Sistemul veniturilor

publice
Veniturile publice includ resursele financiare ale administraiei de stat,
ale asigurrilor sociale de stat i ale instituiilor publice cu caracter autonom.
Dimensiunea i structura lor depind de un complex de factori, n care se includ:
factori economici, concretizai n produsul intern brut i dinamica sa;
factori monetari, de tipul mas monetar, credit, dobnd,
concretizai n pre i evoluia sa;
factori sociali, respectiv educaionali, culturali, de sntate .a.;
factori demografici, concretizai n numrul i structura populaiei i
care determin numrul contribuabilor;
factori politici i militari;
factori financiari, care se concretizeaz n dimensiunea cheltuielilor
publice.
Veniturile publice pot fi structurate dup mai multe criterii:
a) coninutul economic al veniturilor:
venituri fiscale, adic prelevri cu caracter obligatoriu, stabilite prin
lege i care au, de aceea, o flexibilitate redus (condiiile lor nu se pot
modifica dect prin lege);
resurse de trezorerie, adic mprumuturi pe termen scurt (sub forma
certificatelor de depozit, bonurilor de tezaur .a.) efectuate de
Ministerul Finanelor pentru acoperirea deficitelor temporare (goluri
de cas) ale bugetelor din sistemul bugetului de stat;
mprumuturi publice pe termen mediu sau lung, sub forma
obligaiunilor de stat sau a unor credite preluate de la organisme
financiare internaionale, state, bnci sau consorii bancare;
emisiune monetar fr acoperire, cu scopul de a finana deficitul
bugetar i care genereaz inflaie;
b) ritmicitatea ncasrii:
venituri ordinare sau curente, care sunt obinute de stat n mod
obinuit (venituri fiscale, venituri din sectorul public etc.);

 venituri extraordinare, la care se recurge n situaii deosebite

(mprumuturi, transferuri, ajutoare etc.);
c) proveniena:
venituri interne, provenite din economia naional;
venituri externe, provenite din strintate;
d)

nivelul de referin:
venituri ale bugetului de stat;
venituri ale asigurrilor sociale de stat;
venituri cu destinaie special, pentru acoperirea cheltuielilor din
fonduri speciale;
venituri ale bugetelor locale.
Structura veniturilor bugetare totale, conform bugetului aprobat n anul
2004, include:
I. Venituri curente, din care:
A. Venituri fiscale, din care:
1 Impozite directe;
a) impozit pe profit;
b) impozit pe salarii i venituri, din care:
cote i sume defalcate pentru bugetele locale (se scad);
c) alte impozite directe;
d) contribuii;
2 Impozite indirecte, din care:
a) TVA, din care:
ncasat;
sume defalcate pentru bugetele locale (se scad);
b) accize;
c) taxe vamale;
d) alte impozite indirecte;
B. Venituri nefiscale;
II. Venituri din capital
III. ncasri din rambursarea mprumuturilor acordate
Veniturile fiscale, ca cele ce reprezint cea mai nsemnat parte a
veniturilor publice, sunt clasificate la rndul lor dup mai multe criterii:
ii) caracteristicile de fond i form:
impozite directe, stabilite pentru fiecare contribuabil n parte, nominal,
aezate pe venit i/sau pe avere;

 impozite indirecte, stabilite pe consumul de bunuri i servicii,

nepersonalizate, aezate pe cheltuieli;
ii)

obiectul impunerii:
impozite pe venit;
impozite pe avere;
impozite pe consum;

iii) scopul urmrit:

impozite financiare, instituite pentru acoperirea cheltuielilor statului;
impozite de ordine, instituite pentru limitarea unor aciuni sau pentru
realizarea unor obiective, altele dect cele fiscale, de exemplu:
suprataxele pentru limitarea consumului de tutun, impozitele pentru
fondurile speciale;
iv) frecvena ncasrii:
impozite permanente sau ordinare, care au caracter peren i se
ncaseaz periodic;
impozite incidentale sau extraordinare, care se instituie pentru
perioade determinate i au de regul un scop strict precizat care, odat
realizat, determin desfiinarea respectivului impozit;
v) instituia administratoare:
impozite ale administraiei centrale, ncasate direct la bugetul de stat,
din care se pot stabili nivele sau cuantumuri ce pot fi reinute de
organele locale; de exemplu, impozitul pe salarii pentru care, prin
legea bugetului, se stabilete ce judee i n ce cot i pot reine o
parte din impozitul pe salarii colectat de la unitile rezidente n
respectivul jude;
impozite ale administraiei locale, care se ncaseaz de ctre organul
local care le-a iniiat.
Impozitele directe, la rndul lor, se clasific dup obiectul impunerii n:
impozite reale, aezate pe obiecte i care nu in seama de situaia
personal a contribuabilului, cum sunt: impozitul funciar, impozitul pe
cldiri, impozitul pe activiti industriale i comerciale i profesii
libere, impozitul pe capitalul mobiliar sau bnesc;
impozite personale, aezate pe venit sau pe avere i care in seama de
situaia personal a contribuabilului.
Impozitele indirecte, la rndul lor, se clasific dup forma lor n:
taxe de consum;
venituri din monopoluri fiscale;

 taxe vamale;
taxe de timbru i de nregistrare.
3.1 Impunerea fiscal i principiile ei
3.1.1 Caracteristicile, rolul i dimensiunea impunerii fiscale
Impunerea fiscal este o form de constituire a unei pri din veniturile
statului, caracterizat prin prelevarea conform legii a unei pri din veniturile sau
averea persoanelor fizice sau juridice n vederea acoperirii cheltuielilor publice.
Persoanele fizice sau juridice n cauz sunt, n principal, ceteni romni sau ageni
economici cu domiciliul n Romnia, dar pot fi i ceteni strini sau ageni
economici strini care desfoar activitate n Romnia, n msura n care ei
dobndesc venituri sau posed averi n ara noastr. Toi cei de la care se percep
impozite sunt numii generic contribuabili. Pentru contribuabilii strini exist o
reglementare special, reprezentnd acordul ntre Romnia i ara de origine a
respectivului contribuabil privind evitarea dublei impuneri juridice internaionale.
Ca rezultat al impunerii fiscale se formeaz veniturile fiscale ale statului, n
principal sub forma impozitelor i taxelor.
Impunerea fiscal are urmtoarele caracteristici:
a) este obligatorie, n sensul c este efect al legii, lege care precizeaz la
cine se refer, n legtur cu ce se stabilete etc. Introducerea unei legi
referitoare la impunere se poate face numai de organul legislativ
naional (parlamentul) sau de consiliile locale n limitele stabilite de
parlament.
b) are titlu definitiv i nerambursabil, ceea ce nseamn c, dac plata
impozitului/taxei a fost fcut conform legii, contribuabilul nu o poate
reclama sau redobndi n nici un fel.
c) este fr contraprestaie, ceea ce nseamn c n schimbul plii
impozitului/taxei nu se poate pretinde un serviciu imediat, direct i
echivalent. n legtur cu aceasta, nu poate fi ns exclus pretenia pe
care un contribuabil o poate avea, n mod cu totul ndreptit, fa de
stat, de a beneficia i el (contribuabilul) de efectele pe care le are sau
ar trebui s le aib pentru cetean ndeplinirea de ctre stat a
funciilor sale (vezi i subcapitolul 1.1.d).
Veniturile fiscale, i mai cu seam impozitele, ndeplinesc n societate un
rol complex, financiar, economic i social.
Rolul financiar al impozitelor se exprim n faptul c ele reprezint
principalul mijloc de formare a veniturilor statului, reprezentnd n mod frecvent
peste 90% din totalul acestora.

Rolul economic al impozitelor se concretizeaz n faptul c, prin tipologia

i dimensiunea lor, ca i prin nlesnirile i nspririle fiscale, statul poate ncuraja
sau nu activitatea economic (vezi i subcapitolele 1.8.b i 1.9).
Rolul social al impozitelor se concretizeaz n posibilitatea, pe care o
dobndete statul, de a redistribui produsul social (vezi i subcapitolul 1.2, Funcia
de redistribuire a finanelor publice).
Dimensiunea i amploarea impunerii fiscale sunt difereniate spaial
(geografic, pe ri) i temporal i sunt marcate de anumite limite determinate de :
factori interni sistemului de impunere (progresivitatea cotelor de
impunere, materia impozabil, nivelul mediu al impunerii etc.);
factori externi sistemului de impunere (nivelul per capita al
produsului intern brut, suportabilitatea impunerii, amploarea angajrii
statului n soluionarea problemelor economico-sociale, natura
regimului politic .a.).
Progresivitatea cotelor de impunere este de multe ori esenial pentru o
repartizare ct mai echitabil a poverii fiscale. n acest sens este recomandabil ca
impunerea s nu se fac n cot unic, ci s fie prevzute cote difereniate care s
in seama i de puterea economic a contribuabilului (veniturile/averea sa),
dar i de situaia sa social (ntreine o familie numeroas, este singurul ntreintor,
face parte dintr-o categorie defavorizat .a.). Diferenierea excesiv este la fel de
contraproductiv ca i nediferenierea, deoarece creeaz dificulti n procesul de
percepere, dar i condiii pentru evaziune. n acest sens este negativ exemplul
impozitului pe profit n Romnia, care n 1991 era aezat i perceput n cteva zeci
de cote, iar din 1996 s-a introdus o cot quasigeneral de 38%, cu dou excepii:
25% - cea pentru agenii economici cu ponderea activitii de gen agricol de peste
80% i 62,5% - cea pentru agenii economici n a cror activitate jocurile de noroc
aveau o pondere de peste 80%. ncepnd cu anul 2000 se diminueaz cota la 25%,
dar se pstreaz qvasiunicitatea ei generatoare, aa cum am mai spus, de inechitate
fiscal.
Suportabilitatea impunerii exprim gradul sau nivelul fiscalitii i se
determin pe baza indicatorului rata fiscalitii:

rf =

VF
,
PIB

(1.1)

unde:
VF = veniturile fiscale ale statului,
PIB = produsul intern brut.
Acest indicator este de factur macroeconomic i caracterizeaz media
poverii fiscale ntr-o ar. n veniturile fiscale se pot sau nu include contribuiile
pentru securitatea social, avnd n vedere c acestea sunt afectate (au o destinaie
special) i sunt, de regul, gestionate printr-un buget special. Ponderea acestor

contribuii n veniturile fiscale este extrem de difereniat pe ri, amplitudinea

de variaie fiind ntre 0% i 40%. Rata fiscalitii, incluznd contribuiile pentru
securitatea social, se situeaz pentru marea majoritate a rilor europene membre
OCDE n jur de 45%, iar pentru ri dezvoltate neeuropene de la circa 25% (SUA,
Japonia) pn la circa 35% (Canada, Noua Zeeland). n Romnia aceast cot a
oscilat n ultimii ani n jur de 34%.
La nivel de contribuabil, rata fiscalitii trebuie s se calculeze innd
seama de veniturile acestuia i de suma diferitelor impozite pe care acesta le
suport:
rf =
unde:
V

c1
a

c2

V c1 + a V c 2 + AITC
,
V

(1.2)

= veniturile contribuabilului,
= cota medie de impunere a venitului,
= ponderea consumului de bunuri i servicii n total venit,
= cota medie de impunere a consumului,

AITC = alte impozite, taxe i contribuii (pe imobile, pe terenuri, pe autoturism,

impozite i taxe locale, contribuii pentru asigurri sociale i de
sntate etc.).
n ce privete impactul impozitelor pe consum, acesta este n raport direct
cu ponderea consumului n total venit i, din acest motiv, este cu att mai mare cu
ct venitul este mai mic, ntruct ponderea consumului n venit este cu att mai
mare cu ct venitul este mai mic i tinde s creasc, pentru majoritatea
contribuabililor, odat cu rata inflaiei. Pentru cazul salariului mediu pe economie
(Romnia, 2003) i a unei rate a consumului de circa 80%, impozitul pe salariu
contribuie la rata fiscalitii cu circa 23%, iar taxa pe valoare adugat cu circa
15%, ceea ce aduce gradul de fiscalitate la minim 40%.
Nivelul mediu al impunerii are relevan nu numai pentru contribuabil, ci
i pentru buget. Pentru contribuabil, un nivel ridicat al impunerii nseamn o
povar fiscal mai mare, o diminuare a puterii de cumprare a veniturilor sale,
dar i un raport impozite/risc de evaziune care poate ndemna la asumarea acestui
risc. Aceast situaie genereaz un efect nefavorabil asupra veniturilor bugetare.
Nivelul ridicat de impunere are i efectul de descurajare a aciunii economice, fapt
ce ngusteaz baza de impozitare sau materia impozabil, determinnd alte efecte
negative asupra veniturilor bugetare.
Din punct de vedere al bugetului, insuficiena veniturilor sau creterea lor
nesatisfctoare determin tendina de cretere a nivelului de impunere, fie prin
creterea cotelor de impunere la impozitele deja existente, fie prin introducerea
unor noi impozite, ceea ce poate relansa efectul de rezisten i genera, implicit,
un cerc vicios. n general, ngreunarea fiscalitii atrage dup sine frnarea sau

chiar nghearea activitii economice, cu efecte nefavorabile att n ceea ce

privete starea economiei n ansamblu, ct i n ceea ce privete, n particular,
starea bugetului i a agentului economic contribuabil. Pe de alt parte, relaxarea
fiscal este, n genere, benefic pentru toi factorii implicai. Istoria economiei
menioneaz numeroase mprejurri n care creterea apsrii fiscale a generat
tensiuni economice i sociale, dup cum nlesnirile i scutirile fiscale au determinat
nviorarea activitii economice. n zilele noastre, paradisurile fiscale sunt un
exemplu viu al nfloririi economice de care se bucur rile care promoveaz o
astfel de politic, n pofida restriciilor (uneori presiunilor) pe care toate rile
partenere le practic n raporturile cu ele.
Pentru determinarea unui nivel de impunere rezonabil teoria financiar
propune diferite soluii. O msur a acestui nivel o furnizeaz modelul lui Arthur
Laffer al crui obiect este determinarea unui nivel de impunere zis optim, deoarece
realizeaz maximum de ncasri fiscale n condiii de echilibru general
cerere/ofert.
Echilibrul general cerere/ofert este construit pe egalitatea cererii globale
i a ofertei globale, introduse ca funcii de pre:
C = C(p)
O = O(p)
C = O,
unde:
C
=
p
=
O
=
C() =
O() =

C < 0
O > 0

(2.1)
(2.2)
(2.3)

cererea global,
nivelul preurilor,
oferta global,
funcia de cerere,
funcia de ofert.

Pe baza ecuaiei de echilibru (2.3) se formeaz o ecuaie a crei variabil

este preul i care accept cel puin o soluie datorit caracteristicilor celor dou
funcii componente. Fie p* soluia, al crei sens economic este de pre de echilibru.
Pe baza lui se pot determina nivelurile de echilibru ale cererii i ofertei, respectiv
C(p*) i O(p*) sau C* i O*.
n acest echilibru intervine statul cu impozite, care vor determina
modificarea punctului de echilibru. Introducerea impozitelor se face sub forma unei
accize, definit ca impozit pe unitatea de produs desfcut (vndut i cumprat).
Dac nelesul accizei se consider stricto sensu, atunci definirea ei pe unitatea de
produs desfcut se face prin nsi legea care introduce acciza. Dac nelesul ei se
consider, prin extensie, ca fiind orice impozit sau tax, atunci determinarea ei pe
unitatea de produs desfcut nu este dificil ntruct agentul economic tie i care
este cuantumul impozitului n cauz, i care este volumul su de activitate

(producia desfcut); acciza pe unitatea de produs desfcut va fi raportul dintre

cei doi indicatori menionai anterior.
Tendina ofertantului, referitor la impozitele pe care le pltete, este de a
ncerca s le recupereze de la cumprtor prin preul/tariful produsului/serviciului
pe care i-l ofer. Acest lucru este posibil prin creterea preului de vnzare, dar este
limitat de cel puin dou condiii:
mrirea preului l poate pune pe ofertant n situaia de
necompetitivitate fa de ceilali ofertani, dac acetia nu practic
aceiai manevr sau o practic limitat;
mrirea preului poate micora cererea, reducndu-i ofertantului
ncasrile, ncasri din care va trebui s suporte un volum total de
impozite similar sau diminuat ntr-o msur mai mic (impozitul pe
avere, de pild, nu se modific n raport cu veniturile).
n cazul opiunii de majorare a preului, consecutiv introducerii unui
impozit pe care trebuie s-l plteasc, ofertantul va porni, la limit, de la ipoteza
meninerii cel puin a profitului obinut anterior apariiei respectivului impozit.
Volumul fizic al activitii sale nu va crete, ceea ce nseamn pstrarea la acelai
nivel CT a cheltuielilor ocazionate de activitatea sa; va crete, n schimb, venitul
ncasat, de la mrimea V anterioar introducerii impozitului, la VM ulterioar
acestui fapt, ca rezultat al majorrii preului unitar de vnzare.
Profitul iniial are mrimea V CT, iar cel ulterior VM-CT-c*(VM-CT),
unde c este cota de impunere aferent impozitului nou introdus. Pe baza ipotezei de
egalitate a celor dou profituri avem:

V CT = VM CT c (VM CT) ,

(3.1)

din care se obine mrimea venitului modificat/majorat, respectiv ulterior

introducerii noului impozit:

VM = (V c CT ) (1 c) ,

(3.2)

unde avem urmtoarea restricie c (0,1) .

VM este o funcie cresctoare n c, cu alte cuvinte cu ct cota de
impunere este mai mare, cu att creterea venitului (prin pre), inclusiv a preului
unitar de vnzare, este mai mare:
VM 'c =
sau

V CT
>0
(1 c) 2

lim VM = V
c0

(3.3)

lim VM = + ,
c1

(3.4)

adic VM (V,+) .
n cazul opiunii de majorare a preului, ofertantul va lucra cu dou
categorii de preuri:
un pre de pia, fie pp, n care este inclus cuantumul unitar al
impozitului T i care va fi preul la care cumprtorul achiziioneaz
produsul;
un pre de gestiune, fie pg, n care nu este inclus impozitul:
pg = pp T

(4)

Preul de gestiune este un pre de calcul al profitului obinut de ofertant,

care n calculele sale de eficien nu poate conta pe mrimea T a impozitului ce
trebuie virat necondiionat ctre bugetul statului. Oferta sa va fi determinat tocmai
de acest pre de gestiune, din care el suport cheltuielile privind activitatea i obine
profitul scontat (n sensul de profit obnuit, care i motiveaz efortul de iniiere,
desfurare i continuare a respectivei activiti).
Modelul Laffer cuprinde urmtoarele relaii similare celor ce descriu
echilibrul global cerere/ofert (2.1) (2.3):
funcia cererii, definit prin preul de pia:

C = C(pp)

C < 0

(5.1)

funcia ofertei, definit prin preul de gestiune:

O = O(pg)

O > 0

(5.2)

relaia ntre cele dou preuri, conform (4)

ecuaia echilibrului global, conform (92.3).

Ecuaia de echilibru se scrie, innd seama i de (4):

C(pg + T) = O (pg),

(5.3)

din care se determin preul de gestiune la echilibru ca funcie de acciz:

pg = pg (T)

(5.4)

Pe baza relaiilor (5.1) i (5.2) se pot determina cererea i oferta de

echilibru ca funcii de acciz:
C = C(T + pg (T ))

(5.5)

O = O(pg(T )) ,

(5.6)

pentru care, n plus, avem:

C = O ,

(5.7)

reprezentnd volumul de echilibru al activitii economice. Deoarece acciza este

definit pe unitatea de produs desfcut, se poate scrie expresia veniturilor bugetare
VB, pe care statul le dorete maxime:

sau

max VB = max T C(T + pg(T))

(5.8.1)

max VB = max T O(pg (T)) ,

(5.8.2)

din care rezult c veniturile bugetare sunt funcie de acciz:

maxVB = maxVB(T)
Condiia de maxim revine la:

VB'T = 0
VB'T' < 0 ,

(5.8.3)

(5.9.1)
(5.9.2)

astfel nct din (5.9.1), ca ecuaie n raport cu acciza, se poate determina nivelul ei
optim T*, n sensul c maximizeaz ncasrile bugetare n condiiile echilibrului
global cerere/ofert.
Cu ajutorul lui T* se determin succesiv nivelele de optim ale venitului
bugetar (VB*), ale celor dou preuri (pg* i pp*) i ale volumului cererii i ofertei
(C* i O*).
Modelul permite i determinarea incidenei accizei, adic a msurii n
care ea este suportat de cumprtor, respectiv de ofertant. Incidena se calculeaz
ca pondere a sumei totale pltite de cumprtori, respectiv de ofertani, n total
ncasare bugetar:
( pp p) C
T C
(p pg ) O *
b=
,
T * O

a=

unde:
a = incidena accizei asupra cumprtorului,
b = incidena accizei asupra ofertantului.

(5.10.1)
(5.10.2)

Introducerea accizei conduce la cteva relaii de ordine privind preurile

n modelul Laffer fa de modelul (2.1) - (2.3) n care nu apare acciza:

pp > p
CL < C

i
i

pg < p
OL < O ,

(5.11.1)
(5.11.2)

unde, pentru cerere i ofert, indicele L semnific nivelul lor conform modelului
Laffer, iar lipsa acestui indice indic nivelul acestora n condiiile modelului fr
acciz (2.1) - (2.3).
3.1.2 Elementele impozitului

Impunerea fiscal este introdus prin lege, care precizeaz pentru fiecare
impozit n parte care sunt contribuabilii, materia impozabil, mrimea relativ a
impozitului, termenele de plat, sanciunile referitoare la sustragere. Prin aceasta se
realizeaz, totodat, punerea n cunotin att a organelor fiscale, ct i a
contribuabililor, care, n plus, pentru anumite impozite, sunt ncunotiinai i n
mod expres prin avize ntocmite i expediate prin grija organelor fiscale locale.
Informaiile cuprinse n legile ce reglementeaz impunerea fiscal includ
elementele caracteristice fiecrui impozit introdus n practica fiscal curent a rii.
a) Subiectul impozitului este persoana fizic sau juridic pentru care
legea stabilete obligativitatea de plat a impozitului, adic ceea ce se
numete curent contribuabil. n anumite cazuri, legea stabilete un
ter, mputernicit i obligat s rein impozitul i s-l verse la buget. De
pild, n cazul impozitului pe salariu, salariatul este subiect, el pltete
impozitul din salariul su, dar reinerea i virarea la buget revine celui
care l-a angajat.
b) Suportatorul impozitului este persoana fizic sau juridic ce suport
efectiv plata impozitului. Se mai numete destinatar, deoarece
impozitul n cauz este virat spre respectiva persoan, pentru a fi
suportat. De pild, n cazul taxei pe valoarea adugat, impozitul este
perceput (datorat, calculat i vrsat la buget) de vnztorul unui
produs, care este subiect al acestei taxe. Prin pre, ns, acesta poate
vira taxa n sarcina cumprtorului, care este suportatorul acesteia.
c) Obiectul impozitului este materia supus impozitrii: venitul, averea,
obiectul vndut/cumprat, bunul importat etc.
d) Sursa impozitului arat din ce anume se pltete impozitul, ceea ce n
mod obinuit este venitul contribuabilului. Sursa poate s coincid sau
nu cu obiectul impozitului. La impozitele pe venit, cele dou elemente
coincid; n schimb, la impozitele pe avere ele nu coincid de obicei,
deoarece numai n cazuri de excepie contribuabilul i diminueaz

e)

f)
g)

h)

averea prin vnzarea unei pri a acesteia cu scopul de a-i achita

impozitul aferent.
Unitatea de impunere este unitatea de msur cu care se determin
dimensiunea materiei impozabile. De pild, n cazul impozitului pe
teren aceasta este metrul ptrat pentru terenurile intravilane cu alte
destinaii dect cele agricole i hectarul pentru terenurile agricole.
Cota impozitului reprezint impozitul aferent unitii de impunere.
Aceast cot poate fi stabilit ca sum fix sau ca o cot procentual
(constant, progresiv sau regresiv).
Asieta este totalitatea msurilor pe care organele fiscale le iau n
vederea aezrii impozitului pentru fiecare subiect n parte:
identificarea obiectului, stabilirea mrimii sale i calculul impozitului
datorat.
Termenul de plat reprezint data pn la care impozitul trebuie s fie
achitat. Pentru impozitele introduse n legtur cu obiecte ce prezint
repetabilitate pe parcursul anului (salariul, profitul, vnzrile de
produse etc.) se stabilesc termene repetitive legate de data constituirii
obiectului impozitului: data plii salariului, data nchiderii gestiunii
lunare etc. Pentru impozitele introduse n legtur cu obiecte a cror
modificare de volum este mai rar se fixeaz o dat sau cteva date pe
parcursul anului, la care plata se poate face integral, eventual n trane.
Legea menioneaz pentru fiecare tip de impozit sanciunile care vor fi
suportate de subiect n caz de nerespectare a termenelor de plat:
majorri, popriri, sechestru, scoaterea la licitaie, amenzi penale i, n
cazuri extreme (evaziune intenionat sau frauduloas), privarea de
libertate.

3.1.3 Principiile impunerii fiscale

Impunerea fiscal este un complex de msuri i operaiuni, efectuate n

baza legii, care au ca scop stabilirea impozitului ce revine n sarcina unei persoane
fizice sau juridice. Impunerea fiscal include o latur politic, prin care se
stabilete cine i pentru ce pltete impozitul, i o latur tehnic, adic metodele i
tehnicile prin care se msoar obiectul impunerii i se determin cuantumul
impozitului.
Prin fiscalitate statul ncearc s realizeze un echilibru ntre eficien i
echitate. Pe de o parte, statul trebuie s asigure prin fiscalitate colectarea fondurilor
pentru realizarea programelor sociale, economice, de colaborare internaional .a.
Pe de alt parte, fiscalitatea trebuie organizat astfel nct s nu apese pe cei
defavorizai, ceea ce revine la realizarea unei redistribuiri a veniturilor. Referitor la
eficien i echitate, unele teorii economico-financiare pun accent pe eficien
(monetarismul, liberalismul .a.), iar altele pe echitate (social-democraia,

democraia cretin .a.). Impunerea fiscal se realizeaz n virtutea unor principii

care, n timp, au fost formulate de ctre mai muli economiti.
Adam Smith a formulat la nceputul secolului al XIX-lea urmtoarele
principii ale impunerii: justa impunere (echitatea fiscal), certitudinea impunerii,
comoditatea perceperii impozitului i randamentul impozitelor.
Maurice Allais, laureat al Premiului Nobel, a formulat n anii 70
urmtoarele principii ale impunerii: individualitatea, nediscriminarea, impersonalitatea,
neutralitatea, legitimitatea i lipsa arbitrariului.
n teoria modern a finanelor sunt formulate i acceptate principii de
echitate fiscal, principii de politic financiar, principii de politic economic i
principii social-politice, fiecare concretizat n cteva componente care precizeaz
anumite laturi i atribute ale coninutului acestora.
3.1.3.1 Principii de echitate fiscal

Echitatea fiscal nseamn dreptate social n materie de impunere

fiscal. Pentru aceasta sunt formulate principiile:
impunerea difereniat a veniturilor i averii;
minimul neimpozabil.
Realizarea acestor principii presupune ndeplinirea cumulativ a
urmtoarelor condiii:
a) stabilirea cuantumului de venit ce se consider c este suficient pentru
satisfacerea nevoilor de trai strict necesare; aceast condiie este activ
numai pentru impozitele directe, nu i pentru cele indirecte;
b) stabilirea puterii contributive, care se determin pentru fiecare pltitor
n parte n raport cu puterea economic a acestuia (venit sau avere) i
cu situaia personal (familial, social, vrst .a.);
c) corelarea sarcinilor fiscale n cadrul aceleiai categorii de contribuabili
i ntre diferite categorii de contribuabili;
d) impunerea s fie general, adic s fie pltitori toi cei ce posed un
venit sau o avere situate peste un anumit nivel.
Cuantificarea cerinelor principiilor de echitate fiscal se poate realiza n
contextul teoriei utilitii, prin definirea funciei de utilitate n raport cu venitul,
funcie care exprim comportamentul contribuabilului fa de venitul su:
U = U(V)

U > 0

U < 0 ,

(6)

unde:
U = utilitatea,
U() = funcia de utilitate,
V = venitul contribuabilului.
Pornind de la aceast funcie, se pot formula ipoteze referitoare la modul
de aezare a impozitului ca sacrificiu de prelevare a unei pri din venitul
contribuabilului n beneficiul realizrii funciilor statului. Sunt uzuale trei ipoteze
n legtur cu acest sacrificiu.
Sacrificiul absolut egal

Sacrificiul absolut egal este o ipotez de impunere potrivit creia

impozitele trebuie aezate astfel nct pierderile de utilitate (cauzate de diminuarea
veniturilor prin impunere) s fie egale:

U(VA) U(VA TA ) = U(VB) U(VB TB) ,

unde:
VA =
VB =
TA =
TB =

(7)

venitul contribuabilului A,
venitul contribuabilului B,
impozitul suportat de contribuabilul A,
impozitul suportat de contribuabilul B.

n condiiile ipotezelor privind sacrificiul, situaia fiscal a

contribuabilului A este considerat etalon, astfel nct pierderea lui de utilitate
cauzat de impunere urmeaz s se reflecte i asupra celorlali contribuabili sau cel
puin asupra celor din aceiai categorie cu el. Contribuabilul A este, n principiu, o
persoan ipotetic i anume cea care, avnd un venit VA i o situaie personal
bine precizat, pltete un impozit TA prestabilit. Contribuabilul B este o persoan
real creia urmeaz s i se stabileasc impozitul astfel nct pierderea sa de
utilitate, prin diminuarea venitului, s fie identic cu cea a persoanei ipotetice A. n
mod similar, se poate accepta n legtur cu contribuabilul A c este o persoan
care a realizat i anterior venituri i a pltit impozit n cuantum TA, n timp ce
contribuabilul B este un contribuabil nou, care nu a realizat pn acum venituri i
nu a pltit impozit. De asemenea, pstrnd sau nu ipoteza despre caracterul ipotetic
sau real al persoanei A, se poate accepta despre contribuabilul B c nu este nou, ci
c, doar acum, ntrunete condiii de venit i situaie personal care l calific n
aceiai categorie cu A.
Pe baza relaiei (7) i acceptnd proprietatea funciei U(V) de a fi
inversabil, se poate determina cuantumul impozitului pentru contribuabilul B:

TB = VB [U ] 1(U (VB) U(VA) + U (VA TA ) )

(8)

Venitul VA sau VB se numete venit brut, total sau global, iar venitul
rmas dup impozitare, VA TA sau VB TB , se numete venit net sau
disponibil.
Efectul ipotezei sacrificiului absolut egal, n cazul anumitor funcii de
utilitate, este proporionalitatea impozitului, adic impunerea cu aceiai cot a
veniturilor celor doi contribuabili. Ipoteza este echitabil n cazul contribuabililor
aflai ntr-o aceiai categorie definit de puterea economic i situaia personal. Cu
toate c proporionalitatea impunerii ar prea n principiu echitabil, totui nu este
aa, echitatea fiind n acest caz relativ, discutabil. n cazul n care venitul
contribuabilului A este de cteva ori mai mare dect cel al lui B, atunci o cot
similar de prelevare a impozitului poate duce la situaia c venitul lui B s-a
diminuat dramatic, n timp ce pentru A diminuarea este suportabil.
Proporionalitatea, ca efect al ipotezei sacrificiului absolut egal, apare
n cazul funciei de utilitate din clasa funciilor logaritmice:
U(V) = lnV,

(9.1)

ceea ce conduce, conform (7), la egalitatea:

ln VA ln (VA TA ) = ln VB ln (VB TB) ,

(9.2)

TA TB
=
,
VA VB

(9.3)

din care rezult:

cu alte cuvinte: cota de impozitare este aceeai.

Sacrificiul proporional egal

Sacrificiul proporional egal este o ipotez de impunere potrivit creia

ponderea utilitii venitului disponibil n utilitatea venitului brut se pstreaz
aceiai:
U( VA TA ) U(VB TB)
=
U (VA)
U (VB)

(10)

n acest caz, impozitul pltit de contribuabilul B este dat de relaia:

TB = VB [U ] ( U (VA TA )
1

U(VB)
)
U (VA)

(11)

 Sacrificiul marginal egal

Sacrificiul marginal egal este o ipotez de impunere potrivit creia

pierderea de utilitate marginal ntre venitul brut i cel disponibil este egal:
U (VA TA ) U (VA ) = U (VB TB ) U (VB)

(12)

n acest caz, impozitul pltit de contribuabilul B este dat de relaia:

TB = VB [U ] 1( (U(VA TA ) U(VB) + U(VB)) dV )

(13)

n aceast ipotez se ine seama de faptul c utilitatea marginal a unei

uniti de venit este cu att mai mare cu ct venitul este mai mic, adic de faptul c
utilitatea marginal este o funcie descresctoare (potrivit proprietilor funciei de
utilitate (6), funcia de utilitate marginal ( U ) are derivata negativ).
Ipoteza sacrificiului marginal egal a fost interpretat de unii autori, n
mod greit, ca utilitate marginal a venitului disponibil. n aceast interpretare, ar
trebui ca utilitile marginale ale venitului disponibil s fie egale:

U(VA TA ) = U(VB TB) ,

(14)

ceea ce conduce implicit la egalitatea veniturilor disponibile, adic o nivelare a

acestora, total contraproductiv, ca de altfel orice msur economic de
uniformizare. n cazul n spe, nimeni nu ar mai dori s depun efort sau s-i
asume risc n vederea obinerii unui venit mai mare, deoarece prin impozitare
venitul su disponibil ar fi diminuat la nivelul celui ce nu-i mrete efortul sau
nu-i asum risc pentru creterea venitului su.
Tipuri de cote de impunere

n virtutea principiului echitii fiscale se practic dou modaliti

principale de impunere: n sume fixe i n cote procentuale.
Impunerea n sume fixe este destul de limitat, deoarece nu rspunde
bine cerinei de corelare a sarcinii fiscale cu puterea economic a contribuabilului.
Azi este utilizat pentru aezarea unor impozite indirecte (ca de pild acciza n
sum fix pentru igri i alcool) sau a unor taxe (n special locale).
Impunerea n cote procentuale este larg utilizat, fiind, n zilele noastre,
principala modalitate de aezare a impozitului, deoarece asigur o bun corelare a
sarcinii fiscale att cu puterea economic a contribuabilului, ct i cu situaia sa
personal. Sunt n uz trei variante:
n cote proporionale;

 n cote progresive, cu alternativele:

cote progresive simple,
cote progresive compuse sau cote progresive pe trane;
n cote regresive.
Impunerea n cote proporionale presupune stabilirea cuantumului
impozitului T cu o aceiai cot procentual (t) indiferent de mrimea masei
impozabile (M):

T = tM

(15)

n ce privete echitatea, aceasta este discutabil dac cei impui dispun de

mase impozabile n limite de mare amplitudine (vezi Sacrificiul absolut egal).
Impunerea n cote progresive presupune variaia cotei procentuale n
sensul n care variaz i volumul materiei impozabile. Caracteristica acestei
modaliti de impunere este partajarea materiei impozabile pe trane, definite ntre
dou nivele ale volumului acesteia. S presupunem c sunt definite n trane,
identificabile prin indicele j ( j = 1,2,...n), astfel:
trana j [M j1 + 1; M j ]

(16)

Pentru j = 1 limita inferioar a tranei este 0 i limita superioar este

minimul impozabil, iar pentru j = n limita superioar nu este precizat, ceea ce
nseamn c nivelul cotei de impunere se pstreaz acelai pentru orice caz n care
materia impozabil depete volumul M n 1 + 1 .
Impunerea n cote progresive presupune o cot de impunere diferit
pentru fiecare tran, respectiv t j , cresctore o dat cu masa materiei impozabile.
Creterea se poate face cu pas/ritm constant p

t j = t j1 + p

p>0

(17.1)

pj > 0

(17.2)

sau cu pas/ritm variabil p j :

t j = t j1 + p j

n cazul creterii cu pas variabil, ntre doi pai succesivi exist relaia:

p j = k j p j1 ,

(107.3)

unde k j este un coeficient de multiplicare k j > 1 (pasul este cresctor) sau

0 < k j < 1 , (pasul nu estecresctor) astfel nct avem ntotdeauna t j > t j1 .

Alternativa cotelor progresive simple presupune c dac un contribuabil

x dispune de o materie impozabil cuprins n trana j, aceasta se impune n
totalitate cu cota t j . n acest caz, masa materiei impozabile (Mx) se clasific
ntr-una din trane potrivit relaiei:

M j1 + 1 Mx M j ,

(18.1)

apoi se fixeaz cota de impunere t j i se determin impozitul n sarcina

contribuabilului x:

Tx = t j M

(18.2)

Alternativa cotelor progresive pe trane presupune c, din materia

impozabil a contribuabilului x, se impune cu cota t j numai cuantumul ce
reprezint amplitudinea tranei j, adic Mx este la rndul su partajat pe trane al
cror volum este egal cu amplitudinea amintit:
Mx j = M j M j1
n

Mx j

j=1

j = 1,2,...n

= Mx

(19.1)
(19.2)

Cuantumul impozitului datorat de contribuabil este:

n

Tx = t j Mx j
j=1

(109.3)

n cazul n care legea prevede un minim neimpozabil, atunci acesta este,

aa cum am artat, limita superioar a tranei 1, iar cota de impunere prevzut este
t1 = 0 .
Impunerea n cote regresive nu apare ca modalitate practic de aezare a
impozitului, ci doar ca o consecin a impozitelor indirecte. Acestea sunt aezate n
cot procentual sau fix pe unitatea de consum, devenind astfel o sarcin
constant ce revine oricrui consumator al unui produs supus impunerii indirecte.
Varietatea veniturilor consumatorilor face ca, n mod relativ, impozitul s fie cu
att mai mic cu ct venitul crete. Prin aceasta impunerea capt caracter regresiv.

3.1.3.2 Principii de politic financiar

Aceste principii rspund unor necesiti de natur financiar referitoare la

suma colectat ca venit la buget i la relativa stabilitate a acestor sume n raport cu
conjunctura economic. n acest grup de principii se includ:
randamentul fiscal,
stabilitatea,
elasticitatea.
Randamentul fiscal este menionat relativ la fiecare impozit n parte, dar
i la ansamblul sistemului de impozite. Condiiile lui sunt:
D caracterul universal al impozitului, care presupune dou interpretri:
impozitul s fie aezat n legtur cu i pltit de ctre toate
persoanele (fizice sau juridice) care obin acelai tip de venit
(adic din aceiai surs), care au acelai gen de avere sau care
cumpr din ar sau import n ar acelai tip de produs;
impozitul s se calculeze i s se plteasc pentru ntreaga materie
impozabil referitoare la o anumit persoan (fizic sau juridic);
D inexistena posibilitilor de sustragere de la impunere a materiei
impozabile (parial sau total, licit sau ilicit);
D aezarea i recoltarea impozitului/impozitelor s se fac cu cheltuieli
minim posibile.
Stabilitatea este principiul potrivit cruia randamentul fiscal nu trebuie
s fie influenat de fazele ciclului economic, adic s nu oscileze excesiv de la
fazele ce caracterizeaz starea de expansiune la cele ce caracterizeaz starea de
recesiune.
Elasticitatea este principiul potrivit cruia impozitul poate fi adaptat n
mod operativ la nevoile de venituri ale statului.
Un alt principiu din grupa celor de politic financiar este cel al
multitudinii impozitelor. Este un principiu generat de practica fiscal, potrivit
cruia este recomandabil utilizarea unui sistem de impozite i nu a unui impozit
unic. Aceasta creeaz o flexibilitate mai mare n constituirea veniturilor statului i
confer, totodat, caracteristica de prghie a impozitului, adic posibilitatea
nuanrii atitudinii statului fa de diferite categorii de venituri, fa de diverse
genuri de avere, fa de varietatea categoriilor de activiti, fa de diversitatea
problemelor de dezvoltare zonal etc. Neadecvarea impozitului unic este cu att
mai relevant cu ct, n chiar cazurile limitate n care s-a ncercat sau se ncearc
definirea unui singur impozit referitor la un anumit gen de materie impozabil,
dificultile de aezare sunt deosebit de mari. De pild, introducerea unui impozit
unic (global) pe veniturile persoanelor fizice ridic mari probleme privind

coninutul acestor venituri (ce s se includ n ele) sau categoriile de persoane

fizice care trebuie supuse unui astfel de impozit etc.
3.1.3.3 Alte grupe de principii

Un grup distinct de principii sunt cele de politic economic, al cror

coninut se refer la realizarea unor obiective economice pe care le are n vedere
statul. Teoria financiar nu definete n mod expres astfel de principii, ci doar
genuri de obiective a cror realizare poate fi influenat prin impozite: procurarea
veniturilor necesare efecturii cheltuielilor avute n vedere de stat; folosirea
impozitelor, n general a fiscalitii, ca prghie pentru stimularea dezvoltrii
economice generale, zonale sau de ramur; idem pentru stimularea/frnarea
consumului unor produse; idem pentru operaiuni sau relaii de afaceri n comerul
exterior.
Un alt grup de principii sunt cele social-politice, al cror coninut se
refer la realizarea unor obiective sociale i politice pe care statul le are n vedere.
Nici n acest caz nu sunt definite n mod expres astfel de principii, ci doar obiective
a cror realizare poate fi influenat prin impozite: protejarea veniturilor unor
categorii defavorizate, limitarea consumului unor produse considerate duntoare
sntii, influenarea comportamentului demografic al indivizilor i familiilor,
deplasarea poverii fiscale ctre categoriile sociale care n principiu nu susin
partidul sau coaliia de guvernmnt, corelarea fiscalitii cu interesele categoriilor
sau grupurilor sociale pe care le reprezint formaiunile politice guvernante,
refacerea imaginii guvernului n anul preelectoral etc.
3.1.4 Aezarea impozitelor

Aezarea impozitelor este un complex de operaiuni privind stabilirea

obiectului impozabil, determinarea cuantumului impozitului i perceperea
impozitului.
Stabilirea obiectului impozabil are n vedere constatarea materiei
impozabile (care este n sarcina organului fiscal) i evaluarea acesteia (efectuat
de organul fiscal nsui sau n conlucrare cu chiar contribuabilul sau cu o ter
persoan).
Evaluarea se poate face indirect sau direct.
Evaluarea indirect se poate efectua:
pe baza semnelor exterioare ale obiectului impozabil, uzual pentru
impozitele de tip real, operativ, simpl i puin costisitoare, dar
aproximativ i generatoare de abuzuri; de exemplu, evaluarea unui
imobil dup numrul i destinaia ncperilor;
forfetar, adic atribuirea unei valori n nelegere cu contribuabilul;

 administrativ, adic atribuirea unei valori de ctre chiar organul fiscal

pe baza propriilor informaii i ajustabil pe baza unor argumente
prezentate de contribuabil i acceptate de organul fiscal.
Evaluarea direct se poate efectua:
pe baza declaraiei unei tere persoane, ale crei calitate i obligaie
sunt stabilite prin lege; de exemplu, cel ce angajeaz are calitatea i
obligaia de a declara sumele pltite ca venit angajatului su i de a-i
opri i vrsa impozitul pe acest venit;
pe baza declaraiei contribuabilului, cruia i se stabilete prin lege
obligaia de declaraie, ca i forma n care trebuie fcut i termenul
pn la care trebuie depus.
Determinarea cuantumului impozabil are n vedere calculul sumei de
plat. n cazul n care calculul se face aa cum s-a artat n subcapitolul 3.1.3.1
(Tipuri de cote de impunere), metoda de calcul se numete a impozitului de
cotitate, cea mai uzual n zilele noastre.
Teoria financiar menioneaz i metoda impozitului de repartiie, n care
autoritatea statal stabilete volumul necesar al veniturilor i l repartizeaz pe
contribuabili dup o anumit cheie (criteriu). Aceast metod este utilizat
uneori, n special la nivelul colectivitilor mici (sat, comun, cartier), n legtur
cu realizarea unui obiectiv de interes comun, pentru care cei interesai accept s
contribuie din dorina de a grbi realizarea, care ar putea fi amnat dac s-ar
atepta existena unei finanri bugetare.
3.2 Impozitele directe

Impozitele directe sunt o categorie de impozite clasificate dup criteriul

trsturilor de fond i de form. Ele prezint o serie de avantaje rezultate din
trsturi ce rspund cerinelor multora din principiile impunerii: sunt nominative,
sunt legate de puterea economic i de situaia personal a contribuabilului, sunt
aduse la cunotina pltitorului anticipat plii att n ce privete suma de plat, ct
i termenele-scaden.
Impozitele directe sunt clasificate dup obiectul impunerii n impozite
reale i impozite personale.
Impozitele reale sunt aezate pe obiectul activitii i nu mai sunt
caracteristice epocii contemporane (vezi i debutul capitolului 3). Aezarea lor
necesit introducerea unei instituii specifice care s descrie obiectul activitii i
s-l nregistreze pe persoane. O astfel de instituie s-a creat n timp numai n
legtur cu pmntul i activitile legate de el; pentru alte genuri de activiti nu sa putut impune o astfel de instituie. Cea iniiat n legtur cu pmntul se numea
cadastru. Aceast instituie avea ca obiect descrierea bunurilor funciare,

menionarea veniturilor pe care acestea le produceau i evidena lor pe proprietari.

Aceast instituie, cu acelai obiect, dar cu funcii modificate, se pstreaz i azi.
Impozitele personale sunt aezate pe venit i pe avere i constituie forma
de impunere cea mai rspndit n zilele noastre.
3.2.1 Impozitele pe venit

Impozitele pe venit sunt aezate pe diferitele tipuri de venituri, unele fiind

ns exonerate: pensii, ajutoare sociale, burse, dobnzi .a., cu diferenieri pe ri i
n timp.
Obiectul acestui impozit l constituie venitul realizat de orice persoan
fizic sau juridic, venit care se numete brut. Acesta este ajustat, potrivit legii,
prin deducerea unor cheltuieli pe care le-a suportat contribuabilul, obinndu-se
astfel venitul impozabil care reprezint materia impozabil i, ca expresie
cantitativ, masa acesteia.
Cheltuielile deductibile sunt, de regul:
cheltuieli pentru desfurarea activitii,
dobnzile pltite pentru creditele utilizate,
vrsmintele la fondul de amortizare i la cel de rezerv,
cotizaiile pentru asigurri sociale,
primele de asigurare,
unele cheltuieli social-culturale,
pierderi din activitatea anilor precedeni,
pierderi din calamiti naturale
Dup criteriul subiectului impozitului, impozitele pe venit sunt impozite
pe veniturile persoanelor fizice i impozite pe veniturile persoanelor juridice.
3.2.1.1 Impozitul pe veniturile persoanelor fizice

Subiectul acestui impozit sunt persoanele fizice care i au domiciliul sau

rezidena n statul beneficiar al respectivului impozit, precum i persoane
nerezidente (cu unele excepii) care realizeaz venituri n respectivul stat. Legea
scutete, de regul, de la plata acestui impozit unele categorii de beneficiari de
venit, cum sunt: suveranii i familiile regale, diplomaii strini acreditai
(cu condiia reciprocitii), persoanele care realizeaz venituri sub minimul
impozabil i, uneori, militarii.
Aezarea impozitului se face cu sau fr luarea n considerare a situaiei
personale a contribuabilului: starea civil, numrul de persoane n ntreinere,
existena vreunui handicap .a.
Sistemul de impunere poate fi:
a) separat, adic se introduce un impozit unic pentru fiecare categorie de
venit sau se face impunerea pe fiecare surs de venit;

b) global, adic un impozit unic pentru toate veniturile cumulate obinute

de contribuabil, indiferent de categoria acestora sau de sursa lor.
Calculul impozitului se face cel mai adesea n cote progresive simple sau
pe trane. n Romnia, ncepnd cu 01.01.2004 cota minim a impozitului pe
venitul persoanelor fizice (exceptnd pensiile) este de 18% pentru venituri lunare
impozabile de pn la 2 400 000 lei, respectiv 28 800 000 lei inclusiv n cazul n
care venitul se determin anual; cota maxim este de 40% pentru trane de venituri
care depesc 13 000 000 lei lunar, respectiv 156 000 000 lei n cazul n care
venitul se determin anual. De la aceeai dat cuantumul deducerii personale este
stabilit la 2 000 000 lei lunar, iar cel al cheltuielilor profesionale la 180 000 lei
lunar. Pensiile se impoziteaz ncepnd cu cele de peste 8 000 000 lei lunar.
3.2.1.2 Impozitul pe veniturile persoanelor juridice

Subiectul acestui impozit sunt persoanele juridice care obin venituri n

statul beneficiar al respectivului impozit, indiferent de domiciliul lor. Subiecii
sunt, de regul, difereniai dup caracterul participanilor la asociere:
persoane juridice rezultate din asocierea de persoane fizice, numite i
societi de persoane, caracterizate prin faptul c este dificil de fcut
distincie ntre averea asociatului i averea societii; de aceea,
impunerea veniturilor se face dup procedurile de impunere a
veniturilor persoanelor fizice;
persoane juridice rezultate din asocierea de capitaluri, numite i
societi de capital, caracterizate prin faptul c se poate distinge net
ntre averea participanilor i averea societii: participanii (acionarii)
rspund de actele iniiate de societate numai n limita capitalului cu
care au intrat n asociaie.
Obiectul acestui impozit l constituie venitul persoanei juridice n cauz.
n cazul societilor de capital pot fi identificate trei niveluri de venit:
a) profitul societii nainte de impozitare,
b) profitul repartizat ca divident pentru acionari,
c) profitul rmas la dispoziia societii.
Practica fiscal cunoate patru modaliti de impunere a societilor de
capital, modaliti care in seama de existena celor trei niveluri de venit
menionate mai sus:
(i) se impune a) i, separat, b);
(ii) se impune numai b);
(iii) se impune numai c);
(iv) se impune b) i, separat, c).

Fiecare din aceste modaliti rspunde unor anumite obiective de politic

economic a statului beneficiar al impozitului i genereaz avantaje sau
dezavantaje n sarcina beneficiarului de venit.
n Romnia profitul este impozitat cu o cot de 25% aplicat profitului
impozabil, calculat pornind de la profitul brut din activitatea de baz la care se
adaug alte categorii de venituri (din activiti conexe sau colaterale, din activiti
financiare, din activiti excepionale, din chirii etc.) i unele cheltuieli
nedeductibile (cheltuieli peste cota legal de cheltuieli de protocol sau sponsorizare
.a.) i din care se scad unele cheltuieli deductibile (cheltuieli financiare,
constituirea unor fonduri de rezerv i amortizare, pierderi din anii precedeni sau
din calamiti naturale .a.). Aceast cot se modific n unele cazuri, cum este cel
al Bncii Naionale, pentru care cota este de 80% din profitul realizat i dup
deducerea cheltuielilor permise de lege i constituirea fondului de rezerv.
3.2.2 Impozitele pe avere

Impozitele pe avere sunt aezate n legtur cu proprietatea deinut de

persoanele fizice sau juridice. Dup obiectul propriu-zis al impunerii, impozitele pe
avere sunt: impozite pe averea propriu-zis, impozite pe circulaia averii i
impozite pe sporul de avere. Plata impozitului se face, n quasitotalitatea cazurilor,
din veniturile proprietarului i nu din substana averii, pentru a ncuraja
economisirea cu scopul acumulrii.
3.2.2.1 Impozitele pe averea propriu-zis

Subiectul acestor impozite l reprezint proprietarul averii.

Obiectul impozitului l reprezint averea, care poate lua forma bunurilor
imobile (teren, imobile etc.) sau a tuturor bunurilor din patrimoniu, imobile sau
mobile (activul net). Potrivit acestor forme de avere, se ntlnesc dou categorii de
impozite:
a) impozitul pe proprietatea imobiliar, aezat asupra terenurilor,
cldirilor i altor bunuri imobiliare; masa materiei impozabile se
determin fie prin valoarea de achiziie, fie prin valoarea declarat, fie
ca rezultat al capitalizrii venitului obinut pe seama respectivului
bun; cotele de impunere sunt n general sczute, impozitul este relativ
neelastic i are n general randament sczut;
b) impozitul pe activul net, aezat asupra tuturor categoriilor de bunuri
din patrimoniul contribuabilului, din a cror valoare se scad datoriile
ce le genereaz; ca subiect al acestui impozit pot fi att persoanele
fizice, ct i cele juridice sau numai una din cele dou categorii; n
masa impozabil sunt incluse de regul patrimoniul funciar i orice

categorie de bunuri ce servete la desfurarea activitii subiectului

proprietar.
3.2.2.2 Impozitele pe circulaia averii

Subiectul acestor impozite este de regul beneficiarul transferului de

avere, transfer care constituie obiectul impozitului. Dup tipul de transfer, sunt
uzuale trei categorii de impozite:
a) impozitul pe actele de vnzare-cumprare privind bunuri
imobiliare, care este perceput cu ocazia notificrii actului, prevzut n
mod expres prin lege i fr de care actul nu este recunoscut de
autoritile publice; cotele de impunere sunt cresctoare odat cu
valoarea vnzrii;
b) impozitul pe succesiuni, care este perceput pentru actele
succesoarale, fiind acceptate numai cele ntre persoane fizice; cotele
de impunere sunt cresctoare odat cu valoarea masei succesorale i
cu diluarea gradului de rudenie;
c) impozitul pe donaii, care este perceput pentru transferurile de avere
ntre vii; cotele de impunere sunt cresctoare odat cu valoarea
materiei donate i cu diluarea gradului de rudenie ntre donator i
donatar (cel ce primete donaia) i cu scopul donaiei (n vederea
morii, cu efecte dup moarte, pe patul morii, ntre vii).
3.2.2.3 Impozitul pe sporul de avere

Subiectul acestui impozit sunt proprietarii ce au dobndit spor de avere

imobiliar (uneori i mobiliar), spor ce constituie obiectul impozitului. Impozitul
se percepe n momentul vnzrii averii sau a unei pri a ei i se calculeaz asupra
sporului de valoare a acesteia ntre momentul achiziiei i momentul vnzrii. Din
aceast valoare se deduc acele cheltuieli efectuate i probate de proprietar pentru
ameliorarea/modernizarea averii sale.
Raiunea acestui impozit este diminuarea ctigului fr efort, dobndit
de proprietar ca rezultat al unor cauze exterioare cum sunt: modificarea destinaiei
terenului fie n mod natural, fie ca efect al unor acte ale administraiei publice;
executarea unor lucrri edilitare (construcii de drumuri, canalizri, electrificri);
inflaia .a.

3.2.3 Dubla impunere juridic internaional

Un rezident englez obine n USA un venit de 60 000 u.m., cota de

impunere fiind de 15%.
n acelai timp mai obine un venit n valoare de 80 000 u.m., n Anglia
cotele de impunere, sunt urmtoarele:
Pentru 60 000 u.m. cota este de 10%
Pentru 80 000 u.m. cota este de 25%
Pentru 140 000 u.m. cota este de 30%.
Determinai impozitul total datorat de rezidentul englez utiliznd cele
partu metode de evitare a dublei impuneri.
Dubla impunere juridic internaional reprezint impozitarea aceleiai
mase impozabile n aceiai perioad de timp de ctre dou autoriti fiscale diferite.
Principalele modaliti de evitare a dublei impuneri juridice internaionale
sunt:
- scutirea total
- scutirea progresiv
- creditare obinuit
- creditare total.
Metoda scutirii totale presupune ca autoritatea fiscal din ara de
reziden s nu ia n considerare veniturile realizate n strintate dac pentru
acestea s-a pltit impozit.
Astfel n ara de reziden impozitul perceput va fi de IA = 80 000 x x
25% = 20 000 iar n SUA impozitul pentru venitul realizat este de
ISUA = 60 000 x 15% = 9 000.
Impozitul total achitat de rezidentul englez n conformitate cu aceast
metod de evitare a dublei impuneri este de IT = IA + ISUA = 20 000 + 9 000 =
= 29 000.
Evitarea dublei impuneri se realizeaz n totalitate deoarece venitul
realizat n SUA nu este impozitat n Anglia.
Metoda scutirii progresive. Organul fiscal din ara de reziden
nsumeaz veniturile realizate n ar i strintate, identific cota de impunere
aferent venitului cumulat i o aplic numai asupra venitului realizat n ara de
reziden.
n ara de reziden, Anglia, se nsumeaz veniturile, acestea fiind n
valoare de 140 000 u.m., iar cota aferent venitului cumulat este de 30%. Impozitul
din Anglia se calculeaz prin aplicarea procentului de 30% asupra venitului realizat
n ara de reziden.
IA = 80 000 x 30% = 24 000 u.m.
ISUA = 9 000 u.m.
Impozitul total datorat (IT) este egal cu 33 000 u.m.(IA + ISUA)

Metoda creditrii obinuite. Autoritatea fiscal din ara de

reziden cumuleaz veniturile din ar i strintate, calculeaz impozitul
aferent venitului cumulat din care deduce impozitul achitat n strintate dar
nu integral ci numai pn la limita impozitului determinat n ara de
reziden pentru un venit egal cu venitul obinut n strintate.

- Se cumuleaz veniturile: VT = VA + VSUA = 140 000 u.m.

- Se determin impozitul aferent venitului cumulat calculat n ara
de reziden I(VT) = 140 000 x 30% = 42 000 u.m.
- Se calculeaz impozitul n ara de reziden pentru un venit egal
cu venitul realizat n strintate I A (VSUA ) = 60 000 10% = 6 000
- se deduce impozitul achitat n strintate dar pn la limita
impozitului calculat anterior IA = I(VT) min(IA(VSUA), ISUA)
IA = 42 000 6 000 = 36 000 u.m.
- se calculeaz impozitul total datorat:
IT = IA + ISUA = 36 000 + 9 000
IT = 45 000.
Metoda creditrii totale. Aceast este oarecum asemntoare cu
precedenta singura deosebire const n faptul c impozitul achitat n
strintate se deduce n totalitate.
- Se cumuleaz veniturile: VT = 140 000 u.m.
- Se determin impozitul aferent venitului cumulat calculat n ara
de reziden I(VT) = 42 000 u.m.
- De determin impozitul n ara de reziden IA = I(VT) ISUA =
= 42 000 9 000 = 33 000
- Se determin impozitul total datorat: IT = IA + ISUA = 33 000 +
+ 9 000
IT = 42 000 u.m.
3.3 Impozitele indirecte

Impozitele indirecte sunt aezate asupra vnzrilor de mrfuri i

prestrilor de servicii, ceea ce confer acestora caracterul de impozit pe cheltuieli
sau de impozit pe consum. Aceast ultim formulare decurge din faptul c
suportatorul impozitelor indirecte este consumatorul final. Toi ceilali ageni
economici, inclusiv investitorii, care folosesc un bun sau serviciu includ
cheltuielile de achiziie a acestora n costul produsului/serviciului pe care ei l
fabric i l ofer spre vnzare pe pia. Ei transfer impozitul indirect (inclus n
preul de achiziie) asupra preului de vnzare a propriului produs/serviciu, astfel
nct nu mai suport acest impozit.

Impozitele indirecte, fiind incluse n preul de achiziie a unui

bun/serviciu, nu pot fi aezate, n general, innd seama de situaia personal a
contribuabilului de facto, adic a cumprtorului/consumatorului. Dac raportm
acest lucru la veniturile consumatorilor, extrem de variate, rezult c impozitele
indirecte au caracter regresiv i rspund n mic msur cerinelor principiilor de
echitate fiscal. Dintr-o experien de peste 20 de ani n practica fiscal a unuia din
cele mai rspndite impozite indirecte, am numit taxa pe valoare adugat, au
rezultat unele posibiliti de a lua n considerare elemente de echitate fiscal, mai
ales prin diversificarea cotei de taxare pentru produsele de strict necesitate.
Deoarece acestea au o pondere mare n cheltuielile de consum ale categoriilor
sociale cu venit mic, se reduce implicit i prelevarea de venit pe care statul o
practic prin impunerea consumului. n Romnia, de exemplu, aceast tax s-a
introdus la 1 iulie 1993 cu o cot de 15%, modificat de la 1 ianuarie 1998 pe trei
nivele: 0% (pentru exporturile efectuate de agenii economici cu sediu n
Romnia), 11% (cota redus, pentru carne, pete i produse din pete, pine, fin,
medicamente de uz uman i veterinar, uniforme colare pentru copiii din
nvmntul pregimnazial i alte cteva) i 22% (cota normal). ncepnd cu anul
2000 se practic o cot unic de 19%. Pentru comparaie menionm c Uniunea
European recomand rilor membre o cot redus ntre 4 i 9% i o cot standard
(normal) de 14-20%.
Economitii de factur liberal, ca de pild Milton Friedman, laureat al
premiului Nobel pentru economie, recomand utilizarea impozitelor indirecte i
eliminarea/diminuarea forte a celor directe, deoarece n acest fel se formeaz
pentru ofert/cerere preuri de pia ce reflect ansamblul mediului de tranzacii,
fr a mai fi necesar corectarea rezultatelor financiare finale ale operaiunilor
economice cu impactul pe care l are impozitarea veniturilor i a averii. Un alt
argument se refer la faptul c evaziunea fiscal n cazul acestor impozite este mult
mai greu de realizat, astfel nct sporete randamentul fiscal. Aceast opinie
teoretic nu este reflectat n practica fiscal a multor ri (dezvoltate sau mai puin
dezvoltate) n care, n ultimii circa 15 ani, ponderea impozitelor indirecte n total
venituri fiscale s-a meninut, cu mici oscilaii, relativ constant.
Potrivit opiniei lui Iulian Vcrel, membru al Academiei Romne,
preferina autoritilor fiscale pentru impozite indirecte, manifest de altfel i n
Romnia, este rezultatul a ceea ce, cu un singur cuvnt, putem numi comoditate.
Reputatul nostru economist formuleaz, n acest sens, urmtoarele caracteristici ale
impozitelor indirecte: interval scurt ntre momentul deciziei de instituire i
momentul cnd devin operaionale; cheltuieli modice de aezare, percepere i
urmrire; voaleaz imaginea statului ca iniiator i beneficiar, lsnd impresia c
cel ce comercializeaz este beneficiar i iniiator.
Impozitele indirecte au n principal trei forme: taxele de consum, taxele
vamale i taxele generale. n afara acestora, n unele ri, exist i monopoluri
fiscale, adic o concentrare total sau parial n mna statului a activitilor de
producie i comer (cu ridicata i/sau cu amnuntul) referitoare la anumite
produse, cum sunt: tutunul, sarea, alcoolul, crile de joc .a. Dac monopolul fiscal

vizez i producia, i comerul (n ansamblul lui), atunci se numete deplin; dac

vizeaz producia i una din fomele de comer (fie cu ridicata, fie cu amnuntul),
atunci se numte parial.
3.3.1 Taxele de consum

Taxele de consum sunt impozite indirecte al cror subiect este

productorul i/sau comerciantul, al cror obiect este produsul/serviciul ce se
consum sau ncasrile realizate prin vnzrile lor, iar suportatorul este
consumatorul final.
n raport cu obiectul lor, taxele de consum sunt de dou categorii:
a) taxe de consum pe produs, numite i accize, aezate, de regul,
asupra bunurilor/serviciilor cu cel mai mare consum i pentru care
ineria de consum este mare, adic bunuri/servicii a cror cerere este,
n general, inelastic n raport cu preul, iar uneori chiar i cu venitul.
Aezarea lor poate fi fcut n sum fix pe unitatea de
produs/serviciu sau n cot procentual asupra preului de vnzare a
acestora. Introducerea lor are i raiuni fiscale, dar, adesea, i de alt
natur, fiind motivate i de intenia realizrii unor obiective valutare,
sociale, de sntate .a. De exemplu, accizele mari asupra igrilor
strine sunt aezate i pentru a descuraja importul (diminuarea plilor
externe n valut), dar i pentru a descuraja fumatul, obicei periculos
asupra sntii.
b) taxele generale pe vnzri, aezate pe cifra de afaceri.
Dup veriga la care se ncaseaz, ele pot fi:
cumulativ sau multifazic, atunci cnd se practic la fiecare vnztor,
neinnd seama c a mai fost pltit n amonte pe circuitul economic;
unic sau monofazic, atunci cnd se practic la una din cele dou
verigi majore ale circuitului economic: la productor (numit tax de
producie) sau la comerciant (numit impozit pe circulaie).
Dup baza de calcul, ele pot fi:
pe cifra de afaceri brut, atunci cnd cota de taxare se aplic pe
valoarea vnzrilor, indiferent de faptul c aceasta include i taxe
pltite de ali ageni economici n amonte pe circuitul economic;
pe cifra de afaceri net, atunci cnd cota de taxare se aplic valorii
adugate, adic diferenei ntre preul de vnzare a unui
produs/serviciu i suma preurilor de achiziie a produselor/serviciilor
ce intr, prin procesul de fabricaie, n structura celui vndut. Aceast
tax se numete taxa pe valoarea adugat i este practicat n

prezent n peste 70 de ri (inclusiv n Romnia). n practica fiscal

internaional cotele acestei taxe se pot ntlni la patru niveluri: cota
zero (practicat de obicei pentru bunurile exportate), cota redus (sub
nivelul cotei normale, de regul pentru produse de strict necesitate),
cota normal sau standard i cota majorat (peste nivelul celei
normale, de regul pentru produse de necesitatea a doua i de lux).

3.3.2 Taxele vamale

Taxele vamale sunt impozite indirecte, al cror subiect este agentul

economic ce efectueaz operaiuni de comer exterior, al cror obiect este valoarea
n vam a respectivei operaiuni i al cror suportator este, n principal,
consumatorul final (vezi i 3.1.1 modelul Laffer). Consumatorul final este doar
parial suportator numai n cazul unor piee puternic competitive i pe care cererea
este relativ bine satisfcut. Pe astfel de piee, vnztorul nu are posibilitate s
introduc n pre ntreaga tax vamal deoarece preul produselor oferite de el ar
putea fi prea mare fa de cel al altor ofertani, astfel nct produsele sale nu s-ar
mai vinde. De asemenea, raportul pre/calitate pentru produsele sale ar putea fi
neconvenabil pentru consumatori, astfel nct s-ar ajunge la acelai rezultat al
imposibilitii de a-i vinde produsele.
Aceast inciden a taxelor vamale asupra consumatorului din ara
importatoare (ara de destinaie a produselor) este vizibil i direct. Exist ns i o
inciden asupra contribuabililor din ara exportatoare (ara de origine a
produselor). n msura n care, pentru raiuni de politic economic, exportul este
subvenionat, incidena se produce deoarece subvenia este bugetar, adic
suportat din veniturile colectate de statul exportator de la proprii si
contribuabili. Astfel, taxa vamal impus de statul importator este suportat doar
parial de consumatorii (contribuabilii) si, parial de exportator (n cazul unor
subvenii sub nivelul taxelor vamale suportate de produsele sale n ara de
destinaie) i parial de contribuabilii rii de origine a produselor exportate.
Adesea, raiunile de politic economic amintite mai sus i gsesc motivaia n
ncurajarea exportatorilor autohtoni. Aceasta are efecte n meninerea sau
extinderea unor activiti economice i, prin consecin, asupra meninerii sau
crerii de noi locuri de munc, dar i asupra veniturilor bugetare ale rii
exportatoare prin creterea bazei de impozitare.
n funcie de obiectul lor, taxele vamale pot fi de export, de tranzit de
mrfuri, de import.
Taxele vamale de export sunt aezate asupra valorii exporturilor i sunt
puin frecvente deoarece frneaz exportul, ceea ce are efecte negative asupra
balanei comerciale. Motivaia introducerii lor este, n general, de dou feluri:

 economic: taxarea materiei prime cu scopul de a ncuraja prelucrarea

ei n ar, cu efecte pozitive n ce privete numrul locurilor de munc
i eventuala cretere a ncasrilor valutare pe seama exporturilor de
produse finite rezultate din prelucrare;
fiscal: taxarea unor produse exportabile cu caracter de monopol sau
quasimonopol natural, care au mare putere competitiv pe alte piee,
de regul materii prime sau puin prelucrate.
Taxele vamale de tranzit sunt aezate asupra volumului mrfurilor
tranzitate ntre doi parteneri externi pe teritoriul unui stat ter. Sunt taxe relativ
frecvente, mai ales n legtur cu marile artere de transport rutier sau feroviar, cu
transportul pe conducte al hidrocarburilor lichide sau gazoase i cu transportul
energiei pe magistrale electrice internaionale.
Taxele vamale de import sunt aezate asupra importului exprimat
valoric sau fizic i sunt generalizate n toate rile. Perceperea lor se face n sarcina
importatorului i n momentul depunerii de ctre acesta n vam a documentelor
doveditoare ale apartenenei respectivei partide de import.
Aceste taxe au rolul de egalizare a preului mrfii importate (de regul mai
mic) cu preul mrfii indigene de acelai tip (de regul mai mare). Se obine astfel
protejarea productorilor interni fa de cei externi mai competitivi, ca i a
resurselor valutare ale rii importatoare, dar i limitarea posibilitilor de alegere
ale consumatorilor interni.
Nivelul taxelor vamale de import este determinat, n principal, de doi
factori:
raportul cerere/ofert pe piaa importatoare,
politica economic promovat de ara importatoare.

Aezarea taxelor vamale de import se face n trei modaliti:

(i) ad-valorem, adic n cot procentual asupra valorii importului;
(ii) taxe vamale specifice, adic n cot fix pe unitatea fizic de marf
importat;
(iii) taxe vamale compuse, adic taxarea n doi pai: nti o tax ad-valorem,
apoi o tax specific.
Mulimea taxelor vamale pe fiecare produs sau grup de produse n parte,
inclusiv specificaiile de excepie, alctuiesc tariful vamal al unei ri.
Dup modul n care este organizat tariful vamal i ca o consecin a unor
acorduri bi sau multilaterale ntre state cu privire la taxarea importurilor, taxele
vamale de import pot fi:
a) taxe vamale cu clauza naiunii celei mai favorizate, aplicate ntre
rile membre ale Organizaiei Mondiale a Comerului (OMC) sau
ntre dou ri oarecare ce i-au acordat reciproc respectiva clauz.
Sunt practicate dou variante:
la nivel consolidat, adic taxele sunt stabilite n cadrul unor
negocieri multilaterale, n cadrul OMC, i nu pot fi modificate

unilateral de nici unul din participanii la negocieri, ci numai cu

acordul tuturor participanilor; n cazul unui acord bilateral privind
clauza, modificrile de tarife de taxare a importului se pot face
numai prin acordul celor doi parteneri;
la nivel neconsolidat, adic taxele sunt referitoare la produse ce nu
au fcut obiect al negocierilor multilaterale privind clauza, iar
unul din parteneri dorete s modifice astfel de taxe ulterior
ncheierii acordului; el poate face aceasta, dar nu numai n relaiile
cu unul sau civa dintre partenerii acordului multilateral, ci numai
n relaiile cu toi acetia;
b) taxe vamale autonome aplicate de o ar n relaiile ei cu parteneri cu
care nu are ncheiat acord de clauz, i care, de regul, sunt mai
mari dect n cazul a);
c) taxe vamale prefereniale aplicate n relaiile dintre parteneri ce fac
parte dintr-o uniune vamal cu caracter nchis (de pild, Uniunea
European) sau ntre parteneri cu niveluri de dezvoltare diferite
(de pild, Commonwealth-ul); de regul sunt sub nivelul celor
practicate n cazul a).
3.3.3 Taxele generale

Taxele generale reprezint pli efectuate de beneficiarii unor servicii

solicitate administraiilor publice. Aceste taxe au unele trsturi ale impozitelor
(obligatorii, cu titlul nerambursabil, stabillite prin lege sau ca efect al legii), dar au
caracteristica de a da dreptul la contraprestaie direct i indirect. Dup natura lor
taxele pot fi:
judectoreti, pltite instanelor judectoreti pentru aciunile de
judecat introduse de orice persoan fizic sau juridic;
de notariat, pltite notariatelor pentru serviciile solicitate lor
(legalizri, autentificri etc.);
consulare, pltite consulatelor pentru serviciile specifice lor (vize,
certificate de origine .a.);
de administraie, pltite primriilor, prefecturilor, altor instituii pentru
autorizaii, permise, legitimaii etc.;
de timbru, pltite prin aplicarea de timbre fiscale pe acte/documente
autorizate, nregistrate, certificate, transpuse, eliberate etc. de unele
instituii publice;
de nregistrare, pltite autoritilor publice pentru servicii de vnzri
de imobile, fuzionarea sau dizolvarea unor firme, nregistrarea unor
firme, cumprri de titluri prin burs .a.
Cu excepia celor de timbru, taxele se pltesc n numerar i pot fi aezate
ad-valorem (cot procentual din valoarea faptelor ce fac obiectul serviciului
public solicitat, fapte ce pot fi evaluate n bani) sau n sume fixe.

3.4 Aplicaii rezolvate

1. Un rezident n Belgia obine n Spania un venit de 14 500 u.m., pentru

care a pltit n statul de origine a venitului un impozit calculat cu cota de 30%. n
Belgia, n acelai timp, mai realizeaz un venit de 16 800 u.m..n Belgia cotele de
impunere sunt progresive simple astfel:
26%
- 14 001 15 000
- 15 001 17 000
36%
45%
- 17 001 32 000
S se calculeze impozitul datorat n cele dou ri, n cazul ncheierii
conveniei de evitare a dublei impuneri internaionale prin:
- metoda scutirii progressive;
- metoda creditrii totale.
2. Un rezident n Spania realizeaz n Portugalia un venit de 9 980 u.m.
pentru care pltete un impozit calculat n cote progresive pe trane astfel:
- 1 500
3%
- 0
- 1 501 3 000
4%
6%
- 3 001 6 500
- 6 501 9 000
8%
- peste 9 000
10%
n aceast perioad rezidentul mai realizeaz n Spania un venit de 14 530
u.m. Scara impunerii progresive pe trane n statul de reziden este urmtoarea:
- 3 500
3%
- 0
- 3 501 6 000
5%
- 6 001 8 500
7%
9%
- 8 501 12 500
- 12 501 14 000
13%
- peste 14 000
16%
S se determine impozitele datorate n cele dou ri, considernd c s-a
ncheiat convenia de evitare a dublei impuneri prin metoda scutirii totale.
3. Un rezident n Spania realizeaz n Portugalia un venit de 9 870 u.m.
pentru care pltete un impozit calculat n cote progresive pe trane astfel:
- 1 500
3%
- 0
- 1 501 3 000
4%
6%
- 3 001 6 500
8%
- 6 501 9 000
10%
- peste 9 000

n aceeai perioad rezidentul mai realizeaz n Spania un venit de

14 530 u.m. Scara impunerii progresive pe trane n statul de reziden este
urmtoarea:
- 3 500
3%
- 0
- 3 501 6 000
5%
7%
- 6 001 8 500
9%
- 8 501 12 500
- 12 501 14 000
13%
16%
- peste 14 000
S se determine impozitele datorate n cele dou ri, considernd c s-a
ncheiat convenia de evitare a dublei impuneri prin metoda creditrii obinuite.
4. Un rezident francez obine n Maroc un venit de 45 000 u.m. care se
impoziteaz cu cota de 14%. n acelai timp obine un venit de 65 000 u.m. n
Frana, impozitarea fcndu-se cu cote progresive pe trane de venit pe baza
urmtoarei grile de impozitare:
20 000
10%
- 0
15%
- 20 001 40 000
- 40 001 50 000
18%
20%
- 50 001 70 000
- peste 70 001
25%
S se determine impozitul total datorat de rezidentul francez.
5. Se d urmtoarea gril de impunere:
7%
- 0 500 000
- 500 001 1 500 000
12%
- 1 500 001 3 100 000
18%
24%
- 3 100 001 5 000 000
peste 5 000 000
32%
S se calculeze impozitul utiliznd cotele progresive simple i pe
trane(compuse) pentru urmtoarele venituri:
- V1 = 4 999 000
- V2 = 5 001 000
Care dintre cele dou tipuri de cote respect principiul echitii fiscale?
6. Un rezident francez obine n Algeria un venit de 26 000 u.m. cota de
impunere fiind de 14%. n acelai timp n Frana obine un venit de 49 000 u.m.,
cotele de impunere din ara de reziden sunt urmtoarele:
10%
- pentru 26 000
19%
- pentru 49 000
28%
- pentru 75 000

S se determine impozitul total pltit de contribuabilul respectiv utiliznd

cele patru metode de evitare a dublei impuneri.
7. Un rezident englez obine n Scoia un venit de 30 000 u.m, cotele de
impunere din Anglia sunt:
0 20 000
8%
16%
- 20 001 40 000
- 40 001 60 000
20%
24%
- 60 001 80 000
30%
- peste 80 000
S se determine impozitul total datorat de rezidentul englez tiind c
ambele ri utilizeaz cotele progresive pe trane de venit, iar metodele de evitare a
dublei impuneri sunt urmtoarele:
- metoda scutirii totale;
- metoda creditrii obinuite;
- metoda creditrii totale.
8. O societate comercial obine venituri totale n valoare de 140 milioane
u.m. Cheltuielile totale nregistrate pentru obinerea veniturilor respective sunt de
60 milioane din care 20 milioane reprezint valoarea cheltuielilor nedeductibile.
Cota de impozit pe profit este de 25%.
S se calculeze profitul net nregistrat de societatea comercial.