351

CONTABILITATE I EXPERTIZ CONTABIL

Conf. univ. dr. AURELIAN-VIRGIL BLU




Obiective
Disciplina Contabilitate i expertiz contabil are menirea s
transmit studenilor conceptele teoretice i metodologice, precum i cele
privind expertiza contabil judiciar i extrajudiciar; de asemenea, s
iniieze viitorii juriti n nelegerea i utilizarea informaiei contabile i a
expertizei contabile n practica judiciar i managerial.

I. FUNDAMENTELE CONTABILITII

1. Definiii i delimitri conceptuale
a) Contabilitatea poate fi definit ca un ansamblu de principii i reguli
privind nregistrarea: patrimoniului unui entiti; tranzaciilor entitii
respective. Din aceast definiie rezult c obiectul contabilitii l reprezint
patrimoniul unei entiti. Tranzaciile entitii sunt privite din perspectiva
patrimoniului propriu. Contabilitatea, ea nsi o tehnic evoluat, cuprinde
ansamblul de principii i reguli pentru nregistrarea obiectului su, respectiv
patrimoniul i tranzaciile privite din perspectiva unui patrimoniu.
b) Contabilitatea este, de asemenea, considerat drept acea tehnic
de culegere, prelucrare, stocare, transmitere i analiz a informaiilor
privind situaia economico-finaciar a unei entiti patrimoniale.
n aceast a doua definiie apare mai clar accepiunea de tehnic
pentru contabilitate. n cadrul acestei definiii gsim, practic, o enumerare a
principalelor activiti concrete pe care le presupune contabilitatea, mai ales
cea modern.
c) Contabilitatea n sensul legii este o activitate specializat n
msurarea, evaluarea, cunoaterea, gestiunea i controlul activelor,
datoriilor i capitalurilor proprii, a rezultatelor obinute din activitatea
persoanelor juridice i fizice.
Din definiia contabilitii rezult, printre altele, poziia ei n sistemul
de tiine. Contabilitatea este o parte component a tiinelor economice cu
pronunat caracter aplicativ i cu o orientare pregnant asupra metodelor,
tehnicilor i procedurilor. Contabilitatea intr n relaii cu economia politic,
352
analiza economic, tehnologia informaiei, managementul firmei, dar i cu
tiine exacte cum ar fi matematica i cercetrile operaionale. Ca tehnic de
culegere i prelucrare a datelor, contabilitatea se completeaz cu statistica.
Ramurile contabilitii sunt:
a) Contabilitatea financiar;
b) Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor sau contabilitatea
managerial;
c) Contabilitatea unitilor bancare;
d) Contabilitatea firmelor din sistemul de asigurri;
e) Contabilitatea firmelor de pe piaa de capital;
f) Contabilitatea organizaiilor non-profit;
g) Contabilitatea instituiilor bugetare;
h) Contabilitatea n partid simpl (pentru ntreprinztori individuali,
avocai, notari, experi, lichidatori, medici, alte profesii liberale).
Ramurile: a), b), c), d),e) , f) i g) formeaz contabilitatea n partid
dubl.
Dreptul contabil - definiie
Dreptul contabil este acea ramur a dreptului care studiaz
normele juridice privind relaiile care iau natere n legtur cu
organizarea activitii de contabilitate de ctre entitile patrimoniale.
Aceste norme reglementeaz probleme cum ar fi:
1) coninutul contractului de prestri servicii contabile sau al
contractului de munc al personalului din departamentul contabil;
2) raporturile legate de situaiile financiare pe care le ntocmete
entitatea patrimonial;
3) modul de realizare a funciei contabile a firmei moderne;
4) relaiile dintre entitile patrimoniale i autoritile publice cu putere
de reglementare contabil (n Romnia, Ministerul Finanelor Publice);
5) inventarierea parimoniului;
6) gestiunea activelor entitii patrimoniale i regimul lor de amortizare;
7) reevaluarea patrimoniului entitilor patrimoniale;
8) organizarea i funcionarea organismelor profesionale la care
particip personalul din contabilitate.
Raportul dintre dreptul contabil i contabilitate
Pornind de la definirea dreptului contabil i a contabilitii apare
nevoia precizrii raportului dintre ele. Sintetic, putem spune c ntre
contabilitate i dreptul contabil este raportul dintre fond i form.
Contabilitatea reprezint fondul de relaii economice obiective pe care
dreptul contabil le mbrac n forma riguroas impus de normele juridice
ale momentului. Fr existena contabilitii ca ramur a tiinei
353
economice nu ar fi putut s apar dreptul contabil ca ramur de drept de
sine stttoare.
Entiti la nivelul crora se organizeaz contabilitatea
Funcia contabil are un coninut adaptat la nivelul diferitelor tipuri
de agregare a entitilor patrimoniale:
a) Grupurile de firme (sau de societi comerciale), numite i
holdinguri. La nivelul acestora se ntocmesc: situaii financiare consolidate;
balan de verificare consolidat.
b) Persoanele juridice independente:
ageni economici: regiile autonome i companiile naionale;
societile agricole; societile comerciale, indiferent de natura capitalului;
persoane juridice non-profit.
La acest nivel se ntocmesc: situaii financiare anuale sau bilan
(contabil)-la 6 luni; balan de verificare proprie (lunar pn pe data de 25 a
lunii urmtoare celei de calcul). De asemenea, la acest nivel se pstreaz
registrele contabile obligatorii.
c) Sucursala este o subunitate, de regul, fr personalitate juridic.
La acest nivel se ntocmete balan de verificare (nu se ntocmete bilan).
Poate s aib sau nu cod fiscal propriu, eventual cu acordul organului fiscal.
d) Subunitile organizatorice poart denumiri precum: punct de
lucru, birou, reprezentan. Punctele de lucru se organizeaz de obicei ca i
centre de cost, de profit, de venit, de responsabilitate. Aceast poziie o pot
avea, n cadrul unei entiti patrimoniale, un departament, o divizie,
direcie, secie etc.
La acest nivel se organizeaz calculaie de cost.
Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor se organizeaz
potrivit particularitilor proprii ale fiecrei persoane juridice.
Exist reglementri fiscale sau de alt natur ce impun n anumite
situaii un anumit nivel la care trebuie organizat calculaia costurilor.
e) Persoanele fizice independente autorizate s fac acte i fapte de
comer folosesc contabilitate n partid simpl conform normelor legale.
Raportul contabilitii, dreptului contabil i expertizei contabile cu
diferite ramuri de drept
a) Cu dreptul comercial
1. Contabilitatea este una din activitile permanente i obligatorii ale
unei societi comerciale. Se vorbete despre funcia contabil a
ntreprinderii.
2. n dreptul comercial gsim trimitere la: procedeele specifice
metodei contabile (bilan, balan de verificare etc.); registrele de contabi-
litate obligatorii; poziia i regimul juridic al contabilului; cenzorului;
354
expertului n general; expertului contabil, n special n cadrul unei societi
comerciale; datele relevante din contabilitate: profit, pierdere, fond de
rezerv, capital social; relaiile contractuale dintre beneficiarul serviciilor
contabile i furnizorul acestora, dac nu este angajat pe baza legislaiei
muncii.
Clauzele contractuale dintre firma beneficiar i expertul contabil,
contabilul autorizat sau firma de contabilitate urmeaz a fi atent
monitorizate de patron, manager, administrator sau jurist.
b) Cu dreptul de procedur civil
Expertiza este unul din mijloacele de prob n procesul civil. n art.
201 i urmtoarele din Codul de Procedur Civil se prezint regimul
juridic al expertizei. Expertiza contabil este o form de expertiz.
c) Cu dreptul financiar (public)
Documentele contabile de sintez stau la baza stabilirii
impozitelor i taxelor. Bilanul, balana de verificare, conturile sau
subconturile sunt surse de date pentru calculul majoritii impozitelor i
taxelor. De asemenea, bilanul, balana de verificare, soldurile individuale
analitice i sintetice stau la baza determinrii rapoartelor fiscale i a
bilanului fiscal ca documente de stabilire a unor obligaii de natur fiscal.
Regimul juridic al documentului din contabilitate este de baz n
dreptul financiar public pentru: stabilirea impozitelor i taxelor; acceptarea
sau nu a unei cheltuieli ca fiind deductibil fiscal. Se accept, de regul,
numai cheltuieli nregistrate pe documente valabile din punct de vedere al
Legii contabilitii.
Bilanul din contabilitatea persoanelor juridice este att un bilan
patrimonial al entitii respective, ct i un element decisiv al bilanului
fiscal.
d) Cu dreptul administrativ
Ministerul Finanelor Publice (M.F.P.) este autoritatea administrativ
central care stabilete regulile i procedurile contabile, inclusiv planul de
conturi; de asemenea, stabilete formularele obligatorii pentru toi cei care
organizeaz contabilitatea. Dispoziiile M.F.P. n acest domeniu sunt
obligatorii. M.F.P. i alte organisme sau instituii publice stabilesc raportri
obligatorii pentru anumite categorii de entiti patrimoniale.
Abaterile de la legea contabilitii i de la celelalte norme n
domeniul respectiv sunt sancionate n principal drept contravenii i le sunt
aplicabile normele dreptului administrativ. Momentan, dreptul contabil nu
dispune de o procedur contravenional sancionatorie proprie.
Alte instituii publice care stabilesc norme obligatorii de raportare
sunt:
355
- B.N.R., pentru unitile bancare;
- Comisia Naional a Valorilor Mobiliare, pentru societile de
valori mobiliare sau alte entiti care opereaz pe piaa de capital;
- Comisia de supraveghere a asigurrilor din cadrul Ministerului
Finanelor Publice, pentru firmele din domeniul asigurrilor i
reasigurrilor
- autoritile publice care gestioneaz fonduri de natur social: Casa
Asigurrilor de Pensii i Alte Asigurri Sociale; Casa Naional a
Asigurrilor Sociale de Sntate; Agenia Naional de Ocupare i Formare
Profesional.
e) Cu dreptul penal
1. Svrirea anumitor infraciuni se efectueaz n domeniul
contabilitii: distrugerea de documente, inerea de contabilitate dubl,
falsul intelectual, uzul de fals.
2. Probarea unor infraciuni precum furtul, gestiunea frauduloas se
face cu documente contabile.
3. Contraveniile repetate sau cu intenie de la Legea contabilitii pot
fi sancionate penal.
f) Cu dreptul de procedur penal
n procedura penal, expertiza contabil este mijloc de prob. De
exemplu, marile fraude din domeniul bancar la care am asistat n ultimii ani
au fost probate prin expertiz contabil. Dac din expertiz a rezultat uneori
c nu a existat pagub (dei era de multe miliarde de lei) nu nseamn
obligatoriu c procedeul ca atare este eronat.
Izvoare juridice pentru contabilitate i drept contabil
Contabilitatea, dreptul contabil i expertiza contabil au o serie de
izvoare juridice specifice:
1. Legea Contabilitii (lege cadru) nr. 82 / 1991, republicat.
2. Legislaia privind organizarea profesiilor i a activitilor implicate
n actul contabil. n cadrul acestora exist: activitatea contabililor autorizai;
activitatea contabililor ca angajai conform Codului Muncii; activitatea de
audit financiar.
3. Legislaia privind regimul amortizrii capitalului imobilizat n
active corporale i necorporale.
4. Regimul juridic al inventarierii. n cadrul firmei, Decizia pentru
organizarea inventarierii are for juridic n calitate de act intern.
5. Regimul juridic al evalurii i reevalurii patrimoniului.
6. Clasificarea i duratele normale de funcionare a activelor fixe.
7. Regimul juridic al formularelor tipizate pe economie, inclusiv al
celor cu regim special.
356
8. Regimul juridic al verificrii i certificrii bilanului i al prestrilor
de servicii n domeniul contabilitii. Un loc special este ocupat de Ordinele
Ministerului Finanelor Publice 94/2001 i 306/2002.
9. Legi fiscale speciale sau generale privind condiiile speciale de
deductibilitate a amortizrii, tipuri de amortizare etc.
10. Regimul juridic al anumitor operaii comerciale speciale,
(de exemplu, operaiile de leasing).
11. Regimul juridic al sistemului informaional i al raportrilor
obligatorii financiar-contabile, inclusiv privind compensrile.
12. Regimul juridic al contabilitii n partid simpl n aplicarea
impozitului pe venitul global sau n alte situaii specificate de lege.
2. Patrimoniul ca obiect principal al contabilitii
Patrimoniul reprezint:
a) totalitatea bunurilor economice de care dispune o entitate;
b) drepturile i obligaiile cu privire la modul de posesie i folosire a lor.
3. Cheltuielile, veniturile i profitul entitii patrimoniale
Definiii
Cheltuial - orice consum de resurse.
Venitul - orice rezultat al activitii entitii.
Profitul contabil are 2 forme:
- profitul contabil curent reprezint diferena dintre venituri i
cheltuielile rezultate n cursul exerciiului i coincide cu soldul creditor al
Contului profit i pierdere;
- profitul contabil cumulat (profit de bilan) reprezint suma algebric
dintre profitul curent i rezultatul reportat al exerciiilor precedente.
Profitul fiscal = profitul contabil + cheltuieli nedeductibile
deduceri legale.
Clasificarea (structura) cheltuielilor
Cheltuielile pot fi grupate n baza mai multor criterii.
Din punct de vedere al naturii lor
A. Cheltuieli de exploatare
a) Cheltuieli cu materii prime, materiale, combustibil, energie, ap,
costul mrfurilor.
b) Cheltuieli cu lucrri i servicii executate de teri: ntreinere i
reparaii; Redevene - pli pentru folosirea dreptului de proprietate; Chirii;
Studii i cercetare - corelate cu imobilizrile necorporale; Colaboratori
externi ; Comisioane externe (pentru firme, nu pentru personal angajat);
Protocol (cheltuial deductibil limitat); Reclam i publicitate;
Transporturi de bunuri i persoane; Deplasri, detari i transferuri (la
357
aceast component intr diurna pentru deplasrile din ar i strintate);
Pot i telecomunicaii, inclusiv telefonul i cheltuielile cu telefonul, din
care separat: costul convorbirilor telefonice n ar; costul convorbirilor
telefonice n strintate; costul convorbirilor pe telefoane mobile; costul
internetului (informare i informatizare); Servicii bancare (comisioane i
speze bancare) cheltuieli de exploatare; sunt diferite de dobnzile
bancare, care fac parte din cheltuielile financiare. Comisioanele i spezele
sunt corelate i cu plile fa de furnizorii externi.
c) Cheltuieli cu impozite, taxe i vrsminte asimilate: cheltuieli cu
impozite la bugetul central; cheltuieli cu impozite la bugetul local;
cheltuieli cu impozite la bugetele sociale; cheltuieli cu impozite la bugetele
speciale.
d) Cheltuieli cu personalul: salarii i alte drepturi asimilate (salarii
brute); asigurri i protecia social; alte contribuii calculate asupra
fondului de salarii.
e) Cheltuieli de exploatare - pierderi din creane (discounturi,
falimentul celor creditai n cazul n care debitorul a dat faliment i masa
activului a fost mai mic dect masa pasivului).
B. Cheltuieli financiare
La aceast categorie se nregistreaz: diferene nefavorabile de curs;
dobnzi; pierderi de creane legate de participaii; pierderi din sconturi
acordate clienilor.
C. Cheltuieli extraordinare - nu sunt legate de activitatea curent a
firmei.
D. Cheltuieli cu amortizarea i provizioanele
a) Amortizarea activelor fixe - se calculeaz amortizare pentru toate
activele fixe indiferent c sunt sau nu n capitalul social.
b) Provizioane pentru:
Riscuri i cheltuieli: litigii; garanii acordate clienilor (obligatorii n
cazul bunurilor de folosin ndelungat); de repartizat pe mai multe
exerciii.
Deprecierea imobilizrilor de orice tip: corporale, necorporale,
financiare.
Deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie (n special
produsele de natur alimentar).
Deprecierea creanelor.
Deprecierea titlurilor de plasament.


358
Din punct de vedere al variaiei la modificarea volumului de
activitate
A. Cheltuieli convenional - constante. Caracteristici: i schimb
valoarea pe unitate rezultat final la modificarea volumului de activitate i
sunt constante pe total la modificarea volumului de activitate.
B. Cheltuieli convenional variabile. Caracteristici: sunt constante
pe unitate rezultat final la modificarea volumului de activitate i i
modific valoarea total la schimbarea volumului de activitate. Exemple: n
domeniul comerului - costul mrfurilor = cheltuial variabil; salarii,
depozitare = cheltuieli constante; n domeniul produciei - consumul de
materii prime, materiale, combustibili = cheltuieli variabile; amortizare =
cheltuieli fixe.
Salariile personalului operativ pltite n acord sunt cheltuieli
variabile. Salariile persoanelor pltite n regie sunt cheltuieli constante.
Din punct de vedere al existenei unor pli aferente cheltuielilor
A. Debursri de fonduri (cheltuieli care presupun pli).
B. Cheltuieli calculatorii (nu presupun pli). Din aceast categorie
fac parte: amortizarea activelor fixe; provizioanele.
Conceptul de cheltuial nu coincide cu cel de plat.
Exist 4 situaii posibile:
a) firme care au i profit i excedent de trezorerie;
b) firme care au profit, dar au deficit de trezorerie;
c) firme care au pierdere i excedent de trezorerie
d) firme care au pierdere i deficit de trezorerie - cea mai rea
situaie!
Din punct de vedere al identificrii lor n rezultatele finale
A. Cheltuieli directe - se identific de la nceput n rezultat.
B. Cheltuieli indirecte - se identific n rezultatele firmei pe baza unui
algoritm de calcul n urma procedeului de repartizare.
Clasificarea veniturilor
Veniturile se clasific n funcie de mai multe criterii
Din punct de vedere al naturii lor
A. Venituri din exploatare
Venituri din vnzarea mrfurilor
Producia vndut, format la rndul ei din: venituri din vnzarea
produselor finite; venituri din vnzarea semifabricatelor; venituri din
vnzarea produselor reziduale; venituri din lucrri executate, servicii
prestate; venituri din studii i cercetri; venituri din redevene, locaii i
chirii; venituri din activiti diverse.
359
Aceste prime dou grupe nsumate formeaz cifra de afaceri,
indicator deosebit de important pentru managementul i administrarea
oricrei entiti cu scop lucrativ.
Venituri din producia stocat.
Venituri din producia de imobilizri, care se mparte la rndul ei n:
producia de imobilizri necorporale; producia de imobilizri corporale.
B. Venituri formate n principal din:
Venituri din dobnzi
Venituri din diferene de curs valutar
Din punct de vedere al perioadei la care se refer
A. Venituri aferente exerciiilor anterioare
B. Venituri aferente exerciiului curent
C. Venituri aferente exerciiilor viitoare
Din punct de vedere al realitii
A. Venituri n termeni reali
B. Venituri datorit procesului inflaionist
Din punct de vedere al efortului entitii patrimoniale
A. Venituri datorate efortului propriu
B. Venituri care nu exprim efortul entitii patrimoniale. De
exemplu, pot fi incluse la aceast grup veniturile din subvenii
guvernamentale, din tranzacii prefereniale cu firmele din cadrul grupului
sau din contracte de asociere n participaie asimetrice.
4. Instrumente ale contabilitii. Metoda contabilitii n partid
dubl
Precizri prealabile
Metoda contabil reprezint regulile i procedeele care trebuie
aplicate n scopul cunoaterii structurii i micrii patrimoniului.
Procedeele specifice ale metodei contabilitii sunt: contul; balana
de verificare; bilanul.
Contul
Definiie. Contul este un tabel n form de T care nregistreaz
sistematic tranzaciile asupra unui element al patrimoniului, efectuate de o
entitate. nregistrarea se face n ordine cronologic.
Pentru fiecare element de activ sau pasiv, respectiv pentru fiecare
proces economic sau rezultat financiar se deschide un cont distinct.
Componentele (prile) unui cont:
a) denumirea (titlul ) contului;
b) simbolul numeric stabilit de Ministerul Finanelor Publice;
c) explicarea operaiunilor financiare (i economice) de efectuat n
contul respectiv;
360
d) debitul i creditul contului;
e) modificrile (micrile) reflectate de cont;
f) soldul contului: iniial; final.
Dubla nregistrare este acea metod (tehnic ) potrivit creia o
tranzacie se nregistreaz n contabilitate simultan n dou conturi: n
debitul unui cont; n creditul altui cont.
Aceast tehnic asigur egalitatea (echilibrul) permanent ntre totalul
elementelor de activ i totalul celor de pasiv i d posibilitatea verificrii
datelor reflectate n conturi cu ajutorul balanei de verificare.
Formula contabil reprezint o egalitate valoric ntre conturile
corespondente. Se compune din: contul corespondent care se debiteaz (n
stnga egalitii); contul corespondent care se crediteaz (n dreapta
egalitii); suma n negru (cu +) sau n rou (cu -).
Balana de verificare
Definiia 1. Balana de verificare este acel procedeu al metodei
contabile pentru controlul exactitii nregistrrilor prin prezentarea
grupat n acelai tabel a datelor din toate conturile.
Definiia 2. Balana de verificare este un tabel ntocmit pe principiul
dublei nregistrri n care apar: pe fiecare rnd cte un cont (sub-cont sau
analitic); pe fiecare coloan, existena sau micarea din contul respectiv,
separat debit i credit.
Existena este menionat de coloanele din balan cu denumirea sold
iniial / final. Micarea din contul respectiv este nregistrat n coloanele cu
una din denumirile rulaj precedent, rulaj curent, rulaj total. Coloana
cu semnificaia Total sume cuprinde existena de la nceputul perioadei
plus micrile aferente perioadei.
Bilanul (contabil) este acel procedeu al metodei contabile pentru
sintetizarea elementelor patrimoniale pe baza datelor din conturi i balana
de verificare.
Bilanul, n sens generic, este un procedeu folosit, preluat i de alte
discipline care furnizeaz sintagma de identificare.
Bilanul este documentul contabil de sintez (parte a situaiilor
financiare) prin care se prezint elementele de activ i de pasiv ale
ntreprinderii la ncheierea exerciiului, precum i n celelalte situaii
prevzute de lege. Bilanul cuprinde toate elementele de activ i de pasiv
grupate dup natur, destinaie i lichiditate, respectiv natur, provenien i
exigibilitate.



361
Tipuri de conturi i reguli de contabilizare
a) Conturi de Activ
Reguli: ncep funciunea contabil prin a se debita; intrrile se fac
prin operaii de debitare i ieirile prin operaii de creditare; soldul final este
debitor.
Excepie: sold creditor numai n limita normelor stricte contabile.
Contul casa nu poate avea sold creditor.
Contul banca poate avea sold creditor.
b) Conturi de Pasiv
Reguli : ncep prin a se credita; creterile elementelor se fac prin
creditare i scderile prin debitare; soldul final este creditor.
Exemplu: contul capital social este cont creditor; nregistreaz
obligaii ale firmei ctre asociai sau acionari (patroni).
Mririle de capital social se fac prin creditarea contului, iar
reducerea de capital social se face prin debitarea contului. Soldul final
reprezint capitalul social nregistrat.
Principiile contabilitii moderne
Evaluarea posturilor cuprinse n situaiile financiare ale unei
ntreprinderi trebuie s fie efectuat n acord cu urmtoarele principii:
1. Principiul continuitii activitii. Acest principiu presupune c
ntreprinderea i continu n mod normal funcionarea ntr-un viitor
previzibil, fr a intra n imposibilitatea continurii activitii sau fr
reducerea semnificativ a acesteia. Dac administratorii ntreprinderii au
luat cunotin de unele elemente de nesiguran legate de anumite
evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-i continua
activitatea, aceste elemente trebuie prezentate n notele explicative. n cazul
n care situaiile financiare nu sunt ntocmite pe baza principiului
continuitii, aceast informaie trebuie prezentat mpreun cu explicaii
privind modul de ntocmire a raportrii financiare respective i motivele ce
au stat la baza deciziei conform creia ntreprinderea nu i mai poate
continua activitatea.
Pentru a aplica acest principiu este nevoie de sprijinul juristului i al
administratorului firmei. n primul rnd, acetia vor confirma c la data
depunerii situaiilor financiare nu este introdus nici o aciune n justiie
pentru declararea incapacitii de plat, reorganizarea sau falimentul
entitii patrimoniale. O astfel de confirmare poate fi obinut de auditorul
financiar de la Registrul Comerului. Dezavantajul documentului de la
Registrul Comerului este acela c atest inexistena unei sentine privind
nceputul de reorganizare sau faliment al entitii patrimoniale, n timp ce
responsabilii din entitate au informaii actuale privind simpla cerere a
362
reorganizrii, falimentului, inclusiv declararea incapacitii de plat. De
asemenea, administratorul sau juristul entitii (care, de obicei, este i
secretarul Consiliului de Administraie) vor confirma inexistena unui plan
de nchidere a capacitii de producie sau de oprire a tranzaciilor
comerciale ale entitii patrimoniale. Prin semntura pe Raportul de
gestiune, care stipuleaz respectarea principiului continuitii, se include i
confirmarea celor dou situaii juridice despre care auditorul sau
coordonatorul departamentului financiar-contabil poate s nu dein date
actuale.
2. Principiul permanenei metodelor. Acest principiu presupune
continuitatea aplicrii acelorai reguli i norme privind evaluarea,
nregistrarea n contabilitate i prezentarea elementelor patrimoniale i a
rezultatelor, asigurnd comparabilitatea n timp a informaiilor contabile.
Modificrile politicii contabile sunt permise doar dac sunt cerute de
lege, de un standard contabil sau au ca rezultat informaii mai relevante sau
mai credibile referitoare la operaiunile ntreprinderii.
Este foarte important menionarea n notele explicative a oricror
modificri ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii s poat aprecia:
dac noua politic contabil a fost aleas n mod adecvat; efectul
modificrii asupra rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a
rezultatelor activitii societii. Administratorul i juristul firmei(de obicei
secretar al Consiliului de Administraie) au n aplicarea acestui principiu o
serie de atribuii. Orice modificare a politicii contabile a entitii
patrimoniale trebuie s fie aprobat, la cererea motivat a departamentului
financiar-contabil, de ctre Consiliul de Administraie sau, personal, de
ctre Administrator. Dac acetia au cunotin despre asemenea
modificri, nu vor accepta menionarea aplicrii principiului permanenei
metodelor. Cu ocazia prezentrii propunerilor de modificare a politicilor
contabile, ei vor cere departamentului financiar-contabil prezentarea
implicaiilor, care vor fi nscrise n Notele explicative din situaiile
financiare.
3. Principiul prudenei. Valoarea oricrui element trebuie s fie
determinat pe baza principiului prudenei. n mod special se vor avea n
vedere urmtoarele aspecte:
a) se vor lua n considerare numai profiturile recunoscute pn la data
ncheierii exerciiului financiar;
b) se va ine seama de toate obligaiile previzibile i de pierderile
poteniale care au luat natere n cursul exerciiului financiar ncheiat sau pe
parcursul unui exerciiu anterior, chiar dac asemenea obligaii sau pierderi
apar ntre data ncheierii exerciiului i data ntocmirii bilanului;
363
c) se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate
deprecierilor, indiferent dac rezultatul exerciiului financiar este profit sau
pierdere. Pentru aplicarea principiului prudenei, ntreaga conducere
operativ a entitii patrimoniale va trebui s-i aduc contribuia. Reduceri
ale valorii de pia ale activelor, stocurilor sau creanelor entitii
patrimoniale vor fi luate n calcul pentru acest principiu. De asemenea,
situaia financiar precar a oricrui debitor semnificativ (cunoscut, de
regul, de ctre consilierul juridic), care poate genera riscul nencasrii
creanei, va face obiectul analizei n raport de aplicarea acestui principiu.
4. Principiul independenei exerciiului. Se vor lua n considerare
toate veniturile i cheltuielile corespunztoare exerciiului financiar pentru
care se face raportarea, fr a se ine seama de data ncasrii sumelor sau a
efecturii plilor. Pentru estimri care s ia n calcul decontarea
(ncasarea/plata), patronii, administraia sau managerii pot cere elaborarea
unor raportri speciale.
5. Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv. n
vederea stabilirii valorii totale corespunztoare unei poziii din bilan se va
determina separat valoarea aferent fiecrui element individual de activ sau
de pasiv.
6. Principiul intangibilitii. Bilanul de deschidere al unui exerciiu
trebuie s corespund cu bilanul de nchidere al exerciiului precedent, cu
excepia coreciilor impuse de lege sau de aplicarea Standardelor
Internaionale de Contabilitate.
7. Principiul necompensrii. Valorile elementelor ce reprezint
active nu pot fi compensate cu valorile elementelor ce reprezint pasive,
respectiv veniturile cu cheltuielile, cu excepia compensrilor ntre active i
pasive admise de Standardele Internaionale de Contabilitate.
8. Principiul prevalenei economicului asupra juridicului.
Informaiile prezentate n situaiile financiare trebuie s reflecte realitatea
economic a evenimentelor i tranzaciilor, nu numai forma lor juridic.
Pentru a realiza aceast cerin, juristul, mpreun cu departamentul
comercial i conducerea operativ, va analiza coninutul real al contractelor
i tranzaciilor n derulare pentru a fi nregistrate n contabilitate conform
esenei lor, nu formei juridice. n mod frecvent, n viaa unei firme apar
raporturi juridice care sub aspect formal reprezint ceva i care n realitate
au un alt coninut. Contracte de nchiriere cu regim juridic de asociere n
participaie, contracte de munc cu scop de sponsorizare, contracte de
leasing cu scop de vnzare-cumprare sunt numai cteva exemple din
realitatea firmelor din Romnia. Acest principiu nu face o ierarhizare a
prii economice i a celei juridice din orice tranzacie. Este vorba, n
364
principal, de raportul dintre fond i form. De regul, fondul problemelor
este de natur economic, iar forma, nveliul sunt de natur juridic. n
conformitate cu Standardele Internaionale de Contabilitate, prevalena o
are pentru nregistrare fondul, nu forma juridic n care este mbrcat o
tranzacie.
9. Principiul pragului de semnificaie. Orice element care are o
valoare semnificativ trebuie prezentat distinct n cadrul situaiilor
financiare. Elementele cu valori nesemnificative care au aceeai natur sau
cu funcii similare trebuie nsumate, nefiind necesar prezentarea lor
separat.
Metoda contabil aplicat trebuie s fie considerat de administrator
ca fiind cea mai adecvat situaiei concrete a entitii patrimoniale
respective. Aceste metode sunt: a) metoda FIFO; b) metoda LIFO;
c) metoda costului mediu ponderat; d) alt metod similar, recunoscut de
reglementrile legale n vigoare.
Metoda aleas trebuie aplicat cu consecven pentru elemente
similare stocurilor i de la un exerciiu financiar la altul. Dac, n situaii
excepionale, administratorii decid s schimbe metoda pentru un anumit
element de stocuri sau active fungibile, trebuie s se prezinte urmtoarele
informaii: motivul schimbrii metodei; efectele asupra rezultatului
exerciiului.
Metodele de conducere a contabilitii analitice a valorilor
materiale
Contabilitatea analitic a valorilor materiale se poate ine pe baza
uneia din urmtoarele metode: operativ-contabil (pe solduri), cantitativ-
valoric (pe fie de cont analitic), global-valoric.
Metoda operativ-contabil (pe solduri) se poate aplica pentru
contabilitatea analitic a materiilor prime, materialelor consumabile,
obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor
reziduale, mrfurilor i ambalajelor.
Metoda cantitativ-valoric (pe fie de cont analitic) se poate folosi
pentru contabilitatea analitic a materiilor prime, materialelor consumabile,
materialelor de natura obiectelor de inventar, baracamentelor,
semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale, mrfurilor,
animalelor i ambalajelor.
Metoda global-valoric se poate utiliza pentru contabilitatea analitic
a mrfurilor i ambalajelor din unitile de desfacere cu amnuntul,
rechizitele de birou, imprimatele, materialele folosite la ambalare,
materialele de natura obiectelor de inventar, echipamentele de protecie n
folosin, SDV-urile speciale, AMC-urile i crile din biblioteca tehnic,
365
precum i la alte categorii de valori materiale, cu aprobarea consiliului de
administraie. Pe msura dotrii cu tehnic de calcul, metoda global-
valoric va fi nlocuit cu metoda cantitativ-valoric.

Procedurile contabile n cadrul mecanismelor
entitii patrimoniale
n cadrul fiecrei entiti patrimoniale exist anumite proceduri
interne care stabilesc reguli i obligaii n sarcina diferiilor angajai. ca i
competene n luarea unor decizii. Procedurile contabile fac parte din acest
sistem de proceduri ale firmei. Unele proceduri nu sunt proprii
contabilitii, dar au un impact major asupra acesteia. De obicei, n cazul
firmelor mari, toate procedurile din cadrul acestora sunt incluse ntr-un
manual de proceduri. Asupra contabilitii vor avea impact proceduri
privind: inventarierea patrimoniului, angajarea de personal, inclusiv n
departamentul financiar-contabil, evaluarea i reevaluarea activelor
imobilizate, circuitul documentelor, inclusiv al celor justificative pentru
contabilitate, fluxul informaional, mecanismul decizional, prelucrarea
automat a datelor i validarea informatic a tranzaciilor contabile
nregistrate. Administratorul sau Consiliul de Administraie vor avea grij
ca toate aceste proceduri conexe contabilitii s fie performante i s
permit ndeplinirea funciei contabile n bune condiii. De asemenea, vor
supraveghea ndeaproape procedurile contabile i problemele specifice
acestora, inclusiv cele menionate n continuare.
Proceduri privind organizarea i conducerea contabilitii
Prin grija administratorului persoanei juridice, directorul financiar-
contabil, contabilul-ef sau alt persoan mputernicit s ndeplineasc
aceast funcie vor stabili proceduri interne privind organizarea i
conducerea contabilitii.
Stabilirea de proceduri interne privind organizarea i conducerea
contabilitii este obligatorie pentru regiile autonome, societile naionale,
precum i pentru societile comerciale supuse, potrivit legii, auditului
financiar-contabil legal (cenzori, audit financiar-contabil etc.).
n demersul privind stabilirea de proceduri proprii, se va urmri
realizarea mai multor obiective:
1) ntocmirea i aprobarea de ctre organele competente a
organigramei unitii, cu detaliere n privina activitii financiar-contabile.
2) Elaborarea fiei postului att pentru personalul din compartimentul
financiar-contabil, ct i pentru salariaii din alte compartimente care
366
ntocmesc, potrivit diagramei de circulaie, documentele justificative ce se
nregistreaz n contabilitate.
3) Asigurarea cu personal calificat de specialitate, ceea ce presupune:
selectarea personalului de specialitate; instruirea personalului la angajare;
cu ocazia schimbrii locului de munc; la trasarea unor sarcini suplimentare
(noi) de serviciu; cu ocazia modificrilor legislaiei economice, financiar-
contabile sau fiscale; asigurarea legislaiei financiar-contabile i fiscale, a
normelor metodologice referitoare la activitatea desfurat de salariaii
implicai n ntocmirea, utilizarea i controlul documentelor justificative, a
documentelor fiscale i a declaraiilor de impunere fiscal.
4) Stabilirea de proceduri privind:
a) ntocmirea, prelucrarea i utilizarea documentelor justificative i
contabile, a formelor de nregistrare n contabilitate a acestora, manual sau
cu ajutorul tehnicii de calcul;
b) stabilirea circuitului documentelor justificative i contabile pe baza
unor scheme, grafice de circulaie, adaptate de fiecare unitate patrimonial
n funcie de particularitile acesteia (organigrama societii, fia postului);
c) inerea registrelor contabile obligatorii: ntocmirea, completarea i
utilizarea registrelor de contabilitate, inclusiv a registrelor de contabilitate
obligatorii; numerotarea, parafarea i nregistrarea la organele fiscale;
completarea registrelor n cazul n care se utilizeaz tehnica de calcul;
stabilirea rezultatelor cu ocazia nchiderii exerciiului financiar, prin
compararea fiecrui cont de activ i de pasiv, determinat pe baza
inventarului, cu datele din contabilitate;
d) ntocmirea declaraiilor cu caracter fiscal privind impozitul pe
profit, taxa pe valoarea adugat, accizele, impozitul pe venituri din salarii,
contribuiile la asigurrile sociale, precum i celelalte impozite, taxe i
vrsminte la bugetul de stat, la bugetul asigurrilor sociale, la fondurile
speciale;
e) ntocmirea situaiilor financiare (bilan, cont de profit i pierdere,
anexe), precum i a raportului de gestiune. Se includ urmtoarele sarcini:
ntocmirea (completarea); verificarea i aprobarea; depunerea la organele
legale competente.
5) Organizarea contabilitii patrimoniului cuprinde :
a) organizarea i conducerea gestiunilor de imobilizri, stocuri i
disponibiliti bneti, stabilindu-se proceduri distincte privind gestiunile de
imobilizri, gestiunile de stocuri, casa i titlurile de valori din patrimoniul
unitii sau primite n gaj, efectuarea inventarierii patrimoniului unitii;
b) contabilitatea de gestiune, care se organizeaz de fiecare unitate
patrimonial n funcie de specificul activitii i necesitile proprii:
367
nregistrarea operaiilor privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe
destinaii, decontarea produciei i calculul costului de producie al
produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate, inclusiv al
produciei, lucrrilor i serviciilor n curs de execuie; calculul costurilor ,
utiliznd metoda adecvat (pe produse, pe comenzi, pe faze, global etc.) n
funcie de organizarea procesului economic, specificul activitii, mrimea
unitii i necesitile proprii; determinarea costului subactivitii;
c) contabilitatea financiar, avnd ca obiectiv principal furnizarea de
informaii: pentru necesitile proprii; privind relaiile societii cu asociaii
sau acionarii; privind relaiile cu furnizorii de imobilizri, materii prime,
materiale consumabile, combustibil etc.; n relaiile cu clienii, bncile,
organele fiscale etc.;
d) contabilitatea de sintez include: tabloul de bord; tabloul fluxurilor
de trezorerie; bugetul de venituri i cheltuieli.
6) Elaborarea de proceduri unitare de control privind: controlul
tehnic-operativ; controlul financiar-contabil i preventiv; controlul intern de
gestiune; controlul legal.
Registrele de contabilitate i regimul lor juridic
Registrele de contabilitate sunt completate de regul de personalul
din departamentul financiar-contabil. Uneori, sunt salariai care au, pe lng
sarcini proprii extracontabile, i atribuii de contabilitate primar. n cadrul
acestor atribuii poate intra inclusiv inerea la zi a registrelor contabile.
Aceasta se ntmpl mai ales la entiti care apeleaz la firme de
contabilitate. Administratorul va avea sarcina, n toate situaiile, ca aceste
registre s fie corect i la timp completate, deoarece el poart aceast
rspundere n faa organelor de control, a patronatului sau a oricrui ter
legitim interesat de registrele entitii patrimoniale respective.
Registrele de contabilitate obligatorii sunt: Registrul-jurnal,
Registrul-inventar i Cartea mare. Registrele de contabilitate se utilizeaz n
strict concordan cu destinaia acestora i se prezint n mod ordonat i
astfel completate nct s permit, n orice moment, identificarea i
controlul operaiunilor contabile efectuate.

Situaiile financiare documente financiar-contabile
de sintez ale entitii patrimoniale
Documentele oficiale de prezentare economico-financiar a
persoanelor care organizeaz contabilitatea sunt situaiile financiare
anuale. Acestea trebuie s ofere o imagine fidel a poziiei financiare,
performanei financiare, fluxurilor de trezorerie i a celorlalte informaii
referitoare la activitatea desfurat.
368
Pentru instituiile publice, documentul oficial de prezentare a
situaiei patrimoniului aflat n administrarea statului i a unitilor
administrativ-teritoriale i a execuiei bugetului de venituri i cheltuieli este
situaia financiar trimestrial i anual. Persoanele care organizeaz i
conduc contabilitatea au obligaia s ntocmeasc situaii financiare anuale,
inclusiv n cazul fuziunii, divizrii sau ncetrii activitii acestora, n
condiiile legii.
Pentru regiile autonome, societile comerciale i societ-
ile/companiile naionale n care statul deine cel puin 20% din capitalul
social, precum i pentru celelalte persoane juridice, Ministerul Finanelor
Publice poate stabili ntocmirea i depunerea situaiilor financiare i la alte
perioade dect anual, n cadrul exerciiului financiar.
Pentru persoanele juridice care aplic Reglementrile contabile
armonizate cu directivele Comunitilor Economice Europene i cu
Standardele Internaionale de Contabilitate, aprobate prin Ordin al
Ministrului Finanelor Publice, situaiile financiare anuale se compun din
bilan, cont de profit i pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu,
situaia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i note explicative.
Persoanele juridice care nu ndeplinesc criteriile stabilite pentru
aplicarea reglementrilor armonizate ntocmesc situaii financiare anuale
simplificate, armonizate cu directivele europene, care se compun din bilan,
cont de profit i pierdere, politici contabile i note explicative.
Situaiile financiare anuale, pentru toate celelalte persoane care au
obligaia organizrii contabilitii, cu excepia celor care aplic standardele
internaionale, se compun din bilan plus cont de profit i pierdere.
Societile comerciale ncadrate prin reglementri speciale n
categoria microntreprinderilor aplic reguli contabile specifice, aprobate
prin Ordin al Ministrului Finanelor Publice. Situaiile financiare anuale
pentru microntreprinderi se compun din bilan plus cont de profit i
pierdere.
Situaiile financiare anuale sunt nsoite de raportul administratorilor.
Instituiile publice ntocmesc situaii financiare trimestriale i anuale,
care se compun din bilan, cont de execuie bugetar i anexe.
ntocmirea situaiilor financiare anuale trebuie s fie precedat
obligatoriu de inventarierea general a elementelor de activ i de pasiv, a
celorlalte bunuri i valori aflate n gestiune i administrare, potrivit
normelor emise n acest scop de Ministerul Finanelor Publice.
Situaiile financiare anuale ale persoanelor juridice nominalizate de
Ministerul Finanelor Publice sunt supuse auditului financiar, care se
369
efectueaz de ctre auditori financiari, persoane fizice sau juridice
autorizate, potrivit legii.
Situaiile financiare anuale, dup aprobare, se public n condiiile
prevzute de reglementrile legale. Ele se pstreaz timp de 50 de ani.

5. Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor
(contabilitatea managerial)
Contabilitatea de gestiune ca ramur a contabilitii are drept scop:
- calculaia costului de unitate rezultat final (un produs, o lucrare, un
serviciu);
- urmrirea bugetelor de costuri i stabilirea cauzelor pentru depiri;
- analiza structurii costului i calcularea rentabilitii pe unitate de
rezultat final.

Relaiile informaionale dintre contabilitatea de gestiune i alte
ramuri
Contabilitatea de gestiune primete informaii de la: a) contabilitatea
financiar (bilanier, contabilitate n partid simpl); b) de la compar-
timentele tehnice i comerciale (date tehnice de la compartimentul
mecano-energetic = reparaii, de la cele comerciale - importurile firmei).
Contabilitatea de gestiune furnizeaz informaii: managerului i
administraiei, privind ncadrarea n rentabilitate i n bugete; patronatului,
cel puin cu ocazia bilanurilor raport special privind costurile.
Clasificarea calculaiei costurilor
A. Din punct de vedere al momentului:
Antecalculaii (calcule fcute naintea consumurilor i a perioadei
de gestiune respectiv).
Principalul tip - calculaia de deviz, necesar la semnarea unor
contracte (n domeniul construciilor n special).
2) Postcalculaii - calculaii ntocmite dup data efecturii
consumurilor = calculaii efective
B. Din punct de vedere al gradului de cuprindere:
Calculaii totale - cuprind toate elementele (consumurile);
Calculaii pariale - cuprind anumite elemente considerate
relevante.
Dac metoda de calculaie aleas este, de exemplu, metoda direct
costing, se va ntocmi numai calculaia cheltuielilor variabile.
Calculaia cheltuielilor directe este utilizat n metoda de calculaie a
costurilor directe.
370
Etapele calculaiei costurilor
Calculul costurilor directe (cele care se identific de la nceput pe
rezultat final).
Colectarea costurilor indirecte i a celor generale de administrare.
Repartizarea costurilor indirecte pe produse finale (rezultate finale).
Calcularea costului unitar.
Cea mai dificil etap este cea de repartizare a costurilor indirecte.
Arta economistului este de a repartiza raional costurile indirecte i a
identifica consumurile pe rezultat final. Conducerea operativ sau
administratorul va selecta cu grij acei economiti care tiu i pot repartiza
costurile indirecte pe baza unor legturi cauzale consumuri-rezultate i a
unor raionamente profesionale.
Metode de organizare a calculaiei costurilor
a) Metoda global - cea mai simpl.
b) Metoda pe comenzi - aplicat n ramurile cu producie de serie
mic sau unicate.
c) Metoda pe faze - aplicabil n ramurile cu producie omogen i
de serie mare sau de mas.
d) Metoda tarif-or-main (THM) n ramurile cu tehnicitate ridicat.
e) Metoda direct costing.
f) Metoda costurilor directe.
g) Metoda standard cost - se bazeaz pe costuri antecalculate
considerate standard. Contabilitatea de gestiune urmrete numai abaterile
de la costurile antecalculate standard.
h) Alte metode.
Alegerea metodei de organizare a calculaiei costurilor o fac
managerul, administratorul sau patronatul, n funcie de nevoile i specificul
firmei, posibilitile informaionale , obiectivele proprii, politicile contabile,
dotarea cu resurse pentru prelucrare date(umane i tehnice). Propunerea va
fi fcut de compartimentul financiar-contabil i vor fi prezentate
avantajele, dezavantajele i posibilitile concrete ale entitii patrimoniale
respective.
Probleme specifice contabilitii de gestiune
Delimitarea n timp a costurilor pentru fiecare rezultat final.
Repartizarea costurilor indirecte i generale de administrare.
Evaluarea decontrilor ntre subunitile organizatorice ; alegerea
centrelor de cost (nivelul la care se urmresc costurile).
Evaluarea produselor secundare sau a semifabricatelor care se
comercializeaz (n cazul ramurilor productive).
371
Estimarea corect i cu cheltuieli minime a produciei neterminate
(producie n curs de execuie).

II. NOIUNI DE DREPT CONTABIL I DE LEGISLAIE
CONTABIL
1. Regimul juridic general al contabilitii
Scopul i menirea legal a contabilitii financiare
n litera i spiritul legii, contabilitatea trebuie s asigure nregistrarea
cronologic i sistematic, prelucrarea, publicarea i pstrarea informaiilor
cu privire la poziia financiar, performana financiar i fluxurile de
trezorerie pentru: cerinele interne ale entitilor patrimoniale, investitorii
prezeni i poteniali, creditorii financiari i comerciali, clieni, instituiile
publice, ali utilizatori legitimi.
Rolul contabilitii instituiilor publice
Contabilitatea instituiilor publice asigur informaii ordonatorilor de
credite cu privire la :execuia bugetelor de venituri i cheltuieli, patrimoniul
aflat n administrare, ntocmirea contului general anual de execuie a
bugetului de stat, a contului anual de execuie a bugetului asigurrilor
sociale de stat, fondurilor speciale, precum i a conturilor anuale de
execuie ale bugetelor locale.
Contabilitatea trezoreriei statului i a instituiilor publice
Contabilitatea trezoreriei statului se organizeaz i funcioneaz pe
principiul execuiei de cas i asigur nregistrarea operaiunilor de ncasri
i pli n conturi de venituri i cheltuieli deschise pe bugete, ordonatori de
credite i subdiviziunile clasificaiei bugetare stabilite de Ministerul
Finanelor Publice.
n contabilitatea trezoreriei statului se deschid, pe seama
ordonatorilor de credite, conturi distincte pentru creditele aprobate i
repartizate pentru cheltuielile efectuate din bugetul de stat, bugetul
asigurrilor sociale de stat i bugetele locale. De asemenea, se utilizeaz
conturi de disponibiliti din care se pot angaja i efectua pli.
Norme fundamentale ale contabilitii
Contabilitatea se ine n limba romn.
Moneda n care se nregistreaz operaiile contabile este cea
naional. Contabilitatea operaiunilor efectuate n valut se ine att n
moneda naional, ct i n valut, potrivit reglementrilor elaborate n acest
sens. Pentru necesitile proprii de informare, exceptnd instituiile publice,
372
se poate opta pentru ntocmirea situaiilor financiare i ntr-o moned
strin.
Organul abilitat s coordoneze i s reglementeze activitatea
contabil n Romnia este Ministerul Finanelor Publice. Pentru aceasta,
MFP emite norme i reglementri n domeniul contabilitii, elaboreaz
planul de conturi general, stabilete modelele situaiilor financiare,
registrelor i formularelor comune privind activitatea financiar i
contabil, emite normele metodologice privind ntocmirea i utilizarea
registrelor i formularelor contabile, avizeaz normele i reglementrile
contabile pentru instituiile de credit, unitile de asigurare-reasigurare,
precum i pentru unitile care opereaz pe piaa de capital, elaborate i
emise de Banca Naional a Romniei, Comisia de Supraveghere a
Asigurrilor sau Comisia Naional a Valorilor Mobiliare, dup caz.
Elaborarea reglementrilor se face sau cel puin ar trebui s se fac
prin consultarea organismelor profesionale de profil. Principalele astfel de
organisme sunt: Corpul Experilor Contabili i al Contabililor Autorizai
(C.E.C.C.A.R.), Camera Auditorilor Financiari, Asociaia General a
Economitilor din Romnia(A.G.E.R.)
Forma implicit i principal de contabilitate este cea n partid
dubl. Categoriile de persoane fizice i juridice care pot ine contabilitatea
n partid simpl, precum i sistemul de raportare al acestora se stabilesc
prin Ordin al Ministrului Finanelor Publice.
Exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31
decembrie, cu excepia primului an de activitate, cnd acesta ncepe la data
nfiinrii, respectiv a nmatriculrii, potrivit legii.
Deinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, titluri de valoare,
numerar, alte drepturi i obligaii, precum i efectuarea de operaiuni
economice, fr s fie nregistrate n contabilitate, sunt interzise.
Este obligatorie efectuarea inventarierii generale a elementelor de
activ i de pasiv deinute conform normelor legale
ntocmirea de situaii financiare anuale este o parte component a
obligaiilor contabile ale entitilor patrimoniale.
nregistrarea operaiilor se face numai pe baz de documente.
Contravenii i infraciuni prevzute de legea contabil
Constituie contravenii la prevederile legislaiei contabile
urmtoarele fapte, dac nu sunt svrite n astfel de condiii nct, potrivit
legii, s fie considerate infraciuni:
deinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, titluri de valoare,
numerar, alte drepturi i obligaii, precum i efectuarea de operaiuni
economice, fr s fie nregistrate n contabilitate;
373
nerespectarea reglementrilor emise de Ministerul Finanelor
Publice cu privire la: a) utilizarea i inerea registrelor de contabilitate;
b) ntocmirea i utilizarea documentelor justificative i contabile pentru
toate operaiunile efectuate, nregistrarea n contabilitate a acestora n
perioada la care se refer, pstrarea i arhivarea lor, precum i reconstituirea
documentelor pierdute, sustrase sau distruse; c) efectuarea inventarierii;
d) ntocmirea i auditarea situaiilor financiare anuale; e) ntocmirea i
depunerea situaiilor financiare periodice stabilite de Ministerul Finanelor
Publice; f) nedepunerea declaraiei din care s rezulte c entitile care au
obligaia de a conduce contabilitatea nu au desfurat activitate;
prezentarea de situaii financiare care conin date eronate sau
necorelate, inclusiv cu privire la identificarea persoanei raportoare.
Constatarea contraveniilor i aplicarea sanciunilor la abaterile din
domeniul contabil se fac de persoanele cu atribuii de control financiar i de
alte persoane anume mputernicite de Ministerul Finanelor Publice.
Amenzile contravenionale respective se suport de ctre persoanele
vinovate. Contraveniilor de la legislaia contabil le sunt aplicabile
dispoziiile Ordonanei Guvernului nr. 2/2001 i ale Legii nr. 180/2002
privind regimul juridic al contraveniilor. n consecin, n materie de
procedur sancionatorie n domeniul contabil sunt utilizate normele de
drept administrativ (partea contravenional din acesta).

2. Regimul juridic al documentelor justificative
Definiie. Document justificativ este orice document care st la baza
nregistrrilor n contabilitate. n privina documentelor justificative sunt
aplicabile mai multe reguli:
Orice operaiune economico-financiar efectuat se consemneaz,
n momentul efecturii ei, ntr-un document care st la baza nregistrrilor
n contabilitate (numit document justificativ).
Documentele justificative care stau la baza nregistrrilor n
contabilitate angajeaz rspunderea persoanelor implicate, respectiv a celor
care le-au ntocmit, vizat , aprobat sau care le-au nregistrat n contabilitate.
Legea contabil nu precizeaz ntotdeauna despre ce tip de rspundere este
vorba. Ca la orice abatere, poate fi vorba de rspundere civil delictual,
contravenional, penal sau de alt natur, dup caz.
Documentele justificative cuprind, de regul, urmtoarele ele-
mente principale: denumirea documentului; denumirea i sediul ntre-
prinderii care ntocmete documentul; numrul i data ntocmirii acestuia;
menionarea prilor care particip la efectuarea operaiunii patrimoniale
(cnd este cazul); coninutul operaiunii patrimoniale i, dac este cazul,
374
temeiul legal al efecturii acesteia; datele cantitative i valorice aferente
operaiunii efectuate; numele i prenumele, precum i semnturile
persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat, dup caz; alte elemente
menite s asigure consemnarea complet a operaiunilor efectuate.
Registrele contabile, altele dect cele obligatorii prevzute de Legea
contabilitii nr. 82/1991, editate cu ajutorul tehnicii de calcul, vor fi
numerotate, nuruite, parafate i nregistrate n gestiunea unitii. Nentoc-
mirea, ntocmirea eronat i/sau neutilizarea documentelor justificative i
financiar-contabile conform dispoziiilor legale se sancioneaz.
Lipsa documentelor care s ateste natura i proveniena bunurilor,
att pe timpul transportului, ct i la locurile de depozitare i vnzare, n
momentul controlului efectuat de organele abilitate, se sancioneaz potrivit
legislaiei n vigoare cu amend i confiscarea bunurilor respective, acestea
fiind considerate bunuri fr documente justificative de provenien.
n arhivarea i pstrarea documentelor justificative contabile se aplic
mai multe reguli generale. Din cele prezentate n aceast seciune rezult
atenia pe care trebuie s o manifeste absolvenii facultilor de drept(n
calitate de juriti, administratori sau manageri) n organizarea i urmrirea
reconstituirii documentelor pierdute, sustrase sau distruse. Arhiva de
documente justificative va fi considerat ca o gestiune i se va avea n
vedere acest aspect la elaborarea fielor de post, a Regulamentului de
Ordine Interioar i n alte documente interne ale entitii patrimoniale. Se
vor emite decizii de imputare mpotriva celor care distrug sau sustrag
documente i decizii privind constituirea comisiilor nsrcinate cu
reconstituirea documentelor, conform exigenelor legale. Responsabilitatea
de a reconstitui documentele contabile revine administratorilor
ntreprinderii sau altei persoane care are obligaia s gestioneze patrimoniul,
nu celor care n mod curent ntocmesc astfel de documente.
3. Competene n realizarea funciei contabile a ntreprinderii
moderne
Rspunderea pentru organizarea i inerea contabilitii, n
conformitate cu prevederile Legii contabilitii nr. 82/1991, republicat,
revine administratorului. Administratorul acioneaz n baza mandatului
primit de la patron, a unei hotrri exprese a acestuia. Strict juridic, este
vorba de regulile de la mandat. Administratorul are dreptul s delege o
parte sau toate competenele respective unor teri. De regul, astfel de
delegri au loc n favoarea Directorului General sau a Directorului
Executiv. De asemenea, poate aprea delegarea expres a efului
departamentului financiar-contabil, indiferent de titulatura pe care o poart.
375
n acest scop, persoana prevzut la alineatul precedent trebuie s
asigure, potrivit legii, condiiile necesare pentru: a) ntocmirea
documentelor justificative privind operaiunile patrimoniale; b) conducerea
i inerea corect i la zi a contabilitii; c) organizarea i efectuarea
inventarierii patrimoniului, precum i valorificarea rezultatelor acesteia;
d) respectarea regulilor de ntocmire a situaiilor financiare, publicarea i
depunerea la termen a acestora la organele n drept; e) pstrarea
documentelor justificative, a registrelor i situaiilor financiare;
f) organizarea contabilitii de gestiune(manageriale) adaptate la specificul
ntreprinderii.
Un rol important n ndeplinirea funciei contabile l are juristul
entitii patrimoniale. n diferite etape, acesta are atribuii specifice. n
faza de angajare a efului compartimentului financiar-contabil, juristul are
menirea de a redacta sarcinile acestuia ntr-un mod acoperitor, care s pun
la adpost firma i administraia. n eventualitatea ndeplinirii funciilor
contabile pe baz de prestri servicii specializate, contractul comercial va fi
redactat de consilierul juridic ct mai complet pentru a nu lsa sarcini
contabile administraiei. n cazul organizrii unui departament de
contabilitate, juristul va asista pe coordonatorul acestui departament n
redactarea fielor de post pentru angajaii respectivi, astfel nct s fie
ndeplinite toate obligaiile legale ale entitii patrimoniale i cele rezultate
din nevoile de informare ale conducerii operative, administraiei i
patronatului. n pregtirea inventarierii la termenele legale, juristul este cel
care se ocup cu emiterea deciziei de inventariere. De asemenea, juristul
pune la dispoziia departamentului financiar-contabil contractele existente
pentru fundamentarea pe baz legal a activitii firmei. Uneori, la
compartimentul juridic se centralizeaz rezultatele urmririi execuiei
bugetelor interne, pe baza datelor de la compartimentele economice.
Juristului i va reveni sarcina de a aplica corective la salarii n funcie de
ncadrarea n prevederile bugetului, dac acestea sunt prevzute expres n
contracte sau alte documente ale firmei.
4. Regimul juridic al formularelor financiar-contabile
n domeniul utilizrii formularelor financiar-contabile, n Romnia se
aplic o serie de principii i reguli:
Formularele tipizate comune pe economie privind activitatea
financiar i contabil pot fi adaptate n funcie de specificul i necesitile
persoanelor juridice i fizice care au calitatea de utilizatori ai acestora. Se
pune condiia respectrii coninutului de informaii cuprinse n modele,
precum i a normelor de ntocmire i utilizare.
376
Includerea, eliminarea sau modificarea unor modele de formulare
comune, a normelor de ntocmire i utilizare a acestora se fac periodic, n
funcie de modificrile legislaiei financiar-contabile, la propunerea
persoanelor fizice i juridice sau a instituiilor interesate.
Formatul sau modelul formularelor poate fi adaptat n funcie de
necesitile proprii, n sensul micorrii sau mririi acestuia, iar numrul de
exemplare poate fi mai mare atunci cnd se consider oportun.
Formularele se pot tipri fa i verso sau numai fa, n funcie de
specificul activitii, de utilizarea tehnicii de calcul la ntocmirea acestora
sau tipul de hrtie folosit (posibil de exemplu, autocopiativ).
Prin normele de utilizare se urmrete ca documentele
justificative i contabile s furnizeze informaiile necesare i obligatorii
privind operaiile economico-financiare derulate de fiecare entitate
patrimonial i, totodat, s permit identificarea i controlul operaiilor
efectuate.
nregistrarea operaiilor economico-financiare n formularele
comune pe economie trebuie efectuat n strict concordan cu prevederile
actelor normative care le reglementeaz.
Tiprirea i difuzarea formularelor se vor face prin ofert public,
organizat conform reglementrilor legale n vigoare, pe baza caietului de
sarcini elaborat de direcia de specialitate din cadrul M.F.P.
Persoanele juridice i persoanele fizice obligate s organizeze i s
conduc contabilitatea vor utiliza, pentru determinarea veniturilor din
activitatea de exploatare, numai formulare tipizate cu regim special comune
pe economie.
La propunerea principalilor utilizatori, Ministerul Finanelor
Publice aprob introducerea de noi formulare tipizate cu regim special,
comune i specifice, precum i modificarea sau eliminarea celor aflate n
uz.
Se aplic un sistem unitar de nseriere i numerotare a formularelor
tipizate cu regim special care se asigur, la nivel naional, de ctre
Ministerul Finanelor Publice i Compania Naional Imprimeria
Naional.
Formularele financiar-contabile comune pe economie se asigur de
ctre Regia Autonom Imprimeria Naional sau de alte uniti
tipografice sub supravegherea acesteia, selectate pe baza criteriilor stabilite
prin ordin al Ministrului Finanelor Publice.
Formularele tipizate cu regim special, nominalizate ca atare de
M.F.P., se distribuie utilizatorilor, contra cost, prin unitile sale teritoriale
sau prin uniti agreate de acestea, pe baz de contracte de distribuire .
377
nregistrarea operativ a formularelor tipizate cu regim special se
face cu ajutorul Fiei de magazie a formularelor cu regim special .
Utilizatorii formularelor tipizate cu regim special pot solicita
executarea acestora pe hrtie de calitate superioar i/sau avnd imprimate
n antetul modelului sigla, emblema sau datele de identificare, prin
transmiterea unei comenzi ferme la Compania Naional Imprimeria
Naional, n condiiile suportrii eventualelor diferene de pre.
Utilizatorii formularelor financiar-contabile care folosesc tehnica de
calcul pentru emiterea formularelor cu regim special vor trece la utilizarea
formularelor pretiprite, nseriate i numerotate, pe hrtie de imprimant,
prin grija Companiei Naionale Imprimeria Naional sau a altei uniti
tipografice agreate, sub supravegherea acesteia, respectnd regulile
specifice acestora, stabilite de M.F.P. n cazuri bine justificate, Ministerul
Finanelor Publice poate aproba excepii de la aceste cerine.
Normele metodologice de ntocmire i de utilizare a celorlalte
formulare tipizate, comune pe economie, privind activitatea financiar i
contabil, precum i modelele acestora se aprob prin Ordin al Ministrului
Finanelor Publice.
Sunt n circulaie formularele tipizate nominalizate ca atare de
M.F.P. care nu au regim special de tiprire, nscriere, numerotare i
gestiune. Modelele acestora pot fi adaptate n funcie de specificul i de
necesitile utilizatorilor cu condiia respectrii coninutului de informaii, a
normelor de ntocmire i utilizare. Asigurarea necesarului pentru aceste
formulare comune pe economie se va realiza de ctre utilizatori.
Utilizarea altor modele de formulare tipizate, comune pe economie,
cu regim special, se poate face numai cu avizul Ministerului Finanelor
Publice.
Procurarea i utilizarea de formulare tipizate cu regim special de
nseriere i numerotare din alte surse dect cele legale sunt interzise.
Operaiunile consemnate n aceste formulare nu pot fi nregistrate n
contabilitate, iar bunurile care fac obiectul tranzaciilor respective sunt
considerate fr documente legale de provenien.
n Romnia, circul n principal urmtoarele formulare tipizate
comune pe economie cu regim special de tiprire, nseriere i numerotare:
Aviz de nsoire a mrfii ; Chitana sau Chitana fiscal; Factura fiscal sau
Factura ; Bon de comand-chitan (cu T.V.A.) sau Bon de comand-
chitan; Fia de magazie a formularelor cu regim special.



378
5. Reglementarea amortizrii activelor fixe n Romnia
Probleme generale
Definiia activului
Un element al patrimoniului este recunoscut drept activ atunci cnd:
este posibil s aduc entitii beneficii economice viitoare; costul su poate
fi evaluat n mod credibil.
Fiecare ntreprindere va utiliza raionamentul profesional pentru a
evalua nivelul sub care un element nu trebuie s fie prezentat n bilan, ci
trecut n contul de profit i pierdere. De asemenea, raionamentul
profesional trebuie utilizat i la luarea deciziei referitoare la necesitatea
nregistrrii activelor n categorii separate sau ntr-o singur categorie
comun.
Evaluarea activelor
n conformitate cu prevederile art. 7 i 9 din Legea contabilitii
nr. 82/1991, republicat, pentru evaluarea elementelor din bilan, inclusiv
pentru active, se stabilesc urmtoarele reguli:
a) la data intrrii n patrimoniu, bunurile se evalueaz i se
nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare, denumit valoare
contabil;
b) bunurile reprezentnd aport la capitalul social se nregistreaz la
valoarea de aport stabilit n urma evalurii efectuate potrivit legii, n
funcie de preul pieei, utilitatea, starea i amplasarea acestora;
c) bunurile obinute cu titlu gratuit se evalueaz la valoarea de
utilitate stabilit n funcie de preul pieei, starea i amplasarea acestora;
valoarea de aport i, respectiv, de utilitate se substituie costului de achiziie;
d) bunurile procurate cu titlu oneros se nregistreaz la valoarea de
achiziie, denumit cost de achiziie;
e) bunurile produse n unitatea patrimonial se evalueaz la costul de
producie;
f) activele dobndite prin schimb cu alte active se nregistreaz la
valoarea just a activelor cedate n schimb.
Costul de achiziie al unui bun este egal cu preul de cumprare,
taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare i alte
cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau intrarea
n gestiune a bunului respectiv.
n cazul activelor fixe, costul iniial include i costurile estimate
pentru demontarea i mutarea activului, respectiv costurile de restaurare a
amplasamentului la sfritul duratei de via a acestuia. Aceste costuri se
reflect prin constituirea unui provizion corespunztor. Costul de
demontare i mutare va fi nregistrat n contul de profit i pierdere de-a
379
lungul vieii activului fix, prin includerea n cheltuiala anual cu
amortizarea. Provizionul constituit trebuie utilizat numai pentru scopul
pentru care a fost iniial recunoscut.
Costul de producie al unui bun cuprinde: costul de achiziie al
materiilor prime i consumabilelor, celelalte cheltuieli directe de producie,
precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocate n mod raional ca
fiind legate de fabricaia acestuia.
Cheltuielile generale de administraie i cele financiare nu se includ
n costurile de producie, cu excepia situaiilor legale expres precizate.
Costurile ndatorrii, respectiv cheltuielile financiare cu dobnzile i
diferenele de curs aferente dobnzii privind mprumuturile, care sunt direct
atribuibile achiziiei, construciei sau produciei unui activ pe termen lung,
pot fi capitalizate ca parte din costul acelui activ.
Cheltuielile de desfacere nu se includ n costul de producie al unui
bun.
Evaluarea activelor ca i a celorlalte elemente patrimoniale se face cu
ocazia inventarierii la valoarea actual a fiecrui element, denumit i
valoare de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului, starea acestuia
i preul pieei.
Unitile care desfoar activiti economice(agenii economici) i
care imobilizeaz capital n active corporale i necorporale supuse
deprecierii, prin utilizare sau n timp, vor calcula, vor nregistra n
contabilitate i vor recupera uzura fizic i moral a acestora, pentru
refacerea capitalului angajat. Aceste operaiuni sunt denumite, generic,
amortizarea capitalului imobilizat.
Persoanele juridice fr scop lucrativ care au dreptul, potrivit legii, s
desfoare activiti economice vor amortiza capitalul imobilizat numai
pentru acele activiti desfurate n scopul obinerii de profit i pentru care,
potrivit legii, acestea sunt pltitoare de impozit pe profit.
Activele corporale aferente capitalului imobilizat sunt: a) terenurile,
inclusiv investiiile pentru amenajarea acestora; b) activele fixe.
Sunt, de asemenea, considerate active fixe supuse amortizrii:
a) investiiile efectuate la activele fixe luate cu chirie; b) capacitile puse n
funciune parial, pentru care nu s-au ntocmit formele de nregistrare ca
active fixe. Acestea se cuprind n grupele n care urmeaz a se nregistra, la
valoarea rezultat prin nsumarea cheltuielilor efective ocazionate de
realizarea lor; c) investiiile efectuate pentru descopert, n vederea
valorificrii de substane minerale utile ce se exploateaz la suprafa,
precum i cele pentru realizarea lucrrilor miniere subterane de deschidere
a zcmintelor; d) investiiile efectuate la activele fixe, n scopul
380
mbuntirii parametrilor tehnici iniiali, prin majorarea valorii lor de
intrare .
Calcularea amortizrii
Amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra
valorii de intrare a activelor fixe i se include n cheltuielile de exploatare.
Amortizarea activelor fixe se calculeaz ncepnd cu luna urmtoare
punerii n funciune, pn la recuperarea integral a valorii de intrare,
conform duratelor normale de funcionare.
Amortizarea activelor fixe concesionate, nchiriate sau date n locaie
de gestiune se calculeaz de ctre agentul economic care le are n
proprietate.
Amortizarea investiiilor efectuate la activele fixe concesionate,
nchiriate sau luate n locaie de gestiune se recupereaz de agentul
economic care a efectuat investiia, pe perioada contractului.
Regimuri de amortizare permise n Romnia
Agenii economici amortizeaz activele fixe utiliznd unul dintre
urmtoarele regimuri de amortizare:
A. Amortizarea linear - se realizeaz prin includerea uniform n
cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporional cu
numrul de ani ai duratei normale de utilizare a activului fix. Amortizarea
linear se calculeaz prin aplicarea cotei anuale de amortizare la valoarea
de intrare a activelor fixe.
B. Amortizarea degresiv - const n multiplicarea cotelor de
amortizare liniar cu unul dintre coeficienii urmtori: a) 1,5, dac durata
normal de utilizare a activului fix de amortizat este ntre 2 i 5 ani; b) 2,0,
dac durata normal de utilizare a activului fix de amortizat este ntre 5 i
10 ani; c) 2,5, dac durata normal de utilizare a activului fix de amortizat
este mai mare de 10 ani. Aceti coeficieni pot fi modificai numai prin
Hotrre a Guvernului, la propunerea Ministerului Finanelor Publice.
C. Amortizarea accelerat - const n includerea, n primul an de
funcionare, n cheltuielile de exploatare, a unei amortizri de pn la 50%
din valoarea de intrare a activului fix respectiv.
Amortizrile anuale pentru exerciiile urmtoare sunt calculate la
valoarea rmas de amortizat, dup regimul liniar, prin raportare la numrul
de ani de utilizare rmai.
Competenele de aprobare a utilizrii regimului de amortizare revin
Consiliului de administraie al agentului economic, respectiv
responsabilului cu gestiunea patrimoniului, n cazul persoanelor juridice
fr scop lucrativ. Din acest motiv, este util pentru viitorii absolveni ai
Facultii de Drept i poteniali membri n Consiliile de Administraie ale
381
entitilor patrimoniale s cunoasc unele probleme privind regimul
amortizrii.
6. Inventarierea patrimoniului. Reglementri legale i norme de
procedur la entitile private
Inventarierea patrimoniului reprezint ansamblul operaiunilor
prin care se constat existena tuturor elementelor de activ i de pasiv,
cantitativ-valoric sau numai valoric, dup caz, n patrimoniul unitii la data
la care aceasta se efectueaz.
Inventarierea are ca scop principal stabilirea situaiei reale a
patrimoniului fiecrei uniti i cuprinde toate elementele patrimoniale,
inclusiv bunurile i valorile deinute cu orice titlu, aparinnd altor persoane
juridice sau fizice, n vederea ntocmirii bilanului contabil, care trebuie s
asigure o imagine fidel, clar i complet a patrimoniului, a situaiei
financiare i a rezultatelor obinute.
Se aplic o serie de reguli generale privind inventarierea:
1. Unitile patrimoniale au obligaia s efectueze inventarierea
general a patrimoniului n urmtoarele situaii: la nceputul activitii; cel
puin o dat pe an, de regul la sfritul anului; pe parcursul funcionrii
sale, n cazul fuzionrii, divizrii sau ncetrii activitii; n cazul
modificrii preurilor; la cererea organelor de control (cu prilejul efecturii
controlului) sau a altor organe prevzute de lege; ori de cte ori sunt indicii
c exist lipsuri sau plusuri n gestiune care nu pot fi stabilite cert dect prin
inventariere; ori de cte ori intervine o predare-primire de gestiune; cu
prilejul reorganizrii gestiunilor; ca urmare a calamitilor naturale sau a
unor cazuri de for major; n alte cazuri prevzute de lege.
2. Inventarierea anual a elementelor patrimoniale se face, de regul,
cu ocazia ncheierii exerciiului financiar, avndu-se n vedere i specificul
activitii unitilor patrimoniale.
3. n cadrul agenilor economici cu activitate complex, bunurile
materiale pot fi inventariate i naintea datei de 31 decembrie, cu condiia
asigurrii valorificrii i cuprinderii rezultatelor inventarierii n situaiile
financiare ntocmite pentru anul respectiv.
4. Bunurile proprietate public date n administrarea regiilor
autonome se inventariaz i se nregistreaz n mod distinct n patrimoniul
acestora.
5. Disponibilitile bneti, cecurile, cambiile, biletele la ordin,
precum i alte valori aflate n casieria unitilor patrimoniale se inventariaz
n conformitate cu Regulamentul operaiunilor de cas, emis de Banca
Naional a Romniei.
382
6. n situaia inventarierii unor gestiuni pe parcursul anului, n
registrul-inventar se va cuprinde valoarea stocurilor faptice inventariate i
nscrise n listele de inventariere actualizate cu intrrile i ieirile de bunuri
din perioada cuprins ntre data inventarierii i data de 31 decembrie.
7. Rspunderea pentru buna organizare a lucrrilor de inventariere,
potrivit prevederilor din Legea contabilitii, revine administratorului,
ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaia gestionrii
patrimoniului i care elaboreaz i transmite comisiilor de inventariere
instruciuni scrise n acest sens, adaptate la specificul unitii. Fiind
responsabili de desfurarea inventarierii, administratorul, managerul sau
ordonatorul de credite trebuie s cunoasc problemele de tehnica i
legislaia de resort.
8. Inventarierea patrimoniului se efectueaz de ctre comisii de
inventariere formate din cel puin dou persoane, numite prin decizie scris,
emis de persoanele autorizate din cadrul entitii patrimoniale. Astfel de
persoane autorizate pot fi administratorul, directorul executiv, preedintele
comisiei de politici contabile sau alt persoan stabilit prin actele interne
ale entitii patrimoniale. Dac nu exist o astfel de nominalizare, decizia
de inventariere va fi semnat de ctre administrator. n decizia de numire se
menioneaz, n mod obligatoriu, componena comisiei, numele
responsabilului comisiei, modul de efectuare a inventarierii, gestiunile
supuse inventarierii, data de ncepere i terminare a operaiunilor. Iniiativa
emiterii deciziei de inventariere trebuie s aparin consilierului juridic al
entitii patrimoniale.
9. Interdicie expres. Din comisia de inventariere nu pot face parte
gestionarii depozitelor supuse inventarierii i nici contabilii care opereaz
asupra gestiunii respective, cu excepia unitilor mici specificate.
10. Membrii comisiilor de inventariere nu pot fi nlocuii dect n
cazuri bine justificate i numai prin decizie scris, emis de ctre cei care
i-au numit.
11. n vederea bunei desfurri a operaiunilor de inventariere,
administratorii, ordonatorii de credite sau alte persoane care au obligaia
gestionrii patrimoniului trebuie s ia msuri pentru crearea condiiilor
corespunztoare de lucru comisiei de inventariere.
12. Rezultatele inventarierii se nscriu de ctre comisia de
inventariere, dup confirmarea de ctre compartimentul de contabilitate a
soldurilor scriptice, ntr-un proces-verbal.
13. Procesul-verbal privind rezultatele inventarierii trebuie s conin,
n principal, urmtoarele elemente: data ntocmirii; numele i prenumele
membrilor comisiei de inventariere; numrul i data actului de numire a
comisiei de inventariere; gestiunea inventariat; data nceperii i terminrii
383
operaiunii de inventariere; rezultatele inventarierii; concluziile i propunerile
comisiei cu privire la cauzele plusurilor i ale lipsurilor constatate i la
persoanele vinovate, precum i propuneri de msuri n legtur cu acestea;
volumul stocurilor depreciate, fr micare, cu micare lent, greu vandabile,
fr desfacere asigurat, i propuneri de msuri n vederea reintegrrii lor n
circuitul economic; propuneri de scoatere din uz a materialelor de natura
obiectelor de inventar i de clasare sau casare a unor stocuri; constatri privind
pstrarea, depozitarea, conservarea, asigurarea integritii bunurilor din
gestiune, alte aspecte legate de activitatea gestiunii inventariate.
7. Regimul juridic al reevalurii patrimoniului
Entitile care pot proceda la reevaluarea imobilizrilor corporale
aflate n patrimoniul lor sunt: societile comerciale, indiferent de forma de
proprietate; regiile autonome; societile i companiile naionale; institutele
de cercetare; celelalte categorii de ageni economici.
Se supun reevalurii imobilizrile corporale existente n patrimoniul
persoanelor juridice nregistrate n balana contabil ntocmit la data de
31 decembrie a anului precedent, astfel: a) activele fixe aflate n patrimoniu,
nregistrate n conturile contabile corespunztoare (construcii, echipamente
tehnologice, aparate i instalaii de msurare, control i reglare, mijloace de
transport, animale i plantaii, mobilier, aparatur birotic, echipamente de
protecie a valorilor umane i materiale, alte active corporale); b) activele fixe
supuse reevalurii date n locaie de gestiune sau nchiriate, dup caz, i cele
date n folosin asocierilor n participaiune, conform contractelor ncheiate,
se reevalueaz de ctre persoanele juridice care le au nregistrate n
patrimoniu; c) investiiile efectuate la imobilizrile corporale concesionate,
luate cu chirie sau n locaie de gestiune, se supun reevalurii de ctre
persoanele juridice care le-au efectuat i care le-au nregistrat n contabilitate;
d) capacitile puse n funciune parial, de natura activelor fixe pentru care nu
s-au ntocmit nc formele de nregistrare; e) activele fixe la care, n perioada
1 aprilie - 31 decembrie a anului precedent, s-au efectuat lucrri de
modernizare i care au majorat valoarea de nregistrare a acestor imobilizri
corporale. Pentru aceste active, reevaluarea se efectueaz separat pentru valo-
rile reprezentnd modernizri, prin aplicarea ratei inflaiei corespunztoare
perioadei scurse dup efectuarea modernizrii; f) activele fixe predate n
sistem de leasing vor fi reevaluate, avndu-se n vedere valoarea negociat,
prevzut n contractul ncheiat ntre pri, de ctre persoanele juridice care le
au nregistrate n patrimoniu; g) imobilizrile corporale aparinnd
patrimoniului public, nscrise n activul bilanului la agenii economici crora li
se aplic reglementrile privind reevaluarea; h) activele fixe aflate la
sucursale, filiale i la ageniile din strintate se reevalueaz de ctre agenii
economici din ar, n cazul n care sunt nregistrate n patrimoniul acestora;
384
i) bunurile amortizabile, respectiv activele fixe, nregistrate n Regis-
trul-inventar, n cazul persoanelor fizice care desfoar activiti independente.
Nu sunt supuse reevalurii: a) activele fixe a cror valoare de intrare
a fost recuperat integral pe calea amortizrii la data de 31 decembrie a
anului precedent; b) activele fixe la care n anul precedent s-au inclus n
valoarea investiiei valoarea spezelor i comisioanelor bancare, precum i
dobnzile i diferenele de curs valutar, n conformitate cu prevederile
legale n vigoare; c) activele fixe trecute n conservare; d) activele fixe de
natura obiectelor de inventar din perioadele anterioare intrrii n vigoare a
Standardelor Internaionale de Contabilitate ; e) activele fixe care au ieit
din patrimoniul agenilor economici dup data de 31 decembrie a anului
precedent; f) activele fixe nregistrate n conturi n afara bilanului.
Data de referin a existenei imobilizrilor n patrimoniu este
31 decembrie a anului precedent.
Elementul de calcul i corecie admis este rata inflaiei, comunicat de
Institutul Naional pentru Statistic.
Rezultatul reevalurii urmeaz s fie cuprins n situaiile financiare ale
anului respectiv. Reevaluarea se va efectua anual, n cazul n care rata inflaiei
cumulat pe ultimii 3 ani consecutivi depete 100%. Sunt exceptate unele
imobilizri corporale, care se pot reevalua anual n baza ratei inflaiei
comunicate de Comisia Naional pentru Statistic, valabil pentru data de
31 decembrie a anului calendaristic respectiv, indiferent de nivelul acesteia.
Valoarea reevaluat a imobilizrilor corporale stabilit pe baza prevederilor
legale se coreleaz cu utilitatea i cu valoarea de pia a bunurilor respective.
Agenii economici care nu au efectuat reevalurile anterioare pot
proceda la reevaluare numai n condiiile actualizrii i reflectrii n
contabilitate a valorii imobilizrilor respective, pe baza normelor legale.
Agenii economici care se afl n procedur de dizolvare sau de lichidare
administrativ conform Legii nr. 31/1990 privind societile comerciale,
republicat, sau n procedur de lichidare judiciar conform Legii nr. 64/1995
privind procedura reorganizrii judiciare i a falimentului, republicat, nu vor
proceda la reevaluarea activelor imobilizate.
Competena de aprobare a aciunii de reevaluare o are patronatul
entitii respective.

BIBLIOGRAFIE SELECTIV
1. Aurelian-Virgil Blu, Contabilitate. Manual pentru juriti, oameni de afaceri,
administratori, manageri, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2004.
2. Mircea Boulescu, Contabilitate i expertiz contabil, Editura Fundaiei
Romnia de Mine, Bucureti, 2000.