Universitatea Al. I.

Cuza Iai Centrul de Studii Europene Modul de masterat: Drept european

Dre pt fisc al e ur opea n

Drept fiscal european

Planul suportului:
Partea I Componente fiscale proprii spaiului comunitar
1. Problematica diminurii concurenei fiscale n spaiul UE 2. Eterogenitatea sistemelor fiscale din rile membre ale UE 3. Impozitul pe venit n rile membre ale UE 4. nlesniri acordate la impunerea veniturilor n rile UE 5. Baremuri de impozitare a veniturilor n rile UE 6. Presiunea impozitului asupra societilor n rile UE 6.1. Armonizarea impozitului pe societi n UE 7. Presiunea fiscal i social asupra veniturilor din munc 8. Impozitele indirecte n UE 8.1. Armonizarea taxei pe valoarea adugat n spaiul UE 8.2. Studiu comparativ privind accizele n UE i OCDE 9. Principii de impozitarea veniturilor transfrontaliere n UE 10. Dubla impunere 10.1. Necesitatea evitrii dublei impuneri 10.2. Metode privind evitarea dublei impuneri

Partea a II - a Componenta de reglementare bugetar comunitar

1. Principii aplicate n stabilirea i executarea bugetului comunitar 2. Linii eseniale de management bugetar 2.1. Elemente de baz privind execuia bugetar 2.2. Regulile i metodele contabile 2.3. Reforma cadrului contabil 3. Reglementri financiar-bugetare regsite n corpusul constituional comunitar 3.1. Veniturile i cheltuielile comunitare 3.2. Elaborarea bugetului 3.3. Execuia bugetar 3.4. Raportare i control 3.5. Alte reglementri n materie 4. O caracterizare privind veniturile i cheltuielile bugetului comunitar pe baza execuiei bugetare derulate n ultimii ani 4.1. Sistemul de venituri 4.2. Cheltuielile 4.3. Dezechilibrul bugetar la nivelul statelor membre i mecanismul compensaiei bugetare 5. Dimensiunea i structura bugetului general al UE aferent exerciiului financiar 2004 5.1. Schimbare de formul bugetar - de la UE-15 la UE25

Universitatea Al. I. Cuza Iai Centrul de Studii Europene Modul de masterat: Drept european

Suport de curs pentru disciplina: Drept fiscal european

Partea I Componente fiscale proprii spaiului comunitar 1. Problematica diminurii concurenei fiscale n spaiul UE
Problemele puse de controlul concurenei fiscale, la nivelul UE, sunt, din punct de vedere teoretic, extrem de sensibile. Dintr-un punct de vedere mai practic, al construciei europene, dei sunt dificile, datorit necesitii rezolvrii ntr-un timp rezonabil (de a se tempera, dac nu elimina complet concurena fiscal), acestea reclam gsirea unor soluii n acord cu legislaia comunitar. Problemele de principiu ridicate de introducerea unor msuri de temperare a concurenei fiscale n Europa sunt (cel puin) urmtoarele:1 Problema suveranitii fiscale Determinarea reglementrilor fiscale ine, am putea spune, de "prerogativele regale". Este vorba, n principiu, despre una din expresiile majore ale suveranitii naionale. Expresia sa liber poate, n mod legitim, s conduc la adoptarea unor reguli fiscale ce pot favoriza unele practici de concuren fiscal. n sens invers, ea este susceptibil de a fi n mod limitat determinat, ba chiar mpiedicat, de concurena fiscal exercitat de teri. Pe scurt, coexistena suveranitilor fiscale, erijat n principiu, este susceptibil de a produce o concuren fiscal care suprim progresiv orice suveranitate.
1

Conform Raportului Comisiei de Finane a Senatului Franei, Paris, 1999.

Acest risc este totui apreciabil, foarte concret fiind vorba de prelevri asupra factorilor "mobili" (impozit pe societi, taxarea produselor economiilor etc.). Pentru aceste categorii de impozitri, trebuie fcut o alegere ntre meninerea absolut a suveranitilor naionale i deci acceptarea consecinelor unei eventuale concurene fiscale, i atingerile aduse suveranitilor naionale, care constau n adoptarea unor reguli internaionale, mai mult sau mai puin ambiioase, adic limitnd exerciiul suveranitii fiscale. Problema influenei regulilor internaionale Prin ea nsi, edictarea regulilor internaionale nu este incompatibil cu prezervarea suveranitii fiscale. Dar dou condiii se impun pentru ca aceast compatibilitate de principiu s reziste n practic. Pe de o parte, trebuie ca aplicarea acestor reguli ntr-un stat s rezulte din decizia sa proprie i, pe de alt parte, ca aceste reguli s limiteze pn la un anumit punct capacitatea sa de a-i modula deciziile fiscale. Aceast ultim condiie trimite la problema influenei regulilor internaionale din domeniul fiscal, persistnd de-a lungul anilor '90 cu ocazia negocierilor purtate n Europa n problema concurenei fiscale. La nceput, aceste negocieri vizau o armonizare a reglementrilor fiscale, ct mai complet posibil. Blocajele ntlnite au incitat Comisia european s privilegieze o orientare mai modest care trebuia s duc la un "Cod al bunei concurene". Cu acesta, nu se mai pune problema stabilirii de reguli uniforme de constrngere, ci, inspirndu-se din conceptul de "concuren loial", a eliminrii practicilor celor mai excesive ale concurenei fiscale. Un asemenea demers are, teoretic, merite importante. El respect principiul nediscriminrii, care este esenial pentru funcionarea armonioas a pieei unice i pstreaz, practic, un spaiu pentru liberul exerciiu al suveranitii fiscale a statelor, interzicnd "licena" fiscal. El respect astfel, pe deplin, principiul subsidiaritii care st la baza construciei europene. Totui, este dificil de a vedea n el soluia care ar permite stpnirea concurenei fiscale ntre statele europene. Limitat la impozitarea beneficiilor ntreprinderilor, el se bazeaz pe concepte ce rmn nc vagi i nu mai este nsoit de nici o sanciune.

 Europa nu este singur Stpnirea concurenei fiscale n Europa, presupunnd c ea ar fi ndeplinit, ar pune problema compatibilitii modalitilor sale cu reglementrile fiscale n vigoare din restul lumii. n aceast privin, chiar dobndit fiind capacitatea de a regla problemele puse de paradisurile fiscale sau de zonele off-shore care, de altfel, exist i n Europa ar fi iluzoriu de imaginat c simpla lor suprimare ar fi suficient pentru a elimina riscurile "deturnrilor de trafic" pe motive fiscale. n fine, trebuie s subliniem necesitatea de a se relaiona procesul negocierilor ntre statele europene cu cel angajat n alte organizaii internaionale importante. * * *

Uniunea monetar, propunndu-i s genereze o mai mare mobilitate a bunurilor i serviciilor, a capitalurilor i, poate, a persoanelor, n spaiul european, fondeaz aplicarea unor raionamente fiscale pe dou tipuri de consideraii2: cele care reies din analiza concurenei fiscale ntre colectiviti teritoriale n cadrul spaiilor monetare integrate (state unitare sau federaii) i cele care relev mecanismele concurenei ntre statele naionale din cadrul unei zone integrate economic. Concurena fiscal ntre unitile locale Analiza concurenei fiscale dintre colectivitile locale, privind fiscalitatea direct a persoanelor, consumul colectiv i protecia social, arat c mobilitatea individual duce la o segregaie geografic n funcie de venit, care, n absena repartizrii juste a impozitelor i taxelor, risc s adnceasc ntr-o manier cumulativ inegalitile de potenial fiscal ntre colectiviti. Privind fiscalitatea ntreprinderilor, n prezent nu este pus clar n eviden efectul diferenelor de fiscalitate asupra alegerilor de localizare a activitilor, concurena fiscal - n sens larg, incluznd subveniile i alte faciliti acordate ntreprinderilor - ntre colectivitile locale prnd vdit. Ea genereaz, ca i pentru prelevrile asupra economiilor, fenomene de concentrare spaial a activitilor i o ntrire cumulativ a inegalitilor de potenial fiscal; tot ea

Ibid.

este i la originea ctigurilor facile ale ntreprinderilor nou-nfiinate i a sporului de sarcini fiscale ce apas asupra poziiilor mai puin mobile. Un joc non-cooperativ ntre statele membre ale UE n contextul Uniunii monetare europene, regulile instituionale i provocrile care apas asupra alegerilor guvernelor naionale sunt de natur s genereze comportamente oportuniste i non-cooperante, pe care situaia omajului masiv i persistent risc s le fac i mai atrgtoare dac se ntrete concurena pe piaa bunurilor i serviciilor i pe piaa financiar i dac mobilitatea ntreprinderilor se dovedete neltoare. Odat cu adoptarea monedei unice, guvernele naionale pierd controlul politicii monetare i al politicii de schimb, care le-au permis, n cadrul Sistemului Monetar European (SME), de a se folosi de practici non-cooperative viznd creterea competitivitii economiei naionale n raport cu cele ale partenerilor. n timp ce coborrile de curs competitive i "dezinflaia competitiv" apreau astfel ca cele dou modaliti posibile ale aceluiai joc non-cooperativ, n cadrul SME, concurena fiscal, prin scderea sarcinilor asupra ntreprinderilor i asupra costurilor de producie, are efecte similare asupra competitivitii i devine deci, n cadrul uniunii monetare, o arm cu att mai atrgtoare cu ct unificarea monetar va ntri consecinele n termeni de repartiie spaial a activitilor i a locurilor de munc. n plus, constrngerea pe care o exercit Pactul de stabilitate i de cretere asupra politicilor bugetare naionale, care constituie singurul instrument de politic macroeconomic n minile guvernelor, ar putea s fac i mai atrgtoare perspectivele concurenei fiscale, n msura n care o relansare prin relaxarea fiscalitii ar stimula mai mult creterea poziiei prelevrilor dect o cretere a cheltuielilor publice, genernd o reducere a deficitului public, dar n detrimentul partenerilor.

2. Eterogenitatea sistemelor fiscale din rile membre ale UE

Aa cum se cunoate, maniera cea mai obinuit de a compara fiscalitile naionale este observarea unor indicatori globali: presiunea fiscal i structura

prelevrilor obligatorii3. Aceti indicatori "comozi" sunt totui neltori de dou ori; pe de o parte, ei sunt sensibili la gradul de socializare a anumitor cheltuieli importante, precum cele cu sntatea, educaia etc. i la tehnicile de finanare a anumitor politici, precum politica familial, politica locuinelor etc., iar pe de alt parte, ei nu in seama de incitrile ce acioneaz asupra alegerilor diferitelor categorii de contribuabili, care nu depind, de ratele medii ale prelevrii, ci de rate marginale efective, a priori, fr legtur cu precedentele. Ratele presiunii fiscale globale Figurile 2.1., 2.2. i 2.3. arat c rata presiunii fiscale globale - ratio din totalul ncasrilor din prelevrile obligatorii din PIB - a cunoscut o cretere constant n toate rile UE, de mai multe decenii. Totui, ultimii ani au nregistrat o anumit stabilizare n cea mai mare parte a rilor, ntrerupt de recesiunea de la nceputul anilor '90 i de necesitatea, n Europa, de a respecta criteriile finanelor publice ale Tratatului de la Maastricht. Cu privire la acest indicator, observm c Frana se situeaz puin deasupra mediei rilor membre ale UE, stabilizarea ratei presiunii fiscale globale fiind mai puin net. Structura prelevrilor obligatorii Compararea structurilor naionale ale prelevrilor obligatorii dup natura prelevrilor - clasificare ntr-un fel arbitrar i care nu reflect n mod necesar incidena economic a prelevrilor - subliniaz marea eterogenitate a rilor europene n materie de fiscalitate (figura 2.4.). Frana apare singular, mai ales n partea slab a ncasrilor impozitului direct asupra veniturilor persoanelor i n importana prelevrilor asupra salariilor (cotizaii sociale). Aceast singularitate trebuie revitalizat, n msura n care cotizaiile sociale salariale se "nrudesc" cu prelevarea n privina sursei veniturilor. n plus, creterea puterii Contribuiei sociale generalizate (CSG), a crei poziie e mult mai larg dect cea a cotizaiilor sociale pe care ea le-a nlocuit - mai ales la nceputul lui 1998 - atenueaz sensibil singularitatea francez: sistemul fiscal francez apare azi mai apropiat de cel al rilor partenere, cu o dubl prelevare asupra veniturilor persoanelor - o prelevare proporional, la surs (origine), cu o rat moderat asupra aproape tuturor veniturilor (CSG + RDS) i o prelevare puternic progresiv asupra veniturilor medii i ridicate (impozitul pe venit al
3

Ibid.

persoanelor), pltit de aproximativ jumtate din centrele fiscale, ale cror rate marginale cele mai ridicate sunt printre cele mai mari din Europa.

Fig. nr. 2.1. Statistica ncasrilor fiscale, OCDE, 1997, Grup de ri (1) i media pe UE

Fig. nr. 2.2. Statistica ncasrilor fiscale, OCDE, 1997, Grup de ri (2) i media pe UE

Fig. nr. 2.3. Statistica ncasrilor fiscale, OCDE, Grup de ri (3) i media pe UE

10

Fig. 2.4. Structura prelevrilor obligatorii n 1996 (n % din ncasri fiscale i totale)

3. Impozitul pe venit n rile membre ale Uniunii Europene

Impozitul pe venit ocup o importan aparte n sistemul fiscal al oricrui stat, el fiind fr ndoial, important din punct de vedere psihologic, deoarece contribuabilul resimte direct prelevarea asupra veniturilor sale. Prin aceasta, impozitul pe venit se deosebete de impozitul pe societi sau de TVA, al cror impact fiscal se poate

11

repercuta parial prin intermediul preurilor bunurilor i facturilor asupra altor ageni economici. Impozitarea veniturilor i a patrimoniilor persoanelor respect, n toate statele membre4, principiul rezidenei: contribuabilul este supus legislaiei fiscale naionale a statului n care i are rezidena i e inut s achite impozitele ce-i revin, oricare ar fi proveniena geografic a veniturilor sale. n prezent nu mai exist nici un obstacol teoretic n calea permanenei sistemelor naionale distincte i eventual foarte disparate de impozitare a veniturilor, n afar de constrngerile generate de mobilitatea rezidenial a cuplurilor. ntr-adevr, n ciuda afirmrii principiului liberei circulaii a persoanelor n interiorul Uniunii Europene i a posibilitii teoretice oferite tuturor cetenilor Uniunii Europene de a-i alege rezidena i de a lucra n ara membr pe care o aleg, mobilitatea rezidenial a persoanelor rmne slab printre statele Uniunii Europene; i persistena obstacolelor culturale, lingvistice i de alt natur incit la previziunea c ea nu ar trebui s creasc n mod considerabil pentru majoritatea populaiei n anii urmtori. Este adevrat, unele categorii sunt mai mobile dect altele: pe de o parte, lucrtorii cel mai puin calificai, pe de alt parte, cadrele superioare, anumite categorii profesionale i titulare de venituri mari. Dar aceste categorii au fost ntotdeauna relativ mai mobile dect altele i nici realizarea pieei unice, nici punerea n aplicare a Tratatului de la Maastricht n aceast materie nu par s mreasc amploarea acestor fenomene. n plus, mobilitatea rezidenial motivat de factori fiscali apare azi limitat la marginile frontaliere ale statelor, pe de o parte i la titularii de venituri foarte mari sau de patrimonii mobile, pe de alt parte. Dimpotriv, constrngerile de mobilitate sunt cu siguran mai puternice pentru veniturile din economii dect pentru veniturile din munc. Ca regul general, taxarea, n ara de reziden, a veniturilor din economii strine se bazeaz pe principiul declaraiei voluntare. Doar rile care dispun de un sistem complet de schimburi de informaii pot repera ieirile de capital. n caz contrar, aceste venituri sunt aproape n totalitate defiscalizate. De unde, tentaia de a le plasa n strintate. Procesul de armonizare a fost relansat prin propunerea Comisiei de a instaura o rat de reinere la surs de minimum 20 % din dobnzile asupra economiilor sau de a coopera n schimbul de informaii cu statele membre asupra non-rezidenilor deintori de economii.

Ibid.

12

Impozitul pe venit reprezenta, n medie, n rile UE, 11,3 % din PIB n 1996. Importana sa a prosperat net, n valoare relativ, din anii 60: atunci nu era dect 6 % din PIB. Aceast evoluie s-a manifestat mai ales n anii 70; ea s-a relansat n ultimele dou decenii. Pe lng aceast medie, situaiile sunt foarte diferite n funcie de state. Astfel, ponderea impozitului pe venit n PIB se situeaz ntre 5 % n Grecia i 27,8 % n Danemarca. Grosso modo, putem distinge trei tipuri de ri n care ponderea impozitului pe venit este superioar, inferioar sau se ncadreaz n media european: Belgia, Danemarca, Finlanda i Suedia au un impozit pe venit a crui pondere este deosebit de important; Germania, Irlanda, Italia, Luxemburg, rile de Jos, Marea Britanie se situeaz n media european; Ponderea pe venit e slab n Frana, Grecia, Portugalia, Spania, Austria.

Tabel nr. 3.1. Ponderea impozitului pe venit al persoanelor fizice n statele U.E. (n % din PIB) 1990 10,10 8,59 14,13 25,61 7,48 17,49 5,18 5,09 11,11 10,29 10,21 11,01 4,92 10,38 1993 10,58 9,39 13,64 26,44 8,40 16,24 6,10 3,72 11,32 11,87 9,13 12,05 6,27 9,29 1996 9,4 9,2 14,3 27,8 7,7 16,9 6,4 5,0 10,5 10,8 9,8 7,6 6,6 9,3

Germania Austria Belgia Danemarca Spania Finlanda Frana Grecia Irlanda Italia Luxemburg Olanda Portugalia Marea Britanie Suedia

21,41 18,28 18,8 11,53 11,51 11,3 [Sursa: Statisticile ncasrilor publice, OCDE, 1998]

Venitul persoanelor fizice provine din diferite surse: venituri din munc, venituri mobiliare, venituri funciare, transferuri sociale etc., n fiecare stat, legislaia fiscal

13

determinnd venituri categoriale care constituie baza impozabil cu titlu de impozit pe venit. Din acest venit brut impozabil sunt deduse diferitele abateri pentru a obine venitul net impozabil. Intr apoi n calcul unitatea de taxare care poate fi, n funcie de ar, individul sau familia (menajul). n fine, impozitul e calculat prin aplicarea unui barem venitului net impozabil, contribuabilul putnd, n anumite cazuri, s beneficieze de deduceri de impozit numite credite de impozit.

4. nlesniri acordate la impunerea veniturilor n rile Uniunii Europene

ncercnd s oferim o imagine general asupra diferitelor venituri care intr n baza impozabil, pentru fiecare ar din Uniunea European, vom recurge la redarea unor elemente specifice n tabelul 4.1. El reia principalele categorii de venituri: veniturile profesionale, mobiliare, funciare, de nlocuire (asigurare, omaj i pensie de vrst), de transfer (alocaii familiale i diverse ajutoare sociale) i alte venituri diverse (pensii alimentare .a.). Veniturile din primele trei categorii (profesionale, mobiliare i funciare) sunt impozabile n toate rile Uniunii Europene5. Totui, n anumite ri, veniturile mobiliare suport un pre-profit care este liberator. n acest caz, veniturile mobiliare nu sunt incluse n baza impozabil. Se observ acest lucru n Austria, Belgia, Frana, Grecia, Italia, Portugalia, Finlanda i Suedia pentru dobnzi i n Austria, Belgia, Danemarca, Portugalia pentru dividende. n Belgia, veniturile funciare fac obiectul nu numai al unei impozitri cu titlu de impozit al persoanelor fizice, dar i al unei taxri cu pre-profit numit pre-profit imobiliar. Acesta este determinat pe baza venitului cadastral, adic a venitului mediu net normal ntr-un an. Nu exist sistem echivalent n alte ri ale Uniunii Europene. Diferenele de tratament fiscal ale veniturilor din statele membre sunt mult mai importante atunci cnd lum n considerare veniturile din plasamente: dac pensiile sunt impozitate n toate rile Uniunii Europene, dimpotriv alocaiile de omaj nu sunt impozabile n trei ri (Austria, Germania i Portugalia).

Ibid.

14

Diferenele dintre statele membre sunt nc i mai marcante dac lum n considerare veniturile din plasamente: alocaiile familiale sunt impozabile doar n dou ri (Grecia i Spania), iar ajutoarele sociale n ase (Danemarca, Grecia, Luxemburg, rile de Jos, Spania i Marea Britanie). n ce privete pensiile alimentare, ele sunt impozabile n zece state membre (Belgia, Danemarca, Frana, Germania, Grecia, Irlanda, rile de Jos, Spania, Suedia, Marea Britanie). Exist numeroase nlesniri fiscale n diferitele ri ale Uniunii Europene. Obiectivul lor este: (1) de a nelege cel mai bine capacitatea contributiv a contribuabilului, permindu-i s deduc cheltuielile indispensabile obinerii venitului e cazul deducerii sarcinilor profesionale; (2) de a influena comportamentul indivizilor este cazul provocrilor fiscale asupra anumitor produse de economie sau asupra titlurilor de investiii. Exist ntotdeauna un conflict latent ntre grija puterilor publice de a simplifica i a face mai transparent sistemul fiscal de o manier care s reduc posibilitile de evaziune i dorina lor de a apropia ct mai bine capacitatea contributiv sau de a utiliza abaterile fiscale n scopuri incitative. nlesnirile pot lua dou forme. nlesnirile forfetare nu sunt legate de cheltuielile reale suportate de contribuabil, dar sunt acordate automat tuturor celor care ndeplinesc condiiile cerute n virtutea unei dispoziii legale. Invers, nlesnirile neforfetare sunt calculate prin raportare la cheltuielile efectuate n mod real de contribuabil i se stabilesc fie asupra venitului, fie asupra impozitului datorat, n funcie de ar.

Tabel nr. 4.1. Determinarea bazei impozabile n rile Uniunii Europene

15

Venituri

Venituri de Transfer Venituri mobiliare Venituri imobliare nlocuire Asigurare omaj Pensie uri Alocaii familiare Ajutor social

Venituri diverse Pensii alimentare da da da da da da da da da da da da da

profesionale

Germa nia Austria Belgia Danem arca Spania Finland a Frana Grecia Irlanda Italia Luxem burg Olanda Portug alia Marea Britani e Suedia

da da da da da da da da da da da da da

da da* ** da* ** da** da da* da da* da da* da da da* **

da da da da da da da da da da da da da da da da da da da da da da da

da da da da da da da da da da da da da da da da da da

da da

da

da

da

da

da

da

da da* da da da * reinut la sursa liberatorie pe dobnzi ** reinut la sursa liberatorie pe dividende [Sursa: Euromod 1997 & OCDE, 1998]

nlesnirile pentru cheltuieli profesionale se regsesc n cea mai mare parte a Uniunii Europene. Ele pot fi calculate forfetar sau pot face obiectul unei deduceri pe baza cheltuielilor reale, cele dou sisteme coexistnd uneori n interiorul aceleai ri. Doar trei ri nu admit nici o abatere specific pentru cheltuielile profesionale: Italia, Portugalia i Marea Britanie. Grecia acord o nlesnire prin intermediul unui barem (trana exonerat e majorat cu echivalentul a 10,7 % din SMO). Frana, Olanda i Spania acord nlesniri relativ importante: 10 % n Frana (din salariul net), 8 % n

16

Altele da da

ara

Olanda i 5 % n Spania. Totui, aceste ri au inclus un plafon de deducere n legislaia lor. n celelalte ri nlesnirile acordate sunt mult mai mici: de la 0,6 % din SMO n Austria, la 3,5 % din SMO n Germania.

Tabel nr. 4.2. nlesniri pentru cheltuieli profesionale n rile Uniunii Europene (1996) ara Germania Austria Belgia nlesniri nlesnire forfetar 2000 DEM / 3,5 % din SMO 1800 ATS / fie 0,6 % din salariul mediu/muncitor Abatere forfetar dup un barem (limitat la 110000

BET/so) sau cheltuieli reale Danemarca Cheltuieli reale Spania 5 % din salariul brut cu maxim 250000 ESP Finlanda nlesnire forfetar (3 % din salariul brut cu maxim 500 FMK) sau cheltuieli reale dac suma este Frana Grecia superioar Cheltuieli reale sau 10 % din salariul net: maxim 76010 FRF nlesnire 300000 DRS (fie 7 % din SMO) acordat printr-un barem (trana exonerat este majorat cu Irlanda Italia Luxemburg Olanda Portugalia Marea Britanie Suedia 300000 DRS n raport cu baremul de baz) Cheltuieli reale Fr nlesniri specifice 21000 LUF (fie 2 % din SMO) 8 % din salariul anual cu maximum de 2507 NGL Fr nlesniri specifice Fr nlesniri specifice Cheltuieli reale plecnd din momentul n care sunt superioare sumei de 1000 SEK (i 6000 SEK pentru cheltuieli de deplasare) [Sursa: Situaia salariailor cu privire la impozitul i transferurile sociale, OCDE, 1997] n anumite ri, ca Frana (care e deosebit de generoas), Belgia, Luxemburg sau Spania exist n plus o nlesnire specific pentru salariai, destinat s compenseze cea mai mic posibilitate de fraud.

17

n cele din urm, nlesnirile neforfetare, adesea plafonate, privesc n mod principal deducerea dobnzilor vrsate pentru achiziionarea rezidenei principale (reedinei), primele de asigurare de via i donaiile ctre organizaiile de binefacere (a se vedea tabelul 10.3.3.). Tabelul nr. 4.3. Exemple de nlesniri neforfetare acordate n cteva din rile Uniunii Europene (1996) ara Germania nlesniri - Dobnzi de mprumut aferente achiziionrii reedinei principale; Belgia - Cotizaii cu regim de pensie sau asigurri de via. - Dobnzi ale unor mprumuturi ipotecare; - Pensii alimentare; - Anumite donaii; - Cheltuieli pentru ntreinerea copilului (cu anumite Danemarc a condiii). - Cotizaii / prime vrsate n sistemele de pensionare privat; - Dobnzi vrsate (diferite dobnzi percepute i de chirii imputate); Spania - Cotizaii sindicale. - Planuri de pensie; - Dobnzi i alte cheltuieli de finanare ale capitalurilor obinute pentru achiziionarea reedinei principale a contribuabilului; Frana - Cotizaii la sindicate. - Dobnzi de mprumut aferente achiziionrii unei reedine principale; - Cheltuieli relative referitoare la reparaiile mari ale locuinei principale; Grecia - Cheltuieli de ntreinere a copilului. - Cheltuieli medicale i de spitalizare; - Dobnzi vrsate pentru achiziionarea unei reedine principale;

18

ara

nlesniri - Daruri (donaii) ctre organizaiile de binefacere; - Prime de asigurare de via; - Cheltuieli cu ntreinerea copilului. - Dobnzi vrsate pentru achiziionarea, construcia sau ameliorarea (mbuntirea) reedinei principale - nlesniri cu titlu de asigurare de boal. - Dobnzi ale mprumuturilor ipotecare; - Cheltuieli medicale; - Asigurri voluntare. - Dobnzi ipotecare, mai puin chirii imputate; - Daruri (donaii) ctre organizaiile de binefacere; - Cotizaii pltite cu regim de pensii private; - Cheltuieli medicale. - Cotizaii la anumite pensii private; Dobnzi asupra mprumutului privind achiziionarea sau mbuntirea unei locuine.

Irlanda

Italia

Olanda

Marea Britanie

5. Baremuri de impozitare a veniturilor n rile Uniunii Europene

Toate rile din Uniunea European exonereaz contribuabilii ale cror venituri sunt cele mai sczute. Aceast exonerare se poate face fie prin acordarea de nlesniri forfetare, fie prin existena unei trane exonerate de impozit sau chiar prin acordarea de credite de impozit6. Tabelul urmtor arat totui c pragul minim de impozitare, exprimat n funcie de salariul mediu, este foarte diferit n funcie de ar. Pot fi distinse trei feluri de profiluri: 1. rile care au un prag minim de impozitare relativ sczut. Este cazul Austriei, Danemarcei, Italiei, Portugaliei i al Suediei. 2. rile care se situeaz pe o poziie intermediar: Frana, Germania, Marea Britanie, Irlanda, Luxemburg, Spania. 3. rile unde pragul de neimpozitare este foarte ridicat: Finlanda i Grecia. Tabelul nr. 5.1. Pragul de impozitare n rile Uniunii Europene

Ibid.

19

ara Germania Austria Belgia Danemarc a Spania Finlanda Frana Grecia Irlanda Italia Luxembur g Olanda Portugalia Marea Britanie Suedia

Sistemul TE CI A CI CI+TE TE TE TE A CI TE A CI A A

Suma (n % din SMO) Celibatari Cupluri cstorite 21 21 3 3 18,5 14,6 1,5 1,5 21,3 31 21 46 18,7 2,2 23 12,4 2,5 23,6 21,3 31 21 46 18,7 2,2 23 12,4 1,9 23,6 4,4

4,4 [Sursa: OCDE, 1997]

A nlesnire; CI credit de impozit; TE tran exonerat. Baremul de impozit permite determinarea sumei din impozitul care va fi pltit pentru fiecare nivel de venit impozabil. Principalele caracteristici ale baremurilor n vigoare pentru veniturile din 1996 figureaz n tabelul de mai jos: Tabelul nr. 5.2. Caracteristicile baremurilor de impozitare n rile Uniunii Europene

20

Prag Nu mr ara de tran e Rata minim Rata maxim exoner at de Trana impozi tare (n % din SMO) Germani a Austria Belgia 5 7 Danemar ca Spania Finlanda 29,5 % 10 % 28 % 12 % 43 % 20 % 7% 25,79 % 10,5 % 5% 27 % 10 % 10 % 6,35 % 15 % 20 % 100 SEK 100 2 SEK +31,6 % din salariul but 53 % 50 % 58 % 32 % 63 % 56 % 39 % 57,79 % 54 % 45 % 48 % 51 % 50 % 60 % 40 % 40 % 100 SEK +25 % din salariul but 100 SEK +56,6 % din salariul but
21

Prag corespunz tor tranei cele mai ridicate (multiplu de SMO) 2,1 2,4 2,3

Da Nu Nu

21 % 3% 14,6 sau 18,5 %

3 18 7

Nu Da Da Da Da Nu Nu Da Nu Nu Nu

1,5 % 21,3 % 31 % 21 % 36 % 18,7 % 2,2 % 23 % 12,4 % 2,5 % 23,6 %

0,98 4,7 2,1 2,4 5,3 0,7 8,4 1,3 1,6 4,6 1,6

Frana Grecia Irlanda Italia Luxemb urg Olanda Portugali a Marea Britanie Suedia

7 6 2 7 18 3 4 3

Nu

4,4 %

1,0

[Sursa: OCDE, 1997] n toate rile Uniunii Europene, impozitul este progresiv: tranele succesive pe venit sunt impozitate cu rate marginale crescnde astfel nct rata medie s creasc odat cu nivelul venitului. Totui, aa cum arat tabelul de mai sus, exist mari diferene ntre baremele diferitelor ri ale Uniunii Europene. Ratele minime variaz ntre 5 % n Grecia i 43 % n Danemarca; ratele maxime variaz ntre 40 % n Portugalia i 60 % n Olanda. Numrul de trane variaz i el puternic, de la o ar la alta: anumite ri, ca de exemplu Irlanda, Suedia, Olanda i Marea Britanie au un numr restrns de rate. Altele, dimpotriv, au un numr ridicat (Spania, Luxemburg). Doar Germania are un sistem original n care, pentru veniturile medii (a doua i a treia tran), rata marginal de impozitare este o funcie cresctoare monoton a nivelului venitului. Suedia are un barem cu dou trane. Pentru prima tran, suma impozitului este forfetar i egal cu 100 SEK; pentru a doua tran, este vorba de aceeai sum a impozitului, majorat cu 25 % din salariul brut. Progresivitatea impozitului nu este, deci, asigurat dect n cea de-a doua tran. Totui, prima tran nu privete dect salariile inferioare nivelului salariului muncitorului mediu. n plus, se pltesc taxele locale, relativ ridicate, ca i n celelalte ri scandinave (31,65 % n medie pentru Suedia). n Olanda, rata marginal de impozitare trece de la 6,35 % pentru prima tran ( la un progres corespunztor de 80 % din salariul muncitorului mediu) la 50 % pentru a doua tran i 60 % pentru cea de a treia tran. n realitate, prima tran de impozit pe venit este foarte ridicat n Olanda, pentru c include, pe lng rata marginal a impozitului pe venit i o contribuie (cu o rat de 29,25 % n 1998) destinat s finaneze securitatea social, pe deasupra cotizaiilor sociale. Totui, n cea mai mare parte a rilor Uniunii Europene, tendina ultimilor ani este de a reduce ratele maximale maxime. Astfel, aceste rate au sczut ntre 1996 i 1998 n Danemarca (32 % 31 %), Finlanda (7 % 6 %), Irlanda (48 % 46 %),
22

Luxemburg (50 % 46 %) i n Italia (51 % 45 %). Ratele minime au sczut n aceeai perioad, n Danemarca (12 % 10 %), Finlanda (7 % 6 %), Irlanda (27 % 24 %), Luxemburg (10 % 6 %); ele au crescut n Olanda (6,35 % 8,85 %) i Italia (10 % 19 %). Ct despre numrul de trane, el a sczut n Spania (18 11) i Italia (7 5).

6. Presiunea impozitului asupra societilor n rile UE

O analiz, fie i sumar, viznd unele probleme ale impunerii societilor din spaiul UE, reflect aspecte din cele mai interesante, de nalt relevan n planul concurenei fiscale intracomunitare. inta demersului nostru o constituie redarea ctorva referiri privind tocmai aspectele n cauz. Exceptnd Luxemburgul, Italia i Marea Britanie, impozitul pe profitul societilor nu reprezint dect o mic parte din ncasrile fiscale ale statelor rilor membre (tabel 10.5.1.), chiar dac ponderea sa n cadrul ncasrilor fiscale a crescut n cursul ultimilor 10 ani n majoritatea rilor (+0,2 puncte, n medie). n jumtate din ri (vezi figura nr. 10.5.1.) ncasrile fiscale au crescut: Belgia, Danemarca, Grecia, Irlanda, Portugalia, Austria, Finlanda i Suedia, n cealalt jumtate (vezi figurile 6.2. i 6.3.) ele au sczut. Tabel nr. 6.1. Impozitul pe profitul societilor, n % din ncasrile totale 1985 4,5 3,5 5,4 4,9 5,2 3,5 4,5 2,7 3,2 9,2 17,7 7 nd 12,5 1990 4,8 3,6 5,6 3,2 8,8 4,6 5,3 5,4 5 10 15,9 7,5 8 10,8
23

Germania Austria Belgia Danemarca Spania Finlanda Frana Grecia Irlanda Italia Luxemburg Olanda Portugalia Marea

1993 3,6 3,5 4,8 4,4 5,7 2,7 3,4 5 8,1 8,5 16,3 7 7,2 7,2

1995 2,8 3,7 6,7 4,1 5,5 5,3 3,7 6,2 8,5 8,7 17,5 7,5 8 9,5

1996 3,8 4,7 6,8 4,6 5,9 6,7 3,8 6,3 9,6 9,2 16 9,5 9,5 10,5

Britanie Suedia

3,5 3,1 4,5 [Sursa: OCDE, 1998]

6,1

5,6

Fig. nr. 6.1. Impozitul pe profitul societilor n % din PIB, unde ncasrile sunt superioare mediei

Fig. nr. 6.2. Impozitul pe profitul societilor, n % din PIB, unde ncasrile sunt apropiate de medie

24

Fig. nr. 6.3. Impozitul pe profitul societilor, n % din PIB, unde ncasrile sunt inferioare mediei n acelai timp, ansamblul rilor UE a cunoscut o diminuare a ratelor de impunere (tabelul 6.2.), scderile cele mai semnificative fiind n Austria, Suedia i Finlanda. Aa cum se observ n continuare, compararea ratelor de impunere ntre ri nu permite o pronunare net asupra deosebirilor de presiune fiscal ce apas asupra ntreprinderilor ce activeaz n diferitele ri ale Uniunii Monetare i nu constituie deci un indicator al provocrii spre delocalizare. Tabel nr. 6.2. Rata impozitului societilor n cele 15 ri ale UE 1990 50/36* 61,5 43 40 35 40 37/42* 46 43 36 34 35 36,5 35 1991 50/36* 30 39 38 35 23 34/42* 46 43 36 33,33 35 36 34 1993 50/36* 30 39 38 35 25 34 46 40 36 33,33 35 36 33 1994 45/30* 34 39 34 35 25 33,3 40 40 36 33,33 35 36 33 1997 45/30* 34 39 34 35 28 33,3 40 38 36 33 35 36 33

Germania Austria Belgia Danemarc a Spania Finlanda Frana Grecia Irlanda Italia Luxembur g Olanda Portugalia Marea

25

Britanie Suedia 52 30 30 28 28 [Sursa: Comisia Comunitilor europene. Prima rat indic rata de impunere pe profitul reinvestit (nedistribuit) i a doua, rata de impunere pe profitul distribuit] Evaluarea diferenelor de fiscalitate ntre ri este relativ complex, cu att mai mult cu ct fiecare ntreprindere (sau chiar fiecare investiie) reprezint un caz particular. ntreprinderile, pentru c ele sunt impozitate n ara de reziden, sunt supuse fie regimului fiscal de drept comun care, n practic, se aplic majoritii ntreprinderilor rezidente ale unui stat, fie unui regim privilegiat (zone sau activiti specifice). Dispoziiile care guverneaz aceste regimuri sunt numeroase i, singur, comparaia ntre ratele de impozitare dintre state nu este suficient pentru a se pronuna asupra diferenelor de presiune fiscal ce apas asupra ntreprinderilor. De asemenea, trebuie s se in cont de modul de calcul al bazei impozabile, acestea depinznd, ntre altele, de reglementrile privind amortizarea. Pentru ntreprinderile care activeaz n mai multe state membre, trebuie s se in cont, n plus, de regimul fiscal al rii de reziden a societii mam (fie de drept comun, fie derogatoriu), dar i de cel al rii n care se gsete filiala i de interaciunea dintre cele dou regimuri. n cele ce urmeaz se utilizeaz o msur de difereniere fiscal, numit cost de capital, care permite luarea n calcul a principalelor dispoziii coninute de regimul fiscal de drept comun al statelor. Aceast msur d o informaie asupra provocrii pentru o ntreprindere de a investi ntr-o ar dat. inndu-se cont de multitudinea regimurilor privilegiate, acestea nu sunt luate n considerare n calculele costului de capital. Dimpotriv, trebuie inut cont de principiile de impozitare a veniturilor transnaionale. Altfel spus, se va calcula costul capitalului n acelai timp pentru investiiile din interiorul fiecrui stat i pentru investiiile internaionale. n aceste dou cazuri, redm o scurt perspectiv asupra legislaiilor naionale i internaionale. l Sistemele naionale n prezent, exist o mare eterogenitate a sistemelor de taxare a beneficiilor (profiturilor) ntre rile UE. Pentru ceea ce reprezint barem de impunere, ratele minimale (tabel 6.3.) variaz de la 28 % pentru Finlanda i Suedia, la mai mult de 40 % pentru Germania, Belgia i Frana. Numai Germania taxeaz n mod diferit beneficiile

26

reinvestite i cele redistribuite. n anumite cazuri, ca Irlanda, Luxemburg, Marea Britanie, rata de impunere depinde de totalul beneficiului impozabil. Determinarea bazei impozabile variaz i ea n funcie de ar. De exemplu, dac provizioanele pentru creterea preurilor sunt autorizate n Frana, ele nu sunt permise n Germania. Dimpotriv, toate rile autorizeaz deductibilitatea dobnzilor. Amortizarea activelor corporale este n general autorizat n toate statele, dar modurile de calcul variaz dup ar i dup tipul de active (tabel 6.4.). n ce privete utilajele, de exemplu, cea mai mare parte a rilor utilizeaz un sistem de amortizare degresiv. Doar Italia, rile de Jos i Austria autorizeaz o amortizare liniar, Germania, Belgia i Frana autoriznd un sistem mix care se dovedete mai generos dect cel al vecinilor lor. Contrar, activele incorporabile nu sunt amortizate n Frana, n timp ce sunt amortizate n celelalte ri europene. n fine, cu privire la regulile referitoare la reporturile, nainte i dup, ale deficitelor variaz n funcie de ri. Tabel nr. 6.3. Rate nominale de impunere a societilor (1998) Societi rezidente Germania Austria(2) Belgia(3) Danemarca Spania(4) Finlanda Frana(5) Grecia(6) Irlanda(7)
(1)

47,47/31,61 34 40,17 34 35 28 41,66 35 25 dac beneficiile 50000 IR 32 dac beneficiile > 50000 IR 37 20 % din beneficiu [1 400000 Flux] 8000 Flux + 20 % din beneficiu [400000 600000 Flux] 30 %(9) din beneficiu > 600000 Flux 35 34 21 % dac beneficiul < 300000 331/2 dac beneficiul este ntre 300000 1500000 31 % dac beneficiul este > 1500000

Italia(8) Luxemburg

Olanda Portugalia(10) Marea Britanie

27

Suedia 28 [Sursa: European Tax Handbook, IBFD publication, 1998, Fiscalitatea Statelor membre ale UE, Dicionar permanent fiscal (1998)]
(1)

Prima rat se aplic profitului reinvestit, a doua beneficiilor (profitului) distribuit. Aceste rate ia n calcul majorarea cu titlul de tax de solidaritate de 5 %. (2) O rat de 22 % aplicat societilor de finane a PME (capital risc). De altfel, n funcie de cifra lor de afaceri, societile sunt supuse unui total maxim din IS. (3) Aceast rat ia n calcul majorarea contribuiei complementare de criz de 3 %. Ratele sunt reduse n funcie de nivelul beneficiilor realizate. (4) Pentru PME (CA < 10 MF) aceast rat este de 30 % pentru partea din baza impozabil < 600000 F i 35 % peste aceasta. (5) Aceast rat ia n calcul suprancrcarea de 10 % i 15 %. Pentru PME (CA < 50 MF) aceast rat este de 20,1 % pe un maximum de 200000 F din beneficiile reinvestite i de 36,66 % (pentru o majorare de 15 %) asupra altor beneficii. (6) Aceste rate se aplic al SA ale cror aciuni sunt cotate la Athenes i la SRL. Pentru SA necotate i pentru bnci aceast rat este de 40 %. (7) O rat redus de 10 % se aplic anumitor activiti industriale, de informatic etc. i sunt de asemenea, acordate filialelor societilor strine. (8) Pentru beneficiile nedistribuite, o rat de 19 % se aplic pe fraciunea beneficiilor corespunznd remunerrii creterii activului net. Rata medie de impunere a ansamblului beneficiului nu poate fi mai mic de 27 %. (9) Aceast rat include o supratax de 4 % n profitul fondului de salarii. (10) O rat de 27,5 % este aplicat societilor de investiii imobiliare.

Tabelul nr. 6.4. Reguli de amortizare State membre Germania Austria

Utilaje Amortizare liniar i degresiv Amortizare liniar obligatorie Amortizare liniar de drept comun sau degresiv pe opiune Amortizare degresiv de

Imobile Amortizare liniar sau amortizare degresiv Amortizare liniar obligatorie Amortizare liniar de drept comun sau degresiv pe opiune Amortizare liniar

Belgia Danemarc

28

a Spania Finlanda Frana Grecia Irlanda Italia Luxembur g Olanda Portugalia Marea Britanie Suedia

30 % Amortizare liniar de drept comun sau degresiv pe opiune Amortizare degresiv Amortizare liniar Amortizare liniar Amortizare liniar obligatorie Amortizare liniar Amortizare liniar sau amortizare degresiv Amortizare liniar Amortizare liniar Amortizare degresiv Amortizare liniar de drept comun sau

obligatorie Amortizare liniar obligatorie Amortizare degresiv Amortizare liniar Amortizare liniar Amortizare liniar obligatorie Amortizare liniar Amortizare liniar Amortizare liniar Amortizare liniar Amortizare liniar obligatorie Amortizare liniar

obligatorie degresiv pe opiune [Sursa: European Tax Handbook, IBFD publication, 1998, Fiscalitatea Statelor membre ale UE, Dicionar permanent fiscal (1998)] l Mecanismele de integrare a impozitului pe societi i a impozitului pe venit Ar trebui ca n calcule s se integreze, n mod riguros, caracteristicile sistemelor de impozitare a persoanelor cci ele sunt acionarii care dein, n cele din urm, ntreprinderile. ntr-adevr, remuneraiile care le sunt vrsate de ctre ntreprinderi fie sub form de dividende, plat de dobnzi sau de plus valoare sunt impozitate, ceea ce afecteaz randamentul investiiilor. Acionarii pot fi supui unei presiuni fiscale diferite n funcie de ara de reziden, dar i n interiorul aceluiai stat, n funcie de modul de plasament, ceea ce face deosebit de complex interpretarea interaciunilor ntre impozitul pe societi i impozitarea persoanelor. n msura n care dorim s ne concentrm atenia asupra impozitului pe societi, nu se ine cont de impozitarea personal asupra veniturilor capitalului. Dimpotriv, modul de integrare a impozitului pe societi i a impozitului pe venit, chiar i mecanismul de corectare a dublei impuneri n momentul transferului de dividende ntre ntreprindere i acionarii ei, vor fi luate n calcul. n general, acelai sistem este aplicat tuturor rezidenilor, fie ei ntreprinderi sau acionari, dar nu i non-rezidenilor. Pot fi aplicate trei tipuri de mecanisme:

29

sistemul clasic (coexistena impozitului pe societi i a impozitului pe venit), care nu corecteaz dubla impunere; sistemul exonerrii (fr impozitare pe venit); sistemul imputrii (sistemul existent n Frana) care presupune c impozitul pe societi este o pre-plat a impozitului pe venit, ceea ce d dreptul acionarilor la aplicarea unui credit de impozit care influeneaz impozitul lor personal. Nici unul din aceste trei sisteme nu domin n statele membre. Austria, Belgia,

rile de Jos i Suedia aplic un sistem clasic. Luxemburg i Danemarca aplic un sistem clasic nsoit de o exonerare de 50 % a dividendelor declarate pentru acionarii din Luxemburg i o rat redus asupra acelorai dividende n Danemarca, Germania, Spania, Frana ,Irlanda, Portugalia, Marea Britanie aplic un sistem de imputare parial. n fine, Finlanda i Italia aplic un sistem de imputare total. Alegerea unui mecanism nu este neutr, cazul Suediei i al Finlandei este semnificativ din acest punct de vedere. Aa cum s-a artat anterior dividendele sunt impozitate de dou ori n Suedia i o singur dat n Finlanda, ceea ce s-a tradus n ultimii ani printr-o delocalizare a sediilor ntreprinderilor suedeze i orientarea lor ctre Finlanda.

6.1. Armonizarea impozitului pe societi n UE

Spre sfritul anilor 90, Comisia European a ncredinat unei comisii de experi fiscali independeni realizarea unui studiu asupra armonizrii impozitului pe societi n interiorul U.E7. Punctul de plecare al analizei a fost dat de necesitatea de a se rspunde la urmtoarele trei ntrebri: 1. Diferenele n materie de impozitare a ntreprinderilor n interiorul U.E. antreneaz distorsiuni economice importante, incompatibile cu funcionarea pieei unice? 2. Dac asemenea distorsiuni exist, ne putem atepta ca ele s dispar prin jocul forelor pieei i ale concurenei fiscale sau trebuie avut n vedere o aciune comunitar? 3. Dac trebuie impus un minimum de reglementri la nivelul U.E., care trebuie s fie coninutul lor?
7

Cf. Raportului Comisiei de Finane a Senatului Franei, Paris, 1998 (Seciunea Raportul Ruding).

30

Pentru a rspunde la prima ntrebare, s-a recurs la rezultatele unei analize obiective i ale unei analize subiective. Analiza obiectiv a avut n vedere compararea (cu ajutorul unui model simulativ) situaiei fiscale a unei (aceleai) ntreprinderi din fiecare stat membru (beneficiu nainte i dup impozit, tratamentul fiscal al investiiilor naionale i strine). S-a constatat c disparitile dintre statele membre sunt importante, dar nu sunt legate numai de disparitile fiscale. Ele se datoreaz n egal msur diferenelor de rate a dobnzilor i de inflaie din diferite state ale U.E. Analiza subiectiv se bazeaz pe o anchet realizat n ntreprinderile din diferitele state membre i are ca scop furnizarea de informaii despre importana diferenelor dintre regimurile fiscale n luarea deciziilor de localizare a ntreprinderilor. Ancheta relev c n majoritatea cazurilor (pentru 58 % din ntreprinderi 85 % din sectorul financiar) deciziile de implementare sunt efectiv influenate de considerente fiscale. Pe de alt parte, 75 % din ntreprinderile chestionate nu cred n capacitatea pieei unice de a conduce la convergena sistemelor fiscale i sunt, deci, n favoarea introducerii de reglementri la nivel european. n sfrit, aceast analiz relev faptul c diferenele importante ntre beneficiul dinainte i dup impozit, de la nceputul anilor 80 s-au redus puternic la sfritul anilor 80, chiar dac nu existase o aciune concertat a statelor membre. Astfel, obiectivele programului de aciune avute n vedere de Comisia Ruding8 sunt urmtoarele: suprimarea discriminrilor i distorsiunilor (la nivelul investiiilor i participrilor transfrontaliere) generate de sistemele fiscale diferite existente n interiorul UE; evitarea unei concurene fiscale excesive n statele membre, prin introducerea de reguli minimale privind ratele i baza impozabil; ncurajarea transparenei provocrilor fiscale. n Raportul Ruding au fost fcute propuneri pentru o veritabil armonizare a sistemelor naionale: Impunerea tranzaciilor transfrontaliere
8

Comisia de experi nsrcinat cu efectuarea studiului la care ne referim.

31

Comisia propune o lrgire a cmpului de aplicare a directivei mam filial: pe de o parte, extinderea suprimrii reinerii la surs a dividendelor ntre statele membre, la toate tipurile de societi i reducerea pragurilor de participare, pe de alt parte; reinerile la surs, care afecteaz plile dobnzilor i dividendelor ntre ntreprinderi, creeaz obstacole pentru operatorii economici care exercit activiti transfrontaliere. Ele pot implica formaliti foarte lungi, antreneaz pierderi de trezorerie i conduc uneori la dubla impunere. De aceea, comisia propune n egal msur i adoptarea unui proiect de directiv similar celei privind dividendele, dar referitor, de aceast dat, la dobnzi i redevene. Comisia a invitat statele membre s-i ia angajamentul politic de a depune eforturile necesare n vederea adoptrii rapide a directivei pe care ea a prezentat-o pe 4 martie 1998. Raportul Ruding insist n egal msur pe necesitatea fixrii de reguli armonizate referitoare la determinarea preurilor de transfer (pre la care o ntreprindere a unui grup remunereaz bunurile sau serviciile care i sunt furnizate de o ntreprindere aparinnd aceluiai grup). Fr aceast msur, se risc ajungerea la situaii n care costurile sunt localizate n rile n care ratele nominale de impozitare sunt ridicate i beneficiile n rile n care aceste rate sunt sczute.

Sistemele de impozit pe societi (IS) Recomandrile vizeaz modalitile i ntinderea facilitilor acordate acionarilor asupra IS ce afecteaz beneficiile distribuite sub form de dividende. Ratele nominale de IS Pentru a reduce distorsiunile concurenei care pot rezulta din diferenele de regim fiscal, Comisia recomand adoptarea unei rate minimale de 30 % i a unei rate maximale de 40 %. Rata minimal este justificat prin necesitatea contracarrii eroziunii veniturilor bugetare. Dimpotriv, rata maximal este mai dificil de justificat din punct de vedere economic. Asieta IS Armonizarea ratelor IS nu are sens dect dac baza de impunere face deopotriv obiectul unei armonizri minimale (fixarea normelor minimale pentru principalii
32

parametri de determinare a bazei de impunere: amortizrile, previziunile pentru creane echivoce, cheltuielile i sarcinile profesionale i raportarea pierderilor). n cazul contrar, convergena ratelor de impunere poate foarte bine s duc diferite poziiile. Provocrile fiscale Provocrile fiscale trebuie s fie limitate pentru a face baza impozabil mai transparent. Totui, fiind dat faptul c UEM reduce puternic instrumentele politicii economice a statelor membre, provocrile fiscale ar putea rmne necesare. Comisia ar accepta, deci, din acest motiv, ca anumite provocri s fie meninute, cu anumite condiii: aceste provocri trebuie s fie specifice anumitor zone sau activiti limitate, fr s fac parte din sistemul fiscal general. Dup examinarea acestor propuneri, s-a reinut urmtoarea concluzie: [...] fixnd limitele ratelor impozitului pe societi i ai principalilor parametri care concureaz la determinarea bazei impozabile, obiectivul urmrit (o armonizare a crei linie directoare rmne de conciliat, fr inciden bugetar negativ, minimalizarea distorsiunilor concurenei cu meninerea instrumentelor de politic economic la nivelul statelor membre, conform principiului subsidiaritii) ar fi, n mod verosimil, atins9. n ultimii ani, lucrrile de armonizare fiscal au fost reluate cu mai mult vigoare i de altfel au i dus la mai multe propuneri importante. Un grup permanent (Grupul de Politic Fiscal GPF) a fost nsrcinat cu coordonarea politicilor fiscale n UE. GPF, care reunete reprezentanii personali ai minitrilor de finane, i-a nceput lucrrile n martie 1997. Grupul i-a concentrat eforturile asupra elaborrii unui ansamblu de msuri centrate n mod esenial pe problematica concurenei fiscale care duneaz. Ca urmare a acestor lucrri, Comisia European a propus urmtoarele: Un cod de bun conduit n domeniul fiscalitii ntreprinderilor; Msuri destinate s elimine distorsiunile la nivelul impozitrii veniturilor de capital; Msuri destinate s elimine reinerile la surs privind plile transfrontaliere de dobnzi i de redevene ntre ntreprinderi.
9

la creterea

cheltuielilor de cost de capital. Este suficient pentru aceasta ca la aceeai rat s fie

Ibid.

33

Elaborarea unui cod de conduit n domeniul fiscalitii ntreprinderilor va juca un rol esenial n ansamblul celor trei msuri amintite. Acest cod ar trebui s ajute la prevenirea distorsiunilor economice i a eroziunii bazelor de impozitare n UE. Este vorba de un instrument non-constrngtor pe plan juridic, dar prin care statele membre se angajeaz, la nivel politic, s respecte principiile unei concurene loiale i s se abin de la orice msur fiscal duntoare. Principiul unui cod non-constrngtor din punct de vedere juridic a beneficiat de un larg sprijin din partea statelor. Totui, pentru a juca un rol eficace n lupta mpotriva concurenei fiscale duntoare, acest cod trebuie s se sprijine pe un angajament politic al statelor membre. Aparent, acest cod de conduit a fost adoptat de toate statele. Sunt recunoscute ca potenial duntoare ... msurile fiscale stabilind un nivel de impozitare efectiv net inferior nivelului general al rii n cauz, inclusiv o impozitare nul10. Proiectul de cod de conduit enumer o serie de criterii pentru a determina care sunt aceste msuri potenial duntoare. Printre dispoziiile codului figureaz angajamentul de a nghea i apoi de a elimina n doi ani orice msur de acest tip. nghearea acestor msuri ar trebui s permit s nu se mai agraveze distorsiunile concurenei, care se recunoate c exist deja.

7. Presiunea fiscal i social asupra veniturilor din munc n rile Uniunii Europene
n UE, diversitatea practicilor fiscale ce privesc impozitul pe venit este deosebit de mare, att la nivelul calculului venitului impozabil ct i la cel al baremului aplicat. n ncercarea noastr de a releva diferenele de presiune fiscal care apas asupra veniturilor din munca salariat n diferite ri ale Uniunii Europene pentru diferite tipuri de venit, diferene care ar putea interveni n alegerile de localizare ale indivizilor, vom recurge la unele date comparative desprinse din Raportul Comisiei de Finane a Senatului Franei (Paris, 1999). n msura n care presiunea fiscal variaz n funcie de situaia familial a lucrtorilor, comparaia va avea n vedere cazurile tip care difer n funcie de statutul matrimonial i de existena copiilor n ntreinere.
10

Ibid.

34

Trebuie s relevm, din start, c este necesar s integrm analizei de fa prelevrile sociale care cntresc semnificativ n familie, innd cont de importana pe care ele o prezint n cea mai mare parte a rilor UE. A face abstracie de ele riscm s denaturm comparaiile internaionale atunci cnd se tie, de exemplu, c impozitul pe venit este relativ redus n Frana, dar cotizaiile sociale sunt mari, pe cnd n Danemarca exist situaia invers. Datele calculate se refer la salariul muncitorului mediu, aa cum l definete OCDE. Prin muncitorul mediu nelegem adultul angajat cu norm ntreag n industria manufacturier, datele utilizate raportndu-se la anul 1996. n acest studiu au fost avute n vedere 11 cazuri, fiecare identificat printr-o liter i o cifr: -

A1: contribuabil celibatar al crui salariu este 67 % din salariul muncitorului mediu, fr copii; A2: contribuabil celibatar al crui salariu este 100 % din salariul muncitorului mediu, fr copii; A3: contribuabil celibatar al crui salariu este 167 % din salariul muncitorului mediu, fr copii; A4: contribuabil celibatar al crui salariu este 67 % din salariul muncitorului mediu, cu doi copii; B1: cuplu cstorit, care dispune de un salariu echivalent cu 67 % din salariul muncitorului mediu, cu doi copii; B2: cuplu cstorit, n care unul din membri ctig echivalentul salariului muncitorului mediu i cellalt 33 %, cu doi copii; B3: cuplu cstorit, n care unul din membri ctig echivalentul salariului muncitorului mediu i cellalt 67 %, cu doi copii; B4: cuplu cstorit, n care unul din membri ctig echivalentul salariul muncitorului mediu i cellalt 33 %, fr copii; B5: cuplu cstorit, care dispune de un singur salariu echivalent cu cel al unui muncitor mediu, fr copii; B6: cuplu cstorit, n care unul din membri ctig echivalentul salariului muncitorului mediu i cellalt 67 %, fr copii; B7: cuplu cstorit, n care fiecare din membri ctig echivalentul salariului muncitorului mediu, fr copii.

35

Primele patru cazuri se raporteaz la impozitarea celibatarilor (persoane fizice necstorite), acetia diferind ntre ei prin nivelul salariului (67, 100, respectiv 167 % din salariul muncitorului mediu) i prezena / absena copiilor (nici unul sau doi). Urmtoarele apte cazuri trateaz impozitarea cuplurilor cstorite; acestea difer ntre ele prin nivelul salariului (2, 33, 67 i 100 % din nivelul salariului muncitorului mediu), prezena / absena copiilor (nici unul sau doi) i existena unuia sau doi salariai. n sfrit, ratele medii se calculeaz mprind impozitul datorat la salariul brut. Presiunea fiscal i social asupra veniturilor din munc n aceast seciune se compar, pe de o parte, ratele de impozitare care apas asupra cuplurilor cu titlul de singurul impozit pe venit i, pe de alt parte, ratele medii incluznd impozitul pe venit (inclusiv CSG i CRDS n Frana) i cotizaiile sociale salariale, pentru diferite niveluri de salarii i diferite situaii familiale. Vom releva, n final, c Frana se situeaz pe o poziie intermediar n interiorul UE, din punct de vedere al prelevrilor social-fiscale, ba chiar ntr-o situaie relativ favorabil din momentul n care se iau n calcul i sarcinile (taxele) de familie. innd cont de datele disponibile, paragrafele urmtoare nu iau n considerare dect de cotizaiile sociale salariale, chiar dac, aa cum se cunoate, cotizaiile patronale apas pe termen lung asupra salariailor. n plus, am fcut distincia ntre cotizaiile sociale care corespund la un salariu care se deosebete de altele i cele care finaneaz prestaii de solidaritate. 1. Presiunea fiscal asupra familiilor cu titlu de unicul impozit pe venit Tabelul 7.1. reia ratele medii de impozitare care afecteaz menajurile fr copii, rile fiind clasate n ordinea descrescnd a ratelor care afecteaz muncitorul mediu celibatar (A2). Cu toate c apar diferene n clasamentul diferitelor ri, dup situaia matrimonial i venit, poate fi schiat o clasificare general:

ri unde presiunea fiscal rezultat din impozitul pe venit este deosebit de puternic: n frunte sunt rile scandinave, unde rata medie este n jur de 30 %, urmate de Belgia unde ratele medii sunt n jur de 25 %; ri n care presiunea este aproape de media european: Irlanda, Germania (rate aproape de 20 %), apoi Italia i Marea Britanie, unde ratele medii sunt n jur de
36

15 %, urmate de Spania, unde ratele sunt n general mai mici de 15 %, dar mai mari de 10 %; ri unde presiunea fiscal este slab: Luxemburg, Austria, Frana, Portugalia, Olanda i Grecia (cu rate n general mai mici de 10 %). Totui n Luxemburg, presiunea fiscal raportat la celibatari este net mai ridicat dect cea a cuplurilor cstorite, aa cum vom evidenia mai departe, referitor la efectul cstoriei asupra impozitrii. n Olanda presiunea este mic pentru salariile mici i medii, dimpotriv, atunci cnd salariul este mai mare (A3), ea se apropie de media european.

Tabel nr. 7.1. Ratele medii de impozitare pe venit care afecteaz cuplurile fr copii, de diverse compoziii n cele 15 ri ale UE A1 15,4 4,1 20,2 31,6 7,9 23,6 4,3 0,7 17,1 14,4 7,3 4,8 3,1 14 26,6 A2 21 9,2 27,4 36 13,5 29,5 8,9 1,9 22,3 18,1 13,4 5,8 7,1 17,4 28,8 A3 28,3 14,5 34,2 44,5 17,9 36,3 13,6 5,9 32,6 23,2 23 20,7 13,4 20 37,6 B4 15,4 6,5 23 31,6 10,1 26 5,5 1,9 17,1 14,6 4,2 5,3 5,6 13,2 28,1 B5 n.d. 7,5 19 28,8 8,6 29,5 3,4 2,4 15,4 15,4 4,7 4,4 6,3 15,7 28,8 B6 18,5 7,2 25,6 34,2 11,2 27,1 7,3 1,8 19,1 16,6 7,6 5,4 6,2 15 27,9 15,4

Germania Austria Belgia Danemarca Spania Finlanda Frana Grecia Irlanda Italia (I) Luxemburg Olanda Portugalia Marea Britanie Suedia Uniunea

13,1 17,4 24,4 13,9 13,6 European [Sursa: Situaia salariailor cu privire la impozitul i transferurile sociale, OCDE, 1997]

37

2. Presiunea fiscal global (impozit pe venit i cotizaii sociale) ce apas asupra cuplurilor Tabelul nr. 7.2. reia datele medii globale cuprinznd impozitul pe venit i cotizaiile n sarcina salariailor, care se reflect asupra cuplurilor cstorite fr copii, de diverse compoziii; rile sunt clasate n ordinea descrescnd a ratelor impuse muncitorului mediu celibatar (A2). Tabel nr. 7.2. Rate medii de presiune fiscal apsnd asupra salariailor A1 36,5 22,2 33,3 41,3 14,3 31,2 23,2 16,6 20,2 24,3 19,8 35 14,1 21,6 31,6 25,5 A2 41,2 27,3 41,3 44,8 19,9 37,6 27,8 17,8 28,4 28 25,9 39,1 18,1 25,8 33,7 30,5 A3 46,7 32,6 48,2 52,6 23,8 44,7 31,3 21,8 39,1 33 35,5 42,2 24,4 27,9 41,6 36,4 B4 35,6 24,6 36,9 41,3 16,9 33,9 24,4 17,8 21,9 24,5 16,7 36,2 16,6 20,8 33 26,7 B5 n.d. 25,6 32,9 37,6 15 37,6 22,3 18,3 21,5 25,3 17,2 34,9 17,3 24,1 33,7 26 B6 n.d. 25,3 39,7 43,4 18,6 35 26,3 17,7 24 26,5 20,1 37,5 17,2 23,1 32,9 27,7

Germania Austria Belgia Danemarca Spania Finlanda Frana Grecia Irlanda Italia (I) Luxemburg Olanda Portugalia Marea Britanie Suedia Uniunea European

[Sursa: Ibid.] Luarea n calcul a cotizaiilor sociale n sarcina salariailor modific n mic msur clasamentul stabilit ca urmare a comparrii singurelor rate medii de impozitare: rile n care presiunea global este mai puternic sunt Danemarca, unde ratele medii se apropie de 40 %, urmat de Belgia, Germania i Olanda, unde ratele sunt, n general, sub pragul de 40 %, dar net peste 30 %, ultimele n acest clasament fiind Finlanda i Suedia, avnd cotizaii sociale n sarcina salariilor foarte mici. Toate aceste ri au rate superioare mediei europene (n jur de 30 %);
38

 Apoi, regsim Irlanda cu rate uor mai mici dect media european, urmat de Frana, Austria, Luxemburg i Marea Britanie, unde ratele medii sunt mai mari de 20 %;

Presiunea global este mai mic n Spania, Portugalia i Grecia, unde ratele medii sunt n general sub 20 %.

Figura 7.1. reprezint presiunea global asupra muncitorilor medii din diferite ri ale Uniunii Europene.

Fig. 7.1. Impozitul pe venit i cotizaiile sociale n sarcina salariailor pentru un celibatar fr copii, dispunnd de salariul muncitorului mediu (A2) [Sursa: Situaia salariailor cu privire la impozitul i transferurile sociale, OCDE, 1997]

39

Fig. 7.2. Impozitul pe venit i cotizaiile sociale n sarcina salariailor pentru un cuplu cstorit cu doi copii, din care un membru ctig aproximativ salariul muncitorului mediu iar cellalt 67 % din acest salariu. (B3) [Sursa: Ibid.] Figura 7.2. reprezint presiunea global asupra cuplurilor, n care, aa cum se poate observa, unul din membri ctig echivalentul salariului muncitorului mediu i cellalt 67 % din acesta.

8. Impozitele indirecte n UE
ncepnd cu primii ani ai construciei europene, necesitatea de a se introduce n toate statele membre instrumente de fiscalitate indirect comparabile, pentru a evita distorsiunile de concuren n Piaa Comun, a fost considerat ca o prioritate. Ea s-a tradus prin adoptarea generalizat a sistemului TVA, apoi, prin primele directive de armonizare a poziiilor n anii 70. Ca urmare a Actului Unic European, armonizarea fiscalitilor indirecte ale statelor membre a constituit una din prioritile Comisiei Europene, care se temea ca diferenele prea mari s nu conduc la importante deturnri de trafic n schimburile de bunuri i servicii. Totui, procesul armonizrii fiscalitilor indirecte a fost modest, dar nu a antrenat distorsiuni majore ntr-o pia european unificat a bunurilor i serviciilor. Se pare c mai puine progrese s-au realizat n materie de armonizare a accizelor, a cror importan nu a ncetat totui s creasc n cursul anilor receni i care sunt susceptibile s genereze distorsiuni de concuren cu mult mai mari dect cele rezultnd
40

din rata TVA, din cauza non deductibilitii lor pentru ntreprinderi mai ales n ceea ce privete taxele pe produsele petroliere. n plus, tendina actual spre o fiscalitate ecologic, care va apsa n egal msur asupra costurilor de producie, ar necesita, de asemenea, un efort de armonizare, dac se dorete a evita o concuren fiscal asupra acestor noi instrumente. Prin proiectul su de regim general de circulaie a mrfurilor, Comisia European a permis deja depirea unei etape substaniale: produsele supuse unei accize sunt suspendate de drepturi pn la consumarea lor. Accizele sunt deci achitate la locul vinderii cu amnuntul, dup taxarea prevzut n respectiva ar (sistemul de impozitare la locul consumrii). n cadrul unei fiscaliti difereniate n rate, acest sistem este astfel neutru pentru productori i intermediari, chiar dac el provoac contraband lng frontiere. Un sistem de impozitare la locul originii produselor ar suprima aceast incitare la fraud i ar cere de la fiecare stat luarea n calcul a impactului ratelor proprii asupra competitivitii preurilor industriilor sale. Ar putea, n aceeai msur, s duc i la o concuren fiscal excesiv. Pentru a o edificare adecvat asupra problemei armonizrii suplimentare, trebuie s precizm i funcia acestui tip de impozit. Accizele pot ndeplini dou obiective: pe de o parte, s aduc ncasri fiscale statului, care trebuie atunci s taxeze produse al cror consum este inelastic pentru a genera un minimum de distorsiune (regula lui Ramsey); pe de alt parte, s in cont de obiectivele sntii publice sau de impactul asupra mediului. Evident, aceste dou obiective pot aprea ca neconciliabile, pentru c, prin definiie, taxarea unui produs inelastic nu provoac (sau foarte puin) scderea consumului.

8.1. Armonizarea taxei pe valoarea adugat n spaiul U.E.

Negocierile de armonizare a fiscalitii indirecte n Uniunea European, la sfritul anilor 80, nu au dus dect la definirea unui regim tranzitoriu pentru TVA, introducndu-se reguli comune pentru numrul de rate o rat normal, o rat redus i, n cea mai mare parte a rilor, o rat super redus sau rat zero (pentru produsele considerate ca necesitnd ajutor) , ca i clasamentul produselor n funcie de

41

rat i fixarea ratelor minimale autorizate, respectiv 15 % i 5 %. Acest acord minimal, care a fcut s dispar ratele majorate, permite evitarea concurenei fiscale prin scderea ratelor, lsnd statelor libertatea de a le ajusta prin mrire, n caz de nevoie, ceea ce s-a i produs pentru cea mai mare parte din ele n anii 90, pentru a face fa deteriorrii echilibrelor finanelor publice sau n cadrul reformelor fiscale naionale reducnd presiunea prelevrilor directe pentru a o crete pe cea a prelevrilor indirecte. Din 1993, data introducerii actualului regim tranzitoriu al TVA, situaia n Comunitate, n privina fiscalitii indirecte, nu s-a schimbat dect n mic msur. Iniial, era prevzut ca la 1.01.1997 regimul tranzitoriu s fie nlocuit cu un regim definitiv, funcionnd dup principiul originii. ns mecanismele de compensare, fondate pe datele macroeconomice de consum propuse de Comisie, fiind complexe i propunerile viznd egalizarea ratelor TVA fiind puin susceptibile de aprobare, dat fiind constrngerile bugetare ale diferitelor state, prevaleaz starea de status qvo, proiectul prnd ngheat. n iulie 1996 Comisia a propus un program de lucru care viza s determine Uniunea European s adopte un sistem comun de TVA. Aprea problema de a se rediscuta la date fixe principii de funcionare comun a acestui sistem (1997) definirea persoanelor constrnse, condiii de scutire, drepturi de deducere etc. de a determina locul de taxare i modul de compensare (1998) i de armoniza ratele (1999). Ulterior, discuiile asupra sistemului comun de TVA ridic nc unele controverse. Realitatea este c TVA nu a fost un domeniu propice concurenei, ceea ce explic propriul zel al statelor de a se orienta ctre o mai bun armonizare. Tendina ntre 1990 i 1999 a fost mai degrab spre o mrire a ratelor (tabel 8.1.) i a ncasrilor. Supuse obligaiei de asanare a finanelor publice, statele membre nu ar fi avut alt alegere dect s mreasc rata TVA, munca fiind deja puternic impozitat, iar capitalul constituind a priori baza cea mai mobil. O asemenea tendin nu semnific totui c diferenierile de TVA nu au nici un efect asupra comportamentelor. Raportul Curii de Conturi a Comunitii europene estimeaz la 70 miliarde de euro/an frauda (reele de export fictive pentru a beneficia de exonerri de TVA pe piaa naional etc.) prin TVA. Comerul transfrontalier nu reprezint pentru moment dect 5 % din ansamblul schimburilor intra-europene i nimic nu indic faptul c indivizii ar fi contieni de ansamblul posibilitilor de arbitraj.

42

Tabel nr. 8.1. Evoluia ratelor TVA normale ntre 1990 i 1998 Germani a Austria Belgia Danemar ca Spania Frana Finlanda Grecia Irlanda Italia Luxemb urg Olanda Portugali a Marea Britanie Suedia 1990 1991 1992 1993 14 14 14 15 20 19 22 12 18,6 18 23 19 12 18,5 17 15 23,46 20 19 22 20 19,5 25 20 19,5 25 15 18,6 18 21 19 15 17,5 16 17,5 25 1994 1995 15 15 20 20,5 25 15 18,6 22 18 21 19 15 17,5 16 17,5 25 20 20,5 25 16 20,6 22 18 21 19 15 17,5 17 17,5 25 1996 15 20 21 25 16 20,6 22 18 21 19 15 17,5 17 17,5 25 1998 16 20 21 25 16 20,6 22 18 21 20 15 17,5 17 17,5 25

12 131/1 18,6 18 21 19 12 18,5 16 17,5 23,4 52 18,6 18 21 19 15 17,5 16 17,5 25

6 [Sursa: Comisia European, Manualul Taxelor europene, IBDF, 1998] 1 ncepnd cu 01.01. 1992 2 ncepnd cu 01.08. 1992 Ansamblul propunerilor Comisiei n materie de reform a fiscalitii indirecte a fost condus de un obiectiv: suprimarea piedicilor n calea schimbului de bunuri i servicii, astfel nct tranzaciile n interiorul Comunitii i n interiorul aceleai ri membre s fie tratate de aceeai manier. n aceast perspectiv, o prim directiv n 1967 impunea tuturor statelor membre s adopte sistemul TVA i s abandoneze alte forme de impozitare (taxe pe vnzri etc.). A asea directiv, din 1977 punea primele jaloane ale unei unificri n domeniul TVA (materia impozabil, reguli de evaluare, exonerri), ale definirii constrngerilor, ale modului de lichidare i de plat. Totui, aceast directiv nu prevedea reguli comune cu privire la fixarea ratelor.

43

Regimul de impozitare care guverneaz schimburile intra-comunitare de la adoptarea primelor directive se bazeaz pe principiul destinaiei: produsele sunt exportate cu rat zero i sunt taxate n ara de primire. Altfel spus, schimburile se efectueaz n afara taxelor. De exemplu, o ntreprindere francez care cumpr un bun din Italia, nu va plti TVA-ul italian. Din contr, acest bun consumat n Frana va suporta rata de TVA francez. Bunul este, deci, impozitat n ara n care este consumat i rata taxei care greveaz operaiunile realizate n aceeai ar este unic, oricare ar fi originea produsului. Acest sistem permite suprimarea distorsiunilor concurenei datorate diferenierii de rat TVA, dar i prezena formalitilor administrative de control (o ntreprindere, pentru a beneficia de taxa zero la export trebuie s fac dovada exportului su) constituie tot timpul o piedic ntre schimburi. n scopul de a aborda pe acelai plan tranzaciile n interiorul Comunitii Europene i n interiorul aceluiai stat membru, Comisia european a propus, ncepnd cu 1987, aplicarea principiului originii la ansamblul schimburilor intra-comunitare. Dup acest principiu, rata pltit pentru un bun depinde de ara n care este produs i nu de ara n care este consumat. Dac relum exemplul precedent, ntreprinderea francez ar plti TVA-ul italian guvernului italian i consumatorul francez ar suporta, pentru acelai bun, TVA-ul francez. n msura n care ntreprinderea poate recupera TVA-ul pltit pentru achiziiile sale, competiia nu este afectat. Dimpotriv, acest principiu modific repartiia ncasrilor ntre diferitele state membre i ar trebui deci s fie nsoit de un mecanism de compensaie bugetar. La fel, diferenele de rat fiind susceptibile s incite pe cei care nu sunt constrni s se aprovizioneze din rile avnd cele mai mici rate de TVA, s-a prevzut armonizarea ratelor de TVA. n faa reticenelor statelor membre, a fost instituit n 1993 un regim numit tranzitoriu (directiva din 16 decembrie 1991), dat la care frontierele au fost suprimate. Schimburile intra-comunitare pentru cei obligai se efectueaz tot fr taxe, dar TVA e datorat nu n momentul trecerii pe la vam, ci din momentul recepiei mrfurilor n ara de destinaie. Mecanismele de control nu au fost, deci, suprimate, ci modificate, ceea ce las nerezolvat problema tratamentului difereniat al schimburilor intra i ntre statele membre. Pentru cei care nu sunt obligai la plata TVA (particulari, administraii etc.), achiziiile lor erau, nainte de 1993, supuse controlului la frontier. Dup suprimarea acestuia, aceti consumatori pot s cumpere liber, n ara care le convine, cu rata n vigoare n aceast ar i deci s beneficieze de diferena de rate de TVA ntre ri.
44

Unele opreliti au fost totui impuse pentru cumprarea mijloacelor de transport noi, pentru vnzrile prin coresponden i pentru vnzrile ctre ne-obligai (asociaii, medici etc.). Pe de alt parte, Comisia a fixat praguri minime pentru ratele TVA (directiva din 19 octombrie 1992): 15 % pentru rata normal i 5 % pentru rata redus. Statele membre sunt autorizate s aplice dou rate super reduse pentru o list de produse predefinite. Subliniem, n final, c anumite bunuri care nu apar n aceast list pot, totui, s fie taxate cu o rat redus ce nu depete 12 %, iar dac au fost taxate cu rat redus nainte de 1991 pot continua s fie taxate cu aceeai rat.

8.2. Studiu comparativ privind accizele n UE i OCDE

Potrivit teoriei i practicii fiscale, accizele sunt taxe pe consumul intermediar sau final. Ele sunt evaluate n general fcndu-se referire la greutatea, volumul sau gradul produsului n discuie, mai rar la valoarea lui. Sunt trei categorii de produse care sunt, n general, supuse accizelor: buturile alcoolice, tutunul i produsele petroliere. n 1996, totalul acestor taxe aducea 234,1 miliarde FF statului francez, adic 3 % din PIB i 6,5 % din ncasrile fiscale totale. Cea mai mare parte a acestor ncasri provenea din Taxa Interioar pe produsele petroliere (148,5 miliarde FF). Artm din start c prin raportare la rile din sudul Europei i prin opoziie cu cele din nord, drepturile de acciz asupra buturilor alcoolice sunt mici n Frana. Fiscalitile naionale reflect astfel diferenele importante de cultur, dar i puternicele presiuni politice interioare. Dup o scdere marcat de importana lor n cadrul ncasrilor fiscale totale n anii 70 80, drepturile de acciz par s beneficieze, ncepnd cu anul 1990, de o revenire n cadrul rilor OCDE (conform figurii 8.2.1.). Mai ales rile UE au recurs progresiv la acest tip de impozitare ncepnd cu acea dat, ponderea accizelor n ncasrile fiscale totale fiind stabilizat pentru rile OCDE din afara UE ntre 1989 i 1996.

45

Fig. 8.2.1. Ponderea accizelor n ncasrile fiscale totale [Sursa: Date OCDE 1998] Ponderea economic a drepturilor de acciz a rmas aceeai n rile ODCE: proporia acestor taxe n PIB rmne stabil n jurul cifrei de 3,3 % ntre 1975 i 1996. Dar n spatele acestei evoluii medii se ascund alegeri diferite: rile UE au crescut ponderea economic a acestei forme de impozitare (raportul accize / PIB trece de la 3,5 % la 4 % din PIB ntre 1975 i 1996), n timp ce rile OCDE din afara UE au optat pentru o scdere a acestei ponderi (de la 3 % la 2,2 %, pentru acelai raport n aceeai perioad conform figurii 8.2.2.).

Fig. 8.2.2. Ponderea accizelor n PIB [Sursa: Date OCDE 1998] Din punct de vedere internaional, fiscalitatea prin accize este eterogen, ponderea medie (n anii 1990 1996) a acestor drepturi n ncasrile fiscale totale i n PIB pentru rile OCDE fiind foarte diferit. Lsnd la o parte cazul specific al Turciei, unde aceste drepturi sunt deosebit de sczute, importana acestei fiscaliti variaz enorm de la o ar la alta: ea reprezint ntre 5 % i mai mult de 15 % din ncasrile fiscale totale i ntre 1,5 % i aproape 6 % din PIB-ul acestor ri. Diversitatea ponderilor economice ale acestor drepturi este ridicat n interiorul UE: n cele 15 ri, accizele reprezentau n 1996 de la 5,3 % (Belgia) la 14,9 %

46

(Irlanda) din ncasrile fiscale totale i de la 2,4 % (Belgia) la 6,1 % (Grecia) din PIB. Armonizarea acestor drepturi n Europa apare, la prima vedere, ca un exerciiu dificil, cu att mai mult cu ct structura acestor drepturi este i ea foarte eterogen. Accizele constituie o form de impozitare foarte veche; dac vom considera c ele iniial aveau ca obiectiv doar s furnizeze ncasri administraiei, astzi ele sunt mai mult asociate unor obiective de sntate public (tutun, alcool). Ele permit, de asemenea, orientarea structurii consumului n cazul produselor care degaj externaliti negative (uleiuri minerale). Anumite sisteme fiscale au raionalizat astfel, n mod particular, utilizarea acestei forme de impozitare: n Irlanda, practic ase produse fac obiectul unei asemenea taxri: bere, uleiuri minerale, spirtoasele, tutunul, vinurile i cidrurile, vehiculele cu motor. Germania, Marea Britanie, Austria, Belgia sunt alte ri care practic un numr limitat de taxe pe buturile alcoolice, uleiurile minerale i tutun. OCDE numr, dimpotriv, n jur de 40 asemenea taxe (n Danemarca), afectnd astfel produse ca ceaiul, zahrul, cafeaua, ngheata, apele minerale, ciocolata, hrtia i cartonul. Frana se situeaz, la acest capitol, pe o poziie intermediar (22 de rubrici declarate la OCDE, cu accize pe carne, pe cereale i grune oleaginoase). n ce privete cele trei cmpuri tradiionale de aplicare a accizelor (buturi alcoolice, produse petroliere, produse din tutun), diversitatea situaiilor nc se manifest. Cu siguran, aceast eterogenitate a ratelor de acciz e cea mai important n domeniul buturilor alcoolice. Figura 8.2.5. indic importana accizelor pentru hectolitrul de vinuri acidulate i neacidulate, n diferite ri ale ODCE la 1 ianuarie 1996. Diferenele de impozitare sunt considerabile, rile de nord (Suedia, Finlanda, Danemarca, Irlanda i mai ales Marea Britanie) suprataxnd consumul de alcool, rile din sudul Europei (Frana, Italia, Spania, Grecia i mai ales Portugalia) practicnd rate deosebit de mici. Diferitele sisteme de impozitate a berii (drepturi specifice pe grad Plato sau pe grad de alcool) nu permit o comparaie grafic direct a tuturor diferitelor nivele de impozitare n rile OCDE pentru acest produs, dar este evident c aici disparitile sunt nc manifeste: aceste drepturi specifice merg de la 1 (Frana) la 15,3 (Finlanda), de la 1 (Luxemburg) la 41,1 (Danemarca).

47

Fig. 8.2.5. Drepturi de acciz pe hectolitrul de vin n rile OCDE [Sursa: OCDE 1998] Mai subliniem c uneori sunt acordate regimuri speciale de accize pentru produsele de origine local: e cazul lui ouzo n Grecia, ale crui drepturi specifice sunt cu aproximativ 50 % mai importante dect pentru celelalte spirtoase (489,12 USD pentru acest produs n loc de 981, 17 pentru celelalte spirtoase). Neutralitatea impozitului la consum n termeni de origine a produsului nu mai este asigurat i fiscalitatea garanteaz i o protecie a industriilor locale. Sistemele fiscale naionale relev diferene puternice de niveluri ale accizelor la uleiurile minerale, dar mai mici dect cele deja analizate, pentru buturile alcoolice mai ales n Europa. Concret, este vorba mai mult de a orienta consumatorii ctre produse mai puin poluante (benzin fr plumb). Doar n Danemarca i Luxemburg drepturile sunt mai puin puternice asupra carburanilor Diesel, dar fiscalitatea ar trebui s evolueze sensibil n anii urmtori. n cazul carburanilor Diesel de folosin industrial i destinaie domestic, taxele indirecte sunt n general cu mult mai mici. n ce privete primul din aceste bunuri, problema vine din faptul c o acciz pe un consum intermediar, conteaz TVA, nu e recuperabil de ctre o ntreprindere. Aceast form de impozitare afecteaz deci competitivitatea internaional a industriilor naionale i guvernele prefer, n general, s practice rate mai sczute pe acest tip de folosin. n sfrit, nclzirea este un

48

serviciu de prim necesitate i drepturile de acciz pe destinaie domestic sunt n general mai sczute din motive sociale. Ultimul bun de consumaie supus accizelor n toate rile OCDE e reprezentat de produsele din tutun (igri, tutun de rulat, igri de foi). Preocuprile de sntate public au crescut foarte mult suma acestor drepturi n Frana, ncepnd cu 1991. Astfel, preul unui pachet de igri aproape s-a dublat ntre aceast dat i 1996, ceea ce l situeaz la nivelul mediu OCDE. Evoluia importanei drepturilor de acciz n diferitele ri pune un anumit numr de probleme. Aceste drepturi se descompun ntr-o parte specific (de circa 31 FF la 01.01. 1996, n Frana, pentru 100 de igri) i o parte ad valorem (54,95 din preul TTC toate taxele incluse - la aceeai dat n Frana). Diferite rate TVA se adaug apoi pe baza preului, accize incluse (18,6 % n Frana la 01.01. 1996). Pe de alt parte, nu exist statistici disponibile asupra nivelurilor preurilor n afara taxelor pentru aceste bunuri. Pentru a compara pe plan internaional importana acestor drepturi, am plecat de la un pre de vnzare cu amnuntul de 18 FF (TTC) i am calculat preul n afara taxei, din Frana, care s aduc spre acest pre la consum, innd cont de nivelurile drepturilor i ratelor TVA menionate anterior. Aplicnd acelai pre n afara taxei i n USD la toate rile, este posibil s fie evaluat importana acestei sarcini fiscale i s fie comparat n rile OCDE. Aceast evaluare exclude diferenele de costuri de transport, de tarifare de ctre ntreprinderile de sector n funcie de caracteristicile diferitelor piee i diferitelor sisteme de distribuie. n afara cazului SUA, evideniem, pe de o parte, nivelul ridicat al acestor taxe indirecte n aceste ri, care conduce, de exemplu, la multiplicarea preului acestor bunuri cu 3,84 n Frana i 7,9 n Islanda. Pe de alt parte, drepturile de acciz sunt relativ omogene de la o ar la alta, a fortiori n cadrul UE: de la 52,6 % preul TTC n Luxemburg la 63,9 % n cazul Marii Britanii, Frana practicnd o tax medie de 58,3 %. Cum TVA se aplic preurilor cu accize incluse, diferenele de rat TVA explic deja n mare parte diferenele preurilor de consum. S subliniem, n cele din urm, c igrile de foi i tabacul de rulat sunt n general mai puin taxate dect igrile. Cum consumatorii nu au o cerere mare fa de aceste dou produse, n timp ce preul relativ al igrilor crete, aceast difereniere fiscal este suficient pentru a face s descreasc consumul global al produselor din tutun.

49

Tabelele 8.2.1. i 8.2.2. recapituleaz nivelurile drepturilor de acciz pentru produsele din rile OCDE i caracterizeaz nivelurile medii, n UE, ale acestor taxe i importana dispersiunii lor. n concluzie, UE a crescut ponderea economic a drepturilor la consumul unor produse specifice, ncepnd cu 1990. Aceast zon geografic privilegiaz taxarea uleiurilor minerale prin raport cu alte ri OCDE; taxarea consumului de produse din tutun a crescut n ultimii ani, dar nivelul minim al ratei ad valorem practicate pe consumul de igri n UE este mai puin sczut dect cel al altor ri OCDE. Diferena este totui mic. n sfrit, UE taxeaz puin, n ce privete consumul de produse alcoolice (conform tabelului 8.2.2.). Pentru aceast ultim categorie de produse, mijloacele comparate arat o foarte mare diversitate de fiscalitate n interiorul UE (vezi nivelurile coeficienilor de variaie). Problema armonizrii drepturilor de acciz, n Europa, privete, nainte de toate, fiscalitatea acestor produse, cu o deosebire mare ntre rile din nordul i sudul Europei. Mai mult, taxele la consumul de carburani pentru vehiculele cu motor i produse din tutun sunt mult mai omogene.

Tabelul nr. 8.2.2. Drepturi de acciz pe produse n rile OCDE Diesel de uz industrial Vinuri Destinaie domestic Benzin fr plumb Benzin cu plumb Vinuri acidulate

Spirtoase

German ia Austria Belgia

neacidulate

0 0

171, 1646, 697, 632, 400, 400, 71 22 22 67 26 26 180, 900,9 594, 505, 350, 350,

51,85 85,63 6,60 299,00 95,67

271,21% 245,93% 278,66% 447,24% 200,57%

18 0 60 41 45 45 46,2 161, 1994, 595, 508, 367, 23,5

0 71 35 16 79 46 6 Danema 107, 161, 4767, 660, 553, 572, 372, rca Spania 68 0 93 0 38 00 00 00 00 689,2 492, 451, 328, 95,6 9 02 78 02 7

50

Tutun

Diesel

Diesel de uz industrial

Vinuri

Destinaie domestic

Benzin fr plumb

Benzin cu plumb

Vinuri acidulate

Spirtoase

Finland 358, 358, 6325,1 671, 576, 376, 37,9 a Frana Grecia Irlanda Italia Luxemb urg Olanda Portugal ia Marea 42 4,12 0 42 1 09 22 34 1 10,2 1694, 717, 668, 399, 90,5 5 0 73 38 22 91 3 981,1 528, 503, 351, 351,

neacidulate

37,91 90,53 174,92 57,70 58,31 0 59,14 Nd 33,44 223,00 54,03 0 0 0 20,45 nd

322,72% 284,33% 251,04% 350,73% 252,41% 172,65% 225,81% 308,17% 355,87% 297,91% Nd Nd 26,67% 690,53% 146,47% 526,86%

7 60 95 88 88 332, 665, 3377, 463, 423, 364, 57,7 63 0 0 25 0 0 17 16 56 31 0 809,6 720, 662, 484, 145, 5 17 36 31 29 1319, 373, 310, 373, 21,5

10 74 93 74 5 61,9 211,2 1910, 737, 654, 384, 59,1 6 0 4 0 66 00 00 00 4 899,9 588, 544, 387, 387,

5 94 94 81 81 219, 312, 3218, 564, 489, 489, 33,4 50 75 69 38 38 4 359, 6500, 637, 565, 403, 35,5 29 0 13 90 53 24 1 2776, 277, 260, 260, 260,

Britanie 44 359, Suedia 29 Australi 0 a 36,5 Canada 1 28,2 SUA 7 877, Islanda 40 56,6 Japonia 5 Norvegi 566, a 10

22 76 39 39 39 36,5 788,7 110, 100, 28,5 28,5 1 4 00 00 1 89,8 713,2 48,6 48,6 64,6 2 9 1 1 877, 8796, 583, 544, 40 56,6 45 1 1 0

Nd 5 85 85 29 566, 9094, 763, 664, 506, 10 94 09 00 50

0 0 32 54 559, 559, 342, 20,4 5 nd

51

Tutun

Diesel

Diesel de uz industrial

Vinuri

Destinaie domestic

Benzin fr plumb

Benzin cu plumb

Vinuri acidulate

Spirtoase

neacidulate

Elveia

2593, 610, 548, 578, 133, 44 14 51 87 18 [Sursa: Date OCDE 1998]

2,36

163,55%

Tabel nr. 8.2.2. Caracterizarea nivelurilor medii ale drepturilor de acciz i dispersiunea lor n interiorul UE Vinuri ne-acidulate

Diesel de uz industrial

Destinaie domestic 0 84 0,93

Benzin fr plumb

Benzin cu plumb

Vinuri acidulate

Spirtoase

Tutun 90,98 284% 12,81 311% 173% 299,00 447% 452 0,24 Tutun

Diesel

Media UE Mdia OCDE din afara UE Minim UE Maxim UE Diferena Max-Min UE Difrena tip UE Coeficient de variaie UE

92,3 172,8 2468 602, 536, 402, 164,1 2 3 ,97 68 72 21 223, 232,3 4127 421, 389, 254, 56 0 5 0 ,18 82 41 45 689, 373, 310, 328, 8 73,76

21,55 29 74 93 02 359, 665,2 6500 737, 668, 572, 400,2 29 5 ,13 00 22 00 6 359, 665,2 5810 363, 357, 243, 378,7

299,00 275% 29 5 ,84 26 29 98 1 142, 190,6 1963 105, 98,1 64,6 156,1 85,0532 0,681 9238 291 ,59 055 391 733 632

1,44 1,10 0,80 0,17 0,18 0,16 0,95 [Sursa: Date OCDE 1998]

52

Diesel

Trebuie s mai artm c diversitatea drepturilor de acciz este, de asemenea, ridicat n ce privete carburanii de uz industrial i destinaie domestic. Problema deproteciei efective suportat de industriile europene din cauza unei taxri ridicate i non-recuperabile a unora din consumurile lor intermediare nu a fost luat n calcul de toate guvernele acestor ri (Germania, Austria, Danemarca, Grecia i Portugalia). Opus, anumite guverne ale OCDE, din afara UE (SUA, Islanda) au neles aceast problem, de-taxnd total acest uz industrial. n sfrit, guverne europene (Danemarca, Grecia, Suedia) suprataxeaz consumul lor de destinaie domestic fr a se preocupa de impactul social negativ al acestui tip de msuri.

9. Principii de impozitare a veniturilor transfrontaliere n UE

n mod tradiional, n spaiul UE, exist dou mari principii de impozitare internaional a profitului: principiul sursei (sau al teritorialitii) i principiul rezidenei (sau profitul mondial). Primul presupune c o ar impoziteaz toate veniturile generate pe teritoriul su, fie ele realizate de rezideni sau de non-rezideni. Pentru al doilea, ara trebuie s impoziteze toate veniturile realizate de rezidenii naionali, fie ele realizate pe teritoriul naional sau n strintate. Aplicarea strict a unuia sau altuia din aceste principii evit problemele dublei impuneri dar genereaz dou tipuri de ineficaciti economice atunci cnd sistemele naionale difer: absena neutralitii la exportul de capitaluri (NEC) i a neutralitii la importul de capitaluri (NIC). Respectarea NEC nseamn c o ntreprindere, al crui sediu social este n ara sa de origine, nu are posibilitatea de a implanta o filial ntr-o alt ar influenat de impozit. Altfel spus, investitorul trebuie s fac fa aceleai rate efective de impozitare, oricare ar fi localizarea investiiei. n aceste condiii, o societate francez trebuie supus regimului fiscal francez, oricare ar fi ara n care ea investete. Totui ntreprinderile instalate n Frana i controlate de o societate aflat n strintate nu sunt impozitate n aceeai manier ca i ntreprinderile franceze i deci NIC nu mai este respectat. Contrar, NIC este respectat dac se aplic principiul teritorialitii. ntreprinderile care investesc n Frana suport atunci aceeai rat de impozitare oricare ar fi ara de origine. n acest caz, NEC este defavorizat.

53

Sistemele n vigoare n statele UE (conform Raportului Comisiei de Finane a Senatului Franei din 1999) reprezint un amestec ntre principiul sursei i cel al rezidenei. Cu excepia Franei, care aplic principiul sursei, cea mai mare parte a rilor aplic principiul rezidenei, dar i rezerv totodat dreptul de a impozita ntreprinderile non-rezidente. Mai precis, pentru societatea transnaional prelevarea poate opera la patru niveluri. Mai nti, beneficiile sunt impozitate sub forma impozitului pe societi la nivelul filialei din ara unde sunt ele realizate. Apoi, ele fac obiectul unei prelevri de la surs (eventual recuperabil) din ara de origine cnd sunt distribuite societii mam. n fine, aceste beneficii pot fi impozitate prin impozitul pe societi n ara de reziden a societii mam i n cele din urm, ca impozit pe venit la nivelul acionarului final. De o manier general, beneficiile sunt ntotdeauna impozitate la IS n ara n care sunt realizate, indiferent dac societile sunt rezidente sau nu. Pe de alt parte, aplicarea unei reineri la surs asupra repatrierii veniturilor nu este sistematic. Ea depinde de natura venitului repatriat (dividende, vrsri de dobnzi etc.) i de statutul juridic al ntreprinderii. Sub anumite condiii, directiva mam filial din 23 iulie 1990, intrat n vigoare la 1 ianuarie 1992, prevede suprimarea oricrei reineri la surs asupra dividendelor pe care o filial le distribuie societii mam n alt stat membru. Totui, dac aceste condiii nu sunt respectate, rile aplic o reinere la surs asupra dividendelor a cror rat este n general fixat printr-o convenie bilateral, sau, n lips, prin aplicarea dreptului intern. Directiva mam filial nu se aplic, dimpotriv, transferurilor de dobnzi ntre societile aceluiai grup. rile Uniunii Europene impoziteaz dobnzile primite de la filiale i acord un credit de impozit atunci cnd aceste dobnzi au suferit deja o prelevare la surs. n cea mai mare parte a cazurilor, aceste prelevri sunt nule. Totui, Belgia, Italia i Portugalia prelev aproape sistematic o reinere la surs asupra vrsmintelor de dobnzi. Exist o reinere la surs n Frana pentru destinaii ca Luxemburg, Belgia i chiar Portugalia. n sfrit, anumite ri, precum Portugalia, nu au ncheiat convenii fiscale bilaterale cu toate rile membre. n acest caz, dreptul intern se aplic i orice reinere la surs este astfel definitiv. Directiva mam filial are, n plus, ca obiectiv, evitarea dublei impuneri a beneficiilor realizate de o filial care este rezident ntr-un alt stat. Dou metode sunt utilizate de ara de reziden pentru a uura dubla impunere a beneficiilor de origine strin: scutirea i imputarea. Aceasta din urm, dac n practic ia forme foarte diverse, n principiu ea corespunde unui credit de impozit acordat cu titlu de beneficii
54

impozitate n ara surs. Cea mai mare parte a rilor utilizeaz sistemul exonerrii, creditul de impozit fiind utilizat de Irlanda i Marea Britanie. Regimul fiscal al dividendelor primite de la o filial i a crei activitate este situat n aceeai ar ca societatea mam poate s difere de regimul aplicat filialelor strine, astfel: Germania, Spania, Finlanda i Italia aplic un sistem de imputare filialei ce le este rezident. Belgia i Portugalia aplic exonerarea la 95 %, iar celelalte ri practic exonerarea. Studiu de caz asupra mecanismului impunerii profiturilor realizate n afar Sistemul creditului de impozit const, pentru un stat care taxeaz ntreprinderile dup principiul rezidenei (beneficiu mondial), n acordarea, ctre o societate rezident, a unui credit de impozit corespunznd impozitelor pltite asupra profiturilor sale realizate n strintate. Astfel, dac vom avea n vedere o societate francez al crei profit realizat n strintate este 100 euro, iar rata impozitului pe profitul societilor este de 35 % n Frana i de 15 % n ara strin, aceast societate va plti 15 euro impozit n ara strin i 20 euro (35 15 euro) Trezoreriei franceze. n aceste condiii, impozitul pe societi pe care ea l datoreaz Franei (35 euro) este redus cu 20 % graie creditului de impozit de 15 euro. Totui, se poate ntmpla ca profitul filialei s nu fie impozitat n ara de reziden a societii mam dect atunci cnd ele este repatriat de ctre societatea mam. Dac ne vom referi tot la o societate francez, cu o filial n strintate care realizeaz un beneficiu de 500 euro, iar dac rata impozitului pe profitul societilor este de 10 %, aceast filial pltete 50 euro impozit. Presupunnd c aceast filial vars 100 euro ca dividende ctre societatea mam, prin urmare ea poate utiliza restul (350 euro) pentru a-i dezvolta activitile. n acest caz, societatea mam va plti impozite Trezoreriei franceze pe cei 100 euro dividende (i va beneficia deci de un credit de impozit corespunznd impozitului pltit de filial n ara strin, pentru cei 100 euro). Societatea mam nu va plti nici un impozit pe cei 350 euro rmai, att timp ct ei nu sunt repatriai n Frana.

55

n cele din urm, n cea mai mare parte a rilor, creditul de impozit nu poate fi utilizat de societatea mam pentru a reduce ncrctura fiscal de care este datoare, pentru profiturile realizate n ara de reziden. Altfel spus, creditul de impozit corespunztor impozitelor pltite n strintate de o filial nu poate depi totalul impozitului corespunztor a ceea ce se prelev n ara de reziden. Aadar, o societate mam rezident n Frana, al crei beneficiu realizat este de 200 euro, va putea pretinde un credit de impozit egal cu 70 euro, cel mult (35 % x 200 euro). Total diferit de sistemul creditului de impozit, sistemul scutirii presupune c ntreprinderea suport rata de impunere (impozitare) a rii surs. Acest sistem este mai avantajos dect sistemul creditului de impozit, dac rata de impunere n ara de reziden este mai ridicat. Dac rata este inferioar, cele dou sisteme sunt echivalente.

10. Dubla impunere

Dubla (sau multipla) impunere internaional se produce atunci cnd autoritile fiscale a dou sau mai multe state ncaseaz concomitent impozite avnd aceeai baz sau aceeai inciden, n asemenea mod nct o persoan suport o obligaie fiscal mai grea dect dac ar fi fost supus unei singure autoriti fiscale. Dubla impunere internaional poate mbrca dou forme11: a) dubla impunere economic - adic impunerea n cadrul unui stat a aceluiai venit sau a aceleai averi ia mai multe impozite; b) dubla impunere juridic - adic impunerea aceleai materii impozabile, de dou ori n state diferite. Caracteristica dublei impuneri const n aceea c apare numai n cazul impozitelor directe (impozitul pe venit i impozitul pe avere), nu i a celor indirecte. Apariia dublei impuneri internaionale este posibil datorit folosirii unor criterii de impunere, i anume: A. Criteriul rezidenei (domiciliului fiscal); B. Criteriul ceteniei;
11

D. Drosu-aguna, Drept financiar i fiscal, Ed. Eminescu, Bucureti, 2000, pp. 647-649.

56

C. Criteriul teritorialitii.

A. Criteriul rezidenei (domiciliului fiscal) Problema domiciliului fiscal al unei persoane fizice care este rezident a celor dou state ntre care s-a ncheiat convenia de evitare a dublei impuneri este rezolvat n practica internaional astfel: Persoana fizic este considerat ca fiind rezident n statul n care ea are o locuin permanent, indiferent dac aceasta mbrac forma unei case sau a unui apartament, aflat n proprietate personal sau nchiriat. Condiia cerut este ns ca aceast locuin s fie utilizat n cea mai mare parte a anului, deci s nu aib caracter vremelnic. Dac persoana dispune de cte o locuin cu caracter permanent n fiecare din cele dou state semnatare ale conveniei, atunci ea este considerat ca fiind rezident a statului cu care are legturile personale i economice cele mai strnse. n cazul unei persoane juridice, aceasta se consider ca fiind rezident a statului n care se afl situat sediul conducerii sale efective. Prin sediu permanent, n sensul conveniei, se nelege o baz fix de afaceri prin intermediul creia o ntreprindere exercit, total sau parial activitatea sa. Noiunea de sediu stabil cuprinde un sediu al conducerii, o sucursal, un birou, o uzin, un atelier etc. O ntreprindere nu se consider ca avnd sediul stabil ntr-un stat n care aceasta dispune de un curier, un comisionar general sau de un alt agent.

B. Criteriul ceteniei (competena ratione personae) Impozitele i taxele din Romnia se aplic cetenilor romni pentru veniturile i bunurile obinute att n ar ct i n strintate. Pentru veniturile i bunurile obinute n strintate, perceperea impozitelor i a taxelor prevzute de legislaia fiscal romn este justificat numai dac pentru aceleai venituri sau bunuri nu s-au pltit impozite sau taxe n statul pe teritoriul cruia au fost obinute sau dobndite, ori numai pentru diferena eventual dintre impozitele i taxele pltite n strintate i cele datorate pe teritoriul
57

statului romn, evident dac acestea din urm ar fi mai mari. n privina unor asemenea venituri, legislaia romn prevede: - scutirea de impozit a drepturilor bneti de autor primite din strintate de ctre cetenii romni aflai n ar: - scutirea de taxe vamale a unora dintre bunurile dobndite n strintate de cetenii romni la ntoarcerea n ar etc. C. Criteriul teritorialitii (competena ratione loci) Impozitele i taxele se aplic veniturilor obinute i bunurilor dobndite pe teritoriul statului romn, indiferent dac beneficiarul sau dobnditorul este cetean romn sau strin. Ca o excepie de la aceast regul sunt stabilite scutiri pentru anumite venituri realizate de cetenii romni sau de unii ceteni strini (de ex.: sunt exceptate de la impunere salariile corespondenilor de pres strini primite pe teritoriul Romniei n aceast calitate, dar numai cu condiia reciprocitii.

10.1. Necesitatea evitrii dublei impuneri pentru dezvoltarea relaiilor economice internaionale
Dubla impunere afecteaz eficiena exportului i competitivitatea extern a mrfurilor, deoarece sarcina fiscal este mai mare dect dac venitul sau averea ar fi supuse numai legislaiei fiscale dintr-un singur stat. n aceste condiii, dubla impunere devine un obstacol n calea dezvoltrii comerului exterior i a cooperrii economice i tehnicotiinifice, dac nu se creeaz instrumente juridice prin care statele interesate s se oblige reciproc la msuri corespunztoare pentru nlturarea sau micorarea efectelor duntoare ale acestui fenomen. Eliminarea dublei impuneri internaionale reprezint o necesitate pentru a asigura dezvoltarea nestnjenit a relaiilor economice internaionale. Este necesar clarificarea i garantarea situaiei fiscale a contribuabililor (persoane fizice i juridice) care sunt principalii actori" ai activitii economice, financiare etc. Limitarea i combaterea fenomenului de dubl impunere internaional au devenit probleme importante i pentru Romnia, mai ales dup 1989.

58

n acest scop sunt utilizate att instrumente juridice interne (unilaterale) ct i instrumente juridice externe (internaionale), constnd n convenii pentru evitarea dublei impuneri cuprinznd prevederi de natur fiscal (tabel nr. 10.1.1.).

Tabelul nr. 10.1.1. Conveniile pentru evitarea dublei impuneri ncheiate de Romnia cu alte state (pn la 20.05.2001) Nr Statul cu care . cr t. este ncheiat convenia Nr. i data Buletinul Data vigoare Data de se aplic

(M.O.) n intrrii n la care

Decretulu care este i (Legii) publicat de ratificare a Conveni Conveni a

1. Africa de Sud 2. Albania 3. Algeria 4. Anglia 5. Armenia 6. Austria 7. Australia 8. Bangladesh 9. Belarus 10 Belgia .

ei 59/13.07.1 199/1994 29.10.199 1.01.19 994 5 96 86/18.10.1 302/1994 20.10.199 1.01.19 994 25/12.04.1 69/1995 995 26/03.02.1 13/1976 5 96 11.07.199 1.01.19 6 97 22.11.197 1.04.19

976 6 76 121/9.07.1 156/1997 24.08.199 1.01.19 997 7 98 254/10.07. 64/1978 10.01.197 1.01.19 1978 9 78 85/20.03.2 150/2001 11.04.200 1.01.20 001 221/04.09. 37/1987 1 02 21.08.198 1.01.19

1987 8 89 102/26.05. 200/1998 15.07.199 1.01.19 1998 8 99 126/16.10. 262/1996 17.10.199 1.01.19 1996
59

99

Nr Statul cu care . cr t. este ncheiat convenia

Nr. i data

Buletinul

Data vigoare

Data de se aplic

(M.O.) n intrrii n la care

Decretulu care este i (Legii) publicat de ratificare a Conveni ei 5/10.01.19 Conveni a

11 Bulgaria . 12 Canada . 13 Cehia . 14 China . 15 Cipru

7/1995

12.09.199 1.01.19 5 96 29.12.198 1.01.19

95 418/05.12. 97/1979

1979 0 78 37/23.06.1 157/1994 10.08.199 1.01.19 994 4 95 5/24.01.19 10/1992 05.03.199 1.01.19 92 261/09.07. 66/1982 2 93 08.11.198 1.01.19

. 1982 2 83 16 Coreea de Nord 104/19.06. 301/2000 25.08.200 1.01.20 . 17 Coreea de Sud . 18 Croaia . 19 Danemarca . 20 Ecuador . 21 Egipt . 22 Elveia 2000 0 01 18/08.04.1 96/1994 06.10.199 1.01.19 994 4 95 127/16.10. 271/1996 28.11.199 1.01.19 1996 6 97 389/27.10. 118/1977 28.12.197 1.01.19 1977 7 77 111/9.11.1 294/1992 22.01.199 1.01.19 992 316/14.10. 84/1980 6 97 05.01.198 1.01.19

1980 1 82 60/13.07.1 200/1994 27.12.199 1.01.19

. 994 4 94 23 Emiratele Arabe 74/03.11.1 262/1993 23.01.199 1.01.19 . Unite 24 Federaia Rus . 25 Filipine 993 6 97 38/16.06.1 158/1994 11.08.199 1.01.19 994 23/04.04.1 64/1995 5 96 27.11.199 1.01.19

60

Nr Statul cu care . cr t. este ncheiat convenia

Nr. i data

Buletinul

Data vigoare

Data de se aplic

(M.O.) n intrrii n la care

Decretulu care este i (Legii) publicat de ratificare a Conveni Conveni a

. 26 Finlanda . 27 Frana . 28 Georgia . 29 Grecia . 30 India . 31 Indonezia . 32 Iordania . 33 Irlanda . 34 Israel . 35 Italia . 36 Japonia . 37 Kazahstan . 38 Kuwait . 39 Liban . 40 Luxemburg

ei 995 7 98 201/24.12. 642/1999 04.02.200 1.01.20 1999 0 01 240/23.12. 171/1974 27.09.197 1.01.19 1974 5 75 45/26.03.1 132/1999 15.05.199 1.01.20 999 25/12.03.1 46/1992 992 221/04.09. 37/1987 9 00 07.04.199 1.01.19 5 96 14.11.198 1.01.19

1987 7 88 50/2.03.19 104/1998 13.01.199 1.01.20 98 215/26.06. 51/1984 8 00 02.08.198 1.01.19

1984 4 85 208/28.11. 626/2000 29.12.200 1.01.20 2000 39/14.02.1 86/1998 998 82/15.04.1 340 01 21.06.199 1.01.19 8 99 06.02.197 1.01.19 9 79 09.04.197 1.01.19

977 35/1977 213/05.07. 69/1976

1976 8 78 11/6.03.20 109/2000 21.04.200 1.01.20 00 5/08.03.19 57/1993 93 10/21.03.1 62/1996 0 01 05.10.199 1.01.19 4 92 06.04.199 1.01.19

996 7 98 85/18.10.1 299/1994 08.12.199 1.01.19

61

Nr Statul cu care . cr t. este ncheiat convenia

Nr. i data

Buletinul

Data vigoare

Data de se aplic

(M.O.) n intrrii n la care

Decretulu care este i (Legii) publicat de ratificare a Conveni Conveni a

. 41 Malayezia . 42 Malta . 43 Maroc . 44 Moldova . 45 Namibia . 46 Nigeria . 47 Norvegia . 48 Olanda . 49 Pakistan .

ei 994 5 96 482/26.12. 106/1983 07.04.198 1.01.19 1983 4 85 61/3.07.19 144/1996 16.08.199 1.01.19 96 404/01.11. 99/1982 6 97 30.08.198 1.01.19

1982 7 87 60/17.06.1 127/1995 10.04.199 1.01.19 995 6 97 61/15.04.1 188/1999 05.08.199 1.01.20 999 10/08.03.1 58/1993 993 67/25.03.1 19/1981 9 00 18.04.199 1.01.19 3 94 27.09.198 1.01.19

981 1 82 85/25.05.1 251/1999 29.07.199 1.01.20 999 418/05.12. 97/1979 1979 9 00 20.03.198 1.01.19 0 8031.12.2

49 Pakistan . 50 Polonia . 51 Portugalia . 52 R.F. Germania .

001 212/28.11. 632/2000 13.01.200 1.01.20 2000 6/10.01.19 7/1995 1 02 15.09.199 1.01.19

95 5 96 63/15.04.1 194/1999 14.07.199 1.01.20 999 9 00 625/21.11. 197/1973 01.11.197 1.01.19 1973 5 73

62

Nr Statul cu care . cr t. este ncheiat convenia

Nr. i data

Buletinul

Data vigoare

Data de se aplic

(M.O.) n intrrii n la care

Decretulu care este i (Legii) publicat de ratificare a Conveni Conveni a

53 R.F. Iugoslavia . 54 R.S.F. . Iugoslavia*) 55 Siria . 56 Slovacia . 57 Spania . 58 Sri Lanka . 59 SUA . 60 Suedia . 61 Thailanda . 62 Tunisia . 63 Turcia . 64 Ucraina .

ei 122/09.07. 155/1997 01.01.199 1.01.19 1997 331/14.10. 61/1986 1986 40/11.02.1 9/1988 8 98 21.10.198 1.01.19 8 89 07.11.199 1.01.19

986 1 92 96/10.11.1 315/1994 29.12.199 1.01.19 994 418/05.12. 97/1979 1979 149/22.05. 27/1985 5 96 26.06.198 1.01.19 0 80 28.02.198 1.01.19

1985 6 86 238/23.12. 168/1974 26.02.197 1.01.19 1974 6 74 432/31.10. 104/1978 08.12.197 1.01.19 1978 3/03.02.19 18/1997 8 78 03.04.199 1.01.19

97 7 98 326/23.12. 60/1987 19.01.198 1.01.19 1987 331/14.10. 61.1986 9 90 15.09.198 1.01.19

1986 8 89 128/16.10. 272/1996 17.11.199 1.01.19 1996 7 9815.01.1

65 Ungaria . 66 Uzbekistan

998 91/28.10.1 306/1994 14.12.199 1.01.19 994 5 96 26/12.03.1 46/1997 17.10.199 1.01.19

63

Nr Statul cu care . cr t. este ncheiat convenia

Nr. i data

Buletinul

Data vigoare

Data de se aplic

(M.O.) n intrrii n la care

Decretulu care este i (Legii) publicat de ratificare a Conveni ei 997 6/13.03.19 56/1996 96 215/26.06. 51/1984 Conveni a

. 67 Vietnam . 68 Zambia

7 98 24.04.199 1.01.19 6 97 29.10.199 1.01.19

. 1984 2 93 *) Se aplic n cazul Macedoniei, Sloveniei i pentru Bosnia Heregovina [Sursa: Buletin economic legislativ, nr. 2/2002, editat de Tribuna Economic, pp. 53 60]

10.2. Metode privind evitarea dublei impuneri

Pentru evitarea propriu - zis a dublei impuneri internaionale se folosesc, n practica fiscal internaional dou metode: 1. Metoda scutirii (exonerrii) - conform creia statul de reziden al beneficiarului unui anumit venit nu impoziteaz veniturile care, potrivit prevederilor conveniilor fiscale, sunt impuse n cellalt stat (statul de surs sau cel n care se afl averea impozabil, un sediu permanent sau o baz fix). Aceast metod poate fi aplicat sub dou forme: a) scutirea (exonerarea) total - la care statul de reziden al beneficiarului venitului, la determinarea venitului impozabil al unui rezident al su, nu va lua n considerare venitul impozabil al acestuia n statul de surs i nici venitul aferent unui sediu permanent ori unei baze fixe din cellalt stat contractant; astfel, se va lua n calcul numai restul venitului impozabil.

64

b) scutirea (exonerarea) progresiv - care impune ca venitul impozabil n cellalt stat (statul de surs sau cel n care se afl sediul permanent ori baza fix) s nu se impun n statul de reziden al beneficiarului acelui venit; n schimb, acest din urm stat i rezerv dreptul de a lua n considerare acest venit atunci cnd determin impozitul aferent restului de venit; n acelai mod se procedeaz i n cazul impozitrii averii. 2. Metoda creditrii (imputrii) - conform creia statul de reziden calculeaz impozitul datorat de un rezident al su pe baza volumului total al veniturilor acestui subiect impozabil. Aceasta presupune c n venitul impozabil, statul de reziden va include att venitul impozabil n statul de surs ct i venitul impozabil n statul n care se afl sediul permanent sau baza fix. El nu va lua n calcul, evident, veniturile (averea) care nu sunt impozabile dect n cellalt stat contractant. Creditarea cunoate i ea dou forme: a) creditarea total - la care statul de reziden deduce din impozitul aferent totalului veniturilor (averii) impozabile ale contribuabilului suma total a impozitului pltit de acesta n cellalt stat contractant; b) creditarea ordinar - la care statul de reziden deduce, cu titlu de impozit pltit n cellalt stat contractant, o sum care poate s fie egal sau mai mic dect cea efectiv pltit statului de surs.

65

Partea a II - a Componenta de reglementare bugetar comunitar

SUMAR
1. Principii aplicate n stabilirea i executarea bugetului comunitar 2. Linii eseniale de management bugetar 2.1. Elemente de baz privind execuia bugetar 2.2. Regulile i metodele contabile 2.3. Reforma cadrului contabil 3. Reglementri financiar-bugetare regsite n corpusul constituional comunitar 3.1. Veniturile i cheltuielile comunitare 3.2. Elaborarea bugetului 3.3. Execuia bugetar 3.4. Raportare i control 3.5. Alte reglementri n materie 4. O caracterizare privind veniturile i cheltuielile bugetului comunitar pe baza execuiei bugetare derulate n ultimii ani 4.1. Sistemul de venituri 4.2. Cheltuielile 4.3. Dezechilibrul bugetar la nivelul statelor membre i mecanismul compensaiei bugetare 5. Dimensiunea i structura bugetului general al UE aferent exerciiului financiar 2004 5.1. Schimbare de formul bugetar - de la UE-15 la UE-25

BUGETUL COMUNITAR
Bugetul general al Uniunii Europene este actul care prevede i autorizeaz, pentru fiecare an bugetar, valoarea veniturilor i cheltuielilor apreciate a fi necesare de Comunitatea European i de Comunitatea European a Energiei Atomice.

1. Principii aplicate n stabilirea i executarea bugetului comunitar

66

Stabilirea i executarea bugetului trebuie s respecte principiile unitii, exactitii bugetare, anualitii, echilibrului, de precizri n continuare12: Principiul unitii i principiul exactitii bugetare presupun c toate veniturile i cheltuielile Comunitii i cele ale Uniunii Europene, cnd acestea sunt n sarcina bugetului, trebuie reunite i nscrise ntr-un singur act. Principiul anualitii nseamn c bugetul este votat pentru fiecare an bugetar n parte i alocaiile bugetare pentru un an, fie ele angajamente sau pli, trebuie n principiu utilizate pe parcursul aceluiai an. Potrivit principiului echilibrului, veniturile prevzute pentru anul bugetar trebuie s fie egale cu plile alocate pentru acelai an. Recurgerea la mprumuturi pentru acoperirea unui eventual deficit bugetar nu este compatibil cu sistemul resurselor proprii i nu este deci autorizat. Conform principiului unitii de cont, bugetul este se stabilete i se execut n euro, iar conturile vor fi artate n euro. Principiul universalitii nseamn c totalul veniturilor acoper totalul alocaiilor de plat, cu excepia unui numr limitat de venituri ce este desemnat pentru plata unor cheltuieli specifice. Toate veniturile i cheltuielile trebuie prevzute n buget, fr a se efectua ajustri ntre ele. Principiul specializrii bugetare nseamn c fiecare fond alocat trebuie s aib o destinaie determinat i trebuie afectat unui scop specific pentru a se evita orice confuzie ntre alocri. Principiul bunei gestiuni financiare se definete prin raportare la principiile economiei, eficienei i eficacitii. Bugetul este stabilit cu respectarea principiului transparenei asigurnd o bun informare asupra executrii bugetului i asupra conturilor exerciiului financiar. O abordare detaliat a principiilor dreptului comunitar presupune a face recurs lai la o serie de elemente regsite n Regulamentul financiar al Consiliului.13 unitii de cont, universalitii, specializrii, bunei gestiuni financiare i transparenei. Relativ la acestea facem o serie

12 13

Tradus i adaptat dup www.eca.eu.int Este vorba despre Regulamentul Consiliului (CE, Euratom) nr. 1605/2002 privind bugetul general al Comunitilor Europene. 67

Principiile unitii i exactitii bugetare Aa cum am menionat mai sus, bugetul este un instrument care, pentru fiecare exerciiu financiar, prevede i autorizeaz toate veniturile i cheltuielile considerate necesare pentru Comunitatea European i pentru Comunitatea European a Energiei Atomice. Veniturile i cheltuielile Comunitilor cuprind: (a) veniturile i cheltuielile Comunitii Europene, inclusiv cheltuielile administrative care decurg pentru instituii din dispoziiile din Tratatul privind Uniunea European referitoare la politica extern i de securitate comun i la cooperarea poliieneasc i judiciar n materie penal, ct i cheltuielile de funcionare generate de punerea n aplicare a dispoziiilor respective, atunci cnd acestea sunt efectuate de la buget; (b) cheltuielile i veniturile Comunitii Europene a Energiei Atomice. Totodat bugetul nregistreaz garania operaiunilor de mprumut i de credit efectuate de Comuniti, precum i plile efectuate Fondului de Garantare pentru aciunile externe. Respectarea acestor principii presupune c nu se colecteaz venituri i nu se efectueaz cheltuieli dect dac sunt nregistrate ntr-o linie din buget, apoi nu se poate angaja sau ordonana nici o cheltuial n plus fa de creditele autorizate, iar nici o alocaie nu poate fi nregistrat n buget dac nu corespunde unei cheltuieli considerate necesar. Dobnzile generate de fondurile care sunt proprietatea Comunitilor Europene se nregistreaz n buget ca venituri diverse. Principiul anualitii Creditele nregistrate n buget se autorizeaz pentru un exerciiu financiar care ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31 decembrie. Bugetul conine credite difereniate, formate din credite de angajament i credite pentru plat, i credite nedifereniate. Creditele de angajament acoper costurile totale ale angajamentelor juridice asumate n cursul exerciiului financiar curent, iar creditele pentru plat acoper pli efectuate pentru onorarea angajamentelor juridice asumate n cursul exerciiului financiar curent i/sau al exerciiilor financiare anterioare. Veniturile unui exerciiu financiar se nregistreaz n contabilitate pentru exerciiul financiar pe baza sumelor ncasate n cursul exerciiului financiar. Totui, resursele proprii ale lunii ianuarie a urmtorului exerciiu financiar pot fi pltite n
68

avans, conform Regulamentului Consiliului de punere n aplicare a Deciziei privind sistemul resurselor proprii ale Comunitilor. nregistrrile referitoare la resursele proprii provenite din taxa pe valoarea adugat, resursele suplimentare bazate pe produsul naional brut (PNB) i alte contribuii financiare pot fi adaptate n conformitate cu regulamentul menionat. Creditele autorizate pentru un anumit exerciiu financiar pot fi utilizate numai pentru acoperirea cheltuielilor angajate i pltite n exerciiul financiar n cauz i pentru acoperirea sumelor datorate pentru angajamente din exerciiile financiare anterioare. Angajamentele se nregistreaz n contabilitate pe baza angajamentelor juridice asumate pn la 31 decembrie, sub rezerva angajamentelor globale i a acordurilor de finanare care se nregistreaz n contabilitate pe baza angajamentelor bugetare asumate pn la 31 decembrie. Plile se nregistreaz n contabilitatea unui exerciiu financiar pe baza plilor efectuate de contabilul ef pn cel trziu la data de 31 decembrie a exerciiului n cauz. Creditele care nu au fost utilizate pn la sfritul exerciiului financiar pentru care au fost nregistrate se anuleaz; totui, ele pot fi reportate, numai pentru exerciiul financiar urmtor, printr-o decizie adoptat de instituia n cauz pn cel trziu la 15 februarie. Pentru creditele de angajament ale creditelor difereniate i pentru creditele nedifereniate nc neangajate la nchiderea exerciiului financiar se pot reporta: (a) sumele corespunztoare creditelor de angajament pentru care au fost finalizate pn la 31 decembrie cea mai mare parte a etapelor pregtitoare din procedura de angajare. Sumele n cauz pot fi apoi angajate pn la data de 31 martie a exerciiului urmtor; (b) sumele care sunt necesare n cazul n care autoritatea legislativ a adoptat un act de baz n ultimul trimestru al exerciiului financiar, iar Comisia nu a putut angaja pn la 31decembrie creditele prevzute n acest scop n buget. Pentru creditele de plat a creditelor difereniate se pot reporta sumele necesare pentru acoperirea angajamentelor existente sau a angajamentelor legate de creditele de angajament reportate, dac creditele prevzute pentru liniile relevante din bugetul pentru exerciiul financiar urmtor nu acoper nevoile. Instituia n cauz utilizeaz mai nti creditele autorizate pentru exerciiul financiar n curs i nu utilizeaz creditele reportate nainte de epuizarea primelor credite.

69

Creditele nedifereniate care corespund unor obligaii contractate n mod corespunztor la nchiderea exerciiului financiar se reporteaz automat numai pentru exerciiul financiar urmtor. Instituia n cauz informeaz Parlamentul European i Consiliul (autoritatea bugetar) pn cel trziu la 15 martie cu privire la decizia de reportare luat i precizeaz, pentru fiecare linie bugetar, modul n care criteriile artate mai sus au fost aplicate pentru fiecare reportare. Creditele plasate n rezerv, precum i creditele pentru cheltuieli cu personalul nu se pot reporta. Creditele nregistrate n buget pot fi angajate cu efect de la 1 ianuarie, de ndat ce bugetul a fost adoptat n forma final. n cazul n care bugetul nu a fost adoptat n forma sa final la deschiderea exerciiului financiar, art. 273 primul paragraf din Tratatul CE i art. 178 primul paragraf din Tratatul Euratom se aplic angajrii i plii cheltuielilor care au putut fi nregistrate ntr-o anumit linie din buget n cadrul executrii ultimului buget adoptat n mod corespunztor. n acest context, n legtur cu principiul anualitii este important de reinut c: (1) Se pot asuma angajamente pe capitole pn la maximum un sfert din creditele totale autorizate n capitolul respectiv pentru exerciiul financiar anterior, plus o doisprezecime pentru fiecare lun scurs. Plile se pot efectua lunar pe capitole pn la maximum o doisprezecime din creditele autorizate n capitolul respectiv pentru exerciiul financiar anterior. Nu se poate depi limita creditelor prevzute n proiectul de buget aflat n pregtire. (2) n cazul n care continuitatea aciunii Comunitilor i nevoile de gestionare necesit acest lucru: (a) Consiliul, hotrnd cu majoritate calificat la cererea Comisiei i dup consultarea Parlamentului European, poate autoriza simultan dou sau mai multe doisprezecimi provizorii att pentru angajamente, ct i pentru pli, n plus fa de cele puse n mod automat la dispoziie n temeiul Regulamentului; (b) pentru alte cheltuieli dect cele care rezult n mod necesar din Tratate sau din acte adoptate n temeiul acestora, se aplic art. 273 al treilea paragraf din Tratatul CE i art.178 al treilea paragraf din Tratatul Euratom. Doisprezecimile suplimentare se autorizeaz integral i nu sunt divizibile.
70

(3) Dac, pentru un anumit capitol, autorizarea a dou sau mai multe doisprezecimi provizorii acordate n condiiile i conform procedurilor artate anterior nu este suficient pentru acoperirea cheltuielilor necesare n vederea evitrii unei discontinuiti n activitatea Comunitilor n domeniul acoperit de capitolul n cauz, se poate autoriza n mod excepional depirea sumelor creditelor nscrise n capitolul corespunztor din bugetul exerciiului precedent. Totui, suma global a creditelor disponibile n bugetul exerciiului financiar precedent nu poate fi depit n nici un caz.

Principiul echilibrului Veniturile i creditele pentru plat din buget trebuie s se afle n echilibru, Comunitatea European i Comunitatea European a Energiei Atomice, precum i organismele create de Comuniti nu pot face mprumuturi. Soldul fiecrui exerciiu financiar se nscrie n bugetul exerciiului urmtor ca venit, n cazul unui excedent, sau ca alocaie pentru plat, n cazul unui deficit. Estimrile acestor venituri sau credite pentru plat se nregistreaz n buget n cursul procedurii bugetare i printr-o scrisoare rectificativ. Acestea se stabilesc n conformitate cu Regulamentul Consiliului de punere n aplicare a Deciziei privind sistemul resursele proprii ale Comunitilor. Dup prezentarea conturilor pentru fiecare exerciiu financiar, diferenele fa de estimrile fcute se nregistreaz n bugetul exerciiului urmtor cu ajutorul unui buget rectificativ consacrat exclusiv acestor diferene. n acest caz, proiectul preliminar al bugetului rectificativ trebuie prezentat de Comisie n termen de 15 zile de la prezentarea conturilor provizorii. Principiul unitii de cont Bugetul se ntocmete i se execut n euro, iar conturile se prezint n euro. Totui, pentru anumite fluxuri de numerar i n cazul conturilor de avans pot s se efectueze operaiuni n monede naionale. Principiul universalitii

71

Veniturile totale acoper creditele totale pentru plat, toate veniturile i cheltuielile nregistrndu-se integral fr a fi regularizate ntre ele. Urmtoarele venituri se utilizeaz pentru finanarea unor cheltuieli specifice: (a) contribuiile financiare din partea statelor membre la anumite programe de cercetare n temeiul Regulamentului Consiliului de punere n aplicare a Deciziei privind sistemul resurselor proprii ale Comunitilor; (b) dobnzile pentru depozite i amenzile prevzute n regulament viznd accelerarea i clarificarea aplicrii procedurii privind deficitul excesiv; (c) veniturile alocate pentru un anumit scop, precum veniturile din fundaii, subvenii, donaii i moteniri, inclusiv veniturile alocate specifice fiecrei instituii; (d) contribuiile la activitile comunitare din partea rilor tere sau a diferitelor organisme; (e) veniturile provenite de la pri tere pentru livrri de bunuri, prestri de servicii sau efectuarea de lucrri la cererea lor; (f) veniturile obinute din rambursarea sumelor pltite n mod necuvenit; (g) ncasrile din livrri de bunuri, prestri de servicii sau efectuarea de lucrri pentru alte instituii sau organisme, inclusiv creditele de misiune pltite n numele altor instituii sau organisme i rambursate de acestea; (h) plile asigurrilor ncasate; (i) veniturile din pli legate de cedarea folosinei unor bunuri imobiliare; (j) veniturile din vnzarea publicaiilor i filmelor, inclusiv a celor pe suport electronic. Bugetul include linii pentru nregistrarea categoriilor de venituri alocate i indic, n msura posibilului, cuantumul acestora. Comisia poate accepta orice donaie n favoarea Comunitilor, precum fundaii, subvenii, cadouri i moteniri, dar acceptarea unor donaii care pot implica taxe financiare este supus spre aprobare Parlamentului European i Consiliului, care hotrsc n aceast privin n termen de dou luni de la primirea cererii din partea Comisiei. Dac nu s-a formulat nici o obiecie n acest termen, Comisia ia o decizie definitiv privind acceptarea. Normele de aplicare pot preciza cazurile n care anumite venituri pot fi deduse din facturi sau cereri de plat, care apoi sunt ordonanate n suma net. Costul produselor i serviciilor furnizate Comunitilor care includ taxe rambursate de statele
72

membre n temeiul Protocolului privind privilegiile i imunitile Comunitilor Europene sau de ri tere n temeiul altor acorduri relevante se imput bugetului cu suma fr taxe. Evident, se pot face regularizri cu privire la diferenele de curs de schimb aprute n execuia bugetar. Rezultatul final, profit sau pierdere, se nregistreaz n soldul exerciiului. Principiul specificitii Creditele se aloc integral unor destinaii specifice pe titluri i capitole; capitolele sunt submprite n articole i posturi. Fiecare instituie poate efectua, n cadrul propriei seciuni din buget, transferuri de la un titlu la altul pn la o limit total de 10 % din creditele exerciiului financiar respectiv, de la un capitol la altul sau de la un articol la altul, ns cu trei sptmni nainte de efectuarea transferurilor menionate, instituiile informeaz autoritatea bugetar despre inteniile de transfer. n cadrul propriei seciuni a bugetului, Comisia poate efectua: (a) transferuri de credite n cadrul articolelor i de la un articol la altul n cadrul fiecrui capitol; (b) transferuri de credite de la un titlu la altul, n ceea ce privete cheltuielile cu personalul i cheltuielile administrative, pn la o limit total de 10 % din creditele exerciiului financiar; (c) transferuri de credite ntre capitolele aceluiai titlu, n ceea ce privete cheltuielile de funcionare, pn la o limit total de 10 % din creditele exerciiul financiar respectiv nscrise n linia din care se face transferul. Cu trei sptmni nainte de efectuarea transferurilor menionate la (b) i (c), Comisia informeaz autoritatea bugetar cu privire la decizia sa. n cazul unor motive bine ntemeiate formulate n aceast perioad de oricare dintre ramurile autoritii bugetare, se aplic procedura redat n continuare n cazul propunerilor de transferuri de credite referitoare la cheltuielile care rezult n mod obligatoriu din Tratate sau din acte adoptate n temeiul acestora, Consiliul, dup consultarea Parlamentului European, hotrte cu majoritate calificat, n termen de ase sptmni, cu excepia cazurilor de urgen. Parlamentul European emite un aviz n timp util, pentru a permite Consiliului s ia la cunotin de aceasta i

73

s hotrasc n termenul stabilit. n cazul n care Consiliul nu hotrte n acest termen, propunerile de transfer se consider aprobate. n cazul propunerilor de transfer referitoare la alte cheltuieli dect cele care rezult n mod obligatoriu din Tratate sau din acte adoptate n temeiul acestora, Parlamentul European, dup consultarea Consiliului, hotrte n termen de ase sptmni, cu excepia cazurilor de urgen. Consiliul emite un aviz cu majoritate calificat n timp util, pentru a permite Parlamentului European s ia la cunotin de aceasta i s hotrasc n termenul stabilit. n cazul n care nu se ia o decizie n acest termen, propunerile de transfer se consider aprobate. Propunerile de transfer referitoare att la cheltuielile care rezult n mod obligatoriu din Tratate sau din acte adoptate n temeiul acestora, ct i la alte cheltuieli, se consider aprobate dac nici Parlamentul European i nici Consiliul nu au decis altfel n termen de ase sptmni de la data primirii propunerilor de transfer de ctre cele dou instituii. Dac, n cazul unor asemenea propuneri de transfer, Parlamentul European i Consiliul reduc propunerea de transfer cu sume diferite, se consider aprobat cuantumul cel mai mic acceptat de una dintre cele dou instituii. n cazul n care una dintre cele dou instituii respinge principiul transferului, acesta nu se mai poate efectua. NOT: Creditele pot fi transferate numai la linii din buget pentru care bugetul a autorizat credite sau care poart o meniune simbolic (p.m.). Apoi, creditele corespunztoare veniturilor alocate pot fi transferate numai dac aceste venituri sunt utilizate n scopul pentru care sunt alocate. Deciziile cu privire la transferurile destinate s permit utilizarea rezervei pentru mprumuturile comunitare i pentru garaniile de mprumut n beneficiul unor tere ri i a rezervei pentru ajutoare de urgen sunt luate de autoritatea bugetar la propunerea Comisiei. Pentru fiecare operaiune n parte, trebuie prezentat o propunere separat pentru un transfer referitor la utilizarea rezervei prevzute pentru ajutoarele de urgen. Principiul bunei gestionri financiare Creditele bugetare se utilizeaz n conformitate cu principiul bunei gestionri financiare, adic n conformitate cu principiile economiei, eficienei i eficacitii.
74

Principiul economiei prevede ca resursele utilizate de instituie pentru desfurarea activitilor sale s fie puse la dispoziie n timp util, n cantitatea i la calitatea adecvate i la cel mai bun pre. Principiul eficienei vizeaz cel mai bun raport ntre resursele utilizate i rezultatele obinute. Principiul eficacitii vizeaz ndeplinirea obiectivelor specifice stabilite i obinerea rezultatelor scontate. Pentru toate sectoarele de activitate incluse n buget se stabilesc obiective specifice, msurabile, realizabile, relevante i datate. Realizarea acestor obiective se monitorizeaz prin indicatori de performan pentru fiecare activitate, iar fiecare autoritate nsrcinat cu efectuarea cheltuielilor transmite informaii autoritii bugetare n aceast privin. Aceste informaii sunt furnizate anual i cel mai trziu n documentele care nsoesc proiectul preliminar de buget. Pentru a mbunti procesul decizional, instituiile procedeaz la evaluri ex ante i ex post, conform orientrilor furnizate de Comisie. Aceste evaluri se aplic tuturor programelor i activitilor care implic cheltuieli semnificative, iar rezultatele evalurii sunt comunicate autoritilor nsrcinate cu efectuarea cheltuielilor, autoritilor legislative i bugetare. NOT: Orice propunere naintat autoritii bugetare care poate avea un efect asupra bugetului, inclusiv modificri n numrul de posturi, trebuie s fie nsoit de o situaie financiar i de evaluarea specific. n timpul procedurii bugetare, Comisia furnizeaz informaiile necesare pentru o comparaie ntre evoluia nevoilor de credite i estimrile iniiale fcute n situaiile financiare. Aceste informaii includ progresele nregistrate i stadiul atins de autoritatea legislativ n eforturile sale de evaluare a propunerilor prezentate. Nevoile de credite sunt revizuite, dac este cazul, n funcie de evoluia deliberrilor cu privire la actului de baz. Pentru a preveni riscurile de fraud sau neregularitile, Comisia nregistreaz n situaia financiar orice informaii cu privire la msurile existente sau planificate de prevenire a fraudei i de protecie mpotriva ei. Principiul transparenei Bugetul se ntocmete i se execut i conturile se prezint n conformitate cu principiul transparenei. La ordinul preedintelui Parlamentului European, bugetul i bugetele rectificative se public, n forma final n care au fost adoptate, n Jurnalul

75

Oficial al Comunitilor Europene n termen de dou luni de la data la care bugetul este declarat adoptat definitiv. Situaiile financiare consolidate se public n Jurnalul Oficial al Comunitilor Europene. Rapoartele de gestiune financiar ntocmite de fiecare instituie se public, de asemenea, n Jurnalul Oficial al Comunitilor Europene. Apoi, informaiile cu privire la operaiunile de mprumut i de credit contractate de Comuniti n beneficiul unor tere pri se includ ntr-o anex la buget, iar informaiile cu privire la operaiunile Fondului de garantare pentru aciunile externe se includ n situaiile financiare.

2. Linii eseniale de management bugetar14 2.1. Elemente de baz privind execuia bugetar
Art. 274 al Tratatului de constituire a Comunitii Europene prevede: Comisia se va ocupa de execuia bugetar pe propria sa rspundere. Exist deci o distincie clar: Parlamentul i Consiliul decid ce cheltuieli vor fi fcute, iar Comisia implementeaz deciziile lor bugetare. Execuia bugetar este supus prevederilor Regulamentului financiar care, potrivit art. 279 din Tratatul Comunitii Europene, arat regulile detaliate privind stabilirea bugetului. Regulile pentru implementarea anumitor prevederi ale Regulamentului financiar sunt stabilite ntr-un Regulament al Comisiei, care menioneaz c n fiecare an fiecare instituie va adopta reglementri interne referitoare la atribuiile ordonatorilor i gestionarilor. n practic, totui, Comisia se sprijin pe statele membre pentru aplicarea anumitor politici. De exemplu, cheltuielile agricole n statele membre sunt sarcina unor instituii naionale special autorizate, care funcioneaz potrivit regulilor fixate la nivelul Comunitii. n cazul Fondurilor structurale, instituiile europene decid asupra sumelor ce vor fi pltite i a condiiilor de pune n aplicare. Administraiile statelor membre (la nivel naional, regional i local) aleg proiectele ce vor fi finanate i i asum rspunderea pentru gestiunea de zi cu zi. Coopernd cu statele membre, Comisia European vegheaz ca proiectele s fie finalizate cu succes, iar banii s fie bine
14

Tradus i adaptat dup www.eca.eu.int

76

cheltuii. n mod similar, statele membre sunt cele ce colecteaz resursele proprii tradiionale. nc o dat, Comisia se asigur c regulile corespunztoare sunt respectate. Pe lng asumarea rspunderii pentru buna gestiune a tuturor cheltuielilor, Comisia are i sarcina de a implementa direct o parte a bugetului Comunitii prin departamentele sale, n primul rnd n domeniile politicilor interne (cum ar fi cercetarea, educaia i instruirii) i aciunilor externe. Aceste sarcini de gestiune direct au fost instituite de curnd i reprezint o provocare pentru administraia Uniunii. Din cauza continuei actualizri a sarcinii i metodelor de gestiune, sunt necesare un personal i resurse administrative tot mai numeroase. Comisia poate s delege unele din sarcinile sale de gestiune direct, ctre persoane fizice sau agenii, care acioneaz n numele i pe seama ei. Acest proces este cunoscut sub numele de externalizare. Comisia poate, de exemplu, s subcontracteze sarcinile tehnice, precum studii de specialitate sau gestiunea tehnologiei informaiei, cu firme private. Totui, unele sarcini, ce implic rspunderi speciale, pot fi ndeplinite numai de instituii desemnate de autoritile publice. Aceasta se aplic gestiuni politicilor Comunitii, inclusiv selectarea proiectelor i acordarea alocaiilor financiare. Comisia poate, ulterior, s transfere sarcinile respective instituiilor naionale desemnate de Statele membre. Aceast form de externalizare este folosit pentru derularea anumitor programe n domeniul educaiei. Comisia poate de asemenea delega gestiunea programelor ctre instituiile publice ale Comunitii. Procedura de execuie bugetar este reglementat de un numr de norme tehnice elaborate ca s asigure executarea individual a creditelor bugetare i gestiunea corect a veniturilor aflate la dispoziia Comisiei. Aceste norme sunt cuprinse n Regulamentul financiar, n regulile sale de aplicare i n regulile aplicabile Deciziei privind resursele proprii. Execuia bugetar se subordoneaz principiului conform cruia atribuiile ordonatorului, contabilului i controlorului financiar trebuie exercitate de persoane diferite. Sarcinile i responsabilitile fiecruia sunt stabilite prin Regulamentul financiar. Sub autoritatea controlului financiar din fiecare instituie, ordonatorii i contabilii sunt rspunztori pentru diversele operaiuni legate de colectarea veniturilor i efectuarea cheltuielilor.

2.2. Regulile i metodele contabile

77

Contul consolidat de venituri i cheltuieli, bilanul i anexa elaborate anual de Comisie reprezint declaraiile financiare ale instituiilor europene. Conform standardelor internaionale, scopurile declaraiei financiare trebuie s fie de a descrie natura i ntinderea activitilor unei instituii, de a explica cum este finanat i de a furniza informaii decisive asupra operaiunilor sale. n afara obiectivului de a prezenta un punct de vedere adevrat i imparial, declaraiile financiare trebuie s ofere informaii relevante ntr-un mod clar i comprehensibil, care s permit comparaii ntre exerciiile financiare. Sistemul contabil al instituiilor europene cuprinde: Conturile bugetului care furnizeaz o eviden detaliat a execuiei bugetare i sunt folosite pentru elaborarea: Contul de venituri i cheltuieli prevzut n Titlul 4 al Regulamentului financiar; Cifrele privind execuia bugetar prevzute n art. 34 al Regulamentului financiar. Conturile generale se bazeaz pe metoda contabilitii n dubl partid, arat toate veniturile i cheltuielile de-a lungul exerciiului financiar i stabilesc poziia financiar a instituiilor sub forma bilanului, cu active i pasive, la data de 31 decembrie a anului precedent. Conturile bugetare se supun urmtoarelor principii: continuitii activitilor; materialitii i coroborrii datelor; metoda contabilitii consecvente; primatului fondului asupra formei; necompensrii ntre elementele activului i ale pasivului; intangibilitii bilanului de deschidere; prudenei (parial, deoarece conturile nu sunt nc stabilite n ntregime pe baza contabilitii de exerciiu). Bugetul i conturile generale sunt inute pe ani calendaristici i n euro. Conturile consolidate acoper conturile Parlamentului European, Consiliului, Comisiei (inclusiv Biroul Publicaiilor i Centrul de Cercetare), Curtea de Justiie,

78

Curtea de Conturi, Comitetul Economic i Social, Comitetul Regiunilor i Avocatul Poporului (Ombudsman). Metoda folosit este cea a consolidrii totale. n prezent, conturile generale ale Comunitilor Europene sunt proiectate s monitorizeze execuia bugetar. Actualul sistem contabil trebuie s se transforme ntr-unul mai dinamic i mai cuprinztor, stabilind implicaiile economice, financiare i privind activul/pasivul, ce pot aprea.

2.3. Reforma cadrului contabil

Comisia lucreaz acum la modernizarea conturilor i dorete s elaboreze noul cadru contabil pentru Comunitile Europene. n ultimii ani, s-a remarcat necesitatea mbuntirii conturilor i dezvoltarea lor n direcia accrual accounting pentru a conduce la un progres semnificativ al informaiei cuprinse n declaraiile financiare, n conformitate cu cererea Curii de Conturi i cu recomandrile diverselor instituii internaionale, cum ar fi Federaia Internaional a Contabililor. Aceast abordare se reflect n decizia unui mare numr de state de a trece de la cash accounting to accrual accounting. Aceast reform se bazeaz pe studiul realizat pentru Comisia European de ctre profesorul Montesinos de la Universitatea din Valencia (Spania). Un document al serviciilor Comisiei din iunie 2001, definete principalele elemente ale acestei reforme. Modernizarea va fi aplicat n mai multe etape cuprinznd declaraiile financiare pentru mai multe exerciii financiare.

3. Reglementri financiar-bugetare regsite n corpusul constituional comunitar15 3.1. Veniturile i cheltuielile comunitare

15

Cf. Titlu II, art.268-280 (Dispoziii financiare), Tratatul de instituire a Comunitii Europene. 79

Aa cum prevede art. 268 TCE, toate veniturile i cheltuielile Comunitii, inclusiv cele care se refer la Fondul Social European, trebuie estimate pentru fiecare exerciiu financiar i trebuie evideniate n buget. Cheltuielile administrative ale instituiilor, ocazionate de dispoziiile Tratatului privind Uniunea European care se refer la politica extern i de securitate social i la cooperarea n domeniile justiiei i ale afacerilor interne, sunt suportate din buget. Cheltuielile operaionale ocazionale de aplicarea susmenionatelor dispoziii pot fi suportate din buget, n condiiile prevzute de acesta. Important: veniturile i cheltuielile bugetare trebuie s fie echilibrate. Potrivit art. 269, bugetul este finanat integral din resurse proprii, fr a aduce atingere altor venituri. Consiliul, hotrnd n unanimitate, la propunerea Comisiei i dup consultarea Parlamentului European, adopt dispoziiile privind sistemul de resurse proprii al Comunitii i recomand statelor membre adoptarea acestuia, n conformitate cu normele lor constituionale corespunztoare. n vederea asigurrii disciplinei bugetare, conform art. 270, Comisia, nainte de a prezenta o propunere de act comunitar, de a-i modifica propriile propuneri sau de a adopta msuri de executare care ar putea afecta serios bugetul, trebuie s asigure c aceste propuneri sau msuri pot fi finanate n limitele resurselor proprii ale Comunitii care rezult din dispoziiile fixate de Consiliu (n virtutea articolului 269). Potrivit art. 271, cheltuielile cuprinse n buget sunt autorizate pe durata unui exerciiu financiar, n afara unor dispoziii contrare ale regulamentului adoptat n aplicarea articolului 279. n condiiile care vor fi determinate n aplicarea articolului 279, sumele alocate pentru alte cheltuieli dect cele cu personalul, neutilizate pn la sfritul exerciiului financiar, nu pot fi reportate dect la exerciiul financiar urmtor. Sumele alocate sunt clasificate pe capitole care grupeaz cheltuielile dup natura i destinaia lor i, dac este nevoie, pe subdiviziuni, conform regulamentului adoptat n aplicarea articolului 279. Cheltuielile Parlamentului European, ale Consiliului, ale Comisiei i ale Curii de Justiie fac obiectul unor pri separate din buget, fr a aduce atingere regimului special al unor cheltuieli comune.

3.2. Elaborarea bugetului

80

Exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31 decembrie (art. 272). Etape de parcurs: Fiecare instituie a Comunitii ntocmete, pn la 1 iulie, o estimare a cheltuielilor sale. Comisia grupeaz aceste estimri ntr-un anteproiect de buget, cruia i ataeaz un aviz care poate conine estimri diferite. Acest anteproiect cuprinde o estimare a veniturilor i o estimare a cheltuielilor. Consiliul trebuie sesizat de Comisie cu privire la anteproiectul de buget cel trziu la data de 1 septembrie a anului care preced execuia bugetar. Ori de cte ori se intenioneaz s se abat de la anteproiect, Consiliul consult Comisia i, cnd este cazul, celelalte instituii interesate. Consiliul stabilete proiectul de buget, hotrnd cu majoritate calificat, i l transmite Parlamentului European. Proiectul de buget trebuie naintat Parlamentului European cel trziu pn la data de 5 octombrie a anului care preced execuia bugetar. Parlamentul European are dreptul s amendeze proiectul de buget cu majoritatea membrilor si i s propun Consiliului, cu majoritatea absolut a voturilor exprimate, modificri ale proiectului n privina cheltuielilor care rezult n mod obligatoriu din tratat sau din acte adoptate n virtutea acestuia. Dac n termen de patruzeci i cinci de zile de la comunicarea proiectului de buget Parlamentul European i-a dat aprobarea, bugetul este adoptat definitiv. Dac, n acest termen, Parlamentul European a adoptat amendamente sau a propus modificri, proiectul de buget astfel amendat sau nsoit de propuneri de modificare este transmis Consiliului. Dup ce a deliberat asupra proiectului de buget mpreun cu Comisia i, dac este necesar, mpreun cu celelalte instituii interesate, Consiliul hotrte n condiiile urmtoare: a) b) Consiliul, hotrnd cu majoritate calificat, poate s modifice fiecare dintre amendamentele adoptate de Parlamentul European; n ceea ce privete propunerile de modificare: - dac o modificare propus de Parlamentul European nu are ca afect creterea sumei globale a cheltuielilor unei instituii, mai ales datorit faptului c majorarea cheltuielilor pe care ar implica-o ar fi compensat expres de una sau mai multe modificri propuse care diminueaz n mod corespunztor cheltuielile, Consiliul poate s resping aceast propunere de modificare,
81

hotrnd cu majoritate calificat. n lipsa unei decizii de respingere, propunerea de modificare este acceptat; - dac o modificare propus de Parlamentul European are ca efect creterea sumei globale a cheltuielilor unei instituii, Consiliul poate s accepte aceast propunere de modificare, hotrnd cu majoritate calificat. n lipsa unei decizii de acceptare, propunerea de modificare este respins; - dac n aplicarea dispoziiilor vreunuia dintre cele dou alineate precedente Consiliul a respins o propunere de modificare, el poate, hotrnd cu majoritate calificat, fie s menin suma prevzut n proiectul de buget, fie s fixeze o alt sum. Proiectul de buget este modificat pe baza propunerilor de modificare acceptate de Consiliu. Dac n termen de cincisprezece zile de la comunicarea proiectului de buget Consiliul nu a modificat nici unul dintre amendamentele adoptate de Parlamentul European i dac propunerile de modificare prezentate de acesta au fost acceptate, bugetul se consider adoptat definitiv. Consiliul informeaz Parlamentul European despre faptul c nu a modificat nici unul dintre amendamentele i c propunerile de modificare au fost acceptate. Dac, n acest termen, Consiliul a modificat unul sau mau multe dintre amendamentele adoptate de Parlamentul European sau dac propunerile de modificare prezentate de acesta au fost respinse sau modificate, proiectul de buget modificat este transmis din nou Parlamentului European. Consiliul i prezint acestuia rezultatul deliberrilor sale. n termen de cincisprezece zile de la comunicarea proiectului de buget Parlamentul European, informat cu privire la rspunsul dat propunerilor sale de modificare, poate s amendeze sau s resping modificrile aduse de Consiliu amendamentelor sale, hotrnd cu majoritatea membrilor care l compun i cu trei cincimi din voturile exprimate, i adopt bugetul n consecin. Dac Parlamentul European nu a hotrt n acest termen, bugetul se consider adoptat definitiv. Cnd procedura artat este ndeplinit, preedintele Parlamentului European constat c bugetul este definitiv adoptat. Totui, Parlamentul European, hotrnd cu majoritatea membrilor si i cu dou treimi din voturile exprimate, poate respinge proiectul de buget pentru motive importante i poate cere s-i fie prezentat un nou proiect.
82

 Pentru ansamblul cheltuielilor altele dect cele care rezult n mod obligatoriu din tratat sau din actele adoptate n virtutea acestuia se fixeaz o rat de cretere anual maxim n raport cu cheltuielile de aceeai natur din exerciiul financiar n curs. Comisia, dup consultarea Comitetului de politic economic, stabilete rata maxim, care rezult: - din evoluia volumului produsului naionale brut n cadrul Comunitii; - din variaia medie a bugetelor Statelor membre i - din evoluia costului vieii n decursul ultimului exerciiu bugetar. Pn la 1 mai, rata maxim este comunicat tuturor instituiilor Comunitii. Dac, pentru alte cheltuieli dect cele care rezult n mod obligatoriu din tratat sau din actele adoptate n virtutea acestuia, rata de cretere care rezult din proiectul de buget stabilit de Consiliu este mai mare dect jumtate din rata maxim, Parlamentul European, exercitndu-i dreptul de a formula amendamente, poate mri suma total a cheltuielilor susmenionate n limita jumtii ratei maxime. Dac Parlamentul European, Consiliul sau Comisia consider c activitile Comunitilor necesit o cretere a cheltuielilor care depete rata stabilit prin procedura artat, poate fi stabilit o nou rat prin acord ntre Consiliu, care hotrte cu majoritate calificat, i Parlamentul European, care hotrte cu majoritatea membrilor si i cu trei cincimi din voturile exprimate. Fiecare instituie i exercit puterile conferite prin prezentul articol cu respectarea dispoziiilor prezentului tratat i a actelor adoptate n virtutea acestuia, mai ales a celor care privesc resursele proprii ale Comunitilor i echilibrul veniturilor i cheltuielilor.

3.3. Execuia bugetar

Dac pn la nceputul unui exerciiu financiar bugetul nu a fost nc votat, cheltuielile pot fi efectuate lunar, pe fiecare capitol sau pe alt diviziune bugetar, conform dispoziiilor regulamentului adoptat n aplicarea articolului 279, n limita unei doisprezecimi din fondurile alocate n bugetul exerciiului precedent, fr ca prin

83

aceasta s se pun la dispoziia Comisiei fonduri care depesc o doisprezecime a celor prevzute n proiectul de buget aflat n curs de pregtire (art. 273). Consiliul, hotrnd cu majoritate calificat, poate s autorizeze cheltuieli care depesc o doisprezecime, dac celelalte condiii fixate n primul alineat sunt respectate. Dac aceast decizie privete alte cheltuieli dect cele care rezult n mod obligatoriu din tratat sau din actele adoptate n virtutea acestuia, Consiliul o transmite imediat Parlamentului European; n termen de treizeci de zile, Parlamentul European, hotrnd cu majoritatea membrilor si i cu trei cincimi din voturile exprimate, poate lua o decizie diferit asupra acestor cheltuieli n ceea ce privete partea care depete doisprezecimea menionat n primul alineat. Aceast parte din decizia Consiliului este suspendat pn cnd Parlamentul European adopt o decizie. Dac n termenul prevzut Parlamentul European nu a luat o decizie diferit de decizia Consiliului, aceasta din urm se consider adoptat definitiv. Potrivit art. 274, Comisia execut bugetul conform dispoziiilor regulamentelor adoptate n aplicarea articolului 279, pe propria responsabilitate i n limitele fondurilor alocate, respectnd principiul bunei gestiuni financiare. Statele membre coopereaz cu Comisia n scopul utilizrii creditelor conform principiului bunei gestiuni financiare. Regulamentul prevede msurile particulare care reglementeaz participarea fiecrei instituii la efectuarea propriilor sale cheltuieli. n cadrul bugetului, Comisia poate proceda la transferarea de fonduri fie dintrun capitol n altul, fie dintr-o subdiviziune n alta, n limitele i condiiile fixate de regulamentul adoptat n aplicarea articolului 279.

3.4. Raportare i control

Comisia prezint anual Consiliului i Parlamentului European conturile exerciiului precedent aferente operaiunilor bugetare. Pe lng acestea, ea le comunic i un bilan financiar care descrie activul i pasivul Comunitii (art. 275). Conform art. 276, Parlamentul European, la recomandarea Consiliului, care hotrte cu majoritate calificat, descarc Comisia de executarea bugetului. n acest scop, Consiliul i Parlamentul examineaz pe rnd conturile i bilanul financiar

84

prevzute n articolul 275, raportul anual al Curii de Conturi i rspunderile instituiilor controlate la observaiile Curii de Conturi, declaraia prevzut la articolul 248, paragraful 1, alineatul al doilea, precum i rapoartele speciale pertinente ale Curii de Conturi. nainte de a da descrcare Comisiei sau n orice alt scop aflat n legtur cu exercitarea atribuiilor sale n materia execuiei bugetare, Parlamentul European poate cere audierea Comisiei cu privire la efectuarea cheltuielilor sau cu privire la funcionarea sistemului de control financiar. Comisia prezint Parlamentului European, la cererea acestuia, orice informaie necesar. Comisia ia toate msurile pentru a da curs observaiilor care nsoesc deciziile de descrcare, altor observaii ale Parlamentului European privind efectuarea cheltuielilor, precum i comentariilor care nsoesc recomandrile de descrcare adoptate de Consiliu. La cererea Parlamentului European sau a Consiliului, Comisia prezint rapoarte privind msurile luate n lumina acestor observaii i comentarii i, mai ales, privind instruciunile date serviciilor nsrcinate cu executarea bugetului. Aceste rapoarte sunt transmise i Curii de Conturi.

3.5. Alte reglementri n materie

Aa cum prevede art. 277, bugetul este stabilit n unitatea de cont fixat conform dispoziiilor regulamentului adoptat n aplicarea articolului 279. Apoi, potrivit art. 278, cu condiia informrii autoritilor competente ale statelor n cauz, Comisia poate transfera n moneda unuia dintre Statele membre activele pe care le deine n moneda unui alt stat membru, n msura necesar utilizrii lor pentru obiectivele crora le sunt destinate prin prezentul tratat. n msura n care este posibil, Comisia evit s efectueze astfel de transferuri, dac dein active disponibile sau mobilizabile n moneda de care are nevoie. Comisia comunic cu fiecare dintre statele membre prin autoritatea desemnat de statul n cauz. n efectuarea operaiunilor financiare, ea poate recurge la banca de emisiune a statului membru n cauz sau la o alt instituie financiar cu privire la care statul i-a dat acordul.

85

n conformitate cu art. 279 TCE, Consiliul, hotrnd n unanimitate, la propunerea Comisiei, dup consultarea Parlamentului European i dup obinerea avizului Curii de Conturi: a) adopt regulamentele financiare care precizeaz mai ales procedurile privitoare la stabilirea i executarea bugetului i la predarea i verificarea conturilor; b) fixeaz modalitile i procedura prin care veniturile bugetare prevzute n regimul resurselor proprii ale Comunitii sunt puse la dispoziia Comisiei i determin msurile aplicabile pentru a rspunde, cnd este cazul, nevoilor trezoreriei; c) determin regulile i organizeaz controlul sarcinilor controlorilor financiari, ordonatorilor i contabililor. Conform art. 280, Comunitatea i statele membre combat frauda i orice alte activiti ilegale care afecteaz interesele financiare ale Comunitii prin msuri de tipul artat mai jos, care sunt disuasive i ofer o protecie efectiv n statele membre. Pentru combaterea fraudei care aduce atingere intereselor financiare ale Comunitii, statele membre adopt msuri identice cu cele pe care le iau pentru combaterea fraudei care aduce atingere propriilor interese financiare. Fr a aduce atingere altor prevederi ale prezentului tratat, statele membre i coordoneaz aciunea care vizeaz protejarea intereselor financiare ale Comunitii mpotriva fraudei. n acest scop, ele organizeaz mpreun cu Comisia o cooperare strns i regulat ntre autoritile competente. Consiliul, hotrnd n conformitate cu procedura prevzut la art. 251, dup consultarea Curi de Conturi, adopt msurile necesare n domeniul prevenirii fraudei care aduce atingere intereselor financiare ale Comunitii i n domeniul luptei mpotriva acestei fraude, n vederea oferirii unei protecii efective i echivalente n statele membre. Aceste msuri nu privesc aplicarea dreptului penal naional i nici administrarea justiiei n Statele membre. Comisia, n cooperare cu Statele membre, adreseaz anual Parlamentului European i Consiliului un raport privind msurile luate pentru punerea n aplicare a celor indicate mai sus.

86

4. O caracterizare privind veniturile i cheltuielile bugetului comunitar pe baza execuiei bugetare derulate n ultimii ani 4.1. Sistemul de venituri16
Bugetul UE cuprinde patru categorii de venituri: Veniturile proprii tradiionale; Parte din taxa pe valoarea adugat (TVA) din statele membre; Cota din produsul naional brut (PNB) al statelor membre; Alte venituri.

Primele trei categorii de venituri sunt cunoscute ca venituri proprii ale UE care au la baz PNB al statelor membre i pentru care Consiliul European hotrte plafonul maxim (ca procent din PNB) admis ca venit al UE. Veniturile proprii tradiionale sunt considerate n mod natural ca fiind venituri proprii ale UE, ntruct sunt ncasate de ctre statele membre datorit politicilor UE uniunea vamal i politica agricol comun. ncepnd cu anul 1971, aceste venituri au fost incluse n bugetul UE, pe baza hotrrii Consiliului European de la Haga din 1969. Veniturile proprii tradiionale sunt formate din dou grupe de taxe: (i) taxele vamale ncasate la graniele externe ale UE, prin aplicarea tarifului vamal comun la valoarea vamal a bunurilor importate din rile nemembre (cca. 86 % din veniturile proprii tradiionale); (ii) taxele agricole percepute la importul produselor agricole, a cror mrime este variabil n funcie de diferenele ntre preurile mondiale (mai mici) i preurile de pe piee europene (mai mari), i taxele pe producia i stocarea zahrului (cca. 14 % din veniturile proprii tradiionale). Ponderea veniturilor proprii tradiionale n totalul veniturilor proprii a sczut de la 23,6 % n anul 1992 la 15,3 % n 2001. Acest trend este efectul combinat al reducerii
16

Th. Stolojan, op. cit., pp. 99-102. 87

generale a nivelului tarifelor vamale i al diminurii diferenelor ntre preurile produselor agricole de pe piaa european i preurile mondiale. Veniturile proprii tradiionale se urmresc i se ncaseaz de ctre statele membre n contul UE. Deoarece colectarea acestor venituri necesit resurse umane i materiale importante, statele membre au dreptul s rein o cot de 25 % din ncasri pentru acoperirea cheltuielilor respective. Aceast cot a fost de 10 % pn la finele anului 2001. Venitul UE din TVA reprezint o parte din taxa pe valoare adugat ncasat de ctre statele membre, calculat prin aplicarea unei cote procentuale asupra bazei de impozitare (pentru TVA). Cota procentual este de 1 %, n anul 2001, de 0,75 % n anii 2002-2003 i de 0,50 % ncepnd cu anul 2004. Baza de impozitare (la care se aplic cota procentual) a fost limitat la 50 % din PNB al fiecrui stat membru (cu aplicare din anul 1999). Veniturile UE din TVA funcioneaz din anul 1979 cnd s-a produs armonizarea sistemelor TVA din Statele membre. Ponderea acestui venit n totalul veniturilor proprii ale UE este n descretere, de la 61,8 % n 1992 la 35,9 % n 2001, iar aceast tendin va continua, ca urmare a reducerii mrimii cotei procentuale de TVA. Cota din PNB al statelor membre este un venit variabil care se stabilete prin bugetul UE al fiecrui an. Acest venit se ncaseaz de la statele membre numai dac celelalte venituri proprii (veniturile proprii tradiionale i venitul din TVA) nu sunt suficiente pentru acoperirea cheltuielilor. Mrimea acestui venit nu poate fi mai mare dect diferena dintre: (1) limita maxim a tuturor veniturilor proprii ale UE, autorizat de ctre Consiliul European, ca procent din PNB cumulat al statelor membre, i (2) celelalte venituri proprii (veniturile tradiionale i venitul din TVA). Pentru perspectiva financiar 2000-2006, limita maxim autorizat pentru veniturile proprii ale UE este de 1,27 % din PNB al statelor membre (aceast limit a fost 1,15 % n 1998; 1,20 % n 1992; 1,27 % n 1993-1999). Ponderea venitului din cota PNB n veniturile proprii ale UE este n cretere de la 14,6 % n anul 1992, la 48,8 % n 2001. Principalele venituri incluse n grupa alte venituri sunt: dobnzi i penaliti pentru ntrzierile la plata obligaiilor fa de bugetul UE; penaliti achitate de ctre
88

firme pentru nclcarea unor reglementri comune (de exemplu, n domeniul competiiei); impozitele pe salariile angajailor din instituiile UE; diferite venituri din operaiunile administrative ale instituiilor UE; surplusurile din anii financiari anteriori. Pentru anul 2001, aceste venituri sunt prevzute la suma de 0,7 miliarde euro (cca. 0,7 % din totalul veniturilor bugetului UE). Mrimea n sum absolut a acestor venituri difer de la an la an, n principal, ca urmare a excedentului bugetar care se preia ca venit n bugetul pe anul urmtor.

4.2. Cheltuielile17
Cheltuielile nscrise n bugetul UE reprezint expresia n cifre a prioritilor i politicilor UE. Din acest punct de vedere, aproape 80 % din cheltuielile bugetului UE pe anul 2001 au fost pentru realizarea obiectivelor a dou politici: politica agricol comun i politica de convergen economic i social. Este de subliniat c multe dintre politicile UE sunt de natura reglementrii n anumite domenii i nu necesit cheltuieli n sine, cu excepia celor de administrare a aplicrii unor reguli stabilite. n acest sens, n bugetul UE nu se regsesc, de exemplu, cheltuieli de aprare, ordine public, asigurri sociale referitoare la statele membre. n bugetul UE, cheltuielile sunt grupate pe opt seciuni, corespunztor instituiilor create prin Tratat pentru punerea n aplicare a politicilor UE: - Parlamentul European; - Consiliul UE; - Comisia European; - Curtea de Justiie; - Curtea de Conturi; - Comitetul Economic i Social; - Comitetul Regiunilor; - Ombudsman-ul.

17

Ibid., pp. 105-108. 89

Toate instituiile, cu excepia Comisiei Europene, au numai cheltuieli administrative. Comisia European are att cheltuieli administrative, ct i cheltuieli operaionale aferente programelor i aciunilor pentru realizarea politicilor UE. n procesul de luare a deciziilor cu privire la cheltuielile bugetului UE, se folosete gruparea cheltuielilor pe programele i aciunile UE prin a cror aplicare se realizeaz obiectivele i politicile UE. Principalele categorii de cheltuieli sunt: agricultur; operaiuni structurale; politici interne; aciuni externe; administraie; ajutor pentru pre-aderare; rezerve. Cheltuielile pentru agricultur dein cea mai mare pondere n bugetul UE. n deceniul trecut. Dei cheltuielile n sum absolut au crescut, ponderea acestora n totalul cheltuielilor UE a fost n scdere. Obiectivele politicii agricole comune a UE sunt finanate prin Fondul European de Orientare i Garantare Agricol. De aici se acoper cheltuieli, n principal, pentru: susinerea veniturilor fermierilor; subveniile pentru exportul produselor agricole n rile nemembre i alte msuri pentru reglementarea pieelor agricole; msurile de dezvoltare rural. Categoria cheltuielilor pentru operaiuni structurale (Fondurile structurale i Fondul de Coeziune) se situeaz pe locul doi ca mrime n bugetul UE i, n ultimul deceniu, a crescut att n sum absolut, ct i ca pondere n totalul cheltuielilor. Din aceste fonduri, se finaneaz proiecte i aciuni viznd modernizarea structurilor economice, n special pe o baz regional, i mbuntirea situaiei sociale a grupurilor de persoane defavorizate n scopul reducerii decalajelor de bunstare ntre diferitele regiuni ale UE. n esen, este vorba de realizarea unei mari coeziuni economice i sociale. Se apreciaz c numai prin reducerea acestor decalaje, ceteni UE se pot bucura de avantajele pieei unice i ale uniunii economice i monetare. Cheltuielile pentru politici interne se refer la o multitudine de domenii, dar, n raport cu sumele alocate, principalele sunt: cercetare i dezvoltare tehnologic (3,9 miliarde euro n anul 2001, respectiv aproape 63 % din totalul cheltuielilor pentru politici interne); reele de transport transeuropene (0,7 miliarde euro); nvmnt, pregtire profesional vocaional, tineret (0,5 miliarde euro cele mai cunoscute programe fiind Socrates, Leonardo i Tineri pentru Europa);

90

piaa muncii i inovare tehnologic, mediu, cultur i audiovizual etc.

Cheltuielile pentru politici externe se refer, n special, la realizarea programelor i aciunilor de cooperare cu rile din: zona mediteranean i Orientul Mijlociu (0,9 miliarde euro); Asia i America Latin (0,9 miliarde euro); Balcani (0,7 miliarde euro); spaiul fostei Uniuni Sovietice (0,5 miliarde euro).

De asemenea, sunt prevzute cheltuieli pentru ajutor n alimente i umanitar (0,9 miliarde euro), alocaii pentru Fondul European de Dezvoltare, precum i alte cheltuieli n sprijinul democraiei i drepturilor omului i pentru msurile decurgnd din politica extern i de securitate. Cheltuieli administrative, pe ansamblul UE, sunt n medie de cca. 5 % din bugetul UE, iar diferena de cca. 95 % o reprezint cheltuielile operaionale. Cheltuielile administrative se refer la salariile angajailor UE, chirii pentru cldiri i terenuri, ntreinere i funcionare, informaii i comunicare etc. La cheltuielile administrative pentru Comisia European se includ i contribuiile UE pentru sistemul de pensii aferente angajailor tuturor instituiilor UE. Cheltuielile privind ajutorul de pre-aderare sunt destinate fondurilor pentru rile candidate la aderare. Rezervele i garaniile nscrise n bugetul UE asigur flexibilitatea necesar pentru rezolvarea situaiilor neprevzute care pot apare n cursul exerciiului financiar. n bugetul pe anul 2001, au fost prevzute 0,9 miliarde euro, din care: 0,5 miliarde euro, rezerva monetar pentru acoperirea diferenelor de curs la cheltuielile pentru agricultur; 0,2 miliarde euro, rezerva pentru ajutor de urgen; 0,2 miliarde euro, rezerva la mprumuturile acordate cu garania UE.

O reprezentare grafic a structurii cheltuielilor n perspectiva financiar 20002006 este redat n figura urmtoare:

91

Ajutor pre-aderare (22,4) 3,3% Rezerve (4,1) 0,6% Agricultur i dezvoltare rural (308,8) 46,08% Total 670,1 Msuri structurale (221) 32,9% Politici interne (45,6) 6,8% Aciuni externe (33,3) 4,9% Administraie (34,9) 5,20%

Figura nr. 2 Structura cheltuielilor n perspectiva financiar 2000 - 2006 [Sursa: Th. Stolojan, op. cit., p. 112] Not: Sumele n mrimi absolute sunt n miliarde euro; totalul cheltuielilor nu include sumele prevzute pentru noile state membre.

4.3. Dezechilibrul bugetar la nivelul statelor membre i mecanismul compensaiei bugetare18

O analiz a soldului dintre fondurile pe care fiecare stat membru le primete de la bugetul UE i veniturile pe care acesta le vars la bugetul UE arat c unele state membre, cum sunt Marea Britanie, Germania, Frana, Austria, Olanda, au solduri negative (primesc mai puin dect vars la bugetul UE), n timp ce altele ca Irlanda, Grecia, Portugalia, Spania au solduri pozitive (primesc mai mult dect vars la bugetul UE). Aa cum putem intui, statele membre ale UE au fost contiente c statele mai prospere vor face un efort pentru a contribui la reducerea decalajelor n raport cu restul statelor membre mai puin prospere. Cu toate acestea, unele state membre au ridicat problema mrimii excesive a soldurilor negative, apreciat n raport cu gradul de prosperitate al statelor respective. Experii UE descurajeaz astfel de abordri, pe temeiul c un stat membru nu trebuie s confunde avantajele i costurile care deriv din participarea la proiectul comun UE cu soldul ntre contribuiile la bugetul UE i fondurile primite de la acest
18

Ibid., pp. 112-113. 92

buget. Avantajele i costurile n calitate de stat membru sunt, de regul, greu de cuantificat. UE a adoptat un sistem de compensaii bugetare care funcioneaz pentru Marea Britanie i a primit o propunere pentru introducerea unui sistem generalizat de compensaii bugetare fcut din partea celorlalte patru state membre cu solduri negative: Germania, Austria, Olanda i Suedia. Pentru a determina soldul bugetar n relaia cu statele membre, a fost necesar convenirea unei metodologii cu privire la repartizarea veniturilor i a cheltuielilor UE pe statele membre. De exemplu: taxele vamale care reprezint 86 % din veniturile proprii tradiionale se ncaseaz pe teritoriul statului unde are loc trecerea frontierei UE. Taxele vamale se ncaseaz ns datorit politicii vamale comune a UE. n plus, exist efectul Rotterdam, corespunztor cruia mrfurile intrate pe teritoriul unui stat membru (de pild, prin portul Rotterdam din Olanda), supuse taxelor vamale, pot fi consumate pe teritoriile altor state membre. n consecin, veniturile proprii tradiionale sunt repartizate pe statele membre proporional cu ponderea veniturilor din TVA i din PNB i nu n funcie de locul unde aceste venituri au fost ncasate; cca. 94 % din cheltuielile UE sunt repartizate pe statele membre pentru calculul soldului bugetar, deoarece unele cheltuieli, cum sunt cele pentru aciuni extern, au ca beneficiari ri din afara UE.

5. Dimensiunea i structura bugetului general al UE aferent exerciiului financiar 2004

Bugetul anului 2004 prezint o particularitate fa de bugetele precedente. Pentru prima dat, bugetul Uniunii Europene este analizat n noua sa structur orientat pe politici. Cheltuielile autorizate de acest act pentru cele 15 state membre se cifreaz la 99.528,887 milioane euro pentru fondurile alocate angajamentelor i 94.618,747 milioane euro pentru fondurile alocate plilor, reprezentnd o rat de schimb de - 0,28 % i + 2,26 % respectiv n comparaie cu bugetul anului 2003.

93

Veniturile bugetare pentru cele 15 state membre se ridic la 94.618,747 milioane euro. Cota uniform pentru resursa TVA este de 0,3030 %, iar cea pentru PNB este de 0,7168 %. Resursele proprii tradiionale (taxe vamale, taxe agricole i impozitele pe zahr) reprezint 11,68 % din finanarea bugetului pe anul 2004, resursa TVA reprezint 14,08 % iar resursa PNB 73,39 %. Veniturile diverse pentru anul bugetar sunt estimate la 805,6 milioane euro. Resursele proprii necesare finanrii bugetului pe anul 2004 pentru cele 15 state membre reprezint 0,97 % din totalul produsului naional brut al statelor membre, fiind astfel sub pragul de 1,24 % din PNB calculat folosind metoda artat n art. 3 (1) al Deciziei Consiliului 2000/597/CE, EURATOM de la 29 septembrie 2000 privind sistemul resurselor proprii ale Comunitilor Europene (OJ L 253, 7.10.2000, p. 42). Tabelele din anex reflect pas cu pas metoda folosit pentru calcularea finanrii bugetului pe anul 2004 al celor 15 state membre.

5.1. Schimbare de formul bugetar - de la UE-15 la UE-25

Bugetul pe 2004 a fost adoptat de Parlamentul European, cu o larg majoritate de voturi. n mod oficial, cifrele adoptate se refer la Bugetul UE-15 (Uniunea European cu 15 membri), dar exist acordul politic i asupra cifrelor pentru Bugetul UE-25 (Uniunea European cu 25 membri), ncepnd cu 1 mai 2004. Pentru UE-25, bugetul pe 2004 reprezint sub l % din venitul naional brut (VNB) al UE. Mai exact, bugetul UE-25 pe 2004 reprezint 0,98 % din VNB al UE, prevede alocaii totale de 111,3 miliarde euro (vezi tabelul de mai jos) i se situeaz cu 11,8 miliarde euro sub suma maxim planificat de perspectiva financiar 2000-2006, care stabilete cadrul de referin al cheltuielilor bugetare comunitare pentru perioada celor 7 ani. Bugetul UE-15 prevede alocaii de 99,6 miliarde euro, diferena de 11,7 % dintre bugetul UE-15 i UE-25 reflect impactul intrrii n UE a celor 10 noi membri, fr a neglija continuarea pregtirii intrrii celorlalte ri candidate, finanarea noilor programe sau a prioritilor existente.

94

Perspectiva financiar 2000 - 2006 face parte din Acordul inter-instituional care este piatra unghiular a pachetului financiar Agenda 2000. Acordul, care a fost andosat la ntrunirea politic a Consiliului European de la Berlin, din martie 1999, ar trebui s permit Uniunii Europene s primeasc noi membri i, n acelai timp, s-i ntreasc rigoarea cadrului de politic financiar. Aceast disciplin financiar trebuie s menin pn n 2006 plafonul cheltuielilor bugetare anuale sub 1,27 % din VNB al UE. Prioritatea bugetului pentru 2004 este, desigur, lrgirea UE, dar se apreciaz de ctre specialiti c aceasta nu mai absoarbe resurse financiare foarte mari. Alocaiile pentru extinderea UE, att n bugetul UE-15, ct i n bugetul UE-25 se afl ntr-o evident scdere. Acum accentul se pune pe aciunile de pregtire administrativ care sunt n plin avnt. Sporirea resurselor umane ale Comisiei Europene cu 780 posturi a fost aprobat i a nceput recrutarea de personal din noile ri membre. n bugetul pe 2004, au aprut, totui, noi programe speciale privind lrgirea, precum protecia granielor externe - prin aa-numita facilitate Schengen - i sigurana nuclear a noilor state membre. Pentru nceperea de noi programe legate de extinderea UE, bugetul aloc n total 11,8 miliarde euro. Toate celelalte programe existente vor fi deschise, de la 1 mai 2004, i pentru noii membri, potrivit acelorai criterii, ca i pentru vechii membri. Pentru noi nevoi, bugetul pe 2004 contribuie cu nc 160 milioane euro, pentru a aduce la 200 milioane euro totalul angajamentelor UE pentru reconstrucia Irakului pe anii 2003-2004. n cadrul instrumentului bugetar flexibil (disponibil pentru evenimente neprevzute), sunt alocate 95 milioane euro, depind, astfel, plafonul pentru afaceri externe. La capitolul Politici Externe i Securitate Comun, bugetul finaneaz dou misiuni de poliie, continuarea aciunii n Bosnia-Herzegovina i o nou aciune n Macedonia, confirmnd importana asigurrii securitii i stabilitii europene. Acest capitol are cheltuieli mai mari cu peste 30 % fa de 2003. Bugetul UE-15 prevede pli de 99,6 miliarde euro pentru prioritile existente, n principal, pentru agricultur, fonduri structurale, politic intern i extern. Suma reprezint o diminuare cu 0,3 % fa de planul bugetar UE-15 pe 2003. Aceast scdere este explicat de ncheierea programelor structurale ncepute nainte de 1999 i de nevoile mai mici de finanare ale agriculturii pe 2004, dup cheltuielile mari fcute n timpul secetei din 2003. Au fost finanate noi prioriti, fr a reduce prioritile
95

existente, n domeniul acordrii de ajutoare externe. Acestea, fr a include ajutorul pentru Irak, au crescut cu 4,4 % fa de 2003. Pe ntregul sector al afacerilor externe, alocaiile bugetare pe 2004 sunt cu 7,6 % mai mari. n bugetul pe 2004, vor continua ajutoarele de pre-accedere pentru Romnia i Bulgaria (780 milioane euro) i pentru Turcia (250 milioane euro), toate fiind n cretere fa de 2003. Pentru agricultur i dezvoltare rural, n 2004, sunt prevzute 48,1 miliarde euro n bugetul UE-15 i 50,5 miliarde euro n bugetul UE-25. n fondul de coeziune, vor fi disponibile 5,68 miliarde euro, iar n fondurile structurale 35,3 miliarde euro, pentru cercetare vor fi alocate 4,8 miliarde euro, n cadrul diferitelor domenii de politic, din care 778 milioane euro pentru reele transeuropene de cercetare. n noul format de buget, resursele operaionale i administrative, mprite pe domenii de politic sunt prezentate n Tabelul nr. 1. Adoptrii bugetului UE-25 pe 2004 i s-a rezervat luna aprilie 2004, n timp util, pentru extinderea de la 1 mai 2004 (de 15 + 10).

Tabelul nr. 1. - Bugetul UE -15 i UE - 25 pentru anul 2004, pe domenii UE-15 UE-25 Total Resurse Total Resurse alocaii, umane, alocaii, umane, n numr de n numr de miliarde posturi (2) miliarde posturi euro (1) euro (1) (2) 450,39 538 474,89 538 281,07 82,28 9.927,80 48.053,1 5 1.094,10 312,72 2.873,07 1.073,80 276,82 913,38 66,22 21.478,8 954 775 816 1.138 1.089 640 1.727 1.072 2.400 324 540 653 306,27 82,58 10.844,0 8 50.462,3 9 1.356,64 336,83 3.215,53 1.189,58 305,62 986,42 68,47 26.785,1 954 775 816 1.138 1.089 640 1.727 1.072 2.400 324 540 653

Domeniul

01 Afaceri economice i financiare 02 ntreprinderi 03 Concurena 04 Locuri de munc i afaceri sociale 05 Agricultur i dezvoltare rural 06 Energie i transport 07 Mediu ambiant 08 Cercetare 09 Societatea informaiei 10 Cercetare direct 11 Pescuit 12 Piaa intern 13 Politici regionale

96

680,08 4.676 687,41 4.676 66,91 627 1.476,45 627 9,4 92 9,4 92 121,18 740 126,88 740 817,64 817,64 221.1 221 97.280,2 28.920 109.051, 28.920 1 58 2.248,68 2.248,68 1 99.528,8 111.300, 1 9 26 [Sursa: European Commission Press Releases DN:IP/03/1769 din 18 decembrie 2003] (1) Include interveniile financiare i resursele de management i de ajutor (2) Include personalul statutar i de sprijin

14 Impozitare i uniune vamal 15 Educaie i cultur 16 Pres i comunicaii 17 Sntate i protecia consumatorului 18 Justiie i afaceri interne 19 Relaii externe 20 Comer exterior 21 Dezvoltare i relaii cu rile ACP (Africa Caraibe Pacific) 22 Lrgire UE 23 Ajutor umanitar 24 Lupta contra fraudelor 25 Politica de coordonare i de consultan juridic a Comisiei 26 Administraie 27 Buget 28 Audit 29 Statistic 30 Pensii 31 Rezerve Total Comisie European Alte Instituii TOTAL GENERAL

5 97,31 841,62 168,29 400,6 1 183,41 3.661,66 73,49 1.199,89 1.097,64 507,33 52,16 196,94

507 722 787 869 380

9 106,71 996,52 175,29 470,43 531,01

507 722 787 869 380 2.426 560 1.459 313 169 366 1.561

2.426 3.661,66 560 73,89 1.459 1.199,89 313 169 366 1.561 1.324,14 507,33 54,31 197,09

97

BIBLIOGRAFIE
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15.

Bostan, Ionel, Drept financiar comunitar, Ed. Universitas, Iai, 2004. Bostan, Ionel, Drept financiar, Ed. Universitii Al. I. Cuza, Iai, 2001. Bostan, Ionel, Controlul fiscal, Ed. Polirom, Iai, 2003. Drosu-aguna, Dan, Drept financiar i fiscal, Ed. All, Bucureti, 2003. Filip, Gheorghe, (et col.), Finanele, Ed. Sedcom Libris, Iai, 2001. Gliga, Ioan, Drept financiar public, Ed. All, Bucureti, 1998. Maurice, Duverger, Finances publiques, PUF, Paris, 1978. Trotabas L., Cortenet J.M., Finances publiques, (quatrime dition) Dalloz, 1981. T. Stolojan, R. Tatarcan, Integrarea i politica fiscal european, Ed. Infomarket, Braov, 2002. Vcrel, Iulian, (et col.), Finane publice, EDP, Bucureti, 1999. Whitehead, Geoffrey, Economia, Ed. Sedona, Timioara, 1997. ***, European Tax Handbook, IBDF publication, 1998. ***, Raport privind bugetul de stat pe 2006, Ministerul Finanelor Publice, Bucureti, 2005 (www.mfinante.ro) ***, Raportul Comisiei de Finane a Senatului Franei, Paris, 1999. ***, Situaia salariailor cu privire la impozitul i transferurile sociale, OCDE, 2000.

98