MANAGEMENTUL PERFORMANȚEI

Suport de curs
Anul III
Semestrul 2

Stagiu 2022@CECCAR
 Întreprinderea performantă este:

Eficace: + Eficientă:
dacă îşi atinge obiectivele propuse dacă maximizează rezultatele obţinute
(fizice sau valorice) utilizând o cantitate
dată de resurse (mijloace).

= dacă reuşeşte să transpună în practică = dacă îmbunătăţeşte permanent raportul

o strategie prealabil definită valoare-cost (creșterea indicatorului
valoare/cost, simultan prin creșterea
valorii nou create și prin reducerea
costurilor).

2
2
RESPONSABILITATEA SOCIALĂ CORPORATIVA
CSR

• un concept larg care

însumează toate contribuţiile
unei afaceri la economie,
societate şi mediu înconjurător
Peformanța de
mediu
• acoperă implementarea
de practici de business
de responsabilitate atât
intern (în cadrul
Performanta companiei), cât şi extern
Performanța economică
sociala (în cadrul comunităţii,
societăţii sau la nivelul
unor state mai puţin
dezvoltate).
Managementul performanței

Stabilirea MANAGEMENTUL Ajusări necesare

obiectivelor PEFORMANȚEI atingerii
organizaționale obiectivelor

Monitorizarea progresului
în atingerea obiectivelor
Tehnici specializate de calculație a costurilor
TARGET COSTING
COSTURILE PE CICLUL DE VIAȚĂ AL PRODUSELOR
TARGET COSTING
 Motivația TAGET-COSTING

Pornește de la estimarea prețului de vânzare pentru un produs nou,

care va permite unei firme să își asigure cota necesară a pieței.

Preţurile sunt stabilite fie de către forţele concurenţiale de pe piaţă,

fie prin decizii de management prin care se reduc agresiv preţurile
pentru a pătrunde pe piaţă;
→ marjele de profit sunt stabilite astfel încât firma să fie
profitabilă,
→ astfel costurile sunt derivate din preţ şi marjă.
 Ecuaţia generală a costului ţintă

Prețul de vânzare impus – Marja dorită = Costul complet țintă

Esenţa metodei constă în rațiunea pieţei concurenţiale:

preţurile de pe piaţa determină:
 costul şi deciziile de investiţii,
 planificarea costurilor, gestionarea şi reducerea
acestora

încă din etapa de proiectare şi de dezvoltare a produsului.

Principii fundamentale ale metodei costurilor țintă

 Calculația de cost pornește de la prețuri

 Orientarea pe client
 Costurile sunt gestionate înainte de a fi efectuate,
încă din faza de proiectare.
 Target Costing este implementat de o echipă care
reunește reprezentanți din toate funcțiunile
implicate (proiectare, producție, marketing,
contabilitate etc.).
 Abordarea întregului ciclu de viață al produsului
 Abordare pe întregul lanț al valorii
 Obiectivele derivate ale costului ţintă

 orientarea de ansamblu a întreprinderii, şi în special a

gestiunii sale către piaţă;

 o susţinere a gestiunii costurilor în primele faze de

concepţie a produsului;

 o gestiune a costurilor dinamice, deoarece costurile ţintă

sunt constant reevaluate;

 ameliorări în termeni de motivaţie, deoarece

comportamentele sunt direct influenţate de constrângeri ale pieţei şi
nu de obiectivele abstracte valabile pentru toată întreprinderea.
 Etapele și formulele folosite în metoda TARGET – COSTING

Etapa I: Fixarea preţului ţintă

• Principial preţul ţintă este stabilit prin tehnici de studiu a pieţei şi vizează întreaga durată de viaţă a produsului. În
consecinţă, acesta:
 are o determinare strategică
 are un caracter dinamic
 capătă mai multe forme şi niveluri în raport de segmentele de piaţă şi evoluţia în timp a cererii şi ofertei.

Etapa II: Fixarea profitului ţintă

• Această fixare decurge din planificarea strategică a întreprinderii pe termen mediu şi din portofoliul ei de produse la
acel orizont.
• De aceea:
•  mărimea preţului ţintă nu este o sumă fixată
•  mărimea preţului ţintă este o curbă de profit în funcţie de ciclul de viaţă al produsului care simulează cu ajutorul
analizelor financiare rentabilitatea aşteptată a produsului ţinând cont de ipotezele privind volumul desfacerilor.

Etapa III: Stabilirea costului ţintă

• Costul ţintă este dedus din calculele precedente prin simpla scădere.
• Evaluarea nu se face la nivel global ci analitic pe feluri de costuri ţintă parţiale în funcţie de componentele şi
subansamblele produsului.
Etapele și formulele folosite în metoda TARGET – COSTING

Formulele folosite în evaluarea costului ţintă sunt:

 evaluarea costului-acceptabil prin prisma relaţiei:

Costul Pretul M arja

acceptabi l = devanzare - dori ta

 evaluarea costului ţintă pe baza relaţiei:

Costul = Costul Costuri l ede reducere si opti mi zare(cost reducti on

ti nta acceptabi l + and i mprovemen t sau Kai zencosti ngsau ABM )

 evaluarea costului estimat exprimă costul complet

unitar calculat pe baza datelor din contabilitate, în cazul
perfecţionării produselor existente, sau pe baza datelor de
proiectare, în cazul dezvoltărilor de noi produse.

Costul estimat, este un cost construit pe toată durata

ciclului de viaţă al produsului.

La întreprinderii producătoare, costul estimat se construieşte pe

baza următoarei formule:

 costul de producţie
+ costul de cercetare-dezvoltare
+ costul de distribuţie
+ costul general de administraţie
= COSTUL COMPLET ESTIMAT
 Ajustările între costul estimat și costul țintă

Procesele de optimizare se efectuează prin analize de

valoare succesive înainte de a fixa costul estimat la un
nivel acceptabil.

Reducerea costurilor are în vedere în general mai

multe etape:

 O primă reducere a ecartului de cost este obţinut

prin optimizarea în faza de concepţie
COSTUL CICLULUI DE VIAȚĂ AL PRODUSULUI
(LIFE CYCLE COST- LCC)
 COSTUL CICLULUI DE VIAȚĂ AL PRODUSULUI (LIFE CYCLE COST)

Costurile țintă și costurile pe durata ciclului de viață

pot fi considerate progrese relativ moderne în
contabilitatea managerială.

Ciclul de viaţă al produsului este un concept care

descrie vânzările şi profiturile produsului,
consumatorii, competiţia şi acţiunile specifice de
marketing întreprinse de la proiectarea acestuia
şi până la înlăturarea sa de pe piaţă.
 COSTUL CICLULUI DE VIAȚĂ AL PRODUSULUI (LIFE CYCLE COST)

Astfel analiza și evaluarea LCC devine un instrument de management util

în luarea deciziilor pentru:

 alegerea variantelor de proiectare

 convingerea cumpărătorului în alegerea produsului

Conceptul de cost al produselor pe ciclul de viaţă (life-cycle costing

sau LCC) constă în:
,,acumularea costurilor activităţilor care survin în cursul
integralităţii ciclului de viaţă al unui produs, de la concepere şi până
la abandonarea sa de către fabricant şi consumator."

(Berliner, C., and J. A. Brimson, eds. 1988. Cost Management for Today's Advanced
Manufacturing: The CAM-I Conceptual Design. Boston: Harvard Business School Press.)
 Determinarea costului în ciclul de viaţă al produsului

 procesul de analiză economică a evaluării costului total a

unui produs, care pe lângă costul de achiziţie cuprinde şi
alte costuri precum: costul de instalare, costul de
operare, costul de întreţinere, costul de conversie şi/sau
costul de dezafectare

Obiectivul analizei costului în ciclul de viaţă al produsului este de a alege

cea mai eficace abordare a costului dintr-o serie de alternative pentru a
atinge cel mai mic cost pe termen lung al deţinerii.

LCC este un model economic asupra duratei de viaţă al produsului,

echilibrul între elementele de cost fiind atins atunci când LCC este
diminuat.
 Evaluarea costului ciclului de viață

Metoda LCC constă în analizarea și ulterior estimarea tuturor

costurilor unui produs în toate fazele ciclului său de viață, de la studiile
preliminare până la retragerea sa de pe piață.

Această evaluare include pe lângă costurile produsului principal și

costurile elementelor sale de susținere.

Altfel spus LCC se referă în general la valoarea adăugată care se

acumulează de-a lungul lanțului valoric implicând toate societățile
participante în diferitele etape ale ciclului de viață al unui produs finit.
 Structura costului

Life cycle costing – poate fi definita ca o tehnica de evaluare economica

sistematica a costurilor pe o perioada de analiza definita cu un anumit scop. In privinta
structurii costului total pe ciclu de viata se prezinta urmatoarea structura a costului:

 Costuri de proiectare ( conceptie si realizarea proiectului de executie),

 Costuri de construire (asigurarea executiei si darea in exploatare),

 Costuri de utilizare (asigurare, energie, utilitati, gestionarea deseurilor)

 Costuri de intretinere (reparatii minore, inlocuiri, reinoiri, redecorari)

 Costuri privind dezafectarea constructiei,

 Costuri de mediu
 Avantajele şi dezavantajele estimării costului ciclului de viaţă al
produsului

 asigură furnizarea unei imagini complete din punct de vedere

financiar, luând în considerare costul iniţial, dar şi toate costurile şi
beneficiile pe întreaga perioadă de viaţă a produsului;

 permite compararea diferitelor combinaţii de măsuri şi alegerea

celei mai bune alternative care va maximiza economiile şi rentabilitatea
financiară a entităţii; prin analiza influenţei diferitelor modalităţi de
creare al produsului se oferă varianta optimă de realizare a acestuia;

 dă posibilitatea realizării analizei valorii reparaţiilor, deosebit de

utilă la evaluarea necesităţilor şi costurilor de întreţinere;

 oferă informaţii pentru stabilirea costurilor de garanţie şi

reparaţii, utile atât furnizorilor, cât şi beneficiarilor;

 susţine strategia de vânzări a furnizorilor, ţinând cont de nivelul produsului, de

experienţa generală în exploatare şi de rata de dezafectare la utilizator;

 prezintă beneficiile financiare ale produsului în termeni cunoscuţi pentru

conducerea economică, de exemplu, valoarea actualizată netă, rata internă de
rentabilitate, fluxuri de numerar;
 Dezavantajele analizei LCC

Grad ridicat de incertitudne în estimarea costului total în ciclul de viaţă al produsului.

În afară de costul de achiziţie, singura valoare cunoscută, restul costurilor sunt valori
estimate, în care domină incertitudinile.

 nu oferă valori exacte, dar aceasta nu înseamnă că furnizează informaţii

eronate, ci doar informaţii satisfăcătoare sau nesatisfăcătoare;

 funcţionează cu baze de date limitate, estimările nu au precizie; erorile

de precizie sunt greu de stabilit deoarece variaţiile obţinute prin metode statistice sunt
foarte mari uneori;

 necesită de multe ori cantităţi importante de informaţii, care de obicei nu

sunt disponibile şi multe dintre acestea nu sunt credibile, obţinerea datelor de intrare
poate constitui o adevărată provocare;

 este dificil de învăţat şi aplicat;

 prezintă informaţii utile doar dacă este rezultatul unei munci de echipă,
angrenând diferite compartimente de la nivelul entităţii;
METODA STANDARD COST
 Definiție. Aplicablitate

• costuri predeterminate care ar trebui suportate în condiții de operare eficientă.

Notă: sunt diferite de costurile bugetate:

• Un buget se referă la o întreagă activitate sau operațiune;
• Un standard prezintă informații pe unitate;
• Un buget oferă așteptările de cost pentru activitatea totală, un standard oferă
așteptările de cost pe unitate de activitate.

Aplicabilitate: Activitățile care constau într-o serie de operații comune sau repetitive,
și unde intrările/resursele necesare pentru a produce fiecare unitate de ieșire pot fi
specificate.
 Prezentare generală a metodei
• Tehnică care stabilește estimări predeterminate ale costurilor produselor și
serviciilor și le compară cu costurile reale suportate.

• Este vorba despre costuri standard, adică „un standard exprimat valoric,
construit dintr-o evaluare a valorii elementelor de cost”.

• Costurile predeterminate sunt cunoscute sub denumirea de „costuri standard”.

• Metoda permite înregistrarea costurilor reale și datele de producție și compară
rezultatele reale cu estimările predeterminate.

• Diferența dintre costul standard și costurile reale este cunoscută sub numele de
abateri.

• Cauzele abaterilor sunt investigate, conducerea este informată și efectuează

acțiuni corective.
Aplicarea metodei standard cost
 Scopul sistemului standard de stabilire a
costurilor
• Pentru a oferi o predicție a costurilor viitoare care pot fi utilizate pentru luarea
deciziilor.

• Pentru a oferi un obiectiv provocator pe care membrii organizașiei sunt motivați să îl

atingă.

• Pentru a ajuta la stabilirea bugetelor și la evaluarea performanței.

• Să acționeze ca un dispozitiv de control prin evidențierea acelor activități care nu sunt

conforme cu planul.

• Pentru a simplifica sarcina de urmărire a costurilor producției pentru evaluarea

stocurilor.

• Oferă o bază formală pentru evaluarea performanței și eficienței + luarea deciziilor.

• Permite controlul prin analiza abaterilor.

Costul standard

• Costul standard este un cost complet și are o structură similară cu costul efectiv:
• costuri directe + costuri indirecte.

• costul standard este suma costurilor standard pe următoarele articole de calculație:

• - costuri standard cu materii prime și materiale;
• - costuri standard cu manopera directa;
• - costuri standard indirecte.
TIPOLOGIE depinde de:
costuri standard cu COST DIRECT COST VARIABIL Cantitatea de produse obținute
materiale (outputs)
costuri standard cu COST DIRECT COST VARIABIL Cantitatea de produse obținute
manopera (outputs)
costuri standard
indirecte COST INDIRECT  COST VARIABIL Volumul activității la nivelul centrului
în :
 COST FIX  Ore manoperă directă
 Ore mașină
 Fișa costului standard

Costul standard este formalizat prin intermediul Fișei costului standard, care are la bază
următoarele calcule :

Cantitate standard material x Cost de achiziție

Materii prime și materiale:
standard (preț standard)

 Costuri directe

Timp standard x Tarif de salarizare standard (rata

Manoperă directă:
manoperir directe)

Volum activitate standard x Rata costurilor indirecte

 Costuri indirecte Centre: standard cu cele 2 componente: rata costurilor
variabile și rata costurilor fixe).

28
28
 Determinarea standardelor de cheltuieli indirecte

La nivelul centrelor principale de activitate (secții, ateliere de producție etc.) sunt

elaborate bugete de cheltuieli indirecte pentru activitatea normată.

• extrapolarea tendinței istorice de evoluție a acestora și luarea în considerație a factorilor relevanți care
influențează volumul acestora în viitor.

Bugetele de cheltuieli au la bază distincția costurilor indirecte în:

 costuri indirecte variabile (care depind de volumul activității centrului), și
 costuri indirecte fixe stabilite pentru capacitatea normată a centrului.

Costurile indirecte de fabricație bugetate (standard) se repartizează asupra bunurilor

produse utilizând o rată standard a costurilor indirecte.

• costul unitar indirect pe o unitate volum de activitate (măsurat, DE REGULĂ, în ORE, pentru realizare
producției).
 Buget cheltuieli indirecte atelier Candora SRL

Costuri indirecte Total, din care: Variabile Fixe

Manoperă personal tehnic- 800 um - 800 um
administrativ

Energie electrică 1.000 um 1.000 um -

Amortizare 3.000 um - 3.000 um
Întreținere (revizii) curentă 400 um 400 um -

TOTAL 5.200 um 1.400 um 3.800 um

Volum activitate/inductor (bază de 1.000 ore manoperă directă
repartizare)

Cost indirect pe unitate de activitate
(oră manoperă directă)
(Sau rata costurilor indirecte)
5,2 um/oră manoperă directă 1.400 um/1.000 ore manoperă 3.800 um/1.000 ore
 5.200 um/1.000 ore directă manoperă directă
sau = 1,40 um/oră manoperă directă = 3,8 um/oră manoperă
 1,40 um/h + 3,8 um/h
directă
 Rata costurilor indirecte

Cost indirect pe unitate de activitate (oră manoperă Relație de calcul Valoare

directă): Rata costului indirect

 Rata costurilor indirecte standard, Total cheltuieli indirecte centru 5.200 um/1.000 h
din care: Volum activitate în ore manoperă directă = 5,2 um/h

 Rata ccosturlor indirecte variabile standard = Total cheltuieli indirecte variabile centru 1.400 um/1.000 h
= 1,40 um/h
Volum activitate în ore manoperă directă

 Rata costurilor indirecte fixe standard = Total cheltuieli indirecte fixe centru 3.800 um/1.000 h

Volum activitate în ore manoperă directă = 3,8 um/h

Verificare: 5,2 = 1,40 + 3,8

Bugetul flexibil al costurilor indirecte

permite previziunea costului indirect total al unui centru în

condițiile mai multor ipoteze pentru volumul activității
Elaborare desfășurate.
Buget
Acest cost total indirect este o funcție de activitate, conform
flexibil
relației f(x) = a x + b, unde:
 f(x) = cost total indirect
la sfârșitul  a = cost variabil indirect pentru o unitate din volumul
perioadei de
total de activitate
în etapa de producție pentru
cantitatea efectiv
 b = costuri fixe totale bugetate
previziune realizată de
produse finite
obținute.  x = volumul total de activitate.
 Bugetul flexibil în planificare
• În planificare, bugetele flexibile pot fi utilizate pentru a ”simula”
senzitivitatea bugetului inițial, ca urmare a unor situații neprevăzute.
• EX: o afacere speră să atingă un nivel de vânzări de 6 000 de unități; bugete
flexibile pot fi pregătite pentru 5 000 de unități și 4 000 de unități.
Buget flexibil Buget flexibil Buget fix (inițial)
Cantitate fabricată și 4 000 5 000 6 000
vândută, buc.
Cifra de afaceri (um) 5 um/buc*4.000 buc = 5 um/buc*4.000 buc = 30 000
20 000 25 000 30.000 /6.000 buc=
5 um/buc
Costuri variabile (um) 3 um/buc*4.000 buc= 3 um/buc*5.000 buc= 18 000
12 000 15 000 18.000/6.000 buc=
3 um/buc
Marja pe cv (um) 20.000-12.000= 25.000 – 15.000= 12 000
8 000 10 000
Costuri fixe (um) - 6 000 6 000 6 000
constante
Profit din exploatare (um) 8.000 – 6.000 = 2 000 10.000 – 6.000 = 4 000 6 000
 Bugetul flexibil în control

Retrospectiv, bugetele flexibile pot fi utilizate la sfârșitul perioadei, pentru a stabili care
ar fi trebuit să fie rezultatele în condițiile activității și producției realizate efectiv.

• Conducerea trebuie să știe dacă performanța a fost bună sau proastă, un buget
flexibil oferă un criteriu de comparație.
• Întreprinderile sunt dinamice, este puțin probabil ca operațiunile efectiv realizate în
cursul perioadei să fie la fel ca cele din bugetul fix/inițial. Compararea rezultatelor
reale cu bugetul fix ar fi înșelătoare.
• Pentru a obține informații utile în controlul performanței, este necesar să „flexăm”
bugetul fix la nivelul activității efectiv realizate și să le comparăm cu rezultatele
efective.

•Controlul bugetar este practica stabilirii bugetelor în baza responsabilităților asumate de către managerii individuali.

Controlul •Controlul se exercită prin compararea rezultatelor reale cu rezultatele scontate; diferențele dintre cele două sunt denumite
„abateri”.
bugetar
•Analizând aceste abateri se constituie o bază pentru evaluarea performanței managerilor.
 Fișa costului unitar standard produs lumânare decorativă
”Miere de soc”

Elemente cost standard Factor cantitativ Factor valoric unitar Valoare standard
I. Materii prime și materiale Cantitate Cost de achiziție Valoare

ceară de albine 351,75 g 40 um/kg 14,07 um

stearină 100,10 g 26 um/kg 2,60 um

colorant pulbere 2,04 g 0,5 um/g 1,02 um

aromatizant natural 5 ml 0,12 um/g 0,6 um

eticheta personalizată 1 buc. 3,10 um/buc 3,10 um

fitil fibra naturală (cu capsă) 1,2 buc 0,18 um/buc 0,22 um

TOTAL COST MATERIALE DIRECTE 21,61 um

I. Manoperă directă Timp standard (ore) Tarif de salaizare standard Valoare

Topire, adaugare colorant și aromatizant 0,30 h 40 um/h 12,00 um

Scufundare fitil în ceară, răcire și uscare 0,42 h 55 um/h 23,10 um

Finisare și ambalare 0,08 h 28 um/h 2,24 um

TOTAL COST MANOPERĂ DIRECTĂ 0,80 h 37,34 um

I. Costuri indirecte 0,8 h 5,2 um/h 4,16 um

 Atelier, total

 Variabile 0,80 h* 1,40 um/h 1,12 um

 Fixe 0,80 h 3,80 um/h 3,04 um

Cost unitar standard 63,11 um/bucată

*Orele de manoperă directă reprezintă inductorul de cost și măsoară volumul activității normale la nivelul atelierului.
** Rata cheltuielilor indirecte calculată în funcție de ore manoperă directă, se știe că 1 bucată produs necesită 0,8 ore manoperă
directă
Avantajele metodei standard cost

• Determină ca managerii și angajații să fie mai conștienți de costuri.

• Ajută la identificarea deșeurilor/problemelor operaționale.
• Acționează ca un ghid pentru domeniile în care se pot face
îmbunătățiri pe fiecare zonă de operațiuni.
• Integrează contabilitatea de gestiune și funcțiile de inginerie.
• Stabilirea standardelor implică definirea obiectivelor și revizuirea
rolurilor în atingerea obiectivelor de producție.
 Analiza abaterilor
• O variație de cost este diferența dintre costul bugetat, planificat sau
standard și costul real suportat.

• Analiza varianței încearcă să ofere explicații cu privire la sursele

variațiilor observate. Acest lucru concentrează atenția managerială cu
ușurință unde ar trebui.
Schema de principiu calcul abateri pe costuri variabile

 Pe – Prețul efectiv (costul de ahiziție) al

materialelor
 Te – Tarif de salarizare efectiv
 Rcve – Rata costurilor indirecte variabile
efectivă
 Ps - Prețul standard (costul de ahiziție) al
materialelor
 Ts – Tariful de salarizare standard
 Rcvs – Rata costurilor indirecte variabile
standard
 Cantititate – cantitatea de materiale cosumată,
fie efectiv, fie standard
 te/ts – timpul de manoperă directă, utilizat și
pentru dimensionarea costurilor indirecte
variabile, efectiv, respectiv standard
 Ap/AT/Arcv – Abatere de preț/abatere de tarif/
Abatere de rată a costurilor indirecte variabile
 Aq/At/Av - Abatere de cantitate
materiale/abatere de timp manoperă directă/
Abatere de volum de activitate (în ore
manoperă directă).
 Abateri de la costurile indirecte bugetate

• În cazul abaterilor la costuri indirecte CE Costuri indirecte efective

se lucrează: CS Costuri indirecte bugetate
 cu Bugetul inițial (stabilit la AN) pentru Qe

 cu Bugetul flexibil (stabilit la AS: AR Activitate reală

activitate standard pentru Qe, ore AS Activitate standard pt Qe

manopera standard pentru Qe).
Cvus Cost variabil unitar
• Bugetul flexibil este un buget adaptabil standard/rata costurilor
în care rata standard a costurilor indirecte variabile

indirecte (= cost unitar indirect, pe oră) CF Costuri fixe

se aplică la volumul standard ala Cius Cost unitar indirect

standard/rata costurilor
activității pt Qe (adică pentru AS).
indirecte standard
Abateri de la costurile indirecte bugetate: Relații

 Abaterea totala = CE – CS
 Din care:
 Abaterea de buget = CE – (Cvus *AR + CF)
 Unde (Cvus *AR + CF) = reprezinta bugetul recalculat in functie de AR)
 Diferenta dintre costurile indirecte efective si cheltuielile indirecte bugetate
pentru nivelul efectiv de activitate.

 Abaterea de activitate = (Cvus *AR + CF) – Cius *AR

 Unde Cius *AR = costul standard pentru Activitatea reala
 rezulta din diferenta dintre CF bugetate si fractiunea din aceste costuri care
sunt imputate/absorbite de costul standar al produsului.
 Abatere de randament = Cius *AR – Cius* AS
 unde Cius* AS reprezinta costul indirect bugetat = CS
 pune in evidenta influenta diferentei de cantitate obtinuta efectiv fata de
standard asupra costurilor.