Sunteți pe pagina 1din 9

CURS 2

METODOLOGIA DE EXERCITARE A CONTROLULUI FINANCIAR

Coninut
2.1 Obiective 2.2 Sistemul metodologic de control financiar 2.3 Principiile organizrii sistemului de control 2.4 Procedee i tehnici de control financiar 2.5 Etapele efecturii controlului financiar 2.6 Teste de autoevaluare 2.7 Teste de evaluare

2.1 Obiective
La sfritul acestei uniti de nvare studenii vor putea: s neleag metodologia de control financiar; s utilizeze tehnicile de control financiar; s ntocmeasc documente de control financiar; s stabileasc rspunderi ca urmare a controlului financiar; s identifice i s selecteze documente justificative utilizate n controlul financiar.

2.2 Sistemul metodologic de control financiar


Metoda reprezint ansamblul modalitilor de abordare al principiilor, procedeelor i tehnicilor de analiz a fenomenelor i proceselor economice, de expunere a rezultatelor cercetrii, capabile s serveasc tiina economic n misiunea ei. Metoda simbolizeaz drumul raional ce trebuie parcurs pentru realizarea unui deziderat. Metoda provine de la latinescul methodus care nseamn mod de expunere sau de aciune, iar acesta la rndul su are la origine cuvintele greceti meta cu i odos drum, cale1. Metoda de cercetare n economie trebuie s fie integral, s nglobeze tot ce s-a obinut pn n prezent, evitnd unilateralitatea i superficialitatea. Ea trebuie s surprind i s explice conexiunea general direcional i funcional a fenomenelor, proceselor de cercetat. Metoda deductiv, latur a unitii dintre deducie i inducie, semnific operaiunea de cercetare a proceselor, pornind de la esena lor, prin cunoaterea activitilor economice plecnd de la general la particular. Metoda inductiv const n modul de a raiona plecnd de la rezultatele cercetrii prin trecerea de la particular la general. Metodologia este constituit din ntregul corp de metode, procedee, reguli i postulate utilizate n procesul cercetrii, inclusiv teoria asupra metodelor folosite de tiina economic. Transpunerea n practic a mecanismelor controlului financiar implic utilizarea unui ntreg arsenal de metode, tehnici i procedee care formeaz la un loc metodologiile de control. Controlul financiar este un proces prin care se urmrete respectarea normelor i dispoziiilor legale privind gestionarea mijloacelor materiale i bneti, aflate n patrimoniu entitii pe baza documentelor nregistrate n evidena tehnic-operativ i contabil. Control stabilete dac activitatea economic i financiar este organizat i se desfoar conform normelor, principiilor sau regulilor stabilite. Cunoaterea i mbuntirea activitii economico-financiare presupune un sistem metodologic, cu ajutorul cruia s se oglindeasc realitatea, legalitatea i eficiena. Criteriile de comparaie determin i natura acestora, astfel2: 9 comparaie n funcie de un criteriu prestabili: previziuni, prognoze, sarcini, norme, scopuri, prevederi legale, standarde;
Florea I., Chersan I.C., Florea R. Controlul economic, financiar i gestionar, Editura CECCAR, Bucureti, 2011, pag. 157 2 Munteanu V. (coordonator) Control i audit financiar-contabil, editura Luminalex, Bucureti, 2003, pag. 61
1

9 comparaii cu caracter special, de exemplu, ntre variante de eficien a unor msuri sau soluii tehnico-tiinifice sau organizatorice pentru alegerea celei optime; 9 comparaii n spaiu, spre exemplu, ntre unele secii de producie; 9 comparaii n timp, adic ntre activitatea programat sau efectiv din perioada controlat, cu cea din perioada precedent. Comparaia de control va ine seama de natura operaiunilor i activitilor economico-financiare controlate, de metodologia de control i sistemul de eviden.

2.3 Principiile organizrii sistemului de control


Principiile pe care trebuie sa le respecte o organizare de calitate a oricrui control sunt: adaptarea, obiectivitatea, separarea atribuiunilor. Adaptarea trebuie s in cont de particularitile fiecrei entiti. Nu exist nici un model unic care ar putea servi drept referin pentru toi, ntruct diversitatea organizrilor este la fel de mare pe ct poate fi diversitatea entitilor fie publice sau private: mrimea, natura activitii, obiectivele, cadrul legal aplicabil, modul de finanare, mediul economic intern i extern, sunt tot attea variabile care vor genera organizri diferite. Principiul esenial este ca organizarea trebuie sa fie adaptat de fiecare dat acestor elemente specifice. n cadrul acestei adaptri pe care vor trebui s o realizeze conductorii, trebuie evitate o organizare echivoc (nu se cunoate exact ce sarcini are fiecare, nu sunt atribuite competene adecvate pentru realizarea sarcinilor, responsabilitile nu sunt clar definite), o organizare excesiv (costuri exagerate iar efectele obinute sunt mai mici dect eforturile depuse), sau o organizarea imobil (neadaptarea permanent la schimbri, pune conducerea n situaia de a nu mai deine un bun control asupra funcionarii entitii). Obiectivitatea const n respectarea acelor reguli care pot asigura caracterul obiectiv al organizrii entitii, i anume: componentele procesuale i structurale ale unei organizri obiective nu pot fi construite n funcie de anumite interese personale sau private de grup; organizarea trebuie sa fie subordonata exigentelor obiective, interne i externe entitii, de care depinde ndeplinirea obiectivelor generale, derivate, specifice i individuale, stabilite de conductori; asigurarea practic a coerenei de sistem, intre organizare i celelalte funcii manageriale: previziune, coordonare, antrenare i evaluare-control. Separarea atribuiilor decurge din cerina elementar ca nici o persoan sau verig organizatoric din entitatea s nu dein controlul exclusiv asupra tuturor etapelor importante ale unei tranzacii, activiti sau operaiuni. Scopul const n diminuarea riscurilor de orice natur (eroare, neregularitate, ilegalitate) n gestionarea activelor i pasivelor entitii.

Dac ne referim la entiti publice, 3 funcii fundamentale sunt incompatibile n cadrul entitii publice: de autorizare, de nregistrare contabil i financiar. A le atribui pe toate unei singure persoane, sau doar pe dou dintre ele, nseamn asumarea unor riscuri importante privind securitatea activelor. Funcia de autorizare aparine managerului general, avnd la dispoziie un buget i competena de a angaja entitatea public, n limitele care i-au fost atribuite sau cele prevzute de lege, n condiiile asumrii responsabilitii pentru actele sale. Funcia de nregistrare contabil, prin care orice operaiune economicofinanciar trebuie consemnat, n momentul efecturii ei, ntr-un document, nu poate fi exercitat dect de ctre contabili. Funcia financiar const, n esen, n actul de plat sau de ncasare, prin care are loc stingerea obligaiei debitorului i, n mod corelativ, ncetarea creanei creditorului. Aceast funcie este ndeplinita de un specialist n finane sau, dup caz, un casier, care nu poate, deci, exercita alte funcii. Pe lng aceste trei funcii permanente i incompatibile, exist alte dou, pe care le ntlnim n mod sistematic: funcia de control, aici cuvntul control avnd interesul exclusiv de verificare, ca activitate exercitat n temeiul normelor legale de ctre persoane sau structuri specializate; funcia de deinere, specific persoanelor care dein n gestiune bunuri fizice sau alte valori, cum ar fi: magazionerii, gestionarii de stocuri sau casierii. i la societile comerciale mari exist anumite incompatibiliti privind controlul. Astfel, la societile pe aciuni, nu pot fi cenzori (auditori interni), sau dac au fost alei decad din mandatul lor: 9 rudele sau afinii pn la gradul al patrulea, inclusiv soii administratorilor; 9 persoanele care primesc sub orice form, pentru alte funcii dect cea de cenzor (auditor intern) un salariu sau o remuneraie de la administratori sau de la societate; 9 persoanele care au fost condamnate pentru gestiune frauduloas, abuz de ncredere, delapidare, mrturie mincinoas, dare sau luare de mit, precum i pentru alte infraciuni prevzute de legea societilor comerciale3.

2.4 Procedee i tehnici de control financiar


A. B. C. D. E.
3

Procedeele de control utilizate practic sunt urmtoarele: studiul general prealabil asupra activitii ce urmeaz a se controla; controlul documentar contabil; controlul faptic; controlul total sau prin sondaj; analiza economico - financiar.

CECCAR, Standardul profesional nr. 23 Activitatea de cenzor n societile comerciale, editura CECCAR, Bucureti, 2006, pag. 10

A. Studiul general prealabil Studiul general asupra organizrii i desfurrii activitii presupune cunoaterea situaiilor stabilite (programele, sarcinile, normele, scopurile, prevederile legale), precum i a situaiei reale privind activitatea ce se controleaz. B. Controlul documentar contabil Existena acestui procedeu este determinat de faptul c orice fenomen sau operaie economic se reflect ntr-un document justificativ. Controlul documentar contabil poate fi preventiv sau ulterior. Documentele justificative reprezint unul din elementele componente ale metodei contabilitii, fr ele contabilitatea neputnd face dovada efecturii operaiilor respective. Documentele justificative fac dovada nfptuirii operaiilor i angajeaz rspunderi, drepturi i obligaii cu privire la existena i micarea elementelor patrimoniale. Tehnicile sau modalitile de control documentar contabil sunt urmtoarele4: Controlul cronologic se exercit n ordinea ntocmirii, nregistrrii i ndosarierii documentelor. Documentele se examineaz pe fiecare zi, la rnd, n ordinea n care sunt pstrate sau ndosariate, fr nici o grupare prealabil. Controlul invers cronologic se exercit de la sfritul spre nceputul perioadei de control. Se ncepe cu controlul celor mai recente operaiuni i documente i se continu de la prezent spre trecut. Controlul sistematic sau pe probleme presupune gruparea documentelor pe probleme (operaii de cas, aprovizionare, salarizare) i apoi controlul lor n ordine cronologic. Controlul reciproc const n cercetarea i confruntarea la aceeai entitate a unor documente sau evidene cu coninut identic ns diferite ca form pentru aceleai operaiuni sau pentru operaiuni diferite, ns legate reciproc. Controlul ncruciat const n cercetarea i confruntarea tuturor exemplarelor unui document, existente la unitatea controlat i la alte entiti cu care a avut relaii economice. Controlul combinat sau mixt al documentelor reprezint de fapt o mbinare a procedeelor prezentate, care presupune gruparea actelor pe feluri, probleme sau operaiuni i examinarea fiecrui set sau pachet de documente n ordine cronologic ori invers cronologic a ntocmirii, nregistrrii sau ndosarierii lor. Investigaia de control reprezint modalitatea prin care organul de control obine informaia din partea personalului a crui activitate se controleaz. Investigaia implic analiza unor probleme care nu rezult clar din documente i evidenele puse la dispoziie.

Munteanu V. (coordonator) Control i audit financiar-contabil, editura Luminalex, Bucureti, 2003, pag. 68

Analiza i studiul general se utilizeaz pentru a obine argumentele justificative ale controlului. Aceasta presupune examinarea debitelor i creditelor unor conturi, astfel nct s se determine corectitudinea nregistrrilor operaiunilor economico-financiare. Comparaia de control const n analiza comparativ a diferitelor solduri din evidenele analitice cu cele din conturile supuse controlului. Prin comparaie se examineaz soldurile din evidenele analitice cu cele din conturile supuse controlului. Calculul de control implic refacerea muncii efectuat de contabili. Prin aceast, modalitate se obin probe asupra exactitii contabilitii. Analiza contabil. Pentru a fi nregistrat n conturi orice operaiune ecomicofinanciar este supus unei analize contabile. Cu ajutorul analizei contabile se determin conturile n care urmeaz a se nregistra operaiunea i relaiile dintre ele. Balana sintetic de control. Controlul nregistrrilor se face i prin confruntarea fiecrei balane analitice de control cu sumele respective ale contului sintetic, din balana sintetic de control contabil. Balana de control ah. Erorile de nregistrare n registrul jurnal se pot datora stabilirii greite a conturilor corespondente, nregistrrii unei operaiuni de dou ori, att pe debit, ct i pe credit, inversrii formulei contabile sau ntocmirii unei formule contabile corecte, dar cu alt sum, mai mare sau mai mic, att pe debit, ct i pe credit. Indicatorii bilanului se sprijin pe datele contabilitii curente a cror baz o constituie documentele justificative. Respectarea acestei condiii nu garanteaz pe deplin exactitatea indicatorilor bilanului, chiar dac toate operaiunile economice i financiare, s-au consemnat la timp i n bune condiii n document. C. Controlul faptic Controlul faptic este procedeul de stabilire a realitii, existenei i micrii mijloacelor materiale i bneti i a desfurrii activitii economico - financiare. Controlul faptic se execut la locul de existen a mijloacelor materiale i bneti i are ca obiectiv determinarea exact a cantitilor i valorilor existente, a strii n care se gsesc, a stadiului i modului de prelucrare, a respectrii legalitii n utilizarea lor. Principalele tehnici de control faptic: inventarierea; expertiza tehnic i analiza de laborator; observarea direct; inspecia fizic. Inventarierea este modalitatea principal de control faptic i are ca obiectiv constatarea, la un moment dat, a existenei cantitative i calitative a elementelor de activ i pasiv ale unei uniti gestionare, precum i a modului de executare a sarcinilor de ctre gestionari. Pe lng constatarea stocurilor i soldurilor faptice, inventarierea include i compararea acestora cu cele scriptice i stabilirea eventualelor diferene. Inventarierea activelor are ca scop stabilirea existenei (dac exist), a apartenenei (cine e proprietarul) i evaluarea lor. La data nchiderii exerciiului, imobilizrile se evalueaz la valoarea just, iar stocurile la cea mai mic valoare dintre cost i valoare realizabil net.

Expertizele tehnice sunt necesare pentru stabilirea integritii valorilor materiale, realitii unei operaiuni, cunoaterea parametrilor de funcionare a utilajelor, rezistenei unor materiale sau construcii, randamente energetice i termice, consum de materiale i a volumului de manoper pentru fiecare lucrare sau produs5. Analiza de laborator se folosete pentru determinarea calitii compoziiei sau coninutului unor materii prime, materiale, lucrri, produse. Observarea direct se utilizeaz n cazul n care se urmrete stabilirea unor situaii faptice care nu rezult din documente. Observarea direct se poate face pe baz de program sau inopinat, la nivel de secii, ateliere, laboratoare, magazine, birouri, gestiuni. D. Controlul total sau prin sondaj Controlul reprezint orice msur luat de conducere, de Consiliu sau de alte pri, n vederea mbuntirii gestionrii riscurilor i creterii probabilitii ca scopurile i obiectivele stabilite s fie ndeplinite. Un control este adecvat atunci cnd conducerea l-a planificat i organizat (proiectat) astfel nct s poat oferi o asigurare rezonabil c riscurile la care este expus organizaia au fost gestionate eficace i c scopurile i obiectivele organizaiei vor fi ndeplinite n mod eficient i economic. Controlul total cuprinde toate operaiunile din cadrul obiectivelor stabilite i pe ntreaga perioad supus controlului . Controlul prin sondaj cerceteaz cele mai reprezentative documente i operaiuni, care permit obinerea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului urmrit. Sondajul este controlul selectiv care simplific sarcina de apreciere prin utilizarea unui exemplu reprezentativ i permite, astfel, s se obin economii autentice asupra muncii de control. E. Analiza economico - financiar Analiza economico-financiar mbin cele 2 concepte: analiz economic i analiz financiar. Analiza economic studiaz fenomenele din punct de vedere economic, respectiv al consumului de resurse i al rezultatelor obinute. Analiza financiar reprezint un studiu metodic i sistematic al situaiei i evoluiei unei entiti privind structura financiar i rentabilitatea, pornind de la bilan (poziia financiar), de la contul de profit sau pierdere (performana financiar), de la situaia fluxurilor de numerar (de trezorerie), precum i de la situaia modificrii capitalurilor proprii. Analiza economico-financiar reprezint un ansamblu de concepte, metode, tehnici, procedee i instrumente care asigur tratarea informaiilor interne i externe, n vederea formulrii unor aprecieri referitoare la situaia economico-financiar a unui agent economic, identificarea factorilor, cauzelor i condiiilor care au determinat-o, din punct de vedere al utilizrii eficiente a resurselor umane, materiale i financiare.

Munteanu V. Control i audit financiar-contabil, editura Luminalex, Bucureti, 2003, pag. 77

2.5 Etapele efecturii controlului financiar


Structurat pe etape i, n cadrul acestora, pe faze, metodologia de derulare a controlului financiar contabil se prezint astfel: 1) Etapa de programare a activitii de control 1.1 Elaborarea programelor de control 1.2 Transmiterea programului unitilor subordonate, cu atribuiuni de control financiar contabil, subordonate 2) Etapa pregtirii aciunii de control financiar contabil 2.1 Stabilirea temelor controlului 2.2 Analiza general a temelor controlului 2.3 nsuirea elementelor teoretice i a prevederilor legale care reglementeaz activitatea ce face obiectul de controlul 2.4 Cunoaterea general a principalelor elemente de organizare a tipului de unitate economic care urmeaz a fi controlate 3) Etapa efecturii controlului financiar contabil 3.1 Adaptarea obiectivelor tematice la condiiile specifice ale activitii unitii controlate 3.2 Stabilirea surselor de informare necesare efecturii controlului 3.3 Selectarea i aplicarea procedeelor i tehnicilor necesare controlului 3.4 Determinarea abaterilor i deficienelor 3.5 Stabilirea rspunderilor n sarcina persoanelor vinovate 4) Etapa ntocmirii actelor de control financiar contabil 4.1 nscrierea constatrilor n actele de control 5) Etapa valorificrii constatrilor rezultate n urma controlului financiar contabil 5.1 Recuperarea prejudiciilor i a altor sume datorate 5.2 Stabilirea msurilor de intrare n legalitate Implementarea unui sistemului de control intern ntr-o entitatea public presupune parcurgerea urmtoarelor etape6: 1. Evaluarea instrumentelor generale de control intern; 2. Evaluarea instrumentelor specifice de control intern, la nivelul fiecrei activiti; 3. Analiza raportului ntre costurile suplimentare i efectele ateptate, generate de implemetarea noului sistem de control intern; 4. Elaborarea i aprobarea programului de implementare a noului sistem de control intern al entitii publice; 5. Monitorizarea execuiei programului de implementare a noului sistem de control intern.

Ministerul Finanelor Publice, Unitatea Central de Armonizare a Sistemelor de Management Financiar i Control, ndrumar metodologic pentru dezvoltarea controlului intern n entitile publice

Cuvinte i expresii cheie


Control documentar contabil Control faptic Control total Control prin sondaj Control ncruciat Inventariere Observare direct Implementarea sistemului de control Monitorizarea sistemului de control

Bibliografie selectiv
Audit, O abordare integrat, Ediia a 8-a, Editura Arc, 2003,2006, Ediia a 4-a pentru varianta romneasc Auditul public extern, Editura Universul Juridic, 2. Bostan I. Bucureti, 2010 Audit statutar i comunicare financiar, Editura 3. Domnioru S. Economic, Bucureti, 2011 40. Florea I., Chersan Controlul economic, financiar i gestionar, Ediia a II-a, Editura CECCAR, Bucureti, 2011 I.C., Florea R. 5. Ghi E., Ghi M. Audit i control, Editura Fundaia Romniei de mine, Bucureti, 2007 6. Morariu A., Suciu Audit intern i guvernan corporativ, Editura Universitar, Bucureti, 2008 G., Stoian F. Control i audit financiar-contabil, Editura 7. Munteanu V. Luminalex, Bucureti, 2003 (coordonator) Teoria i practica auditului intern, ediia a patra, 8. Renard J. Bucureti, 2002. 1. Arens A., Loebbecke J.