1

CUPRINS
Cuprins ................................................................................................................... 1
Capitolul 1. Consideraii generale privind societilor comerciale 3
1.1. Necesitatea i apariia societilor comerciale ...................................
Reglementarea juridic i formele societilor comerciale ...............
Dizolvarea i lichidarea societilor comerciale ...............................
3
1.2. 4
1.3. 5
Capitolul 2. Procedura de insolven ................................................................... 9
2.1. Conceptul de insolven ....................................................................
Obiectul i scopul aplicrii procedurii de insolven ........................
Participanii la procedura de insolven ............................................
Desfurarea procedurii de insolven ..............................................
9
2.2. 10
2.3. 11
2.4. 17
2.4.1 Deschiderea procedurii de insolven ............................... 17
2.4.1.1. Deschiderea procedurii la cererea debitorului .................. 20
2.4.1.2. Deschiderea procedurii la cererea creditorilor .................. 21
2.4.2. Efectele deschiderii procedurii de insolven ................... 22
2.4.3. Procedura simplificat ...................................................... 24
2.4.4. Reorganizarea judiciar ..................................................... 24
2.4.5. Falimentul ......................................................................... 26
2.4.5.1. Lichidarea bunurilor din averea debitorului ..................... 26
2.4.5.2. Distribuirea sumelor obinute n urma lichidrii .............. 28
2.4.6. nchiderea procedurii de insolven .................................. 29
2.5. Rspunderea persoanelor vinovate de insolvena debitorului ........... 30
Capitolul 3. Studiu de caz Tratamentul contabil i fiscal al operaiunilor de
lichidare n cadrul procedurii de faliment al TRANSAR SERV SRL .............. 33
3.1. Determinarea cauzelor apariiei strii de insolven .........................
Desfurarea procedurii de faliment a S.C. TRANSAR SERV S.R.L .
33
3.2. 41
Capitolul 4. Concluzii ............................................................................................ 52
Capitolul 5. Fuziunea societilor comerciale ..................................................... 54
5.1. Aspecte juridice ................................................................................
Tratamentul contabil al operaiunilor de fuziune ..............................
54
5.2. 58
5.2.1. Pregtirea fuziunii ............................................................ 58
5.2.2. Fuziunea popriu-zis ........................................................ 59
5.2.2.1.
Operaiunile care se efectueaz cu ocazia fuziunii prin
absorie ............................................................................ 59
5.2.2.2.
Operaiunile care se efectueaz cu ocazia fuziunii prin
contopire ......................................................................... 62
5.2.2.3. Contabilitatea operaiunilor de fuziune ........................... 65
5.3. Cuvinte cheie, ntrebri recapitulative, studii de caz, teste gril ....... 68
5.3.1. Aplicaii privind fuziunea societilor comerciale ............ 69
5.3.2. Cazul 1, Contabilitatea fuziunii n cazul n care societatea
se dizolv i i transmit activele i pasivele unei societi
nou nfiinate .................................................................... 69
5.3.3. Cazul 2, Contabilitatea fuziunii prin absorie .................. 78
2
5.3.4. Cazul3, Contabilitatea fuziunii societilor comerciale
care au capitaluri proprii negative ..................................... 85
5.4. Teste gril ......................................................................................... 99
Capitolul 6. Divizarea societilor comerciale ...................................................... 101
6.1. Consideraii juridice ........................................................................ 101
6.2. Derularea operaiunilor de divizare ..................................................
Tratamentul fiscal al operaiunilor de divizare .................................
Contabilitatea operaiunilor de divizare ...........................................
Cuvinte cheie, ntrebri recapitulative, studii de caz, teste gril ........
Aplicaii privind divizarea societilor comerciale i studii de caz
...
Teste gril .........................................................................................
104
6.3. 105
6.4. 106
6.5. 109
6.6. 110
6.7. 122
Bibliografie............................................................................................................... 123
Anexe ........................................................................................................................
3
1. CONSIDERAII GENERALE PRIVIND
SOCIETILE COMERCIALE
1.1.Necesitatea i apariia societilor comerciale.
Dezvoltarea n decursul anilor a societii omeneti a avut ca rezultat
creterea nevoilor economico-sociale ale membrilor, fapt ce a impus necesitatea
apariiei unor forme de organizare care s grupeze resursele i energiile individuale,
n scopul realizrii unor activiti economice de o oarecare amploare.
Membrii societii, luai fiecare n mod individual, nu deineau suficiente
resurse pentru a fi capabili s desfoare activiti economice importante, care s
satisfac cererea ntr-o continu cretere.
Problema i-a gsit rezolvarea prin apariia conceptului de societate
comercial, ce implic asocierea a dou sau a mai multor persoane, care pun n
comun anumite resurse, cu scopul desfurrii unor activiti economice i a
mpririi profiturilor rezultate.
Una dintre primele forme de societi comerciale care au aprut, n viaa
economic, a fost societatea n nume colectiv, derivat din societatea civil fr
personalitate juridic, reglementat de dreptul roman.
Societile comerciale sunt una dintre cele mai importante descoperiri ale
timpurilor moderne. La nceput i-au fcut apariia grupuri restrnse, formate dintr-un
numr relativ mic de persoane, care puneau n comun anumite bunuri i priceperea
lor, pentru desfurrii unei afaceri, mai trziu au aprut colectiviti mult mai mari
de persoane necunoscute ntre ele, care prin capitalurile puse n comun contribuiau la
realizarea unor afaceri de mare anvergur n toate domeniile vieii economice.
Una dintre primele forme moderne de societate comercial care a luat fiin
este cea a societii n comandit. Interdicia de a face camt sau de a desfura
activiti comerciale, care aciona asupra anumitor clase sociale precum: clerul,
nobilii i militarii; care dispuneau de capitaluri, i-a gsit rezolvarea n apariia
societilor n comandit. Vrnd s-i fructifice ntr-un fel resursele i capitalurile
deinute, dar dorind n acelai timp s-i pstreze anonimatul, ei au apelat la aceast
form de societate i au ncheiat contracte n comandit cu cei care nu erau supui
unor asemenea restricii.
Marile expansiuni coloniale au dus la necesitatea atragerii unor mari
capitaluri, capabile s permit efectuarea unor investiii de o mare anvergur, avnd
drept consecin apariia societilor anonime (pe aciuni). Subscriitorii aveau astfel
avantajul de a-i asuma numai riscul pierderii sumelor investite n societate.
Codul comercial francez din 1807 a fost primul act normativ, care a
reglementat n mod sistematic i cuprinztor activitatea societilor comerciale,
coninnd prevederi referitoare la toate tipurile de societi comerciale existente la
acea dat, respectiv: societatea n nume colectiv, societatea n comandit i societatea
anonim cu formele sale: societatea pe aciuni i societatea n comandit pe aciuni.
Societile comerciale reprezint, pn n prezent, cel mai adecvat instrument
juridic i economic de antrenare i dirijare a eforturilor umane i financiare, att n
4
scopul atingerii unor obiective economice i sociale ale colectivitii, ct i pentru
satisfacerea intereselor particulare ale ntreprinztorilor.
Pentru a putea desfura o activitate economic eficient i fr distorsiuni,
societatea comercial a fost gndit i conceput, ca o entitate economic autonom,
creia i-a fost conferit prin lege personalitate juridic distinct de cea a acionarilor
sau asociailor.
Dup scopul propus i dup modul de organizare i desfurare a activitii,
societile comerciale pot fi definite ca fiind o grupare de persoane constituit n baza
unui contract de societate, care beneficiaz de personalitate juridic, n care asociaii
se neleg s pun n comun anumite bunuri, pentru a exercita fapte de comer, n
scopul realizrii i mpririi profitului rezultat
1
.
Scopul propus de o anumit organizaie constituie criteriul care face diferena,
ntre o asociaie non profit i o societate comercial. Asociaia non profit are drept
scop desfurarea unor activiti cu caracter umanitar, ideal, cultural, sportiv,
religios, etc., pe cnd societatea comercial se constituie pentru realizarea unui profit
i distribuirea lui, acionarilor sau asociailor.
1.2.Reglementarea juridic i formele societilor comerciale
Pentru nceput, n Romnia regimul juridic al organizrii i funcionrii
societilor comerciale a fost reglementat prin Codul Comercial din 1887, n Cartea I,
Titlul VIII (art. 77-269), Despre societi i despre asociaiuni comerciale.
Prevederile consacrate de Codul comercial romn au fost preluate din Codul
comercial francez din 1807, prin intermediul Codului comercial italian din 1882, care
i-a servit drept model.
Prevederile din Codul Comercial romn reglementau activitatea societilor n
nume colectiv, a societilor n comandit simpl, a societilor anonime (pe aciuni),
a societilor n comandit pe aciuni, a asociaiei n participaiune i a asociaiei de
asigurare mutual.
n condiiile existente dup cderea regimului comunist i datorit faptului c
prevederile din Codul Comercial referitoare la societile comerciale erau n mare
parte depite, a fost adoptat Legea 31/1990, privind societile comerciale, act
normativ ce are menirea de a reglementa nfiinarea, desfurarea activitii,
modificarea i ncetarea existenei societilor comerciale. n urma apariiei noii legi,
dispoziiile Codului Comercial privind societile comerciale au fost abrogate,
rmnnd n vigoare doar cele referitoare la asociaia n participaiune i la asociaia
de asigurare mutual.
Legea 31/1990, privind societile comerciale, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare, reglementeaz activitatea tuturor societilor comerciale care
i desfoar activitatea n Romnia, indiferent de obiectul lor de activitate sau de
forma de organizare, cuprinznd prevederi generale aplicabile oricrei societi
comerciale, ct i reguli speciale aplicabile pentru fiecare form juridic de societate
comercial n parte.
n general cele mai importante deosebiri ntre diferitele forme de societi
comerciale se refer la ntinderea rspunderii acionarilor sau asociailor, fa de teri,
pentru obligaiile societii. Formele juridice ale societilor comerciale sunt
1
Stanciu D. Crpenaru, Drept comercial romn, Editura Universul Juridic, Bucureti, 2007.
5
rezultatul unei practici ndelungate desfurate n activitatea comercial din ri cu o
ndelungat tradiie n economia de pia.
Formele de societi comerciale consacrate prin Legea 31/1990 sunt:
societatea n nume colectiv, societatea n comandit simpl, societatea pe aciuni,
societatea n comandit pe aciuni, societatea cu rspundere limitat i n urma
modificrilor aduse prin Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 52 din 21 aprilie
2008, ca urmare a intrrii Romniei n Uniunea European, societatea european.
Societatea n nume colectiv este societatea ale crei obligaii sociale sunt
garantate att cu patrimoniul social, ct i cu rspunderea nelimitat i solidar a
tuturor asociailor.
Societatea n comandit simpl este o form de societate comercial, n care
obligaiile sunt garantate cu patrimoniul social i cu rspunderea nelimitat i
solidar a asociailor comanditai, asociaii comanditari rspunznd numai pn la
concurena aportului lor.
La societatea pe aciuni capitalul social este mprit n aciuni, acionarii
rspunznd numai n limita aportului lor, iar obligaiile sociale ale societii sunt
garantate cu patrimoniul social.
Societatea n comandit pe aciuni este o combinaie ntre societatea pe
aciuni i societatea n comandit, specific acestei forme fiind faptul c obligaiile
sociale sunt garantate cu patrimoniul social i cu rspunderea nelimitat a acionarilor
comanditai, iar acionarii comanditari rspund doar n limita aportului lor.
Societatea cu rspundere limitat este cea mai rspndit form de societate
comercial, rspunderea fiind limitat la patrimoniul social, asociaii fiind obligai s
rspund doar n limita aportului lor.
Asociaii societilor n nume colectiv, ai societilor n comandit simpl i
societilor cu rspundere limitat sunt obligai s verse integral capitalul social
subscris, la data constituirii societii.
Asociaii n societatea n nume colectiv i asociaii comanditai n societatea
n comandit simpl sau n comandit pe aciuni rspund nelimitat i solidar pentru
obligaiile sociale. Creditorii se vor putea ndrepta mpotriva acestor asociai pentru
obligaiile societii, numai dac aceasta nu le pltete creana n termen de cel mult
15 zile de la data punerii n ntrziere.
Societatea cu rspundere limitat este singura form de societate comercial
care poate fi constituit cu asociat unic, capitalul social minim fiind de 200 lei.
n cazul societilor pe aciuni, valoarea capitalului social nu poate fi mai
mic de 90.000 lei, respectiv 25.000 euro, al crui echivalent n lei va fi actualizat de
ctre guvern la rata de schimb, cel mult o dat la doi ani.
1.3.Dizolvarea i lichidarea societilor comerciale
La fel precum persoanele fizice se nasc, triesc i mor, tot la fel i societile
comerciale au un destin asemntor: iau fiin, i desfoar activitatea pentru care
au fost create i i nceteaz existena.
ncetarea existenei societilor comerciale presupune derularea unor
operaiuni, care au drept scop nu numai desfiinarea personalitii lor juridice, ci i
lichidarea activelor, datoriilor i capitalurilor proprii ale acestor societii. Realizarea
6
acestor obiective presupune parcurgerea a dou etape: dizolvarea societilor i
lichidarea lor.
Cauzele care pot duce la dizolvarea unei societi comerciale sunt foarte
diverse i cuprind, fr a fi enumerate n mod limitativ pe cele referitoare la:
- trecerea timpului stabilit pentru durata societii;
- imposibilitatea realizrii obiectului de activitate sau realizarea acestuia;
- declararea nulitii societii;
- hotrrea adunrii acionarilor sau asociailor;
- hotrrea tribunalului, la cererea oricrui asociat, pentru motive
temeinice, precum nenelegerile grave dintre asociai, care mpiedic
funcionarea societii;
- intrarea societilor aflate n insolven n procedura simplificat a
falimentului i altele.
Dizolvarea unei societi cuprinde anumite operaiuni, de ncepere i
pregtire a ncetrii existenei sale, cum sunt: adoptarea hotrrii de dizolvare i
publicarea acestei hotrri. Dup adoptarea hotrrii de dizolvare, personalitatea
juridic a societii se menine doar n scopul realizrii operaiunilor de lichidare.
Lichidarea unei societi comerciale presupune desfurarea urmtoarelor
operaiuni:
- valorificarea elementelor de activ;
- plata datoriilor;
- i n ultima faz mprirea activului net ntre acionari sau asociai.
Lichidarea cuprinde toate operaiunile desfurate n scopul finalizrii
afacerilor n curs, vnzarea tuturor activelor societii, ncasarea creanelor i plata
datoriilor, precum i distribuirea activului net ntre acionari sau asociai.
Din momentul dizolvrii unei societi comerciale i al nceperii lichidrii,
mandatul administratorilor societii nceteaz, ei fiind nlocuii de ctre lichidatori,
numii n condiiile legii.
Lichidatorii i intr n atribuiuni dup ndeplinirea formalitilor de
publicitate prevzute de lege i depunerea specimenului de semntur la registrul
comerului. Acestora le revine sarcina de a organiza i conduce operaiunile de
lichidare i repartizare a activului net rmas dup stingerea datoriilor, ntre acionari
sau asociai.
Lichidatorii pot fi persoane fizice autorizate n condiiile legii sau persoane
juridice. Reprezentanii persoane fizice, ale unei societi lichidatoare, trebuie s aib
calitatea de lichidator autorizat.
Lichidatorii au aceleai rspunderi ca i administratorii, ceea ce nseamn c
ei preiau gestiunea societii i toate registrele ei, avnd obligaia de a ine n
continuare un registru cu toate operaiunile lichidrii, n ordinea efecturii lor.
Lichidatorii rspund civil sau penal, dup caz, pentru nerespectarea obligaiilor
asumate sau prevzute de legea societilor comerciale.
Din punct de vedere juridic, dizolvarea societilor comerciale este
reglementat de Legea 31/1990, privind societile comerciale, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare.
Desfurarea operaiunilor de lichidare a societilor comerciale este
reglementat pe lng Legea 31/1990, i de Legea 85 din 5 aprilie 2006, privind
7
procedura insolvenei
2
, cu modificrile i completrile ulterioare, pentru societile la
care a fost deschis aceast procedur. n situaia dizolvrii i lichidrii societilor
comerciale cu capital de stat, trebuie respectate i precizrile elaborate de Autoritatea
pentru Valorificarea Activelor Statului.
n decursul desfurrii operaiunilor de lichidare trebuie respectate totodat
i prevederile Legii contabilitii nr. 82/1991, republicat i ale OMFP 1.376/2004,
pentru aprobarea Normelor metodologice privind reflectarea n contabilitate a
principalelor operaiuni de fuziune, divizare, dizolvare i lichidare a societilor
comerciale, precum i retragerea sau excluderea unor asociai din cadrul societilor
comerciale i tratamentul fiscal al acestora.
Operaiunile de lichidare a societilor comerciale trebuie finalizate ntr-un
termen de cel mult un an de la data dizolvrii. Tribunalul poate totui n mod
fundamentat s prelungeasc acest termen cu perioade de cte 6 luni, dar nu cu mai
mult de 24 de luni cumulat.
La mplinirea fiecrei perioade de 6 luni lichidatorul are obligaia s depun
la registrul comerului un raport referitor la stadiul operaiunilor de lichidare.
n termen de 15 zile de la terminarea operaiunilor de lichidare, lichidatorii
desemnai trebuie s depun la registrul comerului cererea de radiere a societii
lichidate. Dac timp de 3 luni de la expirarea acestui termen la Oficiul Registrului
Comerului nu a fost depus nici o cerere de radiere, societatea este radiat din oficiu
n baza unei sentine a Tribunalului Comercial, pronunat la cererea Oficiului
Naional al Registrului Comerului, cu citarea societii, a Ageniei Naionale de
Administrare Fiscal i a Direciei Generale a Finanelor Publice.
Bunurile rmase din patrimoniul societii radiate din registrul comerului,
revin asociailor sau acionarilor, acetia rspunznd totodat, n limita valorii acestor
bunuri, pentru acoperirea unor eventuale datorii.
Dup aprobarea socotelilor i terminarea partajului, registrele societii pe
aciuni i a celor n comandit pe aciuni se predau la Oficiul Registrului Comerului,
unde orice parte interesat va putea lua cunotin de coninutul lor. n cazul
celorlalte forme de societi registrele se vor depune la asociatul desemnat de
majoritate.
Asociaii unei societi comerciale care rspund nelimitat pentru obligaiile
societii, vor rspunde nelimitat pentru aceste obligaii i n faza dizolvrii i a
lichidrii acestei societi.
Dac un asociat abuzeaz de caracterul limitat al rspunderii sale i de
personalitatea juridic distinct a societii, n frauda creditorilor respectivei
societi, va rspunde nelimitat pentru obligaiile neachitate ale societii dizolvate i
lichidate. Rspunderea asociatului devine nelimitat, mai ales n situaia n care
acesta dispune de bunurile societii ca i cum acestea ar fi bunurile sale proprii,
precum i dac diminueaz activul societii n beneficiul personal sau al unor teri,
astfel nct societatea s nu mai fie n msur s-i onoreze obligaiile.
Pentru desfurarea n bune condiii a operaiunilor de lichidare este necesar
parcurgerea urmtoarelor etape:
1) Se efectueaz inventarierea i evaluarea elementelor de natura activelor,
datoriilor i capitalurilor proprii ale societilor comerciale ce urmeaz s se lichideze
i se nregistreaz rezultatele n contabilitate, cu respectarea prevederilor Legii
2
Monitorul Oficial nr. 359 din 21 aprilie 2006.
8
contabilitii nr. 82/1991, republicat, a OMFP 2.861/2009 i a OMFP 3.055/2009,
pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene;
2) Se ntocmesc situaiile financiare, cu respectarea formatului prevzut de
reglementrile legale n vigoare;
3) Adunarea general a acionarilor sau a asociailor stabilete operaiunile
pe care urmeaz s le efectueze lichidatorul, n numele societii comerciale;
4) Se valorific elementele de activ (se vnd toate imobilizrile i stocurile
societii, se ncaseaz creanele i se lichideaz investiiile financiare);
5) Se achit datoriile societii ctre bugetul de stat, bugetul asigurrilor
sociale i fondurilor speciale, salariai, furnizori, bnci i ali creditori ai societii;
6) Se stabilete rezultatul lichidrii (profit sau pierdere);
7) Se calculeaz se reine i se vireaz impozitul pe profit i pe dividende,
precum i orice alte impozite i taxe, datorate n urma aciunii de dizolvare i
lichidare;
8) Se ntocmete bilanul de partaj, cu respectarea formatului prevzut de
OMFP 1.376/2004, pentru aprobarea Normelor metodologice privind reflectarea n
contabilitate a principalelor operaiuni de fuziune, divizare, dizolvare i lichidare a
societilor comerciale, precum i retragerea sau excluderea unor asociai din cadrul
societilor comerciale i tratamentul fiscal al acestora;
9) Se face partajul capitalului propriu (activ net), rezultat din lichidarea
societii, n funcie de: prevederile actului constitutiv; hotrrea adunrii generale a
acionarilor sau asociailor i cota de participare la capitalul social.
Din momentul declanrii lichidrii, toate actele emise de ctre societate
trebuie s menioneze faptul c aceasta se afl n lichidare
3
.
Lichidarea societii se desfoar, n principal, n interesul acionarilor sau
asociailor, dar sunt avute n vedere i interesele creditorilor societii.
Dac societatea aflat n lichidare este n stare de insolven, lichidatorul este
obligat s cear deschiderea procedurii de insolven. Creditorii au de asemenea, n
condiiile legii, posibilitatea de a solicita deschiderea procedurii insolvenei fa de
societatea aflat n curs de lichidare.
3
Art. 252, alin. (5) din Legea 31/1990, privind societile comerciale, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare.
9
2. PROCEDURA DE INSOLVEN
2.1. Conceptul de insolven
Activitatea comercial are un caracter complex, n cadrul ei comercianii fiind
interconectai printr-o multitudine de raporturi juridice. Aceasta nseamn c
nerespectarea obligaiilor privind plata unor creane se poate repercuta i asupra altor
comerciani ai circuitului economic, genernd astfel blocaje financiare cu consecine
grave asupra activitii comerciale i asupra securitii activitii de creditare.
Una din cauzele care pot sta la originea neexecutrii obligaiilor de plat la
scaden, poate fi existena unor dificulti financiare, cu care se confrunt debitorul
n activitatea sa comercial, datorate unui management necorespunztor sau unui
context extern nefavorabil neimputabil managerilor cum ar fi: creterea concurenei,
modificarea pieei, existena unei fore majore, etc.
Avnd n vedere faptul c neexecutarea obligaiilor de plat scadente ale unui
comerciant poate genera efecte negative n lan, asupra creditorilor, se pune
problema limitrii acestor efecte i asanarea mediului de afaceri, prin reorganizarea
debitorului sau prin excluderea lui i acoperirea mcar parial a pierderilor
creditorilor, prin lichidarea activelor respectivului debitor, considerat insolvabil.
Insolvena este acea stare a patrimoniului debitorului care se caracterizeaz
prin insuficiena fondurilor bneti disponibile pentru plata datoriilor certe, lichide i
exigibile
4
.
Elementele conceptului de insolven sunt:
- insuficiena fondurilor bneti disponibile;
- neplata datoriilor certe, lichide i exigibile.
Insuficiena fondurilor bneti disponibile presupune incapacitatea
debitorului de a face plata datoriilor sale exigibile cu fondurile bneti disponibile.
Debitorul se afl n insolven atunci cnd nu dispune de lichiditi sau
acestea nu sunt suficiente pentru plata datoriilor sale scadente. n consecin acesta
nu se afl n insolven dac dispune de lichiditi i nu pltete datoriile sale
scadente din diverse alte motive.
Sintagma fonduri bneti disponibile desemneaz pe lng numerarul din
casierie i din conturile la bnci, orice sume de care poate dispune debitorul, ca de
exemplu: deschideri de credit bancar, scrisoare de garanie bancar, avalul pe efecte
de comer i altele, precum i orice alte active realizabile ntr-un termen scurt cum
sunt valorile mobiliare cotate i efectele de comer ce au posibilitate de scontare
imediat.
Starea de insolven presupune i neplata de ctre debitor a datoriilor certe,
lichide i exigibile. Datoriile neachitate pot fi de orice natur: comercial, civil,
salarial, bugetar, etc., dar n mod obligatoriu trebuie s fie certe, lichide i
exigibile.
Datoriile sunt certe atunci cnd existena lor nu poate fi pus la ndoial,
asupra lor neexistnd nici un litigiu. Datoria nu poate fi considerat ca fiind cert n
situaia n care aceasta este contestat de ctre debitor.
4
Legea 85 din 5 aprilie 2006, privind procedura insolvenei, cu modificrile i completrile ulterioare,
art. 3, pct. 1.
10
Lichiditatea desemneaz faptul c datoriile se refer la o sum de bani i au
un cuantum bine determinat, datoriile al cror cuantum ar urma s fie stabilit de
instan neputnd fi considerate ca lichide.
Datoriile devin exigibile atunci cnd ajung la scaden, putndu-se solicita
imediat executarea lor. n cazul n care obligaia este afectat de existena unui
termen suspensiv, aceasta devine exigibil la mplinirea termenului.
Potrivit art. 3, pct. 1, lit. a) din Legea 85/2006, se prezum c insolvena este
vdit, atunci cnd debitorul, dup 90 de zile de la scaden, nu a pltit datoria sa fa
de creditor. Legea prevede c prezumia este relativ, putnd fi combtut cu orice
mijloc de prob.
Insolvena este iminent atunci cnd se dovedete c debitorul nu va putea
plti la scaden datoriile exigibile angajate, cu fondurile bneti disponibile la data
scadenei
5
.
2.2. Obiectul i scopul aplicrii procedurii de insolven
Obiectul procedurii de insolven este n principiu averea debitorului. Poate fi
ns obiectul procedurii i patrimoniul asociailor cu rspundere nelimitat, iar
uneori, cnd sunt ntrunite condiiile legale, patrimoniul persoanelor din conducerea
debitorului, vinovate de intrarea n insolven a acestuia.
Potrivit legii, averea debitorului reprezint totalitatea bunurilor i drepturilor
patrimoniale ale acestuia - inclusiv cele dobndite n cursul procedurii de insolven -
, care pot face obiectul executrii silite, n condiiile reglementate de Codul de
procedur civil.
n cursul procedurii, debitorul poate dobndi bunuri i drepturi patrimoniale
prin diverse mijloace, ca de exemplu:
- continuarea activitii comerciale, dup deschiderea procedurii;
- urmrirea silit a creanelor debitorului, fa de tere persoane;
- anularea unor acte frauduloase ale debitorului, i restabilirea situaiei
anterioare;
- urmrirea bunurilor din patrimoniul asociailor cu rspundere nelimitat;
- atragerea rspunderii organelor de conducere i control ale debitorului,
sau a altor persoane vinovate de ajungerea acestuia n stare de insolven.
Scopul deschiderii procedurii colective l reprezint acoperirea pasivului
debitorului aflat n stare de insolven.
Realizarea scopului procedurii presupune valorificarea averii debitorului.
Aceasta se poate face utiliznd dou mijloace, i anume reorganizarea judiciar a
debitorului, respectiv, dizolvarea acestuia prin faliment, lichidarea averii i radierea
lui din registrul comerului.
Reorganizarea judiciar a debitorului supus procedurii nu reprezint un scop,
ci doar un mijloc prin care se poate asigura acoperirea pasivului respectivului debitor.
De altfel, n practic, ntr-o foarte mic msur planurile de reorganizare propuse au
i succes. n majoritatea cazurilor, deschiderea procedurii de insolven a debitorului,
continu cu lichidarea prin faliment i radierea lor din registrul comerului.
Acoperirea pasivului debitorului nu nseamn n mod neaprat necesar i plata
acestuia.
5
Idem, art. 3, pct. 1, lit. b).
11
Banca Mondial n principiile elaborate referitoare la procedurile de
insolven, apreciaz c scopul acestor proceduri poate fi realizat numai dac:
- sunt armonios integrate n contextul legislaiei comerciale naionale;
- asigur maximizarea averii debitorului prin acordarea ansei reorganizrii;
- menine un echilibru corect ntre reorganizare i lichidare prin faliment;
- ofer un tratament corect i echitabil creditorilor situai pe aceeai poziie,
inclusiv creditorilor strini;
- cenzureaz iniiativele creditorilor de a dezmembra averea debitorului;
- confer procedurii transparen i previzibilitate;
- pstreaz rigoarea ordinii de prioritate legal a creanelor;
- asigur reciprocitatea informaiei n cazurile de insolven
transfrontalier.
2.3. Participanii la procedura de insolven
Participanii la procedur desemneaz pe de o parte organele care sunt
abilitate de lege s aplice procedura, iar pe de alt parte persoanele crora le este
destinat aceast procedur.
Din cea de a doua categorie fac parte cei care trebuie s suporte procedura,
respectiv debitorul ajuns n stare de insolven i beneficiarii procedurii, adic acei
creditori a cror crean ntrunete condiiile ce-i ndreptesc s participe la
procedur.
n conformitate cu prevederile art. 5 din Legea 85/2006, organele care aplic
procedura de insolven, avnd sarcina de a efectua cu celeritate actele i operaiunile
prevzute de lege sunt: instanele judectoreti, judectorul-sindic, administratorul
judiciar i lichidatorul. Acestea trebuie s urmreasc i s asigure totodat realizarea
n condiiile legii a drepturilor i obligaiilor tuturor participanilor la procedur.
Instanele judectoreti
Cu excepia recursului, procedurile prevzute de legea insolvenei sunt de
competena tribunalului, tribunalului comercial sau seciei speciale de insolven din
cadrul tribunalului, dup caz, n a crui circumscripie i are sediul debitorul. Sediul
debitorului este cel care figureaz n registrul comerului, n registrul societilor
agricole sau n registrul asociaiilor i fundaiilor, la data introducerii cererii de
deschidere a procedurii de insolven.
Citarea prilor i comunicarea actelor de procedur se realizeaz prin
Buletinul procedurilor de insolven, realizat i n form electronic. Dac debitorul
este o societate tranzacionat pe o pia reglementat, judectorul-sindic va
comunica hotrrea de deschidere a procedurii i Comisiei Naionale a Valorilor
Mobiliare.
Instana de recurs pentru hotrrile pronunate de ctre judectorul-sindic este
Curtea de apel, termenul general pentru depunerea recursului, fiind de 7 zile de la
comunicarea hotrrii.
Judectorul-sindic
n cadrul procedurii de insolven judectorul-sindic are conform art. 11, alin.
(1) din Legea 85/2006, urmtoarele atribuii principale:
12
a) pronunarea motivat a hotrrii de deschidere a procedurii i, dup caz,
de intrare n faliment att prin procedura generala, ct i prin procedura simplificat;
b) judecarea contestaiei debitorului mpotriva cererii introductive a
creditorilor pentru nceperea procedurii; judecarea opoziiei creditorilor la
deschiderea procedurii;
c) desemnarea motivat, prin sentina de deschidere a procedurii, dintre
practicienii n insolven compatibili care au depus ofert de servicii n acest sens la
dosarul cauzei, a administratorului judiciar provizoriu sau, dup caz, a lichidatorului
care va administra procedura pn la confirmarea ori, dup caz, nlocuirea sa de ctre
adunarea creditorilor sau creditorul care deine cel puin 50% din valoarea creanelor,
fixarea remuneraiei n conformitate cu criteriile stabilite de legea de organizare a
activitii practicienilor n insolven, precum i a atribuiilor acestuia pentru aceast
perioad. Judectorul-sindic va desemna administratorul judiciar provizoriu sau
lichidatorul provizoriu solicitat de ctre creditorul care a solicitat deschiderea
procedurii sau de ctre debitor, dac cererea i aparine. n situaia n care cel care a
introdus cererea de deschidere a procedurii nu solicit numirea unui administrator
judiciar sau lichidator, numirea se va face de ctre judectorul-sindic din rndul
practicienilor care au depus oferte la dosarul cauzei. n caz de conexare se va ine
seama de cererile creditorilor n ordinea mrimii creanelor sau de cererea debitoarei,
dac nu exist o cerere din partea unui creditor;
d) confirmarea, prin ncheiere, a administratorului judiciar sau a
lichidatorului desemnat de adunarea creditorilor sau de creditorul care deine mai
mult de 50% din valoarea creanelor, precum i a onorariului negociat. Dac nu
exist contestaii mpotriva hotrrii adunrii creditorilor sau a deciziei creditorului
care deine mai mult de 50% din valoarea creanelor, confirmarea se face n camera
de consiliu, fr citarea prilor, n termen de 3 zile de la publicarea n Buletinul
procedurilor de insolven a hotrrii adunrii creditorilor sau, dup caz, a deciziei
creditorului majoritar;
e) nlocuirea, pentru motive temeinice, prin ncheiere, a administratorului
judiciar sau a lichidatorului;
f) judecarea cererilor de a i se ridica debitorului dreptul de a-i mai conduce
activitatea;
g) judecarea cererilor de atragere a rspunderii membrilor organelor de
conducere care au contribuit la ajungerea debitorului n insolven, sesizarea
organelor de cercetare penal n legtur cu svrirea unor infraciuni prevzute de
lege;
h) judecarea aciunilor introduse de administratorul judiciar sau de lichidator
pentru anularea unor acte frauduloase i a unor constituiri ori transferuri cu caracter
patrimonial, anterioare deschiderii procedurii;
i) judecarea contestaiilor debitorului, ale comitetului creditorilor ori ale
oricrei persoane interesate mpotriva msurilor luate de administratorul judiciar sau
de lichidator;
j) admiterea i confirmarea planului de reorganizare sau, dup caz, de
lichidare, dup votarea lui de ctre creditori;
k) soluionarea cererii administratorului judiciar sau a comitetului
creditorilor de ntrerupere a procedurii de reorganizare judiciar i de intrare n
faliment;
13
l) soluionarea contestaiilor formulate la rapoartele administratorului
judiciar sau ale lichidatorului;
m) judecarea aciunii n anularea hotrrii adunrii creditorilor;
n) pronunarea hotrrii de nchidere a procedurii.
Aa cum se observ atribuiile judectorului-sindic se limiteaz la controlul
judiciar al activitii administratorului judiciar i al lichidatorului i la procesele sau
cererile de natur judiciar aferente procedurii insolvenei. Atribuiile manageriale
revin administratorului judiciar ori lichidatorului sau, n mod excepional,
debitorului, dac acestuia nu i-a fost ridicat dreptul de administrare. Creditorii au
posibilitatea, prin organele lor, de a controla sub aspectul oportunitii deciziile
manageriale.
Cauzele sunt repartizate judectorilor-sindici n mod aleatoriu i informatizat.
Hotrrile judectorului-sindic trebuie s fie motivate de acesta n termen de
10 zile de la data pronunrii, fiind definitive i executorii i pot fi atacate doar cu
recurs.
Administratorul judiciar
Administratorul judiciar, persoan fizic sau juridic, inclusiv reprezentantul
acesteia, trebuie s aib calitatea de practician n insolven, s fie nscris n Tabloul
U.N.P.I.R. i s beneficieze de asigurare pentru rspundere profesional.
Principalele atribuii pe care trebuie s le exercite administratorul judiciar, n
cadrul procedurii de insolven, sunt prevzute la art. 20 din lege:
a) examinarea situaiei economice a debitorului i a documentelor pe care
acesta este obligat s le depun i ntocmirea unui raport prin care s propun fie
intrarea n procedura simplificat, fie continuarea perioadei de observaie n cadrul
procedurii generale i supunerea acelui raport judectorului-sindic, ntr-un termen
stabilit de acesta, dar care nu va putea depi 20 de zile de la desemnarea
administratorului judiciar;
b) examinarea activitii debitorului i ntocmirea unui raport amnunit
asupra cauzelor i mprejurrilor care au dus la apariia strii de insolven, cu
menionarea persoanelor crora le-ar fi imputabil, i asupra existenei premiselor
angajrii rspunderii acestora, precum i asupra posibilitii reale de reorganizare
efectiv a activitii debitorului ori a motivelor care nu permit reorganizarea i
supunerea acelui raport judectorului-sindic, ntr-un termen stabilit de acesta, dar
care nu va putea depi 40 de zile de la desemnarea administratorului judiciar;
c) ntocmirea actelor pe care trebuie s le depun debitorul, n cazul n care
acesta nu i-a ndeplinit obligaia respectiv n termenul legal, precum i verificarea,
corectarea i completarea informaiilor cuprinse n actele respective, dac acestea au
fost prezentate de ctre debitor;
d) elaborarea planului de reorganizare a activitii debitorului, n funcie de
concluziile raportului prevzut la lit. a) i b);
e) supravegherea operaiunilor de gestionare a patrimoniului debitorului;
f) conducerea integral, respectiv n parte, a activitii debitorului, n acest
ultim caz cu respectarea precizrilor exprese ale judectorului-sindic cu privire la
atribuiile sale i la condiiile de efectuare a plilor din contul averii debitorului;
g) convocarea, prezidarea i asigurarea secretariatului edinelor adunrii
creditorilor sau ale acionarilor, asociailor ori membrilor debitorului persoan
juridic;
14
h) introducerea de aciuni pentru anularea actelor frauduloase ncheiate de
debitor n dauna drepturilor creditorilor, precum i a unor transferuri cu caracter
patrimonial, a unor operaiuni comerciale ncheiate de debitor i a constituirii unor
garanii acordate de acesta, susceptibile a prejudicia drepturile creditorilor;
i) sesizarea de urgen a judectorului-sindic n cazul n care constat c nu
exist bunuri n averea debitorului ori c acestea sunt insuficiente pentru a acoperi
cheltuielile administrative;
j) meninerea sau denunarea unor contracte ncheiate de debitor;
k) verificarea creanelor i, atunci cnd este cazul, formularea de obieciuni
la acestea, precum i ntocmirea tabelelor creanelor;
l) ncasarea creanelor; urmrirea ncasrii creanelor referitoare la bunurile
din averea debitorului sau la sumele de bani transferate de ctre debitor nainte de
deschiderea procedurii; formularea i susinerea aciunilor n pretenii pentru
ncasarea creanelor debitorului, pentru aceasta putnd angaja avocai;
m) cu condiia confirmrii de judectorul-sindic, ncheierea de tranzacii,
descrcarea de datorii, descrcarea fidejusorilor, renunarea la garanii reale;
n) sesizarea judectorului-sindic n legtur cu orice problem care ar cere o
soluionare de ctre acesta.
Pe lng sarcinile menionate, judectorul-sindic are latitudinea de a stabili
pentru administratorul judiciar, prin ncheiere, orice alte atribuii, cu excepia celor
prevzute de lege n competena exclusiv a acestuia.
Administratorul judiciar poate fi desemnat, de ctre judectorul-sindic, n
mod provizoriu, la cererea creditorului care a solicitat deschiderea procedurii sau la
cererea debitorului, n situaia n care procedura a fost deschis din iniiativa acestuia.
Dac cel care a introdus cererea de deschidere a procedurii nu solicit
numirea unui administrator judiciar, numirea se va face de ctre judectorul-sindic
din rndul practicienilor care au depus oferte la dosarul cauzei.
La recomandarea comitetului creditorilor, n cadrul primei edine a adunrii
creditorilor sau ulterior, creditorii care dein cel puin 50% din valoarea total a
creanelor pot s decid desemnarea unui administrator judiciar, stabilindu-i i
remuneraia. Creditorii pot decide i confirmarea administratorului judiciar desemnat
n mod provizoriu de ctre judectorul-sindic.
Dac un creditor deine cel puin 50% din valoarea total a creanelor poate s
decid, fr consultarea adunrii creditorilor, desemnarea unui administrator judiciar
sau poate s confirme administratorul judiciar provizoriu.
Administratorul judiciar are obligaia s depun lunar, la dosarul cauzei, un
raport care trebuie s cuprind descrierea modului n care i-a ndeplinit atribuiile,
precum i o justificare a cheltuielilor efectuate cu administrarea procedurii sau a altor
cheltuieli efectuate din fondurile existente n averea debitorului. n raport trebuie
menionat i remuneraia administratorului judiciar i modalitile de calcul a
acesteia.
Pentru motive temeinice, n orice stadiu al procedurii judectorul-sindic, din
oficiu sau la cererea comitetului creditorilor, poate nlocui administratorul judiciar,
prin ncheiere motivat.
Pentru ndeplinirea atribuiilor sale administratorul judiciar poate desemna
persoane de specialitate, a cror numire i remuneraie va fi supus aprobrii
comitetului creditorilor, dac acestea urmeaz a fi achitate din averea debitorului, sau
15
vor fi supuse aprobrii judectorului-sindic, care se va pronuna prin ncheiere, n
situaia n care urmeaz s se suporte din fondul unic.
Lichidatorul
Dac dispune trecerea la faliment a debitorului, judectorul-sindic
desemneaz un lichidator, cu respectarea acelorai condiii ca i n cazul numirii
administratorului judiciar. Din momentul intrrii n atribuii a lichidatorului,
mandatul administratorului judiciar nceteaz. Administratorul judiciar desemnat
anterior trecerii la faliment poate fi desemnat n continuare ca lichidator.
Potrivit art. 25 din lege, lichidatorul are urmtoarele atribuii principale:
a) examinarea activitii debitorului asupra cruia se iniiaz procedura
simplificat n raport cu situaia de fapt i ntocmirea unui raport amnunit asupra
cauzelor i mprejurrilor care au dus la insolven, cu menionarea persoanelor
crora le-ar fi imputabil i a existenei premiselor angajrii rspunderii acestora, i
supunerea acestui raport judectorului-sindic ntr-un termen stabilit de acesta, dar
care nu va putea depi 40 de zile de la desemnarea lichidatorului, dac un raport cu
acest obiect nu fusese ntocmit anterior de administratorul judiciar;
b) conducerea activitii debitorului;
c) introducerea de aciuni pentru anularea actelor frauduloase ncheiate de
debitor n dauna drepturilor creditorilor, precum i a unor transferuri cu caracter
patrimonial, a unor operaiuni comerciale ncheiate de debitor i a constituirii unor
garanii acordate de acesta, susceptibile a prejudicia drepturile creditorilor;
d) aplicarea sigiliilor, inventarierea activelor i luarea msurilor
corespunztoare pentru conservarea lor;
e) meninerea sau denunarea unor contracte ncheiate de debitor;
f) verificarea creanelor i, atunci cnd este cazul, formularea de obieciuni
la acestea, precum i ntocmirea tabelelor creanelor;
g) urmrirea ncasrii creanelor din averea debitorului, rezultate din
transferul de bunuri sau de sume de bani efectuat de acesta naintea deschiderii
procedurii, ncasarea creanelor; formularea i susinerea aciunilor n pretenii pentru
ncasarea creanelor debitorului, pentru aceasta putnd angaja avocai;
h) primirea plilor pe seama debitorului i consemnarea lor n contul averii
acestuia;
i) vnzarea bunurilor din averea debitorului, conform prevederilor legii;
j) ncheierea de tranzacii, descrcarea de datorii, descrcarea fidejusorilor,
renunarea la garanii reale sub condiia confirmrii de ctre judectorul-sindic;
k) sesizarea judectorului-sindic cu orice problem care ar cere o soluionare
de ctre acesta;
l) orice alte atribuii stabilite prin ncheiere de ctre judectorul-sindic.
Deciziile adoptate de administratorul judiciar sau de ctre lichidator, sau n
unele cazuri de ctre debitor, se supun controlului de oportunitate al creditorilor,
nscrii la masa credal, prin adunarea creditorilor i comitetul creditorilor.
Adunarea creditorilor
Adunarea creditorilor este convocat i prezidat de ctre administratorul
judiciar sau, dup caz, de lichidator, dac legea sau judectorul-sindic nu dispune
altfel, n cazurile prevzute expres de lege i ori de cte ori este necesar.
16
Adunarea creditorilor poate fi convocat i de ctre comitetul creditorilor sau
la cererea creditorilor care dein creane n cuantum de cel puin 30% din valoarea
total a acestora.
Comitetul creditorilor
Dup ntocmirea tabelului preliminar de creane, n funcie de numrul
creditorilor, judectorul-sindic poate desemna, prin ncheiere, un comitet format din
3 pn la 5 creditori dintre cei care au cele mai mari creane garantate, bugetare i
chirografare.
Comitetul creditorilor, desemnat de judectorul-sindic, poate fi nlocuit n
cadrul primei edine a adunrii creditorilor, care poate desemna un alt comitet dintre
primii 20 de creditori n ordinea valorii.
Comitetul creditorilor se ntrunete lunar i, la cererea administratorului
judiciar sau a lichidatorului, dup caz, ori a cel puin 2 dintre membrii si, ori de cte
ori este necesar, avnd conform art. 17, alin. (1) din lege urmtoarele atribuii:
a) analizarea situaiei debitorului i efectuarea de recomandri ctre
adunarea creditorilor cu privire la continuarea activitii debitorului i la planurile de
reorganizare propuse;
b) negocierea cu administratorul judiciar sau cu lichidatorul care dorete s
fie desemnat de ctre creditori n dosar a condiiilor numirii i recomandarea numirii
lor adunrii creditorilor;
c) luarea la cunotin a coninutului rapoartelor ntocmite de administratorul
judiciar sau de lichidator, analizarea lor i, dac este cazul, depunerea de contestaii
la aceste rapoarte;
d) ntocmirea de rapoarte, pe care le prezint adunrii creditorilor, cu privire
la msurile luate de administratorul judiciar sau de lichidator i efectele acestora i
propunerea motivat a altor msuri;
e) solicitarea, ridicrii dreptului de administrare al debitorului, dac acesta
nu i-a declarat intenia de reorganizare;
f) introducerea de aciuni pentru anularea unor transferuri cu caracter
patrimonial, fcute de debitor n dauna creditorilor, atunci cnd astfel de aciuni nu
au fost introduse de administratorul judiciar sau de lichidator.
Administratorul special
Dup deschiderea procedurii adunarea general a acionarilor sau asociailor
debitorului, persoan juridic, desemneaz, pe cheltuiala acestora, un administrator
special, care reprezint interesele societii i ale acionarilor sau asociailor i
particip la procedur.
Dup ridicarea dreptului de administrare a debitorului mandatul
administratorului special se restrnge doar la reprezentarea intereselor acionarilor
sau asociailor.
Administratorul special are, potrivit art. 18, alin (2) din legea insolvenei,
urmtoarele atribuii n cadrul procedurii:
a) exprim intenia debitorului de a propune, n condiiile legii, un plan de
reorganizare;
b) particip, n calitate de reprezentant al debitorului, la judecarea aciunilor
pentru anularea actelor frauduloase ncheiate de debitor n dauna drepturilor
creditorilor i a aciunilor pentru anularea constituirilor ori a transferurilor de drepturi
17
patrimoniale ctre teri i pentru restituirea de ctre acetia a bunurilor transmise i a
valorii altor prestaii executate;
c) formuleaz contestaii n cadrul procedurii insolvenei;
d) propune un plan de reorganizare;
e) dup confirmarea planului de reorganizare, administreaz activitatea
debitorului, sub supravegherea administratorului judiciar;
f) dup intrarea n faliment, particip la inventar, semnnd actul, primete
raportul final i bilanul de nchidere i particip la edina convocat pentru
soluionarea obieciunilor i aprobarea raportului;
g) primete notificarea nchiderii procedurii.
2.4. Desfurarea procedurii de insolven
2.4.1. Deschiderea procedurii de insolven
Procedura de insolven se deschide n baza unei cereri introduse la tribunal
de ctre debitor sau de ctre creditori, precum i de orice alte persoane sau instituii
prevzute n mod expres de lege. Comisia Naional a Valorilor Mobiliare poate
solicita deschiderea procedurii mpotriva entitilor reglementate i supravegheate de
aceasta, care ndeplinesc criteriile prevzute de dispoziiile legale speciale pentru
iniierea procedurii de insolven.
Una dintre condiiile de baz ce trebuie s fie ndeplinit, pentru deschiderea
procedurii este ca debitorul s fac parte din categoriile prevzute la art. 1, alin. (1)
din Legea 85/2006, respectiv:
- societi comerciale;
- societi cooperative;
- organizaii cooperatiste;
- societi agricole;
- grupuri de interes economic;
- alte persoane juridice de drept privat care desfoar activiti economice.
Este de remarcat faptul c procedura insolvenei reglementat de Legea
85/2006, nu se aplic tuturor categoriilor de comerciani, insolvena instituiilor de
credit intr sub incidena Ordonanei de Guvern nr. 10/2004, privind falimentul
instituiilor de credit, insolvena societilor de asigurare este reglementat prin Legea
503/2004, privind redresarea financiar i falimentul societilor de asigurare, iar
potrivit art. 151 procedura aplicabil regiilor autonome aflate n stare de insolven
va fi stabilit prin lege special.
A doua condiie ce se cere a fi ndeplinit, pentru deschiderea procedurii, este
ca debitorul asupra cruia se deschide procedura s se afle n stare de insolven sau
de insolven iminent.
Pentru debitorii care nu sunt n stare de insolven, dar se afl n dificultate
financiar, Legea 381/2009, privind introducerea concordatului preventiv i
mandatului ad-hoc, reglementeaz posibilitatea de realizare a unei nelegeri ntre
acetia i unul sau mai muli creditori ai si, n scopul depirii strii de dificultate n
care se afl debitorul, a salvrii ntreprinderii, pentru pstrarea locurilor de munc i
acoperirea creanelor asupra debitorului.
18
Administratorul judiciar numit la deschiderea procedurii trebuie s trimit o
notificare oficiului registrului comerului sau, dup caz, registrului societilor
agricole ori altor registre unde debitorul este nmatriculat/nregistrat, pentru
efectuarea meniunii i de asemenea tuturor creditorilor menionai n lista depus de
ctre debitor, i dup caz debitorului, n situaia n care iniiativa deschiderii
procedurii nu-i aparine. Totodat notificarea va fi publicat, pe cheltuiala
debitorului, ntr-un ziar de larg circulaie i n Buletinul procedurilor de insolven.
Notificarea va cuprinde urmtoarele elemente, prevzute la art. 62 din lege:
termenul limit de depunere, de ctre creditori, a opoziiilor la sentina de
deschidere a procedurii, pronunat ca urmare a cererii formulate de debitor, precum
i termenul de soluionare a opoziiilor, care nu poate depi 10 zile de la data
expirrii termenului de depunere a opoziiei;
termenul-limit pentru nregistrarea cererii de admitere a creanelor asupra
averii debitorului, care va fi de maximum 45 de zile de la deschiderea procedurii,
precum i cerinele pentru ca o crean nregistrat s fie considerat valabil;
termenul de verificare a creanelor, de ntocmire, afiare i comunicare a
tabelului preliminar de creane;
termenul de definitivare a tabelului creanelor;
locul, data i ora primei edine a adunrii generale a creditorilor.
Creanele care iau natere dup data deschiderii procedurii, n perioada de
observaie, n procedura reorganizrii judiciare sau n procedura de faliment, se
pltesc potrivit documentelor din care rezult, fr s mai fie necesar nscrierea lor
la masa credal.
Creanele exprimate n valut sunt nregistrate la valoarea lor n lei,
utilizndu-se cursul Bncii Naionale a Romniei valabil la data deschiderii
procedurii.
Dup verificarea creanelor, administratorul judiciar sau lichidatorul
ntocmete i nregistreaz la tribunal un tabel preliminar care cuprinde toate
creanele mpotriva averii debitorului, preciznd dac sunt: chirografare, garantate, cu
prioriti, sub condiie sau nescadente i artnd pentru fiecare numele sau denumirea
creditorului, suma solicitat de creditor i suma acceptat.
Dup soluionarea eventualelor contestaii administratorul judiciar sau
lichidatorul va nregistra, la tribunal avnd grij s fie i afiat la sediul acestuia
tabelul definitiv al tuturor creanelor mpotriva averii debitorului, artnd suma,
prioritatea i situaia - garantat sau negarantat - a fiecrei creane.
Dup nregistrarea tabelului definitiv, la votul asupra planului de reorganizare
sau la orice repartiii de sume n caz de faliment n procedura simplificat pot
participa numai titularii creanelor nregistrate n tabelul definitiv.
Titularul unor creane anterioare deschiderii procedurii, care nu a depus
cererea de admitere a creanelor pn la expirarea termenului prevzut este deczut,
din dreptul de a fi nscris n tabelul creditorilor i nu este ndreptit s participe la
procedur. Acesta nu are dreptul de a-i realiza creanele mpotriva debitorului sau a
membrilor ori asociailor cu rspundere nelimitat ai persoanei juridice debitoare
ulterior nchiderii procedurii, cu excepia situaiei n care debitorul a fost condamnat
pentru bancrut simpl sau frauduloas ori i s-a stabilit rspunderea pentru efectuarea
de pli ori transferuri frauduloase.
19
Orice aciuni introduse de administratorul judiciar sau de lichidator n
aplicarea dispoziiilor legii insolvenei, inclusiv cele pentru recuperarea creanelor,
sunt scutite de taxe de timbru.
Publicarea n Buletinul procedurilor de insolven a actelor de procedur
emise de instanele judectoreti i de administratorul judiciar sau lichidator n cadrul
derulrii procedurii de insolven se face cu titlu gratuit.
Administratorul judiciar sau, dup caz, lichidatorul poate introduce la
judectorul-sindic aciuni n anularea actelor frauduloase ncheiate de debitor n
dauna drepturilor creditorilor, n cei 3 ani anteriori deschiderii procedurii.
De asemenea administratorul judiciar sau, dup caz, lichidatorul poate
introduce la judectorul-sindic aciuni pentru anularea constituirilor ori a
transferurilor de drepturi patrimoniale ctre teri i pentru restituirea de ctre acetia a
bunurilor transmise i a valorii altor prestaii executate, realizate de debitor prin
urmtoarele acte:
a) acte de transfer cu titlu gratuit, efectuate n cei 3 ani anteriori deschiderii
procedurii, cu excepie sponsorizrilor efectuate n scop umanitar;
b) operaiuni comerciale n care prestaia debitorului depete vdit pe cea
primit, efectuate n cei 3 ani anteriori deschiderii procedurii;
c) acte ncheiate n cei 3 ani anteriori deschiderii procedurii, cu intenia
tuturor prilor implicate n acestea de a sustrage bunuri de la urmrirea de ctre
creditori sau de a le leza n orice alt fel drepturile;
d) acte de transfer de proprietate ctre un creditor pentru stingerea unei
datorii anterioare sau n folosul acestuia, efectuate n cele 120 de zile anterioare
deschiderii procedurii, dac suma pe care creditorul ar putea s o obin n caz de
faliment al debitorului este mai mic dect valoarea actului de transfer;
e) constituirea ori perfectarea unei garanii reale pentru o crean care era
chirografara, n cele 120 de zile anterioare deschiderii procedurii;
f) plile anticipate ale datoriilor, efectuate n cele 120 de zile anterioare
deschiderii procedurii, dac scadena lor fusese stabilit pentru o dat ulterioar
deschiderii procedurii;
g) actele de transfer sau asumarea de obligaii efectuate de debitor ntr-o
perioad de 2 ani anteriori datei deschiderii procedurii, cu intenia de a
ascunde/ntrzia starea de insolven ori de a frauda o persoan fizic sau juridic
fa de care era debitor, la data efecturii transferului unor operaiuni cu instrumente
financiare derivate, inclusiv ducerea la ndeplinire a unui acord de compensare
bilateral (netting), realizate n baza unui contract financiar calificat.
Urmtoarele operaiuni, ncheiate n cei 3 ani anteriori deschiderii procedurii
cu persoanele aflate n raporturi juridice cu debitorul, vor putea, de asemenea, s fie
anulate i prestaiile recuperate, dac sunt n dauna creditorilor:
a) cu un asociat comanditat sau cu un asociat ce deine cel puin 20% din
capitalul societii comerciale ori, dup caz, din drepturile de vot n adunarea
general a asociailor, atunci cnd debitorul este respectiva societate n comandit,
respectiv o societate agricol, n nume colectiv sau cu rspundere limitat;
b) cu un membru sau administrator, atunci cnd debitorul este un grup de
interes economic;
20
c) cu un acionar ce deine cel puin 20% din aciunile debitorului ori, dup
caz, din drepturile de vot n adunarea general a acionarilor, atunci cnd debitorul
este respectiva societate pe aciuni;
d) cu un administrator, director sau un membru al organelor de supraveghere
a debitorului, societate cooperativ, societate pe aciuni cu rspundere limitat sau,
dup caz, societate agricola;
e) cu orice alt persoan fizic ori juridic, ce deine o poziie dominant
asupra debitorului sau a activitii sale;
f) cu un coindivizar asupra unui bun comun.
Terul dobnditor din cadrul unui transfer patrimonial, anulat, trebuie s
restituie averii debitorului bunul transferat sau, dac bunul nu mai exist, valoarea
acestuia de la data transferului efectuat de ctre debitor, stabilit prin expertiz
efectuat n condiiile legii i va avea mpotriva averii o crean de aceeai valoare,
cu condiia ca terul s fi acceptat transferul cu bun-credin i fr intenia de a-i
mpiedica, ntrzia ori nela pe creditorii debitorului. n cazul n care este dovedit
reaua-credin a terului dobnditor, acesta pierde creana sau bunul rezultat din
repunerea n situaia anterioar, n favoarea averii debitorului.
Contractele ce sunt n derulare la data deschiderii procedurii se consider a fi
meninute, orice clauze contractuale de desfiinare a acestora, pentru motivul
deschiderii procedurii fiind nule. Contractele se consider denunate la data expirrii
unui termen de 30 de zile de la primirea de ctre administratorul judiciar sau
lichidator a solicitrii denunrii contractului, sau la data notificrii denunrii de
ctre administratorul judiciar sau lichidator.
2.4.1.1. Deschiderea procedurii la cererea debitorului
n termen de maximum 30 de zile de la apariia strii de insolven, debitorul
are obligaia s solicite, printr-o cerere adresat tribunalului, deschiderea procedurii
de insolven. Cererea trebuie s fie semnat de persoanele care, au calitatea de a
reprezenta debitorul, potrivit actelor constitutive ale acestuia.
Debitorul aflat n situaia, n care apariia strii de insolven este iminent,
poate, dar nu este obligat, s depun cerere de deschidere a procedurii.
Dac debitorul, acionnd cu rea-credin, introduce n mod prematur o cerere
de deschidere a procedurii, poate fi atras rspunderea patrimonial a acestuia, pentru
eventualele prejudicii pricinuite.
La cererea de deschidere a procedurii de insolven, debitorul trebuie s
anexeze urmtoarele documente, prevzute la art. 28 alin. (1) din legea insolvenei:
a) bilanul certificat de ctre administrator i cenzor/auditor, balana de
verificare pentru luna precedent datei nregistrrii cererii de deschidere a
procedurii;
b) o list complet a tuturor bunurilor debitorului, incluznd toate conturile i
bncile prin care debitorul i ruleaz fondurile; pentru bunurile grevate
trebuie menionate datele din registrele de publicitate;
c) o list a numelor i a adreselor creditorilor, oricum ar fi creanele acestora:
certe sau sub condiie, lichide ori nelichide, scadente sau nescadente,
necontestate ori contestate, artndu-se suma, cauza i drepturile de
preferin;
21
d) o list cuprinznd plile i transferurile patrimoniale efectuate de debitor n
cele 120 de zile anterioare nregistrrii cererii introductive;
e) o list a activitilor curente pe care intenioneaz s le desfoare n perioada
de observaie;
f) contul de profit i pierdere pe anul anterior depunerii cererii;
g) o list a membrilor grupului de interes economic sau, dup caz, a asociailor
cu rspundere nelimitat, pentru societile n nume colectiv i cele n
comandit;
h) o declaraie prin care debitorul i arat intenia de intrare n procedura
simplificat sau de reorganizare, conform unui plan, prin restructurarea
activitii ori prin lichidarea, n tot sau n parte, a averii, n vederea stingerii
datoriilor sale; dac aceast declaraie nu va fi depus la tribunal n termen de
maxim 5 zile de la introducerea cererii, se prezum c debitorul este de acord
cu iniierea procedurii simplificate;
i) o descriere sumar a modalitilor pe care le are n vedere pentru
reorganizarea activitii;
j) o declaraie pe propria rspundere, autentificat la notar ori certificat de un
avocat, sau un certificat de la registrul societilor agricole ori, dup caz,
oficiul registrului comerului n a crui raz teritorial se afl domiciliul
profesional/sediul social, din care s rezulte dac a mai fost supus procedurii
prevzute de Legea 85/2006, ntr-un interval de 5 ani anterior formulrii
cererii introductive;
k) o declaraie pe propria rspundere autentificat de notar sau certificat de
avocat, din care s rezulte c nu a fost condamnat definitiv pentru fals ori
pentru infraciuni prevzute n Legea concurenei nr. 21/1996 i c
administratorii, directorii i/sau asociaii nu au fost condamnai definitiv
pentru bancrut frauduloas, gestiune frauduloas, abuz de ncredere,
nelciune, delapidare, mrturie mincinoas, infraciuni de fals ori infraciuni
prevzute n Legea nr. 21/1996, n ultimii 5 ani anteriori deschiderii
procedurii;
l) dac este cazul, un certificat de admitere la tranzacionare pe o pia
reglementat a valorilor mobiliare sau a altor instrumente financiare emise.
Debitorii persoane juridice care au mai fost supui procedurii de insolven n
ultimii cinci ani anteriori depunerii cererii, nu mai pot solicita reorganizarea
judiciar.
2.4.1.2. Deschiderea procedurii la cererea creditorilor
Poate solicita deschiderea procedurii, mpotriva unui debitor prezumat a fi n
insolven, orice creditor care deine asupra acestuia o crean n valoare de cel puin
45.000 lei, i care s fie cert lichid i exigibil de mai mult de 90 de zile. La
creanele salariale, valoarea prag reprezint nivelul a 6 salarii medii brute pe
economie/salariat.
La cererea introductiv de deschidere a procedurii de insolven, creditorii
trebuie s anexeze documentele justificative care dovedesc existena creanei i actele
de constituire a eventualelor garanii. Potrivit art. 31, alin. (1) din lege creditorii
trebuie totodat s precizeze:
22
a) cuantumul i temeiul creanei;
b) existena unei garanii reale, constituite de debitor sau instituite potrivit legii;
c) existena unor msuri asiguratorii asupra bunurilor debitorului;
d) declaraia privind eventuala intenie de a participa la reorganizarea
debitorului, caz n care va trebui s precizeze, cel puin la nivel de principiu,
modalitatea n care nelege s participe la reorganizare.
Atunci cnd exist o cerere de deschidere a procedurii insolvenei formulat
de ctre debitor i una sau mai multe cereri formulate de creditori, nesoluionate nc,
toate cererile de deschidere a procedurii se conexeaz la cererea formulat de debitor.
n situaia n care debitorul i creditorii, inclusiv cei bugetari, dein creane
reciproce, creditorii nu vor putea solicita deschiderea procedurii, dect dac dup
compensarea datoriilor reciproce, suma datorat de ctre debitor va depi valoarea
prag, respectiv 45.000 lei.
Dac exist mai multe cereri de deschidere a procedurii de insolven, pentru
acelai debitor acestea se vor conexa la dosarul n care a fost deja deschis procedura.
ntr-un termen de 48 de ore de la nregistrarea cererii creditorului ndreptit
s solicite deschiderea procedurii insolvenei, judectorul-sindic trebuie s comunice
aceast cerere debitorului. Debitorul are la dispoziie 10 zile pentru contestarea sau
recunoaterea existenei strii de insolven. n situaia n care debitorul contest
starea de insolven, iar ulterior contestaia sa este respins, acesta decade din dreptul
de a solicita reorganizarea judiciar.
Creditorii care au introdus cererea de deschidere a procedurii, pot fi obligai
de ctre judectorul-sindic, la cererea debitorului, s consemneze, n termen de 5 zile,
la o banc, o cauiune de cel mult 10% din valoarea creanelor. Dac cererea
creditorilor este admis, cauiunea va fi restituit, n caz contrar aceasta va fi folosit
pentru a acoperi pagubele suferite de debitor ca urmare a introducerii cererii.
2.4.2. Efectele deschiderii procedurii de insolven
Deschiderea procedurii de insolven, produce efecte att asupra drepturilor i
obligaiilor debitorului, ct i asupra drepturilor terilor privind valorificarea
creanelor mpotriva debitorului.
Unul din efectele deschiderii procedurii este desemnarea administratorului
judiciar sau, dup caz, a lichidatorului, i ridicarea dreptului debitorului de a-i mai
administra averea.
Pierderea de ctre debitor al dreptului de administrare intervine doar n
situaia n care acesta nu i-a manifestat intenia de a depune un plan de reorganizare
sau dac acest plan nu a reuit.
Ca efect al pierderii dreptului de administrare, toate actele, operaiunile i
plile efectuate de debitor, dup data deschiderii procedurii, sunt nule, cu excepia
celor autorizate de ctre judectorul-sindic i a celor aferente desfurrii activitilor
curente i a plailor ctre creditorii cunoscui, ce se ncadreaz n condiiile obinuite
de exercitare a activitii curente, sub conducerea administratorului judiciar.
Deschiderea procedurii de insolven creeaz n sarcina debitorului obligaia
ca n termen de 10 zile de la data deschiderii procedurii s depun la dosarul cauzei o
serie de declaraii, documente i informaii, prevzute la art. 28, alin. (1) din lege.
23
n urma analizrii informaiilor coninute n dosar, administratorul judiciar va
ntocmi i va supune judectorului-sindic, n termenul stabilit de acesta, care nu va
putea depi 20 de zile de la desemnarea sa, un raport prin care s propun fie
intrarea n procedura simplificat, fie continuarea perioadei de observaie din
procedura general.
De la data deschiderii procedurii se suspend de drept toate aciunile
judiciare, extrajudiciare, precum i procedurile de executare silit ntreprinse pentru
realizarea creanelor asupra debitorului sau asupra averii acestuia.
n anumite condiii creditorii titulari ai unor creane garantate cu ipotec, gaj
sau alt garanie real mobiliar ori drept de retenie de orice fel pot solicita
judectorului-sindic ridicarea suspendrii aciunii cu privire la creana lor i
valorificarea imediat, n cadrul procedurii.
Pentru protejarea creditorilor ale cror aciuni pentru realizarea creanelor
mpotriva debitorului au fost suspendate, n mod corelativ se suspend i cursul
termenelor de prescripie a acestor aciuni.
Pentru creanele nscute anterior datei deschiderii procedurii se stopeaz
calculul oricror dobnzi, majorri sau penaliti sau al altor accesorii.
n mod similar, nici o dobnd, majorare sau penalitate de orice fel ori
cheltuial, numit generic accesorii, nu va putea fi adugat creanelor nscute
ulterior datei deschiderii att a procedurii simplificate, ct i a celei generale, n cazul
n care nici un plan de reorganizare nu este confirmat.
De la stoparea calculului de accesorii exist n anumite condiii i excepii, n
cazul creanelor garantate.
n situaia n care debitorul este un consumator captiv
6
, furnizorii de servicii,
electricitate, gaz, ap, telefonie, internet sau altele, nu pot ntrerupe furnizarea
serviciilor, n cursul perioadei de observaie i n perioada de reorganizare.
Ca efect al deschiderii procedurii, pn la data confirmrii planului de
reorganizare, aciunile societilor emitente, tranzacionate pe piaa de capital, se
suspend de la tranzacionare cu ncepere de la data primirii comunicrii de ctre
Comisia Naional a Valorilor Mobiliare.
n momentul primirii de ctre Comisia Naional a Valorilor Mobiliare a
comunicrii privind intrarea societii debitoare n procedura falimentului valorile
mobiliare ale acesteia se retrag de pe piaa reglementat pe care sunt tranzacionate.
Dup rmnerea irevocabil a hotrrii de deschidere a procedurii toate actele
i corespondena emise de debitor i administrator judiciar trebuie s cuprind
obligatoriu cu caractere vizibile, n limbile romn, englez i francez, meniunea n
insolven, in insolvency, en procedure collective.
De asemenea dup intrarea n reorganizare judiciar sau faliment, actele i
corespondena vor avea, obligatoriu, meniunea n reorganizare judiciar, in judicial
reorganisation, en redressement sau, dup caz, n faliment, in bankruptcy, en faillite.
n situaia n care debitorul deine sau administreaz una sau mai multe pagini
de internet, organele de conducere ale acestuia sunt obligate s publice pe paginile de
internet proprii, n termen de 24 de ore de la data comunicrii hotrrii de deschidere
a procedurii, informaiile referitoare la starea societii, precum i numrul, data i
instana care a pronunat hotrrea. Nerespectarea dispoziiei atrage rspunderea
6
Consumatorul captiv este cel care din anumite considerente tehnice, economice sau de reglementare,
nu poate alege furnizorul.
24
material a persoanelor vinovate pentru acoperirea prejudiciilor suferite de terii de
bun-credin.
Deschiderea procedurii de insolven nu poate afecta dreptul unui creditor de
a cere compensarea creanei sale cu cea a debitorului asupra sa, dac la data
deschiderii procedurii sunt ndeplinite condiiile prevzute de lege n materie de
compensare legal.
Bunurile nstrinate de administratorul judiciar sau lichidator, n exerciiul
atribuiilor sale prevzute de legea insolvenei, se dobndesc libere de orice sarcini,
precum ipoteci, garanii reale mobiliare sau drepturi de retenie, de orice fel, ori
msuri asigurtorii, inclusiv msurile asigurtorii instituite n cursul procesului penal.
2.4.3. Procedura simplificat
Procedura simplificat reprezint procedura prevzut de legea insolvenei,
prin care debitorul care ndeplinete anumite condiii intr direct n procedura
falimentului, fie odat cu deschiderea procedurii insolvenei, fie dup o perioad de
observaie de maximum 50 de zile, perioad n care vor fi analizate elementele
referitoare la ncadrarea n condiiile prevzute de lege.
Procedura simplificat se aplic debitorilor aflai n stare de insolven, care
ndeplinesc oricare dintre urmtoarele condiii
7
:
a) sunt comerciani, persoane fizice, ce acioneaz individual;
b) sunt constituii ca asociaii familiale;
c) fac parte din categoriile de debitori crora li se poate aplica procedura de
insolven, aa cum sunt prevzute la art. 1, alin. (1) din lege, i n plus mai
ndeplinesc una dintre urmtoarele condiii:
nu dein nici un bun n patrimoniul lor;
actele constitutive sau documentele contabile nu pot fi gsite;
administratorul nu poate fi gsit;
sediul nu mai exist sau nu corespunde adresei din registrul
comerului;
d) fac parte din categoriile de debitori crora li se poate aplica procedura de
insolven i nu au prezentat documentele prevzute de lege, n termenul legal, sau
nu i-au declarat intenia de a depune un plan de reorganizare;
e) debitorul este o societate comercial dizolvat anterior formulrii cererii
introductive;
f) i-a declarat prin cererea introductiv intenia de intrare n faliment sau nu
este ndreptit s beneficieze de procedura de reorganizare judiciar.
Prin sentina de deschidere a procedurii simplificate, judectorul sindic va
desemna un lichidator provizoriu, care la prima adunare a creditorilor va fi confirmat
sau nlocuit de ctre acetia, n condiiile legii.
2.4.4. Reorganizarea judiciar
Reorganizarea judiciar este o procedur ce se poate aplica debitorului,
persoan juridic, n scopul achitrii datoriilor acestuia, conform unui program de
plat a creanelor, i care presupune ntocmirea, aprobarea, implementarea i
7
Legea 85/2006, art. 1, alin. (2).
25
respectarea unui plan de reorganizare, prin care s se realizeze unul sau mai multe
dintre urmtoarele obiective:
restructurarea operaionala i/sau financiar a debitorului;
restructurarea corporativ prin modificarea structurii de capital social;
restrngerea activitii prin lichidarea unor bunuri din averea debitorului;
Programul de plat a creanelor reprezint tabelul de creane prevzut n
planul de reorganizare care cuprinde cuantumul sumelor pe care debitorul se oblig
s le plteasc creditorilor, prin raportare la tabelul definitiv de creane i la fluxurile
de numerar aferente planului de reorganizare, precum i termenele la care debitorul
urmeaz s plteasc aceste sume.
Pot s propun un plan de reorganizare, n termen de 30 de zile de la data
afirii tabelului definitiv de creane, urmtoarele categorii de persoane:
debitorul, cu aprobarea adunrii generale a acionarilor sau asociailor, cu
condiia formulrii, n termen, a inteniei de reorganizare;
administratorul judiciar, de la data desemnrii sale, cu condiia s i fi
manifestat aceast intenie pn la votarea de ctre creditori a raportului asupra
cauzelor i mprejurrilor care au dus la insolvena debitorului;
unul sau mai muli creditori care dein mpreun cel puin 20% din valoarea
total a creanelor cuprinse n tabelul definitiv de creane, dac i-au anunat aceast
intenie pn la votarea raportului administratorului asupra cauzelor i mprejurrilor
care au dus la insolvena debitorului.
Dac nu se respect termenele prevzute de lege, prile decad din dreptul de
a depune un plan de reorganizare i se deschide falimentul debitorului.
Debitorul care, ntr-un interval de 5 ani anteriori formulrii cererilor
introductive, a mai fost subiect al procedurii instituite n baza legii insolvenei, sau ai
crui administratori, directori sau asociai au fost condamnai definitiv pentru:
bancrut frauduloas, gestiune frauduloas, abuz de ncredere, nelciune,
delapidare, mrturie mincinoas, infraciuni de fals ori infraciuni prevzute n Legea
concurenei nr.21/1996, n ultimii 5 ani anteriori deschiderii procedurii, sunt deczui
din dreptul de a propune un plan de reorganizare.
Planul de reorganizare trebuie s indice perspectivele de redresare n raport cu
posibilitile i specificul activitii debitorului, cu mijloacele financiare disponibile
i cu cererea pieei fa de oferta debitorului, i va cuprinde msuri concordante cu
ordinea public, inclusiv n ceea ce privete modalitatea de selecie, desemnare i
nlocuire a administratorilor i a directorilor.
Confirmarea unui plan de reorganizare are ca efect continuarea activitii
debitorului, potrivit planului aprobat, sub conducerea administratorului special,
supravegheat de administratorul judiciar, pn cnd judectorul-sindic va dispune
motivat, fie ncheierea procedurii insolvenei i luarea tuturor msurilor pentru
reinseria debitorului n activitatea comercial, fie ncetarea reorganizrii, urmare a
eecului planului, i trecerea la faliment.
n situaia n care debitorul nu respect planul confirmat de adunarea
creditorilor, sau dac desfurarea activitii genereaz pierderi averii sale,
administratorul judiciar, comitetul creditorilor sau oricare dintre creditori, precum i
administratorul special pot solicita oricnd judectorului-sindic s aprobe intrarea
debitorului n faliment.
26
2.4.5. Falimentul
Situaiile care determin aplicarea procedurii falimentului sunt:
debitorul i-a declarat intenia de a intra n procedura simplificat;
debitorul nu i-a declarat intenia de reorganizare sau, la cererea creditorului
de deschidere a procedurii, a contestat c ar fi n stare de insolvena, iar contestaia a
fost respins de judectorul-sindic;
nici unul dintre celelalte persoane ndreptite nu a propus un plan de
reorganizare, sau nici unul dintre planurile propuse nu a fost acceptat i confirmat;
debitorul i-a declarat intenia de reorganizare, dar nu a propus un plan de
reorganizare ori planul propus de acesta nu a fost acceptat i confirmat;
obligaiile de plat i celelalte sarcini asumate nu sunt ndeplinite n condiiile
stipulate prin planul confirmat sau desfurarea activitii debitorului n decursul
reorganizrii aduce pierderi averii sale;
a fost aprobat raportul administratorului judiciar prin care se propune, intrarea
debitorului n faliment.
Judectorul-sindic prin sentina sau, ncheierea, dup caz, prin care decide
intrarea n faliment, pronun dizolvarea societii debitoare i dispune:
ridicarea dreptului de administrare al debitorului;
desemnarea unui lichidator provizoriu i stabilirea atribuiilor i remuneraiei
acestuia, n cazul procedurii generale; sau confirmarea, n calitate de lichidator al
administratorului judiciar, desemnat, n cazul procedurii simplificate;
termenul de predare a gestiunii averii de la debitor/administrator judiciar ctre
lichidator, mpreun cu lista operaiunilor efectuate dup deschiderea procedurii;
ntocmirea de ctre administratorul judiciar i predarea ctre lichidator, n
termen de maximum 5 zile de la intrarea n faliment, n cadrul procedurii generale, a
unei liste cuprinznd numele i adresele creditorilor i toate creanele acestora la data
intrrii n faliment, cu indicarea celor nscute dup deschiderea procedurii;
notificarea intrrii n faliment.
Din punct de vedere fiscal pierderile anuale nregistrate de ctre debitorii
intrai n procedura falimentului se acoper din profiturile impozabile obinute n
toat perioada, pn la nchiderea procedurii falimentului.
n situaia intrrii n faliment n procedura general, lichidatorul trebuie s
trimit notificri creditorilor n vederea ntocmirii tabelului suplimentar de creane.
Pentru nscrierea i verificarea acestor creane se urmeaz aceleai reguli ca i cele
stabilite pentru tabelul de creane iniial.
Tabelul definitiv consolidat de creane trebuie s cuprind totalitatea
creanelor admise mpotriva averii debitorului, existente la data intrrii n faliment.
n cazul intrrii n faliment dup confirmarea unui plan de reorganizare,
titularii creanelor particip la distribuiri cu valoarea acestora, astfel cum au fost
prezentate n planul confirmat, mai puin cota ncasat n cursul reorganizrii.
2.4.5.1. Lichidarea bunurilor din averea debitorului
Operaiuni premergtoare lichidrii:
- sigilarea magazinelor, magaziilor, depozitelor, birourilor, a arhivei i a
tuturor bunurilor societii, cu excepia bunurilor perisabile, a registrelor de
27
contabilitate, a titlurilor de valoare i a numerarului, pe care lichidatorul trebuie s-l
depun la banc n contul averii debitorului;
- luarea msurilor necesare pentru conservarea bunurilor;
- inventarierea bunurilor societii;
- luarea n posesie a bunurilor, de ctre lichidator, care devine astfel
depozitarul lor judiciar.
Dac bunurile societii ntrate n procedura de faliment, pot fi inventariate
ntr-o singur zi, lichidatorul procedeaz imediat la inventariere, fr a mai fi nevoie
de aplicarea sigiliilor.
Inventarul trebuie s descrie toate bunurile identificate ale debitorului i va fi
semnat de lichidatorul judiciar i de ctre debitor, dac acesta particip la
inventariere. Debitorul care n urma solicitrii lichidatorului, nu se prezint pentru
efectuarea inventarierii, nu va putea contesta rezultatele acestei inventarieri.
Efectuarea propriu-zis a lichidrii:
Lichidarea bunurilor din averea debitorului ncepe imediat dup finalizarea
inventarierii i depunerea raportului de evaluare, fiind efectuat de ctre lichidator
sub controlul judectorului-sindic.
n scopul maximizrii valorii averii debitorului, lichidatorul trebuie s fac
toate demersurile de promovare pe pia, ntr-o form adecvat, cheltuielile de
publicitate fiind suportate din averea debitorului.
Etapele ce trebuie parcurse pentru lichidarea averii debitorului intrat n
faliment:
- evaluarea bunurilor debitorului, de ctre un evaluator membru al
Asociaiei Naionale a Evaluatorilor din Romnia, cu respectarea standardelor
naionale i internaionale de evaluare;
- efectuarea aciunilor de promovare i publicitate, n vederea vnzrii
bunurilor;
- vnzarea bunurilor, n bloc sau individual, prin licitaie public sau
negociere direct, pe baza propunerii lichidatorului, a recomandrii comitetului
creditorilor i cu aprobarea adunrii generale a creditorilor societii;
- ncasarea contravalorii bunurilor vndute i a altor creane, i
consemnarea lor n contul averii debitorului.
La propunerea lichidatorului, aprobat de adunarea general a creditorilor,
imobilele debitorului vor putea fi vndute i prin negociere direct, dar numai dup
trecerea unui termen de 30 de zile de la data ultimei publicri fcute de lichidator n
ziar a anunului privind condiiile de supraofertare.
Valorile mobiliare ale debitorului pot fi vndute numai printr-o societate de
valori mobiliare, n condiiile Legii nr. 297/2004, cu modificrile i completrile
ulterioare.
La vnzarea activelor prin licitaie public, procesul-verbal de adjudecare
semnat de lichidatorul judiciar constituie titlu de proprietate. Atunci cnd legea
impune pentru transferul dreptului de proprietate forma autentic, contractele trebuie
perfectate de notarul public pe baza procesului-verbal de licitaie.
28
2.4.5.2. Distribuirea sumelor obinute n urma lichidrii
Lichidatorul trebuie s prezinte la fiecare trei luni, comitetului creditorilor, un
raport asupra fondurilor obinute din lichidare i un plan de distribuire ntre creditori.
Raportul trebuie s cuprind n mod obligatoriu:
a) soldul aflat n contul de lichidare dup ultima distribuie;
b) ncasrile efectuate de ctre lichidator din valorificarea fiecrui bun i din
recuperarea creanelor;
c) valoarea dobnzilor sau al altor venituri de care beneficiaz averea
debitorului;
d) totalul sumelor aflate n contul de lichidare.
Raportul va prevedea de asemenea plata remuneraiei proprii, precum i
cheltuielile aferente desfurrii procedurii, cum sunt taxele, timbrele i orice alte
cheltuieli necesare conservrii i administrrii bunurilor debitorului.
Planul de distribuire ntre creditori, prezentat de ctre lichidator, trebuie s
cuprind n mod obligatoriu urmtoarele date referitoare la fiecare creditor pentru
care se face distribuirea:
ajustrile aduse tabelului definitiv de creane;
sumele distribuite deja;
sumele rmase dup ajustarea tabelului definitiv i distribuirile deja
efectuate;
sumele ce fac obiectul distribuirii;
sume rmase de plat dup efectuarea distribuirii.
La vnzarea bunurilor grevate, n favoarea creditorilor, de ipoteci, gajuri sau
alte garanii reale mobiliare ori drepturi de retenie de orice fel, fondurile obinute
sunt distribuite n urmtoarea ordine:
1. taxe, timbre i alte cheltuieli aferente vnzrii bunurilor respective,
inclusiv cheltuielile necesare pentru conservarea i administrarea acestor bunuri,
precum i plata remuneraiilor persoanelor de specialitate angajate;
2. creanele constnd n capital, dobnzi, majorri i penaliti de orice fel ce
aparin creditorilor garantai nscute n timpul procedurii de insolven dup
confirmarea planului de reorganizare, ca parte component a acestui plan;
3. creanele creditorilor garantai, cuprinznd tot capitalul, dobnzile,
majorrile i penalitile de orice fel, precum i cheltuielile, pentru creanele nscute
nainte de deschiderea procedurii.
Dac sumele obinute din vnzarea bunurilor respective sunt insuficiente
pentru plata n ntregime a respectivelor creane garantate, creditorii vor avea, pentru
diferen, creane chirografare care vin n concurs cu cele cuprinse n categoria
corespunztoare, potrivit naturii lor.
n situaia n care dup plata creanelor garantate rezult o diferen n plus,
aceasta se depune, prin grija lichidatorului, n contul averii debitorului.
Datoriile societii aflate n procedura falimentului vor fi pltite n urmtoarea
ordine de prioritate:
1. taxele, timbrele i orice alte cheltuieli aferente procedurii, inclusiv
cheltuielile necesare pentru conservarea i administrarea bunurilor debitorului,
precum i plata remuneraiilor persoanelor de specialitate angajate;
2. creanele rezultate din raporturi de munc;
29
3. creditele, cu dobnzile i cheltuielile aferente, acordate de instituii de
credit dup deschiderea procedurii i toate celelalte creane ce rezult din continuarea
activitii societii, dup deschiderea procedurii;
4. creanele bugetare;
5. sumele datorate unor teri n baza unor obligaii de ntreinere;
6. sumele stabilite de judectorul-sindic pentru ntreinerea debitorului i a
familiei sale, dac acesta este persoan fizic;
7. creditele bancare obinute anterior deschiderii procedurii, cu cheltuielile i
dobnzile aferente, datoriile comerciale, etc.;
8. alte creane chirografare;
9. creditele acordate societii debitoare de ctre un asociat sau acionar, care
deine cel puin 10% din capitalul social, respectiv din drepturile de vot n adunarea
general a asociailor, ori, dup caz, de ctre un membru al grupului de interes
economic;
10. creanele ce izvorsc din acte cu titlu gratuit.
Sumele de distribuit ntre creditorii care au acelai rang de prioritate se acord
proporional cu suma alocat pentru fiecare crean, prin tabelul definitiv consolidat.
Distribuirea sumelor ctre titularii de creane dintr-o anumit categorie se
poate efectua numai dup ndestularea deplin a titularilor de creane din categoria
ierarhic superioar.
n situaia n care fondurile sunt insuficiente pentru acoperirii valorii integrale
a creanelor cu acelai rang de prioritate, titularii acestora vor primi o cot
falimentar, reprezentnd suma proporional cu procentul pe care creana lor l
deine n categoria creanelor respective.
Atunci cnd se fac distribuiri pariale, se provizioneaz urmtoarele sume:
sume proporionale datorate creditorilor ale cror creane sunt supuse unei
condiii suspensive nerealizate nc;
sume proporionale datorate proprietarilor de titluri la ordin sau la purttor
i care au originalele titlurilor, dar nc nu le-au prezentat;
sume proporionale datorate creanelor admise provizoriu;
rezerve destinate s acopere cheltuielile viitoare ale averii debitorului.
Dac debitorul este o societate n nume colectiv, n comandit, sau face parte
dintr-un grup de interes economic, iar fondurile obinute din lichidarea nu sunt
suficiente pentru plata creanelor nregistrate n tabelul definitiv consolidat de
creane, judectorul-sindic autorizeaz, printr-o sentin definitiv i executorie,
executarea silit, n condiiile legii, mpotriva asociailor cu rspundere nelimitat
sau, dup caz, a membrilor grupului de interes economic, sentin care va fi pus n
executare de lichidator, prin executor judectoresc.
Dup lichidarea tuturor bunurilor din averea debitorului, lichidatorul prezint
judectorului-sindic un raport final, nsoit de situaiile financiare finale, iar n urma
aprobrii acestuia, se face distribuirea final a fondurilor rmase.
2.4.6. nchiderea procedurii de insolven
Procedura insolvenei se nchide atunci cnd nu sunt ndeplinite condiiile
prevzute de lege pentru desfurarea ei n continuare, ca urmare a reuitei planului
de reorganizare, sau atunci cnd judectorul-sindic a aprobat raportul final i toate
30
fondurile sau bunurile din averea debitorului au fost distribuite iar fondurile
nereclamate au fost depuse la banc.
a. Inexistena bunurilor n averea debitorului sau insuficiena lor n
orice stadiu al procedurii, atunci cnd se constat c nu exist bunuri n averea
debitorului ori c acestea sunt insuficiente pentru a acoperi cheltuielile administrative
i niciun creditor nu se ofer s avanseze sumele corespunztoare, judectorul-sindic
d o sentin de nchidere a procedurii, prin care se dispune totodat i radierea
debitorului din registrul n care este nmatriculat.
b. Nedepunerea nici unei cereri de admitere a creanelor n situaia n
care n urma formulrii cererii introductive de ctre debitor, la expirarea termenului
pentru nregistrarea cererilor de admitere a creanelor, judectorul-sindic constat, c
nu a fost depus nici o cerere, acesta va pronuna o sentin de nchidere a procedurii
i de revocare a hotrrii de deschidere a procedurii.
c. ndeplinirea planului de reorganizare - n urma ndeplinirii tuturor
obligaiilor de plat asumate prin planul confirmat, procedura de reorganizare este
nchis, iar entitatea i continu activitatea n mod normal.
d. nchiderea procedurii de faliment dup aprobarea raportului final al
lichidatorului, cnd toate fondurile rezultate din lichidarea averii debitorului au fost
distribuite iar fondurile nereclamate au fost depuse la banc, la cererea lichidatorului,
judectorul-sindic nchide procedura, printr-o sentin i dispune n cazul persoanelor
juridice radierea lor.
e. Acoperirea complet a creanelor dac toate creanele asupra
debitorului au fost complet acoperite prin distribuirile efectuate i toi acionarii sau
asociaii persoanei juridice, sau persoana fizic, dup caz, solicit, judectorul-sindic
pronun o sentin de nchidere a procedurii falimentului i de radiere a debitorului
din registrul n care este nmatriculat, chiar nainte ca bunurile din averea debitorului
s fi fost lichidate n ntregime, urmnd ca bunurile s treac n proprietatea indiviz
a acionarilor sau asociailor, corespunztor cotelor de participare la capitalul social.
Cu excepia situaiei prezentate anterior, procedura se nchide numai dup
lichidarea complet a activului, eventualele sume rmase dup ultima distribuire
urmnd a fi depuse ntr-un cont la dispoziia asociailor sau persoanei fizice.
Sentina de nchidere a procedurii trebuie notificat de judectorul-sindic
direciei teritoriale a finanelor publice i oficiului registrului comerului sau, dup
caz, registrului societilor agricole unde debitorul este nmatriculat, pentru
efectuarea meniunii.
Ca efect al nchiderii procedurii, judectorul-sindic, administratorul sau
lichidatorul i toate persoanele care i-au asistat sunt descrcai de orice ndatoriri sau
responsabiliti cu privire la procedur, debitor i averea lui, creditori, titulari de
garanii, acionari sau asociai.
Sub rezerva de a nu fi gsit vinovat de bancrut frauduloas sau de plai ori
transferuri frauduloase, debitorul persoan fizic va fi descrcat, prin nchiderea
procedurii, de obligaiile pe care le avea nainte de intrarea n faliment.
Descrcarea de obligaii a debitorului nu atrage ns i descrcarea de
obligaii a fidejusorului sau a codebitorului principal.
31
2.5. Rspunderea persoanelor vinovate de insolvena debitorului
Dac prin raportul ntocmit de administrator judiciar sau lichidator, asupra
cauzelor i mprejurrilor care au dus la insolvena debitorului, au fost identificate
persoane crora le este imputabil apariia strii de insolven, la cererea
administratorului judiciar sau a lichidatorului, judectorul-sindic poate dispune ca o
parte a pasivului debitorului, persoan juridic s fie suportat de ctre aceste
persoane.
Potrivit art. 138, alin. (1) din legea insolvenei, sunt obligate s suporte o
parte a pasivului debitorului, persoan juridic, ajuns n stare de insolven,
persoanele care au cauzat starea de insolven a debitorului, prin una din urmtoarele
fapte:
au folosit bunurile sau creditele persoanei juridice n folosul propriu sau
n cel al unei alte persoane;
au fcut acte de comer n interes personal, sub acoperirea persoanei
juridice;
au dispus, n interes personal, continuarea unei activiti care ducea, n
mod vdit, persoana juridic la ncetarea de pli;
au inut o contabilitate fictiv, au fcut s dispar unele documente
contabile sau nu au inut contabilitatea n conformitate cu legea;
au deturnat sau au ascuns o parte din activul persoanei juridice ori au
mrit n mod fictiv pasivul acesteia;
au folosit mijloace ruintoare pentru a procura persoanei juridice fonduri,
n scopul ntrzierii ncetrii de pli;
n luna precedent ncetrii plilor, au pltit sau au dispus s se plteasc
cu preferin unui creditor, n dauna celorlali creditori.
Atunci cnd administratorul judiciar ori, dup caz, lichidatorul nu a indicat
persoanele vinovate de starea de insolven a debitorului sau a hotrt c nu este
cazul s introduc aciunea n atragerea rspunderii acestor persoane, poate introduce
aceast aciune preedintele comitetului creditorilor n baza hotrrii adunrii
creditorilor ori, dac nu s-a constituit comitetul creditorilor, un creditor desemnat de
ctre adunarea creditorilor. De asemenea, aceast aciune poate fi introdus i de
ctre creditorul care deine mai mult de 50% din valoarea creanelor nscrise la masa
credal.
n caz de pluralitate rspunderea persoanelor vinovate de intrarea n
insolven a debitorului este solidar, dac n organele colegiale de conducere a
persoanei juridice nu s-au opus la actele ori faptele care au cauzat insolvena, sau
dac au lipsit de la luarea deciziilor care au cauzat insolvena, ulterior nu au cerut
consemnarea opoziiei lor la aceste decizii.
Aciunea n atragerea rspunderii persoanelor vinovate de intrarea n
insolven a debitorului se prescrie n termen de 3 ani de la data la care a fost
cunoscut sau trebuia s fie cunoscut persoana care a cauzat apariia strii de
insolven, dar nu mai trziu de 2 ani de la data pronunrii deschiderii procedurii.
Sumele ncasate ca urmare a atragerii rspunderii persoanelor vinovate de
intrarea n insolven, intr n averea debitorului i se folosesc, n caz de
reorganizare, pentru plata creanelor potrivit programului de pli i completarea
32
fondurilor necesare continurii activitii debitorului, iar n caz de faliment pentru
acoperirea pasivului.
Sumele ncasate dup nchiderea procedurii falimentului, din executarea silit
a persoanelor vinovate de intrarea n insolven a debitorului, se vor repartiza de ctre
executorul judectoresc, n baza tabelului definitiv consolidat de creane pus la
dispoziia sa de ctre lichidator.
Atragerea rspunderii materiale a persoanelor vinovate de insolvena
debitorului, nu nltur aplicarea legii penale pentru faptele care ndeplinesc
elementele constitutive a unei infraciuni.
Neintroducerea sau introducerea tardiv, de ctre debitorul persoan fizic,
sau de reprezentantul legal al persoanei juridice debitoare, a cererii de deschidere a
procedurii n termen, constituie infraciunea de bancrut simpl.
Conform art. 143, alin. (2) din Legea 85/2006, urmtoarele fapte constituie
infraciunea de bancrut frauduloas:
a) falsificarea, sustragerea sau distrugerea evidenelor debitorului ori
ascunderea unei pri din activul averii acestuia;
b) nfiarea unor datorii inexistente sau prezentarea n registrele
debitorului, n alte acte sau n situaiile financiare a unor sume nedatorate, fiecare
dintre aceste fapte fiind svrite n frauda creditorilor;
c) nstrinarea, n frauda creditorilor, n caz de insolven a debitorului, a
unei pri din active.
33
CAPITOLUL 3. STUDIU DE CAZ:
TRATAMENTUL CONTABIL I FISCAL
AL OPERAIUNILOR DE LICHIDARE N CADRUL
PROCEDURII DE FALIMENT AL S.C. TRANSAR SERV S.R.L.
Societatea comercial TRANSAR SERV S.R.L., a fost nfiinat n anul
1991, avnd ca obiect principal de activitate: Transporturi rutiere de mrfuri,
conform cod CAEN 4941.
De la nfiinare pn la sfritul anului 2008 societatea a avut o evoluie
pozitiv, reuind s desfoare o activitate profitabil, concretizat n creterea de la
an la an a activului net contabil. Pn la sfritul exerciiului financiar al anului 2008,
societatea nu a nregistrat probleme majore, referitoare la plata datoriilor.
n cursul exerciiului financiar al anului 2009, societatea intr n incapacitate
de plat, datorit nregistrrii unei mari pierderi urmare a diminurii drastice a
veniturilor corelat cu o cretere foarte mare a cheltuielilor.
Urmare a dificultilor financiare cu care se confrunt societatea TRANSAR
SERV S.R.L., i a incapacitii acesteia de a-i onora obligaiile de plat scadente,
asociaii societii, decid n luna aprilie 2010, ca n baza art. 27 din Legea 85/2006 s
solicite deschiderea procedurii de insolven.
Pentru justificarea cererii reprezentantul societii a depus la dosar actele
prevzute la art. 28 din lege i declaraia prin care i arat intenia de intrare n
procedura simplificat.
3.1. Determinarea cauzelor apariiei strii de insolven
Pentru determinarea cauzelor intrrii n insolven a societii vom porni de la
o analiz economic-financiar pe baza datelor din contabilitate i a situaiilor
financiare aferente perioadei 2007-2009.
Analiza evoluiei contului de profit i pierdere:
Contul de profit i pierdere este o component a situaiilor financiare prin care
se msoar i evalueaz performanele activitii desfurate n cursul unei perioade
date. Msurarea performanelor entitii vizeaz n mod esenial msurarea profitului.
Performana financiar a unei entiti se refer la profiturile pe care aceasta le obine
prin utilizarea resurselor pe care le controleaz, la componentele acestor profituri i
la caracteristicile acestor componente. Profitul se determin ca diferen ntre
veniturile obinute i cheltuielile efectuate de ntreprindere n cursul unui exerciiu
financiar.
Potrivit pct. 250, alin (1) din Reglementrile contabile conforme cu directivele
europene, aprobate prin O.M.F.P. 3055/2009, ,,Contul de profit i pierdere cuprinde:
cifra de afaceri net, veniturile i cheltuielile exerciiului, grupate dup natura lor,
precum i rezultatul exerciiului (profit sau pierdere).
Cifra de afaceri net se determin prin nsumarea veniturilor rezultate din
livrrile de bunuri i prestrile de servicii, precum i a altor venituri din exploatare,
mai puin reducerile comerciale acordate.
Cifra de afaceri a societii este generat n principal din desfurarea
activitii principale, respectiv, transportul intern i internaional rutier de mrfuri.
34
Situaia contului de profit i pierdere al societii TRANSAR SERV SRL pe
ultimii 3 ani, ntocmit conform prevederilor OMFP 1752/2005
8
se prezint astfel:
Denumirea indicatorilor
Nr.
rd.
Realizri n exerciiul financiar
2007 2008 2009
A B 1 2 3
1. Cifra de afaceri net (rd.02 la 05) 01 3.732.635 3.416.841 1.446.688
Producia vndut (ct.701+702+703+704+705+706+708) 02 3.718.032 3.411.821 1.430.030
Venituri din vnzarea mrfurilor (ct.707) 03 14.603 5.020 16.658
Venituri din dobnzi nregistrate de entitile al cror
obiect de activitate l constituie leasingul (ct. 766)
04
Venituri din subvenii de exploatare
aferente cifrei de afaceri nete (ct.7411)
05
2. Variaia stocurilor de produse finite
i a produciei n curs de execuie (ct.711)
- Sold C 06
- Sold D 07
3. Producia realizat de entitate pentru scopurile
sale proprii i capitalizat (ct.721+722)
08 183.983 588.765 0
4. Alte venituri din exploatare (ct.7417+758) 09 120.901 696.363 1.305.043
VENITURI DIN EXPLOATARE TOTAL (rd.01+06-07+08+09) 10 4.037.519 4.701.969 2.751.731
5.a) Chelt. materii prime i materiale consumabile (ct.601+602-7412) 11 1.238.470 1.555.802 833.826
Alte cheltuieli materiale (ct.603+604+606+608) 12 21.146 37.387 42.866
b) Alte cheltuieli externe (cu energie i apa) (ct.605-7413) 13 10.958 17.396 7.555
c) Cheltuieli privind mrfurile (ct.607) 14 12.160 4.588 1.144
6. Cheltuieli cu personalul (rd.16+17) 15 282.203 279.050 122.204
a) Salarii i indemnizaii (ct.621+642-7414) 16 217.059 216.841 95.412
b) Cheltuieli cu asigurrile i protecia social (ct.645-7415) 17 65.144 62.209 26.792
7.a)Ajustri de valoare imobilizri corporale i necorporale (rd. 19-20) 18 428.510 372.076 247.852
a.1) Cheltuieli (ct.6811+6813) 19 428.510 372.076 247.852
a.2) Venituri (ct.7813) 20
b) Ajustri de valoare privind activele circulante (rd.22-23) 21 0 0 112.013
b.1) Cheltuieli (ct.654+6814) 22 0 0 112.013
b.2) Venituri (ct.754+7814) 23
8. Alte cheltuieli de exploatare (rd.25 la 28) 24 1.720.470 2.145.910 3.090.584
8.1. Cheltuieli privind prestaiile externe (ct.611+612+613+614
+621+622+623+624+625+626+627+628-7416)
25 1.667.014 1.861.604 921.127
8.2. Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate (ct.635) 26 36.726 46.835 8.465
8.3. Cheltuieli cu despgubiri, donaii i activele cedate (ct.658) 27 16.730 237.471 2.160.992
Cheltuieli privind dobnzile de refinanare nregistrate de entitile,
al cror obiect de activitate l constituie leasingul (ct. 666)
28
Ajustri privind provizioanele (rd.30-31) 29
- Cheltuieli (ct.6812) 30
- Venituri (ct.7812) 31
CHELTUIELI DE EXPLOATARE TOTAL
(rd.11 la 15+18+21+24+29)
32 3.713.917 4.412.209 4.458.044
PROFITUL SAU PIERDEREA DIN EXPLOATARE:
- Profit (rd.10-32)
33 323.602 289.760 0
- Pierdere (rd.32-10) 34 0 0 1.706.313
9. Venituri din interese de participare (ct.7611+7613) 35
- din care, veniturile obinute de la entitile afiliate 36
8
OMFP 3055/2009, intr n vigoare de la 01.01.2010, pn la 31.12.2009 aplicndu-se prevederile
OMFP 1752/2005.
35
10 Venituri din alte investiii i mprumuturi care fac parte
din activele imobilizate (ct.763)
37
- din care, venituri obinute de la entitile afiliate 38
11. Venituri din dobnzi (ct.766) 39 189 176 125
- din care, venituri obinute de la entitile afiliate 40
Alte venituri financiare (ct. 762+764+765+767+768) 41 83.989 108.478 77.422
VENITURI FINANCIARE - TOTAL (rd.35+37+39+41) 42 84.178 108.654 77.547
12. Ajustri de valoare privind imobilizrile financiare
i investiiile deinute ca active circulante (rd.44-45)
43
- Cheltuieli (ct.686) 44
- Venituri (ct.786) 45
13. Cheltuieli privind dobnzile (ct.666-7418) 46 189.089 158.345 95.565
- din care, cheltuieli n relaia cu entitile afiliate 47
Alte cheltuieli financiare (ct.663+664+665+667+668) 48 132.863 171.606 56.332
CHELTUIELI FINANCIARE - TOTAL (rd.43+46+48) 49 321.952 329.951 151.897
PROFITUL SAU PIERDEREA FINANCIAR - Profit (rd.42-49) 50
- Pierdere (rd.49-42) 51 237.774 221.297 74.350
14. PROFITUL SAU PIERDEREA CURENT():
- Profit (rd.10+42-32-49)
52 85.828 68.463 0
- Pierdere (rd.32+49-10-42) 53 0 0 1.780.663
15. Venituri extraordinare (ct.771) 54
16. Cheltuieli extraordinare (ct.671) 55
17. PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA
EXTRAORDINARA: - Profit (rd.54-55)
56
- Pierdere (rd.55-54) 57
VENITURI TOTALE (rd.10+42+54) 58 4.121.697 4.810.623 2.829.278
CHELTUIELI TOTALE (rd.32+49+55) 59 4.035.869 4.742.160 4.609.941
PROFITUL SAU PIERDEREA BRUT: - Profit ( rd.58-59) 60 85.828 68.463 0
- Pierdere (rd.59-58) 61 0 0 1.780.663
18. Impozitul pe profit (ct. 691) 62 0 0 5.733
19. Alte impozite nereprezentate la elementele de mai sus (ct.698) 63
20. PROFITUL SAU PIERDEREA NET() A EXERCIIULUI
FINANCIAR: - Profit (rd.60-61-62-63)
64 85.828 68.463 0
- Pierdere (rd.61+62+63-60) 65 0 0 1.786.396
Aa cum se observ i din graficul prezentat n continuare, cifra de afaceri a
societii a sczut uor n anul 2008, dup care n anul 2009, ajunge de abia la 42%
din nivelul realizat n 2008.
Cifra de afaceri
0
500.000
1.000.000
0
1.500.000
0
2.000.000
0
2.500.000
0
3.000.000
0
3.500.000
0
4.000.000
0
31.12.2007 31.12.2008 31.12.2009
Cifra de afaceri
36
Fig. 1. Evoluia cifrei de afaceri n perioada 2007-2009
Veniturile din exploatare au o evoluie uor cresctoare n anul 2008 genernd
profit din exploatare, n anul 2007 i 2008 de 323.602 lei, respectiv 289.760 lei, dup
care n cursul anului 2009, scad n mod drastic, realizndu-se o pierdere din
activitatea de exploatare, de 1.706.313 lei, pe fondul i a unei creteri deosebit de
mare a cheltuielilor din exploatare.
Veniturile financiare au o pondere nesemnificativ n totalul veniturilor, fiind
generate din diferene de curs valutar i dobnzi bancare.
Cheltuielile financiare au o pondere de aproximativ 6 % n totalul
cheltuielilor, societatea avnd contractate credite bancare i active imobilizate
achiziionate n sistem de leasing financiar. Este de evideniat faptul c dobnzile
pltite, n anii 2007 i 2008 sunt aproximativ la acelai nivel, n anul 2009 acestea
diminundu-se cu aproape 50 %. Aceast scdere a cheltuielilor cu dobnda se
datoreaz rambursrii pariale a creditelor bancare, rambursare care a avut drept surs
vnzarea de active imobilizate ale societii, active cu care erau garantate plata
acestor credite.
Pe ansamblu, activitatea financiar reprezentat n graficul urmtor a fost
generatoare de pierdere, lucru firesc avnd n vedere c debitoarea a utilizat n
activitatea sa capitaluri mprumutate de la entiti legal abilitate, societi de leasing
si bnci, care au generat cheltuieli cu dobnda aferent.
Activitatea financiar a fost generatoare de pierdere, lucru firesc avnd n
vedere faptul c societatea a utilizat pentru finanarea activelor imobilizate capitaluri
mprumutate de la entiti legal abilitate, societi de leasing i bnci, fapt ce a
generat cheltuieli mari cu dobnzile i diferenele de curs valutar.
n figura urmtoare este prezentat evoluia veniturilor, cheltuielilor i
rezultatului financiar:
Fig. 2. Evoluia veniturilor financiare, cheltuielilor financiare
i a rezultatului financiar
Societatea TRANSAR SERV S.R.L. a desfurat n ansamblu o activitate
generatoare de profit, aa cum rezult din situaiile financiare ncheiate pentru
exerciiile financiare ale anilor 2007 i 2008. n anul 2009 ns, situaia se schimb n
Evoluia veniturilor financiare, cheltuielilor financiare i a
rezultatului
-300.000
-200.000
-100.000
0
100.000
200.000
300.000
400.000
31.12.2007 31.12.2008 31.12.2009
Venituri financiare
Cheltuieli financiare
Rezultatul din activitatea
financiara
37
mod dramatic societatea nregistrnd o foarte mare pierdere datorat diminurii
drastice a veniturilor corelativ cu o cretere semnificativ a cheltuielilor.
n continuare este prezentat n mod grafic evoluia veniturilor i cheltuielilor
totale i a rezultatului pe perioada 2007-2009:
Fig. 3. Evoluia veniturilor i cheltuielilor totale i a rezultatului
Analiza evoluiei activelor, datoriilor i capitalurilor proprii:
Informaiile necesare pentru realizarea analizei au fost preluate din bilanurile
componente a situaiilor financiare anuale ale societii TRANSAR SERV S.R.L.,
ntocmite pentru perioada 2007-2009.
Bilanul este documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele
de activ, datorii i capital propriu ale entitii la sfritul exerciiului financiar,
precum i n alte situaii prevzute de lege
9
.
Activele sunt reprezentate de resursele controlate de ctre o entitate, care
ncorporeaz beneficii economice viitoare i au potenialul de a contribui direct sau
indirect la fluxuri de numerar i echivalente de numerar ctre entitate. Activele
provin din tranzacii sau evenimente anterioare i intr n entitate prin cumprare, din
producie, prin aport, subvenii, i alte tranzacii i evenimente care pot genera active.
Un activ este recunoscut n contabilitate i prezentat n bilan atunci cnd este
probabil realizarea unui beneficiu economic viitor de ctre entitate i are un cost sau
o valoare care poate fi evaluat() n mod credibil.
O datorie reprezint o obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente
trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care
ncorporeaz beneficii economice. O datorie este recunoscut n contabilitate i
prezentat n bilan atunci cnd este probabil c o ieire de resurse ncorpornd
beneficii economice va rezulta din decontarea unei obligaii prezente i cnd valoarea
la care se va realiza aceast decontare poate fi evaluat n mod credibil.
Capitalurile proprii reprezint interesul rezidual al acionarilor sau asociailor
n activele unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale.
9
Pct. 20 alin. 1 din Reglementrile contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin OMFP
3055/2009.
Evoluia veniturilor, cheltuielilor i a profitului/pierderii
-3.000.000
-2.000.000
-1.000.000
0
1.000.000
2.000.000
3.000.000
4.000.000
5.000.000
6.000.000
31.12.2007 31.12.2008 31.12.2009
Venituri totale
Cheltuieli totale
Profit/Pierdere
38
Beneficiile economice reprezint potenialul de a contribui, direct sau
indirect, la fluxul de numerar sau echivalente de numerar ctre entitate, fie sub forma
creterii intrrilor, fie sub forma reducerii ieirilor.
n continuare este prezentat evoluia activelor, datoriilor i capitalurilor
proprii ale societii TRANSAR SERV S.R.L., pe perioada 2007-2009:
Denumirea elementului
Nr.
rd.
Solduri la 31 decembrie
2007 2008 2009
A B 1 2 3
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZRI NECORPORALE 01 175 2.084 1.348
II. IMOBILIZRI CORPORALE 02 2.098.098 1.548.954 112.559
III. IMOBILIZRI FINANCIARE 03 57.340 48.421 50.915
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03) 04 2.155.613 1.599.459 164.822
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI 05 255.275 126.851 84.512
II. CREANE 06 1.100.223 1.135.029 909.876
- din care creane incerte (4118-491) 84.894 84.894 329.719
III. INVESTIII PE TERMEN SCURT 07
IV. CASA I CONTURI LA BNCI 08 96.963 56.720 43.398
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08) 09 1.452.461 1.318.600 1.037.786
C. CHELTUIELI N AVANS 10 51.237 0 6.063
D. DATORII - ce trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an 11 1.817.037 1.645.522 1.986.526
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE 12 -313.339 -326.922 -942.677
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12) 13 1.842.274 1.272.537 -777.855
G. DATORII - ce trebuie pltite ntr-o perioad de peste un an 14 340.495 280.211 16.215
H. PROVIZIOANE 15
I. VENITURI N AVANS (rd. 17+18), din care: 16
- subvenii pentru investiii 17
- venituri nregistrate n avans 18
J. CAPITAL I REZERVE
I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care: 19 400.000 400.000 400.000
- capital subscris vrsat (ct. 1012) 20 400.000 400.000 400.000
- capital subscris nevrsat (ct. 1011) 21
- patrimoniul regiei (ct. 1015) 22
II. PRIME DE CAPITAL 23
III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105) 24 1.203.330 625.413 0
IV. REZERVE (ct. 106) 25 4.291 7.714 633.127
Aciuni proprii 26
Ctiguri legate de instrumentele de capitaluri proprii 27
Pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii 28
V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT() (ct. 117)- Sold C 29
- Sold D 30 187.379 105.841 40.801
VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIIULUI(ct.121) - Sold C 31 85.828 68.463 0
39
- Sold D 32 0 0 1.786.396
Repartizarea profitului (ct. 129) 33 4.291 3.423 0
CAPITALURI PROPRII - TOTAL (rd.19+23+24+25-26+27
-28+29-30+31-32-33)
34 1.501.779 992.326 -794.070
Patrimoniul public 35
CAPITALURI - TOTAL (rd. 34+35) 36 1.501.779 992.326 -794.070
n cursul anului 2009, societatea bancar cu care TRANSAR SERV S.R.L.
avea ncheiate contracte pentru linii de credit nu a mai prelungit aceste contracte,
astfel c, datorit indisponibilitii fondurilor necesare, s-a impus vnzarea activelor
imobilizate, care erau constituite drept garanii, n scopul rambursrii acestor credite,
fapt ce a generat, o consecin pozitiv concretizat ntr-o scdere semnificativ a
cheltuielilor cu dobnzile i implicit a gradului de ndatorare a societii.
La data respectiv nu existau cereri de deschidere a procedurii mpotriva
societii, iar bunurile au fost vndute la cea mai bun ofert obinut, n condiiile n
care piaa nu mai era funcional, ca urmare a instaurrii crizei economice.
Contravaloarea activelor a fost ncasat integral i utilizat la rambursarea creditelor
garantate nc de la contractare cu aceste bunuri, aceste transferuri nencadrndu-se n
categoria celor efectuate n dauna creditorilor societii, aa cum sunt prevzute la
art.79-80 din Legea 85/2006.
Creanele, prezint ponderea cea mai mare n totalul activelor circulante, n
descretere, i sunt reprezentate, n principal, de creane fa de clieni i clieni
inceri i n litigiu. Semnificativ pentru starea activelor societii este creterea
substanial n cursul anului 2009 a clienilor inceri i n litigiu, sumele care nu au
fost ncasate de la acetia ajungnd la sfritul anului la valoarea de 329.719 lei.
O mare parte dintre clienii inceri sunt n procedura insolvenei, iar societatea
TRANSAR SERV S.R.L a depus declaraiile de crean, n cadrul acestor proceduri.
Pentru ceilali clieni inceri nencasai exist promovate aciuni n justiie i
demarate mpotriva lor executri silite. Debitoarea, prin reprezentanii si, a
ntreprins toate demersurile legale n vederea recuperrii acestor creane.
Disponibilitile bneti, urmeaz o traiectorie n scdere reflectnd
diminuarea activitii societii.
Datoriile pe termen scurt nregistreaz o scdere n perioada 2007-2008,
crescnd din nou n cursul anului 2009, datorit ajungerii la scaden a unor datorii
pe termen mai vechi i urmare a imposibilitii achitrii datoriilor curente.
Datoriile pe termen lung, ale debitoarei nregistreaz o scdere semnificativ,
ponderea n cadrul acestora avnd-o contractele de leasing financiar i creditele
bancare garantate cu ipotec, rambursate ntr-o foarte mare msur.
Capitalurile proprii nregistreaz un trend descendent, n anul 2008 urmare a
diminurii rezervelor din reevaluare, cu ocazia reevalurii efectuate n vederea
inventarierii, iar n anul 2009, datorit pierderii foarte mari nregistrate de societate
acestea devenind negative (-794.070 lei).
Concluzia care se poate desprinde din analiza prezentat este c starea de
insolven a societii TRANSAR SERV S.R.L se datoreaz n principal:
nencasrii creanelor de la clienii ru platnici, pe care cu toate
demersurile legale ntreprinse de conducere, societatea nu a reuit s le recupereze;
creterii cheltuielilor i scderii nivelului veniturilor n anul 2009, fapt ce
a dus la nregistrarea unei pierderi contabile foarte mari, i implicit la creterea
40
datoriilor pe termen scurt regsite n situaiile financiare anuale ale exerciiului
financiar 2009.
Din analiza comparativ a structurii datoriilor societii, reflectate n notele
explicative la situaiile financiare anuale, se constat apariia n anul 2009 a unui nou
element de datorie, respectiv o amend de monopol, n valoare de 926.219 lei ce are
n cadrul datoriilor o pondere de 46,6% din total, i care a dus la o cretere a
datoriilor pe termen scurt a entitii.
n notele explicative la situaiile financiare ale anului 2009 este specificat
faptul c pierderea nregistrat se datoreaz i unor evenimente care au dus la
blocarea conturilor societii, genernd mari dificulti n desfurarea activitii.
Din informaiile puse la dispoziia lichidatorului judiciar de ctre
administratorul statutar al debitoarei, reiese c n sarcina societii a fost stabilit
obligaia de plat a unei amenzi de ctre autoritile vamale din Ungaria, deoarece pe
teritoriul acestei ri, n camionul aparinnd societii i condus de ctre un angajat
al acesteia, la controlul efectuat de autoriti a fost descoperit un transport ilegal de
igarete nemarcate; aceast amend fiind transmis ulterior ctre autoritile fiscale
din Romnia n vederea ncasrii de la societatea TRANSAR SERV S.R.L.
Societatea nu a putut achita aceast amend nedispunnd de fondurile
necesare, fapt ce a dus la nfiinarea popririi asupra disponibilitilor bneti i a
creanelor societii cu rezultate dezastruoase asupra desfurrii activitii. Astfel
societatea a fost pus n imposibilitatea achiziionrii de combustibili i piese de
schimb, a plii polielor de asigurare, ceea ce a dus practic la ncetarea activitii, cu
consecina intrrii n incapacitate de plat a datoriilor scadente.
Dup epuizarea tuturor cilor legale de atac, amenda a fost nregistrat n
contabilitatea societii ca o cheltuial nedeductibil fiscal a anului 2009.
Acest eveniment face explicabil existena dezechilibrului brusc nregistrat de
societatea debitoare n cursul exerciiului financiar 2009 i constituie faptul generator
al strii de insolven, dat fiind faptul c a avut drept consecin imposibilitatea
continurii normale a activitii TRANSAR SERV S.R.L.
Din studierea actelor aflate la dosar, lichidatorul judiciar desemnat
concluzioneaz c amenda stabilit la plat n sarcina S.C. TRANSAR SERV S.R.L.,
este de fapt o consecin echivalent a rspunderii comitentului pentru fapta
prepusului, prevzut i n legislaia naional la art. 1000 alin. (3) Cod Civil.
oferul care conducea camionul, a fost angajat al societii cu contract de
munc, fiind nsrcinat, potrivit ordinului de deplasare, pentru a efectua un transport
de mobilier din Romnia n Italia, fapt ce reiese din documentele comerciale i de
transport (CMR), fiindu-i indicat totodat de ctre angajator traseul precis pe care-l
va urma n efectuarea acelei curse, traseu pe care acesta nu l-a respectat. Potrivit fiei
postului semnat de ctre ofer, acesta avea obligaia s nu transporte alt marf
dect aceea prevzut n documentele comerciale. Pentru aceste motive lichidatorul
judiciar apreciaz c, oferul nclcndu-i obligaiile de serviciu, este persoana
vinovat de amenda care, trebuie suportat de angajatorul TRANSAR SERV S.R.L.,
provocndu-i insolvena.
41
3.2. Desfurarea procedurii de faliment a S.C. TRANSAR SERV S.R.L.
Urmare a cererii introductive depus de societatea debitoare, n baza art. 27
din Legea 85/2006, judectorul-sindic pronun prin hotrre deschiderea procedurii
simplificate la data de 30 aprilie 2010 i desemneaz ca lichidator un practician n
insolven, nscris n Tabloul U.N.P.I.R, care a depus la dosar ofert de servicii i
ndeplinea cerinele prevzute de lege.
Societatea TRANSAR SERV S.R.L., a depus la dosar odat cu cererea
introductiv i documentele prevzute la art. 28, alin. (1) din lege, prin care se
justific starea de insolven, precum i declaraia prin care i manifest intenia de a
intra direct n procedura simplificat.
1) Efectuarea operaiunilor premergtoare lichidrii:
Lichidatorul judiciar desemnat efectueaz inventarierea bunurilor
societii debitoare TRANSAR SERV S.R.L. n prezena administratorului statutar i
ia n posesie bunurile acesteia, devenind astfel depozitarul lor judiciar.
Inventarierea a fost efectuat cu respectarea prevederilor Legii Contabilitii
nr. 82/1991, cu modificrile i completrile ulterioare i a OMFP 2861/2009, pentru
aprobarea Normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de
natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii
2) Efectuarea propriu-zis a lichidrii:
Bunurile societii debitoare TRANSAR SERV S.R.L. sunt evaluate
de ctre un evaluator membru al Asociaiei Naionale a Evaluatorilor din Romnia,
cu respectarea standardelor naionale i internaionale de evaluare
Rezultatele evalurii sunt prezentate n tabelul urmtor:
Nr.
crt.
Elemente evaluate
Valoare de
intrare (Lei)
Amortizare
(Lei)
Valoare
net (lei)
Valoare
evaluare
Diferene
(Lei)
1. Echipament frigorific 14.416,30 7.208,11 7.208,19 3.581,00 -3.627,19
Total 2131 14.416,30 7.208,11 7.208,19 3.581,00 -3.627,19
2. Calc. SCS+monitor 1.774,80 1.774,80 0,00 256,00 256,00
Total 2132 1.774,80 1.774,80 0,00 256,00 256,00
3. Remorc Cordes C9199 2.144,21 2.144,21 0,00 6.395,00 6.395,00
4. Camion Mercedes 30.000,00 30.000,00 0,00 5.157,00 5.157,00
5. Camion frig 243.284,80 233.149,37 10.135,43 38.367,00 28.231,57
6. Camion frig 243.284,80 233.149,37 10.135,43 34.104,00 23.968,57
7. Camion 193.822,29 185.747,30 8.074,99 34.104,00 26.029,01
8. Camion 193.822,29 185.747,00 8.075,29 34.104,00 26.028,71
9. Camion 193.822,29 185.747,30 8.074.99 34.104,00 26.029,01
10. Remorc Kaessbohre 10.000,00 10.000,00 0,00 3.410,00 3.410,00
11. Remorc Martin Reisch 12.500,00 12.500,00 0,00 4.263,00 4.263,00
12. Iveco Magirus 9.618,00 9.618,00 0,00 4.263,00 4.263,00
13. Autoturism Ford Fiesta 11.607,99 11.607,99 0,00 2.407,00 2.407,00
Total 2133 1.143.906,67 1.099.410,54 44.496,13 200.678,00 156.181,87
14. Cas de bani 1.639,34 566,86 1.072,48 925,00 -147,48
15. Central Panasonic 2.889,11 2.889,11 0,00 41,00 41,00
Total 214 4.528,45 3.455,97 1.072,48 966,00 -106,48
16. Program gestiune 2.206,38 1.103,22 1.103,16 0,00 -1.103,16
Total 208 2.206,38 1.103.22 1.103,16 0,00 -1.103,16
17. Piese de schimb 3.081,98 X 3.081,98 15.291,00 12.209,02
Total 3024 3.081,98 X 3.081,98 15.291,00 12.209,02
42
Total elemente: 1.169.914,58 1.112.952,64 56.961,94 220.772,00 163.810,06
Creanele i datoriile n valut au fost evaluate i nregistrate n
contabilitate la cursul de schimb comunicat de BNR, valabil la data deschiderii
procedurii, diferenele nregistrndu-se la venituri sau cheltuieli din diferene de curs
valutar, dup caz.
Au fost calculate accesoriile datorate pentru obligaiilor bugetare neachitate la
termen, nregistrndu-se n contabilitate pe seama cheltuielilor nedeductibile fiscal.
Balana ncheiat de societatea debitoare TRANSAR SERV S.R.L., la data
deschiderii procedurii (30.04.2011) este prezentat n Anexa 1.
n continuare este prezentat Bilanul societii TRANSAR SERV
S.R.L., ntocmit potrivit prevederilor art. 28, alin (1) din Legea Contabilitii:
Denumirea elementului
Nr.
rd.
Sold la:
31.12.2009 29.04.2010
A B 2 3
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZRI NECORPORALE 01 1.348 1.103
II. IMOBILIZRI CORPORALE 02 112.559 52.777
III. IMOBILIZRI FINANCIARE 03 50.915 50.099
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03) 04 164.822 103.979
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI 05 84.512 3.082
II. CREANE 06 909.876 463.143
- din care creane incerte (4118-491) 329.719 319.094
III. INVESTIII PE TERMEN SCURT 07
IV. CASA I CONTURI LA BNCI 08 43.398 5.558
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08) 09 1.037.786 471.783
C. CHELTUIELI N AVANS 10 6.063 0
D. DATORII - ce trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an 11 1.986.526 1.754.801
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE 12 -942.677 -1.283.018
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12) 13 -777.855 -1.179.039
G. DATORII - ce trebuie pltite ntr-o perioad de peste un an 14 16.215 0
H. PROVIZIOANE 15
I. VENITURI N AVANS (rd. 17+18), din care: 16
- subvenii pentru investiii 17
- venituri nregistrate n avans 18
J. CAPITAL I REZERVE
I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care: 19 400.000 400.000
- capital subscris vrsat (ct. 1012) 20 400.000 400.000
- capital subscris nevrsat (ct. 1011) 21
- patrimoniul regiei (ct. 1015) 22
II. PRIME DE CAPITAL 23
III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105) 24 0 0
IV. REZERVE (ct. 106) 25 633.127 633.127
43
Aciuni proprii 26
Ctiguri legate de instrumentele de capitaluri proprii 27
Pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii 28
V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT() (ct. 117)- Sold C 29
- Sold D 30 40.801 1.827.197
VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIIULUI(ct.121) - Sold C 31
- Sold D 32 1.786.396 384.969
Repartizarea profitului (ct. 129) 33
CAPITALURI PROPRII - TOTAL (rd.19+23+24+25-26+27
-28+29-30+31-32-33)
34 -794.070 -1.179.039
Patrimoniul public 35
CAPITALURI - TOTAL (rd. 34+35) 36 -794.070 -1.179.039
Lichidatorul trimite notificarea creditorilor menionai n lista depus
debitoare, cu menionarea elementelor prevzute la art. 62 din lege. Notificarea a fost
publicat i ntr-un ziar de larg circulaie i n Buletinul procedurilor de insolven;
Dup depunerea declaraiilor de crean, lichidatorul verific
documentele depuse, pentru stabilirea exact a legitimitii, valorii i prioritii
fiecrei creane, dup care ntocmete i public tabelul preliminar de creane;
Judectorul-sindic desemneaz un comitet al creditorilor format din 3
membri, dintre cei care au cele mai mari creane;
Adunarea creditorilor convocat i prezidat de ctre lichidator,
confirm comitetul creditorilor i lichidatorul desemnai de ctre judectorul-sindic;
Dup expirarea termenului pentru depunerea contestaiilor la
nscrierea n tabelul preliminar de creane, lichidatorul ntocmete i public tabelul
definitiv de creane (Anexa 2).
Din analiza comparativ a situaiei din tabelul definitiv de creane i a celei
din contabilitatea societii, rezult urmtoarele diferene:
- Lei -
Nr.
crt.
Denumire i tip creane
Contabilitatea
societii
Tabelul
definitiv
de creane
Diferene
1. Creane buget stat i BASS - garantate 75.869,00 75.869,00 0,00
Total creane garantate 75,869,00 75.869,00 0,00
2. Creane buget stat i BASS - negarantate 67.745,00 67.745,00 0,00
3. Creane buget local - negarantate 10.810,66 10.810,66 0,00
4. Creane buget Fondul de mediu - negarantate 335,00 335,00 0,00
Total creane bugetare negarantate 78.890,66 78.890,66 0,00
5. Creane furnizori - chirografare 235.065,77 232.907,73 -2.158,04
6. Creane furnizori imobilizri - chirografare 300.014,46 284.301,89 -15.712,57
7. Creane creditori diveri - chirografare 12.674,75 811,89 -11.862,86
8. Creane credite bancare* 126.703,50 0 -126.703,50
9. Creane clieni creditori 1.029,67 0 -1.029,67
10. Creane Amend monopol Ungaria** 924.465,36 0 -924.465,36
11. Creane asociai 87,75 0 -87,75
Total creane chirografare 1.600.041,26 518.021,51 -1.082.019,75
TOTAL CREANE: 1.754.800,92 672.781,17 -1.082.019,75
* Creditul bancar existent n sold era garantat cu bunuri personal ale
asociailor, iar societatea bancar a preferat s-i recupereze creana de la acetia,
nenscriindu-se la masa credal. Asociaii nu s-au substituit n drepturile creditoarei.
44
** Pentru creana Ungariei, reprezentnd amenda datorat de societatea
debitoare, nu a fost depus declaraie de crean, dei lichidatorul judiciar a notificat
autoritile statului vecin n vederea depunerii acestei declaraii.
Reglarea situaiei datoriilor n contabilitate, prin scoaterea din
eviden a celor nenscrise n tabelul definitiv de creane:
% = 7588 Alte venituri din exploatare 1.082.019,75
1621 Credite bancare pe termen lung 126.703,50
401 Furnizori 2.158,04
404 Furnizori de imobilizri 15.712,57
419 Clieni - creditori 1.029,67
4481 Alte datorii Amend Ungaria 924.465,36
4551 Asociai conturi curente 87,75
462 Creditori diveri 11.862,86
Potrivit art. 76, alin. (1) din legea insolvenei, cu excepia cazului n care
notificarea deschiderii procedurii s-a fcut cu nclcarea dispoziiilor legale, titularul
de creane anterioare deschiderii procedurii, care nu a depus cererea de admitere a
creanelor pn la expirarea termenului prevzut, decade din dreptul de a fi nscris n
tabelul creditorilor, n ceea ce privete creanele respective i nu va dobndi calitatea
de creditor ndreptit s participe la procedur.
Din punct de vedere fiscal, avnd n vedere faptul c amenda scoas din
eviden, a fost tratat la constituire ca o cheltuial nedeductibil, potrivit art. 20, lit.
c) din Codul fiscal venitul n sum de 924.465,36 lei, din anularea acestei amenzi
este neimpozabil la calculul profitului impozabil.
- depunerea n contul de lichidare a numerarului din cas:
581 Viramente interne = 5311 Casa n lei 5.048,88
i
5121 Conturi la bnci n lei = 581 Viramente interne 5.048,88
Lichidatorul face toate demersurile legale, n vederea ncasrii
creanelor societii.
O parte din creanele incerte, n valoare de 95.200 lei, deinute la parteneri, la
care a fost nchis procedura de faliment, i pentru care societatea TRANSAR SERV
S.R.L. a depus declaraii de crean, nu mai poate fi ncasat.
- scoaterea din eviden a creanei ce nu mai poate fi ncasat, cu ajustarea
bazei de impozitare a TVA
10
:
% = 4118 Clieni inceri sau n litigiu 95.200,00
654 Pierderi din creane i debitori diveri 80.000,00
4427 TVA colectat* 15.200,00
* Prestarea serviciilor a fost facturat cu cota de TVA 19%, n vigoare la data
respectiv.
- anularea ajustrii constituite, pentru creana scoas din eviden:
10
La scoaterea din eviden a creanelor pentru bunuri livrate i servicii prestate, n situaia nchiderii
procedurii de faliment a beneficiarului, potrivit art. 138, lit. (d) din Codul fiscal se efectueaz ajustarea
bazei de impozitare a TVA.
45
491 Ajustri pentru deprecierea = 7814 Venituri din ajustri pentru 28.560,00
creanelor - clieni deprecierea activelor circulante
Din punct de vedere fiscal, suma de 80.000 lei, nregistrat pe pierderi din
creane, constituie cheltuial deductibil, potrivit prevederilor art. 21, alin. (2), lit. n),
pct. 1. din Codul fiscal, iar suma de 28.560 lei, din anularea ajustrii pentru
depreciere, reprezint venit impozabil, avnd n vedere faptul c la momentul
constituirii a fost tratat ca i cheltuial deductibil.
- ncasarea n contul de lichidare a celorlalte creane ale societii:
5121 Conturi la bnci n lei = % 467.019,84
4111 Clieni 7.318,03
4118 Clieni inceri sau n litigiu 322.971,09
4382 Alte creane sociale 2.998,00
461 Debitori diveri 133.732,72
- anularea ajustrii constituite pentru deprecierea creanelor incerte ncasate:
491 Ajustri pentru deprecierea = 7814 Venituri din ajustri pentru 70.517,00
creanelor - clieni deprecierea activelor circulante
Lichidatorul vinde titlurile imobilizate deinute de societate, prin
intermediul unei societi mobiliare, n conformitate cu prevederile Legii 297/2004,
cu modificrile i completrile ulterioare, ncasndu-se pentru ele suma de 43.250 lei,
din care se scade comisionul societii intermediare n cuantum de 1.730 lei:
- vnzarea titlurilor:
461 Debitori diveri = 764 Venituri din investiii financiare 43.250,00
cedate
- scoaterea din eviden a titlurilor cedate:
664 Cheltuieli cu investiiile = 265 Alte titluri imobilizate" 50.098,65
financiare cedate"
- ncasarea contravalorii titlurilor cedate, mai puin comisionul societii
intermediare:
% = 461 Debitori diveri 43.250,00
5121 Conturi la bnci n lei 41.520,00
622 "Cheltuieli privind 1.730,00
comisioanele i onorariile"
Lichidatorul efectueaz aciunile de promovare i publicitate, n
vederea vnzrii bunurilor;
La cea de a treia licitaie organizat se reuete vnzarea activelor, n
bloc, cu suma total de 65.000 lei + TVA 24%:
- nregistrarea vnzrii bunurilor:
461 Debitori diveri = % 99.200,00
7583 Venituri din vnzarea 80.000,00
activelor i alte operaii de capital
4427 TVA colectat 19.200,00
46
- scoaterea din eviden a activelor vndute:
% = 208 Alte imobilizri necorporale 2.206,38
2808 Amortizarea altor 1.103,22
imobilizri necorporale
6583 "Cheltuieli privind activele 1.103,16
cedate i alte operaii de capital
% = 2131 Echipamente tehnologice 14.416,30
2813 Amortizarea echipamentelor 7.208,11
tehnologice
6583 "Cheltuieli privind activele 7.208,19
cedate i alte operaii de capital
2813 Amortizarea aparatelor = 2132 Aparate de msur, control 1.774,80
de msur, control i reglare i reglare
% = 2133 Mijloace de transport 1.143.906,67
2813 Amortizarea mijloacelor 1.099.410,54
de transport
6583 "Cheltuieli privind activele 44.496,13
cedate i alte operaii de capital
% = 214 Mobilier, aparatur birotic 4.528,45
2814 Amortizarea mobilier, i alte active 3.455,97
aparatur birotic i alte active
6583 "Cheltuieli privind activele 1.072,48
cedate i alte operaii de capital
6583 Cheltuieli privind activele = 3024 Piese de schimb 3.081,98
cedate i alte operaii de capital
- ncasarea prin contul de lichidare a contravalorii activelor vndute prin
licitaie:
5121 Conturi la bnci n lei = 461 Debitori diveri 99.200,00
Cheltuielile efectuate de lichidator, pe parcurs, n vederea derulrii
procedurii de lichidare se prezint astfel:
- onorarii lichidator: 12.000 lei + TVA 24%;
- evaluare active: 1.500 lei + TVA 24%;
- chirii pentru depozitarea activelor: 6.200 lei;
- cheltuieli publicitate licitaie: 850 lei + TVA 24%;
- onorarii ali specialiti: 1.100 lei + TVA 24%.
- nregistrarea facturilor de cheltuieli:
% = 401 Furnizori 19.158,00
622 Cheltuieli privind 13.100,00
comisioanele i onorariile
623 "Cheltuieli de reclam 850,00
i publicitate
628 "Alte cheltuieli cu serviciile 1.500,00
47
executate de teri
4427 TVA deductibil 3.708,00
- nregistrarea chiriei datorate unei persoane fizice, pentru depozitarea
activelor:
612 Cheltuieli cu redevenele = 462 Creditori diveri" 6.200,00
locaiile de gestiune i chiriile
- plata cheltuielilor, din contul de lichidare, pe parcursul procedurii, n limita
fondurilor disponibile, dup aprobarea raportului privind fondurile i cu respectarea
regulii proporionalitii:
% = 5121 Conturi la bnci n lei 26.708,00
401 Furnizori" 19.158,00
462 Creditori diveri" 6.200,00
627 Cheltuieli cu serviciile 1.350,00
bancare i asimilate"
Dup lichidarea tuturor bunurilor i ncasarea creanelor se nchid
conturile de TVA i cele de venituri i cheltuieli, n vederea stabilirii fondurilor
disponibile, pentru plata creanelor creditorilor nscrii n tabelul definitiv de creane.
- nchiderea conturilor de TVA:
4427 TVA colectat = % 4.000,00
4426 TVA deductibil 3.708,00
4423 TVA de plat 292,00
- plata TVA la bugetul de stat:
4423 TVA de plat = 5121 Conturi la bnci n lei 292,00
- nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli:
121 Profit sau pierdere = % 211.790,59
612 Cheltuieli cu redevenele 6.200,00
locaiile de gestiune i chiriile
622 Cheltuieli privind 14.830,00
comisioanele i onorariile
623 "Cheltuieli de reclam 850,00
i publicitate
627 Cheltuieli cu serviciile 1.350,00
bancare i asimilate"
628 "Alte cheltuieli cu serviciile 1.500,00
executate de teri
654 Pierderi din creane 80.000,00
i debitori diveri
6583 "Cheltuieli privind activele 56.961,94
cedate i alte operaii de capital
664 Cheltuieli cu investiiile 50.098,65
financiare cedate"
% = 121 Profit sau pierdere 1.304.346,75
48
7583 Venituri din vnzarea 80.000,00
activelor i alte operaii de capital
7588 Alte venituri din exploatare 1.082.019,75
764 Venituri din investiii 43.250,00
financiare cedate
7814 Venituri din ajustri pentru 99.077,00
deprecierea activelor circulante
- Stabilirea rezultatului impozabil al perioadei i a impozitului pe profit
datorat, inndu-se cont de faptul c societatea are o pierdere fiscala de recuperat
pentru perioada anterioar deschiderii procedurii, n sum de 1.054.184 lei:
Profitul brut = Total Venituri Total Cheltuieli = 1.304.346,75 211.790,59
= 1.092.556,16 lei.
Profitul impozabil = Profitul brut Venituri neimpozabile + Cheltuieli
nedeductibile Pierderea fiscal de recuperat din exerciiile precedente =
1.092.556,16 924.465,36 + 0 1.054.184 = - 886.093,20 lei.
Impozitul pe profit = Profitul impozabil * 16% = 0 lei.
Societatea nu datoreaz impozit pe profit pentru perioada de procedur.
- stabilirea fondurilor disponibile, pentru plata creanelor creditorilor nscrii
n tabelul definitiv de creane.
Situaia fondurilor disponibile pentru distribuire este prezentat n tabelul
urmtor:
Nr.
crt.
Explicaie ncasri Pli
1. Sold disponibiliti la deschiderea procedurii 5.558,35
2. ncasri Total, din care: (rd. 3+4) 609.469,84
3. - creane anterioare deschiderii procedurii 467.019,84
4. - valorificare active 142.450,00
5. Total sold + ncasri (rd. 1+2) 615.028,19
6. Pli aferente perioadei de procedur 28.730,00
7. Fonduri rmase de distribuit (rd. 5-6) 586.298,19
Din compararea fondurilor disponibile se constat faptul c nu pot fi acoperite
n totalitate creanele creditorilor nscrise n tabelul definitiv de creane, rmnnd o
sum neacoperit de 86.482,98 lei.
Lichidatorul face distribuirea sumelor rezultate n urma lichidrii cu
respectarea prevederilor art. 121 - 125 din Legea 85/2006. Distribuirea sumelor ctre
titularii de crean dintr-o anumit categorie nu s-a fcut dect dup deplina
ndestulare a titularilor de creane din categoria ierarhic superioar:
- plata creanelor bugetare garantate buget stat i BASS:
43, 44 Datorii bugetul = 5121 Conturi la bnci n lei 75.869,00
de stat i BASS
- plata creanelor bugetare buget stat, BASS, buget local i fond mediu:
43, 44 Datorii bugetul = 5121 Conturi la bnci n lei 67.745,00
de stat i BASS
49
446 Alte impozite taxe - = 5121 Conturi la bnci n lei 10.810,66
- bugetul local
447 Fonduri speciale - = 5121 Conturi la bnci n lei 335,00
- Fond de mediu
Dup distribuire sumelor ctre titularii de creane garantate i bugetare,
rmne pentru plata creanelor chirografare o sum de 431.538,53 lei, reprezentnd
doar 83,31% din creanele chirografare.
Creanele chirografare, nscrise n tabelul definitiv de crean, prezentat n
Anexa 2, sunt n sum total de 518.021,51 lei, fiind structurate pe conturi astfel:
Nr.
crt.
Obligaie
Valoare conf.
tabel de creane
% din creane
chirografare
Suma
distribuit
Suma
neacoperit
401 Furnizori" 232.907,73 44,96% 194.019,72 38.888,01
404 Furnizori de imobilizri" 284.301,89 54,88% 236.828,35 47.473,54
462 Creditori diveri" 811,89 0,16% 690,46 121,43
Total: 518.021,51 100% 431.538,53 86.482,98
Dup cum se prevede la art. 125, alin. (2) din lege, creditorilor chirografari li
s-a distribuit o cot falimentar proporional cu procentul pe care creana fiecruia l
deine n categoria de creane chirografare.
% = 5121 Conturi la bnci n lei 431.538,53
401 Furnizori" 194.019,72
404 Furnizori de imobilizri" 236.828,35
462 Creditori diveri" 690,46
Cu toate demersurile efectuate de lichidatorul judiciar, pentru atragerea
rspunderii oferului vinovat de crearea strii de insolven a societii TRANSAR
SERV S.R.L., datorit faptului c acesta nu are n proprietate bunuri urmribile, nu
au mai putut fi atrase fonduri pentru continuarea procedurii i acoperirea pasivului
societii debitoare.
Avnd n vedere faptul c datorit insuficienei fondurilor procedura nu mai
poate continua, judectorul-sindic dispune prin sentin nchiderea procedurii de
faliment a societii TRANSAR SERV S.R.L., la data de 15.05.2011 i radierea
acesteia din registrul comerului. Creditorii debitoarei nu mai au nici o ans de
recuperare a creanelor rmase nencasate.
- scoaterea din eviden a datoriilor neachitate:
% = 7588 Alte venituri din exploatare 86.482,98
401 Furnizori 38.888,01
404 Furnizori de imobilizri 47.473,54
462 Creditori diveri 121,43
- nchiderea conturilor de venituri:
7588 Alte venituri din exploatare = 121 Profit sau pierdere 86.482,98
Dup stingerea datoriilor se nchid conturile de capitaluri proprii ale
societii:
- reportarea pierderii (la data deschiderii procedurii):
1171 Rezultatul reportat - = 121 Profit sau pierdere 384.969,06
50
- pierdere neacoperit
- acoperirea pierderii reportate din profitul perioadei de procedur:
121 Profit sau pierdere = 1171 Rezultatul reportat - 1.179.039,14
- pierdere neacoperit
- acoperirea pierderilor exerciiilor precedente din capital social, rezerve
legale i rezerve reprezentnd surplusul din reevaluare:
% = 1171 Rezultatul reportat - 1.033.126,99
1012 Capital subscris vrsat - pierdere neacoperit 400.000,00
1061 Rezerve legale 7.714,00
1065 Rezerve reprezentnd surplusul 625.412,99
realizat din rezerve din reevaluare
Societatea ntocmete situaiile financiare finale de lichidare la 15.05.2011 i
depune un exemplar la Administraia Finanelor Publice Arad. Prezentm n
continuare bilanul final de lichidare al societii TRANSAR SERV S.R.L.:
Denumirea elementului
Nr.
rd.
Sold la:
29.04.2010 15.05.2011
A B 2 3
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZRI NECORPORALE 01 1.103 0
II. IMOBILIZRI CORPORALE 02 52.777 0
III. IMOBILIZRI FINANCIARE 03 50.099 0
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03) 04 103.979 0
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI 05 3.082 0
II. CREANE 06 463.143 0
- din care creane incerte (4118-491) 319.094 0
III. INVESTIII PE TERMEN SCURT 07
IV. CASA I CONTURI LA BNCI 08 5.558 0
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08) 09 471.783 0
C. CHELTUIELI N AVANS 10
D. DATORII - ce trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an 11 1.754.801 0
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE 12 -1.283.018 0
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12) 13 -1.179.039 0
G. DATORII - ce trebuie pltite ntr-o perioad de peste un an 14
H. PROVIZIOANE 15
I. VENITURI N AVANS (rd. 17+18), din care: 16
- subvenii pentru investiii 17
- venituri nregistrate n avans 18
J. CAPITAL I REZERVE
I. CAPITAL (rd. 20 la 22) din care: 19 400.000 0
- capital subscris vrsat (ct. 1012) 20 400.000 0
- capital subscris nevrsat (ct. 1011) 21
51
- patrimoniul regiei (ct. 1015) 22
II. PRIME DE CAPITAL 23
III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105) 24
IV. REZERVE (ct. 106) 25 633.127 0
Aciuni proprii 26
Ctiguri legate de instrumentele de capitaluri proprii 27
Pierderi legate de instrumentele de capitaluri proprii 28
V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTAT() (ct. 117)- Sold C 29
- Sold D 30 1.827.197 0
VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIIULUI(ct.121) - Sold C 31
- Sold D 32 384.969 0
Repartizarea profitului (ct. 129) 33
CAPITALURI PROPRII - TOTAL (rd.19+23+24+25-26+27
-28+29-30+31-32-33)
34 -1.179.039 0
Patrimoniul public 35
CAPITALURI - TOTAL (rd. 34+35) 36 -1.179.039 0
- determinarea profitului impozabil:
Profitul brut la nchiderea procedurii = Total Venituri Total Cheltuieli =
1.390.829,73 211.790,59 = 1.179.039,14 lei.
Profitul impozabil = Profitul brut Venituri neimpozabile + Elemente
similare veniturilor + Cheltuieli nedeductibile Pierderea fiscal de recuperat din
exerciiile precedente = 1.179.039,14 924.465,36 + 633.126,99 + 0 1.054.184 =
= - 166.483,23 lei.
Avnd n vedere faptul c acoperirea pierderii din rezerve constituie o
schimbare a destinaiei rezervei, aa cum este prevzut la art. 22, alin. (5) din Codul
fiscal, suma de 7.714 lei constituit ca rezerv legal din profitul brut al exerciiilor
precedente, trebuie inclus n veniturile impozabile. n mod similar se procedeaz i
cu rezerva reprezentnd surplus realizat din rezerva din reevaluare, n sum de
625.412,99 lei, avnd n vedere faptul c la momentul constituirii a fost dedus fiscal
prin intermediul amortizrii i al cheltuielilor cu cedarea activelor imobilizate.
Sumele respective au fost prinse la veniturile impozabile ale societii TRANSAR
SERV S.R.L. ca elemente similare veniturilor.
Pn la data depunerii situaiilor finale de nchidere a procedurii falimentului,
societatea depune i declaraia final privind impozitul pe profit.
52
CAPITOLUL 4. CONCLUZII
Desfurarea normal a activitii economice i comerciale presupune
onorarea obligaiilor asumate n strict conformitate cu contractele ncheiate, de ctre
toi participanii la circuitul economic.
Neplata la scaden a unei obligaii asumate, l poate pune pe un furnizor n
situaia de a fi lipsit de fondurile necesare pentru reluarea ciclului de producie.
Interconexiunea participanilor la viaa economic, determin reacii n lan,
astfel c neonorarea unei obligaii, de ctre un partener, poate genera efecte asupra
mai multor comerciani, ducnd n final la blocaje economice.
Dificultile financiare care duc la neonorarea de ctre debitor a obligaiilor
scadente se datoreaz n general unui management defectuos, dar pot fi datorate i
unor mprejurri externe nefavorabile, neimputabile conducerii, ca de exemplu:
declanarea crizei economice mondiale, modificarea pieelor de desfacere, creterea
concurenei pe pia, falimentul unui partener important de afaceri i altele.
Pentru protejarea creditorilor unei societi care se afl n incapacitate de a-i
onora obligaiile scadente a fost necesar organizarea unei proceduri legale,
colective, care s asigure posibilitatea recuperrii creanelor creditorilor, dar i o
eventual redresare a activitii societii debitoare aflat n dificultate.
Scopul principal al declanrii procedurii de insolven este, ns, aa cum se
precizeaz i la art. 2 din Legea 85/2006, privind procedura insolvenei, acoperirea
pasivului debitorului aflat n insolven.
Dac procedura de lichidare voluntar a societii, reglementat de Legea
31/1990, privind societile comerciale, cu modificrile i completrile ulterioare, se
desfoar, n principal, n interesul acionarilor sau asociailor, cu luarea n
considerare i a intereselor creditorilor, n schimb, ceea ce este specific n cazul
procedurii de insolven, aceasta este menit s apere, n mod aproape exclusiv,
interesele creditorilor societii. Oricum nici ntr-un caz nici n cellalt, acionarii sau
asociaii nu pot primi nici o sum de bani, ce li s-ar cuveni din lichidare, naintea
achitrii tuturor datoriilor societii.
n cazul lichidrii prin procedura prevzut de Legea 31/1990, dizolvarea
societii este o faz premergtoare nceperii lichidrii.
Dup dizolvarea societii este interzis cu desvrire desfurarea de noi
operaiuni comerciale, altele dect cele necesare pentru realizarea lichidrii.
Deschiderea procedurii de faliment are acelai efect ca i cel al dizolvrii
societii, aceasta continund s i menin existena juridic doar n scopul
desfurrii operaiunilor de lichidare. Dup dizolvare, ca i dup deschiderea
procedurii de faliment activitatea societii nu se mai ncadreaz n parametrii
normali, nefiind orientat spre realizarea de profit; ci este o activitate care are drept
scop lichidarea activelor i plata datoriilor societii. nclcarea interdiciei de
desfurare de noi operaiuni are drept consecin atragerea rspunderii personale i
solidare a lichidatorilor pentru operaiunile ntreprinse.
Lichidarea societilor comerciale se concretizeaz printr-un ansamblu de
operaiuni, care au drept scop: finalizarea operaiunilor aflate n curs de desfurare
la data dizolvrii societii, ncasarea creanelor, transformarea bunurilor n bani,
plata datoriilor i partajul activului net ntre acionari sau asociai, sau acoperirea de
ctre acetia a pierderilor, n situaiile prevzute de lege.
53
Din momentul declanrii lichidrii, toate actele emise de ctre societate
trebuie s menioneze faptul c aceasta se afl n lichidare
11
.
Pentru societile la care se deschide procedura de insolven, este obligatorie
menionarea pe toate documentele emise a strii de insolven, reorganizare judiciar
sau faliment n limbile romn, englez i francez.
De regul partajul ntre acionari sau asociai se realizeaz prin distribuirea
activului net transformat n bani, totui nici Legea 31/1990 i nici Legea 85/1996, nu
exclud posibilitatea ca anumite bunuri ale societii s fie mprite ntre asociai, n
baza unei nelegeri a acestora, sub condiia achitrii tuturor obligaiilor societii. n
situaia n care asociailor le sunt distribuite prin lichidare bunuri, trebuie avute n
vedere prevederile referitoare la TVA din Legea 571/2003, privind Codul fiscal cu
modificrile i completrile ulterioare. Potrivit art. 128 alin. (5) din Codul fiscal orice
distribuire de bunuri din activele unei persoane impozabile ctre asociaii sau
acionarii si, inclusiv o distribuire de bunuri legat de lichidarea unei persoane
impozabile, constituie o livrare de bunuri efectuat cu plat, dac taxa aferent
bunurilor respective sau prilor lor componente a fost dedus total sau parial i prin
urmare se va colecta i plti TVA.
n cazul asociailor care rspund nelimitat pentru obligaiile societii
(asociaii societilor n nume colectiv i asociaii comanditai n societatea n
comandit), rspunderea opereaz chiar i dup ncetarea existenei societii.
Potrivit legii, lichidatorii au aceeai rspundere ca i administratorii
societii. Lichidatorii au o rspundere civil i contractual, pentru nerespectarea
obligaiilor asumate prin mandatul acordat de ctre asociai i o rspundere civil
delictual i/sau penal pentru nerespectarea obligaiilor prevzute de legea
insolvenei i de legea societilor comercial.
11
Art. 252, alin. (5) din Legea 31/1990, privind societile comerciale, republicat, cu modificrile i
completrile ulterioare.
54
CAPITOLUL V FUZIUNEA SOCIETILOR
COMERCIALE
5.1. Aspecte juridice
Fuziunea, tot mai des ntlnit astzi ntr-o economie de pia global, este
rezultatul unor obiective propuse de managementul ntreprinderii:
- eliminarea concurenei i consolidarea poziiei pe pia;
- integrarea pe vertical a ntreprinderii(absorbirea unui principal furnizor);
- supravieuirea unei ntreprinderi aflate n dificultate;
- rentabilizarea unui grup de societi;
- reducerea impozitelor si taxelor ce trebuie pltite.
Din punct de vedere juridic, fuziunea societilor comerciale a este
reglementat prin dispoziiile Directivei a 3-a a Consiliului Comunitii Europene din
9 octombrie 1978.
n Romnia fuziunea este reglementat de Legea nr. 31/1990 privind societile
comerciale, care prezint coordonatele principale privind operaiunile de fuziune.
Ministerul Finanelor Publice ca organ care reglementeaz contabilitatea n
Romnia, prin Ordinul nr.1078/2003 a elaborat norme metodologice privind
fuziunea, fuziunea, dizolvarea i lichidarea societilor comerciale, precum i
retragerea sau excluderea unor asociai din cadrul societilor comerciale. Ulterior
acest ordin a fost abrogat de OMFP 1376/2004, care reglementeaz n prezent
tratamentul contabil i fiscal a operaiunilor de reorganizare a ntreprinderilor.
Fuziunea este operaiunea prin care dou sau mai multe societi care au
hotrt fiecare n parte, se reunesc pentru a forma o singur societate. Societatea nou
format poate lua natere prin dou modaliti : absorbie i contopire.
Fuziunea prin absorbie se realizeaz atunci cnd o societate, numit societate
absorbant, absoarbe una sau mai multe societi, numite societi absorbite. n cazul
fuziunii prin absorbie, societatea comercial care absoarbe dobndete toate
drepturile i obligaiile societii comerciale pe care o absoarbe. Activele si pasivele
societii absorbite se transfera ctre societatea absorbant.
Fuziunea prin contopire se realizeaz atunci cnd dou sau mai multe
societi hotrsc nfiinarea unei societi noi prin transmiterea elementelor de activ
i pasiv societii nou nfiinate. n cazul fuziunii prin contopire drepturile i
obligaiile societilor comerciale care i nceteaz existena trec asupra societii
nou nfiinate.
Hotrrea de fuziune este luata de adunarea generala a acionarilor /
asociailor din fiecare societate prin respectarea condiiilor stabilite de actul
constitutiv. Operaia de fuziune a societilor comerciale are ca efect dizolvarea, fr
lichidarea societilor care i nceteaz existena, i transmiterea tuturor elementelor
de activ i pasiv ctre societatea beneficiar n schimbul atribuirii de aciuni/pari
sociale ctre acionarii/asociaii societilor care
-i nceteaz activitatea. Daca acetia
hotrsc, se poate acorda si o suma de bani care nu poate depi 10 % din valoarea
nominala a aciunilor/parilor sociale atribuite.
55
Dac, prin fuziune , se nfiineaz o nou societate, aceasta se constituie n
condiiile prevzute de legea societilor comerciale pentru forma de societate
convenit.
Fuziunea are loc la urmtoarele date:
n cazul constituirii uneia sau mai multor societi noi, la data nmatriculrii la
registrul comerului a noii societi sau a ultimei dintre ele;
n celelalte cazuri, la data nscrierii n registrul comerului a meniunii privind
majorarea capitalului social al societii absorbante.
Principalul document care sta la baza evidenierii principalelor operaii
financiare si contabile n contabilitatea societilor absorbite si absorbante sau noi
constituite este proiectul de fuziune.
Administratorii societilor care urmeaz a participa la fuziune vor ntocmi un
proiect de fuziune , care va cuprinde:
a) forma, denumirea i sediul social ale tuturor societilor implicate n
fuziune;
b) fundamentarea i condiiile fuziunii ;
c) condiiile alocrii de aciuni la societatea absorbant sau la societile
beneficiare;
d) data de la care aciunile sau prile sociale dau deintorilor dreptul de a
participa la beneficii i orice condiii speciale care afecteaz acest drept;
e) rata de schimb a aciunilor sau prilor sociale i cuantumul eventualelor
pli n numerar;
f) cuantumul primei de fuziune ;
g) drepturile conferite de ctre societatea absorbant sau beneficiar
deintorilor de aciuni care confer drepturi speciale i celor care dein alte valori
mobiliare n afar de aciuni sau msurile propuse n privina acestora (avantaje
acordate fondatorilor, dividend prioritar, avantaje acordate salariailor);
h) orice avantaj special acordat experilor i membrilor organelor
administrative sau de control ale societilor implicate n fuziune ;
i) data situaiilor financiare ale societilor participante, care au fost folosite
pentru a se stabili condiiile fuziunii ;
j) data de la care tranzaciile societii absorbite sunt considerate din punct
de vedere contabil ca aparinnd societii absorbante sau uneia ori alteia dintre
societile beneficiare;
k. deintorii de titluri (altele dect aciuni, adic in principal obligaiuni),
care confer drepturi speciale, beneficiaz, n cadrul societii rezultante n urma
fuziunii, de drepturi cel puin echivalente celor deinute n societatea ce a emis
titlurile, cu excepia cazului n care modificarea drepturilor n cauza este aprobata de
o adunare a deintorilor de astfel de titluri sau individual, de ctre deintori, precum
si a cazului n care deintorii au dreptul de a obine rscumprarea titlurilor lor de
ctre societatea rezultanta.
Proiectul de fuziune , semnat de reprezentanii societilor participante, se
depune la oficiul registrului comerului unde este nmatriculat fiecare societate,
nsoit de o declaraie a societii care nceteaz a exista n urma fuziunii , despre
modul cum a hotrt s sting pasivul su.
56
Proiectul de fuziune , vizat de judectorul delegat, se public n Monitorul
Oficial al Romniei, Partea a IV-a, pe cheltuiala prilor, integral sau n extras,
potrivit dispoziiei judectorului delegat sau cererii prilor.
Creditorii societilor care iau parte la fuziune au dreptul la o protecie
adecvat a intereselor lor. Orice astfel de creditor, a crui crean este anterioar datei
publicrii proiectului de fuziune i care nu este scadent la data publicrii, poate
face opoziie. Opoziia suspend executarea fuziunii pn la data la care hotrrea
judectoreasc devine irevocabil, n afar de cazurile n care societatea debitoare
face dovada plii datoriilor sau ofer garanii acceptate de creditori ori ncheie cu
acetia un acord pentru plata datoriilor.
n cazul unei fuziuni, deintorilor de valori mobiliare, altele dect aciuni,
care confer drepturi speciale, trebuie s li se acorde n cadrul societii absorbante
drepturi cel puin echivalente cu cele pe care le deineau la societatea absorbit, cu
excepia cazului n care modificarea drepturilor n cauz este aprobat de o adunare a
deintorilor de astfel de titluri ori individual de ctre deintorii de astfel de titluri
sau a cazului n care deintorii au dreptul de a obine rscumprarea titlurilor lor.
Administratorii societilor care particip la fuziune trebuie s ntocmeasc
un raport scris, detaliat, n care s explice proiectul de fuziune i s precizeze
fundamentul su juridic i economic, n special cu privire la rata de schimb a
aciunilor. Raportul trebuie s descrie, de asemenea, orice dificulti speciale aprute
n realizarea evalurii.
Unul sau mai muli experi, persoane fizice ori juridice, acionnd pe seama
fiecreia dintre societile care particip la fuziune , dar independent de acestea, vor
fi desemnai de ctre judectorul-delegat pentru a examina proiectul de fuziune i a
ntocmi un raport scris ctre acionari. Acest raport va preciza dac rata de schimb a
aciunilor sau prilor sociale este corect i rezonabil. Raportul va indica, de
asemenea, metoda sau metodele folosite pentru a determina rata de schimb propus,
va preciza dac metoda sau metodele folosite sunt adecvate pentru cazul respectiv, va
indica valorile obinute prin aplicarea fiecreia dintre aceste metode i va conine
opinia experilor privind ponderea atribuit metodelor n cauz pentru obinerea
valorii reinute n final. Raportul va descrie, de asemenea, orice dificulti deosebite
n realizarea evalurii.
La cererea comun a societilor care particip la fuziune , judectorul-delegat
desemneaz unul sau mai muli experi acionnd pentru toate societile implicate,
dar independent de acestea.
Cu cel puin o lun nainte de data adunrii generale extraordinare care
urmeaz s se pronune asupra proiectului de fuziune , organele de conducere ale
societilor care iau parte la fuziune vor pune la dispoziia acionarilor/asociailor, la
sediul societii, urmtoarele documente:
a) proiectul de fuziune ;
b) raportul ntocmit de ctre organele de conducere ;
c) situaiile financiare anuale i rapoartele de gestiune pentru ultimele 3
exerciii financiare ale societilor care iau parte la fuziune ;
d) situaiile financiare, ntocmite nu mai devreme de prima zi a celei de-a
treia luni anterioare datei proiectului de fuziune , dac ultimele situaii financiare
anuale au fost ntocmite pentru un exerciiu financiar ncheiat cu mai mult de 6 luni
nainte de aceast dat;
57
e) raportul cenzorilor sau, dup caz, raportul auditorului financiar;
Fuziunea produce efecte:
a) n cazul constituirii uneia sau mai multor societi noi, de la data
nmatriculrii n registrul comerului a noii societi sau a ultimei dintre ele;
b) n alte cazuri, de la data nregistrrii hotrrii ultimei adunri generale care
a aprobat operaiunea, cu excepia cazului n care, prin acordul prilor, se stipuleaz
c operaiunea va avea efect la o alt dat, care nu poate fi ns ulterioar ncheierii
exerciiului financiar curent al societii absorbante sau societilor beneficiare, nici
anterioar ncheierii ultimului exerciiu financiar ncheiat al societii sau societilor
ce i transfer patrimoniul.
Fuziunea are urmtoarele consecine:
a) transferul, att n raporturile dintre societatea absorbit i societatea
absorbant, ct i n raporturile cu terii, ctre societatea absorbant al tuturor
activelor i pasivelor societii absorbite ; acest transfer va fi efectuat n conformitate
cu regulile de repartizare stabilite n proiectul de fuziune ;
b) acionarii sau asociaii societii absorbite devin acionari, respectiv
asociai ai societii absorbante, n conformitate cu regulile de repartizare stabilite n
proiectul de fuziune ;
c) societatea absorbit nceteaz s existe.
Nici o aciune sau parte social la societatea absorbant nu poate fi schimbat
pentru aciuni/pri sociale emise de societatea absorbit i care sunt deinute:
a) de ctre societatea absorbant, direct sau prin intermediul unei persoane
acionnd n nume propriu, dar n contul societii; sau
b) de ctre societatea absorbit, direct sau prin intermediul unei persoane
acionnd n nume propriu, dar n contul societii.
Exista o serie de consecine fata de salariai, deoarece fuziunile antreneaz
adesea perturbri in situaia si condiiile de munca ale salariailor societilor
implicate in operaiune.
Contractele individuale de munca ncheiate de societatea adsorbita sunt
transmise de plin drept la societatea absorbanta sau noua care trebuie sa le respecte
msura. Aceste prevederi nu suprima nsa dreptul societii absorbante sau noi de a
determina nevoile sale reale de personal.
Salariaii societii absorbite nu au drept incontestabil la meninerea
conveniei colective la care era supusa societatea lor. Ei se vor conforma contractului
colectiv de munca aplicabil lor de noul patron, care poate fi diferit de cel vechi.
Atunci cnd societatea absorbanta sau noua este supusa obligaiilor rezultate
dintr-un contract colectiv de munca, salariaii societii absorbite pstreaz timp de
un an sau durata contractului colectiv de munca avantajele lor din convenia
anterioara. Dup expirarea acestei perioade ei pstreaz de asemenea, avantajele
individuale dobndite ca urmare a aplicrii vechii convenii colective de munca.
Nulitatea unei fuziuni poate fi declarat numai prin hotrre judectoreasc.
De la data realizrii sale, fuziunea poate fi declarat nul doar dac nu a fost
supus unui control judiciar n conformitate legea societilor comerciale sau dac
hotrrea uneia dintre adunrile generale care au votat proiectul fuziunii este nul
ori anulabil.
58
Procedurile de anulare i de declarare a nulitii fuziunii nu pot fi iniiate
dup expirarea unui termen de 6 luni de la data la care fuziunea a devenit efectiv
sau dac situaia a fost rectificat.
Dac neregularitatea ce poate conduce la declararea nulitii unei fuziuni
poate fi remediat, instana competent acord societilor implicate un termen
pentru rectificarea acesteia.
Hotrrea definitiv de declarare a nulitii unei fuziuni va fi naintat din
oficiu de ctre instan oficiilor registrului comerului de la sediile societilor
implicate n fuziunea respectiv.
Hotrrea definitiv de declarare a nulitii unei fuziuni nu aduce atingere
prin ea nsi valabilitii obligaiilor nscute n sarcina sau n beneficiul societii
absorbante , angajate dup ce fuziunea a devenit efectiv i nainte ca hotrrea de
declarare a nulitii s fie publicat.
Lipsa fraudei
Daca fuziunea a fost fcuta pentru frauda, creditorii lezai prin absorbirea
societii, pot cere ca forma de reorganizare sa fie inopozabila lor.
Protecia liberei concurente
Aceast form de reorganizare reprezint mecanismul juridic cu ajutorul
cruia se realizeaz amplificarea activitii, in special concentrarea economica
12
Prin concentrare economica se nelege orice act juridic prin care:
opereaz transferul proprietii asupra totalitii sau a unei pari a bunurilor,
drepturilor si obligaiilor unei entiti.
are ca obiect sau ca efect permiterea unei entiti sau a unui grup de i entiti, de
a exercita o influenta determinanta asupra unei alte entiti sau grup de entiti.
13
Consecinele economice se rsfrng nu doar asupra societ ilor direct
implicate, ci si asupra ansamblului entitilor din grupul de care acestea aparin. In
cazul fuziunii a doua societi, daca ele fabrica produse analoage, se ajunge de fapt la
eliminarea unui concurent.
5.2. Tratamentul contabil al operaiunilor de fuziune
5.2.1.Pregtirea fuziunii
n condiiile n care economia de pia a Romniei este destul de tnr,
operaiunile de fuziune nu au fost des ntlnite, cauz pentru care experiena
companiilor este destul de mic. Dup experiena altor ri, o fuziune se desfoar
dup un scenariu destul de lung.
12 Gheorghe Anghelache Societile de capitaluri, Bucureti: Tribuna Economica, 1997 (pag. 259 ; Codul civil roman
art. 975.
13 Legea concurentei nr. 21/1996, publicata in M.O. nr. 88/ 30 aprilie 1996
59
naintea fuziunii propriu-zise se distinge o etap pregtitoare care comport
dou faze :
1. faza de cunoatere, studiere i negociere;
2. faza reglementat n care prile ntocmesc i semneaz proiectul de
fuziune.
Prima faz, cea de cunoatere, studiere i negociere are un caracter secret, mai
ales la societile cotate, pentru a nu produce perturbaii pe burs. Aceast faz
comport pregtiri n cadrul fiecrei societi i negocieri intense cu societile
interesate.
Negocierile se poart n special pentru evaluarea aporturilor i fixarea paritii
de schimb. n aceast etap societile sunt diagnosticate financiar, se fac analize de
pia i strategii de comercializare, iar n funcie de rezultatele acestora se decide
dac fuziunea este oportun sau nu.
Dac fuziunea se consider oportun urmeaz faza reglementat, unde
societile urmeaz un calendar de fuziune i semneaz proiectul de fuziune.
Proiectul de fuziune este documentul principal pe baza cruia se desfoar ulterior
operaiile financiare i contabile angajate de ntreprinderile implicate n procesul de
fuziune.
Aa cum s-a arata mai sus, proiectul de fuziune este redactat sub semntur
privat i este supus publicitii interne(acionarii ntreprinderilor care fuzioneaz) i
externe (Bursa, Oficiul Registrului Comerului, etc).
5.2.2.Fuziunea propriu-zis
n conformitate cu prevederile Legii contabilitii societile care fuzioneaz
au obligaia s efectueze inventarierea elementelor de activ i pasiv i s ntocmeasc
situaii financiare.
Operaiunile financiar-contabile care se desfoar cu ocazia fuziunii trebuie
tratate separat, n funcie de tipul fuziunii :prin absorbie sau contopire.
5.2.2.1. Operaiunile care se efectueaz cu ocazia fuziunii prin absorbie
Pentru ca o fuziune s aib succesul scontat i rspund fidel dorinelor
acionarilor sau asociailor transpuse n proiectul de fuziune este obligatoriu sa se
respecte cu strictee urmtoarele etape:
a) Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societilor
comerciale care fuzioneaz, nregistrarea rezultatelor inventarierii si ale
evalurii, efectuate cu aceasta ocazie;
b) ntocmirea situaiilor financiare de ctre societile comerciale care urmeaz
sa fuzioneze;
c) Determinarea activului net pe baza bilanului de fuziune;
d) Evaluarea global a societilor. Determinarea aportului net.
e) Determinarea raportului de schimb al aciunilor sau al parilor
sociale, pentru a acoperi capitalul societilor comerciale absorbite;
f) Transmiterea activelor si pasivelor;
60
Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societilor
comerciale care fuzioneaz
Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv, nregistrarea
rezultatelor inventarierii si ale evalurii, se realizeaz n conformitate cu legea
contabilitii 82/1991 si Normele privind organizarea si efectuarea inventarierii
elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii aprobate prin OMFP
2861/2009.
Legea contabilitii precizeaz ca evaluarea elementelor inventariate se face
la valoarea de inventar reprezentnd valoarea actual estimata n funcie de preul
pieii si utilitate . Pentru a asigura o evaluare obiectiva se recomanda sa se apeleze la
un evaluator autorizat.
ntocmirea situaiilor financiare de ctre societile comerciale
care urmeaz sa
fuzioneze
Situaiile financiare ntocmite n cazul fuziunii nu difer fa de
situaiile
financiare prevzute de reglementrile n vigoare privind situaiile financiare
ntocmite de societile cu activitate normala. Ca urmare, ntocmirea situaiilor
financiare nainte de fuziune, de ctre societile comerciale n cauz, se ntocmesc
conform cu Reglementrile contabile armonizate cu Directiva a IV a Comunitilor
Economice Europene si cu Standardele Internaionale de Contabilitate, aprobate prin
Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009, cu modificrile si completrile
ulterioare.
Din acest punct de vedere ar trebui clarificate aspectele legate de situaiile
financiare" necesare pentru o fuziune . Directiva Consiliului 78/855/ EEC se refera
la accounting statements ", pregtite in conformitate cu regulile aplicabile pentru
bilanul anual, pe cnd Legea societilor comerciale se vorbete de situaii
financiare". Ori, conform Ordinului nr. 3055/2009 pentru aprobarea reglementarilor
contabile conforme cu directivele europene, situaiile financiare anuale cuprind:
bilanul, cont de profit si pierdere, situaia modificrii capitalului propriu, situaia
fluxurilor de trezorerie, precum si note explicative la situaiile financiare anuale (n
sistem simplificat - bilan,cont de profit si pierdere si notele explicative ), ceea ce ar
ngreuna foarte mult procedura fuziunii .
" Accounting statements" nseamn mai puin decat Situaii financiare", pentru ca se
refera numai la bilan, nu si la contul de profit si pierdere, situaia modificrilor
capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie, precum si notele explicative.
Determinarea activului net pe baza bilanului de fuziune
Pe baza bilanului contabil ntocmit dup regulile de mai sus se determina
activul net. Calcularea activului net se nscrie n metoda de evaluare a societilor
comerciale ca entiti distincte. Aceasta, face parte integrant din metoda de evaluare
patrimonial, iar relaia de calcul a activului net este de forma:
61
ACTIV NET = ACTIV BILANIER - DATORII
Activul net contabil calculat pe baza relaiei de mai sus se bazeaz pe
valoarea contabil din bilanul contabil nainte de fuziune. Pentru evaluarea
aportului si a raportului de schimb se recomand determinarea activului net corectat.
n acest caz, elementele patrimoniale sunt exprimate la valoarea de evaluare
acceptata de pri n cadrul fuziunii, respectiv:
Imobilizrile se evalueaz la costurile curente ( de nlocuire);
Stocurile la valoarea realizabil net;
Creanele exprimate n valut se evalueaz utiliznd cursul
de schimb al
valutei comunicat de Banca Naionala a Romniei;
Creanele exprimate n lei se evalueaz la valoarea posibil de ncasat;
Disponibilitile n valuta se evalueaz utiliznd cursul de schimb al valutei
comunicat de Banca Naionala a Romniei;
Disponibilitile n lei se evalueaz la valoarea nominala;
Datoriile exprimate n valut se evalueaz utiliznd cursul de schimb al
valutei comunicat de Banca Naionala a Romniei;
Datoriile exprimate n lei se evalueaz la valoarea la care se ateapt
sa fie
pltite ;
Evaluarea global a societilor. Determinarea aportului net.
Pentru evaluarea societilor intrate n fuziune se poate folosi una dintre
urmtoarele metode: metoda patrimonial sau metoda activului net, metoda bursier,
metoda bazat pe rezultate (valoarea de rentabilitate, valoarea de randament, valoarea
de supraprofit), metode mixte i metoda bazat pe fluxul financiar sau cash-flow-ul.
Valoarea global a societii stabilit printr-una dintre metodele menionate,
reprezint valoarea aportului net de fuziune al fiecrei societi intrate n fuziune. Pe
baza acestei valori se va stabili raportul de schimb.
Valoarea activului net contabil este egal cu valoarea aportului net numai n
cazul n care s-a folosit metoda patrimonial de evaluare global a societii. n cazul
n care cele dou valori nu sunt egale, la societatea absorbit sau intrat n contopire,
diferenele sunt recunoscute ca elemente de ctiguri sau pierderi din fuziune, astfel:
dac valoarea aportului net este mai mare dect activul net contabil, diferena este
recunoscut ca profit. n situaia invers, diferena este recunoscut ca pierdere.
Recunoaterea se poate realiza fie prin conturile 6583 "Cheltuieli privind
activele cedate i alte operaii de capital" i 7583 "Venituri din cedarea activelor i
alte operaii de capital", iar pe aceast baz n contul 121 "Profit i pierdere", fie la
rezultatul reportat, cont 117 "Rezultatul reportat".
Pentru respectarea principiului independenei exerciiului, recunoaterea
ctigurilor i pierderilor aferente perioadelor anterioare se va reflecta n contul 117
"Rezultatul reportat"cu identificarea acestora pe exerciii financiare, dac aceasta este
posibil.
n situaia cnd societatea care a preluat afacerea continu activitatea
comercial a ntreprinderii care i-a cedat bunurile, la operaiunile de fuziune se
poate folosi metoda valorii nete contabile care presupune preluarea tuturor
elementelor bilaniere.
62
Determinarea raportului de schimb al aciunilor sau al parilor sociale, pentru a
acoperi capitalul societilor comerciale absorbite.
In cadrul acestei operaiuni se efectueaz:
a) determinarea valorii contabile a aciunilor sau a prilor sociale ale
societilor comerciale care fuzioneaz, prin raportarea aportului net la numrul de
aciuni sau de pri sociale emise;
b) stabilirea raportului de schimb al aciunilor sau al prilor sociale, prin
raportarea valorii contabile a unei aciuni ori pri sociale a societii absorbite la
valoarea contabil a unei aciuni sau pri sociale a societii absorbante, verificat i
aprobat de experi ;
1. determinarea numrului de aciuni sau de pari sociale ce
trebuie emise de societatea comerciala care absoarbe, fie prin raportarea capitalului
propriu (activului net corectat) al societilor comerciale absorbite la valoarea
contabila a unei aciuni sau pari sociale a societii comerciale absorbante, fie prin
nmulirea numrului de aciuni ale societii comerciale absorbite cu raportul de
schimb;
2. determinarea majorrii capitalului social la societatea
comerciala care absoarbe, prin nmulirea numrului de aciuni care trebuie emise de
societatea comerciala care absoarbe cu valoarea nominala a unei aciuni sau a unei
pari sociale de la aceasta societate comerciala;
3. calcularea primei de fuziune, ca diferena intre valoarea
contabila a aciunilor sau a parilor sociale si valoarea nominala a acestora.
Dac valoarea real a aciunilor societii absorbante excede valoarea lor
nominal, diferena ntre valoarea bunurilor primate ca aport i valoarea majorrii
capitalului societii absorbante trebuie evideniat n pasivul bilanului, ntr-un cont
de "prima de fuziune
5.2.2.2. Operaiunile care se efectueaz cu ocazia fuziunii prin contopire
a. Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societilor
comerciale care fuzioneaz, nregistrarea rezultatelor inventarierii si ale evalurii,
efectuate cu aceasta ocazie;
b. ntocmirea situaiilor financiare de ctre societile comerciale care urmeaz sa
fuzioneze;
c. Determinarea activului net pe baza bilanului de fuziune;
d. Constituirea noii societi comerciale pe baza capitalului propriu (activului net) al
societilor comerciale care fuzioneaz;
e. Determinarea numrului de aciuni, prin raportarea capitalului propriu (activului
net) la valoarea nominala a unei aciuni sau a unei pari sociale:
63
f. Reflectarea in contabilitatea societii comerciale nou nfiinate a capitalurilor
aportate, a drepturilor si obligaiilor societilor comerciale care i nceteaz
existenta;
g. Reflectarea in contabilitatea societilor comerciale care s-au dizolvat a
elementelor de activ si de pasiv transmise noii societi comerciale.
Tratamentul fiscal al operaiunilor de fuziune
Tratamentul fiscal al operaiunilor de fuziune prin absorbie
Societatea absorbit
1. Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 Venituri din
cedarea activelor i alte operaii de capital) sunt venituri neimpozabile n
conformitate cu prevederile din Codul fiscal. n mod similar, cheltuielile privind
activele cedate (contul 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de
capital) sunt cheltuieli nedeductibile.
2. Societatea absorbit trebuie s transmit societii absorbante valoarea
fiscal a fiecrui element de activ i pasiv transferat.
3. n conformitate cu prevederile din Codul fiscal, reducerea sau anularea
oricrui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedus la determinarea profitului
impozabil se include n veniturile impozabile ale societii absorbite, cu excepia
situaiei n care societatea absorbant preia provizionul sau rezerva respectiv.
Exemple de rezerve anterior deduse: rezerva legal de 5% din profitul contabil brut
pn ce aceasta va atinge 20% din capitalul social vrsat, rezervele constituite ca
urmare a aplicrii facilitii fiscale privind neimpunerea unei pri din profitul
impozabil.
4. Potrivit Codului fiscal, societatea absorbit are obligaia s depun
declaraia de impunere i s plteasc impozitul pe profit cu 10 zile nainte de data
nregistrrii ncetrii existenei la registrul comerului.
Societatea absorbant
1. Potrivit prevederilor din Codul fiscal, pierderea fiscal nregistrat de
societatea absorbit nu se recupereaz de ctre societatea absorbant.
2. Societatea absorbant folosete la determinarea profitului impozabil
valorile fiscale ale activelor i pasivelor transmise de ctre societatea absorbit;
societatea absorbant amortizeaz din punct de vedere fiscal valoarea fiscal a
mijloacelor fixe amortizabile transferate de la societatea absorbit, aplicnd regulile
prevzute Codul fiscal care s-ar fi aplicat de ctre societatea absorbit n situaia n
care fuziunea nu ar fi avut loc.
3. n cazul n care se preiau de la societatea absorbit rezerve i/sau
provizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil acestea
urmeaz regimul stabilit prin Codul fiscal.
4. n situaia n care valoarea rezervei legal prevzut de Codul fiscal,
rezultat n urma operaiei de fuziune, depete o cincime din capitalul subscris i
vrsat al societii absorbante, diferena nu se trateaz ca venit impozabil atta timp
ct aceast rezerv se menine la valoarea rezultat.
Tratamentul fiscal al operaiunilor de fuziune prin contopire
64
Societile care i nceteaz existena
1. Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 Venituri din
cedarea activelor i alte operaii de capital) sunt venituri neimpozabile n
conformitate cu prevederile din Codul fiscal. n mod similar, cheltuielile privind
activele cedate (contul 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de
capital) sunt cheltuieli nedeductibile.
2. Societile care i nceteaz existena trebuie s transmit societii
absorbante/care ia fiin valoarea fiscal a fiecrui element de activ i pasiv
transferat. 3. n conformitate cu prevederile din Codul fiscal, reducerea sau
anularea oricrui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedus la determinarea
profitului impozabil se include n veniturile impozabile ale societilor care i
nceteaz existena, cu excepia situaiei n care societatea care ia fiin preia
provizionul sau rezerva respectiv.
Atunci cnd debitorul nu face plata obligaiilor fiscale, sunt obligai la plata
acestora, dobndind calitatea de debitori, cei care preiau, in tot sau in parte, drepturile
si obligaiile debitorului persoana juridica, supus fuziunii. In cazul in care debitorul
persoana juridica este supus fuziunii , la plata obligaiilor fiscale sunt obligate,
conform rspunderii proporionale: persoana juridica care preia patrimoniul prin
absorbia debitorului; persoanele juridice care se nfiineaz ca urmare a
fuziunii a
debitorului sau care preiau patrimoniul ca urmare a acesteia; debitorul, persoanele
juridice nfiinate ori care i sporesc patrimoniul ca urmare a fuziunii pariale a
debitorului.
Societatea care ia fiin
1. Potrivit prevederilor din Codul fiscal, pierderea fiscal nregistrat de
societile care i nceteaz existena nu se recupereaz de ctre societatea care ia
fiin.
2. Societatea care ia fiin folosete la determinarea profitului impozabil
valorile fiscale ale activelor i pasivelor transmise de ctre societile care i
nceteaz existena; societatea care ia fiin amortizeaz din punct de vedere fiscal
valoarea fiscal a mijloacelor fixe amortizabile transferate de la societile care i
nceteaz existena, aplicnd regulile prevzute de Codul fiscal care s-ar fi aplicat de
ctre societatea care i nceteaz existena n situaia n care fuziunea nu ar fi avut
loc.
3. n cazul n care se preiau de la societile care i nceteaz existena
rezerve i/sau provizioane care au fost deductibile la determinarea profitului
impozabil acestea urmeaz regimul stabilit prin Codul fiscal.
4. n situaia n care valoarea rezervei legal prevzut in Codul fiscal,
rezultat n urma operaiei de fuziune, depete o cincime din capitalul subscris i
vrsat al societii care ia fiin, diferena nu se trateaz ca venit impozabil.
5. Valoarea fiscal a titlurilor de participare primite de persoanele care
contribuie cu active este egal cu valoarea fiscal a activelor aduse drept contribuie
de ctre persoanele respective i se nregistreaz n Registrul fiscal.
65
5.2.2.3. Contabilitatea operaiunilor de fuziune
Conturile utilizate pentru evidenierea operaiunilor de fuziune sunt cele
prevzute de reglementrile legale n materie,respectiv OMFP 3055/2009
Reglementari contabile conforme cu directivele europene.
Monografie privind operaiunile de fuziune:
1. Inventarierea i evaluarea elementelor de activ i de pasiv ale societilor
comerciale care fuzioneaz
- n urma inventarierii s-au constatat diferene.
Operaiunea Debit Credit
Minus de inventar la
stocuri neimputabil:
607
Cheltuieli privind
mrfurile
371
Mrfuri
Operaiunea Debit Credit
Plus de inventar la
stocuri :
371
Mrfuri
758Alte venituri din
exploatare
2. Evaluarea elementelor de activ i pasiv
Operaiunea Debit Credit
Plus din reevaluare la
activele imobilizate
212
Construcii
105
Diferene din reevaluare
1. nchiderea conturilor de venituri si cheltuieli
Operaiunea Debit Credit
nchiderea conturilor de
cheltuieli
121
Profit si pierdere
607
Cheltuieli privind mrfurile
nchiderea conturilor de
venituri
758
Alte venituri din
exploatare
121
Profit si pierdere
Dup aceste operaiuni se ntocmete bilanul contabil nainte de efectuarea
operaiunilor de fuziune.
Transferarea activelor si pasivelor
Operaiunea Debit Credit
Evidenierea valorii activelor
transferate
461
Debitori diveri
7583
Venituri privind activele
cedate si alte operaiuni de
capital
Operaiunea Debit Credit
Scderea din
gestiune a
6583
Cheltuieli privind activele
66
activelor
transferate
cedate si alte operaiuni de
capital
21* Active imobilizate
37* Stocuri
41* Creane
461 Debitori diveri
51* Disponibiliti
Operaiunea Debit Credit
Transmitere
pasivelor
461 Debitori diveri
40* Datorii comerciale
45* Contribuii
44* Impozite si taxe
46* Creditori
Operaiunea Debit Credit
Transmitere
pasivelor
456 Decontri cu acionarii/
asociaii privind capitalul
101 Capital social
106 Rezerve
121 Profit si pierdere
105 Dif. din reevaluare
2. nchiderea conturilor de venituri si cheltuieli
Operaiunea Debit Credit
nchiderea conturilor de
venituri
7583
Venituri privind activele
cedate si alte operaiuni de
capital
121 Profit si pierdere
Operaiunea Debit Credit
nchiderea conturilor de
cheltuieli
121 Profit si pierdere
6583
Cheltuieli privind activele cedate
si alte operaiuni de capital
3. Regularizarea datoriilor ( 456) si creanelor ( 461 )
Operaiunea Debit Credit
Regularizarea datoriilor
si creanelor
456 Decontri cu acionarii/
asociaii privind capitalul
461 Debitori diveri
Preluarea activelor si pasivelor de societile care intra n operaiunea de
divizare.
Preluarea activelor si pasivelor de ctre societile care intra n operaiunea de
fuziune se face proporional cu procentul stabilit si acceptat prin proiectul de fuziune.
- nregistrarea creterii capitalului si a primei de divizare
Operaiunea Debit Credit
nregistrarea creterii 456 Decontri cu acionarii/
67
capitalului si a primei de
divizare
asociaii privind capitalul
101 Capital social
1042 Prime de fuziune
- nregistrarea prelurii pasivelor
Operaiunea Debit Credit
456 Decontri cu acionarii/
asociaii privind capitalul
Preluarea
pasivelor
40* Datorii comerciale
45* Contribuii
44* Impozite si taxe
46* Creditori
Operaiunea Debit Credit
Preluarea
activelor
456 Decontri cu acionarii/
asociaii privind capitalul
21* Active imobilizate
30* Stocuri
41* Creane
461 Debitori
51* Disponibiliti
68
5.3. Cuvinte cheie, ntrebri recapitulative , studii de caz, teste grila
Cuvinte cheie:
Fuziune Pari sociale Aciuni
Bilan de fuziune Prima de fuziune Proiect de fuziune
Valoare nominala Valoare contabila Capital propriu negativ
Inventariere Evaluare Fiscal
Absorbita Absorbant Contopire
Judector delegat Registrul comerului Creditori
Directiva Standarde Activ net
Aport net Activ bilanier Datorii
ntrebri recapitulative:
1. Cum definii operaiunea de fuziune ?
2. Care este deosebirea dintre fuziune si divizare?
3. Care sunt asemnrile dintre fuziune si divizare?
4. Care este tratamentul fiscal al operaiunilor din fuziune la societatea care se
dizolva ?
5. Care este tratamentul fiscal al operaiunilor din fuziune la societatea care preiau
activele ?
6. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal activele si pasivele transmise
respectiv preluate?
7. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal rezervele legale preluate?
8. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal pierderile neacoperite din anii
precedeni preluate?
9. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal veniturile respectiv cheltuielile
privind activele cedate si alte operaiuni de capital la societile care transmit
respectiv la cele care preiau activele si pasivele?
10. Care este termenul de plata a datoriilor fiscale, de societatea care fuzioneaz ?
11. Care este procedura de urmat n cazul n care societatea care se divizeaz nu-i
pltete datoriile bugetare?
12. Care este rolul proiectului de fuziune?
13. Ce cuprinde proiectul de fuziune?
14. Ce rol are expertul contabil n finalizarea corecta a fuziunii?
69
5.3.1. Aplicaii privind fuziunea societilor comerciale
Cazul 1 Contabilitatea fuziunii n cazul in care societile care
fuzioneaz se dizolva i i transmit activele si pasivele unei societii nou
nfiinate.
Societatea comerciala. "A" i transmite activele si pasivele societii "C"
nou nfiinata dup care se dizolv.
Societatea comerciala. "B" i transmite activele si pasivele societii "C"
nou nfiinata dup care se dizolv.
1. Bilanurile celor dou societi, naintea fuziunii societ
ii "A" si "B", se
prezint astfel .
Bilanul contabil de fuziune al societii "A" si "B"
Elemente SOCIETATEA
"A" "B"
A) Active imobilizate
II Imobilizri corporale (213-2813) 3.000 4.000
Active imobilizate TOTAL 3.000 4.000
B) Active circulante
I Stocuri 3.000 3.900
1. Materii prime (301) 800 400
2. Mrfuri (371) 2.200 3.500
II Creane (411-491) 1.700 1.500
1. Clieni ( 4111) 2.000 2.000
2. Ajustri pentru deprecierea creanelor(491) 300 0
III Casa i conturi la bnci (5121) 1.000 500
Active circulante TOTAL 5.700 5.900
C Datorii ce trebuie pltite ntr-o per. mai
mic de un an (401+419)
5.200 5.000
I Furnizori (401) 4.500 4.500
II Creditori ( 462) 600 400
III Alte datorii i creane (428) 100 100
D Active circulante nete 500 900
E Total active minus datorii curente 3.500 4.900
F Capital i rezerve
I Capital (1012) 760 100
II Rezerve din reevaluare (105) 2.000 700
III Rezerve (106) 40 2.600
IV Rezultatul exerciiului (121 Sold c) 700 1.500
Total capitaluri proprii 3.500 4.900
a) Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societilor
comerciale care fuzioneaz i nregistrarea rezultatelor
70
La inventarierea elementelor de activ si de pasiv nu s-au constat diferene. La
evaluarea elementelor de activ si pasiv s-au constat la active imobilizate urmtoarele
valori :
Societatea
Valoarea
contabila
Valoarea
evaluat
Diferene
+,-
"A" Construcii 3.000 3.500 +500
"B" Construcii 4.000 4.200 +200
Deoarece valoarea just a activelor imobilizate este de 3.500 lei la societatea
"A" i 4.200 lei la societatea "B" , rezult un plus de valoare de 500 lei (3.500 -
3.000 ) la societatea "A" i de 200 lei (4.200 - 4.000 ) la societatea "B".
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nregistrarea
diferenei din
reevaluare la
societatea "A"
212 .SC "A"
Construcii
105. SC "A"
"Rezerve din
reevaluare"
500
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea diferenei
din reevaluare la
societatea "B"
212 .SC "B"
Construcii
105. SC "B"
"Rezerve din
reevaluare"
200
Dup ceste operaiuni societile vor ntocmi un nou bilan, care sa cuprind
si diferenele din reevaluare si rezultatele inventarierii.
b) Determinarea activului net pe baza bilanului de fuziune;
ACTIV NET = ACTIV BILANIER - DATORII
Specificare societatea "A" lei societatea "B" lei
Activ bilanier
9.200
(8.700+500)
10.100
(9.900+200)
Datorii 5.200 5.000
Activ net 4.000 5.100
c) Evaluarea global a societilor. Determinarea aportului net.
n urma evalurii globale a societilor, de ctre un evaluator autorizat, a rezultat
un fond comercial necontabilizat de 1.000 lei la societatea "A" i de 1.300 lei la
societatea "B" .
Prin proiectul de fuziune s-a stabilit ca valoarea nominala a unei aciuni la
societatea "C" la 10 lei.
nregistrarea fondului comercial rezultat urmare evalurii globale a societilor
"A" i "B"
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
71
nregistrarea
fondului comercial
la societatea "A"
207 .SC "A"
Fond
comercial
105. SC "A"
"Rezerve din
reevaluare"
1.000
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nregistrarea fondului
comercial la societatea
"B"
207 .SC "B"
Fond comercial
105. SC "B" "Rezerve
din reevaluare"
1.300
Pentru determinarea aportului net al celor dou societi , innd seama de valoarea
real a elementelor aportate sunt posibile dou moduri de calcul:
Plecnd de la valorile reale:
Specificare societatea
"A" lei
societatea
"B" lei
Fond comercial 1.000 1.300
Imobilizri corporale 3.500 4.200
Materii prime 800 400
Mrfuri 2.200 3.500
Creane 1.700 1.500
Disponibiliti 1.000 500
Datorii -5.200 -5.000
Activ net 5.000 6.400
Plecnd de la situaia neta:
Specificare societatea "A" lei societatea "B" lei
Capitaluri proprii 3.500 4.900
Plus valoare asupra fondului comercial
1.000 1.300
Plus valoare asupra imobilizrilor
corporale
500 200
Activ net 5.000 6.400
Capitalul social al societii comerciale "C" va fi de 11.400 lei ( 5.000 + 6.400 )
d) Determinarea raportului de schimb al aciunilor sau al parilor sociale,
pentru a acoperi capitalul societilor comerciale absorbite;
Nu este cazul de calcul a raportului de schimb, Prin proiectul de fuziune s-a
stabilit ca valoarea nominala a unei aciuni la societatea "C" la 10 lei.
e) Transmiterea activelor si pasivelor de ctre societile "A" i "B"
respectiv preluarea activelor i pasivelor de ctre societatea "C" ;
72
Contabilizarea operaiilor de fuziune la societatea "A"
Evidenierea valorii activului transferat reprezentnd total active
identificate n bilan plus creterea de valoare a activelor imobilizate
plus creterea de valoare rezultat la evaluarea globala
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului
transferat
461 Debitori
diveri
7583
Venituri privind
activele cedate si alte
operaiuni de capital
10.200
Scderea din gestiune a valorii elementelor de activ transferate:
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului
transferat
6583
Cheltuieli privind activele cedate si alte
operaiuni de capital
10.200
212 Active imobilizate
corporale
3.500
207 Active imobilizate
necorporale
1.000
301 Materii prime 800
371 Mrfuri 2.200
4111 Clieni 2.000
491 Ajustri pentru
deprecierea creanelor clieni
-300
512 Conturi curente la bnci 1.000
nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli:
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nchiderea
conturilor de
cheltuieli
121 Profit si
pierdere
6583 Cheltuieli privind
activele cedate si alte
operaiuni de capital
10.200
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
73
nchiderea
conturilor de
venituri
7583 Venituri privind
activele cedate si alte
operaiuni de capital
121 Profit si
pierdere
10.200
Transferul valorii elementelor de pasiv:
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului
transferat
461 Debitori diveri 5.200
401 Furnizori 4.500
462 Creditori 600
428 Alte datorii
si creane
100
nregistrarea transmiterii drepturilor cuvenite acionarilor
societii A:
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului
transferat
456
Decontri cu asociaii
privind capitalul
5.000
1012 Capital social 760
105 Rezerve din reevaluare 3.500
106 Rezerve legale 40
121 Rezultatul exerciiului 700
Regularizarea datoriilor cu creanele:
o recapitulnd nregistrrile din contul de debitori diveri (461) avem :
461 Debitori diveri
Debit Credit
10.200 5.200
Total 10.200 5.200
Sold 5.000
Sold creditor al contului 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 5.000 lei.
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Regularizarea
datoriilor cu
creanele
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
461 Debitori
diveri
5.000
Urmare acestor nregistrri conturile societii A se nchid.
Contabilizarea operaiilor de fuziune la societatea "B"
Evidenierea valorii activului transferat reprezentnd total active identificate n
bilan plus creterea de valoare a activelor imobilizate plus creterea de valoare
rezultat la evaluarea globala ;
74
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului
transferat
461
Debitori
diveri
7583
Venituri privind activele
cedate si alte operaiuni
de capital
11.400
Scderea din gestiune a valorii elementelor de activ transferate
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului
transferat
6583
Cheltuieli privind activele
cedate si alte operaiuni de capital
11..400
212 Active imobilizate
corporale
4.200
207 Active imobilizate
necorporale
1.300
301 Materii prime 400
371 Mrfuri 3.500
4111 Clieni 2.000
491 Ajustri pentru
deprecierea creanelor
-500
512 Conturi curente la bnci 500
nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nchiderea
conturilor de
cheltuieli
121
Profit si
pierdere
6583 Cheltuieli privind
activele cedate si alte
operaiuni de capital
11.400
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nchiderea
conturilor de
venituri
7583
Venituri privind activele
cedate si alte operaiuni de
capital
121 Profit si
pierdere
11.400
Transferarea elementelor de pasiv
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului
transferat
461 Debitori diveri
5.000
401 Furnizori 4.500
462 Creditori 400
75
428 Alte datorii si
creane
100
nregistrarea transmiterii drepturilor cuvenite acionarilor societii
B
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului transferat
456
Decontri cu asociaii privind capitalul
6.400
1012 Capital social
subscris i vrsat
100
105 Rezerve din
reevaluare
2.200
1061 Rezerve legale 20
1068 Alte rezerve 2.580
121 Rezultatul
exerciiului
1.500
Regularizarea datoriilor cu creanele
o Recapitulnd nregistrrile din contul de debitori
diveri (461) avem :
461 Debitori diveri
Debit Credit
11.400 5.000
Total 11.400 5.000
Sold 6.400
Sold creditor al contului 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 6.400 lei.
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Regularizarea
datoriilor cu creanele
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
461 Debitori
diveri
6.400
Urmare acestor nregistrri conturile societii B se nchid.
Contabilizarea operaiilor de fuziune la societatea "C"
Constituirea capitalului la societatea "C"
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea
capitalului
social
456 Decontri cu
asociaii privind capitalul
11.400
1012 Capital social
subscris i vrsat
( soc. A)
5.000
76
1012 Capital social
subscris i vrsat
( soc. B)
6.400
Preluarea elementelor de activ
Calculul sumelor:
Elemente de activ
Societatea
A
Societatea
B
Total lei
212 Construcii
3.500 4.200 7.700
207 Fond comercial
1.000 1300 2.300
301 Materii prime
800 400 1.200
371 Mrfuri
2.200 3500 5.700
4111 Clieni
2.000 2000 4.000
491 Ajustri pentru
deprecierea creanelor clieni -300 -500 -800
512 Conturi curente la bnci
1.000 500 1.500
Total 10.200 11.400 21.600
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea
prelurii activelor
456
Decontri cu asociaii
privind capitalul
21.600
212 Construcii 7.700
207 Fond comercial 2.300
301 Materii prime 1.200
371 Mrfuri 5.700
4111 Clieni 4.000
491 Ajustri pentru
deprecierea creanelor -800
512 Conturi curente la
bnci 1.500
77
Preluarea elementelor de pasiv
Calculul sumelor:
Elemente de pasiv
Societatea
A
Societatea
B
Total lei
401 Furnizori 4.500 4.500 9.000
462 Creditori 600 400 1.000
428 Alte datorii i creane 100 100 200
Total 5.200 5.000 10.200
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Preluarea
elementelor de
pasiv
456 Decontri cu asociaii privind
capitalul
10.200
401 Furnizori 9.000
462 Creditori 1.000
428 Alte datorii i
creane 200
n urma acestor nregistrri contul 456 se nchide
456 Decontri cu asociaii privind capitalul
Debit Credit
11.400 21.600
10.200
Total 21.600 21.600
Sold 0
Pe baza soldurilor rezultate n urma operaiunilor de mai sus se vor elabora
bilanul la societatea C.
Observaii____________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
78
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
Cazul 2 Contabilitatea fuziunii prin absorbie, n care :
Societatea "A" este societatea absorbant
Societatea "B" este societatea absorbit
2. Bilanurile celor dou societi, naintea fuziunii, societii "A" si "B", se
prezint astfel .
Bilanul contabil de fuziune al societii "A" si "B"
Elemente SOCIETATEA
"A" "B"
A) Active imobilizate
II Imobilizri corporale (213-2813) 6.000 8.000
Active imobilizate TOTAL 6.000 8.000
B) Active circulante
I Stocuri 6.000 7.800
1. Materii prime (301) 1.600 800
2. Mrfuri (371) 4.400 7.000
II Creane (411-491) 3.400 3.000
1. Clieni ( 4111) 4.000 4.000
2. Ajustri pentru deprecierea creanelor
clieni (491)
600 1.000
III Casa i conturi la bnci (5121) 2.000 1.000
Active circulante TOTAL 11.400 11.800
C Datorii ce trebuie pltite ntr-o per.
mai mic de un an
10.400 10.000
I Furnizori (401) 9.000 9.000
II Creditori ( 462) 1.200 800
III Alte datorii i creane ( 428) 200 200
D Active circulante nete 1.000 1.800
E Total active minus datorii curente 7.000 9.800
F Capital i rezerve
I Capital social subscris i vrsat (1012) 4.000 1.400
II Rezerve din reevaluare (105) 1.500 200
III Rezerve (106) 100 5.200
IV Rezultatul exerciiului (121 Sold c) 1.400 3.000
Total capitaluri proprii 7.000 9.800
Numr de aciuni 200 140
Valoare nominala lei/aciune 20 10
79
f) Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societilor
comerciale care fuzioneaz, nregistrarea rezultatelor inventarierii si ale
evalurii, efectuate cu aceasta ocazie;
La inventarierea elementelor de activ si de pasiv nu s-au constat diferene. La
evaluarea elementelor de activ si pasiv s-au constat, la active imobilizate,
urmtoarele valori :
Societatea Valoarea
contabila
Valoarea
evaluat
Diferen
e +,-
"A"
Construcii
6.000 6.500 +500
"B"
Construcii
8.000 8.200 +200
Deoarece valoarea just a activelor imobilizate este de 6.500 lei la societatea
"A" i 8.200 lei la societatea "B" , rezult un plus de valoare de 500 lei (6.500
-6.000 ) la societatea "A" i de 200 lei (8.200 - 8.000 ) la societatea "B".
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nregistrarea diferenei
din reevaluare la
societatea "A"
212 .SC "A"
Construcii
105. SC "A" "Rezerve
din reevaluare"
500
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nregistrarea diferenei
din reevaluare la
societatea "B"
212 .SC "B"
Construcii
105. SC "B" "Rezerve
din reevaluare"
200
Dup ceste operaiuni societile vor ntocmi un nou bilan, care sa cuprind
si diferenele din reevaluare si rezultatele inventarierii.
g) Determinarea activului net pe baza bilanului de fuziune;
ACTIV NET = ACTIV BILANIER - DATORII
Specificare societatea "A" lei societatea "B" lei
Activ bilanier
17.900
(17.400+500)
20.000
(19.800+200)
Datorii 10.400 10.000
Activ net 7.500 10.000
h) Evaluarea global a societilor. Determinarea aportului net.
n urma evalurii globale a societilor, de ctre un evaluator autorizat, a
rezultat un fond comercial necontabilizat de 1.000 lei la societatea "A" i de
1.300 lei la societatea "B" .
80
nregistrarea fondului comercial rezultat urmare evalurii globale a
societilor "A" i "B"
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nregistrarea fondului
comercial la
societatea "A"
207 .SC "A"
Fond
comercial
105. SC "A"
"Rezerve din
reevaluare"
1.000
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nregistrarea fondului
comercial la societatea
"B"
207 .SC "B"
Fond comercial
105. SC "B" "Rezerve
din reevaluare"
1.300
Pentru determinarea aportului net al celor dou societi , innd seama de
valoarea real a elementelor s-a utilizat metoda activului net corectat:
Specificare societatea
"A" lei
societatea
"B" lei
Activ bilanier 17.400 19.800
Plus valoare asupra
fondului comercial
1.000 1.300
Plus valoare asupra
imobilizrilor corporale
500 200
Datorii 10.400 10.000
Activ net 8.500 11.300
i) Determinarea raportului de schimb al aciunilor sau al parilor sociale,
pentru a acoperi capitalul societilor comerciale absorbite;
Pentru calcularea raportului de schimb trebuie urmai urmtorii pai:
Calculul valorii contabile:
Valoarea contabila a aciunilor =
Capitalurile proprii (Activ Net)
Numr de aciuni sau pari
sociale
Pentru societatea "A"
Valoarea contabila a aciunilor
societii "A" =
8.500
=
42,5
lei/aciune 200
Pentru societatea "B"
Valoarea contabila a
aciunilor societii "B"
=
11.300
=
80,7
lei/aciune
140
Calculul raportului de schimb privind aciunile :
81
Raportul de schimb =
Valoarea contabila unei aciuni a soc. Absorbite
Valoarea contabila unei aciuni a soc. Absorbante
Raportul de schimb = 80,7
= 1,9
42,5
Pentru remunerarea aciunilor deinute de acionarii societii "B", societatea
absorbant trebuie sa acorde 2 aciuni "A" pentru o aciune "B".
Calculul numrului total de aciuni pentru remunerarea aportului
societii absorbite :
Numrul de aciuni
remunerate =
Valoarea contabila a aciunilor societii "B"
(societate absorbit)
Valoarea contabila a unei aciuni "B"
(societate absorbant)
Numrul de aciuni remunerate
=
11.300
= 266 aciuni
42,5
Un alt mod de calcul:
Numrul de aciuni
remunerate =
Numrul de
aciuni ale
societii
absorbite
x
Raportul de
schimb
Numrul de aciuni remunerate =
140 x 1,9 =
266 aciuni
h. Determinarea primei de fuziune
Daca valoarea reala a aciunilor societii absorbante excede valoarea lor
nominala, diferena intre valoarea bunurilor primate ca aport si valoarea majorrii
capitalului societii absorbante trebuie sa fie in pasivul bilanului, intr-un cont de
"prima de fuziune".
Prima de
fuziune =
Valoarea contabila
neta, a (al) societilor
comerciale absorbite
-
Creterea capitalului
social al societii
absorbante
Determinarea creterii capitalului social la societatea C "A"
82
Creterea de
capital social
la societatea
B =
Numrul de Pri
sociale de emis de
societatea A *
Valoarea nominala a
unei pri sociale A
= 226 x 20 = 4.520 lei
Capitalului social al societii "A" va crete cu 4.520 lei.
Calcularea primei de fuziune, ca diferen dintre valoarea
aportului net al societii "B" i valoarea cu care crete capitalul societii "A".
Prima de
fuziune =
rezultat
(valoarea aportului net al
societii "B" ) -
(valoarea cu care crete
capitalul societii "A".)
= 11.300 4.520 = 6.780 lei
a) Transmiterea activelor si pasivelor societii "B" absorbit i
preluarea activelor i pasivelor de ctre societatea "A" absorbant ;
Contabilizarea operaiilor de fuziune la societatea "A"
evidenierea valorii activului transferat reprezentnd total active
identificate n bilan plus creterea de valoare a activelor imobilizate plus
creterea de valoare rezultat la evaluarea globala
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
evidenierea
activului
transferat
461 Debitori
diveri
7583
Venituri privind
activele cedate si
alte operaiuni de
capital
21.300
Scderea din gestiune a valorii elementelor de activ transferate
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului
transferat
6583
Cheltuieli privind activele
cedate si alte operaiuni de capital
21.300
212 Active imobilizate
corporale
8.200
207 Active imobilizate
necorporale
1.300
301 Materii prime 800
371 Mrfuri 7.000
4111 Clieni 4.000
491 Ajustri pentru
deprecierea creanelor
-1.000
83
512 Conturi curente la bnci 1.000
nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nchiderea
conturilor de
cheltuieli
121 Profit si
pierdere
6583
Cheltuieli privind
activele cedate si alte
operaiuni de capital
21.300
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nchiderea
conturilor de
venituri
7583
Venituri privind activele
cedate si alte operaiuni de
capital
121 Profit si
pierdere
21.300
Transferul valorii elementelor de pasiv
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Evidenierea
activului
transferat
461 Debitori
diveri
10.000
401 Furnizori 9.000
462 Creditori 800
428 Alte datorii si
creane
200
nregistrarea transmiterii drepturilor cuvenite acionarilor
societii A
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Evidenierea
activului
transferat
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
11.300
1012 Capital social 1.400
105. SC "B" "Rezerve
din reevaluare"
1.700
1061 Rezerve legale 280
1068 Alte rezerve 4.920
121 Rezultatul
exerciiului
3.000
Regularizarea datoriilor cu creanele
o Recapitulnd nregistrrile din contul de debitori diveri (461) avem :
461 Debitori diveri
Debit Credit
21.300 10.000
84
Total 21.300 10.000
Sold 11.300
Sold creditor al contului 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 11.300
lei
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Regularizarea
datoriilor cu creanele
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
461 Debitori
diveri
11.300
Urmare acestor nregistrri conturile societii B se nchid.
Contabilizarea operaiilor de fuziune la societatea "A"
Preluarea elementelor de activ
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea
prelurii
activelor
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
21.300
212 Construcii 8.200
207 Fond comercial 1.300
301 Materii prime 800
371 Mrfuri 7.000
4111 Clieni 4.000
491 Ajustri pentru
deprecierea creanelor
-1.000
512 Conturi curente
la bnci
1.000
Constituirea capitalului la societatea "C"
Operaiunea Debit Credit
Valoar
e lei
nregistrarea
capitalului
social
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
1012 Capital social
( soc. B)
11.300
Preluarea elementelor de pasiv
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
85
Preluarea
elementelor de
pasiv
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
10.000
401 Furnizori 9.000
462 Creditori 800
428 Alte datorii i creane 200
n urma acestor nregistrri contul 456 se nchide
456 Decontri cu asociaii privind capitalul
Debit Credit
11.300 21.300
10.000
Total 21.300 21.300
Sold 0
j. Pe baza soldurilor rezultate n urma operaiunilor de mai sus se vor elabora
bilanul la societatea C.
Cazul 3 Contabilitatea fuziunii societilor comerciale care au capitaluri
proprii negative, n care :
Societatea "A" este societatea absorbant cu capitaluri proprii pozitive
Societatea "B" este societatea absorbit cu capitaluri proprii negative
3. Bilanurile celor dou societi, naintea fuziunii, societii "A" si "B", se
prezint astfel .
Bilanul contabil de fuziune al societii "A" si "B"
Elemente SOCIETATEA
"A" "B"
A) Active imobilizate
II Imobilizri corporale (213-2813) 3.000 2.000
Active imobilizate TOTAL 3.000 2.000
B) Active circulante
I Stocuri 3.000 900
1. Materii prime (301) 800 400
2. Mrfuri (371) 2.200 500
II Creane (411-491) 1.700 1.000
86
1. Clieni ( 4111) 2.000 1.500
2. Ajustri pentru deprecierea creanelor
clieni (491)
300 500
III Casa i conturi la bnci (5121) 1.000 0
Active circulante TOTAL 5.700 1.900
C Datorii ce trebuie pltite ntr-o per. mai
mic de un an
3.460 5.880
I Furnizori (401) 2.760 5.430
II Creditori ( 462) 600 400
III Alte datorii i creane ( 428) 100 50
D Active circulante nete 2.240 -3.980
E Total active minus datorii curente 5.240 -1.980
F Capital i rezerve
I Capital social subscris i vrsat (1012) 4000 1400
II Rezerve din reevaluare (105) 500 100
III Rezerve (106) 40 20
IV Rezultatul exerciiului (121 Sold c) 700 -3.500
Total capitaluri proprii 5.240 -1.980
Numr de aciuni 200 140
Valoare nominala lei/aciune 20 10
a. Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societilor
comerciale care fuzioneaz, nregistrarea rezultatelor inventarierii si ale
evalurii, efectuate cu aceasta ocazie;
La inventarierea elementelor de activ si de pasiv nu s-au constat diferene. La
evaluarea elementelor de activ si pasiv s-au constat, la active imobilizate,
urmtoarele valori :
Societatea
Valoarea
contabila
Valoarea
evaluat
Diferene +,-
"A" Construcii 3.000 3.500 +500
"B" Construcii 2.000 2.200 +200
Deoarece valoarea just a activelor imobilizate este de 3.500 lei la societatea
"A" i 2.200 lei la societatea "B" , rezult un plus de valoare de 500 lei (3.500
-3.000 ) la societatea "A" i de 200 lei (2.200 - 2.000 ) la societatea "B".
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nregistrarea diferenei
din reevaluare la
societatea "A"
212 .SC "A"
Construcii
105. SC "A" "Rezerve
din reevaluare"
500
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nregistrarea diferenei
din reevaluare la
212 .SC "B"
Construcii
105. SC "B" "Rezerve
din reevaluare"
200
87
societatea "B"
Dup ceste operaiuni societile vor ntocmi un nou bilan, care sa cuprind
si diferenele din reevaluare si rezultatele inventarierii.
b) Determinarea activului net pe baza bilanului de fuziune;
ACTIV NET = ACTIV BILANIER - DATORII
Specificare societatea "A" lei societatea "B" lei
Activ bilanier
9.200
8.700+500)
4.100
(3.900+200)
Datorii 3.460 5.880
Activ net 5.740 -1780
c) Evaluarea global a societilor. Determinarea aportului net.
n urma evalurii globale a societilor, de ctre un evaluator
autorizat, a rezultat un fond comercial necontabilizat de 1.000 lei la societatea "A"
i de 280 lei la societatea "B" .
Pentru determinarea aportului net al celor dou societi , innd seama de
valoarea real a elementelor s-a utilizat metoda activului net corectat:
Specificare
societatea "A"
lei
societatea "B"
lei
Activ bilanier 8.700 3.900
Plus valoare asupra fondului
comercial
1.000 280
Plus valoare asupra
imobilizrilor corporale
500 200
Datorii 3.460 5.880
Activ net 6.740 -1.800
d) Determinarea raportului de schimb al aciunilor sau al parilor sociale,
pentru a acoperi capitalul societilor comerciale absorbite;
n cazul de fa , societatea absorbant "A" preia elementele de activ i de
pasiv ale societii absorbite "B" fr emisiune de aciuni, aceasta avnd dup
evaluare un aport net negativ n valoare de 1.500 lei.
e) Determinarea primei de fuziune
Nu se calculeaz prima de fuziune deoarece societatea absorbit "B" are dup
evaluare un aport net negativ n valoare de 1.500 lei.
88
f) Transmiterea activelor si pasivelor societii "B" absorbit i
preluarea activelor i pasivelor de ctre societatea "A" absorbant ;
Contabilizarea operaiilor de fuziune la societatea "A"
evidenierea valorii activului transferat reprezentnd total active identificate n
bilan plus creterea de valoare a activelor imobilizate plus creterea de valoare
rezultat la evaluarea globala
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Evidenierea
activului
transferat
461 Debitori
diveri
7583
Venituri privind activele
cedate si alte operaiuni de
capital
4.380
Scderea din gestiune a valorii elementelor de activ transferate
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Evidenierea
activului
transferat
6583 Cheltuieli privind activele
cedate si alte operaiuni de capital
4.100
212 Active imobilizate corporale 2.200
207 Active imobilizate necorporale
301 Materii prime 400
371 Mrfuri 500
4111 Clieni 1.500
491 Ajustri pentru deprecierea
creanelor clieni
-500
nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nchiderea
conturilor de
cheltuieli
121
Profit si pierdere
6583
Cheltuieli privind
activele cedate si alte
operaiuni de capital
4.100
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nchiderea
conturilor de
venituri
7583
Venituri privind activele
cedate si alte operaiuni de
capital
121
Profit si
pierdere
4.380
Transferul valorii elementelor de pasiv
89
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Evidenierea
activului
transferat /
datoriile
461 Debitori diveri
5.880
401 Furnizori 5.430
462 Creditori 400
428 Alte datorii si creane 50
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Evidenierea
activului
transferat /
conturile de
capital
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
1.720
1012 Capital social 1.400
105. SC "B" "Rezerve din
reevaluare"
300
1061 Rezerve legale 20
Transmiterea pierderii nregistrata de Societatea "B" n valoare de 3.500 lei
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
Transferul
pierderii
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
121 Profit si pierdere
(3.500 -280)
3.220
Regularizarea datoriilor cu creanele ( ct. 456 cu ct.461)
o Recapitulnd nregistrrile din contul de debitori diveri (461) avem :
461 Debitori diveri
Debit Credit
4.380 5.880
Total 4.380 5.880
Sold 1.500
Sold creditor al contului 456 Decontri cu asociaii privind capitalul
456 Decontri cu asociaii privind capitalul
Debit Credit
3.220 1.720
Total 3.220 1.720
Sold 1.500
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
90
Regularizarea
datoriilor cu
creanele
461 Debitori
diveri
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
1.500
Urmare acestor nregistrri conturile societii B se nchid.
Contabilizarea operaiilor de fuziune la societatea "A"
nregistrarea aportului net
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea
capitalului
social
117
Rezultatul
reportat
456
Decontri cu asociaii
privind capitalul
1.500
- Preluarea elementelor de activ
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea
prelurii activelor
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
4.380
212 Construcii 2.200
207 Fond comercial 280
301 Materii prime 400
371 Mrfuri 500
4111 Clieni 1.500
491 Ajustri pentru
deprecierea creanelor
clieni
-500
b). Preluarea elementelor de pasiv
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Preluarea
elementelor de
pasiv
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
5.880
401 Furnizori 5.430
462 Creditori 400
428 Alte datorii i creane 50
n urma acestor nregistrri contul 456 se nchide
456 Decontri cu asociaii privind capitalul
Debit Credit
91
5.880 1.500
4.380
Total 5.880 5.880
Sold 0
k. Pe baza soldurilor rezultate n urma operaiunilor de mai sus se elabora
bilanul la societatea A.
Cazul 4 Contabilitatea fuziunii societilor comerciale care au
capitaluri proprii negative, n care :
Societatea "A" este societatea absorbant cu capitaluri proprii negative
Societatea "B" este societatea absorbit cu capitaluri proprii pozitive
4. Bilanurile celor dou societi, naintea fuziunii, societii "A" si "B", se
prezint astfel :
Bilanul contabil de fuziune al societii "A" si "B"
Elemente SOCIETATEA
"A" "B"
A) Active imobilizate
II Imobilizri corporale (213-2813) 4.000 7.100
Active imobilizate TOTAL 4.000 7.100
B) Active circulante
92
I Stocuri 3.900 6.200
1. Materii prime (301) 2.400 1.200
2. Mrfuri (371) 1.500 5.000
II Creane (411-491) 3.100 4.500
1. Clieni ( 4111) 4.000 6.000
2. Ajustri pentru deprecierea creanelor
clieni (491)
900 1.500
III Casa i conturi la bnci (5121) 3.000 1.500
Active circulante TOTAL 10.000 17.700
C Datorii ce trebuie pltite ntr-o per.
mai mic de un an
15.600 15.000
I Furnizori (401) 13.500 13.500
II Creditori ( 462) 1.800 1.200
III Alte datorii i creane ( 428) 300 300
D Active circulante nete -5.600 2.700
E Total active minus datorii curente -1.600 14.700
F Capital i rezerve
I Capital social subscris i vrsat
(1012)
400 1.400
II Rezerve din reevaluare (105) 620 600
III Rezerve (106) 80 800
IV Rezultatul exerciiului (121 Sold c) -2700 1.500
Total capitaluri proprii -1.600 4.300
Numr de aciuni 200 140
Valoare nominala lei/aciune 2 10
a. Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv ale societilor
comerciale care fuzioneaz, nregistrarea rezultatelor inventarierii si ale
evalurii, efectuate cu aceasta ocazie;
La inventarierea elementelor de activ si de pasiv nu s-au constat diferene. La
evaluarea elementelor de activ si pasiv s-au constat, la active imobilizate,
urmtoarele valori :
Societatea
Valoarea
contabila
Valoarea
evaluat
Diferene
+,-
"A" Construcii 4.000 4.500 +500
"B" Construcii 7.100 7.300 +200
Deoarece valoarea just a activelor imobilizate este de 4.500 lei la societatea
"A" i 12.200 lei la societatea "B" , rezult un plus de valoare de 500 lei (4.500 -
4.000 ) la societatea "A" i de 200 lei (7.300 - 7.100 ) la societatea "B".
93
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nregistrarea
diferenei din
reevaluare la
societatea "A"
212 .SC "A"
Construcii
105. SC "A" "Rezerve
din reevaluare"
500
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nregistrarea
diferenei din
reevaluare la
societatea "B"
212 .SC "B"
Construcii
105. SC "B" "Rezerve
din reevaluare"
200
Dup ceste operaiuni societile vor ntocmi un nou bilan, care sa cuprind
si diferenele din reevaluare si rezultatele inventarierii.
g) Determinarea activului net pe baza bilanului de fuziune;
ACTIV NET = ACTIV BILANIER - DATORII
Specificare societatea "A" lei societatea "B" lei
Activ bilanier
14.500
(14.000+500)
19.500
(19.300+200)
Datorii 15.600 15.000
Activ net -1.100 4.500
h) Evaluarea global a societilor. Determinarea aportului net.
n urma evalurii globale a societilor, de ctre un evaluator autorizat, a rezultat
un fond comercial necontabilizat de 1000 lei la societatea "B" .
Pentru determinarea aportului net al celor dou societi , innd seama de
valoarea real a elementelor s-a utilizat metoda activului net corectat:
Specificare
societatea "A"
lei
societatea "B"
lei
Activ bilanier 14.000 19.300
Plus valoare asupra fondului
comercial
0 1.000
Plus valoare asupra
imobilizrilor corporale
500 200
Datorii 15.600 15.000
Activ net -1.100 5.500
i) Determinarea raportului de schimb al aciunilor sau al parilor sociale,
pentru a acoperi capitalul societilor comerciale absorbite;
94
Pentru societatea absorbant "A" care are capital propriu negativ se va lua n
considerare valoarea nominala a unei aciuni, respectiv de 2 lei/aciune .
Pentru societatea "B" se determina valoarea contabila a unei aciuni :
Valoarea contabila a
aciunilor =
Capitalurile proprii
Numr de aciuni sau pari
Valoarea contabila a
aciunilor societii
"B" =
4.500
= 32,14 lei/aciune
140
Calculul raportului de schimb al aciunilor :
Raportul de schimb =
Valoarea contabila unei aciuni a soc. Absorbante
Valoarea contabila unei aciuni a soc. Absorbite
Raportul de schimb = 32,14
= 16,07
2
Pentru remunerarea aciunilor deinute de acionarii societii "B", societatea
absorbant trebuie sa acorde 16 aciuni "A" pentru o aciune "B".
Calculul numrului total de aciuni pentru remunerarea aportului
societii absorbite :
Numrul de aciuni
remunerate =
Valoarea contabila a aciunilor societii "B"
(societate absorbit)
Valoarea contabila a unei aciuni "B"
(societate absorbant)
Numrul de aciuni remunerate = 4.500
= 2.250 aciuni
2
Un alt mod de calcul:
Numrul de aciuni
remunerate =
Numrul de
aciuni ale
societii
absorbite
x
Raportul de
schimb
Numrul de aciuni
remunerate = 140 x 16,07 =
2.250 aciuni
j) Determinarea creterii capitalului social la societatea "A"
95
Creterea de
capital social
la societatea
A =
Numrul de Pri
sociale de emis de
societatea A *
Valoarea nominala a
unei pri sociale A
= 2.250 x 2 = 4.500 lei
Capitalului social al societii "A" va crete cu 4.500 lei. Acionarii societii "B"
vor primi 2.250 aciuni la societatea "A" n valoare de 4.500 lei.
k) Transmiterea activelor si pasivelor societii "B" absorbit i
preluarea activelor i pasivelor de ctre societatea "A" absorbant ;
evidenierea valorii activului transferat reprezentnd total active identificate n
bilan plus creterea de valoare a activelor imobilizate plus creterea de valoare
rezultat la evaluarea globala
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului
transferat
461 Debitori
diveri
7583 Venituri privind
activele cedate si alte
operaiuni de capital
20.500
Scderea din gestiune a valorii elementelor de activ transferate
Operaiunea Debit Credit
Valoar
e lei
Evidenierea
activului
transferat
6583
Cheltuieli privind activele
cedate si alte operaiuni de capital
19.500
212 Active imobilizate corp. 7.300
301 Materii prime 1.200
371 Mrfuri 5.000
4111 Clieni 6.000
491 Ajustri pentru deprecierea
creanelor
-1.500
512 Conturi curente la bnci 1.500
nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nchiderea
conturilor de
cheltuieli
121 Profit si
pierdere
6583
Cheltuieli privind
activele cedate si alte
operaiuni de capital
19.500
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
96
nchiderea
conturilor de
venituri
7583
Venituri privind activele
cedate si alte operaiuni de
capital
121
Profit si
pierdere
20.500
Transferul valorii elementelor de pasiv
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Evidenierea
activului
transferat /
datoriile
461
Debitori diveri
15.000
401 Furnizori 13.500
462 Creditori 1.200
428 Alte datorii si creane 300
Transferul contului de profit si pierdere
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
nchiderea
conturilor de
venituri
121 Profit si
pierdere
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
1.000
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Evidenierea
activului
transferat /
conturile de
capital
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
5.500
1012 Capital social 1.400
105. SC "B" "Rezerve
din reevaluare"
800
1061 Rezerve legale 280
1068 Alte rezerve 520
121 Profit si pierdere 1.500
121 Profit si pierdere 1.000
Regularizarea datoriilor cu creanele ( ct. 456 cu ct.461)
o Recapitulnd nregistrrile din contul de debitori diveri (461) avem :
461 Debitori diveri
Debit Credit
20.500 15.000
97
Total 20.500 15.000
Sold 5.500
Sold creditor al contului 456 Decontri cu asociaii privind capitalul
456 Decontri cu asociaii privind
capitalul
Debit Credit
5.500
Total 0 5.500
Sold 5.500
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Regularizarea
datoriilor cu
creanele
456 Decontri cu asociaii
privind capitalul
461 Debitori
diveri
5.500
Urmare acestor nregistrri conturile societii B se nchid.
Contabilizarea operaiilor de fuziune la societatea "A"
nregistrarea aportului net
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea
capitalului
social
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
1012 Capital social
subscris si vrsat
5.500
- Preluarea elementelor de activ
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea
prelurii
activelor
456
Decontri cu
asociaii privind
capitalul
20.500
98
212 Construcii 7.300
207 Fond comercial 1.000
301 Materii prime 1.200
371 Mrfuri 5.000
4111 Clieni 6.000
491 Ajustri pentru
deprec. creanelor
-1.500
512 Conturi curente la
bnci
1.500
Preluarea elementelor de pasiv
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Preluarea
elementelor de
pasiv
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
15.000
401 Furnizori 13.500
462 Creditori 1.200
428 Alte datorii i creane 300
n urma acestor nregistrri contul 456 se nchide
456 Decontri cu asociaii privind capitalul
Debit Credit
5.500 20.500
15.000
Total 20.500 20.500
Sold 0
Pe baza soldurilor rezultate n urma operaiunilor de mai sus se va elabora
bilanul la societatea A.
Observaii___________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
____________________________________________________________________
Aplicaie privind fuziunea prin absorbie. Evaluarea elementelor
patrimoniale s-a efectuat folosind metoda patrimonial (metoda activului net).
Societile X i Y fuzioneaz prin absorbie. Societatea X este societatea
absorbant. Situaiile patrimoniale ale celor dou societi, dup inventarierea i
evaluarea elementelor patrimoniale se prezint astfel:
Structuri patrimoniale Societatea X Societatea Y
Numr aciuni 10.000 5.000
99
Capital social 50.000 25.000
Rezerve 10.000 5.000
Profit 2.000 (5.000)
Total CAPITALURI PROPRII 62.000 25.000
Datorii comerciale 10.000 3.000
Datorii fiscale 2.000 2.000
TOTAL ELEMENTE DE PASIV 74.000 30.000
Imobilizri 20.000 15.000
Amortizarea imobilizrilor 5.000 5.000
Stocuri 30.000 10.000
Creane 15.000 5.000
Disponibiliti bneti 14.000 5.000
TOTAL ELEMENTE DE ACTIV 74.000 30.000
Se cere :
- s se determine raportul de schimb al aciunilor pentru a acoperi capitalul
social al societii absorbite;
- s se calculeze prima de fuziune;
- reflectarea n contabilitate a operaiunilor efectuate cu ocazia fuziunii att la
societatea absorbit ct si la societatea absorbant.
Teste grila
1. O societate A cu un capital de 20.000 lei format din 5.000 de aciuni absoarbe
societatea B cu un capital de 40.000 lei format din 10.000 aciuni. Societatea A a
fost evaluat la 30.000 lei iar societatea B la 48.000 lei.
Care este numrul de aciuni ce trebuie emis pentru remunerarea aportului i
prima de fuziune:
a. 8.000 aciuni 32.000 lei
b. 6.667 aciuni 21.322 lei
c. 12.000 aciuni 0 lei
d. 8.000 aciuni 16.000 lei
e. 8.000 aciuni 24.000 lei
2. Dou societi comerciale care nu au participaii reciproce fuzioneaz. Situaia
celor dou societi se prezint astfel:
Societatea A: valoarea net de aport 48.000 lei, numr de aciuni 6.000, valoarea
nominal 6.000 lei/aciune.
Societatea B: valoarea net de aport 40.000 lei, numr de aciuni 5.000, valoarea
nominal 5.000 lei/aciune. Care este numrul de aciuni ce trebuie emise:
I. De societatea A dac ea absoarbe societatea B;
II. DE societatea B dac ea absoarbe societatea B;
a. 6.667 aciuni 9.600 aciuni
b. 5.000 aciuni 6.000 aciuni
c. 6.000 aciuni 5.000 aciuni
d. 8.000 aciuni 8.000 aciuni
100
e. 5.200 aciuni 6.300 aciuni
3. Dou societi comerciale A i B care nu au participaii reciproce fuzioneaz. Se
cunosc urmtoarele date: Societatea A: active diverse 60.000 lei, datorii 10.000
lei, numr de aciuni 10.000 titluri, valoarea nominal a unei aciuni 3,5
lei/aciune. Societatea B: capital social 30.000 lei, rezerve 10.000 lei,
plusvaloarea din reevaluarea imobilizrilor 15.000 lei.
Care este numrul de aciuni ce trebuie emis i prima de fuziune:
a. 11.000 aciuni 16.500 lei
b. 11.000 aciuni 55.000 lei
4. Prima de fuziune se calculeaz :
a) ca diferen ntre valoarea contabil a aciunilor i valoarea nominal a
acestora;
b) prin mprirea capitalului propriu al societii la numrul de aciuni;
c) ca sum ntre numrul de aciuni emise i valoarea nominal a acestora.
5. Operaia de fuziune are ca efect :
a).transferul parial al elementelor de activ i total al elementelor de pasiv de la
societatea absorbit la societatea absorbant;
b).dizolvarea, fr lichidare, a societii care i nceteaz existena;
c).ncetarea existenei societii i transferul total al elementelor de pasiv de la
societatea absorbit la societatea absorbant.
6. Proiectul de fuziune :
a).este un document oficial, redactat de persoane autorizate, certificat de experi
contabili i supus numai publicitii interne(acionarii ntreprinderii care
fuzioneaz);
b).este un document oficial, nu este supus publicitii externe i are un caracter
secret cu scopul de a nu produce perturbaii pe burs;
c).este documentul principal pe baza cruia se desfoar ulterior operaiile
financiare i contabile angajate de ntreprinderile care fuzioneaz.
101
CAPITOLUL 6. DIVZAREA SOCIETILOR COMERCIALE
6.1. Considerente juridice
Divizarea societilor comerciale este reglementat la nivel european prin Directiva a
6-a nr.82/891 din 1982 i pe plan naional de Legea nr.31/1990 privind societile
comerciale, cu completrile i modificrile ulterioare, lege care preia n mare msur
reglementrile europene.
Restructurarea, retehnologizarea, dorina de sporire a gradului de
profitabilitate sau existena unor deficiene n cadrul unor firme, la care se adaug
alte considerente economice i sociale, sunt civa dintre factorii care i determin pe
administratorii, asociaii sau acionarii unor societi comerciale s recurg la
divizarea acestor entiti economice.
Divizarea se face prin mprirea integrala a elementelor de activ si de pasiv ale
unei societi comerciale care i nceteaz existenta, intre doua sau mai multe
societi comerciale existente ori care iau fiina.
Divizarea are ca efect dizolvarea, fr lichidare a societilor comerciale care i
nceteaz existenta, si transmiterea universala a elementelor lor de activ si de pasiv
ctre societatea sau societile comerciale beneficiare, in starea in care se afla la data
divizrii, in schimbul atribuirii de aciuni sau de pari sociale ale acestora ctre
asociaii sau acionarii societii care nceteaz si, eventual, a unei sume de bani, care
nu poate depi 10% din valoarea nominala a aciunilor sau a parilor sociale atribuite
Data divizrii reprezint data nmatriculrii la Registrul Comerului a noii
societi sau ultimei dintre ele in cazul constituirii uneia sau mai multor societi.
O societate comerciala nu i nceteaz existenta in cazul in care o parte din
elementele de natura activelor si pasivelor ei se desprind si se transmit ctre una sau
mai multe societi comerciale existente ori care iau fiina.
Aportul unei pari din elementele de activ ale unei societi comerciale la una sau
mai multe societi comerciale existente ori care iau fiina, in schimbul aciunilor sau
parilor sociale ce se atribuie acionarilor/asociailor acelei societi la societile
comerciale beneficiare, este supus in mod corespunztor dispoziiilor legale privind
divizarea, daca are loc prin desprindere potrivit alineatului precedent.
Divizarea poate fi: divizare prin absorbie; divizare prin crearea de
societi noi, divizare pariala, divizare totala.
Divizarea prin absorbie reprezint acea divizare a societii comerciale prin care
aceasta transfera mai multor societi ansamblul patrimoniului sau.
Divizarea prin crearea de societi noi reprezint acea divizare a societii
comerciale prin care aceasta transfera mai multor societi nou-constituite ansamblul
patrimoniului sau.
Divizare pariala, consta in desprinderea unei pri din patrimoniul unei persoane
juridice si transmiterea acesteia ctre una sau mai multe persoane juridice
preexistente sau care iau astfel fiina. n urma divizrii pariale, persoana juridica
iniiala i pstreaz personalitatea.
n cazul aportului sau desprinderii doar a unei pri din patrimoniu al unei
societi comerciale la una sau mai multe societi comerciale existente sau care iau
102
fiin, acest aport este remunerat cu aciuni sau pri sociale ce se atribuie
acionarilor/asociailor societii care se divizeaz, de la societile comerciale
beneficiare de aporturi.
Divizare totala, reprezint operaiunea simetrica fuziunii si consta in mprirea
patrimoniului unei persoane juridice intre doua sau mai multe persoane juridice
preexistente sau care iau astfel fiina.
n concluzie, se constat dou situaii:
divizarea societilor comerciale care i nceteaz existena i
divizarea societilor comerciale care nu i nceteaz existena.
Divizarea se poate face i ntre societi cu forme juridice diferite de existen
(SRL, SA, etc.).
Societile n lichidare se pot diviza numai dac nu a nceput repartiia ntre
asociai a prilor ce li s-ar cuveni.
Societile care dobndesc bunuri prin efectul divizrii, rspund fa de
creditori pentru obligaiile dobndite de la societatea comercial care i-a ncetat
existena (prin divizare) proporional cu valoarea bunurilor dobndite, n afara
cazului n care prin actul de divizare s-au stabilit alte proporii. Dac nu se poate
stabili societatea rspunztoare pentru o obligaie, societile care au dobndit bunuri
prin divizare rspund solidar.
Acionarii sau asociaii societii scindate devin acionarii uneia sau mai
multor societi beneficiare, conform repartiiei prevzute n proiectul de divizare, de
regul proporional cu participarea lor la capitalul societii divizate.
Divizarea este inversul fuziunii iar societile participante la divizare sunt:
societatea scindat care urmeaz regulile societii absorbite i
societile beneficiare care urmeaz regulile societii absorbante.
Divizarea se hotrte de fiecare societate n parte, n condiiile stabilite
pentru modificare actului constitutiv. n baza hotrrii adunrilor generale din fiecare
societate care particip la divizare, administratorii acestora ntocmesc proiectul de
divizare.
Pentru fiecare din societile care particip la divizare, unul sau mai muli
experi independeni, desemnai sau agreai de o autoritate judiciar sau
administrativ, examineaz proiectul de divizare i ntocmesc un raport scris destinat
acionarilor, raport n care i vor da avizul de specialitate asupra divizrii.
Proiectul de divizare, semnat de reprezentanii societilor participante, se
depune la Oficiul Registrului Comerului unde este nmatriculat societatea care i
nceteaz existena. Proiectul de divizare, vizat de judectorul delegat, se public n
Monitorul Oficial - integral sau n form prescurtat.
In baza hotrrii Adunrii Generale a Acionarilor (Asociailor) a fiecreia dintre
societile care participa la divizare, administratorii acestora ntocmesc un proiect de
divizare care, trebuie sa cuprind:
forma, denumirea si sediul social al tuturor societilor participante la
operaiune;
fundamentarea si condiiile divizrii;
stabilirea si evaluarea activului si pasivului, care se transmit societilor
beneficiare;
modalitile de predare a aciunilor sau a parilor sociale si data de la care
acestea dau dreptul la dividende;
103
raportul de schimb al aciunilor sau al parilor sociale si, daca este cazul,
cuantumul sultei;
cuantumul primei de divizare;
drepturile care se acorda obligatorilor si orice alte avantaje speciale;
data bilanului contabil de divizare, data care va fi aceeai pentru toate
societile
participante;
orice alte date care prezint interes pentru operaiune.
Proiectul de divizare, semnat de reprezentanii societilor participante, se depune la
Oficiul Registrului Comerului unde este nmatriculata fiecare societate, insolit de o
declaraie a societii care nceteaz a exista in urma divizrii. Declaraia trebuie sa se
refere la modul in care respectiva societate a hotrt sa sting pasivul su.
Proiectul de divizare, vizat de judectorul delegat, se publica in Monitorul Oficial al
Romniei, Partea a IV-a, astfel nct in 30 de zile orice ter care se considera
prejudiciat in interesele sale de aceasta operaiune s poat face opoziie.
Opoziia suspenda executarea divizrii pana la data la care hotrrea judectoreasca a
devenit irevocabila sau pana la data la care societatea in cauza face dovada ca s-a
achitat de toate obligaiile fata de creditorul sau creditorii care au atacat hotrrea
de
divizare.
De asemenea, in conformitate cu art. 244, administratorii trebuie sa fie pregtii sa
pun la dispoziia acionarilor sau asociailor, la solicitarea acestora, urmtoarele
documente:
proiectul de divizare;
darea de seama a administratorilor, in care se va preciza si raportul de schimb
al aciunilor sau al parilor sociale;
situaiile financiare anuale mpreuna cu rapoartele de gestiune pe ultimele 3
exerciii financiare, precum si cu 3 luni nainte de proiectul de fuziune;
raportul cenzorilor sau al auditorului financiar, dup caz;
bilanul contabil de divizare;
evidenta contractelor cu valoare de peste 100 milioane lei, in curs de
executare, si repartizarea lor intre societile beneficiare.
In termen de cel mult doua luni de la expirarea termenului de 30 zile de la publicarea
proiectului de divizare in Monitorul Oficial sau, dup caz, de la data la care hotrrea
judectoreasca a devenit irevocabila, adunarea generala a fiecreia dintre societile
participante va hotr asupra divizrii.
Actele constitutive ale societilor nou-infinitate prin divizare se aproba de adunarea
generala a societii sau a societilor care i nceteaz existenta. Pentru validarea
deliberrilor adunrii generale extraordinare, cnd actul constitutiv nu dispune altfel,
la prima convocare este necesara prezenta acionarilor reprezentnd trei ptrimi din
capitalul social, iar hotrrile trebuie sa fie luate cu votul unui numr de acionari
care sa reprezinte cel puin jumtate din capitalul social.
La convocrile urmtoare, este necesara prezenta acionarilor reprezentnd jumtate
din capitalul social, iar hotrrile trebuie sa fie luate cu votul unui numr de acionari
care sa reprezinte cel puin o treime din capitalul social.
Atunci cnd divizarea are ca efect mrirea obligaiilor asociailor sau acionarilor
uneia dintre societile participante, hotrrea se ia cu unanimitate de voturi.
104
6.2. Derularea operaiunilor de divizare
Derularea operaiunilor de divizare prezint numeroase asemnri cu procesul
operaiunilor care au loc n cazul fuziunii. i n acest caz o operaiune de o deosebit
importan este faza pregtitoare divizrii, iar n cadrul acestei etape, lucrrile de
evaluare a societilor implicate n divizare ocup un loc central. Determinarea
raportului de schimb al aciunilor sau prilor sociale, a primei de divizare sunt la fel
de importante .
Principiile generale de evaluare i de remunerare a aporturilor n cazul divizrii ,
sunt identice sau asemntoare celor prezentate n cazul fuziunii.
Cu ocazia divizrii sunt obligatorii urmtoarele etape:
1. Inventarierea si evaluarea elementelor de activ si de pasiv, nregistrarea
rezultatelor inventarierii si ale evalurii, se realizeaz n conformitate cu legea
contabilitii 82/1991 si Normele pentru aprobarea Normelor privind organizarea i
efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor
proprii, aprobate prin OMFP 2861/2009.
Legea contabilitii precizeaz ca evaluarea elementelor inventariate se face
la valoarea de inventar reprezentnd valoarea actual estimata n funcie de preul
pieii si utilitate . Pentru a asigura o evaluare obiecti va se recomanda sa se apeleze la
un evaluator autorizat.
2. Bilanul contabil ntocmit n cazul divizrii nu difer fa de bilanul prevzut
de reglementrile n vigoare privind situaiile financiare ntocmite de societile cu
activitate normala. Ca urmare, ntocmirea situaiilor financiare nainte de divizare de
ctre societile comerciale care urmeaz sa se divizeze se ntocmesc conform cu
Reglementrile contabile armonizate cu Directiva a IV a Comunitilor Economice
Europene si cu Standardele Internaionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul
ministrului finanelor publice nr. 3055/2009, cu modificrile si completrile
ulterioare.
3. mprirea elementelor de activ si de pasiv ale societii comerciale care se
divizeaz, care se transmit societilor beneficiare pe baza protocolului de predare
primire.
4. Stabilirea realitii creanelor, obligaiilor, provizioanelor si a altor elemente de
activ si de pasiv. In acest caz un rol important l au cererile de confirmare a
soldurilor transmise de ctre societatea care se divizeaz att debitorilor ct si
creditorilor. Este important ca la inventarierea creanelor si datoriilor sa se solicite si
confirmarea rulajelor conturilor respective, dup modelul urmtor:
5. Calcularea primei de divizare, ca diferena intre valoarea contabila a aciunilor
sau parilor sociale si valoarea nominala a acestora.
Contul
Soldul la
01.01.N
Rulaje
Ianuarie pan la
data divizrii
Soldul la
Data divizrii
Simbol Denumire Debit Credit Debit Credit Debit Credit
105
Valoarea contabila a aciunilor =
Capitalurile proprii
Numr de aciuni sau pari
.
Valoarea nominala a aciunilor =
Capital social
Numr de aciuni sau pari sociale
Prima de divizare =
Valoarea contabila a aciunilor
Valoarea nominala a aciunilor
6. Reflectarea n contabilitatea societii care se divizeaz a transmiterii
elementelor de activ si de pasiv iar n contabilitatea societilor comerciale
beneficiare a elementelor de activ si de pasiv preluate de la societatea comerciala care
s a divizat;
6.3. Tratamentul fiscal al operaiunilor de divizare
Societatea care se divizeaz
1. Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea
activelor si alte operaii de capital") sunt venituri neimpozabile in conformitate cu
prevederile din Codul fiscal. In mod similar, cheltuielile privind activele cedate
(contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate si alte operaii de capital") sunt
cheltuieli nedeductibile.
2. Societatea care se divizeaz trebuie sa stabileasc valoarea fiscala a fiecrui
element de activ si pasiv transferat si sa o comunice societii care preia activele si
pasivele. .
3. In conformitate cu prevederile din Codul fiscal, reducerea sau anularea oricrui
provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusa la determinarea profitului
impozabil se include in veniturile impozabile ale societilor care i nceteaz
existenta, cu excepia situaiei in care societatea care i a fiina preia provizionul sau
rezerva respectiva.
4. Potrivit prevederilor din Codul fiscal, societile care i nceteaz existenta au
obligaia sa depun declaraia de impunere si sa plteasc impozitul pe profit cu 10
zile nainte de data nregistrrii ncetrii existentei la Registrul Comerului.
Atunci cnd debitorul nu face plata obligaiilor fiscale, sunt obligai la plata
acestora, dobndind calitatea de debitori, cei care preiau, in tot sau in parte, drepturile
si obligaiile debitorului persoana juridica, supus divizrii . In cazul in care debitorul
persoana juridica este supus divizrii , la plata obligaiilor fiscale sunt obligate,
conform rspunderii proporionale: persoana juridica care preia patrimoniul prin
absorbia debitorului; persoanele juridice care se nfiineaz ca urmare a divizrii
totale a debitorului sau care preiau patrimoniul ca urmare a acesteia; debitorul,
persoanele juridice nfiinate ori care i sporesc patrimoniul ca urmare a divizrii
pariale a debitorului.
106
Societile care preiau activele si pasivele
1. Potrivit prevederilor din Codul fiscal, pierderea fiscala nregistrata de
societatea care se divizeaz nu se recupereaz de ctre societile care preiau activele
si pasivele transferate.
2. Societile care preiau activele si pasivele transferate folosesc la determinarea
profitului impozabil valorile fiscale ale activelor si pasivelor transmise de ctre
societatea care se divizeaz. In situaia in care societile nu cunosc valoarea fiscala
pe care activele si pasivele transferate au avut o la societatea care se divizeaz,
valoarea fiscala a activelor si pasivelor respective, pentru societile care preiau
activele si pasivele, este zero.
3. In cazul in care se preiau de la societatea care se divizeaz rezerve si/sau
provizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil, acestea
urmeaz regimul stabilit prin prevederile din Codul fiscal.
4. In situaia in care valoarea rezervei legale prevzuta in Codul fiscal, rez
ulta in
urma operaiei de divizare, depete o cincime din capitalul subscris si vrsat al
societilor care preiau activele si pasivele in urma unei operaiuni de divizare,
diferena nu se trateaz ca venit impozabil atta timp cat aceasta rezerva se men
ine
la valoarea rezultata.
6.4.Contabilitatea operaiunilor de divizare
Conturile utilizate pentru evidenierea operaiunilor de divizare sunt cele prevzute
de reglementrile legale n materie,respectiv OMFP 3055/2009 Reglementari
contabile conforme cu directivele europene.
Divizarea societilor comerciale care i nceteaz existena
Caracteristicile acestor operaiuni:
divizarea se face prin mprirea integral a patrimoniului societii ctre
una sau mai multe societi existente sau care iau fiin;
dizolvarea fr lichidare a societii scindate;
preluarea aporturilor de ctre societile beneficiare;
atribuirea de titluri: asociaii/acionarii societii scindate devin
asociai/acionari ai fiecreia dintre societile beneficiare de aport, n
proporia drepturilor pe care ei le deineau n capitalul societii scindate.
Aceast operaiune necesit fixarea rapoartelor de schimb.
Monografie privind operaiunile de divizare:
4. Inventarierea elementelor de activ i pasiv.
- n urma inventarierii s-au constatat diferene.
Operaiunea Debit Credit
Minus de inventar la
stocuri neimputabil:
601
Cheltuieli cu materiile prime
301
Materii prime
Operaiunea Debit Credit
Plus de inventar la
stocuri :
301
Materii prime
758
Alte venituri din
exploatare
107
5. Evaluarea elementelor de activ i pasiv ale societii X.
Operaiunea Debit Credit
Plus din reevaluare la
activele imobilizate
212
Construcii
105
Diferene din reevaluare
1. nchiderea conturilor de venituri si cheltuieli
Operaiunea Debit Credit
nchiderea conturilor de
cheltuieli
121
Profit si pierdere
601
Cheltuieli cu materiile prime
nchiderea conturilor de
venituri
758
Alte venituri din
exploatare
121
Profit si pierdere
Dup aceste operaiuni se ntocmete bilanul contabil nainte de efectuarea
operaiunilor de divizare.
2. Transmiterea activelor si pasivelor :
La societatea care se divizeaza
Operaiunea Debit Credit
Evidenierea valorii activelor
transferate
461
Debitori diveri
7583
Venituri privind activele
cedate si alte operaiuni de
capital
Operaiunea Debit Credit
Scderea din gestiune
a activelor transferate
6583
Cheltuieli privind
activele cedate si alte
operaiuni de capital
21* Active imobilizate
30* Stocuri
41* Creane
461 Debitori diveri
51* Disponibiliti
Operaiunea Debit Credit
Transmitere
pasivelor
461 Debitori diveri
40* Datorii comerciale
45* Contribuii
44* Impozite si taxe
46* Creditori
108
Operaiunea Debit Credit
Transmitere
pasivelor
456 Decontri cu acionarii/
asociaii privind capitalul
101 Capital social
106 Rezerve
121 Profit si pierdere
105 Diferene din reevaluare
3. nchiderea conturilor de venituri si cheltuieli
Operaiunea Debit Credit
nchiderea conturilor de
venituri
7583
Venituri privind
activele cedate si alte
operaiuni de capital
121 Profit si pierdere
Operaiunea Debit Credit
nchiderea conturilor de
cheltuieli
121 Profit si pierdere
6583
Cheltuieli privind activele
cedate si alte operaiuni de
capital
4. Regularizarea datoriilor ( 456) si creanelor ( 461 )
Operaiunea Debit Credit
Regularizarea datoriilor
si creanelor
456 Decontri cu acionarii/
asociaii privind capitalul
461 Debitori diveri
Preluarea activelor si pasivelor de societile care intra n operaiunea de
divizare.
Preluarea activelor si pasivelor de ctre societile care intra n operaiunea de
divizare se face proporional cu procentul stabilit si acceptat prin proiectul de
divizare
- nregistrarea creterii capitalului si a primei de divizare
Operaiunea Debit Credit
nregistrarea creterii
capitalului si a primei
de divizare
456 Decontri cu acionarii/
asociaii privind capitalul
101 Capital social
1042 Prime de fuziune
109
- nregistrarea prelurii pasivelor
Operaiunea Debit Credit
456 Decontri cu acionarii/
asociaii privind capitalul
Preluarea
pasivelor
40* Datorii comerciale
45* Contribuii
44* Impozite si taxe
46* Creditori
Operaiunea Debit Credit
Preluarea
activelor
456 Decontri cu acionarii/
asociaii privind capitalul
21* Active imobilizate
30* Stocuri
41* Creane
461 Debitori
51* Disponibiliti
6.5. Cuvinte cheie, ntrebri recapitulative , studii de caz, teste grila
Cuvinte cheie:
- Divizare - Bilan de divizare
- Proiect de divizare - Prima de divizare
- Aciuni - Valoare nominala
- Pari sociale - Fiscal
ntrebri recapitulative:
15. Cum definii operaiunea de divizare ?
16. Care este deosebirea dintre divizare si fuziune ?
17. Care sunt asemnrile dintre divizare si fuziune ?
18. Care este tratamentul fiscal al operaiunilor din divizare la societatea care se
divizeaz?
19. Care este tratamentul fiscal al operaiunilor din divizare la societatea care iau
fiin ?
20. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal activele si pasivele transmise
respectiv preluate?
21. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal rezervele legale preluate?
22. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal pierderile neacoperite din anii
precedeni preluate?
23. Cum sunt tratate din punct de vedere fiscal veniturile respectiv cheltuielile
privind activele cedate si alte operaiuni de capital transmise respectiv preluate?
24. Care este termenul de plata a datoriilor fiscale, de societatea care se divizeaz?
110
25. Care este procedura de urmat n cazul n care societatea care se divizeaz nu-i
pltete datoriile bugetare?
26. Care este rolul proiectului de divizare?
27. Ce cuprinde proiectul de divizare?
28. Ce rol are expertul contabil n finalizarea corecta a divizrii?
6.6. Studii de caz:
Divizarea, o posibila tentativa de frauda
14
?
Divizarea este un mecanism de frauda din ce n ce mai ntlnit n lumea
debitorilor, nsa atribuit de specialitii in colectare debite, aa ziilor epari.
Este de asemenea un mod de fraudare a creditorilor care necesita asistenta unui
avocat ntruct presupune pe lng mecanismele economico-financiare si o ntreaga
serie de operaiuni de nregistrare la Registrul Comerului . Atenie la datele declarate
la Registrul Comerului - in general o firma cu multe datorii care are si patrimoniu,
apeleaz la aceasta forma de frauda , ntruct dorete sa i pun la adpost activele
din patrimoniu de eventuale executri silite sau cereri de faliment ale creditorilor.
Conform unui studiu fcut de investigatori din cadrul ageniei de colectare debite
Urban si Asociaii, in 2006 au fost nregistrate peste 230 de astfel de cazuri de
divizare a unor societi comerciale suspecte de frauda, iar in 2007 avem deja pana la
01.06.2007 circa 215 asemenea cazuri si numrul cererilor de divizare este in
cretere.
Ce nseamn aceasta divizare ?
Un debitor are active n patrimoniul companiei de circa 10 milioane de euro si datorii
de 20 de milioane de euro. ntruct este iminenta aciunea creditorilor mpotriva lui,
in paralel cu ducerea cu vorba a acestora, prin negocieri, promisiuni de plata, etc, el
demareaz procedura de divizare a societii lui. In urma divizrii, firma care are
datoriile fata de creditori va rmne doar cu datoriile , iar noua societate comerciala
formata, care va avea cod fiscal si numr de nmatriculare la Registrul Comerului
diferit, va prelua toate activele care vor fi astfel puse la adpost de orice executare
silita sau cerere de faliment. Pentru a se pierde si mai bine urma, s-a remarcat in 9 din
zece cazuri studiate , faptul ca se d noii societi comerciale formate , o denumire
complet diferita ca sa fie greu identificata de creditori. De asemenea in 7 din zece
cazuri s-a vzut ca , societatea comerciala nou formata prin divizare si care preia doar
activele de la firma cu datorii, i instaleaz sediul social n alt jude dect cel unde
rmne firma iniiala. Nu n ultimul rnd, ca sa li se piard si mai repede urma, in 8
din 10 cazuri analizate , s-a constat ca n maxim 1 luna de la nregistrarea la
Registrul Comerului a noii firme care a preluat doar activele de la firma veche, se
schimba rapid si asociaii/acionarii i pn se trezesc creditorii s ceara informaii
despre alte firme n care mai apar asociai ru intenionai, frauduloi, li se pierde
urma aa ca totul se acoper extrem de bine.
14
Urban si Asociaii
111
Cine (nu)controleaz procedura de divizare ?
Conform legii societilor comerciale, n cazul divizrii unei societi
comerciale trebuie ntocmit un proiect de divizare, iar legea cere sa existe depusa la
dosarul care se nainteaz judectorului delegat la Registrul Comerului, o atenie -
declaraie scrisa a conducerii societii care cere divizarea despre modul n care
nelege sa i sting pasivul fata de creditori. Oare ce greu i este unui debitor sa dea
o declaraie pe proprie rspundere
n care s spun pe cuvntul lui de onoare ca va
plti datoriile
i s pun nite ealonri la dosarul cauzei. Gndii-va ca un raport de divizare
conine n proporie de 95 % din totalul informaiei nserate, date , termeni si cifre
economico-financiare astfel nct un judector care a fcut Facultatea de Drept pentru
ca nu i-a plcut matematica, se va uita la aceste cifre fr a nelege prea multe. Mai
ales ca judectorului de la Registrul Comerului nu-i va explica nimeni sau traduce,
datele si cifrele din raportul contabil de divizare. Asta n cazul n care judectorul
este de buna credina.
Ce pot face creditorii ?
Tot legea societilor comerciale spune ca, oricare creditor al societii care se
divizeaz, avnd o creana mpotriva acesteia, anterioara publicrii proiectului de
divizare in Monitorul Oficial , poate sa fac in termen de 30 de zile de la publicarea
divizrii, opoziie care se va depune la Oficiul Registrului Comerului unde are sediul
social firma care se divizeaz, iar Oficiul Registrului Comerului are obligaia s o
nainteze spre soluionare instanei de judecata.
Asta nseamn nsa ca acel creditor ar trebui sa stea la fiecare 30 de zile sa verifice n
Monitorul Oficial si la Registrul Comerului , ce mai nregistreaz , adic ce mai
"coace" debitorul sau. Este absolut redundanta aceasta prevedere a legii ntruct
nimeni nu sta in realitate sa verifice fiecare debitor la cate 30 de zile , att din cauza
lipsei de timp cat si a logisticii umane si costurilor pe care le-ar implica o asemenea
operaiune. Din pcate, "aceti debitori frauduloi" tiu acest lucru astfel nct i
divizeaz fr jena societile comerciale, si creditorii se trezesc ca urmresc firme
care nu mai au nici un fel de patrimoniu.
O alta soluie pentru creditori o constituie posibilitatea ca in cadrul unei
proceduri de faliment deschise firmei devalizate, lichidatorul judiciar sa ceara
instanei de judecata anularea divizri societ ii pe motiv de frauda adusa
creditorilor. n 43 din 50 de cazuri in care am investigat ce anume s-a ntmplat cu
cererile de anulare depuse de lichidatorii judiciari, debitorii au obinut ctig de
cauza, pentru ca avocai lor au invocat un lucru extrem de simplu :
- ntruct divizarea s-a publicat in Monitorul Oficial si la Registrul
Comerului, deci s-a ndeplinit condiia de opozabilitate fata de teri, creditorii puteau
sa i exercite dreptul de a face opoziie in 30 de zile de la publicarea in MOF, nsa
nu au fcut acest lucru dei legea prezuma ca au tiut de aceasta divizare;
- un al doilea argument este dat de faptul ca, asupra divizrii, deja s-a
pronunat un judector i a aprobat divizarea prin hotrre irevocabila, i n
consecina acest judector a verificat odat dosarul i nu a gsit nimic in neregula.
De asemenea mai exista un aspect care nu trebuie sa l neglijam n cadrul acestei
analize : proiectul de divizare al societii cu datorii, este aprobat de judectorul
delegat la Registrul Comerului. nsa la registrul comerului este delegat un judector
112
de la Secia Comerciala a Tribunalului din judeul respectiv. Tot un judector de la
Tribunalul respectiv, va fi solicitat de ctre lichidatorul judiciar, in cadrul procedurii
de faliment derulate mpotriva firmei rmasa doar cu datoriile, sa anuleze hotrrea
judectoreasca data de colegul lui cnd a aprobat tranzacia . Acest lucru poate fi
puin probabil sa se realizeze .
Aplicaie privind divizarea societilor comerciale
A. Contabilitatea divizrii
5. S.C. "A" se divizeaz, iar transferul activului net se realizeaz astfel:
- 30% este preluat de S.C. "B" care funcioneaz de 10 ani i
- 70% este preluat de S.C. "C" care se nfiineaz cu aceast ocazie.
Contabilizarea divizrii presupune parcurgerea urmtoarelor etape:
1. Inventarierea i evaluarea elementelor de activ i de pasiv la S.C. "A" i
S.C. "B"
La S.C. "A" nu se nregistreaz diferene dintre valoarea just a
activelor imobilizate i valoarea net contabil;
La S.C. "B" se constat: valoarea de nregistrare la grupa 213
"Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii" este
6.000 lei, amortizarea nregistrat 2.000 lei, de unde rezult valoarea
net de 4.000 lei.
Deoarece valoarea just a activelor imobilizate este de 4.800 lei, rezult un
plus de valoare (4.800 - 4.000 ) de 800 lei.
213
"Instal.tehn, mijl.de
transp., anim. i pl."
105
"Rezerve din reeval."
800
6. Situaia elementelor de activ i de pasiv, conform bilanurilor celor dou
societi comerciale S.C. "A" i S.C. "B" n baza datelor din contabilitate
puse de acord cu rezultatele inventarierii se prezint astfel:
113
Bilanul societii care se divizeaz ( societatea A)
Elemente Sume
A) Active imobilizate
II Imobilizri corporale (213-2813) 3.000
Active imobilizate TOTAL 3.000
B) Active circulante
I Stocuri 3.000
1. Materii prime (301) 800
2. Mrfuri (371) 2.200
II Creane (411-491) 1.700
1. Clieni ( 4111) 2.000
2. Ajustri pentru deprecierea creanelor clieni (491) 300
III Casa i conturi la bnci (5121) 1.000
Active circulante TOTAL 5.700
C Datorii ce trebuie pltite ntr-o per. mai mic de un an
(401+419) 4.620.000 + 766.700
5.200
I Furnizori (401) 4.500
II Creditori ( 462) 600
III Impozit pe profit (441) 100
D Active circulante nete 500
E Total active minus datorii curente 3.500
F Capital i rezerve
I Capital (1012) 76 p.s. x 10 lei/p.s. 760
II Rezerve din reevaluare (105) 2.000
III Rezerve (106) 40
IV Rezultatul exerciiului (121 Sold c) 700
Total capitaluri proprii 3.500
114
Bilanul societii car e va prelua 70 % din societatea A ( societatea B)
Elemente Societate
a B
A) Active imobilizate
II Imobilizri corporale (213-2813) 4.000
Active imobilizate TOTAL 4.000
B) Active circulante
I Stocuri 3.900
1 Materii prime (301) 400
2 Marfuri (371) 3.500
II Creane (411-491) 1.500
1 Clienti ( 4111) 2.000
2 Ajustari pentru deprecierea creantelor clienti (491) 0
III Casa i conturi la bnci (5121) 500
Active circulante TOTAL 5.900
C Datorii ce trebuie pltite ntr-o per. mai mic de un an 5.000
I Furnizori (401) 4.500
II Creditori ( 462) 400
III Impozit pe profit (441) 100
D Active circulante nete 900
E Total active minus datorii curente 4.900
F Capital i rezerve
I Capital (1012) 100 p.s. x 1 lei/p.s. 100
II Rezerve din reevaluare (105) 700
III Rezerve (106) 2.600
IV Rezultatul exerciiului (121 Sc) 1.500
Total capitaluri proprii 4.900
7. Determinarea cotei pari din aportul societii care se divizeaz (A)
a) Determinarea activului net al societii "A" care se divizeaz :
Aport net al societii "A" = (AI + AC - Datorii) = (3.000 +
5.700 5.200 ) = 3.500 lei
b) Determinarea cotei-pri de 30% din aportul net al societii "A"
care se divizeaz, preluat de societatea . "B".
Aport net al societii "A" la "B" = (AI + AC - Datorii) x 30% =
(3.000 + 5.700 5.200 ) x 30% = 1.050 lei
c) Determinarea activului net al societii "B" :
Aport net al societii "B" = (AI + AC - Datorii) = (5.900 +
4.000 5.000 ) = 4.900 lei
115
8. Determinarea raportului de schimb al prilor sociale pentru
acoperirea aportului net al societii "A":
Societatea "A":
Valoarea contabila a parilor
sociale =
Capitalurile proprii
Numr de aciuni sau pari
a)
Valoarea contabila a
unei pri sociale la
societatea A =
3.500
= 46,05 lei / parte sociala 76
Cota parte pentru societatea B 46,05 x 30% = 13,82 lei/ parte sociala
b)
Valoarea contabila a
unei pri sociale la
societatea B =
4.900
49,00 lei / parte sociala 100
c)
Stabilirea
raportului
de schimb =
Valoarea contabila a unei pri
sociale la societatea A x 30 %
=
13,82 lei/
parte sociala
= 0,282
Valoarea contabila a unei pri
sociale la societatea B
49,00 lei/
parte sociala
Respectiv pentru o parte social a societii "A" se vor da 0,282 pri sociale ale
societii "B".
9. a) Determinarea numrului de pri sociale ce trebuie emise de
societatea "B"
Numrul de pri
sociale ce trebuie
emise de societatea
"B" =
Aportul net al societii
A ( capital propriu al
Soc. A x 30 %) = 1.050
=
21,43
pri
sociale
Valoarea contabila a
unei pri sociale la
societatea B
49,00 lei/
parte sociala
Societatea B trebuie sa emit pentru asociaii societii A un numr de 2 1 pari
sociale.
116
5 b) Determinarea creterii capitalului social SC "B"
Creterea de
capital social
la societatea B =
Numrul de Pri sociale de
emis de societatea B *
Valoarea nominala a unei
pri sociale B
= 21 x 1 = 21 lei
Capitalului social al societii "B" va creste cu 22 lei.
5 c) Calcularea primei de divizare, ca diferen dintre valoarea aportului net
al societii "A" i valoarea cu care crete capitalul societii "B".
Prima de divizare
rezultat =
(valoarea aportului net al
societii "A" ) - (valoarea
cu care crete capitalul
societii "B".)
= 1.050 - 22 = 1.029 lei
713 lei se contabilizeaz la societatea B la capitaluri proprii.
10. a) Determinarea aportului net al societii "A" de 70%la SC "C" care se
nfiineaz cu aceast ocazie
b) Numrul de pri sociale pe care trebuie s le emit societatea "C" pentru
a remunera aportul net al societii "A"
Numrul de pri
sociale ce trebuie
emise de societatea
"C" =
Aportul net al societii
A ( capital propriu al
Soc. A x 70 %) = 3.500 x 70 %
= 245
pri
sociale Valoarea nominala a
unei pri sociale la
societatea A
10 lei/ parte
sociala
Asociaii societii "A" vor primi 245 pri sociale a 10 lei/ parte social. de
la societatea "C" nou nfiinat, iar capitalul social al societii "C" va fi de
2.450 lei.
11. nregistrri contabile la societatea "A" care s-a divizat integral i se
dizolv
a) evidenierea activului transferat la valoarea contabil
Activele imobilizate + Activele circulante = 3.000 + 5.700 = 8.700 lei
din care:
- cota parte aferent societii "B" = 8.700 x 30% = 2.610 lei
- cota parte aferent societii "C" = 8.700 x 70% = 6.090 lei
Total 8.700 lei
117
Operaiunea Debit Credit Valoare lei
evidenierea
activului
transferat
7583
Venituri privind
activele cedate si alte
operaiuni de capital
8.700
461.sc B
Debitori soc. B
2.610
461.sc C
Debitori soc. C
6.090
b). Scderea din gestiune a activelor transferate
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului
transferat
6583
Cheltuieli
privind activele
cedate si alte
operaiuni de
capital
8.700
301 Materii prime
800
371 Mrfuri
2.200
4111 Clieni
2.000
491 Ajustri pentru deprecierea
creanelor clieni
-300
213 Inst.teh.i mijl.de transp.
3000
512 Conturi curente la bnci 1.000
d) Transferarea elementelor de pasiv
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului
transferat
461 Debitori diveri din care :
461.soc. B 1.560
461.soc. C 3.640
5.200
401 Furnizori 4.500
462 Creditori 600
441 Impozit pe
profit
100
118
e) nregistrarea obligaiilor fa de acionarii societii A
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
evidenierea
activului transferat
456 Decontri cu
asociaii privind capitalul
3.500
1012 Capital social
subscris i vrsat
760
105 Rezerve din
reevaluare
2.000
106 Rezerve legale 40
121 Rezultatul
exerciiului
700
f). Regularizarea datoriilor cu creanele
- Recapitulnd nregistrrile din contul de debitori diveri (461) avem :
461 Debitori diveri
Debit Credit
2.610 1.560
6.090 3.640
Total 8.700 5.200
Sold 3.500
Sold creditor al contului 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 3.500 lei
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Regularizarea datoriilor
cu creanele
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
461 Debitori diveri 3.500
Urmare acestor nregistrri conturile societii A se nchid.
12. nregistrri contabile la societatea B care preia 30 % din activele si
pasivele societii A
a) nregistrarea creterii capitalului social si a primei de divizare
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea creterii
capitalului social si a
primei de divizare
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
1050
1012 Capital social
subscris i vrsat
21
1042 Prime de divizare 1029
119
b). Preluarea elementelor de activ n cota de 30 %
Calculul sumelor:
301 Materii prime 800 x 30 % = 240
371 Mrfuri 2.200 x 30 % = 660
4111 Clieni 2.000 x 30 % = 600
491 Ajustri pentru deprecierea
creanelor clieni
-300 x 30 % = -90
213 Inst.teh.i mijl.de transp. 3000 x 30 % = 900
512 Conturi curente la bnci 1.000 x 30 % = 300
Total 8.700 2.610
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea
prelurii activelor
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
2.610
301 Materii prime 240
371 Mrfuri 660
4111 Clieni 600
491 Ajustri pentru
deprecierea creanelor clieni
-90
213 Inst.teh.i mijl.de transp. 900
512 Conturi curente la bnci 300
b). Preluarea elementelor de pasiv n cota de 30 %
Calculul sumelor:
401 Furnizori 4.500 x 30 % = 1.350
462 Creditori 600 x 30 % = 180
441 Impozit pe profit 100 x 30 % = 30
Total 5.200 1.560
120
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
Preluarea
elementelor de
pasiv
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
1.560
401 Furnizori 1.350
462 Creditori 180
441 Impozit pe profit 30
n urma acestor nregistrri contul 456 se nchide
456 Decontri cu asociaii privind
capitalul
Debit Credit
1.050 2610
1.560
Total 2.610 2.610
Sold 0
13. nregistrri contabile la societatea C societate nou nfiinat care
preia 70 % din activele si pasivele societii A
a). nregistrarea capitalului propriu la nivelul activului net preluat
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea
capitalului propriu
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
1012 Capital social
subscris i vrsat
2.450
Asociaii societii "A" vor primi 245 pri sociale a 10 lei/ parte social. de la
societatea "C" nou nfiinat, iar capitalul social al societii "C" va fi de 2.450
lei (vezi punctul 6).
b). Preluarea elementelor de activ de la societatea "A" n cot de 70%
121
Calculul sumelor:
301 Materii prime 800 x 70 % = 560
371 Mrfuri 2.200 x 70 % = 1.540
4111 Clieni 2.000 x 70 % = 1.400
491 Ajustri pentru deprecierea
creanelor clieni
-300 x 70 % = -210
213 Inst.teh.i mijl.de transp. 3000 x 70 % = 2.100
512 Conturi curente la bnci 1.000 x 70 % = 700
Total 8.700 6.090
Operaiunea Debit Credit
Valoare
lei
nregistrarea
transmiterii
activelor
456 Decontri cu
asociaii privind
capitalul
6.090
301 Materii prime 560
371 Mrfuri 1.540
4111 Clieni 1.400
491 Ajustri pentru deprecierea
creanelor clieni
-210
213 Inst.teh.i mijl.de transp. 2.100
512 Conturi curente la bnci 700
b). Preluarea elementelor de pasiv de la societatea "A" n cot de 70%
Calculul sumelor:
401 Furnizori 4.500 x 70 % = 3.150
462 Creditori 600 x 70 % = 420
441 Impozit pe profit 100 x 70 % = 70
Total 5.200 3.640
14. Pe baza soldurilor rezultate n urma operaiunilor de mai sus se vor
elabora bilanurile la societile
B si C.
122
I. Societatea X prezint urmtorul bilan naintea divizrii:
ACTIV PASIV
Indicatori Valoare
lei
Indicatori Valoare lei
Imobilizri 100.000 Capital social 100 aciuni x 1000
lei/aciune
100.000
Stocuri 50.000 Rezerve 20.000
Creane 50.000 Profit 50.000
Disponibiliti 20.000 Datorii 50.000
Total ACTIV 220.000 Total PASIV 220.000
Societatea se divide n 2 societi comerciale noi X1 i X2 .Prin proiectul de
divizare s-a stabilit c divizarea se face pentru toate elementele de activ i pasiv n
proporie de 60 % X1 i 40 % X2.
Sa se efectueze Operaiunile contabile ce se impun n cazul divizrii de mai sus
cunoscndu-se ca:
n urma inventarierii nu s-au constatat diferene.
n urma reevalurii s-a constatat la imobilizri o diferen favorabil de 1000 lei.
Se cere:
- ntocmirea bilanului dup inventariere si evaluare;
- efectuarea nregistrrilor contabile :
o la societatea care se divizeaz (societatea X)
o la societile nou nfiinate ( X1 i X2)
Teste gril
1. Divizarea prin absorbie este :
a).operaiunea prin care o societate transfer la mai multe societi elementele
sale patrimoniale, acionarii si primind n schimb aciuni la noile societi ;
b).operaiunea prin care o societate transfer n totalitate ansamblul su
patrimonial la mai multe societi nou constituite, acionarii si primind n
schimb aciuni la noile societi sau o sum de bani numit sult;
c).operaiunea prin care o societate transfer la mai multe societi, pe baza
proiectului de divizare, ansamblul su patrimonial, acionarii si primind n
schimb exclusiv sume de bani proporional cu numrul de aciuni deinute.
123
Bibliografie
1. Crpenaru D. Stanciu, Drept comercial romn, Editura Universul Juridic,
Bucureti, 2007;
2. Cernuc Lucian, Mate Dorel & al., Evaluarea, reorganizarea i lichidarea
entitilor economice , Editura Gutenberg Univers, Arad, 2011;
3. Mate Dorel (coordonator), Contabilitatea evenimentelor i tranzaciilor ntre
standarde, directive i reglementri fiscale, Editura MIRTON, Timioara 2009;
4. Pere Ion, Mate Dorel, Bazele contabilitii, Editura MIRTON, Timioara,
2009;
5. Petrescu Silvia, Analiz i diagnostic financiar-contabil, Ghid teoretico-
aplicativ, Editura CECCAR, Bucureti, 2008;
6. Piperea Gheorghe, Insolvena: Legea, regulile, realitatea, Editura Wolters
Kluwer, 2008;
7. Turcu Ioan, Tratat teoretic i practic de drept comercial, Editura C.H. Beck,
Bucureti, 2008;
8. *** Standardele Internaionale de Raportare Financiar, Editura CECCAR,
Bucureti 2009;
9. *** Legea nr. 85 din 5 aprilie 2006, privind procedura insolvenei, Monitorul
Oficial nr. 359 din 21 aprilie 2006;
10. *** Legea nr. 31/16.11.1990, republicat, privind societile comerciale,
Monitorul Oficial nr. 1066/17.11.2004;
11. *** Legea contabilitii nr. 82/24.12.1991, republicat, privind societile
comerciale, Monitorul Oficial nr. 454/18.06.2008;
12. *** Legea nr. 571/22.12.2003, privind Codul fiscal, Monitorul Oficial
927/23.12.2003;
13. *** HG nr. 44/22 ianuarie 2004, pentru aprobarea Normelor metodologice de
aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Monitorul Oficial nr. 112/06
februarie 2004;
14. *** OMFP nr. 1376/17.09.2004, pentru aprobarea Normelor metodologice
privind reflectarea n contabilitate a principalelor operaiuni de fuziune,
divizare, dizolvare i lichidarea societilor comerciale, precum i retragerea
sau excluderea unor asociai din cadrul societilor comerciale i tratamentul
fiscal al acestora, Monitorul Oficial nr. 1012/33.11.2004;
15. *** OMFP nr. 3055 / 29 octombrie 2009, pentru aprobarea Reglementrilor
contabile conforme cu directivele europene, Monitorul Oficial 766/10.11.2009,
modificat i completat prin OMFP 2869 din 23 decembrie 2010, Monitorul
Oficial 882/29.12.2010;
16. *** OMFP 2861 din 09.10.2009, pentru aprobarea Normelor privind
organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor
i capitalurilor proprii, Monitorul Oficial 704 din 20.10.2009.