Contabilitate Financiara - Curs

CONTABILITATE FINANCIAR
SUPORT DE CURS

- UZ INTERN-

1

2

CAPITOLUL 1
INTRODUCERE N STUDIUL CONTABILITII

1.1 SISTEMUL UNITILOR PATRIMONIALE PENTRU CARE SE ORGANIZEAZA
CONTABILITATEA

Conform Legii contabilitii, obligaia de a organiza i conduce contabilitatea proprie revine
regiilor autonome, societilor comerciale, organizaiilor cooperatiste, societilor bancare,
instituiilor publice de subordonare central sau local, fundaiilor, sindicatelor, altor organizaii
obteti, precum i persoanelor fizice care presteaz activiti independente sau efectueaz acte de
comer i sunt nmatriculate la Registrul Comerului. Acestea sunt entiti patrimoniale denumite
uniti patrimoniale.
n funcie de specificul activitii desfurate, contabilitatea este organizat pentru
urmtoarele categorii de uniti patrimoniale:

a. uniti economice sunt persoane juridice care dispun de patrimoniu propriu, adecvat profilului de
activitate, avnd drept obiect producerea de bunuri, circulaia mrfurilor, banilor i titlurilor de
valoare, servicii bancare, lucrri executate, prestri de servicii de transport i asigurare. Specific
acestor uniti patrimoniale este faptul c se conduc dup principiul gestiunii economice, respectiv
ii acoper cheltuielile din veniturile proprii i realizeaz profit. Dup forma juridic de constituire
i funcionare, unitile economice se prezint astfel:
- regii autonome sau societi naionale se nfiineaz pentru domenii strategice ale economiei
naionale i anume producerea de energie electrica, industria de armament, transporturi feroviare,
exploatarea resurselor subsolului;
- societi comerciale pe aciuni sunt uniti economice la care capitalul social este mprit n
aciuni, iar proprietarii acestora, persoane fizice sau juridice, poart numele de acionari; obligaiile
sociale sunt garantate cu patrimoniul, iar acionarii rspund n limita capitalului subscris. Aciunile
sunt titluri negociabile, adic pot fi transmise liber altor persoane, fr a fi necesar acordul celorlali
acionari.
- societi comerciale cu rspundere limitat sunt uniti economice la care capitalul social este
divizat n pri sociale, iar proprietarii acestora, persoane fizice sau juridice, poart numele de
asociai; obligaiile sociale sunt garantate cu patrimoniul, iar asociaii rspund numai n limita
participrii lor la capitalul social. n principiu, prile sociale sunt transmisibile altor persoane doar
cu acordul celorlali asociai i nu reprezint titluri negociabile.
- societi cooperatiste sunt uniti economice care reunesc persoane ce administreaz bunurile
comune i muncesc mpreuna, dup reguli de administrare i repartizare a rezultatelor stabilite
conform statutului de funcionare.

Dup forma de proprietate, unitile economice pot fi:
- de stat sau publice;

3
- private sau particulare;
- cu capital mixt, de stat i privat, autohton sau strin.

b. instituii publice (bugetare) sunt instituii de stat nfiinate pentru desfurarea unor activiti
neproductive, cu caracter social-cultural i pot fi:
- n administraia public: guvern, prefecturi, primarii;
- n invatamnt: universiti, licee, scoli generale;
- n sntate: policlinici, spitale, dispensare;
- n cultura: teatre, muzee, filarmonici, biblioteci, cmine culturale;
- n armata: uniti militare, inspectorate de politie i jandarmerie.

c. organizaii obteti sunt constituite pe principiul asocierii sau participrii libere i reprezentate de
partide politice, sindicate, culte, fundaii, asociaii profesionale. Organizaiile obteti ii acoper
cheltuielile de funcionare prin contribuia membrilor, sponsorizri, venituri proprii din unele
activiti economice.

1.2 SISTEMUL INFORMATIONAL ECONOMIC

Existenta i dezvoltarea societii omeneti se bazeaz pe procesul de producere a bunurilor
materiale (activiti productive). Progresul societii impune insa i desfurarea unor activiti
social-culturale, educative, administrative (activiti neproductive).
Pentru a asigura condiii de viata din ce n ce mai bune, este necesar creterea produciei
materiale, respectiv accesul la produse i servicii diversificate i de calitate, n volumul optim
individului sau comunitii. Creterea produciei se bazeaz n primul rnd pe cercetarea tiinific
din domeniul tehnic respectiv prin apariia de noi produse, metode, tehnologii. Un domeniu care
contribuie substanial la creterea produciei l reprezint organizarea i conducerea tiinific a
produciei.
n condiiile unei activiti economice complexe, caracterizate prin apariia unor uniti
economice mari i foarte mari, din necesitai practice s-a difereniat procesul de execuie de
procesul de conducere a activitii. Pe plan teoretic, aceasta s-a concretizat n apariia
,,managementului sau ,,stiintei conducerii.
Dac procesul de execuie, folosind tehnologii specifice obiectului de activitatea a unitii
economice, are drept scop fabricarea de bunuri, execuia de lucrri sau prestarea de servicii,
procesul de conducere are drept scop reglarea desfasurarii procesului economic, controlul
comportrii sistemului economic, innd seama de perturbaiile care l afecteaz, urmrindu-se
meninerea sau schimbarea unei anumite stri.
Procesul de conducere coordoneaz elementele constitutive ale procesului economic,
integrndu-le intr-un efort comun i unitar n vederea realizrii obiectivelor organismului economic.
Pentru dirijarea procesului economic sunt necesare informaii care, folosind mijloace tehnice
adecvate, trebuie culese, prelucrate i transmise, ansamblu care alctuiete un sistem informaional
economic. S-a trecut astfel de la conducerea intuitiva, bazata pe informaii disparate, la conducerea
tiinific, respectiv la elaborarea deciziilor numai n urma studierii analitice a proceselor tehnice,
economice i organizatorice, lucru posibil numai n condiiile unui sistem informaional economic
care sa asigure furnizarea tuturor informaiilor necesare.
Studierea organismelor economice din punct de vedere informaional este realizata de
cibernetica economic. O particularitate a organismelor economice o constituie faptul c deciziile
de reglare a proceselor economice sunt luate deliberat pe baza informaiilor.
Informaia reprezint o comunicare, o tire despre un eveniment, obiect, proces, o persoana etc.
capabila sa aduc elemente noi pentru utilizatori. Sistemul informaional economic poate fi definit
ca un ansamblu de oameni (analiti programatori, operatori, contabili, statisticieni), de mijloace
(calculatoare, echipamente multimedia, satelii) i procedee (programe, scheme logice, algoritmi,

4
organigrame) folosit pentru culegerea, pstrarea, prelucrarea, transmiterea, analiza i valorificarea
informaiilor economice.
Sistemul informaional economic, din punct de vedere funcional, poate fi structurat n trei
componente:
evidena economic care furnizeaz informaii privind operaiile i procesele economice
efectuate intr-un anumit loc i timp;
planificarea i prognoza economic care furnizeaz informaii privind dinamica i
proporiile fenomenelor economice intr-o perioada viitoare;
legislaia economic pe baza creia se organizeaz evidenta economic i se elaboreaz
prognozele. Evidenta economic reprezint componenta cea mai importanta a sistemului
informaional economic, ntruct furnizeaz cea mai mare parte a informaiilor care se prelucreaz
i vehiculeaz n cadrul sistemului informaional economic.

1.3 CONTABILITATEA - COMPONENTA PRINCIPALA A SISTEMULUI
INFORMATIONAL ECONOMIC

1.3.1 Particularitati ale contabilitii

Evidenta contabila este o forma a evidentei economice creia, pe plan teoretic, ii corespunde
stiinta contabilitii. Contabilitatea reprezint componenta cea mai importanta a evidentei
economice i totodat a sistemului informaional economic. Locul evidentei contabile n cadrul
sistemului informaional economic este determinat de volumul foarte mare de informaii pe care le
furnizeaz, aproximativ 2/3 din total, precum i de calitatea acestora.
Principalele caracteristici ale contabilitii sunt:
are un caracter global n sensul c urmrete toate operaiunile, fenomenele i procesele
determinate de activitatea unui agent economic sau unei instituii publice;
are un caracter unitar n sensul c se organizeaz dup reguli unice elaborate de Ministerul
Finanelor, obligatorii pentru toi agenii economici i instituiile publice;
n contabilitate se pot nregistra numai operaiunile economice efectuate pentru care s-au
ntocmit documentele justificative corespunztoare;
se bazeaz pe un principiu fundamental, i anume principiul dublei reprezentri a
patrimoniului, ceea ce determina specificul obiectului i metodei contabilitii.

1.3.2 Funciile contabilitii

Pentru realizarea obiectivelor sale, contabilitatea ndeplinete urmtoarele funcii:
a. Funcia de nregistrare i prelucrare a datelor const n consemnarea, potrivit unor
principii i reguli proprii, a proceselor i fenomenelor economice ce apar n cadrul unitilor
patrimoniale i se pot exprima valoric.
b. Funcia de informare consta n furnizarea de informaii privind structura i dinamica
patrimoniului, a situaiei financiare i rezultatelor obinute n scopul fundamentrii deciziilor.
Contabilitatea are o funcie de informare interna (pentru conducerea unitii) i o funcie de
informare externa (a terilor).
Contabilitatea furnizeaz informaii privitoare la gospodrirea resurselor materiale, financiare i de
munca, dinamica produciei obinute, costurile de producie, veniturile realizate, etc. Prin reflectarea
tuturor activitilor desfurate, datele contabilitii permit stabilirea eficientei economice.
c. Funcia de control gestionar consta n verificarea cu ajutorul informaiilor contabile a
modului de pstrare i utilizare a valorilor materiale i bneti, de gospodrire a resurselor,
controlul respectrii disciplinei financiare etc.
d. Funcia juridic - datele furnizate de contabilitate i documentele de evidenta servesc ca
mijloc de proba n justiie, pentru a dovedi realitatea unor operaii economice i a stabili

5
rspunderea patrimonial pentru pagubele produse.
e. Funcia previzionala - informaiile furnizate de contabilitate sunt utilizate la stabilirea
tendinelor viitoare ale fenomenelor i proceselor economice, la fundamentarea programelor, la
elaborarea bugetelor unitii patrimoniale.

1.3.3 Principiile contabilitii

Pentru a da o imagine fidel patrimoniului i rezultatelor financiare, reglementrile i legislaia
contabil prevd c organizarea contabilitii sa se realizeze pe baza urmtoarelor principii:
principiul continuitii activitii presupune ca unitatea patrimonial sa-i continue n mod
normal funcionarea intr-un mod previzibil, neexistnd nici un eveniment care ar mpiedica
activitatea n viitor, deci care ar impune restrngerea substaniala a activitii.
principiul permanenei metodelor impune continuitatea n tot cursul exerciiului, precum i de
la un exerciiu la altul, n aplicarea normelor i regulilor utilizate la evaluarea, nregistrarea n
contabilitate i prezentarea elementelor patrimoniale i a rezultatelor prin documentele de sinteza, n
vederea asigurrii comparabilitii informaiilor. n cazuri justificate se admite schimbarea
metodelor de evaluare, fcndu-se meniuni n notele explicative anexate bilanului privind
influena asupra situaiei patrimoniale i financiare i a rezultatului exerciiului.
principiul prudenei este legat de evaluarea patrimoniului i urmrete ca patrimoniul i
rezultatele exerciiilor viitoare sa nu fie influenate de deprecierile, riscurile sau pierderile probabile
din activitatea exerciiului curent sau anterior. Ca urmare, nu este admis supraevaluarea
elementelor de activ i a veniturilor, respectiv subevaluarea cheltuielilor i a elementelor de pasiv.
Dac faptele se justifica, se nregistreaz n contabilitate cheltuieli i pierderi previzibile, sub forma
provizioanelor, considerate ca avnd caracterul unor rezerve, decontabile n viitorul mai mult sau
mai puin ndeprtat.
principiul independenei exerciiului (perioadei de gestiune) presupune delimitarea n timp a
veniturilor i cheltuielilor aferente activitii unitii patrimoniale pe msura angajrii acestora i
trecerii lor la rezultatul exerciiului la care se refera, fr a se ine seama de data ncasrii sumelor
sau a efecturii plilor.
principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv n vederea stabilirii sumei
totale corespunztoare unei poziii din bilan, se va determina separat suma sau valoarea
corespunztoare fiecrui element individual de activ sau pasiv.
principiul intangibilitii bilanului la deschiderea unui exerciiu financiar impune ca
bilanul de deschidere a unui exerciiu sa corespunda bilanului de nchidere a exerciiului
precedent, fiind interzisa modificarea elementelor patrimoniale de la sfritul anului care trebuie
reportate la nceputul anului viitor.
principiul necompensrii potrivit cruia se impune nregistrarea distinct n bilan a
elementelor de activ i a celor de pasiv i n contul de profit i pierdere a veniturilor i a
cheltuielilor, nefiind admis vreo compensare intre ele, cu excepia unor situaii prevzute prin lege.
principiul prevalenei economicului asupra juridicului informaiile prezentate n situaiile
financiare trebuie sa reflecte realitatea economic a evenimentelor i tranzaciilor, nu numai forma
lor juridic.
principiul pragului de semnificaie orice element care are o valoare semnificativa trebuie
prezentat separat n cadrul situaiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative care au
aceeai natura sau funcii similare vor fi nsumate, nefiind necesar prezentarea lor separat.
Informaiile sunt semnificative dac omisiunea sau declararea lor eronat ar putea influena
deciziile economice ale utilizatorilor, luate n baza situaiilor financiare. Pragul de semnificaie
depinde de mrimea elementului sau erorii, judecate n mprejurrile specifice ale omisiunii sau
declarrii greite.

6

CAPITOLUL 2
OBIECTUL I METODA CONTABILITII

2.1. PATRIMONIUL OBIECT AL CONTABILITII

Categoria economic i juridic prin care contabilitatea exist i ii materializeaz
funcionalitatea n cadrul mecanismelor de gestionare a resurselor societii este cea de
patrimoniu. Contabilitatea a aprut din necesitate de a rspunde n planul cunoaterii i gestiunii
la problema gospodririi i dezvoltrii patrimoniului. Existenta patrimoniului este cauza existentei
nsi a contabilitii.
Prin patrimoniu se nelege totalitatea bunurilor, a valorilor economice pe care le
gestioneaz un agent economic precum i totalitatea drepturilor i obligaiilor (cuantificabile n
bani) pe care acesta i le asuma.

Sintetic, patrimoniul unei firme se prezint astfel:

PATRIMONIU

BUNURI UNITATEA DREPTURI I
DETINUTE PATRIMONIAL OBLIGATII

Patrimoniul sub aceasta forma de prezentare reflecta ecuaia de echilibru intern, adic:

Bunuri economice = Drepturi + Obligaii

Aceasta dubla determinare include, pe de o parte bunurile economice ca purttoare ale valorii,
iar pe de alta parte cuprinde drepturile i obligaiile ca expresie a raporturilor de proprietate.
n condiiile n care proprietarul este separat de ntreprinztor ( administrator, manager) ecuaia
de mai sus devine :

Bunuri economice = Obligaii + Obligaii
fa de proprietar fa de teri

Sub aspect conceptual bilanul contabil poate fi definit ca o reprezentare a utilizrilor i
resurselor de care dispune firma la un moment dat. Aceasta reprezentare se face sub forma unei
egalitii ce reflecta echilibrul valoric intre utilizarea resurselor denumite active patrimoniale i
proveniena resurselor denumite pasive patrimoniale.

Utilizarea resurselor = Proveniena resurselor

Pornind de la aceasta egalitate rezulta ecuaia generala a patrimoniului aa cum este ea

7
studiata n contabilitate:

ACTIVUL PATRIMONIULUI = PASIVUL PATRIMONIULUI

Pe baza raporturilor de schimb de mai sus, contabilitatea are capacitatea informaional de a
stabili situaia patrimoniului i de a calcula rezultatul obinut. Situaia patrimoniului este
descrisa prin prisma raporturilor de proprietate n care se afla subiectul de drept, ecuaia
specifica fiind de forma:

Activul - Obligaii = Situaia neta sau
Patrimoniului Patrimoniul net

Sau

Activul = Obligaii + Situaia neta sau
Patrimoniului Patrimoniul net

Definit prin prisma capitalului , ecuaia ia forma :

Activul
Patrimoniului - Obligaii = Capitalul propriu

La nivelul obiectului contabilitii , echilibrul specific este descris prin prisma cheltuielilor
i a veniturilor
Cheltuielile desemneaz valorile pltite sau de pltit n contrapartida cu stocurile, lucrrile
i serviciile cumprate, obligaiile consimite a fi pltite la bugetul statului i alte organisme
publice, precum i amortizrile i provizioanele.

Veniturile sunt constituite n mare parte din valorile care sunt primite sau urmeaz a fi
primite de unitatea patrimonial, de obicei ca echivalent al formarii bunurilor materiale,
serviciilor i lucrrilor.

Deci ecuaia rezultatului este de forma:

Cheltuieli Rezultat = Venituri

Prin reunirea celor dou ecuaii, cea a situaie patrimoniului i cea a rezultatului, se poate
scrie egalitatea fundamentala a contabilitii :

Activ + Cheltuieli = Pasiv + Venituri

2.2 REFLECTAREA PATRIMONIULUI PRIN BILANTUL CONTABIL

Pentru ntocmirea bilanului, Ministerul Finanelor elaboreaz modele de situaii i norme
metodologice privind bilanul i celelalte componente pentru regiile autonome, societile
comerciale i instituiile publice. Pentru societile bancare, modelele i normele metodologice se
elaboreaz de Banca Naional cu avizul Ministerului de Finane.
La ntocmirea bilanului contabil trebuie respectate urmtoarele reguli:
- posturile de bilan s corespund cu datele nregistrate n contabilitate, puse de acord cu situaia

8

9
real a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inventarului.
Nu sunt admise compensri ntre conturile ce se nscriu n bilan i respectiv ntre conturile de
venituri i cheltuieli din contul profit i pierderi.
Bilanul propriu-zis este un tablou care cuprinde n form sintetic i n expresie valoric
mijloacele economice patrimoniale, sursele de constituire a acestora precum i rezultatul activitii
unei uniti patrimoniale la un moment dat.
n practic se cunosc dou scheme de bilan, una sub form de tablou cu dou pri: partea stng
numit activ i partea dreapt, pasivul, numit i schema orizontal de bilan i modelul sub forma
listei verticale sau schema bilanului vertical.
Bilanul sub form de tablou cu dou pri pune n eviden egalitatea existent ntre resurse i
utilizri, iar modelul de bilan sub forma listei verticale ordoneaz structurile patrimoniale n active,
datorii, capitaluri, rezerve i alte componente, finalitatea fiind prezentarea situaiei nete a
patrimoniului
Activul bilanului cuprinde urmtoarele grupe principale de elemente:
Activele imobilizate (imobilizri necorporale, corporale, financiare);
Active circulante (stocuri, creane titluri de plasament , disponibilitii sau alte valori);
Conturi de regularizare de activ(cheltuieli nregistrate n avans, diferene de conversie-activ,
alte elemente tranzitorii i de regularizare de activ);
Prime de rambursare a obligaiunilor.
Pasivul bilanului cuprinde :
Capitalurile proprii (capitalul social sau individual, primele legate de capital i diferenele de
reevaluare, rezervele, rezultatul reportat nerepartizat, rezultatul exerciiului, fonduri proprii,
subvenii pentru investiii i provizioane reglementate);
Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli;
Datoriile (mprumuturi i datorii asimilate, furnizori i conturi asimilate, datorii fa de
personal, datorii fa de bugetul statului i asigurrile sociale, creditorii i alte datorii);
Conturi de regularizare i asimilate de pasiv (venituri nregistrate n avans, diferene de
conversie pasiv, alte elemente tranzitorii i de regularizare).
n cele dou pri ale bilanului, elementele patrimoniale sunt sistematizate pornind la conturile
contabile pe grupe, capitole, posturi etc. dup criterii subordonate necesitailor muncii de informare
i analiz economic pentru unitatea patrimonial dar i pentru obinerea unor lucrri de sintez.
Ordonarea posturilor de bilan se face n funcie de nivelul lichiditii activului (lichiditate =
capacitatea mijloacelor economice de a fi transformate n bani ) i exigibilitii pasivului
(exigibilitate = termenul sau data la care o anumit datorie este scadenta la plat) Astfel posturile
bilaniere din activ sunt aezate n ordinea cresctoare a lichiditii (de la cele mai puin lichide -
activele imobilizate - la cele cu lichiditate absolut disponibilitile bneti ), iar posturile de pasiv
sunt dispuse de la cele mai puin exigibile (capital) la cele foarte exigibile (datoriile curente).
Activul i pasivul bilanier suport un dublu criteriu de ordonare:
- criteriu major pentru active, natura economic a acestora iar pentru pasive natura lor juridic;
- criteriul minor pentru active lichiditate (cresctoare) a acestora, iar pentru elementele de pasiv,
exigibilitatea lor
Fiecrui post bilanier i corespund unul sau mai multe conturi contabile iar elementele
patrimoniale sunt reflectate n bilan la valoarea lor net = valoarea brut (intrare ) (amortizarea +
provizioane) ntocmirea corect a bilanului cu respectarea tuturor principiilor metodologice impuse
de cerinele practice i regulile generale de organizare financiar - contabil fac din acest document o
bogat surs de informaii pentru analiza i controlul situaie economico-financiare, pentru
verificarea respectrii legislaiei fiscale i bugetare, dar nu n acelai timp i pentru fundamentarea
deciziilor cu privire la orientarea activitii pentru ridicarea competitivitii i profitului.

10

2.3. CONTUL CA INSTRUMENT DE URMARIRE A STARII I MISCARII
ELEMENTELOR PATRIMONIALE DIN BILANT

2.3.1 Coninutul i structura contului

Bilanul reflect situaia elementelor patrimoniale la un moment dat. Modificrile generate
de efectuarea unor operaiuni economice intr-o perioad dat pot fi reflectate prin ntocmirea unor
bilanuri succesiv (realizate n ordinea cronologica a desfurrii operaiunilor). Aceste operaiuni
economice genereaz ins cheltuieli i venituri care nu sunt reflectate n bilan.
Bilanul contabil surprinde doar rezultatul final al unui exerciiu financiar i nu consemneaz
etapele intermediare care genereaz acel rezultat respectiv obinerea veniturilor i efectuarea
cheltuielilor. Apare astfel cea mai importanta limit a bilanului contabil care impune ca i o
necesitate utilizarea conturilor.
Contul reprezint procedeul specific uzual al metodei contabile cu ajutorul cruia se asigur
reflectarea n expresie valoric uneori i cantitativ n ordine cronologic i sistematic a
existentei micrii i a situaiei finale pe elemente patrimoniale.
Pentru fiecare element patrimonial se va deschide cte un cont care va urmri starea iniial
i evoluia elementului respectiv.
Contul are o forma balanier (este un tablou cu dou serii de calcule) i anume: pe de o parte avem
starea iniiala la care adugam creterile i pe de alta parte avem starea iniiala i micorrile.

Si
Si
C
M

Caracteriznd pe ansamblu putem spune c un cont ndeplinete mai multe funcii:
funcia de informare : n mod cronologic a existentei i micrii fiecrui element patrimonial n
parte
funcia de control: pentru faptul c ofer informaii pe baza crora se verifica individual fiecare
element patrimonial
funcia de calcul prin care se atesta c se pot efectua anumite calcule utilizate pentru determinarea
unor indicatori financiari.

Elementele unui cont sunt:
Titlul contului indica denumirea elementului patrimonial a crui evidenta o ine contul
respectiv
Debitul care n mod convenional reprezint partea stng a contului
Creditul care n mod convenional reprezint partea dreapta a contului
Starea iniial (soldul iniial) reflect existentul elementului patrimonial la nceputul
perioadei. Un cont poate sa aib funcia de activ sau de pasiv i n raport de acest lucru va
avea un sold iniial debitor ( conturile de activ) sau sold iniial creditor (conturile de pasiv)
Rulajele curente reprezint totalul sumelor nregistrate n debitul (rulaj debitor) i
creditul unui cont(rulaj creditor)
Total sume debitoare (TSD) sau creditoare (TSC) cuprind soldul iniial la care se adaug
rulajele curente
Soldul final (Sf) reprezint diferena dintre total sume la un anumit interval de timp sau ori
de cte ori este nevoie. Pot exista urmtoarele situaii de solduri finale:
Sold final debitor (SFD) : atunci cnd total sume debitor > total sume creditor
Sold final creditor: atunci cnd total sume debitor < total sume creditor
Sold final = 0 (acest cont este soldat) atunci cnd total sume debitor = total sume creditor

Forma cea mai simpla de prezentare a unui cont este cea a literei T.

11

2.3.2 Clasificarea conturilor

Dup coninutul economic conturile pot fi :
conturi de mijloace : conturile care in evidenta activelor imobilizare, a stocurilor, a produciei n
curs de execuie, a produselor finite , a trezoreriei i a drepturilor asupra terilor
conturi de procese: sunt acele conturi care in evidenta cheltuielilor i a veniturilor
conturile de surse : sunt acele conturi care in evidenta capitalurilor, a rezultatelor, a obligaiilor
Dup funcia contabila:
conturi de activ : vor reflecta un element patrimonial de activ
conturi de pasiv: vor reflecta un element patrimonial de pasiv
conturi bifuncionale : vor juca cnd un rol de activ cnd de pasiv n funcie de operaia pe care o
reflecta sau de soldul pe care l au.
Dup sfera de cuprindere :
conturi sintetice care in evidena elementelor patrimoniale generice. Exemplu: numerarul din
casierie: casa
conturi analitice: sunt acele conturi care explica conturile sintetice
Funcia ca scop permite clasificarea conturilor n
- conturi de bilan ( de la clasa 1 pana la clasa 5)
- conturi de procese ( de rezultate clasa6 i 7)
conturi de ordine i evidenta ( clasa 8)
conturi de gestiune interna (clasa 9)

2.3.3 Dubla nregistrare

Reflectarea simultana a unei operaiuni economico- financiare constnd n debitarea unui
cont i creditarea altui cont poart numele de dubla nregistrare.
Legtura ce se stabilete intre ele dou conturi reprezint corespondenta conturilor iar
conturile nregistrate se numesc conturi corespondente.
O operaie economico-financiara se nregistreaz n contabilitate pin formule contabile.
Formula contabila se reprezint prin urmtoarea relaie :

Contul care se debiteaz = contul care se crediteaz suma unica debit i credit

Dac formulei contabile ii vom ataa i documentul n care se reflecta transformarea patrimonial
care a avut loc i eventual o explicaie se obine articolul contabil:

2.3.4 Reguli de funcionare a conturilor

Evidenierea, nregistrarea n contabilitate se face prin debitarea i creditarea conturilor, adic prin
nregistrarea unor sume n debitul sau n creditul conturilor.

ACTIV PASIV
clasa 2 : Conturi de active imobilizate
clasa 3 : Conturi de stocuri i producie n
curs de execuie
clasa 4 : Conturi de teri : - numai creane
clasa 5 : Conturi de trezorerie - numai
activele de trezorerie
Clasa 1 : Conturi de capitaluri
Clasa 4 : Conturi de teri datoriile
Clasa 5 : Conturi de trezorerie - pasive de
trezorerie

Funcionarea conturilor:

12

D CONT DE ACTIV C
ncepe sa funcioneze prin a se
DEBITA
se debiteaz cu existentele de activ
(sold iniial)
se debiteaz cu creterile, sporurile i
majorrile de activ
- se crediteaz cu ieirile, reducerile i
diminurile de activ
Pot sa aib sold final debitor sau zero

D CONT DE PASIV C
- se debiteaz cu ieirile, reducerile
i diminurile de pasiv
ncepe sa funcioneze prin a se
CREDITA
se crediteaz cu existentele de pasiv
(sold iniial)
se crediteaz cu creterile, sporurile i
majorrile de pasiv
Pot sa aib sold final creditor sau zero

CONTURI BIFUNCTIONALE

- se debiteaz i se crediteaz dup reguli specifice, fie cu regula conturilor de activ fie cu
regula conturilor de pasiv , n funcie de indicatorii pe care ii calculeaz sau ii controleaz. Pot
sa aib att sold final debitor cat i sold final creditor.

2.4 REPERE PRIVIND UTILIZAREA I INTELEGEREA PLANULUI DE CONTURI

Totalitatea conturilor utilizate de ctre contabilitate pentru realizarea obiectului ei
constituie sistemul de conturi. Ca urmare a numrului mare de conturi i a varietii lor este
necesar clasificarea conturilor. Aceasta permite ncadrarea conturilor intr-un numr redus de clase
sau grupe, uurnd nelegerea coninutului economic i a funciei conturilor, cunoaterea legturilor
reciproce dintre grupele respective, precum i nelegerea legturilor reciproce dintre conturi i
bilan.
Planul de conturi este un tablou care cuprinde toate conturile pe care le folosesc obligatoriu
unitile patrimoniale pentru organizarea contabilitii. Att planurile de conturi ct i metodologia
(instruciunile) de aplicare a acestora sunt elaborate de Ministerul Finanelor Publice. Ordinul nr.
1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene (2)
Reglementarile prevazute la alin. (1) cuprind Reglementarile contabile conforme cu Directiva a IV-
a Comunitatilor Economice Europene si Reglementarile contabile conforme cu Directiva a VII-a a
Comunitatilor Economice Europene.
Persoanele juridice care la data bilantului depasesc limitele a doua dintre urmatoarele 3
criterii, denumite in continuare criterii de marime:
- total active: 3.650.000 euro;
- cifra de afaceri neta: 7.300.000 euro;
- numar mediu de salariati in cursul exercitiului financiar: 50 intocmesc situatii financiare anuale
care cuprind:
- bilant;
- cont de profit si pierdere;
- situatia modificarilor capitalului propriu;
- situatia fluxurilor de trezorerie;
- note explicative la situatiile financiare anuale.
Persoanele juridice care la data bilantului nu depasesc limitele a doua dintre criteriile de
marime prevazute la
Mai sus intocmesc situatii financiare anuale simplificate care cuprind:
- bilant prescurtat;
- cont de profit si pierdere;
- note explicative la situatiile financiare anuale simplificate. Optional, ele pot intocmi situatia
modificarilor capitalului propriu si/sau situatia fluxurilor de trezorerie.

n structura sa cea mai generala conturile sunt sistematizate pe clase omogene, adic:

a) Clasa conturilor de bilan ( de la Clasa 1 la Clasa 5) sunt acele conturi specifice nregistrrii
operaiilor productoare de modificri patrimoniale i calculrii pe baza soldurilor acestora a
structurii bilaniere

b) Clasa conturilor de procese ( Clasa 6 i Clasa 7 ) nregistreaz operaii generatoare de
cheltuieli i venituri, justificnd astfel originea rezultatului obinut. Specific acestor dou clase
de conturi este faptul c nu au sold la Sfritul lunii. Conturile de cheltuieli i de venituri se
nchid prin contul 121 Profit i pierdere care este un cont de rezultate:

c) D clasa 6 C D clasa 7 C

Cheltuieli Venituri

D 121 Profit i pierdere C

Cheltuieli Venituri

Pierdere dac V<C Profit dac V>C

Exista insa unele elemente patrimoniale care nu trebuie sa afecteze rezultatul exerciiului curent,
deci aceste conturi vor trebui sa aib sold final la Sfritul exerciiului financiar. Aceste conturi
sunt:
471 Cheltuieli nregistrate n avans respectiv
472 Venituri nregistrate n avans

Mai sunt dou conturi impropriu numite de cheltuieli, care sunt de fapt nregistrate n clasa 2:
201 Cheltuieli de constituire
203: Cheltuieli de cercetare -dezvoltare

Concluzie: cnd avem o cheltuiala sau un venit acestea vor fi cutate n clasele 6 respectiv 7, iar
pentru cazurile excepionale prezentate mai sus vom stabili propriile repere de orientare clasa 2 sau
clasa 4)

d) clasa conturilor speciale (clasa 8) cuprinde conturile de valori extra-patrimoniale:
- conturi n afara bilanului, angajamente acordate i/ sau primite
- conturi de nchidere i deschidere a posturilor bilaniere anuale

d) Clasa conturilor interne de gestiune (clasa 9) prin intermediul crora se realizeaz
contabilitatea analitica, contabilitatea de gestiune i contabilitatea costurilor.

13

14

CAPITOLUL 3
CONTABILITATEA CAPITALURILOR

3.1. ROLUL, CONTINUTUL I STRUCTURAREA CAPITALURILOR

Capitalul este o categorie economic care comport o tripl tratare, i anume:

Accepiunea economic, conform creia capitalul exprim resursele materiale care prin asociere
cu ceilali factori de producie, natur i munc particip la obinerea de bunuri economice cu
scopul de a obine profit.
Accepiunea financiar, conform creia capitalul este o resurs care genereaz n timp profit.
Accepiunea juridic, conform creia capitalul este privit ca un drept ntre aportani i ansamblul
bunurilor existente n patrimoniul unei unitti.
Capitalul propriu reprezint interesul rezidual al acionarilor sau asociailor n activitatea
unei ntreprinderi dup deducerea tuturor datoriilor. Indiferent de mrimea i natura societii
comerciale el condiioneaz constituirea juridic a unei societi comerciale, exprim garania
partenerilor antrenai n tranzacii cu unitatea economic, condiioneaz angajrile de ereditate,
motive pentru care trebuie specificat n toate documentele care circul n afara ntreprinderii.
Capitalul unei unitti este folosit i n calculul unor indicatori economico financiari.
Capitalul societilor comerciale constituie component a pasivului patrimoniului destinat de
a finana de o manier durabil activul patrimonial. Pe considerentul c capitalurile rmn la
dispoziia unei entiti economice pe o perioad mai mare de timp de un an, ele sunt cunoscute i
sub denumirea de capitaluri permanente.
Privite ntr-o accepiune mai larg, capitalurile reprezint expresia valoric a aporturilor
asociailor la constituirea patrimoniului (poziiei financiare) societii comerciale.
Privite din punct de vedere structural, capitalurile permanente cuprind:
1. capitalurile proprii, reprezentate de capitalul subscris i cel vrsat, n cazul societilor
comerciale; patrimoniul regiei i cel public, n cazul regiilor; primele legate de capital; rezervele din
reevaluare; rezerve; rezultatul reportat; rezultatul exerciiului;
2. provizioanele pentru riscuri i cheltuieli;
3. subvenii pentru investiii;
4. capitalurile strine, reprezentate de: mprumuturi de obligaiuni; credite bancare pe termen
lung; datorii ce privesc imobilizrile financiare; alte mprumuturi i datorii asimilate i dobnzile
aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate.
Fat de aceast structurare a capitalurilor permanente n situaiile financiare, componenta
bilan, acestea sunt recunoscute la diferite posturi bilaniere. De exemplu, subveniile pentru
investiii sunt plasate la venituri n avans, mprumuturile cu termenul de peste un an la posturile
bilaniere datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an; iar patrimoniul public, n
afara capitalurilor proprii, dar cuprinse n totalul capitalurilor.

3.2. CONTABILITATEA CAPITALULUI SOCIAL

15

La societile de persoane capitalul social este constituit din valoarea prilor sociale depuse
de asociai, iar la societile de capitaluri din valoarea aciunilor de inute de ctre acionari.
Constituirea capitalului social se face prin subscriere de aport social de ctre asociai sau de
aport n natur sau n bani de ctre acionari.
La constituirea societilor comerciale pe aciuni trebuie vrsat cel puin 30% din capitalul
subscris, iar n cazul constituirii prin subscripie public cel puin 50%, diferena urmnd a se vrsa
n cel mult 12 luni de la nmatriculare.
Spre deosebire de societile comerciale la care apare capitalul social, la regiile autonome
apare denumirea de patrimoniu propriu i public al statului aflat n proprietatea acestora i respectiv
n administraia regiilor autonome.
Patrimoniul propriu al regiei este expresia valoric a elementelor patrimoniale care la
constituirea regiei sunt trecute n proprietate acestora, pe cnd patrimoniul public, reprezint
bunurile proprietate public date de ctre stat n administrarea regiei autonome.
Referitor la capitalul social al societilor comerciale, acesta se formeaz la constituirea
societilor comerciale, se modific prin cretere sau majorare pe parcursul desfurrii activitii i
se lichideaz la ncetarea activitii acestora.
Capitalul social, n funcie de situaia n care se afl, att n contabilitatea curent ct i n
situaiile financiare (bilan) i prezint sub dou forme i anume: capital subscris nevrsat i capital
subscris vrsat.
Capitalul social nu este rezultatul unor operaiuni contabile, iar ca mrime el este diferit la
constituirea societilor comerciale n funcie de forma juridic a acestora:
la societile comerciale n nume colectiv i la cele n comandit simpl nu este stabilit o anumit
limit a capitalului social, iar aporturile pot fi i sub forma drepturilor de crean;
la societile comerciale pe aciuni i cele n comandit pe aciuni, mrimea capitalului social nu
poate fi mai mic de 90.000 lei, iar numrul acionarilor n aceste societi nu poate fi mai mic de 2
persoane fizice sau juridice;
la societile comercial cu rspundere limitat, capitalul social minim este de 200 lei i se divide
n pri sociale cu valoarea minim nominal de 10 lei. Numrul asociailor nu poate fi mai mare de
50, iar prile sociale nu pot fi reprezentate prin titluri negociabile.

Se constituie o societate comercial n nume colectiv (SNC) cu un capital social subscris de
10.000 lei, din care 50% se vrsa (prin depunere n conturi bancare) la nfiinare (nmatricularea
societii la Registrul Comerului), iar 50% n termen de 6 luni de la nmatriculare, prin depune la
casieria societii.

Pasul 1: nregistrarea capitalului social subscris:

456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 1011Capital subscris nevrsat 10.000

Pasul 2 : nregistrarea , prin banca, a primei transe :

5121 Conturi la bnci n lei = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul 5.000

i concomitent nregistrarea:

1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat 5.000

Pasul 3 : nregistrarea ncasrii prin casa a celei de-a doua transe:

531 Casa n lei = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul 5.000

i concomitent nregistrarea:

16

Aporturile n numerar sunt obligatorii la constituirea oricrei forme de societate. Societatea
comercial pe aciuni constituit prin subscripie public poate fi considerat societate deschis,
conform Legii nr. 52/1994 privind valorile mobiliare i bursele de valori.
nfiinarea societilor comerciale bancare sunt condiionate de aporturi la constituire de cel
puin 50 milioane lei, conform Normei nr. 16/02.09.2002. a BNR, publicat n M. Of. nr.
683/16.09.2002.
nfiinarea societilor de valori mobiliare sunt condiionate de aporturi de cel puin 0,20 ;
0,40 sau 0,80 milioane lei, conform Regulamentului nr. 3/2000 a CNVM, cu completrile i
modificrile ulterioare, n funcie de activitile pentru care sunt autorizate
Indiferent de tipul (forma) de societate constituit, aporturile la capitalul social nu sunt purttoare
de dobnd.

Aciunile unei societi comerciale se pot evalua la:

Valoarea nominal determinat ca raport ntre mrimea capitalului social i numrul de aciuni
emise
Valoarea contabil (matematic) calculat ca raport ntre activul net contabil (ANC) i
numrul de aciuni, conform relaiei:

ANC = Activ total Datorii Active fictive

Activele fictive sunt reprezentate de:
Cheltuielile de constituire;
Activele de regularizare; i
Primele privind rambursarea obligaiunilor.
Valoarea de emisiune (de piaa) preul la care se pun n vnzare aciunile emise.

3.3 CONTABILITATEA OPERATIUNILOR DE CAPITAL

Pentru reflectarea n contabilitate a operaiunilor cu capital social, in planul de conturi
general s-a prevzut n clasa I a deconturi, contul 101 Capital.
Modificarea capitalului social al unei societi comerciale este atributul adunrii generale
extraordinare a acionarilor sau asociailor n urma publicrii n M. Of. Al Romniei.

3.3.1 Modaliti de majorare a capitalului social

3.3.1.1.Cresterea capitalului prin emisiunea de aciuni noi sau prin majorarea valorii nominale a
aciunilor existente.
Aceast modalitate duce la o sporire efectiv a capitalului societii comerciale, fiind
agreat, deoarece este mai eficient dect angajarea de credite bancare ori de mprumuturi
obligatare.

Se considera o societate a crei capitaluri proprii sunt constituite din: capital social : 4000 lei
rezerve 800 lei, numr de aciuni 40.000 buc. Societatea decide sa majoreze capitalul su cu 1.000
lei prin emiterea a 10.000 aciuni noi a cror valoare nominal este de 0,1 lei/aciune, prin
subscrierea numai a vechilor acionari.

Sa se determine valoarea matematica contabila a unei aciune nainte i dup majorarea capitalului.
Sa se reflecte n contabilitate operaiunea de majorare a capitalului prin emisiune de noi aciuni

17

Valoarea nominal a unei aciuni = 4000/40.000 = 0,10 lei/aciune
Valoarea matematica contabila unei aciuni= 4.800 / 40.000 = 0,12 lei/aciune

Dup emisiune : capital social = 4.000 +1.000 =5.000 lei, Rezerve = 800 lei
Valoarea matematica contabila a unei aciuni dup emisiune = 5.800/50.000 aciuni = 0,116
lei/aciune
Este lezat acionarul?
Raportul de paritate = Nr aciuni vechi/nr. aciuni nou emise = 40.000 /10.000 = 4/1, deci fiecare
acionar primete pentru 4 aciuni vechi pe care le deine o noua aciune
Acionarul a deinut 4 aciuni *0,12 lei/aciune = 0,48 lei i acum deine 5 aciuni *0,116 lei/aciune
=0,58 lei deci nu e lezat

456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 1011Capital subscris nevrsat 1.000

Dac noile aciuni sunt emise la preul de emisiune 1.200 lei/aciune cum se va reflecta n
contabilitate operaiunea?

456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 1012Capital subscris vrsat
1041 Prime de emisiune
1.000
200

3.3.1.2. Creterea capitalului prin aport n natura

Pentru un mijloc de transport evaluat la valoarea de 3.200 lei se emit 3000 aciuni la valoare
de 1 leu/aciune. n baza raportului ntocmit de comisia de evaluare se face nregistrarea:

2133 Mijloace de transport = %
1012Capital subscris vrsat
3.200
3.000
200

3.3.1.3. Creterea capitalului prin incorporarea rezervelor

Din rezervele existente se incorporeaz n capitalul social 400 lei

1068 Alte rezerve = 1012Capital subscris vrsat 400

3.3.1.4. Creterea capitalului prin conversia obligaiunilor n aciuni

Se transforma 10.000 obligaiuni n 5000 aciuni, n condiiile n care valoarea nominal a
unei obligaiuni este de 0,1 lei, iar valoarea nominal a unei aciuni este de 0,18 lei

Prima de emisiune = (10.000 *0,1) (5000*0,18 ) = 100 lei

161 mprumuturi din emisiuni de
obligaiuni
= %
1.000
900
100

3.3.2 Modalitati de reducere a capitalului social

Reducerea capitalului social poate avea loc din diverse motive, cum ar fi acoperirea pierderilor
din exerciiile financiare anterioare, pentru a restabili echilibrul dintre activul real i capitalul
nominal, ca i ntre valoarea nominal i valoarea de pe pia a aciunilor. Operaiunea este n
favoarea acionarilor sau a asociailor, deoarece existenta pierderilor nu permite distribuirea de
dividende.

18
Reducerea capitalului social poate fi realizat numai n baza hotrrii AGA extraordinar i numai
dup trecerea a dou luni din ziua publicrii n M. Of. al Romniei a respectivei hotrri. Hotrrea
trebuie s respecte minimul de capital social prevzut de reglementrile legale.

Modalitile de reducere a capitalului social sunt multiple, i pot consta n:
micorarea numrului de aciuni sau de pri sociale;
reducerea valorii nominale a aciunilor sau a prilor sociale;
dobndirea propriilor aciuni, urmat de anularea lor, urmare a constatrii existentei unui capital
mai mare dect cel necesar desfurrii normale a activitii, ori a reglrii preului pe piaa
aciunilor.

O societatea pe aciuni prezint urmtoarea situaie :Capital social 3000, Rezerve 600,
Numr aciuni 10.000. AGA hotrte sa rscumpere la preul de 0,32 lei/actiune i sa anuleze 10%
din aciuni. nregistrrile contabile vor fi:

rscumprarea aciunilor proprii:

109 Aciuni proprii = 5121Conturi la bnci n lei 320

Anularea aciunilor:
Valoarea nominal a unei aciuni: 3.000/10.000 = 0,30 lei/aciune
%
1012 Capital subscris vrsat
1068 Alte rezerve
= 109 Aciuni proprii

300
20

Sau
%
668 Alte cheltuieli financiare

320
300
20

alt modalitate de reducere a capitalului social este scutirea total sau pariala a acionarilor sau
asociailor de vrsmintele datorate.

O societate comercial achiziioneaz 6000 aciuni proprii la un pre de 0,95 lei/aciune i
4000 aciuni la un pre de 1,02 lei/aciune cu plata prin virament bancar, n condiiile n care
valoarea nominal a unei aciuni este de 1 leu/aciune . Ulterior AGA hotrte anularea aciunilor

Pasul 1: Achiziionarea cu plata prin virament bancar:
Total aciuni rscumprate = 600 * 0,95 + 400*1,02 = 5700 lei + 4080 lei = 9780 lei

109 Aciuni proprii = 5121Conturi la bnci n lei 9780

Pasul 2 :Anularea aciunilor la valoarea nominal de 10.000 x 1 = 10.000 lei, cu un ctig financiar
de 220 lei


= %
109 Aciuni proprii
778 Alte venituri financiare
10.000
9780
220

de asemenea, pot apare cazuri de micorare a capitalului social ca urmare a retragerii unor
asociai sau acionari din societate, crora li se restituie sumele cuvenite, fr ca mrimea
capitalului social s rmn sub valoarea prevzuta de reglementri. n aceast situaie, n
contabilitate se opereaz urmtoarele nregistrri:

Pasul 1: diminuarea capitalului social corespunztor sumelor cuvenite acionarilor sau asociailor
retrai:

1012Capital subscris vrsat = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul 100

Achitarea obligaiilor fa de acionari:

456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 5121Conturi la bnci n lei 100

3.4. CONTABILITATEA PRIMELOR LEGATE DE CAPITAL

Primele legate de capital sunt considerate forme de cretere a capitalului social.

Acestea sunt reflectate n contabilitate cu ajutorul contului sintetic 104 Prime legate de
capital,
Prime de emisiune 1041, care apar n cazul noilor emisiuni de aciuni sau pri sociale, i se
stabilesc ca diferent ntre valoarea de emisiune a noilor aciuni sau pri sociale, mai mare, i
valoarea nominal, mai mic, a acestora. Din punct de vedere economic prima e emisiune este
corelata cu rezerva de capital existenta la data lansrii noilor aciuni sau pri sociale, avnd
menirea de a asigura condiii de egalitate la obinerea viitoarelor dividende att pentru acionarii sau
asociaii noi cat i pentru cei mai vechi.

456 Decontri cu asociaii privind
capitalul
= %
1011 capital subscris vrsat
1041 prime de emisiune

Prime de fuziune, se calculeaz ca diferent ntre valoarea bunurilor primite prin fuziune i
suma cu care a crescut capitalul social al societii absorbante. Fuziunea societilor comerciale
poate avea loc prin absorbie sau prin reuniune. dar indiferent de aceasta, stabilirea
dimensiunii primei de fuziune presupune parcurgerea urmtorilor pai de lucru:
a) Determinarea valorii matematice sau contabile a unei aciuni la societatea absorbit i la cea
absorbant, conform relaiei:

emise actiuni de Numarul
aportat net Activul
actiuni unei a matematica
sau contabila Valoarea
_ _ _
_ _
_ _ _
_ _
=

a) Stabilirea raportului de paritate prin raportarea valorii matematice a unei aciuni a societii
absorbite la valoarea matematic a unei aciuni de la valoarea absorbant, conform relaiei:

( )
absorbante societatii a
actiuni unei a matematica Valoarea
absorbite societatii a
paritate de Raportul
_ _
_ _ _ _
_ _
_ _ _ _
_ _ =

b) Determinarea numrului de aciuni ce trebuie emis de ctre societatea absorbant pentru
societatea absorbit care se poate stabili prin raportarea mrimii aportului net adus de ctre
societatea absorbit la valoarea matematic a unei aciuni la societatea absorbant, conform
relaiei:

19
absorbanta societatea la
absorbita societatea de adus Aportul
absorbite societatii aportul pentru
absorbanta societatea catre de
_ _
_ _ _ _
_ _ _ _
_ _ _
_ _ _
_ _ _
=

sau, prin nmulirea numrului de aciuni ale societii absorbite cu raportul de paritate, conform
relaiei:

paritate
de Raportul
absorbite societatii al
actiuni de Numar
absorbite societatii aportul pentru
absorbanta societatea catre de
_
_ _
_ _
_ _ _
_ _ _
_ _ _

d) Determinarea primei de fuziune prin nmulirea numrului de aciuni emise de ctre societatea
absorbant pentru aportul adus de societatea absorbit, cu diferena dintre valoarea matematic a
aciunilor societii absorbante i valoarea nominal a aciunilor societii absorbante, conform
relaiei:
( )
=
absorbite
societatii actiunii a
ala no Valoarea
absorbante societatii
actiunilor a contabila
matematica Valoarea
absorbanta
societatea
catre de
emise actiuni
de Numar
fuziune de ima _ _
min _
_
_ _
_
_
_ _ _
_
_ _
_ _ Pr

sau,
prima de fuziune se stabilete ca diferena ntre aportul net al societii absorbite i produsul dintre
numrul de aciuni emise de ctre societatea absorbant pentru aportul societii absorbite i
valoarea nominal a aciunilor societii absorbante, conform relaiei:

absorbante
societatii
actiunilor
a ala no
Valoarea
absorbite societatii
aportul pentru
absorbanta
societatea de
emise actiuni
de Numarul
absorbita
societatea
catre
de aportat
net Activul
fuziune
de ima
_ min
_
_
_
_
_
_
_
_
_
_
_ Pr

Exemplu privind fuziunea societilor comerciale

Poziia financiara conform bilanurilor contabile de fuziune ale S.C ,,A, absorbanta,
i ,,B absorbita se prezint astfel:

Societatea Comercial ,,A (absorbanta):
- construcii 1.000 lei;
- amortizarea construciilor 300 lei;
- materiale consumabile 2.000 lei;
-provizioane pentru deprecierea
materialelor consumabile 200 lei;
- clieni 500 lei;
-provizioane pentru deprecierea
creanelor clieni 100 lei;
- conturi la bnci n lei 1.100 lei;
- capital subscris vrsat 2.000 lei ( 200
aciuni x 1 leu);
- alte rezerve 500 lei;
- furnizori 1.500 lei;
Societatea Comercial ,,B (absorbita):

20
- conturi la bnci 240 lei; - construcii 800 lei;
- capital social subscris vrsat 1.250
lei (125 aciuni x 10 lei);
- amortizarea construciilor 200 lei;
- materii prime 500 lei;
- alte rezerve 100 lei; - clieni 187,5 lei;
- clieni creditori 250 lei; -provizioane pentru deprecierea
creanelor clieni 27,5 lei;

ntocmii bilanurile de fuziune ale celor dou societi.

n vederea fuziunii construciile au fost evaluate astfel:
- pentru societatea ,,A la 900 lei;
- pentru societatea ,,B la 700 lei;
Se cere:
a) nregistrai rezervele din reevaluarea construciilor;
b) determinarea activului net a celor dou societi;
c) stabilirea componentei activului net;
d) determinarea valorii contabile a aciunilor;
e) determinarea raportului de schimb a aciunilor celor dou societi;
f) determinarea numrului de aciuni ce se vor emite de societatea ,,A;
g) determinarea capitalului social i primei de fuziune la societatea ,,A;
h) nregistrarea n contabilitate a celor dou societi, a operaiunilor de fuziune.

Bilanul celor dou societi
Bilan societatea ,,A

lei
Construcii
(1000-300)
Materiale consumabile
(2000-200)
Clieni
(500-100)
Conturi la bnci
Total
700

1.800

400

1100
4000
Capital social
(200 aciuni)
Alte rezerve

Furnizori

Total
2000

500

1.500

4000

Bilan societatea ,,B

Construcii
(800-200)
Materii prime
Clieni
(187,5-27,5)
Banca
Total
600

500
160

240
1500
Capital subscris vrsat
(125 x 10)
Alte rezerve
Clieni creditori

Total
1250

100
150

1500

a) nregistrarea rezervelor de reevaluare
S.C. ,,A
212 Construcii = 105 Rezerve din reevaluare 200
S.C. ,,B
212 Construcii = 105 Rezerve din reevaluare 100

b) Determinarea activului net:

Elemente patrimoniale S.C. ,,A S.C. ,,B
Construcii 900 700

21

22
Materiale consumabile 1800 -
Materii prime - 500
Clieni 400 160
Conturi la bnci 1100 240
TOTAL 1 ACTIV 4200 1600
Datorii (se scad):
- Furnizori 1500 -
- Clieni creditori - 150
TOTAL 2 1500 150
2700 1450

c) Componenta activ net:

Elementele patrimoniului S.C. ,,A S.C. ,,B
Capital vrsat 2000 1250
Alte rezerve 500 100
Rezerve din reevaluare 200 100
TOTAL 2700 1450

d) Determinarea valorii contabile sau matematice a unei aciuni:
Vc Sc A = Activ net: Numrul de aciuni = 2.700:200=13,5 lei/aciune
Vc Sc B = 1.450:125 = 11,6 lei/aciune
e) Calculul raportului de schimb:
Rs = 11,6:13,5 = 0.86
100 aciuni SC ,,B = 86 aciuni SC ,,A
f) Determinarea numrului de aciuni ce se vor emite:
Numrul de aciuni = 0.86 x 125 = 107 aciuni
g) Determinarea capitalului social i a primei de fuziune:
Capitalul social (Ks) = 107 x 10 lei = 1.070
Prima de fuziune (Pfz) = 1.450 1.070 = 380

h) nregistrarea n contabilitate:

La SC ,,A

- preluarea activului net (Ks + Pfz):
456 Decontri cu asociaii privind capitalul = %
1012 Capital social subscris vrsat
1042 Prime de fuziune/divizare
1.450
1.070
380

- preluarea posturilor de activ:
%
212 Construcii
301 Materii prime
4111 Clieni
5121 Banca n lei
= 891Bilant de deschidere 1.827,5
900
500
187,5
240

- preluarea elementelor de pasiv:
891Bilant de
deschidere
= %
281 Amortizri privind imobilizrile corporale
491Provizioane pentru deprecierea creanelor
clieni
419 Clieni creditori
456 Decontri cu asociaii privind capitalul
1.872,5
200
27,5

150
1.450

23
La SC ,,B
- cedarea activului net (pasivului):
%
1012Capital social subscris vrsat
1068 Alte rezerve
105 Rezerve din reevaluare
= 456 Decontari cu asociaii
privind capitalul
1.450
1.250
100
100

- cedarea posturilor de activ:
892 Bilan de nchidere = %
212 Construcii
301 Materii prime
4111 Clieni
5121 Banca n lei
1.827,5
900
500
187,5
240

- cedarea posturilor de pasiv:
%
281 Amortizri privind imobilizrile corporale
491Provizioane pentru deprecierea creanelor clieni
419 Clieni creditori
456 Decontri cu asociaii privind capitalul
= 892Bilant de nchidere 1.827,5
200
27,5
150
1.450

Prin lichidarea SC ,,B, s-a majorat capitalul SC ,,A cu valoarea activului net deinut de societatea
,,B (absorbita).

Exemplu privind lichidarea societatilor comerciale

Pozitia financiara a Societatii Comerciale ,,A inainte de inceperea lichidarii propriuzise se
prezinta astfel:
- constructii 3000 lei;
- amortizarea constructiilor 1000 lei;
- mrfuri 2000 lei;
- ajustri pentru deprecierea mrfurilor 200 lei;
- clienti 250 lei;
- clienti incerti 50 lei;
- ajustri pentru deprecierea clientilor incerti 20 lei;
- conturi la banci in lei de 920;
- capital social 2000;
- rezerve legale 100 lei;
- provizioane 200 lei;
- furnizori de imobilizari 2700 lei;

Operaiile de lichidare efectuate de lichidator s-au derulat dup cum urmeaz:
- construciile au fost vndute cu 2500 lei, T.V.A. 19%;
- mrfurile au fost vndute cu 1700 lei, inclusiv T.V.A. 19%;
- din creanele fa de clientii inceri s-au ncasat 24 lei;
- pentru ncasarea nainte de termen a clienilor s-au acordat sconturi n suma de 5 lei;
- pentru plata nainte de termen a datoriilor fa de furnizori s-au primit sconturi in
valoare de 600 lei;
- cheltuielile efectuate cu lichidarea societii au nsemnat 500 lei;

ntocmii bilanul de deschidere al lichidrii. Contabilizai operaiunile de lichidare a societii
comerciale ,,A. ntocmii bilanul intermediar i final de lichidare.

Bilant de deschidere a lichidarii

Construcii
(3000-1000)
Mrfuri
(2000-200)
Clienti
Clieni inceri
(50-20)
Conturi la bnci
Total
2000

1.800

25

30
920
5000
Capital social
Rezerve legale
Provizioane pentru
riscuri si cheltuieli
Furnizori de
imobilizari

Total
2000
100

200
2700

5000

I. a) Vnzarea construciilor:
461Debitori diversi = %
7583Venituri din vanzarea activelor si alte
operaii de capital
4427 TVA colectat
2975
2500
475

b) Descarcarea gestiunii:

%
2812 Amortizarea construiilor
6583 Cheltuieli privind activele
cedate si alte operaii de capital
= 212 Construcii 3000
1000
2000

c) Incasare debitori:

5121Conturi la bnci in lei = 461Debitori diversi 2975

d) Inchiderea conturilor de venituri i cheltuieli:

7583Venituri din vanzarea
activelor si alte operaii de capital
= 121Profit i pierdere 2500

121 Profit i pierdere = 6583 Cheltuieli privind activele cedate si alte
operatii de capital
2000

II. a) Vanzarea mrfurilor:

411Clienti
=
%
707 Venituri din vanzarea mrfurilor
4427TVA colectat
1700
1428,60
271,40

b) Descarcare gestiune:

607 Cheltuieli privind mrfurile = 371Mrfuri 2000

c) Trecerea provizionului la venituri:

397Ajustari pentru deprecierea mrfurilor = 7814 Venituri din ajustari pentru
deprecierea activelor circulante
200

d) Incasare clienti:

5121Conturi la bnci in lei = 4111 Clienti 1700

e) Inchidere conturi de venituri si cheltuieli:

24

25
%
707 Venituri din vanzarea mafurilor
7814 Venituri din ajustari pentru deprecierea
activelor circulante
= 121 Profit si pierdere 1628,60
1428,60
200

121 Profit si pierdere = 607 Cheltuieli privind mrfurile 2000

III. a) Incasare clienti incerti si evidentierea sumei nerecuperate:

5121Conturi la bnci in lei = 4118 Clienti incerti sau in litigiu 24

6588 Alte cheltuieli de exploatare = 4118 Clienti incerti sau in litigiu 26

b) Trecerea provizionului la venituri:
491 Ajustari pentru
deprecierea creanelor clienti
= 7814 Venituri din ajustari pentru
20

c) Inchiderea conturilor de cheltuieli si venituri:

7814 Venituri din ajustari pentru
= 121Profit si pierdere 20

121Profit si pierdere = 6588 Alte cheltuieli de exploatare 26

IV. a) Incasare clienti certi cu acordare scont de 5lei:

%
5121Conturi la bnci in lei
667 Cheltuieli privind sconturile acordate
= 411 Clieni 250
245
5

b) Inchidere conturi de cheltuieli:

121Profit si pierdere = 667 Cheltuieli privind sconturile acordate 5

V. a) Plata furnizorului cu evidentiere scont primit:

404 Furnizori de
imobilizari
= %
5121Conturi la bnci in lei
767 Venituri din sconturi obtinute
2700
2100
600

b) Inchidere conturi venituri:

767Venituri din sconturi obtinute 121Profit si pierdere 600

VI. a) Trecerea provizionului la venituri:

151 Provizioane = 786 Venituri financiare din ajustari
pentru pierderea de valoare
200

b) Inchideri conturi de venituri:

7862 Venituri financiare din ajustari
pentru pierderea de valoare
= 121Profit si pierdere 200

VII. a) Evidentierea achitarii cheltuielilor cu lichidarea:
628 Alte cheltuieli cu servicii executate de terti = 5121Conturi la bnci in lei 500

b) Inchidere conturi cheltuieli:

121Profit si pierdere = 628Alte cheltuieli cu servicii executate de terti 500

VIII. a) Regularizare T.V.A:
4427

475
271,40

746,40

4427TVA colectat = 4423 TVA de plat 746,40

b) Achitare T.V.A:

4423 TVA de plat = 5121 Conturi la bnci in lei 746,40

IX. a) Inregistrare impozit profit ( 16% x 417,60 = 67)

691Cheltuieli privind impozitul pe profit = 441Impozit pe profit 67

b) Inchiderea conturilor de cheltuieli:

121Profit si pierdere = 691Cheltuieli privind impozitul pe profit 67

c) Achitare impozit profit:

441 Impozit pe profit = 5121Conturi la bnci in lei 67

Bilant intermediar de lichidare

Conturi la banci

Total
2.450,6

2450,6
Capital social
Rezerve legale
Profit net
(din lichidare)
2.000
100
350,60

2450,60

X. Inregistrarea operatiunilor de partaj:
a)Lichidare capital social:

1012 Capital subscris varsat = 456Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul 2000

b) Achitare:

456Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul = 5121 Conturi la bnci in lei 2.000

XI. a) Lichidarea rezervelor legale:

1061 Rezerve legale = 456Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul 100

b) Impozit pe profit ( 16%), aferent rezervelor legale:

26

456Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul = 441Impozit pe profit 16

c) Plata impozitului:

441Impozit pe profit = 5121 Conturi la bnci in lei 16

d) Inregistrare impozit pe dividende aferent rezervelor (84 x 16%)

456Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul = 446 Alte impozite, taxe si
varsaminte asimilate
13,44

e) Plata impozitului pe dividende aferent rezervelor:

446Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate = 5121Conturi la bnci in lei 13,44

f) Plata rezerve nete:

456Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul = 5121Conturi la bnci in lei 70,56

XII. a) Repartizarea profitului net actionarilor:

121Profit si pierdere = 456Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul 350,60

b) Impozitare profit net (16%):

456Decontari cu actionarii/asociatii
privind capitalul
= 446Alte impozite, taxe si
56,10

c) Achitare impozit:

446Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate = 5121Conturi la bnci in lei 56,10

d) Achitare profit net:

456Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul = 5121Conturi la bnci in lei 294,50

121Profit si pierdere 5121Conturi la bnci in lei

2000 2500 920 2100
2.000 1428,60 2975 500
26 200 1700 746,40
5 20 24 67
500 600 245
200 5.864 3413,40
Sf D 2450,60
4531 49.48,60 2.000
Sf. 417,60 16
13,44
70,56
56,10
294,50

27
2450,602450,60

Bilant final

TOTAL ACTIV 0 TOTAL PASIV 0

28
Prime de aport, care apar n cazul aporturilor noi n natur i care se determin ca diferena ntre
valoarea bunurilor aduse ca aport n natur de acionari sau asociai i suma cu care a crescut
capitalul social, nct aportantii bunurilor aduse s beneficieze de aceleai drepturi ca i pentru
vechile aciuni. Contabilizarea primei de aport se face cu contul 1043 Prime de aport fiind
posibil, n contabilitate, urmtoarea nregistrare:

456 Decontri cu asociaii privind capitalul = %
1043 prime de aport

Prima de conversie a obligaiunilor n aciuni poate s apar atunci cnd exist o asemenea
clauz n contractul sau prospectul de emisiune a obligaiunilor i cnd preul de paritate este mai
mare dect preul de conversie stabilit cu ocazia emisiunii obligaiunilor.
Preul de paritate este raportul dintre valoarea de piat al obligaiunilor i preul de conversie al
acestora.
Preul de conversie este preul prestabilit al aciunilor comune la care se efectueaz conversia
obligaiunilor.
Deci, conversia apare la solicitarea obligatarului, cnd valoarea de piat a aciunii devine mai mare
dect valoarea nominal a acestora, aprnd astfel prima de conversie si cnd emitentul rscumpra
obligaiunea.
Contabilitatea primelor de conversie se conduce cu contul 1044 Prime de conversie a
obligaiunilor n aciuni , efectundu-se, n contabilitate, nregistrarea:

505 Obligaiuni emise i rscumprate = %
1041 prime de conversie a obligaiunilor n aciuni

Indiferent de felul sau natura primelor aprute n contabilitatea societilor comerciale, ele pot fi
ncorporate n capitalul social prin creditarea contului 1012 Capital subscris vrsat, sau trecute la
rezerve, prin creditarea contului 1068 Alte rezerve.

3.5 CONTABILITATEA REZERVELOR DIN REEVALUARE

Imobilizrile corporale pot fi supuse reevalurii, prezentndu-se n bilan la valoarea reevaluat
i nu la cost istoric. Totodata se pot reevalua anual imobilizrile corporale dac rata de inflaie
cumulat pe ultimii trei ani consecutivi depseste 100%. Reevaluarea imobilizrilor corporale se
face, de obicei, de evaluatori autorizai, stabilindu-se valoarea actual sau valoarea just.

Contabilitatea rezervelor din reevaluare se conduce cu ajutorul contului 105 Rezerve din
reevaluare

O societate comercial a achiziionat la 01.01.N-2 o cldire, costul de achiziie 20.000 lei,
aplicnd regimul amortizrii liniare i cunoscnd c durata normal de utilizare este de 50 ani. La
31.12.N-1 cldirea este reevaluat la 24.000 lei, valoare just.
Se cere s se reflecte, n contabilitate, operaiunile ocazionate cu cldirea. :

1.nregistrarea amortizrii aferente anului N-2

6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor = 2812 Amortizarea construciilor 400

2.nregistrarea amortizrii aferente anului N-1


29
3. Contabilizarea diferentelor din reevaluare n condiiile modificrii costului istoric i a amortizrii
cumulate, recalculndu-se amortizarea cumulat pn la data reevalurii, proporional cu schimbarea
valorii contabile brute a cldirii reevaluate, n raport de 1.25. (24.000 lei : 19.200 = 1.25)

Situaia cldirii reevaluate se prezint astfel (cazul 2):

nainte de reevaluare Dup reevaluare
1. Valoarea contabil brut 20.000 lei 25.000 lei
2. . Amortizarea cumulat 800 lei 1.000 lei
3. Valoarea contabil net (1-2) 19.200 lei 24.000 lei

212 Construcii = %
105 Rezerve din reevaluare
2812 Amortizarea construciilor
5.000
4.800
200

4. Contabilizarea diferentelor din reevaluare n cazul eliminrii amortizrii cumulate din valoarea
contabil brut, situaie n care valoarea reevaluat devine noua valoare contabil brut.
Pstrndu-se dimensiunile datelor din cazul ipotetic precedent, situaia se prezint astfel (cazul 3):

nainte de reevaluare Dup reevaluare
1. Valoarea contabil brut 20.000 lei 24.000 lei
2. . Amortizarea cumulat 800 lei 0 lei
3. Valoarea contabil net (1-2) 19200 lei . 24.000 lei

%
212 Construcii
2812 Amortizarea construciilor
= 105 Rezerve din reevaluare

4800
4.000
800

Rezult c, att n cazul 2 ct i n cazul 3 mrimea diferentelor din reevaluare este aceeai,
respectiv, 4800 lei, pe cnd valoarea contabil brut difer, fiind de 25.000 lei n cazul modificrii
costului istoric i a amortizrii cumulate i de 24.000 lei n cazul eliminrii din reevaluare a
amortizrii cumulate.

nregistrarea amortizrii aferente exerciiului financiar N-1:
25.000 : 50 ani = 500 sau 24.000 : 48 ani = 500 lei


3.6 CONTABILITATEA REZERVELOR

Rezervele sunt considerate surse asimilate celor proprii, deci form de manifestare a capitalurilor
proprii, reprezentnd beneficii capitalizate, ns spre deosebire de acestea, nu sunt generatoare de
dividende. n principiu, rezervele au rolul de a proteja capitalul social, fiind posibil ca unele dintre
acestea s se foloseasc pentru acoperirea unor pierderi sau pentru majorarea capitalului social, dar
numai n condiiile hotrrii adunrii generale extraordinare a acionarilor sau asociailor.
Dup modul de constituire i utilizare rezervele sunt reflectate cu ajutorul contului 106
Rezerve, structurndu-se astfel:
1061 Rezerve legale
1063 Rezerve statutare sau contractuale
1065Rezerve reprezentand surplusul din rezerve din reevaluare
1068Alte rezerve

30
3.6.1. Contabilitatea constituirii i utilizrii rezervelor legale

Conform Legii nr. 31/1990, republicat, rezervele legale se formeaz prin prelevarea n fiecare an,
din beneficiile brute ale societii, a cel puin 5% pentru constituirea rezervelor legale, pn cnd
acestea vor atinge minim a cincea parte din capitalul social.
Se utilizeaz pentru:
- Acoperirea pierderilor din exerciiile precedente conform hotrrii adunrii generale a
acionarilor sau asociailor
- Acoperirea pierderilor din exerciiul financiar expirat

O societate comercial prezint la 31.12 .N urmtoarea situaie a conturilor : 1061 Rezerve
legale, Capital social 50.000, profit nainte de nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
10.000 lei
Sa se calculeze i sa se nregistreze constituirea rezervei legale
10.000 *5% = 500 lei

129 Repartizarea profitului = 1061 Rezerve legale 500

3.6.2. Contabilitatea constituirii i utilizrii rezervelor statutare sau contractuale

Constituirea acestor rezerve se face pe seama profitului net, dac sunt prevzute n actul
constitutiv al societii comerciale i dac adunarea general a acionarilor sau asociailor decide
aceasta.
Utilizarea rezervelor statutare sau contractuale se poate face pentru acoperirea pierderilor,
majorarea capitalului social sau n alte scopuri hotrte de adunarea general a acionarilor sau
asociailor.
Contabilitatea constituirii i utilizrii rezervelor statutare se conduce cu contul 1063 Rezerve
statutare sau contractuale

3.6.3. Contabilitatea constituirii i utilizrii altor rezerve

Societile comerciale pot constitui alte rezerve pe seama profiturilor nete, a primelor legate de
capital, ori a profitului nerepartizat din exerciiile financiare precedente sau pe seama diferentelor
dintre valoarea titlurilor primite i valoarea neamortizat a mijloacelor fixe, respectiv a terenurilor,
care fac obiectul participrii n natur la capitalul social al altei persoane juridice.
Utilizarea altor rezerve, are loc numai n baza hotrrii adunrii generale a acionarilor sau
asociailor i se poate face pentru majorarea capitalului social, acoperirea pierderilor realizate n
exerciiile financiare precedente, acoperirea diferentelor dintre valoarea titlurilor de participare
retrase sau cedate i valoarea neamortizat a mijloacelor fixe sau a terenurilor care au constituit
obiectul participrii n natur la capitalul social al altor persoane juridice, ori n alte scopuri hotrte
de ctre AGA. Contabilitatea constituirii i utilizrii altor rezerve se conduce cu ajutorul contului
1068 Alte rezerve.

3.7. CONTABILITATEA REZULTATULUI REPORTAT

Contul 117 Rezultatul reportat. Cont sintetic de gradul I, operaional, cont bifuncional.
Soldul debitor reprezint pierderea neacoperit, iar cel creditor profitul nerepartizat.Este utilizat
pentru a ine evidenta rezultatului sau a prtii din rezultatul exerciiului a crei repartizare a fost
amnat de adunarea general a acionarilor sau asociailor.
Soldul su creditor exprim profiturile reportate, iar cel debitor pierderile reportate din
exerciiile financiare anterioare, recunoscndu-se n bilan, n structura capitalurilor proprii, la postul
Rezultat reportat, cu semnul plus n cazul profiturilor i cu semnul minus n cazul pierderilor.

31
3.8. CONTABILITATEA REZULTATULUI EXERCITIULUI

Printre indicatorii contabilittii moderne alturi de valoarea adugat (VA), excedentul brut
din exploatare (EBE), capacitatea de autofinanare (CAF), rezerva managerial (RM) se prevede i
rezultatul exerciiului (Re), care exprim performanta ntreprinderii.
Rezultatul exerciiului unei entitti economice exprim generic diferena dintre veniturile obinute i
cheltuielile aferente. Ca urmare, rezultatul exerciiului se poate concretiza n profit, dac V > C, sau
pierdere dac V < C, i este redat structural prin coninutul contului de profit sau pierdere, n calitate
de component a situaiilor financiare.
Pentru contabilizarea rezultatului exerciiului s-a rezervat grupa de conturi 12 Rezultatul
exerciiului n cadrul creia s-au instituit i nominalizat dou conturi, i anume: Contul 121 Profit
sau pierdere, cont operaional, bifuncional, care ine evidenta profitului sau pierderii nregistrate
ntr-un exerciiu financiar i care poate prezenta sold debitor sau creditor, nscriindu-se n postul
bilanului cu semnal plus sau minus;
Contul 129 Repartizarea profitului, cont sintetic de gradul I, operaional, cont de activ, cu
ajutorul cruia se conduce evidenta repartizrii profitului realizat n exerciiul financiar, fiind
recunoscut n pasivul bilanului n structura capitalurilor proprii, la o poziie distinct.

Referitor la repartizarea profiturilor aceasta se face :
1. pentru constituirea rezervei legale, conform prevederilor actului normativ menionat;
2. pentru acoperirea pierderilor contabile din anii precedeni;
3. pentru constituirea altor rezerve ca surse proprii de finanare, aferente profitului rezultat din
vnzri de active, respectiv facilitai fiscale la impozitul pe profit;
4. pentru alte repartizri prevzute de lege;
5. pn la 10% pentru participarea salariailor la profit;
6. minim 50% din profitul contabil net ca vrsminte la bugetul de stat, n cazul regiilor autonome,
ori sub form de dividende n cazul societilor ori companiilor naionale i societilor comerciale cu
capital integral sau majoritar de stat;
7. profitul repartizat pentru rezervele legale (1) i cel privind vrsmintele la buget n cazul regiilor
autonome, ori dividende n cazul societilor ori companiilor naionale, ori cele ale societilor cu
capital integral sau majoritar de stat, se repartizeaz la alte rezerve i se constituie cu surse proprii de
finanare.

n legtura cu operaiunile contabile generate de folosirea 121 Profit i pierdere pot interveni
urmtoarele nregistrri:
nchiderea conturilor de venituri la sfritul fiecrei luni, cu soldul creditor al acestora, prin
nregistrarea:

%
701 Venituri din vnzarea produselor finite
...
707Venituri din vnzarea mrfurilor
...
781Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare
...
7864Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante
= 121 Profit i pierdere

nchiderea conturilor de cheltuieli la sfrit de lun cu soldurile debitoare ale acestora, prin
nregistrarea:

121 Profit i pierdere = %
601 Cheltuieli cu materiile prime
....
698Alte cheltuieli cu impozitele care nu apar n elementele de mai sus

32
n creditul contului se mai nregistreaz, pierderea contabil reportat, prin nregistrarea:

117 Rezultatul reportat = 121 Profit i pierdere

n debitul contului se mai nregistreaz la sfritul anului, profitul net realizat n exerciiul precedent
i nesupus repartizrii, reflectat prin nregistrarea:

121 Profit i pierdere = 117 Rezultatul reportat

De asemenea, se nregistreaz n debit, profitul net realizat n exerciiul precedent, care a fost
repartizat pe destinaii, prin nregistrarea:

121 Profit i pierdere = 129 Repartizarea profitului

3.9. CONTABILITATEA SUBVENTIILOR PENTRU INVESTITII

Subveniile reprezint, n principal, sume pentru investiii alocate de la bugetul de stat sau local
sau din alte surse nerambursabile, ori primite din afar de ctre unitatea patrimonial, condiionata de
cumprarea, construirea sau achiziionarea de echipamente ori de alte bunuri de natura imobilizrilor,
ori pentru finanarea unor activiti pe termen lung sau a altor cheltuieli de natura investiiilor.
Se includ n categoria subunitilor pentru investiii i valoarea bunurilor de natura imobilizrilor
primite cu titlul gratuit sau constatate n plus cu ocazia inventarierii. Subveniile ca active se
constituie n contabilitate ca subvenii pentru investiii i se recunosc n bilan ca venit amnat, iar n
cazul restituirii acestora se reduce, n contabilitate, soldul venitului amnat cu mrimea sumei
restituite. Contabilitatea subveniilor pentru active (investiii) se conduce cu contul 131Subvenii
guvernamentale pentru investiii,
132 mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii
133 Donaii pentru investiii
134 Plusuri de inventar de natura imobilizarilor
138 Alte sume primite cu caracter de subvenii pentru investiii

Subveniile pentru active se reiau la alte venituri din exploatare pe msura amortizrii bunurilor
respective, la o valoare egal cu mrimea amortizrii, dac activul este amortizabil, ori prin trecerea
la venituri a unei sume anuale calculate prin mprirea valorii investiiei la 10 ani, dac investiia
rezultat din subvenii este neamortizabil.

O societate comercial ii adjudeca prin licitaie i ncaseaz efectiv prin banca o subvenie
guvernamental pentru investiii n valoare de 5.000 lei, cu care achiziioneaz o licena la un pre
negociat de 5.000 lei fr TVA i TVA 19%, care urmeaz sa fie amortizat liniar n 5 ani.

contabilizarea ncasrii nemijlocite a subveniilor conform extrasului de cont:

5121 Conturi la bnci n lei = 131 Subvenii pentru investiii 5.000

contabilizat valoarea licenei achiziionat din subvenie:

%
205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale,
drepturi i active similare
4426 TVA deductibila
= 404 Furnizori de imobilizri 5.950
5.000

950

contabilizat amortizarea licenei procurate pe seama subveniilor pentru investiii ( 5.000 : 5 ani =

33
1.000 lei):

6811 Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizrilor
= 2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor,
mrcilor comerciale drepturi i activelor similare
1.000

preluarea la venituri a mrimii subveniei amortizabile sau neamortizabile (conform calculelor) prin
nregistrarea:

131 Subvenii pentru investiii = 7584 Venituri din subvenii pentru investiii 1.000

3.10. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR PENTRU RISCURI I CHELTUIELI

Fenomenelor i proceselor economice le sunt inerente riscurile, impunndu-se constituirea
provizioanelor. Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli au ca obiect acoperirea unor riscuri i
cheltuieli viitoare care la data nchiderii unui exerciiu sunt determinate ca i cuantum, dar sunt
neprevizibile ca moment de timp n care ar putea deveni exigibile. Ele privesc elemente patrimoniale
a cror realizare sau plat este incert, ori cheltuieli care devin exigibile n perioadele urmtoare de
gestiune.
Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli se constituie pentru elemente cum sunt:
a) litigiile, amenzile i penalitile, despgubirile, daunele i alte datorii incerte;
b) cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garanie i alte
cheltuieli privind garania acordat clienilor, i
c) alte provizioane

n principiu, constituirea provizionului (Cp) are loc la sfritul exerciiului financiar, conform
urmtoarei relaii:

Conturi de cheltuieli = Conturi de provizioane

La constituirea provizioanelor se au n vedere urmtoarele aspecte:
se constituie indiferent de rezultatul exerciiului; i,
se constituie indiferent de deductibilitatea fiscal a acestora.

De asemenea, anularea provizioanelor (Ap) are loc cnd provizionul rmne fr obiect, deci, cnd
elementele pentru care s-au constituit sunt scoase din evident, aspect exprimat relationar astfel:

Conturi de provizioane = Conturi de venituri

De obicei, constituirea provizioanelor are ca motivaie economic acordarea unui avantaj fiscal
pentru agentul economic, cnd este deductibil fiscal, i anume amnarea la plat a impozitului pe
profit.

3.10.1 Contabilitatea provizioanelor pentru litigii

Se constituie, de obicei, la sfritul exerciiului financiar pentru litigiile aflate n curs,
dimensionate la nivelul valorilor aflate n litigiu.
Conform legislaiei n vigoare acest tip de provizion nu este deductibil din punct de vedere
fiscal, ns constituirea lui se impune pentru a stabili corect mrimea profitului contabil, i prin
urmare, i a dividendelor care ar reveni pe o aciune sau pe o parte social.
Contabilitatea provizioanelor pentru litigii se conduce cu ajutorul contului 1511 Provizioane

34
pentru litigii.

Dac o societate comercial se afl la sfritul unui exerciiu financiar n litigiu cu un client
pentru o suma de 5.000 lei ca urmare a executrii unor lucrri. n exerciiul financiar urmtor
procesul este ctigat pentru jumtate din sum care se ncaseaz prin banca.

trecerea dreptului de crean, cu ntreaga sum, asupra creanelor incerte, pn la judecarea
procesului, se nregistreaz:

4118 Clieni inceri sau n litigiu = 4111 Clieni 5.000

contabilizat constituirea provizionului pentru litigii, la sfritul anului, pentru ntreg dreptul de
crean, se nregistreaz:

6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele = 1511 Provizioane pentru litigii 5.000

contabilizat hotrrea instanei de judecat, n anul urmtor constituirii provizionului, prin ncasarea
a jumtate din valoarea creanei n litigiu i trecerea la pierderi a jumtate din crean, se
nregistreaz:

%
5121Conturi la bnci n lei
654Pierderi din creane i debitori diveri
= 4118 Clieni inceri sau n litigiu

5.000
4.000
1.000

contabilizat anularea provizionului pentru litigii, n urm rmnerii lui fr obiect, prin pronunarea
hotrrii judectoresti asupra litigiului, se nregistreaz:

1511 Provizioane pentru litigii = 7812 Venituri din exploatare din provizioane pentru riscuri
i cheltuieli
5.000

3.10.2 Contabilitatea provizioanelor pentru garanii acordate clienilor

n cazul livrrilor de bunuri, n special cele de natura mainilor, utilajelor, produselor,
furnizorii acord clienilor un anumit termen de garanie, perioad n care remediaz defeciunile
aprute din vina furnizorilor, suportnd cheltuielile ocazionate.
n aceast situaie se permite constituirea de provizioane pentru garanii acordate clienilor,
care sunt deductibile fiscal. Ca mrime, acestea se dimensioneaz prin aplicarea procentului de
cheltuieli cu remedierile din anul trecut asupra valorii livrrilor pentru care se acord garanii.
n ramura construciilor provizioanele de aceast natur se constituie la nivelul reinerilor fcute de
ctre beneficiarul lucrrii de construcii montaj. Contabilitatea provizioanelor pentru garanii se
conduce cu ajutorul contului 1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor

: O societate comercial vinde n exerciiul financiar N produse finite n valoare de 50.000 lei
fr TVA i TVA 19%, pentru care acorda garanie de un an. Procentul mediu de cheltuieli cu
remedierile livrrilor cu termen de garanie realizate n exerciiul financiar precedent N-1 este de 2%.
n exerciiul financiar N+1 pana n momentul ieirii din garanie se efectueaz urmtoarele
cheltuieli cu remedierile la produsele cu termen de garanie livrate n exerciiul financiar N:
a) piese de schimb 300 lei
b) renumeraii ale executanilor remedierilor :200 lei
c) contribuia unitii la asigurrile sociale (200 x 19,5% ) = 39 lei
d) Contribuia unitii la fondul pentru asigurri de sntate : ( 200 x 6% ) = 12 lei
e) Contribuia unitii la fondul de omaj ( 200 x 2% ) = 4 lei

n exerciiul financiar N :

35
Livrarea produselor finite ctre clieni:

4111 Clieni = %
4427 TVA colectat
59.500
50.000
9.500

Constituirea la sfritul exerciiului financiar N, a provizionului pentru garaniile acordate clienilor,
n baza procentului mediu de cheltuieli cu remedierea produselor finite cu termen de garanie (
50.000 x 2% = 1.000 lei)

6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele = 1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor 1.000

n exerciiul financiar N+1:

Contabilizat consumul de materiale de natura pieselor de schimb folosite pentru remedierea
defeciunilor n perioada de garanie, conform nregistrrii:

6024 Cheltuieli privind produsele de schimb = 3024 Piese de schimb 300

renumeraiile executanilor:

641 Cheltuieli cu salariile personalului = 421 Personal salarii datorate 200

contribuia la asigurrile sociale:

6451 Contribuia unitii la asigurrile sociale = 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale 39

Contribuia la asigurrile sociale de sntate:

6453 Contribuia unitii la asigurrile
sociale de sntate
= 4313 Contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate 12

Contribuia la fondul de omaj:

6452 Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj = 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj 4

Contabilizat reluarea la venituri a provizionului pentru bunurile vndute cu garanie, dup
efectuarea remedierilor i expirarea perioadei de garanie:

1511 Provizioane pentru litigii = 7812 Venituri din provizioane 1.000

3.10.3 Contabilitatea provizioanelor pentru dezafectarea imobilizrilor corporale i alte aciuni
similare legate de acestea

Sunt deductibile din punct de vedere fiscal, i se constituie ndeosebi n domeniul exploatrii
zcmintelor naturale, unde se impune i refacerea terenului n starea n care se gsea nainte de
exploatarea zcmintelor naturale. Aceste provizioane se constituie n limita unei cote de pana la 1%
din rezultatul financiar din exploatare, pe toata durata de funcionare a exploatrii zcmintelor
naturale.
Contabilitatea provizioanelor de aceast natur se conduce cu ajutorul contului 1513 Provizioane
pentru dezafectarea imobilizrilor corporale i alte aciuni similare legate de acestea,
ocazionnd urmtoarele nregistrri contabile:
Contabilizarea provizionului pentru demontarea, mutarea i refacerea terenului, conform
nregistrrii:

36
%
21 Imobilizri corporale
2112Amenajri de terenuri
212 Construcii
213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii
= 1513 Provizioane pentru dezafectarea
imobilizrilor corporale i alte
aciuni similare legate de acestea

Contabilizarea amortizrii valorii imobilizrilor pentru care s-a constituit acest provizion, se
nregistreaz:

6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea
imobilizrilor
= 281 Amortizarea privind imobilizrile corporale (2811
2813)

Contabilizat reluarea provizionului constituit la venituri, la scoaterea din evident a imobilizrilor,
cnd se procedeaz i la refacerea terenului, reflectat, prin nregistrarea:

1513 Provizioane pentru dezafectarea imobilizrilor
corporale i alte aciuni similare legate de acestea
= 7812 Venituri din provizioane

3.10.4 Contabilitatea provizioanelor pentru restructurare

n conformitate cu prevederile IAS 37 Provizioane, datorii i active contingente, standardul
definete programul de restructurare ca fiind acel program planificat i monitorizat de managerul
ntreprinderii prin care se modific, fie:
scopul activitii realizate de ctre ntreprindere, sau
modalitatea n care este realizat activitatea.
Provizionul pentru restructurare trebuie s includ numai cheltuielile directe rezultate din
restructurare, care, conform IAS 37 trebuie s ndeplineasc urmtoarele condiii:
s fie determinate n exclusivitate de restructurare, i
s nu fie legate de activitile curente ale ntreprinderii. Astfel, provizioanele pentru restructurare nu
includ costurile, cum ar fi: recalificarea sau redistribuirea personalului la alte sucursale, marketing
sau investiii n noi sisteme i reele de distribuie. Contabilitatea provizioanelor pentru restructurare
se conduce cu contul 1514 Provizioane pentru restructurare.

n procesul de restructurare a activitii, consiliul de administraie decide sa nceteze
activitatea de producie a produselor A i B care se realizau n secia de producie dintr-o alta
localitate. La data de 20.12.N Consiliul de Administraie a aprobat un plan detaliat legat de acest
eveniment, au fost trimise scrisori clienilor pentru a identifica alte surse de aprovizionare iar
personalul unitii respective a fost informat asupra restructurrii. Totodat conducerea societii a
luat decizia vnzrii cldirilor aparinnd seciei de producie . Pentru aceasta nu s-au nregistrat
provizioane pentru deprecieri. Valoarea contabila neta a cldirilor seciei este de 200.000 lei, preul
de vnzare negociat fiind de 250.000 lei. n exerciiul financiar N+1 are loc vnzarea cldirilor i se
efectueaz plti compensatorii celor afectai de restructurare n suma de 90.000 lei. ntruct sunt
ntrunite condiiile pentru constituirea unui provizion (reprezentnd costuri cu personalul afectat de
restructurare) societatea a procedat la nregistrarea unui provizion estimat la 10 lei.
n exerciiul financiar N:

Contabilizat provizionul pentru restructurare, conform nregistrrii:

6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele = 1514 Provizioane pentru restructurare 10

n exerciiul financiar N+1:
Contabilizarea vnzrii cldirii afectate de planul de restructurare, se nregistreaz:

461 Debitori diveri = 7583Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 250.000

i concomitent :

37
Contabilizat scoaterea din evident a construciilor afectate de programul de restructurare, se
nregistreaz:

6583Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital = 212 Construcii 200.000

Efectuarea plailor compensatorii n suma de 90.000 lei:

6588Alte cheltuieli de exploatare = 462 Creditori diveri 90.000

Contabilizat anularea provizionului constituit pentru restructurare dup realizarea planului de
restructurare, se nregistreaz:

1514 Provizioane pentru restructurare = 7812 Venituri din provizioane 10

3.10.5 Contabilitatea altor provizioane

n situaia n care un provizion pentru riscuri i cheltuieli nu se ncadreaz n nici unul din
provizioanele menionate mai sus, ele se cuprind n categoria altor provizioane pentru riscuri i
cheltuieli. n acest scop s-a instituit contul 1518 Alte provizioane, n legtura cu care pot apare
urmtoarele nregistrri contabile:

Contabilizat constituirea altor provizioane pentru riscuri i cheltuieli , prin nregistrarea:

6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele = 1518 Alte provizioane

Anularea altor provizioane pentru riscuri i cheltuieli, rmase fr obiect, conform nregistrrii:

1518 Alte provizioane = 7812 Venituri din provizioane

3.11. CONTABILITATEA CAPITALURILOR MPRUMUTATE

3.11.1. Cadrul general al capitalurilor mprumutate

Capitalurile mprumutate privesc mprumuturile i datoriile care au termene de rambursare mai mare
dect un an.
Contabilitatea acestor mprumuturi i datorii asimilate se ine pe urmtoarele categorii:
mprumuturi din emisiuni de obligaiuni i prime de rambursare a acestora;
Credite bancare pe termen lung i mediu;
Datorii legate de participaii;
Alte mprumuturi i datorii asimilate; i
Dobnzile aferente acestora.

3.11.2. Contabilitatea mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni i a primelor de rambursare a
acestora

Conform Legii societilor comerciale 31/1990, republicat, societile comerciale pe aciuni
pot emite obligaiuni, fie la purttor, fie nominative, pentru o sum care s nu depeasc trei ptrimi
din capitalul vrsat i existent, conform ultimului bilan aprobat, fr ca valoarea nominal a unei
aciuni s fie mai mic de 25.000 lei.

38
Obligaiunile pot fi emise n form material, pe suport de hrtie, sau n form dematerializat, prin
nscriere n cont, cu precizarea c obligaiunile din aceeai emisiune trebuie s fie de o valoare egal,
asigurnd astfel posesorilor drepturi egale.
n cazul emiterii obligaiunilor prin ofert public se emite prospectul de emisiune, conform
Legii nr. 52/1994 privind valorile mobiliare i bursele de valori, nscrierile fcndu-se chiar pe
prospectul de emisiune, fiind obligatorie vrsarea integral a valorii aciunilor la subscriere.
Contabilitatea mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni se realizeaz cu ajutorul contului 161
mprumuturi din emisiuni de obligaiuni. Contul permite contabilizarea operaiunilor cu
urmtoarele categorii de obligaiuni:
1. Obligaiuni obinuite sau ordinare care asigur deintorilor un venit fix sub form de
dobnd, nscris n cuprinsul titlului. Exist i obligaiuni cu dobnd variabil, care reprezint un
titlu de credit pe termen mediu de 5 7 ani i care nu se contabilizeaz cu contul 161 mprumuturi
din emisiuni de obligaiuni
2. Obligaiuni cu prim sau cu cupon zero reprezint un titlu de credit fr dobnda dar cu prima
de rambursare. Prima reprezint diferena dintre preul de emisiune mai mic i valoarea nominal a
obligaiunii, i se restituie la scadent
3. Obligaiuni cu loterie care urmresc obinerea unor ctiguri n urma tragerii la loterie,
impunnd tratri contabile diferite fat de obligaiunile obinuite sau cele cu prim.

Pe lng societile pe aciuni pot emite obligaiuni i regiile autonome i instituiile publice.
Aa cum s-a precizat, obligaiunile au pe lng valoarea nominal (Vn) i o valoare de
emisiune (Ve), care poate fi egal sau mai mic dect valoarea nominal, precum i o valoare de
rambursare (Vr) care poate fi egal sau superioar valorii nominale.
Diferena dintre valoarea nominal mai mare i valoarea de emisiune mai mic reprezint
prima de emisiune, iar diferena dintre valoarea de rambursare mai mare i valoare nominal mai
mic reprezint prima de rambursare.
Conform uzanelor, att prima de emisiune ct i prima de rambursare se achit deintorului
obligaiunii la rscumprarea acestora.
De asemenea, precizm c n conformitate cu Legea 52/1994, n Romnia, pn n prezent,
emisiunea de obligaiuni se face numai pe piaa de capital reglementat, instituindu-se i
simbolizndu-se n conturi de mprumuturi din obligaiuni n funcie de modul de garantare a lor, de
exemplu: 1614 mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de stat sau 1615
mprumuturi externe din emisiuni de obligaiuni garantate de bnci.

Reflectarea n contabilitate a obligaiunilor obinuite, ordinare
O societate comercial pe aciuni emite prin subscripie public obligaiuni ordinare, la 01.07.N
cu termen de rambursare la 30.06.N+1, la valoarea nominal de 5.000 lei, cu o dobnd anuala de
20% pltibila la data rambursrii mprumutului din emisiunea de obligaiuni.

Pasul 1 : Contabilizat emisiunea de obligaiuni obinuite conform prospectului de emisiune, la
valoarea nominal 5.000, se nregistreaz:

461 Debitori diveri = 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni 5.000

Pasul 2: Contabilizat ncasarea prin banc a valorii de emisiune a obligaiunilor, conform extrasului
de cont, prin nregistrarea:

5121 Conturi la bnci n lei = 461 Debitori diveri 5.000

Pasul 3: Calculat i contabilizat cheltuielile cu dobnda pentru anul N, conform nregistrrii:
Calculul dobnzii 5.000 lei 20 % = 500 lei;
nregistrarea n contabilitate a dobnzii:

39

666 Cheltuieli privind dobnzile = 1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni 500

n exerciiul financiar N+1 :

Pasul 1: rambursarea mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni, precum i achitarea dobnzilor
aferente att exerciiului financiar N cat i exerciiului financiar N+1:

%
161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni
666 Cheltuieli privind dobnzile
= 5121 Conturi la bnci n lei 6.000
5.000
500
500

Reflectarea n contabilitate a obligaiunilor cu prim sau cu cupon zero

O societate comercial pe aciuni emite la 01.04.N conform prospectului de emisiune un pachet
de obligaiuni cu prim sau cu cupon zero, avnd valoare de rambursare de 7.600 lei i o valoare de
emisiune de 4.000 lei


Pasul 1: emiterea pachetului de aciuni, cu cupon zero, conform prospectului de emisiune, prin
nregistrarea:

%
461 Debitori diveri
169 Prime privind rambursarea bligaiunilor
= 161 mprumuturi din emisiuni de
obligaiuni
7.600
4.000
3.600

Pasul 2: ncasarea valorii de emisiune a prospectului de obligaiuni, conform nregistrrii:


Pasul 3 amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor aferenta exerciiului financiar N ( 3600
lei : 18 luni x 9 luni = 1800 lei)

6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea
primelor de rambursare a obligaiunilor
= 169 Prime privind rambursarea
obligaiunilor
1.800

n exerciiul financiar N+1 :

Pasul 1: Amortizarea primelor privind rambursarea obligaiunilor:

6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea
primelor de rambursare a obligaiunilor
= 169 Prime privind rambursarea
obligaiunilor
1.800

Pasul 2: rambursarea mprumutului din emisiuni de obligaiuni cu prim, conform nregistrrii:

161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni = 5121 Conturi la bnci n lei 7.600

Reflectarea n contabilitate a obligaiunilor cu loterie

O societate comercial pe aciuni (regie autonom, instituie public) emite conform
prospectului de emisiune, obligaiuni cu loterie, la valoarea nominal n sum x, care se
rscumpra nainte de scadent la valoare y, mai mare dect cea nominal cu k, iar la tragerea la
loterie se achit ctigul z.

40
Contabilizat emisiunea parchetului de obligaiuni cu ctig, conform nregistrrii:

461 Debitori diveri = 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni

Contabilizat ncasarea valorii nominale a aciunilor, conform extrasului de cont:

5121 Conturi la bnci n lei = 461 Debitori diveri

Contabilizat tragerea la sorti a obligaiunilor ctigtoare, pentru ctigul z debitat prin cas,
conform nregistrrii:

668 Alte cheltuieli financiare = 5311 Casa n lei

Rscumprarea obligaiunilor la valoarea y, achitat prin banc, conform extrasului de cont:

505 Obligaiuni emise i rscumprate = 5121 Conturi la bnci n lei

Contabilizat anularea obligaiunilor emise i rscumprate, conform nregistrrii:

%
161mprumuturi din emisiuni de obligaiuni
6642 Cheltuieli privind investiiile financiare cedate
= 505 Obligaiuni emise i
rscumprate

Reflectarea n contabilitate a obligaiunilor convertibile n aciuni

contabilizat convertirea obligaiunilor n aciuni, conform nregistrrii:

161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni = 456 Decontri cu acionarii sau asociaii privind capitalul
contabilizat trecerea obligaiunilor rscumprate la capital, innd cont de paritate i prima
de conversie, conform nregistrrii:

505 Obligaiuni emise i
rscumprate
= %
1044 Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni

contabilizat anularea obligaiunilor rscumprate, convertite n aciuni, prin nregistrarea:

456 Decontri cu acionarii sau asociaii privind capitalul = 505 Obligaiuni emise i rscumprate

3.11.3. Contabilitatea mprumuturilor din credite bancare

Pentru completarea disponibilitilor, o societate comercial poate apela la contractarea de
credite pe termen lung sau mijlociu cu instituii bancare specializate. Pentru urmrirea i controlul
acestor credite primite de la bnci se utilizeaz contul 162 Credite bancare pe termen lung .
Sunt considerate credite bancare pe termen lung cele care au un termen de exigibilitate de peste 1 an.

O societate comercial contracteaz i primete prin cont de disponibil la 01.07.N, cu
scadenta la 31.12.N+1 un credit bancar de 10.000 lei, cu o dobnda de 20% pe an pltibila n ultima
zi bancara a fiecrui exerciiu financiar. Creditul bancar contractat nu poate fi restitui la 31.12.N+1 ci
se restituie integral la 31.1.N+2 cu o dobnd penalizatoare de 0.01% pentru fiecare zi ntrziere.

n exerciiul financiar N
ncasarea creditului bancar prin cont de disponibil:

5121 Conturi la bnci n lei = 1621Credite bancare pe termen lung 10.000

41
Plata dobnzilor aferente exerciiului financiar N: (10.000 x 20% : 12 luni ) x 6 luni =1.000 lei

666 Cheltuieli privind dobnzile = 5121 Conturi la bnci n lei 1.000

n exerciiul financiar N+1
Plata dobnzilor aferente exerciiului financiar N+1: 10.000 x 20% = 2.000 lei

666 Cheltuieli privind dobnzile = 5121 Conturi la bnci n lei 2.000

Transferarea la 31.12.N+1 a creditelor pe termen lung i mediu la credite nerambursate la scadenta:

1621Credite bancare pe termen
lung
= 1622Credite bancare pe termen lung
nerambursate la scadenta
10.000

Rambursarea creditului restant

1622Credite bancare pe termen lung nerambursate la scadenta = 5121 Conturi la bnci n lei 10.000

Plata dobnzilor, inclusiv a celor penalizatoare aferente exerciiului financiar N+2: (10.000 x 20% :
12 luni )
+ (10.000 x 0.01% x 30 zile) =166,67 + 30 = 197,67 lei

666 Cheltuieli privind dobnzile = 5121 Conturi la bnci n lei 197,67

3.11.4. Contabilitatea altor mprumuturilor si datorii asimilate

Evidenta altor mprumuturi i datorii asimilate, cum sunt : depozite, garaniile bneti primite,
datoriile privind concesiunile, brevetele, licenele i alte datorii asimilate se ine de ctre unitatea
patrimonial primitoare cu ajutorul contului :167 "Alte mprumuturi i datorii asimilate"

O societate comercial achiziioneaz la 01.01.N, printr-un mprumut de concesiune scadent la
31.12.N+1 un brevet n valoare de 4.000 USD. Dobnda negociata prin contract este de 10% pltibila
la scadenta mprumutului de concesiune. Cursurile valutare sunt: la 01.01.N : 3,10 lei/USD; la
31.12.N: 3,13 lei/USD; la 31.12 N+1: 3,18 lei/USD

n exerciiul financiar N
Achiziionarea brevetului printr-un mprumut de concesiune: 4.000 USD x 3,10 lei/USD = 12.400
lei

205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale,
drepturi i active similare
= 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate 12.400

nregistrarea cheltuielilor cu dobnzile aferente exerciiului financiar N: 4.000 USD x 10% x 3,13
lei/USD = 403,13 lei
666 Cheltuieli privind dobnzile = 1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate 403,13

nregistrarea cheltuielilor cu amortizarea brevetului, proporional cu durata de utilizare : 12.400 : 2
ani = 6.200 lei

6811 Cheltuieli de exploatare
privind amortizarea imobilizrilor
= 2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor
comerciale drepturi i activelor similare
6.200

Actualizarea datoriei externe n funcie de cursul valutar la data de 31.12.N : 4.000 USD (3,13
lei/USD 3,10 lei/USD) = 120 lei
665 Cheltuieli din diferente de curs valutar = 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate 120

42
nregistrarea cheltuielilor cu amortizarea brevetului, aferenta exerciiului financiar N+1: 12.400 : 2
ani = 6.200 lei

mrcilor comerciale drepturi i activelor similare
6.200

Scoaterea din patrimoniu a brevetului complet amortizat:

2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor,
licenelor, mrcilor comerciale i altor drepturi i
valori similare
= 205 Concesiuni, brevete, licene, mrci
comerciale, drepturi i active similare
12.400

Plata la 31.12.N+1 a dobnzilor aferente mprumutului de concesiune :4.000 USD x 10 % x 2ani x
3,18 lei/USD = 2.544 lei, din care 403,13 lei a fost inclusa n cheltuielile exerciiului financiar N,
deci aferent exerciiului financiar N+1 au mai rmas 2140,87 lei.
%
1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate
= 5124 Conturi la bnci n valuta 2.544
2140,87
403,13

Rambursarea la 31.12.N+1 a mprumutului de concesiune, inndu-se cont de valoarea nominal a
acestuia la nceputul exerciiului financiar N+1 :
Valoarea nominal la 01.01.N+1 : 4000 x 3,13 lei/USD = 12.520 lei
Valoarea de rambursare: 4.000 USD x 3,18 lei/USD = 12.720 lei
Diferena nefavorabila de curs valutar (b-a) 200 lei

%
167 Alte mprumuturi i datorii asimilate
665 Cheltuieli din diferente de curs valutar
= 5124 Conturi la bnci n valuta 12.720
12.520
200

43

CAPITOLUL 4
CONTABILITATEA IMOBILIZRILOR

4.1. CLASIFICAREA IMOBILIZRILOR

Conform Legii contabilitii nr. 82/1991, republicat, imobilizrile sunt reprezentate de bunuri
sau valori destinate s deserveasc o perioad ndelungat activitatea unitii patrimoniale , fiind
caracterizate prin:
a) durata de utilizare este de regul mai mare de un an;
b) nu se consum i nu se nlocuiesc la prima utilizare;
c) nu i schimb forma pe parcursul utilizrii;
d) nu sunt, de obicei, destinate comercializrii.
Spre deosebire de definiiile patrimoniale ale imobilizrilor IAS, clarific definirea imobilizrilor
corelat cu definirea activelor, respectiv: un activ este o resurs controlat de ntreprindere, ca rezultat
al unor evenimente trecute i de la care se ateapt beneficii economice viitoare.
Pentru a fi recunoscut, nscris n bilan, ca un activ, o imobilizare trebuie s ndeplineasc dou
condiii, respectiv:
posibilitatea de a realiza un beneficiu viitor, i
s aib determinat un cost credibil.

4.2. REGULI GENERALE DE EVALUARE N BILANT

In bilan imobilizrile sunt evaluate la:
a) valoarea cu care se nscrie fiecare imobilizare n bilan este reprezentat de costul de achiziie sau
de costul de producie, dac nu s-a nregistrat nici un provizion pentru deprecierea acestora;
b) dac imobilizrile au durat de via limitat, costul de achiziie sau de producie se va diminua n
mod sistematic pe durata perioadei de funcionare a activului, prin calcularea amortismentelor
corespunztoare;
Deci, n bilan imobilizrile se nscriu la valoarea contabil net, obinut prin scderea din
valoarea de intrare sau contabil a valorii substractive, respectiv, a amortizrii i provizioanelor
pentru deprecieri.
Conform IAS nr. 1 Prezentarea situaiilor financiare se agreeaz structurarea activelor n bilan,
dup criteriul natur deosebindu-se: a) active curente i b) active imobilizate, ridicndu-se
problema definirii, evalurii, reevalurii i recunoaterii.

4.3. EVALUAREA I REEVALUAREA IMOBILIZRILOR

4.3.1. Evaluarea imobilizrilor

44

Valoarea de intrarea sau valoarea contabil se difereniaz n funcie de modalitatea de
dobndire a lor, i anume:
cele achiziionate cu titlul oneros, la cost de achiziie;
cele obinute din producie proprie, la cost de producie;
cele intrate prin leasing operaional, la valoarea rezidual plus taxele vamale dac locatarul este
nerezident;
cele intrate prin leasing financiar la minimul dintre valoarea just i valoarea actualizat a plilor
minime de leasing;
Valoarea just este suma la care poate fi tranzacionat un activ sau decontat o intrare, de
bun voie, ntre prile aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii n care preul este
determinat n mod obiectiv.
Plile minime de leasing sunt acele pli de-a lungul termenului de leasing pe care locatarul trebuie
sau poate fi obligat s le efectueze, excluznd chiria contingent, costurile serviciilor i impozitele pe
care locatorul le va plti i care se vor rambursa acestuia.
Cele intrate prin subvenii guvernamentale la valoarea subveniei, iar n cazul n care subvenia este
reprezentat de transferul unui activ nemonetar, valoarea de intrare este dat de valoarea just;
n cazul schimbului de active valoare de intrare este dat de valoarea just a activului intrat, egal
cu valoarea just a activului cedat (nu se admite, n prezent n Romnia);
Imobilizrile aduse ca aport sau primite cu titlu gratuit se evalueaz la valoarea de aport,
respectiv la valoarea de utilitate, care este dat de preul pieei, de utilitatea imobilizrii, de starea i
locul unde acestea se afl.
Valoarea de inventar la inventar imobilizrile se evalueaz la:
Valoarea actual sau valoarea de utilitate;
Valoarea contabil net pentru imobilizrile amortizabile pentru care sa calculat amortizare i s-au
constituit provizioane.
La nchiderea exerciiului se compar valoarea actual stabilit la inventar cu valoarea contabil,
fiind posibile dou situaii:
1. valoarea de inventar este mai mare dect valoarea contabil, reprezentnd un plus de valoare, care
conform principiului prudenei nu se nregistreaz
2. valoarea de inventar este mai mic dect valoarea contabil, rezultnd un minus de valoare care se
trateaz astfel:
sub form de amortizare dac deprecierea este ireversibil;
sub forma constituirii unui provizion dac deprecierea este reversibil.
Conform IAS 16 Terenuri i mijloace fixe i IAS 36 Deprecierea activelor, deprecierea,
pierderea de valoare comport un alt tratament contabil dect cel oferit, n prezent, de legislaia
romneasc, respectiv, deprecierea imobilizrilor amortizabile este tratat ca i cheltuieli din
depreciere, iar revenirea acesteia ca i un venit din aprecierea imobilizrilor i nu ca i un provizion.
Valoarea rezidual reprezint valoarea net pe care o entitate economic estimeaz c o va obine
pentru un activ las sfritul duratei de via util, dup deducerea prealabil a costurilor de cesionare
previzionate.
Valoarea rezidual este legat de stabilirea valorii amortizabile, ca baz de calcul a amortizrii
conform standardelelor internaionale de contabilitate.

4.3.2. Reevaluarea imobilizrilor

Constituie operaia economic, n urma creia valoarea de intrare sau contabil a unei
imobilizri este nlocuit cu valoarea reevaluat sau valoarea actual a acesteia.
Valoarea actual se stabilete n funcie de rata inflaiei comunicat de Comisia Naional de
Statistic, cu posibilitatea de ajustare n funcie de condiiile concrete n care se gsete imobilizarea
reevaluat.
Reevaluarea imobilizrilor corporale i financiare se face pe baza dispoziiilor administrative
legale.
Diferena din reevaluare rezult din compararea valorii reactualizate, de utilitate sau de pia, cu

45
valoarea contabil, se nregistreaz la capitaluri n cazul plusurilor de valoare.

4.4. ORGANIZAREA I CONDUCEREA CONTABILITTII IMOBILIZRILOR
NECORPORALE

4.4.1. Recunoaterea imobilizrilor necorporale

Un activ necorporal este un activ identificabil nemonetar, fr suport material i deinut
pentru utilizare n procesul de producie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi nchiriat
terilor, sau pentru scopuri administrative. n bilan, un activ necorporal trebuie recunoscut dac se
estimeaz c va genera beneficii economice pentru persoana juridic i dac costul su poate fi
evaluat n mod credibil.
Prin beneficii economice viitoare se nelege potenialul de a contribui, direct sau indirect, la
fluxul de numerar sau de echivalene de numerar ctre persoana juridic.
IAS 38 Active necorporale prevede ca toate cheltuielile pentru cercetare s fie recunoscute drept
cheltuieli, atunci cnd sunt efectuate. De asemenea, IAS 38 precizeaz c urmtoarele cheltuieli nu
dau natere la un activ necorporal, ci se trateaz ca i cheltuieli cnd apar:
a) Cheltuielile la nfiinarea unui nou domeniu sau a unei societi (costurile de constituire);
b) Cheltuielile pentru specializri;
c) Cheltuielile pentru publicitate i/sau pentru promovarea unui nou produs;
d) Cheltuielile la mutarea sau reorganizarea unei pri sau a ntregii societi.

4.4.2. Evaluarea imobilizrilor necorporale

Un activ necorporal se nregistreaz iniial la costul de achiziie sau de producie, iar dac
acesta a fost raportat drept cheltuial nu mai poate fi recunoscut ca parte din costul unui activ
necorporal. Cheltuielile ulterioare recunoaterii iniiale unui activ necorporal se nregistreaz n
conturile de cheltuieli atunci cnd sunt efectuate, ns acestea pot majora costul activului necorporal
dac vor permite activului s genereze beneficii economice viitoare peste performana prevzut
iniial i pot fi evaluate credibil. n bilan un activ necorporal trebuie prezentat la cost, mai puin
amortizarea i provizioanele cumulate din depreciere.

4.4.3. Amortizarea, cedarea i casarea imobilizrilor necorporale

Valoarea amortizabil a unei imobilizri necorporale trebuie s fie alocat sistematic de-a
lungul duratei sale de via util. Valoarea amortizabil este costul activului sau o alt valoare
substituibil costului n situaiile financiare, din care s-a sczut valoarea rezidual, aspect ce nu se
aplic n Romnia.
Durata de via util reprezint perioada pe parcursul creia se estimeaz c ntreprinderea ca utiliza
activul supus amortizrii; sau numrul unitilor produse sau a unor uniti similare ce se estimeaz
c vor fi obinute de ctre ntreprindere prin folosirea activului respectiv. Un activ necorporal trebuie
scos din eviden la cedare sau casare, atunci cnd nici un beneficiu economic nu mai este ateptat
din utilizarea sa ulterioar. Ctigurile sau pierderile care apar odat cu casarea sau cedarea
imobilizrii necorporale se determin ca diferen ntre veniturile generate de ieirea activului i
valoarea sa neamortizat, inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia i se recunosc ca venit
sau cheltuial, n contul de profit i pierdere.

46

4.4.4. Contabilitatea cheltuielilor de constituire

Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea persoanei
juridice, cum ar fi: cheltuieli de nscriere i nmatriculare; cele privind emisiunea i vnzarea de
aciuni i obligaiuni; cheltuielile de prospectare a pieei, de publicitate i diverse alte cheltuieli legate
de nfiinarea i extinderea activitii entitii economice. Aceste cheltuieli pot fi imobilizate sub
forma cheltuielilor de constituire, cnd trebuie amortizate, pe o perioad de cel mult 5 ani, iar
elementele de natura cheltuielilor se prezint detaliat n notele explicative. Contabilitatea cheltuielilor
de constituire imobilizate se conduce cu ajutorul contului 201 Cheltuieli de constituire, cont
sintetic de gradul I, cont de activ, fiind posibil s prezinte sold debitor ce exprim dimensiunea
cheltuielilor de constituire existente la un moment dat.
Reglementrile legale prevd c att timp ct cheltuielile de constituire nu sunt amortizate,
deci, prezint sold, nu se pot distribui dividende, dac nu avem constituite rezerve cel puin la
dimensiunea cheltuielilor de constituire existente n sold. n contabilitate, n legtur cu cheltuielile
de constituire imobilizate sunt posibile urmtoarele nregistrri:
depunerea de ctre acionari sau asociai a sumelor necesare finanrii cheltuielilor de constituire, se
nregistreaz:

5121 Conturi la bnci n lei = 462 Creditori diveri

achitarea cheltuielilor de constituire pe baza documentelor justificative de cas sau banc, se
nregistreaz:

201 Cheltuieli de constituire = %
5311 Casa n lei
5121 Conturi la bnci n lei

calcularea i nregistrarea amortizrii cheltuielilor de constituire, conform reglementrilor legale,
prin formula contabil:

= 2801 Amortizarea cheltuielilor de
constituire

contabilizarea scoaterii din eviden a cheltuielilor de constituire imobilizate amortizate complet, se
face prin nregistrarea:

2801 Amortizarea cheltuielilor de
constituire
= 6811 Cheltuieli de exploatare privind

4.4.5. Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare

Cheltuieli cum sunt, de exemplu:
proiectarea, construcia i testarea produciei intermediare sau folosirea intermediar a prototipurilor
i modelelor;
proiectarea echipamentelor i utilajelor care implic o tehnologie nou;
proiectarea, construcia i operarea unei uzine pilot care nu este fezabil din punct de vedere
economic pentru producia pe scar larg; i
proiectarea, construcia i testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele,
sistemele sau serviciile noi sau mbuntite.
Conform IAS 38 Active necorporale, un activ necorporal provenit din dezvoltare este recunoscut
numai dac o societate poate demonstra urmtoarele:
fezabilitatea tehnic pentru finalizarea activului necorporal, nct acesta, s se poat utiliza sau
vinde;
intenia de a finaliza acel activ necorporal pentru utilizare sau vnzare;
abilitatea de a folosi sau vinde activul necorporal;

47
modul n care activul necorporal va genera posibile beneficii viitoare;
existena resurselor tehnice, financiare i a altor resurse adecvate, pentru a duce la bun sfrit
dezvoltarea sa, n vederea utilizrii sau vinderii activului necorporal;
abilitatea de a evalua cheltuiala atribuit activului necorporal n timpul dezvoltrii sale.
Cheltuielile de dezvoltare sunt reflectate n contabilitate cu ajutorul contului 203 Cheltuieli
de dezvoltare, se supun amortizrii pe o perioad de cel mult 5 ani, cu precizarea c este interzis
distribuirea de dividende, dac suma rezervelor disponibile pentru distribuire i a profiturilor
reportate nu este cel puin egal cu suma cheltuielilor de dezvoltare neamortizate.

Se recepioneaz i se achita prin virament bancar reproiectarea tehnologica a produsului x n
suma de 5.000 lei, efectuata de un institut de cercetare i proiectare, care urmeaz a fi amortizata n
5ani ncepnd cu anul N.
Recepia documentaiei de reproiectare tehnologica a produsului :

601 Cheltuieli cu materiile prime = 404 Furnizori de imobilizri 5.000

nregistrarea amortizrii anuale a cheltuielilor de dezvoltare (5.000 lei: 5 ani = 1.000 lei/an)

= 2803 Amortizarea cheltuielilor de
dezvoltare
1.000

scoaterea din eviden a cheltuielilor de dezvoltare amortizate, n exerciiul financiar N+4 conform
nregistrrii:

2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare = 203 Cheltuieli de dezvoltare 5.000

n practic pot apare cazuri cnd cheltuielile de dezvoltare se concretizeaz ntr-un brevet, situaie
cnd, n contabilitate, se face nregistrarea:

205 Concesiuni, brevete, licene, mrci
= 203 Cheltuieli de dezvoltare

5.000

4.4.6. Contabilitatea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale i a altor drepturi i
valori similare

Aceste active imobilizate pot fi aportate , achiziionate sau dobndite prin alte modaliti,
nregistrndu-se, n contabilitate, la valoarea de aport sau valoarea just , la costul de achiziie sau la
costul de producie.
Concesiunea, n termeni juridici, poate fi definit ca o convenie, un contract, prin care o persoan
fizic sau juridic, denumit concesionar, dobndete dreptul de utilizare a anumitor bunuri sau
servicii, de exercitare a unor activiti, din partea unui concedent, n schimbul unor beneficii. Deci,
concesiunea este o imobilizare necorporal a crei valoare este determinat de valoarea bunurilor sau
serviciilor preluate cu titlu de concesiune.
Contabilitatea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale i ale altor drepturi i valori
similare se conduce cu ajutorul contului 205, care are aceeai denumire. Este un cont de activ, cont
sintetic de gradul I, operaional.

: Se concesioneaz un zcmnt de substane minerale pentru o perioad de 10 ani, preul
concesiunii fiind negociat la 300.000 lei, iar redevena anuala la 30.000 lei. Sa se nregistreze
amortizarea anuala ncepnd cu exerciiul financiar N, plata prin viramente bancare a redevenei
anuale i scoaterea din evidenta a concesiunii la expirarea contractului de concesiune.
contabilizat concesionarea dreptului de exploatare a zcmintelor la valoarea negociat:

205 Concesiuni, brevete, licene, mrci

48

contabilizarea amortizrii anuale a concesiunii (300.000 lei: 10 ani = 30.000 lei/an)

mrcilor comerciale i a altor valori i drepturi similare
30.000

contabilizat achitarea redevenei anuale conform Extrasului de cont i a prevederilor din contract, se
nregistreaz:

167 Alte mprumuturi i datorii asimilate = 5121 Conturi la bnci n lei 30.000

scoaterea din eviden a concesiunilor la expirarea termenului contractului de concesionare, se
nregistreaz:

2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor,
licenelor, mrcilor comerciale i a altor valori i
drepturi similare
= 205 Concesiuni, brevete, licene, mrci
300.000

4.4.7. Contabilitatea fondului comercial

Fondul comercial reprezint, conform codului comercial, partea din fondul de comer care nu
figureaz n cadrul celorlalte elemente de patrimoniu, dar care contribuie la meninerea sau
dezvoltarea potenialului activitii al ntreprinderii. Acesta este reprezentat de clientel, vadul
comercial, reputaie, debueu, poziie
geografic i altele.
Fondul comercial, din punct de vedere contabil, este o imobilizare necorporal, care
reprezint orice exces al costului de achiziie peste interesul celui ce achiziioneaz n valoarea just a
activelor i datoriilor identificabile achiziionate la data tranzaciei de schimb.
Fondul comercial negativ reprezint orice exces de la data tranzaciei de schimb, al
interesului achizitorului n valorile juste ale activelor i ale datoriilor identificabile, mai mare, peste
costul de achiziie mai mic.
Fondul comercial apare de regul la consolidare i se determin ca diferen ntre costul de achiziie,
mai mare, i valoarea just, mai mic, la data tranzaciei, a prii de active nete tranzacionate de ctre
o persoan juridic. n cazul n care fondul comercial este tratat ca i un activ, ca urmare a achiziiei
de ctre o societate a aciunilor altei societi, se au n vedere urmtoarele:
valoarea fondului comercial achiziionat trebuie amortizat sistematic;
perioada de amortizare nu trebuie s depeasc durata vieii utile.
Contabilitatea fondului comercial se conduce cu ajutorul contului 207 Fond comercial. n
contabilitate, n legtur cu fondul comercial sunt posibile urmtoarele nregistrri contabile:

achiziionarea unui magazin comercial la un pre de 300.000 lei fr TVA, a crui valoare
conform expertizei efectuata de un evaluator este de 275.000 lei.:

%
212Construcii
207Fond comercial
4426TVA deductibil
= 404 Furnizori de imobilizri

357.000
275.000
25.000
57.000

aportarea de ctre acionari a unei cldiri ca aport n natur pentru care s-a determinat i fond
comercial, se nregistreaz:

%
212Construcii
207Fond comercial
4426TVA deductibil
= 456 Decontri cu asociaii privind
capitalul

357.000
275.000
25.000
57.000

49

4.4.8. Contabilitatea altor imobilizri necorporale

Se cuprind n aceast categorie de imobilizri programele informatice create de ctre unitate
sau achiziionate de la teri, pentru necesitile proprii de utilizare, precum i alte imobilizri
necorporale.
n principiu, programele informatice se amortizeaz pe o perioad care nu poate depi 3 ani, chiar
dac ele nu se scot din eviden i se utilizeaz n continuare. Contabilitatea altor imobilizri
necorporale se conduce cu ajutorul contului 208 Alte imobilizri necorporale, cont sintetic de
gradul I, operaional, cont de activ.

: Se recepioneaz un program informatic, realizat prin efort propriu, al crui cost de producie a
fost estimat la 600 lei, din care 200 lei a fost nregistrat ca imobilizarea necorporala in curs la finele
exerciiului financiar N-1, amortizabil n 3 ani, dup care se scoate din evidenta.

Recepia programului informatic obinut prin efort propriu se nregistreaz:

233 Imobilizri corporale n curs = 721 Venituri din producia de imobilizri necorporale 400

208 Alte imobilizri necorporale = 233 Imobilizri necorporale n curs 600

nregistrarea amortizrii anuale a (600 lei: 3 ani = 200 lei/an)

= 2808Amortizarea altor imobilizri necorporale 200

scoaterea din evidenta a programului informatic la sfritul exerciiului financiar N+2, se
nregistreaz:

2808Amortizarea altor imobilizri necorporale = 208 Alte imobilizri necorporale 600

: aportarea n natur de programe informatice de ctre acionari sau asociai, conform
subscrierilor n valoare de 800 lei, se nregistreaz:

208 Alte imobilizri necorporale = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul 800

: depunerea de ctre societate a programelor informatice ca aport la capitalul altor societi n
valoare de 1.000, se nregistreaz:

Titluri de participare deinute la societi din afara grupului = 208 Alte imobilizri necorporale 1.000

4.5. ORGANIZAREA I CONDUCEREA CONTABILITTII IMOBILIZRILOR
CORPORALE

4.5.1. Recunoaterea i evaluarea imobilizrilor corporale

Un activ corporal trebuie recunoscut n bilan dac se estimeaz ca va genera beneficii
economice pentru persoana juridic i costul activului poate fi evaluat n mod credibil .
ncadrarea unui activ n categoria imobilizrilor corporale presupune ndeplinirea urmtoarelor
condiii:
1. sunt deinute de ctre persoana juridic pentru a fi utilizate n producia proprie de bunuri sau
prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative;

50
2. sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an; i
3. au valoarea mai mare dect limita prevzut de reglementrile legale n vigoare (1800 lei
incepand anul 2007)
Iniial o imobilizare corporal recunoscut ca activ trebuie evaluat la cost determinat n funcie de
modalitile de intrare, aa cum s-a precizat n capitolul imobilizri, iar cheltuielile ulterioare se
recunosc , de regul, ca i cheltuieli n perioada n care s-au efectuat.
Cheltuielile cu reparaiile efectuate la imobilizrile corporale, pentru a asigura utilizarea n
continuare a acestora se recunosc ca i cheltuial, n perioada cnd se fac, dar n cazul efecturii unor
modernizri care au ca efect obinerea de beneficii economice suplimentare, acestea se recunosc ca i
componente ale activului. n bilan imobilizrile corporale se prezint la cost, sau la o valoare
substituibil acestuia, mai puin amortizarea cumulat aferent i provizioanele cumulate din
depreciere. Imobilizrile corporale se supun reevalurii, conform reglementrilor legale.

4.5.2. Organizarea evidentei operative i analitice a imobilizrilor corporale

Evidena operativ a imobilizrilor corporale se realizeaz la locurile de utilizare, respectiv:
secii, ateliere, servicii, reprezentane etc., cu ajutorul Listelor de inventariere i eviden a
mijloacelor fixe.
Aceste liste se ntocmesc de ctre departamentul contabilitate pe baza datelor din evidena analitic,
dup care se transmit responsabililor de la locurile de folosin pentru a nscrie i urmrii micarea
imobilizrilor corporale pe tot parcursul anului. Micarea imobilizrilor corporale, n interiorul
unitii, are loc n baza documentului Bon de micare.
Evidena operativ de la locurile de gestiune servete nu numai gestionrii imobilizrilor
corporale, ci i inventarierii i regularizrii rezultatelor acesteia, precum i pentru calculul i
nregistrarea amortizrii supra locurilor de folosin a imobilizrilor corporale.
Contabilitatea analitic a imobilizrilor corporale se ine pe fiecare obiect de eviden. Prin
obiect de eviden se nelege obiectul singular sau complexul de obiecte cu toate dispozitivele i
accesoriile cestuia, destinat s ndeplineasc n mod independent, n totalitate, o funcie distinct.
n cadrul imobilizrilor corporale, contabilitatea analitic se organizeaz distinct i anume:
terenurile se evideniaz pe urmtoarele grupe: terenuri agricole, silvice, terenuri fr construcii,
terenuri cu zcminte, terenuri cu construcii i altele;
pentru celelalte imobilizri corporale contabilitatea analitic se ine pe fiecare obiect de eviden;
pentru imobilizrile corporale n curs se conduce contabilitate analitic distinct.

4 .5.3. Amortizarea, cedarea i casarea imobilizrilor corporale

Imobilizrile corporale se supun amortizrii pe durata de via util, conform cotelor de
amortizare prevzute de reglementrile legale, aspecte ce urmeaz a se prezenta ntr-un subcapitol
distinct n cadrul imobilizrilor.
Amortizarea imobilizrilor corporale constituie o cheltuial pentru unitatea economic, cu precizarea
c terenurile nu se amortizeaz.
Imobilizrile corporale se scot din eviden cu ocazia cedrii sau casrii, atunci cnd nici un
beneficiu economic viitor nu mai este ateptat din utilizarea lor ulterioar.
Cu ocazia cedrii sau casrii imobilizrilor corporale se realizeaz ctiguri sau pierderi care trebuie
recunoscute ca venit sau cheltuial n contul de profit i pierdere.

4.5.4. Compensaiile cu terii i reevaluarea imobilizrilor corporale

In cazul distrugerilor totale sau pariale ale imobilizrilor corporale, creanele sau sumele
compensatorii ncasate de la teri, legate de aceste imobilizri, precum i achiziionarea sau
construcia ulterioar de active noi se consider operaiuni economice distincte, care se nregistreaz
separat n contabilitate.
Deprecierile activelor se evideniaz n momentul constatrii, iar dreptul de a ncasa

51
compensaiile se evideniaz conform contabilitii de angajamente. Printre cazurile de compensaii
aprute n asemenea situaii amintim:
Sumele pltite de ctre societile de asigurare pentru deprecierea sau pierderea unor imobilizri
corporale, determinate de dezastre naturale sau furt.
Indemnizaii acordate de guvern, n schimbul unor imobilizri corporale, cum este cazul terenurilor
expropriate.
Imobilizrile corporale pot fi reevaluate n baza reglementrilor administrative legale, cnd n
bilan sunt prezentate la valoarea reevaluat, i nu la costul istoric. n principiu, reevaluarea
imobilizrilor se face la valoarea just determinat pe baza unor reevaluri efectuate, de regul, de
evaluatori autorizai.
Valoarea reevaluat se acord activului, n locul oricrei alte valori la care acesta a fost
nregistrat, iar pentru calculul amortizrii se va avea n vedere aceast valoare reevaluat.
Reevaluarea elementelor dintr-o clas de imobilizri trebuie fcut simultan pentru a evita
evaluarea selectiv i prezentarea n situaiile financiare a unor valori ce ar reprezenta o combinaie
de costuri i valori calculate la date diferite. Reevalurile trebuie fcute cu regularitate, nct valoarea
contabil s nu difere substanial de valoarea just de la data bilanului. Dac un activ dintr-o clas nu
poate fi reevaluat deoarece nu exist o pia activ, acel activ se prezint n bilan la cost mai puin
amortizarea cumulat i pierderea cumulat. O pia activ este acea unde sunt ndeplinite cumulativ
urmtoarele condiii:
Elementele comercializate sunt omogene;
Pot fi gsii n permanen vnztori i cumprtori interesai;
Preurile sunt cunoscute de ctre public;
Dac n urma reevalurii activelor imobilizate corporale rezult o creterea fa de valoarea
contabil net, aceasta este tratat ca o cretere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor
proprii, dac nu a existat o descreterea anterioar recunoscut ca i o cheltuial aferent acelui activ,
sau ca un venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la acel activ.
Dac rezultatul reevalurii este o descreterea a valorii contabile nete, atunci acesta se trateaz
ca i o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, dac n rezerva din reevaluare nu este nregistrat
o sum corespunztoare la acel activ, surplus din reevaluare, sau ca o scdere a rezervei din
reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, cu minimul dintre valoarea acelei rezerve i valoarea
descreterii, iar eventuala diferen rmas se nregistreaz ca i o cheltuial.

4.5.5. Contabilitatea terenurilor i amenajrilor de terenuri

Contabilitatea terenurilor i amenajrilor de terenuri, cum ar fi: racordarea amenajrilor la sistemul
de alimentare cu energie, ap, lucrrile de acces, mprejmuirile, amenajarea lacurilor, blilor, etc., se
conduce cu ajutorul contului 211 Terenuri i amenajri de terenuri. Terenurile nu se
amortizeaz pe motiv c nu au o durat limitat de utilizare, iar pe msura utilizrii raionale a
acestora i sporesc fertilitatea i valoarea, ns amenajrile de terenuri se amortizeaz , folosindu-se
contul 2811 Amortizarea amenajrilor de terenuri, dar ambele se supun deprecierii, utilizndu-
se pentru acesta contul 291 Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor corporale.

: Se achiziioneaz un teren de o persoan juridic cu suma de 10.000 lei plus TVA 19%.

%
2111Terenuri
4426TVA deductibil

11.900
10.000
1.900

aportarea de terenuri de ctre acionari sau asociai, conform subscrierilor, n valoare de 2.000
se nregistreaz:

2111Terenuri = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul 2.000

52
: contabilizarea terenurilor primite cu titlu gratuit evaluate la 5.000 lei, se nregistreaz:

2111Terenuri = 133 Donaii pentru investiii 5.000

contabilizat terenurile preluate n leasing financiar la o suma negociata de 10.000 lei conform
nregistrrii:

2111Terenuri = 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate 10.000

4.5.6. Contabilitatea construciilor, instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i
plantaiilor i mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i
materiale i alte active corporale

4.5.6.1. Documente utilizate i sistemul de conturi folosite privind imobilizrile corporale

Primirea n gestiune a mijloacelor fixe, mai sus menionate, se face pe baza documentelor
justificative, cum ar fi:
Proces-verbal de recepie, ntocmit pentru utilaje care nu necesit montaj i nici probe
tehnologice. Aa ar fi, de exemplu, mijloacele de transport, animalele de munc i plantaiile, etc., i
care se consider imobilizri la data achiziiei.
Proces-verbal de recepie provizorie, ntocmit n cazul utilajelor care necesit montaj, dar nu
necesit probe tehnologice, precum i pentru cldirile i construciile care nu deservesc procese
tehnologice, i care
se consider puse n funciune la data terminrii montajului, respectiv la data terminrii construciei.
Proces-verbal de punere n funciune, care se completeaz n cazul utilajelor i instalaiilor care
necesit montaj i probe tehnologice, precum i pentru cldirile i construciile speciale care
deservesc
procese tehnologice. Aceste imobilizri se consider puse n funciune la data terminrii probelor
tehnologice.
Proces-verbal de recepie final, care se ntocmete pentru sondele folosite n extracia ieiului,
gazelor naturale i pentru sondele provenite din lucrri geologice care au dat rezultate. Aceste
imobilizri se consider puse n funciune la data intrrii n producie.

4.5.6.2. Contabilitatea intrrii mobilizrilor corporale

ntr-o societate comercial intrarea imobilizrilor corporale se realizeaz prin mai multe
modaliti, ns separat pentru cele ce aparin unitii, fa de cele nerecunoscute n bilanul acesteia.

Subscrierea de aporturi n natur de ctre acionari sau asociai sub forma unei cldiri evaluata
la 18.500 lei i a unui mijloc de transport evaluat la 11.500 lei se nregistreaz:

Subscrierea mijloacelor fixe ca aport la capitalul social:

456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 1011 Capital subscris nevrsat 30.000

Aportarea imobilizrilor corporale (mijloace fixe), n urma evalurii de ctre evaluatori autorizai, se nregistreaz:

%
212Construcii
2133 Mijloace de transport
= 456 Decontri cu asociaii privind
capitalul

30.000
18.500
11.500

Trecerea capitalului subscris nevrsat la capital subscris vrsat, urmare a aportrii subscrierilor, se
nregistreaz:

53

Achiziionat conform facturii fiscale plantaii n valoare de 10.000 lei plus TVA 19%

%
2134 Animale i plantaii
4426TVA deductibil

11.900
10.000
1.900

Recepionat aparatura de msur i control cu o valoare de 8.000 lei , realizat prin efort
propriu al unitii, se nregistreaz:

2132 Aparate i instalaii de msurare, control i
reglare
= 231 Imobilizri corporale n curs

8.000

Preluat utilaje tehnologice prin operaiunea de leasing financiar cu o valoare de 20.000 lei se
nregistreaz:

2131 Echipamente tehnologice (maini, utilaje i
instalaii de lucru)

Cu ocazia inventarierii se constat n plus aparatur birotic evaluata la o valoare de 500 lei:

214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie
a valorilor umane i materiale i alte active corporale
= 134 Plusuri de inventar de natura
imobilizrilor
5000

Se primesc sub form de donaie aparate pentru protecia mediului evaluate la o valoare de
1.500 lei:

2132 Aparate i instalaii de msur, control i reglare = 133 Donaii pentru investiii 1.500

4.5.6.3. Contabilitatea ieirilor de imobilizri corporale

Modalitile principale de ieire a imobilizrilor corporale din gestiunea unei uniti
economice o reprezint: casarea i cesiunea imobilizrilor. Casarea imobilizrilor corporale
genereaz ca i documente justificative Procesul-verbal de scoatere din funciune a mijloacelor
fixe, de declasare a unor bunuri materiale. ntocmirea documentului are la baz:
a) Nota privind starea tehnic a imobilizrilor corporale propuse pentru a fi scoase din funciune;
b) Devizele estimative de reparaii capitale;
c) Actele de constatare ale onorariilor;
d) Avizele organelor de specialitate.
n momentul ieirii imobilizrilor corporale din gestiune prin casare, valoarea de nregistrare a
acestora poate s fie sau nu recuperat prin amortizare. Acoperirea valorii neamortizate se face pe
seama sumelor rezultate n urma valorificrii valorilor materialelor recuperate. Diferena rmas
nerecuperat se poate include pe seama altor cheltuieli de exploatare pe maximum 5 ani, sau
diminueaz valoarea capitalurilor
proprii, conform Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat. Alturi de scoaterea din
eviden a imobilizrilor corporale prin casare, acesta are loc i prin cesionare.
Cesionarea desemneaz toate modalitile de ieire din ntreprindere a imobilizrilor, pe
lng cele casate, i anume: prin vnzare, donaii, lipsuri, schimb cu alte active, restituiri pentru
acionarii sau asociaii ieii din societate i diverse alte ieiri. Ca i n cazul casrii, la cesionare apar
cazuri particulare de compensare a cheltuielilor i veniturilor angajate excednd cadrul principiului
necompensrii. Astfel, ctigurile i pierderile nete din casarea sau cesionarea imobilizrilor
corporale trebuie determinate ca diferen ntre ncasrile net i plile efectuate i valoarea contabil

54
net a activului, recunoscut ca venit sau cheltuial n contul de profit i pierdere.
n cazul casrii imobilizrilor corporale, n contabilitate, sunt posibile mai multe situaii, i
anume:
A. Scoaterea din eviden a unei imobilizri complet amortizat, se nregistreaz:

281 Amortizarea imobilizrilor corporale (2810
2814)
= 21 Imobilizri corporale (211 214)

B. Scoaterea din eviden a unui autoturism, a crui valoare de nregistrare este de 50.000 lei,
amortizat 40.000 lei, recuperndu-se piese de schimb n valoare de 2.000 lei i materiale diverse
pentru 500 lei, cheltuielile cu salariile personalului ce a lucrat la casare 1.000 lei, diferena se acoper
pe seama altor rezerve.

Pasul 1. Contabilizat recuperarea pieselor de schimb i a altor materiale, conform Procesului-verbal
de scoatere din funciune a mijloace fixe, de declasare a unor bunuri materiale, se nregistreaz:

%
3024Piese de schimb
3028Alte materiale
= 7588 Alte venituri din exploatare 2.500
2.000
500

Pasul 2. contabilizat cheltuielile cu drepturile salariale ale personalului ocupat cu dezmembrarea
mijloacelor de transport, conform nregistrrii:

641 Cheltuieli cu salariile personalului = 421 Personal salarii datorate 1.000

Pasul 3. contabilizat diferena dintre mrimea recuperrilor i cheltuielilor ocazionate de casarea
mijlocului de transport (2.000 lei + 500 lei 1.000 lei = 1.500 lei)

= 281 Amortizarea privind imobilizrile corporale
Analitic: Amortizarea recuperrilor din dezmembrri
1.500

Pasul 4. contabilizat scoaterea din eviden a mijlocului de transport casat, conform nregistrrii:

%
2813Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de
transport, animalelor i plantaiilor
281Amortizarea privind imobilizrile corporale
1068Alte rezerve
= 2133 Mijloace de transport

50.000
40.000
1.500
8.500

Alturi de scoaterea din eviden a imobilizrilor corporale prin casare, acesta are loc i prin
cesionare.
Cesionarea desemneaz toate modalitile de ieire din ntreprindere a imobilizrilor, pe
lng cele casate, i anume: prin vnzare, donaii, lipsuri, schimb cu alte active, restituiri pentru
acionarii sau asociaii ieii din societate i diverse alte ieiri. Ca i n cazul casrii, la cesionare apar
cazuri particulare de compensare a cheltuielilor i veniturilor angajate excednd cadrul principiului
necompensrii. Astfel, ctigurile i pierderile nete din casarea sau cesionarea imobilizrilor
corporale trebuie determinate ca diferen ntre ncasrile net i plile efectuate i valoarea contabil
net a activului, recunoscut ca venit sau cheltuial n contul de profit i pierdere.

se cesioneaz un utilaj tehnologic, n legtur cu care se cunosc urmtoarele date:
Valoarea contabil de intrare : 16.000 lei
Amortizare nregistrat: 12.000 lei
Pre vnzare fr TVA: 7.000 lei

Operaiile ocazionate n contabilitate:

55
Facturarea utilajului tehnologic

461 Debitori diveri

= %
7583Venituri din vnzri de active i alte operaii de capital
4427 TVA colectat
8.330
7.000
1.330

ncasat prin banc valoarea utilajului tehnologic vndut, conform extrasului de cont:


Scoaterea din eviden a utilajului tehnologic

%
2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport,
animalelor i plantaiilor
6583Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de
capital
= 2131 Echipamente tehnologice (maini,
utilaje i instalaii de lucru)

16.000
12.000
4.000

Se doneaz o plantaie (ferm pomicol) a crei valoare contabil este de 40.000 lei, amortizare
nregistrat 15.000 lei:

Scoaterea din eviden a fermei pomicole donate:

%
6582Donaii i subvenii acordate
= 2134 Animale i plantaii

40.000
15.000
25.000

Se constat calamitatea unei amenajri de terenuri, a crei valoare este parial amortizat :

%
2811Amortizarea amenajrilor de terenuri
671Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare
= 2112 Amenajri de terenuri

Se scot din evidena echipamente birotic, parial amortizate, urmare a constatrii lipsei
acestora pentru care persoana responsabil este obligat la recuperarea prejudiciului.

Imputarea (crearea dreptului) de crean asupra persoanei vinovate de producerea prejudiciului,
aceasta fiind angajat a societii:

4282 Alte creane n legtur cu personalul = %
7588 Alte venituri din exploatare
4427TVA colectat

Scoaterea din eviden a echipamentului de birotic:

%
2814 Amortizarea altor imobilizri corporale
6583Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital
= 214 Mobilier, aparatur birotic,
echipamente de protecie a valorilor umane
i materiale i alte active corporale

4.5.6.4. Contabilitatea imobilizrilor corporale achiziionate n leasing

n accepiunea general a IAS 17 Leasing , leasingul include contractele de nchiriere a unui bun ce
cuprind o clauz care ofer locatarului opiunea de a deveni proprietarul bunului la ndeplinirea
condiiilor convenite n contract.
n termeni juridici specifici, leasingul este un contract prin care locatorul transmite locatarului
dreptul de a utiliza un bun n schimbul unei chirii (definiie iniial) sau a unei pli sau serii de
pli (definiie revizuit).

56
Operaiunile de leasing se clasific n:
Leasing operaional, dac nu transfer, n mare msur, toate riscurile i beneficiile aferente titlului
de proprietate;
Leasing financiar, dac transfer, n mare msur, toate riscurile i beneficiile aferente titlului de
proprietate.
Aplicarea acestor definiii n circumstane diferite, celor dou pri, poate determina, uneori, ca
acelai leasing s fie clasificat n mod diferit la locator i, respectiv, la locatar.
Potrivit legislaie romneti

leasingul este contractul prin care o parte denumit locator / finanator,
transmite pentru o perioad determinat dreptul de folosin asupra unui bun al crui proprietar este,
celeilalte pri, denumit utilizator, la solicitarea acesteia, contra unei pli periodice, denumit rat
de leasing, iar la sfritul perioadei de leasing, locatorul / finanatorul se oblig s respecte dreptul de
opiune al utilizatorului de a cumpra bunul, de a prelungi contractul de leasing ori de a nceta
raporturile contractuale. Utilizatorul poate opta pentru cumprarea bunului nainte de sfritul
perioadei de leasing, dac prile convin astfel i dac utilizatorul achit toate obligaiile asumate prin
contract. Operaiunile de leasing pot avea ca obiect bunuri imobile, precum i bunuri mobile de
folosin ndelungat, aflate n circuitul civil, cu excepia nregistrrilor pe band audio i video, a
pieselor de teatru, manuscriselor, brevetelor i a drepturilor de autor

.
i legislaia romneasc face distincie ntre leasingul financiar i leasingul
operaional.

LEASING OPERAIONAL DERULAT NTRE REZIDENI

O societate de leasing (locator) ncheie cu un utilizator (locatar) un contract de leasing (care
nu conine opiunea de cumprare) pentru un mijloc de transport n urmtoarele condiii:
- Valoarea de intrare (cost de achiziie) a mijlocului de transport fr TVA 21.600 i TVA
19%
- Durata normal de funcionare 5 ani iar durata contractului de leasing 3 ani.
- Valoarea rezidual la expirarea contractului de leasing este de 40%, respectiv 8.640 lei
(21.600 x 40%)
- Rata lunar de leasing este 600 lei fr TVA, din care amortizare 360 lei (21.600 : 60
luni), iar beneficiul lunar negociat 240 lei (21.600 x 40% : 36 luni ) i TVA 19%.
- Valoarea total a ratelor de leasing este de 21.600 lei (600x36 luni)
- La expirarea contractului de leasing se convine vnzarea cumprarea mijlocului de
transport la valoarea rezidual.

n contabilitatea locatorului (societatea de leasing):

Achiziionarea mijlocului de transport de la furnizor, eventual ales de locator:

%
4426 TVA deductibil
21.600
4.104

Achitarea facturii furnizorului:

404 Furnizori de imobilizri = 5121 Conturi la bnci n lei 25.704

Facturarea ratei lunare de leasing:

411 Clieni = %
706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii
706.01 Venituri din redevene reprezentnd amortizarea
706.02 Venituri din redevene reprezentnd marja de profit
4427 TVA colectat
714
600
360
240
114

57
nregistrarea amortizrii lunare a mijlocului de transport achiziionat i predat utilizatorului:
= 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de
360

Observaie
Formulele contabile 3 i 4 se vor repeta n toate cele 36 de luni, perioada contractului de leasing.

Transmiterea (transferul) dreptului de proprietate conform contractului de vnzare cumprare,
la valoarea rezidual stabilit ntre pri, respectiv 8.640 lei, se nregistreaz:
461 Debitori diveri = %
7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital
4427 TVA colectat
10.281,60
8.640
1.641,60

6.) Scoaterea din evidena locatorului a mijlocului de transport predat n leasing, dup expirarea
contractului de leasing, innd cont de valoarea de achiziie de 21600 lei i de mrimea amortizrii
calculat i nregistrat de 12.960 lei (360 x 36 luni):

%
6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital
= 2133 Mijloace de transport 2.1600
12.960
8.640

n contabilitatea locatarului (utilizatorului):
1.) nregistrarea valorii totale a ratelor de leasing (600 x 36 luni):

Debit 8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate 21.600

2.) Primirea facturii emise de societatea de leasing, proprietara bunului, reprezentnd rata lunar
de leasing:

%
612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile
612.01 Cheltuieli cu redevenele reprezentnd amortizarea
612.02 Cheltuieli cu redevenele reprezentnd marja locatorului
4426 TVA deductibil
= 401 Furnizori 714
600
360
240
114

3.) Diminuarea sumei nregistrate n contul de ordine i eviden cu mrimea ratei de leasing
respectiv, 600 lei:

Credit 8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate 600

Observaie
Formulele contabile 2 i 3 se vor repeta n toate cele 36 de luni perioada contractului de leasing. n
urma acestor nregistrri utilizatorul a achitat integral ratele de leasing cuvenite locatorului, contul
8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate soldndu-se.

4.) Dobndirea dreptului de proprietate asupra mijlocului de transport dup expirarea
contractului de leasing, n baza contractului de vnzare cumprare, la valoarea rezidual, se
nregistreaz:
%
4426 TVA deductibil
= 404 Furnizori de imobilizri 10.281,60
8.640
1.641,60

58
5.) nregistrarea amortizrii aferente perioadei contractului de leasing, respectiv 12.960 (360 x
36 luni):

6811Cheltuieli de exploatare privind
amortizarea imobilizarilor
12.960

LEASING FINANCIAR DERULAT NTRE REZIDENI

O societate de leasing (locator) ncheie cu un utilizator (locatar) un contract de leasing pentru
un utilaj tehnologic n urmtoarele condiii:
- Pre de cumprare (a utilajului tehnologic) fr TVA 108.000 lei i TVA 19%.
- Perioada contractului de leasing este de 3 ani, iar durata normal de utilizare 5 ani.
- Redevena lunar este de 3.000 lei, din care amortizarea este de 1.800 lei (108.000 : 60
luni = 1.800 lei), iar dobnda lunar stabilit la nivelul celei interbancare este de 40%,
respectiv 1.200 lei (1.20.000 x 40% : 36 luni), valori fr TVA i TVA 19%.
- Valoarea total a ratelor de leasing este de 108.000 lei (3.000 x 36 luni).
- Contractul de leasing financiar conine clauza de cumprare a utilajului la expirarea
duratei contractului de leasing la valoarea rezidual de 43.200 lei, respectiv 40% din costul
de achiziie.

n contabilitatea locatorului (societatea de leasing):

Achiziionarea utilajului tehnologic de la furnizorul intern, ales de locatar, pe baza facturii:

%
4426 TVA deductibil
108.000
20.520

Achitarea facturii furnizorului intern, pe baza extrasului de cont, se nregistreaz:


Predarea ctre utilizator (locatar) a utilajului tehnologic la costul de achiziie conform procesului
verbal de predare primire i a documentelor nsoitoare la contractul de leasing, se
nregistreaz:
2675 mprumuturi acordate pe termen lung = 2131 Echipamente tehnologice 108.000

nregistrarea dobnzii negociate prin contractul de leasing, sub form de sum fix de 1.200 lei,
respectiv 43.200 lei, pentru ntreaga perioad de leasing, se nregistreaz:

2676 Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen
lung
= 472 Venituri nregistrate n avans 43.200

nregistrarea valorii totale a ratelor de leasing, n afara bilanului (3.000 x 36 luni = 108.000 lei):

Debit 8038 Alte valori n afara bilanului
Analitic: Bunuri predare n leasing financiar
108.000

Facturarea redevenei lunare, conform prevederilor din contractul de leasing, se nregistreaz:

59
411 Clieni = %
2676 Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung
4427 TVA colectat
3.570
1.800
1.200
570

472 Venituri nregistrate n avans = 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 1.200

Concomitent:
Credit 8038 Alte valori n afara bilanului
Analitic: Bunuri predare n leasing financiar
3.000

Precum i:

6588 Alte cheltuieli de exploatare = 2675 mprumuturi acordate pe termen lung 1.800

ncasarea facturii reprezentnd redevena i TVA aferent primei rate, se nregistreaz:

5121 Conturi la bnci n lei = 4111 Clieni 3.570

Facturarea, la sfritul perioadei contractului de leasing, a valorii reziduale, a echipamentului
tehnologic, n baza contractului de vnzare cumprare:

461 Debitori diveri = %
7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital
4427 TVA colectat
51.408
43.200
8.208

6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte
operaii de capital
= 2675 mprumuturi acordate pe termen lung 43.200


Primirea utilajului tehnologic, conform contractului de leasing i a procesului verbal de
predare primire, la valoarea de achiziie de 1.08.000 lei, se nregistreaz:

2131 Echipamente tehnologice = 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate 108.000

2) nregistrarea dobnzii datorate conform contractului de leasing, pentru utilajul tehnologic,

_
471 Cheltuieli nregistrate n avans = 1687 Dobnzi aferente altor m prumuturi i datorii asimilate 43.200

nregistrarea valorii imobilizrii, inclusiv a dobnzii, n contul de ordine i eviden:


nregistrarea facturii primite de la locator pentru redevena i TVA aferent acesteia:

%
1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi i
datorii asimilate
4426 TVA deductibil
1.800
1.200
570

Credit 8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate 3000

60
6811Cheltuieli de exploatare privind
1.800

666 Cheltuieli privind dobnzile = 471 Cheltuieli nregistrate n avans 12.960

Achitarea valorii facturii lunare pentru ratele convenite prin contractul de leasing financiar,
inclusiv TVA, conform extrasului de cont (1.800 lei redevena + 1.200 lei dobnda lunar + TVA
19% = 3.570 lei), se nregistreaz:


nregistrarea dobndirii dreptului juridic de proprietate la expirarea duratei leasingului financiar
la nivelul valorii reziduale, inclusiv a TVA-ului aferent acestuia [43.200 + (43.200 x 19%) =
52.704 lei, precum i achitarea acesteia prin virament bancar:

%
4426 TVA deductibil
43.200
8.208


Credit 8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate 43.200

la expirarea acestuia locatarul (utilizatorul) datoreaz i taxele vamale calculate asupra valorii
reziduale. De exemplu, n cazul unor taxe vamale de 10%, dac utilajul industrial provine din
import, filiera de nregistrri contabile (de la pct. 6) ar urma s fie completat astfel:
a.) nregistrarea obligaiei de plat a taxei vamale (43.200 x 10%):

2131 Echipamente tehnologice = 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 4.320

b.) Plata taxei vamale prin virament bancar:

446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate = 5121 Conturi la bnci n lei 4.320

LEASING FINANCIAR DERULAT NTRE UN LOCATOR (SOCIETATE DE LEASING)
NEREZIDENT I UN LOCATAR (UTILIZATOR) REZIDENT

ntr-o astfel de ipotez, intereseaz numai filiera nregistrrilor contabile din contabilitatea
locatarului (utilizatorului). Exemplu ipotetic:
Un locatar (utilizator) rezident ncheie un contract de leasing financiar cu un locator
(societate de leasing) nerezident, pentru un utilaj industrial, n urmtorii termeni contractuali:
- Valoarea de intrare (cost de achiziie) este de 54.000 $.
- Durata normal de utilizare, conform reglementrilor romneti, este de 5 ani, iar durata
contractului de leasing financiar este de 3 ani.
- Rata lunar de leasing financiar este de 1.500 $, din care 900$ reprezint amortizarea, iar
600$ dobnda; cota de impozit pe veniturile nerezidenilor este de 10%, iar cota de TVA
19%.
- Cursul valutar (de referin) la data ncheierii contractului de leasing financiar este de 3
lei/$, deci valoarea total a ratelor de leasing financiar este de 162.000 lei (1.500$ x 36 luni

61
x 3 lei/$).
- Valoarea rezidual la expirarea contractului de leasing financiar este de 21.600$, respectiv
64800 lei (21.600$ x 3 lei/$)
- La expirarea contractului de leasing financiar utilajul industrial s fie cumprat de ctre
locatar (utilizator) la valoarea rezidual; taxa vamal fiind de 10%.


1.) Preluarea utilajului tehnologic n leasing financiar conform contractului i a procesului
verbal de predare primire:

2131 Echipamente tehnologice = 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate 162.000

471 Cheltuieli nregistrate n avans = 1687 Dobnzi aferente altor m prumuturi i datorii asimilate 64.800

nregistrarea valorii imobilizrii, inclusiv a dobnzii, n contul de ordine i eviden:


2.) nregistrarea facturii primite de la locator (societatea de leasing) pentru prima lun (1.500$) la
un curs valutar de 3,10 lei/$ i a impozitului pe veniturile nerezidenilor, innd seama de
urmtoarele valori:

a.) Valoarea nominal a facturii (1.500$ x 3,10 lei/$) 4650
b.) Valoarea nominal a ratei mprumutului de leasing financiar 2700
(900$ x 3 lei/$)
c.) Valoarea nominal a dobnzii (600$ x 3 lei/$ x 10%) 1800
d.) Diferena nefavorabil de curs valutar (a-b-c) 15
e.) Impozit pe veniturile nerezidenilor (600$ x 3,10 lei/$ x 10%) 1,86
care se achit n ziua primirii facturii prin virament bancar

%
1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate
665 Cheltuieli din diferene de curs valutar
2.700
1.800
15

666 Cheltuieli privind dobnzile = 471 Cheltuieli nregistrate n avans 1.800

404 Furnizori de imobilizri = 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 1,86

446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate = 5121 Conturi la bnci n lei 1,86

Not Dac impozitul pe veniturile nerezidenilor se achit ulterior primirii facturii externe trebuie
s se in cont de cursul valutar de la data plii (a se vedea rezolvarea de la leasingul operaional).

1.) Diminuarea valorii totale a ratelor de leasing financiar cu valoarea nominal redevenei aferente primei luni
(1.500$ x 3 lei/$):


2.) Plata TVA-ului pentru redevena aferent primei luni (1.500$ x 3,10 lei/$ x 19% = 883,50 lei):

4426 TVA deductibil = 5121 Conturi la bnci n lei 883,50

3.) Plata facturii locatorului (societii de leasing) la un curs valutar de 3,05 lei/$:

62
a.) Valoarea nominal net a facturii 4.464 lei
[1.500$ - (600$ x 10%) = 1.440$ x 3,10 lei/$]
b.) Valoarea de decontare (1.440$ x 3,05 lei/$) 4.392 lei
c.) Diferena de curs valutar favorabil (a-b) 72 lei

404 Furnizori de imobilizri = %
5124 Conturi la bnci n valut
765 Venituri din diferene de curs valutar
4.464
4.392
72

Not Formulele contabile nr.2, nr.3, nr.4 i nr.5 se vor repeta, n funcie de cursurile valutare
curente, pe ntreaga perioad a contractului de leasing financiar.

4.) nregistrarea dobndirii dreptului juridic de proprietate la expirarea contractului de leasing
financiar, la cursul valutar de 3,20 lei/$, facturat de locator (societatea de leasing) n funcie
de urmtoarele valori:
a.) Valoarea nominal a facturii locatorului (21.600$ x 3,20 lei/$) 69.120 lei
b.) Valoarea rezidual nominal (21.600$ x 3 lei/$) 64800 lei
c.) Diferena nefavorabil de curs valutar (a-b) 2160 lei

%
64.800
4.320


5.) nregistrarea plii, prin virament bancar a TVA-ului calculat asupra valorii reziduale
(21.600$ x 3,20 lei/$ x 19% = 13.132,8 lei):
4426 TVA deductibil = 5121 Conturi la bnci n lei 13.132,80

6.) nregistrarea obligaiei i a plii prin virament bancar a taxei vamale calculate asupra valorii
reziduale (21.600$ x 3,20 lei/$ x 10% = 6.912 lei):

2131 Echipamente tehnologice = 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 6.912

446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate = 5121 Conturi la bnci n lei 6.912

7.) Plata facturii locatorului (societii de leasing) viznd valoarea rezidual, la un curs valutar de
3,15 lei/$:

a.) Valoarea nominal a facturii (21.600$ x 3,10 lei/$) 66.960 lei
b.) Valoarea de decontare (21.600$ x 3,15 lei/$) 68.040 lei
c.) Diferena nefavorabil de curs valutar (b-a) 1.080 lei

%
404 Furnizori de imobilizri
= 5124 Conturi la bnci n valut

68.040
66.960
1.080

4.5.7. CONTABILITATEA AMORTIZRII IMOBILIZRILOR

Imobilizrile sunt procurate de ctre unitile economice prin diverse modaliti pentru a le
utiliza pe o perioad mai mare de timp cu scopul de a obine profit pe durata normat de utilizare.
Urmare a folosirii lor, imobilizrile corporale i necorporale se depreciaz ireversibil, calculndu-se
i nregistrndu-se amortizarea acestora.
n termeni restrni, amortizarea poate fi definit ca deprecierea ireversibil a imobilizrilor
amortizabile, iar n contextul IAS 16, amortizarea este definit ca i alocarea sistematic a valorii
amortizabile a unui activ pe ntreaga durat de via util a imobilizrii.
Valoarea amortizabil este costul activului sau o alt valoare substituibil costului n
situaiile financiare, din care s-a sczut valoarea rezidual.
Valoarea rezidual reprezint valoarea net pe care o ntreprindere estimeaz c o va obine
pentru un activ la sfritul duratei de via util a acestuia, dup deducerea prealabil a costurilor de
cesiune previzionate.
n prezent, n Romnia nu se ine cont de mrimea valorii reziduale pentru calculul amortizrii
imobilizrilor. Ca urmare, valoarea amortizabil a unei imobilizri necorporale sau corporale este
egal cu valoarea sa contabil.
Conform concepiei economice, amortizarea este o cheltuial, iar conform concepiei
financiare amortizarea este o modalitate de rennoire a capitalului reinvestit, deci o resurs la
dispoziia ntreprinderii.
Se supun amortizrii imobilizrile necorporale i corporale i nu se supun amortizrii
terenurile, imobilizrile financiare i imobilizrile n curs, cu unele excepii.
Conform legislaiei din ara noastr amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de
amortizare asupra valorii de intrare a imobilizrilor amortizabile, fr a ine seama de valoarea
rezidual.
Amortizarea imobilizrilor amortizabile se calculeaz pe baza unui plan de amortizare, de la data
punerii acestora n funciune i pn la data recuperrii integrale a valorii lor de intrare, conform
duratelor de via util i condiiilor de utilizare a acestora, presupunnd cunoaterea urmtoarelor
elemente:
Valoarea contabil sau de intrare care poate fi reprezentat de costul de achiziie, costul de
producie sau valoarea de utilitate, iar n unele cazuri chiar valoarea de nlocuire, sau o alt valoarea
substituibil acestora.
Durata de utilizare sau de via a imobilizrii care se determin diferit de la o ar la alta i care n
ara noastr este stabilit pe cale administrativ (HGR nr. 964/1998);
Metodele de amortizare, aplicate de catre persoanele juridice din Romnia sunt:
. Amortizare liniar;
. Amortizare degresiv, i
. Amortizare accelerat
Investiiile efectuate la imobilizrile corporale luate cu chirie se amortizeaz dup acelai
regim ca i imobilizarea la care s-a efectuat investiia. Amortizarea imobilizrilor corporale
concesionate, nchiriate sau n locaie de gestiune, se calculeaz i se nregistreaz n contabilitate de
ctre persoana juridic care le are n proprietate.

A. Amortizarea liniar
Regimul de amortizare liniar const n includerea uniform n cheltuielile de exploatare a
unor sume fixe, stabilite proporional cu durata normat de utilizare a imobilizrilor respective.
Mrimea amortizrii liniare rezult prin aplicarea cotei medii anuale de amortizare asupra valorii de
intrare a imobilizrii.
Cota medie de amortizare anual se stabilete n procente, ca raport ntre 100 i durata normat
exprimat n ani.
: O societate comercial deine un utilaj tehnologic cu o valoare contabil de intrare de 1.000 lei
i cu durata normat de utilizare de 5 ani.
Calculul cotei medii de amortizare (Na) :
% 20
5
100
= =
ani
Na

Calculul amortizrii anuale:
200
5
000 . 1
= =
ani
Aa

63

64
Aa = 1.000 x 20% = 200 lei/an

Modelul amortizrii utilajului tehnologic pe parcursul celor 5 ani se reprezint astfel:

Amortizare anuala Ani de utilizare Valoarea de
intrare Cota % Suma
Amortizare
cumulata
Valoarea ramasa
lei
N 1.000 20 200 200 800
N+1 1.000 20 200 400 600
N+2 1.000 20 200 600 400
N+3 1.000 20 200 800 200
N+4 1.000 20 200 1.000 -

Duratele de utilizare normal a imobilizrilor se stabilesc n ani i cotele medii anuale de amortizare
sunt prevzute n Catalogul privind duratele normale de funcionare i clasificare a imobilizrilor
corporale, conform Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 15/1994 privind amortizarea
capitalului imobilizat i n active corporale i necorporale, modificate prin HGR nr. 964/1998.

B. Amortizarea degresiv
Conform acestui regim de amortizare se includ n cheltuielile de exploatare valori variabile,
mai mari n primii ani de utilizare a imobilizrii corporale i valori mai mici n ultima perioad de
via a acesteia.
Mecanismul amortizrii degresive const n multiplicarea cotelor (normelor) de amortizare liniar cu
unul dintre urmtorii coeficieni:
1.5 pentru imobilizrile corporale cu durata normal de utilizare cuprins ntre 2 5 ani;
2.0 pentru imobilizrile corporale cu durat normal de utilizare cuprins ntre 5 10 ani;
2.5 pentru imobilizrile corporale cu durat normal de utilizare mai mare de 10 ani.
Amortizarea degresiv se poate aplica n dou variante, i anume:
1. prima variant (AD1) conform creia amortizarea se calculeaz fr influena uzurii morale; i
2. a doua variant (AD2) conform creia amortizarea se calculeaz cu influena uzurii morale.

B1. Prima variant (AD1)

Determinarea amortizrii anuale n regim de amortizare degresiv, prima variant, fat de regimul de
amortizare liniar, se face diferit, i anume:
pentru primul an de funcionare amortizarea anual se calculeaz aplicnd cota de amortizare
degresiv la valoarea de intrare a imobilizrii corporale n cauz;
pentru urmtorii ani de funcionare, amortizarea se calculeaz aplicnd aceeai cot de amortizare
degresiv la valoarea rmas, pn n anul de utilizare n care amortizarea anual rezultat din calcul
este egal sau mai mic dect amortizarea anual stabilit prin mprirea valorii rmase de recuperat
la numrul de ani de utilizare care au mai rmas.
ncepnd cu acel an i pn la expirarea duratei normale de utilizare se trece la regimul de amortizare
liniar.
n luna decembrie a exerciiului financiar N-1 se primete un mijloc de transport cu o valoare de
intrare de 6500 lei i cu o durat de funcionare de 7 ani, care se amortizeaz n regim degresiv, prima
variant:
Nal = 100 : 7 = 14.28%
NaD1 = 14.28 x 2.00 = 28.56%
Situaia calculrii amortizrii i nregistrrii acesteia n primul i ultimul an de utilizare se prezint
astfel:

An Modelul de calcul Amortizare anuala Valoare ramasa
N 6.500 x 28,56 % 1.856,40 4.643,60
N+1 4.643,60 x 28,56 % 1.326,21 3.317,38
N+2 3.317,88 x 28,56 % 947,44 2.369,94
N+3 2367,94 x 28,56 % 676,85 1.693,08
N+4 1693,09 x 28,56 % < 1693,09/3 564,36 1.128,72
N+5 564,36 562,62
N+6 564,36 -

B2. A doua variant (AD2)
Determinarea amortizrii anuale dup metoda degresiv, varianta a doua (AD2), reflect i
uzura moral. Spre deosebire de prima variant, permite amortizarea valorii de intrare a imobilizrii
corporale ntr-o perioad de timp mai mic dect durata normal de utilizare, iar diferena de timp
reprezint efectul uzurii morale.
Pentru imobilizrile cu durat normal de pn la 5 ani, nu se calculeaz influena uzurii
morale, iar pentru uurarea calculelor pentru aceast variant a amortizrii degresive sunt prezentate
n Anexa nr. 1 la Normele metodologice aprobate prin HGR nr. 909/1997, cotele medii de amortizare
degresiv. Aplicarea metodei de amortizare degresiv, varianta 2 (AD2) presupune: 1. determinarea
duratei de utilizare aferente regimului liniar recalculat n funcie de cota medie anual de amortizare
degresiv (DUR), conform relaiei:
Cad
DUR
100
=

unde,
Cad = cota de amortizare degresiv
1. determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral (DAI),
conform relaiei:

DAI = Dn DUR
Unde,
Dn durata normal de utilizare, conform HGR nr. 964/1998
3. determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de amortizare degresiv (DAD),
conform relaiei:

DAD = DAI - DUR

4. determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de amortizare liniar (DAL),
conform relaiei:

DAL = Dn - DAI

5. determinarea duratei de utilizare aferent uzurii morale pentru care nu se mai calculeaz
amortizare (DUM), conform relaiei:

DUM = Dn - DAI
Pentru nelegerea practic a pailor ce se impun n implementarea variantei amortizrii degresive doi
(AD2), se va relua cazul exemplificat pentru amortizarea degresiv, prin versiunea (AD1) prezentat
anterior:

1. determinarea duratei de utilizare aferent regimului liniar, recalculat n funcie de rata
medie anual de amortizare degresiv (DUR), calculat n ani ntregi:
DUR = 100/28.56 = 3 ani

2. Determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se realizeaz amortizarea integral (DAI):

65

66
DAI = Dn DUR = 7 ani 3 ani = 4 ani
3. Determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de amortizare degresiv (DRD):
DRD = DAI DUR = 4 ani 3 ani = 1 an
4. Determinarea duratei de utilizare n cadrul creia se aplic regimul de amortizare liniar (DAL):
DAL = DAI DRD = 4 ani 1 an = 3 ani
5. Determinarea duratei de utilizare aferent uzurii morale pentru care nu se mai calculeaz
amortizare (DUM):
DUM = Dn DAI = 7 ani 4 ani = 3 ani
Situaia calculrii amortizrii degresive (AD2), prin reluarea cazului ipotetic de la AD1

N 6.500 x 28,56 % 1.856,40 4.643,60
N+1 4.643,60 : 3 1.547,87 3.095,73
N+2 4.643,60 : 3 1.547,87 1.547,87
N+3 4.643,60 : 3 1.547,87 -
N+4 - -
N+5 - -
N+6 - -

Amortizarea accelerat

Acest regim de amortizare const n includerea n primul an de funcionare n cheltuielile de
exploatare a unei amortizri de pn la 50% din valoarea de intrare a Amortizrile anuale n
exerciiile urmtoare de utilizare normal a imobilizrii se calculeaz la valoarea rmas de amortizat
dup regimul liniar, prin raportarea acesteia la numrul de ani de utilizare rmas.
Alegerea regimului de amortizare accelerat este atribut al Consiliului de administraie al
societii comerciale, ns numai pentru imobilizrile corporale noi intrate n societatea comercial
dup 01.06.2002. Exemplificm, modul de aplicare al regimului de amortizare accelerat, pe cazul
ipotetic prezentat i pentru regimul de amortizare degresiv. n acest sens, reamintim c valoarea de
intrare a mijlocului de transport n anul N-1, luna decembrie era de 6500 lei , iar durata normal de
utilizare prevzut era de 7 ani.
Situaia de calcul a amortizrii mijlocului de transport n regim accelerat
N 6.500 x 50 % 3.250 3.250
N+1 3250 : 6 ani 541,66 2708,33
N+2 3250 : 6 ani 541 2166,66
N+3 3250 : 6 ani 541 1625,00
N+4 3250 : 6 ani 541 1083,33
N+5 3250 : 6 ani 541 541,66
N+6 3250 : 6 ani 541 -

Analiza situaiei amortizrii imobilizrilor corporale n regim accelerat, pune n eviden c n
primul an de funcionare al imobilizrii se recupereaz jumtate valoarea de intrare n patrimoniu al
imobilizrii n cauz. Diferena valorii de amortizat se recupereaz pe perioada rmas de utilizare
normal, grevndu-se cheltuielile de exploatare cu o mrime egal pe ntreg intervalul.

n legtur cu amortizarea imobilizrilor corporale, indiferent de regimul de amortizare
aplicat de ctre o societate comercial, facem precizrile:
Imobilizrile amortizabile se supun amortizrii cu luna imediat urmtoare intrrii n funciune;
Imobilizrile amortizabile amortizate integral nu se mai supun amortizrii;
Imobilizrile de natura obiectelor de inventar neamortizabile, se pot recupera pe parcursul a 3 ani de
la trecerea lor n aceast categorie;
Diferena dintre mrimea amortizrii recalculate ca urmare a reevalurii imobilizrilor i mrimea
acesteia nainte de reevaluare se regularizeaz pe seama rezervelor din reevaluare;

67
Surplusul din reevaluarea imobilizrilor corporale nu poate majora capitalul social, el se
contabilizeaz la rezerve ca i component a capitalurilor proprii sau se trece pe msura folosirii
imobilizrilor, ori la scoaterea lor din eviden asupra rezultatului reportat reprezentnd surplusul
realizat din rezerve din reevaluare;
Conform legii nr. 15/1994, privind amortizarea capitalului imobilizat, nu se supun amortizrii:
o Minele trecute n conservare sau scoase definitiv din funciune, precum i sondele de iei i gaze
care nu sunt date n producie;
o Imobilizrile corporale ale agenilor economici trecute n conservare pe o perioad mai mare de 30
de zile;
o Lucrrile de mbuntiri funciare i de gospodrire a apelor, cu caracter general de servire, sau alte
lucrri de protecie a mediului, de combatere a eroziunii solului, etc.
o Imobilizrile din patrimoniul public al regiilor autonome

4.5.8. CONTABILITATEA IMOBILIZRILOR FINANCIARE

4.5.8.1. Prezentarea general a imobilizrilor financiare

Imobilizrile financiare sunt investiii financiare, care constau n: a) titluri de participare; b)
interese de participare deinute; c) alte titluri imobilizate i d) creane imobilizate.
Toate imobilizrile financiare sunt generatoare de venituri financiare.
Titlurile de participare reprezint drepturile sub form de aciuni i alte titluri cu venit variabil
deinute de o societate n capitalul altor societi comerciale, a cror deinere pe o perioad
ndelungat este considerat util acestora.
Interesele de participare reprezint drepturi deinute n capitalul altor societi comerciale.
Interesele de participare sunt deinute pe termen lung n scopul garantrii contribuiei la activitile
persoanei juridice respective. Interesele de
participare cuprind investiii n ntreprinderi asociate i investiii strategice. O participare de 10%
pn la 20% n capitalul altei societi este o investiie strategic.
ntreprinderea asociat este considerat ntreprinderea n care investitorul are o influen
semnificativ, deinnd 20% pn la 50% din aciunile cu drept de vot la ntreprinderea asociat.
Deinerea de participaii n capitalul altor societi, confer unitilor deintoare:
1. o poziie de acionar semnificativ, cnd deine aciuni sau alte valori care reprezint cel puin 5%
din capitalul social al emitentului, care dau dreptul la cel puin 5% din drepturile de vot n AGA;
2. o poziie de control dac deine cel puin 1/3 din aciunile emitentului i 1/3 din drepturile de vot
din AGA;
3. o poziie majoritar sau de control executiv dac deine mai mult de 1 din aciunile emitentului i
din drepturile de vot din AGA. Dac o societate deine controlul asupra altei societi, aceasta din
urm este filial pentru societatea care deine controlul i care este cunoscut sub denumirea generic
de societate mam. Controlul reprezint capacitatea de a conduce politicile financiare operaionale
ale unei societi pentru a obine beneficii din activitatea ei.
Contabilitatea creanelor imobilizate, se ine pe urmtoarele categorii:
Creane legate de participaii care constau din acele creane ale persoanei juridice rezultate din
acordarea de mprumuturi societilor la care deine titluri de participare sau interese de participare;
mprumuturi pe termen lung n care se nregistreaz sumele acordate terilor n baza unor
contracte pentru care unitatea percepe dobnzi, potrivit legii;
Aciuni proprii care se clasific ca i active imobilizate, n funcie de intenia societii cu privire
la durata de deinere de peste un an, stabilit cu ocazia achiziiei sau reclasrii;
Alte creane imobilizate care privesc garaniile, depozitele i cauiunile depuse de unitate la teri.
n contabilitatea curent imobilizrile financiare, recunoscute ca active, se evalueaz la cost de

68
achiziie sau valoarea determinat prin contractul de achiziie acestora, iar cheltuiala necesar privind
achiziionarea imobilizrilor financiare se nregistreaz direct n cheltuielile de exploatare ale
exerciiului. Ulterior, la data bilanului, imobilizrile financiare sunt prezentate la valoarea contabil,
mai puin provizioanele pentru depreciere cumulate. Provizioanele pentru
deprecierea imobilizrilor financiare se constituie ca diferen ntre valoare de intrare a acestora i
valoarea just stabilit cu ocazia inventarierii.

4.5.8.2. Contabilitatea titlurilor de participare

Contabilitatea creanelor imobilizate se ine pe urmtoarele categorii:
Creane legate de participaii respectiv titlurile de participare i interesele de participare.
Acestea sunt reprezentate de acele creane ale persoanei juridice rezultate din acordarea de
mprumuturi societilor la care deine titluri de participare, respectiv interese de participare.
mprumuturi acordate pe termen lung reprezint sumele acordate terilor sub form de
mprumuturi, n baza contractelor pentru care unitatea percepe dobnzi, potrivit legii.
Aciuni proprii deinute pe termen lung considerate active imobilizate i reflectate ca atare n
funcie de intenia societii ce privire la durata de deinere de peste un an, exprimat cu ocazia
achiziiei sau reevalurii.
Alte creane imobilizate cuprinde garaniile, depozitele, cauiunile depuse de unitate la teri.
Evaluarea creanelor imobilizate, n contabilitatea curent, se face la valoarea nominal sau contabil,
iar n bilan la valoarea contabil mai puin mrimea provizionului pentru deprecierea cumulat.
Provizioanele pentru deprecierea creanelor imobilizate se constituie ca diferen ntre valoarea
nominal sau contabil a acestora i valoarea just stabilit cu ocazia inventarierii.
O societate comercial achiziioneaz 10.000 aciuni la o filial din cadrul grupului, la valoare
nominal de
1 leu/aciune, achitndu-se 60% din valoarea acestora, diferena se achit n urmtoarele dou luni,
comisionul bncii ce a mijlocit tranzacia este de 100 lei, dividende cuvenite la sfritul exerciiului
financiar N+1 2.000 lei.

Achiziionarea titlurilor de participare de la filiale din cadrul grupului, cu achitarea parial a
acestora:

261 Aciuni deinute la entitile afiliate = %
269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri
financiare
10.000
6.000
4.000

Achitarea ulterioar a valorii titlurilor de participare achiziionate, conform extrasului de cont:

269 Vrsminte de efectuat
pentru imobilizri financiare

Achitat comisionul de intermediere a tranzaciei titlurilor de participare:

622 Cheltuieli privind comisioanele i onorariile = 5121 Conturi la bnci n lei 100

Dividende cuvenite n anul N+1

5121 Conturi la bnci n lei = 7611 Venituri din aciuni detinute al entitile afiliate 2.000

C. Contul 263 Interese de participare, cont sintetic de gradul I, operaional, cont de activ, soldul
su reprezint imobilizrile financiare sub form de interese de participare deinute. Cu ajutorul
contului 263 se ine evidena titlurilor sub forma intereselor de participare, pe care persoana juridic
le deine n vederea realizrii unor venituri financiare, fr intervenia n gestiunea societilor la care

69
sunt deinute titlurile.

O societate comercial achiziioneaz interese de participare de la o societate n sum de 3 lei,
care reprezint 5% din capitalul societii emitente, pe care le achit prin virament bancar, iar n
exerciiul N+2 le cedeaz la suma de 40.000 lei.

Achiziionat interese de participare:

263 Interese de participare = 404 Furnizori de imobilizri 30.000

Achitat interese de participare, conform extrasului de cont:


Vnzarea n anul N+2 a aciunilor deinute sub forma intereselor de participare

461 Debitori diveri = 7613 Venituri din interese de participare 40.000

Scoaterea din eviden a titlurilor de participare deinute ca interese de participare:

664 Cheltuieli privind investiiile financiare cedate = 263 Interese de participare 40.000

D. Contul 265 Alte titluri imobilizate cont sintetic de gradul I, operaional, cont de activ, cu
ajutorul cruia se ine evidena altor titluri de valoare deinute pe o perioad ndelungat. Alte titluri
imobilizate, ca i celelalte titluri de participare (261, 263) pot fi deinute ca urmare a achiziionrii lor
de pe o pia financiar, ca urmare a aporturilor n natur sub orice form sau a reinvestirii
dividendelor cuvenite din profitul net n creditul contului se reflect cedrile de imobilizri financiare
sub form de alte titluri imobilizate. Soldul contului reprezint alte titluri imobilizate existente.
O societate comercial achiziioneaz titluri de participare la o societate, la valoarea de achiziie
20.000 lei, achitate integral. La sfritul exerciiului financiar N, dividendele cuvenite sunt n sum
de 3.000 lei, care se reinvestesc. n anul N+1 se cedeaz titlurile de participare la valoarea 25.000 lei.

Achiziionarea titlurilor de participare:

265 Alte titluri imobilizate = 5121 Conturi la bnci n lei 20.000

Dividendele cuvenite pentru anul N, se reinvestesc

265 Alte titluri imobilizate = 7613 Venituri din interese de participare 3.000

Cedarea titlurilor de participare n anul N+1, la valoarea de 25.000:

461 Debitori diveri = 764 Venituri din investiii financiare cedate 25.000

Scoaterea din eviden a titlurilor cedate:

664 Cheltuieli privind investiiile financiare cedate = 265 Alte titluri imobilizate 23.000

O societate comercial deine imobilizri financiare, sub forma altor titluri imobilizate, ca
urmare a aporturilor n natur de materii prime, n valoare de 50.000 lei. Dividendele cuvenite din
profitul net, n sum de 9.000 lei sunt capitalizate, tiind c investiia este strategic n afara grupului.

Dobndirea altor titluri imobilizate ca urmare a aportului n natur de materii prime:

70
265 Alte titluri imobilizate = 301 Materii prime 50.000

Capitalizarea dividendelor cuvenite pentru alte titluri de participare:

265 Alte titluri imobilizate = 7613 Venituri din interese de participare 9.000

O societate comercial acord unei filiale din cadrul grupului un mprumut n sum de 2.500
lei, cu o dobnd de 20% pe an. n anul N+1 se restituie suma acordat. Se fac operaiile n
contabilitatea societii i a filialei:
acordarea mprumutului, conform contractului de mprumut:

la societatea comercial

2671Sume datorate de entitile afiliate = 5121 Conturi la bnci n lei 2.500

la filial

5121 Conturi la bnci n lei = 1661 Datorii fa de entitile afiliate 2.500

nregistrarea dobnzii cuvenite/datorate (2.500 x 20% = 500):
La societate:

2672 Dobnda aferent sumelor datorate de entitile afiliate = 763 Venituri din creane imobilizate 500

La filial:

666 Cheltuieli privind dobnzile = 1685 Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile afiliate 500

nregistrat plata, respectiv ncasarea dobnzii:
La filial:

1685 Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile afiliate = 5121 Conturi la bnci n lei 500

La societate:

5121 Conturi la bnci n lei = 2672 Dobnda aferent sumelor datorate de entitile afiliate 500

Contabilizat rambursarea / plata mprumutului n cadrul grupului:
La filial:

1661 Datorii fa de entitile afiliate = 5121 Conturi la bnci n lei 2.500

La societate:

5121 Conturi la bnci n lei = 2671 Sume datorate de entitile afiliate 2500

O societate comercial acord unei alte societi comerciale un mprumut de 10.000 lei la data
de 01.07.N, cu scadena la 31.12.N+1, i cu o dobnd de 20% pltibil la scaden.
Acordarea mprumutului n anul N:

2675 mprumuturi acordate pe termen lung = 5121 Conturi la bnci n lei 10.000

Calculat i nregistrat dobnda de ncasat (10.000 x 20% x 1 = 1.000):

2676 Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung = 763 Venituri din creane imobilizate 10.000

Rambursarea mprumutului acordat n anul N+1, i ncasarea dobnzilor:

71

= %
2675 mprumuturi acordate pe termen lung
2676 Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung
763 Venituri din creane imobilizate
13.000
10.000
1.000
2.000

4.5.9. CONTABILITATEA AJUSTARILOR PENTRU DEPRECIEREA IMOBILIZRILOR

Pentru deprecierile reversibile ale imobilizrilor neamortizabile se constituie provizioane
pentru a acoperi riscurile posibile s se produc n exerciiile financiare viitoare. Pentru imobilizrile
corporale i necorporale se constituie provizioane pentru depreciere numai dac valoarea stabilit la
inventar a acestora este mai mic dect valoarea net contabil.
Provizionul constituit pentru deprecierea imobilizrilor, majoreaz cheltuielile, care sunt n totalitate
nedeductibile din punct de vedere fiscal i se reiau la venituri cnd acestea nu mai au obiect,
deducndu-se din masa impozabil.
Pentru constituirea i anularea provizioanelor pentru deprecierea imobilizrilor pe lng conturile de
venituri i cheltuieli intervine i structura de conturi din grupa 29 Ajustri pentru deprecierea sau
pierderea de valoarea a imobilizrilor
n contabilitate, n legtur cu deprecierea imobilizrilor, sunt posibile urmtoarele
nregistrri:
contabilizarea provizioanelor pentru deprecierea imobilizrilor necorporale, corporale i n curs:

ajustrile pentru deprecierea
imobilizrilor
= %
290 Ajustri pentru deprecierea mobilizrilor necorporale
291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale
293 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs

contabilizarea ajustarilor pentru deprecierea imobilizrilor financiare:

6863 Cheltuieli financiare privind ajustrile
pentru pierderea de valoare imobilizrilor
financiare
= 296 Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor
financiare

reluarea la venituri a ajustarilor pentru deprecierea imobilizrilor necorporale, corporale i a celor n
curs, cnd rmn fr obiect:
%
290Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor necorporale
291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor corporale
293 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor n curs
= 7813 Venituri din ajustrile pentru
deprecierea imobilizrilor

preluarea la venituri a ajustarilor pentru deprecierea imobilizrilor financiare, rmase fr obiect:

296 Ajustri pentru pierderea de valoare a
imobilizrilor financiare
= 7863 Venituri din ajustrile pentru pierderea de valoare a
imobilizrilor financiare

CAPITOLUL 5

72
CONTABILITATEA ACTIVELOR CIRCULANTE

5.1. GENERALITTI PRIVIND ACTIVELE CIRCULANTE

Un activ se consider ca i activ circulant, atunci cnd:
a) Activul este achiziionat sau produs pentru consum propriu sau n scopul comercializrii i se
ateapt s fie realizat n termen de 12 luni de la data bilanului;
b) Este reprezentat de creane aferente ciclului de exploatare;
c) Este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar, a cror utilizare nu este restrictionat.
Ciclul de exploatare n nelesul economic al unei persoane juridice l reprezint perioada de
timp din momentul achiziiei materiilor prime i materialelor consumabile ce se proceseaz i
finalizarea acestora n numerar sau sub forma unui echivalent de Prin echivalente de numerar se
neleg investiiile financiare pe termen scurt, care se pot converti uor n numerar, cu riscuri
nesemnificative.
Structural, activele circulante cuprind:
stocurile, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost ntocmita nc factura;
creanele;
investiiile financiare pe termen scurt; i
casa i conturile la bnci.
n contabilitatea curent, activele circulante sunt evaluate la costul de achiziie sau costul de
producie, ori la valoarea nominal, fiind supuse procesului de depreciere, motiv ce impune
posibilitatea constituirii de provizioane.

5.2. CONTABILITATEA STOCURILOR I PRODUCTIEI N CURS DE EXECUIE

5.2.1. Definirea i structurarea costurilor

Conform Legii contabilittii nr. 82/1991, republicat, stocurile sunt active circulante care:
sunt deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii;
sunt n curs de producie n vederea vnzrii pe parcursul desfurrii activitii; i
sunt sub form de materii prime, materiale i alte consumabile, ce urmeaz a fi folosite n procesul
de producie sau pentru prestarea de servicii.
Deci, caracteristica eseniala a stocurilor este consumul acestora ntr-un ciclul de exploatare,
respectiv fazele circuitului economic: aprovizionare, producie i desfacere. Dup faza circuitului
economic i locul de gestionare al stocurilor, deosebim:
stocuri pentru producie;
stocuri de produse;
stocuri de producie n curs de execuie;
stocuri de mrfuri i ambalaje, specifice n deosebi sferei comerciale, i
stocuri aflate la teri.
Indiferent de faza circuitului economic sub care se afl, stocurile se difereniaz tipologic, astfel:
stocuri de materii prime care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul
finit integral sau parial, fie n starea lor iniiala sau sub o form transformat;
materialele consumabile, sub forma: materialelor auxiliare, combustibilului, materialelor pentru
ambalat, pieselor de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile care
ajut la procesul de fabricaie sau exploatare fr a se regsi, de regul n produsul finit;
materiale de natura obiectelor de inventar;
produse, respectiv:
o semifabricate, prin care se neleg produsele al cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie

73
sau faz de fabricaie i care trece n continuare n procesul tehnologic al altei secii sau faze de
fabricaie sau se livreaz terilor;
o produsele finite care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai au nevoie de
prelucrri ulterioare n cadrul unitii, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expedierii direct
clienilor. Acestea au fost predate n magazia de produse finite, sau ntocmit documentele de predare
i corespund din punct de vedere tehnic, fiind verificate de controlul tehnic de calitate.
o rebuturile, materialele recuperabile sau deeurile, reprezentate de bunurile care nu corespund
calitativ scopului pentru care au fost fabricate.
Animalele i pasrile, respectiv animalele nou nscute i cele inere de orice fel (vitei, miei, purcei,
mnji, etc.) crescute i folosite pentru reproducie; animalele i pasrile la ngrat; coloniile de
albine precum i animalele pentru producie, cum sunt cele pentru ln, lapte sau blan.
Ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziionate sau fabricate, destinate produselor
vndute i care n mod temporar pot fi pstrate la teri, cu obligaia restituirii n condiiile prevzute
de contract.
Mrfurile, respectiv bunurile pe care unitatea le cumpra n vedere revnzrii
Producia n curs de execuie, reprezentat de producia care nu a trecut prin toate fazele de
prelucrare, impuse de tehnologia de fabricaie, precum i produsele care au fost predate la magazia de
produse finite, dar pentru care nu s-au ntocmit documentele de predare la magazie.
De asemenea, se cuprind n producia n curs de execuie i lucrrile i serviciile n curs de
execuie sau neterminate.
Toate elementele de stocuri menionate se cuprind n categoria activelor circulante, i care pot sau nu
s fi intrat fizic n unitate, i care pot sau nu s fac parte din patrimoniul societii.
Dac avem n vedere apartenena stocurilor, putem deosebi:
Stocuri aflate n gestiune, care fac parte din patrimoniu, indiferent c sunt n depozitele proprii
sau n depozitele diverilor teri, i
Stocuri aflate n gestiune, dar care nu fac parte din patrimoniul propriu, aparinnd diverilor
teri.
Privite din punct de vedere al provenienei stocurilor, putem s deosebim:
Stocuri provenite din cumprri, i
Stocuri provenite din producia proprie.
Structurarea stocurilor din diferite puncte de vedere prezint important pentru evaluarea acestora,
dar n mod deosebit i pentru contabilizarea corect a lor.

5.2.2. Evaluarea stocurilor

Conform Legii contabilittii nr. 82/1991, republicat, este interzis deinerea de bunuri sub
orice form, precum i efectuarea de operaii economice, fr a fi nregistrate n contabilitate.
Pentru a fi nregistrate n contabilitate, activele circulante de natura stocurilor i a produciei n curs
de execuie trebuie evaluate.
Evaluarea stocurilor are loc n diferite momente ale circuitului lor economic:
1. La intrarea n gestiunea unitii patrimoniale, cnd evaluarea are n vedere modul de dobndire a
stocurilor, i anume:
materiile prime, materialele consumabile, mrfurile, ambalajele i alte stocuri procurate cu titlul
oneros, se evalueaz la costul de achiziie;
producia n curs de execuie, semifabricatele i produsele finite, ambalajele i alte materiale
consumabile obinute din producie proprie se evalueaz la cost de producie;
animalele i pasrile se evalueaz la cost de achiziie dac sunt procurate din afar, sau la cost de
producie dac sunt obinute din unitate;
bunurile dobndite cu titlu gratuit sau provenite din donaii se evalueaz la valoarea de utilitate n
funcie de preul pieei, starea i locul unde acestea se afl. Valoarea de utilitate exprim dimensiunea
preului pe care un potenial client l-ar accepta n funcie de utilitatea bunului pentru unitatea
respectiv;
bunurile aduse ca aport n natur se evalueaz la valoarea de aport, stabilit, de obicei, prin
evaluare de ctre evaluatori autorizai. Conform IAS nr. 2 Stocuri stocurile trebuie evaluate la
valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net.
Costul stocurilor trebuie s cuprind toate cheltuielile aferente achiziiei i prelucrrii, precum i
alte costuri suportate pentru a aduce stocurile n forma i n locul n care se gsesc.
Valoarea realizabil net reprezint preul de vnzare estimat care ar putea fi obinut pe
parcursul desfurrii normale a activitii utilizatorului stocurilor, mai puin costurile estimate
pentru finalizarea bunurilor i a costurilor necesare cedrii acestora. Costul stocurilor care nu sunt de
obicei fungibile i al bunurilor i serviciilor produse i destinate unor comenzi distincte, trebuie
determinate prin identificarea specific a costurilor individuale.
Bunurile fungibile sunt bunurile de orice natur care nu se pot distinge n mod substanial unele de
altele.
Dup specificul activitii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de asemenea, i: metoda
costului standard, ndeosebi n activitatea de producie sau metoda preului cu amnuntul, n
comerul cu amnuntul.

2. La ieirea din gestiune stocurile se pot evalua la unul din urmtoarele dou tratamente contabile,
conform Standardelor Internaionale de Contabilitate:
a) tratamentul de baz, conform cruia evaluarea ieirilor de stocuri se face prin:
metoda primul intrat primul ieit (FIFO);
metoda costului mediu ponderat (CMP)
Conform metodei FIFO, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de
producie al primei intrri, al primului lot, iar pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune
se evalueaz la costul de achiziie al lotului urmtor, n ordine cronologic.
Conform metodei CMP se calculeaz costul fiecrui element de stoc pe baza mediei ponderate a
costurilor elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare
produse sau cumprate n timpul perioadei.
Costul mediu ponderat poate fi calculat periodic, dup fiecare recepie din stocul respectiv.
b) tratamentul alternativ, conform creia evaluarea ieirilor de stocuri are loc conform metodei
ultimul intrat primul ieit (LIFO). Deci, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de
achiziie al ultimei intrri. Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la
costul de achiziie sau de producie al lotului anteriori, n ordine cronologic. Ieirea din gestiune a
stocurilor i a altor active fungibile, se evalueaz i nregistreaz, n contabilitate, prin aplicarea uneia
dintre urmtoarele metode:
a) metoda primul intrat primul ieit (FIFO);
b) metoda costului mediu ponderat (CMP);
c) metoda ultimul intrat primul ieit (LIFO);
Metoda aleas de evaluare a ieirilor de stocuri trebuie aplicat consecvent, conform principiului
permanentei metodelor, iar schimbarea ei trebuie justificat prin:
motivarea schimbrii metodei;
efectele sale asupra rezultatului.
Trebuie aplicat aceeai metod de evaluare a stocurilor pentru toate stocurile care au natur i
utilizare similar.
n cazul evalurii stocurilor la costul standard sau la preul de nregistrare, apar diferente ntre aceste
evaluri i costul efectiv de achiziie, care trebuie evideniate distinct n conturi rectificative (de
diferen de pre) i trebuie repartizate asupra conturilor de cheltuial n care s-a nregistrat i
consumul de stocuri.
Repartizarea diferentelor de pre asupra valorii bunurilor ieite i asupra stocurilor se efectueaz cu
ajutorul unui coeficient de repartizare (K), care se calculeaz astfel:

74
100
_ _ _ _
_ _ _
_ _ int _
_ _ _
_ _ _
_ _ _
_ _ _ int _
_ _ _
_ _
_ _ _
) ( _ _ x
anului inceputul la de cumulat
re inregistra de pret la perioadei
cursul in rarilor Valoarea
re inregistra
de pret la stocurilor
al initial Soldul
anului
inceputul la de cumulate
perioadei cursul in rarilor
aferente pret de e Diferentel
pret de or diferentel
al initial Soldul
K e repartizar de Coeficient
=

Cu coeficientul (K) astfel calculat se nmulete valoarea bunurilor ieite din gestiune la pre de
nregistrare, rezultnd suma aferent diferentelor favorabile sau nefavorabile, care se nregistreaz n
conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite.
Coeficienii de repartizare a diferentelor de pre, pot fi calculate la nivelul conturilor sintetice de
gradul I i II, prevzute n planul general de conturi, pe grupe sau categorii de stocuri.
Metoda preului cu amnuntul se folosete n comerul cu amnuntul pentru a determina costul
stocurilor de articole numeroase i cu micare rapid, care au marje similare i pentru care nu este
practic s se foloseasc alt metod. Costul bunurilor vndute este calculat prin deducerea valorii
marjei brute din preul de vnzare al stocurilor, ns orice modificare a preului de vnzare presupune
recalcularea marjei brute.
Producia n curs de execuie se determin prin inventarierea produciei neterminate la sfritul
perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a
operaiilor tehnologice i evaluarea acesteia la costurile de producie.

A. Metoda costului mediu ponderat (CMP)
Costul unitar mediu ponderat se calculeaz ca raport ntre valoarea total a stocului iniial (i) plus
valoarea total a intrrilor (Vi) i cantitatea existent n stocul iniial (qs), plus cantitile intrate (qi):
i s
i i
q q
V S
CMP
+
+
=
Exemplu de calcul :
La o croitorie se da urmtoarea situaie iniial pentru materii prime : nasturi albi pentru cmi
Existent n stoc la data de 01.11.2006: 100 buc la preul de 10 lei/buc
n data de 05.11.2006 se achiziioneaz un nou lot de 100 buc la un pre de 11 lei/buc
n data de 14.11.2006 se dau n producie 120 buc
n data de 19.11.2006 se achiziioneaz 50 buc la un pre de 12 lei/buc
n data de 30.11.2006 se dau n producie 70 buc

Folosind cele trei metode de evaluare a stocurilor: CMP, FIFO, LIFO s se determine
valoarea stocului existent la date de 31.11.2006

Micare (+ intrri, - ieiri)
STOC
DATA
Cantitate
(buc)
Pre

Valoare Cantitate Pre
(CMP)
valoare
01.11 100 10 1000
05.11 +100 11 +1100 200 1000+1100
100+100
=10.5
2100
14.11 -120 10.5 -1260 80 10.5 840
19.11 +50 12 +600 130 840+600
80+50 =11.07
1439.1
30.11 -70 11.07 -774.9 60 11.07 664.6

B. Metoda prima intrare - prima ieire FIFO (FIRST N, FIRST OUT)

Potrivit acestei metode, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul primului lot intrat,
respectiv al articolului care este mai vechi n stoc. Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din
gestiune se evalueaz la costul lotului urmtor, n ordine cronologic.
n acest context, stocurile sunt evaluate cu costurile ultimelor loturi achiziionate.

75

76

Micare (+ intrri, - ieiri) STOC DATA
Cantitate
(buc)
Pre

valoare Cantitate Pre
(FIFO)
Valoare
01.09 100 10 1000 100 10 1000
04.09 +100 11 +1100 100
100
200
10
11
1000
1100
2100
14.09 -100
-20
10
11
-1000
-220
-1220
80 11 880
16.09 +50 12 +600 80
50
130
11
12

880
600
1480
30.09 -70 11 -770 10
50
60
11
12
110
600
710

C. Metoda ultima intrare - prima ieire LIFO (LAST N, FIRST OUT)
Conform acestei metode, ieirile sunt evaluate la costul ultimului lot intrat, respectiv al articolului
care este cel mai recent. Dup epuizarea ultimului lot, cantitile ieite vor fi evaluate la costurile
lotului anterior.

Micare (+ intrri, - ieiri) STOC DATA
Cantitate
(buc)
Pre

valoare Cantitate Pre
(LIFO)
Valoare
01.09 100 10 1000 100 10 1000
04.09 +100 11 +1100 100
100
200
10
11
1000
1100
2100
14.09 -100
-20
11
10
-1100
-200
-1310
80 10 800
16.09 +50 12 +600 80
50
130
10
12

800
600
1400
30.09 -50
-20
12
10
-600
-200
60 10 600

D. Metoda costului standard
Unitile patrimoniale, n cadrul contabilitii interne de gestiune, pot s determine costuri i preuri
prestabilite pentru a evalua stocurile, folosind costurile standard.
Aceste costuri sunt costuri antecalculate sau costuri medii dintr-o perioada anterioar.
n cazul folosirii acestei metode de evaluare, bunurilor li se stabilesc anticipat costurile de
nregistrare, cu ajutorul crora se evalueaz i nregistreaz intrrile i ieirile.
Diferenele dintre costul de nregistrare (standard) i costurile efective de achiziie sau de producie,
se evideniaz n conturi distincte. Preurile standard folosite pentru nregistrarea n contabilitate a
bunurilor este necesar s fie actualizate periodic, cel puin odat pe an, n funcie de evoluia
preurilor i de ali factori.

Intr-o economie stabila se recomanda metoda CMP sau FIFO, iar intr-o economie inflaionist sunt
indicate metodele LIFO i FIFO.

5.2.3. Evidenta operativ i analitic a stocurilor

Evidenta operativ a stocurilor se conduce diferit i anume:
pentru stocurile pentru producie, evidenta operativ se conduce numai cantitativ la locurile de

77
depozitare, cu ajutorul formularului Fis de magazie cod 1438, deschis pentru fiecare element
stocabil, i n care gestionarul opereaz n baza documentelor justificative pentru fiecare intrare sau
ieire de stoc reevalund noul stoc;
pentru stocurile de produse (semifabricate, produse finite, produse reziduale) evidenta operativ se
conduce similar cu cea pentru stocurile pentru producie;
pentru stocurile de mrfuri i ambalaje, gestionate prin unitile comerului cu ridicata,
evidenta operativ se conduce pentru fiecare sortiment de marf, la locul de depozitare, tot cu
ajutorul fiselor de magazie;
pentru stocurile de mrfuri i ambalaje, gestionate prin unitile cu amnuntul, evidenta
operativ se conduce global valoric pe fiecare unitate de desfacere cu amnuntul, respectiv,
magazine, dar separat pentru mrfuri i ambalaje, cu ajutorul documentului Raport de gestiune;
pentru stocurile de animale, evidenta operativ se conduce cu ajutorul formularului Fisa de
evident a efectivelor de animale i a micrii acestora, n care evidenta este detaliat pe specii
de animale i pe categorii de vrst.
pentru stocurile consumabile de natura obiectelor de inventar existente n depozit se folosete
documentul Fisa de magazie, iar pentru cele date n folosin Inventarele individuale, cu
precizarea persoanelor care le au n folosina;
pentru stocurile de producie n curs de execuie se ntocmesc Inventare cu producia n curs
de execuie, n care aceasta este evideniat cantitativ, cu identificare pe fiecare obiect de evident i
calcul, dup care aceasta este evaluat dup unul din procedeele practicate de ctre unitate;
pentru urmrirea realizrii contractelor pentru aprovizionri de stocuri se conduce la
compartimentul Aprovizionare desfacere formularul Registrul pentru evidenta realizrii
contractelor (comenzilor) sau Fia de eviden a realizrii contractelor cu furnizorii i
separat cu beneficiarii.
Dup nregistrarea n evidenta operativ a micrilor de stocuri, la locurile de depozitare a
stocurilor, se ntocmete de ctre gestionar, n cele mai frecvente situaii, formularul Borderoul de
predare a documentelor, la care se anexeaz documentele justificative naintndu-l la
compartimentul gestionrii stocurilor, pentru calculul i nregistrarea n contabilitatea analitic i
sintetic a stocurilor. Conform Legii contabilittii nr. 82/1991, republicat, contabilitatea stocurilor,
la compartimentul gestiunii stocurilor, se poate conduce cantitativ i valoric sau numai valoric prin
folosirea metodei inventarului permanent sau intermitent.
Metoda inventarului permanent este obligatorie pentru ntreprinderile mari i opional
pentru IMM uri. Conform acesteia, n contabilitate, toate operaiunile de intrare i de ieire de
stocuri se oglindesc cu conturile din clasa a 3 a, ceea ce permite stabilirea i cunoaterea n orice
moment a existenei i micrii cantitative i valorice a stocurilor. n acest caz contabilitatea analitic
se conduce cu una din urmtoarele metode:
a) Metoda cantitativ valoric sau metoda fiselor de cont analitice, conform creia evidenta
operativ se conduce numai cantitativ la locurile de depozitare cu ajutorul fiselor de magazie,
deschis pentru fiecare element stocabil, iar contabilitatea analitic se conduce cantitativ valoric la
compartimentul gestiunii stocurilor. La acest compartiment se deschide
o Fis de cont analitic pentru valori materiale pentru fiecare element stocabil pentru care s-a
deschis i fisa de magazie, la locul de depozitare.
Controlul gestionar contabil al existentei micrilor de stocuri se efectueaz sub dou
modaliti:
1. prin confruntarea concordantei dintre datele cantitative din Fisele de cont analitic pentru valori
materiale i datele nscrise tot cantitativ n Fisele de magazie, i
2. prin confruntarea concordantei dintre datele valorice din Fisele de cont analitic pentru valori
materiale i totalurile balanelor de verificare analitice ale conturilor de stocuri.
b) Metoda operativ contabil (pe solduri) conform creia, la locurile de depozitare se conduce
evidenta operativ cu ajutorul Fiselor de magazie, iar la compartimentul gestiunii stocurilor de la
contabilitate, n locul Fiselor de cont analitic pentru valori materiale se conduce formularul Fise
centralizatoare a micrilor valorice pe grupe de stocuri, n
care nregistrrile se fac numai valoric (intrri, ieiri, sold). Concordanta dintre stocurile scriptice din
Fisele de magazie i datele contabilittii gestiunii stocurilor se realizeaz prin intermediul

78
formularului Registru stocurilor.
Registrul stocurilor se deschide anual i se conduce la compartimentul contabilittii gestiunii
stocurilor, n care lunar se centralizeaz pe grupe de elemente stocabile pentru care s-a deschis i
Fisa centralizatoare a micrilor valorice pe grupe de stocuri, toate stocurile scriptice din Fisele de
magazie. Aceste stocuri se evalueaz potrivit procedeelor de evaluare adoptate de ctre unitate, nct
pe fiecare grup de elemente stocabile n parte, stocul valoric din Registrul stocurilor trebuie s fie
egal cu soldul din Fisa centralizatoare a micrilor valorice pe grupa de stocuri.
c) Metoda global valoric care se poate aplica atunci cnd nu exist obligaia legal i cnd
managerii unitilor patrimoniale nu pretind inerea unei evidente cantitativ-valorice pentru stocurile
ce fac obiectul unei gestiuni.
Conform acestei metode, evidenta operativ a elementelor stocabile se realizeaz la locul de
depozitare cu ajutorul Fiselor de magazie, iar la compartimentul contabilittii gestiunii stocurilor se
realizeaz numai evidenta global valoric cu ajutorul Fisei de cont pentru operaiuni diverse.
Verificarea concordantei dintre stocurile existente la locurile de depozitare i soldul global
valoric din Fisele de cont pentru operaiuni diverse se face periodic, prin:
1. evaluarea stocurilor scriptice din Fisele de magazie prin procedeele concordante cu evaluarea
intrrilor i ieirilor i confruntarea sumei acestora cu soldul global valoric din Fisa de cont pentru
operaiuni diverse, sau
2. inventarierea faptic a stocurilor, confruntarea lor cu stocurile scriptice din Fisele de magazie,
evaluarea stocurilor faptice din listele de inventar i confruntarea sumei lor cu soldul global valoric
din Fisa de cont pentru operaiuni diverse
B. Metoda inventarului intermitent care poate fi aplicat la toate IMM, constnd n
stabilirea ieirilor de stocuri din gestiune i nregistrarea acestora n contabilitate pe baza inventarierii
stocurilor, la finele perioadei, de obicei lunar. Conform acestei metode n cursul perioadei de gestiune
nu se folosesc pentru micarea stocurilor conturile din clasa a 3 a, aceste micri se trec direct pe
cheltuieli. Ieirile de stocuri se determin ca diferena ntre valoarea stocurilor iniiale la care se
adaug valoarea intrrilor din care se deduce valoarea stocurilor finale stabilite pe baza inventarierii,
conform relaiei: E = i + I Sf
Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune:
folosirea costului efectiv de achiziie pentru evaluarea stocurilor procurate din afar i a costurilor
de producie pentru stocurile obinute din producie proprie;
n procesul de contabilizare i micare a stocurilor nu se folosesc conturile de diferente de pre;
nu se organizeaz contabilitatea analitic a stocurilor, ci numai controlul pentru existenta operativ
a stocurilor.

5.2.4. Contabilitatea stocurilor pentru producie

5.2.4.1. Contabilitatea stocurilor de materii prime

Contabilitatea stocurilor de materii prime se realizeaz, n cazul aplicrii inventarului
permanent cu ajutorul contului 301 Materii prime, dac evaluarea intrrilor de stocuri se face la
cost efectiv de achiziie. Dac evaluarea are loc la cost standard sau pre de nregistrare, se folosete
alturi de contul 301 Materii prime i contul 308 Diferente de pre la materiile prime i
materiale, cnd se ridic i problema repartizrii diferentelor de pre pentru materiile prime i
materialele ieite din gestiune i pentru cele rmase n stoc.
Pe lng intrrile de materii prime de la furnizori pot avea loc i intrri de materii prime i prin alte
modaliti, cum ar fi:
- intrri de materii prime aflate la teri;
- aporturi n natur ale acionarilor i ale asociailor;
- valoarea semifabricatelor i produselor finite reinute i consumate ca materie prim n
aceeai unitate;
- valoarea materiilor prime de la societile din grup; alte societi legate prin participaiuni,
de la unitate sau subunitate;
- intrri pe seama avansului de trezorerie;
- primiri de materii prime cu titlu gratuit;
- materii prime constate n plus la inventar;
- plus de materii prime din reevaluri; obinute din producia proprie sau rezultate prin
diverse alte modaliti.
De asemenea, ieirile de stocuri de materii prime, pe lng eliberrile n consum, pot avea loc i prin:
vnzri; lipsuri constate la inventar; pierderi din deprecieri; livrri la societi din cadrul grupului;
altor societi legate prin participaii, unitilor sau subunitilor; donaii i pierderi din calamniti;
trimise spre prelucrare la teri sau n custodie, sau diverse alte modaliti de ieire.
O societate comercial primete de la furnizori, pe baz de factur fiscal, materii prime
despre care se cunosc urmtoarele date:
preul din factura furnizorului: 1.000 lei;
cheltuieli de transport aprovizionare, cuprinse n factur: 100 lei;
TVA deductibil 19%: 209 lei;
costul standard : 1.500 lei;
jumtate din stocul de materii prime se d n consum;
evidenta stocurilor de materii prime se conduce prim metoda inventarului permanent
Se cere:
a) s se fac nregistrrile de intrare i de ieire din gestiune n condiiile evalurii stocurilor de
materii prime la cost de achiziie, la cost standard i la pre de nregistrare sau factur;
b) s se calculeze coeficientul de repartizare a diferentelor de pre i s se nregistreze aceste
diferente n contabilitate;
c) s se fac nregistrrile n contabilitate i n cazul aplicrii inventarului intermitent.

INVENTAR PERMANENT

a) Recepionat materii prime conform Notei de intrarea recepie i a facturii fiscale:

EVALUARE LA COST DE
ACHIZITIE
EVALUARE LA COST
STANDARD
EVALUARE LA PRET DE
INREGISTRARE (FACTURA)
%
301
4426
= 401 1.309
1.100
209
%
301
308
4426
= 401 1.309
1.500
-400
209
%
301
308
4426
= 401 1.309
1.000
100
209

b) Achitat factura furnizorului, conform Ordinului de plat i Extrasului de cont, prin nregistrarea:

EVALUARE LA COST DE
ACHIZITIE
EVALUARE LA COST
STANDARD
EVALUARE LA PRET DE
401 = 5121 1.309 401 = 5121 1.309 401 = 5121 1.309

c) Eliberat n consum jumtate din materiile prime achiziionate, conform Bonurilor de consum ,
prin nregistrarea:

EVALUARE LA COST DE
ACHIZITIE
EVALUARE LA COST
STANDARD
EVALUARE LA PRET DE
601 = 301 550 601 = 301 750 601 = 301 500

d) Calculul coeficientului de repartizare a diferentelor de pre (K), conform relaiei:

% 67 , 26 100
1500 0
400 0
100
301 301
308 308
308
=
+
=
+
+
=
Rd Sid
Rc Si
k
,
025 , 200 %) 67 , 26 ( 750 =

79

% 10 100
1000 0
100 0
100
301 301
308 308
308
=
+
+
=
+
+
=
Rd Sid
Rc Si
k
, 50 % 10 500 =

EVALUARE LA COST DE
ACHIZITIE
EVALUARE LA COST
STANDARD
EVALUARE LA PRET DE

601

=

308

200,25

601

=

308

50

INVENTAR INTERMITENT

Recepionat materii prime conform Facturii fiscale i a Notei de intrare recepie:

%
6011 Cheltuieli cu materii prime
= 401 Furnizori 1.309
100
209

Stornarea stocului de materii prime neconsumat la sfritul perioadei (de obicei lunar), conform
inventarului:

6011 Cheltuieli cu materii prime = 301 Materii prime 50

Trecerea pe cheltuieli a stocului de materii prime la nceputul lunii urmtoare: .

6011 Cheltuieli cu materii prime = 301 Materii prime 50

n condiiile aplicrii inventarului permanent, se obin produse finite, pre standard 1.200 lei,
costul efectiv 1.100 lei. Jumtate din produsele finite se vnd conform facturii fiscale, pre de vnzare
900 lei, TVA 19%. Se doneaz produse pentru 200 lei i se trec n magazine proprii de vnzare cu
amnuntul produse finite la pre standard 300 lei, adaosul comercial este de 30%, TVA 19%, i sunt
calamitate produse n valoare de 100 lei.

obinut produse finite, conform Notelor de predare produse, evaluate la cost standard:

345 Produse finite = 711 Variaia stocurilor 1200

calculat i nregistrat diferena de pre la produsele finite obinute conform fielor de postcalcul din
contabilitatea de gestiune, i preluate n contabilitatea financiar: (1200 lei 1100 lei = 100 lei), n
rou:

348 Diferene de pre la produse = 711 Variaia stocurilor 100

facturat jumtate din produsele obinute terilor, conform facturii fiscale:

4111 Clieni = %
702Venituri din vnzarea produselor finite
4427 TVA colectat
1.071
900
171

descrcarea gestiunii de produse finite vndute, la cost standard:

711 Variaia stocurilor = 345 Produse finite 600

calculul i nregistrarea diferenelor de pre, aferente produselor finite vndute:

o calculul diferenelor de pre:

80
0
0
345 345
348 348
348
33 . 8
1200 0
100 0
100 =
+
+
=
+
+
=
Rdct Sict
Rdct Sict
K

o stabilirea mrimii diferenelor de pre aferente produselor finite vndute:
50 33 . 8 600
345 _
_
_
_ _
_ _
0
0
348
= = K
cont
creditor Rulaj
vinzarilor aferenta
pret de or diferentel
a absoluta Suma

nregistrarea diferenei favorabile:

711 Variaia stocurilor = 348 Diferene de pre la produse 50

contabilizat produse finite donate, inclusiv diferena de pre aferent: 200 lei x 8,33% = 16,66

6582 Donaii i subvenii
acordate
= %
345 Produse finite
348 Diferene de pre la produse
183,34
200
16,66

trecut produse finite n magazinul propriu de vnzare cu amnuntul, innd cont de adaosul
comercial i TVA aferent:

o calculul mrimii adaosului comercial:
300 lei x 30% = 90 lei
o calculul TVA colectat:
(300 lei + 90 lei) x 19% = 74,10 lei
o contabilizat trecerea produselor la magazinul propriu de desfacere cu amnuntul:

371 Mrfuri

= %
345 Produse finite
378 Diferene de pre la mrfuri
4428TVA neexigibil
464,00
300,00
90,00
74,10
descrcarea gestiunii pentru diferenele de pre aferente produselor finite trecute n magazinul
propriu de vnzare, se nregistreaz:
300 lei x 8,33% = 24,99 lei

711 Variaia stocurilor = 348 Diferene de pre la produse 24,99

contabilizat produsele finite calamitate: 100 lei x 8,33% = 8,33 lei

671 Cheltuieli privind
calamitile i alte
evenimente extraordinare
= %
345 Produse finite
348 Diferene de pre la produse
91,67
100,00
8,33

5.2.4.2. Contabilitatea stocurilor de materiale consumabile

Ca i n cazul stocurilor de materii prime, unitile economice pot folosi pentru contabilizarea
stocurilor de materiale consumabile, metoda inventarului permanent sau metoda inventarului
intermitent i pot evalua intrrile de stocuri la cost de achiziie, cost standard sau la un pre de
nregistrare i pot evalua ieirile din stoc conform tratamentului de baz (CMP i FIFO) sau conform
tratamentului alternativ (LIFO). Componentele costului cuprind:
costul de achiziie include preul de cumprare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport
aprovizionare i alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilizare sau intrarea n
gestiune a bunului respectiv, cu precizarea c reducerile comerciale nu fac parte din costul de
achiziie.

81
costul de producie cuprinde costul de achiziie al materiilor prime i combustibililor, celelalte

82
cheltuieli directe de producie, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocate n mod
raional ca fiind legate de fabricaia acestuia.
Pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producie nregistrate peste cotele
admisibile, cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste costuri sunt necesare n
procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie, cheltuielile generale de
administraie, care nu particip la aducerea stocurilor n locul i forma final, precum i costurile de
desfacere sunt costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, toate acestea sunt recunoscute drept
cheltuieli ale perioadei n care s-au Precizm c n cazul activelor cu ciclu lung de fabricaie pot fi
incluse n costul bunurilor i dobnzile pltite la creditele bancare contractate pentru achiziia,
construcia sau producia acestuia, direct atribuite activului, pn la finalizarea sa, aferente aceleiai
perioade.
Prin active cu ciclul lung de producie se consider un activ care solicit n mod necesar o
perioad substaniala de timp pentru a fi gata n vederea utilizrii sau pentru vnzare.
Valoarea realizabil net reprezint preul de vnzare estimat ce ar putea fin obinut pe parcursul
desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului i a
costurilor necesare vnzrii. Contabilitatea operaiilor de intrare i de ieire a stocurilor de materiale
consumabile are loc similar celor privind micarea stocurilor de materii prime, cu precizarea c se
folosesc conturile corespunztoare de cheltuieli i de stocuri, iar cnd evaluarea acestora se face la alt
cost dect cel efectiv de achiziie, intervine i contul 308 Diferente de pre la materii prime i
materiale.

5.2.4.3. Contabilitatea stocurilor de materiale de natura obiectelor de inventar

Evidenta existentei, micrii i folosirii materialelor de natura obiectelor de inventar se
conduce cu ajutorul contului 303 Materiale de natura obiectelor de inventar. Acesta este un
cont sintetic de activ, operaional. n debitul contului 303 Materiale de natura obiectelor de
inventar se nregistreaz: valoarea la pre de nregistrare a materialelor de natura obiectelor de
inventar achiziionate, primite de la societile din grup, de la alte societi legate de participaii, de la
unitate sau subuniti, cele aduse de la teri; cele aportate n natur de acionari sau asociai, cele
constatate n plus la inventar, cele primite cu titlu gratuit, cele obinute din producia proprie, etc.
Soldul contului 303 Materiale de natura obiectelor de inventar reprezint valoarea la pre de
nregistrare a materialelor de aceast natur existent n stoc. Facem precizarea c exist i
imobilizri de natura obiectelor de inventar, respectiv, cele care, n prezent, au o valoare mai mic de
1.500 lei, i a cror valoare se recupereaz pe calea amortizrii pe o perioad de cel mult 3 ani.
De asemenea, reamintim c n cazul n care evaluarea materialelor de natura obiectelor de
inventar se face la alt pre dect costul efectiv, intervine n filiera de nregistrri i contul 308
Diferente de pre la materii prime i materiale, fr a prezenta particulariti fat de funcionarea lui
pentru materii prime i materiale consumabile.
n condiiile aplicrii metodei inventarului intermitent, contul 303 Materiale de natura obiectelor de
inventar intervine numai la sfritul perioadei de gestiune (lun) pentru a oglindi dimensiunile
stocurilor din aceste valori, constate la inventar, urmnd ca n luna urmtoare s fie trecute din nou
asupra contului 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar.

Se primete ca i aport n natur a materiale de natura obiectelor de inventar fcut de acionari
sau asociai, n suma de 700 lei:

303 Materiale de natura obiectelor de inventar = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul 700

Se obin din producia proprie materiale de natura obiectelor de inventar n suma de 500 lei
nregistreaz:

303 Materiale de natura obiectelor de inventar = 345 Produse finite capitalul 500 lei

83
Se dau n consum materiale de natura obiectelor de inventar : 500

603Cheltuieli privind materiale de natura obiectelor
de inventar
= 303 Materiale de natura obiectelor de
inventar
500

5.2.4.4 Contabilitatea produciei n curs de execuie

Contabilitatea produciei n curs de execuie se realizeaz cu grupa de conturi 33 Producia n curs
de execuie, n cadrul creia s-au nominalizat i simbolizat dou conturi, respectiv:
331 Produse n curs de execuie
332 Lucrri i servicii n curs de execuie
Ambele sunt conturi sintetice, operaionale, conturi de activ.
n debitul conturilor se nregistreaz, la sfritul perioadei, valoarea produciei n curs de execuie,
stabilit prin metoda direct sau a inventarierii, ori prin metoda indirect sau contabil,
Soldurile conturilor pot fi numai debitoare i reprezint valoarea produciei i lucrrilor i serviciilor
n curs de execuie, evaluate la cost efectiv.

Producia n curs de execuie, stabilit prin metoda directa a inventarierii la data de 31.12.N
evaluata la costuri de producie efective se prezint astfel:

31.12.N-1 31.12.N
Produse n curs de execuie 15.000 13.000
Lucrri i servicii n curs de execuie 2500 5.000
Total producie n curs de execuie 17.500 18.000

Sa se efectueze nregistrrile contabile aferente exerciiului financiar N:

. Destocarea produciei n curs de execuie la nceputul exerciiului financiar N

711 Variaia stocurilor

= %
331 Producia n curs de execuie
332Lucrri i servicii n curs de execuie
17.500
15.000
2500
Restocarea produciei n curs de execuie la sfritul exerciiului financiar :

%
331 Producia n curs de execuie
332Lucrri i servicii n curs de execuie
= 711 Variaia stocurilor

18.000
13.000
5.000

nchiderea contului 711 Venituri din producia stocata la sfritul exerciiului financiar N :

711 Variaia stocurilor = 121 Profit i pierdere 500

Observaie: Dac din variaia stocurilor de producie n curs de execuie ar rezulta un sold debitor al
contului 711 Variaia stocurilor , nchiderea acestuia s-ar face prin aceeai formula contabila, dar n
rou.

5.2.4.5. Contabilitatea produselor

Conform Legii contabilittii nr. 82/1991, republicat, n categoria produselor fabricate se includ:
semifabricatele, pentru care s-a nominalizat contul 341 Semifabricate; produsele finite, pentru
care s-a nominalizat contul 345 Produse finite i produsele reziduale pentru care s-a instituit i
nominalizat contul 346 Produse reziduale. Produsele pot fi evaluate la cost efectiv sau la cost
standard (prestabilit). Dac evaluarea lor se face la cost standard, diferena ntre acest cost i cel

84
efectiv se oglindete cu contul 348 Diferente de pre la produse. Aceste diferente pot fi
nefavorabile, cnd se nregistreaz n negru, sau favorabile, cnd se nregistreaz n rou, reflectnd
dimensiunea stocurilor de produse din situaiile financiare.
n contabilitate, n legtur cu semifabricatele mai sunt posibile i alte situaii de micare a
acestora, cum ar fi: constatri de plusuri sau de minusuri la inventar; semifabricate aduse de la teri,
primite de la societile din n practica unitilor economice apar diverse alte situaii de micare a
produselor finite, reflectate n contul 345 Produse finite, care vor fi exemplificate la activitile
seminariale.
Similar functionrii conturilor 341 Semifabricate i 345 Produse finite, funcioneaz i
contul 346 Produse reziduale, cu precizarea c are o sfer mai restrns de utilizare, iar n unele
cazuri prevzute de lege, nu se calculeaz TVA pentru valorificarea acestora.

Se obin semifabricate, conform notelor de predare semifabricate, n volum de 1.000 lei, cost
efectiv, din care jumtate se consum n fazele urmtoare de fabricaie, iar jumtate se vnd la preul
de vnzare de 800 lei, TVA 19%. Unitatea conduce evidena stocurilor dup metoda inventarului
permanent.

obinerea semifabricatelor conform notelor de predare semifabricate:

341 Semifabricate = 711 Variaia stocurilor 1.000

trecerea n consum, n fazele urmtoare de fabricaie, a jumtate din semifabricatele obinute,
conform bonului de consum:

711 Variaia stocurilor = 341 Semifabricate 500

vnzarea semifabricatelor, conform facturii fiscale, se nregistreaz:

4111 Clieni = %
702Venituri din vnzarea semifabricatelor
4427 TVA colectat
952
800

152

descrcarea gestiunii pentru semifabricatele vndute, se nregistreaz:

711 Variaia stocurilor = 341 Semifabricate 500

ncasarea valorii semifabricatelor vndute, se nregistreaz:

5121 Conturi la bnci n lei = 4111 Clieni 952

5.2.4.6. Contabilitatea stocurilor aflate la teri

Contabilitatea stocurilor aflate la teri se conduce cu grupa de conturi 35 Stocuri aflate la teri,
conturi de activ, operaionale, reflectnd existenta i micarea stocurilor de materii prime, materiale
consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, produselor, animalelor, mrfurilor i
ambalajelor aflate la teri.

Se trimit produse finite la o expoziie fr vnzare, avnd preturi de nregistrare standard de
4,50 lei. Ulterior se readuc n unitate i se recepioneaz intrarea lor n gestiune.

Trimiterea produselor finite la expoziie:

354 Produse aflate la teri = 345 Produse finite 4,50

85

Recepia produselor finite returnate de la expoziie:

345 Produse finite = 354 Produse aflate la teri 4,50

Se trimit mrfuri la teri spre vnzare n consignaie, evaluate n costuri de achiziie fr TVA
de 20.000 lei, ambalate n navete PVC evaluate la preuri de nregistrare standard de 1500 lei i
diferene de pre n minus ( costuri de achiziie efective mai mici dect preurile de nregistrare) 150
lei. Se vnd i se deconteaz n numerar, mrfurile vndute de consignatari, la un pre de vnzare fr
TVA de 30.000 lei i TVA 19%, i se restituie ambalajele (evaluate la preurile de nregistrare
standard iniiale)

Trimiterea mrfurilor la teri pentru vnzarea n consignaie:

357 Mrfuri n custodie sau consignaie la teri = 371Mrfuri 20.000

Trimiterea ambalajelor la teri:

358 Ambalaje aflate la teri

= %
381Ambalaje
388 Diferente de pre la ambalaje
1.350
1500
150

Decontarea , n numerar a mrfurilor vndute de ctre consignatari:

5311 Casa n lei

= %
4427 TVA colectat
35.700
30.000
5.700

Includerea n cheltuielile privind mrfurile , a costurilor efective de achiziie a mrfurilor vndute
de ctre consignatari:

607 Cheltuieli privind mrfurile = 357 Mrfuri n custodie sau
consignaie la teri
20.000

Returnarea ambalajelor de ctre consignatari:

%
381Ambalaje
388 Diferente de pre la ambalaje
= 358 Ambalaje aflate la teri

1.350
1500
150

5.2.4.7. Contabilitatea mrfurilor

Mrfurile sunt active circulante destinate vnzrii. Ele pot fi procurate din afara unitii, din
producie proprie, ori achiziionate ca stocuri pentru producie, dar vndute apoi ca mrfuri.
Evaluarea mrfurilor se poate face la cost de achiziie, la pre cu ridicata i la pre de vnzare
cu amnuntul.
n principiu, circuitul material al mrfurilor const din trecerea acestora de la unitile productoare
la unitile comerciale cu ridicata i/sau cu amnuntul, i de aici la consumatorul final.
Se deosebesc dou forma ale circulaiei mrfurilor, i anume:
a) circulaia cu ridicata, cnd evaluarea lor se face, de obicei, la cost de achiziie, sau la pre cu
ridicata. n acest caz evidenta operativ se conduce, de obicei, la locurile de depozitare cu ajutorul
Fiselor de magazie, iar la compartimentul gestiunii stocurilor de la contabilitate se conduce
evidenta analitic, cu ajutorul Fiselor de cont analitic pentru valori materiale sau dup o alt
metod de contabilitate analitic, iar contabilitatea sintetic cu contul 371 Mrfuri
b) circuitul cu amnuntul, cnd evaluarea se face la pre de vnzare cu amnuntul. n acest caz,

86
evidenta operativ se conduce cu ajutorul Raportului de gestiune, iar contabilitatea analitic dup
metoda global valoric, cu ajutorul Fiselor de cont pentru operaii diverse. Dac unitatea de
vnzare cu amnuntul are n structur i depozit de repartizare este obligatorie conducerea
contabilittii analitice, dup metoda cantitativ valoric sau operativ - contabil pe sold.
Contabilitatea sintetic a mrfurilor din unitile cu amnuntul se conduce cu ajutorul conturilor 371
Mrfuri, 378 Diferente de pre la mrfuri i 4428 TVA neexigibil.

n cazul adoptrii metodei inventarului intermitent, pentru evidenta stocurilor de mrfuri,
micarea acestora nu se conduce cu ajutorul contului 371 Mrfuri, ci direct cu contul 607
Cheltuieli privind mrfurile.
Contul 371 Mrfuri intervine numai la sfritul i nceputul lunii pentru a oglindi valoarea
mrfurilor rmase n stoc i trecute apoi pe cheltuieli.
Se cumpra mrfuri n valoare de 60.000 lei fr TVA, i TVA 19% care se revnd (cu
ridicata) la un pre de 75.000 lei fr TVA i TVA 19%. Se descarc gestiunea de mrfuri.

nregistrarea cumprrii de mrfuri

%
371Mrfuri
4426TVA deductibila

=
401 Furnizori 71.400
60.000
11.400

nregistrarea adaosului comercial:
371Mrfuri = 378 Diferente de pre la mrfuri 15.000

nregistrarea vnzrii mrfurilor

411 Clieni
=
%
707 Venituri din vnzarea mrfurilor
4427 TVA colectat
89.250
75.000
14.250

Descrcarea gestiunii
%
607 Cheltuieli privind mrfurile
378 Diferente de pre la mrfuri

=
371Mrfuri

75.000
60.000
15.000

Se achiziioneaz mrfuri n valoare de 10.000 + TVA , care se vnd la preul de amnunt.
Adaosul comercial practicat 25% . Se ncaseaz pe baza de monetar 2.000 lei. Se descarc
gestiunea de mrfuri.

ncrcarea gestiunii

%
371Mrfuri
4426TVA deductibila

=
401 Furnizori

11.900
10.000
1.900

Nota de calcul :
1) pre de cumprare fr TVA 10.000 lei
2) adaos comercial (rd1 *25%) 2.500 lei
3) TVA neexigibil (rd1+rd2)*19% 2.375 lei
4) pre de vnzare inclusiv TVA(rd1+rd2+rd3) 14.875 lei

371Mrfuri

=
%
4428 TVA neexigibil
4.875
2.500
2.375

nregistrarea vnzrii mrfii:

531 Casa n lei
=
%
4427 TVA colectat
2.000
1.680,67
319,33

Descrcarea gestiunii:

Calcul coeficient de adaos :

% 20 100
) 375 . 2 0 ( ) 875 . 14 0 (
2500 0
100
) ( ) (
4428 4428 371 371
378 378
378
=
+ +
+
=
+ +
+
=
RC SI RD SiD
RC Si
k
S
I
C
378
+ RC
378
0 + 2500

Calculul adaosului aferent mrfurilor vndute:

Adaosul aferent mrfurilor vandute = total venit ( cont 707) * K
378
= 1680,67 *20% = 336,13

%
4428 TVA neexigibil

=
371 Mrfuri

2.000
1600
336,13
319,33

: Aceeai problema n situaia n care soldurile iniiale ale conturilor se prezint dup cum
urmeaz:

S
iD
371 = 1700 lei; S
IC
378 = 480 lei; S
IC
4428 = 360lei

% 5 , 21 100
) 375 . 2 360 ( ) 875 . 14 700 . 1 (
2500 480
100
) ( ) (
4428 4428 371 371
378 378
378
=
+ +
+
=
+ +
+
=
RC SI RD SiD
RC Si
k

Calculul adaosului aferent mrfurilor vndute:

K = total venit ( cont 707) * K
378
= 1.680.67 *21.5% = 361,34

%
4428 TVA neexigibil

=
371 Mrfuri

2.000
1.319,33
361,34
319,33

5.2.4.8 Contabilitatea ambalajelor

Ambalajele sunt active circulante destinate pstrrii i circulrii bunurilor. n aceast
categorie se includ ambalajele refolosibile care se pot achiziiona sau fabrica i care se pot afla n
unitate sau la teri.
Evaluarea ambalajelor se poate face la cost standard, la cost efectiv sau de producie.
Ambalajele sunt de o mare diversitate impunndu-se structurarea lor, deosebindu-se:
1. dup posibilitatea folosirii lor, distingem:
a. ambalaje refolosibile, i
b. ambalaje care nu se mai pot refolosi dup prima utilizare
2. dup proveniena lor deosebim:
a. ambalaje indigene, i
b. ambalaje din import
3. dup rotaia ambalajelor, distingem:
a. ambalaje de natura imobilizrilor;
b. ambalaje de natura activelor circulante, care la rndul lor pot fi:

87

88
b1) ambalaje de natura obiectelor de inventar;
b2) ambalaje de transport sau de circulaie, i
b3) ambalaje de natura materialelor de ambalat, cuprinse n categoria materialelor
consumabile.
4. dup modul de facturare, deosebim:
a. ambalaje de transport, facturate separat de preul mrfurilor, i
b. ambalaje de transport cuprinse n preul mrfurilor;
5. dup modul de circulaie, distingem:
a. ambalaje care circul dup principiul vnzrii cumprrii, i
b. ambalaje care circul dup principiul restituirii.
6. dup apartenen, putem deosebi:
a. ambalaje cuprinse n patrimoniul unitii, indiferent de locul unde se gsesc, reflectate cu
conturi patrimoniale
b. ambalaje ce nu aparin patrimoniului unitii, reflectate cu conturile speciale n afara
bilanului.
Structura ambalajelor dup criteriile mai sus menionate prezint important deosebit pentru
gestionare, urmrire i control i mai ales pentru contabilizare.
Contabilitatea ambalajelor de transport se conduce cu ajutorul contului 381 Ambalaje, dac se
evalueaz la cost efectiv de achiziie sau de producie, iar dac evaluarea se face la pre de
nregistrare sau standard, se utilizeaz i contul 388Diferente de pre la ambalaje.
Dac ambalajele de transport circul pe principiul restituirii intervin i conturile 409
Furnizori - debitori i contul 419 Clieni creditori. Aceste conturi avnd cifra 9 pe ultima
treapt de simbolizare au funcie invers dect cel din grupa din care fac parte.
n cazul materialelor de ambalat costul lor se suport de unitatea de desfacere a mrfurilor cu
amnuntul, dac se folosete la vnzarea cu bucata de ctre cumprtor, dac vnzarea se face
brut/net, cnd odat cu plata mrfii, se achit i valoarea ambalajului, considerndu-se realizare
pentru unitate.
Se aprovizioneaz conform unei facturi 100 kg hrtie de ambalat, la un pre de cumprare fr
TVA de 1 leu/kg i TVA 19%, care se recepioneaz la depozitul de repartizare. Ulterior se transfera
la un magazin de desfacere cu amnuntul, n care vnzarea se face bruto/neto la un pre mediu de
vnzare a mrfurilor de 5 lei/kg. La inventar se constata ca s-a utilizat ntreaga cantitate de material
de ambalat din care :
- 20 kg s-au folosit pentru vnzarea cu bucata
- 80 kg s-au folosit pentru vnzri bruto/neto la un pre mediu de vnzare a mrfurilor de
55.000 lei/kg .

Recepia materialelor de ambalat n depozitele de repartizare, la preul de cumprare (100kg x 1
lei/kg =100 lei)

%
3023 Materiale pentru ambalat
= 401 Furnizori

119
100
19

Trasferarea materialelor de ambalat la magazinul de desfacere cu amnuntul, la preul mediu
antecalculat de vnzare a mrfurilor ( 100kg x 5 lei/kg = 500 lei)

371 Mrfuri = %
500
100
400

Stornarea de la mrfuri i nregistrarea cheltuielilor cu materiale de ambalat folosite pentru vnzri
cu bucata (20kg x 5 lei 20 kg x 1leu/kg = 80 lei)
%
= 371 Mrfuri 100
20
80

89
6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat = 3023 Materiale pentru ambalat 20

nregistrarea n gestiunea magazinului de desfacere cu amnuntul a diferenei aferente materialelor
de ambalat din preul mediu antecalculat i cel efectiv de vnzare a mrfurilor (80kg x 5,50 lei/kg
80 kg x 5 lei/kg = 40 lei)

371 Mrfuri = 378 Diferene de pre la mrfuri 40

nregistrarea pe cheltuielile magazinului de desfacere cu amnuntul a materialelor de ambalat
vndute bruto/neto:

%
= 371 Mrfuri 440
80
360

5.2.4.9 Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie

Ajustrile pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie se inregistreaz, de
regul, la sfritul exerciiului financiar, pe baza inventarierii acestora.
Deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie apare ca diferena ntre preturile de
intrare sau costurile istorice i valoarea lor de pia, de utilitate, stabilit de ctre comisia de
inventariere, mai mic.
Ajustarea pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie este expresia
respectrii principiului prudentei, asigurnd o informare corect a utilizatorilor de informaii asupra
dimensiunii reale a acestor elemente patrimoniale. Contabilitatea deprecierii acestor elemente
patrimoniale se conduce cu grupa de conturi 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor i a
produciei n curs de execuie. Conturile sunt conturi operaionale, cu funcie de pasiv,
creditndu-se cu mrimea provizioanelor constituite sau majorate prin debitul contului 6814
Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante, i se debiteaz cu
diminuarea sau anularea provizioanelor rmase fr obiect, prin creditul contului 7814 Venituri din
ajustrile pentru deprecierea activelor circulante. Soldul creditor al conturilor de provizioane
menionate, reprezint dimensiunea provizioanelor constituite la sfritul perioadei.

CAPITOLUL 6

90
CONTABILITATEA DECONTRILOR CU TERII

6.1. CONTINUTUL, STRUCTURA I ORGANIZAREA CONTABILITTII
DECONTRILOR CU TERII

Raporturile agenilor economici cu alte persoane fizice sau juridice genereaz datorii i
creane.
Datoriile cu terii, tratate n cuprinsul acestui capitol, sunt reprezentate de totalitatea
obligaiilor pe termen scurt, inclusiv Decontrile ntre exerciiile financiare determinate de
regularizri pentru care creditorul acord o prestaie sau un echivalent
valoric. Ele constituie n acelai timp surse de finanare a activitii unitii.
Creanele pe termen scurt sunt reprezentate de drepturile de ncasat de la diverse persoane
juridice i fizice.
Datoriile i creanele se reflect n contabilitate din momentul crerii, pn n momentul
achitrii (plii) respectiv ncasrii. Nu se includ n categoria Decontrilor cu terii, datoriile i
creanele generate de credite pe termen scurt primite sau acordate. Conturile care reflect astfel de
datorii i create se cuprind n clasa conturilor de trezorerie sau n clasa conturilor de imobilizri,
oglindind create i datorii pe termen lung.
Decontrile cu terii reflect transferuri interpatrimoniale, dar i relaii patrimoniale adiacente
acestora, fiind caracterizate printr-o mare diversitate, care se creeaz i deconteaz n permanen,
revenindu-i contabilitii menirea de a face ordine n nregistrarea, urmrirea i stingerea drepturilor
de crean i datorii. Decontrile cu terii exprim raporturi debitor-creditor, respectiv, pli-ncasri,
crean datorie. Evaluarea datoriilor i creanelor ale persoanelor juridice se face, n contabilitate, la
valoarea lor nominal din momentul generrii.
Datoriile i creanele n valut se convertesc n lei la cursul valutar comunicat de BNR din
momentul apariiei lor, nregistrndu-se, n contabilitate, la data efecturii lor. Diferentele de curs
valutar de la data nregistrrii lor i cel din momentul plii sau ncasrii se trateaz contabil ca i
cheltuial sau venituri financiare.
De asemenea, diferentele de curs valutar aferente datoriilor i creanelor , n valut, neachitate
sau neincasate, la nchiderea exerciiului financiar sunt tratate contabil tot ca i cheltuieli sau venituri
financiare.
Spre deosebire de stocuri pentru producie i cele de produse, contabilitatea analitic a datoriilor i
creanelor se conduce la compartimentul contabilittii numai valoric, folosindu-se n acest sens
formularul Fia de cont pentru operaii diverse,
deschis pentru fiecare persoan fizic sau juridic titular de datorii sau create.
Contabilitatea sintetic a datoriilor i creanelor pe termen scurt i a conturilor de regularizare
se conduce cu ajutorul conturilor clasei a 4-a din lista de conturi.
Contabilitatea terilor trebuie s asigure evidenta datoriilor i creanelor unitii n relaiile cu
furnizorii, clienii, personalul, asigurrile sociale, bugetul statului, unitile din cadrul grupului,
asociaii/acionarii, debitorii i creditorii diveri. Avansurile acordate furnizorilor, precum i cele
primite de la clieni se nregistreaz n contabilitatea terilor, n conturi distincte, fiind considerate
active nemonetare.
Contabilitatea datoriilor i creanelor se ine pe categorii, precum i pe fiecare persoan fizic
sau juridic. De exemplu, contabilitatea analitic a furnizorilor i clienilor se grupeaz astfel:
interni i externi, iar n cadrul acestora pe termene de plat, respectiv de ncasare.
n situaiile financiare, respectiv, n bilan, creanele se nscriu la litera B Active circulante.
II, creane, respectiv conturile de regularizare la litera C, cum sunt Cheltuieli n avans, cont 471, iar
datoriile sunt oglindite la litera D Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad de un an. Detalii despre
creane i datorii se prezint n cadrul Notelor explicative la situaiile financiare anuale, respectiv
Nota nr.5 Situaia creanelor i datoriilor. Pentru deprecierea creanelor reglementrile legale
prevd posibilitatea constituirii provizioanelor.

91

6.2. CONTABILITATEA DECONTRILOR CU FURNIZORII I CLIENTII

6.2.1. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii pe credit comercial i cambial

Cumprrile de bunuri i servicii de ctre un agent economic, de la furnizori interni sau
externi, genereaz datorii din cumprri destinate fie activitii de exploatare, fie celei de investiii.
Dup modul de stingere a datoriilor din cumprri, putem distinge:
a) datorii din cumprri pe credit comercial, care se achit pe baz de instrumente de decontare
obinuite, i
b) datorii din cumprri pe credit cambial, cnd decontarea se face pe baz de efecte de comer.
Contabilitatea datoriilor din cumprri se conduce cu ajutorul grupei de conturi 40 Furnizori
i conturi asimilate. Toate conturile din grupa 40 Furnizori i conturi asimilate sunt conturi cu
funcie de pasiv, cu excepia contului 409Furnizori debitori, cu cele dou conturi operaionale de
gradul II, care avnd cifra nou pe treapta a 3-a a simbolului contului au o funcie invers. n
contabilitatea microntreprinderilor nu apar particulariti privind contabilizarea prin contul 401
Furnizori. Cumprrile de la furnizori genereaz datorii n lei dac provin de la furnizorii interni i
n valut convertibil n lei, la cursul valutar de la data recepiei acestora, dac provin de la furnizorii
externi.
Cumprrile de la furnizori interni i externi privesc aprovizionrile de stocuri, pentru
producie i/sau pentru comer, precum i serviciile, ct i cele pentru imobilizri, care sunt
teveatizate, existnd foarte puine excepii.
Dac cumprrile de la furnizori privesc stocurile, n contabilitate se nregistreaz diferit n funcie de
faptul dac unitatea aplic metoda inventarului permanent sau intermitent, precum i n funcie de
modul de evaluare a stocurilor.
Evaluarea stocurilor provenite din cumprri, dup cum s-a mai precizat, se poate face la cost
efectiv de achiziie, la cost standard sau la un pre de nregistrare.
Dac evaluarea cumprrilor de stocuri se face la alt pre dect costul efectiv de cumprare,
pot interveni i conturile de diferente de pre, respectiv: 308 Diferente de pre la materii prime i
materiale; 368 Diferente de pre la animale i psri; 378 Diferente de pre la mrfuri i 388
Diferente de pre la ambalaje, care se vor debita, cu suma n negru sau n rou, dup natura
diferenei.
n cazul aprovizionrii stocurilor, n condiiile aplicrii metodei inventarului intermitent,
valoarea provizionrilor la cost efectiv, se contabilizeaz, nemijlocit n conturile de cheltuieli ce
exprim natura consumului.
Dac furnizorul accept n contul dreptului de crean un efect de comer, creditul comercial
se transform n credit cambial. Cele mai frecvente efecte de comer sunt: Biletul la ordin i Trata.
Biletul la ordin este un titlu de credit prin care se constat angajamentul emitentului de a pli el
nsui beneficiarului sau la ordinul acestuia o sum de bani la o anumit dat.
Biletul la ordin poate fi pstrat pn la scadent, poate fi transferat altei persoane cu drept de
crean sau poate fi scontat imediat la banc. n acest ultim caz, banca devine proprietara efectului de
comer i va ncasa la scadent crean de la emitent.
Trata este un titlu de credit prin care creditorul, respectiv trgtorul, d ordin debitorului su,
respectiv trasului, s achite la o anumit dat, scadent, unei a treia persoane numit beneficiar sau la
ordinul acestuia, o sum de bani determinat.
Creditul comercial cambial din punct de vedere contabil poate fi:
a) credit comercial cambial primit, reflectat n contabilitatea cumprtorului, i
b) credit comercial cambial acordat reflectat n contabilitatea vnztorului.
Contabilitatea efectelor de comer se conduce cu ajutorul conturilor:
403 Efecte de plat i
405 Efecte de plat pentru imobilizri

92
Societatea comercial Alfa (vnztor) livreaz societii comerciale Beta (cumprtor) produse
finite, pe care cumprtorul le folosete ca materiale auxiliare, avnd preul de facturare fr TVA de
20.000 lei i TVA 19% . La ambele societi evidena stocurilor se ine prin inventar permanent. n
contabilitatea financiar la furnizor (vnztor) preul de eviden standard al produselor finite
livrate fiind de 15.000 lei. Cumprtorul emite n favoarea vnztorului un bilet la ordin care se
deconteaz la scaden, rin viramente bancare.

n contabilitatea vnztorului :
Livrarea produselor finite :

411 Clieni = %
4427 TVA colectat
23.800
20.000
3800

Descrcarea gestiunii de produse finite :

711 Variaia stocurilor = 345 Produse finite 15.000

Acceptarea biletului la ordin :

413 Efecte de primit de la clieni = 4111 Clieni 23.800

ncasarea biletului la ordin, prin banca:

5121 Conturi la bnci n lei = 413 Efecte de primit de la clieni 23.800

n contabilitatea cumprtorului :

recepia materialelor auxiliare

%
3021 Materiale auxiliare
20.000
3800

Emiterea biletului la ordin :

401 Furnizori = 403 Efecte de pltit 23.800

Plata biletului la ordin, prin banc:

403 Efecte de pltit = 5121 Conturi la bnci n lei 23.800

Agenii economici pot livra bunuri, conform contractelor ncheiate i diverilor parteneri
externi, cnd apar aspecte diferite fa de livrrile la intern, cum sunt cele privind valoarea facturat,
diferentele de curs valutar, convertirea valutelor n lei, regularizarea TVA deductibil i altele.

O societate comercial export mrfuri ctre un partener extern, n exerciiul financiar N, la
preul extern 10.000 euro, la cursul valutar de 3,40 lei/euro. Costul de achiziie a mrfurilor este de
20.000 lei, TVA 3800 lei. Se accept n acelai exerciiu financiar un efect de comer, la cursul
valutar de 3,41 lei/euro i se primete efectul de comer la cursul valutar de 3,40 lei/euro. Cursul
valutar la nchiderea exerciiului financiar N este de 3,47 lei/euro. La scadent n anul N+1 se
ncaseaz efectul de comer, cnd cursul valutar este de 3,50 lei/euro. Societatea comercial conduce
evidenta stocurilor dup metoda inventarului permanent.

1.Achizitionat mrfuri de la intern, conform Facturii fiscale i Notei de intrare-recepie:

93
%
371 Mrfuri
20.000
3.800

2) Achitat mrfurile furnizorului intern, conform Ordinului de plat i Extrasului de cont:

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 23.800

Livrat mrfurile conform facturii externe beneficiarului: (10.000 euro x 3,40lei/euro = 34.000 lei)

4111 Clieni = 4111 Clieni 34.000

Destocarea mrfurilor vndute:

607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri 20.000

5. Acceptarea de ctre furnizor a efectului de comer, innd seama de cursurile valutare din
momentul livrrii mrfurilor i al acceptrii efectului:
a) creana extern la livrarea mrfurilor: 10.000 euro x 3,40 lei/euro = 34.000 lei
b) creana n momentul acceptrii efectului: 10.000 euro x 3,410 lei/euro = 34.100 lei
c) diferena de curs favorabil ( b - a): 34.100 lei 34.000 lei = 100 lei

413 Efecte de primit de la
clieni
= %
411 Clieni
765 Venituri din diferente de curs valutar
34.100
34.000
100

6. Primirea efectului de comer.
a) creana extern la primirea efectului de comer:
10.000 euro x 3,45 lei/euro = 34.500 lei
b) creana extern din momentul acceptrii efectului de comer
10.000 euro x 3,41 lei/euro = 34.100 lei
c) diferena de curs valutar favorabil:
10.000 euro x (34.500 34.100) = 400 lei

5113 Efecte de ncasat = %
413 Efecte de primit de la clieni
765 Venituri din diferena de curs valutar
34.500
34.100
400
7. Calcularea i nregistrarea diferenei de curs valutar la 31.12. an N:
a) calcularea diferenei de curs valutar
10.000 euro (3,47 3,45) = 200 lei

nregistrarea diferenei de curs valutar la 31.12.an N:

5113 Efecte de ncasat = 765 Venituri din diferena de curs valutar 200

8. ncasarea efectul de comer la scadent:
a) valoarea nominal a efectului de comer: 10.000 euro x 3,47 lei/euro = 34.700 lei
b) valoarea efectului de comer la data ncasrii acestuia 10.000 euro x 3,50lei/euro = 35.000 lei
c) diferena de valoare pentru efectul de comer (b-a) 35.000 lei 34.700 lei = 300 lei

5124 Conturi la bnci n valut = %
5113 Efecte de ncasat
35.000
34.700
3000

n raporturile dintre furnizori i beneficiari, ca urmare livrrilor de bunuri i servicii, apar
situaii n care furnizorii acord beneficiarilor reduceri de preuri sau reduceri financiare.
Reducerile de preuri apar ca urmare a raporturilor comerciale i constau n:
a) Rabat care const ntr-o reducere de pre acordat de furnizori clienilor si pentru calitatea

94
inferioar a bunurilor livrate.
b) Remiza const ntr-o reducere de pre acordat de furnizor clienilor su pentru considerente
deosebite fat de acestea. ca de exemplu: permanenta
clientului; profesia cumprtorului; mrimea comenzilor clienilor etc.
c) Risturnuri care constau ntr-o reducere de pre acordat de furnizori pentru depirea unui plafon
valoric anual al cumprtorilor.
Rabatul sau remiza se poate acorda odat cu livrarea bunurilor. nct totalul facturii este mai mic cu
rabatul i/sau remiza acordat beneficiarului sau ulterior livrrii, caz n care se ntocmete o factur
n rou.
Reducerile de pre sub form de rabat, remiz sau risturn sunt cunoscute sub denumirea de
reduceri comerciale.

O societate comercial a achiziionat materii prime de la furnizori, conform facturii fiscale, n
valoare de 20.000 lei, TVA 19 %, pentru care ulterior cumprtorul primete un rabat de 1 % din
preul de factur de furnizor. Se fac nregistrrile, n contabilitate, i ulterior se acord un risturn.
n contabilitatea cumprtorului se fac urmtoarele nregistrri:

achiziionat materii prime, conform facturii furnizorului:

%
301 Materii prime
4426 TVA deductibil
= 401 Furnizori

23800
20.000
3.800

contabilizat factura fiscal n rou, pentru rabatul de 1 % acordat ulterior:

%
301 Materii prime
4426 TVA deductibil
= 401 Furnizori

238
200
38

contabilizat risturnul de 1 % acordat ulterior de furnizor, conform facturii, n rou:

%
301 Materii prime
4426 TVA deductibil
= 401 Furnizori

238
200
38

Spre deosebire de reducerile comerciale n raporturile economice dintre agenii economici
apar i reducerile financiare. Aceste reduceri financiare acordate de furnizori clienilor si apar n
urma unor nelegeri nscrise ntre pri, n sfera afacerilor, motive pentru care nu influeneaz
mrimea TVA contabilizat anterior acordrii acestora. Aceste reduceri se cunosc n practica
entitilor economice sub denumirea de sconturi, contabilizndu-se, n contabilitatea cumprtorului,
ca i un venit financiar. n acest scop se folosete contul 767 Venituri din sconturi obinute.

Se cumpra de la un furnizor mrfuri conform facturii fiscale, n sum de 4.000 lei, TVA 19 %,
care se achit de ctre cumprtor mai repede dect prevederile din contract, motiv pentru care
furnizorul acord un discount de 2 %.
n contabilitatea cumprtorului, n acest caz, se fac urmtoarele nregistrri:
contabilizat primirea i recepia mrfurilor de la furnizor, conform facturii fiscale i a notei de
intrare recepie:

%
371 Mrfuri
4426 TVA deductibil
= 401 Furnizori

4.760
4.000
760

95
contabilizat achitarea valorii facturii fiscale a furnizorului, conform Ordinului de plat i a
extrasului de cont, avnd n vedere discountul primit:

401 Furnizori

= %
767 Venituri din sconturi obinute
4.760
4.668
95,20

6.2.2. Contabilitatea datoriilor comerciale din cumprri pentru care nu s-au primit facturi

n practic pot apare situaii, n cadrul relaiilor de vnzare-cumprare ntre parteneri, cnd
livrrile de bunuri, lucrri sau servicii nu sunt nsoite de facturi, ci doar de avize de nsoire sau de
alte documente care nu confer transferul dreptului de proprietate. Astfel, de exemplu, pentru unele
utiliti cu furnizare continu, cum ar fi: energia electric, gazele naturale, apa i altele, facturile
simple sau fiscale, pot s fie emise dup expirarea perioadei de gestiune, luna calendaristic, ori
sfritul anului. n cazul n care asemenea situaii apar n cursul exerciiului financiar, ele se pot
rezolva fr complicaii contabile relaiilor de furnizor-client, n sensul c se ateapt primirea
facturii, care atest momentul apariiei creditului comercial primit. Dac astfel de situaii apar la
finele exerciiului financiar, iar cumprtorul (beneficiarul) trebuie s-i nchid conturile curente
contabile nainte de primirea facturilor se impune nregistrarea acestor relaii de decontare n mod
distinct, folosindu-se n acest scop contul 408 Furnizori facturi nesosite. n acest caz nici TVA
nu este exigibil, contabilizndu-se cu ajutorul contului 4428 TVA neexigibil.

SC Gama furnizor livreaz la finele exerciiului financiar N produse finite n baza avizului de
expediie la SC Delta cumprtor avnd preul de livrare 6800 lei fr TVA, TVA 19, pe care
clientul urmeaz sa le comercializeze en-gros n calitate de mrfuri.
Evidenta stocurilor la ambele firme se ine prin inventar permanent; costul de producie
standard al productorului fiind de 4.000 lei, iar clientul ine evidea stocurilor de mrfuri n preturi
de cumprare fr TVA.
n exerciiul financiar N+1 se ntocmete factura fiscala , care se deconteaz prin viramente
bancare.

nregistrri contabile n anul financiar N:


Livrarea produselor finite :

418 Clieni facturi de ntocmit = %
4428 TVA neexigibil
8.092
6800
1.292

Descrcarea gestiunii de produse finite :



recepia mrfurilor:

%
371 Mrfuri
4428 TVA neexigibil
= 408 Furnizori facturi nesosite 8.092
6800
1.292

nregistrri contabile n anul financiar N+1:

96

Emiterea facturii fiscale:

411Clienti = 418 Clieni facturi de ntocmit 8.092

i concomitent are loc transformarea TVA ului neexigibil n TVA colectat:

4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat 1.292

ncasarea facturii:

5121 Conturi la bnci n lei = 411Clienti 8.092


Primirea facturii fiscale:

408 Furnizori facturi nesosite = 401 Furnizori 8.092

i concomitent are loc transformarea TVA ului neexigibil n TVA colectat:

4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil 1.292

Plata facturii facturii:


6.2.3. Contabilitatea decontrilor pe baza avansurilor acordate

n raporturile dintre agenii economici apar i situaii, n deosebi n cazul produciei i
livrrilor de bunuri complexe, cu ciclul lung de fabricaie cnd cumprtorul acord avans n contul
bunurilor care urmeaz a fi fabricate i livrate de ctre furnizor. n asemenea situaii cumprtorul
devine creditorul furnizorului, pe perioada dintre momentul acordrii avansului i momentul
Decontrii valorii bunurilor ce formeaz obiectul tranzaciei comerciale, iar furnizorul devine debitor
pentru avansul primit. Raporturile de decontare furnizor-client, generate de acordarea avansurilor
comerciale se oglindesc separat, n contabilitate, cu ajutorul contului 409 Furnizori debitori, la
cumprtor i cu contul 419 Clieni creditori, la furnizor. n cadrul contului 409 Furnizori
debitori sunt operaionale dou conturi, sintetice de gradul II, respectiv, 4091 Furnizori - debitori
pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor i 4092 Furnizori debitori pentru prestri de
servicii i executri de lucrri. Reamintim, de asemenea, c contul 409 Furnizori debitori se
utilizeaz n contabilitatea cumprtorului i pentru contabilizarea ambalajelor de circulaie care
circul n regim de restituire, facturate de furnizor.
Dac avansul comercial s-ar acorda pentru prestri de servicii i executri de lucrri se
folosete contul 4092 Furnizori debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri, iar
dac acesta se acord pentru achiziionarea de imobilizri, intervin conturile 232 Avansuri
acordate pentru imobilizri corporale, respectiv contul 234 Avansuri acordate pentru
imobilizri necorporale. Dac avansurile acordate privesc activiti de import-export, care sunt
exprimate n valut, conturile utilizate pentru reflectarea n contabilitate sunt aceleai, cu precizarea
c apar fluxurile de diferent de curs valutar.

Se acord unui furnizori un avans n sum de 10.000 lei, plus TVA 19 %, n contul
cumprrilor de stocuri de piese de schimb. Se primete factura fiscal pentru piesele de schimb
fabricate i livrate de furnizor n valoare de 50.000 lei TVA 19 %. S se fac toate nregistrrile
contabile la cumprtor:

97
acordat avans furnizorului, n baza contractului ncheiat cu acesta, conform extrasului contului de
mprumut.

%
4091 Furnizori debitori pentru
cumprri de bunuri de natura stocurilor
4426 TVA deductibil
= 5191 Credite bancare pe termen scurt 11.900
10.000

1900

primirea stocurilor de piese de schimb de la furnizor, conform facturii fiscale se contabilizeaz:

%
3024 Piese de schimb
4426 TVA deductibil
= 401 Furnizori
Analitic: Furnizorul X

59500
50.000
9500

regularizarea avansului acordat furnizorului, cu obligaia fat de furnizor, se contabilizeaz:

%
401 Furnizori
Analitic: Furnizorul x
4426 TVA deductibil
= 4091 Furnizori debitori pentru
cumprri de bunuri de natura
stocurilor
11.900
10.000

1900

d) decontat diferena fat de furnizorul de piese de schimb, conform extrasului contului de mprumut
pe termen scurt, prin nregistrarea: (59500 lei 11.900 lei = 47.600 lei)

%
401 Furnizori
= 5191 Credite bancare pe
termen scurt

47.600

6.2.4. Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit comercial i cambial

Vnzrile de bunuri i servicii de ctre furnizori genereaz drepturi de crean asupra cumprtorilor.
Creanele sunt active circulante n curs de decontare evalundu-se n contabilitatea curent la
valoarea nominal, iar la nchiderea exerciiului la valoarea posibil de recuperat, impunnd, cnd
este cazul, constituirea de provizioane pentru deprecierea acestora.
Dup modul de lichidare a lor creanele se structureaz n dou categorii:
a) creane din vnzri pe credit comercial i b) creane din vnzri pe credit cambial.
La baza nregistrrii drepturilor de crean pentru bunurile i serviciile livrate beneficiarilor
interni stau facturile fiscale, exprimate n lei, iar pentru livrrile la extern facturile externe exprimate
n valut i convertite n lei la cursul valutar de la data facturrii.
Furnizorii de bunuri i servicii pot beneficia de la cumprtori de avansuri pentru care se
identific TVA aferent, iar pentru livrrile la extern nu se cuprinde n factur extern TVA, el se
recupereaz de la intern.
n cazul n care furnizorul accept, n contul datoriei cumprtorilor, efecte de comer sub forma
Biletului la ordin sau Trat, creditul comercial acordat de furnizor devine credit cambial,
folosindu-se n acest scop contul 413 Efecte de primit de la clieni.
Drepturile de crean din livrri de bunuri i prestri de servicii neincasate n termen de ctre
furnizori, ca urmare a solvabilitii reduse a clienilor sau a notificrii i acionarii acestora n
judecat pentru recuperarea creanelor , dau dreptul furnizorului de a trece drepturile de crean n
contul 4118 Clieni inceri sau n litigiu. Livrrile de bunuri i servicii fcute ctre clieni, pentru
care nu s-au ntocmit facturile fiscale se contabilizeaz cu contul 418 Clieni facturi de ntocmit, iar
TVA aferent acestora este considerat pn n momentul ntocmirii facturii ca i TVA neexigibil.
Drepturile de crean generate de facturile externe ntocmite, se convertete n lei la cursul
valutar de la data facturrii, iar la data ncasrii pot conduce la cheltuieli sau venituri din diferena de
curs valutar, n funcie de fluctuaia cursului valutar fat de cel de la data nregistrrii dreptului de
crean. De asemenea, dac dreptul de crean n valut nu este ncasat la sfritul unui exerciiu

98
financiar, apar diferentele de curs valutar fat de cursul valutar de la 31.12 a anului expirat, toate
tratate ca i venituri sau cheltuieli din diferena de curs valutar.
Se recepioneaz mrfuri la valoarea din factura extern 1000 Euro, curs BNR la data facturrii
3,97 lei/Euro:

371 Mrfuri = 401 Furnizori
39.700

achitarea valorii facturii furnizorului extern conform extrasului de cont, cnd cursul valutar este
3,98 lei/Euro:

401 Furnizori
= 5124 Conturi la bnci n valut 39.800

achitarea valorii facturii furnizorului extern, conform extrasului de cont, cnd cursul valutar de la
data plii este 4,00 lei/Euro

%
401 Furnizori
665 Cheltuieli din diferente de curs valutar
= 5124 Conturi la bnci
n valut
40.000
39.700

300

achitarea valorii facturii furnizorului extern, conform extrasului de cont, cnd cursul valutar la data
plii este 3,95 lei/Euro

401 Furnizori

= %
5124 Conturi la bnci n valut
39700
39500
250

n cazul n care vnztorul ncaseaz creana de la furnizor ntr-un termen mai mic dect cel
prevzut n contract, acesta poate acorda cumprtorului o cot procentual din dreptul de crean,
cunoscut sub denumirea de scont acordat, reflectat cu contul 667 Cheltuieli privind sconturile
acordate.

O societate comercial A, livreaz societii comerciale B produse finite, utilizate la
cumprtor ca i materiale de natura obiectelor de inventar, tiind c costul efectiv al produselor
finite este de 50.000 lei, iar preul de livrare 75.000 lei, TVA 19 %. Furnizorul accept din partea
cumprtorului un bilet la ordin pe care l depune apoi la banc, ncasndu-i valoarea bunurilor
livrate.
Se cere s se fac nregistrri la furnizor i cumprtor.

1. facturarea produselor, respectiv primirea lor:

a) la furnizor:

4111 Clieni

= %
4427 TVA colectat
89.250
75.000
14.250

b) la cumprtor:
%
303 Materiale de natura obiectelor de inventar
4426 TVA deductibil
75.000
14.250

2. Destocarea produselor finite livrate la furnizor:


99

3. Acceptarea biletului la ordin de ctre furnizor:
la furnizor:


la cumprtor:

401 Furnizori = 403 Efecte de plat 89.250

4. Depunerea efectului de primit de la clieni la banc la furnizor:

5113 Efecte de ncasat = 413 Efecte de primit de la clieni 89.250

5. ncasarea, respectiv plata efectului de comer:
la furnizor:

5121 Conturi la bnci n lei = 5113 Efecte de ncasat 89.250

la cumprtor:

403 Efecte de pltit = 5121 Conturi la bnci n lei 89.250

n cazul n care vnztorul ncaseaz creana de la furnizor ntr-un termen mai mic dect cel prevzut
n contract, acesta poate acorda cumprtorului o cot procentual din dreptul de crean, cunoscut
sub denumirea de scont acordat, reflectat cu contul 667 Cheltuieli privind sconturile acordate,
conform nregistrrii:

Pentru problema de mai sus, ntruct clientul pltete mai repede dect scadenta i se acorda un scont
de 10% :

%
667 Cheltuieli privind sconturile acordate
= 4111 Clieni 89.250
80.325
8.925

ncasarea dreptului de crean cu ntrziere, cu perceperea de penaliti, conform prevederilor din
contract, impune pentru acestea folosirea contului 7581 Venituri din despgubiri, amenzi i
penaliti, conform nregistrrii:
Se ncaseaz penaliti de ntrziere de 10%


= %
4111 Clieni
7581 Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti
98.175
89.250
8.925

6.2.5. Contabilitatea creanelor comerciale incerte

Conform Reglementrilor contabile simplificate creanele incerte se nregistreaz distinct n
contabilitate.
Valoarea creanelor incerte se contabilizeaz cu contul 4118 Clieni inceri i/ sau n
litigiu, reprezentate de drepturile de creane nencasate n termen de la clienii devenii inceri, ru
platnici, ndeosebi, cei notificai, acionai n justiie. Creanele comerciale incerte pot proveni att
din creana clienilor interni sau externi, iar n cazul declarrii acestora n faza de faliment se pot
constitui provizioane care sunt deductibile din punct de vedere fiscal.
Creanele incerte pot fi scoase din activul societii prin trecerea acestora asupra cheltuielilor,

100
nregistrndu-se ns n conturile de ordine i evident, fiind posibil reactivarea acestora.
Creanele comerciale incerte pot proveni att din creana clienilor interni sau externi, iar n
cazul declarrii acestora n faza de faliment se pot constitui provizioane care sunt deductibile din
punct de vedere fiscal. Creanele incerte pot fi scoase din activul societii prin trecerea acestora
asupra cheltuielilor, nregistrndu-se ns n conturile de ordine i evident, fiind posibil reactivarea
acestora.

O societate comercial livreaz unui client n exerciiul financiar N mrfuri, despre care se
cunosc urmtoarele: valoarea mrfurilor livrate 10.000 lei, TVA 19 %, preul de nregistrare 8.000
lei. Pn la sfritul exerciiului financiar N clientul nu achit valoarea mrfurilor, fiind declarat de
instana judectoreasca n stare de faliment. n exerciiul financiar N+1 se ncaseaz jumtate din
valoarea mrfurilor livrate. Se cere s se fac nregistrrile n contabilitate i n cazul cnd se
reactiveaz debitul i se ncaseaz.

Facturarea mrfurilor ctre beneficiar:

4111 Clieni = %
4427 TVA colectat
11.900
10.000
1900

Descrcat gestiunea de mrfuri vndute:

607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri 8.000

Trecerea creanei nencasate n exerciiul financiar N la creane incerte, n baza hotrrii judectoreti:

4118 Clieni inceri sau n litigiu = 4111 Clieni 11.900

Contabilizat constituirea ajustrii pentru deprecierea creanelor clieni:

6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru
= 491 Ajustri pentru deprecierea
creanelor clieni
11.900

ncasarea n anul N+1 a jumtate din dreptul de crean, conform Extrasului de cont:

5121 Conturi la bnci n lei = 4118 Clieni inceri sau n litigiu 5.950

Trecerea asupra cheltuielilor a jumtate din mrimea clienilor inceri, n exerciiul financiar N+1, prin
nregistrarea:

%
654 Pierderi din crean i debitori diveri
4427 TVA colectat
= 4118 Clieni inceri sau n litigiu 5.950
5.000
950

Anularea ajustrii ca urmare a rmnerii acestuia fr obiect:

491 Ajustri pentru deprecierea
creanelor clieni

=
7814 Venituri din ajustri pentru deprecierea
11.900

6.3. CONTABILITATEA DECONTRILOR CU PERSONALUL MUNCITOR,
ASIGURAREA I PROTECTIA SOCIAL

6.3.1. Cadrul general al avantajelor acordate salariailor

Cu excepia profesiilor liberale, practicate n deosebi de medici, avocai, profesioniti

101
contabili care lucreaz n cabinete particulare precum i ntreprinztorii individuali, care, n principiu,
nu i remunereaz munca, personalul muncitor beneficiaz, conform Noului cod al muncii
(1.03.2003), pentru munca prestat, conform contractului individual sau colectiv de munc, ncheiat
cu angajatorul, de drepturi bneti cunoscute sub denumirea generic de salarii. Contractul individual
de munc este contractul n temeiul cruia o persoan fizic, denumit salariat, se oblig s presteze
munc pentru i sub autoritatea unu angajator, persoan fizic sau juridic, n schimbul unei
remuneraii denumite salariu.
Salariile constau din totalitatea veniturilor n bani sau n natur, obinute de o persoan
fizic ce desfoar activitate n baza unui contract individual sau colectiv de munc, indiferent de
perioada la care se refer, de denumirea veniturilor sau forma sub care se acord, inclusiv
indemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc, de maternitate i pentru concediu privind
ngrijirea copilului pn la doi ani. Deci, salariul reprezint contraprestaia muncii depuse de salariat
n baza contractului individual de munc. Salariul cuprinde: salariu de baz; indemnizaie;
sporurile, precum i alte adaosuri. Salariul se stabilete prin negocieri individuale i/sau colective,
ntre angajator i salariai, i are caracter confidenial. Salariul de baz minim brut pe tar garantat n
plat, pentru un program normal de lucru, se stabilete prin hotrre a Guvernului, dup consultarea
sindicatelor. Angajatorul nu poate negocia i stabili salarii de baz prin contractul individual de
munc sub salariul de baz minim brut orar pe tar. Salariile se pltesc n bani cel puin o dat pe
lun, n data stabilit prin contractul individual sau colectiv de munc, ori prin regulamentul intern.
Plata salariului se poate efectua prin virament, ntr-un cont lunar sau n numerar prin casieria unitii
n cauz. Plata n natur a unei pri din salariu, este posibil numai dac este prevzuta expres n
contractul colectiv sau individual de munc.;
Corelat cu munca salariat funcioneaz sistemul de asigurri i protecie social Funcionarea
acestor sisteme de asigurare i protecie social, presupune instituirea unui sistem de fonduri, pentru
constituirea crora particip angajatorul i angajaii, salariaii. Aceste sisteme de asigurri i protecie
social pot fi grupate astfel:
1. Regimuri de contribuii definite, conform crora angajatorul i angajaii pltesc cotizaii diferite
unui anumit fond. Contribuiile patronatului reprezint cheltuieli curente de exploatare cu asigurarea
i protecia social, iar contribuiile angajailor apar ca o reinere din veniturile salariale efectuat de
angajator, prin stopaj la surs, n formarea fondului.
2. Regimul de prestaii definite conform crora angajatorul este obligat sau se oblig s plteasc
contravaloarea unor avantaje definitive acumulate de salariai n raport cu perioada de munc
prestat. n acest caz angajatorul nu contabilizeaz contribuiile sale la un fond, dar trebuie s
contabilizeze constituirea rezervelor necesare prestaiilor definite i s actualizeze, ori de cte ori, la
nchiderea unui exerciiu financiar, excedentul dintre valoarea actualizat a obligaiilor i valoarea
real a disponibilitilor scade sub o anumit limit. IAS 18 Avantajele personalului se ocup cu
aceast problem. n prezent, n Romnia funcioneaz un sistem de asigurri i protecie social
bazat pe un regim de cotizaii definite la urmtoarele bugete:
1. Bugetul (contribuia) sistemului public de pensii i alte drepturi de asigurri sociale, la care
angajaii contribuie cu 9,5 %, prin stopaj la surs, iar angajatorul, cu o cot, n funcie de condiiile de
munc, lundu-se ca baz, fondul brut de salarii i anume:
pentru condiii normale de munc 29 %;
pentru condiii deosebite de munc 34 %;
pentru condiii speciale de munc 39 %.
Contributia datorata de angajatori pentru concedii si indemnizatii 0,85 % calculat la fondul de salarii,
conform O.U.G. nr. 158/2005;

2. Bugetul (contribuia) pentru asigurrile de omaj, care se alimenteaz prin contribuia
angajatorului n cot de 2 % din fondul brut de salarii, i 1 % contribuia salariatului calculat la
salariul de ncadrare. Contributia datorata de angajator la Fondul de garantare pentru plata
creanelor salariale 0,25%, conform Legii nr. 200/2006
3. Bugetul (contribuia) asigurrilor sociale de sntate (BASS), alimentat cu contribuia unitii
(angajatorului) de 6 % din fondul de salarii realizat i din cota de 6,5 % din salariu brut al angajatului
i din sumele brute datorate colaboratorilor, cele cuvenite persoanelor ce se afl n concediu medical,

102
n concediu de maternitate, n concediu medical pentru ngrijirea copilului bolnav n vrst de pn la
7 ani.
De asemenea, angajatorul calculeaz i vars contribuia pentru accidente de munc i boli
profesionale, n procent de 0,4 3,6 % din fondul de salarii realizat, n functie de clasa de risc,
conform Legii nr. 346/2002

6.3.2. Contabilitatea cheltuielilor cu salariile acordate salariailor

La o societate comercial n legtura cu drepturile salariale, se cunosc urmtoarele date:
avansuri achitate 11.000 lei;
salarii de ncadrare 26.000 lei;
adaosuri 4.200 lei;
contribuia unitii la asigurrile sociale 19,5 %, respectiv 6.644 lei;
contribuia personalului la asigurrilor sociale, 9,5 %, respectiv: 2.869 lei;
contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate, 7 %, respectiv, 2.114 lei;
contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate, n procent de 6,5 %, respectiv, 1.963
lei;
contribuia unitii la fondul de omaj, 3 %, respectiv, 906 lei;
contribuia personalului la fondul de omaj, n procent de 1 % la salariul de ncadrare, respectiv,
260 lei;
contribuia angajatorului pentru accidente n munc i boli profesionale, n procent de 0,5 %,
respectiv, 151 lei;
deduceri suplimentare 14.400 lei;
salariu impozabil (26.000+4200) (2.869+1.963+260) = 25.108 lei
impozit asupra salariilor 16 % : 25.108*16% = 4.017 lei;
diverse reineri n favoarea terilor 1.100 lei;
rest de plat: 19.991 lei.
S se fac toate nregistrrile generate de drepturile salariale ale personalului, tiind c nu se achit
dup termenul de prescriere salarii pentru 220 lei.
Ridicarea numerarului pentru plata avansului conform documentelor justificative:

581 Viramente interne = 5121 Conturi la bnci n lei 11.000

Intrarea numerarului n casieria unitii:

5311 Casa n lei = 581 Viramente interne 11.000

Achitat avansul chenzinal, conform listelor de avans:

425 Avansuri acordate personalului = 5311 Casa n lei 11.000

Contabilizat drepturile salariale ale personalului, conform Statului de plat:

641 Cheltuieli cu salariile personalului = 421 Personal - salarii datorate 30200

Contabilizat contribuia unitii la asigurrile sociale (26.000 lei + 4.200 lei) x 22 % = 6.644 lei:

6451 Contribuia unitii la asigurrile sociale = 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale 6.644

Contabilizat contribuia personalului la asigurrile sociale (26.000 lei + 4.200 lei) x 9,5 % = 2.869
lei:

421 Personal salarii datorate = 4312 Contribuia personalului la asigurrile sociale 2.869

. Contabilizat contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate (26.000 lei + 4.200 lei)

103
x 7 % = 2.114 lei, conform nregistrrii:

6453 Contribuia angajatorului pentru
asigurrile sociale de sntate
= 4313 Contribuia angajatorului pentru
2.114

. Contabilizat contribuia angajailor la asigurrile sociale de sntate (26.000 lei x 6,5 % = 1.963)

421 Personal salarii datorate = 4314 Contribuia angajailor pentru
1.963

. Contabilizat contribuia unitii la fondul de omaj (26.000 lei +4.200 lei) x 3 % = 906 lei

6452 Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj =4371 Contribuia unitii la fondul de Somaj 906

. Contabilizat contribuita personalului la fondul de omaj (26.000 lei x 1% = 260 lei), conform nregistrrii:

421 Personal salarii datorate = 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 260

. Contabilizat contribuia angajatorului pentru accidente n munc i boli profesionale (26.000 lei +
4.200 lei) x 0,5 % = 151 lei, prin nregistrarea:

6458 Alte cheltuieli privind asigurrile i
protecia social
=4381 Alte datorii sociale 151

Contabilizat impozitul calculat asupra drepturilor salariale impozabile, respectiv 4.017 lei, prin
nregistrarea:

421 Personal salarii datorate = 444 Impozit pe venituri de natur salarial 4.017

Contabilizat diverse reineri n favoarea partenerilor externi, conform nregistrrii:

421 Personal salarii datorate = 427 Reineri din salarii datorate terilor 1.100

Contabilizat reinerea avansului chenzinal, acordat la chenzina a I-a, 11.000 lei:

421 Personal salarii datorate = 425 Avansuri acordate personalului 1.100

Se ridic chenzina a II-a, conform cecului de numerar, i a extrasului de cont, 19.991 lei, respectiv
soldul contului 421 Personal salarii datorate, conform nregistrrii:

581 Viramente interne = 5121 Conturi la bnci n lei 19.991

Intrarea numerarului n casieria unitii:

5311 Casa n lei = 581 Viramente interne 19.991

Achitat chenzina a II-a conform Statelor de plat a salariilor, reflectat prin nregistrarea:

421 Personal salarii datorate = %
5311 Casa n lei
426 Drepturi de personal neridicate
19.991
19.771
220

Reluarea drepturilor salariale prescrise la venituri, conform nregistrrii:

426 Drepturi de personal neridicate = 7588 Alte venituri din exploatare 220

Contabilizat virarea obligaiilor sociale i fiscale, conform Ordinelor de plat i Extrasului de cont:

104
%
4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale
4312 Contribuia personalului la asigurrilor sociale
4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate
4314 Contribuia angajailor pentru asigurrile sociale de sntate
4371 Contribuia unitii la fondul de omaj
4372 Contribuia personalului la fondul de omaj
4381 Alte datorii sociale
444 Impozitul pe venituri de natur salarial
427 Reineri din salarii datorate terilor
= 5121 Conturi la bnci n
lei
20.024
6.644
2.869
2.114
1.963
906
260
151
4.017
1.100

Observaii :
. Pentru persoanele care se afl n concediu medical, n concediu de maternitate, n concediu medical
pentru ngrijirea copilului bolnav n vrst de pn la 7 ani, Contribuia angajailor la bugetul
asigurrilor sociale se suport de la bugetul asigurrilor sociale de stat, tot n cot de 6,5 %, fr a
putea depi mrimea a dou salarii minime brute pe tar, reflectndu-se n contabilitate, prin
nregistrarea:

4311 Contribuia unitii la asigurrile
sociale
= 4314 Contribuia angajailor pentru

. Reinerile din drepturile salariale n favoarea persoanelor fizice sau juridice, urmare a popririlor,
cumprrilor n rate, pensiilor alimentare, imputaii n favoarea altor persoane juridice sau fizice, se
contabilizeaz:

421 Personal salarii datorate
423 Personal ajutoare materiale datorate
424 Prime reprezentnd participarea personalului la profit
= 427 Reineri din salarii
datorate terilor

. Reinerea impozitului pe venituri salariale impune urmtoarea procedur de lucru, n prezent, n
tara noastr:
salariile brute datorate personalului muncitor se supun impozitrii, dup deducerea din acestea a
cheltuielilor deductibile conform relaiei : Veniturile nete din salarii supuse impozitrii

(VNS) = Veniturile brute din salarii (n bani sau n natur) (VSB) -Deducerile din venitul brut (DVB)

Deducerile din venitul brut se compun din:
a) deduceri personale, reprezentate de:
a1) Contribuia angajatului la asigurrile sociale, n procent, de 9,5 %;
a2) Contribuia angajatului la asigurrile de sntate, n procent de 6,5 %;
a3) Contribuia personalului la fondul de omaj, n procent de 1 %
b) deducerea personal suplimentar care se calculeaz astfel:
b1) prin nmulirea deducerii personale de baz cu coeficientul de 0,5 pentru otia, soul, copii sau ali
membrii de familie aflai n ntreinere;
b2) prin nmulirea cu coeficientul 1,0 cu deducerea personal de baz, pentru invalizi de gradul I i
pentru persoanele cu handicap grav;
b3) prin nmulirea cu coeficientul de 0,5 a deducerii personale de baz, pentru invalizi de gradul II i
pentru persoanele cu handicap accentuat.
Persoanele aflate n ntreinere a cror venituri depesc sumele reprezentnd deducerile
personale nu se consider persoane aflate n ntreinere, iar deducerile suplimentare nsumate nu pot
depi de trei ori deducerea personal de baz.
Dup deducerea din veniturile brute din salarii a sumelor reprezentnd deducerea personal de baz
i suplimentar se obine venitul din salarii supus impozitrii, de la acelai loc de munc. Baza de
calcul a venitului supus impozitrii din salar se determin prin rotunjire la 1000 lei, n favoarea
contribuabilului. Mrimea impozitului pe salarii se determin prin aplicarea unor cote progresive de
impozit asupra venitului din salarii impozabil, dup care se deduce din totalul obligaiilor bneti fat
de angajai.

105

%
423 Personal ajutoare materiale datorate
424 Participarea personalului la profit
= 444 Impozit pe venituri de natura salariilor

Evidenta operativ i analitic a Decontrilor cu personalul se realizeaz cu ajutorul Statului
de plat i fiselor FF1 i FF2.
n cazul avantajelor n natur acordate salariailor procedurile de calcul al drepturilor salariale i a
reinerilor din acestea sunt aceleai, cu precizarea c n filierele de nregistrri intervin i operaiile:

a) achitarea datoriilor salariale prin acordarea avantajului n natur, de exemplu:
b) produse finite, se nregistreaz:

421 Personal salarii datorate = 345 Produse finite

b) contabilizarea TVA aferent produselor finite acordate ca avantaj n natur, sau alte bunuri, se
suport de angajator, nregistrndu-se:
635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate = 4427 TVA colectat

n cazul n care salariaii unei uniti iau cu chirie un anumit spaiu din unitate, nchiriaz un
utilaj sau folosesc un mijloc de transport n interes personal, n contabilitate pot interveni urmtoarele
operaiuni economice:

a) oglindirea creanei pentru chiria datorat:

4282 Alte creane n legtura cu
personalul

= %
4427 TVA colectat

b) reinerea creanei de pe statul de plat se nregistreaz:

421 Personal salarii datorate = = 4282 Alte creane n legtura cu personalul

c) achitarea prin casieria unitii sau prin virament a creanei personalului angajat s-ar nregistra:

%
5311 Casa n lei
= 4282 Alte create n legtura cu personalul

6.3.3. Contabilitatea datoriilor fat de personal i bugetele de asigurri sociale i protecie social
pentru care nu s-au ntocmit state de plat

n derularea activitii agenilor economici pot apare cazuri cnd pentru unele datorii de
natur salarial fat de personal nu s-au ntocmit state de plat pn la sfritul unui exerciiu
financiar. n asemenea situaii ar fi: sumele datorate personalului sub form de ajutoare, precum i
operaiile ocazionate de garaniile gestionare reinute.
Pentru contabilizarea acestora s-a instituit i nominalizat i contul 4281 Alte datorii n
legtura cu personalul.
Astfel, conform Legii nr. 22/1969 privind angajarea gestionarilor i a HG nr. 2230/1969
privind gestionarea bunurilor materiale ale agenilor economici i a autoritarilor i instituiilor
publice, se prevede constituirea garaniilor gestionare i restituirea lor angajailor n cauz. Acest fapt
genereaz n contabilitate urmtoarele nregistrri:

106
Contabilizarea sumelor reinute din drepturile salariale sau depuse de gestionari la casieria
unitii:

%
5311 Casa n lei
= 4281 Alte datorii n legtur cu personalul

Depunerea numerarului la banc sau la CEC pentru garania reinuta sau depus n numerar:

581 Viramente interne = 5311 Casa n lei

Intrarea numerarului n cont la CEC sau la o instituie bancar, conform extrasului de cont, se
nregistreaz:

5121 Conturi la bnci n lei = 581 Viramente interne

Evidenierea dobnzilor cuvenite fiecrui gestionar pentru sumele constituite drept depozit, se
nregistreaz:

5121 Conturi la bnci n lei = 4281 Alte datorii n legtura cu personalul

Contabilizarea comisioanelor percepute de bnci la retragerea garaniilor, se nregistreaz:

4281 Alte datorii n legtura cu personalul = 5121 Conturi la bnci n lei

Contabilizat restituirea garaniei, a dobnzii, mai puin, comisionul reinut de bnci, se
nregistreaz:

4281 Alte datorii n legtura cu
personalul
= %
5311 Casa n lei

6.3.4. Contabilitatea creanelor fat de personal i bugetele de asigurri i protecie sociale

n practic este posibil s apar creane ale angajatului asupra salariailor sau asupra bugetelor
de asigurri i protecie social. Aa ar fi de exemplu: sumele pentru chirii datorate de angajai,
sumele pentru avansuri acordate i nejustificate, sumele din salarii, din ajutoare de boal necuvenite;
imputaii; diverse alte debite asupra angajailor, inclusiv cota-parte din echipamentul de lucru
suportat de personalul muncitor, ori din valoarea biletelor de tratament i odihn, a biletelor i
tichetelor de cltorie, a diverselor altor valori acordate personalului.
Astfel, conform reglementrile legale 50 % din valoarea echipamentului de lucru se suport de ctre
angajai, iar 50 % se acord de angajator ca avantaj n natur n favoarea angajailor.

6.4. CONTABILITATEA DATORIILOR I CREANELOR FAT DE STAT I ALTE
ORGANISME PUBLICE

6.4.1. Caracterizarea general a decontrilor fat de stat i organismele publice i sistemul de
conturi utilizat

Ca urmare a desfurrii activitii agenii economice au obligaia de a calcula, nregistra i

107
deconta impozite i taxe cu bugetul statului i cu organismele publice. Acestea pot s aib caracter
fiscal, reprezentnd prelevri obligatorii i gratuite
impuse de stat din resursele contribuabilului (cum sunt impozitele) i caracter nefinal, care
reprezint vrsminte din venitul net al regiilor autonome, diverse taxe ncasate de instituiile publice
pentru serviciile prestate.
De asemenea, pot s apar i unele creane asupra bugetului i organismele publice, cum ar fi
cele privind subveniile i vrsmintele fcute n plus. Unele din impozitele, taxele i contribuiile cu
caracter fiscal sunt directe, fiind suportate de ctre cei ce le pltesc, cum sunt: impozitul pe profit;
impozitul pe venit; impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice nerezidente; impozite pe
dividendele achitate de societile comerciale, i altele, iar altele sunt indirecte, cum ar fi: TVA;
accizele; taxele vamale; penaliti; majorri etc.
Pentru reflectarea datoriilor i creanelor fat de buget i alte organisme publice n lista de conturi s-a
prevzut structura de conturi 441 Impozit pe profit/venit, n cadrul creia s-au instituit i
nominalizat conturi operaionale grupate n dou categorii, i anume:
A. Conturi de datorii, i anume:
4411 Impozit pe profit
4418 Impozitul pe venit
442 Taxa pe valoarea adugata , cu detalierea:
o 4423 TVA de plat
o 4427 TVA colectat
o 4428 TVA neexigibil
444 Impozit pe venituri de natura salariilor
446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
447 Fonduri speciale, taxe i vrsminte asimilate
448 Alte datorii i creane cu bugetul statului
B. Conturi de crean:
442 Taxa pe valoarea adugata; cu conturile operaionale:
o 4424 TVA de recuperat
o 4426 TVA deductibil
445 Subvenii
448 Alte datorii i creane cu bugetul statului

A Contabilitatea impozitului pe profit

Baza de calcul a profitului impozabil o constituie diferen ntre veniturile realizate din orice
surs i cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad
veniturile neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile.

Cota de impozit pe profit care se aplic asupra profitului impozabil este de 16%.
Impozitul pe dividende - Impozitul pe dividende se stabilete prin aplicarea unei cote de
impozit de 10% asupra dividendului brut pltit ctre o persoan juridic romn, iar pentru
dividendele platite persoanelor fizice impoaitul este de 16%, dividendele incasate de persoanele
fizice fiind asimilate veniturilor din investitii.

Obligaia calculrii, reinerii i virrii impozitului pe profit sau pe venit revine fiecrui contribuabil.
Obligaia de plat a impozitului pe profit, calculat lunar, se nregistreaz:

691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozit pe profit/venit

Vrsarea impozitului pe profit conform ordinului de plat i a extrasului de cont se nregistreaz:

441 Impozit pe profit/venit = 5121 Conturi la bnci n lei

Dac ntr-o anumit lun impozitul pe profit este mai mic dect cel nregistrat n luna precedent,

108
urmare a calculrii cumulate a acestuia, diferena se storneaz, prin nregistrarea, n rou:

691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozit pe profit/venit

Vrsmintele fcute n plus de impozit pe profit se reflect n debitul contului 441 Impozit pe
profit/venit, reprezentnd o crean asupra bugetului de stat care se poate contabiliza asupra contului
4482 Alte creane privind bugetul statului, i se poate recurge prin compensare cu datoriile din
lunile viitoare sau prin restituire a sumei de la buget, n urma verificrii creanei de organele
administraiei financiare, suma este semnificativ i dreptul de crean este de lung durat.

Contabilizarea impozitului pe venit la microntreprinderi, se nregistreaz:

698 Alte cheltuieli cu impozitele care
nu apar n elementele de mai sus
= 441 Impozit pe profit/venit

Vrsarea impozitului pe venit conform ordinului de plat i extrasului de cont, se nregistreaz:

441 Impozit pe profit/venit = 5121 Conturi la bnci n lei

B. Contabilitatea taxei pe valoarea adugat

Taxa pe valoarea adugat este un impozit indirect care se datoreaz bugetului de stat.
n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat se cuprind operaiunile care ndeplinesc
cumulativ urmtoarele condiii:
a) constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plat;
b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi n Romnia;
c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizat de o persoan impozabil;
d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor s rezulte din una dintre activitile economice ca:
activitile productorilor, comercianilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitile extractive,
agricole i activitile profesiilor libere sau asimilate acestora.
Cota standard a taxei pe valoarea adugat este de 19% i se aplic asupra bazei de impozitare pentru
orice operaiune impozabil care nu este scutit de taxa pe valoarea adugat sau care nu este supus
cotei reduse a taxei pe valoarea adugat. Cota redus a taxei pe valoarea adugat este de 9%
Evidenta operativ a TVA se conduce de ctre pltitorul de TVA cu ajutorul a dou jurnale:
1. Jurnalul pentru cumprri, n care se nregistreaz toate cumprrile n baza facturilor fiscale sau
a altor documente justificative, i
2. Jurnalul pentru vnzri, n care se nregistreaz fiecare livrare pe baza valorii din facturile fiscale
emise i a depunerilor la casierie, din care se separ TVA dac este cazul.
Contabilitatea TVA se conduce cu contul 442 TVA, care se detaliaz pe urmtoarele conturi
operaionale, sintetice de gradul II:
4423 TVA de plat
4424 TVA de recuperat
4426 TVA deductibil
4427 TVA colectat
4428 TVA neexigibil.
TVA aferent cumprrilor se contabilizeaz n debitul contului 4426 TVA deductibil, iar cel
aferent livrrilor n contul 4427 TVA colectat. Lunar are loc regularizarea TVA comparndu-se
TVA colectat cu TVA deductibil, rezultnd TVA de plat pentru care se folosete contul
4423 TVA de plat sau TVA de rambursat, cnd intervine contul 4424 TVA de rambursat.
Pentru cumprrile de bunuri i servicii cu plata n rate, precum i pentru cumprrile pentru care nu
s-au primit facturi, TVA se consider neexigibil, contabilizndu-se cu contul 4428 TVA neexigibil.
Pentru vnzrile de bunuri i servicii cu plata n rate sau pentru care nu s-au ntocmit nc
facturile fiscale de transfer al dreptului de proprietate, precum i pentru mrfurile din magazinele de
vnzare cu amnuntul TVA aferent se consider, de asemenea, neexigibil i se contabilizeaz cu
contul 4428 TVA neexigibil.

109
Dreptul de deducere a TVA aferent pentru operaiuni cu drept de deducere, ct i pentru
operaiuni scutite fr drept de deducere se determin prin aplicarea proratei. Prorata se determin
ca raport ntre veniturile obinute din operaiuni cu drept de deducere i veniturile totale din
operaiuni cu i fr drept de deducere.
TVA de dedus se stabilete prin nmulirea TVA deductibil cu prorata, care se calculeaz o singur
dat pentru un an calendaristic, cu recalculare n luna decembrie a anului n curs.
Diferena dintre TVA deductibil i TVA de dedus se suport de entitatea economic,
considerndu-se cheltuial pentru agentul economic. Pentru evaluarea creanelor i datoriilor pentru
care prin contractele ncheiate ntre pri se prevede ajustarea sumelor de ncasat sau de pltit n
funcie de cursul unor valute se evalueaz la sfritul exerciiului n funcie de evoluia cursului
valutar la acea dat, iar diferentele rezultate se evideniaz pe seama veniturilor, respectiv a
cheltuielilor de exploatare, dup caz, calculndu-se i TVA aferent.

La sfritul perioadei de decontare a TVA ului, situaia n conturile de TVA se prezint astfel:
TVA colectat ( soldul creditor al ct.4427) 50.000 lei
TVA deductibila (soldul debitor al ct.4426) 42.000 lei
TVA de recuperat ( soldul debitor al ct. 4424) 5.000 lei
TVA de plata ( a-b-c) 3.000 lei

4427 TVA colectat = %
4424 TVA de recuperat
4423 TVA de plata
50.000
42.000
5.000
3.000

Plata obligaiei fiscale nete prin virament bancar

4423 TVA de plata = 5121 Conturi la bnci n lei 3.000

n situaia n care pltitorii de TVA realizeaz att operaiuni impozabile cat i operaiuni
scutite de taxa pe valoare adugata sau care nu intra n sfera de aplicare a taxei pe valoare adugata,
dreptul de deducere se determina n raport cu participarea bunurilor i/sau serviciilor respective la
realizarea operaiunilor impozabile.

Situaia TVA ului se prezint astfel:

TVA aferenta vnzrilor :
a1) operaiuni impozabile la intern : (32.000 x 19 %) = 6.080 lei
a2) operaiuni scutite de TVA : (1.000 ) 0 lei
TOTAL 33.000 lei 6.080

TVA aferenta cumprrilor ( 27.000 x 19% ) = 5.130
Se cere:
Sa se calculeze i sa se nregistreze prorata din TVA deductibila devenita nedeductibil
Sa se calculeze i sa se nregistreze decontul de TVA

Determinarea i nregistrarea proratei din TVA deductibila devenita nedeductibila P
TVA:

Venituri totale Venituri din operaiuni neimpozabile x 100 = Venituri di operaiuni impozabile
x100 = Venituri totale Venituri totale
= 33.000 1.000 x 100= 97%
33.000

110
TVA
devenita nedeductibila
= TVA
4426
( 1- P
TVA
) = 5.130 x ( 100% 97% ) = 153,90 lei
TVA
ramasa deductibila
= TVA
4426
- TVA
N
= 5.130 1.539.000 = 4.976,10 lei

635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate = 4426 TVA deductibila 153,90

Calcularea i nregistrarea decontului de TVA :
TVA colectat (sold creditor 4427) 6.080 lei
TVA rmasa deductibila ( sold debitor 4426) 4.976,10 lei
TVA de plata (a-b) 1103,90

4427 TVA colectat = %
4423 TVA de plata
6.080
4.976,10
1.103,90

C. Contabilitatea decontrilor privind subveniile

Unitile economice pot s beneficieze de subvenii din partea guvernului i a altor instituii
similare, locale, naionale sau internaionale. n principiu, subvenia este o finanare nerambursabil
i nepurttoare de dobnd destinat acoperirii diferenei dintre costurile mai mari i preul de
vnzare mai mic sau pentru realizarea unor obiective de investiii sau aciuni precis delimitate.
Subveniile sunt deci transferuri de resurse, care pot fi acordate sub form monetar sau nemonetar
la valoarea just i nu se recunosc pn cnd nu exist suficient sigurana ca: a) beneficiarul acestora
va respecta condiiile pentru primirea subveniei i b) subveniile vor fi primite.
Practic, se pot distinge urmtoarele categorii de subvenii:
1. Subvenii pentru investiii care constau n transferuri de capital primit de unitatea economic
pentru realizarea de obiective de investiii.
2. Subvenii pentru exploatare, respectiv pentru acoperirea diferentelor de pre la anumite bunuri sau
servicii, care constau n transferuri curente de resurse. Acestea sunt subvenii pe produs, legate de
politica preturilor maximale, mai mici de ct consumul de resurse sau subvenii destinate acoperirii
pierderilor din desfurarea activitii curente.
3. Subvenii guvernamentale primite ca i compensaii ca urmare a pierderilor nregistrate datorit
unor cheltuieli ocazionate de evenimente extraordinare. Reflectarea subveniilor n contabilitate
difer n funcie de natura subveniilor,
momentul primirii, ns indiferent de aceasta, se impune utilizarea urmtoarelor conturi:
445 Subvenii, dac subvenia nu se ncaseaz n termenul prevzut, crendu-se creana pentru
primirea acestora;
131 Subvenii pentru investiii, a crui coninut i funcie a fost prezentat la capitolul de
capitaluri, din prezentul curs , i
741 Venituri din subvenii pentru exploatare
n contabilitate, n legtura cu subveniile sunt posibile urmtoarele nregistrri:
ncasarea subveniilor pentru investiii n cadrul termenelor programate, se contabilizeaz:

5121 Conturi la bnci n lei = 131 Subvenii

ncasarea subveniilor pentru exploatare n termenele prevzute, se nregistreaz:

5121 Conturi la bnci n lei = %
7411 Venituri din subvenii de exploatare aferente cifrei de afaceri
7417 Venituri din subvenii de exploatare aferente altor venituri

ncasarea subveniilor reprezentnd compensaii urmare a unor evenimente extraordinare, se
contabilizeaz:

5121 Conturi la bnci n lei = 771 Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele
similare

111
Contabilizarea dreptului de creane asupra organismelor care vor acorda subvenia indiferent de
natura acesteia, se nregistreaz:

445 Subvenii = %
131 Subvenii pentru investiii
741 Venituri din subvenii pentru exploatare cu conturile operaionale
771 Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare

Restituirea subveniilor pentru investiii neutilizate, se contabilizeaz:

131 Subvenii = %
462 Creditori diveri

6.5. CONTABILITATEA ALTOR DECONTRI PRIVIND FONDURILE SPECIALE I
BUGET

6.5.1. Contabilitatea altor impozite, taxe i vrsminte asimilate

Datoriile privind alte impozite, taxe i vrsminte asimilate pot fi generate din:
a) impozitul pe dividende cuvenit bugetului pentru sumele ce reprezint dividende distribuite
acionarilor sau asociailor persoane fizice sau juridice, i care, n prezent, sunt n procent de 16 %
aplicat asupra sumelor achitate drept dividende. Dac dividendele nu se distribuie pn la sfritul
exerciiului n care AGA a hotrt distribuirea lor, impozitul pe dividende se pltete pn cel trziu
31.12. a anului respectiv;
b)accizele datorate bugetului de stat drept taxe pe consumaie pentru anumite produse,
datorndu-se bugetului de la data livrrii produselor sau de la data nregistrrii declaraiei vamale de
import;
c) impozitul pe ieiul din producie proprie i pe gazele naturale, stabilit sub forma unei mrimi
pe unitate de msura;
d)impozite i taxe locale, cum sunt cele privind: impozitul pe cldiri i terenuri proprietate a
unitilor economice, impozitul asupra mijloacelor de transport; diverse taxe pentru avizri i
autorizri; pentru publicitate, afiaj, impozitul pe spectacole; tax pentru folosirea terenurilor
proprietate de stat; vrsminte din profitul net al regiilor publice i diverse alte impozite i taxe
datorate bugetului statului sau bugetului local.
Diversitatea mare a acestor alte impozite i taxe impune organizarea unei contabilitii
analitice pentru fiecare fel de impozit i tax datorate. Contabilitatea obligaiei de plat a altor
impozite i taxe se realizeaz prin folosirea contului 446 Alte impozite, taxe i vrsminte
asimilate, cont sintetic de gradul I, operaional, cont de pasiv, detaliat n analitice dup necesitile
informative ale fiecrei entiti economice.

O societate comercial realizeaz un profit contabil repartizabil de 50.000 lei propus pentru
repartizarea integrala ca dividende. Dup aprobarea bilanului contabil se nregistreaz reinerea
impozitului pe dividende de 5, precum i plata dividendelor i a impozitului pe dividende prin
viramete bancare:

nregistrarea propunerii de repartizare a profitului contabil, n exerciiul financiar N:

129 Repartizarea profitului = 117 Rezultatul reportat 50.000

nregistrarea, n exerciiul financiar N+1, dup aprobarea bilanului contabil, a dividendelor de plata
i a impozitului pe dividende (50.000 x 16% = 8000):

112

117 Rezultatul reportat = %
457 Dividende de plata
50.000
42000
8000

Plata dividendelor i a impozitului pe dividende prin viramente bancare :

%
457 Dividende de plata
= 5121 Conturi la bnci n lei

50.000
42000
8000

6.6. CONTABILITATEA DECONTRILOR INTRE ENTITATILE AFILIATE
I CU ASOCIAII

6.6.1. Contabilitatea decontrilor ntre entitile afiliate

Dac prin asocierea unor persoane fizice sau juridice care aduc aporturi n numerar sau natur
se constituie societile comerciale, grupul reprezint un ansamblu de societi comerciale legate prin
relaii de capital i management. ntr-un sens mai larg, grupul de ntreprinderi cuprinde o societate
mam i toate filialele sale, filiala fiind societatea comercial controlat de ctre societatea mam.
Fiecare component a grupului i pstreaz autonomia i personalitatea juridic i economic,
ridicndu-se problema ntocmirii bilanului de consolidare. Societile comerciale ce formeaz grupul
i pot acorda ajutoare materiale i financiare cu titlu rambursabil, genernd datorii i obligaii. Pentru
reflectarea acestora n contabilitate s-a constituit i nominalizat contul 451 Decontri intre
entitie afiliate Contabilitatea Decontrilor dintre unitile din cadrul grupului se nregistreaz
reciproc i in aceeai perioad de gestiune, att n contabilitatea unitii debitoare, ct i n a celei
creditoare, aparinnd aceluiai grup.

O societate comercial A din cadrul unui grup acord n anul N, unei alte societi B din
cadrul grupului un ajutor financiar pentru 100.000 lei, cu o dobnd de 15% pe an, restituindu-se n
anul N+1 suma de 7000 lei din ajutorul acordat i dobnda cuvenit pentru anul N.
Operaiuni contabile:
contabilizat acordarea ajutorului financiar ntre cele dou societi a. acordarea ajutorului
financiar de ctre societatea comercial A, conform extrasului de cont:

4511 Decontri ntre entitile afiliate = 5121 Conturi la bnci n lei 100.000

b. primirea ajutorului financiar la societatea comercial B, conform extrasului de cont

5121 Conturi la bnci n lei = 4511 Decontri ntre entitile
afiliateAnalitic A
100.000

2. contabilizarea dobnzii calculate pentru ajutorul financiar:
(100.000 x 15% = 1500 lei)
a. dreptul de a ncasa dobnzi la societatea comercial A:

4518 Dobnzi aferente decontrilor ntre entittile afiliate = 766 Venituri din dobnzi 1500

b. obligaia de plat a dobnzii la societatea comercial B

666 Cheltuieli privind dobnzile = 4518 Dobnzi aferente decontrilor ntre entittile afiliate 1500

decontarea n exerciiul financiar N+1 a sumei pariale din ajutorul acordat i integral dobnda

113
a. achitarea pariala a obligaiei i integral dobnda, conform extrasului de cont, la societatea
comercial B:

%
4511 Decontri ntre entitile afiliate Analitic A
4518 Dobnzi aferente decontrilor ntre entittile afiliate

8500
7000
1500

b. ncasarea pariala a ajutorului financiar i a dobnzii calculate, conform extrasului de cont la
societatea A:


= 4511 Decontri ntre entitile afiliate
Analitic A
4518 Dobnzi aferente decontrilor ntre entittile afiliate
8500
7000
1500

6.6.2. Contabilitatea decontrilor privind interesele de participare

Ajutoarele financiare acordate n cadrul grupului pot fi reprezentate uneori i sub forma
intereselor de participare. Interesul de participare se poate transforma ntr-o participare n aciuni sau
n intenia de a achiziiona aciuni.
Deci, interesele de participare reprezint interesele deinute de o ntreprindere n aciunile altei
ntreprinderi.
Interesele de participare sunt deinute pe termen lung n scopul garantrii contribuiei la activitile
ntreprinderii respective. Interesele de participare cuprind: a) investiiile n ntreprinderile asociate i
b) investiiile strategice.
ntreprinderea asociat reprezint ntreprinderea n care investitorul are o influent semnificativ i
care nu este nici filial i nici afiliat i n care un investitor deine ntre 20 pn la 50% din aciunile
cu drept de vot ale ntreprinderii asociate. O participare de 10% sau mai mult n aciunile cu drept de
vot ale altei societi se consider c este o investiie strategic. Contabilitatea Decontrilor privind
interesele de participare se conduce cu contul 452 Decontri privind interesele de participare.
Decontrile privind interesele de participare presupun nregistrri n contabilitatea investitorului i al
unitii asociate.

O societatea comercial A1, acord sub form de disponibil un ajutor financiar societii
comerciale A2, incluznd un interes de participare de 50.000 lei, cu o dobnd de 10% pe an, care se
i deconteaz n anul N+1, cnd se i convertesc interesele de participare n aciuni. S se fac
nregistrrile la societatea comercial A1 i A2.
acordarea ajutorului sub forma intereselor de participare a. la societatea comercial A1:

a. la societatea comercial A1:
4531 Decontri privind interesele de participare = 5121 Conturi la bnci n lei 50.000

b. la societatea comercial A2:

5121 Conturi la bnci n lei = 4531 Decontri privind interesele de participare 50.000

2. calculul i nregistrarea dobnzii pentru ajutorul acordat: (50.000 x 10% = 5.000 lei)
a. la societatea comercial A1:

4538 Dobnzi aferente decontrilor privind
interesele de participare
= 766 Venituri din dobnzi 5.000

b. la societatea comercial A2:


= 4538 Dobnzi aferente decontrilor
privind interesele de participare
5.000

114

ncasarea, respectiv, decontarea dobnzilor n anul N+1:
achitarea dobnzii de ctre societatea comercial A2:

4538 Dobnzi aferente decontrilor privind

b) ncasat dobnda la societatea comercial A1:
5121 Conturi la bnci n lei = 4538 Dobnzi aferente decontrilor
privind interesele de participare
5.000

contabilizat convertirea intereselor de participare n aciuni:
la societatea comercial A2 se majoreaz capitalul social, prin emisiunea de noi aciuni:

4531 Decontri privind interesele de participare = 1012 Capital subscris vrsat 50.000

b. la societatea comercial A1, primirea aciunilor:
261 Titluri de participare deinute la societi
din cadrul grupului
= 4531 Decontri privind
50.000

6.6.3. Contabilitatea decontrilor cu asociaii

Datoriile i creanele din relaiile din asociai i societile comerciale pot proveni ca urmare a
sumelor acordate de asociai societii, din operaiuni de capital, precum i din dividende cuvenite
asociailor. Contabilitatea Decontrilor cu asociaii se realizeaz cu ajutorul conturilor:
- 455 Sume acordate acionarilor/asociailor, cont de pasiv
- 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul, cont sintetic, operaional, cu
funcie de activ.
457 Dividende de plat, cont sintetic, operaional, cont de pasiv, oglindind evidenta
dividendelor acordate acionarilor sau asociailor, corespunztor aportului de capital.
Un asociat la o societatea cu rspundere limitat acord societii un mprumut, conform
contractului, 2.000 lei, cu o dobnd de 18% pe an. Dup expirarea anului N se restituie asociatului
mprumutul acordat i i se achit dobnda cuvenit:
depunerea de ctre asociat a sumei de 2.000 lei la casierie, conform chitanei i contractului:

5311 Casa n lei = 4551 Acionari/ Asociaiconturi curente 2.000

calculul i nregistrarea dobnzii cuvenite asociatului (2.000 lei x 18% = 360 lei)

666 Cheltuieli cu dobnzile = 4558 Acionari/ Asociai dobnzi la conturi
curente
360

3. rambursarea mprumutului i achitarea dobnzii ctre asociat, conform extrasului de cont:

%
4551Acionari/ Asociaiconturi curente
4558 Acionari/ Asociai dobnzi la conturi curente

2.360
2.000
360

La o societate cu rspundere limitat cu un capital social de 3300 lei se retrage un asociat din
societate cruia i se calculeaz pri sociale cuvenite 180 lei.

contabilizarea sumei cuvenite asociatului retras din societate:

1012 Capital subscris vrsat = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul 180

contabilizarea achitrii prin casierie a prilor sociale cuvenite asociatului retras din societate

115

456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 5311 Casa n lei 180

6.6.4 Contabilitatea datoriilor i creanelor din operaiuni n participaie

Pentru desfurarea n comun a unor afaceri societile comerciale se pot asocia, participnd cu o
anumit cot la realizarea afacerii. Aa ar fi, de exemplu, desfacerea n comun a anumitor mrfuri,
exploatarea produselor de carier, construcia n comun a unor obiective de investiii, etc.
O asemenea asociere are la baz un contract de asociere n participaie, iar rezultatele financiare
obinute se mpart ntre asociai, proporional cu procentul de participare la realizarea afacerii.
Prin contractul de asociere n participaie se stabilete i unitatea care are obligaia de a conduce
contabilitatea, n virtutea creia transmite obligatoriu lunar Decontul de cheltuieli i venituri pentru
fiecare din unitile asociate n participaie.
Dup primirea cotei de cheltuieli i venituri, fiecare asociat n participaie i calculeaz propriile
rezultate financiare pentru ntreaga sa activitate. Contabilitatea operaiilor n participaie se conduce
cu ajutorul contului 458 Decontri din operaii n participaie, cont sintetic de gradul I,
bifuncional, prin care se ine evidenta Decontrii veniturilor i a cheltuielilor din aceste operaii,
precum i a sumelor virate ntre co-participani.
n legtura cu operaiunile n participaie, n contabilitatea unitilor participante pot interveni
urmtoarele nregistrri:

1. plata, respectiv ncasarea cotei de participare la realizarea afacerii, coparticipate sunt societile
comerciale A, care i conduce contabilitatea i societatea comercial B.
a)ncasarea cotei de participare de la societatea comercial B:

5121 Conturi la bnci n lei = 4582 Decontri din operaii n participare activ

b. plata cotei de participare ctre A:

4581 Decontri din operaii n participaie pasiv = 5121 Conturi la bnci n lei

2. transmiterea lunar, conform decontului de cheltuieli, corespunztor cotei de participare:
a. la societatea comercial A, care conduce contabilitatea:

4582 Decontri din operaii n
participaie activ
= %
Conturile de cheltuieli din clasa a 6 a,
care au intervenit n operaiile n participaie

b. primirea cotei de cheltuieli la societatea comercial B de ;la societatea A:

%
Conturile de cheltuieli din clasa a 6 a,
care au intervenit n operaiile n participaie
= 4581 Decontri din operaii n
participaie pasiv

transmiterea de venituri, conform decontului de venituri, de ctre societatea A ctre societatea
B, proporional cu cota de participare la afacere:
a. transmiterea veniturilor la societatea B:

%
Conturile din clasa a 7 a care au
intervenit n operaiile n participaie
= 4582 Decontri din operaii n
participaie activ

b. primirea cotei de venituri de la societatea A, n contabilitatea societii B

116
4581 Decontri din operaii n
participare pasiv
= %
Conturile din clasa a 7 a care au
intervenit n operaiile n participaie

Dup reinerea, respectiv transmiterea cotelor de venituri i de cheltuieli societilor care sunt co-
participante la afacere, se nsumeaz cheltuielile i veniturile la unitilor respectiv cu cheltuieli
proprii, rezultnd totalul cheltuielilor i veniturilor, dup care i stabilesc fiecare din acestea
rezultatele , calculndu-i impozitele pe profit datorate.

6.6.5. Contabilitatea decontrilor cu debitorii i creditorii diveri

Pe lng creanele i datoriile curente generate de vnzrile de bunuri i prestrile de servicii,
Decontrile cu personalul pentru munca prestat, legturile dintre uniti i subuniti, cele din cadrul
grupului, etc., pot s apra i diverse alte creane i datorii ntr-o multitudine de situaii. Aa ar fi de
exemplu: creanele aprute din imputaii, din emisiuni de obligaiuni, din vnzri de active
imobilizate, din reactivri de debite sau diverse datorii, cum ar fi sumele ncasate i necuvenite;
sumele datorate terilor reprezentnd despgubiri i penaliti; datorii privind achiziionarea titlurilor
de plasament i diverse alte datorii.
Contabilitatea debitorilor i creditorilor diveri se conduce cu contul 461 Debitori diveri,
cont de activ, detaliat pe fiecare debitor, respectiv contul 462 Creditori diveri, cont de pasiv,
detaliat pe fiecare creditor.

creanele din imputaii, conform deciziei de imputare, se contabilizeaz:

461 Debitori diveri
Analitic: Debitor X

= %
7588 Alte venituri din exploatare
4427 TVA colectat

contabilizarea sumelor ncasate de o societate comercial i necuvenite, se nregistreaz:

5121Conturi la bnci n lei = 462 Creditori diveri

contabilizarea sumelor datorate terilor din despgubiri i penaliti, conform nregistrrii:

6581 Despgubiri, amenzi i penaliti = 462 Creditori diveri

contabilizarea datoriei prescrise sau anulate:

462 Creditori diveri = 7588 Alte venituri din exploatare

6.6.6. Contabilitatea operaiilor de regularizare

n derularea activitii agenilor economici apar unele cheltuieli sau venituri care privesc
exerciiile viitoare sau unele operaiuni care temporar se contabilizeaz n Anumite conturi, iar
ulterior, dup clarificare, se trec la alte conturi.
Toate aceste situaii se cunosc i se cunosc n doctrina i practica contabil sub denumirea de conturi
de regularizare.
Aa ar fi de exemplu: cheltuielile i veniturile nregistrate n avans i care urmeaz a se ealona pe
cheltuieli sau venituri, conform unor scadenare; ori eventuale sume n curs de clarificare care nu pot
afecta o anumit cheltuial sau un anumit venit, etc.
Contabilitatea operaiilor n curs de clarificare se realizeaz cu structura de conturi 47 Conturi de
regularizare i asimilate, n cadrul creia s-au simbolizat i nominalizat urmtoarele conturi:
471 Cheltuieli nregistrate n avans, cont sintetic, operaional, cont de activ.
472 Venituri nregistrate n avans, cont sintetic, operaional, cont de activ.

117

O societate comercial achit prin virament bancar suma de 700 lei n anul N, suma pentru
abonamentele la presa de specialitate pentru anul N+1. S se efectueze nregistrrile n contabilitatea
unitii economice pltitoare i a celei primitoare:
contabilizarea achitrii / ncasrii sumei pentru abonamente:
a. n contabilitatea unitii care achit suma

%
471Cheltuieli nregistrate n avans
4428 TVA neexigibil

700,00
588,24
111,76

b. n contabilitatea unitii care a primit suma n avans, se nregistreaz:

5121 Conturi la bnci n lei = %
472Venituri nregistrate n avans
4428TVA neexigibil
700,00
588,24
111,76

2. trecerea asupra cheltuielilor curente ale fiecrei luni, conform scadenarului, cota din cheltuieli,
respectiv, venituri, n anul N+1, prin nregistrarea:
a. n contabilitatea pltitorului:

628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de ctre teri = 471 Cheltuieli nregistrate n avans 700

concomitent:

4426 TVA deductibil = 4428 TVA neexigibil 111,76

b. n contabilitatea prestatorului de servicii:

472 Venituri nregistrate n avans = 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate 588,24

concomitent:
4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat 111,76

Contul 473 Decontri din operaii n curs de clarificare, cont sintetic, bifuncional, cu
ajutorul cruia se conduce evidenta sumelor n curs de clarificare, impunnd cercetri pentru a fi
trecute pe anumite conturi. Aa ar fi, spre exemplu, sumele ncasate n conturile de la banc, dar
necuvenite, lipsurile din gestiuni din motive
necunoscute, etc.
O societatea comercial ncaseaz prin banc 1.000 lei, suma pentru care nu sunt anexate
documente care sa permite identificarea pltitorului , ulterior se stabilete c suma aparine altei
societi comerciale, virndu-se acesteia:
contabilizarea sumei ncasate i necuvenite, conform extrasului de cont:

5121 Conturi la bnci n lei = 473 Decontri din operaii n curs de clarificare 1.000

virarea sumei beneficiarului, n urma clasificrii destinatarului:

473 Decontri din operaii n curs de clarificare = 5121 Conturi la bnci n lei 1.000

Se constat lipsa unor materiale de natura obiectelor de inventar n suma de1500, care n urma
cercetrilor nu poate fi imputat, suportndu-se de unitate:
constatarea lipsei pentru care nu s-a identificat responsabilitatea:

473 Decontri din operaii n curs de clarificare = 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 1500

118
trecerea lipsei constate asupra cheltuielilor unitii:

603 Cheltuieli privind materialele
de natura obiectelor de inventar
= 473 Decontri din operaii n curs de clarificare 1500

6.6.7. Contabilitatea decontrilor n cadrul unitii

Operaii din Decontri din cadrul unitii apar cnd sunt organizate entiti economice sub
forma combinatelor, trusturilor ori cnd n cadrul unei uniti economice sunt organizate decupaje,
subuniti cu contabilitate proprie.
Asemenea operaii privesc micrile interne de resurse, prestrile reciproce de servicii, reflectndu-se
att n contabilitatea unitii (subunitii) predtoare, ct i n contabilitatea unitii (subunitii)
primitoare, fiind de mrimi egale i derulate n aceeai perioad de gestiune, motiv pentru care n
balana de verificare a unitii nu genereaz solduri debitoare sau creditoare. Contabilitatea
Decontrilor n cadrul unitii se conduce cu grupa de conturi 48 Decontri n cadrul unitii,
constituindu-se i simbolizndu-se dou conturi operaionale, i anume: 481 Decontri ntre
unitate i subuniti, cont sintetic de gradul I, operaional, cont bifuncional. Cu ajutorul lui se
conduce evidenta decontrilor ntre unitate i subunitile sale fr personalitate juridic, dar care
conduc contabilitate.
Se transfer de ctre o unitate economic unei subuniti cu evident proprie ambalaje de
transport, evaluate la cost efectiv 600 lei
1. transferul ambalajelor de transport de la unitate la subunitate, conform Avizului de nsoire a
mrfii, se contabilizeaz:

481 Decontri ntre unitate i subuniti
Analitic: Subunitatea X
= 388 Ambalaje 600

2. primirea ambalajelor la subunitate:

388 Ambalaje = 481 Decontri ntre unitate i subuniti
Analitic: Unitatea X
600

482 Decontri ntre subuniti, cont sintetic de gradul I, operaional, bifuncional, detaliat n
analitic pe fiecare subunitate. Cu ajutorul contului se conduce evidenta Decontrilor ntre subuniti,
fr personalitate juridic, dar care conduc contabilitate proprie.
Subunitatea A a unei societi comerciale transfer la subunitatea B a aceleiai uniti
semifabricate evaluate la cost efectiv 5.000 lei, conform avizului de nsoire a mrfii:
a) livrarea semifabricatelor de ctre subunitatea A, se nregistreaz:
482 Decontri ntre subuniti
Analitic: Subunitatea B
= 341 Semifabricate

5.000

b) primirea semifabricatelor la subunitatea B, se nregistreaz:

341 Semifabricate = 482 Decontri ntre subuniti 5.000

6.7 CONTABILITATEA AJUSTARILOR PENTRU DEPRECIEREA CREANELOR

Creanele agenilor economici se pot deprecia reversibil sau ireversibil.
n cazul deprecierii ireversibile, din diverse motive, ele se scad din contabilitate, trecndu-se pe
cheltuieli.
n cazul deprecierii reversibile a creanelor se pot calcula ajustri, care n unele situaii sunt
deductibile fiscal.
Ca mrime, ajustrile se stabilesc prin compararea valorii nominale cu valoarea actual a

119
acestora, fiind posibil majorarea, diminuarea sau anularea acestora.
Contabilitatea ajustrilor pentru deprecierea creanelor se conduce cu grupa de conturi 49 Ajustri
pentru deprecierea creanelor.
Inregistrarea ajustarilor pentru deprecierea reversibil a creanelor constituie o cheltuial
contabilizat n contul 6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor
circulante, iar diminuarea sau anularea acestora se trateaz ca i un venit, contabilizat 7814
Venituri din ajustrile pentru deprecierea activelor circulante.
n legtura cu o crean depreciat reversibil, pentru care se constituie un provizion, fr a se putea
ncasa, trecndu-se apoi pe pierderi, sunt posibile urmtoarele nregistrri n contabilitate:
1. trecerea creanei curente la creane incerte, prin nregistrarea:

4118 Clieni inceri sau n litigiu = 4111 Clieni

2.contabilizarea ajustrii pentru deprecierea clienilor:

6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru
= 491 Ajustri pentru deprecierea
creanelor clieni

3. contabilizarea pierderii din creane prin trecerea acesteia pe cheltuieli, urmare a falimentului:

%
654Pierderi din creane i debitori diveri
4426 TVA deductibil
= 4118 Clieni inceri sau n litigiu

4. reluarea la venituri a provizionului pentru deprecierea clienilor:

491 Ajustri pentru deprecierea creanelor
clieni

=
7814 Venituri din ajustrile pentru deprecierea activelor
circulante

5. contabilizarea reactivrii creanei clieni:

4111 Clieni

=
%
754 Venituri din creane reactivate
4427 TVA colectat

120

CAPITOLUL 7
CONTABILITATEA TREZORERIEI

7.1 CONCEPTUL, CONINUTUL I ORGANIZAREA TREZORERIEI

Trezoreria cuprinde totalitatea mijloacelor de care dispune o entitate economic pentru a face fa
plilor.
Trezoreria este reprezentat de: numerarul din casierie, n lei sau n devize, din disponibilitile
din conturile deschise la bnci; de avansurile de trezorerie; de echivalentele de numerar, constnd n
investiii financiare pe termen scurt de natura: efectelor comerciale de ncasat; titlurilor de plasament
cum sunt aciunile i obligaiunile; alte valori cum ar fi: timbre fiscale, timbre potale; bonurile
valorice de combustibil, tichetele de mas, inclusiv creditele pe termen scurt. Reamintim c
echivalentele n lei sunt reprezentate de investiiile financiare pe termen scurt, care sunt uor
convertite n mijloace bneti cu minimum de risc. Organizarea evidentei trezoreriei presupune
soluionarea problemelor privind:
evaluarea elementelor componente ale trezoreriei;
stabilirea documentelor folosite pentru evidenta existentei i micrii trezoreriei
organizarea evidentei operative a trezoreriei;
conducerea contabilittii analitice i a existentei i miscrii elementelor de trezorerie
Disponibilitile n lei se nregistreaz i evalueaz la valoarea nominal, iar cele n valut la
valoarea nominal n devize, transformat n lei la cursul valutar al zilei, comunicat de BNR.
Titlurile de plasament se evalueaz la intrarea n patrimoniu, la costul de achiziie, care este
reprezentat de costul de cumprare, sau la o valoare stabilit conform contractelor.
Evaluarea titlurilor de plasament la nchiderea conturilor se face la valoarea de intrare,
valoarea de inventar sau actual, stabilit pe baza cursului mediu al ultimei luni pentru titlurile cotate
i pe baza valorii probabile pentru titlurile necotate.
Evaluarea investiiilor financiare pe termen scurt, la nchiderea conturilor presupune
compararea valorii de inventar cu valoarea de intrare a acestora aplicndu-se principiul prudentei.
La nchiderea exerciiului financiar, diferentele de curs valutar rezultate din evaluarea
disponibilitilor n valut, a titlurilor de stat n valut, acreditive i depozite pe termen scurt n valut
la cursul de schimb de la aceast dat i cursul de schimb de la data nregistrrii n contabilitate se
nregistreaz n conturile de venituri sau cheltuieli din diferena de curs valutar.
nregistrarea, n contabilitate, a operaiunilor financiare n lei sau n valut se efectueaz cu
respectarea regulamentului operaiunilor de cas i a altor reglementri emis de BNR n acest sens.
ncasrile i plile n numerar se fac prin micarea efectiv a numerarului, consemnndu-se
n Registrul de cas, care constituie evidenta operativ. Operarea n Registrul de cas are loc numai
pe baza documentelor justificative, cum ar fi: dispoziie de plat sau ncasare, emis de
compartimentul financiar ctre casierie; chitana; bon comand chitana; borderoul vnzrilor
zilnice; monetar; borderoul de achiziie; liste de plat; state de plat.
ncasrile i plile fr numerar se fac, de obicei, prin instituii bancare, utilizndu-se: ordin
de plat, extras de cont, cec, biletul la ordin, cambia i altele. Dobnzile de pltit sau cele de ncasat
aferente exerciiului financiar n curs se nregistreaz n cheltuieli financiare, respectiv venituri
financiare.
Contabilitatea disponibilitilor aflate n casierie, n bnci, precum i micarea acestora,
generat de ncasri i plai, se ine n lei i n valut. Transferurile de disponibiliti bneti ntre

121
conturile la bnci precum i ntre conturile la i casieria persoanei juridice, se nregistreaz prin
contul viramente interne.
Contabilitatea analitic a trezoreriei se organizeaz pe gestiuni de pstrare i micare a
numerarului.
Contabilitatea sintetic a trezoreriei se conduce cu clasa a 5 a de conturi, din care fac parte
urmtoarele grupe de conturi: 50 Investiii financiare pe termen scurt, 51 Conturi la bnci, 53
Casa, 54 Acreditive, 58 Viramente interne i 59 Provizioane pentru deprecierea conturilor de
trezorerie.

7.2 CONTABILITATEA INVESTIIILOR FINANCIARE PE TERMEN SCURT

Investiiile financiare pe termen scurt sunt titluri de plasament a cror deinere are ca scop final
realizarea unui ctig n urma vnzrii, a operaiuni lor speculative.

cu scopul de a obine profit, o societate comercial din cadrul grupului achiziioneaz pachetul
de 5.000 aciuni la costul de achiziie de 12,50 lei/aciune, pe care ulterior le vinde pe piaa
financiar, astfel: 4.000 aciuni cu preul de 15 lei/aciune i 1.000 aciuni cu preul de 12,40
lei/aciune, toate decontate prin virament bancar:
contabilizat obligaia de plat pentru aciunile achiziionate n cadrul grupului:

501Aciuni deinute la entitile afiliate = 462 Creditori diveri 62500

(5.000 aciuni x 125.000 lei/aciune = 62500 lei)
achitarea pachetului de aciuni achiziionat:

462 Creditori diveri = 5121 Conturi la bnci n lei 62500

vnzarea a 4.000 de aciuni cu preul de vnzare de 15 lei/aciune:

4.000 aciuni x 15 lei/aciune = 60.000 lei
4.000 aciuni x 12,50 lei/aciune = 50.000 lei
ctig din vnzarea aciunilor = 10.000 lei

461 Debitori diveri

= %
501Aciuni deinute la entitile afiliate
7642 Ctiguri din investiii financiare pe termen scurt
60.000
50.000

10.000

vnzarea a 1.000 aciuni cu preul de vnzare 12,40 lei/aciune:
pierdere din vnzarea aciunilor = 1.000 lei

%
461 Debitori diveri
6642Pierderi privind investiiile financiare pe termen scurt
= 501Aciuni deinute la entitile
afiliate
12500
12.400
1.000

ncasarea valorii aciunilor vndute: (60.000 lei + 12.400 lei = 72.400lei)


O societate comercial cumpra aciuni proprii, prin societi de servicii de investiii financiare
cu scopul de a regla preul acestora pe pia, respectiv 2.000 aciuni la preul de 2,00 lei/aciune,
valoarea nominal 1,50 lei/aciune,

122
comisionul societii intermediare 2% la cumprare. Aciunile proprii rscumprate se anuleaz:

1. rscumprat aciunile proprii: (2.000 aciuni x 2,00 lei/aciune = 4.000 lei)

109 Aciuni proprii = 462 Creditori diveri 4.000

2.contabilizarea comisionului la cumprare: (4.000 lei x 2% = 80 lei)

627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate = 5121 Conturi la bnci n lei 80

3.achitat conform extrasului de cont valoarea aciunilor proprii cumprate:

462 Creditori diveri = 5121 Conturi la bnci n lei 4.000

4. contabilizat anularea aciunilor proprii:
2.000 aciuni x 1,50 lei/aciune = 1500 lei
Cheltuieli financiare = 1.000 lei

%
6642 Pierderi privind investiiile financiare pe termen scurt

4.000
3.000
1.000

O societate comercial achiziioneaz 1.000 aciuni la costul de achiziie de 0,40 lei/aciune cu
scopul de a le valorifica pe pia pentru a obine ctig. Se valorific integral aciunile achiziionate la
valoarea de 0,48 lei/aciune. Operaiune se realizeaz prin decontare n numerar.
achiziionat pachet de 1.000 aciuni: 1.000 aciuni x 0,40 lei/aciune = 400 lei

508 Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate = 462 Creditori diveri 400

achitat n numerar aciunile procurate:

462 Creditori diveri = 5311 Casa n lei 400

3. Valorificat pachetul de aciuni, la preul de 4.800 lei/aciune:
1.000 aciuni x 4.800 lei/aciune = 480 lei
1.000 aciuni x 4.000 lei/aciune = 400 lei
Ctigul din operaiunile cu aciuni = 80 lei

461 Debitori diveri

= %
508 Alte investiii pe termen scurt i creane asimilate
7642 Ctiguri din investiii financiare cedate
480
400
80

4.ncasarea valorii aciunilor cedate: 1.000 aciuni x 4.800 lei/aciune = 480 lei

5311 Casa n lei = 461 Debitori diveri 480

O societate comercial pe aciuni angajeaz un mprumut obligatar prin emisiunea
obligaiunilor ordinare n sum de 12.000 lei. La scadent se rscumpr obligaiunile pe care le i
anuleaz, tiind c dobnda datorat este de 600 lei.
contabilizarea prospectului de emitere a obligaiunilor:

461 Debitori diveri = 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni 12.000

ncasarea valorii obligaiunilor ordinare subscrise:

5311 Casa n lei = 461 Debitori diveri 12.000

123

contabilizarea rscumprarea obligaiunilor la scadent:

505 Obligaiuni emise i rscumprate = 5311 Casa n lei 12.000

contabilizarea cheltuielilor cu dobnda calculat i achitat prin contul de la banc:

666 Cheltuieli privind dobnzile = 5121 Conturi la bnci n lei 600

anularea obligaiunilor ordinare rscumprate:

161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni = 505 Obligaiuni emise i rscumprate 12.000

O societate comercial achiziioneaz un pachet de aciuni, printr-o societate de finanare de
investiii financiare, compus din 5.000 obligaiuni la costul de achiziie de 4,00 lei/aciune, pe care le
revinde la preul de 4,50 lei/obligaiune, comisionul societii de finanare de investiii financiare
fiind de 1%.

1.contabilizarea valorii pachetului de obligaiuni cumprate: (5.000 obligaiuni x 4,00 lei =
20.000 lei)

506 Obligaiuni = 462 Creditori diveri 20.000

2.achitarea valorii aciunilor achiziionate:

462 Creditori diveri = 5121 Conturi la bnci n lei 20.000

3. contabilizarea comisionului de 1% la cumprarea obligaiunilor: (20.000 lei x 1% = 200 lei)

627 Cheltuielile cu serviciile bancare i asimilate = 5121 Conturi la bnci n lei 2.000

4. contabilizarea vnzrii obligaiunilor:
5.000 obligaiuni x 4,50 lei/obligaiune = 22500
5.000 obligaiuni x 4,00 lei/obligaiune = 20.000
Ctig = 2500

461 Debitori diveri

= %
506Obligaiuni
7642 Ctiguri din investiii financiare pe termen scurt
22500
20.000
2500

5. contabilizarea comisionului achitat intermediarului pentru vnzarea
obligaiunilor: 5.000 obligaiuni x 45.000 lei/obligaiune x 1% = 225 lei

627 Cheltuielile cu serviciile bancare i asimilate = 5121 Conturi la bnci n lei 225

7.3 CONTABILITATEA DECONTRILOR N NUMERAR I PRIN VIRAMENT
N LEI I N VALUT

Decontrile n numerar se conduc cu ajutorul contului 5311 Casa n lei iar a celor n valut
cu contul 5314 Casa n valut, fiind reglementate conform Regulamentului operaiunilor n
numerar nr. 2/1991 emis de BNR. Micrile n numerar la casierie sunt conduse cu ajutorul
registrului de cas, condus separat pentru operaiunile n lei de cele n valut.
Prin conturile deschise la bnci se realizeaz Decontrile fr numerar. Pentru disponibilitile
pstrate n conturi la bnci se bonific dobnda la vedere, iar pentru plile fcute de bnci, n cadrul

124
limitei de creditare se percep dobnzi i se achit comisioane. Contabilitatea operaiunilor prin
conturile deschise la bnci, se conduce cu contul 5121 Conturi la bnci n lei i 5124 Conturi la
bnci n valut, intervenind i conturile de cheltuieli i venituri din diferente de curs valutar, n
cazul derulrii operaiunilor n valut.
Dac decontarea operaiunilor fr numerar se face conform efectelor de comer, intervin i
conturile: 5112 Cecuri de ncasat; 5113 Efecte de ncasat; 5114 Efecte rmase spre
ncasare.

O societate comercial pe aciuni achit unui furnizor intern o datorie n valut de 1.000 Euro,
la cursul de 3,50 lei/euro, la data generrii obligaiei i de 3,60 lei/euro la data plii datoriei:

a) calculul sumelor de achitat:
1.000 Euro x 3,60 lei/euro = 3600 lei
1.000 Euro x 3,50 lei/euro = 3500 lei
Diferena de curs nefavorabil = 1.000 lei

contabilizarea plii:

%
401Furnizori
665Cheltuieli din diferena de curs valutar
= 5124 Conturi la bnci n valut 3600
3500
1.000

O societate comercial livreaz unui client mrfuri, pre livrare 1.000 lei, fr TVA, i TVA
19%, acceptnd ulterior un efect de comer n contul dreptului de crean, pe care apoi l depune spre
ncasare, percepndu-se de instituia bancar un comision de 1% din preul de decontare.
facturarea mrfurilor:

4111 Clieni

= %
4427TVA colectat
1.190
1.000
190

acceptarea de ctre furnizor a unui bilet la ordin, se contabilizeaz:


depunerea efectului de comer la banc:

5113 Efecte de ncasat = 4113 Efecte de primit de la clieni 1.190

ncasarea biletului la ordin cu reinerea comisionului din preul de vnzare: 1.190 x 1% = 11,90
(lei)

%
627Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate
= 5113 Efecte de ncasat 1.190,00
1.178,10
11,90

7.4 CONTABILITATEA ALTOR VALORI

n categoria altor valori se cuprind: timbre fiscale i potale, biletele de tratament i odihn, tichetele
i biletele de cltorie i diverse alte valori cum sunt i tichetele de mas. Contabilitatea altor valori
se conduce cu ajutorul contului 532 Alte valori
O societate comercial procur pe baz de factur fiscal tichete i bilete de cltorie, n valoare

125
de 200 lei, TVA 19%, distribuind angajailor bilete de cltorie pentru 160 lei, care le i justific
conform deconturilor ntocmite i aprobate de conducerea societii.
achiziionat tichete i bilete de cltorie:

%
5323Tichete i bilete de cltorie
4426 TVA deductibil
= 401 Furnizori

238.
200
38

distribuit tichete i bilete de cltorie angajailor conform referatelor de necesitate:

542 Avansuri de trezorerie = 5323 Tichete i bilete de cltorie 160

justificarea biletelor de cltorie, conform decontului de cheltuieli:

624 Cheltuieli cu deplasri, detari i transferuri = 542 Avansuri de trezorerie 160

O societate comercial cumpr tichete de mas n valoare de 5.000 lei, comision 10 lei pe care
le distribuie personalului angajat, rmnnd neutilizate tichete de mas n sum de 40 lei care se
restituie:
achiziionat tichete de mas conform facturii fiscale

%
5328Alte valori
628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri
4426 TVA deductibil
= 401 Furnizori

5.960
5.000
950
10

achitarea furnizorului, conform extrasului de cont:


distribuirea de tichete de mas personalului angajat:

604 Cheltuieli privind materiale nestocabile = 5328 Alte valori 5.000

retras tichete de mas neutilizate de angajai, din diverse motive:

5328 Alte valori = 7588 Alte venituri din exploatare 40

7.5. CONTABILITATEA CREDITELOR BANCARE PE TERMEN SCURT

Pe lng creditele pe termen lung agenii economici pot beneficia i de credite pe termen
scurt, cunoscute de denumirea de credite de trezorerie. Acordarea acestor credite se face la solicitarea
agentului economic, cu precizarea obiectului de creditare, ns numai pe baz de garanii materiale.
Din punct de vedere tehnic, creditele de trezorerie se pot acorda sub forma unui plafon de creditare,
cunoscut sub denumirea de limit de creditare, prin contul 5121 Conturi la bnci n lei sau printr-un
cont separat de mprumut, respectiv, contul 519 Credite bancare pe termen scurt
n cazul n care creditul pe termen scurt se acord prin contul 5121 Conturi la bnci n lei, contul
este bifuncional, pentru evidenierea dobnzilor s-a simbolizat contul 518 Dobnzi
n creditul contului 5186 Dobnzi de pltit se nregistreaz dobnzile datorate pentru
creditele pe termen scurt angajate la bnci, iar n debit dobnzile pltite pentru soldul creditor al
contului 5121 Conturi la bnci n lei.
n debitul contului 5187 Dobnzi de ncasat se nregistreaz dobnzile de ncasat pentru
disponibilitile aflate n conturile curente, iar n credit dobnzile ncasate.
O societate comercial a solicitat i a obinut aprobarea bncii pentru o limit de creditare de
1.000 lei, utiliznd n primele sase luni numai 700 lei cu o dobnd de 20% pe an. Creditul angajat s-

126
a folosit pentru plata furnizorilor. S se fac nregistrrile i n situaia n care societate nu a folosit
linia de creditare aprobat, fiindc n primele sase luni societate a avut disponibiliti n cont, din
ncasri, de 400 lei, pentru care dobnda la vedere este de 6% pe an.
utilizarea limitei de creditare pentru plata furnizorilor, pentru 700 lei:

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 700

calculul i nregistrarea dobnzii pentru limita de creditare folosit: 700 lei x 20% : 2 = 140 lei

666 Cheltuieli privind dobnzile = 5186 Dobnzi de plat 140

creditarea dobnzii:
5186 Dobnzi de plat = 5121 Conturi la bnci n lei 140

n cazul n care societatea comercial nu utilizeaz limita de creditare obinuta, pe motiv c
are disponibil n contul curent, n contabilitate se fac nregistrrile:
a)calcularea i nregistrarea dobnzii pentru disponibilul din cont: (400 lei x 6% : 2 = 12 lei)

5187 Dobnzi de ncasat = 766 Venituri din dobnzi 12

ncasarea dobnzii conform extrasului de cont, se nregistreaz:
5121 Conturi la bnci n lei = 5187 Dobnzi de ncasat 12

O societate comercial angajeaz un credit pe termen scurt, n urma instrumentrii dosarului de
creditare, printr-un cont special de mprumut, nsum de 50.000 lei cu o dobnd de 24% pe an, pe o
perioad de 9 luni, dup care se restituie creditul i se pltete dobnda calculat. Creditul obinut
este trecut n contul curent:
angajarea creditului n urma instrumentrii:

5121 Conturi la bnci n lei = 5191 Credit bancar pe termen scurt 50.000

calcularea i nregistrarea dobnzii pentru nou luni:(50.000 lei x 24% : 12 luni x 9 luni = 9.000 lei)
666 Cheltuieli privind dobnzile = 5198 Dobnzi aferente creditelor pe termen scurt 9000

rambursarea creditului dup nou luni, conform extraselor de cont:
5191 Credit bancar pe termen scurt = 5121 Conturi la bnci n lei 50.000

achitarea dobnzii, conform extrasului de cont:
5198 Dobnzi aferente creditelor pe termen scurt = 5121 Conturi la bnci n lei 9.000

Dac societatea comercial ce a angajat creditul prin contul special de creditare nu ar fi restituit la
termen creditul acesta, se contabiliza ca i un credit pe termen scurt nerambursat la scadent, conform
nregistrrii:
5191 Credit bancar pe termen scurt = 5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadent

Cu ocazia rambursrii acestui credit, s-ar nregistra:
5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadent = 5121 Conturi la bnci n lei

127
CAPITOLUL 8
CONTABILITATEA CHELTUIELILOR I VENITURILOR

8.1.ORGANIZAREA CONTABILITTII CHELTUIELILOR
SOCIETILOR COMERCIALE

Desfurarea normal a activitii oricrui agent economic presupune consum de resurse,
cunoscute sub denumirea generic de cheltuieli. Conform reglementrilor contabile, pentru agenii
economici, editate de MPP, n anul 2002, cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice
nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor, ori
creteri ale datoriilor care se concretizeaz n reduceri ale capitalurilor proprii, altele dect cele
rezultate din distribuirea acestora ctre acionari. Ar rezulta din definirea cheltuielilor c acestea
includ pierderile, precum i acele cheltuieli care apar n procesul desfurrii activitilor curente ale
ntreprinderii. Astfel, cheltuielile care apar cu ocazia desfurrii activitilor curente ale
ntreprinderii includ costul vnzrilor, salariile i adiacentele lor, amortizrile care apar sub forma
ieirilor sau scderii activelor. Pierderile reprezint diminuri ale beneficiilor economice, fr s
difere ca natur de alte tipuri de cheltuieli.
Recunoaterea cheltuielilor n situaiile financiare are loc atunci cnd a avut loc o reducere a
beneficiilor economice viitoare aferente diminurii unui activ sau creterii unei datorii, modificare
care poate fi evaluat n mod credibil. Deci, recunoaterea cheltuielilor are loc simultan cu
recunoaterea creterii datoriilor sau reducerii activelor. Cheltuielile se recunosc n contul de profit i
pierdere pe baza asocierii directe ntre costurile implicate i obinerea elementelor specifice de venit,
proces cunoscut sub numele de conectarea costurilor la venituri.
Uneori cheltuielile sunt recunoscute n contul de profit i pierdere pe baza unor proceduri de
alocare sistematic i raional, cnd se ateapt s se obin beneficii viitoare n decursul mai multor
perioade contabile. Aa ar fi de exemplu, imobilizrile corporale sau necorporale, cnd cheltuielile
sunt recunoscute asociat cu utilizarea lor, cnd cheltuiala este reprezentat de amortizare.
n alte cazuri o cheltuial este recunoscut imediat n contul de profit i pierdere, cnd contul
nu genereaz beneficii economice viitoare. De asemenea, o cheltuial se recunoate n contul de
profit i pierdere cnd apare o datorie fr recunoaterea unui activ, cum este cazul datoriilor aprute
ca urmare a acordrii de garanii pentru bunurile comercializate.
Contabilitatea cheltuielilor se realizeaz n cadrul unei contabiliti de angajamente, constituindu-se
cheltuial n momentul nregistrrii indiferent de momentul plii. Contabilitatea cheltuielilor se ine
pe feluri de cheltuieli, dup natura lor economic, putndu-se deosebi:
1. cheltuieli de exploatare care se structureaz astfel:
a. cheltuieli cu consumurile de resurse, constnd n consumul de stocuri;
b. cheltuieli cu lucrrile i serviciile prestate de teri sub diverse modaliti;
c. cheltuieli cu personalul;
d. alte cheltuieli de exploatare;
2. cheltuieli financiare, care cuprind:
a. pierderile din crean;
b. cheltuieli privind investiiile financiare cedate;
c. cheltuieli privind diferentele nefavorabile de curs valutar;
d. dobnzi privind exerciiul financiar n curs;
e. sconturi acordate clienilor;
f. pierderi din crean de resturi financiare;
3. cheltuieli extraordinare, care cuprind:
a. cheltuieli cu calamitile;
b. cheltuieli cu furturi i sustrageri;
c. cheltuieli cu expropriere i alte evenimente extraordinare;
4. cheltuieli cu amortizrile, provizioanele, impozitele pe profit i alte impozite i taxe,
reprezentate de:
a. mrimea deprecierilor ireversibile ale deprecierilor corporale;

128
b. mrimea deprecierilor reversibile a elementelor de natura activelor;
c. mrimea cheltuielilor pentru provizioanele pentru riscuri i cheltuieli;
d. mrimea cheltuielilor cu impozitele i taxele;
Toate conturile operaionale de cheltuieli din clasa a 6 a, sunt conturi cu funcie de activ,
debitndu-se cheltuielile ocazionate i creditndu-se n cursul perioadei de gestiune, pentru operaiile
n participaie, cu sumele transmise pe baz de decont, iar la sfritul fiecrei luni soldurile acestor
conturi se transfer asupra contului 121 Profit i pierdere, rmnnd fr sold n calitatea lor de
conturi de rezultate.

8.2. ORGANIZAREA CONTABILITTII VENITURILOR SOCIETILOR
COMERCIALE

Veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei
contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor, ori descreteri ale datoriilor, care se
concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale
acionarilor.
Din definiia veniturilor rezult c ele includ att veniturile din activittile curente, ct i
ctigurile din orice alte surse. Veniturile unei activitti economice apar sub diverse denumiri, cum ar
fi cele din vnzarea produselor finite, din vnzarea mrfurilor, ori din dividende sau chirii, pe cnd
ctigurile reprezint creteri ale beneficiilor economice i deci, nu difer ca natur de venituri. Ele
pot aprea n urma ieirii activelor imobilizate, ori celor rezultate din reevaluarea titlurilor de
plasament. Recunoaterea veniturilor, n contul de profit i pierdere are loc atunci cnd a avut loc o
cretere a beneficiilor economice viitoare aferente creterii unui activ sau diminurii unei datorii,
modificare care poate fi evaluat n mod credibil. Deci, recunoaterea veniturilor se realizeaz
simultan cu recunoaterea creterii activelor sau a reducerii datoriilor.
n principiu, cnd veniturile provin din valorificri de elemente patrimoniale de natura
stocurilor se disting dou etape n procesul de realizare a veniturilor, respectiv, etapa livrrii cnd
apare dreptul de crean i cea a transformrii dreptului de crean n bani.
Contabilitatea veniturilor se conduce pe categorii de venituri, dup natura lor, i anume:
1. venituri din exploatare, n structura crora se cuprind:
a. venituri din vnzarea stocurilor, executri de lucrri i/sau prestri de servicii;
b. venituri din variaia stocurilor;
c. venituri din producia de imobilizri;
d. venituri din subvenii de exploatare;
e. alte venituri din exploatare;
2. venituri financiare, cum sunt:
a. venituri din imobilizri financiare;
b. venituri din investiii financiare pe termen scurt;
c. venituri din creane imobilizate;
d. venituri din investiii financiare cedate;
e. venituri din diferente de curs valutar;
f. venituri din dobnzi;
g. venituri din sconturi acordate, i
h. alte venituri financiare.
3. venituri extraordinare, cum ar fi:
a. sume ncasate din exproprieri;
b. daune primite de deintorii de polie de asigurare;
Contabilitatea veniturilor se ine pe categorii de venituri, dup natura lor, cu clasa a 7 a de
conturi La sfritul perioadei de gestiune conturile de venituri se soldeaz, nu se mai trec n bilan,
soldul lor fiind preluat de contul 121 Profit i pierdere, ele fiind conturi de rezultate.

129
PLANUL DE CONTURI GENERAL

(1) Conturile sintetice din planul de conturi se pot dezvolta pe conturi analitice n
funcie de necesitile impuse de anumite reglementri sau potrivit necesitilor proprii ale
fiecrei entiti.
(2) Conturile pot avea functiune contabila de activ (A), pasiv (P) sau sunt
bifunctionale (A/P).
(3) Pentru organizarea contabilitii de gestiune, conturile din clasa 9 Conturi de
gestiune nu sunt obligatorii.

CLASA 1 CONTURI DE CAPITALURI

10. CAPITAL SI REZERVE

101. Capital
1011. Capital subscris nevarsat (P)
1012. Capital subscris varsat (P)
1015. Patrimoniul regiei (P)
1016. Patrimoniul public (P)
104. Prime de capital
1041. Prime de emisiune (P)
1042. Prime de fuziune/divizare (P)
1043. Prime de aport (P)
1044. Prime de conversie a obligatiunilor in
actiuni (P)
105. Rezerve din reevaluare (P)
106. Rezerve
1061. Rezerve legale (P)
1063. Rezerve statutare sau contractuale (P)
1064. Rezerve de valoare justa (P)
1065. Rezerve reprezentand surplusul realizat
din rezerve din reevaluare (P)
1068. Alte rezerve (P)
107. Rezerve din conversie (A/P)
108. Interese minoritare5)
1081. Interese minoritare - rezultatul
exercitiului financiar (A/P)
1082. Interese minoritare - alte capitaluri
proprii (A/P)
109. Actiuni proprii
1091. Actiuni proprii detinute pe termen scurt
(A)
1092. Actiuni proprii detinute pe termen lung
(A)

11. REZULTATUL REPORTAT

117. Rezultatul reportat
1171. Rezultatul reportat reprezentand
profitul nerepartizat sau pierderea neacoperita
(A/P)
1172. Rezultatul reportat provenit din
adoptarea pentru prima data a IAS, mai putin
IAS 29 (A/P)
1174. Rezultatul reportat provenit din
corectarea erorilor contabile (A/P)
1176. Rezultatul reportat provenit din trecerea
la aplicarea Reglementarilor contabile
conforme cu Directiva a patra a Comunitatilor
Economice Europene (A/P)

12. REZULTATUL EXERCITIULUI
FINANCIAR

121. Profit sau pierdere (A/P)
129. Repartizarea profitului (A)

13. SUBVENTII PENTRU INVESTITII

131. Subventii guvernamentale pentru
investitii (P)
132. Imprumuturi nerambursabile cu caracter
de subventii pentru investitii (P)
133. Donatii pentru investitii (P)
134. Plusuri de inventar de natura
imobilizarilor (P)
138. Alte sume primite cu caracter de
subventii pentru investitii (P)

15. PROVIZIOANE
151. Provizioane
1511. Provizioane pentru litigii (P)
1512. Provizioane pentru garantii acordate
clientilor (P)
1513. Provizioane pentru dezafectare
imobilizari corporale si alte actiuni similare
legate de acestea7) (P)
1514. Provizioane pentru restructurare (P)
1515. Provizioane pentru pensii si obligatii
similare (P)
1516. Provizioane pentru impozite (P)
1518. Alte provizioane (P)

130
16. IMPRUMUTURI SI DATORII
ASIMILATE
161. Imprumuturi din emisiuni de obligatiuni
1614. Imprumuturi externe din emisiuni de
obligatiuni garantate de stat (P)
1615. Imprumuturi externe din emisiuni de
obligatiuni garantate de banci (P)
1617. Imprumuturi interne din emisiuni de
obligatiuni garantate de stat (P)
1618. Alte imprumuturi din emisiuni de
obligatiuni (P)
162. Credite bancare pe termen lung
1621. Credite bancare pe termen lung (P)
1622. Credite bancare pe termen lung
nerambursate la scadenta (P)
1623. Credite externe guvernamentale (P)
1624. Credite bancare externe garantate de
stat (P)
1625. Credite bancare externe garantate de
banci (P)
1626. Credite de la trezoreria statului (P)
1627. Credite bancare interne garantate de
stat (P)
166. Datorii care privesc imobilizarile
financiare
1661. Datorii fata de entitatile afiliate (P)
1663. Datorii fata de entitatile de care
compania este legata prin interese de
participare (P)
167. Alte imprumuturi si datorii asimilate (P)
168. Dobanzi aferente imprumuturilor si
datoriilor asimilate
1681. Dobanzi aferente imprumuturilor din
emisiuni de obligatiuni (P)
1682. Dobanzi aferente creditelor bancare pe
termen lung (P)
1685. Dobanzi aferente datoriilor fata de
entitatile afiliate (P)
1686. Dobanzi aferente datoriilor fata de
entitatile de care compania este legata prin
interese de participare (P)
1687. Dobanzi aferente altor imprumuturi si
datorii asimilate (P)
169. Prime privind rambursarea obligatiunilor
(A)

CLASA 2 - CONTURI DE IMOBILIZARI

20. IMOBILIZARI NECORPORALE
201. Cheltuieli de constituire (A)
203. Cheltuieli de dezvoltare (A)
205. Concesiuni, brevete, licente, marci
comerciale, drepturi si active similare (A)
207. Fond comercial
2071. Fond comercial pozitiv (A)
2075. Fond comercial negativ (P)
208. Alte imobilizari necorporale (A)

21. IMOBILIZARI CORPORALE
211. Terenuri si amenajari de terenuri (A)
2111. Terenuri
2112. Amenajari de terenuri
212. Constructii (A)
213. Instalatii tehnice, mijloace de transport,
animale si plantatii
2131. Echipamente tehnologice (masini,
utilaje si instalatii de lucru) (A)
2132. Aparate si instalatii de masurare,
control si reglare (A)
2133. Mijloace de transport (A)
2134. Animale si plantatii (A)
214. Mobilier, aparatura birotica,
echipamente de protectie a valorilor umane si
materiale si alte active corporale
(A)
23. IMOBILIZARI IN CURS SI
AVANSURI PENTRU IMOBILIZARI
231. Imobilizari corporale in curs de executie
(A)
232. Avansuri acordate pentru imobilizari
corporale (A)
233. Imobilizari necorporale in curs de
executie (A)
234. Avansuri acordate pentru imobilizari
necorporale (A)
26. IMOBILIZARI FINANCIARE
261. Actiuni detinute la entitatile afiliate (A)
263. Interese de participare (A)
264. Titluri puse in echivalenta (A)
265. Alte titluri imobilizate (A)
267. Creane imobilizate
2671. Sume datorate de entitatile afiliate (A)
2672. Dobanda aferenta sumelor datorate de
entitatile afiliate (A)
2673. Creane legate de interesele de
participare (A)
2674. Dobanda aferenta creanelor legate de
interesele de participare (A)
2675. Imprumuturi acordate pe termen lung
(A)
2676. Dobanda aferenta imprumuturilor
acordate pe termen lung (A)
2678. Alte creane imobilizate (A)

131
2679. Dobanzi aferente altor creane
imobilizate (A)
269. Varsaminte de efectuat pentru
imobilizari financiare
2691. Varsaminte de efectuat privind actiunile
detinute la entitatile afiliate (P)
2692. Varsaminte de efectuat privind
interesele de participare (P)
2693. Varsaminte de efectuat pentru alte
imobilizari financiare (P)

28.AMORTIZARI PRIVIND
IMOBILIZARILE
280. Amortizari privind imobilizarile
necorporale
2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire
(P)
2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare
(P)
2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor,
licentelor, marcilor comerciale, drepturilor si
activelor similare (P)
2807. Amortizarea fondului comercial (P)
2808. Amortizarea altor imobilizari
necorporale (P)
281. Amortizari privind imobilizarile
corporale
2811. Amortizarea amenajarilor de terenuri
(P)
2812. Amortizarea constructiilor (P)
2813. Amortizarea instalatiilor, mijloacelor de
transport, animalelor si plantatiilor (P)
2814. Amortizarea altor imobilizari corporale
(P)
29. AJUSTARI PENTRU DEPRECIEREA
SAU PIERDEREA DE VALOARE A
IMOBILIZARILOR
290. Ajustari pentru deprecierea
imobilizarilor necorporale
2903. Ajustari pentru deprecierea cheltuielilor
de dezvoltare (P)
concesiunilor, brevetelor, licentelor, marcilor
comerciale, drepturilor si activelor
similare (P)
2907. Ajustari pentru deprecierea fondului
comercial (P)
2908. Ajustari pentru deprecierea altor
imobilizari necorporale (P)
imobilizarilor corporale
2911. Ajustari pentru deprecierea terenurilor
si amenajarilor de terenuri (P)
constructiilor (P)
2913. Ajustari pentru deprecierea instalatiilor,
mijloacelor de transport, animalelor si
plantatiilor (P)
2914. Ajustari pentru deprecierea altor
imobilizari corporale (P)
imobilizarilor in curs de executie
imobilizarilor corporale in curs de executie
(P)
imobilizarilor necorporale in curs de executie
(P)
296. Ajustari pentru pierderea de valoare a
imobilizarilor financiare (P)
actiunilor detinute la entitatile afiliate (P)
intereselor de participare (P)
altor titluri imobilizate (P)
sumelor datorate de entitatile afiliate (P)
creanelor legate de interesele de participare
(P)
imprumuturilor acordate pe termen lung (P)
altor creane imobilizate (P)

CLASA 3 - CONTURI DE STOCURI SI PRODUCTIE IN CURS DE EXECUTIE

30. STOCURI DE MATERII PRIME SI
MATERIALE
301. Materii prime (A)
302. Materiale consumabile
3021. Materiale auxiliare (A)
3022. Combustibili (A)
3023. Materiale pentru ambalat (A)
3024. Piese de schimb (A)
3025. Seminte si materiale de plantat (A)
3026. Furaje (A)
3028. Alte materiale consumabile (A)
303. Materiale de natura obiectelor de
inventar (A)

132
308. Diferente de pret la materii prime si
materiale (A/P)

33. PRODUCTIA IN CURS DE
EXECUTIE
331. Produse in curs de executie (A)
332. Lucrari si servicii in curs de executie (A)

34. PRODUSE
341. Semifabricate (A)
345. Produse finite (A)
346. Produse reziduale (A)
348. Diferente de pret la produse (A/P)

35. STOCURI AFLATE LA TERTI
351. Materii si materiale aflate la terti (A)
354. Produse aflate la terti (A)
356. Animale aflate la terti (A)
357. Mrfuri aflate la terti (A)
358. Ambalaje aflate la terti (A)

36. ANIMALE
361. Animale si pasari (A)
368. Diferente de pret la animale si pasari
(A/P)

37. MRFURI
371. Mrfuri (A)
378. Diferente de pret la mrfuri (A/P)

38. AMBALAJE
381. Ambalaje (A)
388. Diferente de pret la ambalaje (A/P)

STOCURILOR SI PRODUCTIEI IN
CURS DE EXECUTIE
391. Ajustari pentru deprecierea materiilor
prime (P)
392. Ajustari pentru deprecierea materialelor
consumabile (P)
de natura obiectelor de inventar (P)
393. Ajustari pentru deprecierea productiei in
curs de executie (P)
394. Ajustari pentru deprecierea produselor
semifabricatelor (P)
finite (P)
reziduale (P)
395. Ajustari pentru deprecierea stocurilor
aflate la terti
3951. Ajustari pentru deprecierea materiilor si
materialelor aflate la terti (P)
semifabricatelor aflate la terti (P)
finite aflate la terti (P)
reziduale aflate la terti (P)
3956. Ajustari pentru deprecierea animalelor
aflate la terti (P)
3957. Ajustari pentru deprecierea mrfurilor
aflate la terti (P)
3958. Ajustari pentru deprecierea ambalajelor
aflate la terti (P)
396. Ajustari pentru deprecierea animalelor
(P)
397. Ajustari pentru deprecierea mrfurilor
(P)
398. Ajustari pentru deprecierea ambalajelor
(P)

CLASA 4 - CONTURI DE TERTI

40. FURNIZORI SI CONTURI
ASIMILATE
401. Furnizori (P)
403. Efecte de platit (P)
404. Furnizori de imobilizari (P)
405. Efecte de platit pentru imobilizari (P)
408. Furnizori - facturi nesosite (P)
409. Furnizori-debitori
4091. Furnizori-debitori pentru cumparari de
bunuri de natura stocurilor (A)
4092. Furnizori-debitori pentru prestari de
servicii si executari de lucrari (A)

41. CLIENTI SI CONTURI ASIMILATE
411. Clienti
4111. Clienti (A)
4118. Clienti incerti sau in litigiu (A)
413. Efecte de primit de la clienti (A)
418. Clienti - facturi de intocmit (A)
419. Clienti - creditori (P)

42. PERSONAL SI CONTURI
ASIMILATE
421. Personal - salarii datorate (P)
423. Personal - ajutoare materiale datorate (P)

133
424. Prime reprezentand participarea
personalului la profit (P)
425. Avansuri acordate personalului (A)
426. Drepturi de personal neridicate (P)
427. Retineri din salarii datorate tertilor (P)
428. Alte datorii si creane in legatura cu
personalul
4281. Alte datorii in legatura cu personalul
(P)
4282. Alte creane in legatura cu personalul
(A)

43. ASIGURARI SOCIALE, PROTECTIA
SOCIALA SI CONTURI ASIMILATE
431. Asigurari sociale
4311. Contributia unitatii la asigurarile
sociale (P)
4312. Contributia personalului la asigurarile
sociale (P)
4313. Contributia angajatorului pentru
asigurarile sociale de sanatate (P)
4314. Contributia angajatilor pentru
asigurarile sociale de sanatate (P)
437. Ajutor de somaj
4371. Contributia unitatii la fondul de somaj
(P)
4372. Contributia personalului la fondul de
somaj (P)
438. Alte datorii si creane sociale
4381. Alte datorii sociale (P)
4382. Alte creane sociale (A)

44. BUGETUL STATULUI, FONDURI
SPECIALE SI CONTURI ASIMILATE
441. Impozitul pe profit/venit
4411. Impozitul pe profit (P)
4418. Impozitul pe venit (P)
442. Taxa pe valoarea adaugata
4423. TVA de plata (P)
4424. TVA de recuperat (A)
4426. TVA deductibila (A)
4427. TVA colectata (P)
4428. TVA neexigibila (A/P)
444. Impozitul pe venituri de natura salariilor
(P)
445. Subventii
4451. Subventii guvernamentale (A)
4452. Imprumuturi nerambursabile cu
caracter de subventii (A)
4458. Alte sume primite cu caracter de
subventii (A)
446. Alte impozite, taxe si varsaminte
asimilate (P)
447. Fonduri speciale - taxe si varsaminte
asimilate (P)
448. Alte datorii si creane cu bugetul statului
4481. Alte datorii fata de bugetul statului (P)
4482. Alte creane privind bugetul statului
(A)

45. GRUP SI ACTIONARI/ASOCIATI
451. Decontari intre entitatile afiliate
4511. Decontari intre entitatile afiliate (A/P)
4518. Dobanzi aferente decontarilor intre
entitatile afiliate (A/P)
453. Decontari privind interesele de
participare
4531. Decontari privind interesele de
participare (A/P)
4538. Dobanzi aferente decontarilor privind
interesele de participare (A/P)
455. Sume datorate actionarilor/asociatilor
4551. Actionari/asociati - conturi curente (P)
4558. Actionari/asociati - dobanzi la conturi
curente (P)
456. Decontari cu actionarii/asociatii privind
capitalul (A/P)
457. Dividende de plata (P)
458. Decontari din operatii in participatie
4581. Decontari din operatii in participatie -
pasiv (P)
4582. Decontari din operatii in participatie -
activ (A)

46. DEBITORI SI CREDITORI DIVERSI
461. Debitori diversi (A)
462. Creditori diversi (P)

47. CONTURI DE REGULARIZARE SI
ASIMILATE
471. Cheltuieli inregistrate in avans (A)
472. Venituri inregistrate in avans (P)
473. Decontari din operatii in curs de
clarificare (A/P)

48. DECONTARI IN CADRUL UNITATII
481. Decontari intre unitate si subunitati
(A/P)
482. Decontari intre subunitati (A/P)

CREANELOR
491. Ajustari pentru deprecierea creanelor -
clienti (P)
495. Ajustari pentru deprecierea creanelor -
decontari in cadrul grupului si cu
actionarii/asociatii (P)

134
496. Ajustari pentru deprecierea creanelor - debitori diversi (P)

CLASA 5 - CONTURI DE TREZORERIE

50. INVESTITII PE TERMEN SCURT
501. Actiuni detinute la entitatile afiliate (A)
505. Obligatiuni emise si rascumparate (A)
506. Obligatiuni (A)
508. Alte investitii pe termen scurt si creane
asimilate
5081. Alte titluri de plasament (A)
5088. Dobanzi la obligatiuni si titluri de
plasament (A)
509. Varsaminte de efectuat pentru investitiile
pe termen scurt
5091. Varsaminte de efectuat pentru actiunile
detinute la entitatile afiliate (P)
5092. Varsaminte de efectuat pentru alte
investitii pe termen scurt (P)

51. CONTURI LA BANCI
511. Valori de incasat
5112. Cecuri de incasat (A)
5113. Efecte de incasat (A)
5114. Efecte remise spre scontare (A)
512. Conturi curente la banci
5121. Conturi la banci in lei (A)
5124. Conturi la banci in valuta (A)
5125. Sume in curs de decontare (A)
518. Dobanzi
5186. Dobanzi de platit (P)
5187. Dobanzi de incasat (A)
519. Credite bancare pe termen scurt
5191. Credite bancare pe termen scurt (P)
5192. Credite bancare pe termen scurt
nerambursate la scadenta (P)
5193. Credite externe guvernamentale (P)
5194. Credite externe garantate de stat (P)
5195. Credite externe garantate de banci (P)
5196. Credite de la trezoreria statului (P)
5197. Credite interne garantate de stat (P)
5198. Dobanzi aferente creditelor bancare pe
termen scurt (P)

53. CASA
531. Casa
5311. Casa in lei (A)
5314. Casa in valuta (A)
532. Alte valori
5321. Timbre fiscale si postale (A)
5322. Bilete de tratament si odihna (A)
5323. Tichete si bilete de calatorie (A)
5328. Alte valori (A)

54. ACREDITIVE
541. Acreditive
5411. Acreditive in lei (A)
5412. Acreditive in valuta (A)
542. Avansuri de trezorerie (A)

58. VIRAMENTE INTERNE
581. Viramente interne (A/P)

59. AJUSTARI PENTRU PIERDEREA
DE VALOARE A CONTURILOR DE
TREZORERIE
actiunilor detinute la entitatile afiliate (P)
obligatiunilor emise si rascumparate (P)
obligatiunilor (P)
altor investitii pe termen scurt si creane
asimilate (P)

CLASA 6 - CONTURI DE CHELTUIELI

60. CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE
601. Cheltuieli cu materiile prime
602. Cheltuieli cu materialele consumabile
6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022. Cheltuieli privind combustibilul
6023. Cheltuieli privind materialele pentru
ambalat
6024. Cheltuieli privind piesele de schimb
6025. Cheltuieli privind semintele si
materialele de plantat
6026. Cheltuieli privind furajele
6028. Cheltuieli privind alte materiale
consumabile
603. Cheltuieli privind materialele de natura
obiectelor de inventar
604. Cheltuieli privind materialele nestocate
605. Cheltuieli privind energia si apa
606. Cheltuieli privind animalele si pasarile
607. Cheltuieli privind mrfurile
608. Cheltuieli privind ambalajele

135
61. CHELTUIELI CU LUCRARILE SI
SERVICIILE EXECUTATE DE TERTI
611. Cheltuieli cu intretinerea si reparatiile
612. Cheltuieli cu redeventele, locatiile de
gestiune si chiriile
613. Cheltuieli cu primele de asigurare
614. Cheltuieli cu studiile si cercetarile

62. CHELTUIELI CU ALTE SERVICII
EXECUTATE DE TERTI
621. Cheltuieli cu colaboratorii
622. Cheltuieli privind comisioanele si
onorariile
623. Cheltuieli de protocol, reclama si
publicitate
624. Cheltuieli cu transportul de bunuri si
personal
625. Cheltuieli cu deplasari, detasari si
transferari
626. Cheltuieli postale si taxe de
telecomunicatii
627. Cheltuieli cu serviciile bancare si
asimilate
628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de
terti

63. CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE,
TAXE SI VARSAMINTE ASIMILATE
635. Cheltuieli cu alte impozite, taxe si

64. CHELTUIELI CU PERSONALUL
641. Cheltuieli cu salariile personalului
642. Cheltuieli cu tichetele de masa acordate
salariatilor
645. Cheltuieli privind asigurarile si protectia
sociala
6451. Contributia unitatii la asigurarile
sociale
6452. Contributia unitatii pentru ajutorul de
somaj
6453. Contributia angajatorului pentru
asigurarile sociale de sanatate
6458. Alte cheltuieli privind asigurarile si
protectia sociala

65. ALTE CHELTUIELI DE
EXPLOATARE
654. Pierderi din creane si debitori diversi
658. Alte cheltuieli de exploatare
6581. Despagubiri, amenzi si penalitati
6582. Donatii si subventii acordate
6583. Cheltuieli privind activele cedate si alte
operatii de capital
6588. Alte cheltuieli de exploatare

66. CHELTUIELI FINANCIARE
663. Pierderi din creane legate de participatii
664. Cheltuieli privind investitiile financiare
cedate
6641. Cheltuieli privind imobilizarile
financiare cedate
6642. Pierderi din investitiile pe termen scurt
cedate
665. Cheltuieli din diferente de curs valutar
666. Cheltuieli privind dobanzile
667. Cheltuieli privind sconturile acordate
668. Alte cheltuieli financiare

67. CHELTUIELI EXTRAORDINARE
671. Cheltuieli privind calamitatile si alte
evenimente extraordinare

68. CHELTUIELI CU AMORTIZARILE,
PROVIZIOANELE SI AJUSTARILE
PENTRU DEPRECIERE SAU
PIERDERE DE VALOARE
681. Cheltuieli de exploatare privind
amortizarile, provizioanele si ajustarile pentru
depreciere
provizioanele
ajustarile pentru deprecierea imobilizarilor
ajustarile pentru deprecierea activelor
circulante
686. Cheltuieli financiare privind amortizarile
si ajustarile pentru pierdere de valoare
6863. Cheltuieli financiare privind ajustarile
pentru pierderea de valoare a imobilizarilor
financiare
6864. Cheltuieli financiare privind ajustarile
pentru pierderea de valoare a activelor
circulante
6868. Cheltuieli financiare privind
amortizarea primelor de rambursare a
obligatiunilor

69. CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE
PROFIT SI ALTE IMPOZITE
691. Cheltuieli cu impozitul pe profit
698. Cheltuieli cu impozitul pe venit si cu alte
impozite care nu apar in elementele de mai
sus

136

CLASA 7 - CONTURI DE VENITURI

70. CIFRA DE AFACERI NETA
701. Venituri din vanzarea produselor finite
702. Venituri din vanzarea semifabricatelor
703. Venituri din vanzarea produselor
reziduale
704. Venituri din lucrari executate si servicii
prestate
705. Venituri din studii si cercetari
706. Venituri din redevente, locatii de
gestiune si chirii
707. Venituri din vanzarea mrfurilor
708. Venituri din activitati diverse

71. VARIATIA STOCURILOR
711. Variatia stocurilor

72. VENITURI DIN PRODUCTIA DE
IMOBILIZARI
721. Venituri din productia de imobilizari
necorporale
722. Venituri din productia de imobilizari
corporale

74. VENITURI DIN SUBVENTII DE
EXPLOATARE
741. Venituri din subventii de exploatare
aferente cifrei de afaceri
pentru materii prime si materiale consumabile
pentru alte cheltuieli externe
pentru plata personalului
pentru asigurari si protectie sociala
pentru alte cheltuieli de exploatare
aferente altor venituri
pentru dobanda datorata

75. ALTE VENITURI DIN
EXPLOATARE
754. Venituri din creane reactivate si debitori
diversi
758. Alte venituri din exploatare
7581. Venituri din despagubiri, amenzi si
penalitati
7582. Venituri din donatii si subventii primite
7583. Venituri din vanzarea activelor si alte
operatii de capital
7584. Venituri din subventii pentru investitii
7588. Alte venituri din exploatare

76. VENITURI FINANCIARE
761. Venituri din imobilizari financiare
7611. Venituri din actiuni detinute la entitatile
afiliate
7613. Venituri din interese de participare
762. Venituri din investitii financiare pe
termen scurt
763. Venituri din creane imobilizate
764. Venituri din investitii financiare cedate
7641. Venituri din imobilizari financiare
cedate
7642. Castiguri din investitii pe termen scurt
cedate
765. Venituri din diferente de curs valutar
766. Venituri din dobanzi
767. Venituri din sconturi obtinute
768. Alte venituri financiare

77. VENITURI EXTRAORDINARE
771. Venituri din subventii pentru evenimente
extraordinare si altele similare

78. VENITURI DIN PROVIZIOANE SI
AJUSTARI PENTRU DEPRECIERE SAU
PIERDERE DE VALOARE
781. Venituri din provizioane si ajustari
pentru depreciere privind activitatea de
exploatare
7812. Venituri din provizioane
7813. Venituri din ajustari pentru deprecierea
imobilizarilor
7814. Venituri din ajustari pentru deprecierea
7815. Venituri din fondul comercial negativ
786. Venituri financiare din ajustari pentru
pierdere de valoare
pierderea de valoare a imobilizarilor
financiare
pierderea de valoare a activelor circulante

137
CLASA 8 - CONTURI SPECIALE

80. CONTURI IN AFARA BILANTULUI
801. Angajamente acordate
8011. Giruri si garantii acordate
8018. Alte angajamente acordate
802. Angajamente primite
8021. Giruri si garantii primite
8028. Alte angajamente primite
803. Alte conturi in afara bilantului
8031. Imobilizari corporale luate cu chirie
8032. Valori materiale primite spre prelucrare
sau reparare
8033. Valori materiale primite in pastrare sau
custodie
8034. Debitori scosi din activ, urmariti in
continuare
8035. Stocuri de natura obiectelor de inventar
date in folosinta
8036. Redevente, locatii de gestiune, chirii si
alte datorii asimilate
8037. Efecte scontate neajunse la scadenta
8038. Alte valori in afara bilantului
804. Amortizarea aferenta gradului de
neutilizare a mijloacelor fixe
8045. Amortizarea aferenta gradului de
neutilizare a mijloacelor fixe
805. Dobanzi aferente contractelor de leasing
si altor contracte asimilate, neajunse la
scadenta
8051. Dobanzi de platit
8052. Dobanzi de incasat

89. BILANT
891. Bilant de deschidere
892. Bilant de inchidere

CLASA 9 - CONTURI DE GESTIUNE

90. DECONTARI INTERNE
901. Decontari interne privind cheltuielile
902. Decontari interne privind productia
obtinuta
903. Decontari interne privind diferentele de
pret

92. CONTURI DE CALCULATIE
921. Cheltuielile activitatii de baza
922. Cheltuielile activitatilor auxiliare
923. Cheltuieli indirecte de productie
924. Cheltuieli generale de administratie
925. Cheltuieli de desfacere

93. COSTUL PRODUCTIEI
931. Costul productiei obtinute
933. Costul productiei in curs de executie

138
BIBLIOGRAFIE

Ristea, M i colectiv Contabilitatea ntreprinderii, vol. I , Editura Mrgritar, Bucureti, 1997
Ristea, M Contabilitatea societilor comerciale, vol. I, editura C.E.C.C.A.R, Bucureti, 1995
Ristea, M i colectiv Contabilitatea societilor comerciale, vol.II, editura C.E.C.C.A.R, Bucureti, 1996
Ristea, M Metode i politici contabile de ntreprindere, Editura Tribuna Economic, Bucureti,
2000
Ristea M., Dima M. Contabilitatea societilor comerciale, Bucureti, Editura Universitar, 2002
Ristea M Normalizarea Contabilitatii, Ed. Economica, Bucuresti. 2002
Staicu, C Contabilitatea financiar armonizat cu directivele europene, Editura C.E.C.C.A.R,
Bucureti, 2002
Mate, D. Normalizarea contabilitii i fiscalitatea ntreprinderii, Editura Mirton, Timioara,
2003
Mate, D., Szabo, I., Costi,
B., Bobitan, N., Costea,
Contabilitatea financiara intre normalizare i armonizare, vol I i II , Editura
Mirton, Timisoara, 2003
Mate, D., Chis, G.,
Neamtiu, Gh., Aslau, T.,
Contabilitatea agenilor economici, Editura Ivan Krasko, 2002
Mate, D., Contabilitatea financiara a unitilor patrimoniale. Coninut, reglementare i
reflectare practica, Editura Societii culturale i tiinifice Ivan Krasko
Standardele Internaionale de contabilitate , Ed Economic, Bucureti, 2001
Pop, A.. Contabilitatea financiara romaneasca armonizata cu Directivele Contabile Europene
i standardele Internaionale de Contabilitate , Editura. Intelcredo Deva, 2002
Pop, A. Contabilitate financiara aplicata, Editura Intelcredo, Deva, 2000
Mati Dumitru , Contabilitatea operaiunilor speciale, Deva, Editura Intelcredo, 2003
Feleag, N., Malciu, L. Politici i opiuni contabile, Editura Economic, Bucureti, 2002
Feleag, N Sisteme contabile comparate Normele contabile internationale, Ed. Economica,
Bucuresti 2000,
Feleag, N., Ionascu, I. Tratat de Contabilitate, vol. I si II, Ed. Economica, Bucuresti 1998,
Dutescu, A. Ghid privind intelegera si aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate, Ed.
CECCAR, Bucuresti 2002,
Cristea ,H. Contabilitatea si Calculatiile in conducerea intreprinderii, Ed. CECCAR, Bucuresti.
2003
Pntea, P. Contabilitatea romaneasca armonizata cu Directivele CEE, Ed. Intelcredo, Deva 2003
*** Legea Contabilitatii nr. 82/1991 republicata,cu modificarile si completarile
ulterioare
*** Standardele Internationale de Contabilitate, Ed. Economica 2002,
*** Legea nr. 99 din 26 mai 1999 Ordinul Ministerului Finanelor nr. 686 din 25
iunie 1997 pentru aprobarea normelor privind nregistrarea n contabilitate a
operaiunilor de leasing;
*** Legea nr. 571/23.12.2003 privind Codul fiscal
*** Legea societilor comerciale 31/1990, cu toate modificarile ulterioare
*** O.U.G. nr. 158 din 17 noiembrie 2005 privind concediile si indemnizatiile de
asigurari sociale de sanatate
***Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 91 din 22 noiembrie 2006, publicata n
Monitorul Oficial nr. 958 din 28 noiembrie 2006
***Legea nr. 487 din 27 decembrie 2006 a bugetului asigurarilor sociale de stat pe
anul 2007, publicata n Monitorul Oficial nr. 1.047 din 29 decembrie 2006.
*** OUG nr. 144/2005 pentru modificarea i completarea Legii nr. 76/2002 privind
sistemul asigurrilor pentru omaj i stimularea ocuprii forei de munc
***Legea nr. 200/2006 privind constituirea i utilizarea Fondului de garantare pentru
plata creanelor salariale, publicata in MO nr.453 din data de 25 mai 2006
*** Legea nr. 346 din 5 iunie 2002 privind asigurarea pentru accidente de munca si
boli profesionale Publicat in Monitorul Oficial, Partea I nr. 454 din 27 iunie 2002,
modificata prin OUG 107/24.10.2003
*** Legea nr. 487 din 27 decembrie 2006 a bugetului asigurarilor sociale de stat pe
anul 2007, publicata n Monitorul Oficial nr. 1.047 din 29 decembrie 2006.
Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 72 din 20 septembrie 2006 pentru modificarea
si completarea Legii nr. 95/2006 privind reforma n domeniul sanatatii, publicata n
Monitorul Oficial nr. 803 din 25 septembrie 2006.
Legea societilor comerciale 31/1990, modificataprin legea 441/2006

Reviste de specialitate 2002-2006: Adevarul Economic; Finante, Credit, Contabilitate; Economistul;
Tribuna Economica; Contabilitatea, Expertiza si Auditul Afacerilor.

139
CUPRINS
CAPITOLUL 1.............................................................................................................................................2
INTRODUCERE N STUDIUL CONTABILITII ..............................................................................2
1.1 SISTEMUL UNITILOR PATRIMONIALE PENTRU CARE SE ORGANIZEAZA
CONTABILITATEA.....................................................................................................................................2
1.2 SISTEMUL INFORMATIONAL ECONOMIC.....................................................................................3
1.3 CONTABILITATEA - COMPONENTA PRINCIPALA A SISTEMULUI...........................................4
INFORMATIONAL ECONOMIC................................................................................................................4
1.3.1 Particularitati ale contabilitii............................................................................................................4
1.3.2 Funciile contabilitii ..........................................................................................................................4
1.3.3 Principiile contabilitii........................................................................................................................5
CAPITOLUL 2.............................................................................................................................................7
OBIECTUL I METODA CONTABILITII .......................................................................................7
2.1. PATRIMONIUL OBIECT AL CONTABILITII ..........................................................................7
2.2 REFLECTAREA PATRIMONIULUI PRIN BILANTUL CONTABIL................................................8
2.3. CONTUL CA INSTRUMENT DE URMARIRE A STARII I MISCARII ELEMENTELOR
PATRIMONIALE DIN BILANT................................................................................................................10
2.3.1 Coninutul i structura contului ..........................................................................................................10
2.3.2 Clasificarea conturilor........................................................................................................................11
2.3.3 Dubla nregistrare .............................................................................................................................11
2.3.4 Reguli de funcionare a conturilor......................................................................................................11
2.4 REPERE PRIVIND UTILIZAREA I INTELEGEREA PLANULUI DE CONTURI.......................12
CAPITOLUL 3...........................................................................................................................................14
CONTABILITATEA CAPITALURILOR..............................................................................................14
3.1. ROLUL, CONTINUTUL I STRUCTURAREA CAPITALURILOR...............................................14
3.2. CONTABILITATEA CAPITALULUI SOCIAL.................................................................................14
3.3 CONTABILITATEA OPERATIUNILOR DE CAPITAL....................................................................16
3.3.1 Modaliti de majorare a capitalului social ......................................................................................16
3.3.2 Modalitati de reducere a capitalului social........................................................................................17
3.4. CONTABILITATEA PRIMELOR LEGATE DE CAPITAL..............................................................19
3.5 CONTABILITATEA REZERVELOR DIN REEVALUARE..............................................................28
3.6 CONTABILITATEA REZERVELOR..................................................................................................29
3.6.1. Contabilitatea constituirii i utilizrii rezervelor legale ...................................................................30
3.6.2. Contabilitatea constituirii i utilizrii rezervelor statutare sau contractuale...................................30
3.6.3. Contabilitatea constituirii i utilizrii altor rezerve..........................................................................30
3.7. CONTABILITATEA REZULTATULUI REPORTAT.......................................................................30
3.8. CONTABILITATEA REZULTATULUI EXERCITIULUI................................................................31
3.9. CONTABILITATEA SUBVENTIILOR PENTRU INVESTITII........................................................32
3.10. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR PENTRU RISCURI I CHELTUIELI........................33
3.10.1 Contabilitatea provizioanelor pentru litigii......................................................................................33
3.10.2 Contabilitatea provizioanelor pentru garanii acordate clienilor...................................................34
3.10.3 Contabilitatea provizioanelor pentru dezafectarea imobilizrilor corporale i alte aciuni similare
legate de acestea..........................................................................................................................................35
3.10.4 Contabilitatea provizioanelor pentru restructurare .........................................................................36
3.10.5 Contabilitatea altor provizioane.......................................................................................................37
3.11. CONTABILITATEA CAPITALURILOR MPRUMUTATE...........................................................37
3.11.1. Cadrul general al capitalurilor mprumutate..................................................................................37
3.11.2. Contabilitatea mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni i a primelor de rambursare a acestora37
3.11.3. Contabilitatea mprumuturilor din credite bancare ........................................................................40
3.11.4. Contabilitatea altor mprumuturilor si datorii asimilate................................................................41
CAPITOLUL 4...........................................................................................................................................43
CONTABILITATEA IMOBILIZRILOR............................................................................................43
4.1. CLASIFICAREA IMOBILIZRILOR................................................................................................43
4.2. REGULI GENERALE DE EVALUARE N BILANT........................................................................43

140
4.3. EVALUAREA I REEVALUAREA IMOBILIZRILOR.................................................................43
4.4. ORGANIZAREA I CONDUCEREA CONTABILITTII IMOBILIZRILOR NECORPORALE45
4.4.1. Recunoaterea imobilizrilor necorporale........................................................................................45
4.4.2. Evaluarea imobilizrilor necorporale ...............................................................................................45
4.4.3. Amortizarea, cedarea i casarea imobilizrilor necorporale............................................................45
4.4.4. Contabilitatea cheltuielilor de constituire.........................................................................................46
4.4.5. Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare .........................................................................................46
4.4.6. Contabilitatea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale i a altor drepturi i valori
similare ........................................................................................................................................................47
4.4.7. Contabilitatea fondului comercial .....................................................................................................48
4.4.8. Contabilitatea altor imobilizri necorporale.....................................................................................49
4.5. ORGANIZAREA I CONDUCEREA CONTABILITTII IMOBILIZRILOR CORPORALE.....49
4.5.1. Recunoaterea i evaluarea imobilizrilor corporale .......................................................................49
4.5.2. Organizarea evidentei operative i analitice a imobilizrilor corporale..........................................50
4 .5.3. Amortizarea, cedarea i casarea imobilizrilor corporale ..............................................................50
4.5.4. Compensaiile cu terii i reevaluarea imobilizrilor corporale.......................................................50
4.5.5. Contabilitatea terenurilor i amenajrilor de terenuri .....................................................................51
4.5.6. Contabilitatea construciilor, instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor
i mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i alte active
corporale......................................................................................................................................................52
4.5.7. CONTABILITATEA AMORTIZRII IMOBILIZRILOR..................................................................62
4.5.8. CONTABILITATEA IMOBILIZRILOR FINANCIARE....................................................................67
4.5.9. CONTABILITATEA AJUSTARILOR PENTRU DEPRECIEREA IMOBILIZRILOR.....................71
CAPITOLUL 5..........................................................................................................................................71
CONTABILITATEA ACTIVELOR CIRCULANTE............................................................................72
5.1. GENERALITTI PRIVIND ACTIVELE CIRCULANTE .................................................................72
5.2. CONTABILITATEA STOCURILOR I PRODUCTIEI N CURS DE EXECUIE.........................72
5.2.1. Definirea i structurarea costurilor...................................................................................................72
5.2.2. Evaluarea stocurilor ..........................................................................................................................73
5.2.3. Evidenta operativ i analitic a stocurilor ......................................................................................76
5.2.4. Contabilitatea stocurilor pentru producie........................................................................................78
CAPITOLUL 6...........................................................................................................................................89
CONTABILITATEA DECONTRILOR CU TERII.........................................................................90
6.1. CONTINUTUL, STRUCTURA I ORGANIZAREA CONTABILITTII DECONTRILOR CU
TERII.........................................................................................................................................................90
6.2. CONTABILITATEA DECONTRILOR CU FURNIZORII I CLIENTII .......................................91
6.2.1. Contabilitatea decontrilor cu furnizorii pe credit comercial i cambial .........................................91
6.2.2. Contabilitatea datoriilor comerciale din cumprri pentru care nu s-au primit facturi ..................95
6.2.3. Contabilitatea decontrilor pe baza avansurilor acordate ...............................................................96
6.2.4. Contabilitatea creanelor din vnzri de bunuri i servicii pe credit comercial i cambial ............97
6.2.5. Contabilitatea creanelor comerciale incerte...................................................................................99
6.3. CONTABILITATEA DECONTRILOR CU PERSONALUL MUNCITOR, ASIGURAREA I
PROTECTIA SOCIAL...........................................................................................................................100
6.3.1. Cadrul general al avantajelor acordate salariailor.......................................................................100
6.3.2. Contabilitatea cheltuielilor cu salariile acordate salariailor ........................................................102
6.3.3. Contabilitatea datoriilor fat de personal i bugetele de asigurri sociale i protecie social pentru
care nu s-au ntocmit state de plat...........................................................................................................105
6.3.4. Contabilitatea creanelor fat de personal i bugetele de asigurri i protecie sociale...............106
6.4. CONTABILITATEA DATORIILOR I CREANELOR FAT DE STAT I ALTE ORGANISME
PUBLICE...................................................................................................................................................106
6.4.1. Caracterizarea general a decontrilor fat de stat i organismele publice i sistemul de conturi
utilizat ........................................................................................................................................................106
6.5. CONTABILITATEA ALTOR DECONTRI PRIVIND FONDURILE SPECIALE I BUGET....111
6.5.1. Contabilitatea altor impozite, taxe i vrsminte asimilate ............................................................111

141
6.6. CONTABILITATEA DECONTRILOR INTRE ENTITATILE AFILIATE..................................112
I CU ASOCIAII ....................................................................................................................................112
6.6.1. Contabilitatea decontrilor ntre entitile afiliate .........................................................................112
6.6.2. Contabilitatea decontrilor privind interesele de participare.........................................................113
6.6.3. Contabilitatea decontrilor cu asociaii..........................................................................................114
6.6.4 Contabilitatea datoriilor i creanelor din operaiuni n participaie.............................................115
6.6.5. Contabilitatea decontrilor cu debitorii i creditorii diveri ..........................................................116
6.6.6. Contabilitatea operaiilor de regularizare ......................................................................................116
6.6.7. Contabilitatea decontrilor n cadrul unitii .................................................................................118
6.7 CONTABILITATEA AJUSTARILOR PENTRU DEPRECIEREA CREANELOR.......................118
CAPITOLUL 7.........................................................................................................................................120
CONTABILITATEA TREZORERIEI..................................................................................................120
7.1 CONCEPTUL, CONINUTUL I ORGANIZAREA TREZORERIEI .............................................120
7.2 CONTABILITATEA INVESTIIILOR FINANCIARE PE TERMEN SCURT...............................121
7.3 CONTABILITATEA DECONTRILOR N NUMERAR I PRIN VIRAMENT............................123
7.4 CONTABILITATEA ALTOR VALORI ............................................................................................124
7.5. CONTABILITATEA CREDITELOR BANCARE PE TERMEN SCURT.......................................125
CAPITOLUL 8.........................................................................................................................................127
CONTABILITATEA CHELTUIELILOR I VENITURILOR .........................................................127
8.1.ORGANIZAREA CONTABILITTII CHELTUIELILOR...............................................................127
SOCIETILOR COMERCIALE............................................................................................................127
8.2. ORGANIZAREA CONTABILITTII VENITURILOR SOCIETILOR COMERCIALE..........128
PLANUL DE CONTURI GENERAL....................................................................................................129
BIBLIOGRAFIE......................................................................................................................................138

Contabilitate Financiara - Curs

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Contabilitate Financiara - Curs

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

CONTABILITATE FINANCIAR

S-ar putea să vă placă și