Proiect de Curs

Introducere
Principala componentă a controlului de gestiune o constituie bugetarea,

întrucât o gestiune previzională presupune a bugeta principalele domenii de
activitate ale întreprinderii şi a controla respectarea prevederilor bugetelor. Rezultă
că, în sfera bugetării se înscriu bugetele, de regulă, anuale şi controlul bugetar.
Luând ca bază planurile pe termen scurt, defalcate din programele pe termen
mediu se elaborează bugetele anuale care se cuantifică şi se alocă resursele
necesare, stabilindu-se responsabilităţile pentru realizarea obiectivelor
întreprinderii, în condiţiile de rentabilitate.
Deci, bugetul este un document de planificare, întocmit înaintea derulării
operaţiunilor anticipate, format din date financiare, date operaţionale nefinanciare
sau combinate respectiv „o expresie cantitativă a unui plan de acţiuni şi un ajutor
pentru coordonarea şi implementarea obiectivelor previzionale. Înscrierea în
bugete a datelor rezultate în urma previziunilor constituie bugetarea.1
Bugetele sunt o caracteristică importantă a celor mai multe sisteme de
control. Bugetul schimbă comportamentul uman şi deciziile în sensul dorit de
manager, care trebuie să ţină cont de incertitudini, fie cu un buget, fie fără el.
Susţinătorii bugetari afirmă că beneficiile asigurate prin utilizarea bugetelor,
aproape întotdeauna, depăşesc costurile privind alcătuirea şi gestionarea bugetelor.
Folosirea bugetelor în gestiunea întreprinderilor prezintă următoarele
avantaje:
 impune folosirea planificării în conducerea afacerilor;
 reprezintă cadrul pentru judecarea performanţelor, deoarece indică
parametrii pe care firma trebuie să-i realizeze în timp pentru atingerea
obiectivelor stabilite: nivelul vânzărilor, al producţiei, al costurilor pentru
atingerea beneficiului prevăzut:
 promovează comunicarea şi coordonarea în vederea angrenării şi echilibrării
tuturor departamentelor şi funcţiunilor întreprinderii încât să-şi poată realiza
obiectivele preconizate;
 obligă responsabilii centrelor de responsabilitate de a prevedea consecinţele
deciziilor luate sau de luat, bugetele constituind un instrument de referinţă în
luarea deciziilor;
 permite existenţa unui sistem contabil eficient;
 asigură conducerea prin excepţie;
 participarea la activitatea de planificare atât a conducerii, cât şi a
executanţilor.
Controlul bugetar urmăreşte desfăşurarea efectivă a gestiunii în vederea

atingerii obiectivelor strategice. El presupune compararea permanentă a
rezultatelor reale cu previziunile cuantificate ce figurează în bugete, în vederea
1
1
stabilirii cauzelor abaterilor, informării conducerii de la diferite niveluri ierarhice,
luării măsurilor corective necesare aprecierii activităţii responsabilului de buget
etc.
Elaborarea şi funcţionarea eficientă a sistemului bugetar presupune respectarea
următoarelor principii2:
- principiul totalităţii presupune bugetarea tuturor activităţilor întreprinderii,
prin asigurarea echilibrului între diferitele compartimente funcţionale şi
operaţionale ale întreprinderii;
- principiul suprapunerii sistemului bugetar pe sistemul de autoritate din
întreprinderi în vederea asigurării responsabilităţii privind realizarea lui
(directorul comercial răspunde de bugetul vânzărilor etc.). Deci este necesar
ca bugetul să se identifice cu o persoană responsabilă;
- principiul solidarităţii între departamente şi al implicării lor pentru
realizarea în condiţii de eficienţă a obiectivelor întreprinderii;
- principiul adaptabilităţii (supleţii) impune adaptarea sistemului bugetar la
modificările mediului sau previziunilor imperfecte;
- principiul motivaţiei şi adeziunii personalului pentru bugetarea
activităţilor, pentru a se asigura realizarea obiectivelor din buget, controlul
realizării lor şi responsabilitatea acestora.
Pentru o bugetare eficientă, conducerea la toate nivelurile trebuie să studieze

cu atenţie factorii activităţii producţiei. Aceasta presupune ca atenţia să se4
îndrepte în primul rând spre valorificarea cât mai completă a capacităţii lor
economico-productive, a potenţialului acestor factori, deci spre mobilizarea
rezervelor interne.
Capitolul I. Metode de calculaţie a costurilor
1.1. Metode de calculaţie bazate pe conceptul costului parţial

2
.
2
1.1.1. Metoda direct costing (metoda costurilor variabile)
Metoda direct costing constă în imputarea asupra produselor numai a

costurilor variabile, fie ele directe sau indirecte. Metoda costurilor variabile nu
reţine pentru calculaţia costului pe produs decât costurile variabile directe şi
indirecte.
Cel mai important principiu al acestei metode este acel al cauzalităţii prin
scoaterea în relief a relaţiilor funcţionale dintre costuri şi activitate precum şi
evidenţierea relaţiilor funcţionale dintre vănzări şi activitate.
Pentru acest calcul este deci indispensabilă identificarea costurilor pe
sectoare, centre de activitate şi priveşte în mod esenţial centrele operaţionale
principale şi anumite centre auxiliare. De asemenea, se menţine diferenţierea
costurilor în costuri individuale şi costuri comune.Costurile comune se defalcă pe
elemente componente fixe şi variabile.Rezultă că toate costurile individuale ale
purtătorilor, inclusiv salariile de producţie platite temporar şi costurile comune
dependente de activitate , sunt proporţionalizate, devenind costuri variabile 3.
Costurile variabile permit punerea în evidenţă a rezultatelor intermediare
prin calculul costurilor parţiale şi a marjelor.
Marja reprezintă, în general, diferenţa dintre preţul de vânzare şi costul
parţial; se pot obţine diferite marje prin referinţa la costul parţial care îi permite
calculul.
Marja pe costuri variabile (M/cv) se determină ca diferenţă între cifra de
afaceri şi costurile variabile aferente întregii producţii vândute. Se mai numeşte
marjă globală (sau marjă brută) şi ea reprezintă suma marjelor pe costurile
variabile unitare stabilite pe fiecare produs (m/cv) multiplicate cu producţia
aferentă vândută. Marja pe costul variabil unitar (sau marja unitară) se determină
ca diferenţă între preţul de vânzare şi costul variabil unitar al produsului „j”:
M/CV = CA - CV
n n
∑ qvjxpvj ∑ qvjxcvj
CA = j−1 CV = j−1
n n
∑ qvi. pjv−∑ qvi. cvj
M / cv = j=1 j=1
n n
∑ qvj( pvj−cvj) ∑ qvj. m/cvj
M / cv = j=1 M / cv = j=1
Cei trei indicatori: cifra de afaceri, costurile variabile şi marja pe costurile

variabile sunt proporţionale cu cantităţile vândute. Dacă preţul de vânzare este
acelaşi pe toată perioada de referinţă, se poate considera că marja pe costurile
variabile sunt proporţionale cu cifra de afaceri.
Se pot defini astfel:
3
M /cv m/cv
 rata marjei pe costuri variabile: r = CA x 100 sau r = p x 100
CV cv
 rata costurilor variabile: r’ = CA x 100 sau r’ = p x 100
M /cv CA−Cv CV
Deoarece: r = CA x 100 = CA x 100 = 1 - CA x 100 rezultă:
r = 1 – r’ sau r + r’ = 1
Marja pe costuri variabile este destinată acoperirii costurilor de structură

(fixe) considerate costuri ale perioadei şi care privesc în ansamblu capacitatea
întreprinderii de a produce şi vinde. Din această cauză ele se programează şi se
urmăresc global şi nu se includ în costul produselor, ci afectează rezultatul brut de
exploatare al întreprinderii. Accentul se pune, în mod esenţial, pe analiza costurilor
variabile şi imputarea, deci fără arbitrariu, a costurilor fixe asupra marjei (brute) pe
costurile variabile. Gestionarul resimte astfel obiectivul său de rentabilitate ca o
obligaţie de a maximiza marja pe costurile variabile asupra căreia vor veni
imputate costurile de structură şi asupra cărora nu se poate să-şi exercite influenţa
concretă (notabilă).
1.1.2. Metoda costurilor directe
Metoda costurilor directe reţine pentru calculul costului pe produs (lucrare,

serviciu) numai costurile directe, adică acele costuri atât variabile, cât şi fixe,
afectabile fără ambiguitate a obiectului de calculaţie.
Costurile directe permit calcularea marjei pe costurile directe (m/cd) pentru
fiecare produs, iar din suma marjelor pe costurile directe (M/Cd) se suportă în mod
global costurile indirecte considerate costuri ale perioadei.
Accentul se pune astfel în mod esenţial pe analiza costurilor directe, pe
seama cărora se fundamentează calculaţia costurilor şi imputarea globală a
costurilor indirecte, eliminând convenţionalismul şi arbitrariul din repartizarea
acestora.
Fiecare produs este judecat prin contribuţia sa la acoperirea costurilor
indirecte nerepartizate şi la obţinerea rezultatului global pe întreprindere, conform
următorului model de calcul:
R =  qvj(pvj – cdj) – CI sau R =  qvj . m/cdj – CI

unde:
cdj = costul direct pe unitatea de produs „j”
deoarece  qvj. m/cdj = M/Cd rezultă R = M/Cd – CI
unde:
4
m/cdj – marja pe costul direct al produsului „j” (marja unitară)
M/Cd – marja pe costurile directe (marja globală brută)
Această metodă este puţin utilizată, informaţiile furnizate prezentând mai

puţin interes în previziune şi tot mai puţină relevanţă ca urmare a creşterii
volumului costurilor indirecte la nivelul întreprinderii şi care, potrivit concepţiei
metodei, nu fac obiectul calculaţiei. Rămâne însă utilă, asigurând un calcul
operativ al costului pe produs, la unităţile în care sunt predominante costurile
directe (întreprinderile de transport, unităţile comerciale).
Calculul costurilor directe şi al marjelor care rezultă permite măsurarea
aportului diferitelor produse sau sectoare la acoperirea costurilor indirecte
(comune).
Dezavantajul metodei rămâne, ca de altfel la toate metodele de tip parţial,
cel referitor la stocurile care sunt subevaluate la finele perioadei, deoarece nu
conţin decât costuri parţiale, în acest caz, costurile directe afectate sau imputate
fără ambiguitate.
1.1.3. Metoda direct costing evoluat
Această metodă este o combinaţie între metoda costurilor variabile şi cea a

costurilor directe. Determină un cost parţial, reţinând pentru calculaţie nu numai
costurile variabile (directe şi indirecte), ci şi costurile de structură specifice, adică
acele costuri fixe proprii, directe unui produs (obiect de calculaţie).
Costuri variabile Costuri fixe
Costuri directe I III
Costuri indirecte II IV
Această grupare a costurilor permite punerea în evidenţă a rezultatelor

intermediare prin calculul costurilor parţiale şi cel al celor două categorii de marje:
- marja pe costurile variabile (marjă brută) – M/CV;
- marja pe costurile specifice (marja semibrută) – M/CS
ca diferenţă între marja pe costurile variabile şi costurile fixe directe (specifice):
M/CS = M/CV – CFS
cum M/CV = CA – CV rezultă M/CA = Ca – (CV + CFS)
Deci, marja pe costurile specifice reprezintă diferenţa dintre valoarea totală a

vânzărilor şi volumul costurilor totale variabile pe producţie şi distribuţie la care se
adaugă costurile fixe specifice aferente producţiei vândute.
5
Această marjă autorizează o mai bună apreciere a profitabilităţii reale a
produselor, indicând în ce măsură produsele vândute contribuie la acoperirea
costurilor fixe indirecte (comune) şi degajarea unui rezultat global, favorabil.
Modelul de calcul al rezultatului în concepţia metodei Direct Costing
evoluat este de forma:
R = (M/CVJ – CFS) – CFC adică R =  M/Csj – CFC sau
R = [(qvj(pvj – cvj)) – CFSj] – CFS
unde:
M/CSj – marja pe costurile specifice ale produsului „j”;
M/CVj – marja pe costurile variabile ale produsului „j”;
CFSj – costurile fixe specifice ale produsului „j”;
CFC – costurile fixe comune (indirecte).
Metoda costurilor specifice exclude repartizarea arbitrară a costurilor fixe
indirecte (comune), ceea ce simplifică calculaţia şi asigură obţinerea unui cost mai
apropiat costului complet decât în celelalte metode parţiale şi mai puţin contestabil
decât cel determinat prin metodele absorbante.
În întreprinderile cu o producţie diversificată şi dispersată teritorial, metoda
Direct Costing evoluat oferă informaţii utile pentru aprecierea gestiunii pe centre
de responsabilitate doearece se reţin pentru calculaţie doar costurile asupra cărora
responsabilii au putere de control şi decizie – costurile operaţionale şi costurile de
structură specifice. Costurile fixe ale întreprinderii fiind în parte destinate şi
afectate responsabililor centrelor, absenţa controlului este limitat la costurile fixe
comune, adică la costurile de structură cu caracter indirect, excluse din calculul
costurilor şi considerate costuri ale perioadei, afectate în mod global rezultatului.
Este o metodă pertinentă pe baza căreia se decide menţinerea sau abandonul
unui produs, activitate, canal de distribuţie, regiune etc. atunci când aceste
„segmente” ale întreprinderii (constituind obiecte de calculaţie) au costuri de
structură specifice.
Un produs (activitate, regiune, canal de distribuţie etc.) merită să fie
menţinut atunci când contribuţia sa la acoperirea costurilor fixe comune este
pozitivă, chiar dacă prin calculul costului complet se plasează printre produsele
(activităţile, regiunile etc.) deficitare şi aceasta din cauza repartizării mai mult sau
mai puţin arbitrare a costurilor fixe indirecte.
Metoda costurilor specifice permite determinarea punctelor de echilibru
(critice) specifice pe produse, pe centre de responsabilitate (segmentarea
întreprinderii poate fi realizată pe criterii de producţie – produse) linii de produse,
ateliere, uzine etc. – sau pe criterii comerciale – grupe de produse, canale de
distribuire, zone geografice etc. Marjele pe costurile specifice (marje semibrute)
trebuie calculate în acest scop şi utilizate pentru un segment pertinent al
întreprinderii ce poate fi făcut pe niveluri după criteriile anterior amintite. Astfel,
atunci când întreprinderea adoptă o segmentare plecând de la ieşirile sale, poate
determina o marjă pe costurile specifice pentru fiecare din produsele sale, apoi
pentru fiecare atelier ce fabrică produse (acoperind din suma marjelor pe produse
6
costurile specifice atelierului) şi la nivel superior, pentru fiecare uzină, regrupând
marjele atelierelor (costurile fixe proprii uzinei diminuând suma marjelor pe
ateliere) şi, în fine, totalul marjelor diferitelor uzine este comparat cu costurile
sediului central al firmei. La fiecare nivel de determinare a marjelor este posibilă
aprecierea „segmentelor” întreprinderii care prezintă interes, iar deciziile de
abandon al anumitor segmente trebuie luate numai în situaţia în care se asigură în
acest fel o ameliorare a eficienţei globale a întreprinderii.
Marja pe costurile specifice este deci un indicator pertinent pentru a analiza
eficienţa unui produs (activitate) care are costuri fixe specifice. Pentru a stabili
contribuţia fiecărui produs/activitate la acoperirea costurilor fixe comune (de unde
şi denumirea de metoda contribuţiilor sau aporturilor) se determină întâi volumul
vânzărilor necesar acoperirii costurilor fixe, conform relaţiei de echilibru:
M/CV = CFS adică qv(pv – cv)= CFS de unde rezultă:

C FS
qv = p v −c v
Aceasta reprezintă punctul critic (de echilibru) specific (qes) ce se determină
pentru fiecare produs „j”.
C FSj
qes/j = p vj−c vj
Volumul vânzărilor peste acest punct reprezintă contribuţia sau aportul
fiecărui produs la acoperirea costurilor fixe comune şi obţinerea unui rezultat
global favorabil.
1.2. Metode de calculaţie bazate pe conceptul costului complet

1.2.1. Metoda globală
Metoda globală numită şi metoda diviziunii simple sau a calcului direct

constă în colectarea tuturor costurilor de producţie dintr-o perioadă de gestiune
ocazionate de obţinerea producţiei, în mod global la nivel de atelier, secţie,
întreprindere, pe articole de calculaţie.
Costul unitar (cu) al produsului rezultă din raportarea totalului costurilor
încorporabile (directe şi indirecte) la cantitatea de produse fabricată (Q f), exprimată
în unităţi naturale, folosind relaţia:
∑ Cd+∑ Ci
Cu = Qf
Metoda se aplică în unităţile care fabrică un singur produs, lucrare sau

serviciu cum sunt cele producătoare de energie, de oxigen, unităţile extractive
7
(cărbune, ţiţei), fabrici de ciment, cărămizi, în transporturi etc. Unde nu există
semifabricate sau producţie neterminată, la finele perioadei, iar dacă există ea este
constantă sau nesemifabricată. De asemenea, se aplică în producţia
sortodimensională şi cea cuplată, unde din aceeaşi materie primă cu aceeaşi
tehnologie, utilaje şi forţă de muncă se fabrică mai multe feluri, tipuri sau sorto-
dimensiuni de produse. Ea se aplică şi la secţiile de producţie auxiliară din cadrul
întreprinderilor industriale care au producţie omogenă: centrală electrică, termică,
de apă.
Caracteristica principală a metodei constă în faptul că toate costurile de
producţie se identifică nemijlocit pe produsul sau grupa de produse care le-a
ocazionat, având caracterul de costuri directe.
Cu toate că totalul costurilor aferente produsului au caracterul de costuri
directe, totuşi costurile indirecte de producţie şi cele generale de administraţie se
asimilează costurilor indirecte în vederea cunoaşterii costului pe articole de
calculaţie, înregistrându-se în condiţiile de colectare cunoscute. La sfârşitul lunii,
aceste costuri se trec în totalitate asupra contului de calculaţie al produsului
respectiv.
În cazul producţiei cuplate şi sortodimensionale, costul efectiv pe produs se
determină cu ajutorul coeficienţilor de echivalentă.
Prin însumarea costurilor unitare ale tuturor locurilor de costuri şi adăugarea
costurilor generale de administraţie rezultă costul de întreprindere al produsului.
Formula de calcul al costului unitar pe produs (cu) rezultă:
C1 C 2 C 3 C n C gad +C d
+ + + +
cu = Q1 Q2 Q3 Qn Qr
în care:
C1, C2, C3, Cn – reprezintă costul total al locului 1, 2, 3,... n;
Cgad – costurile generale ale administraţiei;
Cd – cheltuieli şi costuri de desfacere;
Q1, Q2, Q3, Qn – cantitatea totală prelucrată în fiecare loc de cost;
Qf – cantitatea totală de produse finite fabricate.
1.2.2. Metoda de calculaţie pe faze
8
Metoda se aplică întreprinderile cu producţie de masă, unde produsul finit
rezultă dintr-un proces tehnologic omogen, desfăşurat în anumite stadii sau faze
succesive de prelucrare. De exemplu, în industria siderurgică (faza obţinerii fontei
din minereu, a oţelurilor din fontă şi a laminatelor din oţel etc.) în industria textilă
(faza bobinat, depănat, urzit, ţesut, vopsit etc.), în industria berii (prepararea
orzului, fabricarea malţului, fierbere, fermentaţie, umplerea butoaielor sau a
sticlelor etc.)
Obiectul calculaţiei în constituie produsele şi fiecare fază de prelucrare prin
care trece produsul sau grupele de produse respective, colectarea costurilor
făcându-se pe articole de calculaţie în conturi deschise lunar pe fiecare fază, astfel
că la finele perioadei de gestiune, prin cumularea costurilor în ultima fază de
fabricaţie, rezultă costul efectiv al produsului finit.
Fiind o metodă absorbantă, metoda de calculaţie pe faze implică aceleaşi
etape succesive de desfăşurare a lucrărilor de calculaţie a costurilor ca şi celelalte
metode de tip absorbant şi anume:
a) colectarea costurilor directe pe faze şi a celor indirecte pe sectoare de
cheltuieli;
b) repartizarea costurilor indirecte delimitate pe sectoare asupra fazelor de
fabricaţie;
c) stabilirea costului unitar al semifabricatelor şi al produselor.
Aplicarea metodei pe faze necesită soluţionarea următoarelor probleme:
- determinarea fazelor de calculaţie a costurilor;
- stabilirea costului semifabricatelor pe faze;
- repartizarea costurilor de producţie pe produsele obţinute în aceeaşi fază.
Delimitarea fazelor de calculaţie a costurilor, stabilirea numărului şi a

nomenclaturii lor trebuie rezolvată de organele tehnice şi cele economice din
întreprindere, deoarece de secţionarea procesului tehnologic depinde delimitarea
corectă a costurilor pe purtători de costuri, evaluarea producţiei neterminate,
identificarea pierderilor tehnologice pe faze. Fazele de calculaţie pot reprezenta
centre de responsabilitate în privinţa producţiei şi a costurilor.
Numărul optim al fazelor de calculaţie se stabileşte fie prin comparaţie cu
întreprinderi ce au acelaşi obiect de activitate şi proces tehnologic, fie prin
observaţie directă având în vedere următoarele:
a) Faza de fabricaţie (tehnologică) în calitatea ei de loc de producţie în care se
execută o anumită operaţie din lanţul operaţiilor succesive de prelucrare a materiei
prime este în acelaşi timp şi loc generator de costuri, deci fiecare fază de fabricaţie
este o fază de calculaţie. În situaţia în care în cadrul unui atelier sau secţii se
desfăşoară mai multe faze de fabricaţie, care nu pot constitui în mod independent
câte o fază de calculaţie a costurilor întrucât nu este eficient sau nu este posibilă
delimitarea costurilor pe fiecare fază de calculaţie reuneşte mai multe faze de
fabricaţie care se succed în fabricaţia produsului.
9
b) Secţia (atelierul) trebuie să constituie subdiviziunea de bază pentru o
calculaţie pe centre de responsabilitate.
c) În cadrul secţiilor, liniile tehnologice sau instalaţiile complexe pot constitui
faze de calculaţie, dacă rezultă semifabricate sau produse care se deosebesc de
celelalte prin destinaţie, calitate etc.
d) Se vor crea faze de calculaţie distincte pentru fazele tehnologice în urma
cărora rezultă un semifabricat ce se prelucrează în continuare sau un produs finit.
e) Condiţia esenţială a stabilirii fazelor de calculaţie a costurilor este ca la
sfârşitul acestor faze producţia obţinută să poată fi măsurată.
f) Costul fiecărui produs trebuie calculat printr-un număr cât mai redus de faze,
pentru a se asigura eficienţa calculaţiei.
După stabilire, fazele de calculaţie se simbolizează; simbolul se trece pe
toate documentele privind consumurile şi producţia obţinută.
În unele cazuri, pe fazele de calculaţie se identifică atât costurile directe
(consum de materii prime, materiale auxiliare, de energie electrică, apă şi alte
utilităţi tehnologice, retribuţii directe), cât şi unele costuri indirecte cum sunt cele
cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor. Dacă faza de calculaţie coincide cu secţia
şi semifabricatul, toate costurile indirecte de producţie se individualizează pe
semifabricatul obţinut. În situaţia în care din procesul de producţie rezultă două sau
mai multe produse cuplate sau simultane, manopera constituie costul indirect.
Costurile generale de administraţie se colectează la nivelul întreprinderii pe
feluri de cheltuieli, după natura lor. La sfârşitul lunii, costurile indirecte colectate
se repartizează pe faze şi produse prin procedeul suplimentării.
Modelul general de calcul al costului pe unitate de produs, în cazul
metodelor „full-costing”, este redat prin relaţia:
∑ Cd+∑ Ci
cu = Q
în care:
Cu – costul unitar;
Cd – costuri directe;
Ci – costuri indirecte;
Q – cantitatea.
1.2.3. Metoda de calculaţie pe comenzi
10
În întreprinderile cu producţie individuală şi de serie mică, cum este cazul
întreprinderilor constructoare de maşini, întreprinderilor industriei electronice, de
mobilă, reparaţii de maşini şi utilaje, construcţii montaj etc. se aplică metoda pe
comenzi.
Bazându-se pe conceptul costurilor integrale, metoda pe comenzi presupune
desfăşurarea lucrărilor de calculaţie în etapele succesive specifice metodelor
absorbante. Purtătorul de costuri îl constituie în planificare „produsul”, iar pentru
urmărirea şi înregistrarea costurilor de producţie „comanda” lansată pentru o
anumită cantitate (lot) de produse sau semifabricate care prezintă elemente
asamblabile (piese, repere, agregate, subansamble) ale produsului finit.
Obiectul comenzii este diferit în funcţie de felul producţiei. De pildă,
producţia individuală se organizează, de regulă, în varianta „fără semifabricate”,
iar producţia de serie se poate organiza atât în varianta „cu semifabricate”, cât şi în
varianta „fără semifabricate”.
La producţia individuală şi de serie „fără semifabricate” comanda are ca
obiect un produs sau un lot de produse, în calculaţie nefăcându-se separarea
costurilor pe componentele acesteia.
Modelul sintetic privind calculaţia costului este redat de relaţiile:

a) în ipoteza unei comenzi:
cu = CDc + Cic
b) în cazul unui lot de produse:
∑ Cdc + ∑ Cic
cu = Qc
în care:
cu – reprezintă costul unitar
CDc – reprezintă costurile directe ale comenzii
Cic – reprezintă costurile indirecte ale comenzii
Qc – reprezintă numărul de produse din lot
În cazul producţiei de serie organizată în varianta „cu semifabricate” în care
produsul finit se obţine prin îmbinarea unor părţi componente fabricate anterior sau
cumpărate, calculaţia acestuia va fi precedată de elaborarea calculaţiilor pentru
părţile lui componente. Modelul de calculaţie al costurilor în acest caz este:
∑ Cda +∑ Ci a
Cp.f = C1 + C2 + ... + Cn + Q
unde:
11
cp.f – reprezintă costul produsului finit;
C1 + C2 + ...Cn – reprezintă costurile părţilor componente;
Cda, Cia – reprezintă costurile directe, respectiv indirecte privind finisarea,
îmbinarea şi ambalarea;
Q – cantitatea obţinută.
Pentru fiecare parte componentă se determină costul de secţie al acesteia
după relaţia:
∑ Cd+∑ Ci
C1 = Q
Comanda poate avea ca obiect, în varianta cu semifabricate:
- un lot sau loturi de piese brute;
- un lot sau loturi de piese, repere cumpărate sau din producţia proprie care se
prelucrează şi finisează;
- subansamble ce compun produsul finit;
- loturi de produse finite.
Organizarea calculaţiei după metoda pe comenzi presupune după lansarea
comenzii deschiderea în cadrul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază” a
analiticelor pe comenzi (fişe de postcalcul) în care se colectează pe locuri de
producţie (secţii, ateliere) şi pe articole de calculaţie, în cursul lunii, costurile
directe şi la sfârşitul lunii costurile indirecte repartizate pe comandă din conturile
923 „Cheltuieli indirecte de producţie”, respectiv 924 „Cheltuieli generale de
administraţie”, pe baza unor chei de repartizare.
Pentru aceasta, fiecare comandă primeşte un simbol cifric din registrul de
comenzi care se înscrie în toate documentele justificative de consum (bonuri de
consum, fişe limită de consum, bonuri de lucru, bonuri de predare produse etc.)
Costul efectiv pe comandă se stabileşte la terminarea comenzii prin relaţiile
arătate.
În cazul unor comenzi cu ciclu lung de fabricaţie, dacă unele loturi parţiale se
predau la magazie sau clientului, înainte de terminarea întregii comenzi, ele se
evaluează la costul antecalculat sau efectiv al produselor similare, fără a depăşi
însă costurile efective înregistrate la comanda respectivă. metoda de evaluare
adoptată la începutul anului pentru aceleaşi produse se menţine până la finele
anului.
Diferenţele care apar la terminarea comenzii între costul efectiv al ei şi costul la
care s-au înregistrat produsele predate se includ în costul efectiv al ultimului lot.
Producţia neterminată este reflectată de totalitatea costurilor de producţie privind
comenzile aflate în curs de execuţie la sfârşitul lunii.
Metoda pe comenzi prezintă avantajul că asigură o individualizare şi o
calculare a costului unitar al produselor cât mai apropiat de realitate. Cu toate
acestea, prezintă şi următoarele dezavantaje:
- nu asigură la finele perioadei de gestiune cunoaşterea costurilor reale de
producţie, întrucât execuţia unor comenzi continuă şi în perioadele viitoare;
12
- calcularea costului efectiv al comenzii la terminarea acesteia în totalitate nu
permite urmărirea operativă a costurilor în cazul comenzilor de lungă durată;
- posibilitatea trecerii unor consumuri de materiale şi manoperă în cadrul
aceluiaşi produs de la o comandă la alta, denaturând costul produselor;
- la sfârşitul perioadei de gestiune apar multe comenzi în curs de execuţie, iar
determinarea şi evaluarea producţiei neterminate necesită un mare volum de
muncă, putând influenţa exactitatea, calitatea şi operativitatea indicatorilor
calculaţiei;
- evaluarea la costul standard, normat, sau a unor produse similare fabricate
anterior a produselor predate parţial clienţilor înaintea terminării integrale a
comenzii face ca devierile faţă de costul efectiv al produselor să fie suportate de
ultima parte din comanda respectivă, denaturându-se astfel costurile perioadei.
1.2.4. Metoda standard – cost
Metoda costurilor standard, sau standard-cost, constă în stabilirea cu

anticipaţie a unui cost standard pentru producţia ce urmează a se fabrica.
Obiectivul său îl constituie alertarea responsabilităţilor când se produce o
anomalie, ceea ce presupune compararea costurilor prestabilite cu cele efective şi
stabilirea abaterilor, permiţând astfel evaluarea performanţelor interne ale agenţilor
economici într-o perioadă dată. Se poate aprecia în două modalităţi:
a) prin aptitudinea sa de a atinge un obiectiv (standard) rezonabil, care îi este
fixat, rezultând din relaţia:
P = Cost real – Cost standard
b) prin efortul depus pentru a se apropia de un obiectiv (standard) ideal,

determinându-se prin relaţia:
P = Abaterea de cost real în % (A%) / Costul standard
A % = (Costul real la începutul perioadei – costul real la finele perioadei) x

100
Elementele ce definesc calculaţia costurilor standard sunt:
a) costurile standard se stabilesc pe fiecare purtător de costuri pe unitatea de
produs care sunt costuri de producţie sau costuri complete,
b) calcularea unor cote standard diferenţiate pe locuri de costuri pentru
elaborarea costurilor de regie(indirecte);
13
c) întrucât, în forma iniţială, calculaţia costurilor standard se bazează pe o
anumită încărcare a intreprinderii poate fi catalogată ca o formă acalculaţiei
rigide a costurilor;
d) integrarea calculaţiei costurilor standard în sistemul de planificare a
intreprinderii.2
Costul standard este un cost complet care cuprinde costurile directe de
producţie (materiale, manoperă etc.) denumite şi standarde şi costuri indirecte
(costuri comune ale secţiei, generale de administraţie şi cheltuielile de desfacere)
denumite bugete de cheltuieli. Acesta este considerat un cost real, admisibil în
condiţiile unei anumite activităţi. El este folosit ca etalon la măsurarea costului
efectiv şi conceput pentru a orienta activitatea întreprinderii indicând condiţiile în
care trebuie să se producă.
Costul standard fiind considerat un cost normal de producţie, nu mai este
necesară calculaţia costului efectiv (Cef) al produselor, calculaţia costului standard
(Cs) fiind singura calculaţie şi constituind baza de stabilire a preţurilor de vânzare.
Deci, esenţa metodei standard poate fi exprimată prin relaţia:
Cef = Cs
Aplicarea metodei costurilor standard necesită parcurgerea etapelor;
- stabilirea volumului standard al activităţii si constă în alegerea volumului
standard de activitate al intreprinderii în funcţie de care sunt dimensionate costurile
standard exprimate în unităţi cantitative sau valorice;
- stabilirea costurilor standard pentru costurile directe de materiale şi
manoperă;
- stabilirea standardelor pentru costurile indirecte;
- stabilirea costurilor standard pe purtătorii de costuri;
- calculul, urmărirea şi raportarea abaterilor de la costurile standard
- contabilitatea costurilor.
Calculaţiile standard se determină înaintea începerii fabricaţiei, pe feluri de

costuri, repere şi produse în funcţie de documentaţia tehnico-economică;
standardele elaborate pentru costurile directe şi a bugetelor costurilor indirecte.
În literatura de specialitate standardele au fost clasificate după mai multe
criterii:
1. După modul de exprimare se divid în standarde cantitative (fizice,
naturale) şi valorice.
Standardele fizice exprimă cantităţile de materiale (kg, m, mp etc.) sau
timpul necesar (secunde, minute, ore etc.) fabricării reperului semifabricatului,
produsului respectiv sau capacitatea de producţie a utilajelor în unităţi fizice. Deci,
ele pot fi standarde de materiale, de manoperă sau bugete de producţie.
Acestea se stabilesc ţinând seama de produsul ce trebuie fabricat
(semifabricat, reper) calitatea standard a materialelor, utilajelor ce urmează a fi
folosite de procesul tehnologic ales, forţă de muncă standard etc. Fiind determinate
22
Klaus Ebbeken, Ladislau Possler,Mihai Ristea OP.CIT pg204.
14
în baza documentaţiei tehnice şi a condiţiilor specifice procesului tehnologic, au o
valabilitate de 2-3 ani.
Standardele valorice (financiare) reprezintă expresia bănească a
standardelor fizice. Ele se calculează prin ponderea standardelor fizice de
materiale, manoperă cu preţurile de aprovizionare, respectiv tarifele de retribuire
standard. Tot în standardele valorice se includ bugetele de costuri indirecte,
volumul creanţelor faţă de terţi, obligaţiile întreprinderii, viteza de rotaţie a
mijloacelor circulante, rata rentabilităţii etc.
2. În funcţie de perioada de valabilitate, avem standarde curente şi de bază:
Standardele curente au strânsă legătură cu condiţiile şi particularităţile
perioadei la care se referă. Ca urmare, ele se reactualizează la modificările
survenite faţă de condiţiile iniţiale.
Standardele de bază reprezintă standardele fizice şi valorice stabilite pe o
perioadă mai mare de timp (5-10 ani) spre care tinde, deci sunt standarde de
perspectivă.
3. În funcţie de scopul urmărit, standardele se clasifică în standarde ideale
(calculate în condiţii ideale de desfăşurare a procesului de producţie), standarde
normale (stabilite pe baza realizărilor perioadelor precedente considerate normale)
şi standarde reale (considerate ca mărimi posibile de realizat).
În funcţie de principalele articole de calculaţie a costurilor, distingem:
standarde de materiale, de manoperă şi de costuri de regie formate din două
grupe:
a) costuri indirecte de producţie (fabricaţie);
b) costuri generale de administraţie şi de distribuţie (desfacere).
Determinarea costurilor de producţie standard pe articole de calculaţie este
precedată de stabilirea sortimentelor şi a volumului de producţie standard care să
asigure folosirea optimă a capacităţilor de producţie. În funcţie de previziunea
vânzărilor şi de stocaj, se stabilesc obiectivele de producţie, iar prin intermediul
bugetelor flexibile pe centre de responsabilitate, se calculează consumurile
normale pentru diferite niveluri de activitate.
Pentru a fi operaţionale şi fiabile este necesară revizuirea periodică a
standardelor în funcţie de schimbările de preţuri şi tarife, modificarea condiţiilor de
lucru, modificările aduse produselor fabricate, experienţa în lansarea produselor şi
experimentarea metodei etc.
a) Calculul costurilor standard cu materialele directe

Costurile standard de materiale se calculează pentru fiecare fel de material,
înmulţind standardele fizice de materiale (qs) din documentaţia tehnică a fiecărui
produs, ţinându-se seama de pierderile tehnologice şi de eventualele materiale
recuperabile din prelucrare, cu preţurile standard de aprovizionare (Ps), rezultând
din relaţia:
n
∑ q si×P si
CSM = i=1
15
Costul standard de aprovizionare considerat previzional se poate determina
pe baza datelor din perioada imediat precedentă, a preţurilor medii pe o perioadă
de 5-10 ani etc., ţinând seama de gradul de stabilitate a preţurilor.
În perioada de inflaţie, evoluţia preţurilor este dificil de estimat. De aceea,
preţul previzionat din momentul stabilirii standardelor trebuie corectat cu un indice
previzional de creştere a preţurilor.
Pentru a obţine costul standard al materiei prime, la preţul previzionat de
aprovizionare se adaugă cota standard a costurilor sectorului de aprovizionare,
rezultate din bugetul de aprovizionare.
b) Calculul costurilor standard cu manopera directă (CSMN)

Costurile standard de manoperă directă se stabilesc în funcţie de timpul
standard necesar executării diferitelor operaţii ale produsului (Hs) şi de tarifele
standarde (pe oră) pe operaţii (Tsj), rezultând relaţia:
n
∑ H sj ×T sj
CSMN = j=1
Tarifele orare de salarizare standard se stabilesc ţinând seama de
complexitatea operaţiilor tehnologice şi calificarea necesară, salariile
personalului în funcţie de forma de salarizare utilizate. Celelalte costuri directe
legate de manoperă, respectiv contribuţia la asigurări sociale şi fondul de şomaj
se determină în funcţie de manopera directă şi cotele procentuale existente în
vigoare la acea dată. Prin ponderea costului standard de materiale şi manoperă
pe unitate de produs, cu cantitatea de produse planificate rezultă costurile
standard directe ale productiei.
c) Calculul costurilor de regie standard
Costul standard fiind un cost complet include şi cota-parte din costurile
indirecte. Determinarea costurilor indirecte ridică probleme deosebite, ca urmare a
structurii lor neomogene, a varietăţii lor, a caracterului complex pe care-l au, fiind
generate de activitatea privind asigurarea şi menţinerea în stare de funcţionare a
capacităţii de producţie a întreprinderii. Acestea sunt legate de crearea condiţiilor
tehnice, tehnologice şi organizatorice necesare executării întregii producţii. Ele se
pot determina prin procedeul global sau procedeul analitic pe grupe şi feluri de
cheltuieli.
Procedeul global presupune stabilirea costurilor de regie global pe cele două
categorii (costuri indirecte de producţie şi generale de administraţie şi distribuţie)
în funcţie de cheltuielile medii din mai multe perioade de gestiune (5-10 ani) sau a
celor din anul precedent şi corectarea acestor medii cu creşterea procentuală a
volumului producţiei.
La stabilirea realistă a lor se ia în considerare volumul producţiei exprimat
cantitativ la producţia omogenă, valoric, sau în ore de muncă standard.
Dacă între volumul mediu al producţiei din perioadele precedente şi volumul
producţiei în perioada de calcul există diferenţe sensibile, se corelează costurile
indirecte medii din perioada anterioară cu volumul standard de producţie, astfel:
16
- se stabileşte creşterea procentuală (P%) a valorii volumului producţiei
standard (VQs) faţă de valoarea producţiei medii (VQ) prin relaţia:
VQ s
×100−100
P (%) = VQ
- corelarea costurilor indirecte (Ci ) medii în funcţie de creşterea procentuală
a volumului producţiei prin relaţia:
Ci×P %
Ci+
Cis = 100
În situaţia în care costurile indirecte calculate (Cis) anterior nu se pot
considera costuri standard întrucât nu sunt suficient de stimulative, se procedează
la reducerea acestora.
Procedeul analitic, denumit al standardelor individuale, presupune stabilirea
costurilor indirecte pe fiecare loc generator (atelier, secţie, administraţie,
întreprinderi) şi în cadrul acestora pe feluri de costuri.
Secţiile productive, ca centre de analiză operaţionale, pot constitui centre de
profit, la nivelul cărora se stabilesc cheltuielile, veniturile şi profitul în urma
vânzării produselor realizate sau a contribuţiei pe care o aduc la profitul
întreprinderii.
Nivelul costurilor indirecte se determină pe baza unor mărimi standard,
preţuri şi tarife standard, ţinând seama de gradul de ocupare a capacităţii de
producţie.
Sintetizarea lucrărilor de elaborare a standardelor pentru costurile indirecte se
face cu ajutorul bugetelor de costuri care pot fi fixe şi flexibile. Utilizarea lor a
contribuit la apariţia în evoluţia ei la două variante ale metodei standard: calculaţia
rigidă a costului standard (Standard Cost Accounting) care stabilea costul standard
pe feluri de costuri, pe zone şi pe purtători de costuri pentru un anumit nivel de
activitate productivă şi calculaţia flexibilă a costului standard care separă costurile
indirecte în fixe şi variabile în funcţie de gradul de încărcare a zonei respective de
cheltuieli. Astfel, bugetul flexibil de costuri devine un important instrument al
conducerii, atât pentru controlul şi analiza modului de desfăşurare a activităţii, cât
şi pentru cunoaşterea cauzelor abaterilor.
Prin recalcularea costurilor indirecte standard în funcţie de realizările
efective, bugetarea devine un instrument al conducerii operative a locurilor de
costuri şi al introducerii responsabilităţii în special pentru costurile contabile.
În elaborarea bugetelor costurilor indirecte, pe centre de responsabilitate,
trebuie să se aibă în vedere structurarea lor pe fazele circuitului economic:
aprovizionare, producţie, desfacere (distribuţie).
Pentru activitatea de producţie, structurarea bugetelor pe locuri de activităţi
are în vedere bugetele costurilor indirecte ale secţiilor de bază şi bugetul sectorului
administrativ şi de conducere al întreprinderii.
În elaborarea bugetelor pentru costurile indirecte ale secţiilor de bază şi
sectorului administrativ şi de conducere se are în vedere faptul că în structura lor
intră atât costuri simple sau complexe preluate din bugetele secţiilor auxiliare ca
17
urmare a decontărilor efectuate (reparaţii capitale la utilaje sau alte mijloace fixe,
costul energiei, al aburului etc.), cât şi costurile proprii ale fiecărei secţii (costuri
de întreţinere şi funcţionare ale utilajelor, costuri generale ale secţiei), defalcate în
fixe şi variabile, folosind procedeele de soluţionare a lor.
Întrucât nivelul de activitate atins influenţează costurile variabile, se impune ca la
nivelul locului generator de costuri să se elaboreze bugete de costuri indirecte, pe
diferite niveluri de activitate (70%, 80%, 90%, 100%). Activitatea unui loc de
costuri poate fi exprimată prin una din următoarele mărimi: producţie în unităţi
fizice, manoperă directă, ore de funcţionare maşină, producţie valorică.
Principiul general în stabilirea abaterilor îl constituie faptul că o abatere este
în mod obişnuit funcţia a mai multor elemente, de aceea analiza ei constă în
aprecierea incidenţei fiecărui element, neutralizându-le, adică considerându-le
constante pe celelalte.
Abaterile de la consumul standard sau de cantitate se determină pe
fiecare fel de material, zonă de cheltuieli, pe baza documentelor de eliberare a
materialelor de consum, sau a inventarierii materiilor prime neconsumate în secţii
la perioade scurte de timp determinându-se pe această bază consumurile efective,
care se compară cu consumurile standard aferente producţiei efectiv fabricate.
Aceasta rezultă din relaţia:
AQV = (Qe x qe) – (Qe x qs) Ps
sau
AQV = (qe - qs) Qe x Ps
în care:
AQV reprezintă abaterea valorică de cantitate

qs, qe = consumul cantitativ efectiv şi standard pe unitate de produs
Qe = cantitatea efectivă de produse fabricate
Ps = preţul unitar efectiv, respectiv standard al materialului
Abaterile de la consumul standard sunt provocate de folosirea de materiale

necorespunzătoare, solicitarea de cantităţi suplimentare de materiale, modificarea
standardelor fizice de consum, înlocuiri de materiale etc.
Abaterile de preţ la materiale se pot calcula în funcţie de cantitatea
aprovizionată (Qa) sau în funcţie de materialele consumate pentru producţie.
Cauzele abaterilor de preţ pot fi: modificarea surselor de aprovizionare şi a
preţurilor de aprovizionare, înlocuirea unor materiale, depăşirea cheltuielilor de
achiziţie a materialelor etc.
În ceea ce priveşte costurile standard pentru manoperă, abaterile calculate la
manoperă pot fi şi ele abateri din utilizarea timpului de lucru standard denumite şi
18
abateri de la eficienţa muncii şi abateri din variaţia tarifului de retribuire efectiv
faţă de cel standard.
Referitor la costurile de regie standard, bugetele întocmite pe centre de
responsabilitate ce delimitează costurile fixe şi variabile servesc pe de o parte
pentru calcularea costului standard, iar, pe de altă parte, la compararea costurilor
efective cu cele previzionate.
Caracterul complex al costurilor indirecte şi dependenţa lor de o serie de
factori necesită o metodologie specifică pentru calculul abaterilor.
Abaterile de la costurile indirecte pot fi:
a) abateri din modificarea volumului costurilor indirecte denumite şi abateri
de la buget;
b) abateri din modificarea gradului de utilizare a capacităţii de producţie;
c) abateri de randament.
Abaterile din modificarea volumului costurilor indirecte se pot stabili în
două variante:
1. Abateri ale costurilor efective (Cie) faţă de bugetul standard iniţial (Bs)
rezultând din relaţia:
ABS = Cie - Bs
2. Abateri ale costurilor efective, faţă de bugetul iniţial standard recalculat în

funcţie de activitatea efectivă. În urma recalculării bugetului standard iniţial stabilit
pentru o producţie programată, în funcţie de producţia efectiv realizată se
determină un buget admisibil (Ba), ce cuprinde costurile standard aferente
producţiei efective în randamentul standard.
Recalcularea costurilor indirecte standard se face numai pentru costurile
variabile, întrucât cele fixe rămân neschimbate faţă de modificarea volumului
producţiei, având la bază fie cheltuiala indirectă standard (C is) ce revine pe oră
standard, fie raportul dintre volumul de activitate efectiv exprimat în ore (H e) şi cel
standard (Hs). Astfel, costurile indirecte standard recalculate, admisibile (buget
admisibil) rezultă din relaţiile:
C vs
C Fs + ×H e
Ba = Hs
He
C Fs + ×C vs
Ba = Hs
CFs – reprezintă costurile fixe standard

CVS – costurile variabile standard
Hs, He – volumul de activitate exprimat în ore standard, respectiv efective.
19
Abaterea costurilor indirecte efective faţă de bugetul standard recalculat
(admisibil) rezultă:
ABa = Cie - Ba
Abaterea din modificarea gradului de utilizare a capacităţii (abatere de

capacitate) arată costurile de regie standard corespunzătoare orelor nelucrate.
Aceasta se determină comparând costurile de regie standard aferente orelor
efective, în randament real; adică bugetul standard recalculat (B sr) cu:
1. costurile de regie standard nerecalculate
Ac = Bs – Bsr
2. cu costurile de regie standard conform bugetului admisibil

Ac = Ba – Bsr
osturile de regie standard aferente orelor efective în randament real (B sr)

rezultă din relaţia:
Bsr = Cis/Hs x He
unde:
Cis
Cis/Hs = H s
sau
Cis
× He
Bsr = H s
a calcularea Bsr se recalculează atât costurile fixe, cât şi cele variabile

standard, aferente orelor efective, nu numai cele variabile ca în cazul bugetului
admisibil.
Abaterea de randament (productivitate) reprezintă diferenţa dintre
costurile standard aferente orelor efective de activitate (B s r) şi costurile standard
pentru producţia fabricată (BsQe). Aceasta rezultă din relaţia:
AR = Bsr - BsQe
unde:
Hs C
×Q e× is
BsQe = Qs Hs
20
În organizarea evidenţei şi analizei abaterilor trebuie respectate următoarele
principii:
a) Principiul urmăririi permanente şi complete a abaterilor operative sau a
contabilităţii pe locuri şi feluri de costuri pentru evidenţierea cauzelor care le-au
generat, a persoanelor responsabile şi măsurile ce se impun.
b) Principiul informării fără excepţie a organelor de conducere, utilizând
„Raportul abaterilor”, făcându-se o separare a abaterilor favorabile de cele
nefavorabile, respectiv a celor care fac excepţie de la standarde. Le asigură astfel o
informare selectivă numai asupra abaterilor ce impun decizii urgente.
c) Principiul informării operative a organelor de conducere de la diverse
niveluri privind abaterile pentru eliminarea acuzelor acestora.
În unele variante ale metodei costurilor standard, abaterile se înregistrează în
conturi separate de abateri, de unde se repartizează la finele perioadei de gestiune
fie integral asupra rezultatelor financiare obţinute din vânzarea producţiei, fie că
o parte din ele rămân ca sold (cele aferente produselor din stoc) la contul de
abateri, iar restul afectează rezultatele financiare. În altă variantă în contul de
calculaţie a costurilor înregistrările se fac în paralel pe două feluri de costuri:
efective şi standard, calculându-se indicii de îndeplinire a standardelor, denumiţi
indici de eficienţă, nefolosindu-se conturi de abateri.
În ceea ce priveşte metoda standard cost unic, în această variantă costurile
de producţie sunt înregistrate în contul de calculaţie, atât în debit, cât şi în credit la
costul standard. Soldul debitor reprezintă producţia neterminată a cărei
inventariere nu mai este necesară.
Întrucât contul de calculaţie nu reflectă abaterile, acestea se urmăresc
separat prin costuri speciale de abateri, deschise pe cauze la fiecare articol de
calculaţie şi pe secţii.
Conturile de abateri se debitează cu abaterile nefavorabile (depăşiri faţă de
costurile standard) şi se creditează cu abaterile favorabile (economii), soldurile
lor virându-se la finele lunii în contul de rezultate.
Conturile de „Abateri” mai pot funcţiona prin debitare cu abaterile
favorabile în roşu şi cu cele nefavorabile în negru, aferente materialelor consumate,
creditându-se în roşu sau negru prin contul de rezultate cu abaterile aferente
producţiei vândute, soldul debitor obligând abaterile aferente producţiei în stoc.
Abaterile de preţ la materiale se pot determina şi în momentul
aprovizionării, ceea ce impune înregistrarea materialelor aprovizionate la preţ
standard. Specific acestei variante este urmărirea pe prim-plan a abaterilor, pe baza
unor documente distincte, ceea ce asigură o informare operativă şi un control
eficient al costurilor. Ea se poate aplica în producţia diversificată (comenzi,
unicate, serie mică) indiferent de mărimea întreprinderii şi complexitatea
procesului tehnologic.
Cu privire la metoda standard cost dublu, indicii se calculează global pe
articole de calculaţie, potrivit relaţiei:
21
Cef
I = Cs
În această variantă abaterile nefiind înregistrate în contabilitate, servesc

numai pentru analiză. Această variantă se diferenţiază de variantele standard cost
parţială şi unică prin modul de înregistrare a costurilor şi de stabilire a abaterilor.
Caracteristica principală a standardului dublu o constituie înregistrarea în contul de
calculaţie a costurilor, în paralel, atât la costuri efective (Cef), cât şi la costuri
standard (Cs). Aceasta renunţă la stabilirea abaterilor în sumă absolută şi la
înregistrarea lor în contabilitate, calculând indici de îndeplinire a costurilor
standard, denumiţi indici de eficienţă.
Folosirea metodei costurilor standard prezintă următoarele avantaje:
 asigură cunoaşterea anticipată a costurilor de producţie;
 asigură controlul costurilor de producţie, prin evidenţierea operativă şi
complexă a abaterilor în scopul fundamentării deciziilor;
simplifică evidenţa costurilor de producţie, care se ţine pe locuri generatoare
de costuri (secţii, ateliere etc.) şi nu pe purtători de costuri.
 permite amplasarea controlului costurilor în sarcina responsabililor cu
conducerea proceselor economice;
permite stabilirea răspunderii pentru abateri până la executanţii produselor.
Capitolul II. Studiu de caz la SC Paper Systems SRL
SC Paper Systems SRL este o societate comercială cu capital privat străin.

Are ca principal obiect de activitate producerea de ghilotine de birou. Acestea sunt
structurate pe 3 mari categorii şi anume Rollinguri, Ghilotine şi Reamcuttere. Ca
metodă de calculaţie se utilizează metoda pe comenzi. Voi prezenta în continuare
două comenzi pentru 2 tipuri de reamcuttere şi anume Reamcutter 443 (80 buc.) şi
Reamcutter 465 (110 buc.)
Comanda pentru Reamcutter 443 are nr.125 / 16.01.2008, iar comanda
pentru reamcutter 465 are nr. 130 / 17.01.2008.
Antecalculul costului unitar pentru cele două produse, în structura pe
elemente primare de cheltuieli, este prezentat în tabel:
Tabel 1 – Antecalculul costului unitar

22
Elemente de cheltuieli Reamcutter 443 Reamcutter 465
Cost unitar Ponderea Cost unitar Ponderea
elementului elementului
în total cost în total cost
(%) (%)
Materiile prime şi materiale 260,72 57,23 336,77 62,84
Combustibili, energie şi apă 1,2 0.26 1,5 0,28
Amortizarea imobilizărilor 25 5,49 26 4.85
corporale
Lucrări şi servicii executate de 13,5 2,96 14,2 2,65
terţi
Salarii personal 105 23,06 106 19,78
Contribuţia la asigurările 35,1 7,71 35,44 6,61
sociale şi protecţia socială
Alte cheltuieli 15 3,29 16 2.99
TOTAL COST UNITAR 455,52 100,00 535,91 100,00
În luna ianuarie 2008 s-au făcut următoarele cheltuieli pentru lansarea în

fabricaţie a producţiei pentru cele două comenzi, prezentate în tabel:
Tabel 2 – Cheltuieli efective pt.lansarea comenzilor

Elemente de cheltuieli Reamcutter Reamcutter Cheltuieli
443 465 totale (lei)
Materiile prime şi materiale 25.350 33.100 58.450
Combustibili, energie şi apă 14.850
Amortizarea imobilizărilor corporale 9.800
Lucrări şi servicii executate de terţi 2.750
Salarii personal, din care: 81.100
- pentru personal direct productiv; 30.000 31000 61.000
- pentru personalul indirect al secţiei; 1.500
- pentru personalul de conducere şi 18.600
administraţie.
Contribuţia la asigurările sociale şi 27.111,73
protecţia socială, din care:
- aferente personalului direct productiv; 10.029 10.363,3 20.392,3
- aferente personalului indirect al secţiei; 501.45
- aferente personalului de conducere şi 6.217,98
administraţie.
Alte cheltuieli 2.835
TOTAL cheltuieli luna martie 65.379 74.463,3 196.896,73
În luna ianuarie s-au obţinut 50 buc. din produsul "Reamcutter 443" şi 90

buc. din produsul "Reamcutter 465", evaluate la cost antecalculat, iar producţia în
curs de execuţie s-a stabilit prin metoda contabilă.
23
În luna februarie s-a continuat procesul de producţie, finalizându-se întreaga
cantitate de produse lansată cu cele două comenzi, efectuându-se în continuare
următoarele cheltuieli, prezentate în tabel:
Tabel 3 – Cheltuieli efective luna februarie

Elemente de cheltuieli Cheltuieli imputabile (lei) Cheltuieli
Reamcutter Reamcutter totale (lei)
443 465
Materiile prime şi materiale 12.500 13.320 25.820
Combustibili, energie şi apă 2.251
Amortizarea imobilizărilor corporale 6.350
Lucrări şi servicii executate de terţi 2.450
Salarii personal, din care: 33.875
- pentru personal direct productiv; 11.250 11.680 22.930
- pentru personalul indirect al secţiei; 615
- pentru personalul de conducere şi 10.330
administraţie.
Contribuţia la asigurările sociale şi
protecţia socială, din care: 14.277
- aferente personalului direct productiv; 3.761 3.820 7.581
- aferente personalului indirect al secţiei; 150
- aferente personalului de conducere şi 6.546
administraţie.
Alte cheltuieli 1.800
TOTAL cheltuieli luna februarie 27.511 28.820 86.823
În primul rând, vom înregistra in contabilitatea de gestiune cheltuielile

ocazionate de fabricarea celor două produse pe baza tabelului de mai jos.
Precizare: Contul de calculaţie a costurilor este 921 "Cheltuielile activităţii de
bază", structurate pe elemente de cheltuieli, după următorul cadru operaţional:
- 9211 "Materii prime şi materiale directe"
- 9212 "Combustibili, energie şi apă"
- 9213 "Amortizarea imobilizărilor corporale"
- 9214 "Lucrări şi servicii prestate de terţi"
- 9215 "Salarii personal"
- 9216 "Contribuţia unităţii la asigurările sociale şi protecţie socială"
- 9217 "Alte cheltuieli"
24
Tabel 4 – Jurnal de înregistrare 1
Nr. Explicaţii Contabilitatea financiară Contabiltiatea de gestiune
crt.
Conturi Conturi
Debi- Credi- Sume Debi- Credi Sume
toare toare toare toare
0 1 2 3 4 5 6 7
Luna ianuarie:
1. Preluarea din contabilitatea financiară 921 901 58.450
în contabilitatea de gestiune a 9211/1 25.350
cheltuielilor cu materiile prime şi 9211/2 33.100
materialele directe
2. Consumul de combustibili, energie şi
apă impune următoarele operaţii:
2.1. Preluarea cheltuielilor din 923 901 14.850
contabilitatea financiară în cea de
gestiune
2.2. Repartizarea cheltuielilor cu consumul de combustibili, energie şi apă, pe produsele lansate cu cele două
comenzi, în funcţie de mărimea antecalculată a acestor cheltuieli, conform situaţiei de mai jos:
Nr. Elemente de calcul Reamcutter 443 Reamcutter Total
crt. 465
1. Cheltuieli unitare antecalculate 1,2 1,5 2,7
2. Ponderea procentuală a cheltuielilor 44,44% 55,56% 100,00%
în total
3. Cheltuieli efective înregistrate - - 14.850
4. Repartizarea cheltuielilor efective pe 6.599,34 8.250,66 14.850
produse (rd.2xrd.3/100)
2.3. Înregistrarea în contabilitatea de 921 923 14.850
gestiune a repartizării cheltuielilor cu 9212/1 9232 6.599,34
combustibilii, energia şi apa, pentru 9212/2 9232 8.250,66
produsele lansate cu cele două
comenzi
3. Preluarea cheltuielilor cu amortizarea
imobilizărilor corporale, din
contabilitatea financiară în
contabilitate de gestiune:
3.1. Preluarea cheltuielilor în 923 901 9.800
contabilitatea de gestiune
3.2. Repartizarea cheltuielilor cu
amortizarea imobilizărilor corporale
pe produsele lansate în fabricaţie, pe
cele două comenzi, în funcţie de
ponderea procentuală a amortizării
din antecalcul, conform situaţiei:
crt. 465
1. Cheltuieli unitare antecalculate 25 26 51
în total
3.3. Înregistrarea repartizării cheltuielilor 921 923 9.800
cu amortizarea pe produse, conform 9213/1 9233 4.803,96
datelor din situaţia de mai sus 9213/2 9233 4.996,04
4. Preluarea cheltuielilor cu lucrările şi serviciile prestate de terţi, din contabilitatea financiară în contabilitatea
de gestiune, ocazionează următoarele operaţii:
25
4.2. Repartizarea cheltuielilor cu lucrările
şi serviciile prestate de terţi pe
produsele lansate cu cele două
comenzi, în funcţie de nivelul
antecalculat al acestora, conform
situaţiei:
crt. 465
în total
lucrările şi serviciile prestate de terţi, 9214/2 9234 1.409,93
de produse, conform datelor din
situaţia de mai sus
5. Preluarea din contabilitatea financiară în cea de gestiune a cheltuielilor cu salariile personalului din societate
5.1. Preluarea cheltuielilor în % 901 81.100
contabilitatea de gestiune 921 61.000
9215/1 30.000
9215/2 31.000
923 1.500
924 18.600
5.2. Repartizarea cheltuielilor cu salariile personalului indirect din secţii de produse, în funcţie de mărimea
cheltuielilor cu salariile antecalculate, conform situaţiei:
crt. 465
în total
4. Repartizarea cheltuielilor efective pe 746,4 753,6 1.500
cu salariile personalului indirect din 9215/1 9235 746.4
secţie pe produse, conform datelor 9215/2 9235 753,6
din situaţia de mai sus
5.4. Repartizarea cheltuielilor cu salariile personalului de conducere şi administraţie pe produse, conform situaţiei.
crt. 465
în total
5.5. Repartizarea cheltuielilor cu salariile 921 924 18.600
personalului de conducere şi 9215/1 9245 9.255,36
administraţie pe produse, conform 9215/2 9245 9.344,64
datelor din situaţia de mai sus
6. Preluarea din contabilitatea financiară % 901 27.111,73
în cea de gestiune a cheltuielilor cu 921 20.392,3
contribuţiile şi protecţia socială: 9216/1 10.029
9216/2 10.363,3
923 501,45
26
924 6.217,98
6.1. Repartizarea cheltuielilor cu contribuţia şi protecţia socială aferente personalului indirect productiv din secţii
pe produse, în funcţie de mărimea antecalculată a acestora, conform situaţiei.
crt. 465
în total
3. Cheltuieli efective înregistrate - - 501,45
4. Repartizarea cheltuielilor efective pe 249,52 251,93 501,45
6.2. Contabilizarea contribuţiei şi 921 923 501,45
protecţiei sociale pe produse, 9216/1 249,52
conform datelor din situaţia de mai 9216/2 251,93
sus
6.3. Repartizarea cheltuielilor cu contribuţiile şi protecţia socială aferente personalului de conducere şi
administraţie pe produse, în funcţie de mărimea antecalculată a acestora:
crt. 465
în total
3. Cheltuieli efective înregistrate - - 6.217,98
4. Repartizarea cheltuielilor efective pe 3.094,07 3.123,91 6.217,98
6.4. Înregistrarea în contabilitatea de 921 924 6.217,98
gestiune a cheltuielilor cu contribuţia 9216/1 9246 3.094,07
şi protecţia socială pe produse, 9216/2 9246 3.123,91
conform situaţiei de mai sus
7. Preluarea "altor cheltuieli" din contabilitatea financiară în contabilitatea de gestiune impune următoarele
operaţii:
7.1. Preluarea altor cheltuieli în 924 901 2.835
7.2. Repartizarea altor cheltuieli pe produse, în funcţie de cheltuielile unitare antecalculate, conform situaţiei:
crt. 465
în total
7.3. Repartizarea "altor cheltuieli" pe 921 924 2.835
produse, conform datelor din situaţia 9217/1 9247 1.371,86
de mai sus 9217/2 9247 1.463,14
8. Determinarea cheltuielilor antecalculate aferente producţiei obţinute, conform situaţiei prezentate mai jos:
Nr. Elemente de cheltuieli Reamcutter 443 Reamcutter 465 Total cheltuieli
crt. Cost unitar Cant Cheltuieli Cost Cant Cheltuieli
antecal- ita- aferente unitar ita- aferente
culat tea producţiei antecalcu tea producţiei
de obţinute lat de obţinute
prod prod
u-se u-se
obţi obţi
nute nute
1. Materii prime şi 260,72 50 13.036 336,77 90 30.309,3 43.345,3
materiale
2. Combustibil, energie şi 1,2 50 60 1,5 90 135 195
apă
27
3. Amortizarea 25 50 1.250 26 90 2.340 3.590
imobilizărilor corporale
4. Lucrări şi servicii 13,5 50 675 14,2 90 1.278 1.953
prestate de terţi
5. Salarii personal 105 50 5.250 106 90 9.540 14.790
6. Contribuţia şi protecţia 35,1 50 1.755 35,44 90 3.189,6 4.944,6
socială
7. Alte cheltuieli 15 50 750 16 90 1.440 2.190
TOTAL 455.52 50 22.776 535.91 90 48.231,9 71.007,9
8.2. Determinarea cheltuielilor aferente producţiei în curs de execuţie, prin metoda contabilă, conform situaţiei
prezentate mai jos:
Nr. Elemente de Reamcutter 443 Reamcutter 465
crt. cheltuieli Total cheltuieli Cheltuieli Cheltuieli Total cheltuieli Cheltuieli Cheltuieli
colectate aferente aferente colectate aferente aferente
producţiei producţiei în producţiei producţiei în
obţinute curs obţinute curs
1. Materii prime şi 25.350 13.036 12.314 33.100 30.309,3 2.790,7
materiale
2. Combustibil, 6.599,34 60 6.539,34 8.250,66 135 8.115,66
energie şi apă
3. Amortizarea 4.803,96 1.250 3.553,96 4.996,04 2.340 2.656,04
imobilizărilor
corporale
4. Lucrări şi servicii 1.366,2 675 691,2 1.383,8 1.278 105,8
prestate de terţi
5. Salarii personal 40.001,76 5.250 34.751,76 41.098,24 9.540 31.558,24
6. Contribuţia şi 13.372,59 1.755 11.617,59 13.739,14 3.189,6 10.549,54
protecţia socială
7. Alte cheltuieli 1.259,87 750 509,87 1.575,13 1.440 135,13
TOTAL 92.753,72 22.776 69.977,72 104.143,01 48.231,9 55.911,11
8.3. Înregistrări în contabilitatea de 933 921 125.888,83
gestiune a producţiei în curs de 9331/1 9211/1 12.314
execuţie la sfârşitul lunii ianuarie, 9332/1 6.539,34
conform datelor din situaţia de mai 9333/1 3.553,96
sus 9334/1 691,2
9335/1 34.751,76
9336/1 11.617,59
9337/1 509,87
9331/2 2.790,7
9332/2 8.115,66
9333/2 2.656,04
9334/2 105,8
9335/2 31.558,24
9336/2 10.549,54
9337/2 135,13
9. Înregistrarea producţiei obţinute, 931 902 71.007,9
evaluată la cost antecalculat, 931/1 902/1 22.776
respectiv, 50 buc. "Reamcutter 443" 931/2 902/2 48.231,9
455,52 lei/buc. (50 buc x 455,52
lei/buc = 22.776 lei) şi 90 buc.
"Reamcutter 465" 535.91 lei/buc. (90
buc x 535.,91 lei/buc = 48.231,9 lei)
prin formula contabilă
10. Decontarea cheltuielilor aferente 902 921 71.007,9
producţiei obţinute, la cost 902/1 9211/1 13.036
antecalculat prin formula contabilă: 9212/1 60
9213/1 1.250
9214/1 675
9215/1 5.250
9216/1 1.755
28
9217/1 750
902/2 9211/2 30.309,3
9212/2 135
9213/2 2.340
9214/2 1.278
9215/2 9.540
9216/2 3.189,6
9217/2 1.440
11. Închiderea contului de rezultate 901 931 71.007,9
privind producţia obţinută, la sfârşitul 9311/1 22.776
lunii ianuarie, prin înregistrarea 9312/2 48.231,9
Analiza sumelor din conturile utilizate din clasa a 9-a pune în evidenţă faptul
că toate conturile sunt soldate, la sfârşitul lunii ianuarie, cu excepţia conturilor 901
"Decontări interne privind cheltuielile" şi 933 "Costul producţiei în curs de
execuţie", care prezintă sold şi care reprezintă valoarea producţiei în curs de
execuţie, în sumă de 125.888,83 lei.
Tabel 5 – Jurnal de înregistrare 2

Nr. Explicaţii Contabilitatea financiară Contabilitatea de gestiune
crt.
Conturi Conturi
Debi- Credi- Sume Debi- Credito Sume
toare toare toare are
0 1 2 3 4 5 6 7
Luna februarie:
1. Înregistrarea reluării cheltuielilor cu 921 933 125.888,83
producţia în curs de execuţie, în 9211/1 9331/1 12.314
contul de calculaţie 921 "Cheltuielile 9212/1 9332/1 6.539,34
activităţii de bază", pe produse, iar în 9213/1 9333/1 3.553,96
cadrul lor pe elemente de cheltuieli 9214/1 9334/1 691,2
9215/1 9335/1 34.751,76
9216/1 9336/1 11.617,59
9217/1 9337/1 509,87
9211/2 9331/2 2.790,7
9212/2 9332/2 8.115,66
9213/2 9333/2 2.656,04
9214/2 9334/2 105,8
9215/2 9335/2 31.558,24
9216/2 9336/2 10.549,54
9217/2 9337/2 135,13
2. Preluarea cheltuielilor cu materiile 921 901 25.820
prime din contabilitatea financiară în 9211/1 12.500
contabilitatea de gestiune 9211/2 13.320
3. Preluarea din contabilitatea financiară în cea de gestiune a consumului de combustibili, energie şi apă:
3.1. Preluarea cheltuielilor cu 9232 901 2.251
combustibilii, energia şi apa şi
repartizarea acestora pe produse
3.2. Repartizarea cheltuielilor cu combustibilii, energia şi apă pe produsele fabricate în secţie în funcţie de mărimea
antecalculată a acestora, conform situaţiei
crt. 465
în total
2. Cheltuieli cu combustibilul, energia - - 2.251
şi apa
29
3. Repartizarea cheltuielilor pe produse 1.000,34 1.250,66 2.251
(rd.1 x rd.2/100)
combustibilii, energia şi apa conform 9212/2 9232 1.250,66
datelor de mai sus
4. Preluarea din contabilitatea financiară în contabilitatea de gestiune a cheltuielilor cu amortizarea imobilizărilor
corporale şi repartizarea acestora pe produse:
4.1. Preluarea amortizărilor în 923 901 6.350
4.2. Repartizarea cheltuielilor cu amortizarea pe produsele fabricate în secţie, în funcţie de mărimea antecalculată a
acestora, conform situaţiei de mai jos:
crt. 465
în total
şi apa
(rd.1 x rd.2/100)
cu amortizarea pe produse, conform 9213/1 9233 3.112,77
situaţiei de mai sus 9213/2 9233 3.237,23
5. Preluarea cheltuielilor cu lucrările şi serviciile prestate de terţi pentru fabricarea celor două produse lansate în
fabricaţie pe bază de comandă
5.2. Repartizarea consumului de lucrări şi servicii prestate de terţi, în funcţie de mărimea antecalculată a acestora,
conform situaţiei de mai jos:
crt. 465
în total
şi apa
(rd.1 x rd.2/100)
lucrările şi serviciile pe produse, 9214/2 9234 1.232,84
conform situaţiei de mai sus
6. Preluarea în contabilitatea de gestiune
a cheltuielilor cu salariile şi
repartizarea lor pe produse lansate cu
cele două comenzi:
6.1. Preluarea cheltuielilor cu salariile 921 901 22.930
muncitorilor direct productivi 9215/1 11.250
9215/2 11.680
6.2. Preluarea cheltuielilor cu salariile % 901 10.945
personalului indirect productiv din 923 615
secţii şi a personalului de conducere 9235 615
şi administraţie, în contabilitatea de 924 10.330
gestiune 9245 10.330
6.3. Repartizarea cheltuielilor cu salariile personalului indirect productiv din secţii pentru cele două comenzi, pe baza
cheltuielilor antecalculate, conform situaţiei de mai jos:
crt. 465
în total
30
2. Cheltuieli cu combustibilul, energia - - 615
şi apa
3. Repartizarea cheltuielilor pe produse 306,02 308,98 615
(rd.1 x rd.2/100)
6.4. Înregistrarea repartizării cheltuielilor 921 923 615
cu salariile indirecte din secţii pe 9215/1 9235 306,02
produse, conform situaţiei de mai sus 9215/2 9235 308,98
6.5. Repartizarea cheltuielilor cu salariile personalului de conducere şi administraţie, în baza cheltuielilor cu salariile
antecalculate, conform situaţiei
crt. 465
în total
şi apa
(rd.1 x rd.2/100)
cu salariile personalului de 9215/1 9245 5.140,21
conducere, pe produse, conform 9215/2 9245 5.189,79
situaţiei de mai sus
7. Preluarea şi repartizarea în contabilitate de gestiune a cheltuielilor cu contribuţiile şi protecţia socială:
7.1. Preluarea cheltuielilor cu contribuţiile % 901 14.277
şi protecţia socială, în contabilitatea 921 7.581
de gestiune 9216/1 3.761
9216/2 3.820
923 150
9236 150
924 6.546
9246 6.546
7.2. Repartizarea cheltuielilor cu contribuţiile şi protecţia socială aferente personalului indirect productiv din secţii pe
produse, în funcţie de mărimea antecalculată a acestora, conform situaţiei:
crt. 465
în total
2. Cheltuieli cu combustibilul, energia - - 150
şi apa
3. Repartizarea cheltuielilor pe produse 74,64 75,36 150
(rd.1 x rd.2/100)
7.3. Înregistrarea repartizării cheltuielilor 921 923 150
cu contribuţiile şi protecţia socială 9216/1 9236 74,64
aferente personalului din secţii pe 9216/2 9236 75,36
produse, conform situaţiei de mai sus
7.4. Repartizarea cheltuielilor cu contribuţia şi protecţia socială aferente personalului de conducere şi administraţie
pe produse, n funcţie de mărimea antecalculată a acestora, conform situaţiei:
crt. 465
în total
şi apa
(rd.1 x rd.2/100)
cu contribuţiile şi protecţia socială pe 9216/1 9246 3.257,29
produse, conform situaţiei de mai sus 9216/2 3.288,71
8. Preluarea şi virarea altor cheltuieli din contabilitatea financiară în cea de gestiune
8.1. Preluarea altor cheltuieli în 924 901 1.800
contabilitatea de gestiune 9247 1.800
31
8.2. Repartizarea altor cheltuieli în funcţie de mărimea antecalculată a acestora conform situaţiei de mai jos:
crt. 465
în total
şi apa
3. Repartizarea cheltuielilor pe produse 799,92 1.000,08 1.800
(rd.1 x rd.2/100)
8.3. Înregistrarea repartizării altor 921 924 1.800
cheltuieli pe produse, conform 9217/1 9247 799,92
situaţiei de mai sus: 9217/2 9247 1.000,08
Înregistrarea producţiei obţinute şi decontarea cheltuielilor aferente celor două comenzi cu care s-au lansat
produsele în fabricaţie:
Nr. Elemente de cheltuieli Reamcutter 443 Reamcutter 465 Total
crt. Cost unitar Cant Cheltuieli Cost unitar Cant Cheltuieli cheltuieli
antecal- ita- aferente antecalculat ita- aferente
culat tea producţiei tea producţiei
de obţinute de obţinute
prod prod
u-se u-se
obţi obţi
nute nute
1. Materii prime şi 260,72 80 20.857,6 336,77 110 37.044,7 57.902,3
materiale
2. Combustibil, energie şi 1,2 80 96 1,5 110 165 261
apă
3. Amortizarea 25 80 2.000 26 110 2.860 4.860
imobilizărilor corporale
4. Lucrări şi servicii 13,5 80 1.080 14,2 110 1.562 2.642
prestate de terţi
5. Salarii personal 105 80 8.400 106 110 11.660 20.060
6. Contribuţia şi protecţia 35,1 80 2.808 35,44 110 3.898,4 6.706,4
socială
7. Alte cheltuieli 15 80 1.200 16 110 1.760 2.960
TOTAL 455,52 80 36.441,6 535,91 110 58.950,1 95.391,7
1. Obţinerea producţiei, respectiv: 931 902 95.391,7
- 80 buc. "Reamcutter 443" 931/1 902/1 36.441,6
- 110 buc. "Reamcutter 465" evaluate 9311 9321 20.857,6
la cost antecalculat 9312 9022 96
9313 9023 2.000
9314 9024 1.080
9315 9025 8.400
9316 9026 2.808
9317 9027 1.200
931/2 902/2 58.950,1

9311 9021 37.044,7
9312 9022 165
9313 9023 2.860
9314 9024 1.562
9315 9025 11.660
9316 9026 3.898,4
9317 9027 1.760
2. Înregistrarea costului efectiv al producţiei obţinute, diminuând totalul cheltuielilor colectate în contul 921
"Cheltuielile activităţii de bază", cu cele decontate în luna ianuarie la nivelul antecalculat, conform situaţiei
prezentate mai jos:
2.1. Calculul cheltuielilor de decontat la terminarea comenzilor
crt. cheltuieli Total cheltuieli Cheltuieli Cheltuieli de Total cheltuieli Cheltuieli Cheltuieli de
colectate decontate decontat colectate decontate decontat
32
1. Materii prime şi 37.850 13.036 24.814 46.420 30.309,3 16.110,7
materiale
2. Combustibil, 7.599,68 60 7.539,68 9.501,32 135 9.366,32
energie şi apă
3. Amortizarea 7.919,73 1.250 6.669,73 8.233,27 2.340 5.893,27
imobilizărilor
corporale
4. Lucrări şi 2.583,36 675 1.908,.36 2.616,64 1.278 1.338,64
servicii prestate
de terţi
5. Salarii personal 56.697,99 5.250 51.447,99 58.277,01 9.540 48.737,01
6. Contribuţia şi 20.465,52 1.755 18.710,52 20.923,21 3.189,6 17.733,61
protecţia socială
7. Alte cheltuieli 2.059.79 750 1.309,79 2.575,21 1.440 1.135,21
TOTAL 135.176,07 22.776 112.400,07 148.546,66 48.231,9 100.314,76
2.2. Înregistrarea în contabilitatea de 902 921 212.714,83
gestiune a decontării cheltuielilor 902/1 921/1 112.400,07
aferente produselor finalizate în luna 9021 9211 24.814
februarie a celor două comenzi 9022 9212 7.539,68
9023 9213 6.669,73
9024 9214 1.908,36
9025 9215 51.447,99
9026 9216 18.710,52
9027 9217 1.309,79
902/2 921/2 100.314,76
9021 9211 16.110,7
9022 9212 9.366,32
9023 9213 5.893,27
9024 9214 1.338,64
9025 9215 48.737,01
9026 9216 17.733,61
9027 9217 1.135,21
3. Contabilizarea diferenţelor de preţ aferente produselor lansate cu cele două comenzi, în baza situaţiei:
3.1. Calculul diferenţelor de preţ (sold cont 902 "Decontări interne privind producţia obţinută", în structură pe
elemente primare de cheltuieli, prezentat în tabelul de mai jos:)
crt. cheltuieli Cost Cost efectiv Diferenţă Cost antecalculat Cost efectiv Diferenţă
antecalculat
1. Materii prime şi 20.857,6 24.814 -3.956,4 37.044,7 16.110,7 20.934
materiale
2. Combustibil, 96 7.539,68 -7.443,68 165 9.366,32 -6.975.74
energie şi apă
3. Amortizarea 2.000 6.669,73 -4.669,73 2.860 5.893,27 -3.033,27
imobilizărilor
corporale
4. Lucrări şi 1.080 1.908,.36 -828,36 1.562 1.338,64 223,36
servicii prestate
de terţi
5. Salarii personal 8.400 51.447,99 -43.047,99 11.660 48.737,01 -37.077,31
6. Contribuţia şi 2.808 18.710,52 -15.902,52 3.898,4 17.733,61 -13.835,21
protecţia socială
7. Alte cheltuieli 1.200 1.309,79 -109,79 1.760 1.135,21 624,79
TOTAL 36.441,6 112.400,07 -75.958,47 58.950,1 100.314,76 -40.597.56
3.2. Înregistrarea diferenţelor între costul 903 902 116.556,03
antecalculat şi cel efectiv, aferente 903/1 902/1 75.958,47
produselor fabricate cu cele două 9031 9021 3.956,4
comenzi: 9032 9022 7.443,68
9033 9023 4.669,73
9034 9024
828,36
9035 9025
33
9036 9026 43.047,99
9037 9027 15.902,52
903/2 902/2 109,79
9031 9021 40.597,56
9032 9022 20.934
9033 9023 6.975,74
9034 9024
3.033,27
9035 9025
223,36
9036 9026
37.077,31
9037 9027
13.835,21
624,79
4. Închiderea cheltuielilor aferente 901 931 283.772,73
veniturilor, la terminarea comenzilor: 931/1 135.176,07
9311 37.850
9312 7.599,68
9313 7.919,73
9314 2.583,36
9315 56.697,99
9316 20.465,52
9317 2.059.79
931/2 148.546,66
9311 46.420
9312 9.501,32
9313 8.233,27
9314 2.616,64
9315 58.277,01
9316 20.923,21
9317 2.575,21
5. Închiderea conturilor de diferenţe de 901 903 116.556,03
preţ aferente produselor lansate cu 903/1 75.958,47
cele două comenzi 9031 3.956,4
9032 7.443,68
9033 4.669,73
9034
828,36
9035
43.047,99
9036
9037 15.902,52
109,79
40.597,56
903/2
20.934
9031
9032 6.975,74
9033 3.033,27
9034 223,36
9035 37.077,31
9036 13.835,21
9037 624,79
34
Capitolul III. Aplicarea metodei standard-cost la S.C. Paper
Systems S.R.L.
În ideea aplicării metodei standard-cost, vom începe de la datele preluate din

anul precedent ca o medie a cifrelor rezultate, respectiv datele din tabelul de
antecalcul. Costul standard se va stabili pentru 100 de reamcutter 465, respectiv
pentru 100 de semifabricate şi anume “bazamentul” care reprezintă baza pentru
reamcutter 465 şi care are o pondere de 50% din componenţa sa astfel:
- platbandă trasă 20x5 – 2.6 kg la 1 bazament deci, 260 kg la 100 de

bazamente
- platbandă trasă 20x10 – 3.3 kg la 1 bazament deci, 330 kg la 100 de
bazamente
- tablă OL37 recoaptă 2 – 4.3 kg la 1 bazament, deci 430 kg la 100 de
bazamente
- tablă OL37 de 2 – 6.7 kg.la 1 bazament deci, 670 kg la 100 de bazamente
Bineînţeles că în final, costul de producţie al reamcutter 465 depinde, pe
lângă celelalte cheltuieli şi de costul de producţie al bazamentului.
Astfel, pentru 100 de bazamente reiese următorul cost standard parţial :
- platbandă trasă 20x5 – 260 kg x 5,95 RON/kg = 1.547 RON
- platbandă trasă 20x10 – 330 kg x 9,51 RON/kg = 3.139 RON
- tablă OL37 recoaptă 2 – 430 kg x 11,93 RON/kg = 5.130 RON
- tablă OL37 2 – 670 kg x 10,48 RON/kg = 7.022 RON
16.838 RON
Tabel 6 – Fişa de costuri standard

Denumirea costurilor Standarde fizice Preţ unitar/tarif
standard Valoare
I. Materiale
1. Platbandă trasă 20x5 2,6 kg 5,95 15,47
2. Platbandă trasă 20x10 3,3 kg 9,51 31,39
3. Tablă OL37 recoaptă de 2 4,3 kg 11,93 51,30
4. Tablă OL37 de 2 6,7 kg 10,48 70,22
Total materiale 168,38
II. Manoperă
1. Tăiere 0,10 h 17,66 48,0
2. Găurire 0,05 h 8,83 10,0
3. Finisare 0,15 h 26,51 21,0
Total manoperă 53,00
Costuri de regie 75% asupra 39,75
manoperei
Cost standard pe bucată 261,13
35
Deci, 336,77/2 = 168,38 RON / bazament => 16.838 RON / 100 bazamente.
Se stabileşte tariful standard de prelucrare a bazamentului la 53 RON adică
106/2 şi un timp de prelucrare de 0,30 ore / bazament (1200 de reamcutter 465/an
= 100 reamcutter 465/lună =0,60/oră; 0,60/2 = 0,30); (1.590 lei)
Producţia standard pentru luna ianuarie a anului este 150 de reamcutter 465
deci 150 de bazamente în condiţiile unui număr de ore de 2.250, iar cea efectiv
realizată este de 130 în condiţiile unui număr de ore de 1.950.
Tabel 7 – Situaţia efectivă

Specificaţii Consum efectiv Cost unitar efectiv (lei)
Platbandă trasă 20x5 2,9 kg 5,97
Platbandă trasă 20x10 3,5 kg 9,57
Tablă recoaptă de 2 4,8 kg 11,82
Tablă OL37 de 2 7,1 kg 10,47
S-a constatat în urma verificărilor că, timpii efectivi de execuţie pentru cele
100 de bazamente au fost de 0.29/bazament cu un tarif de salarizare de 51 de lei.
(1.479 lei)
În ceea ce priveşte cheltuielile de regie, acestea se prezintă astfel conform
documentelor justificative:
- salarii şefi de echipă : 2.130 lei
- salarii ingineri : 2.860 lei
- întreţinerea şi repararea utilajelor din secţie : 15.830 lei
- energie electrică : 12.520 lei
- amortismente : 4.996 lei
Cheltuielile de administraţie standard în cazul unei producţii de 150 de

reamcutter 465 sunt de 15.900 lei, iar cele confirmate din documentele justificative
sunt de 14.950 lei.
Calculul analitic pentru elaborarea standardelor de materiale este redat în
tabelul de mai jos :
Tabel 8 – Calcul analitic pentru elaborare standarde materiale

Felul materiilor prime UM Consum Cantitate Cost unitar Standard
specific standard standard valoric (lei)
(kg) (kg) (lei)
1 2 3 4 5 6=4x5
Platbandă trasă 20x5 Kg 2,6 260 5,95 1.547
Platbandă trasă 20x10 Kg 3,3 330 9,51 3.139
Tablă recoaptă de 2 Kg 4,3 430 11,93 5.130
Tablă OL37 de 2 Kg 6,7 670 10,48 7.022
36
TOTAL 16.838
Deci, pentru producerea a 100 de bazamente pentru reamcutter 465

standardul valoric este de 16.838 lei. Rezultă de aici că pentru un bazament
reamcutter 465 standardul este de 168,38 lei.
Vom calcula mai departe standardul pentru manoperă astfel:
- se ponderează cantitatea în kg de materie primă prelucrată cu timpul de
execuţie în ore/bazament, rezultând standarde de timp de prelucrare;
- se ponderează timpul de prelucrare în ore aferent materiilor prime supuse
prelucrărilor cu tariful standard de plată, estimat în lei;
Tabel 9 – calcul analitic pentru elaborare standarde de manoperă

Felul materiilor prime Cantitate Timp de Timp Tarif Standard
prelucrată execuţie prelucrare standard manoperă (lei)
(kg) (ore/to) (ore) (lei)
1 2 3 4=2x3 5 6=4x5
Bazamente reamcutter 150 0,30 45 53 2.385
465
Deci standardul de manoperă pentru prelucrarea celor 150 de bazamente

reamcutter 465 este de 2.385 lei.
Cheltuielile de regie s-au stabilit în funcţie de datele din anul precedent pe
ultimele 3 luni. Calculul este redat în tabelul de mai jos astfel:
Tabel 10 – calcul analitic cheltuieli de regie

Nr. Felul cheltuielii UM Luna
crt.
Octombrie Noiembrie Decembrie
0 1 2 3 4 5
1 Volum activitate Ore 5.020 4.898 5.005
.
2 Cheltuieli fixe Lei 5.260 5.260 5.260
. - amortizare Lei 5.260 5.260 5.260
3 Cheltuieli variabile Lei 34.875 27.824 26.435
. - salarii şefi echipe Lei 2.125 2.325 2.195
- salarii ingineri Lei 3.250 3.244 3.150
- întreţineri şi Lei 15.250 10.005 9.630
reparaţii la utilaje
- energie electrică Lei 14.250 12.250 11.460
4 Total cheltuieli Lei 40.135 33.084 31.695

. secţie (2+3)
37
Cheltuielile fixe se adaptează în funcţie de cheltuielile fixe din perioada
precedentă deoarece nu-si modifică volumul în funcţie de producţie şi implicit
pentru faptul că datele se stabilesc în funcţie de perioada precedentă, iar
cheltuielile în ceea ce priveşte cheltuielile variabile, acestea impun corelarea
cheltuielilor medii din perioada precedentă cu volumul activităţii standard.
Astfel se aplică următoarele formule de calcul :
- determinarea cheltuielilor variabile medii pe unitatea de produs:

Ch v
Chvu =
Q
- determinarea cheltuielilor variabile totale corelate cu volumul producţiei:
Chs =Chvu ×Q s
- introducerea factorului stimulativ pentru determinarea cheltuielilor standard:
Chc×PS
Chvs =Chc−
100
unde:
Chvu – cheltuieli variabile medii pe unitatea de produs;
Chv – cheltuieli variabile medii totale;
Q – volumul mediu al producţiei;
Chc – cheltuieli variabile totale corelate cu volumul producţiei;
Qs – volumul standard al producţiei;
Chvs – cheltuieli variabile totale standard;
PS – factor stimulativ sub formă de procent.
Astfel vor exista următoarele date de luat în calcul :
1. Salarii şefi echipă :

- volum activitate mediu : 4.974 ore
- volum activitate standard : 2.250 ore
- factor de stimulare : 2%
- cheltuieli medii salarii şefi echipă : 2.215 lei
Se pot stabili în acest fel cheltuielile standard pentru bugetul secţiei.
- cheltuieli variabile medii pe unitate de timp :
2 . 215
Chvu = 4 . 974 = 0,45 lei/oră
- cheltuieli variabile corelate cu volumul activităţii standard :
Chc = 0,45x2.250 = 1.012,5 ≈ 1.013
38
- introducerea factorului stimulativ pentru determinarea cheltuielilor standard :
1. 013 x2
Chvs = 1.013 - 100 = 992,74 ≈ 993 lei
2. Salarii ingineri :

- cheltuieli medii salarii ingineri : 3.215 lei
- factor stimulare : 2%
Rezultă :
- cheltuieli variabile medii pe unitate de produs :
3 . 215
Chvu = 4 . 974 = 0,65 lei/oră
Chc = 0,65x2.250 = 1.463 lei

1. 463 x 2
Chvs = 1.463 - 100 = 1.434 lei
3. Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile utilajelor :

- cheltuieli medii cu întreţinerea şi rep.: 11.628 lei
Rezultă :
- cheltuieli variabile medii pe unitatea de produs :
11. 628 x 2
Chvu = 100 = 233 lei/oră
Chc = 233x2.250 = 524.250 lei
39
524 . 250 x 2
Chvs = 524.250 - 100 = 513.765 lei
4. Cheltuieli cu energia electrică :

- cheltuieli medii cu energia electrică 12.653 lei
Rezultă :
- cheltuieli variabile medii pe unitate de produs :
12 .653
Chvu = 4 . 974 = 2,54 lei/oră
Chc = 2,54x2.250 = 5.715 lei

5. 715 x 2
Chvs = 5.715 - 100 = 5.601 lei
Vom prezenta în tabelul de mai jos, mărimea cheltuielilor de regie şi

administraţie din ultima lună din anul precedent şi cheltuielile standard calculate
pentru prima lună anul curent.
Tabel 11 – comparaţie între efectiv decembrie N-1 şi standard stabilit

Nr. Felul cheltuielii UM Criteriul de repartizare în
crt. costul de producţie
Situaţie Decembrie Standard Ianuarie
0 1 2 3 4 5
1. Volum activitate Ore 5.005 2.250
2. Cheltuieli fixe Lei 5.260 5.260
- amortizare Lei 5.260 5.260
3. Cheltuieli variabile Lei 26.435 521.793
- salarii şefi echipe Lei 2.195 993
- salarii ingineri Lei 3.150 1.434
- întreţineri şi reparaţii la Lei 9.630 513.765
utilajele secţiei Lei
- energie electrică Lei 11.460 5.601
Total cheltuieli secţie (2+3) Lei 31.695 527.053
4. Cheltuieli de administraţie şi Lei 10.100 15.900 Volumul producţiei
distribuţie standard la "bazament
reamcutter 465
5. Total cheltuieli bugetare 41.795 542.953
40
Abaterile pot proveni fie din cauza modificării cantităţilor de materie primă
folosită, fie din cauza diferentelor de preţ.
Corectarea standardelor cantitative (Qsc), corespunzător cantităţii fizice de

produse finite fabricate:
- platbandă trasă de 20x5:
Qs⋅( 130−100 ) 260 kg ⋅30

Q sc=Q s + =260 kg + =338 kg
100 100
- platbandă trasă de 20x10:
Qs⋅( 130−100 ) 330 kg ⋅30

Q sc=Q s + =330 kg + =429 kg
100 100
- tablă recoaptă de 2:
Qs⋅( 130−100 ) 480 kg ⋅30

Q sc=Q s + =480 kg + =624 kg
100 100
- tablă OL37 de 2:
Qs⋅( 130−100 ) 670 kg ⋅30

Q sc=Q s + =670 kg + =871 kg
100 100
Se stabilesc abaterile cantitative şi abaterile din diferenţă de preţ astfel:
Abaterile cantitative (Dq) se determină conform relaţiei:

Dq = (Qe - Qsc) x Ps
Abaterile din diferenţele de preţ (Dp) se determină conform relaţiei:
Dp = (Pe - Ps) x Qe
unde:
Dq – abateri de cantitate;
Dp – abateri din diferenţe de preţ;
Qe – cantitatea de materie efectiv realizată;
Qsc – cantitatea de materie standard;
Pe – preţul efectiv (costul);
Ps – preţul standard.
- pentru platbanda trasă de 20x5:

Dq = (290 – 338) x 5,95 = - 285,6 lei
Dp = (5,97 – 5,95) x 290 = 5,8 lei
41
- pentru platbanda trasă de 20x10:
Dq = (350 – 429) x 9,51 = - 751,29 lei
Dp = (9,57– 9,51) x 350 = 21 lei
- pentru tabla recoaptă de 2:

Dq = (480– 624) x 11,93 = - 1.717,92 lei
Dp = (11,82 – 11,93) x 480 = - 52,8 lei
- pentru tabla OL37 de 2:

Dq = (710– 871) x 10,48 = - 1.687,28 lei
Dp = (10,47 – 10,48) x 710 = - 7,1 lei
Se prezintă mai jos raportul abaterilor de la standardele de materiale :
Tabel 12 – Tabel abateri

Felul Cantitatea Cost unitar Valoarea materialelor Abateri
materiale- consumată achiziţie consumate (lei)
lor (kg) (lei) (lei)
consumate Efectiv Standard Efectiv Standard Efectiv Standard Totale Cantitate Preţ
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
Platbandă 290 260 5,97 5,95 1.731,3 1.547 184,3 285,6 5,8
trasă de
20x5
Platbandă 350 330 9,57 9,51 3.349,5 3.138,3 211,2 751,29 21
trasă de
20x10
Tablă 480 430 11,82 11,93 5.673,6 5.129,9 543,7 1.717,92 52,8
recoaptă de
2
Tablă OL37 710 670 10,47 10,48 7.433,7 7.021,6 412,1 1.687,28 7,1
de 2
Total abateri 18.188,1 16.838 1.351,3 4.442,09 33,1
Din raportul abaterilor rezultă că mărimea totală a abaterilor faţă de

standardele de materiale este de 1.351,3 lei, din care abaterile de cantitate
-4.442,09 lei şi abaterile din diferenţe de preţ -33,1 lei.
Abaterile de la costul standard de manoperă pot fi datorate fie abaterilor
eficienţei muncii, fie datorită tarifului de retribuire.
Abaterea totală apare între costurile de manoperă efectiv plătită, de 1.479 lei
şi costurile de manoperă standard de 1.590 lei, rezultând o economie de - 111 lei
(1.590 lei – 1.479 lei = 111 lei).
Abaterile de eficienţă a muncii (Dm) şi de tarif de retribuire (Dr) se determină
conform relaţiilor:
42
Dm = (He – Hs) x Ts
Dr = (Te - Ts) x Qc x Tp
unde:
Dm – abaterile de eficienţă a muncii;
Dr – abaterile de tarif de retribuire;
He – număr ore efectiv lucrate;
Hs – număr ore standard;
Te – tarif efectiv retribuire;
Ts – tarif standard retribuire;
Qc – cantitatea de materie primă prelucrată;
Tp – timp efectiv de prelucrare pe unitate (/bazament).
Calculul abaterilor:
- eficienţa muncii:
Dm = (29 ore – 30 ore) x 53 lei = -53 lei
- tarif retribuire:
Dr = (51 lei – 53 lei) x 100 bazamente x 0,29 ore/bazament = - 58 lei
Tabel 13 – abateri de la manoperă

Total materie primă U Cantit Timp Tarif de Costuri de Abateri (lei)
prelucrată M atea total retribuire manoperă Totale Eficienţa Tarif de
de de (lei) (lei) muncii retribuire
mater prelu
ie crare
primă pe
prelu unitat
crată e
(buc)
1 2 3 4 5 6 7 8 9
Bazamente buc 100 S 0,30 S 53 1.590 111 53 58
reamcutter 465 C 0,29 C 51 1.479
Rezultă abateri totale de la costurile standard de manoperă de –111 lei, din

care diferenţa datorată economisirii timpului de muncă – 53 lei şi datorate tarifului
efectiv de retribuire faţă de tariful standard de –58 lei.
Abaterile de la bugetul cheltuielilor de regie se determină de obicei lunar şi
pot proveni din:
- abateri de la bugetul de cheltuieli propriu-zis sau de la bugetul real recalculat
pentru cheltuielile variabile;
- abateri datorită gradului de utilizare a capacităţilor de producţie, reprezentând
cheltuielile de regie standard sau aferente orelor nelucrate;
- abateri de randament.
43
În cazul exemplificat, s-au determinat abateri între cheltuieli de regie
efective şi cele din bugetul standard nerecalculat.
Datele necesare calculării abaterilor cheltuielilor de regie:
- cele efective se preiau din documentele justificative, fiind redate ca mărime în
conţinutul studiului de caz;
- cele standard se preiau din bugetul cheltuielilor de regie nerecalculate.
În tabel se prezintă situaţiei abaterilor :
Tabel 14 – Situaţia abaterilor de regie

Nr. Explicaţii Fel cheltuială Cheltuieli Regie buget Abatere
crt. contabilitate nerecalculat
0 1 2 3 4 5
1 Produse fabricate Bazamente 130 150 20
(buc)
2 Ore activitate Ore 1.950 2.250 300
3 Cheltuieli regie
-salarii şefi echipe V 2.130 993 1.137
-salarii ingineri V 2.860 1.434 1.426
-întreţineri şi reparaţii la V 15.830 513.765 497.935
utilajele secţiei V
-energie electrică V 12.520 5.601
1.137
-amortizare V 4.996 4.996
Total cheltuieli secţie 38.336 526.789 488.453
4 Cheltuieli de administraţie şi V 14.950 15.900 950
distribuţie
TOTAL cheltuieli 53.286 510.889 457.603
Rapoartele privind abaterile costurilor materiale şi de manoperă sunt oferite

managerilor pe măsura apariţiei lor, astfel încât metoda costurilor standard
constituie un instrument de control la îndemâna conducerii oricărei societăţi
comerciale.
Contabilitatea cheltuielilor privind producţia de bazamente reamcutter 465-

130 bucăţi :
- se contabilizează anticipat cheltuielile standard;
- se contabilizează abaterile;
- se contabilizează producţia obţinută;
- se face calculul costului total şi unitar pentru producţia obţinută, folosind ca şi
cont de calculaţie contul 902 "Decontări interne privind producţia obţinută";
se contabilizează cheltuielile privind consumurile de materii prime şi materiale.
44
Tabel 15 – Contabilizarea operaţiunilor
Nr. Explicaţii Contabilitatea financiară Contabilitatea de gestiune
crt. Conturi Sume Conturi Sume
Debi- Credi- Debi- Credito
toare toare toare are
0 1 2 3 4 5 6 7
1. Înregistrarea consumului de 921 901 16.838
materii prime şi materiale
evaluate la cost standard:
-platbandă trasă de 20x5 921.1 1.547
-platbandă trasă de 20x10 921.2 3.138,3
-tablă trasă de 2 921.3 5.130
-tablă OL37 de 2 921.4 7.021,7
2. Înregistrarea cheltuielilor de 921 901 1.590
manoperă standard 921.5 1.590
3. Înregistrarea cheltuielilor 923 901 527.053
bugetului de regie ale secţiei de
producţie
4. Înregistrarea cheltuielilor de 924 901 15.900
administraţie şi desfacere standard
5. Înregistrarea producţiei obţinute 931 902 561.381
la cost standard
6. Înregistrarea abaterilor de la 921 901 1.351,3
standardele de materiale 921.1 184,3
921.2 211,2
921.3 543,7
921.4 412,1
7. Înregistrarea abaterilor de la 921 901 111
standardele de manoperă 921.5 111
8. Înregistrarea abaterilor de la 923 901 488.453
bugetul cheltuielilor de regie ale
secţiei
9. Înregistrarea abaterilor de la 924 901 950
cheltuielile de administraţie şi
conducere
10. Decontarea costului efectiv al 902 % 72.953,1
producţiei 902.1 921 19.667,1
921.1 1.731,3
921.2 3.349,5
921.3 5.673,6
921.4 7.433,7
921.5 1.479
923 38.336
924 14.950
11. Determinarea şi înregistrarea 903 902 488.427,9
diferenţelor de preţ (sold cont
902)
12. Înregistrarea cheltuielilor aferente 901 % 72.953,1
producţiei obţinute 931.1 561.381
903.1 488.427,9
Aşadar, metoda costurilor standard, sau standard-cost, constă în stabilirea cu

anticipaţie a unui cost standard pentru producţia ce urmează a se fabrica.
Obiectivul său îl constituie alertarea responsabilităţilor când se produce o
anomalie, ceea ce presupune compararea costurilor prestabilite cu cele efective şi
stabilirea abaterilor, permiţând astfel evaluarea performanţelor interne ale agenţilor
economici într-o perioadă dată.
45
Se poate face o comparaţie între cele două metode de calculaţie a costurilor,
dar facem referire strict la materia primă, deoarece, acestea compun bazamentul
pentru reamcutter 465, restul cheltuielilor cu celelalte componente fiind
considerate constante.
Astfel, se poate observa că la metoda de calculaţie pe comenzi costul efectiv
de materie primă este de 42.420 la 110 reamcutter 465, ceea ce înseamnă 42.200 la
100 de reamcutter 465 (ca să ne raportăm la a doua metodă de calculaţie
exemplificată) rezultând mai departe 21.100 la 100 de bazamente reamcutter 465
ţinând cont de faptul că bazamentul este jumătate din reamcutter 465 şi ceea ce
înseamnă mai departe că unui bazament îi revine un cost efectiv al materiei prime
de 211 lei.
Utilizând cea de-a doua metodă, cu aceleaşi date, observăm că, pentru 100
de bazamente costul efectiv cu materia primă este de 181,89 lei adică :
16.838 + 1.351.3 = 18.189,3/100 = 181.89 lei /bazament
unde :
- 16.838 – costul standard de materie primă la 100 de bazamente;

- 1.351,3 – valoarea abaterii costului cu materia primă pentru 100 de bazamente;
Din datele rezultate, se poate observa faptul că, metoda de calculaţie pe

comenzi oferă un cost de producţie cu materia primă, al bazamentului de 211 lei,
iar metode de calculaţie standar-cost oferă un cost de producţie de 181,89 lei.
Reiese o diferenţă de 29,11 lei, motiv pentru care concluzionăm că dintre
cele două metode, in cazul prezentat, cea mai eficientă este metode de calculaţie
standar-cost.
Am considerat constante cheltuielile cu restul materialelor care intră în
componenţa unui reamcutter 465 pentru că stocul a fost suficient de la data ultimei
achiziţii.
46
Bibliografie
1. Eşanu N. - Contabilitate de gestiune şi elemente de calculaţie a

costurilor, Editura Continent, Sibiu 2002
2. Ebbeken K., Passler L., Ristea M., - Calculaţia şi managementul

costurilor, Editura Teora, bucureşti 2000
3. Stancu I. – Teoria pieţelor financiare. Finanţele întreprinderilor.

Analiza şi gestiunea financiară, Editura Economică 1996
4. Constantin N. Cojocaru – Contabilitate de gestiune, Editura Moldavia

Bacău 2002
5. Dumitru M. Paraschivescu – Contabilitate, Editura Moldavia,

Bacău 2000
6. Budugan D. – Contabilitate de gestiune, Editura Pro Juventute, Focşani

1998
7. Cârstea Gh., Călin O. – Calculaţia costurilor, Editura Didactică şi

Pedagogică, Bucureşti 1980
8. Jaba O., Niţă V. – Economia şi gestiunea întreprinderii, Editura

Universităţii Al.I.Cuza, Iaşi 1997
9. Olariu C. – Costul şi calculaţia costurilor, Editura Didactică şi

Pedagogică, Bucureşti 1977
10. Rusu D. – Analiza şi reglarea firmei prin costuri, Editura Gh. Asachi,
Iaşi 1995
47

Proiect de Curs

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Proiect de Curs

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Introducere

Principala componentă a controlului de gestiune o constituie bugetarea,

Controlul bugetar urmăreşte desfăşurarea efectivă a gestiunii în vederea

Pentru o bugetare eficientă, conducerea la toate nivelurile trebuie să studieze

Capitolul I. Metode de calculaţie a costurilor

1.1. Metode de calculaţie bazate pe conceptul costului parţial

Metoda direct costing constă în imputarea asupra produselor numai a

Cei trei indicatori: cifra de afaceri, costurile variabile şi marja pe costurile

Marja pe costuri variabile este destinată acoperirii costurilor de structură

1.1.2. Metoda costurilor directe

Metoda costurilor directe reţine pentru calculul costului pe produs (lucrare,

R =  qvj(pvj – cdj) – CI sau R =  qvj . m/cdj – CI

Această metodă este puţin utilizată, informaţiile furnizate prezentând mai

1.1.3. Metoda direct costing evoluat

Această metodă este o combinaţie între metoda costurilor variabile şi cea a

Această grupare a costurilor permite punerea în evidenţă a rezultatelor

Deci, marja pe costurile specifice reprezintă diferenţa dintre valoarea totală a

M/CV = CFS adică qv(pv – cv)= CFS de unde rezultă:

1.2. Metode de calculaţie bazate pe conceptul costului complet

Metoda globală numită şi metoda diviziunii simple sau a calcului direct

Metoda se aplică în unităţile care fabrică un singur produs, lucrare sau

1.2.2. Metoda de calculaţie pe faze

Delimitarea fazelor de calculaţie a costurilor, stabilirea numărului şi a

1.2.3. Metoda de calculaţie pe comenzi

Modelul sintetic privind calculaţia costului este redat de relaţiile:

1.2.4. Metoda standard – cost

Metoda costurilor standard, sau standard-cost, constă în stabilirea cu

P = Cost real – Cost standard

b) prin efortul depus pentru a se apropia de un obiectiv (standard) ideal,

A % = (Costul real la începutul perioadei – costul real la finele perioadei) x

Calculaţiile standard se determină înaintea începerii fabricaţiei, pe feluri de

a) Calculul costurilor standard cu materialele directe

b) Calculul costurilor standard cu manopera directă (CSMN)

AQV = (Qe x qe) – (Qe x qs) Ps

AQV = (qe - qs) Qe x Ps

AQV reprezintă abaterea valorică de cantitate

Abaterile de la consumul standard sunt provocate de folosirea de materiale

2. Abateri ale costurilor efective, faţă de bugetul iniţial standard recalculat în

CFs – reprezintă costurile fixe standard

Abaterea din modificarea gradului de utilizare a capacităţii (abatere de

2. cu costurile de regie standard conform bugetului admisibil

osturile de regie standard aferente orelor efective în randament real (B sr)

a calcularea Bsr se recalculează atât costurile fixe, cât şi cele variabile

În această variantă abaterile nefiind înregistrate în contabilitate, servesc

Capitolul II. Studiu de caz la SC Paper Systems SRL

SC Paper Systems SRL este o societate comercială cu capital privat străin.

Tabel 1 – Antecalculul costului unitar

În luna ianuarie 2008 s-au făcut următoarele cheltuieli pentru lansarea în

Tabel 2 – Cheltuieli efective pt.lansarea comenzilor

În luna ianuarie s-au obţinut 50 buc. din produsul "Reamcutter 443" şi 90

Tabel 3 – Cheltuieli efective luna februarie

În primul rând, vom înregistra in contabilitatea de gestiune cheltuielile

Tabel 5 – Jurnal de înregistrare 2

931/2 902/2 58.950,1

În ideea aplicării metodei standard-cost, vom începe de la datele preluate din

- platbandă trasă 20x5 – 2.6 kg la 1 bazament deci, 260 kg la 100 de

Tabel 6 – Fişa de costuri standard

Tabel 7 – Situaţia efectivă

Cheltuielile de administraţie standard în cazul unei producţii de 150 de

Tabel 8 – Calcul analitic pentru elaborare standarde materiale

Deci, pentru producerea a 100 de bazamente pentru reamcutter 465

Tabel 9 – calcul analitic pentru elaborare standarde de manoperă

Deci standardul de manoperă pentru prelucrarea celor 150 de bazamente

Tabel 10 – calcul analitic cheltuieli de regie