Evidenta operatiunilor din sfera TVA

Cuvinte cheie: tva, taxa pe valoare adaugata, codul fiscal, legea contabilitatii
jur. Aurelian Opre Conform principiilor contabilitatii, inregistrarea operatiunilor in evidenta contabila se realizeaza subsecvent constatarii acestora printr-un document justificativ. Art. 6 din Legea nr. 82/1992 republicata (legea contabilitatii) dispune ca orice operatiune economico-financiara sa fie consemnata in momentul efectuarii ei intr-un document care sta la baza inregistrarilor in contabilitate, dobandind astfel calitatea de document justificativ. Din punct de vedere fiscal, art. 79 din Codul de procedura fiscala (Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 republicata) obliga agentii economici sa conduca evidenta fiscala, in vederea stabilirii starii de fapt fiscale si a obligatiilor fiscale datorate. Coroborand dispozitiile citate din cele doua acte normative rezulta faptul ca evidentele tinute de catre societatile comerciale au atat rol contabil pentru operatiunile realizate, cat si rol fiscal pentru stabilirea sumelor datorate ca taxe si impozite bugetului de stat sau bugetelor locale, iar in materie de TVA, in baza acestor evidente pot fi stabilite sumele care pot fi solicitate la rambursare (TVA deductibila). In fapt, cele doua reglementari cu caracter contabil si fiscal stabilesc important a existentei unor evidente corecte si complete a activitatilor economice desfasurate de societatile comerciale fara a putea aprecia utilitatea exclusiva a acestora in scopuri contabile sau fiscale. A da prioritate rolului contabil al acestor evidente inseamna a ajunge la concluzia ca ele sunt utile doar in scopuri interne societatilor comerciale astfel ca organizarea lor poate fi realizata in afara legii conform procedurilor interne, iar in sens contrar, maximizarea rolului fiscal (crearea de evidente pentru Fisc...) duce la concluzia ca in paralel cu activitatea economica, aceste entitati desfasoara o activitate de preconstituire de dovezi in eventualitatea unor controale fiscale. Importanta existentei unor evidente corecte si complete a operatiunilor economice realizate de entitatile economice apare cel mai pregnant in materie de TVA, in speta in cazul persoanelor inregistrate in scopuri de TVA. In cazul acestora, daca la sfarsitul perioadei fiscale (luna sau trimestrul calendaristic) rezulta o suma negativa de TVA, rambursarea efectiva a sumelor solicitate prin decont se va realiza in general in urma controalelor fiscale. Constatarile organelor de control fiscal cu privire la existenta unor evidente incomplete sau a documentelor care nu respecta cerintele legale minimale, va fi sanctionata, prin nerecunoasterea ca deductibile a sumelor de TVA solicitate la rambursare, iar suplimentar calcularea de accesorii aferente pentru neplata in termen a sumelor nedeductibile. In materie de TVA, Codul fiscal dispune, la art. 156, ca persoanele impozabile stabilite in Romania sunt obligate sa tina evidente corecte si complete ale tuturor operatiunilor efectuate in desfasurarea activitatii lor economice. Realizarea obligatiilor privind evidentele TVA conform art. 156 din Codul fiscal a fost redefinita prin Ordinul MEF nr. 1.372/2008 (publicat in Monitorul Oficial nr. 364 din 13 mai 2008), abrogandu-se astfel vechile dispozitii din Ordinul MFP nr. 2.217/2006. Persoanele obligate sa tina evidente in scopul TVA Codul fiscal identifica ca persoane obligate sa tina evidente corecte si complete: persoanele impozabile stabilite in Romania, pentru operatiunile efectuate in desfasurarea activitatii lor economice, pentru operatiunile pentru care sunt obligate la plata taxei, precum si pentru orice alta operatiune reglementata la Titlul VI din Codul fiscal; persoanele obligate la plata taxei pentru orice operati une sau care se identifica drept persoane inregistrate in scopuri de TVA conform Titlului VI din Codul fiscal in scopul desfasurarii oricarei operatiuni, pentru operatiunile respective; persoanele impozabile si persoanele juridice neimpozabile, pentru toate achizitiile intracomunitare;

 asociatul care contabilizeaza veniturile si cheltuielile, potrivit contractului incheiat intre parti, in cazul asociatiilor in participatiune care nu constituie o persoana impozabila, pentru operatiunile realizate de pespectiva asociatie in participatiune. Formatul evidentelor in scopul TVA Evidentele si documentele in scopuri de TVA vor cuprinde: evidente contabile ale activitatii sale economice; al doilea exemplar al facturilor sau altor documente emise de aceasta si legate de activitatea sa economica; facturile sau alte documente primite si legate de activitatea sa economica; documentele vamale si, dupa caz, cele privind accizele legate de importul, exportul, livrarea intracomunitara si achizitia intracomunitara de bunuri realizate de respectiva persoana; facturile si alte documente emise sau primite de respectiva persoana pentru majorarea sau reducerea contravalorii livrarilor de bunuri, prestarilor de servicii, achizitiilor intracomunitare sau importurilor; un registru al nontransferurilor de bunuri transportate de persoana impozabila sau de alta persoana in contul acesteia in afara Romaniei, dar in interiorul Comunitatii soperatiunile prevazute la art. 128 alin. (12) lit. f)-h) din Codul fiscal, sau pentru acele situatii in care persoana impozabila aplica masuri de simplificaret; un registru pentru bunurile mobile corporale primite care au fost transportate din alt stat membru in Romania sau care au fost importate in Romania sau achizitionate din Romania de o persoana impozabila nestabilita in Romania si care sunt date unui prestator in Romania in scopul expertizarii sau prelucrarii. Ordinul MEF nr. 1.372/2008 precizeaza expres ca documentele care formeaza evidenta in scopul taxei nu sunt formulare tipizate, astfel incat fiecare persoana impozabila poate sa-si stabileasca modelul documentelor pe baza carora determina taxa colectata/deductibila in functie de activitatea desfasurata, cu respectarea continutului minimal de informatii care in final sa asigure completarea corecta a decontului de TVA prevazut la art. 1562 din Codul fiscal. Continutul minimal de informatii Ordinul MEF precizeaza ca evidentele contabile si documentele intocmite vor trebui sa evidentieze in principal urmatoarele elemente: 1. valoarea totala, fara taxa, a tuturor livrarilor de bunuri si/sau prestarilor de servicii efectuate de aceasta persoana in fiecare perioada fiscala, evidentiata distinct pentru: livrarile intracomunitare de bunuri scutite; livrari/prestari scutite de taxa sau pentru care locul livrarii/prestarii este in afara Romaniei; livrarile de bunuri si/sau prestarile de servicii taxabile si carora li se aplica cote diferite de taxa; 2. valoarea totala, fara taxa, a tuturor achizitiilor pentru fiecare perioada fiscala, evidentiata distinct pentru: achizitii intracomunitare de bunuri; achizitii de bunuri/servicii pentru care persoana impozabila este obligata la plata taxei in conditiile stabilite prin art. 150 alin. (1) lit. b)-g) din Codul fiscal;

 achizitii de bunuri, inclusiv provenite din import, si de servicii, taxabile, carora li se aplica cote diferite de taxa; 3. taxa colectata de respectiva persoana pentru fiecare perioada fiscala; 4. taxa totala deductibila si taxa dedusa pentru fiecare perioada fiscala; 5. calculul taxei deduse provizoriu pentru fiecare perioada fiscala, a taxei deduse efectiv pentru fiecare an calendaristic si al ajustarilor efectuate, atunci cand dreptul de deducere se exercita pe baza de prorata, evidentiind distinct: taxa dedusa conform art. 147 alin. (3) din Codul fiscal; taxa nededusa conform art. 147 alin. (4) din Codul fiscal; taxa dedusa pe baza de pro-rata conform art. 147 alin. (5) din Codul fiscal. Aplicand dispozitiile art. 80 alin. (7) din Codul de procedura fiscala, potrivit carora organul fiscal poate lua in considerare orice evidente relevante pentru impunere, apreciem ca in justificarea realitatii si corectitudinii operatiunilor realizate, contribuabilii pot prezenta si alte documente relevante in stabilirea starii fiscale. Evidentele asociatilor in participatiune O situatie particulara cu privire la evidenta operatiunilor din sfera TVA intalnim in cazul asocierilor in participatiune sau a celor de tip joint-venture, consortium sau alte forme de asociere in scopuri comerciale. Art. 127 alin. (10) din Codul fiscal dispune ca, in astfel de cazuri, drepturile si obligatiile legale privind TVA revin asociatului care contabilizeaza veniturile si cheltuielile, potrivit contractului incheiat intre parti. Obligatiile avute in vedere includ si exercitarea dreptului de deducere, de emitere a facturilor catre beneficiari si de a colecta taxa aferenta operatiunilor taxabile. Aceste prevederi se aplica numai in situatia in care asociatul care contabilizeaza veniturile si cheltuielile efectueaza achizitiile asocierii pe numele sau si emite facturi in nume propriu catre terti pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii obtinute de asociere, urmand ca veniturile si cheltuielile sa fie atribuite fiecarui asociat corespunzator cotei de participare in asociere. Daca membrii asociati actioneaza in nume propriu fata de terti si fata de ceilalti membri asociati, fiecare persoana va fi tratata drept o persoana impozabila separata in conformitate cu prevederile art. 127 alin. (9) din Codul fiscal, tranzactiile respective urmand a se impozita distinct. Reguli privind conducerea evidentei contabile si fiscale Art. 80 alin. (1) din Codul de procedura fiscala, luand in considerare aspecte procedurale cu privire la realizarea controlului fiscal, stabileste ca evidentele fiscale sa fie pastrate de catre contribuabili la domiciliul fiscal sau, dupa caz, la sediile secundare ori in cazul in care contribuabilii au externalizat serviciul de arhivare, la sediul persoanelor autorizate, potrivit legii, sa presteze astfel de servicii. Predarea evidentelor, in scopul arhivarii, persoanelor autorizate, nu se va realiza inainte de data de 25 a lunii urmatoare celei in care au avut loc operatiunile economice tocmai pentru a putea fi prelucrate in vederea intocmirii declaratiilor fiscale. In conformitate cu dispozitiile procedurale, evidentele fiscale si contabile pot fi tinute cu ajutorul sistemelor informatice de gestiune, contribuabilii avand obligatia ca odata cu arhiva electronica sa pastreze si aplicatia informatica cu ajutorul careia au fost generate evidentele.

Urmarind aceste dispozitii, Ordinul MEF nr. 1.372/ 2008 stabileste cu privire la evidentele in scopuri de TVA ca acestea pot fi intocmite manual sau informatic. In cazul stocarii acestora, Ordinul MEF depaseste putin cadrul dispozitiilor procedurale, dand posibilitatea persoanelor impozabile sa stocheze evidentele in orice loc daca in perioada stocarii sunt indeplinite urmatoarele conditii: 1. locul de stocare sa se afle pe teritoriul Romaniei, cu exceptia celor intocmite prin mijloace electronice, care pot fi pastrate in orice loc, daca pe perioada stocarii: se garanteaza accesul on-line la datele respective; se garanteaza integritatea continutului documentelor respective; 2. in cazul stocarii prin mijloace electronice, aceste documente sa fie puse la dispozitia organelor fiscale competente fara nicio intarziere, ori de cate ori se solicita acest lucru. Multumim Revistei Romane de Fiscalitate
Contabilitatea in partida simpla si fiscalitatea

Cuvinte cheie: contabiliate, fiscalitate, codul fiscal, norme metodologice, impozit

Multumim Revistei Romane de Fiscalitate conf. dr. Camelia Hategan Universitatea de Vest Timisoara In Romania, contabilitatea in partida simpla este organizata pe baza O.M.F.P. nr. 1.040/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea si conducerea evidentei contabile in partida simpla de catre persoanele fizice care au calitatea de contribuabil, in conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal. In lucrarea de fata ne vom referi la unele aspecte rezultate din activitatea birourilor notariale. Motivul alegerii noastre, ca subiect de studiu, a birourilor notariale este ca aceasta categorie de contribuabili isi declara toate veniturile obtinute, sunt platitoare de taxa pe valoarea adaugata, precum si intermediari in colectarea impozitului pe veniturile din transferul proprietatilor imobiliare. Avand in vedere activitatea desfasurata de birourile notariale, acestea pot fi considerate agenti ai statului seriosi, buni platnici care sunt intermediari intre stat si participantii de pe piata imobiliara. Contabilitatea in partida simpla presupune inregistrarea in Registrul jurnal de incasari si plati a incasarilor si platilor aferente unei perioade, tranzactii efectuate in numerar si prin banca. Fiscalitatea se bazeaza pe datele din contabilitatea in partida simpla, conform art. 48 din Codul fiscal. Chiar daca denumirea este de contabilitate in partida simpla, in practica pare si chiar este destul de complexa. Analizand contabilitatea si fiscalitatea unui birou notarial inregistrat ca platitor de taxa pe valoarea daugata, putem parcurge mai multe domenii, care vor fi tratate in continuare. 1. Contabilitatea si fiscalitatea activitatii propriu-zise a biroului notarial Incasarile proprii ale unui birou notarial provin din onorariile facturate clientilor, la care se aplica TVA. Daca suma este facturata in ultima zi a lunii si incasarea va avea loc in primele zile ale lunii urmatoare, din punctul de vedere al TVA, suma respectiva este baza impozabila (venit) al lunii in care se factureaza, conform Jurnalului de vanzari, iar din punct de vedere contabil, este incasare (dar, totusi, venit impozabil) in luna urmatoare, cand are loc incasarea efectiva.

In aceasta situatie se ridica urmatoarea intrebare: din care document preluam informatia pe baza caruia inregistram incasarea? Pentru ca, de exemplu, ordinul de plata contine suma cu TVA, iar factura nu are aceeasi data cu extrasul de cont in care este consemnata incasarea. In Anexa la O.M.F.P. nr. 1.040/2004, la pct. IV, Registrele si formularele financiar-contabile, comune pe economie, utilizate de contribuabili in conducerea evidentei contabile in partida simpla, se mentioneaza la prezentarea Registrului-jurnal de incasari si plati: Contribuabilii platitori de taxa pe valoarea adaugata vor inregistra sumele incasate sau platite, exclusiv taxa pe valoarea adaugata. Tot in O.M.F.P. nr. 1.040/2004, la capitolul II, Organizarea evidentei contabile in partida simpla, pct. B. Norme generale privind documentele justificative si financiarcontabile, se precizeaza ca unul din elementele principale ale documentelor justificative consta in datele cantitative si valorice aferente operatiunii economico-financiare efectuate.

Din studierea textelor mentionate am putea trage concluzia ca inregistrarea sumelor incasate sau platite exclusiv TVA constituie o derogare de la regula generala, deoarece o chitant a sau un ordin de plata au inscrise suma totala, deci suma care se va inregistra este stabilita indirect prin diminuarea acesteia cu TVA aferenta. Aceeasi situatie se intalneste la plati, chiar mai des decat la incasari. Dupa cum stim, facturile de utilitati sunt primite dupa cateva zile de la emiterea lor, iar de cele mai multe ori plata acestora se face in luna urmatoare emiterii lor. Rezulta aceeasi intrebare: din care document preluam informatia pe baza careia inregistram plata? Un alt aspect care genereaza diferente este plata salariilor. Daca biroul notarial nu are stabilita data platii salariilor in ultima zi a lunii, plata pentru luna respectiva se inregistreaza in Registru la data efectiva in care se realizeaza. Aici se poate spune ca avem inregistrate 12 plati, nu ai conteaza luna la care se refera. Dar totusi poate conta, pentru ca venitul s-a generat in luna respectiva, chiar daca plata este efectuata in luna urmatoare. La intocmirea Declaratiei privind obligatiile de plata la bugetul asigurarilor sociale si a fondului de somaj formular 102 se inscriu datele pentru luna la care se refera, nu pentru luna in care se face plata. In momentul de fata, situatia este reglementata prin faptul ca incasarile si platile se inregistreaza la data inscrisa pe documentele care reflecta operatiunile de incasari si plati, iar pentru TVA se aplica regula data emiterii facturii. Aceasta regula nu duce cumva la contabilitatea de angajamente sau contabilitatea in partida dubla pe care o aplica entitatile economice? Ce se intampla in practica? Contabilitatea nu mai constituie o sursa integrala pentru fiscalitate. Astfel trebuie tinute distinct (de contabilitate) Jurnalele pentru taxa pe valoarea adaugata, care vor fi baza pentru completarea Decontului de TVA, precum si a Declaratiei informative privind livrarile/prestarile si achizitiile efectuate pe teritoriul national formular 394. 2. Contabilitatea si fiscalitatea venitului net al notarilor publici (notarului public) Venitul net al notarilor publici este supus urmatoarelor impozite si contributii: a) Impozitul pe veniturile din activitati independente Pentru calculul impozitului pe veniturile din activitati independente se aplica prevederile art. 48 din Codul fiscal, respectiv venitul net din activitati independente se determina ca diferenta intre venitul brut si cheltuielile aferente realizarii venitului, deductibile, pe baza datelor din contabilitatea in partida simpla. Datele pot fi preluate din Registrul-jurnal de incasari si plati si din Fisele de cont pentru operatiuni diverse, ca de exemplu amortizarea imobilizarilor necorporale si corporale.

Chiar daca avem in contabilitate notiunile de incasari si plati, fiscalitatea opereaza cu notiunile de venituri si cheltuieli atunci cand completam Declaratia privind veniturile realizate formular 200 mentionandu-se ca veniturile trebuie sa fie incasate in anul de raportare, iar cheltuielile sa fie efectuate in vederea realizarii venitului si platite in anul de raportare. b) Contributia asiguratilor la asigurarile sociale de sanatate Din art. 7 alin. (1) lit. a) al Normelor metodologice de aplicare al Ordinului C.N.A.S. nr. 617/2007, rezulta ca aceasta contributie are aceeasi baza de calcul ca si impozitul pe veniturile din activitati independente. Aplicarea contributiei la venitul net nu mai da dreptul contribuabililor persoane fizice sa o deduca drept cheltuiala, cum ar fi normal si dupa denumirea de contributie, in fapt fiind uzitata notiunea de impozit pe venit la un venit final, contributia dim inuand venitul net ramas dupa impozitare, astfel ca nu mai are substanta notiunea de net. Daca scriem in formula matematica avem: Venit net final = Venit net impozabil Impozit pe venit Contributie la asigurari sociale de sanatate In acest caz, presiunea fiscala este, in anul fiscal 2008, de 22,5% (16% impozit si 6,5% contributie), adica nu se aplica cota unica. Dar care este suprematia acestei contributii fata de contributia de asigurari sociale, respectiv pensii? Aceasta din urma este calculata pe baza optiunii persoanei fizice, este reglementata o limita minima si este inclusa in cheltuielile deductibile ale contribuabilului. Deci suprematia este data doar de Legea nr. 95/2006 privind reforma in domeniul sanatatii, care, prin gradul destul de mare al presiunii fiscale, poate nu a atins reforma estimata. Din punct de vedere contabil, sumele platite cu titlu de impozit pe venit si contributia asiguratilor la asigurarile sociale de sanatate nu se inregistreaza in Registrul-jurnal de incasari si plati, ele se evidentiaza extracontabil in fise sau situatii privind platile efectuate. 3. Contabilitatea si fiscalitatea impozitelor si taxelor incasate pentru bugetul statului Pe langa activitatea propriu-zisa, birourile notariale incaseaza si declara impozitul pe venitul din transferul proprietatilor imobiliare. Ca o solutie practica, birourile notariale pot sa isi deschida un cont bancar distinct de activitatea propriu-zisa pentru a colecta acest impozit si apoi a-l vira pana in data de 25 a lunii urmatoare la bugetul statului.

Nici acest impozit nu se evidentiaza in Registrul-jurnal de incasari si plati; pentru inregistrarea acestuia se tine o evidenta proprie a biroului notarial. De asemenea, lunar se intocmeste Declaratia privind obligatiile la bugetul statului, formular 100, cu declararea acestui impozit, iar semestrial se intocmeste Declaratia informativa privind transferurile de proprietati imobiliare formular 208, care este o evidenta nominala a tuturor transferurilor efectuate. Pe baza celor prezentate anterior, sa consideram urmatoarea situatie: Exemplu Se cunosc urmatoarele informatii: Incasari in anul 2007 200.000 lei Plati in anul 2007 120.000 lei TVA colectata aferenta trim. IV (doar pentru sumele incasate) 9.500 lei TVA deductibila aferenta trim. IV (doar pentru sumele platite) 3.800 lei

 Factura emisa pe 28.12.2007 de 5.000 lei, TVA 950 lei, incasata pe data de 03.01.2008 Facturi de utilitati emise pe data de 21.12.2007 de 600 lei, TVA 114 lei, plata acestora este pe data de 08.01.2008. Sa se determine TVA de plata aferent trimestrului IV 2007 si impozitul pe venit aferent anului 2007. Determinarea TVA de plata se realizeaza pe baza datelor inscrise in Jurnalul de vanzari si Jurnalul de cumparari privind TVA, date care stau la baza intocmirii Decontului de TVA. Stabilirea impozitului pe venit se face pe baza Registrului-jurnal de incasari si plati corelat cu celelalte documente care inregistreaza cheltuielile care nu au fost cuprinse la plati in perioada respectiva, precum si cu fisele operatiunilor pentru Clienti neincasati si Furnizori neplatiti in perioada de referinta. Varianta 1: Procedura existenta in prezent: TVA de plata a TVA colectata a perioadei TVA deductibila a perioadei TVA de plata = (9.500 + 950) (3.800 + 114) = 10.450 3.914 = 6.536 lei Venit impozabil = Venituri (incasarile perioadei) Cheltuieli (Platile perioadei si alte cheltuieli care se preiau din fise) Venit impozabil = 200.000 120.000 = 80.000 lei Impozit pe venit = Venit impozabil x Cota de impozit Impozit pe venit = 80.000 x 0.16 = 12.800 lei Varianta 2: Procedura propusa: TVA de plata = TVA colectata a perioadei TVA deductibila a perioadei TVA de plata = (9.500 + 950) (3.800 + 114) = 10.450 3.914 = 6.536 lei Venit impozabil = Venituri (sume incasate sau de incasat) Cheltuieli (Sume platite sau de platit si cheltuieli care se preiau din fise) Venit impozabil = 205.000 120.600 = 84.400 lei Impozit pe venit = Venit impozabil x Cota de impozit Impozit pe venit = 84.400 x 0.16 = 13.504 lei Din analiza celor doua posibilitati se observa ca suma la TVA de plata nu se modifica pentru ca aceasta se determina pe baza acelorasi reguli, ca si la entitatile economice. In cazul impozitului pe venit, sumele sunt diferite datorita modului diferit de abordare fiscala a notiunilor de venituri si cheltuieli, o abordare prin prisma trezoreriei si cealalta abordare, din perspectiva contabilitatii de angajamente. Chiar daca, in exemplul dat, suma la impozitul pe venit este mai mare in varianta propusa, scopul nostru a fost doar de a arata ca exista o diferenta si nu exista o consecventa in modul de tratare a tuturor contribuabililor, neexistand o egalitate in fata impozitului, a persoanelor fizice si juridice. Bineinteles ca nu exista diferente in cazul persoanelor neinregistrate ca platitoare de TVA, dar si acolo impactul asupra elementelor de venit/incasare, cheltuiala/plata este asemanator, chiar daca nu intervine o deducere sau o colectare de taxa, ci este influentat doar venitul net. Concluzii Solutia propusa de noi este ca birourile notariale sau si alte persoane fizice care obtin venituri din activitati independente care intra sub incidenta O.M.F.P. nr. 1.040/2004 si care sunt inregistrate ca platitoare de TVA sa poata opta pentru o contabilitate in partida dubla. In opinia noastra, consideram ca prin contabilitatea in partida dubla se asigura o verificare a operatiunilor inregistrate, prin balanta de verificare. Chiar daca nu dispun de capital social, persoanele fizice independente detin majoritatea elementelor patrimoniale care se intalnesc la entitatile economice.

De asemenea, deoarece persoanele fizice independente pot accesa credite bancare pentru dezvoltarea activitatii, consideram ca datele dintr-o balanta de verificare sunt mai concludente decat cele dintr-un Registru-jurnal de incasari si plati si dintr-o Declaratie privind veniturile realizate formular 200. Contabilitatea in partida dubla ar putea fi organizata pe acelasi plan de conturi aplicat de entitatile economice intr-o forma mai redusa, deoarece scopul activitatii unei persoane fizice care obtine venituri din activitati independente este tot de natura economica, respectiv de obtinere de profit (castig). Prin contabilitatea in partida dubla se vor exprima mai corect operatiunile pe baza documentelor intocmite, referindu-ne aici la documentele de incasari si plati cand sumele contin TVA. Unele voci vor spune: Bine, dar contabilitatea in partida dubla presupune si bilant. Asa cum categoriile de persoane juridice fara scop lucrativ care opteaza pentru contabilitate in partida simpla intocmesc si depun Situatia soldurilor elementelor de activ si de pasiv, asa si persoanele fizice independente care opteaza pentru contabilitate in partida dubla pot intocmi bilant, dar care, la randul lui, sa aiba un caracter optional. Consideram ca statul nu va fi lezat, deoarece datele se vor prelua din balanta de verificare a lunii decembrie pentru fiecare exercitiu financiar, iar balanta de verificare furnizeaza toate informatiile pentru a putea fi intocmita Declaratia speciala privind veniturile realizate formular cod 200. Prin cele aratate apreciem ca am reflectat in mare parte activitatea contabila si fiscala a unui birou notarial. Din punct de vedere fiscal, am dorit sa aratam doar problemele pe care le-am intalnit in practica, fara a aduce, prin aspectele semnalate, critici la adresa organelor legislative si administrative. Fara pretentia ca cele semnalate de noi au un caracter exhaustiv, prin opiniile noastre am vrut doar sa contribuim la imbunatatirea evidentei contabile si la cresterea credibilitatii activitatii contabilului si a expertului contabil. Bibliografie 1. O.M.F.P. nr. 1.040/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea si conducerea evidentei contabile in partida simpla de catre persoanele fizice care au calitatea de contribuabil, in conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal 2. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare 3. O.M.E.F. nr. 1.969/2007 privind aprobarea reglementarilor contabile pentru persoanele juridice fara scop patrimonial Anexa 2 4. Ordin ANAF nr. 101/2008 privind aprobarea modelului si continutului formularelor utilizate pentru declararea impozitelor, taxelor si contributiilor cu regim de stabilire prin autoimpunere sau retinere la sursa 5. Ordin comun al M.E.F. nr. 330/2007 si al M.J. nr. 1.357/C/2007 privind procedura de incasare si virare, precum si obligatiile declarative privind impozitul pe veniturile din transferul proprietatilor imobiliare din patrimoniul personal 6. Ordin ANAF nr. 702/2007 privind declararea livrarilor/prestarilor si achizitiilor efectuate pe teritoriul national de persoanele inregistrate in scopuri de TVA si pentru aprobarea modelului si continutului declaratiei informative privind livrarile/prestarile si achizitiile efectuate pe teritoriul national de persoanele inregistrate in scopuri de TVA 7. Legea nr. 95/2006 privind reforma in domeniul sanatatii

8. Ordin C.N.A.S. nr. 617/2007 pentru aprobarea Normelor metodologice privind stabilirea documentelor justificative pentru dobandirea calitatii de asigurat, respectiv asigurat fara plata contributiei, precum si pentru aplicarea masurilor de executare silita pentru incasarea sumelor datorate la Fondul national unic de asigurari sociale de sanatate 9. Ordin M.M.F.E.S. nr. 680/2007 pentru modificarea Normelor de aplicare a prevederilor Legii nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii si alte drepturi de asigurari sociale, cu modificarile si completarile ulterioare, aprobate prin Ordinul ministrului muncii si solidaritatii sociale nr. 340/2001, cu modificarile si completarile ulterioare.
Ajustarea TVA aferente bunurilor de capital implicatii asupra calculului profitului impozabil

Cuvinte cheie: ajustarea TVA, TVA, bunuri, amortizare, taxe

ec. Lszl Debreczeni vicepresedinte al Asociatiei Economistilor Maghiari din Romania Valoarea fiscala a bunurilor de capital procurate cu titlu oneros, care sta la baza inregistrarii amortizarii fiscale, o reprezinta costul de achizitie. Costul de achizitie cuprinde, conform normelor contabile, pretul de cumparare si taxele pe care persoana impozabila nu le poate recupera. Daca la momentul achizitiei nu sunt indeplinite cerintele legale pentru deducerea TVA, aceasta devine taxa nerecuperabila, intrand in costul de achizitie. Sau daca la momentul achizitiei TVA a fost dedusa si ulterior bunul este utilizat in scopuri care impun ajustarea, suma TVA ajustata devine taxa nerecuperabila, respectiv intra in valoarea fiscala a bunului de capital. In acest sens, Normele metodologice date in aplicarea articolului 24 din Codul fiscal prevad la punctul 715 ca in valoarea de intrare fiscala se include si taxa pe valoarea adaugata devenita nedeductibila in conformitate cu prevederile Titlului VI. Astfel, daca in cursul perioadei de ajustare se impune ajustarea TVA aferenta bunului de capital in favoarea statului, suma taxei nu se trece direct pe cheltuieli (ca in cazul aplicarii pro-ratei), ci se majoreaza valoarea fiscala a bunului, respectiv amortizarea fiscala se recalculeaza. Desi nu exista text legal expres, din rationamentul Normelor de la punctul 715 se impune reducerea valorii fiscale si recalcularea amortizarii fiscale in cazul in care la momentul achizitiei nu s-a dedus taxa, aceasta intrand in costul de achizitie, iar ulterior persoana impozabila poate sa efectueze o ajustare in favoarea sa. Pentru situatiile in care ajustarea TVA, in favoarea statului sau in favoarea contibuabilului, are implicatii asupra bazei de calcul a impozitului pe profit se propune prezentarea urmatoarelor cazuri practice. In cadrul acestor cazuri practice sunt prezentate situatii cu privire la amortizarea bunurilor de capital, respectiv sunt intocmite registrele aferente fiecarui bun de capital. La fiecare recalculare a amortizarii fiscale se propune, ca si in cazul unei reevaluari inregistrate prin metoda neta, eliminarea amortizarii cumulate si majorarea valorii nete cu suma modernizarii sau cu suma TVA devenita nedeductibila. Astfel, valoarea care sta la baza amortizarii fiscale va fi in concordanta cu valoarea fiscala inregistrata in contabilitate. Exemplul I O persoana impozabila achizitioneaza in luna ianuarie 2007 un autoturism in valoare de 100.000 lei plus TVA de 19.000 lei. Pentru ca societatea desfasoara exclusiv operatiuni scutite fara drept de deducere, respectiv activitati de jocuri de noroc, TVA aferenta autoturismului nu se deduce. Pentru simplificarea calculelor, amortizarea se calculeaza incepand cu luna ianuarie 2007. Incepand cu ianuarie 2009, persoana impozabila renunta in totalitate la activitatile de jocuri de noroc, obiectul sau de activitate devenind cel de prestari servicii de intermediere. La amortizarea fiscala a autoturismului achizitionat in ianuarie 2007 se cunoaste ca durata de amortizare aleasa este de 5 ani.

Pentru ca la momentul achizitiei persoana desfasoara exclusiv activitati de jocuri de noroc, aceasta nu are drept de deducere, taxa fiind in aceste conditii nerecuperabila, intrand in totalitate in valoarea fiscala a bunului de capital. Astfel, in 2007 si 2008, valoarea fiscala care a stat la baza calcularii amortizarii fiscale a fost costul de achizitie inclusiv taxa. Incepand cu ianuarie 2009, persoana impozabila schimba in totalitate obiectul sau de activitate, realizand dupa aceasta data numai operatiuni taxabile. In aceste conditii, persoana impozabila are dreptul de a ajusta in favoarea sa 3/5 din taxa aferenta autoturismului achizitionat conform articolului 149 din Codul fiscal. Suma taxei pe care persoana o poate ajusta este de 11.400 lei (19.000 x 3/5). Prin ajustare, TVA aferenta autoturismului a devenit taxa recuperabila, motiv pentru care se impune modificarea valorii fiscale, prin scaderea din valoarea fiscala ramasa a taxei recuperabile. Inregistrarile contabile propuse sunt urmatoarele: 2813 = 2133 47.600 Amortizarea mijloacelor Mijloace de transport de transport 4426 TVA deductibila = 2133 11.400 Mijloace de transport

Valoarea fiscala astfel recalculata este de 60.000, respectiv amortizarea fiscala recalculata este de 20.000 lei. Exemplul II O persoana impozabila achizitioneaza in luna ianuarie 2007 un imobil in valoare de 800.000 lei cu taxare inversa, cu scopul de a-l utiliza exclusiv pentru desfasurarea de activitati care dau drept de deducere (sediu societate). Durata de utilizare stabilita este de 40 de ani. Pentru simplificarea calculelor, amortizarea se calculeaza incepand cu luna ianuarie 2007. a) La data de 31 decembrie 2008 se efectueaza o reevaluare a imobilului, stabilindu-se o valoare justa de 874.000 lei. b) In luna ianuarie 2011 se finalizeaza o lucrare de modernizare a imobilului, a carei valoare este de 216.000 lei. c) Incepand cu 1 ianuarie 2013, imobilul este utilizat in proportie de 70% pentru activitati de jocuri de noroc. d) In luna ianuarie 2014 se finalizeaza o lucrare de modernizare a imobilului, a carei valoare este de 330.000 lei. e) Incepand cu 1 ianuarie 2017, imobilul este utilizat in proportie de 100% pentru activitati care dau drept de deducere. f) La data de 31 decembrie 2019, imobilul se vinde la un pret de 600.000 la care se adauga TVA de 19%. Pentru ca scopul achizitiei imobilului este de a desfasura activitati care dau drept de deducere, suma TVA se deduce integral. Faptul ca imobilul a fost achizitionat cu taxare inversa nu are relevanta in ceea ce priveste ajustarile viitoare, pentru ca taxarea inversa reprezinta o procedura de simplificare, taxa fiind considerata dedusa de catre cumparator. a) Metoda contabila aleasa pentru inregistrarea operatiunii de reevaluare este metoda neta, respectiv imobilul este evidentiat la valoarea justa prin anularea amortizarii. Inregistrarile contabile sunt urmatoarele: 2812 = 212 40.000 Amortizarea constructiilor Constructii 212 Constructii = 105 114.000 Rezerve din reevaluare

b) Modernizarile efectuate la bunurile imobile a caror valoare depaseste 20% dupa modernizare sunt considerate bunuri de capital cu o perioada de ajustare de 20 de ani. Perioada de ajustare a modernizarii incepe in anul in care aceasta este efectuata, si nu de la data achizitiei imobilului la care s-a efectuat modernizarea. Normele metodologice date in aplicarea articolului 149 din Codul fiscal precizeaza ca in scopul calcularii depasirii procentului de 20% se vor avea in vedere valorile reevaluate ale bunurilor respective, asa cum sunt inregistrate in contabilitate. Astfel, cu toate ca suma modernizarii depaseste 20% dupa modernizare daca ne raportam la valoarea imobilului din registrul bunurilor de capital (216.000 > 20% x [800.000 + 216.000]), acesta nu va fi considerat bun de capital pentru ca valoarea de referinta, la care trebuie raportata suma modernizarii, este valoarea reevaluata din contabilitate. Valoarea fiscala a imobilului se majoreaza cu valoarea modernizarii finalizate in luna ianuarie 2011, respectiv se majoreaza cu suma de 216.000 lei. Amortizarea se recalculeaza incepand cu luna ianuarie prin raportarea noii valori la durata ramasa, (874.000 46.000 + 216.000)/36. Asa cum s-a mentionat in prima parte a articolului, se propune ca in cazul unei modernizari, situatie in care este necesara recalcularea amortizarii prin raportarea valorii ramase la durata ramasa, sa se elimine amortizarea cumulata si majorarea valorii nete cu suma modernizarii. Inregistrarile contabile propuse sunt urmatoarele: 2812 = 212 46.000 Amortizarea constructiilor Constructii 212 Constructii = 231 216.00 Imobilizari corporale in curs de executie

c) Incepand cu anul 2013, societatea schimba partial destinatia de utilizare a imobilului, respectiv acesta este utilizat in proportie de 70% pentru activitati de jocuri de noroc. Conform articolului 149 alinieatul (4) litera a) punctul 2 Cod fiscal, societatea are obligatia de a ajusta taxa dedusa initial la achizitie, proportional cu suprafata ocupata de cazinou. Ajustarea se face pentru intreaga perioada ramasa din perioada de ajustare, incluzand si anul 2013. Perioada de ajustare ramasa este 2013 2026, respectiv este de 14 ani. Suma ajustarii este egala cu suma taxei deduse initial inmultita cu 14/20. (152.000 x 14/20 = 106.400 lei) Suma ajustarii nu poate constitui o cheltuiala a perioadei conform punctului 715 din Norme, respectiv valoarea fiscala a imobilului se majoreaza cu 106.400 lei, iar amortizarea se recalculeaza pe perioada ramasa. Valoarea fiscala a imobilului incepand cu 2013 este de 986.000 + 106.400 = 1.092.400 lei. Pentru simplificarea calculelor, aceasta valoare am rotunjit-o la valoarea de 1.088.000 lei (-4.400). Inregistrarile contabile propuse sunt urmatoarele: 2812 Amortizarea constructiilor 212 Constructii = 212 Constructii 58.000

= 4426 102.000 TVA deductibila

d) Operatiunea de modernizare a unui bun de capital a carei valoare depaseste 20% din valoarea bunului dupa modernizare este considerata bun de capital care este separata de bunul imobil care s-a modernizat din punctul de vedere al perioadei de ajustare, dar este legata din punctul de vedere al destinatiei de utilizare.

Valoarea la care se raporteaza modernizarea efectuata, conform Normelor, este valoarea reevaluata a bunului de capital, asa cum aceasta este inregistrata in contabilitate. Pentru a incadra sau nu modernizarea efectuata in categoria bunurilor de capital se pune problema daca modernizarea efectuata in 2011, care nu depaseste 20%, respectiv taxa devenita nedeductibila in 2013 cu care s-a majorat valoarea fiscala, intra sau nu in valoarea la care se raporteaza aceasta modernizare in suma de 330.000 lei. Interpretarea legislatiei fiscale prin analogie se face foarte restrictiv si numai in cazuri in care exista un fundament logic pentru extindere. Consideram ca prin includerea (prin Norme) a reevaluarilor (desi nu sunt purtatoare de TVA) in valoarea la care se raporteaza modernizarile efectuate s-a urmarit corelarea valorii fiscale (baza amortizarii fiscale) a bunurilor de capital cu valoarea la care se raporteaza o eventuala modernizare. Pe acest considerent apreciem ca modernizarea efectuata in 2011 care nu depaseste 20%, respectiv taxa devenita nedeductibila in 2013 cu care s-a majorat valoarea fiscala, intra in valoarea la care se raporteaza modernizarea in suma de 330.000 lei, pentru ca sunt elemente componente ale valorii fiscale. Astfel, valoarea modernizarii depaseste 20% dupa modernizare (330.000 > 20% x s1.088.000 + 330.000t), iar aceasta va fi considerata bun de capital. Dar pentru ca, la momentul finalizarii lucrarilor de modernizare, imobilul asupra caruia s-au efectuat lucrarile este utilizat in proportie de 70% pentru activitati care nu dau drept de deducere, TVA aferenta se va deduce numai in proportie de 30% (330.000 x 19% x 30% = 18.810), respectiv diferenta de 43.890 lei (330.000 x 19% x 70%) nu se deduce. Aceasta taxa (TVA) aferenta modernizarii nu se trece direct pe cheltuieli, ci va fi inclusa in valoarea fiscala a imobilului. Astfel, valoarea fiscala dupa modernizare se majoreaza cu 330.000 lei (valoarea lucrarii) si cu 43.890 lei (suma TVA care nu se poate deduce), ajungand la suma de 1.461.890 lei (1.056.000 + 330.000 + 43.890). Inregistrarile contabile propuse sunt urmatoarele: 2812 = Amortizarea constructiilor 212 Constructii = 212 Constructii 32.000

4426 373.890 TVA deductibila

e) Incepand cu anul 2017, societatea renunta in totalitate la activitatea de jocuri de noroc, inchiriind imobilul in regim de taxare de la data de 1 ianuarie 2017. Pentru ca societatea schimba in totalitate destinatia de utilizare a imobilului, aceasta va avea dreptul de a ajusta taxa devenita nedeductibila aferenta imobilului in 2013, respectiv taxa nededusa aferenta lucrarilor de modernizare din 2014, conform articolului 149 alinieatul (4) litera a) punctul 3 Cod fiscal. Ajustarea taxei aferente imobilului se face pentru intreaga perioada ramasa din perioada de ajustare, incluzand si anul 2017. Perioada de ajustare ramasa este 2017 2026, respectiv este de 10 ani. Suma ajustarii este egala cu suma taxei deduse initial inmultita cu 10/20. Ajustarea taxei aferente modernizarii imobilului se face pentru intreaga perioada ramasa din perioada de ajustare, incluzand si anul 2017. Perioada de ajustare ramasa este 2017 2033, respectiv este de 17 ani. Suma ajustarii este egala cu suma taxei nededuse initial inmultita cu 17/20. Valoarea fiscala dupa ajustare se reduce cu 113.307 lei (76.000 + 37.307), reprezentand taxa care la momentul schimbarii destinatiei de utilizare (in cazinou), respectiv taxa nededusa la momentul efectuarii modernizarii, a devenit taxa nerecuperabila, respectiv a fost inclusa in valoarea fiscala a imobilului.

Valoarea fiscala, incepand cu 2017, este de 1.299.900 113.307 = 1.186.593 lei. Pentru simplificarea calculelor, aceasta valoare am rotunjit-o la 1.186.500 (-93 lei). 2812 Amortizarea constructiilor 4426 TVA deductibila = 212 129.990 Constructii = 212 113.400 Constructii

f) La data de 31 decembrie 2019, imobilul se vinde la un pret de 600.000 lei la care se adauga TVA de 19%. Societatea opteaza pentru taxarea operatiunii conform articolului 141 alinieat (3), depunand in acest sens notificarea prevazuta la Anexa 3 a Titlului VI din Norme. 461 Debitori diversi = % 714.000

7583 600.000 Venituri din vanzarea activelor 4427 114.000 TVA colectata % = 212 1.186.500 Constructii 118.650

2812 Amortizarea constructiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate

1.067.850

Conform articolului 149 alineatul (4) litera d), societatea are obligatia de a ajusta taxa dedusa initial la achizitie si taxa aferenta modernizarii in situatia in care bunul de capital isi inceteaza existenta (se vinde). Nu se aplica regula ajustarii in cazul in care vanzarea nu se efectueaza conform regulii generale de la articolul 141 alinieat (2) litera f), respectiv vanzarea se realizeaza, prin optiunea contribuabilului, taxabil (cu taxa). Astfel, pentru ca inainte de efectuarea livrarii societatea a optat pentru taxare, nu va ajusta TVA dedusa aferenta imobilului si modernizarii, indiferent de faptul ca vanzarea s-a realizat sub valoarea ramasa a imobilului. In acest sens Circulara MEF nr. 52657 din 13 septembrie 2007 prevede ca nu se efectueaza ajustarea la vanzarile sub pret intrucat prevederile art. 149 din Codul fiscal nu se refera la vanzarile sub pret. (sursa: www.infotva.ro ) Concluzii Ajustarea TVA aferente bunurilor de capital are in toate situatiile implicatii asupra valorii fiscale a bunului care sta la baza amortizarii fiscale. Ajustarea TVA in favoarea statului are ca efect majorarea valorii fiscale, respectiv ajustarea TVA in favoarea contribuabilului determina reducerea valorii fiscale. Pentru ca evidentele cu privire la bunurile de capital sa fie in concordanta cu amortizarea fiscala, se propune ca la fiecare ajustare a TVA, respectiv la fiecare recalculare a amortizarii, sa se elimine amortizarea cumulata. Astfel, bunul de capital se va evidentia la valoarea neta, in concordanta cu valoarea fiscala. Vanzarile taxabile ale bunurilor de capital sub valoarea fiscala ramasa nu implica ajustarea TVA dedusa la achizitia bunului sau la eventuala modernizare a acestuia.

Acest articol este preluat din Revista Romana de Fiscalitate. Avand peste 3.700 de abonati platitori, Revista Romana de Fiscalitate este un punct de referinta pentru toti cei interesati de domeniul fiscal. Daca sunteti interesat de articole de specialitate bine documentate, semnate de "nume grele" din lumea fiscalitatii descarcati gratuit numarul din decembrie al Revistei Romane de Fiscalitate.

Drepturile de proprietate intelectuala asupra continutului acestui articol apartin Editurii Rentrop & Straton. Articolul poate fi preluat in limita a 500 de caractere, cu conditia sa fie insotit de textul: "Sursa: Portalul fiscalitatea.ro" si link catre www.fiscalitatea.ro . In caz contrar, vom actiona conform legilor privind protectia drepturilor de proprietate intelectuala. Articol adaugat in 31 martie 2009

Plati fiscale gresite. Cum procedam?

Noutate Frenezia legislativa continua: avem o noua procedura privind indreptarea erorilor materiale din documente de plata a obligatiilor fiscale. Desigur, noul act normativ Ordinul ministrului economiei si finantelor nr. 1.311/2008 pentru aprobarea Procedurii de indreptare a erorilor materiale din documentele de plata intocmite de debitori privind obligatiile fiscale abroga procedura anterioara, datand din 2006. 1. Cand indreptam erorile materiale din documentele de plata Avem posibilitatea sa indreptam erorile materiale din documentele de plata in urmatoarele situatii: cand plata obligatiilor fiscale s-a efectuat in alt cont bugetar decat cel corespunzator ori utilizand un cod fiscal eronat; cand in contul bugetar, inclusiv in contul unic, au fost achitate si alte obligatii fiscale decat cele prevazute a se achita in contul respectiv.

2. Cum procedam pentru a corecta erorile materiale Indreptarea erorilor materiale din documentele de plata intocmite o vom face pe baza unei cereri depuse la organul fiscal competent. Cererea poate fi depusa in termen de un an de la data platii, sub sanctiunea decaderii. Cererea trebuie sa cuprinda urmatoarele elemente: datele de identificare; indicarea erorii ce urmeaza a fi indreptata; modul in care va fi reconsiderata aceasta plata; numarul si data documentelor prin care s-au stabilit ori s-au individualizat sumele de plata (titlurile de creanta) pentru care se solicita corectarea erorii materiale din documentul de plata; numarul si data documentului prin care s-a efectuat plata initiala; suma totala achitata prin documentul de plata initial; data platii.

Atentie! In cazul erorilor materiale constand in virarea eronata a obligatiilor de plata la alta unitate de trezorerie si contabilitate publica decat cea la care trebuie achitata suma, cererea se depune la organul fiscal in a carui raza s-a efectuat plata eronata. 3. Ce documentatie anexam La cerere trebuie sa atasam: copie a ordinului de plata; o copie a extrasului de cont; copii dupa titlurile de creanta; orice alte documente ce atesta eroarea produsa.

4. Cum procedeaza organul fiscal

Organul fiscal va verifica in evidentele fiscale existenta erorilor semnalate, urmand a intocmi un referat cu propuneri de solutionare a cererii, respectiv de indreptare a erorilor din documentul de plata. Dupa solutionarea cererii, organul fiscal competent ne va transmite un exemplar al notei privind corectia erorilor materiale. 5. Termenul de solutionare a cererii Cererea noastra de indreptare a erorilor materiale din documentele de plata se va solutiona in termen de 45 de zile de la inregistrarea acesteia.

Acte normative aplicabile: Punctele 1.1, 1.2, 3.1, 3.2, 3.3, 3.4, 4.5, 5 din Procedura din 25 aprilie 2008 de indreptare a erorilor materiale din documentele de plata intocmite de debitori privind obligatiile fiscale, aprobata prin OMEF nr. 1.311/2008 Art. 114 alin. (6) din Codul de procedura fiscala

Reflectarea contabila si fiscala a dreptului limitat de deducere a TVA

Cuvinte cheie: deducere TVA, TVA, decont TVA, import

Inregistrarea TVA datorata la momentul achizitiei Incepand cu data de 1 mai 2009, indiferent de locul unde este stabilit furnizorul, in Romania, intr-un stat tert sau intr-un stat membru, un cumparator persoana impozabila stabilita in Romania, inregistrata in scopuri de TVA, nu are dreptul sa deduca suma TVA datorata la momentul achizitiei unui autoturism cu greutatea sub 3.500 kg si un numar de cel mult 9 scaune de pasageri. In egala masura, pentru astfel de vehicule nu este deductibila nici cheltuiala cu combustibil si TVA aferenta acestora. Pentru un autoturism achizitionat se datoreaza TVA in orice situatie: pentru efectuarea unui import, a unei achizitii intracomunitare sau a unei achizitii de la un furnizor roman. Tocmai de aceea, suma TVA datorata si achitata trebuie inregistrata in mod distinct in evidenta contabila si fiscala chiar daca este nedeductibila fiscal atat din punctul de vedere al impozitului pe profit, cat si din punctul de vedere al TVA. Recunosc faptul ca, pentru mine, evidenta contabila este la fel de importanta ca evidenta fiscala si tocmai de aceea, in expunerea acestor constatari, opinii, recomandari si propuneri necesare pentru evitarea unori erori de interpretare a legislatiei elaborate in regim de urgenta, nu stiu cu ce sa incep: cu inregistrarile contabile sau cu evidentele fiscale? Totusi, deoarece evidenta fiscala se poate verifica prin inregistrarile contabile reflectate sistematic intro balanta de verificare a conturilor, incep cu: Inregistrari contabile si constatari fiscale In contextul prevederilor O.U.G. nr. 34/2009, propun ca suma TVA datorate de cumparator sau utilizator la momentul faptului generator si al exigibilitatii taxei sa fie inregistrata initial in contul 4426 denumit TVA deductibila prin O.M.F.P. nr. 1.752 din 17 noiembrie 2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene. Deci, nu trebuie sa evitati inregistrarea contabila:

4426 = 401, in situatia in care efectuati achizitia de combustibil auto reflectata prin formula contabila 3022 = 401;

sau 4426 = 404, in situatia in care efectuati achizitia unui autoturism reflectata prin formula contabila 213 = 404;

sau 4426 = 4427, in situatia in care efectuati achizitia intracomunitara a unui autoturism nou sau second-hand pentru care furnizorul nu a aplicat regimul special de taxare.

Aceasta propunere de inregistrare rezulta din faptul ca, prin O.U.G. nr. 34 din 11 aprilie 2009 nu s-a interzis cu desavarsire dreptul de deducere, acest drept fiind doar limitat, pe o perioada determinata, de la 1 mai 2009 la 31 decembrie 2010. In acest context, legiuitorul nu a modificat art. 145 denumit Sfera de aplicare a dreptului de deducere, ci a introdus un nou articol, art. 1451 Limitari speciale ale dreptului de deducere. Daca intr-adevar se dorea excluderea din sfera taxei a dreptului de deducere pentru achizitia de autoturisme si combustibil auto, ar fi fost completat alin. (5) al art. 145 prin care se precizeaza in mod expres ,,Nu sunt deductibile: a) taxa aferenta sumelor achitate in numele si in contul clientului si care apoi se deconteaza acestuia, precum si taxa aferenta sumelor incasate in numele si in contul altei persoane, care nu sunt incluse in baza de impozitare a livrarilor/prestarilor efectuate conform art. 137 alin. (3) lit. e); b) taxa datorata sau achitata pentru achizitiile de bauturi alcoolice si produse din tutun, cu exceptia cazurilor in care aceste bunuri sunt destinate revanzarii sau pentru a fi utilizate pentru prestari de servicii. Retineti! Deducerea TVA la autoturisme nu a fost eliminata din sfera dreptului de deducere, fapt recunoscut in mod tacit prin inserarea unui nou articol din care rezulta ca un astfel de drept nu a fost anulat, ci doar suspendat pe termen limitat. Taxa aferenta autoturismelor ramane in sfera dreptului de deducere in baza alin. (2) art. 145 prin care se face precizarea ca ,,Orice persoana impozabila are dreptul sa deduca taxa aferenta achizitiilor, daca acestea sunt destinate utilizarii in folosul urmatoarelor operatiuni: a) operatiuni taxabile; b) operatiuni rezultate din activitati economice pentru care locul livrarii/prestarii se considera ca fiind in strainatate... 1 c) operatiuni scutite de taxa, conform art. 143, 144 si 144 ; d) operatiuni scutite de taxa, conform art. 141 alin. (2) lit. a) pct. 1 5 si lit. b); e) operatiunile prevazute la art. 128 alin. (7) si la art. 129 alin. (7). La inregistrarile contabile propuse, am avut in vedere semnificatia fiscala a taxei pe valoarea adaugata, preluata de la art. 1251 din Codul fiscal prin care se defineste, in mod distinct: la punctul 29: taxa deductibila definita drept suma totala a taxei datorate sau achitate de catre o persoana impozabila pentru achizitiile efectuate.

Nota: Aici se poate incadra taxa datorata pentru achizitia de autoturisme si combustibil auto! Din punct de vedere contabil, taxa deductibila corespunde contului 4426 reglementat prin O.M.F.P. nr. 1.752/2005. la punctul 30: taxa de dedus definita drept taxa aferenta achizitiilor, care poate fi dedusa conform art. 145 alin. (2) (4); la punctul 31: taxa dedusa definita drept taxa deductibila, care a fost efectiv dedusa;

Nota: Taxa datorata pentru achizitia de autoturisme si combustibil auto nu se incadreaza la punctul 1 30 si 31 deoarece dreptul de deducere este limitat prin art. 145 ! Suma TVA nedeductibila este o cheltuiala deductibila TVA aferenta autoturismelor si combustibilului necesar functionarii acestora, suma care nu este deductibila din punct de vedere al TVA pentru o firma inregistrata in scopuri de TVA, trebuie inregistrata intr-un cont de cheltuieli, similar taxei nedeductibile rezultate din aplicarea pro-rata in baza art. 147 sau din aplicarea prevederilor art. 149 referitoare la ajustare. Consider ca o astfel de cheltuiala este deductibila din punct de vedere fiscal la determinarea profitului impozabil, deoarece prin O.U.G. nr. 34/2009, la cap. V art. 32 pct. 3 s-a extins numarul cheltuielilor nedeductibile fiscal doar cu cheltuielile aferente combustibilului auto. In acest context, la art. 21 alin. (4) denumit Urmatoarele cheltuieli nu sunt deductibile s-a introdus litera (t) prin care se stabileste faptul ca sunt nedeductibile in perioada 1 mai 2009 31 decembrie 2010 ,,cheltuielile privind combustibilul pentru vehiculele rutiere motorizate care sunt destinate exclusiv pentru transportul rutier de persoane, cu o greutate maxima autorizata care sa nu depaseasca 3.500 kg si care sa nu aiba mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzand si scaunul soferului, aflate in proprietatea sau in folosinta contribuabilului. Deci, nedeductibile sunt doar cheltuielile cu combustibilul inregistrate initial prin formula 3022 Combustibili = 401 Furnizori si, ulterior, pe masura consumului, inregistrate pe cheltuieli de exploatare prin formula contabila 6022 Cheltuieli privind combustibilul = 3022 Combustibili . Acesta este inca un motiv in plus pentru a evidentia in mod distinct, prin doua formule contabile separate, suma TVAdeductibila pentru care se limiteaza dreptul de deducere a TVA: inregistrarea achizitiei de combustibil in baza documentului emis de furnizor, bon fiscal sau factura: 3022 Combustibili inregistrarea sumei TVA datorate furnizorului: 4426 TVA deductibila concomitent, inregistrarea limitarii dreptului de deducere a TVA, cheltuiala deductibila d.p.d.v. fiscal: 658 = 4426 = 401 Furnizori = 401 Furnizori

Alte cheltuieli de exploatare

TVA deductibila

inregistrarea consumului de combustibil auto, cheltuiala nedeductibila d.p.d.v. fiscal: 6022 Cheltuieli privind combustibilul = 3022 Combustibili

Nota: La fel de corecta este si inregistrarea taxei cu drept limitat de deducere in contul 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe si varsaminte asimilate , analitic distinct. Nota: La fel de corecta este si inregistrarea taxei cu drept limitat de deducere in contul 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe si varsaminte asimilate , analitic distinct. Argumente Daca s-ar fi dorit incadrarea unor astfel de cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal la determinarea profitului impozabil, s-ar fi inserat, in mod expres, precizari distincte, similare cu cele de la lit. c) si d) din cadrul art. 21 alin. (4) lit. c) si d): lit. c): ,,cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsa din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost incheiate contracte de asigurare, precum si taxa pe valoarea adaugata aferenta, daca aceasta este datorata potrivit prevederilor titlului VI; lit. d): ,,cheltuielile cu taxa pe valoarea adaugata aferenta bunurilor acordate salariatilor sub forma unor avantaje in natura, daca valoarea acestora nu a fost impozitata prin retinere la sursa;

De asemenea, pentru a profita de acest aspect fiscal, avem la indemana si prevederile pct. 23 lit. b) din normele de aplicare a art. 21 alin. (1) din Codul fiscal care ne ajuta sa consideram cheltuielile cu TVA nedeductibila drept cheltuieli deductibilie. Pentru a nu da dovada de subiectivism in interpretarea legislatiei fiscale, prezint ca atare textul de lege, adus drept argument pentru considerarea acestor cheltuieli deductibile la determinarea profitului impozabil: ,,cheltuielile generate de taxa pe valoarea adaugata ca urmare a aplicarii proratei, in conformitate cu prevederile titlului VI Taxa pe valoarea adaugata din Codul fiscal, precum si in alte situatii cand taxa pe valoarea adaugata este inregistrata pe cheltuieli, in situatia in care taxa pe valoarea adaugata este aferenta unor bunuri sau servicii achizitionate in scopul realizarii de venituri impozabile. In concluzie, daca autoturismul, inclusiv combustibilul achizitionat, este destinat realizarii de venituri impozabile, suma TVA nedeductibila din punctul de vedere al taxei este deductibila din punct de vedere a impozitului pe profit. De ce este utila inregistrarea taxei nedeductibile prin contul 4426? Abordarea unei astfel de inregistrari contabile este utila atat in prezent, cat si in viitor. In prezent, aceasta solutie contabila este utila pentru organizarea unei evidente fiscale si a unei raportari fiscale corecte. In viitor, in situatia in care autoturismul este utilizat in alte scopuri decat activitatea economica sau este pus la dispozitia altor persoane cu titlu gratuit, nu se colecteaza TVA, deoarece taxa nu a fost dedusa la momentul achizitiei. De asemenea, nu se ajusteaza dreptul de deducere a TVA in situatia in care autoturismul este casat inainte de expirarea perioadei de 5 ani.

Prin O.U.G. nr. 34 din 11 aprilie 2009, s-a modificat si art. 141 alin. (2), lit. g) din care rezulta faptul ca un autoturism pentru care s-a limitat dreptul de deducere a TVA la momentul achizitiei poate fi vandut in regim de scutire fara drept de deducere. Prin acest articol se face referire la livrarile de bunuri a caror achizitie a facut obiectul excluderii 1 dreptului de deducere, conform art. 145 alin. (5) lit. b) si art. 145 . Desi livrarea este scutita fara drept de deducere, operatiunea nu intra in calculul pro-rata deoarece din formula de calcul a acesteia se exclude valoarea oricarei livrari de bunuri de capital care au fost utilizate in activitatea sa economica. Evidenta si raportarea fiscala 1) Jurnalul pentru cumparari si jurnalul pentru vanzari Fiindca orice persoana impozabila din Romania, inregistrata in scopuri de TVA, este in posesia unui autoturism si achizitioneaza periodic un astfel de mijloc de transport, este binevenita inserarea in jurnalul pentru cumparari a doua coloane separate destinate atat achizitiei de autoturisme, cat si achizitiei de combustibil. Cele doua coloane, eventual numerotate 19 si 20 in completarea modelului orientativ de jurnal reglementat prin O.M.E.F. nr. 1.372 din 6 mai 2008, pot fi reunite la sectiunea Bunuri pentru care beneficiarul este obligat la plata taxei cu drept limitat de deducere. Aceasta coloana este utila chiar si in situatia in care o persoana impozabila este locatar in cadrul unui contract de leasing si achita valoarea reziduala a autoturismului conform optiunii formulate. In cazul in care programul informatic de organizare a evidentei contabile nu va permite modificarea jurnalului pentru cumparari prin inserarea a doua coloane, recomandabila este organizarea unei evidente operative care este utila pentru preluarea informatiilor necesare in vederea completarii urmatoarelor declaratii: Declaratie informativa privind livrarile/prestarile si achizitiile efectuate pe teritoriul national de persoanele inregistrate in scopuri de TVA cod 394, in cel putin doua situatii: o achizitia unui autoturism de la un furnizor din Romania; o achitarea valorii reziduale pentru un autoturism in cadrul unui contract de leasing.

Nota: furnizorul sau locatorul din Romania emite factura cu TVA, motiv pentru care este obligat sa declare semestrial valoarea facturilor emise. Declaratie recapitulativa privind livrarile/ achizitiile intracomunitare de bunuri cod 390, in situatia achizitiei unui autoturism nou sau a unui autoturism second-hand (pentru care furnizorul nu a aplicat regimul special de taxare).

Nota: furnizorul inregistrat intr-un stat membru raporteaza prin declaratia trimestriala vanzarea autoturismului drept o livrare intracomunitara catre cumparatorul din Romania. Aceleasi coloane, numerotate 18 si 19, pot fi inserate si in jurnalul pentru vanzari, astfel incat sa se asigure echilibrul fiscal corespunzator formulei contabile 4426 = 4427, aplicabile pentru taxarea unei operatiuni de achizitie intracomunitara a autoturismelor. 2) Registrul bunurilor de capital Achizitia unui autoturism se evidentiaza obligatoriu in acest registru prin care trebuie furnizate urmatoarelor informatii obligatorii: data achizitiei valoarea (baza de impozitare) a bunului de capital; taxa deductibila;

 3) Decontul de TVA

taxa dedusa; data scoaterii din evidenta; eventualele ajustari efectuate.

Pornind de la informatiile preluate din jurnalul pentru cumparari completat in baza facturii primite de la furnizor sau locator sau a autofacturii emise in cazul unei achizitii intracomunitare sau a declaratiei vamale de import in cazul unui import, decontul de TVA reglementat prin O.M.E.F. nr. 1.746 din 16 decembrie 2008 se completeaza la urmatoarele randuri: la randurile 4 si 15 pentru achizitii intracomunitare denumit Achizitii intracomunitare de bunuri pentru care cumparatorul este obligat la plata TVA (taxare inversa); la randul 18 pentru achizitii efectuate de pe teritoriul national si din import denumit Achizitii de bunuri si servicii taxabile cu cota de 19%; la randul 22 denumit Total taxa deductibila rezultata din insumarea randurilor 15 si 18; la randul 23 denumit Subtotal taxa dedusa conform art. 145 sau 147. La acest rand, pentru taxa dedusa se inscrie suma O (zero). In acest context, se impune ca legiuitorul sa modifice 1 decontul de TVA pentru inserarea la randul 23 a noului articol 145 ; la randul 25, denumit Regularizari taxa dedusa.

Important de retinut! Pentru asigurarea concordantei dintre fiscalitate si contabilitate, verificati daca: o o o suma inscrisa la randul 4 din decontul de TVA corespunde cu rulajul creditor al contului 4427 si suma inscrisa in coloanele 19 si 20 din jurnalul pentru vanzari; suma inscrisa la randurile 15, 18 si 22 din decontul de TVA corespunde cu rulajul debitor al contului 4426 si suma inscrisa in coloanele 19 si 20 din jurnalul pentru cumparari; suma inscrisa la randurile 23 si 25 din decontul de TVA corespunde cu rulajul debitor al contului 658 si suma inscrisa in coloanele 19 si 20 din jurnalul pentru cumparari.

4) Declaratii informative cu privire la tranzactiile efectuate cu parteneri stabiliti pe teritoriul national:

Desi suma TVA din facturile primite incepand cu luna mai 2009 este limitata la deducere, incepand cu semestrul I 2009 nu apar modificari privind modul de completare a declaratiei cod 394. Astfel, la completarea formularului Declaratie informativa privind livrarile/prestarile si achizitiile efectuate pe teritoriul national de persoanele inregistrate in scopuri de TVA, cod 394, cumparatorul sau utilizatorul evidentiaza toate facturile primite de la furnizorii de autoturisme si combustibili sau de la locatori in cadrul unui contract de leasing pentru valoarea reziduala a autoturismelor. Totalul sumelor TVA se raporteaza, desi nu s-a exercitat dreptul de deducere a TVA inscrise in facturile respective. Raportarea se efectueaza deoarece furnizorul sau prestatorul nu cunoaste destinatia autoturismului sau a combustibilului livrat unui cumparator sau pus la dispozitia unui utilizator, motiv pentru care, la randul sau, le declara in totalitate prin declaratia cod 394. Deoarece declaratia cod 394 este corelata pe intreaga economie nationala, in situatia in care cumparatorii nu declara facturile in cauza, apar neconcordante in baza de date existenta si valorificata de catre compartimentele de specialitate din cadrul A.N.A.F. pe care va trebui sa le remediati in baza notificarii transmise de organul fiscal competent. Deci, livrarile si prestarile de servicii declarate de furnizori/prestatori trebuie sa fie egale, pe coduri fiscale, cu achizitiile de bunuri si servicii declarate de cumparatori/beneficiari, indiferent de destinatia produselor si serviciilor achizitionate; cu privire la tranzactiile efectuate cu parteneri stabiliti in state membre:

Similar cu raportarea efectuata semestrial in baza formularului cod 394, achizitia de autoturisme trebuie raportata trimestrial in baza formularului Declaratie recapitulativa privind livrarile/achizitiile intracomunitare de bunuri. Deoarece operatiunea de achizitie intracomunitara este in sfera de TVA, in situatia in care astfel de operatiuni nu se raporteaza, in mod sigur apar neconcordante intre: decontul de TVA si declaratia recapitulativa trimestriala cod 390; declaratia recapitulativa trimestriala cod 390 si Raportul VIES; declaratia recapitulativa trimestriala cod 390 si declaratia statistica Intrastat (daca exista obligatia raportarii statistice). Scurte monografii contabile privind limitarea dreptului de deducere la autoturisme pentru un autoturism achizitionat de la un dealer stabilit in Romania:

Exemplu: In data de 19.06.2009, firma Tax-limit din Romania avand ca obiect activitati de contabilitate si audit financiar, inregistrata in scopuri de TVA, achizitioneaza un autoturism autohton in valoare totala de 32.487 lei, din care baza de impozitare 27.300 lei si TVA 5.187 lei. In baza facturii emise de furnizorul Dacsand, persoana impozabila stabilita in Romania, inregistrata de asemenea in scopuri de TVA, firma Tax-limit efectueaza urmatoarele inregistrari contabile: achizitia autoturismului: 2133 ,,Mijloace de transport evidentierea TVA deductibila: 4426 TVA deductibila limitarea dreptului de deducere a TVA: 658 Alte cheltuieli de exploatare = 4426 TVA deductibila 5.187 lei = 404 Furnizori de imobilizari 5.187 lei = 404 Furnizori de imobilizari 27.300 lei

in data de 22.05.2009, in baza ordinului de plata si a extrasului de cont bancar reprezentand documente justificative pentru efectuarea platii efective a TVA datorate in vama: 446.01 Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate = 5121 Conturi la banci in lei 7.437 lei

in data de 23.05.2009, in baza receptiei intocmite in baza facturii furnizorului extern si a declaratiei vamale de import ca documente justificative, inregistreaza intrarea bunului in patrimoniu la cursul valutar inscris in declaratia vamala de import: 2133 ,,Mijloace de transport = 404 Furnizori de imobilizari 39.144 lei

in data de 23.05.2009, in baza declaratiei vamale de import si a ordinului de plata ca documente justificative, exercita dreptul de deducere a TVA achitate in vama: 4426 = 446.01 7.437 lei

TVA deductibila

Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate

concomitent, in data de 23.05.2009, in baza prevederilor art. 1451, limiteaza dreptul de deducere a TVA achitate in vama: 658 Alte cheltuieli de exploatare = 4426 TVA deductibila 7.437 lei

achizitia autoturismului: 213 3 ,,Mijloace de transport = 404 Furnizori de imobilizari 61.509 lei

evidentierea TVA deductibile: 4426 TVA deductibila = 4427 Furnizori de imobilizari 11.687 lei

limitarea dreptului de deducere a TVA:

limitarea dreptului de deducere a TVA: 658 Alte cheltuieli de exploatare

= 4426 TVA deductibila

11.687 lei

Drepturile de proprietate intelectuala asupra continutului acestui articol apartin Editurii Rentrop & Straton. Articolul poate fi preluat in limita a 500 de caractere, cu conditia sa fie insotit de textul: "Sursa: Portalul fiscalitatea.ro" si link catre www.fiscalitatea.ro . In caz contrar, vom actiona conform legilor privind protectia drepturilor de proprietate intelectuala. Articol adugat in 25 iunie 2009

Regimul fiscal al dreptului de folosinta adus ca aport la capitalul social

prof. univ. dr. Radu Bufan jur. Mirela Buliga 1. Regimul juridic al aporturilor 1.1. Juridic, prin aport se intelege obligatia pe care si-o asuma fiecare asociat de a aduce in societate un anumit bun, o valoare patrimoniala. Pornind de la aceasta definitie, se poate face distinctia intre urmatoarele tipuri de aport la capitalul unei societati comerciale: a) aport in numerar; b) aport in natura; c) aport in industrie. a) Aportul in numerar, reprezentand sumele de bani pe care asociatul se obliga sa le transmita societatii, nu prezinta dificultati de analiza, acesta fiind obligatoriu la constituirea oricarei societati comerciale avand in vedere necesitatea existentei in momentul demararii activitatii societatii a unui disponibil banesc. b) Aportul in natura reprezinta bunurile aduse de asociati la constituirea societatii comerciale sau ulterior, pe parcursul functionarii acesteia. Aportul in natura poate imbraca forma unor bunuri imobile (cladiri, terenuri), bunuri mobile corporale (marfuri) sau bunuri incorporale (creante, fond de comert).

Spre deosebire de aporturile in numerar, care sunt obligatorii la constituirea oricarei societati comerciale, aporturile in natura (facultative) sunt admise la toate formele de societati, in functie de vointa asociatilor. Aportul in natura poate consta in transmiterea catre societate a dreptului de proprietate sau a dreptului de folosinta asupra bunului in cauza. Distinctia intre cele doua tipuri de drepturi care pot fi transmise societatii pe calea aportului in natura prezinta importanta in determinarea regimului aplicabil raporturilor dintre asociat si societate. Astfel, daca prin aportul adus se transmite dreptul de proprietate asupra unui bun, aceasta va intra in patrimoniul societatii cu excluderea oricarui drept al asociatului asupra bunului respectiv, iar in caz de dizolvare a societatii, asociatul nu va avea niciun drept asupra acestuia, ci doar asupra partii care i se cuvine din lichidarea societatii. Daca, insa, dreptul care se transmite pe calea aportului in natura este cel de folosinta asupra bunului respectiv, raporturile dintre asociat si societate sunt guvernate de regulile referitoare la locatiune. Pe cale de consecinta, asociatul ramane proprietarul bunului si, in aceasta calitate, va avea dreptul la dizolvarea societatii, la restituirea bunului. O forma particulara a aportului in natura o reprezinta aportul in creante, caz in care acesta are ca obiect bunuri mobile incorporale (creante, brevete de inventie etc.). Legea nr. 31/1990 limiteaza expres aria aportului in creante prevazand interzicerea acestuia la societatea pe actiuni constituita prin subscriptie publica, la societatea in comandita pe actiuni si la societatea cu raspundere limitata. c) Aportul in industrie consta in prestatiile in munca sau in servicii pe care asociatul promite sa le efectueze in societate, avand in vedere competenta si calificarea sa. Potrivit art. 16 alin. (5) din Legea nr. 31/1990, aportul in prestatii in munca sau servicii este permis numai asociatilor din societatea in nume colectiv si asociatilor comanditati din societatea in comandita. 1.2. Pentru stabilirea concreta a participatiei asociatilor la capitalul social, se impune evaluarea in bani a aporturilor in natura si a celor in industrie. Astfel, aporturile in natura se evalueaza: de catre asociati, in cazul societatilor in nume colectiv, in comandita simpla si in cazul societatii cu raspundere limitata cu mai multi asociati; obligatoriu prin expertiza, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic; prin expertiza dispusa de judecatorul delegat la registrul comertului, in cazul societatii pe actiuni constituite prin subscriptie simultana si in cazul societatii in nume colectiv; prin expertiza aprobata de adunarea constitutiva, in cazul societatii pe actiuni constituite prin subscriptie publica.

In ceea ce priveste aporturile in industrie, acestea pot fi evaluate de catre asociati prin contractul de societate sau, in lipsa acordului dintre asociati, prin recurgerea la un evaluator. 2. Speta de la care porneste acest studiu este un caz concret, in care un actionar a adus ca aport la capitalul unei societati comerciale dreptul de folosinta, pe o perioada de 25 de ani, a unui activ format din teren de depozitare si cladire administrativa. Acest drept a fost evaluat si capitalizat ca atare pe baza randamentului (chiriei) preconizat pe durata de 25 de ani.

Problema este avand in vedere ca activul a fost inchiriat, produce venituri in considerarea folosirii terenului ca depozit de metale (fier vechi etc.) daca societatea poate deduce fiscal, prin intermediul amortizarii, in fiecare an, a 25-a parte din valoarea admisa a aportului. 3. Consideratii contabile si legale 3.1. Perspectiva contabila Din punct de vedere contabil, imobilizarile necorporale sunt, in principal, cheltuielile de constituire, cheltuielile de cercetare-dezvoltare, concesiunile, brevetele, licentele, marcile comerciale, drepturile si activele similare. Pct. 76 din Reglementarile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatii Economice Europene, publicate in M.Of. nr. 1.080 din 30 noiembrie 2005, dispune urmatoarele: (1) Concesiunile, brevetele, licentele, marcile comerciale, drepturile si activele similare reprezentand aport, achizitionate sau dobandite pe alte cai, se inregistreaza in conturile de imobilizari necorporale la valoarea de aport sau costul de achizitie, dupa caz. In aceasta situatie, valoarea de aport se asimileaza valorii juste. (2) Concesiunile primite se reflecta ca imobilizari necorporale atunci cand contractul de concesiune stabileste o durata si o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea concesiunii urmeaza a fi inregistrata pe durata de folosire a acesteia, stabilita potrivit contractului. In cazul in care contractul prevede plata unei chirii, si nu o valoare amortizabila, in contabilitatea entitatii care primeste concesiunea, se reflecta cheltuiala reprezentand chiria, fara recunoasterea unei imobilizari necorporale. Deci, din perspectiva contabila, aportul la capital al unor bunuri cu titlu de drept de folosinta este amortizabil cu titlu de concesiuni. 3.2. Perspectiva juridica Reamintim ca, pe terenul dreptului comercial, contractul de concesiune clasic este acela prin care concedentul da dreptul concesionarului sa exploateze o anumita activitate, de regula sub sigla si numele comercial al concedentului, pe un anumit teritoriu bine delimitat. De regula, concesiunea comerciala este exclusiva, in sensul ca, pe acelasi teritoriu (judet, regiune etc.), concesionarul are un drept exclusiv de a opera acea afacere sub sigla concedentului (de exemplu: concesionarii marilor marci auto). Pentru dreptul de a reprezenta pe concedent, pe care il cumpara, concesionarul plateste o suma de bani pe care este normal sa o recupereze prin amortizare, pe durata contractului. Efectele contractului de concesiune exclusiva sunt carmuite in principal de urmatoarele drepturi si obligatii ale celor doua parti: concedentul are obligatia sa-i asigure concesionarului aprovizionarea la termenele si in conditiile convenite cu acele marfuri pe care i le solicita clientela sa. Clauza de exclusivitate in livrare este insotita, in cele mai multe cazuri, de o clauza de exclusivitate in aprovizionare, ceea ce consolideaza raporturile dintre cele doua parti; concesionarul este obligat sa revanda marfurile cumparate de la concedent, fara a-i face concurenta acestuia, vanzand produse similare achizitionate de la alti producatori; concesionarul poate fi obligat prin contract sa faca publicitatea cuvenita produselor respective si sa asigure vanzarea intr-un ritm convenit de ambele parti; concesiunea poate include si un contract de depozit, prin care concesionarul se obliga: sa conserve marfurile; 1 sa le restituie la termenele stipulate in contract .

In aceasta acceptiune, a dreptului comercial, concesiunea reprezinta un activ necorp oral amortizabil, ce poate fi asimilat ca natura juridica cu bunurile enumerate exemplificativ la art. 24 alin. (10) din Codul fiscal brevete, drepturi de autor, licente, marci de comert sau fabrica.

In consecinta, din perspectiva fiscala, consideram ca nimic nu se opune ca amortizarea pe durata contractului a acestor cheltuieli cu concesionarea sa fie fiscal deductibila. 4. Problema fiscala In speta analizata insa, este vorba despre un drept de folosinta asupra unor bunuri imobile, asimilate din punct de vedere al dreptului contabil cu concesiunile reglementate prin Legea nr. 50/1991 privind 2 autorizarea executarii lucrarilor de constructii . Acest act normativ, interpretat coroborat cu Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publica si regimul juridic al acesteia, reglementeaza darea in folosinta a unor terenuri persoanelor fizice sau persoanelor juridice. Daca din punct de vedere contabil aceste cheltuieli pot fi amortizate, din punct de vedere fiscal consideram ca amortizarea lor nu este fiscal deductibila deoarece: in speta analizata, valoarea economica principala este a terenului, care este inchiriat unor terti pentru a depozita diferite materiale sau marfuri. A amortiza fiscal dreptul de folosinta aportat la capital ar insemna a amortiza fiscal de fapt valoarea (pretul) terenului; or, terenurile nu sunt active amortizabile (art. 24 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal), ci doar amenajarile de terenuri (art. 24 alin. (3) lit. f)). Ratiunea nedeductibilitatii se bazeaza pe principiul conform caruia ceea ce nu se poate obtine direct (amortizarea terenurilor) nu se poate obtine nici indirect; in ce priveste cladirile aflate pe teren, ele sunt amorti zabile la societatea primitoare deoarece nu sunt utilizate la societatea proprietara, nefiind indeplinite conditiile de la art. 24 alin. (2) din Codul fiscal mijlocul fix nu este utilizat in productia, livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi inchiriat tertilor sau in scopuri administrative. Deci, in cel mai bun caz, ar fi amortizabila o anumita portiune din valoarea totala a aportului, si anume cea aferenta cladirii. Daca aceasta este solutia contabila, consideram ca, din punct de vedere fiscal nici contravaloarea cladirii nu poate fi amortizata deoarece nu exista text legal pentru acest tip de concesiuni. Aceasta a doua acceptiune a concesiunii referitoare la terenuri, desi perfect valabila in dreptul civil, administrativ etc., nu poate face obiectul incadrarii la art. 24 alin. (10) din Codul fiscal ca alte valori similare. Interpretarea prin analogie este admisa foarte restrictiv in dreptul fiscal, iar in cazul nostru nu exista niciun fundament pentru a extinde, prin analogie, cuprinsul alin. (10) C. fisc. la dreptul de a exploata un bun material, corporal. Alin. (10) se refera explicit la brevete, drepturi de autor, licente, marci de comert sau fabrica, deci la bunuri care sunt de fapt nemateriale, care au ca si caracteristica principala faptul ca poseda o valoare mult superioara materialului suport in care sunt incorporate. Articolul 24 alin. (10) din Codul fiscal enumera imobilizarile necorporale care pot fi amortizate si din punct de vedere fiscal: ,,Cheltuielile aferente achizitionarii de brevete, drepturi de autor, licente, marci de comert sau fabrica si alte valori similare, precum si cheltuielile de dezvoltare care din punct de vedere contabil reprezinta imobilizari necorporale se recupereaza prin intermediul deducerilor de amortizare liniara pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, dupa caz. Deci, imobilizarile necorporale se recupereaza pe perioada contractului sau pe durata de utilizare. In anii 90, cand societati straine veneau in Romania cu aport in know-how pentru a constitui societati mixte, a existat o disputa referitoare la evaluarea acestor aporturi, autoritatile romane militand, pe buna dreptate, pentru o durata scurta 3-5-7 ani a acestora; explicabil, deoarece o inventie, un brevet etc., in starea sa actuala, va fi cu siguranta depasit intr -o perioada de sub 10 ani, avand in vedere ritmul foarte rapid al progresului tehnic contemporan. Din enumerarea de la alin. (10), remarcam ca imobilizarile necorporale prezentate la art. 24 alin. (10) din Codul fiscal au anumite caracteristici, care le fac perisabile intr-un timp scurt, cu exceptia situatiei cand se investeste continuu in mentinerea caracterului lor de actualitate.

Sigur, sunt discutii si asupra drepturilor de autor care, in cazuri foarte rare, au valoare perena, cum ar fi cazul clasicilor literaturii etc., protejate insa de lege doar in timp determinat. Tinand seama de aceste caracteristici comune imobilizarilor necorporale enumerate la alin. (10), se pune intrebarea daca concesiunile analizate in speta (adica dreptul de folosinta asupra unor imobilizari corporale) pot fi considerate similare celor enumerate de catre legiuitor in mod expres? Cu alte cuvinte, care este criteriul de asemanare, pentru a declara concesiunile ca fiindu-le similare? Evident, criteriul de similaritate nu poate fi nelimitat de extins, ci trebuie sa prezinte anumite limite clare care sa evite inghesuirea in aceasta categorie a unor materii nesfarsite. Elementul de analogie permite incadrarea la art. 24 alin. (10) din Codul fiscal doar a concesiunilor comerciale, adica a unui bun mobil necorporal care are evidente asemanari si aceeasi natura cu bunurile necorporale expres enumerate d0e legiuitorul fiscal (brevete, marci, inventii). Din identificarea trasaturilor comune elementelor necorporale enumerate la alin. (10) rezulta ca nu putem asimila, din punct de vedere fiscal, concesiunea activelor corporale cu acestea explicit prezentate, deoarece nu putem identifica un element comun intre aceste doua categorii care sa ne permita asimilarea lor prin analogie. In concluzie, amortizarea lor fiscala nu poate fi acceptata, chiar daca amortizarea contabila este permisa. Note 1 Dumitru Mazilu, Dreptul comertului international, partea speciala, Ed. Lumina Lex, Bucuresti, 2000, pag. 273 2 Republicata in M.Of. nr. 933 din 13 octombrie 2004
Regimul fiscal al societatilor civile profesionale cu raspundere limitata (S.P.R.L.) forme de organizare ale practicienilor in insolventa - apr. 2008

asist. univ. drd. Cosmin Flavius Costas, Facultatea de Drept, UBB Cluj-Napoca avocat, Baroul Arad Brief After the Law no. 254/2007 has entered into force (starting from August 2nd 2007) and, especially, after Order no. 2410/2007 has been issued, the tax treatment of Professional Limited Liability Company (PLLC) has been subjected to certain changes. According to the applicable legislation, starting from August 2nd 2007, in the case of Civil Professional Limited Liability Companies taxes shall be levied on its members natural persons (tax practitioners), as provided under the regulations on the income tax, contained in Title III of the Fiscal Code. Activitatea practicienilor in insolventa a fost reglementata prin Ordonanta de urgentan nr. 86/2006 . Desi ordonanta de urgenta a intrat in vigoare la data publicarii ei in Monitorul Oficial (22 noiembrie 2006), pentru prezentul studiu vom lua in considerare aplicarea dispozitiilor ei de la 1 ianuarie 2007, datalimita pana la care vechile societati comerciale de practicieni in reorganizare judiciara si lichidare erau obligate sa se reorganizeze si sa se inscrie in Registrul societatilor profesionale si in Tabelul UNPIR (art. 72 alin. (2) din O.U.G. nr. 86/2006). Partea I. Organizarea activitatii practicienilor in insolventa 1. Potrivit art. 4 alin. (2) si (3) din O.U.G. nr. 86/2006, ca persoane fizice independente, practicienii in insolventa isi exercita profesia in cabinete individuale, cabinete asociate sau societati civile profesionale fara personalitate juridica, iar persoanele juridice se organizeaza si functioneaza sub forma societatii profesionale cu personalitate juridica sau sub forma intreprinderii unipersonale, ambele cu raspundere limitata.
1

2. Societatea civila profesionala cu personalitate juridica si raspundere limitata (SPRL) se constituie prin act constitutiv, prin asocierea practicienilor in insolventa, persoane fizice sau persoane juridice (art. 9 alin. (1) din O.U.G. nr. 86/2006). Conform art. 9 alin. (7) SPRL are patrimoniu propriu, iar din punct de vedere fiscal este supusa regimului transparentei fiscale si tine contabilitatea in partida simpla [art. 9 alin. (8)]. 3. Regimul juridic al activitatii practicienilor in insolventa a suferit modificari ca urmare a adoptarii Legii 2 nr. 254/2007 pentru aprobarea O.U.G. nr. 86/2006 . Prevederile Legii nr. 254/2007 au intrat in vigoare la data de 2 august 2007. Ca urmare a modificarilor aduse actului initial, s-a prevazut la noul art. 4 alin. (1) din O.U.G. nr. 86/2006 ca practicienii in insolventa isi exercita profesia in cabinete individuale, cabinete asociate si societati civile profesionale. 4. In sensul noului art. 9 alin. (1) din O.U.G. nr. 86/2006, societatea civila profesionala se poate constitui doar prin asocierea unor practicieni in insolventa persoane fizice, in temeiul unui contract de societate. Aporturile asociatilor pot fi in numerar, in natura si in industrie (activitatea profesionala a practicianului in insolventa asociat). Conform noului art. 9 alin. (5) din O.U.G. nr. 86/2006, SPRL are patrimoniu propriu de afectatiune, obligatiile si raspunderea SPRL sunt garantate cu patrimoniul propriu de afectatiune, iar asociatii raspund personal doar in limita aportului social al fiecaruia. Potrivit noului art. 9 alin. (6) din O.U.G. nr. 86/2006, SPRL este supusa regimului transparentei fiscale, plata impozitului pe venit facandu-se de catre asociati, si tine contabilitatea in partida simpla potrivit reglementarilor contabile. 5. Unele precizari privind aspecte de natura contabila si fiscala referitoare la activitatea practicienilor in 3 insolventa au fost aduse prin Ordinul ministrului economiei si finantelor nr. 2.410/2007 , care a intrat in vigoare la data de 30 decembrie 2007. O prevedere deosebit de importanta este cea din art. 3 al Ordinului nr. 2.410/2007, in temeiul caruia pana la data intrarii in vigoare a Legii nr. 254/2007, persoanele juridice care s-au organizat si au functionat potrivit O.U.G. nr. 86/2006 sunt obligate la plata impozitului pe profit, in conformitate cu prevederile Titlului II din Codul fiscal. De asemenea, potrivit art. 1 alin. (2) lit. b) din acest ordin, toti practicienii in insolventa, indiferent daca sunt persoane fizice sau persoane juridice, sunt persoane impozabile in sensul art. 127 alin. (1) din Codul fiscal, deci platitori de TVA. Cu alte cuvinte, dispozitia mentionata instituie o prezumtie absoluta in sensul ca orice practician in insolventa indeplineste conditiile prevazute de Codul fiscal pentru a putea fi calificat drept persoana impozabila, in scopul aplicarii dispozitiilor legale privind TVA. Partea a II-a. Regimul fiscal al SPRL Perioada anterioara intrarii in vigoare a Legii nr. 254/2007 6. Regimul fiscal al SPRL in perioada 1 ianuarie 2007 1 august 2007 (data pana la care au fost in vigoare prevederile O.U.G. nr. 86/2006, in forma initiala) este relativ encriptic, datorita dispozitiilor insuficient de clare din reglementarile in vigoare. Astfel, organizarea SPRL ca persoana juridica conduce automat la ideea ca o persoana juridica este platitoare de impozit pe profit, aceasta urmand sa aplice corespunzator prevederile Titlului II din Codul fiscal, referitoare la impozitul pe profit.

Potrivit art. 9 alin. (8) din O.U.G. nr. 86/2006 (forma initiala), din punct de vedere fiscal SPRL este supusa regimului transparentei fiscale si tine contabilitatea in partida simpla. Obligatia de a tine 4 contabilitatea in partida simpla constituie o exceptie de la prevederile Legii contabilitatii nr. 82/1991 , potrivit careia contabilitatea se tine in partida dubla. Cu titlu general, obligatia de a tine contabilitatea inpartida simpla este reglementata prin Ordinul 5 ministrului finantelor publice nr. 1.040/2004 , pentru persoanele fizice contribuabili care obtin venituri din activitati independente sau care opteaza, acolo unde legea permite acest lucru, pentru a tine contabilitatea in partida simpla (in cazul veniturilor din cedarea folosintei bunurilor sau din drepturi de proprietate intelectuala). Chiar daca practicienii in insolventa sunt persoane fizice care realizeaza venituri din activitati independente, asocierea dintre practicienii in insolventa persoane fizice da nastere unei persoane juridice (SPRL). In aceste conditii, potrivit celor prevazute la pct. 18 din Normele metodologice ale Codului fiscal aferente art. 46 din Codul fiscal (Se supun impozitului pe veniturile din activitati independente persoanele fizice care realizeaza aceste venituri in mod individual sau asociate pe baza unui contract de asociere incheiat in vederea desfasurarii de activitati in scopul obtinerii de venit, asociere care se realizeaza potrivit dispozitiilor legale si care nu da nastere unei persoane juridice), veniturile nu puteau fi supuse impozitului pe venit tocmai pentru ca asocierea a dat nastere unei persoane juridice. 7. Pe cale de consecinta, aplicarea tuturor dispozitiilor mentionate a determinat o situatie fiscala neobisnuita pentru SPRL: persoana juridica platitoare de impozit pe profit, care este obligata sa tina contabilitatea in partida simpla. Aceasta solutie a fost confirmata post factum de art. 3 din Ordinul nr. 2.410/2007, care indica expres faptul ca in perioada anterioara intrarii in vigoare a Legii nr. 254/2007 (pana la 1 august 2007 inclusiv), formele de organizare ale practicienilor in insolventa cu personalitate juridica (SPRL, in cazul nostru) au fost platitoare de impozit pe profit, conform Titlului II din Codul fiscal. 8. Din moment ce in aceasta perioada au fost aplicate integral dispozitiile Titlului II, SPRL fiind inregistrata ca platitoare de impozit pe profit, rezulta ca: SPRL avea obligatia de a efectua doua plati trimestriale ale impozitului pe profit (pana la 25 aprilie si respectiv 25 iulie), in temeiul art. 34 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal; in mod evident, SPRL era obligata sa determine intregul profit pentru perioada 1 ianuar ie 1 august 2007 si sa depuna declaratiile fiscale necesare pentru regularizarea impozitului pe profit aferent acestei perioade; din moment ce sunt aplicabile integral dispozitiile Titlului II, rezulta ca sunt aplicabile si dispozitiile Cap. VI din acest titlu, referitoare la impozitul pe dividende, precum si integralitatea dispozitiilor referitoare la determinarea impozitului pe profit, amortizare fiscala, pierderi fiscale etc. 9. In lipsa unor dispozitii tranzitorii adoptate de legiuitor, pentru societatile practicienilor in insolventa care au fost succesiv platitoare de impozit pe profit (in perioada 1 ianuarie 1 august 2007) si respectiv platitoare de impozit pe venit (cu incepere din 2 august 2007), se pune problema de a sti care este regimul profitului net al SPRL, dupa plata impozitului pe profit, indiferent daca aceste sume reprezinta excedent in numerar sau investitii in titluri de participare si imobile. 10. O prima solutie ar fi aceea a distribuirii acestui excedent (sau macar a celui in numerar) sub forma de dividende. Trebuie mentionat ca nu exista o dispozitie legala care sa interzica distribuirea profitului aferent unei perioade mai mici decat anul fiscal, intrucat art. 67 din Legea nr. 31/19906 impune doar ca: dividendele sa se distribuie din profituri determinate conform legii;

 distributia sa se faca proportional cu cota de participare la capitalul social varsat. Sigur, se poate discuta despre termenul in care se poate decide repartizarea dividendelor, in conditiile in care, potrivit art. 67 alin. (2) din Legea nr. 31/1990, acest lucru se face in termen de maximum 6 luni de la data aprobarii situatiei financiare anuale aferente exercitiului financiar incheiat. SPRL se afla intr-o situatie speciala din acest punct de vedere, intrucat, datorita faptului ca a fost obligata sa tina doar contabilitatea in partida simpla (inclusiv in perioada 1 ianuarie 1 august 2007), nu depune situatii financiare anuale. Pe cale de consecinta, avand in vedere si neclaritatile din regimul fiscal al SPRL, apreciem ca este nevoie de o interpretare rationala, in sensul ca decizia privind repartizarea dividendelor trebuie sa se faca intr-un termen rezonabil de la data definitivarii impunerii pentru perioada in care SPRL a fost platitoare de impozit pe profit. Hotararea privind repartizarea dividendelor pentru perioada in care SPRL a fost platitoare de impozit pe profit apartine adunarii generale a asociatilor SPRL. Fiind vorba de o distributie de dividende in favoarea unei persoane fizice, veniturile din dividende (sumele in numerar distribuite sau contravaloarea bunurilor in natura distribuite) se impoziteaza cu 16%, conform dispozitiilor art. 67 din Codul fiscal. 11. In opinia noastra, o alta solutie aplicabila pentru rezolvarea situatiei juridice si fiscale a profitului net al SPRL pentru perioada 1 ianuarie 1 august 2007 este data de dispozitiile art. 86 alin. (2) fraza a II-a din Codul fiscal (in vigoare, in aceeasi forma, cu incepere de la 1 ianuarie 2007). Potrivit acestui text, Contributiile asociatilor conform contractului de asociere nu sunt considerate venituri pentru asociatie. In raport de aceasta dispozitie, apreciem ca este posibil ca investitiile in titluri de participare si bunuri imobile si eventual excedentul in numerar sa fie considerate drept contributii ale asociatilor la capitalul social. Majorarea de capital social astfel efectuata, prin noile aporturi provenite din profitul net al SPRL din perioada in care a fost considerata platitoare de impozit pe profit, nu va fi considerata un venit suplimentar pentru asociatie si prin urmare nu se va impozita. 12. Nu s-ar putea sustine ideea ca profitul net sa fie distribuit cu titlul de venituri din lichidarea unei persoane juridice, care ar urma sa fie impozitate cu 16% conform art. 65 67 C. fisc. (venituri din investitii), intrucat SPRL nu si-a incetat vreun moment existenta juridica, ci doar si-a modificat regimul de impozitare (de la platitoare de impozit pe profit la platitoare de impozit pe venit), potrivit vointei legiuitorului. De asemenea, in opinia noastra, nu se poate sustine nici ideea unei compensari (regularizari) intre impozitul pe profit deja achitat pentru perioada 1 ianuarie 1 august 2007 si impozitul pe venit datorat de asociatii persoane fizice pentru perioada 2 august 31 decembrie 2007, fiind vorba de impozite diferite si de succesiunea unor reglementari in timp, prin intermediul carora legiuitorul a stabilit practic un regim de impozitare distinct in cele doua perioade mentionate. 13. Solutiile propuse mai sus par a fi singurele solutii posibile si rationale, in lipsa unor dispozitii tranzitorii prevazute in lege. Practic, SPRL si-a indeplinit toate obligatiile prevazute de lege pentru perioada in care a fost platitoare de impozit pe profit, iar situatia juridica a profitului net ramas trebuie rezolvata prin valorificarea uneia dintre solutiile propuse. Perioada de dupa intrarea in vigoare a Legii nr. 254/2007

14. Odata cu intrarea in vigoare a Legii nr. 254/2007 (cu incepere de la 2 august 2007) si mai ales dupa emiterea Ordinului nr. 2410/2007, regimul fiscal al SPRL a suferit unele modificari. In temeiul reglementarilor actualmente in vigoare, cu incepere de la data de 2 august 2007, in cazul SPRL impunerea se face la nivelul persoanelor fizice (practicieni in insolventa) asociate, potrivit reglementarilor referitoare la impozitul pe venit, continute in Titlul III din Codul fiscal. Practic, legiuitorul considera ca se aplica regulile corespunzatoare unei asocieri fara personalitate juridica si in cazul acestei asocieri careia i s-a conferit prin O.U.G. nr. 86/2006 calitatea de persoana juridica. 15. Cele mai importante prevederi referitoare la impozitul pe venit de care trebuie sa se tina seama dupa data de 2 august 2007 sunt urmatoarele: Pentru asociere este obligatorie depunerea declaratiei de venit estimat la nivelul asocierii, a declaratiei referitoare la venitul anual realizat la nivelul asocierii si respectiv a declaratiilor privind venitul anual realizat de fiecare asociat din venitul asocierii, conform prevederilor contractului de societate. Pentru anul 2007, declaratia de venit estimat la nivelul asocierii trebuie depusa pentru perioada 2 august 31 decembrie 2007, iar cu incepere de la 1 ianuarie 2008 declaratia de venit estimat vizeaza intreg anul fiscal (daca este cazul sa se depuna o asemenea declaratie, in lumina art. 81 alin. (3) C. fisc.). In cursul anului 2007, in temeiul declaratiei de venit estimat, era obligatorie efectuarea a doua plati anticipate in contul impozitului pe venit (15 septembrie si 15 decembrie). Cu incepere de la 1 ianuarie 2008, se vor efectua patru plati anticipate in contul impozitului pe venit (15 martie, 15 iunie, 15 septembrie si 15 decembrie). Pentru perioada din anul 2007 in care SPRL a fost platitoare de impozit pe venit (2 august 31 decembrie), trebuie depusa pana la data de 15 martie 2008 declaratia anuala de venit (Declaratia 204), care cuprinde si distributia venitului net/pierderii fiscale pe asociati, conform prevederilor contractului de asociere. De asemenea, pana la data de 15 mai 2008, asociatii SPRL sunt obligati sa depuna declaratiile fiscale anuale (Declaratia 200), in care sa individualizeze venitul net/pierderea fiscala realizate in perioada 2 august 31 decembrie 2007. La nivelul SPRL este obligatorie conducerea contabilitatii in partida simpla, conform prevederilor Ordinuluiministrului finantelor publice nr. 1.040/2004. Partea a III-a. Concluzii Regimul fiscal al SPRL dupa data de 2 august 2007 este in prezent clarificat. El reprezinta o veritabila struto-camila, in conditiile in care unei persoane juridice i se aplica integral regulile fiscale edictate in considerarea asocierilor fara personalitate juridica. Persoana juridica este prezumata cu titlu absolut persoana impozabila platitoare de TVA. Acest regim fiscal este cu siguranta unul favorabil pentru practicienii in insolventa, care achita doar 16% impozit pe venit, in loc de 16% impozit pe profit si 16% impozit pe dividendele distribuite, si pot ridica bani din casieria societatii fara a mai astepta sfarsitul anului fiscal pentru a incasa dividende.

Lipsa unor dispozitii tranzitorii clare si incapacitatea organelor fiscale de a oferi solutii clare pentru reglementarea situatiei fiscale a SPRL risca sa provoace insa probleme importante pentru aceste societati. In mod cu totul evident, ar fi nevoie de o interpretare urgenta a Comisiei fiscale centrale, cu privire la chestiunile discutate mai sus, astfel incat reglementarile amintite sa fie previzibile si accesibile pentru fiecare contribuabil, sub semnul securitatii juridice in raporturile fiscale. Note: 1 Publicata in M.Of. nr. 944 din 22 noiembrie 2006. 2 Publicata in M.Of. nr. 507 din 30 iulie 2007. 3 Publicat in M.Of. nr. 885 din 27 decembrie 2007. 4 Republicata in M.Of. nr. 48 din 14 ianuarie 2005, cu modificarile ulterioare. 5 M.Of. nr. 642 din 16 iulie 2004. 6 Republicata in M.Of. nr. 1.066 din 17 noiembrie 2004, cu modificarile si completarile ulterioare.
Responsabilitatea sociala a intreprinderii mai mult decat o raspundere morala

Cuvinte cheie: responsabilitatea sociala a intreprinderii, contabilitate

prof. univ. dr. Neculai Tabara 2 drd. Florian Marcel Nuta Conceptul de responsabilitate societala a intreprinderii (Corporate Social Responsability) a aparut in S.U.A. in anii 1980, in timp ce, in Europa, utilizarea sa este mai recenta. In context american, paternitatea conceptului de CSR este atribuita lui Howard Bowen, in 1953, in lucrarea Social Responsabilities of the Businessman. El defineste notiunea printr -o serie de obligatii ce conduc la politici, decizii si linii de conduita compatibile cu obiectivele si valorile societatii. Definitia responsabilitatii sociale presupune decizii si actiuni efectuate de conducatori pentru ratiuni economice sau tehnice. Comitetul pentru Dezvoltarea Economica (CED) aprofundeaza conceptul de CSR care face referinta la trei aspecte: primul cuprinde responsabilitatile bazate pe indeplinirea functiilor esentiale ale intreprinderii, relative la productie, locuri de munca si crestere economica; al doilea inglobeaza pe primul, include notiunea extinsa de responsabilitate, cu o sensibilitate la evolutiile societatii si asteptarile cu luarea in consideratie a problemelor de protectie a mediului, relatiilor sociale sau a informatiilor privind consumatorii; in fine, al treilea tine seama de exercitarea responsabilitatilor care apar si conduc la ameliorarea mediului, cum ar fi: tintele pentru locurile de munca in favoarea populatiilor defavorizate.
1

Evolutia conceptului CSR duce la aparitia unei noi notiuni: cea de receptivitate societala (corporate social responsivness). Notiunea se defineste prin capacitatea unei firme de a raspunde la presiunile sociale. Ea inseamna aplicarea unei gestiuni a relatiilor care coreleaza firma cu diferitele parti interesate (stakeholders). Receptivitatea aduce o orientare de gestiune si operationala a responsabilitatii societale. Receptivitatea societala exprima atentia conducatorilor fata de solicitarile societatii, raspunzand astfel la fluxul responsabilitatii societale. Spre deosebire de viziunea americana a responsabilitatii societale, care se rezuma la actiuni filantropice straine activitatilor economice ale intreprinderii, abordarea europeana are tendinta de a considera ca actiunile de acest gen nu se desfas oara in sfera CSR si ca ele se apreciaza in conditiile obis- nuite ale intreprinderii. Pentru a defini abordarea europeana a CSR, pornim de la definitia Comisiei Europene, conform careia CSR desemneaza integrarea voluntara de catre intreprinderi a preocuparilor sociale si de mediu la activitatile comerciale si relatiile lor cu partile interesate. Ea permite intreprinderilor, oricare ar fi

dimensiunea lor, sa contribuie la concilierea ambitiilor economice, sociale si de mediu in cooperare cu partenerii lor. Demersul european al CSR permite operationalizarea notiunii de dezvoltare durabila pentru intreprinderi. In sensul practic al termenului de responsabilitate societala, este concretizata prin conceptul triple-bottom-line: prosperitatea economica, respectarea mediului, respectarea si ameliorarea coeziunii sociale. Acest concept exprima luarea in consideratie, la scara intreprinderii, a celor trei dimensiuni ale dezvoltarii durabile. Dezvoltarea este reprezentata prin punerea in evidenta a urmatoarelor obiective: unul economic (crearea de bogatie pentru toti, pe baza modalitatilor de productie si de consum durabil), altul ecologic (conservarea si gestiunea resurselor) si al treilea, social (echitatea si participarea tuturor grupurilor sociale). In ultimii ani, mediul de cercetare si cel de afaceri au fost tot mai interesate si au studiat implicatiile responsabilitatii sociale asupra beneficiilor economice. Responsabilitatea sociala poate fi definita de actiunile unei intreprinderi in privinta promovarii unor interese sociale inaintea unor elemente de 3 interes strict economic si in afara solicitarilor legislative . Astfel, actiunile de responsabilitate sociala sunt cele care trec dincolo de obligatiile pe care le are intreprinderea, conform legii (sociale sau de mediu), cu scopul de a crea o perceptie sau o realitate conform careia ea promoveaza interesul public. Aceste organizatii aleg sa fie responsabile din punct de vedere social . Cele mai multe corporatii si multinationale intalnesc presiuni puternice din partea diferitelor categorii de parti interesate (consumatori, angajati, furnizori, comunitati locale, guvern, organizatii neguvernamentale sau institutii) pentru a se implica in actiuni care sa le demonstreze responsabilitatea sociala. Actiunile de CSR pot include incorporarea caracteristicilor sau a problemelor sociale la nivelul realizarii produselor si serviciilor (de exemplu, eliminarea fluorurilor si CO2, utilizarea pe scara larga a tehnologiilor ecologice, educatia ecologica la nivel organizational etc.), lupta pentru atingerea unor nivele ridicate de performanta de mediu prin reciclare sau reducere/eliminare a emisiilor poluante (adoptarea unor strategii agresive de eliminare a emisiilor), promovarea intereselor comunitatii locale sau a unor organizatii neguvernamentale (Greenpeace etc.). Din perspectiva economica, o entitate patrimoniala se asteapta ca beneficiile obtinute sa depaseasca costurile angajate. Conform experientelor actuale, intreprinderile se implica in activitati de CSR pe baza anticiparii beneficiilor ce vor decurge din ele. Aceste beneficii se refera la castigarea unei reputatii favorabile, abilitatea recrutarii unor salariati de inalta calitate etc. Pe baza ipotezei maximizarii beneficiilor, se ridica intrebarea daca intreprinderile cu o bogata activitate de CSR ating niveluri similare de performanta financiara cu cele care nu sunt la fel de interesate de aspectul responsabilitatii sociale. In general, cand se aduce in discutie performanta financiara in studiile asupra CSR, se discuta despre 5 valoarea actiunilor sau despre performanta contabila (beneficiul pe actiune, profit etc.) . Aceste studii tind sa isi axeze cercetarea asupra intreprinderilor, si nu asupra sectoarelor industriale, mai ales pentru usurinta cu care se poate analiza situatia unei firme (situatiile financiar-contabile, Standard and Poors Compustat, sau informatiile bursiere), comparativ cu dificultatile intalnite in standardizarea informatiilor intre intreprinderi ce au acelasi obiect de activitate. Desi analiza activitatii de CSR se face de cele mai multe ori din punct de vedere economic (masurile de performanta financiara), acest lucru nu este de fiecare data cel mai potrivit. Un mai mare impact ar avea corelarea performantei economice cu activitatile CSR, unde eficienta economica implica tehnologii si relatii in legatura cu productia si cu cererea de
4

consum (materiale si energie), cu identificarea costurilor de oportunitate a intrarilor si a acumularilor de capital. Din cauza faptului ca astfel de masuri sunt bazate pe evaluarea iesirilor si intrarilor (analiza input/output), in anumite conditii de piata, problema se pune daca estimarile productivitatii/performantei au tinut cont de externalitatile sociale si de mediu si de modul in care 6 performanta in discutie poate fi afectata de reducerea unor astfel de externalitati . Pentru autoritatile decidente, clarificarea acestor relatii ajuta la identificarea costului resurselor de CSR sau a esecurilor pietei in privinta CSR. Astfel de informatii furnizeaza liniile directoare pentru nivelele optime ale regulamentelor privind CSR. In schimb, pentru manageri, informatiile respective sunt utile in scopul luarii deciziilor corecte privind activitatile de CSR. Evidentele arata ca se inregistreaza nivele reduse de eficienta in cazul intreprinderilor care inregistreaza costuri pentru reducerea poluarii. Imbunatatiri ale acestei eficiente, desi reduse, se constata ca urmare a inspectiilor de conformitate, care se refera la minimizarea emisiilor. Actiunile regulatoare, precum impunerea unor limite de poluare a aerului la nivel local, sunt asociate unor imbunatatiri consistente ale performant ei. Astfel, concluzionam ca, desi respectarea unor reglementari locale sau nationale poate induce o imbunatatire a performantei de mediu, aceasta se refera in principal la masuri end-of-pipe si mai putin la masuri preventive si de CSR. Din evidenta, masurile de remediere sunt mai putin eficiente din punctul de vedere al performantei de mediu decat cele strategice tehnologii nepoluante, programe de reducere si eliminare a proceselor poluante, CSR etc. La inceputul secolului XX, fumul gros si apa contaminata erau privite ca rele necesare ale activitatii industriale. Astazi, societatea solicita o calitate crescuta a mediului si in cautarea acestei calitati sunt realizate numeroase politici de dezvoltare durabila, eco-eficienta si scheme pentru o mai ampla diseminare a informatiilor de mediu. Asa cum s-a demonstrat, impactul de mediu nu mai reprezinta astazi doar o amenintare locala, nationala, ci constientizarea atinge nivelul global. Astfel, impactul a fost intotdeauna o problema a intregului glob, diferenta fiind continuta in modul in care a actionat constiinta (national sau global). Masurile pentru protectia mediului cuprind toate acele activitati initiate pentru conformitate cu regulamentele interne si externe ale intreprinderii, voluntare sau obligatorii. Criteriul acestei conformitati nu este de natura economica, ci are ca efect prevenirea sau reducerea impactului de 7 mediu . Costurile sociale sunt principala tinta strategica a planului de CSR in cadrul unei intreprinderi. Ele survin in momentul in care comunitatile sunt compensate pentru daunele provocate. Se mai refera insa si la externalitati, in cazul in care costurile nu au fost inca internalizate (daune asupra sanatatii comunitatilor invecinate, recoltelor agricole sau asupra apelor etc.). In acelasi cadru, al costurilor sociale, se incadreaza si cele ce privesc partile interesate. Ele grupeaza, pe langa costurile pentru comunitatea locala, si altele legate de: investitori, creditori, normatori, clienti, organizatii guvernamentale sau ONG-uri de profil etc. Prin mentinerea unor bune relatii cu aceste parti interesate, o companie evita conflicte nedorite pe teme de mediu. Construirea unei imagini de intreprindere verde contribuie la apropierea unor oportunitati de bunastare economica. Toate elementele de interes pentru o structura de gestiune a responsabilitatii sociale in cadrul unei 8 intreprinderi pot fi grupate in cadrul unui tablou de bord extrafinanciar .

Tabloul de bord extra-financiar

Sursa: Tabara N., Modernizarea contabilitatii si controlului de gestiune. Actualitati perspective , Ed. Tipo Moldova, 2006 Impactul financiar indus de mediu Gestionarii capitalului, precum si alte parti interesate, fata de care intreprinderea are o anumita responsabilitate sociala, utilizeaza contabilitatea pentru a obtine informatii referitoare la consecintele cresterii economice asupra oportunitailor si a costurilor de mediu. In situatia ideala, toate impacturile intreprinderii asupra societatii si mediului sunt incluse intr-un sistem de evidenta contabila a lor. In practica, doar o mica parte a externalitatilor sunt internalizate, fie in mod voluntar, fie prin coercitia unor regulamente directe sau indirecte. Fara astfel de informatii legate de structura impactului activitatii economice, sistemul decizional al intreprinderii nu poate sustine actiuni coerente in privinta conducerii activitatii si gestionarii capitalului. O si mai mare eroare poate fi internalizarea inexacta a unor elemente care nu ar trebui sa afecteze indicatorii de performanta economica in mod direct. Contabilitatea conventionala este un sistem informativ construit pentru a masura performant a economica trecuta9 si pentru a fundamenta si a documenta performanta economica actuala. Costurile induse de impactul de mediu pot fi influentate de eforturile intreprinderii in directia protectiei mediului. Cele mai uzuale costuri induse de impactul de mediu se refera la: costuri ridicate la materiile

prime a caror folosire afecteaza intr-o masura importanta mediul, costuri regulatoare (amenzi, penalitati), cresterea cantitatii de deseuri generate etc. Obligatiile induse de impactul de mediu se refera la costuri viitoare, precum cele ocazionate de remedierea unor situri afectate de activitatea actuala sau de daunele provocate de litigii actuale referitoare la impactul de mediu. O alta categorie de obligatii induse sunt cele de natura fiscala. Ele grupeaza, de exemplu, cheltuielile pentru emisiile de dioxid de carbon (taxele pe emisie), in timp ce, pentru utilizarea tehnologiilor ecologice, apar veniturile fiscale. Concluzii Existenta unei strategii riguroase de internalizare a externalitatilor provocate de impactul social si de mediu al intreprinderii, conduce la obtinerea de beneficii economice si de mediu atat pentru intreprindere (interes direct), cat si pentru celelalte parti interesate stakeholders (interes indirect). In sine, internalizarea costurilor de mediu are ca rezultat direct afectarea rezultatului curent (economic, social sau de mediu) prin determinarea unor noi costuri prezente si obligatii viitoare. In cautarea unui beneficiu direct si imediat, se scapa din vedere de multe ori rezultatul viitor al afacerii si sustenabilitatea sa economica, sociala si de mediu. Tehnicile actuale de guvernanta organizationala tind sa rezolve problema construirii unei strategii pe termen mediu si mai ales lung pentru intreprindere. Instrumente precum contabilitatea de gestiune a mediului sunt utile in acest sens pentru identificarea externalitatilor ce urmeaza a fi asimilate rezultatului curent, prin internalizare, sau opozabile rezultatelor viitoare, prin transformarea lor in obligatii viitoare. Odata cu aceasta, prin analize cost-beneficiu se determina si indicatorii de performanta sociala si de mediu, parametri tot mai solicitati atat de partile interesate financiar (creditori), cat si de buna relatie a organizatiei cu societatea civila.

Referinte bibliografice: 1. McWilliams A., Siegel D., Corporate social responsibility and financial performance: correlation or misspecification? Strategic Manage, J 21(5):603-609, 2000 2. Catherine J.M. Paul Donald S. Siegel, Corporate social responsibility and economic performance, Springer Science+Business Media, LLC, J Prod Anal (2006) 26:207-211, DOI 10.1007/s11123-0060016-4, September 2006 3. Orlitzky M., Schmidt F.L., Rynes S.L ., Corporate social and financial performance: a meta analysis. Organ Stud 24(3):403-441, 2003 4. Jasch C., Environmental management accounting metrics: procedures and principles in Environmental Management Accounting: Informational and institutional developments, Bennett M., Bouma J.J., Wolters T. (eds.), Kluwer Academic Publishers, New York, 2004 5. Tabara N., Modernizarea contabilitatii si controlului de gestiune. Actualitati si perspective, Editura Tipo Moldova, Iasi, 2006

Note: 1 Universitatea Alexandru Ioan Cuza Iasi, FEAA 2 Universitatea Alexandru Ioan Cuza Iasi, FEAA 3 McWilliams A., Siegel D., Corporate social responsibility and financial performance: correlation or misspecification? Strategic Manage, J 21(5):603-609, 2000 4 Catherine J. M. Paul Donald S. Siegel, Corporate social responsibility and economic performance, Springer Science+Business Media, LLC, J Prod Anal (2006) 26:207-211, DOI 10.1007/s11123-0060016-4, September 2006 5 Orlitzky M., Schmidt F.L., Rynes S.L., Corporate social and financial performance: a meta analysis. Organ Stud 24(3):403-441, 2003 6 Catherine J. M. Paul Donald S. Siegel, Corporate social responsibility and economic performance, Springer Science + Business Media, LLC, J Prod Anal (2006) 26:207-211, DOI 10.1007/s11123-0060016-4, September 2006 7 Jasch C., Environmental management accounting metrics: procedures and principles in Environmental Management Accounting: Informational and institutional developments, Bennett M., Bouma J.J., Wolters T. (eds.), Kluwer Academic Publishers, New York, 2004 8 Tabara N., Modernizarea contabilitatii si controlului de gestiune. Actualitati si perspective, Editura

Tipo Moldova, Iasi, 2006 9 Schaltegger S., Burritt R., Contemporary Environmental Accounting. Issues, concepts and practice, Greenleaf Publishing, London, 2000
Situatiile financiare sunt gata. Cine le semneaza? - apr. 2008

Cuvinte cheie: situatii financiare anuale, contabilitate

Problema fiscala Timp de foarte multi ani, administratorii societatilor comerciale au semnat situatiile financiare anuale. Anul 2007 a adus insa modificari semnificative in aceasta privinta. Cine semneaza acum situatiile financiare? 1. Organizarea si conducerea contabilitatii Contabilitatea se organizeaza si se conduce intr-una dintre urmatoarele modalitati: intern, adica in compartiment distinct. Compartimentul este condus de catre directorul economic, contabilul-sef sau alta persoana imputernicita sa indeplineasca aceasta functie. Aceste persoane trebuie sa aiba studii economice superioare. In acest caz, raspunderea pentru aplicarea necorespunzatoare a reglementarilor contabile revine acestor persoane de conducere impreuna cu personalul din subordine; extern, pe baza de contracte de prestari de servicii in domeniul contabilitatii. Aceste contracte se incheie cu persoane fizice sau juridice, autorizate potrivit legii, membre ale Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania. In acest caz, raspunderea pentru conducerea contabilitatii revine acestor persoane, potrivit legii si prevederilor contractuale.

2. Mentiunile privind semnatarul Corespunzator celor doua posibilitati de organizare si conducere a contabilitatii, situatiile financiare anuale au inscrise clar numele si prenumele persoanei care le-a intocmit, calitatea acesteia (director economic, contabil-sef sau alta persoana imputernicita sa indeplineasca aceasta functie, persoana autorizata potrivit legii, membra a Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania), precum si numarul de inregistrare in organismul profesional, daca e ste cazul. 3. Deci? Asadar, pentru semnarea situatiilor financiare aferente anului 2007 vi se aplica una dintre urmatoarele variante: a) Cazul in care in compania dumneavoastra exista cel putin un salariat cu studii superioare economice (director economic, contabil-sef sau alta persoana imputernicita sa indeplineasca aceasta functie) In aceasta ipoteza, acest salariat are dreptul de a semna situatiile financiare, nefiind obligatorie incheierea de contracte de prestari de servicii cu persoane fizice sau juridice membre ale Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania. Se pune problema ce a dorit legiuitorul sa spuna prin sintagma "alta persoana imputernicita sa indeplineasca aceasta functie". Este vorba despre orice persoana, indiferent de denumirea postului acesteia, care indeplineste si/numai functia de conducator al compartimentului de contabilitate. Fara indoiala, economistul cu studii superioare, daca indeplineste si functia de conducator al compartimentului de contabilitate, are capacitatea de a semna situatiile financiare. La fel, administratorul caruia i s-a incredintat, prin intermediul contractului de administrare, si functia de conducator al compartimentului de contabilitate. b) Cazul in care in compania dumneavoastra nu exista persoane cu studii superioare economice

In aceasta situatie, pentru intocmirea situatiilor financiare aveti obligatia sa incheiati contracte de prestari de servicii cu persoane fizice sau juridice, autorizate potrivit legii, membre C.E.C.C.A.R. Trebuie subliniat ca numai expertii contabili au dreptul de a semna situatiile financiare, nu si contabilii autorizati. Acestia din urma au doar posibilitatea de a pregati lucrarile pentru intocmirea situatiilor financiare. Acte normative aplicabile: Art. 10 din Legea contabilitatii nr. 82/1991 Punctul 266 alin. (2) din Reglementarile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1.752/2005

Studiu de caz: Deductibilitatea cheltuielilor cu autoturismele

Cuvinte cheie: TVA, calculul profitului impozabil, deductibilitatea cheltuielilor

Intrebare: La firma la care lucrez activitatea principala este televiziune prin cablu si am mai multe puncte de lucru iar fiecare punct de lucru are cate o masina pentru interventii . -exista 2 asociati care sunt si directori cf contractului de munca si au fiecare cate o masina. Ce fac din punct de vedere al TVA si al cheltuielilor pentru calculul profitului impozabil pt masinile de la punctele de lucru? Dar cu reparatii, service, piese auto? Solutie acordata in luna iunie de catre Serviciul de Consultanta Consilier Taxe si Impozite pentru Contabili 2009 Raspuns: Prin normele de aplicare ale O.U.G. nr. 34/2009 aprobate prin H.G. nr. 488 din 28 aprilie 2009 publicate in M.Of. nr. 286 din 30 aprilie 2009, la punctul 45^1 alineatul (1) litera a), vehiculele utilizate exclusiv pentru interventie sunt definite drept vehicule care pot fi inzestrate sau nu cu echipamente tehnice specifice si sunt destinate deservirii personalului specializat pentru deplasarea in actiuni de interventie. Pentru a face dovada ca fiecare vehicul din patrimoniul firmei dvs. este distribuit unui punct de lucru doar pentru interventiile care se efectueaza in cadrul activitatii economice desfasurate in baza obiectului specific de activitate, trebuie sa existe o decizie a conducatorului firmei dvs. emisa in acest sens. De asemenea, inca o dovada a faptului ca astfel de vehicule sunt utilizate pentru interventii, este completarea fisei postului fiecarui salariat cu astfel de atributii. Astfel de atributii trebuie de asemenea inserate in Regulamentul de ordine si functionare interioara a firmei dvs. (R.O.F.I.). Numai in astfel de conditii cheltuiala aferenta combustibilului se considera deductibila d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil. In aceleasi conditii se deduce integral si suma TVA inscrisa in documentele fiscale de aprovizionare cu combustibil. Pentru justificarea consumului de combustibil aferent actiunilor de interventie in caz de avarie sau defectiuni majore, trebuie sa fiti in posesia urmatoarelor documente justificative: bonul fiscal emis la vanzarea carburantilor auto. Acesta este un document justificativ de exercitare a dreptului de deducere a TVA, dar si de inregistrare a cheltuielilor de exploatare cu combustibilul. Deci acest document are un caracter fiscal. Exercitarea dreptului de deducere a TVA pe baza bonurilor emise de casele de marcat electronice fiscale se face sub rezerva indeplinirii urmatoarelor conditii cumulative:

 bonul fiscal sa fie stampilat de catre firma de comercializare a combustibilului; bonul fiscal sa cuprinda informatii referitoare la denumirea cumparatorului si numarul de inmatriculare a autovehiculului; combustibilul sa fie utilizat pentru vehiculele exceptate de la limitarea dreptului de deducere a TVA si a cheltuielilor de exploatare. ordinul de deplasare. Este un document financiar-contabil reglementat prin O.M.E.F. nr. 3512 din 27 noiembrie 2008 care se intocmeste in urmatoarele scopuri: - exprimarea dispozitiei conducatorului firmei catre persoana delegata sa efectueze deplasarea; - document pentru decontarea de catre titularul de avans a cheltuielilor efectuate; - document pentru stabilirea diferentelor de primit sau de restituit de titularul de avans; - document justificativ de inregistrare in contabilitate; - document pentru justificarea avansurilor acordate in vederea procurarii de valori materiale cu plata in numerar. raport de activitate. Acest document nu este reglementat printr-un act normativ, dar se utilizeaza de catre fiecare societate pentru pontajul zilnic al salariatilor si pentru evidenta activitatii zilnice desfasurate de acestia. Dintr-un astfel de raport se poate constata deplasarea angajatilor la diverse interventii. avizul de insotire si documentul de transport al bunurilor. Astfel de documente se intocmesc in situatia in care este necesara instalarea unui echipament in cadrul unei actiuni de interventie . Un astfel de document trebuie sa se afle la bordul autovehiculului rutier si sa insoteasca bunul pe toata durata derularii transportului. Acest document se anexeaza la ordinul de serviciu impreuna cu raportul de activitate. In situatia in care nu se face dovada utilizarii de catre salariati a vehiculelor respective pentru actiuni de interventie, cheltuiala aferenta combustibilului este nedeductibila d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil asa cum este reglementata prin articolul 24 alineatul 4 litera t). In astfel de situatii se considera ca vehiculele respective sunt utilizate exclusiv pentru transportul de persoane. Din acest motiv, se limiteaza si dreptul de deducere a TVA aferenta combustibilului utilizat. Cheltuielile cu piesele de schimb, reparatiile efectuate si alte servicii de intretinere ale vehiculelor cu capacitate maxima de 3.500 kg, si cel mult noua locuri pe scaune se considera deductibile la determinarea profitului impozabil chiar daca acestea sunt destinate exclusiv transportului de persoane, dar in scopul activitatii economice pentru care a fost autorizata firma dvs. Prin O.U.G. nr. 34/2009 nu au fost limitate cheltuielile de reparatii si piese de schimb aferente vehiculelor utilizate de angajati in scopul desfasurarii activitatii economice. Astfel de cheltuieli au fost limitate doar pentru directori si administratori. Articol adaugat in 17 iunie 2009 Drepturile de proprietate intelectuala asupra continutului acestui articol apartin Editurii Rentrop & Straton. Articolul poate fi preluat n limita a 500 de caractere, cu conditia sa fie insotit de textul: "Sursa: Portalul fiscalitatea.ro" si link catre www.fiscalitatea.ro . In caz contrar, vom actiona conform legilor privind protectia drepturilor de proprietate intelectuala.
Regimul fiscal al cheltuielilor cu dobanzile la calculul profitului impozabil

Cuvinte cheie: regim fiscal, cheltuieli cu dobanzi, deductibilitate

Multumim Revistei Romane de Fiscalitate

ec. Lszl Debreczeni vicepresedinte al Asociatiei Economistilor Maghiari din Romania

1. Scurt istoric al legislatiei cu privire la deductibilitatea cheltuielilor cu dobanzile Primul act normativ de dupa 1990 care prevedea o limitare a cheltuielilor cu dobanzile a fost O.G. nr. 70/1994 privind impozitul pe profit. La art. 6 din Ordonanta s-a prevazut ca suma maxima a cheltuielilor cu dobanzile la calculul profitului impozabil pentru contribuabilii mari este egala cu suma veniturilor din dobanzi, plus 20% din alte venituri. Suma care depasea limita, dupa ce se efectua actualizarea cu indicii de inflatie, se reporta in perioadele urmatoare si devenea deductibila in cazul in care cerinta de limita era indeplinita. Aceasta limitare a fost abrogata de Legea nr. 73/1996 pentru aprobarea O.G. nr. 70/1994 privind impozitul pe profit Ca urmare a modificarii O.G. nr. 70/1994 prin O.U.G. nr. 217/1999, de la data de 1 ianuarie 2000 au devenit nedeductibile la calculul profitului impozabil cheltuielile cu dobanzile care se situau peste rata dobanzii active medii a bancilor, comunicate lunar de BNR. Reglementarea a fost abrogata prin Legea nr. 414/2002 privind impozitul pe profit. Incepand cu data de 1 iulie 2002, odata cu intrarea in vigoare a Legii nr. 414/2002, cheltuielile cu dobanzile erau diferentiate, in functie de entitatea care a acordat imprumutul, conform art. 10 din lege astfel: - dobanzile aferente imprumuturilor garantate de stat si cele contractate de la banci internationale nu cunosteau nicio restrictie la calculul profitului impozabil; - dobanzile aferente imprumuturilor contractate de la bancile comerciale romane, cooperativele de credit, societatile de leasing si de la societatile de credit ipotecar nu aveau nicio limitare cu privire la nivelul ratei, insa erau limitate in functie de gradul de indatorare (nedeductibile, in cazul in care gradul era mai mare de unu); - dobanzile aferente imprumuturilor contractate de la alte entitati erau limitate, pe de o parte, la nivelul ratei dobanzii de referinta a BNR, iar pe de alta parte erau limitate in functie de gradul de indatorare (nedeductibile, in cazul in care gradul era mai mare de unu); Cheltuielile cu dobanzile aferente imprumuturilor prezentate la ultimele doua puncte erau deductibile, chiar in cazul unui grad de indatorare mai mare de unu, daca suma acestora nu depasea suma veniturilor din dobanzi, plus 10% din celelalte venituri. La data intrarii in vigoare a Codului fiscal, prevederile art. 10 din Legea nr. 414/2002 au fost abrogate, dar preluate la art. 23 din Codul fiscal. 2. Deductibilitatea cheltuielilor cu dobanzile prevederi actuale Incepand cu data de 1 ianuarie 2007 (prevederi in vigoare si in prezent), cheltuielile cu dobanzile sunt diferentiate in functie de entitatea care a acordat imprumutul, conform art. 23, astfel: dobanzile aferente imprumuturilor garantate de stat, cele contractate de la banci internationale, de la institutii de credit romane sau straine si de la institutii financiare nebancare sunt deductibile fara limitare la calculul profitului impozabil; dobanzile aferente imprumuturilor contractate de la alte entitati sunt limitate pe de o parte in functie de nivelul ratei dobanzii de referinta a BNR, iar pe de alta parte sunt limitate in functie de gradul de indatorare (nedeductibile, in cazul in care gradul este mai mare de trei).

T ermenul de institutie financiara nebancara a fost introdus prin Legea nr. 343/2006, care, la data intrarii in vigoare, a abrogat din textul art. 23 alin. (4) textul referitor la unele institutii financiare, respectiv cooperativele de credit, societatile de leasing si societatile de credit ipotecar. Institutiile financiare nebancare sunt definite la art. 4 lit. a) si art. 7 alin. (1) din O.G. nr. 28 din 26 ianuarie 2006 privind reglementarea unor masuri financiar-fiscale. Astfel, o institutie financiara nebancara este o persoana juridica constituita cu scopul de a desfasura, cu titlu profesional, activitati de creditare de natura celor prevazute la art. 7 alin. (1), respectiv: a) acordare de credite, incluzand, fara a se limita la: credite de consum, credite ipotecare, credite imobiliare, microcredite, finantarea tranzactiilor comerciale, operatiuni de factoring, scontare, forfetare; b) leasing financiar; c) emitere de garantii si asumare de angajamente, inclusiv garantarea creditului; d) acordare de credite cu primire de bunuri spre pastrare, respectiv amanetare prin case de amanet; e) acordare de credite catre membrii unor asociatii fara scop patrimonial, organizate pe baza liberului consimtamant al salariatilor/pensionarilor, in vederea sprijinirii prin imprumuturi financiare a membrilor lor, respectiv case de ajutor reciproc; f) alte forme de finantare de natura creditului. Dupa cum se poate observa, prin introducerea in textul alin. (4) a termenului de institutie financiara nebancara, s-a realizat o largire a ariei de aplicare a exceptiei de la dispozitiile de principiu ale art. 23, termenul acoperind mai multe institutii financiare, inclusiv cele enumerate de textul abrogat. Modul de calcul al gradului de indatorare este prezentat la alin. (1), respectiv aceasta se determina ca raport intre capitalul imprumutat cu termen de rambursare peste un an si capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la inceputul anului si sfarsitul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit. Totodata, conform textului alin. (1) al art. 23, este definit termenul de capital propriu, respectiv este totalul creditelor si imprumuturilor cu termen de rambursare peste un an, potrivit clauzelor contractuale. Normele metodologice date in aplicarea prevederilor articolului revin la definitia capitalului imprumutat, la punctul 63, respectiv in scopul determinarii gradului de indatorare nu sunt luate in calcul imprumuturile prevazute la alin. (4), cum ar fi, de exemplu, creditele bancare, leasingul financiar, creditele ipotecare etc. 3. Reportarea cheltuielilor cu dobanzile nedeductibile in perioada curenta Studiu de caz Pentru determinarea deductibilitatii cheltuielilor cu dobanzile aferente imprumuturilor obtinute de la alte entitati se are in vedere : 1) limita cu privire la nivelul ratei dobanzii, conform prevederii art. 23 alin. (6) si a pct. 59 din Norme. Suma dobanzilor peste rata de referinta a BNR sunt cheltuieli nedeductibile finale (nu se reporteaza); 2) dupa verificarea limitei cu privire la rata dobanzii se calculeaza gradul de indatorare. Daca acesta este peste trei, suma cheltuielilor cu dobanzile sunt cheltuieli nedeductibile in perioada inregistrarii cheltuielilor, urmand sa se reporteze in perioada urmatoare. Studiul de caz prezinta situatia unei societati comerciale care, in anul in care inregistreaza cheltuieli cu dobanzile (nedeductibile, grad peste trei) realizeaza pierdere, pe care nu o poate recupera din profiturile impozabile obtinute in urmatorii 5 ani consecutivi.

======================================================================= [An 'Profit/ 'Grad de 'Cheltuieli cu dobanzile 'Cheltuieli cu dobanzile 'Pierdere fiscala ] [ 'Pierdere i'ndatorare 'nedeductibile de reportat 'de reportat din ' ] [ ' ' 'in perioada urmatoare 'perioade precedente ' ] [======================================================================= [ N ' -100.000 ' >3 ' 10.000 ' 0 ' -90.000 ] ======================================================================== [ N + 1 ' 20.000 ' >3 ' 0 ' 0 ' -70.000 ] ======================================================================== [ N + 2 ' 30.000 ' >3 ' 0 ' 0 ' -40.000 ] ======================================================================== [ N + 3 ' 10.000 ' >3 ' 0 ' 0 ' -30.000 ] ======================================================================== [ N + 4 ' 5.000 ' >3 ' 0 ' 0 ' -25.000 ======================================================================== [ N + 5 ' 20.000 ' >3 ' 0 ' 0 ' 0 ] ======================================================================== [ ' ' ' ' '(5.000 nu se ] [ ' ' ' ' ' recupereaza) ] ======================================================================== [ N + 6 ' 0 ' <3 ' 0 ' 10.000 ' -10.000 ] ======================================================================== In declaratia privind impozitul pe profit intocmita de societate pentru anul N, suma de 10.000 se va inscrie la randul 32 Cheltuieli cu dobanzi si diferente de curs valutar reportate pentru perioada urmatoare. Pentru ca, in primul an, cheltuielile cu dobanzile sunt nedeductibile din cauza gradului de indatorare mai mare de trei, se realizeaza o decalare a pierderii fiscale de 10.000 pana in anul in care gradul devine mai mic de trei. La sfarsitul anului N + 5 (al 5-lea an consecutiv dupa realizarea pierderii fiscale de 90.000), societatea recupereaza 85.000 din pierderea inregistrata in anul N, diferenta de 5.000 devenind pierdere nefiscala (contabila) definitiva, care trebuie rezolvata, adica acoperita fie din rezerve, fie din capital. Se poate observa ca, prin reportarea cheltuielilor cu dobanzile, pana ce gradul de indatorare devine mai mic de trei (anul N + 6), se realizeaza practic o reactivare a pierderii decalate in primul an care ar fi trebuit sa fie definitiva, acoperita din capital (rezerve) si sa nu mai poata fi reactivata dupa ce au trecut cei 5 ani. In declaratia privind impozitul pe profit intocmita de societate pentru anul N + 6, suma de 10.000 se va inscrie la randul 15 Cheltuieli cu dobanzi si diferente de curs valutar reportate din perioada precedenta. Problema ce o sesizam este ca, in timp ce dispozitia de principiu din art. 26 alin. (1) spune ca pierderile nu pot fi reportate in viitor decat pe cel mult 5 ani, art. 23 alin. (2) nu prevede o limita in timp a reportarii cheltuielilor cu dobanzile nedeductibile din cauza inregistrarii unui grad de indatorare peste trei, respectiv in situatia de mai sus in care s-a reactivat o pierdere in anul N + 6. Daca consideram ca limita de 5 ani prevazuta de art. 26 se impune si in aplicarea art. 23, cheltuielile cu dobanzile in suma de 10.000 nu se mai reporteaza in perioada urmatoare, respectiv se pierd definitiv in scopuri fiscale. Cu alte cuvinte, cheltuielile cu dobanzile, care sunt si acestea o parte componenta a pierderii, pot fi reportate in viitor la infinit, in timp ce pierderea nu se poate reporta decat pe 5 ani. Desi se poate argumenta ca pierderea nu include in mod explicit si aceste dobanzi nedeductibile, este evident ca pierderea ce se reporteaza nu poate fi identificata ca structura; deci se poate considera, in mod rational, ca si cheltuielile (nedeductibile) cu dobanzile fac parte, cel putin proportional, din masa pierderii.

Problema ce trebuie rezolvata este cea a potentialului conflict dintre dispozitiile art. 23 si cele ale art. 26: este corect ca pierderea sa fie transmisibila (reportata) in viitor doar pe 5 ani, iar dobanzile la infinit? Daca nu, care este dispozitia de principiu care ar trebui sa prevaleze? In opinia noastra, interpretarea sistematica si rationala ne conduce la prevalenta principiului prevazut de art. 26 alin. (1), care instituie limita de 5 ani de reportare in avans. Este evident si rational ca in dispozitiile fiscale, care trebuie sa fie precise, clare, sa se stabileasca termene si limite temporale clare. Deci art. 26 contine un principiu care domina intreaga materie a transmiterii in viitor in scopuri fiscale, a oricaror pierderi sau cheltuieli. Daca nu s-ar stabili limite in timp, am fi in situatia in care nu s-ar mai putea verifica autenticitatea pierderii reportate, deoarece documentele contabile se pastreaza obligatoriu doar pe durata de 10 ani, termen calculat si in legatura cu prescriptia fiscala de 5 ani, care, in caz de evaziune fiscala, poate fi de cel mult 10 ani. Cu alte cuvinte, dupa 10 ani, nici inspectia fiscala nu ar mai putea proceda la ratificarea unei deduceri a carei provenienta nu ar mai putea fi verificata chiar pe documentele justificative pe care trebuie sa se bazeze. 4. CONCLUZII - Nivelul deductibilitatii pentru cheltuielile cu dobanzile depinde in primul rand de calitatea celui care acorda imprumutul. - Capitalul imprumutat, in scopul determinarii gradului de indatorare, reprezinta imprumuturile contractate de la alte entitati, pentru dobanzile carora sunt aplicabile prevederile art. 23 din Codul fiscal. - Textul art. 23 alin. (2) se citeste coroborat cu textul de principiu al art. 26 alin. (1), in sensul ca reportarea in avans a cheltuielilor este admisibila pentru cei 5 ani urmatori anului in care aceste cheltuieli au fost inregistrate.
Amenzi pentru declaratiile recapitulative

Cuvinte cheie: declaratii recapitulative, amenzi, taxe si impozite, formulare, achizitii, livrari
Noutati Amenda pentru omisiunea de a depune formularul 390 Declaratie recapitulativa privind livrarile /achizitiile intracomunitare de bunuri s-a modificat. De asemenea, au fost prevazute noi amenzi in legatura cu aceasta declaratie. 1. Situatia actuala Incepand cu data de 1 mai 2009, constituie contraventii: nedepunerea la termenele prevazute de lege a declaratiilor recapitulative; depunerea de astfel de declaratii cu sume incorecte ori incomplete.

Sanctiunea este amenda in valoare de 2% din suma totala a achizitiilor/livrarilor intracomunitare de bunuri nedeclarate sau, dupa caz, din diferentele nedeclarate rezultate ca urmare a declaratiilor incorecte ori incomplete. Amenda se reduce cu 50% in situatia in care corectam declaratia recapitulativa pana la termenul legal de depunere a urmatoarei declaratii recapitulative.

Atentie Aplicarea sanctiunii amenzii contraventionale se prescrie in termen de 6 luni de la data savarsirii faptei. Nu vom fi sanctionati contraventional in cazul in care: corectam declaratiile recapitulative pana la implinirea termenului legal de depunere a acestora; ulterior termenului legal de depunere, corectam declaratiile ca urmare a unui fapt ce nu ne poate fi imputat.

Constatarea contraventiilor si aplicarea sanctiunilor se fac de catre organele fiscale competente. In cazul aplicarii sanctiunii amenzii, avem posibilitatea achitarii in termen de 48 de ore a jumatate din minimul amenzii. Agentul constatator va mentiona aceasta posibilitate in procesul-verbal de constatare si sanctionare contraventionala. 2. Situatia trecuta Pana la data de 1 mai 2009 reprezenta contraventie numai nedepunerea la termenele prevazute de lege a declaratiilor recapitulative, fara a fi insa sanctionata contraventional depunerea acestei declaratii cu sume incorecte sau incomplete. Nedepunerea la termenele prevazute de lege a declaratiilor recapitulative se pedepsea cu amenda de la 12.000 lei la 14.000 lei. 3. Cum se sanctioneaza faptele vechi? In cazul declaratiilor recapitulative cu termene de depunere anterioare datei de 1mai 2009 se aplica sanctiunea cea mai favorabila, adica amenda intre 12.000 lei si 14.000 de lei sau, dupa caz, in valoare de 2% din suma totala a achizitiilor/livrarilor intracomunitare de bunuri nedeclarate. Pasuire sau neconstitutionalitate? Noua reglementare precizeaza ca nu vom fi sanctionati contraventional in cazul in care corectam, pana la data de 31 mai 2009, declaratiile recapitulative cu termene de depunere anterioare datei de 1 mai 2009. Aceasta dispozitie nu este una de favoare pentru contribuabil, asa cum pare la prima vedere, ci dimpotriva. Astfel, fapta de a depune declaratii cu sume incorecte ori incomplete constituie contraventie numai incepand cu data de 1 mai 2009. Rezulta ca faptele savarsite inainte de 1mai 2009 nu ar trebui sanctionate contraventional decat in cazul in care am admite ca s-ar putea incalca principiul neretroactivitatii legii consacrat de Constitutie. Or, potrivit Constitutiei, poate avea caracter retroactiv numai legea contraventionala mai favorabila! Concluzie In functie de marimea afacerii, amenda in valoare de 2% din suma totala a achizitiilor/livrarilor intracomunitare de bunuri nedeclarate poate fi mai usor sau, dimpotriva, mai greu de suportat decat amenda cuprinsa intre 12.000 lei si 14.000 de lei. Trebuie sa fim foarte atenti la completarea formularului 390 Declaratie recapitulativa privind livrarile/achizitiile intracomunitare de bunuri, pentru ca orice corectare ne costa. Acte normative aplicabile: Art. 2191 alin. (1)-(5) din Codul de procedura fiscala, astfel cum a fost modificat prin Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetara pe anul 2009 si reglementarea unor masuri financiar-fiscale Art. 12 alin. (2) si art. 13 alin. (1) din Ordonanta Guvernului nr. 2/2001 privind regimul juridic al

contraventiilor Art. 219 alin. (1) lit. b1 si alin. (2) lit. h), art. 221 alin. (1) si (5) din Codul de procedura fiscala Art. 34 alin. (3) din Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetara pe anul 2009 si reglementarea unor masuri financiar-fiscale
Acest articol este preluat din newsletterul Taxe si Impozite Actual. Avand peste 4.300 de abonati newsletterul se adreseaza acelora care vor sa munceasca usor, fara stres. Rezultat al muncii unor profesionisti in fiscalitate ce cunosc in esenta toate posibilitatile de optimizare si minimizare a taxelor si impozitelor, Taxe si Impozite Actual va ofera solutii perfect legale ce avantajeaza vizibil bugetul dvs. Drepturile de proprietate intelectuala asupra continutului acestui articol apartin Editurii Rentrop & Straton. Articolul poate fi preluat in limita a 500 de caractere, cu conditia sa fie insotit de textul: "Sursa: Portalul fiscalitatea.ro" si link catre www.fiscalitatea.ro . In caz contrar, vom actiona conform legilor privind protectia drepturilor de proprietate intelectuala.

Articol adaugat in 11 iunie 2009

Aspecte privind angajarea in munca a persoanelor cu handicap

Cuvinte cheie: legea, monitorul oficial, codul muncii, incadrarea in munca a persoanleor cu handicap
Multumim Revistei Romane de Fiscalitate jurist Daniela Stefan

Regimul general aplicabil persoanelor cu handicap este stabilit prin Legea nr. 448 din 6 decembrie 1 2006 privind protectia si promovarea drepturilor persoanelor cu handicap . Legea nr. 448/2006 are caracter complex, cuprinzand dispozitii privind: drepturile persoanelor cu handicap; serviciile si prestatiile sociale; accesibilitatea persoanelor cu handicap la mediul fizic, informational si comunicational; orientarea, formarea profesionala, ocuparea si angajarea in munca a persoanelor cu handicap; incadrarea in grad de handicap; parteneriate; finantarea sistemului de protectie a persoanelor cu handicap; raspunderea juridica.

In conformitate cu prevederile art. 78 alin. (2) din Legea nr. 448/2006, autoritatile si institutiile publice, persoanele juridice, publice sau private, care au cel putin 50 de angajati, au obligatia de a angaja persoane cu handicap intr-un procent de cel putin 4% din numarul total de angajati.

Alin. (3) al art. 78 din Legea nr. 448/2006 confera 2 angajatorilor care nu incadreaza persoane cu handicap posibilitatea de a opta pentru indeplinirea 3 uneia dintre urmatoarele obligatii : a) sa plateasca lunar catre bugetul de sta t o suma reprezentand 50% din salariul de baza minim brut pe tara inmultit cu numarul de locuri de munca in care nu au angajat persoane cu handicap;

b) sa achizitioneze produse sau servicii de la unitati protejate autorizate , pe baza de parteneriat, in suma echivalenta cu suma datorata la bugetul de stat, calculata conform prevederilor mai sus mentionate. Prin Hotararea Guvernului nr. 268/2007 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a prevederilor Legii nr. 448/2006 privind protectia si promovarea drepturilor persoanelor cu handicap, se prevede ca salariul de baza minim brut pe tara prevazut la art. 77 alin. (3) lit. a) din Lege este salariul de baza minim brut pe tara garantat in plata, stabilit prin hotarare a Guvernului, in vigoare in luna pentru care se plateste suma datorata bugetului de stat in cazul neangajarii persoanelor cu handicap (art. 42). Hotararea nr. 15.074 din 12 decembrie 2007 pentru stabilirea salariului de baza minim brut pe tara garantat in plata prevede la art. 1 ca, incepand cu 1 ianuarie 2008, salariul de baza minim brut pe tara garantat in plata se stabileste la 500 lei lunar, pentru un program complet de lucru de 170 de ore in medie pe luna in anul 2008, reprezentand 2,941 lei/ora. Art. 2 din Hotararea nr. 1.507/2007 precizeaza ca, incepand cu 1 iulie 2008, salariul de aza minim brut pe tara garantat in plata va fi de 540 lei lunar, reprezentand 3,176 lei/ora, in conditiile realizarii principalilor indicatori economici pe care este construit bugetul de stat pe anul 2008, respectiv cresterea produsului intern brut, tinta de inflatie, precum si nivelul productivitatii muncii. Asadar, pentru perioada 01 ianuarie 30 iunie 2008, obligatia de plata se va calcula dupa urmatorul algoritm: 500 x 50% x 4 % x nr. salariati, respectiv: 250 x numarul de locuri de munca in care nu s-au angajat persoane cu handicap. Pentru perioada 1 iulie 31 decembrie 2008, obligatia de plata se va calcula astfel: 540 x 50% x 4% x numarul salariatilor, respectiv: 270 x numarul de locuri de munca in care nu s-au angajat persoane cu handicap. Cu privire la notiunea de unitati protejate autorizate, art. 44 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 448/2006, aprobate prin H.G. nr. 268/2007, stipuleaza ca sunt considerate unitati protejate, in sensul legii: a) operatorii economici cu personalitate juridica, indiferent de forma de proprietate si organizare, care au cel putin 30% din numarul total de angajati persoane cu handicap incadrate cu contract individual de munca; b) sectii, ateliere sau alte structuri din cadrul operatorilor economici, institutiilor publice sau din cadrul organizatiilor neguvernamentale, care au gestiune proprie si cel putin 30% din numarul total de angajati persoane cu handicap incadrate si salarizate; c) persoana fizica cu handicap autorizata potrivit legii sa desfasoare activitati economice independente, inclusiv asociatia familiala care are in componenta o persoana cu handicap. Sunt incluse aici si persoanele fizice cu handicap autorizate in baza unor legi speciale, care isi desfasoara activitatea atat individual, cat si in una dintre formele de organizare a profesiei. Unitatile protejate pot fi infiintate de orice persoana fizica sau juridica, de drept public au privat, care angajeaza persoane cu handicap. Ele pot fi: a) cu personalitate juridica; b) fara personalitate juridica, cu gestiune proprie, sub forma de sectii, ateliere sau alte structuri din cadrul operatorilor economici, institutiilor publice ori din cadrul organizatiilor neguvernamentale, precum si cele organizate de persoana cu handicap autorizata, in conditiile legii, sa desfasoare activitati economice independente.

Unitatile protejate autorizate beneficiaza de urmatoarele drepturi enumerate la art. 82 alin. (1) din Legea nr. 448/2006: a) scutire de plata taxelor de autorizare la infiintare si de reautorizare; b) scutire de plata a impozitului pe profit, cu conditia ca cel putin 75% din fondul obtinut prin scutire sa fie reinvestit pentru restructurare sau pentru achizitionarea de echipamente tehnologice, masini, utilaje, instalatii de lucru si/sau amenajarea locurilor de munca protejate, in conditiile prevazute de Legea nr. 571/2003, cu modificarile si completarile ulterioare. Existenta acestei facilitati poate fi pusa sub semnul intrebarii daca luam in considerare dispozitiile art. 38 alin. (6) din Codul fiscal, potrivit carora scutirea de 75% prevazuta de art. 38 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 102/1999 s-a aplicat pana la data de 31 decembrie 2006. De asemenea, prin dispozitiile art. 298 alin. (1) pct. 32 din Codul fiscal, au fost abrogate dispozitiile art. 38 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 102/1999, dispozitii care prevedeau scutirea de la plata impozitului datorat de unitatile protejate, cu conditia ca cel putin 75% din fondul obtinut prin scutire sa fie reinvestit pentru achizitionarea de echipamente tehnologice, masini, utilaje, instalatii de lucru si/sau pentru amenajarea locurilor de munca protejate. Desi abrogate prin dispozitiile art. 298 alin. (1) pct. 32 din Codul fiscal, prevederile art. 38 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 102/1999 se regasesc in cuprinsul art. 81 alin. (1) lit. b) al noii Legi nr. 448/2006 pentru protectia si promovarea drepturilor persoanelor cu handicap, publicata in M.Of. nr. 1.006 din 18 decembrie 2006, intr-o forma aproape identica, cu singura extindere a continutului articolului si la posibilitatea reinvestirii profitului nu numai pentru achizitionarea de echipamente tehnologice, masini, utilaje etc., ci si pentru restructurarea acestora. Mai mult, aceasta dispozitie care prevede scutirea de la plata impozitului pe profit este in vigoare in prezent si se regaseste cu acelasi continut in cuprinsul Legii nr. 448/ 2006 in varianta republicata la 3 ianuarie 2008, la art. 82 alin. (1) lit. b). In acest context legislativ neclar, doua solutii ipotetice se intrevad, fara a se putea oferi unitatilor protejate garantia caracterului necontestabil al oricareia dintre ele: fie consideram ca art. 38 alin. (6) din Codul fiscal a limitat ideea de scutire pana la data de 31 decembrie 2006, iar mentinerea ulterioara a acestei facilitati nu reprezinta mai mult decat o inadvertenta legislativa; fie scutirea prevazuta de art. 82 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 448/2006, republicata, este in vigoare, avand in vedere ca nu a intervenit o abrogare a acesteia, asa cum s-a procedat in cazul scutirii prevazute de art. 38 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 102/1999, ci, mai mult, desi exista posibilitatea de a fi abrogata, a fost mentinuta si in varianta republicata a Legii nr. 448/2006 din 3 ianuarie 2008. In aceasta posibila ipoteza, pentru inlaturarea oricarui dubiu, solutia ar fi abrogarea art. 38 alin. (6) din Codul fiscal;

c) alte drepturi acordate de autoritatile administratiei publice locale finantate din fondurile proprii. De asemenea, articolul 43 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 448/2006 prevede expres ca achizitionarea de produse sau servicii de la unitati protejate sa se realizeze lunar in baza unui contract, insotit de factura si de dovada platii. Este firesc ca in cazul in care valoarea achizitiilor este inferioara procentului de 4% datorat, agentul economic sa plateasca la bugetul de stat numai diferenta rezultata dintre suma datorata si valoarea achizitiilor. La art. 84 din Legea nr. 448/2006 sunt prevazute drepturile de care beneficiaza angajatorii care incadreaza in munca persoane cu handicap, astfel:

a) deducerea, la calculul profitului impozabil, a sumelor aferente adaptarii locurilor de munca protejate si achizitionarii utilajelor si echipamentelor utilizate in procesul de productie de catre persoana cu handicap; b) deducerea, la calculul profitului impozabil, a cheltuielilor cu transportul persoanelor cu handicap de la domiciliu la locul de munca, precum si a cheltuielilor cu transportul materiilor prime si al produselor finite la si de la domiciliul persoanei cu handicap, angajata pentru munca la domiciliu; c) decontarea din bugetul asigurarilor pentru somaj a cheltuielilor specifice de pregatire, formare si orientare profesionala si de incadrare in munca a persoanelor cu handicap; d) o subventie de la stat, in conditiile prevazute de Legea nr. 76/2002 privind sistemul asigurarilor pentru somaj si stimularea ocuparii fortei de munca, cu modificarile si completarile ulterioare. Conform art. 80 alin. (2) din Legea nr. 76/2002, angajatorii care incadreaza pe durata nedeterminata absolventi ai unor institutii de invatamant din randul persoanelor cu handicap primesc lunar, pe o perioada de 18 luni, pentru fiecare absolvent: - 1 salariu de baza minim brut pe tara, in vigoare la data incadrarii in munca, pentru absolventii ciclului inferior al liceului sau ai scolilor de arte si meserii; - 1,2 salarii de baza minime brute pe tara, in vigoare la data incadrarii in munca, pentru absolventii de invatamant secundar superior sau invatamant postliceal; - 1,5 salarii de baza minime brute pe tara, in vigoare la data incadrarii in munca, pentru absolventii de invatamant superior. Persoanele cu handicap aflate in cautarea unui loc de munca sau incadrate in munca beneficiaza, 6 potrivit art. 83 alin. (1) din Legea nr. 448/2006, de urmatoarele drepturi : a) cursuri de formare profesionala; b) adaptare rezonabila la locul de munca; c) consiliere in perioada prealabila angajarii si pe parcursul angajarii, precum si in perioada de proba, din partea unui consilier specializat in medierea muncii; d ) o perioada de proba la angajare, platita, de cel putin 45 de zile lucratoare; e) un preaviz platit, de minimum 30 de zile lucratoare, acordat la desfacerea contractului individual de munca din initiativa angajatorului pentru motive neimputabile acestuia; f) posibilitatea de a lucra mai putin de 8 ore pe zi, in conditiile legii, in cazul in care beneficiaza de recomandarea comisiei de evaluare in acest sens; g) scutirea de plata impozitului pe salariu. Finantarea drepturilor prevazute la alin. (1) lit. a) si c) pentru persoanele cu handicap aflate in cautarea unui loc de munca se suporta din bugetul asigurarilor pentru somaj, in conditiile legii. Note:
1 7 5

Publicata in M.Of., Partea I, nr. 1.006 din 18 decembrie 2006; republicata in M.Of., Partea I, nr. 1 din 3 ianuarie 2008
2

Cu exceptia institutiilor publice de aparare nationala, ordine publica si siguranta nationala

A fost eliminata dispozitia din vechea reglementare, respectiv Legea nr. 343/2004 (abrogata), care prevedea la art. 43 pct. (2) exceptarea de la plata obligatorie a agentilor economici care faceau dovada ca au solicitat trimestrial la agentiile judetene de ocupare a fortei de munca, respectiv a municipiului Bucuresti, repartizarea de persoane cu handicap calificate in meseriile respective si ca acestea nu au repartizat astfel de persoane in vederea angajarii
4

Publicata in M.Of. nr. 877 din 20 decembrie 2007 Publicata in M.Of. nr. 103 din 06 februarie 2002

Codul muncii mai acorda salariatilor cu handicap un drept, respectiv un concediu de odihna suplimentar de cel putin 3 zile lucratoare (conform art. 142). Tot in acest sens, Contractul colectiv de munca unic la nivel national nr. 2895/2006 pe anii 2007-2010 prevede ca in fiecare an calendaristic, salariatii incadrati in grade de invaliditate au dreptul la un concediu de odihna suplimentar cu o durata de 3 zile (art. 57 alin. (1))
7

Dispozitiile din Codul muncii nu sunt armonizate cu prevederile Legii nr. 448/2006; art. 31 alin. (2) din Codul muncii prevede ca verificarea aptitudinilor profesionale la incadrarea persoanelor cu handicap se realizeaza exclusiv prin modalitatea perioadei de proba de maximum 30 de zile calendaristice
Bugetul asigurarilor sociale de stat (B.A.S.S.) realizari si perspective

Cuvinte cheie: bass, buget, asigurari sociale, pib

ec. Liviu Georgescu I. Evolutia veniturilor si cheltuielilor bugetului asigurarilor sociale de stat (B.A.S.S.) in perioada anilor 2005-2007 in preturi curente In anul 2005, nivelul veniturilor prevazute a fi realizate a fost de 16.632,3 milioane lei incasandu-se suma de 17.047, 2 milioane lei, adica in proportie de 102,49%.

Cheltuielile anului respectiv au fost stabilite la un nivel de 16.143 milioane lei, iar cheltuielile efective din bugetul asigurarilor sociale de stat a fost de 17.167,7 milioane lei; cu o depasire de 1.024,7 milioane lei. Avandu-se in vedere depasirea nivelului veniturilor in perioada cu 304,9 milioane lei, s-a inregistrat in acest an un deficit bugetar. In anul 2006 au fost realizate venituri la B.A.S.S. in suma de 19.637,7 milioane lei si cheltuieli la nivelul sumei de 19.780,4 milioane lei.

In acest an au fost incasate venituri cu 639,6 milioane lei peste nivelul prevederilor, depasindu-se incasarile atat pe seama contributiilor de la angajatori, cat si de la angajati in proportii asemanatoare (104,12% si, respectiv, 108,75%). Cheltuielile realizate din B.A.S.S. au fost sub nivelul prevederilor cu 686,3 milioane lei, inregistranduse excedente atat pe seama cheltuielilor curente, dar mai ales a celor de capital. Sintetizand, in anul financiar 2006, nivelul executiei veniturilor si cheltuielilor B.A.S.S. s-a concretizat intr-un EXCEDENT de 1.784 milioane lei, in special ca efect al nerealizarii cheltuielilor curente decat in proportie de 96,48%. Excedentul inregistrat in acest an s-a realizat pe fondul cresterii produsului intern brut fata de cel realizat in anul 2005 cu 56.474,5 milioane lei. In anul 2006 au fost realizate urmatoarele venituri si cheltuieli ale B.A.S.S.

A) La venituri - milioane de lei Prevederi ale legii B.A.S.S. Venituri totale din 19.637,7 care: a. Din contributia angajatorilor b. Din contributia angajatilor c. Venituri nefiscale 2. Subventii 0 13.479,6 5.655,1 149,3 353,7 1 % din venituri totale 100 1,8 2 % a, b, c din venituri curente 69,90 29,32 0,78 3 Executia B.A.S.S. % din venituri totale si venituri curente 100 69,22 30,33 0,45 5 % coloana 4/1

20.277,3 14.035,9 6.150,0 91,4 4

103,25 104,12 108,75 61,21 6

B) La cheltuieli - milioane de lei -

Prevederi ale legii B.A.S.S. Cheltuieli din care: 1. Cheltuieli curente 2. Cheltuieli de capital 3. Rambursari de credite 0 19.180,6 19.155,4 21,2 4,0 1

% in cheltuieli Executia totale B.A.S.S. 100 99,87 0,11 0,02 2 18.494,3 18.481,4 9,5 3,4 3

% din cheltuieli totale 100 99,94 0,05 0,01 4

% coloana 3/1 96,42 96,48 44,81 85,0 5

In anul financiar 2007 a fost realizata urmatoarea executie B.A.S.S.: A) La venituri - milioane de lei Prevederi ale legii B.A.S.S. Venituri totale din care: 1. Venituri curente din care: % din venituri totale 22.716,7 100 % a, b, c din venituri curente Executia B.A.S.S. % din venituri totale 100 % a, b, c din venituri curente % coloana 4/1 108,43

24.631,9

22.705,0

99,941

100

24.510,2

99,5

100

107,95

a. Venituri din contributia angajatorilor b. Venituri din contributia angajatilor c. Venituri nefiscale 2. Subventii 0

15.249,0

67,17

16.626,5

67,83

109,03

7.297,3

32,13

7.770,7

31,70

106,48

158,7 11,7 1

0,06 2

0,70 3

113,0 11,7 4

0,5 5

0,46 6

71,20 100 7

B) La cheltuieli Incasarile din contributii au depasit nivelul prevederilor cu 1.915,2 milioane lei si in conditiile in care totalul cheltuielilor realizate din B.A.S.S. in acelasi an au depasit nivelul prevederilor cu 655,6 milioane lei, s-a inregistrat si in acest an un excedent. Din analiza in dinamica a celor trei ani privind veniturile si cheltuielile B.A.S.S. prezentate anterior rezulta urmatoarele: Veniturile realizate au crescut de la un an la altul cu 3.230,1 milioane lei in anul 2006 fata de anul 2005 si cu 4.354,6 milioane lei in anul 2007 fata de cele ale anului 2006 Cheltuielile realizate din B.A.S.S. au avut in perioada acelorasi ani luati in studiu, cresteri de la un an la altul cu 1.326,6 milioane lei in anul financiar 2006 fata de anul 2005 si, respectiv, cu 4,599,4 milioane lei in anul financiar 2007 fata de anul 2006, in special pe seama cheltuielilor cu pensiile.

II. In anul 2008 Pornindu-se de la veniturile si cheltuielile realizate de B.A.S.S. in anul 2007, pentru anul 2008 au fost stabilite venituri si cheltuieli in sume egale de 32.675,7 milioane lei, cu 9.583 milioane lei mai mult decat cheltuielile realizate cu aceasta destinatie in anul 2007. In prevederile pentru acest an s-a stabilit o importanta suma de realizat pe seama subventiilor de la BUGETUL ADMINISTRATIEI CENTRALE DE STAT, respectiv de 1.379,6 milioane lei. Executia preliminara a veniturilor si cheltuielilor in anul 2008 Venituri totale din care Cheltuieli totale

33.630,7

33.690,4

1. Cheltuieli curente 1. Venituri curente din 32.249,2 se scad unele plati efectuate in anii precedenti si care recuperate in anul 2008 in suma de 17,3 milioane lei a) Din contributia angajatorilor b) Din contributia 2. Cheltuieli de capital 3. Rambursari de credite

33.700,9

22.325,7 9.899,3

3,3 3,6

angajatilor c) Venituri fiscale 2. Subventii 124,2 1.381,2

Executia preliminata a veniturilor si a cheltuielilor B.A.S.S. pe anul 2008 prezinta un nivel de echilibru a acestora pentru o suma de aproximativ 33.650 milioane lei, cu importante cresteri fata de realizarile acestora in anul 2007. Astfel, la venituri, cresterea se estimeaza la aproape 9.000 milioane lei (cu 36,5%) si la cheltuieli cu peste 10.540 milioane lei (cu 45,88%). Aceste niveluri preliminate la VENITURI si CHELTUIELI reprezinta cele mai mari cresteri de la un an la altul realizate sub efectul situatiei favorabile in realizarea P.I.B., in special in primele 8 luni ale anului trecut si, respectiv, a importantelor cresteri a CHELTUIELILOR cu PENSIILE. In B.A.S.S. pentru acest an financiar a fost prevazuta o importanta crestere a punctului de pensie, astfel incat aceasta sa reprezinte 45% din salariul mediu pe economie. Alte importante cresteri de cheltuieli urmau sa se inregistreze pentru justificata recalculare a drepturilor de pensii pentru cei care si-au desfasurat activitatea in fostele grupe de munca I si II. Situatia de criza economica si financiara inregistrata in Romania incepand cu luna septembrie a anului 2008 a afectat puternic posibilitatile de realizare a veniturilor B.A.S.S., atat din contributiile persoanelor juridice, cat si din cele ale salariatilor cu influenta hotaratoare in realizarea cheltuielilor enuntate anterior. Fara a dispune de cifre definitive privind executia a B.A.S.S. pe anul financiar 2008 nu este greu de apreciat ca s-a inregistrat un deficit bugetar. III. In anul 2009 Pentru anul 2009 s-a prevazut un excedent de 221 milioane lei. In conditiile crizei economice si financiare s-au impus modificari importante privind sursele de formare a veniturilor, dupa cum urmeaza: a) Privind contributiile de asigurari sociale GRUPA de MUNCA De la 1 XII 2008 De la 1 II 2009 din partea din partea TOTAL din partea din partea TOTAL angajatorilor angajatilor angajatorilor angajatilor a) pentru conditii normale de munca 18 9,5 27,5 20,8 10,5 31,3 b) pentru conditii deosebite de munca 23 9,5 32,5 25,8 10,5 36,3 c) pentru conditii speciale de munca 28 9,5 37,5 30,8 10,5 41,3

Din cele prezentate anterior rezulta ca de la 1 februarie a.c. va creste contributia pentru asigurarile sociale din partea angajatorilor cu 2,8% si cu 1% din partea angajatilor. b) Se mentine cota de 2% inclusa in contributia din partea angajatilor aferenta fondurilor de pensii administrate privat, desi aceasta cota era preconizata sa creasca in acest an cu 0,5% (nevoia de

resurse la B.A.S.S. a condus la aceasta situatie) cu influenta negativa pentru evolutia fondurilor administrate privat. Cu toata aceasta crestere a contributiilor pentru asigurari sociale, ponderea fiscalitatii in produsul intern brut se mentine inca la nivel mic fata de cea din grupul tarilor din U.E. Cu privire la cheltuielile B.A.S.S., evidentiem urmatoarele: Incepand cu 1 aprilie 2009, nivelul minim al pensiilor va fi de 300 lei, urmand ca de la 1 octombrie 2009 acest nivel sa creasca la 350 lei. Data fiind situatia conjuncturala realmente nefavorabila ,,produsa de criza financiara, raman nerezolvate (amanate) unele situatii ca cele care privesc:

1. reanalizarea posibilitatii cresterii pensiilor (in luna aprilie a.c., in functie de veniturile B.A.S.S.); 2. revederea posibilitatii de crestere a punctului de pensie la nivelul a 45% din salariul mediu pe economie (in functie de realizarea veniturilor B.A.S.S.); 3. recalcularea pensiilor pentru grupele a I-a si a II-a de munca (asigurandu-se o crestere cu 50% si, respectiv, 25%); 4. accelerarea ritmului de rezolvare a dosarelor privind recalcularea unor pensii ca urmare a producerii unor noi acte privind anii de vechime in munca; 5. majorarea nivelului de 1000 lei de la care incepe impozitarea pensiilor in functie de majorarile la pensii inregistrate dupa stabilirea acestui plafon. Prin legea privind B.A.S.S. pentru anul 2009 al B.A.S.S. au fost aprobate urmatoarele venituri si cheltuieli: Venituri totale din care 40.424,5 Cheltuieli totale 39.963,4 1. Venituri curente 40.424,5 1. Cheltuieli curente 39.956,3 a) Din contributia angajatorilor 28.148,7 2. Cheltuieli de capital 7,7 b) Din contributia angajatilor 12.156,8 3. Rambursari de credite c) Venituri nefiscale 119,0 2. Subventii Principalii indicatori macroeconomici in anii 2005-2009, in preturi curente, au fost: Anul de referinta Veniturile Cheltuielile % 3/2 + / Produsul intern Inflatia % coloana 3/6 B.A.S.S. B.A.S.S. brut (P.1.B.) 2005 17.047,2 17.167,7 100,7 -130,5 288.176,1 8,6 5,95 2006 20.277,3 18.494,3 91,2 +1.783 344.650,6 4,87 5,36 2007 24.631,9 23.093,7 93,7 +1.538,2 412.761,5 6,57 5,59 2008 executie preliminata 33.630,7 33.690,4 100,17 -59,7 503.958,7 6,3 6,68 2009 (niveluri aprobate) 40.130 39.909 99,44 +240 579.000 5,0 6,89 1234567 In executia veniturilor si cheltuielilor B.A.S.S. se inregistreaza: un deficit de 130,5 milioane lei in anul financiar 2005; un excedent de 1.783 milioane lei in anul financiar 2006; un excedent de 1.538,2 milioane lei in anul financiar 2007.

Produsul intern brut (P.I.B.) realizat in aceiasi ani inregistreaza importante cresteri de la un an la altul, fiind baza realizarii executiilor B.A.S.S. prezentate anterior. De retinut este ca desi cheltuielile B.A.S.S. au crescut an de an in intervalul de timp analizat, ponderea acestora in P.I.B. s-a mentinut relativ constanta, ceea ce certifica faptul ca desi au fost realizate unele cresteri semnificative la pensii, acestea au fost sustinute de cresterea economica realizata.

Aceste cresteri de cheltuieli in special pe seama pensiilor au fost in buna parte neutralizate de nivelul inflatiei realizate in perioada analizata. Pentru anul in curs se mentine structura in prevederea veniturilor curente, respectiv 69,61% din contributia angajatorilor si 30,07% din contributia angajatilor. Cheltuielile sunt in continuare cele curente reprezentate in special de cele pentru pensii. Concluzia generala evidentiaza faptul ca in perioada 2005, 2006 si 2007 s-a inregistrat o evolutie corespunza toare a executiei B.A.S.S. si ca, incepand cu a doua parte a anului 2008 si in special in anul 2009, austeritatea este caracteristica principala. In anul 2008, veniturile estimate au crescut fata de veniturile realizate in anul 2007 cu 8.998,8 milioane lei, insa cheltuielile estimate ale acelorasi ani au crescut cu 10.56,7 milioane lei, in special pe seama majorarii pensiilor. Ponderea cheltuielilor B.A.S.S. in P.I.B. a inregistrat prin estimarile pentru anul 2008 si prin prevederile anului 2009 cresteri de aproximativ 1% fata de ceilalti ani luati in studiu si cu aproximativ 0,20% pentru anul in curs fata de cele din anul 2008.
Drepturile de proprietate intelectuala asupra continutului acestui articol apartin Editurii Rentrop & Straton. Articolul poate fi preluat in limita a 500 de caractere, cu conditia sa fie insotit de textul: "Sursa: Portalul fiscalitatea.ro" si link catre www.fiscalitatea.ro . In caz contrar, vom actiona conform legilor privind protectia drepturilor de proprietate intelectuala. Articol adaugat in 12 mai 2009

Cum calculam taxa pentru persoanele cu handicap?

Cuvinte cheie: taxa pentru persoanele cu handicap,

Noutate Avem noi instructiuni privind obligatia de a angaja persoane cu handicap. Cate persoane cu handicap trebuie sa angajam? Cum calculam sumele datorate bugetului de stat in cazul in care nu respectam aceasta obligatie, adica in cazul in care nu angajam persoane cu handicap? Cui revine obligatia? Autoritatile si institutiile publice, persoanele juridice, publice sau private, care au cel putin 50 de angajati, au obligatia de a angaja persoane cu handicap intr-un procent de cel putin 4% din numarul total de angajati. Important In contextul incadrarii in munca, persoana cu handicap reprezinta persoana invalida de gradul III. Care este sanctiunea? In cazul in care nu ne indeplinim obligatia de a angaja persoane cu handicap in aceste conditii, putem opta pentru indeplinirea uneia dintre urmatoarele obligatii: a) sa platim lunar catre bugetul de stat o suma reprezentand 50% din salariul de baza minim brut pe tara inmultit cu numarul de locuri de munca in care nu am angajat persoane cu handicap; b) sa achizitionam produse sau servicii realizate prin propria activitate a persoanelor cu handicap angajate in unitatile protejate autorizate, pe baza de parteneriat, in suma echivalenta cu suma datorata la bugetul de stat in acest scop. Important Vom declara cu ajutorul formularului 100 Declaratie privind obligatiile de plata la bugetul de stat urmatoarele:

suma datorata bugetului de stat pentru neangajarea persoanelor cu handicap, reprezentand 50% din salariul de baza minim brut pe tara inmultit cu numarul de locuri de munca in care nu am angajat persoane cu handicap; suma echivalenta cu suma datorata la bugetul de stat pentru neangajarea persoanelor cu handicap, utilizata pentru achizitionarea de produse sau servicii de la unitati protejate autorizate, pe baza de parteneriat.

In cazul in care am optat pentru achizitionarea de produse sau servicii realizate prin propria activitate a persoanelor cu handicap angajate in unitatile protejate autorizate, pe baza de parteneriat, formularul 100 Declaratie privind obligatiile de plata la bugetul de stat il vom completa astfel: in situatia in care valoarea achizitiilor este in suma echivalenta cu suma datorata la bugetul de stat, in luna de raportare nu exista obligatia declararii pozitiei 25 Varsaminte de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neincadrate; in situatia in care valoarea achizitiilor este mai mica decat echivalentul sumei datorate la bugetul de stat, in luna de raportare, la pozitia 25 Varsaminte de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neincadrate se declara diferent a dintre echivalentul sumei datorate bugetului de stat si valoarea produselor si serviciilor achizitionate; in situatia in care valoarea achizitiilor este mai mare decat echivalentul sumei datorate la bugetul de stat, pozitia 25 Varsaminte de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neincadrate nu se declara in luna de raportare, iar diferenta de sume se reporteaza in lunile urmatoare prin diminuarea obligatiei de plata.

Cum stabilim numarul de salariati la care trebuie sa ne raportam? Numarul de angajati pe care trebuie sa-l luam in calcul este numarul mediu de angajati din luna. Numarul mediu lunar de salariati din fiecare luna il determinam ca medie aritmetica simpla rezultata din suma efectivelor zilnice de salariati din luna respectiva, impartita la numarul total de zile calendaristice. In efectivele zilnice vom include si: zilele de repaus saptamanal; zilele de sarbatori legale; alte zile in care, potrivit dispozitiilor legale, nu se lucreaza.

Pentru fiecare zi de repaus saptamanal sau de sarbatoare legala vom lua in calcul efectivele de salariati din ziua lucratoare precedenta, cu exceptia persoanelor al caror contract individual de munca a incetat in acea zi. In efectivele zilnice nu vom include: salariatii aflati in concediu fara plata; salariatii aflati in greva; salariatii detasati la lucru in strainatate; salariatii ale caror contracte individuale de munca sunt suspendate.

Important Salariatii care nu sunt angajati cu norma intreaga ii vom include in numarul mediu proportional cu timpul de lucru prevazut in contractul individual de munca. Procentul de 4% aplicat asupra numarului mediu de salariati astfel calculat va fi un numar format din doua zecimale pe care il vom inmulti cu 50% din salariul minim brut pe tara. Putem combina obligatiile alternative?

Putem achizitiona produse de la unitati protejate doar partial, existand posibilitatea platii doar a sumei neacoperite. In situatia in care achizitionam produse sau servicii de la unitati protejate autorizate, pe baza de parteneriat, in suma mai mica decat suma datorata bugetului de stat, vom datora bugetului de stat diferenta de suma. In situatia in care achizitionam produse sau servicii de la unitati protejate autorizate, pe baza de parteneriat, in suma mai mare decat suma datorata bugetului de stat in luna respectiva, nu datoram nicio suma bugetului de stat. Diferenta in plus o vom reporta in luna urmatoare, in sensul diminuarii sumei de plata. Concluzie In sfarsit, modalitatea de calcul a numarului de persoane cu handicap necesar a fi angajate a fost strict reglementata. Sumele datorate bugetului de stat pentru neangajarea persoanelor cu handicap, reprezentand 50% din salariul de baza minim brut pe tara inmultit cu numarul de locuri de munca in care nu am angajat persoane cu handicap, precum si suma echivalenta cu suma datorata la bugetul de stat pentru neangajarea persoanelor cu handicap, utilizata pentru achizitionarea de produse sau servicii de la unitati protejate autorizate, pe baza de parteneriat o vom declara Fiscului cu ajutorul formularului 100 Declaratie privind obligatiile de plata la bugetul de stat la pozitia 25 Varsaminte de la persoanele juridice pentru persoanele cu handicap neincadrate. Acte normative aplicabile: Art. 78 alin. (2) si (3) din Legea nr. 448/2006 privind protectia si promovarea drepturilor persoanelor cu handicap Art. 1-7 din Instructiunile pentru aplicarea art. 78 din Legea nr. 448/2006 privind protectia si promovarea drepturilor persoanelor cu handicap aprobate prin Ordinul Autoritatii Nationale pentru Persoanele cu Handicap nr. 590/2008 Art. I pct. 3 din Ordinul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala nr. 1.809/2008 pentru modificarea Ordinului presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala nr. 101/2008 privind aprobarea modelului si continutului formularelor utilizate pentru declararea impozitelor, taxelor si contributiilor cu regim de stabilire prin autoimpunere sau retinere la sursa

Acest articol este preluat din newsletterul Taxe si Impozite Actual. Avand peste 4.300 de abonati newsletterul se adreseaza acelora care vor sa munceasca usor, fara stres. Rezultat al muncii unor profesionisti in fiscalitate ce cunosc in esenta toate posibilitatile de optimizare si minimizare a taxelor si impozitelor, Taxe si Impozite Actual va ofera solutii perfect legale ce avantajeaza vizibil bugetul dvs. Descarcati gratuit numarul pe luna noiembrie si convingeti-va! Drepturile de proprietate intelectuala asupra continutului acestui articol apartin Editurii Rentrop & Straton. Articolul poate fi preluat in limita a 500 de caractere, cu conditia sa fie insotit de textul: "Sursa: Portalul fiscalitatea.ro" si link catre www.fiscalitatea.ro . In caz contrar, vom actiona conform legilor privind protectia drepturilor de proprietate intelectuala. Articol adaugat in 02 aprilie 2009

Inregistrarea fiscala a persoanelor fizice autorizate, a intreprinderilor individuale si a intreprinderilor familiale care desfasoara activitati economice

Cuvinte cheie: persoane fizice autorizate, PFA, intreprinderi individuale, intreprinderi familiale
Multumim Revistei Romane de Fiscalitate dir. ex. Cristian Nicolae Stoina, D.G.F.P. M.B. Avand in vedere modificarile intervenite in anul 2008 cu privire la autorizarea persoanelor fizice, am considerat importanta abordarea modului de autorizare si a inregistrarii fiscale a acestora.

1. Accesul la activitatea economica, procedura de inregistrare in registrul comertului si de autorizare a functionarii si regimul juridic al persoanelor fizice autorizate sa desfasoare activitati economice, precum si al intreprinderilor individuale si familiale sunt reglementate de Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 44/2008 privind desfasurarea activitatilor economice de catre persoanele fizice autorizate, de catre intreprinderile individuale si intreprinderile familiale (publicata in Monitorul Oficial, Partea I, nr. 328 din 25.04.2008). De precizat este faptul ca aceasta ordonanta de urgenta nu se aplica profesiilor liberale, precum si acelor activitati economice a caror desfasurare este organizata si reglementata prin legi speciale. De asemenea, nu se aplica acelor activitati economice pentru care legea a instituit un regim juridic special, anumite restrictii de desfasurare sau alte interdictii. Activitatea economica este definita astfel: activitatea agricola, industriala, comerciala, desfasurata pentru obtinerea unor bunuri sau servicii a caror valoare poate fi exprimata in bani si care sunt destinate vanzarii ori schimbului pe pietele organizate sau unor beneficiari determinati ori determinabili, in scopul obtinerii unui profit. Una din noutatile aduse prin acest act normativ este definirea intreprinderii individuale si inlocuirea asociatiei familiale cu intreprindere familiala, ambele fara personalitate juridica: - intreprindere individuala intreprinderea economica, organizata de un intreprinzator persoana fizica; - intreprindere familiala intreprinderea economica, organizata de un intreprinzator persoana fizica, impreuna cu familia sa. O alta noutate o constituie faptul ca, potrivit acestui act normativ, intreprinzatorul persoana fizica, titular al intreprinderii individuale, poate angaja terte persoane cu contract individual de munca, inregistrat la inspectoratul teritorial de munca, in timp ce persoana fizica autorizata si intreprinderea familiala nu pot angaja terte persoane cu contract de munca. Potrivit art. 3. alin. (1) din Legea nr.359/2004, cu modificarile si completarile ulterioare, incluzand si O.U.G. nr. 44/2008, inmatricularea persoanelor fizice autorizate, a intreprinderilor individuale si a intreprinderilor familiale in registrul comertului si inregistrarea fiscala a acestora se fac pe baza rezolutiei directorului oficiului registrului comertului de pe langa tribunal, potrivit legii speciale, fara a fi necesara pronuntarea de catre judecatorul delegat a incheierii prevazute la art. 6 alin. (1) din Legea nr. 26/1990 privind registrul comertului, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare. Daca, potrivit Legii nr. 300/2004, in cazul desfasurarii activitatii, in contextul dreptului de stabilire, asociatia familiala se constituia din membrii de familie care au domiciliul sau resedinta in Romania, potrivit O.U.G. nr. 44/2008, art. 3. alin. (1), in temeiul dreptului la libera initiativa, al dreptului la libera asociere si al dreptului de stabilire, orice persoana fizica, cetatean roman sau cetatean al unui alt stat membru al Uniunii Europene ori al Spatiului Economic European, poate desfasura activitati economice pe teritoriul Romaniei, in conditiile prevazute de lege. 2. Potrivit art. 46. din Codul fiscal, veniturile din activitati independente cuprind: veniturile comerciale, veniturile din profesii libere si veniturile din drepturi de proprietate intelectuala, realizate in mod individual si/sau intr-o forma de asociere, inclusiv din activitati adiacente. Avand in vedere prevederile art. 81 alin. (1) din Codul fiscal, contribuabilii, precum si asociatiile fara personalitate juridica, care incep o activitate in cursul anului fiscal sunt obligati sa depuna la organul fiscal competent o declaratie referitoare la veniturile si cheltuielile estimate a se realiza pentru anul fiscal, in termen de 15 zile de la data producerii evenimentului. Fac exceptie de la aceasta prevedere contribuabilii care realizeaza venituri pentru care impozitul se percepe prin retinere la sursa.

De asemenea, contribuabilii care obtin venituri din cedarea folosintei bunurilor din patrimoniul personal au obligatia sa depuna o declaratie privind venitul estimat, in termen de 15 zile de la incheierea contractului intre parti. Declaratia privind venitul estimat se depune odata cu inregistrarea la organul fiscal a contractului incheiat intre parti. Veniturile platite pentru care platitorii au obligatia de a calcula, de a retine si de a vira impozit prin retinere la sursa, reprezentand plati anticipate (art. 52. alin. (1) din Codul fiscal) sunt: venituri din drepturi de proprietate intelectuala; venituri din vanzarea bunurilor in regim de consignatie; venituri din activitati desfasurate in baza contractelor de agent, comision sau mandat comercial; venituri din activitati desfasurate in baza contractelor/conventiilor civile incheiate potrivit Codului civil, altele decat cele mentionate la art. 78 alin. (1) lit. e); venituri din activitatea de expertiza contabila si tehnica, judiciara si extrajudiciara; venitul obtinut de o persoana fizica dintr-o asociere cu o persoana juridica contribuabil, potrivit titlului IV, care nu genereaza o persoana juridica. Contribuabilii care obtin venituri din activitati independente, pentru care platile anticipate se fac prin retinere la sursa de catre platitorii de venituri, au obligatia, in vederea inregistrarii, sa depuna la organul fiscal competent declaratia de inregistrare fiscala (Codul de procedura fiscala art. 72 alin. (5)). Trebuie precizat faptul ca, pentru veniturile asimilate salariilor, beneficiarii acestora nu au obligatia sa se inregistreze fiscal. Este vorba despre: - indemnizatia lunara bruta, precum si suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societati nationale, societati comerciale la care statul sau o autoritate a administratiei publice locale este actionar majoritar, precum si la regiile autonome; - indemnizatia lunara a asociatului unic, la nivelul valorii inscrise in declaratia de asigurari sociale; - indemnizatia administratorilor, precum si suma din profitul net cuvenite administratorilor societatilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de adunarea generala a actionarilor; - orice alte sume sau avantaje de natura salariala ori asimilate salariilor. Potrivit art. 152 alin. (2) din Legea nr. 31/1990, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, remuneratia directorilor, obtinuta in temeiul contractului de mandat, este asimilata din punct de vedere fiscal veniturilor din salarii (...). 3. Inregistrarea fiscala a acestor contribuabili este reglementata de Codul de procedura fiscala, la art. 72 Obligatia de inregistrare fiscala. In cazul persoanelor fizice, codul de identificare fiscala este: pentru persoanele fizice, codul numeric personal atribuit potrivit legii speciale; pentru persoanele fizice care nu detin cod numeric personal, numarul de identificare fiscala atribuit de organul fiscal competent din subordinea Agentiei Nationale de Administrare Fiscala; pentru persoanele fizice care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere, codul de inregistrare fiscala atribuit de organul fiscal competent din subordinea Agentiei Nationale de Administrare Fiscala si se inregistreaza fiscal potrivit procedurii speciale in materie. Declaratia de inregistrare fiscala se depune in termen de 30 de zile de la data eliberarii actului legal de functionare, data inceperii activitatii, data obtinerii primului venit sau dobandirii calitatii de angajator, in cazul persoanelor fizice. Modelul si continutul formularelor de inregistrare fiscala sunt aprobate prin Ordinul ministrului economiei si finantelor nr. 262/2007: a) Declaratie de inregistrare fiscala/Declaratie de mentiuni pentru persoane fizice romane (020), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/2

Se completeaza si se depune de catre persoanele fizice romane, altele decat persoanele fizice romane care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere, cu ocazia primei inregistrari fiscale, de regula cu ocazia infiintarii. Declaratia de mentiuni se completeaza ori de cate ori se modifica datele declarate anterior (de exemplu: contract de inchiriere, drepturi de autor, conventii civile, contract de mandat). Pentru contribuabilii care se inregistreaza direct sau prin imputernicit, organul fiscal competent este cel in a carui raza teritoriala isi are domiciliul fiscal contribuabilul sau, in cazul depunerii declaratiei de mentiuni, organul fiscal in a carui raza teritoriala se afla sursa de venit. b) Declaratie de inregistrare fiscala/Declaratie de mentiuni pentru persoane fizice straine (030), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/3. Se completeaza si se depune de catre persoanele fizice straine, altele decat persoanele fizice straine care desfasoara in mod independent activitati economice autorizate sau care exercita profesii libere cu ocazia primei inregistrari fiscale, de regula cu ocazia infiintarii. Declaratia de mentiuni se completeaza ori de cate ori se modifica datele declarate anterior. Pentru contribuabilii care se inregistreaza direct sau prin imputernicit, organul fiscal competent este cel in a carui raza teritoriala isi are domiciliul fiscal contribuabilul sau, in cazul depunerii declaratiei de mentiuni, organul fiscal in a carui raza teritoriala se afla sursa de venit. c) Declaratie de inregistrare fiscala/Declaratie de mentiuni pentru persoanele fizice care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere ( 070), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/5 Se completeaza si se depune de catre persoanele fizice romane sau straine care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere, in conformitate cu prevederile legale, cu ocazia primei inregistrari fiscale, de regula cu ocazia infiintarii. Declaratia de mentiuni se completeaza ori de cate ori se modifica datele declarate anterior. Pentru contribuabilii care se inregistreaza direct sau prin imputernicit, organul fiscal competent este cel in a carui raza teritoriala isi are domiciliul fiscal contribuabilul. Declaratiile se depun direct sau prin imputernicit/reprezentant fiscal la registratura organului fiscal competent ori la posta, prin scrisoare recomandata, la termenele stabilite de legislatia in vigoare. Pentru toti contribuabilii prezentati mai sus, care se inregistreaza prin reprezentant fiscal, organul fiscal competent este cel care administreaza persoana impozabila care are calitatea de reprezentant fiscal. d) Cerere de inregistrare a domiciliului fiscal al contribuabilului (050), cod M.F.P. 14.13.04.16 Se completeaza si se depune in cazul in care domiciliul fiscal este diferit de domiciliul sau sediul social ori in cazul in care contribuabilul isi schimba domiciliul fiscal declarat anterior. Cererea se depune direct sau prin imputernicit/reprezentant fiscal la registratura organului fiscal competent ori la posta, prin scrisoare recomandata, la termenele stabilite de legislatia in vigoare, si va fi insotita de documente care sa faca dovada detinerii sau ocuparii legale a spatiului pentru noul domiciliu fiscal. Organul fiscal competent este organul fiscal in a carui raza teritoriala urmeaza a se stabili noul domiciliu fiscal al contribuabilului. Domiciliul fiscal este reglementat de art. 32 din Codul de procedura fiscala, astfel:

- pentru persoanele fizice, adresa unde isi au domiciliul, potrivit legii, sau adresa unde locuiesc efectiv, in cazul in care aceasta este diferita de domiciliu; - pentru persoanele fizice care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere, sediul activitatii sau locul unde se desfasoara efectiv activitatea principala. Adresa unde locuiesc efectiv este adresa locuintei pe care o persoana o foloseste in mod continuu peste 183 de zile intr-un an calendaristic, intreruperile de scurta durata nefiind luate in considerare. Daca sederea are un scop exclusiv de vizita, concediu, tratament sau alte scopuri particulare asemanatoare si nu depaseste perioada unui an, nu se considera adresa unde locuiesc efectiv. In cazul celorlalte creante fiscale ale bugetului general consolidat, prin domiciliu fiscal se intelege domiciliul reglementat, potrivit dreptului comun, sau sediul social inregistrat, potrivit legii. Inregistrarea din punctul de vedere al TVA a persoanelor fizice Potrivit art. 153 din Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare: (1) Persoana impozabila care este stabilita in Romania, conform art. 125 alin. (2) lit. b), si realizeaza sau intentioneaza sa realizeze o activitate economica ce implica operatiuni taxabile si/sau scutite de taxa pe valoarea adaugata cu drept de deducere trebuie sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA la organul fiscal competent, dupa cum urmeaza: a) inainte de realizarea unor astfel de operatiuni, in urmatoarele cazuri: 1. daca declara ca urmeaza sa realizeze o cifra de afaceri care atinge sau depaseste plafonul de scutire prevazut la art. 152 alin. (1), cu privire la regimul special de scutire pentru intreprinderile mici; 2. daca declara ca urmeaza sa realizeze o cifra de afaceri inferioara plafonului de scutire prevazut la art. 152 alin. (1), dar opteaza pentru aplicarea regimului normal de taxa; b) daca in cursul unui an calendaristic atinge sau de-paseste plafonul de scutire prevazut la art. 152 alin. (1), in termen de 10 zile de la sfarsitul lunii in care a atins sau depasit acest plafon. c) daca cifra de afaceri realizata in cursul unui an calendaristic este inferioara plafonului de scutire prevazut la art. 152 alin. (1), dar opteaza pentru aplicarea regimului normal de taxa. (2) Prevederile alin. (1) se aplica si pentru persoana impozabila care: a) efectueaza operatiuni in afara Romaniei care dau drept de deducere a taxei, conform art. 145 alin. (2) lit. b); b) efectueaza operatiuni scutite de taxa si opteaza pentru taxarea acestora, conform art. 141 alin. (3). (3) Prevederile alin. (1) nu sunt aplicabile persoanei tratate ca persoana impozabila numai pentru ca efectueaza ocazional livrari intracomunitare de mijloace de transport noi. Norme metodologice: 66. (1) In cazul in care o persoana este obligata sa solicite inregistrarea in conditiile art. 153 alin. (1), (2), (4), (5) sau (7) din Codul fiscal, inregistrarea respectivei persoane se va considera valabila incepand cu: a) data comunicarii certificatului de inregistrare, in cazurile prevazute la art. 153 alin. (1) lit. a) si, dupa caz, alin. (2), (4) sau (5) din Codul fiscal; b) prima zi a lunii urmatoare celei in care persoana impozabila opteaza pentru aplicarea regimului normal de taxa, in cazurile prevazute la art. 153 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal;
1

c) prima zi a lunii urmatoare celei in care persoana impozabila solicita inregistrarea in cazurile prevazute la art. 153 alin. (1) lit. b) si, dupa caz, la alin. (2) din Codul fiscal;

d) prima zi a lunii urmatoare celei in care s-a comunicat persoanei impozabile actul administrativ de inregistrare, in cazul prevazut la art. 153 alin. (7) din Codul fiscal. ( 2) In aplicarea art. 153 alin. (1) din Codul fiscal, activitatea economica se considera ca fiind inceputa din momentul in care o persoana intentioneaza sa efectueze o astfel de activitate. Intentia persoanei trebuie apreciata in baza elementelor obiective, de exemplu, faptul ca aceasta incepe sa angajeze costuri si/sau sa faca investitii pregatitoare necesare initierii unei activitati economice. Incepand cu data de 1 ianuarie 2007, conform art. 153 din Codul fiscal, codul de inregistrare in scopuri de TVA, pentru persoanele fizice, este codul de inregistrare fiscala atribuit de organul fiscal competent, precedat de prefixul RO. Persoanele fizice vor utiliza codul de inregistrare in scopuri de TVA, atribuit conform art. 153 din Codul fiscal, numai pentru operatiunile reglementate de titlul VI Taxa pe valoarea adaugata din Codul fiscal si se inregistreaza prin depunerea formularului (020) Declaratie de inregistrare fiscala/Declaratie de mentiuni pentru persoane fizice romane. Fac exceptie persoanele fizice care desfasoara activitati economice in mod independent sau care exercita profesii libere. Data inregistrarii in scopuri de TVA a persoanelor fizice definite mai sus este, dupa caz: - data comunicarii certificatului de inregistrare in scopuri de TVA, daca aplica regimul normal de taxa de la inceperea activitatii; - prima zi a lunii urmatoare celei in care persoana impozabila solicita inregistrarea in scopuri de TVA, ca urmare a depasirii plafonului de scutire sau prin optiune, ulterior inceperii activitatii. In relatia cu organul fiscal, persoanele fizice inregistrate in scopuri de TVA utilizeaza: - codul de inregistrare in scopuri de TVA, atribuit conform art. 153 din Codul fiscal, numai pentru declararea si plata taxei pe valoarea adaugata; - codul numeric personal, pentru celelalte impozite si taxe, inclusiv pentru impozitul pe venit. 4. Tinand cont de faptul ca, incepand cu anul 2008, o problema destul de discutata o constituie autorizarea, inregistrarea fiscala si inregistrarea in scopuri de TVA a persoanelor fizice care realizeaza venituri din vanzarea constructiilor si a terenurilor, consider ca se impun cateva precizari cu privire la aceasta operatiune: Potrivit Codului comercial, faptele de comert sunt definite astfel: Cumpararile de produse sau marfuri spre a se revinde, fie in natura, fie dupa ce se vor fi lucrat sau pus in lucru, ori numai spre a se inchiria; asemenea si cumpararea spre a se revinde, de obligatiuni ale Statului sau alte titluri de credit circuland in comert. Avand in vedere definitia faptelor de comert (din Codul comercial) si a activitatii economice (O.U.G. nr. 44/2008), precum si prevederile pct. 66 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Titlului VI din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificarile si completarile ulterioare, atunci cand o persoana fizica cumpara spre revanzare sau angajeaza costuri pentru initierea unei activitati economice trebuie sa se autorizeze si sa se inregistreze fiscal. Potrivit Codului de procedura fiscala, declaratia de inregistrare fiscala se depune in termen de 30 de zile de la data eliberarii actului legal de functionare, data inceperii activitatii, data obtinerii primului venit (...).

Din punctul de vedere al TVA, persoanele care realizeaza tranzactii imobiliare cu terenuri construibile si constructii noi, care au caracter de continuitate, trebuie sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA in conditiile prevazute la art. 152 din Codul fiscal sau inainte de inceperea activitatii economice, conform prevederilor art. 153 din Codul fiscal. Desi prin Codul fiscal nu este definit caracterul de continuitate, construirea unui bloc de locuinte sau cu alte destinatii constituie o activitate economica, chiar daca vanzarea a fost efectuata printr-o singura tranzactie. Potrivit Codului fiscal, pentru tranzactiile imobiliare efectuate ocazional persoanele fizice nu sunt obligate sa se inregistreze in scopuri de TVA. Prin aceasta prezentare, am incercat sa vin in sprijinul persoanelor fizice care desfasoara activitati independente si care au aceleasi obligatii fiscale ca si persoanele juridice. O alta noutate o constituie faptul ca, potrivit acestui act normativ, intreprinzatorul persoana fizica, titular al intreprinderii individuale, poate angaja terte persoane cu contract individual de munca, inregistrat la inspectoratul teritorial de munca, in timp ce persoana fizica autorizata si intreprinderea familiala nu pot angaja terte persoane cu contract de munca. Potrivit art. 3. alin. (1) din Legea nr.359/2004, cu modificarile si completarile ulterioare, incluzand si O.U.G. nr. 44/2008, inmatricularea persoanelor fizice autorizate, a intreprinderilor individuale si a intreprinderilor familiale in registrul comertului si inregistrarea fiscala a acestora se fac pe baza rezolutiei directorului oficiului registrului comertului de pe langa tribunal, potrivit legii speciale, fara a fi necesara pronuntarea de catre judecatorul delegat a incheierii prevazute la art. 6 alin. (1) din Legea nr. 26/1990 privind registrul comertului, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare. Daca, potrivit Legii nr. 300/2004, in cazul desfasurarii activitatii, in contextul dreptului de stabilire, asociatia familiala se constituia din membrii de familie care au domiciliul sau resedinta in Romania, potrivit O.U.G. nr. 44/2008, art. 3. alin. (1), in temeiul dreptului la libera initiativa, al dreptului la libera asociere si al dreptului de stabilire, orice persoana fizica, cetatean roman sau cetatean al unui alt stat membru al Uniunii Europene ori al Spatiului Economic European, poate desfasura activitati economice pe teritoriul Romaniei, in conditiile prevazute de lege. 2. Potrivit art. 46. din Codul fiscal, veniturile din activitati independente cuprind: veniturile comerciale, veniturile din profesii libere si veniturile din drepturi de proprietate intelectuala, realizate in mod individual si/sau intr-o forma de asociere, inclusiv din activitati adiacente. Avand in vedere prevederile art. 81 alin. (1) din Codul fiscal, contribuabilii, precum si asociatiile fara personalitate juridica, care incep o activitate in cursul anului fiscal sunt obligati sa depuna la organul fiscal competent o declaratie referitoare la veniturile si cheltuielile estimate a se realiza pentru anul fiscal, in termen de 15 zile de la data producerii evenimentului. Fac exceptie de la aceasta prevedere contribuabilii care realizeaza venituri pentru care impozitul se percepe prin retinere la sursa. De asemenea, contribuabilii care obtin venituri din cedarea folosintei bunurilor din patrimoniul personal au obligatia sa depuna o declaratie privind venitul estimat, in termen de 15 zile de la incheierea contractului intre parti. Declaratia privind venitul estimat se depune odata cu inregistrarea la organul fiscal a contractului incheiat intre parti. Veniturile platite pentru care platitorii au obligatia de a calcula, de a retine si de a vira impozit prin retinere la sursa, reprezentand plati anticipate (art. 52. alin. (1) din Codul fiscal) sunt: venituri din drepturi de proprietate intelectuala; venituri din vanzarea bunurilor in regim de consignatie; venituri din activitati desfasurate in baza contractelor de agent, comision sau mandat comercial; venituri din activitati desfasurate in baza contractelor/conventiilor civile incheiate potrivit Codului civil,

altele decat cele mentionate la art. 78 alin. (1) lit. e); venituri din activitatea de expertiza contabila si tehnica, judiciara si extrajudiciara; venitul obtinut de o persoana fizica dintr-o asociere cu o persoana juridica contribuabil, potrivit titlului IV, care nu genereaza o persoana juridica. Contribuabilii care obtin venituri din activitati independente, pentru care platile anticipate se fac prin retinere la sursa de catre platitorii de venituri, au obligatia, in vederea inregistrarii, sa depuna la organul fiscal competent declaratia de inregistrare fiscala (Codul de procedura fiscala art. 72 alin. (5)). Trebuie precizat faptul ca, pentru veniturile asimilate salariilor, beneficiarii acestora nu au obligatia sa se inregistreze fiscal. Este vorba despre: - indemnizatia lunara bruta, precum si suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societati nationale, societati comerciale la care statul sau o autoritate a administratiei publice locale este actionar majoritar, precum si la regiile autonome; - indemnizatia lunara a asociatului unic, la nivelul valorii inscrise in declaratia de asigurari sociale; - indemnizatia administratorilor, precum si suma din profitul net cuvenite administratorilor societatilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de adunarea generala a actionarilor; - orice alte sume sau avantaje de natura salariala ori asimilate salariilor. Potrivit art. 152 alin. (2) din Legea nr. 31/1990, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, remuneratia directorilor, obtinuta in temeiul contractului de mandat, este asimilata din punct de vedere fiscal veniturilor din salarii (...). 3. Inregistrarea fiscala a acestor contribuabili este reglementata de Codul de procedura fiscala, la art. 72 Obligatia de inregistrare fiscala. In cazul persoanelor fizice, codul de identificare fiscala este: pentru persoanele fizice, codul numeric personal atribuit potrivit legii speciale; pentru persoanele fizice care nu detin cod numeric personal, numarul de identificare fiscala atribuit de organul fiscal competent din subordinea Agentiei Nationale de Administrare Fiscala; pentru persoanele fizice care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere, codul de inregistrare fiscala atribuit de organul fiscal competent din subordinea Agentiei Nationale de Administrare Fiscala si se inregistreaza fiscal potrivit procedurii speciale in materie. Declaratia de inregistrare fiscala se depune in termen de 30 de zile de la data eliberarii actului legal de functionare, data inceperii activitatii, data obtinerii primului venit sau dobandirii calitatii de angajator, in cazul persoanelor fizice. Modelul si continutul formularelor de inregistrare fiscala sunt aprobate prin Ordinul ministrului economiei si finantelor nr. 262/2007: a) Declaratie de inregistrare fiscala/Declaratie de mentiuni pentru persoane fizice romane (020), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/2 Se completeaza si se depune de catre persoanele fizice romane, altele decat persoanele fizice romane care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere, cu ocazia primei inregistrari fiscale, de regula cu ocazia infiintarii. Declaratia de mentiuni se completeaza ori de cate ori se modifica datele declarate anterior (de exemplu: contract de inchiriere, drepturi de autor, conventii civile, contract de mandat). Pentru contribuabilii care se inregistreaza direct sau prin imputernicit, organul fiscal competent este cel in a carui raza teritoriala isi are domiciliul fiscal contribuabilul sau, in cazul depunerii declaratiei de mentiuni, organul fiscal in a carui raza teritoriala se afla sursa de venit.

b) Declaratie de inregistrare fiscala/Declaratie de mentiuni pentru persoane fizice straine (030), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/3. Se completeaza si se depune de catre persoanele fizice straine, altele decat persoanele fizice straine care desfasoara in mod independent activitati economice autorizate sau care exercita profesii libere cu ocazia primei inregistrari fiscale, de regula cu ocazia infiintarii. Declaratia de mentiuni se completeaza ori de cate ori se modifica datele declarate anterior. Pentru contribuabilii care se inregistreaza direct sau prin imputernicit, organul fiscal competent este cel in a carui raza teritoriala isi are domiciliul fiscal contribuabilul sau, in cazul depunerii declaratiei de mentiuni, organul fiscal in a carui raza teritoriala se afla sursa de venit. c) Declaratie de inregistrare fiscala/Declaratie de mentiuni pentru persoanele fizice care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere ( 070), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/5 Se completeaza si se depune de catre persoanele fizice romane sau straine care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere, in conformitate cu prevederile legale, cu ocazia primei inregistrari fiscale, de regula cu ocazia infiintarii. Declaratia de mentiuni se completeaza ori de cate ori se modifica datele declarate anterior. Pentru contribuabilii care se inregistreaza direct sau prin imputernicit, organul fiscal competent este cel in a carui raza teritoriala isi are domiciliul fiscal contribuabilul. Declaratiile se depun direct sau prin imputernicit/reprezentant fiscal la registratura organului fiscal competent ori la posta, prin scrisoare recomandata, la termenele stabilite de legislatia in vigoare. Pentru toti contribuabilii prezentati mai sus, care se inregistreaza prin reprezentant fiscal, organul fiscal competent este cel care administreaza persoana impozabila care are calitatea de reprezentant fiscal. d) Cerere de inregistrare a domiciliului fiscal al contribuabilului (050), cod M.F.P. 14.13.04.16 Se completeaza si se depune in cazul in care domiciliul fiscal este diferit de domiciliul sau sediul social ori in cazul in care contribuabilul isi schimba domiciliul fiscal declarat anterior. Cererea se depune direct sau prin imputernicit/reprezentant fiscal la registratura organului fiscal competent ori la posta, prin scrisoare recomandata, la termenele stabilite de legislatia in vigoare, si va fi insotita de documente care sa faca dovada detinerii sau ocuparii legale a spatiului pentru noul domiciliu fiscal. Organul fiscal competent este organul fiscal in a carui raza teritoriala urmeaza a se stabili noul domiciliu fiscal al contribuabilului. Domiciliul fiscal este reglementat de art. 32 din Codul de procedura fiscala, astfel: - pentru persoanele fizice, adresa unde isi au domiciliul, potrivit legii, sau adresa unde locuiesc efectiv, in cazul in care aceasta este diferita de domiciliu; - pentru persoanele fizice care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere, sediul activitatii sau locul unde se desfasoara efectiv activitatea principala. Adresa unde locuiesc efectiv este adresa locuintei pe care o persoana o foloseste in mod continuu peste 183 de zile intr-un an calendaristic, intreruperile de scurta durata nefiind luate in considerare. Daca sederea are un scop exclusiv de vizita, concediu, tratament sau alte scopuri particulare asemanatoare si nu depaseste perioada unui an, nu se considera adresa unde locuiesc efectiv.

In cazul celorlalte creante fiscale ale bugetului general consolidat, prin domiciliu fiscal se intelege domiciliul reglementat, potrivit dreptului comun, sau sediul social inregistrat, potrivit legii. Inregistrarea din punctul de vedere al TVA a persoanelor fizice Potrivit art. 153 din Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare: (1) Persoana impozabila care este stabilita in Romania, conform art. 125 alin. (2) lit. b), si realizeaza sau intentioneaza sa realizeze o activitate economica ce implica operatiuni taxabile si/sau scutite de taxa pe valoarea adaugata cu drept de deducere trebuie sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA la organul fiscal competent, dupa cum urmeaza: a) inainte de realizarea unor astfel de operatiuni, in urmatoarele cazuri: 1. daca declara ca urmeaza sa realizeze o cifra de afaceri care atinge sau depaseste plafonul de scutire prevazut la art. 152 alin. (1), cu privire la regimul special de scutire pentru intreprinderile mici; 2. daca declara ca urmeaza sa realizeze o cifra de afaceri inferioara plafonului de scutire prevazut la art. 152 alin. (1), dar opteaza pentru aplicarea regimului normal de taxa; b) daca in cursul unui an calendaristic atinge sau de-paseste plafonul de scutire prevazut la art. 152 alin. (1), in termen de 10 zile de la sfarsitul lunii in care a atins sau depasit acest plafon. c) daca cifra de afaceri realizata in cursul unui an calendaristic este inferioara plafonului de scutire prevazut la art. 152 alin. (1), dar opteaza pentru aplicarea regimului normal de taxa. (2) Prevederile alin. (1) se aplica si pentru persoana impozabila care: a) efectueaza operatiuni in afara Romaniei care dau drept de deducere a taxei, conform art. 145 alin. (2) lit. b); b) efectueaza operatiuni scutite de taxa si opteaza pentru taxarea acestora, conform art. 141 alin. (3). (3) Prevederile alin. (1) nu sunt aplicabile persoanei tratate ca persoana impozabila numai pentru ca efectueaza ocazional livrari intracomunitare de mijloace de transport noi. Norme metodologice: 66. (1) In cazul in care o persoana este obligata sa solicite inregistrarea in conditiile art. 153 alin. (1), (2), (4), (5) sau (7) din Codul fiscal, inregistrarea respectivei persoane se va considera valabila incepand cu: a) data comunicarii certificatului de inregistrare, in cazurile prevazute la art. 153 alin. (1) lit. a) si, dupa caz, alin. (2), (4) sau (5) din Codul fiscal; b) prima zi a lunii urmatoare celei in care persoana impozabila opteaza pentru aplicarea regimului normal de taxa, in cazurile prevazute la art. 153 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal; c) prima zi a lunii urmatoare celei in care persoana impozabila solicita inregistrarea in cazurile prevazute la art. 153 alin. (1) lit. b) si, dupa caz, la alin. (2) din Codul fiscal;
1

d) prima zi a lunii urmatoare celei in care s-a comunicat persoanei impozabile actul administrativ de inregistrare, in cazul prevazut la art. 153 alin. (7) din Codul fiscal. ( 2) In aplicarea art. 153 alin. (1) din Codul fiscal, activitatea economica se considera ca fiind inceputa din momentul in care o persoana intentioneaza sa efectueze o astfel de activitate. Intentia persoanei trebuie apreciata in baza elementelor obiective, de exemplu, faptul ca

aceasta incepe sa angajeze costuri si/sau sa faca investitii pregatitoare necesare initierii unei activitati economice. Incepand cu data de 1 ianuarie 2007, conform art. 153 din Codul fiscal, codul de inregistrare in scopuri de TVA, pentru persoanele fizice, este codul de inregistrare fiscala atribuit de organul fiscal competent, precedat de prefixul RO. Persoanele fizice vor utiliza codul de inregistrare in scopuri de TVA, atribuit conform art. 153 din Codul fiscal, numai pentru operatiunile reglementate de titlul VI Taxa pe valoarea adaugata din Codul fiscal si se inregistreaza prin depunerea formularului (020) Declaratie de inregistrare fiscala/Declaratie de mentiuni pentru persoane fizice romane. Fac exceptie persoanele fizice care desfasoara activitati economice in mod independent sau care exercita profesii libere. Data inregistrarii in scopuri de TVA a persoanelor fizice definite mai sus este, dupa caz: - data comunicarii certificatului de inregistrare in scopuri de TVA, daca aplica regimul normal de taxa de la inceperea activitatii; - prima zi a lunii urmatoare celei in care persoana impozabila solicita inregistrarea in scopuri de TVA, ca urmare a depasirii plafonului de scutire sau prin optiune, ulterior inceperii activitatii. In relatia cu organul fiscal, persoanele fizice inregistrate in scopuri de TVA utilizeaza: - codul de inregistrare in scopuri de TVA, atribuit conform art. 153 din Codul fiscal, numai pentru declararea si plata taxei pe valoarea adaugata; - codul numeric personal, pentru celelalte impozite si taxe, inclusiv pentru impozitul pe venit. 4. Tinand cont de faptul ca, incepand cu anul 2008, o problema destul de discutata o constituie autorizarea, inregistrarea fiscala si inregistrarea in scopuri de TVA a persoanelor fizice care realizeaza venituri din vanzarea constructiilor si a terenurilor, consider ca se impun cateva precizari cu privire la aceasta operatiune: Potrivit Codului comercial, faptele de comert sunt definite astfel: Cumpararile de produse sau marfuri spre a se revinde, fie in natura, fie dupa ce se vor fi lucrat sau pus in lucru, ori numai spre a se inchiria; asemenea si cumpararea spre a se revinde, de obligatiuni ale Statului sau alte titluri de credit circuland in comert. Avand in vedere definitia faptelor de comert (din Codul comercial) si a activitatii economice (O.U.G. nr. 44/2008), precum si prevederile pct. 66 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Titlului VI din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificarile si completarile ulterioare, atunci cand o persoana fizica cumpara spre revanzare sau angajeaza costuri pentru initierea unei activitati economice trebuie sa se autorizeze si sa se inregistreze fiscal. Potrivit Codului de procedura fiscala, declaratia de inregistrare fiscala se depune in termen de 30 de zile de la data eliberarii actului legal de functionare, data inceperii activitatii, data obtinerii primului venit (...). Din punctul de vedere al TVA, persoanele care realizeaza tranzactii imobiliare cu terenuri construibile si constructii noi, care au caracter de continuitate, trebuie sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA in conditiile prevazute la art. 152 din Codul fiscal sau inainte de inceperea activitatii economice, conform prevederilor art. 153 din Codul fiscal. Desi prin Codul fiscal nu este definit caracterul de continuitate, construirea unui bloc de locuinte sau cu alte destinatii constituie o activitate economica, chiar daca vanzarea a fost efectuata printr-o singura tranzactie.

Potrivit Codului fiscal, pentru tranzactiile imobiliare efectuate ocazional persoanele fizice nu sunt obligate sa se inregistreze in scopuri de TVA. Prin aceasta prezentare, am incercat sa vin in sprijinul persoanelor fizice care desfasoara activitati independente si care au aceleasi obligatii fiscale ca si persoanele juridice.

O alta noutate o constituie faptul ca, potrivit acestui act normativ, intreprinzatorul persoana fizica, titular al intreprinderii individuale, poate angaja terte persoane cu contract individual de munca, inregistrat la inspectoratul teritorial de munca, in timp ce persoana fizica autorizata si intreprinderea familiala nu pot angaja terte persoane cu contract de munca. Potrivit art. 3. alin. (1) din Legea nr.359/2004, cu modificarile si completarile ulterioare, incluzand si O.U.G. nr. 44/2008, inmatricularea persoanelor fizice autorizate, a intreprinderilor individuale si a intreprinderilor familiale in registrul comertului si inregistrarea fiscala a acestora se fac pe baza rezolutiei directorului oficiului registrului comertului de pe langa tribunal, potrivit legii speciale, fara a fi necesara pronuntarea de catre judecatorul delegat a incheierii prevazute la art. 6 alin. (1) din Legea nr. 26/1990 privind registrul comertului, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare. Daca, potrivit Legii nr. 300/2004, in cazul desfasurarii activitatii, in contextul dreptului de stabilire, asociatia familiala se constituia din membrii de familie care au domiciliul sau resedinta in Romania, potrivit O.U.G. nr. 44/2008, art. 3. alin. (1), in temeiul dreptului la libera initiativa, al dreptului la libera asociere si al dreptului de stabilire, orice persoana fizica, cetatean roman sau cetatean al unui alt stat membru al Uniunii Europene ori al Spatiului Economic European, poate desfasura activitati economice pe teritoriul Romaniei, in conditiile prevazute de lege. 2. Potrivit art. 46. din Codul fiscal, veniturile din activitati independente cuprind: veniturile comerciale, veniturile din profesii libere si veniturile din drepturi de proprietate intelectuala, realizate in mod individual si/sau intr-o forma de asociere, inclusiv din activitati adiacente. Avand in vedere prevederile art. 81 alin. (1) din Codul fiscal, contribuabilii, precum si asociatiile fara personalitate juridica, care incep o activitate in cursul anului fiscal sunt obligati sa depuna la organul fiscal competent o declaratie referitoare la veniturile si cheltuielile estimate a se realiza pentru anul fiscal, in termen de 15 zile de la data producerii evenimentului. Fac exceptie de la aceasta prevedere contribuabilii care realizeaza venituri pentru care impozitul se percepe prin retinere la sursa. De asemenea, contribuabilii care obtin venituri din cedarea folosintei bunurilor din patrimoniul personal au obligatia sa depuna o declaratie privind venitul estimat, in termen de 15 zile de la incheierea contractului intre parti. Declaratia privind venitul estimat se depune odata cu inregistrarea la organul fiscal a contractului incheiat intre parti. Veniturile platite pentru care platitorii au obligatia de a calcula, de a retine si de a vira impozit prin retinere la sursa, reprezentand plati anticipate (art. 52. alin. (1) din Codul fiscal) sunt: venituri din drepturi de proprietate intelectuala; venituri din vanzarea bunurilor in regim de consignatie; venituri din activitati desfasurate in baza contractelor de agent, comision sau mandat comercial; venituri din activitati desfasurate in baza contractelor/conventiilor civile incheiate potrivit Codului civil, altele decat cele mentionate la art. 78 alin. (1) lit. e); venituri din activitatea de expertiza contabila si tehnica, judiciara si extrajudiciara; venitul obtinut de o persoana fizica dintr-o asociere cu o persoana juridica contribuabil, potrivit titlului IV, care nu genereaza o persoana juridica.

Contribuabilii care obtin venituri din activitati independente, pentru care platile anticipate se fac prin retinere la sursa de catre platitorii de venituri, au obligatia, in vederea inregistrarii, sa depuna la organul fiscal competent declaratia de inregistrare fiscala (Codul de procedura fiscala art. 72 alin. (5)). Trebuie precizat faptul ca, pentru veniturile asimilate salariilor, beneficiarii acestora nu au obligatia sa se inregistreze fiscal. Este vorba despre: - indemnizatia lunara bruta, precum si suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societati nationale, societati comerciale la care statul sau o autoritate a administratiei publice locale este actionar majoritar, precum si la regiile autonome; - indemnizatia lunara a asociatului unic, la nivelul valorii inscrise in declaratia de asigurari sociale; - indemnizatia administratorilor, precum si suma din profitul net cuvenite administratorilor societatilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de adunarea generala a actionarilor; - orice alte sume sau avantaje de natura salariala ori asimilate salariilor. Potrivit art. 152 alin. (2) din Legea nr. 31/1990, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, remuneratia directorilor, obtinuta in temeiul contractului de mandat, este asimilata din punct de vedere fiscal veniturilor din salarii (...). 3. Inregistrarea fiscala a acestor contribuabili este reglementata de Codul de procedura fiscala, la art. 72 Obligatia de inregistrare fiscala. In cazul persoanelor fizice, codul de identificare fiscala este: pentru persoanele fizice, codul numeric personal atribuit potrivit legii speciale; pentru persoanele fizice care nu detin cod numeric personal, numarul de identificare fiscala atribuit de organul fiscal competent din subordinea Agentiei Nationale de Administrare Fiscala; pentru persoanele fizice care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere, codul de inregistrare fiscala atribuit de organul fiscal competent din subordinea Agentiei Nationale de Administrare Fiscala si se inregistreaza fiscal potrivit procedurii speciale in materie. Declaratia de inregistrare fiscala se depune in termen de 30 de zile de la data eliberarii actului legal de functionare, data inceperii activitatii, data obtinerii primului venit sau dobandirii calitatii de angajator, in cazul persoanelor fizice. Modelul si continutul formularelor de inregistrare fiscala sunt aprobate prin Ordinul ministrului economiei si finantelor nr. 262/2007: a) Declaratie de inregistrare fiscala/Declaratie de mentiuni pentru persoane fizice romane (020), cod M.F.P. 14.13.01.10.11/2 Se completeaza si se depune de catre persoanele fizice romane, altele decat persoanele fizice romane care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere, cu ocazia primei inregistrari fiscale, de regula cu ocazia infiintarii. Declaratia de mentiuni se completeaza ori de cate ori se modifica datele declarate anterior (de exemplu: contract de inchiriere, drepturi de autor, conventii civile, contract de mandat). Pentru contribuabilii care se inregistreaza direct sau prin imputernicit, organul fiscal competent este cel in a carui raza teritoriala isi are domiciliul fiscal contribuabilul sau, in cazul depunerii declaratiei de mentiuni, organul fiscal in a carui raza teritoriala se afla sursa de venit. b) Declaratie de inregistr
Din secretele delegarii si detasarii...

Cuvinte cheie: delegare, detasare, deplasare, indemnizatie

Problema fiscala

Salariatii dumneavoastra trebuie sa efectueze deplasari in tara in interesul serviciului. Care este indemnizatia de delegare si detasare la care au dreptul acestia? Pe ce perioada se acorda indemnizatia? Dar in cazul in care efectueaza deplasari in strainatate? Care este nivelul diurnei in acest caz? Pe ce perioada se acorda diurna? Locul muncii poate fi modificat unilateral de catre angajator. In acest sens, angajatorul poate dispune delegarea sau detasarea salariatului intrun alt loc de munca decat cel prevazut in contractul individual de munca. Pe durata delegarii, respectiv a detasarii, salariatul isi pastreaza functia si toate celelalte drepturi prevazute in contractul individual de munca. Delegarea reprezinta exercitarea temporara, de catre salariat, a unor lucrari sau sarcini corespunzatoare atributiilor de serviciu in afara locului sau de munca. Delegarea se efectueaza din dispozitia angajatorului. Delegarea poate fi dispusa pentru o perioada de cel mult 60 de zile si se poate prelungi, cu acordul salariatului, cu cel mult 60 de zile. Salariatii unitatilor trimisi in delegatie in tara sau strainatate beneficiaza de urmatoarele drepturi: a) decontarea cheltuielilor de transport, de asigurare si a costului cazarii, potrivit conditiilor stabilite prin contractele colective de munca la celelalte niveluri; b) diurna de deplasare, al carei cuantum se stabileste prin negociere la nivel de ramura, grupuri de unitati sau unitate. Nivelul minim al diurnei este cel stabilit prin actele normative aplicabile institutiilor publice. Detasarea reprezinta actul prin care angajatorul dispune schimbarea temporara a locului de munca la un alt angajator, in scopul executarii unor lucrari in interesul acestuia. In mod exceptional, prin detasare se poate modifica si felul muncii, dar numai cu consimtamantul scris al salariatului. Detasarea poate fi dispusa pe o perioada de cel mult un an. In mod exceptional, perioada detasarii poate fi prelungita pentru motive obiective ce impun prezenta salariatului la angajatorul la care s-a dispus detasarea, cu acordul ambelor parti, din 6 in 6 luni. Salariatul poate refuza detasarea dispusa de angajatorul sau numai in mod exceptional si pentru motive personale temeinice. Salariatii unitatilor detasati in tara sau in strainatate beneficiaza de urma toarele drepturi: a) decontarea cheltuielilor de transport, de asigurare si a costului cazarii, potrivit conditiilor stabilite prin contractele colective de munca la celelalte niveluri; b) diurna de deplasare, al carei cuantum se stabileste prin negociere la nivel de ramura, grupuri de unitati sau unitate. Nivelul minim al diurnei este cel stabilit prin actele normative aplicabile institutiilor publice. Important In cazul in care detasarea depaseste 30 de zile consecutive, in locul diurnei zilnice se plateste o indemnizatie egala cu 50% din salariul de baza zilnic. Aceasta indemnizatie se acorda proportional cu numarul de zile ce depaseste durata neintrerupta de 30 de zile. Drepturile cuvenite salariatului detasat se acorda de angajatorul la care s-a dispus detasarea. Pe de alta parte, pe durata detasarii, salariatul beneficiaza de drepturile care ii sunt mai favorabile, fie de drepturile de la angajatorul care a dispus detasarea, fie de drepturile de la angajatorul la care este detasat.

Angajatorul care detaseaza are obligatia de a lua toate masurile necesare pentru ca angajatorul la care s-a dispus detasarea sa isi indeplineasca integral si la timp toate obligatiile fata de salariatul detasat. Daca angajatorul la care s-a dispus detasarea nu isi indeplineste integral si la timp toate obligatiile fata de salariatul detasat, acestea vor fi indeplinite de angajatorul care a dispus detasarea. 1. Indemnizatia de delegare si detasare acordata salariatilor pentru deplasari in tara, in interesul serviciului Indemnizatia de deplasare pentru deplasari in Romania este deductibila la calculul profitului impozabil in limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru institutiile publice. Pentru institutiile publice, indemnizatia zilnica de delegare sau de detasare pentru deplasari in Romania este de 13 lei. Asadar, pentru celelalte unitati, nivelul de deductibilitate este de 32,5 lei pentru deplasari in tara. Numarul zilelor calendaristice incare persoana se afla in delegare sau detasare se socoteste de la data si ora plecarii pana la data si ora inapoierii mijlocului de transport din si in localitatea unde isi are locul permanent de munca. Fiecare 24 de ore se considera cate o zi de delegare sau detasare. Important Pentru delegarea cu o durata de o singura zi, precum si pentru ultima zi, in cazul delegarii de mai multe zile, indemnizatia se acorda numai daca durata delegarii este de cel putin 12 ore. Persoana care in perioada delegarii sau detasarii isi pierde temporar capacitatea de munca beneficiaza, pe timpul incapacitatii, pe langa indemnizatia pentru incapacitate temporara de munca, atat de indemnizatie de delegare sau detasare, cat si de decontarea cheltuielilor de cazare. Persoana respectiva nu primeste aceste drepturi in cazul internarii in spital sau al parasirii localitatii, cu exceptia celei detasate, care isi pastreaza dreptul de cazare si pe timpul spitalizarii. 2. Diurna acordata salariatilor pentru deplasari in strainatate, in interesul serviciului Cheltuielile cu indemnizatia de deplasare acordate salariatilor pentru deplasari in strainatate sunt deductibile la calculul profitului impozabil in limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru institutiile publice. Pentru institutiile publice, diurna in valuta se acorda la nivelul prevazut pentru fiecare tara in care are loc deplasarea, potrivit anexei la Hotararea Guvernului nr. 518/1995 privind unele drepturi si obligatii ale personalului roman trimis in strainatate pentru indeplinirea unor misiuni cu caracter temporar. Perioada pentru care se acorda diurna in valuta se determina in functie de mijlocul de transport folosit, avandu-se in vedere: a) momentul decolarii avionului, la plecarea in strainatate, si momentul aterizarii avionului, la sosirea in tara, de si pe aeroporturile care constituie puncte de trecere a frontierei de stat a Romaniei; b) momentul trecerii cu trenul sau cu mijloacele auto prin punctele de trecere a frontierei de stat a Romaniei, atat la plecarea in strainatate, cat si la inapoierea in tara. Pentru fractiunile de timp care nu insumeaza 24 de ore, diurna se acorda astfel: 50% pana la 12 ore; 100% pentru perioada care depaseste 12 ore.

In cazul intreruperii calatoriei, determinate de programul de zbor al avioanelor, dreptul la diurna al personalului se acorda, in continuare, la nivelul prevazut pentru tara de destinatie, numai daca sejurul pe perioada respectiva nu este asigurat de catre companiile care efectueaza transportul.

Concluzie Diurna de deplasare se stabileste prin negociere la nivel de ramura, grupuri de unitati sau unitate. Nu putem insa acorda diurne sub nivelul minim aplicabil institutiilor publice. Astfel: in cazul diurnei zilnice acordate pentru deplasari in tara, nivelul minim al diurnei aplicabil institutiilor publice si implicit celorlalte unitati este de 13 lei; in cazul diurnei zilnice acordate pentru deplasari in strainatate, aceasta se acorda in functie de nivelul prevazut pentru fiecare tara in care are loc deplasarea, potrivit anexei la Hotararea Guvernului nr. 518/1995 privind unele drepturi si obligatii ale personalului roman trimis in strainatate pentru indeplinirea unor misiuni cu caracter temporar.

Din punct de vedere fiscal, cheltuielile cu indemnizatia de deplasare acordate salariatilor pentru deplasari in tara sau in strainatate sunt deductibile la calculul profitului impozabil in limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru institutiile publice. Personalul trimis in strainatate beneficiaza de 50% din diurna stabilita pentru tara in care are loc deplasarea, potrivit categoriei in care se incadreaza, in cazul in care cheltuielile pentru masa se suporta de catre partenerii externi. Aceasta diurna se aplica corespunzator si: personalului care pe timpul deplasarii in strainatate se interneaza in spital; membrilor colectivelor sportive, artistice, stiintifice si altele asemenea, in situatia in care cheltuielile de intretinere si cazare a acestora in strainatate se suporta din sumele platite organizatorilor reuniunilor sau manifestarilor la care iau parte, la nivelul comunicat de catre acestia.

Acte normative aplicabile: Art. 42-47 din Codul muncii Art. 45-46 din Contractul colectiv de munca unic la nivel national pe anii 2007-2010 Art. 21 alin. (3) litera b) din Codul fiscal Art. 9-12 din anexa la H.G. nr. 1.860/2006 privind drepturile si obligatiile personalului autoritatilor si institutiilor publice pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate, precum si in cazul deplasarii, in cadrul localitatii, in interesul serviciului Art. 7 din H.G. nr. 518/1995 privind unele drepturi si obligatii ale personalului roman trimis in strainatate pentru indeplinirea unor misiuni cu caracter temporar Acest articol este preluat din newsletterul Taxe si Impozite Actual. Avand peste 4.300 de abonati newsletterul se adreseaza acelora care vor sa munceasca usor, fara stres. Rezultat al muncii unor profesionisti in fiscalitate ce cunosc in esenta toate posibilitatile de optimizare si minimizare a taxelor si impozitelor, Taxe si Impozite Actual va ofera solutii perfect legale ce avantajeaza vizibil bugetul dvs. Descarcati gratuit numarul pe luna noiembrie si convingeti-va! Drepturile de proprietate intelectuala asupra continutului acestui articol apartin Editurii Rentrop & Straton. Articolul poate fi preluat in limita a 500 de caractere, cu conditia sa fie insotit de textul: "Sursa: Portalul fiscalitatea.ro" si link catre www.fiscalitatea.ro . In caz contrar, vom actiona conform legilor privind protectia drepturilor de proprietate intelectuala.
Articol publicat in 3 martie 2009

Exonerarea de raspundere in cazul neindeplinirii obligatiilor fiscale

Cuvinte cheie: obligatii fiscale. ANAF, constitutia, codul de procedura fiscala, codul fiscal, exonerare
Multumim Revistei Romane de Fiscalitate Tanti Anghel, sef serviciu Directia Generala de Legislatie si Proceduri Fiscale, ANAF

a) Despre obligatiile fiscale

Principalul izvor al obligatiilor fiscale este desigur Constitutia . Legea suprema stabileste in sarcina cetatenilor, la art. 56, o obligatie generala de a contribui, prin impozite si taxe, la cheltuielile publice. Obligatia fiscala, ca notiune, nu face obiectul vreunei definitii intr-un text de lege. In schimb, in Codul 2 de procedura fiscala , in continutul art. 22, sunt enumerate principalele obligatii de natura fiscala, astfel: a) obligatia de a declara bunurile si veniturile impozabile sau, dupa caz, impozitele, taxele, contributiile si alte sume datorate bugetului general consolidat; b) obligatia de a calcula si de a inregistra in evidentele contabile si fiscale impozitele, taxele, contributiile si alte sume datorate bugetului general consolidat; c) obligatia de a plati la termenele legale impozitele, taxele, contributiile si alte sume datorate bugetului general consolidat; d) obligatia de a plati majorari de intarziere, aferente impozitelor, taxelor, contributiilor si altor sume datorate bugetului general consolidat, denumite obligatii de plata accesorii; e) obligatia de a calcula, de a retine si de a inregistra in evidentele contabile si de plata, la termenele legale, impozitele si contributiile care se realizeaza prin stopaj la sursa; f) orice alte obligatii care revin contribuabililor, persoane fizice s au juridice, in aplicarea legilor fiscale. In ce priveste definirea notiunii de obligatie fiscala, plecand de la premisa ca suntem in fata unei obligatii in sens juridic, ne putem raporta la definitia data de doctrina juridica in materia teoriei generale a obligatiilor, care a avut in vedere definirea obligatiei atat in sens larg, cat si in sens restrans, astfel: In sens larg, prin obligatie se intelege raportul juridic in continutul caruia intra atat latura activa, care este dreptul de creanta ce apartine creditorului, cat si corelativul acestui drept, adica latura pasiva a raportului, care este datoria ce incumba debitorului; in sens restrans, obligatia desemneaza numai latura pasiva a raportului juridic, fiind deci sinonima cu datoria ce revine debitorului. Obligatia in sens larg este, asadar, acel raport juridic in continutul caruia intra dreptul subiectului activ, denumit creditor, de a cere subiectului pasiv, denumit debitor si caruia ii revine indatorirea corespunzatoare a da, a face sau a nu face ceva, sub sanctiunea constrangerii de stat in caz de neexecutare de bunavoie. Sau, daca se pune accentul pe latura pasiva, latura activa a obligatiei fiind implicita, obligatia poate fi definita ca acel raport juridic in virtutea caruia o persoana, denumita debitor, este tinuta fata de o alta 3 persoana, denumita creditor, fie la o prestatie pozitiva (a da, a face), fie la o abstentiune (a nu face). Pornind de la aceste definitii generale pentru obligatiile juridice, se poate afirma ca ceea ce distinge obligatia fiscala de celelalte obligatii juridice este natura raportului juridic in continutul caruia intra, respectiv faptul ca ea intra in continutul unui raport juridic fiscal. In ce priveste raportul juridic fiscal, acesta are doua componente: raportul sarcinii fiscale, al carui continut este format de totalitatea drepturilor si obligatiilor care apar in legatura cu creantele fiscale definite la art. 21 din Codul de procedura fiscala; raportul procedurilor fiscale, al carui continut este format din totalitatea drepturilor si obligatiilor care apar in legatura cu perceperea/realizarea creantelor fiscale.

Corespunzator celor doua laturi ale raportului juridic fiscal, putem vorbi deci de doua tipuri de obligatii fiscale: obligatia fiscala materiala si obligatia fiscala procedurala.

Asadar, putem spune, pe de o parte, ca obligatia fiscala este acel raport juridic in continutul caruia intra dreptul statului/unitatilor administrativ-teritoriale de a cere contribuabililor, precum si corelativul acestui drept care este datoria acestora din urma sa plateasca impozite, taxe, contributii determinate in conformitate cu legea (obligatia fiscala materiala). Este, de altfel, veritabila obligatie fiscala. In schimb, prin obligatie fiscala in sensul raportului juridic procedural fiscal, intelegem acel raport juridic in continutul caruia intra dreptul statului/unitatilor administrativ-teritoriale de a cere, precum si corelativul acestui drept care este datoria contribuabililor de a calcula (dupa caz) cuantumul impozitului, taxei, contributiei, de a declara, de a se inregistra etc. Desigur, la aceste definitii trebuie adaugat si celalalt element al obligatiei juridice, respectiv sanctiunea in cazul neexecutarii de bunavoie a obligatiei de catre debitorul ei, in sensul ca, executarea obligatiei fiscale poate fi impusa prin forta coercitiva a statului, sub diversele ei forme, totdeauna insa prevazute de lege. b) Obligatii fiscale cu termen Fara a inainta in chestiuni ce tin de teoria obligatiilor, ar mai fi de adaugat, prezentand relevanta pentru subiectul de fata, un aspect care caracterizeaza obligatiile fiscale si care le trece in categoria obligatiilor complexe: in principiu, obligatiile fiscale sunt obligatii afectate de modalitati, intre care termenul este cel mai frecvent. Astfel, legea stabileste momentul pana la care trebuie executata obligatia de a plati impozitul, obligatia de a declara impozitul datorat, obligatia de inregistrare fiscala etc., acestea fiind din categoria asa4 ziselor termene indicative de plata sau suspensive sau urnitoare , adica cele care tin in suspensie 5 executarea obligatiei care-si are fiinta si a carei executare este numai intarziata un timp oarecare . Asadar, pana la implinirea termenului, care se mai numeste si scadenta, creditorul nu poate pretinde executarea unei obligatii care s-a nascut la un anumit moment, aceasta nefiind deci exigibila decat la scadenta. Este, de altfel, recunoscut in doctrina faptul ca termenele suspensive nu afecteaza existenta obligatiei, ci numai exigibilitatea sa. Ca urmare, creditorul nu poate sa exercite niciun act de urmarire contra debitorului decat a doua zi dupa expirarea termenului, ziua scadentei apartinand toata 6 debitorului . De precizat ca cealalta categorie de termene, tinand seama de efectele produse, o formeaza 7 categoria termenelor extinctive sau dezlegatoare, pentru ca ele fac sa inceteze obligatia . Deci termenul afecteaza indeplinirea unei obligatii fiscale, in sensul ca de el depinde fie inceperea executarii, fie incetarea existentei unei obligatii. c) Raspunderea fiscala Ca si in alte ramuri de drept, in special in civil si penal, raspunderea in materie fiscala se pune atunci cand se comite o fapta ilicita (abatere de la normele legale fiscale), care aduce atingere unor valori sociale (interese generale) ocrotite de lege. Daca in dreptul civil raspunderea se concretizeaza, in principiu, intr-o obligatie de despagubire, de reparare a unui prejudiciu cauzat prin fapta ilicita, fiind deci o sanctiune cu caracter reparator, in dreptul fiscal raspunderea se intemeiaza mai degraba pe ideea de pedeapsa, din acest punct de vedere asemanandu-se cu raspunderea penala. Asadar, in general, cu exceptia cazului in care se atrage raspunderea penala, neindeplinirea obligatiilor fiscale atrage obligarea contribuabilului la plata fie a unor amenzi, fie a unor majorari de intarziere. De subliniat ca, daca in ce priveste amenda, caracterul de pedeapsa este indubitabil, in ce priveste sanctiunea aplicarii majorarilor de intarziere, aici putem vorbi chiar de o dubla natura juridica: de pedepsire pentru incalcarea obligatiei de plata la termen a unui impozit, dar si de

reparare a unui prejudiciu, de altfel prezumat (lipsa resurselor de finantare a cheltuielilor publice), datorita platii cu intarziere a impozitului. In legatura cu raspunderea fiscala, problema care se pune este daca aceasta raspundere se angajeaza numai pe simplul temei al existentei obiective a faptei ilicite sau se pune si problema imputabilitatii faptei, adica a vinei celui care a savarsit fapta ilicita. Raspunsul, in principiu, este negativ. Legea fiscala nu contine dispozitii care sa vizeze atitudinea autorului. Acest lucru, in ramurile de drept de care aminteam mai sus, se exprima prin termeni precum: vinovatie, greseala, neglijenta, imprudenta, culpa, fapta intentionala. Ca urmare, in aplicarea sanctiunilor pentru incalcarea normei fiscale, in general, nu se cauta si nici nu trebuie dovedita vinovatia. Cu toate acestea, desi putem spune ca legea fiscala prezuma vinovatia, legea prezuma si ca nu exista vinovatie si nu se aplica sanctiuni fiscale (amenzi, majorari de intarziere) atunci cand indeplinirea obligatiilor fiscale la termen a fost impiedicata de ivirea unui caz de forta majora sau a unui caz fortuit, situatie in care termenele fie nu incep sa curga, fie, daca incepusera sa curga la momentul producerii evenimentului, se suspenda (art. 71 din Codul de procedura fiscala). Raspunderea se pune sau se repune in cauza la implinirea a 60 de zile de la incetarea evenimentului. Textul la care ne referim stabileste deci urmatoarele: ART. 71 Cazul de forta majora si cazul fortuit (1) Termenele prevazute de lege pentru indeplinirea obligatiilor fiscale, dupa caz, nu incep sa curga sau se suspenda in situatia in care indeplinirea acestor obligatii a fost impiedicata de ivirea unui caz de forta majora sau a unui caz fortuit. (2) Obligatiile fiscale se considera a fi indeplinite in termen, fara perceperea de majorari de intarziere sau aplicarea de sanctiuni prevazute de lege, daca acestea se executa in termen de 60 de zile de la incetarea evenimentelor prevazute la alin. (1). Din analiza textului, in afara celor deja prezentate, mai rezulta ca prevederile respective vizeaza obligatiile fiscale afectate de termen, nu si acele obligatii fiscale pure si simple (de exemplu, obligatia inscrierii codului de identificare fiscala pe documente, obligatia retinerii la sursa a impozitului etc.) sau afectate eventual de alte modalitati, cum ar fi conditia sau sarcina. d) Cazul de forta majora si cazul fortuit Nici textul din Codul de procedura fiscala si nici dreptul comun (Codul civil) nu definesc notiunile de forta majora si caz fortuit. Exista insa in cuprinsul Codului fiscal, enumerate cu titlu exemplificativ, situatii care se incadreaza in notiunea de forta majora, astfel: - art. 21 alin. (4) lit. c) Urmatoarele cheltuieli nu sunt deductibile: (...) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsa din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost incheiate contracte de asigurare, precum si taxa pe valoarea adaugata aferenta, daca aceasta este datorata potrivit prevederilor titlului VI. Nu intra sub incidenta acestor prevederi stocurile si mijloacele fixe amortizabile, distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a altor cauze de forta majora, in conditiile stabilite prin norme; (...) - art. 128 alin. (8) lit. a) Nu constituie livrare de bunuri, in sensul alin. (1): bunurile distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a unor cauze de forta majora, precum si bunurile pierdute ori furate, dovedite legal, astfel cum sunt prevazute prin norme; (...) - Hotararea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal la pct. 6 alin. (8)

8) In sensul art. 128 alin. (8) lit. a) din Codul fiscal: a) prin cauze de forta majora se intelege: 1. incendiu, dovedit prin documente de asigurare si/sau alte rapoarte oficiale; 2. razboi, razboi civil, acte de terorism; 3. orice alte evenimente pentru care se poate invoca forta majora; - art. 192 alin. (4) dispune ca Prevederea alin. (3) nu se aplica si plata accizei nu se datoreaza daca pierderea sau lipsa intervine in perioada in care produsul accizabil se afla intr-un regim suspensiv si sunt indeplinite oricare dintre urmatoarele conditii: a) produsul nu este disponibil pentru a fi folosit in Romania datorita varsarii, spargerii, incendierii, inundatiilor sau altor cazuri de forta majora, dar numai in situatia in care autoritatii fiscale competente i se prezinta dovezi satisfacatoare cu privire la evenimentul respectiv, impreuna cu informatia privind cantitatea de produs care nu este disponibila pentru a fi folosita in Romania; (...) In general, doctrina si jurisprudenta au definit forta majora si cazul fortuit ca fiind cauze straine neimputabile debitorului, constand intr-un fenomen natural sau social exterior, extraordinar sau de nebiruit, a carui interventie exclude in intregime angajarea raspunderii, daca producerea prejudiciului a fost determinata exclusiv de aceasta imprejurare. Asadar, este vorba de situatii de fapt imprevizibile si care nu pot fi inlaturate, care impiedica debitorul sa-si execute obligatia, fiind exclusa astfel culpa sa. Deci, pentru ca un eveniment sa fie considerat forta majora sau caz fortuit se cere ca el sa aiba caracter inevitabil si de neinlaturat, sa fie obiectiv, adica mai presus de vointa si de posibilitatile de evitare si de inlaturare ce caracterizeaza o persoana cu maxima diligenta. In plus, in ce priveste aprecierea unei situatii ca fiind de forta majora, in principiu s-a retinut ca aceasta trebuie facuta prin raportare la posibilitatile de producere si de activitate ale persoanei care pune toata grija si diligenta in ducerea la indeplinire a obligatiilor sale. Prin urmare, debitorul nu va fi exonerat de raspundere daca evenimentul de forta majora putea fi prevazut, evitat sau invins de catre o persoana diligenta, dar debitorul, prin conduita sa efectiva, nu a facut tot ce era necesar in acest scop. e) Forta majora si cazul fortuit in jurisprudenta Curtii europene de justitie (cauza referitoare la scutire de accize) Intr-o cauza avand ca obiect o cerere de pronuntare a unei hotarari preliminare, formulata de catre Curtea de casatie din Franta, in temeiul art. 234 din Tratatul CE, hotarare necesara pentru solutionarea unui litigiu dintre societatea S.P.M.R. si administratia fiscala, a fost pusa in discutie scutirea fiscala de accize in cazul unor pierderi de uleiuri minerale datorita fortei majore. Litigiul dedus Curtii viza accizele impuse S.P.M.R. de catre administratie cu privire la o cantitate de hidrocarburi care au curs dintr-un oleoduct prin care aceste produse circulau, in regim de suspendare a accizelor, ca urmare a unor scurgeri si, ulterior, a spargerii acestui oleoduct. In ce priveste temeiul de drept, mentionam art. 6 alin. (1) din Directiva nr. 92/12 care prevede ca accizele sunt exigibile in momentul punerii in consum sau in momentul inregistrarii unor deficite care trebuie supuse accizelor, in conformitate cu art. 14 alin. (3). In continuare, art. 14 din Directiva dispune ca antrepozitarii autorizati sunt scutiti de la plata accizelor pentru pierderile suferite in regim de suspendare din cauza unor evenimente fortuite sau de forta majora si determinate de autoritatile din statele membre in cauza. De asemenea, ei sunt scutiti, in regim de suspendare, pentru pierderile inerente naturii produselor aparute pe parcursul productiei, prelucrarii, depozitarii si transportului. Fiecare stat membru stabileste conditiile in care se acorda aceste scutiri. Scutirile se aplica, de asemenea, comerciantilor mentionati la art. 16 pe parcursul transportului de produse supuse accizelor in regim de suspendare a accizelor. Fara a aduce atingere art. 20 din

Directiva, accizele pentru deficite, altele decat pierderile mentionate anterior, se percep pe baza ratelor aplicabile in statele membre in cauza in momentul in care au intervenit pierderile, determinate de autoritatile competente, sau, daca este necesar, in momentul in care s-a inregistrat deficitul. In dreptul national, art. 158 din Codul vamal, care transpune in dreptul francez art. 14 alin. (1) din Directiva nr. 92/12, prevede ca pierderile de produse aflate in antrepozite fiscale de depozitare de produse petroliere nu sunt supuse impozitului, daca se dovedeste administratiei: ca rezulta dintr-un eveniment fortuit sau de forta majora; sau ca sunt inerente naturii produselor.

In ce priveste situatia de fapt, mentionam ca S.P.M.R., antrepozitara autorizata, exploateaza un oleoduct prin care circula hidrocarburi catre Elvetia, in regim de suspendare a accizelor. Dupa constatarea unor scurgeri si apoi, la 1 ianuarie 1997, a unei spargeri a acestui oleoduct, S.P.M.R. a solicitat sa beneficieze de o scutire de accizele impuse de administratie pentru cei 795.201 litri de produse petroliere care ar fi fost pierduti, in temeiul art. 158 din Codul vamal. Considerand ca nu erau indeplinite conditiile pentru a se putea invoca forta majora, administratia a solicitat in continuare accizele pentru cantitatile pierdute, cu deducerea cantitatilor corespunzatoare poluantilor recuperati din sol. Cazul a ajuns in instanta, iar la nivelul apelului Curtea de apel a considerat ca cererea formulata de administratie este admisibila si ca S.P.M.R. nu se poate prevala de forta majora, notiune care se caracterizeaza prin existenta unor imprejurari imprevizibile, de neinlaturat si provenite dintr-o cauza exterioara antrepozitarului autorizat. Impotriva acestei hotarari, S.P.M.R. a declarat recurs la Curtea de Casatie. Aceasta a ridicat obiectiuni in raport cu instanta de apel, deoarece aceasta a decis ca S.P.M.R. nu se putea prevala de un eveniment fortuit sau de un eveniment de forta majora, in sensul art. 158 din Codul vamal si, ca urmare, a constatat ca este obligata la plata taxelor si impozitelor pe produsele petroliere pierdute, invocand, in aceasta privinta, doua motive in sustinerea recursului formulat. Pe de o parte, S.P.M.R. sustine ca, prin cerinta ca pierderile de produse petroliere sa rezulte din imprejurari imprevizibile si exterioare acesteia si prin refuzul de a verifica daca scurgerile si spargerea oleoductului ar fi putut sa fie de neinlaturat pentru aceasta, Curtea de Apel a incalcat art. 158 din Codul vamal. S.P.M.R. afirma, totodata, ca numai caracterul de neinlaturat este specific pentru evenimentul fortuit sau pentru evenimentul de forta majora, in sensul acestei dispozitii. Pe de alta parte, S.P.M.R. arata ca putea sa beneficieze de scutirea prevazuta la respectivul art. 158 din Codul vamal si pentru ca pierderile de produse petroliere transportate prin oleoductul defect erau inerente naturii fluide a acestor produse. Faptul ca administratia a acceptat netaxarea poluantilor recuperati din sol ar implica, avand in vedere respectiva natura a produselor petroliere, ca nici aceia care nu au putut fi recuperati ca urmare a naturii solului sa nu faca obiectul unei taxari. Dupa ce a aratat ca acest Cod vamal transpune in dreptul francez Directiva nr. 92/12 si s-a referit la jurisprudenta Curtii, potrivit careia notiunea de forta majora nu are un continut identic in diferitele domenii de aplicare ale dreptului comunitar, semnificatia acesteia trebuind a fi determinata in functie de cadrul legal in care este destinata a-si produce efectele, Curtea de Casatie a decis sa suspende judecarea cauzei si sa adreseze Curtii urmatoarele intrebari preliminare: - notiunea de eveniment de forta majora aflat la originea (unor) pierderi suferite in regim de suspendare, in sensul art. 14 alin. (1) din Directiva nr. 92/12 (...), trebuie inteleasa in sensul de imprejurari imprevizibile, de neinlaturat si provenite dintr-o cauza exterioara antrepozitarului autorizat care se prevaleaza de aceste imprejurari in sprijinul cererii sale de scutire? sau - este suficient ca aceste imprejurari sa fi fost de neinlaturat pentru antrepozitarul autorizat? Trebuie amintit ca, in principiu, ordinea juridica comunitara nu intelege sa isi defineasca notiunile inspirandu-se dintr-una sau mai multe ordini juridice nationale, cu exceptia cazurilor in care exista o

mentiune expresa in acest sens. in masura in care art. 14 alin. (1) din Directiva nr. 92/12 prevede in a treia teza ca fiecare stat membru determina conditiile in care sunt acordate scutirile prevazute in prima teza din aceasta dispozitie, aceasta referire la dreptul national nu priveste continutul sau intinderea notiunii de forta majora care apare in prima teza. Potrivit unei jurisprudente constante, stabilite in contexte diferite, cum sunt cel al reglementarii agricole sau cel al normelor privitoare la termenele de recurs prevazute la art. 45 din Statutul Curtii de Justitie, notiunea de forta majora nu este limitata la imposibilitatea absoluta, ci trebuie inteleasa in sensul de imprejurari straine comerciantului, anormale si imprevizibile, ale caror consecinte nu ar fi putut fi evitate, in pofida diligentei manifestate. Rezulta ca, dupa cum a precizat deja Curtea, notiunea de forta majora presupune un element obiectiv, privitor la imprejurarile anormale si straine comerciantului, si un element subiectiv, legat de obligatia celui interesat de a se proteja de efectele evenimentului anormal prin luarea masurilor corespunzatoare, fara a accepta sacrificii excesive. Prin urmare, trebuie examinat daca, in ceea ce priveste notiunea de forta majora in sensul art. 14 alin. (1) prima teza din Directiva nr. 92/12, structura si scopul acestei Directive impun interpretarea si aplicarea in mod particular a elementelor constitutive ale fortei majore, astfel cum rezulta din jurisprudenta Curtii. In ceea ce priveste imprejurarile din cauza principala, reiese din dosarul prezentat Curtii ca S.P.M.R. a sustinut in fata instantelor nationale ca scurgerile care au afectat oleoductul avut in vedere si, ulterior, spargerea acestuia, care au provocat pierderile pentru care aceasta societate pretinde o scutire, sunt imputabile unui fenomen de coroziune fisuranta necunoscut in momentul faptelor si care, prin urmare, nu a putut fi detectat cu vreun dispozitiv tehnic disponibil in acel moment. Chiar daca defectiunile tehnice ale unei instalatii sunt, in principiu, in raspunderea celui care o exploateaza, nu ar putea fi exclus ca un fenomen de coroziune, cum este cel descris la punctul anterior, sa poata fi considerat a constitui un eveniment de forta majora in sensul art. 14 alin. (1) din prima teza din Directiva nr. 92/12, in masura in care intervenirea acestuia nu a putut fi prevazuta in niciun mod, tinandu-se cont de stadiul cunostintelor tehnologice disponibile in acea perioada, si, in consecinta, nu ar fi existat nicio posibilitate de monitorizare a acestuia de catre antrepozitarul autorizat. Le revine instantelor nationale sa verifice daca aceste conditii sunt indeplinite in cauza principala. Pentru aceste motive, Curtea a declarat ca, notiunea de forta majora, in sensul art. 14 alin. (1) din prima teza din Directiva nr. 92/12/CEE, vizeaza imprejurari straine antrepozitarului autorizat, anormale si imprevizibile, ale caror consecinte nu ar fi putut fi evitate, in pofida tuturor diligentelor manifestate de acesta. Conditia potrivit careia imprejurarile trebuie sa fie straine antrepozitarului autorizat nu se limiteaza la imprejurari exterioare acestuia intr-un sens material sau fizic, ci vizeaza si imprejurari care par a iesi in mod obiectiv din sfera de monitorizare a antrepozitarului autorizat sau a fi situate in afara sferei de responsabilitate a acestuia. Pierderile privitoare la o parte din produse care au curs dintr-un oleoduct ca urmare a caracterului fluid al acestora si a caracteristicilor solului pe care s-au varsat, care au impiedicat recuperarea produselor respective, nu pot fi considerate pierderi inerente naturii produselor, in sensul art. 14 alin. (1) din a doua teza din Directiva nr. 92/12. f) Studiu de caz 1. Prezentarea spetei Inspectia financiara la o companie nationala a constatat ca, pentru anul 2006, compania a virat dividendele cuvenite actionarului (statul) cu intarziere. Astfel, conform O.G. nr. 64/20018, scadenta in ce priveste plata dividendelor era 01 iunie 2007, iar societatea a efectuat plata la 04 iulie 2007. Societatea invoca imposibilitatea de plata datorita necomunicarii de catre reprezentantul actionarului a contului de virare a dividendelor, desi ea a solicitat in mod repetat comunicarea acestei informatii, motiv pentru care se poate pune in discutie existenta unui caz de forta majora sau caz fortuit, in sensul art. 71 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, epublicata.

In fapt, pana la data de 02 mai 2007, statul, actionar majoritar la societate, era reprezentat de Agentia I. Incepand cu aceasta data, ca urmare a infiintarii Ministerului I prin reorganizarea Agentiei I, calitatea de reprezentant al statului a fost trecuta in seama Ministerului I. Situatiile financiare ale anului 2006 au fost aprobate de noul mandatar la data de 29 mai 2007. Societatea solicita noului reprezentant, Ministerul I, prin adresele din 29 mai 2007 si din 31 mai 2007, informatii privind contul in care sa se efectueze plata dividendelor cuvenite statului pentru anul 2006. Ministerul I comunica, in data de 03 iulie 2007, deschiderea contului, inclusiv informatiile despre acesta, astfel ca, in data de 04 iulie 2007, societatea efectueaza plata dividendelor. 2. Prezentarea problemei Problema ridicata in aceasta speta este daca situatia prezentata poate fi considerata un caz de forta majora sau un caz fortuit, in intelesul art. 71 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala. 3. Solutie Fata de elementele mentionate in legatura cu forta majora si cazul fortuit, apreciem ca situatia din speta prezentata nu reprezinta un caz de forta majora sau caz fortuit, in sensul art. 71 din Codul de procedura fiscala. Astfel, situatia de fapt ce a determinat neindeplinirea la termen a obligatiei de virare a dividendelor nu indeplineste cele doua conditii cumulative, necesare pentru a fi considerata caz de forta majora sau caz fortuit: imprevizibilitatea si caracterul insurmontabil. In fapt, dat fiind imprejurarile aparute ca urmare a schimbarii actionarului in preajma termenului de plata a dividendelor, daca debitorul era mai diligent si mai prevazator, putea efectua demersuri pentru obtinerea informatiilor necesare efectuarii platii la termen, imediat dupa data de 02.05.2007, data schimbarii actionarului, chiar daca situatiile financiare nu erau inca aprobate. Cu siguranta, intre data infiintarii si data aprobarii situatiilor financiare, reprezentantul actionarului avea deschis pe numele sau un cont bancar. Mai mult, debitorul ar mai fi putut apela si la alte mijloace de comunicare pentru a determina pe reprezentantul actionarului sa-i comunice informatia privind contul bancar, pentru achitarea sumei datorate. Ar mai fi de presupus, desi nu exista date despre aceasta, ca, in urma infiintarii Ministerului I prin reorganizarea Agentiei I, noul reprezentant al actionarului a preluat bunurile care se aflau in administrarea agentiei, deci inclusiv conturile bancare si disponibilitatile existente in acestea, astfel incat s-ar mai putea lua in discutie si posibilitatea de virare a sumelor in contul deja cunoscut de debitor. Note:
1 2

Constitutia Romaniei, republicata, publicata in M.Of. nr. 767 din 31 octombrie 2003 O.G. nr. 92 din 24 decembrie 2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, publicata in M.Of. nr. 513 din 31 iulie 2007 3 C. Statescu, C. Barsan, Drept civil. Teoria generala a obligatiilor, Editia a VIII-a, Ed. AllBeck, 2002, p. 3 4 Dimitrie Alexandresco, Explicatiune teoretica si practica a dreptului civil roman, in comparatiune cu legile vechi si cu principalele legislatiuni straine, Tipografia nationala, Iasi, Tom VI, p. 104 5 Dimitrie Alexandresco, op. cit., p. 104 6 Dimitrie Alexandresco, op. cit., p. 104 7 Dimitrie Alexandresco, op. cit., p. 104 8 O.G. nr. 64 din 30 august 2001 privind repartizarea profitului la societatile nationale, companiile nationale si societatile comerciale cu capital integral sau majoritar de stat, precum si la regiile autonome, publicata in M.Of. nr. 536 din 1 septembrie 2001

Falimentul beneficiarului, un motiv de ajustare a bazei de impozitare a TVA

Cuvinte cheie: insolventa, faliment, fiscal, contabil, TVA, inregistrari contabile

expert contabil Madalina Paraschiv Pe scurt, despre insolventa! Insolventa sau falimentul se caracterizeaza prin insuficient a fondurilor banesti disponibile pentru plata de catre debitor a datoriilor ajunse la scadenta. Starea de faliment poate fi declarata in situatia in care debitorul nu isi achita datoriile dupa 30 de zile de la data scadentei acestora. Procedura falimentului este reglementata prin Legea nr. 85 din 5 aprilie 2006 si reprezinta procedura de insolventa colectiva si egalitara care se aplica debitorului pentru lichidarea averii acestuia pentru acoperirea datoriilor. Procedura are caracter colectiv deoarece pentru recuperarea creantelor contra debitorului sunt chemati toti creditorii. Prin Legea nr. 85/2006 s-a instituit procedura simplificata, prin care, in anumite conditii, debitorul intra direct in procedura falimentului, fie odata cu deschiderea procedurii insolventei, fie dupa o perioada de observatie de maximum 60 de zile. Procedura simplificata este aplicata firmelor care solicita in mod expres aceasta forma de inchidere, dar si firmelor care si-au pierdut dreptul la reorganizare judiciara. Procedura simplificata este aplicabila pentru urmatoarele categorii de debitori aflati in stare de insolventa: comercianti, persoane fizice, actionand individual; asociatii familiale; societati comerciale, societati cooperative, organizatii cooperatiste, societati agricole, grupuri de interes economic sau orice alte persoane juridice de drept privat care desfasoara si activitati economice si care indeplinesc una dintre urmatoarele conditii:

1. nu detin niciun bun in patrimoniul lor; 2. nu pot fi gasite actele constitutive sau documentele contabile; 3. nu poate fi gasit administratorul; 4. nu mai exista sediul sau sediul nu corespunde adresei din registrul comertului; debitori care si-au declarat prin cererea introductiva intentia de intrare in faliment; debitori care nu sunt indreptatiti sa beneficieze de procedura de reorganizare judiciara prevazuta de prezenta lege.

Procedura falimentului se poate incheia prin radierea debitorului din registrul comertului. Conditii de ajustare a bazei de impozitare a TVA Existenta unei hotarari definitive si irevocabile de inchidere a procedurii de declarare a falimentului permite creditorului firmei insolvente ajustarea bazei de impozitare aferente livrarilor de bunuri sau prestarilor de servicii efectuate anterior deschiderii procedurii de insolventa. Astfel, baza de impozitare inscrisa intr-o factura emisa initial catre un client bun platnic la momentul faptului generator poate fi redusa partial sau total in situatia in care contravaloarea acesteia nu se mai poate incasa datorita falimentului beneficiarului. Reducerea bazei de impozitare se efectueaza la nivelul sumei neincasate inregistrate in soldul debitor al contului 411. O factura emisa initial catre un client poate sa fie partial incasata sau poate sa fie integral neincasata. Astfel, in functie de situatia existenta, dovedita cu documente si evidente contabile, ajustarea bazei de impozitare a TVA se poate limita doar la suma partial neincasata sau se

poate extinde la intreaga suma facturata, neincasata. Prin ajustarea bazei de impozitare se reduce in mod corespunzator si suma TVA colectata initial, la data emiterii facturii. Temeiul de drept pentru ajustarea bazei de impozitare a TVA D.p.d.v. fiscal, ajustarea bazei de impozitare este permisa prin art. 138 lit. d) din Codul fiscal si poate fi efectuata numai dupa data pronuntarii hotararii judecatoresti de inchidere a procedurii prevazute de Legea nr. 85/2006 privind procedura insolventei si numai daca hotararea respectiva a ramas definitiva si irevocabila. Ajustarea bazei de impozitare a TVA este posibila numai daca beneficiarul a fost declarat in stare de insolventa ulterior livrarii bunurilor si prestarii serviciilor. Retineti! Pentru ajustarea bazei de impozitare nu este suficienta existenta sentintei pronuntate de judecatorul-sindic prin care se decide intrarea in faliment, fie prin procedura generala, fie prin procedura simplificata. Este obligatorie existenta hotararii judecatoresti ramase definitiva si irevocabila de inchidere a procedurii insolventei! Situatii practice diferite, regimuri fiscale diferite Prin Codul fiscal sunt reglementate doua situatii diferite care pot interveni in relatiile dintre furnizori si clienti: situatia in care furnizorul, inainte de efectuarea operatiunii de livrare de bunuri sau prestare de servicii, cunoaste faptul ca pentru cumparatorul respectiv s-a deschis procedura de insolventa. In aceasta situatie, pentru operatiunile efectuate, furnizorul este obligat sa aplice masurile de simplificare daca este inregistrat in scopuri de TVA si cumparatorul bunurilor sau prestatorul de servicii. In acest context, la momentul livrarii bunurilor si a prestarii serviciilor, furnizorul emite factura pe care inscrie, obligatoriu, mentiunea taxare inversa. O astfel de obligatie este reglementata prin art. 160 alin. (2) lit. b) si pct. 82 din Normele de aplicare ale Codului fiscal. Un astfel de regim nu este aplicabil pentru livrarea de bunuri in cadrul comertului cu amanuntul; situatia in care furnizorul, inainte de efectuarea operatiunii de livrare de bunuri sau prestare de servicii, nu intuieste faptul ca respectivul cumparator va intra in incapacitate de plata si nu va achita datoriile ajunse la scadenta.

In acest context, la momentul livrarii bunurilor si a prestarii serviciilor, furnizorul emite factura prin aplicarea regimului normal de taxare si colecteaza TVA. Doar pentru astfel de situatii este posibila ajustarea bazei de impozitare a TVA daca pentru respectivul client se pronunta, ulterior livrarii de bunuri sau prestarii de servicii, o hotarare judecatoreasca, ramasa definitiva si irevocabila. Spre deosebire de regimul de taxare prin aplicarea masurilor de simplicare in cazul deschiderii procedurii de insolventa a cumparatorului, regim aplicat conditionat de calitatea de platitor de TVA a ambelor parti participante la tranzactie, ajustarea de catre furnizor a bazei de impozitare a TVA dupa pronuntarea hotararii judecatoresti de inchidere a procedurii de insolventa a cumparatorului, nu este conditionata de calitatea de platitor de TVA a cumparatorului declarat falimentar. O alta diferenta intre cele doua regimuri fiscale prezentate consta in faptul ca regimul de taxare prin aplicarea masurilor de simplificare in cazul deschiderii procedurii de insolventa are un caracter obligatoriu, spre deosebire de ajustarea prin reducerea bazei de impozitare, care are un caracter optional. Facturile emise in acest regim de taxare prin aplicarea masurilor de simplificare nu se raporteaza prin formularul Declaratie informativa privind livrarile/prestarile si achizitiile efectuate pe teritoriul national, cod 394, reglementat prin O.M.F.P. nr. 702 din 14 mai 2007.

Facturile emise prin ajustarea bazei de impozitare se raporteaza prin formularul Declaratie informativa privind livrarile/prestarile si achizitiile efectuate pe teritoriul national doar de catre creditor. P rocedura ajustarii bazei de impozitare o d.p.d.v. fiscal:

Procedura de ajustare a bazei de impozitare impune parcurgerea urmatoarelor etape de lucru: emiterea obligatorie a unei facturi de ajustare prin care se inscrie cu semnul minus atat baza de impozitare, cat si TVA aferenta Obligativitatea emiterii unei facturi rezulta din prevederile art. 159 Corectarea documentelor alin. (2) din Codul fiscal prin care se face precizarea: In situatiile prevazute la art. 138 furnizorii de bunuri si/sau prestatorii de servicii trebuie sa emita facturi sau alte documente, cu valorile inscrise cu semnul minus, cand baza de impozitare se reduce sau, dupa caz, fara semnul minus, daca baza de impozitare se majoreaza, care vor fi transmise si beneficiarului, cu exceptia situatiei prevazute la art. 138 lit. d). Prin lit. d) este permisa ajustarea ,,in cazul in care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate incasa din cauza falimentului beneficiarului.

Asa cum rezulta din textul de lege, factura emisa pentru ajustarea in minus a bazei de impozitare nu se transmite si firmei declarate in stare de faliment (insolventa). Aceeasi obligatie rezulta si din normele de aplicare ale Codului fiscal elaborate pentru punerea in practica a art. 138 pct. 20 alin. (1) prin care se face precizarea ca furnizorii de bunuri sau prestatorii de servicii ajusteaza baza impozabila a taxei dupa efectuarea livrarii/prestarii in situatia in care evenimentele enumerate la art. 138 din Codul fiscal intervin ulterior facturarii si inregistrarii taxei in evidentele persoanei impozabile. In continuare, se mentioneaza obligatia furnizorilor sau a prestatorilor de a emite, in astfel de situatii, facturi cu valorile inscrise cu semnul minus deoarece are loc reducerea bazei de impozitare a TVA. Pe factura astfel emisa se face referire la factura initiala si se inscrie mentiunea ajustare baza de impozitare. D.p.d.v. al formei, factura de ajustare a bazei de impozitare a TVA poate fi considerata o factura de stornare. Recomandari! Daca pentru acelasi client, declarat definitiv si irevocabil in stare de faliment, avetimaimulte facturi neincasate integral sau partial neincasate, va recomand sa emiteti o factura de ajustare pentru fiecare factura emisa initial. Nu recomand emiterea unei singure facturi de ajustare, centralizatoare, pentru intregul sold debitor al contului 4118. Nu s-ar mai respecta astfel cerintele impuse prin art. 155 alin. (5) literele k), l), m) si n) din Codul fiscal cu privire la informatiile ce trebuie furnizate obligatoriu prin fiecare factura emisa, referitoare la: denumirea si cantitatea bunurilor livrate si denumirea serviciilor prestate; o o o data la care au fost livrate bunurile sau prestate serviciile; pretul unitar al bunurilor sau tariful serviciilor si baza de impozitare aferenta bunurilor livrate si serviciilor prestate, diferentiat pentru fiecare cota, scutire sau operatiune netaxabila; suma TVA colectata corespunzator cotelor aplicabile. Va recomand sa inscrieti pe factura de ajustare urmatoarele informatii necesare pentru identificarea facturii: baza legala a ajustarii efectuate: Cod fiscal, art. 138 lit. d); numarul si data hotararii judecatoresti definitive si irevocabile.

Model de factura pentru ajustarea bazei de impozitare a TVA Furnizor: S.C. AUTOMEC S.A. Sediul social: str. .................... nr. ........... Dolj Nr. O.N.R.C. J 34/265/1997 C.U.I. RO 9625020 Cumparator: S.C. COVRIGEI S.R.L. Sediul social: str. .................... nr. ........... Roman Nr. O.N.R.C.J 52/43456/2007 C.U.I. RO 323459 Factura nr. 1 475 din 31.03.2009 Valoare Nr. crt. Denumire Pretul U.M. Cantit. unitar lei lei 0 1 2 x 3 x 4 x 5 6 Valoare (fara TVA)
TVA

lei

Ajustare baza de impozitare la factura nr. 23467/05.02.05 1 conform art. 138 lit. d), hotarare judecatoreasca definitiva si irevocabila din data de 02.03.09 2 Total factura (col. 5 + col. 6)

- 24.500 - 4.655 - 29.155

evidentierea facturii emise in jurnalul pentru vanzari prin inscrierea cu semnul minus a valorii totale, delimitata prin cele doua elemente de identificare, respectiv baza de impozitare si TVA colectata aferenta raportarea operatiunii in decontul de TVA in baza jurnalului pentru vanzari

Prin decontul de TVA nu au fost reglementate in mod expres situatiile de ajustare a TVA colectate admise prin art. 138 din Codul fiscal, ci doar situatiile de ajustare a TVA deduse initial la data achizitiei bunurilor mobile corporale si a bunurilor imobile, in functie de situatiile intervenite ulterior achizitiei, in perioadele fiscale de raportare. Din acest motiv, consider ca ajustarea TVA colectata trebuie inscrisa la randul de regularizari TVA colectata din decontul de TVA reglementat prin O.M.E.F. nr. 1.746 din 16 decembrie 2008, respectiv la randul 13 destinat regularizarilor privind taxa colectata. Astfel de regularizari sunt impuse de aparitia unor evenimente care determina modificarea datelor declarate initial prin decontul de TVA. Prin O.M.F.P. nr. 1.746 din 16 decembrie 2008 se face precizarea ca se evidentiaza la randul 13 sumele rezultate din: corectarea informatiilor cuprinse la randurile 6, 7, 8, 9 si 10 din deconturile anterioare; orice alte sume rezultate din regularizarile prevazute de legislatia in vigoare, datorate unor evenimente care determina modificarea datelor declarate initial. Aici au fost avute in vedere, printre altele:

 acordarea de reduceri de pret; modificarea pretului de vanzare; nedeclararea din eroare a operatiunii in perioada in care intervine exigibilitatea etc. o d.p.d.v. contabil:

O astfel de posibilitate a ajustarii bazei de impozitare a TVA nu este reglementata in mod expres prin legislatia contabila. Totusi, notiunea de ajustare se regaseste si in legislatia contabila! In acest sens, insolventa unui client este tratata d.p.d.v. contabil prin O.M.F.P. nr. 1.752/2005, la sectiunea 7.1.4. Evaluarea la data iesirii din entitate la pct. 62 Evenimente ulterioare datei bilantului alin. (3) lit. b). Prin acest act normativ, insolventa este considerata un eveniment ulterior datei bilantului care trebuie reflectat in situatiile financiare anuale. Insolventa unui client confirma faptul ca la data bilantului exista o pierdere aferenta unei creante comerciale, motiv pentru care firma care a inregistrat pierderea din aceasta cauza are obligatia sa ajusteze valoarea contabila a creantei comerciale. Prin pct. 154 din acelasi ordin, se impune inregistrarea distincta in evidenta contabila a creantelor incerte. Evidenta clientilor incerti, rau-platnici sau in litigiu, se tine cu ajutorul contului 4118. Referitor la categoria clientilor incerti, dubiosi, rau-platnici sau in litigiu, in practica ne putem confrunta cu urmatoarele trei situatii posibile: 1) In cursul unui exercitiu financiar, un debitor introduce din proprie initiativa cererea de intentie pentru intrarea in faliment, instanta emite hotararea de inchidere a procedurii de insolventa definitiva si aceasta ramane definitiva si irevocabila pana la data de 31 decembrie a anului curent. Datorita procedurii simplificate de declarare in stare de faliment si de pronuntare a hotararii definitive si irevocabile, se poate intampla ca debitorul caruia i s-a livrat un bun sau i s-a prestat un serviciu sa fie declarat in faliment in cursul aceluiasi an calendaristic prin depunerea din proprie initiativa a cererii introductive a intentiei de intrare in faliment. In aceasta situatie, neincasarea creantei de la acel debitor nu mai poate fi considerata un eveniment ulterior datei bilantului. In acest caz, in baza hotararii judecatoresti definitive si irevocabile primite, furnizorul rocedeaza la emiterea facturii de ajustare a bazei de impozitare si, implicit, a TVA colectate. In baza facturii emise, creditorul efectueaza urmatoarele inregistrari contabile: o in negru: 4118 Clienti incerti si in litigiu o 4118 Clienti incerti si in litigiu in rosu: = % = 4111 Clienti

701..........708 Venituri din vanzarea produselor finite... Venituri din activitati diverse 4427 TVA colectata

Acelasi efect contabil si fiscal s-ar obtine si in situatia in care s-ar efectua urmatoarele doua inregistrari contabile: inregistrarea pe cheltuieli a bazei de impozitare TVA ajustate: o in negru: 654 Pierderi din creante si debitori diversi o i n rosu: 4118 Clienti incerti si in litigiu = 4427 TVA colectata = 4118 (baza de impozitare a TVA) Clienti incerti si in litigiu

inregistrarea pe cheltuieli a soldului debitor neincasat al contului 411: o in negru: = 4118 Clienti incerti si in litigiu 654 Pierderi din creante 4427 TVA colectata

2) Inainte de efectuarea formalitatilor de inchidere a exercitiului financiar, caracterul incert al creantei se poate consemna in Procesul-verbal de inventariere anuala prin care se propune trecerea sumelor neincasate din contul de clienti in contul de clienti incerti si in litigiu. Inregistrarea contabila se face prin utilizarea formulei: 4118 Clienti incerti si in litigiu = 4111 Clienti

Prin referatul intocmit de comisia centrala de inventariere, daca sumele aferente clientilor neincasati este mult prea mica astfel incat nu s-ar justifica recuperarea in instanta a debitelor, se poate propune scoaterea din evidenta a clientilor incerti, dubiosi, rau-platnici fara alte formalitati, prin inregistrarea acestora direct pe cheltuieli nedeductibile d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil. Trecerea pe cheltuieli de exploatare se face pe baza deciziei conducatorului firmei fara a introduce actiune in instanta. Pentru inchiderea contului de clienti neincasati se efectueaza inregistrarea contabila: 654 Pierderi din creante si debitori diversi" = 4118 Clienti incerti si in litigiu

Intr-o astfel de situatie, clientii incerti, dubiosi sau rau-platnici sunt scosi din evidenta contabila fara a mai fi evidentiati in bilantul contabil al exercitiului financiar in curs. Retineti! Aceasta decizie a conducatorului firmei nu are influente asupra bazei de impozitare a TVA deoarece, in lipsa unei hotarari judecatoresti definitive si irevocabile, nu poate fi ajustata baza de impozitare a TVA. 3) Prin referatul intocmit de comisia centrala de inventariere, se constata riscul de neincasare la scadenta a sumelor datorate de diversi clienti pentru care s-a deschis procedura de insolventa, ulterior livrarilor de bunuri sau prestarilor de servicii. In aceasta situatie, clientii cu probleme sunt evidentiati distinct, prin aceeasi formula contabila: 4118 Clienti incerti si in litigiu = 4111 Clienti

Pentru creantele cu probabilitate mare de neincasare se poate inregistra o ajustare pentru deprecierea creantelor, in baza formulei contabile: 6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustarile pentru deprecierea activelor circulante = 491 Ajustari pentru deprecierea creantelor clienti

Retineti! Ajustarea pentru deprecierea creantelor nu are influente asupra bazei de impozitare a TVA deoarece reprezinta doar o operatiune contabila de evaluare a creantelor la valoarea probabila de incasare a acestora, fara a reprezenta ajustarea unei operatiuni economice. In situatia prezentata, in anul imediat urmator inchiderii exercitiului financiar, creditorul poate intra in posesia unei hotarari judecatoresti de inchidere a procedurii de insolventa. Daca aceasta hotarare ramane definitiva si irevocabila, creditorul poate sa ajusteze baza de impozitare a TVA aferente facturii neincasate, incepand cu data pronuntarii respectivei hotarari. Ajustarea se efectueaza prin emiterea unei facturi cu semnul minus care se inregistreaza d.p.d.v. contabil in rosu: 4118 Clienti incerti si in litigiu = %

701..........708 Venituri din vanzarea produselor finite... Venituri din activitati diverse 4427 TVA colectata Inregistrarea in rosu pe venituri de exploatare conduce implicit la pierderi care sunt admise d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil asa cum se reglementeaza prin art. 21 alin. (2) lit. n) pct. 1: pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, in urmatoarele cazuri: 1. procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti;.

Retineti! Spre deosebire de legislatia privind TVA, in sectiunea din Codul fiscal care reglementeaza impozitul pe profit nu se prevede in mod expres obligativitatea existentei unei hotarari judecatoresti definitive si irevocabile.
Drepturile de proprietate intelectuala asupra continutului acestui articol apartin Editurii Rentrop & Straton. Articolul poate fi preluat in limita a 500 de caractere, cu conditia sa fie insotit de textul: "Sursa: Portalul fiscalitatea.ro" si link catre www.fiscalitatea.ro . In caz contrar, vom actiona conform legilor privind protectia drepturilor de proprietate intelectuala. Articol adaugat in 02 iulie 2009

Caz practic: Inregistrarea in contabilitate a unui mijloc fix achizitionat in leasing

Cuvinte cheie: mijloc, fix, contabilitate, leasing, dobanda

Intrebare: Cum se inregistreaza un mijloc fix (autoturism) achizitionat in leasing. Am primit: contract de leasing financiar; pret de achizitie fara TVA: 12.909 euro; avans 15% = 1936,35 euro achitat; valoare finantata 8,5%= 10.972,65 euro; val reziduala = 2581,80 inclusa in rate.

Raspuns in septembrie 2008: In cazul leasingului financiar: utilizatorul este tratat din punct de vedere fiscal ca proprietar; amortizarea bunului care face obiectul contractului de leasing se inregistreaza de catre utilizator; utilizatorul deduce dobanda.

Inregistrarile contabile efectuate de catre utilizator in cazul unui leasing financiar: Inregistrarea mijlocului de transport la intreaga valoare a autoturismului, la cursul istoric prevazut in contractul de leasing (sa presupunem 3,5200 lei):

12.909 X 3,5200 = 45.439,68 lei 2133 = Mijloace de transport 167 45.439,68 Alte imprumuturi si datorii asimilate

- Debit cont 8036 "Redevente, locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate" cu valoarea imobilizarilor corporale, respectiv suma de 45.439,68 lei; - Debit cont 8051 Dobanzi de platit se inregistreaza dobanda aferenta conform contractului de leasing. Inregistrarea facturii de avans care, de regula contine avansul si comisionul de administrare la cursul istoric:

Avansul: 1.936,35 X 3,5200 = 6.815, 95 lei Comisionul de administrare, sa presupunem 500,20 lei TVA: (6.815,95 + 500,20) X 19% = 1.390,07 lei 404 8.706,22 Furnizori de imobilizari 167 6.815,95 Alte imprumuturi si datorii asimilate 628 500,20 Alte cheltuieli cu serviciile executate de terti 4426 1.390,07 % =

TVA deductibila Inregistrarea achitarii facturii de avans: 404 Furnizori de imobilizari = 5121 Conturi la banci in lei 8.706,22 Inregistrare RCA: 613 Cheltuieli cu primele de asigurare = 401 Furnizori Inregistrarea amortizari imobilizarilor corporale achizitionate conform contractelor de leasing se face potrivit duratelor normale de functionare legale in vigoare: 6811 Cheltuieli de exploatare privind = 2813 Amortizarea instalatiilor, mijloacelor amortizarea imobilizarilor de transport, animalelor si plantatiilor % Inregistrarea obligatiei de plata a ratelor pe baza facturilor emise de societatea de leasing: = 404 Furnizori de imobilizari

167 Alte imprumuturi si datorii asimilate 666 Cheltuieli privind dobanzile 4426 TVA deductibila In debitul contului 167 Alte imprumuturi si datorii asimilate veti inregistra rata de capital la cursul istoric. In debitul contului 666 Cheltuieli privind dobanzile veti inregistra valoarea dobanzii la cursul istoric. Dupa caz, diferentele de pret intre cursul facturii si cursul istoric se inregistreaza astfel: 665 Cheltuieli din diferente de curs valutar = 404 Furnizori de imobilizari sau: 404 Furnizori de imobilizari = 765 Venituri din diferente de curs valutar Si concomitent: - Credit cont 8036 "Redevente locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate", cu suma inregistrata in debitul contului 167 Alte imprumuturi si datorii asimilate - Credit cont: 8051 Dobanzi de platit, extracontabil, se inregistreaza diminuarea dobanzii de plata, cu suma inregistrata in debitul contului 666 Cheltuieli privind dobanzile. Inregistrarea achitarii facturilor: 404 Furnizori de imobilizari = 5121 Conturi la banci in lei La expirarea contractului, o data cu achitarea ultimei rate se consemneaza si transferul dreptului de proprietate, dupa cum urmeaza: = 404 Furnizori de imobilizari

167 Alte imprumuturi si datorii asimilate 4426 TVA deductibila Inregistrarea achitarii facturii: 404 Furnizori de imobilizari = 5121 Conturi la banci in lei

La finalul leasingului, conturile 167 Alte imprumuturi si datorii asimilate, 8036 "Redevente locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate" si 8051 Dobanzi de platit se vor inchide. Drepturile de proprietate intelectuala asupra continutului acestui articol apartin Editurii Rentrop & Straton. Articolul poate fi preluat in limita a 500 de caractere, cu conditia sa fie insotit de textul: "Sursa: Portalul fiscalitatea.ro" si link catre www.fiscalitatea.ro . In caz contrar, vom actiona conform legilor privind protectia drepturilor de proprietate intelectuala.
Articol adaugat in 4 februarie 2009

Neplata obligatiilor fiscale si implicatiile ei asupra contribuabililor

Cuvinte cheie: obligatii fiscale, ANAF,

Multumim Revistei Romane de Fiscalitate dir. ex. adj. Andrei Hass, D.G.F.P. Cluj Unul dintre obiectivele principale ale Agentiei Nationale de Administrare Fiscala consta in colectarea veniturilor bugetului de stat, reprezentand impozite, taxe si alte venituri ale bugetului de stat, conform competentelor, precum si a veniturilor bugetului asigurarilor sociale de stat, bugetului asigurarilor pentru somaj, bugetului Fondului national unic de asigurari sociale de sanatate, reprezentand contributia de asigurari sociale, contributia de asigurari pentru somaj, contributia pentru asigurari sociale de sanatate, contributia de asigurari pentru accidente de munca si boli profesionale, datorate de platitori, persoane juridice si persoane fizice, care au calitatea de angajator sau asimilati ai acestora si alte persoane care au obligatii fata de bugetul de stat. Temeiul legal pentru ducerea la bun sfarsit a acestui obiectiv este O.G. nr. 92/2003, republicata, privind Codul de procedura fiscala, precum si modificarile ulterioare aduse acestui act normativ, respectiv O.G. nr. 47/2007 si O.U.G. nr. 19/2008. Potrivit art. 110 din Codul de procedura fiscala, colectarea consta in exercitarea actiunilor care au ca scop stingerea creantelor fiscale.

(2) Colectarea creantelor fiscale se face in temeiul unui titlu de creanta sau al unui titlu executoriu, dupa caz. (3) Titlul de creanta este actul prin care se stabileste si se individualizeaza creanta fiscala, intocmit de organele competente sau de persoanele indreptatite, potrivit legii. H.G. nr. 1.050/2004 privind Normele de aplicare a Codului de procedura fiscala prevede in mod explicit ce este titlul de creanta fiscala dupa cum urmeaza: Titlul de creanta este actul prin care, potrivit legii, se stabileste si se individualizeaza obligatia de plata privind creantele fiscale, intocmit de organele competente sau de alte persoane indreptatite potrivit legii. Asemenea titluri pot fi: a) decizia de impunere emisa de organele competente, potrivit legii;

b) declaratia fiscala, angajamentul de plata sau documentul intocmit de platitor prin care acesta declara obligatiile fiscale, in cazul in care acestea se stabilesc de catre platitor, potrivit legii; c) decizia prin care se stabileste si se individualizeaza suma de plata, pentru creantele fiscale accesorii, reprezentand dobanzi si penalitati de intarziere, stabilite de organele competente; d) declaratia vamala pentru obligatiile de plata in vama; e) documentul prin care se stabileste si se individualizeaza datoria vamala, inclusiv accesorii, potrivit legii; f) procesul-verbal de constatare si sanctionare a contraventiei, intocmit de organul prevazut de lege, pentru obligatiile privind plata amenzilor contraventionale; g) ordonanta procurorului, incheierea sau dispozitivul hotararii instantei judecatoresti ori un extras certificat intocmit in baza acestor acte in cazul amenzilor, al cheltuielilor judiciare si al altor creante fiscale stabilite, potrivit legii, de procuror sau de instanta judecatoreasca. La data expirarii termenului de plata (in cazul neachitarii obligatiei de plata), titlul de creanta devine titlu executoriu si din acest moment, practic, poate incepe procedura de executare silita. Pentru inceperea procedurii de executare silita este obligatorie transmiterea unei somatii care va fi insotita in mod obligatoriu de un exemplar al titlului executoriu. Somatia va cuprinde, pe langa elementele prevazute la art. 43 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, republicata, privind continutul unui act administrativ fiscal, si urmatoarele elemente: - numarul dosarului de executare; - suma pentru care se incepe executarea silita; - termenul in care cel somat urmeaza sa plateasca suma prevazuta in titlul executoriu; - indicarea consecintelor nerespectarii acesteia. In continutul acestei somatii este prevazut ca, daca in termen de 15 zile de la comunicarea acestui act administrativ fiscal nu se achita debitul, executarea silita se va continua, uzand de celelalte forme de executare silita. O alta mentiune importanta care trebuie retinuta din cuprinsul acestei somatii este faptul ca toate cheltuielile legate de executarea silita, incepand cu transmiterea somatiei si pana la recuperarea integrala a debitului datorat, vor fi suportate de catre debitor. Pentru recuperarea creantelor fiscale supuse executarii silite, organele fiscale vor urma forma de executare silita prin poprire asupra tuturor sumelor reprezentand venituri si disponibilitati banesti in lei si in valuta, titluri de valoare sau alte bunuri mobile necorporale. Poprirea conturilor bancare ale debitorului este cel mai des utilizata forma de executare silita folosita de catre organele de executare silita si, totodata, cea mai simpla metoda. In acest sens, poprirea se infiinteaza printr-o adresa trimisa prin scrisoare recomandata, cu dovada de primire, insotita de o copie certificata de pe titlul executoriu. Mentionam ca despre acest lucru va fi instiintat si debitorul. Dupa primirea adresei de infiintare a popririi contului bancar (de la data si ora primirii adresei), bancile nu vor mai da curs niciunei operatiuni bancare ale debitorului, pana la achitarea integrala a sumelor inscrise in titlul executoriu, cu exceptia sumelor necesare platii drepturilor salariale. Facem mentiunea ca sumele in valuta aflate in conturile de disponibilitati ale debitorilor vor fi convertite in lei, fara a fi necesar acordul debitorului, in vederea onorarii titlului executoriu. In cazul in care, prin aceasta forma de executare silita nu pot fi recuperate sumele inscrise in titlul executoriu, organul de executare silita va trece la urmatoarea forma de executare, respectiv sechestrarea si valorificarea bunurilor urmaribile din proprietatea debitorului. Totodata, potrivit art. 142 alin. (3) din Codul de procedura fiscala, se face mentiunea: in cadrul procedurii de executare silita se pot folos i

succesiv sau concomitent modalitatile de executare silita prevazute de prezentul cod, iar alin. (4) prevede ca: executarea silita a creantelor fiscale nu se perimeaza. Astfel, rezulta ca organul de executare silita poate sa foloseasca, concomitent cu poprirea bancara, si celelalte forme de executare care urmeaza a fi prezentate mai jos. Avand in vedere prevederile art. 142 din O.G. nr. 92/2003, republicata, privind Codul de procedura fiscala care precizeaza: Executarea silita se poate intinde asupra veniturilor si bunurilor proprietate a debitorului, urmaribile potrivit legii, iar valorificarea acestora se efectueaza numai in masura necesara pentru realizarea creantelor fiscale si a cheltuielilor de executare. Executarea silita a bunurilor proprietate a debitorului, urmaribile potrivit legii, se efectueaza, de regula, in limita a 150% din valoarea creantelor fiscale, inclusiv a cheltuielilor de executare. Sunt supuse sechestrarii si valorificarii bunurile urmaribile proprietate a debitorului, prezentate de acesta si/sau identificate de catre organul de executare, in urmatoarea ordine: a) bunurile mobile si imobile care nu sunt direct folosite in activitatea ce constituie principala sursa de venit; b) bunuri care nu sunt nemijlocit predestinate pentru desfasurarea activitatii care constituie principala sursa de venit; c) bunurile mobile si imobile ce se afla temporar in detinerea altor persoane in baza contractelor de arenda, de imprumut, de inchiriere, de concesiune, de leasing si altele; d) ansamblu de bunuri in conditiile prevederilor art. 158; e) masini-unelte, utilaje, materii prime si materiale si alte bunuri mobile, precum si bunuri imobile ce servesc activitatii care constituie principala sursa de venit; f) produse finite. (1 ) Organul fiscal poate trece la sechestrarea bunurilor din urmatoarea categorie din cele prevazute 1 la alin. (1 ) ori de cate ori valorificarea nu este posibila. Organele de executare silita pot trece la valorificarea acestor bunuri ale debitorilor pentru a recupera sumele inscrise in titlurile executorii. Pentru a putea trece la valorificarea bunurilor debitorilor este necesar in prealabil incheierea unui proces-verbal de sechestru care va cuprinde toate elementele prevazute in art. 152 din O.G. nr. 92/2003, republicata, din Codul de procedura fiscala. Un exemplar din acest proces-verbal de sechestru va fi predat debitorului sub semnatura. Totodata, in cuprinsul acestui act se va face mentiunea ca, in cazul in care debitorul nu va achita in termen de 15 zile obligatiile fiscale, organul de executare silita va trece la valorificarea bunurilor care fac obiectul sechestrului. In cazul bunurilor imobile, organul de executare silita va solicita imediat biroului de carte funciara efectuarea inscriptiei ipotecare. In cazul in care debitorul nu va face plata obligatiilor restante in termenul de 15 zile de la data incheierii procesului-verbal de sechestru, organul de executare competent va proceda la valorificarea bunurilor sechestrate prin una din modalitatile prevazute de art. 159 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, republicata, din Codul de procedura fiscala, respectiv, - intelegerea partilor; - vanzare in regim de consignatie a bunurilor mobile;
2

- vanzare directa; - vanzare la licitatie; - alte modalitati admise de lege, inclusiv valorificarea bunurilor prin case de licitatii, agentii imobiliare sau societati de brokeraj, dupa caz. Pentru ducerea la bun sfarsit a valorificarii bunurilor sechestrate, organul de executare silita va trece obligatoriu la evaluarea bunurilor sechestrate, care va putea fi facuta fie prin experti evaluatori proprii, fie prin experti evaluatori independenti. Pretul stabilit de evaluator prin raportul de expertiza, care va fi transmis si debitorului, va sta la baza valorificarii bunurilor sechestrate, respectiv pretul de pornire in cazul unei licitatii sau in cazul altor modalitati de valorificare. Modalitatea cea mai des folosita de valorificare a bunurilor sechestrate este vanzarea prin licitatie. In vederea desfasurarii licitatiei, organul de executare este obligat sa efectueze publicitatea vanzarii cu cel putin 10 zile inainte de data fixata pentru desfasurarea licitatiei, prin afisarea anuntului la sediul debitorului, la locul vanzarii, la sediul organului de executare si prin anunturi in presa centrala, locala, pagina de internet sau alte modalitati prevazute de lege. Despre data, ora si locul desfasurarii licitatiei va fi instiintat si debitorul. Anuntul privind vanzarea va cuprinde urmatoarele elemente: a) denumirea organului fiscal emitent; b) data la care a fost emis; c) numele si semnatura persoanelor imputernicite ale organului fiscal, potrivit legii, si stampila organului fiscal emitent; d) numarul dosarului de executare silita; e) bunurile care se ofera spre vanzare si descrierea lor sumara; f) pretul de evaluare ori pretul de pornire a licitatiei, in cazul vanzarii la licitatie, pentru fiecare bun oferit spre vanzare; g) indicarea, daca este cazul, a drepturilor reale si a privilegiilor care greveaza bunurile; h) data, ora si locul vanzarii; i) invitatia, pentru toti cei care pretind vreun drept asupra bunurilor, sa instiinteze despre aceasta organul de executare inainte de data stabilita pentru vanzare; j) invitatia catre toti cei interesati in cumpararea bunurilor sa se prezinte la termenul de vanzare la locul fixat in acest scop si pana la acel termen sa prezinte oferte de cumparare; k) mentiunea ca ofertantii sunt obligati sa depuna in cazul vanzarii la licitatie, pana la termenul prevazut, o taxa de participare ori o scrisoare de garantie bancara, reprezentand 10% din pretul de pornire a licitatiei; l) mentiunea ca toti cei interesati in cumpararea bunurilor trebuie sa prezinte dovada emisa de organele fiscale ca nu au obligatii fiscale restante; m) data afisarii publicatiei de vanzare. Ofertantii vor trebui sa depuna cu cel putin o zi inainte de data licitatiei urmatoarele documente: a) oferta de cumparare; b) dovada platii taxei de participare sau a constituirii garantiei sub forma scrisorii de garantie bancara, care va reprezenta 10% din pretul de pornire a licitatiei; c) imputernicirea persoanei care il reprezinta pe ofertant; d) pentru persoanele juridice de nationalitate romana, copie dupa certificatul unic de inregistrare eliberat de oficiul registrului comertului; e) pentru persoanele juridice straine, actul de inmatriculare tradus in limba romana; f) pentru persoanele fizice romane, copie dupa actul de identitate; g) pentru persoanele fizice straine, copie dupa pasaport; h) dovada, emisa de organele fiscale, ca nu are obligatii fiscale restante fata de acestea.

Este important de retinut faptul ca in Normele metodologice de aplicare a O.G. nr. 92/2003, republicata, privind Codul de procedura fiscala este prevazut faptul ca debitorul nu va putea participa la licitatie nici personal, nici prin persoana interpusa, iar pretul de pornire a licitatiei este pretul de evaluare pentru prima licitatie, diminuat cu 25% pentru a doua licitatie si cu 50% pentru a treia licitatie. Bunurile pot fi adjudecate si in cazul in care se prezinta numai un singur ofertant, daca acesta ofera cel putin pretul de pornire.

In cazul bunurilor sechestrate ce nu au putut fi valorificate nici la a treia licitatie, cu ocazia reluarii procedurii in cadrul termenului de prescriptie, daca organul de executare considera ca nu se impune o noua evaluare, pretul de pornire a licitatiei nu poate fi mai mic de 50% din pretul de evaluare a bunurilor. Asa cum se observa in cele prezentate mai sus, pentru a duce la bun sfarsit incasarea obligatiilor restante inscrise in titlul executoriu, organul de executare silita este nevoit sa faca unele cheltuieli suplimentare ocazionate de executarea silita si care, potrivit prevederilor art. 168 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, republicata, din Codul de procedura fiscala sunt in sarcina debitorului. Acestea sunt avansate de catre organul de executare silita, dar sunt recuperate de la debitor pe baza unui procesverbal, care constituie titlu executoriu potrivit Codului de procedura fiscala, iar la baza intocmirii acesteia stau toate documentele privind cheltuielile efectuate in acest sens. Facem mentiunea ca aceste cheltuieli de executare vor avea prioritate la distribuirea sumelor obtinute din valorificarea bunurilor sechestrate. Cheltuielile de executare silita a creantelor fiscale reprezinta totalitatea cheltuielilor necesare efectuarii procedurii de executare silita, reprezentand plati ale unor servicii, cum ar fi: - sumele reprezentand cheltuieli pentru comunicarea somatiei si a celorlalte acte procedurale; - sumele reprezentand cheltuieli de evaluare a bunurilor supuse executarii; - sumele reprezentand alte cheltuieli privind sechestrarea, ridicarea, manipularea, transportul, depozitarea, conservarea, precum si culegerea fructelor etc., dupa caz; - sumele reprezentand cheltuieli efectuate pentru administrarea bunurilor imobile; - remuneratia custodelui sau a administratoruluisechestru; - sumele reprezentand cheltuieli efectuate cu organizarea licitatiei; - alte cheltuieli necesare indeplinirii procedurii de executare silita a creantelor fiscale. Rolul expunerii acestor prevederi este de a supune atentiei contribuabililor persoane fizice si juridice implicatiile care pot sa apara in cazul in care obligatiile fiscale nu sunt achitate in termenul legal. Astfel, se poate observa faptul ca, pe langa majorarile de intarziere pe care trebuie sa le suporte contribuabilul si care presupun de cele mai multe ori un efort mare din partea acestuia, el va fi obligat sa suporte, suplimentar, si aceste cheltuieli de executare silita de cele mai multe ori destul de ridicate. Aici avem in vedere in principal cheltuielile legate de evaluarea bunurilor sechestrate si cele legate de publicitatea privind anuntul de licitatie in cotidienele locale si nationale, care se pot ridica la 5-6 mii lei si chiar la mai mult, daca anunturile in presa se repeta de mai multe ori. Este mult mai avantajoasa contractarea unui credit bancar pentru achitarea eventualelor obligatii restante, care presupune plata unei dobanzi de cel mult 15-16% anual, fata de o dobanda anuala de 36% platita in cazul majorarilor de intarziere pentru neplata la termenul legal al obligatiilor fiscale datorate. Neplata obligatiilor fiscale creeaza neajusurile prezentate si afecteaza grav imaginea contribuabililor. Totodata dorim sa subliniem faptul ca actiunile intreprinse de catre organele de executare silita ale unitatilor fiscale teritoriale din cadrul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala in ultima perioada au cunoscut o intensificare, rolul principal fiind acela de a reduce arieratele acumulate si de a creste indirect gradul de conformare la plata voluntara a obligatiilor fiscale.
Acordul de pret in avans

Cuvinte cheie: acordul de pret, cerere, preturi de transfer

conf. dr. Silvia Cristea Catedra de drept, ASE, Bucuresti Acordul de pret in avans reprezinta actul administrativ fiscal emis de Ministerul Economiei si Finantelor in vederea solutionarii unei cereri a contribuabilului referitoare la stabilirea conditiilor si modalitatilor in care urmeaza a fi determinate pe parcursul unei perioade fixe de timp preturile de transfer in cazul tranzactiilor efectuate intre persoane afiliate, asa cum sunt definite in Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

1. Notiune Acordul de pret este opozabil si obligatoriu fata de organele fiscale numai daca termenii si conditiile acestuia au fost respectate de catre contribuabili, valabilitatea acordului incetand de la data intrarii in vigoare a modificarii dispozitiilor legale de drept material fiscal in baza carora a fost emis. Un exemplar din acord va fi transmis de organul emitent organului fiscal competent pentru administrarea contribuabilului solicitant. Pot solicita emiterea unui acord de pret in avans numai persoanele care desfasoara tranzactii cu persoane afiliate, asa cum sunt definite de Codul fiscal. Acordul poate fi modificat la solicitarea contribuabilului. In privinta tarifului perceput pentru acord, distingem: pentru marii contribuabili, tariful de emitere este de 20.000 euro la cursul BNR din ziua efectuarii platii; pentru ceilalti contribuabili (mici si mijlocii), tariful de emitere este de 10.000 euro la cursul BNR din ziua efectuarii platii.

Cererea pentru emiterea acordului de pret in avans trebuie sa contina datele de identificare ale contribuabilului, ale reprezentantului legal al acestuia si prezentarea starii de fapt viitoare pentru care se solicita emiterea acordului.

Cererea va fi insotita de documentatia aferenta tranzactiilor intre persoanele afiliate pentru care se solicita acordul. Inainte de aceasta cerere, contribuabilul prezinta ANAF o propunere privind metoda de calcul al preturilor de transfer, urmand ca, prin elaborarea acordului, sa se stabileasca definitiv metoda de calcul. La documentatie se anexeaza o declaratie pe propria raspundere a contribuabilului ca nu exista nicio procedura fiscala, administrativa sau judiciara in curs pentru cazul descris si pentru care este solicitata emiterea acordului. Acordul poate fi emis in mod unilateral, bilateral sau multilateral. Este unilateral atunci cand este emis de autoritatea competenta din Romania. Este bi sau multilateral cand este emis in comun de catre autoritatea competenta din Romania si autoritatile fiscale competente din statele in a caror jurisdictie se afla entitatile afiliate contribuabilului solicitant. Acordul bi sau multilateral poate fi emis numai pentru tranzactii cu contribuabili care provin din tari cu care Romania are incheiate conventii pentru evitarea dublei impuneri. Pentru a se realiza acest obiectiv, se apeleaza la procedura amiabila prevazuta in conventiile pentru evitarea dublei impuneri. Acordul se emite pentru o perioada de pana la 5 ani; prin exceptie, se poate emite pe o durata mai mare in cazul contractelor pe termen lung. Acordul produce efecte numai pentru viitor, incepand cu anul fiscal urmator celui in care s-a incheiat tranzactia. Contribuabilul titular al unui acord are obligatia de a depune, anual, la organul emitent, un raport privind modul de realizare a termenilor si conditiilor acordului in anul de raportare, care va include si valoarea consolidata a tranzactiilor incluse in acord. Raportul se depune la termenul prevazut de lege pentru depunerea situatiilor financiare anuale. Nedepunerea raportului duce la anularea acordului. 2. Procedura de emitere a acordului de pret in avans Prin acordul de pret in avans, asa cum este definit de O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, se intelege actul administrativ emis de Agentia Nationala de Administrare Fiscala in vederea solutionarii unei cereri a contribuabilului, referitoare la stabilirea conditiilor si modalitatilor in care urmeaza sa fie determinate, pe parcursul unei perioade fixe, preturile de transfer, in cazul tranzactiilor efectuate intre persoane afiliate, astfel cum sunt definite in Codul fiscal.

Conform art. 19 alin. (5) din Codul fiscal, tranzactiile intre persoane afiliate se realizeaza conform principiului pietei libere, potrivit caruia tranzactiile intre persoanele afiliate se efectueaza in conditiile stabilite sau impuse care nu trebuie sa difere de relatiile comerciale sau financiare stabilite intre intreprinderi independente. La stabilirea profiturilor persoanelor afiliate se au in vedere principiile privind preturile de transfer. a) cererea pentru emiterea unui acord de pret in avans: Potrivit prevederilor H.G. nr. 529/2007, pot solicita emiterea unui acord contribuabilii care desfasoara tranzactii cu persoane afiliate, definite conform Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Pentru stabilirea existentei starii de fapt viitoare pentru incheierea unui acord sau, dupa caz, a conditiilor pentru modificarea acordului, contribuabilul poate solicita in scris ANAF o discutie preliminara in acest sens, insa anterior depunerii cererii de emitere/modificare a unui acord si a documentatiei. Cererea pentru emiterea unui acord se depune la ANAF si trebuie sa contina datele de identificare ale contribuabilului, ale reprezentantului legal si prezentarea starii de fapt viitoare pentru care se solicita emiterea acordului. Cererea va fi insotita de documentatia aferenta tranzactiei/tranzactiilor intre persoane afiliate pentru care se solicita acordul si de dovada efectuarii platii tarifului de emitere. b) tariful de emitere/modificare: Potrivit H.G. nr. 529/2007, depunerea unei cereri pentru emiterea/modificarea unui acord este conditionata de achitarea, in lei, la cursul comunicat de Banca Nationala a Romaniei in ziua efectuarii platii, a tarifului de emitere/modificare, dupa cum urmeaza: pentru marii contribuabili tariful de emitere a acordului este in valoare de 20.000 de euro, iar tariful de modificare a acordului este de 15.000 de euro; pentru celelalte categorii de contribuabili (mici si mijlocii) tariful de emitere a acordului este in valoare de 10.000 de euro, iar tariful de modificare a acordului este de 6.000 de euro.

Stabilirea valorii consolidate a tranzactiilor incluse in acord se efectueaza la data depunerii raportului privind modul de realizare a termenilor si conditiilor acordului. Astfel, in cazul in care valoarea consolidata a tranzactiilor incluse in acord depaseste echivalentul a 4.000.000 de euro, la cursul comunicat de Banca Nationala a Romaniei la data de 31 decembrie a anului fiscal pentru care se depune raportul privind modul de realizare a termenilor si conditiilor acordului, sau contribuabilul este incadrat in categoria mari contribuabili in perioada de valabilitate a acordului, tariful de emitere/modificare a acordului este acelasi ca si in cazul contribuabililor mari. Diferenta tarifului de emitere/modificare, acolo unde este cazul, se achita la data depunerii raportului privind modul de realizare a termenilor si conditiilor acordului in care se constata depasirea plafonului sau incadrarea la categoria mari contribuabili. c) documentatia necesara pentru emiterea acordului: Actul normativ stabileste care sunt actele necesare pentru emiterea unui acord de pret in avans, acte 1 ce trebuie sa contina informatii privind : structura organizatorica a grupului, legala si operationala, inclusiv participatiile, istoricul si datele financiare referitoare la acesta; descrierea generala a activitatii grupului, strategia de afaceri, inclusiv schimbarile din strategia de afaceri fatande anul fiscal precedent;

descrierea implementarii si aplicarii metodologiei preturilor de transfer in cadrul grupului, daca este cazul; prezentarea generala a tranzactiilor intre persoane afiliate (modul de tranzactionare, modul de facturare, contravaloarea tranzactiilor); descrierea generala a functiilor si riscurilor asumate de persoanele afiliate, inclusiv schimbarile intervenite in acest sens fata de anul precedent; prezentarea detinatorilor de active necorporale din cadrul grupului (patent, nume, know-how etc.) si redevent ele platite sau primite; prezentarea detaliata a tranzactiilor, produselor, afacerilor sau intelegerilor care vor fi acoperite prin acord; analiza comparativa caracteristicile bunurilor sau serviciilor, analiza functionala (functii, riscuri, mijloace fixe utilizate etc.), termenii contractuali, circumstantele economice, strategii de afaceri specifice; prezentarea informatiilor cu privire la tranzactii comparabile externe sau interne; prezumtiile critice care pot afecta pretul de transfer aferent tranzactiei sau valabilitatea acordului; persoanele afiliate si sediile permanente ale acestora implicate in aceste tranzactii sau intelegeri; autoritatile din alte state carora li s-a solicitat sa participe la emiterea acordului, in situatia in care acordul este bilateral sau multilateral; descrierea metodologiei propuse de preturi de transfer, respectiv criteriile de selectie a acesteia; perioada ce va fi acoperita prin acord; descrierea altor conditii considerate ca fiind relevante pentru contribuabil; declaratia pe propria raspundere privind corectitudinea informatiilor furnizate prin cerere si documentatia prezentata; declaratia pe propria raspundere a contribuabilului ca nu exista nicio procedura fiscala, administrativa sau judiciara in curs pentru cazul descris si pentru care este solicitata emiterea unui acord.

In vederea obtinerii unui acord, prin documentatie, contribuabilul prezinta ANAF o propunere privind metoda de calcul al preturilor de transfer ce urmeaza a fi practicata. Metodele ce pot fi utilizate la stabilirea preturilor de piata ale tranzactiilor intre persoane afiliate sunt enumerate in art. 11 alin. (2) din Codul fiscal, modificat si completat, si descrise in H.G nr. 1.840/2004 pentru modificarea si completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind 2 Codul fiscal, aprobate prin H.G nr. 44/2004 . Prin acord se stabileste metoda de calcul al preturilor de transfer potrivit Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare. Documentatia pentru emiterea sau modificarea unui acord se depune in trei exemplare si in format electronic, accesibil, stabilite de comun acord cu administratia fiscala. in situatia in care exista documente in limba straina, acestea vor fi insotite de traduceri in limba romana efectuate de traducatori autorizati. Documentatia se indosariaza, paginile vor fi numerotate si insotite de opis. In cazul in care contribuabilul completeaza ulterior documentatia cu elemente suplimentare, inclusiv in cazul depunerii unei cereri de modificare a acordului, acestea vor fi insotite de trimiteri la documentatia cu care sunt in legatura, dupa caz. Daca administratia fiscala solicita, in functie de circumstantele fiecarui caz, contribuabilul trebuie sa furnizeze acesteia si alte informatii. d) cazuri de respingere a cererii de emitere/modificare a acordului: Conform dispozitiilor H.G. nr. 529/2007, cererea pentru emiterea/modificarea acordului se respinge in urmatoarele situatii:

documentatia prezentata nu contine informatii suficiente pentru a justifica conditiile si modalitatile de determinare a preturilor de transfer; daca exista o procedura fiscala, administrativa sau judiciara in curs pentru cazul descris; contribuabilul a prezentat informatii eronate in documentatie; cererea si documentatia nu sunt complete sau, dupa caz, nu au fost refacute; contribuabilul nu a prezentat dovada achitarii tarifului pentru emiterea/modificarea acordului.

Agentia Nationala de Administrare Fiscala comunica contribuabilului respingerea cererii, in termen de 15 zile de la data adoptarii deciziei de respingere. e) elementele acordului de pret in avans: H.G. nr. 529/2007 pentru aprobarea procedurii de emitere a solutiei fiscale individuale anticipate si a acordului de pret in avans stabileste ca acordul contine elemente privind: denumirea organului fiscal emitent; datele de identificare ale contribuabilului beneficiar al acordului; data la care a fost emis si data de la care isi produce efectele obiectul acordului; datele de identificare ale persoanelor afiliate care vor fi acoperite prin acord; termenii si conditiile tranzactiei care fac obiectul acordului; o descriere a metodologiei de calcul al preturilor de transfer aprobate si alte elemente in legatura cu aceasta; prezumtiile critice pe care se bazeaza metodologia de calcul al preturilor de transfer; perioada de valabilitate a acordului; motivele de fapt si temeiul de drept; mentiuni privind posibilitatea revizuirii, extinderii sau conditiile desfiintarii; mentiunea ca acordul emis produce efecte numai fata de contribuabilul solicitant si pentru 3 situatiile pentru care a fost emis .

f) acordul poate fi emis unilateral, bilateral sau multilateral: Acordul unilateral este emis de autoritatea competenta din Romania. Acordul bilateral sau multilateral este emis in comun de catre autoritatea competenta din Romania si autoritatile fiscale competente din statele in a caror jurisdictie se afla entitatile afiliate contribuabilului solicitant. Acordul bilateral/multilateral poate fi emis numai pentru tranzactii cu contribuabili care provin din tari cu care Romania are incheiate conventii pentru evitarea dublei impuneri. Pentru a se realiza acest obiectiv, urmeaza a se aplica prevederile articolului Procedura amiabila, prevazut in conventiile pentru evitarea dublei impuneri. g) cazurile de modificare a acordului: In perioada de valabilitate, acordul poate fi modificat prin prelungirea valabilitatii, prin extindere sau, dupa caz, prin revizuire la solicitarea titularului acordului, prin depunerea unei cereri in acest sens. Prelungirea valabilitatii acordului poate avea loc atunci cand contribuabilul solicita aceasta in situatia existent ei acelorasi termeni si conditii. Extinderea poate avea loc in situatia in care contribuabilul solicita includerea in acordul incheiat a altor tranzactii cu entitati afiliate. Revizuirea poate avea loc in situatia in care intervin circumstante si elemente de fapt ce nu au fost previzionatesau au fost inexact previzionate la momentul emiterii acordului si care pot influenta termenii si conditiile acordului.

In ceea ce priveste cererea pentru modificarea acordului, potrivit hotararii, aceasta se depune la ANAF si trebuie sa contina datele de identificare ale contribuabilului, ale reprezentantului legal, referiri la acordul care urmeaza a fi modificat si elementele care determina modificarea acestuia. De asemenea, cererea va fi insotita de documentatia aferenta elementelor care determina modificarea acordului anterior si dovada achitarii taxei de modificare. De precizat ca acordul poate fi modificat si la solicitarea Agentiei Nationale de Administrare Fiscala, cu acordul contribuabilului. h) perioada de valabilitate a acordului: Acordul de pret in avans se emite pentru o perioada de pana la 5 ani, prin exceptie, fiind posibila emiterea acordurilor pe o perioada mai mare, in cazul contractelor pe termen lung. Conform reglementarii, acordul produce efecte numai pentru viitor, incepand cu anul fiscal urmator celui in care s-a incheiat tranzactia, insa, in mod exceptional, acordul se poate aplica si in anul fiscal in care s-a depus cererea sau s-a emis acordul, daca sunt intrunite urmatoarele conditii: aceasta posibilitate este prevazuta expres in acord; cererea a fost depusa anterior incheierii tranzactiei pentru care se solicita acordul.

Acordul este opozabil si obligatoriu fata de organele fiscale numai daca termenii si conditiile acestuia au fost respectate de catre contribuabil. In caz contrar, acordul isi inceteaza valabilitatea incepand cu anul fiscal in care termenii si conditiile acestuia nu au mai fost respectate. In cazul acordurilor multilaterale, incetarea valabilitatii se comunica de catre autoritatea competenta din Romania autoritatii competente din statele care au fost parte in acord. Contribuabilul titular al unui acord are obligatia de a depune, anual, la organul emitent un raport privind modul de realizare a termenilor si conditiilor acordului, in anul de raportare, care va include si valoarea consolidata a tranzactiilor incluse in acord, in anul de raportare. Raportul se depune la termenul prevazut de lege pentru depunerea situatiilor financiare anuale. De mentionat ca nedepunerea raportului anual duce la anularea acordului. Art. 31 din H.G. nr. 529/2007 detaliaza modul de realizare a termenilor si conditiilor acordului organizat 4 in raport si va cuprinde : 1. Identificarea acordului, cu urmatoarele informatii: a) persoanele afiliate incluse in acord; b) termenul de valabilitate a acordului; c) termenul de la care acordul a fost aplicat efectiv; d) daca acordul este unul modificat, in orice fel, si identificarea precedentului; e) orice element din acord care a suferit schimbari fata de modul in care a fost emis initial. 2. Note explicative, care identifica, descriu si explica urmatoarele: a) diferentele dintre modul de operare a activitatii contribuabilului (functii, riscuri, piete de desfacere, termeni contractuali, conditii economice, servicii, bunuri), in anul de raportare, fata de modul de operare a activitatii contribuabilului descris in cererea de acord; b) diferentele dintre modul de contabilizare si evidentiere a activitatii, in anul de raportare, fata de cel care exista in momentul depunerii cererii de acord;

c) identificarea oricarui element care a condus la neindeplinirea prezumtiilor critice, precum si care dintre prezumtiile critice din acord au fost afectate. Noi elemente care ar conduce la identificarea de noi prezumtii critice ar putea afecta acordul; d) orice schimbare cu privire la clasificarea contribuabilului in anul de raportare. In toate situatiile enumerate mai sus, daca nu exista diferente, se va specifica aceasta; e) informatii cu privire la tranzactii de tip exceptional, respectiv de compensari, anulari de tranzactii, stornari partiale etc., in anul de raportare. Informatiile vor include cel putin contravaloarea, motivul, tipul de tranzactie (cheltuiala, venit, imprumuturi, capital social etc.), analiza impactului financiar; f) situatii financiare sau orice detalii financiar-contabile, aferente anului de raportare, care sa sustina aplicarea acordului, suficient de detaliate astfel incat ANAF sa poata verifica metoda de calcul a preturilor de transfer; g) schema organizatorica a persoanelor afiliate, la nivel mondial, actualizata, care sa reflecte participarile la capitalul social, identificarea detinatorilor de capital social, in legatura cu tranzactiile acoperite de acord; h) alte elemente considerate relevante de catre contribuabil. In situatia in care acordul nu mai este valabil, intrucat prevederile legale de drept material fiscal in baza carora a fost luata decizia se modifica, contribuabilul poate solicita modificarea acestuia prin depunerea unei cereri in acest sens. In cazul solicitarii de modificare a acordului, cererea va fi insotita de prezentarea datelor si documentelor suplimentare referitoare la dispozitiile legale in vigoare la data emiterii si modificate ulterior. Valabilitatea acordului inceteaza de la data intrarii in vigoare a modificarilor dispozitiilor legale de drept fiscal material in baza carora au fost emise. Cererile de emitere/modificare a acordurilor de pret in avans pot fi respinse de catre ANAF, in urma analizei documentatiei aferente si in alte situatii decat cele prevazute si descrise mai sus, cand se constata ca acestea nu vizeaza aspecte necesare a fi clarificate in conditiile prevazute de art. 42 din O.G. nr. 92/2003, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare privind Codul de procedura fiscala si in H.G. nr. 529/2007 pentru aprobarea Procedurii de emitere a solutiei fiscale individuale anticipate si a acordului de pret in avans. Acest fapt va fi comunicat in scris contribuabilului. Termenele de emitere a acordului se suspenda pentru perioada in care organul fiscal solicita date suplimentare in vederea clarificarii situatiei care face obiectul cererii. Acordul de pret in avans se aproba prin ordin al presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala. Note: 1 Art. 20 din H.G. nr. 529/2007 pentru aprobarea Procedurii de emitere a solutiei fiscale individuale anticipate si a acordului de pret in avans, publicata in M.Of. nr. 395 din 12.06.2007 2 H.G. nr. 1.840 din 28 octombrie 2004 pentru modificarea si completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, a fost publicata in M.Of. nr. 1.074 din 18 noiembrie 2004 3 Art. 24 din H.G. nr. 529/2007 pentru aprobarea Procedurii de emitere a solutiei fiscale individuale anticipate si a acordului de pret in avans, publicata in M.Of. nr. 395 din 12.06.2007 4 Art. 31 din H.G. nr. 529/2007 pentru aprobarea Procedurii de emitere a solutiei fiscale individuale anticipate si a acordului de pret in avans, publicata in M.Of. nr. 395 din 12.06.2007

Caz practic: Regim special de taxare al serviciului unic

Cuvinte cheie: tva, taxa, agentie, turism, deducere, rambursare

Intrebare: Pentru un client persoana juridica impozabila d.p.d.v. TVA este sau nu deductibila TVA de pe o factura emisa de o agentie de turism persoana juridica impozabila d.p.d.v. TVA, operatoare in regim special TVA, care a specificat pe factura in dreptul serviciului unic (cu loc de prestare in Romania) in coloana TVA: TVA inclus? Raspuns in septembrie 2008: Asa cum rezulta din textul intrebarii formulate de dvs., agentia de turism respectiva a aplicat regimul special de taxare al serviciului unic oferit firmei dvs. In acest caz, suma TVA aferenta serviciului nu este mentionata in mod expres pe factura care poarta doar mentiunea TVA inclusa. Acest fapt nu va indreptateste sa va exercitati dreptul de deducere a TVA inclusa prin aplicarea cotei recalculate de 19/119 asupra totalului sumei facturate. Agentiile de turism practica regimul special de taxare reglementat prin articolul 152 din Codul fiscal conform caruia baza de impozitare TVA a serviciului unic prestat este marja de profit a agentiei. Aceasta marja este suma rezultata din diferenta dintre: - suma totala platita de turist, exclusiv taxa aferenta; - costurile agentiei de turism care cuprind contravaloarea livrarilor de bunuri si a prestarilor de servicii efectuate de alte persoane impozabile in beneficiul direct al turistului: servicii de transport, hoteliere, catering si alte cheltuieli (asigurarea mijloacelor de transport utilizate, taxe pentru viza, diurna si cazarea pentru sofer, taxele de drum, taxele de parcare, combustibilul). In aceste costuri nu intra cheltuielile generale ale agentiei de turism care sunt suportate din marja profitului. Costurile agentiei de turism pentru furnizarea serviciului unic cuprind si suma TVA inscrisa in facturile furnizorilor de servicii pentru care agentia de turism nu are voie sa isi exercite dreptul de deducere a 1 TVA. Acest fapt este reglementat la alin. (6) din cadrul articolului 152 :Fara sa contravina prevederilor art. 145 alin. (2), agentia de turism nu are dreptul la deducerea sau rambursarea taxei facturate de persoanele impozabile pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii in beneficiul direct al calatorului si utilizate de agentia de turism pentru furnizarea serviciului unic prevazut la alin. (2). In concluzie, prin factura emisa, agentia de turism colecteaza TVA doar la profitul sau brut obtinut din prestarea de servicii iar aceasta suma a TVA nu este inscrisa in mod expres pe factura. Aceasta este o obligatie reglementata la alineatul 9 din cadrul articolului 1521 <<Agentiile de turism nu au dreptul sa inscrie taxa in mod distinct in facturi sau in alte documente legale care se transmit calatorului, pentru serviciile unice carora li se aplica regimul special, in acest caz inscriindu-se distinct in documente mentiunea "TVA inclusa" >>.
1

Articol adaugat in 3 februarie 2009

Detasarea salariatilor in cadrul prestarii de servicii transnationale

Cuvinte cheie: salariat, detasarea salariatilor

cons. jur. Daniela Stefan Regimul aplicabil salariatilor detasati in cadrul prestarii de servicii transnationale este stabilit prin 1 Legea nr. 344/2006 , care transpune in legislatia nationala Directiva Parlamentului European si a Consiliului 96/71/CE din 16 decembrie 1996 privind detasarea lucratorilor in cadrul prestarii de 2 3 servicii , conform art. 293 din Codul muncii .

Prevederile acestei legi se aplica intreprinderilor stabilite intr-un stat membru al Uniunii Europene sau al Spatiului Economic European, care, in cadrul prestarii de servicii transnationale, detaseaza pe 4 teritoriul Romaniei salariati cu care au stabilite raporturi de munca . Asadar, Legea nr. 344/2006 nu este aplicabila angajatorilor persoane fizice, acestia neavand calitatea de intreprindere. Prin salariat detasat se intelege salariatul care in mod normal lucreaza intr-un alt stat decat Romania, dar pentru o perioada de timp limitata isi desfasoara activitatea in Romania (art. 3 din Legea nr. 344/2006).

Procedura specifica privind detasarea salariatilor in cadrul prestarii de servicii transnationale pe teritoriul Romaniei este reglementata de Hotararea 5 Guvernului nr. 104/2007 . Dispozitiile Legii nr. 344/2006 se aplica in masura in care intreprinderile stabilite intr-un stat membru al Uniunii Europene sau al Spatiului Economic European adopta una dintre urmatoarele masuri cu caracter transnational: a) detasarea unui salariat pe teritoriul Romaniei, in numele intreprinderii si sub coordonarea acesteia, in cadrul unui contract incheiat intre intreprinderea care face detasarea si beneficiarul prestarii de servicii care isi desfas oara activitatea in Romania, daca exista un raport de munca, pe perioada detasarii, intre salariat si intreprinderea care face detasarea. In cazul detasarii salariatului strain in aceste conditii, intreprinderea care face detasarea si beneficiarul prestarii de servicii care isi desfasoara activitatea in Romania trebuie sa faca dovada existentei raportului de colaborare dintre ei, numai prin contract incheiat in forma scrisa (art. 3 alin. (1) din H.G. nr. 104/2007). Unitatea/intreprinderea din Romania beneficiara a prestarilor de servicii are obligat ia de a pune la dispozitia inspectorilor de munca, la cerere, contractul incheiat in forma scrisa; b) detasarea unui salariat la o unitate situata pe teritoriul Romaniei sau la o intreprindere care apartine unui grup de intreprinderi, situata pe teritoriul Romaniei, daca exista un raport de munca, pe perioada detasarii, intre salariat si intreprinderea care face detasarea. Documentele care atesta detasarea cetatenilor straini pe teritoriul Romaniei trebuie sa contina inclusiv lista nominala a salariatilor detasati (art. 4 alin. (1) din H.G. nr. 104/2007). Unitatea/intreprinderea situata pe teritoriul Romaniei are obligatia de a detine aceste documente pe toata perioada in care utilizeaza salariati straini detasati si de a le pune la dispozitia inspectorilor de munca ori de cate ori sunt solicitate; c) punerea la dispozitie a unui salariat, de catre o intreprindere de munca temporara sau agentie de plasare, la o intreprindere utilizatoare stabilita sau care isi desfasoara activitatea pe teritoriul Romaniei, daca exista un raport de munca, pe perioada detasarii, intre salariat si intreprinderea de munca temporara sau agentia de plasare. Detasarea salariatului strain in aceste conditii se face pe baza contractului de punere la dispozitie incheiat in forma scrisa intre intreprinderea de munca temporara sau agentia de plasare straina si intreprinderea utilizatoare a salariatului strain situata pe teritoriul Romaniei (art. 5 alin. (1) din H.G. nr. 104/2007).

Intreprinderea utilizatoare a salariatului strain are obligatia de a prezenta inspectorilor de munca, la cerere, contractul de punere la dispozitie incheiat cu intreprinderea de munca temporara sau cu agentia de plasare straina. Potrivit art. 5 din Legea nr. 344/2006, notiunea de salariat este cea reglementata in legislatia romana . In contextul art. 6 din Legea nr. 344/2006, indiferent de legea aplicabila raportului de munca, salariatii detasati pe teritoriul Romaniei in cadrul prestarii de servicii transnat ionale beneficiaza de conditiile de munca stabilite prin legea romana si/sau prin contractul colectiv de munca la nivel national si de ramura, cu privire la: a) durata maxima a timpului de munca si durata minima a repausului periodic; b) durata minima a concediilor anuale platite; c) salariul minim, inclusiv compensarea sau plata muncii suplimentare; d) conditiile de punere la dispozitie a salariatilor, in special de catre intreprinderile de munca temporara; e) sanatatea si securitatea in munca; f) masurile de protectie aplicabile conditiilor de munca pentru femeile insarcinate sau pentru cele care au nascut recent, precum si pentru copii si tineri; g) egalitatea de tratament dintre barbati si femei, precum si alte dispozitii in materie de nediscriminare. Art. 8 alin. (1) din aceeasi lege instituie o exceptie partiala, in sensul ca prevederile art. 6 lit. b) (durata minima a concediilor anuale platite) si lit. c) (salariul minim, inclusiv compensarea sau plata muncii 7 suplimentare) nu se aplica in cazul lucrarilor de montaj initial si/sau de prima instalare a unui bun, lucrari care fac parte integranta dintr-un contract de furnizare de bunuri si sunt necesare pentru punerea in functiune a bunului furnizat, fiind executate de salariati calificati si/sau specializati ai intreprinderii furnizoare, daca durata detasarii este de cel mult 8 zile. Durata detasarii se calculeaza pe baza unei perioade de referinta de un an de la data inceperii detasarii. La calculul duratei detasarii se iau in considerare perioadele anterioare in care postul a fost ocupat de un lucrator detasat. In sensul Legii nr. 344/2006, notiunea de salariu minim este cea prevazuta de lege si/sau de 8 contractul colectiv de munca aplicabil . Art. 10 din Legea nr. 344/2006 stipuleaza ca dispozitiile acestei legi nu limiteaza aplicarea conditiilor 9 de munca mai favorabile pentru salariatii detasati in Romania . Asadar, se pot acorda si drepturi suplimentare salariatilor detasati, fata de cele stabilite expres si imperativ de Legea nr. 344/2006. Intreprinderile carora le sunt incidente prevederile Legii nr. 344/2006 au obligatia de a transmite o comunicare privind detasarea salariatilor potrivit anexei nr. 1 din H.G. nr. 104/2007, in limba romana, inspectoratului teritorial de munca in a carui raza urmeaza sa se desfasoare activitatea, cu minimum 5 zile anterior inceperii activitatii salariatilor detasati pe teritoriul Romaniei, dar nu mai tarziu de prima zi de activitate. O copie a acestei comunicari se transmite si beneficiarului prestarii de servicii, la aceeasi data la care a fost transmisa inspectoratului teritorial de munca.
6

De asemenea, aceste intreprinderi vor transmite inspectoratului teritorial de munca orice modificare a elementelor prevazute in Anexa nr. 1, in termen de 5 zile de la data producerii acesteia. In situatia in care societatea straina detaseaza un salariat strain care este cetatean al unui stat nemembru al Uniunii Europene sau al Spatiului Economic European, aceasta va completa o declaratie, conform Anexei nr. 2 din Normele metodologice, potrivit careia salariatul respectiv indeplineste conditiile legale de munca din statul membru al Uniunii Europene sau al Spatiului Economic European in care intreprinderea straina este stabilita. Declaratia se transmite, in limba romana, inspectoratului teritorial de munca in a carui raza urmeaza sa se desfasoare activitatea, cu minimum 5 zile anterior inceperii activitatii salariatului cetatean al unui stat nemembru al Uniunii Europene sau al Spatiului Economic European, detasat pe teritoriul Romaniei. Eventualele conflicte de munca determinate de incalcarea drepturilor cu privire la conditiile de munca ale salariatilor detasati se pot solutiona, conform art. 14 din Legea nr. 344/2006, de catre instantele judecatoresti competente din Romania sau de catre instantele judecatoresti dintr-un alt stat, potrivit conventiilor internationale existente in materie de competenta juridica. Note: 1 Legea nr. 344 din 19 iulie 2006 privind detasarea salariatilor in cadrul prestarii de servicii transnationale, publicata in M.Of. nr. 636 din 24 iulie 2006 2 Publicata in Jurnalul Oficial al Comunitatilor Europene (JOCE), nr. L 018 din 21 ianuarie 1997 3 Romania va realiza transpunerea, pana la data aderarii la Uniunea Europeana, in legislatia nationala a dispozitiilor comunitare privind comitetul european de intreprindere in unitatile de dimensiune comunitara, pe masura aparitiei si dezvoltarii in economie a unor astfel de intreprinderi, precum si pe cele privind detasarea salariatilor in cadrul furnizarii de servicii. 4 Prevederile Legii nr. 344/2006 nu se aplica personalului navigant al intreprinderilor din marina comerciala 5 Publicata in M.Of. nr. 111 din 14 februarie 2007 6 Conform art. 10 din Codului muncii, salariatul este definit ca fiind persoana fizica, parte a contractului individual de munca, care se obliga sa presteze munca pentru si sub autoritatea unui angajator, persoana fizica sau juridica, in schimbul unei remuneratii denumite salariu. Contractul colectiv de munca unic la nivel national nr. 2.895/2006 pe anii 2007-2010 (art. 69 alin. (1)) reia identic definitia data de Codul muncii la art. 10 7 Exceptia prevazuta de art. 6 alin. (1) din Legea nr. 344/2006 nu se aplica activitatilor din domeniul constructiilor, care vizeaza construirea, repararea, intretinerea, modificarea sau demolarea cladirilor, in special urmatoarelor activitati: excavatii, terasament, constructii, montare si demontare a elementelor prefabricate, amenajare sau echipare, transformare, renovare, reparare, demontare, demolare, mentenanta, intretinere, lucrari de vopsire si curatare, imbunatatiri 8 H.G. nr. 1.507 din 12 decembrie 2007 pentru stabilirea salariului de baza minim brut pe tara garantat in plata, publicata in M.Of. nr. 877 din 20 decembrie 2007, prevede la art. 1 ca, incepand cu 1 ianuarie 2008, salariul de baza minim brut pe tara garantat in plata se stabileste la 500 lei lunar, pentru un program complet de lucru de 170 de ore in medie pe luna in anul 2008, reprezentand 2,941 lei/ora. Art. 2 din H.G. nr. 1-507/2007 precizeaza ca, incepand cu 1 iulie 2008, salariul de baza minim brut pe tara garantat in plata va fi de 540 lei lunar, reprezentand 3,176 lei/ora, in conditiile realizarii principalilor indicatori economici pe care este construit bugetul de stat pe anul 2008, respectiv cresterea produsului intern brut, tinta de inflatie, precum si de nivelul productivitatii muncii 9 Potrivit art. 47 din Codul muncii, pe durata detasarii, salariatul beneficiaza de drepturile care ii sunt mai favorabile, fie de drepturile de la angajatorul care a dispus detasarea, fie de drepturile de la angajatorul la care este detasat. Tot in acest sens, art. 47 din Contractul colectiv de Munca unic la nivel national nr. 2.895/2006 prevede ca persoanele detasate isi mentin toate drepturile pe care le-au avut la data detasarii, cu exceptia celor privind igiena si protectia muncii, chiar daca la locul de munca unde sunt detasate acestea nu se mai regasesc. Daca la locurile de detasare, drepturile echivalente au niveluri mai mari sau se acorda si alte drepturi, persoanele detasate beneficiaza de acestea, inclusiv de toate drepturile privind protectia si igiena muncii, corespunzatoare noului loc de munca

Facilitati fiscale la exportul de bunuri si livrarile intracomunitare (I) - apr. 2008

dir. ex. Iuliana Nicoleta Vaduva, D.I.T.L. Sect. 1 Brief Intra-Community export or delivery of goods operations enjoy a favourable tax treatment, the economic interest being obvious in this case. If the legislator has provided for a series of exemptions in the case of the protected activities, for which the VAT should neither be paid, nor deducted, in the case of the intra-Community exporters or suppliers of goods, the VAT exemption is also accompanied by the possibility of exercising the right to deduction. In accordance with the applicable legislation, only persons who are able to prove the actuality of the activities they carried out, by way of submitting the justifying documents, will enjoy the exemption with the right to deduction. In the absence of such evidence, following controls over the deductions, the tax body will requalify such operations as taxable, and impose on the economic agent an obligation to collect the VAT. Problemele aparute in practica cu privire la deductibilitatea TVA au fortat modificarea Instructiunilor de aplicare a scutirii de TVA, aprobate prin O.M.F.P. nr. 2.222/2006, astfel ca, in a doua parte a lunii octombrie 2007, M.E.F. a promovat o noua reglementare, prin Ordinul nr. 2.421/2007 (publicat in M.Of. nr. 887/2007) care modifica in buna parte procedura de justificare documentara a deductibilitatii TVA pentru astfel de operatiuni.

Operatiunile avute in vedere Potrivit art. 126 alin. (9) lit. b) din Codul fiscal, sunt considerate operatiuni scutite de taxa cu drept de deducere, pentru care nu se datoreaza taxa, dar este permisa deducerea taxei datorate sau achitate pentru achizitii, operatiunile prevazute la art. 143 din Codul fiscal. Tranzactiile vizate atat de Codul fiscal, cat si de Ordinul M.E.F. nr. 2.421/2007 sunt: 1. livrarile de bunuri expediate sau transportate in afara Comunitatii de catre furnizor sau de alta persoana in contul sau; 2. livrarile de bunuri expediate sau transportate in afara Comunitatii de catre cumparatorul care nu este stabilit in Romania sau de alta persoana in contul sau, cu exceptia bunurilor transportate de cumparatorul insusi si care sunt folosite la echiparea ori alimentarea ambarcatiunilor si a avioanelor de agrement sau a oricarui alt mijloc de transport de uz privat. Este scutita, de asemenea, si livrarea de bunuri care sunt transportate in bagajul personal al calatorilor care nu sunt stabiliti in Comunitate, daca sunt indeplinite urmatoarele conditii: calatorul nu este stabilit in Comunitate, respectiv adresa sau domiciliul permanent nu este in interiorul Comunitatii. Adresa sau domiciliul permanent inseamna locul specificat astfel in pasaport, carte de identitate sau in alt document recunoscut ca document de identitate de catre Ministerul Internelor si Reformei Administrative;

 bunurile sunt transportate in afara Comunitatii inainte de sfarsitul celei de-a treia luni ce urmeaza lunii in care are loc livrarea; valoarea totala a livrarii, plus TVA, este mai mare decat echivalentul in lei a 175 euro, stabilit anual prin aplicarea cursului de schimb obtinut in prima zi lucratoare din luna octombrie si valabil de la data de 1 ianuarie a anului urmator; dovada exportului se va face prin factura sau alt document care tine locul acesteia, purtand avizul biroului vamal la iesirea din Comunitate; 3. livrarile intracomunitare de bunuri catre o persoana care ii comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA, atribuit de autoritatile fiscale din alt stat membru, cu exceptia: livrarilor efectuate de o intreprindere mica, altele decat livrarile intracomunitare de mijloace de transport noi; livrarile intracomunitare care au fost supuse regimului special pentru bunurile second-hand, opere 2 de arta, obiecte de colectie si antichitati, conform prevederilor art. 152 din Codul fiscal; livrarile intracomunitare de mijloace de transport noi catre un cumparator care nu ii comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA; livrarile intracomunitare de produse accizabile catre o persoana impozabila sau catre o persoana juridica neimpozabila care nu ii comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA, in cazul in care transportul de bunuri este efectuat conform art. 7 alin. (4) si (5) sau art. 16 din Directiva 92/12/CEE, cu exceptia celor efectuate de o intreprindere mica sau bunurilor supuse regimului special privind bunurile second-hand, opere de arta, obiecte de colectie si antichitati, 2 conform prevederilor art. 152 ; livrarile intracomunitare de bunuri, prevazute la art. 128 alin. (10), care ar beneficia de scutirea prevazuta la lit. a) daca ar fi efectuate catre alta persoana impozabila, cu exceptia livrarilor intracomunitare supuse regimului special privind bunurile secondhand, opere de arta, obiecte de colectie si antichitati, conform 2 prevederilor art. 152 din Codul fiscal. Justificarea regimului fiscal de scutire cu drept de deducere Noutatea introdusa de Ordinul M.E.F. nr. 2.421/2007 este aceea ca, pentru acele operatiuni care prin natura lor nu permit operatorilor economici sa fie in posesia documentelor de justificare a scutirii in momentul emiterii facturii, este permisa prezentarea documentelor pentru justificarea scutirii de taxa in termen de maximum 90 de zile calendaristice de la data la care a fost emisa factura. Daca factura nu este emisa in termenul prevazut de lege, termenul de 90 de zile mentionat anterior va incepe sa curga din data la care a intervenit faptul generator de taxa pentru operatiunea in cauza. Agentii economici supusi unei actiuni de inspectie fiscala trebuie sa stie ca, in situatia in care nu sunt prezentate documentele de justificare a scutirii, la data efectuarii controlului, organele de inspectie fiscala au dreptul de a suspenda inspectia fiscala pana la data prezentarii acestora. Suspendarea inspectiei fiscale nu poate depasi termenul de 90 de zile calculat astfel cum am aratat in cele de mai sus si se va face cu respectarea prevederilor legale in vigoare. Foarte important de retinut este faptul ca, in situatia in care inspectia fiscala a fost deja efectuata si ulterior expirarii termenului de 90 de zile, fara sa depaseasca termenul legal de prescriptie, persoana impozabila intra in posesia documentelor de justificare a scutirii de taxa, poate solicita organelor fiscale competente reverificarea perioadei respective.

Documentele in baza carora se acorda regimul fiscal de scutire cu drept de deducere Scutirea se aplica numai in situatia in care, potrivit prevederilor contractuale dintre furnizor si cumparator, transportul bunurilor in afara Comunitatii este in sarcina furnizorului, care poate face transportul cu mijloace proprii sau poate apela la un transportator ori la o casa de expeditie. In acest caz, scutirea se justifica de catre exportator cu urmatoarele documente: factura, care trebuie sa contina informatiile prevazute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, sau, daca transportul bunurilor nu presupune o tranzactie, documentele solicitate de autoritatea vamala pentru intocmirea declaratiei vamale de export; unul dintre urmatoarele documente:

declaratia vamala de export, certificata de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar, cu liberul de vama acordat de autoritatea vamala; documentul de insotire la export (EAD), certificat de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar, cu liberul de vama acordat de autoritatea vamala; confirmarea electronica a parasirii teritoriului comunitar, transmisa de biroul vamal; documentul de transport care atesta ca bunurile parasesc Comunitatea si, dupa caz, orice alt document care atesta realizarea efectiva a exportului, cum ar fi: comanda de cumparare/vanzare, contractul sau documentele de asigurare.

Daca exportul efectiv va fi realizat de catre cumparator (contracte prin care persoana obligata sa transporte bunurile in afara Comunitatii este cumparatorul nestabilit in Comunitate sau alta persoana in contul sau), furnizorul va justifica scutirea cu urmatoarele documente: factura, care trebuie sa contina informatiile prevazute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, daca transportul bunurilor nu presupune o tranzactie, documentele solicitate de autoritatea vamala pentru intocmirea declaratiei vamale de export; unul dintre urmatoarele documente: declaratia vamala de export, certificata de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar, cu liberul de vama acordat de autoritatea vamala;

documentul de insotire la export (EAD), certificat de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar, cu liberul de vama acordat de autoritatea vamala; confirmarea electronica a parasirii teritoriului comunitar, transmisa de biroul vamal. In cazul in care livrarea de bunuri se refera la bunuri cumparate in Romania de calatori nestabiliti in Comunitate, care sunt transportate in bagajul personal al calatorului , scutirea de taxa pe valoarea adaugata se aplica potrivit procedurilor si conditiilor stabilite prin ordin distinct al ministrului economiei si finantelor. Pentru scutirea de taxa aferenta livrarilor intracomunitare de bunuri prevazute la art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, justificarea se realizeaza in baza urmatoarelor documente: factura care trebuie sa contina informatiile prevazute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, si in care sa fie mentionat codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit cumparatorului in alt stat membru; documentul care atesta ca bunurile au fost transportate din Romania in alt stat membru; orice alte documente, cum ar fi: contractul, comanda de vanzare/cumparare, documentele de asigurare.

In cazul livrarilor intracomunitare de mijloace de transport noi catre un cumparator care nu comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA, prevazute la art. 143 alin. (2) lit. b) din Codul fiscal, scutirea de taxa se justifica prin: factura care trebuie sa contina informatiile prevazute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, cu modificarile si completa rile ulterioare, sau, daca furnizorul nu este o persoana impozabila, prin contractul de vanzare/ cumparare; documentul care atesta ca bunurile au fost transportate din Romania in alt stat membru sau, dupa caz, prin dovada inmatricularii mijlocului de transport nou in statul membru de destinatie.

In cazul livrarilor intracomunitare de produse accizabile catre o persoana impozabila sau catre o persoana juridica neimpozabila care nu ii comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA, in cazul in care transportul de bunuri este efectuat conform art. 7 alin. (4) si (5) ori art. 16 din Directiva Consiliului 92/12/CEE scutirea de taxa se justifica prin: factura care trebuie sa contina informatiile prevazute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, mai putin codul de inregistrare in scopuri de TVA al cumparatorului in alt stat membru; documentul care atesta ca bunurile au fost transportate din Romania in alt stat membru; orice alte documente, cum ar fi: contractul, comanda de vanzare/cumparare, documentele de asigurare.

In cazul livrarilor intracomunitare asimilate de bunuri prevazute la art. 128 alin. (10) din Codul fiscal, respectiv transferurile de bunuri, scutirea de taxa prevazuta la art. 143 alin. (2) lit. d) din Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, se justifica, cu exceptiile prevazute la acelasi alineat, pe baza urmatoarelor documente: autofactura prevazuta la art. 155 alin. (4) din Codul fiscal, in care sa fie mentionat codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit in alt stat membru persoanei care realizeaza transferul din Romania; documentul care atesta ca bunurile au fost transportate din Romania in alt stat membru.

Facilitati fiscale la exportul de bunuri si livrarile intracomunitare (II)

Cuvinte cheie: livrari intracomunitare, deducere, regim fiscal, contract de comision

Iuliana Nicoleta Vaduva, director executiv D.I.T.L. sector 1, Bucuresti Alte operatiuni scutite cu drept de deducere Acelasi art. 126 alin. (9) lit. b) al Codului fiscal introduce in sfera operatiunilor scutite cu drept de deducere (operatiuni pentru care contribuabilii nu colecteaza taxa pe valoarea adaugata, dar pot deduce 1 taxa achitata in amonte), operatiunile prevazute in cuprinsul art. 144 din Codul fiscal. Astfel, sunt scutite de TVA serviciile prestate de intermediarii care actioneaza in numele si in contul altei persoane, in cazul in care aceste servicii sunt prestate in legatura cu operatiunile scutite prevazute la art. 143 si 144, cu exceptia celor in legatura cu operatiunile desfasurate in afara Comunitatii si a urmatoarelor operatiuni:

 transportul intracomunitar de bunuri, efectuat din si in insulele care formeaza regiunile autonome Azore si Madeira, precum si serviciile accesorii acestuia; livrarile intracomunitare de bunuri catre o persoana care ii comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA, atribuit de autoritatile fiscale din alt stat membru, cu exceptia: livrarilor intracomunitare efectuate de o intreprindere mica, altele decat livrarile intracomunitare de mijloace de transport noi; livrarilor intracomunitare care au fost supuse regimului special pentru bunurile second-hand, opere de arta, obiecte de colectie si antichitati,

conform prevederilor art. 152 ; livrarile intracomunitare de mijloace de transport noi catre un cumparator care nu ii comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA; livrarile intracomunitare de produse accizabile catre o persoana impozabila sau catre o persoana juridica neimpozabila, care nu ii comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA, in cazul in care transportul de bunuri este efectuat conform art. 7 alin. (4) si (5) sau art. 16 din Directiva 92/12/CEE a Consiliului, din 25 februarie 1992, privind regimul general, depozitarea, circulatia si controlul produselor supuse accizelor, publicata in Jurnalul Oficial al Comunitatilor Europene (JOCE) nr. L 76 din 23 martie 1992, cu modificarile si completarile ulterioare, cu exceptia: livrarilor intracomunitare efectuate de o intreprindere mica; livrarilor intracomunitare supuse regimului special privind bunurile second-hand, opere de arta, 2 obiecte de colectie si antichitati, conform prevederilor art. 152 ; livrarile intracomunitare de bunuri, prevazute la art. 128 alin. (10), care ar beneficia de scutirea prevazuta la lit. a) daca ar fi efectuate catre alta persoana impozabila, cu exceptia livrarilor intracomunitare supuse regimului special privind bunurile second-hand, opere de arta, obiecte de 2 colectie si antichitati, conform prevederilor art. 152 . Justificarea regimului fiscal de scutire cu drept de deducere Referitor la aceste operatiuni scutite cu drept de deducere, O.M.E.F. nr. 2.421/2007 precizeaza ca justificarea regimului fiscal se realizeaza pe baza facturii de comision si a documentelor care atesta ca serviciile sunt prestate in legatura cu operatiunile scutite mai sus mentionate. Precizam totodata ca termenul maxim de 90 de zile calendaristice calculat de la data la care a fost emisa factura, in care contribuabilii pot prezenta documentele sus-mentionate, se mentine si in cazul operatiunilor in discutie. In acelasi timp, este valabila si regula conform careia, pentru facturile neemise la timp, termenul de prezentare a documentelor justificative va incepe sa curga de la data la care a intervenit faptul generator. Documentele in baza carora se acorda regimul fiscal de scutire cu drept de deducere Livrari realizate in cadrul unui contract de comision

Scutirea pentru livrarile realizate de comitent catre comisionar se justifica in mod diferit, dupa cum bunurile sunt exportate sau livrate intracomunitar de catre comisionar. Astfel, in cazul in care bunurile sunt exportate de catre comisionar, justificarea se realizeaza cu urmatoarele documente: contractul incheiat cu comisionarul, din care sa rezulte cantitatile de bunuri, precum si data la care trebuie efectuat exportul; unul dintre urmatoarele documente, in copie: declaratia vamala de export, certificata de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar si/sau, dupa caz, sa fie certificat liberul de vama acordat de autoritatea vamala; sau documentul de insotire la export (EAD), certificat de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar si/sau, dupa caz, sa fie certificat liberul de vama acordat de autoritatea vamala; sau confirmarea electronica a parasirii teritoriului comunitar, transmisa de biroul vamal; copie dupa lista-anexa la declaratia vamala sau la documentul de insotire la export, in care comisionarul a inscris denumirea comitentului; factura emisa de comitent catre comisionar pentru livrari realizate pana la data de 31 decembrie 2006, inclusiv. In situatia in care bunurile sunt livrate intracomunitar de catre comisionar, scutirea de TVA se justifica cu urmatoarele documente: contractul incheiat cu comisionarul, din care sa rezulte cantitatile de bunuri, precum si data la care trebuia efectuat exportul, care a devenit livrare intracomunitara, daca bunurile sunt transportate intr-un stat membru dupa 1 ianuarie 2007; copie dupa documentele prevazute la art. 10 din Instructiunile aprobate prin O.M.E.F. nr. 2.421/2007, emise de comisionar; factura emisa de comitent catre comisionar, pentru livrari realizate pana la data de 31 decembrie 2006, inclusiv. Livrari efectuate de catre procesatori In situatia particulara in care beneficiarul stabilit in strainatate, in vederea obtinerii unui produs final, a contractat livrari de bunuri si/sau prestari de servicii, constand in prelucrari sau expertize asupra bunurilor mobile corporale, cu fiecare unitate care concura la realizarea produsului final, scutirile de TVA pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii realizate pana la data de 31 decembrie 2006, inclusiv, vor ramane definitive si vor fi aplicate de catre fiecare unitate contractanta, daca produsul final este exportat sau livrat intracomunitar dupa data de 1 ianuarie 2007, inclusiv. Din punct de vedere tehnic, mentionam ca, in acest caz particular, exportul bunurilor sau, dupa caz, livrarea intracomunitara de bunuri poate fi efectuata de catre oricare dintre unitatile care au participat la realizarea produsului final, precum si de catre un intermediar. Justificarea scutirii de taxa pentru produsele livrate beneficiarului de catre unitatea contractanta inainte de data de 31 decembrie 2006 se realizeaza in mod diferit, in functie de operatiunea desfasurata, respectiv livrarea de bunuri incorporate sau prestarea de servicii necesare obtinerii produsului final.

Asadar, in cazul unitatilor care au efectuat livrari de bunuri care sunt incorporate in produsul final, inclusiv ambalajele, pana la data de 31 decembrie 2006, scutirea se justifica cu urmatoarele documente: contractul incheiat cu beneficiarul extern, din care sa rezulte cantitatile de bunuri si unitatile la care se face predarea acestora, precum si termenul pentru justificarea exportului sau, dupa caz, a livrarii intracomunitare; in cazul in care bunurile sunt exportate, unul dintre urma toarele documente, in copie: declaratia vamala de export, certificata de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar si/sau, dupa caz, sa fie certificat liberul de vama acordat de autoritatea vamala; sau documentul de insotire la export (EAD), certificat de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar si/sau, dupa caz, sa fie certificat liberul de vama acordat de autoritatea vamala; sau confirmarea electronica a parasirii teritoriului comunitar, transmisa de biroul vamal; documentele prevazute la art. 10 din Instructiunile aprobate prin O.M.F.P. nr. 2.421/2007, daca bunurile sunt livrate intracomunitar dupa data aderarii; factura emisa catre beneficiarul extern pentru livrari de bunuri realizate pana la data de 31 decembrie 2006, inclusiv. Unitatile care au efectuat prestari de servicii care concura la realizarea produsului final justifica scutirea de taxa pentru serviciile realizate pana la data de 31 decembrie 2006, inclusiv, cu urmatoarele documente: contractul incheiat cu partenerul extern, din care sa rezulte prestarile de servicii efectuate si termenul pentru efectuarea exportului sau, dupa caz, a livrarii intracomunitare; in cazul in care bunurile sunt exportate, cu unul dintre urmatoarele documente, in copie: declaratia vamala de export, certificata de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar si/sau, dupa caz, sa fie certificat liberul de vama acordat de autoritatea vamala; sau documentul de insotire la export (EAD), certificat de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar si/sau, dupa caz, sa fie certificat liberul de vama acordat de autoritatea vamala; sau confirmarea electronica a parasirii teritoriului comunitar, transmisa de biroul vamal; documentele prevazute la art. 10 din Instructiunile aprobate prin O.M.F.P. nr. 2.421/2007, in cazul in care produsul final este livrat intracomunitar; factura emisa catre beneficiarul extern pentru prestarile de servicii realizate pana la data de 31 decembrie 2006 inclusiv. In situatia produselor compensatoare, unitatile care au contractat cu beneficiarul stabilit in strainatate livrari de bunuri care sunt incorporate in produsele compensatoare si care au fost livrate pana la data de 31 decembrie 2006, inclusiv, justifica scutirea de TVA cu urmatoarele documente: contractul incheiat cu beneficiarul extern, din care sa rezulte cantitatile de bunuri si unitatile la care se face predarea acestora, precum si termenul pentru justificarea exportului sau a plasarii in alt regim vamal suspensiv; in cazul in care produsele compensatoare sunt exportate, unul dintre urmatoarele documente, in copie:

 declaratia vamala de export, certificata de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar si/sau, dupa caz, sa fie certificat liberul de vama acordat de autoritatea vamala; sau documentul de insotire la export (EAD), certificat de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar si/sau, dupa caz, sa fie certificat liberul de vama acordat de autoritatea vamala; sau confirmarea electronica a parasirii teritoriului comunitar, transmisa de biroul vamal; daca produsele compensatoare sunt transportate in alt stat membru din Comunitate, se va prezenta copie dupa declaratia vamala de tranzit; factura emisa catre beneficiarul extern. Cu titlu de observatie, precizam faptul ca scutirea de taxa pentru prestarile de servicii asupra bunurilor plasate in regim de perfectionare activa, inclusiv in cazul bunurilor de origine comunitara, precum si pentru livrarile de bunuri contractate cu beneficiarul stabilit in strainatate de catre alte unitati decat titularul autorizatiei de perfectionare activa si care sunt incorporate in produsele compensatoare, realizate pana la data de 31 decembrie 2006, inclusiv, ramane definitiva, daca produsele compensatoare sunt exportate sau sunt plasate in alt regim vamal suspensiv ori sunt transportate in alt stat membru din Comunitate, dupa data de 1 ianuarie 2007, inclusiv. Astfel, pentru situatia titularilor autorizatiilor de perfectionare activa care realizeaza exportul sau reexportul produselor compensatoare ori care transporta produsele compensatoare in alt stat membru al Comunitatii sau le plaseaza in alt regim vamal suspensiv, dupa data de 1 ianuarie 2007, inclusiv, justificarea scutirii se va realiza in mod diferit, dupa cum produsele compensatoare sunt exportate, plasate in alt regim vamal suspensiv sau transportate in alt stat membru. In cazul produselor compensatoare exportate sau reexportate, justificarea scutirii de taxa pentru serviciile prestate se realizeaza cu: contractul incheiat cu clientul care nu este stabilit in Romania; factura pentru serviciile de prelucrare efectuate, care trebuie sa contina informatiile prevazute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare; copie dupa unul dintre urmatoarele documente: declaratia vamala de export, certificata de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar si/sau, dupa caz, sa fie certificat liberul de vama acordat de autoritatea vamala; sau documentul de insotire la export (EAD), certificat de biroul vamal de iesire din spatiul comunitar si/sau, dupa caz, sa fie certificat liberul de vama acordat de autoritatea vamala; sau confirmarea electronica a parasirii teritoriului comunitar, transmisa de biroul vamal. documentul de transport care atesta ca bunurile rezultate in urma prelucrarii parasesc Comunitatea, daca transportul bunurilor in afara Comunitatii intra in sarcina prestatorului de servicii, sau, dupa caz, copie dupa acest document, daca transportul bunurilor in afara Comunitatii intra in sarcina clientului nestabilit in Romania. In cazul produselor compensatoare plasate in alt regim vamal suspensiv, justificarea se realizeaza cu urmatoarele documente: contractul incheiat cu beneficiarul din strainatate; autorizatia pentru perfectionare activa;

 factura pentru prestarea de servicii; declaratia vamala de plasare in alt regim vamal suspensiv. Pentru produsele compensatoare transportate intr-un stat membru din Comunitate, justificarea scutirii de taxa pentru prestarile de servicii realizate pana la data de 31 decembrie 2006, inclusiv, se realizeaza pe baza urmatoarelor documente: contractul incheiat cu beneficiarul din strainatate; autorizatia pentru perfectionare activa; factura pentru prestarea de servicii; declaratia vamala de tranzit in alt stat membru al Comunitatii al produselor compensatoare. Daca in autorizatia pentru perfectionare activa sunt inscrise alte persoane impozabile si acestea efectueaza prestari de servicii constand in lucrari asupra bunurilor mobile corporale sau orice alte prestari de servicii legate direct de bunuri plasate in regim de perfectionarea activa, daca produsele compensatoare sunt exportate sau reexportate ori transportate in alt stat membru al Comunitatii sau sunt plasate in alt regim vamal suspensiv, dupa data de 1 ianuarie 2007, inclusiv, procedura aplicabila este urmatoarea: A. Daca produsele compensatoare sunt exportate sau reexportate sau daca sunt plasate in alt regim vamal suspensiv, justificarea scutirii de taxa se va realiza cu urmatoarele documente: contractul incheiat cu beneficiarul din strainatate sau cu titularul autorizatiei de perfectionare activa; copia dupa autorizatia pentru perfectionare activa; factura pentru prestarea de servicii; copia dupa declaratia vamala de plasare in alt regim vamal suspensiv al produselor compensatoare. B. Daca produsele compensatoare sunt transportate intr- un stat membru din Comunitate, justificarea scutirii de taxa pentru prestarile de servicii realizate pana la data de 31 decembrie 2006, inclusiv, se va realiza pe baza urmatoarelor documente: contractul incheiat cu beneficiarul din strainatate sau cu titularul autorizatiei de perfectionare activa; copia dupa autorizatia pentru perfectionare activa; factura pentru prestarea de servicii; copia dupa declaratia vamala de tranzit in alt stat membru al Comunitatii al produselor compensatoare. Incheierea regimului de perfectionare activa cu suspendarea drepturilor de import plasate pe teritoriul Romaniei inainte de aderare si care sunt transportate dupa aderare in alt stat membru se efectueaza, potrivit legislatiei vamale in vigoare, inclusiv daca produsele compensatoare sunt mixte (incorporeaza si bunuri de origine comunitara provenind din Romania sau care au fost transportate din alt stat membru in Romania, dupa data aderarii). Persoanele impozabile care realizeaza prelucrarea bunurilor aflate in acest regim vor mentiona in registrul bunurilor primite numai bunurile de origine comunitara provenind din Romania sau care au fost transportate din alt stat membru in Romania dupa data aderarii, iar la data incheierii regimului vamal vor descarca registrul bunurilor primite pe baza documentelor vamale.

Dorim sa subliniem faptul ca transportul produselor compensatoare mixte in alt stat membru nu va fi considerat o livrare intracomunitara de bunuri sau un transfer, respectiv o operatiune asimilata livrarii intracomunitare de bunuri, intrucat este supus unei operatiuni vamale, in speta tranzitul in alt stat membru, pentru care se intocmeste documentul T1 sau TIR si fisa de informatii INF 1, potrivit legislatiei vamale. Mentionam totodata ca transportul produselor compensatoare mixte din Romania in alt stat membru, realizat de proprietarul acestora, este scutit de taxa, in conformitate cu prevederile art. 144 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal, indiferent daca are sau nu loc o livrare in sensul art. 128 al Codului.
Livrari intracomunitare prin comisionari

Problema fiscala Doriti sa efectuati o livrare intracomunitara catre o societate care va comunica propriul sau cod de inregistrare in scopuri de TVA. Pentru livrare incheiati un contract cu un comisionar, persoana impozabila stabilita pe teritoriul Romaniei. In baza acestui contract, comisionarul actioneaza in nume propriu, dar in contul dumneavoastra. Cum intocmiti factura in acest caz? Care sunt implicatiile fiscale? Comisionarul, ca persoana impozabila care actioneaza in nume propriu, dar in contul dumneavoastra, in calitate de intermediar, se considera ca efectueaza el insusi: o livrare intracomunitara de bunuri catre societatea din celalalt stat membru; o achizitie de bunuri de la societatea dumneavoastra. Atentie Comisionarul este considerat, din punctul de vedere al TVA, cumparator si revanzator al bunurilor, indiferent daca actioneaza in contul vanzatorului sau al cumparatorului, comitent. 1. Cum facturati dumneavoastra (in calitate de comitent)

Efectuati o livrare pe teritoriul Romaniei, deoarece comisionarul se afl pe teritoriul Romaniei. Factura catre comisionar se intocmeste prin aplicarea regimului normal de taxare, fara sa considerati opera- tiunea scutita cu drept de deducere a taxei. Inregistrarea facturii in evidenta contabila se va efectua prin formula contabila: 4111 Clienti Venituri din vanzarea marfurilor 4427 TVA colectata Pentru livrarile intracomunitare realizate prin comisionari care actioneaza in nume propriu, dar in contul unui comitent din tara, livrarile de bunuri realizate dupa data de 1 ianuarie 2007 de catre comitenti catre comisionari nu beneficiaza de scutirea de taxa, acordata in regim tranzitoriu. 2. Cum factureaza comisonarul Comisionarul procedeaza astfel: primeste de la vanzator o factura sau orice alt document ce serveste drept factura emisa pe numele = % 707

sau si emite o factura sau orice alt document ce serveste drept factura cumparatorului. Aceasta procedura este denumita structura de comisionar. Insa livrarea efectuata de comisionar este scutita de taxa, daca beneficiarul ii comunica acestuia un cod valabil de inregistrare in scopuri de TVA, atribuit de autoritatile fiscale din statul membru unde este inregistrat. Aceasta solutie, a scutirii de TVA, este aplicabila asadar comisionarului pe care legea il asimileaza expres cu furnizorul care realizeaza o livrare de bunuri. Scutirea de taxa se justifica pe baza urmatoarelor documente: a) factura in care trebuie sa fie mentionat si codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit cumparatorului in statul membru; b) documentul care atesta ca bunurile au fost transportate din Romania in statul membru; c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vanzare-cumparare, documentele de asigurare Concluzie unitatea dumneavoastra efectueaza o livrare pe teritoriul Romaniei pentru care emite factura cu TVA colectata; comisionarul efectueaza o achizitie pe teritoriul Romaniei cu drept de deducere a taxei; comisionarul efectueaza o livrare intracomunitara incadrata la operatiuni scutite cu drept de deducere a taxei Acte normative aplicabile: Art. 128 alin. (2) si 143 alin. (2) litera a) din Codul fiscal Punctul 6 alin. (2) si (3) la Titlul VI Taxa pe valoarea adaugata din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal Art. 1 alin. (3) litera d), art. 10 alin. (1) si art. 12 alin. (2) din Instructiunile din 18.12.2007 de aplicare a scutirii de taxa pe valoarea adaugata pentru operatiunile prevazute la art. 143 alin. (1) lit. a)-i), art. 143 1 alin. (2) si art. 144 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, aprobate prin Ordinul ministrului economiei si finantelor nr. 2.421/2007 ORDIN nr. 1.600 din 27 noiembrie 2008 pentru modificarea si completarea Procedurii privind cesiunea creantelor fiscale administrate de Agentia Nationala de Administrare Fiscala, aprobata prin Ordinul presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala nr. 1.173/2008 Emitent: MINISTERUL ECONOMIEI SI FINANTELOR - AGENTIA NATIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA Publicat in: MONITORUL OFICIAL nr. 805 din 2 decembrie 2008 Pe cine vizeaza? Actul se adreseaza Agentiei Nationale de Administrare Fiscala si organelor sale subordonate. Important! Procedura de cesiune a creantelor fiscale administrate de Agentia Nationala de Administrare Fiscala si organele sale subordonate incepe din initiativa Agentiei Nationale de Administrare Fiscala, aceasta fiind cea care stabileste valoarea nominala a creantelor fiscale ce urmeaza a face obiectul cesiunii, specificand si valoarea nominala a acestora. Procedura de cesiune a creantelor fiscale poate fi initiata de organul fiscal competent in administrarea debitorului cedat, din oficiu sau la sesizarea unui tert." Obligatiile fiscale accesorii aferente creantelor bugetare care fac obiectul cesiunii de creanta, calculate pana la sfarsitul lunii anterioare celei in care se elibereaza certificatul de atestare fiscala, se includ in valoarea creantelor cesionate. Accesoriile calculate dupa aceasta data raman in sarcina debitorului

fiscal, dispozitiile art. 119-123 din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, aplicandu-se in mod corespunzator.

In cazul in care debitorul cedat se afla in stare de insolventa, sunt aplicabile prevederile art. 122^1 din Ordonanta Guvernului nr. 92/2003, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare. Pentru participarea la procedura de atribuire a contractului de cesiune de creanta, pana la expirarea termenului de depunere a ofertelor stabilit de comisie, ofertantii vor depune urmatoarele documente: a) o prezentare sintetica a ofertantului, care va cuprinde datele de identificare si datele de contact, inclusiv un numar de fax si o adresa de e-mail pe care pot fi facute comunicarile; b) oferta financiara de cumparare care trebuie sa contina obligatoriu urmatoarele elemente: suma oferita, care nu poate fi sub valoarea nominala a creantelor fiscale ce urmeza a fi cesionate, termenul pana la care se face plata si precizarea daca plata se face integral sau in rate, cu mentionarea numarului ratelor; c) dovada platii taxei de participare sau a constituirii garantiei sub forma scrisorii de garantie bancara, reprezentand 2% din valoarea nominala a creantelor fiscale ce urmeaza a fi cesionate; d) imputernicirea persoanei care il reprezinta pe ofertant; e) pentru persoanele juridice romane, copie certificata de pe certificatul unic de inregistrare eliberat de oficiul registrului comertului, precum si copii certificate de pe inregistrarile existente la registrul comertului, actualizate cu cel mult 10 zile inainte de data depunerii documentatiei; f) pentru persoanele juridice straine, copie certificata de pe actul de inmatriculare, de pe certificatul de rezidenta fiscala din tara de origine, precum si copii certificate de pe inregistrarile existente la registrul comertului sau un alt registru corespunzator in tara de origine, actualizate cu cel mult 10 zile inainte de data depunerii documentatiei; g) pentru persoanele fizice romane, copie certificata de pe actul de identitate; h) pentru persoanele fizice straine, copie certificata de pe pasaport; i) certificatul de atestare fiscala, din care sa rezulte ca ofertantul nu are obligatii fiscale restante fata de bugetele administrate de Agentia Nationala de Administrare Fiscala; ofertantii persoane fizice straine vor depune o declaratie pe propria raspundere referitoare la obligatiile pe care ofertantul le are catre bugetele administrate de Agentia Nationala de Administrare Fiscala; j) o scrisoare de bonitate prin care sa se ateste faptul ca ofertantul are capacitatea financiara de a cumpara creantele fiscale pentru care depune oferta; k) declaratie pe propria raspundere cu privire la faptul ca ofertantul nu se afla in procedura insolventei. *******

ORDONANTA DE URGENTA nr. 200 din 4 decembrie 2008 pentru modificarea si completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal Emitent: GUVERNUL ROMANIEI Publicata in: MONITORUL OFICIAL nr. 815 din 4 decembrie 2008 Pe cine vizeaza? La fel ca si in cazul actului precedent si acest act vizeaza o serie de masuri luate pe fondul crizei economice menite sa incurajeze atat mediul de afaceri cat si activitatea de cercetare-dezvoltare. Important! La calculul profitului impozabil, pentru activitatile de cercetare-dezvoltare se acorda urmatoarele stimulente fiscale: a) deducerea suplimentara la calculul profitului impozabil in proportie de 20% a cheltuielilor eligibile pentru aceste activitati; deducerea suplimentara se calculeaza trimestrial/anual; in cazul in care se realizeaza pierdere fiscala, aceasta se recupereaza potrivit dispozitiilor art. 26; b) aplicarea metodei de amortizare accelerata si in cazul aparaturii si echipamentelor destinate activitatilor de cercetare-dezvoltare. Stimulentele fiscale pentru cercetare-dezvoltare se acorda in conditiile elaborarii de catre Ministerul Educatiei, Cercetarii si Tineretului, cu avizul Ministerului Economiei si Finantelor, a unei scheme de ajutor de stat avand ca obiectiv cercetarea-dezvoltarea si inovarea in conditiile indeplinirii dispozitiilor prevazute de Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 117/2006 privind procedurile nationale in domeniul ajutorului de stat, aprobata cu modificari si completari prin Legea nr. 137/2007, si de Regulamentul (CE) nr. 800/2008 al Comisiei din 6 august 2008 de declarare a anumitor categorii de ajutoare compatibile cu piata comuna in aplicarea art. 87 si 88 din Tratat (Regulament general de exceptare pe categorii de ajutoare). Cota redusa de 5% se aplica asupra bazei de impozitare pentru livrarea locuintelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care sunt construite. Terenul pe care este construita locuinta include si amprenta la sol a locuintei. In sensul prezentului titlu, prin locuinta livrata ca parte a politicii sociale se intelege: a) livrarea de cladiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept camine de batrani si de pensionari; b) livrarea de cladiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept case de copii si centre de recuperare si reabilitare pentru minori cu handicap; Scutirea impozitului pe dividendele reinvestite Dividendele reinvestite incepand cu 2009, in scopul pastrarii si cresterii de noi locuri de munca pentru dezvoltarea activitatii persoanelor juridice romane distribuitoare de dividende, conform obiectului de activitate al acestora inscris la Oficiul National al Registrului Comertului, sunt scutite de la plata impozitului pe dividende. Sunt scutite de la plata impozitului pe dividende si dividendele investite in capitalul social al altei persoane juridice romane, in scopul crearii de noi locuri de munca, pentru dezvoltarea activitatii acesteia, conform obiectului de activitate inscris la Oficiul National al Registrului Comertului. Procedura de aplicare a prevederilor alin. (1) si (2) se aproba prin ordin al ministrului economiei si finantelor si al presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala. ******* ORDONANTA DE URGENTA nr. 192 din 25 noiembrie 2008 privind aprobarea unor masuri de relaxare fiscala in vederea cresterii economice si a numarului locurilor de munca

Emitent: GUVERNUL ROMANIEI Publicata in: MONITORUL OFICIAL nr. 815 din 4 decembrie 2008 Pe cine vizeaza? Actul prezinta interes general, avand ca scop necesitatea fluidizarii activitatilor economico-financiare a operatorilor economici, pe fondul crizei economice international. Important! Pentru plata cu cel putin 10 zile inainte de termenul de plata stabilit conform art. 111 a tuturor obligatiilor fiscale datorate bugetelor administrate de Agentia Nationala de Administrare Fiscala, contribuabilii beneficiaza de o bonificatie de 5% din valoarea obligatiilor datorate. Bonificatia prevazuta la alin. (8) nu se aplica in urmatoarele cazuri: a) pentru obligatiile fiscale reprezentand impozite sau contributii cu retinere la sursa; b) pentru obligatiile fiscale reprezentand accize; c) contribuabililor care au obligatii fiscale restante si pentru care nu a fost suspendata executarea actului prin care s-au stabilit obligatiile fiscale, in conditiile legii; d) contribuabililor care nu depun declaratiile fiscale la termenele stabilite de lege. Bonificatiile prevazute la alin. (8) se calculeaza lunar de contribuabil, iar plata anticipata va fi diminuata cu valoarea bonificatiei. Veniturile astfel constituite se utilizeaza ca surse proprii de finantare. In cazul in care, ca urmare a inspectiei fiscale, se constata diferente ale obligatiilor de plata ca urmare a declararii unor sume mai mici decat cele datorate, organul de control va obliga contribuabilul la plata diferentelor, a bonificatiei de 5% acordate in conditiile alin. (8), precum si a majorarilor de intarziere aferente. In cazul in care, ulterior declararii obligatiilor de plata, contribuabilul corecteaza din proprie initiativa obligatia de plata, in sensul majorarii acesteia, este obligat la plata diferentelor, a bonificatiei de 5% acordate in conditiile alin. (8), precum si a majorarilor de intarziere aferente. Declaratiile de impozite, taxe si contributii cu regim de stabilire prin autoimpunere sau retinere la sursa pot fi corectate de catre contribuabili pana la data depunerii situatiei financiare anuale pentru anul de raportare sau pana la data de 30 iunie a anului urmator celui de raportare, in cazul entitatilor care nu au obligatia depunerii situatiei financiare anuale. Prin derogare de la prevederile art. 18 alin. (3) din Legea nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii si alte drepturi de asigurari sociale, cu modificarile si completarile ulterioare, cotele de contributii aferente lunii decembrie 2008 prevazute la art. 16-18 din Legea bugetului asigurarilor sociale de stat pe anul 2008 nr. 387/2007, cu modificarile ulterioare, se aplica pana la intrarea in vigoare a legii bugetului asigurarilor sociale de stat pe anul 2009. Incepand cu data de 1 decembrie 2009, cotele de contributie de asigurari sociale se stabilesc dupa cum urmeaza: a) pentru conditii normale de munca - 27,5%; b) pentru conditii deosebite de munca - 31%; c) pentru conditii speciale de munca - 37%. Angajatorii care creeaza noi locuri de munca si care incadreaza in munca, pe locurile de munca noucreate, someri aflati in evidenta agentiilor pentru ocuparea fortei de munca pentru o perioada de cel putin 3 luni consecutive de la data inregistrarii in evidenta acestor agentii beneficiaza, din bugetul

asigurarilor pentru somaj, de o suma egala cu de 8 ori valoarea indicatorului social de referinta in vigoare la data incadrarii in munca, cu obligatia mentinerii raporturilor de munca sau de serviciu cel putin 3 ani. Angajatorii care inceteaza raporturile de munca sau de serviciu ale persoanelor prevazute la alin. (1) anterior termenului de 3 ani sunt obligati sa restituie in totalitate agentiilor pentru ocuparea fortei de munca sumele incasate pentru fiecare persoana incadrata in conditiile alin. (1), plus dobanda de referinta a Bancii Nationale a Romaniei in vigoare la data incetarii raporturilor de munca sau de serviciu, daca incetarea acestora a avut loc din motivele prevazute la art. 83 alin. (2). Nu beneficiaza de masura de stimulare prevazuta la alin. (1) angajatorii care intr-o perioada de un an anterioara datei incadrarii in munca in conditiile alin. (1) au fost in raporturi de munca sau de serviciu cu persoanele angajate din categoria prevazuta la respectivul alineat. Contributia pentru veniturile din pensii aflate sub limita sumei neimpozabile din pensii prevazute de Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, se datoreaza si se calculeaza incepand cu data de 1 ianuarie 2010. ******* ORDIN nr. 3.505 din 27 noiembrie 2008 privind aprobarea Deciziei Comisiei fiscale centrale nr. 1/2008 Emitent: MINISTERUL ECONOMIEI SI FINANTELOR Publicat in: MONITORUL OFICIAL nr. 812 din 4 decembrie 2008 Pe cine vizeaza? Actul intereseaza persoanele juridice care desfasoara activitati in domeniile jocurilor de noroc, pariurilor sportive, cazinourilor. Important! Persoanele juridice care au optat initial pentru plata impozitului pe veniturile microintreprinderilor, care isi schimba obiectul de activitate in cursul anului fiscal, respectiv desfasoara activitatile prevazute la art. 104 alin. (5) lit. c) din Codul fiscal, platesc impozitul pe profit potrivit dispozitiilor titlului II din Codul fiscal, incepand cu trimestrul in care produc efecte licentele pentru desfasurarea activitatilor in domeniul jocurilor de noroc, emise de Comisia de autorizare a jocurilor de noroc din cadrul Ministerului Economiei si Finantelor. ******* ORDONANTA DE URGENTA nr. 143 din 28 octombrie 2008 pentru modificarea si completarea Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 34/2006 privind atribuirea contractelor de achizitie publica, a contractelor de concesiune de lucrari publice si a contractelor de concesiune de servicii Emitent: GUVERNUL ROMANIEI Publicat in: MONITORUL OFICIAL nr. 805 din 2 decembrie 2008 Pe cine vizeaza? Actul intereseaza autoritatile contractante care desfasoara proceduri de achizitie publica in vederea incheierii contractelor. Important! Fara a afecta posibilitatea operatorilor economici de a oferta pe mai multe loturi diferite, candidatul/ofertantul nu are dreptul ca in cadrul aceleiasi proceduri: a) sa depuna doua sau mai multe candidaturi/oferte individuale si/sau comune, sub sanctiunea excluderii din competitie a tuturor candidaturilor/ofertelor in cauza;

b) sa depuna oferta individuala/comuna si sa fie nominalizat ca subcontractant in cadrul unei alte oferte, sub sanctiunea excluderii ofertei individuale sau, dupa caz, a celei in care este ofertant asociat. Autoritatea contractanta are obligatia de a deschide ofertele la data, ora si adresa indicate in invitatia de participare, in masura in care nu a devenit incidenta obligatia privind decalarea termenului de depunere a ofertelor, conform prevederilor art. 72 sau ca urmare a depunerii unei contestatii. In cel mult 48 de zile de la anularea procedurii de atribuire, autoritatea contractanta are obligatia de a transmite in SEAP informatii referitoare la motivele anularii. Sub sanctiunea respingerii contestatiei ca tardiva, aceasta se inainteaza atat Consiliului, cat si autoritatii contractante, nu mai tarziu de expirarea termenelor prevazute la art. 272. Contestatorul va atasa la contestatie si copia actului atacat, in cazul in care acesta a fost emis, precum si copii ale inscrisurilor prevazute la art. 270 alin. (1), daca acestea sunt disponibile. In termen de o zi lucratoare de la primirea contestatiei, autoritatea contractanta are obligatia sa ii instiinteze despre aceasta si pe ceilalti participanti inca implicati in procedura de atribuire. Instiintarea trebuie sa contina inclusiv o copie a contestatiei respective. Toate notificarile sau comunicarile actelor procedurale se fac cu confirmare de primire. Dispozitiile art. 60 alin. (1) se aplica in mod corespunzator. In cazul neindeplinirii obligatiei prevazute la alin. (1), dispozitiile art. 274 si ale art. 277 alin. (1) nu sunt aplicabile. In cazul in care contestatia/contestatiile se refera la acte ale autoritatii contractante care au fost emise sau au avut loc inainte de deschiderea ofertelor, autoritatea contractanta are obligatia de a transmite Consiliului, in termen de cel mult 3 zile lucratoare de la data expirarii termenului prevazut la art. 272 alin. (4), punctul sau de vedere asupra acesteia/acestora, insotit de orice alte documente considerate edificatoare, precum si, sub sanctiunea amenzii prevazute la art. 275 alin. (3), o copie a dosarului achizitiei publice. Lipsa punctului de vedere al autoritatii contractante nu impiedica solutionarea contestatiei/contestatiilor, in masura in care s-a facut dovada comunicarii acesteia/acestora. Autoritatea contractanta va notifica punctul de vedere si contestatorului/contestatorilor, in acelasi termen prevazut la alin. (1). In cazul in care contestatia/contestatiile se refera la acte ale autoritatii contractante care au fost emise sau au avut loc dupa deschiderea ofertelor, obligatiile prevazute la alin. (1) si (2) trebuie sa fie indeplinite in termen de cel mult 3 zile lucratoare de la data expirarii termenelor prevazute la art. 205 alin. (1). ******* ORDONANTA DE URGENTA nr. 161 din 12 noiembrie 2008 privind alocarea de la bugetul de stat a fondurilor necesare pentru continuarea si finalizarea proiectelor PHARE Emitent: GUVERNUL ROMANIEI Publicata in: MONITORUL OFICIAL nr. 801 din 28 noiembrie 2008 Pe cine vizeaza? Actul intereseaza ordonatorii principali de credite ai autoritatilor publice centrale cu rol de agentii de implementare, precum si cele in cadrul carora functioneaza agentii de implementare. Important! Ordonatorii principali de credite ai autoritatilor publice centrale cu rol de agentii de implementare, precum si cele in cadrul carora functioneaza agentii de implementare includ in bugetele proprii la liniile bugetare "Programe PHARE si alte programe cu finantare nerambursabila", la propunerea agentiilor de implementare, cu avizul prealabil al Ministerului Economiei si Finantelor, sumele necesare pentru

continuarea si finalizarea proiectelor PHARE, in concordanta cu prevederile memorandumurilor/acordurilor de finantare, pentru: a) costuri aferente finalizarii investitiei pentru contractele incheiate intre agentiile de implementare si furnizorii de produse, prestatorii de servicii si executantii de lucrari, cu care acestia au incheiat contracte, care au fost reziliate, inclusiv costuri legate de relansarea procesului de achizitie, in vederea atingerii obiectivelor proiectelor, in baza unei justificari intemeiate; b) finantarea costurilor suplimentare necesare semnarii contractelor, ca urmare a depasirii bugetelor alocate initial; c) finantarea costurilor declarate neeligibile din fondurile nerambursabile PHARE si cofinantare de la bugetul de stat, costuri cauzate de finalizarea unor activitati si/sau furnizarea de bunuri dupa expirarea perioadei de implementare a proiectelor, prevazute in memorandumurile/acordurile de finantare costuri necesare finalizarii obiectivelor proiectelor, si neimputabile contractorului, de la caz la caz, in baza unei justificari intemeiate; d) pretentii financiare ale firmelor contractate conform prevederilor contractuale, aprobate/acceptate in prealabil de autoritatea contractanta si/sau stabilite de comisia de adjudecare a disputelor, de instantele de arbitraj si/sau de judecata; e) costuri suplimentare necesare finalizarii lucrarilor din motive neimputabile contractorului si beneficiarului si care nu pot fi acoperite de beneficiar, printr-o justificare temeinica; f) costurile de asistenta si expertiza juridica si tehnica pentru arbitraj, procedura de solutionare a disputelor existente intre parti si/sau judecata; g) sumele necesare finantarii proiectelor in cazul indisponibilitatii temporare a contributiei financiare a beneficiarilor prevazuti la art. 2 alin. (2), cu exceptia celor din cadrul administratiei publice centrale, unitati subordonate, in coordonarea acestora; h) suplimentarea bugetelor contractelor de asistenta tehnica si supervizare pentru atingerea obiectivelor proiectelor, din motive neimputabile contractorului si beneficiarului, de la caz la caz, in baza unei justificari intemeiate; i) cheltuieli neeligibile declarate de misiunile de audit/verificare, rezultate ca urmare a unor schimbari de natura legislativa sau de orice natura, neimputabile partilor implicate in implementarea contractelor; j) alte sume necesare continuarii si finalizarii proiectelor PHARE. ******* ORDONANTA DE URGENTA nr. 164 din 19 noiembrie 2008 pentru modificarea si completarea Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 195/2005 privind protectia mediului Emitent: GUVERNUL ROMANIEI Publicata in: MONITORUL OFICIAL nr. 808 din 3 decembrie 2008 Pe cine vizeaza? Actul intereseaza Agentia Nationala pentru Protectia Mediului, agentiile pentru protectia mediului, respectiv agentiile regionale pentru protectia mediului si agentiile judetene pentru protectia mediului, Administratia Rezervatiei Biosferei Delta Dunariis, precum si Garda Nationala de Mediu si structurile subordonate acesteia.

Important! Avize de mediu emise de autoritatea competenta pentru protectia mediului: a) aviz de mediu - actul administrativ emis de autoritatea competenta pentru protectia mediului, care confirma integrarea aspectelor privind protectia mediului in planul sau programul supus adoptarii; b) avizul de mediu pentru produse de protectie a plantelor, respectiv pentru autorizarea ingrasamintelor chimice - act administrativ emis de autoritatea publica centrala pentru protectia mediului, necesar in procedura de omologare a produselor de protectie a plantelor si, respectiv, de autorizare a ingrasamintelor chimice; c) aviz Natura 2000 - actul administrativ emis de autoritatea competenta pentru protectia mediului, care contine concluziile evaluarii adecvate si prin care se stabilesc conditiile de realizare a planului sau proiectului din punctul de vedere al impactului asupra ariilor naturale protejate de interes comunitar, incluse sau care urmeaza sa fie incluse in reteaua ecologica Natura 2000; evaluare adecvata - procesul menit sa identifice, sa descrie si sa stabileasca, in functie de obiectivele de conservare si in conformitate cu legislatia in vigoare, efectele directe si indirecte, sinergice, cumulative, principale si secundare ale oricarui plan ori proiect, care nu are o legatura directa cu sau nu este necesar pentru managementul unei arii naturale protejate de interes comunitar, dar care ar putea afecta in mod semnificativ aria, in mod individual ori in combinatie cu alte planuri sau proiecte; In cazul in care titularii de activitati pentru care este necesara reglementarea din punctul de vedere al protectiei mediului prin emiterea autorizatiei de mediu, respectiv a autorizatiei integrate de mediu urmeaza sa deruleze sau sa fie supusi unei proceduri de vanzare a pachetului majoritar de actiuni, vanzare de active, fuziune, divizare, concesionare ori in alte situatii care implica schimbarea titularului activitatii, precum si in caz de dizolvare urmata de lichidare, lichidare, faliment, incetarea activitatii, conform legii, dispozitiile art. 15 alin. (2) lit. a) se aplica in mod corespunzator. Autoritatea competenta pentru protectia mediului emite sau revizuieste, dupa caz, actele de reglementare. Titularii planurilor/programelor/proiectelor/activitatilor au obligatia: a) de a notifica autoritatea competenta pentru protectia mediului daca intervin elemente noi, necunoscute la data emiterii actelor de reglementare, precum si asupra oricaror modificari ale conditiilor care au stat la baza emiterii actelor de reglementare, inainte de realizarea modificarii; b) de a respecta termenele stabilite de autoritatea competenta pentru protectia mediului in derularea procedurilor de emitere a actelor de reglementare. Nerespectarea termenelor prevazute la alin. (2) lit. b) conduce la respingerea solicitarii. Avizul de mediu si acordul de mediu isi pastreaza valabilitatea pe toata perioada punerii in aplicare a planului sau programului, respectiv proiectului. Autorizatia de mediu si autorizatia integrata de mediu sunt valabile 10 ani. Prin exceptie de la prevederile alin. (2), autorizatiile de mediu emise cu program pentru conformare sunt valabile pe toata perioada derularii programului, dar nu mai mult de 60 de zile de la data scadenta de realizare a ultimei masuri din programul respectiv. In cazul in care intervin elemente noi, necunoscute la data emiterii actelor de reglementare, sau se modifica conditiile care au stat la baza emiterii lor, autoritatea competenta decide, dupa caz, pe baza notificarii titularului, prevazuta la art. 15 alin. (2) lit. a), mentinerea actelor de reglementare sau necesitatea revizuirii acestora, informand titularul cu privire la aceasta decizie. Pana la adoptarea unei decizii de catre autoritatea competenta, in sensul prevazut la alin. (4), este interzisa desfasurarea oricarei activitati sau realizarea proiectului, planului ori programului care ar rezulta in urma modificarilor care fac obiectul notificarii. *******

ORDONANTA DE URGENTA nr. 176 din 19 noiembrie 2008 privind majorarea capitalului social al CEC BANK - S.A. Emitent: GUVERNUL ROMANIEI Publicata in: MONITORUL OFICIAL nr. 804 din 2 decembrie 2008 Pe cine vizeaza? Actul se adreseaza CEC BANK - S.A., persoana juridica romana, organizata in forma juridica a unei societati pe actiuni, care isi desfasoara activitatea ca banca. Important! Se mandateaza Ministerul Economiei si Finantelor, in calitate de reprezentant al statului, ca unic actionar, sa majoreze capitalul social al CEC BANK - S.A. prin emiterea de noi actiuni cu o valoare nominala egala cu valoarea nominala a actiunilor existente, respectiv 100 lei/actiune. Ministerul Economiei si Finantelor subscrie, cu suma de 900 milioane lei, in doua transe egale, la majorarea capitalului social al CEC BANK - S.A., suma care va fi prevazuta cu aceasta destinatie in bugetul de stat pe anul 2009. Suma prevazuta la alin. (2) va fi virata in contul CEC BANK - S.A., astfel: a) in primul trimestru al anului 2009, suma de 450 milioane lei; b) pana la finele anului 2009, diferenta de 450 milioane lei. Pentru asigurarea sumei prevazute la art. 1 alin. (2), in cheltuielile bugetului de stat pe anul 2009, respectiv in cheltuielile prevazute in bugetul Ministerului Economiei si Finantelor, va fi prevazuta suma de 900 milioane lei la capitolul 54.01 "Alte servicii publice generale", subcapitolul 54.01.50 "Alte servicii publice generale", titlul 72 "Active financiare", articolul 72.01 "Active financiare", alineatul 72.01.01 "Participare la capitalul social al societatilor comerciale". Se autorizeaza Ministerul Economiei si Finantelor sa introduca suma prevazuta la alin. (1) in volumul si in structura bugetului de stat pe anul 2009 si, respectiv, in bugetul Ministerului Economiei si Finantelor. ******* ORDONANTA DE URGENTA nr. 180 din 19 noiembrie 2008 pentru modificarea si completarea Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 174/2002 privind instituirea masurilor speciale pentru reabilitarea termica a unor cladiri de locuit multietajate Emitent: GUVERNUL ROMANIEI Publicata in: MONITORUL OFICIAL nr. 805 din 2 decembrie 2008 Pe cine vizeaza? Actul intereseaza coordonatorii programelor anuale de reabilitare termica care sunt primarii municipiilor, oraselor si comunelor, respectiv primarii sectoarelor municipiului Bucuresti. Important! In caz de nerespectare a prevederilor conventiei incheiate intre coordonatorii locali si asociatiile de proprietari, conventiile constituie titlu executoriu, potrivit dispozitiilor Ordonantei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscala, aprobata cu modificari si completari prin Legea nr. 174/2004, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare. Prevederile prezentei ordonante de urgenta se pot aplica si partilor din blocurile de locuit-condominii tronsoane, scari - delimitate in acest scop prin hotarare a adunarii generale a asociatiei de proprietari. In sensul prezentei ordonante de urgenta masurile speciale pentru reabilitarea termica a cladirilor de locuit cuprind urmatoarele:

a) izolarea termica a peretilor exteriori, a terasei, a planseului peste subsol/spatii comerciale situate la parterul/mezaninul cladirii, Inlocuirea ferestrelor si a usilor exterioare, Inchiderea balcoanelor/logiilor cu tamplarie performanta energetic, realizarea sarpantelor si a acoperisurilor ori repararea sau Inlocuirea acestora, repararea si zugravirea peretilor exteriori, inclusiv a parapetilor, aticelor, pervazelor, soclurilor si a altor asemenea elemente exterioare cladirii. b) inlocuirea conductelor de distributie pe orizontala si verticala, a armaturilor cu pierderi, repararea/Inlocuirea cosurilor/canalelor de fum, precum si repararea/inlocuirea cazanelor/arzatoarelor, ce constituie parti comune ale blocului de locuinte-condominiu. Masurile speciale de reabilitare termica se fundamenteaza prin expertiza si audit energetic si se realizeaza cu respectarea cerintelor de calitate si a celorlalte obligatii impuse prin Legea nr. 10/1995, cu modificarile ulterioare si a reglementarilor tehnice In domeniu. Finantarea cheltuielilor curente si de capital ale Unitatii de management al proiectului se asigura din bugetul Ministerului Dezvoltarii, Lucrarilor Publice si Locuintelor, iar numarul personalului Unitatii de management al proiectului se asigura cu incadrarea in numarul maxim de posturi aprobat ministerului. Fondurile necesare pentru finantarea cheltuielilor privind executarea lucrarilor pentru reabilitarea termica a cladirilor de locuit nominalizate in programele anuale se asigura astfel: a) 37% din alocatii de la bugetul de stat, in limita fondurilor aprobate anual cu aceasta destinatie in bugetul Ministerului Dezvoltarii, Lucrarilor Publice si Locuintelor, precum si din alte surse legal constituite; b) 30% din fonduri aprobate anual cu aceasta destinatie in bugetele locale si din alte surse legal constituite; c) 33% din fondul de reparatii al asociatiei de proprietari si din alte surse legal constituite. ******* ORDIN nr. 3.507 din 27 noiembrie 2008 privind prospectele de emisiune ale certificatelor de trezorerie cu discont si ale obligatiunilor de stat de tip benchmark, aferente lunii decembrie 2008 Emitent: MINISTERUL ECONOMIEI SI FINANTELOR Publicat in: MONITORUL OFICIAL nr. 807 din 3 decembrie 2008 Pe cine vizeaza? Actul intereseaza dealerii primari, care pot depune oferte atat in cont propriu, cat si in contul clientilor, persoane fizice si juridice pentru cumpararea certificatelor de trezorerie cu discount si a obligatiunilor de stat de tip benchmark. Important! Ofertele de cumparare sunt competitive si necompetitive. In cadrul ofertei de cumparare competitive se vor indica elementele cuprinse in anexa nr. 7 la Normele Bancii Nationale a Romaniei nr. 13/2005 in aplicarea Regulamentului Bancii Nationale a Romaniei nr. 11/2005 privind piata primara a titlurilor de stat administrata de Banca Nationala a Romaniei, cu modificarile si completarile ulterioare. Numarul de transe valorice la rate diferite ale randamentului nu este restrictionat. Ofertele de cumparare necompetitive pot fi depuse de persoane fizice si juridice, cu exceptia institutiilor de credit, astfel cum sunt acestea definite in Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 99/2006 privind institutiile de credit si adecvarea capitalului, aprobata cu modificari si completari prin Legea nr. 227/2007, in calitate de clienti ai dealerilor primari. In cadrul ofertei de cumparare necompetitive se vor indica elementele cuprinse in anexa nr. 5 la

Normele Bancii Nationale a Romaniei nr. 13/2005 in aplicarea Regulamentului nr. 11/2005 privind piata primara a titlurilor de stat administrata de Banca Nationala a Romaniei, cu modificarile si completarile ulterioare. Se admit oferte de cumparare necompetitive intr-o pondere de 25% din totalul emisiunilor anuntate. Executarea acestora se va efectua la nivelul mediu ponderat al randamentului la care s-au adjudecat ofertele competitive. Fiecare transa a ofertei de cumparare competitive sau necompetitive va fi de minimum 10.000 lei. Ofertele de cumparare se depun la Banca Nationala a Romaniei, care actioneaza in calitate de administrator al pietei primare si secundare a titlurilor de stat si al sistemului de inregistrare/depozitare, in ziua licitatiei, pana la ora 12,00. Obligatiunile de stat de tip benchmark pot fi cumparate de catre dealerii primari, care vor depune oferte atat in cont propriu, cat si in contul clientilor, persoane fizice si juridice. Rezultatul licitatiei se va stabili in aceeasi zi la sediul Bancii Nationale a Romaniei de catre comisia de licitatie constituita in acest scop si va fi dat publicitatii. Evenimentele de plata aferente obligatiunilor de stat de tip benchmark se gestioneaza in conformitate cu Regulile Sistemului de inregistrare si decontare a operatiunilor cu titluri de stat - SaFIR. ******* HOTARARE nr. 369 din 21 noiembrie 2008 pentru aprobarea Normei privind operatiuni de asigurare a cursului de schimb valutar (NI-CST11-II/0) Emitent: COMITETUL INTERMINISTERIAL DE FINANTARI, GARANTII SI ASIGURARI Publicat in: MONITORUL OFICIAL nr. 813 din 4 decembrie 2008 Pe cine vizeaza? Actul intereseaza in mod special exportatorul roman care incheie cu debitorul extern (cumparator) un contract comercial de export, precum si cumparatorul strain, semnatar al contractului comercial de export. Important! Pot beneficia de asigurarea cursului de schimb valutar, oferita de EXIMBANK, in numele si in contul statului, exportatorii care indeplinesc urmatoarele criterii de eligibilitate: a) desfasoara activitate de export de bunuri si servicii, avand un istoric al derularii activitatii de export de cel putin un an; b) nu s-a instituit procedura judiciara a insolventei, conform legislatiei in vigoare; c) nu se afla in litigiu, in calitate de parat, cu Ministerul Economiei si Finantelor, inclusiv cu Agentia Nationala de Administrare Fiscala, Autoritatea pentru Valorificarea Activelor Statului si cu EXIMBANK. Nu sunt eligibile pentru a beneficia de asigurare: - exportul de marfuri cuprinse in lista marfurilor de export care nu pot beneficia de instrumentele de sustinere a comertului exterior derulate prin EXIMBANK, stabilita periodic*3) prin hotarare a Guvernului si publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, in conditiile legii; - exportul de armament; - exportul realizat catre filiale ale societatii-mama exportatoare sau operatori economici asociati. Prin exceptie, asigurarea se poate acorda in cazul in care exportul se face catre un cumparator extern din afara grupului, prin intermediul filialei sau al operatorilor economici asociati; - exporturile catre o persoana fizica. --------------*3) Lista marfurilor de export care nu pot beneficia de instrumentele de sustinere a comertului exterior derulate prin EXIMBANK, in vigoare la data aprobarii prezentei norme, este prevazuta in Hotararea

Guvernului nr. 2.298/2004 privind stabilirea perioadei de fabricatie a produselor cu ciclu lung de fabricatie si a valorii contractelor de export aferente acestora, precum si a listei marfurilor de export care nu pot beneficia de instrumente de sustinere a comertului exterior derulate prin Banca de ExportImport a Romaniei EXIMBANK - S.A., publicata in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, nr. 1.279 din 30 decembrie 2004. EXIMBANK asigura cursul de schimb euro/leu, dolar S.U.A./leu utilizat pentru transformarea in lei a incasarilor in euro/dolari S.U.A. rezultate din derularea contractelor de export, impotriva riscului valutar, respectiv de apreciere a monedei nationale. Operatiunile de asigurare a cursului de schimb valutar se deruleaza in baza unui plafon acordat de EXIMBANK fiecarui solicitant (exportator). Acordarea plafonului, inclusiv dimensionarea acestuia, se realizeaza pe baza analizei informatiilor furnizate de solicitant in cererea de acordare a plafonului, prin corelarea valorii plafonului solicitat cu experienta solicitantului in derularea contractelor de export si volumul preconizat al exporturilor in perioada de referinta. Plafonul alocat unui solicitant se supune spre aprobare C.I.F.G.A., cu avizul Comitetului de directie al EXIMBANK. Pe baza hotararii C.I.F.G.A., EXIMBANK si solicitantul semneaza acordul de plafon, pe termen de maximum un an, cu posibilitate de prelungire, in baza caruia se vor derula operatiunile specifice de asigurare a cursului de schimb valutar. Hotararea C.I.F.G.A. de aprobare a plafonului constituie in acelasi timp si acordul C.I.F.G.A. de plata a despagubirii in cazul in care solicitarea de despagubire se incadreaza in termenii si conditiile acordului si ofertei confirmate de asigurare. Pentru plafonul aprobat solicitantul va plati un comision de analiza, la valoarea specificata in caietul de comisioane al EXIMBANK. ******* ORDONANTA DE URGENTA nr. 188 din 25 noiembrie 2008 pentru modificarea si completarea Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 63/1999 cu privire la gestionarea fondurilor nerambursabile alocate Romaniei de catre Comunitatea Europeana, precum si a fondurilor de cofinantare aferente acestora Emitent: GUVERNUL ROMANIEI Publicata in: MONITORUL OFICIAL nr. 814 din 4 decembrie 2008 Pe cine vizeaza? Actul se adreseaza Ministerului Economiei si Finantelor care este autorizat sa gestioneze contributia financiara a Comunitatii Europene. Important! Ministerul Economiei si Finantelor este autorizat sa gestioneze contributia financiara a Comunitatii Europene, in conditiile stabilite prin Memorandumul de intelegere privind infiintarea Fondului National pentru PHARE, Memorandumul de intelegere dintre Romania si Comisia Europeana pentru punerea in aplicare a Facilitatii de tranzitie, Memorandumul de intelegere privind utilizarea Fondului National pentru ISPA, Acordul multianual de finantare SAPARD si prin memorandumuri de finantare si acorduri anuale de finantare incheiate sau convenite intre Comisia Comunitatii Europene si Guvernul Romaniei, in baza acordului-cadru si a Acordului multianual de finantare SAPARD. In cadrul programelor PHARE/Facilitatea de tranzitie, autoritatile de implementare/beneficiarii au obligatia de a transmite documentele de raportare la termenele si in formatele standard de raportare

solicitate de catre agentiile de implementare, completate cu informatii corecte, complete si de calitate corespunzatoare. In cazul in care autoritatile de implementare/beneficiarii nu respecta prevederile alin. (1), Ministerul Economiei si Finantelor isi rezerva dreptul de a transfera fonduri din contributia financiara a Comunitatii Europene si/sau contributia publica nationala catre agentiile de implementare, numai pentru acele contracte/proiecte pentru care au fost transmise documentele de raportare intocmite corespunzator. In situatia in care Ministerul Economiei si Finantelor aplica prevederile alin. (2), autoritatile de implementare/beneficiarii sunt raspunzatori pentru intarzierile in efectuarea platilor cuvenite contractorilor si pentru eventualele penalitati datorate contractorilor ca urmare a acestor intarzieri. Sumele necesare efectuarii cheltuielilor cu plata catre contractori a penalitatilor prevazute la alin. (3) se previzioneaza si reflecta in bugetele ordonatorilor de credite in cadrul, in subordonarea sau in coordonarea carora functioneaza autoritatile de implementare/beneficiarii de proiecte sau, dupa caz, in bugetele beneficiarilor care nu au calitatea de ordonatori de credite. ( Articol realizat in colaborarea cu CTCE Piatra Neamt)
Unele propuneri privind dimensiunea impozitului pe cladiri si a impozitului pe teren

Cuvinte cheie: impozit pe cladiri, codul fiscal

ec. Adrian Bodo director Directia fiscala a Primariei Municipiului Timisoara Acum, poate mai mult ca in ceilalti ani, fiecare institutie publica simte nevoia sa-si reorganizeze activitatile specifice, sa optimizeze calitatea serviciilor oferite tuturor celor pe care ii numim contribuabili, fie ei persoane fizice sau juridice, sa vina cu propuneri menite sa schimbe norme de reglementare ce nu mai corespund actualelor cerinte. Necesitatea imbunatatirii activitatii institutiilor care presteaza servicii publice este strans legata de modul in care activitatea acestor institutii este reglementata prin norme specifice aplicabile fiecareia in parte in functie de atributiile si competentele acestora. Ne oprim si analizam in cele ce urmeaza o parte din problemele cu care se confrunta organele fiscale locale, institutiile publice cu atributii in administrarea creantelor bugetelor locale. Este inutil sa explicam importanta acestor organe fiscale care reprezinta in fapt instrumentul prin care bugetele locale stabilesc si incaseaza cea mai mare parte din veniturile bugetului local, venituri care, in ultima instanta, se indreapta catre cetatenii fiecarei comunitati locale in parte, pentru a rezolva o parte din problemele cu care se confrunta fiecare municipiu, oras, comuna sau sat. Procedurile complicate, circuitele lungi si sinuoase ale documentelor, prelungirea termenelor de rezolvare a unui demers si multitudinea de formulare solicitate, scad productivitatea pentru administratie si pun pe drumuri contribuabilii. In unele cazuri, cum ar fi, spre exemplu, in cazul depunerii declaratiei de impunere in vederea determinarii si calcularii impozitului pe cladiri, persoanele fizice, in special, sunt chiar determinate sa avanseze cheltuieli pentru a intra in posesia tuturor informatiilor necesare completarii acestei declaratii, informatii care sunt, de altfel, obligatoriu a fi completate de contribuabil in momentul declararii bunului impozabil si necesare organului fiscal pentru calcularea, conform prevederilor legale actuale, a impozitului pe cladire. In plus, complexitatea circuitului administrativ, precum si a operatiunilor pe care organul fiscal trebuie sa le parcurga in vederea determinarii impozitului pe cladiri datorat de catre persoanele fizice nu reprezinta altceva decat birocratia invechita si excesiva a unui sistem ce se vrea a fi european. O reglementare legala mult simplificata fata de cea actuala referitoare la determinarea si calcularea impozitului pe cladiri in cazul persoanelor fizice ar avea ca rezultat o imbunatatire a activitatii organului fiscal, concretizata in urmatoarele: se reduce timpul alocat determinarii impozitului pe cladire, care de altfel este conditionat de o serie de informatii pe care de cele mai multe ori organul fiscal nu le cunoaste cu certitudine, iar relatia intre diferite institutii publice (oficiile de cadastru, birourile notariale, autoritatile de stat in constructii etc.), care, teoretic, ar detine aceste informatii, este de cele mai multe ori deficitara cu preponderenta in

cazurile in care sunt necesare informatii cerute de la acestia; se realizeaza o imbunatatire a organizarii muncii si desfasurarii diferitelor activitati in cadrul organului fiscal; se reduc costurile atat pentru beneficiarii serviciilor publice, cat si pentru administratia locala; nu ar mai fi necesare o multitudine de calcule, ajustari, reduceri de valori etc. In acest sens trebuie gandit un alt sistem de impozitare, cu mult simplificat, dat fiind ca lucrurile simple si clare sunt mult mai bine intelese de catre toti contribuabilii, indiferent de pregatire, categorie sociala etc. Or, acest aspect nu este de neglijat; contribuabilul persoana fizica trebuie sa cunoasca si, mai important, sa inteleaga modul in care organul fiscal a ajuns sa-i stabileasca un anumit nivel al impozitului, respectandu-se astfel cu adevarat principiul transparentei, consacrat de altfel si in materie fiscala.

Reglementarea prin texte clare, concise si la obiect a actelor normative si reglementarilor, accesibile si comprensibile, foloseste atat celor care aplica legile, cat si celor carora li se aplica. O mai buna intelegere a legii ar determina un numar mai mic de contestatii, un numar mai redus de litigii aflate pe rolul instantelor pe cale de consecinta, cheltuieli mai putine astfel si pentru contribuabil, dar si pentru administratia locala. Pentru a fi mai usor intelesi, precizam ca potrivit reglementarilor actuale pentru calculul impozitului pe cladiri, in cazul persoanelor fizice, sunt necesare urmatoarele date: a) rangul localitatii unde se afla situata cladirea; b) teritoriul unde se afla: 1. in intravilan; sau 2. in extravilan; c) zona in cadrul localitatii, potrivit incadrarii de la lit. b); d) suprafata construita desfasurata a cladirii, respectiv: 1. cea determinata pe baza dimensiunilor masurate pe conturul exterior al acesteia; sau 2. in cazul in care cladirea nu poate fi efectiv masurata pe conturul exterior, suprafata utila a cladirii se inmulteste cu coeficientul de transformare de 1,20; e) tipul cladirii, materialul de constructie (mansarda, terasa, anexa, locuinta la subsol, demisol etc.) si instalatiile cu care este dotata aceasta; f) in cazul apartamentului, daca acesta se afla amplasat intr-un bloc cu mai mult de 3 niveluri si 8 apartamente; g) data finalizarii cladirii, respectiv, pentru: 1) cladirea care are o vechime de peste 50 de ani la data de 1 ianuarie a anului fiscal de referinta; 2) cladirea care are o vechime cuprinsa intre 30 de ani si 50 de ani inclusiv, la data de 1 ianuarie a anului fiscal de referinta. Informatii cu privire la anul terminarii unor lucrari de modernizare, reconstruire, consolidare,modernizare,modificare sau extindere, din punct de vedere fiscal, anul terminarii actualizandu-se, astfel ca acesta se considera ca fiind cel in care au fost terminate aceste ultime lucrari;

h) in cazul celor care au in proprietate doua sau mai multe cladiri utilizate ca locuinta, ordinea in care a fost dobandita cladirea, precum si care dintre aceste cladiri sunt inchiriate, in vederea majorarii impozitului datorat de contribuabilii care intra sub incidenta art. 252 din Codul fiscal; h1) majorarea stabilita in conditiile art. 251 alin. (8) din Codul fiscal; i) majorarea stabilita in conditiile art. 287 din Codul fiscal pentru impozitul pe cladiri. Iata cate informatii trebuie cunoscute de catre organul fiscal pentru a determina un impozit care nu are nici pe departe cuantumul altor tipuri de impozite directe cum ar fi impozitul pe venit sau pe profit. Determinarea suprafetei construite desfasurate necesita si ea un volum de munca considerabil intrucat, in fapt, cele mai multe dintre contractele de vanzare-cumparare a cladirilor nu prevad expres si suprafata imobilului ce se vinde. Prevederile pct. 31 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004 care prevede ca suprafata construita desfasurata a unei cladiri (...) rezulta din actul de proprietate sau din planul cadastral, iar in lipsa acestora, din schita/fisa cladirii sau din alte documente asemanatoare nu -si gaseste de fiecare data aplicabilitate in practica, colaborarea organului fiscal cu oficiile cadastrale fiind greoaie si presupunand costuri din partea autoritatii locale sau a contribuabilului. Consideram oportun si mult mai simplu un sistem bazat pe o valoare minima de piata a unui bun impozabil, de genul celor utilizate de catre notarii publici in vederea determinarii taxelor notariale, atunci cand un bun imobil este tranzactionat la o valoare vadit mai mica decat cea de piata. Valorile de piata orientative utilizate in activitatea notariala, in opinia noastra, sunt apropiate de nivelul actual al valorii impozabile a cladirilor, timpul de lucru necesar in vederea calcularii impozitului ar fi mult mai scurt, informatiile pe care trebuie sa le detina organul fiscal mult mai putine, calculul mai simplu si usor de inteles chiar de contribuabil, aplicatiile informatice ce permit evidenta pe platitor si bazele de date cuprinzand bunurile impozabile existente pe raza teritoriala, chiar a oraselor mari cum este Timisoara, ar fi mult mai bine structurate si ar raspunde mai prompt cerintelor organului fiscal. Astfel, in vederea determinarii impozitului pe cladire, organul fiscal ar putea sa se raporteze la valori stabilite sau valori regasite in actele prin care se tranzactioneaza imobilele (la valorile orientative despre care am vorbit mai sus), eventual pe transe de genul celor pe care le exemplificam mai jos: intre 1 si 50.000 lei valoare impozitul stabilit este de 30 lei 51.000-100.000 lei valoare impozitul stabilit este de 60 lei 100.001-150.000 lei valoare impozitul stabilit este de 90 lei 150.001-200.000 lei valoare impozitul stabilit este de 120 lei 200.001-300.000 lei valoare impozitul stabilit este de 250 lei 300.001-400.000 lei valoare impozitul stabilit este de 350 lei 400.001-500.000 lei valoare impozitul stabilit este de 450 lei 500.001-600.000 lei valoare impozitul stabilit este de 550 lei 600.001-700.000 lei valoare impozitul stabilit este de 650 lei 700.001-800.000 lei valoare impozitul stabilit este de 750 lei 800.001-900.000 lei valoare impozitul stabilit este de 850 lei 900.001- 1.000.000 lei valoare impozitul stabilit este de 950 lei 1.000.001-4. 000.000 lei valoare impozitul stabilit este de 2500 lei 4.000.001-8.000.000 lei valoare impozitul stabilit este de 6500 lei peste 8.000.000 lei valoare impozitul stabilit este de 10.000 lei Acelasi rationament sau principiu de calcul, prin raportare la o valoare orientativa de piata a terenului, ar putea fi utilizat si in vederea determinarii impozitului pe teren. Prezentam un exemplu si in acest caz: pentru un teren incadrat la o valoare de 252.000 lei situat in zona A a localitatii, impozitul este de 0,25 lei/mp; valoare teren 35.000 lei incadrat in zona B a localitatii, impozitul este de 0,14 lei/mp;

valoare teren 25.000 lei incadrat in zona C a localitatii, impozitul este de 0,10 lei/mp; pentru zona D diferentiat in functie de suprafata, suprafetele mai mari avand stabilit un cuantum mai mic pe mp, astfel: teren pana la 2.000 mp, impozitul este de 0,06 lei/mp, teren a carui suprafata se incadreaza intre 2.000-5.000 mp, impozitul este 0,04 lei/mp, teren a carui suprafata depaseste 5000 mp, impozitul este de 0,02 lei/mp. S-ar evita astfel consumarea de timp, resursemateriale si umane, avansarea de alte cheltuieli necesare pentru a obtine toate informatiile de care este nevoie pentru a determina un impozit pe cladire si teren. Mai mult, prin acest sistem nu ar fi inregistrate scaderi ale veniturilor de natura impozitului pe cladire, intrucat stabilirea acestui mod simplificat de calcul nu ar avea ca afect scaderea veniturilor, ci mentinerea lor la nivelul actual, Scopul ar fi doar ca determinarea acestui nivel sa fie mult mai simpla si mai clara, costurile privind administrarea acestui tip de creanta fiscala mult reduse, in conditiile in care sumele incasate in prezent cu titlul de impozit pe cladire pentru un singur imobil se situeaza in cea mai mare parte in jurul valorilor cuprinse in exemplul nostru la transele 1-5 (spre exemplu, pentru apartamentele situate la bloc). Sunt putine cladirile pentru care cuantumul impozitului stabilit in conformitate cu prevederile legale actuale depaseste suma de 350 lei aferenta unui singur imobil. In ce priveste declararea acestor imobile la organul fiscal, apreciem ca acest lucru nu ar mai fi necesar daca ar exista norme de reglementare obligatorii care sa defineasca si sa stabileasca reguli clare privind relatia dintre notariate, pe de o parte, si organe fiscale, pe de alta parte. Astfel, notariatele ar transmite informatiile detinute catre organele fiscale pe raza carora se afla bunul imobil impozabil, acesta din urma ar centraliza datele respective si nu ar mai fi necesara depunerea declaratiei de impunere, noul proprietar fiind inregistrat in baza de date a organului fiscal ca urmare a notificarilor primite de la notari sau alte organe institutionale care ar detine informatii cu privire la schimbarea titularului dreptului de proprietate asupra unui imobil.
Drepturile de proprietate intelectuala asupra continutului acestui articol apartin Editurii Rentrop & Straton. Articolul poate fi preluat in limita a 500 de caractere, cu conditia sa fie insotit de textul: "Sursa: Portalul fiscalitatea.ro" si link catre www.fiscalitatea.ro . In caz contrar, vom actiona conform legilor privind protectia drepturilor de proprietate intelectuala. Articol adaugat in 26 mai 2009

Ajustarea TVA. De ce, cand si cum?

Problema fiscala Sunteti neplatitori de TVA si tocmai ati depasit cifra de afaceri de 35.000 euro. Ce veti face in aceasta situatie? Ce drepturi si ce obligatii aveti? Cand aveti dreptul sa efectuati ajustarea TVA? 1. Solicitati inregistrarea in scopuri de TVA Atunci cand realizati o cifra de afaceri mai mare sau egala cu 35.000 euro in decursul unui an calendaristic, trebuie sa solicitati inregistrarea in scopuri de TVA, in termen de 10 zile de la data cand ati atins sau ati depasit acest plafon. Data atingerii sau depasirii plafonului se considera a fi prima zi a lunii calendaristice urmatoare celei in care plafonul a fost atins sau depasit. Cursul de schimb valutar este cel comunicat de Banca Nationala a Romaniei la data aderarii. 2. De cand se aplica noul regim

Inregistrarea in scopuri de TVA se considera valabila incepand cu prima zi a lunii urmatoare celei in care ati solicitat inregistrarea. Prin urmare,

veti aplica regimul special de scutire pana la data inregistrarii in scopuri de TVA. De retinut Dupa ce ati atins sau depasit plafonul de scutire, nu mai puteti aplica din nou regimul special de scutire, chiar daca ulterior realizati o cifra de afaceri anuala inferioara plafonului de scutire. 3. Obligatii de evidenta pentru perioada de scutire Pentru perioada cand ati aplicat regimul special de scutire aveati obligatia sa tineti evidenta: livrarilor de bunuri si a prestarilor de servicii care ar fi fost taxabile daca nu ar fi fost realizate de o mica intreprindere; achizitiilor de bunuri si servicii taxabile. Aceasta evidenta se tine cu ajutorul jurnalului pentru vanzari si al jurnalului pentru cumparari. Atentie! Daca nu solicitati sau solicitati inregistrarea cu intarziere, organele fiscale competente au dreptul sa stabileasca obligatii privind taxa de plata si accesoriile aferente, de la data la care ar fi trebuit sa va inregistrati in scopuri de taxa. 4. Dar daca nu va inregistrati Ce inseamna aceasta? Aceasta inseamna ca daca ati atins sau ati depasit plafonul de scutire si nu ati solicitat inregistrarea in scopuri de TVA, in termenul legal, organele fiscale competente vor proceda astfel: in cazul in care nerespectarea prevederilor legale este identificata de organul fiscal competent inainte de inregistrarea dumneavoastra in scopuri de TVA, acesta va solicita plata taxei pe care ati fi datorat-o daca ati fi fost inregistrat normal in scopuri de taxa, pe perioada cuprinsa intre data la care ati fi fost inregistrat in scopuri de taxa, daca ati fi solicitat in termenul legal inregistrarea, si data identificarii nerespectarii prevederilor legale. Totodata organele de control va vor inregistra din oficiu in scopuri de taxa; in cazul in care nerespectarea prevederilor legale este identificata de organul fiscal competent dupa inregistrarea dumneavoastra in scopuri de TVA, acesta va solicita plata taxei pe care ati fi datorat-o daca ati fi fost inregistrat normal in scopuri de taxa, pe perioada cuprinsa intre data la care ati fi fost inregistrat in scopuri de taxa, daca ati fi solicitat in termenul legal inregistrarea, si data la care ati fost inregistrat. 5. Cand se face ajustarea TVA Important Aveti dreptul la ajustarea taxei deductibile pentru: bunurile aflate in stoc si serviciile neutilizate in m omentul trecerii la regimul normal de taxare; bunurile de capital, aflate inca in folosinta, in scopul desfasurarii activitatii economice in momentul trecerii la regimul normal de taxa, cu conditia ca perioada de ajustare a deducerii sa nu fi expirat. Perioada de ajustare a deducerii pentru bunurile de capital este: 5 ani, pentru bunurile de capital achizitionate sau fabricate, altele decat b unurile imobile; 20 de ani, pentru constructia sau achizitia unui bun imobil, precum si pentru transformarea sau modernizarea unui bun imobil, daca valoarea fiecarei transformari sau modernizari este de cel putin 20% din valoarea totala a bunului imobil astfel transformat sau modernizat. Atentie! Justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al facturii. Totusi, in cazul

pierderii, sustragerii sau distrugerii exemplarului original al documentului de justificare, solicitati furnizorului/ prestatorului emiterea unui duplicat al facturii, pe care se va mentiona ca inlocuieste factura initiala. Exemplu: In luna mai a anului 2008 ati depasit plafonul de scutire de 35.000 euro Pana la data de 10 iunie 2008 trebuie sa solicitati inregistrarea in scopuri de TVA. Inregistrarea in scopuri de TVA se considera valabila incepand cu data de 1 iulie 2008. Pana la aceasta data aplicati regimul special de scutire. Depuneti declaratia 010 de modificare a vectorului fis cal privind TVA, pentru luarea in evidenta de catre organul fiscal incepand cu 1 iulie 2008. Asadar, momentul decisiv pentru ajustarea TVA il constituie data de 30 iunie 2008, data la care trebuie luat in calcul stocul de marfuri existent. Este oportun ca la aceasta data sa efectuati inventarul marfurilor aflate in stoc pentru a cunoaste cu exactitate situatia faptica a stocului de marfuri. Pe baza inventarului si a jurnalului de cumparari intocmit de dumneavoastra veti efectua ajustarea taxei pentru marfurile aflate in stoc. Inregistrarile contabile sunt: pentru ajustarea dreptului de deducere a T.V.A.: 4426 TVA deductibila = 371 Marfuri

pentru inregistrarea taxei neexigibile aferente pretului de van zare cu amanuntul: 371 Marfuri = 4428 TVA neexigibila

Valoarea taxei ajustate o inscrieti in decontul de TVA, la randul 23, Regularizari taxa dedusa din formularul (300), Decont de taxa pe valoarea adaugata, reglementat prin Ordinul ministrului economiei si finantelor nr. 94 din 17 ianuarie 2008. Concluzie Ajustarea taxei pentru bunurile aflate in stoc si serviciile neutilizate este o oportunitate ce va confera dreptul sa virati mai putini bani la bugetul de stat Acte normative aplicabile: Art. 149 alin. (2), art. 152 alin. (6)-(7) din Codul fiscal Punctul 46 alin. (1), punctul 61 alin. (1), punctul 62 alin. (1)-(2), (4) si punctul 66 alin. (1) litera c) la Titlul VI, Taxa pe valoarea adaugata din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal
Studiu de caz: Codul fiscal - Materialele de constructie

Intrebare: Un SRL obtine o autorizatie de constructie pentru executarea lucrarilor de construire pentru "locuinta p+m" pe un teren aflat in proprietatea sa. Materialele de constructii achizitionate si puse in opera au fost destinate uneia dintre operatiunile taxabile prevazute la art. 128 Codul fiscal. 1 . nu rezulta destinatia finala a investitiei - daca va ramane locuinta de serviciu ori dupa receptia finala i se va schimba "denumirea investitiei "(destinatia) in sediu social "; 2. din dosarul tehnic rezulta o compartimentare a spatiului caracteristic unei locuinte (camera de zi dormitoare birou etc); 3. am apreciat ca o "PREZUMTIE -INTENTIE" ca, investitia ar avea destinatia finala care sa nu conduca la incadrarea acesteia in prevederile art 145(2) lit a din C. Fiscal ."..

Raspuns: Asa cum rezulta din intrebarea dvs., lucrarea de constructie a fost realizata in regie proprie, prin achizitionarea de materiale de constructie, fara a apela la o firma specializata in constructii care sa va predea totul la cheie. In situatia in care cladirea urmeaza a fi considerata locuinta de serviciu, pe parcursul construirii, se poate exercita dreptul de deducere aferenta facturilor de materiale sau servicii prestate de terti desi autorizatia de constructie a fost obtinuta pentru construirea unei cladiri pentru locuit.

Pentru acordarea unei locuinte de serviciu salariatilor, angajatorul trebuie sa justifice necesitatea atribuirii acesteia si indeplinirea unei obligatii asumate prin contractul de munca incheiat cu salariatul. Ulterior, daca firma pe care o reprezentati nu poate justifica utilizarea acesteia cladiri drept locuinta de serviciu, se poate aprecia ca operatiunea reprezinta punerea la dispozitie a cladirii in alte scopuri decat cele legate de desfasurarea activitatii economice. In aceasta situatie, operatiunea este considerata asimilata unei livrari de bunuri. Deoarece pe parcursul constructiei s-a dedus TVA din facturile emise pentru livrarea materialelor si prestarea serviciilor, la momentul schimbarii destinatiei cladirii catre alte activitati decat cele de natura economica, operatiunea se considera o livrare de bunuri pentru care se colecteaza TVA. O astfel de operatiune se incadreaza in prevederile articolului 128 alineatul 4 litera a) motiv pentru care se colecteaza TVA la valoarea de receptie finala a cladirii. Daca operatiunea este asimilata unei livrari de bunuri, firma dvs. trebuie sa emita autofactura, doar in scopuri de TVA. Aceasta factura se inregistreaza prin formula contabila: 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe si varsaminte asimilate = 4427 T.V.A. colectata

Contul 635 poate fi inlocuit prin contul 658 Alte cheltuieli de exploatare. Pentru emiterea autofacturii, trebuie sa aveti in vedere prevederile punctului 70 din normele metodologice de aplicare a Codului fiscal din care rezulta faptul ca autofactura pentru livrari de bunuri se emite numai daca operatiunile in cauza sunt taxabile si numai in scopul taxei. Autofactura trebuie sa cuprinda cel putin urmatoarele informatii: numarul autofacturii; data emiterii; numele, adresa si codul de inregistrare in scopuri de TVA al firmei dvs. care are atat calitatea de furnizor cat si calitatea de cumparator; mentiunea bunuri lipsa in gestiune cf. art. 128 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal; denumirea si descrierea bunurilor livrate sau serviciilor prestate; valoarea bunurilor sau serviciilor, exclusiv taxa; cota de taxa aplicabila; valoarea taxei colectate.

Informatiile din factura emisa prin autofacturare se inscriu in jurnalele pentru vanzari si sunt raportate ca atare in decontul de taxa completat si depus pentru perioada fiscala in care s-a emis autofactura. In egala masura, in situatia in care constructia nu este destinata realizarii unor activitati economice, nu este deductibila d.p.d.v. fiscal la determinarea profitului impozabil nici cheltuiala aferenta amortizarii acesteia. O alta posibilitate ar fi ca respectiva constructie sa fie acordata asociatului/actionarului drept dividend in natura, motiv pentru care operatiunea este considerata o livrare de bunuri din patrimoniul firmei dvs. In astfel de conditii, pentru distribuirea cladirii drept dividend se emite factura cu TVA colectata deoarece cladirea se considera noua. In situatia in care, chiar la inceperea lucrarilor, aveti certitudinea ca materialele de constructie achizitionate nu sunt destinate realizarii de activitati economice, aveti posibilitatea sa nu exercitati dreptul de deducere a TVA din facturile furnizorilor in baza prevederilor articolului 145 alineatul 2 litera a), asa cum ati precizat si dvs. prin intrebarea formulata. Suma TVA aferenta acestor materiale poate fi inclusa in valoarea materialelor achizitionate. In concluzie, achizitia materialelor de constructie nu poate fi considerata operatiune care se incadreaza in prevederile articolului 128 deoarece aceasta este o operatiune de intrare a unor bunuri in patrimoniul firmei dvs. Din aceasta cauza nu este motivata exercitarea dreptului de deducere in baza prevederilor articolului 145 alineatul 2 litera a). Indirect, se poate considera ca operatiunea de achizitie a materialelor si constructia efectiva a cladirii este utilizata in folosul operatiunilor taxabile daca, dupa receptia finala, se acorda cladirii una din urmatoarele destinatii: * locuinta de serviciu pentru salariati; * sediu social; * sediu administrativ; * spatiu de productie; * spatiu comercial sau turistic. In concluzie, simpla achizitie a materialele de constructii nu poate fi considerata operatiune taxabila reglementata prin articolul 128 din Codul fiscal. In alta ordine de idei, trebuie sa cunoasteti faptul ca verificarea obiectului unei autorizatii de constructie nu este de competenta organului de inspectie fiscala. Organul de inspectie are doar competenta sa verifice daca bunurile pentru care s-a exercitat dreptul de deducere a TVA au fost utilizate pentru realizarea obiectului de activitate al firmei supuse verificarii Solutie acordata in luna iunie 2009 de Serviciul de Consultanta Consilier Taxe si Impozite pentru Contabili
Livrarea unei constructii. Cu sau fara TVA?

Cuvinte cheie: livrarea unei constructii, scutire de taxa, scutire de TVA, TVA
Multumim Newsletterului Taxe si Impozite Actual, Coordonator Andrei Savescu

Problema fiscala Doriti sa vindeti o constructie. Este o operatiune scutita de TVA? Cand se aplica scutirea de taxa? In ce conditii se efectueaza ajustarea taxei? 1. Cand se aplica scutirea de taxa? Ca regula generala, livrarea unei constructii este scutita de taxa. Totusi, prin exceptie de la aceasta regula, scutirea de taxa nu se aplica pentru livrarea unei constructii noi. Asadar, in momentul livrarii unei constructii trebuie sa incadram corect cladirea ca fiind noua sau veche. 2. Ce reprezinta o cladire noua?

Livrarea unei constructii noi inseamna: - livrarea efectuata cel tarziu pana la data de 31 decembrie a anului urmator anului primei ocupari a constructiei, in cazul constructiilor noi care nu provin din constructii transformate; - livrarea efectuata cel tarziu pana la data de 31 decembrie a anului urmator anului primei utilizari a constructiei, in cazul constructiilor noi care provin din transformarea unora vechi. Data primei ocupari este data semnarii de catre beneficiar a procesului-verbal de receptie definitiva a acesteia. In cazul unei constructii realizate in regie proprie, data primei ocupari este data documentului pe baza caruia bunul este inregistrat in evidentele contabile drept activ corporal fix. O constructie care nu a fost ocupata va fi considerata o constructie noua pana la data primei ocupari, chiar daca livrarea intervine inainte de aceasta data. O constructie noua cuprinde si orice constructie transformata, astfel incat structura, natura ori destinatia sa au fost modificate sau, in absenta acestor modificari, in cazul in care costul transformarilor, exclusiv taxa, se ridica la minimum 50% din valoarea de piata a constructiei, exclusiv valoarea terenului, ulterior transformarii. In cazul acestor constructii, data primei utilizari este data semnarii de catre beneficiar a procesuluiverbal de receptie definitiva a lucrarilor de transformare a constructiei in cauza. In cazul lucrarilor de transformare in regie proprie a unei constructii, data primei utilizari a bunului dupa transformare este data documentului pe baza caruia, cu valoarea transformarii respective, este majorata valoarea activului corporal fix. Atentie! Terenul pe care este construit un bun imobil, inclusiv terenul aferent unui bun imobil, urmeaza regimul bunului imobil, daca sunt proprietati indivizibile. De retinut Orice persoana impozabila poate opta pentru taxarea operatiunii de livrare a unei cladiri. 3. Cum optam pentru taxare?

Optiunea de taxare a operatiunii de livrare a unei cladiri se notifica organelor fiscale locale pe formularul prezentat in anexa nr. 3 la Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal. Aceasta optiune se exercita pentru bunurile imobile mentionate in notificare. Optiunea se poate exercita si numai pentru o parte a acestor bunuri. Important! Chiar daca depunem cu intarziere notificarea, Fiscul nu ne va anula optiunea de taxare depusa. De retinut Notificarea trebuie sa o transmitem in copie si cumparatorului, pentru ca acesta sa-si poata exercita dreptul de deducere a taxei. 4. Cand si cum efectuam ajustarea taxei? Avem obligatia sa efectuam ajustarea taxei in doua situatii, astfel: - ajustare in favoarea noastra in cazul in care: - aplicam regimul de taxare in momentul vanzarii bunului (asadar ne exercitam optiunea de taxare prin depunerea notificarii); - nu am avut dreptul de deducere a taxei in momentul achizitiei bunului; - bunul se afla in cadrul perioadei de ajustare; - ajustare in favoarea statului in cazul in care: - aplicam regimul de scutire in momentul vanzarii bunului (asadar nu ne exercitam optiunea de taxare prin depunerea notificarii); - am avut dreptul de deducere a taxei in momentul achizitiei; - bunul se afla in cadrul perioadei de ajustare. Concluzie Alegerea metodei de taxare a unui bun imobil implica o analiza fiscala profunda, deoarece ajustarea taxei se poate face fie in favoarea noastra, fie in favoarea statului. Avand in vedere ca sumele vehiculate sunt destul de mari, analiza devine chiar necesara. Calculul este cu atat mai dificil cu cat trebuie sa avem in vedere atat calitatea cumparatorului final (daca acesta este sau nu platitor de TVA), pentru ca pretul oferit sa fie mai atractiv decat alte oferte, cat si valoarea ajustarii pe care trebuie sa o efectuam. Nu intotdeauna optiunea de taxare a unei operatiuni este dezavantajoasa pentru noi. Acte normative aplicabile: Art. 141 alin. (2) litera f) si art. 141 alin. (3) din Codul fiscal Pct. 37, 39 alin. (4), (6) si (7) la Titlul VI Taxa pe valoarea adaugata din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal Adaugat in 26 noiembrie 2008