Audit Financiar

Universitatea ,,1 Decembrie 1918 Alba Iulia
Facultatea de tiine
Catedra de Finane-Contabilitate
Prof. univ. dr. SORIN BRICIU

Conf. univ. dr. ADELA SOCOL
Drd. FLORENTINA SAS
AUDIT FINANCIAR
predat studenilor de la specializarea

Contabilitate i informatic de gestiune
anul III ID Semestrul I
Alba Iulia
2009/2010
2
Instruciuni de ghidare a studentului pentru parcurgerea resursei

de nvmnt
Transferul de cunotine de la cadru didactic la student i dezvoltarea de
abiliti i deprinderi la nivelul studentului, au loc n procesul de predare-nvare,
prin intermediul unor evenimente didactice tradiionale, adaptate la specificul
instruirii n sistem ID: activitile asistate i tutoriale. Mediul nvmntului la
distan comport ns i o latur a nvrii bazate pe studiul individual, centrat pe
suportul de curs pus la dispoziia studentului.
Prezentul suport de curs conine urmtoarele elemente: obiectivele int ale
modulelor, leciilor i unitilor de nvare, rezultatele propuse n termeni de
competene dobndite de student, detalierea coninutului disciplinei, notarea i
promovarea, timpul afectat studiului n raport cu complexitatea subiectului.
naintea parcurgerii prezentului material de studiu, studenii sunt solicitai s
se concentreze asupra elementelor prezentate n fia disciplinei de studiu, n
vederea stabilirii nivelului lor iniial de la care se ncepe asimilarea de cunotine i
formarea de deprinderi i abiliti n domeniul contabilitii instituiilor de credit.
Pentru aceasta, studenii vor fi pretestai, prin intermediul celor 10 ntrebri din
testul iniial. Testul nu impune un timp limit de completare. Rezultatele testului
iniial vor fi aduse la cunotina cadrului didactic, n cadrul primei ntniri asistate
i sunt reperele iniiale ale formrii studentului n domeniul abordat. Rezultatele
iniiale ale testului dau informaii asupra atractivitii i utilitii percepute a
studierii disciplinei i asupra cunotinelor preliminare ale studenilor n domeniu.
Pe tot parcursul suportului de curs a fost realizat o testare formativ, care s
evalueze progresul nregistrat de student, s ofere ndrumare corectiv, s
determine necesitatea acordrii unor ndrumri adiionale, s asigure
reconcentrarea studentului asupra rezultatelor dorite de programul de instruire.
Rspunsurile la testele de evaluare din prezentul material vor fi prezentate cadrului
didactic n ziua examenului i reprezint 50% din nota final.
La finalul procesului de instruire are loc o evaluare sumativ, ce cuprinde
testarea calitativ i cantitativ a nvrii de ctre student a problematicii cursului,
n cadrul examenului. Aceast evaluare contribuie la luarea de decizii privind
continuarea la un nivel avansat a procesului de nvare i instruire, remedierea
cunotinelor insuficient sau greit acumulate i nelese de student, pregtirea
studentului pentru transferarea unor cunotine asimilate n cadrul unei alte
situaii de instruire.
FIA DISCIPLINEI 2009-2010
Denumirea
disciplinei
AUDIT FINANCIAR
Titularul de
disciplin
Prof.univ.dr. BRICIU SORIN
Cod
Anul
FC312
III
Semestrul
Facultatea
Date privind Ciclul de studii
programul
Domeniul
de studii
Specializarea
Tipul
disciplinei
Numr de credite
TIINE
PROGRAM DE
LICEN
Durata: 3 ANI
CONTABILITATE
CONTABILITATE I INFORMATIC DE
GESTIUNE
Categoria formativ (F fundamental, S de specialitate, C

complementar)
Categoria de obligativitate (O obligatorie, Op opional, F
facultativ)
Discipline anterioare obligatorii

1 Bazele contabilitii
2 Contabilitate financiar
Activiti de nvare
Date
privind
parcursul
de studiu al
disciplinei
Activiti didactice
comune
S
O
Cod
FC115, FC125
FC212, FC221
Numr de
Nr. de Total ore/
ore/sptmn
spt. semestru
SI TC AT AA Total
28 20
Activiti individuale de nvare n cursul

semestrului
Activiti de nvare n sesiunea de examene
Total
14
56
28
14
28
20
-
4
18
20
140
Obiective:
nsuirea cunotinelor i familiarizarea studenilor cu teoria auditului
financiar
nsuirea cunotinelor i familiarizarea studenilor cu strategia, tehnicile i
procedurile specifice misiunilor de audit financiar la nivelul entitilor
REZULTATELE NVRII
Competene cognitive, tehnice sau profesionale i afectiv valorice realizate de
disciplin:
I. Cunoatere i nelegere
Capacitatea de a cunoate i nelege:
1) conceptele de baz privind auditul financiar.
2) normele naionale i internaionale privind auditul financiar
3) tehnicile i procedurile auditului financiar.
4) etapele misiunii de audit financiar.
5) misiuni speciale i misiuni conexe de audit.
II. Deprinderi intelectuale sau academice
Capacitatea de a:
1) analiza formele de exercitare ale auditului financiar.
2) identifica tehnicile i procedurile specifice auditului financiar.
3) reda documentele ntocmite de auditorul financiar.
III. Deprinderi profesionale/practice
Capacitatea de a:
1) efectua auditul financiar.
2) elabora documentele specifice activitii de audit financiar.
3) elabora planul de audit.
4) planifica activitatea de audit financiar.
IV. Deprinderi transferabile Capacitatea de a:
1) desfura activiti n echipa de audit.
2) gestiona riscurile financiare i informaionale.
3) realiza analize privind evoluia activelor financiare, a utilizrii instrumentelor
financiare n cadrul activitilor de gestiune a riscurilor.
Coninuturi (descriptori)
1. Auditul financiar contabil Definire, rol i obiective
2. Organizarea activitii de audit financiar
3. Tehnici i proceduri specifice de audit financiar
4. Etapele i fazele auditului financiar
5. Misiuni speciale i misiuni conexe de audit
Evaluare
Forma de evaluare final (Eexamen, Ccolocviu, VPverificare pe parcurs)
E
Stabilirea
- nota obinut la forma de evaluare final
50%
notei finale
- nota pentru activiti aplicative atestate (proiecte, referate,
50%
(ponderi n
lucrri practice)
procente)
- nota la forme de evaluare continu (teste, lucrri de control)
- alte forme de evaluare
Bibliografie minimal:
Boulescu Mircea, Auditul financiar: repere normative naionale, Editura
Economic, Bucureti, 2003;
Briciu Sorin, Todea Nicolae, Socol Adela, Audit i certificarea bilanului
contabil, Editura Argus, Bucureti, 2001;
Briciu Sorin, Ghi Marcel, Sas Florentina, Ghi Rzvan, Audit public intern,
Editura Aeternitas, Alba Iulia, 2006;
Crciun tefan, Controlul i auditul financiar: expertiza contabil, Editura
Dobroeanu M., Dobroeanu C. L., Audit. Concepte i practici. Abordare
naional i internaional, Editura Economic, Bucureti, 2002;
Morariu Ana, urlea Eugen, Auditul financiar-contabil, Editura Economic,
Bucureti, 2001;
Oprean Ioan, Popa Irimie Emil, Lenghel Radu Dorin, Procedurile auditului i
ale controlului financiar, Editura Risoprint, Cluj-Napoca, 2007;
Camera Auditorilor din Romnia, Norme minimale de audit, Editura
Ordonana de Urgen nr. 75/1999, privind activitatea de audit financiar,
publicat n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 598 din 22 august 2003;
Legea nr. 133/2002, pentru aprobarea Ordonanei de Urgen a Guvernului
nr. 75/1999, republicat, privind activitatea de audit financiar, Monitorul
Oficial al Romniei, nr. 230 din 5, aprilie 2002;
Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 67 din 29 august 2002, pentru
modificarea i completarea Ordonanei de Urgen a Guvernului nr. 75/1999
privind activitatea de audit financiar, publicat n Monitorul Oficial din
31 August 2002;
Legea nr. 12 din 9 ianuarie 2003, privind aprobarea Ordonanei Guvernului
nr. 67/2002 pentru modificarea i completarea Ordonanei de Urgen a
Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar, publicat n
Monitorul Oficial nr. 38 din 23 Ianuarie 2003;
Hotrrea nr. 983 din 25 iunie 2004, pentru aprobarea Regulamentului de
organizare si funcionare a Camerei Auditorilor Financiari din Romnia,
publicat n Monitorul Oficial nr. 634 din 13 Iulie 2004;
Hotrrea nr. 47 din 23 aprilie 2005 a Conferinei Camerei Auditorilor
Financiari din Romnia cu privire la adoptarea unor modificri i completri
ale Regulamentului de organizare i funcionare a Camerei Auditorilor

Financiari din Romnia, publicat n M. Of. nr. 468/2 iun. 2005;
Hot. Consiliului CAFR nr. 81 din 27 Martie 2007, privind adoptarea
Standardelor de Audit 2006 i a Codului Etic pentru auditorii profesioniti,
publicat n Monitorul Oficial din 24 Mai 2007;
www.cafr.ro ;
www.ifac.org .
Mijloace de nvmnt i materiale didactice:

Prelegere i curs interactive
Dezbateri (pentru lucrrile aplicative)
Disciplina: Audit financiar

Anul de studii: III
Semestrul: I
Anexa A.V.3
Calendarul disciplinei ID
CALENDARUL DISCIPLINEI
Pregtire curent
1-2
Termen de
predare
Tematica
Termen
programat
Verificri
Data
Lucrri
practice /
proiect
Tema
Activiti
asistate
(AA)
Tutorial (AT)
Laborator
Sptmna
Lucrri de control (TC)
Tipul
(E/C/
V)
Test iniial
1 spt.
n vederea evalurii iniiale a demersului formativ n Audit financiar, studenii trebuie s completeze pretestarea
din manualul studentului.
Teme de control1
Data examenului
1. Definii auditul financiar.
2. Explicai rolul auditului financiar.
3. Care sunt caracteristicile informaiilor contabile?
4. Care sunt obiectivele auditului financiar?
5. Prezentai criteriile obligatorii pentru auditul financiar.
6. Prezentai tipurile de audit financiar.
7. Care sunt deosebirile ntre auditul intern i auditul extern?
1
Pe tot parcursul suportului de curs a fost realizat o testare formativ, care s evalueze progresul nregistrat de student, s ofere
ndrumare corectiv, s determine necesitatea acordrii unor ndrumri adiionale, s asigure reconcentrarea studentului asupra
rezultatelor dorite de programul de instruire. Rspunsurile la temele de control vor fi prezentate cadrului didactic n ziua examenului i
reprezint 20% din nota final.
Termen de
predare
Tematica
Termen
programat
Verificri
Data
Lucrri
practice /
proiect
Tema
Activiti
asistate
(AA)
Tutorial (AT)
Laborator
Sptmna
Tipul
(E/C/
V)
8. Definii auditul de regularitate i auditul performanei.
3-5
Teme de control
1) Care sunt normele
contabile?
2. Care sunt normele n
domeniul auditului?
3. Explicai independena
auditorului financiar.
4. Identificai cerinele de
baz prevzute de Codul
privind conduita etic i
profesional n domeniul
auditului.
5.
Prezentai
principiile
fundamentale prevzute de
Codul privind conduita etic
i profesional n domeniul
auditului.
6. Ce sunt standardele
tehnice?
7.
Prezentai
atribuiile
Data
examenului
Modulul 1. Auditul financiar contabil

Definire, rol i obiective
Lecia 1.1. Definiia i rolul auditului financiar
Lecia 1.2. Obiectivele auditului financiar
Lecia 1.3. Tipologia formelor de audit
Modulul 2. Organizarea activitii de audit
financiar
Lecia 2.1. Cadrul de referin pentru audit
Lecia 2.2. Standardele Internaionale de Audit
Lecia 2.3. Reguli de conduit etic i
profesional a auditorului
Lecia 2.4. Camera Auditorilor Financiari din
Romnia
Prima
ntlnire
tutorial,
spt. 4
10
Termen de
predare
Tematica
Termen
programat
Modulul 3. Tehnici i proceduri specifice de

audit financiar
Lecia 3.1. Tehnica sondajului
Lecia 3.2. Tehnica observrii fizice
Lecia 3.3. Procedura confirmrii directe
Lecia 3.4. Tehnica interviului
Lecia 3.5. Tehnica examinrii analitice
Lecia 3.6. Tehnica testrii sistemelor i
conturilor semnificative
Lecia 3.7. Tehnica examinrii conturilor anuale
Modulul 4. Etapele i fazele auditului
financiar
Lecia 4.1. Pregtirea auditului financiar
Unitatea
de
nvare
4.1.1.
Cunoaterea entitii
Unitatea de nvare 4.1.2. Stabilirea
pragului de semnificaie
A
doua
ntlnire
tutorial
spt 7
Verificri
Data
Lucrri
practice /
proiect
Tema
Activiti
asistate
(AA)
Tutorial (AT)
Laborator
Sptmna
Tipul
(E/C/
V)
Camerei
Auditorilor
Financiari din Romnia.
8. Prezentai organizarea
Camerei
Auditorilor
Financiari din Romnia.
6-7
Teme de control
Prezentai i exemplificai
tehnica sondajului.
2. Prezentai i exemplificai
tehnica observrii fizice.
procedura confirmrii directe.
tehnica interviului.
tehnica examinrii analitice.
tehnica testrii sistemelor i
conturilor semnificative.
tehnica examinrii conturilor
anuale.
Data
examenului
11
Termen de
predare
Tematica
Termen
programat
Verificri
Data
Lucrri
practice /
proiect
Tema
Activiti
asistate
(AA)
Tutorial (AT)
Laborator
Sptmna
Tipul
(E/C/
V)
Unitatea de nvare 4.1.3. Evaluarea

riscului de audit al entitii
Unitatea
de
nvare
4.1.4.
Acceptarea mandatului i stabilirea condiiilor
auditului
Unitatea de nvare 4.1.5. ntocmirea
planului i programului de audit
Lecia 4.2. Efectuarea propriu-zis a auditului
financiar
Unitatea de nvare 4.2.1. Evaluarea
controlului intern
Unitatea de nvare 4.2.2. Controlul
conturilor
Unitatea de nvare 4.2.3. Examenul
situaiilor financiare
Lecia 4.3. Finalizarea activitii i formularea
opiniei de audit
Unitatea
de
nvare
4.3.1.
Tratamentul evenimentelor ulterioare datei
bilanului
Unitatea de nvare 4.3.2. Lucrri
necesare nchiderii misiunii
Unitatea de nvare 4.3.3. Elaborarea
12
Termen de
predare
Tematica
Termen
programat
Verificri
Data
Lucrri
practice /
proiect
Tema
Activiti
asistate
(AA)
Tutorial (AT)
Laborator
Sptmna
Tipul
(E/C/
V)
raportului de audit
Unitatea de nvare 4.3.4. Stabilirea
opiniei
Lecia 4.4. Documentarea lucrrilor de audit
Unitatea de nvare 4.4.1. Rolul i
cerinele documentrii
Unitatea de nvare 4.4.2. Dosarul
exerciiului i dosarul permanent
8-12
Teme de control
Explicai n ce const
cunoaterea entitii.
2.
Definii
pragul
de
semnificaie
i
precizai
momentele cnd auditorul
utilizeaz
pragul
de
semnificaie.
3.
Definii
riscul
i
identificai tipurile de risc de
audit.
4. Prezentai fia de acceptare
a mandatului.
5. Prezentai planul general
Data
examenului
Modulul 5. Misiuni speciale i misiuni conexe

de audit
Lecia 5.1. Misiuni speciale de audit
Lecia 5.2. Examenul informaiilor financiare
previzionate
Lecia 5.3. Misiuni de examen limitat al
situaiilor financiare
Lecia 5.4. Misiuni de examen pe baz de
proceduri convenite
Lecia 5.5. Misiuni de compilare a informaiilor
financiare
A
treia
ntlnire
tutorial
spt. 11
13
Termen de
predare
Tematica
Termen
programat
Verificri
Data
Lucrri
practice /
proiect
Tema
Activiti
asistate
(AA)
Tutorial (AT)
Laborator
Sptmna
Tipul
(E/C/
V)
de audit i programul de
audit.
6. Explicai faza de evaluare a
controlului intern.
7. S se prezinte faza de
control al conturilor.
8. S se explice examenul
situaiilor financiare.
9. S se prezinte tratamentul
evenimentelor ulterioare datei
bilanului.
10. S se identifice lucrrile
necesare nchiderii misiunii
de audit.
11. S se prezinte elementele
raportului de audit.
12. S se identifice tipurile de
opinie exprimate de auditorul
financiar.
13. S se prezinte rolul i
cerinele documentrii.
14. S se prezinte dosarul
exerciiului
i
dosarul
14
Termen de
predare
Tematica
Termen
programat
Verificri
Data
Lucrri
practice /
proiect
Tema
Activiti
asistate
(AA)
Tutorial (AT)
Laborator
Sptmna
Tipul
(E/C/
V)
permanent.
Teme de control
Prezentai misiunile speciale
de audit.
2. Explicai n ce const
examenul
informaiilor
financiare previzionate.
3. Prezentai misiunile de
examen limitat al situaiilor
financiare.
4. Prezentai misiunile de
examen pe baz de proceduri
convenite.
5. Explicai n ce constau
misiunile de compilare a
informaiilor financiare.
Data
examenului
Sesiu
ne
exam
ene
1
2
3
E2
Data
stabil
it n
prog
rama
rea
exam
1314
La finalul procesului de instruire are loc o evaluare sumativ, ce cuprinde testarea calitativ i cantitativ a nvrii de ctre student a
problematicii cursului, n cadrul examenului.
15
Termen de
predare
Tematica
Termen
programat
Verificri
Data
Lucrri
practice /
proiect
Tema
Activiti
asistate
(AA)
Tutorial (AT)
Laborator
Sptmna
Tipul
(E/C/
V)
E examen, C colocviu, V verificare pe parcurs

Titular disciplin,
Prof. univ. dr. Briciu Sorin
Tutore,
Prof. univ. dr. Briciu Sorin
16
Cuprins
Modulul 1. Auditul financiar contabil Definire, rol i obiective20
Lecia 1.1. Definiia i rolul auditului financiar..20
Lecia 1.2. Obiectivele auditului financiar..23
Lecia 1.3. Tipologia formelor de audit...25
Modulul 2. Organizarea activitii de audit financiar...32
Lecia 2.1. Cadrul de referin pentru audit32
Lecia 2.2. Standardele Internaionale de Audit..34
Lecia 2.3. Reguli de conduit etic i profesional a auditorului..36
Lecia 2.4. Camera Auditorilor Financiari din Romnia42
Modulul 3. Tehnici i proceduri specifice de audit financiar48
Lecia 3.1. Tehnica sondajului48
Lecia 3.2. Tehnica observrii fizice...51
Lecia 3.3. Procedura confirmrii directe....52
Lecia 3.4. Tehnica interviului.53
Lecia 3.5. Tehnica examinrii analitice..53
Lecia 3.6. Tehnica testrii sistemelor i conturilor semnificative..54
Lecia 3.7. Tehnica examinrii conturilor anuale56
Modulul 4. Etapele i fazele auditului financiar.62
Lecia 4.1. Pregtirea auditului financiar63
Unitatea de nvare 4.1.1. Cunoaterea entitii...63
Unitatea de nvare 4.1.2. Stabilirea pragului de semnificaie.64
Unitatea de nvare 4.1.3. Evaluarea riscului de audit
al entitii..67
Unitatea de nvare 4.1.4. Acceptarea mandatului i
stabilirea condiiilor auditului...69
Unitatea de nvare 4.1.5. ntocmirea planului i programului
de audit.62
Lecia 4.2. Efectuarea propriu-zis a auditului financiar73
Unitatea de nvare 4.2.1. Evaluarea controlului intern...73
Unitatea de nvare 4.2.2. Controlul conturilor79
Unitatea de nvare 4.2.3. Examenul situaiilor financiare..82
Lecia 4.3. Finalizarea activitii i formularea opiniei de audit.93
Unitatea de nvare 4.3.1. Tratamentul evenimentelor ulterioare
datei bilanului...93
Unitatea de nvare 4.3.2. Lucrri necesare nchiderii misiunii...94
Unitatea de nvare 4.3.3. Elaborarea raportului de audit96
Unitatea de nvare 4.3.4. Stabilirea opiniei101
Lecia 4.4. Documentarea lucrrilor de audit103

Unitatea de nvare 4.4.1. Rolul i cerinele documentrii103
Unitatea de nvare 4.4.2. Dosarul exerciiului i
dosarul permanent...106
Modulul 5. Misiuni speciale i misiuni conexe de audit.....113
Lecia 5.1. Misiuni speciale de audit..113
Lecia 5.2. Examenul informaiilor financiare previzionate...115
Lecia 5.3. Misiuni de examen limitat al situaiilor financiare...117
Lecia 5.4. Misiuni de examen pe baz de proceduri convenite....118
Lecia 5.5. Misiuni de compilare a informaiilor financiare..119
Bibliografie...123
18
Test iniial
n vederea evalurii iniiale a demersului formativ n Audit financiar, v
rugm s completai aceast pretestare, rspunznd sincer la ntrebrile de mai jos.
Informaiile primite de la dumneavoastr vor fi utile pentru optimizarea
activitilor viitoare i vor fi predate cadrului didactic la prima ntlnire tutorial.
1) Care este percepia dumneavoastr cu privire la afirmaia: disciplina este
relevant n raport cu obiectivele specifice specializrii Contabilitate i informatic de
gestiune? Cunoatei obiectivele specializrii?
2) Opinia exprimat de auditori. Dai exemple.
3) Stabilii valoarea de adevr pentru urmtoarele enunuri:
- Orice societate comercial este obligat s-i auditeze situaiile financiare
anuale, ntocmite pe baz individual
- Orice societate comercial este obligat s-i auditeze situaiile financiare
anuale, ntocmite pe baz consolidat
- Audit financiar este o alt denumire pentru auditul statutar
- Nivelul de asigurare furnizat de audit este absolut i confirm c situaiile
financiare sunt ntocmite n conformitate cu un cadru general de raportare financiar
identificat
4) Completai spaiile libere:
- tipurile de opinii pe care le poate exprima un auditor sunt ..
- angajamentele de compilare n audit se refer la ...
- etapa de evaluare a controlului intern n misiunile de audit statutar
presupune ...
- principalele elemente ale raportului de audit sunt ...
5) Numii 5 teme ale domeniului de fa (din coninutul fiei disciplinei) care
v-au suscitat interesul.
6) Numii 5 teme ale domeniului de fa (din coninutul fiei disciplinei) care
vi se par neconforme cu pregtirea necesar dumneavoastr.
7) Rezumai pe maxim o jumtate de pagin ce tii despre auditul financiar i
precizai sursele informaiilor.
8) Precizai principalele dificulti pe care le intuii n parcurgerea
problematicii acestei discipline.
9) Precizai discipline anterioare pe care considerai c se bazeaz prezenta
disciplin de studiu.
10) Dac ai putea schimba structura disciplinei, unde ai interveni?
19
Modulul 1. Auditul financiar contabil

Definire, rol i obiective
Scopul unitii de curs:
Redarea unei imagini relevante asupra problematicii auditului;
Prezentarea obiectivelor auditului financiar;
Redarea criteriilor care stau la baza auditului financiar;
Analizarea formelor de exercitare ale auditului financiar.
Obiective operaionale:
Dup ce vor studia acest capitol, studenii vor putea s:
defineasc auditul;
explice rolul auditului financiar;
identifice obiectivele auditului financiar;
prezinte criteriile care stau la baza auditului financiar;
prezinte diferene ntre formele de exercitare ale auditului.
Timp de studiu: 2 ore
Lecia 1.1. Definiia i rolul auditului financiar

Auditul, respectiv examinarea de ctre o persoan independent i
competent a fidelitii reprezentrilor contabile i financiare, a constituit i
constituie cheia de bolt pentru probitatea i credibilitatea tranzaciilor
economice.
Activitatea de audit reprezint o examinare profesional a unei
informaii, n vederea exprimrii unei opinii responsabile i independente, prin
raportarea la un criteriu sau standard de calitate.
Denumirea de audit i are originea din latinescul audiere, care
nseamn a asculta, a audia, iar verbul englezesc to audit este tradus prin a
controla, a verifica, a inspecta.
Organizaiile economice i sociale au produs ntotdeauna informaii
contabil financiare. Nevoia de a verifica aceste informaii implic un control al
conturilor, o revizuire a acestora, o examinare critic efectuat de persoane de
specialitate independente.
Realizarea oricrei misiuni de audit la organizaiile economice, implic
existena unor reguli precise, formalizate, cunoscute i acceptate de emitorii
i receptorii informaiei supuse auditului.
Aceste reguli sunt definite la nivel general naional sau internaional. Se
ajunge la noiunea de norm, care permite aprecierea calitii unui audit n
raport cu un sistem de referin.
20
Auditul financiar conduce la formarea unei judeci asupra conturilor i

nu la elaborarea situaiilor financiare. Este un domeniu de aciune n
contabilitatea financiar i deschide numeroase linii de cercetare.
Auditul nu era dect un ansamblu de norme, metode i tehnici. Dup
1970 situaia s-a schimbat n lumea anglo-american, iar auditul financiar
devine un domeniu de cercetare matur i dezvoltat. Conceptul de raionament
profesional joac un rol important n audit fiind mprumutate de la psihologii
diverse cadre teoretice relative n luarea deciziilor.
Auditul este o intervenie specific, metodic de examinare critic i
evaluare fondat pe un referenial contabil. Este un proces complex care
const n reunirea i evaluarea de o manier obiectiv i sistematic a probelor
relative la aseriuni ce vizeaz faptele i evenimentele economice. Scopul su
este de a garanta corespondena ntre aceste aseriuni i criteriile admise, de a
comunica rezultatele acestor investigaii utilizatorilor interesai. Aceste
elemente definitorii se aplic att auditului financiar ct i celui operaional.
Auditul operaional dezvoltat n rile Uniunii Europene are ca obiectiv
analiza riscurilor i deficienelor existente ntr-o entitate individual sau de
grup, n scopul de a acorda consiliere, recomandri, sau de a propune noi
strategii pentru ameliorarea performanelor .
Auditul de gestiune este cel mai cunoscut de marele public din lumea
anglo-saxon innd cont de descoperirile de fraud prin probe convingtoare,
deturnri de fonduri sau risip, fie a purta o judecat critic asupra
operaiunilor de gestiune sau a performanelor unei entiti sau persoane ce
sunt responsabile.
Rolul auditului financiar.
Auditul financiar are rolul de a:
- verifica respectarea cadrului conceptual al contabilitii (postulate,
principii, norme i reguli de evaluare) general acceptate, a
procedurilor interne stabilite de managementul agentului economic
(audit intern i statutar). Procedura reprezint o nlnuire logic de
operaiuni cu scopul de a atinge un anumit obiectiv.
- verifica i certifica reflectarea corect n contabilitate a situaiilor
financiare, imaginea lor fidel, clar i complet pe ntregul exerciiu
financiar. Corelarea acestor verificri cu modul de aplicare a
legislaiei contabile inclusiv a Cadrului general de armonizare a
reglementrilor contabile, Cadrul general de ntocmire i prezentare a
situaiilor financiare elaborate de Comitetul pentru Standarde
Internaionale de Contabilitate (I.A.S.C.)3.
Din Standardele Internaionale de Contabilitate se desprinde c acest
organism internaional I.A.S.C., are urmtoarele obiective principale:
3
A. Morariu, E. urlea, Auditul financiar-contabil, Editura Economic, Bucureti, 2001,

pag. 13;
21
- s elaboreze n interesul public, un set unic de standarde globale de

contabilitate cu o calitate ridicat, inteligibile i cu caracter
executoriu, care s solicite n situaiile financiare i n alte raportri
financiare, informaii calitative transparente i comparabile, astfel
nct s ajute participanii pe pieele de capital ale lumii, precum i
ali utilizatori s i fundamenteze deciziile economice;
- s promoveze i s accepte aplicarea riguroas a acestor standarde;
- s gseasc soluii calitative pentru realizarea convergenelor
standardelor naionale de contabilitate i a standardelor internaionale
de contabilitate.
Auditul trebuie s urmreasc dac procedurile de culegere i prelucrare
a datelor sunt bine stabilite i dac se aplic n permanen. Auditul reprezint
o revedere critic pentru evaluarea unei situaii financiar-contabile
determinate. Reprezint o examinare efectuat de un profesionist competent i
independent n vederea exprimrii unei opinii motivate asupra:
- Validitii i corectei aplicri a procedurilor interne stabilite de
managementul unitii patrimoniale.
- Imaginii fidele, clare i complete a patrimoniului, a situaiilor
financiare i a rezultatelor obinute de entitate.
Imaginea fidel este asociat cu prudena, regularitatea i sinceritatea
care caracterizeaz cmpul de aplicaii nelimitat al contabilitii.
Regularitatea contabilitii presupune respectarea regulilor i
procedurilor contabile i a principiilor general acceptate prevzute n legislaia
contabil intern i de Cadrul general de ntocmire i prezentare a situaiilor
financiare elaborate de I.A.S.C., precum i de Standardele de Contabilitate
Internaionale i Naionale.
Pentru a fi utile informaiile trebuie s fie relevante, credibile i
sincere.
- Informaiile sunt relevante atunci cnd influeneaz deciziile
economice ale utilizatorilor, ajutndu-i pe acetia s evalueze evenimentele
trecute, prezente sau viitoare, confirmnd sau corectnd evalurile lor
anterioare.
- Informaia trebuie s fie credibil i are aceast calitate atunci cnd
nu conine erori semnificative, nu este prtinitoare, iar utilizatorii pot avea
ncredere c reprezint corect ceea ce i-a propus s reprezinte sau ceea ce se
ateapt, n mod rezonabil, s reprezinte.
- Sinceritatea presupune aplicarea n mod corect a regulilor i
procedurilor contabile, n funcie de cunoaterea pe care responsabilii
conturilor trebuie s o aib despre realitatea i importana operaiilor,
evenimentelor i situaiilor agentului economic.
Auditul financiar contabil necesit o metodologie de examinare care s
asigure o opinie independent, astfel nct s apere n mod egal toi utilizatorii
22
informaiei contabile cum sunt: acionarii, statul, salariaii, bncile,

organismele de burs, debitorii, furnizorii, clienii, etc.
Lecia 1.2. Obiectivele auditului financiar

Auditul financiar are ca obiective urmtoarele:
- s constate reflectarea imaginii fidele a situailor patrimoniului i a
rezultatelor financiare n situaiile financiare anuale, situaii care trebuie s
ofere o imagine corecta a poziiei financiare, performanei financiare,
fluxurilor de trezorerie i a celorlalte informaii referitoare la activitatea
desfurat;
- s exprime opinii ntr-un raport de audit, care trebuie s conin, n
mod corect opinia auditorului asupra faptului dac situaiile financiare ofer o
imagine fidel n concordan cu un cadru general de raportare financiar i,
atunci cnd este cazul, dac situaiile financiare ndeplinesc cerinele statutare;
- s menin calitatea i coerena sistemului contabil, astfel nct s
asigure certitudinea reflectrii n bilan i n contul de profit i pierdere n mod
corect, sincer i complet a patrimoniului, situaiei financiare i a rezultatelor
exerciiului;
- s asigure mbuntirea utilizrii informaiei contabile;
- aprecierea performanelor i eficienei sistemelor de informare i
organizare.
Pentru realizarea obiectivelor menionate mai sus, auditorul are n vedere
respectarea unor criterii ce sunt absolut obligatorii n cazul auditului financiar:
a) Criteriul exhaustivitii i integritii nregistrrilor.
Acest criteriu are n vedere ca toate operaiunile patrimoniale au fost
nregistrate corect i integral n contabilitate.
Pentru realizarea acestui criteriu auditorul trebuie s adopte dou soluii:
1. Trebuie s verifice cu mare atenie procedurile utilizate de entitatea
auditat pentru validarea tuturor modificrilor patrimoniale: creteri-diminuri
de active, respectiv diminurii de pasive. Aceast soluie are dezavantajul c
necesit un timp ndelungat pentru validare.
2. Auditorul poate utiliza rezultatul inventarierii. El trebuie s se
conving c inventarierea s-a fcut n conformitate cu prevederile legale.
Dac, ca urmare a operaiunilor de inventariere s-au descoperit tranzacii
nenregistrate n contabilitate, iar acestea au fost operate, se consider c toate
operaiunile sunt corect nregistrate n evidene.
Respectarea criteriului exhaustivitii i integritii nregistrrilor
presupune ca auditorul s se asigure c toate operaiunile reflectate n
documentele justificative corespunztoare sunt nregistrate n contabilitate,
deci fr omisiuni i nu exist operaiuni contabilizate de mai multe ori.
23
b) Criteriul realitii nregistrrilor.

Auditorul are obligaia s urmreasc dac toate elementele de activ i
pasiv nregistrate n contabilitate sunt justificate i pot fi verificate, corespund
cu cele identificate fizic prin inventariere sau prin alte proceduri cum ar fi :
confirmri primite de la teri, analize de laborator, control ncruciat, etc. De
asemenea, se verific dac activele i pasivele aparin entitii patrimoniale, n
sensul c toate operaiunile efectuate aparin i sunt n numele firmei.
c) Criteriul corectei nregistrri n contabilitate i corectei
prezentri cu ajutorul conturilor anuale.
Aplicarea acestui criteriu are mai multe obiective care trebuie localizate
corect, funcie de perioada de referin, evaluarea modificrilor, nregistrarea
i ntocmirea situaiilor financiare.
1) Perioada corect n care sunt evideniate elementele patrimoniale,
presupune respectarea principiului independenei exerciiului, utilizarea unei
contabiliti de angajament n folosirea conturilor de regularizri.
Regularizarea operaiunilor dup inventariere impune corecta delimitare
n timp a cheltuielilor i veniturilor pe ntreaga perioad a exerciiului
financiar.
2) Evaluarea corect presupune c elementele patrimoniale s fie
evaluate n conformitate cu prevederile legii contabilitii i cu cadrul general
de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare elaborat de Comitetul pentru
Standarde de Contabilitate. Situaiile financiare anuale (bilanul, contul de
profit i pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor
de trezorerie, politicile contabile i note explicative) trebuie s ofere o imagine
fidel a poziiei financiare, performanei, modificrilor capitalului propriu i a
fluxurilor de trezorerie ale ntreprinderii pentru respectivul exerciiu financiar.
Obiectul situaiilor financiare este de a furniza informaii despre poziia
financiar, performanele i modificrile poziiei financiare ale ntreprinderii,
care sunt utile unei sfere largi de utilizatori n luarea deciziilor economice.
Consiliul I.A.S.C. consider c situaiile financiare rspund necesitilor
comune ale majoritii utilizatorilor. Aceasta se datoreaz faptului c aproape
toi utilizatorii iau deciziile economice pentru:
- a hotr cnd s cumpere, s pstreze sau s vnd o investiie de
capital;
- a evalua rspunderea sau gestionarea managerial;
- a evalua capacitatea ntreprinderii de a plti i de a oferi alte beneficii
angajatorilor si;
- a evalua garania pentru creditele acordate ntreprinderii;
- a determina politicile de impozitare;
- a determina profitul i dividendele ce pot fi distribuite;
- a elabora i utiliza date statistice despre venitul naional;
- a reglementa activitatea ntreprinderilor.
24
Consiliul I.A.S.C. accept totui c guvernele pot stabili n particular

cerine diferite sau suplimentare care s satisfac scopurile proprii. Aceste
cerine nu trebuie s influeneze n nici un caz situaiile financiare publicate n
beneficiul altor utilizatori dect n situaia n care rspund i cerinelor
acestora.
Situaiile financiare sunt de regul ntocmite conform unui model
contabil bazat pe costul istoric recuperabil i pe conceptul de meninere a
nivelului capitalului financiar nominal.
Lecia 1.3. Tipologia formelor de audit

a) n funcie de modul de organizare a activitii de audit se disting
tipurile de audit intern i extern:
Auditul intern reprezint o evaluare sau monitorizare organizat de
ctre conducerea unei entiti sub forma unui serviciu privind examinarea
sistemelor proprii de contabilitate i de control intern. Auditul intern este,
practic, o activitate independent de asigurare obiectiv i consultativ
destinat s adauge valoare i s antreneze mbuntirea activitii unui
organism, pe care l susin n ndeplinirea obiectivelor printr-o abordare
sistematic i ordonat a evalurii i creterii proceselor de gestionare a
riscului de control i de conducere.
Ca activitate independent, auditul intern se refer att la independena
funciei de audit intern n raport cu activitile auditate, ct i la obiectivitatea
auditorilor interni. Astfel, prin statul organizatoric, funcia de audit intern
trebuie s fie de natur a permite ndeplinirea independent a raionamentului
pe care auditorii interni trebuie s-l menin n desfurarea auditrilor.
Rolul esenial al auditului intern este de a acorda asisten personalului
organismului auditat n ndeplinirea responsabilitilor, oferind conducerii
asigurarea c politicile, procedurile i controalele efectuate n scopul evitrii
erorilor umane i combaterii fraudelor sau aciunilor greite, acioneaz
eficient.
Auditorii interni procedeaz la evaluarea riscurilor, analiza operaiunilor
i verificrilor efectuate, astfel nct, pornind de la rezultatele auditurilor
efectuate, s furnizeze analize obiective, cu indicarea punctelor slabe i
formularea de recomandri de ameliorare a situaiei.
Auditul extern este efectuat de un profesionist independent i rspunde
nevoilor terilor i entitii auditate n ceea ce privete gradul de ncredere care
poate fi acordat tranzaciilor i situaiilor financiare ale acestuia (auditul de
atestare financiar), respectarea reglementrilor legale, statutelor,
regulamentelor i deciziilor manageriale (auditul conformitii sau legalitii),
precum i respectarea principiilor economicitii, eficienei i eficacitii (cei 3
E) n activitatea desfurat (auditul performanei).
25
Auditorii externi independeni, fie persoane fizice, fie persoane juridice

(cabinete de expertiz, de audit. etc.) nu sunt angajai permaneni ai
organizaiilor, entitilor ale cror declaraii, situaii financiare sau de alt
natur sunt auditate, chiar dac primesc o remunerare pentru serviciile
prestate. Ei ofer servicii de audit pe baza unor contracte de prestri servicii.
n Romnia aceast form de audit se mai ntlnete i sub denumirea de audit
contractual4.
Deosebirile existente ntre auditul intern i auditul extern.
Aa cum de altfel s-a artat, auditul intern se deosebete de auditul
extern, n literatura de specialitate fiind reinute un numr de opt diferene:
1. n ceea ce privete statul este deja lucru cunoscut c auditul intern
face parte din personalul ntreprinderii, auditorul extern este un prestator de
servicii independent din punct de vedere juridic.
2. n ceea ce privete beneficiarii auditului, auditul intern lucreaz n
folosul responsabililor ntreprinderii manageri, Direcia general, Comitetul
de audit, iar auditorul extern lucreaz n folosul tuturor utilizatorilor
informaiei contabile ( acionari, salariai, statul, bncile, organismele de burs,
debitori, furnizori, clieni, etc.).
3. n ceea ce privete obiectivele auditului n timp ce obiectivul auditului
intern este s aprecieze bunul control asupra activitii ntreprinderii
(dispozitive de control intern) i s recomande aciunile necesare pentru
mbuntirea acestuia, obiectivele auditului extern este s certifice:
- regularitatea;
- sinceritatea;
- imaginea fidel a calculelor, rezultatelor i situaiilor financiare.
4. n ceea ce privete domeniul de aplicare a auditului innd cont de
obiectivele sale, domeniul de aplicare al auditului extern nglobeaz tot ceea ce
particip la determinarea rezultatelor, la elaborarea situaiilor financiare i
numai la aceasta, ns n toate funciile ntreprinderii. Un auditor extern care
i-ar limita observaiile i investigaiile la sectorul contabil ar face o activitate
incomplet. Acest lucru este bine tiut de profesionitii care exploreaz toate
funciile ntreprinderii i toate sistemele de informare care particip la
determinarea rezultatului i aceast cerin este din ce n ce mai puternic pe
msur ce se dezvolt preluarea datelor de la surs.
Domeniul de aplicare a Auditului Intern este mult mai vast deoarece
include nu numai toate funciile ntreprinderii ci i toate dimensiunile lor.
Exemplu, dac se face o apreciere asupra ntreinerii unui anumit material de
fabricaie sau o apreciere din punct de vedere calitativ a modalitilor de
recrutare a personalului de conducere, aceasta intr n domeniul de aplicare a
4
L. Dobroeanu, Audit - concepte i practici. Abordare naional i internaional, Editura

Economic, Bucureti, 2002, pag. 25;
26
auditului intern i nu se ncadreaz n cel al auditului extern. Totui, acesta din

urm vizeaz serviciile de ntreinere sau de recrutare sub aspect financiar.
5. n ceea ce privete prevenirea fraudei (a cincia diferen): auditul
extern se preocup de orice fraud de ndat ce aceasta are, sau se presupune
c are o influen asupra rezultatelor. n schimb o fraud care se refer de
exemplu la confidenialitatea dosarelor personalului este problema auditului
intern i nu a auditului extern.
6. n ceea ce privete independena (a asea diferen) se nelege de la
sine c aceast independen nu este de acelai tip. Independena auditorului
extern este cea a titularului unei profesii liberale, este juridic i statutar, cea
a auditorului intern are restriciile analizate i stabilite ntre angajator i
angajat.
7. n ceea ce privete periodicitatea auditurilor (a aptea diferen):
- auditorii externi i efectueaz n general misiunile n mod intermitent
i n momente propice certificrii conturilor, la sfritul trimestrului, la
sfritul anului. n afara acestor perioade ei nu sunt prezeni cu excepia
anumitor Grupuri Mari ale cror afaceri importante impun prezena
permanent a unei echipe pe tot parcursul anului, aceast echip mrindu-se
considerabil n perioada de ncheiere a conturilor;
- auditorul intern lucreaz n permanen n ntreprinderea sa, avnd
misiuni planificate n funcie de gradul de risc i care l preocup cu aceeai
intensitate oricare ar fi perioada respectiv. Dar s observm de asemenea c
auditorul extern este n legtur cu aceiai interlocutori din cadrul acelorai
servicii, n timp ce auditorul intern schimb mereu interlocutorii. Aadar, din
punct de vedere relaional, auditul intern este permanent, iar auditul extern
periodic.
8. n ceea ce privete metoda (a opta diferen):
Auditorii externi i efectueaz lucrrile dup metode verificate pe baz
de comparaii, analize, inventare.
Metoda auditorilor interni este specific i original, ea se supune unor
reguli precise care trebuie respectate dac vrem ca activitatea s fie clar,
complet i eficace.
Aadar, diferenele dintre cele dou funcii sunt precise i bine
cunoscute, nu s-ar putea crea confuzii n privina lor. ns ele nu trebuie
subestimate cci aprecierea i buna aplicare a complementaritii lor nseamn
pentru ntreaga organizaie o garanie de eficacitate.
n Romnia auditul intern s-a organizat ncepnd cu anul 2000 i se
exercit asupra tuturor activitilor entitilor subordonate, cu privire la
formarea i utilizarea fondurilor publice, precum i la administrarea
patrimoniului public.
Schematic, deosebirile existente ntre auditul intern i extern sunt
urmtoarele:
27
Tabel nr. 1.
N CEEA CE
PRIVETE
1. Statutul
AUDITUL INTERN
Auditorul intern face parte din
personalul ntreprinderii.
2. Beneficiarii
auditului
Lucreaz n folosul
responsabililor ntreprinderii.
3. Obiectivele
auditului
Apreciaz bunul control asupra

activitii ntreprinderii i
recomandarea aciunilor
necesare.
Domeniul de aplicare este mult
mai vast deoarece include nu
numai funciile ntreprinderii ci
i toate dimensiunile lor.
Se preocup de orice fraud la
nivel de ntreprindere (exemplu:
confidenialitatea dosarelor
ntreprinderii).
4. Domeniul de
aplicare a
auditului
5. Prevenirea
fraudei
6. Independena
7. Periodicitatea
auditurilor
8. Metoda
Auditorul intern are restriciile

analizate i stabilite ntra
angajator i angajat.
Este permanent.
Metoda auditorilor interni este
specific i original, ea se
supune unor reguli precise.
AUDITUL EXTERN
Auditorul extern este un prestator de
servicii independent din punct de
vedere juridic.
Lucreaz n folosul utilizatorilor
(statului, terilor, bncilor, clienilor,
.a.).
Certific regularitatea, sinceritatea i
imaginea fidel a calculelor i
situaiilor financiare.
nglobeaz tot ceea ce particip la
determinarea rezultatelor, la
elaborarea situaiilor financiare n
toate funciile ntreprinderii.
Se preocup de orice fraud de
ndat ce aceasta are sau nu o
influen asupra situaiilor financiare
anuale si asupra opiniei ce va fi
exprimat.
Independena auditorului extern este
o profesie liber juridic i statutar.
Este periodic.
Auditorul extern i efectueaz
lucrrile dup metode verificate pe
baz de comparaii, analize,
inventare.
b) n funcie de sfera de cuprindere a auditului:

- auditul de regularitate legalitate;
- auditul de performan.
Auditul de regularitate cuprinde atestarea responsabilitii financiare a
entitilor presupunnd examinarea i evaluarea nregistrrilor financiare i
exprimarea opiniilor asupra situaiilor financiare i anume:
- atestarea responsabilitii financiare a administraiei guvernamentale n
ansamblu;
- auditul sistemelor i tranzaciilor financiare incluznd o evaluare a
conformitii cu statutele i reglementrile n vigoare;
- auditul controlului intern i a funciilor acestuia;
- auditul onestitii i a caracterului adecvat a deciziilor administrative
luate n cadrul entitii auditate;
- raportarea oricror altor chestiuni decurgnd din audit sau n legtur
cu auditul, pe care instituiile supreme de control consider necesar a le face
cunoscute.
28
Auditul de performan se refer la auditul economicitii, eficacitii

i eficienei:
- auditul economicitii activitilor administrative n concordan cu
principiile i practicile sntoase i cu politice manageriale;
- auditul eficacitii realizrilor n raport cu atingerea obiectivelor
entitii auditate i auditul impactului real al activitilor comparativ cu
impactul dorit;
- auditul eficienei const n verificarea eficienei utilizrii resurselor
umane, financiare sau de alt natur i examinarea sistemelor de informare, de
msurare a rezultatelor i de control, analiza procedurilor utilizate de unitate,
controlate pentru remedierea neajunsurilor constatate.
Nu exist ns o definiie stabilit prin lege, referitoare la auditul
performanei. Acest concept este, practic, definit prin prisma criteriilor care
trebuie urmrite n realizarea unui studiu.
n acest sens, Oficiul Naional de Audit al Marii Britanii a definit
conceptul de audit al performanei n form esenializat, prin sintagma
Valoare Pentru Bani (Value for money) .
n practic, n activitatea de realizare a auditului performanei, se
utilizeaz definiia celor trei E recunoscute pe plan internaional i anume:
Economicitatea minimizarea costului resurselor utilizate pentru o
activitate prin prisma obinerii unei caliti adecvate (fr a afecta calitatea).
Acest principiu este cel mai important n efectuarea auditului
performanei. Ca urmare, la realizarea unui studiu, se caut identificarea a ct
mai multe probleme de economicitate specifice, ntruct acestea conduc la
posibilitatea de a identifica economii uor de cuantificat.
Eficiena relaia dintre ieiri, constnd n bunuri, servicii i altele i
resursele utilizate pentru producerea lor.
Costuri realizate
Eficiena
=
Rezultate obinute
Eficacitatea msura n care obiectivele au fost atinse i raportul dintre
efectele scontate i efectele obinute pentru o activitate dat.
n concluzie, eficacitatea urmrete programele, rezultatele i
performanele obinute (atingerea scopului propus).
Rezumat:
Auditul financiar are rolul de a:
- verifica respectarea cadrului conceptual al contabilitii (postulate,
principii, norme i reguli de evaluare) general acceptate, a procedurilor
interne stabilite de managementul agentului economic (audit intern i statutar).
29
Procedura reprezint o nlnuire logic de operaiuni cu scopul de a atinge un

anumit obiectiv.
- verifica i certifica reflectarea corect n contabilitate a situaiilor
financiare, imaginea lor fidel, clar i complet pe ntregul exerciiu
financiar. Corelarea acestor verificri cu modul de aplicare a legislaiei
contabile inclusiv a Cadrului general de armonizare a reglementrilor
contabile, Cadrul general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare
elaborate de Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate
(I.A.S.C.).
Din Standardele Internaionale de Contabilitate se desprinde c acest
organism internaional I.A.S.C., are urmtoarele obiective principale:
- s elaboreze n interesul public, un set unic de standarde globale de
contabilitate cu o calitate ridicat, inteligibile i cu caracter executoriu, care s
solicite n situaiile financiare i n alte raportri financiare, informaii
calitative transparente i comparabile, astfel nct s ajute participanii pe
pieele de capital ale lumii, precum i ali utilizatori s i fundamenteze
deciziile economice;
- s promoveze i s accepte aplicarea riguroas a acestor standarde;
- s gseasc soluii calitative pentru realizarea convergenelor
standardelor naionale de contabilitate i a standardelor internaionale de
contabilitate.
Pentru realizarea obiectivelor menionate mai sus, auditorul are n vedere
respectarea unor criterii ce sunt absolut obligatorii n cazul auditului financiar:
a) Criteriul exhaustivitii i integritii nregistrrilor;
b) Criteriul realitii nregistrrilor;
c) Criteriul corectei nregistrri n contabilitate i corectei prezentri cu
ajutorul conturilor anuale.
n ceea ce privete formele auditului, se au n vedere urmtoarele criterii:
a) n funcie de modul de organizare a activitii de audit:
- audit intern;
- audit extern.
b) n funcie de sfera de cuprindere a auditului:
- auditul de regularitate legalitate;
- auditul de performan.
Concluzii:
30
Teste de autoevaluare:
1. Definii auditul financiar.
2. Explicai rolul auditului financiar.
3. Care sunt caracteristicile informaiilor contabile?
4. Care sunt obiectivele auditului financiar?
5. Prezentai criteriile obligatorii pentru auditul financiar.
6. Prezentai tipurile de audit financiar.
7. Care sunt deosebirile ntre auditul intern i auditul extern?
8. Definii auditul de regularitate i auditul performanei.
31
Modulul 2. Organizarea activitii de audit financiar

Prezentarea cadrului de referin pentru audit;
Prezentarea Standardelor Internaionale de Audit;
Redarea normelor Codului privind conduita etic i profesional n
domeniul auditului;
Prezentarea Camerei Auditorilor Financiari din Romnia.
prezinte normele contabile i normele de audit;
enumere Standardele Internaionale de Audit;
explice independena auditorului financiar i limitele acesteia;
identifice cerinele de baz ale Codului privind conduita etic i
profesional n domeniul auditului;
prezinte principiile fundamentale ale auditului financiar;
prezinte atribuiile Camerei Auditorilor Financiari din Romnia;
explice organizarea Camerei Auditorilor Financiari din Romnia.
Lecia 2.1. Cadrul de referin pentru audit

n ara noastr activitatea de audit a fost reglementat printr-o serie de acte
normative care privesc modul de desfurare a auditului, persoanele abilitate s
desfoare aceste misiuni, reguli de conduit etic i profesional. Astfel s-a creat
cadrul legal pentru asimilarea Standardelor Internaionale de Audit ale Federaiei
Internaionale a Contabililor (IFAC), inclusiv a Cadrului General al Standardelor
Internaionale de Audit, ca baz de efectuare a auditului n Romnia.
O serie de norme elaborate de Comitetul Internaional de Practici de Audit
(IAPC), asimilate de Camera Auditorilor din Romnia, ndrum auditorul n
activitatea sa. Ele cuprind principii, proceduri care trebuie urmate la efectuarea unui
audit.
Standardele Internaionale de Audit:
- Cadrul general al Standardelor de Audit (ISA 120):
- se aplic la auditarea situaiilor financiare i servicii conexe;
- prezint procedurile i principiile fundamentale ct i modalitile de aplicare
a lor sub forma de comentarii i informaii complementare.
Referenialul contabil pentru prezentarea situaiilor financiare.
Situaiile financiare sunt prezentate anual i destinate nevoilor comune a unei
mase largi de utilizatori. Pentru muli utilizatori aceste situaii constituie singura
surs de informaii pentru a satisface nevoile lor. Situaiile financiare sunt

stabilite potrivit unui referenial contabil:
32
a) Norme contabile internaionale:

- Standardele Internaionale de Contabilitate, Editura Economic,
Bucureti, 2002;
- Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS);
b) Norme contabile naionale:
- Legea contabilitii nr. 82, din 24 decembrie 1991, republicat cu
toate modificrile i completrile n Monitorul Oficial al Romniei
nr. 48, din 14 ianuarie 2005;
- Legea 259 din 2007, pentru modificarea i completarea Legii
contabilitii nr. 82/1991, publicat n Monitorul Oficial al Romniei,
Partea I, nr. 506 din 27 iulie 2007;
- O.M.F.P. nr. 1752/2005 pentru aprobarea Reglementrilor contabile
conforme cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene,
Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 1080/30 noiembrie 2005;
- O.M.E.F. nr. 2374/2007 privind modificarea i completarea Ordinului
ministrului finanelor publice nr. 1.752/2005 pentru aprobarea
reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, publicat
n Monitorul Oficial, Partea I nr. 25 din 14/01/2008.
Norme (reguli) specifice auditului:
- Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 75/1999, privind activitatea
de audit financiar, republicat n Monitorul Oficial din
22 August 2003;
- Legea nr. 133 din 19 martie 2002, pentru aprobarea Ordonanei de
Urgen a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit
financiar, publicat n Monitorul Oficial din 5 Aprilie 2002;
- Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 67 din 29 august 2002, pentru
modificarea i completarea Ordonanei de Urgen a Guvernului nr.
75/1999 privind activitatea de audit financiar, publicat n Monitorul
Oficial din 31 August 2002;
- Legea nr. 12 din 9 ianuarie 2003, privind aprobarea Ordonanei
Guvernului nr. 67/2002 pentru modificarea i completarea Ordonanei
de Urgen a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit
financiar, publicat n Monitorul Oficial din 23 Ianuarie 2003 ;
- H. G. nr. 983 din 25 iunie 2004, pentru aprobarea Regulamentului de
organizare si funcionare a Camerei Auditorilor Financiari din
Romnia, publicat n Monitorul Oficial din 13 Iulie 2004;
- Hot. Consiliului CAFR nr. 81 din 27 Martie 2007, privind adoptarea
Standardelor de Audit 2006 i a Codului Etic pentru auditorii
profesioniti, publicat n Monitorul Oficial din 24 Mai 2007;
- Standardele Internaionale de Audit;
- Codul Etic;
33
- Directiva a VIII-a a Consiliului Comunitilor Europene privind

autorizarea persoanelor rspunztoare de efectuarea auditului statutar
al documentelor contabile, publicat n Monitorul Oficial din
10 Aprilie 1984.
Lecia 2.2. Standardele Internaionale de Audit

Camera Auditorilor Financiari din Romnia a adoptat, prin Hotrrea
Consiliului nr. 81 din 27 Martie 2007, versiunea 2006 a Standardelor
Internaionale de Audit, Asigurare i Etic pentru auditorii profesioniti emise
de Federaia Internaional a Contabililor Autorizai (IFAC).
Standardele Internaionale de Audit, Asigurare i Etic se vor aplica n
Romnia sub denumirea de Standarde de audit, respectiv Codul de etic, n
conformitate cu traducerea oficial a acestora, publicat n volumul Audit
Financiar 2006, realizat de Camera Auditorilor Financiari din Romnia i
IFAC.
Standardele Internaionale de Audit cuprind urmtoarele:
- 100 Angajamente de certificare
- 120 Cadrul General al Standardelor Internaionale de Audit
- 200 Obiectivul i Principiile Generale care Guverneaz un Audit al
Situaiilor Financiare
- 210 Termenii Angajamentelor de Audit
- 220R Controlul Calitii pentru Auditurile Informaiilor Financiare
Istorice
- 230 Documentarea
- 240 Responsabilitatea Auditorului de a lua n Consideraie Frauda
ntr-un audit al Situaiilor Financiare
- 250 Considerarea Legilor i Regulamentelor ntr-un Audit al
Situaiilor Financiare
- 260 Comunicarea aspectelor de audit celor nsrcinai cu guvernana
- 300 Planificarea unui Audit al Situaiilor Financiare
- 315 nelegerea Entitii i a Mediului su i Evaluarea Riscului unor
Erori Semnificative
- 320 Pragul de semnificaie n audit
- 330 Procedurile Auditorului ca rspuns la Riscurile Evaluate
- 402 Consideraii de Audit Referitoare la Entitile care Utilizeaz
firme prestatoare de servicii
- 500 Probe de Audit
- 501 Probe de Audit Consideraii Suplimentare pentru anumite
Aspecte Specifice
- 505 Confirmri de Audit
- 510 Angajamente Iniiale Balanele de Deschidere
34
520 Proceduri Analitice

530 Eantionarea n Audit i alte metode de testare
540 Auditarea Estimrilor Contabile
545 Auditarea Msurrilor i prezentrilor la Valoarea Just
550 Pri Afiliate
560 Evenimente ulterioare
570 Continuitatea Exploatrii
580 Scrisorile Managementului
600 Utilizarea serviciilor unui alt auditor
610 Luarea n considerare a activitii de audit intern
620 Utilizarea serviciilor unui expert
700 Raportul Auditorului cu privire la Situaiile Financiare
700R Raportul Independent al Auditorului referitor la un set complet
de situaii financiare cu scop general
- 701 Modificri ale Raportului Independent al Auditorului
- 710 Date comparative
- 720 Alte Informaii n documentele care conin situaii financiare
auditate
- 800 Raportul Auditorului cu privire la Angajamentele de Audit cu
scop special
Declaraii Internaionale de Practic n Audit (IAPSs) cuprind
urmtoarele:
- 1000 Proceduri de confirmare interbancar
- 1004 Relaia dintre organele de supraveghere bancar i auditorii
externi ai bncilor
- 1005 Considerente speciale n auditul ntreprinderilor mici
- 1006 Auditul situaiilor financiare ale bncilor
- 1010 Luarea n considerare a aspectelor de mediu n auditul situaiilor
financiare
- 1012 Auditul instrumentelor financiare derivate
- 1013 Comerul electronic - Efectul asupra auditului situaiilor
financiare
- 1014 Raportarea de ctre auditori cu privire la conformitatea cu
standardele internaionale de raportare financiar
Standarde Internaionale pentru Angajamentele de Revizuire
(ISREs) cuprind urmtoarele:
- 2400 Angajamente de revizuire a situaiilor financiare (Fost ISA 910)
Standarde Internaionale referitoare la Angajamentele de Asigurare
(ISAEs) cuprind urmtoarele:
- 3000R Angajamente de Asigurare altele dect auditurile sau
revizuirile Informaiilor Financiare Istorice
- 3400 Examinarea informaiilor financiare previzionate (Fost ISA 810)
35
Standarde Internaionale pentru Serviciile Conexe (ISRSs) cuprind

urmtoarele:
- 4400 Angajamente pentru efectuarea procedurilor convenite privind
informaiile financiare (Fost ISA 920)
- 4410 Angajamente de elaborare a informaiilor financiare (Fost ISA
930).
Lecia 2.3. Reguli de conduit etic i profesional a auditorului

Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului
financiar stabilete c obiectivele profesiei de auditor financiar le reprezint
desfurarea activitii la cele mai nalte standarde de profesionalism, pentru a
atinge cel mai nalt nivel de performan i n general pentru a ndeplini
cerinele interesului public.
O caracteristic esenial a unei profesii o constituie acceptarea
responsabilitii acesteia fa de public. Publicul profesiei de audit financiar l
reprezint clienii, creditorii, guvernele, angajatorii, angajaii, investitorii,
comunitatea de afaceri i financiar, precum i oricine altcineva care se
bazeaz pe obiectivitatea i integritatea auditorilor financiari n meninerea
unei funcionri organizate a comerului. Acest fapt impune o responsabilitate
a profesiunii de auditor financiar fa de interesul public. Interesul public este
definit ca binele comunitii de indivizi i instituii pe care i deservete un
auditor financiar.
Responsabilitatea unui auditor financiar nu presupune n mod exclusiv
satisfacerea cerinelor unui anumit client sau angajator individual. Standardele
profesiei de auditor financiar sunt determinate ntr-o mare msur de interesul
public, de exemplu:
- Auditorii independeni contribuie la meninerea integritii i bunei
organizri a situaiilor financiare prezentate instituiilor financiare ca
sprijin parial pentru obinerea de mprumuturi i acionarilor pentru
obinerea de capital;
- Directorii financiari i desfoar activitatea la diverse niveluri n
cadrul unei organizaii i contribuie la utilizarea eficient i eficace a
resurselor organizaiei;
- Auditorii interni furnizeaz o asigurare cu privire la existena unui
sistem solid de control intern, care sporete ncrederea n informaiile
financiare externe ale angajatorului;
- Experii fiscali contribuie la stabilirea ncrederii i eficienei n
sistemul fiscal i n aplicarea corect a acestuia.
- Consultanii n management au o responsabilitate fa de interesul
public prin susinerea lurii unor decizii solide de management.
36
Auditorii financiari au un rol important n societate. Investitorii,

creditorii, angajatorii i alte segmente ale comunitii de afaceri, guvernul
precum i publicul n sens larg se bazeaz pe auditorii financiari n ceea ce
privete contabilizarea i raportarea financiar corect, un management
eficient i consultan competent pentru o varietate de aspecte aferente
afacerii i impozitrii. Atitudinea i comportamentul auditorilor financiari, n
procesul de furnizare a unor astfel de servicii au un impact asupra bunstrii
economice a comunitii i rii.
Auditorii financiari i pot menine aceast poziie avantajoas numai
continund s furnizeze publicului aceste servicii specifice la un nivel care s
demonstreze c ncrederea publicului este solid fundamentat. Este n interesul
profesiei de auditor financiar la nivel mondial s fac cunoscut utilizatorilor de
servicii furnizate de auditorii financiari faptul c aceste servicii sunt realizate
la cel mai nalt nivel de performan i n concordan cu cerinele etice care
ncearc s asigure o astfel de performan.
Independena auditorului financiar presupune:
a) Independena n gndire - gndirea care permite exprimarea unei
opinii fr a fi afectat de influene care pot compromite
raionamentul profesional ngduind unui individ s acioneze cu
integritate i s i exercite obiectivitatea i scepticismul profesional.
b) Independena n aparen - evitarea evenimentelor i circumstanelor
care sunt att de semnificative nct o ter parte raional i
informat, cunoscnd toate informaiile relevante, inclusiv metodele
de siguran aplicate, ar putea concluziona c integritatea,
obiectivitatea sau scepticismul profesional al unui auditor sau al unui
membru al unei echipe de audit au fost compromise.
Pentru angajamente de asigurare oferite unui client de audit, membrii
echipei de audit, auditorul i firmele interconectate ale acestuia, trebuie s
prezinte independen fa de clientul de audit.
Pentru angajamente non-audit acolo unde raportul de audit nu se
adreseaz unei game restrnse de utilizatori, membri echipei de audit i
auditorul trebuie s prezinte independen fa de clientul lor.
Pentru angajamentele non-audit al crui raport este adresat unei game
restrnse de utilizatori, membri echipei de audit trebuie s prezinte
independen fa de clientul lor. n plus, auditorul nu trebuie s prezinte nici
un interes financiar semnificativ direct sau indirect fa de clientul lui.
Independena poate fi afectat de:
- Interesul propriu;
- Auto-revizuire;
- Reprezentare legal;
- Familiaritate;
- Intimidare.
37
Ameninarea de interes propriu - apare atunci cnd un auditor sau un

membru al echipei de audit poate beneficia de un interes financiar sau poate
intra n conflict de interes propriu cu un client de audit.
Exemple de circumstane care pot crea o astfel de ameninare include,
dar nu sunt limitate la:
- Un interes financiar direct sau un interes financiar semnificativ
indirect la un client de audit;
- Un mprumut sau o garanie oferit sau primit din partea unui client
de audit sau a directorilor sau managerilor;
- Dependena nepotrivit cu privire la onorariile totale din partea unui
client de audit;
- Grija legat de posibilitatea pierderii angajamentului;
- A avea o relaie de afaceri apropiat cu un client de audit;
- Angajarea posibil la un client de audit;
- Onorarii contingente legate de angajamentele de audit.
Ameninarea de auto-revizuire - apare cnd orice rezultat sau
raionament asupra unui angajament anterior de audit sau de alt natur trebuie
reevaluat pentru a se ajunge la o concluzie n legtur cu angajamentul de
audit sau cnd un membru al echipei de audit a fost anterior director sau
funcionar al clientului de audit sau a fost angajat ntr-o poziie prin care
exercita o influen direct i semnificativ asupra subiectului angajamentului
de audit.
- Un membru al echipei de audit este sau a fost recent director sau
funcionar al clientului de audit;
- Un membru al echipei de audit este sau a fost recent angajat al
clientului de audit ntr-o poziie n care exercita influen direct i
semnificativ asupra obiectului angajamentului de audit;
- Oferirea de servicii pentru un client de audit care afecteaz n mod
direct obiectul angajamentului de audit;
- Pregtirea datelor iniiale utilizatorului pentru ntocmirea situaiilor
financiare sau ntocmirea altor nregistrri care reprezint obiectul
angajamentului de audit.
Ameninarea de reprezentare legal - apare cnd un auditor sau un
membru al echipei de audit promoveaz sau poate fi perceput c ar promova
poziia sau opinia unui client de audit pn la punctul la care obiectivitatea
poate fi perceput ca fiind compromis. Acesta ar putea fi cazul n care un
auditor poate sa subordoneze raionamentul sau la cel al clientului.
38
- Vnzarea sau promovarea aciunilor sau altor tipuri de proprietate

deinute la un client de audit;
- A aciona ca reprezentant din partea unui client de audit n cazul
litigiilor sau n soluionarea disputelor cu tere pri.
Ameninarea de familiaritate - apare cnd n virtutea unei relaii
apropiate cu un client de audit, directorii, funcionarii sau angajaii, un auditor
sau membru al echipei de audit ajunge s apere interesele clientului.
Exemple de circumstane care pot crea o astfel de ameninare includ, dar
nu sunt limitate la:
- Un membru al echipei de audit are o rud de gradul I sau un membru
apropiat de familie care este director sau funcionar al clientului de
audit;
- Un membru al echipei de audit are o rud de gradul I sau un membru
apropiat de familie care ca i angajat al clientului de audit se afl ntro poziie din care poate exercita influen direct i semnificativ
asupra obiectului angajamentului de audit;
- Un fost partener al auditorului este director, funcionar al clientului de
audit sau angajat aflat n poziia de a exercita influen direct i
semnificativ asupra angajamentului de audit;
- Asocierea pe termen lung al unui membru senior al echipei de audit
cu un client de audit;
- Acceptarea de cadouri sau ospitalitate, cu excepia cazului n care
valoarea este nesemnificativ din partea clientului de audit, a
directorilor, funcionarilor sau angajailor si.
Ameninarea de intimidare - apare cnd un membru al echipei de audit
este mpiedicat s acioneze obiectiv i s-i exercite scepticismul profesional
prin ameninri reale sau aparente din partea directorilor, funcionarilor sau
angajailor clienilor de audit.
Exemple de circumstane care pot genera o astfel de ameninare includ
dar nu se limiteaz la:
- Pericolul nlocuirii din cauza unor dezacorduri cu privire la aplicarea
unui principiu contabil;
- Presiuni pentru reducerea neadecvat a volumului muncii prestate
pentru a reduce onorariile aferente.
Codul privind conduita etic i profesional n domeniului auditului
financiar recunoate c obiectivele profesiei de auditor financiar le reprezint
cerinele interesului public. Aceste obiective impun ndeplinirea a patru cerine
de baz:
Credibilitate - n ntreaga societate se manifest nevoia de credibilitate
a informaiilor i sistemelor de informaie.
39
Profesionalism - Clienii, angajatorii i alte pri interesate au nevoie de

persoane care s poat fi identificate cu claritate ca profesioniti, n cadrul
domeniului de auditor financiar.
Calitatea serviciilor - Este necesar asigurarea ca toate serviciile
obinute de la un auditor financiar sunt efectuate la cel mai nalt standard de
performan.
ncrederea - Utilizatorii serviciilor furnizate de auditorii financiari
profesioniti trebuie s poat avea ncrederea c exist un cadru al conduitei,
eticii profesionale, care guverneaz desfurarea acestora.
n scopul atingerii obiectivelor profesiunii de auditor financiar, auditorii
financiari trebuie s respecte un numr de precondiii sau principii
fundamentale. Acestea sunt:
Integritatea - Un auditor financiar profesionist trebuie s fie direct i
onest n desfurarea serviciilor profesionale. Integritatea constituie calitatea
din care deriv ncrederea public i este criteriul fundamental pe care un
auditor l utilizeaz n judecarea deciziilor sale. De asemenea, integritatea se
refer la abilitatea unei persoane de a rezista presiunilor i de a fi capabil s-i
pstreze independena i obiectivitatea.
Obiectivitatea - Un auditor financiar profesionist trebuie s fie corect i
nu trebuie s ngduie ca obiectivitatea s fie afectat de prejudeci, conflicte
de interese sau influene externe. Respectarea independenei elimin relaiile
care pot afecta obiectivitatea unui auditor n ndeplinirea responsabilitilor
sale profesionale. Clienii, precum i ceilali utilizatori se bazeaz pe
informaii furnizate de auditori, tocmai pentru c ei cred c auditorii prezint
integritate profesional, independen i obiectivitate. n mod cert, opinia unui
auditor are o relevan minor dac aceste condiii nu sunt ndeplinite.
Competena profesional i atenia cuvenit.
Un auditor financiar profesionist trebuie s desfoare serviciile
profesionale cu atenia cuvenit, competen i contiinciozitate, i are datoria
permanent de a menine cunotinele i aptitudinile profesionale la nivelul
necesar pentru a se asigura c un client sau un angajator beneficiaz de
avantajele unui serviciu profesional competent, bazat pe cele mai noi aspecte
de practic, legislaie i tehnici.
Confidenialitatea - Un auditor financiar trebuie s respecte
confidenialitatea informaiilor dobndite pe parcursul derulrii serviciilor
profesionale i nu trebuie s dezvluie nici o astfel de informaie fr o
autorizare corespunztoare i specific.
n Codul Etic sunt prezentate cteva elemente care sunt luate n
considerare n aprecierea cazurilor n care, dei confideniale, unele informaii
40
trebuie sau pot fi dezvluite fr ca auditorul s fie acuzat de nclcarea

principiului eticii. Acestea sunt:5
- existena unei autorizri. Dac autorizarea de a dezvlui anumite
informaii confideniale este dat de client, auditorul trebuie s aib n vedere
interesele tuturor prilor implicate care pot fi afectate, inclusiv ale terilor. n
plus, auditorul trebuie s se asigure c nu depete limitele autorizrii date de
ctre clientul su;
- existena unei cerine legale. Legea autorizeaz auditorul s dezvluie
informaii confideniale pentru furnizarea de probe, n derularea unei proceduri
juridice i pentru dezvluirea nclcrii legii ctre autoritile publice;
- existena unei cerine de natur profesional. Auditorul trebuie s
dezvluie informaii considerate confideniale, n urmtoarele situaii:
a) n general, cnd respectarea standardelor tehnice i a normelor de
etic profesional impune aceast aciune;
b) pentru a-i proteja interesul profesional n cazul unei proceduri legale
(cnd este acionat n judecat);
c) pentru a rspunde la cererile de natur profesional ale unui membru
al profesiei sau al organismului profesional;
d) pentru a rspunde la o anchet sau investigaie executat de un
membru al profesiei sau al organismului profesional.
Confidenialitatea nu implic numai abinerea de a dezvlui informaiile
obinute ci i obligaia de a nu folosi aceste informaii n folosul propriu sau al
altui ter. Totodat, auditorii trebuie s se asigure c att subordonaii lor ct i
persoanele de la care obin consultan sau asisten tehnic respect principiul
confidenialitii.
Standardele tehnice - Un auditor financiar profesionist trebuie s
desfoare servicii profesionale n concordan cu standardele tehnice i
profesionale relevante. Auditorii financiari profesioniti au datoria de a
ndeplini cu grij i competen instruciunile clientului sau angajatorului,
trebuind s corespund cerinelor de integritate, obiectivitate i, n cazul
auditorilor financiari profesioniti, de independen. n plus, acetia trebuie s
se conformeze standardelor tehnice i profesionale promulgate de :
- IFAC (de exemplu, Standardele Internaionale de Audit);
- Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate;
- Organismele profesionale membre sau alte organisme cu atribuii de
reglementare;
- Legislaiei relevante.
L. Doboeanu, C. L. Dobroeanu, Audit. Concepte i practici. Abordare naional i

internaional, Editura Economic, Bucureti, 2002, pag. 76;
41
Lecia 2.4. Camera Auditorilor Financiari din Romnia

Camera Auditorilor Financiari din Romnia funcioneaz n baza
Ordonanei de Urgen a Guvernului nr. 75/1999, privind activitatea de audit
financiar, republicat n Monitorul Oficial din 22 August 2003 i a H. G. nr.
983 din 25 iunie 2004, pentru aprobarea Regulamentului de organizare si
funcionare a Camerei Auditorilor Financiari din Romnia, publicat n
Monitorul Oficial din 13 Iulie 2004.
Camera Auditorilor Financiari din Romnia n numele statului,
organizeaz, coordoneaz i autorizeaz desfurarea activitii de audit
financiar n Romnia.
Camera are urmtoarele atribuii:
a. elaboreaz urmtoarele documente:
1. Regulamentul de organizare i funcionare a Camerei n vederea
supunerii lui spre aprobare Guvernului. Regulamentul va cuprinde
prevederi referitoare la:
- organele de conducere ale Camerei i modul de desemnare a
acestora;
- atribuiile i rspunderile Camerei;
- regulile de atribuire i retragere a calitii de auditor financiar;
- cerinele privind asigurarea pentru riscul profesional n exercitarea
activitii de audit financiar;
- abaterile disciplinare, sanciunile disciplinare i procedura de
disciplin;
2. Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului
financiar;
3. Standardele de audit;
4. Programa analitic pentru examenul de aptitudini profesionale;
5. Normele privind procedurile de control al calitii auditului
financiar;
6. Regulile privind pregtirea continu a auditorilor financiari;
7. Normele privind procedurile minimale de audit financiar.
b. atribuie calitatea de auditor financiar i emite autorizaii pentru
exercitarea independent a acestei profesii;
c. organizeaz i urmrete programul de pregtire continu a
auditorilor financiari;
d. controleaz calitatea activitii de audit financiar;
e. promoveaz actualizarea legislaiei prin instituiile abilitate, precum i
a normelor de audit financiar, n concordan cu reglementrile
instituiilor profesionale europene i internaionale;
f. elaboreaz normele interne privind activitatea Camerei;
42
g. retrage temporar sau definitiv dreptul de exercitare independent a

profesiei de auditor financiar n condiiile prevederilor
Regulamentului de organizare i funcionare a Camerei;
h. asigur reprezentarea internaional a profesiei de auditor financiar
din Romnia;
i. emite reguli i proceduri n limitele i competenele stabilite n
Regulamentul de organizare i funcionare, prin care s se asigure
respectarea dispoziiilor prezentei ordonane de urgen.
Camera poate nfiina reprezentane n ar i n strintate.
Organele de conducere ale Camerei sunt: Conferina, Consiliul i Biroul
permanent al Consiliului Camerei.
Membrii Consiliului Camerei sunt alei n cadrul Conferinei ordinare,
putnd ndeplini cel mult dou mandate. Consiliul alege, pentru aceeai
perioad, Biroul permanent, precum i persoanele care ndeplinesc funciile de
conducere prevzute de Regulamentul de organizare i funcionare.
Membrii Consiliului Camerei, care n perioada mandatului devin,
potrivit legii, incompatibili cu aceast calitate, sunt obligai s solicite
suspendarea lor din funcia pe care o dein n Consiliu, pe durata
incompatibilitii.
Camera are ca membrii auditori financiari persoane fizice i juridice
care, din punct de vedere al dreptului de exercitare a profesiei, pot fi activi sau
nonactivi.
Sunt auditori financiari nonactivi membrii care sunt incompatibili pentru
exercitarea activitii de audit financiar. Situaiile de incompatibilitate se
stabilesc prin Regulamentul de organizare i funcionare a Camerei .
Auditorii financiari, membri ai Camerei, se nscriu n Registrul
auditorilor financiari pe cele dou categorii, activi sau nonactivi, n baza
declaraiei dat pe propria rspundere.
Nu pot fi auditori financiari activi ntr-o entitate economic sau, dac au
fost desemnai de adunarea general a entitii economice respective, decad
din aceast calitate:
a) rudele sau afinii pn la gradul al patrulea inclusiv ori soii
administratorilor;
b) persoanele care primesc, sub orice form, pentru alte funcii dect
aceea de auditor financiar activ un salariu sau o remuneraie de la
administratori ori de la entitatea economic auditat;
c) persoanele crora le este interzis funcia de administrator, potrivit
legii;
d) persoanele care pe durata exercitrii profesiei de auditor financiar
activ au atribuii de control financiar n cadrul Ministerului Economiei i
Finanelor sau al altor instituii publice, cu excepia situaiilor prevzute expres
de lege.
43
Sunt stagiari n activitatea de audit financiar persoanele fizice care

ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii:
a) sunt liceniate ale unei faculti cu profil economic i au o vechime n
activitatea financiar-contabil de minim 4 ani sau au calitatea de expert
contabil, respectiv de contabil autorizat cu studii superioare economice;
b) au promovat testul de verificare a cunotinelor n domeniul financiarcontabil pentru accesul la stagiu;
c) au satisfcut pe parcursul stagiului cerinele Codului privind conduita
etic i profesional n domeniul auditului financiar.
Camera stabilete normele pentru desfurarea programului de pregtire
a stagiarului n activitatea de audit financiar .
Stagiarii n activitatea de audit financiar pot efectua programul de
pregtire practic prin participarea la activitatea de audit financiar, n cadrul
unor cabinete individuale sau societi de profil, cu forme legale de ncadrare
sau fr remuneraie, potrivit normelor elaborate de Camer, pentru care
entitile economice mai sus menionate vor elibera adeverina de efectuare a
stagiului.
Rezumat:
Cadrul de referin pentru audit cuprinde:
a) Standardele Internaionale de Audit;
b) Referenialul contabil pentru prezentarea situaiilor financiare;
- Norme contabile internaionale;
- Norme contabile naionale;
c) Norme (reguli) specifice auditului.
O caracteristic esenial a unei profesii o constituie acceptarea
responsabilitii acesteia fa de public. Publicul profesiei de audit financiar l
reprezint clienii, creditorii, guvernele, angajatorii, angajaii, investitorii,
comunitatea de afaceri i financiar, precum i oricine altcineva care se
bazeaz pe obiectivitatea i integritatea auditorilor financiari n meninerea
unei funcionri organizate a comerului. Acest fapt impune o responsabilitate
a profesiunii de auditor financiar fa de interesul public. Interesul public este
definit ca binele comunitii de indivizi i instituii pe care i deservete un
auditor financiar.
Independena auditorului financiar presupune:
- Independena n gndire - gndirea care permite exprimarea unei
opinii fr a fi afectat de influene care pot compromite
raionamentul profesional ngduind unui individ s acioneze cu
integritate i s i exercite obiectivitatea i scepticismul profesional;
- Independena n aparen - evitarea evenimentelor i circumstanelor
care sunt att de semnificative nct o ter parte raional i
informat, cunoscnd toate informaiile relevante, inclusiv metodele
44
de siguran aplicate, ar putea concluziona c integritatea,

obiectivitatea sau scepticismul profesional al unui auditor sau al unui
membru al unei echipe de audit au fost compromise.
Independena poate fi afectat de:
- Interesul propriu;
- Auto-revizuire;
- Reprezentare legal;
- Familiaritate;
- Intimidare.
Aceste obiective impun ndeplinirea a patru cerine de baz:
- Credibilitate;
- Profesionalism;
- Calitatea serviciilor;
- ncrederea.
n scopul atingerii obiectivelor profesiunii de auditor financiar, auditorii
financiari trebuie s respecte un numr de precondiii sau principii
fundamentale:
- Integritatea;
- Obiectivitatea;
- Competena profesional i atenia cuvenit;
- Confidenialitatea.
Standardele tehnice - Un auditor financiar profesionist trebuie s
desfoare servicii profesionale n concordan cu standardele tehnice i
profesionale relevante. Auditorii financiari profesioniti au datoria de a
ndeplini cu grij i competen instruciunile clientului sau angajatorului,
trebuind s corespund cerinelor de integritate, obiectivitate i, n cazul
auditorilor financiari profesioniti, de independen. n plus, acetia trebuie s
se conformeze standardelor tehnice i profesionale promulgate de :
- IFAC (de exemplu, Standardele Internaionale de Audit);
- Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate;
- Organismele profesionale membre sau alte organisme cu atribuii de
reglementare;
- Legislaiei relevante.
45

financiar n Romnia.
Camera are urmtoarele atribuii:
a. elaboreaz urmtoarele documente:
1. Regulamentul de organizare i funcionare a Camerei n vederea
supunerii lui spre aprobare Guvernului. Regulamentul va cuprinde
prevederi referitoare la:
- organele de conducere ale Camerei i modul de desemnare a
acestora;
- atribuiile i rspunderile Camerei;
- regulile de atribuire i retragere a calitii de auditor financiar;
- cerinele privind asigurarea pentru riscul profesional n exercitarea
activitii de audit financiar;
- abaterile disciplinare, sanciunile disciplinare i procedura de
disciplin;
2. Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului
financiar;
3. Standardele de audit;
4. Programa analitic pentru examenul de aptitudini profesionale;
5. Normele privind procedurile de control al calitii auditului
financiar;
6. Regulile privind pregtirea continu a auditorilor financiari;
7. Normele privind procedurile minimale de audit financiar.
b. atribuie calitatea de auditor financiar i emite autorizaii pentru
exercitarea independent a acestei profesii;
c. organizeaz i urmrete programul de pregtire continu a
auditorilor financiari;
d. controleaz calitatea activitii de audit financiar;
e. promoveaz actualizarea legislaiei prin instituiile abilitate, precum i
a normelor de audit financiar, n concordan cu reglementrile
instituiilor profesionale europene i internaionale;
f. elaboreaz normele interne privind activitatea Camerei;
g. retrage temporar sau definitiv dreptul de exercitare independent a
profesiei de auditor financiar n condiiile prevederilor
Regulamentului de organizare i funcionare a Camerei;
h. asigur reprezentarea internaional a profesiei de auditor financiar
din Romnia;
46
i. emite reguli i proceduri n limitele i competenele stabilite n

Regulamentul de organizare i funcionare, prin care s se asigure
respectarea dispoziiilor prezentei ordonane de urgen.
Camera poate nfiina reprezentane n ar i n strintate.
Organele de conducere ale Camerei sunt: Conferina, Consiliul i Biroul
permanent al Consiliului Camerei.
Camera are ca membrii auditori financiari persoane fizice i juridice
care, din punct de vedere al dreptului de exercitare a profesiei, pot fi activi sau
nonactivi.
Concluzii:
financiar n Romnia.
1. Care sunt normele contabile?
2. Care sunt normele n domeniul auditului?
3. Explicai independena auditorului financiar.
4. Identificai cerinele de baz prevzute de Codul privind conduita etic i
profesional n domeniul auditului.
5. Prezentai principiile fundamentale prevzute de Codul privind conduita
etic i profesional n domeniul auditului.
6. Ce sunt standardele tehnice?
7. Prezentai atribuiile Camerei Auditorilor Financiari din Romnia.
8. Prezentai organizarea Camerei Auditorilor Financiari din Romnia.
47
Modulul 3. Tehnici i proceduri specifice de audit financiar

Prezentarea tehnicilor i procedurilor utilizate de auditorul
financiar.
Explice tehnicile i procedurile utilizate de auditorul financiar;
Exemplifice tehnicile i procedurile specifice de audit financiar.
Lecia 3.1. Tehnica sondajului

Datorit numrului mare de operaii efectuate de o ntreprindere,
auditorul nu poate verifica integral rulajele sau soldurile unui cont. El caut
elementele probante pe un eantion adecvat, utiliznd tehnica sondajului.
Sondajul este definit ca o tehnic ce const n selecionarea unui anumit
numr de pri dintr-o mulime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obinere a
elementelor probante i extrapolarea rezultatelor obinute asupra eantionului
la ntreaga mas sau mulime.
Sondajele pe care le realizeaz auditorul n cursul misiunii sale sunt de
naturi diferite:
- n unele cazuri, n general cu ocazia verificrii funcionrii
controlului intern, auditorul caut s demonstreze c elementele care
constituie masa (mulimea) prezint o comun caracteristic (de
exemplu, vizarea sau aprobarea comenzilor cu ocazia
cumprturilor); sondajele efectuate n astfel de cazuri sunt sondaje
asupra atribuiilor;
- n alte cazuri, n general, cu ocazia controlului conturilor, auditorul
caut s verifice valoarea dat unei mulimi sau unei mase; acestea
sunt sondaje asupra valorilor.
Tehnica sondajului necesit o succesiune de etape, astfel:
a) determinarea populaiei (ansamblul elementelor);
b) determinarea perioadei;
c) executarea propriu-zis a sondajului.
48
a) Determinarea populaiei trebuie s fie compatibil cu obiectivul

urmrit. Astfel, pentru a verifica, de pild, c toate recepiile au condus la
contabilizarea facturilor respective, masa de baz (mulimea) trebuie s o
constituie notele de recepie i constatare de diferene i nu facturile
contabilizate. Ansamblul datelor - populaia - asupra crora auditorul dorete
s ajung la o concluzie i din care urmeaz a preleva eantionul corespunztor
este de dorit a fi n concordan cu obiectivul stabilit de auditor. De pild, dac
obiectivul auditorului este de a examina dac soldurile conturilor clieni nu
sunt supraevaluate (respectiv dac pentru clienii dubioi nu s-au constituit
provizioane) atunci populaia ar putea fi balana de verificare analitic a
clienilor. n schimb, dac obiectivul auditorului este de a examina dac
conturile de furnizori nu sunt subevaluate, populaia acestora nu va fi balana
analitic, ci ar putea fi constituit din alte elemente, de exemplu, plile
intervenite posterior nchiderii exerciiului sau facturile nepltite i notele de
recepie (pentru furnizori-facturi nesosite) nregistrate n contabilitate fr ca
bunurile respective, facturate sau nefacturate, s fi fost efectiv intrate n
patrimoniu adic nclcarea principiului prudenei. Elementele individuale care
compun populaia se numesc uniti de sondaj. Populaia poate fi subdivizat
n diferite uniti de sondaj, astfel, dac obiectivul auditorului este de a verifica
validitatea conturilor clienilor ntreprinderii auditate, el poate - n scopul
confirmrii existenei acestora - s defineasc unitatea de sondaj ca fiind
soldul contului fiecrui cont-clieni n parte sau facturile ntocmite pentru
aceti clieni. n legtur cu populaia se impun a fi clarificate urmtoarele
aspecte: stratificarea i gradul de risc i incertitudine.
Stratificarea presupune divizarea unei populaii n subpopulaii,
respectiv, n grupe de uniti de sondaj, avnd caracteristici comune. Fiecare
strat trebuie definit explicit, astfel ca, fiecare unitate de sondaj s poat
aparine numai unui singur strat. Stratificarea permite auditorului s dirijeze
esenialul eforturilor sale asupra elementelor care, dup el, risc s cuprind
eroarea monetar cea mai important. De exemplu dac se examineaz 10.000
exemplare facturi de vnzare, acestea se pot stratifica astfel:
- 4.500 exemplare facturi inferioare sumei de 10.000 lei;
- 3.000 exemplare facturi cuprinse ntre 10.001 lei i 20.000 lei;
- 1.000 exemplare facturi cuprinse ntre 20.001 lei i 50.000 lei;
800 exemplare facturi cuprinse ntre 50.001 lei i 100.000 lei;
500 exemplare facturi cuprinse ntre 100.001 lei i 200.000 lei;
200 exemplare facturi peste 200.000 lei.
n acest mod se obin ase clase, respectiv, ase straturi ale populaiei
asupra crora se va efectua sondajul.
Gradul de risc i incertitudine are n vedere identificarea urmtoarelor
riscuri:
- riscul de a se produce erori semnificative (risc inerent);
49
- riscul ca sistemul de audit intern al clientului s nu asigure prevenirea

sau corectarea acestor erori (risc de ne-efectuare a controlului);
- riscul ca alte erori semnificative s nu fie detectate de auditor (risc de
ne-detectare) i care poate fi legat de sondaj i n afara sondajului.
Ansamblul datelor - populaia - care servete ca baz verificrilor este
necesar a fi analizat n aa fel nct s se poat confirma c procedura a
funcionat asupra tuturor operaiilor ntreprinderii i pe tot parcursul
exerciiului financiar.
b) Determinarea perioadei depinde de urmtorii factori:
- rezultatul sondajelor deja efectuate;
- investigaiile fcute pentru a constata dac sistemul de audit intern a
funcionat n acelai fel pe parcursul ntregii perioade;
- durata perioadei ne-verificate;
- natura i totalul operaiilor sau soldurilor implicate;
- lucrrile de control a conturilor pe care auditorul urmeaz s le
efectueze.
c) Executarea propriu-zis a sondajului presupune parcurgerea
urmtoarelor etape de lucru:
- alegerea tehnicilor de lucru;
- determinarea mrimii (taliei) eantionului;
- selecionarea eantionului;
- studiul eantionului;
- evaluarea rezultatelor;
- stabilirea concluziilor.
Alegerea tehnicilor de lucru este influenat la rndul ei de:
- natura controlului efectuat (sondaje asupra atribuiilor sau sondaje
asupra valorilor);
- recurgerea sau nu la tehnici statistice.
De asemenea, alegerea tehnicilor de lucru depinde de unii factori ca de
pild:
- mrimea (talia) masei respective (cu ct este mai mare cu att
recurgerea la tehnici statistice este mai indicat);
- capacitatea tehnicii de lucru de a ndeplini obiectivele sondajului;
- raportul cost/eficien aferent tehnicii alese.
Determinarea mrimii (taliei) eantionului se face n funcie de unii
factori care difer dup cum este vorba de sondaje asupra atribuiilor sau
sondaje asupra valorilor.
Selecionarea eantionului trebuie s aib n vedre ca acesta s fie
reprezentativ pentru populaia n discuie.
Evaluarea rezultatelor presupune:
- analiza erorilor constatate n eantion;
- extrapolarea erorilor constatate n eantion la ansamblul populaiei;
50
- aprecierea riscului legat de sondaj;

Stabilirea concluziilor finale asupra postului, tranzaciei sau
operaiunilor care au fcut obiectul controlului va fi suma concluziilor trase
asupra:
- elementelor cheie care au fcut obiectul unui control;
- anomaliilor excepionale constatate;
- restului masei (mulimii).
Dac concluzia final arat c anomaliile sau erorile din mulimea
controlat depesc rata de anomalii sau erori ateptate, auditorul trebuie s se
ntrebe dac nu este necesar repunerea n cauz a aprecierii sale asupra
controlului intern.
Lecia 3.2. Tehnica observrii fizice

Observarea fizic constituie mijlocul cel mai eficace de verificare a
existenei unui activ, ns ea nu aduce dect o parte din elementele probante
necesare auditorului i anume numai existena bunului respectiv, celelalte
elemente probante ca de pild, proprietatea asupra bunului, valoarea atribuit
etc., trebuie s fie verificate prin alte tehnici.
Aceast tehnic se folosete de obicei la controlul stocurilor. n ce
privete stocurile, auditorul trebuie s aib n vedere urmtoarele aspecte:
- studierea procedurilor de inventariere;
- verificarea faptului c persoanele nsrcinate cu inventarierea aplic
n mod corect procedurile;
- lucrrile de inventariere au fost corect valorificate.
Ca tehnic de colectare a elementelor probante, auditorul trebuie s
neleag cum este organizat i efectuat o anumit procedur a auditului
intern. De exemplu:
- auditorul poate examina modalitatea de efectuare a procedurii de
recepie a bunurilor;
- auditorul poate s se ncredineze c msurile luate de ntreprindere
pentru protecia fizic a bunurilor sunt efective, sau c transportul
banilor, n numerar, de la banc la ntreprindere i invers se execut
cu respectarea Regulamentului operaiunilor de cas sau c
dispoziiile ntreprinderii privind modalitatea de anulare a
documentelor justificative ale trezoreriei, au fost respectate.
- observarea fizic n cadrul organizrii, efecturii i valorificrii
rezultatului inventarierii patrimoniului este singura tehnic ce l poate
asigura pe auditor c procedurile de inventariere au fost respectate.
51
Lecia 3.3. Procedura confirmrii directe

Aceast procedur se desfoar cu acordul conducerii ntreprinderii
auditate i const n a cere unui ter cu care respectiva ntreprindere are
legturi de afaceri, s confirme direct auditorului informaii legate de existena
operaiilor, soldurilor etc.
Pentru creanele i obligaiile ntreprinderii verificate, confirmarea
trebuie s fie fcut pe baza extraselor de cont, iar pentru disponibilitile sale
aflate n conturi la bnci, inventarierea acestora prin confruntarea soldurilor
din extrasele de cont emise de bnci cu cele din contabilitate.
n situaia n care rezultatul inventarierii patrimoniului nu conine date i
informaii de natura celor prezentate mai sus, auditorul este ndreptit s
foloseasc procedura confirmrii directe. Elementele probante obinute de
auditor sunt mai fiabile dect cele furnizate de ntreprinderea auditat.
Procedura confirmrii directe, datorit avantajelor pe care le ofer
(fiabilitate, rapiditate i economicitate) este indicat n toate cazurile cnd
poate fi realizat. Exemplele tipice care ilustreaz folosirea procedurii
confirmrii directe sunt pentru:
- Imobile = situaia ipotecilor, extrasele din cartea cadastral;
- Mijloace fixe, altele dect cele imobile = gajuri, contracte de leasing;
- Active ale exploatrii = stocuri deinute n afara ntreprinderii,
stocuri deinute de ntreprindere n contul terilor;
- Creane i datorii = solduri n curs (clieni, furnizori, debitori i
creditori diveri), mprumuturi i credite date sau primite (soldul,
dobnda, angajamentele date sau primite);
- Bnci = situaiile privind relaiile bancare (soldurile curente,
mprumuturi i credite, efecte scontate, garanii etc.), informaii
despre bonitatea partenerilor de afaceri;
- Administraia financiar = situaii diverse (cuantumul impunerii,
sume datorate sau de primit);
- Avocai sau consilieri din afara ntreprinderii = procese i litigii n
curs, onorarii datorate.
n cazul n care nu s-au obinut confirmrile necesare privind operaiile
de inventariere a patrimoniului, modalitatea de realizare a procedurii
confirmrii directe poate fi:
a) cererea de confirmare se redacteaz pe hrtie cu antetul ntreprinderii
auditate, coninnd un text nsuit de comun acord cu cel ce
gestioneaz patrimoniul i semnarea lui de ctre acesta;
b) expedierea cererii de ctre auditor;
c) primirea direct de ctre auditor - eventual la adresa sau csua potal
a acestuia - fie a cererii dac destinatarul nu a putut fi gsit, fie a
rspunsului;
52
d) interpretarea i valorificarea datelor i informaiilor coninute ca

rspuns;
e) arhivarea metodic - la referina respectiv a dosarului exerciiului - a
cererii de confirmare direct i a rspunsului primit.
Aceast tehnic este folosit att n cadrul auditului intern, ct i n
cadrul celui contractual.
Lecia 3.4. Tehnica interviului

Tehnica interviului este o metod de investigare destinat cunoaterii n
profunzime a comportamentului uman n nsuirea i aplicarea unor proceduri
componente ale auditului intern sau controlului conturilor.
Tehnica interviului cere o perfecionare profesional a celor care
realizeaz interviul i duce la clarificarea urmtoarelor aspecte:
- o mai bun nelegere a ceea ce se petrece n sinea lor i n gndurile
celorlali n cursul interviului;
- o mai bun nelegere a exprimrii altuia;
- o mai bun apreciere n cursul interviului a modului n care au fost
nelese i aplicate procedurile.
Practica de audit cunoate urmtoarele tipuri de interviu:
- interviul liber (de profunzime, nedirijat, nestandardizat, extensiv)
const n nregistrarea intervievatului de ctre cel ce realizeaz
interviul cu ajutorul unei foi de lucru. Rolul acestei foi este de a-i face
pe cei intervievai s vorbeasc liber i pe larg, fr ntrerupere.
- interviul cu chestionar (standardizat, direcionat, sistematizat,
intensiv) se angajeaz, de regul, cu un singur intervievat i se
desfoar pe baza unor ntrebri, ntr-o anumit ordine i form
stabilite, de la care cel ce realizeaz interviul nu se abate.
Lecia 3.5. Tehnica examinrii analitice

Tehnica examinrii analitice este o metod global destinat s
constate numai erorile sau omisiunile importante, fr s aduc prin ea nsi
elemente doveditoare a erorilor sau omisiunilor constatate, acestea urmnd a fi
determinate prin alte tehnici (sondaj, teste) care permit cuantificarea ct mai
precis a acestora.
Aceast tehnic se bazeaz pe sistemul informaional (documentele ce
iau natere i circul n ntreprindere).
Un aspect metodologic al tehnicii examinrii analitice l constituie
efectuarea unor calcule aritmetice, estimri i confruntri ntre informaiile i
documentele din:
53
- amontele sistemului informaional al ntreprinderii (documentele

primite care devin documente justificative ce stau la baza
nregistrrilor contabile sau servesc la controlul operaiilor
nregistrate n contabilitate);
- avalul sistemului informaional al ntreprinderii (documente emise:
copii, facturi, avize de expediie, balane etc.);
Tehnica examinrii analitice are avantajul de a putea fi folosit de ctre
auditor n diferite etape de realizare a auditului ca de pild:
- n etapa de acceptare a mandatului i de orientare i de planificare a
misiunii - examinarea analitic va putea fi realizat pentru
cunoaterea mai bun a ntreprinderii i identificarea zonelor de risc
profesional, contribuind n acest fel la o mai bun programare a
misiunii;
- n etapa examinrii conturilor anuale, auditorul i va putea colecta
elementele probante care s-i argumenteze convingerea c sunt
asigurate condiiile de regularitate i sinceritate i c acestea dau o
imagine fidel patrimoniului, rezultatelor i situaiei financiare a
ntreprinderii la sfritul exerciiului respectiv.
Lecia 3.6. Tehnica testrii sistemelor i conturilor semnificative

n auditul financiar se consider semnificativ orice element sau grup de
elemente susceptibil s aib o influen asupra conturilor anuale i a
utilizatorilor acestora (proprietari, creditori, investitori etc.).
nc din etapa orientrii i planificrii auditului financiar, auditorul
identific sistemele i conturile semnificative cu scopul de a stabili, pe de o
parte, sistemele semnificative i procedurile componente ale auditului intern n
vederea evalurii acestora n scopul stabilirii fiabilitii lor, iar pe de alt parte,
conturile semnificative care prin valoarea i natura lor pot ascunde erori sau
inexactiti sunt direct legate de regularitatea i sinceritatea contabilitii.
Testul este o metod de examinare i cercetare a fenomenelor avnd
caracter constatativ n cadrul lucrrilor de audit financiar.
Tehnica testrii domeniilor semnificative are urmtoarele obiective:
- sistemele i procedurile de audit intern privind corecta elaborare i
nsuire de ctre utilizatori aa cum sunt ele prevzute n
instruciunile respectiv deciziile ntreprinderii;
- controlul conturilor semnificative.
n privina metodologiei tehnicii testrii auditorul i concentreaz
lucrrile sale numai asupra domeniilor semnificative n care pot aprea riscuri
de inexactiti i erori. Metodologia tehnicii testrii presupune parcurgerea
urmtoarelor etape de lucru:
1. Determinarea domeniului semnificativ supus testrii;
54
2.
3.
4.
5.
6.
7.
Stabilirea procedurilor de testat;

Efectuarea testelor de conformitate;
Evaluarea preliminar;
Efectuarea testelor de permanen;
Evaluarea definitiv;
ntocmirea documentului de sintez i comunicarea ctre cei ce
gestioneaz patrimoniul a punctelor slabe constatate.
1. Determinarea domeniului semnificativ supus testrii. n cazul

cumprrilor de mrfuri, de pild, domeniul semnificativ ar putea fi numrul
orelor de recepie sau valoarea facturilor furnizorilor diferitelor grupe de
mrfuri.
2. Stabilirea procedurilor de testat. n ceea ce privete stabilirea
procedurilor de testat acestea se vor determina n funcie de verificrile
conturilor anuale efectuate de auditor pentru ntreprinderea auditat, n
conformitate cu prevederile normelor de audit financiar nr. 1/1995 CEECAR.
3. Efectuarea testelor de conformitate Testele de conformitate au ca
obiect obinerea de ctre auditor a infirmrii c descrierea procedurii a fost
corect neleas i corespunde procedurilor aplicate n ntreprinderea
respectiv. Ele permit verificarea existenei procedurii i nu asigurarea c ea
este bune aplicat.
4. Evaluarea preliminar are ca scop aprecierea erorilor constatate
innd seama de cuantumul pragului de semnificaiei stabilit de auditor la
nceputul misiunii sale. n mod concret evaluarea preliminar va pune n
eviden punctele forte, adic a dispozitivelor i dispoziiilor procedurilor
stabilite de ntreprindere care garanteaz o contabilizare corect a diferitelor
date, de asemenea coate n eviden punctele slabe adic acele aspecte ale
procedurilor care genereaz inexactiti erori sau fraude.
5. Efectuarea testelor de permanen. Testele de permanen au drept
scop constatarea dac punctele forte fac obiectul unei aplicri efective i
constante, iar punctele slabe au fost nlturate.
6. Evaluarea definitiv. n ceea ce privete evaluarea definitiv,
auditorul va ine seama c evaluarea concluziilor testelor constituite n fapt i
va proceda corespunztor la evaluarea rezultatelor aprecierea riscurilor etc.
7. ntocmirea documentului de sintez i comunicarea ctre cei ce
gestioneaz patrimoniul a punctelor slabe constatate. Documentul de
sintez rezum evaluarea definitiv a tehnicii testrii, iar comunicarea
auditorului este recomandabil a fi fcut printr-un raport interimar n care s
fie nscrise i sugestii privind ameliorri i sfaturi.
n cadrul tehnicii testrii obinerea concluziilor presupune apelarea la
tehnica sondajului n care un rol important l are alegerea eantionului.
55
Cnd tehnica sondajului se dovedete a fi cea mai indicat, natura

elementelor probante cutate vor ajuta pe auditor s defineasc ceea ce
constituie o eroare i la care populaie sau un strat al ei, trebuie s aplice
sondajul.
De exemplu, atunci cnd se efectueaz teste de conformitate asupra
procedurilor privind achiziionarea de bunuri, auditorul va examina dac
factura furnizorului a fost controlat - verificat - de angajatul nsrcinat cu
aceasta i dac a fost corect aprobat de persoana mputernicit de cel ce
gestioneaz patrimoniul.
Atunci cnd efectueaz teste de permanen asupra unor facturi
nregistrate n timpul exerciiului, auditorul se va preocupa s stabileasc, de
exemplu, c punctele forte ale procedurii constatate n cadrul sondajului
efectuat pe aceeai talie (mrime) de eantion, dar dintr-o alt perioad de timp
a exerciiului.
n testele de conformitate i de permanen, riscul legat de sondaj apare
atunci cnd concluzia auditorului, bazat pe un eantion poate s fie diferit de
cea la care ar fi ajuns dac toat populaia ar fi fost supus aceleai proceduri
de audit.
Auditorul poate fi n faa unui risc legat de sondaj att n cazul testelor
de conformitate, ct i n cazul testelor de permanen astfel:
a) n testele de conformitate:
- riscul de subestimare, este riscul ca rezultatele eantionului s nu
confirme gradul de ncredere pe care auditorul a neles s l acorde
auditului intern, n timp ce nivelul de conformitate real justific, n
fapt, acest nivel de ncredere;
- riscul de supraestimare este riscul ca rezultatele eantionului s
confirme gradul de ncredere pe care auditorul nelege s l acorde
auditului intern, n timp ce nivelul de conformitate real nu justific, n
fapta acest grad de ncredere;
b) n testele de permanen:
- riscul de respingere nejustificat adic, riscul ca rezultatele
eantionului s duc la concluzia c, de exemplu, soldul contului
examinat prezint o eroare semnificativ, n timp ce, n fapt, ea nu
exist;
- riscul de acceptare nejustificat adic, riscul ca rezultatele eantionului
s duc la concluzia c, de exemplu, soldul contului examinat nu
prezint o eroare semnificativ, n timp ce, n fapt, ea exist;
Lecia 3.7. Tehnica examinrii conturilor anuale

Conturile anuale constituie documente de sintez ale contabilitii
asupra crora auditorul i exprim opinia. Opinia exprimat de auditor
56
referitoare la conturile anuale presupune examinarea acestora pentru a

confirma c:
- sunt n acord cu concluziile sale;
- reflect corect deciziile ntreprinderii;
- dau o imagine fidel activitii i situaiei financiare a ntreprinderii.
Examenul conturilor anuale are ca obiect verificarea faptului c:
- bilanul, contul de profit i pierdere, situaia modificrii capitalurilor
proprii, situaia fluxurilor de trezorerie, politicile contabile i notele
explicative sunt coerente, concord cu datele din contabilitate, sunt
prezentate conform principiilor contabile i reglementrilor n vigoare
i in cont de evenimentele posterioare datei de nchidere;
- notele explicative conin toate informaiile de importan
semnificativ
asupra situaiei patrimoniale, financiare i a
rezultatelor obinute.
Tehnica de examinare a conturilor anuale se bazeaz pe:
- stabilirea indicatorilor de analiz financiar i compararea lor cu cei a
exerciiilor precedente i ai sectorului de activitate;
- comparaiile ntre datele reieite din conturile anuale i datele
anterioare posterioare i previziunile ntreprinderii;
- compararea n procente fa de cifra n afaceri a diferitelor posturi din
contul de profit i pierdere.
Examinarea conturilor anuale presupune verificarea dac acestea
prezint o imagine fidel, clar i complet a patrimoniului, rezultatelor i
situaiei financiare.
n privina patrimoniului, acest lucru se realizeaz prin:
- inerea corect i la zi a contabilitii;
- existena inventarierii patrimoniului a corectei verificri a acesteia i
a cuprinderii acestui rezultat n bilan;
- preluarea corect n balan de verificare a datelor din conturile
sintetice i concordana dintre acestea i conturile analitice;
- corecta efectuare a operaiilor legate de nregistrarea sau modificarea
capitalului social;
- corecta evaluare a patrimoniului conform reglementrilor legale n
vigoare;
- ntocmirea bilanului contabil pe baza balanei de verificare a
conturilor sintetice;
- corelarea datelor din anexe cu cele din bilan.
n privina rezultatelor examinarea presupune verificarea:
- ntocmirii contului de profit i pierdere pe baza datelor din
contabilitate privind perioada de raportare;
- modului de stabilire a profitului net i a destinaiilor acestuia conform
dispoziiilor legale.
57
Ct privete situaia financiar se are n vedere, pe de o parte, existena

garaniei pentru mprumuturile i creditele obinute sau acordate de
ntreprindere, iar pe de alt parte existena suficient a resurselor financiare.
n situaia n care, prin aplicarea procedurilor de examinare analitic
auditorul constat fluctuaii i elemente neobinuite este necesar s se apeleze
la alte proceduri pentru a obine explicaiile necesare.
Astfel se au n vedere reguli cu caracter general ct i reguli
particulare. Din categoria regulilor generale fac parte:
- respectarea principiului prudenei i al continuitii activitii;
- aplicarea principiului independenei exerciiului - auditorul verific
dac veniturile i cheltuielile aferente exerciiului respectiv au fost
nregistrate;
- evaluarea elementelor de activ i pasiv s se fac separat fr s se
opereze compensaiile;
- bilanul de deschidere trebuie s corespund cu bilanul de nchidere
al exerciiului precedent;
- pentru fiecare cont auditorul procedeaz la verificarea contabil a
credibilitii componentelor sale i ale soldului su;
- datele de inventar ale elementelor de activ i pasiv trebuie regrupate
n registru inventar cantitativ i valoric, dup caz. Auditorul compar
valorile contabile cu cele de inventar furnizate de ntreprindere
apreciind credibilitatea lor.
n cea ce privete regulile particulare auditorul verific:
a) n legtur cu bilanul:
- capitalurile proprii = nregistrarea n conturi a operaiilor aferente
capitalurilor proprii conform deciziilor AGA;
- mprumuturi i datorii asimilate = auditorul cere s i se comunice
documentele care permit s urmreasc n detaliu operaiile
respective;
- imobilizri = auditorul verific inerea documentelor care permit s
urmreasc n detaliu operaiile aferente tuturor imobilizrilor i
amortizarea lor;
- stocuri i producia n curs de execuie = auditorul solicit s i se
prezinte situaia detaliat a stocurilor i produciei n curs de execuie
precum i pentru provizioanele constituite, pentru deprecierea
acestora ntocmite la data nchiderii exerciiului sau la o dat ct mai
apropiat. Auditorul se elucideaz asupra metodelor utilizate pentru
evaluarea stocurilor i verific aplicarea lor prin sondaj;
- conturile de teri = auditorul cere, dup caz, balanele conturilor
analitice asigurndu-se de concordana lor cu conturile sintetice i n
acelai timp solicit un inventar al creanelor i datoriilor existente la
finele exerciiului. Auditorul analizeaz soldurile conturilor de teri
58
plecnd de la documentele i informaiile contabile puse la dispoziia

sa. n situaia n care va considera necesar, auditorul va cere s se
procedeze la efectuarea corecturilor;
- conturile de regularizare i asimilate = auditorul verific ncorporarea
sau ne-ncorporarea n aceste conturi numai a conturilor de cheltuieli
i venituri care se refer strict la coninutul acestora;
- conturile de ajustri pentru depreciere = auditorul verific constituirea
acestora pe baza documentelor justificative necesare i nregistrarea
corespunztoare n bilan sau anex;
- conturile de trezorerie = auditorul se asigur c ntreprinderea
ntocmete periodic o situaie comparativ a soldurilor fiecrui sold
de trezorerie din contabilitate i din extrasele de cont bancare. El
controleaz aceste situaii comparative cel puin o dat pe an.
b) n legtur cu contul de profit i pierdere al exerciiului, la
sfritul exerciiului auditorul:
- examineaz unele conturi de cheltuieli ca de pild, chiriile, primele de
asigurare, comisioanele i onorariile, impozitele, salariile, cheltuielile
sociale, mprumuturile i creditele, declaraiile de impunere, diverse
contracte i pli fcute n contul n contul acestora;
- examineaz bazele de impozitare stabilite n materie de taxe i
impozite asupra conturilor de venituri;
- examineaz, eventual, cu conducerea ntreprinderii, insuficienele i
anomaliile constatate i propune, dac este cazul, efectuarea
nregistrrilor corespunztoare n msura n care sunt justificate;
- examineaz situaia comparativ a diverselor conturi de venituri i
cheltuieli, analiznd soldurile intermediare de gestiune rezultate,
stabilind concluziile ce se impun.
c) n legtur cu anexele, auditorul analizeaz:
- evoluia conturilor prezentate de aceste anexe, msurile luate sau
propuse a fi luate de conducerea ntreprinderii;
- respectarea modului i metodelor de evaluare a posturilor din bilan i
din contul de profit i pierdere;
- metodele utilizate pentru calculul amortizrii i provizioanelor i
fundamentarea lor.
Rezumat:
Sondajul este definit ca o tehnic ce const n selecionarea unui anumit
numr de pri dintr-o mulime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obinere a
elementelor probante i extrapolarea rezultatelor obinute asupra eantionului
la ntreaga mas sau mulime.
Tehnica sondajului presupune urmtoarele etape:
a) determinarea populaiei (ansamblul elementelor);
59
b) determinarea perioadei;
c) executarea propriu-zis a sondajului.
Observarea fizic constituie mijlocul cel mai eficace de verificare a
existenei unui activ, ns ea nu aduce dect o parte din elementele probante
necesare auditorului i anume numai existena bunului respectiv, celelalte
elemente probante ca de pild, proprietatea asupra bunului, valoarea atribuit
etc., trebuie s fie verificate prin alte tehnici.
Procedura confirmrii directe se desfoar cu acordul conducerii
ntreprinderii auditate i const n a cere unui ter cu care respectiva
ntreprindere are legturi de afaceri, s confirme direct auditorului informaii
legate de existena operaiilor, soldurilor etc.
Tehnica interviului este o metod de investigare destinat cunoaterii n
profunzime a comportamentului uman n nsuirea i aplicarea unor proceduri
componente ale auditului intern sau controlului conturilor.
Tehnica examinrii analitice este o metod global destinat s
constate numai erorile sau omisiunile importante, fr s aduc prin ea nsi
elemente doveditoare a erorilor sau omisiunilor constatate, acestea urmnd a fi
determinate prin alte tehnici (sondaj, teste) care permit cuantificarea ct mai
precis a acestora.
n auditul financiar se consider semnificativ orice element sau grup de
elemente susceptibil s aib o influen asupra conturilor anuale i a
utilizatorilor acestora (proprietari, creditori, investitori etc.).
nc din etapa orientrii i planificrii auditului financiar, auditorul
identific sistemele i conturile semnificative cu scopul de a stabili, pe de o
parte, sistemele semnificative i procedurile componente ale auditului intern n
vederea evalurii acestora n scopul stabilirii fiabilitii lor, iar pe de alt parte,
conturile semnificative care prin valoarea i natura lor pot ascunde erori sau
inexactiti sunt direct legate de regularitatea i sinceritatea contabilitii.
Testul este o metod de examinare i cercetare a fenomenelor avnd
caracter constatativ n cadrul lucrrilor de audit financiar.
Tehnica testrii domeniilor semnificative are urmtoarele obiective:
- sistemele i procedurile de audit intern privind corecta elaborare i
nsuire de ctre utilizatori aa cum sunt ele prevzute n
instruciunile respectiv deciziile ntreprinderii;
- controlul conturilor semnificative.
Examenul conturilor anuale are ca obiect verificarea faptului c:
- bilanul, contul de profit i pierdere, situaia modificrii capitalurilor
proprii, situaia fluxurilor de trezorerie, politicile contabile i notele
explicative sunt coerente, concord cu datele din contabilitate, sunt
prezentate conform principiilor contabile i reglementrilor n vigoare
i in cont de evenimentele posterioare datei de nchidere;
60
- notele explicative conin toate informaiile de importan

semnificativ
asupra situaiei patrimoniale, financiare i a
rezultatelor obinute.
Tehnica de examinare a conturilor anuale se bazeaz pe:
- stabilirea indicatorilor de analiz financiar i compararea lor cu cei a
exerciiilor precedente i ai sectorului de activitate;
- comparaiile ntre datele reieite din conturile anuale i datele
anterioare posterioare i previziunile ntreprinderii;
- compararea n procente fa de cifra n afaceri a diferitelor posturi din
contul de profit i pierdere.
Examinarea conturilor anuale presupune verificarea dac acestea
prezint o imagine fidel, clar i complet a patrimoniului, rezultatelor i
situaiei financiare.
Concluzii:
Tehnicile i procedurile specifice auditului financiar sunt:
1. Tehnica sondajului;
2. Tehnica observrii fizice;
3. Procedura confirmrii directe;
4. Tehnica interviului;
5. Tehnica examinrii analitice;
6. Tehnica testrii sistemelor i conturilor semnificative;
7. Tehnica examinrii conturilor anuale.
1. Prezentai i exemplificai tehnica sondajului.
2. Prezentai i exemplificai tehnica observrii fizice.
3. Prezentai i exemplificai procedura confirmrii directe.
4. Prezentai i exemplificai tehnica interviului.
5. Prezentai i exemplificai tehnica examinrii analitice.
6. Prezentai i exemplificai tehnica testrii sistemelor i conturilor
semnificative.
7. Prezentai i exemplificai tehnica examinrii conturilor anuale.
61
Modulul 4. Etapele i fazele auditului financiar

Prezentarea etapelor i fazelor misiunii de audit financiar;
Redarea documentelor ntocmite de auditorul financiar.
explice n ce const cunoaterea entitii;
defineasc pragul de semnificaie;
identifice tipurile de riscuri de audit;
prezinte planul de audit i programul de audit;
explice n ce const evaluarea controlului intern;
prezinte faza de control al conturilor;
explice examenul situaiilor financiare;
prezinte tratamentul evenimentelor ulterioare datei bilanului;
identifice lucrrile necesare nchiderii misiunii de audit;
prezinte elementele raportului de audit;
identifice tipurile de opinie exprimate de auditorul financiar;
prezinte dosarul exerciiului i dosarul permanent.
Ca orice aciune care i propune s analizeze rezultatul unor aciuni

umane, i auditul financiar se realizeaz pe baza unei metodologii proprii.
Procesul metodologic de realizarea auditului financiar este un ansamblu de
activiti desfurate pe etape i, n cadrul acestora, pe faze interdependente n
scopul realizrii obiectivelor propuse.
Posibilitatea auditorului de a exprima o opinie privind ntocmirea
situaiilor financiare sub toate aspectele semnificative, conform cu un cadru
general de raportare financiar, implic parcurgerea mai multor etape.
62
Lecia 4.1. Pregtirea auditului financiar

Unitatea de nvare 4.1.1. Cunoaterea entitii
nainte de a accepta mandatul, auditorul trebuie s aprecieze posibilitatea
de a ndeplini aceast misiune innd seama de regulile profesionale i
deontologice care guverneaz activitatea de audit.
Aciunile ntreprinse se refer la:
a. Cunoaterea global a ntreprinderii;
b. Aprecieri cu privire la independena i absena incompatibilitilor;
c. Examenul de competen corespunztoare specificului ntreprinderii;
d. Contactul cu expertul sau cenzorul anterior;
e. Decizia de acceptare a mandatului;
f. Respectarea altor obligaii profesionale.
a) Cunoaterea global a ntreprinderii:
n afara elementelor de identificare a acestora, auditorul ncearc s
obin i alte elemente care s-i permit aprecierea celor mai importante riscuri
existente reinnd urmtoarele observaii:
- control intern insuficient sau creane semnificative;
- contabilitatea nu este inut corect i la timp;
- atitudinea conductorilor fa de respectarea legii i a organelor
publice i administrative;
- personal incompetent;
- dezechilibre financiare, pierderi mari i activiti n declin ce pot
compromite viitorul exploatrii;
- riscuri fiscale i juridice;
- nerespectarea independenei exerciiilor;
- existena unor situaii conflictuale ntre conductori, acionari etc.;
- cazuri de limitare a auditului financiar;
- onorarii insuficiente;
- alte constatri care ar putea influena decizia de acceptare a
mandatului.
b) Aprecierile cu privire la independena i absena
incompatibilitilor:
Orice mandat nou trebuie examinat n raport cu anumite reguli de
independen i de incompatibilitate. n acest sens, auditorul trebuie s
examineze urmtoarele aspecte:
- lista clienilor si sau ai societii de expertiz n care lucreaz pentru
a se asigura c nu exist deja o activitate pltit din partea
ntreprinderii respective;
- situaia sa i a membrilor de familie n legtur cu eventualele
interese n ntreprinderea n cauz.
63
c) Examenul de competen corespunztoare cu specificul

ntreprinderii: trebuie s asigure c misiunea auditorului poate fi ndeplinit
prin competena sa i a colaboratorilor folosii.
d) Auditorul trebuie s contacteze expertul sau cenzorul anterior
pentru a vedea dac au existat dezacorduri n ce privete respectarea normelor
legale, aplicare msurilor stabilite, stabilirea onorariilor etc.
e) Dup analiza factorilor de risc auditorul poate lua urmtoarele
decizii:
- accept un mandat fr riscuri aparente;
- accept mandatul ns cu msuri particulare ce necesit o
supraveghere mai mare i msuri particulare
- refuz mandatul.
f) Respectarea altor obligaii profesionale se refer la faptul c
atunci cnd misiunea urmeaz a se desfura la o ntreprindere care se gsete
pe raza teritorial a altei filiale dect aceea din care face parte auditorul, acesta
este obligat s ia contactul cu filiala respectiv.
Unitatea de nvare 4.1.2. Stabilirea pragului de semnificaie

Pragul de semnificaie este definit n Cadrul general pentru ntocmirea
i prezentarea situaiilor financiare astfel: Informaiile sunt semnificative dac
omisiunea sau declararea lor eronat ar putea influena deciziile economice ale
utilizatorilor, luate pe baza situaiilor financiare. Pragul de semnificaie
depinde de mrimea elementului sau a erorii, judecat n mprejurrile specifice
ale omisiunii sau declarrii greite. Astfel, pragul de semnificaie ofer mai
degrab o limit, dect s reprezinte o nsuire calitativ primar pe care
informaia trebuie s o aib pentru a fi util.
Potrivit Standardului Internaional de Audit 320 Pragul de
semnificaie n audit, auditorul trebuie s ia n considerare pragul de
semnificaie i relaia acestuia cu riscul de audit atunci cnd desfoar un
angajament de audit.
Obiectivul unui audit al situaiilor financiare este de a permite unui
auditor exprimarea unei opinii potrivit creia situaiile financiare au fost
ntocmite, sub toate aspectele semnificative, n conformitate cu un cadru de
raportare financiar identificat. Evaluarea a ceea ce este semnificativ este un
aspect ce ine de utilizarea raionamentului profesional.
Auditorul trebuie s ia n considerare pragul de semnificaie n dou
momente:
a) cnd planific angajamentul de audit;
b) cnd evalueaz efectele denaturrilor.
64
a) Utilizarea pragului de semnificaie pentru determinarea naturii,

timpului i ntinderii procedurilor de audit.
Auditorul ia n considerare acele solduri specifice ale conturilor i acele
clase de tranzacii care sunt semnificative i care trebuie examinate mai
aprofundat.
n funcie de pragul de semnificaie stabilit, auditorul selecteaz
procedurile de audit sau combinrile de proceduri, astfel nct s asigure o
reducere a riscului de audit la un nivel acceptabil.
n etapa de planificare a angajamentului de audit, se determin un nivel
preliminat al pragului de semnificaie care va fi revizuit pe parcursul
angajamentului n funcie de noile informaii disponibile.
Nivelul preliminat al pragului de semnificaie este reprezentat de suma
maxim a denaturrilor peste care auditorul apreciaz c ele pot influena
deciziile unor utilizatori raionali.
n funcie de nivelul preliminat al pragului de semnificaie se stabilete
natura, durata/perioada i ntinderea procedurilor de audit care se vor aplica
pentru colectarea probelor de audit.
Dac auditorul fixeaz un nivel preliminat al pragului de semnificaie
redus, crete gradul de ncredere n coninutul situaiilor financiare, dar trebuie
colectate mai multe probe de audit care sunt costisitoare.
ntruct probele de audit se colecteaz la nivelul categoriilor de
tranzacii i la nivelul soldurilor individuale ale conturilor, pragul de
semnificaie global de la nivelul situaiilor financiare trebuie repartizat pe
cicluri contabile sau pe conturile incluse n situaiile financiare.
Valoarea preliminar a pragului de semnificaie repartizat pe cicluri
contabile i pe solduri de conturi este denumit i eroare tolerabil sau prag de
semnificaie individual.
Repartizarea valorii preliminate a pragului de semnificaie pe categorii
de conturi se poate face n funcie de ponderea acestora, ajustat n funcie de
natura lor, astfel:
- Pentru conturile la care nu se ateapt s fie descoperite prezentri
eronate i pentru conturile care pot fi auditate integral sau cu costuri
reduse, eroarea tolerabil se stabilete la un nivel sczut (conturile de
capitaluri proprii sau conturile de mijloace bneti);
- Pentru conturile la care nu s-au nregistrat fluctuaii semnificative fa
de exerciiul precedent (terenuri, construcii) se stabilete o eroare
tolerabil moderat;
- Pentru conturile care au nregistrat rulaje importante, care necesit
eantioane mari i costuri ridicate se stabilete un nivel al erorilor
tolerabile ridicat i se reduce cantitatea de probe de audit colectat.
b) Utilizarea pragului de semnificaie pentru evaluarea efectelor
denaturrilor.
65
n etapa de efectuare a auditului i cu ocazia emiterii raportului de audit

se compar nivelul preliminat al pragului de semnificaie calculat la nivelul
situaiilor financiare sau erorile tolerabile repartizate pe categorii de tranzacii
sau pe solduri ale conturilor cu valoarea erorilor estimat de auditor.
Valoarea estimat a erorilor se determin de ctre auditor dup
parcurgerea a trei pai:
1. Se efectueaz prin sondaj testele de detaliu i se consemneaz n foile
de lucru erorile, omisiunile i alte abateri de la criteriile prestabilite;
2. Se extrapoleaz erorile depistate la nivelul ntregii populaii auditate,
astfel:
Erori extrapolate la nivelul populaiei = Mrimea total a
populaiei/Mrimea eantionului x Valoarea net a erorilor descoperite
3. La valoarea erorilor extrapolate se adaug valoarea erorilor de
eantionare.
Erori estimate = Erori extrapolate + Erori de eantionare
Valorile estimate se compar cu erorile tolerabile:
Erori estimate Erori tolerabile - auditorul consider c testele de
detaliu efectuate sunt suficiente pentru exprimarea unei opinii fr rezerve
Erori estimate Erori tolerabile auditorul extinde testele de detaliu
sau cere clientului s revad situaiile financiare
Cu ocazia evalurii efectului declarrilor eronate fcute prin intermediul
situaiilor financiare se procedeaz astfel:
a) Dac totalul anomaliilor descoperite i necorectate nu are un caracter
semnificativ, se cere conducerii s corecteze situaiile financiare:
- n cazul n care conducerea accept, se ntocmete un raport
nemodificat, exprimndu-se o opinie fr rezerve;
- n cazul n care conducerea nu accept s modifice situaiile
financiare, dar prezint explicaii suplimentare n notele explicative,
se poate emite un raport modificat prin introducerea, dup opinia fr
rezerve, a unui paragraf de evideniere prin care se atrage atenia
asupra acestui dezacord cu conducerea, fcndu-se referiri la notele
explicative.
b) Dac totalul anomaliilor descoperite i necorectate se apropie de
nivelul pragului de semnificaie, auditorul va aprecia dac este posibil
ca totalul erorilor necorectate mpreun cu totalul erorilor nedetectate
s depeasc pragul de semnificaie.
- Dac, pe baza acestor proceduri modificate i suplimentare se ajunge
la concluzia c nu este probabil depirea pragului de semnificaie i
conducerea nu corecteaz situaiile financiare, se cere precizarea
acestui fapt n notele explicative i se poate emite un raport modificat
prin adugarea, dup opinia necalificat, a unui paragraf de
evideniere.
66
- Dac se apreciaz c este posibil ca denaturrile necorectate i

nedetectate s depeasc pragul de semnificaie, auditorul cere
conducerii s corecteze situaiile financiare, ncearc s reduc riscul
de audit, prin apelarea la proceduri suplimentare de audit i
ntocmete un raport modificat, exprimnd o alt opinie dect cea fr
rezerve sau introducnd un paragraf de evideniere, n funcie de
circumstane.
Unitatea de nvare 4.1.3. Evaluarea riscului de audit al entitii

Potrivit Standardului Internaional de Audit 400 Evaluarea riscurilor i
controlul intern, auditorul trebuie s obin o nelegere suficient a
sistemelor de contabilitate i de control intern pentru a planifica auditul i a
dezvolta o abordare eficient a acestuia.
Auditorul trebuie s utilizeze raionamentul profesional la evaluarea
riscului de audit i la stabilirea procedurilor de audit, pentru a se asigura c
riscul este redus pn la un nivel acceptabil de redus.
Riscul de audit este reprezentat de mrimea riscului pe care auditorul
este dispus s-l accepte, dup ncheierea auditului i emiterea unei opinii fr
rezerve.
Acest risc este determinat de faptul c situaiile financiare auditate pot
conine unele denaturri semnificative.
Riscurile de audit se grupeaz n:
a) Riscurile poteniale - sunt susceptibile, teoretic, de a se produce dac
nici un control nu este exercitat pentru a le preveni sau pentru a le depista i
corecta erorile care s-ar putea produce. Aceste riscuri sunt comune tuturor
unitilor patrimoniale.
b) Riscurile posibile - sunt acele riscuri poteniale mpotriva crora
unitatea patrimonial nu are mijloace pentru a le limita. Auditorul, pe
parcursul exercitrii misiunii sale, caut s identifice aceste riscuri cu scopul
evalurii incidenei erorilor asupra conturilor anuale.
Riscul de audit are trei componente:
1. Riscul inerent - reprezint susceptibilitatea ca un sold al unui cont
sau o categorie de tranzacii s conin o denaturare care ar putea fi
semnificativ, individual sau cumulat cu denaturrile existente n alte solduri
sau categorii de tranzacii, presupunnd c nu au existat controale interne
adiacente.
Dac auditorul ajunge la concluzia c pentru o categorie de tranzacii sau
o grup de conturi, exist o probabilitate mare de apariie de prezentri
eronate, atunci el va estima un risc inerent ridicat, mrind cantitatea de probe
67
de colectat, repartiznd angajamentul ctre colaboratori competeni i

monitoriznd atent activitatea desfurat.
Auditorul poate reduce cantitatea de probe pentru categoriile de
tranzacii i soldurile de conturi care prezint un risc inerent sczut.
Cu ocazia planificrii angajamentului de audit, auditorul evalueaz riscul
inerent general la nivelul situaiilor financiare.
Pe parcursul realizrii programelor de audit, auditorii trebuie s in
seama de legtura care exist ntre riscul inerent general i riscurile inerente
specifice unor categorii de tranzacii i solduri de conturi.
2. Riscul de control - reprezint riscul ca o denaturare, care ar putea
aprea n soldul unui cont sau ntr-o categorie de tranzacii i care ar putea fi
semnificativ n mod individual, sau atunci cnd este cumulat cu alte
denaturri din alte solduri sau categorii, s nu poat fi prevenit sau detectat
i corectat la momentul oportun de sistemele de contabilitate i de control
intern.
Riscul de control este evaluat de ctre auditor dup ce obine o nelegere
asupra mediului de control din entitate i dup ce obine probele de audit
referitoare eficiena operaional a controalelor interne n prevenirea sau
detectarea i corectarea denaturrilor semnificative.
Auditorul face o evaluare preliminar a riscului de control la un nivel
ridicat, cu excepia situaiilor n care:
- Auditorul a identificat c aceste controale interne sunt bine concepute
i c ele funcioneaz eficient;
- Auditorul planific efectuarea unor teste de control extinse pentru
susinerea evalurii.
3. Riscul de nedetectare - reprezint riscul ca procedurile de fond ale
unui auditor s nu detecteze o denaturare ce exist n soldul unui cont sau
categorie de tranzacii i care ar putea fi semnificativ n mod individual, sau
atunci cnd este cumulat cu denaturri din alte solduri sau categorii de
tranzacii.
Auditorul trebuie s ia n considerare nivelurile evaluate ale riscului de
control i ale celui inerent pentru a determina natura, durata i ntinderea
procedurilor de fond cerute pentru reducerea riscului de audit pn la un nivel
acceptabil de sczut.
Auditorul va aprecia:
- natura procedurilor de fond, de exemplu, utilizarea de teste ndreptate
mai degrab spre pri independente din afara entitii, dect teste
direcionate ctre pri sau documentaii din cadrul entitii, sau
utilizarea de teste ale detaliilor, n scopul unui obiectiv particular al
auditului, n completarea procedurilor analitice;
68
- momentul de timp la care se efectueaz procedurile de fond, de

exemplu, efectuarea lor mai degrab la sfritul perioadei
(exerciiului), dect la o dat anterioar acesteia;
- ntinderea procedurilor de fond, de exemplu, utilizarea unui eantion
mai mare.
Unitatea de nvare 4.1.4. Acceptarea mandatului i

stabilirea condiiilor auditului
Fia de acceptare a mandatului - este un act motivat al deciziei de
acceptare a misiunii i are urmtoarele obiective:
- posibilitatea de a colecta informaiile de baz pentru identificarea
agentului economic, a conducerii sale, a obiectului de activitate etc.;
- materializarea lucrrilor efectuate naintea acceptrii mandatului i
care se refer la analiza situaiei agentului economic i a riscurilor
sale, la contactul cu expertul sau cenzorul anterior, la contactarea
conducerii i vizitarea agentului economic etc.;
- indicarea bugetului necesar;
- formularea procedurilor de acceptare;
- asigurarea ndeplinirii obligaiilor profesionale ce decurg din
acceptarea misiunii (redactarea i transmiterea de scrisori ctre
conducerea agentului economic, ctre un coleg dac este cazul etc.).
Modelul Fiei de acceptare a mandatului se prezint astfel:
Dosar client Fia de acceptare a angajamentului Ref:
Auditor
Exerciiu
Pag.:
Data:
1.
-
Informaii asupra ntreprinderii:

Sediul;
Forma juridic;
Obiectul de activitate;
Sucursale, filiale;
Conducerea;
Cifra de afaceri n ultimul an ncheiat;
Efectiv de salariai;
Expertul contabil extern;
Ali auditori sau cenzori;
Consultant juridic.
69
2.
3.
4.
Natura angajamentului de audit:

Expert (cenzor);
Originea mandatului;
Cenzorii unitii;
Lucrri mpreun cu cenzorii unitii;
Alte misiuni n aceast ntreprindere.
Onorarii:
Barem;
Onorarii pltite.
Decizia i procedura de acceptare:
Data
Refuz de misiune
Acceptarea misiunii
(cu meninerea eventualelor riscuri majore)
Viza (responsabilului de lucrri)
5. Repartizarea dosarului:
- Responsabilul lucrrii;
- Responsabili adjunci.
Data Vize
Scrisoare ctre preedinte (directorul societii)
Contractul cu auditorul anterior
Scrisoare de acceptare a angajamentului
Examenul dosarelor i al rapoartelor predecesorilor
Raport asupra convorbirilor cu conducerea unitii
1. Revederea anual a criteriilor de acceptare

Exerciiul...
2. Decizia i procedura de acceptare
- Meninerea mandatului;
- Desemnri de responsabili.
3. Demisia
- Motive.
Data..
Activitatea auditorilor financiari se desfoar pe baz de contract de

prestri de servicii, care trebuie s conin unele elemente de baz, ca de pild:
- normele de lucru, menionndu-se n mod expres interveniile ce
urmeaz a fi efectuate de expertul contabil, cunoaterea general a
agentului economic, aprecierea procedurilor de control intern
existente i controlul conturilor i al documentelor de sintez;
- termenele de depunere a rapoartelor;
70
- calendarul interveniilor prin care se precizeaz perioadele n care vor

avea loc aprecierea procedurilor de control intern, controlul
documentelor, asistena la efectuarea inventarelor etc.;
- onorariile care se stabilesc n funcie de timpul necesar pentru
efectuarea diferitelor lucrri, nivelul de responsabilitate i calificarea
profesional a experilor contabili.
Contractul de prestri servicii prevzut de legislaia romn a se ncheia
ntre auditor i client este, prin caracteristicile sale juridice, un contract de
mandat.
Exemplu de scrisoare de angajament pentru efectuarea unui audit
Ctre Consiliul de Administraie sau conducerea unitii,
Dumneavoastr prin adresa nr din data de ai solicitat s efectum
auditul situaiilor financiare pentru anul. Suntem ncntai s v confirmm
acceptarea acestui angajament prin coninutul acestei scrisori. Auditul pe care l vom
efectua va avea ca obiectiv exprimarea unei opinii din partea noastr asupra situaiilor
financiare.
Noi ne vom desfura activitatea de audit n conformitate cu Standardele de
Audit i Standardele Naionale de Audit emise de C.E.C.C.AR. i Camera Auditorilor
din Romnia. Aceste standarde solicit ca noi s planificm i s efectum auditul n
scopul de a obine o asigurare rezonabil c situaiile financiare nu conin erori
semnificative. Un audit include examinarea pe baz de proceduri, teste a dovezilor
privind raportarea i prezentarea situaiilor financiare. Auditul include i examinarea
principiilor contabile folosite i a estimrilor semnificative fcute de ctre conducere,
precum i evaluarea prezentrii generale a situaiilor financiare.
Datorit caracteristicii de test i a altor limitri inerente ale oricrui sistem
contabil i de control intern, exist un risc inevitabil ca unele erori semnificative s
rmn nedescoperite.
n plus fa de raportul nostru asupra situaiilor financiare, noi estimm c v
putem oferi o scrisoare separat privind orice caren semnificativ sistemului de
control intern i de contabilitate care ne atrage atenia.
V reamintim c responsabilitatea pentru ntocmirea situaiilor financiare
incluznd prezentarea adecvat a acestora, revine conducerii societii. Aceast
responsabilitate include meninerea nregistrrilor contabile adecvate i a controalelor
interne, selecia i aplicarea politicilor contabile i supravegherea activelor societii.
Ca parte a procesului de audit vom cere din partea conducerii confirmarea scris
privind declaraiile fcute nou n legtur cu auditul.
Ateptm o colaborare deplin cu echipa dumneavoastr i credem c aceasta
ne va pune la dispoziie orice nregistrri, documentaii i alte informaii care ne vor fi
necesare n efectuarea auditului. Onorariul nostru care va fi pltit pe msura ce ne
desfurm activitatea, se calculeaz pe baza timpului cerut de personalul stabilit la
angajament, plus cheltuieli ce vor fi decontate pe msur ce vor fi efectuate.
Aceast scrisoare va rmne valabil pentru anii urmtori, cu excepia cazurilor
cnd va fi reziliat, schimbat sau nlocuit.
71
V rugm s semnai i s returnai copia ataat acestei scrisori care ne indic

c este n conformitate cu cerinele dumneavoastr privind angajarea noastr pentru
auditarea situaiilor financiare ale firmei dumneavoastr.
XYZ&Co
S-a luat la cunotin n numele societii ABC de ctre
Data
Semntura
.
Numele i funcia
Unitatea de nvare 4.1.5. ntocmirea planului i

programului de audit
Potrivit Standardului Internaional de Audit 300, prin planificare se
nelege construirea unei strategii generale i a unei abordri detaliate n ceea
ce privete natura, durata i ntinderea preconizate ale unui angajament de
audit.
Planificarea adecvat a activitii de audit ajut la garantarea faptului c
o atenie corespunztoare este acordat domeniilor importante de audit, c
problemele poteniale sunt identificate i c activitatea este finalizat cu
promptitudine.
ntinderea planificrii va varia n funcie de mrimea entitii,
complexitatea auditului, experiena pe care auditorul o are cu entitatea i
cunotinele auditorului despre afacerea clientului.
Dobndirea cunotinelor despre afacerea clientului constituie o parte
important a planificrii activitii.
Cunoaterea de ctre auditor a afacerii clientului contribuie la
identificarea evenimentelor, tranzaciilor i practicilor care pot avea un efect
semnificativ asupra situaiilor financiare.
Auditorul poate dori s discute elemente ale planului general de audit i
anumite proceduri de audit cu comitetul de audit al entitii, cu conducerea i
personalul acesteia, pentru a mbunti eficiena i randamentul auditului i
pentru a coordona procedurile de audit cu munca depus de personalul
entitii.
Planul general de audit i programul de audit rmn responsabilitatea
auditorului.
1. Planul general de audit descrie sfera de cuprindere i obiectivele
auditului.
Obiectivele planului misiunii sunt de a sintetiza informaiile obinute i
de a orienta i coordona ntreaga activitate de audit.
Redactarea planului general de audit presupune:
72
a. Alegerea membrilor echipei n funcie de experiena i specializarea

lor n sectorul de activitate al unitii respective, inndu-se seama de
gradul de ncrcare al acestora i de necesitatea respectrii regulilor
de etic profesional cu privire la integritatea, obiectivitatea i
independena auditorilor.
b. Repartizarea lucrrilor pe oameni n timp i n spaiu (pe subuniti).
c. Stabilirea modului n care auditul se poate sprijini pe controlul intern.
d. Coordonarea cu cenzorii i cu ali auditori externi.
e. Solicitarea sau colaborarea cu ali specialiti din domeniul
informaticii, juridic, fiscal, tehnic, etc.
f. Stabilirea modului de utilizare a registrelor de edin ale Adunrii
Generale a Acionarilor i ale Consiliului de Administraie.
g. Fixarea termenului de depunere a raportului de audit.
2. Programul de audit se elaboreaz pe baza planului general i
reprezint o detaliere i concretizare ale acestuia.
Programul de audit poate fi elaborat pe obiective ale auditului, cu
defalcare pe:
- Domenii de activitate (cumprri, stocuri, vnzri, imobilizri,
trezorerie, venituri, cheltuieli, etc.);
- Compartimente (secii, birouri, gestiuni);
- Criterii ale auditului (exhaustivitatea, realitatea, corecta nregistrare i
prezentare etc.);
- Etape ale auditului;
- Fluxuri materiale i informaionale din entitate etc.
Lecia 4.2. Efectuarea propriu-zis a auditului financiar

Unitatea de nvare 4.2.1. Evaluarea controlului intern
Standardul Internaional de Audit 400, Evaluarea riscurilor i controlul
intern, ofer norme pentru nelegerea sistemului de contabilitate aplicat de
societatea auditat i a procedurilor de control intern aplicate.
Cunoaterea de ctre auditor a sistemului de contabilitate i a controlului
intern ofer o planificare i o dezvoltare eficiente ale auditului n evaluarea
riscului de audit i a procedurilor ce vor fi utilizate n scopul de a se asigura c
riscul la un nivel minim acceptat este redus.
Auditorul nu trebuie s verifice ansamblul auditului intern, ci numai
acele elemente ale acestuia pe care vor s se sprijine. n acest sens, ei
ntocmesc un program de verificare care trebuie s cuprind urmtoarele
probleme:
a. descrierea procedurilor;
b. testele de conformitate;
c. evaluarea preliminar (a riscului de erori);
73
d. testele de permanen;
e. evaluarea definitiv i redactarea documentului de sintez.
a) Descrierea procedurilor. Stabilirea procedurilor utilizate pentru
elaborarea documentelor justificative, circulaia acestora i a sistemelor de
contabilizare, cu ajutorul tehnicilor:
- descriptive, respectiv obinerea prin chestionare prealabile sau din
instruciunile date de administraie (manualul de proceduri) a
procedurilor existente i a controalelor instituite; vor fi avute n
vedere procedurile cele mai reprezentative ca volum i importan
pentru unitatea patrimonial (ex. imobilizri, vnzri, stocuri,
cumprri, pli, ncasri etc.); Procedurile descriptive se bazeaz pe
manualul de proceduri interne i chestionare de control intern la care
rspund personale implicate din ntreprindere, iar rspunsurile se
nscriu n Foile de lucru.
- diagrama de circulaie (numite i flow-chart) care formalizeaz cu
ajutorul unor scheme, circulaia documentelor n unitatea
patrimonial, precum i controalele efectuate de salariaii anume
mputernicii.
La descrierea procedurilor se urmresc n special dou aspecte, astfel:
- schema general a aprecierii auditului intern;
- nelegerea i descrierea domeniilor semnificative.
Schema general a aprecierii auditului intern. Pornind de la orientrile
rezultate din programul general de munc sau planul de misiune, auditorul
efectueaz un studiu i o evaluare a sistemelor considerate semnificative n
scopul identificrii, pe de o parte, a auditului intern pe care dorete s se
sprijine, iar pe de alt parte, a riscurilor de eroare n prelucrarea datelor i
informaiilor n scopul stabilirii unui program corespunztor de control al
conturilor.
Obiectul urmrit prin aprecierea auditului - controlului intern este de a
determina n ce msur auditorul se poate sprijini pe acest control pentru a-i
putea defini natura, volumul i calendarul lucrrilor. Astfel, auditorul se afl n
faa unor decizii importante, ca de pild:
- alegerea procedurilor de examinat n funcie de organizarea
ntreprinderii, de natura riscurilor, de caracterul repetitiv al datelor, de
importana soldurilor i a operaiilor;
- stabilirea dac procedurile reinute trebuie s fac obiectul unei
evaluri a controlului intern sau dac exist alte mijloace mai
eficiente i mai economice ce pot fi folosite pentru fundamentarea
judecilor sale asupra soldurilor i operaiilor;
- alegerea tehnicilor de descriere i evaluare ce trebuie aplicate;
74
- decizia de a se sprijini pe procedurile existente sau dac controlul

intern este insuficient, de a trage concluziile necesare pentru etapele
urmtoare privind controlul conturilor i certificarea acestora;
- alegerea tehnicilor de sondaje ce urmeaz a fi aplicate;
- decizia final, n funcie de rezultatele sondajelor, n legtur cu
programul de control al conturilor.
Toate lucrrile i aciunile ntreprinse de auditor n cadrul aprecierii
auditului intern au ca obiective alegerea i decizia n legtur cu etapa
urmtoare, fundamental aceea de control al conturilor. Aprecierea auditului
intern poate fi considerat pentru auditor un mijloc i niciodat un scop.
nelegerea i descrierea domeniilor semnificative ofer posibilitatea
auditorului de a nelege mai bine ntreprinderea sub aspectele:
- naturii activitilor desfurate, locurile de producie, procesele de
fabricaie etc.;
- circuitul documentelor i a informaiilor contabile;
- realitilor ce se pot ascunde n spatele cifrelor i documentelor
sintetice;
- identificrii i localizrii zonelor de risc cale mai importante ce ar
putea afecta fiabilitatea conturilor anuale.
Cunoaterea ntreprinderii i nelegerea domeniilor sale semnificative
este o procedur necesar pentru fiecare misiune ntruct permite auditorului
cunoaterea mediului n care evolueaz ntreprinderea: mediul juridic,
economic, social, fiscal. Aceast procedur permite auditorului s fac
legtura ntre datele contabile i realitile exprimate de existena i
funcionarea sistemelor semnificative, obinnd o mai bun sintez a lor.
Cunoaterea ntreprinderii i fiabilitii sistemului su de audit intern
permite, printre altele, auditorului s demonstreze conducerii ntreprinderii c
este la curent cu problemele ntreprinderii i c nu este un simplu control al
conturilor.
b) Testele de conformitate (confirmarea nelegerii sistemului) au ca
obiect obinerea confirmrii c descrierea procedurii a fost corect neleas i
corespunde procedurilor aplicate n unitatea respectiv. Aceste teste permit
verificarea existenei procedurii (i nu de a se asigura c ea este bine aplicat).
Testele de conformitate pot fi realizate dup diferite modaliti ca:
- observare direct asupra modului de lucru;
- confirmare verbal a celor ce utilizeaz procedura respectiv,;
- existena mijloacelor utilizate pentru confirmarea efecturii
operaiunii respective (tampile, vize, fiiere etc.);
- observarea ulterioar constnd din reluarea n ntregime a circuitului
unor documente plecnd de la origine, cu scopul de a testa drumul
parcurs.
75
c) Evaluarea preliminar (evaluarea riscurilor posibile). Dup ce s-a

obinut o descriere fiabil a organizrii, se poate proceda la o evaluare
preliminar pentru a pune n eviden punctele forte i cele slabe ale
procedurilor sistemului contabil.
Punctele forte sunt dispozitivele de control care garanteaz corecta
contabilizare a diferitelor date, iar punctele slabe - deficienele care pot da
natere unor riscuri de erori sau fraude. Pentru aceasta se utilizeaz dou
metode:
- examinarea sistemului i cutarea de puncte forte i slabe; aceast
examinare comport riscul ca unele aspecte s fie omise sau uitate;
- punerea unor ntrebri executanilor, care sunt n mod obinuit
reunite ntr-un chestionar de control intern. Aceste chestionare
permit compararea controlului intern teoretic descris n manualele de
proceduri cu cel existent n ntreprindere. ntrebrile se adreseaz pe
sectoare de activitate i urmresc dac controalele exist, sunt
cunoscute de executani i dac absena acestor controale influeneaz
calitatea informaiilor.
Auditorul trebuie s se asigure c sistemul existent permite ntreprinderii
s se protejeze contra riscurilor posibile care se pot produce n prelucrarea
datelor. Pentru aceasta este necesar s se verifice dac toate operaiile sunt
nregistrate (exhaustivitate), c operaiile nregistrate sunt reale (realitatea) i
c operaiile sunt corect nregistrate n contabilitate i prezentate n conturile
anuale.
Pentru a realiza toate acestea, auditorul examineaz circuitul
informaiilor cu ajutorul unui chestionar. Chestionarul de control intern,
permite compararea controlului intern teoretic care ar trebui s asigure
fiabilitatea informaiilor contabile cu controlul intern existent n ntreprindere.
Tot n cadrul testului de conformitate se va examina existena separrii
sarcinilor i funciilor.
Pentru fiecare domeniu considerat semnificativ (sisteme i conturi)
depistarea riscurilor posibile se evalueaz cu ajutorul unei sinteze a evalurii
riscurilor legate de concepia sistemelor.
Cnd auditul intern lipsete i deci exist posibilitatea de a nu fi
detectate erorile care afecteaz conturile, auditorul poate s-i organizeze
propriile controale pentru a evalua incidenele posibile asupra fiabilitii
conturilor.
d) Testele de permanen (examinarea funcionrii sistemului) au ca
obiect verificarea dac punctele forte sau slabe fac obiectul unei aplicri
efective i constante.
Aceste teste trebuie s fie suficient de ample pentru a convinge c
procedurile controlate sunt aplicate ntr-o manier permanent i fr
defeciuni; poate fi avut n vedere, eventual, utilizarea tehnicilor statistice.
76
Sondajele asupra funcionrii sistemelor sunt organizate urmrindu-se cele

dou tipuri de controale interne: controale de prevenire i controale de
detectare.
Controalele de prevenire sunt realizate n timpul derulrii operaiilor
nainte de a se trece la faza urmtoare i, de regul, naintea nregistrrii; de
cele mai multe ori acestea se materializeaz printr-o viz (de exemplu:
verificarea limitei de credit a unui client nainte de a executa acestuia o nou
comand, verificarea recepiei i existena comenzii nainte de a da bun de
plat o factur a furnizorului etc.).
Controalele de detectare sunt, de regul, efectuate asupra unui grup de
operaii de aceeai natur, n scopul asigurrii c nu exist anomalii sau pentru
descoperirea acestora (de exemplu: confruntrile cu banca, confruntrile
balanei sintetice cu cea analitic, compararea inventarului fizic cu cel
permanent etc.).
n realizarea sondajelor de verificare a funcionrii sistemelor, auditorul
dispune de mai multe tehnici:
- examenul evidenei controlului permite realizarea unor eantioane
mari n timp foarte scurt (exemplu: existene unei vize care atest
efectuarea controlului aritmetic al facturilor, existena confruntrilor
lunare ale contabilitii cu extrasele bancare etc.);
- repetarea controalelor, ca de exemplu: verificarea unei confruntri cu
banca, studiind jurnalul de banc i piesele justificative ale bncii i
ale ntreprinderii;
- observarea executrii unui control permite auditorului s neleag
mai bine maniera n care este realizat controlul i s verifice
efectuarea corect a acestuia.
Evaluarea definitiv i redactarea documentului de sintez. Expertul
contabil, contabilul autorizat cu studii superioare, cenzorii pot, n final, s fac
o apreciere definitiv asupra auditului intern al unitii patrimoniale
determinnd:
- veritabilele puncte forte (dispozitiv de control efectiv i permanent);
- punctele slabe datorate conceperii defectuoase a sistemului;
- punctele slabe datorate unor greite aplicri a procedurilor sistemului.
Verificarea auditului intern este efectuat n fiecare an pentru a se
asigura c nu exist abateri de la funcionarea lui i c auditorul poate continua
s se bazeze pe controalele interne considerate utile pentru a-i limita lucrrile
asupra controlului conturilor.
Numai dup ce a verificat funcionarea controalelor pe care dorete s le
sprijine, auditorul poate stabili programul su definitiv de control.
Ca i pentru evaluarea riscurilor posibile, constatarea anomaliilor de
funcionare a sistemului poate fi fcut pe foaia de lucru Sinteza aprecierii
controlului intern care va indica:
77
- anomaliile n funcionarea sistemului;

- incidena posibil asupra conturilor anuale;
- incidena asupra programului de lucru.
Atunci cnd anomaliile n funcionare sunt numeroase i pot altera
fiabilitatea nregistrrilor contabile, auditorul va fi obligat s-i reconsidere
evaluarea preliminar i nu va ine cont de auditul intern pe care l-a crezut util
pentru stabilirea programului de control al conturilor.
Cnd auditul intern este considerat util pentru fundamentarea opiniei
auditorului, acesta poate reduce volumul propriilor sale controale asupra
conturilor.
Auditorul semnaleaz conducerii observaiile pe care le are asupra
controlului intern, iar dac descoper greeli grave apreciaz dac refuz
certificarea sau o face cu rezerve.
Comunicarea observaiilor poate fi fcut printr-un Raport asupra
controlului intern, al crui coninut trebuie s cuprind urmtoarele aspecte:
- prezentarea unei scurte introduceri asupra a ceea ce este esenial
pentru a folosi conducerii societii;
- prezentarea detaliat a problemelor pe servicii sau subuniti ale
societii pentru a putea fi uor difuzate;
- analizarea fiecrei probleme, n mod logic, pentru a permite
societii s utilizeze raportul ca un instrument de ameliorare a
procedurilor.
Raportul asupra controlului intern poate fi structurat pe trei capitole i
anume:
- Nota de introducere i sintez;
- Sumarul;
- Detaliile;
Nota de introducere i sintez poate cuprinde:
- amintirea rapid a misiunii, a locului i rolului activitii de apreciere
a controlului intern, condiiile de executare i metodele utilizate;
- concluziile raportului (cu eventualele trimiteri la prile care detaliaz
problema);
- data i semntura.
Nota de introducere i sintez are ca scop s permit conducerii societii
s aib rapid cunotin de concluziile eseniale.
Sumarul raportului poate figura imediat dup nota de sintez i poate fi
prezentat n diferite feluri:
- recapitularea diferitelor titluri i puncte care vor fi reluate n partea de
Detalii;
- recapitularea rapid a tuturor slbiciunilor constatate.
78
Detaliile raportului corespund elementelor din sumar, acestea nu sunt

nsoite de concluzii, deoarece au fost prezentate n nota de introducere i
sintez.
Structurarea detaliilor se face urmrindu-se anumite reguli, astfel:
- prezentarea punctelor n ordinea importanei;
- recapitularea punctelor pe seciuni, funcii sau grupe de conturi;
- o parte poate fi avut n vedere pentru sfaturi mai puin importante;
- o parte separat poate fi destinat punctelor care pot avea o inciden
asupra certificrii;
Fiecare punct trebuie s conin informaiile urmtoare:
- descrierea punctelor slabe constatate;
- consecinele i incidenele asupra conturilor anuale;
- sfaturi i msuri care permit ameliorarea situaiei.
Ca i riscurile poteniale stabilite cu ocazia evalurii preliminare,
constatarea anomaliilor n funcionarea auditului intern poate indica n cadrul
punctelor slabe evaluate:
- incidene asupra conturilor anuale;
- incidene asupra programului de lucru al auditorului.
Unitatea de nvare 4.2.2. Controlul conturilor

Controlul conturilor este o etap succesiv sau concomitent cu
controlul intern, funcie de experiena auditorului.
Concluziile rezonabile pe care se bazeaz opinia trebuie s fie
fundamentate cu probe de audit suficiente, prin combinarea testelor de
control i a procedurilor de fond.
Testele de control privind modul de funcionare a cadrului contabil
conceptual i a controlului intern, precum i a testelor efectuate cu scopul de a
depista erori semnificative din situaiile financiare (proceduri de fond)
contribuie la ansamblul probelor de audit.
Sistemul contabil i cel de control intern au ca scop prevenirea,
detectarea i corectarea erorilor semnificative.
Etapa precedent, privind evaluarea controlului intern reprezint pentru
auditor un pas important n controlul conturilor.
Probele de audit trebuie realizate pentru fiecare aseriune a conducerii cu
privire la situaiile financiare.
Ansamblul de aseriuni ale conducerii nglobate n situaiile financiare
sunt clasificate astfel:
- existena: un activ sau o obligaie exist la o anumit dat;
- drepturi i obligaii: un activ sau o obligaie aparine entitii la o
anumit dat;
79
- apariie: o tranzacie sau un eveniment a avut loc pe durata unei

perioade i este legat de entitatea respectiv;
- exhaustivitatea: nu exist active, obligaii, tranzacii sau evenimente
nenregistrate sau elemente neprezentate;
- evaluarea: un activ sau o datorie este nregistrat la o valoare contabil
adecvat;
- comensurarea: o tranzacie sau un eveniment este nregistrat la
valoarea corespunztoare i venitul sau cheltuiala este alocat perioadei
corespunztoare;
- prezentarea informaiilor: un element este prezentat, clasificat i
descris n conformitate cu cadrul general de raportare financiar adecvat.
Auditorul trebuie s se asigure c i sunt confirmate exigenele cu privire
la credibilitatea unei aseriuni a conducerii, prezentat n situaiile financiare.
Credibilitatea probelor de audit depinde de proveniena sursei, intern
sau extern, i de natura sa: documentar, oral, constatarea efectiv prin
vizualizare de ctre auditor. Atunci cnd sistemul contabil i controlul intern
sunt funcionale, probele de audit intern sunt mai credibile dect cele externe;
dup cum confirmarea primit de la un ter ca surs extern este mai credibil
dect cea intern.
Obiectivul principal al auditorului pentru controlul conturilor l
constituie obinerea elementelor probante adecvate pentru a emite opinia
motivat i responsabil asupra modului de reflectare a situaiilor financiare.
Aceast etap are ca obiectiv reunirea elementelor probante suficiente i
juste pentru a putea exprima o opinie motivat asupra situaiilor financiare,
ceea ce presupune asigurarea respectrii regulilor legale i regulamentare de
ctre ntreprindere:
- regulile referitoare la inventarieri;
- existena activelor i faptul c acestea aparin ntreprinderii;
- regulile de inere a registrelor i a contabilitii;
- estimrile contabile i de evaluare stipulate n normele legale i cele
profesionale sau n absena acestora;
- principiile contabilitii: prudena, permanena metodei, continuitatea
activitii, independena exerciiului, intangibilitatea bilanului de deschidere,
necompensarea;
- pasivele patrimoniale, veniturile i cheltuielile privesc ntreprinderea n
cauz.
Pentru a imprima acestei etape a auditului un caracter organizat, pentru
prevenirea suprapunerilor i a repetrilor inutile ntre etapele auditului, pentru
evitarea omisiunilor se ntocmete Programul de control al conturilor. Acest
program are la baz informaiile cuprinse n Planul de audit i n Sinteza
aprecierii controlului intern.
80
ntre eficiena controlului intern ntr-o ntreprindere i mrimea efortului

depus de ctre auditor cu ocazia controlului conturilor exist o relaie invers
proporional. De aceea, programele de control al conturilor pot s varieze
ntre o limit minim i una maxim.
Programele minime sau restrnse de control al conturilor se elaboreaz
atunci cnd, n urma aprecierii controlului intern, se ajunge la concluzia c
exist un grad rezonabil de asigurare c nregistrrile contabile sunt fiabile. n
aceast situaie se pot limita sondajele numai la soldul conturilor deoarece
funcionarea controlului intern asupra rulajelor a fost urmrit n etapa
precedent a auditului. Totui, pentru asigurarea coerenei cu etapele
precedente ale auditului, rulajele conturilor vor fi verificate cu ocazia
examinrilor analitice.
Programele extinse de control al conturilor se elaboreaz n situaia n
care, n urma parcurgerii etapelor precedente, se ajunge la concluzia c auditul
nu se poate sprijini pe controlul intern din ntreprindere. n acest caz, volumul
sondajelor este mai mare, ntruct se cuprind n sondaj att soldurile, ct i
rulajele conturilor. Aceste sondaje stabilesc, n funcie de punctele slabe, i
riscurile de eroare depistate cu ocazia cunoaterii caracteristicilor proprii ale
ntreprinderii i cu ocazia evalurii controlului intern.
Programul de control al conturilor se ntocmete, de regul, separat de
planul de audit i foaia de sintez a aprecierii controlului intern, fiind o
continuare a acestora.
Programul de control conine urmtoarele rubrici:
- lista controalelor de efectuat ordonat pe seciunile conturilor anuale;
- ntinderea eantionului innd seama de pragul de semnificaie i de
eventualele erori ce pot fi descoperite. Trebuie menionat volumul
sondajelor de efectuat pentru controlul respectiv;
- indicarea datei, cu precizarea cronologiei lucrrilor i a rspunderii
auditorului;
- o referin pentru foaia de lucru n care se precizeaz constatrile
controlului intern;
- probleme ntlnite.
Programul de control va ncepe de la problemele rmase n suspensie din
exerciiul precedent, care urmeaz a fi urmrite n evoluia lor sau rezolvate. n
continuare programul se va desfura pe unitatea de lucru ce o constituie
contul care a fost stabilit ca semnificativ i care urmeaz a fi examinat.
Constatrile vor fi nscrise n foile de lucru care vor purta un cod de referin.
Pentru a se asigura o examinare corelat cu conturile corespondente aferente
unui cont sau grupe de conturi este necesar a se stabili n cadrul programului
pe clase, grupe de conturi i conturi de examinat, conturile corespondente ce
pot fi examinate concomitent, urmrind corelarea lor n cadrul conturilor
sintetice de grad corespunztor.
81
Executarea programului de control al conturilor trebuie s permit

auditorului s reuneasc elementele probante suficiente pentru a se asigura c
dispoziiile legale i regulamentare la care este supus unitatea patrimonial
sunt bine respectate.
Unitatea de nvare 4.2.3. Examenul situaiilor financiare

Examenul situaiilor financiare are drept scop colectarea elementelor
probante necesare, suficiente i juste n vederea fundamentrii opiniei
auditorului privind imaginea fidel clar i complet a patrimoniului i a
rezultatelor obinute de ntreprinderea audiat.
Auditorul trebuie s in seama de faptul c datele i informaiile
prezentate n forma cerut de reglementrile n vigoare nu este suficient
pentru obinerea elementelor necesare examinrii i determinrii
performanelor obinute i a dificultilor cu care se confrunt ntreprinderea.
Examinarea general a situaiilor financiare are ca obiective principale
verificarea dac bilanul, contul de profit i pierdere, situaia fluxurilor de
trezorerie i notele la conturile anuale:
- sunt coerente, innd seama de cunoaterea general a ntreprinderii,
de sectorul de activitate i de mediul social-economic;
- dac principiile contabile i reglementrile n vigoare, au fost
respectate i corect aplicate;
- evenimentele posterioare datei de nchidere a bilanului au fost corect
evaluate;
A. Auditul bilanului contabil:
Auditorul trebuie s obin un grad rezonabil de asigurare c bilanul
respect concepiile fundamentale de baz ale contabilitii:
- continuitatea activitii de exploatare;
- contabilitatea de angajamente.
Lipsa continuitii activitii ntr-un viitor previzibil impune un alt tip de
evaluare la nchiderea bilanului.
Celelalte principii de baz nu mai pot funciona, deoarece valoarea
lichidativ (rezidual) este cea care se va aplica:
- principiul prudenei trebuie tratat astfel nct profitul s fie real,
pentru a nu distribui dividende fictive la acionari sau asociai;
- principiul independenei exerciiului a fost aplicat pe tot parcursul
exerciiului. Auditorul verific dac cheltuielile i veniturile aferente
exerciiului respectiv au fost nregistrate;
- bilanul contabil ofer comparabilitatea elementelor patrimoniale pe
cel puin dou exerciii financiare, metodele de evaluare i prezentare
82
sunt identice cu cele ale anului precedent, iar dac sunt modificri, ele
s fie nscrise i justificate n notele ataate bilanului;
- elementele de activ i de pasiv sunt evaluate fr a se face compensri
ntre active i pasive, ntre cheltuieli i venituri;
- bilanul de deschidere corespunde cu bilanul de nchidere a
exerciiului precedent;
- auditorul procedeaz pentru fiecare cont la verificarea contabil a
credibilitii componentelor sale i a soldului su;
- datele de inventar ale elementelor de activ i de pasiv sunt regrupate
n registrul inventar cantitativ i valoric, dup caz. Auditorul
procedeaz la o comparare ntre valorile contabile i valorile de
inventar furnizate de ntreprindere, apreciind credibilitatea lor.
1. Auditul capitalurilor:
Auditorul verific nregistrarea n conturile capitalurilor proprii a
operaiunilor aferente acestora, conform deciziilor Adunrii Generale.
Auditul capitalurilor proprii trebuie s aib ca obiective:
a) Exhaustivitatea:
- Toate modificrile aprobate de Adunarea General a Acionarilor cu
privire la capitalul social au fost nregistrate corespunztor n
contabilitate;
b) Exactitatea:
- Toate creterile sau diminurile de sume proprii de finanare sunt
reale i corespund cu deciziile conducerii.
c) Existena:
- Capitalul social modificat este n concordan cu statutul i contractul
de societate sau cu Cererea de meniuni nregistrat la Registrul
Comerului.
d) Evaluarea:
- Toate micrile (creteri sau diminuri) de rezerve au fost corect
nregistrate contabil.
- Rezervele din reevaluare au fost corect calculate, corect nregistrate i
evideniate n contabilitate.
- Dividendele au fost calculate corect, nregistrate corespunztor n
contabilitate i au fost aprobate de Adunarea General a Acionarilor
sau Asociailor.
e) Imputarea corect i perioada corect:
- Modificrile capitalurilor proprii au fost nregistrate n perioada
contabil corespunztoare producerii evenimentului de cretere sau
micorare a lor.
- Capitalurile proprii: capitalul social, rezervele, rezervele din
reevaluare, dividendele, fondurile proprii pentru dezvoltare,
83
profiturile reportate au fost corect clasificate, evideniate i

prezentate.
- Se verific concordana nregistrrilor contabile cu normele legale,
IAS, Legea contabilitii etc.
Auditorul trebuie s urmreasc documentele care-i permit s observe
valoarea mprumuturilor, dobnzile ce decurg din acestea pe perioada curent
i n viitor, garaniile acordate pentru aceste mprumuturi.
De asemenea, auditorul trebuie s se asigure de eventuale ipoteci sau
gajuri prevzute, dac aceste mprumuturi au fost corect contabilizate i
imputate pe perioada corespunztoare. Procedurile analitice ale auditorului cu
privire la analiza datoriei pe termen mediu i lung trebuie s-i asigure un grad
rezonabil de certitudine asupra ponderii acestora n totalul pasivului bilanier.
2. Auditul imobilizrilor, amortismentelor i ajustrilor pentru
depreciere
Obiectivele vizate de auditor sunt:
a) Exhaustivitatea:
- Se verific dac toate mijloacele fixe sunt nregistrate i toate activele
care trebuie capitalizate (IAS nr. 23, Costurile ndatorrii) au fost
corect evideniate.
b) Exactitatea:
- Soldurile conturilor de imobilizri la valoarea contabil au fost
identificate, grupate i nregistrate corect.
c) Existena:
- Mijloacele fixe exist n realitate la data bilanului. Documentele ce
trebuie verificate cuprind: registrul mijloacelor fixe, rapoarte de
evaluare, facturi provenite de la antreprenori, contractele de
concesionare, facturi i extrase de cont, procese verbale de punere n
funciune, calculul amortizrii i modul de constituire i evaluare a
ajustrilor pentru depreciere.
d) Perioada corect:
- Intrrile i ieirile de active imobilizate au fost nregistrate n perioada
corect.
e) Evaluarea:
- Activele reevaluate sunt corect calculate potrivit normelor legale.
Diminuarea mijloacelor fixe n urma reevalurii a fost corect
reflectat n contabilitate.
f) Corecta prezentare i evideniere:
- Toate soldurile mijloacelor fixe au fost corect evideniate.
Informaiile bilaniere i notele de bilan trebuie s cuprind
informaii complete cu privire la existena, evaluarea lor la bilan.
Potrivit Cadrului general de prezentare a bilanurilor financiare,
informaiile cu privire la imobilizri sunt: valoarea contabil brut la
84
nceputul anului, creteri i/sau diminuri n cursul anului, soldul final

la 31.XII evaluat la costul istoric (valoarea brut la
intrare/reevaluat). De asemenea, amortizarea calculat la 01.01,
amortizri n cursul exerciiului financiar, soldul final al
amortismentelor la 31.12. Ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor
vor conine aceleai informaii ca i amortizrile. La bilan, valoarea
mijloacelor fixe va fi egal cu valoarea contabil diminuat la
amortizri corect calculate i evideniate n cursul exerciiului i cu
suma provizioanelor.
Pentru verificarea acestor posturi bilaniere, auditorul utilizeaz
urmtoarele documente:
- Registrul mijloacelor fixe;
- Calculul amortizrilor;
- Evaluarea lor prin rapoartele comisiei de inventar, etc.;
- Facturile emise de furnizori de imobilizri;
- Titluri de proprietate;
- Dosarul de procese-verbale ale AGA, ale Consiliului de
Administraie;
- Procese-verbale de punere n funciune sau, dup caz, de scoatere din
funciune sau casare;
- Extrasele de cont bancar.
Toate informaiile vor fi prezentate n Dosarul exerciiului pe posturi
bilaniere: Active imobilizate, Active circulante, Active de regularizare.
3. Auditul stocurilor i al produciei n curs de execuie:
Auditorul verific dac toate stocurile au fost identificate i incluse n
activul bilanier (exhaustivitatea), dac toate stocurile au fost corect
evideniate n vederea evalurii de bilan (exactitate), dac costul stocurilor a
fost corect calculat prin metoda de evaluare acceptat de procedurile interne
ale conducerii.
Auditorul verific dac toate sumele sunt incluse n situaiile financiare
i corespund cu evidenele contabile. Aceste stocuri regsite n activul bilanier
trebuie s existe i fizic (existena).
Se verific dac stocurile au fost nregistrate n perioada contabil
corect (independena exerciiilor).
Stocurile cu o micare lent sau fr micare au fost corect evaluate, la
valoarea net realizabil (evaluare).
Auditorul trebuie s valideze dac toate stocurile firmei sunt incluse n
activul bilanier al societii auditate. n baza etapelor anterioare, auditorul,
prin procedurile de control, se asigur dac gestiunea i contabilizarea
stocurilor au fost supuse controlului intern permanent.
Testele de control i-au permis auditorului s observe analiza variaiilor
fa de planul de producie cu explicaiile aferente, verificarea periodic a
85
condiiilor de depozitare, modul cum stocurile sunt pstrate n locaii sigure,

precum i persoanele gestionare autorizate care rspund de securitatea lor.
Inventarierea fizic periodic sau continu a stocurilor, reconcilierea
soldurilor din evidenele contabile cu foile de magazie i permit auditorului, pe
baza testelor de control efectuate n cadrul procedurilor de control intern, s
trag concluzii cu privire la gradul rezonabil de asigurare c acestea sunt
reflectate corect n bilan.
Indicatorii specifici cu privire la stocuri, viteza de rotaie i permit
auditorului s constate eventualele discrepane n fluctuaiile lunare i anuale
fa de perioadele precedente.
Evaluarea stocurilor are ca obiective concluzii asupra:
- minimului dintre valoarea net realizabil i costul lor;
- modul de determinare a costului la ieirea lor pentru producie: FIFO,
costul mediu ponderat, costul standard;
- verificarea valorii contabile de intrare (facturi de cumprri,
calculaia costurilor prestabilite i postcalculul).
Testele de detaliu i-au permis auditorului s constate dac intrrile i
ieirile de stocuri au fost corect contabilizate i aparin exerciiului curent,
astfel nct ele s fie corect evideniate i evaluate la bilan. De asemenea,
stocurile aflate la teri pe baza inventarierii i cele primite de la teri au fost
excluse din situaiile financiare i compararea evidenelor contabile cu
reflectarea lor n activul bilanier.
Auditorul solicit conducerii situaia valoric a stocurilor i produciei n
curs de execuie, provizioanele constituite pentru deprecierea acestora
ntocmite la data nchiderii exerciiului sau la o dat ct mai apropiat.
Auditorul obine din partea conducerii metodele utilizate n toate momentele
privind stocurile i producia n curs.
El trebuie s se asigure de concordana acestor metode, de permanena
lor i le verific prin sondaj.
4. Auditarea conturilor la teri n bilanul contabil are ca obiective:
- concordana balanelor conturilor analitice cu conturile sintetice.
- toi debitorii au fost inclui n situaiile financiare (exhaustivitate).
- soldurile conturilor de debitori au fost corect determinate i
nregistrate n mod corect (exactitate), iar sumele cuprinse n activul
bilanier sunt conforme cu cele din nregistrrile contabile.
- balanele conturilor analitice, asigurndu-se de concordana lor cu
conturile generale, sintetice;
- un inventar al creanelor i datoriilor existente la finele exerciiului.
Auditorul analizeaz (de obicei, prin sondaj) soldurile conturilor de
teri plecnd de la documentele i informaiile contabile puse la
dispoziia sa. El cere s se procedeze la efectuarea corecturilor pe care
la gsete necesare.
86
- la data bilanului debitorii exist n mod real (existena).

- toate tranzaciile cu clientul, vnzrile, titlurile de valoare i ncasrile
au fost nregistrate n perioada corect (independena exerciiilor).
Toate plile n avans au fost corect calculate i evideniate astfel
nct toate cheltuielile se fac reflectate n aceeai perioad de
contabilizare cu serviciile primite.
- evaluarea corect a creanelor cuprinde sumele nete ce urmeaz a fi
ncasate. Provizioanele pentru clieni inceri, rabaturi i remise,
risturne, bunuri returnate sunt corect evideniate i nu sunt mari.
- toi debitorii cuprini n bilan reprezint creane asupra clienilor. De
asemenea, auditorul trebuie s verifice dac plile n avans,
veniturile ce urmeaz a fi ncasate i ali debitori inclui n activul
circulant bilanier reprezint beneficii economice viitoare sau
trezorerie (numerar) de ncasat.
Auditorul trebuie s ia n considerare eventualele riscuri:
- firma auditat poate supraevalua creanele sale n ncercarea de a
prezenta o situaie financiar mai bun dect n realitate;
- exist riscul ca debitorii s se afle n imposibilitatea de a plti, ceea ce
nseamn c soldurile debitorilor din bilan trebuie micorate pe baza
evalurii proprii a auditorului;
- facturile unui an financiar pot fi nregistrate n alt perioad, existnd
riscul ca acestea s nu fie evideniate ca venituri. Dac entitatea vinde
bunuri, soldul debitorilor este n corelaie cu soldul conturilor de
stocuri.
- riscul de fraud trebuie luat n considerare de ctre auditor sub
aspectul creanelor fa de teri: unitatea poate nregistra vnzri
fictive; deturnare de numerar dac acelai angajat ncaseaz
concomitent facturile de la clieni i actualizeaz i jurnalul de
vnzri; furt de bunuri revederea corespondenei curente cu
debitorii; acordarea de reduceri comerciale i financiare neautorizate;
Solduri anulate testarea lor printr-un eantion de solduri i ajustarea
nregistrrilor operate n conturile debitorilor.
Controalele interne specifice clienilor i conturilor asimilate sunt
orientate spre operaiunile comerciale cu clieni noi, analiza pe durate a
soldurilor clieni prin verificarea unui eantion de facturi. De asemenea, se
verific concordana ntre jurnalul vnzrilor, facturi i registrele contabile.
Auditorul poate sugera firmei auditate unele recomandri n ceea ce
privete modul de ncasare mai rapid a facturilor, micorarea riscului de
nencasare a facturilor prin evaluarea provizioanelor pentru creane depreciate.
Controlul asupra vnzrilor, precum i atenia asupra clienilor inceri
trebuie s fie n atenia conducerii cu scopul de a preveni eventualele creane
incerte. mbuntirea decontrilor cu creditorii vizeaz recomandri ale
87
auditorului n ceea ce privete micorarea importurilor pentru a minimiza

cheltuielile cu diferenele de curs valutar, identificarea situaiilor n care
clientul ar avea posibilitatea de a obine reduceri financiare pentru plata nainte
de termenul scadent, minimizarea termenului de achitare a datoriilor fa de
creditori, fr s se deterioreze relaiile cu furnizorii si.
Obiectivele de audit cu privire la datoriile pe termen scurt:
- toi creditorii au fost inclui n situaiile financiare i exist n mod
real la data bilanului;
- datoriile au fost calculate astfel nct cheltuielile sunt nregistrate
potrivit cu serviciile prestate;
- au fost constituite provizioane adecvate n legtur cu soldurile
debitoare ale creditorilor i pentru eventuale pierderi rezultate din
tranzaciile de cumprare;
- datoriile preliminate i ali creditori inclui n bilan reprezint
obligaii viitoare sau sume de pltit.
Auditorul consider principalele riscuri de fraud i implicit care
obiective au fost afectate prin testele de audit:
- o plat eronat este fcut unui salariat sau unui furnizor fr a avea
- aprobarea conducerii pentru efectuarea plii; obiectivul afectat n
aceste situaii este exhaustivitatea, exactitatea datoriei;
- fia furnizorului nu coincide cu jurnalul cumprrilor, fiind incluse
facturi fictive pentru plat. n aceste situaii sunt afectate exactitatea,
existena, precum i obligaiile entitii auditate;
- existena furnizorilor fictivi inclui n jurnalul de cumprri a condus
la pli fcute unor angajai ai firmei auditate, obiectivele auditului de
exactitate i existen a operaiunilor cu teri (creditori) fiind afectate.
O revizuire a testelor de audit, pentru a evalua riscurile n situaiile de
mai sus impune:
- verificarea controlului intern cu privire la autorizarea plilor ctre
furnizori;
- reconcilierea fielor analitice ale furnizorilor;
- reverificarea jurnalului creditorilor prin urmrirea acelor furnizori
crora li s-au fcut pli ilegale;
- verificarea profitului brut va arta o reducere, ca urmare a creterii
valorii cumprrilor n costul vnzrilor fr un echivalent al valorii
vnzrilor.
Testarea controlului intern privind autorizarea anulrilor de solduri ale
creditorilor prin selectarea unui eantion de solduri ale furnizorilor i
investigarea oricror reglri sau tehnici contabile neobinuite n conturile
furnizorilor. Aceste teste elimin riscul ca sumele ce au fost n mod fraudulos
anulate n jurnalul furnizorilor, fr un motiv aparent, s fie reconsiderate.
88
Poate exista riscul ca facturile de cumprare s fie nregistrate n jurnal ca

fiind pltite fr ca n extrasul de cont s existe evidena acestor pli.
Auditorul va examina facturile primite dup sfritul anului cu scopul de
a verifica dac sumele au fost ocazionale nainte sau dup ncheierea
exerciiului financiar conform documentelor justificative.
Revederea soldurilor nerecuperabile i recomandrile auditorului cu
privire la acele conturi ce urmeaz a fi trecute pe venituri.
5. Auditul trezoreriei cuprinde lichiditile n conturi bancare i cas,
titlurile de plasament i creditele bancare pe termen scurt.
Structura titlurilor de plasament cuprinde:
- aciuni cotate sau necotate;
- obligaiuni cotate sau necotate;
- bonuri de tezaur i bonuri de cas pe termen scurt;
- aciuni i obligaiuni emise i rscumprate de societate;
- titluri de creane negociabile.
Potrivit Standardelor Internaionale de Contabilitate, creditele pe
termen scurt nu sunt elemente de trezorerie. Restriciile asupra lichiditilor
bancare trebuie prezentate n nota aferent la situaiile financiare.
Notele ataate situaiilor financiare cuprind urmtoarele informaii
privind titlurile de plasament:
- tratamentele contabile utilizate pentru determinarea valorii contabile,
schimbarea valorii de pia pentru evidena lor la valoarea realizabil,
rezervele din reevaluri, cesiunea lor;
- cuprinderea n contul de rezultate a dobnzilor, dividendelor i a altor
venituri obinute din titluri de plasament, profitul sau pierderea
rezultatelor ca urmare a cesiunii titlurilor;
- dac exist restricii impuse asupra tranzaciilor unor titluri;
- valoarea de pia a titlurilor de plasament pe piaa financiar evaluate
la costul de achiziie;
- analiza detaliat a portofoliului de investiii: categoria, denumirea,
valoarea lor, numrul.
Pe baza acestor note auditorul poate face recomandri asupra
urmtoarelor elemente:
- obinerea unor venituri financiare ct mai mari;
- cum se pot minimiza cheltuielile financiare;
- maximizarea fluxului de trezorerie;
- cum se pot minimiza riscurile aferente efectelor nefavorabile rezultate
- din variaiile cursului valutar.
Auditorul trebuie s evalueze riscurile legate de trezorerie; avnd n
vedere obiectivele de audit, urmrete:
- Clientul poate avea mai multe solduri de banc i cas dect n
realitate sau conturile prezentate n situaiile financiare nu sunt reale
89
- n funcie de interesul unitii auditate, profitul poate fi majorat sau

micorat. Firma poate avea ncasri anticipate sau pli restante, astfel
nct soldurile bncii la sfrit de an pot arta o situaie mai favorabil
dect n realitate.
Verificrile auditorului pot descoperi unele angajamente i evenimente
neprevzute din operaiunile bancare, din tranzacii privind gestionarea
lichiditilor.
Atenia auditorului trebuie ndreptat i asupra riscurilor de fraud:
furturi, conturi bancare fictive, furturi din cas, transferuri n contul personal.
Observarea direct i controlul asupra accesului la datele din calculator,
precum i sumele intrate i transferate.
Pentru auditul trezoreriei este necesar un set de documente:
- Extrasele de cont bancare;
- Registrul de cas;
- Cecurile pltite/asimilate;
- Procese-verbale ale edinelor Consiliului de Administraie;
- Lista specimenelor de semnturi;
- Contractele de credit cu bncile sau alte instituii financiare;
- Confirmri primite de la bnci;
- Balana de verificare.
Controalele interne efectuate pn la bilan: testul de detaliu, alte teste cu
privire la modul de pstrare a carnetelor de cecuri, modul de emitere a lor i
semnturile autorizate. Controlul cecurilor returnate (trebuie verificate dac au
dou semnturi autorizate prin compararea lor cu o copie a semnturilor
bancare).
Dac toate operaiunile sunt computerizate, auditorul selecteaz o lun
cu conturile de lichiditi, calculeaz toate ncasrile i plile i le compar cu
totalurile realizate pe calculator. De asemenea, toate creditele pe termen scurt
care depesc limita prestabilit de conducere necesit aprobarea Consiliului
de Administraie i se verific dac exist asemenea semnturi. mprumuturile
trebuie urmrite i analizate. Cheltuielile cu dobnzile rezultate din aceste
mprumuturi trebuie revzute de directorul economic, inclusiv numerarul
curent.
Evaluarea soldurilor bancare, inventarierea monetarului, prezentarea
exact a soldurilor conturilor de trezorerie n bilan, analiza detaliat a
cecurilor emise i primite reprezint pentru auditor teste de audit ce-l conduc
la aprecierea n mod rezonabil c toate posturile din bilan aferente trezoreriei
redau o imagine fidel, clar i complet a fluxurilor de lichiditi sau c are
ndoieli cu privire la posturile bilaniere de trezorerie.
Auditorul se asigur c ntreprinderea ntocmete periodic o situaie
comparativ a soldurilor fiecrui cont de trezorerie din contabilitate cu
extrasele de cont bancare.
90
Aceste situaii comparative trebuie verificate cel puin o dat pe

semestru.
Pentru conturile de regularizare i asimilate, auditorul verific
ncorporarea sau nencorporarea n aceste conturi a conturilor de cheltuieli i
venituri care se refer strict la coninutul acestora.
Pentru conturile de ajustri pentru depreciere, auditorul verific
constituirea acestora pe baza documentelor justificative necesare i
nregistrarea n bilan sau note. El se asigur c aceste provizioane sunt bine
contabilizate, innd cont de riscurile i pierderile intervenite ntre data
nchiderii exerciiului i ntocmirea bilanului sau ntre data ntocmirii
bilanului i data verificrii acestuia de ctre auditor.
B. Auditul contului de profit i pierdere:
Contul de rezultate reprezint totalitatea cheltuielilor efectuate i a
veniturilor generate n urma consumurilor de resurse de ctre o ntreprindere n
cursul unui exerciiu financiar.
Auditorul, pe baza obiectivelor de audit, se asigur dac:
- toate cheltuielile au fost incluse n situaiile financiare;
- toate cheltuielile i cumprrile au fost corect nsumate i corect
nregistrate;
- aceste cheltuieli i achiziii au fost tranzacii reale n activitatea
entitii auditate. Sumele evideniate n situaiile financiare sunt
conforme cu instrumentrile tehnice contabile;
- toate achiziiile i cheltuielile sunt aferente exerciiului financiar al
perioadei curente.
n faza de planificare a auditului cheltuielilor, auditorul a determinat
natura i structura cheltuielilor precum i forma de eviden a acestora:
manual sau computerizat.
Riscurile concrete ale fiecrui obiectiv de audit al cheltuielilor a
determinat i procedurile adoptate pentru analiza riscurilor.
n urma procedurilor de control intern impuse de tranzaciile de
cumprri, auditorul apreciaz calitatea acestor proceduri, precum i
identificarea unor erori de sistem sau fraud.
Auditorul realizeaz un rezumat al testelor asupra procedurilor de
control, lista testelor asupra soldurilor i rulajelor conturilor distinct, pe
proceduri analitice i teste de detaliu, cu scopul de a lua n considerare
riscurile de fraud ce pot aprea n legtur cu creditorii i furnizorii.
Riscurile de fraud pot afecta obiectivele de audit. Determinarea lor este
realizat prin testele de audit. Spre exemplu: pentru un eantion de facturi se
verific natura bunurilor i serviciilor achiziionate i modul cum sunt
utilizate.
Exist riscul ca aceste bunuri i servicii s fie utilizate n interesul
personal al unor salariai, i nu pentru nevoile firmei.
91
Controlul de autorizare a plilor efectuate poate descoperi anumite pli

ctre furnizori fictivi fr aprobarea conducerii. Astfel de riscuri pot afecta
exactitatea cheltuielilor, existena lor i exhaustivitatea.
Este necesar ca auditorul s selecteze anumite facturi ale furnizorilor
care au fost total sau parial stornate din jurnalul de cumprri fr nici o
explicaie. Se urmrete dac ulterior aceste facturi au fost nregistrate i
achitate fr s existe ordine de plat sau ieiri de numerar prin cas. Astfel de
riscuri afecteaz existena cheltuielilor cuprinse n contul de rezultate.
Auditorul analizeaz valoarea erorilor peste pragul de semnificaie al
cheltuielilor i constat dac acestea influeneaz n mod semnificativ contul
de rezultate.
La nchiderea exerciiului financiar contabil, auditorul examineaz o
serie de conturi cu valori semnificative: ratele la chirii i/sau dobnzile pentru
contractele de leasing operaional i/sau financiar, cheltuielile cu comisioane i
onorarii, salariile i cheltuielile sociale i fiscale, mprumuturile, declaraiile de
impunere i deconturile de TVA, plile efectuate.
Auditorul va trebui, n baza obiectivelor sale de audit, s examineze
dac:
- toate veniturile au fost incluse n situaiile financiare;
- toate creanele i veniturile au fost corect nsumate i nregistrate i
dac reprezint tranzacii reale ale societii auditate.
Auditorul analizeaz dac sunt corect calculate bazele de impozitare
pentru diverse impozite, taxe, contribuii i fonduri speciale, cotele aplicate i
sumele de plat. Examineaz dac bazele de impozitare asupra conturilor de
venituri sunt corect calculate i nregistrate.
Alturi de conducerea ntreprinderii auditate, se analizeaz erorile
constatate i dac auditorul recomand efectuarea coreciilor corespunztoare
ca fiind justificabile.
Auditorul analizeaz situaia comparativ a conturilor de venituri i
cheltuieli pe baza soldurilor intermediare de gestiune i stabilete concluziile
ce se impun.
C. Analiza fluxurilor de trezorerie de exploatare, investiie i finanare
permite auditorului s fac aprecieri asupra fluxului net de trezorerie din
activitatea de exploatare, asupra fluxurilor specifice ciclului de investire i
finanare pe termen lung.
D. Note la conturile anuale:
Auditorul solicit notele la situaiile financiare privind capitalurile
proprii; activele imobilizate; provizioanele pentru riscuri i cheltuieli i alte
ajustri pentru depreciere; repartizarea profitului; analiza rezultatului din
exploatare; situaia creanelor i datoriilor; principii, politici i metode
contabile; aciuni i obligaiuni; informaii privind salariaii, administratorii i
directorii, alte informaii.
92
Pe baza lor, auditorul analizeaz:

- evoluia conturilor prezentate de aceste anexe, deciziile luate de
conducere sau msurile propuse de aceasta;
- modul de respectare a metodelor de evaluare a posturilor din bilan i
din contul de rezultate;
- metodele folosite pentru calculul amortizrii i modul de
fundamentare a ajustrilor pentru depreciere.
Pe baza notelor, se pot calcula rate de structur a bilanului, ce pot fi
interpretate n ultima faz a auditului. Aceast etap final permite
recomandrile finale cu persoana care gestioneaz patrimoniul, modalitatea
definitiv de prezentare a situaiilor financiare i mai ales revizuirea final a
opiniei auditorului, pe care o va prezenta adunrii generale prin raportul su de
audit.
Lecia 4.3. Finalizarea activitii i formularea opiniei de audit

Unitatea de nvare 4.3.1. Tratamentul evenimentelor ulterioare
datei bilanului
Evidenierea evenimentelor posterioare nchiderii exerciiului financiar
reprezint o alt activitate important n care auditorul trebuie s obin
asigurarea c n mod real au fost identificate toate evenimentele survenite ntre
data nchiderii exerciiului financiar i data raportului su. Examinarea
evenimentelor posterioare nchiderii exerciiului financiar se realizeaz avnd
n vedere o serie de proceduri specifice.
Potrivit Standardelor de audit financiar 2000, atunci cnd dup emiterea
situaiilor financiare auditorul ia la cunotin un fapt care a existat la data
raportului auditorului i care, dac era cunoscut la aceea dat, putea determina
auditorul s-i modifice raportul de audit, acesta va hotr dac situaiile
financiare necesit a fi revizuite, va discuta problema cu conducerea entitii i
va lua msurile adecvate n circumstanele respective.
Preocupai n general de lucrrile preliminare ntocmirii bilanului
contabil, n determinarea rezultatului exerciiului sunt omise i evenimentele
care survin dup data de nchidere a exerciiului.
n condiiile actuale, depunerea bilanului contabil la organele fiscale se
face de regul n primul trimestru al anului urmtor pentru anul la care se
refer, aa nct anumite evenimente posterioare nchiderii exerciiului pot
influena raportarea ce privete exerciiul ncheiat.
Aa cum se arat n Directiva a 4-a a Comunitii Economice Europene
i n Standardul Internaional de Contabilitate nr. 10 o eventualitate este o
condiie sau o situaie crei inciden final, ctig sau pierdere, nu va fi
stabilit dect atunci cnd unul sau mai multe evenimente viitoare i incerte se
vor realiza sau cnd va fi sigur c nu se vor realiza.
93
Evenimentele ulterioare nchiderii exerciiului sunt acelea, favorabile sau

nefavorabile, care se produc ntre data nchiderii exerciiului i data la care
publicarea situaiilor financiare este autorizat. Se pot deosebi dou tipuri de
evenimente:
- Cele care aduc o mai ampl informare asupra situaiei existente la data
nchiderii exerciiului;
- Cele care indic circumstane noi, ivite dup data de nchidere a
exerciiului.
Unitatea de nvare 4.3.2. Lucrri necesare nchiderii misiunii

Anterior ntocmirii Raportului de audit, auditorul este nevoit s
efectueze recapitulaii ale activitilor desfurate. n acest sens, auditorul
procedeaz la ntocmirea unui chestionar la sfritul lucrrii, care permite
asigurarea c toate elementele necesare formulrii opiniei asupra conturilor
anuale au fost reunite, normele au fost respectate i c dosarele de lucru sunt
complete. ntrebrile cuprinse n chestionar se refer la: ntinderea lucrrilor;
coninutul situaiilor financiare; coninutul raportrilor; comunicrile cu
conducerea ntreprinderii, etc.
Chestionarul servete la stabilirea unei note de sintez, atunci cnd un
rspuns negativ la ntrebrile puse poate avea influen asupra exprimrii
opiniei de audit.
n vederea clarificrii rspunsurilor conductorilor i auditorilor, precum
i aducerea la cunotin a conducerii ntreprinderii despre modul de
influenare a conturilor anuale se ntocmete o Scrisoare de afirmare, care
permite clarificarea rspunsurilor. Scrisoarea de afirmare nu este considerat
un model normativ n msura n care afirmaiile primite de la conductori
variaz de la o ntreprindere la alta i de la un exerciiu la altul. Afirmaiile
primite de la conductorii ntreprinderii, n principal se refer la urmtoarele
aspecte:
- Auditorul trebuie s obin dovada c aceia care conduc
ntreprinderea recunosc responsabilitatea lor n ntocmirea situaiilor
financiare. Dovada poate fi obinut pornind de la procesele verbale
ale edinelor i deliberrilor Consiliului de Administraie sau prin
obinerea unei copii din bilanul contabil semnat de conductorii
ntreprinderii.
- Cnd afirmaiile conductorilor ntreprinderii se refer la puncte
semnificative ale situaiilor financiare, auditorul trebuie s caute
elemente probante care s confirme aceste informaii. n acelai timp,
auditorul trebuie s fie n msur s aprecieze dac informaiile
primite de la conductorii ntreprinderii sunt coerente i s aprecieze
94
dac autorii acestei informaii pot fi considerai c sunt bine informai

asupra punctelor n cauz.
- Afirmaiile primite de la conductori nu se pot substitui altor
elemente probante pe care auditorul le poate obine, ca de pild,
afirmaia conductorilor privind costul de achiziie a unui element al
activului nu se substituie elementelor probante pe care auditorul le
poate obine n mod obinuit.
- n unele cazuri o anumit informaie primit de la conductori poate
constitui singurul element probant pe care auditorul l poate obine n
mod rezonabil.
Toate afirmaiile primite de la conductori sunt sintetizate n scrisoarea
de afirmare, care se poate prezenta n dou forme astfel:
- scrisoare emannd de la conductori;
- scrisoare a auditorilor, care cuprinde afirmaiile verbale primite de la
conductori.
n situaia n care scrisoarea de afirmare pleac de la conductori, ea
trebuie s fie adresat auditorului, s cuprind informaiile cerute i s fie
datat i semnat. n situaia n care conductorii refuz s confirme n scris
afirmaiile, aceasta constituie o limitare a ntinderii lucrrilor auditorului.
ntocmirea notei de sintez permite auditorului s-i fac o prere
definitiv asupra conturilor anuale i o recapitulare a tuturor punctelor
importante ale lucrrii care pot influena decizia sa final.
Auditorul examineaz i apreciaz concluziile trase din elementele
probante colectate asigurndu-se c:
- bilanul contabil a fost pregtit pe baza unor metode contabile
acceptabile i aplicate n mod permanent;
- conturile anuale sunt conform dispoziiilor legale i normelor n
vigoare;
- imaginea de ansamblu dat de conturile anuale corespunde cu
cunoaterea general a ntreprinderii pe care o are auditorul despre
aceasta;
- toate punctele semnificative care contribuie la o bun prezentare a
conturilor anuale au fost corect menionate.
Nota de sintez se va referi la toate elementele importante ale
desfurrii lucrrilor ca de pild:
- problemele tehnice ntlnite i maniera n care au fost rezolvate;
- domeniile care necesit o luare de poziie i o decizie final
auditorului;
- lista modificrilor propuse, evideniindu-le pe cele care au fost
contabilizate i separat pe cele care nc nu au fost acceptate de
ntreprindere.
95
Nota de sintez reflect rolul auditorului n luarea unei poziii, ca de

pild:
- acordul su privind rezolvarea problemelor ntlnite;
- urmrirea punctelor n suspensie;
- indicarea poziie luate privind problemele nerezolvate de
colaboratorii din echip;
- incidena modificrilor propuse.
Nota de sintez permite auditorului s-i motiveze concluziile i s le
prezinte conducerii ntreprinderii.
Unitatea de nvare 4.3.3. Elaborarea raportului de audit

Normele de audit financiar i certificare a bilanului contabil prevd c
Raportul de audit financiar i certificare a bilanului contabil mbrac dou
forme:
- modelul simplificat destinat utilizatorilor externi;
- forma lung destinat conducerii ntreprinderii i adunrii generale a
acionarilor. La acesta se anexeaz bilanul, contul de profit i
pierderi, o descriere a regulilor i metodele contabile, se face o
analiz n dinamic a principalelor posturi din bilan.
Printre domeniile de activitate ale Federaiei Internaionale a
Contabililor (IFAC) se numr formarea profesional, etic etc. i
normalizarea n materie de audit.
Din anul 1994 IFAC a aprobat o nou norm privind coninutul
raportului de audit asupra conturilor anuale astfel:
- menionarea, n raport a responsabilitilor conducerii societii n
legtur cu conturile anuale auditate;
- descrierea obiectivelor i misiunii de audit;
- menionarea situaiilor care fac s apar incertitudini;
- natura i locul observaiilor n raportul general.
Potrivit Standardelor Internaionale de Audit ale IFAC aprobate a fi
asimilate i la noi n ar prin O.G. 75/1999, auditorul trebuie s revizuiasc i
s evalueze concluziile ce rezult din probele de audit obinute ca baz pentru
exprimarea unei opinii asupra situaiilor financiare. n acest sens se are n
vedere faptul, dac situaiile financiare au fost ntocmite n conformitate cu
cadrul general de raportare financiar acceptat ce poate s fie:
- Standardele Internaionale de Contabilitate;
- standarde sau practici naionale relevante;
- cerinele statutare.
Raportul de audit trebuie s conin n scris o exprimare clar a opiniei
asupra situaiei financiare considerate ca un ntreg.
Elementele de baz ale raportului de audit sunt:
96
a) titlul;
b) adresantul (cui se adreseaz);
c) paragraful de deschidere sau introductiv:
- identificarea situaiilor financiare auditate;
- o declaraie privind responsabilitatea conducerii unitii precum i
responsabilitatea auditorului.
d) paragraful referitor la aria de aplicabilitate (se prezint natura
auditului):
- referire la Standardele Internaionale de Audit sau la standardele
naionale de audit relevante;
- o prezentare a raportului de audit efectuat.
e) paragraful referitor la opinie;
f) data raportului;
g) adresa auditorului;
h) semntura auditorului.
Se recomand s existe o anumit uniformitate privind forma i
coninutul raportului de audit pentru:
- a contribui la mbuntirea gradului de nelegere al cititorului;
- identificarea situaiilor neobinuite cnd acestea apar.
a) Titlul poate fi adecvat pentru a face o distincie ntre raportul de audit
i alte rapoarte elaborate de ctre persoane din conducerea unitii, consiliul de
administraie sau rapoarte ntocmite de ctre ali auditori. n acest sens se
poate utiliza n titlu termenul "Auditor independent".
b) Adresantul, potrivit condiiilor prevzute n angajament, poate fi
consiliul de administraie al unitii sau raportul se poate adresa acionarilor
unitii pentru care se efectueaz auditul situaiilor financiare.
c) Paragraful de deschidere sau introductiv se refer la faptul c raportul
de audit trebuie s identifice situaiile financiare ale unitii care au fost
auditate, inclusiv data i perioada acoperit de situaiile financiare. Raportul
trebuie s includ o declaraie asupra faptului c situaiile financiare revin n
responsabilitatea conducerii unitii. ntocmirea situaiilor financiare impune
din partea conducerii efectuarea estimrilor i raionamentelor contabile
semnificative, precum i determinarea principiilor i metodelor contabile
corespunztoare utilizate n pregtirea situaiilor financiare. De asemenea
raportul trebuie s fac referiri la faptul c responsabilitatea auditorului const
n exprimarea opiniei asupra situaiilor financiare pe baza auditului.
d) Paragraful referitor la aria de aplicabilitate. Aria de aplicabilitate se
refer la abilitatea auditorului de a desfura procedurile de audit cerute n
mod necesar de circumstane. Acest lucru este necesar pentru cititor ca o
asigurare a faptului c auditul a fost desfurat n conformitate cu standardele
sau practicile stabilite. Dac nu este prevzut altfel, se presupune c
97
standardele sau practicile de audit urmate sunt cele n vigoare n ara indicat
de adresa auditorului.
Raportul de audit trebuie s includ o declaraie asupra faptului c
auditul a fost planificat i desfurat pentru a se obine o asigurare rezonabil
asupra situaiilor financiare i c acestea nu conin erori semnificative. n
acelai timp raportul de audit trebuie s releve faptul c auditul include:
- examinarea, pe baza de teste, a probelor pentru susinerea sumelor din
situaiile financiare i a altor informaii prezentate;
- evaluarea principiilor contabile folosite la ntocmirea situaiilor
financiare;
- evaluarea estimrilor semnificative fcute de ctre conducere la
ntocmirea situaiilor financiare;
- evaluarea prezentrii generale a situaiilor financiare.
Raportul trebuie s includ o declaraie a auditorului asupra faptului c
auditul confer o baz rezonabil pentru opinie.
e) Paragraful referitor la opinie. Termenii folosii pentru exprimarea
opiniei auditorului sunt:
- ofer o imagine fidel;
- prezint n mod corect sub toate aspectele semnificative.
Pentru a aviza cititorul asupra contextului n care este exprimat
fidelitatea, opinia auditorului trebuie s indice cadrul general n baza cruia
au fost ntocmite situaiile financiare. n acest sens el poate utiliza cuvinte cum
ar fi n concordan cu (Standardele Internaionale de Audit sau standardele
naionale relevante). Pe lng opinia asupra imaginii fidele poate fi necesar ca
raportul auditorului s includ o opinie referitoare la respectarea, n situaiile
financiare, a altor cerine, specificate n statute relevante sau lege.
f) Data raportului informeaz cititorul c auditorul a analizat efectul
asupra situaiilor financiare i asupra raportului privind evenimentele i
tranzaciile cunoscute de auditor care s-au produs pn n acel moment.
Deoarece responsabilitatea auditorului este de a ntocmi rapoarte asupra
situaiilor financiare ntocmite i prezentate de ctre conducere, auditorul nu
trebuie s dateze raportul nainte de data la care situaiile financiare sunt
semnate sau aprobate de ctre conducere.
g) Adresa auditorului de regul este localitatea n care se afl biroul
auditorului care are responsabilitatea efecturii auditului.
h) Semntura auditorului. Raportul trebuie s fie semnat cu numele
personal al auditorului i numele firmei de audit deoarece aceasta i asum
responsabilitatea pentru audit.
Exemplu:
Un raport de audit poate fi exemplificat astfel:
98
RAPORT AL AUDITORULUI
(DESTINATAR)
am auditat bilanul anexat al societii ABC la data de 31 decembrie 2007,
precum i contul de profit i pierdere i situaia fluxurilor de numerar aferente, pentru
anul ncheiat. Responsabilitatea pentru aceste situaii financiare revine conducerii
societii. Responsabilitatea noastr este de a prezenta o opinie asupra acestor situaii
financiare n baza auditului efectuat.
Auditul nostru a fost desfurat n concordan cu Standardele Internaionale de
Audit (sau se face trimitere la standarde sau practici naionale relevante). Aceste
Standarde cer planificarea i efectuarea auditului n scopul obinerii unei certificri
rezonabile, conform creia situaiile financiare nu conin denaturri semnificative. Un
audit include examinarea, pe baza de teste, a probelor de audit ce susin sumele i
informaiile prezentate n situaiile financiare. Un audit include, de asemenea,
evaluarea principiilor contabile folosite i a estimrilor fcute de ctre conducere,
precum i evaluarea prezentrii generale a situaiilor financiare. Considerm c
auditul nostru constituie o baz rezonabil pentru exprimarea opiniei noastre.
n opinia noastr, situaiile financiare prezint o imagine fidel (sau prezint
cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative) poziia financiar a societii la 31
decembrie 2007 i rezultatele din exploatare, precum i fluxurile de numerar pentru
anul ncheiat, n conformitate cu Standardele Internaionale de Contabilitate (sau
[titlul cadrului de raportare, cu trimitere la ara de origine]) (i sunt n conformitate
cu).
AUDITOR, Data, Adresa
O ilustrare a unui paragraf de evideniere a unui aspect, n cazul unei incertitudini semnificative n raportul auditorului, este urmtoarea:
n opinia noastr (restul cuvintelor sunt aceleai cu cele ilustrate n paragraful referitor la opinie de mai sus).
Fr a ne exprima rezerve n opinia noastr, atragem atenia asupra Notei X
din situaiile financiare. Compania este dat n judecat fiind acuzat de nclcarea
unor drepturi de licen, cerndu-se plata redevenelor i pagube punitive. Compania
a ntreprins o aciune de ntmpinare i au avut loc audieri preliminare, fiind n
desfurare procese n cazul ambelor aciuni. n prezent, nu pot fi determinate
rezultatele, iar n situaiile financiare nu s-au constituit provizioane pentru nici una
din obligaiile ce pot rezulta.
Limitarea sferei opinie cu rezerve
am auditat(restul cuvintelor sunt aceleai cu cele ilustrate n paragraful
introductiv de mai sus).
Cu excepia celor discutate n paragrafele ce urmeaz, am desfurat auditul
nostru n concordan cu(restul cuvintelor sunt aceleai cu cele ilustrate n
paragraful referitor la sfer de mai sus).
Nu am urmrit inventarierea faptic a stocurilor fizice, aa cum se prezint la
data de 31 decembrie 2006, deoarece aceast dat a fost anterioar perioadei n care
noi am fost iniial angajai ca auditori ai societii. Datorit naturii evidenelor
societii, nu am fost convini de corectitudinea stocurilor cantitative folosind alte
proceduri de audit.
99
n opinia noastr, cu excepia efectelor unor ajustri, care poate s-ar fi

constatat necesare dac ne-am fi putut convinge de corectitudinea cantitilor de
stocuri fizice, situaiile financiare confer o imagine fidel (restul cuvintelor sunt
aceleai cu cele ilustrate n paragraful referitor la opinie de mai sus).
Limitarea sferei imposibilitatea de a exprima o opinie
am fost angajai s auditm bilanul anexat al Societii ABC la data de 31
decembrie 2007, contul de profit i pierdere i situaia fluxurilor de numerar pentru
anul ncheiat la acea dat. Aceste situaii financiare constituie responsabilitatea
conducerii societii. (Se omite formularea prin care se stabilete responsabilitatea
pentru auditor).
(Paragraful n care se discut sfera angajamentului de audit va fi omis sau
modificat n concordan cu circumstanele respective.)
(Se adaug paragraful n care se discut limitarea sferei, dup cum urmeaz:)
nu am putut urmri toate inventarele fizice i confirma toate conturile de
creane datorit limitrilor n sfera activitii noastre create de societate.
Datorit semnificaiei aspectelor discutate n paragraful precedent, nu
exprimm o opinie cu privire la situaiile financiare
Dezacordul asupra politicilor contabile Metod contabil necorespunztoare
Opinie cu rezerve
Am auditat (restul cuvintelor sunt aceleai cu cele ilustrate n paragraful
Am desfurat auditul n concordan cu (restul cuvintelor sunt aceleai cu
cele ilustrate n paragraful referitor la sfer de mai sus).
Conform celor prezentate n nota X la situaiile financiare, n situaiile
financiare nu a fost prezentat nici o amortizare practic ce, n opinia noastr, nu
este n concordan cu Standardele Internaionale de Contabilitate. Ajustarea pentru
depreciere pentru anul ncheiat la 31 decembrie 2007 trebuie s fie de xxx calculat
pe baza metodei liniare de amortizare folosind ratele anuale de 5% pentru cldiri i
20% pentru echipamente. Prin urmare, activele fixe trebuie reduse cu amortizarea
cumulat de xxx, iar pierderea anual i deficitul cumulat trebuie s creasc cu xxx i
xxx, respectiv.
n opinia noastr, cu excepia efectului asupra situaiilor financiare al
problemei la care s-a fcut referire n paragrafele anterioare, situaiile financiare
confer o imagine real(restul cuvintelor sunt aceleai cu cele ilustrate n
paragraful referitor la opinie de mai sus).
Dezacordul asupra politicilor contabile prezentare a informaiilor necorespunztoare Opinie cu rezerve
cele ilustrate n paragraful referitor la sfera angajamentului de audit de mai sus).
La 15 ianuarie 200N societatea a emis titluri n valoare de xxx, n scopul de a
finana dezvoltarea firmei. Contractul de vnzare restricioneaz plata n numerar a
dividendelor viitoare aferente veniturilor dup 1 decembrie 200N. n opinia noastr,
prezentarea acestei informaii este cerut de .
100
n opinia noastr, cu excepia omisiunii informaiilor incluse n paragraful

precedent, situaiile financiare confer o imagine fidel(restul cuvintelor sunt
aceleai cu cele ilustrate n paragraful referitor la opinie de mai sus).
Dezacordul asupra Politicilor Contabile Prezentare a Informaiilor Necorespunztoare Opinie Contrar
cele ilustrate n paragraful referitor la sfer de mai sus).
(Paragraf(paragrafe) n care se discut dezacordul)
n opinia noastr, datorit efectelor aspectelor discutate n
paragraful(paragrafele) precedent(e), situaiile financiare nu prezint o imagine
fidel (sau nu prezint cu fidelitate) a poziiei financiare a societii la 31
decembrie 2007, a rezultatelor din exploatare i a fluxurilor de numerar pentru anul
ncheiat la data respectiv, n conformitate cu Standardele Internaionale de
Contabilitate (sau [titlul cadrului de raportare financiar, cu trimitere ara de
origine]) (i nu sunt n conformitate cu).
Unitatea de nvare 4.3.4. Stabilirea opiniei

Pentru exprimarea opiniei privind conturile anuale, auditorul trebuie s
examineze i s aprecieze concluziile trase din elementele probante colectate.
Concluzia global ce rezult din aceasta trebuie s confirme urmtoarele:
- conturile anuale au fost elaborate conform unor metode contabile
acceptate i aplicate n mod permanent:
- conturile anuale sunt conform dispoziiilor legale n vigoare;
- imaginea dat de ansamblul conturilor anuale corespunde cu
cunoaterea general a ntreprinderii pe care o auditeaz;
- toate punctele semnificative care contribuie la o bun prezentare a
conturilor anuale au fost corect menionate.
Opinia auditorului poate mbrca urmtoarele forme:
- opinie fr rezerve;
- o opinie cu rezerve;
- o opinie defavorabil;
- imposibilitatea de a exprima o opinie.
Opinia fr rezerve este exprimat atunci cnd auditorul a obinut o
certificare rezonabil asupra faptului c toate datele semnificative incluse n
posturile din bilanul contabil au fost culese i sistematizate dup o metoda
acceptabil i permanent, n conformitate cu formele legale. Opinia fr
rezerve semnific faptul c modificrile intervenite n aplicarea principiilor
contabilitii au o inciden acceptabil asupra conturilor anuale. Opinia fr
rezerve se mai poate formula: "conturile anuale dau o imagine fidel..." sau
"conturile anuale n toate aspectele lor semnificative reprezint o imagine
fidel...".
101
Dac auditorul are de fcut unele observaii sau recomandri, care sunt
utile celor ce vor utiliza raportul, acestea se nscriu ntr-un paragraf separat sau
ntr-o anex la raport, precizndu-se faptul ca acestea nu reprezint o rezerv.
Astfel, pentru a nu se putea invoca n viitor responsabilitatea auditorului,
acesta trebuie s menioneze incertitudinile pe care le are n ceea ce privete
continuitatea activitii, soluionarea unor dosare aflate n litigiu, eficiena
unor investiii etc.
Opinia cu rezerve este formulat atunci cnd auditorul nu este n msur
s exprime o opinie fr rezerve, dar incidena dezacordurilor cu conducerea
ntreprinderii, a incertitudinilor i a limitelor impuse ntinderii misiunii nu
impun o opinie nefavorabil.
Auditorul poate constata unele neregulariti contabile pe care
conducerea ntreprinderii nu le-a corectat n timpul auditrii, dar aceste
neregulariti nu sunt suficient de importante pentru a aprecia c bilanul
contabil nu ofer o imagine fidel, clar i complet asupra patrimoniului,
rezultatelor i situaiei financiare.
Aceste neregulariti contabile constau n:
- insuficiena provizioanelor;
- supraevaluarea sau subevaluarea unor posturi bilaniere;
- nerespectarea independenei exerciiului i a principiului prudenei;
- aprecierea eronat a riscurilor etc.
n raport trebuie motivat opinia cu rezerve, artndu-se natura
dezacordului cu conducerea, cauzele care au dus la limitarea ntinderii misiunii
(de ce nu s-au folosit anumite tehnici de control), cauzele care duc la anumite
incertitudini.
Opinia defavorabil se exprim cnd dezacordurile cu conducerea
ntreprinderii sunt semnificative i au o inciden important asupra bilanului
contabil, care este incomplet, nesincer, neltor.
Imposibilitatea de a exprima o opinie intervine atunci cnd limitarea
ntinderii lucrrilor sau incertitudinile sunt de aa natur nct auditorul nu este
n msur s formuleze vreo opinie asupra bilanului.
Auditorul trebuie s explice amnunit motivele deciziei sale i s
estimeze influenele posibile asupra conturilor anuale. Prin aceasta el devine
mai folositor pentru utilizatorii de informaii contabile.
Circumstanele care pot conduce la o alt opinie dect cea "fr rezerve"
sunt:
- limitarea ntinderii lucrrilor auditorului;
- dezacorduri cu conducerea ntreprinderii.
Limitarea ntinderii lucrrilor de audit const n imposibilitatea folosirii
anumitor proceduri i tehnici considerate necesare pentru colectarea
elementelor probante. Aceste limitri pot fi:
102
- impuse de mprejurri ca de exemplu: contractul de audit s-a semnat

dup efectuarea inventarierii i ca urmare auditorul nu a putut s
asigure observarea direct asupra etapelor inventarierii, registrele
contabile prezint neregulariti etc.;
- impuse de neajunsurile controlului intern, ceea ce determin
renunarea la sondaje i necesit control exhaustiv.
Dezacordul cu conducerea ntreprinderii poate avea cauze multiple cum
sunt:
- conducerea refuz aplicarea unora dintre principiile i procedeele
contabilitii;
- conducerea nu accept solicitarea de confirmri din partea terilor;
- nu se pun la dispoziia auditorului informaiile necesare etc.
Incertitudinile asupra estimrilor contabile se datoreaz lipsei de
informaii asupra cuantificrilor din conturile anuale, asupra riscurilor i
deprecierilor, asupra perspectivelor de continuare a activitii.
Lecia 4.4. Documentarea lucrrilor de audit

Unitatea de nvare 4.4.1. Rolul i cerinele documentrii
Conform Standardului Internaional de Audit nr. 230 Documentarea
auditorii trebuie s justifice i s rspund de respectarea tuturor standardelor
de audit i a tuturor reglementrilor contabile specifice i generale.
Documentarea const n consemnarea informaiilor colectate de auditor
sau obinute de la entitatea auditat, pe parcursul unui angajament de audit.
Aceste informaii colectate de ctre auditor pot fi stocate pe suporturi de
hrtie, pe medii electronice de nregistrare sau pe alte suporturi de informaii.
Prin documentaia lucrrilor de audit se neleg foile de lucru pe care
le-a ntocmit auditorul sau documentele pe care le-a obinut i pstrat n cadrul
executrii lucrrilor sale.
n cadrul unor auditri repetitive, anumite foi de lucru pot fi clasate n
dosarul permanent (care este regulat pus la zi, innd seama de informaiile
care au o importan constant pentru auditrile ulterioare), iar alte foi de lucru
pot fi clasate n dosarul exerciiului , coninnd informaii referitoare n mod
esenial la perioada auditat.
Aceste foi de lucru sunt proprietatea auditorului. Este la latitudinea
auditorului punerea sau nu la dispoziia clientului, a unei pri sau a unui
extras din foile sale de lucru. Aceste documente nu trebuie s se substituie
registrelor contabile ale clientului.
Auditorul trebuie s adopte proceduri satisfctoare, permind buna
conservare a foilor sale de lucru i a caracterului lor confidenial, att n
interiorul, ct i n exteriorul cabinetului sau societii Auditorul trebuie s le
pstreze o perioad suficient de timp pentru a rspunde nevoilor funciei sale
103
i pentru a satisface cerinele oricrei obligaii legale sau profesionale n

materie de conservare a documentelor.
Documentarea lucrrilor de audit este un eveniment indispensabil pentru
urmtoarele considerente:
- a justifica ndeplinirea obiectivelor, explicarea procedurilor i a
normelor, iar opinia i concluziile emise sunt fondate;
- a asigura supervizarea efectiv a lucrrilor delegate colaboratorilor sau
a permite utilizarea lucrrilor de control efectuate de alte persoane (ali
auditori);
- a transmite datele de la un exerciiu la altul, avnd n vedere c
dosarele de lucru constituie o documentare privilegiat pentru cunoaterea
general a lucrrilor anului viitor.
inerea dosarelor de lucru este o condiie sine qua non pentru o mai
bun organizare, planificare i execuie a lucrrilor, n condiiile unui
volum foarte mare al lucrrilor efectuate de auditor i de complexitatea
controalelor de efectuat.
Toate constatrile fcute cu ocazia executrii lucrrilor de audit sau a
efecturii verificrii unor situaii de fapt (starea fizic a unor mijloace fixe,
stabilirea de incompatibiliti ntre funciile exercitate dea numii salariai sau
circuitul unor documente, etc.) sau efectuarea unor descrieri, calcule sau
comentarii ale unor date i/sau informaii se vor consemna n aa-numitele foi
de lucru , prezentate n tabelul urmtor:
Foi de lucru
CLIENT
DOSAR NR.
..
..
INIIALELE
SAU
NUMELE
PERSOANEI CARE A NTOCMIT
FOAIA DE LUCRU
.
RECOMANDRI
.
CODUL DE REFERIN
DATA EFECTURII
Foaia de lucru trebuie s comporte o descriere clar a obiectivului

controlului efectuat, s fie nominalizate documentele utilizate, o prezentare
amnunit a lucrrilor efectuate, concluziile auditorului care s arate clar dac
obiectivul cercetat a fost realizat. Unele concluzii pariale pe fiecare foaie de
lucru permit s se trag concluzia final pentru un cont sau pentru un grup de
conturi. Totodat o nlnuire logic a concluziilor pe codul de referin
permite fundamentarea deciziei.
Natura lucrrilor efectuate trebuie atent documentat pe fiecare foaie de
lucru. Utilizarea unor simboluri pentru sintetizarea naturii acestor lucrri
104
permite o mai bun urmrire a mersului acestor lucrri, evitndu-se repetarea

unei lungi descrieri pentru fiecare operaie de aceeai natur. Exemple de
simboluri ale unor operaii de aceeai natur sunt:
X= control aritmetic;
Y= examinarea documentului justificativ (natura documentului);
#= verificarea cu contabilitatea (se prezint natura verificrii);
T= verificare cu Cartea mare, etc.
Elaborarea de chestionare. Att n faza de orientare i planificare a
auditului, ct i pe parcursul executrii lucrrilor, pentru obinerea
informaiilor necesare, pentru stabilirea unor situaii de fapt sau pentru
confirmarea unor date, pentru corelarea de date sau concluzii, se poate utiliza
tehnica interviului (chestionare dinainte stabilite), urmrindu-se ndeplinire
modelului de chestionar i a unor recomandri:
Chestionar
DATA
CLIENT
INIIALELE SAU
NUMELE CELUI
CARE IA INTERVIUL
NTREBARE
DOSAR
NR..
COD DE
REFERIN
..
NUMELE
INTERVIEVATULUI
.
DA
NU
NU E CAZUL
COMENTARII
Recomandrile pentru completarea chestionarelor sunt:

- numrul ntrebrilor s nu fie prea mare, ci variind n funcie de
natura ntrebrilor i de cei intervievai;
- ntrebrile s fie clare i uor de neles;
- ntrebrile s nu fie puse n aa fel nct s dirijeze rspunsurile;
- nu se vor pune ntrebri cu caracter personal sau care ar putea s
displac intervievatului, ci trebuie s aib ca obiect fapte sau
atitudini;
- intervievatul nu trebuie ntrerupt n timp ce vorbete, ci se ateapt
momentul oportun pentru noi ntrebri;
- nu se vor pune ntrebri prin care auditorul s se arate important;
- nu se anuleaz ntrebrile puse de colegul de echip, ci se va atepta
pn cnd acestea vor primi rspuns i abia apoi se va reveni cu
ntrebri noi;
- dac rspunsul la o ntrebare a fost evaziv, atunci intervievatorul va
trebui s insiste pn cnd rspunsul primit va fi satisfctor;
- se va pune ntrebri pentru care, n general, intervievatorul are deja o
opinie sau un rspuns pentru aprecierea credibilitii intervievatului i
justeea ntrebrilor celui care pune ntrebrile.
105
Foile de lucru i chestionarele completate pe baza interviurilor pot fi

folosite de auditor pentru elaborarea dosarului exerciiului i a dosarului
permanent.
Unitatea de nvare 4.4.2. Dosarul exerciiului i

dosarul permanent
Dosarul exerciiului cuprinde toate elementele angajamentului de audit,
a cror utilitate nu depete exerciiul controlat. El permite auditorului s
asambleze toate lucrrile, ncepnd de la organizarea misiunii la sintez i
formularea Raportului de audit.
Dosarul exerciiului este indispensabil pentru o mai bun organizare i
control ale misiunii, pentru documentarea lucrrilor efectuate, a deciziilor
luate i asigurarea c programul s-a derulat fr omisiuni, pentru nlesnirea
muncii n echip i supervizarea lucrrilor date la colaboratori i pentru
justificarea opiniei emise i redactarea raportului.
Dosarul exerciiului cuprinde:
Planificarea angajamentului de audit:
- Note asupra utilizrii lucrrilor de control efectuate de alii (auditori
interni sau ali specialiti);
- Datele i duratele vizitelor i locurilor de intervenie;
- Compunerea echipei;
- Data pentru emiterea raportului;
- Bugetul de timp i realizarea lui.
Supervizarea lucrrilor:
- Note asupra studierii dosarelor i stabilirea soluiilor la problemele
ridicate;
- Aprobarea tuturor deciziilor importante care pot afecta planificarea,
programul lucrrilor, executarea i concluziile lucrrilor i coninutul
raportului.
Aprecierea controlului intern:
- Evaluarea punctelor forte/slabe i a zonelor de risc;
- Foi de lucru privind: bazele de stabilire a sondajelor asupra
funcionrii sistemelor, detalii asupra sondajelor efectuate;
- Comentarii asupra anomaliilor descoperite.
Obinerea de elemente probante:
- Program de lucru;
- Foi de lucru cuprinznd obiectivul, detalii asupra lucrrilor efectuate,
unele comentarii, concluzii;
- Documente sau copii de documente de la ntreprindere sau teri
justificnd cifrele examinate;
106
- Detalii asupra lucrrilor efectuate asupra conturilor anuale

(comparaii i explicaii ale variaiilor mari, concluzii);
- Sintez general a rezultatelor pe diferite etape ale misiunii i tratarea
distinct a punctelor care ar putea avea o influen asupra deciziei de
certificare;
- Foi de lucru privind faptele delictuale.
Dosarul exerciiului, notat cu E se mparte pe seciuni pentru a fi mai
uor utilizat. n general, se folosete o mprire n ase seciuni simbolizate de
la A la F, astfel:
- E.A. Sintez, planificare i rapoarte cuprinde elemente privind
sinteza angajamentului, planul auditului, bugetul i planificarea
timpului, diverse rapoarte;
- E.B. Evaluarea controlului intern cuprinde elemente referitoare la
exerciiu i anume verificarea funcionrii controlului intern n timpul
exerciiului (o descriere i evaluare preliminar a acestuia fac parte
din dosarul permanent);
- E.C. Controlul conturilor cuprinde foi de lucru asupra conturilor de
bilan i asupra rezultatelor financiare;
- E.D. Studiul lucrrilor efectuate de teri- foile de lucru privind
aceast seciune pot fi clasate i la alte seciuni ale dosarului;
- E.E. Verificri specifice conine foile de lucru privind lucrrile
specifice, o list a lucrrilor n suspensie i o list a lucrrilor i o list
a lucrrilor rmase pentru o viitoare intervenie;
- E.F. Intervenii conexe conine toate documentele i foile de lucru
privind evenimente particulare, fapte delictuale sau operaii
particulare cum ar fi creteri sau reduceri de capital, etc.
Unele informaii primite sau analizate n cursul diferitelor etape ale
auditului pot fi folosite pe toat durata mandatului. Ele nu au nevoie s fie
cercetate n fiecare an. Clasarea lor ntr-un dosar separat, numit dosarul
permanent, permite utilizarea lor ulterioar dup aducerea lor la zi. Dosarul
permanent permite evitarea repetrii n fiecare an a unor lucrri i transmiterea
de la un exerciiu la altul a elementelor de cunoatere a ntreprinderii.
Elementele coninute de dosarul permanent sunt:
1. Fia de caracterizare;
2. Scurt istoric al ntreprinderii;
3. Organigrame;
4. Persoanele care angajeaz ntreprinderea;
5. Conturile anuale ale ultimelor exerciii;
6. Note asupra organizrii sectorului de activitate, producie, etc;
7. Note asupra statutului;
8. Procese verbale ale Consiliului de Administraie i Adunrii
Generale;
107
9. Structura grupului;
10. Contracte, asigurri;
Dosarul permanent se organizeaz n seciuni care uureaz clasarea
documentelor i consultarea lor. Fiecare seciune poate fi materializat distinct
printr-un sumar al coninutului. inerea la zi se efectueaz prin sintez,
indicnd data introducerii documentului.
Dosarul permanent cuprinde seciunile de la A la F, astfel:
- P.A. Generaliti n care se identific ntreprinderea, organizarea i
documentarea general;
- P.B. Control intern se analizeaz diferitele seciuni;
- P.C. Conturi anuale ale ultimelor trei exerciii;
- P.D. Analize permanente ale principalelor rubrici ale al
deconturilor anuale;
- P.E. Fiscal i social cuprinznd documente privind mediul fiscal i
social al ntreprinderii;
- P.F. Juridic cuprinznd statute, procese verbale ale Consiliului de
Administraie i Adunrii Generale, diverse contracte care pot avea o
inciden asupra certificrii sau verificrii specifice.
Pentru a-i pstra rolul informativ, dosarul permanent trebuie inut la zi,
s nu conin informaii perimate i s nu conin documente voluminoase ale
ntreprinderii, ci doar extrasele acestora.
De fiecare dat cnd se lucreaz asupra unor posturi din conturile anuale
sau n alte domenii, auditorul poate cerceta dac informaiile privind subiectul
respectiv se gsesc n dosarul permanent i, de asemenea, poate prevede
aducerea la zi a dosarului permanent.
Rezumat:
Prima etap a misiunii de audit financiar o reprezint Pregtirea
auditului financiar.
n cadrul primei etape, prima faz o reprezint Cunoaterea entitii.
nainte de a accepta mandatul, auditorul trebuie s aprecieze posibilitatea
de a ndeplini aceast misiune innd seama de regulile profesionale i
deontologice care guverneaz activitatea de audit.
Aciunile ntreprinse se refer la:
a. Cunoaterea global a ntreprinderii;
b. Aprecieri cu privire la independena i absena incompatibilitilor;
c. Examenul de competen corespunztoare specificului ntreprinderii;
d. Contactul cu expertul sau cenzorul anterior;
e. Decizia de acceptare a mandatului;
f. Respectarea altor obligaii profesionale.
A doua faz o reprezint Stabilirea pragului de semnificaie.
108
Potrivit Standardului Internaional de Audit 320 Pragul de

semnificaie n audit, auditorul trebuie s ia n considerare pragul de
semnificaie i relaia acestuia cu riscul de audit atunci cnd desfoar un
angajament de audit.
Obiectivul unui audit al situaiilor financiare este de a permite unui
auditor exprimarea unei opinii potrivit creia situaiile financiare au fost
ntocmite, sub toate aspectele semnificative, n conformitate cu un cadru de
raportare financiar identificat. Evaluarea a ceea ce este semnificativ este un
aspect ce ine de utilizarea raionamentului profesional.
Auditorul trebuie s ia n considerare pragul de semnificaie n dou
momente:
a) cnd planific angajamentul de audit;
b) cnd evalueaz efectele denaturrilor.
Urmtoarea faz este Evaluarea riscului de audit al entitii.
Potrivit Standardului Internaional de Audit 400 Evaluarea riscurilor i
controlul intern, auditorul trebuie s obin o nelegere suficient a
sistemelor de contabilitate i de control intern pentru a planifica auditul i a
dezvolta o abordare eficient a acestuia.
Auditorul trebuie s utilizeze raionamentul profesional la evaluarea
riscului de audit i la stabilirea procedurilor de audit, pentru a se asigura c
riscul este redus pn la un nivel acceptabil de redus.
Riscul de audit este reprezentat de mrimea riscului pe care auditorul
este dispus s-l accepte, dup ncheierea auditului i emiterea unei opinii fr
rezerve.
O alt faz este reprezentat de Acceptarea mandatului i stabilirea
condiiilor auditului. Auditorul ntocmete Fia de acceptare a mandatului,
care este un act motivat al deciziei de acceptare a misiunii.
Ultima faz a pregtirii misiunii de audit o reprezint ntocmirea
planului i programului de audit.
Potrivit Standardului Internaional de Audit 300, prin planificare se
nelege construirea unei strategii generale i a unei abordri detaliate n ceea
ce privete natura, durata i ntinderea preconizate ale unui angajament de
audit. Planul general de audit i programul de audit rmn responsabilitatea
auditorului.
Planul general de audit descrie sfera de cuprindere i obiectivele
auditului.
Programul de audit se elaboreaz pe baza planului general i
reprezint o detaliere i concretizare ale acestuia.
A doua etap a auditului financiar o reprezint Efectuarea propriu-zis
a auditului financiar.
Aceast etap ncepe cu Evaluarea controlului intern.
109
Cunoaterea de ctre auditor a sistemului de contabilitate i a controlului

intern ofer o planificare i o dezvoltare eficiente ale auditului n evaluarea
riscului de audit i a procedurilor ce vor fi utilizate n scopul de a se asigura c
riscul la un nivel minim acceptat este redus.
Controlul conturilor este o etap succesiv sau concomitent cu
controlul intern, funcie de experiena auditorului.
Concluziile rezonabile pe care se bazeaz opinia trebuie s fie
fundamentate cu probe de audit suficiente, prin combinarea testelor de
control i a procedurilor de fond.
Examenul situaiilor financiare are drept scop colectarea elementelor
probante necesare, suficiente i juste n vederea fundamentrii opiniei
auditorului privind imaginea fidel, clar i complet a patrimoniului i a
rezultatelor obinute de ntreprinderea audiat.
Ultima etap a misiunii de audit financiar o reprezint Finalizarea
activitii i formularea opiniei de audit.
Evidenierea evenimentelor posterioare nchiderii exerciiului
financiar reprezint o alt activitate important n care auditorul trebuie s
obin asigurarea c n mod real au fost identificate toate evenimentele
survenite ntre data nchiderii exerciiului financiar i data raportului su.
Examinarea evenimentelor posterioare nchiderii exerciiului financiar se
realizeaz avnd n vedere o serie de proceduri specifice.
Anterior ntocmirii Raportului de audit, auditorul este nevoit s
efectueze recapitulaii ale activitilor desfurate. n acest sens, auditorul
procedeaz la ntocmirea unui chestionar la sfritul lucrrii, care permite
asigurarea c toate elementele necesare formulrii opiniei asupra conturilor
anuale au fost reunite, normele au fost respectate i c dosarele de lucru sunt
complete. ntrebrile cuprinse n chestionar se refer la: ntinderea lucrrilor;
coninutul situaiilor financiare; coninutul raportrilor; comunicrile cu
conducerea ntreprinderii, etc.
Chestionarul servete la stabilirea unei note de sintez, atunci cnd un
rspuns negativ la ntrebrile puse poate avea influen asupra exprimrii
opiniei de audit.
n vederea clarificrii rspunsurilor conductorilor i auditorilor, precum
i aducerea la cunotin a conducerii ntreprinderii despre modul de
influenare a conturilor anuale se ntocmete o Scrisoare de afirmare, care
permite clarificarea rspunsurilor.
ntocmirea notei de sintez permite auditorului s-i fac o prere
definitiv asupra conturilor anuale i o recapitulare a tuturor punctelor
importante ale lucrrii care pot influena decizia sa final.
Elaborarea raportului de audit. Raportul de audit trebuie s conin n
scris o exprimare clar a opiniei asupra situaiei financiare considerate ca un
ntreg. Elementele de baz ale raportului de audit sunt:
110
- titlul;
- adresantul (cui se adreseaz);
- paragraful de deschidere sau introductiv;
- paragraful referitor la aria de aplicabilitate;
- paragraful referitor la opinie;
- data raportului;
- adresa auditorului;
- semntura auditorului.
Pentru exprimarea opiniei privind conturile anuale, auditorul trebuie s
examineze i s aprecieze concluziile trase din elementele probante colectate.
Opinia auditorului poate mbrca urmtoarele forme:
- opinie fr rezerve;
- o opinie cu rezerve;
- o opinie defavorabil;
- imposibilitatea de a exprima o opinie.
Conform Standardului Internaional de Audit nr. 230 Documentarea
auditorii trebuie s justifice i s rspund de respectarea tuturor standardelor
de audit i a tuturor reglementrilor contabile specifice i generale.
Documentarea const n consemnarea informaiilor colectate de auditor
sau obinute de la entitatea auditat, pe parcursul unui angajament de audit.
Aceste informaii colectate de ctre auditor pot fi stocate pe suporturi de
hrtie, pe medii electronice de nregistrare sau pe alte suporturi de informaii.
Dosarul exerciiului cuprinde toate elementele angajamentului de audit,
a cror utilitate nu depete exerciiul controlat. El permite auditorului s
asambleze toate lucrrile, ncepnd de la organizarea misiunii la sintez i
formularea Raportului de audit.
Unele informaii primite sau analizate n cursul diferitelor etape ale
auditului pot fi folosite pe toat durata mandatului. Ele nu au nevoie s fie
cercetate n fiecare an. Clasarea lor ntr-un dosar separat, numit dosarul
permanent, permite utilizarea lor ulterioar dup aducerea lor la zi. Dosarul
permanent permite evitarea repetrii n fiecare an a unor lucrri i transmiterea
de la un exerciiu la altul a elementelor de cunoatere a ntreprinderii.
Concluzii:
Etapele i fazele misiunii de audit financiar sunt urmtoarele:
1. Pregtirea auditului financiar:
a) Cunoaterea entitii;
b) Stabilirea pragului de semnificaie;
c) Evaluarea riscului de audit al entitii;
d) Acceptarea mandatului i stabilirea condiiilor auditului;
e) ntocmirea planului i programului de audit;
2. Efectuarea propriu-zis a auditului financiar:
111
a) Evaluarea controlului intern;

b) Controlul conturilor;
c) Examenul situaiilor financiare;
3. Finalizarea activitii i formularea opiniei de audit:
a) Tratamentul evenimentelor ulterioare datei bilanului;
b) Lucrri necesare nchiderii misiunii;
c) Elaborarea raportului de audit;
d) Stabilirea opiniei;
4. Documentarea lucrrilor de audit:
a) Rolul i cerinele documentrii;
b) Dosarul exerciiului i dosarul permanent.
1. Explicai n ce const cunoaterea entitii.
2. Definii pragul de semnificaie i precizai momentele cnd auditorul
utilizeaz pragul de semnificaie.
3. Definii riscul i identificai tipurile de risc de audit.
4. Prezentai fia de acceptare a mandatului.
5. Prezentai planul general de audit i programul de audit.
6. Explicai faza de evaluare a controlului intern.
7. Prezinte faza de control al conturilor.
8. Explice examenul situaiilor financiare.
9. Prezinte tratamentul evenimentelor ulterioare datei bilanului.
10. Identifice lucrrile necesare nchiderii misiunii de audit.
11. Prezinte elementele raportului de audit.
12. Identifice tipurile de opinie exprimate de auditorul financiar.
13. Prezinte rolul i cerinele documentrii.
14. Prezinte dosarul exerciiului i dosarul permanent.
112
Modulul 5. Misiuni speciale i misiuni conexe de audit

Prezentarea obiectivelor misiunilor speciale i misiunilor conexe
de audit;
Identificarea aciunilor desfurate de auditorul financiar n
cazul misiunilor speciale i misiunilor conexe de audit.
prezinte misiunile speciale de audit;
explice n ce const examenul informaiilor financiare
previzionate;
prezinte misiunile de examen limitat al situaiilor financiare;
prezinte misiunile de examen pe baz de proceduri convenite;
explice ce cuprind misiunile de compilare a informaiilor
financiare.
Lecia 5.1. Misiuni speciale de audit

Angajamentele de audit cu scop special includ:
- Situaii financiare ntocmite n concordan cu un cadru de raportare
financiar-contabil diferit de standardele internaionale sau
standardele naionale de contabilitate;
- Conturi specificate, elemente ale conturilor sau elemente dintr-o
situaie financiar (denumite rapoarte asupra unei componente a
situaiilor financiare);
- Conformitatea cu contractele;
- Situaii financiare sintetice.
Auditorul trebuie s revizuiasc i s evalueze concluziile rezultate din
probele de audit obinute n timpul angajamentului de audit cu scop special ca
baz pentru exprimarea unei opinii.
Raportul trebuie s conin o exprimare clar a opiniei, n scris.
nainte de acceptarea unui angajament de audit cu scop special, auditorul
trebuie s se asigure c exist un acord cu clientul n ceea ce privete natura
exact a angajamentului, forma i coninutul raportului ce va fi emis.
n planificarea activitii de audit, auditorul are nevoie de o nelegere
clar a scopului pentru care se vor folosi informaiile asupra crora se
raporteaz i a celor care probabil le vor folosi.
113
Raportul auditorului asupra unui angajament de audit cu scop

special, cu excepia unui raport asupra situaiilor financiare sintetice, trebuie
s includ urmtoarele elemente de baz, de obicei n urmtoarea ordine:
1. Titlu;
2. Destinatar;
3. Un paragraf introductiv:
- identificarea informaiilor financiare auditate;
- o declaraie cu privire la responsabilitatea conducerii entitii i la
responsabilitile auditorului;
4. Un paragraf privind sfera de cuprindere a angajamentului (descrierea
naturii auditului):
- trimitere la ISA aplicabile angajamentelor de audit cu scop special
sau la standarde, sau practici naionale relevante;
- o descriere a activitii de audit desfurate de auditor pe durata
angajamentului;
5. Un paragraf de opinie ce conine exprimarea opiniei asupra
informaiilor financiare;
6. Data raportului;
7. Adresa auditorului;
8. Semntura auditorului.
Raportul auditorului asupra situaiilor financiare ntocmite n
concordan cu un alt cadru de raportare financiar-contabil trebuie s
includ o declaraie care s indice baza contabilitii folosit sau s fac
trimitere la nota din situaiile financiare n care este prezentat aceast
informaie. Opinia trebuie s stabileasc dac situaiile financiare sunt
ntocmite, sub toate aspectele semnificative, n conformitate cu baza
identificat a contabilitii.
Raportul auditorului asupra unei componente a situaiilor
financiare trebuie s includ o declaraie care s indice baza contabilitii n
conformitate cu care componenta este prezentat sau s fac trimitere la un
acord care specific baza.
Opinia trebuie s exprime dac acea component este ntocmit, sub
toate aspectele semnificative, n concordan cu baza identificat a
contabilitii.
Angajamentele de exprimare a unei opinii privind conformitatea
entitii cu acordurile contractuale trebuie acceptate doar atunci cnd
aspectele generale ale conformitii sunt legate de aspectele financiare i
contabile incluse n aria competenei profesionale a auditorului.
Cu toate acestea, acolo unde exist aspecte speciale, ce constituie o parte
din angajament i care sunt n afara competenei auditorului, auditorul va lua
n considerare posibilitatea apelrii la un expert n domeniu.
114
Raportul trebuie s specifice dac, n opinia auditorului, entitatea s-a

conformat cu prevederile n cauz ale acordului.
Auditorul nu trebuie s raporteze asupra situaiilor financiare sintetice
dect dac a exprimat o opinie asupra situaiilor financiare din care deriv
acestea.
Raportul auditorului asupra situaiilor financiare sintetice trebuie s
includ urmtoarele elemente de baz, n mod obinuit n urmtoarea ordine:
1. Titlu;
2. Destinatar;
3. Identificarea situaiilor financiare auditate din care deriv situaiile
financiare sintetice;
4. O referire la data raportului de audit asupra situaiilor financiare
prezentate pe larg i asupra tipului de opinie exprimat n acel raport;
5. O opinie n legtur cu consecvena informaiilor din situaiile
financiare sintetice fa de informaiile din situaiile financiare
auditate din care acestea deriv. Atunci cnd auditorul a emis o opinie
modificat asupra situaiilor financiare prezentate pe larg i totui este
mulumit de prezentarea situaiilor financiare sintetice, raportul de
audit trebuie s specifice c, dei sunt n conformitate cu situaiile
financiare prezentate pe larg, situaiile financiare sintetice au fost
ntocmite pe baza situaiilor financiare asupra crora s-a emis un
raport de audit modificat;
6. O declaraie sau o referire la nota din situaiile financiare sintetice,
care indic faptul c pentru o mai bun nelegere a performanei
financiare i a poziiei entitii, dar i a aspectelor acoperite de auditul
efectuat, situaiile financiare sintetice trebuie citite mpreun cu
situaiile financiare prezentate pe larg i cu raportul de audit asupra
lor;
7. Data raportului;
Lecia 5.2. Examenul informaiilor financiare previzionate

ntr-un angajament de examinare a informaiilor financiare
previzionate, auditorul trebuie s obin suficiente probe adecvate care s
demonstreze c:
- ipotezele conducerii pentru cea mai bun estimare pe care se bazeaz
informaiile financiare previzionate nu sunt nerezonabile, i n cazul
ipotezelor teoretice, astfel de ipoteze sunt consecvente fa de scopul
informaiilor;
115
- informaiile financiare previzionate sunt corect ntocmite pe baza

ipotezelor;
- informaiile financiare previzionate sunt corect prezentate i toate
ipotezele semnificative sunt prezentate n mod adecvat, incluznd i o
indicaie clar dac sunt ipoteze pentru cea mai bun estimare sau
ipoteze teoretice;
- informaiile financiare previzionate sunt ntocmite pe o baz
consecvent fa de situaiile financiare istorice, utiliznd principii
contabile adecvate.
nainte de a accepta un angajament de examinare a informaiilor
financiare previzionate, auditorul va considera, printre altele:
- Intenia de utilizare a informaiilor.
- Dac informaiile vor avea o distribuire limitat sau general.
- Natura ipotezelor, adic, dac sunt ipoteze pentru cea mai bun
estimare sau ipoteze teoretice.
- Elementele care trebuie incluse n informaiile respective.
- Perioada acoperit de informaiile respective.
Auditorul nu trebuie s accepte sau trebuie s se retrag dintr-un
angajament, atunci cnd ipotezele sunt n mod clar nerealiste, sau cnd
auditorul consider c informaiile financiare previzionate nu sunt adecvate n
raport cu utilizarea vizat a acestora.
Auditorul trebuie s obin un nivel suficient de cunotine despre
afacerea clientului pentru a fi n msur s evalueze dac au fost identificate
toate ipotezele semnificative cerute pentru ntocmirea informaiilor financiare
previzionate.
Atunci cnd se determin natura, timpul i ntinderea procedurilor de
examinare, consideraiile auditorului trebuie s includ:
- Probabilitatea denaturrilor semnificative;
- Cunotinele obinute n timpul angajamentelor anterioare;
- Competena conducerii n ceea ce privete ntocmirea informaiilor
financiare previzionate;
- Msura n care informaiile financiare previzionate sunt afectate de
raionamentul conducerii;
- Caracterul potrivit i credibilitatea datelor care stau la baza ntocmirii
lor.
Raportul unui auditor asupra examinrii informaiilor financiare
previzionate trebuie s conin urmtoarele:
1. Titlul;
2. Destinatarul;
3. Identificarea informaiilor financiare previzionate;
116
4. O referire la Standardele Internaionale de Audit sau standardele sau

practicile naionale relevante aplicabile examinrii informaiilor
financiare previzionate;
5. O declaraie a conducerii privind responsabilitatea acesteia n legtur
cu informaiile financiare previzionate, incluznd i ipotezele pe care
acestea se bazeaz;
6. Cnd este cazul, o referire la scopul i/ sau la distribuirea limitat a
informaiilor financiare previzionate;
7. O declaraie de asigurare (certificare) negativ din care s rezulte
dac ipotezele asigur o baz rezonabil pentru informaiile financiare
previzionate;
8. O opinie care s exprime dac informaiile financiare previzionate
sunt ntocmite corect pe baza ipotezelor i sunt prezentate n
conformitate cu cadrul relevant de raportare financiar;
9. Avertismente adecvate privind posibilitatea de ndeplinire a
rezultatelor indicate de informaiile financiare previzionate;
10. Data raportului, care trebuie s fie data la care procedurile au fost
finalizate;
12. Semntura.
Lecia 5.3. Misiuni de examen limitat al situaiilor financiare

Obiectivul unei revizuiri a situaiilor financiare este de a permite unui
auditor s stabileasc dac, pe baza procedurilor care nu ofer toate probele
cerute ntr-un audit, orice aspect care atrage atenia auditorului l determin pe
acesta s cread c situaiile financiare nu sunt ntocmite, sub toate aspectele
semnificative, n conformitate cu un cadru identificat de raportare financiar
(certificare negativ).
n scopul exprimrii unei certificri negative n raportul de revizuire,
auditorul trebuie s obin probe de audit adecvate i suficiente n primul rnd
prin investigri i proceduri analitice, pentru a putea formula concluzii.
n planificarea unei revizuiri a situaiilor financiare, auditorul trebuie s
obin sau s actualizeze cunotinele referitoare la client, incluznd
considerente cu privire la organizarea entitii, sistemele de contabilitate ale
entitii, caracteristicile operaionale ale acesteia i natura activelor, datoriilor,
veniturilor i cheltuielilor sale.
Auditorul trebuie s aplice raionamentul profesional n determinarea
naturii, duratei i ntinderii specifice a procedurilor de revizuire.
Auditorul trebuie s cerceteze evenimentele ulterioare datei situaiilor
financiare care pot implica ajustarea sau prezentarea lor n situaiile financiare.
117
Dac auditorul are motive s cread c informaiile ce fac obiectul

revizuirii pot fi n mod semnificativ denaturate, acesta trebuie s efectueze
proceduri suplimentare sau mult mai extinse dup cum este necesar pentru a
putea exprima o certificare negativ sau s confirme c se cere un raport
modificat.
Raportul de revizuire trebuie s conin o form clar scris a certificrii
negative. Auditorul trebuie s revizuiasc i s evalueze concluziile ce reies
din probele obinute ca baz a exprimrii certificrii negative.
Raportul asupra unei revizuiri a situaiilor financiare trebuie s
conin urmtoarele elemente de baz, n mod normal n urmtoarea ordine:
1. Titlu;
2. Destinatar;
3. Paragraf de deschidere sau introductiv incluznd:
- Identificarea situaiilor financiare asupra crora s-a fcut revizuirea;
- O declaraie privind responsabilitatea conducerii entitii
i
responsabilitatea auditorului;
4. Paragraful ce cuprinde aria de aplicabilitate, descriind natura
revizuirii, incluznd:
- O referire la acest Standard Internaional de Audit aplicabil
angajamentelor de revizuire;
- O declaraie c revizuirea este limitat, n primul rnd, la investigaii
i proceduri analitice;
- O declaraie c nu a fost efectuat un audit, c procedurile ntreprinse
ofer o certificare mai redus dect n cazul unui audit i c nu este
exprimat o opinie de audit;
5. Declaraia de certificare negativ;
6. Data raportului;
Lecia 5.4. Misiuni de examen pe baz de proceduri convenite

Obiectivul unui angajament privind procedurile convenite l
constituie efectuarea de ctre auditor a procedurilor ce in de natura unui audit
la care auditorul, entitatea i oricare tere pri ndreptite au convenit i
raportarea acestuia asupra constatrilor efective.
Auditorul trebuie s asigure mpreun cu reprezentanii entitii i, de
obicei, cu alte pri specificate care vor primi copii ale raportului de constatri
efective, c exist un acord clar privind procedurile stabilite i condiiile
angajamentului.
Auditorul trebuie s efectueze procedurile asupra crora s-a convenit i
s foloseasc probele obinute ca baz pentru raportul de constatri efective.
118
Raportul asupra unui angajament privind procedurile convenite

trebuie s descrie cu suficiente detalii scopul i procedurile convenite ale
angajamentului, pentru a da posibilitatea cititorului s neleag natura i
gradul de cuprindere a activitii efectuate.
Raportul de constatri efective trebuie s conin:
1. Titlul;
2. Destinatar;
3. Identificarea informaiilor financiare sau nefinanciare specifice asupra
crora au fost aplicate procedurile convenite;
4. O declaraie a faptului c procedurile efectuate au fost acelea asupra
crora s-a convenit cu clientul;
5. O declaraie a faptului c angajamentul a fost efectuat n conformitate
cu Standardul Internaional de Servicii Conexe aplicabil
angajamentelor privind procedurile convenite sau cu standardele i
practicile naionale relevante;
6. Atunci cnd este relevant, o declaraie a faptului c auditorul nu este
independent fa de entitate;
7. Identificarea scopului pentru care s-au efectuat procedurile agreate;
8. O enumerare a procedurilor specifice efectuate;
9. O descriere a constatrilor efective ale auditorului, incluznd
suficiente detalii cu privire la erori i excepiile gsite;
10. O declaraie a faptului c procedurile efectuate nu constituie nici
audit, nici revizuire i de aceea nu este exprimat nici o asigurare;
11. O declaraie a faptului c, dac auditorul ar fi efectuat proceduri
suplimentare, un audit sau o revizuire, ar fi putut aprea alte probleme
care ar fi fost raportate;
12. O declaraie a faptului c raportul este adresat n mod strict acelor
pri care au convenit asupra procedurilor ce trebuie efectuate;
13. O declaraie (dac este cazul) a faptului c raportul se refer numai
la elementele, conturile, articolele sau informaiile financiare i
nefinanciare specificate i c acesta nu se extinde asupra situaiilor
financiare ale entitii considerate n ansamblu;
14. Data raportului;
Lecia 5.5. Misiuni de compilare a informaiilor financiare

Obiectivul angajamentului de elaborare se refer la utilizarea de ctre
contabil a expertizei contabile, vizavi de expertiza de audit, pentru a colecta,
clasifica i sintetiza informaiile financiare.
119
Un angajament de elaborare va include, n mod obinuit, ntocmirea

situaiilor financiare (poate fi vorba sau nu de un set complet de situaii
financiare) dar, de asemenea, poate include colectarea, clasificarea i
sintetizarea altor informaii financiare.
Contabilul trebuie s se asigure c exist o nelegere clar ntre client i
contabil n ceea ce privete termenii angajamentului.
Contabilul trebuie s obin o cunoatere general a activitii i a
operaiunilor entitii i trebuie s se familiarizeze cu principiile contabile i
practicile din sectorul de activitate n care opereaz entitatea, precum i cu
forma i coninutul informaiilor financiare care sunt adecvate circumstanelor.
n situaia n care contabilul sesizeaz c informaiile oferite de
conducere sunt incorecte, incomplete sau nesatisfctoare din alte puncte de
vedere, contabilul trebuie s ia n considerare efectuarea procedurilor de mai
sus i s solicite conducerii s furnizeze informaii suplimentare.
n situaia n care managementul refuz s furnizeze informaii
suplimentare, contabilul trebuie s se retrag din angajament, informnd
entitatea despre motivele retragerii.
Raportul privind angajamentul de elaborare trebuie s conin
urmtoarele:
1. Titlul;
2. Destinatarul;
3. O declaraie c angajamentul s-a efectuat n concordan cu
Standardul Internaional privind Serviciile Conexe aplicabil
angajamentelor de elaborare, sau cu standarde i practici naionale
relevante;
4. Atunci cnd acest lucru este relevant, o declaraie conform creia
contabilul nu este independent fa de entitate;
5. Identificarea informaiilor financiare cu notificarea c acestea se
bazeaz pe informaiile furnizate de conducere;
6. O declaraie conform creia conducerea este responsabil de
informaiile financiare elaborate de contabil;
7. O declaraie din care s reias c nu a fost efectuat un angajament de
audit i nici unul de revizuire i c, n consecin, nu este exprimat
nici o asigurare n legtur cu informaiile financiare;
8. Atunci cnd este necesar, un paragraf care s atrag atenia asupra
prezentrii abaterilor semnificative de la cadrul general identificat de
raportare financiar;
9. Data raportului;
10. Adresa contabilului;
11. Semntura contabilului.
120
Rezumat:
Angajamentele de audit cu scop special includ:
- Situaii financiare ntocmite n concordan cu un cadru de raportare
financiar-contabil diferit de standardele internaionale sau
standardele naionale de contabilitate;
- Conturi specificate, elemente ale conturilor sau elemente dintr-o
situaie financiar (denumite rapoarte asupra unei componente a
situaiilor financiare);
- Conformitatea cu contractele;
- Situaii financiare sintetice.
Auditorul trebuie s revizuiasc i s evalueze concluziile rezultate din
probele de audit obinute n timpul angajamentului de audit cu scop special ca
baz pentru exprimarea unei opinii.
ntr-un angajament de examinare a informaiilor financiare
previzionate, auditorul trebuie s obin suficiente probe adecvate care s
demonstreze c:
- ipotezele conducerii pentru cea mai bun estimare pe care se bazeaz
informaiile financiare previzionate nu sunt nerezonabile, i n cazul
ipotezelor teoretice, astfel de ipoteze sunt consecvente fa de scopul
informaiilor;
- informaiile financiare previzionate sunt corect ntocmite pe baza
ipotezelor;
- informaiile financiare previzionate sunt corect prezentate i toate
ipotezele semnificative sunt prezentate n mod adecvat, incluznd i o
indicaie clar dac sunt ipoteze pentru cea mai bun estimare sau
ipoteze teoretice;
- informaiile financiare previzionate sunt ntocmite pe o baz
consecvent fa de situaiile financiare istorice, utiliznd principii
contabile adecvate.
nainte de a accepta un angajament de examinare a informaiilor
financiare previzionate, auditorul va considera, printre altele:
- Intenia de utilizare a informaiilor.
- Dac informaiile vor avea o distribuire limitat sau general.
- Natura ipotezelor, adic, dac sunt ipoteze pentru cea mai bun
estimare sau ipoteze teoretice.
- Elementele care trebuie incluse n informaiile respective.
- Perioada acoperit de informaiile respective.
Obiectivul unei revizuiri a situaiilor financiare este de a permite unui
auditor s stabileasc dac, pe baza procedurilor care nu ofer toate probele
cerute ntr-un audit, orice aspect care atrage atenia auditorului l determin pe
acesta s cread c situaiile financiare nu sunt ntocmite, sub toate aspectele
121
semnificative, n conformitate cu un cadru identificat de raportare financiar

(certificare negativ).
n scopul exprimrii unei certificri negative n raportul de revizuire,
auditorul trebuie s obin probe de audit adecvate i suficiente n primul rnd
prin investigri i proceduri analitice, pentru a putea formula concluzii.
Raportul de revizuire trebuie s conin o form clar scris a certificrii
negative. Auditorul trebuie s revizuiasc i s evalueze concluziile ce reies
din probele obinute ca baz a exprimrii certificrii negative.
Obiectivul unui angajament privind procedurile convenite l
constituie efectuarea de ctre auditor a procedurilor ce in de natura unui audit
la care auditorul, entitatea i oricare tere pri ndreptite au convenit i
raportarea acestuia asupra constatrilor efective.
Auditorul trebuie s asigure mpreun cu reprezentanii entitii i, de
obicei, cu alte pri specificate care vor primi copii ale raportului de constatri
efective, c exist un acord clar privind procedurile stabilite i condiiile
angajamentului. Auditorul trebuie s efectueze procedurile asupra crora s-a
convenit i s foloseasc probele obinute ca baz pentru raportul de constatri
efective.
Raportul asupra unui angajament privind procedurile convenite
trebuie s descrie cu suficiente detalii scopul i procedurile convenite ale
angajamentului, pentru a da posibilitatea cititorului s neleag natura i
gradul de cuprindere a activitii efectuate.
Obiectivul angajamentului de elaborare se refer la utilizarea de ctre
contabil a expertizei contabile, vizavi de expertiza de audit, pentru a colecta,
clasifica i sintetiza informaiile financiare.
Un angajament de elaborare va include, n mod obinuit, ntocmirea
situaiilor financiare (poate fi vorba sau nu de un set complet de situaii
financiare) dar, de asemenea, poate include colectarea, clasificarea i
sintetizarea altor informaii financiare.
Concluzii:
Misiunile speciale i misiunile conexe de audit cuprind:
1. Misiunile speciale de audit;
2. Examenul informaiilor financiare previzionate;
3. Misiunile de examen limitat al situaiilor financiare;
4. Misiunile de examen pe baz de proceduri convenite;
5. Misiunile de compilare a informaiilor financiare.
1. Prezentai misiunile speciale de audit.
2. Explicai n ce const examenul informaiilor financiare previzionate.
3. Prezentai misiunile de examen limitat al situaiilor financiare.
4. Prezentai misiunile de examen pe baz de proceduri convenite.
5. Explicai n ce constau misiunile de compilare a informaiilor
financiare.
122
Bibliografie
1) Boulescu Mircea, Auditul financiar: repere normative naionale,
Editura Economic, Bucureti, 2003;
2) Boulescu Mircea, Ghi Marcel, Mare Valeric, Controlul fiscal i
auditul financiar-fiscal, C.E.C.C.A.R., Bucureti, 2003;
3) Brezeanu P., Audit i control financiar, Editura A.S.E. Bucureti,
2001;
4) Briciu Sorin, Todea Nicolae, Socol Adela, Audit i certificarea
bilanului contabil, Editura Argus, Bucureti, 2001;
5) Briciu Sorin, Audit contabil i financiar, Editura Ulise, Alba Iulia,
2002;
6) Briciu Sorin, Ghi Marcel, Sas Florentina, Ghi Rzvan, Audit
public intern, Editura Aeternitas, Alba Iulia, 2006;
7) Crciun tefan, Controlul i auditul financiar: expertiza contabil,
Editura Economic, Bucureti, 2002;
8) Crciun tefan, Audit financiar i audit intern, Editura Economic,
Bucureti, 2004;
9) Dnescu Tatiana, Proceduri i tehnici de audit financiar, Editura
Irecson, Bucureti, 2007;
10) Dobroeanu M., Dobroeanu C. L., Audit. Concepte i practici.
Abordare naional i internaional, Editura Economic, Bucureti,
2002;
11) Dobroteanu L, Dobroteanu C, Ciolpan D, Manea D, Audit extern:
raionamentul profesional ntre naional i internaional, Editura
InfoMega, 2005;
12) Morariu Ana, urlea Eugen, Auditul financiar-contabil, Editura
13) Oprean Ioan, Popa Irimie Emil, Lenghel Radu Dorin, Procedurile
auditului i ale controlului financiar, Editura Risoprint, Cluj-Napoca,
2007;
14) Camera Auditorilor din Romnia, Norme minimale de audit, Editura
15) Ordonana de Urgen nr. 75/1999, privind activitatea de audit
financiar, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 598 din 22
august 2003;
16) Legea nr. 133/2002, pentru aprobarea Ordonanei de Urgen a
Guvernului nr. 75/1999, republicat, privind activitatea de audit
financiar, Monitorul Oficial al Romniei, nr. 230 din 5, aprilie 2002;
17) Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 67 din 29 august 2002,
pentru modificarea i completarea Ordonanei de Urgen a
123
Scopul
unitii de
curs:
Re
da
re
a
un
ei
im
ag
ini
rel
ev
an
te
as
up
ra
pr
ob
le
m
ati
cii
au
dit
ul
ui;
Pr
ez
en
tar
ea
ob
iec
tiv
el
or
au
dit
ul
ui
fin
an
cia
r;
Re
da
Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar,

publicat n Monitorul Oficial din 31 August 2002;
18) Legea nr. 12 din 9 ianuarie 2003, privind aprobarea Ordonanei
Guvernului nr. 67/2002 pentru modificarea i completarea Ordonanei
de Urgen a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit
financiar, publicat n Monitorul Oficial nr. 38 din 23 Ianuarie 2003;
19) Legea nr. 397 din 30 octombrie 2006 pentru modificarea art. 6 alin
(1) din Ordonana de urgen a Guvernului nr. 75/1999 privind
activitatea de audit financiar, republicat, publicat n M. Of. nr.
892/2 noi. 2006;
20) Hotrrea nr. 983 din 25 iunie 2004, pentru aprobarea
Regulamentului de organizare si funcionare a Camerei Auditorilor
Financiari din Romnia, publicat n Monitorul Oficial nr. 634 din
13 Iulie 2004;
21) Hotrrea nr. 47 din 23 aprilie 2005 a Conferinei Camerei
Auditorilor Financiari din Romnia cu privire la adoptarea unor
modificri i completri ale Regulamentului de organizare i
funcionare a Camerei Auditorilor Financiari din Romnia, publicat
n M. Of. nr. 468/2 iun. 2005;
22) Hotrrea nr. 52 din 31 august 2005 privind modificarea i
completarea Regulamentului de organizare i funcionare a Camerei
Auditorilor Financiari din Romnia, publicat n M. Of. nr. 1079/30
noi. 2005;
23) Hotrrea nr. 62 din 9 mai 2006, privind modificarea i
completarea Regulamentului de organizare i funcionare a Camerei
Auditorilor Financiari din Romnia, publicat n M. Of. nr. 443/23
mai. 2006;
24) Hotrrea nr. 89 din 21 aprilie 2007, privind adoptarea unor
modificri i completri ale Regulamentului de organizare i
funcionare a Camerei Auditorilor Financiari din Romnia, publicat
n M. Of. nr. 543/9 aug. 2007;
25) Hot. Consiliului CAFR nr. 81 din 27 Martie 2007, privind adoptarea
Standardelor de Audit 2006 i a Codului Etic pentru auditorii
profesioniti, publicat n Monitorul Oficial din 24 Mai 2007;
26) www.cafr.ro ;
27) www.ifac.org .
124

Audit Financiar

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Audit Financiar

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Universitatea ,,1 Decembrie 1918 Alba Iulia

Prof. univ. dr. SORIN BRICIU

predat studenilor de la specializarea

Instruciuni de ghidare a studentului pentru parcurgerea resursei

FIA DISCIPLINEI 2009-2010

Prof.univ.dr. BRICIU SORIN

Categoria formativ (F fundamental, S de specialitate, C

Discipline anterioare obligatorii

Activiti individuale de nvare n cursul

ale Regulamentului de organizare i funcionare a Camerei Auditorilor

Mijloace de nvmnt i materiale didactice:

Disciplina: Audit financiar

Lucrri de control (TC)

Lucrri de control (TC)

8. Definii auditul de regularitate i auditul performanei.

Modulul 1. Auditul financiar contabil

Modulul 3. Tehnici i proceduri specifice de

Lucrri de control (TC)

Lucrri de control (TC)

Unitatea de nvare 4.1.3. Evaluarea

Lucrri de control (TC)

Modulul 5. Misiuni speciale i misiuni conexe

Lucrri de control (TC)

Lucrri de control (TC)

Lucrri de control (TC)

E examen, C colocviu, V verificare pe parcurs

Lecia 4.4. Documentarea lucrrilor de audit103

Modulul 1. Auditul financiar contabil

Lecia 1.1. Definiia i rolul auditului financiar

Auditul financiar conduce la formarea unei judeci asupra conturilor i

A. Morariu, E. urlea, Auditul financiar-contabil, Editura Economic, Bucureti, 2001,

- s elaboreze n interesul public, un set unic de standarde globale de

informaiei contabile cum sunt: acionarii, statul, salariaii, bncile,

Lecia 1.2. Obiectivele auditului financiar

b) Criteriul realitii nregistrrilor.

Consiliul I.A.S.C. accept totui c guvernele pot stabili n particular

Lecia 1.3. Tipologia formelor de audit

Auditorii externi independeni, fie persoane fizice, fie persoane juridice

L. Dobroeanu, Audit - concepte i practici. Abordare naional i internaional, Editura

auditului intern i nu se ncadreaz n cel al auditului extern. Totui, acesta din

Apreciaz bunul control asupra

Auditorul intern are restriciile

b) n funcie de sfera de cuprindere a auditului:

Auditul de performan se refer la auditul economicitii, eficacitii

Procedura reprezint o nlnuire logic de operaiuni cu scopul de a atinge un

Modulul 2. Organizarea activitii de audit financiar

Lecia 2.1. Cadrul de referin pentru audit

surs de informaii pentru a satisface nevoile lor. Situaiile financiare sunt

a) Norme contabile internaionale:

- Directiva a VIII-a a Consiliului Comunitilor Europene privind

Lecia 2.2. Standardele Internaionale de Audit

520 Proceduri Analitice

Standarde Internaionale pentru Serviciile Conexe (ISRSs) cuprind

Lecia 2.3. Reguli de conduit etic i profesional a auditorului

Auditorii financiari au un rol important n societate. Investitorii,

Ameninarea de interes propriu - apare atunci cnd un auditor sau un

- Vnzarea sau promovarea aciunilor sau altor tipuri de proprietate

Profesionalism - Clienii, angajatorii i alte pri interesate au nevoie de

trebuie sau pot fi dezvluite fr ca auditorul s fie acuzat de nclcarea

L. Doboeanu, C. L. Dobroeanu, Audit. Concepte i practici. Abordare naional i

Lecia 2.4. Camera Auditorilor Financiari din Romnia

g. retrage temporar sau definitiv dreptul de exercitare independent a

Sunt stagiari n activitatea de audit financiar persoanele fizice care

de siguran aplicate, ar putea concluziona c integritatea,