Contul de rezultat

diferențial

1
1
 Contul de rezultat diferențial
Clasificarea costurilor în variabile și fixe poate fi utilizată în principal pentru:
 elaborarea contului de rezultate diferențial;
 calculul unor indicatori bazați pe contul de rezultate diferențial (indicatori cost-
volum-profit);
 luarea unor decizii pe termen scurt.
În plus, se pot realiza diverse analize în condițiile unor contexte particulare
(întreprinderi sezoniere, modificarea condițiilor de exploatare).
Calculul rezultatului pe produs şi a rezultatului global la nivelul întreprinderii
pleacă de la elementele de ieşire ale procesului de producţie, respectiv de la
volumul producţiei vândute într-o perioadă de timp. Scăzând din valoarea
vânzărilor, costurile variabile corespunzătoare produselor vândute, se obţine
„contribuţia de acoperire”, „contribuţia brută” sau „marja brută”, destinată 2

acoperirii cheltuielilor fixe ale perioadei.

 Contul de rezultat diferențial
Contul de rezultate diferențial are drept scop prezentarea rezultatului cu
evidențierea marjelor asupra costurilor variabile pentru fiecare etapă a activităţii
de producție, respectiv a celei de distribuție. Prezentarea cheltuielilor este
realizată ținând cont de criteriul variabilității acestora (fixe/variabile), care constă
în analiza la nivelul fiecărui produs doar a cheltuielilor variabile, cele fixe fiind
prezentate la nivel global.
Cifra de afaceri (CA)
pv × Q
Cheltuieli variabile (ChV)
cuv × Q
unde: Marja asupra costului variabil
pv = preţul de vânzare (M/ChV)
cuv = cheltuielile variabile unitare (pv – cuv) × Q
Q = cantităţile produse și vândute Cheltuieli fixe Rezultat
(ChF) M/ChV - ChF
3
Contul de rezultat diferențial

4
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

Principalii indicatori determinați pe baza contului de rezultat sunt:

1. Costul unitar variabil este determinat ținând seama doar de cheltuieli variabile
ChV
cuv 
Q
unde: cuv –cost unitar variabil
ChV – cheltuieli variabile
Q - cantitatea obținută și vândută
2. Contribuția de acoperire (Ca) reprezintă contribuția fiecărui produs la obținerea
rezultatului și implicit la acoperirea cheltuielilor fixe:
 la nivel de produs: Ca= pv-cuv
 la nivel global: Ca gl   Qx (pv  cuv)
unde pv- preț de vânzare
5

Q- producția
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

3. Cifra de afaceri (CA) reprezintă valoarea producției fabricate și vândute la preț

de vânzare:
n
CA   (Qxpv)
i 1

4. Rezultatul (R) este obţinut din întreaga activitate de producţie şi de desfacere

dintr-o perioadă de gestiune.
R = Cagl - ChF
5. Pragul de rentabilitate (Pr) numit și punct de echilibru, punct critic sau punct
mort, reprezintă cantitatea ce trebuie vândută pentru ca întreprinderea să acopere
totalitatea cheltuielilor fixe și variabile.
ChF
Pr 
Ca 6
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

6. Cantitatea ce trebuie vândută pentru a obține un profit planificat (Qpl) se

determină:
ChF  profit tinta
Q pl 
Ca
7. Cifra de afaceri critică (CAcr) exprimă valoarea vânzărilor la nivelul pragului de
rentabilitate:
CAcr= Pr x pv
8. Data atingerii pragului de rentabilitate se poate determina în ipoteza în care CA
este obținută în mod regulat.

7
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

9. Factorul de acoperire (Fa) arată câte procente din volumul vânzărilor sunt necesare
pentru acoperirea cheltuielilor fixe şi obţinerea unui profit. Se poate determina:

Ca i
- pe purtători de costuri Fa i   100
CA i

Ca gl ChF
- la nivel global Fa   100 sau Fa   100
CA CAcr

10. Indicele de prelevare (Ip) indică procentul cifrei de afaceri care servește la
acoperirea cheltuielilor fixe. Cu cât valoarea este mai mică cu atât este atins mai ușor
pragul de rentabilitate.
ChF
Ip   100 8
CA
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

11. Marja de securitate (MS) numită și intervalul de siguranţă sau marja de

siguranţă arată cu cât pot să scadă vânzările pentru ca enitatea economică să
ajungă la nivelul pragului de rentabilitate. O scădere peste acest indice de
securitate va face ca enitatea economică să intre în zona pierderilor.
MS = CA - CAcr

12. Rata marjei de siguranță (RMS) sau coeficientul de siguranță dinamic exprimă
în cifre relative cu cât pot scădea vânzările pentru ca entitatea economică să ajungă
la nivelul pragului de rentabilitate.
CA  CAcr
RMS   100
CA

9
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

13. Coeficientul de volatilitate sau levierul operațional (Lo) indică variația

procentuală a rezultatului la variația procentuală a cifrei de afaceri. Acest indicator
arată elasticitatea rezultatului în raport cu cifra de afaceri.
R
Lo  R sau Lo  Ca gl
CA
R
CA

Utilitatea pragului de rentabilitate este reliefată în cazul întreprinderilor sezoniere sau

în cel al modificării condițiilor de exploatare.

10
 Aplicația 1
Se cunosc următoarele informații pentru o societate comercială:
Stoc inițial de materii prime 204.200
Stoc inițial de produse finite 420.000
Stoc final de materii prime 198.500
Stoc final de produse finite 385.000
Achiziții de materii prime 785.000
Cifra de afaceri 2.500.000
Cheltuieli variabile de aprovizionare 142.300
Cheltuieli variabile de producție 740.000
Cheltuieli variabile de distribuție 248.500
Cheltuieli fixe 390.000

Să se elaboreze contul de profit și pierdere diferențial, cu prezentarea marjelor atât în

11
valori absolute, cât și în valori relative (ca pondere a marjelor în cifra de afaceri).
 Aplicația 2
Pentru întreprinderea Alfa se cunosc următoarele informații:
 cantitate vândută – 1.850 buc.;
 preț de vânzare unitar – 1.000 lei;
 cheltuieli variabile – 1.480.000 lei;
 cheltuieli fixe – 100.000 lei;
 profit planificat – 270.000 lei
Să se determine: costul unitar variabil (cvu), Contribuția de acoperire la nivel de
produs (Ca) și la nivel global (Cagl), Cifra de afaceri, Rezultatul, Pragul de rentabilitate,
Cantitatea care trebuie vândută pentru a obține un profit planificat (țintă) (Qpl,) Cifra
de afaceri critică (CAcr), Data atingerii pragului de rentabilitate, Factorul de acoperire
(Fa), Indicele de prelevare (Ip), Marja de securitate (MS), Rata marjei de siguranță
(RMS), Coeficientul de volatilitate sau levierul operațional. 12
Metode de calculație a
costurilor parțiale

1
1
 Metodele costurilor parțiale
Sistemul costurilor parțiale se bazează pe cerința potrivit căreia în costuri nu se
integrează decât o parte pertinentă a cheltuielilor întreprinderii.

Ansamblul cheltuielilor încorporabile poate fi reprezentat prin schema de mai jos,

diversele metode ale costurilor parțiale bazându-se pe privilegierea uneia sau a
alteia dintre clasificări:
Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe

Cheltuieli directe 1 3

Cheltuieli indirecte 2 4

2
 1.Metoda costurilor variabile
Denumită și metoda costurilor proporționale sau direct-costing, constă în
includerea în costul produselor numai a cheltuielilor variabile, indiferent dacă
sunt directe sau indirecte (zonele 1 și 2):
Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe
Cheltuieli directe 1 3
Cheltuieli indirecte 2 4

 În acest caz este indispensabilă identificarea cheltuielilor variabile ale

centrelor; costurile variabile obținute permit calculul unei marje asupra
costurilor variabile pe produs.
 Fiecare produs își va aduce contribuția la acoperirea cheltuielilor nerepartizate,
în acest caz cheltuielile de structură. Pe baza acestui tratament se constată
oportunitatea de a suprima sau de a dezvolta vânzările unuia sau altuia 3

dintre produse.
 2. Metoda costurilor directe
Metoda costurilor directe integrează în costul produselor numai
cheltuielile repartizate fără ambiguitate acestora, indiferent dacă este
vorba de cheltuieli variabile sau fixe (zonele 1 și 3):
Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe
Cheltuieli directe 1 3
Cheltuieli indirecte 2 4

În acest caz, calculul nu prezintă niciun fel de ambiguitate, deoarece

nu reprezintă decât o regrupare a cheltuielilor directe ușor de
realizat.
Metoda nu analizează cheltuielile indirecte care sunt imputate
global asupra sumei marjei costurilor directe generate de fiecare
produs.
 3. Metoda costurilor specifice
Metoda costurilor specifice (metoda costului variabil evoluat, direct-costing
evoluat, metoda contribuțiilor sau a aporturilor, costul operațional) este o altă
abordare a costului parțial, practicată de majoritatea întreprinderilor anglo-
saxone.
Acest cost parțial cuprinde zonele 1, 2 și 3:
Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe
Cheltuieli directe 1 3
Cheltuieli indirecte 2 4

Metoda costurilor specifice consideră că metoda costurilor variabile este

insuficientă pentru compararea costului produselor: este cazul cel mai frecvent
al întreprinderilor de producție, în care o parte importantă a cheltuielilor fixe
este legată de obținerea produselor.
5
 Aplicarea costurilor parțiale
1. Metoda costurilor variabile în analiza deciziilor pe termen scurt
 Analiza marginală - reprezintă o tehnică utilizată pentru compararea proiectelor
alternative, prin evidențierea diferențelor dintre veniturile și cheltuielile
previzionate ale acestora.
 Contabilul organizează informațiile relevante pentru a determina care dintre
alternative contribuie cel mai mult la profituri sau generează cele mai mici
costuri. În raportul întocmit apar numai datele care sunt diferite pentru fiecare
alternativă.
 Deciziile manageriale operaționale (de exploatare) - pot fi analizate prin
utilizarea contului de profit și pierdere în formatul marjei contribuției generate
de metoda costurilor variabile și a analizei marginale:
decizii de tip „a produce sau a cumpăra”

decizii privind comenzile speciale 6

analiza structurii vânzărilor

 Aplicarea costurilor parțiale

Deciziile de tip ,,a produce sau a cumpăra”:

Scopul analizei - este de a identifica costurile fiecărei alternative și efectele

acesteia asupra veniturilor și cheltuielilor și a selecta varianta cea mai profitabilă.
Factorii ce trebuie luați în considerare:

A produce A cumpăra
Nevoia de utilaje suplimentare Prețul de cumpărare al articolului
Costurile variabile legate de producția Veniturile din chirii sau fluxul net de
articolului lichidități generat în urma eliberării
spațiului de producție
Costurile fixe marginale Valoarea reziduală a utilajelor neutilizate

7
 Aplicarea costurilor parțiale
Deciziile privind comenzile speciale:
 Managementul se confruntă deseori cu decizii privind comenzile
speciale, adică trebuie să opteze pentru acceptarea sau respingerea unor
comenzi speciale pentru produse, la prețuri mai mici decât prețurile
normale de piață.
 Comenzile speciale conțin un număr mare de produse similare, ce
urmează a fi vândute pe loturi (ambalate în containere mari);
 Deoarece managementul nu a prevăzut aceste comenzi, ele nu sunt
incluse în estimările anuale privind costurile sau vânzările. Și, din cauză
că aceste comenzi reprezintă evenimente unice, ele nu trebuie incluse în
estimările cheltuielilor și veniturilor în perioadele următoare. Societatea
trebuie să le ia în considerare numai dacă există capacități de producție
neutilizate.
8
 Aplicarea costurilor parțiale
Analiza structurii vânzărilor
➢ presupune determinarea celei mai profitabile combinații de vânzări de produse,
atunci când societatea fabrică mai multe produse sau oferă mai multe servicii.
Analiza și maximizarea profitului sunt posibile numai atunci când este cunoscută
profitabilitatea tuturor produselor. Problema este însă care dintre produse
contribuie cel mai mult la profitabilitatea societății, comparativ cu valoarea activelor
imobilizate implicate în procesul de producție sau cu cea a unor resurse limitate
necesare pentru a le produce.
Pentru a răspunde la această întrebare, contabilul trebuie să determine marja
asupra costurilor variabile pentru fiecare produs. Ulterior este necesar calculul unor
raporturi între marja asupra costurilor variabile și valoarea echipamentelor de
producție sau a altor resurse necesare. După parcurgerea acestei etape,
managementul trebuie să solicite un studiu de marketing în vederea stabilirii
limitelor superioare ale cererii pentru cel mai profitabil produs. Dacă profitabilitatea
produsului poate fi calculată și pe piață există cerere pentru acesta, managementul
9

va concentra producția pe cele mai profitabile produse.

 Aplicarea costurilor parțiale
Analiza structurii vânzărilor
Această abordare implică mai multe tipuri de decizii:
 Analiza structurii (mixului) de vânzări– presupune determinarea celei mai
profitabile combinații de vânzări atunci când societatea fabrică mai multe
produse sau oferă mai multe servicii.
 Studiul profitabilității liniei de produse– este efectuat pentru identificarea
produselor care generează pierderi pentru societate. Se utilizează aceeași
abordare a deciziilor, însă obiectivul este de a elimina produsele neprofitabile.
 Analiza întreprinderii pe segmente de activitate – este folosită tehnica
marjei contribuției, cu scopul delimitării costurilor de producție pentru
identificarea segmentelor neprofitabile. Dacă nu este posibilă luarea unor
măsuri de corectare, managementul trebuie să elimine segmentele cu
pierderi.
10
 Aplicarea costurilor parțiale

2. Metoda costurilor variabile și evaluarea stocurilor

În cazul unei întreprinderi care prezintă o situație de stocaj pe perioada

analizată, fără un stoc inițial de produse, contul de rezultat al contabilității
generale poate fi redat astfel:

Costul de producție complet al ⚫ Cifra de afaceri a produselor

produselor fabricate vândute
– produse vândute
– produse stocate ⚫ Producția stocată evaluată la
costul de producție complet al
produselor stocate
Rezultatul contabilității generale
11
 Aplicarea costurilor parțiale

 Rezultatul obținut prin metoda costurilor variabile sau rezultatul de

contribuție se obține astfel:
⚫ Cifra de afaceri a produselor vândute
– Costul de producție variabil al produselor vândute
= Marja asupra costurilor variabile a produselor vândute
– Cheltuieli fixe ale perioadei
= Rezultatul contribuției

12
 Aplicarea costurilor parțiale
 Cheltuielile fixe ale perioadei sunt repartizate, în contabilitatea generală, între produsele
vândute și produsele stocate; ori în „contabilitatea de contribuție” ele sunt suportate în
totalitate de către produsele vândute.
 Partea cheltuielilor fixe referitoare la produsele stocate creează deci o diferență de
tratament contabil între cele două contabilități. Dacă se generalizează această procedură de
concordanță la o situație de variație a stocurilor, rezultatul se obține astfel:

Cifra de afaceri a produselor vândute

– Costul de producție variabil al produselor vândute
= Marja asupra costurilor variabile a produselor vândute
– Cheltuieli fixe ale perioadei
= Rezultatul contribuției
– Cheltuieli fixe incluse în variația stocurilor (stoc inițial – stoc final) 13

= Rezultatul contabilității generale

 Aplicație metoda costurilor variabile
 Întreprinderea Gama este specializată în fabricarea și vânzarea a trei articole, A,
B și C. Studiul costurilor de producție pentru perioada de referință conduce la
următoarele date:

Elemente de calcul Total ProdusA ProdusB ProdusC

Cantități vândute (buc) - 500 250 700
Cifra de afaceri (lei) 2.430.000 1.000.000 450.000 980.000
Costul bunurilor vândute (lei) 2.406.100 1.002.500 605.600 798.000
Cheltuieli variabile unitare - 1.200 1.100 500

Se cere:
 a) să se determine marja asupra costurilor variabile și rezultatul
 b) ce se întâmplă în cazul în care managerul decide eliminarea produsului B. 14
 Aplicație metoda costurilor specifice
 În cazul societății Gama, prezentată în exemplul precedent, managerii decid să
urmărească cheltuielile fixe. Studiul lor permite cunoașterea acestor cheltuieli la
nivel de produs, după cum urmează:

Elemente de calcul Total ProdusA ProdusB ProdusC

Cheltuieli de structura 480.000 80.000 205.000 195.000
specifice (lei)
Se cere:
 a) să se determine marja asupra costurilor specifice și rezultatul
 b) ce se întâmplă în cazul în care managerul decide eliminarea produsului B.

16
 Aplicație metoda costurilor directe
 Pentru a ilustra modul de calcul al marjelor şi rezultatului în concepţia metodei
costurilor directe se au în vedere următoarele date:

Cantitatea Cheltuieli Preţ de

Cheltuieli
Explicaţii indirecte vânzare
Fabricată Vândută directe
unitar
Produsul A 5.000 4.500 40.000 9,5
Produsul B 3.200 2.900 83.200 28
Produsul C 2.800 2.700 51.800 20
Produsul D 1.800 1.800 29.700 17
TOTAL x x 12.300 x

 Să se determine marja pe costurile directe totală și unitară, precum și rezultatul

obținut. 18
Aplicație metoda metoda direct-costing și metoda costurilor directe

Pentru întreprinderea Alfa se cunosc următoarele informații:

Elemente de calcul Total

Cantitate obținută (buc) 2.000

Cantitate vândută (buc) 1.800
Preț de vânzare unitar (lei/buc) 100
Cost variabil de producție total (lei) 40.000
Cost variabil de distribuție total (lei) 25.000
Costuri variabile indirecte totale (lei) 20.000
Costuri fixe (lei) 10.000

Să se determine marja asupra costurilor variabile și rezultatele la nivelul

fiecărui produs aplicând metoda costurilor variabile și metoda costurilor
20

directe.
 Aplicație privind Analiza marginală
 Managerul întreprinderii Alfa intenționează să cumpere un echipament special,
având două modele X și Y. Informațiile disponibile sunt următoarele:

Elemente de calcul Echipament X Echipament Y

Creșterea venitului
58.000 52.000
Creșterea costurilor anuale de
exploatare
Ch cu materiile prime
5.000 5.000
Ch cu salariile directe
4.400 3.800
Ch cu amortizarea (fixe)
6.200 6.200
Alte ch de exploatare (variabile)
2.350 2.000
22
Să se precizeze care echipament trebuie achiziționat.
 Aplicație privind Decizii de tipul „a produce sau a cumpăra”

În ultimii 5 ani, întreprinderea Alfa a achiziționat de la un furnizor piese de schimb

la costul de achiziție unitar de 5 lei/piesă. Furnizorul a informat societatea că
intenționează să majoreze prețul de vânzare cu 30% în perioada imediat
următoare. Alfa deține echipamente neutilizate care ar putea fi adaptate pentru
producerea pieselor respective.
Întreprinderea estimează următoarele:
 Producția, respectiv consumul anual vor fi de 50.000 de piese, iar spațiul și
echipamentele necesare pentru producția acestora vor rămâne neutilizate dacă
se optează pentru cumpărarea componentelor.
 Costul materiilor prime este de 170 lei pentru 100 de piese.

24
 Aplicație privind Decizii de tipul „a produce sau a cumpăra”

 Manopera necesară obținerii pieselor de schimb este de 6 minute pentru o

piesă, iar tariful plătit personalului care lucrează la realizarea lor este de 20
lei/oră.
 Alte cheltuieli de exploatare variabile sunt de 10 lei/oră de muncă directă.
 Cheltuielile cu amortizarea anuală a utilajelor implicate în procesul de producție
a pieselor de schimb sunt de 10.000 lei.
 Alte cheltuieli de exploatare (fixe) sunt în sumă de 15.000 lei.
Să se analizeze ce decizie ar trebui să ia managementul întreprinderii Alfa: să
producă sau să cumpere piesele.

25
 Aplicație privind Decizii pentru comenzile speciale
Întreprinderea Gama realizează produsul A pe care îl vinde la prețul de 120 lei/buc. Producția
anuală este 100.000 buc, iar capacitatea maximă de producție 110.000 buc. Primește o
comandă suplimentară de 8.000 buc, iar prețul propus este de 80 lei/buc. Să se analizeze
dacă Gama va accepta comanda suplimentară, având în vedere și informațiile următoare:
Elemente de calcul valori
Cheltuieli cu materiile prime (lei/buc) 42
Cheltuieli cu salariile (lei/buc) 23
Alte cheltuieli de exploatare (pentru producție)
Variabile (lei/buc) 18
Fixe (350.000 lei/100.000 buc) (lei/buc) 3,5
Cheltuieli de ambalare (lei/buc) 4
Cheltuieli cu publicitatea (420.000 lei/100.000 buc) (lei/buc) 4,2
Alte cheltuieli fixe de distribuție și administrative (280.000
lei/100.000 buc) (lei/buc) 2,8
Preț de vânzare unitar (lei/buc) 120
27
Total cheltuieli de ambalare comanda suplimentară 15.000
Contul de rezultat
diferențial

29
29
 Contul de rezultat diferențial
Clasificarea costurilor în variabile și fixe poate fi utilizată în principal pentru:
 elaborarea contului de rezultate diferențial;
 calculul unor indicatori bazați pe contul de rezultate diferențial (indicatori cost-
volum-profit);
 luarea unor decizii pe termen scurt.
În plus, se pot realiza diverse analize în condițiile unor contexte particulare
(întreprinderi sezoniere, modificarea condițiilor de exploatare).
Calculul rezultatului pe produs şi a rezultatului global la nivelul întreprinderii
pleacă de la elementele de ieşire ale procesului de producţie, respectiv de la
volumul producţiei vândute într-o perioadă de timp. Scăzând din valoarea
vânzărilor, costurile variabile corespunzătoare produselor vândute, se obţine
„contribuţia de acoperire”, „contribuţia brută” sau „marja brută”, destinată 30

acoperirii cheltuielilor fixe ale perioadei.

 Contul de rezultat diferențial
Contul de rezultate diferențial are drept scop prezentarea rezultatului cu
evidențierea marjelor asupra costurilor variabile pentru fiecare etapă a activităţii
de producție, respectiv a celei de distribuție. Prezentarea cheltuielilor este
realizată ținând cont de criteriul variabilității acestora (fixe/variabile), care constă
în analiza la nivelul fiecărui produs doar a cheltuielilor variabile, cele fixe fiind
prezentate la nivel global.
Cifra de afaceri (CA)
pv × Q
Cheltuieli variabile (ChV)
cuv × Q
unde: Marja asupra costului variabil
pv = preţul de vânzare (M/ChV)
cuv = cheltuielile variabile unitare (pv – cuv) × Q
Q = cantităţile produse și vândute Cheltuieli fixe Rezultat
(ChF) M/ChV - ChF
31
Contul de rezultat diferențial

32
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

Principalii indicatori determinați pe baza contului de rezultat sunt:

1. Costul unitar variabil este determinat ținând seama doar de cheltuieli variabile
ChV
cuv =
Q
unde: cuv –cost unitar variabil
ChV – cheltuieli variabile
Q - cantitatea obținută și vândută
2. Contribuția de acoperire (Ca) reprezintă contribuția fiecărui produs la obținerea
rezultatului și implicit la acoperirea cheltuielilor fixe:
 la nivel de produs: Ca= pv-cuv
 la nivel global: Ca gl =  Qx (pv − cuv)
unde pv- preț de vânzare
33

Q- producția
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

3. Cifra de afaceri (CA) reprezintă valoarea producției fabricate și vândute la preț

de vânzare:
n
CA =  (Qxpv)
i =1

4. Rezultatul (R) este obţinut din întreaga activitate de producţie şi de desfacere

dintr-o perioadă de gestiune.
R = Cagl - ChF
5. Pragul de rentabilitate (Pr) numit și punct de echilibru, punct critic sau punct
mort, reprezintă cantitatea ce trebuie vândută pentru ca întreprinderea să acopere
totalitatea cheltuielilor fixe și variabile.
ChF
Pr =
Ca 34
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

6. Cantitatea ce trebuie vândută pentru a obține un profit planificat (Qpl) se

determină:
ChF + profit tinta
Q pl =
Ca
7. Cifra de afaceri critică (CAcr) exprimă valoarea vânzărilor la nivelul pragului de
rentabilitate:
CAcr= Pr x pv
8. Data atingerii pragului de rentabilitate se poate determina în ipoteza în care CA
este obținută în mod regulat.

35
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

9. Factorul de acoperire (Fa) arată câte procente din volumul vânzărilor sunt necesare
pentru acoperirea cheltuielilor fixe şi obţinerea unui profit. Se poate determina:

Ca i
- pe purtători de costuri Fa i =  100
CA i

Ca gl ChF
- la nivel global Fa =  100 sau Fa =  100
CA CAcr

10. Indicele de prelevare (Ip) indică procentul cifrei de afaceri care servește la
acoperirea cheltuielilor fixe. Cu cât valoarea este mai mică cu atât este atins mai ușor
pragul de rentabilitate.
ChF
Ip =  100 36
CA
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

11. Marja de securitate (MS) numită și intervalul de siguranţă sau marja de

siguranţă arată cu cât pot să scadă vânzările pentru ca enitatea economică să
ajungă la nivelul pragului de rentabilitate. O scădere peste acest indice de
securitate va face ca enitatea economică să intre în zona pierderilor.
MS = CA - CAcr

12. Rata marjei de siguranță (RMS) sau coeficientul de siguranță dinamic exprimă
în cifre relative cu cât pot scădea vânzările pentru ca entitatea economică să ajungă
la nivelul pragului de rentabilitate.
CA − CAcr
RMS =  100
CA

37
 Indicatorii calculați pe baza contului de rezultat diferențial

13. Coeficientul de volatilitate sau levierul operațional (Lo) indică variația

procentuală a rezultatului la variația procentuală a cifrei de afaceri. Acest indicator
arată elasticitatea rezultatului în raport cu cifra de afaceri.
R
Lo = R sau Lo = Ca gl
CA
R
CA

Utilitatea pragului de rentabilitate este reliefată în cazul întreprinderilor sezoniere sau

în cel al modificării condițiilor de exploatare.

38
 Aplicația 1
Se cunosc următoarele informații pentru o societate comercială:
Stoc inițial de materii prime 204.200
Stoc inițial de produse finite 420.000
Stoc final de materii prime 198.500
Stoc final de produse finite 385.000
Achiziții de materii prime 785.000
Cifra de afaceri 2.500.000
Cheltuieli variabile de aprovizionare 142.300
Cheltuieli variabile de producție 740.000
Cheltuieli variabile de distribuție 248.500
Cheltuieli fixe 390.000

Să se elaboreze contul de profit și pierdere diferențial, cu prezentarea marjelor atât în

39
valori absolute, cât și în valori relative (ca pondere a marjelor în cifra de afaceri).
 Aplicația 2
Pentru întreprinderea Alfa se cunosc următoarele informații:
 cantitate vândută – 1.850 buc.;
 preț de vânzare unitar – 1.000 lei;
 cheltuieli variabile – 1.480.000 lei;
 cheltuieli fixe – 100.000 lei;
 profit planificat – 270.000 lei
Să se determine: costul unitar variabil (cvu), Contribuția de acoperire la nivel de
produs (Ca) și la nivel global (Cagl), Cifra de afaceri, Rezultatul, Pragul de rentabilitate,
Cantitatea care trebuie vândută pentru a obține un profit planificat (țintă) (Qpl,) Cifra
de afaceri critică (CAcr), Data atingerii pragului de rentabilitate, Factorul de acoperire
(Fa), Indicele de prelevare (Ip), Marja de securitate (MS), Rata marjei de siguranță
(RMS), Coeficientul de volatilitate sau levierul operațional. 41
 Metoda standard-cost
Metoda Standard-cost îşi propune stabilirea cu anticipaţie a cheltuielilor directe de producţie
(materii prime şi materiale directe) şi a cheltuielilor indirecte de producţie (cheltuieli comune ale
secţiei şi cheltuieli generale ale unităţii). Determinarea costurilor standard presupune parcurgerea
mai multor etape:
EI. Stabilirea volumului standard al activității - constă în alegerea volumului standard de
activitate al întreprinderii în funcție de care sunt dimensionate costurile standard. Acest volum este
exprimat în unități cantitative sau valorice. De regulă se aleg orele-execuție, care redau în mod real
volumul standard al activității.
EII. Stabilirea pe baza fişelor tehnologice sau a reţetelor de fabricaţie a costurilor standard
pentru costurile directe de materiale și manoperă:
Pentru determinarea costurilor standard de materiale se folosesc:
 standardele cantitative, adică normele de consum cuprinse în documentaţia tehnică de fabricaţie, și
 standardele de preţ, respectiv prețurile de achiziţie prestabilite ale materiilor prime, materialelor de
bază şi ale celorlalte feluri de materiale prevăzute a se utiliza în procesul de producție. Aceste prețuri
prestabilite pot fi egale, după caz, cu prețurile medii de achiziție realizate în perioadele precedente
actualizate în funcție de evoluția prețurilor și de alți factori.
Metoda standard-cost
În cazul salariilor, prețurile sunt înlocuite prin tarifele de salarizare.
Standardele individuale reprezintă norme valorice privind costurile indirecte, stabilite pe
unitate de măsură a volumului activității obținut în cadrul locului de costuri (centrului de
gestiune). Acestea se stabilesc pe feluri de costuri indirecte, apelând la disocierea lor în
costuri fixe și costuri variabile.
 Sinteza lucrărilor de stabilire a standardelor pentru costurile indirecte se realizează cu
ajutorul bugetului de costuri. Acesta se întocmește pe fiecare loc de costuri și pe
întreprindere, în ansamblu.
 Pe baza standardelor privind cheltuielile indirecte se determină cotele standard pentru
decontarea costurilor indirecte. Acestea se stabilesc în raport cu volumul standard al
activității ales pentru locul de costuri.
Metoda standard-cost
Costurile standard cu = Cantitatea standard  Prețul standard unitar
materialele directe de materiale de privind materialul direct
consumat de consumat

Costurile standard cu = Cantitatea standard  Tariful standard unitar

salariile directe de manoperă de privind ora de salarizare
consumat

Costurile de regie = Volumul standard al  Cota de costuri

variabile purtătorului de costuri variabile standard de
decontat

Costurile de regie fixe = Volumul standard al  Cota de costuri fixe

purtătorului de costuri standard de decontat

Total costuri standard ale purtătorului de costuri

Metoda standard-cost
 Abateri materii prime
Abatere de cantitate unitară (Q):
Q = Q(e) – Q(s)  pu(s)
Abatere de preț unitară ( P) :
 P = Q(e)  ( pu(e) – pu(s) )
Abaterile totale unitare de consum și prețuri (T):
T = (Q(e)  pu(e)) – (Q(s)  pu(s))

unde:
Q(e) –cantitate efectivă
Q(s) – cantitate standard
pu(e) – preţ unitar efectiv
pu(s) – preţ unitar standard
Metoda standard-cost
 Abateri manoperă
Abateri din folosirea orelor productive unitare (H):
H = (H(e) – H(s))  tu(s)
Abaterile din variația tarifelor de salarizare unitare (S):
S = H(e)  (tu(e) – tu(s))
Abaterile totale unitare de folosire a orelor și din tariful de salarizare (T):
T = (H(e)  tu(e)) – (H(s)  tu(s))

unde:
H(e) –ore productive efective
H(s) –ore productive standard
tu(e) – tarif unitar efectiv
tu(s) – tarif unitar standard
 Metoda standard-cost

 Abateri privind costurile indirecte:

Abatere totală (T):
T = G(e) – G(s)
unde:
G(e) – cheltuieli indirecte efective
G(s) – cheltuieli indirecte standard
Metoda standard-cost
Un atelier realizează în cursul perioadei curente un singur produs, care parcurge 2 faze de
prelucrare. Se cunosc:
Date previzionale:
Faza I:
 materia primă N: 2 kg/buc x 12 lei/kg
 piese: 2 piese/buc x 8 lei/piesă
 manoperă directă: 4 h x 12 lei/h tarif orar
 cheltuieli indirecte: 11.700 lei
Faza II:
 materia primă M: 4 kg/buc x 8 lei/kg
 repere: 3 repere/buc x 6 lei/reper
 manoperă directă: 8 h x 18 lei/h tarif orar
 cheltuieli indirecte: 14.400 lei
Capacitatea atelierului pentru activitatea normală (normată) este de 2.700 ore manoperă directă
pe lună pentru 225 buc.
Pentru activitatea normată de 2.700 ore sunt previzionate următoarele costuri indirecte:
 Metoda standard-cost
Faza I Faza II
Total, din Total, din
Variabile Fixe Variabile Fixe
Costuri indirecte care: care: Total
manoperă 4.000 4.000 4.900 4.900 8.900
energie electrică 2.500 2.500 2.100 2.100 4.600
amortizare 3.200 3.200 4.100 4.100 7.300
întreținere curentă 2.000 2.000 3.300 3.300 5.300
Total 11.700 4.500 7.200 14.400 5.400 9.000 26.100
volum activitate (ore) 900 900 900 1.800 1.800 1.800 2.700
cu (lei/oră) 13 5 8 8 3 5

Date efective:
 Producția: 200 buc
 Consum de materie primă N: 410 kg x 12,5 lei/kg
 Consum de materie primă M: 805 kg x 7,9 lei/kg
 Consum piese: 403 buc x 8,1 lei/piesă
 Consum repere: 602 buc x 3 lei/reper
 Manoperă directă faza I: 810 h x 11 lei/h
 Manoperă directă faza II: 1620 h x 18,5 lei/h
 Cheltuieli indirecte efective faza I: 11.250 lei
 Cheltuieli indirecte efective faza II: 14.184 lei
Să se determine costul standard şi cel efectiv al produsului, precum şi abaterile înregistrate pentru
consumurile materiale, manopera directă şi cheltuielile indirecte.
Metode de calculație a
costurilor parțiale

9
9
 Metodele costurilor parțiale
Sistemul costurilor parțiale se bazează pe cerința potrivit căreia în costuri nu se
integrează decât o parte pertinentă a cheltuielilor întreprinderii.

Ansamblul cheltuielilor încorporabile poate fi reprezentat prin schema de mai jos,

diversele metode ale costurilor parțiale bazându-se pe privilegierea uneia sau a
alteia dintre clasificări:
Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe

Cheltuieli directe 1 3

Cheltuieli indirecte 2 4

10
 1.Metoda costurilor variabile
Denumită și metoda costurilor proporționale sau direct-costing, constă în
includerea în costul produselor numai a cheltuielilor variabile, indiferent dacă
sunt directe sau indirecte (zonele 1 și 2):
Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe
Cheltuieli directe 1 3
Cheltuieli indirecte 2 4

 În acest caz este necesar să se identifice cheltuielile variabile ale centrelor;

costurile variabile obținute permit calculul unei marje asupra costurilor
variabile pe produs.
 Fiecare produs își va aduce contribuția la acoperirea cheltuielilor nerepartizate,
în acest caz cheltuielile de structură. Pe baza acestui tratament se constată
oportunitatea de a suprima sau de a dezvolta vânzările unuia sau altuia 11

dintre produse.
 2. Metoda costurilor directe
Metoda costurilor directe integrează în costul produselor numai
cheltuielile repartizate fără ambiguitate acestora, indiferent dacă este
vorba de cheltuieli variabile sau fixe (zonele 1 și 3):
Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe
Cheltuieli directe 1 3
Cheltuieli indirecte 2 4

În acest caz, calculul nu prezintă niciun fel de ambiguitate, deoarece

nu reprezintă decât o regrupare a cheltuielilor directe.
Metoda nu analizează cheltuielile indirecte care sunt imputate
global asupra sumei marjei costurilor directe generate de fiecare
produs.
 3. Metoda costurilor specifice
Metoda costurilor specifice (metoda costului variabil evoluat, direct-costing
evoluat, metoda contribuțiilor sau a aporturilor, costul operațional) este o altă
abordare a costului parțial, practicată de majoritatea întreprinderilor anglo-
saxone.
Acest cost parțial cuprinde zonele 1, 2 și 3:
Cheltuieli variabile Cheltuieli fixe
Cheltuieli directe 1 3
Cheltuieli indirecte 2 4

Metoda costurilor specifice consideră că metoda costurilor variabile este

insuficientă pentru compararea costului produselor: este cazul cel mai frecvent
al întreprinderilor de producție, în care o parte importantă a cheltuielilor fixe
este legată de obținerea produselor.
13
 Aplicarea costurilor parțiale
1. Metoda costurilor variabile în analiza deciziilor pe termen scurt
 Analiza marginală - reprezintă o tehnică utilizată pentru compararea proiectelor
alternative, prin evidențierea diferențelor dintre veniturile și cheltuielile
previzionate ale acestora.
 Contabilul organizează informațiile relevante pentru a determina care dintre
alternative contribuie cel mai mult la profituri sau generează cele mai mici
costuri. În raportul întocmit apar numai datele care sunt diferite pentru fiecare
alternativă.
 Deciziile manageriale operaționale (de exploatare) - pot fi analizate prin
utilizarea contului de profit și pierdere în formatul marjei contribuției generate
de metoda costurilor variabile și a analizei marginale:
decizii de tip „a produce sau a cumpăra”

decizii privind comenzile speciale 14

analiza structurii vânzărilor

 Aplicarea costurilor parțiale

Deciziile de tip ,,a produce sau a cumpăra”:

Scopul analizei - este de a identifica costurile fiecărei alternative și efectele

acesteia asupra veniturilor și cheltuielilor și a selecta varianta cea mai profitabilă.
Factorii ce trebuie luați în considerare:

A produce A cumpăra
Nevoia de utilaje suplimentare Prețul de cumpărare al articolului
Costurile variabile legate de producția Veniturile din chirii sau fluxul net de
articolului lichidități generat în urma eliberării
spațiului de producție
Costurile fixe marginale Valoarea reziduală a utilajelor neutilizate

15
 Aplicarea costurilor parțiale
Deciziile privind comenzile speciale:
 Managementul se confruntă deseori cu decizii privind comenzile
speciale, adică trebuie să opteze pentru acceptarea sau respingerea unor
comenzi speciale pentru produse, la prețuri mai mici decât prețurile
normale de piață.
 Comenzile speciale conțin un număr mare de produse similare, ce
urmează a fi vândute pe loturi;
 Deoarece managementul nu a prevăzut aceste comenzi, ele nu sunt
incluse în estimările anuale privind costurile sau vânzările. Și, pentru că
aceste comenzi reprezintă evenimente unice, ele nu trebuie incluse în
estimările cheltuielilor și veniturilor în perioadele următoare. Societatea
trebuie să le ia în considerare numai dacă există capacități de producție
neutilizate.
16
 Aplicarea costurilor parțiale
Analiza structurii vânzărilor
 presupune determinarea celei mai profitabile combinații de vânzări de produse,
atunci când societatea fabrică mai multe produse sau oferă mai multe servicii.
Analiza și maximizarea profitului sunt posibile numai atunci când este cunoscută
profitabilitatea tuturor produselor. Problema este însă care dintre produse
contribuie cel mai mult la profitabilitatea societății, comparativ cu valoarea activelor
imobilizate implicate în procesul de producție sau cu cea a unor resurse limitate
necesare pentru a le produce.
Pentru a răspunde la această întrebare, contabilul trebuie să determine marja
asupra costurilor variabile pentru fiecare produs. Ulterior este necesar calculul unor
raporturi între marja asupra costurilor variabile și valoarea echipamentelor de
producție sau a altor resurse necesare. După parcurgerea acestei etape,
managementul trebuie să solicite un studiu de marketing în vederea stabilirii
limitelor superioare ale cererii pentru cel mai profitabil produs. Dacă profitabilitatea
produsului poate fi calculată și pe piață există cerere pentru acesta, managementul
17

va concentra producția pe cele mai profitabile produse.

 Aplicarea costurilor parțiale
Analiza structurii vânzărilor
Această abordare implică mai multe tipuri de decizii:
 Analiza structurii (mixului) de vânzări– presupune determinarea celei mai
profitabile combinații de vânzări atunci când societatea fabrică mai multe
produse sau oferă mai multe servicii.
 Studiul profitabilității liniei de produse– este efectuat pentru identificarea
produselor care generează pierderi pentru societate. Se utilizează aceeași
abordare a deciziilor, însă obiectivul este de a elimina produsele neprofitabile.
 Analiza întreprinderii pe segmente de activitate – este folosită tehnica
marjei contribuției, cu scopul delimitării costurilor de producție pentru
identificarea segmentelor neprofitabile. Dacă nu este posibilă luarea unor
măsuri de corectare, managementul trebuie să elimine segmentele cu
pierderi.
18
 Aplicație metoda costurilor variabile
 Întreprinderea Gama este specializată în fabricarea și vânzarea a trei articole, A,
B și C. Studiul costurilor de producție pentru perioada de referință conduce la
următoarele date:

Elemente de calcul Total ProdusA ProdusB ProdusC

Cantități vândute (buc) - 500 250 700
Cifra de afaceri (lei) 2.430.000 1.000.000 450.000 980.000
Costul bunurilor vândute (lei) 2.406.100 1.002.500 605.600 798.000
Cheltuieli variabile unitare - 1.200 1.100 500

Se cere:
 a) să se determine marja asupra costurilor variabile și rezultatul
 b) ce se întâmplă în cazul în care managerul decide eliminarea produsului B. 19
 Aplicație metoda costurilor specifice
 În cazul societății Gama, prezentată în exemplul precedent, managerii decid să
urmărească cheltuielile fixe. Studiul lor permite cunoașterea acestor cheltuieli la
nivel de produs, după cum urmează:

Elemente de calcul Total ProdusA ProdusB ProdusC

Cheltuieli de structura 480.000 80.000 205.000 195.000
specifice (lei)
Se cere:
 a) să se determine marja asupra costurilor specifice și rezultatul
 b) ce se întâmplă în cazul în care managerul decide eliminarea produsului B.

20
 Aplicație metoda costurilor directe
 Pentru a ilustra modul de calcul al marjelor şi rezultatului în concepţia metodei
costurilor directe se au în vedere următoarele date:

Cantitatea Cheltuieli Preţ de

Cheltuieli
Explicaţii indirecte vânzare
Fabricată Vândută directe
unitar
Produsul A 5.000 4.500 40.000 9,5
Produsul B 3.200 2.900 83.200 28
Produsul C 2.800 2.700 51.800 20
Produsul D 1.800 1.800 29.700 17
TOTAL x x 12.300 x

 Să se determine marja pe costurile directe totală și unitară, precum și rezultatul

obținut. 21
Aplicație metoda metoda direct-costing și metoda costurilor directe

Pentru întreprinderea Alfa se cunosc următoarele informații:

Elemente de calcul Total

Cantitate obținută (buc) 2.000

Cantitate vândută (buc) 1.800
Preț de vânzare unitar (lei/buc) 100
Cost variabil de producție total (lei) 40.000
Cost variabil de distribuție total (lei) 25.000
Costuri variabile indirecte totale (lei) 20.000
Costuri fixe (lei) 10.000

Să se determine marja asupra costurilor variabile și rezultatele la nivelul

fiecărui produs aplicând metoda costurilor variabile și metoda costurilor
22

directe.
 Aplicație privind Analiza marginală
 Managerul întreprinderii Alfa intenționează să cumpere un echipament special,
având două modele X și Y. Informațiile disponibile sunt următoarele:

Elemente de calcul Echipament X Echipament Y

Creșterea venitului
58.000 52.000
Creșterea costurilor anuale de
exploatare
Ch cu materiile prime
5.000 5.000
Ch cu salariile directe
4.400 3.800
Ch cu amortizarea (fixe)
6.200 6.200
Alte ch de exploatare (variabile)
2.350 2.000
23
Să se precizeze care echipament trebuie achiziționat.
 Aplicație privind Decizii de tipul „a produce sau a cumpăra”

În ultimii 5 ani, întreprinderea Alfa a achiziționat de la un furnizor piese de schimb

la costul de achiziție unitar de 5 lei/piesă. Furnizorul a informat societatea că
intenționează să majoreze prețul de vânzare cu 30% în perioada imediat
următoare. Alfa deține echipamente neutilizate care ar putea fi adaptate pentru
producerea pieselor respective.
Întreprinderea estimează următoarele:
 Producția, respectiv consumul anual vor fi de 50.000 de piese, iar spațiul și
echipamentele necesare pentru producția acestora vor rămâne neutilizate dacă
se optează pentru cumpărarea componentelor.
 Costul materiilor prime este de 170 lei pentru 100 de piese.

24
 Aplicație privind Decizii de tipul „a produce sau a cumpăra”

 Manopera necesară obținerii pieselor de schimb este de 6 minute pentru o

piesă, iar tariful plătit personalului care lucrează la realizarea lor este de 20
lei/oră.
 Alte cheltuieli de exploatare variabile sunt de 10 lei/oră de muncă directă.
 Cheltuielile cu amortizarea anuală a utilajelor implicate în procesul de producție
a pieselor de schimb sunt de 10.000 lei.
 Alte cheltuieli de exploatare (fixe) sunt în sumă de 15.000 lei.
Să se analizeze ce decizie ar trebui să ia managementul întreprinderii Alfa: să
producă sau să cumpere piesele.

25
 Aplicație privind Decizii pentru comenzile speciale
Întreprinderea Gama realizează produsul A pe care îl vinde la prețul de 120 lei/buc. Producția
anuală este 100.000 buc, iar capacitatea maximă de producție 110.000 buc. Primește o
comandă suplimentară de 8.000 buc, iar prețul propus este de 80 lei/buc. Să se analizeze
dacă Gama va accepta comanda suplimentară, având în vedere și informațiile următoare:
Elemente de calcul valori
Cheltuieli cu materiile prime (lei/buc) 42
Cheltuieli cu salariile (lei/buc) 23
Alte cheltuieli de exploatare (pentru producție)
Variabile (lei/buc) 18
Fixe (350.000 lei/100.000 buc) (lei/buc) 3,5
Cheltuieli de ambalare (lei/buc) 4
Cheltuieli cu publicitatea (420.000 lei/100.000 buc) (lei/buc) 4,2
Alte cheltuieli fixe de distribuție și administrative (280.000
lei/100.000 buc) (lei/buc) 2,8
Preț de vânzare unitar (lei/buc) 120 26

Total cheltuieli de ambalare comanda suplimentară 15.000

 Metoda pe comenzi

Utilizare:
În situațiile în care se primesc comenzi de la clienți
pentru producerea unor bunuri, efectuarea unor
lucrări sau prestarea unor servicii care:
• au caracteristici diferite
• necesită o evaluare separată a fiecărei comenzi

1
1
 Metoda pe comenzi
În întreprinderile în cadrul cărora se obțin mai mult
produse, cu producție individuală și de serie mică,
unde:
• produsul finit rezultă prin asamblarea părților sale
componente (piese, ansamble, subansamble)
• procesul tehnologic se derulează în cadrul unor
locuri de producție (secții, ateliere)

Stagiu CECCAR 2019

2
2
 Metoda pe comenzi
 Exemple de industrii:
• industria constructoare de mașini
• industria construcțiilor navale
• industria mobilei
• industria confecțiilor
• industria electronică etc.

Stagiu CECCAR 2019

3
3
 Metoda pe comenzi
În cazul utilizării metodei pe comenzi se parcurg aceleași etape de
calcul ca la celelalte metode absorbante:
• Etapa 1: Identificarea (primirea) comenzii;
• Etapa 2: Repartizarea primară a cheltuielilor încorporabile din
CF, potrivit destinației acestora;
• Etapa 3: Repartizarea secundară a cheltuielilor din secțiile
auxiliare (dacă este cazul);
• Etapa 4: Alegerea bazelor de absorbţie, în vederea absorbției
(repartizării) cheltuielilor indirecte de producție;
Stagiu CECCAR 2019

4
4
 Metoda pe comenzi
• Etapa 5: Absorbţia (repartizarea) cheltuielilor indirecte de
producţie;
• Etapa 6: Calculul costului de producţie (efectiv) al comenzii;
• Etapa 7: Absorbţia (repartizarea) cheltuielilor generale de
administraţie şi a celor de desfacere (pentru decizii);
• Etapa 8: Calculul costului complet (pentru decizii).

Stagiu CECCAR 2019

5
5
 Aplicaţie
Întocmiți un deviz pentru comanda 1023, reprezentând 100 buc de produs A, știind
că:
 Se vor utiliza 200 t materii prime la 540 lei/t, TVA 19%
 Vor fi necesare 400 ore de manoperă directă la 30 lei/oră
 CAM 2,25%
 Rata de absorbție a cheltuielilor indirecte estimată pentru cheltuielile de
producție este 0,5 (baza de repartizare este reprezentată de salariile directe)
 Rata de absorbție a cheltuielilor indirecte estimată pentru cheltuielile de
administrație este 0,3 (baza de repartizare este reprezentată de costul de
producție)
 Firma estimează să obțină un profit de 25% din cifra de afaceri
Metoda pe faze
Metoda pe faze
Metoda pe faze este folosită, de regulă, în entităţile economice care au ca obiect producţia de
masă, unde pentru obţinerea produsului finit se parcurg în procesul de fabricaţie mai multe faze,
cum ar fi industria uşoară, alimentară, chimică, extracţia minereurilor etc.
 Obiectul calculaţiei îl constituie produsul precum şi fazele parcurse în procesul de fabricaţie
de acesta, cheltuielile de producţie fiind înregistrate în conturi deschise lunar pe fiecare fază,
astfel ca la finele perioadei de gestiune, prin cumularea tuturor cheltuielilor, în ultima fază de
producţie să se obţină costul unitar efectiv al produsului finit.
 Faza de fabricaţie este definită ca fiind acea diviziune a procesului tehnologic, delimitată şi
din punct de vedere organizatoric, în care se execută o anumită operaţie din lanţul operaţiilor
succesive de prelucrare a materiei prime, în vederea obţinerii unuia sau mai multor produse
finite de masă sau de serie mare.
 Faza de calculaţie a costurilor de producţie este considerată ca fiind expresia tehnico-
economică a fazei de fabricaţie, caracterizată printr-un anumit specific al formării sau
calculaţiei, analizei şi controlului costurilor.
Metoda pe faze
Aplicarea metodei pe faze la condiţiile concrete din entităţile economice cu producţie de masă
implică parcurgerea următoarelor etape de lucru:
 stabilirea şi delimitarea fazelor de calculaţie a costurilor;
 colectarea cheltuielilor directe pe faze de calculaţie şi a celor indirecte pe secţiuni omogene;
 repartizarea cheltuielilor indirecte între două sau mai multe produse finite obţinute în
aceeaşi fază de calculaţie;
 calculul costului unitar al semifabricatelor interne pe faze de calculaţie;
 determinarea cheltuielilor aferente producţiei în curs de execuţie;
 calculul costului pe unitatea de produs finit
Metoda pe faze
Stabilirea şi delimitarea fazelor de calculaţie a costurilor se face prin
descompunerea procesului tehnologic la un nivel convenabil de detaliere, ţinând
seama de următoarele principii:
 fazele de calculaţie a costurilor să aibă la bază doar fazele de fabricaţie cu
caracter succesiv sau independente, iar la finele perioadei de gestiune
producţia obţinută să poată fi măsurată şi exprimată cantitativ;
 costul unitar al produselor finite să fie determinat de un număr redus de faze
de calculaţie pentru a evita lucrări de centralizare voluminoase şi inutile;
 în interiorul secţiilor, liniile tehnologice sau instalaţiile complexe de
fabricaţie pot constitui baza unor faze de calculaţie distincte, dacă fiecare
dintre acestea au ca obiect obţinerea unor semifabricate sau produse finite ce
se deosebesc între ele prin destinaţie, mărime, formă etc. şi determină
cheltuieli de producţie diferite ca volum;
 în cazul fazelor de fabricaţie care se desfăşoară pe maşini şi utilaje cu ajutorul
cărora se execută operaţiuni de finisare superioară pentru semifabricate sau
produsul principal se constituie faze de calculaţie distincte;
Metoda pe faze
Stabilirea şi delimitarea fazelor de calculaţie a costurilor se face prin
descompunerea procesului tehnologic la un nivel convenabil de detaliere,
ţinând seama de următoarele principii:
 dacă o parte din fazele de fabricaţie se desfăşoară cu aparatură montată
în aer liber, iar celelalte faze în clădiri închise, este necesar să se
constituie pe baza lor faze de calculaţie distincte;
 se creează, de asemenea, faze de calculaţie distincte şi în cazul fazelor
de fabricaţie care au ca rezultat un semifabricat ce se utilizează în
continuare în procesul tehnologic;
 fazele de fabricaţie în cadrul cărora se finisează semifabricatele sau
produsele secundare, obţinute concomitent cu produsul principal, sunt
grupate în faze de calculaţie;
 faza de fabricaţie în care deşeurile şi rebuturile sunt recuperate şi
transformate în produse finite poate constitui, de asemenea, o fază de
calculaţie.
Metoda pe faze
Colectarea cheltuielilor directe pe faze de calculaţie şi a celor indirecte pe
secţiuni omogene (ateliere şi secţii de producţie).
Repartizarea cheltuielilor indirecte între două sau mai multe produse finite
obţinute în aceeaşi fază de calculaţie se face la finele perioadei de gestiune,
utilizându-se unul din procedeele cunoscute.
După ce sunt înregistrate toate cheltuielile de producţie aferente fiecărei faze de
calculaţie şi respectiv fiecărui produs finit obţinut într-o perioadă de gestiune se
calculează costurile unitare ale produselor fabricate.
Metoda pe faze
Aplicarea metodei pe faze implică, luarea în considerare a
particularităţilor procesului tehnologic, a caracteristicilor tipului de
producţie şi a modului de organizare a producţiei în entitatea
economică. Datorită acestora modelul general al calculaţiei
costurilor pe faze se poate elabora în două variante:
metoda pe faze, varianta cu semifabricate
metoda pe faze, varianta fără semifabricate
Metoda pe faze - varianta cu semifabricate
Metoda pe faze, varianta cu semifabricate se utilizează în entităţile care fabrică
un număr relativ restrâns de produse finite, în cadrul unor procese tehnologice
îndelungate, iar după fiecare fază se obţin semifabricate depozitabile, destinate fie
consumului intern, fie vânzării. În acest caz, este necesară cunoaşterea
semifabricatelor din toate stadiile de fabricaţie.
Costul semifabricatului din fiecare fază se determină pe articole de calculaţie
(feluri de cheltuieli) luând în considerare atât costul semifabricatului primit din
faza anterioară, cât şi cheltuielile de producţie aferente fazei respective. Astfel,
costul calculat pentru producţia ultimei faze constituie şi costul unitar al
semifabricatului obţinut.
Metoda pe faze - varianta cu semifabricate
Metoda pe faze, varianta cu semifabricate
Trecerea valorii semifabricatelor în costul produselor obţinute se efectuează fie
în mod global, fie desfăşurat pe articole de calculaţie.
Dezavantajul acestei variante constă în faptul că atunci când sunt faze de
calculaţie numeroase şi producţie în curs de execuţie la finele perioadei de
gestiune se măreşte volumul lucrărilor de centralizare a datelor privind calculul
costului de producţie al semifabricatului obţinut.
Metoda pe faze - varianta fără semifabricate
Metoda pe faze, varianta fără semifabricate se aplică atunci când nu este
necesar să se determine costul semifabricatelor după fiecare fază.
Costul unitar al produsului finit se determină în ultima fază însumând
cheltuielile de producţie din toate fazele prin care trece produsul respectiv şi
raportându-le la cantitatea obţinută.
Dezavantajul acestei variante constă în faptul că impune, pe lângă calculaţiile
intermediare pe faze, şi o centralizare a cheltuielilor de producţie din toate fazele
de prelucrare, pentru fiecare produs finit obţinut.
Metoda pe faze
În cazul ambelor variante ale acestei metode, dacă la finele unei faze a existat
producţie în curs de execuţie, cheltuielile aferente acesteia se scad din totalul
cheltuielilor de producţie ale fazei unde au apărut. De asemenea, din procesul de
prelucrare pot rezulta două sau mai multe produse principale, simultan sau
cuplat, sau pe lângă produsul principal pot rezulta şi produse secundare. În acest
caz, se impune necesitatea utilizării unor procedee adecvate pentru separarea
cheltuielilor de producţie şi pe feluri de produse obţinute.
 Aplicaţia 1
O societate care aplică metoda pe faze şi realizează produsul N a înregistrat în cursul perioadei:
 Cantitatea de produse finite obținute 30.000 bucăți;
 Cantitatea de produse în curs de execuție existentă la sfârșitul lunii aprilie 6.000 bucăți;
 Cheltuieli cu materiile prime 264.600 lei;
 Cheltuieli cu salariile 85.000 lei;
 Contribuția asiguratorie pentru muncă 2,25%;
 Alte cheltuieli (indirecte de producție) 65.727,5 lei;
 Cheltuielile cu materiile prime au fost absorbite integral în producția în curs de execuție;
 Cheltuielile de conversie (personal + cheltuieli indirecte) au fost absorbile în proporție de 30%.
Să se determine valoarea produselor finite și valoarea producției în curs de execuție la sfârșitul lunii.
 Aplicaţia 2
Din procesul de producţie se obţin două produse A și B în secția II, prin prelucrarea semifabricatului N obținut în
secția I. Pentru obţinerea acestora s-au înregistrat următoarele cheltuieli:
- cheltuieli cu materiile prime: pentru N - 80.000 lei, 10.000 lei pentru A și 14.000 lei pentru B
- cheltuieli cu materialele consumabile: pentru secția I - 2.000 lei, pentru secția II – 6.280 lei, pentru
administrație 800 lei și 540 lei pentru distribuție
- cheltuieli cu energia electrică de 3.800 lei: 35% pentru secția I, 40% pentru secția II, 15% administrație și
10% distribuție
- cheltuielile cu apa de 2.400 lei: 45% pentru secția I, 35% pentru secția II, 10% administrație și 10% distribuție
- serviciile de telefon și internet de 540 lei
- cheltuieli cu salariile directe 45.000 lei pentru N, 60.000 lei pentru A și 84.000 lei pentru B, salariile pentru
maiştri, ingineri, tehnicieni din secția I - 35.000 lei și 48.000 lei secția II, salariile pentru administrație 8.000
lei și 6.000 lei pentru distribuție
- CAM 2,25%
- amortizarea utilajelor: din secția I 5.000 lei și 3.000 lei secția II, amortizarea halei secției I - 1.790 lei și
secției II - 2.640 lei, amortizarea pavilionului administrativ 1.500 lei, amortizarea mijloacelor de transport
3.000 lei
Din procesul de producţie s-au obţinut 5.000 kg semifabricat N, din care 2.900 kg consumate pentru A și 2.100 kg
pentru B și 3.000 buc produs A și 2.000 buc produs B.
Să se determine: costul de producție total și unitar și să se realizeze reflectarea în contabilitatea de gestiune.
Se cunoaște că:
 repartizarea cheltuielilor indirecte de producție din secția II se face prin procedeul suplimentării, folosind ca
bază de repartizare salariile directe;
 costul prestabilit este de 70 lei/buc pentru A și 108 lei/buc pentru B.
8. Metode de calculație a
costurilor

1
1
 Metode de calculație a costurilor

Metoda de calculaţie a costurilor poate fi definită ca ansamblul de

procedee şi tehnici de calcul specifice utilizate într-o anumită succesiune
pentru afectarea purtătorilor de costuri numai cu cheltuielile de producţie
ocazionate de obţinerea sau de producerea acestora.
Clasificare
a. În funcţie de apariţia lor în timp şi de formele lor evolutive, metodele de
calculaţie a costurilor se pot încadra în două mari categorii, şi anume:
 metode clasice de calculaţie, cum sunt: metoda globală, metoda pe
faze şi metoda pe comenzi;
 metode moderne (evoluate) de calculaţie a costurilor, şi anume:
metoda standard-cost, metoda direct-costing, metoda costurilor
marginale, metoda PERT-cost, metoda T.H.M., metoda G.P. etc., fiecare
din ele având diferite variante.
 Metode de calculație a costurilor
b. După legătura lor cu obiectul calculaţiei se disting:
 metode de calculaţie pe purtători de costuri, cum sunt: metoda pe
comenzi, metoda standard-cost, metoda T.H.M., metoda G.P., metoda
PERT-cost ş.a.;
 metode de calculaţie pe sectoare de cheltuieli sau pe locuri de
cheltuieli. De asemenea, aceste metode mai sunt cunoscute şi sub
denumirea de „metode de calculaţie pe centre de responsabilitate”;
 metode de calculaţie cu caracter mixt, şi anume: metoda globală şi
metoda pe faze.
 Metode de calculație a costurilor
c. În funcţie de obiectivele urmărite, metodele de calculaţie pot fi
grupate astfel:
 metode de calculaţie care au ca unic obiectiv stabilirea costului
produselor, lucrărilor şi serviciilor, cum ar fi: metoda globală,
metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda G.P. ş.a.;
 metode de calculaţie care urmăresc şi alte obiective, cum sunt:
metoda standard-cost, metoda T.H.M., metoda PERT-cost, metoda
direct-costing ş.a.
 Metode de calculație a costurilor
d. Dacă avem în vedere partea din sfera cheltuielilor de producţie
absorbită în determinarea costului de producţie distingem două mari
grupe de metode:
 metode de evidenţă analitică a cheltuielilor de producţie şi de
calculaţie a costurilor totale sau integrale (full-costing), cuprinzând:
 metode de bază sau fundamentale (metoda globală sau a calculaţiei
simple, metoda pe faze, metoda pe comenzi);
 metode derivate evoluate (metoda T.H.M., metoda G.P., metoda PERT-
cost);
 metode de evidenţă complexă şi control operativ (metoda standard-cost,
metoda ABC, metoda costului-ţintă etc.).
 metode de evidenţă analitică a cheltuielilor de producţie şi de
calculaţie a costurilor parţiale, denumite şi metode limitative,
cuprinzând: metoda direct-costing, metoda costurilor directe şi metoda
costurilor specifice.
 Factorii care determină alegerea metodei de calculație a costurilor

1. Specificul tehnologiei de fabricaţie determină împărţirea unităţilor

patrimoniale în două categorii:
 cu producţie simplă (omogenă), cum ar fi unităţile producătoare de
zahăr, ulei, sticlă, ciment etc., în cadrul cărora produsele finite se obţin
prin prelucrarea materiei prime într-un lanţ de operaţii succesive;
 cu producţie complexă, în cadrul cărora produsele finite se obţin prin
combinarea unor operaţii sau şiruri de operaţii relativ independente,
care se pot desfăşura simultan (cum ar fi cele constructoare de maşini).
 Factorii care determină alegerea metodei de calculație a costurilor

2. Tipul de producţie şi modul de organizare al acesteia, în funcţie de care

entităţile economice se grupează în trei categorii: cu producţie
individuală, de serie şi de masă, influenţează modul de organizare a
calculaţiei costurilor prin:
 modul de organizare a producţiei pe care-l presupune: pe comenzi, în
flux şi pe şarje, pe loturi etc.;
 metoda de calculaţie utilizată (metoda globală, pe comenzi, pe faze
etc.);
 documentaţia necesară etc.
 Factorii care determină alegerea metodei de calculație a costurilor

3. Mărimea entităţii este factorul care determină modalitatea generală de

organizare şi efectuare a lucrărilor de colectare a cheltuielilor de producţie
şi de calculaţie a costurilor, şi anume:
 în mod centralizat, dacă entităţile fac parte din categoria celor mici şi
mijlocii;
 în mod descentralizat, dacă entităţile sunt mari, cu subunităţi dispersate
în spaţiu şi dacă aceste subunităţi funcţionează după principiul
autonomiei economico-financiare. În acest caz, toate lucrările de
calculaţie a costurilor se organizează la nivelul acestor subunităţi,
centralizat, urmărindu-se doar cheltuielile generale de administraţie şi
costurile unitare pe purtători finali.
 Factorii care determină alegerea metodei de calculație a costurilor

4. Structura organizatorică a entităţii (de producţie şi funcţională)

influenţează cadrul general, organizatoric şi funcţional al calculaţiei
costurilor. Astfel, structura producţiei impune delimitări de cheltuieli pe
zone de cheltuieli, mai mult sau mai puţin extinse, în funcţie de
omogenitatea sau complexitatea operaţiilor care se execută în fiecare
secţie, atelier, centru de producţie etc., şi pe purtătorii de costuri
intermediari şi finali (sau numai finali). Structura funcţională poate reclama,
la rândul său, organizarea calculaţiei costurilor fie la nivelul tuturor
sectoarelor funcţionale luate împreună, fie pe compartimente funcţionale
distincte.
 Factorii care determină alegerea metodei de calculație a costurilor

5. Organizarea procesului de producţie constituie un alt factor ce influenţează

alegerea metodei de calculaţie a costurilor. Ea se răsfrânge puternic asupra
organizării culegerii datelor din toate locurile generatoare de cheltuieli de
producţie, putându-se opta pentru o metodă de calculaţie tradiţională sau
modernă. Modalităţile de organizare socială a producţiei, cum ar fi specializarea,
concentrarea şi combinarea, influenţează principalele caracteristici ale
organizării calculaţiei costurilor, astfel:
 specializarea entităţilor economice simplifică modul de organizare a calculaţiei
costurilor, acestea putându-se efectua centralizat, direct pe purtătorii de
costuri finali;
 combinarea, comparată cu specializarea, poate complica organizarea
calculaţiei, determinând descentralizarea acesteia şi organizarea ei pe
semifabricate şi pe alte categorii de purtători intermediari de costuri;
 influenţa gradului de concentrare a producţiei este similară cu cea a mărimii
entităţii.
 Factorii care determină alegerea metodei de calculație a costurilor

6. Progresul tehnic, prin gradul de mecanizare şi automatizare a producţiei,

îngreunează sau înlesneşte posibilităţile de urmărire a rezultatelor
producţiei şi a consumurilor de valori pe care acestea le presupun pe
locurile de muncă. Astfel, în cazul producţiei caracterizate printr-un grad
înalt de mecanizare şi automatizare, cu ajutorul aparatelor se pot urmări
atât parametrii de fabricaţie, cât şi cheltuielile de producţie, precum şi
rezultatele producţiei, ceea ce contribuie la simplificarea formularisticii şi a
muncii de obţinere a datelor necesare calculaţiei costurilor. Pe de altă
parte, progresul tehnic, prin mijloacele de prelucrare automată a datelor,
face posibilă centralizarea calculaţiei costurilor chiar şi în cazul entităţilor
mari şi a celor cu o structură organizatorică foarte complexă.
 Factorii care determină alegerea metodei de calculație a costurilor

7. Caracterul procesului de producţie (continuu sau sezonier) îşi exercită şi

el influenţa asupra organizării evidenţei cheltuielilor de producţie şi a
calculaţiei costurilor. Astfel, în cazul entităţilor cu activitate continuă,
calculaţia costurilor se efectuează la finele fiecărei perioade de gestiune
(de obicei lunar), luându-se în considerare întreaga nomenclatură de
fabricaţie. În cazul entităţilor cu activitate sezonieră, pe timpul cât
procesele de producţie sunt întrerupte, nu se efectuează calculaţii propriu-
zise de costuri, urmărindu-se doar cheltuielile ocazionate de remontul
utilajului, de pregătirea producţiei viitoare etc., care sunt considerate
cheltuieli anticipate.
Metode de calcul a costurilor totale
Exprimă modul de organizare a colectării cheltuielilor de producție în scopul
determinării costurilor pe produs.
Criteriul de bază în alegerea unei metode de calculație a costurilor este cel al
caracteristicilor procesului tehnologic şi tipul de producţie.
Din punct de vedere tehnologic, procesul de producție poate fi:
 simplu - în cazul în care produsul rezultă prin prelucrarea succesivă a
materiei prime;
 complex - atunci când produsul este fabricat prin combinarea (asamblarea)
părţilor componente.
Tipul de producţie - vizează organizarea şi repetabilitatea produselor fabricate:
 producţia de masă;
 producţia de sorturi;
 producţia de serie;
 producţia individuală;
 producţia cuplată.
Metoda globală

Metoda globală sau metoda calculaţiei simple este cunoscută şi

sub denumirea de metoda diviziunii, atât în literatura de
specialitate cât şi în practica economică. Metoda globală se
aplică de către entităţile care fabrică un singur produs, la care, de
regulă, la sfârşitul perioadei de gestiune, nu există semifabricate
sau producţie neterminată, iar dacă există acestea sunt constante
de la un exerciţiu la altul. Calculaţia globală constă în colectarea
tuturor cheltuielilor de producţie (directe şi indirecte) ocazionate
de obţinerea producţiei, la nivelul întregii entităţi economice şi
raportarea lor, la finele perioadei de gestiune, la cantitatea de
produse finite obţinute. Relaţia de calcul se poate, deci, exprima
astfel: m
 Chp j
j1
cu i 
Qi
 Aplicaţie
O societate comercială își desfășoară activitatea într-o secție de bază și o secție auxiliară
centrală electrică (CE). Din procesul de producţie se obţine produsul A și energie electrică
folosită intern (80% secția de bază, 15% administrație, 5% desfacere). În cursul perioadei s-au
înregistrat următoarele cheltuieli:
 cheltuieli cu materiile prime 100.000 lei pentru produsul A
 combustibil folosit pentru centrala electrică de 8.000 lei și 2.000 lei distrus de inundații
 cheltuieli cu materialele consumabile: pentru secția de bază 2.000 lei, secția auxiliară
1.000 lei, pentru administrație 473 lei și 300 lei pentru distribuție
 cheltuielile cu apa 1.000 lei: 70% pentru producție, 20% pentru secția auxiliară, 5%
administrație și 5% distribuție
 chirie echipamente: 8.000 lei pentru secția de bază și 2.000 lei pentru secția auxiliară
 reparațiile executate de terți 14.700 lei pentru secția de bază și 2.300 lei pentru secția
auxiliară
 serviciile de telefon și internet 980 lei
 comisionul bancar 250 lei
 Aplicaţie
 cheltuieli cu salariile directe la secţia de bază 165.000 lei, salariile pentru maiştri, ingineri
45.000 lei, salarii CE 9.000 lei, salariile pentru administrație 8.000 lei și 6.000 lei pentru
distribuție
 CAM 2,25%
 amortizarea utilajelor 9.000 lei, amortizarea halei de producţie 3.250 lei, amortizarea CE
1.800 lei, amortizarea pavilionului administrativ 1.500 lei, amortizarea mijloacelor de
transport 3.000 lei
Din procesul de producţie s-au obţinut 4.000 buc produs A, și s-au vândut în totalitate cu
prețul de 105 lei/buc. Costul prestabilit este de 90 lei/buc pentru produsul A.
Producția neterminată la începutul perioadei a fost evaluată la 2.850 lei, iar cea de la
sfârșitul perioadei la 1.760 lei.
Să se determine costul de producție și costul complet, total și unitar și să se realizeze
reflectarea în contabilitatea de gestiune.
 Interfața contabilitate
financiară – contabilitate
de gestiune
 Conturi de gestiune
Sunt în clasa a-9-a a Planului de conturi :
90. Decontări interne
 901. Decontări interne privind cheltuielile
 902. Decontări interne privind producţia obţinută
 903. Decontări interne privind diferenţele de preţ
92. Conturi de calculaţie
 921. Cheltuielile activităţii de bază
 922. Cheltuielile activităţilor auxiliare
 923. Cheltuieli indirecte de producţie
 924. Cheltuieli generale de administraţie
 925. Cheltuieli de desfacere
93. Costul producţiei
 931. Costul producţiei obţinute
 933. Costul producţiei în curs de execuţie
 Conturi de gestiune

Caracteristicile conturilor de gestiune :

 aceste conturi funcţionează în circuit închis, iar la sfârşitul perioadei de gestiune
curente, se soldează.
 funcţionează după principiul înregistrării în partidă dublă
 sunt de activ: conturile 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ“ (metoda în
roșu), 921 „Cheltuielile activităţii de bază“, 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare“, 923
„Cheltuieli indirecte de producţie“, 924 „Cheltuieli generale de administraţie“, 925
„Cheltuieli de desfacere“, 931 „Costul producţiei obţinute“ şi 933 „Costul producţiei în
curs de execuţie“;
 sunt de pasiv: conturile 901 „Decontări interne privind cheltuielile“ şi 902 „Decontări
interne privind producţia obţinută“
 Conturi de gestiune
Sucesiunea operațiilor:
 reflectarea cheltuielilor aferente producţiei în curs de execuţie de la începutul
perioadei de gestiune
 preluarea cheltuielilor încorporabile în costuri din contabilitatea financiară
 înregistrarea, producţiei obţinute la costul prestabilit (standard)
 reflectarea cheltuielilor aferente producţiei în curs de execuţie la finele
perioadei de gestiune
 repartizarea cheltuielilor indirecte pe purtători de costuri
 determinarea şi înregistrarea producţiei obținute la costul efectiv sau real
 stabilirea şi înregistrarea diferenţelor dintre costurile efective şi cele prestabilite,
pentru producţia obţinută
 închiderea conturilor la sfârşitul perioadei de gestiune (doar pentru conturile
care până în acel moment nu sunt soldate)
Aplicație
Din procesul de producţie se obţin 2 produse X şi Y. Pentru obţinerea acestora s-au înregistrat
următoarele cheltuieli:
 cheltuieli cu materiile prime: 541.575 lei, din care 310.400 lei pentru X şi 231.175 lei pentru Y
 materiale consumabile de 6.792,5 lei: 5.262,5 lei pentru secțiile de bază, 1.195 lei la
administrație și 335 lei la desfacere
 energie electrică: 3.500 lei: 70% sectiile de producție, 20% administrație și 10% desfacere
 apă 2.400 lei: 80% scop tehnologic, 15% administrație, 5% desfacere
 reparații curente a halei de producție execuate de terți: 1.850 lei
 servicii de telecomunicații: 320 lei
 comisioane bancare: 160 lei
 cheltuieli cu salariile directe: 130.000 lei, din care 80.000 lei pentru X şi 50.000 lei pentru Y,
cheltuieli cu salariile pentru maiştri, ingineri, tehnicieni 23.000 lei, cheltuieli cu salariul
managerului 9.200 lei, salarii din departamentul de desfacere sunt de 7.500 lei
 CAM 2,25%
 amortizarea utilajelor folosite pentru ambele produse 2.500 lei, amortizarea halei de
producţie 1.500 lei, amortizarea pavilionului administrativ 800 lei, amortizarea
departamentului de desfacere 550 lei
 s-a vândut un utilaj care nu mai era folosit la prețul de vânzare de 10.000 lei. Valoarea de
intrare este de 20.000 lei, amortizat 60%
 producția neterminată la începutul lunii a fost de 8.000 lei pentru X și 4.300 lei pentru Y, iar
cea de la sfârșitul lunii de 6.300 pentru X și 5.200 pentru Y
 Aplicație
Se vor avea în vedere şi informaţiile următoare:
 cheltuielile indirecte de producţie se repartizează prin procedeul suplimentării, baza de
repartizarea fiind salariile directe
 CGA sunt repartizate tot prin procedeul suplimentării, baza de repartizare fiind costul de
producție, iar pentru cele de desfacere prețul de vânzare.
 Din procesul de producţie s-au obţinut 3.000 buc produs X şi 1.200 buc produs Y. S-au
vândut 2.700 buc produs X la preţul de vânzare de 180 lei/buc şi 1.000 buc produs Y la
preţul de vânzare de 285 lei/buc. Costul prestabilit este de 150 lei/buc pentru X și 250
lei/buc pentru Y.
Să se determine:
 costurile de producţie şi cele complete pentru cele două produse
 rezultatele analitice şi rezultatul global
 să se reflecte în contabilitatea financiară și cea de gestiune operațiile de mai sus