Sunteți pe pagina 1din 44

14/10/2021

Agenda
1. ISRS 4410 ‐ Misiuni de compilare;
C 2. Standardul profesional nr. 22 Misiunea de examinare a 
E AUDIT, REVIZUIRE, ALTE SERVICII DE ASIGURARE ŞI  contabilităţii, întocmirea, semnarea şi prezentarea situaţiilor 
C financiare;
C SERVICII CONEXE
3. Comparație între o misiune de compilare și o misiune desfășurată
A Suport de curs conform Standardului 22 CECCAR;
R
Anul II / Semestrul II 4. Misiuni de revizuire a situaţiilor financiare istorice.
2
0 Autor suport: Mirela Paunescu, PhD, ACCA, MBA
2
1

1 2

Bibliografie

Misiuni de compilare – ISRS 4410 • Misiuni de asigurare şi nonasigurare, altele decȃt cele de audit
financiar; Autori Mirela Paunescu si Gabriel Radu, Editura CECCAR,
2018
• Standardele emise de IAASB (IFAC) – ISRS 4400, ISRS 4410, ISAE 3000,
ISRE 2410
• http://ceccar.ro/ro/wp‐content/uploads/2020/01/Ghid‐privind‐
misiunile‐de‐compilare.pdf

StagiuStagiu
CECCAR
CECCAR 2018 2021 3

3 4

1
14/10/2021

Misiuni de compilare Cand se poate cere


• Misiunile de compilare sunt definite ca fiind misiunile în care practicianul îşi 1.Cand nu se doreste asigurare oferita de practician ci doar a se 
aplică cunoştinţele şi experienţa contabilă şi de raportare financiară pentru a beneficia de competenta acestuia;
asista conducerea în întocmirea şi prezentarea informaţiilor financiare ale unei
entităţi, în conformitate cu un cadru de raportare financiară aplicabil şi pentru a 2. Cand se cer rapoarte interne, nu pentru utilizatori externi;
raporta conform prevederilor ISRS 4410. 3. Ca parte din alte misiuni (de exemplu, pentru auditul situatiilor
interimare, un practician, altul decat auditorul poate fi implicat in 
• Se pot compila informatii istorice dar nu numai (proforma, nefinanciare etc.) aceste misiuni);
4. pentru raportari cu scop special.
• Avantaje?

• Dezavantaje?

5 6

Obiectivele practicianului Responsabilitati
1.Aplicarea cunostintelor profesionale contabile şi de raportare
financiară pentru a asista conducerea în întocmirea şi prezentarea
informaţiilor financiare în conformitate cu un cadru de raportare • Deoarece nu este o misiune de asigurare, o
misiune de compilare nu prevede ca practicianul să
financiară aplicabil, pe baza informaţiilor furnizate de către verifice acurateţea sau exhaustivitatea
informaţiilor furnizate de conducere în vederea
conducere; şi compilării, sau să adune probe, în alt mod, pentru
a exprima o opinie de audit sau o concluzie de
2.Raportarea în conformitate cu cerinţele ISRS 4410. revizuire pe marginea întocmirii informaţiilor
financiare;
• Conducerea e responsabila pentru informaţiile
financiare şi pentru baza în funcţie de care acestea
sunt întocmite şi prezentate, inclusiv pentru
aplicarea raţionamentului cerut pentru întocmirea
şi prezentarea informaţiilor financiare, selectarea şi
aplicarea politicilor contabile adecvate şi unde este
cazul, elaborarea de estimări contabile rezonabile.

(TCWG = Those Charged With Governance) IFAC, Ghid privind 


misiunile de compilare 

7 8

2
14/10/2021

Codul Etic si independenta Raţionamentul profesional 


• Practicianul trebuie să se conformeze Codului Etic IESBA; • Practicianul trebuie să îşi exercite raţionamentul profesional în
desfăşurarea unei misiuni de compilare;
• Independenţa nu constituie o cerinţă pentru misiunile pe bază de proceduri • Raționamentul profesional implică aplicarea pregătirii, cunoștințelor
convenite; cu toate acestea, termenii sau obiectivele unei misiuni sau ale unor și experienței relevante (în contextul furnizat de standardele de
standarde naţionale îi pot solicita pacticianului să se conformeze cerinţelor de asigurare, contabilitate și etică) pentru a lua decizii informate cu
independenţă din Codul IESBA.
privire la direcțiile de acțiune adecvate în condițiile date;
• Raționamentul profesional impune aplicarea pregătirii, cunoștințelor
și experienței lor în raport cu faptele și circumstanțele cunoscute ale
unei anumite misiuni. Atunci când este necesar, consultarea
corespunzătoare cu alte persoane va ajuta la asigurarea că sunt
efectuate raționamentele adecvate.

• Cand?

9 10

Aplic rationamentul profesional Controlul calităţii aferent misiunii

• Pentru a decide daca sa accept sau nu o anumita misiune; Partenerul de misiune trebuie să îşi asume responsabilitatea cu privire la:
• Calitatea integrală a fiecărei misiuni de compilare în care este desemnat acel partener; şi
• Pentru a decide ce proceduri si investigatii sa aplic (utilizez) pe  • Desfăşurarea misiunii în conformitate cu politicile şi procedurile de control al calităţii firmei, prin:
parcursul misiunii; 1. Aplicarea unor proceduri adecvate privind acceptarea şi continuarea relaţiilor cu clientul şi a
misiunilor;
• Pentru a decide daca politicile contabile adoptate de client sunt  2. Asigurarea că echipa misiunii deţine colectiv, competenţa şi capacităţile adecvate în vederea
rezonabile; desfăşurării misiunii de compilare;
3. Atenţia la indiciile de neconformitate ale membrilor echipei misiunii cu cerinţele etice rele‐
• Pentru a decide daca denaturarile identificate sunt semnificative; vante şi stabilirea acţiunilor corespunzătoare dacă ia cunoştinţă de aspecte care indică faptul
• Pentru a decide ajustarile care se impun intr‐o situatie; că membrii echipei misiunii nu s‐au conformat cerinţelor etice relevante;
4. Coordonarea, supervizarea şi desfăşurarea misiunii în conformitate cu standardele
• Pentru a decide tipul de raport pe care il voi redacta. profesionale şi cu cerinţele legale şi de reglementare aplicabile; şi
5. Asumarea responsabilităţii că este menţinută documentaţia corespunzătoare misiunii.

11 12

3
14/10/2021

Etape

1. Acceptare (decizia ca practicianul poate


desfasura activitatea si decizia de a accepta
sau reaccepta clientul)

2. Planificare (cunoasterea clientului si a


factorilor relevanti)

3. Desfasurare (discutia cu 


conducerea/guvernanta despre estimarile
sau aspectele semnificative, cererea de 
ajustari daca e nevoie si compilarea)
4. Raportare (managementul/guvernanta
trebuie sa aprobe situatiile financiare, apoi IFAC, Ghid privind 
practicianul emite raportul ) misiunile de compilare 

14

13 14

Misiunile de compilare Acceptarea misiunii


Informaţiile financiare care fac obiectul unei misiuni de compilare pot fi solicitate în diferite
Doar daca s‐au convenit termenii misiunii cu conducerea/guvernanta privind:
scopuri, inclusiv:
• Conformitatea cu cerinţele de raportare financiară periodică obligatorie, prevăzute prin legi sau 1.Utilizarea vizată şi distribuţia informaţiilor financiare şi orice restricţii aferente fie utilizării, fie 
reglementări; sau distribuţiei acestora; 
• În scopuri care nu se referă la raportarea financiară obligatorie prevăzută în legile sau 2.Identificarea cadrului de raportare financiară aplicabil; 
reglementările relevante, incluzând, de exemplu:
3.Obiectivul şi aria misiunii de compilare; 
 Când informaţiile financiare sunt întocmite pentru conducere/guvernanţa, pe o bază adecvată
scopurilor lor specifice (precum întocmirea informaţiilor financiare pentru uz intern). 4.Responsabilităţile practicianului, inclusiv cerinţa de a se conforma cerinţelor etice relevante;
 Când informaţiile financiare sunt întocmite pentru raportarea financiară periodică, efectuată 5.Responsabilitatea conducerii pentru: 
pentru părţi externe, conform unui contract sau unei alte forme de acord (precum informaţiile • Informaţiile financiare şi întocmirea şi prezentarea acestora în conformitate cu un cadru de raportare financiară 
financiare înaintate unui organism de finanţare, în vederea furnizării sau continuării unei acceptabil în vederea utilizării vizate a informaţiilor financiare şi a utilizatorilor vizaţi; 
subvenţii). • Acurateţea şi exhaustivitatea înregistrărilor, documentelor, explicaţiilor şi altor informaţii furnizate de conducere, în 
 Când informaţiile financiare sunt întocmite în scopuri de tranzacţionare, de exemplu în ceea ce priveşte misiunea de compilare; şi
vederea unei tranzacţii care implică modificări ale drepturilor de proprietate ale entităţii sau • Raţionamentele necesare în vederea întocmirii şi prezentării informaţiilor financiare, inclusiv în vederea celor 
ale structurii de finanţare (precum în cazul unei fuziuni sau achiziţii). pentru care practicianul poate oferi asistenţă pe parcursul misiunii de compilare; 
6.Formatul şi conţinutul prevăzut al raportului practicianului.

15 16

4
14/10/2021

Acceptarea misiunii Planificarea misiunii


• De regula – simplificata
• Trebuie sa acopere perioada si comunicarile (in echipa misiunii si cu 
clientul)
Alte aspecte cuprinse • Pragul de semnificatie – trebuie determinat in functie de:
in scrisoare
Motivul misiunii
Utilizatori
Reinnoirea scrisorii Mai mare decat in cazul unei misiuni de asigurare

Misiuni recurente

17 18

Intelegerea si cunoasterea clientului (1) Intelegerea si cunoasterea clientului (2)

• Practicianul trebuie să obţină o înţelegere suficientă a următoarelor aspecte, • Dimensiunea şi complexitatea entităţii şi a operaţiunilor sale.
pentru a putea efectua misiunea de compilare: • Complexitatea cadrului de raportare financiară.
• Obligaţiile sau cerinţele de raportare financiară ale entităţii, dacă acestea sunt prevăzute de
legi sau reglementări aplicabile, de prevederile unui contract sau altă formă de acord cu o
• Afacerile şi operaţiunile entităţii, inclusiv sistemul contabil şi înregistrările parte terţă, sau în contextul unor aranjamente voluntare de raportare financiară.
contabile ale entităţii; şi • Nivelul de dezvoltare al structurii de conducere şi guvernanţă a entităţii, cu privire la
• Cadrul de raportare financiară aplicabil, inclusiv aplicarea sa în sectorul de gestionarea şi supravegherea înregistrărilor contabile şi sistemelor de raportare financiară ale
activitate al entităţii. entităţii, care stau la baza întocmirii informaţiilor financiare de către entitate.
• Nivelul de dezvoltare şi complexitate al sistemelor financiar‐contabile şi de raportare ale
entităţii şi controalele aferente.
• Natura activelor, datoriilor, veniturilor şi cheltuielilor entităţii.

19 20

5
14/10/2021

Exemple de proceduri Compilarea informaţiilor financiare


Practicianul trebuie să:

• Obțineți cunoștințe generale despre activitatea și operațiunile entității, inclusiv despre principiile
și practicile contabile ale sectorului în care funcționează entitatea; 1.compileze informaţiile financiare utilizând înregistrările, documentele,
• Obțineți cunoștințe generale despre natura tranzacțiilor de afaceri ale entității, forma evidențelor explicaţiile şi alte informaţii, inclusiv raţionamentele semnificative, furnizate
contabile și baza de la care se pornește pentru prezentarea situațiilor financiare; de către conducere.
• Analizați estimările și raționamentele făcute de conducere și puneți‐le sub semnul întrebării pe 2.discute cu membrii conducerii sau cu persoanele responsabile cu
cele care nu par a fi rezonabile;
• Pentru informațiile care par a fi incorecte sau incomplete, solicitați conducerii să furnizeze
guvernanţa, după caz, acele raţionamente semnificative pentru care acesta
informații suplimentare sau explicații; a furnizat asistenţă pe parcursul compilării informaţiilor financiare.
• Analizați tranzacțiile neobișnuite sau mari, în efortul de a analiza înregistrarea și/sau clasificarea 3. citească informaţiile financiare compilate din perspectiva înţelegerii sale cu
adecvate/adecvată ale/a acestor înregistrări; și
privire la afacerile şi operaţiunile entităţii şi a cadrului de raportare
• Fiți atenți la variațiile neașteptate din soldurile conturilor, neprezentarea oricăror devieri financiară aplicabil, anterior finalizării misiunii de compilare.
cunoscute de la dispozițiile statutare sau de reglementare ori a oricăror devieri importante de la
cadrul de raportare financiara.

IFAC, Ghid privind misiunile de compilare  Practicianul trebuie să obţină o scrisoare de confirmare din partea


conducerii sau a persoanelor responsabile cu guvernanţa, după caz, că şi‐au
asumat responsabilitatea pentru forma finală a informaţiilor financiare
compilate.

21 22

Compilarea informaţiilor financiare Compilarea informaţiilor financiare


• Dacă, pe parcursul misiunii de compilare, practicianul află de înregistrări, • Dacă membrii conducerii refuză sau nu îi permit practicianului să efectueze
documente, explicaţii sau alte informaţii, inclusiv raţionamente semnificative, amendamentele propuse la informaţiile financiare compilate, practicianul
furnizate de către conducere cu privire la misiunea de compilare, care sunt trebuie să se retragă din misiune şi să informeze membrii conducerii şi
incomplete, incorecte sau nesatisfăcătoare, din orice alte puncte de vedere, persoanele responsabile cu guvernanţa cu privire la motivele retragerii.
practicianul trebuie să aducă această situaţie în atenţia conducerii şi să solicite • Dacă practicianul nu poate finaliza misiunea din cauză că nu a reuşit să obţină de
informaţii suplimentare sau corectate. la conducere înregistrările, documentele, explicaţiile sau alte informaţii, inclusiv
• Practicianul trebuie să îi propună conducerii amendamentele adecvate dacă află, raţionamentele semnificative, solicitate, practicianul trebuie să se retragă din
pe parcursul misiunii, despre: misiune şi să informeze conducerea şi persoanele responsabile cu guvernanţa cu
• Informaţii financiare compilate care nu tratează sau nu descriu, în mod privire la motivele retragerii.
corespunzător, cadrul de raportare financiară aplicabil; • Dacă nu este posibilă retragerea din misiune, practicianul trebuie să determine
• Necesitatea unor amendamente la informaţiile financiare compilate, pentru care sunt responsabilităţile sale profesionale şi legale, aplicabile circumstanţelor.
ca informaţiile financiare să nu fie denaturate semnificativ; sau
• Caracterul de inducere în eroare, prin alte mijloace, a informaţiilor financiare
compilate

23 24

6
14/10/2021

Documentaţia Raportul practicianului (1)

1. Aspectele semnificative survenite pe parcursul misiunii de compilare şi modul în • Un obiectiv important al raportului practicianului este să comunice clar natura
care acestea au fost abordate de către practician; misiunii de compilare, precum şi rolul şi responsabilităţile practicianului în cadrul
2. O înregistrare a modului în care informaţiile financiare compilate sunt misiunii.
reconciliate cu înregistrările, documentele, explicaţiile şi alte informaţii care stau • Raportul practicianului nu reprezintă, sub nicio formă, o modalitate prin care
la baza lor, furnizate de către conducere; şi este exprimată o opinie sau o concluzie asupra informaţiilor financiare.
3. O copie a formei finale a informaţiilor financiare compilate, pentru care • Practicianul trebuie să dateze raportul la data la care a finalizat misiunea de
conducerea sau persoanele responsabile cu guvernanţa, după caz, şi‐a(au) compilare.
asumat responsabilitatea precum şi raportul practicianului. • Raportul practicianului emis pentru misiunea de compilare trebuie să fie scris şi
trebuie să includă următoarele elemente:

25 26

Raportul practicianului (2) Raportul practicianului (3)

• Titlul raportului; • Precizarea informaţiilor financiare, inclusiv a titlului fiecărui element din
• Destinatarul (destinatarii), aşa cum prevăd termenii misiunii; informaţiile financiare, şi a datei informaţiilor financiare sau perioadei la care se
referă acestea;
• O declaraţie că practicianul a compilat informaţiile financiare pe baza
informaţiilor furnizate de conducere; • O descriere a responsabilităţilor practicianului cu privire la compilarea
informaţiilor financiare, inclusiv a faptului că misiunea a fost efectuată în
• O descriere a responsabilităţilor conducerii/guvernanţei in raport cu misiunea de conformitate ISRS 4410 şi a conformităţii practicianului cu cerinţele etice
compilare şi în raport cu informaţiile financiare; relevante;
• Precizarea cadrului de raportare financiară aplicabil şi, dacă este utilizat un cadru • O descriere a ceea ce prevede o misiune de compilare;
de raportare cu scop special, o descriere sau o trimitere la descrierea acelui • Explicaţii că:
cadru de raportare cu scop special din informaţiile financiare;
(i) Deoarece o misiune de compilare nu este una de asigurare, practicianului
nu i se solicită să verifice acurateţea sau exhaustivitatea informaţiilor
furnizate de conducere, în contextul compilării; şi
(ii) În consecinţă, practicianul nu exprimă o opinie de audit sau o concluzie de
revizuire cu privire la măsura în care informaţiile financiare sunt întocmite în
conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil.

27 28

7
14/10/2021

Raportul practicianului (4)

• Dacă informaţiile financiare sunt întocmite pe baza unui cadru de raportare cu scop special, un
paragraf de explicaţii, care:
 Descrie scopul pentru care sunt întocmite informaţiile financiare şi, dacă este cazul,
utilizatorii vizaţi, sau conţine o trimitere la o notă din informaţiile financiare care prezintă
aceste informaţii; şi
 Atrage atenţia cititorilor raportului cu privire la faptul că informaţiile sunt întocmite în
conformitate cu un cadru de raportare cu scop special şi, în consecinţă, este posibil ca
informaţiile să nu fie adecvate în alte scopuri;
• Data raportului practicianului;
EXEMPLU
• Semnătura practicianului; şi Click aici
• Adresa practicianului. Cartea recomandata – exemplul cu 
misiunea de compilare
3 Ghid‐privind‐misiunile‐de‐
compilare.pdf

29 30

Standardul CECCAR

Misiunea de examinare a contabilităţii,  • CECCAR: Standardul profesional nr. 22 Misiunea de examinare a 
contabilităţii, întocmirea, semnarea şi prezentarea situaţiilor 
întocmirea, semnarea şi prezentarea situaţiilor  finanicare
financiare • Prin Legea contabilităţii, experţilor contabili li s‐a încredinţat o nouă 
misiune: misiunea de întocmire şi semnare a situaţiilor financiare.
• Misiunea de întocmire şi semnare presupune realizarea de către 
expertul contabil a două activităţi care nu pot fi disociate: activitatea 
de întocmire şi activitatea de semnare.
• Nota autor: prin “semnare” autorul acestei prezentari intelege
“asumare”

StagiuStagiu
CECCAR
CECCAR 2018 2021 31

31 32

8
14/10/2021

Legea 82/1991 Despre Standardul 22


Cateva cuvinte despre cine are dreptul sa semneze situatiile financiare Are 4 parti:
1. Cadrul general privind Misiunile de examinare a contabilităţii, 
• Standardul 22: Este interzis expertului contabil să contracteze  întocmirea, semnarea şi prezentarea situaţiilor finanicare
semnarea situaţiilor financiare la a căror întocmire nu a participat  2. Norme de comportament profesional
potrivit prevederilor prezentului standard! 3. Norme de lucru
4. Norme de raportare

Standardul trebuie revizuit!

33 34

Natura misiunii de intocmire si semnare Activitatea de întocmire


Expertul contabil întocmeşte şi semnează situaţiile financiare, ceea ce  • Activitatea de întocmire a situaţiilor financiare constă în preluarea 
presupune: din conturile analitice în conturile sintetice, din conturi în balanţe şi 
 examinarea contabilităţii pentru asigurarea cantităţii şi calităţii  din balanţe în situaţiile financiare pe componentele prevăzute în 
informaţiilor financiar‐contabile necesare întocmirii situaţiilor  referenţialul contabil adoptat de entitate.
financiare, potrivit referenţialului contabil adoptat; • Pentru a putea întocmi situaţiile financiare, expertul contabil trebuie 
 întocmirea situaţiilor financiare, pe componentele şi în condiţiile  să procedeze în prealabil la o examinare – totală în ceea ce priveşte 
prevăzute în referenţialul contabil adoptat; forma şi prin sondaj în ceea ce priveşte fondul – a documentelor puse 
la dispoziţie de client: conturi, balanţe, situaţii centralizatoare şi alte 
 semnarea situaţiilor financiare, ceea ce semnifică asumarea  lucrări.
responsabilităţii pentru cantitatea şi calitatea informaţiilor conţinute 
în acestea;
 prezentarea situaţiilor financiare.

35 36

9
14/10/2021

Activitatea de semnare Etape ale misiunii


• Presupune aplicarea pe toate componentele situaţiilor financiare a  1. cunoaşterea generală a activităţilor entităţii client în vederea 
semnăturii expertului contabil, care poate fi: semnătura personală  acceptării misiunii;
însoţită de numărul matricol la organismul profesional sau semnătura  2. cunoaşterea globală a entităţii şi a procedurilor sale privind 
personală şi cea socială (parafa sau ştampila cabinetului) însoţite de  funcţia contabilă;
numărul de autorizaţie al cabinetului obţinut de la organismul 
profesional. 3. organizarea şi programarea misiunii;
• Situaţiile financiare întocmite şi semnate de expertul contabil se  4. întocmirea situaţiilor financiare;
prezintă conducerii executive a entităţii împreună cu o Notă de  5. semnarea şi prezentarea situaţiilor financiare;
prezentare. 6. lucrările sfârșitului misiunii;
• Nota de prezentare, în care este explicată situaţia economico‐ 7. elaborarea Raportului de misiune.
financiară desprinsă din conturi, este destinată exclusiv 
conducătorului executiv al entităţii, care decide în legătură cu modul 
de valorificare şi cu destinaţia acesteia.
• Suplimentar, expertul intocmeste si un Raport de misiune.

37 38

NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONAL Norme de lucru


2211 – Independenţa 2221 CONTRACTAREA LUCRĂRILOR
2212 – Competenta 2222 ORIENTAREA MISIUNII
2213 – Calitatea lucrărilor 2223 APRECIEREA PROCEDURILOR PRIVIND FUNCȚIA CONTABILĂ
2214 – Secretul profesional şi confidenţialitatea 2224 PROGRAMAREA LUCRĂRILOR
2215 – Acceptarea şi menţinerea misiunilor 2225 DELEGAREA ŞI SUPRAVEGHEREA LUCRĂRILOR
2226 COLECTAREA ELEMENTELOR PROBANTE
2227 ÎNTOCMIREA SITUAȚIILOR FINANCIARE
2228 UTILIZAREA LUCRĂRILOR ALTOR PROFESIONIŞTI
2229 DOCUMENTAREA LUCRĂRILOR

39 40

10
14/10/2021

2221 CONTRACTAREA LUCRĂRILOR 2222 ORIENTAREA MISIUNII
• Contractul este obligatoriu • Expertul contabil caută să obţină o cunoaştere globală a activităţilor 
entităţii, care să‐i permită să‐şi orienteze misiunea şi să sesizeze 
domeniile şi conturile semnificative. 
• Exista un model. MODELUL dat de standardul 22 trebuie REVIZUIT!
• Acest mod de abordare are ca obiectiv:
 să identifice referenţialul contabil adoptat de entitate; 
• Uitati‐va pe model cu un ochi critic.  să detecteze riscurile care ar putea avea o influenţă semnificativă asupra 
conturilor;
 să permită programarea misiunii.

41 42

2223 APRECIEREA PROCEDURILOR PRIVIND 
2222 ORIENTAREA MISIUNII (cont) FUNCȚIA CONTABILĂ
• Ce informatii / date colectez? • Expertul contabil ia cunoştinţă şi apreciază procedurile privind funcţia 
– activitatea – contabilă a entităţii, în scopul orientării şi stabilirii 
tehnicilor de lucru aplicabile.
• Ansamblul elementelor colectate în această fază a cunoaşterii 
entităţii şi determinarea domeniilor şi conturilor semnificative vor fi  • Expertul contabil:
sintetizate într‐o „notă de orientare”. • ia cunoştinţă de procesul de prelucrare contabilă a operaţiilor;
• se încredinţează de existenţa procedurilor care permit înregistrarea regulată 
– la zi – a operaţiilor entităţii;
• verifică aplicarea procedurilor fie în cursul anului, fie la sfârşitul exerciţiului, 
cu ocazia închiderii conturilor anuale.
• Dacă procedurile entităţii privind funcţia – activităţile – contabilă(e) 
sunt insuficiente, expertul contabil va propune lucrări mai 
cuprinzătoare şi măsuri de îmbunătăţire a organizării contabile.

43 44

11
14/10/2021

Functia contabila Functia contabila (cont.)


• Demersul constă în: • Investigarea se organizeaza pe 3 niveluri:
– cunoaşterea procedurilor prin interviuri cu conducerea entităţii şi cu  • al organizării existente a compartimentului contabilităţii. În această abordare 
compartimentele interne ale acesteia. Expertul contabil consemnează  o atenţie deosebită va fi acordată calificării personalului contabil şi aprecierii 
descrierea acestora în dosarul permanent; sistemului informatic;
– verificarea existenţei lor prin intermediul testelor; • al relaţiei compartimentului contabilităţii cu conducerea entităţii şi cu 
– aprecierea incidenţei posibile asupra situaţiilor financiare; celelalte compartimente;
– propunerea orientărilor necesare programului de lucru. • al funcţionării compartimentului contabil în fiecare dintre ciclurile 
exploatării: cumpărări, vânzări, trezorerie, remuneraţii băneşti
Acest demers are loc:
– la începutul misiunii, pentru prima dată;
– Anual, în cursul exerciţiului financiar şi înaintea orientării lucrărilor, prin 
actualizarea elementelor colectate.

45 46

Functia contabila (cont.) Exemplu


• Expertul contabil apreciază natura şi întinderea controalelor pe care 
trebuie să le efectueze pentru eliberarea atestării. Această analiză îi 
va permite să orienteze controalele şi în mod deosebit să delimiteze  • Care ar fi diferentele intre un client care are organizat
programul de colectare a elementelor probante: departamentul de contabilitate si lucrurile se desfasoara
 fie reducând anumite controale: nu este necesar controlul integral al  riguros si un client caruia ii tine contabilitate cineva care nu are 
conturilor clienţilor dacă procedura ciclului este corectă şi îndeosebi dacă  dreptul sa ii semneze situatiile financiare si nu isi asuma nimic?
urmărirea conturilor clienţilor este asigurată de compartimentul 
contabilităţii; o simplă supraveghere a acestei operaţii de urmărire este 
suficientă; • Verificari pe categorii de tranzactii
 fie întărind altele: controlul prin sondaj al documentelor justificative de 
bază.

47 48

12
14/10/2021

Pragul de semnificatie Domenii şi conturi semnificative


• Toate constatările făcute de expertul contabil în cursul  controalelor • Definirea domeniilor şi a conturilor semnificative este strâns legată 
(erori, omisiuni, prezentări inexacte, diferenţe de apreciere etc.) sunt  de specificităţile entităţii şi în mod deosebit de activităţile sale, de 
considerate semnificative atunci când ele pot modifica opinia  modul său de exploatare, de modul său de comercializare.
utilizatorului situaţiilor financiare. • Expertul contabil pune în evidenţă conturile sau ciclurile care din 
• Aprecierea cantitativă a pragului de semnificaţie trebuie să fie  punct de vedere al naturii lor sau al sumelor lor totale – rulaje/ 
modulată de criterii calitative, cum sunt: solduri – sunt susceptibile să conţină erori al căror total să fie 
– caracteristicile entităţii; superior pragului de semnificaţie.
– natura misiunii; • De regulă, este vorba de posturi:
– nevoile utilizatorului. • ale căror totaluri sunt importante în valori absolute;
• Pragul de semnificaţie se apreciază în raport cu finalitatea misiunii. În  • care prezintă anomalii; de pildă, conturi de clienţi creditori, conturi de 
consecinţă, pentru o misiune de examinare a contabilităţii este  regularizare nesoldate, înregistrări în jurnalul vânzărilor provenind din 
necesar de reţinut că pragurile de semnificaţie stabilite vor fi  jurnalul operaţiilor diverse;
superioare celor care vor fi stabilite într‐o misiune de audit statutar. • care prezintă dificultăţi contabile (evaluarea producţiei în curs într‐o entitate 
de productie).

49 50

Exemple 2224 PROGRAMAREA LUCRĂRILOR
Care credeti ca sunt domeniile si conturile semnificative pentru: • Expertul contabil concretizează programarea misiunii prin redactarea 
unui program de lucru care să corespundă particularităţilor entităţii‐
1. O societate de comert cu amanuntul?
client.
2. O societate de productie? • Aplicarea normei îl determină pe expertul contabil să organizeze 
3. O societate care construieste si vinde unitati locative? misiunea fixându‐şi lucrările de executat în funcţie de timp şi de
4. O societate de prestari servicii. De care servicii, intrebati…? colaboratorii necesari.
• Totalitatea acestor informaţii este grupată într‐un program de lucru 
care include:
punctele sensibile – domenii şi conturi semnificative;
pragurile de semnificaţie pe conturi, grupe de conturi, global;
controalele specifice care este necesar să fie realizate;
durata intervenţiei şi termenele de respectat.

51 52

13
14/10/2021

2225 DELEGAREA ŞI SUPRAVEGHEREA 
LUCRĂRILOR
COLECTAREA ELEMENTELOR PROBANTE
• Expertul contabil: • Expertul contabil obţine pe parcursul misiunii sale elementele 
stabileşte şi pune în practică o procedură de supraveghere, în scopul de a se  probante suficiente şi corespunzătoare pentru a putea să se asigure 
asigura că lucrările se realizează potrivit programului de lucru şi termenelor  de calitatea situaţiilor financiare. 
prevăzute;
• În acest scop utilizează diverse tehnici de control, mai ales controlul 
 vizează îndeplinirea programului de lucru;
documentelor justificative, examinarea analitică şi convorbiri‐
procedează la examinarea finală a dosarului şi semnează Raportul de 
misiune; interviuri cu conducerea entităţii. El este îndreptăţit astfel să 
răspunde personal de conţinutul Raportului de misiune. determine condiţiile pentru punerea în aplicare a acestor tehnici, ca 
şi întinderea aplicării lor.
• Supravegherea lucrărilor se materializează prin vizarea foilor de 
sinteză întocmite de colaboratori, pe cicluri de activităţi sau secţiuni 
ale programului de lucru. 

• Expertul contabil poartă singur responsabilitatea derulării misiunii.

53 54

COLECTAREA ELEMENTELOR PROBANTE COLECTAREA ELEMENTELOR PROBANTE
(cont.) (cont.)
• În funcţie de aprecierea procedurilor privind activitatea contabilă,  • Etapele care trebuie respectate:
expertul contabil pune în aplicare următoarele tehnici de control în   colectarea şi controlul informaţiilor privind inventarierea;
vederea fundamentării opiniei sale asupra calităţii informaţiei   supravegherea lucrărilor pregătitoare făcute de compartimentul contabil, 
contabile: potrivit contractului de prestări de servicii;
controale asupra documentelor justificative:  stabilirea situaţiei faptelor marcante ale exerciţiului financiar;
comparaţii şi verificări:  controlul conturilor;
controale aritmetice, prin sondaj, ale anumitor documente  controlul regularităţii şi sincerităţii.
examinarea analitică  • La sfârşitul acestor controale, expertul contabil:
interviuri‐convorbiri cu conducerea sau cu salariaţii entităţii pentru obţinerea   propune sau controlează înregistrările de închidere;
informaţiilor suplimentare şi complementare necesare cunoaşterii 
 pregăteşte un proiect de situaţii financiare pe care îl prezintă clientului.
elementelor nejustificate sau a litigiilor.

55 56

14
14/10/2021

Controale asupra documentelor justificative Comparaţii şi verificări
• Examinarea documentelor primite de entitate care îi servesc drept  • între informaţiile obţinute şi documentele examinate (a se vedea mai 
justificare a operaţiilor sau pentru control: facturile furnizorilor,  sus);
extrasele de cont, procesele‐verbale fiscale etc.; • între documente şi situaţiile financiare;
• Examinarea documentelor create de către entitate care justifică  • ale documentelor între ele.
operaţiile efectuate sau care servesc pentru controlul lor: facturile 
clienţilor, documentele contabile, avizele de expediţie, notele de 
intrare‐recepţie, declaraţiile fiscale etc.
• Exemple

57 58

Exemplu Examinarea analitică
Examinarea analitică prin:
• compararea elementelor – posturilor – conturilor anuale cu cele ale 
perioadei precedente (conturi de activ, de datorii, previzionale, ale 
Societatea are cheltuieli cu combustibilul Verificam daca are contracte de chirie sau unor entităţi similare din acelaşi sector de activitate);
dar nu are active imobilizate.  comodat.
• analiza fluctuaţiilor, a tendinţelor, a variaţiilor sau a oricăror diferenţe 
anormale sau importante;
Directorul declara ca toti clientii sunt buni Verificam sa nu fie creante prescrise, 
platitori si achita in maxim 30 de zile dar incasari imputate eronat pe client sau • determinarea ratelor semnificative ale entităţii şi/sau ale sectorului 
avem conturi de client fara niciun fel de  incasari neoperate. său de activitate;
miscare in an. • analiza evoluţiei şi tendinţele acestor rate.
Ni se spune ca vanzarile au crescut Verificam daca veniturile au fost integral 
sustinut anul curent dar profitul este mai inregistrate si daca s‐a schimbat ceva in 
mic decat cel al anului anterior materie de profitabilitate pentru firma • Exemple

59 60

15
14/10/2021

Exemplu Avantaje si dezavantaje


• O societate care achizitioneaza din Germania si vinde textile 
industriale in Romania
• Informatiile financiare sunt date in Excelul atasat Avantaje Dezavantaje
Te ajuta sa intelegi mai bine clientul Societatile sunt complexe asa ca o 
• Societatea a crescut preturile in anul 2020 fata de 2019 comparatie pe industrie poate sa nu fie 
relevanta (multiple obiecte de activitate, 
spre exemplu)
Te ajuta sa identifici zonele de risc Comparatia nu tine cont de 
particularitatile societatii client (mod de 
finantare, avantaje competitive etc.)

61 62

Documentatie pentru inventariere Dosarul de inventariere


• Procedurile pentru inventariere! • situaţia stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie
• Expertul contabil cere să i se pună la dispoziţie documentaţia  • situaţia recapitulativă a stocurilor;
inventarierii întregului patrimoniu al entităţii, verificând documentele  • situaţia recapitulativă a producţiei în curs de execuţie;
justificative de stabilire legală a:
• situaţia contului clienţi – facturi de întocmit;
amortizărilor curente şi excepţionale;
• situaţia contului furnizori – facturi nesosite;
provizioanelor pentru deprecieri, riscuri şi cheltuieli;
• lista clienţilor cerţi, incerţi, litigioşi şi ajustarile constituite;
producţiei în curs;
• provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli
imobilizărilor scoase din funcţiune;
lucrărilor eventuale efectuate de entitate pentru ea însăşi etc.

63 64

16
14/10/2021

Lista faptelor remarcabile ale exerciţiului 
Atentie la financiar
• Liste de inventar curate (fara niciun fel de diferente) • Pe parcursul exerciţiului financiar, colaboratorii care au intervenit în 
• Liste de inventar completate integral de calculator (poate sa fie doar examinarea contabilităţii clientului au inventariat şi consemnat în 
o inventariere de forma) dosarul anual toate elementele din viaţa entităţii care ar putea avea 
incidenţă – influenţă – asupra situaţiilor financiare ale entităţii.
• Conturi cu solduri neobisnuite

65 66

Interviul final cu clientul Interviul final cu clientul


• Interviul constă în:
prezentarea clientului a situaţiilor financiare în proiect;
• Se face pentru validarea proiectului situaţiilor financiare. comentarea acestor situaţii financiare odată cu prezentarea proiectului 
situaţiilor financiare;
• Acesta trebuie să fie pregătit pe baza:
obţinerea observaţiilor clientului cu privire la proiectul situaţiilor financiare;
notei de sinteză care cuprinde, eventual, elemente de cerut clientului sau de 
adus la cunoştinţa sa; rezolvarea punctelor în suspensie;
examinării critice care a putut face să apară anomalii sau evoluţii semnificative  luarea deciziilor necesare
ce trebuie aduse la cunoştinţa clientului. definitivarea situaţiilor financiare.
• Punctele tratate cu clientul cu ocazia acestui interviu se referă în 
general la elemente extrem de importante: chestiuni de evaluare, de 
principii contabile, explicaţii privind evoluţiile semnificative etc.
• Este de dorit să se păstreze un rezumat al acestui interviu.

67 68

17
14/10/2021

Aspecte de discutat ÎNTOCMIREA SITUAȚIILOR FINANCIARE

• Concret, cu cine se poarta discutia finala? Expertul contabil


• Cel care a fost responsabil cu contabilitate? 1. stabileşte înregistrările contabile privind închiderea situaţiilor 
• Cel care reprezinta societatea? financiare pe baza:
 informaţiilor furnizate de client;
 concluziilor care rezultă din faza de colectare a elementelor probante.
2. înregistrează în contabilitatea entităţii sau se încredinţează că ele 
sunt corect contabilizate de contabilitatea entităţii.
3. propune conducerii entităţii sau efectuează el însuşi înregistrările 
contabile destinate închiderii situaţiilor financiare (amortizări şi 
provizioane suplimentare, conturi de regularizare etc.), precum şi 
înregistrările de regularizare rezultate din faza de colectare a 
elementelor probante, asigurându‐se că astfel situaţiile financiare pe 
care le va prezenta respectă reglementările sau standardele contabile 
aferente specificului entităţii în cauză.

69 70

Aspecte de discutat DOCUMENTAREA LUCRĂRILOR


1. Corectii si obtinerea balantei de verificare corecte • Dosarele de lucru sunt ţinute pentru a documenta lucrările efectuate 
2. Intocmirea situatiilor financiare şi pentru a fundamenta cele prezentate în Raportul de misiune.
3. Notele explicative, unde este cazul • În cadrul misiunii de examinare a contabilităţii, de întocmire, 
semnare şi prezentare a situaţiilor financiare, expertul contabil 
întocmeşte şi actualizează, pentru fiecare dintre clienţii săi:
un dosar permanent, care cuprinde toate informaţiile utile despre entitate 
pentru misiunea în curs sau pentru cele ulterioare;
un dosar al exerciţiului, care centralizează toate documentele de lucru 
privind situaţiile financiare ale exerciţiului în curs.

71 72

18
14/10/2021

Ideal Dosarul permanent 
• Foi de lucru • un exemplar al contractului de prestări de servicii încheiat cu clientul 
respectiv;
• Chestionare • o copie sau un extras din statut şi alte documente cu caracter juridic şi fiscal 
• Codificari care să permită identificarea entităţii;
• descrierea entităţii şi a activităţilor sale;
• lista consultanţilor obişnuiţi ai entităţii şi adresele lor sociale;
• repartizarea principalelor funcţii şi responsabilităţi;
• descrierea referenţialului contabil şi a principiilor sale;
• descrierea succintă a dotărilor informatice şi a softului utilizat;
• o constatare privind descrierea şi aprecierea procedurilor contabile;
• în cazul în care entitatea deţine participaţii la alte societăţi sau face parte 
dintr‐un grup, se va afecta o secţiune specială dosarului permanent, care va 
trata aspectele privind participaţiile şi eventual consolidarea contabilă 
aferentă
• + Altele (continutul prezentat nu este exhaustiv)

73 74

Dosarul exerciţiului  Închiderea dosarului 
• nota privind orientarea misiunii; • Incredinţarea expertului contabil că dosarul anual este complet;
• programul de lucru; • Inscrierea sau actualizarea anumitor elemente ale dosarului 
• foile de lucru privind aprecierea procedurilor contabile; permanent; de pildă: copii ale facturilor privind imobilizările 
achiziţionate; acte de împrumut sau de leasing ale exerciţiului etc.
• foile de lucru privind colectarea elementelor probante;
• Arhivare. Practica obişnuită este de conservare la vedere a dosarului 
• foile de sinteză pentru fiecare ciclu sau secţiune de activitate; anual şi de păstrare în arhivă a precedentelor dosare. Gestionarea 
• foile de lucru privind examinarea dosarului inventarierii patrimoniului  arhivei se realizează în funcţie de organizarea cabinetelor.
şi regularizarea rezultatelor preconizate de client;
• nota de sinteză generală;
• situaţiile financiare întocmite şi semnate, Nota de prezentare şi 
Raportul de misiune.
• + Altele (continutul prezentat nu este exhaustiv)

75 76

19
14/10/2021

NORME DE RAPORTARE NORMA DE PREZENTARE
• 2231 NORMA DE PREZENTARE • Situaţiile financiare întocmite şi semnate de expertul contabil se 
• 2232 NORMA DE RAPORTARE prezintă conducerii executive a entităţii printr‐o Notă de prezentare 
prin care este explicată situaţia economico‐financiară a entităţii 
desprinsă din conturi.

77 78

Nota de prezentare  NORMA DE RAPORTARE


• Explica conducerii rezultatele si situatiile financiare ale societatii • Expertul contabil declară în raportul său (Raportul de misiune) că a 
• Continut orientativ prezentat in Standardul 22 îndeplinit diligenţele prevăzute de normele profesionale privind 
misiunea de examinare a contabilităţii, întocmirea, semnarea şi 
• Analiza activitatii si performantei, analiza indicatorilor financiari,  prezentarea situaţiilor financiare; el face menţiunea că misiunea sa 
analiza evolutiei, comparatii etc. nu este o misiune de certificare.
• El declară că nu a constatat existenţa unor elemente care să pună în 
discuţie – sau la îndoială – regularitatea şi sinceritatea contabilităţii la 
sfârşitul exerciţiului financiar. Situaţiile financiare sunt anexate 
atestării. Atunci când expertul contabil are observaţii, el are obligaţia 
să le prezinte explicit în Raportul de misiune.

79 80

20
14/10/2021

Raportul de misiune
• Raportul de misiune cuprinde trei părţi: Comparatie intre o misiune de compilare si una 
prima, referitoare la prezentarea misiunii şi la identificarea situaţiilor 
financiare întocmite şi semnate; desfasurata conform Standardului 22
a doua, referitoare la diligenţele întreprinse, întinderea şi cuprinderea, cu 
precizarea că misiunea a fost realizată conform prezentului standard;
a treia, cuprinzând formularea concluziilor.
• Sunt 2 categorii de rapoarte de misiune: cu observatii/fara observatii
(modele in Standardul 22).
• Vezi materiale trimise

StagiuStagiu
CECCAR
CECCAR 2018 2021 82

81 82

Sinteza ‐ discutii
• Puncte comune?
• Puncte diferite?

• De dezbatut: care pare mai tentanta pentru un expert contabil?

EXEMPLU
Click

83 84

21
14/10/2021

Misiuni de revizuire a situaţiilor financiare istorice Misiuni de revizuire a situaţiilor financiare istorice


ISRE 2400 ISRE 2400

https://ceccar.ro/ro/wp‐content/uploads/2020/09/IFAC‐SMP‐Guide‐to‐Review‐
Engagements_RO.pdf

StagiuStagiu
CECCAR
CECCAR 2018 2021 85 Stagiu CECCAR 2018 86

85 86

Ce sunt misiunile de revizuire a situaţiilor


financiare istorice?
• Sunt misiuni de asigurare limitată ce permit auditorului să exprime o 
concluzie menită să întărească gradul de încredere al utilizatorilor 
vizaţi cu privire la întocmirea situaţiilor financiare ale unei entităţi, în 
conformitate cu un cadru de raportare financiară identificabil si 
aplicabil. 
• Raportul prezinta concluzia profesionistului, oferă o asigurare 
limitată si include o descriere a naturii unei misiuni de revizuire, 
pentru a furniza cititorilor contextul raportului care să permită 
înţelegerea concluziei.
• Standarde ‐ ISRE

IFAC, Ghid privind misiunile de compilare 

88

87 88

22
14/10/2021

Obiectivele urmarite in cadrul unei misiuni de 


revizuire a situaţiilor financiare
Cerintele din Codul Etic

Obţinerea de catre auditor a unei asigurări limitate ( în special prin intervievări şi proceduri  Independenta


analitice) privind măsura în care situaţiile financiare ca întreg sunt lipsite de denaturări 
semnificative, pentru a putea să exprime o concluzie dacă a luat cunoştinţă de aspecte care să îl 
determine să creadă că situaţiile financiare nu sunt întocmite, sub toate aspectele semnificative, în 
conformitate cu un cadru de raportare financiară aplicabil; 
Respectarea principiilor fundamentale

Raportarea pe marginea situaţiilor financiare ca întreg şi comunicarea, conform cerinţelor ISRE. Identificarea conflictelor de interese, evaluarea importanţei lor şi


luarea de măsuri pentru eliminarea sau micşorarea acestora

89 90

Scepticismul profesional Trebuie sa fie alert la:


• Scepticismul profesional este necesar în evaluarea critică a probelor 
în cadrul unei revizuiri. 
• Include: Probe care sunt inconsecvente cu alte probe obţinute.
‐ chestionarea inconsecvenţelor şi investigarea probelor contradictorii,
‐ chestionarea credibilităţii răspunsurilor la intervievări şi a altor informaţii Informaţii care pun în discuţie credibilitatea documentelor şi răspunsurile la intervievările ce vor fi utilizate drept 
obţinute de la conducere şi persoanele responsabile cu guvernanţa probe

‐ examinarea suficienţei şi a gradului de adecvare a probelor, din perspectiva 
circumstanţelor misiunii.  Condiţiile care pot indica o posibilă fraudă

‐ Din acest motiv sunt importante atȃt experienta membrilor echipei 


misiunii cȃt si intelegerea acestei misiunii  de catre echipa. Orice alte circumstanţe care sugerează necesitatea unor proceduri suplimentare.

Semnale contradictorii privind onestitatea şi integritatea conducerii entităţii şi a persoanelor responsabile cu guvernanţa


(chiar în ciuda unei experienţe pozitive cu aceştia)

91 92

23
14/10/2021

Raţionamentul profesional este necesar, în 
Raţionamentul profesional special :
• Raţionamentul profesional este exercitat de un practician/auditor ale 
cărui formare, cunoştinţe şi experienţă, inclusiv utilizarea 
competenţelor şi tehnicilor de asigurare, au ajutat la elaborarea  La decizia privind natura, plasarea în timp şi stabilirea amplorii procedurilor utilizate în vederea adunării de probe şi
competenţelor necesare exercitării unor raţionamente rezonabile. pentru a obţine conformitatea cu ISRE 2400

• Important ‐ Consultarea pe probleme dificile sau controversate pe 
La determinarea pragului de semnificaţie, 
parcursul misiunii, atât în cadrul echipei misiunii, cât şi cu alte 
persoane din firma sau exteriorul firmei.
Pentru a evalua dacă probele obţinute în urma procedurilor efectuate reduc riscul misiunii la un nivel care este 
• Raţionamentul profesional trebuie să fie exercitat pe parcursul  acceptabil în circumstanţele misiunii

întregii misiuni si nu va fi utilizat pentru a justifica deciziile ce nu sunt 
Pentru a examina raţionamentele conducerii în aplicarea cadrului de raportare financiară aplicabil entităţii
altfel sprijinite de faptele şi circumstanţele misiunii sau de probele 
obţinute (raţionamentul profesional nu poate fi invocat ca scuză 
În formarea unei concluzii cu privire la situaţiile financiare bazate pe probele obţinute, inclusiv în examinarea caracterului 
pentru erori sau necunoaştere). rezonabil al estimărilor efectuate de conducere în întocmirea situaţiilor financiare

93 94

Partenerul misiunii Etape ale misiunii

Trebuie să aibă competenţe adecvate în circumstanţele date unei astfel de misiuni si
îşi asuma responsabilitatea cel putin pentru urmatoarele: 1. Acceptare (decizia ca practicianul poate desfasura activitatea si
 Calitatea generală a fiecărei misiuni de revizuire în care acesta a fost desemnat;  decizia de a accepta sau pastra clientul)
 Coordonarea, supravegherea, planificarea şi desfăşurarea misiunii de revizuire, în conformitate cu 
standardele profesionale şi cu cerinţele legale şi de reglementare aplicabile; 
 Caracterul adecvat al raportului practicianului, în circumstanţele date; şi
 Desfăşurarea misiunii în conformitate cu politicile firmei de control al calităţii, incluzând  2. Planificare (cunoasterea clientului si a factorilor relevanti)
următoarele: 
 Să fie convins că au fost urmate procedurile adecvate de acceptare şi continuare a relaţiilor
cu clientul şi a misiunilor, că acele concluzii formulate au fost adecvate, inclusiv examinarea  3. Desfasurare (discutia cu conducerea/guvernanta despre
dacă există informaţii care l‐ar fi făcut pe partenerul de misiune să concluzioneze lipsa 
integrităţii la nivelul conducerii;  estimarile sau aspectele semnificative, cererea de ajustari daca
 Să fie convins că echipa misiunii, în mod colectiv, deţine competenţele şi capacităţile e nevoie si compilarea)
adecvate, inclusiv competenţe şi tehnici de asigurare şi expertiză în raportarea financiară, 
pentru a:
Efectua misiunea de revizuire în conformitate cu standardele profesionale şi cu cerinţele 4. Raportare (managementul/guvernanta trebuie sa aprobe
legale şi de reglementare aplicabile; şi situatiile financiare, apoi practicianul emite raportul )
Permite emiterea unui raport care să fie adecvat circumstanţelor; şi
 Să îşi asume responsabilitatea că a fost păstrată documentaţia adecvată misiunii.

95 96

24
14/10/2021

Condiţiile preliminare pentru acceptarea unei 
misiuni de revizuire 
• Practicianul nu trebuie să accepte o misiune de revizuire dacă: 
C
(a) Nu este convins că: 
E
(i) Există un scop raţional al misiunii; sau 
C (ii) Că o misiune de revizuire ar fi adecvată 
circumstanţelor; 
C Acceptarea şi continuarea relaţiilor cu clientul (b) Crede că cerinţele etice relevante, inclusiv independenţa, nu vor fi 
A respectate;
R
(c) Înţelegerea sa preliminară cu privire la circumstanţele misiunii indică 
faptul că informaţiile necesare efectuării misiunii de revizuire pot să nu fie 
2 disponibile sau pot să nu fie de încredere;
0 (d) Are motive să se îndoiască de integritatea conducerii, astfel încât poate 
2 fi afectată desfăşurarea corespunzătoare a revizuirii; 
1 (e) Conducerea sau persoanele responsabile cu guvernanţa impun o 
limitare a domeniului de aplicare a activităţii practicianului în ceea ce priveşte
misiunea de revizuire planificată, astfel încât practicianul crede că limitarea îl 
va face să afirme imposibilitatea exprimării unei concluzii pe marginea 
situaţiilor financiare. 

97 98

Acceptarea şi continuarea relaţiilor cu clientul Acceptarea şi continuarea relaţiilor cu clientul

Inainte de a accepta o misiune de revizuire, practicianul trebuie: • Daca nu este mulţumit de condiţiile preliminare de acceptare a unei 


(a) Să determine dacă acel cadru de raportare financiară aplicat în  misiuni de revizuire, practicianul trebuie să discute chestiunea cu 
întocmirea situaţiilor financiare este acceptabil, inclusiv, în cazul situaţiilor  conducerea sau cu persoanele responsabile cu guvernanţa.
financiare cu scop special, să obţină o înţelegere cu privire la scopul în care 
sunt întocmite situaţiile financiare şi la utilizatorii vizaţi;  • Dacă nu pot fi operate modificări pentru a satisface cerinţele
(b) Să obţină acordul conducerii prin care aceasta îşi asumă şi înţelege  practicianului cu privire la acele chestiuni, practicianul nu trebuie să 
responsabilităţile:  accepte misiunea planificată, decât dacă legile sau reglementările îi 
(i) De întocmire a situaţiilor financiare în conformitate cu cadrul de raportare  impun acest lucru.
financiară aplicabil, inclusiv de prezentare fidelă a acestora; 
(ii) Pentru acel control intern pe care conducerea îl determină necesar pentru a  • Pentru o misiune care nu se conformează cerintelor de revizuire a 
permite întocmirea de situaţii financiare lipsite de denaturări semnificative, cauzate  situaţiilor financiare istorice, practicianul nu trebuie să includă nicio 
de fraudă sau eroare; şi referire în raportul său, conform căreia revizuirea a fost efectuată în 
(iii) De a îi furniza practicianului:
• Acces la toate informaţiile cu care conducerea este la curent şi care sunt relevante pentru 
conformitate cu cerintele standardelor de revizuire  ‐ ISRE.
întocmirea situaţiilor financiare, precum înregistrări, documentaţie şi alte aspecte;
• Informaţiile suplimentare pe care practicianul le poate solicita conducerii în contextul 
revizuirii; şi
• Acces nerestricţionat la persoanele din cadrul entităţii, de la care practicianul consideră că este 
necesar să obţină probe.

99 100

25
14/10/2021

Scrisoarea de misiune (angajament) Acceptarea misiunii


• Utilizatorii vizaţi şi distribuţia vizată a situaţiilor şi orice restricţii cu privire la 
utilizare şi distribuţie, după caz; 
• Identificarea cadrului de raportare financiară aplicabil; 
• Obiectivul şi domeniul de aplicare al misiunii de revizuire;  Alte aspecte
• Responsabilităţile practicianului; cuprinse in scrisoare
• Responsabilităţile conducerii, in cadrul acestei revizuiri;
• O declaraţie conform căreia misiunea nu este un audit şi practicianul nu va 
exprima o opinie de audit asupra situaţiilor financiare; şi Reinnoirea scrisorii
• Referiri cu privire la forma şi conţinutul aşteptat al raportului care urmează a 
fi emis de către practician şi o declaraţie conform căreia pot exista 
circumstanţe în care raportul poate diferi de forma şi conţinutul aşteptate.
Misiuni recurente

101 102

Comunicarea cu conducerea şi cu persoanele 
responsabile cu guvernanţa
• Practicianul trebuie să comunice cu conducerea sau cu persoanele 
responsabile cu guvernanţa, după caz, în timp util pe parcursul  C
misiunii de revizuire, toate aspectele referitoare la misiunea de  E
revizuire care, conform raţionamentului profesional al practicianului,  C
sunt suficient de importante pentru a merita atenţia conducerii sau a 
persoanelor responsabile cu guvernanţa.
C Desfăşurarea misiunii
A
R

2
0
2
1

103 104

26
14/10/2021

1. Pragul de semnificaţie într‐o revizuire a  2. Înţelegerea entitaţii si a particularităţilor


situaţiilor financiare acesteia de catre practician
• Practicianul trebuie să înţeleagă entitatea, mediul său şi cadrul de 
• Practicianul trebuie să determine pragul de semnificaţie al situaţiilor raportare financiară aplicabil pentru a identifica domeniile din 
financiare ca întreg, şi să aplice acest prag de semnificaţie în  situaţiile financiare în care este posibil să apară denaturări 
conceperea de proceduri şi în evaluarea rezultatelor obţinute în urma  semnificative. Intelegerea sa furnizează o bază de concepere a 
acelor proceduri.  procedurilor menite să abordeze acele domenii.
• Ulterior trebuie să revizuiască pragul de semnificaţie al situaţiilor
financiare ca întreg, în eventualitatea în care, pe parcursul revizuirii, 
ia cunoştinţă de informaţii care l‐ar fi făcut să determine o valoare 
iniţială diferită. 

105 106

Informatii relevante Concret: Intelegerea si cunoasterea clientului


• Sectorul de activitate şi de reglementare relevante şi alţi factori 
externi, inclusiv cadrul de raportare financiară aplicabil;
• Dimensiunea şi complexitatea entităţii şi a operaţiunilor sale.
• Natura entităţii, incluzând:
• Complexitatea cadrului de raportare financiară.
Operaţiunile sale;
• Obligaţiile sau cerinţele de raportare financiară ale entităţii, dacă acestea sunt prevăzute de
Structura sa privind drepturile de proprietate şi guvernanţă;
legi sau reglementări aplicabile, de prevederile unui contract sau altă formă de acord cu o
Tipurile de investiţii pe care entitatea le face şi planifică să le facă;
parte terţă, sau în contextul unor aranjamente voluntare de raportare financiară.
Modul în care este structurată şi finanţată entitatea; şi
• Nivelul de dezvoltare al structurii de conducere şi guvernanţă a entităţii, cu privire la
Obiectivele şi strategiile entităţii;
gestionarea şi supravegherea înregistrărilor contabile şi sistemelor de raportare financiară ale
• Sistemele contabile şi înregistrările contabile ale entităţii; şi entităţii, care stau la baza întocmirii informaţiilor financiare de către entitate.
• Selectarea şi aplicarea politicilor contabile de către entitate. • Nivelul de dezvoltare şi complexitate al sistemelor financiar‐contabile şi de raportare ale
entităţii şi controalele aferente.
• Natura activelor, datoriilor, veniturilor şi cheltuielilor entităţii.

107 108

27
14/10/2021

3. Conceperea şi efectuarea procedurilor  Intervievari (1)


Pentru a obţine probe suficiente şi adecvate ca bază pentru o concluzie 
pe marginea situaţiilor financiare ca întreg, practicianul trebuie să  • Cum efectuează conducerea estimările contabile semnificative prevăzute de cadrul de 
conceapă şi să efectueze intervievări şi proceduri analitice:  raportare financiară aplicabil;
Care abordează toate elementele semnificative din situaţiile financiare,  • Identificarea părţilor afiliate, contextului şi a tranzacţiilor cu părţile afiliate; 
inclusiv prezentările; şi 
• Dacă există tranzacţii, evenimente sau chestiuni semnificative, neobişnuite sau complexe 
Care se concentrează pe abordarea domeniilor din situaţiile financiare în care  care au afectat sau pot afecta situaţiile financiare ale entităţii, inclusiv: 
este posibil să apară denaturări semnificative. 
• Modificările semnificative în activităţile de afaceri sau comerciale ale entităţii;
• Modificările semnificative ale termenilor contractelor care afectează semnificativ situaţiile
financiare, inclusiv ale celor din contractele/convenţiile financiare/de îndatorare;
• Înregistrările semnificative în registre sau alte ajustări ale situaţiilor financiare;
• Tranzacţiile semnificative raportate către finalul perioadei de raportare; 
• Situaţia oricăror denaturări necorectate identificate în cadrul misiunilor anterioare; şi
• Efectele sau implicaţiile posibile ale tranzacţiilor sau relaţiilor cu părţile afiliate;

109 110

Intervievari (2) Proceduri analitice


• Existenţa oricăror cazuri reale, suspectate sau presupuse: • În conceperea procedurilor analitice, practicianul trebuie să 
De fraudă sau acţiuni ilegale care afectează entitatea; şi examineze dacă datele din sistemul contabil al entităţii şi
De neconformitate cu prevederile legale şi de reglementare care sunt  înregistrările contabile sunt adecvate în contextul efectuării de 
în general recunoscute a avea un efect direct asupra determinării  proceduri analitice. 
valorilor semnificative şi a prezentărilor din situaţiile financiare, 
precum legile şi reglementările fiscale şi din domeniul pensiilor; 
• Măsura în care conducerea a identificat şi abordat evenimente care au loc între 
data situaţiilor financiare şi data raportului practicianului, care să necesite 
ajustarea sau prezentarea în situaţiile financiare; 
• Baza pentru evaluarea conducerii cu privire la capacitatea entităţii de a‐şi 
continua activitatea; 
• Dacă există evenimente sau condiţii care par să pună la îndoială capacitatea 
entităţii de a‐şi continua activitatea;
• Angajamentele, obligaţiile contractuale sau contingenţele semnificative care au 
afectat sau pot afecta situaţiile financiare ale entităţii, inclusiv prezentările; şi
• Tranzacţiile ne‐monetare semnificative sau tranzacţiile fără contraprestaţie din 
perioada de raportare financiară respectivă. 

111 112

28
14/10/2021

5. Frauda şi neconformitatea cu legile sau 
4. Părţile afiliate reglementările
• Pe parcursul revizuirii, practicianul trebuie să rămână alert la situaţii • Daca există un indiciu cu privire la existenţa fraudei sau 
sau informaţii care pot indica existenţa relaţiilor sau tranzacţiilor cu  neconformităţii cu legile sau reglementările în cadrul entităţii, sau a 
părţi afiliate, pe care conducerea nu le‐a identificat sau prezentat  unei fraude sau neconformităţi suspectate cu legile sau 
anterior desfasurarii misiunii. reglementările, practicianul trebuie:
(a) Să comunice aspectul către nivelul adecvat al conducerii 
superioare sau persoanelor responsabile cu guvernanţa; 
• Dacă practicianul identifică tranzacţii semnificative în afara 
desfăşurării normale a activităţii entităţii pe parcursul efectuării  (b) Să solicite evaluarea conducerii cu privire la efectele, dacă există, 
asupra situaţiilor financiare; 
revizuirii, practicianul trebuie să intervieveze conducerea cu privire 
la:  (c) Să examineze efectul evaluării conducerii, dacă există, cu privire 
Natura acelor tranzacţii; 
la efectele fraudei sau neconformităţii cu legile sau reglementările 
comunicate practicianului asupra concluziei acestuia pe marginea 
Măsura în care părţile afiliate ar putea fi implicate; şi situaţiilor financiare şi asupra raportului practicianului; şi
Motivaţia de afaceri (sau lipsa acesteia) aferentă acelor tranzacţii.
(d) Să determine dacă există vreo responsabilitate de a raporta cazul 
sau suspiciunea de fraudă sau acte ilegale către o parte din afara 
entităţii. 

113 114

6. Principiul continuitatii activităţii Principiul continuitatii activităţii (cont.)


• Revizuirea include examinarea capacităţii entităţii de a îşi continua  • Dacă, pe parcursul desfăşurării revizuirii, practicianul ia cunoştinţă de 
activitatea, fiind un aspect important in cadrul misunii.  evenimente sau condiţii care pot pune serios la îndoială capacitatea entităţii
de a îşi continua activitatea, practicianul trebuie: 
• În examinarea evaluării conducerii cu privire la capacitatea entităţii
de a îşi continua activitatea, practicianul trebuie să acopere aceeaşi (a) Să intervieveze conducerea cu privire la planurile de acţiuni viitoare 
care afectează capacitatea entităţii de a îşi continua activitatea, la fezabilitatea 
perioadă care a fost luată ca referinţă de către conducere în efec‐ acelor planuri şi dacă ea crede că rezultatele acelor planuri vor îmbunătăţi
tuarea aprecierii sale, aşa cum prevede cadrul de raportare financiară  situaţia referitoare la capacitatea entităţii de a îşi continua activitatea; 
aplicabil, sau legile sau reglementările atunci când este specificată o 
perioadă mai îndelungată.  (b) Să evalueze rezultatele acelor intervievări, să examineze dacă răs‐
punsurile conducerii furnizează o bază suficientă pentru a: 
• Indicatorii utilizati: financiari, operationali, alte aspecte Continua să prezinte situaţiile financiare pe baza principiului de continuitate a 
activităţii, atunci când cadrul de raportare financiară aplicabil include ipoteza 
continuităţii activităţii entităţii; sau
Concluziona dacă situaţiile financiare sunt denaturate semnificativ sau induc 
altcumva în eroare referitor la capacitatea entităţii de a îşi continua activitatea; şi
(c) Să examineze răspunsurile conducerii din perspectiva tuturor informaţiilor
relevante de care ia cunoştinţă practicianul, ca urmare a revizuirii.

115 116

29
14/10/2021

7. Utilizarea activităţii efectuate de alte părţi si 
experti
Etape in utilizarea unui expert propriu
• Dacă practicianul utilizează munca efectuată de un alt practician sau  • Evaluarea dacă expertul dispune de competenţele, capacităţile şi
un alt expert pe parcursul desfăşurării revizuirii, practicianul trebuie  obiectivitatea necesare pentru atingerea obiectivelor practicianului. 
să parcurgă etapele adecvate pentru a fi convins că munca efectuată  Evaluarea obiectivităţii trebuie să includă intervievarea expertului cu privire 
la interesele şi relaţiile care ar putea crea o ameninţare la adresa 
este adecvată scopului său si misiunii de revizuire. obiectivităţii sale ȋn relaţie cu partea responsabilă. 
• Auditorul trebuie sa decida daca rezultatele la care a ajuns expertul  • Înţelegerea domeniului de expertiză al expertului practicianului; 
au fost corect luate în seama la elaborarea situatiilor financiare. • Punerea de acord cu expertul privind natura, domeniul de aplicare şi
obiectivele activităţii expertului; şi
• Când auditorul nu‐si modifica raportul, nu trebuie sa faca mentiune la 
• Evaluarea gradului de adecvare a activităţii practicianului în raport cu 
utilizarea lucrarilor expertului. obiectivele practicianului.

117 118

8. Evenimente ulterioare Evenimente ulterioare (cont.)


• In situatia in care practicianul ia cunoştinţă de evenimente care au loc  • Practicianul nu are nicio obligaţie să efectueze vreo procedură 
între data situaţiilor financiare şi data raportului practicianului, care  referitoare la situaţiile financiare după data raportului său.
necesită ajustare sau prezentare în situaţiile financiare, acesta  • Totuşi, dacă, după data raportului practicianului dar înainte de data la 
trebuie să îi solicite conducerii să corecteze acele denaturări. care sunt emise situaţiile financiare, un fapt devine cunoscut 
• În cazul în care conducerea nu modifică situaţiile financiare în  practicianului care, dacă ar fi fost cunoscut la data raportului, l‐ar fi 
circumstanţele în care practicianul crede că acestea necesită corecţii,  putut face pe acesta să îşi modifice raportul, practicianul trebuie:
in functie de semnificatia acestor denaturari => raportul se poate Să discute aspectul cu conducerea sau cu persoanele responsabile cu 
modifica. guvernanţa, după caz; 
Să determine dacă situaţiile financiare necesită corecţii; şi
Dacă da, să intervieveze cu privire la modul în care conducerea intenţionează
să abordeze aspectul în situaţiile financiare.

119 120

30
14/10/2021

Evenimente ulterioare (cont.) 9. Declaraţii scrise


• Daca conducerea nu modifică situaţiile financiare la cererea • Practicianul trebuie să îi solicite conducerii să furnizeze declaraţii
profesionistului contabil iar raportul acestuia a fost deja furnizat  scrise conform cărora conducerea şi‐a îndeplinit responsabilităţile
entităţii, acesta trebuie să notifice conducerea şi persoanele  descrise în termenii conveniţi ai misiunii. Se recomandă ca in cadrul 
responsabile cu guvernanţa să nu emită situaţiile financiare către  declaraţiei scrise sa se includă elemente cum ar fi: 
părţi terţe, înainte ca modificările necesare să fie efectuate.  Faptul că membrii conducerii şi‐au îndeplinit responsabilitatea de întocmire a 
situaţiilor financiare conform cadrului de raportare financiară aplicabil, 
• Daca, cu toate acestea, situaţiile financiare sunt ulterior emise fără  inclusiv acolo unde este relevant, de prezentare fidelă a acestora şi că i‐au 
modificările necesare, practicianul trebuie să ia măsurile adecvate  furnizat practicianului toate informaţiile relevante şi acces la informaţii, aşa
pentru a căuta să prevină considerarea raportului său drept fiabil. cum s‐a convenit în termenii misiunii; şi
Toate tranzacţiile au fost consemnate şi sunt reflectate în situaţiile financiare.

121 122

Declaraţii scrise Declaraţii scrise – ce contin ?


• Obtinerea de declaratii scrise reprezinta o procedura importantă in  • Identitatea părţilor afiliate ale entităţii şi toate relaţiile şi tranzacţiile cu 
derularea unei astfel de misiuni, care poate influenta direct raportul  părţile afiliate, cu care conducerea este la curent;
final. • Faptele semnificative referitoare la orice fraude sau fraude suspectate 
cunoscute conducerii, care este posibil să fi afectat entitatea; 
• Practicianul trebuie să anunte clientul despre imposibilitatea  • Cazuri curente sau posibile de neconformitate cu legile şi reglementările, ale 
exprimării unei concluzii pe marginea situaţiilor financiare sau să se  căror efecte afectează situaţiile financiare ale entităţii; 
retragă din misiune dacă retragerea este permisă de legile sau  • Toate informaţiile relevante pentru utilizarea ipotezei continuităţii activităţii
reglementările aplicabile, dacă: în situaţiile financiare; 
Practicianul concluzionează că există suficiente îndoieli cu privire la  • Că toate evenimentele care au loc ulterior datei situaţiilor financiare şi
integritatea conducerii, astfel încât declaraţiile scrise nu sunt fiabile; sau pentru care cadrul de raportare financiară aplicabil prevede ajustare sau 
Conducerea nu furnizează declaraţiile scrise prevăzute. prezentare, au fost ajustate sau prezentate;
• Angajamentele, obligaţiile contractuale sau contingentele semnificative care 
• Data declaraţiilor scrise trebuie să fie cât se poate de apropiată de,  au afectat sau pot afecta situaţiile financiare ale entităţii, inclusiv 
dar fără să depăşească, data raportului practicianului. Declaraţiile prezentările; şi 
scrise trebuie să reflecte toate situaţiile financiare şi perioada(ele) la  • Tranzacţiile ne‐monetare semnificative sau tranzacţiile fără contraprestaţie
care se face referire în raportul practicianului.  ale entităţii din perioada de raportare financiară respectivă.

123 124

31
14/10/2021

10. Evaluarea probelor obţinute în urma 
Declaraţii scrise (cont.) procedurilor efectuate 
• În cazul în care conducerea nu furnizează una sau mai multe dintre  • Practicianul trebuie să evalueze dacă au fost obţinute probe 
declaraţiile scrise avute in vedere, practicianul poate să întreprindă o  suficiente şi adecvate în urma procedurilor efectuate şi, dacă nu, 
serie de proceduri suplimentare: acesta trebuie să efectueze alte proceduri pe care le consideră 
Sa discute aspectul cu conducerea şi cu persoanele responsabile cu  necesare în circumstanţele date, pentru a putea forma o concluzie 
guvernanţa, după caz;  asupra situaţiilor financiare. 
Sa evalueze din nou integritatea conducerii şi efectul pe care aceasta îl poate 
avea asupra fiabilităţii declaraţiilor (verbale sau scrise) şi asupra probelor, în 
general; şi • Dacă practicianul nu poate obţine probe suficiente şi adecvate pentru 
Sa ia măsurile adecvate, inclusiv să determine efectul posibil asupra  a forma o concluzie, acesta trebuie să discute cu conducerea şi cu 
concluziei din raportul practicianului, în conformitate cu cerintele unei astfel  persoanele responsabile cu guvernanţa, după caz, efectele acestor 
de misiuni.  limitări asupra ariei revizuirii. 

125 126

11. Formarea concluziei practicianului pe  Formarea concluziei practicianului pe marginea 
marginea situaţiilor financiare situaţiilor financiare (cont.)
În formarea unei concluzii pe marginea situaţiilor financiare, practicianul  • In plus, trebuie să examineze si posibilul impact al: 
trebuie să: 
Evalueze dacă situaţiile financiare fac trimitere sau descriu, în mod  Denaturărilor necorectate identificate pe parcursul revizuirii şi în cadrul 
adecvat, cadrul de raportare financiară aplicabil;  revizuirii din anul anterior a situaţiilor financiare ale entităţii asupra situaţiilor
Examineze dacă, în contextul cerinţelor cadrului de raportare  financiare ca întreg; şi
financiară aplicabil şi al rezultatelor procedurilor efectuate:  Aspectelor calitative ale practicilor contabile ale entităţii, inclusiv al 
Terminologia utilizată în situaţiile financiare este adecvată; indicatorilor unui posibil subiectivism în raţionamentele conducerii. 
Situaţiile financiare prezintă adecvat politicile contabile  • Daca situaţiile financiare sunt întocmite pe baza unui cadru de 
semnificative selectate şi aplicate; prezentare fidelă, practicianului trebuie să evalueze: 
Politicile contabile selectate şi aplicate sunt consecvente cu 
cadrul de raportare financiară aplicabil şi sunt adecvate;  Prezentarea generală, structura şi conţinutul situaţiilor financiare, în 
Estimările contabile efectuate de conducere par rezonabile; conformitate cu cadrul aplicabil; şi
Informaţiile prezentate în situaţiile financiare par relevante,  Măsura în care situaţiile financiare, inclusiv notele aferente, par să reprezinte 
fiabile, comparabile şi inteligibile; şi tranzacţiile şi evenimentele în cauză astfel încât să realizeze o prezentare 
Situaţiile financiare furnizează o prezentare adecvată care le  fidelă sau să ofere o imagine corectă şi fidelă, după caz, în contextul 
permite utilizatorilor vizaţi să înţeleagă efectele tranzacţiilor şi situaţiilor financiare ca întreg.
evenimentelor semnificative din informaţiile cuprinse în 
situaţiile financiare. 

127 128

32
14/10/2021

Forma si tipurile de concluzii  Concluzia nemodificată
• Concluzia practicianului pe marginea situaţiilor financiare, fie că este  • Practicianul exprima o concluzie nemodificată în raportul său când a 
nemodificată sau modificată, trebuie să fie exprimată în forma  obţinut asigurarea limitată care îi permite să concluzioneze că nu a 
adecvată contextului cadrului de raportare financiară, aplicat în  luat cunoştinţă de nimic care să îl facă să creadă că situaţiile
situaţiile financiare.  financiare nu sunt întocmite, sub toate aspectele semnificative, 
conform cadrului de raportare financiară aplicabil.
• Concluzia nemodificată se poate exprima asa:
(a) „Pe baza revizuirii noastre, nu am luat cunoştinţă de nimic care să ne facă 
să credem că situaţiile financiare nu prezintă fidel, sub toate aspectele 
semnificative (sau nu oferă o imagine corectă şi fidelă a), … conform cadrului de 
raportare financiară aplicabil,” (în cazul situaţiilor financiare întocmite cu 
ajutorul unui cadru de prezentare fidelă); sau
(b) „Pe baza revizuirii noastre, nu am luat cunoştinţă de nimic care să ne facă 
să credem că situaţiile financiare nu sunt întocmite, sub toate aspectele 
semnificative, conform cadrului de raportare financiară aplicabil,” (în cazul 
situaţiilor financiare întocmite cu ajutorul unui cadru de conformitate).

129 130

Concluzii modificate Concluzia modificată


• Practicianul exprima o concluzie modificată în raportul său când:
Determină, pe baza procedurilor efectuate şi a probelor obţinute, că situaţiile
financiare sunt denaturate semnificativ; sau 
Nu poate obţine probe suficiente şi adecvate în relaţie cu unul sau mai multe 
elemente din situaţiile financiare, care sunt semnificative în relaţie cu 
Motiv modificare Semnificativa dar nu grava Semnificativa si grava  situaţiile financiare ca întreg.

Denaturare (eroare Cu rezerve Contrara


• Când practicianul modifică concluzia exprimată asupra situaţiilor 
financiare, practicianul trebuie: 
sau frauda) Să folosească titlul „Concluzie cu rezerve,” „Concluzie contrară” sau 
Limitare a probelor Cu rezerva Imposibilitate de a emite „Imposibilitatea exprimării unei concluzii,” după caz, pentru paragraful 
referitor la concluzie din raportul practicianului; şi
de audit concluzia Să furnizeze o descriere a aspectului care determină modificarea, utilizând un 
titlu corespunzător (de exemplu, „Baza pentru concluzia cu rezerve,” „Baza 
pentru concluzia contrară” sau „Baza pentru imposibilitatea exprimării unei 
concluzii,” după caz), într‐un paragraf separat din raportul practicianului 
imediat înainte de paragraful referitor la concluzie (denumit şi paragraful 
aferent bazei pentru concluzie).

131 132

33
14/10/2021

Concluzia modificată Concluzie cu rezerve /modificata


• Dacă practicianul determină că situaţiile financiare sunt denaturate  • În paragraful aferent bazei pentru concluzie, în relaţie cu denaturările 
semnificativ, acesta trebuie să exprime:  semnificative care determină fie o concluzie modificata, practicianul 
O concluzie cu rezerve, când practicianul concluzionează că efectele  trebuie: 
aspectului care determină modificarea sunt semnificative, dar nu grave  Să descrie şi să cuantifice efectele financiare ale denaturării dacă dena‐
pentru situaţiile financiare; sau turarea semnificativă se referă la valori specifice din situaţiile financiare 
O concluzie contrară, când efectele aspectului care determină modificarea  (inclusiv prezentări cantitative), cu excepţia cazului în care acest lucru nu este 
sunt atât semnificative, cât şi grave pentru situaţiile financiare. posibil, caz în care practicianul trebuie să precizeze acest lucru; 
Să explice modul în care prezentările sunt denaturate, dacă denaturarea 
semnificativă se referă la prezentări narative; sau
Să descrie natura informaţiilor omise, dacă denaturarea semnificativă se 
referă la ne‐prezentarea informaţiilor care trebuiau prezentate. Cu excepţia
cazului în care i se interzice prin legi sau reglementări, practicianul trebuie să 
includă prezentările omise, când acest lucru este posibil.

133 134

Concluzie cu rezerve Concluzia contrară


• Când practicianul exprimă o concluzie cu rezerve asupra situaţiilor  • Când practicianul exprimă o concluzie contrară asupra situaţiilor 
financiare din cauza unei denaturări semnificative, acesta trebuie,  financiare trebuie să utilizeze una dintre următoarele exprimări:
dacă nu i se solicită altfel prin legi sau reglementări, să utilizeze una  „Pe baza revizuirii noastre, din cauza importanţei aspectului(lor) descris(e) în 
dintre următoarele exprimări, după caz: paragraful Baza pentru concluzia contrară, situaţiile financiare nu prezintă 
„Pe baza revizuirii noastre, cu excepţia efectelor aspectului(lor) descris(e) în  fidel, sub toate aspectele semnificative (sau nu oferă o imagine corectă şi 
paragraful Baza pentru concluzia cu rezerve, nu am luat cunoştinţă de nimic  fidelă a), … conform cadrului de raportare financiară aplicabil,” (în cazul 
care să ne facă să credem că situaţiile financiare nu prezintă fidel, sub toate  situaţiilor financiare întocmite cu ajutorul unui cadru de prezentare fidelă); 
aspectele semnificative (sau nu oferă o imagine corectă şi fidelă a), …  sau
conform cadrului de raportare financiară aplicabil,” (în cazul situaţiilor  „Pe baza revizuirii noastre, din cauza importanţei aspectului(lor) descris(e) în 
financiare întocmite cu ajutorul unui cadru de prezentare fidelă); sau paragraful Baza pentru concluzia contrară, situaţiile financiare nu sunt 
„Pe baza revizuirii noastre, cu excepţia efectelor aspectului(lor) descris(e) în  întocmite, sub toate aspectele semnificative, conform cadrului de raportare 
paragraful Baza pentru concluzia cu rezerve, nu am luat cunoştinţă de nimic  financiară aplicabil,” (în cazul situaţiilor financiare întocmite cu ajutorul unui 
care să ne facă să credem că situaţiile financiare nu sunt întocmite, sub toate  cadru de conformitate). 
aspectele semnificative, conform cadrului de raportare financiară aplicabil,” 
(în cazul situaţiilor financiare întocmite cu ajutorul unui cadru de 
conformitate).

135 136

34
14/10/2021

Concluzia in situatia in care este imposibila 
obţinerea de probe suficiente şi adecvate 
Retragerea din misiune
• Cand practicianul nu îşi poate forma o concluzie asupra situaţiilor • Practicianul trebuie să se retragă din misiune dacă următoarele 
financiare din cauza imposibilităţii obţinerii de probe suficiente şi condiţii sunt prezente:
adecvate, acesta trebuie: Din cauza unei limitări a ariei revizuirii impusă de către conducere după ce 
Să exprime o concluzie cu rezerve, dacă determină că efectele posibile ale  practicianul a acceptat misiunea, acesta nu poate obţine probe suficiente şi 
denaturărilor nedetectate, dacă există, asupra situaţiilor financiare, ar putea  adecvate pentru a‐şi forma o concluzie asupra situaţiilor financiare; 
fi semnificative, dar nu grave; sau Practicianul a determinat că efectele posibile ale denaturărilor nedetectate 
Să declare imposibilitatea exprimării unei concluzii, dacă determină că  asupra situaţiilor financiare sunt semnificative şi grave; şi 
efectele posibile ale denaturărilor nedetectate, dacă există, asupra situaţiilor  Retragerea este permisă prin legile sau reglementările aplicabile.
financiare, ar putea fi atât semnificative, cât şi grave. 

137 138

Forma raportului cu imposibilitatea exprimarii


unei concluzii
Forma concluziei cu rezerve
• Când nu poate exprima o concluzie asupra situaţiilor financiare,  • Când practicianul exprimă o concluzie cu rezerve asupra situaţiilor
practicianul trebuie să declare în paragraful referitor la concluzie că:  financiare din cauza imposibilităţii obţinerii de probe suficiente şi
Din cauza importanţei aspectelor descrise în paragraful Baza pentru  adecvate, acesta trebuie să utilizeze una dintre următoarele 
imposibilitatea exprimării unei concluzii, nu poate obţine probe suficiente şi  exprimări, după caz:
adecvate pentru a‐şi forma o concluzie asupra situaţiilor financiare; şi  (a) „Pe baza revizuirii noastre, cu excepţia efectelor aspectului(lor) descris(e) în 
În consecinţă, nu exprimă o concluzie asupra situaţiilor financiare.  paragraful Baza pentru concluzia cu rezerve, nu am luat cunoştinţă de nimic 
• În paragraful Baza pentru concluzie, în relaţie fie cu concluzia cu  care să ne facă să credem că situaţiile financiare nu prezintă fidel, sub toate 
aspectele semnificative (sau nu oferă o imagine corectă şi fidelă a), … conform 
rezerve din cauza imposibilităţii obţinerii de probe suficiente şi  cadrului de raportare financiară aplicabil,” (în cazul situaţiilor financiare 
adecvate sau când nu poate exprima o concluzie, acesta trebuie să  întocmite cu ajutorul unui cadru de prezentare fidelă); sau
includă motivul(ele) pentru imposibilitatea obţinerii de probe  (b) „Pe baza revizuirii noastre, cu excepţia efectelor aspectului(lor) descris(e) în 
suficiente şi adecvate.  paragraful Baza pentru concluzia cu rezerve, nu am luat cunoştinţă de nimic 
care să ne facă să credem că situaţiile financiare nu sunt întocmite, sub toate 
aspectele semnificative, conform cadrului de raportare financiară aplicabil,” (în 
cazul situaţiilor financiare întocmite cu ajutorul unui cadru de conformitate).

139 140

35
14/10/2021

Raportul practicianului Paragrafe suplimentare


• Vezi continutul

• model
Paragraf de evidenţiere a unor aspecte Paragraf privind alte aspecte

• Prin care se atrage atenţia utilizatorilor  • Prin care se comunică un aspect, în 


vizaţi asupra unui aspect prezentat în  afara celor prezentate în informaţiile 
informaţiile specifice, care, conform  specifice care, conform 
raţionamentului practicianului, este de  raţionamentului practicianului, este 
importanţă fundamentală pentru ca  relevant pentru ca utilizatorii vizaţi să 
utilizatorii vizaţi să înţeleagă  înţeleagă misiunea, responsabilităţile 
informaţiile specifice practicianului sau raportul de 
• un asemenea paragraf trebuie să se  asigurare,
refere doar la informaţiile prezentate 
sau descrise în informaţiile specifice.  

141 142

Documentaţia unei misiuni de revizuire a 
Paragrafele de evidenţiere a unor aspecte situaţiilor financiare
• Întocmirea documentaţiei referitoare la revizuire furnizează probe 
conform cărora revizuirea a fost efectuată în conformitate ISRE 2400
• Daca practicianul considera necesara atragerea atenţiei utilizatorilor asupra unui  şi cu cerinţele legale şi de reglementare relevante, precum şi o 
aspect prezentat în situaţiile financiare care, potrivit raţionamentului sau, este atât  documentare suficientă şi adecvată a bazei pentru raportul prac‐
de important încât este fundamental pentru înţelegerea de către utilizatori a  ticianului. 
situaţiilor financiare,  raportul va include un Paragraf de evidenţiere a unor aspecte, 
cu condiţia ca practicianul să fi obţinut probe suficiente şi adecvate pentru a  • Practicianul trebuie să documenteze următoarele aspecte ale misiunii 
concluziona că acel aspect nu va fi denaturat semnificativ în situaţiile financiare. 
Acest paragraf trebuie să se refere doar la informaţiile prezentate sau descrise în  în timp util, suficient de detaliat pentru a îi permite unui practician cu 
situaţiile financiare.  experienţă, care nu are nicio legătură anterioară cu misiunea, să 
• Paragraful de evidenţiere a unor aspecte se include imediat după paragraful care  înţeleagă: 
conţine concluzia asupra situaţiilor financiare, cu titlul de „Evidenţiere a unor  Natura, plasarea în timp şi amploarea procedurilor efectuate în vederea 
aspecte” sau sub un alt titlu adecvat.  conformităţii cu cerintele unei misiuni de revizuire a situaţiilor financiare şi
• Raportul practicianului asupra situaţiilor financiare cu scop special trebuie să includă  cu cerinţele legale şi de reglementare aplicabile; 
un Paragraf de evidenţiere a unor aspecte care atenţionează utilizatorii raportului că  Rezultatele obţinute în urma procedurilor şi concluziile practicianului, 
situaţiile financiare sunt întocmite în conformitate cu un cadru de raportare cu scop 
special şi, în consecinţă, ar putea să nu fie adecvate în alt scop.  formulate pe baza acelor rezultate; şi
Aspectele semnificative care decurg în urma misiunii, concluziile formulate 
de practician cu privire la acestea şi raţionamentele profesionale 
semnificative exercitate în formularea acelor concluzii. 

143 144

36
14/10/2021

Documentaţia unei misiuni de revizuire a 
situaţiilor financiare
• În documentarea naturii, plasării în timp şi amplorii procedurilor 
efectuate, prevăzute de cerintele unei misiuni de revizuire a 
situaţiilor financiare, practicianul trebuie să consemneze: 
Cine a efectuat activitatea şi data la care aceasta a fost finalizată; şi
Cine a revizuit activitatea efectuată în scopul controlului calităţii aferent 
misiunii, şi data şi amploarea revizuirii.
Totodata practicianul trebuie să documenteze discuţiile cu conducerea, cu 
persoanele responsabile cu guvernanţa şi cu alte persoane, după cum este 
relevant pentru desfăşurarea revizuirii, referitoare la aspectele semnificative  EXEMPLU
apărute pe parcursul misiunii, inclusiv natura acestor aspecte. 
Click

145 146

Revizuiri ale situatiilor financiare interimare


Revizuirea informaţiilor financiare interimare efectuată de auditorul  • Cerinte similare cu cele din ISRE 2400
independent al entităţii • Totusi, cel care revizuieste situatiile financiare interimare este
ISRE 2410 auditorul societatii, ca atare are deja mare parte din informatiile
necesare misiunii

StagiuStagiu
CECCAR
CECCAR 2018 2021 147

147 148

37
14/10/2021

Înţelegerea entităţii şi a mediului său, inclusiv a  Procedurile pentru actualizarea înţelegerii


controlului intern  entităţii
• Auditorul ar trebui să aibă o înţelegere suficientă a entităţii şi a  • În măsura în care este necesar, citirea documentaţiei referitoare la auditul
mediului său, inclusiv a controlului său intern, în măsura în care  anului precedent şi la revizuirile perioadelor interimare precedente din
cursul anului curent şi al perioadei(lor) interimare corespondente a(ale) 
controlul intern are legătură cu întocmirea atât a informaţiilor anilor precedenţi, care să îi permită auditorului să identifice aspectele ce pot 
financiare anuale, cât şi a celor interimare, pentru a planifica şi duce  afecta informaţiile financiare interimare ale perioadei curente.
la bun sfârşit misiunea în aşa fel încat să fie capabil să: • Luarea în considerare a riscurilor semnificative, inclusiv a riscului de eludare
Identifice tipurile de denaturări semnificative potenţiale şi să analizeze a controalelor de către conducere, care au fost identificate în auditul
posibilitatea ca ele să apară; şi situaţiilor financiare ale anului precedent.
Să selecteze intervievările, procedurile analitice şi alte proceduri de revizuire • Citirea celor mai recente informaţii financiare anuale şi a celor interimare
care îi vor furniza auditorului o bază pentru a raporta dacă există elemente ce  comparabile, din perioada precedentă.
au venit în atenţia auditorului şi care îl fac pe acesta să considere că • Analizarea pragului de semnificaţie referitor la cadrul de raportare financiară
informaţiile financiare interimare nu sunt întocmite, sub toate aspectele aplicabil, în măsura în care acesta afectează informaţiile financiare
semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil.  interimare, pentru a putea determina natura şi amploarea procedurilor ce
trebuie realizate şi pentru a evalua efectele denaturărilor.
• Analizarea naturii denaturărilor semnificative corectate şi a oricăror dena‐
turări nesemnificative necorectate identificate, din situaţiile financiare ale 
anilor precedenţi. 

149 150

Procedurile pentru actualizarea înţelegerii Intervievări, proceduri analitice şi alte


entităţii proceduri de revizuire
• Analizarea aspectelor contabile şi de raportare semnificative, care pot fi în • Auditorul ar trebui să realizeze intervievări, în special ale persoanelor
continuare semnificative, precum deficienţele semnificative în sistemul de 
control intern.  responsabile de aspectele financiare sau contabile, şi să aplice
• Analizarea rezultatelor oricăror proceduri de audit desfăşurate în legătură cu  proceduri analitice şi alte proceduri de revizuire care să îi permită să
situaţiile financiare ale anului curent. concluzioneze dacă, în baza procedurilor utilizate, a sesizat vreun
• Analizarea rezultatelor oricăror audituri interne efectuate şi a acţiunilor aspect care l‐ar face să creadă că informaţiile financiare interimare
ulterioare întreprinse de către conducere.
nu sunt întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate
• Intervievarea conducerii cu privire la rezultatele evaluării de către conducere a 
riscului ca informaţiile financiare interimare să fie denaturate semnificativ ca  cu cadrul de raportare financiară aplicabil.
urmare a fraudei.
• Intervievarea conducerii cu privire la efectul schimbărilor intervenite în
activitatea entităţii.
• Intervievarea conducerii cu privire la schimbările semnificative în controlul intern 
şi efectul posibil al acestor schimbări asupra întocmirii informaţiilor financiare
interimare.
• Intervievarea conducerii cu privire la procesul prin care au fost întocmite
informaţiile financiare interimare şi fiabilitatea înregistrărilor contabile prin care 
informaţiile financiare interimare au fost corelate sau reconciliate.

151 152

38
14/10/2021

Proceduri Proceduri
• Citeşte minutele şedinţelor acţionarilor, ale persoanelor responsabile • Intervievează membri ai conducerii responsabili cu aspectele
cu guvernanţa şi a altor comisii relevante, pentru a identifica acele financiare şi contabile, şi alte persoane, cu privire la următoarele:
aspecte care pot afecta informaţiile financiare interimare, şi Dacă informaţiile financiare interimare au fost întocmite şi prezentate în
efectuează intervievări cu privire la aspectele dezbătute în cadrul conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil.
şedinţelor ale căror minute nu sunt disponibile, dar care pot afecta Dacă au existat modificări cu privire la principiile contabile sau cu privire la 
informaţiile financiare interimare. metodele de aplicare a acestora.
Dacă oricare din tranzacţiile noi a necesitat aplicarea unui principiu contabil
• Dacă este cazul, analizează efectul acelor aspecte care pot aduce nou.
modificări raportului de audit sau de revizuire, sau al acelor ajustări Dacă informaţiile financiare interimare conţin denaturări necorectate
contabile sau denaturări necorectate, în cadrul auditului precedent  cunoscute. 
sau al revizuirilor precedente. Situaţii complexe sau neobişnuite care este posibil să fi afectat informaţiile
• Comunică, acolo unde este cazul, cu alţi auditori care efectuează revi‐ financiare interimare, precum combinări de întreprinderi sau cedarea unui
zuiri ale informaţiilor financiare interimare ale componentelor segment al afacerii.
semnificative ale entităţii raportoare.  Ipoteze semnificative care sunt relevante pentru măsurarea sau prezentarea
valorii juste, precum şi intenţia şi capacitatea conducerii de a duce la bun 
sfârşit diferite activităţi, în numele entităţii.

153 154

Proceduri Proceduri
• Intervievează membri ai conducerii responsabili cu aspectele • Intervievează membri ai conducerii responsabili cu aspectele
financiare şi contabile, şi alte persoane, cu privire la următoarele: financiare şi contabile, şi alte persoane, cu privire la următoarele:
Dacă tranzacţiile cu părţi afiliate au fost contabilizate şi prezentate în mod  Informaţii referitoare la o fraudă sau suspiciune de fraudă care afectează
corespunzător în informaţiile financiare interimare. entitatea, aceasta implicând:
Schimbări semnificative în cadrul angajamentelor şi obligaţiilor contractuale.  Conducerea;
Schimbări semnificative în cadrul datoriilor contingente, inclusiv litigii sau  Angajaţii care au un rol important în controlul intern; sau
despăgubiri.  Alte persoane sau situaţii în care frauda ar putea avea un efect semnificativ asupra
informaţiilor financiare interimare.
Respectarea clauzelor restrictive de îndatorare.
Cunoştinţe referitoare la reclamaţii despre fraudă sau suspiciuni de fraudă
Aspecte asupra cărora au fost ridicate semne de întrebare în cursul aplicării care afectează informaţiile financiare interimare ale entităţii, comunicate de 
procedurilor de revizuire. angajaţi, foşti angajaţi, analişti, organisme de reglementare sau alte părţi.
Tranzacţii semnificative care au avut loc în decursul ultimelor zile ale  Informaţii despre orice neconformitate, efectivă sau posibilă, cu legile şi
perioadei interimare sau în decursul primelor câteva zile din următoarea reglementările, care ar putea avea un efect semnificativ asupra informaţiilor
perioadă interimară. financiare interimare.

155 156

39
14/10/2021

Proceduri Proceduri
• Aplicarea procedurilor analitice asupra informaţiilor financiare interi‐ • De regulă, o revizuire a informaţiilor financiare interimare nu necesită inter‐
mare, cu scopul de a identifica relaţii sau elemente independente vievări referitoare la litigii sau reclamaţii. Comunicarea directă cu avocatul
care par neobişnuite şi care pot reflecta o denaturare semnificativă a  entităţii în legătură cu litigiile sau reclamaţiile poate fi necesară, totuşi, 
informaţiilor financiare interimare. Procedurile analitice pot include  atunci când auditorul ia cunoştinţă de unele informaţii care îl fac să se 
îndoiască de faptul că informaţiile financiare sunt întocmite, sub toate
analiza indicatorilor, precum şi tehnici statistice precum analiza aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare financiară
tendinţelor sau analiza regresivă, şi pot fi aplicate manual sau pe baza aplicabil, iar auditorul consideră că avocatul entităţii ar putea deţine
tehnicilor asistate de calculator. Anexa 2 la acest ISRE conţine informaţii pertinente în acest caz.
exemple de proceduri analitice, pe care auditorul le poate lua în
• Auditorul trebuie să obţină probe conform cărora situaţiile financiare interi‐
considerare atunci când efectuează o revizuire a informaţiilor mare corespund sau sunt reconciliate cu înregistrările contabile aferente. 
financiare interimare. Auditorul poate obţine probe care să indice dacă situaţiile financiare
• Parcurgerea informaţiilor financiare interimare, şi analizarea oricărei interimare corespund sau sunt reconciliate cu înregistrările contabile
situaţii care a intrat în atenţia auditorului şi care îl face pe auditor să aferente, prin corelarea informaţiilor financiare interimare cu:
considere că informaţiile financiare interimare nu sunt întocmite, sub  • Înregistrările contabile, precum registrul cartea mare, sau un tabel de consolidare
care corespunde sau este reconciliat cu înregistrările contabile; şi
toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare
• Alte date justificative din evidenţele entităţii, după cum este necesar.
financiară aplicabil.

157 158

Responsabilitatea auditorului pentru


Proceduri
informaţiile anexate
• Intervievări cu privire la măsura în care conducerea a identificat toate • Auditorul ar trebui să parcurgă şi celelalte informaţii ce însoţesc infor‐
evenimentele până la data raportului de revizuire, care pot necesita ajustări sau
care trebuie prezentate în informaţiile financiare interimare. Nu este necesar ca  maţiile financiare interimare, pentru a analiza dacă aceste informaţii
auditorul să aplice alte proceduri pentru a identifica evenimentele ce au avut loc prezintă inconsecvenţe semnificative faţă de informaţiile financiare interi‐
ulterior datei raportului de revizuire. mare. 
• Intervievări cu privire la măsura în care conducerea a schimbat propria evaluare
a capacităţii entităţii de a îşi continua activitatea. În cazul în care, ca rezultat al  • Dacă auditorul identifică o inconsecvenţă semnificativă, va analiza dacă
acestor intervievări sau a altor proceduri de revizuire, auditorul ia cunoştinţă de  informaţiile financiare interimare, sau alte informaţii, trebuie modificate. 
evenimente sau condiţii care ar putea pune la îndoială capacitatea entităţii de îşi
continua activitatea, acesta trebuie: • Dacă o astfel de modificare a informaţiilor financiare interimare este 
 Să efectueze intervievări ale conducerii referitoare la planurile sale de viitor, bazate pe necesară şi conducerea refuză să opereze astfel de modificări, auditorul
evaluările acesteia privind principiul de continuitate a activităţii, fezabilitatea acestor planuri, 
şi măsura în care conducerea consideră că rezultatul acestor planuri va duce la o îmbu‐ analizează implicaţiile pe care le are acest fapt asupra raportului de revizuire. 
nătăţire a situaţiei; şi
 Să analizeze gradul de adecvare a prezentării acestor aspecte în informaţiile financiare • Dacă modificarea altor informaţii este necesară şi conducerea refuză să
interimare. opereze modificările, auditorul analizează posibilitatea de a include în
• Când sesizează un aspect care îl face să chestioneze dacă este necesară o  raportul de revizuire un paragraf adiţional în care să descrie denaturarea
ajustare semnificativă pentru ca situaţiile financiare interimare să fie întocmite,  semnificativă, sau poate lua alte măsuri, precum amânarea întocmirii
sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de raportare
financiară aplicabil, auditorul ar trebui să realizeze intervievări suplimentare sau raportului de revizuire sau retragerea din misiune. 
să aplice alte proceduri pentru a îi permite să formuleze o concluzie în raportul
de revizuire. 

159 160

40
14/10/2021

Denaturari semnificative Comunicare


• Dacă auditorul sesizează un aspect care îl face să creadă că alte infor‐ • Când, ca urmare a unui rezultat al efectuării revizuirii informaţiilor
maţii par să conţină denaturări semnificative ale unui fapt, auditorul financiare interimare, auditorul sesizează un aspect care îl face să
ar trebui să discute aspectul în cauză cu membrii conducerii entităţii. creadă că este necesar să se facă o modificare substanţială a 
• Dacă este necesară o modificare pentru a corecta denaturarea informaţiilor financiare interimare pentru ca acestea să fie întocmite, 
semnificativă a unui fapt şi conducerea refuză să opereze modificarea sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de 
respectivă, auditorul poate lua măsuri suplimentare adecvate,  raportare financiară aplicabil, auditorul ar trebui să comunice această
precum înştiinţarea persoanelor responsabile cu guvernanţa şi situaţie, cât de curând posibil, către nivelul de conducere adecvat.
obţinerea unei consilieri juridice. • Atunci când, conform raţionamentului auditorului, conducerea nu 
furnizează răspunsuri adecvate, în decursul unei perioade de timp
rezonabile, auditorul trebuie să informeze persoanele responsabile
cu guvernanţa. 

161 162

Raspunsuri inadecvate Suspiciunea unei fraude


• Când, conform raţionamentului auditorului, persoanele responsabile • Când, ca urmare a unui rezultat al efectuării revizuirii informaţiilor fi‐
cu guvernanţa nu furnizează răspunsuri adecvate, în decursul unei nanciare interimare, auditorul sesizează un aspect ce îl face să
perioade de timp rezonabile, auditorul trebuie să analizeze suspecteze existenţa unei fraude sau neconformitate cu legile sau
următoarele: reglementările, auditorul ar trebui să comunice aspectul în cauză, cât
• Modificarea raportului; sau de repede posibil, către nivelul de conducere adecvat. Stabilirea
• Posibilitatea de a se retrage din misiune; şi nivelului de conducere adecvat este influenţată de posibilitatea ca un 
• Posibilitatea de a demisiona din numirea de auditor al situaţiilor financiare membru al conducerii să fie complice sau să fie implicat. Auditorul
anuale. analizează, de asemenea, necesitatea raportării acestor aspecte
persoanelor responsabile cu guvernanţa şi implicaţiile asupra misiunii
de revizuire.

163 164

41
14/10/2021

Comunicarea catre cei insarcinati cu  Raportarea naturii, amplorii şi rezultatelor


guvernanta revizuirii informaţiilor financiare interimare (1) 
• Auditorul ar trebui să comunice aspectele de interes pentru • Un titlu adecvat.
guvernanţă ce reies din revizuirea informaţiilor financiare interimare,  • Un destinatar, după cum prevăd circumstanţele misiunii.
către persoanele responsabile cu guvernanţa. În urma efectuării • Identificarea informaţiilor financiare interimare revizuite, inclusiv
revizuirii informaţiilor financiare interimare, auditorul poate lua identificarea titlului fiecărei situaţii cuprinse în setul complet sau simplificat
de situaţii financiare, precum şi data şi perioada acoperită de informaţiile
cunoştinţă de aspecte care, în opinia sa, sunt atât importante, cât şi financiare interimare.
relevante pentru persoanele responsabile cu guvernanţa, în • Dacă informaţiile financiare interimare cuprind un set complet de situaţii
supervizarea procesului de raportare financiară şi prezentare de  financiare cu scop general, întocmit în conformitate cu un cadru de raportare
financiară conceput pentru a oferi o imagine fidelă, o declaraţie conform
informaţii. Auditorul comunică astfel de aspecte persoanelor căreia conducerea este responsabilă de întocmirea şi prezentarea adecvată a 
responsabile cu guvernanţa. informaţiilor financiare interimare, în conformitate cu cadrul de raportare
financiară aplicabil.
• În alte circumstanţe, o declaraţie conform căreia conducerea este 
responsabilă de întocmirea şi prezentarea informaţiilor financiare interimare, 
în conformitate cu un cadru de raportare financiară aplicabil.
• O declaraţie prin care auditorul este responsabil pentru exprimarea unei
concluzii asupra informaţiilor financiare interimare, pe baza revizuirii
efectuate.

165 166

Raportarea naturii, amplorii şi rezultatelor Raportarea naturii, amplorii şi rezultatelor


revizuirii informaţiilor financiare interimare (2) revizuirii informaţiilor financiare interimare (3)
• O declaraţie conform căreia revizuirea informaţiilor financiare interimare a fost • În alte circumstanţe, o concluzie referitoare la măsura în care audi‐
efectuată în conformitate cu ISRE 2410, Revizuirea informaţiilor financiare
interimare, efectuată de un auditor independent al entităţii, şi o declaraţie torul a sesizat aspecte care îl fac să creadă că informaţiile financiare
conform căreia o astfel de revizuire constă în efectuarea de intervievări, în interimare nu sunt întocmite, sub toate aspectele semnificative, po‐
special ale acelor persoane responsabile de aspectele financiar‐contabile, 
precum şi în aplicarea de proceduri analitice şi alte proceduri de revizuire. trivit cadrului de raportare financiară aplicabil (inclusiv o referinţă la 
• O declaraţie conform căreia o revizuire este mai redusă, în ceea ce priveşte aria,  jurisdicţia sau ţara de origine a cadrului de raportare financiară, 
decât un audit efectuat în conformitate cu ISA şi, de aceea, nu îi permite atunci când cadrul de raportare financiară utilizat nu este reprezentat
auditorului să obţină asigurarea că va sesiza toate aspectele semnificative ce ar
putea fi identificate în cadrul unui audit şi, în consecinţă, nu este exprimată nicio de IFRS).
opinie de audit.
• Dacă informaţiile financiare interimare cuprind un set complet de situaţii
• Data raportului.
financiare cu scop general, întocmite în conformitate cu un cadru de raportare • Locaţia din ţara sau jurisdicţia unde auditorul îşi desfăşoară acti‐
financiară conceput pentru a oferi o imagine fidelă, o concluzie referitoare la 
măsura în care auditorul a sesizat aspecte care îl fac să creadă că situaţiile vitatea.
financiare interimare nu oferă o imagine corectă şi fidelă, sau nu prezintă fidel, 
sub toate aspectele semnificative, potrivit cadrului de raportare financiară • Semnătura auditorului.
aplicabil (inclusiv o referinţă la jurisdicţia sau ţara de origine a cadrului de 
raportare financiară, atunci când cadrul de raportare financiară utilizat nu este 
reprezentat de IFRS). 

167 168

42
14/10/2021

Abaterea de la cadrul de raportare financiară


aplicabil
Limitarea ariei
• Auditorul trebuie să exprime o concluzie cu rezerve sau o concluzie • În cazul în care auditorul se află în incapacitatea de a finaliza revi‐
contrară dacă a sesizat un aspect care îl face să creadă că este  zuirea, acesta trebuie să comunice în scris, către nivelul de conducere
necesară o ajustare semnificativă a informaţiilor financiare adecvat şi către persoanele responsabile cu guvernanţa, motivul
interimare, pentru ca acestea să fie întocmite, sub toate aspectele pentru care revizuirea nu poate fi finalizată şi ar trebui să analizeze
semnificative, potrivit cadrului de raportare financiară aplicabil. dacă este adecvată emiterea unui raport.

169 170

Principiul continuităţii activităţii şi incertitudini


semnificative
Continuitatea activitatii
• Dacă informaţiile financiare interimare conţin o prezentare adecvată • Dacă o incertitudine semnificativă, care generează îndoieli
de informaţii, auditorul trebuie să adauge un paragraf de evidenţiere importante cu privire la capacitatea entităţii de a funcţiona pe baza
a unor aspecte în raportul de revizuire, pentru a sublinia o  principiului continuităţii activităţii, nu este prezentată adecvat în
incertitudine semnificativă cu privire la un eveniment sau condiţie informaţiile financiare interimare, auditorul trebuie să exprime o 
care poate genera îndoieli importante cu privire la capacitatea concluzie cu rezerve sau o concluzie contrară, după caz. Raportul va 
entităţii de a funcţiona pe baza principiului continuităţii activităţii. trebui să includă referinţe specifice cu privire la existenţa unei astfel
de incertitudini semnificative.
• Auditorul trebuie să ia în considerare modificarea raportului de revi‐
zuire prin adăugarea unui paragraf care să sublinieze o incertitudine
semnificativă (alta decât o problemă care se referă la principiul con‐
tinuităţii activităţii) pe care a sesizat‐o auditorul, a cărei rezolvare
depinde de evenimentele ulterioare şi care poate afecta informaţiile
financiare interimare.

171 172

43
14/10/2021

Documentaţie
• Auditorul trebuie să întocmească o documentaţie de revizuire care să
fie suficientă şi adecvată pentru a furniza o bază pentru concluzia
auditorului şi pentru a furniza probe care să ateste că revizuirea a fost
realizată în conformitate cu ISRE 2410 şi cu prevederile legale şi de 
reglementare aplicabile. 

173

44