Universitatea Ovidius Constana Facultatea de tiine Economice Specializarea: Finane i Bnci Forma de invatamant:Zi

LUCRARE DE LICEN

Coordonator TIINIFIC:
Lector Univ. Dr. NIU OANA

ABSOLVENT:
PREA DAN

CONSTANA 2011

Universitatea Ovidius Constana Facultatea de tiine Economice

Avizat Data Semntur coordonator

EVAZIUNEA FISCAL INTERNAIONAL

Coordonator TIINIFIC:
Lector Univ. Dr. NIU OANA

ABSOLVENT:
PREA DAN

CONSTANA 2011 CONCLUZII.............................................................................................................................43 BIBLIOGRAFIE.......................................................................................................................46

INTRODUCERE
Frauda fiscal industrial se realizeaz printr-o divizare a aciunii prin care se svrete frauda, n cadrul unei reele subterane, care are rolul de a sprijini i acoperi operaiunile fictive. n acest caz sunt implicate mai multe persoane fizice i/sau juridice, pentru realizarea, de regul, de profituri foarte mari, prin sustragerea n mod fraudulos de la plata impozitelor. Istoricul incriminrii practicilor evazioniste i precedentele legislative constituie tot attea elemente interesante i ndelung studiate de teorie, literatura de specialitate cosemnnd numeroase exemple. Revoluia din 1848 de pild a impus printre ideile sale pe aceea potrivit creia impozitul trebuie pltit de toi cetenii fr deosebire i proporional cu puterile fiecruia. Ulterior acest deziderat a cptat consistena prin bugetul anului 1895 consfininduse principiul potrivit cruia toi romnii sunt egali n faa legilor i impozitelor. Prima lege de urmrire a realizrii veniturilor publice ale statului, judeelor i comunelor, ale administraiilor i stabilimentelor publice i cele de binefacere dateaz din 21 martie 1877. Aceasta coninea 25 de articole i prevedea c contribuabilul ce nu-i ndeplinea datoria de pn la a 15-a zi din luna a doua a fiecrui trimestru la percepie era supus urmririi. Aceeai lege enumera privilegiile i scutirile. Nicolae Titulescu, care n 1921 ocupa portofoliul Ministerului de Finantea a propus Reforma fiscal a Romniei rentregite, reform ocazionat de ntiului buget unificat, inspirat de legislaia financiar a statelor dezvoltate. Principiile de baz, urmrite de reform lui Titulescu, stabileau: impunerea venitului efectiv realizat n baza declaraiei contribuabilului i introducerea impozitului progresiv pe venitul global, care implica impozitul pe lux i cifre de afaceri, impozitul progresiv pe succesiuni, impozitul extraordinar progresiv pe avere i pe mbogirea de rzboi. n anul 1923, noua reform fiscal nfptuit de Vintil Brtianu a fost realizat prin Legea Contribuiilor Directe, care a desfiinat impunerea minimal i a atenuat sanciunile severe instaurate de Nicolae Titulescu mpotriva practicilor evazioniste. Cu toate prile ei bune ea a dus la proliferarea spiritului antifiscal manifestat de ctre unii contribuabili. Un adevrat cod al evaziunii fiscale a fost introdus n legea contribuiilor directe i celelate legi de impozite i taxe, adoptat n anul 1933. Prin aceast lege abaterile se clasificau n contravenie simpl i contravenie calificat, fiind sancionate cu amenzi ce mergeau de

pn la patru ori impozitul la diferen de venit sustras i constatat. Aceeai lege prevede pentru actele de corupie a agenilor fiscali pedeapsa nchisorii corecionale de la 6 la 12 luni. Legea nr.344 din 29.12.1947 vine s sancioneze evaziunea fiscal. Legea era foarte aspr, ns oferea posibilitatea celor n cauz s intre n legalitate i s-i lichideze obligaiile fiscale, chiar dac s-ar fi sustras n trecut de la plata impozitelor. n fine, art.258, indice 36 din Codul Penal anterior, introdus prin Decretul nr.202/1953, publicat n Buletinul Oficial nr.15 din 14.05.1953, pedepsea sustragerea de la plata impozitelor prin ascunderea obiectului sau sumei impozabile, distrugerea i dosirea evidenelor obligatorii stabilite prin legile fiscale. Dup decembrie 1989, prin Legea nr.82/1991 a contabilitii, publicat n Monitorul Oficial nr.265 din 27.12.1991 a fost incriminat efectuarea cu tiin de nregistrri inexacte i omisiunea cu tiin a nregistrrilor n contabilitate, ce au avut drept consecine denaturarea rezultatelor financiare i elementelor patrimoniale ce se reflecta n bilanul contabil, acesta constiuind infraciunea de fals intelectual ce se pedepsete conform art.289 Cod Penal cu nchisoare de la 6 luni la 5 ani. Evaziunea fiscal a fost definit ca fapt penal de art.1 din Legea nr.87/1994 i const n sustragerea prin orice mijloace, n ntregime sau n parte, de la plata impozitelor, taxelor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat i fondurilor speciale extrabugetare, de ctre persoane fizice i persoane juridice romne sau strine, denumite contribuabili. Astfel, n art.2-3, se prevede ca desfurarea de activiti permanente sau temporare, generatoare de venituri impozabile va avea loc numai pe baza unei autorizaii emise de organul competent sau a unui alt temei prevzut de lege dar, i obligaia declarrii organelor de control a bunurilor sau valorilor impozabile. De asemenea, potrivit art.4-5, contribuabilii sunt obligai s evidenieze veniturile realizate i cheltuielile efectuate din activitile pe care le-au desfurat prin ntocmirea registrelor sau a oricror alte documente prevzute de lege i s le declare cu sinceritate, relundu-se reglementrile cuprinse n Legea nr.82/1991, privind contabilitatea.

CAPITOLUL 1. CARACTERIZAREA EVAZIUNII FISCALE INTERNAIONALE

1.1 Conceptul de evaziune fiscal internaional Evaziunea fiscal reprezint sustragerea de la impunere a unei pli mai mari sau mai mici din materia impozabil. Ca fenomen, aceasta se ntlnete att pe plan naional, ct i internaional, ea regsindu-se definit sub diverse forme n legislaia statelor. Aadar, n Olanda, frauda fiscal este definit ca fiind faptul de a stabili n mod intenionat o declaraie inexact, de a prezenta documente false sau de a nu respecta obligaia legal de a furniza administraiei anumite informaii necesare stabilirii sau controlului impozitului1. Frauda fiscal este un fenomen n primul rnd social, ea reflectnd prin procedeele sale att structura societii c t i nivelul tehnic al sistemului fiscal al acesteia. Indiferent de locul ocupat pe scara social, contribuabilul evazionist folosete cele mai diverse tehnici de la cele elementare, pn la cele mai sofisticate. Multitudinea de impozite i taxe pe care trebuie s le suporte contribuabilul persoana fizic ori juridic dar mai ales mrimea exagerat a acestora, a condus de-a lungul timpului la identificarea de ci pe ct de ingenioase i de eficiene pentru practicant, pe att de nocive pentru colectori, dar i pentru noi toi, n ultim instan (pentru societate i pentru piaa intern n general). Tehnicile de fraudare se pot clasifica dup mai multe criterii (Nicolae Hoan Evaziunea fiscal): Criteriul fiscal este criteriul n baza cruia se distinge frauda care se sprijin pe aezarea impozitului i cea care are loc n stadiul plii obligaiei fiscale. Evident, prima este cea mai rspndit, constnd n diminuarea bazei impozabile prin minimizarea veniturilor, beneficiilor sau cifrei de afaceri ori prin maximizarea cheltuielilor deductibile din punct de vedere fiscal. Evaziunea fiscal care are loc cu ocazia plii obligaiilor fiscale se refer n special la taxele vamale (evaziune vamal) i taxa pe valoarea adugat. Criteriul material permite s se disting dou mari tehnici de fraud: prima, ascunderea materiei impozabile, iar cea de-a doua majorarea cheltuielilor deductibile. Tot n funcie de acest criteriu s-a procedat la distingerea ntre evaziunea fiscal svrit prin aciune i cea svrit prin omisiune. Dac prima presupune un comportament activ (ex: folosirea unui nscris fictiv), cea de-a doua se caracterizeaz printr-o abinere, cum ar fi nedeclararea unui venit.
1

Hoan, Nicolae, Evaziune fiscal, Ed. Tribuna Economic, Bucureti, 1997, pag 234 6

Criteriul subiectiv ce tine de autorii fraudei, distinge ntre evaziunea fiscala savarsita de persoanele fizice si cea savarsita de persoanele juridice. Aceasta distinctie este necesara in cee a ce priveste stabilirea raspunderii si sanctiunii. Criteriul cantitativ opune frauda artizanala, foarte larg raspandita, fraudei industriale, aceasta din urma putand fi caracterizata ca o componenta a crimei organizate. Criteriul geografic delimiteaza evaziunea fiscala nationala de cea internationala, chiar daca garnita dintre acestea a fost deja surmontata. Frauda fiscala artizanala are ca si caracteristica majora faptul ca ea este definita mai putin de modalitatile de savarsire sau de amploarea sustragerilor de la plata impozitelor, cat de modul izolat, pe cont propriu, de actiune al autorilor ei. Intr-o asemenea situatie faptuitorul actioneaza singur sau cel mult in forme clasice de participatie penala, sfera acestor participanti marginandu-se la nivelul salariatilor din firma, familie, prieteni, parteneri de afaceri. Nu se recurge la o organizatie clandestina infiintata in acest scop. Frauda artizanala este un fenomen cotitian. Exemplele sunt multiple si ele merg de l a o banala diminuare a pretului real de vanzare a unui imobil, pana la omiterea inregistrarii veniturilor in contabilitate sau majorarea cheltuielilor deductibile. Revenind la definiia evaziunii i implicit a celei de fraud fiscal, se observ c infraciunea se poate svri n mai multe modaliti. Att ca urmare a numrului mare de modaliti (fiecare dintre acestea fiind susceptibile de altele noi), a gradului de pericol social diferit ceea ce impune un tratament penal diferit dar, i pentru uurina nelegerii i aplicrii textului de lege, legiuitorul a decis incriminarea ca infraciune distinct a fiecrei din aceste modaliti. Infraciunile de evaziune fiscal reglementate n art. 9-16 sunt urmtoarele: Refuzul de a prezenta organelor de control prevzute de lege documentele justificative i actele de eviden contabil necesare pentru stabilirea obligaiilor fiscale fa de stat se pedepsete cu nchisoare de la 3 luni la 2 ani sau cu amend da la 200.000 la 1.000.000. lei - art.9; ntocmirea incomplet sau necorespunztoare de documente primare sau de eviden contabil ori acceptarea unor astfel de documente, cu scopul de a mpiedica verificrile financiar-contabile pentru identificarea cazurilor de evaziune fiscal se pedepsete cu nchisoare de la 6 luni la 5 ani i interzicerea unor drepturi sau cu amend de la 1.000.000 la 10.000.000 lei;

 Sustragerea de la plata impozitelor, taxelor i contribuiilor datorate statului prin nenregistrarea unor activiti pentru care legea prevede obligaia nregistrrii n scopul obinerii de venituri, se pedepsete cu nchisoare de la 2 la 10 ani i interzicerea unor drepturi. art.11; Sustragerea de la plata obligaiilor fiscale, n ntregime sau n parte, prin nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea obiectului sau a sursei impozabile ori taxabile sau, efectuarea oricror alte operaiuni n acest scop, se pedepsete cu nchisoare de la 2 la 7 ani i interzicerea unor drepturi art.12; Fapta de a nu evidenia prin acte contabile sau alte documente legale, n ntregime sau n parte, veniturile realizate ori de a nregistra cheltuieli care nu au la baz operaiuni reale, dac au avut ca urmare neplata ori diminuarea impozitului, taxei i contribuiei, se pedepsete cu nchisoare de la 6 luni la 5 ani i interzicerea unor drepturi sau cu amend de la 1.000.000 la 10.000.000 lei art.13; Declararea fictiv fcut de contribuabil sau mputerniciii acestuia cu privire la sediul unei societi sau la schimbarea acestuia fr ndeplinirea obligaiilor prevzute de lege n scopul sustragerii de la controlul fiscal se pedepsete cu nchisoare de la 2 la 7 ani i interzicerea unor drepturi art.16. Putem concluziona astfel c, pe de o parte, prin incriminarea faptelor de evaziune fiscal sunt aprate relaiile sociale care asigur desfurarea normal a unei activiti reglementate prin lege, cea de formare a bugetului de stat (i nu numai) pe calea taxelor i impozitelor, iar pe de alt parte, prin incriminri sunt aprate i relaiile sociale privitoare la patrimoniul statului ca patrimoniu public. Evaziunea fiscal const, deci, n totalitatea procedeelor legale ori nelegale prin intermediul crora contribuabilii persoane fizice sau juridice sustrag parial ori integral materia lor impozabil de la plata obligaiilor stabilite prin lege, nclcnd nu doar un act normativ obinuit ci nsi Constituia Romniei, care prevede c cetenii au obligaia de a contribui, prin impozite i taxe, la cheltuielile publice.

1.2 Evaziunea fiscala din Romnia

Evaziunea fiscala constituie un fenomen economico-social extrem de nociv, asa cum am mai spus, iar permisivitatea legislativa, precum si cea a autoritatilor competente, coroborate cu un grad fiscalitatii extrem de ridicat, mai ales pentru o tara in tranzitie catre

economia de piata autentica, viabila, reala au condus la crearea unui mediu propice dezvoltarii practicilor evazioniste. Coruptia institutionalizata, premisa a evaziunii fiscale nu doar ca ofera protectie acestei maladii economice si sociale, ba chiar o sustine, o incurajeaza, profita de pe urma ei, obtinand atat foloase materiale, cat si castigand capital electoral, amanand masuri drastice in privinta unor societati cu datorii extrem de mari numai pentru a inabusi eventualele proteste sindicale sau pentru a satisface clientela politica. Oportunitatile oferite de procesul schimbarii, coroborate cu insuficienta controlului legal, au favorizat mai ales criminalitatea orientata spre profit, care are tendinta de a dobandi un caracter global, exploziv si organizat, prejudiciind societatea in ansamblul sau, structurandu-se si multiplicandu-se neincetat, concretizandu-se in fapte penale de o mare complexitate si diversitate sub aspectul numarului de participanti, metodelor folosite, prejudiciilor cauzate si institutiilor vizate. Dintre cauzele care au dus la proliferarea evaziunii fiscale fac parte:

Intarzierile, tergiversarile adoptarii unor acte normative moderne, eficiente impotriva acestui flagel; Aparitia tarzie a Legii evaziunii fiscale; Lipsa unui cod fiscal; O legislatie, care, desi tardiva ca moment de aparitie si permisiva, a condus la nenumarate neintelegeri ale sale si ambiguitati ; O fiscalitate ridicata relativ la posibilitatile contribuabilului roman obisnuit; Existenta unui sistem de prevenire a ilegalitatilor, de control si de sanctionare, avand oameni slab pregatiti, prost informati, echipati, remunerati si, implicit corupti Insuficienta educatiei cetatenesti si fiscale

. Nivelul evaziunii fiscale identificate n Romnia se situa, n sume absolute, la 316.466,6 milioane lei pentru trimestrul I al anului2010. Privit n dinamic, evaziunea fiscal a sczut fa de aceeai perioad a anului precedent cu 40,2%. Dup unele aprecieri ale Curii de Conturi, evaziunea fiscal nregistrat n 2009 reprezenta un volum de cel puin 24.000 miliarde lei, iar cea din 2008 unul de aproximativ 40.000 de miliarde lei. Fa de produsul intern brut, evaziunea fiscal reprezenta, n 2009 aproximativ 10%, n 2010 se menine aproximativ la acelai nivel, iar fa de bugetul consolidat al statului, reprezenta aproximativ 30% n anul 2008 i circa 32% n anul 2009.

10

Tabelul 1.1 Evaziunea fiscal la persoane fizice i asociaii familiale PERIOADA (ANUL) SUMA (TOTAL) PERSOANE JURIDICE PERSOANE FIZICE I ASOCIAII 2009 380487 375716 2010 316466 304081 VARIAIA PROCENTUAL -16,82% -16,06%

6240

12385

+98,01%

FAMILIALE Sursa: Teodora Vascu Barbu Bugetul statului i agenii economici E.D.P., Bucureti, 2009 Pe parcursul anului 2009, organele specializate ale Ministerului de Finane au efectuat un numr de 741.455 de aciuni de verificare a subiecilor economici. S-au identificat 285.514 de cazuri de evaziune fiscal, reprezentnd circa 1.819 mld. de lei, corespondente a 0,6% din P.I.B al aceluiai an i 4,3% din veniturile bugetare. Majoritatea acestei valori provine de la societile comerciale cu capital privat i mixt (cca.56%), iar 42% de la societile comerciale cu capital de stat i al regiilor autonome. n anul 2010 rata cazurilor de evaziune fiscal, n totalul verificrilor, a crescut la 38,5%, fa de 31% n anul 2009 Direcia de Combatere a Criminalitii Economico-Financiare din cadrul IGP a oferit urmtoarele date corespunztoare lunii februarie 2010 : poliitii au controlat peste 3000 de centre en-gross i peste 10.000 de firme n vederea prevenirii i combaterii evaziunii fiscale, a comerului cu mrfuri de contraband i a altor nclcri ale legislaiei economice n sectorul privat. La nivelul ntregii ri au fost descoperite 1.471 de infraciuni de evaziune fiscal i 1.1.92 de infraciuni la Legea privind protejarea populaiei mpotriva unor activiti comerciale ilicite. n luna mai 2010, acelai departament din cadrul Poliiei, mpreun cu comisarii Grzii Financiare, au descoperit n urma controalelor peste 1000 de infraciuni de evaziune fiscal, valoarea amenzilor fiind de peste 4 miliarde de lei.

Tabelul 1.2 Structura evaziunii fiscale pe anul 2010

11

FELUL IMPOZITULUI Impozitul pe profit TVA Impozitul pe salarii Accize Impozite i taxe locale Alte impozite i taxe

SUMA

EVAZIUNII

FISCALE (MIL. LEI) 80678,2 107669,4 37698,5 46268,8 16268,5 27883,1

% 25,49 34,02 11,91 14,62 5,14 8,82

2009

Sursa: Finane publice Vcrel, Iulian, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti,

n primul semestru al anului 2010 prejudiciul adus bugetului de stat de unii ageni economici care comercializeaz produse petroliere a fost de peste 1000 de miliarde lei prin cesionarea societilor respective cu toate obligaiile fiscale ctre persoane fizice, de regul de cetenie strin, care nu au putut fi identificate. O alt situaie aparte apare atunci cnd veniturile datorate statului se diminueaz datorit pirateriei i nclcrii dreptului de autor, mai ales n ceea ce privete produciile audio i video romneti i strine. Piraii copiaz fr a deine drepturi de autor diverse produse de pe pia, pe care le vnd mai ieftin dect productorul autentic, ctignd astfel sume fabuloase, prejudiciind firmele serioase de producie, dar i statul romn ntruct o afacere ilegal n nici un caz nu va fi declarat de bun-voie la Fisc, pentru a fi impozitat. Pierderile cauzate n Romnia de nclcarea drepturilor de autor n domeniul jocurilor de calculator, n cel muzical, al filmelor i al crilor s-au cifrat la sfarsitul anului 2009 la 25,9 milioane de dolari, se arat ntr-un raport al International Intellectual Property Alliance (IIPA). Autoritile romne ncearc s diminueze fenomenul, contientiznd sumele fabuloase pierdute de agenii economici i implicit i de stat. Poliia Romn i Oficiul Romn pentru Drepturile de Autor, cu sprijinul BSA, au efectuat de la nceputul anului 2010 peste o sut de controale. Au fost constatate astfel nclcri ale drepturilor de autor n materia programelor de calculator n aproape toate situaiile. Acest lucru reprezint o cretere de 50% fa de aceeai perioad a anului trecut. Constatarea unui numr att de mare de infraciuni se datoreaz, pe de o parte, specializrii poliitilor i inspectorilor ORD, pe de alt parte, extinderii zonei geografice de aciune a acestora. S-a spus, i pe bun dreptate, c Romnia are o legislaie instabil, echivoc, greoaie i agresiv n domeniul finanelor. Nivelul i cotele taxelor i impozitelor, precum i ale celorlalte contribuii pe care contribuabilul - persoana fizic sau juridica - trebuie s le plteasc sunt n continu cretere; iluzia c uneori anumite specte ale fiscalitii scad const

12

tocmai n constatarea c o scdere este compensat i devansat chiar de o cretere a altui element de fiscalitate. Romnia este o ar care s-a angajat ferm, mcar la nivel declarativ, pe un drum spre modernizare i nnoire n toate domeniile vieii sociale, politice i economice, desigur n vederea aderrii la structurile economice i de aprare europene i euro-atlantice. n contextul acestor schimbri, n contextul dezechilibrelor(normale pn la un anumit punct) din toate compartimentele societii tema formelor moderne, tiinifice chiar ale criminalitii economico-financiare, beneficiare ale tehnologiei i societii informaiei devine una din ce n ce mai actual, mai presant, mai grav, mai agresiv, i deci, care se cere rezolvat. Evaziunea fiscal este vectorul rezultant aldefectelor, inadvertenelor, permisivitii unei legislaii imperfecte i n mod nefericit asimilate, cu aplicabilitate defectuasa i greoaie, cu structuri pline de oportuniti i neprofesioniti urmrindu-i ctigurile personale. i fiscalitatea excesiv provoac evaziune. i nivelul de trai i contiina public, i cultura civic intrat, eventual, n memoria colectiv, toate acestea constituie tot attea elemente nuanate dar importante n cadrul studierii, analizei, identificrii soluiilor de combatere a flagelului care n ultim instan ncalc unul dintre principiile eseniale ale constituiei oricrui stat de drept: n faa legii toi cetenii sunt egali. Una dintre cele mai dificile probleme, adusa in fata opiniei publice de presa, problema care se adreseaza atat organelor fiscale cat si juristilor, este identificarea si cunoasterea numarului foarte mare de acte normative care instituie obligatii fiscale si prevad detalii privind asezarea impunerii si totodata prelevarea. Ambiguitatea, contradictiile si instabilitatea sunt cuvintele de ordine in definirea cadrului legislativ in domeniu, iar consecinta fireasca a unei astfel de situatii este lipsa de corelatie intre solutiile date de diverse instante in judecarea diferitelor litigii avand tangenta cu subiectul pe care il dezbatem in prezenta lucrare. Gradul ridicat de specializare al infractiunilor de evaziune fiscala reclama pentru prevenirea si combaterea lor efortul concertat al mai multor institutii ale statului: Garda Financiara, administratiile financiare, serviciile secrete, precum si formatiunile specializate din cadrul Politiei Romane. Asa cum in orice stiinta teoria trebuie sa fie relationata natural si eficient cu practica, tot asa si in acest domeniu elementul legislativ si cel institutional trebuie sa fie intr-o interdependenta profesionista si productiva. Este necesara unificarea legislatiei financiarfiscale prin elaborarea si adoptarea unui Cod Fiscal, in care sa fie reglementate unitar obligatiile fiscale, procedura de stabilire si impunere a lor, obligatiile si drepturile contribuabililor, precum si ale organelor fiscale, contraventiile si infractiunile, precum si alte sanctiuni in concordanta stricta cu prevederile constitutionale.
13

1.3 Dubla impunere fiscal Ca urmare a dezvoltrii i perfecionrii mijloacelor de producie i a tehnologiilor, adncirea diviziunii sociale a muncii, lrgirii pieei, amplificrii schimburilor de mrfuri intermediate de bani dincolo de graniele statului, extinderea i diversificarea tranzaciilor cu efecte comerciale i hrtii de valoare, apar tot mai frecvent situaii n care acelai individ se afl n legtur politic, economic sau social fa de dou sau mai multe state. Cunoaterea temeinic a practicii fiscale internaionale are o importan deosebit n realizarea procesului de lrgire a cooperrii economice i financiare dintre acestea. Dubla impunere juridic internaional poate deveni, la un moment dat, o piedic n amplificarea relaiilor economice, financiare, de credit, etc. dintre diferite ri. Dubla impunere fiscal internaional reprezint supunerea la impozit a aceleiai materii impozabile i pentru aceeai perioad de timp de ctre dou autoriti fiscale din ri diferite. O astfel de impunere se poate manifesta doar n cazul n care rezidenii unei ri realizeaz venituri sau dein proprieti n alte ri. cci, n cazul extrem al perceperii unor impozite o singur dat, dar de dou sau mai multe autoriti fiscale juxtapuse din aceesi ar, dubla, tripl sau multipl impunere este o realitate, dar aceasta nu este considerat n teoria finanelor publice o dubl, tripl sau multipl impunere juridic, ci una de natur economic, care se concretizeaz n creterea presiunii fiscale medii suportate de contribuabilul n cauz n propria ar. Dubla impunere trebuie s fie examinat prin prisma particularitilor politicii fiscale i a modalitilor de impunere folosite de ctre diferite ri. Dubla impunere se poate ivi sub dou forme, i anume: a) voit, intenionat de legiuitor ; b) nevoit, neintenionat de legiuitor. Dubla impunere voit const n aceea c statul ncearc prin aceast metod s ngreuneze concurena exercitat de capitalul extern ntr-o ramur economic. Dubla impunere neintenionat, ntmpltoare, se ntlnete n cazul n carenbu se iurmareste, dar se realizeaz, prin coinciden diferitelor impozite din aceeai ar i din strintate, afectarea aceluiai venit sau bun din dou ri.

14

Fenomenul de dubl impunere juridic internaional se produce nu datorit structurilor diferite ale sistemelor fiscale, ci datorit concepiilor diferite care stau la baza impunerii.

1.3.1 Evaziunea fiscal Efectele negative ale dublei impuneri

Efectele negative pe care dubla impunere le are asupra dezvoltrii relaiilor economice i financiare dintre diferite ri au determinat gsirea unor soluii pentru nlturarea ei. Dubla impunere are consecine negative asupra dezvoltrii relaiilor economice, sociale, financiare i bancare. De aceea, au fost luate msuri legislative adecvate de ctre aproape toate statele pentru evitarea dublei impuneri internaionale (juridice). Recurgerea la frauda fiscal internaional i gsete explicaia n jocul dublei impuneri internaionale, al regimurilor fiscale naionale, ct i al presiunii fiscale rezultate de aici. Pentru a evita s fie supus la dou impozitri distincte, contribuabilul caut s nu fie supus la nici una, el refugiindu-se n zone protejate din punct de vedere fiscal. Modalitile i tehnicile folosite sunt numeroase coninnd o serie de combinaii subtile i utile recurgnd uneori la mecanisme frauduloase.

1.3.2 Evitarea dublei impuneri

Dubla impunere poate fi evitat, fie pe baza unor msuri legislative unilaterale, fie prin ncheierea unor acorduri bilaterale sau multilaterale ntre diferite ri. Evitarea dublei impuneri prin msuri legislative unilaterale este mai dificil de realizat, deoarece fiecare ar este interesat s realizeze venituri fiscale ct mai mari. Soluia optim pentru evitarea dublei impuneri o reprezint ncheierea unor convenii bilaterale sau multilaterale ntre ri, avnd la baz modelele date publicitii n anii 1963, 1977 i 1994 de ctre Organizaia de Cooperare i Dezvoltare Economic (O.C.D.E.) i conventia-model O.N.U. din 1981.

15

Dup prezentarea certificatului de reziden fiscal se aplic pentru veniturile realizate n anul respectiv prevederile din conveniile de evitare a dublei impuneri i se va proceda i la regularizarea impozitului (prin rambursare). Beneficiarul venitului poate solicita rambursarea ntr-o perioad de 3/5 ani de la data de 1 ianuarie a anului urmtor celui n care a luat natere dreptul la compensare sau restituire. Studiu de caz: CIPRU: Cipru a devenit un loc bine cunoscut n care investitorii internaionali i societile multinaionale dein, planific i administreaz investiii transfrontaliere. Regimul favorabil existent n Cipru n ceea ce privete impozitul pe profitul societilor, cu cel mai redus nivel de impozitare global din Uniunea European;reeaua foarte bun de tratate privind evitarea dublei impuneri pe care Republica Cipru o are cu peste 40 de state i Directivele UE privind societile afiliate i respectiv dobnzile i redevenele care au sporit atractivitatea Republicii Cipru dup admiterea acesteia n Uniunea European (mai 2004). Impozitul pe dividendele primite de la societi strine Dividendele primite de la filialele situate n afara Ciprului sunt scutite de la plata impozitelor, cu condiia deinerii unui procent minim de 1%. Singurele excepii se aplic filialelor care: sunt supuse unui nivel de impozitare mai mic de 5% i mai mult de 50% din activitile acestora produc venituri (pasive) din investiii i plasamente. Impozitul pe dividendele pltite acionarilor nerezideni Pentru dividendele pltibile acionarilor nerezideni nu se reine nici un impozit la surs. Impozitul pe dobnd Venitul din dobnzile obinute de ctre o societate din Cipru este supus urmtoarelor impozite: O contribuie special de 10% pentru Fondul de Aprare i 50% din venitul din dobnzi este supus impozitului pe profit de 10%; Dobnzile obinute din activitile obinuite ale societii (sau care au o legtur strns cu acestea) sunt scutite de contribuia special pentru aprare, dar sunt supuse integral impozitrii n ceea ce privete cota de 10% a impozitului pe profit. Impozitul pe venitul din redevene

16

Impozitul pe veniturile din redevene obinute n Cipru. Veniturile din redevene obinute de o societate rezident n Cipru sunt supuse impozitului pe profit de 10%. Impozitul pe redevenele pltite societilor nerezidente Pentru redevenele pltite de o societate rezident n Cipru unei societi nerezidente nu se rein impozite la surs n Cipru, cu condiia ca exercitarea drepturilor la redevene s aib loc n afara Ciprului. Acordarea unei sublicente ctre o firm nerezident se ncadreaz n aceste prevederi. Ctigurile de capital Ctigurile obinute prin vnzarea proprietilor imobiliare deinute n Cipru sunt supuse impozitrii la cota de 20% (idem ctiguri obinute prin vnzarea de aciuni la societi care dein astfel de proprieti). Impozitul pe capital n principiu, Cipru nu percepe impozit pe capital sau alte taxe asemntoare asupra contribuiilor de capital la societile rezidente n Cipru. Taxele de timbru se pltesc asupra capitalului social autorizat al unei societi din Cipru la subscrierea sau creterea acestuia. Tratatele ncheiate de Cipru pentru evitarea dublei impuneri Cipru a dezvoltat o reea extins de tratate pentru evitarea dublei impuneri cu peste 40 de ri. Aceste tratate de evitare a dublei impuneri asigur reinerea unui impozit minim sau nul la surs n ara care efectueaz plile, pentru dividendele, dobnzile i redevenele pltite de filialele/creditorii strini ctre societile din Cipru. n cazul n care n ara care pltete dobnzile i redevenele se rein impozite la surs, exist multiple opiuni c aceste impozite s fie deduse din impozitele datorate n Cipru. Pli efectuate din Cipru Conform legislaiei din Cipru privind impozitarea, nu se aplic impozite la surs pentru plata dividendelor i a dobnzilor de ctre o societate din Cipru unei societi nerezidente. De asemenea, nu se reine impozit la surs pentru dividendele pltite de ctre o societate din Cipru unei alte societi din Cipru. n conformitate cu Directivele UE, n anumite situaii nu se datoreaz impozite la surs pentru plata dividendelor, dobnzilor i a redevenelor ntre un stat UE i Cipru. Dac nu se aplic Directivele UE, exist i alternativa utilizrii prevederilor Conveniilor de Evitare a Dublei Impuneri ncheiate de Cipru inclusiv cu state membre UE. Conform legii luxemburgheze, frauda fiscal n Luxemburg mbrac dou forme care sunt sancionate n mod diferit: frauda simpl (este pasibil numai de o amend a crei sum variaz n funcie de gravitate) i fraud internaional, care este pedepsit la fel ca i
17

tentativ de fraud internaional, sanciunile aplicabile cuprinznd: amenzi (suma nu este limitat prin lege, rmnnd la aprecierea administraiei), pedeapsa cu nchisoarea (are caracter facultativ i maximum este fixat la 2 ani) i privarea de drepturi civile i politice. n Irlanda, frauda fiscal este definit ca orice infraciune fiscal comis cu voina deliberat de a se sustrage impozitului. Legea irlandez sancioneaz mai aspru delictele fiscale speciale care nu sunt proprii unei anumite categorii de impozit, ci sunt comune tuturor impozitelor i taxelor percepute de administraia fiscal (spre exemplu, stabilirea unei declaraii inexacte sau comunicarea de documente inexacte, opunerea la controlul fiscal, refuzul de a pstra sau de a furniza documentele prevzute de lege etc.).

1.4. Formele i aria de manifestare a evaziunii fiscale internaionale

Pe msura dezvoltrii relaiilor economice dintre state cu sisteme fiscale diferite i cu grade de fiscalitate la fel de diferite, evaziunea fiscal a ncetat s mai fie un fenomen intern, naional, ea cptnd valene internaionale. Astfel, persoanele fizice i juridice care realizeaz venituri din surse externe, n lipsa unor convenii fiscale sau a unor prevederi n legislaia naional care s le protejeze, sunt supuse adesea unei impuneri repetate: odat n statul de provenien a acelor venituri i a doua oar n statul lor de reziden. n astfel de condiii, multiplicarea sarcinilor fiscale poate fi att de puternic nct s anihileze interesul beneficiarilor acelor venituri pentru desfurarea de activiti peste grani. Ca o reacie la o asemenea perspectiv, nu puini contribuabili caut s sustrag de la impunere o parte ct mai mare din veniturile externe ntr-unul sau chiar n ambele state interesate. Tentaia de evaziune fiscal nu dispare nici n condiiile ncheierii unei convenii pentru evitarea dublei impuneri, dar capt forme i sensuri noi. Astfel, o ntreprindere care are sediul ntr-un stat i filiale n alte state cu niveluri diferite ale fiscalitii, va ncerca s transfere o parte ct mai mare din beneficiile aferente din statele cu fiscalitate mai ridicat, n statul cu fiscalitate redus. Aceast aciune, nfptuit ntre dou sau mai multe ntreprinderi asociate nregistrate n state diferite, reprezint scenariul clasic al unei evaziuni fiscale internaionale, ce are ca rezultat prejudicierea statului ale crui venituri fiscale au fost artificial amputate. Evaziunea fiscal la scar internaional este favorizat i de existena unor state i teritorii cu regimuri fiscale foarte blnde i cu reglementri juridice care protejeaz secretele financiar-bancare de autoritile publice a altor state.

18

n vederea sustragerii de la impunerea considerat mpovrtoare, n raport cu cea practicat n alte state, materia impozabil este adesea transferat de cei interesai ntr-un alt stat, folosind n acest scop relaiile existente ntre societile care fac parte din acelai grup sau crend o societate intermediar. Deoarece gradul de fiscalitate este diferit de la un stat la altul, grupul de societi constituit va urmri s profite de legislaia fiscal cea mai blnd, existent n unul din statele n care si au sediile acele societi. Pentru a se nfptui acest lucru, beneficiile obinute n statele cu fiscalitate ridicat vor fi transferate n statul cu fiscalitate redus. Astfel, societile care fac parte din acelai grup convin s stabileasc drept instrumente preurile, mprumuturile, licenele, tarifele pentru diverse servicii etc. O alt modalitate de valorificare a avantajelor pe care le ofer legislaia fiscal a unui stat const n crearea de ctre societile membre ale unui grup, a unor societi intermediare, numite holdinguri. Acestea nu desfoar o activitate industrial sau comercial propriu-zis, ci ndeplinete anumite funcii avnd caracterul unor prestri de servicii pentru grupul respectiv. Astfel, ea exercit controlul asupra activitii societilor de producie i comercializare, n virtutea dreptului pe care i-l confer participarea sa la capitalul acestora; asigur finanarea societilor din grup; concentreaz beneficiile societilor membre ale grupului, precum i veniturile din dividende, dobnzi, redevene etc. n rndul societilor intermediare un loc special l ocup societile holding de finanare. Acestea au ca obiect de activitate contractarea de mprumuturi pe pia pentru procurarea resurselor necesare finanrii activitii societilor din grup, valorificnd avantajele fiscale pe care le ofer anumite state n acest domeniu. Astfel, dac o societate industrial sau comercial i are sediul ntr-un stat care percepe impozite ridicate asupra veniturilor din dobnzi i, n plus, le ncaseaz prin stopaj la surs, ea este interesat s gseasc o alt soluie de finanare, mai puin costisitoare, precum emiterea de obligaiuni sau contractarea de mprumuturi bancare pe piaa unui alt stat, care percepe dobnzi mai reduse. Pentru aceasta, societatea de producie sau comercializare ar trebui s creeze o societate de finanare ntr-un stat cu un regim fiscal mai moderat ca nivel i mai puin sever ca modalitate de percepere. Sunt cunoscute i alte tipuri de societi intermediare, care nu desfoar o activitate de producie sau de comercializare, ci joac rolul unei cutii de scrisori. Pentru a putea exista, este suficient ca o asemenea societate s aib o denumire, un anumit capital, un numr de nregistrare n Registrul de Comer, o adres (la o banc, la un contabil, la un avocat sau la o alt persoan), un numr de cont la o banc, un consiliu de administraie, care poate fi alctuit dintr-o singur persoan. Nu are nevoie de personal permanent dect n rare cazuri i
19

nici de publicitate, pentru c rostul unei asemenea societi fictive este de a dispersa veniturile unor persoane fizice sau juridice, a le ascunde de organele fiscale, a le sustrage de la impunere. O astfel de societate folosete resursele de care dispune, capitalul propriu i veniturile ulterior realizate, pentru a participa la formarea capitalurilor altor societi, la achiziionarea de efecte publice sau de obligaiuni ale unor societi private. Asemenea societi iau fiin n state sau teritorii cu un regim fiscal foarte blnd sau care nu impoziteaz deloc anumite categorii de venituri, dac acestea nu se distribuie asociailor sau dac dividendele acordate nu se repatriaz. n plus, statele-gazd dispun de reglementri care protejeaz secretul comercial i pe cel bancar, nu dau informaii despre operaiile efectuate de societile avnd sediul pe teritoriile lor nici la cererea autoritilor publice, nici la intervenia unor persoane fizice sau juridice private.

20

CAPITOLUL II - FORME DE MANIFESTARE I IMPLICAII ALE EVAZIUNII FISCALE LA NIVEL INTERNAIONAL 2.1. Paradisuri fiscale concept, genez i evoluie
Literatura de specialitate nu ofer o definiie foarte clar a paradisurilor fiscale, dei o circumscriere a arealului pe care acestea l acoper nu este foarte greu de realizat. Totui am putea defini paradisul fiscal ca fiind spaiul geografic (reprezentat de teritoriul unei ri sau numai de o parte a teritoriului unui stat) n interiorul cruia se acord numeroase i felurite faciliti fiscale: nu se percep impozite (ori acestea sunt instituite n cote reduse i privesc numai unele categorii restrnse de venituri sau bunuri), se asigur la un nivel ridicat secretul bancar, este stimulat dezvoltarea activitilor comerciale i transferul beneficiilor, nu exist restricii n privina schimburilor valutare etc.2 Paradisurile fiscale au aprut relativ trziu dar s-au rspndit foarte repede. Conform unor estimri, n prezent exist aproximativ 60 de state i teritorii, care datorit faptului c practic o fiscalitate redus sau preferenial, ii pot revendica statutul de paradisuri fiscale. Aceste state sau teritorii au, n general, o suprafa redus i un numr mic de locuitori. La sfritul secolului al XIX-lea a fost reglementat pentru prima dat n Germania, apoi n Anglia i n coloniile sale, posibilitatea delimitrii rspunderii juridice a ntreprinztorului de firma n care a investit, prin crearea societii cu rspundere limitat. Aceast reglementare urmrea s protejeze averea personal a asociatului, deoarece n cazul lipsei de performan a societii se rspundea numai n limitele stabilite de lege i prin actele constitutive, de regul, doar n limita capitalului social. Aceast separare a rspunderii societii de rspunderea asociatului a determinat totodat, diferenierea impozitului n impozit pe profit (datorat de persoanele juridice) i impozit pe venit (ce se adreseaz persoanelor fizice). n urma generalizrii acestei forme difereniate de ncasare a impozitelor directe, regimul juridic al prelevrilor obligatorii a cptat diverse nuanri de la o ar la alta, n funcie de interesele specifice ale statelor. Oamenii de afaceri au identificat rapid posibilitatea de a obine anumite beneficii ca urmare a acestor diferene, motiv pentru care iau stabilit afacerile sau mcar o parte a acestora n zonele cu o fiscalitate redus. Identificnd aceast tendin, o serie de state mici i fr performane economice deosebite au renunat, n anumite condiii, la ncasarea unor impozite, reglementnd n acelai timp i alte faciliti
2

Minea, Mircea tefan, Fiscalitate n Europa la nceputul mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureti, 2006, pag.274 21

fiscale, n ideea de a atrage ct mai muli investitori pe teritoriul lor. n ultimii ani, rile cu un regim fiscal normal i cele n care practic lipsesc impozitele,fac parte din doua tabere adverse,ntre care s-a creat un adevrat zid de aprare, fiecare dintre ele ncearcnd s-i protejeze interesele. La sfritul secolului al XIX-lea a fost reglementat pentru prima dat n Germania, apoi n Anglia i n coloniile sale, posibilitatea delimitrii rspunderii juridice a ntreprinztorului de firma n care a investit, prin crearea societii cu rspundere limitat. Aceast reglementare urmrea s protejeze averea personal a asociatului, deoarece n cazul lipsei de performan a societii se rspundea numai n limitele stabilite de lege i prin actele constitutive, de regul, doar n limita capitalului social. Aceast separare a rspunderii societii de rspunderea asociatului a determinat totodat, diferenierea impozitului n impozit pe profit (datorat de persoanele juridice) i impozit pe venit (ce se adreseaz persoanelor fizice). n urma generalizrii acestei forme difereniate de ncasare a impozitelor directe, regimul juridic al prelevrilor obligatorii a cptat diverse nuanri de la o ar la alta, n funcie de interesele specifice ale statelor. Oamenii de afaceri au identificat rapid posibilitatea de a obine anumite beneficii ca urmare a acestor diferene, motiv pentru care iau stabilit afacerile sau mcar o parte a acestora n zonele cu o fiscalitate redus. Identificnd aceast tendin, o serie de state mici i fr performane economice deosebite au renunat, n anumite condiii, la ncasarea unor impozite, reglementnd n acelai timp i alte faciliti fiscale, n ideea de a atrage ct mai muli investitori pe teritoriul lor. n ultimii ani, rile cu un regim fiscal normal i cele n care practic lipsesc impozitele,fac parte din doua tabere adverse,ntre care s-a creat un adevrat zid de aprare, fiecare dintre ele ncearcnd s-i protejeze interesele.

2.2 Criterii comune de determinare i grupare a paradisurilor fiscale

Ca urmare a analizei jurisdiciilor statelor i teritoriilor ce reprezint adevrate paradisuri fiscale, Organizaia pentru Cooperare i Dezvoltare Economic (OCDE) a identificat patru criterii comune, suficient de exacte, de determinare i delimitare a zonelor care practic un regim fiscal privilegiat. n primul rnd, este esenial de menionat c n orice paradis fiscal, legislaia privind impozitele i taxele fie lipsete, fie este nesemnificativ. Dei destul de important, acest

22

criteriu nu este suficient de elocvent pentru a atribui unui teritoriu statutul de paradis fiscal, cu att mai mult cu ct, fiecare stat este ndreptit s-i modeleze i s-i adapteze modul de aplicare a reglementrilor n raport cu necesitile sale i cu strategia de dezvoltare pe care io stabilete pentru perioada urmtoare. Un al doilea criteriu poate fi considerat gradul de transpare sau chiar lipsa transparenei vis-a-vis de modul n care este aplicat legislaia fiscal asupra unor categorii de contribuabili n anumite teritorii. Cu ct modalitatea de aplicare a legislaiei fiscale este mai lipsit de transparen , iar informaiile necesare determinrii nivelului impozitului revin autoritilor fiscale, cu att mai mult ne apropiem de ceea ce poate fi denumit paradis fiscal. n al treilea rnd, specific paradisurilor fiscale este opacitatea concretizat n lipsa de comunicare i refuzul de a se face schimburi de informaii cu privire la efectuarea verificrilor fiscale specifice. OCDE a cerut statelor s adopte un sistem de schimburi de informaii, care pe baza unui acord bilateral, s-i poat cere i oferi informaii specifice necesare verificrii fiscale. Un element esenial al acestor schimburi de informaii l constituie modul de garantare a confidenialitii situaiilor fiscale, precum i protejarea drepturilor contribuabililor. Un al patrulea criteriu pentru determinarea paradisurilor fiscale l constituie lipsa unor activiti substaniale care s se desfoare n spaiul supus jurisdiciei unui anumit stat, n care rulajul sumelor de bani este unul impresionant. Conform Raportului pe anul 1998, publicat de Comitetul de afaceri fiscale al OCDE ,n lipsa stimulrii i susinerii prin legislaie a unor activiti concrete, se poate presupune c avem de a face cu o jurisdicie care are menirea de a atrage investiii i de a permite afectuarea de tranzacii motivate exclusiv pe considerente fiscale.3

2.3 Companii off-shore

Companiile off-shore sunt societi comerciale care i desfoar activitatea ntr-un loc diferit de cel n care i au sediul social, iar rezultatele sunt raportate valoric i nregistrate n vederea impozitrii acolo unde este localizat sediul. Acest lucru se ntmpl din dorina persoanelor juridice de a ocoli reglementrile fiscale dure din ara de provenien, prin stabilirea sediului n locuri n care tratamentul fiscal este unul blnd i ncurajator.

http://www.oecd.org/document/23/0,3343,en_2649_33745_30575447_1_1_1_1,00&&enUSS_01DBC.html 23

Exist forme diferite de companii off-shore, dar nu ntr-o mare diversitate, deoarece regimul jurisdiciilor speciale ale paradisurilor fiscale admite numai cteva categorii de societi comerciale, printre care cele mai des ntlnite sunt urmtoarele: Companiile nerezideniale acest tip de companii este ntlnit n mod special n zona de influen a legislaiei britanice. Sunt entiti juridice care pot fi instalate ntr-un anumit centru off-shore, dar care i au sediul principal ntr-o alt ar (de asemenea, paradis fiscal), a crei naionalitate o deine, n funcie de interesele acionarilor. Ca urmare, obligaiile societii fa de statul n care este nregistrat sunt foarte reduse, ea este protejat de fiscalitatea dur din statul de origine, i beneficiaz totodat, de facilitile fiscale de pe teritoriul unde i desfoar activitatea. Companiile exceptate sunt societi obinuite, dar care beneficiaz de anumite faciliti fiscale n anumite condiii; de exemplu, dac se angajeaz s fac afaceri doar cu societi nerezidente sau exceptate. Companiile internaionale International Business Company (IBC), este o categorie format, n special, din societi comerciale americane ce activeaz n Insulele Virgine Britanice, unde beneficiaz de un regim fiscal preferenial, care le este oferit spre a compensa eventualele pierderi pe care le-ar fi putut nregistra companiile nmatriculate n SUA ca urmare a nencheierii n 1984 a acordului privind prelungirea tratatului pentru evitarea dublei impuneri ntre cele dou state. Companiile cu rspundere limitat Limited Liability Company (LLC), sunt asociaii ale persoanelor fizice, care desfoar activiti n parteneriat, dar sunt asimilate unor acionari care rspund doar n limita cotei de participare la capitalul social. Companiile de asigurri captive prin intermediul lor sunt colectate prime de asigurare pentru un numr determinat de societi comerciale, care fie au proprietar comun, fie sunt legate juridic n cadrul unui holding. Ele pot fi considerate fonduri nchise de investiii, deoarece neemind polie de asigurare n afara organismului juridic menionat, exist un numr fix de participani.

24

2.4 Paradisuri fiscale n Europa

O Europ fiscal sau social nu exist, de aceea disparitile pe aceast tem variaz foarte mult, pe de o parte de la o ar la alta, iar pe de alt parte chiar la nivelul Uniunii Europene.4 Acest fapt poate fi explicat de creterea numrului de paradisuri fiscale la nivelul Europei, situaie care reprezint un potenial pericol pentru viitorul Comunitii. Pentru a extirpa efectele negative se ntreprind o serie de msuri severe precum nsprire regulilor dup care se stabilete rezidena fiscal sau, n paralel cu aceasta, verificarea dublei reedine a contribuabilului, revederea clauzelor privind schimbul de informaii sau a clauzelor de asisten privind recuperarea datoriilor reciproce etc. Principalele paradisuri fiscale ale Europei sunt: Alderney este alctuit dintr-un grup de mici insule situate n Canalul Mnecii, chiar la intrarea n Golful Saint Malo. n ultimii ani, au fost adoptate o lege prin care se recunoate statutul privilegiat sub aspectul facilitilor fiscale al companiilor exceptate, precum i un regulament asupra valorilor fiduciare, administarea afacerilor i conducerea companiilor. n Alderney se percepe exclusiv un impozit pe venit de pn la 20% att pentru persoanele fizice, ct i pentru persoanele juridice. Societile comerciale exceptate pltesc o tax de nmatriculare de 100 lire sterline i apoi datoreaz un impozit anual de 500 lire sterline. Andorra este un principat mic n sud-vestul Europei n care nu exist impozite directe, doar o tax municipal instituit pe veniturile persoanelor fizice. Societile comerciale al cror capital social este deinut n proporie de 2/3 de rezideni andorani i sunt nregistrate n Andora nu pltesc impozit pe profit, ele datornd numai un impozit pe producie i pe import care variaza ntre 1-12%.Cota standard de impozit este de 4% , de la aceasta fiind reglementate urmtoarele cote derogatorii: 1% pentru produsele alimentare, 6% pentru importul unor produse agricole i, respectiv, 12% pentru bijuterii i alte bunuri din acceai categorie. Belgia ar situat n Europa de Vest, este unul dintre membrii fondatori ai Uniunii Europene i gzduiete majoritatea instituiilor acesteia. Statul i-a dezvoltat un sistem fiscal difereniat i atractiv deoarece prezint numeroase caracteristici offshore pentru nerezideni, att pentru persoane fizice,dar mai cu seam pentru persoane juridice. n Belgia, se practic pe scar larg sistemul conturilor anonime
4

Minea, Mircea tefan, Fiscalitate n Europa la nceputul mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureti, 2006, pag.280 25

off-shore, n special pentru societile multinaionale. Condiiile

impuse de

legislaia belgian societilor multinaionale pentru a putea beneficia de principalele faciliti fiscale sunt, n principal, dou: s aib o cifr de afaceri de cel puin 1,5 miliarde i s-i desfoare activitile prin intermediul a cel puin patru filiale situate n ri diferite. De asemeni, n Belgia este stimulat dezvoltarea industriei bazat pe nalta tehnologie, societile inovatoare beneficiind de scutire de la plata impozitului pe profit pentru o perioad de 10 ani. Cipru ar membr a Uniunii Europene, se bucur de o situare perfect pentru a oferi perspective largi iniierii i dezvoltrii operaiunilor de comer internaional, mai cu seam a activitilor off-shore. Sub aspectul fiscalitii, Cipru se nfieaz ca un adevrat paradis, n special pentru nerezideni: salariaii strini sunt impui numai pentru jumtate din veniturile obinute, iar salariaii unei ntreprinderi locale, stabilii n strintate, nu datoreaz impozit pe venit, dac i depun i menin banii n bncile cipriote. Rezidenii permaneni datoreaz numai o tax de 5% pentru veniturile de peste 2000 CYP introduse n ar i un impozit de 20% care se aplic asupra creterilor de capital provenind din tranzacii imobiliare.Taxa pe valoarea adugat este de numai 8%, impozitul pe profit de 10% , pentru dividente nu se datoreaza impozit, nu se percep taxe vamale, etc. Elveia stat european, cu legislaie fiscala eterogen, datorit amestecului de reglementri vechi cutumiare, cu norme noi democratice. Impozitarea venitului se face n conformitate cu reglementrile locale i cu prevederile numeroaselor tratate pentru evitarea dublei impuneri. Principalul avantaj fiscal n Elveia l constituie secretul bancar, care a atras o puternic dezvoltare a serviciilor financiare ce dein o pondere de aproximativ 11% din produsul intern brut. Gibraltar aflat sub dominaie britanic, a constituit mult vreme un obiect de disput ntre naiunile europene. n ceea ce privete fiscalitatea, persoanele fizice datoreaz impozite cuprinse ntre 20 i 30% pentru veniturile pe care le obin, iar investitorii datoreaz un impozit de 35%. Se ncaseaz drepturi de import n cot de 12% i practic o tax de timbru de 1,26% asupra vnzrii cumprrii de bunuri.5 Guernsey este o insul situat n Marea Mnecii, cu un sistem financiar-bancar ce funcioneaz la cote nalte, desfurndu-i activitatea, profitabil, 60 de bnci. Persoanele fizice i ntreprinderile rezidente n Guernsey pltesc un impozit pe venit,
5

Duhamel, Gregoire, Les Paradis Fiscaux, Ed. Jacques Grancher, Paris, 1999, pag 122 26

respectiv pe beneficii de numai 20%, n condiiile n care nu exist, practic, alte forme de impunere. Jersey n domeniul financiar-bancar este leader-ul teritoriilor din zona Canalul Mnecii, veniturile persoanelor fizice i beneficiile societilor se impoziteaz cu 20%, nu se impoziteaz ctigurile din capital, nu este cunoscut taxa pe valoare adugat i exist numai cteva impozite, absolut rezonabile, care vizeaz unele produse, precum: carburanii, alcoolul, tutunul etc. Luxembourg situat ntre hotarele Franei, Belgiei i Germaniei, este o monarhie constituional i, cu siguran, un paradis al paradisurilor, ntruct are deplin acoperire: nti, pentru c n chiar legea fundamental Constituia luxembourghez este nscris principiul secretului bancar, apoi pentru c n Luxembourg se nregistreaz cea mai sczut rat a omajului din Europa continental (sub 3%), n fine, n Luxembourg nu este cunoscut inflaia6. Pe teritoriul Marelui Ducat i desfoar activitatea circa 250 de bnci, iar bursa luxemburghez a reuit s atrag peste 20% din piaa european a fondurilor de investiii. Malta n ceea ce privete fiscalitatea, nu se face deosebire ntre persoanele fizice i cele juridice, n materie de impozit pe venit. Nivelul impunerii este progresiv, cota putnd ajunge pana la 35%, taxa pe valoarea adugat asupra bunurilor i serviciilor este stabilit la un nivel relativ sczut(18%), se practic un impozit de 15% pe produsele importate. Monaco este considerat paradisul paradisurilor fiscale. Din punct de vedere fiscal, principatul Monaco este mai mult dect atrgtor, deoarece nu exist impozite directe, ci se percepe o tax pe valoarea adugat care este armonizat cu Frana. Jumtate din activitile desfurate n principat au ca obiect: bnci, asigurri i prestri de servicii. San Marino n privina legislaiei fiscale este relevant faptul c statul a semnat acordul propus de OCDE, privind schimbul de informaii ntre autoritile naionale i se supune regulilor comunitare relative la armonizarea impozitelor indirecte (doar n privina accizelor).

Minea, Mircea tefan, Fiscalitate n Europa la nceputul mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureti, 2006 , pag 289 27

2.5 Paradisuri fiscale n afara Europei

n ceea ce privete paradisurile fiscale, Europa este serios concurat de o serie de insule situate n Arhipeleagul Caraibelor (Anguilla, Antigua-Barbuda, Bahamas, Bermude, Insulele Virgine britanice, Costa Rica, Antilele olandeze, Panama), precum i din zona AsiaPacific (Insula Mauritius, Malayasia, Thailanda i Singapore). Anguilla - nu se percep impozite directe (pe venit sau pe avere), ci numai unele taxe indirecte. Astfel, persoanele fizice datoreaz doar o tax de 3% care se percepe n caz de deces, doar pentru bunurile imobile (situate n Anguilla) aparinnd unor nerezideni, n timp ce, persoanele juridice, indiferent de locul unde i desfoara activitatea ori de ara unde se obine sau se concentreaz profitul, nu sunt pasibile de impozit n Anguilla. Antigua i Barbuda - nu se percep taxe locale i nici TVA, dar impozitul pe profit este de 40%. Contra unor taxe modice, companiile internaionale i pot instala i dezvolta activiti profitabile ntruct legislaia este foarte permisiv. Antilele Olandeze - au reputaia de centru financiar off-shore specializat, prezentnd interes mai cu seam pentru afacerile din domeniul finanelor, asigurrilor etc. Companiile off-shore sunt taxate, n funcie de activitatea desfurat, cu un impozit anual cuprins ntre 2 i 6% din profitul brut. Bahamas - Societile captive de asigurri i reasigurri, care sunt autorizate s funcioneze n Bahamas au un regim privilegiat constnd ntr-o exonare de la plata oricrui impozit pe o perioad de 15 ani de la data nmatriculrii. Rezidenii nu pltesc niciun fel de impozit, ei fiind obligai doar la o tax de timbru pentru transferurile imobiliare. Insulele Bermude Persoanele fizice i societile sociale nu datoreaz impozite pe venit i respectiv pe profit pn n anul 2016. Proprietile imobiliare sunt impozitate gradual de la 0 la 15% n funcie de valoarea lor dar nu exist impozite pe venit i pe profit.Sistemul financiar bancar este solid, Bursa de Aciuni este foarte cunoscut, acolo fiind cotate peste 35 de fonduri mutuale importante i cteva firme foarte cunoscute. Insulele Virgine Britanice - Reglementrile adoptate n materie de asigurri sunt de natur a strivi orice concuren. Persoanele fizice rezidente sunt supuse unui impozit pe venit progresiv de pn la 20%, iar impozitul pe profit i pe dividende este de 15%. Companiile limitate rezidente al cror profit este obinut n proporie de 90% din activiti n afara insulelor achit 1% din profitul brut.

28

Panama are o imagine negativ pentru faptul c nu impune niciun fel de restricii schimburilor valutare i ofer reglementri foarte suple i permisive societilor comerciale. Impozitul pe profit este de 30% indiferent de mrimea beneficiilor realizate. Este recunoscut i pentru faptul c acord n condiii avantajoase pavilion maritim numeroaselor nave care cutreier mrile i oceanele.

29

CAPITOLUL III - PREVENIREA I COMBATEREA EVAZIUNII FISCALE INTERNAIONALE. ANALIZA SITUAIEI ACTUALE A PARADISURILOR FISCALE N CONDIII DE CRIZ 3.1 Celebrul paradis fiscal, Insulele Cayman se afl n pragul falimentului
Insulele Cayman, unul dintre cele mai mari i mai cunoscute paradisuri fiscale, se confrunt n prezent cu un deficit public enorm, motiv pentru care se ia n calcul introducerea de impozitenoi pentru a face fa situaiei actuale cauzate de criz economic, relateaz cotidianul Les Echos Ameninarea liderilor G20 referitoare la dispariia paradisurilor fiscale pare s devin realitate. Astfel, insulele Cayman, al cincilea centru financiar internaional i capitala mondial a fondurilor de investiii speculative, cu fonduri de 2.300 miliarde dolari, sunt n pragul falimentului. Cotizaiile pentru pensii i asigurri sociale ale funcionarilor publici nu mai sunt pltite, iar furnizorii statului ateapt zadarnic achitarea facturilor lor. n urma crizei financiare mondiale, fondurile gestionate de acest paradis fiscal, fcut celebru de scriitorul Joshn Grisham, s-au prbuit. Bncile au dat faliment, iar ncasrile la buget, alimentate n mare parte de contribuiile numeroilor angajai ai instituiilor financiare, au sczut n mod semnificativ. Locuitorii din Cayman spun c guvernul anterior a cheltuit o avere pentru a renova infrastructura arhipelagului, afectat grav de uraganul Ivan din 2004, miznd pe expansiunea sectorului financiar, ns nu au luat n calcul criza "subprime" din SUA, potrivit cotidianului britanic The Guardian. Aflate n impas, autoritile din Cayman au solicitat Marii Britanii, de care depind insulele n ultim instan, autorizaia pentru a contracta un mprumut de 310 milioane dolari, ns secretarul de stat britanic nsrcinat cu afaceri externe le-a sftuit s pun ordine n finane i s introduc impozite. "Mi-e team c nu avei alt ans dect s studiai punerea n aplicare a unor impozite noi. Presupun c, fcnd aceasta, vei lua n considerare n mod serios implicaiile pentru economia insulelor, inclusiv pentru serviciile financiare", a afirmat Chris Bryant, ntr-o scrisoare efului guvernului din Cayman, William McKeeva Bush. Numrul paradisurilor fiscale l depete pe cel al rilor europene n prezent, se consider c exist n lume 73 de paradisuri fiscale, ns date precise despre sumele de bani care ajung aici nu exist. Aceste adevrate raiuri ale finanelor au legi stricte referitoare la splarea banilor negri pentru a se asigura c instituiile financiare

30

care-i au sediul acolo nu sunt folosite n scopuri ilicite. Departamente speciale ale acestor instituii investigheaz orice posibil nclcare a acestor reglementri. n plus, bncile offshore au proceduri stricte de cunoatere a clientului astfel nct conturile anonime au devenit, dup atentatele de la 11 septembrie 2001, doar poveste. Paradisurile fiscale au legi stricte referitoare la splarea banilor negri pentru a se asigura c instituiile financiare care-i au sediul acolo nu sunt folosite n scopuri ilicite. Ct timp afacerile sunt legale, secretele financiare sunt aprate cu sfinenie. n paradisurile fiscale este interzis dezvluirea oricrui aspect al tranzaciilor financiare, inclusiv informaii cu privire la conturile bancare private, fr un ordin judectoresc. Multe dintre jurisdiciile offshore impun amenzi uriae sau chiar pedeapsa cu nchisoarea pentru angajaii bncilor care ncalc intimitatea unui posesor de cont. Banc pentru Depozite Internaionale (BDI), care nregistreaz date referitoare la depuneri n numerar pentru fiecare ar, estimeaz c, la nivel global, n 2004, a existat un total de 14.000 de miliarde de depozite, dintre care 2.700 de miliarde erau pstrate n rile offshore. Asta nseamn c unul din cinci depozite bancare este nregistrat ntr-un paradis fiscal. Muli ceteni bogai din cele mai diferite state ale planetei i pun la adpost averile n paradisuri fiscale europene pentru a evita taxele ctre statele ai cror rezideni sunt. Potrivit raportului companiei de cercetare a pieelor Merrill Lynch/Cap Geminis, ntre 2002 i 2003, averile cetenilor bogai erau estimate la aproximativ 27 de mii de miliarde dolari SUA, dintre care 8.500 de miliarde dolari SUA (31 la sut) erau nregistrate ntr-un paradis fiscal. Merrill Lynch a estimat o cretere a acestor averi offshore!cu 600 de miliarde de dolari SUA anual. Ceea ce ar nsemna c n 2008, averile pstrate n paradisurile fiscale au ajuns la 10.900 de miliarde de dolari SUA. Majoritatea rilor offshore stabilesc taxele n funcie de rezidena, i nu de cetenie. Aa c, de exemplu, europenii de pretutindeni pot veni n Elveia pentru a scpa de plile ctre stat. Compania american falimentar Enron, cndva un gigant energetic, a declarat profituri de 2,3 miliarde dolari ntre 1996 i 1999, dar nu a pltit nicio tax Guvernului SUA. Profiturile respective au fost transferate unei reele de 3.500 de companii, dintre care 440 erau nregistrate n paradisul fiscal Insulele Cayman.

31

3.2 Cum influeneaz criza paradisurile

n momentul izbucnirii crizei financiare globale, la sfritul anului 2008, Romnia se confrunta deja cu o criz la nivel politic, instituional i moral. Criza politic nu trebuie neleas ca fiind cauzat de lipsa unui guvern, cum s-a ntmplat la sfritul anului 2009, ci de lipsa unei clase politice (de elit sau political elites engl.) care s aib capacitatea de a conduce responsabil i eficient. Criza instituional se refer la un aparat de stat greoi, nonfuncional i corupt, incapabil s serveasc interesele cetenilor si. Datorit problemelor enumerate mai sus, Romnia se confrunt i cu o criz a valorilor morale dar dezbaterea acestui subiect depete scopul acestui articol. n acest context, a izbucnit criza financiar mondial. Judecnd dup situaia curent din Romnia, putem afirma cu certitudine c aceast criz nu a fost gestionat eficient. Efectele ei au fost resimite din plin, iar acest lucru se datoreaz, n principal, incapacitii guvernului de a reaciona rapid i de a adopta msuri de amortizare a acestor ocuri. Plecnd de la aceast realitate, articolul prezent propune o analiz general a problemelor interne, dar i la nivel de UE, oferind n acelai timp i o serie de soluii posibile, care ar putea duce la mbuntirea situaiei Romniei.. Principala problem a Romniei n prezent o reprezint scderea economic. Cifrele arat c n anul 2009 s-a nregistrat o contracie economic de 7,2 % din PIB, iar deficitul bugetar a fost de 7,2 % din PIB.1 Acest deficit se ncadreaz, ntr-adevr, n limita impus de Fondul Monetar Internaional, n acordul semnat cu acesta de ara noastr, dar, n ciuda acestui fapt, suntem departe de a rezolva dezechilibrele bugetare.2 n acest moment este necesar realizarea unei comparaii cu situaiile Ungariei i Bulgariei. n mod cert, cele dou ri se confruntau cu probleme economice majore n momentul declanrii crizei financiare globale, n vreme ce Romnia nregistra o cretere economic de aproximativ 8%.3 Ungaria a reuit s reacioneze rapid n faa crizei, adoptnd o politic de reducere drastic a cheltuielilor bugetare, iar n momentul de fa poate renuna la o ultim tran din mprumutul extern, reuind s i finaneze cheltuielile. Bulgaria, pe de alt parte, a adoptat cu acelai succes o politic de reducere a fiscalitii, fapt care a determinat un deficit bugetar al rii vecine de numai 0,8% din PIB pentru anul 2009.

32

Spre deosebire de vecinii notri, n Romnia au fost crescute cheltuielile bugetare, iar mediul de afaceri a fost mpovrat suplimentar cu un impozit forfetar, pentru a putea fi susinute cheltuielie la bugetul de stat, alocate n mod nejustificat. Astfel, anul 2009 an electoral a generat o cretere a cheltuielilor bugetare cu 2, 4 %. n acelai timp, pe parcursul aceluiai an, un numr de 133.000 de IMM-uri au optat pentru suspendarea activitii, n vreme ce numrul celor dizolvate a crescut cu 136% n Ianuarie 2010, fa de Ianuarie 2009. Tot mai multe plecri Nemulumii de regimul fiscal din Romnia i mai ales speriai c ar putea urma o cretere a taxelor i impozitelor, tot mai muli antreprenori romni au apelat la soluii similare Numrul firmelor offshore nregistrate n primele luni ale anului a fost cu 20% mai mare fa de aceeai perioad a lui 2009, afirm Adela Cristea, Managing Director al Ascent Consulting. O cretere important (15%) s-a nregistrat i n ceea ce privete numrul de companii romneti care au ales impozitele mai blnde din Bulgaria. Iar toamna, cred experii, ar putea aduce un val i mai serios de plecri spre paradisurile fiscale. Reeta mutrii sediului ntr-o zon cu taxe sczute e valabil i pentru IMM-uri, i pentru PFA-uri, chiar i pentru cei cu salarii de peste 1.000 de euro pe lun, dar se potrivete i pentru gigani de talia Rompetrol. La momentul vnzrii, compania era nregistrat n Olanda, dar era deinut de o firm elveian. Fostul proprietar al grupului petrolier, Dinu Patriciu, a pomenit de curnd de unul dintre principalele efecte ale utilizrii de companii offshore: transferul peste hotare a unei bune pri din averea oamenilor de afaceri autohtoni. El estima c 18 miliarde de euro sunt depuse de compatrioii notri numai n bncile elveiene i ar atepta doar o amnistie fiscal pentru a reveni n ar. Criza, impozitul forfetar i blbielile guvernamentale gen cretem taxele, ba nu le cretem i-au fcut pe businessmenii romni mult mai interesai s-i mute afacerile n zone cu regimuri fiscale mai relaxate. n prima sptmn din mai, cnd zvonurile privind iminenta cretere a TVA la 2425% i a cotei unice la 20% preau tot mai aproape s devin realitate, firmele care se ocup cu nfiinarea de companii offshore au fost luate cu asalt de oameni de afaceri intrai n panic. Chiar dac impozitele au rmas, deocamdat, aproape neatinse, antreprenorii autohtoni se ateapt ca, forai de ncasrile bugetare tot mai sczute, guvernanii s le mreasc de la

33

toamn sau cel mai trziu de la 1 ianuarie 2011. Toate acestea au fcut ca, de la nceputul lui 2010, numrul de companii care au migrat n paradisurile fiscale clasice s creasc cu 20%, iar cel al firmelor care au ales Bulgaria n detrimentul Romniei s se majoreze cu 15% fa de aceeai perioad a anului trecut, dezvluie Adela Cristea, Managing Director al Ascent Consulting (reprezentantul n Romnia al OCRA, cel mai important actor mondial n domeniul consultanei privind firmele offshore). Tendina este confirmat i de ali juctori din pia. n ultima perioad, numrul de cereri a crescut semnificativ, spune avocatul Rzvan Psculescu, de la Offshore Bank (zerotaxe.ro). Jurisdiciile preferate sunt Cipru, Malta i Olanda, care beneficiaz de existena unor tratate de evitare a dublei impuneri cu Romnia. n general, clienii sunt din management, consultan, arhitectur, turism, dar i multe persoane fizice autorizate (PFA), care, n urma schimbrii regimului fiscal, se reorienteaz, afirm Psculescu. Sunt i romni care sunt atrai de regimurile fiscale din zone mai exotice, ca Seychelles sau Panama. Indiferent de numele jurisdiciei, principalul avantaj este c se pltete fie o cot foarte mic de impozit pe profitul realizat, fie o tax fix anual, indiferent de valoarea veniturilor realizate. Totodat, n multe dintre paradisurile fiscale exist cerine minime privind raportrile legale ce trebuie depuse, ceea ce nseamn costuri reduse privind serviciile de admnistrare a companiei, arat Sorin Istrate, Managing Partner al Contexpert Consulting. Exist i un revers al medaliei: transferurile efectuate din Romnia ctre aceste companii sunt taxate cu 16%, dac nu exist convenii de evitare a dublei impuneri cu statul de domiciliu. n acest caz, singurul beneficiu pentru investitori este scutirea de la plata impozitului pe dividende. ns i acesta este temporar, pentru c, n mod normal, persoanele fizice rezidente ar trebui s-i declare veniturile realizate n strintate, inclusiv cele din dividende, i s plteasc impozit pentru acestea, adaug Sorin Istrate. Pe lng destinaiile deja tradiionale, Bulgaria (i mai ales oraul Ruse, datorit proximitii de Bucureti) a devenit, n ultima vreme, o int preferat de ntreprinztorii autohtoni speriai de fiscalitatea dmboviean. Din ce n ce mai muli romni vor firme n Bulgaria, n special pentru activiti de import, sau de transporturi internaionale, dezvluie Georgian Ilie, asociat al BG Consult, firm specializat n fondarea de societi comerciale dincolo de Dunre. Bulgaria ofer, pe lng fiscalitatea mai atrgtoare, i alte avantaje. Unul ar fi costurile mult mai mici de nmatriculare a autovehiculelor second-hand importate. O firm de distribuie, de exemplu, i poate nmatricula tot parcul n Bulgaria i poate activa linitit
34

n Romnia, spune Gabriel Biri, Founding Partner al casei de avocatur Biri Goran. Un alt atu este mediul de afaceri ceva mai prietenos, crede Georgian Ilie: Birocraia este mai sczut, controalele sunt mai rare i amenzile, dac sunt, sunt mult mai mici. Nu n ultimul rnd, pentru companiile care decid s plece de tot din Romnia (cel mai bun exemplu fiind cel al Kraft), costurile cu fora de munc pot fi cu pn la 50% mai mici. Nu orice om de afaceri poate scpa de fiscul de la Bucureti. Migraia este avantajoas doar pentru anumite tipuri de activiti. Dac faci productie sau prestezi servicii fizice, cel mai probabil vei fi obligat s lucrezi n continuare printr-o companie romneasc, explic Gabriel Biri. O alt soluie, pretabil mai degrab n cazul corporaiilor dect n cel al IMM-urilor, este nfiinarea de structuri tip holding, i la ea apelat, de curnd, celebrul om de afaceri din IT Radu Georgescu. Din pcate, tot n afara granielor, ntruct n Romnia legea care ar fi trebuit s susin acest tip de organizare corporativ ntrzie s fie aprobat. Pentru investiiile din interiorul UE, de obicei nu este necesar i nici mcar preferabil nfiinarea unei structuri tip holding n paradisurile fiscale tradiionale, spune Brian Arnold, Partener n cadrul departamentului de Consultan Fiscal i Juridic al PricewaterhouseCoopers Romnia. Explicaia? Mai multe jurisdicii din interiorul UE au regimuri fiscale prietenoase fa de investiii, dar i autoriti fiscale cooperante care pot oferi investitorilor siguran prin combinaia dintre un sistem clar de reglementri fiscale i soluii fiscale individuale anticipate. Nu n ultimul rnd, salariaii care au minimum 1.000 de euro net pe lun (asta nsemnnd cheltuieli salariale complete de 1.800 de euro pentru firm) pot lua n calcul soluia offshore. Este avantajos i pentru angajat i pentru angajator. Compania poate plti, de exemplu, 1.400 de euro n loc de 1.800, iar salariatul i pltete singur costurile de funcionare a firmei offshore, asigurri private de sntate i contribuia la o pensie privat, rmnnd la sfrit cu mai muli bani dect nainte, explic Rzvan Psculescu. Nimeni nu tie exact ci romni au apelat, pn acum, la avantajele oferite de o companie offshore. Ceea ce este aproape sigur e c, ncepnd din toamn, se ateapt ca un val de oameni de afaceri, liber profesioniti i salariai de top, s ia n calcul aceast variant, speriai de posibila nsprire a fiscalitii. Ceea ce va face ca baza de impozitare, i aa firav, s se subieze i mai mult. Structura de offshore se preteaz cel mai bine companiilor din domeniul serviciilor care au contracte cu parteneri din afara Romniei. Sorin Istrate, Managing Partner, Contexpert

35

Avantajele si dezavantajele paradisurilor fiscale Peste 400.000 de companii romneti au fost desfiinate n ultimii cinci ani. Dac multe din ele au fost radiate pentru c nu i-au majorat capitalul social sau pentru c pur i simplu au dat faliment, unele au ales s prseasc Romnia n favoarea unor paradisuri fiscale.

Pro Evident, principalul atu este nivelul sczut sau, pe alocuri, inexistent al impozitrii din aceste state. Aproape la fel de important, mai ales n cazul oamenilor de afaceri importani, este anonimatul garantat de aceste jurisdicii. Evident, dac proprietarul i dorete acest lucru, identitatea sa poate fi devoalat n relaia cu anumii angajai sau parteneri de afaceri. Unele dintre aceste state au eliminat de-a lungul timpului controalele valutare, ceea ce scutete firmele de o mulime de dureri de cap privind obligativitatea declarrii surselor financiare. Contra n multe paradisuri fiscale, este obligatorie deplasarea personal a administratorului sau a unuia dintre acionari pentru a deschide un cont bancar, fapt ce poate fi destul de peste mn cnd este vorba de state din Africa, Asia sau Americi. Mai trebuie luat n calcul c, tocmai din cauza lipsei de instrumente de control, tranzaciile dintre dou firme offshore pot fi destul de riscante. i, nu n ultimul rnd, este posibil ca partenerii de afaceri s fie uor reticeni cnd vine vorba s ncheie contracte cu o firm din Vanuatu sau Liberia.

3.3 Msuri anti paradis

Problema paradisurilor fiscale, "guri negre n privina finanelor", a fost readus n discuie n noiembrie 2008, n perioada cea mai grav a crizei financiare, la o reuniune a 17 ri organizat la Paris, la iniiativa Germaniei i Franei. Statele participante au cerut OCDE

36

s reactualizeze, pn la mijlocul anului 2009, lista neagr a paradisurilor fiscale, la care Berlinul cerea adugarea Elveiei.O list precedent a fost publicat la nceputului anilor 2000 de OCDE. Dar aceasta nu numra dect trei ri - Monaco, Andorra i Liechtenstein. O parte dintre state au fost terse de pe list de-a lungul anilor, dup ce i-au luat angajamente de transparen.Temndu-se s nu figureze pe lista reactualizat, Belgia, Austria, Luxembourg, Elveia, Liechtenstein, dar i Andorra au anunat n ultimul moment o modificare a legislaiilor naionale privind secretul bancar. La rndul su, Monaco a acceptat s negocieze un acord de schimb de informaii pe plan fiscal cu Uniunea European. n ceea ce privete Elveia, aceasta a anunat c va respecta standardele OCDE. Astfel, la data de 6 aprilie 2009 au fost publicate trei liste privind paradisurile fiscale care nu sunt n conformitate cu regulile mondiale privind schimbul de informaii fiscale, i anume7: 1. Lista alb: statele sau teritoriile care au implementat standarde internaionale, prin semnarea a cel puin 12 acorduri n domeniul fiscal: Argentina, Australia, Barbados, Canada, China, Frana, Germania, Grecia, Guernsey, Ungaria, Islanda, Irlanda, Italia, Japonia, Jersey, Coreea, Malta, Mauritius, Mexic, Olanda, Noua Zeelanda, Norvegia, Polonia, Portugalia, Rusia, Insulele Seychelles, Slovacia, Africa de Sud, Spania, Suedia, Turcia, Emiratele Arabe Unite, Marea Britanie, Statele Unite, Insulele Virgine. 2. Lista gri: statele sau teritoriile care s-au angajat s respecte standardele internaionale, ns au semnat pn acum mai puin de 12 acorduri. 2.1 Lista gri nchis (paradisuri fiscale identificate n 2000 de OCDE): Andora, Anguilla Antigua, Barbados, Aruba, Bahamas, Bahrein, Belize, Insulele Bermude, Insulele Virgine Britanice, Insulele Cayman, Insulele Cook, Republica Dominicana, Gibraltar, Granada, Liberia, Liechtenstein, Insulele Marshall, Monaco, Montserrat, Nauru, Antilele Olandeze, Niue, Panama, Sfantul Kitts si Nevis, Sfanta Lucia, Sfantul Vincent si Grenadine, Samoa, San Marino, Insulele Turks i Caicos,Vanuatu. 2.2 Lista gri deschis (alte centre financiare): Austria, Belgia, Brunei, Chile, Guatemala, Luxemburg, Singapore, Elveia. 3. Lista neagr: statele sau teritoriile care nu s-au angajat s respecte standardele internaionale: Costa Rica, Malaezia, Filipine, Uruguay.

http://www.9am.ro/stiri-revista-presei/Business/International/126552/Listele-cuparadisuri-fiscale-publicate-de-OCDE.html 37

3.4 Cooperarea dintre state pentru prevenirea evaziunii i fraudei fiscale internaionale
n vederea stoprii evaziunii fiscale internaionale i a fraudelor comise n acest domeniu, cu efecte pgubitoare pentru statele implicate, conveniile pentru evitarea dublei impuneri au fost completate cu prevederi pentru combaterea acestor fenomene. Aadar, convenia model a O.C.D.E sugereaz (la art. 26) statelor contractante s fac un schimb de informaii care s faciliteze aplicarea prevederilor convenite n materie de impozite sau ale reglementrilor interne ale acestora. Aa cum se arat n convenia model a O.C.D.E., ca i n cea a O.N.U, autoritile competente ale statelor contractante vor face schimb de informaii n msura n care consider necesar pentru aplicarea prevederilor conveniei ncheiate sau ale legilor interne ale acestora, evident, dac acestea nu sunt contrare conveniei. Orice informaie astfel obinut va fi tratat ca secret, la fel ca i informaia primit n conformitate cu legislaia intern a statului, i nu va fi comunicat dect persoanelor sau autoritilor inclusiv tribunalelor i organelor administrative care au atribuii n legtur cu stabilirea sau ncasarea, cu executarea ori urmrirea judiciar sau cu rezolvarea apelurilor privind impozitele care fac obiectul conveniei. Aceste persoane sau autoriti vor folosi informaiile numai n scopurile artate, dar ele le pot face cunoscute n procese publice, la tribunale ori n hotrrile judectoreti.8 Pentru aplicarea prevederilor unei convenii fiscale, statele contractante au nevoie de informaii referitoare la9: a) dividendele acordate de societile pe aciuni i alte societi similare de capital; b) dobnzile la obligaiuni i alte efecte publice; c) soldurile operaiilor n relaiile cu bncile i alte instituii similare i dobnzile aferente acelor solduri; d) redevenele i alte obligaii de plat cu caracter periodic pentru folosirea drepturilor de autor, licenelor, desenelor, mrcilor de comer sau a altor drepturi de proprietate intelectual; e) retribuii, salarii, tantieme, pensii i rente;

8 9

http://www.oecd.org/dataoecd/52/34/1914467.pdf Vcrel, Iulian, Relaii financiare internaionale, Editura Academiei Romne, Bucureti, 1995, pag 163 38

f) despgubiri, pli de sume asigurate i alte indemnizaii similare, obinute n legtur cu activitatea comercial sau alte afaceri; g) alte venituri sau bunuri patrimoniale. Un lucru este este c oricare stat contractant are nevoie de informaii referitoare la veniturile anterior menionate, pe care un rezident al su, persoan fizic sau juridic, le realizeaz sau deine pe teritoriul celuilalt stat contractant. Fr informaiile corespunztoare, statul respectiv nu poate stabili impozitele ce i se cuvin i cu att mai puin nu va putea preveni evaziunea fiscal. n ceea ce privete felurile informaiilor i periodicitatea transmiterii lor, n convenii nu se fac referiri dect n rare cazuri. Teoretic vorbind, schimbul de informaii poate s constituie un mijloc indispensabil pentru prevenirea fraudei i evaziunii fiscale n cazurile n care materia impozabil se gsete pe teritoriul unui stat contractant, iar competen n impunerea acesteia, potrivit conveniei fiscale, are cellalt stat contractant. Practic, ns, acest mijloc de lupt mpotriva fraudei i evaziunii fiscale este ngrdit de o serie de inconveniene, precum: furnizarea de informaii se face, de regul, la cerere i numai n cazuri rare, n mod curent, reciproc i sistematic; schimbul de informaii nu poate fi ntotdeauna reciproc datorit disparitilor existente ntre legislaiile statelor contractante; schimbul de informaii este limitat de faptul c nu trebuie s deconspire secrete comerciale, industriale, de afaceri ori profesionale i nici procedee comerciale; transmiterea informaiilor trebuie fcut cu grija necesar, pentru ca aceasta s nu aduc atingerea ordinii publice a statului de la care provin informaiile respective. Toate aceste restricii limiteaz sfera schimbului de informaii i atrag atenia asupra faptului c autoritilor competente ale statelor contractante le revine sarcina s stabileasc n detaliu ce fel de informaii i n ce condiii i vor transmite, n mod reciproc. Prevederile din conveniile fiscale nu se limiteaz la schimbul de informaii, existnd alturi de acestea diverse alte texte care au rolul de a mpiedica anumite persoane juridice sau fizice s beneficieze n mod nejustificat de avantajele pe care le confer ncheierea unei convenii fiscale. O categorie de asemenea beneficiari impostori o constituie societile intermediare create n state cu fiscalitate redus avnd ca obiect de activitate concentrarea beneficiilor societilor din grup, finanarea societilor respective, ncasarea dividendelor, dobnzilor, redevenelor etc. Alte prevederi ale conveniei fiscale ndreptate mpotriva evaziunii i fraudelor fiscale se refer la dreptul statului surs de a corecta veniturile cuvenite persoanelor rezidente ale celuilalt stat contractant ori de cte ori acestea au fost diminuate n mod artificial, n scopul reducerii impozitului cuvenit acestuia.

39

3.5 Reglementri interne menite s previn evaziunea i fraudele fiscale internaionale

nainte de a apela la posibilitile de prevenire a evaziunii i fraudelor fiscale internaionale, oferite de conveniile i acordurile ncheiate, un stat trebuie s foloseasc n acest scop prevederile propriei sale legislaii. Acest lucru se impune cu att mai mult cu ct unele state nu sunt dispuse s ncheie convenii pentru a nu-i restrnge prerogativele fiscale. O astfel de legislaie trebuie s acopere ntreaga problematic legat, pe de o parte, de impunerea veniturilor realizate de nerezideni pe teritoriul rii, iar pe de alt parte, de impunerea veniturilor obinute de rezideni din surse aflate n strintate. Germania dispune de un cadru juridic care reglementeaz problemele fiscale legate de relaiile externe, prin care se urmrete, pe de o parte, oprirea migrrii unor venituri germane ctre ri cu fiscalitate redus, pentru a scpa de impozitele germane ridicate, iar pe de alt parte, ncurajarea investiiilor germane peste grani. Alturi de acestea, sunt menionate i alte legi care ngrdesc posibilitile de evaziune sau ncurajeaz investiiile germane de capital n strintate, cum ar fi legea privind impozitul asupra societilor, legea privind impozitul comercial sau regulamentul de impozitare. Frana dispune de o bogat legislaie orientat ctre prevenirea fenomenelor de evaziune fiscal n relaiile internaionale. Sunt inute sub lup, incriminate i sancionate diverse fapte svrite de persoanele juridice i fizice n scopul de a eluda fiscul francez. Prin urmare, arena conflictelor fiscale de anvergur internaional o constituie teritoriul Franei, pe care au fost instalate nenumrate ntreprinderi cu capital strin ori i desfoar activitatea persoane fizice rezidente n strintate, ca i teritoriile altor state, unde sunt nfiinate sucursale i filiale ale unor societi franceze sau realizeaz venituri ori posed bunuri patrimoniale persoane fizice rezidente ale Hexagonului.10 Romnia nu dispune nc de o legislaie adecvat economiei de pia care s-i protejeze interesele fiscale, dat fiind faptul c pn n 1990 relaiile economice, financiare i de alt natur ale rii cu celelalte state, generatoare de efecte fiscale s-au desfurat ntr-un alt context dect cel actual. Fiscalitatea, n actuala form de reglementare, continu s rmn un instrument absolut ineficient si de foarte multe ori inutil atunci cnd vine vorba de impozitarea comerului internaional si de aplicarea unui regim de impunere modern ntreprinderilor multinaionale de pe teritoriul Romniei. Romnia nu este membr a
10

Vcrel, Iulian, Relaii financiare internaionale, Editura Academiei Romne, Bucureti, 1995, pag 174 40

Organizaiei pentru Cooperare si Dezvoltare Economic (OECD) si nu a ratificat Convenia de la Viena privind dreptul tratatelor. Consecinele acesei stri de lucruri sunt c Romnia nu are acces dect pe cale cutumiar la regulile de interpretare a Conveniilor de evitare a dublei impuneri aplicate pe plan internaional, nu are acces la explicaiile si comentariile oficiale asupra conveniei model OECD care st la baza a peste 90% din conveniile de evitare a dublei impuneri ncheiate de Romnia cu state tere, nu are acces la comentariile si explicaiile oficiale n materia preului de transfer, codificate n cadrul Transfer pricing guidelines for multinational enterprises and tax administration.11 Potrivit celor relatate anterior, rezult c reglementrile interne joac un rol destul de important n limitare evaziunii fiscale la scar internaional. Pentru a fi eficiente, reglementrile respective trebuie s in cont de condiiile concrete ale fiecrei ri, de relaiile economice externe ale acesteia, precum i de experiena pozitiv acumulat n acest domeniu de ri cu un grad apropiat de dezvoltare. Ministerul Finanelor Publice, ca organ al administraiei publice centrale de specialitate cu atribuii de administrare general a finanelor publice, are urmtoarele competene cu privire la controlul fiscal i combaterea evaziunii fiscale, atribuii pe care le exercit prin intermediul organelor din subordinea sa: Elaboreaz proiecte de acte normative cu privire la procedurile de control fiscal, combaterea i sancionarea evaziunii fiscale. Exercit prin organele sale de specialitate controlul asupra activitilor financiare a agenilor economici, urmrind stabilirea corect i ndeplinirea integral i la termen a obligaiilor financiare i fiscale fa de stat. Exercit prin organele sale de specialitate, controlul operativ i inopinat n legtur cu aplicarea i cu respectarea legislaiei fiscale i vamale. Acioneaz prin mijloace specifice pentru combaterea evaziunii fiscale i a corupiei. Conform H.G. nr.533/2007, modificat prin H.G. nr.1171/2007, Garda Financiar este instituie publica de control, cu personalitate juridica, care exercita controlul operativ si inopinat privind prevenirea, descoperirea si combaterea oricror acte si fapte din domeniul economic, financiar si vamal, care au ca efect evaziunea si frauda fiscala, organizata ca organ de specialitate al administraiei publice centrale in subordinea Ministerului Economiei si Finanelor - Agenia Naionala de Administrare Fiscala, comisarii Grzii financiare au urmtoarele atribuii:
11

http://www.sfin.ro/articol_14069/romania_refuza_eforturi_minime_pentru_integrarea_fis cala_in_ue.html 41

S efectueze controale n localurile i dependinele n care se produc, se depoziteaz, se comercializeaz bunuri sau se desfoar activiti care fac obiectul impozitrii. S verifice existena i autenticitatea documentelor justificative pe timpul transportului precum i n locurile de desfurare a unor activiti de producie, prestri servicii, acte i fapte de comer.

S verifice evidena primar i contabil i orice alte documente sau nscrisuri din care rezult modul de ndeplinire a obligaiilor fiscale, s constate fapte de evaziune fiscal i s stabileasc, potrivit legii, obligaii de plat ctre bugetul de stat, bugetele locale sau bugetele fondurilor speciale.

42

CONCLUZII
Evaziunea fiscal internaional este o form a evaziunii fiscale, care se poate realiza fie prin migrarea persoanelor interesate ctre statele care le ofer un refugiu fiscal convenabil, fie prin transferul materiei impozabile n statele care dispun de un sistem fiscal mai avantajos dect cel din statul lor de origine. Statisticile publicate de presa internaional prezint numeroase societi comerciale i holding-uri, mai mult sau mai puin cunoscute, ca fiind neperformante i, ca urmare, fie nu datoreaz impozit pe profit, fie pltesc sume foarte mici. O ntrebare ce ia natere cu privire la acest situaie este: de ce nu falimenteaz sau de ce nu se prbuesc la burs astfel de societi? De asemenea, sunt prezentate o serie de informaii care atest existena gruprii masive a unor sedii de bnci sau firme de audit pe un teritoriu foarte restrns (de pild, n Insulele Cayman a cror populaie numr 30.000 de locuitori sunt nregistrate aproape 600 de bnci). O alt situaie paradoxal a aprut ca urmare a faptului c peste 80% din corporaiile americane, care i-au schimbat sediul social n ultimii patruzeci de ani, s-au stabilit n Delaware, ajungndu-se s existe circa 200.000 de societi ntr-un stat cu o populaie de 684.000 de locuitori. n mod evident, supravieuirea unor societi, precum i interesul de a avea sediul social n anumite locaii, sunt rezultatul evitrii fiscalitii naionale, prin instalarea ntr-un paradis fiscal sau derularea afacerilor prin intermediul companiilor off-shore. n prezent, mpotriva extinderii paradisurilor fiscale se duce o adevrat lupt promovat n special de rile cu o economie dezvoltat. Criza economic face aceast problem i mai urgent, oferindu-le acestora pretextul pentru a lansa o ofensiv general mpotriva paradisurilor fiscale. Paradisul fiscal reprezint acea zon care include toate acele state care au impozitul pe profit zero sau nesemnificativ pentru activitati comerciale sau bancare si se refera la tarile n care exista trusturi off shore si n care nivelul general al taxelor si impozitelor este foarte redus

43

Paradisurile se mpart n cinci tipuri: se poate alege aici domiciliul fiscal, locul de instalare a bazei de lucru, se poate tri, se pot ctiga bani sau se poate obine cetenia. Organizatia pentru Cooperare si Dezvoltare Economica (OCDE) a publicat, la cererea G20, trei liste privind paradisurile fiscale care nu sunt in conformitate cu regulile mondiale privind schimbul de informaii fiscale : Lista alb: statele sau teritoriile care au implementat standarde internaionale, prin semnarea a cel putin 12 acorduri in domeniul fiscal; Lista gri: statele sau teritoriile care s-au angajat s respecte standardele internaionale, ns au semnat pn acum mai puin de 12 acorduri ; Lista neagr: statele sau teritoriile care nu s-au angajat s respecte standardele internaionale Potrivit metodologiei OCDE, o ar trebuie s ndeplineasc patru criterii pentru a se ncadra n categoria paradisurilor fiscale : asocierea cu paradisurile fiscale ine de nivelul impozitelor percepute care este foarte sczut ; lipsa transparenei operaiunilor bancare, existena unor reglementri care mpiedic schimbul de informaii referitoare la impozite ntre guverne i lipsa unor condiiilor ca activitile economice ntreprinse de companii s fie unele substaniale Unele paradisuri fiscale sunt accesibile romnilor : Delaware; Cipru; Marea Britanie; Malta; Elvetia Companiile Offshore sunt intreprinderi care nu desfasoar activitti comerciale n ara n care au fost inregistrate i care, din punct de vedere al actelor comerciale svrite, sunt considerate ca fiind firme strine Companiile offshore au mai multe avantaje: impozitare zero sau absolut minima pe profit sau ctiguri din capital;confidenialitate, datorit nenregistrrii informaiilor de ordin personal n dosarele publice;protecie, datorit prevederilor legale de confidenialitate i a acordurilor de divulgare a informaiilor;flexibilitate corporativ, fr capital vrsat, fr necesitatea declarrii obiectivelor operaionale, cerine minime legate de administratori i acionari, nmatriculare rapid;administrare simpl adunrile acionarilor pot fi inute oriunde, inclusiv prin mijloace electronice, procesul

44

de luare a deciziilor fiind extrem de flexibil;raportare minim fr audit, fr raportare a impozitelor, fr informaii financiare n dosarele publice.

45

BIBLIOGRAFIE

[1] Duhamel, Gregoire - Les Paradis Fiscaux , Ed. Jacques Grancher, Paris, 2008 [2] Euzeby, Allain - Les prelevements obligatoires , PUF, Paris, 2009 [3] Hoan, Nicolae - Evaziune fiscal , Ed. Tribuna Economic, Bucureti, 1997 [4] Minea, Mircea tefan, Fiscalitate n Europa la nceputul mileniului III , Ed. Rosetti, Bucureti, 2006 [5] Vcrel, Iulian, Relaii financiare internaionale, Editura Academiei Romne, Bucureti, 2005 [6] Vcrel, Iulian, Finane publice, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2009 [7] Manaila, Adrian, Companiile offshore sau evaziunea fiscala legala, Bucuresti: All Beck, 2004 [8] Matyas, Alexandru; Vacarel, Iulian, cond. st., Modalitati de prevenire si combatere a evaziunii si fraudei fiscale, Bucuresti: A.S.E., 2006; [9] Mrejeru Theodor, Andreiu Dumitru, Florescu Petre, Safta Dan, Safta Marieta, Evaziunea fiscala, Ed. Tribuna Economica 2000 [10] Nicolae Hoanta, Evaziunea fiscala, Ed. Tribuna Economica Bucuresti 1997 [11] Claude Dauphin, Ghidul cu adevarat practic al paradisurilor fiscale, Grupul de edituri Tribuna 1999 [12] www.oecd.org [13] www.9am.ro [14] www.sfin.ro [15] www.roportal.ro

46