UNITATEA DE STUDIU 1

Bazele teoretice ale controlului financiar și gestionar

Obiectivele Unității de studiu 1

LA TERMINAREA ACESTEI UNITĂȚI DE STUDIU, VEȚI FI ÎN MĂSURĂ SĂ:

♦ DEFINIȚI NOȚIUNEA DE CONTROL
♦ EXPLICAȚI CARE ESTE ROLUL CONTROLULUI ÎN CONDUCEREA
ACTIVITĂȚILOR ECONOMICE
♦ PREZENTAȚI ROLUL DIFERITELOR FORME DE CONTROL ÎN ACTIVITATEA
ECONOMICĂ
♦ ENUMERAȚI CONDIȚIILE PE CARE TREBUIE SĂ LE ÎNDEPLINEASCĂ UN BUN
SISTEM DE CONTROL
♦ DESCRIEȚI FUNCȚIILE CONTROLULUI
♦ PREZENTAȚI CONȚINUTUL DIFERITELOR FORME DE CONTROL.

3
 1.1. Definirea noțiunii de control

Prin intermediul controlului societatea își manifestă exigențele ei, omologând numai acele
activități și practici economice sau de altă natură care sunt în concordanță cu normele generale de
comportament social, cu obiectivele și programele sale prioritare.
Într-o manieră foarte simplă, controlul ar putea fi definit prin aprecierea conformității cu o
normă, un standard, un model.
Într-o accepțiune mult mai largă, controlul reprezintă o activitate specific umană (adică se
desfășoară în mod conștient și urmărește întotdeauna un scop), care constă în verificarea și analiza
permanentă, periodică sau inopinată a unor procese, operații, informații, rezultate dintr-un domeniu
sau sector oarecare, în scopul preîntâmpinării și lichidării eventualelor neajunsuri.
Activitatea de control presupune cel puțin trei elemente esențiale: cunoaștere, constatare,
comparare, respectiv cunoașterea stărilor de lucruri ideale, constatarea realităților practice și
compararea acestora. În unele situații pot interveni anumite toleranțe, care trebuie judecate în
context. Concluziile (inerente oricărui raționament logic) finalizează acțiunile de control. În sinteză,
etapele ce compun modelul general al controlului se prezintă astfel:
a. Stabilirea situației ideale (care ar trebui să existe), lucru care se realizează pe baza
programelor, normelor, previziunilor etc.;
b. Precizarea toleranțelor admise, adică a devierilor sau abaterilor maxime de la situația ideală,
care sunt permise în desfășurarea activității și care trebuie cunoscute anticipat;
c. Determinarea situației reale, existentă la un moment dat sau rezultată după executarea
integrală a sarcinilor, constatată direct sau indirect de către organele de control;
d. Confruntarea celor două situații (ideală și reală) și stabilirea abaterilor sau a diferențelor
dintre ele; se vor avea în vedere aici și eventualele toleranțe admise;
e. Formularea concluziilor care se desprind din acțiunea de control; este vorba în primul rând
de interpretarea abaterilor și de precizarea semnificației lor, dar poate cuprinde și propunerea sau
adoptarea unor măsuri.

1.2. Rolul controlului în conducerea activităților economice

Rolul controlului în conducerea activităților economico-sociale este mai ușor de apreciat dacă
privim lucrurile în mod sistemic. Este cunoscut faptul că, în viziunea lor cibernetică, activitățile
economico-sociale au o desfășurare ciclică, începând cu definirea scopului sau obiectivelor de atins,
alegerea mijloacelor și metodelor de lucru, organizarea și desfășurarea muncii, încheindu-se cu
evaluarea efectului obținut. Prin compararea efectului cu scopul propus se stabilesc parametrii și
modalitățile de reglare sau de autoreglare a sistemului (a se vedea Fig. nr. 1.). Intervenția
controlului se manifestă în toate etapele proiectării, organizării și desfășurării activităților
economico-sociale, dar mai ales în faza finală, când rezultatele obținute trebuie raportate la scop
(adică la situația care ar trebui să existe, denumită generic "situație ideală"). Cu această ocazie
controlul stabilește nu numai abaterile înregistrate, dar și căile de remediere a lor.
În domeniul economic, controlul vizează în principal cele trei laturi de bază ale activităților ce
se desfășoară în organizații: latura tehnică sau profesională (care se referă la specificul sau
conținutul propriu-zis al activității); latura economică (legată de ansamblul mijloacelor antrenate în
realizarea respectivei activități); latura financiară (care vizează procurarea resurselor, eficiența
muncii și rezultatele obținute). Astfel, pot fi identificate trei componente ale controlului: controlul
tehnic, controlul economic și controlul financiar.
Controlul tehnic are în vedere cu prioritate aspectele tehnologice ale proceselor de producție
și de circulație, proprietățile fizice și chimice ale bunurilor și caracteristicile mijloacelor care
participă la desfășurarea unei activități. El se exercită, în împrejurări cum sunt: recepția
materialelor, utilajelor sau mărfurilor aprovizionate; obținerea unor produse sau semifabricate din
producție proprie; terminarea unor operațiuni, procese, lucrări sau unor faze ale acestora.

4
 Controlul economic urmărește în principal activitatea de producție și cea gestionară a
entităților, modul de gestionare și de utilizare a resurselor materiale și umane, realizarea integrală și
la timp a obiectivelor propuse.
Controlul financiar acționează în sfera relațiilor financiare, fiscale și de credit, urmărind cu
prioritate constituirea și utilizarea resurselor la toate nivelurile și asigurarea unei eficiențe maxime.
Dar controlul financiar nu se rezumă la ceea ce se petrece în întreprindere și nu se limitează la
perimetrul acesteia. El vizează, în egală măsură, relațiile financiare ale organizațiilor cu exteriorul,
cu mediul economic, administrativ și social în care acestea își desfășoară activitatea.
Controlul financiar este, în esența lui, o formă a controlului economic, limitat la sfera
raporturilor financiare și de credit. La rândul lor, toate problemele ce fac obiect al controlului
economic au, într-un fel sau altul, consecințe sau implicații financiare, astfel încât ele trebuie
urmărite și sub aspectul aportului pe care îl aduc la desfășurarea eficientă a muncii, la obținerea
unor rezultate financiare pozitive.
În sfera de cuprindere a controlului financiar și gestionar câteva module se particularizează în
mod distinct. Astfel, un loc important îl ocupă controlul gestionar, care urmărește în principal
asigurarea integrității valorilor corporale și a celor de trezorerie aflate în administrarea operativă a
entităților și utilizarea acestor valori în conformitate cu interesele proprii, dar și cu normele legale
în vigoare. Sarcina principală a controlului gestionar este de a preîntâmpina producerea unor
fenomene negative și de a preveni păgubirea avutului public și privat, dar nu se reduce la asta.
Atunci când măsurile preventive nu sunt destul de eficiente, controlul gestionar intervine cu
promptitudine pentru identificarea abaterilor, pentru descoperirea și evaluarea prejudiciilor
provocate organizațiilor, pentru stabilirea și urmărirea măsurilor de recuperare a prejudiciilor.
Controlul gestionar este o componentă de bază a controlului intern exercitat în cadrul organizațiilor
și, prin urmare, rolul său în conducerea gestiunilor economice se încadrează în modelul prezentat de
noi în Fig. nr. 1.

Obiective,
programe şi sarcini SCOP
CONTROL

- cunoaştere
Alegerea - constatare
mijloacelor şi - măsurare
metodelor de lucru - evaluare
- comparare

Organizarea şi EFECT
desfăşurarea
activităţii

Măsuri de reglare/autoreglare CONCLUZII

(funcţionarea optimă a sistemului)

Fig. nr. 1. - Rolul controlului intern în conducerea și gestiunea întreprinderii

Controlul exercitat de stat reprezintă un modul distinct în cadrul sistemului de control,
integrat în conducerea administrativă a societății, ceea ce înseamnă că rolul lui trebuie reprezentat
după un model distinct, așa cum se poate vedea în Fig.nr. 1.2.

5
 NORME JURIDICE
cu caracter
organizatoric şi APRECIEREA
funcţional, financiar, STĂRII DE
fiscal, social etc. CONFORMITATE
cu normele legale în
ORGANE DE vigoare
CONTROL
ale puterii
legislative şi
executive

UNITĂŢI
PATRIMONIALE
Desfăşurarea activităţilor MĂSURI
economice specifice de COERCITIVE
către persoanele fizice şi
juridice

Fig. nr. 2 - Rolul controlului exercitat de stat în organizarea și conducerea

administrativă a vieții economice
Într-o accepțiune mai largă, sfera de cuprindere a controlului economic poate include și
activitatea de expertiză contabilă, concepută ca o treaptă calitativ superioară a controlului propriu-
zis.
O altă formă a controlului independent sau neutru se regăsește în noțiunea de audit financiar
și rolul acestui tip de control este să garanteze pentru terți integritatea și fidelitatea datelor
financiare publicate de fiecare organizație.

1.3. Condițiile pe care trebuie să le îndeplinească un bun sistem de control

Pentru a răspunde multiplelor cerințe de ordin economic, juridic și social, controlul financiar
și gestionar, conceput ca sistem, trebuie să îndeplinească următoarele condiții:
a. În primul rând, un bun sistem de control trebuie să aibă un caracter unitar, fundamentat pe
o concepție clară cu privire la conținutul, organizarea și metodologiile sale. Caracterul unitar
înlătură posibilitatea unor paralelisme sau suprapuneri în munca de control, dar și riscul omiterii
unor sectoare, obiective sau laturi ale activităților economice. Asta implică o bună organizare a
muncii, cunoașterea temeinică a formelor și metodelor de control, respectarea riguroasă a
periodicității controlului, fără a exclude intervenția unor acțiuni inopinate care să surprindă
realitatea fenomenelor la un moment dat.
b. În al doilea rând, controlul trebuie să fie multilateral și sistematic, cuprinzând toate laturile
activităților economice, fiecare organism sau formă de control având precis delimitate atribuțiile și
competențele lor.
c. În egală măsură controlul trebuie să se caracterizeze prin operativitate și promptitudine.
Astfel, pentru a avea eficiența scontată, orice acțiune de control trebuie declanșată la momentul
potrivit și desfășurată într-un timp cât mai scurt pentru a nu stingheri activitățile controlate și pentru
a nu permite acoperirea formală a deficiențelor existente.
d. Controlul trebuie să îndeplinească și un rol educativ și constructiv, determinându-i pe
protagoniștii vieții economice să respecte legile țării, să ocrotească avutul public și privat, să
asigure protecția consumatorului și să nu recurgă la mijloace de concurență neloială. Pentru aceasta,
organele de control trebuie să ofere consiliere celor controlați, în scopul înțelegerii căilor de urmat
pentru prevenirea, identificarea și lichidarea eventualelor deficiențe.

6
 1.4. Funcțiile controlului financiar și gestionar

Ca atribut al conducerii, controlul asigură îndeplinirea unor funcții specifice.

Mai întâi, controlul îndeplinește o funcție de prevenire (preventivă), urmărind
preîntâmpinarea producerii unor deficiențe sau încălcări ale reglementărilor. Lucrul acesta este
posibil prin identificarea din timp a factorilor sau a cauzelor generatoare de rezultate negative și
contracararea lor prin măsuri adecvate. Funcția de prevenire se realizează prin toate formele de
control, dar mai ales prin controlul financiar preventiv.
În al doilea rând, controlul îndeplinește și o funcție de reglare, în sensul că urmărește
coordonarea și sincronizarea acțiunilor individuale, adaptarea continuă a mijloacelor și metodelor
de lucru, astfel încât rezultatele obținute să fie cât mai apropiate de obiectivele stabilite. Este
cunoscut faptul că activitatea de conducere presupune cunoașterea realităților și adoptarea unor
decizii eficiente. Urmărind continuu stadiul realizărilor și abaterile înregistrate, controlul este în
măsură să contribuie la reglarea sau autoreglarea activităților economico-sociale, prin acțiuni de
conducere operativă.
Atunci când abaterile de la normele prestabilite depășesc toleranțele admise, când efectul este
departe de scopul propus sau când metodele și mijloacele utilizate sunt total inadecvate, controlul
îndeplinește o funcție de corectare (corectivă), indicând conducerii erorile comise, mărimea sau
gravitatea acestora și căile de înlăturare a lor. Spre deosebire de funcția de reglare, care acționează
pe toată durata desfășurării unei activități și se realizează prin adaptarea continuă a deciziilor
conducerii, funcția corectivă intervine, de regulă, la încheierea unor etape, cicluri sau faze și se
manifestă prin înlocuirea totală a deciziei inițiale. Deciziile de corectare sunt de fapt decizii noi,
având o fundamentare mai realistă, și pot interveni atât în faza de proiectare, cât și în faza de
execuție.
Controlul îndeplinește și o funcție de atestare-certificare, localizată îndeosebi la nivelul
auditului financiar, a cărui principală misiune este să certifice situațiile financiare anuale, atestând
ca acestea dau o imagine fidelă, clară și completă a poziției financiare, performanței financiare și a
celorlalte informații referitoare la activitatea desfășurată.
În sfârșit, controlul îndeplinește și o funcție de prevedere (previzională), concretizată în
descifrarea tendințelor evenimentelor viitoare. Pe baza analizei științifice a realităților, a estimării
măsurilor preconizate și ținând cont de legile obiective ale dezvoltării economico-sociale, controlul
poate anticipa evoluția unor procese și fenomene sau consecințele lor. În acest fel, controlul ajută
conducerea în asigurarea unei gestiuni previzionale, ale cărei principale caracteristici sunt date de
desfășurarea echilibrată a activităților viitoare și asigurarea împotriva riscurilor posibile.
Din perspectiva practicii economice, pot fi identificate și alte funcții ale controlului.
Funcția de cunoaștere-evaluare a rezultatelor și performanțelor. Funcția de cunoaștere
presupune o analiză riguroasă a tuturor activităților verificate în vederea sesizării eventualelor
nereguli și tendințe negative în activitatea organizațiilor. Funcția de cunoaștere este completată de
funcția de evaluare a controlului care stabilește și individualizează consecințele gestionare,
financiare, fiscale și sociale ale constatărilor.
Funcția de îndrumare și sprijin are în vedere rolul educativ și constructiv al controlului.
Funcția de constrângere sau coercitivă derivă, în special, din funcțiile de reglare și de corectare
pe care le îndeplinește controlul.

1.5. Clasificarea formelor de control

Formele controlului financiar și gestionar pot fi clasificate din mai multe puncte de vedere,
cum sunt: momentul exercitării, aria de cuprindere, scopul urmărit, modalitățile de executare,
poziția organelor de control față de organizațiile controlate.
a. În funcție de momentul exercitării lui, controlul poate fi: anterior, concomitent sau
ulterior.

7
 Controlul anterior se exercită înainte de efectuarea operațiunilor economice și are drept scop
prevenirea unor încălcări ale disciplinei financiare sau angajării unor cheltuieli supradimensionate,
urmărind concomitent necesitatea, legalitatea, oportunitatea și economicitatea respectivelor
operațiuni. Controlul anterior sau preventiv se realizează în practică îndeosebi prin analiza
documentelor de dispoziție prin care se contractează drepturi și obligații.
Controlul concomitent se caracterizează prin aceea că se exercită în timpul desfășurării
operațiunilor economico-financiare. În cadrul firmelor, asemenea controale exercită toate
persoanele cu funcții de conducere (controlul ierarhizat sau operațional), precum și organele tehnice
și de recepție etc. O formă specifică a controlului concomitent o reprezintă autocontrolul pe care îl
exercită fiecare salariat asupra propriei activități în scopul perfecționării stilului de muncă și
îmbunătățirii rezultatelor individuale. Tot un control concomitent este și controlul mutual sau
reciproc, care se exercită în mod obiectiv între membrii unui colectiv sau ai unei formații de lucru
care îndeplinesc sarcini comune ori complementare.
Controlul ulterior este acela care se exercită după efectuarea operațiunilor economice, având
ca suport datele înregistrate în documentele de execuție, în evidențele tehnico-operative și în
contabilitate. El cade în sarcina unor organe specializate de control și are drept scop analiza
rezultatelor obținute sau a situațiilor de fapt, depistarea eventualelor deficiențe, a cauzelor și a
vinovaților de producerea lor, precum și stabilirea măsurilor pentru lichidarea acestora și
preîntâmpinarea repetării lor în viitor.
b. În funcție de aria de cuprindere, controlul poate îmbrăca mai multe forme, cum sunt:
control general și control parțial; control total și control prin sondaj.
Controlul general sau de fond se caracterizează prin aceea că el cuprinde totalitatea actelor
și faptelor referitoare la activitatea economică și financiară a organizației supuse verificării. Asta
înseamnă că nici un sector de activitate și nici un grup de operațiuni nu rămân în afara controlului.
Spre deosebire de aceasta, controlul parțial se exercită numai asupra unor sectoare, activități
sau grupuri de operații, care formează o subdiviziune a unității verificate (de exemplu, o secție, un
atelier, un depozit, o magazie, sau activitatea de desfacere, de aprovizionare, de investiții, de
remunerare a muncii etc.).
Controlul total și cel prin sondaj delimitează pe verticală sarcinile organului de control,
indicând profunzimea cercetărilor întreprinse și caracterul mai mult sau mai puțin analitic al
operațiunilor de verificare. Astfel, în cazul controlului total, se supun verificării, fără excepție, toate
actele și faptele ce caracterizează activitatea dintr-un sector sau chiar din toate sectoarele
întreprinderii. În schimb, controlul prin sondaj se exercită numai asupra unor documente, operațiuni
sau bunuri, considerate ca fiind reprezentative pentru fenomenul verificat. Pe baza acestui control se
poate formula o părere de ordin general privind modul de desfășurare a întregului fenomen, dar
temeinicia concluziilor rezultate din controlul prin sondaj este influențată în mare măsură de modul
în care au fost stabilite obiectivele și alese eșantioanele. Așadar, controlul prin sondaj se folosește
numai în anumite cazuri și situații, din cauza posibilității de omitere tocmai a actelor și faptelor
generatoare de deficiențe.
c. În funcție de scopul urmărit, controlul poate fi: tematic, complex, repetat și sub formă de
anchetă.
Controlul tematic urmărește anumite aspecte concrete din viața unităților controlate,
putându-se exercita asupra unei singure organizații sau asupra mai multor unități de același fel,
situație în care controlul permite efectuarea unor analize comparative și formularea unor concluzii
mai analitice cu privire la evoluția fenomenului cercetat.
Controlul complex urmărește o arie mai largă de probleme, depășind, de regulă, cadrul
activităților economice și financiare ale organizației supuse verificării. Obiectivele sale se extind și
asupra unor aspecte tehnice, sociale, juridice sau chiar politice, cum ar fi: nivelul tehnic al
producției, productivitatea muncii, disciplina în muncă, sistemul de recompense și sancțiuni, rolul
stimulator sau încurajator al unor măsuri juridice ori administrative ș.a.
Controalele repetate au ca obiectiv urmărirea evoluției unui fenomen sau proces, a
schimbărilor cantitative și calitative care se produc în starea acestuia, într-o perioadă determinată de

8
timp. În cadrul organizațiilor cu activitate economică, controlul repetat se efectuează, de regulă,
atunci când rezultatele unei activități sunt constant nesatisfăcătoare sau când se experimentează noi
sisteme de organizare, administrare, gestiune și conducere. Controalele repetate se exercită la
anumite intervale de timp, urmărindu-se aceleași obiective și progresele înregistrate de la
verificarea precedentă, indiferent dacă se efectuează de către aceleași organe de control sau de către
altele.
Controlul sub formă de anchetă intervine în împrejurări speciale, putând fi generat de
existența unor sesizări și reclamații, de constatarea nesincerității documentelor întocmite sau
apariția unor lipsuri nejustificate în gestiuni. Spre deosebire de celelalte forme ale controlului,
anchetele au ca punct de plecare stările de lucruri sesizate, presupuse sau constatate, având drept
obiectiv confirmarea sau infirmarea acestora și stabilirea exactă a întinderii lor. La anchetă pot
participa și alte categorii de organe (de urmărire sau de cercetare penală), verificarea efectuându-se
printr-un contact mai strâns cu persoanele implicate, cărora li se solicită adesea explicații verbale,
note scrise sau declarații.
d. În funcție de modalitățile de exercitare, controlul poate fi: faptic și documentar.
Controlul faptic se realizează prin verificarea la fața locului a operațiunilor economice și
financiare, a existenței activelor și a stării calitative a acestora, a stadiului în care se găsesc anumite
procese (de prelucrare, montaj, construcție etc.). Principala formă de executare a controlului faptic
este inventarierea, care se realizează prin măsurare, numărare, cântărire, urmărindu-se, în principal,
determinarea stărilor cantitative. În unele cazuri, inventarierea face necesară determinarea unor stări
calitative, operațiune care se realizează prin observare directă, degustare, analize de laborator și
expertize tehnice asupra bunurilor supuse inventarierii.
Controlul documentar se realizează prin verificarea indirectă a operațiunilor și proceselor
economice consemnate în acte, care pot fi: documente justificative și centralizatoare, evidențe
operative, conturi (fișe de cont), jurnale contabile, calcule periodice de sinteză (balanțe de verificare
sintetice și analitice, bilanțul contabil și notele, situațiile comparative etc.). Controlul documentar
poate fi preventiv, concomitent sau ulterior, în funcție de momentul în care se execută, urmărind în
fiecare caz obiective specifice.
e. În sfârșit, controlul mai poate fi diferențiat și din punct de vedere al poziției organelor de
control față de organizația verificată. Din acest punct de vedere, controlul poate fi
exercitat de organe din interiorul sau din afara unității supuse verificărilor.
Controlul din interiorul entității este un atribut al conducerii și el trebuie exercitat
obligatoriu în cadrul fiecărei organizații etc. Acest control se realizează de către organele de
conducere și de șefii diferitelor compartimente și poate îmbrăca forma controlului preventiv,
concomitent și ulterior. De cele mai multe ori, controlul din interior are legături strânse cu funcția
financiar-contabilă a întreprinderii.
Controlul exercitat din afara entității cuprinde verificările făcute și informările cerute de
organele ierarhic superioare, diferitele forme ale controlului bancar, controlul exercitat de Curtea de
Conturi, Ministerul Finanțelor și organele sale specializate, precum și controlul inspecțiilor și
inspectoratelor de profil.

9
 UNITATEA DE STUDIU 2
Organizarea controlului financiar al statului

Obiectivele Unității de studiu 2

LA TERMINAREA ACESTEI UNITĂȚI DE STUDIU, VEȚI FI ÎN MĂSURĂ SĂ:

♦ DESCRIEȚI PRINCIPIILE CARE STAU LA BAZA ORGANIZĂRII UNITARE A
CONTROLULUI
♦ PREZENTAȚI STRUCTURA ORGANIZATORICĂ ȘI FUNCȚIONALĂ A
SISTEMULUI DE CONTROL DIN ROMÂNIA
♦ ENUMERAȚI COMPONENTELE CONTROLULUI GENERAL ECONOMIC AL
STATULUI
♦ PREZENTAȚI MODUL DE ORGANIZARE ȘI FUNCȚIONARE A CURȚII DE
CONTURI A ROMÂNIEI
♦ DESCRIEȚI CONȚINUTUL ACTIVITĂȚII DE INSPECȚIE FISCALĂ
♦ PREZENTAȚI ATRIBUȚIILE AGENȚIEI NAȚIONALE DE ADMINISTRARE
FISCALĂ

10
 2.1. Principiile care stau la baza organizării unitare a controlului

La baza organizării sistemului nostru de control financiar și gestionar stau patru principii
fundamentale, pe care le prezentăm în continuare.
a. Principiul prevederii și organizării activităților economico-sociale
Potrivit acestui principiu, activitățile economice pot face obiectul unor acțiuni de control
numai în măsura în care sunt bine organizate, având stabilite anticipat, atât din punct de vedere al
volumului și structurii, cât și sub aspect calitativ, modalitățile desfășurării lor. În cazul unor
activități pentru care nu s-au stabilit dinainte sarcini precise, controlul rămâne fără obiect, putându-
se face numai o informare de ansamblu asupra realităților existente. Mai mult decât atât, pentru a
deveni efectiv controlabile, se impune ca, încă din faza de proiectare și organizare, să fie prevăzute
și incluse în sistem punctele și momentele de intervenție, formele și metodele de control care se vor
utiliza.
b. Principiul autonomiei, competenței și autorității controlului
Pentru a desfășura o muncă cu adevărat eficientă, organele de control trebuie să fie relativ
independente față de entitatea sau activitatea controlată, astfel încât să poată acționa nestingherit în
virtutea sarcinilor și atribuțiilor pe care le au.
Pe de altă parte, calitatea muncii de control este influențată direct de competența profesională
și juridică a celor însărcinați cu această activitate. Competența profesională este asigurată prin
nivelul de pregătire, volumul de cunoștințe sau priceperea organului de control, la care se adaugă
unele calități personale dintre cele înnăscute ori dobândite prin experiență (reprezentate, de
exemplu, de capacitatea de analiză și sinteză, puterea de selecție, spiritul de observație,
receptivitatea față de nou etc.). În schimb, competența juridică sau legală desemnează sfera de
atribuții recunoscute de lege și dreptul organelor de control de a acționa în cadrul acestora.
Competența juridică este strâns legată de autoritatea controlului, reprezentând dreptul legitim,
puterea organelor de control de a dispune măsuri obligatorii în sarcina unităților sau persoanelor
verificate și chiar de a aplica sancțiuni celor vinovați.
c. Principiul adaptabilității controlului la structurile organizatorice și funcționale ale
entităților sau activităților controlate
Controlul are, în toate cazurile, un obiect bine precizat, exercitându-se în cadrul ori asupra
unor entități, sectoare sau compartimente determinate și urmărind obiective ori având sarcini foarte
precise. În aceste condiții, este necesar ca formele și metodele de control să fie suficient de elastice,
pentru a se adapta cu ușurință la specificul activităților controlate, la structurile lor de organizare și
desfășurare.
d. Principiul apropierii controlului de locurile unde se iau deciziile și se concretizează
răspunderile pentru administrarea patrimoniului
Aplicarea unui asemenea principiu urmărește, în principal, înlăturarea verigilor intermediare
și inutile din munca de control. Avem în vedere faptul că activitatea de control este o latură
inseparabilă a conducerii, iar răspunderile pentru administrarea patrimoniului și pentru realizarea
sarcinilor propuse revin, în primul rând, managerilor organizațiilor. În consecință, controlul trebuie
efectuat mai întâi din interiorul unității, de către organele de conducere și/sau de către structurile
proprii de control sau de la nivelurile imediat superioare.

2.2. Structura organizatorică și funcțională a sistemului de control exercitat de

stat

Sistemul de control financiar și gestionar din România este organizat și funcționează în mod
unitar, cuprinzând, în principal, trei trepte distincte: controlul financiar exercitat de stat, controlul
intern al organizațiilor și controlul extern independent sau neutru. Se adaugă acestora, ca module
distincte și cu caracter particular, alte forme de control, cum sunt: controlul efectuat de bănci asupra

11
unităților pe care le creditează, acțiunile specifice de verificare întreprinse de organe specializate în
cercetarea faptelor care par a întruni elementele unor infracțiuni ș.a.
Controlul economic și financiar exercitat de stat vizează probleme de ansamblu, dar și unele
aspecte de detaliu ale economiei naționale și implicațiile lor în viața social-politică a țării. El
cuprinde, de fapt, două module distincte, respectiv controlul general economic al statului și
controlul financiar și fiscal.
2.2.1.1. Controlul general economic al statului are particularitatea că se exercită atât sub
forma unui control general (reprezentând atribuțiile unor organisme ce inițiază acțiuni de control în
contextul altor sarcini specifice), cât și sub forma unui control specializat (efectuat de organe ale
căror sarcini de bază se circumscriu integral activității de control).
În condițiile concrete ale țării noastre, controlul general economic se exercită direct de către
organele puterii de stat (atât de puterea legislativă, cât și de puterea executivă) sau prin intermediul
unor organe specializate ale administrației de stat, cuprinzând:
• controlul parlamentar;
• controlul guvernamental;
• controlul efectuat prin organismele specializate de control al statului.
Evident, sarcinile de control ale acestor organe sunt extrem de diverse și sunt influențate de
natura, conținutul și structura celorlalte atribuții care le revin în cadrul mecanismului economico-
social, după cum urmează:
A. Controlul parlamentar reprezintă una dintre prerogativele esențiale ale statului de drept.
Pe lângă atribuțiile politice și legislative, cele două camere ale Parlamentului (Camera Deputaților
și Senatul) îndeplinesc importante funcții de control, inclusiv în domeniul economico-financiar.
Asemenea atribuții se exercită sub diferite forme și în diverse împrejurări. Avem în vedere, în
primul rând, controlul efectuat cu ocazia analizei proiectelor, dezbaterii și apoi adoptării legilor cu
caracter financiar și fiscal. În egală măsură, controlul parlamentar cuprinde analiza și aprobarea
contului general de încheiere a exercițiului bugetar, controlul general asupra activității întregului
aparat de stat, ca și analizele efectuate de diferite comisii (permanente și temporare) desemnate de
Parlament să cerceteze modul în care se realizează, în diverse sectoare, politica economică și
socială a statului.
B. Controlul guvernamental este în esența lui un control administrativ, derivat din sarcinile
deosebit de complexe și variate ce revin puterii executive. Acest control este mai cuprinzător și mai
analitic decât controlul parlamentar și are un caracter atât preventiv, cât și ulterior. El vizează
întreaga activitate economică și financiară a sectorului public al economiei (regii autonome,
societăți comerciale cu capital majoritar de stat, instituții publice), precum și raporturile agenților
economici privați cu societatea și cu bugetul statului.
Controlul guvernamental se realizează în practică în două forme distincte. În primul caz,
avem în vedere atribuțiile de control ce revin în mod direct și nemijlocit guvernului și structurilor
sale subordonate (ministere, departamente, prefecturi, primării). Aceste atribuții se împletesc
organic cu actele de administrație propriu-zise și cu sarcinile de coordonare, vizând aspecte cum
sunt:
• elaborarea și apoi realizarea planurilor sau programelor de dezvoltare (inclusiv a celor de
implementare a reformei);
• întocmirea și execuția bugetului de stat;
• corecta aplicare în administrația de stat a legilor adoptate de Parlament și a hotărârilor
proprii.
În cel de-al doilea caz, controlul guvernamental se realizează prin intermediul unor organisme
specializate cum ar fi, de exemplu, Departamentul pentru lupta antifraudă (DLAF).

12
 Departamentul pentru lupta antifraudă este instituția de contact direct cu Oficiul European
de Luptă Antifraudă (OLAF) și are următoarele atribuții1:
a) asigură și facilitează cooperarea între instituțiile naționale implicate în protecția intereselor
financiare ale Uniunii Europene în România, între acestea și Oficiul European de Luptă
Antifraudă și autoritățile publice relevante din celelalte state membre ale Uniunii Europene;
b) efectuează sau coordonează acțiuni de control în vederea identificării neregulilor, fraudelor și
altor activități ilicite în legătură cu gestionarea, obținerea și utilizarea fondurilor europene și a
celor de cofinanțare aferente, precum și a oricăror altor fonduri ce intră în sfera intereselor
financiare ale Uniunii Europene;
c) efectuează sau coordonează acțiuni de control în vederea identificării neregulilor, fraudelor și
altor activități ilicite care aduc atingere intereselor financiare ale Uniunii Europene în România;
d) culege, analizează și prelucrează date și efectuează cercetări statistice în domeniul protecției
intereselor financiare ale Uniunii Europene în România;
e) inițiază sau avizează proiecte de acte normative privind protecția intereselor financiare ale
Uniunii Europene în România;
f) elaborează și coordonează programe de perfecționare profesională și instruire în domeniul luptei
antifraudă;
g) soluționează cererile de asistență administrativă, având ca obiect protejarea intereselor
financiare ale Uniunii Europene la care România este parte;
h) asigură, coordonează și monitorizează raportarea neregulilor între instituțiile naționale și
Comisia Europeană în conformitate cu prevederile legislației europene.
Departamentul primește sesizările Oficiului European de Luptă Antifraudă sau ale altor surse
ori se sesizează din oficiu cu privire la posibile nereguli ce afectează interesele financiare ale
Uniunii Europene, efectuează controalele corespunzătoare și pune la dispoziția OLAF actul de
control cuprinzând aspectele constatate, precum și toate datele și informațiile cerute.
În exercitarea atribuțiilor sale, DLAF poate efectua controale la fața locului, poate lua
declarații și poate solicita documentele și informațiile necesare. El are calitatea de organ de
constatare în privința faptelor care pot constitui infracțiuni ce aduc atingere intereselor financiare
ale Uniunii Europene în România. De asemenea, DLAF poate, la solicitarea procurorului, să
efectueze controale cu privire la respectarea dispozițiilor legale în materia protejării intereselor
financiare ale Uniunii Europene. Tot la cererea DLAF, organele de control financiar-fiscal, organele
de poliție, jandarmerie sau alți agenți ai forței publice sunt obligați să acorde sprijin echipei de
control în exercitarea atribuțiilor ce îi revin.
În cazul constatării unor elemente de natură infracțională în gestionarea fondurilor
comunitare, după efectuarea tuturor operațiunilor necesare, actul de control este transmis
parchetului competent din punct de vedere material să efectueze urmărirea penală, în vederea
recuperării prejudiciului și pentru tragerea la răspundere penală a persoanelor vinovate.
C. Controlul efectuat prin alte organisme specializate de control ale statului este tot un
control de esență administrativă, dar care își limitează activitatea la domenii strict determinate ale
vieții economice și sociale, cum sunt: asigurarea calității produselor și serviciilor, respectarea
politicii guvernamentale și a prevederilor legale în domeniul prețurilor și tarifelor, corecta utilizare
a instalațiilor cu grad ridicat de pericol (cazane, recipiente sub presiune, instalații de ridicat,
aparatură de măsurare și control), activitatea comercială, protecția concurenței, respectarea
standardelor românești și internaționale, sistematizare și construcții, protecția mediului etc. Pentru
controlul acestor activități sau aspecte, în orice țară, statul înființează inspecții, inspectorate și oficii
de profil, care au rolul de a veghea la stricta respectare a legislației pentru fiecare domeniu în parte.

2.2.1.2. Controlul financiar și fiscal exercitat de către stat se caracterizează prin aceea că este
în totalitate un control specializat, care urmărește în principal consolidarea echilibrului financiar,

1
Legea nr.61 din 10 mai 2011 privind organizarea și funcționarea Departamentului pentru lupta antifraudă, publicată
în Monitorul Oficial al României nr. 331 din 12 mai 2011, art. 8.

13
monetar și valutar, prin asigurarea resurselor financiare ale statului, încurajarea sau descurajarea
unor activități economice, întărirea monedei naționale și respectarea strictă a legislației financiare și
fiscale. El se exercită la toate nivelurile și în toate structurile economiei naționale de către organe
aparținând Curții de Conturi a României, Ministerului Finanțelor Publice și organelor financiare
locale.
A. Curtea de Conturi este un organism indispensabil oricărui stat modern, care poartă
răspunderea administrării gestiunilor publice.
În România Curtea de Conturi (la care ne vom referi și sub denumirea de Curte) a fost
reînființată, este organizată și funcționează în baza legii nr. 94/8 septembrie 19922.
Curtea de Conturi exercită controlul asupra modului de formare, de administrare și de
întrebuințare a resurselor financiare ale statului și ale sectorului public. Curtea de Conturi își
desfășoară activitatea în mod autonom și reprezintă România, în calitatea sa de instituție supremă de
audit, în organizațiile internaționale ale acestor instituții.
Controalele Curții de Conturi se inițiază din oficiu – ele sunt prevăzute în programul anual de
activitate – și nu pot fi oprite decât de Parlament și numai în cazul depășirii competențelor stabilite
prin lege. De asemenea, Parlamentul este singurul care poate obliga Curtea (prin Hotărâre a
Senatului sau a Camerei Deputaților) să efectueze unele controale. Nici o altă autoritate publică,
persoană juridică sau persoană fizică, nu o mai poate obliga.
Curtea de Conturi prezintă anual Parlamentului un raport asupra conturilor de gestiune ale
bugetului general consolidat din exercițiul bugetar expirat, cuprinzând și neregulile constatate. La
cererea Camerei Deputaților sau a Senatului, Curtea de Conturi controlează modul de gestionare a
resurselor publice și raportează cele constatate.
Autoritățile publice cu atribuții de control financiar, control fiscal, precum și de control sau
de supraveghere prudențială în alte domenii au obligația să efectueze cu prioritate verificări
specifice, la solicitarea Curții de Conturi.
Curtea de Conturi poate să participe la activitatea organismelor internaționale de specialitate
și să devină membru al acestora. Ea poate colabora cu organismele internaționale de profil și poate
exercita, în numele lor, controlul asupra gestionării fondurilor puse la dispoziția României, dacă
prin tratate, convenții sau alte înțelegeri internaționale se stabilește această competență.
În vederea îndeplinirii unor obligații în domeniul auditului extern, ce revin României în
calitate de stat membru al Uniunii Europene, este organizată și funcționează Autoritatea de Audit
pentru fondurile nerambursabile de preaderare acordate României de Uniunea Europeană prin
programele PHARE, ISPA și SAPARD, pentru fondurile structurale și de coeziune, pentru Fondul
European de Garantare în Agricultură, pentru Fondul European pentru Agricultură și Dezvoltare
Rurală, pentru Fondul European pentru Pescuit, precum și pentru fondurile acordate în perioada
post aderare. Această structură, la care ne vom referi în continuare ca la Autoritatea de Audit, are
atribuții și proceduri de lucru proprii.
Activitățile specifice Curții de Conturi sunt cele de audit public extern3, în care includem
auditul de conformitate (numit și control), auditul financiar și auditul performanței.
Controlul sau auditul de conformitate se desfășoară conform programului anual de
activitate aprobat de plenul Curții de Conturi și a tematicilor specifice elaborate de către structurile
de specialitate, pe categorii pe categorii de persoane juridice, pe domenii sau sectoare de activitate.
Auditul financiar se exercită, conform programului anual de activitate și cu respectarea
standardelor proprii de audit, asupra situațiilor financiare întocmite de entitățile aflate în competența
de verificare.

2
Legea nr. 94/1992 privind organizarea şi funcționarea Curții de Conturi, republicată în Monitorul Oficial al României
nr. 238 din 3 aprilie 2014.
3
Hotărârea Curții de Conturi nr. 155 din 29 mai 2014 pentru aprobarea Regulamentului privind organizarea şi
desfășurarea activităților specifice Curții de Conturi, precum şi valorificarea actelor rezultate din aceste activități,
publicat în Monitorul Oficial al României nr. 547 din 24 iulie 2014, art.5.

14
 Curtea de Conturi mai efectuează și auditul performanței, care presupune o evaluare
independentă asupra economicității, eficienței și eficacității cu care o entitate publică, un program,
un proiect, un proces sau o activitate utilizează resursele publice alocate pentru îndeplinirea
obiectivelor stabilite.
Obligațiile entităților care intră în competența de verificare a Curții de Conturi sunt:
a) pregătirea și prezentarea integrală și la termenul solicitat a situațiilor financiare, precum și a
tuturor actelor, documentelor și informațiilor solicitate, în structura stabilită de Curtea de
Conturi. Situațiile solicitate entității verificate vor fi întocmite de aceasta în conținutul și în
forma cerute de Curtea de Conturi și vor fi semnate de cei care le-au întocmit și de
reprezentanții legali ai entității, iar actele și documentele vor fi prezentate în original;
b) asigurarea accesului auditorilor publici externi în incinta entității;
c) asigurarea unor spații de lucru adecvate, precum și a unor echipamente (birouri, calculatoare
etc.) necesare bunei desfășurări a activității;
d) ducerea la îndeplinire a măsurilor de remediere a deficiențelor constatate de către auditorii
publici externi în urma acțiunilor de verificare efectuate, precum și a celorlalte măsuri și
preîntâmpinarea producerii unor asemenea deficiențe în viitor;
e) stabilirea întinderii prejudiciului (dacă este cazul) și dispunerea măsurilor pentru recuperarea
acestuia;
f) comunicarea, la termenele stabilite de Curtea de Conturi, a modului de ducere la îndeplinire a
măsurilor dispuse prin decizie, în cazul acțiunilor de audit de conformitate și audit financiar, sau
a recomandărilor transmise prin scrisoare, în cazul acțiunilor de audit al performanței.
În afară de atribuțiile de control și de audit, Curtea de Conturi are și alte atribuții și
competențe, cum ar fi:
a) să evalueze activitatea de control financiar propriu și de audit intern a persoanelor juridice
controlate;
b) să solicite organelor de control financiar, fiscal, inclusiv de inspecție bancară ale Băncii
Naționale a României, verificarea cu prioritate a unor obiective, în cadrul atribuțiilor lor legale;
c) să ceară și să utilizeze, pentru exercitarea funcțiilor sale de control și audit, rapoartele celorlalte
organisme cu atribuții de control financiar, fiscal, audit intern și inspecție bancară;
d) să ceară unor instituții specializate ale statului, ori de câte ori este necesar, să efectueze
verificări de specialitate care să contribuie la clarificarea unor constatări;
e) să dezvolte colaborarea cu structurile de audit intern de la nivelul persoanelor juridice, în
vederea asigurării complementarității și a creșterii eficienței activității de audit.
În sensul celor menționate anterior, autoritățile publice cu atribuții de control sau de
supraveghere prudențială în alte domenii au obligația să efectueze cu prioritate verificări specifice,
la solicitarea Curții de Conturi.
Organizarea și efectuarea auditului de conformitate (controlului)
Domeniile care intră în competența de control a Curții de Conturi sunt:
a) modul de formare și utilizare a resurselor bugetului general consolidat pe parcursul execuției
bugetare și pentru perioadele anterioare, după caz;
b) formarea și gestionarea datoriei publice și situația garanțiilor guvernamentale;
c) utilizarea alocațiilor pentru diversele forme de sprijin financiar acordat de stat sau de unitățile
administrativ-teritoriale;
d) situația, evoluția și modul de administrare a patrimoniului public și privat al statului și al
unităților administrativ-teritoriale de către instituțiile publice, regiile autonome, companiile și
societățile naționale, precum și concesionarea sau închirierea de bunuri care fac parte din
proprietatea publică;
e) constituirea, utilizarea și gestionarea resurselor financiare privind protecția mediului,
îmbunătățirea calității condițiilor de viață și de muncă.

15
 Curtea de Conturi exercită controlul și la autoritățile cu atribuții în domeniul privatizării, iar
în baza hotărârilor Camerei Deputaților sau ale Senatului efectuează și alte controale privind modul
de gestionare a resurselor publice.
Curtea de Conturi exercită, pe baza programului anual de activitate și a tematicilor specifice,
funcția de control la:
a) instituțiile publice care intră în competența de control a Curții de Conturi, în cazul
verificărilor pe parcursul execuției bugetare și pentru perioadele anterioare, după caz;
b) entitățile aflate în raporturi de subordonare, coordonare, sub autoritate sau care funcționează
pe lângă instituțiile publice verificate, respectiv regiile autonome, companiile și societățile
naționale, societățile comerciale la care statul, unitățile administrativ-teritoriale, instituțiile publice
sau regiile autonome dețin, singure sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din capitalul
social;
c) Banca Națională a României;
d) organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură care gestionează bunuri, valori
sau fonduri, într-un regim legal obligatoriu, în condițiile în care prin lege sau prin statutele lor se
prevede acest lucru;
e) autoritățile cu atribuții în domeniul privatizării, unde controlul se face cu privire la:
• respectarea de către autoritățile cu atribuții în domeniul privatizării a metodelor și
procedurilor de privatizare prevăzute de lege;
• modul în care s-a asigurat respectarea clauzelor stabilite prin contractele de
privatizare;
• respectarea dispozițiilor legale privind modul de administrare și întrebuințare a
resurselor financiare rezultate din acțiunile de privatizare;
f) alte persoane, care:
• beneficiază de garanții guvernamentale pentru credite, de subvenții sau alte forme de
sprijin financiar din partea statului, a unităților administrativ-teritoriale, a altor instituții
publice;
• administrează, în temeiul unui contract de concesiune sau de închiriere, bunuri
aparținând domeniului public sau privat al statului ori al unităților administrativ-
teritoriale;
• administrează și/sau utilizează fonduri publice; la aceste entități, verificările se
efectuează numai în legătură cu legalitatea administrării și/sau utilizării acestor fonduri;
g) entitățile la care s-a dispus verificarea de către Camera Deputaților și/sau Senat a modului de
gestionare a resurselor publice.
Prin verificările sale la entitățile și persoanele menționate anterior, Curtea de Conturi
urmărește următoarele obiective:
a) exactitatea și realitatea datelor reflectate în situațiile financiare;
b) modul de stabilire, evidențiere și urmărire a încasării veniturilor bugetului general consolidat;
c) evaluarea sistemelor de management și control intern (inclusiv audit intern) la entitățile
verificate, a modului de implementare a acestora și legătura de cauzalitate între rezultatele
acestei evaluări și deficiențele constatate de către Curtea de Conturi în activitatea entității
respective;
d) calitatea gestiunii economico-financiare în legătură cu scopul, obiectivele și atribuțiile prevăzute
în actele de înființare ale entității verificate:
• efectuarea inventarierii și a evaluării tuturor elementelor, înregistrarea în evidența
contabilă a rezultatelor obținute în urma acestor operațiuni, precum și înregistrarea în
evidențele cadastrale și de publicitate imobiliară;
• asigurarea integrității bunurilor patrimoniale;
• constituirea și utilizarea fondurilor pentru desfășurarea de activități conform scopului,
obiectivelor și atribuțiilor entității;
• legalitatea angajării, lichidării, ordonanțării și plății cheltuielilor din fonduri publice.

16
 La elaborarea tematicilor de control, din cadrul obiectivelor enunțate anterior, se vor selecta
numai acele obiective care au legătură cu acțiunea de control programată, avându-se în vedere și
următoarele elemente:
• specificul entității;
• aspecte înscrise în sesizările transmise de către departamentele de specialitate sau primite
direct de camerele de conturi teritoriale, care intră în competența de verificare a Curții de Conturi;
• aspecte apărute în mass-media, referitoare la entitate;
• constatări consemnate în actele încheiate în urma verificărilor anterioare efectuate la
respectiva entitate etc.
Obiectivele cuprinse în tematica de control stau la baza întocmirii planului de control. Pe
parcursul desfășurării acțiunii, obiectivele din planul de control se pot completa, după caz, cu alte
obiective fie stabilite de către conducerea structurii de specialitate, ulterior elaborării tematicii de
control, fie propuse de echipa de control, ca urmare a unor aspecte rezultate pe parcursul acțiunii de
verificare.
Responsabilitatea auditorilor publici externi este aceea de a planifica și efectua acțiunea de
audit de conformitate (control), astfel încât să se obțină o asigurare rezonabilă privind existența sau
absența unor erori/abateri semnificative în activitatea desfășurată de entitate. Această
responsabilitate presupune:
 efectuarea controlului în conformitate cu prevederile regulamentului Curții de Conturi, ale
standardelor de audit de conformitate, precum și ale celorlalte norme, manuale, precizări,
ghiduri etc. elaborate la nivelul instituției;
 planificarea și desfășurarea acțiunii de control, astfel încât să se obțină o asigurare
rezonabilă cu privire la îndeplinirea obiectivului general al controlului, prevăzut în tematica
de control;
 probele de audit obținute să ofere o bază rezonabilă pentru susținerea constatărilor,
concluziilor, recomandărilor, precum și a concluziei generale formulate de auditorii publici
externi.
Entitățile incluse în Programul anual de activitate sunt notificate asupra controlului care
urmează să se efectueze de către structurile de specialitate ale Curții de Conturi, cu minimum 15
zile calendaristice înainte de începerea controlului. În cadrul acțiunilor de documentare, notificarea
se face cu 5 zile calendaristice înainte de data începerii acestora.
Pentru fiecare acțiune de control sunt propuși auditori publici externi în funcție de volumul de
activitate al entității supuse verificării, complexitatea acțiunii de verificare, resursele umane
disponibile la nivelul structurii, nivelul de pregătire al auditorilor publici externi, precum și de alte
criterii care să garanteze calitatea actului de control. Propunerile vor fi formulate astfel încât să se
asigure rotația auditorilor publici externi, ei neputând efectua mai mult de două acțiuni de
control/audit consecutive la aceeași entitate. Auditorii publici externi desemnați au obligativitatea
de a întocmi, înainte de declanșarea acțiunii de control sau ori de câte ori apar situații noi pe
parcursul acesteia, declarația de independență. În cazul în care echipa de control este formată din
doi sau mai mulți auditori publici externi, unul dintre aceștia este desemnat șef de echipă, el având
și sarcina de a repartiza obiectivele de control pe fiecare membru al echipei, precum și de a urmări
și coordona întreaga acțiune.
Pentru efectuarea controlului la entitatea nominalizată în Programul anual de activitate, șefii
departamentelor de specialitate/directorii camerelor de conturi emit Delegații de control. În fiecare
dintre aceasta se precizează în mod explicit: numele, prenumele și funcția deținută de persoana
delegată, structura de specialitate a Curții de Conturi din care face parte, numărul legitimației de
serviciu, numărul și data ordinului de delegare (atunci când la acțiunea de control participă și
auditori publici externi de la alte structuri de specialitate decât structura în competența căreia intră
entitatea supusă verificării), denumirea acțiunii de verificare, entitatea nominalizată pentru
verificare, perioada supusă verificării, obiectivele principale ale acțiunii de verificare, precum și
perioada de efectuare a verificării.

17
 În baza programului anual de activitate a Curții de Conturi, la data prevăzută pentru începerea
acțiunii, are loc ședința de prezentare a echipei de control la entitate. În cadrul discuției cu
conducerea entității verificate, la care pot participa și conducătorii structurilor de specialitate din
cadrul Curții de Conturi, se prezintă tema acțiunii și se stabilesc persoanele de contact, logistica,
precum și alte detalii necesare pentru realizarea în bune condiții a respectivei acțiuni de control. De
asemenea, se solicită conducerii entității verificate să confirme că situațiile și documentele cerute
prin adresa de notificare sunt finalizate și disponibile pentru echipa de control/audit. Toate aceste
aspecte se consemnează într-o notă întocmită de către șeful de echipă, semnată de către
reprezentanții structurii de specialitate a Curții de Conturi, precum și ai entității verificate care au
participat la ședința de deschidere.
După ședința de prezentare se va proceda la predarea de către entitatea verificată și, respectiv,
primirea de către echipa de control a actelor, documentelor și informațiilor solicitate prin adresa de
notificare.
La entitățile care țin registrul unic de control, auditorii publici externi au obligația de a
consemna în acesta, atât înaintea începerii, cât și după finalizarea controlului, următoarele elemente:
numele și prenumele persoanelor împuternicite a efectua controlul, numărul legitimației de control,
numărul și data delegației, tema controlului, perioada controlului, perioada controlată, numărul și
data actului de control întocmit.
După ce a fost desemnată pentru efectuarea acțiunii, echipa de auditori își planifică activitatea
de control pentru a realiza o armonizare adecvată între obiectivele de control stabilite, probele care
trebuie colectate pentru atingerea acestor obiective, procedurile de audit prin care urmează să se
obțină probe suficiente și adecvate pentru susținerea constatărilor și concluziilor controlului.
Planificarea activității de control presupune întocmirea de către auditorii publici externi a unui plan
de control. Planul cuprinde, în principal, următoarele: tema acțiunii de control, perioada supusă
verificării, perioada în care se efectuează controlul, șeful de echipă și auditorii publici externi
desemnați să efectueze controlul, date despre entitatea verificată; înțelegerea și evaluarea
sistemelor contabil și de control intern, obiectivele controlului, identificarea și evaluarea
riscurilor, abordarea controlului (procedurile de audit selectate). Planul de control poate fi
modificat și completat pe parcursul desfășurării acțiunii în funcție de situația reală constatată pe
teren.
În vederea elaborării planului de control și efectuării unui control eficient, la începutul
fiecărei acțiuni, auditorii publici externi trebuie să se documenteze temeinic, asupra următoarelor
aspecte, după caz:
 natura activității entității controlate și a ramurii din care aceasta face parte; pentru aceasta se
culeg date și informații privind cadrul legal, mediul de control și condițiile în care entitatea
controlată își desfășoară activitatea;
 categoriile de operațiuni economice efectuate de către entitatea controlată;
 sistemul contabil, sistemul de control intern și sistemul IT din cadrul entității;
 rapoartele întocmite anterior perioadei controlului de către auditorii interni, auditorii publici
externi și alte organe de control;
 modul de îndeplinire a măsurilor dispuse în urma acțiunilor anterioare de verificare;
 modul în care au fost implementate recomandările organelor cu atribuții de control și
impactul acestora asupra activității entității;
 informațiile privind statutul, regulamentele interne, contractele economice ale entității
verificate etc.
Auditorii publici externi au obligația de a examina ultimul act de control încheiat de Curtea de
Conturi la entitatea controlată, inclusiv cel privind modul de aducere la îndeplinire a măsurilor
dispuse de Curtea de Conturi.
Acțiunea de control se efectuează, de regulă, la sediul entității verificate. În cazuri
excepționale, verificarea se poate face și la sediul Curții de Conturi sau al camerei de conturi. În
acest din urmă caz, se transmite conducerii entității ce urmează a fi controlată o scrisoare
cuprinzând actele, informațiile și documentele referitoare la obiectivele supuse verificării, necesare

18
pentru realizarea acțiunii, precum și termenul maxim la care acestea trebuie puse la dispoziția
echipei de control, în original.
Pentru actele și documentele solicitate astfel de Curtea de Conturi, precum și pentru orice alte
documente solicitate ulterior, aduse la sediul structurii Curții de Conturi de către reprezentanții
entității verificate, pe cheltuiala acesteia, se încheie proces-verbal de predare – primire între echipa
de control și acești reprezentanți, atât în momentul primirii, cât și la sfârșitul acțiunii de control,
când respectivele acte și documente se restituie.
Aspectele prezentate mai sus cu referire la documentele entităților controlate sunt valabile și
în cazul misiunilor de audit financiar și audit al performanței.
Procedurile de audit utilizate de Curtea de Conturi pentru realizarea acțiunilor de control sunt
reprezentate de: teste ale controalelor și proceduri de fond. Ele se selectează în funcție de specificul
activității entității controlate și de obiectivele de control stabilite.
Testele controalelor sunt efectuate cu scopul de a obține probe privind modul de funcționare a
sistemului contabil și a celui de control intern ale entității controlate, în vederea evaluării măsurii în
care auditorii publici externi se pot baza pe aceste sisteme. Testele controalelor urmăresc atât modul
de proiectare a acestor sisteme în conformitate cu prevederile legale, cât și modul de funcționare a
sistemelor pe toata perioada verificată.
Procedurile de fond se efectuează de auditorii publici externi pentru a obține o asigurare
rezonabilă că modul de administrare a patrimoniului public și privat al statului și al unităților
administrativ-teritoriale, precum și execuția bugetului de venituri și cheltuieli s-au realizat de către
entitatea controlată în concordanță cu scopul, obiectivele și atribuțiile prevăzute în actele normative
prin care a fost înființată entitatea și că aceasta respectă principiile legalității, regularității,
economicității, eficienței și eficacității.
Procedurile de fond sunt de două tipuri: proceduri analitice și teste de detaliu.
Procedurile analitice reprezintă o activitate de analiză a informațiilor, realizată prin studierea
datelor financiare și nefinanciare, prin analiza indicatorilor și a tendințelor semnificative ale
acestora, inclusiv investigarea fluctuațiilor și a relațiilor care sunt inconsecvente față de alte
informații relevante sau care se abat de la valorile așteptate. Aceste proceduri ajută auditorii publici
externi să evalueze dacă anumite informații din situațiile financiare sunt rezonabile și oferă indicii
cu privire la posibile erori sau abateri de la legalitate și regularitate, precum și cu privire la modul
de respectare a principiilor de economicitate, eficiență și eficacitate.
Procedurile analitice pot fi aplicate datelor din situațiile financiare consolidate, din situațiile
financiare ale structurilor componente ale entității verificate, precum și celor privind activitatea
proprie, în cazul entităților ai căror conducători au calitatea de ordonatori principali sau secundari
de credite. Ele se aplică, de obicei, datelor exprimate sub formă numerică și presupun: calcule,
analize ale proporțiilor, tendințe și fluctuații ale informațiilor etc.
Tehnicile specifice utilizate de echipa de audit ca proceduri analitice includ:
♦ studierea schimbărilor intervenite în situațiile financiare față de perioadele contabile
anterioare celei de raportare;
♦ analiza evoluției indicatorilor care au stat la baza modului de fundamentare a bugetului de
venituri și cheltuieli;
♦ analiza gradului de execuție a bugetului de venituri și cheltuieli definitiv aprobat;
♦ studierea corelațiilor dintre diferite posturi bilanțiere;
♦ studiul legăturilor dintre informațiile financiare și cele nefinanciare, care pot confirma
cunoștințele pe care auditorii publici externi le-au dobândit deja sau le pot atrage atenția asupra
unor cifre neobișnuite ori neprevăzute în situațiile financiare, referitoare la anumite operațiuni
economice efectuate de entitate.
Testele de detaliu sunt proceduri de fond pe care un auditor public extern le efectuează asupra
unor operațiuni economice ale entității pentru perioada verificată și care iau forma unor tehnici
specifice de obținere a probelor. Prin aplicarea acestui tip de proceduri, echipa de audit testează
detaliile acestor operațiuni economice, în scopul obținerii de probe de audit, pentru a formula
concluzii privind caracterul real, exact, legal și complet al operațiunilor.

19
 Pentru confirmarea caracterului real al operațiunilor economice ale entității auditate sunt
efectuate teste pentru a pune în evidență realizarea efectivă a acestora, verificând dacă aceste
operațiuni înregistrate în evidențele tehnico-operative și financiar-contabile au la bază documente
justificative.
În ceea ce privește verificarea exactității operațiunilor economice, aceasta presupune
refacerea de către echipa de audit a calculelor pentru toate operațiunile selectate, confruntarea
acestora cu datele înscrise în documentele justificative și compararea lor cu înregistrările din
evidența tehnico-operativă și financiar-contabilă. De asemenea, pentru confirmarea exactității, se
verifică înregistrarea în contabilitate a operațiunilor, conform planului de conturi aplicabil entității
auditate.
În legătură cu legalitatea operațiunilor economice, auditorii publici externi verifică dacă
acestea respectă toate prevederile legale care le sunt aplicabile și care sunt în vigoare la data
efectuării acestora.
Pentru confirmarea caracterului complet al operațiunilor economice, auditorii publici externi
verifică dacă toate documentele justificative au fost înregistrate în evidențele tehnico-operative și
financiar-contabile.
Cele mai utilizate metode și tehnici de colectare a probelor, atunci când se aplică testele de
detaliu, sunt: inspecția, confirmarea, intervievarea, observarea, recalcularea și reefectuarea, pe care
le prezentăm în cele ce urmează.
a) Inspecția constă în examinarea registrelor de contabilitate pentru a identifica dacă datele
înregistrate în acestea corespund cu cele existente în documentele justificative.
Cu prilejul inspecției auditorii publici externi pot solicita furnizarea de diferite informații sau
documente și de la persoane din afara entității verificate sau pot solicita unor instituții specializate
ale statului efectuarea unor verificări de specialitate. Inspecția se poate efectua și pe teren. În acest
caz, auditorii publici externi pot solicita entității verificate constituirea unei comisii, din care, pe
lângă membrii echipei de audit, pot face parte reprezentanții entității verificate, precum și experți pe
domenii, din afara entității, dacă este cazul. Pentru realizarea inspecției, auditorii publici externi pot
să examineze, fără a fi limitative, informațiile referitoare la planificarea strategică și operațională a
entităților verificate, la controalele interne dispuse de către conducerea entității verificate, precum și
informațiile cuprinse în următoarele documente:
 stenogramele sau procesele-verbale ale ședințelor conducerii;
 reclamațiile și contestațiile primite de entitate, precum și modul de soluționare a acestora;
 rapoartele de activitate ale entităților auditate și ale unităților subordonate acestora;
 rapoartele întocmite în urma acțiunilor de audit public extern sau de control precedente;
 rapoartele de audit intern.
b) Observarea presupune urmărirea activităților, proceselor sau a procedurilor interne
realizate de către persoane din cadrul entității verificate.
c) Investigarea/intervievarea constă în obținerea de date și informații de la persoanele
abilitate din interiorul și din exteriorul entității verificate. Aceasta procedură de audit presupune
întocmirea de chestionare, care reprezintă o lista de întrebări la care se cer răspunsuri în formă
scrisă.
d) Confirmarea constă în primirea unui răspuns scris de la o persoană fizică sau juridică,
independentă de entitatea supusă verificării, pentru a stabili acuratețea informațiilor furnizate de
entitatea verificată ori pentru a corobora informațiile conținute în înregistrările contabile ale
acesteia cu cele primite de la sursele externe.
e) Recalcularea presupune verificarea acurateței calculelor aritmetice din documentele
justificative și din înregistrările contabile, prin reluarea calculelor.
f) Reefectuarea presupune aplicarea de către auditorul public extern, în mod independent, a
procedurilor sau controalelor care au fost efectuate de către entitatea verificată în cadrul controlului
intern. De exemplu, dacă selecția ofertelor dintr-un proces de licitație este dependentă de
îndeplinirea anumitor criterii, procesul de selectare a ofertelor ar putea fi reefectuat pentru a testa

20
dacă a fost aleasă oferta corectă. În cazul în care apar probleme de natură tehnică, pot fi implicați
experți.
Trebuie menționat că procedurile și tehnicile de audit pot fi aplicate asupra tuturor
elementelor din categoria de operațiuni economice, asupra unor elemente specifice sau asupra unor
eșantioane extrase din populația totală, în funcție de raționamentul profesional al auditorilor publici
externi.
Procedurile și tehnicile de audit aplicate de către auditorii publici externi în cadrul acțiunii de
control în vederea obținerii de probe suficiente și adecvate trebuie consemnate în documentele de
lucru. Tot aici trebuie consemnate și constatările, concluziile și recomandările formulate în urma
acțiunii de control.
În cazul controalelor efectuate pe parcursul execuției bugetare și pentru perioadele expirate se
întocmesc următoarele tipuri de acte:
A. Acte de control: raportul de control.
B. Alte tipuri de acte, care constituie anexe ale raportului de control: nota de constatare, nota
privind propunerea de apelare la serviciile unui expert, nota privind propunerea de sesizare a altor
autorități abilitate de lege să aplice sancțiunea contravențională, nota privind propunerea de
solicitare a unor instituții specializate ale statului să efectueze cu prioritate unele verificări de
specialitate, procesul-verbal de constatare și sancționare a contravențiilor, proces-verbal de
constatare a abaterilor și de aplicare a amenzii civile, procesul-verbal de constatare a încălcării a
unor obligații și de aplicare a penalităților, nota de conciliere.
C. Cu prilejul verificării modului de ducere la îndeplinire a măsurilor dispuse prin decizia
Curții de Conturi, se întocmește un Raport privind modul de ducere la îndeplinire a măsurilor
dispuse prin decizie (raport de follow-up).
În Raportul de control se consemnează erorile sau abaterile de la legalitate și regularitate,
faptele pentru care există indicii că au fost săvârșite cu încălcarea legii penale, precum și cazurile de
nerespectare a principiilor de economicitate, eficiență și eficacitate în utilizarea fondurilor publice și
în administrarea patrimoniului public și privat al statului și al unităților administrativ-teritoriale,
constatate de către auditorii publici externi în urma acțiunii de control efectuate la entitatea supusă
verificării. Constatările sunt prezentate în raportul de control în ordinea obiectivelor din planul de
control.
Obiectivele de control din cadrul planului de control la care nu s-au constatat deficiențe de
către auditorii publici externi în urma acțiunii de verificare efectuate vor fi consemnate pe scurt în
raport. Prezentarea în detaliu a obiectivelor verificate, a dimensiunii și conținutul eșantioanelor
selectate, precum și a altor elemente necesare pentru susținerea concluziilor se va face în
documentele de lucru.
În cadrul oricărui tip de acțiune de control, pe lângă aspectele constatate, auditorii publici
externi au obligația de a consemna în secțiuni distincte ale raportului de control următoarele:
a) constatările, concluziile și recomandările cu privire la:
• evaluarea de către auditorii publici externi a activităților de control și audit intern ale
entității verificate;
• inventarierea și evaluarea bunurilor aparținând domeniului public și privat al statului și al
unităților administrativ-teritoriale, aflate în administrarea entității verificate;
b) carențele, inadvertențele sau imperfecțiunile cadrului legislativ identificate cu ocazia
controlului, care au favorizat apariția deficiențelor consemnate în actul de control.
Constatările rezultate în urma acțiunii de control vor fi prezentate în ordinea obiectivelor din
programul detaliat și cu precizarea obiectivelor la care acestea au fost consemnate. Pentru fiecare
constatare se vor consemna în mod obligatoriu următoarele elemente:
1. descrierea detaliată, cât mai completă și în clar a erorii sau abaterii de la legalitate și
regularitate, a faptei pentru care există indicii că a fost săvârșită cu încălcarea legii penale sau a
cazului de nerespectare a principiilor de economicitate, eficiență și eficacitate în utilizarea
fondurilor publice ori în administrarea patrimoniului, pe bază de date, documente și alte dovezi
relevante, precum și a cauzelor și împrejurărilor care au condus la apariția deficienței respective;

21
 2. actul normativ încălcat, cu indicarea articolului, literei și a conținutului acestuia;
3. valoarea estimativă a erorii sau abaterii constatate, ce se determină pe bază de date,
documente și alte probe relevante (valoarea tuturor deficiențelor consemnate în raportul de control
va fi estimată până la zi);
4. consecințele economico-financiare, sociale etc. ale erorii sau abaterii de la legalitate și
regularitate, ale faptei pentru care există indicii că a fost săvârșită cu încălcarea legii penale sau ale
cazurilor de nerespectare a principiilor de economicitate, eficiență și eficacitate;
5. persoanele cu atribuții în domeniul în care s-au constatat deficiențe, cu descrierea
atribuțiilor prevăzute în fișa postului și/sau în celelalte norme și regulamente interne, sinteza
explicațiilor și punctul de vedere al acestora față de deficiențele constatate, exprimate în nota de
relații, precum și punctul de vedere motivat al auditorilor publici externi în cazul neluării în
considerare a justificărilor prezentate de aceste persoane;
6. faptele care constituie contravenție, a căror constatare intră în competența Curții de
Conturi, persoanele răspunzătoare de faptele contravenționale și sancțiunile contravenționale
aplicate prin procesul-verbal de constatare și sancționare a contravențiilor;
7. măsurile luate de către entitatea verificată în timpul controlului;
8. punctele de vedere ale conducerii entității verificate față de problemele rămase în
divergență în urma procesului de conciliere și motivația auditorilor publici externi pentru
neînsușirea acestor puncte de vedere;
9. recomandările auditorilor publici externi cu privire la măsurile concrete ce se impun a fi
luate, în vederea înlăturării deficiențelor consemnate în raportul de control.
Raportul de control se semnează de către auditorii publici externi care au efectuat verificarea
și de către reprezentanții legali ai entității controlate. El va fi însoțit de acte, documente, situații,
tabele, precum și note de relații necesare susținerii constatărilor. La actul de control se vor atașa
numai acele situații întocmite de reprezentanții entității controlate sau elaborate de către auditorii
publici externi, precum și copii ale actelor sau documentelor care sunt relevante pentru susținerea și
probarea deficiențelor consemnate. Situațiile anexate la raportul de control se semnează de către
echipa de control, de reprezentanții legali ai entității controlate și de persoanele din cadrul entității
care le-au întocmit. În situația în care auditorii publici externi constată producerea unor fapte pentru
care există indicii că au fost săvârșite cu încălcarea legii penale, la raportul de control se anexează,
tot în copie, actele și documentele relevante care au stat la baza constatărilor, certificate pentru
conformitate de către conducerea entității verificate.
Fiecare pagină a raportului de control se semnează de către toți membrii echipei, în josul
paginii, în partea dreapta, pentru a asigura integritatea informațiilor prezentate în conținutul acestui
raport și pentru a proteja datele, informațiile și constatările consemnate în cuprinsul raportului
împotriva unor intervenții destinate a schimba sau deturna sensul și acuratețea acestora.
În legătură cu întocmirea unui raport de control mai trebuie menționate câteva elemente.
Astfel, proiectul raportului de control se prezintă conducerii entității verificate și se analizează
împreună cu aceasta, într-o singură întâlnire, organizată la o dată stabilită de comun acord. Cu acest
prilej se încearcă clarificarea eventualelor divergențe între constatările auditorilor publici externi și
punctele de vedere ale reprezentanților entității verificate. La această întâlnire este recomandabil să
participe și conducerea structurii de control/audit respective.
Rezultatul analizei proiectului raportului de control se consemnează într-o notă de conciliere
întocmită de un auditor public extern, semnată de participanții la întâlnire. În situația în care
conducerea entității verificate refuză să participe la întâlnirea stabilită cu echipa de control ori
refuză să semneze nota de conciliere întocmită în urma întâlnirii, acest fapt se va menționa în
raportul de control. În situația în care după conciliere se mențin unele divergențe, auditorii publici
externi prezintă în raportul de control punctul de vedere al conducerii/reprezentanților entității
verificate și explică motivația neînsușirii acestuia.
Redactarea formei finale a raportului de control se realizează ținând cont și de:
a) eventualele probe noi prezentate de către conducerea sau de către reprezentanții legali ai
entității verificate;

22
 b) punctul de vedere al conducerii sau reprezentanților legali ai entității verificate asupra
constatărilor auditorilor publici externi;
c) precizările sau recomandările departamentului de specialitate pentru acțiunile coordonate
în teritoriu.
Notele de relații se solicită pe parcursul desfășurării acțiunii de control, în vederea clarificării
împrejurărilor și a cauzelor care au condus la apariția deficiențelor. Persoanele cărora le sunt
solicitate notele de relații sunt obligate să prezinte orice informații, acte sau documente relevante
pentru susținerea răspunsurilor la întrebările din notele de relații. În notă se descriu constatările în
legătură cu care se solicită informații, se formulează întrebări pentru clarificarea împrejurărilor și a
cauzelor care au condus la apariția deficiențelor și se stabilește termenul până la care trebuie
prezentate răspunsurile însoțite de actele și documentele care probează aceste răspunsuri.
La redactarea raportului de control vor fi avute în vedere și explicațiile date de persoanele cu
atribuții în domeniile în care s-au constatat deficiențe, conținutul acestora fiind redat în mod succint
în raportul de control. În cazul neluării în considerare a justificărilor prezentate de aceste persoane,
în raportul de control se va consemna și punctul de vedere motivat al auditorilor publici externi față
de răspunsurile date. De asemenea, în situația în care o persoană refuză să răspundă la întrebările
formulate în nota de relații, auditorii publici externi vor menționa despre acest lucru în raportul de
control. Notele de relații pot fi solicitate în orice etapă a controlului și se înregistrează la registratura
entității controlate.
Nota de constatare se întocmește de către auditorii publici externi în următoarele cazuri:
a) când se constată erori sau abateri ca urmare a controlului efectuat, pentru clarificarea cărora
se impune continuarea verificării la altă entitate și/sau de către alte structuri ale Curții de Conturi;
b) când se impune efectuarea unor verificări încrucișate și la alte entități decât cea la care s-a
dispus inițial controlul, în scopul instrumentării și fundamentării unor constatări;
c) când se constată la o entitate supusă controlului erori sau abateri a căror reconstituire
ulterioară nu mai este posibilă; în această situație, nota de constatare se întocmește și se semnează
în momentul identificării deficiențelor respective;
d) când se efectuează controlul la ordonatorii principali sau secundari de credite și se constată
deficiențe în legătură cu activitatea desfășurată la ordonatorii de credite ierarhic inferiori, urmare a
solicitării de acte, documente și informații de la aceștia, deși nu au fost incluși în programul anual
de activitate.
În Nota de constatare se consemnează situația de fapt, precum și, dacă este cazul, măsurile
luate operativ de entitate pentru remedierea erorilor sau abaterilor identificate de către echipa de
control.
Nota de constatare constituie anexă la raportul de control și se semnează de către auditorii
publici externi, precum și de către una din următoarele categorii de persoane, după caz:
• reprezentanții legali ai entității controlate;
• de alte persoane în prezența cărora s-a efectuat constatarea;
• conducerea entității la care s-a constatat deficiența.
Procesul-verbal de constatare și sancționare a contravențiilor se încheie de către auditorii
publici externi în cazul în care în raportul de control sunt consemnate fapte prevăzute de lege ca
fiind contravenții, a căror constatare și sancționare intră în competența Curții de Conturi.
Dacă o persoană juridică sau o persoană fizică a săvârșit mai multe contravenții constatate în
același timp, echipa de control încheie un singur proces-verbal de constatare și sancționare a
contravențiilor. Cumulul sancțiunilor contravenționale aplicate nu poate depăși dublul maximului
amenzii prevăzute pentru contravenția cea mai gravă. În procesul-verbal de constatare a
contravenției și de aplicare a sancțiunii se va face mențiunea că împotriva acestuia se poate face
plângere în termen de 15 zile calendaristice de la data comunicării. De asemenea, trebuie făcută
mențiunea că dacă actul nu a fost atacat în termenul legal constituie titlu executoriu, fără vreo altă
formalitate. Structura de specialitate din care fac parte auditorii publici externi care au încheiat
procesul-verbal de constatare și sancționare a contravențiilor îl transmite spre executare organelor

23
fiscale abilitate. Plata amenzii se face la organul fiscal al autorității publice locale pe raza căreia are
domiciliul sau sediul contravenientul.
Procesul-verbal de constatare a abaterilor și de aplicare a amenzii civile se întocmește în
următoarele cazuri:
a) nerespectarea de către entitatea verificată a obligației de a prezenta Curții de Conturi, în
termenele stabilite, conturile ce urmează a fi controlate;
b) neefectuarea de către organele de control financiar, fiscal, inclusiv de inspecție bancară ale
Băncii Naționale a României, precum și alte instituții specializate ale statului a verificărilor
solicitate de Curtea de Conturi;
c) nepunerea la dispoziția Curții de Conturi de către entitatea verificată a rapoartelor celorlalte
organisme cu atribuții de control financiar, fiscal, audit intern și inspecție bancară;
d) nesuspendarea din funcție, în baza deciziei emise de Curtea de Conturi, a persoanelor
acuzate de săvârșirea de fapte cauzatoare de prejudicii importante sau a unor abateri grave cu
caracter financiar, constatate în urma controalelor efectuate, până la soluționarea definitivă a
cauzelor în care sunt implicate.
În procesul-verbal de constatare a abaterilor și de aplicare a amenzii civile, auditorii publici
externi prezintă în mod obligatoriu abaterile constatate la entitatea controlată, cu descrierea
detaliată, cât mai completă și în clar a acestor abateri.
După consemnarea numelui persoanei căreia i se aplică amenda civilă, auditorii publici
externi menționează cuantumul amenzii și perioada pentru care aceasta se aplică. Aspectele
privitoare la contestare, plată etc. pe care le-am prezentat la Procesul-verbal de constatare și
sancționare a contravențiilor sunt aplicabile și în cazul Procesului-verbal de constatare a abaterilor
și de aplicare a amenzii civile.
Procesul-verbal de constatare a încălcării unor obligații și de aplicare a penalităților se
întocmește în cazul netransmiterii de către entitate a actelor, documentelor și informațiilor
solicitate, la termenele și în structura stabilite de Curtea de Conturi, precum și în cazul neasigurării
accesului auditorilor publici externi în sediile acestora.
Dacă pe parcursul desfășurării acțiunilor de control și audit public extern, se apreciază că sunt
necesare cunoștințe și experiență specială în alte domenii decât cel financiar-contabil și de audit, se
poate apela la serviciile unui expert în domeniul respectiv. În acest scop, auditorii publici externi
trebuie să întocmească o notă, în care să formuleze propunerea pentru apelarea la serviciile unui
expert și să motiveze necesitatea acestor servicii pentru fundamentarea constatărilor rezultate în
urma acțiunilor de verificare.
O altă situație specială este aceea în care se apreciază că, pentru realizarea corespunzătoare a
acțiunilor proprii de control ale Curții de Conturi, sunt necesare actele întocmite de alte instituții. În
acest caz, auditorii publici externi vor întocmi o notă cuprinzând propunerea de solicitare către
anumite instituții specializate ale statului să efectueze cu prioritate unele verificări de
specialitate, precum și motivarea necesității acestor verificări pentru fundamentarea constatărilor
rezultate în urma acțiunilor de verificare.
Urmare a acestei solicitări, șeful de departament sau Directorul camerei de conturi va
transmite instituției specializate a statului o adresă de solicitare, în care se precizează: obiectivele de
control, perioada de verificare și termenul de predare a actului de control la structura Curții de
Conturi care a solicitat verificarea respectivă. Actul întocmit la solicitarea Curții de Conturi
constituie anexă la raportul de control întocmit de auditorii publici externi. Solicitarea se face și în
cazul auditului financiar și al auditului performanței.
Măsurile pe care le poate lua Curtea de Conturi pentru valorificarea constatărilor înscrise în
rapoartele de control și, respectiv, în nota de constatare, anexă a raportului de control, sunt:
a) suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor legale din domeniul financiar,
contabil și fiscal;
b) blocarea fondurilor bugetare sau speciale, atunci când se constată utilizarea nelegală sau
ineficientă a acestora;
c) înlăturarea neregulilor constatate în activitatea financiar-contabilă sau fiscală controlată;

24
 d) comunicarea către conducerea entității controlate a constatării existenței unor abateri de la
legalitate și regularitate, care au determinat producerea unor prejudicii și dispunerea către aceasta a
obligației de stabilire a întinderii prejudiciului și de luare a măsurilor pentru recuperarea acestuia;
e) sesizarea organelor de urmărire penală și informarea entității controlate în legătură cu
această sesizare, în situația în care se constată existența unor fapte pentru care există indicii că au
fost săvârșite cu încălcarea legii penale, care au determinat sau nu producerea de prejudicii;
f) suspendarea din funcție a persoanelor acuzate de săvârșirea de fapte cauzatoare de prejudicii
importante sau a unor abateri grave cu caracter financiar, constatate în urma controalelor efectuate,
până la soluționarea definitivă a cauzelor în care sunt implicate.
Raportul privind modul de ducere la îndeplinire a măsurilor dispuse prin decizie (raportul de
follow-up) este un act de control care se întocmește în urma acțiunilor de verificare a modului de
ducere la îndeplinire a măsurilor transmise prin decizie.
Raportul de follow-up se întocmește în situațiile în care:
• măsurile dispuse prin decizie au fost duse la îndeplinire în totalitate;
• măsurile dispuse prin decizie au fost duse la îndeplinire parțial;
• măsurile dispuse prin decizie nu au fost duse la îndeplinire.
Raportul de follow-up se încheie într-un număr suficient de exemplare care să asigure
valorificarea acestuia în funcție de situațiile constatate cu prilejul realizării acestei acțiuni, se
înregistrează la registratura entității verificate, precum și în Registrul unic de control. După semnare
de către reprezentanții legali, un exemplar se lasă entității verificate, iar celelalte exemplare se
preiau de către auditorii publici externi.
Organizarea și exercitarea auditului financiar
Curtea de Conturi exercită activitatea de audit financiar asupra situațiilor financiare întocmite
de entitățile aflate în competența ei de verificare, urmărind, în principal:
a) exactitatea și realitatea situațiilor financiare;
b) evaluarea sistemelor de management și control la autoritățile cu sarcini privind urmărirea
obligațiilor financiare către bugete sau către alte fonduri publice ale persoanelor juridice sau
fizice;
c) utilizarea fondurilor alocate de la buget sau din alte fonduri speciale conform destinației
stabilite;
d) calitatea gestiunii economico-financiare;
e) economicitatea, eficiența și eficacitatea utilizării fondurilor publice;
f) evaluarea activității de control financiar propriu și de audit intern a entităților verificate.
În cadrul competențelor sale, Curtea de Conturi efectuează misiuni de audit financiar la
următoarele categorii de entități publice:
1. statul și unitățile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice de drept public, cu
serviciile și instituțiile lor publice, autonome sau neautonome;
2. organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură, care gestionează bunuri, valori
sau fonduri, într-un regim legal obligatoriu, în condițiile în care, prin lege sau prin statutele lor, se
prevede acest lucru.
Obiectivul auditului financiar este acela de a obține asigurarea că:
• situațiile financiare auditate nu conțin denaturări semnificative ca urmare a unor abateri sau
erori, permițând astfel să se exprime o opinie cu privire la măsura în care acestea sunt întocmite de
către entitate în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil în România, respectă
principiile legalității și regularității și oferă o imagine fidelă a poziției financiare, a performanței
financiare și a celorlalte informații referitoare la activitatea desfășurată de entitatea respectivă;
 modul de administrare a patrimoniului public și privat al statului și al unităților
administrativ-teritoriale, precum și execuția bugetului de venituri și cheltuieli al entității verificate
sunt în concordanță cu scopul, obiectivele și atribuțiile prevăzute în actele normative prin care a fost
înființată entitatea verificată și respectă principiile legalității, regularității, economicității, eficienței
și eficacității.

25
 Responsabilitatea auditorilor publici externi este aceea de a planifica și efectua auditul
financiar astfel încât să obțină o asigurare rezonabilă privind existența sau absența unor erori sau
abateri semnificative în activitatea desfășurată de entitate și reflectată în situațiile financiare. În
acest sens, responsabilitatea auditorilor publici externi cu privire la misiunea de audit financiar
presupune:
♦ efectuarea misiunii de audit financiar în conformitate cu prevederile regulamentului
privind organizarea și desfășurarea activităților specifice și ale standardelor de audit ale Curții de
Conturi;
♦ planificarea și desfășurarea misiunii de audit pentru certificarea acurateței și veridicității
datelor din situațiile financiare verificate, în condițiile obținerii unei asigurări rezonabile cu privire
la îndeplinirea obiectivului general al auditului financiar;
♦ ca probele de audit obținute să ofere o bază rezonabilă pentru susținerea constatărilor,
concluziilor, recomandărilor și opiniei formulate de auditorii publici externi.
Curtea de Conturi certifică acuratețea și veridicitatea datelor din situațiile financiare auditate.
Certificarea situațiilor financiare nu constituie temei pentru exonerarea de răspundere juridică a
entității auditate. Pentru motive bine întemeiate, în termen de un an de la data la care s-au certificat
situațiile financiare, procedura examinării acestora poate fi redeschisă numai cu aprobarea plenului
Curții de Conturi.
Situațiile financiare supuse auditului financiar de către auditorii publici externi trebuie să
îndeplinească condițiile prevăzute de lege, pentru a face posibilă auditarea lor. În cazul în care
situațiile financiare prezentate nu întrunesc condițiile care să facă posibilă auditarea lor, auditorii
publici externi le restituie titularilor acestora, consemnând această situație într-un proces-verbal de
constatare. În această situație, acțiunea de audit se suspendă până la refacerea sau completarea
situațiilor financiare, fapt ce se aduce la cunoștința entității auditate. Dacă titularii situațiilor
financiare nu se conformează măsurii de refacere sau de completare a situațiilor financiare,
operațiunea se va realiza pe cheltuiala lor de către un expert contabil numit de Curtea de Conturi.
Misiunile de audit financiar se efectuează conform Programului anual de activitate, aprobat
de plenul Curții de Conturi. Entitățile incluse în Programul anual de activitate trebuie notificate
asupra misiunii de audit financiar ce se efectuează de către structurile Curții de Conturi. Procedura
de notificarea entității ce va fi supusă auditului financiar, desemnarea auditorilor publici externi și
emiterea Delegației misiunii de audit se realizează într-o manieră similară misiunilor de control.
În vederea atingerii obiectivelor auditului financiar, echipa de audit trebuie să își planifice
activitatea în scopul cunoașterii activității entității auditate, al identificării categoriilor de operațiuni
economice care vor fi auditate și a procedurilor de audit ce urmează a fi utilizate.
În momentul începerii activității de teren, se organizează o întâlnire cu conducerea entității
auditate sau cu alte persoane desemnate de aceasta. În cadrul întâlnirii se prezintă tema acțiunii,
auditorii publici externi care efectuează acțiunea, calendarul auditului financiar, se stabilesc
modalitățile de comunicare și persoanele de contact, precum și alte detalii necesare pentru
realizarea misiunii. Cu această ocazie, se precizează și faptul că entitățile auditate sunt obligate să
transmită actele, documentele, informațiile solicitate la termenele și în structura stabilite de echipa
de audit și să asigure spații de lucru adecvate și alte elemente logistice necesare.
În timpul realizării misiunii lor, auditorii publici externi întocmesc dosare de audit, care
cuprind documentele primite sau elaborate în timpul auditului, indiferent de suportul pe care sunt
prezentate. Dosarele de audit sunt de două tipuri: permanent și curent.
Dosarul permanent include informații și documente care sunt relevante și de interes
permanent pentru acțiunile de verificare viitoare. El trebuie actualizat corespunzător.
Dosarul curent cuprinde documente de lucru și copii ale documentelor justificative pe care
auditorul le consideră relevante sau extrase din acestea, cu ajutorul cărora se susțin constatările
auditului.
Pentru efectuarea auditului financiar, auditorii publici externi parcurg următoarele etape:
planificarea, execuția și raportarea. La acestea se adaugă revizuirea, care este realizată de către

26
șeful de echipă sau de către cineva din conducerea structurilor de specialitate din cadrul Curții de
Conturi.
Prin planificarea auditului financiar, auditorii publici externi caută să se asigure că vor
realiza un audit de calitate, respectând bugetul de timp repartizat misiunii.
Planificarea auditului financiar presupune parcurgerea următoarelor faze:
a) înțelegerea activității entității auditate;
b) evaluarea sistemului de control intern al entității;
c) identificarea și evaluarea riscurilor în cadrul entității;
d) determinarea pragului de semnificație (materialitatea);
e) determinarea categoriilor de operațiuni economice ce urmează a fi auditate;
f) stabilirea metodelor de selectare a elementelor în vederea testării lor;
g) abordarea auditului financiar;
h) elaborarea de către auditorii publici externi a planului de audit financiar.
Pentru a planifica auditul financiar într-o manieră economică, eficientă și eficace, auditorul
public extern trebuie să realizeze o înțelegere cât mai completă a funcționării și a activității
entității, precum și a mediului în care aceasta își desfășoară activitatea. În acest sens, el se bazează
pe cunoștințele și experiența anterioară, căutând să obțină o serie de informații referitoare la:
♦ contextul economico-social în care funcționează entitatea;
♦ cadrul legal care reglementează funcționarea entității;
♦ structura organizatorică și relațiile funcționale ale entității auditate;
♦ obiectivele, funcțiile și atribuțiile entității auditate și factorii interni și externi care pot
influența realizarea acestora;
♦ analiza de ansamblu a situațiilor financiare ale entității auditate (evoluția activelor și
pasivelor bilanțiere, rectificările bugetare, veniturile, cheltuielile și rezultatele financiare realizate
de entitate în comparație cu prevederile bugetare și perioadele anterioare etc.);
♦ sistemul contabil și înțelegerea sistemului informatic ale entității auditate;
♦ rapoartele de audit intern și extern și alte acte de control existente la nivelul entității,
precum și modul în care au fost implementate recomandările prevăzute în acestea;
♦ sursele potențiale de date și informații, în vederea obținerii probelor care vor susține
opinia de audit.
În faza de evaluare a sistemului de control intern al entității auditorii trebuie să determine
nivelul de încredere pe care îl pot atribui sistemului de control intern al entității auditate, pentru a
stabili procedurile de audit care urmează a fi utilizate pe parcursul întregii misiuni de audit
financiar. În mod concret, este vorba despre evaluarea capacității sistemului de control intern de a
preveni, detecta și corecta erorile sau abaterile semnificative care pot să apară în cadrul activității
desfășurate de entitatea supusă auditului.
Auditorii publici externi trebuie să identifice și să evalueze riscurile la nivelul entității
auditate pentru fiecare categorie de operațiuni economice supusă auditului. Evaluarea riscurilor și
stabilirea pragului de semnificație determină, în principal, volumul activității de audit financiar,
respectiv:
a) dimensiunea și conținutul eșantioanelor selectate din cadrul categoriilor de operațiuni
economice care vor fi auditate;
b) procedurile de audit selectate, care vor fi orientate în special către zonele cu potențial mai
ridicat de risc.
Riscul de audit are două componente principale: riscul de denaturare semnificativă și riscul de
nedetectare.
Riscul de denaturare semnificativă reprezintă riscul ca situațiile financiare să fie semnificativ
denaturate anterior realizării auditului de către structurile de specialitate ale Curții de Conturi și se
stabilește în urma evaluării riscului inerent și a riscului de control.
Riscul inerent reprezintă susceptibilitatea ca o categorie de operațiuni economice să conțină
erori sau abateri semnificative, fie individual, fie cumulate cu erorile sau abaterile altor categorii de
operațiuni economice, presupunând că în entitatea verificată nu există controale interne.

27
 Riscul de control reprezintă riscul ca o eroare sau o abatere semnificativă să se producă fără a
fi prevenită, detectată sau corectată în timp util de către sistemul de control intern și sistemul
contabil al entității auditate.
Riscul de nedetectare reprezintă probabilitatea ca procedurile aplicate de auditorii publici
externi să nu detecteze deficiențele care există într-o categorie de operațiuni economice și care pot
fi semnificative în mod individual sau atunci când sunt cumulate cu denaturări din alte categorii de
operațiuni economice.
Auditorii publici externi trebuie să determine pragul de semnificație pentru stabilirea
procedurilor de audit pe care le vor efectua și a dimensiunii și conținutului eșantioanelor din cadrul
categoriilor de operațiuni economice care vor fi auditate.
Pragul de semnificație poate fi stabilit în funcție de:
1. valoare, respectiv nivelul valoric al erorilor sau abaterilor acceptabile în situațiile
financiare, astfel încât utilizatorii să nu fie afectați în deciziile pe care le iau pe baza analizei acestor
situații;
2. natura erorii sau abaterii constatate (de exemplu, frauda);
3. context; anumite erori sau abateri sunt considerate semnificative nu neapărat prin mărimea
sau natura lor, ci prin contextul și impactul pe care îl au (de exemplu, o abatere cu caracter
financiar-contabil care conduce la modificarea semnificativă a datelor prezentate în situațiile
financiare: transformarea deficitului în excedent, solduri negative ale creanțelor bugetare ca urmare
a neevidențierii unor obligații de plată ale contribuabililor).
Categoriile de operațiuni economice tipice pentru auditarea situațiilor financiare ale unei
entități pot fi: cheltuielile de personal, cheltuielile cu bunurile și serviciile, cheltuielile de capital,
cheltuielile cu dobânzile, cheltuielile cu asistența socială, transferurile, subvențiile, veniturile etc. În
cazul bilanțului, categoriile de operațiuni privesc: activele corporale fixe, stocurile, debitorii,
creditorii, împrumuturile, alte obligații, plățile anticipate etc. Selectarea categoriilor de operațiuni
economice va fi efectuată de auditorii publici externi în vederea identificării pentru fiecare dintre
acestea a procedurilor de audit care vor fi utilizate în etapa de execuție.
La determinarea categoriilor de operațiuni economice auditorii publici externi trebuie să aibă
în vedere:
a) specificul entității auditate;
b) cerințele de înregistrare contabilă și de raportare financiară ale entității auditate;
c) operațiunile semnificative din punct de vedere valoric;
d) rezultatele evaluării riscului asociat diferitelor tipuri de operațiuni.
Pe baza raționamentului profesional auditorii publici externi pot opta pentru una dintre
următoarele metode de selectare a elementelor în vederea testării lor:
 selectarea tuturor elementelor;
 selectarea unor elemente specifice;
 utilizarea eșantionării ca metodă de obținere a probelor de audit.
Selectarea tuturor elementelor din cadrul unei categorii de operațiuni economice se utilizează
în cazul în care:
a) categoria de operațiuni economice este constituită dintr-un număr mic de elemente cu
valoare mare;
b) sistemul de evidență tehnico-operativă și financiar-contabilă din cadrul entității auditate
face ca examinarea integrală a operațiunilor economice să fie eficientă din punctul de vedere al
timpului afectat acțiunii de audit;
c) alte metode de selectare nu oferă suficiente probe de audit adecvate pentru formularea
unor concluzii.
Selectarea unor elemente specifice constă în alegerea unor anumite elemente dintr-o categorie
de operațiuni ale entității, pe baza:
• informațiilor și documentelor din dosarul permanent sau obținute în etapa de planificare a
auditului despre entitatea auditată, inclusiv din mass-media;

28
 • riscurilor pe care le-au identificat și evaluat auditorii publici externi pe parcursul etapei de
planificare;
• caracteristicilor elementelor din categoria de operațiuni economice care urmează a fi
testate.
Selecția elementelor specifice poate să includă:
a) elemente cu valoare sau importanță mare;
b) toate elementele peste o anumită valoare;
c) toate acele operațiuni economice, indiferent de valoare, care, după părerea auditorilor
publici externi, comportă un risc special.
În cazul utilizării eșantionării ca metodă de obținere a probelor de audit, auditorii publici
externi vor aplica procedurile de audit numai asupra operațiunilor economice incluse în eșantion,
astfel încât, după analizarea elementelor selectate, concluziile să poată fi extinse asupra întregii
categorii de operațiuni economice din care a fost ales eșantionul.
În faza de abordare a auditului, echipa de audit stabilește procedurile de audit pe care le va
utiliza în desfășurarea auditului în scopul atingerii obiectivelor stabilite. În acest sens, auditorii
publici externi trebuie să planifice cea mai adecvată combinație între teste ale controalelor și
proceduri de fond, în vederea obținerii de probe de audit suficiente și adecvate.
Combinația dintre volumul de teste ale controalelor și cel al procedurilor de fond pe care le
vor utiliza auditorii publici externi în vederea obținerii de probe de audit este cunoscută sub
denumirea de abordare a auditului și poate fi de două tipuri:
1. abordare bazată pe sisteme;
2. abordare bazată pe proceduri de fond.
Dacă în urma evaluării sistemelor contabil și de control intern se ajunge la concluzia că
sistemele funcționează în mod eficient și auditorii publici externi se pot baza pe acestea, ei vor
utiliza în misiunea de audit "abordarea bazată pe sisteme". Aceasta presupune că echipa de audit va
realiza mai multe teste ale controalelor și va utiliza mai puține proceduri de fond (teste de detaliu).
În cadrul abordării bazate pe sisteme, auditorii publici trebuie să parcurgă următoarele etape:
a) identificarea și evaluarea în profunzime a controalelor-cheie existente la nivelul entității
auditate și stabilirea măsurii în care auditorii publici externi se pot baza pe respectivele controale,
presupunând că acestea operează efectiv;
b) testarea pentru conformitate a controalelor-cheie pentru a stabili dacă ele au funcționat în
entitate și funcționarea lor a fost eficientă pe tot parcursul perioadei supuse auditării;
c) testarea în detaliu a unor operațiuni efectuate în entitatea auditată pentru a determina dacă,
indiferent de sistemul de control al acesteia, situațiile financiare sunt complete și întocmite cu
acuratețe, precum și dacă operațiunile respective au fost legale și reale, iar criteriile de
economicitate, eficiență și eficacitate au fost respectate.
Abordarea bazată pe proceduri de fond este indicată în situația în care evaluarea sistemelor
contabil și de control intern a pus în evidență faptul că acestea au o serie de puncte slabe ori carențe
și auditorii publici externi ai Curții de Conturi nu se pot baza pe controalele interne implementate în
cadrul entității auditate. În aceste condiții, se impune aplicarea unui număr mai ridicat de teste de
detaliu în vederea atingerii obiectivelor auditului financiar.
La stabilirea modalității de abordare a auditului, auditorii publici externi vor ține seama și de
identificarea și analiza zonelor de risc care au incidență semnificativă asupra activității entității și,
implicit, asupra situațiilor financiare auditate.
Pe baza informațiilor obținute pe parcursul tuturor fazelor anterioare din cadrul etapei de
planificare, echipa de audit va întocmi planul de audit financiar, prin care se stabilesc obiectivele
auditului financiar și modul în care acestea vor fi îndeplinite, precum și detalierea procedurilor de
audit ce urmează a fi realizate de către membrii echipei în etapa de execuție a acestuia.
Planul de audit financiar va conține informații privind:
a) cadrul general al auditului, respectiv: obiectivele auditului, exercițiul bugetar auditat,
componența echipei de audit, repartizarea activităților de audit ce urmează a fi realizate de fiecare
membru al echipei, fondul de timp alocat pe activități și persoane;

29
 b) date despre entitatea auditată: prezentarea generală a domeniului de activitate al entității
auditate, a scopului, funcțiilor, obiectivelor și atribuțiilor acesteia, a situațiilor financiare și a
cadrului legal aplicabil;
c) reprezentanții entității auditate atât în perioada supusă auditului, cât și în perioada
efectuării misiunii de audit;
d) înțelegerea și evaluarea sistemelor contabil și de control intern;
e) identificarea și evaluarea riscurilor și precizarea zonelor cu risc ridicat de apariție a
erorilor, abaterilor sau a fraudei în cadrul entității auditate;
f) stabilirea pragului de semnificație, care va sta la baza formulării opiniei de audit;
g) abordarea auditului financiar, respectiv prezentarea procedurilor de audit care se vor
aplica de către auditorii publici externi;
h) alte aspecte pe care auditorii publici externi le consideră necesare pentru realizarea
auditului, cum ar fi: utilizarea experienței corespunzătoare a membrilor echipei pentru zonele cu
risc ridicat; programul întâlnirilor de lucru cu entitatea auditată; existența tehnologiei
informaționale în cadrul entității.
Planul de audit poate fi modificat și completat pe parcursul desfășurării acțiunii de audit
financiar, în funcție de situația concretă de pe teren.
Etapa de execuție a auditului financiar constă în realizarea de către auditorii publici externi
a următoarelor activități:
a) stabilirea elementelor care trebuie extrase din categoria de operațiuni economice supusă
analizei (conținutul eșantionului);
b) identificarea și aplicarea procedurilor de audit pentru obținerea probelor de audit necesare
realizării misiunii de audit;
c) extrapolarea valorii erorilor sau abaterilor constatate la nivelul întregii categorii de
operațiuni economice auditate, dacă procedurile de audit au fost aplicate asupra unui eșantion;
d) însumarea valorilor erorilor sau abaterilor extrapolate și compararea lor cu pragul de
semnificație;
e) întocmirea documentelor de lucru pentru a-și susține raportul de audit și, respectiv, opinia
de audit pe care o vor formula.
Probele de audit, respectiv actele, documentele și informațiile obținute sunt utilizate pentru a
demonstra dacă managementul și personalul entității auditate au acționat în conformitate cu
prevederile legale în vigoare, cu principiile stabilite prin regulamentele, procedurile, politicile și
standardele adoptate și dacă au folosit resursele în mod economic, eficient și eficace. Pentru a putea
susține constatările și concluziile formulate de echipa de audit, recomandările formulate pentru
înlăturarea deficiențelor constatate și pentru îmbunătățirea activității entității auditate, precum și
opinia de audit, probele de audit pe care le obțin auditorii publici externi trebuie să fie suficiente și
adecvate.
Pentru obținerea probelor de audit auditorii publici externi trebuie să aplice proceduri si
tehnici de audit, respectiv: teste ale controalelor și proceduri de fond. Acestea au fost prezentate pe
larg atunci când am descris controlul efectuat de Curtea de Conturi.
Auditorii publici externi desemnați să auditeze conturile anuale de execuție bugetară
întocmesc pentru fiecare misiune de audit un raport de audit financiar care trebuie să cuprindă, în
mod obligatoriu, următoarele elemente:
a) antetul, care cuprinde structura de specialitate care efectuează misiunea de audit;
b) titlul, localitatea și data întocmirii raportului de audit financiar;
c) partea introductivă:
• membrii echipei de audit și structura de specialitate din care fac parte;
• numărul și data delegației de audit, numărul și data legitimației de serviciu, precum și
numărul și data ordinului de delegare;
• entitatea auditată și adresa acesteia;
• perioada de efectuare a misiunii de audit;
• perioada cuprinsă în auditul financiar;
30
 • mențiunea că misiunea de audit financiar a fost efectuată în conformitate cu standardele
proprii de audit ale Curții de Conturi, elaborate în baza standardelor internaționale de audit;
• reprezentanții legali ai entității auditate;
• responsabilitatea auditorilor publici externi;
• responsabilitatea conducerii entității auditate;
d) situațiile financiare auditate;
e) obiectivele auditului financiar;
f) prezentarea generală a entității auditate și a cadrului legal aplicabil acesteia;
g) metodologia de audit aplicată;
h) sinteza constatărilor și concluziilor auditului financiar;
i) constatări rezultate în urma controlului efectuat pe perioade anterioare exercițiului
financiar auditat;
j) constatări rezultate în urma verificării entităților care au primit fonduri publice prin
bugetul ordonatorului de credite;
k) punctul de vedere al conducerii entității auditate cu privire la constatările auditului
financiar, precum și motivația neînsușirii acestuia, dacă este cazul;
l) măsurile luate de conducerea entității în timpul misiunii de audit financiar pentru
înlăturarea deficiențelor constatate de Curtea de Conturi;
m) concluziile generale rezultate în urma auditului financiar și recomandările echipei de audit
cu privire la măsurile ce urmează a fi luate pentru înlăturarea deficiențelor constatate;
n) opinia auditorilor publici externi;
o) carențele, inadvertențele sau imperfecțiunile cadrului legislativ identificate, precum și
propuneri privind îmbunătățirea acestuia;
p) semnăturile auditorilor publici externi;
q) anexe.
Tipurile de opinie care pot fi exprimate de auditorii publici externi în raportul de audit
financiar sunt următoarele:
a. opinie nemodificată (fără rezerve);
b. opinie modificată, ce poate avea 3 forme de exprimare:
• opinie cu rezerve, care se poate exprima sub una din următoarele forme;
1. opinie cu rezerve, cu paragraf de evidențiere a anumitor aspecte;
2. opinie cu rezerve, cu paragraf de limitare a sferei auditului;
• opinie contrară;
• imposibilitatea exprimării unei opinii.
La exprimarea opiniei de audit în urma misiunii de audit financiar, auditorii publici externi
vor avea în vedere atât compararea sumei erorilor sau abaterilor constatate extrapolate la nivelul
întregii populații (categoriei de operațiuni economice) cu pragul de semnificație stabilit în etapa de
planificare a auditului, cât și propriul raționament profesional.
În situația în care s-au constatat erori sau abateri de la legalitate și regularitate, care au
determinat sau nu producerea unor prejudicii, fapte pentru care există indicii că au fost săvârșite cu
încălcarea legii penale și/sau cazuri de nerespectare a principiilor economicității, eficienței și
eficacității în utilizarea fondurilor publice și în administrarea patrimoniului, se pot întocmi
următoarele tipuri de acte:
a) proces-verbal de constatare;
b) nota de constatare;
c) nota de conciliere;
d) proces-verbal de constatare și sancționare a contravențiilor;
e) proces-verbal de constatare a abaterilor și de aplicare a amenzii civile;
f) proces-verbal de constatare a încălcării unor obligații și de aplicare a penalităților.
Toate aceste acte vor constitui anexă la raportul de audit financiar.
Dacă în cadrul acțiunii de audit financiar se verifică și modul de ducere la îndeplinire a
măsurilor dispuse prin decizie ca urmare unor acțiuni anterioare, se întocmește un raport privind

31
modul de ducere la îndeplinire a măsurilor dispuse prin decizie (raport de follow-up), care se va
anexa la raportul de audit întocmit anterior.
Organizarea și exercitarea auditului performanței
Curtea de Conturi exercită auditul asupra gestiunii bugetului general consolidat, precum și
asupra oricăror fonduri publice. Pentru aceasta, Curtea de Conturi efectuează o evaluare
independentă asupra economicității, eficienței și eficacității cu care o entitate publică, un program,
un proiect, un proces sau o activitate utilizează resursele publice alocate pentru îndeplinirea
obiectivelor stabilite.
Acest tip de audit se poate efectua atât la finalul, cât și pe parcursul desfășurării proiectelor,
programelor, proceselor sau activităților. Activitatea de audit al performanței se desfășoară în
conformitate cu metodologia proprie, adoptată pe baza standardelor de audit INTOSAI și a celor
mai bune practici în domeniu și se finalizează prin elaborarea unui raport de audit al performanței.
Prin constatările și recomandările făcute, auditul performanței trebuie să conducă la diminuarea
costului resurselor sau la sporirea rezultatelor. Auditorii publici externi desemnați să efectueze
auditul performanței întocmesc rapoarte în care prezintă constatările și concluziile la care au ajuns
și formulează recomandări cu privire la măsurile ce urmează a fi luate de către entitățile auditate.
Auditul performanței furnizează informații relevante Parlamentului, Guvernului, entităților
auditate și altor instituții interesate, în vederea îmbunătățirii performanței folosirii fondurile publice.
El este îndreptat spre domenii unde un audit extern independent aduce un plus de valoare pentru
promovarea economicității, eficienței și eficacității.
Pentru efectuarea auditului performanței, auditorii publici externi parcurg următoarele etape:
planificarea, execuția și raportarea.
În cadrul etapei de planificare, auditorii publici externi se documentează pentru înțelegerea
programului/procesului/proiectului/ activității ce urmează a fi auditat, precum și a mediului în care
entitatea își desfășoară activitatea, inclusiv a sistemului de control intern al acesteia.
Planificarea unei misiuni de audit al performanței presupune următoarele faze:
1. planificarea strategică, care constă în selectarea temelor și a entităților ce vor fi supuse
auditului performanței;
2. planificarea operațională, care constă în parcurgerea următoarelor etape:
• documentarea în auditul performanței;
• identificarea și evaluarea riscurilor și a impactului potențial al acestora;
• formularea și revizuirea obiectivelor specifice ale auditului performanței, precum și a
întrebărilor la care trebuie să răspundă acest audit;
• stabilirea criteriilor de audit care se vor utiliza și a surselor acestora;
• stabilirea metodologiei de audit care va fi utilizată pentru obținerea probelor de audit;
• elaborarea planului de audit al performanței.
Documentarea în auditul performanței începe printr-o ședință de deschidere la entitatea
auditată, la care participă, după caz, șeful departamentului/directorul din cadrul departamentului sau
directorul/directorul adjunct al camerei de conturi, echipa de audit și conducerea entității auditate.
În cadrul ședinței de deschidere se prezintă echipa de audit, tema și obiectivele auditului, se
stabilesc persoanele de contact, precum și alte detalii necesare realizării auditului performanței și se
clarifică aspectele legate de asigurarea unor spații de lucru adecvate și a accesului logistic
corespunzător.
În activitatea de documentare, auditorii publici externi trebuie să colecteze, în principal,
informațiile relevante și de încredere referitoare la:
a) strategia guvernamentală privind domeniul auditat;
b) cadrul legislativ care reglementează activitatea entității auditate și analiza eventualelor
modificări legislative intervenite pe parcursul perioadei auditate;
c) mediul extern în care operează entitatea auditată;
d) obiectivele și activitățile entității auditate;

32
 e) organizarea entității auditate, respectiv organigrama și responsabilitățile managementului,
regulamente interne, sistemul de control intern etc.;
f) rapoartele întocmite de entitatea auditată;
g) veniturile și cheltuielile entității auditate;
h) constatările din actele de control întocmite la entitatea auditată de organele specializate ale
statului și alte informații relevante pentru acțiunea de audit al performanței în vederea cunoașterii
atât a principalelor probleme identificate de autoritățile care au verificat entitatea, cât și a modului
de soluționare a deficiențelor detectate.
Ca și în cazul auditului financiar, și în auditul performanței este deosebit de importantă etapa
de identificare și evaluare a riscurilor. Riscurile pentru buna gestiune financiară, adică riscurile de
neîndeplinire a obiectivelor de economicitate, eficiență și eficacitate, pot fi inerente prin natura lor
(risc inerent) și/sau pot fi influențate de deficiențele existente în organizarea și desfășurarea
controlul intern (risc de control). În abordarea auditului performanței se ține cont de cele mai
importante riscuri potențiale identificate.
După parcurgerea fazei de documentare, precum și a celei de identificare și evaluare a
riscurilor, auditorii publici externi trebuie să realizeze:
 definitivarea obiectivelor specifice ale acțiunii de audit al performanței;
 transpunerea obiectivelor specifice sub forma unor întrebări la care trebuie să răspundă
auditul.
Criteriile de audit reprezintă termeni de referință identificați, respectiv standardele față de
care este apreciată atingerea performanței.
Criteriile de audit pot fi selectate utilizând următoarele surse:
• legislație, ghiduri, reglementări și criterii de performanță stabilite și aplicabile
programului, proiectului, procesului sau activității auditate;
• standarde generale, standarde pe domenii și indicatori relevanți;
• referințe obținute prin comparare cu cea mai bună practică în domeniul auditat;
• referințe obținute prin analizarea evoluției în timp a unor indicatori privind realizarea
performanței programului, proiectului, procesului sau activității auditate;
• criterii utilizate în audituri similare, efectuate de către alte instituții supreme de audit;
• criterii obținute prin valorificarea experienței unor experți, specialiști, profesori
universitari, academicieni etc.
În faza de stabilire a metodologiei de audit care va fi utilizată pentru obținerea probelor de
audit, auditorii publici externi trebuie să identifice:
♦ natura, sursele și valabilitatea probelor de audit care pot fi obținute;
♦ procedurile de audit ce se vor utiliza pentru obținerea probelor de audit.
Planul detaliat de audit al performanței este un document al echipei de audit și cuprinde:
a) obiectivul general și obiectivele specifice ale programului/proiectului/procesului/activității
auditat/auditate;
b) înțelegerea entității, a mediului în care aceasta își desfășoară activitatea;
c) evaluarea sistemului de control intern;
d) lista riscurilor identificate, din care riscurile critice pentru îndeplinirea obiectivelor legate
de economicitate, eficiență și eficacitate;
e) criteriile de audit stabilite;
f) formularea întrebărilor la care trebuie să răspundă auditul performanței;
g) procedurile de audit prin care se obțin probele de audit;
h) repartizarea sarcinilor pe fiecare membru al echipei de audit și timpul necesar pentru
îndeplinirea fiecărei sarcini de audit.
Planul de audit al performanței poate fi modificat și completat pe parcursul desfășurării
misiunii de audit de către membrii echipei, cu aprobarea conducerii structurilor de specialitate ale
Curții de Conturi, în situația în care intervin modificări în premisele și condițiile avute în vedere la
întocmirea planului inițial.

33
 Etapa de execuție constă în aplicarea procedurilor de audit prevăzute în planul de audit al
performanței, în scopul de a obține probe de audit în legătură cu
programul/procesul/proiectul/activitatea auditat/auditată, urmată de sintetizarea, analiza și
interpretarea probelor de audit în vederea susținerii constatărilor și a formulării concluziilor și
recomandărilor ca urmare a misiunii de audit al performanței.
Probele de audit reprezintă acele acte, documente și informații obținute de către auditorii
publici externi prin utilizarea procedurilor de audit specifice auditului performanței, pentru
susținerea constatărilor, concluziilor și recomandărilor cuprinse în rapoartele de audit al
performanței. Procedurile de audit utilizate în auditul performanței sunt grupate în două categorii:
• proceduri de audit utilizate pentru obținerea probelor de audit, respectiv: observarea
directă, examinarea documentelor, rezumatele, interviurile și chestionarele;
• proceduri analitice de audit, cantitative și calitative, utilizate pentru analiza probelor de
audit, prin care se explică ceea ce s-a constatat și se stabilește legătura dintre cauză și efect. Aceasta
categorie cuprinde: analiza comparativă (benchmarking), analiza "înainte și după", analiza nivelului
de îndeplinire a obiectivelor, analiza cost-beneficiu, analiza cost-eficacitate etc.
Observarea directă presupune urmărirea de către auditorii publici externi a diferitelor
activități, procese sau a procedurilor interne realizate de către persoane din cadrul entității auditate
pentru obținerea de probe de audit și se realizează pe baza unei liste de obiective stabilite înaintea
începerii acestei activități.
Examinarea documentelor reprezintă procedura de audit, prin care auditorii publici externi
analizează:
a) informațiile conținute de documentele existente la entități, cum ar fi: stenogramele sau
procesele-verbale ale ședințelor conducerii executive, precum și ale organelor deliberative,
reclamațiile și contestațiile primite de entitate, precum și modul de soluționare a acestora, rapoartele
de activitate ale entităților auditate și ale unităților subordonate acestora, rapoartele întocmite în
urma acțiunilor de audit public extern sau de control precedente, rapoartele de audit intern, precum
și de alte documente justificative, tehnico-operative și financiar-contabile;
a) regularitatea operațiunilor economice reflectate în aceste documente.
Rezumatele, ca rezultat al studierii literaturii de specialitate existentă, reprezintă o colecție de
date și informații referitoare la domeniul auditat și la derularea unui
program/proiect/proces/activitate.
Interviurile reprezintă o procedură directă de investigare utilizată de auditorii publici externi
și constă în obținerea de date și informații de la persoanele abilitate din interiorul și din exteriorul
entității auditate, în scopul de a obține probe de audit suficiente și adecvate. Ele pot fi:
 nestructurate - au un caracter interactiv;
 structurate – se desfășoară pe baza unei liste de întrebări.
Interviurile se pot realiza cu o persoană sau cu mai multe persoane în același timp, telefonic
sau prin poștă, inclusiv prin vizite la locul de muncă.
Chestionarele reprezintă un ansamblu de întrebări scrise la care se cer răspunsuri tot în formă
scrisă, în vederea obținerii unor informații despre o anumită problemă. La finalul acestora se
adresează întrebarea deschisă „Mai aveți ceva de adăugat în completarea celor spuse?”.
Obținerea probelor de audit trebuie să fie urmată de sintetizarea, analiza și interpretarea lor.
Auditorii publici externi analizează datele și informațiile colectate, prin utilizarea următoarelor
proceduri analitice (cantitative și calitative):
a) Analiza comparativă (Benchmarking) reprezintă un proces de comparare a metodelor,
proceselor, procedurilor specifice entității auditate cu cele ale altor entități care se încadrează în
aceeași clasă de performanță.
Analizele comparative sunt, în mod obișnuit, utilizate pentru:
• identificarea unor căi de îmbunătățire a performanțelor;
• examinarea evoluției tendințelor;
• creșterea credibilității recomandărilor auditului.

34
 Auditorii publici externi fac comparații între programul/proiectul/procesul/activitatea
performantă și cele mai puțin performante, între două sau mai multe aspecte și activitatea de
ansamblu a entității auditate etc.
b) Analiza „înainte și după” compară situația existentă înaintea demarării
programului/proiectului/procesului/activității ce face obiectul auditului cu situația rezultată după
implementarea acestuia. Impactul este estimat prin compararea indicatorilor performanței aferenți
celor două etape.
c) Analiza nivelului de îndeplinire a obiectivelor se utilizează în principal pentru a determina
dacă obiectivele stabilite au fost atinse, precum și pentru a identifica acei factori care au condus la
nerealizarea sau realizarea parțială a acestora.
d) Analiza cost-beneficiu se realizează prin studiul relațiilor dintre costurile aferente
programului/proiectului/procesului/activității auditate și beneficiile obținute de acestea în mod
obișnuit. Scopul analizei cost-beneficiu este să evalueze dacă beneficiile aduse prin implementarea
unui program/proiect/proces/activitate sunt mai mari decât costurile aferente implementării
acestora. Această analiză se realizează prin exprimarea costurilor și beneficiilor în unități monetare.
e) Analiza cost-eficacitate se efectuează asupra relațiilor dintre costurile
programului/proiectului/procesului/activității și rezultatele exprimate în costuri pe unitatea de
rezultat obținut. Analiza se realizează, de obicei, prin exprimarea componentelor în unități fizice.
Așa cum am văzut deja, auditorii publici externi trebuie să obțină probe de audit suficiente și
adecvate pentru a-și susține raționamentul și concluziile în legătură cu tema auditată. În cadrul
auditului performanței, probele de audit, respectiv datele și informațiile obținute sunt utilizate
pentru a demonstra dacă managementul și personalul entității auditate au acționat în conformitate cu
principiile stabilite prin procedurile, politicile și standardele adoptate și dacă au folosit resursele în
mod economic, eficient și eficace.
În funcție de natura lor, se deosebesc următoarele tipuri de probe de audit:
a) Probele fizice se obțin prin observarea directă (la fața locului) și se prezintă sub formă de
fotografii, diagrame, grafice și alte forme și reprezentări.
b) Probele verbale constituie răspunsuri la interviuri, sondaje etc.
c) Probele documentare reprezintă acele probe obținute sub formă de acte și/sau documente.
Acestea pot fi prezentate în formă scrisă sau în format electronic.
Totodată se colectează probe și din documentele interne (prezentate de entitate), respectiv
documente tehnic-operative, documente financiar-contabile, corespondență, bugete, rapoarte
interne, sinteze statistice ale activității desfășurate de entitate, politici și proceduri interne etc.
d) Probele analitice se obțin ca urmare a verificării, interpretării și analizării datelor rezultate
din activități legate de implementarea unui program de către entitatea auditată. Analizele presupun
în principal estimări ale indicatorilor și tendințelor obținute de la entitatea auditată sau din alte
surse.
Concluziile auditului sunt formulate cunoscând așteptările programului/proiectului/
procesului/activității auditate și luând în considerație perspectiva îmbunătățirii economicității,
eficienței și eficacității. În acest sens, se pot consulta experți, specialiști și chiar cercetători sau se
pot efectua comparații și analize privind cauza și efectul.
Auditorii publici externi întocmesc pentru fiecare misiune de audit un raport de audit al
performanței.
Raportul de audit al performanței trebuie să prezinte relația dintre obiectivele auditului,
criterii, constatări și concluzii. Recomandările cuprinse în raportul de audit al performanței se fac
numai dacă auditorii publici externi au identificat remedii posibile și eficiente pentru
disfuncționalitățile constatate și nu trebuie să detalieze modul de implementare, aceasta fiind o
responsabilitate a managementului entității.
Raportul de audit al performanței trebuie să fie obiectiv și corect și, în acest scop, este necesar
să întrunească următoarele caracteristici:
a) să prezinte concluziile și recomandările;
b) să prezinte faptele în termeni neutri;

35
 c) să cuprindă toate constatările relevante;
d) să fie constructiv, prezentând și constatările pozitive.
Punerea de acord cu entitatea auditată a proiectului raportului de audit (concilierea) reprezintă
o dezbatere ce are loc între echipa de audit și conducerea entității auditate cu privire la aspectele
rezultate în urma misiunii de audit al performanței.
În situația în care există diferențe de opinii între auditorii publici externi și conducerea
entității auditate cu privire la conținutul proiectului raportului de audit al performanței, care nu pot
fi soluționate cu ocazia concilierii, echipa de audit prezintă în raportul final de audit al performanței
punctul de vedere al entității auditate și explică cu claritate motivațiile care au stat la baza
neînsușirii acestora. După discuțiile purtate cu entitatea auditată, auditorii publici externi pot
modifica proiectul raportului de audit, dacă entitatea auditată aduce probe de audit noi, care să
justifice modificarea constatărilor.
Raportul de audit al performanței este semnat doar de către auditorii publici externi care au
efectuat auditul. Numărul de exemplare ale raportului de audit al performanței se stabilește în
funcție de numărul destinatarilor acestuia, astfel încât un exemplar să rămână la sediul Curții de
Conturi.
Un exemplar al raportului de audit al performanței, împreună cu anexele sale, înregistrate la
registratura entității auditate și în registrul unic de control al acesteia, se transmit entității auditate
însoțite de o adresă de înaintare semnată de auditorii publici externi care au efectuat misiunea de
audit al performanței.
Auditul efectuat de către Autoritatea de audit asupra fondurilor comunitare
nerambursabile și a cofinanțării naționale aferente
Pe lângă activitățile de control și de audit prezentate până aici, Curtea de Conturi, prin
Autoritatea de Audit, efectuează audit public extern, în conformitate cu legislația națională și
comunitară, asupra fondurilor nerambursabile, raportând Comisiei Europene asupra modului de
utilizare a acestor fonduri, principalele constatări și recomandări rezultate în urma misiunilor de
audit efectuate fiind incluse în Raportul public anual al Curții de Conturi.
Autoritatea de Audit este un organism independent din punct de vedere operațional față de
Curtea de Conturi și față de celelalte autorități responsabile cu gestionarea și implementarea
fondurilor nerambursabile, fiind singura autoritate națională competentă să efectueze audit public
extern, în conformitate cu legislația comunitară și națională. În teritoriu, Autoritatea de Audit are
structuri regionale organizate în județele în care își desfășoară activitatea agenții, autorități de
management și/sau organismele intermediare care gestionează fondurile comunitare.
Principalele atribuții ale Autorității de Audit sunt următoarele:
a) evaluarea conformității sistemelor de management și control pentru programele
operaționale cofinanțate prin instrumentele structurale și prin Fondul European pentru Pescuit, cu
prevederile legale ale UE;
b) verificarea, pe bază de eșantion reprezentativ, a cheltuielilor declarate de autoritățile
responsabile cu gestionarea și implementarea fondurilor nerambursabile prevăzute de lege;
c) raportarea anuală privind compatibilitatea sistemelor de management și control ale
autorităților responsabile cu gestionarea și implementarea fondurilor nerambursabile prevăzute de
lege, referitor la capacitatea acestora de a asigura conformitatea operațiunilor cu reglementările UE;
d) verificarea existenței și corectitudinii elementului de cofinanțare național;
e) eliberarea certificatelor de audit privind conturile anuale ale agențiilor de plăți, precum și
pentru contul Euro SAPARD, în ceea ce privește integralitatea, acuratețea și veridicitatea acestor
conturi;
f) emiterea opiniei asupra declarației de asigurare emisă de agențiile de plăți pentru
agricultură și dezvoltare rurală;
g) emiterea declarațiilor de închidere, însoțite de rapoarte de audit, pentru fiecare program
sau măsură finanțată din fondurile nerambursabile acordate României de Uniunea Europeană;

36
 h) urmărirea respectării criteriilor de acreditare a autorităților responsabile cu gestionarea și
implementarea fondurilor nerambursabile, destinate agriculturii și dezvoltării rurale, pe toată
perioada de implementare tehnică și financiară a acestora;
i) urmărirea modului de implementare de către entitățile auditate a recomandărilor formulate
ca urmare a acțiunilor de audit efectuate de Autoritatea de Audit.
Pentru fondurile nerambursabile destinate susținerii agriculturii și dezvoltării rurale,
Autoritatea de Audit îndeplinește rolul de organism de certificare.
În îndeplinirea atribuțiilor sale, Autoritatea de Audit este competentă să ceară și să utilizeze
rapoartele altor organisme cu atribuții de control, audit și inspecție bancară. Entitățile auditate sunt
obligate să pună la dispoziția auditorilor publici externi, rapoartele celorlalte organisme cu atribuții
de control financiar, fiscal, audit intern și inspecție bancară.
Domeniile care intră în competența Autorității de Audit sunt reprezentate de fondurile
nerambursabile acordate României de Uniunea Europeană.
Acțiunile de audit se desfășoară în baza strategiilor de audit și programului anual de activitate,
aprobate de președintele Autorității de Audit, și transmise, după caz, Comisiei Europene.
Desfășurarea acțiunii de audit se face cu respectarea etapelor de planificare, execuție și
raportare, după cum sunt prezentate în continuare.
Planificarea constă în stabilirea obiectivelor de audit, cunoașterea activității entității auditate,
efectuarea analizei de risc, stabilirea materialității, utilizarea muncii altor auditori și experți,
eșantionarea, elaborarea, revizuirea și avizarea planului de audit, însoțit de programele de audit,
listele de verificare, chestionare și alte instrumente de lucru.
Execuția auditului constă în efectuarea testelor de control, a procedurilor de fond, aplicarea
tehnicilor de audit și obținerea probelor de audit.
Raportarea constă în elaborarea proiectului raportului de audit, parcurgerea procedurii de
conciliere, definitivarea constatărilor, recomandărilor și concluziilor auditului/opiniei de audit.
Pentru fiecare acțiune de audit se întocmește un raport de audit scris.
Raportul de audit include, de regulă, următoarele secțiuni:
1. Introducere, cuprinzând obiectivele și scopul auditului, baza legală a auditului, prezentarea
pe scurt a entităților și a sistemului de management și control auditat, perioada auditată;
2. Sumarul executiv, cuprinzând cele mai importante constatări și recomandări și concluzia
generală a auditului;
3. Metodologia de audit, cuprinzând standardele utilizate în activitatea de audit, instrumentele
de lucru utilizate, identificarea eșantionului și a metodei de eșantionare, activitatea de audit efectuată;
4. Constatări, cuprinzând detalierea pe fiecare autoritate a naturii abaterilor și neregulilor
identificate în funcție de tipul auditului efectuat, slăbiciunile identificate în sistemul de management
și control și impactul acestora, natura erorilor constatate, eventualele corecții financiare, operațiunile
care pot fi afectate de erorile sistemice pentru care trebuie să fie extinse investigațiile și altele;
5. Concluzii și recomandări, cuprinzând rezultatele auditului și măsurile care trebuie luate de
entitățile auditate;
6. Răspunsul entităților auditate, informațiile suplimentare furnizate și programul propus
pentru implementarea recomandărilor;
7. Concluzia generală/opinia exprimată în raport cu rezultatele auditului.
Înainte de finalizarea raportului de audit are loc procedura de conciliere cu entitățile auditate.
Procedura de conciliere reprezintă o etapă în procesul de audit, de clarificare a unor constatări și/sau
recomandări, în care reprezentanții entității auditate prezintă auditorilor date și documente
suplimentare. Proiectul raportului de audit este transmis entităților auditate însoțit de o scrisoare
semnată de președintele Autorității de Audit, prin care se solicită în cadrul unui termen stabilit ca
entitățile auditate să comunice punctul lor de vedere cu privire la constatările cuprinse în proiectul
raportului de audit, măsurile propuse pentru remedierea deficiențelor constatate și perioada de
implementare a acestora. În cazul în care entitățile auditate nu transmit punctul lor de vedere în
cadrul termenului stabilit, proiectul de raport se consideră însușit, iar în raportul final de audit se
vor menționa aceste fapte. În situația în care există diferențe de opinii între auditorii publici externi

37
și conducerea entității auditate, care nu pot fi rezolvate cu ocazia procedurii de conciliere, auditorii
publici externi prezintă în raportul final de audit punctul de vedere al entității auditate și explică
motivațiile care au stat la baza nesoluționării acestora.
Numărul de exemplare ale raportului de audit se stabilește în funcție de numărul destinatarilor
acestuia, astfel încât unul să rămână la sediul Autorității de Audit. Informațiile cuprinse în
rapoartele de audit devin publice odată cu publicarea raportului public anual al Curții de Conturi.
Pe baza raportului de audit, președintele Autorității de Audit emite o decizie prin care se
stabilesc, după caz, următoarele măsuri:
1. suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor legale din domeniul financiar,
contabil și fiscal;
2. blocarea fondurilor bugetare sau speciale, atunci când se constată utilizarea nelegală sau
ineficientă a acestora;
3. înlăturarea neregulilor constatate în activitatea financiar-contabilă sau fiscală controlată.
Evaluarea activității de control financiar propriu și de audit intern
Curtea de Conturi are și atribuții de evaluare a activității de control financiar propriu și de
audit intern la entitățile aflate în competența sa de verificare. În acest sens, cu ocazia planificării
acțiunilor de control ori de audit, auditorii publici externi trebuie să evalueze nivelul de încredere pe
care îl pot atribui sistemului de control intern al entității verificate, pentru a stabili dacă:
a) sistemul de control intern a fost proiectat corespunzător;
b) sistemul de control intern a fost proiectat astfel încât să fie capabil să preîntâmpine și să
corecteze:
 utilizarea nelegală și nerespectarea principiilor de economicitate, eficiență și
eficacitate în utilizarea fondurilor publice;
 gestionarea necorespunzătoare a patrimoniului public și privat al statului sau
unităților administrativ teritoriale;
Auditorii publici externi trebuie să evalueze sistemele de control intern din entitatea supusă
verificării în raport cu standardele de management și control intern pentru entitățile publice. Ei
trebuie să cunoască controalele interne relevante din cadrul entității și să identifice modul în care
acestea previn, detectează și corectează denaturările semnificative din categoriile de operațiuni
economice sau ale altor informații prezentate în situațiile financiare, precum și ale aserțiunilor
aferente acestora. La evaluarea sistemului de control intern, auditorii publici externi vor lua în
considerare, de asemenea, rezultatele activității compartimentului de audit intern al entității,
verificând însă dacă informațiile furnizate de acesta sunt credibile și utile în acțiunea de control sau
audit a Curții de Conturi.
În urma evaluării sistemului de control intern din entitate, auditorii publici externi
concluzionează dacă acesta a fost proiectat conform cerințelor legale, acordând calificative
nivelului preliminar de încredere în sistemul de control intern al entității (ridicat, mediu sau scăzut).
Curtea de Conturi dezvoltă colaborarea cu structurile de audit intern de la nivelul persoanelor
juridice, care intră în sfera ei de competență, în vederea asigurării complementarității și a creșterii
eficienței activității de audit pentru:
a) evitarea suprapunerii perioadelor în care se desfășoară acțiunile de verificare și cele de
audit intern la entități;
b) stabilirea acțiunilor de verificare care sunt de interes pentru Curtea de Conturi, a
obiectivelor acestora și a termenelor de realizare, având în vedere respectarea principiului ca
acestea sa fie, de regulă, ulterioare misiunilor de audit intern;
c) furnizarea de informații către Curtea de Conturi de către entitățile publice care intră în
competența sa de verificare.
În final, trebuie menționat că, în situația în care auditorii publici externi iau cunoștință de
informații care constituie secrete de stat, de serviciu, comerciale sau individuale, ei sunt obligați să
respecte caracterul lor confidențial și să facă cunoscute aceste informații numai autorităților

38
îndreptățite. Obligativitatea confidențialității se respectă atât pe parcursul, cât și după finalizarea
misiunii de control/audit.
Actele întocmite și/sau emise de structurile Curții de Conturi a României au caracter public
numai după încheierea procedurilor de valorificare.
B. Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF)
Începând cu data de 1 octombrie 2003, a fost înființată Agenția Națională de Administrare
Fiscală, care a devenit operațională la 1 ianuarie 2004.
Reorganizată în anul 2013, Agenția Națională de Administrare Fiscală (numită în continuare
Agenția sau ANAF) asigură administrarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor venituri
bugetare date prin lege în competența sa, aplicarea politicii și reglementărilor în domeniul vamal și
exercitarea atribuțiilor de autoritate vamală, precum și controlul operativ și inopinat privind
prevenirea, descoperirea și combaterea oricăror acte și fapte care au ca efect evaziunea fiscală și
frauda fiscală și vamală. În exercitarea atribuțiilor sale, ANAF colaborează cu organele de
specialitate ale altor ministere și instituții specializate, precum și cu persoane juridice și fizice și cu
alte entități. Agenția are dreptul să solicite de la celelalte autorități ale administrației publice,
instituții publice și operatori economici, de la instituții de credit și de la alte persoane datele și
informațiile necesare în vederea realizării atribuțiilor.
Pentru prevenirea actelor și faptelor de evaziune și fraudă fiscală, Agenția efectuează
controlul operativ și inopinat cu privire la:
a) respectarea actelor normative în scopul prevenirii, descoperirii și combaterii oricăror acte și
fapte de evaziune fiscală și fraudă fiscală și vamală;
b) respectarea normelor de comerț, urmărind prevenirea, depistarea și înlăturarea evaziunii fiscale
și fraudelor fiscale și vamale;
c) modul de producere, depozitare, circulație și valorificare a bunurilor, în toate locurile și spațiile
în care se desfășoară activitatea operatorilor economici;
d) participarea, în colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere și instituții specializate,
la acțiuni de depistare și combatere a activităților ilicite care generează fenomene de evaziune și
fraudă fiscală și vamală.
Din punctul nostru de vedere prezintă interes funcțiile din sfera controlului fiscal și vamal.
Printre atribuțiile din domeniul fiscal ale ANAF pot fi enumerate:
1. stabilește competența teritorială pentru administrarea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și
altor venituri administrate;
2. asigură înregistrarea contribuabililor, gestionarea registrului contribuabililor, a dosarului
fiscal al contribuabililor și a cazierului fiscal, precum și a altor evidențe;
3. organizează și administrează evidența impozitelor, taxelor, contribuțiilor sociale și a altor
venituri bugetare declarate și plătite de către contribuabili;
4. organizează activitatea de recuperare a creanțelor fiscale restante prin aplicarea măsurilor de
executare silită;
5. efectuează inspecția fiscală și verificarea fiscală și emite acte administrative fiscale;
6. organizează activitatea de valorificare a bunurilor confiscate sau intrate în proprietatea
privată a statului, precum și a bunurilor sechestrate în cadrul procedurii de executare silită;
7. acordă, la cererea temeinic justificată a contribuabililor, înlesniri la plata obligațiilor fiscale
restante;
8. organizează activitatea de înscriere în Arhiva Electronică de Garanții Reale Mobiliare a
creanțelor fiscale ale contribuabililor pentru care s-au emis titluri executorii;
9. încurajează conformarea voluntară a contribuabililor prin modernizarea și furnizarea de
servicii menite să le faciliteze îndeplinirea obligațiilor fiscale;
10. constată și sancționează faptele care constituie contravenții și reține, în vederea confiscării,
mărfurile care fac obiectul contravenției, pentru care legea prevede o astfel de sancțiune;
11. deține, administrează, analizează și evaluează informațiile fiscale și vamale și acționează
pentru obținerea de informații relevante pentru ANAF, din diverse surse, în vederea identificării atât

39
a unor potențiale riscuri, cât și a contribuabililor care prezintă risc ridicat din punctul de vedere al
administrării fiscale și vamale;
12. organizează activitatea de monitorizare a colectării creanțelor bugetare;
13. elaborează și aplică metodologii de gestiune a arieratelor bugetare și monitorizează
recuperarea acestora;
14. estimează veniturile bugetare pe care le administrează;
15. elaborează modelul și conținutul formularelor utilizate pentru administrarea fiscală, precum
și instrucțiunile de completare a acestora;
16. îndruma contribuabilii în aplicarea legislației fiscale și procedural-fiscale, precum și a
prevederilor convențiilor de evitare a dublei impuneri;
Pe lângă atribuțiile din domeniul fiscal, ANAF are atribuții semnificative și în domeniul
vamal, după cum urmează:
1. asigură aplicarea în domeniul vamal a legislației naționale și europene;
2. exercită activitatea de control ulterior și orice altă formă de control specific în legătură cu
aplicarea și respectarea reglementărilor în vigoare în domeniul vamal;
3. oprește și controlează mijloacele de transport încărcate cu mărfuri de import, export, aflate
sub supraveghere vamală sau fiscală, precum și bagajele însoțite ori neînsoțite ale călătorilor care
trec frontiera de stat a României și verifică legalitatea și regimul vamal sau fiscal al acestora;
4.verifică, pe timp de zi și de noapte, clădiri, depozite, terenuri și alte obiective și poate
preleva, în condițiile legii, probe pe care le analizează în laboratoarele proprii sau agreate în vederea
identificării și expertizării mărfurilor supuse vămuirii;
5. efectuează investigații, supravegheri și verificări în cazurile în care sunt semnalate situații
de încălcare a legislației vamale de către persoane fizice și juridice; verifică registre și alte forme de
evidență și are dreptul de a cere oricărei persoane fizice sau juridice să prezinte, fără plată,
documentația și informațiile privind operațiunile vamale;
6. cooperează cu autoritățile vamale ale altor state, precum și cu organismele internaționale de
specialitate, în vederea prevenirii, cercetării și combaterii fraudelor vamale;
7. întreprinde măsurile legale privind verificarea, autorizarea, supravegherea și controlul
producției, deținerii, importului și circulației produselor accizabile;
8. îndeplinește atribuțiile specifice în domeniul autorizării, atestării și avizării persoanelor
juridice și fizice care desfășoară activități de producție, îmbuteliere, ambalare, primire, deținere,
depozitare și/sau expediere, comercializare, utilizare finală a produselor accizabile.
O a treia categorie de atribuții ale ANAF se referă la prevenirea, descoperirea și combaterea
evaziunii fiscale și a fraudei fiscale și vamale.
Odată cu reorganizarea ANAF, în cadrul ei s-a înființat Direcția generală antifraudă fiscală4
(DGAF), structură fără personalitate juridică, cu atribuții de prevenire și combatere a actelor și
faptelor de evaziune și fraudă fiscală și vamală. În cadrul structurii centrale a Direcției generale
antifraudă fiscală funcționează, pe lângă structurile de prevenire și control, Direcția de combatere a
fraudelor, care acordă suport tehnic de specialitate procurorului în efectuarea urmăririi penale în
cauzele având ca obiect infracțiuni economic-financiare. De asemenea, această structură efectuează,
din dispoziția procurorului:
 constatări tehnico-științifice care constituie mijloace de probă;
 investigații financiare în vederea indisponibilizării de bunuri;
 orice alte verificări în materie fiscală dispuse de procuror.
În acest scop, inspectorii antifraudă din cadrul acestei direcții sunt detașați în cadrul
parchetelor, pe posturi de specialiști. Personalul ANAF care ocupă funcții publice de inspector
antifraudă poartă, în timpul serviciului, uniformă, însemne distinctive, ecusoane și, după caz,
armament și alte mijloace tehnice utilizate ca mijloc individual de apărare, protecție și comunicare,

4
Ordonanța de Urgență a Guvernului nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătățirea şi reorganizarea activității
Agenției Naționale de Administrare Fiscală, precum şi pentru modificarea şi completarea unor acte normative, publicată
în Monitorul Oficial nr. 389 din 29 iunie 2013, art. 3 și următoarele.

40
care se atribuie gratuit. În anumite situații, în realizarea atribuțiilor de serviciu, inspectorii
antifraudă pot îmbrăca ținuta civilă.
În îndeplinirea atribuțiilor ce îi revin, inspectorii antifraudă au dreptul:
a) să efectueze controale în toate spațiile în care se produc, se depozitează sau se comercializează
bunuri și servicii ori se desfășoară activități care cad sub incidența actelor normative naționale
în vigoare cu privire la prevenirea, descoperirea și combaterea oricăror acte și fapte care sunt
interzise de acestea;
b) să verifice respectarea reglementărilor legale privind circulația mărfurilor pe drumurile publice,
pe căi ferate și fluviale, în porturi, gări, autogări, aeroporturi, în interiorul zonelor libere, în
vecinătatea unităților vamale, antrepozite, precum și în alte locuri în care se desfășoară activități
economice;
c) să verifice legalitatea activităților desfășurate, existența și autenticitatea documentelor
justificative în activitățile de producție și prestări de servicii ori pe timpul transportului,
depozitării și comercializării bunurilor și să aplice sigilii pentru asigurarea integrității bunurilor;
d) să dispună măsuri, în condițiile legislației fiscale, cu privire la confiscarea bunurilor a căror
fabricație, depozitare, transport sau desfacere este ilicită, precum și a veniturilor realizate din
activități comerciale ori prestări de servicii nelegale și să ridice documentele financiar-contabile
și de altă natură care pot servi la dovedirea contravențiilor sau, după caz, a infracțiunilor;
e) să dispună luarea măsurilor asigurătorii ori de câte ori există pericolul ca debitorul să se sustragă
de la urmărire sau să își ascundă, să își înstrăineze ori să își risipească patrimoniul, iar dacă în
desfășurarea activității specifice constată împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de
legea penală în domeniul evaziunii fiscale, să sesizeze organele de urmărire penală;
f) să legitimeze și să stabilească identitatea administratorilor entităților controlate, precum și a
oricăror persoane implicate în săvârșirea faptelor de fraudă și evaziune fiscală și vamală
constatate și să solicite acestora explicații scrise, după caz;
g) să rețină documente, în condițiile Codului de procedură fiscală, să solicite copii certificate de pe
documentele originale, să preleveze probe, eșantioane și mostre și să solicite efectuarea
expertizelor tehnice necesare finalizării actului de control;
h) să constate contravențiile și să aplice sancțiunile corespunzătoare, potrivit competențelor
prevăzute de lege;
i) să aplice măsurile prevăzute de normele legale, să verifice din punct de vedere fiscal, să
documenteze, să întocmească acte de control operativ planificat sau inopinat privind rezultatele
verificărilor, să aplice măsurile prevăzute de normele legale și să sesizeze organele competente
în vederea valorificării constatărilor;
j) să oprească mijloacele de transport pentru verificarea documentelor de însoțire a bunurilor și
persoanelor transportate;
k) să solicite date sau, după caz, documente, de la orice entitate privată și/sau publică, în scopul
instrumentării și fundamentării constatărilor cu privire la săvârșirea unor fapte care contravin
legislației în vigoare în domeniul financiar fiscal și vamal;
l) în timpul exercitării atribuțiilor de serviciu să poarte uniformă, să păstreze și să facă uz de
armamentul și mijloacele de apărare din dotare;
m) să utilizeze mijloacele auto purtând însemne și dispozitive de avertizare sonore și luminoase
specifice;
n) să constituie și să utilizeze baze de date, inclusiv ale altor instituții publice, necesare pentru
prevenirea evaziunii fiscale, infracțiunilor economico-financiare și a altor fapte ilicite în
domeniul fiscal și vamal;
o) să efectueze verificările necesare prevenirii și descoperirii faptelor de fraudă și evaziune fiscală
și vamală;
p) să efectueze operațiuni de control tematic.
Caracteristicile controlului antifraudă
La orice acțiune de control participă minimum doi inspectori antifraudă, iar la acțiunile de
control cu grad sporit de periculozitate, echipele de control pot fi însoțite de membri ai subunităților

41
specializate de intervenție rapidă aflate în subordinea Ministerului Afacerilor Interne, în condițiile
stabilite prin protocol încheiat între acesta și Agenție. Fiecare inspector trebuie să prezinte
legitimația de control, insigna de împuternicire și ordinul permanent de serviciu și să se înscrie în
Registrul unic de control.
Inspectorilor antifraudă fiscală trebuie să li se permită accesul în toate spațiile în care se
produc, se depozitează sau se comercializează bunuri și servicii, în interiorul zonelor libere, în
vecinătatea unităților vamale, în antrepozite fiscale și în orice alte locuri unde se desfășoară
activități economice, pe timp de zi și de noapte. De asemenea, dacă este cazul, trebuie să se
faciliteze prelevarea de probe, eșantioane, mostre etc.
Reprezentanții firmei controlate sunt obligați să pună la dispoziția inspectorilor DGAF toate
documentele solicitate, iar refuzul constituie infracțiune și se pedepsește cu până la trei ani de
închisoare. Pentru protejarea împotriva înstrăinării sau deteriorării documentelor supuse controlului,
inspectorii antifraudă pot decide reținerea acestora, în baza unui proces-verbal de ridicare de
înscrisuri.
Contribuabilii sunt obligați să furnizeze explicații scrise la solicitarea inspectorilor antifraudă
și să se prezinte cu înscrisurile solicitate la data și ora prevăzute în invitațiile primite. Inspectorii
antifraudă pot sigila depozite, incinte, mijloace de transport, pot dispune instituirea de măsuri
asigurătorii asupra activelor patrimoniale.
În cazul în care identifică abateri pentru care legea prevede sancțiuni contravenționale,
inspectorii antifraudă fiscală încheie Procese-verbale de constatare și sancționare a contravențiilor.
De asemenea, inspectorii DGAF pot dispune confiscarea bunurilor a căror fabricație, depozitare,
transport sau desfacere este ilicită, precum și veniturile realizate din activități comerciale sau
prestări de servicii nelegale.
În termen de 15 zile calendaristice de la data comunicării actului constatator, contribuabilii
pot face plângere împotriva sa. În acest caz, plângerea, însoțită de o copie a respectivului Proces-
verbal de constatare și sancționare a contravențiilor, trebuie depusă la judecătoria în circumscripția
căreia a fost constatată contravenția.
Rezultatele controalelor antifraudă se consemnează în procese verbale, iar în situația în care
sunt constatate împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul
financiar-fiscal sau vamal sunt sesizate organele de urmărire penală.
La constatarea unor împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în
domeniul financiar-fiscal sau vamal se întocmesc procese-verbale și acte de control în baza cărora
sunt sesizate organele de urmărire penală cu privire la faptele constatate. Împreună cu actul de
sesizare se trimit organelor de urmărire penală: procesul-verbal sau actul de control încheiat,
documentele ridicate și explicațiile scrise solicitate, precum și alte înscrisuri care au valoare
probatorie de înscrisuri în procesul penal.
Inspectorii antifraudă fiscală verifică respectarea reglementărilor legale privind circulația
persoanelor și mărfurilor în porturi, gări, autogări, aeroporturi, pe căi ferate și fluviale și pe
drumurile publice, iar conducătorii mijloacelor de transport sunt obligați să oprească la semnalele
personalului DGAF, care poartă uniformă cu înscrisuri oficiale sau vestă roșie reflectorizantă.
Inspecția fiscală are ca obiect verificarea legalității și conformității declarațiilor fiscale,
corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor de către contribuabili, respectării prevederilor
legislației fiscale și contabile, verificarea sau stabilirea, după caz, a bazelor de impunere, a
obligațiilor de plată și a accesoriilor aferente acestora5.
Inspecția fiscală se exercită asupra tuturor persoanelor, indiferent de forma lor de organizare,
care au obligații de stabilire, reținere și plată a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume
datorate bugetului general consolidat.

5
Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 547
din 23 iulie 2015, art. 94, al.1.

42
 Selectarea contribuabililor ce urmează a fi supuși inspecției fiscale este efectuată de către
organul fiscal competent, iar contribuabilul nu poate face obiecții cu privire la procedura de
selectare folosită.
Inspecția fiscală poate îmbrăca una din cele două forme:
a) inspecția fiscală generală, care reprezintă activitatea de verificare a tuturor
obligațiilor fiscale ale unui contribuabil, pentru o perioadă de timp determinată;
b) inspecția fiscală parțială, care reprezintă activitatea de verificare a uneia sau mai
multor obligații fiscale, pentru o perioadă de timp determinată.
Pe lângă procedurile de control utilizate în realizarea atribuțiilor sale, inspecția fiscală poate
aplica următoarele metode de control:
a) verificarea prin sondaj, care constă în activitatea de verificare selectivă a documentelor și
operațiunilor semnificative, care stau la baza modului de calcul, de evidențiere și de plată a
obligațiilor fiscale;
b) verificarea exhaustivă, care constă în activitatea de verificare a tuturor documentelor și
operațiunilor semnificative, care stau la baza modului de calcul, de evidențiere și de plată a
obligațiilor fiscale;
c) controlul electronic, care constă în activitatea de verificare a contabilității și a surselor
acesteia, prelucrate în mediu electronic, utilizând metode de analiză, evaluare și testare asistate de
instrumente informatice specializate.
Perioada supusă inspecției fiscale începe de la sfârșitul perioadei controlate anterior.
Metodologia de desfășurare a inspecției fiscale
Ca regulă, înaintea desfășurării inspecției fiscale, organul fiscal are obligația să înștiințeze
contribuabilul în legătură cu acțiunea care urmează să se desfășoare, prin transmiterea unui aviz de
inspecție fiscală.
Inspecția fiscală se desfășoară, de regulă, în spațiile de lucru ale contribuabilului.
Contribuabilului îi revine obligația de a pune la dispoziție un spațiu adecvat, precum și logistica
necesară desfășurării inspecției fiscale. Dacă nu există un spațiu de lucru adecvat pentru derularea
inspecției fiscale, atunci activitatea de inspecție se va putea desfășura la sediul organului fiscal sau
în orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul.
Oricum, indiferent de locul unde se desfășoară inspecția fiscală, organul fiscal are dreptul să
inspecteze locurile în care se desfășoară activitatea, în prezența contribuabilului sau a unei persoane
desemnate de acesta.
Inspecția fiscală se desfășoară, de regulă, în timpul programului de lucru al contribuabilului.
Inspecția fiscală se poate desfășura și în afară programului de lucru al contribuabilului, cu acordul
scris al acestuia și cu aprobarea conducătorului organului fiscal.
Durata efectuării inspecției fiscale este stabilită de organul de inspecție fiscală, în funcție de
obiectivele inspecției, și nu poate fi mai mare de:
a) 180 de zile pentru contribuabilii mari, precum și pentru contribuabilii/plătitorii care au sedii
secundare, indiferent de mărime;
b) 90 de zile pentru contribuabilii mijlocii;
c) 45 de zile pentru ceilalți contribuabili.
Realizarea inspecției fiscale presupune respectarea unor reguli. Pot fi considerate reguli de
desfășurare a inspecției fiscale următoarele:
1. Activitatea de inspecție fiscală se organizează și se desfășoară în baza unor programe
anuale, trimestriale și lunare.
2. Inspecția fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare tip de creanță fiscală și pentru
fiecare perioadă supusă impozitării.
3. La începerea inspecției fiscale, organul de inspecție fiscală trebuie să prezinte
contribuabilului/plătitorului legitimația de inspecție și ordinul de serviciu semnat de conducătorul
organului de inspecție fiscală. Începerea inspecției fiscale trebuie consemnată în Registrul unic de
control ori de câte ori există obligația ținerii acestuia

43
 4. Inspecția fiscală are în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt și raporturile juridice care
sunt relevante pentru impozitare sau verificarea modului de respectare a altor obligații prevăzute de
legislația fiscală și contabilă.
5. Inspecția fiscală se efectuează în așa fel încât să afecteze cât mai puțin activitatea curentă a
contribuabilului/plătitorului și să utilizeze eficient timpul stabilit pentru efectuarea inspecției
fiscale.
6. La finalizarea inspecției fiscale, contribuabilul/plătitorul este obligat să dea o declarație
scrisă, pe propria răspundere, din care să rezulte că au fost puse la dispoziție toate documentele și
informațiile solicitate pentru inspecția fiscală. În declarație se menționează și faptul că au fost
restituite toate documentele solicitate și puse la dispoziție de contribuabil/plătitor.
7. Contribuabilul/Plătitorul are obligația să îndeplinească măsurile prevăzute în actul întocmit
cu ocazia inspecției fiscale, în termenele și condițiile stabilite de organul de inspecție fiscală.
Rezultatul inspecției fiscale va fi consemnat într-un raport scris, în care se vor prezenta
constatările inspecției din punct de vedere faptic și legal. Raportul întocmit va sta la baza emiterii
deciziei de impunere care va cuprinde și diferențe în plus sau în minus, după caz, față de creanța
fiscală existentă la momentul începerii inspecției fiscale.
Inspecția economico-financiară
Începând din anul 2011, s-a înființat și s-a organizat, la nivel central, în cadrul Ministerului
Finanțelor Publice, inspecția economico-financiară6, prin preluarea activității și a personalului
Direcției generale de control financiar din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală.
Organele de inspecție economico-financiară au următoarele atribuții:
- verifică operațiunile efectuate de operatorii economici în scopul creșterii veniturilor,
reducerii cheltuielilor și diminuării arieratelor, în fundamentarea și execuția bugetului de venituri și
cheltuieli;
- verifică exactitatea și realitatea înregistrărilor în evidențele financiar-contabile;
- controlează respectarea indicatorilor economico-financiari aprobați prin bugetele de venituri
și cheltuieli de către operatorii economici, precum și respectarea modului de raportare a acestora;
- verifică realitatea informațiilor cuprinse atât în documentația aferentă fundamentării sumelor
acordate de la bugetul general consolidat pentru susținerea anumitor activități, cât și în documentele
justificative prevăzute de lege pentru acordarea acestora;
- verifică la operatorii economici modul de organizare și exercitare a controlului intern și
controlului financiar preventiv;
- verifică modul în care operatorii economici, beneficiari ai finanțărilor rambursabile
garantate de stat sau subîmprumutate, constituie și asigură sursele de rambursare și de plată a
dobânzilor, comisioanelor și/sau a celorlalte costuri, aferente finanțărilor rambursabile respective;
- verifică modul de utilizare a fondurilor europene și/sau a fondurilor publice naționale
aferente acestora.
Metodologia de exercitare a inspecției economico-financiare este extrem de asemănătoare
cu cea de exercitare a inspecției fiscale, motiv pentru care nu o mai prezentăm.

6
O.U.G. nr 94 din 2 noiembrie 2011 privind organizarea şi funcționarea inspecției economica-financiare la operatorii
economici, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 799 din 11 noiembrie 2011.

44
 UNITATEA DE STUDIU 3
Organizarea controlului intern și a altor forme de control

Obiectivele Unității de studiu 3

LA TERMINAREA ACESTEI UNITĂȚI DE STUDIU, VEȚI FI ÎN MĂSURĂ SĂ:

♦ DESCRIEȚI MODUL DE ORGANIZARE A CONTROLULUI INTERN ÎN ROMÂNIA
♦ PREZENTAȚI CONȚINUTUL CONTROLULUI FINANCIAR PREVENTIV
♦ DESCRIEȚI FORMELE DE REALIZARE A CONTROLULUI EXTERN
INDEPENDENT
♦ DESCRIEȚI CONTROLUL BANCAR.

45
 3.1. Controlul intern al organizațiilor

Noțiunea de control intern semnifică faptul că el se organizează și se exercită din interiorul

organizațiilor sau de la nivelurile ierarhice imediat superioare ale acestora, fără a putea depăși
cadrul sistemului organizatoric respectiv.
Controlul intern al unei entități vizează asigurarea7:
• conformității cu legislația în vigoare;
• aplicării deciziilor luate de conducerea entității;
• bunei funcționări a activității interne a entității;
• fiabilității informațiilor financiare;
• eficacității operațiunilor entității;
• utilizării eficiente a resurselor;
• prevenirii și controlul riscurilor de a nu se atinge obiectivele fixate etc.
În aceste condiții, procedurile de control intern au ca obiective:
♦ urmărirea înscrierii activității entității și a comportamentului personalului în cadrul definit
de legislația aplicabilă, valorile, normele și regulile interne ale entității;
♦ verificarea dacă informațiile contabile, financiare și de gestiune comunicate reflectă corect
activitatea și situația entității.
Scopul controlului intern este să asigure coerența obiectivelor, să identifice factorii-cheie de
reușită și să comunice conducătorilor entității, în timp real, informațiile referitoare la performanțe și
perspective.
Pentru a-și atinge obiectivele, controlul trebuie să cuprindă următoarele componente:
• o definire clară a responsabilităților, resurse și proceduri adecvate, modalități și sisteme de
informare, instrumente și practici corespunzătoare;
• difuzarea internă de informații pertinente, fiabile, a căror cunoaștere permite fiecăruia să-și
exercite responsabilitățile;
• un sistem care urmărește, pe de o parte, analizarea principalelor riscuri identificabile în ceea
ce privește obiectivele entității și, pe de altă parte, asigurarea existenței de proceduri de gestionare a
acestor riscuri;
• activități corespunzătoare de control, pentru fiecare proces, concepute pentru a reduce
riscurile susceptibile să afecteze realizarea obiectivelor entității;
• o supraveghere permanentă a dispozitivului de control intern, precum și o examinare a
funcționării sale.
Una dintre cele mai importante componente ale controlului intern este controlul contabil și
financiar. El vizează ansamblul proceselor de obținere și comunicare a informației contabile și
financiare și contribuie la realizarea unei informații fiabile și conforme cu cerințele legale. Un bun
sistem de control intern contabil și financiar trebuie să asigure, de asemenea: protejarea activelor,
prevenirea și detectarea fraudelor și neregulilor contabile și financiare, fiabilitatea informațiilor
difuzate și utilizate la nivel intern în scop de control, în măsura în care ele contribuie la elaborarea
de informații contabile și financiare publicate, precum și fiabilitatea situațiilor financiare anuale
publicate și a altor informații comunicate pieței.
O funcționare corespunzătoare a controlului intern contabil și financiar este asigurată și de
respectarea unor cerințe organizatorice, care să asigure existența:
• unei documentații referitoare la principiile de contabilizare și control al operațiunilor;
• unor circuite de informații vizând exhaustivitatea operațiunilor, unei centralizări rapide și
unei armonizări a datelor contabile, precum și a unor controale asupra aplicării acestor circuite;

7
O.M.F.P. nr. 1802 din 29 decembrie 2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare
anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.
963 din 30 decembrie 2014, art.566.

46
 • unui calendar al elaborării de informații contabile și financiare difuzate în cadrul grupului,
necesare pentru situațiile financiare ale societății-mamă.
În același timp, pentru organizarea corespunzătoare a controlului contabil și financiar mai
sunt necesare:
• identificarea cu claritate a persoanelor responsabile cu elaborarea informațiilor contabile și
financiare publicate sau care participă la elaborarea situațiilor financiare;
• accesul fiecărui colaborator implicat în procesul elaborării de informații contabile și
financiare la informațiile necesare controlului intern;
• instituirea unui mecanism prin care să se asigure efectuarea controalelor;
• proceduri prin care să se verifice dacă controalele au fost efectuate, să se identifice abaterile
de la regulă și să se poată remedia, dacă este necesar;
• existența unui proces care urmărește identificarea resurselor necesare bunei funcționări a
funcției contabile;
• adaptarea necesarului de personal și a competențelor acestuia la mărimea și complexitatea
operațiunilor, ca și la evoluția nevoilor și constrângerilor.
Dintre formele de control intern, cele mai reprezentative sunt: controlul ierarhizat (operațional
sau de compartiment), controlul financiar preventiv și controlul financiar de gestiune.
A. Controlul ierarhizat (operațional, managerial sau de compartiment)
Acest control este un atribut de bază al funcțiilor de conducere din cadrul organizațiilor. El se
exercită în cadrul atribuțiilor sau obligațiilor normale de serviciu de către toate persoanele cu funcții
de conducere (care au în subordinea lor unități sau subunități de producție, compartimente
specializate, formațiuni de lucru sau grupuri de persoane).
În practica firmelor, controlul ierarhizat poate îmbrăca forma asistenței de specialitate, având
ca suport autoritatea adoptării deciziilor operative, dobândind astfel un caracter de îndrumare și
sprijin nemijlocit în realizarea sarcinilor curente. În acest caz, controlul ierarhizat are o sferă de
acțiune foarte largă, cuprinzând de fapt toate laturile activităților desfășurate.
În mod concret, cadrele cu funcții de conducere, indiferent de nivelul organizatoric la care
acționează, au o suită de obligații specifice, cum sunt:
• să exercite un control direct și nemijlocit asupra compartimentelor din subordine, precum și
un control inopinat în locurile unde se păstrează și se vehiculează valori materiale și bănești;
• să dezvolte autocontrolul și controlul mutual sau reciproc în activitatea curentă a
personalului din subordine, asupra tuturor operațiunilor, lucrărilor și tranzacțiilor efectuate;
• să stabilească fiecărui subordonat (care îndeplinește, la rândul său, o funcție de conducere)
atribuțiile de control ierarhic, condițiile de exercitare a acestora și răspunderile ce îi revin pentru
modul concret de îndeplinire a lor.
În virtutea acestor obligații generale și ținând cont de activitățile și operațiile care necesită
obligatoriu un control periodic, în cadrul fiecărei entități se poate trece la organizarea propriu-zisă a
controlului ierarhizat, prin intermediul unor ordine sau decizii cu caracter intern. În aceste
documente, conducerea stabilește atribuțiile nominale de control repartizate diferitelor niveluri
ierarhice, precizând activitățile și operațiunile ce fac obiect al controlului, periodicitatea exercitării
controalelor, obiectivele urmărite și persoanele în sarcina cărora cade îndeplinirea lor.
În cazul activităților și operațiunilor nominalizate prin ordin, controlul urmează a se efectua
inopinat, la fața locului, prin verificări faptice sau documentare, în totalitate sau prin sondaj, iar
rezultatele se consemnează în scris și se comunică organelor din ierarhia superioară. În celelalte
cazuri, controlul ierarhizat se finalizează prin măsuri imediate și directe care vizează înlăturarea
abaterilor, tragerea la răspundere a vinovaților și prevenirea repetării în viitor a stărilor de lucruri
necorespunzătoare.
Din punct de vedere al exercitării lui, controlul ierarhizat poate îmbrăca mai multe forme (de
natură faptică sau documentară), utilizându-se, în acest scop, diferite metode și mijloace tehnice de
realizare, cum sunt:

47
 a. Inspectarea sau observarea directă, la fața locului, a compartimentelor, în scopul cunoașterii
modului în care se îndeplinesc sarcinile curente, comparativ cu normele aplicabile;
b. Informarea personală sau organizarea unor discuții între conducători și subordonați, în
scopul cunoașterii și analizei operative a realizării sarcinilor, rezultatelor obținute, factorilor de
influență, greutăților întâmpinate etc.;
c. Folosirea unor mijloace rapide de comunicare și informare;
d. Întocmirea periodică a unor rapoarte, documente centralizatoare sau comparative;
e. Stabilirea anticipată a unor sarcini concrete, care urmează să fie verificate periodic.
B. Controlul financiar preventiv
Se supun controlului financiar preventiv toate operațiunile cu caracter patrimonial, respectiv
acele operațiuni din care derivă drepturi și obligații patrimoniale ale unităților din sectorul public
față de alte persoane juridice sau fizice, față de bugetul statului, bănci, organisme de asigurare și
protecție socială, personalul propriu etc., atât în faza de angajare, cât și în faza de plată.
Pentru unitățile cu activitate economică (regii autonome și societăți naționale), în categoria
acestor operațiuni se cuprind:
• încheierea contractelor cu partenerii interni și externi;
• încasările și plățile de orice natură, efectuate în numerar sau prin bancă, în lei sau în valută,
cu persoane fizice sau juridice;
• trecerea pe cheltuieli, pe fondurile speciale sau pe rezultate a unor sume care conduc la
diminuarea profitului sau a capitalului social;
• închirierea, concesionarea sau gajarea de bunuri, subunități sau unități componente.
În mod analog, la unitățile cu profil bugetar (instituții publice), se supun controlului financiar
preventiv proiectele de operațiunile ce privesc:
• angajamente legale și bugetare;
• deschiderea și repartizarea de credite bugetare;
• modificarea repartizării pe trimestre și pe subdiviziuni ale clasificației bugetare a creditelor
aprobate, inclusiv prin virări de credite;
• ordonanțarea cheltuielilor;
• efectuarea de încasări în numerar;
• constituirea veniturilor publice, în privința autorizării și a stabilirii titlurilor de încasare;
• vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului
sau al unităților administrativ-teritoriale;
• concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităților
administrativ-teritoriale;
• alte tipuri de operațiuni, stabilite prin ordin al ministrului finanțelor.
Aceste operațiuni vor putea fi adaptate și completate, în funcție de specificul activității și de
structurile de organizare ale fiecărei unități.
Toate documentele ce conțin operațiuni din categoria celor enumerate mai sus, însoțite de
actele justificative corespunzătoare și semnate de șefii compartimentelor de la care emană sau care
urmează să efectueze operațiunea în cauză, se prezintă obligatoriu organelor în drept, pentru viza de
control financiar preventiv. Modalitatea de exercitare a controlului financiar preventiv este
prezentată într-o secțiune următoare a suportului de curs.
Ca principiu general, controlul financiar preventiv se organizează și se exercită în cadrul
tuturor unităților patrimoniale care au personalitate juridică și organe proprii de contabilitate.
Particularități întâlnim la instituțiile publice unde controlul financiar preventiv se organizează
și se exercită în următoarele forme:
a) controlul financiar preventiv propriu, la toate entitățile publice și asupra tuturor
operațiunilor cu impact financiar asupra fondurilor publice și patrimoniului public;

48
 b) controlul financiar preventiv delegat, la ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat,
bugetului asigurărilor sociale de stat, precum și la alte entități publice cu risc ridicat, prin controlori
delegați ai Ministerului Finanțelor Publice.
Entitățile publice la care se organizează controlul financiar preventiv propriu sunt:
• autoritățile publice și autoritățile administrative autonome;
• instituțiile publice aparținând administrației publice centrale și locale și instituțiile publice
din subordinea acestora;
• regiile autonome de interes național sau local;
• companiile sau societățile naționale;
• societățile comerciale la care statul sau o unitate administrativ-teritorială deține capitalul
majoritar;
• agențiile, cu sau fără personalitate juridică, care gestionează fonduri provenite din finanțări
externe, rambursabile sau nerambursabile,;
• Ministerul Finanțelor Publice, pentru operațiunile de trezorerie, datorie publică, realizarea
veniturilor statului și a contribuției României la bugetul Uniunii Europene;
• autoritățile publice executive ale administrației publice locale, pentru operațiunile de datorie
publică și realizarea veniturilor proprii.
Entitățile publice, prin conducătorii acestora, au obligația de a organiza controlul financiar
preventiv propriu și evidența angajamentelor în cadrul compartimentului contabil.
În practică, controlul financiar preventiv propriu se organizează prin intermediul unor acte de
dispoziție de ordine interioară (Decizii emise de conducerea unității) care vor cuprinde obligatoriu
principalele elemente necesare organizării controlului financiar preventiv, cum sunt:
a. titularul vizei de control financiar preventiv (de exemplu, conducătorul compartimentului cu
atribuții financiar-contabile);
b. obiectivele ce trebuie urmărite cu ocazia acestui control, pentru fiecare operație, document
sau categorie de documente în parte;
c. nomenclatorul șefilor de compartimente specializate și înlocuitorilor acestora (care au
dreptul să semneze documentele supuse controlului financiar preventiv) și specimenele lor de
semnături;
d. termenele maxime, diferențiate pe operații, în cadrul cărora urmează a se efectua verificarea
și a se acorda sau refuza viza de control financiar preventiv.
De asemenea, decizia de organizare trebuie să cuprindă precizarea expresă că operațiile care,
potrivit legii, se supun controlului financiar preventiv nu pot fi executate și nu vor fi înregistrate în
contabilitate dacă nu au primit în prealabil viza necesară. Aceste operațiuni vor fi evidențiate
distinct, chiar și atunci când efectuarea lor a fost aprobată expres de conducerea unității.
Pe de altă parte, activitatea de control financiar preventiv prezintă o importanță deosebită
pentru corecta administrare a patrimoniului. Din acest motiv, legislația noastră stabilește nu numai
obligații, dar și răspunderi și sancțiuni ce cad în sarcina tuturor persoanelor care participă, într-un
fel sau altul, la declanșarea, aprobarea, efectuarea și înregistrarea operațiunilor economice
patrimoniale. Astfel, constituie contravenții și se sancționează cu amenzi următoarele încălcări ale
normelor de organizare și exercitare a controlului financiar preventiv:
a) neîndeplinirea de către conducătorul entității publice a obligației de a organiza controlul
financiar preventiv propriu și evidența angajamentelor;
b) nerespectarea obligației privind stabilirea proiectelor de operațiuni supuse controlului
financiar preventiv, precum și omisiunea de evidențiere a angajamentelor;
c) prezentarea spre aprobare ordonatorului de credite a proiectelor de operațiuni fără viza de
control financiar preventiv;
d) depășirea termenului de acordare sau de refuz al vizei de control financiar preventiv
delegat;

49
 e) nerespectarea de către controlorul delegat a obligației de păstrare a secretului de stat,
secretului de serviciu și confidențialității în legătură cu faptele, informațiile sau documentele de
care acesta a luat cunoștința în exercitarea funcției;
f) emiterea unui refuz de viză fără motivare;
g) neinformarea, în scris, de către persoana desemnată să efectueze controlul financiar
preventiv propriu, a Curții de Conturi, a Ministerului Finanțelor Publice și, după caz, a organului
ierarhic superior al instituției publice ca urmare a unui refuz de viză de control financiar preventiv
propriu, în condițiile în care conducătorii persoanelor juridice dispun efectuarea operațiunii pe
propria răspundere;
h) aprobarea documentelor privind proiectele de operațiuni supuse controlului financiar
preventiv, care nu au fost vizate, fără asumarea răspunderii ordonatorului de credite.
i) neînregistrarea într-un cont în afara bilanțului a operațiunilor efectuate pe propria
răspundere a ordonatorului de credite
Constatarea contravențiilor și aplicarea sancțiunilor se fac de către:
- persoanele cu atribuții de inspecție din cadrul Ministerului Finanțelor Publice, pentru toate
contravențiile menționate anterior;
- controlorii din cadrul Corpului controlorilor delegați, pentru contravențiile de la literele a) și h).
În cazul particular al instituțiilor publice, controlul financiar preventiv delegat se organizează
și se exercită de către Ministerul Finanțelor Publice prin controlori delegați. Ministrul Finanțelor
Publice numește, pentru fiecare instituție publică în care se exercită funcția de ordonator principal
de credite al bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat sau al bugetului oricărui fond
special, unul sau mai mulți controlori delegați, în funcție de volumul și de complexitatea activității
instituției publice respective.
Prin norme metodologice se stabilesc următoarele:
a. tipurile de operațiuni ale ordonatorilor principali de credite ale căror proiecte se supun
controlului financiar preventiv delegat;
b. limitele valorice peste care se efectuează controlul financiar preventiv delegat, pe tipuri de
operațiuni;
c. documentele justificative care trebuie să însoțească diferitele tipuri de operațiuni;
d. modul în care trebuie efectuat controlul financiar preventiv delegat pentru fiecare tip de
operațiune.
Controlorii delegați își desfășoară activitatea la sediul instituțiilor publice la care au fost
numiți, exercitând controlul financiar preventiv delegat asupra proiectelor de operațiuni vizate în
prealabil de către controlul financiar preventiv propriu al instituției publice.
Atribuțiile controlorului delegat sunt, în principal, următoarele:
a) exercitarea controlului financiar preventiv delegat asupra proiectelor de operațiuni ale
ordonatorului de credite, în conformitate cu ordinul de numire și cu normele metodologice
aplicabile;
b) supravegherea organizării, ținerii, actualizării și raportării evidenței angajamentelor;
c) prezentarea de rapoarte lunare controlorului financiar șef cu privire la situația curentă a
angajamentelor efectuate, vizele acordate și situațiile intențiilor și refuzurilor de viză, formularea de
avize cu caracter consultativ, precum și aspectele deosebite ale derulării operațiunilor financiare;
d) formularea de avize cu caracter consultativ, la solicitarea ordonatorului de credite pe lângă
care este numit sau la cererea ministrului finanțelor publice, precum și din inițiativa proprie, în
privința conformității, economicității, eficacității sau eficienței unor operațiuni ori proiecte de acte
normative;
e) monitorizarea și îndrumarea metodologică a controlului financiar preventiv propriu;
f) elaborarea de propuneri și proiecte privind perfecționarea controlului financiar preventiv;
g) participarea la activitățile Corpului controlorilor delegați;
Controlorul delegat nu se pronunță asupra oportunității operațiunilor ce fac obiectul
controlului financiar preventiv delegat.

50
 C. Controlul financiar de gestiune
Controlul financiar de gestiune se organizează la următoarele entități:
a. regiile autonome, înființate de stat sau de o unitate administrativ-teritorială;
b. companiile și societățile naționale, precum și societățile comerciale la care statul sau o unitate
administrativ-teritorială este acționar unic;
c. societățile comerciale la care statul sau o unitate administrativ-teritorială deține o participație
majoritară;
d. societățile comerciale și regiile autonome la care persoanele juridice menționate anterior dețin
direct sau indirect o participație majoritară;
e. institutele naționale de cercetare-dezvoltare, altele decât cele care funcționează ca instituții
publice.
Obiectivele controlului financiar de gestiune sunt reprezentate de8:
1. asigurarea integrității patrimoniului operatorului economic, precum și a bunurilor din
domeniul public și privat al statului și al unităților administrativ-teritoriale aflate în administrarea,
concesiunea sau închirierea acestora;
2. respectarea prevederilor legale și a reglementărilor interne, incidente activității economico-
financiare a operatorului economic;
3. creșterea eficienței în utilizarea resurselor alocate.
Pentru atingerea acestor obiective, personalul desemnat să exercite controlul financiar de
gestiune are, în principal, următoarele atribuții:
- verifică respectarea prevederilor legale și a reglementărilor interne cu privire la existența,
integritatea, păstrarea și utilizarea mijloacelor și resurselor, deținute cu orice titlu, și modul de
reflectare a acestora în evidența contabilă;
- verifică respectarea prevederilor legale în fundamentarea proiectului bugetului de venituri și
cheltuieli al operatorului economic și a proiectelor bugetelor de venituri și cheltuieli ale
subunităților din structura acestuia;
- verifică respectarea prevederilor legale în execuția bugetului de venituri și cheltuieli al
operatorului economic și al subunităților din structura acestuia, urmărind:
a. realizarea veniturilor și încadrarea în nivelul cheltuielilor aprobate;
b. gradul de realizare a veniturilor, de efectuare a cheltuielilor și de obținere a
rezultatului;
c. realizarea indicatorilor economico-financiari specifici activității, la nivelul
operatorului economic și al subunităților acestuia;
d. realizarea programului de investiții și încadrarea în sursele aprobate;
e. respectarea programelor de reducere a arieratelor și a stocurilor;
f. respectarea prevederilor legale și/sau a reglementărilor interne în efectuarea
achizițiilor;
g. utilizarea conform destinațiilor legale a sumelor acordate de la bugetul general
consolidat;
- verifică respectarea prevederilor legale și a reglementărilor interne cu privire la modul de
efectuare a inventarierii anuale a elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii;
- verifică respectarea prevederilor legale și a reglementărilor interne cu privire la încasările și
plățile în lei și valută, de orice natură, în numerar sau prin virament;
- verifică respectarea prevederilor legale cu privire la înregistrarea în evidența contabilă a
operațiunilor economico-financiare;
- verifică respectarea prevederilor legale și a reglementărilor interne cu privire la întocmirea,
circulația, păstrarea și arhivarea documentelor primare, contabile și a celor tehnico-operative;
- elaborează analize economico-financiare pentru conducerea operatorului economic în scopul
fundamentării deciziilor și a îmbunătățirii performanțelor.

8
Norme metodologice privind modul de organizare şi exercitare a controlului financiar de gestiune, aprobate prin
Hotărârea Guvernului nr. 1151/2012, publicată în Monitorul Oficial al României nr. 808 din 3.12.2012, art. 1.

51
 Controlul financiar de gestiune poate fi atât preventiv, cât și operativ și utilizează, în
principal, următoarele instrumente specifice:
a. sistemul de bugete, care constă în controlul periodic al bugetului de venituri și cheltuieli al
operatorului economic și al subunităților din structura acestuia, inclusiv pe principalele
activități, prin compararea permanentă a rezultatelor obținute cu previziunile bugetare, cu
scopul:
• identificării factorilor și cauzelor abaterilor de la prevederile bugetare;
• informării conducerii și responsabililor de la diferite niveluri ierarhice;
• fundamentării eventualelor acțiuni corective;
• aprecierii activității diferiților responsabili de bugete.
b. costuri standard, care presupune compararea periodică a costului efectiv cu cel standard la
nivelul operatorului economic și al subunităților din structura acestuia și a principalelor
activități, în scopul identificării ariilor de activitate eficientă sau ineficientă, factorilor și
cauzelor abaterilor și a fundamentării măsurilor corective necesare;
c. situațiile financiare;
d. sistemul informațional;
e. controlul reciproc, care constă în cercetarea și confruntarea la aceeași unitate a unor
documente sau evidențe cu conținut identic, însă diferite, pentru aceleași operații sau pentru
operații diferite;
f. controlul sistematic, care constă în gruparea documentelor pe probleme și apoi controlul
acestora în ordine cronologică.
Controlul financiar de gestiune se efectuează de către persoane cu studii superioare
economice și cu o vechime efectivă în domeniu de minimum doi ani.
La solicitarea persoanelor cu atribuții de control financiar de gestiune, personalul
operatorului economic este obligat:
- să pună la dispoziție actele, documentele și înscrisurile solicitate;
- să furnizeze informații și explicații verbale și/sau în scris, după caz, în legătură cu obiectul
acțiunii de control financiar de gestiune;
- să prezinte valorile de orice fel pe care le gestionează sau pe care le au în păstrare, care intră
sub incidența controlului;
- să elibereze documentele solicitate în original sau copii certificate;
- să semneze cu sau fără obiecții actul de control.
Activitatea de control financiar de gestiune se desfășoară în baza unor programe de
activitate anuale, trimestriale și lunare, întocmite de către personalul cu atribuții de control financiar
de gestiune și aprobate de conducătorul operatorului economic.

3.2. Controlul extern independent sau neutru

Controlul extern independent sau neutru este în esența lui un control de factură contabilă,
efectuat de profesioniști ai domeniului în scopul creșterii utilității și credibilității informațiilor
financiar-contabile difuzate de întreprindere în exterior sau, mai exact spus, pe care întreprinderea
este obligată, este dispusă ori este interesată să le facă publice pentru uzul terților.

3.3. Alte forme de control financiar și gestionar

A. Controlul bancar
Acesta este un control strict specializat și este limitat la operațiunile specific bancare. În
condițiile economiei de piață, controlul efectuat de bănci asupra întreprinderilor pe care le
creditează și care au conturi deschise la ele înregistrează o restrângere a ariei sale, urmărind în
principal operațiunile generate de:
• acordarea, utilizarea și garantarea creditelor;

52
 • respectarea regimului creditelor;
• încasarea și apoi virarea unor venituri de stat.
În mod particular, Banca Națională a României, care este bancă de emisiune, poartă întreaga
răspundere pentru controlul circulației monetare, pentru stabilirea și ținerea sub control a cursurilor
valutar, pentru asigurarea fondurilor de recreditare.
Astfel, obiectivul fundamental al Băncii Naționale a României (BNR), așa cum apare el
formulat în Statutul BNR, este asigurarea și menținerea stabilității prețurilor.
Pentru atingere obiectivului său fundamental, BNR are ca principale atribuții:
a. elaborarea și aplicarea politicii monetare și a politicii de curs de schimb;
b. autorizarea, reglementarea și supravegherea prudențială a instituțiilor de credit, promovarea
și monitorizarea bunei funcționări a sistemelor de plăți pentru asigurarea stabilității financiare;
c. emiterea bancnotelor și a monedelor ca mijloace legale de plată pe teritoriul României;
d. stabilirea regimului valutar și supravegherea respectării acestuia;
e. administrarea rezervelor internaționale ale României.
B. Inspectoratul General al Poliției Române este unitatea centrală a poliției, cu
personalitate juridică și competență teritorială generală, care conduce, îndrumă și controlează
activitatea unităților de poliție subordonate, desfășoară activități de investigare și cercetare a
infracțiunilor deosebit de grave, circumscrise crimei organizate, criminalității economico-financiare
sau bancare, a altor infracțiuni care fac obiectul cauzelor penale aflate în supravegherea Parchetului
de pe lângă Curtea Supremă de Justiție, precum și orice alte atribuții date în competența sa prin
lege.
Din punct de vedere al funcționării acestui organism, regula generală stabilește că implicarea
organelor de cercetare penală specializate în domeniul economic devine necesară și obligatorie
atunci când intervine elementul infracțional, constatat și sesizat de alte organe și îndeosebi de cele
care efectuează controlul financiar-contabil.
Sub aspect metodologic, poliția dispune de mijloace specifice, cum sunt:
• culegerea de informații în vederea prevenirii, cunoașterii și combaterii infracțiunilor cu
caracter economic;
• efectuarea de investigații și inițierea unor observații și supravegheri asupra actelor și
faptelor de comerț, asupra activității de aprovizionare, producție, stocare și desfacere de bunuri, atât
sub aspectul legalității operațiunilor, cât și pentru identificarea valorilor procurate, deținute sau
comercializate ilicit;
• verificarea sesizărilor primite de la persoane fizice sau juridice;
• colaborarea cu alte organisme și instituții ale statului, specializate în diferite domenii.

53
 UNITATEA DE STUDIU 4
Metode de control

Obiectivele Unității de studiu 4

LA TERMINAREA ACESTEI UNITĂȚI DE STUDIU, VEȚI FI ÎN MĂSURĂ SĂ:

♦ DEFINIȚI NOȚIUNEA DE METODĂ ȘI SĂ DESCRIEȚI ETAPELE METODEI
CONTROLULUI
♦ PREZENTAȚI METODELE SPECIFICE ȘI PE CELE COMUNE UTILIZATE ÎN
ACTIVITATEA DE CONTROL

54
 4.1. Considerații general-teoretice asupra metodei controlului

În înțelesul ei teoretic, metoda controlului financiar și gestionar constă în eșalonarea cercetării

fenomenelor pe patru trepte distincte: informarea, verificarea, analiza și sinteza.
Informarea oferă organelor de control posibilitatea cunoașterii modului în care s-au
desfășurat sau se desfășoară activitățile verificate. Informarea permite organelor de control să se
orienteze cu prioritate asupra problemelor mai importante sau asupra acelor sectoare ori laturi ale
activității care prezintă deficiențe sau riscuri mai mari.
Verificarea este treapta de bază în cercetarea operațiunilor, proceselor sau fenomenelor
supuse controlului și are ca element principal confruntarea sau comparația care trebuie făcută între
realitățile constatate și situațiile ideale conținute în programe, normative sau norme.
Analiza folosește pentru aprofundarea verificării unor fenomene complexe a căror apreciere
globală nu este posibilă sau suficientă. Ea constă în descompunerea fenomenelor sau proceselor
economice în părțile lor componente și cercetarea separată a fiecăreia dintre acestea. În munca de
control, analiza permite stabilirea factorilor de influență și a mărimii acestor influențe, identificarea
cauzelor care au generat anumite stări de lucruri și a eventualilor vinovați.
În sfârșit, sinteza urmărește valorificarea eforturilor depuse în munca de control, permițând
generalizarea faptelor, stabilirea unor raporturi cauză-efect și formularea concluziilor finale.
Sintetizarea constatărilor făcute de către organul de control cu ocazia informării, verificării și
analizei stă la baza propunerii sau adoptării măsurilor de perfecționare a activităților economico-
sociale.

4.2. Metode și tehnici utilizate în controlul financiar și gestionar

Totalitatea metodelor și tehnicilor utilizate în activitatea de control financiar și gestionar

formează metodologia generală a controlului, realizându-se în practică prin intermediul mai multor
procedee de lucru. Metodele și tehnicile sunt diferențiate în funcție de natura acțiunilor de control,
obiectivele urmărite și competența organelor însărcinate cu executarea lor. O parte dintre acestea
sunt metode specifice controlului, altele sunt metode comune (în sensul că se utilizează și în alte
domenii de activitate economico-socială sau chiar sunt preluate de la acestea).

4.2.1. Metode și tehnici specifice controlului

Acestea au drept principală caracteristică faptul că se folosesc exclusiv sau prioritar în munca
de control financiar și gestionar. În categoria acestor metode se cuprind verificarea documentară,
controlul faptic sau inventarul fizic și utilizarea unor mijloace proprii de consemnare și confirmare
a constatărilor.
A. Verificarea documentară este cea mai frecvent folosită dintre metodele de tehnică
specifice controlului. Ea constă, în esența ei, în analiza și aprecierea unor operațiuni, procese sau
fenomene pe baza actelor scrise care le reflectă. Controlul documentar poate fi preventiv (efectuat
asupra documentelor de dispoziție) sau ulterior (efectuat cu ajutorul documentelor de execuție, care
fac dovada producerii efective a operațiunilor economice și financiare).
Evident, verificarea documentară urmărește în primul rând aspectele de fond, adică
legalitatea, realitatea, necesitatea, oportunitatea și economicitatea operațiunilor ce fac obiect al
controlului. Asta nu înseamnă că pot fi neglijate aspectele de formă sau de conținut. Verificarea de
formă stabilește dacă un document conține toate elementele necesare (denumirea și numărul
documentului, unitatea care îl întocmește, explicarea conținutului operațiunii și eventual temeiul
legal, data și semnăturile autorizate), iar verificarea conținutului sau verificarea aritmetică
urmărește exactitatea cifrelor înscrise în document, a calculelor efectuate și a reporturilor.
În practica activității de control, verificarea documentară utilizează mai multe procedee sau
tehnici de lucru, care se diferențiază atât din punct de vedere al scopului urmărit, cât și sub aspectul
modalităților concrete de realizare, după cum urmează:

55
 a. Procedeul comparării documentelor se folosește în cazurile în care organele de control au
neclarități sau suspiciuni în legătură cu autenticitatea, respectiv cu întocmirea sau aprobarea
documentelor justificative. În asemenea cazuri, se compară mai multe documente care conțin scrisul
sau semnătura aceleiași persoane, se consultă specimenele de semnături și numai în cazuri de
excepție se va recurge la confirmarea sau recunoașterea scrisului ori a semnăturii de către autorii
acestora.
b. Procedeul verificării reciproce a documentelor constă în confruntarea unor documente
diferite, dar care conțin anumite date comune sau se referă la una și aceeași problemă; de exemplu,
confruntarea cantităților de produse finite din Raportul de fabricație și cu cele din documentele de
preluare în gestiune sau, confruntarea datelor din documentele de transport cu cele din factura
furnizorului (date referitoare la cantități, localitatea de expediție, distanța etc.)
c. Procedeul verificării încrucișate sau al contraverificării documentelor constă în
confruntarea exemplarelor diferite ale aceluiași document, aflate în unități sau locuri diferite; de
exemplu, confruntarea exemplarelor din factură ajunse la beneficiar (odată cu marfa sau prin bancă)
cu cele rămase la furnizor, sau confruntarea originalului chitanței (care se găsește în toate cazurile
la plătitor) cu copia rămasă în carnetul chitanțier.
d. Procedeul ridicării unor documente de către organele de control reprezintă, în primul
rând, o măsură asiguratorie și se folosește în toate cazurile în care există pericolul ca unele
documente (considerate nelegale, incorecte sau dubioase) să fie sustrase sau distruse de cei
interesați (mai ales dacă reprezintă unica dovadă a unor nereguli), să fie modificate sau completate
cu mențiuni suplimentare față de cele constatate inițial. În toate cazurile, documentele ridicate se
înlocuiesc cu copii certificate de către organul de control și de către conducătorul entității sau
compartimentului verificat; pe copie se menționează obligatoriu locul unde se află documentul
original, organul care l-a ridicat și calitatea acestuia.
e. Procedeul confecționării unor copii sau extrase după documentele verificate se
utilizează în cazurile în care datele sau operațiunile economice și financiar-contabile conținute în
documente sunt necesare pentru susținerea ori confirmarea constatărilor făcute de către organul
verificator, pentru fundamentarea concluziilor înscrise în actele de control, fără să existe riscul ca
documentele respective să fie sustrase, distruse sau falsificate.
Alte procedee de verificare documentară derivă din modul de ordonare sau grupare a
documentelor și sunt următoarele:
f. Procedeul verificării cronologice, care se caracterizează prin aceea că toate documentele ce
stau la baza controlului, indiferent de conținutul lor, sunt examinate în ordinea strictă în care au fost
întocmite, înregistrate sau îndosariate. O asemenea verificare este suficient de comodă, dar are
dezavantajul că nu permite urmărirea unei probleme sau a unui grup de operațiuni de la început
până la sfârșit și formularea unor concluzii sintetice. De altfel, în practica unităților economico-
sociale, documentele primare, centralizatoare, de evidență operativă sau contabilă sunt sistematizate
și îndosariate pe probleme, astfel încât verificările strict cronologice sunt destul de rare.
g. Procedeul verificării invers-cronologice are un mod similar de desfășurare, cu deosebirea
că începe cu documentele cele mai recente și continuă cu cele mai vechi, în ordinea întocmirii,
înregistrării sau îndosarierii lor. Acest procedeu se recomandă cu precădere în două situații
specifice: atunci când se constată anumite omisiuni sau erori de înregistrare, pentru identificarea
cărora este necesară cercetarea document cu document sau poziție cu poziție a lucrărilor întocmite
anterior; în cazul constatării unor deficiențe, neglijențe, abateri sau falsuri în acte, pentru stabilirea
momentului din care acestea au început să se producă.
h. Procedeul verificării sistematice sau pe probleme a documentelor face posibilă urmărirea
unui aspect sau grup de operațiuni distincte și formularea unor concluzii unitare cu privire la
fenomenul cercetat. Practica economică oferă nenumărate exemple de asemenea verificări:
controlul documentelor de încasări și plăți, verificarea documentelor privind remunerarea muncii,
verificarea documentelor referitoare la aprovizionarea tehnico-materială și altele similare.
Sistematizarea și verificarea pe probleme a documentelor aduce muncii de control o eficiență

56
sporită și înlătură posibilitățile de omitere a unor acte, care în condițiile verificării globale ar putea
scăpa organului de control.
i. Verificarea combinată sau mixtă a documentelor reprezintă, de fapt, o îmbinare a
procedeelor de mai sus, care presupune gruparea actelor pe feluri, probleme sau operațiuni și
examinarea fiecărui set sau pachet de documente în ordinea cronologică ori invers cronologică a
întocmirii, înregistrării ori îndosarierii lor. Avantajele pe care le oferă acest procedeu sunt
incontestabile, astfel încât el a devenit uzual în activitatea de controlul financiar și gestionar.
B. Controlul faptic sau inventarul fizic
Ca metodă specifică de control financiar și gestionar, inventarul fizic reprezintă în primul
rând o verificare faptică, pe teren, a existențelor de valori materiale și bănești. Prin extensie, el
poate fi folosit și pentru verificarea unor documente sau evidențe (sub raportul existenței acestora și
ținerii lor la zi), precum și pentru identificarea unor elemente patrimoniale de natura titlurilor,
drepturilor de creanță, obligațiilor. În accepțiunea ei de metodă a controlului gestionar, inventarul
fizic coincide numai parțial cu activitatea mult mai cuprinzătoare de inventariere periodică a
gestiunilor sau a întregului patrimoniu, care se realizează printr-o îmbinare a verificărilor faptice cu
cele documentare și prin efectuarea unor operațiuni specifice de regularizare și evaluare.
O condiție esențială pentru succesul inventarului fizic, respectiv pentru surprinderea
realităților efective, este ca intervențiile controlului să se producă inopinat. În caz contrar,
persoanele care răspund de gestiuni, sectoare sau compartimentele verificate pot lua măsuri de
acoperire provizorie și fictivă a lipsurilor, de modificare a evidențelor operative, de mascare a
plusurilor, de substituire a sortimentelor și altele similare.
În funcție de natura elementelor verificate și de obiectivele urmărite prin acțiunea de control,
se pot utiliza ca procedee de lucru controlul total și controlul prin sondaj.
C. Utilizarea de mijloace proprii de consemnare și confirmare a constatărilor
În practica activității de controlul financiar și gestionar apar frecvente situații în care
informațiile curente ce stau la dispoziția organelor de control nu satisfac integral cerințele unei
interpretări realiste a fenomenelor și proceselor economice complexe sau foarte dinamice. În
asemenea împrejurări, sunt necesare investigații suplimentare îndreptate spre cunoașterea unor
aspecte particulare și a mobilurilor ce stau la baza unor acțiuni, identificarea tuturor implicațiilor și
efectelor, valorificarea unor inițiative sau puncte de vedere ale personalului din unitățile controlate.
În principiu, organele de control pot cere informații (verbale sau scrise) oricăror persoane
fizice sau juridice care au legătură cu problemele verificate. Mai frecvent folosite în munca de
control sunt notele scrise și consemnarea unor detalii în actele finale de control.

4.2.2. Metode și procedee comune utilizate în controlul financiar și gestionar

În categoria acestor metode, folosite și în alte domenii de activitate, se cuprind observarea
directă, probele de laborator și expertizele tehnice, metodele analizei economico-financiare.
Utilizarea metodelor comune este posibilă și necesară datorită interferențelor pe care controlul le
are cu respectivele activități, precum și datorită faptului că problemele economico-financiare ce fac
obiectul controlului sunt din ce în ce mai complexe.
A. Observarea directă este o metodă utilizată cu prioritate în controlul concomitent
(ierarhizat sau operațional) și constă în urmărirea la fața locului a modului de organizare și
desfășurare a muncii din diferite compartimente specializate.
În acțiunile de control, observarea directă poate utiliza procedee tehnice mai evoluate, cum
sunt cronometrarea, fotografierea etc. De asemenea, controlul prin observare directă permite
cunoașterea unor situații de fapt care nu fac obiectul înregistrărilor în documente sau evidențe, cum
sunt: asigurarea pazei la magazii și depozite, respectarea normelor de securitate a muncii, realizarea
măsurilor de siguranță privind păstrarea și manipularea numerarului (existența casei de fier și a
grilajelor metalice la ușa și ferestrele casieriei, efectuarea operațiunilor de încasări și plăți la ghișeu)
și altele similare.

57
 B. Probele de laborator și expertizele tehnice se utilizează în munca de control financiar și
gestionar atunci când complexitatea unor probleme depășește nivelul de pregătire, aparatura de care
dispune sau competența legală atribuită organului de control. În aceste cazuri se recurge la serviciile
și, evident, la metodele unor specialiști din domeniul tehnic, chimic, sanitar etc. Probele de
laborator servesc pentru determinarea calității, compoziției sau conținutului unor bunuri (materii
prime minerale sau organice, produse alimentare, materiale textile etc.). Expertizele tehnice sunt
necesare pentru cunoașterea parametrilor de funcționare a utilajelor, a rezistenței unor materiale sau
construcții, a randamentelor energetice și termice, a consumului de materiale și de manoperă pentru
o lucrare sau produs.
C. Metodele analizei economico-financiare sunt foarte utile în munca de control datorită
complexității activităților ce trebuie verificate, dar și a evoluției lor sub influența directă sau
indirectă a mai multor factori. Folosind metodele analizei, organele de control pot determina
dinamica unor fenomene sau operațiuni, ritmicitatea proceselor de aprovizionare, producție și
desfacere, structura mijloacelor, resurselor sau cheltuielilor, legăturile de cauzalitate dintre diferitele
fenomene economico-financiare și cele juridice ori sociale. În acest fel, metodele analizei
economice și financiare permit organelor de control să fundamenteze mai științific concluziile lor și
să propună măsuri mai eficiente.

58
 UNITATEA DE STUDIU 5
Metodologii de control

Obiectivele Unității de studiu 5

LA TERMINAREA ACESTEI UNITĂȚI DE STUDIU, VEȚI FI ÎN MĂSURĂ SĂ:

♦ DESCRIEȚI METODOLOGIA DE PLANIFICARE A CONTROLULUI
♦ PREZENTAȚI METODOLOGIILE DE REALIZARE A CONTROLULUI FINANCIAR
PREVENTIV ȘI A CELUI ULTERIOR.

59
 Transpunerea în practică a mecanismelor controlului financiar și gestionar implică utilizarea
unui întreg arsenal de metode, tehnici și procedee care formează la un loc metodologiile de control.

5.1. Metodologiile de planificare a controlului

Problema planificării controlului se pune în mod diferit în funcție de formele și conținutul

acțiunilor de control. Astfel, în cazul controlului ierarhizat sau al formelor de control invizibil,
sarcinile ori atribuțiile de control derivă din obligațiile de serviciu ale persoanelor implicate, din
fișele lor de posturi și din documentele interne de organizare a controlului (decizii ale conducerii).
La fel și în cazul controlului financiar preventiv, situație în care principalele atribuții, respectiv
operațiunile patrimoniale care se supun obligatoriu controlului sunt fixate prin norme juridice și
metodologice, iar nominalizarea lor se face prin acte de dispoziție de ordine interioară. Pentru
aceste forme de control nu este necesară întocmirea unor planuri de lucru.
În schimb, formele ulterioare de control, care cad în sarcina unor organe specializate, impun
cu necesitate eșalonarea în timp a acțiunilor de control prin planuri de lucru. Întocmesc asemenea
planuri organele Curții de Conturi, organele de control ale Ministerului Finanțelor Publice,
inspecțiile bancare, inspecțiile, inspectoratele și oficiile specializate de control, compartimentele de
control financiar de gestiune și cele de audit intern. Conținutul acestor planuri și metodologia de
elaborare a lor sunt, de asemenea, diferențiate.
Elaborarea unor programe de control nu se poate face pe baze empirice, impunându-se
necesitatea utilizării unei metodologii adecvate. Esența acesteia va consta în calculul analitic al
fondului de timp, așa cum este prezentat în continuare.
Mai întâi, este necesară elaborarea unei situații exacte a sarcinilor anuale de control, care
poate cuprinde atât sarcinile obligatorii, cât și unele acțiuni opționale. În categoria sarcinilor
obligatorii se vor înscrie toate acțiunile concrete de control, în ordinea stabilită pentru verificare.
Tot în categoria sarcinilor obligatorii vor fi incluse și activitățile curente ale structurii de control,
cum sunt: valorificarea actelor de control, instructajele, schimburile de experiență, îndrumarea
echipelor pe teren. Pentru fiecare dintre aceste acțiuni și activități se va stabili necesarul de timp
exprimat în om/zile. Prin însumarea timpilor individuali (necesari executării acțiunilor de control și
desfășurării activităților specifice) se va obține "necesarul total de fond de timp" (N.t.Fd.T).
Pe de altă parte, se va determina fondul de timp calendaristic al organelor de control
(Fd.T.C.). Pentru aceasta se vor însuma zilele lucrătoare din an (excluzând sâmbetele și duminicile,
sărbătorile legale și concediul de odihnă) pentru fiecare angajată în structura de control. Fondul de
timp calendaristic total va fi exprimat tot în om/zile pentru a fi comparabil cu necesarul total de
fond de timp.
Într-o a treia fază se va stabili gradul de ocupare al organelor de control. Se compară în acest
scop necesarul de fond de timp cu fondul de timp calendaristic, putând rezulta două variante care se
vor soluționa în mod diferit, și anume:
Dacă rămâne un fond de timp disponibil (ceea ce înseamnă că N.t.Fd.T.<Fd.T.C.), acesta va
putea fi ocupat cu acțiuni opționale care vor reprezenta teme propuse pentru verificare. Timpul
necesar realizării acestora va fi exprimat tot în om/zile și trebuie să se încadreze în fondul de timp
disponibil.
Dacă, în schimb, N.t.Fd.T.>Fd.T.C., ceea ce înseamnă că organele de control nu pot acoperi
integral acțiunile obligatorii și activitățile specifice, atunci șeful structurii de control va întocmi un
referat prin care va solicita, în mod justificat, suplimentarea numărului de posturi.

5.2. Metodologii de exercitare a controlului financiar și gestionar

Sub aspect metodologic desfășurarea practică a acțiunilor de control diferă în funcție de

natura acestora. Astfel, în cazul controlului preventiv, metodologia de exercitare vizează modul
concret în care sunt prezentate documentele la viză, analiza acestora în funcție de obiectivele sau

60
condițiile stabilite pentru fiecare operațiune, acordarea sau refuzul vizei și soluționarea eventualelor
refuzuri de viză. Controlul ierarhizat implică și mai puține aspecte metodologice, acesta
exercitându-se în cadrul atribuțiilor de serviciu ale persoanelor cu funcții de conducere. Controlul
gestionar de fond, ca și alte forme de control ulterior, se exercită în baza unor unei metodologii ce
are în vedere pregătirea și organizarea acțiunilor, derularea controlului și verificarea concluziilor.
A. Metodologia de exercitare a controlului financiar preventiv
Metodologia de exercitare a controlului financiar preventiv se întemeiază pe prevederile din
Ordonanța Guvernului nr. 119/1999 privind controlul intern și controlul financiar preventiv și pe
normele metodologice în vigoare.
Când am prezentat organizarea principalelor forme de control, am constatat că există anumite
particularități în organizarea controlului financiar preventiv la instituțiile publice. În aceste condiții,
este evident că vom întâlni particularități și la exercitarea controlului financiar preventiv la
instituțiile publice. După cum am mai arătat, controlul financiar preventiv la instituțiile publice
poate fi propriu și delegat.
Sub aspect procedural, exercitarea controlului financiar preventiv propriu este prezentată în
cele ce urmează.
Documentele care privesc operațiunile asupra cărora este obligatorie exercitarea controlului
financiar preventiv se transmit persoanelor desemnate cu exercitarea acestuia de către
compartimentele de specialitate care inițiază operațiunea. Documentele privind operațiunile prin
care se afectează fondurile publice și/sau patrimoniul public vor fi însoțite de avizele
compartimentelor de specialitate, de note de fundamentare, de acte și/sau documente justificative și,
după caz, de o “Propunere de angajare a unei cheltuieli” și/sau de un “Angajament
individual/global”.
În efectuarea controlului financiar preventiv de către persoanele desemnate, parcurgerea listei
de verificare specifică operațiunii primită la viză este obligatorie, dar nu și limitativă. Persoana
desemnată să exercite controlul financiar preventiv poate extinde verificările ori de câte ori este
necesar. Dacă prin parcurgerea listei de verificare cel puțin unul dintre elementele verificării
formale – completarea documentelor în concordanță cu conținutul acestora, existența semnăturilor
persoanelor autorizate din cadrul compartimentelor de specialitate, existența actelor justificative
specifice operațiunii prezentate la viza – nu este îndeplinit, atunci operațiunea nu poate fi autorizată.
Pentru simplificarea și accelerarea circuitului administrativ, în astfel de situații nu se face
consemnarea refuzului de viză, procedându-se la restituirea documentelor către compartimentul
care a inițiat operațiunea, cu indicarea în scris a motivelor restituirii.
După efectuarea controlului formal, persoanele desemnate să exercite controlul financiar
preventiv înregistrează documentele în Registrul privind operațiunile prezentate la viza de control
financiar preventiv și efectuează, de asemenea, prin parcurgerea listei de verificare, controlul
operațiunii din punct de vedere al legalității, regularității și, după caz, al încadrării în limitele și
destinația creditelor bugetare și/sau de angajament.
Dacă necesitățile o impun, în vederea exercitării unui control preventiv cât mai complet, se
pot solicita și alte acte justificative, precum și avizul compartimentului de specialitate juridică.
Întârzierea sau refuzul furnizării actelor justificative sau avizelor solicitate vor fi comunicate
conducătorului entității publice, pentru a dispune măsurile legale.
Dacă în urma verificării de fond operațiunea îndeplinește condițiile de legalitate, regularitate
și, după caz, de încadrare în limitele și destinația creditelor bugetare și/sau de angajament, se acordă
viza, prin aplicarea sigiliului și a semnăturii pe exemplarul documentului care se arhivează la
entitatea publică. Prin acordarea vizei se certifică implicit și îndeplinirea condițiilor menționate în
listele de verificare.
Documentele vizate și actele justificative care le-au însoțit sunt restituite, sub semnătură,
compartimentului de specialitate emitent, în vederea continuării circuitului acestora, consemnându-
se acest fapt în Registrul privind operațiunile prezentate la viza de control financiar preventiv.

61
 Sub aspect formal, viza de control financiar preventiv propriu se exercită prin semnătura
persoanei desemnate și prin aplicarea sigiliului personal, care va cuprinde următoarele informații:
denumirea entității publice; mențiunea “vizat pentru control financiar preventiv”; numărul sigiliului
(numărul de identificare a titularului acestuia); data acordării vizei (an, luna, zi).
Termenul pentru pronunțare (acordarea/refuzul vizei) se stabilește, prin decizie internă, de
conducătorul entității publice în funcție de natura și complexitatea operațiunilor cuprinse în Cadrul
general și/sau specific al operațiunilor supuse controlului preventiv.
Un aspect procedural extrem de important în cadrul metodologiei de exercitare a controlului
financiar preventiv îl reprezintă refuzul de viză și implicațiile acestuia.
Astfel, dacă în urma controlului se constată că cel puțin un element de fond cuprins în lista de
verificare nu este îndeplinit și, în consecință, operațiunea nu întrunește condițiile de legalitate,
regularitate și, după caz, de încadrare în limitele și destinația creditelor bugetare și/sau de
angajament, persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor refuza motivat,
în scris, acordarea vizei de control financiar preventiv, consemnând acest fapt în Registrul privind
operațiunile prezentate la viza de control financiar preventiv.
La refuzul de viză se va anexa și un exemplar al listei de verificare, cu indicarea
elementului/elementelor din această listă a cărui/ale căror cerință/cerințe nu este/nu sunt
îndeplinită/îndeplinite.
Refuzul de viză, însoțit de actele justificative semnificative, va fi adus la cunoștința
conducătorului entității publice, iar celelalte documente se vor restitui, sub semnătură,
compartimentelor de specialitate care au inițiat operațiunea.
Cu excepția cazurilor în care refuzul de viză se datorează depășirii creditelor bugetare și/sau
de angajament, operațiunile refuzate la viză se pot efectua pe propria răspundere a conducătorului
entității publice.
Efectuarea pe proprie răspundere a operațiunii refuzate la viza de control financiar preventiv
se face printr-un act de decizie internă emis de conducătorul entității publice. O copie de pe actul de
decizie internă va fi transmisă persoanei care a refuzat viza, compartimentului de audit public intern
al entității publice, precum și, după caz, controlorului delegat.
Persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor informa Curtea de
Conturi, Ministerul Finanțelor Publice și, după caz, organul ierarhic al entității publice, asupra
operațiunilor refuzate la viză și efectuate pe propria răspundere a conducătorului entității publice.
Informarea organului ierarhic superior se va face de îndată ce efectuarea operațiunii a fost
dispusă, prin transmiterea unei copii după actul de decizie internă și de pe motivația refuzului de
viză. Conducătorul organului ierarhic superior are obligația de a lua măsurile legale pentru
restabilirea situației de drept.
Dacă prin operațiunea refuzată la viză, dar efectuată pe propria răspundere de către
conducătorul entității publice, se prejudiciază patrimonial entitatea și dacă conducătorul organului
ierarhic superior (după caz) nu a dispus măsurile legale, atunci vor fi sesizate inspecția centrală
și/sau inspecțiile teritoriale ale Ministerului Finanțelor Publice.
Informarea Curții de Conturi se va face cu ocazia efectuării controalelor ce intră în
competența sa.
Controlul financiar preventiv delegat se exercită de către Ministerul Finanțelor Publice prin
controlori delegați. Controlul financiar preventiv delegat se exercită asupra operațiunilor care se
înscriu în condițiile fixate prin ordinul de numire. Restul operațiunilor prin care se afectează
fondurile și/sau patrimoniul public intră în competența exclusivă a controlului preventiv
propriu/intern. Controlul financiar preventiv delegat se exercită asupra operațiunilor ce intră în
competența sa numai după ce acestea au fost supuse controlului preventiv propriu. Operațiunile
refuzate la viza de control preventiv propriu nu mai sunt supuse controlului preventiv delegat.
În exercitarea atribuțiilor sale de control asupra operațiunilor la care s-a stabilit competența
sa, controlorul delegat va urma o procedură de control similară celei de la exercitarea controlului
financiar preventiv propriu. Listele de verificare avute în vedere la efectuarea controlului de către

62
controlorii delegați se emit și se actualizează de către Direcția generală de control financiar
preventiv din Ministerul Finanțelor Publice.
Și în cazul acestui control se impun câteva precizări suplimentare legate de refuzul de viză.
Dacă, în exercitarea atribuțiilor sale, controlorul delegat sesizează că, în mod repetat,
controlul preventiv propriu a acordat viza pentru operațiuni care nu întrunesc condițiile de
legalitate, regularitate și de încadrare în limitele și destinația creditelor bugetare și/sau de
angajament, acesta îl va informa în scris pe ordonatorul de credite pentru a dispune măsurile care se
impun potrivit responsabilităților sale.
Viza de control financiar preventiv delegat se acordă sau se refuză în scris, pe formular
tipizat, și trebuie să poarte semnătura și sigiliul personal al controlorului delegat competent.
Persoanele în drept să exercite controlul financiar preventiv delegat răspund, în raport de
culpa lor, pentru legalitatea, regularitatea și încadrarea în limitele creditelor de angajament și
creditelor bugetare aprobate, în privința operațiunilor pentru care au acordat viza.
Controlul financiar preventiv delegat se efectuează în termenul cel mai scurt, permis de durata
efectivă a verificărilor necesare, astfel încât să nu afecteze desfășurarea în bune condiții și în termen
a operațiunii al cărei proiect se supune controlului financiar preventiv delegat. Perioada maximă
pentru acordarea sau, după caz, pentru refuzul vizei de control financiar preventiv delegat este de 3
zile lucrătoare de la prezentarea proiectului unei operațiuni, însoțit de toate documentele
justificative. În cazuri excepționale, controlorul delegat are dreptul să prelungească perioada de
verificare cu maximum 5 zile lucrătoare, informându-i, în acest sens, pe controlorul financiar șef și
pe ordonatorul de credite.
Dacă în urma parcurgerii procedurii de verificare se constată că operațiunile nu întrunesc
condițiile de legalitate, regularitate și încadrare în destinația și limitele creditelor bugetare și/sau de
angajament, controlorul delegat va comunica, în scris, ordonatorului de credite motivele pentru care
operațiunea nu poate fi efectuată, consemnând acest fapt în Registrul privind operațiunile
prezentate la viza de control financiar preventiv. O copie de pe textul comunicării va fi transmisă
controlorului financiar șef. În situația în care ordonatorul de credite consideră că operațiunea poate
fi efectuată, solicită, în scris, controlorului delegat acordarea vizei, prezentând argumentele
corespunzătoare de legalitate și regularitate. În caz contrar, operațiunea se consideră retrasă de la
viză, iar actele justificative se restituie, sub semnătură, compartimentului de specialitate. În situația
în care controlorul delegat consideră întemeiate argumentele ordonatorului de credite, va acorda
viza pentru efectuarea operațiunii. Dacă argumentele sunt considerate neîntemeiate sau insuficiente,
controlorul delegat va aduce la cunoștință ordonatorului de credite refuzul de viză și va restitui, sub
semnătură, compartimentelor de specialitate actele justificative. În situații complexe, controlorul
delegat poate solicita controlorului financiar șef constituirea comisiei pentru formularea opiniei
neutre. Această opinie va fi adusă la cunoștință controlorului delegat în 3 zile de la solicitarea sa.
Termenul pentru pronunțare se suspendă pe perioada de la comunicarea motivelor pentru care
operațiunea nu poate fi efectuată până la primirea punctului de vedere al ordonatorului de credite și
pe perioada formulării opiniei neutre.
Cu excepția cazurilor în care refuzul de viză se datorează depășirii creditelor bugetare sau de
angajament, operațiunile refuzate la viză se pot efectua numai pe propria răspundere a ordonatorului
de credite. Actul de decizie prin care ordonatorul dispune efectuarea operațiunii pe propria
răspundere va fi adus la cunoștință compartimentului de audit intern și controlorului delegat care va
consemna acest fapt în Registrul privind operațiunile prezentate la viza de control financiar
preventiv. Controlorul delegat va informa Ministerul Finanțelor Publice asupra operațiunilor
refuzate la viză și executate pe răspundere a ordonatorului de credite, cu ocazia raportărilor lunare
transmise controlorului financiar șef, precum și Curtea de Conturi, cu ocazia controalelor dispuse de
aceasta.
Exercitarea controlului financiar preventiv generează posibile acțiuni suplimentare ale
Ministerului Finanțelor Publice. Astfel, acesta efectuează inspecții ori de câte ori există indicii ale
unor abateri de la legalitate sau regularitate în efectuarea de operațiuni. Mai exact, Ministerul
Finanțelor Publice efectuează inspecții în toate cazurile în care este sesizat de către un contabil-șef

63
în legătură cu efectuarea de operațiuni pe propria răspundere a ordonatorului de credite fără viza de
control financiar preventiv. În plus, Ministerul Finanțelor Publice va declanșa inspecția în toate
instituțiile publice atunci când este sesizat de șeful structurii de audit public intern al acestora în
legătura cu efectuarea de operațiuni nelegale care au viza de control financiar preventiv delegat,
situație rezultată în urma efectuării unei misiuni de audit public intern.
Inspecțiile se efectuează de către persoane din structura Ministerului Finanțelor Publice, în
baza unui ordin de serviciu emis de ministrul finanțelor publice, sau de către persoane delegate în
acest sens de către ministrul finanțelor publice. Ordinul de serviciu va preciza, în mod obligatoriu,
scopul și obiectivele inspecției, durata inspecției, persoana sau persoanele desemnate să efectueze
inspecția.
Instituțiile publice sunt obligate să asigure accesul reprezentanților Ministerului Finanțelor
Publice la toate documentele, datele și informațiile relevante pentru scopul și obiectivele inspecției,
la inspectarea bunurilor care fac obiectul operațiunilor controlate, precum și în spațiile unde se
găsesc asemenea bunuri, documente sau informații relevante.
În cazul în care în urma inspecției efectuate se constată abateri de la legalitate care au produs
prejudicii pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, se va întocmi un proces-verbal de
inspecție. În situațiile în care s-a constatat săvârșirea unor fapte calificate de lege ca fiind
contravenții, se va întocmi un proces-verbal de contravenție.
B. Metodologia de exercitare a controlului ulterior
În capitolul anterior am prezentat pe scurt atât metodologia de exercitare a inspecției fiscale,
cât și metodologiile de exercitarea a misiunilor de control și de audit ale Curții de Conturi.
Privită în ansamblul său, orice acțiune de control ulterior trebuie să parcurgă, din punct de
vedere al organizării, desfășurării și finalizării, șase etape sau faze distincte, respectiv: pregătirea
acțiunii de control, organizarea muncii la locul verificării, verificarea propriu-zisă, întocmirea
documentelor de control, valorificarea rezultatelor controlului și controlul îndeplinirii măsurilor
stabilite pe baza concluziilor rezultate din acțiunea de verificare.
a) Pregătirea acțiunii de control revine organelor însărcinate cu executare acestuia și constă
în: alegerea momentului și a duratei controlului, desemnarea persoanelor care vor face verificările și
instruirea lor în legătură cu problemele principale pe care trebuie să le urmărească.
În acest scop, pregătirea acțiunilor de control începe printr-o documentare specială asupra
organizării și desfășurării activității în sectorul supus verificării. În funcție de conținutul activității
și de sarcinile care revin organului de control se trece la desemnarea persoanelor care vor intra în
componența echipei de control.
Pregătirea acțiunilor de control cuprinde obligatoriu instruirea echipelor desemnate pentru
efectuarea verificării; acest lucru se realizează înainte de plecarea echipelor pe teren. În etapa
pregătirii acțiunilor de control, organele desemnate în acest scop studiază materialele existente la
sediul unității verificatoare, având în vedere, cu prioritate: actele de control întocmite cu ocazia
verificărilor anterioare, măsurile luate de unitate în urma acestor verificări și modul de aplicare a
lor, corespondența purtată de unitatea verificată în legătură cu problemele care fac obiectul
controlului. Această etapă mai cuprinde și alegerea momentului de începere a verificării și stabilirea
duratei acesteia. În general, se evită perioadele de vârf din activitatea unităților controlate, iar durata
acțiunii de control trebuie limitată la strictul necesar pentru realizarea tuturor obiectivelor fixate.
b) Organizarea muncii la locul verificării este o etapă strâns legată de pregătirea acțiunii de
control. În general, această etapă începe cu prezentarea organelor de control gestionar la unitatea
supusă verificării. Pentru început se ia legătura cu conducătorul unității (căruia i se prezintă
documentele de abilitare), cu care se discută scopul verificării și de la care se cer informații privind
activitatea entității, precum și sprijinul necesar pentru buna desfășurare a acțiunilor de control.
Apoi, organele de control întocmesc un plan detaliat de verificare, axat pe realitățile concrete
din unitate și corelat cu sarcinile pe care le-au primit de la organul verificator. În aceste planuri se
cuprind obiectivele care trebuie verificate, timpul afectat fiecărui obiectiv, documentele necesare și
perioada în care urmează a fi controlate.

64
 c) Verificarea propriu-zisă a obiectivelor fixate prin planul detaliat reprezintă cea mai
importantă etapă a acțiunii de control și ea poate îmbrăca atât forma unor controale faptice, cât și
forma controalelor documentare (în funcție de obiectivele fixate, natura activităților, competența
organelor de control și, evident, posibilitățile de acces la sursele de informare).
Din punctul de vedere al organizării și desfășurării ei, verificarea propriu-zisă trebuie să
respecte cel puțin trei reguli de bază, după cum urmează:
• În primul rând, verificarea obiectivelor înscrise în plan trebuie să se împletească obligatoriu
cu examinarea modului în care unitatea controlată a dus la îndeplinire măsurile stabilite în urma
acțiunilor precedente de control.
• Cea de-a doua regulă vizează sursele de informare. În cazurile în care documentele existente
în întreprindere nu permit organului de control să verifice și să clarifice toate aspectele, acesta poate
solicita compartimentelor specializate întocmirea unor situații, calcule analitice etc.
• În al treilea rând, trebuie avute în vedere raporturile organelor de control cu reprezentanții
unității controlate. Ca regulă generală, organele de control vor menține un contact permanent cu
responsabilii întreprinderii, în scopul cunoașterii eventualelor obiecții asupra constatărilor sau
concluziilor parțiale, precum și în scopul adoptării operative a măsurilor care se impun.
Pe de altă parte, din punct de vedere metodologic, etapa verificării propriu-zise trebuie să
satisfacă obligatoriu trei cerințe esențiale:
• În primul rând, aprecierea oricăror activități sau operațiuni economice trebuie să se facă în
spiritul unei depline obiectivități, ținându-se cont de prevederile legislației în vigoare și numai pe
bază de documente sau constatări autentice.
• În al doilea rând, în examinarea diferitelor activități sau operațiuni trebuie avute în vedere
interdependențele dintre acestea pentru aprecierea mai justă a cauzelor generatoare de deficiențe, a
împrejurărilor în care ele se produc și pentru evaluarea mai realistă a consecințelor lor.
• În al treilea rând, orice echipă de control ulterior trebuie să desfășoare o muncă armonioasă,
în sensul că fiecare component al echipei are mai întâi obligația să îndeplinească exemplar sarcinile
care îi revin, iar periodic să informeze pe șeful de misiune și pe ceilalți colegi asupra constatărilor
făcute. Mai mult decât atât, membrii echipei de control trebuie să se întrunească periodic, în mod
organizat, pentru confruntarea opiniilor, informare reciprocă și adoptarea în comun a măsurilor
necesare.
d) Întocmirea documentelor de control. Aceasta este o etapă ce urmează obligatoriu după
verificarea faptică și documentară.
Toate constatările pe care organele de control le fac în timpul verificării se consemnează în
acte specifice, care trebuie să prezinte în mod clar, sintetizat și complet realitatea fenomenului
controlat. De asemenea, actele de control vor cuprinde concluziile și aprecierile organelor de
control asupra calității și corectitudinii activităților verificate, deficiențele constatate și măsurile
propuse pentru lichidarea acestora.
Pentru a avea forță probatorie, actele de control trebuie să îndeplinească mai întâi anumite
condiții de formă și de fond. Din punct de vedere al formei, aceste documente trebuie să conțină
toate elementele de identificare (denumirea organului de control, data și locul controlului, unitatea
sau compartimentul care face obiectul controlului), ca și semnăturile autorizate (ale celor care
controlează, dar și ale celor controlați). Condițiile de fond vizează în principal autenticitatea
constatărilor și temeinicia concluziilor, care trebuie prezentate clar și concis, sistematizate pe
probleme sau pe obiective. Actele de control vor consemna numai date și fapte rezultate din
propriile verificări și care exclud părerile preconcepute, subiectivismul și arbitrariul.
e) Valorificarea rezultatelor controlului se realizează, în principal, prin stabilirea măsurilor
concrete prin care unitatea, compartimentul sau subunitatea ce a făcut obiect al controlului urmează
să remedieze deficiențele constatate, să-și îmbunătățească munca ori să-și amelioreze
performanțele. Aceste măsuri vizează diferitele aspecte ale activităților controlate și, evident,
prezintă o mare diversitate.
În funcție de momentul și de competența adoptării lor, măsurile de remediere a deficiențelor
și abaterilor sunt de mai multe feluri și au regimuri diferite, astfel:

65
 • o parte dintre acestea sunt măsurile deja adoptate, fie de către organele de control, fie de
controlul către conducerea entității verificate, chiar în timpul derulării acțiunii de control;
• alte măsuri sunt cele propuse de către organul de control sau adoptate de conducerea unității
verificate pe baza concluziilor finale;
• în sfârșit, dacă din constatările făcute rezultă necesitatea unor măsuri importante, dar care
depășesc competențele de adoptare ale organelor implicate (organul de control, conducerea unității
verificate, conducerea unității sau organului care a dispus controlul), acestea vor forma un set
distinct, urmând a fi comunicate sau transmise organismelor abilitate să le adopte sau dispună.
f) Controlul îndeplinirii măsurilor stabilite pe baza concluziilor rezultate din acțiunea de
verificare.
Aceasta reprezintă o etapă ulterioară acțiunii propriu-zise de control, a cărei necesitate
decurge din faptul că misiunea controlului se poate considera încheiată numai atunci când
deficiențele, abaterile și alte neajunsuri constatate au fost definitiv lichidate și s-au creat toate
condițiile pentru preîntâmpinarea repetării lor în viitor.
Ca regulă generală, controlul îndeplinirii măsurilor stabilite revine în primul rând unității sau
organului care a dispus verificarea, adică organismului de control implicat. Din punct de vedere
metodologic, acesta poate folosi diverse mijloace sau căi, dintre care cele mai uzuale sunt
următoarele:
• Cel mai adesea unitățile verificate sunt obligate să trimită organului de control comunicări
sau informări periodice cu privire la stadiul realizării măsurilor și eficiența aplicării acestora.
• De asemenea, periodic, organul de control se va deplasa în teren pentru a analiza direct
modul de acțiune și realitatea comunicărilor trimise.
• În sfârșit, cu ocazia unui nou control de același gen (gestionar de fond, financiar, contabil
sau fiscal) efectele actualelor măsuri vor fi analizate în paralel sau în contextul obiectivelor care vor
fi înscrise atunci în planul detaliat de verificare.

66