Introducere

Pretutindeni i din totdeauna evaziunea fiscal a fost condamnat. Cu toate acestea perspectivele privind acest fenomen nu s-au schimbat de-a lungul timpului, el persist n toate rile i n toate perioadele, n ciuda sanciunilor. Evaziunea fiscal e unul din fenomenele economico-sociale complexe de maxim importan cu care statele de astzi se confrunt i ale crei consecine nedorite caut s le limiteze ct mai mult, eradicarea fiind practic imposibil. Statul trebuie s se preocupe sistematic i eficient de prentmpinarea i limitarea fenomenului de evaziune fiscal. Statul prin puterile publice, poate i s incite la evaziune fiscal, urmarind n principal dou scopuri: un scop pozitiv argumentat de dorina de a stimula formarea capitalului i un scop negativ reflectat n sprijinirea unor grupuri de interese, de multe ori de tip mafiot, cu tot cortegiul de consecine. Multitudinea obligaiilor pe care legea fiscal le impune contribuabililor, sau mai ales povara acestor obligaii au fcut s stimuleze n toate timpurile, ingeniozitatea contribuabililor n a inventa procedee diverse de eludare a obligaiilor fiscale. Evaziunea fiscal a fost ntotdeauna n special activa i ingenioas pentru motivul c fiscul lovind indivizii n averea lor , i ating n cel mai sensibil interes: interesul bnesc. Evaziunea fiscal e o noiune foarte dificil de precizat, n plus nu exist o definiie legal a fraudei fiscale. Dac se vorbete de fraud se vorbete n aceiai msur de fraud legal sau legitim, de fraud ilegal, de evaziune internaional, evaziune legal i ilegal, de paradisuri fiscale sau de refugii, de abuzul dreptului de a fugi din faa impozitului, de libertatea alegerii cii celei mai puin impozitate sau subestimarea fiscal, fraud la lege sau economia subteran. Evaziunea legal sau mai bine spus tolerat exprim aciunea contribuabililor de a ocoli legea, recurgnd la o combinaie neprevazut de legiuitor i deci tolerat prin scparea din vedere. Ea nu poate fi posibil dect datorit unei inadvertene sau lacune a legii i e frecvent mai ales n epoci cnd apar noi forme de ntreprinderi sau noi categorii de impozite. Contribuabilii gsesc anumite mijloace i exploatnd insuficienele legislaiei eludeaz n mod legal sustrgndu-se n total sau n parte plii impozitelor, tocmai datorit acestei insuficiente a legislaiei. Procednd astfel contribuabilii rmn n limita strict a drepturilor lor i statul nu se poate apra dect printr-o legislaie bine studiat, clar, precis, tiinific. Singurul vinovat de

producerea evazinii prin astfel de mijloace este doar legiuitorul.

Capitolul 1 Consideratii privind conceptul i formele de evaziune fiscal

1.1 Conceptul de evaziune fiscal n sensul dat de Dicionarul Explicativ al Limbii Romne, evaziunea fiscal reprezint sustragerea de la obligaiile fiscale 1 , termenul folosit fiind consderat de origine francez (vasion). Evaziunea fiscal reprezint sustragerea de la impunere a unei pri mai mari sau mai mici din materia impozabil. Ca fenomen, evaziunea fiscal se ntalnete deopotriv att pe plan naional, ct i internaional. ntr-o definiie mai complet, evaziunea fiscal este prezentat ca fiind, "sustragerea prin orice mijloace, n ntregime sau n parte, de la plata impozitelor, taxelor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetul asigurrilor sociale de stat i fondurilor speciale extrabugetare de ctre persoanele fizicie i persoanele juridice romne sau straine..."2 Literatura i practica de specialitate d multiple interpretari conceptului de evaziune fiscal. Potrivit acestea , evaziunea fiscal reprezint totalitatea procedeelor licite i ilicite cu ajutorul crora cei interesai sustrag , n totalitate sau n parte , materia lor impozabil obligaiilor stabilite prin legile fiscale.3 n lucrarea sa Sistemul fiscal n tiina finanelor elaborat de Carmen Corduneanu, precizeaz c evaziunea fiscal const n sustragerea contribuabilior de la plata obligailor fiscale care le revin , n mod parial sau total , utilizand lacunele legislative sau recurgnd la manevre ingenioase, n scopul ascunderii materiei impozabile. Juritii romni au fost preocupai nca de la nceputul secolului de definirea evaziunii fiscale, n acest scop dndu-se diferite definiii cum ar fi de exemplu: totalitatea procedeelor licite i ilicite cu ajutorul crora cei interesai sustrag n totalitate sau n parte averea lor, obligaiunilor stabilite prin legile fiscale, sau sustragerea de la plata obligaiunilor fiscale prin transmiterea unor date eronate privind sursele i veniturile impozabile. Evaziunea fiscal este rezultanta logica a defectelor i inadvertenelor unei legislaii imperfecte, a metodelor defectuoase de aplicare, precum i a neprevederii i nepriceperii legiuitorului a crui fiscalitate excesiv este tot att de vinovat ca i cei pe care i provoac prin aceasta la evaziune. Prima definire a evaziunii fiscale a fost dat ntre cele dou rzboaie mondiale. Conform acesteia frauda mbrac o concepie extensiv, noiunea de evaziune fiscal e inclus n cea de fraud. Ea a fost susinut de Lerouge sau M.A. Piatier.
1 2

Dicionarul Explicativ al Limbii Romne, Ed. Univers Enciclopedic, Bucureti 1998, pag. 353 Legea pentru combaterea evaziunii fiscale nr. 241/2005 publicata n M.O. nr. 672/27.07.2005 3 Dan Drosu aguna, Mihaela Tutungiu, Evaziunea fiscal, Ed. Oscar Print, Bucureti, 1995, pag. 20

Cel mai cunoscut sens dat evaziunii fiscale e "arta de a evita cderea n cmpul de atracie a legii fiscale" concept care aparine lui M.C. de Brie i P.Charpentier. Cel de-al treilea concept aparine lui Maurice Duverger, care consider c evaziunea fiscal e un termen generic, i desemneaz manifestarea de fug din faa impozitelor. Aceasta e o definiie n sens larg a evaziunii fiscale care ajunge s nglobeze i frauda. n lucrarea sa , autorul francez Jean Claude Martinez La Fraude Fiscale pune accentul pe sensurile evaziunii fiscale , afirmnd c dac se vorbeste ntr-adevar de fraud , se vorbete n aceeai msur de fraud legal sau legitim, de fraud ilegal, de evaziune fiscal de paradisuri fiscale sau de refugii, de abuzul dreptului de a fugi din faa impoztului, de libertatea alegerii caii celei mai puin impozitate sau subestimarea fiscal, frauda la lege sau evaziune fiscal1. Evaziunea fiscal e unul din fenomenele economico - sociale complexe de maxim importan cu care statele de astzi se confrunt i ale carei consecine nedorite caut s le limiteze ct mai mult, eradicarea fiind practic imposibila. Statul trebuie s se preocupe sistematic i eficient de prentmpinarea i limitarea fenomenului evaziunii fiscale. Statul prin puterile publice, poate i s incite la evaziune fiscal, urmrind n principal dou scopuri: un scop pozitiv argumentat de dorina de a stimula formarea capitalului i un scop negativ reflectat n sprijinirea unor grupuri de interese, de multe ori de tip mafiot, cu tot cortegiul de consecinte. Astfel evaziunea fiscal apare ca un element dorit sau nu al politicii fiscale. Unul dintre secretele japonezilor n ce priveste formarea capitalului e evaziunea fiscal care e ncurajat oficial. n mod legal un japonez adult e scutit de taxe pentru un cont de economii medii. Japonia are de 5 ori mai multe conturi de acest fel dect numrul populaiei, inclusiv copiii. Din aceast cauz au rata cea mai mare de formare a capitalului. Din alt punct de vedere, efectul cotelor nalte i puternic progresive au disprut i ca urmare a faptului c ele au stimulat apariia prevederilor legale i a altora ce sprijin evaziunea fiscal, n spe, aa numitele portie legale, ce permit reducerea procentual a cotelor de impozitare. Intervenia statului n meninerea unui anumit grad de evaziune fiscal n scopurile artate, trebuie analizat prin prisma raporturilor dintre efect i eforturi. Multitudinea obligaiilor pe care legea fiscal le impune contribuabililor, sau mai ales povara acestor obligaii au facut s stimuleze, n toate timpurile, ingeniozitatea contribuabililor n a inventa procedee diverse de eludare a obligaiilor fiscale. Evaziunea fiscal a fost intotdeauna n special activ i ingenioasa pentru motivul c fiscul lovind indivizii n averea lor i atinge n cel mai sensibil interes: interesul bnesc.

Mihai Aristotel Ungureanu, Finane Publice, Sinteze i aplicaii, Ediia a II-a, Ed. Conphys 2007, Jean Claude Martinez, La Fraude Fiscale , Presses universitaires de France, 1990

1.2 Formele evaziunii fiscale n funcie de modul cum poate fi savarita, evaziunea fiscal cunoate dou forme de manifestare: evaziune care poate fi realizat la adpostul legii (evaziune legal) i evaziune care se realizeaz cu nclcarea legii, fiind, deci, ilicit sau frauduloas. Evaziunea fiscal realizat la adapostul legii permite sustragerea unei pari din materia impozabil fr ca acest lucru s fie considerat contravenie sau infraciune. Evaziunea legal este posibil deoarece legislaia din diferite ari permite scoaterea de sub incidena impozitelor a unor venituri, pari de venituri, componente ale averii ori a anumitor acte i fapte care, n condiiile respectrii riguroase a cerinelor principiilor generalitii i echitii impunerii, nu ar trebui s scape de la impozitare. Prin evaziunea fiscal legal se nelege activitatea contribuabilului de a ocoli legea, recurgnd la o combinaie neprevzut a acesteia, i deci tolerat prin scparea din vedere. Aceast form de evaziune fiscal este posibil atunci cnd legea este lacunar sau prezint inadvertene. n aceast situaie, contribuabilul ncearc s se plaseze ntr-o poziie ct mai favorabil, pentru a beneficia n ct mai mare msur de avantajele oferite de reglementrile fiscale aflate n vigoare. Evaziunea fiscal legal se realizeaz atunci cnd o anumit parte din veniturile sau averea unor persoane sau categorii sociale este sustras de la impunere, datorit modului n care legislaia fiscal dispune stabilirea obiectivului impozabil. Contribuabilii gsesc anumite mijloace i, exploatnd insuficienele legislaiei fiscale i financiare, eludeaz n mod legal prevederile acestora, sustrgndu-se total sau n parte plii impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume. Procednd astfel, contribuabilii rmn n limita strict a drepturilor lor i statul nu se poate apr dect elabornd o legislaie bine studiat, clar, exact i cuprinztoare. n aceste cazuri, singurul vinovat de producerea evaziunii fiscale este doar legiuitorul. n practica de specialitate, aceast form de evaziune fiscal este favorizat de1: acordarea unor faciliti fiscale sub forma unor exonerri, scutiri pariale, reduceri, deducei,etc; scoaterea de sub inciden impozitului a veniturilor aferente depozitelor bancare i a celor provenite din plasamente n titluri de stat; nereglementarea cheltuielilor generale ale societatilor comerciale, aceasta crend posibilitatea supraevalurii, nejustificate economic a acestora;

Mihai Aristotel Ungureanu, Finane Publice, Sinteze i aplicaii, Ediia a II-a, Ed. Conphys 2007

 impunerea veniturilor realizate de anumite categorii de persoane fizice , pe baza unor norme de venit, creaz condiii pentru contribuabili care realizeaza venituri mai mari decat media, s nu plateasc impozit pentru diferena respectiv; exploatarea unor lacune ale legii,etc. Evaziunea legal sau mai bine spus tolerat exprim aciunea contribuabililor de a ocoli legea, recurgnd la o combinaie neprevazut de legiuitor i deci tolerat prin scaparea din vedere. Ea nu pote fi posibil dect datorit unei inadvertene sau lacune a legii i e frecvent mai ales n epoci cnd apar noi forme de ntreprinderi sau noi categorii de impozite. Contribuabilii gsesc anumite mijloace i exploatnd insuficientele legislaiei eludeaz n mod "legal" sustrgndu-se n total sau n parte plii impozitelor, tocmai datorit acestei insuficiente a legislaiei. Procednd astfel contribuabilii rmn n limit strict a drepturilor lor i statul nu se poate apra dect printr-o legislaie bine studiat, clar, precis, tiintific. Singurul vinovat de producerea evaziunii prin astfel de mijloace este doar legiuitorul. n practica faptele de evaziune bazate pe interpretarea favorabil a legii, sunt foarte diversificate n functe de inventivitatea contribuabilului i largheea legii, dar cele mai frecvent folosite sunt urmtoarele: practica unor societi comerciale de a investi o parte din profitul realizat n achiziii de maini i utilaje pentru care statul acord reduceri ale impozitului pe venit, scderea din venitul impozabil a cheltuielilor de protocol, reclam i publicitate; constituirea de fonduri de amortizare sau de rezerv ntr-un cuantum mai mare decat cel justificat din punct de vedere economic, etc.. Evaziunea fiscal frauduloas (frauda fiscal) constituie o form de eludare agravant, fiind studiat, analizat, legiferat i sancionat, ori de cte ori este depistat. Aceasta const deci, n ascunderea ilegal, total sau partial, a materiei impozabile de ctre contribuabili,n scopul reducerii sau obligaiilor fiscale ce le revin. Evaziunea fiscal frauduloas se ntlnete pe o scar mult mai larg dect evaziunea licit i se infaptuiete cu ncalcarea prevederilor legale, bazndu-se, deci, pe frauda i pe rea credina. Drept urmare, acest fenomen antisocial trebuie combtut puternic, fiindc sustrage de la bugetul statului un volum important de resurse financiare care ar putea fi folosit pentru acoperirea unor cheltuieli de ordin social sau economic. Frauda fiscal se svrete prin nclcarea flagrant a legii, profitndu-se de modul specific n care se face impunerea. Prin evaziune fiscal frauduloas (ilicit) se nelege aciunea contribuabilului de a nclca (viola) prescripia legal, cu scopul de a se sustrage de la plata impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume cuvenite statului. Evaziunea fiscal frauduloas (frauda fiscal) se manifest atunci cnd contribuabilul, obligat s furnizeze date n sprijinul declaraiei de impunere, recurge la disimularea obiectului
5

impozabil, la subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau a altor ci de sustragere de la plata impozitului datorat. n activitatea fiscal, formele de evaziune frauduloas sunt practic nelimitate, dar cele frecvent utilizate i ntlnite sunt:1 nregistrrile cu scop de a micora rezultatele; nfiinarea de conturi pasive cu nomenclaturi fictive; nscrierea de cifre nereale n registrele contabile; amortismentele nelegale i amortismentele supraevaluate; ntocmirea de declaraii false; ntocmirea de documente de pli fictive; crearea de rezerve latente; alctuirea de registre contabile nereale; nejustificarea cu documente legale a nregistrrilor; trecerea n conturi personale a unor pri din beneficiu; compensaii de conturi; reducerea cifrei de afaceri; nedeclararea materiei impozabile; crearea de conturi pasive la care se gsesc alocate diferite rezerve; declararea de venituri impozabile inferioare celor reale; falsificarea sau crearea pur i simplu a unor piese i acte justificative; executarea de registre de eviden duble, un exemplar real i altul fictiv; contabilizri de cheltuieli i facturi fictive; erori de adunare i raportare; diminuarea materiei impozabile rezultate din reducerea cifrei de afaceri, prin nregistrarea n cheltuielile unitii a unor cheltuieli cu caracter personal ale patronilor, ori nregistrarea de cheltuieli neefectuate n realitate; vnzrile fr factur, precum i emiterea de facturi fr vnzare operaiunile reale supuse impozitrii; falsificarea bilanului, c mijloc de fraudare a fiscului, care presupune o convenie ntre patron i contabilul-ef (director economic), ei fiind astfel inui s rspund solidar pentru fapta comis. Din cele prezentate mai sus se poate desprinde ideea c indiferent dac agentul economic folosete calea nenregistrrii corecte ( nedeclarrii la organul fiscal) a tuturor veniturilor realizate
1

Iulian Vcrel Finane publice, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti 2007, ediia a XI-a

din activitatea de baz ori din alte surse sau pe aceea a ncrcrii nejustificate a costurilor de producie, a cheltuielilor de circulaie ori a cheltuielilor aferente altor surse de venituri, obiectivul urmrit de aceasta este unul singur, i anume diminuarea profitului impozabil i, pe aceast baza reducerea la minimum a impozitului datorat. Pe msura adncirii cooperrii economice internaionale i a dezvoltrii pe multiple planuri a relaiilor dintre state cu sisteme fiscale diferite i cu un nivel de fiscalitate diferite, evaziunea fiscal nu se mai manifest doar ca un fenomen intern, naional, ci a devenit unul internaional. Evaziunea fiscal internaional este stimulat de existent unor mici entiti juridice cu statut special sau de tip statutal, cunoscute n literatura secolului XX ca paradisuri fiscale sau oaze fiscale. Paradis fiscal este, potrivit definiiei date de R. Brunet, acel teritoriu n care persoanele fizice i societaile comerciale consider c sunt mai puin puncionate fiscal dect n alt parte1. Referitor la problema evaziunii fiscale internaionale, profesorul J.C.L.Hiscamp, de la Universitatea Erasmus din Rotterdam, concluziona, n cadrul unui colocviu c vina aparine guvernului care, ameliornd legislaia fiscal, permite contribuabilului s foloseasc evaziunea fiscal pentru a-i diminua plile de taxe i impozite. Prin urmare, dac obligaiile fiscale ale contribuabililor sunt stabilite prin legislaia elaborat la nivelul fiecarei ri sau entiti juridico-administrative independente i dac nimeni nu este obligat s plteasc ceea ce legea nu-l oblig, atunci oricine poate s caute soluii pentru a se apra mpotriva unei impuneri pe care o consider excesiv. Se poate considera, cel puin teoretic, c evaziunea fiscal internaional, este, deci, o forma a evaziunii fiscale licite, iar paradisul fiscal o soluie de realizare a acesteia. De cele mai multe ori, nsa profitnd, de avantajele oferite de paradisurile fiscale companiile off-shore, nregistrate pe teritoriile acestora, recurg la splarea banilor provenii din frauda fiscal naional, astfel evaziunea fiscal mpletindu-se armonios cu alte infraciuni economice, cum sunt: contrabanda i splarea banilor. Evaziunea fiscal difer de la o ar la alta, n funcie de legile i realitile fiscale ale acestora, iar eficacitatea sistemului fiscal se msoar nu att prin nivelul veniturilor fiscale atrase la buget, ct prin gradul de consimire la impozit. Nivelul evaziunii fiscale ntr-un anumit stat este invers proporional cu gradul de consimire la impozit al contribuabililor din acel stat. Romnia deine n prezent locul II n clasificarea UE privind evaziunea fiscal, conform unui raport al Asociaiei Contribuabililor Italieni i Klrs Network of Business Ethics.

Mihai Aristotel Ungureanu, Finane Publice, Sinteze i aplicaii, Ediia a II-a, Ed. Conphys 2007, Zonesfranches at Paradis Fiscaux, Ed. Fayard-Reclus, Paris, 1986

R. Brunet,

Evaziunea fiscal atinge n Romnia 18% din PIB fiind depait doar de italieni cu 23% din PIB. Bulgaria se menine cu 18% n topul primelor trei evazioniste din Europa, iar rile cu cei mai buni pltitori de taxe sunt Marea Britanie ( evaziune 3%). Evaziunea fiscal n Romnia ( evaziune 6%), Belgia (evaziune 5%) i Suedia

1.3

n perioada de dup 1989, n Romnia, o serie de societi comerciale au pus n aplicare diverse modaliti i tehnici, din ce n ce mai elaborate, prin care s-au sustras fraudulos de la plata obligaiilor fiscale, mijloacele i prghiile de ordin legislativ i administrativ fiind insuficiente pentru a le contracara. n aceste condiii, frauda fiscal a cptat dimensiuni alarmante, att prin cazurile numeroase, ct mai ales prin sumele mari de bani cu care a fost prejudiciat bugetul public. Examinnd problema evaziunii fiscale n Romnia, se poate constata c de la marea reform a impozitelor directe din anul 1921 i n special din anul 1929, legea romnesc s-a orientat n principal spre organizarea unui sistem de impunere i de gsire a mijloacelor celor mai eficace pentru prevenirea i reprimarea evaziunii fiscale. n anul 1923 s-a desfiinat impunerea minimal i s-au atenuat sanciunile severe prevazute de legea din 1921 impotriva practicilor evazioniste, fiscul ramanand aproape dezarmat n faa spiritului antifiscal manifestat de unii contribuabili i a lipsei de pregatire a organelor de aplicare a legii. Legea contribuiilor directe din 1923, pe lng pri bune a avut i lacune, ce faceau ca sarcina fiscal s nu fie legal repartizat, pentru a asigura unor ntreprinderi posibilitatea de a nu plti impozitul. Spre exemplu, faptul c imobilele aparinnd ntreprinderilor industriale nu erau supuse impozitului pe cldiri, avea drept consecin ca n anii cnd activitatea acestora se solda cu pierderi, fiscul pierdea i impozitul funciar pe care ntreprinderile l-ar fi pltit sub rubrica impozit pe cladiri. Cea mai rspandit form de evaziune fiscal a avut-o inflaiunea amortizrilor, procedeu ce consta n aciunea ntreprinderilor de a exagera valoarea cladirilor i instalatiilor pe care le posedau i de a cere i de a obtine de la fisc dreptul de a scadea din beneficiu un fond de amortizare corespunztor unor investiii mai mari dect cele reale. n aceeai perioada, n Germania, s-a creat un obstacol automat acestui gen de evaziune prin funcionarea impozitului pe avere, alturi de impozitul pe profit. ntreprinztorul nu mai supraevalua cldirile i instalaiile deoarece ar fi pltit un impozit mult mai mare la rubrica impozit pe avere. Efectele aplicrii legii din 1923 au constat n scaderea ngrijoratoare a randamentului impozitelor directe. Aceast situaie determina legiferarea special a msurilor de represiune a

evaziunii fiscale i o modificare total a metodelor de impunere, pentru acele categorii de contribuabili ce se puteau sustrage fiscului cu uurin. Legiferarea msurilor de represiune a evaziunii fiscale i modificarile aduse legii contribuiilor directe marcheaz n Romnia nceputul luptei antievazioniste. ncepnd din 1929 legislaia fiscal romn are tendina din ce n ce mai pronunat de a restrnge sfera de aplicare a metodei constatrii directe prin declaraia contribuabilului i de a o nlocui prin sistemul impunerii fixe i minimale, pe baza semnelor exterioare i prezumiilor. Scopul legii din 1929 a fost de a mri masa impozabil i de a limita posibilitile de evaziune. Un adevrat cod al evaziunii fiscale a fost introdus n legea contributiilor directe i celelalte legi de impozite i taxe. Legea contributiilor directe din 1933 clasific abaterile de la legi n contraveniune simpl i contraveniune calificat. n literatura juridic a vremii se fcea diferena ntre infraciunea fiscal, abaterea fiscal i evaziune. Astfel, infraciunea fiscal era considerat orice abatere, neascultare a legilor fiscale sancionata cu o pedeapsa fiscal, neurmarea sau nesupunerea la legile fiscale puannd s rezulte fie dintr-un fapt de abstentiune, fie dintr-o aciune. Se aprecia c infraciunea fiscal apare ca o consecin a dreptului pe care l are statul de a impune i de a pedepsi. Sanciunile pentru astfel de fapte erau amenzile, care mergeau pna la de patru ori impozitul la diferena venitului sustras. Pentru actele de corupie mpotriva agenilor fiscali era prevzut nchisoarea contravenional. Ion Stan n lucrarea Fraude i sanciuni fiscale facea urmatoarele aprecieri: legislaia romn este un mozaic de legi necoordonate din punct de vedere al sanciunilor. Infraciunile nu sunt ntotdeauna net definite, iar tehnica aplicrii lor nu este amnunit i precis, ceea ce ngreuneaz nu numai sarcina organelor fiscale chemate a le aplica ci i cercetrile n domeniul dreptului fiscal i judecarea contraveniilor . Fiecare lege fiscal are sistemul sau deosebit de penaliti, procedura proprie i termene de apel i recurs cu totul diferite de la un impozit la altul, astfel c se comit cu uurin de ctre funcionarii Ministerului Finanelor, erori i confuzii. La 29 decembrie 1947 o noua lege vine sa sancioneze evaziunea fiscal; legea 344 era foarte aspra urmrind cu toat seriozitatea pe evazioniti i pe toi cei ce nu-i respectau obligaiile fa de stat, dnd ns posibilitatea celor n cauz s intre n legalitate i s-i lichideze obligaiile fiscale, chiar dac s-ar fi retras n trecut n totalitate sau n parte de la plata impozitelor. Faptele de evaziune erau asimilate crimei de sabotaj i se sancionau cu pedepsele prevzute n legea pentru reprimarea speculei i a sabotajului. Tranziia la economia de piaa a rilor care au avut economii centralizate implic schimbri eseniale n toate domeniile vieii economice i sociale. Aadar reforma economica trebuie s aib neaparat ca o component esenial i reforma fiscal care s permit ntarirea
9

administraiei fiscale prin existena unui sistem fiscal care s conduc la eficiena activitailor economico-sociale. Promovarea unei reforme fiscale n rile aflate n tranziie la economia de pia trebuie s constituie una din prioritile majore. n condiiile unei economii planificate, sistemul de preuri este rigid, nereflectnd situaia reala din economie; capitalul este tratat n cea mai mare parte ca un bun fr valoare, ceea ce implica o rata a dobanzii foarte sczuta; salariile personalului scad simitor. n rile dezvoltate ns, sistemul fiscal este simplu de administrat, transparent i stabil. n momentul n care se adopt un nou sistem fiscal trebuie avut n vedere impactul pe care acesta l are asupra firmelor n adoptarea deciziilor de dezvoltare, ntruct tendina de a confisca veniturile accentueaza evaziunea fiscal i corupia, care la rndul lor sunt amplificate de inflaie, care de obicei conduce la practicarea unui sistem de impozitare indexat. De asemenea este necesara luarea n calcul a efectelor sistemului fiscal asupra investiiilor straine. Evaziunea fiscal este consecina aciunii unor situaii, ori a unor fapte ilegale ntre care pot fi enumerate1: imperfeciunile legii, n sensul c actele normative prin intermediul crora se reglementeaz conduita de impozitare nu sunt ndeajuns de elaborate, i impozitele nu sunt suficient de clare, explicite lipsa de uniformitate n activitatea organelor financiare cu privire la stabilirea i perceperea taxelor i impozitelor, determinat de inexistena unor norme metodologice de aplicare a legii conduita unor categorii de contribuabili, care folosesc cele mai diverse mijloace de disimulare a materiei impozabile lipsa de exigenta ori corupia funcionarilor publici n cadrul organelor fiscale.

Etapa tranzitorie de la economia dirijat la economia de pia, caracterizat prin modificri structurale ale reltiilor economice, favorizeaza faptele ilegale, ndeosebi corupia, traficul de influen, nelciunea i, desigur, evaziunea fiscal.

Stela Aurelia Toader, "Evaziune fiscal n Romnia n peroiada de tranziie", Ed. Pro Universitaria, Bucureti 2007

10

Capitolul 2 Cauze, efecte i msuri de prevenire i combatere a evaziunii fiscale

2.1 Cauzele evaziunii fiscale

Evaziunea fiscal este favorizat de o serie de factori care se pot grupa, pentru o mai buna sistematizare, n:1 Factori psiho-sociali, care in att de pornirile i convingerile interioare ale contribuabilului ct i de conduit general i mediul social din care acesta face parte: Inclinaia contribuabilului spre evaziune fiscal este un factor originar al orcrei evaziuni fiscale, ea existnd n orice individ cruia i se ia, pe cale de autoritate, o parte din venitul ce-i aparine de drept, sau pe care il considera aa. Deficietele de educaie fiscal, profesia, religia i chiar starea civil pot avea, de asemenea, relevan asupra deciziei de savarire a evaziunii fiscale. Corupia constituie un alt factor favorizat al evaziunii fiscale. n acest sens, Adam Smith scria n Avuia naiunilor c n acele guverne corupte unde exist cel puin o suspiciune general cu privire la o cheltuiala inutil sau o utilizare greit a venitului public, legile nu sunt respectate n totalitate. Mai mult dect att, posibilitatea de eschivare de la plata impozitelor, printr-o inelegere formal cu inspectorii fiscali, ridica esenial atractivitatea evaziunii fiscale. Norma social constituie un alt factor important n definirea conformrii fiscale a contribuabilului. Atunci cnd norma social este aceea de sustragere de la plata impozitelor, numrul celor care recurg la evaziune fiscal este posibil s creasc. Factori de natur economic, care in de percepia contribuabilului cu privire la nivelul venitului ramas dupa plata impozitului i capacitatea acestuia de a satisface nevoile individuale a contribuabilului. Sunt opinii potrivit crora nclinaia spre evaziune fiscal este n raport invers proporional cu nivelul veniturilor impozabile i direct proporional cu rata fiscalitii. n privina raportului care exist ntre nivelul veniturilor impozabile i nclinaia spre evaziune fiscal, se susine ca, n rile n curs de dezvoltare, frauda fscal atinge 80-90% din veniturile fiscale ce ar trebui percepute de aceste ri. 2 n aceste ri, ns, nivelurile reduse ale veniturilor supuse impunerii sunt acompaniate de sisteme fiscale n care domnete dezordinea, att ceea ce privete legiferarea fiscal, ct i n urmrirea aplicrii legislaiei respective, cu efecte directe asupra proliferrii corupiei aparatului fiscal i mrimii veniturilor fiscale atrase la buget.
1 2

Mihai Aristotel Ungureanu Finane publice. Sinteze i aplicaii, editia a -II- a, Ed. Conphys, 2007, pag 128 Nicolae Hoan, Evaziune Fiscal. Sanciuni. Prevenire, Revista Impzite i taxe, nr. 5/ Mai 1996

11

Gradul de fiscalitate, n Romnia, s-a nscris n trendul specific rilor europene dezvoltate, acesta a avut o tent confisctoare, pentru contribuabilul romn cu venit mediu, n msura n care sumele bneti disponibile dupa impozitare nu-i asigurau decat mijloacele indispensabile subzistenei, i nu acoperirea ntr-un grad satisfactor a nevoilor umane. Aceast stare de fapt a avut ca efect inhibarea motivaiei de a muncii i orientarea contribubilului catre obinerea unor venituri cu caracter ilicit. Factori de ordin legislativ i administrativ, care in, pe de o parte de percepia cu privire la modul de aezare a impozitelor, la echitatea sistemului fiscal precum i de percepia privitoare la destinaiile date, de stat, sumelor colectate din impozite, iar pe de alt parte de percepia contribuabilului cu privire la modul n care organele statului aplica legea fiscal i eventualele sanciuni care decurg din nerespectarea ei. Factorii economici i cei pshio-sociali sunt amplificai, ntotdeauna de: Legislaia fiscal deficitar; n domeniul sancionrii sustragerii de la plata obligaiilor fiscale ctre stat, Romnia a beneficiat de o lege a combaterii evaziunii abia n anul 1994 ( Lege nr. 87/1994 privind combaterea evaziunii fiscale) i actualizat de Legea 241/2005. Pn n acel moment, aparatul fiscal neavnd instrumentul necesar pentru a aciona n legalitate, pentru diminuarea fraudei fiscale, consecina fiind amplificarea fenomenului evazionist. O alta cauza a evaziunii fiscale de data aceasta a celei realizate la adpostul legii o constituie acordarea mult prea lejera i nefundamentat a facilitilor fiscale. Din anul 1990 i pn n prezent, n Romnia, s-a emis un numr foarte mare de acte normative coninnd numeroase facilitti fiscale, n scopul dezvoltrii activitii economice, n special, prin atragerea de capital strin. Aceste faciliti fiscale au fost folosite, din plin, ca eritabile instrumente de evaiune fiscal legala. Fiscalitatea excesiv (sub raportul numrului mare al obligatiilor fiscale i a actelor normative instituitoare i al deselor modificri ale acestora); Fiscalitatea exagerat din partea statului este o alt cauz important care duce la evaziune fiscal. Din punct de vedere legislativ, o fiscalitate exagerata este neleas prin prisma numrului foarte mare de obligaii fiscale la care a fost obligat contribuabilul romn, n perioada realizat, dar i al instabilitii n timp a legislatiei instituitoare de impozite i taxe.

12

 Existena unui aparat fiscal ineficient, etc. n ceea ce privete cauzele de ordin administrativ trebuie precizate, aici, dotarea insuficient cu mijloace materiale necesare administraiei n vederea atribuiilor ce i revin, personal insuficient, numeric i calitativ, astfel, instituiile financiare avnd posibilitatea de a controla eficient doar o mic parte a persoanelor fizice i juridice, precum salarizarea inadecvat a organelor de control pe linia depistrii i combaterii evaziunii fiscale, cu efect asupra raportrii corecte a neregulilor constatate. Ca fenomen cu multiple implicaii negative pe plan financiar, economic i social evaziunea fiscal se impune a fi combatut. Lupta mpotriva evaziunii fiscale are n vedere limitarea la maxim posibil a acesteia i a efectelor sale negative, aceasta ducandu se pe dou planuri, pe o parte pe planul prevenirii, iar pe de alt parte pe planul represiunii fenomenului. Mijloacele prin care se poate realiza aceasta difer de la o forma a evaziunii la alta. n privina evaziunii fiscale legale, aceasta poate fii evitat, numai, prin mbuntirea cadrului juridic prin care a devenit posibil, ns, de cele mai multe ori existena unor interese politice, economice i sociale, determin tolerarea tacit acestui fenomen. Metodele i tehnicile de combatere a fraudei fiscale, n special n planul prevenirii acestuia, trebuie s aib n vedere, n principal perfecionarea sistemului fiscal pe de o parte, i pe de alta parte perfecionarea controlului fiscal. Perfecionarea sistemului fiscal se poate realiza prin mbuntirea politicii fiscale, bugetare i prin reducerea presiunii fiscale. Trebuie asigurat meninerea unui sistem fiscal ct mai echitabil, pe ct posibil fr prea multe excepii de la regula general de impunere, eliminarea sau reducerea la maxim a exonerrilor, reducerilor, anumitor deduceri, care dau natere la multiple interpretri din partea administraiilor i contribuabililor, ct i la nemulumiri din partea celor care nu beneficiaz de ele. Perfecionarea controlului fiscal, ca parghie de combatere a evaziunii fiscale, trebuie s urmreasc , n primul rnd1: Organizarea structurilor de control fiscal, planificarea i strategia programului de control; Specializarea personalului din structura controlului fiscal i motivarea corespunzatoare a acestuia; Asigurarea mijloacelor de aciune necesare (dotare tehnica, baze de date usor accesibile, sistem informaional flexibil);
1

Mihai Aristotel Ungureanu, Finane publice. Sinteze i aplicaii Ediia a II-a, Editura Conphys 2007

13

 Perfecionarea schimbului de informaii asupra tehnicilor de control ntre diversele administraii fiscale naionale; Eiminarea corupiei. n ceea ce privete reprimarea fenomenului evazionist, aceasta se poate realiza printr-o sancionare corespunztoare a celor vinovai. Studiile efectuate i aplicate n deosebi n rile puternic dezvoltate au demonstrat c aplicarea celor mai aspre msuri au nu numai un rol reparator de a ncasa impozitul stabilit cu ocazia descoperirii lui, ci i un rol reventiv pentru descurajarea acestor fapte prin aplicarea corect i fr discriminare a sanciunilor precum i prin mediatizarea cazurilor descoperite. De aceea, sanciunile fiscale trebuie s fie diversificate i suficient de aspre n raport cu gravitatea faptelor, la nivelul impozitului sustras de recidiv, etc. Trebuie avut, ns, n vedere faptul c ntr-o economie cu un nalt nivel al corupiei n rndul funcionrilor publici, ratele de penalizare foarte nalte pot determina nu att reducerea evaziunii fiscale ct mai ales intensificara corupiei.

2.2 Efectele evaziunii fiscale Impozitele sunt, prin natura lor, legale i destinaia lor clasic este o sarcin contributiv normal, pe care ceteanul o suport fa de stat, n vederea ndestulrii nevoilor reclamate de existena statului, de funciile i obligaiile acestuia, pentru realizarea condiiilor dezvoltrii societii. Impozitele constituie o form de prelevare a unei pri din venitul sau din averea persoanelor fizice sau juridice, la dispoziia statului, pentru acoperirea cheltuielilor sale. Aceast prelevare se face n mod silit, fr contraprestaie i cu titlu nerambursabil. Impozitele i taxele au o multitudine de funcii, ncepnd cu funcia de baz a alimentrii bugetului de stat i terminnd cu funciile sociale i politice. Analiznd funciile impozitelor i taxelor, n interdependen cu fenomenul de evaziune fiscal, se pot constata mai multe tipuri de efecte, i anume: efecte asupra formrii veniturilor statului; efecte economice; efecte sociale; efecte politice. Efectele fenomenului de evaziune fiscal asupra formrii veniturilor statului Existena fenomenului de evaziune fiscal duce n mod direct i obligatoriu la diminuarea volumului veniturilor statului. Aceasta determin automat un buget de stat mai mic, care nu mai poate s acopere crearea de fonduri financiare necesare statului pentru ndeplinirea funciilor de
14

baz. n aceast situaie, statul trebuie s ia msuri cu efect imediat creterea cotelor de impunere la impozitele existente i chiar nfiinarea de noi impozite i taxe. Aceasta duce la o cretere a presiunii fiscale care, la rndul ei, determin o cretere a rezistenei la impozitare i o cretere a fenomenului de evaziune fiscal. Se produce un cerc vicios, din care se poate iei, dac se reduce semnificativ fenomenul evaziunii fiscale i, implicit, se reduce volumul de venituri ce se sustrag de la bugetul de stat. Reducerea evaziunii fiscale determin, n mod imediat, o cretere a volumului veniturilor statului, n condiiile aceluiai nivel de impozitare i a aceleiai politici fiscale. n acest mod, n care nevoia de bani a statului este satisfcut, fondurile sunt sigure i ncasate la timp, este posibil a se lua msura reducerii cotelor de impunere (relaxare fiscal). Se poate observa c fenomenul de evaziune fiscal influeneaz, n mod negativ volumul veniturilor statului prin dou mecanisme: unul direct; prin fapte de evaziune fiscal priveaz direct bugetul de stat de o parte a veniturilor ce i se cuvin, prin neplata obligaiilor fiscale; un altul indirect, prin determinarea administraiei centrale de a majora cotele de impozitare i deci de a crete presiunea fiscal, rezistent la impozitare i ponderea fenomenului de evaziune fiscal. De asemenea, necolectarea i nevrsarea la timp a sumelor ce se cuvin bugetului de stat afecteaz n mod negativ execuia bugetar. n acest caz, se produc grave dezechilibre n bugetul de stat, ntre nivelul real al veniturilor i nivelul cheltuielilor stabilite. n acest mod apare deficitul bugetar pentru care Ministerul Economiei i Finanelor trebuie s contracteze mprumuturi externe i interne, pentru finanarea i refinanarea deficitelor bugetare. Aceste deficite sunt amplificate i uneori generate de existena i amploarea fenomenului de evaziune fiscal. Efectele economice ale fenomenului de evaziune fiscal Pentru ndeplinirea rolului i funciilor statelor cu economie de pia, structura bugetar ndeplinete o serie de funcii importante. n primul rnd, bugetul de stat este un mijloc de asigurare a echilibrului general economic. Planurile adoptate au un caracter pur orientativ pentru agenii economici. Bugetul de stat este un fundament al msurilor de reglare a proceselor economice, de intervenie a statului n viaa economic. n al doilea rnd, bugetul de stat este un mijloc pentru corectarea conjuncturii economice. Msurile adoptate sunt diferite de la o ar la alta, unele ri au acordat prioritate luptei antiomaj i altor ci cu efecte deflaioniste.

15

Pentru a-i ndeplini aceste funcii, bugetul de stat are nevoie de un volum crescut al veniturilor i mai ales de venituri sigure i la termenele prevzute. n cazul cnd veniturile bugetare sunt mai mici, bugetul de stat nu mai are fora financiar necesar ndeplinirii scopurilor propuse. Efectele fenomenului de evaziune fiscal diminueaz considerabil veniturile bugetului de stat i, implicit, diminueaz fora financiar de care are nevoie acesta. Efectele pot fi att asupra contribuabililor ce i respect obligaiile fiscale, ct i asupra celor care nu i respect obligaiile fiscale. C o consecin direct a meninerii unei fiscaliti ridicate sau a creterii acesteia, apare diminuarea veniturilor, ce rmn la dispoziia persoanelor fizice sau juridice pentru consum personal i acumulare. Contribuabilii care vars la buget o mare parte a veniturilor lor sub form de impozite i taxe sunt lipsii de mijloace financiare, pentru a-i continua activitatea n condiii bune. De asemenea, programele de subvenionare i sprijinire de ctre stat a acelor contribuabili care au de suferit, n sensul c nu primesc subveniile sau le primesc la cote reduse i cu ntrziere. Aceasta determin o dereglare grav sau ncetarea activitii a unor ageni economici, situaie care poate produce dezechilibre la nivelul economiei naionale. Pe de alt parte, existena unui volum mic de venituri, ce ajung la bugetul de stat, determin meninerea de cote de impozitare mari sau chiar creterea unora dintre ele. n cazul agenilor economici, care nu-i respect obligaiile fiscale, influena este n sensul obinerii unor venituri crescute la dispoziia lor, care nu pot fi introduse n circuitul economic, deoarece se descoper evaziunea fiscal. Aceste venituri vor merge n conturi bancare camuflate sau vor ptrunde n economia subteran, ntreinnd n acest mod evaziunea fiscal. Efectele sociale ale fenomenului de evaziune fiscal Sustragerea de la plata impozitelor constituie o fapt foarte grav, care conduce la diminuarea veniturilor de la bugetul de stat i n aceast situaie statul nu-i poate ndeplini funciile i sarcinile sale. Bugetul de stat reprezint un instrument de realizare a unor obiective socialeconomice, prin intermediul subveniilor i al facilitilor fiscale. Subveniile se realizeaz att pe calea cheltuielilor directe, efectuate din resurse bugetare, ct i pe calea renunrii statului la anumite venituri bugetare. Acordarea de faciliti fiscale se refer la msuri care s stimuleze anumite activiti economice (scutiri, reduceri, amnri, reealonri). Acestea se pot realiza numai n condiiile n care exist fonduri suficiente la bugetul de stat. n condiiile n care fenomenul evaziunii fiscale este nsemnat, bugetul de stat se micoreaz, i aceste programe guvernamentale nu mai pot fi duse la bun sfrit.

16

Efectele politice ale fenomenului de evaziune fiscal Dup decembrie 1989, toate campaniile electorale au avut n cuprinsul lor lupta mpotriva corupiei, a economiei subterane, a fenomenului de evaziune fiscal, pentru asigurarea supremaiei legii. n condiiile existenei evaziunii fiscale ridicate, n economia romneasc apare o nencredere accentuat a contribuabililor n puterile politice i n special n cele aflate la guvernare. Acest factor de nemulumire a cetenilor este determinat de sentimentul de inechiti sociale i economice, ce sunt produse i amplificate de evaziunea fiscal crescut, avnd o importan deosebit asupra evoluiei sistemului politic din ara noastr. Din toate aspectele prezentate n acest capitol rezult importana major a faptului c fenomenul de evaziune fiscal trebuie sever diminuat, pentru a nltura acest lan de efecte negative. 2.3 Combaterea evaziunii fiscale i instrumentele folosite n acest scop Fenomenul evazionist are o evoluie determinant de aciunea concentrat a unor factori, cum sunt: dinamica economiei reale, dimensiunea legislativ, i instituional, nivelul fiscalitii, ali factori interni sau externi. Prin urmare, fenomenul evazionist este unul complex, cu implicaii negative pe multiple planuri i, ca atare, el trebuie urmrit n permanen, pentru a putea fi combtut n mod ct mai eficient. Practica fiscal internaional atest ca un sistem fiscal modern trebuie sa aib i componente care s permit educarea i informarea prompt a contribuabililor n legatur cu obligaiile lor privind ntocmirea corect a declaraiilor de impunere, a inerii unor evidente corecte a veniturilor i cheltuielilor ocazionate de activitatea desavrit, pedepsele i sanciunile care se aplic celor care ncalc prevederile legale. n Romnia, printre msurile care pot contribui la limitarea ariei evaziunii fiscale, menionm1: Unificarea legislaiei fiscale i o mai bun sistematizare i corelare a acesteia cu ansamblul cadrului legislativ din economie; Eliminarea acelor prevederi din actele normative care pot favoriza evaziunea fiscal i o mai buna corelare a facilitilor fiscale; n legislaia fiscal trebuie s se regseasc, pe lng prevederile punitive, i cele care pot determina un comportament economic normal, care s conduc la limitarea ariei evaziunii fiscale; Reorganizarea structurilor teritoriale ale aparatului Ministerului Finanelor, astfel nct s se elimine paralelismele i suprapunerile din activitatea organelor de control
1

Iulian Vcrel, Finane publice, Ed. Didactic i Pedagogic, Editia a XI-a, Bucureti 2007

17

financiar i fiscal, n ceea ce privete supravegherea fiscal, controlul fiscal i combaterea evaziunii fiscale, i asigurarea coordonrii unitare n profil teritorial i la nivel central a tuturor activitilor de control; Trecerea n prim plan a controlului prin excepie (sondaj) i pe un plan secundar a controlului permanent i excesiv; Editarea unei publicaii specializate de ctre Ministerul Finanelor, care s faciliteze interpretarea unitara a cadrului normativ privind identificarea i combaterea evaziunii fiscale; Stabilirea unui raport, care s tind spre optim, ntre salariu i stimulente pentru cointeresarea aparatului fiscal; Implementarea unui sistem informatic care s furnizeze datele necesare pentru identificarea, analiza i combaterea fenomenului evazionist; Instituirea unui sistem intern de pregatire permanent a personalului din aparatul Ministerului Finanelor cu atribuii n identificarea i combaterea evaziunii fiscale. Ca o concluzie final, se poate afirma ca fr o analiz profund i sistematic a mecanismelor interne ale fenomenului evazionist este greu s se pun n micare instrumente i msuri care s conduc la combatere i prevenirea evaziuni fiscale. Pentru a stabili i aplica cele mai bune i eficiente msuri de combatere a evaziunii fiscale trebuie n primul rnd s cunoatem cauzele acestui fenomen, etiologia s i efectele economice, sociale, politice i morale pe care le produce. Eficacitatea procesului de stopare sau mcar de limitare sever a fenomenului de evaziune fiscal const n capacitatea de a nltura cauzele ce produc sau pot favoriza faptele respective i nu de nlturare a efectelor acestui fenomen. De aici rezult n mod clar importana cunoaterii fenomenului de evaziune fiscal, a mecanismului de transpunere n realitate i factori psihologici i morali, ce l determin pe contribuabil s recurg la acte de sustragere de la ndeplinirea obligaiilor fiscale legale. Avnd n vedere cauzele fenomenului de evaziune fiscal, principala direcie de combatere a acestuia se face prin msuri legislative (instrumente de lucru). n acest sens au fost elaborate: Legea privind prevenirea i combaterea evaziunii fiscale nr. 241/2005, publicat n M.O. Nr. 672/27.07.2005 i Legea nr. 161/2003 privind unele msuri pentru asigurarea transparenei n exercitarea demnitilor publice, a funciilor publice i n mediul de afaceri, prevenirea i sancionarea corupiei.

18

n prima parte a Legii nr. 241/2005 este definit noiunea de evaziune fiscal i sunt stabilite obligaiile contribuabililor care desfoar activiti permanente sau temporare, generatoare de venituri impozabile. n partea a doua sunt prevzute capitole distincte de infraciuni i pedepse, ct i contravenii i sanciuni. Dintre infraciuni menionm1: refuzul de a prezenta organelor de control, mputernicite conform legii, documentele justificative i actele de eviden contabil, precum i bunurile materiale supuse impozitelor, taxelor i contribuiilor la fondurile publice, n vederea stabilirii obligaiilor bugetare; ntocmirea incomplet i necorespunztoare a documentelor primare ori acceptarea de astfel de documente n scopul mpiedicrii verificrilor financiar-contabile, dac fapta a avut drept consecin diminuarea veniturilor sau surselor impozabile; punerea n circulaie, n orice mod fr drept, sau deinerea n vederea punerii n circulaiei, fr drept, a documentelor financiare i fiscale; sustragerea de la obligaiile fiscale prin nenregistrarea unor activiti pentru care legea prevede obligaia nregistrrii sau prin exercitarea de activiti neautorizate n scopul obinerii de venituri; sustragerea n ntregime sau n parte de la plata obligaiilor fiscale, n scopul obinerii de venituri, prin nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea obiectului ori a sursei impozabile sau taxabile ori prin diminuarea veniturilor, c urmare a unor operaiuni fictive; omisiunea, n tot sau n parte, a evidenierii n acte contabile sau n alte documente legale, a operaiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate ori nregistrarea de operaiuni sau cheltuieli nereale n scopul de a nu plti ori a diminua impozitul, taxa sau contribuia; organizarea i conducerea de evidene contabile duble, alterarea sau distrugerea de acte contabile, memorii ale aparatelor de taxat ori de marcat electronice fiscale sau alte mijloace de stocare a datelor, n scopul diminurii veniturilor sau surselor impozabile; emiterea, distribuirea, cumprarea, completarea ori acceptarea cu tiin de documente fiscale false.

Legea privind combaterea evaziunii fiscale nr. 241/2005, publicat in M.O. nr. 672/27.07.2005

19

Contraveniile sunt acele fapte care, dac nu sunt svrite n astfel de condiii nct, potrivit legii penale, s constituie infraciuni, care au un pericol social mai mic i dintre ele menionm1: nedeclararea, n termenele prevzute de lege, de ctre contribuabili, a veniturilor i bunurilor supuse impozitelor, taxelor i contribuiilor; calcularea eronat a impozitelor, taxelor i a contribuiilor, cu consecina diminurii valorii creanei fiscale cuvenite statului; nepredarea de ctre contribuabili, la cererea organului de control, a documentelor justificative i contabile referitoare la modul n care au fost ndeplinite obligaiile fiscale; refuzul de a prezenta organului financiar-fiscal bunurile materiale supuse impozitelor i taxelor, n vederea stabilirii veridicitii declaraiei de impunere i a realitii nregistrrii acestora; nereinerea i nesvrirea, potrivit legii, la termenele legale, de ctre contribuabilii crora le revin asemenea obligaii, a impozitelor, taxelor i a contribuiilor care se realizeaz prin stopaj la surs; nedepunerea actelor, situaiilor sau a oricror alte date n legtur cu activitatea efectuat de unitatea i subunitile de care rspund contribuabilii, cerute de organele financiar-fiscale, n vederea cunoaterii realitii financiar-contabile din acea unitate sau subuniti, precum i utilitatea, n alte condiii dect cele prevzute de lege, a documentelor cu regim special; neaducerea la ndeplinire, la termen, a dispoziiilor date prin actul de control ncheiat de organele financiar-fiscale; neonorarea, n mod nejustificat, de ctre bnci sau instituii financiare, la care contribuabilii au deschise conturi de disponibiliti bneti, a tipurilor de crean fiscal emise de organele competente, n vederea urmririi silite a impozitelor, taxelor i a contribuiilor neachitate la termen, inclusiv a dobnzilor;

Legea privind combaterea evaziunii fiscale nr. 241/2005, publicat in M.O. nr. 672/27.07.2005

20

Sanciunile fiscale sunt multiple i ele pot fi clasificate n raport cu severitatea i modul de aplicare, astfel1: amenda fiscal (contravenional) este mijlocul cel mai obinuit pentru sancionarea abaterilor fiscale, considerate contravenii i se aplic de organul de control n sum fix; amenda penal, aplicat de instana judectoreasc pe baza actelor de control fiscal pentru fapte considerate infraciuni; dobnda reparatorie sau majorrile de ntrziere i penalitile pentru neplata integral i la termen a impozitelor i taxelor datorate; confiscarea bunurilor, c o msur complementar, potrivit legii; repararea prejudiciului adus statului n cazul evaziunii fiscale prin aceea c organul de control are legiferat dreptul de a stabili, prin estimare, nivelul impozitului sau taxei datorate, utiliznd orice documente i informaii referitoare la activitatea i perioada desfurat. Aceast ultim msur, alturi de sanciunile fiscale menionate mai sus, care fac obiectul noilor reglementri, constituie o dezvoltare i reconsiderare a sistemului fiscal din ara noastr.

Legea privind combaterea evaziunii fiscale nr. 241/2005, publicat in M.O. nr. 672/27.07.2005

21

Capitolul 3 STUDIUL DE CAZ PRIVIND

COMBATEREA I PREVENIREA EVAZIUNII FISCALE PE EXEMPLUL MUNICIPIULUI

FOCANI

3.1 Organele competente n combaterea evaziunii fiscale Lipsa unui control bine organizat i dotat cu un personal priceput i corect poate conduce la forme de mare amploare ale evaziunii fiscale. Pentru organizarea i funcionarea controlului financiar i Grzii Financiare, la 22 martie 1991 s-a adoptat legea nr.30, publicata n M.O. al Romniei nr.64 din 27 martie 1991. n conformitate cu art.1 din legea 30/1991, Ministerul Finanelor, n numele statului efectueaz aparatul specializat controlulului i administrrii mijloacelor financiare ale organelor centrale i locale, ale administraiei de stat, precum i ale instituiilor de stat i verific respectarea reglementrilor financiar-contabile n activitatea desfaurat de ctre regii autonome, societi comerciale i ali ageni economici n legtur cu ndeplinirea obligaiilor acestora fa de stat. Cel de al doilea aliniat al aceluiai articol menioneaz ca aparatul specializat al Ministerului Finanelor acioneaz operativ pentru prevenirea i combaterea fraudelor, contraveniilor i infraciunilor la regimul fiscal, vamal i de preuri, lund msurile prevzute de lege. n art.4 se precizeaz c controlul financiar al statului se organizeaz i funcioneaz n Ministerul Finanelor i se realizeaz prin Direcia General a controlului financiar de stat i Garda Financiar. Prin lege, atribuiile ce revin Direciei Generale a controlului financiar de stat i unitilor subordonate acesteia sunt: controleaz administrarea i utilizarea fondurilor acordate de la buget pentru cheltuielile de funcionare i intreinere a organelor centrale i locale ale administraiei de stat i unitilor finanate de la buget; controleaz utilizarea fondurilor acordate de catre stat pentru realizarea de investiii de interes general, subvenionarea unor activiti i produse i pentru alte destinaii prevzute de lege; verific folosirea mijloacelor i a fondurilor din dotare i respectarea reglementarilor financiar-contabile n activitatea regiilor autonome i a societilor comerciale cu capital de stat; verific exactitatea i realitatea nregistrrilor n evidenele prevzute de lege i de actele de constituire a societilor comerciale i a celorlali ageni economici, urmrind

22

stabilirea corect i ndeplinirea integral i la termen a tuturor obligaiilor financiare i fiscale fa de stat; ndeplinete i alte atribuii de control stabilite potrivit legii n sarcina Ministerului Finanelor. De asemenea, sunt reglementate i atribuiile Grzii Financiare: aplicarea i executarea legilor fiscale i a reglementrilor vamale, urmrind mpiedicarea oricrei sustrageri sau eschivri de la plata impozitelor i taxelor; respectarea normelor de comert, urmrind s impiedice activitile de contraband i orice procedee interzise de lege; s verifice existena i autenticitatea documentelor justificative, pe timpul tranportului, precum i n locurile de desfurare a unor activiti de producie, prestri de servicii, acte i fapte de comer, cnd exist indicii de sustragere de la ndeplinirea obligaiilor fiscale sau de realizare a unor procedee interzise de lege; s verifice registrele sau orice alte documente din care rezulta indeplinirea obligaiilor fiscal; s constate contravenii i s aplice sanciunile corespunztoare; s sesizeze organele de urmarire penala n legtur cu infraciunile constatate cu ocazia exercitrii atribuiilor de serviciu n urma constatarilor rezultate din controlul financiar, Ministerul Finanelor are dreptul n conformitate cu dispoziiile art.7 din legea nr. 30/1991 s dispuna: luarea de msuri n vederea nlturrii i prevenirii neregulilor constatate n activitatea financiar-contabil a administraiilor centrale i locale, precum i a regiilor autonome; corectarea i completarea bilanurilor contabile i vrsarea la buget a impozitelor i a altor venituri legal datorate statului; aplicarea de msuri pentru respectarea prevederilor legale n domeniul preurilor i tarifelor; suspendarea aplicrii msurilor care contravin reglementrilor financiar-contabile i fiscale. Nerespectarea, neducerea la ndeplinirea la termen a dispoziiilor date prin actul de control ncheiat de organul financiar-fiscal constituie n sistemul legii nr. 241/2005 contravenie i se sancioneaz ca atare.

23

3.2 Rezultatele aciunilor de prevenire i combatere n perioada 2006-2010 Aciunile desfurate de organele de inspecie fiscal ale Administraiei Finanelor Publice Municipale au avut ca obiectiv prioritar prevenirea i combaterea faptelor de evaziune fiscal la contribuabilii aflai n aria de competen a administraiei. Asfel n perioada 2006 - 2010 , s-au desfurat un numr de 20.426 inspecii pariale i generale care au condus la atragerea la bugetul general consolidat a sumei de 179.100 mii lei din care: diferene de impozite i taxe 149.060 mii lei, accesorii aferente veniturilor stabilite suplimentar 23.120 mi lei i amenzi 6.920 mii lei. Din totalul veniturilor stabilite , s-a ncasat operativ n timpul controalelor suma de 119,850 mii lei. Situaia evaziunii fiscale n perioada 2006-2010 este urmatoarea rezultat din tabelul numrul 1, de mai jos:
Tabel mii RONExplicatii Total stabilit incasat TVA stabilit incasat Imp profit stabilit incasat Imp salariu stabilit incasat Imp dividente stabilit incasat Alte Impzite stabilit incasat Contributii stabilit incasat Majorari stabilit incasat Amenzi stabilit incasat 2006 20000 10000 7000 3500 4000 1500 120 62 1100 1036 1580 1520 1500 310 3200 710 1500 1360 2007 25000 12000 8750 4400 4000 2300 90 70 1500 1200 4910 1560 750 410 3500 860 1500 1200 2008 35750 25800 20400 16900 3500 3950 250 200 2100 1680 800 400 1000 790 3200 1120 1500 760 2009 45700 35040 25100 22200 11200 6800 40 30 1700 1150 950 1200 1100 3700 3700 1500 1500 760 2010 52650 37010 28140 23000 9870 7100 100 50 2400 1850 2350 1750 5620 3150 3250 1260 920 610

Sursa datelor: Direcia General a Finanelor Publice Vrancea

24

Din prezentarea grafic a evoluiei totale (anexa numrul 1), rezult c att sumele stabilite suplimentar ct i valoarea ncasat a acestora au avut un trend ascendent de la an la an.

Evoluia evaziunii totale n perioada 2006-2010

Stabilit Incasat 37010 35040 25800 45700 10000 20000 12000 25000 35750 52650

2006

2007

2008

2009

2010

Cea mai mare crestere s-a nregistrat la taxa pe valaore adugat, n special n anul 2010 faa de anii anteriori, motivat n special de modificarea legislaiei n concordan cu Directivele Uniunii Europene la nceputului anului i adoptarea greoaie a contribuabililor la noile condiii (anexa numrul 2).

Evoluia surselor atrase n perioada 2006-2010

30000 25000 20000 15000 10000 5000 0 TVA IMP Profit Imp Salariu Dividente 2006 2007 2008 Alte Imp 2009 Contributii 2010 Majorari Amenzi

25

De la nceputul anului 2010, organele de inspecie, n baza programului propriu de activitate, au realizat 2.316 aciuni de inspecie financiar fiscal la agenii economici de pe raza judeului. Urmare acestor aciuni de control, s-a stabilit ca obligaie suplimentar de plat suma de 52,65 milioane lei, n urmtoarea structur: diferene de impozite, taxe, contribuii sociale accesorii amenzi contravenionale - 42,21 milioane lei - 9,52 milioane lei - 0,92 milioane lei

Diferenele de impozite i taxe reprezint 80,17% din totalul obligaiilor atrase la bugetul general consolidat. ncasrile n timpul controlului s-a ridicat la 20.50 mil. Lei. Obligaiilor stabilite suplimentar la bugetul general consolidat sunt mai mari cu 33,16% fa de aceiai perioad a anului precedent. n aciunile de inspecie desfurate pe parcursul anului 2010, organele de specialitate din cadrul Activitii de Inspecie Fiscal Vrancea au constatat nerespectarea prevederilor legale n domeniul fiscal n principal la agenii economici care desfoar activitate n domeniul confeciilor, comerului en-gros, al construciilor, al masei lemnoase i al agriculturii. Direcia General a Finanelor Publice Vrancea prin organele sale de control a efectuat n primul trimestru al anului 2011, un numr de 740 inspecii fiscale, din care: 427 inspecii fiscale generale; 153 inspecii fiscale pariale; 74 cercetri la faa locului; 21 controale ncruciate i 65 controale inopinate. Urmare inspeciilor fiscale desfurate de la nceputul anului 2011 au fost atrase suplimentar la bugetul general consolidat 11,03 milioane lei, n urmtoarea componen: diferene de impozite, taxe i contribuii - 8,70 milioane lei (78,88% din totalul sumelor atrase); accesorii -1,96 milioane lei (17,77% din totalul sumelor atrase); amenzi -0,35 milioane lei (3,17% din totalul sumelor atrase); confiscari -0,02 milioane lei (0,18% din totalul sumelor atrase). Sumele ncasate la buget urmare inspeciilor fiscale desfurate au fost de 6,11 milioane lei, peste 55% din totalul obligaiilor stabilite suplimentar. Pentru faptele de natur infracional depistate au fost naintate Parchetului de pe lng Tribunalul Judeean Vrancea pentru continuarea cercetrilor 10 dosare penale cu un prejudiciu adus bugetului general consolidat n valoare de 2,20 milioane lei.
26

n cadrul diferenelor de impozite i taxe stabilite suplimentar, ponderea cea mai mare o deine taxa pe valoarea adugat cu 60,34% (5,25 milioane lei), urmat de impozitul pe profit cu 17,24% (1,50 milioane lei). Inspeciile pariale i generale efectuate n 2011 au avut ca finalitate emiterea unui numr de 543 decizii de impunere n sum total de 8 milioane lei i instituirea a 25 msuri asiguratorii n valoare de 1,28 milioane lei. n trimestrul I 2011 au fost desfurate 65 controale inopinate concretizate n aplicarea a 20 amenzi contravenionale n valoare de 11.200 lei. Prin aceste controale inopinate, organele de inspecie au urmrit prevenirea faptelor de natura evaziunii fiscale, respectarea obligaiei de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale, respectarea prevederilor legale n domeniul alimentaiei publice i barurilor, ct i achitarea impozitelor i contribuiilor cu reinere la surs. Cu ocazia inspeciilor fiscale au fost aplicate amenzi contravenionale n principal pentru: nerespectarea prevederilor Ministerului Finanelor Publice referitoare la ntocmirea i utilizarea documentelor justificative i contabile pentru toate operaiunile efectuate; declararea n mod eronat la organul fiscal teritorial a impozitelor, taxelor i contribuiilor datorate bugetului general consolidat; nedepunerea la termenele prevzute de lege a declaraiilor recapitulative sau depunerea de astfel de declaraii cu sume incorecte ori incomplete. n aciunile de inspecie desfurate, organele de specialitate din cadrul DGFP Vrancea au constatat nerespectarea prevederilor legale n domeniul fiscal n principal la agenii economici care desfoar activitate n domeniul agroalimentar, construciilor, masei lemnoase, comerului cu ridicata, confeciilor i comerului cu amnuntul. Principalele deficiene constatate cu ocazia inspeciilor fiscale desfurate au fost: necolectarea sau deducerea eronat a taxei pe valoarea adugat aferent cheltuielilor nedeductibile; necolectarea taxei pe valoarea adugat aferent cheltuielilor cu mrfurile degradabile pentru care nu au fost ncheiate contracte de asigurare; exercitarea necuvenit a dreptului de deducere TVA n situaii n care cumprturile nu sunt aferente operaiunilor taxabile sau nu au fost prezentate documente justificative n susinere; repartizarea de dividende fr a calcula i vira impozitul pe dividende aferent.

Aciunile de inspecie fiscal general din aceast perioad s-au axat pe domeniile cu risc ridicat de evaziune (comercializarea produselor petroliere, aclool, tutun, construcii, etc.) dar concomitent s-au desfurat i verificri inopinate n piee, trguri i oboare.
27

De aseameanea, n aceeai perioad, organele de inspecie fiscal au desfurat aciuni comune cu organele de poliie, Direcia Silvic i Inspectoratul Teritorial de Regim Silvic i de Vntoare care au avut ca scop combaterea infracionalitatii n domeniul forestier i al materialului lemnos dar i combaterea contrafacerilor i comercializrii ilegale de vin i alte buturi alcoolice. Principalele cauze care au condus la depistarea cazurilor de evaziune au fost urmtoarele: neevidenierea n totalitate a veniturilor obinute din activitatea desfaurat cu consecina diminurii impozitului pe profit i a taxei pe valoare adaugat; evidenierea n contabilitate de operaiuni economice fictive care au avut drept consecin diminuarea bazei impozabile avut n vedere la stabilirea impozitelor i taxelor datorate bugetului general consolidat; supradimensionarea cheluielilor prin nregistrarea de documente care nu au calitate de document justificativ; necolectarea taxei pe valoare adaugat aferent veniturilor din subvenii ncasate altele decat cele pentru investiii; necolectarea taxei pe valaore adaugat pentru livrri intracomunitare ctre un client care nu a prezentat cod valid de nregistrare ca pltitor de taxa; deducerea taxei pe valoare adaugat pentru achiziii de bunuri care nu s-au regsit practic la societate, etc. Msurile dispuse n timpul controlului n vederea nlturrii deficienelor constatate s-au concretizat n stabilirea de venituri suplimentare i acesorii aferente i virarea operativ a acestora la bugetul general consolidat, sancionarea contravenional cu amenda pentru nclcarea prevederilor legale, iar n cazul n care faptele comise au ntrunit elementele constitutive pentru a fi considerate infraciuni au fost ntocmite dosare care s-au naintat organelor penale n vederea continurii cercetrilor. Administraia finanelor publice municipal este unitatea fiscal, teritorial, organizat la nivel de minicipiu, subordonat directorului executiv prin care se realizeaz n plan teritorial atribuiile Direciei generale a finanelor publice. Activitatea de inspecie fiscal este coordonat de un ef administraie adjunct i se realizeaz prin urmtoarele structuri: Serviciul (biroul, compartimentul) inspecie fiscal persoane fizice; Serviciul (biroul, compartimentul) inspecie fiscal persoane juridice; Biroul (compartimentul) selectare dosare i programare control, coordonare i sinteza activitii de inspecie fiscal.

28

Activitatea de inspecie fiscal se realizeaz de organele de specialitate ale Ageniei Naionale de Administrare Fiscal, n limita competenelor stabilite. Din punct de vedere metodologic se subordoneaza Direciei generale a finanelor publice judeene Activitatea de inspecie fiscal. Inspecia fiscal din cadrul structurii de administrare a Administraiei finanelor publice municipale reedin de jude, are urmtoarele atribuii principale: efectueaz inspecii fiscale la persoane juridice n vederea verificrii bazelor de impunere, a legalitii i conformitii declaraiilor fiscale, corectitudinii i exactitii ndeplinirii obligaiilor de ctre contribuabili, respectrii prevederilor legislaiei fiscale i contabile, stabilirea diferenelor obligaiilor de plat, precum i a accesoriilor aferente acestora; constat i investigheaz fiscal toate actele i faptele ce rezult din activitatea contribuabilului supus inspeciei sau altor persoane privind legalitatea i conformitatea declaraiilor fiscale, corectitudinea i exactitatea ndeplinirii obligaiilor fiscale, n vederea descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale; analizeaz i evalueaz informaiile fiscale, n vederea confruntrii declaraiilor fiscale cu informaiile proprii sau din alte surse; sancioneaz, potrivit legii, faptele constatate i dispune msuri pentru prevenirea i combaterea abaterilor de la prevederile legislaiei fiscale; examineaz documentele aflate n dosarul fiscal al contribuabilului; verific concordana dintre datele din declaraiile fiscale i cele din evidena contabil a contribuabilului; discut constatrile i solicit explicaii scrise de la reprezentanii legali ai contribuabililor sau mputerniciii acestora, dup caz; solicit informaii de la teri ; stabilete corect bazele de impunere, diferenele datorate n plus sau n minus fa de creana fiscal declarat i/sau stabilit, dup caz, la momentul nceperii inspeciei fiscale; verific locurile unde se realizeaz activitile generatoare de venituri impozabile; dispune msuri asigurtorii n condiiile legii ; aplic sanciuni potrivit prevederilor legale i sigilii asupra bunurilor; confisc, n conditiile legii, bunurile sustrase de la plata impozitelor i taxelor, precum i sumele dobndite ilicit;

29

sesizeaz organele de urmarire penal, cu avizarea prealabil a sesizrii de serviciul/biroul juridic, n legatur cu constatrile efectuate cu ocazia inspeciei fiscale i a controlului financiar i care ar putea ntruni elementele constitutive ale unei infraciuni.

3.3 Studiul privind combaterea evaziunii fiscale pe exemplul S.C. ACTIV EST S.R.L.

Date despre contribuabil SC ACTIV EST SRL are domiciliul fiscal n Focani, judeul Vrancea, str. Republicii, nr. 36 este nmatriculat la O.R.C. Vrancea sub nr. J39/512/1991, are CUI 1463215 i a devenit pltitoare de TVA ncepnd cu data infiinrii. Societatea are un capital social n valoare de 10.000 lei integral privat. Societatea desfoar activitate de comer cu ridicata specializat al altor alimente, CAEN 5138. Societatea are urmtorii asociai : POPESCU ION 50% din capitalul social. POPESCU CRISTINA 50% din capitalul social.

La data controlului societatea are declarate urmtoarele conturi bancare : RO16 RNCB 3160 0000 0760 0001 BCR Focani. RO63 TREZ 6921 069X XX00 0206 Trezoreria Focani.

Conform bilanului anual societatea nregistreaz n ultimii patru ani urmtoarea evoluie a cifrei de afaceri i rezultatului exerciiului : Anul Cifra de afaceri - lei 2005 2006 2007 2008 452.142 1.155.140 2.042.926 2.815.954 Profit (pierdere) - lei 28.789 44.850 106.131 192.157

Sursa datelor: Direcia General a Finanelor Publice Vrancea.

30

3000000 2500000 2000000 1500000 1000000 500000 0 2005 2006 2007 2008 Cifra de afaceri Profit(pierdere)

Principalii furnizori i clieni ai societii sunt : Furnizori : SC PESCADOR SRL Galai SC AVICOD SRL Codlea Clieni: SC RODIS SRL Focani SC SUPERFIN SRL Adjud n luna mai 2008 a fost selectat i programat pentru inspecie fiscal general societatea comerciala ACTIV EST SRL cu sediul n Focani, str. Republicii, nr. 36. Obiectul de activitate al societii este comer cu ridicata specializat al altor alimente CAEN 5138. n realizarea atribuiilor de inspecie fiscal se aplic procedura de control inopinat, care const n activitatea de verificare faptic i documentar, n principal, ca urmare a unei sesizri cu privire la existena unor fapte de ncalcare a legislaiei fiscale, fr a fi anunat n prealabil contribuabilul. La nceperea inspeciei fiscale, inspectorul este obligat s prezinte contribuabilului legitimaia de inspecie i ordinul de serviciu (vezi anexa 1), semnat de conducatorul organului de control. nceperea inspeciei fiscale trebuie consemnata n registrul unic de control. naintea desfurrii unei inspecii fiscale, contribuabilul are dreptul s fie intiinat legtur cu aciunea care urmeaz s se desfaoare, prin transmiterea unui aviz de inspecie fiscal. (vezi anexa 5)

31

Avizul de inspecie fiscal va cuprinde meniuni privind: temeiul juridic al inspeciei fiscale; data probabila de incepere a inspeciei fiscale; impozitele si perioadele impozabile ce urmeaza a fi supuse inspeciei fiscale; posibilitatea de a solicita amanarea datei de incepere a inspeciei fiscale.

Amnarea datei de ncepere a inspeciei fiscale se poate solicita, o singura data, pentru motive justificate. Ca urmare a verificrilor efectuate s-a constatat c n luna decembrie 2008 societatea efectueaz inventarierea patrimoniului, dar fr ca rezultatele acesteia sa fie valorificate pn la data controlului. Ca urmare, n timpul controlului, s-a procedat la valorificarea inventarului efectuat de societate din care a rezultat o lips cantitativ la produsul pete congelat de 100.000 kg. n valoare de 285.400 lei nenregistrat n evidena contabil. Consecina faptei comise o reprezint diminuarea obligaiilor fiscale datorate bugetului de stat, respectiv impozit pe profit i taxa pe valoare adugat (TVA), cuantumul acestora i majorrile de ntrziere aferente fiind stabilite n timpul controlului. ntruct fapta comis ntrunete elementele infraciunii prevzute in Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale, s-a procedat la sesizarea organelor de cercetare penal n vederea continurii investigaiilor. S-au solicitat explicaii de la administratorul societaii care a afirmat c a avut cunotin despre lipsa nregistrat la inventariere, dar nu a evideniat-o n contabilitate pentru c la acea dat nu era n posesia surselor financiare necesare achitrii obligaiilor fiscale generate de aceast operaiune. Consecina faptei comise o reprezint diminuarea profitului impozabil cu suma de 285.400 lei. Valoarea impozitului pe profit neevideniat i nevirat n termenul legal aferent lipsei de inventar este de 45.664 lei, iar majorrile de ntrziere calculate pn la data incheierii prezentului raport sunt n suma de 1.416 lei (45.664 lei*31 zile*0,1%) . n perioada verificat societatea realizeaz operaiuni cu drept de deducere i depune la termen deconturile de TVA la organul fiscal teritorial. Aferent perioadei verificate societatea nu a beneficiat de rambursare TVA cu control ulterior .

32

Aferent achiziiilor de mrfuri i bunuri societatea

nregistreaz taxa pe valoarea

adugat deductibil n jurnalul de cumprri i care concord cu balana de verificare i decontul de TVA. Avnd n vedere prevederile legale menionate mai sus, n timpul controlului, s-a procedat la stabilirea TVA datorat bugetului de stat pentru lipsurile constatate n gestiune n valoare de 285.400 lei care s-a cifrat la suma de 54.226 lei, cu termen scadent 25.01.2008. Pentru suma stabilit suplimentar i neachitat la termen au fost calculate majorri de ntrziere n sum de 5.964 lei (54.226 lei*110 zile*0,1%) Fapta comis ntrunete elementele infraciunii prevzute din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale, motiv pentru care s-a ntocmit procesul verbal anex la prezentul raport de inspecie fiscal care va sta la baza sesizrii organelor de cercetare penal n vederea continurii investigatiilor. (vezi anexa 4) Raportul de inspecie fiscal cuprinde: date despre inspectia fiscal: prezentarea organelor de inspecie fiscal care efectueaz verificarea, temeiul juridic al inspeciei fiscale, numarul si data transmiterii avizului de inspecie fiscal, perioada supusa verificrii, numarul de inregistrare si data inceperii inspeciei 33 fiscale inscrise n Registrul unic de control, perioada n care s-a desfasurat inspectia 33fiscal, precum si locul de desfasurare, obligaiile fiscale si perioadele care fac obiectul inspeciei fiscale, modul de indeplinire a dispozitiilor stabilite prin ultimul act de control; date despre contribuabil: datele de identificare ale contribuabilului, forma de proprietate, principalii acionari/asociai si evolutia capitalului social, informaii referitoare la acionari/asociai, n situatia n care sunt constatate relatii de participare la alt contribuabil cu care are relatii de afaceri, verificarea corectitudinii listei conturilor bancare cu cele communicate de unitatile bancare organelor competente, evolutia cifrei de afaceri si a rezultatului exerciiului financiar, conform ultimelor 3 bilanturi anuale, indiferent de perioada verificata, verificarea evidentei documentelor cu regim special, cu prezentarea actelor cu care au fost achizitionate, prezentarea subunitatilor contribuabilului cu precizari indiferent, daca este cazul, pentru cele care prezint un interes fiscal deosebit, persoana care asigur administrarea acivitaii contribuabilului verificat, persoana care raspunde de conducerea contabilitatii, persoana desemnata sa reprezinte contribuabilul pe durata inspeciei , prezentarea relatiilor de afiliere dintre contribuabilul verificat si alti contribuabili care au calitatea de client sau furnizori;

33

constatari fiscale: informaii despre obligatia 34 fiscal care a facut obiectul inspeciei fiscale, obiectivele minimale avute n vedere n actiunea de inspecie 34 fiscal, baza de impunere, solutionarea deconturilor , valoarea adugat cu sume negative cu optiune de rambursare;

alte constatari: organizarea i conducerea evidentei contabile, utilizarea i tinerea registrelor; discuia final cu contribuabilul: prezentarea sintezei punctului de vedere al contribuabilului, concluzii asupra analizei punctului de vedere al contribuabilului; sinteza constatarilor inspeciei fiscale: pentru fiecare impozit, taxa sau contributie la care sau calculat diferente sau accesorii n sarcina contribuabilului trebuie prezentate anumite informaii obligatorii. Rezultatul inspeciei fiscale va fi consemnat intr-un raport scris , n care se vor prezenta

constatarile inspeciei din punct de vedere faptic i legal. La finalizarea inspeciei fiscale , raportul intocmit va sta la baza emiterii deciziei de impunere care va cuprinde i diferente n plus sau n minus, dupa caz , fata de creanta fiscal existenta la momentul inceperii inspeciei fiscale. n cazul n care baza de impunere nu se modifica, acest fapt va fi stabilit printr-o decizie privind nemodificarea bazei de impunere.( vezi anexa 3) Aici sunt analizate datele cu privire la obligaiile fiscale supuse inspeciei: - Impozitul pe salarii n perioada verificat societatea a avut un numr de 7 salariai , pentru care a constituit, evideniat i virat la termenul legal un impozit pe salarii n suma de 22.540 lei. n urma verificrilor efectuate nu au fost constatate deficiente privind modul de constituire, evideniere i declarare a impozitului. Impozitul pe dividende n perioada verificat, societatea nu a repartizat i achitat dividende pentru care s datoreze impozit. -Contributia de asigurri sociale n calitate de :

ANGAJATOR n perioada verificat societatea figureaz cu un numr de 7 salariai pentru care constituie evideniaz i vireaz la termen o contribuie n suma de 69.310 lei. Urmare verificrii efectuate nu au fost constatate deficiente privind modul de constituire, evideniere i declarare a contribuiei.
34

ASIGURAT n perioada verificat societatea figureaz cu un numr de 7 salariai pentru care constituie evideniaz i vireaz la termen o contribuie n suma de 32.740 lei. Urmare verificrii efectuate nu au fost constatate deficiente privind modul de constituire, evidentiere i declarare a contributiei. Contribuia de asigurri pentru accidente de munca i boli profesionale datorata de la angajator n perioada verificat societatea constituie, evideniaz i vireaz la termen o contribuie n suma de 1.900 lei. Urmare verificrii efectuate nu au fost constatate deficiente privind modul de constituire, evideniere i declarare a contribuiei. ANGAJATOR n perioada verificat societatea figureaz cu un numr de 7 salariai pentru care constituie evideniaz i vireaz la termen o contribuie n suma de 8.900 lei. Urmare verificrii efectuate nu au fost constatate deficiente privind modul de constituire, evideniere i declarare a contribuiei. ASIGURAT n perioada verificat societatea figureaz cu un numr de 7 salariai pentru care constituie evideniaz i vireaz la termen o contribuie n suma de 3.290 lei. Urmare verificrii efectuate nu au fost constatate deficiene privind modul de constituire, evideniere i declarare a contribuiei. Contribuia de asigurri sociale de sntate n calitate de: ANGAJATOR n perioada verificat societatea figureaz cu un numr de 7 salariai pentru care constituie evideniaz i vireaz la termen o contribuie n suma de 24.140 lei. Urmare verificrii efectuate nu au fost constatate deficiente privind modul de constituire, evideniere i declarare a contribuiei.

ASIGURAT n perioada verificat societatea figureaz cu un numr de 7 salariai pentru care constituie evideniaz i vireaz la termen o contribuie n suma de 22.340 lei. Urmare verificrii efectuate nu au fost constatate deficiente privind modul de constituire, evideniere i declarare a contribuiei.
35

Contribuabilul trebuie informat asupra neobligativitatii colaborarii sale n procedura de impozitare daca constatarile pot fi folosite i n scopul cercetarii penale, atragandu-i-se atentia ca tot ceea ce spune va putea fi folosit impotriva sa. Atentionarea se va face n scris cu precizarea datei i orei comunicarii. Contribuabilul trebuie informat pe parcursul desfasurarii inspeciei fiscale asupra constatarilor esentiale, n masura n care prin aceasta nu se impiedica derularea i scopul inspeciei. La incheierea inspeciei, organul fiscal va purta o discutie finala cu contribuabilul. Discutia se va purta n special asupra starilor de fapt contradictorii, aprecierea juridica a constatarilor n urma inspeciei, precum i consecintele lor fiscale. (vezi anexa 4) Discuia final nu este necesar n cazul n care contribuabilul renun la acest discuie. Data, ora, locul i punctele de discuie se comunic contribuabilului n timp util. Inspectorul fiscal trebuie s sesizeze organele de urmarire penala n legatura cu anumite constatri efectuate cu ocazia activitii de inspecie fiscal i care ar putea ntruni elemente constitutive ale unei infraciuni, n condiiile prevzute de Codul de procedura penal. n urma controlului inopinant, efectuat de Ionescu George, avnd funcia de consilier superior n cadrul Direciei Generale a Finanelor Publice Vrancea Activitatea de inspecie fiscal, au rezultat urmtoarele: (vezi anexa 10) n luna decembrie 2007 societatea efectueaz inventarierea patrimoniului, dar fr ca rezultatele acesteia s fie valorificate pn la data controlului. Ca urmare, n timpul controlului, s-a procedat la valorificarea inventarului efectuat de societate din care a rezultat o lips cantitativ la produsul pete congelat de 100.000 kg. n valoare de 285.400 lei nenregistrat n evidena contabil. S-au solicitat explicaii de la administratorul societii care a afirmat c a avut cunotin despre lipsa nregistrat la inventariere, dar nu a evideniat-o n contabilitate pentru c la acea dat nu era n posesia surselor financiare necesare achitrii obligaiilor fiscale generate de aceast operaiune. Consecina faptei comise o reprezint diminuarea impozitului pe profit cu suma de 45.664 lei i a taxei pe valoarea adugat cu suma de 54.226 lei. Majorrile de ntrziere calculate pn la data ncheierii prezentului proces verbal sunt n sum de 7.380 lei. La finalizarea inspeciei fiscale, contribuabilul este obligat sa dea o declaratie scrisa, (vezi anexa 6) pe propria raspundere, din care sa rezulte ca au fost puse la dispozitie toate documentele i informaiile solicitate pentru inspectia fiscal. In declaratie se va mentiona i faptul ca au fost restituite toate documentele solicitate i puse la dispozitie de contribuabil.
36

La terminarea controlului au fost restituite toate actele i documentele puse la dispoziia organelor de inspecie fiscal, cu excepia celor reinute pentru care s-a ntocmit proces-verbal de ridicare de nscrisuri. Prezentul proces-verbal s-a ntocmit n 4(patru) exemplare, nregistrate n Registrul unic de control sub nr.10, din care un exemplar a fost lsat contribuabilului, iar 3(trei) exemplare au fost luate de organele de inspecie fiscal.

37

Concluzii i propuneri
n urma verificrilor efectuate de inspecia fiscal general la societatea comercial ACTIV EST S.R.L. cu sediul n localitatea Focani, avnd ca obiect de activitate comer cu ridicata specializat al altor alimente, CAEN 5138, s-a constatat c societatea efectueaz inventarierea patrimoniului, dar fr ca rezultatele acestea s fie valorificate pn la data controlului. Ca urmare, n timpul controlului, s-a procedat la valorificarea inventarului efectuat de societate din care a rezultat o lips cantitativ la produsul pete congelat de 100.000 kg. n valoare de 285.400 lei nenregistrat n evidena contabil. Consecina faptei comise o reprezint diminuarea obligaiilor fiscale datorate bugetului de stat, respectiv impozit pe profit n sum de 45.664 lei i TVA cu suma de 54.226 lei, cuantumul acestora i majorrile de ntrziere aferente fiind stabilite n timpul controlului n sum de 7.380 lei. ntruct fapta comis ntrunete elementele infraciunii prevzute la art.9 din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale, s-a procedat la sesizarea organelor de cercetare penal n vederea continuarii investigaiilor. Din cele mai vechi timpuri, contribuabili au cutat s reduc obligaiile fiscale recurgnd la cele mai diverse i ingenioase metode. Natura omeneasc are tendina s pun interesul particular naintea interesului general i s considere impozitul ca o povar i nu ca o legitim contribuie la cheltuielile publice necesare pentru bunul mers al societii. A nela fiscul se consider o prob de abilitate, nu de necesitate, a plti ceia ce pretinde fiscul este o dovad de naivitate, nu de integritate. Aceasta reprezint n natura omeneasc un spirit de a se sustrage de la obligaiile fa de fisc, fiind puternic manifestat pretutindeni. Creterea alarmant a cazurilor de neevideniere corect a operaiunilor economice, nregistrrile fictive n contabilitate, distrugerea intenionat de documente, folosirea unor evidene duble, ntocmirea i prestarea de date nereale n bilanuri i balane, au fcut necesar luarea de msuri ferme de stopare sau cel puin de diminuare sever a fenomenului de evaziune fiscal. Controlul contribuabililor cu privire la respectarea dispoziiilor legale, de organizare i desfurare a activitilor economice, productoare de venituri impozabile sau bunuri supuse impozitelor i taxelor se efectueaz de organele financiar-fiscale din cadrul Ministerului Economiei i Finanelor i din unitile teritoriale subordonate, Garda Financiar i alte persoane mputernicite de lege. Amenzile fiscale nu-l vor determina pe contribuabil s declare exact veniturile pe care le are , ci l vor determina s ia o serie de msuri i precauii pentru a se sustrage de la obligaiile fa de stat.
38

n concluzie statul va trebui s adopte ct mai urgent un mod operativ i eficient de derulare a controlului fiscal, avnd drept consecin inerea sub control a fenomenelor economice ilegale ce se manifest n economie. Pentru conbaterea evaziunii fiscale nu este necesar s se impun nite sanciuni drastice, ci ar trebui realizat un control fiscal eficient, un sistem legislativ viabil i poate n primul rnd o educaie fiscal a cetenilor. Legile fiscale trebuie s fie simple, clare, precise i relativ stabile, s se fac o deosebire ntre cazurile cnd legile sunt nclcate cu intenie de fraud sau cnd sunt nclcate din culp, din neglijen, sau din cauze independente de voina contribuabilului.

39

BIBLIOGRAFIE

1.

Cezar Basno

Introducere n teoria finanelor publice , Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1997 Evaziune fiscal, Ed. Luminalex, Bucureti,1996 Dolul, frauda i evaziunea fiscal, Ed. Luminalex, Bucureti, 1996. Contabilitatea instituiilor publice 2005 armonizat cu standardele internaionale, Ed. Asociaia European de Studii de Consultan, Bucureti 2004

2. 3.

Dorin Clocotici, Gh. Gheorghiu Dorin Clocotici, Gh. Gheorghiu C. M. Drgan

4.

5.

Grigore Lacrita i Mihai Aristotel Ungureanu (coordonatori) Grigore Lacrita i Mihai Aristotel Ungureanu i coordonatorii Nicolae Hoan

Dictionarul Codului de Procedura Fiscal, Ed. Sitech 2010 Dictionar Legislativ Privind Codul Fiscal, Ed. Didactica i Pedagogica 2010 O cheie de control pentru depistarea evaziunii fiscale laT.V.A. , revista Impozite i taxe nr.5, mai 1997

6.

7.

8.

Jean Claude Martinez

La Fraude Fiscale, Presses universitaires de France, 1990 Analiza compatativ, evaluare i management Strategic n sectorul public, Ed. Economic, Bucureti 2001

9.

Ani Matei

10. Lucica Matei 11. Tatiana Moteanu 12. Tatiana Moteanu 13. Tatiana Moteanu

Management public, Ed. Economic, Bucureti 2001 Finane publice, Ed. Tribuna Economic, Bucureti 2002 Finane publice, Ed. Universitar, Bucureti 2004 Presiunea fiscal, revista Impozite i taxe, nr.5, mai 1997, pag. 63 Finane publice, Ed. Economic, Bucureti 2002. Evaziune fiscal n Romnia n peroiada de tranziie, Ed. Pro Universitaria, Bucureti 2007 Finane publice. Sinteze i aplicaii, editia a -III- a, Ed. Conphys, 2009 Finane publice, Universitatea Romano-Americana,
40

14. Nicolae D. Popescu 15. Stela Aurelia Toader

16. Mihai Aristotel Ungureanu

17. Mihai Aristotel Ungureanu

Ed. Conphys, 2003 18. Mihai Aristotel Ungureanu (coordinator) 19. Iulian Vcrel 20. Iulian Vcrel 21. Iulian Vcrel 22. Iulian Vcrel 23. Iulian Vcrel i colectivul 24. Iulian Vcrel 25. Iulian Vcrel i colectivul Controlul Fiscal i Evaziunea Fiscal, Ed Conphys, 2010 Finane publice, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti 2007, ediia a VI-a Finane publice, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti 2000 Politici economice i financiare de ieri i de azi, Ed. Economic, Bucureti 1996 Finane publice. Teorie i practic, Ed. tiinific i Enciclopedic, Bucureti 1991 Finane publice, ediia II, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti 2000 Sistemul impozitelor i taxelor n U.E. i n Romnia, Academia Romn, Bucureti 2001 Finane publice, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti 2004 26. Gheorghe Vizitiu 27. *** 28. *** Evaziune fiscal, Ed. Luminalex, Bucureti 2003 Legea 241/2005 privind combaterea evaziunii fiscale Ordonana Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de Procedur Fiscal 29. *** Legea nr. 161/2003 privind unele msuri pentru asigurarea transparenei n exercitarea demnitilor publice, a funciilor publice i n mediul de afaceri, prevenirea i sancionarea corupiei. 30. *** Legea nr.571 din 22 decembrie 2003 privind Codul fiscal. 31. *** Lege nr. 487/2006 din 27/12/2006 a Bugetului Asigurarilor Sociale de Stat pe anul 2007 32.
www.mfinane.ro www.guv.ro www.ec.europa.eu/eurostat www.insse.ro

41