Impactul reformei sistemului fiscal asupra gradului de eficienţă a controlului fiscal de

stat
 Cuprins:

Declaraţia privind propria răspundere ................................................................

Lista abrevierilor ....................................................................................................
Introducere...............................................................................................................

Capitolul I. ASPECTE GENERALE ALE CONTROLULUI FISCAL

DE STAT .................................................................................................................
1.1 Conceptul controlului fiscal de stat: esenţă şi principii de efectuare..................
1.2 Criteriile de atribuire a gradului de eficienţă a controlului fiscal de stat
...................................................................................................................................
12
1.3 Experienţe internaţionale în reformarea sistemului fiscal
...................................................................................................................................
16

Capitolul II. ANALIZA CORAPORTULUI „REFORMĂ-EFICIENŢĂ”

ÎN REALIZAREA CONTROLULUI FISCAL DE STAT
...................................................................................................................................
21
2.1 Reforma institutului de controlul fiscal de stat privită prin prisma
evoluţiei cadrului legal
...................................................................................................................................
21
2.2 Metodologia organizării controlului fiscal de stat în Republica Moldova
la etapa actuală
...................................................................................................................................
23
2.3 Eficienţa controlului fiscal european: aspecte practice de drept comparat
la nivelul statelor membre şi instituţiilor comunitare
...................................................................................................................................
31

Capitolul III. EFICIENŢA ORGANIZĂRII ŞI EFECTUĂRII

CONTROLULUI FISCAL DE STAT
...................................................................................................................................
40

2
3.1 Procedura de efectuare a controlului fiscal cameral
...................................................................................................................................
40
3.2 Procedura de efectuare a controlului fiscal la faţa locului
...................................................................................................................................
42
3.3 Procedura de efectuare a controlului fiscal repetat
...................................................................................................................................
45
3.4 Contestarea actelor şi deciziilor de control fiscal
...................................................................................................................................
49
3.5 Căi de eficientizare a controlului fiscal de stat
...................................................................................................................................
57

Concluzii şi recomandări
...................................................................................................................................
60
Bibliografie...............................................................................................................
63
Adnotare (în română)
...................................................................................................................................
67
Adnotare (în engleză)
...................................................................................................................................
68
Anexe
...................................................................................................................................
69

3
 Declaraţia privind propria răspundere

a). studentul
Subsеmnаtul
(а),________________________________________________________
аbsоlvеnt аlFacultăţii------------------------------------------------al Асаdеmiеi dе Studii
Есоnоmiсе din Mоldоvа, specialitatea Business şi Adminsitrare, dесlаr ре рrорriа
răsрundеrе сă tеzа dе licenţă ре tеmа _________________________
______________________________________________________________________
___
______________________________________________________________________
а fоst еlаbоrаtă dе minе şi nu а mаi fоst рrеzеntаtă niсiоdаtă lа un аlt рrоgrаm dе
licenţă sаu instituţiе dе învăţământ suреriоr din ţаră sаu din străinătаtе, iаr
еxеmрlаrul рrеzеntаt şi înrеgistrаt lа саtеdră соrеsрundе intеgrаl сu vаriаntа
еlесtrоniс рlаsаtă în sistеmul Аnti-рlаgiаt.
Dе аsеmеnеа, dесlаr сă sursеlе utilizаtе în tеză, inсlusiv сеlе din Intеrnеt, sunt
indiсаtе сu rеsресtаrеа rеgulilоr dе еvitаrе а рlаgiаtului:
- frаgmеntеlе dе tеxt sunt rерrоdusе întосmаi şi sunt sсrisе în ghilimеlе, dеţinând
rеfеrinţа рrесisă а sursеi;
- rеdаrеа/rеfоrmulаrеа în сuvintе рrорrii а tеxtеlоr аltоr аutоri соnţinе rеfеrinţа рrесisă;
- rеzumаrеа idеilоr аltоr аutоri соnţinе rеfеrinţа рrесisă а оriginаlului.

-----------------------
Semnătura

b). Conducătorul ştiinţific

Subsemnatul (a)- ___________________________________________________

Departamentul_____________în calitate de conducător ştiinţific a tezei de licenţă a
studentului_______________________________________, cu tema
______________________________________________________________________
___, declar că teza prezentată corespunde după structură şi conţinut planului aprobat şi
obiectivelor stipulate şi admit, pe această cale plasarea tezei în Repozitoriul ASEM.

-----------------------
Semnătura

-----------------------
data

4
 Lista abrevierilor

BCE – Banca Centrală Europeană;

CC – Curtea de Conturi;
DST – Drepturi speciale de tragere;
IFAD - Fondului Internaţional pentru
Dezvoltarea Agricolă;
ONG - Organizaţie non-guvernamentală;
OSCE - Organizaţia pentru Securitate şi
Cooperare în Europa;
PIB - Produsul Intern Brut;
TVA - Taxa pe valoarea adăugată;
UAT - Unitate administrativ-teritorială;
10. UE - Uniunea Europeană;
11. USAID – Agenţia Statelor Unite pentru
Dezvoltare Internaţională;
12. USD - dolari americani;
13. WOCCU – Consiliul Mondial al Uniunilor
de Credit;
14. pag. – pagină;
15. etc. – et cetera;
16. CF RM – Codul Fiscal al Republicii
Moldova;
17. alin. – alineat;
18. MO al RM – Monitorul official al
Republicii Moldova;

5
 Introducere

Cuvinte cheie. Control de stat, control fiscal, contribuabil, procedeură de control,

cercetare, litigiu fiscal, amendă, acte fiscale.
Actualitatea şi importanţa temei. Evoluţia şi democratizarea permanentă a societăţii
condiţionează un ansamblu de transformări social-economice ale instituţiilor publice, cît şi a
celor private şi relaţiilor din societate atît sub aspect cantitativ, cît şi calitativ. În acest context, în
condiţiile economiei de piaţă, controlul economic, indiferent de forma pe care o îmbracă, în
special cea de natură financiară, capătă o importanţă aparte, fiind exercitat în virtutea dreptului
inalienabil al societăţii de a-şi apăra interesele sale generale, fundamentale.
Astfel spus, în tumultul tendinţelor de dezvoltare economică a Republicii Moldova,
urmează a se acorda o atenţie mai consacrată instituţiei controlului fiscal, mai cu seamă aplicării
şi eficienţei acestei proceduri la adresa persoanelor juridice din Republica Moldova. Aceasta
deoarece una dintre condiţiile obligatorii ale funcţionării normale a sistemului economic într-un
stat o constituie controlul fiscal.
Tema cercetării este condiţionată de cerinţele permanente de perfecţionare a activităţii de
control fiscal din Republica Moldova, acestea cu scopul asigurării concordanţei cu prevederile
legislaţiei, cu principiile internaţionale general acceptate şi cele mai bune practici, în special cu
recomandările Uniunii Europene, care reies din Acordul de Asociere.
Dintr-un alt punct de vedere, importanţa studierii temei prezentei teze de master reiese
din faptul că necesitatea cunoaşterii modalităţilor şi formelor de desfăşurare a controlului fiscal
este importantă atât pentru consumatori, cât şi pentru terţe persoane. Este foarte important ca
partea supusă verificării să-şi cunoască drepturile şi obligaţiile în calitate de contribuabil în cazul
efectuării unui control fiscal. Nerespectarea acestora se poate solda fie cu lezarea drepturilor, fie
cu aplicarea măsurilor de constrângere de către autorităţile de control (prin aplicarea amenzilor,
sistarea operaţiunilor la conturile bancare ale companiei, etc.). Pe de altă parte, cunoaşterea
foarte bună de către contribuabil a drepturilor sale poate contribui la evitarea situaţiilor de abuz
din partea autorităţilor.
Din acest motiv, în elaborarea prezentei teze de master am ţinut cont şi de legislaţia şi
experienţa naţională în domeniu, precum şi de practica altor ţări mai experimentate în acest
domeniu, de cerinţele şi recomandările anumitor instituţii şi organisme internaţionale. Aceste
argumente ne-au şi determinat să alegem ca temă a tezei de faţă problema aplicării
instrumentelor şi tehnicilor de control fiscal.

6
 Scopul şi obiectivele propuse în teză. Scopul tezei de master constă în studierea esenţei
impactului reformei sistemului fiscal asupra gradului de eficienţă a controlului fiscal de stat în
Republica Moldova.
Pentru atingerea acestui scop au fost trasate spre realizare următoarele obiective:
 identificarea conceptului controlului fiscal de stat;
 evaluarea criteriilor de atribuire a gradului de eficienţă a controlului fiscal de stat;
 identificarea experienţeei internaţionale în reformarea sistemului fiscal;
 prezentarea reformei institutului de controlul fiscal de stat privită prin prisma evoluţiei
cadrului legal;
 identificarea metodologiei organizării controlului fiscal de stat în Republica Moldova la
etapa actuală;
 aprecierea eficienţei controlului fiscal European – identificarea aspectelor practice de
drept comparat la nivelul statelor membre şi instituţiilor comunitare;
 analiza procedurilor de efectuare a controlului fiscal existente în RM.
Grаdul dе invеstigаţiе а tеmеi îl constituie ansamblul de concepte, noţiuni şi principii
larg utilizate în lucrările de specialitate. La baza efectuării investigaţiei au stat lucrările
fundamentale ale teoreticienilor de peste hotare în domeniul ce vizează procedura controlului
fiscal atît în Republica Moldova cît şi UE.
Tema de cercetare se referă la un vast spectru de probleme privind aspectele ce vizează
procedura controlului fiscal. Au fost analizate lucrările economiştilor cu renume mondial precum
şi savanţilor, cercetătorilor români şi ruşi Manole T., Botnari, N., A. Certan, Kimmel, L.,
Мамедов О.Ю., Муравский А. С., Морозов В.Н., Зайцева Е.К., Vasile R., Matei Gh., Cobzari
L., Fuior E., Baurciulu A., Marin D. etc.
Printre specialiştii autohtoni, care sau ocupat de cercetarea problematicii procedurii
controlului fiscal pot fi menţionaţi: Alexandru Armeanic, Victor Volcinschi, Aurel Rotaru,
Tudor Gujuman, Eugen Tetelea, Iurie Palade, Chicu N., Cobzari L., Cojuhari A., Corj M. etc
De asemenea suportul metodologic l-a constituit legislaţia Republicii Moldova, ce
reglementează domeniul procedurii controlului fiscal.
Suportul metodologic şi teoretico-ştiinţific al lucrării. Metodologia cercetării se
bazează pe utilizarea metodelor ştiinţifice generale şi specifice de cercetare: analiza logică şi
sistemică; sinteza; inducţia şi deducţia; metoda dialectică; cercetarea şi compararea; abstracţia
ştiinţifică etc.

7
 Noutatea temei investigate. Rezultatele investigaţiilor vor fi benefice dezvoltării
continue a ştiinţei dreptului fiscal, şi în special, vor contribui la amplificarea şi aprofundarea
cunoştinţelor teoretice privind controlul fiscal de stat, precum şi a locului şi rolului organelor
abilitate în realizarea controlului fiscal.
Concluziile şi recomandările referitoare la perfecţionarea şi optimizarea activităţii
organelor abilitate în realizarea controlului fiscal vor putea fi utilizate pe larg atît de teoreticieni,
care vor continua investigaţiile în acest domeniu, cît şi de practicieni pe parcursul soluţionării
problemelor legate de organizarea şi funcţionarea acestui sistem. Rezultatele investigaţiilor vor
putea fi utilizate, de asemenea, în procesul de instruire juridico-profesională, lucrarea fiind o
sursă sigură în actul de popularizare a cunoştinţelor juridice privind adevăratul rol pe care-l au
organele abilitate în realizarea controlului fiscal.
Structura lucrării. Structura tezei este efectuat în conformitate cu normele impuse în
întocmirea unei lucrări ştiinţifice. Lucrarea conţine o introducere, la fel şi ea structurată,
subiectul lucrării propriu zis, alcătuit din 3 capitole, concluziile - atît la conţinutul subiectului cît
şi la actualitatea temei propusă spre cercetare cît şi lista bibliografică a surselor cercetate care au
servit drept bază teoretică pentru întocmirea lucrării, urmate de anexe.
Capitolul I. al tezei denumit - ASPECTE GENERALE ALE CONTROLULUI FISCAL DE
STAT, prezintă: conceptul controlului fiscal de stat: esenţă şi principii de efectuare; criteriile de
atribuire a gradului de eficienţă a controlului fiscal de stat; experienţe internaţionale în
reformarea sistemului fiscal.
Capitolul II. Al tezei întitulat - ANALIZA CORAPORTULUI „REFORMĂ-EFICIENŢĂ”
ÎN REALIZAREA CONTROLULUI FISCAL DE STAT, prezintă: reforma institutului de controlul
fiscal de stat privită prin prisma evoluţiei cadrului legal; metodologia organizării controlului
fiscal de stat în Republica Moldova la etapa actuală; eficienţa controlului fiscal european:
aspecte practice de drept comparat la nivelul statelor membre şi instituţiilor comunitare.
Capitolul III. cu denumirea - EFICIENŢA ORGANIZĂRII ŞI EFECTUĂRII
CONTROLULUI FISCAL DE STAT (EXEMPLUL ZONEI CENTRU), prezintă: procedura de
efectuare a controlului fiscal cameral; procedura de efectuare a controlului fiscal la faţa locului;
procedura de efectuare a controlului fiscal repetat; contestarea actelor şi deciziilor de control
fiscal; căi de eficientizare a controlului fiscal de stat.

8
 Capitolul I. ASPECTE GENERALE ALE CONTROLULUI FISCAL DE
STAT

1.1 Conceptul controlului fiscal de stat: esenţă şi principii de efectuare

Apariţia statului a fost începutul avântului activităţii de control. După cum afirmă pe bună
dreptate autorul Diaconu M., cu opinia căruia suntem întru-totul de acord, el s-a impus ca o
activitate umană cerută de celelalte activităţi şi niciodata nu i-a scăzut rolul şi importanţa. 1
Perfecţionarea şi aprofundarea lui au avut urmări benefice în folosul celor care l-au folosit. Acest
lucru l-a făcut indispensabil şi l-a impus ca o performanţă.
De altfel, la momentul actual, una dintre garanţiile de asigurare a legalităţii activităţii
agenţilor economici, este instituirea procedurii de control şi supraveghere fiscală. În Constituţia
Republicii Moldova este fixată exercitarea unui control efectiv asupra utilizării resurselor
financiare, dîndu-se orientare spre reducerea cheltuielilor şi folosirea eficientă a bunurilor
materiale. Controlul este un element complex şi important al actului de conducere socială care
urmează, în mod firesc, celui de aplicare a deciziei, indiferent de natura acesteia - politică,
economică, administrativă etc.2
În literatura de specialitate etimologia noţiunii de control este explicată în mod diferit. În
mod concis, prin control se înţelege verificare şi supraveghere. Conform “Le Petit Larousse”
sensul noţiunii de control este cel de verificare, interpretare atentă a regularităţii unui act,
valabilitate a unui document, iar DEX-ul dă următoarea definiţie: analiza permanentă sau
periodică a unei activităţi, a unei situaţii etc. pentru a urmări mersul ei şi pentru a lua măsuri de
îmbunătăţire3. O definiţie mai tehnică este dată de autorii Cuthbertson K. şi Nitzce D., care
consideră controlul a fi procesul de comparare a situaţiei de fapt cu cea impusă şi, dacă este
cazul, aplicarea măsurilor corective astfel încât realizările sa fie conforme cu obiectivele
stabilite.4
Din punct de vedere conceptual aşa cum este prezentat în cartea autorului Bostan I.,
controlul fiscal reprezintă verificarea modului de îndeplinire a programelor stabilite, a erorilor,
abaterilor, lipsurilor, deficientelor din activitatea economico-financiară. 5 Controlul este o analiză

1
Diaconu, M. Esenţa şi rolul controlului exercitat asupra administraţiei publice. În: Revista Naţională de Drept, Nr.
8, 2011, p. 51
2
Orlov, M., Dreptul administrativ. Chişinău: Epigraf, 2001, p. 208
3
Dicţionar Explicativ al Limbii Române. Ediţia a II-a. Bucureşti: Univers Enciclopedic, Institutul de Lingvistică
„Iorgu Iordan”, 1998, p. 221
4
Cuthbertson, K.; Nitzce, D. Financial Engineering. Derivatives and Risk Management.Chichester; New York: John
Wiley, 2002. 776 p, p. 102
5
Bostan I. Controlul financiar al afacerilor. Bucureşti: Universul Juridic, 2010, p. 21

9
permanenta sau periodica a unei activităţi, a unei situaţii pentru a urmări mersul şi pentru a lua
măsuri de îmbunătăţire. Controlul fiscal, parte integrantă a managementului fiscal, constituie în
acelaşi timp, expresia unei necesitati obiective, ca forma de cunoastere, ceea ce îi confera o sfera
mult mai larga cu semnificatii multiple, care depasesc interesul strict al întreprinderii. Indiferent
de scop, controlul este în acelasi timp un proces de cunoastere a trecutului, de apreciere a
prezentului şi de descifrare a viitorului. De asemenea, acesta asigură protecţia intereselor ce
graviteaza în jurul întreprinderii, furnizând o viziune globala asupra ei.
Astfel, în accepţiunea specialiştilor D. D. Şaguna, P. Rotaru, M. Ş. Minea noţiunea dată
derivă din expresia „contra rolus”, care înseamnă verificarea unui act original după duplicatul
care se încredinţează în acest scop unei alte persoane6.
După I. Alexandru cuvîntul control derivă din „contre-rolle”, document de verificare a
rolului, şi o lungă perioadă de timp termenul respectiv a fost utilizat pentru a desemna
„verificarea contabilă”. Ulterior termenul a fost utilizat în sensul de verificare a rezultatelor.7
Autoarea Anghene M. Spune că controlul fiscal este determinat a fi unul de tip
administrativ.8 Din punct de vedere managerial, controlul fiscal presupune monitorizarea
activităţilor cu scopul de a asigura desfăşurarea lor în conformitate cu prevederile din domeniu şi
de a corecta deviaţiile negative de la prevederi, iar procesul de control implică măsurarea
performanţelor, compararea lor cu standardele şi aplicarea acţiunilor de corectare a abaterilor
nedorite.9
O superbă pledoarie pentru rolul şi semnificaţia controlului dar, mai ales, o descriere a
modului în care acestea sunt denaturate în practică, regăsim în lucrarea profesorului Ilie
Iovănaş10, care porneşte de la cîteva adevăruri pe care le recunoaşte fiecare dintre noi, şi despre
care constată cît de mult sunt ele adeseori deformate în practică. Este unanim acceptată
necesitatea controlului, în societate, în general, în toate domeniile vieţii economice, sociale,
politice. ”Cu toate acestea, controlul dă naştere unor tensiuni şi chiar resentimente ale celui
controlat faţă de cel care controlează”.
Din cele menţionate, se desprinde ideea conform căreia controlul, de la accepţiunea sa
clasică, a ajuns să însemne un proces complex, o judecată de valoare asupra subiectului
controlat, care are în vedere toate condiţiile şi împrejurările în care au avut loc activităţile
verificate, gradul de participare a diferiţilor factori cauzali, acţiunea ori inacţiunea factorului

6
Şaguna, D. D.; Rotaru, P., Drept financiar şi bugetar. Bucureşti: ALL BECK, 2003, p. 311
7
Alexandru, I. Structuri, mecanisme şi instituţii administrative. Bucureşti: Ed Arta Grafică, 1992, p. 91
8
Anghene M., Stoica M. Controlul activităţii economico-sociale. Bucureşti: Editura Politică, 1981, p. 108
9
Stăncioiu, I., Militaru, Gh. Management – elemente fundamentale. Bucureşti: Editura Teora, 1999, 544 p. p. 432
10
Iovănaş, I. Drept administrativ. vol. II - Arad: Editura Servo-Sat, 2007

10
uman şi alte asemenea elemente, care subliniază cerinţa obiectivă a responsabilităţii şi
competenţei celor ce controlează.
Autorul N. Cioban ne exprimă ideea că în prezent este indiscutabil faptul că una dintre
condiţiile obligatorii ale funcţionării normale a sistemului economic şi financiar într-un stat o
constituie controlul fiscal, ca parte componentă a controlului de stat. 11 Iar în viziunea autorului
român Minea M.-Ş, controlul financiar-fiscal reprezintă ’’o latură componentă a controlului
economic care are, în principal, ca obiective cunoaşterea de către stat a modului cum sînt
administrate mijloacele materiale şi financiare de către agenţii economici, modul de realizare şi
cheltuire a banului public, el urmărind, totodată, asigurarea şi consolidarea echilibrului financiar,
asigurarea eficienţei economico-financiare, în final, dezvoltarea economiei naţionale’’.12
Cînd are loc constituirea verigilor bugetului de stat prin alimentarea cu impozite, taxe şi
alte prelevări obligatorii, se exercită controlul fiscal, definit ca activitate a organelor specializate
ale administraţiei publice centrale ce verifică modul în care sînt constituite resursele financiar-
bugetare publice ale statului.13
Sub auspiciul acestui studiu, v-om particularize şi ideea că controlul fiscal, parte integrantă
a managementului şi a gestiunii financiare, constituie expresia unei necesităţi obiective, ca formă
de cunoaştere, ceea ce îi conferă o sferă mult mai largă şi cu semnificaţii multiple care depăşesc
interesul strict al firmei. De aceea considerăm că anume acest control are o triplă semnificaţie,
care se perpetuează ciclic, şi anume:

Control pentru sine – Control pentru alţii – Control pentru stat –

control ulterior control exterior control public

Figura 1.1.1 Manifestarea ciclică a semnificaţiei controlului financiar

Sursa: Elaborat de autorul tezei

Prin noţiunea de control fiscal autorul Armeanic A. subînţelege verificarea permanentă sau
periodică a unei activităţi, a unei situaţii etc., pentru a urmări mersul ei şi pentru a lua măsuri de
îmbunătăţire, iar prin inspecţie – control, verificarea autorizată a unei activităţi, a executării unor

11
Cioban, N. Controlul financiar: concept, esenţă şi forme de manifestare. În: Legea şi viaţa”, 2011, nr.7, p.43
12
Minea, M.-Ş. Dreptul finanţelor publice. Cluj-Napoca: Editura Cordial Lex, 1995, p. 186
13
Valah C. Autorităţile publice în exercitarea controlului financiar. Teza de doctor în drept. Chişinău; 2003, p. 64

11
dispoziţii etc.14 Deşi s-ar părea că sunt sinonime, totuşi în literatura de specialitate şi codul fiscal
utilizează noţiunea de control fiscal.
Controlul fiscal este activitatea organelor competente reglementată de normele dreptului
fiscal15. Care asigură respectarea legislaţiei fiscale şi corectitudinea calculării, plenitudinea şi
oportunitatea defalcării impozitelor şi taxelor la buget.
Astfel prin control fiscal, art.129 alin.11 al Codului Fiscal16 legiutorul înţelege verificarea
corectitudinii cu care contribuabilul execută obligaţia fiscală şi alte obligaţii prevăzute de
legislaţia fiscală, inclusiv, verificare a altor persoane sub aspectul legăturii lor cu activitatea
contribuabilului prin metode, forme şi operaţiuni prevăzute de Codul fiscal, cu alte cuvinte
controlul fiscal are ca scop verificarea realităţii, legalităţii şi sincerităţii declaraţiilor, verificarea
corectitudinii şi exactităţii îndeplinirii, conform legii, a obligaţiilor fiscale de către contribuabili,
precum şi activitatea de constatare a evaziunii fiscale.17
După cum ne afirmă autoarea Gulca L., controlul fiscal este necesar de a-l diferenţia de
supraveghere. Supravegherea şi controlul se interpretează ca „inspecţie”, „supraveghere în scop
de control”. Însă noţiunea de control este mai largă decât noţiunea de inspecţie”.18
În literatura economică contemporană lipseşte abordarea unică privind determinarea
principiilor controlului fiscal19. Bazîndu-ne pe studiile ştiinţifice existente, putem evidenţia
următoarele principii, care se bazează pe principalele prevederi organizatorice privind
funcţionarea sistemului fiscal: 1) principiul legităţii, care înseamnă necesitatea respectării cu
stricteţe a actelor normativ-juridice în desfăşurarea activităţii de către organele fiscale; 2)
principiul derulării administrării fiscale de către subiecţii special împuterniciţi în aceste scopuri
(persoane oficiale ale organelor fiscal 3) principiul realizării controlului fiscal în calitate de
element funcţional de bază al administrării fiscale, în forme stabilite strict de legislaţie; 4)
principiul exercitării controlului asupra tuturor contribuabililor; 5) principiul continuităţii
administrării fiscale; 6) principiul respectării secretului fiscal de către funcţionarii serviciului
fiscal; 7) principiul răspunderii pentru contravenţiile comise atît de către contribuabili, cît şi de
către organele fiscale; 8) principiul prevalării măsurilor orientate pentru prevenirea
contravenţiilor şi a sancţiunilor; 9) principiul plenitudinii, multilateralităţii şi obiectivităţii
activităţii administrative; 10) principiul realizării administrării fiscale sub controlul concomitent
14
Armeanic A. ş.a. Drept fiscal. Chişinău: Museum, 2001, p. 78
15
Smith A. Avuţia naţiunilor. Cercetare asupra naturii şi cauzelor ei. Vol. I, traducerea din limba engleză a fost
efectuată de: Al Hallunga. Chişinău: Editura Universitas, 1992, p.13
16
Legea pentru modificarea Codului fiscal nr.1163/1997 nr. 146 din 14.07.2017. Monitorul Oficial nr.277-288/475
din 04.08.2017
17
Procopovici A. Răspunderea financiară în sistemul răspunderii juridice. Teză de doctorat. Chişinău, 2013, p. 109
18
Gulca L. Formele şi metodele de desfăşurare a controlului fiscal. În: Legea şi viaţa, 2018, nr.2, p.24
19
Ulian G., Cuzmina O. Administrare fiscal: Curs de lecţii. Chişinău: Centrul EditorialPoligrafic USM, 2007, p. 55

12
de stat şi public (de stat – controlul din partea serviciului fiscal asupra structurile subordonate;
public – controlul în persoana organizaţiilor publice ale ordinii de drept) (Vezi Anexa I din
prezenta teză de master).
Principiile organizării controlului fiscal pot fi împărţite, de asemenea, în generale şi
specifice. În componenţa celor generale intră: - nerambursarea (gratuitatea) efectuării (se
realizează din contul mijloacelor bugetului, şi nu a contribuabililor); - competenţă (controlul se
efectuează doar de către organele respective ale statului, care acţionează strict în limita
atribuţiilor stabilite şi conform competenţei); - profesionalism (pregătirea corespunzătoare a
inspectorilor şi respectarea cerinţelor faţă de calificarea profesională); - obiectul controlului este
determinat ; - coordonarea şi interacţiunea organelor de control (imposibilitatea îndeplinirii
sarcinilor care nu sunt atribuite organului concret; interacţiunea permanentă cu alte organe,
schimbul de informaţii necesare); - plenitudine (controlul cuprinde toţi contribuabilii , indiferent
de volumul plăţilor fiscale); - preventivitate (prevenirea contravenienţilor fiscali).
Principiile specifice ale controlului fiscal includ în sine: - respectarea formei procesuale
(vinovăţia trebuie să fie demonstrată în modul prevăzut de lege); - prezumţia nevinovăţiei
contribuabilului (contribuabilul este nevinovat până ce vina lui nu va fi stabilită prin decizia
instanţei de judecată întrată în vigoare); - prezumţia dreptăţii contribuabilului (tratarea
neclarităţilor neelucidate şi contradicţiilor în folosul contribuabilului); - respectarea secretului
fiscal (prevede răspunderea pentru divulgarea secretului fiscal); - asigurarea îmbinării optime a
orientării fiscale şi reglementării controlului fiscal (neadmiterea provocării de daune
contribuabilului în rezultatul acţiunilor incompetente ale persoanelor oficiale).

1.2 Criteriile de atribuire a gradului de eficienţă a controlului fiscal de stat

Controlul fiscal are un scop bine definit. Ca să poată fi realizat, acest control trebuie să
aibă o eficienţă maximă. Iar pentru a avea o asemenea eficienţă el trebuie să întrunească o serie
de condiţii care privesc toate fazele: de la conceperea, pregătirea şi efectuarea acestuia şi până la
stabilirea măsurilor şi valorificarea concluziilor.20
Dintre cele mai importante condiţii în acest sens putem enumera:21
 Să fie înfăptuit, pe cât posibil, de înşişi conducătorii entităţilor bancare sau ai
compartimentelor specializate în acest sens, deoarece funcţia controlului este inseparabilă de
funcţia de conducere. A conduce înseamnă a organiza şi a verifica realizarea acestei organizări şi

20
Floander, I. Sisteme administrative comparate. Constanţa: Ed Fundaţiei „Gaudeamus", 2003, p. 84
21
Колесников, В. И.; Кромевецкая, Л. П. Банковское дело. Учебник. Москва : ФИС, 2009, p. 350

13
a celorlalte funcţii şi activităţi ale instituţiei bancare. Îndeplinirea acestei obligaţii de serviciu
asigură eficienţa conducerii. Dacă fiecare persoană împuternicită îşi exercită această funcţie,
cunoscând noţiunile elementare ale ştiinţei acticităţii bancare, se realizează eficienţa controlului
prin amplificarea activităţii bancare în cantitate şi în calitate. Un asemenea control intern efectuat
de persoanele responsabile trebuie să aibă un caracter permanent, deoarece nu implică
întreruperea activităţii personalului controlat şi nici cheltuieli suplimentare.
 Controlul fiscal trebuie efectuat în mod operativ, la locul realizării activităţii, spre a putea
verifica modul de lucru şi rezultatele concrete ale activităţii. Controlul efectuat din birou sau prin
consfătuiri etc. nu poate asigura o informare precisă cu privire la starea de fapt, prin aşa
modalitate nu pot fi descoperite deficienţele în activitate sau abaterile de la dispoziţiile legii. Este
insuficient controlul de la centru, prin rapoarte, dări de seamă, situaţii statistice etc., deoarece
asemenea mijloace de informare necesită chiar ele o confruntare cu realitatea. Se recomandă ca
şedinţele şi rapoartele prezentate în cadrul acestora să urmeze controlului în scopul analizei
constatărilor, iar nu să-l înlocuiască.
 Funcţia de control să fie realizată de un personal temeinic pregătit profesional, care să
analizeze în mod judicios aspectele principale pozitive şi negative ale activităţii verificate,
propunând soluţii privind modul în care ar putea şi ar trebui să fie înfăptuită acţiunea cu resursele
existente. (vezi Anexa VIII) Aşadar, funcţia de control nu se reduce la o inspecţie formală, nu este
un control contemplativ, ci implică o contribuţie nemijlocită a organului de control la rezolvarea
problemelor ce se pun în instituţiile bancare a căror activitate au verificat-o. De aceea, aparatul
de control - în instituţiile în care funcţionează un asemenea aparat - trebuie să aibă în
componenţă personal pregătit profesional, care să cunoască activitatea practică şi problemele de
tehnică fiscal-bancară, pentru a putea descoperii la timp deficienţele, făcând posibilă
operativitatea măsurilor de remediere luate de conducere.
În acest temei, se implică amintirea faptului că BNM, deja către anul 1996 a aprobat
Regulamentul cu privire la eliberarea certificatului de calificare a auditorului instituţiilor
fiscale.22 Anume prezentul Regulament determină modul de eliberare a certificatelor de calificare
ce confirmă dreptul de practicare a activităţii de audit al instituţiilor fiscale în Republica
Moldova. Totuşi, prin Hotărîrea BNM nr.114 din 26.06.2008, a fost modificată baza desfăşurării
activităţii de audit al instituţiilor fiscale.23 În temeiul noului text modificat, activitatea de audit al
instituţiilor fiscale se desfăşoară în baza certificatului de calificare al auditorului pentru auditul

22
Regulamentul BNM cu privire la eliberarea certificatului de calificare a auditorului instituţiilor financiare nr.
34/09-01 din 11.10.96. În: Monitorul Oficial al R.Moldova nr.69/84 din 24.10.1996
23
Hotărîrea BNM cu privire la modificarea şi completarea Regulamentului cu privire la eliberarea certificatului de
calificare a auditorului bancar nr. 114 din 26.06.2008. În: Monitorul Oficial nr.120-121/357 din 08.07.2008

14
general eliberat în conformitate cu legislaţia în vigoare şi certificatului de calificare al auditorului
instituţiilor fiscale eliberat de Banca Naţională în conformitate cu REGULAMENTUL BNM cu
privire la eliberarea certificatului de calificare a auditorului instituţiilor fiscale nr. 34/09-01 din
11.10.96.
După cum ne menţionează autoarea din România Isac L., în ţările străine, sunt formulate
cerinţe foarte riguroase faţă de personalul organelor de control. Aparatul este format, în
principal, prin antrenarea unor specialişti de categorie superioară, a lucrătorilor din domeniul
ştiinţei. În cadrul Direcţiei Principale de Control (DPC) din Statele Unite, de exemplu, 76%
dintre toţi controlorii sunt magiştri şi doctori în ştiinţe. Toate funcţiile-cheie în organele
controlului de stat din Franţa sunt completate prin concurs de persoane care au absolvit
Academia de specialişti cu diplomă universitară; după angajarea prin concurs la Departamentul
de Control, aceştia sunt trimişi la cursuri de 13 săptămâni. În SUA, Canada, Germania, Columbia
şi în Filipine, funcţionează 17 centre de formare şi perfec- ţionare profesională a controlorilor.
Acestea reprezintă facultăţi, universităţi, cursuri, institute de cercetare, centre internaţionale de
schimb de cunoştinţe şi de experienţă. Procesul de autoperfecţionare a lucrătorilor de control este
stimulat şi de sistemul de avansare în carieră constituit în unele ţări. Sunt stabilite până la 25 de
niveluri ierarhice. Odată cu acumularea experienţei, cu formarea abilităţilor şi ridicarea nivelului
de cunoştinţe, la fiecare 2-3 ani, specialistul va avansa pe linie de serviciu şi îi va creşte retribuţia
muncii.24
 Eficienţa controlului depinde de regularitatea lui, de caracterul său sistematic; conducerea
poate lua măsuri înainte ca deficienţele să se amplifice generând efecte negative. Astfel, prin
îndrumări concrete date în procesul activităţii practice se pot preveni erorile, iar atunci când se
constată metode de lucru utile, acestea pot fi aduse la cunoştinţa celorlalte entităţi bancare. Rolul
preventiv şi stimulativ al controlului este legat de caracterul şi metodele de lucru utile, dar şi de
caracterul sistematic al acestuia.25
 Organul care efectuează controlul nu se poate limita la simple constatări, fără a propune
soluţii de remediere a situaţiei, atunci când descoperă deficienţe. Este de dorit ca funcţia de
control să contribuie practic la rezolvarea problemelor, deoarece misiunea sa se conjugă strâns
cu acţiunea de organizare a executării sarcinilor. De aceea, organele de control nu trebuie să
urmărească doar descoperirea erorilor, ci să propună soluţii concrete pentru lichidarea

24
Isac, L. Sistemul controlului financiar: experienţa ţărilor europene. Conferinţa ştiinţifică internaţională consacrată
celei de-a 25-a aniversări a ASEM "25 de ani de reform economică în Republica Moldova: prin inovare şi
competitivitate spre progres economic", 23-24 septembrie 2016 : Culegere de articole selective : [în 6 vol.] / com.
red.: Grigore Belostecinic [et al.]. – Chişinău : ASEM, 2016, p. 160
25
Enicov, I.; Oboroc, I. Riscuri şi instrumente financiare de acoperire. Chişinău: Evrica 2002, p. 131

15
deficienţelor constatate şi pentru îndeplinirea sarcinilor. Atunci când organul de control este
însuşi conducătorul, acesta urmează să ia pe loc măsurile adecvate.
 Controlul trebuie să aibă caracter principal, să urmărească exclusiv satisfacerea
intereselor generale, să fie efectuat în mod temeinic, imparţial, să reflecte situaţia aşa cum este ea
în realitate. Fără a o deforma, să fie complet, semnalând atât aspectele pozitive ale activităţii, cât
şi cele negative.
 Controlul urmează să cuprindă nu numai compartimentele unde, în trecut, s-au semnalat
lipsuri, ci toate compartimentele de activitate, indiferent de rezultatele obţinute anterior. Desigur,
atenţia conducerii trebuie să se îndrepte spre compartimentele ineficiente, dar aceasta nu
înseamnă neglijarea celorlalte, care, în lipsa unei verificări a activităţii lor, pot comite erori.
 Controlul trebuie efectuat în mod organizat, înainte de a începe controlul este necesar să
se examineze materialele referitoare la activitatea compartimentului ce urmează a fi verificat,
precum şi să se studieze actele normative, inclusiv instrucţiunile de aplicare a lor. Examinarea
lor are ca scop documentarea asupra problemelor specifice compartimentului, asupra rezultatelor
activităţii din trecut, asupra deficienţelor constatate şi măsurilor luate de organele de control
anterior, asupra dispoziţiilor date între timp. În temeiul acestei documentări se întocmeşte planul
operativ al controlului pentru fiecare instituţie în parte, în care se stabileşte, pe lângă misiunile cu
caracter general, aspectele specifice, perioada ce urmează a fi controlată, modalităţile, durata
verificării etc.
Controlul trebuie efectuat de persoane competente, bine pregătite, cu experienţă în
domeniile controlate, cinstite şi corecte. Controlorii trebuie să cunoască temeinic toate
prevederile legale din domeniul pe care îl controlează, pentru a fi în măsură să sesizeze cu
uşurinţă toate neregularităţile din activitatea celui controlat. Controlorul trebuie să dea dovadă de
act şi să fie receptiv la toate explicaţiile ce i se dau de cel controlat. Ţinerea la distanţă a acestuia,
intimidarea lui nu sunt de natură să conducă la concluzii realiste, iar controlorul în acest caz nu-
şi realizează rolul său preventiv şi educativ faţă de cel controlat.
Tocmai de aceea este necesar şi totodată foarte important să se pună accentul pe formarea
controlorilor, îndeosebi din organele care au atribuţii de control. Controlul nu este o sarcină nici
simplă şi nici uşoară; controlul este o ştiinţă, o artă care presupune temeinice cunoştinţe
profesionale, competenţă, pasiune şi talent.
Absolutizarea controlului, plasarea lui în prim-plan, sporirea peste limitele necesarului a
numărului de organe cu rol preponderent de control au serioase consecinţe negative, atât de ordin
economic, cât şi social. Pe de altă parte, numărul prea mic de organe de control, exercitarea
sporadică a controlului nu asigură cuprinderea întregii activităţi din sfera privată, sub toate

16
aspectele ei. Coordonarea controlului sub cele două aspecte prezentate mai sus ar permite
desfăşurarea în condiţii optime a acestuia, totodată s-ar realiza şi scopurile propuse. ‘26

1.3 Experienţe internaţionale în reformarea sistemului fiscal

În cadrul paragrafului dat v-om analiza experienţa statelor dezvoltate, care ne aduce la
concluzia că această experienţă este benefică în aplicarea diferitelor instrumente (modele) de
asigurare (monitorizare, măsurare, raportare) a performanţei în procesul de implementare a
bugetării bazate pe performanţă cu relevarea unor oportunităţi de aplicare în ţările în curs de
dezvoltare, în special în Republica Moldova.
Astfel, în statele federale europene sistemul bugetar este structurat pe trei nivele mari:
bugetul federaţiei, bugetele statelor membre, ale provinciilor sau ale landurilor si bugetele locale.
În aceste state, cea mai mare parte a resurselor financiare atît la nivel central, cît şi local este
acoperită pe seama veniturilor fiscale, cu aproximativ 30 %. Indiferent de nivelul de dezvoltare,
în toate statele cu economie de piaţă, impozitele constituie, principalul canal de procurare a
veniturilor publice.
Suedia: Suedia a întreprins reformă semnificaţive în domeniul guvernanţei fiscale în
timpul efortului major de consolidare după ce o criză financiară din 1993 a cauzat un deficit
bugetar de peste 12% din PIB. Astazi se consideră la scară largă că Suedia are unul din cele mai
puternice sisteme de guvernanţă fiscală din Europa cu rezultate impresionante: Între 1998 şi
începutul recentei crize în 2009, guvernul suedez a înregistrat surplusuri în fiecare an, mai puţin
în 2003 şi 2004. Bugetul anual al Suediei este ancorat într-un cadru pe termen mediu cu limite de
cheltuieli ferme, nominale pe 3 ani (anul bugetar în curs şi încă doi ani). În fiecare an, limita
privind cheltuielile generale pentru al treilea an şi alocările pentru 27 de domenii de cheltuieli
sunt decise în mod colectiv pe baza unei propuneri a Ministrului de Finanţe în cursul unei şedinţe
de buget de două zile a cabinetului, care are loc la jumătatea lunii martie. Modificările
plafoanelor de cheltuieli sectoriale trebuie să fie incluse în limita de cheltuieli agregate şi trebuie
să fie convenite de către toţi membrii Cabinetului, inclusiv de aceia care absorb reduceri
compensatorii.
Canada: La înălţimea crizei datoriilor canadiene în 1994, ţara avea un deficit bugetar de
circa 9% din PIB. În anul următor, Guvernul a dezvăluit ceea ce a devenit cunoscut drept
“bugetul din baia de sânge”, în care cheltuielile departamentelor au fost reduse în medie cu 20%.

26
Ямпольский, М.М.; Крепкий, Л.П.; Новикова, С.Л. Банк и экономное использование материальных
ресурсов. Москва: Финансы и Статистика, 2009, p. 66

17
Până în 1997 deficitul fusese eradicat. Totuşi, bugetele pentru educaţie şi sănătate fuseseră
reduse şi mii de persoane din sectorul public îşi pierduseră locurile de muncă. În acest proces,
Canada a transformat modul în care erau executate rundele de cheltuieli. Cu sprijinul primului
ministru, consiliul de trezorerie a emis reduceri ţintă pentru fiecare departament. La rândul lor,
departamentele au propus modalităţi de realizare a acestor reduceri, iar un comitet format din
patru miniştri seniori a analizat solicitările fiecărui departament înainte de aprobarea bugetelor
lor.27
Olanda: Sistemul olandez combină elementele bugetării de sus în jos cu Bugetarea de jos
în sus. Politica fiscală pe termen mediu este stabilită în acordul de coaliţie încheiat la începutul
mandatului unui Guvern. Acesta conţine i) limite obligatorii de cheltuieli pe patru ani care sunt
stabilite (de Biroul Olandez independent de Analiză a Politicii Economice denumit Institutul
Tinbergen) şi ii) alocări indicative ale cheltuielilor pentru principalele conturi bugetare. Aceste
limite iniţiale sunt stabilite în termeni reali şi sunt transpuse în termeni nominali la începutul
anului fiscal. În acelaşi timp, Ministerele de resort trimit Scrisori de Politici Ministerului de
Finanţe conţinând cererile de bază privind finanţarea pentru continuarea politicilor existente,
priorităţile de politici pentru anul următor şi cererea de finanţare de iniţiative noi. Aceste cereri
sunt reconciliate de MF cu planul fiscal al acordului de coaliţie. MF stabileşte dacă există loc
pentru iniţiative noi sau dacă sunt necesare reduceri ale cheltuielilor şi elaborează o Scrisoare
Cadru care este trimisă Cabinetului în aprilie 28. Discuţiile Cabinetului culminează cu o decizie
obligatorie privind limitele de cheltuieli pentru 25 de capitole bugetare care sunt comunicate
Ministerelor de resort la începutul lunii mai şi Scrisorile de Total. În cadrul acestor plafoane,
Ministerele de resort elaborează planurile bugetare detaliate care sunt trimise înapoi la MF în
iunie.29
SUA: Pentru a ajuta Comitetele de Buget şi Congresul la punerea în aplicare a deciziei
bugetare, Oficiul de Buget al Congresului (CBO) care este nepărtinitor analizează efectele
cheltuielilor sau ale veniturilor propunerilor de legislaţie specifică. Acesta elaborează estimările
de cost ale legislaţiei în aşteptare şi urmăreşte progresul acestei legislaţii într-un sistem cu
punctaje. Estimările de cost şi sistemul de punctaje ale CBO arată cu propunerile legislative
individuale ar schimba nivelurile de cheltuieli sau venituri potrivit legii existente şi ajuta la a
determina dacă acele efecte bugetare sunt conforme cu ţintele din cea mai recentă decizie
bugetară a Congresului. Aşa cum este prevăzut de Legea privind reforma mandatelor nefinanţate
din 1995, CBO include în estimările de cost o evaluare pentru a vedea dacă legislaţia conţine
27
Armeanic A. Fiscalitatea în statele contemporane., Chişinău 2003, p.73
28
Ulian G., Doga-Mîrzac M., Rotaru L. Finanţe publice. Chişinău: 2007, p. 157
29
Voinea Gh. Impozite, taxe şi contribuţii. Iaşi: Editura Junimea, 2005, p. 171

18
mandate federale şi furnizează o estimare a costurilor impuse de aceste mandate asupra
autorităţilor statului, locale şi tribale şi a sectorului privat. În 2009, CBO a finalizat aproximativ
480 de estimări de cost federale precum şi circa 420 de estimări ale impactului legislaţiei asupra
autorităţilor statale şi locale, incluzând identificarea oricăror mandate nefinanţate conţinute de o
astfel de legislaţie şi circa 420 de estimări ale impactului oricăror mandate nefinanţate asupra
sectorului privat.30
Franţa a adoptat un sistem bugetar bazat pe indici de performanţă în 2001, cu o oarecare
întârziere faţă de celelalte state OCDE. Au fost elaboraţi aproximativ 1 500 de indicatori de
performanţă pornind de la liniile directoare oferite de Ministerul de Finanţe, Parlament şi de
instituţia naţională de audit ( Curtea de Conturi) elaborate pentru cei care vor stabili, utiliza şi
verifica informaţiile privind performanţa. Conform cerinţelor, indicatorii trebuie elaboraţi astfel
încât să poată fi verificaţi. La sfârşit de an, rezultatele reale sunt incluse într-un raport anual
privind performanţa (RAP) care urmează a fi ataşat legii de revizuire a bugetului.
Acest tip de indicatori de performanţă care sunt revizuiţi anual conduce la creşterea
dezbaterii publice şi parlamentare privind bugetul. Nu există o conexiune automată între alocaţii
şi performanţe. Sunt luaţi în considerare toţi acei factori care influenţează performanţa
programelor precum şi posibilitatea de a spori finanţarea unui program dacă acest lucru se
dovedeşte eficient.31
Un comitet inter-departamental de audit (CIAP) alcătuit din inspectorii generali din
departamentele financiare ale ministerelor este însărcinat cu revizuirea calităţii informaţiilor şi a
analizei din planurile anuale de performanţă şi din rapoartele anuale de performanţă. 32 Franţa are
un trecut îndelungat de evaluare instituţionalizată şi centralizată a programelor guvernamentale.
De foarte mulţi ani Consiliul Naţional de Evaluare este responsabil de efectuarea unor analize
independente a programelor de cheltuieli. Cu toate acestea, nu s-a stabilit nici o legătură directă
între aceste analize şi procesul bugetar.33
Totuşi, armonizarea fiscalităţii în Europa se poate organiza pe trei niveluri.
Primul nivel constă numai în evitarea dezechilibrelor imediate care ar putea să rezulte din
deschiderea totală a frontierelor pentru schimburile de mărfuri şi fluxurile financiare. Acest fapt
necesită o armonizare, care ar putea fi, mai mult, sau mai puţin, ambiţioasă, în funcţie de
mărimea distorsiunilor care trebuie evitate. Armonizarea trebuie să fie decisă colectiv, ca să nu
30
Armeanic Al. Fiscalitatea în statele contemporane., Chişinău 2003, p.75
31
Bălan E. Administrarea finanţelor publice locale., Bucureşti 1999, p.24
32
Secrieru A. Finanţe publice: Instrumente şi mecanisme financiare de interven ţie guvernamental ă. Chi şin ău:
Epigraf, 2004, p. 224
33
Tudose V., Dandara V., Echim I. Impozite şi taxe în bugetul local: în ajutorul func ţionarului public şi alesului
local. ed. a 3-a, revăzută şi completată. Chişinău: S. n., Partea I, 2004

19
apară riscul unei concurenţe fiscale (deşi acest lucru începe să se producă, deja, în cazul
veniturilor din plasamente).
Al doilea nivel, mult mai ambiţios, constă în încercarea de a crea rapid o fiscalitate
uniformă la scara Comunităţii Europene. Dar acest lucru nu este de actualitate, chiar pe termen
lung: cheltuielile publice, sistemele de protecţie sociala nu sunt nici unificare, nici măcar pe cale
de a fi unificate; redistribuirea rămâne într-un cadru pur naţional: nu se pune problema ca bogaţii
germani să le poarte de grijă grecilor săraci, nici ca tinerii portughezi să finanţeze pensiile
germanilor în vârsta. O fiscalitate uniformă ar necesita asemenea tulburări la nivel naţional,
încât, pentru moment, ea nu poate fi luată în considerare.
Nivelul trei presupune o cale de mijloc, care este de preferat şi constă în punerea
obligatorie de acord a fiscalităţilor naţionale pentru naţionalizarea, în fiecare ţară, a ansamblului
fiscalităţii, pentru evitarea pierderii eficacităţii atât la nivel naţional, cât şi comunitar, pentru
promovarea reformelor fiscale “europene”, lucru care se va face, probabil, diferit în fiecare ţară,
dar cu un rezultat convergent.
Procesul de armonizare comportă unele riscuri, fără îndoială, dar este şi o ocazie de a face
transparente sistemele fiscale, care s-au opacizat progresiv şi s-au complicat prin acumularea
măsurilor pe puncte şi pe termen scurt. Ar fi, de asemenea, de dorit ca armonizarea să nu consiste
în a cere tuturor ţărilor să se alinieze la majoritatea comunitară, ci mai degrabă să ia exemplul
practicilor celor mai bune.
În acest context se pot delimita anumite etape de realizare a celor scontate.
Prima etapă constă în exemplificarea diferenţelor care există, în prezent, între sistemele
fiscale ale diferitelor ţări din CE, indiferent că este vorba de nivelul taxelor obligatorii, de
centralizarea reglementărilor fiscale sau de importanţa diferitelor impozite; se face în acelaşi
timp o comparaţie cu sistemele fiscale din Statele Unite şi din Japonia.
Următoarea etapă ar însemna un studiu al principiilor care ar trebui să conducă cercetarea
în domeniul unei fiscalităţi eficace şi echitabile: ce tip de fiscalitate trebuie să fie promovat în
Europa; care sunt avantajele şi inconvenientele diferitelor impozite; care sunt problemele
specifice ale armonizării fiscalităţii: ce impozite trebuie armonizate? Care nu se pot armoniza?
Pe care nu trebuie să le armonizăm deloc? Trebuie să se facă o armonizare negociată sau trebuie
să se lase să acţioneze piaţa?
Principala întrebare la care se cuvine găsirea unui răspuns: este armonizarea compatibilă cu
politicile bugetare conjuncturale diferite din fiecare ţară?

20
 Într-o ulterioară etapă este necesară analizarea, impozit cu impozit, a diferenţelor existente
între ţările din UE; care este justificarea economică a uneia sau alteia din dispoziţiile fiscale?
Care sunt - pentru impozitul în cauză - exigenţele de armonizare?
Foarte importantă este etapa în care se analizează resursele proprii ale UE şi necesitatea de
a le mări şi de a instaura, în unele domenii, o reală fiscalitate comunitară. Însă nu toate ţările
sunt în aceeaşi situaţie din punct de vedere al finanţelor publice: pentru unele, armonizarea
fiscală trebuie să se traducă imperativ printr-o modificare a reglementărilor fiscale; pentru altele,
o oarecare diminuare pare a fi cea mai bună soluţie. In concluzie, este necesar să se definească
axele şi priorităţile reformelor fiscale din UE. Uniunea Europeană se bazează pe solidaritate
financiară. Realitatea actuală, însă, impune revizuirea perspectivelor financiare.

21
 Capitolul II. ANALIZA CORAPORTULUI „REFORMĂ-EFICIENŢĂ” ÎN
REALIZAREA CONTROLULUI FISCAL DE STAT

2.1 Reforma institutului de controlul fiscal de stat privită prin prisma evoluţiei
cadrului legal

În prezentul paragraf a tezei de masterat, v-a fi atinsă problema evoluţiei cadrului

normativ privind iniţierea şi desfăşurarea activităţii de control fiscal în Republica Moldova. În
contextul dat, vom porni de la afirmaţia că procesul complex al tranziţiei Republicii Moldova la
economia de piaţă a presupus dezvoltarea unei infrastructuri economice adecvate, printre care şi
a instituţiilor financiae, piaţa bancară fiind un element fundamental a economiei de piaţă. În
aceste condiţii, demararea procesului complex al trecerii la economia de piaţă nu a fost posibilă
fără elaborarea şi promovarea unui set de acte normative orientate către transparenţa sectorului
bancar prin instituirea unor norme ce vizează activităţile de control financiar în cadrul băncilor
comerciale.
Deci, prezentînd în cadrul paragrafului dat activităţile de control fiscal, vom începe cu
anumite acte normative. Deci, art. 126 din Constituţia Republicii Moldova proclamă drept
condiţii inalienabile ale economiei naţionale libertatea comerţului şi a activităţii de
întreprinzător.34 În context, o expresivitate relevantă o au şi:
 Alin. (3), art. 9 din Constituţia Republicii Moldova, prevede ”(3) Piaţa, libera iniţiativă
economică, concurenţa loială sunt factorii de bază ai economiei.”
 Alin. alin. (1) şi (2) art.46 din Constituţia Republicii Moldova, prevede ” (1) Dreptul la
proprietate privată, precum şi creanţele asupra statului sunt garantate. (2) Nimeni nu poate fi
expropriat decât pentru o cauză de utilitate publică, stabilită potrivit legii, cu dreaptă şi prealabilă
despăgubire.”
La fel, pornind de la dispoziţiile constituţionale şi impus de cerinţele unor convenţii
internaţionale la care Republica Moldova a aderat, statul depune eforturi pentru crearea unui
mediu de afaceri adecvat noilor realităţi economice. În realizarea acestor deziderate, legiuitorul a
adoptat un şir de acte legislative, inclusiv în domeniul activităţii de control financiar.
În prim-plan v-om plasa Concepţia controlului de stat în Republica Moldova, adoptată prin
Hotărîrea Parlamentului Republicii Moldova nr. 189-XIII din 19.07.94. 35 În acest document este
specificat faptul că în perioada de tranziţie la economia de piaţă (aici se are în vedere a
34
CONSTITUŢIA Republicii Moldova din 29 iulie 1994. Republicat: Monitorul Oficial al R.Moldova nr.78/140 din
29.03.2016
35
HOTĂRÎREA Parlamentului Republicii Moldova cu privire la Concepţia controlului de stat în Republica
Moldova. Nr 189-XIII din 19.07.94. În: Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 22.09.1994, nr.6/57

22
Republicii Moldova) se impune necesitatea perfecţionării sistemului controlului de stat din ţară.
Făcînd o analiză a prevederilor acestui document, şi raportînd obiectivele sale la adresa
sistemului bancar, deducem următoarele obiective:
 obiectivul controlului asupra respectării legilor Republicii Moldova, hotărîrilor
Parlamentului, decretelor Preşedintelui Republicii Moldova, hotărîrilor şi
dispoziţiilor Guvernului, altor acte normative ce ţin de reglementarea activităţii
sectorului bancar autohton;
 obiectivul controlului asupra respectării de către băncile comerciale a regulilor
financiare şi de evidenţă contabilă;
 obiectivul controlului operativ şi inopinat în scopul suprimării activităţii economice
ilicite, prevenirii şi descoperirii infracţiunilor economice, combaterii corupţiei în
sistemul bancar naţional;
 efectuarea reviziilor şi verificarea activităţii băncilor comerciale.
Aici facem o mică legătură cu hotărîrea Guvernului Republicii Moldova Cu privire la
reglementarea decontărilor şi intensificarea controlului asupra operaţiilor bancare - financiare
în R.S.S. Moldova din 14.12.90.36 Importanţa acestui document reiese din faptul că în scopul
reglementării şi intensificării controlului asupra efectuării operaţiilor bancare – financiare,
Guvernul de pe atunci a R.S.S. Moldova a obligat conducătorii băncilor să exercite controlul
asupra autenticităţii operaţiilor bancare, efectuate la achitarea ordinelor de plată pentru virarea de
mijloace întreprinderilor, organizaţiilor, cooperativelor şi altor formaţiuni, punînd această sarcină
în răspunderea lor personală.
O importanţă covîrşitoare pentru instituirea cadrului normativ privind iniţierea şi
desfăşurarea activităţii de control fiscal a avut-o adoptarea Codului Fiscal. Prin adoptarea acestui
cod se stabilesc principiile generale ale impozitării în Republica Moldova, statutul juridic al
contribuabililor, al Serviciului Fiscal de Stat şi al altor participanţi la relaţiile reglementate de
legislaţia fiscală, principiile de determinare a obiectului impunerii, principiile evidenţei
veniturilor şi cheltuielilor deduse, modul şi condiţiile de tragere la răspundere pentru încălcarea
legislaţiei fiscale, precum şi modul de contestare a acţiunilor Serviciului Fiscal de Stat şi ale
persoanelor cu funcţii de răspundere ale acestora.

36
HOTĂRÎREA Guvernului Republicii Moldova. Cu privire la reglementarea decontărilor şi intensificarea
controlului asupra operaţiilor bancare - financiare în R.S.S. Moldova. Nr.471 din 14.12.90. În: Veştile nr.12/312,
1990

23
 La fel, CF reglementează relaţiile ce ţin de executarea obligaţiilor fiscale în ce priveşte
impozitele şi taxele de stat, stabilind, de asemenea, principiile generale de determinare şi
percepere a impozitelor şi taxelor locale. 37
După cum este specificat la art 211 al CF al RM, controlul fiscal are drept scop
verificarea modului în care contribuabilul respectă legislaţia fiscală într-o anumită perioadă sau
în cîteva perioade fiscale. Controlul fiscal este exercitat de Serviciul Fiscal de Stat şi/sau de un
alt organ cu atribuţii de administrare fiscală, în limitele competenţei acestora, la faţa locului
şi/sau la oficiul acestora.
La fel, s-a instituit regula că procedura controlului fiscal constă dintr-un ansamblu de
metode şi operaţiuni de organizare şi desfăşurare a controlului, precum şi de valorificare a
rezultatelor lui. Controlul fiscal la faţa locului şi/sau la oficiul organului fiscal poate fi organizat
şi efectuat prin următoarele metode şi operaţiuni: verificarea faptică, verificarea documentară,
verificarea totală, verificarea parţială, verificarea tematică, verificarea operativă, verificarea prin
contrapunere.” De asemenea, conform articolului 225 al Codului Fiscal al Republicii Moldova
„în cadrul controlului fiscal, pentru a determina corectitudinea calculării sumei obligaţiei fiscale,
autoritatea care efectuează controlul fiscal poate folosi metode şi surse indirecte de determinare a
obligaţiei fiscale”.
În baza analizei de mai sus, putem concluziona că procesul controlului fiscal decurge în
trei etape consecutive:
1. În prima etapă, se determină starea efectivă a obiectului controlat;
2. În a doua etapă, se compară situaţia reală cu cerinţele legislaţiei fiscale şi se stabilesc
abaterile;
3. În a treia etapă, se efectuează corectările pentru înlăturarea încălcărilor depistate şi se
iau măsuri pentru preîntâmpinarea acestora în viitor.

2.2 Metodologia organizării controlului fiscal de stat în Republica Moldova la

etapa actuală

În cadrul controlului fiscal, pentru determinarea corectitudinii calculării sumei obligaţiei

fiscale, autoritatea care efectuează controlul poate folosi metode şi surse indirecte de determinare
a obligaţiei fiscale. La aceste metode, se recurge în cazurile când contribuabilul şi întreprinderea
propriu-zisă nu pot fi găsite pentru efectuarea controlului fiscal şi în alte cazuri similare.
Metodele şi operaţiunile concrete utilizate la organizarea şi exercitarea controlului fiscal sunt
37
Codul Fiscal al Republicii Moldova nr.1163 din 24.04.1997. Monitorul Oficial al R.Moldova, ediţie specială din
08.02.2007

24
determinate în baza Titlului V al Codului Fiscal al Republicii Moldova şi a instrucţiunilorm cu
caracter intern ale Inspectoratului Fiscal Principal de Stat.
Activitatea contribuabililor poate fi supusă controlului fiscal pentru o perioadă ce nu
depăşeşte termenele de prescripţie (cel mult 4 ani pentru determinarea obligaţiei fiscale).
Controlul fiscal se efectuează în programul de lucru al organului, care efectuează controlul fiscal
şi/sau în programul de lucru al contribuabilului.
În cadrul controlului fiscal, organele fiscale sunt în drept să solicite de la alte persoane
orice informaţii şi documente privind relaţiile lor cu contribuabilul respectiv. Sarcina de bază a
organului fiscal constă în executarea controlului asupra respectării legislaţiei fiscale, asupra
calculării corecte, vărsării depline şi la timp la buget a sumelor obligaţiilor fiscale. Controlul
asupra corectitudinii calculării şi achitării la timp a impozitelor şi altor plăţi obligatorii are loc în
cadrul verificării nemijlocite a contribuabilului, precum şi în baza documentelor depuse la
organele fiscale, ce confirmă achitarea impozitelor şi taxelor.
Controlul nemijlocit al contribuabilului, de regulă, este cel mai eficient tip de control şi
contribuie la ridicarea nivelului de organizare a evidenţei contabile şi disciplinează
contribuabilul din punct de vedere fiscal. Sfera de cuprindere a acestui tip de control este destul
de limitată, deoarece aparatul fiscal nu este în stare să verifice concomitent un număr mare de
contribuabili.
Continuitatea procesului de control este determinată de trei forme de control fiscal,
clasificate în funcţie de timpul efectuării controlului. Astfel, delimităm controlul preventiv,
controlul curent şi controlul ulterior.
Controlul preventiv anticipează efectuarea operaţiilor de control, ceea ce permite
depistarea încălcărilor fiscale în stadiul de planificare a controlului. Metoda de bază a efectuării
controlului preventiv este verificarea camerală. Acest tip de verificare se efectuează în sediul
organului fiscal prin verificarea documentelor contabile şi a dărilor de seamă fiscale.
Sarcinile de bază ale verificării camerale sunt:
 verificarea vizuală a perfectării documentelor contabile, adică verificarea
existenţei tuturor rechizitelor necesare, a semnăturilor persoanelor de răspundere;
 verificarea corectitudinii întocmirii dărilor de seamă fiscale, inclusiv a calculelor
obligaţiilor fiscale reflectate în acestea, verificarea corectitudinii utilizării cotelor impozitelor şi a
înlesnirilor fiscale, corectitudinea reflectării indicatorilor necesari pentru determinarea bazei
impozabile, verificarea termenelor de prezentare a dărilor de seamă fiscale;

25
  verificarea concordanţei dintre indicatorii perioadei fiscale curente cu indicatorii
perioadelor fiscale precedente;
 verificarea corespunderii datelor din evidenţa contabilă cu datele din dările de
seamă fiscale.
Metodele concrete utilizate în cadrul controlului cameral sunt stabilite de către organul
fiscal, pornind de la specificul încălcărilor fiscale cel mai frecvent întâlnite pe teritoriul supus
controlului, de posibilitatea prelucrării automatizate a informaţiei, de profesionalismul şi
experienţa funcţionarilor fiscali.
Prin modul de organizare şi exercitare, precum şi prin rolul şi misiunile ce le urmăreşte,
controlul fiscal îndeplineşte importante funcţii, cum ar fi: funcţia de evaluare, funcţia preventivă,
funcţia de documentare, funcţia recuperatorie precum şi o funcţie educativă.38
a) Funcţia de evaluare cuprinde acte şi operaţiuni de estimare a situaţiei de facto,
comparative cu cea de jure, realizările obţinute în raport cu obiectivele şi scopurile prestabilite.
Prin intermediul acestei funcţii, pe lîngă constatarea stării reale, se efectuează şi o apreciere a
performanţelor unei acţiuni economice, precum şi a unor entităţi organizate ca persoane juridice.
b) Funcţia preventivă constă într-o serie de măsuri luate de organele de control în vederea
evitării şi eliminării unor fraude, abuzuri, înainte de a se produce efectele negative ale acestora,
prin identificarea şi anularea cauzelor care le generează sau favorizează. Prin această acţiune,
controlul are sarcina de a opri actele şi operaţiunile care nu sunt legale. În acest sens, acţiunea
preventivă se manifestă înaintea emiterii actelor sau efectuării operaţiunilor, astfel încît să se
preîntîmpine eventualele prejudicii.
c) Funcţia de documentare a controlului asupra contribuabililor permite cunoaşterea
proceselor care au loc în activitate, a rezultatelor activităţii din structurile economice, relevarea
fraudelor şi depistarea cauzelor acestora, precum şi identificarea acţiunilor eficiente pentru a fi
generalizate. Astfel, controlul contribuie nemijlocit la actul de management, furnizînd date şi
informaţii pentru fundamentarea deciziilor.
d) Funcţia recuperatorie evidenţiază un aspect foarte important al controlului fiscal,
deoarece ea nu se limitează la prevenirea şi aprecierea stării de fapt, dar acţionează şi pentru
descoperirea şi recuperarea pagubelor, precum şi pentru stabilirea, conform legii, a răspunderii
juridice. Pentru recuperarea prejudiciilor constatate, organele de control au obligaţia de a stabili
forma prin care urmează să se facă recuperarea, pentru restabilirea integrităţii avutului public.
Formele procedurale legale de recuperare sunt recuperarea pe calea executării silite,
recuperarea pe calea răspunderii materiale.
38
Platon M. Administraţia publică. Chişinău: AAP, 2009, p. 326

26
 e) Funcţia educativă permite acţiuni de modelare a celor care au atribuţii în utilizarea
mijloacelor băneşti. Controlul, prin rezultatele sale, contribuie la realizarea deontologiei
profesionale, îndeosebi a celor implicaţi. La rîndul lor, persoanele care alcătuiesc corpul de
control, prin nivelul de pregătire şi atitudine civică, trebuie să prezinte un model de
comportament corect, dar şi intransigent. Această funcţie se realizează şi în combaterea
manifestărilor ilegale, prin depistarea şi sancţionarea lor cu fermitate.39
După cum afirmă autoarea Lică F., pentru realizarea finalităţii controlului fiscal este
necesar îndeplinirea urmatoare cerinte:
1) un cadru organizatoric care sa defineasca responsabilitatile celor carora li se confera
atributii de control financiar, precum si sa asigure garantii de realizare a acestor atributii în afara
oricarei imixtiuni din afara sistemului fiscal, în realizarea activitatii de control, dar si în afara
oricaror abuzuri din partea organelor de control financiar;
2) un cadru legislativ cât mai simplu, mai complet si mai elastic (în sensul permiterii
perfectionarii rapide a cadrului legislativ în vederea închiderii oricarei portite de evaziune). De
exemplu, în Republica Moldova controlul fiscal este reglementat de Codul Fiscal al Republicii
Moldova nr.1163 din 24.04.199740; Legea Republicii Moldova pentru punerea în aplicare a
titlului V al Codului fiscal (republicată în Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2005, ediţie
specială) nr.408 din 26.07.200141 şi Constituţia Republicii Moldova din 29.07.199442.
3) un personal calificat şi motivat care să realizeze în condiţiile cele mai bune activitatea
de control;
4) o dotare tehnică menită să sprijine operativitatea şi eficacitatea administraţiei fiscale în
general şi a controlului fiscal în special.43
Organele cu atribuţii de control fiscal
Controlul fiscal este exercitat de organul fiscal şi/sau de un alt organ cu atribuţii de
administrare fiscală, în limitele competenţei acestuia, la faţa locului şi/sau la oficiul acestora.
Controlul fiscal poate fi efectuat de către reprezentanţii autorităţilor fiscale doar în baza unei
decizii scrise emise de către conducerea autorităţii fiscale.44

39
Sîmboteanu A. Teoria administraţiei publice. Chişinău: CEP USM, 2008, p. 156
40
Codul Fiscal al Republicii Moldova nr.1163 din 24.04.1997. Monitorul Oficial al R.Moldova, ediţie specială din
08.02.2007
41
Legea Republicii Moldova pentru punerea în aplicare a titlului V al Codului fiscal (republicată în Monitorul
Oficial al Republicii Moldova, 2005, ediţie specială) nr.408 din 26.07.2001. Monitorul Oficial al Republicii
Moldova din 2005, nr. ediţie specială
42
Constituţia Republicii Moldova din 29.07.1994, în vigoare din 27.08.1994. Monitorul Oficial al Republicii
Moldova, 1994, nr.1, art.1.
43
Lică F. Efectuarea interceptărilor în cazul cercetării infracţiunilor fiscal. Legea şi viaţa, 2018, nr.5, p.30
44
Брызгалин А. Налоги и налоговое право. Москва: Аналитика-Пресс, 1997, p. 117

27
 După cum afirmă autorul Dascălu D., structura organizării controlului fiscal dintr-o
anumită ţară este dependent de o serie de factori, cum ar fi: structura economică; densitatea
populaţiei; caracteristicile geografice; elemente de tradiţie etc. Problema esenţială rămâne
legătura dintre activităţile generatoare de impozite şi taxe şi cantitatea de muncă necesară
autorităţilor fiscale pentru colectarea tuturor impozitelor şi taxelor. Această relaţie, pentru a
conduce la o structură cât mai apropiată de optim, trebuie să ţină seama de unele restricţii cum ar
fi: eficienţa cât mai mare pe agent fiscal şi limitarea cât mai mult posibil a evaziunii şi fraudei
fiscale. Urmarea fireasca a acesteia o constituie numărul de personal fiscal cuprins într-o
structură sau alta.45
Autorităţile învestite cu atribuţii de administrare fiscală în limitele competenţelor atribuite
de lege sunt:
 Organul fiscal (Serviciul Fiscal de Stat) – intitulat cu drepturi depline de a efectua
controale fiscale, de a calcula suplimentar impozite şi taxe neachitate în timp la buget, precum şi
alte atribuţii de administrare fiscală;
 Autorităţile vamale (Serviciul Vamal şi birourile vamale). Organele vamale dispun de
drepturi de control şi asigurarea încasării drepturilor de import sau export aferente operaţiunilor
vamale potrivit prevederilor Codului vamal46;
 Serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriilor 47. Serviciul de
colectare a impozitelor şi taxelor locale sunt în drept de a efectua controale fiscale privind
respectarea legislaţiei fiscale pentru contribuabilii care se află la evidenţa acestor servicii48.
În temeiul expunerii în Codul Fiscal al RM, constatăm următoarele caracteristici:
 Organele cu atribuţii de administrare fiscală, în procesul exercitării atribuţiilor respective,
conlucrează între ele şi colaborează cu alte autorităţi publice.
 Organele cu atribuţii de administrare fiscală, în cazul efectuării unor acţiuni în baza
înţelegerilor reciproce, se informează despre măsurile întreprinse şi despre rezultatele lor, fac
schimb de informaţii în scopul exercitării atribuţiilor.
 Organele cu atribuţii de administrare fiscală au dreptul să colaboreze cu organele
competente din alte ţări şi să fie membre ale organizaţiilor internaţionale de specialitate. Modul

45
Dascălu D. Alexandru C. Explicaţii teoretice şi practice ale Codului de procedură fiscală. Bucureşti: Rosetti, 2005,
p. 201
46
Legea Republicii Moldova, Codul vamal, nr.1149-XIV din 20.07.2000. Monitorul Oficial al Republicii Moldova,
2000, nr.160, art.1201
47
Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriilor, activează în baza Hotărârii Guvernului
Republicii Moldova privind activitatea serviciului de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriei,
nr.998 din 20.08.2003. Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2003, nr.191-195, art. nr.1059
48
Controlul fiscal în Republica Moldova. Între drept şi obligaţie.
https://www.pwc.com/md/en/publications/assets/tax-guide-md-2015.pdf (vizitat 18.11.2019)

28
de colaborare şi de activitate este stabilit în baza tratatelor internaţionale la care Republica
Moldova este parte.
Serviciul Fiscal de Stat. Conform art 132 din CF al RM, sarcina de bază a Serviciului
Fiscal de Stat constă în asigurarea administrării fiscale, prin crearea de condiţii contribuabililor
pentru conformare la respectarea legislaţiei, aplicarea uniformă a politicii şi reglementărilor în
domeniul fiscal.
Serviciul Fiscal de Stat este autoritatea administrativă care îşi desfăşoară activitatea în
subordinea Ministerului Finanţelor, fiind o structură organizaţională separată în sistemul
administrativ al acestui minister, constituită pentru prestarea serviciilor publice administrative
contribuabililor, pentru supravegherea, controlul în domeniul fiscal şi constatarea infracţiunilor
în cazurile prevăzute de Codul de procedură penală al Republicii Moldova.
Sistemul administrativ al Serviciului Fiscal de Stat se determină în raport cu importanţa
majoră, volumul, complexitatea şi specificul funcţiilor pe care le realizează. Structura Serviciului
Fiscal de Stat se aprobă de către Ministerul Finanţelor. Efectivul-limită pentru Serviciul Fiscal de
Stat se aprobă de către Guvern.
Raza de activitate şi atribuţiile subdiviziunilor Serviciului Fiscal de Stat se aprobă prin
ordin al directorului Serviciului Fiscal de Stat. Atribuţiile, sarcinile şi răspunderea individuală a
personalului din cadrul Serviciul Fiscal de Stat se stabilesc prin fişa postului sau contractul
individual de muncă, în baza regulamentelor de organizare şi funcţionare a subdiviziunilor.
Serviciul Fiscal de Stat îndeplineşte următoarele funcţii: elaborarea strategiilor şi
organizarea sistemului de management în domeniul administrării fiscale; administrarea, conform
legii, a impozitelor, taxelor şi altor venituri la bugetul public naţional date în competenţa sa,
inclusiv expunerea poziţiei oficiale a Serviciului Fiscal de Stat referitoare la aplicarea legislaţiei
fiscale; acordarea de servicii pentru contribuabili; prevenirea şi combaterea încălcărilor fiscale,
inclusiv a evaziunii fiscale; controlul fiscal; constatarea contravenţiilor; constatarea
infracţiunilor prevăzute la art.241–242, 244, 2441, 250–253 şi 3351 din Codul penal al RM49;
executarea silită a restanţelor şi altor plăţi neachitate în termen la bugetul public naţional;
examinarea contestaţiilor; emiterea actelor normative care reglementează aplicarea legislaţiei
fiscale în limitele competenţei acordate prin actele legislative; coordonarea, îndrumarea şi
controlul aplicării reglementărilor legale în domeniul de activitate, precum şi funcţionarea
subdiviziunilor sale; managementul resurselor umane, financiare şi materiale, susţinerea
activităţilor specifice prin intermediul tehnologiei informaţiilor şi comunicaţiilor, reprezentarea

49
Codul penal al Republicii Moldova. Legea nr. 985-XV din 18.04.2002. Republicat: Monitorul Oficial al
R.Moldova nr.72-74/195 din 14.04.2009

29
juridică, auditul intern, precum şi comunicarea internă şi externă; cooperarea internaţională în
domeniul administrării fiscale.
În realizarea funcţiilor sale, Serviciul Fiscal de Stat al RM are următoarele atribuţii
generale în sfera controlului fiscal:
 îndrumează şi controlează activitatea serviciilor de colectare a impozitelor şi taxelor
locale;
 organizează şi asigură gestionarea patrimoniului, inclusiv alocarea, mişcarea, evidenţa şi
controlul asupra lui;
 efectuează controlul asupra respectării legislaţiei fiscale în cadrul procesului de emitere,
acordare, acceptare şi rambursare a valorii tichetelor de masă;
 efectuează controlul fiscal, examinează cazurile de încălcare fiscală, aplică sancţiuni
fiscale şi emite acte administrative în scopul aplicării CF al RM;
 efectuează controlul asupra calculării corecte şi a virării în termen a contribuţiilor la
bugetul asigurărilor sociale de stat şi a primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală şi
aplică sancţiuni pentru încălcarea prevederilor legale referitoare la calcularea acestora;
 efectuează alte tipuri de controale decît cele expuse mai asus, stabilite în sarcina
Serviciului Fiscal de Stat prin acte normative speciale;
 elaborează norme metodologice şi proceduri de efectuare şi suspendare a controalelor
fiscal.
Actele de control fiscal. În cadrul controlului fiscal organele împuternicite cu dreptul de
desfăşurare a controlului fiscal întocmesc o serie de acte:
1. Citaţia este un înscris în care persoana este invitată la organul fiscal ca să depună
documente sau să prezinte alt gen de informaţii, relevante pentru determinarea obligaţiei fiscale.
Organul fiscal este în drept să citeze orice persoană pentru a depune mărturii sau a prezenta
documente. Modelul citaţiei este stabilit de Serviciul Fiscal de Stat. În ea se indică scopul citării,
data, ora şi locul unde trebuie să se prezinte persoana citată, obligaţiile şi responsabilitatea ei.
În cazul citării, trebuie respectate următoarele reguli:
a) citaţia să fie semnată de conducerea organului fiscal;
b) citaţia să se înmâneze cu cel puţin 3 zile lucrătoare înainte de data la care persoana citată
trebuie să se prezinte, dacă legislaţia nu prevede altfel;
c) în citaţie să fie specificate documentele de evidenţă sau un alt gen de informaţii, dacă
urmează să fie prezentate;

30
 d) la cererea persoanei citate, organul fiscal poate schimba data, ora sau locul de
prezentare;
e) persoana citată are dreptul să depună mărturii în prezenţa reprezentantului său;
f) organul fiscal este în drept să ceară persoanei citate să prezinte documentele existente,
nu este însă în drept să ceară întocmirea şi/sau semnarea de documente, cu excepţia procesului-
verbal.
2. Actul de control fiscal este un document întocmit de funcţionarul fiscal sau altă
persoană cu funcţie de răspundere a organului care exercită controlul, în care se consemnează
rezultatele controlului fiscal. În act se va descrie obiectiv, clar şi exact încălcarea legislaţiei
fiscale şi/sau a modului de evidenţă a obiectelor impunerii, cu referire la documentele de
evidenţă respective şi la alte materiale, indicându-se actele normative încălcate. În act va fi
reflectată fiecare perioadă fiscală în parte, specificându-se încălcările fiscale depistate în ea.
Actul de control se întocmeşte indiferent de faptul constatării încălcărilor fiscale. În acest
act se descriu constatările controlului, perioada supusă controlului, impozitele şi taxele
verificate, precum şi alte informaţii care au stat la baza efectuării controlului/ constatării
încălcărilor fiscale. Actul de control în sine nu poartă caracter obligatoriu în vederea exercitării
obligaţiunilor/ achitării impozitelor, ci serveşte drept temei pentru emiterea deciziei asupra
rezultatelor controlului.
Contribuabilul este obligat să semneze actul de control, inclusiv în caz de dezacord cu
rezultatele controlului. Actul de control se semnează de către conducătorul companiei şi/sau un
alt reprezentant delegat în acest sens.
3. Procesul-verbal este un document întocmit de funcţionarii fiscali sau de o altă persoană
cu funcţie de răspundere a organului care exercită controlul în care se consemnează faptul
ridicării documentelor şi/sau maşinile de casă şi de control. Procesul – verbal este semnat de
persoana care l-a întocmit (reprezentant al inspectoratului fiscal) şi de persoana de la care s-au
ridicat documentele şi/sau maşinile de casă şi de control ori de martorii asistenţi. Dacă persoana
de la care se ridică documentele şi/sau maşinile de casă şi de control refuză să semneze procesul-
verbal, în el se va consemna refuzul.
4. Decizia este un act emis de organul fiscal sau de serviciul de colectare a impozitelor şi
taxelor locale ce ţine de exercitarea atribuţiilor acestor organe şi se eliberează când are loc
iniţierea unui control fiscal.
Decizia privind iniţierea controlului fiscal va conţine lista persoanelor propuse pentru
control, ţinând cont de valoarea descrescândă a diferenţei dintre venitul impozabil estimat şi cel
declarat şi de capacitatea de a efectua un număr de controale. Conducătorul Inspectoratului

31
Fiscal Principal de Stat este în drept să modifice lista persoanelor propuse pentru control în cazul
apariţiei unor informaţii suplimentare.
Decizia ce ţine de exercitarea atribuţiilor serviciului de colectare a impozitelor şi taxelor
locale este emisă prin dispoziţia primarului (pretorului), care pot fi contestate conform procedurii
judiciare stabilite în Legea Contenciosului administrativ.
În cazul atribuţiilor exercitate în comun cu organul fiscal, decizia este emisă de conducerea
organului fiscal după ce s-a coordonat cu primarul (pretorul). Dacă primarul (pretorul) refuză să
semneze decizia, aceasta capătă putere juridică din momentul semnării de către conducerea
organului fiscal, care face înscrierea despre refuzul primarului (pretorului).

2.3 Eficienţa controlului fiscal european: aspecte practice de drept comparat la

nivelul statelor membre şi instituţiilor comunitare

Vorbind despre controlul fiscal în legislaţia altor state, considerăm important analiza
practii statelor membre ale Uniunii Europene, adică a statelor din sistemul de drept continental.
Astfel, la momentul actual, este cert faptul că apartenenţa dreptului diferitor ţări europene la
familia juridică romano-germanică nu exclude anumite deosebiri între sistemele juridice
naţionale. Astfel, dreptul francez pe de o parte şi dreptul german pe de altă parte au servit drept
model în baza caruia în interiorul acestei familiei juridice se deosebesc două grupuri juridice:
romanic, din care fac parte Belgia, Luxemburg, Olanda, Italia, Portugalia, Spania şi cel germanic
care include Austria, Elveţia şi alte ţări.50
Familia juridică romano-germanică sau continentală (Franţa, Germania, Italia, Spania şi
alte ţări) are o istorie îndelungată. Ea s-a format în Europa în baza studierii dreptului roman la
universităţile italiene, franceze şi germane, care au întemeiat în sec. XII-XVI în baza culegerii de
legi a lui Iustinian o ştiinţă juridică pentru multe ţări europene. A avut loc procesul cu denumirea
„preluarea şi adaptarea dreptului roman”.51 La prima sa etapă această preluare şi adaptare avea un
caracter doctrinar, deoarece era independent de politică, fiindcă nu se aplica nemijlocit, se
studiau noţiunile de bază ale dreptului roman. La următoarea etapă, această familie a început să
se supună legităţilor comune a dreptului cu economia şi politica, mai întîi de toate în legătură cu
proprietatea, schimbul etc. Codificările naţionale au atribuit dreptului o anumită claritate, au
facilitat aplicarea şi au devenit o consecinţă logică a concepţiei formate în Europa continentală

50
Popescu Getty G. Trăsăturile caracteristice ale corelării normelor juridice în familia juridică romano-germanică -
Conferinţa internaţionala „Dimensiunea economicojuridică a integrării României, în structurile europene şi euro-
atlantice”, Analele Universităţii „Ştefan cel Mare”, Nr.825, Suceava, 2008, p. 78-81
51
Dunleavy P. Brendan O. Teoriile statului şi dreptului modern. Bucureşti 2002, p. 107-108

32
despre norma juridică şi despre drept în general. Ele au incheiat formarea familiei juridice
romano-germanice ca fenomen integru.
Pentru familia romano-germanică sînt caracteristice existenţa dreptului scris, sistemul
ierarhic unic al izvoarelor dreptului, divizarea lui în public şi privat, precum şi divizarea lui în
ramuri de drept. Comun pentru dreptul tuturor ţărilor din familia juridică romano-germanică este
caracterul lui codificat, fondul de noţiuni comune, un sistem mai mult sau mai puţin comun al
participiilor juridice. În toate aceste ţări există constituţii scrise, normele cărora au o autoritate
juridică superioară, care este susţinută şi de stabilirea în majoritatea ţărilor a unui control juriciar
al constituţionalităţii legilor ordinare. Constituţia delimitează competenţa elaborării dreptului a
diferitelor organe de stat şi în corespundere cu această competenţă înfăptuiesc diferenţierea
diferitelor izvoare ale dreptului.
Doctrina juridică romano-germanică deosebesc trei tipuri de legi ordinare: codurile, legile
speciale (legislaţia curentă),culegere de norme.52 În majoritatea ţărilor continentale acţionează
coduri civile, penale, procesual civile, procesual penale şi altele. Sistemul legislaţiei curente este
de asemenea destul de ramificat. Legile reglementează sfere distincte ale vieţii sociale, numărul
lor în fiecare ţară este semnificativ.
Printre izvoarele dreptului romano-germanic este semnificativ rolul actelor normative
subordonate legilor: regulamente, decrete etc.53 Situaţia obiceiului în sistemul de izvoare al
dreptului romano-germanic este specifică, neobişnuită, el poate acţiona nu numai în completarea
legii dar şi pe lîngă lege. Sînt posibile situaţii cînd obiceiul ocupă o poziţie împotriva legii, de
exemplu, în dreptul navigaţiei italiene, unde obiceiul maritim prevelează asupra normei codului
civil. În general, însă, obiceiul în prezent şi-a pierdut caracterul de sursă independentă a dreptului
cu rare excepţii. În sistemul juridic romano-germanic un loc deosebit îl ocupă doctrina ce a
elaborat principiile generale ale structurii acestei familii juridice. Doctrina joacă un rol important
în activitatea de elaborare, pregătire a legilor, precum şi în activitatea de aplicare a actelor
normative.
Odată cu dezvoltarea legăturilor internaţionale capătă o mare importanţă pentru sistemele
juridice naţionale dreptul internaţional. În unele ţări convenţiile internaţionale au o putere
juridică mai mare decît legile naţionale. În toate ţările familiei romano-germanice este cunoscută
divizarea dreptului în public şi privat. Această divizare poartă un caracter general, este
preponderent doctrinară şi în ultimul timp şi-a pierdut însemnătatea de cîndva. 54 În linii generale
se poate spune că la dreptul public se atribuie acele ramuri care determină statul, activitatea
52
Общая теория права и государства, Под редакцией В.В. Лазарева Москва: «Юрист» 1994, p. 220
53
Popescu G. Rolul şi importanţa principiilor generale ale dreptului şi normelor constituţionale în asigurarea
corelării normelor juridice - Revista Naţională de Drept, USM, Nr.6, Chişinău, 2008, p. 58-61

33
organelor de stat, şi relaţiile individului cu organele statului; iar la dreptul privat – ramurile ce
reglementează relaţiile reciproce ale indivizilor. În fiecare dintre aceste sfere în fiecare dintre
ţările familiei juridice respective nimeresc aproximativ aceleaşi ramuri.
Controlul fiscal în Franţa. Dintre statele dezvoltate ale Uniunii Europene, Franţa se
distinge printr-un nivel înalt de organizare a administrării fiscale. În Franţa, sistemul fiscal este
gestionat de către Direcţia Fiscală Principală (în continuare DFP), care se subordonează
Ministerului Economiei şi Finanţelor. DFP, la rândul său, are în subordonare 830 de centre
fiscale şi 16 centre informaţionale. Prin intermediul DFP, sunt colectate circa 50% din veniturile
bugetelor central şi locale, iar în condiţiile îndeplinirii eficiente a funcţiilor de control, DFP
asigură 80% din veniturile totale ale bugetului.55
DFP reprezintă cel mai important sector din cadrul Ministerului Economiei şi Finanţelor al
Franţei şi este compus din următoarele subdiviziuni: Serviciul de colectare a impozitelor şi
Inspectoratul Fiscal Principal. La începutul anilor 90, în cadrul DFP, activau circa 45% din
totalul lucrătorilor din cadrul Ministerului Economiei şi Finanţelor, iar pentru întreţinerea DFP
erau utilizate 29% din bugetul Ministerului.56
Organele fiscale ale Franţei se conduc în activitatea lor de criteriul achitării benevole a
obligaţiilor fiscale. În cazul declarării şi achitării la timp a obligaţiilor fiscale, contribuabilul se
bucură de drepturi şi garanţii din partea statului. Organele fiscale, în acest caz, sunt obligate să
ofere contribuabilului consultaţii fiscale în ceea ce priveşte legislaţia fiscală şi să răspundă în
scris la toate solicitările acestuia. Contribuabilii, care au încălcat legislaţia fiscală, sunt privaţi de
aceste garanţii şi drepturi, deoarece au încălcat principiul obligativităţii achitării impozitelor57.
În prezent, în scopul centralizării fiscale şi simplificării procedurii de soluţionare a
divergenţelor cu contribuabilii, DFP duce o politică de reorganizare, îndreptată spre crearea unor
centre fiscale complexe, în care fiecare contribuabil ar putea obţine nu numai informaţia
necesară, ci şi ar putea primi consultaţii calificate în vederea completării dărilor de seamă fiscale.
De regulă, suma obligaţiilor fiscale ale agenţilor economici, în Franţa, se determină în baza
declaraţiilor fiscale prezentate de către contribuabili. Verificarea corectitudinii şi obiectivităţii
informaţiei declarate se efectuează de către un serviciu specializat al DFP – organele de control.
Controlul fiscal se efectuează selectiv, în baza unor principii de selectare. În acelaşi timp,

54
Tribu P. Corelarea normelor juridice în sistemul de drept naţional cu principiile dreptului internaţional -
Conferinţa ştiinţifica „ Fundamentele societăţii bazată pe cunoaştere”, Universitatea Alma Mater, Sibiu, 2008, p.
101-110
55
Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. Питер, 2012, p. 10
56
Kuzmina O. Bazele conceptuale ale instituirii sistemelor fiscale în economiile tranzitorii: teză de doctor în ştiinţe
economice. Chişinău, 2003, p. 40
57
Налоговый контроль / Под ред. Ю.Ф. Квашина – М. Юрист, 2011, p. 135

34
contribuabilii sunt informaţi din timp despre drepturile şi obligaţiile lor în timpul efectuării
controlului fiscal. În acest scop, în Franţa, a fost elaborată Hartia drepturilor şi obligaţiilor
contribuabililor”, care se înmânează fiecărui contribuabil.58 Aceasta permite soluţionarea unor
situaţii conflictuale nemijlocit în procesul de efectuare a controlului fiscal.
În procesul reorganizării organelor fiscale franceze, s-a recurs la specializarea fiecărui
funcţionar fiscal. Rolul primordial în eficientizarea controalelor fiscale se acordă activităţii
serviciilor responsabile de colectarea şi generalizarea informaţiilor din declaraţiile fiscale,
prezentate de contribuabili, precum şi din alte surse. Prelucrarea informaţiilor obţinute se
efectuează de către subdiviziunile specializate. Respectiv, responsabilitatea pentru eficienţa
activităţii de control este transpusă nu numai asupra secţiilor de control, ci asupra tuturor
lucrătorilor organelor fiscal.
În Canada, este creată Agenţia impozitelor şi taxelor pe lângă Ministerul Veniturilor. În
funcţiile Agenţiei, se includ perceperea impozitelor şi taxelor în numele Guvernului Canadei şi
efectuarea controlului fiscal. Pentru companiile mari, cu venituri anuale de peste 250 milioane
dolari, care, în Canada, însumează peste 880, sunt prevăzute condiţii speciale de efectuare a
controalelor fiscale. Circa 200 din aceste companii au încheiat cu Agenţia un acord în care sunt
stabilite condiţiile de efectuare a controalelor fiscale şi posibilităţile de soluţionare a
divergenţelor.
În Australia, este practicată instruirea contabililor în cadrul petrecerii unor seminare şi
traininguri. Există un program special de consultare pentru întreprinderile nou-create, în cadrul
căruia funcţionarii fiscali se deplasează la întreprinderi cu scopul de a informa despre cerinţele
faţă de evidenţa contabilă şi fiscală. Sunt răspândite şi consultările prin telefon şi prin poşta
electronică.
Concepţia Serviciului Federal Fiscal al SUA – Serviciului Veniturilor Interne se bazează
pe principiul “nevinovăţiei fiscale”a contribuabililor şi trecerii treptate de la control fiscal dur la
“deservirea fiscală” a contribuabililor. Contribuabilii individuali şi corporativi, care au achitat la
timp şi deplin obligaţiile fiscale devin treptat “clienţi comerciali” ai serviciului fiscal, care au
dreptul la o atenţie deosebită din partea organelor fiscale. În calitate de servicii fiscale, ei
beneficiază din partea organelor fiscale de consultaţii gratuite, de ajutor în completarea
declaraţiilor fiscale. Se oferă consultaţii chiar şi în procesul de planificare fiscală, fiind

58
Voinea Gh. Îmbunătăţirea administrării impozitelor şi taxelor locale în condiţiile mijloacelor moderne de
prelucrare a informaţiilor. Modelarea activităţilor financiare în contextul societăţii informaţionale. – Iaşi: Editura
Informatica, 2015, p. 88

35
organizate gratuit programe individuale de informare despre aplicarea metodelor de impozitare şi
despre toate modificările legislaţiei fiscale.59
Situaţii analogice se întâlnesc şi în alte state dezvoltate, organelle fiscale stabilind relaţii de
parteneriat numai cu contribuabilii disciplinaţi. Politica controlului fiscal, în aceste state, se
bazează pe concepţia că ridicarea nivelului de încasări fiscale trebuie să fie asigurată din contul
disciplinei fiscale prin aplicarea obligatorie a sancţiunilor fiscale pentru contribuabilii, care
încalcă legislaţia fiscală. Contribuabilii însuşi trebuie să conştientizeze obligativitatea respectării
disciplinei fiscale şi aceasta să le fie convenabil.
În cazul neprezentării la timp a dărilor de seamă fiscale sau a documentelor necesare
pentru efectuarea controlului fiscal, organele fiscale sunt obligate să determine veniturile reale
ale contribuabilului prin metode şi surse indirecte. Organele fiscale acordă o atenţie deosebită
determinării corecte a venitului impozabil, deoarece impozitul pe venit constituie o sursă
principală de venituri ale bugetelor statelor dezvoltate.
O metodă eficientă de control al corectitudinii achitării, de către contribuabil, a obligaţiilor
fiscale şi de depistare a cazurilor de eschivare de la plata impozitelor, este metoda comparării
nivelului de trai al contribuabilului cu mărimea impozitelor achitate de către acesta. Această
metodă este utilizată cu succes în Franţa şi Marea Britanie. Spre exemplu, în Franţa, organul
fiscal are dreptul de a aplica metoda de determinare a bazei impozabile în baza indicilor exteriori
ai materiei impozabile, dacă sunt motive de a considera că nivelul de trai al contribuabilului nu
corespunde cu mărimea veniturilor declarate de către acesta. Determinarea obligaţiei fiscale
pentru francezi se efectuează în baza declaraţiei anuale pe venit, unde contribuabilul indică toate
sursele de venit (impozabile şi neimpozabile), toate bunurile mobiliare şi imobiliare pe care le
deţine şi toate cheltuielile efectuate pe parcursul anului fiscal. Dacă contribuabilul nu este de
acord cu decizia organului fiscal, el este în drept să aducă dovezi despre sursele de venit, care îi
asigură nivelul de trai.
În Marea Britanie, se utilizează metoda alternativă de determinare a obligaţiei fiscale
pentru contribuabilii bănuiţi de evaziune fiscală. Astfel, organul fiscal aplică metode de
determinare a obligaţiei fiscale, bazate pe compararea acestui contribuabil cu un alt contribuabil
similar după nivelul de trai sau după suma veniturilor obţinute. 60 Inconvenientul acestei metode
constă în faptul că contribuabilii, deseori, înregistrează averea lor pe numele altor persoane,
astfel este foarte complicat de demonstrat cazurile de evaziune fiscală.

59
Пискунов, Н.И. Организация работы налоговых органов США / Н.И. Пискунов // Финансы, 2007. - № 3.
с.33
60
Налоги и налогообложение / под редакцией Г.Б. Полякова, А.Н. Романова, Москва:
издательство ЮНИТИ, , 2015, p. 108

36
 Formularele declaraţiilor fiscale în SUA sunt întocmite în aşa mod, încât permit efectuarea
contrapunerii anumitor indicatori din declaraţie cu informaţia din alte surse. În cazul
divergenţelor apărute între aceşti indicatori, contribuabilul este considerat dubios şi este supus
unui control fiscal mai riguros. Sursele de informare ale organelor fiscale despre veniturile
contribuabililor sunt:
- informaţiile prezentate de instituţiile de stat, bănci, burse, firme ş.a. Aceste structuri, în
mod obligatoriu, prezintă Serviciului Veniturilor Interne informaţii detaliate cu privire la sumele
achitate în folosul contribuabililor sub formă de salariu, dobânzi, dividende, câştiguri, onorarii
ş.a.;
- firmele particulare, care se specializează pe colectarea şi analiza informaţiei cu privire la
situaţia financiară a persoanelor fizice şi juridice. Considerăm că crearea de astfel de firme
specializate ar fi actuală şi în condiţiile Republicii Moldova, deoarece nivelul evaziunii fiscale în
Republica Moldova este foarte înalt. Informaţia obţinută se introduce în sistemul computerizat de
evidenţă, se prelucrează prin programe şi modele matematice speciale şi se compară cu
informaţia prezentată de contribuabili.
Această procedură permite depistarea contribuabililor, la care riscul apariţiei încălcărilor
fiscale este cel mai înalt. Pentru efectuarea controalelor fiscale, în SUA, sunt utilizate în corelare
metodele aleatorii şi speciale de selectare a contribuabilior pentru control. Metodele speciale de
selectare a contribuabililor sunt utilizate cu prioritate şi se axează pe contribuabilii care au
neconcordanţe în declaraţiile depuse sau care, în general, nu au depus declaraţii.
Metodele aleatorii constituie doar 0,05% din numărul total de controale şi se efectuează cu
scopul:
• determinării nivelului de respectare a legislaţiei fiscale de către anumite categorii de
contribuabili, care nu au fost verificaţi pe parcursul unei perioade îndelungate de timp. În acest
scop, s-a creat un program special de determinare a respectării legislaţiei fiscale de către agenţii
economici (Taxpayer Compliance Measurement Programm - TCMP);
• accentuării caracterului obligatoriu de achitare la timp a obligaţiilor fiscale şi
demonstrarea faptului că, în orice moment, există probabilitatea de efectuare la aceştia a unui
control fiscal.
Rezultatele activităţii Serviciului Veniturilor Interne arată că 90% din contribuabili, în
SUA, achită benevol şi la timp obligaţiile fiscale. În prezent, în SUA, s-a creat un complex de
informare la nivel naţional, prin intermediul căruia se efectuează monitorizarea continuă a
operaţiilor băneşti, de creditare şi financiare pentru fiecare agent economic şi pentru fiecare
cetăţean. În baza acestui complex, a fost creat Centrul pentru colectarea, păstrarea şi prelucrarea

37
informaţiei financiare. În cadrul acestui Centru, funcţionează un Departament special, care se
ocupă cu depistarea contribuabililor, care au încălcat legislaţia fiscală sau sunt bănuiţi de
infracţiuni fiscale şi prelucrarea informaţiei despre aceştia.
Trebuie menţionat că practica organizării controlului fiscal, în SUA, conţine un şir de
elemente performante, care ar putea fi implementate în Republica Moldova. Codul Fiscal al
Republicii Moldova a fost elaborat cu participarea nemijlocită a unui grup de specialişti din SUA
(Barents Grup), de aceea, conţine multe elemente din sistemul fiscal american.
Controlul fiscal în România. În România, inspecţia fiscală se exercită exclusiv, nemijlocit
şi neîngrădit prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală sau, după caz, de compartimentele
de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale, conform dispoziţiilor prezentului
titlu, ori de alte autorităţi care sunt competente, potrivit legii, să administreze impozite, taxe,
contribuţii sau alte sume datorate bugetului general consolidat.
Inspecţia fiscală are următoarele atribuţii: – constatarea şi investigarea fiscală a tuturor
actelor şi faptelor rezultând din activitatea contribuabilului supus inspecţiei sau altor persoane
privind legalitatea şi conformitatea declaraţiilor fiscale, corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii
obligaţiilor fiscale, în vederea descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legii
fiscale; – analiza şi evaluarea informaţiilor fiscale, în vederea confruntării cu informaţiile proprii
sau din alte surse; – sancţionarea potrivit legii a faptelor constatate şi dispunerea de măsuri
pentru prevenirea şi combaterea abaterilor de la prevederile legislaţiei fiscale.
Inspecţia fiscală se exercită asupra tuturor persoanelor fizice sau juridice, indifferent de
forma lor de organizare, care au obligaţii de stabilire, reţinere şi plată a impozitelor, taxelor,
contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat, prevăzute de lege. Selectarea
contribuabililor ce urmează a fi supuşi inspecţiei fiscale este efectuată de către organul fiscal
competent. Contribuabilul nu poate face obiecţii cu privire la procedura de selectare1 folosită.
În România, în realizarea atribuţiilor legale, organele inspecţiei fiscale pot aplica
următoarele metode de control: – controlul prin sondaj, care constă în activitatea de verificare
selectivă a documentelor şi operaţiunilor semnificative în care sunt reflectate modul de calcul, de
evidenţiere şi de plată a obligaţiilor fiscale datorate bugetului general consolidat; – controlul
inopinat, care constă în activitatea de verificare faptică şi documentară, în principal, ca urmare a
unei sesizări cu privire la existenţa unor fapte de încălcare a legislaţiei fiscale, f ăr ă anun ţarea în
prealabil a contribuabilului; – controlul încrucişat, care constă în verificarea documentelor şi
operaţiunilor impozabile ale contribuabilului în corelaţie cu cele deţinute de alte persoane;
controlul încrucişat poate fi şi inopinat.

38
 Inspecţia fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripţie a dreptului de a stabili
obligaţii fiscale, cu următoarele distincţii: La contribuabilii mari, perioada supusă inspecţiei
fiscale începe de la sfârşitul perioadei controlate anterior şi se poate extinde pentru o perioadă de
maxim 5 ani corespunzătoare termenului de prescripţie
La celelalte categorii de contribuabili inspecţia fiscală se efectuează asupra creanţelor
născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligaţia depunerii declaraţiilor fiscale.
Inspecţia fiscală se poate extinde pe perioada de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii
fiscale, dacă: – există indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor
sume datorate bugetului general consolidat; – nu au fost depuse declaraţii fiscale; – nu au fost
îndeplinite obligaţiile de plată a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor sume datorate
bugetului general consolidat.
Spre deosebire de legislaţia Republicii Moldova, legislaţia României reglementează
statutul executorului fiscal. Executorul fiscal, ca instituţie de drept, a fost introdusă prin vechiul
Cod de procedură fiscală aprobat prin Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, dar deşi prevederile
art. 138 din Codul de procedură fiscală conţineau dispoziţii privind executorii fiscali, nu defineau
această noţiune, limitându-se la a menţiona faptul că executarea silită se face de organul de
executare competent prin intermediul executorilor fiscali care sunt împuterniciţi în faţa
debitorului şi a terţilor prin legitimaţia de serviciu şi prin delegaţia emisă de organul de executare
pe care trebuie să le prezinte în exercitarea activităţii.61
O definiţie a executorilor fiscali a fost dată mult mai târziu de art. 2 al Ordinului
preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1.694/2014, potrivit căruia, aceştia
sunt persoane angajate în cadrul compartimentelor de specialitate de la nivelul unităţilor fiscale
teritoriale subordonate Ministerului Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare
Fiscală, desemnate de conducătorul organului de executare să ducă la îndeplinire măsurile
asigurătorii şi să efectueze procedura de executare silită a creanţelor fiscale. Noul Cod de
procedură fiscală (Legea nr. 207/2015, în vigoare la 1 ianuarie 2016) a avut în vedere această
carenţă şi a definit noţiunea de executor fiscal, în cadrul Titlului I “Dispoziţii generale”, art. 1
“Definiţii”, pct. 22, ca fiind persoana din cadrul organului de executare cu atribuţii de efectuare a
executării silite.62
Paralel cu cele menţionate mai sus, v-om adăuga că în multe state europene, legislaţia
prevede modalităţi speciale de pedepsire a contribuabililor, pe lângă executarea silită, cum ar fi:

61
Dragodan A. Executarea silită în materie fiscală versus executarea silită în procedura civilă. Rolul executorului
fiscal în relaţia cu contribuabilul, Revista română de executare silită nr. 2/ 2015, p. 41-64
62
Bene F. Gh. Cod de bune practici în colectarea creanţelor fiscal. Bucureşti: C.H. Beck,, 2016, p. 3

39
 - publicarea numelor infractorilor, în cazul încălcărilor fiscale ce nimeresc sub incidenţa
Codului Penal (Belgia, Irlanda, Suedia);
- suspendarea dreptului de a practica anumite tipuri de activităţi (Franţa, SUA, Marea
Britanie). În Marea Britanie, spre exemplu, despre încălcarea disciplinii fiscale a contribuabililor
se înştiinţează organizaţiile profesionale în cadrul cărora aceştia activează, ceea ce deseori duce
la privarea dreptului de a practica această profesie.63
Perfecţionarea activităţii organelor fiscale în statele dezvoltate se efectuează permanent, iar
în ultimele decenii se observă o tendinţă de stabilire a unor relaţii colegiale între funcţionarii
fiscali şi contribuabili. În particular, aceasta se referă la acordarea unor servicii de consultare a
contribuabililor în probleme fiscale, instruirea acestora în procesul de întocmire a dărilor de
seamă fiscale, informarea lor despre modificarea legislaţiei fiscale. Procesul de conlucrare cu
contribuabilii în diferite state se efectuează în mod diferit.

63
Hîncu R. Reforma sistemului de impunere fiscală – premisă a fluxului de investiţii în economia autohtonă.
Economica, 2015. nr.3. - p.26-28

40
 Capitolul III. EFICIENŢA ORGANIZĂRII ŞI EFECTUĂRII
CONTROLULUI FISCAL DE STAT

3.1 Procedura de efectuare a controlului fiscal cameral

Procedura de efectuare a controlului fiscal cameral este expusă la art 215 al CF din RM.
Conform normei citate, controlul fiscal cameral este acel control efectuat la oficiul Serviciului
Fiscal de Stat sau la oficiul organului cu atribuţii de administrare fiscală, care constă în
verificarea corectitudinii întocmirii dărilor de seamă fiscale, a altor documente prezentate de
contribuabil, care servesc drept temei pentru calcularea şi achitarea impozitelor şi taxelor, a altor
documente de care dispune Serviciul Fiscal de Stat sau alt organ cu atribuţii de administrare
fiscală, precum şi în verificarea altor circumstanţe ce ţin de respectarea legislaţiei fiscale.
Controlul fiscal cameral se efectuează de către funcţionarii fiscali sau persoanele cu funcţie
de răspundere ale altor organe cu atribuţii de administrare fiscală conform obligaţiilor de
serviciu, fără adoptarea unei decizii scrise asupra obiectivului vizat.
La relevarea unor erori şi/sau contradicţii între indicii dărilor de seamă şi documentelor
prezentate, organul care a efectuat controlul este obligat să comunice despre aceasta
contribuabilului, cerînd totodată modificarea documentelor respective în termenul stabilit. Deci:
 Actul de control fiscal este un document întocmit de funcţionarul fiscal sau altă persoană
cu funcţie de răspundere a organului care exercită controlul, în care se consemnează rezultatele
controlului fiscal. În act se va descrie obiectiv, clar şi exact încălcarea legislaţiei fiscale şi/sau a
modului de evidenţă a obiectelor impunerii, cu referire la documentele de evidenţă respective şi
la alte materiale, indicîndu-se actele normative încălcate. În act va fi reflectată fiecare perioadă
fiscală în parte, specificîndu-se încălcările fiscale depistate în ea.
 Contribuabilul, inclusiv prin intermediul conducătorului sau altui reprezentant al său, este
obligat, după caz, să asigure condiţii adecvate pentru efectuarea controlului, să participe la
efectuarea lui şi să semneze actul de control fiscal, chiar şi în cazul dezacordului. În caz de
dezacord, el este obligat să prezinte în scris, în termen de pînă la 15 zile calendaristice,
argumentarea dezacordului, anexînd documentele de rigoare.
După cum este expus la alin (4) art 215 al CF din RM, în cazul în care depistarea încălcării
fiscale este posibilă în cadrul controlului fiscal cameral, nefiind necesar controlul la faţa locului,
funcţionarii fiscali sau persoanele cu funcţie de răspundere ale altor organe cu atribuţii de

41
administrare fiscală întocmesc decizia de iniţiere a controlului şi actul de control fiscal, cu
respectarea prevederilor art.216 alin.(6) şi (8) CF din RM. 64
Sarcinile de bază ale verificării camerale sunt:
 verificarea vizuală a perfectării documentelor contabile, adică verificarea existenţei
tuturor rechizitelor necesare, a semnăturilor persoanelor de răspundere;
 verificarea corectitudinii întocmirii dărilor de seamă fiscale, inclusiv a calculelor
obligaţiilor fiscale reflectate în acestea, verificarea corectitudinii utilizării cotelor impozitelor şi a
înlesnirilor fiscale, corectitudinea reflectării indicatorilor necesari pentru determinarea bazei
impozabile, verificarea termenelor de prezentare a dărilor de seamă fiscale;
 verificarea concordanţei dintre indicatorii perioadei fiscale curente cu indicatorii
perioadelor fiscale precedente;
 verificarea corespunderii datelor din evidenţa contabilă cu datele din dările de seamă
fiscale.
Metodele concrete utilizate în cadrul controlului cameral sunt stabilite de către organul
fiscal, pornind de la specificul încălcărilor fiscale cel mai frecvent întâlnite pe teritoriul supus
controlului, de posibilitatea prelucrării automatizate a informaţiei, de profesionalismul şi
experienţa funcţionarilor fiscali.
Controlului fisval cameral îi sunt aplicabile următoarele tipuri de verificări:
Verificarea documentară, care constă în confruntarea dărilor de seamă fiscale,
documentelor de evidenţă şi altei informaţii prezentate de contribuabil cu documentele şi cu
informaţiile referitoare la acesta de care dispune organul care exercită controlul fiscal.
Verificarea parţială, care constă în controlul asupra stingerii unor anumite tipuri de
obligaţii fiscale, asupra executării unor alte obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală dintr-o
anumită perioadă, verificîndu-se, în tot sau în parte, documentele sau activitatea contribuabilului.

Verificarea tematică, care constă în controlul asupra stingerii unui anumit tip de obligaţie
fiscală sau asupra executării unei alte obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală, verificîndu-se
documentele sau activitatea contribuabilului.
Verificarea prin contrapunere, care constă în controlul concomitent al contribuabilului şi al
persoanelor cu care acesta are sau a avut raporturi economice, financiare şi de altă natură, pentru
a se constata autenticitatea acestor raporturi şi a operaţiunilor efectuate.

64
Codul Fiscal al Republicii Moldova nr.1163 din 24.04.1997. Monitorul Oficial al R.Moldova, ediţie specială din
08.02.2007

42
 După cum este stipulat la art 2241 din CF al RM, Serviciul Fiscal de Stat efectuează
controlul fiscal cameral în legătură cu lichidarea agentului economic în baza criteriilor de risc de
neconformare fiscală în termen de cel mult 20 de zile lucrătoare de la data prezentării în prealabil
a dării de seamă cu privire la impozitul pe venit. În cazul în care controlul fiscal nu este efectuat
în termenul stabilit la alin.(1) art 2241 din CF al RM, obligaţiile fiscale înregistrate în contul
curent al contribuabilului la data zilei imediat următoare expirării acestui termen se consideră
recunoscute şi acceptate.65
În cadrul controalelor fiscale în legătură cu lichidarea, verificarea stingerii obligaţiilor
fiscale ale agentului economic faţă de bugetul public naţional se efectuează de către Serviciul
Fiscal de Stat prin recepţionarea informaţiilor în cauză de la autorităţile competente potrivit
principiului ghişeului unic. Organele vamale, Casa Naţională de Asigurări Sociale, Compania
Naţională de Asigurări în Medicină şi alte autorităţi sînt obligate să prezinte Serviciului Fiscal de
Stat informaţia privind obligaţiile fiscale ale contribuabilului faţă de bugetul public naţional,
privind contribuţiile de asigurări sociale de stat, primele de asigurări medicale, după caz, în
termen de cel mult 3 zile lucrătoare de la data solicitării.
În termen de cel mult 5 zile lucrătoare de la data controlului fiscal efectuat şi a stingerii de
către contribuabil a tuturor obligaţiilor fiscale faţă de bugetul public naţional, Serviciul Fiscal de
Stat prezintă informaţia cu privire la lipsa restanţelor contribuabilului faţă de buget către organul
care a efectuat înregistrarea de stat a contribuabilului.

3.2 Procedura de efectuare a controlului fiscal la faţa locului

Controlul la faţa locului reprezintă baza controlului fiscal. Această formă a controlului
fiscal este utilizată pentru depistarea şi preîntâmpinarea cazurilor de încălcare a disciplinei
fiscale de către contribuabili în procesul desfăşurării activităţii economice.
Metoda de bază utilizată în cadrul controlului curent este verificarea operativă cu utilizarea
metodelor de urmărire, constatare şi analiză. Verificarea operativă reprezintă verificarea unor
laturi concrete ale activităţii agentului economic pentru o perioadă scurtă de timp. Drept bază
pentru iniţierea acestui tip de verificare pot servi rezultatele analizei contribuabilului în cadrul
controlului preventiv, cazurile frecvente de constatare a încălcărilor fiscale în acest domeniu de
activitate, situaţiile de incertitudine apărute în cadrul verificărilor prin contrapunere.
Verificările operative sunt considerate cele mai eficiente, deoarece sunt efectuate inopinat.
Rezultate bune se obţin şi în cadrul controalelor planificate în urma selectării contribuabililor în
65
Codul Fiscal al Republicii Moldova nr.1163 din 24.04.1997. Monitorul Oficial al R.Moldova, ediţie specială din
08.02.2007

43
funcţie de gradul de risc. Planificarea acestor controale permite orientarea activităţii de control
spre contribuabilii, care cel mai des încalcă legislaţia fiscală, sporind astfel calitatea controlului
fiscal.
La momentul actual, efectuarea controlului fiscal la faţa locului este un proces minuţios şi
responsabil, de care depinde calitatea şi eficienţa unei asemenea activităţi. Pentru a nu admite
diverse practici şi modalităţi în efectuarea controlului financiar-fiscal, se stabilesc anumite
recomandări, de care trebuie să ţină cont cel care organizează şi efectuează controlul. În urma
luării de către organele responsabile a deciziei privind efectuarea unui control fiscal, funcţionarii
învestiţi cu acest drept vor întreprinde un şir de măsuri pregătitoare în vederea organizării
controlului. La această etapă se va forma echipa de control, va fi desemnat conducătorul acesteia,
se va decide asupra întocmirii planului de distribuire a forţelor şi a timpului de control.66
Membrii echipei de control vor studia minuţios în prealabil tematica controlului, actele
legislative necesare pentru buna organizare şi efectuare a controlului. La această etapă ei se
familiarizează cu obiectul supus controlului, cu actele normative ce reglementează activitatea
acestui obiect, precizează aspectele obiectului controlului asupra căruia se va atrage atenţie
deosebită. Programul întocmit de echipa de control va putea include următoarele elemente:
 denumirea obiectului supus controlului;
 tematica controlului;
 problemele-cheie ce vor fi examinate cu prioritate;
 perioada sau genul de activitate preconizate pentru verificare;
 termenul efectuării controlului;
 indicaţiile organizatorice specifice pentru desfăşurarea acţiunii de control.
Perioada de pregătire a echipei de control poate dura 3-5 zile; în această perioadă se va
decide şi asupra transportului, documentelor de deplasare, împuternicirilor etc. Echipa de
controlori se deplasează la obiectul supus controlului, informează despre sarcina acestuia şi
despre perioada supusă controlului, precum şi despre termenele efectuării controlului.
Controlul debutează cu studierea actelor de fondare şi activitatea obiectului supus
controlului (statutul, regulamentul, decizia sau contractul de constituire etc). Se studiază actele
de control efectuate în ultimii doi ani şi se verifică lichidarea neajunsurilor depistate de
controalele precedente. După aceea, în caz de necesitate, se concretizează şi se rectifică
programul de control, în funcţie de gradul lichidării neajunsurilor depistate anterior şi se
controlează obiectul.

66
Creangă I. Curs de Drept Administrativ, Ed Epigraf, Chişinău 2004, p. 259

44
 Controlul financiar-fiscal propriu-zis presupune:
 analiza indicilor generali şi a documentelor privind activitatea obiectului controlat;
 completarea listelor şi tabelelor necesare;
 inventarierea bunurilor şi a serviciilor în caz de necesitate;
 analiza, selectarea, distribuirea şi gruparea informaţiei acumulate;
 verificarea, în caz de necesitate, a operaţiunilor aferente efectuate de contribuabilul
controlat;
 solicitarea explicaţiilor de la persoanele responsabile în legătură cu daunele pricinuite
sau faptele de încălcare a legislaţiei;
 informarea neîntârziată a organelor de cercetare sau anchetă penală în cazul depistării
elementelor componente de infracţiune;
 propuneri de lichidare imediată a neajunsurilor depistate etc.67
Controlul se finalizează cu întocmirea unui act de control compus din trei părţi: 68 1) partea
generală sau introductivă; 2) partea constatatoare cu argumentarea faptelor ilicite şi 3)
încheierea, care conţine concluziile deduse din constatări. Partea generală a actului cuprinde:
denumirea deplină a obiectului supus controlului, adresa lui şi rechizitele bancare; sfera de
activitate şi subordonarea administrativă a obiectului controlat; numele controlorului sau al
şefului echipei de control; dispoziţia conform căreia s-a efectuat controlul; durata controlului;
tematica controlului şi perioada de activitate controlată etc.
Partea constatatoare cuprinde: rezultatele analizei activităţii economice şi administrative a
obiectului controlat; relatarea neajunsurilor, deficienţelor şi abaterilor depistate; normele actelor
normative care au fost încălcate şi natura acestora; funcţionarii responsabili de încălcarea
nornielor prestabilite de actele respective sau admiterea unor asemenea încălcări şi frecvenţa
acestora; cauzele care au condus la încălcările depistate şi cuantumul daunelor aduse de aceste
încălcări; cuantumul prejudiciului cauzat de fiecare persoană responsabilă; analiza explicaţiilor
referitoare la încălcările depistate etc.
Partea constatatoare va mai include: concluziile controlorului sau ale echipei de control
referitoare la lichidarea neajunsurilor depistate de controalele precedente; aprecierea stării
financiare a obiectului controlat; asigurarea integrităţii patrimoniului de stat; utilizarea conform

67
Juc V. Toma T. Rolul controlului administrativ în realizarea ordinii juridice în statul de drept, Dezvoltarea
constituţională a Republicii Moldova la etapa actuală. Materialele conferinţei internaţionale ştiinţifico-practice din
23-24 septembrie 2004, Chişinău: F.E.-P. „Tipografia Centrală”, 2004, p. 324
68
Valah C. Controlul financiar asupra administraţiei publice locale. Delimitare de competenţe, Agenda
descentralizării în Republica Moldova. Conferinţă naţională (26-27 februarie 2003). Chişinău: Editura TISH, 2003,
p. 25

45
destinaţiei a subvenţiilor, investiţiilor, creditelor şi mijloacelor financiare alocate din bugetul
statului, a fondurilor extrabugetare sau sub garanţia statului; date despre verificarea plăţilor la
buget rezultate din plata impozitelor şi taxelor, raţionalitatea tranzacţiilor economice şi analiza
lor etc; verificarea evidenţei contabile şi a dărilor de seamă; alte date considerate necesare pentru
analiza deplină a controlului. Partea de încheiere a actului va cuprinde generalizarea încălcărilor
depistate, constatarea prejudiciului cauzat statului etc.
În perioada 2012-2016 s-a înregistrat o scădere a indicatorului eficienţei CFS ca rezultat al
influenţei a doi factori: atât micşorarea mijloacelor virate la buget în urma măsurilor de revizie şi
control, cât şi majorarea sumei cheltuielilor pentru întreţinerea organelor CFS. Acest indicator s-
a redus de la 10,75 în 2012 până la 1,45 în 2012, constituind 6,71 în 2013 şi 3,43 în 2014. Face
excepţie majorarea nesemnificativă a acestui indicator în anul 2016 faţă de 2015, care a constituit
1,57. Însă numărul încălcărilor depistate se reduce pe măsura sporirii eficienţei controlului. În
tabelul datelor analitice prezentate în teza de masterat se poate urmări tendinţa micşorării sumei
datoriilor în buget, administrate de diverse organe de control financiar de stat. Se înregistrează o
micşorare destul de semnificativă atât în expresie absolută, cât şi în expresie relativă. Acest fapt
poate fi considerat drept un factor pozitiv care este legat nemijlocit de activitatea organelor
controlului financiar de stat. În plus, se înregistrează majorarea încasărilor în buget ca rezultat al
perceperii amenzilor şi penalităţilor administrative.
Constatările înscrise trebuie să fie obiective, argumentate şi bazate pe documente concrete,
cu indicarea denumirii, numărului şi datei acestora, fără a putea fi admise presupuneri sau
descrieri inutile. Fiecare încălcare se descrie în parte cu indicarea persoanelor responsabile de
aceasta şi se dezbate cu factorii de decizie ai obiectului controlat; actul final se întocmeşte în trei
exemplare, unul dintre care este înmânat conducătorului obiectului controlat. Persoanele supuse
controlului au dreptul, în cazul în care nu sunt de acord cu rezultatele acestuia, la obiecţii,
observaţii şi alte explicaţii care se anexează la actul de control.
După semnare, actul de control se transmite organului competent pentru examinare
complexă, luare de măsuri în vederea reparării prejudiciului cauzat statului, a înlăturării
neajunsurilor depistate în procesul controlului şi a sancţionării persoanelor vinovate de
încălcarea sau de admiterea încălcărilor prevederilor legislaţiei.

3.3 Procedura de efectuare a controlului fiscal repetat

Controlul fiscal repetat reprezintă o latură importantă a controlului fiscal, deoarece permite
verificarea tuturor laturilor activităţii economico-financiare a contribuabilului. Această formă de

46
control se efectuează pentru o perioadă fiscală sau pentru mai multe perioade fiscale şi scoate în
evidenţă cauzele încălcărilor fiscale depistate în cadrul controlului preventiv şi curent.
Controlul ulterior este efectuat prin verificarea documentară cu deplasarea la faţa locului.
Verificarea documentară poate fi efectuată şi la oficiul organului fiscal, dacă există circumstanţe
specifice, cum ar fi:69
- lipsa oficiului pentru întreprinderile aflate în proces de lichidare şi nu au o adresă juridică
efectivă, iar documentele necesare sunt păstrate de către persoanele responsabile la domiciliu sau
la o altă adresă;
- contribuabilul nu are activitate sau face parte din categoria micilor întreprinzători şi nu
are un volum mare de documente;
- lipsa condiţiilor adecvate pentru efectuarea controlului fiscal la faţa locului: lipsa
blocului administrativ, încăperile sunt sigilate de către organele de drept, existenţa pericolului
pentru sănătatea sau viaţa funcţionarilor fiscali ş.a.
În cadrul verificărilor documentare, colaboratorii fiscali utilizează metode şi tehnici
speciale, care permit stabilirea cauzelor apariţiei încălcărilor fiscale. Practica fiscală
demonstrează că cele mai frecvente contravenţii fiscale apar în consecinţa greşelilor intenţionate
sau neintenţionate comise la întocmirea documentelor primare. Depistarea acestor greşeli este
posibilă numai în cazul stabilirii neconcordanţei în conţinutul documentelor contabile şi necesită
o cunoaştere profundă, de către funcţionarul fiscal, a specificului contabilităţii contribuabilului.
Eficienţa verificării documentare depinde de calificarea funcţionarilor fiscali. Pentru
fiecare tip de încălcare fiscală, depistată în cadrul verificării documentare, sunt utilizate una din
metodele de cercetare, precum metoda formală, metoda aritmetică şi metoda normativă.
În cazul utilizării metodei formale, se efectuează verificarea vizuală a documentelor,
pentru stabilirea corectitudinii perfectării documentelor, existenţei tuturor rechizitelor necesare şi
a semnăturilor persoanelor de răspundere. De asemenea, se verifică dacă pe documente nu sunt
înscrieri suplimentare sau corectări.
Utilizarea metodei aritmetice permite verificarea corectitudinii calculării sumelor totale în
documente, atât pe verticală, cât şi pe orizontală. Aceasta permite verificarea corectitudinii
calculării unor indicatori, care se includ în baza impozabilă.70
Metoda normativă constă în verificarea conţinutului documentului sub aspectul
corespunderii acestuia cu prevederile legislaţiei fiscale în vigoare. Anume, această metodă

69
Ulian G. Cuzmina O. Administrare fiscal: Curs de lecţii. Chişinău: Centrul Editorial Poligrafic USM, 2007, p. 102
70
Voinea Gh. Îmbunătăţirea administrării impozitelor şi taxelor locale în condiţiile mijloacelor moderne de
prelucrare a informaţiilor. Modelarea activităţilor financiare în contextul societăţii informaţionale. – Iaşi: Editura
Informatica, 2015, p. 98

47
permite depistarea cazurilor de diminuare a venitului impozabil din contul efectuării incorecte a
ajustării veniturilor şi cheltuielilor impozabile în scopuri fiscale. De asemenea, pot fi depistate
cazuri de determinare incorectă a obiectului impozabil, aplicarea eronată a cotelor de impozitare,
utilizarea nejustificată a facilităţilor fiscale.71
Pentru analiza mai multor documente, care reflectă aceeaşi informaţie, este utilizată
verificarea prin contrapunere, care presupune contrapunerea informaţiei din diferite exemplare
ale aceluiaşi document. În condiţiile reflectării corecte a operaţiilor economice, diferite
exemplare ale aceluiaşi document trebuie să fie identice. Lipsa unui exemplar sau necoincidenţa
informaţiei demonstrează situaţiile de evaziune fiscală.
Metoda verificării concomitente a unor documente de evidenţă permite depistarea lipsei
documentelor pentru unele operaţii economice sau evidenţa incompletă a unor operaţii. La
întreprinderile, unde se ţine evidenţa sumară a realizării mărfurilor, una din cele mai efective
metode de depistare a cazurilor de evaziune fiscală o reprezintă contrapunerea documentară şi
efectivă a soldurilor. O situaţie dubioasă se consideră când mărimea efectivă a soldului de
mărfuri şi materiale nu coincide cu mărimea soldului obţinută în cadrul prelucrării documentelor
justificative. În prezent, se pune accent nu numai pe latura cantitativă a controlului fiscal repetat,
ci şi pe latura calitativă, pe rolul acestuia de educare a contribuabililor. Astfel, controlul trebuie
să se desfăşoare prin proceduri unitare bine stabilite, care să asigure cadrul pentru respectarea
drepturilor şi obligaţiilor ce revin, în timpul desfăşurării controlului, atât contribuabililor, cât şi
organelor de control fiscal.
Verificarea faptică. Verificarea faptică se aplică în cazul controlului fiscal la faţa locului
şi constă în observarea directă a obiectelor, proceselor şi fenomenelor, în cercetarea şi analiza
activităţii contribuabilului. Verificarea faptică are sarcina de a constata situaţiile care nu sînt
reflectate sau care nu rezultă din documente.
Verificarea documentară. Verificarea documentară se aplică atît în cazul controlului
fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului şi constă în confruntarea dărilor de seamă fiscale,
documentelor de evidenţă şi altei informaţii prezentate de contribuabil cu documentele şi cu
informaţiile referitoare la acesta de care dispune organul care exercită controlul fiscal. 72
Verificarea totală. Verificarea totală se aplică în cazul controlului fiscal la faţa locului
asupra tuturor actelor şi operaţiunilor de determinare a obiectelor (bazei) impozabile şi de
stingere a obligaţiilor fiscale în perioada de după ultimul control fiscal. Verificarea totală este

71
Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. / О.А. Ногина. – Питер, 2012, p. 33
72
Codul Fiscal al Republicii Moldova nr.1163 din 24.04.1997. Monitorul Oficial al R.Moldova, ediţie specială din
08.02.2007

48
una documentară şi, în acelaşi timp, faptică a modului în care contribuabilul execută legislaţia
fiscală.
Verificarea parţială. Verificarea parţială se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral,
cît şi al celui la faţa locului şi constă în controlul asupra stingerii unor anumite tipuri de obligaţii
fiscale, asupra executării unor alte obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală dintr-o anumită
perioadă, verificîndu-se, în tot sau în parte, documentele sau activitatea contribuabilului.
Verificarea tematică. Verificarea tematică se aplică atît în cazul controlului fiscal
cameral, cît şi al celui la faţa locului şi constă în controlul asupra stingerii unui anumit tip de
obligaţie fiscală sau asupra executării unei alte obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală,
verificîndu-se documentele sau activitatea contribuabilului.
Verificarea operativă. Verificarea operativă se aplică în cazul controlului fiscal la faţa
locului, observîndu-se procesele economice si financiare, actele şi operaţiunile aferente, pentru a
constata autenticitatea lor, pentru a depista şi a preveni încălcarea legislaţiei fiscale. Verificarea
operativă se face inopinat, prin verificare faptică şi/sau documentară. Dacă se constată vreo
încălcare a legislaţiei fiscale, iar verificarea circumstanţelor necesită mai mult timp, materialele
se transmit subdiviziunilor respective ale organului cu atribuţii de control fiscal pentru efectuarea
unui control fiscal prin alte metode tehnice.
Verificarea prin contrapunere. Verificarea prin contrapunere se aplică atît în cazul
controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului şi constă în controlul concomitent al
contribuabilului şi al persoanelor cu care acesta are sau a avut raporturi economice, financiare şi
de altă natură, pentru a se constata autenticitatea acestor raporturi şi a operaţiunilor efectuate.
Cumpărătura de control. Cumpărătura de control este o modalitate de control, exprimată
în crearea artificială de către funcţionarul fiscal a situaţiei de procurare a bunurilor materiale, de
efectuare a comenzii de executare a lucrărilor sau de prestare a serviciilor fără scopul de a le
achiziţiona (consuma) sau de a le comercializa. Cumpărătura de control poate fi efectuată atît în
monedă naţională, cît şi în valută străină.
Contribuabilul (reprezentantul său în persoana vînzătorului, casierului sau altei persoane
împuternicirile de a acţiona în numele contribuabilului la realizarea bunurilor materiale, la
primirea comenzii de executare a lucrărilor sau de prestare a serviciilor, care rezultă din situaţia
sau din documente confirmative) este informat despre aplicarea cumpărăturii de control după
efectuarea acesteia. Mijloacele băneşti, inclusiv valuta străină, obţinute de la comercializarea
bunurilor materiale, de la primirea comenzii de executare a lucrărilor şi a serviciilor urmează a fi
restituite funcţionarului fiscal care a efectuat cumpărătura de control. Bunurile materiale se

49
restituie contribuabilului. Ca probe ale comiterii încălcării în timpul efectuării cumpărăturii de
control pot servi înregistrările audio, foto, video, precum şi dispozitivele de înregistrare.73
Cumpărătura de control se efectuează din contul mijloacelor destinate pentru acest scop şi
prevăzute în bugetul Serviciului Fiscal de Stat. Modul de utilizare a mijloacelor destinate
cumpărăturii de control se stabileşte de către Ministerul Finanţelor.
În concluzie, considerăm că este necesară completarea legislaţiei fiscale cu criterii clare, în
ceea ce priveşte metodele şi sursele indirecte de determinare a obligaţiei fiscale. În particular,
este necesară elaborarea un regulament de uz intern pentru organele fiscale, în care să fie
indicate, posibilităţile de aplicare a metodelor indirecte în diverse ramuri ale economiei
naţionale. Drept criterii prioritare ar putea servi rezultatele obţinute de posturile fiscale;
proprietatea personală a fondatorilor şi conducătorilor întreprinderii; statutul social şi nivelul de
trai al fondatorilor şi conducătorilor întreprinderii etc.

3.4 Contestarea actelor şi deciziilor de control fiscal

Conform art 267 CF al RM, decizia Serviciului Fiscal de Stat sau acţiunea funcţionarului
fiscal poate fi contestată numai de persoana vizată în decizie sau împotriva căreia a fost
întreprinsă acţiunea ori de reprezentantul ei, în modul stabilit de CF al RM. Contestaţia
împotriva deciziei Serviciului Fiscal de Stat sau acţiunii funcţionarului fiscal făcută de alte
persoane decît cele indicate mai sus va rămîne neexaminată de Serviciul Fiscal de Stat. Obligaţia
de a dovedi incorectitudinea deciziei emise de Serviciul Fiscal de Stat se atribuie persoanei care
contestează.
Contestaţia împotriva deciziei Serviciului Fiscal de Stat sau acţiunii funcţionarului fiscal
poate fi depusă, dacă CF nu prevede altfel, în decursul a 30 de zile de la data comunicării
deciziei sau a întreprinderii acţiunii contestate. În cazul omiterii acestui termen din motive
întemeiate, el poate fi restabilit, la cererea persoanei vizate în decizie sau împotriva căreia a fost
întreprinsă acţiunea, de Serviciul Fiscal de Stat. 74
Conform art 269 al CF al RM, contestaţia împotriva deciziei Serviciului Fiscal de Stat sau
acţiunii funcţionarului fiscal se depune la Serviciul Fiscal de Stat şi se examinează de către
acesta. În cazul unui dezacord cu decizia pe care Serviciul Fiscal de Stat a emis-o pe marginea
contestaţiei, contribuabilul este în drept să se adreseze în instanţa de judecată competent, în
ordine de contencios.
73
Creangă I. Curs de Drept Administrativ, Ed Epigraf, Chişinău 2004, p. 244
74
Codul Fiscal al Republicii Moldova nr.1163 din 24.04.1997. Monitorul Oficial al R.Moldova, ediţie specială din
08.02.2007

50
 Contenciosului administrativ conferă posibilitatea cetăţenilor de a ataca actele
administrative emise de autorităţile publice sub tutela controlului judiciar. Înainte de a îşi
exercita acest drept, cetăţenii trebuie sa respecte prevederile legale referitoare la plângerea
prealabila care are ca obiect solicitarea, direct de către autoritatea emitenta sau a uneia ierarhic
superioara, de revocare a actului administrativ nelegal. Daca "conflictul" nu este încheiat atunci
procedura prealabila este finalizata si se poate merge mai departe cu acţiune in instanţa. In
materia contenciosului administrativ guvernează regula potrivit căreia nu trebuie sa existe
identitate intre obiectul plângerii prealabile si obiectul acţiunii in contencios administrativ.
Obiectul cererii de chemare in judecata este mult mai complex si nuanţat fata de obiectul
plângerii prealabile.
Procedura de judecata în faţa instanţei de contencios administrativ. Cancelaria de Stat
conform prevederilor art 209 din Codul Administrativ 75, depunere cerere în scris. Iar conform art
211 din Codul administrativ, în cererea de chemare în judecată se indică:
 instanţa la care a fost depusă;
 numele şi prenumele sau denumirea reclamantului, domiciliul sau sediul acestuia; dacă
reclamantul este o persoană juridică, se indică datele bancare şi codul fiscal;
 numele şi prenumele reprezentantului legal sau împuternicit şi adresa lui, în cazul în care
cererea se depune de un reprezentant;
 denumirea pîrîtului în calitate de autoritate publică şi sediul acesteia;
 pretenţiile reclamantului;
 circumstanţele de fapt şi de drept pe care reclamantul îşi întemeiază pretenţia;
 enumerarea tuturor probelor pe care reclamantul le deţine şi le poate prezenta;
 datele despre respectarea procedurii prealabile, dacă o astfel de procedură este prevăzută
de lege.
Colaborarea dispoziţiilor Codului Administrativ cu cele ale codului de procedură civilă ne
duce la concluzia că: competenţa de judecare a acţiunilor în contenciosul administrativ au:
 în judecătorii acţiunile în contencios administrativ se soluţionează de un singur judecător.
 Curţile de apel, atît ca instanţă de fond, cît şi ca instanţă de apel sau recurs, soluţionează
acţiunile în contencios administrativ în complete formate din 3 judecători.
 Curtea Supremă de Justiţie soluţionează recursurile împotriva încheierilor şi
admisibilitatea cererilor de recurs în complete de 3 judecători, iar cererile de recurs – în complete
de 5 judecători.
75
Codul administrativ al Republicii Moldova nr. 116 din 19.07.2018. Monitorul Oficial nr.309-
320/466 din 17.08.2018

51
 Conform art 191 din Codul Administrativ:76
 judecătoriile soluţionează în fond toate acţiunile în contencios administrativ.
 Curţile de apel soluţionează în primă instanţă acţiunile în contencios administrativ
împotriva actelor administrative normative, care nu se supun controlului de constituţionalitate.
 Curtea de apel Chişinău soluţionează în primă instanţă acţiunile în contencios
administrativ împotriva hotărîrilor Consiliului Superior al Magistraturii, ale Consiliului Superior
al Procurorilor, precum şi acţiunile în contencios administrativ atribuite în competenţa sa prin
Codul electoral.Curţile de apel soluţionează şi cererile de apel împotriva hotărîrilor şi recursurile
împotriva încheierilor emise de judecătorii.
 Curtea Supremă de Justiţie soluţionează cererile de recurs împotriva hotărîrilor, deciziilor
şi încheierilor curţii de apel.
La stabilirea competenţilor instanţelor supreme se tine seama de delimitarea atribuţiilor
structurilor organizatorice ale acesteia. Astfel potrivit normelor de organizare judecătoreasca si
de procedura Curtea Suprema de Justiţie îsi realizează componenta in cadrul Plenului si in trei
colegii permanente: civil si de contencios administrativ , economic si penal. In funcţie de
anumite categorii de cauze . Colegiul civil si de contencios administrativ judeca recursurile
împotriva hotărârilor si încheierilor adoptate de curţile de apel de drept comun in prima instanţa
si in ordine de apel. De asemenea, colegiul civil si de contencios administrativ judeca recursurile
împotriva încheierilor adoptate de curţile de apel de drept comun in calitate instanţe de recurs.
Recursul împotriva încheierilor este pus la dispoziţia părţilor in cazurile in care, potrivit legii,
acestea sunt susceptibile de atac separat cu recurs si când acestea fac imposibila desfăşurarea de
mai departe a procesului. Colegiul civil si de contencios administrativ este format din:
Preşedintele Colegiului, 19 judecători si au 21 referenţi ai judecătorului.77
După cum este expus la art 206 din CA al RM, o acţiune în contencios administrativ poate
fi depusă de către Cancelaria de Stat pentru:
a) anularea în tot sau în parte a unui act administrativ individual (acţiune în contestare);
b) obligarea autorităţii publice să emită un act administrativ individual (acţiune în
obligare);
c) impunerea la acţiune, la tolerare a acţiunii sau la inacţiune (acţiune în realizare);
d) constatarea existenţei sau inexistenţei unui raport juridic ori nulităţii unui act
administrativ individual sau a unui contract administrativ (acţiune în constatare); sau
76
Codul Administrativ al Republicii Moldova nr. 116 din 19.07.2018. Monitorul Oficial nr.309-320/466 din
17.08.2018
77
Legea cu privire la Curtea Supremă de Justiţie nr. 789-XIII  din  26.03.1996. Republicat: Monitorul Oficial al
R.Moldova nr.15-17/64 din 22.01.2013

52
 e) anularea în tot sau în parte a unui act administrativ normativ (acţiune de control
normativ).
Conform art 196 din CA al RM, acţiunea în contencios administrativ se depune la instanţa
de judecată în a cărei rază teritorială îşi are sediul autoritatea publică care a desfăşurat activitatea
administrativă contestată, daca legea nu prevede altfel. Dacă la o procedură de contencios
administrativ participă mai multe autorităţi publice, acţiunea în contencios administrativ se
depune la instanţa de judecată în a cărei rază teritorială îşi are sediul autoritatea publică pîrîtă.
După cum prevede art 209 din CA al RM, acţiunea în contestare şi acţiunea în obligare se
înaintează în decurs de 30 de zile, dacă legea nu prevede altfel. Acest termen începe să curgă de
la:
 data comunicării sau notificării deciziei cu privire la cererea prealabilă sau data expirării
termenului prevăzut de prezentul cod pentru soluţionarea acesteia;
 data comunicării sau notificării actului administrativ individual, dacă legea nu prevede
procedura prealabilă. Prevederile art.165 alin.(1) CA al RM referitoare la nesoluţionarea în
termen se aplică corespunzător.
Dacă informaţia cu privire la exercitarea căilor de atac nu se conţine în actul administrativ
individual sau în decizia cu privire la cererea prealabilă ori este indicată incorect, înaintarea
acţiunii în contencios administrativ se admite în termen de un an de la comunicarea sau
notificarea actului administrativ sau a deciziei cu privire la cererea prealabilă.
Examinarea şi soluţionarea în fond a acţiunii în contencios administrativ are loc conform
prevederilor Codului de procedură civilă.78
La faza pregătirii pricinii pentru dezbateri judiciare se înfăptuiesc obligatoriu acţiuni
procesuale de către judecător din oficiu sau ca reacţie la solicitările participanţilor. Judecătorul
din oficiu trebuie să întreprindă următoarele:
a) soluţionează problema intervenirii în proces a coreclamanţilor, copârâţilor şi inter
venienţilor. La faza pregătirii cauzei pentru dezbaterile judiciare, dacă judecătorul stabileşte
existenţa temeiurilor coparticipării procesuale obligatorii, va înştiinţa din oficiu sau la cererea
participanţilor la proces, pe toţi coreclamanţii şi copârâţii despre posibilitatea de a interveni în
proces (art.62 alin. (2) CPC). Dacă aceşti participanţi la proces vor formula o cerere de
intervenire în proces, instanţa de judecată o va soluţiona.79
La fel, dacă constatând că există persoane care pot să îşi declare propriile pretenţii asupra
obiectului litigiului între părţile iniţiale, instanţa este obligată să înştiinţeze persoanele în cauză
78
Codul de procedură civilă al Republicii Moldova nr. 225-XV  din  30.05.2003. Republicat: Monitorul Oficial al
R.Moldova nr.285-294/436 din 03.08.2018
79
Prisac A. Aprecierea probelor în procesul civil. Legea şi viaţa, 2017, nr.3, p.24

53
despre procesul pornit şi să le explice dreptul lor de a interveni în proces prin înaintarea unei
acţiuni (art. 65 alin. (2) CPC).
Pe lângă soluţionarea problemei intervenirii în proces a intervenientului principal sau
accesoriu, instanţa de judecată va soluţiona problema introducerii în proces a autorităţii publice
competente pentru a depune concluzii, în cazurile prevăzute de lege (art. 74 CPC).80
a1) concretizează dacă reclamantul a prezentat toate probele, oferind, la solicitare, un
termen suficient pentru prezentarea sau reclamarea probelor.
b) expediază pârâtului şi, după caz, intervenientului copiile de pe cererea de chemare în
judecată şi de pe înscrisurile anexate la ea întru confirmarea pretenţiilor reclamantului şi
stabileşte data până la care pârâtul şi, după caz, intervenientul urmează să prezinte o referinţă
scrisă privind acţiunea reclamantului şi toate probele necesare. Aceste acţiuni sunt dispuse de
judecător prin încheierea privind pregătirea cauzei pentru dezbateri judiciare (art. 184 CPC);
c) remite reclamantului şi, după caz, intervenientului copiile de pe referinţă şi de pe
înscrisurile anexate la ea şi stabileşte data până la care urmează să fie prezentate toate probele
suplimentare. Este evident că unele din aceste acte sunt îndeplinite după efectuarea actelor
prevăzute în art. 185 alin. (1) lit. b) CPC. Însă pârâtul urmează să prezinte referinţa în termenul
stabilit de judecător, de altfel nu vor putea fi remise reclamantului şi/sau intervenientului, iar
pârâtul va fi decăzut din dreptul de a o prezenta.
c1) remite pârâtului şi, după caz, intervenientului principal copiile de pe înscrisurile
prezentate suplimentar de către reclamant sau intervenientul principal după studierea referinţei.
Un astfel de act de procdură derivă, în particular, din principiul contradictorialităţii în procesul
civil;
d) ia măsuri pentru concilierea părţilor, explică părţilor dreptul de a recurge la mediere, le
informează despre esenţa, avantajele şi efectele medierii sau le propune să participe la o şedinţă
de informare cu privire la soluţionarea litigiilor prin mediere.81
e) explică părţilor dreptul de a recurge la arbitraj pentru soluţionarea litigiului şi efectele
unui astfel de act. Arbitrajul este instituţia prin care părţile încredinţează arbitrilor (persoanelor
terţe82), liber desemnaţi de ele, sarcina de a soluţiona litigiul apărut între acestea. Dacă în urma
explicării părţilor a dreptului de a recurge la arbitraj în şedinţă prealabilă acestea au solicitat
examinarea cauzei de către judecata arbirală, instanţa de judecată va scoate cererea de pe rol în
temeiul art. 267 lit. l1) CPC. Totuşi nu în toate cazurile când părţile solicită examinarea cauzei de
80
Prisac Al. Comentariul Codului de Procedură Civilă a Republicii Moldova. Chişinău: Cartea Juridică, 2019, p. 620
81
Tudor V. Consideraţii privind reglementarea juridică a medierii în România, Republica Moldova şi unele state din
Europa. Legea şi viaţa, 2016, nr.12, p.54
82
Mihalache Iu. Recunoaşterea arbitrajului ca formă a justiţiei private în materie civilă şi comercială. Revista
Naţională de Drept, 2014, nr.7, p.69

54
către judecata arbitrală, instanţa de judecată va scoate cererea de pe rol, ci numai în cazurile
când, potrivit Legii cu privire la arbitraj nr. 23 din 22.02.2008 83, precum şi a altor acte normative,
litigiul poate face obiectul unei convenţii arbitrale. Astfel, pretenţiile care ţin de dreptul familiei,
pretenţiile izvorâte din contractele de locaţiune (chirie) a încăperilor de locuit, inclusiv litigiile cu
privire la încheierea, validitatea, încetarea şi calificarea unor astfel de contracte, pretenţiile şi
drepturile patrimoniale cu privire la locuinţe nu pot face obiectul unei convenţii arbitrale (art. 3
alin. (2) din Legea cu privire la arbitraj);
f) soluţionează problema citării în şedinţă de judecată a martorilor sau îi interoghează la
locul aflării lor, conform art. 136 alin. (1) CPC. Problema citării în şedinţă de judecată a
martorilor include două aspecte: 1) soluţionarea cererii participantului la proces privind citarea
martorului în judecată; 2) expedierea citaţiei martorului admis de a fi citat.84
În principal, instanţa de judecată urmează a ţine cont de impedimentele absolute (art. 133
CPC) şi relative (art. 134 CPC) de admitere a audierii martorilor. Interogarea martorului la locul
aflării lui, conform art. 136 alin. (1) CPC, se dispune de judecător, dacă martorul citat nu se
poate prezenta în instanţă din cauză de sănătate, bătrîneţe, dizabilitate sau din alte motive pe care
aceasta le consideră întemeiate. Pornind de la prevederile art. 127 alin. (1) CPC, o astfel de
măsură poate fi aplicată în scopul asigurării probelor de către instanţa de judecată.
g) în condiţiile prevăzute de lege, reclamă organizaţiilor şi persoanelor fizice probele
necesare. Reclamarea probelor este reglementată de prevederile art. 119 CPC, care constă în
contribuţia instanţei la adunarea şi prezentarea probelor necesare, dacă în procesul de adunare a
probelor apar dificultăţi. Condiţia esenţială este ca să fie stabilită imposibilitatea obţinerii probei
fără concursul instanţei. La faza pre/gătirii cauzei pentru dezbateri judiciare, reclamarea probelor
poate fi dispusă dacă: această solicitare o conţine anexa cererii de chemare în judecată sau este
solicitată printr-o cerere adresată în timpul derulării acestei faze.
h) la solicitarea părţilor sau în cazurile prevăzute de lege, dispune din oficiu efectuarea
expertizei. De regulă, efectuarea expertizei se dispune la solicitarea părţilor, însă ca excepţie în
cazurile expres prevăzute de lege, instanţa de judecată dispune efectuarea ei din oficiu. De
exemplu, în cazul necorespunderii vădite a valorii indicate a acţiunii valorii ei reale, judecătorul
poate dispune, pentru stabilirea ei, efectuarea expertizei din contul reclamantului (art. 87 alin. (2)
CPC); ordonarea expertizei de constatare a stării psihice. Dat fiind faptul că în cadrul îndeplinirii
acţiunilor premergătoare expertizei conform art. 150 alin. (1) CPC, instanţa judecătorească este

83
Legea cu privire la arbitraj nr. 23-XVI din 22.02.2008. Monitorul Oficial nr.88-89/314 din 20.05.2008
84
Hotărîrea CSJ Cu privire la actele judecătorului în faza intentării procesului civil şi pregătirii pricinii pentru
dezbateri judiciare nr. 5 din 17.11.2014. Buletinul Curţii Supreme de Justiţie a Republicii Moldova, 2015, nr.2-3,
p..4

55
obligată să convoace o şedinţă de judecată cu participarea părţilor şi a expertului, la această fază
a procesului civil va convoca părţile în şedinţă prealabilă. Dacă va dispune efectuarea expertizei,
instanţa de judecată va suspenda procesul (art.260 lit. d) CPC).
i) rezolvă problema introducerii în proces a specialistului sau interpretului. Atragerea
specialistului în proces poate fi dispusă din oficiu sau la cererea oricărui participant la proces
(art. 230 alin. (1) CPC) pentru consultaţii şi explicaţii scrise sau orale (la audierea şi vizionarea
înregistrărilor audio-video, la dispunerea expertizei, la cercetarea înscrisurilor sau a probelor
materiale85, la audierea martorilor) sau când este necesar acordarea ajutorului tehnic la
fotografiere, la elaborarea de planuri şi scheme, la selectarea de probe (modele) pentru expertiză
etc).
Introducerea în proces a interpretului este necesară când unele din persoanele interesate în
soluţionarea cauzei nu posedă sau nu vorbesc limba de stat. La faza pregătirii cauzei pentru
dezbateri judiciare judecătorul, în şedinţă prealabilă, va lămuri drepturile şi obligaţiile
interpretului şi îl va avertiza asupra răspunderii ce o poartă, în conformitate cu legislaţia penală,
în caz de traducere intenţionat greşită.
j) în caz de urgenţă, la cererea părţilor, cercetează la faţa locului înscrisurile şi probele
materiale, cu înştiinţarea participanţilor la proces. Judecătorul va îndeplini aceste acte de
procedură ca măsură de asigurare a probelor. Pentru cercetarea la faţa locului a înscrisurilor şi a
probelor materiale nu este necesară convocarea părţilor în şedinţă prealabilă, instanţa doar va
înştiinţa participanţii la proces despre locul, data şi ora examinării probei materiale sau a
înscrisului.86 Neprezentarea acestora, înştiinţaţi în mod legal nu împiedică examinarea acestor
probe.
k) trimite delegaţii judecătoreşti. Delegaţia judecătorească constă în acordarea parţială de
către instanţa de judecată care examinează cauza civilă a împuternicirilor sale unei alte instanţe
privind reclamarea şi cercetarea probelor ori de a înmâna acte judiciare într-un alt oraş,
municipiu sau raion. Delegaţiile pot fi date şi unei instanţe dintr-un alt stat (delegaţii
judecătoreşti străine).
Temei pentru a adresa delegaţii judecătoreşti pentru a aduna proba este faptul aflării sursei
probaţiei într-o altă localitate decât localitatea din raza de activitate a instanţei care judecă cauza
şi imposibilitatea obţinerii lor pe altă cale. De exemplu, la cercetarea probelor materiale şi a
înscrisurilor la locul de păstrare sau de aflare, a căror prezentare în judecată este imposibilă sau
dificilă ori pentru a fi audiaţi martorii, de a fi efectuată expertiza în caz de imposibilitate de a se
85
Prisac A. Aprecierea probelor în procesul civil. Legea şi viaţa, 2017, nr.3, p.24
86
Gavjuc S. Principiul nemijlocirii şedinţei de judecată – regulă specifică a judecării cauzelor în procesul penal.
Legea şi viaţa, 2009, nr.7, p. 13

56
prezenta în judecată pentru a face depoziţii sau de a expedia anumite exemplare pentru a efectua
expertiza.
Dacă instanţa de judecată admite de a da o delegaţie judiciară unei alte instanţe
judecătoreşti din ţară, la cererea participanţilor la proces sau din oficiu, instanţa poate suspenda
procesul în temeiul art. 261 lit. e) CPC.
l) soluţionează problema asigurării acţiunii. Necesitatea soluţionării cererii de asigurare a
acţiunii la această fază poate apărea când cererea este înaintată, chiar la etapa pregătirii cauzei
pentru dezbaterile judiciare. Dacă cererea de asigurare a acţiunii o conţine cererea de chemare în
judecată sau anexată la ea, aceasta se va soluţiona, până la pregătirea cauzei pentru dezbateri
judiciare, adică la faza intentării procesului civil. Judecătorul conform art. 177 alin. (2) CPC,
urmează să soluţioneze cererea de asigurare a acţiunii în ziua emiterii încheierii privind
acceptarea cererii de chemare în judecată, dacă cererea de asigurare a acţiunii este depusă
concomitent cu cererea de chemare în judecată.
La fel, din textul art 185 al CPC al RM, mai deduce următoarele acte: soluţionează, la
cerere sau din oficiu, problema strămutării cauzei la o altă instanţă judecătorească; la cerere,
soluţionează excepţia de tardivitate a pretenţiilor; soluţionează primirea cererii de modificare a
cererii de chemare în judecată sau, după caz, a cererii reconvenţionale, în condiţiile art. 60 alin.
(21) şi (3) sau, respectiv, art. 173. Codul de procedură limitează îndeplinirea acestor acte de
procedură doar la faza pregătirii cauzei pentru dezbaterile judiciare; explică participanţilor la
proces consecinţele încălcării termenelor de efectuare a actelor de procedură; soluţionează
cererile participanţilor la proces privind încetarea procesului sau scoaterea cererii de pe rol;
coordonează cu părţile stabilirea datei şedinţei de judecată, inclusiv prin intermediul Programului
integrat de gestionare a dosarelor; stabileşte ordinea şi durata necesară pentru audierea
martorilor, a experţilor, a specialiştilor, precum şi pentru efectuarea altor acte procedurale;
stabileşte locul, data, ora şi durata şedinţei de judecată; efectuează alte acte procedurale.
În final, conform prevederilor alin. (2) al articolului 185 CPC al RM, deducem că şedinţa
prealabilă nu are loc în orice cauză civilă. Judecătorul la discreţia sa poate decide convocarea
părţilor în şedinţă, în caz de necesitate, pentru clarificarea unor aspecte legate de pregătirea
cauzei pentru dezbateri judiciare. De exemplu, va decide convocarea părţilor în şedinţă la
soluţionarea cererii privind dispunerea expertizei. Iar alin. (3) al articolului 185 CPC al RM
enumeră toate cererile care pot fi înaintate de participanţii la proces la faza pregătirii cauzei
pentru dezbaterile judiciare.
Conform art 224 din CA al RM, examinînd acţiunea în contencios administrativ în fond,
instanţa de judecată adoptă una dintre următoarele hotărîri:

57
  în baza unei acţiuni în contestare, anulează în tot sau în parte actul administrativ
individual, precum şi o eventuală decizie de soluţionare a cererii prealabile, dacă acestea sînt
ilegale şi prin ele reclamantul este vătămat în drepturile sale;
 în baza unei acţiuni în obligare, anulează în tot sau în parte actul administrativ individual
de respingere a solicitării sau o eventuală decizie adoptată în procedura prealabilă şi obligă
autoritatea publică să emită un act administrativ individual, dacă revendicarea pretenţiei
reclamantului de emitere a actului este întemeiată;
 în baza unei acţiuni în realizare, obligă la acţiune, tolerare sau inacţiune, dacă o astfel de
pretenţie a reclamantului este întemeiată;
 în baza unei acţiuni în constatare, constată existenţa sau inexistenţa unui raport juridic ori
nulitatea unui act administrativ individual sau a unui contract administrativ, dacă raportul juridic
există sau, respectiv, nu există ori actul administrativ individual sau contractul administrativ este
nul;
 în baza unei acţiuni de control normativ, anulează în tot sau în parte actul administrativ
normativ, dacă acesta este ilegal, sau constată nulitatea acestuia, dacă acesta este nul;
 respinge acţiunea ca fiind neîntemeiată.

3.5 Căi de eficientizare a controlului fiscal de stat

Controlul fiscal rămâne unul dintre cele mai actuale forme de ajutorare şi verificare a
modalităţii de calculare a impozitelor şi taxelor fiscale. După cum am văzut are ca scop în mare
măsură anume acordarea consultaţiilor de rigoare contribuabililor în activitatea desfăşurată
pentru a preveni încălcarea legislaţiei în vigoare. Cunoaşterea modalităţilor şi formelor de
control, precum şi actele ce sunt completate în perioada de efectuare a controlului sau ca urmare
a acestuia, permite contribuabililor să-şi poată asigura o apărare certă faţă de abuzurile din partea
organelor de control.
În urma calculării şi analizei principalilor indicatori ai eficienţei controlului fiscal în
Republica Moldova, putem considera activitatea de control eficientă. Trebuie menţionat că la
ridicarea nivelului eficienţei, în mare măsură, au contribuit elaborarea şi implementarea
mecanismului de preselecţie a contribuabililor în baza factorilor de risc în anul 2019, deoarece a
permis îndreptarea resurselor umane în sectoarele cele mai problematice.
În condiţiile micşorării numărului de funcţionari fiscali, se înregistrează o tendinţă
permanentă de majorare a numărului contribuabililor, care sunt deserviţi de un funcţionar fiscal.

58
Planificarea controalelor fiscale a permis majorarea sumelor calculate suplimentar la un
funcţionar fiscal, ceea ce, în final, contribuie la majorarea veniturilor fiscale la buget.
Nivelul redus al încasărilor sumelor calculate suplimentar, în urma controalelor fiscale, în
Republica Moldova, impune elaborarea unui mecanism funcţional de pedepsire a
contribuabililor, care încalcă legislaţia fiscală.
Nivelul redus al indicatorului eficienţei finanţării organelor fiscale în Republica Moldova
este influenţat, în mare măsură, de tipul contribuabililor deserviţi de către organele fiscale. Din
categoria agenţilor economici luaţi în evidenţă, de către organul fiscal, ponderea cea mai mare o
deţin gospodăriile ţărăneşti, care nu aduc încasări semnificative la buget, dar care necesită
cheltuieli mai mari de administrare, comparativ cu agenţii economici persoane juridice. Astfel,
este nevoie de încadrarea mai multor resurse umne pentru administrarea acestor agenţi
economici, dar efectul util este redus.
Micşorarea mărimii indicatorului amenzilor şi penalităţilor şi majorarea mărimii
indicatorului achitării benevole reprezintă o tendinţă benefică pentru ridicarea nivelului de
disciplinare a contribuabililor în Republica Moldova.
Este necesară completarea legislaţiei fiscale cu criterii clare, în ceea ce priveşte metodele şi
sursele indirecte de determinare a obligaţiei fiscale. În particular, ar fi necesară elaborarea unui
regulament de uz intern pentru organele fiscale, în care să fie indicate posibilităţile de aplicare a
metodelor indirecte în diverse ramuri ale economiei naţionale. Drept criterii prioritare ar putea
servi rezultatele obţinute de posturile fiscale; proprietatea personală a fondatorilor şi
conducătorilor întreprinderii; statutul social şi nivelul de trai al fondatorilor şi conducătorilor
întreprinderii etc.
Metodele şi sursele indirecte de estimare a obligaţiei fiscale se utilizează în procesul
selectării contribuabililor pentru control, dar pentru utilizarea mai eficientă a acestora este
necesară reglementarea, prin lege, a relaţiilor dintre organele cu atribuţii de administrare fiscală
şi organele antrenate în furnizarea informaţiei necesare (organele statistice, organelle cadastrale
etc.). După părerea noastră, este necesară elaborarea unei baze informaţionale care ar permite
stocarea, prelucrarea şi analiza informaţiei necesare pentru determinarea obligaţiilor fiscale prin
metode şi surse indirecte. De asemenea, este necesară implementarea elementelor progresiste din
practica internaţională în acest domeniu în Republica Moldova.
În scopul depistării încălcărilor fiscale la stadiile incipiente ale activităţii agentului
economic, se propune organizarea controlului asupra calităţii documentelor prezentate de către
contribuabil încă din etapa înregistrării agentului economic. În particular, aceasta se referă la

59
verificarea disciplinei fiscale a fiecărui fondator, director, contabil, în baza informaţiei existente
în baza de date a IFPS în perioadele de până la fondarea noii întreprinderi;
În scopul perfecţionării mecanismului de preselecţie a contribuabililor, propunem
elaborarea noilor formule de risc, care ar permite aprecierea nivelului evaziunii fiscale pe ramuri
de activitate ale economiei naţionale. Aceasta ar permite combaterea evaziunii fiscale la agenţii
economici, care, prin neplata integrală a impozitelor, micşorează preţul de livrare al produselor
oferite pe piaţă. În acest caz, statul ar dirija procesele economice, creând condiţii similare pentru
toţi agenţii economici.
Prin reorientarea controlului fiscal spre agenţii economici cu cel mai mare grad de risc,
statul susţine agenţii economici, care nu încalcă legislaţia fiscală. Astfel, contribuabilii, care îşi
onorează la timp şi pe deplin obligaţiile fiscale, sunt plasaţi în condiţii mai favorabile decât
agenţii economici, care sunt sancţionaţi pentru evaziune fiscală. În urma amnistiei fiscale, s-au
majorat considerabil sumele sancţiunilor fiscale şi cel mai dur vor fi pedepsiţi agenţii economici
care, prin diferite modalităţi, micşorează baza impozabilă. În aceste condiţii, propunem utilizarea
mai pe larg a mecanismelor de administrare fiscală din statele dezvoltate (în special SUA şi
Franţa). În particular, propunem delimitarea contribuabililor în mai multe categorii, în
dependenţă de gradul de disciplinare fiscală al acestora şi acordarea anumitor facilităţi
suplimentare celor mai disciplinaţi (consultaţii fiscale mai ample, posibilitatea participării la
elaborarea unor acte legislative, reducerea numărului de controale fiscale ale activităţii lor,
organizarea pe gratis a unor seminare cu privire la popularizarea legislaţiei fiscale ş.a.).
Aplicarea sistemului de indicatori, identificaţi în teză, în inspectoratele fiscale de stat
teritoriale pentru determinarea eficienţei activităţii de control. În cadrul fiecărui teritoriu, este
necesară delimitarea mai concretă a unor indicatori, în ceea ce priveşte eficienţa efectuării
controalelor fiscale camerale şi cu deplasare la faţa locului la un funcţionar fiscal ce efectuează
controale fiscale.

60
 Concluzii şi recomandări

În baza cercetării multiaspectuale a esenţei controlului fiscal exercitat, pot fi prezentate

următoarele concluzii:
1. Am stabilit că organizarea şi coordonarea oricărui domeniu economic sau social şi,
mai ales, perfecţionarea metodelor sînt condiţionate de cunoaşterea realităţii, de informarea
sigură asupra activităţii concrete. Din acest punct de vedere, controlul apare ca o condiţie sine
qua non a activităţii autorităţilor administraţiei publice.
2. Am aflat că controlul reprezintă o activitate umană de sine stătătoare, obiectiv
necesară, menită să verifice şi să supravegheze diferite alte activităţi cu scopul evaluării situaţiei,
elucidării eventualelor abateri şi nereguli, prevenirii lor, precum şi elaborării de sugestii şi
propuneri pentru îmbunătăţirea rezultatelor, iar în caz de necesitate, recomandarea şi aplicarea
măsurilor de constrîngere.
3. Am constat în prezentul proiect de master că controlul fiscal, ca un element
funcţional al administrării fiscale, constituie o condiţie obligatorie pentru realizarea eficientă a
politicii fiscale. El asigură legătura inversă a contribuabilior cu organele administraţiei publice,
care au atribuţii de administrare fiscală. Natura contradictorie a controlului fiscal poate fi privită
din diferite unghiuri. Pe de o parte, controlul fiscal reprezintă o formă de manifestare a funcţiei
de control al impozitelor, permiţând reflectarea cantitativă a încasărilor fiscale, prognozarea
veniturilor în viitor, depistarea imperfecţiunilor legislaţiei fiscale. Pe de altă parte, impozitele
constituie o contribuţie bănească obligatorie, iar controlul fiscal reprezintă o necesitate obiectivă
pentru existenţa impozitelor. Adică, controlul fiscal, prin esenţa sa, este necesar pentru realizarea
funcţiei fiscale a impozitelor – formarea fondurilor băneşti publice.
4. Am prezentat ideea că procesul controlului fiscal decurge în trei etape consecutive: 1.
În prima etapă, se determină starea efectivă a obiectului controlat; 2. În a doua etapă, se compară
situaţia reală cu cerinţele legislaţiei fiscale şi se stabilesc abaterile; 3. În a treia etapă, se
efectuează corectările pentru înlăturarea încălcărilor depistate şi se iau măsuri pentru
preîntâmpinarea acestora în viitor.Realizarea primelor două etape se efectuează prin utilizarea
nemijlocită a metodelor de verificare, iar pentru realizarea etapei a treia sunt necesare utilizarea
unor modalităţi de influenţare asupra subiecţilor controlaţi. Respectiv, ţinând cont de
consecutivitatea şi interacţiunea acţiunilor de control, putem formula definiţia metodei
controlului fiscal.
5. Am aflat că bazându-se pe anumite principii şi îndeplinind funcţii concrete, controlul
fiscal apare sub mai multe forme şi se realizează prin intermediul metodelor de control. În

61
prezent, se pune accent nu numai pe latura cantitativă a controlului fiscal, ci şi pe latura
calitativă, pe rolul acestuia de educare a contribuabililor. Astfel, controlul trebuie să se
desfăşoare având la bază proceduri unitare bine stabilite, care să asigure cadrul pentru
respectarea drepturilor şi obligaţiilor ce revin în timpul desfăşurării controlului atât
contribuabililor, cât şi organelor de control fiscal.
6. În prezentul proiect de master am constatat că practica economico-financiară
contemporană a demonstrat că controlul fiscal, parte componentă a sistemului de control
financiar din diferite ţări au progresat continuu, ceea ce le conferă acestora un caracter dinamic
determinat de multitudinea de transformări din sfera economică. Realizarea şi particularizarea
acestor transformări au generat noi măsuri economico-financiare, care au impus sisteme de
control financiar specifice fiecărei economii, precum şi cadrul legislativ şi organizatoric necesar
aplicării acestora în conformitate cu obiectivele politicii financiare a statelor. Iadă de ce, am
afirmat că practica internaţională atestă existenţa a două modele distincte de sisteme de control
financiar: anglo-saxon şi francez. Dacă în modelul anglo-saxon organele de control fiscal doar
efectuează anumite activităţi de control şi întocmesc rapoarte în baza lor, iar sancţionarea este o
prerogativă a organelor judecătoreşti, atunci modelul francez presupune învestirea unor organe
de control cu anumite funcţii jurisdicţionale în vederea determinării vinovăţiei persoanelor în
comiterea abaterilor financiare şi recuperarea prejudiciilor cauzate statului.

La fel, pentru optimizarea şi eficientizarea activităţilor de control fiscal, propunem

următoarele activităţi:
Perfecţionarea legislaţiei fiscale, în vederea stabilirii clarităţii între relaţiile funcţionar
fiscal – contribuabil;
Asigurarea bazei tehnico-materiale a activităţii de control;
Repartizarea raţională a sarcinilor între subdiviziunile organelor fiscale;
Concretizarea indicatorilor de estimare a activităţii organelor de control şi utilizarea lor
pentru eficientizarea activităţii de control în teritoriu;
Crearea unui mecanism funcţional de sancţionare a celor care încalcă legislaţia fiscală;
În scopul depistării încălcărilor fiscale în stadiile incipiente ale activităţii agentului
economic, se propune organizarea controlului asupra calităţii documentelor prezentate de către
contribuabil încă din etapa înregistrării agentului economic.
În prezent, posibilitatea verificării veniturilor obţinute de către persoanele fizice prezintă
dificultăţi. În acest context, propunem stabilirea condiţiilor concrete pentru conlucrarea tuturor
organelor cu atribuţii de administrare fiscală, de asemenea, prin intermediul legislaţiei,

62
propunând crearea posibilităţilor de acces la informaţia necesară pentru determinarea obligaţiilor
fiscale ale persoanelor fizice în termene mai restrânse.
Elaborarea noilor formule de risc, care ar permite aprecierea nivelului evaziunii fiscal pe
ramuri de activitate a economiei naţionale. Aceasta ar permite combaterea evaziunii fiscale la
agenţii economici, care, prin neplata integrală a impozitelor, micşorează preţul de livrare al
produselor oferite pe piaţă. În acest caz, statul ar dirija procesele economice, creând condiţii
similare pentru toţi agenţii economici. Autorul, în acest caz, susţine concepţia lui Keynes despre
intervenţia moderată a statului în economie. Prin reorientarea controlului fiscal spre agenţii
economici cu cel mai mare grad de risc, statul susţine agenţii economici, care nu încalcă
legislaţia fiscală. Astfel, contribuabilii, care îşi onorează la timp şi pe deplin obligaţiile fiscale,
sunt plasaţi în condiţii mai favorabile decât agenţii economici, care sunt sancţionaţi pentru
evaziune fiscală

63
 Bibliografie

Acte normative
1. Constituţia Republicii Moldova din 29.07.1994, în vigoare din 27.08.1994. În: Monitorul Oficial
al Republicii Moldova, 1994, nr.1, art.1.
2. Codul Administrativ al Republicii Moldova nr. 116 din 19.07.2018. Monitorul Oficial nr.309-
320/466 din 17.08.2018
3. Codul penal al Republicii Moldova. Legea nr. 985-XV din 18.04.2002. Republicat: Monitorul
Oficial al R.Moldova nr.72-74/195 din 14.04.2009
4. Codul de procedură civilă al Republicii Moldova nr. 225-XV  din  30.05.2003. Republicat:
Monitorul Oficial al R.Moldova nr.285-294/436 din 03.08.2018
5. Codul Fiscal al Republicii Moldova nr.1163 din 24.04.1997. În: Monitorul Oficial al R.Moldova,
ediţie specială din 08.02.2007
6. Codul vamal al Republicii Moldova, nr.1149-XIV din 20.07.2000. Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr.160-162/1201 din 23.12.2000 (cu modificările ulterioare)
7. Legea cu privire la arbitraj nr. 23-XVI din 22.02.2008. Monitorul Oficial nr.88-89/314 din
20.05.2008
8. Legea cu privire la Curtea Supremă de Justiţie nr. 789-XIII  din  26.03.1996. Republicat:
Monitorul Oficial al R.Moldova nr.15-17/64 din 22.01.2013
9. Legea cu privire la Serviciul Vamal nr. 302 din 21.12.2017. Monitorul Oficial nr.68-76/143 din
02.03.2018
10. Legea nr.7 privind Codul de conduită a funcţionarilor publici din 18 februarie 2004 //
http://www.scj.ro/legi/hotarare%20144%202005.html – accesat 14.10.2017
11. Legea pentru modificarea Codului fiscal nr.1163/1997 nr. 146 din 14.07.2017. Monitorul Oficial
nr.277-288/475 din 04.08.2017
12. Legea privind Codul de conduită a funcţionarului public, nr. 25-XVI din 22.02.2008 // Monitorul
Oficial din 11.04.2008, nr.74-75/243
13. Legea Republicii Moldova pentru punerea în aplicare a titlului V al Codului fiscal (republicată în
Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2005, ediţie specială) nr.408 din 26.07.2001. În:
Monitorul Oficial al Republicii Moldova din 2005, nr. ediţie special
14. Legea Republicii Moldova, Codul vamal, nr.1149-XIV din 20.07.2000. În: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova, 2000, nr.160, art.1201
15. Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriilor, activează în baza
Hotărârii Guvernului Republicii Moldova privind activitatea serviciului de colectare a
impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriei, nr.998 din 20.08.2003. În: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova, 2003, nr.191-195, art. nr.1059
16. Hotărîre cu privire la aprobarea efectivului-limită şi a Regulamentului privind organizarea şi
funcţionarea Serviciului Vamal nr. 4 din 02.01.2007. Monitorul Oficial nr.3-5/15 din 12.01.2007
17. Hotărîrea CSJ Cu privire la actele judecătorului în faza intentării procesului civil şi pregătirii
pricinii pentru dezbateri judiciare nr. 5 din 17.11.2014. Buletinul Curţii Supreme de Justiţie a
Republicii Moldova, 2015, nr.2-3, pag.4

Monografii, ediții periodice

64
18. Alexandru, I. Structuri, mecanisme şi instituţii administrative. Bucureşti: Ed Arta Grafică, 1992
19. Anghene M., Stoica M. Controlul activităţii economico-sociale. Bucureşti: Editura Politică,
1981, p. 108
20. Armeanic A. ş.a. Drept fiscal. Chişinău: Museum, 2001, p. 78
21. Avornic Gh., Teoria generală a dreptului. Chişinău: Cartier juridic, 2004, pag 447
22. Aлексеев С. Общая теория права. Юридическая литература, 1981, c 225
23. Baurciulu A., Controlul asupra activităţii organelor administrative în dreptul comparat. Chişinău,
2002, pag 22
24. Bene F., Gh. Cod de bune practici în colectarea creanţelor fiscal. Bucureşti: C.H. Beck,, 2016, p.
3
25. Bostan I. Controlul financiar al afacerilor. Bucureşti: Universul Juridic, 2010, p. 21
26. Cioban, N. Controlul financiar: concept, esenţă şi forme de manifestare. În: Legea şi viaţa”,
2011, nr.7, p.43
27. Cornea N., Departamentul vamal al Republicii Moldova în mecanismul de administrare a
sistemului vamal. În: Administrarea publică, 2004, nr.1-2, p. 201-206
28. Creangă I., Curs de Drept Administrativ, Ed Epigraf, Chişinău 2004, pag 259
29. Cultura juridică şi prevenirea corupţiei. Materialele Conferinţei internaţionale/coord.: Obreja E.,
Avornic GH; Transparency Intern. Moldova; Chişinău: Transparency Intern. Moldova, 2007, pag
88
30. Cuthbertson, K.; Nitzce, D. Financial Engineering. Derivatives and Risk
Management.Chichester; New York: John Wiley, 2002. 776 p, p. 102
31. Dascălu D., Alexandru C. Explicaţii teoretice şi practice ale Codului de procedură fiscală.
Bucureşti: Rosetti, 2005, p. 201
32. Diaconu, M. Esenţa şi rolul controlului exercitat asupra administraţiei publice. În: Revista
Naţională de Drept, Nr. 8, 2011, p. 51
33. Dicţionar Explicativ al Limbii Române. Ediţia a II-a. Bucureşti: Univers Enciclopedic, Institutul
de Lingvistică „Iorgu Iordan”, 1998, p. 221
34. Dragodan A. Executarea silită în materie fiscală versus executarea silită în procedura civilă.
Rolul executorului fiscal în relaţia cu contribuabilul, Revista română de executare silită nr. 2/
2015, p. 41-64
35. Dunleavy P., Brendan O’Leary, Teoriile statului şi dreptului modern, Bucureşti 2002, p. 107-108
36. Erhan I., Cîrnaţ T. Protecţia drepturilor de proprietate intelectuală de către organelle vamale şi
lupta cu mărfurile contrafăcute. În: Materialele conferinţei ştiinţifico-practice internaţionale
„Respectarea drepturilor omului – condiţie principală în edificarea statului de drept în Republica
Moldova”. Bălţi-Chişinău, 2010, p. 188-208
37. Gavjuc S. Principiul nemijlocirii şedinţei de judecată – regulă specifică a judecării cauzelor în
procesul penal. În: Legea şi viaţa, 2009, nr.7, p. 13
38. Gulca L. Formele şi metodele de desfăşurare a controlului fiscal. În: Legea şi viaţa, 2018, nr.2,
p.24
39. Hîncu R. Reforma sistemului de impunere fiscală – premisă a fluxului de investiţii în economia
autohtonă. În: Economica, 2015. nr.3. - p.26-28
40. Humă I., Introducere în studiul dreptului, Iaşi. 1993, 134-135
41. Iovănaş, I. Drept administrativ. vol. II - Arad: Editura Servo-Sat, 2007

65
42. Juc V., Toma T., Rolul controlului administrativ în realizarea ordinii juridice în statul de drept,
Dezvoltarea constituţională a Republicii Moldova la etapa actuală. Materialele conferinţei
internaţionale ştiinţifico-practice din 23-24 septembrie 2004, Chişinău: F.E.-P. „Tipografia
Centrală”, 2004, pag 324
43. Kuzmina O. Bazele conceptuale ale instituirii sistemelor fiscale în economiile tranzitorii: teză de
doctor în ştiinţe economice. Chişinău, 2003, p. 40
44. Lică F. Efectuarea interceptărilor în cazul cercetării infracţiunilor fiscal. În: Legea şi viaţa, 2018,
nr.5, p.30
45. Mejinschi V., Prevenirea şi combaterea corupţiei o prioritate în activitatea Guvernului // Buletin
informativ al Guvernului Republicii Moldova, 2006, nr.8, pag 26
46. Mihalache Iu. Recunoaşterea arbitrajului ca formă a justiţiei private în materie civilă şi
comercială. În: Revista Naţională de Drept, 2014, nr.7, p.69
47. Minea, M.-Ş. Dreptul finanţelor publice. Cluj-Napoca: Editura Cordial Lex, 1995, p. 186
48. Neagu N., Natura juridică şi etica funcţiei publice, Ed. Bren, Bucureşti, 2006, pag 288
49. Negoiţă Al., Ştiinţa dreptului administrativ şi ştiinţa administraţiei. Bucureşti, 1996, pag 168
50. Orlov, M., Dreptul administrativ. Chişinău: Epigraf, 2001, p. 208
51. Platon M. Administraţia publică. Chişinău: AAP, 2009, p. 326
52. Popescu G., Rolul şi importanţa principiilor generale ale dreptului şi normelor constituţionale în
asigurarea corelării normelor juridice - Revista Naţională de Drept, USM, Nr.6, Chişinău, 2008,
p. 58-61
53. Popescu Getty G., Trăsăturile caracteristice ale corelării normelor juridice în familia juridică
romano-germanică - Conferinţa internaţionala „Dimensiunea economicojuridică a integrării
României, în structurile europene şi euro-atlantice”, Analele Universităţii „Ştefan cel Mare”,
Nr.825, Suceava, 2008, p. 78-81
54. Preda M., Drept administrativ, Partea generală, Ed.Lumina Lex, Bucureşti, 2000, pag 135
55. Prisac A. Aprecierea probelor în procesul civil. În: Legea şi viaţa, 2017, nr.3, p.24
56. Prisac Al. Comentariul Codului de Procedură Civilă a Republicii Moldova. Chişinău: Cartea
Juridică, 2019, p. 620
57. Procopovici A. Răspunderea financiară în sistemul răspunderii juridice. Teză de doctorat.
Chişinău, 2013, p. 109
58. Roşca T., Constituţionalitate, legalitate, toleranţă. Dreptul, 1995, nr.9, pag 11
59. Şaguna, D. D.; Rotaru, P., Drept financiar şi bugetar. Bucureşti: ALL BECK, 2003, p. 311
60. Santai I., Drept administrativ şi ştiinţa administraţiei. Vol.1. Cluj-Napoca: Risoprint, 2002, pag
157
61. Sîmboteanu A. Teoria administraţiei publice. Chişinău: CEP USM, 2008, p. 156
62. Smith A. Avuţia naţiunilor. Cercetare asupra naturii şi cauzelor ei. Vol. I, traducerea din limba
engleză a fost efectuată de: Al Hallunga. Chişinău: Editura Universitas, 1992, p.13
63. Stăncioiu, I., Militaru, Gh. Management – elemente fundamentale. Bucureşti: Editura Teora,
1999, 544 p. p. 432
64. Tribu P., Corelarea normelor juridice în sistemul de drept naţional cu principiile dreptului
internaţional - Conferinţa ştiinţifica „ Fundamentele societăţii bazată pe cunoaştere”,
Universitatea Alma Mater, Sibiu, 2008, p. 101-110
65. Tudor V. Consideraţii privind reglementarea juridică a medierii în România, Republica Moldova
şi unele state din Europa. În: Legea şi viaţa, 2016, nr.12, p.54

66
66. Ulian G., Cuzmina O. Administrare fiscal: Curs de lecţii. Chişinău: Centrul EditorialPoligrafic
USM, 2007, p. 55
67. Valah C. Autorităţile publice în exercitarea controlului financiar. Teza de doctor în drept.
Chişinău; 2003, p. 64
68. Valah C., Controlul financiar asupra administraţiei publice locale. Delimitare de competenţe,
Agenda descentralizării în Republica Moldova. Conferinţă naţională (26-27 februarie 2003).
Chişinău: Editura TISH, 2003, pag 25
69. Voinea Gh. Îmbunătăţirea administrării impozitelor şi taxelor locale în condiţiile mijloacelor
moderne de prelucrare a informaţiilor. Modelarea activităţilor financiare în contextul societăţii
informaţionale. – Iaşi: Editura Informatica, 2015, p. 88
70. Брызгалин А. Налоги и налоговое право. Москва: Аналитика-Пресс, 1997, p. 117
71. Косолапов А.И. Налоги и налогообложение: учебное пособие / А.И. Косолапов Москва,
2005, p. 71
72. Налоги и налогообложение / под редакцией Г.Б. Полякова, А.Н. Романова, Москва:
издательство ЮНИТИ, , 2015, p. 108
73. Налоговый контроль / Под ред. Ю.Ф. Квашина – М., Юрист, 2011, p. 135
74. Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. / О.А. Ногина. – Питер, 2012, p. 10
75. Общая теория права и государства, Под редакцией В.В. Лазарева Москва: «Юрист» 1994,
p. 220
76. Пискунов, Н.И. Организация работы налоговых органов США / Н.И. Пискунов //
Финансы, 2007. - № 3. с.33

Surse WEB
77. Consiliul Europei. Recomandarea No. R (2000) 10 a Comitetului Ministrilor Statelor Membre
privind codurile de conduită pentru funcţionarii publici. Adoptată de Comitetul Miniştrilor la 11
mai 2000 // http://www.inm-lex.ro/fisiere/pag_35/det_126/401.doc
78. Controlul fiscal în Republica Moldova. Între drept şi obligaţie.
https://www.pwc.com/md/en/publications/assets/tax-guide-md-2015.pdf (vizitat 18.03.2020)

67
 Adnotare (în română)

Structura tezei. Teza de master este structurată în funcţie de scopul şi

obiectivele cercetării ştiinţifice. Aceasta cuprinde: adnotarea în două limbi, lista
abrevierilor, introducere, trei capitole care conţin 11 paragrafe, concluzii generale
şi recomandări, bibliografie, anexe, declaraţia privind asumarea răspunderii.
Cuvinte cheie. Control de stat, control fiscal, contribuabil, procedeură de
control, cercetare, litigiu fiscal, amendă, acte fiscale.
Scopul şi obiectivele propuse în teză. Scopul tezei de master constă în
studierea esenţei şi a mecanismului de funcţionare a sistemului de control fiscal
exercitat de către organele competente în Republica Moldova. Pentru atingerea
acestui scop au fost trasate spre realizare următoarele obiective: - evaluarea
aspectelor conceptuale de bază privind instituţia controlului fiscal; - sistematizarea
şi analiza evoluţiei istorice a controlului fiscal; - cercetarea materialelor care ne
scot în evidenţă rolul organelor cu atribuţii de control fiscal.
Suportul metodologic şi teoretico-ştiinţific al lucrării. Metodologia
cercetării se bazează pe utilizarea metodelor ştiinţifice generale şi specifice de
cercetare: analiza logică şi sistemică; sinteza; inducţia şi deducţia; metoda
dialectică; cercetarea şi compararea; abstracţia ştiinţifică etc.
Noutatea temei investigate. Rezultatele investigaţiilor vor fi benefice
dezvoltării continue a ştiinţei dreptului fiscal şi, în special, vor contribui la
amplificarea şi aprofundarea cunoştinţelor teoretice privind controlul fiscal de stat,
precum şi a locului şi rolului organelor abilitate în realizarea controlului fiscal.

68
 Adnotare (în engleză)

Structure of the thesis. The master's thesis is structured according to the

purpose and objectives of scientific research. This includes: annotation in two
languages, list of abbreviations, introduction, three chapters containing 11
paragraphs, general conclusions and recommendations, bibliography, annexes, the
statement regarding assuming responsibility.
Keywords. State control, fiscal control, taxpayer, control procedure,
research, tax litigation, fine, fiscal documents.
The purpose and objectives proposed in the thesis. The purpose of the
master thesis is to study the essence and mechanism of functioning of the fiscal
control system exercised by the competent bodies in the Republic of Moldova. In
order to achieve this goal, the following objectives have been drawn: - evaluation
of the basic conceptual aspects regarding the institution of fiscal control; -
systematization and analysis of the historical evolution of fiscal control; - research
of materials that highlight the role of bodies with fiscal control powers.
Methodological and theoretical-scientific support of the paper. The
research methodology is based on the use of general and specific scientific
research methods: logical and systemic analysis; synthesis; induction and
deduction; dialectical method; research and comparison; scientific abstraction, etc.
The novelty of the investigated theme. The results of the investigations
will be beneficial for the continuous development of the science of fiscal law and,
in particular, will contribute to the amplification and deepening of the theoretical
knowledge regarding the state fiscal control, as well as of the place and role of the
bodies empowered in carrying out the fiscal control.

69
 Anexa I

Principiile controlului fiscal în cadrul sistemului principiilor administrării fiscale

70
 Anexa II

Instrumentele politicii bugetar-fiscale

Instrumente Funcţii Detaliere Tehnici
Impozite Funcţie financiară Presupune colectarea Prin opţiuni privind
în cuantum optim a numărul, tipurile şi
veniturilor publice cotele de impozitare
necesare finanţării
cheltuielilor stabilite
Funcţie socială Vizează corectarea Prin deductibilităţi,
dezechilibrelor, facilităţi, scutiri de
inegalitţilor, impozite
înjustiţiei
redistribuirilor
realizate prin
mecanismul pieţei
Funcţie de Se orientează către Prin scutiri, deduceri,
stimulare/inhibare a corectarea reduceri sau
activităţilor dezechilibrelor supraimpozitare a
economice sectoriale, care ar anumitor activităţi
putea determina
reduceri ale
capacităţii economiei
în ansamblu, sau
pentru a stimula
creşterea economică
Funcţie ,,verde” Vizează protecţia Prin gestionarea
mediului taxelor de mediu
înconjurător, aplicate pentru
penalizarea poluărilor activităţi specifice
Funcţie de stabilizare Presupune ajustarea, Prin modificarea
ameliorarea nivelului impozitelor
echilibrului general în anumite perioade
dintre cerere şi ofertă
Cheltuieli publice Funcţie de alocare Oferirea de servicii Prin stabilirea
publice necesare tipurilor de cheltuieli
întâmpinării nevoilor şi prioritizarea
indivizilor acestora
Funcţie socială Presupune susţinerea Prin transferuir,
unor categorii de ajutoare
persoane fizice/
juridice, optimizarea
redistrbuirii
veniturilor
Funcţie de stimulare/ Vizează asigurarea Prin subvenţii pentru
inhibare sprijinului financiar protecţie sau pentru
pentru export
întreprinzătorii
privaţi, aflaţi în

71

Funcţie de stabilizare
anumite domenii,
sectoare, ipostaze
Corectarea Presupune
echilibrului general modificarea anumitor
dintre cererea şi categorii de cheltuieli
oferta agregată publice, fie în sensul
creşterii, fie în sensul
descreşterii lor

Prin decizii de
Neafectarea
finanţare a
Funcţie de asigurare a posibilităţilor de
cheltuielilor publice
echităţii inter- consum, investiţie,
(suplimentare) prin
generaţii economisire a
impozitare sau
generaţiilor imbricate
îndatorare
Asigurarea unei
Buget/ Sold bugetar
creşteri economice
echilibrate i Opţiuni în ce priveşte
Funcţie de stabilizare convenabile în scopul soldul bugetar:
a economiei menţinerii echilibrat, deficitar,
caracterului excedentar
sustenabil al
finanţelor publice
Sursă: Nuta A., Nuta F. - „Politici şi mecanisme fiscal-bugetare”, Ed. Europlus, Galaţi, 2009, p.19

72