Principiul proporionalitii n dreptul European

Principiile generale ale dreptului european sunt acele reguli nescrise ale Uniunii Europene, care s-au nscut n urma interpretrii legislaiei europene, n special a tratatelor, de ctre Curtea de Justiie. Un astfel de exemplu l constituie art. 18 !UE [1] care inter"ice orice discriminare ntre cetenii statelor mem#re #a"at pe criterii de naionalitate. $cesta a fost utili"at de Curtea de Justiie ca fundament pentru o ntreag doctrin asupra egalitii, care inter"ice discriminarea ar#itrar, pe orice fel de criterii[2]. %etaforic &or#ind'(), principiile generale de drept sunt acele progenituri ale legislaiilor naionale care, odat scoase n fa de Curtea de Justiie, de&in copii teri#ili* sunt pri&ite extensi&, ngustate dup necesiti +i transformate printr-un proces ,udiciar, creati& +i eclectic. I. Despre principiile generale ale dreptului european Principiile de drept european deriv din multiple surse, cea mai important fiind reprezentat de Tratatele Uniunii Europene i de sistemele de drept ale statelor membre. Un principiu de drept este complet diferit ca natur uridic de o re!ul de drept" #n timp ce re!ula de drept este o norm e$plicit care confer drepturi i impune obli!a%ii unui subiect de drept, principiul este acel ideal de udecat i de dreptate din spatele re!ulilor de drept care, #n fapt, au stat la !enerarea re!ulilor de drept. Principiile de drept, aceste ratio decidenti ale deciziilor instan%elor europene, odat devenite publice prin invocarea lor #n &otr'rile instan%ele europene, constituie precedent pentru cazuri similare. (u alte cuvinte, acestea induc o anumit e$pecta%ie asupra modalit%ii #n care instan%ele se pronun% asupra unor spe%e similare. )n ultimii *+ de ani, (urtea a recunoscut urmtoarele principii !enerale de drept european ,aplicabile #n toate ramurile de drept-" . dreptul la protec%ie uridic i la un proces ec&itabil/ . dreptul la un tratament e!al i la ne.discriminare/ . principiul propor%ionalit%ii/ . principiul certitudinii le!ale/ . principiul protec%iei ateptrii le!itime ,predictibilit%ii le!ii-/ . principiul neretroactivit%ii i respectrii drepturilor c'ti!ate/ . principiul protec%iei drepturilor fundamentale/ . dreptul la aprare. )n materia dreptului fiscal european, alturi de principiul propor%ionalit%ii, au fost consacrate" . principiul dreptului de deducere,

. . . .

principiul liberei circula%ii a bunurilor/ principiul e!alit%ii contribuabililor #n fa%a le!ii/ principiul evitrii dublei impozitri/ principiul neutralit%ii.

II. Scurt istorie a conceptului juridic de proporionalitate Principiul propor%ionalit%ii #i are ori!inea #n dreptul administrativ !erman de dup primul 0zboi 1ondial. 2a #nceputurile sale, esen%a principiului propor%ionalit%ii consta #n capacitatea de a combina principiul constitu%ional liberal cu aprarea drepturilor i intereselor fundamentale ale statului prosper. 3.ar putea spune c acest principiu al propor%ionalit%ii a fost efectul implementrii conceptului constitu%ional din dreptul an!lo.american #n constitu%iile Europei continentale[4]. 5cest concept uridic i.a #nceput difuzia #n dreptul european #n 16*7 c'nd, pentru prima dat, a fost consacrat de (urtea European de 8usti%ie #n cauza (.9:** ;ederation (&arbonniere de <el!i=ue v >i!& 5ut&orit?. )n cauza (.11:@+ Anternational >andels!esellsc&aft v Einfu&r.und Borratsstelle Cetreide, 5vocatul Ceneral a oferit prima formulare a principiului !eneral al propor%ionalit%ii, astfel" -unei persoane nu tre#uie s i se limite"e li#ertatea de a aciona dincolo de msura necesar aprrii interesului pu#lic.. Din 16@+, principiul propor%ionalit%ii a #nceput s fie invocat #n mod constant de (urtea European de 8usti%ie, devenind astfel unul dintre principiile !enerale de drept european. Bzut ca o msur de si!uran% #mpotriva folosirii e$cesive a puterii le!islative i administrative a statului, a cunoscut o dezvoltare notabil prin decizia dat #n cauza (. EE1:99, / &. %inister of $griculture, !is0eries and !ood ex parte !edesa , #n care (urtea European de 8usti%ie a statuat urmtoarele" -Curtea a reinut n mod constant c principiul proporionalitii este unul dintre principiile generale ale legii Comunitii. 1n &irtutea acestui principiu, legalitatea instituirii unei pro0i#iii asupra desf+urrii unei anume acti&iti economice este supus condiiei ca msurile de pro0i#iie s fie corespun"toare +i necesare o#iecti&ului pu#lic prote,at de legislaia n spe2 acolo unde exist posi#ilitatea de a alege ntre mai multe msuri considerate corespun"toare, tre#uie s se apele"e la cea mai puin oneroas, iar de"a&anta,ele nu tre#uie s fie disproporionate cu scopul urmrit.[*]. Din 1666, principiul propor%ionalit%ii a fost introdus #n Tratatul de stabilire a (omunit%ii Europene. )n prezent, acesta se re!sete re!lementat #n art. * alin. ,4- al Tratatului i #n art. * din Protocolul 2 la Tratat, privind aplicarea principiilor subsidiarit%ii i propor%ionalit%ii" -1n respectarea principiului neutralitii, coninutul +i forma aciunilor Uniunii nu &or dep+i ceea ce este necesar pentru a atinge o#iecti&ele ratatelor. 3nstituiile Uniunii Europene &or aplica principiul proporionalitii a+a cum este pre&"ut n Protocolul pentru aplicarea principiilor su#sidiaritii +i proporionalitii.[7].

-Proiectele de acte normati&e &or fi ,ustificate prin prisma principiilor su#sidiaritii +i proporionalitii. 4rice propunere legislati& &a conine o expunere de moti&e, astfel nc5t s permit e&aluarea respectrii principiilor su#sidiaritii +i proporionalitii '6) Propunerile legislati&e &or ine cont de orice fel de po&ar, fie ea financiar sau administrati&, asupra Uniunii, gu&ernelor naionale, regionale sau autoritilor locale, asupra agenilor economici +i cetenilor, pentru ca acestea s fie minimi"ate +i pe msura o#iecti&elor ce tre#uie atinse.[@]. III. Funcionarea principiului proporionalitii n jurisprudena european Principiul propor%ionalit%ii este invocat #n !eneral #n procedurile udiciare #n care se pune problema prevalen%ei unui drept le!al fa% de alt drept le!al sau #n care disputa privete protec%ia unui drept privat #n contrapondere cu protec%ia interesului public. )ntr.un astfel de conte$t, principiul propor%ionalit%ii este acea conflict rule care determin #nclinarea balan%ei #n favoarea uneia dintre pr%i, este o procedur analitic, ce nu afecteaz aplicarea normelor de drept substan%ial[9]. )n aceast analiz, se urmrete mai #nt'i dac re!ula de drept respectiv trece testul calit%ii rela%iei dintre mi loace ,msura administrativ #n discu%ie- i scop ,obiectivul urmrit prin instituirea acelei msuri-. Ulterior, trebuie verificat dac msura respectiv este i necesar scopului urmrit i cel mai important, dace este cea mai pu%in restrictiv dintre msurile administrative posibile pentru atin!erea scopului propus. 5cest din urm criteriu este cel mai sensibil, put'nd #nclina udecata i #ntr.un sens i #n altul. Profesorul Crainne de <urca consider c principiul !eneral al propor%ionalit%ii ,#n ceea ce privete o msur administrativ impus- se verific prin efectuarea urmtorului test[6]" 1. este msura administrativ corespunztoare atin!erii unui scop le!itimF 2. este aceast msur necesar atin!erii scopului le!itim sau cea mai pu%in restrictiv dintre msurile necesare acestui scopF E. are aceast msur un efect e$cesiv asupra interesului persoaneiF 3e poate afirma c unul dintre motivele esen%iale pentru care instan%ele invoc sau reiau principiile de drept care au stat la baza unor decizii anterioare este acela de a conferi neutralitate, obiectivitate deciziei lor. (um dreptul nu poate fi o tiin% e$act oric't de clare ar fi dispozi%iile le!ii, instan%ele

simt nevoia ca #n dezle!area unei spe%e s se bazeze pe c't mai multe invariabile ,numite principii !enerale de drept-, d'nd astfel eficien%, stabilitate i predictibilitate udec%ii respective. Borbind despre urispruden%a european #n materie fiscal, principiul propor%ionalit%ii este invocat #n dou tipuri de situa%ii" . cele #n care se pune #n discu%ie formalismul impus de le!isla%iile na%ionale #n vederea e$ercitrii unui drept instituit de le!isla%ia european ,de e$emplu, dreptul de deducere a TB5, rambursarea TB5 din alte state membre etc.-/ . cele #n care se discut despre protec%ia e$ercitrii unor drepturi, #n compara%ie cu ri!orile necesare #n lupta #mpotriva evaziunii fiscale i a abuzurilor de drept. IV. Spee de referin ale Curii de Justiie a Uniunii Europene n care a fost statuat principiul proporionalitii (auzele #n care (urtea de 8usti%ie a invocat principiul propor%ionalit%ii sunt dintre cele mai diverse, de la dreptul concuren%ei, la protec%ia consumatorilor i la fiscalitate. G spe% de referin% prin profunzimea i amplitudinea analizei este cea care a fcut obiectul cauzei C 286/94 Garage Molenheide BVBA v. Belgian State. 0eclamantul Cara!e 1olen&eide <B<5 solicita instan%ei s constate c msura impus de le!isla%ia bel!ian prin care se permitea autorit%ilor fiscale s refuze rambursarea unui sold ne!ativ de TB5 sau preluarea #n deconturile ulterioare, #n condi%iile #n care respectiva persoan impozabil fi!ura cu debite fiscale contestate sau aflate #n procedur contencioas ,aceast sum fiind re%inut de autorit%i ca msur asi!urtorie-, #ncalc principiul propor%ionalit%ii. (urtea de 8usti%ie a Uniunii Europene a constatat c o astfel de msur nu este interzis de Directiva a Hasea referitoare la TB5, #ns a re%inut c I n acord cu principiul proporionaliti, un 7tat %em#ru tre#uie s anga,e"e acele mi,loace care, permi5ndu-i s +i ating o#iecti&ele propuse, aduc cel mai puin atingere scopurilor +i principiilor susinute de legislaia comunitar.. De aceea, cu toate c instan%a a considerat c #n mod le!itim statul <el!ian a inten%ionat printr.o astfel de msur s #i asi!ure e$ecutarea efectiv a crean%elor sale fiscale, a precizat c aceste msuri nu trebuie s mear! dincolo de ce este necesar pentru atin!erea acestui obiectiv i nici nu ar putea fi e$ercitate astfel #nc't s limiteze dreptul de deducere, fundamental pentru func%ionarea mecanismului TB5. Dei (urtea de 8usti%ie a recunoscut faptul c este #n sarcina instan%elor na%ionale s aprecieze situa%iile #n care se #ncalc principiul propor%ionalit%ii, prin decizia 1olen&eide a oferit suficiente instrumente de #ndrumare #n analiza unei astfel de situa%ii. Unul dintre considerentele pentru care (urtea de 8usti%ie a calificat le!isla%ia bel!ian ca fiind nepropor%ional cu scopul propus a constat #n faptul c aceasta se baza pe o

prezum%ie absolut, din moment ce nu era posibil ca reclamantul s conteste re%inerea soldului ne!ativ de TB5 ca msur asi!urtorie sau s ridice motive ce %in de ur!en%a i necesitatea rambursrii efective a TB5. Anstan%a european a re%inut c e$isten%a unei posibile cenzuri udiciare este important #n analizarea propor%ionalit%ii unei msuri administrative. Deciziile (ur%ii de 8usti%ie a Uniunii Europene #n cauze precum >alifa$ i (adbur?. 3c&Jeppes arat comple$itatea analizei #n ceea ce privete evaluarea propor%ionalit%ii #n materia dreptului fiscal. )n cauza C-255/02 Hali a!, analiza respectrii principiului propor%ionalit%ii a pus accent pe un cu totul alt aspect dec't #n cauza 1olen&eide, prezentat anterior. )n aceast spe% este cu deosebire interesant modalitatea #n care (urtea consider necesar evaluarea abuzului ,de drept-. 0eiter'nd #nc o dat c prevenirea posibilei evaziuni fiscale ori a abuzului de drept este un obiectiv recunoscut i #ncura at de Directiva a Hasea, (urtea de 8usti%ie nu s.a aplecat asupra principiului propor%ionalit%ii urm'nd al!oritmul structurat utilizat #n cauze anterioare, ci a inte!rat #n aceast analiz referin%e la principiul certitudinii le!ii" -'6) o#ligarea autoritilor fiscale de a iniia &erificri asupra persoanelor impo"a#ile n &ederea identificrii inteniilor lor cu pri&ire la acti&itile economice &iitoare ar fi contrar o#iecti&elor sistemului comun de 8$ n ceea ce pri&e+te principiul certitudinii legii potri&it cruia 8$ tre#uie aplicat n urma unei anali"e o#iecti&e asupra specificului fiecrei operaiuni economice. 9paragraful :;<. -%ai mult dec5t at5t, re"ult cu claritate din ,urisprudena anterioar c opiunea unui comerciant de a alege ntre efectuarea unor operaiuni scutite de 8$ sau taxa#ile poate fi #a"at pe o serie ntreag de factori, inclusi& de natur fiscal. 9paragraful ;(<. -$&5nd n &edere argumentele de mai sus re"ult c, n sfera 8$, o practic a#u"i& exist doar dac operaiunea economic, n ciuda aplicrii formale a condiiilor pre&"ute de =irecti&a a >asea, urmre+te n primul r5nd acumularea unui a&anta, fiscal a crui acordare ar fi contrar respecti&elor dispo"iii 9 n.r. ale =irecti&ei<. ? 9paragraful ;@<. -3neconomic desf+urat este fundamentat pe alte considerente dec5t cele legate de o#inerea unor a&anta,e fiscale. 9paragraful ;:<. 3imilar cu >alifa$, #n cauza C-"96/04 Cad#$r%-S&h'e((e), analiza (ur%ii Europene s.a concentrat #n urul problematicii aran amentelor uridice artificiale, av'nd ca principal scop ob%inerea de avanta e fiscale K #ns de data aceasta #n materia impozitelor directe.

(auza (adbur?.3c&Jeppes este relevant pentru analiza comparativ a importan%ei aprrii principiului libert%ii de stabilire i a luptei #mpotriva evaziunii fiscale i abuzului de drept. )n spe%, una dintre societ%ile din !rupul (adbur?.3c&Jeppes care asi!ura finan%area !rupului #i implementase o structur prin ale!erea ca %ar de reziden% Arlanda. 1otivele ale!erii acestei urisdic%ii constau #n" ,i- solu%ionarea unor probleme de natur fiscal #n ceea ce privete impozitarea asocia%ilor canadieni care de%ineau ac%iuni preferen%iale/ ,ii- evitarea ob%inerii unei autoriza%ii din 1area <ritanie pentru opera%iunile de finan%are e$tern i ,iii- reducerea impozitrii prin re%inere la surs a veniturilor din dividende. Potrivit unei dispozi%ii a le!isla%iei fiscale din 1area <ritanie, profiturile societ%ii din Arlanda, care beneficiau de o cota mai redus de impozitare, erau incluse #n baza impozabil i supuse unui tratament fiscal mai e$i!ent #n 1area <ritanie. (adbur?.3c&Jeppes a considerat c a astfel de dispozi%ie le!al contravine principiului libert%ii de circula%ie #n interiorul Uniunii, fiind o norm dispropor%ionat i discriminatoare. (urtea de 8usti%ie a efectuat evaluarea abuzului de drept prin prisma principiului propor%ionalit%ii, respectiv pun'nd #n balan% pe de o parte, dreptul cet%enilor Uniunii de a conta pe anumite libert%i fundamentale #n vederea identificrii unor aran amente mai favorabile #n alte state membre i pe de alt parte a interesul 3tatelor membre de a se prote a de abuzuri. (oncluziile (ur%ii pot fi rezumate astfel[1+]" -1n ceea ce pri&e+te li#ertatea de sta#ilire, Curtea de,a a statuat c sta#ilirea unei societi ntr-unul dintre statele mem#re n scopul de a #eneficia de un tratament fiscal mai a&anta,os nu constituie n sine un a#u" de drept. Pe de alt parte, o dispo"iie naional care restricionea" li#ertatea de sta#ilire poate fi ,ustificat atunci c5nd se refer cu precdere la structuri a#solut artificiale menite a ocoli aplicarea legislaiei din acel stat mem#ru. ,para!raful E@- . -/e"ult c, pentru ca o restricionare a dreptului la li#er circulaie s fie ,ustificat n temeiul pre&enirii practicilor a#u"i&e, o#iecti&ul unei astfel de restricii tre#uie s fie eliminarea structurilor a#solut artificiale care nu reflect realitatea economic, ci au doar scopul de a eluda tratamentul fiscal normal aplica#il pe teritoriul naional. ,para!raful **-. C-2"0/9" Co*i)ia +$ro(ean, v). Gre&ia, (.297:92 i 27:9E 2uisi i (arbone mpotriva 1inistero del Tesoro i (auza 2+E:9+ (asati, toate indic importan%a principiului propor%ionalit%ii cu privire la sanc%iunile ce pot fi instituite de statele membre #n diverse

domenii" %surile administrati&e +i penalitile nu tre#uie s treac dincolo de ce este strict necesar, n a+a fel nc5t procedurile de control s nu ngrdeasc li#ertile pe care le cere ratatul +i nu tre#uie s fie nsoite de o penalitate disproporionat cu gra&itatea nclcrii, nc5t s de&in un o#stacol n exercitarea acelei li#erti 9paragraful AB, C-A1BCD1 Comisia European &s. Erecia< . V. Exe ple de suri ad inistrati!e oferite de legislaia ro "n care ncalc principiul proporionalitii #. $erceperea retroacti! a %V&'ului pentru tran(aciile i o)iliare* cu calculul de penaliti de nt"r(iere 3itua%ia privind perceperea retroactiv a TB5.ului aferent tranzac%iilor imobiliare efectuate de persoanele fizice poate fi considerat de a o spe% didactic #n ceea ce privete studiul #nclcrii principiilor fundamentale ale dreptului european. Gp%iunea statului rom'n de a impune retroactiv tranzac%iile imobiliare #n modul cel mai e$i!ent posibil este un e$emplu al #nclcrii principiilor fundamentale ale dreptului fiscal european" #ncep'nd cu principiile certitudinii i predictibilit%ii le!ii i termin'nd cu principiul propor%ionalit%ii. )n condi%iile #n care #n perioada 2++@.2++6 nu au e$istat dispozi%ii e$prese ale le!isla%iei fiscale care s re!lementeze tratamentul fiscal din perspectiva TB5 al acestor opera%iuni economice, #n condi%iile #n care administra%ia fiscal nu a efectuat #n toat aceast perioad niciun demers de impunere a contribuabililor sau de mediatizare a presupuselor obli!a%ii fiscale, c't de propor%ional este msura administrativ ulterioar a statului rom'n de a solicita TB5 retroactiv i ma orri de #nt'rziere care #n !eneral depesc cuantumul debitului principalF Este oare #n conformitate cu principiul propor%ionalit%ii at't de frumos consacrat de deciziile (ur%ii Europene nerecunoaterea dreptului de deducere a TB5 la momentul e$i!ibilit%ii ta$ei pentru persoanele fizice care sunt considerate cu caracter retroactiv ca fiind persoane impozabileF -7tatele mem#re tre#uie astfel, conform principiului proporionalitii, s recurg la mi,loace care, de+i permit s se ating n mod eficient o#iecti&ul de lupt mpotri&a fraudei +i a e&a"iunii fiscale, aduc c5t mai puin atingere o#iecti&elor +i principiilor sta#ilite prin legislaia Uniunii, precum principiul fundamental al dreptului la deducerea 8$-ului. 4 plat tardi& a 8$- ului nu poate fi, n sine, asimilat unei fraude, care presupune, pe de o parte, c operaiunea n cau", n pofida respectrii condiiilor pre&"ute de dispo"iiile rele&ante din =irecti&a 8$ +i a legislaiei naionale care transpune aceast directi&, are drept re"ultat o#inerea unui a&anta, fiscal a crui acordare ar fi contrar o#iecti&ului urmrit prin aceste dispo"iii +i, pe de alt parte, c dintr-un ansam#lu de

elemente o#iecti&e re"ult c scopul esenial al operaiunii n cau" este o#inerea unui a&anta, fiscal.-"".. Da, matematic s.ar putea spune ca statul are dreptate K i sunt unii inspectori fiscali care trateaz cu patos aceast c&estiune de parc ar fi o socoteal personal. (eea ce uit #ns este propria lor udecat din epoca acelor tranzac%ii imobiliare, c'nd nimeni nu ar fi bnuit o astfel de interpretareL Este de net!duit dreptul statului de a percepe ta$e i impozite, #ns #n baza unor le!i reale, disponibile #ntr.o redactare accesibil contribuabilului cu pre!tire medie. Este de asemenea de net!duit dreptul oricrei persoane de a fi prote at de abuzul de drept al autorit%ilor. 5cest conflict #ntre protec%ia unui drept privat i aprarea interesului public este, aa cum precizam #n sec%iunea anterioar, cazul udiciar tipic #n care principiul propor%ionalit%ii este cel care deceleaz. )n opinia mea, perceperea retroactiv a TB5 #nso%it de o sanc%iune contraven%ional constituia o msur administrativ propor%ional cu scopul urmrit K acela de a recupera ta$a neac&itat de contribuabilii care nu dispuneau de o le!isla%ie clar. n condi%iile #n care culpa pentru ine$isten%a unei le!isla%ii fiscale corespunztoare apar%ine autorit%ilor statului, solicitarea penalit%ilor i dob'nzilor de #nt'rziere ar trebui vzut ca o msur administrativ care #ncalc principiul propor%ionalit%ii. 3 ne inspirm pu%in din decizia (ur%ii Europene #n cauza (.199:+6 ProfaMtor Nulesza, ;ranMoJsMi, 8OPJiaM GrQoJsMi, e$trem de relevant #n ceea ce privete propor%ionalitatea sanc%iunilor instituite de statele membre #n materie fiscal" -1n aceast pri&in, este util s amintim c, n lipsa unei armoni"ri a legislaiei comunitare n domeniul sanciunilor aplica#ile n ca" de nerespectare a condiiilor pre&"ute de un regim instituit prin aceast legislaie, statele mem#re sunt competente s aleag sanciunile care le par adec&ate. $cestea sunt totu+i o#ligate s +i exercite competenele cu respectarea dreptului Uniunii +i a principiilor sale generale +i, n consecin, cu respectarea principiului proporionalitii. 9parag. AD<. +. Sanciunea deregistrrii per anente din scopuri de %V& Un alt e$emplu de #nclcare a principiului propor%ionalit%ii este cel a sanc%iunilor introduse #n 2+12 #n (odul fiscal, cu privire la contribuabilii care nu #i #ndeplinesc obli!a%iile declarative #n materie de TB5 pe parcursul a 7 luni calendaristice. )ntruc't msura este relativ recent, nu a #nceput #nc s #i manifeste #n practic adevratul poten%ial. Potrivit art. 1*E alin. ,6- din (odul fiscal, or!anele fiscale anuleaz #nre!istrarea unei persoane #n scopuri de TB5 dac nu a depus pe parcursul unui

semestru calendaristic niciun decont de ta$ sau dac #n deconturile de ta$ depuse pentru 7 luni consecutive #n cursul unui semestru calendaristic nu au fost eviden%iate ac&izi%ii de bunuri:servicii i nici livrri de bunuri:prestri de servicii, realizate #n cursul acestor perioade de raportare. 5ceste msuri ,e.!. dere!istrarea din scopuri de TB5- sunt #n mod cert msuri menite s evite evaziunea fiscal, prin sporirea monitorizrii prin intermediul declara%iilor fiscale. (eea ce #ncalc principiul propor%ionalit%ii este sanc%iunea definitiv impus contribuabilului recidi&ist prin interzicerea permanent a #nre!istrrii #n scopuri de TB5. Practic, un contribuabil care de dou ori a fost dere!istrat din scopuri de TB5 pentru c nu a depus deconturile de TB5 sau pentru c nu a efectuat opera%iuni de livrri sau ac&izi%ii timp de 7 luni, va fi obli!at s se desfiin%ezeR )n opinia mea, interdic%ia implicit impus unui contribuabil de a.i mai e$ercita activitatea, #n condi%iile #n care nu este vinovat de sv'rirea niciunei infrac%iuni, ci doar de repetarea contraven%iei const'nd #n nedepunerea deconturilor de TB5 sau #n starea de inactivitate de facto, este o msur nepropor%ional cu scopul propus. E$ist spre e$emplu state membre care, pe l'n! sanc%iunea dere!istrrii, au impus obli!a%ia pl%ii unei !aran%ii cu ocazia re.#nre!istrrii fiscaleL Urm'nd testul propus de Profesorul Crainne de <urca, o astfel de msur precum cea impus de 0om'nia este clar cea mai restrictiv din msurile necesare atin!erii scopului propus, av'nd un efect e$cesiv asupra interesului persoanei. ,. $rocedura ra )ursrii intra'co unitare de %V& Un alt e$emplu ne!ativ este cel oferit de practica autorit%ilor rom'ne #n procedura rambursrii intra.comunitare de TB5. Dei Directiva a Soua[12] i art. 14@2 alin. ,1- din (odul fiscal prevd re!uli clare #n ceea ce privete documenta%ia ce trebuie depus #n sus%inerea unei cereri de rambursare, autorit%ile rom'ne solicit documente adi%ionale al cror cost depete de multe ori cuantumul sumei solicitate la rambursare ,copii ale facturilor cu valori sub 1++ euro, copii ale documentelor de plat a facturilor, contracte traduse #n limba rom'n, e$plica%ii cu privire la destina%ia ulterioar a bunurilor K inclusiv copii traduse ale contractelor, facturi i rapoarte de lucru traduse etc.-. Dei acestea par documente uzuale pentru rambursrile de TB5 na%ionale, trebuie precizat c nu sunt prevzute ca obli!atorii de Directiva a Soua care culmea, i.a propus simplificarea procedurii de rambursare intra.comunitare de TB5R 2a acest moment e$ist pe rolul instan%elor na%ionale o multitudine de dosare ini%iate de persoane impozabile stabilite #n Uniune crora li s.au refuzat rambursri de TB5 de

miliarde de euro, pe considerente care depesc i cea mai e$i!ent interpretare a principiului propor%ionalit%ii.. VI. Conclu(ii (onceptul de propor%ionalitate a msurilor administrative ce pot fi dispuse de un stat #n raport cu obiectivele propuse i cu interesele cet%enilor este un principiu !eneral de drept european. Principiul propor%ionalit%ii #nseamn c orice msur luat de o autoritate public care afecteaz drepturile indivizilor trebuie s fie corespunztoare atin!erii unui scop le!itim, necesar #n vederea atin!erii acelui scop i #n acelai timp cea mai rezonabil. Din pcate, le!isla%ia rom'neasc ofer nenumrate e$emple de msuri administrativ. fiscale care #ncalc principiul propor%ionalit%ii. 1ulte dintre ele nu vor fi eliminate dec't #n urma unor btlii #ndelun!i #n instan%ele na%ionale i europene ,a se vedea cazul tranzac%iilor imobiliare-, altele vor rezista i li se vor adu!a altele noi. 5ceast realitate nu constituie un caz e$cep%ional, toate statele membre fiind interesate de prote area propriilor bu!ete i de eliminarea pe c't posibil a riscurilor de neimpozitare, evaziune sau abuz. Dac ne.am lsa inspira%i mcar pu%in de deciziile (ur%ii 8usti%ie care #n mod constant consacr importan%a respectrii principiului propor%ionalit%ii, cel mai important c'ti! ar putea consta #n eliminarea situa%iilor #n care se introduc msuri fiscale tiindu.se a# initio c acestea #ncalc principiile de drept fiscal european, miz'ndu.se pe func%ionarea lor p'n la momentul relativ #ndeprtat ,minimum 4 ani- c'nd un contribuabil cu for% financiar ar ob%ine eliminarea sa #n instan%a european. Este un termen de !ra%ie de care autorit%ile na%ionale care sunt contiente de abuzul msurilor impuse nu ar trebui s beneficieze, dac nu de dra!ul principiilor europene, mcar de dra!ul unuia dintre pu%inele principii ale dreptului fiscal rom'n, respectiv cel al bunei credin%e" -/elaiile dintre contri#ua#ili +i organele fiscale tre#uie s fie fundamentate pe #uncredin, n scopul reali"rii cerinelor legii. ,art. 12 din (odul de procedur fiscal-.

<iblio!rafie

[1] Tratatul privind ;unc%ionarea Uniunii Europene, 8urnalul Gficial al Uniunii Europene din E+.+E.2+1+. [2] F. re&our, T&e ;oundations of European Union 2aJ, @t& ed., 2+1+, p. 142. [E] . ridimas, T&e !eneral principles of EU 2aJ, citat de Tsuzsa Uopera #n T&e !eneral principles of laJ at t&e practice of t&e European (ourt of 8ustice. [4] European 2aJ 8ournal, vol. 17, no. 2, 1arc& 2+1+, p. 1*9.19*, T&e ;unction of t&e Proportionalit? Principle in EU 2aJ K Tor.An!e >arbo. [*] Para!. 1E din cauza (.EE1:99, / &. %inister of $griculture, !is0eries and !ood ex parte !edesa. [7] 5 se vedea art. * din Tratatul de instituire a Uniunii Europene, versiunea consolidat din 2+1+, publicat #n 8urnalul Uniunii Europene din E+.+E.2+1+. [@] 5 se vedea art. * din Protocolul nr. 2 la Tratat, pentru aplicarea principiului subsidiaritii i propor%ionalitii, 8urnalul Uniunii Europene din data de E+.+E.2+1+. [9] or-3nge Far#o, T&e ;unction of t&e Proportionalit? Principle in EU 2aJ, European 2aJ 8ournal, vol. 17, martie 2+1+. [6] E. de GHrca, T&e Principle of Proportionalit? and its 5pplication in E( 2aJ, ,166E1E VearbooM of European 2aJ 1+*K1*+, p. 1+7. [1+] /. Gufan, (ontribu%ia dreptului fiscal la realizarea obiectivelor Uniunii, #n 3cientia Auris nr. 1.2:2+12. [11] 5 se vedea para!. 76 i @4 din >otr'rea (.294:2+11, E%7 Gulgaria ransport 44=, la pct. 76 i @4. [12] Directiva 2++9:6:(E a (onsiliului de stabilire a normelor detaliate privind rambursarea ta$ei pe valoare adu!at, prevzut #n Directiva 2++7:112:(E, ctre persoane impozabile stabilite #n alt stat membru dec't statul membru de rambursare