CORPUL EXPERILOR CONTABILI I CONTABILILOR AUTORIZAI DIN ROMNIA FILIALA ARGE

PROGRAMUL DE STAGIU N SISTEM COLECTIV

Anul III, Semestrul I 2014 DOMENIUL DE COMPETEN CONTABILITATE

STAGIAR: MATEI ELENA ANUL III

1. Cu ocazia lucrrilor de nchidere ale exerciiului N, entitatea ALFA constat existena urmtoarelor evenimente ulterioare (situaiile financiare ale entitii ALFA sunt autorizate pentru emitere n aprilie N+1): a) La 10 februarie N+1 s-a identificat omisiunea nregistrrii n octombrie N a unei cheltuieli facturate n baza unui contract de prestri servicii, n sum de 5.000 lei, TVA 24%. b) Entitatea ALFA deine un stoc de produse finite evaluat la costul de producie de 200.000 de lei. La 31.12.N societatea a determinat valoarea realizabil net a stocului la 190.000 de lei i a nregistrat o ajustare pentru deprecierea produselor finite n valoare de 10.000 de lei. Pe 15 februarie N+1, societatea a vndut stocul de produse finite la 170.000 de lei. c) Pe 7 ianuarie N+1, auditorul entitii ALFA descoper un echipament tehnologic pe care entitatea continu s l utilizeze dei a fost amortizat complet. Costul acestuia a fost de 200.000 lei, amortizarea cumulat de 200.000 lei, valoarea contabil 0 lei. La solicitarea auditorului, managementul a estimat c acest echipament va mai aduce beneficii economice viitoare de 120.000 lei i c durata de utilizare va fi de 3 ani. d) Entitatea ALFA deine la 31.12.N creane fa de clieni n euro n sum de 500.000 euro. La 31.12.N cursul valutar a fost de 4,60 lei/euro. La 15 februarie N+1 cursul a sczut alarmant la 4,05 lei/euro. e) n cursul exerciiului N, entitatea ALFA a fost chemat n instan de doi clieni, BETA i GAMA. La 31.12.N consilierii juridici au opinat c aciunea entitii BETA nu este una fundamentat i c e puin probabil s aib loc o ieire de resurse n vederea soluionrii acestui litigiu. n schimb, n ceea ce privete litigiul cu GAMA, consilierii juridici au considerat c, date fiind clauzele contractuale i evenimentele petrecute, este foarte probabil ca ALFA s piard litigiul. Din contract nu rezult valoarea daunelor pe care ALFA ar fi nevoit s le achite. Pn la 31.12.N GAMA nu a formulat pretenia financiar n instan. n ianuarie N+1 GAMA solicit plata sumei de 50.000 lei. Instana emite, pa baza unei expertize, n februarie N+1 decizia ca ALFA s achite daune de 35.000 lei, sum care este achitat la 1 martie N+1. f) Consiliul de administraie al entitii ALFA a aprobat la 10.01.N+1 cuantumul primelor de participare a salariailor la profit n sum de 150.000 de lei. Aceste prime se pltesc la 20 martie N+1. Se cere: a) Care sunt prevederile OMFP 3055/2009 n ceea ce privete tratamentul evenimentelor ulterioare? b) S se analizeze fiecare situaie n parte i s se precizeze n care situaie evenimentele ulterioare ajusteaz sau nu ajusteaz situaiile financiare ale anului N precum i informaiile de furnizat n notele la situaiile financiare ale anului N. c) Exist diferene semnificative ntre prevederile OMFP 3055/2009 i IAS 10 "Evenimente ulterioare perioadei de raportare"? Argumentai. 2. La 1.01.N ntreprinderea achiziioneaz un utilaj la costul de 10.000 lei. Managerii estimeaz o durat de utilitate de 5 ani i o valoare rezidual de 2.000 lei. Metoda de amortizare este cea liniar. La sfritul exerciiului N+2 managerii estimeaz c durata de utilitate care corespunde cel mai bine noilor condiii de exploatare ale activului este de 9 ani. n acelai timp, valoarea rezidual este reestimat la 1.000 lei. Se decide trecerea la metoda 3 degresiv iar coeficientul de degresie este 2. La sfritul duratei de utilitate activul este vndut la preul de 5.00 lei, TVA 24%. Se cere:

a) s se prezinte politicile prevzute de OMFP 3055/2009 referitoare la schimbrile de estimri i la schimbrile de politici contabile; b) s se prezinte politicile prevzute de IAS 8 privind schimbrile de estimri i la schimbrile de politici contabile; c) Care este tratamentul contabil al cazului de mai sus conform OMFP 3055/2009? Dar conform IAS 16 "Imobilizri corporale" i IAS 8 "Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori"? RASPUNS: a) Conform Principiului permanentei metodelor, metodele de evaluare si politicile contabile, in general, trebuie aplicate in mod consecvent de la un exercitiu financiar la altul. OMFP 3055/2009 precizeaza ca modificarile de politici contabile pot fi determinate de: a) initiativa entitatii, caz in care modificarea trebuie justificata in notele explicative la situatiile financiare anuale; b) o decizie a unei autoritati competente si care se impune entitatii (modificare de reglementare), caz in care modificarea nu trebuie justificata in notele explicative, ci doar mentionata in acestea. Modificarea de politica contabila la initiativa entitatii poate fi determinata de: modificare exceptionala intervenita in situatia entitatii sau in contextul economicofinanciar in care aceasta isi desfasoara activitatea; obtinerea unor informatii credibile si mai relevante. Exemple de situatii care justifica modificarea de politici contabile pot fi admiterea la tranzactionare pe o piata reglementata a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entitatii sau retragerea lor de la tranzactionare; schimbarea actionariatului, datorata intrarii intr-un grup, daca noile metode asigura furnizarea unor informatii mai fidele; fuziuni si operatiuni asimilate efectuate la valori contabile, caz in care se impune armonizarea politicilor contabile ale societatii absorbite cu cele ale societatii absorbante etc. Schimbarea conducatorilor entitatii nu justifica modificarea politicilor contabile. Ca rezultat al incertitudinilor inerente in desfasurarea activitatilor, unele elemente ale situatiilor financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie, ci doar estimate. Se pot solicita, de exemplu, estimari ale: clientilor incerti; uzurii morale a stocurilor; duratei de viata utile, precum si a modului preconizat de consumare a beneficilor economice viitoare incorporate in activele amortizabile etc. Procesul de estimare implica rationamente bazate pe cele mai recente informatii credibile avute la dispozitie. O estimare poate necesita revizuirea daca au loc schimbari privind circumstantele pe care s-a bazat aceasta estimare sau ca urmare a unor noi informatii sau a unei mai bune experiente. O modificare in baza de evaluare aplicata reprezinta o modificare in politica contabila si nu reprezinta o modificare in estimarile contabile. Daca entitatea are dificultati in a face distinctie intre o modificare de politica contabila si o modificare de estimare, aceasta se trateaza ca o modificare a estimarii Efectul modificarii unei estimari contabile se va recunoaste prospectiv prin includerea sa in rezultatul: perioadei in care are loc modificarea, daca aceasta afecteaza numai perioada respectiva (de exemplu, ajustarea pentru clienti incerti); sau perioadei in care are loc modificarea si al perioadelor viitoare, daca modificarea are efect si asupra acestora (de exemplu, durata de viata utila a imobilizarilor corporale).

b) Politicile contabile reprezint principiile, bazele, conveniile, regulile i practicile specifice aplicate de o entitate la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare. Modificri ale politicilor contabile: O entitate trebuie s-i modifice o politic contabil doar dac modificarea: a) este cerut de un Standard sau de o Interpretare; b) are ca rezultat o prezentare n situaiile financiare a unor informaii mai credibile i mai relevante privind tranzaciile, alte evenimente sau situaii privind poziia financiar, performana financiar sau fluxurile de numerar ale entitii. Utilizatorii trebuie s fie capabili s compare situaiile financiare ale unei entiti pe parcursul unei perioade de timp, pentru a identifica tendinele poziiei financiare, performanele i fluxurile de numerar ale acesteia. Prin urmare, n fiecare perioad i de la o perioad la alta, se aplic, n mod normal, aceleai politici contabile, n afara cazului n care o modificare a politicii contabile ndeplinete unul din criteriile din paragraful de mai sus. Urmtoarele nu sunt considerate modificri ale politicilor contabile: a) aplicarea unei politici contabile pentru tranzacii, alte evenimente sau situaii care difer, n fond, de cele produse anterior; b) aplicarea unei noi politici contabile pentru tranzacii, alte evenimente sau situaii ce nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative. ] Aplicarea modificrilor politicilor contabile O modificare a unei politici contabile rezultat din aplicarea iniial a unui Standard sau a unei Interpretri trebuie reflectat n concordan cu prevederile tranzitorii din acel Standard sau acea Interpretare, n cazul n care acestea exist; Atunci cnd o entitate modific o politic contabil odat cu adoptarea iniial a unui Standard sau a unei Interpretri, care nu cuprinde prevederi tranzitorii specifice aplicabile modificrii respective, sau modific o politic contabil n mod voluntar, modificarea trebuie aplicat retroactiv. n absena unui Standard sau a unei Interpretri care s fie aplicabil n mod specific unei tranzacii, altui eveniment sau situaii, conducerea poate aplica o politic contabil prevzut n cele mai recente norme ale altor organisme de elaborare a standardelor care utilizeaz un cadru conceptual similar pentru elaborarea standardelor contabile. Dac, ca urmare a modificrii unei asemenea norme, entitatea alege s modifice o politic contabil, aceast modificare este contabilizat i prezentat ca o modificare voluntar de politic contabil. Aplicarea retroactiv Atunci cnd aplicarea retroactiv este cerut de paragraful 19 (a) sau (b) din IAS 8, o modificare de politic contabil trebuie aplicat retroactiv, cu excepia cazului n care este impracticabil s se determine efectele specifice perioadei, sau efectele cumulative ale modificrii. Atunci cnd este imposibil s se determine efectele specifice perioadei ale modificrii de politic contabil asupra informaiilor comparative ale uneia sau mai multor perioade anterioare prezentate, entitatea trebuie s aplice noua politic contabil la valoarea contabil a activelor i datoriilor de la nceputul perioadei celei mai ndeprtate pentru care este practicabil aplicarea retroactiv, care poate fi perioada curent, i trebuie s fac o ajustare corespunztoare a soldului de deschidere al fiecrei componente de capitaluri proprii afectat a acelei perioade. Atunci cnd, la nceputul perioadei curente, este imposibil s se determine efectele cumulative ale aplicrii unei noi politici contabile tuturor perioadelor anterioare, entitatea trebuie s ajusteze informaiile comparative pentru a aplican viitor noua politic contabil de la cea mai recent dat posibil. Atunci cnd o entitate aplic retroactiv o nou politic contabil, aceasta aplic noua politic contabil la informaiile comparative ale perioadelor anterioare ctmai departe posibil. Aplicarea retroactiv la o perioad anterioar nu este posibil, numai dac este posibil s se determine efectele

cumulative asupra valorilor att din bilanul de deschidere, ct i din bilanul de nchidere ale perioadei respective. Valoarea ajustrii rezultate aferente perioadelor anterioare celor prezentate n situaiile financiare este nregistrat ca ajustare a soldului de deschidere al fiecrei componente de capitaluri proprii afectate a perioadei anterioare celei maindeprtate prezentate. De regul, ajustarea se nregistreaz n rezultatul reportat. Totui, ajustarea poate fi nregistrat ntr-o alt component de capitaluri proprii. Orice alte informaii privind perioadele anterioare, cum ar fi rezumate istorice ale datelor financiare, sunt, de asemenea, ajustate ct mai departe posibil. Atunci cnd nu este posibil aplicarea retroactiv de ctre o entitate a unei noi politici contabile, deoarece nu se pot determina efectele cumulative ale aplicrii politicii la toate perioadele anterioare, entitatea aplic prospectiv noua politic de la nceputul celei mai recente perioade posibile. n consecin, nu ia n considerare partea din ajustarea cumulativ a activelor, datoriilor i capitalurilor proprii care apare dup aceast dat. Modificarea unei politici contabile este permis chiar dac este imposibil s se aplice politica prospectiv pentru orice perioad anterioar. Cnd o modificare voluntar a unei politici contabile are un efect asupra perioadei curente sau asupra oricrei perioade anterioare, ar avea un efect asupra acelei perioade, dar este imposibil s se determine valoarea ajustrii, sau poate avea un efect asupra perioadelor ulterioare, o entitate trebuie s prezinteurmtoarele:(a) natura modificrii politicii contabile b) motivele pentru care aplicarea noii politici contabile ofer informaii credibile i mai relevante; (c)n cazul n care este posibil, valoarea ajustrii pentru perioada curent i pentru fiecare perioad prezentat:(i) pentru fiecare element rnd, din situaiile financiare, afectat; i (ii) dac IAS 33 se aplic entitii, pentru rezultatele pe aciune de baz i diluate; (d)n msura n care este posibil, valoarea ajustrii aferent perioadelor anterioare celor prezentate; i (e)dac aplicarea retroactiv este imposibil pentru o perioad anume, sau pentru perioade anterioare celor prezentate, situaiile care au dus la existena acelei condiii i o descriere a modului n care i perioadei din care a fost aplicat modificarea politicii contabile. Situaiile financiare ale perioadelor ulterioare nu trebuie s repete aceste prezentri. Estimri contabile. O modificare a estimrilor contabile este o ajustare a valorii contabile a unui activ sau a unei datorii, sau a valorii consumului periodic al unui activ, care rezult din evaluarea statutului prezent al activelor i datoriilor i a beneficiilor viitoare ateptate i a obligaiilor asociate cu acestea. Modificrile estimrilor contabile sunt generate de noi informaii sau noi evoluii i nu sunt corecii ale erorilor. Modificri ale estimrilor contabile Ca rezultat al incertitudinilor inerente n desfurarea activitilor, multe elemente ale situaiilor financiare nu pot fi msurate cu precizie, ci doar estimate. Procesul de estimare implic raionamente bazate pe cele mai recente i credibile informaii avute la dispoziie. De exemplu, se pot cere estimri pentru: (a) clieni inceri; (b) uzura moral a stocurilor; (c) valoarea just a activelor i datoriilor financiare;(d)duratelor de via util, precum i a modului preconizat de consumare a beneficiilor economice generate de activele amortizabile; i(e)obligaii generate de garanii. Utilizarea unor estimri rezonabile reprezint o parte esenial a ntocmirii situaiilor financiare i nu submineaz credibilitatea acestora. O estimare poate necesita o revizuire dac au loc schimbri privind circumstanele pe care s-a bazat aceast estimare sau ca urmare a unor noi informaii sau experiene. Prin natura ei, revizia estimrii nu se refer la perioadele anterioare i nu este corecia unei erori. O modificare a bazei de evaluare aplicate este o modificarea a unei politici contabile i nu o modificare a unei estimri contabile. Cnd este dificil s se disting ntre o modificare a politicii contabile i o modificare a unei estimri contabile, modificarea este tratat ca o modificare a estimrii contabile. Efectul unei modificri a unei estimri contabile, alta dect modificrile crora li se aplic paragraful trebuie recunoscut n viitor, prin includerea n profitul sau pierderea: (a) perioadei n care are loc modificarea, dac aceasta afecteaz numai respectiva perioad; sau (b) perioadei n care are loc modificarea perioadelor viitoare, dac modificarea are efect i asupra acestora.

n msura n care o modificare a unei estimri contabile d natere unor modificri ale activelor i datoriilor, sau se refer la un element de capital propriu, aceasta va fi recunoscut prin ajustarea valorii contabile a elementului aferent de activ, datorii sau capitaluri proprii, n perioada n care are loc modificarea. Recunoaterea n perspectiv a efectului unei modificri a unei estimri contabile nseamn c modificarea este aplicat tranzaciilor, altor evenimente i condiii de la data modificrii estimrii. O modificare a unei estimri contabile poate afecta numai profitul sau pierderea perioadei curente, sau att pe cele ale perioadei curente, ct i pe cele ale perioadelor viitoare. Spre exemplu, o modificare n estimarea sumei corespunztoare clienilor inceri afecteaz doar profitul sau pierderea perioadei curente i, prin urmare, este recunoscut n perioada curent. Oricum, o modificare n estimarea duratei de via util sau a modului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare generate de un activ amortizabil afecteaz cheltuiala cu amortizarea pentru perioada curent, dar i pentru fiecare perioad viitoare de-a lungul duratei rmase de via util a activului. n ambele cazuri, efectul modificrii aferent perioadei curente este reflectat ca un venit sau cheltuial n perioada curent. Efectul, dac exist, asupra perioadelor viitoare este recunoscut ca venit sau cheltuial n aceste perioade viitoare. Prezentarea informaiilor O entitate trebuie s prezinte informaii cu privire la natura i valoarea unei modificri ntr-o estimare contabil care are un efect asupra perioadei curente sau care se ateapt s aib un efect asupra perioadelor viitoare, cu excepia prezentrii efectului asupra perioadelor viitoare, n cazul n care este imposibil de estimat acest efect.Dac este imposibil de realizat cuantificarea sumei n perioadele viitoare, atunci acest lucru trebuie menionat de ctre entitate. c) conform IAS 16: nregistrarile exercitiului N: 1) achizitia utilajului: % 213 Echipamente tehnologice 4426 TVA deductibila
2) amortizarea echipamentului:

404 Furnizori de imobilizari

12.400 10.000 2.400

Valoarea amortizabila = 10.000 2.000 = 8.000 lei Durata de amortizare = 5 ani Metoda utilizata = liniara Amortizarea N = 8.000 lei/5 ani = 1.600 lei

6811 Cheltuieli din exploatare privind Amortizarea imobilizarilor

2813 Amortizarea instalatiilor etc.

1600

nregistrarile aferente exercitiului N+1: 1) amortizarea utilajului: 6811 Cheltuieli din exploatare privind = 2813 Amortizarea instalatiilor etc. 1600

Amortizarea imobilizarilor nregistrarile aferente exercitiului N+2: 1) la 31.12.N+2 se reestimeaza durata de utilitate si valoarea reziduala si se schimba metoda de amortizare: Valoarea neta contabila la 1.01.N+2 = 10.000 2 x 1.600 = 6.800 lei Valoarea amortizabila = 6.800 1.000 = 5.800 lei Durata reestimata = 9 ani Durata trecuta = 2 ani Durata ramasa de amortizat = 7 ani Cota de amortizare liniara = 100/7= 14,28% Cota de amortizare degresiva = 14,28%x 2 = 28,56% Tablou de amortizare Valoarea ramasa de amortizat la sfrsitul anului 3800-1682=2118 2118:6 = 353 2118-614 = 1504 1504:5 = 301 1504-436=1068 1068:4 = 267 1068-310=758 759:3=253 759-253=506 253 506-253=253 253 253-253=0 253 X X

Ani Amortizare N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7 N+8 X

degresiva 5.800x29%=1682 2.118x29%=614 1.504*29%=436 1.068*29%=310 253 253 253 5800

6811 Cheltuieli din exploatare privind Amortizarea imobilizarilor

2813 Amortizarea instalatiilor etc.

1.682

nregistrarea amortizarii aferenta exercitiului N+3: 2813 Amortizarea instalatiilor etc.

6811 Cheltuieli din exploatare privind Amortizarea imobilizarilor

614

nregistrarea amortizarii aferenta exercitiilor N+5: 2813 Amortizarea instalatiilor etc.

6811 Cheltuieli din exploatare privind Amortizarea imobilizarilor

436

nregistrarea amortizarii aferenta exercitiilor N+6: 6811 Cheltuieli din exploatare privind Amortizarea imobilizarilor = 2813 Amortizarea instalatiilor etc. 310

nregistrarea amortizarii aferenta exercitiilor N+7, N+8: 2813 Amortizarea instalatiilor etc.

6811 Cheltuieli din exploatare privind Amortizarea imobilizarilor

253

La sfrsitul exercitiului N+6 se vinde utilajul la pretul de vnzare de 5 lei, TVA 24%: 7583 Venituri din cedarea activelor 4427 TVA colectata

461 Debitori diversi

6 5 1

Si, descarcarea de gestiune: Valoarea neta contabila = Cost Amortizare cumulata = 10.000 3.200 5.800 =1000 lei

% 2813 Amortizarea instala_iilor etc. 6583 Cheltuieli cu activele cedate

2131 Echipamente tehnologice

10.000 9.000 1.000

3. Entitatea ALFA deine la 31.12.N urmtoarele active: un teren evaluat la costul de 200.000 lei; o cldire evaluat la costul de 500.000 lei, amortizare cumulat de 420.000 lei, durata de utilitate rmas 8 ani; un echipament tehnologic evaluat la costul de 1.000.000 lei, amortizare cumulat de 700.000 lei, durat de utilitate rmas 5 ani. La 31.12.N exist indicii c echipamentul tehnologic s-a depreciat. Acesta este activul prin care ALFA obine produse pe care le vinde pe diferite piee. Terenul i cldirea sunt activele suport. La data de 31.12.N au fost posibile urmtoarele estimri: preul care s-ar obine dac s-ar vinde terenul mpreun cu cldirea 150.000 lei; nu se poate estima credibil un pre de vnzare a terenului fr a lua n calcul i vnzarea cldirii construit pe acesta; preul care s-ar obine dac s-ar vinde mpreun ntreaga afacere (terenul, cldirea i echipamentul) 430.000 lei iar costurile ocazionate de vnzare 10.000 lei. preul care s-ar obine dac echipamentul s-ar vinde separat este de 50.000 lei;

 valoarea actualizat a fluxurilor de numerar ce se ateapt a fi obinute din utilizarea echipamentului pe restul de ani rmai i eventual din vnzarea acestuia la sfritul perioadei de utilizare este estimat la 400.000 lei. Se cere: a) s se prezinte care sunt prevederile OMFP 3055/2009 privind evaluarea imobilizrilor corporale la inventar i s se identifice dac la 31.12.N exist deprecieri ale acestor trei active i la ct se ridic valoarea acestor deprecieri. b) s se prezinte prevederile IAS 36 "Deprecierea activelor" privind determinarea deprecierii elementelor de imobilizri corporale i s se identifice dac la 31.12.N exist deprecieri ale acestor trei active i la ct se ridic valoarea acestor deprecieri. c) De ce o entitate trebuie s recunoasc deprecieri aferente imobilizrilor corporale atunci cnd exist indicii de depreciere? Nu ar putea fi neglijate aceste deprecieri pentru a simplifica evaluarea activelor la data de raportare? Argumentai.

4. Entitatea ALFA a vndut n anul N un stoc de marf clientului BETA la preul de 200.000 lei. Deoarece BETA a ntrziat nepermis de mult plata (180 de zile), ALFA l acioneaz n instan unde solicit ncasarea creanei i a unor despgubiri de 20.000 lei. La 31.12.N instana nu a emis decizia. Managerii entitii ALFA, consider c suma de 20.000 lei este pierdut i constituie un provizion pentru litigii de 20.000 lei. De asemenea, din precauie, managerii includ n valoarea acestui provizion suma de 2.000 lei cheltuieli de judecat (sum 4 estimat de avocaii entitii), avnd n vedere scenariul pesimist n care ALFA va pierde litigiul. ALFA prezint creana n bilan la suma de 200.000 lei miznd pe faptul c totui se ateapt o decizie favorabil dei, pentru alte creane similare, politica este de a deprecia creana cu 50% din valoarea ei. Se cere: a. S se precizeze care sunt prevederile OMFP 3055/2009 privind recunoaterea i evaluarea iniial a provizioanelor; b. A aplicat corect entitatea ALFA politicile contabile privind provizioanele prevzute n OMFP 3055/2009? c. Argumentai rspunsul de la cerina b).

5. La 1 ianuarie N, o ntreprindere a vndut unui client mrfuri pentru care ncaseaz 20.000 lei, TVA 24%. Condiiile de decontare stabilite n contract sunt urmtoarele: 50 % la semnarea contractului; 30 % peste un an; 20 % peste doi ani. Se estimeaz c ntreprinderea client ar fi putut obine un credit echivalent, pe piaa financiar, la o rat de 10%. Se cere : a) S se precizeze care sunt prevederile OMFP 3055/2009 privind recunoaterea i evaluarea veniturilor din vnzri de bunuri; b) Exist diferene ntre prevederile OMFP 3055/2009 i IAS 18 "Venituri" n ceea ce privete recunoaterea i evaluarea veniturilor din vnzri de bunuri ? Argumentai. c) S se prezinte nregistrrile contabile n conformitate cu OMFP 3055/2009 precum i cele n conformitate cu IAS 18 "Venituri".

RASPUNS: A. OMFP 3055: Ordinul nu face referire la metoda dobnzii efective pentru recunoater ea veniturilor din dobnzi. Conform OMFP 3.055/2009 din valoarea veniturilor se deduc doar reducerile comerciale, scontul reprezentnd o cheltuiala financiar pentru vnztor. n OMFP 3055/2009 nu exist cerina de actualizare a sumelor de primit. Creana client se evalueaz la valoarea nominal. n cazul programelor de fidelizare a clienilor, vnztorii recunosc venitul pentru valoarea brut i un provizion pentru obligaia de a furniza produse sau servicii gratuite sau cu pre redus. Conform OMFP 3055/2009 nu este permis gruparea a dou sau mai multe tranzacii similare n vederea aplicrii criteriilor de recunoatere. Schimbul de bunuri similare sau diferite implic nregistrarea a dou tranzacii: scoaterea din bilan a activului cedat i recunoaterea activului primit n schimb. B. IAS 18 IAS 18 se aplic pentru contabilizarea veniturilor provenite din urmtoarele tranzacii i evenimente: - vnzarea bunurilor; - prestarea serviciilor; i - utilizarea de ctre teri a activelor entitii care genereaz dobnzi, redevene i dividende. Veniturile din dobnzi sunt recunoscute dup metoda dobnzii efective. Separarea componentei de dobnd n cazul vnzrilor n care valoarea just a contraprestaiei este mai mic dect valoarea nominal (7681 Venituri din amnarea ncasrii peste termenele normale de creditare). Conform IAS 39 creana este evaluat la cost amortizat. n cazul programelor de fidelizare a clienilor, vnztorii recunosc un venit n avans pentru obligaia de a furniza produse sau servicii gratuite sau cu pre redus care este reluat la venituri pe msur ce vnztorul se achit de obligaie (IFRIC 13). IFRIC 15 conine precizri referitoare la acordurile privind construcia de proprieti imobiliare (cnd se aplic IAS 11, IAS 18 sau IAS 2). SIC 31 conine ndrumri cu tranzacii barter de servicii de publicitate. n cazul transferurilor de active de la clieni (IFRIC 18) entitatea recunoate activele primite pentru a conecta clienii la o reea i pentru a le furniza accesul continuu la anumite mrfuri (electricitate, gaze, ap) n contrapartid cu un venit n avans reluat la venituri pe msura prestrii serviciilor. Cu ajutorul contului 478 Venituri in avans aferente activelor primite prin transfer de la clienti se tine evidenta datoriei corespunzatoare valorii activelor primite de entitate de la clientii sai, sub forma de imobilizari corporale sau numerar, pentru a-i conecta, conform prevederilor legale, la o retea de electricitate, gaze, apa sau pentru a le furniza accesul continuu la anumite bunuri sau servicii, potrivit prevederilor IFRIC 18 Transferul de active de la clienti.

C. Inregistrari Contabile Cf IAS 18: Sumele nominale ce vor fi ncasate de ntreprindere sunt de : 10.000 de lei la semnarea contractului; 6.000 de lei peste un an;

 4.000 de lei peste doi ani. Pentru a determina valoarea acestor ncasari la momentul semnarii contractului se procedeaza la actualizarea lor cu rata de 10%. Valoarea actualizata a ncasarilor viitoare este de : 10.000 + 6.000 / (1+10%)+ 4.000/(1+10%)2 = 18.761 de lei. Se considera ca pretul de vnzare contine dobnzi n valoare de 20.000 18.761 = 1.239 de lei. Tratamentul contabil conform normei IAS 18 va fi urmatorul: La 1 ianuarie N: - vnzarea pe credit: 411 = 707 18.761 ncasarea imediata: 5121

411

10.000

Pentru repartizarea dobnzilor ntre cei doi ani, consideram ca ntreprinderea crediteaza clientul cu pretul bunului n momentul ncheierii contractului, mai putin avansul primit, adica 18.761 10.000 = 8.761 de lei. Pentru a determina dobnda pentru primul an, aplicam rata dobnzii la suma determinata anterior 10% x 8.761 = 876 de lei. n al doilea an, dobnda se determina prin multiplicarea ratei dobnzii cu debitul clientului dupa primul an (8761 de lei la care se adauga dobnda pentru primul an 876 de lei si se deduce suma platita de client 6.000 de lei), obtinndu-se o suma pentru exercitiul N+1 de 364 de lei (adica 3637 * 10%). La 31 decembrie N: - nregistrarea dobnzii aferente exercitiului N: 411 = 766 La 1 ianuarie N+1: - incasarea primei rate: 5121 =

876

4111

364

La 31 decembrie N+1: - nregistrarea dobnzii aferente exercitiului N+1: 411 = 766 La 1 ianuarie N+2: - incasarea ultimei rate: 5121 =

876

4111

4000

6. Entitatea ALFA (locatar) ncheie cu entitatea BETA (locator) un contract de leasing cu urmtoarele caracteristici: - durata contractului 3 ani (se ateapt ca cea mai mare parte a beneficiilor economice viitoare generate de activ s se concentreze n primii doi ani de utilizare); - durata de via economic este estimat la 5 ani; amortizarea este liniar; - data nceperii contractului 1 ianuarie N;

obiectul contractului: utilaj (ALFA dorete proprietatea activului dar nu i permite s finaneze investiia prin credit bancar deoarece are un cost mult prea mare; din acest motriv ea recurge la un contract de leasing); - valoarea just a utilajului 31.577 lei.; - sunt prevzute un avans de 4.000 lei i 3 redevene anuale de 10.000 lei fiecare, achitabile n ultima zi a anului; - valoarea pe care trebuie s o plteasc B pentru a i se transfera proprietatea activulu i la sfritul contractului este de 5.000 lei. - rata dobnzii utilizat n actualizarea plilor minimale i n descompunerea chiriilor este rata implicit a contractului de 12 %. Se cere: a) Pe baza raionamentului profesional i innd cont de prevedereil e OMFP 3055/2009 s se argumenteze dac acest contract este unul de leasing financiar sau unul de leasing operaional. b) S se efectueze nregistrrile n contabilitatea locatarului ALFA pentru primul an de contract i s se prezinte un extras din situaiile financiare (bilan, cont de profit i pierdere i situaia fluxurilor de trezorerie) la 31.12.N. c) Exist diferene ntre prevederile OMFP 3055/2009 i IAS 17 "Leasing" n ceea ce privete definiiile i criteriile de recunoatere ale contractelor de leas ing? Dar n ceea ce privete evaluarea iniial a activului i a datoriei de leasing financiar la locatar? Argumentai rspunsurile. RASPUNS: nregistrarile aferente exerciiului N: 1) La 1.01.N se nregistreaza: a. primirea bunului n leasing financiar: 2131 = 167

29442

Bunul se primeste n leasing la cea mai mica valoare dintre valoarea justa si valoarea actualizata a platilor minimale. Valoarea justa = 31.577 lei; Platile minimale includ: avansul = 4.000 lei; (+) 3 chirii x 10.000 = 30.000 lei; (+) pretul de optiune = 2.000 lei. (=) Plati minimale = 36.000 lei Platile minimale se actualiaza utiliznd rata implicita a contractului de 12 %: Valoarea actualizata a platilor minimale = 4.000 + 10.000/(1+0,12)1 + 10.000/(1+0,12)2 + 10.000/(1+0,12)3 + 2.000/(1+0,12)3 = 29.442 lei Rata implicita este acea rata pentru care valoarea justa este egala cu valoarea actualizata a platilor minimale la care se adauga valoarea actualizata a valorii reziduale negarantate. Altfel spus, rata implicita este rata la care valoarea creditului primit de la locator este egal cu valoarea actualizata a platilor care se fac n numele contractului. Rata de 12 % a rezultat din urmatoarea ecuatie unde i este rata cautata: 31.577 3.000/(1+i)3 = 4.000 + 10.000/(1+i)1+10.000/(1+i)2+ 10.000/(1+i)3+2.000/(1+i)3

b. Plata avansului: 167

5121

4.000

2) La 31.12.N se achita prima chirie: Chiria platita anual este de 10.000 lei. Ea trebuie descompusa n partea de rambursare de datorie si partea de dobnda. Descompunerea se realizeaza n tabloul de rambursare a datoriei. Tablou de rambursare a datoriei

% 167 666

5121

10.000 6.947 3.053

3) amortizarea utilajului: Amortizarea se face similar activelor similare detinute de ntreprindere si care sunt utilizate n conditii similare. Conform IAS 16, pentru un bun luat n leasing financiar: - valoarea amortizabila este data de costul activului diminuat cu valoarea reziduala (n cazul nostru valoarea amortizabila este 29.442 5.000 = 24.442 lei); - durata de amortizare este: durata de viata economica chiar daca aceasta depaseste durata contractului daca va avea loc transferul de proprietate; cea mai mica durata dintre durata de utilitate si durata contractului daca nu va avea loc transferul de proprietate; n acesasta problema, deoarece pretul de optiune este atractiv comparativ cu valoarea justa, este foarte probabil transferul de proprietate. n consecinta, durata de amortizare va fi durata de viata economica de 5 ani. Amortizarea aferenta exercitiului N = 24.442/5 = 4.888 lei. 6811 = 2813 4.888 ron 7. Entitatea ALFA deine la 31.12.N o cldire al crei cost este de 800.000 lei, amortizare cumulat de 200.000 lei, durat rmas de utilizare 30 de ani, amortizare liniar. Consiliul de administraie a aprobat decizia de vnzare a cldirii n anul N+1 dat fiind faptul c ea nu mai aduce beneficii economice viitoare din utilizare. Cldirea a continuat s fie utilizat pn la 1.07.N+1. n perioada 1.07.N+1 1.10.N+1 entitatea a efectuat lucrri de modernizare a cldirii pentru a obine un pre mai bun, costurile acestei modernizri fiind de 50.000 lei. Cldirea este gata de vnzare dup data de 1.10.N+1. La 1.10.N+1 entitatea a pus n aplicare un plan de vnzare a cldirii i se ateapt ca vnzarea s se realizeze n cel mult 12 luni. Pn la gsirea unui cumprtor, entitatea a nchiriat

cldirea pe o perioad de 6 luni, chiria lunar fiind de 2.000 lei. La finalul contractului de nchiriere valoarea just a cldirii este estimat la 450.000 lei iar costurile estimate cu vnzarea sunt de 30.000 lei. Cldirea se vinde n luna iunie N+2 la preul de vnzare de 380.000 lei. Se cere: a) S se prezinte nregistrrile contabile n conformitate cu OMFP 3055/2009. b) S se precizeze care sunt condiiile prevzute de IFRS 5 "Active imobilizate deinute n vederea vnzrii i activiti ntrerupte" pentru clasificarea unui activ n categoria activelor imobilizate deinute n vederea vnzrii. c) S se prezinte nregistrrile contabile n conformitate cu IFRS 5 "Active imobilizate deinute n vederea vnzrii i activiti ntrerupte".

8. Entitatea ALFA a achiziionat la 31.12.N-1 un echipament tehnologic la costul de 1.000.000 lei, TVA 24%. Managerii estimeaz o durat de utilizare de 5 ani i decid s amortizeze activul liniar. n vederea realizrii achiziiei se obine o subvenie pentru investiii n sum de 200.000 lei. n anul N+1 se primesc i urmtoarele subvenii de exploatare: - aferente cifrei de afaceri net 300.000 lei; - pentru plata personalului 200.000 lei; - pentru plata dobnzilor 100.000 lei; La sfritul anului N+1 se restituie jumtate din subvenia pentru plata personalului. La sfritul anului N+3 activul se vinde la preul de vnzare de 250.000 lei, TVA 24%. La 1.07 N+6, n urma unui control de fond se solicit restituirea integral a subveniei pentru investiii primit la 31.12.N-1. Se cere: a) S se efectueze nregistrrile contabile n conformitate cu OMFP 3055/2009; b) S se prezinte extrasul din bilan i din contul de profit i pierdere la 31.12.N+1; c) Exist diferene ntre prevederile OMFP 3055/2009 i cele ale IAS 20 "Subvenii" n ceea ce privete recunoaterea iniial i restituirea subveniilor aferente activelor (subvenii pentru investiii) i a subveniilor aferente veniturilor (subvenii de exploatare)? Argumentai.

9. Societatea ALFA utilizeaz un singur sortiment de materii prime pentru care s-a stabilit un cost standard de 5 lei/Kg. i obine un singur produs finit pentru care s-a stabilit un cost standard de 100 lei/buc. La nceputul exerciiului N, situaia celor dou elemente de stoc era: Stoc iniial materii prime = 1.000 Kg. x 5 lei/Kg.; Stoc iniial produse finite = 80 buc. x 100 lei/buc.; Diferene favorabile de pre pentru materii prime = 200 lei; Diferene favorabile de pre pentru produse finite = 100 lei. n cursul exerciiului N au loc urmtoarele operaii: 1) achiziie de materii prime 500 Kg. x 4,8 lei/Kg., TVA 24% (factura); 2) consum de materii prime 300 Kg. (FIFO); 3) obinere de produse finite 20 buc.; 4) vnzare de produse finite 50 buc. x 180 lei/buc., TVA 24% (factura); La sfritul exerciiului se cunosc urmtoarele informaii: costul de producie efectiv 110 lei/buc. (din contabilitatea de gestiune); valoarea realizabil net a stocului de materii prime este de 5.200 lei; valoarea realizabil net a stocului de produse finite este de 4.800 lei; stocul de produse finite a fost depreciat la sfritul exerciiului N-1 cu 500 lei.

Se cere: a) s se prezinte nregistrrile contabile n conformitate cu OMFP 3055/2009; b) s se prezinte un extras din bilan i din contul de profit i pierdere la 31.12.N; c) exist diferene semnificative ntre prevederile OMFP 3055/2009 i cele ale IAS 2 "Stocuri"? Argumentai. RASPUNS: 1) achizitie de materii prime 500 Kg x 4,8 lei/Kg, TVA 24% (factura): % = 401 2976 301 2500 308 (100) 4426 576 Diferenta de pret = 5.000 Kg x (5-4,8)= 100 (favorabila)
2) consum de materii prime: 601 =

% 301 308

1440 300 Kgx5= 1.500 300Kgx(5-4,8)= (60)

3) obtinere de produse finite: 345 = 4) vnzare de produse finite: 4111 =

711

20buc x 100 = 2.000

% 701 4427 345

10710 50 buc x 180 = 9.000 1710 50 buc x100 = 5.000

711

5) calculul si nregistrarea diferentelor de pret aferente stocurilor de produse finite: a. diferentele aferente intrarilor n stoc: Diferenta aferente intrarilor = 20 buc x (100-110) = - 200 (nefavorabila) 348 = 711 200

b. diferentele aferente iesirilor: Calculul coeficientului de repartizare:

Evaluarea la bilant a elementelor de stoc: Diferenta aferenta iesirilor din stoc = Rulaj creditor 345 x k = 5.000 x 0,01 = 50 (nefavorabila) 345 = 711 50 Situatia n conturi este urmatoarea:

6) Evaluarea la bilant a materiilor prime: a) evaluarea n bilant a materiilor prime: Valoarea contabila a materiilor prime = Sold final 301 - Sold final 308 = 6.000 - 240 = 5.760 lei Valoare realizabila neta = 5.200 lei n bilant, stocul de materii prime va trebui sa fie prezentat la cea mai mica valoare dintre cost si valoarea realizabila neta. Valoarea n bilant a materiilor prime = min (5.760; 5.200) = 5.200 lei Rezulta ca trebuie contabilizata o depreciere de 560 lei:

6814

391

560

Valoarea n bilant = Sold final 301 Sold final 308 Sold final 391 = 5.200 lei b) evaluarea n bilant a produselor finite: Valoarea contabila a produselor finite = Sold final 345 + Sold final 348 = 5.000 + 50 = 5.050 lei Valoarea realizabila neta = 4.800 lei n bilant, stocul de produse finite va trebui sa fie prezentat la cea mai mica valoare dintre cost si valoarea realizabila neta. Valoarea n bilant a produselor finite = min (5.050; 4.800) = 4.800 lei Deprecierea calculata = 250 lei; Deprecierea existenta la sfrsitul exercitiului N-1 = 500 lei; Rezulta ca trebuie reluata la venituri deprecierea de 250 lei: 3945 = 7814 250

Valoarea din bilant = Sold final 345 + Sold final 348 Sold final 3945 = 4.800 lei 10. ntreprinderea Alfa avea n stoc la 1.11.N 100 buc din marfa X evaluate la costul unitar de 10 lei/buc. n cursul lunii au avut loc urmtoarele operaii: 3.11.N achiziie 200 buc la costul unitar de 12 lei, rabat 10%, TVA 24% (factura); 5.11.N achiziie 300 buc la costul unitar de 15 lei, TVA 24% (factura); 10.11.N vnzare mrfuri 350 buc la preul unitar de 20 lei, remiz 5%, scont de decontare 2%, TVA 24% (factura); 15.11.N se primete un rabat de 20% pentru achiziia care a avut loc la data de 5.11.N (factur ulterioar); 25.11.N achiziie 150 buc la costul unitar de 20 lei, scont de decontare 5%, TVA 24% (factura); 27.11.N vnzare 300 buc la preul unitar de 25 lei, TVA 24% (factura)

 30.11.N se acord un risturn pentru vnzarea din 27.11.N (factur ulterioar) de 750 de lei. Ieirile din stoc sunt evaluate prin LIFO. Se cere: a) S se efectueze nregistrrile contabile n conformitate cu OMFP 3055/2009; b) S se prezinte un extras din contul de profit i pierdere i s se calculeze marja comercial; c) Exist diferene semnificative ntre prevederile OMFP 3055/2009 i cele ale IAS 18 "Venituri" n ceea ce privete tratamentul scontului de decontare? Argumentai. RASPUNS: 2. Contabilizarea operaiilor:
a) 03.11 .N - achiziie 200 buc. la costul unitar de 12 lei, rabat 10%, TVA 24% (factura):

% = 401 2.678,4 lei 371 2160 lei 4426 518,4 lei Neta comercial = 200 buc. x 12 lei/buc. - 2.400 lei x 10% = 2.160 lei Costul unitar = 2.160 lei / 200 buc. = 10,8 lei/buc.
b) 05.11 .N - achiziie 300 buc. la costul unitar de 15 lei, TVA 24%:

% 371 4426

= 401

5.580 lei 4500 lei 1580 lei

c) 10.11 .N - vanzare mrfuri, 350 buc. la preul unitar de 20 lei, remiz 5%, scont de

decontare 2%, TVA 24% (factura): Pre de vanzare: 350 buc x 20 lei/buc (-) remiz 5% (=) neta comercial (-) scont 2% (=) neta financiar (+) TVA 24% (=) neta de incasat

7000 350 6.650 133 6.517 1.564,08 8.081,08

D. vanzarea propriu-zisa: 4111 = % 8.246 lei 707 6.650 lei 4427 1.596 lei E. inregistrarea scontului: % = 4111 164,92 lei 667 133 lei 4427 31,92 lei F. descrcarea de gestiune: 607 = 371 5.040 Costul mrfurilor vandute evaluate prin LIFO = 300 buc. x 15 lei/buc. + 50 buc. X 10,8 lei/buc. = 5.040 lei

Costul mrfurilor rmase in stoc= 150 buc. x 10,8 lei/buc. =1.620 lei
d) 15.11.N - se primete un rabat de 20% pentru achiziia care a avut loc la data de 05.11.N

(factur ulterioar): 401

= % 609 4426

1.116 lei 900 lei 216 i

e) 25.11 .N - achiziie 150 buc. la costul unitar de 20 lei, scont de decontare 5%, TVA 24%

(factura): % 371 4426 = 401 3.720 lei 3.000 lei 720 lei

401

= % 767 4426

186 lei 150 lei 36 lei

f)

27.11 .N - vanzare 300 buc Ia preul unitar de 25 Ies, TVA 24% (factura): G. vanzarea propriu-zis: 4111 = % 9.300 lei 707 7.500 Iei 4427 1 800 Iei H. descrcarea de gestiune: 607 = 371 4620 Iei Costul mrfurilor vandute evaluate prin LIFO = 150 buc. x 20 lei/buc. + 150 buc. x 10,8 Iei/buc = 4.620 lei

g) 30.11.N se acord un risturn pentru vanzarea din 27.11 .N (factur ulterioar):

% 709 4427

= 4111

930 lei 750 lei 180 lei

B. in contul de profit i pierdere informaia se prezint astfel: Venituri din exploatare: Cifra de afaceri net Venituri din vanzarea mrfurilor (707) Reduceri comerciale acordate (709) Venituri financiare: Alte venituri financiare (767) Cheltuieli de exploatare: Cheltuieli privind mrfurile (607) ;Reduceri comerciale primite (609) : Total cheltuieli din exploatare.

13.400 14.150 750 150 9.660 900 8.760

Cheltuieli financiare: Alte cheltuieli financiare (667)

133

Marja comercial = (707 - 709) - (607 - 609) = 13*400 - 8.760 = 4.640 lei 11. Societatea ALFA achiziioneaz la 10.11.N un echipament tehnologic de la un furnizor intern la costul de 465.000 lei, TVA 24% (factura). Costul de achiziie este echivalentul a 100.000 euro la cursul de 4,65 lei/euro. Decontarea se face n lei n funcie de cursul euro. La 30.11.N cursul de schimb este de 4,70 lei/euro. La 15.12.N se achit echivalentul a 30.000 euro la cursul de 4,72. La 31.12.N cursul de schimb este de 4,68 lei. S se prezinte nregistrrile contabile aferente lunilor noiembrie i decembrie n conformitate cu OMFP 3055/2009 cu modificrile i completrile ulterioare RASPUNS: a) Achizitie utilaj tehnologic la 10.11.N curs valutar 4,65 lei/euro: % = 404 581.000 (ron) 2131 465.000 (ron) 4426 116.000 (ron) b) Actualizare datorie la 30.11.N curs valutar 4,70 lei/euro: (4,7 4,65) x 100.000 eur = 0.05 x 100 000 eur = 5.000 ron 665 = 404 5.000 ron c) Achitarea sumei de 30.000 eur la 15.12.N, curs valutar 4,72 lei/euro: % = 5311 141.600 ron 404 141.000 ron 665 600 ron d) Actualizare datorie la 31.12.N, curs valutar 4,68 lei/euro: 404 = 765 3.276 ron Sold cont 404 la 31.12.N: 581.000 + 5.000 -141.000-3.276 = 441 724 ron. 12. Societatea BETA deine la 10.11.N o crean fa de un client n valoare de 500.000 lei pentru care s-a constituit o ajustare pentru depreciere de 300.000 lei. Creana este incert i cu un risc semnificativ de nencasare. Societatea ALFA S.A. cumpr de la BETA aceast crean la costul de 150.000 lei. Dup 90 de zile BETA reuete s ncaseze suma de 190.000 lei de la debitor. S se prezinte nregistrrile contabile efectuate n contabilitatea celor dou entiti n conformitate cu OMFP 3055/2009 cu modificrile i completrile ulterioare. RASPUNS: 1. nregistrrile contabile efectuate n contabilitatea entitii BETA: a) nregistrarea n contabilitate a operaiunii de vnzare a mrfurilor 4111 = 707 500.000 RON b) Inventariere creante si constatare risc de neincasare:

124.000 (eur) 100.000 (eur) 24.000 (eur)

4118 6814

= =

4111 491

300.000 RON 300.000 RON

c) Vanzare creanta incerta catre entitatea ALPHA: % 4118 300.000 RON 462 = 150.000 RON 654 = 150.000 RON i, concomitent, se reia la venituri ajustarea pentru depreciere constituit anterior: 491 = 7814 300.000 RON d) Incasare 190.000 RON din creanta de la debitor: 4111 5311

190.000 RON

2. nregistrrile contabile efectuate n contabilitatea entitii ALPHA: a) Preluarea creanei de la entitatea BETA: 461 % = 462 = 7588

300.000 RON 150.000 RON 150.000 RON