ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE DIN MOLDOVA

Cu titlu de manuscris
C.Z.U: 336. 22 (043. 2)

MAN AURELIANA

CARACTERUL DUAL AL PARADISURILOR FISCALE

CERCETAT PRIN PRISMA EVAZIUNII FISCALE

08.00.10 Finane; moned; credit

TEZ DE DOCTOR ECONOMIE

Conductor tiinific: _____________________

univ.
Autorul:

SUHOVICI Ana, dr., conf.

_____________________ MAN Aureliana

CHIINU, 2010

 Man Aureliana, 2010

ADNOTARE
la teza de doctor n economie cu tema Caracterul dual al paradisurilor fiscale cercetat
prin prisma evaziunii fiscale, elaborat de Man Aureliana. Chiinu, 2010
Structura tezei. Teza este structurat astfel: introducere, trei capitole, concluzii i recomandri,
14 anexe, bibliografia din 189 de denumiri, 120 de pagini de text de baz, 35 de figuri, 21 de tabele.
Rezultatele obinute sunt publicate n 12 lucrri tiinifice i tiinifico-didactice, cu un volum
total de 11,35 coli de autor.
Cuvinte-cheie: paradis fiscal, zon offshore, jurisdicie fiscal, companie offshore, evaziune
fiscal, politic anti-offshore, state onshore.
Domeniul de studiu i obiectivele tezei l constituie cercetarea caracterului dual al paradisurilor
fiscale n vederea determinrii posibilitilor de utilizare a dezavantajelor acestora, n scopul perfecionrii
msurilor privind combaterea evaziunii fiscale n Romnia i Republica Moldova, precum i de utilizare a
avantajelor acestora, n vederea diminurii migrrii ilicite i licite a capitalurilor.
Noutatea i originalitatea tiinific a investigaiei const n: relevarea dualitii paradisurilor
fiscale, n complexitatea sa, la diferite niveluri ale economiilor prin identificarea avantajelor i
dezavantajelor acestui fenomen, pentru rile onshore; identificarea, n baza practicilor internaionale, a
unor elemente specifice paradisurilor fiscale (cum ar fi comerul on-line, utilizarea reprezentanelor,
posibilitatea nfiinrii de societi care nu desfoar activitate la sediul firmei, ci doar prin filialele
din alte ri etc.), n vederea reflectrii acestora n politicile fiscale (comerciale i investiionale etc.),
ale unor state onshore, respectiv ale Romniei i ale Republicii Moldova; argumentarea necesitii
utilizrii n practicile fiscale aplicate n Romnia i Republica Moldova a metodelor contra-offshore,
recomandate de ctre organismele internaionale, precum i utilizate de SUA, Peru, Venezuela,
Argentina, Australia, Republica Belarus, n vederea diminurii evaziunii fiscale; argumentarea,
pornind de la experiena internaional, a necesitii introducerii, n practica fiscal a Romniei i a
Republicii Moldova, a taxei offshore, ceea ce ar contribui, n bun parte, la diminuarea impactului
negativ al paradisurilor fiscale asupra economiilor naionale precum i la completarea veniturilor
fiscale ale statelor.
Semnificaia teoretic i valoarea aplicativ a lucrrii. Raionamentele tiinifice ale tezei ar
putea contribui la dezvoltarea conceptelor de paradis fiscal i de evaziune fiscal n condiiile
internaionalizrii economiilor naionale; la perfecionarea metodelor de combatere a evaziunii
fiscale i diminuare sau stopare a evadrii ilicite i licite a capitalurilor; precum i la aplicarea, n
practicile fiscale naionale, a unor avantaje, generate de paradisurile fiscale; precum i la elaborarea
unor concepte privind dezvoltarea economic a rilor onshore, cum ar fi Republica Moldova i
Romnia.


,
, .
, 2010
. : , ,
, 14 ,

189 , 120

, 35 , 21 .

12 11,35

.
:

, , ,

, , , .
: ,


.

,
;
,
, , . ,
, ;

,

, , , ,

, . ;
, ,
,
,
.
.

;
;
, , .

ANNOTATION
To the thesis in economics on Dual nature of tax havens investigated in terms of tax
evasion, developed by Man Aureliana
Chisinau, 2010
Thesis structure. The thesis is structured as follows: introduction, three chapters,
conclusions and recommendations, 14 annexes, bibliography of 189 names, 120 pages of basic
text, 35 figures, 21 tables.
The results are published in 12 scientific papers and science teaching oriented, with a total
volume of 11.35 sheets of copyright.
Keywords: tax haven, the area offshore tax jurisdiction, offshore company, tax evasion,
political anti-offshore, onshore states.
Domain of study and research objectives is the dual nature of tax havens research to
determine possible use of their disadvantages, in order to improve measures to combat tax
evasion in Romania and Moldova, and to use their advantages in order to reduce migration licit
and illicit capital.
Novelty and originality of scientific inquiry is: revealing duality tax havens in its
complexity at different levels of savings by identifying advantages and disadvantages of this
phenomenon, onshore countries, identified on the basis of international practices, the specific
elements of tax havens (such as trade online, using representations for the possible establishment
of companies not engaged in his business, but only through subsidiaries in other countries etc.),
to reflect their tax policies (trade and investment, etc.), of some onshore states, namely Romania
and the Republic of Moldova, arguments need use tax practices applied in Romania and
Moldova to counter offshore methods recommended by international organizations and used by
the U.S., Peru, Venezuela, Argentina, Australia, Republic Belarus, in order to reduce tax
evasion, the argument, based on international experience, the need to introduce the tax practice
of Romania and Moldova, offshore tax, which would contribute largely to reducing the negative
impact of tax havens national economies and to expanding tax revenues of states.
Theoretical significance and applied value of the work. The scientific rations of the thesis
could help to develop the concepts of tax avoidance and tax heaven in terms of
internationalization of national economies, to improve methods to combat tax evasion and reduce
or stop illicit and licit escape of capital, and the application in practice national tax of benefits
arising from tax havens, and the development of concepts of economic development of onshore
countries such as Moldova and Romania.

Lista abrevierilor
ANAF Agenia Naional de Administrare Fiscal
ANV

Autoritatea Naional a Vmilor

ARIS

Agenia Romn pentru Investiii Strine

BHO

British Home Office

CEE

Comunitatea Economic European

CFC

Companie Strin Controlat

CIT

Corporate Income Tax

FATF

Financial Action Task Force (Fora Operaional de Aciune Financiar)

FMI

Fondul Monetar Internaional

FSF

Forumul pentru Stabilitate Financiar

GATT

Acordul General de Tarife i Comer

(General Agreement on Tariffs and Trade)

GDP

Gros Domestic Product

IBC

Compania de Afaceri Internaional

(International Business Company)

ISD

Investiii Strine Directe

ITR

Implicit Tax Rate

LLC

Asociaie cu Rspundere Limitat

NCA

National Customs Authority

NAFA

National Tax Administration Agency

OCDE

Organizaia pentru Dezvoltare i Cooperare Economic

(Limited Liability Company)

(Organization for Economic Cooperation and Development)

OFC

Centru Financiar Offshore (Offshore Financial Center)

OMC

Organizaia Mondial a Comerului

PIB

Produsul Intern Brut

PIT

Personal Income Tax

PNB

Produsul Naional Brut

SFS

Serviciul Fiscal de Stat

TVA

Taxa pe valoarea adugat (VAT-Value Added Tax)

UE

Uniunea European

ZEL

Zon economic liber

CUPRINS
Adnotare.........................................................................................................................................3
Lista abrevierilor...........................................................................................................................6
Introducere.........9
1. Aspecte teoretice privind paradisurile fiscale i impactul acestora asupra economiilor
moderne..................................................................................................................................16
1.1. Abordri conceptuale privind paradisurile fiscale..................................................16
1.2. Dualitatea paradisurilor fiscale i formele de manifestare a acesteia.................................27
1.3. Concluzii la capitolul 1.......48
2. Evaziunea fiscal generat de paradisurile fiscale: motive, consecine i diminuarea
acesteia....................................................................................................................................50
2.1. Fenomenul evaziunii fiscale: aspecte teoretice i legislative..................................................50
2.2. Metode de minimizare a obligaiilor fiscale prin utilizarea companiilor offshore.................60
2.3. Analiza practicii mondiale privind diminuarea evaziunii fiscale...........77
2.4. Concluzii la capitolul 2.......89
3. Probleme i soluii privind diminuarea evaziunii fiscale generat de paradisurile fiscale
(cazul Romniei i al Republicii Moldova)..........................................................................90
3.1. Studiul comparativ al fiscalitii n Romnia i Republica Moldova ....................................90
3.2. Analiza evaziunii fiscale n Romnia i n Republica Moldova.............................................98
3.3. Direcii de diminuare a evaziunii fiscale.......................................................................... ...109
3.4. Concluzii la capitolul 3.........132
Concluzii i recomandri.......135
Bibliografie.................................................................................................................................141
Anexa 1. Tabelul A 1.1. Paradisurile fiscale conform clasificaiei Penn World Table.......153
Anexa 2. Tabelul A 2.2. Nivelul de manifestare a dualitii paradisurilor fiscale..........154
Anexa 3. Tabelul A 3.3. Caracteristici generale ale companiilor offshore.........155
Anexa 4. Tabelul A 4.4. Tratamentul fiscal al unei ntreprinderi, din Luxemburg, n funcie de
forma juridic a acesteia......156
Anexa 5. Figura A 5.1. Caracteristici ale evaziunii fiscale ilicite (frauduloase).....159
Anexa 6. Figura A 6.2. Caracteristici ale evaziunii fiscale licite (legale).......160
Anexa 7. Figura A 7.3. Procedeele prin care este svrit evaziunea fiscal frauduloas161

Anexa 8. Tabelul A 8.5. rile i/sau zonele offshore conform Ghidului activitilor sau
tranzaciilor suspecte, care cad sub incidena Legii cu privire la prevenirea i combaterea splrii
banilor i finanrii terorismului a Republicii Moldova......162
Anexa 9. Tabelul. A 9.6. Evoluia cotelor impozitului pe venitul societilor comerciale n rile
UE ...163
Anexa 10. Tabelul A 10.7. Cotele maxime ale impozitului pe venitul persoanelor fizice n rile
UE, n perioada 2003-2009..164
Anexa 11. Tabelul A 11.8. Cotele standard ale TVA n UE.......165
Anexa 12. Tabelul A 12.9. Faciliti fiscale n Republica Moldova n anul 2006......166
Anexa 13. Tabelul A 13.10. Faciliti fiscale suplimentare n 2007-2009 n Republica
Moldova...167
Anexa 14. Tabelul A 14.11. Faciliti fiscale privind zonele economice libere n Republica
Moldova...168
Declaraia privind asumarea rspunderii.....................................................................................169
Curriculum Vitae al autorului......................................................................................................170

Introducere
Actualitatea temei. Globalizarea economiei mondiale, precum i breele create n sistemul
fiscal internaional i rafinarea strategiilor financiare au creat un climat propice dezvoltrii
accentuate a paradisurilor fiscale, care, datorit legislaiei super-liberale i regimului de
impunere fiscal foarte indulgent, aduc, pe de o parte, o serie de avantaje rilor de amplasare a
acestora. Paradisurile fiscale reprezint, pe de alt parte, o problem continu, prin faptul c
afecteaz negativ ncasrile bugetare ale rilor cu fiscalitate mai ridicat i implicit, conduc la
creterea evaziunii fiscale, n special a celei legale, la ieirea licit i ilicit a capitalurilor,
provocnd, astfel, instabilitatea financiar, precum i prin eludarea controlului financiar, crizele
financiare.
Problema evaziunii fiscale, n Romnia i Republica Moldova, a devenit mai acut ncepnd
cu tranziia spre economia de pia, liberalizarea i internaionalizarea economiei, precum i
datorit apariiei posibilitilor de nregistrare a companiilor offshore n paradisurile fiscale.
Complexitatea fenomenului paradisurilor fiscale n economia contemporan, necesit cercetarea
acestuia la diferite niveluri: mondial, naional (macro- i microeconomic), motivaia principal
constnd n faptul c paradisurile fiscale, n condiiile actuale, au devenit parte component a
sistemului economic mondial i a economiilor naionale, aceasta confirmnd actualitatea temei
de cercetare.
Descrierea situaiei n domeniu i identificarea problemelor de cercetare. n tez, sunt
luate n considerare rezultatele cercetrilor privind esena paradisurilor fiscale, efectelor duale
ale acestora asupra dezvoltrii economiilor mondiale i naionale, precum i metodele de
combatere a evaziunii fiscale, generate de acest fenomen, n cele mai importante centre de
cercetri de excelen n domeniul economiei i finanelor. Dintre acestea, indicm cercetrile
efectuate sub igida FMI (The Implications of the Global Financial Crisis for Low-Income
Countries); UNCTAD (Transfer Pricing); a Organizaiei Naiunilor Unite (M
); a Organizaiei
pentru Cooperare i Dezvoltare Economic (Identity Fraud: Tax Evasion and Money
Laundering); Financial Action Task Force (Money Laundering vulnerabilities of Free Trade
Zones); a Bncii Europene de Investiii (Flying in the face of development: How European
Investment Bank loans enable tax havens); Banca Mondial i Pricewaterhouse Coopers (Paying
Taxes: The Global Picture); Catto Institute-U.S.A (The Tax Gap Mirage); CF&P Foundation
Prosperitas (Tax Havens: Myth Versus Reality); Tax Justice Network (Why capital flight?),

Transparency International Moldova, precum i alte cercetri apreciate n mediile tiinifice, cum
sunt: Raport from the Government Commission on Capital Flight from Poor Countries; Oxfram
Paper Tax havens: releasing the hidden billions for poverty eradication; Tax havens and
development; Forthcoming report from the Institute for Research in Economics and Business
Administration in Bergen Kunnskapsstatus for hva konomisk forskning har avdekket om
flernasjonale selskapers internprising i Norge.
La nivelul academic, problematica paradisurilor fiscale i a evaziunii fiscale a fost abordat:
- n lucrrile cercettorilor strini: W. Diamond, D. Diamond, C. Dauphin, M. C. De Brie, P.
Charpantier, L. Kiss, C. R. Munday Stephen, D. K. Eiteman, A. L. Stonehill, D. Mitchell i alii;
- n lucrrile cercettorilor romni: T. Moteanu, D.D. aguna, P. Brezeanu, A. Mnil, A.
Horobe, C. Bia, I. Costea, M. Capot, B. Dancu, Gh. Caraiani, P. Lucian, G. Buzan, A. Gearp, C.
Ardelean, D. Remus, B. Minoiu, C. Cazacu, L. Voinea, M. Vulpoi, M. Brescu i alii;
- n lucrrile cercettorilor din Republica Moldova: R. Hncu, T. Manole, E. Fuior,
L.Cobzari, A. Certan, N. Chicu, D. Criclivaia, A. Casian, V. Dandara, A. Suhovici i alii.
n marea majoritate a lucrrilor elaborate, predomin cercetarea aspectelor generale ale
evaziunii fiscale. Doar n unele lucrri (autori: R. Hncu, T. Manole, D. Criclivaia, A. Suhovici,
A. Certan), este reflectat problematica funcionrii paradisurilor fiscale, corelat cu evaziunea
fiscal, generat de acestea.
n contextul teoretizrilor existente, paradisurile fiscale i fenomenul evaziunii fiscale sunt
cercetate separat. Menionm c, dei att n Republica Moldova, ct i n Romnia, s-au efectuat
cercetri viznd problematica paradisurilor fiscale i cea a evaziunii fiscale, investigarea acestora
n corelare, precum i elaborarea unor elemente ce fundamenteaz noutatea tiinific, n acest
domeniu, nu s-au realizat, ceea ce confer o imagine original cercetrii n cauz.
Scopul i obiectivele lucrrii. Scopul lucrrii const n cercetarea caracterului dual al
paradisurilor fiscale n vederea determinrii posibilitilor de utilizare a dezavantajelor acestora, n
scopul perfecionrii msurilor privind combaterea evaziunii fiscale n Romnia i Republica
Moldova, precum i de utilizare a avantajelor acestora, n vederea diminurii migrrii ilicite i licite
a capitalurilor.
Scopul formulat a determinat urmtoarele obiective ale cercetrii:
sintetizarea abordrilor teoretice privind fenomenul paradis fiscal n vederea
interpretrii acestuia n raport cu mediul economic contemporan;
delimitarea mai clar, n baza investigrii abordrilor teoretice i conceptuale, a noiunii
paradis fiscal de noiuni ca: zon offshore, centru financiar offshore, jurisdicie fiscal
offshore, n vederea depirii problemelor de interpretare diferit a acestora;
10

 identificarea n baza recomandrilor OCDE, a trsturilor caracteristice paradisurilor

fiscale, n scopul stabilirii rilor care aparin acestei categorii;
cercetarea avantajelor i dezavantajelor provocate de paradisurile fiscale la diferite
niveluri (mondial, macro- i microeconomic naional) n scopul elucidrii caracterului dual al
acestora;
cercetarea i sintetizarea aspectelor teoretice i legislative privind noiunea de evaziune
fiscal, n vederea delimitrii evaziunii fiscale licite de cea ilicit;
investigarea metodelor de minimizare a obligaiilor fiscale prin utilizarea companiilor
offshore, n vederea elaborrii propunerilor privind eficientizarea controalelor fiscale;
analiza cotelor de impozitare practicate pe plan internaional, n UE (inclusiv Romnia),
i n Republica Moldova, precum i a nivelului presiunii fiscale, n scopul elucidrii motivelor de
evaziune fiscal;
generalizarea practicilor mondiale privind combaterea evaziunii fiscale prin intermediul
politicilor anti-offshore, n vederea determinrii cilor de diminuare a evaziunii fiscale pe plan
naional;
studierea experienei internaionale privind utilizarea taxei offshore i impactul economic
al aplicrii acesteia;
investigarea posibilitilor de sporire a rolului zonelor economice libere ca alternative ale
paradisurilor fiscale;
formularea concluziilor i recomandrilor privind diminuarea evaziunii fiscale generate
de paradisurile fiscale;
elaborarea concluziilor i recomandrilor privind aplicarea n practicile fiscale naionale a
avantajelor, generate de paradisurile fiscale.
Noutatea tiinific a rezultatelor obinute const n urmtoarele elemente:
sistematizarea i dezvoltarea abordrilor teoretice privind paradisul fiscal i noiunile
afiliate acestuia - zon offshore, centru offshore, companie offshore, jurisdicie fiscal offshore,
precum i extinderea acesteia prin elaborarea definiiei proprii a paradisului fiscal;
relevarea dualitii paradisurilor fiscale n complexitatea sa, la diferite niveluri ale
economiilor prin identificarea avantajelor i dezavantajelor acestui fenomen, entru rile
onshore;
identificarea, n baza practicilor internaionale, a unor elemente specifice paradisurilor
fiscale (cum ar fi comerul on-line, utilizarea reprezentanelor, posibilitatea nfiinrii de
societi, care nu desfoar activitate la sediul firmei, ci doar prin filialele din alte ri etc.), n

11

vederea reflectrii acestora n politicile fiscale (comerciale i investiionale etc.), ale unor state
onshore, respectiv ale Romniei i ale Republicii Moldova;
argumentarea necesitii utilizrii n practicile fiscale aplicate n Romnia i Republica
Moldova a metodelor contra-offshore, recomandate de ctre organismele internaionale, precum
i utilizate de SUA, Peru, Venezuela, Argentina, Australia, Republica Belarus, n vederea
diminurii evaziunii fiscale;
argumentarea, pornind de la experiena internaional, a necesitii introducerii, n
practica fiscal a Romniei i a Republicii Moldova, a taxei offshore, ceea ce ar contribui, n
bun parte, la diminuarea impactului negativ al paradisurilor fiscale asupra economiilor naionale
precum i la completarea veniturilor fiscale ale statelor;
fundamentarea unei noi viziuni privind zonele economice libere, ca alternative ale
paradisurilor fiscale.
Impotana teoretic a lucrrii: Raionamentele tiinifice ale tezei ar putea contribui la
dezvoltarea conceptelor de paradis fiscal i evaziune fiscal n condiiile internaionalizrii
economiilor naionale; la perfecionarea metodelor de combatere a evaziunii fiscale i diminuare
sau stopare a emigrrii ilicite i licite a capitalurilor; precum i la aplicarea, n practicile fiscale
naionale, a unor avantaje, generate de paradisurile fiscale.
De asemenea, cercetrile tiinifice ar putea fi utilizate la elaborarea unor concepte privind
dezvoltarea economic a Romniei i Republicii moldova. Teza n cauz poate fi consultat la
studierea diverselor cursuri universitare i postuniversitare pentru specialitile: Finane,
Relaii economice internaionale etc.
Cercetrile realizate au contribuit la crearea unor elemente metodologice noi pentru
continuarea investigaiilor tiinifice ulterioare din domeniu.
Valoarea aplicativ a tezei se va manifesta multidirecional i const n:
fundamentarea necesitii privind introducerea n tratatele, conveniile de evitare a dublei
impuneri, ntre Romnia/Republica Moldova i rile-paradisuri fiscale, a anumitor clauze
referitoare la evitarea evaziunii fiscale;
precizarea noiunii de evaziune fiscal, n baza sistematizrii abordrilor teoretice i
prevederilor legislative ale Romniei, prin elaborarea definiiei proprii a acesteia;
fundamentarea recomandrilor de ordin legislativ privind introducerea, n Codul Fiscal al
Republicii Moldova (Titlul I Dispoziii generale), a noiunii de evaziune fiscal, sau/i
elaborarea unei legi speciale a Republicii Moldova privind evaziunea fiscal;
elaborarea recomandrilor privind perfecionarea legislaiei fiscale din Romnia (Legea
privind combaterea evaziunii fiscale) i Republica Moldova (Codul Fiscal. Titlul I Dispoziii
12

generale) prin explicitarea/introducerea noiunilor de evaziune fiscal/evaziune fiscal

planificare fiscal, fraud fiscal, ceea ce ar permite delimitarea clar a evaziunii fiscale legale
de cea ilegal i ar conduce la diminuarea conflictelor dintre contribuabili i organele fiscale;
implementarea rezultatelor cercetrii, cu referin la modalitile prin care se svrete
evaziunea fiscal, n legislaia privind activitatea de control a organelor fiscale cu atribuii n
domeniul prevenirii i combaterii evaziunii fiscale din Romnia;
aplicarea unor raionamente tiinifice, care rezult din tez, n scopul: - perfecionrii
cursurilor la disciplinele specialitii Finane i bnci, ciclul I i specializrii Finane publice
i fiscalitate, ciclul II, din cadrul ASEM, - elaborrii i perfecionrii cursurilor n cadrul
Facultii de tiine Economice a Universitii A. Vlaicu din Arad; - elaborrii unor aplicaii
de pregtire profesional a personalului vamal din Romnia.
Aprobarea rezultatelor tezei: Ideile de baz i recomandrile, elaborate n tez, au fost
expuse n lucrrile tiinifice, prezentate n publicaiile internaionale i naionale, precum i la
conferinele tiinifice inclusiv cele internaionale, astfel:
n reviste tiinifice cu recenzeni:
1. Man A. Consideraii teoretice privind politica fiscal n Uniunea European. n:
Economica. Chiinu, 2010, nr. 1, p.121-128.
2. Man A., Suhovici A. Politica anti-offshore a Republicii Moldova i a Romniei n
contextul recomandrilor organizaiilor internaionale. n: Intellectus. Chiinu, 2009, nr. 4, p.
36-39.
Articole n culegeri internaionale:
3. Man A. Teorii i concepte despre paradisurile fiscale. n: Scientific and Tehnical
Bulletin. Series Economic Sciences and Sociology. Arad, 2006, nr.12-13, p. 65-69.
4. Man A., Grigorie-Lcria N.,.a. Evitarea dublei impuneri. n: Impozite i Taxe.
Bucureti, 2008 nr.1-2, p 35- 48.
5. Man A., The foreclosed execution of the fiscal claims. n: Economic Science in a
Knowledge Society. Timioara, 2006, p. 387-400.
6. Man A. Customs policy an instrument of trading policy. n: Scientific and Tehnical
Bulletin. Arad, 2005, p. 53-64.
7. Man A., Grigorie-Lcria N. Sediul permanent n Romnia al nerezidenilor, persoane
juridice i fizice. n: Impozite i taxe. Bucureti, 2007, nr. 10, p 38-55.
8. Man A, .a. Prevederi legale privind reprezentanele persoanelor juridice strine ,
Tribuna Economic nr. 1-2/2008, Bucureti, p. 40-45 i p. 51-54.

13

Materiale ale comunicrilor tiinifice:

9. Man A., Boi M. Conotaii teoretice i practice privind evaziunea fiscal. n:
Simpozionul internaional al tinerilor cercettori din 14-15 aprilie 2006. Chiinu: ASEM, 2006,
ed. a IV-a, v. I, p. 261-265.
10. Man A. Corelaia evaziunea fiscal - economie subteran. n: Simpozionul internaional
al tinerilor cercettori din 19-20 aprilie 2007. Chiinu: ASEM, 2007,ed. a V-a, v.1, p. 249-252.
11. Man A., Constantin E. Zonele libere. n: Provocri actuale ale dezvoltrii durabile n
condiiile globalizrii economiei: a XIII-a sesiune de comunicri tiinifice a studenilor i
cadrelor didactice, mai 2007. Constana, Universitatea Spiru Haret 2007, p.311-316.
12. Man A., Risti L. Analiza practicii mondiale a reglrii contra offshore. n: Problemele
teoretice i practice ale economiei proprietii intelectuale; Conferina internaional tiinificopractic Inovarea i susinerea ntreprinderilor mici i mijlocii din 27-28 noiembrie 2008.
Chiinu, AGEPI, 2009, p.48-524.
Aprobarea rezultatelor tiinifice: Rezultatele obinute stau la baza unor propuneri
legislative ale Direciei Regionale pentru Accize i Operaiuni Vamale Timioara-ANV-ANAF, unor aplicaii n vederea pregtirii profesionale a personalului vamal din Romnia; .-unor
iniiative legislative ale Direciei Administrarea contribuabililor mari ale Inspectoratului Fiscal
Principal de Stat n vederea perfecionrii cadrului legislativ fiscal al Republicii Moldova ; - la
elaborarea cursurilor n cadrul Facultii de tiine Economice a Universitii Aurel Vlaicu din
Arad; - precum i unor elaborri tiinifico-didactice n cadrul Facultii Finane, ASEM.
Sumarul compartimentelor tezei. Conform scopului i obiectivelor cercetrii, teza este
conceput cu urmtoarea structur: introducere, trei capitole, concluzii generale i recomandri,
bibliografie i anexe.
n Introducere sunt argumentate actualitatea, importana i necesitatea temei de cercetare.
Este formulat scopul cercetrii i obiectivele investigaiei. De asemenea, sunt prezentate elementele
ce formeaz noutatea tiinific, semnificaia teoretic i valoarea practic a rezultatelor obinute n
lucrare.

n capitolul I, Aspecte teoretice privind paradisurile fiscale i impactul acestora asupra

economiilor moderne, sunt analizate abordrile teoretice privind paradisurile fiscale. O atenie
deosebit s-a acordat cercetrii esenei paradisurilor fiscale, legturilor strnse ale acestora cu
companiile offshore. n respectivul capitol, se evideniaz, de asemenea, caracterul dual al
paradisurilor fiscale din punct de vedere al conflictului intereselor la nivel mondial, macro- i
microeconomic naional, precum i necesitatea perfecionrii politicii anti-offshore n vederea
echilibrrii i protejrii intereselor economice naionale.
14

Capitolul II, Evaziunea fiscal generat de paradisurile fiscale: motive, consecine i

diminuarea acesteia, este dedicat analizei fenomenului evaziunii fiscale. O atenie deosebit s-a
acordat cercetrii coninutului, tipurilor evaziunii fiscale, analizei legislaiei fiscale a Romniei i
Republicii Moldova privind tratarea noiunii de evaziune fiscal. Se evideniaz faptul c, n
Republica Moldova, spre deosebire de Romnia, la nivel legislativ, lipsete noiunea de evaziune
fiscal, ceea ce mpiedic, ntr-o oarecare msur, lupta mpotriva acestui fenomen. n acest
capitol, se evideniaz metodele de diminuare a evaziunii fiscale practicate prin intermediul
companiilor offshore, precum i analiza practicii mondiale de minimizare a impactului negativ al
practicrii paradisurilor fiscale asupra intereselor economice naionale.
n capitolul III, Probleme i soluii privind diminuarea evaziunii fiscale generat de
paradisurile fiscale (cazul Romniei i al Republicii Moldova), se studiaz comparativ,
fiscalitatea din Romnia, Republica Moldova i cea internaional, msurile de combatere a
evaziunii fiscale, la etapa actual, problemele i direciile de diminuare a evaziunii fiscale
generate de paradisurile fiscale.
Compartimentul Concluzii generale i recomandri etaleaz rezultatele obinute, sunt expuse
avantajele i valoarea elaborrilor privind impactul acestora asupra economiei naionale.

15

1. ASPECTE TEORETICE PRIVIND PARADISURILE FISCALE I IMPACTUL

ACESTORA ASUPRA ECONOMIILOR MODERNE
1.1.

Abordri conceptuale privind paradisurile fiscale

Globalizarea economiei mondiale, precum i breele create n sistemul fiscal internaional i

rafinarea strategiilor financiare au creat un climat propice dezvoltrii accentuate a paradisurilor
fiscale. Paradisurile fiscale atrag un volum mare de investiii, iar pe de alt parte, existena
acestora contribuie la ieiri masive de capital din rile cu nivelul nalt al fiscalitii, n scopul
diminurii poverii fiscale ridicate, ceea ce contribuie la evaziunea fiscal n ara respectiv.
Avnd n vedere rspndirea larg a paradisurilor fiscale, precum i necesitatea minimizrii
efectelor negative ale acestora asupra economiei naionale (respectiv, fenomenul de evaziune
fiscal), se impune, n primul rnd, studierea mai profund a coninutului paradisurilor fiscale, n
sine.
ncercrile de a definitiva un paradis fiscal sunt evideniate:
n dicionarele economice i explicative;
la nivelul unor cercettori;
la centrele de excelen, pe plan naional i internaional;
n studiile organismelor financiare internaionale;
Cercetarea acestor surse au permis s constatm c:
interpretarea termenului paradis fiscaleste diferit;
termenii paradis fiscal i offshore sunt apropiai, dar nu sunt sinonimi;
n calitate de sinonim al noiunii paradis fiscal, des se utilizeaz i noiuni ca:
offshore, zona offshore, jurisdicie fiscal offshore, centru financiar offshore etc.
Neclaritatea fenomenului, la nivel de definiii, necesit, aprofundarea cercetrilor n aceast
privin.
Noiunea paradis fiscal este destul de imprecis, deoarece nu exist criterii unanim
acceptate de specialitii n domeniu pentru a determina toate elementele importante care stau la
baza existenei paradisurilor fiscale. Lipsete definiia de paradis fiscal att la nivelul legislativ
naional, ct i la nivelul legislativ internaional.
Paradis fiscal nseamn, n traducere liber, port fiscal, astfel, fiind desemnate acele uniti
teritorial-administrative care asigur condiii deosebit de favorabile pentru dezvoltarea
capitalului. Termenul propriu-zis de paradis fiscal este preluat din limba englez, respectiv, tax
heaven, care presupune refugiu, port fiscal. Omul de afaceri este comparat cu un navigator, care
16

i caut refugiul. El strbate marea legislaiilor fiscale i furtunile sale, care prezum controalele
i taxele asupra semnelor exterioare ale bogiei, ajungnd apoi n paradisul fiscal, care este
portul.
Din analiza dicionarelor privind aceast noiune, se constat urmtoarele:
1. n dicionarul englez-romn, paradis fiscal se interpreteaz ca ar sau zon, n care
impozitul pe venit este redus; paradis financiar [79, p. 269].
2. n dicionarul economic i financiar, paradis fiscal se interpreteaz ca ar care practic
impozite de nivel redus, inclusiv pentru sursele de venituri strine, respectiv, ara care
ncurajeaz, prin politica sa fiscal, exercitarea, pe teritoriul ei, a anumitor activiti economice
specifice [129].
3. n dicionarul Economic and financial-banking english-romanian dictionary, editat n
Republica Moldova, autorii acestuia interpreteaz ca paradis fiscal, tara cu impozite
sczute/reduse/joase [104, p. 488] .
Analiza interpretrilor paradisului fiscal, propuse la nivelul dicionarelor, arat c fenomenul
se interpreteaz n mod diferit, astfel: n unele dicionare, paradis fiscal, este ara cu impozitele
reduse, n alte dicionare, paradis fiscal, este ara sau zona n care impozitul pe venit este
redus. Abordrile diferite privind explicaia noiunii paradis fiscal necesit precizarea i
aprofundarea poziiei autorului privind acest fenomen.
ncercarea definrii paradisurilor fiscale este ntreprins n cadrul mai multor rapoarte. n
1981, la cererea Congresului American, Richard Gordon ntocmete un raport asupra
paradisurilor fiscale, intitulat The Gordon Report-Tax Havens and Their Uses by United States
Tax Payers-An Overview. Potrivit acestui raport, paradisul fiscal este orice ar avnd rate de
impozitare zero sau foarte sczute asupra unor categorii de venit i ofer un anumit nivel al
secretului bancar sau comercial [98, p. 112]. Definiia dat, n condiiile actuale, nu reflect, n
opinia noastr, pe deplin coninutul paradisului fiscal, deoarece, considerm c, n aceast
calitate, sunt cunoscute nu numai ri, dar i alte uniti teritoriale (n interiorul rii). n acest
sens, exemplificm cteva state, care au n interiorul rii uniti teritoriale paradisuri fiscale:
SUA Delaware, Nevada, Wyoming; Elveia- cantoanele: Neuchatel, Freiburg, Zug.
Un raport contemporan, n care se cerceteaz esena i problematica paradisurilor fiscale n
strns legtura cu evaziunea fiscal, este Report from the Government Commission on Capital
Flight from Poor Countries. n acest raport, Comisia nu a propus o definiie exact a termenului
paradis fiscal, dar este de prere c o combinaie ntre confidenialitate i taxele zero,
caracterizeaz astfel de jurisdicii. n opinia Comisiei, confidenialitatea reprezint att normele
i sistemele care asigur protecie asupra patrimoniului, informaiilor bancare i comerciale,
17

precum i posibilitatea nfiinrii de filiale n alte ri i care s conduc afacerile din acele ri.
[112, p. 9]. Cu toate c acest raport este destul de contemporan, nu prezint varianta clar a
noiunii paradis fiscal.
OECD definete paradisul fiscal ca fiind o jurisdicie n cadrul creia se poate evita pltirea
impozitelor, care, de altfel, ar fi pltite n ri cu un nivel relativ ridicat de impozitare [184].
OCDE identific urmtoarele caracteristici ale paradisurilor fiscale [184]:
- taxe foarte sczute sau taxe zero pentru veniturile nerezidenilor;
- confidenialitate n ceea ce privete beneficiarii companiilor, trusturilor i a conturilor
bancare;
- atragerea de societi paravan cu activitate fictiv;
- lipsa schimbului de informaii eficient, pe probleme fiscale, cu alte ri i jurisdicii.
Mai precis este definiia paradisului fiscal, care aparine cercettorului Roger Brunet [23, p.
178]. Cercettorul constat c se numete paradis fiscal, un teritoriu n care persoanele fizice sau
companiile, au impresia c sunt mai puin impuse dect altundeva. Ali autori consider c
paradisul fiscal reprezint statul sau teritoriul n care o persoan fizic sau juridic se bucur de
un sistem fiscal privilegiat, fie pentru c nu pltete impozite, fie pentru c impozitul se
determin n cote mai mici dect n ara de origine[23, p. 178-179]. Grupul de cercettori
romni: C. Bia, I. Costea, B. Dancu, caut s extind cadrul definitoriu al paradisului fiscal.
Pentru ei, paradisul fiscal reprezint teritorii care ofer o suit de avantaje fiscale companiilor
offshore nregistrate n jurisdiciile respective [14, p. 35].
n opinia noastr, paradis fiscal poate fi numit orice teritoriu (teritorii), n interiorul rii,
sau ara ntreag, inclusiv rile dezvoltate, nu numai statele insulare [ 84, p. 66].
Paradisurile fiscale sunt, uneori, descrise ca fiind state offshore, expresie care poate crea
falsa impresie c paradisurile fiscale sunt numai state insulare, ceea ce nu corespunde realitii.
n condiiile actuale, fenomenul s-a rspndit nu numai la statele insulare, dar i la o mulime
statelor neinsulare. De aici, concluzionm c noiunea de paradis fiscal n comparaie cu
noiunea offshore este mai vast, i, respectiv, ierarhic superioar noiunii offshore, care,
logic, este aplicabil numai statelor insulare.
Pentru a defini corect i n totalitate paradisul fiscal, n opinia noastr, este necesar s se ia
n consideraie nu numai aspectul teritorial, dar i alte aspecte importante, care trebuie ntrunite
de un paradis fiscal.
Astfel, este important de subliniat c, n afar de fiscalitate redus, paradisul fiscal se
caracterizeaz: prin birocraie sczut; anonimat; protecia patrimoniului; protecia informaiilor
bancare i comerciale; o infrastructur bine dezvoltat. Din acest punct de vedere, putem s
18

constatm c nici Republica Moldova, care are cot zero la impozit pe venit, nici Romnia nu
sunt incluse n categoria rilor paradisurilor fiscale.
Caracteristicile predominante ale paradisurile fiscale sunt prezentate n figura 1.1.
Caracteristicile predominante ale paradisurilor fiscale

Majoritatea paradisurilor fiscale sunt state mici, recent independente, sau teritorii
autonome cu o populaie redus (Andorra, Liechtenstein, Malta, Monaco, San

Marino, Vatican)
Paradisurile fiscale ofer avantajele fiscale, comparativ cu alte entiti juridice,
sau persoane fizice care i au rezidena pe teritoriul acestora, n scopul atragerii
de capital i stimulrii apariiilor de activiti necesare asigurrii echilibrului
economic i social (Irlanda)

Paradisurile fiscale protejeaz prin lege operaiunile financiare sau comerciale

realizate de persoane fizice sau juridice (Elveia, Liechtenstein, Panama)

n majoritatea paradisurilor fiscale, exist secretul bancar (Elveia, Bahamas

Singapore)
n paradisurile fiscale, lipsete controlul asupra monedei

Paradisurile fiscale i adapteaz permanent legislaia fiscal n concordan cu

evoluia acesteia pe plan internaional (Hong Kong)

Figura 1.1. Caracteristicile predominante ale paradisurile fiscale

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [23]

Concluzionm c, din totalitatea caracteristicilor aferente paradisurilor fiscale, rolul cel mai
important i revine fiscalitii reduse. Aceast concluzie determin completarea definiiei de
paradis fiscal, de ctre autor, astfel: paradis fiscal poate fi numit ara, sau orice teritoriu din
interiorul unui stat, n care se aplic o alt legislaie fiscal, mult mai permisiv dect n
restul teritoriului statului respectiv sau din afara acestuia, secretul asupra tranzaciilor
comerciale i bancare, secretul n ceea ce privete acionarii companiilor, protecia
patrimoniului etc.

19

Din opiniile mai sus analizate, rezult clar c definirea paradisului fiscal este destul de dificil,
dar unii autori consider c exist attea definiii cte paradisuri fiscale sunt[23, p. 179].
n mediul cercettorilor, circul o afirmaie eronat, potrivit creia paradisul fiscal reprezint
un instrument de fraud fiscal. Aceast afirmaie se bazeaz pe faptul c frauda fiscal este
sancionat pecuniar i penal, n timp ce contribuabilii, care utilizeaz legal avantajele oferite de
aceste entiti teritoriale, nu sunt sancionai. Aceast afirmaie contrazice opinia OCDE, care
public listele albe, gri i negre ale rilor paradisuri fiscale. Lista rilor considerate
paradisuri fiscale de ctre OCDE, repartizate pe continente, este prezentat n tabelul 1.1.
Tabelul 1.1. Repartizarea pe glob a rilor i teritoriilor paradisuri fiscale
Locaia

America i Caraibe
Africa
Europa
Asia i Orientul
Mijlociu
Oceanul Indian i
Pacific

rile i teritoriile paradis fiscal

Anguilla, Antigua i Barbuda, Aruba, Bahamas, Barbados, Belize, Bermude,
Insulele Virgine Britanice, Insulele Cayman, Costa Rica, Republica
Dominican, Grenada, Montserrat, Antilele Olandeze, New York, Panama,
Saint Lucia, St Kitts & Nevis, Saint Vincent& Grenadines, Insulele Turks i
Caicos, Uruguay, US Virgin Islands
Liberia, Mauritius, Melilla, Seychelles, So Tom e Prncipe, Somalia,
Africa de Sud
Insulele Aland, Alderney, Andorra, Belgium, Campione dItalia, London,
Cipru, Gibraltar, Guernsey, Hungary, Islanda, Irlanda (Dublin), Ingueia,
Insula Man, Jersey, Liechtenstein, Luxembourg, Madeira, Malta, Monaco,
Netherlands, Insula Sark, Elveia, Trieste,Turkish Republic of Northern
Cyprus
Bahrain, Dubai, Hong Kong, Labuan, Liban, Macau, Singapore, Tel Aviv,
Taipei
Insulele Cook, Maldive, Insulele Mariane, Insulele Marshall, Nauru, Niue,
Samoa, Tonga,
Vanuatu
Sursa: [172]

Problema paradisurilor fiscale, guri negre n privina finanelor, a fost readus n discuie
n noiembrie 2008, n perioada cea mai grav a crizei financiare, la o reuniune a 17 ri
organizat la Paris, la iniiativa Germaniei si Franei. Statele participante au cerut OCDE s
reactualizeze, pn la mijlocul anului 2009, lista neagr a paradisurilor fiscale, la care Berlinul
cerea adugarea Elveiei. Temndu-se s nu figureze pe lista reactualizat, Belgia, Austria,
Luxemburg, Elveia, Liechtenstein, dar i Andorra, au anunat, n ultimul moment, o modificare
a legislaiilor naionale privind secretul bancar [139].
Aprofundnd definiia noastr, a paradisului fiscal, dezvoltm ideea c este mai corect a
susine c paradisul fiscal constituie un mijloc, un instrument prin care se realizeaz evaziunea

20

fiscal internaional, de ctre contribuabilii aflai n cutarea unui tratament fiscal mai avantajos,
i nu, n mod obligatoriu, un instrument al fraudelor fiscale, ceea ce considerm c este exagerat.
Cercetarea conceptual a paradisurilor fiscale nu este complet fr precizarea noiunilor
afiliate paradisurilor fiscale: centru financiar offshore, jurisdicie fiscal, zon offshore,
companie offshore etc.
Autorii romni, C. Bia, I. Costea, B. Dancu echivaleaz termenul paradis fiscal cu
termenul centru financiar offshore. Ei consider c termenul paradis fiscal s-a transformat n
mult mai preteniosul centru financiar offshore [14, p. 35]. Pentru ei, paradis fiscal este sinonim
cu centru financiar offshore, tocmai pentru faptul c paradisurile fiscale intenioneaz s se
prezinte ca veritabile centre financiare profesioniste, iar prin termenul centru financiar, se
poate nelege i locul n care societile comerciale i au numai sediul fiscal, activitatea
desfurndu-se cu totul n alt parte. Dup cum afirm experii OCDE, este important s se
sublinieze faptul c foarte puin din crearea de valoare n industria financiar are loc n paradisuri
fiscale clasice, aceasta avnd loc, n mare parte, n marile centre financiare, cum ar fi Londra,
New York i Frankfurt. Avnd n vedere cerinele prevzute de pieele financiare internaionale
pentru mrimea, locaia, nivelul de educaie, infrastructur general i expertiz, cele mai multe
dintre paradisurile fiscale clasice nu au capacitatea de a oferi consultan financiar.
n opinia noastr, acest aspect reprezint diferena dintre paradisurile fiscale i centrele
financiare offshore. Considerm c centrul financiar offshore reprezint o reea internaional la
mega-nivel, care include ri, companii transnaionale, structuri financiare internaionale, regulile
specifice de joc etc.
De asemenea, considerm c este greit i egalarea noiunilor de centru financiar offshore
cu noiunea jurisdicie fiscal offshore. n opinia noastr, termenul de jurisdicie offshore
reflect doar caracterul legislativ (juridic) al relaiilor dintre teritorii. Avnd n vedere aceste
considerente, termenul paradis fiscal este, deseori, impropriu i incorect folosit. n acest sens, noi
ne asociem opiniei expuse de ctre C. Voicu, n lucrarea Splarea banilor murdari, care folosete
termenul jurisdicie a secretului financiar. O jurisdicie a secretului bancar i financiar va refuza,
aproape ntotdeauna, s-i ncalce propriile sale legi cu privire la secretul bancar, chiar i atunci cnd
ar putea fi vorba despre o grav nclcare a legilor unei alte ri [159, p. 171].
Pe de alt parte, considerm eronat opinia aceluiai autor, care afirm c dac analizm
strict termenul de paradis fiscal, putem considera c orice ar din lume poate fi considerat un
paradis fiscal pentru c, ntr-o form sau alta, companiilor i persoanelor fizice strine li se ofer
diferite stimulente pentru a ncuraja investiiile lor i a promova creterea economic [159, p.
171]. n primul rnd, aceast afirmaie contrazice recomandrile OCDE, care, periodic, public
21

listele negre, gri i albe ale rilor-paradisuri fiscale, precum i criteriile OCDE, necesare
ca ara respectiv s fie considerat paradis fiscal. Mai corect, n opinia noastr, ar fi afirmaia
c diferite politici economice ale statelor, inclusiv ale Republicii Moldova i Romniei, conin
unele elemente ale politicilor fiscale, monetare i valutare, care promoveaz paradisurile fiscale
n scopul atragerii investiiilor.
Multe din jurisdiciile considerate paradisuri fiscale impoziteaz doar anumite categorii de
venituri, iar impozitele practicate sunt foarte reduse, comparativ cu rile de origine ale celor,
care folosesc companiile din paradisurile fiscale.
Este necesar de evideniat c cele mai multe din rile considerate paradisuri fiscale asigur
protecia informaiilor bancare i comerciale, ele refuznd s sparg zidurile din jurul secretului
bancar, chiar i atunci cnd este vorba de comiterea unei grave nclcri a legilor unei ri.
Aceste paradisuri fiscale ofer reguli restrictive de secret sau confidenialitate persoanelor
care fac tranzacii, ndeosebi cu bncile, fiind prevzute sanciuni penale pentru nclcarea
secretului bancar.
n economia unui paradis fiscal, n comparaie cu economia unei ri, care este considerat
ca nefiind paradis fiscal (onshore), activitatea bancar tinde s joace un rol mult mai important.
Cele mai multe paradisuri fiscale dezvolt o politic de promovare a activitilor bancare
externe, fcnd diferene de regim juridic ntre acestea i cele ale locuitorilor autohtoni.
Paradisurile fiscale prosper i n urma activitilor care genereaz venituri sub forma
onorariilor i obin ctiguri din nchirierea imobilelor, din angajarea personalului autohton, din
stimularea turismului.
O cretere a importanei paradisurilor fiscale a fost remarcat la sfritul celui de-al Doilea
Rzboi Mondial. Specialitii americani n societi multinaionale, D. K. Eiteman i A. L. Stonehill,
consider c aceasta se datoreaz creterii numrului filialelor unei societi-mam [14, p. 38].
Aceste filiale au servit, iniial, la extinderea societilor-mam n strintate, fiind astfel pe
picior de egalitate cu alte societi din ri care permiteau anumite faciliti fiscale i pentru a
servi ca loc de refugiu pentru capitalurile destinate a fi reinvestite sau repatriate. Ulterior,
filialele strine au nceput s fie utilizate ca mijloc de evaziune fiscal.
Filialele au nceput s fie nfiinate n ri cu moned stabil, care nu exercitau un control al
schimburilor, aveau un sistem bancar fiabil, guverne care ncurajau investiiile strine pe teritoriile lor i
care impuneau slab profiturile investitorilor strini sau beneficiile societilor rezidente, precum i
dividendele vrsate ctre societile-mam. Practic, aceste filiale au nceput s fie folosite pentru
evitarea fiscalitii tot mai ridicate din unele state.

22

Paradisurile fiscale au fost printre primele care au beneficiat de dezvoltarea global,

atrgnd att n trecut, ct i n prezent, valori disproporionate din volumul investiiilor strine
directe la nivel mondial. Firmele multinaionale au devenit ntre timp planificatori de taxe mult
mai duri, aceast evoluie contribuind la folosirea filialelor din paradisurile fiscale i prin urmare,
la dezvoltarea economiei acestor ri.
rile n curs de dezvoltare, precum i rile dezvoltate, dar cu venituri mici, s-au strduit s
devin adevrate paradisuri fiscale pentru investitori. n acest sens, cel mai reprezentativ
exemplu l constituie Irlanda. Aceast ar a fost mult vreme o ar cu venituri mici, n
comparaie cu standardele vest-europene. n prezent, prin msurile economice i fiscale
practicate, Irlanda are unul dintre cele mai ridicate niveluri de trai din Europa, precum i o rat a
impozitului pe profit foarte mic, menit s atrag investiii strine de succes, exemplu fiind
faptul c jumtate din manufacturile irlandeze aparin unor firme cu capital strin. Prin politicile
fiscale pe care le dezvolt, modelul Irlandei ncearc s fie preluat i de ri ca Romnia i
Republica Moldova, dar ntr-un ritm lent i inconsecvent.
Expansiunea enorm a activitii economice globale a avut menirea de a contribui, n mod simitor,
la dezvoltarea economiilor paradisurilor fiscale, ntruct avntul mondial al investiiilor strine directe
a mrit simitor cererea de operaiuni n rile de acest tip, cu scopul evitrii/diminurii taxelor.
Majoritatea rilor, percep impozite prin reinere la surs. Impunerea se face asupra veniturilor
acumulate pe/sau din teritoriul rii respective de ctre strini i sunt taxate la surs naintea
repatrierii.
Existena tratatelor de evitare a dublei impuneri ofer posibilitatea reducerii sau, n unele
cazuri, a eliminrii reinerii la surs (reinerea impozitului n locul de producere a venitului). De
exemplu, o investiie n Europa de Est beneficiaz de avantajele tratatelor de evitare a dublei
impuneri semnate cu ara de destinaie, dac este fcut printr-o companie offshore. Dac, n ara
intermediar, exist faciliti fiscale, atunci rezultatul const n evitarea reinerii la surs, precum
i evitarea impunerii dividendelor la repatrierea lor. Un foarte bun exemplu de o astfel de ar
intermediar este Cipru, care are o reea de tratate de evitare a dublei impuneri cu 43 de ri. Alte
exemple de jurisdicii potrivite pentru nmatricularea de companii tip holding sunt Marea
Britanie, Danemarca, Liechtenstein, Luxemburg i Olanda, unul din considerente fiind acela c
aceste ri au ncheiate tratate de evitare a dublei impuneri cu un numr considerabil de ri,
precum i faptul c duc o politic fiscal care ncurajeaz nfiinarea companiilor tip holding.
n contradicie cu faptul c unele ri nregistreaz succese economice datorate unor
combinaii extinse de factori (n special, ai celor de producie), paradisurile fiscale i bazeaz
dezvoltarea pe explozia investiiilor strine directe graie creterii nivelului fiscalitii mondiale.
23

Fluxurile de investiii de portofoliu au devenit din ce n ce mai receptive. FMI menioneaz

c, n contextul liberalizrii contului de capital i al creterii ncrederii n bursa de valori, fondurile ce
pot fi investite au devenit mai receptive la oportunitile i riscurile unui grup mai mare de regiuni
i ri. Unele ri au eliminat impunerea anumitor fluxuri de investiii financiare.
n funcie de volumul de tranzacii derulate pe teritoriul paradisurilor fiscale acestea se pot
clasifica n: paradisuri principale i paradisuri secundare.
n cadrul paradisurilor fiscale principale i secundare, se pot identifica urmtoarele grupe de
ri (vezi figura 1.2., respectiv, tabelul A 1.1 clasificaia conform Penn World Table.)

Paradisurile fiscale principale i secundare

ri care nu aplic niciun fel de impuneri asupra veniturilor (Bahamas, Bahrein,
Bermude, Insulele Cayman, Nauru, Saint Vicent, Turks i Caicos, Vanuatu, Monaco)
ri n care impozitul este stabilit pe o baz teritorial, neimpunerea veniturilor realizate
n afara teritoriului (Costa Rica, Hong Kong, Liberia, Filipine, Marea Britanie)

ri care ofer tratamente speciale companiilor holding, companiilor offshore

(Luxemburg, Singapore)
ri n care sunt scutite de taxe companiile care produc pentru export ( Irlanda)

ri n care impozitul pe venit sau beneficiu este redus ( Cipru, Insulele Virgine Britanice,
Liechtenstein, Elveia, Jersey, Insula Man, Irlanda)
ri n care sunt oferite avantaje fiscale companiilor de afaceri internaionale
(Liechtenstein, Elveia, Olanda, Antigua, Barbados, Jamaica)
ri care ofer avantaje fiscale specifice societilor bancare sau altor instituii financiare
cu activiti offshore (Elveia)

Figura 1.2. rile considerate paradisurile fiscale principale i secundare

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [14]

Foarte muli specialiti asociaz termenii paradis fiscal i companie offshore, cu activiti
imorale, ilegale. Asupra afacerilor, care se desfoar n astfel de zone, planeaz suspiciuni, fiind
considerate dubioase. Majoritatea guvernelor, mai ales ministerele de finane din rile

24

dezvoltate, susin o asemenea teorie, datorit incapacitii acestora de a controla activitile

companiilor offshore.
n anul 2001, minitrii de finane ai celor mai dezvoltate ri din lume au luat o decizie care
a schimbat radical geografia economic a planetei. Paradisurile fiscale au primit un vot de blam.
Atta timp ct banii circul liber prin lume, fr niciun control i fr nicio ntrebare din partea
autoritilor, diminuarea i combaterea evaziunii fiscale vor rmne doar o noiune pur teoretic.
Ori, exact acest lucru se ntmpl n aceste paradisuri fiscale. Dup unele estimri, aproximativ
60% din depozitele n valut mondiale sunt nmagazinate n bncile offshore, iar 35% din
valoarea comerului mondial de bunuri i servicii trec prin paradisurile fiscale [98, p. 160].
n diversele discuii G8 si G20 privind combaterea terorismului internaional, dintre minitrii
de finane ai rilor dezvoltate, s-a naintat ideea de reducere sau chiar desfiinare a paradisurilor
fiscale. Dar, dincolo de raiunile strategice, care stau la baza planului minitrilor de finane ai
rilor dezvoltate, se ridic problema implicaiilor economice. Ca exemplu, doar insula Cipru, cu
o fiscalitate lejer i confidenialitate asigurat n ceea ce privete tranzaciile financiare,
adpostete 30.000 de companii offshore, astfel c trei sferturi din PIB-ul rii este dat de
servicii, n mare parte, bancare, desfurate de filialele offshore ale unor bnci internaionale sau
ale companiilor de avocatur. De asemenea, Singapore sau Bahamas asigur clienilor un grad
maxim de confidenialitate i anonimat pentru firmele nregistrate acolo [163, p. 178]. Pentru
astfel de ri, o scoatere la lumin a operaiunilor financiare ar nsemna, ntr-un fel, prbuire
economic. Totui, aplicarea acestui plan de lupt ar putea restructura din temelii lumea
financiar i comerul internaional, iar consecinele pot fi dure, nu numai pentru rile vizate, dar
i pentru cele care susin planul, fiindc o mare parte din propriile companii lucreaz tocmai prin
paradisuri fiscale. Aceasta nu nseamn nici pe departe, c orice operaiune desfurat n
paradisurile fiscale, ocolete legea. Practica nfiinrii companiilor offshore a depit orice
imaginaie. Analitii spun c circa 70% din masa monetar mondial este rulat la umbra
paradisurilor fiscale [163, p. 178].
De cele mai multe ori, pentru firma nregistrat n paradisul fiscal lucreaz un avocat, care
deservete mai muli clieni, fiecare dintre ei cu sedii n cutii potale. Este uor de neles, n
acest context, de ce zonele offshore sunt att de cutate, de ctre oamenii de afaceri dornici s-i
reduc impozitele sau de ctre mafioii dornici s-i finaneze operaiunile ilegale, departe de
controlul autoritilor.
Totui, companiile create n paradisuri fiscale constituie, de multe, ori o modalitate legal de
investiii. Avantajele crerii unui asemenea vehicul investiional in, n primul rnd, de

25

fiscalitate. Dac investiia este fcut ntr-o ar emergent, precum Romnia i Republica
Moldova, mai exist i avantajul protejrii investiiilor de instabilitatea legislativ.
Dintre cele mai cunoscute teritorii, care adpostesc companii sau corporaii offshore, sunt:
1. Delaware, care este un stat american i care dispune de un statut fiscal derogatoriu nc de
la nceputul secolului al XX-lea. 200 dintre principalele ntreprinderi americane i au sediul n
acest stat i cel puin o filial n alt stat din teritoriul SUA. Aceste firme reprezint 43% din
societile cotate la Bursa din New York. Acest stat este considerat punctul ideal de plecare
pentru a cuceri piaa american. Avantajele pe care le prezint acest stat sunt:
- avantaje juridice: supleea codului societilor, faciliteaz i simplific constituirea i
modificarea statutului unei societi. Jurisprudena abundent, ofer o securitate juridic mult
superioar altor state ale SUA i capacitatea de adaptare la dreptul statului, n funcie de evoluia
nevoilor ntreprinderilor;
- avantaje fiscale: beneficiul nu este impozitat, obligaia de a ine contabilitate se refer
numai la nevoia ntreprinderii n legtur cu aceasta fr ca cineva din partea statului s solicite o
eviden contabil. Totui, n fiecare an, ntreprinderile trebuie s achite Statului Delaware o tax
n cuantum de cel mult 2000 de dolari. Operaiunilor comerciale, care sunt generate n Statul
Delaware, li se ofer o flexibilitate i o protecie fiscal important n raport cu cele ale
societilor comerciale nmatriculate n oricare alt stat nord-american.
2. Insulele Cayman. Potrivit opiniilor unor specialiti, principalele bnci din lume (inclusiv
cele europene) au cel puin filiale n aceste insule. Teritoriul este plasat sub tutela Coroanei
Britanice, el fiind al cincilea teritoriu financiar din lume dup Tokyo, New York, Londra i Hong
Kong. Fondurile mutuale ale rilor industriale gsesc n Insulele Cayman un refugiu uor.
3. Insulele Virgine. Acest teritoriu gzduiete cel mai mare numr de societi de tip
cochilie din lume. Numrul companiilor offshore a crescut considerabil n ultimii ani, de la
30.000, la mijlocul anilor 90, la 400.000 n prezent.
4. Insulele Bermude sunt considerate laboratorul mondial al companiilor de asigurri i
reasigurri, capitalurile care existau n jurul anilor 90 s-au dublat pn astzi.
5. Luxemburg i Elveia sunt dou ri europene cu o reputaie istoric n privina
ospitalitii fiscale, activele estimate nsumnd aproximativ 100 miliarde dolari.
6. Liechtenstein - acest teritoriu foarte mic, situat ntre Elveia i Austria, gzduiete active
estimate la 100 miliarde dolari SUA.
Generaliznd cele expuse mai sus putem afirma c principalele caracteristici ale paradisurilor
fiscale sunt: fiscalitatea redus, anonimitate, protecia patrimoniului i o infrastructur bine dezvoltat.
Anume, aceste caracteristici sunt atrgtoare pentru oamenii de afaceri care deschid companii offshore
26

n paradisuri fiscale. Dar, din punctele de vedere ale autoritilor publice, statele dezvoltate ofer
fiscalitate redus i anonimitate, avantaje oferite i de paradisuri fiscale , acestea putnd duce la
practicarea evaziunii fiscale prin intermediul companiilor multinaionale. Dualitatea paradisurilor
fiscale la nivel mondial, macro- i microeconomic va fi analizat mai amnunit n urmtorul paragraf.
1.2. Dualitatea paradisurilor fiscale i formele de manifestare a acesteia
Complexitatea fenomenului paradisurilor fiscale, n economia contemporan, necesit
cercetarea acestuia la diferite niveluri: mondial (mega-nivel), macro- i microeconomic, att din
punct de vedere al paradisurilor fiscale, ct i al teritoriilor onshore, dat fiind faptul c n
condiiile globalizrii, paradisurile fiscale au devenit, concomitent, parte component a
sistemului economic mondial i a economiilor naionale. Utilizarea avantajelor oferite de
existena paradisurilor fiscale att la nivelul mondial, ct i la nivelul naional, este posibil
datorit activitii companiilor offshore, n cadrul acestora.
La fiecare din nivelurile indicate, prin combinaia avantajelor i dezavantajelor, se manifest
dualitatea paradisurilor fiscale. Principalele avantaje i dezavantaje oferite de paradisurile fiscale
sunt artate n tabelul A 2.2. Avantajul esenial al utilizrii paradisurilor fiscale l reprezint
concurena fiscal i prin aceasta stimularea optimizrii fiscale la nivel global.
Aspectul extensiv vizeaz impactul paradisurilor fiscale asupra relaiilor economice i
financiar-bancare internaionale la nivelul mondial, lund n considerare faptul c paradisurile
fiscale deschid hotarele ntre ri, astfel contribuind la mobilitatea capitalului.
Atragerea capitalului strin prin intermediul paradisurilor fiscale reprezint o modalitate
sigur a intensificrii concurenei economice ntre ri, condiionnd efecte pozitive n economia
mondial (oferirea facilitilor, mbuntirea prestrii serviciilor etc.), ceea ce sporete
beneficiile participanilor la sfera producerii i prestrii serviciilor.
Economia mondial nu poate s se dezvolte i fr centrele financiare offshore, care sunt o
component prioritar n sistemul de decontri internaionale.
Reflectnd asupra importanei crescnde n sfera finanelor internaionale, centrele
financiare offshore, ntr-o mare msur, au mbuntit imaginea paradisurilor fiscale. Astzi,
baza financiar de fonduri investiionale a offshore-urilor, n volum de 5 trilioane dolari SUA,
reprezint o necesitate considerabil n operaiunile zilnice realizate de agenii economici i
instituiile financiare [152, p. 143]. Aceast necesitate se accentueaz, ndeosebi, la transferarea
proprietii private, vnznd activele companiilor nregistrate n paradisurile fiscale, fapt, care nu
presupune transferarea dreptului de proprietate.
27

Dezavantajele, la nivel mondial i naional datorate existenei paradisurilor fiscale, se

manifest prin:
- creterea evaziunii fiscale;
- pierderi fiscale ale rilor onshore;
- migrarea licit i ilicit a capitalurilor din rile dezvoltate;
- splarea banilor
- provocarea crizelor financiare.
- inducerea unor dezechilibre n mecanismele pieei;
- dislocarea plasamentelor financiare n detrimentul rilor n care impozitarea veniturilor
lor este mai ridicat i mai bine controlat;
- finanarea i decontarea unor afaceri ilegale;
- comercializarea de produse interzise;
- finanarea terorismului etc.
Conform cercetrilor efectuate de ctre organizaia Tax Justice Network, pierderile fiscale
ale tuturor rilor onshore sunt de aproximativ 225 miliarde USD anual, activele deinute de ctre
persoanele fizice n offshore sunt de 11,5 mii de miliarde USD, iar venitul anual care s-ar ctiga
cu aceste active se ridic la aproximativ 860 miliarde USD [173]. n tabelul 1.2, sunt prezentate
pierderile fiscale ale rilor onshore, stabilite conform cercetrilor efectuate de ctre Tax Justice
Network.
Tabelul 1.2. Pierderile fiscale anuale ale rilor onshore
Regiunea/ara

Volumul pierderilor

Total pierderi fiscale ale rilor onshore

225 mlrd. USD

Total pierderi fiscale UE

100 mlrd. EUR

Total pierderi fiscale Germania

30 mrld. EUR

Total pierderi fiscale S.U.A.

50 mrld. EUR
Sursa: adaptat de autor n baza sursei [173]

Statisticile oficiale privind fluxurile financiare ilicite, exacte, nu exist, deoarece n

statisticile oficiale ale unei ri nu sunt nregistrate direct ieirile de capital ilicit. Cercettorii
utilizeaz diverse modele economice de calcul al acestor ieiri de capital ilicit i fac diverse
estimri asupra fluxurilor financiare ilicite. Volumul fluxurilor financiare ilicite din rile
dezvoltate, conform organizaiei Global Financial Integrity (GFI), este prezentat n figura 1.3.

28

Figura 1.3. Volumul ieirilor ilicite ale fluxurilor financiare pentru toate rile n
curs de dezvoltare n perioada 2002-2006
Sursa: [182]

Cercetnd datele GFI [182] constatm c: n 2006, rile n curs de dezvoltare au avut pierderi
fiscale de aproximativ 858,6 mlrd. USD i ieiri ale fluxurilor financiare ilicite de aproximativ 1060
mlrd. USD.; fluxurile financiare ilicite pe o perioad de 5 ani (2002-2006) au crescut la o rat de
18,2%
Media ieirilor fluxurilor financiare ilicite pe regiunile lumii, este prezentat n figura 1.4.

Figura 1.4. Media iesirilor fluxurilor financiare ilicite n perioada 2002-2006

Sursa: [182]

29

Din analiza datelor din figura de mai sus, constatm c cele mai mari ieiri ilicite ale
fluxurilor de capital sunt n Asia, continent predominant al rilor n curs de dezvoltare, iar pe
locul doi din punct de vedere al ieirilor ilicite ale fluxurilor de capital se afl Europa.
Concomitent cu creterea migraiei ilicite se observ o uoar cretere a migrailor licite de
capital n medie de 3% din PIB-ul anua la rile n curs de dezvoltare.[182], acestea sunt redate
n tabelul 1.3.
Tabelul 1.3. Ieirile licite de capital din rile n curs de dezvoltare, n perioada 2002-2006
mln. dolari
Anul
2002
2003
2004
2005
2006
Volumul
ieirilor
92.364
67.141
117.466
175.856
207.607
licite
Sursa: [182]

Din analiza datelor din tabelul de mai sus, se evideniaz faptul c, n perioada analizat, de
cinci ani, volumul ieirilor licite de capital mrit esenial.
Dezavantajele la nivel naional, asociate paradisurilor fiscale, sunt cele referitoare la
aplicarea politicilor monetare naionale, care poate deveni mult mai dificil datorit
internaionalizrii fondurilor offshore i creterii ofertei de valut. Astfel, realizarea obiectivelor
politicii monetare poate fi ameninat. Recentele crize financiare au evideniat importana unei
supravegheri i reglementri efective pentru meninerea funcionalitii sistemelor financiare.
n privina dezavantajelor ale paradisurilor fiscale, suntem de aceeai prere cu cei care
afirm c prosperitatea paradisurilor fiscale afecteaz negativ ncasrile bugetare ale rilor cu
fiscalitate ridicat, dei practica a dovedit c investiiile din rile nvecinate paradisurilor fiscale
au crescut considerabil. Dintre dezavantajele paradisurilor fiscale, putem meniona:
creterea evaziunii fiscale, n special a celei legale;
creterea corupiei i a criminalitii organizate.
La nivel de companie offshore, dezavantajul const n cheltuielile care implic funcionarea.
Astfel, cheltuielile sunt generate de:
- taxe sau impozite anuale;
- taxe care se pltesc pentru agentul i sediul nregistrat;
- pli ctre directorii i proprietarii nominali. Directorii i proprietarii nominali se utilizeaz
n cazul n care directorii i proprietarii reali nu doresc s fie inscripionai n documentele legale
ale companiei;
- cheltuieli de retransmitere a corespondenei, aceasta n cazul n care compania cere
partenerilor si ca scrisorile s fie transmise pe adresa nregistrat;
30

- costuri administrative pentru funcionarea spaiului pentru sediu, telefon, fax etc.;
- taxe pltite pentru emiterea sau remiterea diferitelor documente;
- alte costuri adiionale, n funcie de necesitile i cerinele proprietarilor i directorilor.
Exist unele categorii de activiti aparte, care denot toat contribuia i importana
regiunilor offshore la nivel macroeconomic. Cea mai mare flot maritim din lume, ntr-un
timp, aparinea Liberiei, n prezent statului Panama. Dac flota mondial ar fi onorat permanent
i contiincios obligaiile fiscale fa de autoritile guvernamentale n conformitate cu cotele
fiscale impuse de rile nalt dezvoltate, preurile la transportarea ncrcturilor ar fi crescut ntrun ritm considerabil i mpreun cu ele i preurile la bunurile ce se produc n toat lumea, ceea
ce ar fi provocat la imposibilitatea vnzrii lor. Aceasta nseamn c avantajul const n
minimizarea preurilor i promovarea exportului, respectiv creterea vnzrilor de mrfuri.
Cele mai importante avantaje ale paradisurilor fiscale, care se manifest la nivelul
macroeconomic al regiunilor offshore, pot fi grupate n 3 direcii: avantaje economice, avantaje
sociale i avantaje tehnico-tiinifice.
Avantajele economice sunt:
- sporirea prelevrilor la bugetul de stat;
- prevenirea evaziunii capitalului din economia naional (prin crearea, pe teritoriul unei ri,
a unei zone offshore sau a unei zone economice libere);
- micorarea preurilor la produsele strategice;
- schimbul de experien ntre ri;
- dezvoltarea sectorului financiar-bancar naional;
- sporirea ncasrilor valutare;
- accelerarea dezvoltrii rii n ntregime i a teritoriilor concrete ale rii respective;
- ameliorarea calitii serviciilor prestate.
Avantajele sociale prezum:
- creterea ocupaiei forei de munc i a nivelului de venituri al populaiei;
- pregtirea i perfecionarea forei de munc calificat n baza studierii i implementrii
experienei mondiale n domeniile finanelor, managementului, adaptate la cerinele mondiale
etc.
Avantajele tehnico-tiinifice prefigureaz introducerea tehnologiilor informaionale
strine noi .
Astfel, paradisurile fiscale sunt privite ca o modalitate eficient de dezvoltare economic a
rii, n ansamblu, sau a unei regiuni a rii, crend, pe de o parte, condiii favorabile
nerezidenilor i astfel, acumulnd un volum necesar de investiii.
31

Astfel, n Olanda, una din rile dominante dup volumul investiiilor strine n Republica
Moldova, n anul 2006, au fost nregistrate circa 20 000 aa-numite companii potale, 43% din
beneficiarii acestora erau firme nregistrate n paradisuri fiscale tradiionale: Cipru, Insulele
Cayman, Elveia etc. n afar de aceasta, n Olanda erau nregistrate circa 12,5 companii
financiare speciale (Special Financial Institutions SFI), prin care, conform datelor Bncii
Centrale a Olandei, au trecut 3600 mlrd. de euro, ceea ce nseamn de 8 ori depirea PIB-ului
de atunci al rii. De asemenea, la mijlocul anilor 2000, n ar, erau aproximativ 42 mii de
holdinguri financiare din care 5,8 mii au fost gestionate de companii de trust.
La sfritul anului 2008, n Romnia, Olanda ocupa locul 2 dup investiiile n capitalul
social, iar n Republica Moldova, ocupa locul 1 dup investiiile n capitalul social. n funcie de
soldul investiilor directe nete, la sfritul anului 2008, Olanda ocupa, n Romnia, locul 2, ceea
ce reprezint 17,2%, iar, n Republica Moldova, locul 6, ceea ce reprezint 5,7% din soldul
investiiilor strine directe, dup cum arat Raportul pe anul 2008 al Bncii Naionale a
Romniei, respectiv Raportul pe anul 2008 al Serviciului Fiscal de Stat din Republica Moldova.
Din datele furnizate de ctre Ministerul Economiei al Republicii Moldova, volumul investiiilor
olandeze, n anul 2009, are o pondere de 17,5 la sut n totalul investiiilor strine directe.
Atragerea capitalului strin, creterea gradului de ocupare a populaiei i a activitilor de
antreprenoriat n regiunea respectiv constituie obiectivele primordiale pe care le urmresc
autoritile financiare de stat ale acestor ri, prin stimularea prestrii serviciilor offshore. Astfel,
la nivel macroeconomic, paradisurile fiscale contribuie la ameliorarea proceselor economice n
cadrul unei ri, n vederea realizrii urmtoarelor fenomene:
1. Contribuia pozitiv asupra balanei de pli a rilor onshore. Aceasta este ilustrat
n tabelul urmtor, lund exemplul Statelor Unite ale Americii.
Tabelul 1.4. ncasrile companiilor-mam americane din licenele de drepturi de autor
(royalty licence) de la filialele strine amplasate n rile paradisuri fiscale
mln. dolari
Proveniena ncasrilor
Total din ri-paradisuri fiscale
Total pe plan mondial
Cota parte a rilor-paradisurilor fiscale (%)

1977
282
2173

1982
486
3585

1989
1723
10082

2005
13995
37781

13,0

13,6

17,1

37,1

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [184]

2. Sporirea prelevrilor la buget. Facilitile fiscale oferite companiilor nerezidente

nregistrate n paradisurile fiscale sunt considerabile i se prezint ca o scutire total sau parial
de la plata impozitelor locale. Aceste faciliti sunt aplicate numai companiilor ce realizeaz
activitate financiar n afara rii de reziden, de aceea, companiile nregistrate n paradisurile

32

fiscale nu au dreptul la o relaie de parteneriat cu rezidenii statului dat. n schimb, pierderile

survenite n urma acordrii facilitilor fiscale sunt recompensate prin fluxul de venituri n
bugetul statului generat de colectrile din nregistrarea companiilor offshore i alte colectri
adiionale.
3. Dezvoltarea sistemului financiar-bancar. Actualmente, paradisurile fiscale includ
jumtate din cele mai importante centre bancare implicate n finanele corporative i investiiile
individuale [182]. Dezvoltarea sistemului bancar, asigur rapiditate n efectuarea operaiunilor
bancare, att n interiorul, ct i n exteriorul rii, aduce importante venituri la bugetul statului,
din taxe de licen de funcionare a bncilor.
4. Atragerea fondurilor de investiii. Boomul al investiiilor n regiunile offshore, care, n
conformitate cu datele statistice, formeaz un volum total al activelor de circa 1 tril. dolari SUA,
care, deja, reprezint o concuren puternic pentru ntreaga industrie financiar din SUA
[182].
5. Prevenirea corupiei i birocraiei. Este foarte important de menionat liberalismul i
flexibilitatea sistemului existent n zonele offshore, aceste faciliti sunt de actualitate, ndeosebi
n state caracterizate printr-un nivel nalt al birocraiei i corupiei. Astfel, este redus la
maximum procedura nregistrrii companiei, licenierii, evidenei documentare, sunt simplificate
cerinele aferente convocrii adunrii acionarilor, de asemenea, posibilitatea emiterii aciunilor
la purttor.
6. Ocuparea forei de munc autohtone.
Astfel, rolul paradisurilor fiscale n economia contemporan este enorm i experiena multor
ri a demonstrat acest fapt, iar multitudinea avantajelor fiscale i non-fiscale oferite companiilor
offshore condiioneaz atractivitatea crescnd a acestor regiuni i ncorporarea lor n sfera
financiar internaional, ca rezultat al existenei unei posibiliti de a minimiza impozitarea i al
unei garanii reale de asigurare a capitalului.
n opinia noastr, rile cu economii slab dezvoltate sau n curs de dezvoltare, cum este cazul
Romniei i al Republicii Moldova, pot s implementeze unele caracteristici al politicii
promovate n paradisurile fiscale n sistemul legislativ i funcional din mai multe considerente:
creterea prelevrilor la bugetul de stat n urma taxelor de nregistrare i liceniere etc.;
posibilitatea sporirii volumului investiiilor atrase;
crearea locurilor noi de munc i ca rezultat, scderea ratei omajului;
dezvoltarea infrastructurii serviciilor ca urmare a atragerii capitalului strin.

33

Impactul paradisurilor fiscale asupra relaiilor financiar-bancare la nivel microeconomic este

reflectat mai mult n avantajele utilizrii paradisurilor fiscale. Cercetarea efectuat arat c, la
acest nivel, paradisurile fiscale prezint o serie de avantaje:
- pentru persoanele juridice:
- n anumite ri, veniturile sunt impozitate n anul urmtor realizrii lor, impozitul fiind
calculat pe ansamblul veniturilor naionale i strine. Acest fapt permite firmelor care au filiale
n strintate s plteasc impozite mult mai trziu, firmele putnd s utilizeze aceste sume de
bani o perioad mult mai ndelungat;
- aceste ri sunt adesea folosite pentru a tranzaciona brevete, mrci i procedee de
fabricaie, care constituie bunuri ncorporate;
- folosirea unui paradis fiscal faciliteaz elaborarea i punerea n circulaie a documentelor
comerciale, justificnd astfel respectarea reglementrilor comerciale;
- conturile n monede convertibile i secretul bancar pot facilita obligaiile gestionarilor, n
perioada de fluctuaie a monedelor i a impozitelor pe dobnzi;
- nfiinarea unei filiale ntr-un paradis fiscal permite o mai mare suplee i o discreie mrit
n gestiune;
- o filial nfiinat ntr-un paradis fiscal poate fi utilizat de o firm ca punct de cumprare
pentru propriile sale mrfuri, care vor fi revndute altor firme din strintate, profitndu-se de
remizele obinute fr a pierde beneficiul vnzrii;
- nfiinarea unei filiale ntr-un paradis fiscal permite cumprarea de materii i materiale la
preul pieei locale, fapt care permite realizarea de beneficii neimpozabile;
- firmele multinaionale interesate s devin propriul lor asigurtor, nfiineaz companii de
asigurri captive, datorit costurilor ridicate ale asigurrilor, precum i datorit caracterului
neasigurabil al unora dintre activitile lor.
n tabelul 1.5, este artat avantajul companiilor-mam din SUA, provenit de la ncasrile
acestora de la filialele strine amplasate n rile paradisuri fiscale.
Tabelul 1.5. ncasrile din licenele de drepturi de autor (royalty licence) ale companiilormam din SUA, de la filialele strine amplasate n rile paradisuri fiscale (1977-2005)
mln. dolari
rile / An
Belgia
Irlanda
Luxemburg
Olanda
Bermude
Hong Kong
Singapore

1977
104
10
2
107
2
3
10

1982
149
39
1
166
10
14
24

1989
326
255
5
633
4
94
151

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [186]

34

2005
580
4285
91
1589
(D)
393
2278

Din datele prezentate n tabelul de mai sus, se observ c sumele ncasate din licenele de
drepturi de autor (royalty licence), de companiile-mam din Statele Unite ale Americii, au
crescut considerabil.
Avantajele pentru companiile offshore
fiscalitate minim sau zero, singura obligaie reducndu-se la plata unei taxe anuale de nregistrare
un grad ridicat n simplitatea evidenelor contabile, acestea fiind conduse pentru a rspunde nevoilor
firmei, fr a avea drept scop prezentarea unui bilan contabil autoritilor locale
confidenialitatea operaiunilor i a numelui investitorilor garantat de legislaia local, oferindu-se
astfel anonimat n afaceri att referitor la acionari (prin aciuni la purttor bearer shares), ct i prin
modul de reprezentare a acestora prin mandatari, aa-numiii oameni de paie
un grad ridicat n flexibilitatea i operativitatea n nmatricularea companiilor, timpul de nmatriculare
fiind, n general, de cel mult 24 de ore, fr a fi solicitat prezena investitorului, cea care realizeaz
nmatricularea fiind o agenie de specialitate
inexistena controalelor i a restriciilor valutare (moneda utilizat este la latitudinea operatorului)

Figura 1.5. Avantajele paradisurilor fiscale pentru companiile offshore

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [14]

Avantajele fiscale legate de companiile offshore nregistrate n paradisurile fiscale le putem

grupa astfel:
- n avantajele fiscale directe, ce se acord investitorilor, innd cont de faptul, c venitul
obinut se impoziteaz n ara, n care compania offshore este nregistrat;
- indirect, n beneficii suplimentare, precum anonimatul complet (datele de identificare a
acionarilor nu fac parte din categoria informaiilor publice), lipsa obligativitii inerii
contabilitii, creterea prestigiului etc.
Beneficiile suplimentare sunt formate din beneficii independente de impozite i constau, pe
de o parte, n lipsa obligativitii inerii registrelor contabile, iar pe de alt parte, n posibilitatea
anonimatului pentru adevraii proprietari i directori. Evident, nu toate paradisurile fiscale
acord astfel de beneficii. Nu trebuie, ns, neglijat faptul c, beneficiile suplimentare aferente
constituirii companiilor offshore constau n minimizarea obligaiilor fiscale datorate bugetului.
Trebuie subliniat faptul c, dei companiile nregistrate n paradisurile fiscale sunt adesea
considerate companii scutite de impozit, n nici o parte a lumii nu exist companii scutite

35

complet i legal de orice sarcini financiar-fiscale. n general, regimul fiscal difer n funcie de
specificul fiecrei ri [14, p. 64]:
- n unele ri legislaia nu permite dect obinerea de venituri din strintate, care vor fi
scutite complet de plata impozitului. n acest caz, compania este obligat s plteasc o tax
anual fix, independent de cifra de afaceri i de profitul societii (Insulele Virgine Britanice,
Bahamas, Belize);
- n alte ri, impozitul nu depinde de cifra de afaceri, ci de capitalul nregistrat al societii
(Liechtenstein);
- n rile n care legislaia permite i derularea comerului intern, nu toate veniturile sunt
scutite de impozit. Astfel, sunt scutite de impozit doar veniturile obinute din activiti
desfurate peste hotare, iar veniturile obinute din comerul intern se impoziteaz pe baza unei
rate liniare (Panama, Hong Kong);
- derularea afacerilor n afara teritoriului n care a fost ncorporat compania, pentru a
beneficia de scutirea de taxe i impozite;
- amplasarea unui domiciliu jurisdicional n paradisul fiscal (sediu la o adres fie i o cutie
potal, sau o firm de avocatur specializat), prin care s se asigure meninerea legturii cu
conducerea exclusiv a firmei, retransmiterea corespondenei;
- realizarea unei legturi permanente cu autoritile locale, prin angajarea unui reprezentat;
- evitarea activitilor de natura: asigurrilor i reasigurrilor, operaiunilor bancare, scheme
de pensionare sau investiii comune (fonduri mutuale), brokerajul titlurilor imobiliare. n situaia
n care companiile doresc efectuarea tocmai a acestor activiti, acestea trebuie s obin o
licen special n acest sens.
La nivel microeconomic, beneficiarii avantajelor oferite de paradisurile fiscale sunt, n mare
parte, entitile offshore. Ca form de constituire, companiile offshore se difereniaz de la o
jurisdicie la alta. Cele mai importante i mai des ntlnite forme de constituire a entitilor
offshore, precum i caracteristicile acestora, sunt prezentate n tabelul A 3.3.
1. Companiile nerezidente (Non-resident Company). Compania nerezident face ca
obligaiile fa de statul de ncorporare s fie reduse considerabil:
- se evit obligaia de a menine un sediu i personal n statul de ncorporare;
- nu este necesar depunerea bilanului contabil;
- obligaiile fa de autoriti constau ntr-o tax anual care se poate ridica la cteva sute de
dolari.
Compania nerezident este nmatriculat n cele mai multe cazuri ntr-o zon caracterizat de
fiscalitate redus, ea se va supune legislaiei fiscale din ara de domiciliu fiscal. n general, aceste
36

companii se folosesc atunci cnd se dorete creterea complexitii (i n acelai timp a siguranei)
montajului financiar prin interpunerea unei jurisdicii cu prestan. Spre exemplu, astfel de companiiecran nregistrate n Anglia, se folosesc de ctre firmele din statele dezvoltate, pentru a interpune o
ar cu prestigiu n relaiile lor cu entiti din centrele offshore notorii (Bahamas, Insulele Cayman,
Insulele Bermude etc.).
Pentru a evita presiunile fiscale, de obicei companiile nerezidente sunt domiciliate fiscal tot n
jurisdicii offshore, printre cele mai cunoscute, se numr Insula Sark i Cipru.
n concluzie, se poate aprecia c astfel de companii sunt nfiinate pentru a beneficia de
imaginea i caracteristicile oferite de o anumit jurisdicie onshore/offshore, fr a-i asuma
costurile administrative i de operare exagerate, aferente i direct proporionale cu nivelul
jurisdiciei de nregistrare.
Sintetiznd cele de mai sus, putem afirma c principalele avantaje de care se bucur
companiile nerezidente sunt:
reducerea considerabil a obligaiilor fiscale fa de statul n care sunt nmatriculate;
se evit obligaia de a menine un sediu i personalul aferent n statul de ncorporare;
nu este necesar depunerea bilanului contabil;
de regul, obligaiile fa de autoriti se rezum la nivelul unei taxe anuale de cteva sute
de dolari.
Principalul punct vulnerabil al acestei forme de constituire a unei companii l reprezint
lipsa de protecie a companiei, care, dei este nregistrat ntr-o zon cu fiscalitate redus, se
supune fiscalitii din ara de domiciliu.
nfiinate cu scopul de a beneficia, pe de o parte, de avantajele particulare oferite de anumite
centre offshore, companiile nerezidente sunt afectate de dezavantajul costurilor mari de
ntreinere.
2. Companiile exceptate sau scutite (Exempt Company). Pentru a putea beneficia de
avantajele caracteristice acestui tip de societi, companiile exceptate trebuie s ndeplineasc toate
cerinele legate de asigurarea prezenei n jurisdicie, fie chiar i prin intermediul unei firme de
consultan specializat n reprezentare. Responsabilitatea pentru ndeplinirea condiiilor de pstrare
a statutului de companie exceptat, n cazul reprezentrii prin firm specializat, revine
furnizorului de servicii de reprezentare.
Avantajele principale ale companiilor exceptate sunt:
ntreaga protecie oferit de legile statului n care au fost ncorporate;
confidenialitate;

37

 dreptul de a rezolva conflictele n instanele judectoreti locale;

tratamentul fiscal preferenial;
obligaia de a ntreine o reprezentan n teritoriu;
asigurarea reprezentrii n jurisdicie prin intermediul unei firme specializate ale crei
costuri se ridic la cel mult 1000 de dolari anual.
3. Compania Internaional (IBC - International Business Company). se caracterizeaz
prin urmtoarele caracteristici (vezi figura 1.6.)

Principalele caracteristici ale companiilor internaionale

flexibilitate i
operativitate la
ncorporare

admiterea companiilor
cu un singur acionar

opiunea de a emite
aciuni la purttor

obligaii sumare de asigurare a

domiciliului (se accept i csu
potal)

Figura 1.6. Principalele caracteristici ale companiilor internaionale

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [25]

4. Asociaia cu Rspundere Limitat (LLC - Limited Liability Company). Asociaia cu

Rspundere Limitat este unul din cel mai utilizate tipuri de entitate offshore. LLC-ul este, n fapt,
un parteneriat (o asociere de persoane fizice), n care rspunderea acionarilor este limitat i este
definit superior de cota de participare la capitalul social. Aceast entitate este, o structur hibrid a
dou tipuri fundamentale ce caracterizeaz sistemul economic anglo-saxon: parteneriatul
(partnership) i compania (company). Pentru explicarea celor doi termeni, prezentm
urmtoarele definiii:
- Parteneriatul reprezint, din punct de vedere legal, o asociere de persoane fizice n cadrul
creia fiecare partener (asociat) rspunde cu toat averea personal. Practic, nu mai exist departajare
ntre bunurile i rezultatele companiei i cele ale partenerilor. Un mare avantaj al acestei structuri
const n faptul c profiturile generate de parteneriat pot fi contrabalansate cu pierderile individuale i
impozitate numai ca venituri personale ale partenerilor [14, p. 94].
- Compania, reprezint din punct de vedere legal, o persoan juridic n care averea
acionarilor este protejat prin rspundere limitat, iar profiturile acesteia sunt impozabile att la
nivelul firmei (corporate tax), ct i la nivel individual, odat cu distribuirea dividendelor. [14, p. 94]
n concluzie, LLC-urile constituie rezultanta mbinrii reuitei a celor dou tipuri de
organizaii comerciale parteneriat care confer profitului caracterul de venit personal cu

38

implicaiile fiscale generate de aceasta i, n acelai timp, compania, care confer caracteristici
generatoare de protecia dat de rspunderea limitat.
n mod frecvent, LLC-urile sunt utilizate, n special, pentru stabilirea companiilor strine pe
teritoriul SUA. n acest mod, poate fi ocolit fiscalitate american care, de regul, impune
veniturile persoanelor fizice i nu impune companiile nregistrate n jurisdicia statelor americane,
dar care i deruleaz afacerile n afara teritoriului american.
Nerezidenii SUA sunt taxai numai pentru veniturile provenite din relaiile de afaceri cu
rezidenii SUA. Dac societatea obine venituri din afara SUA i deintorii LLC-ului sunt din
afara rii, societatea/acionarii nu datoreaz impozit pe profitul firmei/acionarilor. Statul american
nu ncurajeaz companiile autohtone la folosirea acestei strategii fiscale, aplicnd drept criteriu
restricional pierderea creditului fiscal, condiie neaplicat ns nerezidenilor.
5. Compania hibrid este caracterizat prin existena acionarilor i a membrilor-garani, care
sunt alei, n aceast poziie, de ctre directorii societii, cu condiia unei garanii asupra datoriilor
societii pn la nivelul unei sume specificate (de regul, pn la 100 USD). Aadar, un membrugarant deine o datorie contingent, spre deosebire de acionar care deine aciunile.
Drepturile i obligaiile fiecrei categorii sunt stipulate n contractul de societate sau de ctre
directori n adunrile lor, obligaii care rmn confideniale.
Aranjamentele care se fac sunt foarte flexibile i variate, structura lor fiind constituit de aa
natur, nct s ndeplineasc toate solicitrile clienilor. Acest tip de companii sunt, deseori,
utilizate n calitate de cvasi-trusturi de persoane rezidente n jurisdicii ale cror legislaii nu recunosc
trusturile. Acionarii, n astfel de companii, au drept de vot n baza aciunilor deinute, dar fr dreptul
de a participa la dividendele/capitalul/profitul firmei. Membrii-garani nu au drept de vot, dar
dobndesc dreptul de a participa la profitul companiei, astfel, nct tot controlul revine acionarilor,
dar toate ctigurile garanilor.
n acest context, concluzionm c acionarii, acioneaz ca i cvasi-trusturi, iar toate beneficiile
sunt direcionate ctre garanii ce acioneaz ca cvasi-beneficiari.
Principale avantaje ale companiilor hibrid sunt legate de legislaia de evitare a evaziunii
fiscale existent n rile cu impunere ridicat, prin care se urmrete impozitarea profiturilor
nedistribuite/netaxate n paradisuri fiscale, or acestea, nefiind obinute de acionari, rmn
neimpozitate. Un alt avantaj const n faptul c aceste companii-hibrid nu se confrunt cu dificulti
n obinerea autorizaiilor de investiie n strintate. Membrii garani vor primi un certificat ce atest
calitatea lor, ns acesta nu reprezint aciuni.

39

6. Fundaiile anglo-saxone au fost create n Common Law-ul britanic, cu scopul de a

sustrage de la plat impozitele pe succesiunea unor averi personale, precum i cu scopul
protejrii averilor n favoarea generaiilor viitoare.
La temelia acestei entiti juridice, st decizia unui fondator de a transfera active ctre fundaie (ce
nu are aciuni) ca o subscriere. Fondatorul alege membrii i numete directorii, iar calitatea de
membru nu e transferabil i nceteaz la deces/demisie. Transferul de avere, n mod indirect, se
realizeaz prin faptul c directorii-fondatori sunt singurii care pot alege ns noi membri, care de
obicei sunt din aceeai familie. Membrii sunt singurele persoane ce pot beneficia de companie,
controlul acesteia rmnnd, deci, tot n interiorul familiei.
Fundaia anglo-saxon este administrat de directori generali, care, n mod obinuit, sunt
profesioniti, consultani ce conduc operaiunile zilnice, dar nu pot beneficia dect de remuneraia
serviciilor lor. Ei nu exercit control asupra modului de alegere a membrilor i asupra modului n
care acetia beneficiaz de pe urma acestei poziii.
Trstura fundamental a fundaiei const n faptul c nsi fundaia este proprietarul bunurilor
pe care le are n grij, dar fundaia nu are proprietari, ci doar beneficiari.
7. Trustul este entitatea juridic prin care proprietarul unor valori (imobiliare sau mobiliare)
cedeaz temporar, din motive fiscale sau succesorale, dreptul su de proprietate unui depozitar (sau
administrator). ntlnit mai ales n lumea anglo-saxon, acest mod de organizare este pe deplin
reglementat i acceptat de legislaia anglo-saxon. Aplicabilitatea formei de organizare de tip
trust este strict determinat teritorial, deoarece sunt state care nu recunosc n jurisdiciile lor
conceptul de trust. Trustul este o entitate legal constituit, cu o proprietate distinct i care, spre
deosebire de o companie, nu are capital social. Pe de alt parte, trustul, n mod similar companiei, e o
entitate juridic nfiinat cu un obiectiv bine determinat [14, p. 121].
Crearea unui trust se face prin simplul transfer de proprietate ctre o persoan de ncredere n
beneficiul alteia. n ceea ce privete documentele aferente crerii unui trust, acestea pot fi complexe
sau chiar foarte simple, n funcie de preferinele celor care nfiineaz trusturile. Sunt cazuri n care
crearea unui trust se face verbal.
n conformitate cu jurisprudena anglo-saxon, pentru ca actul de creare al unui trust s fie
considerat valabil trebuie ndeplinite anumite condiii, cum sunt:
- s se demonstreze intenia crerii trustului;
- s se poat demonstra existena activelor transferate;
- s existe certitudinea existenei beneficiarilor.

40

Dup ce crearea unui trust a fost declarat valabil, revocarea acestuia se poate face numai n
situaia n care creatorul i-a rezervat dreptul de a revoca trustul, n alte condiii, revocarea acestuia
fiind imposibil.
Trsturile speciale ale trusturilor, care le fac eficiente pentru investitorii internaionali, sunt:
- confidenialitatea - trusturile pot fi create fr nicio formalitate;
- simplitatea trusturile pot fi create printr-un singur document, sau chiar verbal;
- flexibilitatea - crearea trustului nu este condiionat de niciun fel de autorizaie.
Dac avem n vedere interesele unei companii, putem spune c un trust este utilizat pentru:
- pstrarea activelor companiei, pentru o cretere pe termen lung;
- deinerea aciunilor uneia sau mai multor companii internaionale.
Locaia trustului este locul desfurrii responsabilitilor tutorelui/administratorului. n
general, acesta este locul derulrii afacerilor tutorelui. Pentru investiiile offshore, un element
important este acela ca att grantorul, ct i administratorul trebuie s se afle ntr-o ar diferit de
cea a beneficiarului. Aceasta nseamn c ei nu trebuie s se afle n ara beneficiarului sau n
rile n care acesta are multe afaceri. Acest lucru l va pune pe beneficiar la adpost de citaia
sau puterile coercitive ale guvernelor acelor ri.
8. Compania de asigurri captiv (captive insurance company). Aceste companii se
reasigur n offshore i utilizeaz apoi sumele disponibile, acionnd, de fapt, ca nite fonduri
nchise de investiii n favoarea unui numr fix de participani (asiguraii).
Prin companie captiv nelegem o companie deinut de o alt societate n scopul optimizrii
operaiunilor internaionale i, uneori, a reducerii sarcinii fiscale [14, p. 117]
Multitudinea formelor de manifestare a companiilor captive conduce la gruparea lor dup mai
multe criterii.
Din punct de vedere al raportului dintre jurisdicia de nregistrare a companiei captive (care
coincide, uneori, cu rezidena sa fiscal) i rezidena fiscal a societii-mam, precum i de
legturile ce se stabilesc ntre compania-captiv i compania-mam, companiile captive se clasific n:
Companii onshore (companii captive interne) sunt societi nmatriculate n ara gazd ce i
desfoar activitatea n aceast ar, fiind supuse regimului fiscal local.
Companii offshore (companii captive strine) sunt societi nmatriculate n ara-gazd ce i
desfoar activitatea n afara acelei ri, n conformitate cu legislaia din ara-gazd [ 14, p. 118].
Acestea constituie majoritatea covritoare a companiilor captive, respectiv 85% din total i sunt
situate n rile ce ofer faciliti fiscale, impozite reduse sau chiar scutiri i alte avantaje.
Pentru a beneficia de avantajele obinute n offshore de companiile captive, un grup de companii
de asigurri captive i instituii financiare formeaz, tot n offshore, o companie de reasigurare.
41

Acionarii societilor pltesc prime de reasigurare care trebuie s fie n majoritatea lor, pentru
afaceri din afara rilor de reziden sau de operare a reasigurtorului. Contractele cu reasiguratorul au
rspundere limitat n ceea ce privete cazurile de producere a pagubelor la primele pltite pe un
numr de ani, plus un anumit procent din ctigul din reinvestirea fondurilor primite. Reasigurtorul
reinvestete primele de asigurare fr a fi impozitat pe venituri/ctigul de capital. n general,
paradisurile fiscale permit acionarilor s planifice o strategie financiar de contracarare a riscurilor
unor evenimente catastrofale mult mai uor fa de alternativa asigurrii mpotriva riscurilor n ara
de origine.
Aprut iniial n Belgia, conceptul centru de coordonare sau locul unde se afl conducerea
efectiv a firmei este frecvent utilizat n multe ri. Esena const n faptul c autoritatea fiscal a
rii respective i va permite conducerii firmei s-i exercite toate activitile n afara
reglementrilor fiscale generale.
Prin intermediul acestor centre de coordonare, rile cu impunere ridicat, au ncercat s atrag
birourile centrale ale companiilor.
n ceea ce privete taxarea unor astfel de centre de coordonare, aceasta se va face n urma unor
negocieri ntre corporaie i ara-gazd. n acest context, taxarea este, de obicei, redus. Aceasta este
numai una dintre modalitile prin care rile cu fiscalitate ridicat fac regulile jocului.
Atunci cnd un grup multinaional decide s-i stabileasc cartierul general ntr-o zon cu
fiscalitate minim, pe lng avantajele fiscale, care sunt cele mai importante, apar i alte avantaje, cum
sunt cele de costuri reduse sau avantaje operaionale.
Acestea sunt, n special, utile pentru activiti de transport, industria petrolier, n vederea
asigurrii riscurilor (n alt context, asigurarea se poate face numai la costuri foarte mari).
Concluzionnd, putem spune c acest tip de companii constituie o categorie aparte a cumprtorilor
de reasigurri, cunoscnd o puternic dezvoltare postbelic, determinat de evoluia marilor corporaii
i de nevoia resimit de acestea de eficientizare a planificrii financiare i fiscale.
Dac ne referim la operaiunile de asigurare extern a companiilor americane, o serie de
paradisuri fiscale au fost i sunt n mod oficial utilizate pentru nmatricularea companiilor de
asigurri captive: Insulele Bermude, Insulele Cayman, Luxemburg i Vanuatu. Avantajele unei
astfel de opiuni constau n [ 169, p. 83]:
- costuri de asigurare mai mici, ca urmare a eliminrii costurilor de marketing, vnzare i a
comisioanelor;
- creterea rezervelor de lichiditi, deoarece primele de asigurare sunt la dispoziia companiei i
pot fi utilizate pentru finanarea operaiunilor sale, n locul plilor ctre companii strine;

42

- posibilitatea de a acoperi unele riscuri speciale (nucleare, transporturi speciale, greve) i de a

realiza o protecie mai eficient;
- acoperire superioar prin ntocmirea unor polie de asigurare 100% customizate.
Foarte important, pentru alegerea locaiei unei astfel de companii este faptul c acesteia trebuie
s i se ofere anumite servicii, cum sunt: auditul, consultana n domeniu, reasigurtori puternici,
servicii suport.
Datorit faptului c un asigurat nu are acces direct i, n mod normal, la reasigurare, companiile
captive au i alte motivaii de a exista, precum:
1) controlul direct al pragului de asigurare;
2) extinderea proteciei prin asigurare;
3) mbuntirea micrii fondurilor i a eficienei investiiilor;
4) posibilitatea creterii investiiilor;
5) evitarea restriciilor monetare;
6) plata unor impozite mai mici.
Pentru a putea analiza care este efectul existenei paradisurilor fiscale asupra economiei
contemporane, este necesar s fie studiat comportamentul fiscal al unei societi comerciale,
rezidente ntr-un paradis fiscal, att n ceea ce privete impactul asupra paradisului fiscal, ct i
asupra rii ai crei ceteni sunt investitorii (asociaii firmei respective).
Un exemplu reprezentativ este cel al unei societi comerciale cu capital strin, care are
sediul n Luxemburg. Ducatul de Luxemburg fiind o ar cu un istoric bogat n ceea ce privete
calitatea de paradis fiscal i, n acelai timp, fiind membru al Uniunii Europene. De asemenea
Marele Ducat de Luxemburg a investit n Romnia n sectoare importante, cum sunt: industria,
serviciile profesionale, comerul cu ridicata, construciile, transporturile i agricultura, volumul
acestora fiind: n anul 2005, de 251 milioane euro, n anul 2006 304,2 milioane euro, n anul
2007 206 milioane euro. Volumul investiiilor luxemburgheze n Romnia la 31.12.2008 a fost
de 582,6 milioane euro realizate de 738 de societi cu participare luxemburghez. n figura1.7.,
este prezentat evoluia investiiilor luxemburgheze n Romnia n perioada 2005-2008:

43

Figura 1.7. Evoluia investiiilor luxemburheze n Romnia n perioada 2005-2008

Sursa: [131]
Conform Departamentului de Comer Exterior al Romniei, cele mai importante investiii au
fost realizate de urmtoarele societi: International Railway System (material rulant), Delta
Holding (producerea ngheatei), Cartalux (producerea hrtiei i cartonului), Transworld
Fertilizers Holding (ngrminte chimice), Rhic Holding (industria hotelier), Clearwire Europe
(telecomunicaii), Magenta Holding (fibre, cabluri electrice i optice), Astra Romana Capital
(cultivarea i prelucrarea fructelor i legumelor), Interfinancial ( construcii civile).
n perioada 2002-2008, importurile romneti din Marele Ducat de Luxemburg au crescut
(vezi figura 1.8.), acesta fiind nc un motiv pentru care, n studiul de caz, s-a ales ca paradis
fiscal Marele Ducat de Luxemburg.

Figura 1.8.Evoluia importurilor romneti din Luxemburg

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [131]

Tratamentul fiscal al unei ntreprinderi, n funcie de forma juridic a acesteia, n Ducatul de

Luxemburg este rezumat comparativ, n tabelul A 4.4.
n condiiile practicii tot mai rspndite n lumea contemporan de a se utiliza tehnica de
comunicaie electronic n efectuarea actelor de comer (internet, fax), este absolut necesar ca
studiul de caz s aib n vedere impozitarea veniturilor comerului electronic.
44

Veniturile din activitatea de comer electronic sunt impozabile n Luxemburg, dac:

- prestatorul comerului i are rezidena n Luxemburg;
- prestatorul dispune n Luxemburg de un stabiliment stabil.
Noiunea de reziden fiscal, n dreptul luxemburghez, pentru o societate comercial,
const n faptul c, n aceast ar, se afl sediul su principal sau, mai simplu, sediul statutar,
respectiv locul unde aceasta are stabilit contabilitatea central, arhiva, unde se desfoar
edinele adunrii generale, sau unde se concentreaz suma activitilor directe a afacerilor. n
dreptul luxemburghez, sediul principal al unei societi este unic. Sediul statutar este sediul
societii fixat prin statut.
Astfel, o societate al crui sediu statutar se gsete n Luxemburg cu toate c deciziile se iau
efectiv n Romnia, sau n orice alt ar, se supune legislaiei luxemburgheze.
Din punct de vedere internaional, totui, criteriul formal al sediului statutar este pe larg
inefectiv, n msura n care convenia modelului OCDE prevede c o societate este considerat
ca rezident a unui stat unde se gsete sediul director efectiv. Luxemburgul, pe de alt parte, a
reluat aceast dispoziie n toate conveniile sale internaionale. n scopul de a beneficia pe deplin
de reziden fiscal luxemburghez, este, deci, recomandat ca societatea s fie efectiv dirijat de
la Luxemburg, ceea ce implic evident ca decidenii s fie n mod fizic prezeni n Marele Ducat.
Dac o societate comercial este recunoscut rezident fiscal n Luxemburg, impozitul
luxemburghez se va aplica asupra venitului su mondial, indiferent de originea acestui venit.
Putem vorbi astfel de obligaii fiscale nelimitate.
n mod tradiional, un stabiliment stabil este considerat o instalaie fix de afaceri,
permanent, prin intermediul creia o ntreprindere realizeaz toat sau o parte din activitatea sa.
Astfel, o ntreprindere comercial trebuie s dispun efectiv de o locaie cu drepturi determinate,
fr s fie necesar ca aceasta s fie n proprietatea sa i s efectueze n ea toate sau o parte din
activitile eseniale, nu i pe cele auxiliare, i care s dureze nu mai puin de 6 luni.
Un stabiliment stabil poate considerat o sucursal, o uzin, un birou, sau un atelier.
Noiunea de stabiliment este precizat, de altfel, de OCDE [172] n materie de comer
electronic, astfel c:
- un site Internet nu este considerat stabiliment stabil;
- n mod contrar, un local dotat cu material informatic, cum ar fi un server, poate constitui
un stabiliment stabil, considernd c funciile acestuia constituie un element esenial n
activitatea ntreprinderii, chiar i n situaia absenei personalului din aceast locaie.
n cazul societilor cu stabiliment stabil, legile fiscale luxemburgheze sunt aplicabile numai
prii de venituri a societii care revin acestui stabiliment.
45

Veniturile comerului electronic sunt calificate n beneficii sau redevene. De exemplu,

atunci cnd o carte este cumprat i revndut pe Internet, se consider c s-a realizat un
beneficiu, iar n cazul n care, pentru respectiva carte, se obine dreptul de multiplicare i de
comercializare a unui numr de exemplare venitul obinut este considerat redeven.
Beneficiul este considerat un venit provenit dintr-o vnzare sau o prestare de servicii. Sunt
considerate generatoare de beneficii urmtoarele operaii:
- comanda electronic de bunuri corporale;
- comanda electronic i transcrierea pe discuri dure de produse digitale;
- asistena tehnic sau furnizarea de consultaie on-line.
Redevena constituie remunerarea pltit pentru folosirea sau concesionarea folosirii unui
drept de autor asupra unei opere literare, artistice sau tiinifice.
n general, se consider c urmtoarele operaiuni sunt generatoare de redevene:
- comanda electronic i transcrierea de produse digitale n vederea aducerii sau modificrii
n scopuri comerciale;
- furnizarea on-line de procedee de fabricaie.
Constatm c, firmele strine ce au n Luxemburg doar un stabiliment stabil, acestea rein
venituri la surs pentru activitatea desfurat n Marele Ducat sub forma redevenelor pentru
care pltesc o tax convenional n urmtoarele procente (vezi tabelul 1.6.).
Tabel 1.6. Cotele impozitului pentru redevene n diferite state
Cota impozitului legal n ara
respectiv %
25

Cota impozitului determinat convenional

n Luxemburg %
5

Belgia

15

Spania

25

10

Frana

33,33

Grecia

20

Irlanda

20

Italia

20

10

Polonia
Portugalia

20
1

10
10

Republica Ceh

25

10

Maria Britanie

22

USA

20

ar strin
Germania

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [127]

Din prezentarea de mai sus concluzionm, faptul c, prin fiscalitatea aplicat n comerul
electronic, Luxemburgul ncurajeaz ntreprinderile care au sediul permanent n Ducat, care sunt
dotate att cu tehnic performant, ct i cu mn de lucru calificat.
46

TVA este de numai 15%, ceea ce nseamn c este favorabil ca sediul firmei s fie n
Luxemburg, s se efectueze tranzaciile de achiziii i vnzare n aceast ar , n Romnia, s se
lucreze n lohn, materialele s intre i s ias fr taxe vamale i TVA.
Exist posibilitatea facilitii scutirii de impozit pe dividende 50% sau 100% i, de
asemenea, celelalte avantaje care decurg din secretul bancar practicat de bncile din Luxemburg.
Aadar, putem pune ntrebarea de ce rile dezvoltate nu-i permit aceste relaxri fiscale?
Putem formula cteva concluzii, n acest sens:
Avnd o economie dezvoltat, complex, cu o reea de legturi n cadrul statal ntre
componentele sociale, economice, culturale, pe lng avantaje aceasta le ofer i un grad ridicat
de imobilism;
Avnd tradiie economic, rile dezvoltate sunt mai puin receptive la schimbare;
Cadrul politic structurat, ntr-un anumit mod, constituie, uneori, o frn n schimbare;
Statutul de ri dezvoltate le confer o anume responsabilitate global, crendu-se la
nivel statal mentalitatea de a nu accepta riscul schimbrii.
n concluzie, putem spune c paradisurile fiscale au un impact pozitiv asupra relaiilor
financiar-bancare la nivel mondial, macro-i microeconomic. Efectul negativ se resimte doar
pentru rile dezvoltate, influenate de scurgerile de capital n paradisurile fiscale i evaziunea
fiscal.
Generaliznd cele expuse mai sus, putem spune c cele mai importante avantaje oferite de
paradisurile fiscale sunt nivelul sczut al fiscalitii, confidenialitatea i asigurarea pstrrii
capitalului, ceea ce ne arat ce este cel mai important i solicitat pentru oamenii de afaceri. De
aceea, dup prerea noastr, rile dezvoltate i unele ri n curs de dezvoltare, care doresc s
micoreze influena paradisurilor fiscale sau s poat concura cu acestea, trebuie s aib n
vedere aceste avantaje i s le introduc n politicele lor economice.
De asemenea, putem spune c cele mai importante dezavantaje generate de paradisurile
fiscale sunt: scderea veniturilor bugetare i implicit creterea evaziunii fiscale, n special a celei
legale, migraia licit i ilicit a capitalulilor, creterea criminalitii organizate i extinderea
corupiei etc. Toate aceste dezavantaje pot fi reduse la minim, dac autoritile statului iau unele
msuri, cum sunt :
- un control asupra tranzaciilor efectuate prin intermediul paradisurilor fiscale;
- o mai mare transparen n ceea ce privete activitatea bancar;
- o colaborare bun internaional (fiscal), ntre diverse instituii de control.

47

Dualitatea paradisurilor fiscale la nivel de companie se manifest prin faptul c, pe de o

parte, companiile offshore se utilizeaz ca instrument de planificare fiscal, iar pe de alt parte,
pot fi utilizate i pentru scopuri evazioniste.
Concluzionm c, la orice nivel, caracterul paradisurilor fiscale are dualitatea accentuat,
determinat, n mare msur, de dualitatea legislaiei existente. Este cunoscut faptul c, n
paradisurile fiscale, sunt practicate dou legislaii fiscale:
legislaia fiscal care se refer la investitorii strini (nerezideni);
legislaia fiscal care se refer la cetenii proprii, localnicii.
n timp ce legislaia care se refer la nerezideni, n spe, investitorii strini este foarte
permisiv, legislaia care se refer la proprii ceteni are gradul de permisivitate practicat n toate
rile lumii.
1.3. Concluzii la capitolul 1
n capitolul 1, sunt analizate abordrile teoretice privind paradisurile fiscale. O atenie
deosebit s-a acordat cercetrii esenei paradisurilor fiscale, legturilor strnse ale acestora cu
companiile offshore. n respectivul capitol, se evideniaz, de asemenea, caracterul dual al
paradisurilor fiscale din punct de vedere al conflictului intereselor la nivel mondial, macro- i
microeconomic.
Se fac urmtoarele constatri:
- globalizarea economiei mondiale, precum i breele create n sistemul fiscal internaional
i rafinarea strategiilor financiare, au creat un climat propice dezvoltrii accentuate a
paradisurilor fiscale;
-analiznd modul n care este interpretat noiunea de paradis fiscal, constatm existena
unor divergene eseniale de opinii. Se observ substituirea i /sau echivalarea noiunii de paradis
fiscal cu noiuni, ca: zona offshore, centru financiar offshore, jurisdicie offshore etc. n acest
capitol, este argumentat i formulat, n interpretarea autorului, noiunea paradis fiscal, n
raport cu mediul economic contemporan;
- paradisurilor fiscale le sunt aferente diferite caracteristici, dar caracteristica cea mai
important const n combinaia dintre nivelului redus al fiscalitii, cu secretul bancar i/sau
comercial i lipsa controlului asupra monedei etc.;
- existena i dezvoltarea accentuat a paradisurilor fiscale reprezint o provocare pentru
statele cu nivelul mai nalt al presiunii fiscale. Acest fapt pune n vizorul discuiilor aspectul

48

impactului negativ, generat de paradisurile fiscale asupra fiscalitii, i cile de diminuare a

acestui impact asupra colectrii impozitelor i altor venituri la bugetul de stat;
- utilizarea paradisurilor fiscale are consecine duale la diferite niveluri:
a) ofer multe avantaje pentru economia mondial i anume: intensificarea mobilitii
capitalului; migrarea capitalului spre economii emergente; intensificarea proceselor de
concuren n economia mondial; diminuarea preurilor la produsele strategice; schimbul de
experien, know-how; dezvoltarea sectorului financiar-bancar internaional etc. Literatura de
specialitate, ct i practica evideniaz c atractivitatea paradisurilor fiscale nu const doar n a
oferi produse financiare cu cerere mare la preuri sczute, dar i capacitatea de inovaie, de creare
a unor noi produse financiare i capacitatea de aplicare a unor strategii de marketing sofisticate.
b) utilizarea paradisurilor fiscale influeneaz negativ colectarea veniturilor fiscale la nivel
statal, fapt ce duce la necesitatea elaborrii politicii interne de lupt contra offshore, n vederea
majorrii competitivitii sistemului fiscal autohton i mbuntirii colectrii resurselor
financiare necesare cheltuielilor la nivel statal. Aceast necesitate devine mai accentuat n
condiiile crizei economice i financiare mondiale, care afecteaz economia Romniei i a
Republicii Moldova;
c) provoac ieiri ilicite i licite de capital din rile respective, ducnd astfel la diminuarea
posibilitilor de finanare a economiei naionale.

49

2. EVAZIUNEA FISCAL GENERAT DE PARADISURILE FISCALE: MOTIVE,

CONSECINE I DIMINUAREA ACESTEIA
2.1. Fenomenul evaziunii fiscale: aspecte teoretice i legislative
Cercetarea caracterului dual al paradisurilor fiscale, prin prisma evaziunii fiscale, i lupta cu
acest fenomen nu sunt posibile fr o analiz minuioas a conceptului evaziunii fiscale.
Evaziunea fiscal reprezint una din cele mai importante probleme ale sistemelor fiscale
contemporane. Ea este este strns legat, nu numai de stat, ca mod de organizare, dar, n mare
msur, i de relaiile interstatale, inclusiv de relaiile dintre rile offshore i onshore. Pentru a fi
definit conceptul evaziune fiscal este imperativ necesar a fi explicate etimologiile celor dou
cuvinte care compun sintagma. Dup greutatea semantic din expresie, fiscalitatea este noiunea
care trebuie definit prioritar.
Termenul de fiscalitate provine din latinescul fiscus, a crui semantic era cas de
bani, finane publice (n timpul imperiului roman), caseta particular a mpratului (opus lui
aerarium); quantum pecuniae in aerario et fiscis et vectigaliorum residuis (C. Suetonius
Tranquillus sec I-II e.n.), care tradus nseamn: ci bani se afl n casa de bani a statului, n
caseta sa (a lui Augustus) i rmiele impozitelor,.fiscus Iudaicus (C. Suetonius Tranquillus)
impozitul pltit de evrei casei de bani imperiale. [59, p. 481] .
Dicionarul enciclopedic Petit Larousse definete fiscalitatea ca un ntreg compus din dou
laturi i anume: sistemul de percepere a impozitelor; ansamblul de legi la care se raporteaz
acesta [189, p. 441].
Potrivit dicionarului Petit Larousse, semantica noiunii de evaziune, cel de-al doilea termen
al expresiei, este: exportarea, deseori, clandestin, de capitaluri pe care deintorii lor doresc s
le sustrag obligaiilor economice sau fiscale din ara lor [189, p. 441].
Prima definiie a evaziunii fiscale a fost dat ntre cele dou rzboaie mondiale. Conform
acesteia, frauda fiscal mbrac o concepie extensiv, noiunea de evaziune fiscal fiind inclus
n cea de fraud. Aceast tratare a evaziunii fiscale se ntlnete foarte des i n condiiile actuale.
n scopul precizrii coninutului evaziunii fiscale, noi propunem examinarea acestui
fenomen din punct de vedere al abordrilor academice, al legislaiei i al mediului de afaceri
(vezi figura 2.9.).

50

Abordri privind
evaziunea fiscal

Nivelul academic

Nivelul legislativ

Nivelul mediului de afaceri

Figura 2.9. Abordri privind evaziunea fiscal

Sursa: elaborat de autor

Cercetarea arat c cele mai diverse abordri privind evaziunea fiscal exist la nivelul
academic, unde o mulime de autori trateaz evaziunea fiscal, fiecare ncercnd s nglobeze n
definiie, n mod sintetic, semantica sintagmei evaziune fiscal, fie nsumnd sensul fiecruia
dintre termeni, fie atribuind expresiei n sine un anumit sens. Opiniile care exist la acest nivel, la
rndul lor, sunt neomogene. Grupul de autori, alctuit din V. Codrescu, D. D. aguna, M. E.
Tutungiu, consider c evaziunea fiscal este fenomenul nu numai ilicit (ilegal), dar i licit (legal).
Astfel, Virgil Codrescu definete evaziunea fiscal ca fiind totalitatea procedeelor licite i
ilicite cu ajutorul crora cei interesai sustrag, n totalitate sau n parte, averea lor de la obligaiile
stabilite prin legile fiscale [33, p. 3].
Dan Drosu aguna i Mihaela Eugenia Tutungiu, prezint evaziunea fiscal drept
totalitatea procedeelor licite sau ilicite cu ajutorul crora cei interesai sustrag n totalitate sau n
parte materia lor impozabil obligaiilor stabilite prin legile fiscale [147, p. 20].
Grupul de autori, alctuit din Gh. Bistriceanu, C. G. Demetrescu, E. I. Macovei, consider c
evaziunea fiscal reprezint sustragerea pe diferite ci de la obligaiile fiscale, ascunderea sub
diferite forme a surselor i a cuantumului de venituri impozabile [13, p. 322].
Specialitii n drept fiscal definesc evaziunea fiscal ca fiind:
minimalizarea obligaiilor fiscale, n mod legal i prin mijloace de dezvluire deplin fa
de autoritile fiscale;
aranjamentul afacerilor financiare, n scopul reducerii obligaiilor, n cadrul legii.

51

n teza de doctor n economie Tendine n economia subteran mondial [114], Rdulescu

Drago Lucian, n capitolul 3, subliniaz c: Evaziunea fiscal reprezint modalitatea de
rspuns a contribuabililor la povara, din ce n ce mai crescnd, a obligaiilor fiscale.
Foarte apropiat este i opinia cercettorilor M. C. de Brie i P. Charpentier, care sunt de prere
c evaziunea fiscal este arta de a evita cderea n cmpul de atracie al legii fiscale [187, p. 5].
n Studiul privind evaziunea fiscl i contrabanda de produse petroliere n Republica Moldova
efectuat de Transparency International Moldova evaziunea fiscal reprezint totalitatea procedeelor
legale si ilicite cu ajutorul crora cei interesai sustrag total sau parial averea lor de la obligaiunile
prevzute de legislaia fiscal [140].
Abordrile evaziunii fiscale la nivelul academic sunt grupate n tabelul 2.7.

Tabelul 2.7. Abordrile evaziunii fiscale la nivelul academic

Grupuri de autori

Abordarea evaziunii fiscale

V. Codrescu, D. D. aguna, M. E. - evaziunea fiscal este fenomenul nu numai ilicit (ilegal),

Tutungiu
dar i licit (legal)
Transparency International
-totalitatea procedeelor legale si ilicite cu ajutorul crora cei
interesai sustrag total sau parial averea lor de la
obligaiunile prevzute de legislaia fiscal
Gh. Bistriceanu, C. G. Demetrescu, - evaziunea fiscal reprezint sustragerea pe diferite ci de
E. I. Macovei
la obligaiile fiscale, ascunderea sub diferite forme a
surselor i a cuantumului de venituri impozabile
Radu Buziernescu
- evaziunea fiscal presupune o sustragere pe orice cale de
la plata unui impozit, nclcarea unei legi, ea neputnd fi
deci legal
M.C. de Brie i P. Charpentier
- evaziunea fiscal este arta de a evita cderea n cmpul
de atracie al legii fiscale
Ali autori
- evaziunea fiscal este minimalizarea obligaiilor fiscale,
n mod legal i prin mijloace de dezvluire deplin fa de
autoritile fiscale sau aranjamentul afacerilor financiare,
n scopul reducerii obligaiilor, n cadrul legii;
- evaziunea fiscal reprezint modalitatea de rspuns a
contribuabililor la povara, din ce n ce mai crescnd, a
obligaiilor fiscale.
Sursa: elaborat de autor n baza surselor [13;22;114;140;147; 187]

Avnd n vedere diversitatea opiniilor autorilor, este necesar de subliniat c o definiie

unanim acceptat de toi nu poate s existe.

52

Ne asociem opiniei expuse de autorii V. Codrescu, D. D. aguna i M. E. Tutungiu [33, p.

3], [147, p. 20], conform creia evaziunea fiscal este un fenomen nu numai ilicit, dar i licit.
Dar, pentru diferenierea acestor fenomene, considerm c este necesar ca, pentru evaziunea
fiscal legal, s se foloseasc termenul de planificare fiscal, deoarece minimizarea obligaiilor
fiscale fr nclcarea legislaiei fiscale, difer mult de evaziunea fiscal ilegal.
n opinia noastr, definiia evaziunii fiscale ar suna astfel: evaziunea fiscal reprezint
sustragerea de la impunerea sau de la plata impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume
datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetul asigurrilor sociale de stat i fondurilor
speciale, de ctre persoanele fizice i juridice romne sau strine, prin nclcarea legii (ilegal),
ct i prin nenclcarea legii (legal), utiliznd diverse metode de planificarea fiscal. De
asemenea, termenul de planificare fiscal trebuie explicat n aceste legi. n ceea ce privete
termenul de planificare fiscal, ne raliem la opinia cercettoarei E. R. Nandra, care susine c
planificarea fiscal poate fi definit ca un aranjament financiar cu scopul de a beneficia la
maximum de aplicarea scutirilor, deducerilor sau a reducerilor de sarcina fiscal cu respectarea
legii [ 98, p. 171].
n lucrarea Evaziunea fiscal n Romnia [22], Radu Buziernescu n subparagraful
1.3.1(2) Contradiciile noiunilor de evaziune fiscal legal (tolerat) i evaziune fiscal ilicit
(fraud fiscal) se stipuleaz c: dei nici o lege pentru combaterea evaziunii fiscale nu se
refer la o evaziune fiscal legal, termenul este des ntlnit n literatura de specialitate din ar i
din strintate, iar n practica respectiv este i mai des ntlnit. Acelai autor susine n
continuare: Eu nu accept termenul de evaziune fiscal legal, ntruct nsei cuvintele care l
compun intr n contradicie ntre ele. Astfel, evaziunea fiscal presupune o sustragere pe orice
cale de la plata unui impozit, nclcarea unei legi, ea neputnd fi deci legal. Contribuabilul
respect legea sau o violeaz. El datoreaz sau nu impozitul, l pltete sau nu, nu exist jumti
de msur [50, p. 191].
n opinia unor cercettori, singurul vinovat de producerea evaziunii fiscale este doar
legiuitorul. Un punct de vedere deosebit l ntlnim la Ioan Talpo, n lucrarea Finanele
Romniei care arat c aa-numita evaziunea fiscal legal nu exist, fiind vorba de fapt de
folosirea prevederilor legii pentru uurarea sarcinii fiscale suportat de ctre contribuabili.
[150],
n literatura juridic, D. D. aguna consider evaziunea fiscal ca fiind rezultanta logic a
defectelor i inadvertenelor unei legislaii imperfecte, a metodelor defectuoase de aplicare,
precum i a unei neprevederi i neperceperii legiuitorului a crui fiscalitate excesiv este tot att
de vinovat ca i cei pe care i provoac prin aceasta la evaziune [50, p. 190-191].
53

Acelai autor abordeaz difereniat cele dou forme de manifestare ale evaziunii fiscale. Ne
asociem opiniei autorului, potrivit creia evaziunea fiscal are dou forme:
evaziunea fiscal legal;
evaziunea fiscal ilegal (frauduloas).
Astfel, acesta apreciaz c evaziunea fiscal legal reprezint aciunea contribuabilului de a
ocoli legea, recurgnd la o combinaie neprevzut a acesteia i, deci, tolerat, considernd c
singurul vinovat de producerea acestei forme a evaziunii fiscale este legiuitorul prin elaborarea
unei legislaii lacunare [86, p. 261].
Noi suntem de acord c, dac ne referim la definiia evaziunii ca fiind o sustragere de la
plata impozitelor, atunci se poate pune problema caracterului acestei sustrageri: una legal i alta
nelegal. Putem extinde i la cealalt definiie: diminuarea masei impozabile, a bazei de
impozitare, care poate fi una legal i alta ilegal. Aceste interpretri ale fenomenului evazionist
pot conduce la abuzuri juridice sau la interpretri voluntare privind grania, dintre legal i ilegal.
Unii blameaz paradisurile fiscale, iar alii le susin. i unii, i alii au dreptate, deoarece
adevrul este undeva la mijloc. Nu este uor a fi tranani n materie de evaziune, dar rmnem la
concluzia c ea ine de natura uman de a se sustrage, mpotriva legii, de la plata unui impozit
sau unor impozite n sume reale i legal datorate statului. Statul prin politica sa fiscal, bazat pe
principiile impunerii, poate promova unele msuri de ordin fiscal, care s genereze diminuarea
fenomenului evazionist.
n vederea cercetrii abordrilor evaziunii fiscale, din punctul de vedere al legislaiei
Republicii Moldova, sunt analizate:
Legea Republicii Moldova Codul Fiscal Nr. 1163 din 24.04.1997;
Legea Republicii Moldova Codul Penal Nr. 985 din 18.04.2002;
Legea Republicii Moldova cu privire la prevenirea i combaterea splrii banilor i
finanrii terorismului nr. 190-XVI din 26.07.2007.
Cercetarea acestora, n contextul tezei date, prezint nu numai interes teoretic, dar i practic.
Rezultatele cercetrii abordrilor legislative privind evaziunea fiscal i noiunilor afiliate
acestora n Republica Moldova sunt indicate n tabelul 2.8.

54

Tabelul 2.8. Interpretarea evaziunii fiscale i a noiunilor afiliate acesteia n

legislaia Republicii Moldova
Legea Codul Fiscal
1. Noiunea de evaziunea fiscal, precum i planificarea fiscal nu sunt
introduse;
2. Exist noiunea ca procedur deexaminare a nclcri fiscale;
Legea Codul Penal
1. n art. 244 al Codului Penal, evaziunea fiscal nu se interpreteaz
direct, dar se prevd pentru persoane juridice unele amenzi sau dreptul
a exercita o anumit activitate, sau nchisoare n cazul n care n
documentele contabile, fiscale sau financiare au fost introduse date
vdit denaturate privind veniturile sau cheltuielile, ori prin tinuirea
altor obiecte impozabile
2. Noiunea fraud fiscal nu este prevzut
3. Cazul paradisurilor fiscale nu este specificat
Legea cu privire la
1. Exist noiunea bncii fictive, din care se poate face legtura cu
prevenirea i
evaziunea fiscal
combaterea splrii
2. Noiunile evaziunea fiscal i frauda fiscal nu sunt prevzute
banilor i finanrii
3. Cazul paradisurilor fiscale nu este specificat
terorismului
Sursa: elaborat de autor

Estimnd aceste interpretri legislative, concluzionm c ele nu corespund necesitiilor

ageniilor economici, prin explicaii clare ale noiunii de evaziune fiscal, necesare pentru
determinarea comportamentului fiscal, provoac conflicte de interese ntre contribuabil i stat,
conduce la nclcarea drepturilor contribuabililor i la diminuarea eficacitii activitii organelor
de control fiscal. n vederea evitrii acestor situaii i pentru evita confuzia dintre evaziunea
fiscal legal i cea ilegal, propunem includerea definiiei de evaziune fiscal n Codul Fiscal al
Republicii Moldova (titlul 1 Dispoziii generale).
Analiza comparativ a abordrii legislative privind evaziunea fiscal n Romnia i
Republica Moldova este prezentat n tabelul 2.9.
Tabelul 2.9. Analiza comparativ a abordrii legislative privind evaziunea fiscal
n Romnia i Republica Moldova
Definiia evaziunii fiscale n legislaia
Romniei

Republicii Moldova

1. n Legea nr.241/2005 - privind combaterea evaziunii fiscale sub 1.

Referirea

direct

la

evaziunea fiscal se subnelege sustragerea prin orice mijloace, de definiia evaziunii fiscale,
la impunerea sau de la plata impozitelor, taxelor, contribuiilor i a n legislaia fiscal, nu
altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetul exist.
asigurrilor sociale de stat i fondurilor speciale, de ctre 2.
persoanele fizice i juridice romne sau strine.

Cazul

paradisurilor

fiscale nu este specificat.

2. Cazul paradisurilor fiscale nu este specificat.

Sursa: elaborat de autor n baza cercetrii abordrilor legillative a evaziunii fiscale a Romniei i Republicii
Moldova

55

Dup cum se vede din cercetarea legislaiei romne privind evaziunea fiscal, aceasta
interpreteaz evaziunea fiscal ca fiind un fenomen ilicit. Analiznd definiia evaziunii fiscale
dat n legislaia Romniei, nu ne putem asocia opiniei legiuitorului, deoarece cuvintele
sustragerea prin orice mijloace pot fi interpretate destul de larg.
n linii mari, aceasta se refer i la Republica Moldova, unde, n Codul Fiscal - principalul act
legislativ fiscal, nu este definit nici evaziunea fiscal, nici planificarea fiscal, nici frauda fiscal.
Constatm c nici n Republica Moldova, nici n Romnia, n legislaia fiscal, nu exist
referiri la existena paradisurilor fiscale, totui, problema evaziuni fiscale generat de paradisuri
fiscale, precum iesirea licit i ilicit a capitalurilor, reprezint probleme perpetue.
Indiferent de care parte ne-am situa, n ceea ce privete definirea evaziunii fiscale, putem
spune c aceasta a aprut odat cu apariia reglementrilor referitoare la obligaiile fiscale cnd
unii membrii ai comunitilor umane au ncercat s gseasc mijloace de a evita plata acestor
obligaii fr ns a li se prejudicia imaginea social.
Noi considerm c ingeniozitatea contribuabililor de a inventa diverse procedee de
sustragere de la plata obligaiilor fiscale, a fost i este provocat, de multitudinea obligaiilor pe
care legile fiscale le impun contribuabililor, precum i mrimea acestor obligaii. n acest
context, evaziunea fiscal legal s-a manifestat evident, n secolul al XX-lea, cnd comunicarea
dintre state a crescut considerabil, iar relaiile economico-sociale interstatale au atins un nivel
dezvoltat. Au aprut astfel paradisurile fiscale n state ale lumii, de regul, de mici dimensiuni
i a cror legislaie fiscal rspunde intereselor convergente ale unor reprezentani ai economiei
mondiale, sau pe teritoriul crora, n baza secretului operaiunilor bancare practicat, se
efectueaz operaiuni comerciale care se sustrag impozitrii din statele de origine a tranzaciilor.
Este necesar de subliniat c, n plan economic, evaziunea fiscal influeneaz negativ
desfurarea concurenei, iar sub aspect social determin creterea obligaiilor fiscale suportate
de restul contribuabililor i nemulumiri n rndul populaiei unei ri [86, p. 261].
Privind n retrospectiv acest fenomen, putem spune c evaziunea fiscal este tot att de
veche i omniprezent n societate ca i existena Statului i a legilor fiscale. n baza acestei
afirmaii, putem s identificm cteva din criteriile care stau la baza stabilirii tehnicilor de
evaziune fiscal (vezi figura 2.10.), precum i caracteristicile evaziunii fiscale legale i ilegale
(vezi figurile A 5.1. i A 6.2.).

56

Criterii ale tehnicilor de evaziune fiscal

Criteriul fiscal - este criteriul n baza cruia se distinge evaziunea fiscal care se sprijin pe aezarea
impozitului. Acest tip de evaziune fiscal const n diminuarea bazei impozabile prin minimalizarea
veniturilor, beneficiilor sau cifrei de afaceri ori prin maximizarea cheltuielilor deductibile din punct de
vedere fiscal. Evaziunea fiscal are loc cu ocazia plii obligaiilor fiscale i se refer, n special, la
taxele vamale (evaziunea vamal) i TVA

Criteriul material - permite s se disting dou mari tehnici de evaziune fiscal, prima, ascunderea
materiei impozabile, iar cea de-a doua, majorarea cheltuielilor deductibile. Tot n cadrul acestui
criteriu s-a procedat la delimitarea dintre evaziunea fiscal svrit prin aciune i cea svrit prin
omisiune
Criteriul subiectiv - ine de autorii evaziunii fiscale i face distincia dintre evaziunea fiscal svrit
de persoanele fizice i cea svrit de persoanele juridice
Criteriul cantitativ - opune evaziunea fiscal artizanal, foarte larg rspndit, evaziunii fiscale
industriale, aceasta din urm putnd fi caracterizat ca o component a crimei organizate

Criteriul geografic - delimiteaz evaziunea fiscal naional de cea internaional, chiar dac grania
dintre acestea a fost deja depit

Figura 2.10. Criterii ale tehnicilor de evaziune fiscal

Sursa : adaptat de autor n baza surselor [99; 148; 149]

Ca efecte directe asupra resurselor financiare ale statelor, manifestate concomitent cu actele
de comer desfurate de evazioniti, se nscriu: inducerea unor dezechilibre n mecanismele
pieei, precum i mbogirea, n mod licit sau ilicit, a practicanilor evaziunii fiscale, ntr-un
ritm mult mai alert dect al comercianilor oneti.
Prerea specialitilor din cadrul instituiilor cu atribuii de combatere a evaziunii fiscale
const n faptul c s-au dezvoltat numeroase metode de sustragere de la plata obligaiilor fiscale,
iar cei ce le utilizeaz pot fi mprii n dou categorii [86, p. 262]:
- cei care exploateaz insuficienele actelor normative din domeniu. Acetia practic o
evaziune fiscal legal, contribuabilul ocolete legea, recurgnd la o combinaie neprevzut de
lege i deci tolerana prin scpare din vedere;
- cei care utilizeaz procedee ilicite. Acetia practic o evaziune fiscal frauduloas
(ilicit). Evaziunea fiscal ilicit este o aciune contient (intenionat) a contribuabilului, ce
ncalc o prescripie legal, cu scopul de a nu plti obligaiile fiscale cuvenite. n acest scop, se
recurge la diminuarea obiectului impozabil sau la folosirea altor ci de sustragere.
Practicieni, au constatat c un sistem fiscal nu este considerat eficient ori adecvat n funcie
de nivelul mare al ncasrilor, ci de gradul n care acesta este acceptat de contribuabil, fie el
persoan fizic sau juridic.

57

Evaziunea fiscal este posibil, deoarece legislaia din diferite state ale lumii permite
scoaterea de sub incidena impozitelor, a unor venituri, pri de venituri, componente ale averii
ori a anumitor acte i fapte care, n condiiile respectrii riguroase a legislaiei n vigoare i a
principiilor impunerii, nu ar trebui s scape de impozitare. Dei, paradoxal uneori, tocmai
ncercarea de a face ca anumite impozite s respecte unele principii fiscale creeaz premisele
evaziunii fiscale, n acest sens, se poate exemplifica:
- principiul justei impuneri sau al echitii fiscale, are n vedere ca fiecare cetean s
contribuie cu impozite n funcie de veniturile obinute, ori precizrile actului normativ n scopul
identificrii ntregii mase impozabile creeaz, n mod implicit, o limit a veniturilor lsnd n
afara impozitrii unele venituri, poate considerate de legiuitor nesemnificative (astfel de venituri
pot fi realizate de ctre contribuabili din mai multe surse, cum ar fi loturi mici de teren dispersate
n mai multe zone, pentru care se pltete numai impozit pe teren agricol, nu i impozit pe
veniturile realizate de pe terenul agricol prin vnzarea produselor), dar care pot fi exploatate
drept ci legale de evaziune fiscal de ctre unii contribuabili. Grafic, acest aspect poate fi
prezentat astfel (vezi figura 2.11.).
Venituri rmase n afara incidenei legii fiscale

Masa
impozabil
nominalizat
expres n legea
fiscal

Figura 2.11. Venituri rmase n afara incidenei legii fiscale

Sursa: elaborat de autor

- principiul certitudinii impunerii, oblig nominalizarea expres a elementelor impozitului

pentru a nu lsa posibilitatea unor interpretri, ori legiuitorul nu poate, practic, inventaria, n
amnunt, toate caracteristicile elementelor impozitului, actul normativ devenind astfel permisiv
pentru caracteristicile nenominalizate.

58

Pentru respectarea principiului randamentului impozitului, legiuitorul, n mod intenionat,

omite anumite pri din mas impozabil, tocmai pentru c punerea n micarea a mecanismului
fiscal nu se justific din punct de vedere economic (al cheltuielilor efectuate, comparativ cu
veniturile ncasate).
Evaziunea fiscal frauduloas sau ilicit, spre deosebire de evaziunea fiscal licit,
presupune eludarea deliberat a legislaiei fiscale i este sancionat de lege. Evaziunea fiscal
frauduloas, prin coninut, are dou forme de manifestare: ea poate s aib caracter de
contravenie sau de infraciune. Frauda n sine este definit de ctre dicionare ca fiind
nelciune, act de rea-credin svrit de cineva, de obicei, pentru a realiza un profit material
de pe urma atingerii drepturilor altuia; hoie.
Evaziunea fiscal frauduloas const n ascunderea ilegal, total sau parial, a materiei
impozabile de ctre contribuabili, n scopul reducerii sau eliminrii obligaiilor fiscale ce le
revin, iar atunci cnd prin volumul impozitului sustras de la plat reprezint un fenomen social
cu implicaii asupra finanrii cheltuielilor publice, evaziunea fiscal ilicit este infraciune.
Procedeele prin care este svrit evaziunea fiscal frauduloas (ilicit) sunt
numeroase, determinarea total a lor fiind imposibil (vezi figura A 7.3.).
Realizarea evaziunii fiscale ilicite implic dezvoltarea unei adevrate proceduri de nclcare
a legii, avnd drept scop ascunderea ct mai bine a faptelor ilicite. Cu acest scop, de-a lungul
vremii, evazionitii i-au construit i perfecionat diverse tehnici de fraudare.
Frauda fiscal se manifest sub diverse modaliti, astfel:
1. Frauda fiscal artizanal are, ca i caracteristic major, faptul c ea este definit mai
puin de modalitile de svrire sau de amploarea sustragerilor de la plata impozitelor, dect de
modul izolat, pe cont propriu, de aciune al autorilor ei. ntr-o asemenea situaie, fptuitorul
acioneaz singur sau, cel mult, n forme clasice de participare penal, sfera acestor participani
mrginindu-se la nivelul salariailor din firm, familie, prieteni, parteneri de afacere. Frauda
artizanal este un fenomen aproape cotidian, mergnd de la o banal diminuare a preului real de
vnzare a unui imobil, pn la omiterea nregistrrii veniturilor n contabilitate sau majorarea
cheltuielilor deductibile.
2. Frauda fiscal industrial, se realizeaz printr-o divizare a aciunii prin care se svrete
frauda, n cadrul unei reele subterane, care are rolul de a sprijini i acoperi operaiunile fictive.
n acest caz, sunt implicate mai multe persoane fizice i/sau juridice, pentru realizarea, de regul,
de profituri foarte mari, prin sustragerea, n mod fraudulos, de la plata impozitelor.
Frauda fiscal este un fenomen, n primul rnd, social, ea reflectnd prin procedeele sale att
structura societii, ct i nivelul tehnic al sistemului fiscal al acesteia. Indiferent de locul ocupat
59

pe scara social, contribuabilul evazionist folosete cele mai diverse tehnici de la cele
elementare, pn la cele mai sofisticate. Multitudinea de impozite i taxe pe care trebuie s le
suporte contribuabilul, persoan fizic sau juridic, dar mai ales mrimea exagerat a acestora, a
condus, de-a lungul timpului, la identificarea unor ci, pe ct de ingenioase i de eficiente, pentru
practicant, pe att de nocive pentru colectori, dar i pentru noi toi.

2.2. Metode de minimizare a obligaiilor fiscale prin utilizarea companiilor offshore

Cercetarea arat c formele de manifestare ale evaziunii fiscale s-au diversificat mult n
zilele noastre, cnd, prin tehnica informatizat (comerul on-line), efectuarea de tranzacii
comerciale la mii de kilometri distan nu mai este o problem. O modalitate des utilizat de
companiile offshore (transnaionale), n scopul sustragerii de la impunere a unei pri din profit,
o constituie nfiinarea unor filiale n teritorii unde fiscalitatea este mai redus (paradisuri
fiscale) i organizarea unor relaii artificiale ntre acestea i unitile productoare aflate pe
teritoriul altor ri, unde fiscalitatea este mai ridicat.
Recurgerea la evaziunea fiscal internaional i gsete explicaia att n jocul, adesea,
pervers al dublei impuneri, datorat autonomiei regimurilor naionale, ct i presiunilor fiscale
rezultate de aici. Tehnicile evaziunii conin o serie de combinaii subtile i abile de utilizare a
diferenelor dintre sistemele fiscale, recurgnd, uneori, la mecanisme frauduloase.
Instrumentul principal utilizat n desfurarea afacerilor n cadrul paradisurilor fiscale,
precum i al evaziunii fiscale, l constituie compania offshore. O companie offshore este o
societate nregistrat ntr-o ar sau ntr-un teritoriu dependent al unei ri cu legislaie autonom,
dar care nu desfoar activiti economice pe teritoriul respectiv.
Ideea de companie offshore, astzi acceptat n mediile de afaceri, a ieit de sub antamarea de
piraterie fiscal. Indiferent de strategiile financiare pe care o companie le poate aplica n
paradisuri fiscale, la baza operaiunilor stau trei instrumente de baz, i anume: companiile,
trusturile i conturile bancare. Secretul succesului const n mbinarea acestor trei instrumente
ntr-o soluie uor de adaptat i de implementat, care satisface necesitile companiei. Domeniile
principale n care acioneaz companiile offshore sunt: serviciile bancare, asigurrile, comerul
internaional, managementul, coordonarea de investiii, construciile-montaj, recrutarea de
personal, serviciile de trezorerie etc. [23, p. 186].

60

Unul din scopurile dominante ale utilizrii companiilor offshore este evaziunea fiscal.
Concomitent cu scopul indicat, nregistrarea companiilor offshore, permite rezolvarea i a altor
scopuri, care sunt artate n figura 2.12.

Scopurile utilizrii companiilor offshore

deinerea unor active necorporale cum sunt brevetele, licenele, mrcile i know-how-uri i apoi
ncasarea drepturilor de autor din exploatarea acestora
crearea unei divizii internaionale a unei companii autohtone n vederea unor parteneriate
internaionale sau realizarea unor aparente investiii strine-rentoarcerea fondurilor proprii

crearea unui fond internaional de investiii de risc

asigurarea activitii sau operaiunilor unei companii
marketingul unui produs sau serviciu la nivel internaional

Figura 2.12. Scopurile utilizrii companiilor offshore

Sursa: elaborat de autor n baza surselor [14; 26]

Evaziunea fiscal internaional este, n mare msur, legat de ramificarea produciei

anumitor ntreprinderi spre ri cu legislaii fiscale i sociale mai favorabile. Este facilitat i
ncurajat, de asemenea, de existena zonelor libere, veritabile stat n stat, care beneficiaz de
extrateritorialitate vamal i fiscal i care scap total sau parial legislaiei naionale.
Liberalizarea micrii capitalurilor poate avea drept consecin agravarea evaziunii fiscale i
s provoace fenomene de dislocare a plasamentelor financiare n detrimentul rilor n care
impozitarea veniturilor lor este mai ridicat i mai bine controlat. n urma cercetrilor efectuate,
concluzionm c cele mai rspndite metode de evaziune fiscal la nivel internaional sunt:
- abstinena - cea mai simpl form, care se caracterizeaz prin faptul c, descurajat de o
presiune fiscal prea ridicat, contribuabilul nu mai produce, nu mai muncete i nu mai
investete n ara sa i se ndreapt ctre ri cu o fiscalitate mai redus;
- disimularea (ascunderea) materiei impozabile, n urma nedeclarrii materiei impozabile
ctigate n strintate sau a veniturilor obinute acolo. Contribuabilul d informaii inexacte
organelor fiscale, n ceea ce privete veniturile obinute n afara frontierelor naionale.

61

Metodele de realizare ale evaziunii fiscale internaionale sunt strns legate de tipologia
societilor offshore, instalate n rile de refugiu.
Se cunosc, n principal, trei tipuri de societi offshore instalate n rile de refugiu:
1. Holdingurile;
2. Societile de baz;
3. Societile fictive.
Societi offshore n forma holdingurilor, sunt caracteristice pentru ri, ca Liechtenstein,
Luxemburg, Elveia, Monaco, Hong Kong, Singapore. Acestea mai sunt denumite i offshore
financial centres, adic centre financiare de dincolo de rm. Holdingurile au funciuni
multiple: gestioneaz portofoliile de valori mobiliare pentru societile de grup, obin participaii,
procur surse de finanare, prin lansarea de mprumuturi internaionale i ncaseaz redevene,
onorarii, comisioane etc. n ochii evazionitilor fiscali internaionali, n contrast cu paradisurile
fiscale, rile dezvoltate, sau cele cu sisteme fiscale bine articulate, apar ca infernuri fiscale, care
au o atitudine destul de ambigu fa de primele.
Cu toate acestea, unele dintre rile dezvoltate fac, astzi, o concuren dur paradisurilor
fiscale clasice, prin intermediul regimurilor fiscale privilegiate, n condiiile unei presiuni fiscale
ridicate.
Societile de baz (base companies) sunt societile care nu au o activitate economic
proprie. Ele sunt nfiinate n ri cu o presiune fiscal redus i sunt utilizate pentru
concentrarea i administrarea beneficiilor comerciale i financiare realizate n alte ri de ctre
filialele i ntreprinderile comerciale din grupul fondator.
Societile fictive (sham companies) au o existen material mult mai nensemnat fa de
precedentele. Acestea nu au baz n rile de refugiu, ci se rezum, adesea, la o simpl caset
potal pe lng o banc, un avocat sau un contabil. Scopurile acestor societi sunt:
- s stabileasc n rile de refugiu profiturile realizate cu ocazia anumitor operaiuni;
- s fac mai dificil controlul fiscal al contabilitii diverselor ntreprinderi de grup.
Cercetarea arat c cele mai rspndite tipuri de sham companies sunt:
Societile de brevete, n numele crora pot fi obinute brevete care sunt, apoi
concesionate sau cedate;
Societile auxiliare de servicii care factureaz la un pre majorat serviciile n mod real
furnizate sau serviciile fictive;
Trusturile care sunt o formul foarte utilizat n SUA.

62

Studiile i rapoartele de activitate ale poliiei criminale Interpol se opresc pe larg asupra
activitilor unor instituii financiare- fictive, cu un cmp de aciune pe plan internaional.
Asemenea instituii financiare se ocup de operaiuni ilegale, care aduc mari profituri, cum ar fi:
traficul de bani falsificai;
cecuri contrafcute;
emiterea de titluri de valoare false;
finanarea i decontarea unor afaceri ilegale;
comercializarea de produse interzise etc.
Metodele de realizare ale evaziunii fiscale internaionale de ctre societile sus numite
constau, n special, n dou tehnici:
- transferul profiturilor ctre o ar cu impozite reduse, prin manipularea preurilor
tranzaciilor;
- nerepatrierea veniturilor ncasate n strintate, prin manipularea remuneraiilor.
Problema manipulrii preurilor de transfer este una din problemele clasice ale dreptului
fiscal internaional. Metoda este cea a preului de transfer (transfer pricing). Pentru ca
administraia fiscal s poat stabili prezumia de transfer indirect de beneficii n strintate,
trebuie ntrunite dou condiii:
- existena simultan de legturi de dependen ntre societi;
- existena unui avantaj anormal.
n mod concret, evaziunea fiscal are loc prin majorarea preurilor de cumprare (import)
sau prin majorarea preurilor de vnzare (export).
Manipularea remuneraiilor serviciilor n strintate const n nerepatrierea veniturilor
ncasate.
Evaziunea fiscal este adesea permis prin societile de baz sau societile fictive care
primesc remuneraiile, pentru serviciile datorate unui contribuabil dintr-o ar puternic
fiscalizat. Procedeul este ntlnit frecvent n cazul profesiunilor artistice i sportive, sub
denumirea de rent a star company.
n cadrul societilor fictive, pot fii incluse i firmele-fantom. Termenul de firmfantom este folosit pentru a defini activitile comerciale desfurate de ctre structuri
infracionale organizate, cu nclcarea flagrant a legislaiei fiscale i comerciale, grupnd o serie
de tranzacii n sarcina unei entiti, care nu poate fi ulterior identificat pentru justificarea
activitii sale [40]. n actele normative al Republicii Moldova, se specific ca noiune banc

63

fictiv, ceea ce nseamn instituie financiar, care nu are prezen fizic, nu efectueaz
conducere i gestiune real i care nu este afiliat unui grup financiar reglementat [144].
Firmele-fantom se evideniaz prin dou forme de existen:
a) nu sunt nregistrate la Registrul Comerului:
- sunt create cu bun tiin pentru a da o aparen de legalitate operaiunilor economice
desfurate la vedere;
- utilizeaz denumiri i tampile false;
- nu ntrein relaii cu organele fiscale.
b) sunt nregistrate la Registrul Comerului:
- fac periodic declaraii la organele fiscale cu date i informaii false;
- ncaseaz contravaloarea facturilor sau efectueaz pli n conturi bancare care sunt golite
sistematic, pentru a nu putea fi executate de organele fiscale;
- sunt utilizate i pentru ncasarea, de la bugetul de stat, a TVA-ului rambursabil, n realitate
necuvenit.
n practica internaional, se cunosc i se difereniaz mai multe modaliti de evaziune
fiscal prin intermediul firmelor fantom:
- societi comerciale nfiinate de ceteni strini n domeniul importului i comercializrii
interne de igri, cafea, mbrcminte etc. Modul de lucru este simplu i const n acumularea de
obligaii fiscale de ordinul miliardelor i prsirea teritoriului de ctre asociai naintea
termenelor scadente de plat la bugetul de stat;
- societi comerciale nfiinate cu scopul de a fi utilizate drept verigi intermediare n
circuitul comercial, pentru acoperirea n fals a destinaiei finale a unui produs. Acestea
constituie principala modalitate de evaziune fiscal n domeniul ieiului i produselor petroliere.
Prin utilizarea acestor tehnici, majoritatea produselor petroliere livrate din rafinrii ca produse
fr accize, apar, ulterior, drept carburani tip benzin i motorin, care se comercializeaz ca
atare. Documentele fiscale constau n crearea unui circuit fictiv, menit s deturneze verificrile
fiscale i s confere aciunilor participanilor reali aparena de legalitate. Astfel, o firm se
aprovizioneaz cu produse fr accize de la rafinrii, le livreaz fictiv unei firme fantom, care
ntocmete facturi ctre beneficiarul final, n care se nscriu n fals produse cu accize. Prin
aceast operaiune, se realizeaz eludarea de la plat a accizelor;
- societile-fantom cesionate sunt societi care au fost utilizate, cu predilecie, n
domeniul producerii i comercializrii alcoolului, buturilor alcoolice i produselor petroliere.
Asociaii, cetenii nmatriculeaz societile legale, obin autorizaii de producere i
comercializare de alcool i buturi alcoolice, deruleaz activitatea aparent legal pe o perioad
64

de timp, iar n momentul n care s-au acumulat obligaii fiscale de ordinul sutelor de miliarde
cesioneaz activitatea cu active i pasive (inclusiv creanele fiscale) unor ceteni strini, care,
ulterior, dispar din ar. n plus, autorizaiile, documentele fiscale speciale (facturi fiscale,
banderole fiscale, avize de nsoire a mrfii) ale societii sunt utilizate, n continuare, de
persoane rmase neidentificate, servind la acoperirea altor tranzacii ilegale.
Dac ne referim la tipurile de activiti pe care le desfoar, companiile offshore se prezint
astfel:
Companii de comer exterior. Fluxul tranzaciilor comerciale ncheiate ntre dou companii,
genereaz o dubl micare de aceeai valoare i de sens contrar:
- bunurile sau serviciile, documentele contabile i de transport pleac de la vnztor la
cumprtor;
- contravaloarea bunurilor sau serviciilor circul n sens contrar.
Schematic, acest flux al tranzaciilor comerciale, este prezentat n figura 2.13.

n
z

t
o
r

Bunurile, serviciile,
documentele contabile
i de transport

contravaloarea
bunurilor sau
serviciilor

c
u
m
p

t
o
r

Figura 2.13. Fluxul tranzaciilor comerciale ntre dou companii

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [26]

n tranzaciile comerciale internaionale, se practic destul de des introducerea unei

companii offshore n mijlocul tranzaciei, ntre vnztor i cumprtor, companie ce va reine cea mai
mare parte a profiturilor reale ale tranzaciei. n acest fel, profiturile taxabile sunt transferate dintr-o
jurisdicie cu taxe ridicate ntr-una cu taxe sczute sau chiar fr taxe. n acest sens, putem analiza o
tranzacie comercial ntre o companie francez i una german, astfel:
- o companie de comer din Frana deine mrfuri n valoare de 10 000 euro. Aceste mrfuri sunt
vndute unei companii din Germania la un pre de 20 000 euro. Pentru a reduce plata impozitului
ctre statul francez, compania din Frana introduce (ca intermediar) o companie offshore irlandez,
65

care cumpr mrfurile la valoarea de 12 000 euro, apoi le revinde companiei din Germania la
valoarea de 20 000 euro. Vnzarea prin intermediul companiei offshore se face numai din punct de
vedere al documentelor, mrfurile fiind trimise direct din Frana n Germania.
Schematic aceast operaiune este prezentat n figura 2.14.

Compania offshore

Factura, marfuri,
documente transport
Exportator Frana

Importator Germania
Plata facturii

Figura 2.14. Vnzarea mrfurilor prin compania offshore

Sursa: elaborat de autor

Analiznd aceast tranzacie, putem compara impozitul pe care l pltete compania

francez, comparativ cu impozitul pe care l-ar fi pltit, dac nu fcea vnzarea prin intermediul
companiei offshore (vezi tabelul 2.10.).

66

Tabelul 2.10. Analiza comparativ a impozitului pltit pentru operaiunile comerciale

cu sau fr apelarea la compania offshore
Situaia n care nu se apeleaz la
compania offshore
profit impozabil

Situaia n care se apeleaz la

compania offshore

20 000 -10 000 =10 000

profit impozabil al companiei din

Frana
profit impozabil al companiei offshore

12 000 - 10 000 = 2 000

20 000 -12 000 = 8 000

impozit pe profitul companiei din

Frana
impozit pe profitul companiei offshore

10 000 x 34% = 3400

impozit pe profit, total

3 400

2 000 x 34% = 680

8 000 x10% = 800
680 + 800 = 1480

Sursa: elaborat de autor

Din analiza datelor din tabel, constatm c, n cazul derulrii operaiunii prin intermediul
companiei offshore, firma francez pltete impozit pe profit cu 1920 euro mai puin, dect n
cazul n care ar fi efectuat tranzacia comercial direct cu firma din Germania. Din exemplul dat,
este clar c avantajul acestei operaiuni rezult din diferena mare ntre cotele impozitului pe
profit dintre Frana i Irlanda. Aadar, cea mai simpl cale de micorare a acestor operaiuni este
armonizarea cotelor impozitelor pe profit, ce ar duce la nivelarea acestor avantaje.
Compania offshore manipuleaz doar documentele tranzaciilor, bunurile continund s
circule de la productor sau vnztor la cumprtor.
Iniiativa interpunerii companiei offshore n lanul comercial poate fi fcut att de vnztor,
ct i de cumprtor, fiind avantajoas att pentru cel care vinde bunurile, ct i pentru cel care le
cumpr.
Exportatorul poate folosi schema de mai sus pentru a transfera profitul care provine din
diferena dintre costul bunurilor vndute de el i preul de vnzare. Importatorul poate folosi
compania offshore pentru a evita plata taxelor pe diferena dintre preul de achiziionare a bunurilor
i preul cu care bunurile vor fi vndute n ara sa.
n cazul SUA sau al altor state cu legislaii similare i care pot califica societile din paradisuri
fiscale drept companii strine controlate, nici vnztorii i nici cumprtorii bunurilor nu trebuie s
aib control comun (direct sau indirect) cu firma din paradisurile fiscale.
Beneficiul obinut prin nmatricularea unei companii offshore n scop comercial rezult din
caracteristicile rii unde proprietarul ei este rezident.
Un element important n alegerea locaiei de nfiinare a companiei offshore l prezint paradisului
fiscal respectiv, care ar trebui s ofere:

67

 facilitile de transport;
for de munc pregtit;
uurina n obinerea accesului i permisului de munc;
apropierea de pieele destinaie;
un nivelul acceptabil al costurilor locale;
eficiena serviciilor bancare i comerciale locale;
telecomunicaii moderne i infrastructura e-commerce;
existena zonelor duty-free;
uurin n nfiinarea unei companii.
Paradisuri fiscale, recunoscute pentru jurisdicii cu sisteme de comunicaii eficiente, ce permit
procurarea facil a documentelor de transport, sunt: Cipru, Hong Kong, Bahamas, Barbados,
Insulele Cayman, Costa Rica, Jersey, Luxemburg, Malta, Mauritius, Panama etc. Nu e necesar ca
zonele de nmatriculare s dispun de faciliti de stocare, avnd n vedere c, n operaiunile de
acest gen, nu este neaprat necesar ca bunurile/mrfurile s treac prin ara de nregistrare a
companiei. n situaia unor operaiuni comerciale cu ageni economici din Uniunea European
(implicnd nregistrarea de TVA), cele mai potrivite jurisdicii sunt Insula Man i Gibraltar.
Companii de investiii. Din cercetarea efectuat asupra activitilor desfurate de
companiile offshore, rezult faptul c obiectul de activitate preferat al acestora l reprezint
investiiile realizate prin companii de investiii sau fonduri de investiii.
Raiunea acestei activiti este ca profiturile din aceste aciuni de investiii s ajung s nu
fie taxate sau cu taxe foarte mici. Un fond de pensii, poate fi izolat n offshore de influena politic
i controlul guvernamental. O companie de investiii offshore poate cumpra aciuni, obligaiuni
i poate, de asemenea, s le vnd n mod liber. Companiile de investiii offshore sunt principalii
pioni ai proprietii n pieele de capital dezvoltate, fiind prezente i pe pieele de mrfuri, unde
sunt active n tranzaciile n moned strin. Ele se ocup i de pieele unor materii prime i
combustibili. Ca o regul general a practicii fiscale internaionale, profiturile obinute de
rezidenii strini din afaceri desfurate pe teritoriul unei anumite ri sunt taxate la surs nainte
de repatriere. n funcie de destinatarul sumelor i forma sub care sunt pltite, taxele aferente au
o distribuie variat, ncadrndu-se, n general, ntre 10-20%, o cot destul de considerabil.
Companiile de investiii offshore i pot investi fondurile n zone din afara paradisurilor
fiscale, unde se supun impozitrii locale, astfel de companii avnd ca scop asigurarea
confidenialitii investiiilor. Analiza unei investiii prin intermediul unei companii offshore,
este prezentat n figura 2.15.

68

Figura 2.15. Investiii prin compania offshore

Sursa: elaborat de autor

Compararea mrimi impozitului reinut la surs n cazul investiiei cu i fr intermediul

companiei offshore, este demonstrat prin exemplul urmtor:
- un investitor din ara X, face o investiie ntr-o ar din Europa de Est, ara Y. Investiia nu o
face direct n ara Y, ci o direcioneaz prin intermediul unei companii de investiii offshore aflat
ntr-o jurisdicie offshore (ara Z), care are semnat un tratat de evitare a dublei impuneri cu ara
unde face investiia (araY), tratat care prevede impozitarea la surs n cot de 5% pentru
dividendele distribuite de ctre companiile offshore. ara de reedin a investitorului nu percepe
impozit pentru dividendele obinute din strintate. Dac investiia s-ar fi fcut direct i nu prin
intermediul companiei offshore, impozitul reinut la surs pentru dividendele distribuite este de 20
% deoarece ntre ara finanatorului i ara n care face investiia nu este semnat tratat de evitare a
dublei impuneri.
Efectul dual al utilizrii companiei offshore n cadrul investiiilor este demonstrat prin
calculele efectuate n tabelul 2.11.

69

Tabelul 2.11. Calcularea impozitului reinut la sursa de plat n cazul investiiei prin sau
fr intermediul companiei offshore
Situaia
Impozit reinut la sursa de plat, EUR
1. Investiia nu se face prin intermediul

50 000 x 20%=10 000

companiei offshore
2. Investiia se face prin intermediul companiei

50 000 x 5%= 2 500

offshore
Sursa: elaborat de autor

Comparnd rezultatele calculrii impozitului reinut la surs n cazul investiiei cu i fr

intermediul companiei offshore, din punct de vedere al finanatorului i al statului, constatm c
ele sunt diametrale i reprezint economia fiscal pentru finanator i pierdere fiscal din punct de
vedere al statului.
Lund n consideraie efectele negative ale participrii n tranzacie a companiei offshore,
din punct de vedere al statului, considerm oportun armonizarea cotelor impozitelor pe profit,
ceea ce ar duce la diminuarea pierderilor fiscale ale statului.
Companile holding. Acestea utilizeaz paradisurile fiscale pentru nmatricularea companiei
ce deine aciunile celorlalte companii ale grupului. Structura companiilor offshore de tip holding
este vzut n figura 2.16.
Paradis fiscal

Companie
offshore de
tip holding

State n afara paradisurilor fiscale

companie

companie

companie
companie

companie
Figura 2.16. Structura companiilor offshore de tip holding
Sursa: adaptat de autor n baza surselor [26; 159; 160]

La acest nivel, trebuie analizate avantajele i oportunitile fiscale accesibile, n contrapartid cu

costurile suplimentare, dificultatea i riscul unei astfel de opiuni.
70

Compania-holding este compania a crui activitate se limiteaz la deinerea i conducerea

investiiilor/proprieti fr a avea activiti comerciale obinuite. Cerinele de ncorporare i
utilizare a acestui tip de companii difer de la stat la stat (n special n Liechtenstein, Luxemburg,
Nauru i Olanda).
n vederea obinerii unei eficiene fiscale maxime, compania-holding va fi ncorporat ntr-una
din jurisdiciile offshore potrivite i utilizat pentru finanarea firmelor localizate n zone cu impozitare
ridicat, avndu-se n vedere drept criterii:
- deinerea filialelor strine i primirea dividendelor/dobnzilor la mprumuturi de la acestea n
condiii de eficien fiscal (existena unor tratate cu rile de localizare a filialelor i taxare redus n
cadrul jurisdiciei de nmatriculare a companiei-holding);
- concentrarea rezultatelor firmelor grupului ntr-o zon cu fiscalitate redus (mult mai
eficient dect taxarea lor separat n rile cu fiscalitate ridicat);
- obinerea de finanare de la instituii ce sunt i ele nmatriculate ntr-o zon cu fiscalitate
redus i, prin urmare, pot oferi finanare la un cost mai redus (dect cele din rile cu fiscalitate
ridicat). De regul, finanarea de proiecte se asambleaz offshore, unde presiunea reglementrilor este
mai redus i avantajele fiscale mai mari;
- desfurarea operaiunilor de management financiar (inclusiv trezorerie) la nivelul grupului
n zone unde pot fi oferite cele mai bune i mai ieftine servicii ctre companiile de pretutindeni
ale grupului;
- acordarea de mprumuturi firmelor din cadrul grupului, cu practicarea unor rate ale dobnzii
atrgtoare (uneori, limitate la nivelul dobnzilor practicate pe piaa debitorului) i beneficiind de
stimulentele oferite de tratatele de evitare a dublei impuneri. Astfel, impozitul la surs, care ar
trebui, n mod normal, reinut la plata dobnzii, poate fi redus sau (rareori) eliminat, iar dobnda
va fi deductibil din profiturile debitorului.
Companii pentru evitarea autentificrii testamentului i pentru camuflarea
proprietii. nfiinarea companiilor pentru evitarea autentificrii testamentului i pentru
camuflarea proprietii, scopul fiind acela ca autentificarea testamentului unei persoane care
deine active ntr-unul sau mai multe state s nu se realizeze n fiecare ar n care deine averi, ci n
statul de ncorporare a companiei-holding personal, constituit n vederea deinerii averii
personale prin intermediul acesteia.
Utilizarea unei astfel de societi poate oferi o serie de beneficii:
- economisirea taxelor de succesiune (enorme n unele ri);
- simplificarea procedurilor legale;
- evitarea publicitii nedorite.
71

Companii pentru deinerea de proprieti. Acest tip de companii s-au nscut din
necesitatea de a scdea taxarea pltit pentru proprietile din strintate. Avantajele fiscale
generate prin utilizarea companiilor pentru deinerea de proprieti n strintate, constau n:
- evitarea taxelor de motenire;
- evitarea taxrii ctigurilor de capital;
- uurina vnzrii (prin transferul aciunilor n societatea deintoare a activelor, i nu a
activelor propriu-zise);
- reducerea costurilor de achiziie etc.
Companii pentru servicii hoteliere. Practica a dovedit c unele din activitile companiilor
offshore sunt serviciile hoteliere. Proprietatea cldirilor este a unei companii offshore, iar activitatea
hotelier a unei companii locale. Impozitarea profitului este diminuat considerabil printr-o cretere
considerabil a cheltuielilor cu chiriile imobilelor. Astfel, se sustrag de la plata impozitului pe profit
sume considerabile. De asemenea, este posibil evitarea impozitrii ctigurilor de capital la
vnzarea unei cldiri (impozitarea profitului din vnzarea imobilului) prin deinerea hotelului offshore.
Societatea nregistrat local este necesar pentru derularea activitii hoteliere.
Companii pentru servicii profesionale. Persoanele care desfoar activiti retribuite la nivel
superior (avocai, designeri, consultani financiari, ingineri, autori sau artiti) pot ncorpora o
companie offshore i o pot utiliza ca interpus ntre ei i beneficiarii serviciilor oferite, facturnd aceste
servicii n numele companiei offshore. Deintorul real al societii va aciona n calitate de angajat al
acesteia, primind un anumit salariu pentru serviciile sale (structura pachetului salarial poate fi
optimizat pentru a minimiza impozitul pe salariul efectiv ncasat), n plus, n acest caz, obligaiile
fiscale ce apar din eventuala executare defectuoas a contractului cad n sarcina societii i nu n cea a
persoanei fizice. Salariul va fi taxabil acolo unde persoana este rezident, dar diferena dintre
onorariu i salariu va putea fi inut offshore i reinvestit fr a fi pltite taxe.
O alt variant este cea a unei companii multinaionale ce nfiineaz o subsidiar offshore din
care va plti salariile angajailor expatriai care lucreaz n ri unde sistemele legislative nu ofer
stimulente pentru plata local a beneficiilor salariate. Firma din zona offshore va nchiria serviciile
salariailor si subsidiarei din ara mai puin generoas din punct de vedere legislativ.
Companii pentru transporturi navale. Comport, deja, un caracter istoric nmatricularea
navelor ntr-o jurisdicie offshore, iar competiia dintre jurisdiciile care ofer acest gen de serviciu s-a
intensificat. Aceasta a dus la oferirea unor regimuri fiscale i operaionale din ce n ce mai
avantajoase. Un loc important l reprezint reglementrile privind impozitarea navigatorilor.
Utilizarea companiilor offshore pentru derularea activitilor de transporturi navale sau

72

nregistrarea navelor, poate evita impozitarea direct i indirect a firmelor de transport

internaional.
Proprietatea, nregistrarea, administrarea i conducerea navelor reprezint 4 aspecte distincte i
sunt, deseori, situate n 2, 3 sau chiar 4 jurisdicii pentru a se ajunge la optimizarea rezultatelor. Un
proprietar din onshore nemaritim ar putea nmatricula nava ntr-un paradis fiscal, o poate conduce
tot de acolo i o poate administra dintr-un port european. E uzual crearea unei companii offshore
pentru fiecare vas pentru a se asigura izolarea n condiiile unei eventuale probleme.
Firmele private ce dein vase, deseori, creeaz o companie de transport captiv n offshore,
percepnd astfel tarifele pieei i obinnd profitul offshore.
Companii pentru drepturi de autor. Paradisurile fiscale sunt, de asemenea, folosite i n
cazul exploatrii activelor necorporale, respectiv a transferrii acestora dinspre rile dezvoltate
ctre cele mai puin dezvoltate, iar transferul banilor reprezentnd contravaloarea n sens invers
de la rile slab dezvoltate spre cele dezvoltate. Astfel, companiile offshore sunt folosite pentru:
- exploatarea drepturilor de autor;
- exploatarea proprietii intelectuale;
- colectarea taxelor de franciz etc.
Aceste pli pentru utilizarea drepturilor de autor sunt supuse reinerilor la surs i vor fi,
probabil, dublu taxate la ajungerea n ara de destinaie. Din acest motiv, un paradis fiscal ce dispune
de tratate de evitare a dublei impuneri cu rile emergente va fi o locaie potrivit pentru o companie
intermediar. Dac aceast companie poate fi independent de compania originar (proprietarul
drepturilor intelectele) este cu att mai bine.
O companie offshore poate achiziiona drepturile de proprietate sau de exploatare a acestora,
precum i dreptul de a revinde activul necorporal mai departe. Dup ncheierea acestei achiziii,
compania offshore intr n tranzacii de exploatare a acestor drepturi n toat lumea. Un astfel de
activ necorporal este preferabil s fie achiziionat nainte de a deveni prea valoros, astfel nct
capitalul investit n cumprarea acestuia s fie ct mai mic i s nu atrag atenia autoritilor fiscale
prin

subevaluarea

sa

cu

ocazia

tranzaciei

cu

entitatea

offshore

ce

va

prelua

exploatarea/proprietatea sa.
Politica unor ri dezvoltate a iniiat contracararea tendinei de utilizare a companiilor
offshore pentru exploatarea proprietii intelectuale. Punctul slab al acestor demersuri l
constituie posibilitatea downloadului pentru achiziia i transferul informaiilor. Unele ri
puternice chiar au anulat tratatele de evitare a dublei impuneri ncheiate cu paradisurile fiscale
prea ndrznee. De regul, taxele de licen, ce provin dintr-o ar cu impunere ridicat, vor fi
reinute la surs, de aceea, trebuie cutat o ar cu tratate de evitare a dublei impuneri.
73

Companii pentru servicii bancare. n trecut, n anumite paradisuri fiscale, o banc putea fi
nfiinat cu un capital minim de aproximativ 1000 USD, fiind un simplu birou cu calculator,
nimic din ceea ce se presupune a fi o banc, i permind transferul facil al fondurilor oriunde n
lume. Companiile-fantom puteau fi nmatriculate imediat, puteau fi create conturi bancare
deschise prin e-mail i cu verificri minimale, n plus, dobndirea de reziden nu constituia o
problem. La ora actual, ca urmare a presiunilor instituiilor internaionale n privina
contracarrii splrii banilor murdari, lucrurile s-au schimbat mult. Ar fi absurd s afirmm c
astfel de cazuri au disprut complet, atta vreme ct acolo unde se vorbete de milioane de USD,
rezistena oficialilor este greu pus la ncercare, ns sistemele legislative ale acestor state s-au
ntrit considerabil.
Aproape toate jurisdiciile offshore controleaz activitatea bancar, prevenirea splrii banilor
murdari fiind cel mai important motiv. Bncile autohtone i bncile offshore sunt, de obicei, distincte
i beneficiaz de licene distincte. Cele offshore nu sunt taxate sau sunt taxate doar cu o sum forfetar.
Secretul bancar este, n mod obinuit pstrat cu sfinenie i protejat de lege. Totui, aceste jurisdicii
manifest, din ce n ce mai accentuat, tendina de a semna acorduri care s permit obinerea de
informaii n anumite circumstane.
Pentru companiile multinaionale, este avantajos s nfiineze o subsidiar cu un cont bancar
consistent ntr-un paradis fiscal, subsidiar care apoi mprumut bani unei alte firme strine (dar din
cadrul grupului). Dobnzile primite pentru depozitul la termen se acumuleaz libere de taxe n
paradisul fiscal, n multe ri, cheltuielile cu dobnzile pltite pentru mprumuturi fiind
deductibile din profitul impozabil.
Bncile medii pot opta pentru a deschide filiale n paradisuri fiscale n scopul extinderii
portofoliului de credite atunci cnd resursele disponibile nu le permit nregistrarea unei filiale ntr-un
centru financiar sigur, de clasa Londrei. Filialele bncilor nmatriculate n jurisdiciile offshore
colecteaz depozite de pe diverse piee i le canalizeaz napoi ctre banca-mam. Ca urmare a
proliferrii serviciilor bancare offshore i a creterii numrului de state ce ncearc s atrag instituiile
bancare internaionale prin introducerea legislaiei offshore, se constat o cretere a utilizrii cu reacredin a acestor faciliti bancare (de ctre traficani de droguri, contrabanditi, infractori
internaionali etc.)
Jurisdiciile care ofer posibilitatea nmatriculrii bncilor offshore sunt caracterizate de
urmtoarele faciliti:
- taxele de licen pentru nfiinarea bncii sunt reduse (comparativ cu cele necesare deschiderii
unei astfel de instituii n onshore);

74

- procedurile de intrare pe pia sunt relativ simple (se complic pe msura aderrii la practicile
impuse de organismele internaionale);
- impozitele i prelevrile asupra operaiilor financiare efectuate n strintate sunt reduse sau
inexistente. n unele jurisdicii, exist, totui, impozitul pe profit.
Pentru paradisuri fiscale, cel mai important lucru este s atrag clienii prin msurile adoptate
cu privire la confidenialitatea bancar i prin alte servicii profesionale protejndu-i, totodat,
reputaia internaional i ferindu-se de sanciunile generate de asocierea cu splarea de bani
murdari. n acest sens, putem da exemplul Marelui Ducat de Luxemburg, care, n Convenia
ntre Romnia i Marele Ducat de Luxemburg pentru evitarea dublei impuneri i prevenirea
evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit i avere, menioneaz c asigur secretul
tranzaciilor comerciale, fcnd precizarea c dispoziiile cu privire la schimbul de informaii,
din convenia respectiv, nu oblig n niciun fel statul de a furniza informaii care ar divulga un
secret comercial, industrial, profesional sau un procedeu comercial (art. 28, alin. (2), lit.c)
[138]. De asemenea, precizm faptul c n tratatele i conveniile de evitare a dublei impuneri a
veniturilor i a averii, ncheiate de ctre Romnia/Republica Moldova, cu ri paradisuri fiscale,
nu exist clauze, care s fac referire la combaterea evaziunii fiscale, dei unele dintre aceste
tratate/convenii se numesc de evitare a dublei impuneri i prevenire a evaziunii fiscale.
ntrecerea dintre centrele financiare offshore, se d la nivelul gradului de sofisticare a
serviciilor oferite, al mecanismelor financiare permise i al concesiilor fiscale.
Dei unele jurisdicii sunt mai inventive dect celelalte, cea mai mare parte a opiunii puse la
dispoziia clienilor nu sunt divergente. Dac ntr-una din jurisdicii exist o implementare
riguroas a regulii cunoate-i clientul, aceast regul ar dezavantaja statul respectiv n
comparaie cu alte paradisuri fiscale, unde formalitile i verificrile asupra clienilor sunt
reduse. Cea mai necompetitiv msur este cea a realizrii de anchete amnunite i examinri
asupra afacerilor clienilor, care, n mod sigur, i va determina pe clieni s-i transfere afacerile
n locuri unde sunt puse puine ntrebri i n care ntmpin mai puine obstacole. Pe de alt
parte, dac un paradis fiscal i construiete o reputaie de adpost al banilor murdari sau de
refugiu al organizaiilor criminale, sau al traficanilor de droguri, atunci nu numai banii legali vor
fi plasai n alt parte de ctre companiile cu renume (pentru a evita ptarea reputaiei lor), dar aa
vor proceda i infractorii cei mai sofisticai, care doresc s evite orice semn de ntrebare produs
de asocierea cu aceste paradisuri. Centrele financiare offshore vor deveni, de asemenea, inta
unor presiuni externe de lichidare a afacerilor murdare. Prin urmare, lumea bancar offshore i
secretul bancar sunt ntr-o evoluie constant care reflect rspunsurile la presiunile internaionale i
strategia sa de asigurare a competitivitii i transparenei. Poziia optim pe care o adopt un
75

paradis fiscal este aceea n care acesta nu este prea riguros n ceea ce privete examinarea atent
a clienilor, dar nici prea neglijent n acceptarea tuturor clienilor.
n cadrul acestei lumi trebuie luate hotrri importante i dificile cu privire la gradul de
flexibilitate a acestor jurisdicii. Jurisdiciile au rspuns n diferite moduri la problemele cu
privire la competitivitate i transparen.
n Europa, au existat i exist dezbateri acerbe asupra secretului bancar din Elveia (n
special) i Luxemburg. Totui, secretul bancar nu mai este la fel de strict, cum a fost pe vremuri.
Presiuni din partea rilor OCDE pentru o mai mare transparen, preocuprile cu privire la
infiltrarea crimei organizate, introducerea de noi legi mpotriva splrii de bani, extinderea ariei
dreptului penal i de aici posibilitatea implementrii unei asistene legale mutuale, au produs
importante fisuri n secretul bancar. n plus, Elveia a luat msuri importante n privina
combaterii splrii de bani. Totui, exist o prere general c aceast schimbare este exploatat
de ctre concureni. Potrivit unui oficial bancar, tirea c secretul bancar elveian nu mai este att
de rezistent, precum era odat, a fost rspndit n pres pe un ton maliios de ctre centrele
financiare competitoare strine. Paradoxal, acetia sunt aceiai oameni care au criticat Elveia
pentru caracterul rigid al secretului bancar.
Pentru cei ngrijorai c nici Elveia i nici Luxemburgul nu mai pot oferi protecia de
altdat, Liechtenstein ar putea constitui o alternativ destul de atractiv. Acest stat este descris
n, general, ca unul dintre cele mai avantajoase paradisuri fiscale din lume, cu un secret bancar
mai strict dect n Elveia i chiar ca loc folosit de cetenii elveieni pentru a-i ascunde banii.
Mai mult, Liechtenstein ofer o larg varietate de servicii, inclusiv Anstaltul similarul
european al trustului. Liechetenstein este singura ar din Europa care are reglementri
legislative n domeniul trusturilor care aduc cu ele cererea de lucru n domeniul litigiilor, al
dreptului de proprietate intelectual i al autorizrii brevetelor.
n ciuda faptului c activitatea economic n rile cu fiscalitate ridicat este stimulat de
prezena n vecintate a paradisurilor fiscale, impactul asupra trezoreriei rilor onshore rmne
destul de ridicat.
Evitarea plii impozitelor poate lua multe forme, inclusiv folosirea aranjamentelor
financiare precum mprumutul ntre firme, care plaseaz venitul brut (neimpozitat) n jurisdicii
cu taxele cele mai reduse. De asemenea, deseori, firmele i ajusteaz preul la care filialele din
diferite ri i vnd bunurile. Acesta este motivul pentru care guvernele unor ri doresc s
impun paradisurilor fiscale ca n tranzacii s se utilizeze preuri folosite pentru tranzacii
asemntoare ntre ali teri.

76

Pentru a finana, n mod adecvat, guvernele paradisurilor fiscale, acestora li se aloc 25%
din PIB, n condiiile n care media global este de 20%, n condiiile n care populaia acestora
este redus, iar bunstarea material este relativ.
Dei, uneori, se afirm c prosperitatea paradisurilor fiscale afecteaz negativ ncasrile
bugetare ale rilor cu fiscalitate ridicat, practica a dovedit c investiiile din rile nvecinate
paradisurilor fiscale au crescut considerabil.
n urma studiilor efectuate de specialiti, pe baza tabelelor Penn World, s-a ajuns la
concluzia c sectorul public al rilor cu un nivel redus al fiscalitii nu este, n mod obligatoriu,
mai mic sau mai mare dect cel al oricrei alte ri onshore, deoarece paradisurile fiscale sunt
mai mici i mai bogate dect media global, iar faptul c sectoarele lor publice sunt de mrimi
comparabile cu media global poate constitui o anomalie.
Dei numeroi specialiti atrag atenia asupra faptului c paradisurile fiscale nu reprezint o
cale de realizare a fraudelor fiscale, exist voci care susin c paradisurile fiscale sunt ideale
pentru scopurile celor ce obin venituri ilicite. Odat ce profiturile ilicite au fost obinute, scopul
deintorilor acestora de a spla banii sau de a-i ascunde, astfel nct s-i poat folosi ulterior fr
s le fie atribuii ca venit nedeclarat, este realizat cu uurin prin intermediul firmelor din
paradisurile fiscale [23, p.186].
Analiza de mai sus a artat c paradisurile fiscale ofer posibiliti companiilor offshore de
minimizare obligativitilor fiscale. Dar noi suntem de acord cu specialitii care consider c nu
fiecare operaiune, legat de paradisurile fiscale, este ilicit i presupune evaziunea fiscal. Dar,
pentru a minimiza utilizarea paradisurilor fiscale pentru practicarea evaziunii fiscale, n legislaie
trebuie introduse diferite limite. n acest sens, ar putea fi foarte util de cercetat practica
internaional a reglrii contra-offshore.

2.3. Analiza practicii mondiale privind diminuarea evaziunii fiscale

Extinderea larg a paradisurilor fiscale, precum i influena negativ a acestora asupra

statelor cu nivel mai nalt de fiscalitate, necesit cercetarea practicii mondiale de lupt impotriva
evaziuni fiscale, contra-offshore. innd cont de caracterul global al fenomenului de
offshorizare, este important de cercetat recomandrile i msurile, elaborate de ctre organismele
internaionale: OCDE, FATF, Banca Mondial, ONU, UE, FSF, FMI etc., n contextul politicii
anti-ofshore. Direciile prioritare ale politicii acestor organizaii sunt:
77

 liminarea condiiilor pentru concurena fiscal neloial, care provoac evaziunea fiscal
(OCDE, ONU; UE);
lupta mpotriva splrii banilor i finanrii terorismului ( FATF, FFS,ONU).
n 2002, a fost publicat un document de ctre FMI, OCDE i Banca Mondial, prin care
aceste organisme se angajau s sprijine rile n curs de dezvoltare n mbuntirea eficacitii
administraiilor fiscale ale acestora, rezultatul fiind creterea veniturilor bugetare n aceste ri,
precum i mobilizarea resurselor pe piaa intern.
ONU a elaborat un model de impozitare, considerat adecvat pentru rile n curs de
dezvoltare, precum i o convenie mpotriva corupiei, care a fost adoptat n 2003 i a intrat n
vigoare n 2005.
OCDE a elaborat criterii pentru a defini un paradis fiscal: impozite insignifiante sau
inexistente, lips de transparen n ceea ce privete regimul fiscal, lips de schimburi de
informaii fiscale cu alte state i atragerea de societi paravan cu activitate fictiv. OCDE, n
lupta sa mpotriva concurenei fiscale neloiale, a ntocmit o list cu teritoriile considerate
paradisuri fiscale, totodat, mprind paradisurile fiscale n paradisuri fiscale cooperante i
paradisuri fiscale necooperante.
G20, la summitul din aprilie 2009 de la Londra, a ntocmit un proiect de comunicat, care
prevedea c se vor solicita sanciuni pentru paradisurile fiscale care nu se vor conforma regulilor
OECD referitoare la taxe i furnizarea de informaii bancare. S-a discutat modul n care vor
formula regulile, ns o soluie de moment a fost ntocmirea unei liste cu paradisurile fiscale care
nu furnizeaz informaii i propunerea de a se avea n vedere sancionarea acestor zone.
Lista OCDE a jurisdiciilor considerate paradis fiscal se prezint astfel [141]:
- lista alb: statele sau teritoriile care au implementat standarde internaionale, prin
semnarea a cel puin 12 acorduri n domeniul fiscal: Argentina, Australia, Barbados, Canada,
China, Frana, Germania, Grecia, Guernsey, Ungaria, Islanda, Irlanda, Italia, Japonia, Jersey,
Coreea, Malta, Mauritius, Mexic, Olanda, Noua Zeeland, Norvegia, Polonia, Portugalia, Rusia,
Insulele Seychelles, Slovacia, Africa de Sud, Spania, Suedia, Turcia, Emiratele Arabe Unite,
Marea Britanie, Statele Unite, Insulele Virgine ;
- lista gri: statele sau teritoriile care s-au angajat s respecte standardele internaionale, ns
au semnat pn acum mai puin de 12 acorduri n domeniul fiscal.
a) lista gri nchis: Andora, Anguilla Antigua, Barbados, Aruba, Bahamas, Bahrein, Belize,
Insulele Bermude, Insulele Virgine Britanice, Insulele Cayman, Insulele Cook, Republica
Dominican, Gibraltar, Granada, Liberia, Liechtenstein, Insulele Marshall, Monaco, Montserrat,

78

Nauru, Antilele Olandeze, Niue, Panama, Saint Kitts i Nevis, Santa Lucia, Saint Vincent i
Grenadine, Samoa, San Marino, Insulele Turks i Caicos, Vanuatu;
b) lista gri deschis (alte centre financiare): Austria, Belgia, Brunei, Chile, Guatemala,
Luxemburg, Singapore, Elveia.
- lista neagr: statele sau teritoriile care nu s-au angajat s respecte standardele
internaionale: Costa Rica, Malaysia, Filipine, Uruguay.
Menionm c, n componena listelor albe i gri ale OCDE, sunt incluse i statele sau
teritoriile din spaiul UE: Frana, Germania, Grecia, Ungaria, Irlanda, Italia, Malta, Olanda,
Polonia, Portugalia, Slovacia, Spania, Suedia, Austria, Elveia etc. n trecut, n lista neagr a
paradisurilor fiscale care nu conlucreaz cu OCDE era inclus i Austria.
n general, lista OCDE a jurisdiciilor considerate paradis fiscal include 35 de ri, lista FMI
include 62 de ri, iar lista ONU include 42 de ri, aceasta fiind revizuit n permanen.
n afar de elaborarea listelor teritoriilor paradisurilor fiscale, OCDE a elaborat 19
recomandri privind eliminarea concurenei fiscale neloiale. n perioada 2000-2007, graie
OCDE, activitatea jurisdiciilor offshore a devenit mai transparent.
FATF a elaborat cca. 50 de recomandri privind lupta mpotriva splrii banilor murdari,
elaboreaz i public listele negre ale rilor care nu conlucreaz cu aceast organizaie i nu
ndeplinesc recomandrile, privind splarea banilor murdari.
Iniiativa acestor organisme internaionale este de importan major, n contextul crizei
financiare mondiale i al necesitilor enorme de mobilizare veniturilor la bugetele statului,
necesare pentru finanarea dezvoltrii i msurilor anticriz.
Paradisurile fiscale ofer posibilitatea de a minimiza obligaiunile fiscale, ceea ce este foarte
atrgtor pentru ntreprinztori. Dar tot aceleai paradisuri fiscale influeneaz negativ statele
dezvoltate i n curs de dezvoltare cu fiscalitate nalt din care pleac capitalul. De aceea,
aceste state lupt cu paradisurile fiscale prin diferite metode. n opinia noastr, aceste metode
se grupeaz astfel:
- metode stimulative;
- metode de interzicere (constrngere).
n cadrul msurilor stimulative, putem include amnistia capitalurilor, introducerea cotei
joase, a impozitului pe profit (n cazul Republicii Moldova, cota zero).
Dar, innd cont de impactul negativ al paradisurilor fiscale asupra posibilitilor financiare
ale statelor de a finana dezvoltarea i necesitatea finanrii msurilor anticriz, un rol important
revine, totui, msurilor de interzicere (Australia interzice rezidenilor lor s nfiineze firme n
paradisuri fiscale i s intre n tranzacii cu rezidenii din astfel de state).
79

Prin intermediul anumitor montaje financiare, al structurrii internaionale a grupului i

practicrii preurilor de transfer, companiile i pot permite opiunea aplicrii taxrii ntr-o
anumit ar. n acest fel, rezidenii fiscali (persoane fizice sau persoane juridice) ai unui stat cu
fiscalitate ridicat pot nfiina companii n zone cu fiscalitate avantajoas i pot acumula n
aceste zone profitul activitii lor. Deintorul acestor companii poate fi subiectul legislaiei de
restricie a acestor tipuri de operaiuni (fapt ce poate afecta eficiena acestor strategii), ns o
structurare inteligent poate dejuca eforturile coercitive ale acestor prevederi legale. Dac
societatea face distribuia profiturilor, acestea vor fi taxate la destinaie: pstrnd profiturile n
cadrul societii, impozitele sunt amnate sau, uneori, chiar evitate.
n consecin, statele cu fiscalitate ridicat au intrat n conflict cu centrele financiare
offshore, fiecare parte ncercnd s-i protejeze interesele, respectnd, ntr-o mai mic sau mai
mare msur, normele internaionale de drept. Jurisdiciile onshore acuz paradisurile fiscale de
concuren fiscal neloial i de practicarea reglementrilor legale ce favorizeaz operaiunile de
splare a banilor murdari. Unele ri, cum sunt Italia, Spania, Venezuela, Peru, Argentina,
Frana, Germania ncearc, prin diverse metode, s stopeze nfiinarea de firme ale rezidenilor
lor, n paradisuri fiscale, n timp ce Australia interzice rezidenilor lor s nfiineze firme n
paradisuri fiscale i s intre n tranzacii cu rezideni din astfel de state. [ 14, p. 132].
Avnd drept scop creterea veniturilor bugetare, n 2004, Republica Moldova a adoptat
Legea cu privire la taxa offshore. Aceast lege a provocat foarte multe obiecii i dezbateri
aprinse, legea n cauz fiind, totui, adoptat de Parlament. Conform acestei legi, prin tax
offshore se nelege o plat obligatorie cu titlu gratuit, care nu este impozit, iar subieci ai
impunerii au fost considerai persoanele fizice i juridice, rezidenii Republicii Moldova
prevzui de legislaia fiscal care efectueaz operaiuni comerciale i financiare la import prin
intermediul zonei offshore[132]. Taxa prevzut era de 15 la sut, la importurile efectuate de
ctre agenii economici din Republica Moldova prin intermediul zonelor offshore. Conform
legii, metodologia de aplicare a acesteia era:
- achitarea taxei offshore, la bugetul de stat, de ctre rezidenii Republicii Moldova, subieci
ai impunerii, pn la transferarea mijloacelor bneti n lei moldoveneti la cursul oficial al
Bncii Naionale n mrime de 15%;
- taxa offshore se includea n componena cheltuielilor generale i administrative i se
deducea din venitul impozabil la determinarea obligaiilor privind impozitul pe venit n modul
general stabilit;
- n cazul n care taxa offshore nu se achita la timp n bugetul de stat, ea era perceput de la
subiecii impunerii cu aplicarea unei amenzi. n anul 2005, din interese mai mult personale,
80

Parlamentul a anulat aceast tax. Oficial anularea acestei taxe a fost motivat de faptul c
aceasta contribuia la creterea preurilor i implicit la scderea nivelului de trai. n opinia
noastr, motivaia este lipsit de suport, datorit faptului c anularea acestei legi nu s-a fcut n
baza unor rapoarte i studii complete care s demonstreze ineficiena acestei taxe.
O astfel de tax offshore este adoptat n Republica Belarus [166], ducnd, la o limitare a
numrului de rezideni care efectueaz operaiuni comerciale prin intermediul companiilor
offshore, precum i la anumite venituri la bugetul de stat.. n opinia noastr, aceast tax ar fi
benefic att pentru Romnia, ct i pentru Republica Moldova. Prin introducerea acestei taxe,
Romnia i Republica Moldova, ar pune n aplicare una din recomandrile fcute de ctre
OCDE, aceea de limitare a operaiunilor comerciale cu rile paradis fiscal, n scopul diminurii
evaziunii fiscale.
Succesul paradisurilor fiscale a determinat o reacie dur din partea rilor cu taxare ridicat,
care au luat msuri mai aspre n lupta lor mpotriva splrii banilor murdari i a evaziunii fiscale.
Conform reprezentanilor IRS, anual aproximativ 82 000 de contribuabili americani
utilizeaz conturile offshore n scop evazionist, dintre acetia IRS neputnd urmri dect 17 000.
La nivel global, evaziunea fiscal prin intermediul paradisurilor fiscale cost guvernului SUA
aproximativ 70 mlrd. USD anual [169, p. 15].
Un proiect de lege al SUA, denumit Stop Tax Haven Abuse Act a fost prezentat Senatului
Statelor, acesta, ulterior, s-a transformat n lege. Aceast lege include dispoziii care dau autoritile
fiscale puteri mai mari de a urmri problemele de impozitare legate de o anumit list de jurisdiciisecret. De asemenea, conine definiii ale acestor jurisdicii, astfel, nct unele jurisdicii ar putea fi
eliminate de pe list, iar altele noi adugate. Aceste liste, care conin jurisdiciile considerate paradis
fiscal, difer, n funcie de organismul internaional care le-a creat, n funcie de criteriile pe care le
are n vederea la considerarea unor ri ca fiind paradis fiscal.
Toate loviturile i ameninrile mpotriva paradisurilor fiscale au determinat numeroase state
dezvoltate s adopte msuri legislative restrictive n privina paradisurilor fiscale. n cele mai
multe cazuri, venitul unui rezident al unui paradis fiscal este taxabil n statul de destinaie. Pentru
a contracara acest lucru, Australia, Italia, Spania au fost printre primele state care au adoptat aanumitele liste negre, la nceputului anilor 90, dar, n prezent, rile n curs de dezvoltare
precum Argentina, Peru, Venezuela, R. Moldova (vezi tabelul A 8.5.), Romnia au adoptat
aceeai politic. Argentina percepe taxe speciale pentru veniturile pltite ctre paradisurile
fiscale, iar Peru trateaz cheltuielile pltite spre paradisuri fiscale ca fiind venituri n Peru (n
cazul n care sunt pltite de un rezident local). Conform legislaiei acestui stat, o ar este
considerat paradis fiscal, dac are 0% impunere sau o rat cu minim 50% mai redus dect cota
81

de impunere n Peru a aceluiai venit. Venezuela definete drept paradis fiscal statele cu
impunere mai mic de 20% iar Corea cu 15% [14, p. 134].
Tabelul 2.12. Msuri luate de unele state n lupta mpotriva offshore
Venezuela

definete drept paradis fiscal statele cu impunere mai mic de 20%

Coreea

definete drept paradis fiscal statele cu impunere mai mic de15%

Peru

trateaz cheltuielile pltite spre paradisuri fiscale ca fiind venituri n Peru

Argentina

percepe taxe speciale pentru veniturile pltite ctre paradisurile fiscale

Argentina, Frana, Germania, Italia,

sunt pentru adoptarea listelor negre pentru statele care practic regimuri

Spania, Venezuela, Peru, Australia,

fiscale prefereniale i pentru statele considerate paradisuri fiscale, care au

R. Moldova

implementat o legislaie care favorizeaz concurena fiscal neloial

Australia

interzice rezidenilor si s nfiineze firme n paradisuri fiscale i s intre n

tranzacii cu rezidenii din astfel de state

Republica Belarus

aplic taxa offshore pentru operaiunile comerciale desfurate prin

companiile offshore

Republica Moldova

a elaborat proiectul legii cu privire la taxa offshore, lege care a fost adoptat
n 2004, iar n 2005 a fost abrogat
Sursa: adaptat de autor n baza sursei [14; 126; 166;140]

Potrivit metodologiei OCDE [172], o ar trebuie s ndeplineasc patru criterii pentru a se

ncadra n categoria paradisurilor fiscale. n primul rnd, asocierea cu paradisurile fiscale ine de
nivelul impozitelor percepute, care este foarte sczut, iar n unele cazuri zero. Dar acest criteriu
nu este suficient n condiiile n care fiecare jurisdicie are dreptul s stabileasc, individual,
nivelul impozitelor percepute n interiorul su. Celelalte criterii enunate de OCDE se refer la
lipsa transparenei operaiunilor bancare, existena unor reglementri care mpiedic schimbul de
informaii referitoare la impozite ntre guverne i lipsa unor condiii ca activitile economice
ntreprinse de companii s fie unele substaniale. Acest ultim criteriu poate releva intenia
anumitor state de a atrage investiii doar pe baza oportunitilor oferite de nivelul de impozitare
aa-numitele centre offshore.
n America Central, Caraibe, Pacificul de Sud, conform publicaiilor OCDE [172], numrul
statelor care ofer faciliti offshore a crescut, iar legislaia s-a perfecionat, regimul juridic al
companiei offshore, de exemplu, este mai bine definit i consolidat. n Europa, o serie de state,
care ofereau faciliti companiilor offshore, le-au eliminat, n cea mai mare parte, din legislaie,
ca urmare a aderrii la UE, iar cele care continu s ofere asemenea faciliti au procedat la
importante modificri ale prevederilor legale incidente n acest domeniu.

82

Definirea i consolidarea regimului juridic al companiei offshore i a entitilor offshore, n

general, vizeaz i creterea credibilitii lor n plan internaional, prin asigurarea unei mai mari
transparene a operaiunilor efectuate prin intermediul paradisurilor fiscale. Astfel, dup o
adevrat ofensiv mpotriva regimului fiscal practicat de jurisdiciile offshore (a se avea n
vedere iniiativele OCDE, care, n raportul su Tax havens and development, a identificat
practicile neloiale comune jurisdiciilor fiscale de tipul lips de transparen, lipsa
informaiilor privind practicile fiscale, stabilind i o aa-numit lista neagr a jurisdiciilor
necooperante 47 de state, ca practicnd regimuri fiscale prefereniale i 35 de state, ca fiind
paradisuri fiscale, care au implementat o legislaie ce favorizeaz concurena fiscal neloial),
multe dintre paradisurile fiscale i-au adaptat legislaia n materie, determinnd eliminarea de pe
listele ntocmite de OCDE i, implicit, o percepie internaional mai favorabil.
Desigur, aceasta a nsemnat acceptarea, de ctre jurisdiciile menionate, a unora dintre
condiiile impuse de OCDE, n special cu privire la transparen. n acest sens, au fost realizate:
acorduri privind schimbul de informaii n materie fiscal;
s-a eliminat posibilitatea emiterii de aciuni la purttor.
A fost aleas, practic, o cale de mijloc, determinat de temerile rilor n cauz c iniiativele
OCDE le vor devasta economia att prin faptul c aceasta depinde, n mare msur, de
industria financiar, ct i prin efectul de domino, n sensul c problemele economice vor
determina creterea ratei criminalitii, corupiei, ceea ce va ruina i turismul, a doua surs de
venit a acestor ri.
n ceea ce privete lupta anti-offshore a Uniunii Europene, menionm faptul c Raportul
referitor la promovarea unei bune guvernane n chestiuni fiscale, din 02 februarie 2010, al
Parlamentului European, consider c [128]:
- este nevoie de consisten i de o politic real a UE privind buna guvernan fiscal;
- credibilitatea Uniunii Europene depinde, printre altele, de disponibilitatea sa de a suprima,
n primul rnd, paradisurile fiscale de pe teritoriul su, ca un exemplu de bun guvernan;
- solicit Comisiei s monitorizeze ndeaproape, n acest context, punerea n aplicare rapid
i temeinic a aciunilor prevzute n comunicarea sa privind promovarea bunei guvernane n
chestiuni fiscale;
Ca o consecin a scandalurilor legate de splarea banilor, constituirea bncilor offshore a
devenit posibil, doar dac, n registrele publice, se nscriu datele de identificare ale adevratului
beneficiar i dac acesta prezint un plan de afaceri viabil.
n ceea ce privete lupta anti-offshore a Romniei, putem afirma cu toat convingerea c
aceasta exist mai mult la nivel declarativ. Dac studiem diversele rapoarte ale instituiilor
83

abilitate n combaterea evaziunii fiscale, putem spune c Romnia a luat n considerare lista
neagr a paradisurilor fiscale numai n declaraiile politice, n realitate, chiar instituiile
guvernamentale i unii oameni politici fac afaceri prin intermediul companiilor offshore. De
asemenea, multe din deciziile politice se iau sub presiunea mediului de afaceri romnesc. n
acest sens, putem exemplifica faptul c, n 2004, se propunea ca societile comerciale
nregistrate n Romnia, avnd ca acionari companii cu sediul n paradisurile fiscale, s nu poat
fi nfiinate fr un aviz special din partea Ministerului Administraiei i Internelor. n urma unei
opoziii vehemente a mediului de afaceri, s-a renunat la aceast propunere, n prezent, societile
cu acionari n offshore-uri avnd und verde, Cipru, de exemplu, clasndu-se pe locul III al
participaiei cu capital n firmele romneti, dup cum reiese dintr-un studiu al Oficiului Naional
pentru Prevenirea si Combaterea Splrii Banilor.
n anumite paradisuri fiscale, s-au fcut numeroase eforturi de minimizare a fluxului de bani
murdari prin intermediul unei legislaii mai competitive. n ciuda tuturor eforturilor fcute pentru
reglementarea lumii bancare offshore, nu toate jurisdiciile sunt la fel de bine reglementate, chiar
i acolo unde exist reglementare, se observ o mare discrepan ntre cadrul legal i punerea lui
n aplicare. n plus, cnd presiunile de nchidere a prpstiei dintre lege i implementarea ei sunt
eficiente n unele paradisuri fiscale, acelea asupra crora nu se fac presiuni, tind s devin cei
mai importani beneficiari.
Potrivit rspunsului Elveiei la presiunea extern, pentru o mai mare transparen i
cooperare cu organele de control strine, banii suspeci migreaz spre zonele mai puin aflate sub
asediu. Acest tip de ri sunt foarte dinamice i motivate, n mare parte, de ntrecerea de a atrage
depozite i alte afaceri. Toate acestea ridic numeroase dileme att pentru reglementarea i
supravegherea internaional, ct i pentru centrele financiare offshore. Ceea ce ar echilibra
lucrurile la nivel internaional ar fi introducerea i operarea unor msuri unitare de prevenire i
combatere a activitilor ilicite, ns, fr a obstruciona sau constrnge desfurarea tranzaciilor
legale. Atta vreme, ct nc se mai ntmpin greuti n deosebirea dintre legal i ilegal, vor
exista transferuri ntre ilegal spre aparent legal, ntre zone supra- i sub-reglementate.
n 2000, Bahamas a fost inclus ntre cele 15 interdicii nominalizate, iniial, de FATF pe
lista neagr a statelor necooperante n lupta mpotriva splrii banilor. Ca urmare a modificrii
legislaiei societilor comerciale din Bahamas (una dintre aceste modificri fiind i eliminarea
posibilitii de a emite aciuni la purttor), n 2001, interdicia a fost eliminat de pe aceast list.
De asemenea, Bahamas a figurat pe lista neagr a paradisurilor fiscale ntocmit de OCDE i
care cuprindea iniial 35 de ri, cum sunt: Elveia, Austria, Luxembourg, Hong Kong,
Singapore, Monaco, Liechtenstein, Andorra, Insulele Cayman etc. n martie 2002, interdicia a
84

fost retras de pe list, ca urmare a realizrii unui acord privind schimbul de informaii n cauzele
de fraud fiscal. Centru offshore n plin expansiune i cu o legislaie raliat la cerinele
internaionale n materie de prevenirea criminalitii financiare, Bahamasul a primit, n 2005,
titlul de cel mai bun centru financiar internaional, premiu acordat de o publicaie a ziarului
Financial Times The Banker. Publicaia a motivat c a acordat acest premiu Bahamasului
avnd n vedere mai muli factori: locaia atractiv a jurisdiciei, mediul fiscal favorabil,
stabilitatea politic, organizarea i infrastructura legal, dezvoltarea progresiv a legislaiei
comerciale n acord cu cererile de servicii financiare ct mai sofisticate de pe piaa serviciilor
[117].
Nu trebuie s ignorm sau s minimalizm eforturile jurisdiciilor offshore de a ajunge la o
supervizare mai atent, la un control mult mai eficient i la o mai mare transparen. Unele
jurisdicii, precum Mauritius, au fost minuioase n reglementarea sectorului offshore. O serie de
msuri au fost luate nc de la nceputul anilor '80, cnd SUA a semnalat, dup lungi edine ale
Senatului, problema sectorului bancar offshore i a modului n care ar putea fi exploatat acesta
de ctre traficanii de droguri i de alte organizaii criminale.
Problema const n faptul c secretul bancar depete, de fapt, teritoriul centrelor financiare
offshore i al jurisdiciilor, precum Insulele Cayman, Bahamas, Luxemburg i Elveia. Se pare c nu va
exista niciodat o list definitiv a jurisdiciilor care refuz s nlture secretul bancar pentru a permite
realizarea investigaiilor, astfel c problema va fi supus schimbrilor continue, iar opiniile cu
privire la adecvarea nivelului de cooperare cu organele de control vor fi diferite.
Raportul SUA cu privire la prevenirea splrii banilor murdari n mediul internaional furnizeaz
anumite indicii asupra regiunilor n care secretul bancar constituie un impediment n realizarea
anchetelor. Raportul Departamentului de Stat cu privire la Strategiile Internaionale de Control al
Drogurilor, publicat n martie 1998, face aprecieri cu privire la posibilitatea nlturrii secretului
bancar pentru a facilita realizarea anchetelor la nivel intern i internaional. rile listate ca
necooperante n anchetele de depistare a infraciunilor de splare a banilor murdari sau care nu
vor s nlture secretul bancar au fost: Afganistan, Belarus, Belize, Bolivia, Cuba, El Salvador,
Guatemala, Guyana, Haiti, Laos, Libia, Maroc, Mozambic, Nauru, Africa de Sud, Thailanda i
Vanuatu. Acestor ri li se altur urmtoarele ri i teritorii: Albania, Armenia, Azerbaidjan,
Kazahstan, Cte dIvoire, Estonia, Gibraltar, Bulgaria, Kuweit, Krgzstan, Moldova, Nicaragua,
Pakistan, Romnia, Slovacia, Sri Lanka, Saint Vincent i Grenadine, Ucraina i Uzbekistan, dup
cum reiese din Raportul Departamentului de Stat al SUA (Raportul Departamentului de Stat cu
privire la Strategiile Internaionale de Control al Drogurilor), publicat n martie 1998).

85

n unele din aceste ri, se manifest lipsa voinei de impunere a unei legislaii mai bune i
realizarea unei mai mari transparene n problemele financiare, iar n centrele financiare offshore
mai mici i n paradisurile bancare, aceast problem este mai ales una a capacitii de reacie,
existnd puini inspectori ,care s supervizeze tranzaciile i instituiile implicate n acestea. Dei se
pare c, n ultima vreme, s-au fcut mbuntiri n aceast privin, pentru o lung perioad de timp
doar un inspector bancar i un consilier de asigurri au fost rspunztori de monitorizarea i
controlul evoluiei unui sector de activitate nfloritor (cel al companiilor) n insulele Virgine
Britanice, unde numrul noilor companii l depea cu mult pe cel al locuitorilor.
Chiar dac anumite centre financiare offshore continu s rmn un magnet pentru spltorii de
bani i ali infractori, se fac eforturi importante pentru mbuntirea situaiei i implementarea de
norme, legi i regulamente performante. Cele mai importante legi i regulamente, n acest domeniu,
ar trebui s vizeze creterea utilizrii tratatelor legale de asisten mutual ntre guverne, pentru a
facilita, n acest fel, accesul la informaii relevante pentru anchetele desfurate de autoriti.
n urma presiunilor exercitate de Marea Britanie, au fost nchise cele mai multe bnci fictive din
Montserrat i a fost desemnat Coopers&Lybrand s investigheze serviciile bancare offshore din
teritoriile dependente. Ceea ce a rezultat poart numele de Raportul Gallagher - care a propus
anumite reforme n cele mai importante jurisdicii.
Analiznd politica rilor dezvoltate n privina paradisurilor fiscale putem spune c n
aciunile OCDE se observ adoptarea unui standard dublu. Pe lng amendamentele la adresa
rilor care nu doresc s-i modifice regimul fiscal, OCDE nu aplic nicio sanciune rilor
membre ale OCDE, pentru care, de asemenea, au fost naintate propuneri de ajustare a legislaiei
sale acestor cerine. Aceeai politic se aplic i asupra confidenialitii bancare. De exemplu,
Elveia a refuzat de cteva ori s accepte anularea principiului confidenialitii bancare.
Constituia Austriei garanteaz confidenialitatea conturilor bancare. Luxemburg, Grecia i Belgia
nu se grbesc s renune la confidenialitatea bancar [ 21, p. 39]. n opinia noastr, rile, aa-zise
paradisuri fiscale, trebuie s fac o ajustare a legislaiei lor, n conformitate cu cerinele OCDE.
Cu toate acestea, la adresa acestor ri nu s-au fcut ameninri i presiuni financiare din
partea altor state membre ale OCDE.
n ultimul deceniu, rile europene, cu un nivel ridicat al fiscalitii, au nceput un rzboi
agresiv mpotriva rilor cu impozite mici din toat lumea. Scopul acestui rzboi este acela de a
mpiedica micarea de economii i investiii din rile cu fiscalitate ridicat n cele cu fiscalitate
redus.
Guvernele rilor cu fiscalitate ridicat folosesc dou strategii de baz [98, p. 67-68]. Prima
este aceea de a fora rile cu impozite sczute s-i creasc ratele de impozitare, n special asupra
86

capitalului, impozitele asupra venitului individual, impozitul pe profit, inclusiv impozitul pe

dobnzi, pe dividende i pe ctigurile din capital. A doua strategie const n ngreunarea situaiei
investitorilor i a celor ce realizeaz economii i care doresc s-i plaseze, n mod liber, capitalul
n alte ri pentru interesul propriu. n acest scop, rile cu impozite mai mari ncearc s foreze
rile vecine, dar cu impozite mai mici, s raporteze ce resurse primesc de la cetenii i
companiile din rile cu impozite mari, astfel, nct cetenii i companiile respective s poat fi
impozitai corespunztor n rile de origine.
Cartelul fiscal pe care dorete s-l creeze OCDE nu are viitor, n cazul n care toate rile nu
vor adera la aceast politic. Dac presupunem c toate rile membre ale OCDE vor reui s-i
unifice la un nivel nalt ratele impozitelor, atunci concurena fiscal nu numai c nu va disprea,
ci se va acutiza i mai mult. Toat activitatea de antreprenoriat se va transfera n rile cu o
fiscalitate mult mai redus care nu sunt membre ale OCDE i n zonele offshore, iar, ca rezultat,
rile nalt dezvoltate nu vor reui s-i menin volumul ncasrilor fiscale la nivelul anilor
precedeni. De aceea, OCDE dorete s adopte msuri drastice pentru a impune rilor care nu fac
parte din OCDE s-i modifice politica fiscal.
Analiznd experiena mondial a proceselor cu conotaie fiscal, putem constata existena a cinci
doctrine juridice complementare, destinate contracarrii strategiilor de evaziune fiscal (14, p.140]:
doctrina tranzaciei simulate;
doctrina substanei economice;
doctrina motivului de afaceri;
doctrina prevalenei substanei asupra formei;
doctrina tranzaciei n etape.
Prima doctrin, doctrina tranzaciei simulate, se refer la simulri, n fapt, sau pseudotranzacii, adic la tranzacii care nu au loc niciodat i simulri n substan, acestea sunt
tranzacii care au loc, dar n absena obiectivelor fiscale nu au o substan economic sau un
motiv real de afaceri.
A doua doctrin, doctrina substanei economice, are dou ramificaii, avnd att elemente
obiective, ct i subiective. Aplicaiile moderne ale acestei doctrine pot fi regsite ntr-o serie de
cazuri relaionate ncepnd cu ACM Partnership. n cadrul acestuia, compania Colgate-Palmolive
a intrat ntr-un parteneriat offshore cu o sucursal a Merrill Lynch (sponsorul strategiei) i ABNAMRO. Parteneriatul s-a angajat ntr-o serie de tranzacii cu active financiare, care au avut ca
efect producerea unei pierderi de capital scriptice (substaniale) pentru Colgate-Palmolive.
Tranzaciile realizate au exploatat aplicarea unor reguli speciale de recuperare a bazei impozabile

87

sub o reglementare temporar care fcea atunci parte din Seciunea IRC 453. Curtea a gsit
plile, fcute n cadrul strategiei, ca lipsite de sens din punct de vedere economic. Merrill Lynch
i concurenii si au promovat o strategie similar i altor firme, avnd mpreun cu mult peste 1
miliard USD pierderi fiscale[14, p. 141].
A treia doctrin constituie doctrina motivului de afaceri i privete motivaia pltitorului de
taxe n momentul n care intr ntr-o tranzacie. Aceast doctrin verific dac motivul intrrii
unui contribuabil ntr-o afacere a fost sau nu acela de a obine avantaje fiscale. Doctrina
respectiv studiaz situaia n care pltitorul de taxe a intenionat ca tranzacia s serveasc unui
motiv non-fiscal cu adevrat util. Pentru a satisface doctrina, de cele mai multe ori, companiile
ncearc s fac o tranzacie cu un presupus motiv de afaceri, dar pstrnd tratamentul fiscal al
strategiei.
A patra doctrin este doctrina prevalenei substanei asupra formei. Aceast doctrin este
strns legat de doctrinele menionate anterior. Doctrina menionat consider c dou sau mai
multe tranzacii, ce formeaz o cale ocolit, nu ar trebui taxate diferit (la nivel cumulat) fa de
cazul n care tranzacia s-ar fi impozitat urmnd calea direct. Aceast doctrin permite
guvernului s refuze beneficiile fiscale ocazionate de un pltitor de taxe care face micri
economice auxiliare sau circulare, chiar dac aceste micri (luate individual) sunt tratate fiscal n
mod corespunztor [14, p. 141].
A cincea doctrin este doctrina tranzaciei n etape, care este legat de doctrina prevalenei
substanei asupra formei. Acesta susine c fiecare tranzacie, separat ntr-o serie de tranzacii
succesive, trebuie s aib un motiv economic independent, iar dac nu se ntmpl acest lucru,
tranzaciile pot fi cumulate n scopul stabilirii bazei impozabile. Aplicnd aceast doctrin, cele
mai interesate s fac evaziune fiscal sunt companiile mari, care au departamente de planificare
fiscal. Acestea sunt urmate de ctre companiile al cror profit este maxim, acest lucru datornduse cuantumului mare al impozitelor ce trebuie pltite. Tentate de evaziune sunt i firmele cu
opiuni de cretere, cheltuieli mari de cercetare i dezvoltare sau operaiuni. Cele mai puin tentate
s fac evaziune fiscal sunt firmele cu auditori mari i recunoscui.
n opinia noastr, doctrinele mai sus-menionate ar trebui utilizate n calitate doctrinar i
practic i n alte state, inclusiv Romnia i R. Moldova. De asemenea, facem propunerea ca
aceste doctrine s fie studiate mai profund n cadrul instituiilor de nvmnt, care pregtesc
specialiti n economie, finane, drept comercial etc.

88

2.4. Concluzii la capitolul 2

Capitolul 2 este dedicat analizei fenomenului evaziunii fiscale. O atenie deosebit s-a
acordat cercetrii coninutului, tipurilor evaziunii fiscale, analizei legislaiei Romniei i
Republicii Moldova privind tratarea noiunii de evaziune fiscal. Se evideniaz faptul c, n
Republica Moldova, spre deosebire de Romnia, la nivel legislativ, lipsete noiunea de evaziune
fiscal, ceea ce mpiedic, ntr-o oarecare msur, lupta cu acest fenomen. n acest capitol, se
evideniaz metodele de diminuare a evaziunii fiscale practicate prin intermediul companiilor
offshore, precum i analiza practicii mondiale de minimizare a impactului negativ al practicrii
paradisurilor fiscale asupra intereselor naionale.
Se fac urmtoarele constatri:
- n legislaia Republicii Moldova, nu exist definiia direct de evaziune fiscal, iar definiia
dat n legislaia fiscal a Romniei, n opinia noastr, este incorect;
- sunt foarte multe procedeele prin care este svrit evaziunea fiscal i nu pot fi toate
identificate;
- instrumentul principal utilizat n desfurarea afacerilor n cadrul paradisurilor fiscale,
precum i al evaziunii fiscale, l constituie compania offshore;
- modalitatea utilizat de companiile offshore (transnaionale), n scopul sustragerii de la
impunere a unei pri din profit, o constituie nfiinarea unor filiale n teritorii unde fiscalitatea
este mai redus (paradisuri fiscale) i organizarea unor relaii artificiale ntre acestea i unitile
productoare aflate pe teritoriul altor ri, unde fiscalitatea este mai ridicat;
- anumite centre financiare offshore continu s rmn un magnet pentru spltorii de bani i ali
infractori, se fac eforturi importante pentru mbuntirea situaiei i implementarea de norme, legi i
regulamente performante. Cele mai importante legi i regulamente, n acest domeniu, ar trebui s
vizeze creterea utilizrii tratatelor legale de asisten mutual ntre guverne, pentru a facilita, n acest
fel, accesul la informaii relevante pentru anchete desfurate de autoriti;
- foarte puine state pun n aplicare recomandrile organismelor internaionale cu privire la
politica anti-offshore n vederea diminurii evaziunii fiscale practicate prin intermediul
companiilor offshore. Deciziile politice cu privire la politica anti-offshore, se iau n cele mai
multe cazuri, fr o analiz n ceea ce privete impactul acestora.

89

3. PROBLEME I SOLUII PRIVIND DIMINUAREA EVAZIUNII

FISCALE GENERAT DE PARADISURILE FISCALE
(CAZUL ROMNIEI I REPUBLICII MOLDOVA)
3.1. Studiul comparativ al fiscalitii n Romnia i Republica Moldova
Cercetarea arat c o influen major asupra apariiei i rspndirii evaziunii fiscale o are
nivelul presiunii fiscale i organizarea sistemelor fiscale ale rilor. De aceea, sunt binevenite
studiul comparativ al fiscalitii, n Romnia i n Republica Moldova, i comparaia acesteia cu
nivelul fiscalitii n diferite state, inclusiv paradisuri fiscale.
Ca stat membru al Uniunii Europene, Romnia se afl sub incidena legislaiei fiscale a
acesteia. Comunicatul Comisiei Consiliului, din 19 decembrie 2006, referitor la coordonarea
sistemelor fiscale directe ale statelor membre pe piaa intern, anun o serie de iniiative
destinate promovrii unei mai bune coordonri a sistemelor naionale de fiscalitate direct n
Uniune. Obiectivul este de a garanta conformitatea sistemelor naionale cu legislaia comunitar
i de a controla ca aceste sisteme s funcioneze ntr-o bun interaciune.
Iniiativele vizeaz eliminarea discriminrilor i a dublei impuneri n beneficiul
particularilor i al ntreprinderilor, aceasta contribuind la lupta mpotriva evaziunii fiscale i la
protecia bazei de impozitare.
Obiectivele principale ale unei apropieri fiscale coerente i coordonate sunt urmtoarele:
- renunarea la discriminri i la dubla impunere;
- prevenirea cazurilor involuntare de non-impunere i de fraude;
- reducerea costurilor antrenate de obligaia de a se conforma dispoziiilor mai multor
sisteme fiscale.
Legislaia comunitar las statelor membre o mare lejeritate n conceperea sistemelor lor de
fiscalitate direct, de o manier prin care ele o pot adapta n funcie de obiectivele i imperativele
naionale. Dispoziiile fiscale, n mod exclusiv sau esenial, fondate pe considerente de ordin
interior, pot, totodat, s antreneze incoerene n tratamentul fiscal, dac ele sunt aplicate n
context transfrontalier, indiferent dac se refer la un particular sau la o ntreprindere, acetia pot
fi victime ale discriminrii sau dublei impuneri, de asemenea, pot angaja cheltuieli suplimentare
pentru a se conforma mai multor reglementri diferite.
Iniiativa Comisiei const n a promova soluii pentru problemele comune pe care le pun
interaciunile membrilor numeroaselor sisteme fiscale n cadrul pieei interioare. Iniiativa
Comisiei nu vizeaz nlocuirea sistemelor fiscale naionale printr-un sistem comunitar unic. Ea

90

caut s ntreasc cooperarea dintre statele membre i s mbunteasc coordonarea

legislaiilor respective astfel, nct, la sfrit, s se asigure buna funcionare a celor 27 de sisteme
naionale diferite n cadrul pieei interioare. Iniiativa coordonrii sistemelor fiscale este
complementar iniiativelor legislative ntreprinse de Comisie n materie de fiscalitate direct.
Comisia estimeaz c singurul mijloc sistematic de lupt contra cilor fiscale susinute de
ntreprinderile care efectueaz operaiuni, n mai mult de un stat membru, este s permit
impozitarea grupurilor multinaionale, pe ansamblul activitii lor n UE, pe baza unei asiete
comune consolidat pentru impozitul pe societate.
Domeniile posibile de coordonare dintre statele membre sunt: impozitarea la ieire i
compensarea pierderilor transfrontaliere. Domeniul impozitrii la ieire se refer n mod
particular la taxele asupra transferurilor de active spre o alt jurisdicie dintr-alt stat membru. n
absena unei compensaii a pierderilor transfrontaliere pentru societi i grupuri, beneficiul i
pierderea acestora risc s fie repartizat n diferite jurisdicii. Astfel, compensarea pierderilor
societilor i grupurilor este limitat la beneficiile realizate n statul membru n care s-a efectuat
investiia. n consecin, grupurile i societile risc s plteasc impozit pe o asiet care
precede rezultatul lor total, al activitii lor n UE. Aceast situaie genereaz, de asemenea, baza
pentru competitivitate. Aceasta este raiunea pentru care Comisia propune aproprierea
coordonrii statelor membre n acest domeniu.
n contextul dat Romnia, n calitatea ei de membru al UE, are o marj restrns de abordare
a utilizrii fiscalitii naionale ca mijloc de stimulare a investiiilor strine. Iat de ce este
necesar o analiz detailat a fiscalitii romneti n comparaie cu cea a fiscalitii celorlalte
state membre.
Dintre cele 27 de state ale Uniunii Europene, numai 3 state, anume Belgia, Luxemburg i
Olanda, practic, n determinarea impozitului pe veniturile societilor comerciale, procedeul
impunerii n cote progresive utiliznd tranele de venit. Cotele de impozitare practicate sunt
cuprinse ntre 10% (n Cipru i Bulgaria) i 35% (Malta). Repartizarea acestora n cadrul Uniunii
Europene pe statele componente este redat n tabelul A 9.6.
Analiznd cotele de impozitare practicate n UE, constatm urmtoarele:
Se constat faptul c, n toate statele analizate, se observ o diminuare a cotelor impozitrii.
n Romnia, cota a sczut pn la 16%, n anul 2008. n anul 2009, a fost introdus impozitul
forfetar, pe trane aferente cifrei de afaceri. n anul 2010, s-a revenit la impunerea n cot fix de
16%.
n funcie de cotele utilizate n procedura de impozitare, noi am divizat rile U.E. n 4 grupe
Tabelul 3.13.
91

Tabelul 3.13. Divizarea rilor UE n funcie de mrimea cotelor de impozitare

Variaia mrimii cotelor utilizate n procedura de
impozitare a veniturilor societilor comerciale
Cipru i Irlanda i Bulgaria
Cu cote cuprinse ntre 10% i 12,5%
Slovacia, Polonia, Estonia, Ungaria, Cu cote cuprinse ntre 15% i 21,3%,
Lituania, Letonia, Cehia, Romnia
Slovenia, Austria, Olanda, Suedia, Cu cotele cuprinse ntre 22% i 29,80%
Finlanda,
Portugalia,
Luxemburg,
Grecia, Germania, Danemarca
U.K., Malta, Italia, Frana, Spania, Cu cotele cuprinse ntre 30% i 35%
Belgia
Grupa rilor

Sursa: elaborat de autor n baza sursei [127]

Din cele prezentate constatm, cotele utilizate n procedura de impozitare n statele Uniunii
Europene variaz de la cota minim de 10% pn la cota maxim de 35%.
rile cu cotele cele mai sczute, 10% i 12% Cipru, Irlanda i Bulgaria, au recurs la
practicarea unor cote att de reduse, pentru crearea unui cadru de paradis fiscal, att pentru
investitorii strini, ct i pentru cei autohtoni. Istoria a dovedit c implementarea unei impuneri a
veniturilor foarte redus, precum i completarea acesteia cu faciliti pentru investitorii strini,
genereaz fenomene de tip cascad cu efect benefic pentru creterea economic.
rile cu cote cuprinse ntre 15% i 21,3% sunt state care au aderat printre penultimele i
ultimele (Slovacia, Polonia, Ungaria, Lituania, Letonia, Romnia), care au ncercat prin
practicarea cotelor reduse de impozitare a veniturilor atragerea investitorilor strini.
rile cu cotele cuprinse ntre 22% i 29,80% sunt n numr de 10 state (ponderea
majoritar), care urmresc ,prin practicarea cotei, asigurarea unui anumit venit bugetar.
rile cu cotele cuprinse ntre 30% i 35%, un numr de 6 state (Marea Britanie, Belgia,
Frana, Malta, Spania, Italia), fiecare avnd o motivaie particular a fiscalitii ridicate, de
exemplu, Italia prin instabilitatea politic a deceniului trecut i cele precedente lui, Spania, prin
instabilitatea creat de rezistena basc i care presupune cheltuieli publice i surse de acoperire a
lor, Marea Britanie, prin golurile financiare provocate de destrmarea imperiului, ca urmare a
declarrii independenei unor colonii bogate etc.
n Republica Moldova, cota impozitului pe venitul persoanelor, ce practic activitatea de
ntreprinztor, este zero pentru venitul reinvestit, ncepnd cu 01.01.2008.
Cel de-al doilea impozit direct practicat n majoritatea statelor Uniunii Europene este
impozitul pe dividendele reinute la surs. Pe parcursul analizei, noi am constatat c numai un

92

numr de 4 din 27 de state nu impoziteaz dividendele repartizate (Cipru, Grecia, Irlanda i

Ungaria), celelalte 23 practicnd o cot de impozitare cuprins ntre 5% i 35%. Romnia,
utilizeaz cota de 10% la impozitarea dividendelor repartizate nerezidenilor. Pe baza cotelor
utilizate la impozitarea dividendelor, noi am grupat statele din UE astfel:
- 4 state n care dividendele nu sunt impozitate prin reinere la surs;
- Bulgaria cu o cot de 5%;
- 2 state cu cot n jur de 10%;
- 7 state cu o cot de 15%;
- 2 state cu o cot de 20%;
- 6 state cu o cot de 25%;
- 3 stat cu o cot n jur de 27% i 28%;
- Suedia cu o cot de 30%;
- Malta cu o cot de 35%.
Constatm, i de aceast dat, c penultimele i ultimele ri intrate n Uniune European
practic cele mai reduse cote de impozitare, iar n unele cazuri ofer facilitatea scutirii ca
recompens a dividendelor reinvestite. n plus, unele state ofer investitorilor strini reduceri ale
cotei de impozitare pentru dividendele scoase din ara n care au fost realizate. Republica
Moldova aplic cota impozitului pe dividende de 15%.
Referitor la impozitul pe venitul persoanelor fizice, analiznd procedeul de impozitare
practicat n larga palet a sistemelor fiscale naionale din Uniunea European, constatm c
majoritatea statelor practic diferenierea cotelor de impozitare pe trane de venit i numai 6 state
folosesc cota unic.
Explicaia acestui fenomen o gsim, mai ales, n caracteristicile istorice ale sistemelor
fiscale utilizate. Ele nu respect neaprat principiul echitii fiscale, ci, mai ales, evit
nemulumirea cetenilor prin introducerea noilor sisteme de impozitare care ar provoca o
reticen fa de o nou abordare fiscal. Cotele maxime ale impozitului pe venitul persoanelor
fizice n rile UE sunt prezentate n figura 3.17 i n tabelul A 10.7.

93

Danemarca
Suedia
Olanda
Austria
Belgia
Irlanda
Germania
Spania
Italia
Portugalia
Slovenia
Frana
Marea Britanie
Grecia
Luxemburg
Ungaria
Malta
Polonia
Finlanda
Cipru
Letonia
Estonia
Slovacia
Romnia
R. Ceh
Lituania
Bulgaria
0

10

20

30

40

50

60

70

Figura 3.17. Cotele maxime ale impozitului pe venitul persoanelor fizice

n statele UE
Sursa: [171]

Din analiza figurii de mai sus, se constat o diferen foarte mare ntre cotele de impozitare a
veniturilor persoanelor fizice n diferite ri. n acest caz, iari constatm c cele mai mici cote
de impunere a veniturilor persoanelor fizice se aplic n: Bulgaria, Lituania, R. Ceh, Romnia.
Dac analizm cotele maxime ale impozitului pe venitul persoanelor fizice, ajungem la
urmtoarele concluzii:
1. Cele mai ridicate cote ale acestui impozit se utilizeaz n rile dezvoltate;
2. rile n curs de dezvoltare au cele mai sczute cote ale impozitului pe venitul
persoanelor fizice;
3. Cea mai sczut cot a impozitului pe venitul persoanelor fizice o aplic Bulgaria.
La aceste caracteristici, mai trebuie s adugm i deducerile personale, precum i modul de
impozitare a veniturilor cuplurilor cstorite, care, de exemplu, n Germania, pot fi impozitate la

94

alegere, fie prin nsumarea tuturor veniturilor familiei, fie separat pe fiecare membru, so sau
soie.
n Republica Moldova, n anul 2009, se aplic urmtoarele cote ale impozitului pe venitul
persoanelor fizice: dac venitul impozabil anual constituie mai puin de 25200 lei 7% i 18%,
dac venitul impozabil anual depete 25200 lei. Concluzionm c impozitarea pe trane de
venit este avantajoas pentru persoanele cu venituri mici, iar cota maxim de 18% este net
inferioar multor state europene.
Cel mai important impozit indirect practicat n toate statele Uniunii Europene este taxa pe
valoarea adugat. Cotele-standard, practicate n impozitarea indirect a valorii adugate sunt
redate n tabelul A 11.8.
Se constat c marja de cuprindere a cotei de impozitare TVA se nscrie n intervalul 1525%. n acest context, Romnia, a crei cot de impozitare este de 24% tinde spre nivelul maxim
al cotei de impunere, iar Republica Moldova, cu o cot de 20%, este poziionat aproximativ la
mijlocul intervalului.
n mod normal, impozitul indirect TVA este suportat de consumatorul final. Acest lucru,
ns, nu-l face lipsit de importan pentru societatea comercial productoare de valoare
adugat, deoarece, prin ncasarea de la consumatorul final, odat cu preul i a impozitului
indirect, ea va solicita, astfel, de la cumprtor, un efort sporit de plat pentru bunul sau serviciul
furnizat.
Considerm c, n contextul rspndirii fenomenului paradisurilor fiscale, ideal ar fi ca, la
nivelul Uniunii Europene, s se practice o singur cot a taxei pe valoarea adugat.
Din analizele efectuate, se poate constata c fiscalitatea Romniei constituie, n general, un
nivel mediu sau sub mediu, fa de cea practicat de majoritatea statelor Uniunii Europene, ceea
ce conduce la premisele c, din acest punct de vedere, este atrgtoare pentru investitorii strini.
Pentru ca un investitor strin sau romn s poat lua uor decizii fa de situaia pieei
comunitare, este nevoie ca acesta s aib la ndemn un instrument computerizat, pe care s se
bazeze n adoptarea deciziilor.
n Republica Moldova, cota impozitului pe venitul persoanelor, ce practic activitate de
ntreprinztor din anul 2009, este de 0%, iar impozitul reinut la redistribuirea dividendelor este
de 15%, ceea ce este destul de favorabil pentru ntreprinztori. De aceea, se poate concluziona, la
prima vedere, c povara fiscal, n Republica Moldova, pentru societile comerciale, este foarte
redus. Dar, n opinia ntreprinztorilor din Republica Moldova, situaia nu este aa de simpl, ei
susinnd c activitatea ntreprinderilor este stopat indirect de impozitele i plile obligatorii,
precum TVA i cotizaiile asigurrilor sociale de stat i medicale obligatorii.
95

n urma analizei datelor privind mrimea cotelor utilizate n procedura de impozitare a

veniturilor societilor comerciale, impozitului pe dividendele reinute la surs, cotelor
maxime ale impozitului pe venitul persoanelor fizice n statele UE, putem concluziona c, la
prima vedere, Romnia i Republica Moldova dein poziii atractive, privind mrimea
impozitelor (din punct de vedere al agenilor economici).
Dac analizm dinamica nivelului presiunii fiscale n Republica Moldova, pe parcursul
ultimilor ani (vezi tabelul 3.14.), putem trage unele concluzii referitore la nivelul fiscalitii n R.
Moldova.
Tabelul 3.14. Nivelului presiunii fiscale n Republica Moldova n anii 2003-2009
Ponderea veniturilor fiscale n
PIB (inclusiv cotizaiile n
bugetul asigurrilor sociale de
stat i n fondul asigurrilor
medicale obligatorii), %

2003

2004

2005

2006

2007

2008

2009

27,3

29,7

32,0

33,4

34,4

34,2

33,8

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [125]

Analiza datelor din tabel arat c, ncepnd cu anul 2003, s-a format o tendin clar de
majorare a presiunii fiscale n Republica Moldova (de la 27,3% n 2003 pn la 34,1% n 2009),
ceea ce, dup prerea noastr, comport o tendin negativ pentru contribuabilii moldoveni.
Facem precizarea c, datorit faptului c, ncepnd cu 01.01.2008, cota impozitului pe profit n
Republica Moldova fiind 0%, atrage scderea presiunii fiscale i o reorganizare a politicii
fiscale.
Dar, pentru o analiz mai ampl a nivelului de fiscalitate din orice ar, trebuie comparat
nivelul presiunii fiscale al acestei ri cu acelai indicator din alte ri. Spre exemplu, putem face
comparaia presiunii fiscale din Romnia i Republica Moldova cu nivelul fiscalitii din SUA
analiznd urmtoarea figur:

Figura 3.18. Nivelul presiunii fiscale n SUA, n anii 1999-2007, % din PIB
Sursa: adaptat de autor n baza sursei [172]

96

Analiza datelor ne arat o micorare a presiunii fiscale n SUA (din anul 2000 pn n
anul 2003) i, comparnd nivelul presiunii fiscale din SUA cu acela din alte state, putem concluziona
c nivelul fiscalitii n SUA se situeaz la un nivel destul de sczut, ceea ce este destul de benefic
pentru contribuabili. Din anul 2004, n SUA, presiunea fiscal a nceput s creasc, aceasta
nseamnnd c povara fiscal este mai mare, provocnd astfel evaziunea fiscal.
Tabelul 3.15. Nivelul presiunii fiscale n statele UE n perioada 2003-2009
Anul

2003

2004

2005

2006

2007

20081

2009

43.3

42.8

42.1

41.7

41.9

42,9

41,8

ara
Austria
Belgia

44.6

44.8

44.8

44.5

44.4

44,3

44,6

Bulgaria

32,6

33,9

34,1

34,4

34,4

R. Ceh

37.3

37.8

37.5

36.9

36.4

36,6

36,2

33

33,4

35,4

36,6

36,6

Cipru

Danemarca

48.0

49.0

50.7

49.1

48.9

48,3

49,1

Estonia

30,9

30,9

30,6

31

31,0

Finlanda

44.0

43.4

43.9

43.5

43.0

42,8

43,5

Frana

43.2

43.5

43.9

44.2

43.6

43,1

44,2

Germania

35.5

34.8

34.8

35.6

36.2

36,4

39,3

Grecia

32.2

31.2

31,3

31,3

32,0

31,3

31,4

Ungaria

37.5

37.6

37.2

37.1

39.3

40,1

37,2

Irlanda

28,7

30,1

30,6

31.9

32.2

28,3

32,6

Italia

41.8

41.0

40.9

42.1

43.3

43,2

42,3

Letonia

28,5

28,5

29

30,1

30,1

Lituania

28,2

28,3

28,8

29,7

29,7

Luxembourg

38.3

37.3

37.8

35.9

36.9

38,3

35,5

Malta

31,4

33,1

33,7

33,8

33,8

Olanda

36.9

37.3

38.8

39.3

38.0

39,5

Polonia

32.9

32.3

32.9

33.5

..

33,8

Portugalia

34.7

33.9

34.7

35.7

36.6

36,5

35,9

Romnia

27,7

27,4

27,9

28,6

32,5

28,6

R. Slovacia

33.4

31,8

31,8

29,8

29,8

29,3

29,3

Spania

34.2

34.6

35.8

36.6

37.2

33,0

36,5

Suedia

48.3

48.7

49.5

49.1

48.2

47,1

48,2

Slovenia

38,8

38,9

39,3

39,1

39,1

Regatul Unit

35.0

35.4

36.3

37.1

36.6

35,7

37,4

Date estimative
Sursele: [127; 128]

Analiza datelor din tabel denot c s-a format o tendin clar de majorare a presiunii fiscale
n UE, Romnia avnd o presiune fiscal relativ mic, fa de majoritatea statelor din UE.

97

3.2. Analiza evaziunii fiscale n Romnia i n Republica Moldova

Fenomenul evaziunii fiscale n Romnia i Republica Moldova este destul de extins i are la
baz motive diferite. Principale motive ale acesteia sunt prezentate n figura 3.19.

Motivele evaziunii fiscale n Romnia i Republica Moldova

multiple imperfeciuni i particulariti n domeniul legislaiei fiscale
modificarea Codului Fiscal la intervale de timp mult prea scurte, i intervenia asupra
unui numr prea mare de articole din acesta, crend, astfel, o instabilitate legislativ,
care i impune pe investitori s nu-i poat elabora un buget real al actelor de comer pe
durat mai mare de un an sau s caute ci de eludare legal a Codului Fiscal
modul de organizare al activitii fiscale
nefolosirea metodei contabilitii naionale, pentru eviden macroeconomic
evaziunea masiv, realizat de diferite grupuri de interese i ageni economici aprui
doar pentru a beneficia de lacunele legii
lipsa unor organisme statale, care s aib ca obiect auditarea operaiunilor fiscale n
scopul mbuntirii mecanismului fiscal naional i practicarea doar a unor controale
fiscale efectuate de organele specializate ale Ministerului Finanelor, care mbrac, de
cele mai multe ori, haina vntorilor de impozite nepltite.
Figura 3.19. Motivele evaziunii fiscale n Romnia i Republica Moldova
Sursele: [98; 156; 159]

n Romnia postdecembrist (decembrie 1989), precum i n Republica Moldova, evaziunea

fiscal este dificil de cuantificat, tocmai ca urmare:
- a instabilitii legislaiei fiscale, precum i a numrului mare de impozite i taxe percepute
la un moment dat;
- a permisivitii legilor fiscale (numeroasele faciliti acordate unor contribuabili imediat
dup apariia unui act normativ fiscal), concomitent cu practicarea unor politici fiscale agresive
i chiar exagerate duse de ctre autoriti;

98

- a existenei unor grupuri de interese ce i urmresc afacerile proprii i care influeneaz de

cele mai multe ori din umbr;
- a apariiei unor acte normative fiscale, modalitatea de aplicare a lor, precum i ncetarea
aplicabilitii unor acte normative;
- n cazul impozitelor care se refer la persoanele fizice, al gradului de civilizaie, cultur i
contiin civic, exist alte cauze ale imposibilitii evalurii gradului evaziunii fiscale.
Premisele pentru evaziune fiscal ntlnite n economia contemporan naional i
internaional const n:
stabilirea domiciliul i sediul social n paradisurile fiscale att de ctre persoane fizice,
ct i persoane juridice i spre care sunt dirijate profiturile obinute pe teritoriul altor state,
eludndu-se astfel fiscul;
impunerea veniturilor realizate de anumite categorii de persoane fizice pe baza unor
norme medii de venit, impunere ce creeaz condiii favorabile, pentru contribuabilii care
realizeaz venituri mai mari dect media, ca s nu plteasc impozit pentru diferena respectiv;
acordarea de faciliti fiscale agenilor economici din anumite ramuri ale economiei la
nfiinarea sau pe parcursul desfurrii activitii, sub forma unor scutiri de la plata TVA, la
import sau export, accize, etc. sau reduceri de impozit pe profit;
recurgerea, de ctre investitor, la amortizarea accelerat, atunci cnd este permis de lege,
pentru unele categorii de fonduri fixe, care permite diminuarea profitului impozabil n favoarea
constituirii unui fond de amortizare mai mare dect cel impus de valoarea uzurii morale,
nregistrate de mijloacele fixe respective, n perioada luat n calcul.
Cele mai frecvente fapte de evaziune fiscal legal n Romnia, constatate de ctre organele
de control sunt [120]:
- investirea unei pri a profitului realizat, n achiziii de bunuri pentru care statul acord
faciliti, dei utilizarea acestora nu este aceeai cu cea gndit de legiuitor, n scopul creterii
economice i dotrii cu tehnologie modern. Folosirea, n anumite limite, a prevederilor legale
cu privire la donaiile filantropice, indiferent dac acestea au avut loc sau nu;
- scderea, din venitul impozabil, a cheltuielilor de protocol, reclam i publicitate, mult mai
mari dect cele rezultate din aplicarea cotelor legale;
- constituirea fondurilor de amortizare sau de rezerv mult mai mari dect ar fi justificat, din
punct de vedere economic, diminundu-se, astfel, cuantumul venitului impozabil;
- nscrierea n actele de plat, a unor sume de bani din venituri pentru achiziionarea unor
utilaje, maini, materii prime sau alte bunuri, neprimite n realitate, pentru ca, dup expirarea

99

perioadei de impunere, s-i fie returnate sumele pltite fictiv, cu consecina diminurii
impozitului;
- acordarea unor scutiri delimitate temporal, n cazul nfiinrii de noi societi comerciale,
de la plata impozitului pe profit;
- atunci cnd statul se confrunt cu dificulti financiare mai deosebite, scoate de sub
incidena impozitrii veniturile aferente depozitelor bancare i a celor provenite din plasamente,
sub form de titluri financiare obligatoare emise de stat.
n rile dezvoltate, sistemul fiscal este simplu de administrat, transparent i stabil. n
momentul n care se adopt un nou sistem fiscal, trebuie avut n vedere impactul pe care acesta l
are asupra firmelor, n adoptarea deciziilor de dezvoltare, ntruct tendina de a confisca
veniturile accentueaz evaziunea fiscal i corupia la rndul lor, amplificate de inflaie, care, de
obicei, conduce la practicarea unui sistem de impozitare indexat.
Etapa tranzitorie de la economia dirijat la economia de pia este caracterizat de
modificri structurale ale relaiilor economice, favorizeaz faptele ilegale, ndeosebi evaziunea
fiscal, corupia, traficul de influen, nelciunea.
Diversificarea structurii sistemului de impozitare prin adoptarea impozitului pe venitul
personal i a altor impozite (impozitul pe ctigul din capital, impozitul pe proprietate, impozitul
pentru poluare etc.) a constituit o prioritate a reformei fiscale alturi de introducerea impozitului
pe venitul global.
Dac facem analiza volumului evaziunii fiscale din Romnia, singurele date care se
disemineaz sunt cele legate de ponderea economiei neobservate din PIB, evaziunea fiscal fiind
inclus. Pentru ultimii ani, ponderile sunt urmtoarele [120; 130]: 2003 = 15,4 % din PIB; 2004
= 14,5 % din PIB; 2005 = 16,6 % din PIB; 2006 = 17,9 % din PIB; 2007 = 18,0 % din PIB;
2008=21% din PIB; 2009=24% din PIB.
Dup cum reiese din datele prezentate, ponderea economiei neobservate din PIB are tendin
de cretere ce duce, concomitent, la creterea evaziunii fiscale.
Lupta organelor de control n domeniul fiscal, n spe cea a Grzii Financiare din Romnia,
n vederea combaterii evaziunii fiscale n Romnia, este reflectat i prin sanciunile aplicate
agenilor economici care nu respect disciplina financiar ( tabelul 3.16).

100

Tabelul 3.16. Sanciunile aplicate, de ctre Garda Financiar din Romnia,

agenilor economici, n vederea combaterii evaziunii fiscale
mii lei RON
Anul
I. SUME
TOTALE:
- stabilite
- ncasate
din care:
Amenzi
- stabilite
- ncasate
Confiscri
- stabilite
- ncasate
II. SESIZRI
PENALE
- numr
- valoare
prejudiciu

2004

2005

2006

2007

2008

2009

272.100
98.300

279.492
130.730

281.943
149.234

376.805
189.400

382.502
168.069

374.043
151.309

108.200
89.600

162.395
121.691

192.606
138.848

272983
178583

251.085
156.599

239.452
137.434

163.900
8.700

117.097
9.039

89.337
10.386

103.822
10.817

131.417
11.470

134.591
13.875

1.720
361.600

2.009
697.104

2.334
745.773

2.375
1.400.023

4.391
2.194.971

5070
2.250.935

n indicatorii de mai sus nu este cuprins contravaloarea mrfurilor indisponibilizate, care fac obiectul unor sesizri
penale, dintre care menionam: igarete, buturi alcoolice.
Sursele: [120; 130]

Analiznd comparativ datele din tabel, putem aprecia c exist o cretere important a
sumelor estimate ca prejudiciu, ceea ce conduce la ideea orientrii, cu precdere, a aciunilor de
control ctre identificarea faptelor de o mai mare gravitate, cu implicaii majore asupra bugetului
de stat. Acest lucru arat c trebuie fcut o schimbare n strategia de control a Grzii Financiare
i a altor organe de control fiscal, precum i o reorientare a controalelor ctre zonele i
activitile de mare risc, din punct de vedere fiscal.
De asemenea, considerm c este necesar efectuarea unor controale calitative,
profesioniste, de ctre comisarii Grzii Financiare, precum i o extindere a colaborrii cu
celelalte instituii ale statului cu rol n controlul i combaterea fenomenelor ilicite din economie.
n figura 3.20., sunt prezentate domeniile de activitate n care s-au efectuat verificrile i au
fost aplicate sanciuni, n anii 2008 i 2009.

101

Figura 3.20. Domeniile de activitate n care s-au efectuat verificri

Sursa: [120]

Din figura de mai sus, putem concluziona c ponderea cea mai mare a agenilor economici,
care au fost verificai, predomin n urmtoarele domenii: carburani, case fiscale de marcat,
transportarea mrfurilor i persoanelor, masa lemnoas, morrit i alcool i buturi.
Putem concluziona c ponderea cea mai mare a amenzilor aplicate agenilor economici n
funcie de domeniul de activitate, este n domeniul caselor de marcat fiscale, al alcoolului i
buturilor, produselor din tutun, carburanilor etc.
Structura sesizrilor penale pe principalele domenii de activitate este prezentat n figura
3.21.

Figura 3.21. Structura sesizrilor penale pe principalele domenii de activitate

Sursa: [120]

102

Din analiza diagramei, constatm c sesizrile penale, referitoare la evaziunea fiscal, au

fost fcute pentru produsele petroliere, alcool, igri, mas lemnoas, deeuri reciclabile i
servicii de transport. Ponderea prejudiciilor estimate pe principalele domenii de activitate este
prezentat n figura 3.22.

CARBURANTI
ALCOOL SI BAUTURI
ALCOOLICE
PRODUSE DIN TUTUN
MASA LEMNOASA
DESEURI
MORARIT SI PANIFICATIE

Figura 3.22.Ponderea prejudiciilor estimate pe principalele domenii de activitate

Sursa: [120]

De asemenea, remarcm c prejudiciile cele mai mari au fost constatate in domeniul

produselor petroliere, alcoolului i tutunului. De aici, rezult c aceste produse prezint riscul cel
mai de evaziune fiscal.
Reflectarea sinoptic a rezultatelor luptei cu evaziunea fiscal, obinute in principalele
domenii de activitate se prezint astfel (vezi figurile 3.23., 3.24., 3.25., 3.26).

Figura 3.23.Numrul agenilor economici verificai din principalele domenii

de activitate
Sursa: [120]

103

Constatm c cei mai muli ageni economici care au fost verificai nu au respectat disciplina
financiar.

Figura 3.24. Domeniile de activitate n care au fost aplicate amenzi de ctre

Garda Financiar din Romnia
Sursa: [120]

De asemenea, constatm c cele mai multe amenzi, aplicate de ctre Garda Financiar din
Romnia, au fost date pentru nerespectarea disciplinei financiare.

Figura 3.25. Valoarea confiscrilor de sume i bunuri n principalele domenii

de activitate (mln. lei)
Sursa: [120]

104

Constatm c cele mai multe sesizri penale au fost fcute tot pentru nerespectarea disciplinei
financiare, precum i n domeniul uleiurilor minerale, materialelor de construcii, comerului cu
amnuntul i n domeniul prestrilor de servicii.

Figura 3.26.Valoarea prejudiciilor stabilite pe principalele domenii de activitate

(mln. lei)
Sursa: [120]

Orientarea controalelor spre anumite domenii de activitate, cu risc mai ridicat, a avut ca
rezultat combaterea, ntr-o oarecare msur, a evaziunii fiscale, precum i depistarea metodelor
de efectuare a acesteia, astfel:
1. n domeniul importului, produciei i comercializrii petrolului, carburanilor sau altor
componente petroliere (uleiuri minerale).
Verificrile n domeniul uleiurilor minerale au identificat ca principale procedee frauduloase
substituirea unor produse petroliere nepurttoare de accize i comercializarea acestora sub forma
de carburani sau deturnarea de la destinaia legal a uleiurilor minerale fr accize (solveni), n
vederea eludrii plii accizelor.

105

n reelele de distribuie, au fost intercalate societi comerciale de tip fantom n vederea

disimulrii originii mrfii sau a destinatarilor reali ai acestora.
2. n domeniul importului, produciei i comercializrii alcoolului i buturilor alcoolice.
Controalele n domeniul produciei i comercializrii alcoolului i a buturilor alcoolice au
identificat productori neautorizai de buturi alcoolice. O tehnic folosit de evazioniti este i
cea a producerii alcoolului i a buturilor alcoolice, n spaii neautorizate, din materii prime
nenregistrate n contabilitate, urmat de disimularea produselor finite i comercializarea acestora
mpreun cu loturi legal procesate i marcate fiscal.
3. n domeniul producerii i comercializrii de igarete i produse din tutun.
n domeniul produselor din tutun, evaziunea fiscal se manifest, n special, prin
comercializarea clandestin, a igaretelor introduse ilegal n ar, prin grania de est, din ri din
fostul spaiu sovietic, dar i prin redirijarea acestora ctre spaiul european, unde preul igrilor
este mult mai mare.
4. n domeniul valorificrii deeurilor industriale reciclabile (n special feroase i
neferoase).
Datorit faptului c reciclarea deeurilor metalice determin diminuarea costurilor n
sectorul metalurgic, achiziia acestor materii prime prezint interes deosebit, att pe piaa intern,
ct i pe cea extern. n multe cazuri, s-a constatat existena unor reele care procedau la
comercializarea ilicit a deeurilor recuperabile prezentnd centrelor de colectare, ca documente
justificative, facturi de la societi de tip-fantom sau borderouri de achiziie de la persoane
fizice, completate cu date fictive. Firmele-fantom erau introduse n lanul comercial, pentru a se
ngreuna identificarea furnizorilor reali.
5. n domeniul exploatrii, gestionarii, prelucrrii i comercializrii masei lemnoase.
Verificrile, n acest domeniu, au scos n eviden procedee de comercializare pe piaa
neagr a unor nsemnate cantiti de material lemnos prin:
- achiziionarea de lemn fr documente de provenien;
- prelucrarea, cu complicitatea deintorilor de gatere, a materialelor lemnoase recoltate de
deintorii de fond forestier, fr nregistrare n gestiune;
- introducerea n lanul comercial a societilor-fantom n vederea mpiedicrii
identificrii furnizorilor i/sau a beneficiarilor reali.
6. n domeniul comerului cu cereale, produse de morrit i panificaie.
Rezultatele controalelor efectuate n acest domeniu au scos n evident o serie de nereguli,
practicate de unele grupuri de persoane sau firme, organizate i constituite dup principiul
reelelor de contraband care acioneaz, de obicei, pe raza mai multor judee, cu privire la:
106

nentocmirea sau ntocmirea incomplet a documentelor care atest i nsoesc cantitile

recoltate, din cmp i pn la nmagazinare; intercalarea pe circuitul economic a unor firmefantom.
7. n domeniul respectrii disciplinei financiare.
Fenomenele principale identificate prin verificarea documentelor primare sunt:
- majorarea nejustificat a costurilor i implicit diminuarea profitului impozabil prin
nregistrarea unor facturi de la societi-fantom, acestea avnd influen i asupra TVA
deductibil;
- acceptarea unor facturi privind servicii care, n realitate, nu au fost prestate;
-

nenregistrarea tuturor operaiunilor comerciale etc.

8. n domeniul jocurilor de noroc i cazinourilor.

n timpul controalelor efectuate de comisarii Grzii Financiare Romne, s-a constatat c
jocurile de noroc reprezint, n unele cazuri, un paravan pentru operaiuni de splare a banilor
sau pentru schimburi ilicite de valut, datorit sumelor mari rulate n intervale scurte de timp,
ceea ce ngreuneaz surprinderea momentului operaiunii.
9. Controale efectuate n piee agroalimentare, trguri, oboare sau blciuri.
Analizate individual, fraudele realizate n acest domeniu pot prea minore, dar, n realitate,
datorit rulajului mare de marf tranzacionat n zona trgurilor i oboarelor, prejudiciile aduse
bugetului de stat prin nsumarea fraudelor, sunt semnificative.
n cursul anului 2008, Garda Financiar Romn, datorit noilor realiti economice induse
de aderarea Romniei la UE, i-a orientat controalele ctre operaiunile cu caracter ilicit, precum
fraudarea TVA aferent tranzaciilor intracomunitare i concurena neloial din piaa bunurilor i
serviciilor.
Tendinele de fraudare de acest tip au fost identificate n sectoarele unde rotaia sumelor de
bani este mare, adic n sectoarele unde plata se face, preponderent, n numerar, chiar n
momentul n care se face recepia mrfurilor (produse agroalimentare, materiale de construcie,
produse energetice).
Principalele metode prin care se efectueaz acest tip de evaziune fiscal sunt:
- utilizarea firmelor-fantom;
- situaii frecvente n care acelai grup de persoane controleaz, direct sau prin interpui,
ntregi reele de firme-fantom.
- nscrierea pe documentele care nsoesc achiziiile unor beneficiari fictivi (nenregistrai la
Registrul Comerului), context n care evazionitii mizeaz pe obstrucionarea verificrii realitii
destinatarului;
107

- exploatarea lipsei unei standardizri, la nivel european, a documentelor care nsoesc

transporturile, prin completarea, n mod intenionat, a acestora cu omisiuni sau greeli, menite s
mpiedice identificarea beneficiarilor.
Pentru contracararea acestui gen de evaziune fiscal, Garda Financiar Romn, mpreun
cu autoritile vamale, au efectuat o monitorizare permanent a frontierelor intracomunitare. Ca
urmare a acestor monitorizri, au fost confiscate i importante cantiti de marf.
Dac facem analiza evaziunii fiscale din Republica Moldova constatm c premiza esenial
a acesteia, o reprezint frontiera cu Transnistria care este, conform Transparency International
Moldova, cel mai fraudulos sector al frontierei pentru importul ilicit de produse (n special al
celor petroliere) conform sondajului efectuat de aceast organizaie, 73% din cei chestionai
evalueaz volumul contrabandei cu produse petroliere de 10%, iar 18% dintre acetia cu 20-25%.
[140.p.54].
Conform aceluia studiu peste 605 din tranzacii se realizeaz prin firmele offshore ceea ce
permite evitarea unor plii considerabile la bugetul de stat.
Simplele calcule arat c, dac volumul importurilor resurselor energetice n Republica
Moldova, a constituit n anii 2004- 238,11 mln.lei; 2005-280,70 mln. lei; 2006-335,93 mln. lei;
2007-407,31 mln. lei; 2008-546,79 mln. lei [123], presupunnd c importul illicit reprezint
10%, atunci volumul importului illicit era de 23,8 mln. lei; 28,07 mln. lei; 33,5 mln. lei; 40,7
mln. lei; 54,6 mln. lei.
n tabelul de mai jos, sunt reflectai principalii indicatori rezultai n urma controalelor
efectuate de ctre Serviciul Fiscal de Stat din R. Moldova.
Tabelul 3.17. Rezultatele obinute de ctre SFS din R. Moldova,
n urma controalelor efectuate
mln. lei
Indicatori
Venituri colectate de SFS
Amenzile aplicate pentru nclcarea
legislaiei fiscale
Penalitile pentru neachitarea
impozitelor i taxelor

2004
6942,1

2005
8054,6

2006
9922,7

2007
12186,4

2008
13947,3

2009
13667,4

86,9

135,1

139,1

60

94,7

185,4

40,7

36,4

51,1

19,2

15,1

Nu au
fost
calculate

Sursa: adaptat de autor n baza sursei[135]

Din analiza datelor, se constat c veniturile colectate au crescut, cuantumul amenzilor

aplicate n 2008 a cunoscut o uoar cretere fa de anul 2007 (an n care cuantumul amenzilor a

108

fost foarte mic n comparaie cu anii precedeni). n anul 2009, veniturile colectate au cunoscut o
uoar scdere, n timp ce cuantumul amenzilor aplicate pentru nclcarea legislaiei fiscale s-a
dublat.
S-au depistat noi scheme de evaziune fiscal i anume:
- vnzarea fr documente, contra numerar, a mrfurilor, cu nregistrarea n contabilitate a
unui pre semnificativ mai mic dect valoarea de pia;
- scheme cu implicarea deintorilor de patent, prin intermediul crora importatorii i
intermediarii n circuitul citricelor, crnii i petelui de import, se eschiveaz de la calcularea i
achitarea obligaiilor fiscale fa de buget;
- scheme cu implicarea ntreprinderilor-fantom, create i nregistrate n scopul asigurrii
ntreprinderilor viabile cu trecerea n cont a sumelor TVA, ceea ce determin lipsa sau
diminuarea obligaiilor fiscale;
- racolarea, n scheme de evaziune fiscal a tineretului, punndu-se accent pe faptul c,
tinerii nu contientizeaz totalitatea consecinelor ce pot s se rsfrng ca urmare a nregistrrii
pe numele acestora a unor ntreprinderi-fantom;
- anularea sau micorarea, din aparatul de cas i control, a livrrilor efectuate de ctre
magazinele ce comercializeaz mrfuri electronice.
ntr-un studiu al Transparency International Moldova, se precizeaz c factorii principali
de evaziune fiscal sunt: controlul inadecvat al frontierei, diferenele de preuri i ale sistemelor
de taxe n diferite ri. n afar de metodele ilegale de eschivare de la plata impozitelor i de la
efectuarea altor pli oficiale, se mai practic i diferite modaliti de ocolire legal a
impozitelor. O astfel de modalitate este manipularea preurilor de import prin intermediul
firmelor intermediare nregistrate n zone offshore. Este demn de menionat faptul c, prin astfel
de tranzacii, sunt capitalizate n afara rii sume importante n valute strine, rezultate din
activitatea de export-import.
n vederea reducerii evaziunii fiscale, SFS, n baza informaiilor prezentate de ctre
Serviciul Vamal, efectueaz monitorizarea formrii lanului valoric al mrfurilor importate, prin
efectuarea controalelor fiscale de la importul mrfurilor pn la consumatorul final.
3.3. Direcii de diminuare a evaziunii fiscale
Fiscalitatea, prin faptul c implic, n mod inevitabil, un efort al individului, efectuat n
scopul asigurrii realizrii surselor de acoperire a cheltuielilor i serviciilor publice, a fost i este
considerat de-a lungul timpului o povar. n acelai timp, ea este un instrument al puterii
109

guvernatoare a statului de a influena volumul evaziuni fiscale, fie prin stabilirea de obligaii
fiscale difereniate n funcie de anumite criterii, care se refer la:
acordarea de faciliti unor contribuabili n funcie de diverse criterii (impozite reduse n
funcie de numrul de persoane aflate n ntreinere, impozite reduse pentru anumite ramuri de
activitate TVA redus pentru produsele alimentare, medicamente etc.);
acordarea unor faciliti anumitor zone geografice, indiferent de contribuabilii din aceste
zone;
mbinarea celor dou criterii anterioare prin acordarea de faciliti zonei, iar n cadrul
zonei contribuabilului.
Acordarea facilitilor fiscale anumitor zone geografice din cadrul aceluiai stat se practic
nc din antichitate. n Evul Mediu, zonele libere de impozite apar n tot spaiul european.
Exemplele sunt multiple i se pot face clasificri, astfel putem distinge:
- vilele de coast scutite de impozitare care beneficiau de un regim de scutire pentru
produsele reexportate;
- porturile scutite de impozite plasate sub regimul parial sau total de extrateritorialitate
comercial i fiscal (Marseille, Rouen, Hambourg, Copenhaga, Dantzing);
- trgurile i pieele scutite de impozite, care profitau de o scutire temporar pentru
activitile lor comerciale (Lendit, Beaucroissant).
n general, zonele libere au trit mereu dup ritmul riscurilor politice i ale necesitilor
financiare.
Toate rile Europei au recurs la astfel de zone creatoare de dinamic comercial. Unele au
disprut, altele au evoluat, dar toate au stat la baza zonelor libere de impozite actuale.
Din 1981, asistm la o nou nflorire a zonelor economice libere de impozite n lume.
Aceast situaie ne determin s tragem o dubl concluzie:
- aceste zone au avut o greutate, din ce n ce mai mare, n comerul mondial. n 1981, ele
ocupau 10% din pia, n 1984 15% i n 1991 aproape 22%;
- aceste zone, chiar dac reacioneaz la motivaii diferite, exist n toate rile i pe toate
continentele. Putem gsi, n prezent, mai mult de 450 repartizate n 82 de ri.
Este important de constatat c zonele libere de impozite redevin o ustensil privilegiat a
economiilor naionale. Pentru rile n curs de dezvoltare, n unele cazuri, este vorba despre
atragerea de investitori strini i de favorizarea transferului tehnologic.
Alturi de zonele libere clasice, dominate de aspecte vamale, am asistat la dezvoltarea
zonelor libere noi, la care, pe lng exonerrile vamale, se adaug incitaii fiscale, financiare,

110

administrative sau sociale. Acestea, pentru a fi difereniate de primele, au fost numite zone libere
economice. Au fost create succesiv noi generaii de zone libere de impozite:
1. Zonele libere de antrepozitare a produselor importate pentru activiti de producie.
Numeroase ntreprinderi care recurg la aceste zone libere de impozite, pentru a exporta produsele
lor, profit de avantaje ce nu pot fi neglijate;
2. Zonele libere industriale de export i zonele libere industriale, care nu au obligaia de a
exporta: profesionitii i particularii pot beneficia de o suspendare a drepturilor vamale i a
taxelor fiscale pentru o perioad de trei ani.
Considerm c zonele libere industriale de export reprezint o modalitate special de
atragere a investitorilor strini i prin aceasta pot fii alternativa paradisurilor fiscale. Ele au
prosperat, n mod tradiional, n rile n curs de dezvoltare. Motivaiile economice sunt adesea
foarte diverse. Uneori este vorba despre favorizarea unei dezvoltri regionale (zona Kandla n
Indii, pentru decongestionarea portului Bombay) sau, uneori, pentru a permite scurgerea sporit a
produselor locale (zona Manaus din Brazilia, unde industriile sunt obligate s cumpere local o
parte din materiile prime sau bunurile intermediare ncorporate n produsele lor). Uneori,
rezultatele sunt de specul pentru industria local. E cazul zonei libere Hsinchu din Taiwan,
specializat n nalta tehnologie, ale crei produse sunt foarte competitive pe plan internaional.
n Romnia, regimul de zon liber, n porturile dunrene, are o veche tradiie, astfel c
oraul Galai este atestat ca port liber din anul 1834, iar oraul Brila din 1866, iar ntre 1870 i
1931 a funcionat n regim de zona liber i portul Sulina.
Crearea zonelor libere a avut ca scop principal favorizarea dezvoltrii economiei prin
atragerea investiiilor de capital strin i, de asemenea, dezvoltarea unui sector de producie
orientat spre export. n acest sens, se poate exemplifica regulamentul zonelor libere italiene
Trieste i Genova, care ofer urmtoarele faciliti economico-fiscale:
1) reexportarea mrfurilor strine fr restricii vamale;
2) condiionarea mrfurilor prin schimbarea ambalajului, formei, calitii, culorii etc.;
3) scutirea de taxe vamale a produselor fabricate aici din materii prime sau semifabricate
aduse din strintate;
4) depozitarea, fr limit de timp, a unor mrfuri n antrepozitele respective.
Zonele economice libere sunt perimetre bine delimitate, n teritoriul vamal al unui stat, n
care mrfurile strine sunt considerate, n ceea ce privete aplicarea drepturilor de import i a
msurilor de politic comercial la import, c acestea nu se afl pe teritoriul vamal al statului
respectiv, atta timp, ct nu sunt puse n liber circulaie, nici plasate sub un alt regim vamal, nici
utilizate sau consumate n alte condiii dect cele prevzute de reglementrile vamale, iar
111

mrfurile provenite din statul respectiv, introduse n zonele libere proprii, beneficiaz, pe baza
prevederilor ce reglementeaz domenii specifice, de msuri legate de exportul de mrfuri. Zona
liber reprezint cea mai complex form a regimurilor vamale suspensive [25, p.46]. Prin lege
[188] , se prevede c, ntr-o zon liber bine delimitat a teritoriului naional, s poat fi
introduse mrfuri n vederea prelucrrii i comercializrii lor, pe tere piee, fr aplicarea
restriciilor tarifare i netarifare ale regimului vamal, n comparaie cu teritoriul naional,
corespunztor spaiului rezervat zonei vamale libere.
Termenul de Zona economic liber (ZEL) este un instrument politic util pentru rile ce
intenioneaz s dezvolte un sector de producie orientat spre export, dar care nu au capacitatea
administrativ i tehnic necesar de a dezvolta un sistem naional, care s permit exportatorilor
importul liber de taxe al echipamentelor i materialelor. Avnd n vedere practica internaional,
putem spune c, n zonele libere, facilitile de natur vamal sunt asociate cu faciliti de natur
fiscal. Totodat, existena unui regim mai liberal al impozitelor asupra profitului realizat n
zonele libere, precum i accesul liber al mrfurilor constituie premisele favorabile atragerii
investiiilor strine n zonele libere, precum i n apropierea acestora.
Pentru asigurarea succesului, pe lng facilitile acordate zonei libere, trebuie s existe
condiii avantajoase combinrii capitalului cu ceilali factori de producie (fora de munc,
materii prime), precum i o infrastructur corespunztoare.
Practica internaional, n ceea ce privete activitile din zonele libere, a demonstrat c
dezvoltarea zonelor libere este stagnat de practicarea, n proporie mare, a activitilor de depozitare
n defavoarea activitilor de prelucrare industrial orientate spre export. Dac inem cont de
avantajele comerciale i financiare, cum sunt: scutirile de taxe vamale la accesul produselor de
import n zon, cu condiia reexportrii acestora sau a produselor rezultate din prelucrarea n
afara teritoriului vamal naional, scutirile de la garantarea drepturilor vamale pe perioada ct
mrfurile sunt depozitate n zona liber i care urmeaz a fi importate, concesii tarifare la
prestrile de servicii i acordarea de asisten financiar, putem afirma c prezentarea zonelor
libere ca depozite imense aduce un deserviciu enorm acestora.
Conceptul de zon liber a fost modificat i ajustat n multe moduri. Promovarea comerului
a determinat, ntotdeauna, crearea unui cadru fizic sigur i a unui set de legi i de reguli pentru
tranzacionarea afacerilor. Fr acestea, costul i riscurile ar face comerul nefavorabil. Din punct
de vedere comercial, sporirea regulamentelor prezint att avantaje, ct i dezavantaje:
- mbuntirea comunicaiilor;
- noile forme de organizaii de afaceri faciliteaz creterea comerului prin reducerea
incertitudinii n tranzacii;
112

- regulamentele comerciale i taxele pe importuri, pe de alt parte, au un impact negativ

asupra comerului.
Zonele libere de pe teritoriul Romniei au fost nfiinate n vederea promovrii
schimburilor internaionale i a atragerii de capital strin pentru introducerea tehnologiilor noi,
diminurii migrrii capitalului din ar, precum i pentru sporirea posibilitilor de folosire a
resurselor economiei naionale. n general, investitorii, att cei strini, ct i cei autohtoni, sunt
atrai de avantajele [26, p.477] oferite de aceste zone, dintre care menionm (vezi figura 3.27.).

Avantajele oferite de zonele libere

o poziie geografic favorabil pe plan european, ndeosebi pentru regiunile europene fr ieire
la mare i pentru cele din Africa i Orientul ndeprtat
existena unor capaciti industriale disponibile
o pia intern cu o capacitate de absorbie important
fora de munc competent, disponibil la costuri mai reduse
acordarea unor faciliti pentru activitile desfurate n zon: faciliti vamale scutirea de
taxe vamale pentru produsele introduse n zon; faciliti fiscale scutirea de impozit pe profit,
Figura
3.16. Avantajele,
de zonele
libere din
Romnia
plata TVA
i a accizelor;
faciliti oferite
comerciale
pe teritoriul
zonelor
libere i pot desfura
activitatea persoane fizice sau juridice romne sau strine, care i pot transfera n strintate
profitul, n condiiile legii

Figura 3.27. Avantajele, oferite de zonele libere

Sursa:adaptat de autor n baza sursei [26]

Operaiunile comerciale, industriale i serviciile ce se vor efectua pe teritoriul zonelor libere

romneti prezint o serie de avantaje la nivel macroeconomic, exportatori i importatori.
La nivel macro economic inclusiv pentru Romnia avantajele zonelor libere constau n:
atragerea i dezvoltarea traficului de tranzit prin Romnia;
atragerea capitalului strin, pentru amplasarea unor investiii, prin nchirierea pe diferite
termene a unor suprafee de depozitare, suprafee de teren, spaii pentru diverse activiti etc.;
realizarea unor activiti de ctre firme i organizaii economice romneti, inclusiv prin
construirea de societi mixte comerciale;

113

 manipularea de mrfuri strine i depozitarea lor n magazii i platforme, precum i

taxele de manipulare i depozitare, ceea ce contribuie la creterea competitivitii realizate de
ara noastr;
folosirea, n mai mare msur, a mijloacelor de transport naionale, concomitent cu
practicarea unor operaiuni de transport i expediii n cadrul portului liber;
realizarea unor stocuri de marf, necesare economiei naionale, din care s se poat
aproviziona consumatorii interni, fr a fi necesare importuri masive n perioadele cnd
conjunctura pieei externe este nefavorabil, eliminndu-se riscul de a se recurge la importuri
prompte prin sub-furnizori i evitndu-se grevarea bugetului consumatorilor cu plata de sume
importante reprezentnd taxele vamale.
Pentru exportatori, n opinia noastr, avantajele constau n:
eliminarea obligaiei de a consemna la vam contravaloarea taxelor vamale, evitndu-se
blocarea unor sume importante;
posibilitatea apropierii mrfurilor de cumprtori i satisfacerea prompt a cerinelor
pieelor apropiate;
vnzarea mrfurilor n perioade conjuncturale optime, ridicnd eficiena operaiunilor de
export;
posibilitatea depozitrii mrfurilor n incinta portului, fr o limit de timp i de cantiti
i fr plata taxelor vamale, pn n momentul realizrii exportului;
posibilitatea de a organiza magazine, expoziii permanente special amenajate, n scopul
vnzrii mrfurilor n ara noastr sau pentru reexportul n alte ri;
scutirea de impozit pe cifra de afaceri pentru mrfurile care se vnd n portul liber i apoi
se reexport;
posibilitatea aducerii de diverse mrfuri, pri componente, subansamble din diferite ri
pentru a se prelucra avantajos, i apoi efectuarea de reexporturi de produse finite;
dreptul de a nfiina reprezentane comerciale, ateliere de nnobilare a mrfurilor, ateliere
de montaj proprii etc. i alte uniti de prestare a unor servicii care ridic eficiena operaiunilor
de export;
dreptul de a contribui la amenajarea, dotarea, utilarea portului liber pe baz de cooperare,
urmnd ca investiiile s fie recuperate prin serviciile prestate de administraia portului.
Pentru importatorul care cumpr mrfuri prin intermediul porturilor libere avantajele
constau n:

114

 apropierea mrfurilor de piaa proprie;

posibilitatea constatrii exacte a calitii mrfii aduse acas;
posibilitatea de a cumpra mrfuri care au fost supuse unor operaiuni de triere, sortare,
ambalare, marcare, menite s-i sporeasc valoarea i s o adapteze la cererea clientului intern;
posibilitatea de a reexporta diverse cantiti de mrfuri fr plata unor taxe vamale, direct
din depozitele portului liber;
posibilitatea efecturii unor transporturi ritmice, raionale, care s asigure n permanen
stocuri minime de mrfuri necesare pentru vnzarea adecvat pe piaa intern;
posibilitatea de a avea stocuri de mrfuri n apropiere, pentru situaiile cnd conjunctura
pieei internaionale este nefavorabil.
n prezent, pe teritoriul Romniei, exist 6 zone economice libere, nfiinate. Scopul
nfiinrii acestora este prevzut n primul articol al Legii nr.84/1992 i const n promovarea
schimburilor internaionale i n atragerea capitalului strin pentru introducerea tehnologiilor noi,
precum i pentru sporirea posibilitilor de folosire a resurselor economiei naionale.
Considerm c, din punctul de vedere al legislaiei fiscale actuale, Romnia prin zonele
economice libere prezint cteva avantaje fiscale caracteristice unui potenial paradis fiscal.
Integrat n conjunctura fiscal a Uniunii Europene, Romnia trebuie s aib abilitatea de a
exploata fiecare libertate fiscal ngduit de UE, pentru ca astfel s se plaseze pe o poziie
avantajoas n faa investitorilor strini. Este necesar, n acest sens, realizarea unor baze de date,
accesibile oricrui investitor, nu prea sofisticate i care s fie puse la dispoziia acestora de ctre
nsui statul romn. Crearea acestor baze de date, ntr-un institut de cercetare fiscal i oferirea
lor investitorilor, n mod gratuit, vor crea premisele cunoaterii disponibilitilor romneti de
ctre acetia. O astfel de baz de date pleac de la o cunoatere suficient (nu prea aprofundat,
dar nici superficial) a mediului de afaceri al Uniunii Europene i a fiscalitii practicate la
nivelul acesteia.
Politica fiscal a Uniunii Europene are n componen dou ramuri: fiscalitatea direct, care
este de competena exclusiv a statelor membre i fiscalitatea indirect, care atinge libera
circulaie a mrfurilor i libera prestare a serviciilor. n materie fiscal direct, statele membre au
luat msuri, care s permit evitarea evaziunii fiscale i a dublei impuneri. Politica fiscal face
ca, ntre statele membre, concurena pe piaa interioar s nu fie deformat de diferena dintre
taxele i regimurile de impozitare la nivelul fiscalitii indirecte. Au fost luate msuri de evitare a
efectelor negative ale concurenei fiscale n cazul ntreprinderilor care opereaz transferuri ntre
statele membre ale Uniunii Europene.

115

Cu toate acestea, fiecare stat n parte caut soluii fiscale, care s-i satisfac att nevoia de
resurse financiare pentru cheltuielile publice, ct i dezvoltarea sa economic i social. n acest
sens, nu toate politicile fiscale statale sunt convergente, uneori, interesele naionale primeaz i
determin o anumit direcie a politicii fiscale, direcie care ns trebuie s respecte principiile
generale ale fiscalitii Uniunii Europene.
n cadrul exercitrii de ctre stat a funciei economice a fiscalitii prin permiterea accesului liber
al mrfurilor n zon, coroborat cu regimul mai liberal al impozitelor asupra profiturilor realizate n
zona liber, sunt create premise favorabile atragerii de capital strin. Acestea sunt condiii necesare
stimulrii investiiilor strine, nu ns i ndestultoare, din punct de vedere al investitorului, deoarece
o firm comercial decide realizarea unei investiii, cu condiia ca aceasta s poat oferi o fructificare
superioar a capitalului. Ca urmare, pe lng facilitile acordate zonei libere, trebuie s existe
condiii avantajoase combinrii capitalului cu ceilali factori de producie (for de munc,
materii prime), precum i o infrastructur corespunztoare.
Principalul inconvenient al activitii din zonele libere, constatat n urma experienei la
nivel mondial, este deplasarea exagerat a profitului lor spre activitatea de depozitare, n
defavoarea activitilor de prelucrare industrial orientate spre export.
Practica a demonstrat c numai acele zone comerciale libere au supravieuit, care, pe baza
avantajelor iniiale oferite, s-au orientat, cu consecven, spre dezvoltarea activitilor de
prelucrare pentru export. n acest sens, putem exemplifica Zona Liber Shannon din Irlanda, a
crei activitate orientat spre export a atras investiii strine masive, ceea ce au dus la
dezvoltarea i viabilitatea acestei zone.
Expansiunea est-european a Uniunii Europene va accentua tendina descendent a fiscalizrii
capitalurilor mobile, cea mai mare parte a noilor i viitoarelor state membre dispunnd de cote de
impozitare sczute, cu o cot medie de impozit pe profit de doar 23,6%, pregtindu-se o nou serie de
cosmetizri fiscale n estul Europei, n ateptarea investitorilor strini. Romnia este cel mai viu
exemplu, n acest sens, prin introducerea cotei unice de impozitare cu care concureaz paradisurile
fiscale reconvertite ale UE (Cipru - 15% i Irlanda - 12,5%). Totui, aceast cosmetizare fiscal n
faa investitorilor strini, cu efect pozitiv cert, pe termen mediu i lung, va avea un impact social
deosebit asupra salariailor cu venituri mici i medii i asupra ntreprinderilor mici i mijlocii.
Avnd o libertate economic internaional mai mare, companiile i indivizii care sunt sever
impozitai vor cuta locaii mai bune pentru a investi i munci. OCDE numete aceast evitare a taxrii
free riding, ea stnjenind aplicarea ratelor progresive de impunere i realizarea scopurilor de
redistribuire. Competiia fiscal poate, ntr-adevr, s mpiedice redistribuirea veniturilor, dar acest

116

lucru constituie i un rezultat pozitiv, deoarece, n majoritatea rilor, redistribuirea a ajuns la un

nivel excesiv.
n condiiile relaxrii fiscale, n general, i a acordrii unor faciliti fiscale fie prin
intermediul zonelor libere, parcurilor industriale, fie direct prin investitorii strini, Romnia
poate deveni un refugiu fiscal pentru capitalurile strine, fapt ce va genera o scdere nsemnat
a ratei omajului i, implicit, o cretere a nivelului de trai. Preconizm aceasta, avnd n vedere i
creterea continu a investiiilor strine n Romnia. Aceast cretere a investiiilor strine n
Romnia este evideniat n sinteza statistic a datelor din registrul central al comerului din
perioada 2004-2009 (vezi tabelul 3.18.).

Tabelul 3.18. Numrul societilor comerciale din Romnia cu participare strin i

capitalul social subscris
Valoarea capitalului social subscris
Numrul
Total exprimat n Total exprimat n Total exprimat n
Anul
de societi
moned naional echivalent valut echivalent valut
comerciale
mii RON
mii USD
mii EURO
0
1
2
3
4
2004
107401
26834355,7
13581918,9
10244798,7
2005
119120
34007512,8
16731600,5
12868918,2
2006
131943
40654485,0
19858915,2
15349815,8
2007
147663
48392059,2
23173116,8
17739208,0
2008
2009

159927
166728

63426984,9
78730295,5

29097969,6
33915262,8

21723640,8
25236251,3

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [133]

Din analiza tabelului de mai sus constatm c, datorit politicii fiscale pe care o duce,
Romnia atrage, de la an la an, tot mai multe investiii strine directe.
Romnia, nu numai prin nfiinarea zonelor economice libere, se strduie s atrag
investiiile strine, dar i prin acordarea diferitelor faciliti fiscale. Conform legislaiei n
vigoare, zonele libere din Romnia, beneficiaz de faciliti, cum sunt:
- concesionarea i/sau nchirierea terenurilor pentru o perioad de pn la 50 de ani;
- scutiri de la plata taxelor vamale, a taxei pe valoarea adugat i a impozitului pe profit;
- posibilitatea transferului peste hotare a capitalului i profitului;
- posibilitatea angajrii de for de munc calificat;
- operaiunile financiare se fac n valut liber convertibil;
- posibilitatea schimbrii originii mrfurilor;
117

- posibilitatea stocrii mrfurilor n zona liber fr o limit de timp.

Prin promovarea de ctre Romnia a prevederilor politici fiscale sus-indicate, cu certitudine,
se vor genera condiii de cretere a competitivitii sistemului fiscal autohton, n comparaie cu
paradisurile fiscale clasice, diminuarea fenomenului evaziunii fiscale i concomitent, dezvoltare
economic pe seama investiiilor de capital strin.
Romnia atrage anual un volum semnificativ de investiii strine directe (ISD). Investitorii
strini, care doresc s-i relocalizeze producia sau s dezvolte noi afaceri n Romnia, sunt atrai
de:
- o pia de desfacere de peste 20 milioane de locuitori;
- situarea la intersecia coridoarelor europene 4, 7 si 9;
- apropierea de pieele din rile fostei URSS, Balcani, Orientul Mijlociu;
- for de munc calificat, educat;
- resursele naturale;
- potenialul turistic;
- predictibilitatea mediului politic;
- membru al NATO i UE;
- factorul de stabilitate n regiune;
- membru al ONU, OSCE, WTO, BM, FMI, Consiliul Europei etc.;
- relaii diplomatice cu 177 de state;
- acorduri bilaterale privind promovarea i protejarea reciproc a investiiilor;
- economia de pia funcional;
- creterea economic sustenabil;
- infrastructura cu largi posibiliti de dezvoltare;
- stabilitatea i dialogul social, bazat pe parteneriat public-privat;
- legislaie compatibil cu acquis-ul comunitar.
Intrrile nete n Romnia de ISD, n anul 2008, au nregistrat un nivel de 9496 milioane
euro, n cretere cu 31%, comparativ cu anul precedent (7250 milioane euro). Acestea sunt
structurate astfel :
- participaiile investitorilor strini direci la capitalul social al ntreprinderilor , profituri
reinvestite i credite.
Evoluia fluxurilor ISD, n Romnia, din perioada 2003-2008, este prezentat n figura 3.28.

118

milioane euro

Figura 3.28. Evoluia fluxurilor ISD n anii 2003 - 2008

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [122]

Fluxul ISD, n anul 2008, a crescut fa de anul 2007, iar n 2009, dup datele publicate de
ctre Banca Naional a Romniei, fluxul ISD este de 4899 milioane euro, din care participaii la
capital 3065 milioane euro i credite de 1834 milioane euro. Aceast scdere se datoreaz, n
opinia noastr, crizei economice mondiale i nu neaprat politicii economice i fiscale a
Romniei.
Soldul investiiilor strine directe se ridica, la sfritul anului trecut, la 48,8 miliarde euro
(48 798 milioane euro), fa de 42,7 miliarde euro n 2007, din care 34,9 miliarde euro (71,5%)
reprezentau participaii la capitalul social, iar restul de 13,9 miliarde euro consta n creditul net
primit de la investitorii strini, dup cum reiese din statistica realizat de BNR i Institutul
Naional de Statistic.
Evoluia soldului ISD, n perioada 2003-2008, este prezentat grafic n figura 3.29.

Figura 3.29. Soldul investiiilor strine directe n Romnia

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [122]

119

De asemenea, conform Raportului Mondial asupra Investiiilor, ediia 2008, Romnia este
liderul incontestabil al Uniunii Europene, n ceea ce privete numrul companiilor strine care
activeaz n economia naional.
Conform datelor publicate de ctre Banca Naional a Romniei, soldul investiiilor strine,
n anul 2009, a fost de 51,4 miliarde euro, din care 35,7 miliarde euro constituie participaii la
capital, iar 15, 7 miliarde euro sunt credite, n cretere fa de anul 2008.
Principalele ri investitoare, la sfritul lunii decembrie 2009 (n societi comerciale cu
participare strin la capitalul social,), au fost: Olanda, Austria, Germania, Frana, Cipru, Italia,
SUA, Marea Britanie, Grecia. Din care (vezi figura 3.30.).

Figura 3.30. Principalele ri de reziden a investitorilor n societi comerciale

cu participare strin la capitalul social la 31 decembrie 2009
Sursa: adaptat de autor n baza sursei [122]

Activitile spre care s-au orientat investiiile strine, n perioada 2004-2008, au fost cele din
industria prelucrtoare, intermedierile financiare i asigurrile, care cuprind activitatea bancar i
de asigurri, comerul cu amnuntul i cu ridicata, construcii i tranzacii imobiliare,
telecomunicaiile, precum i serviciile prestate ntreprinderilor (vezi figura 3.31.).

120

Figura 3.31. Structura soldului ISD la 31 decembrie 2008- Repartizarea pe principalele

activiti economice
Sursa: adaptat de autor n baza sursei [122]

Din analiza figurii de mai sus, se evideniaz faptul c investiiile majore s-au fcut n
industria prelucrtoare i n intermedieri financiare i asigurri.
Structura pe domenii de activitate a societilor comerciale cu participare strin la capitalul
social, n 2008, este redat n figura 3.32.

Figura 3.32. Structura pe domenii de activitate

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [122]

121

Dup aderarea Romniei la Uniunea European, investitorii strini au considerat c

Romnia reprezint, n continuare, un loc bun pentru investiiile lor, ceea ce a dus la dezvoltarea
afacerilor lor, precum i la demararea altora noi.
Garania, pe care o ofer noul statut de membru al Uniunii Europene, va impulsiona oamenii
de afaceri strini s investeasc n Romnia. Att investiiile interne, ct i cele strine vor fi
semnificative, avnd n vedere necesitile de dezvoltare a infrastructurii n toate domeniile i de
mbuntire a serviciilor de utiliti publice, dar i oportunitile deschise de accesul la fonduri
europene. Se ateapt ca formarea brut de capital fix s se majoreze, n continuare, cu un ritm
puternic. Conform estimrilor Comisiei Naionale de Prognoz, ca urmare a investiiilor
efectuate, ritmul de cretere al exporturilor romneti tinde s-l devanseze pe cel al importurilor,
ntrerupnd trendul creterii ponderii deficitului comercial n PIB, care se va stabiliza n perioada
2009-2010, scznd pn la 9,6% n 2013.
Ritmul de cretere al exporturilor extra - UE l va devansa pe cel al exporturilor ctre rile
UE, datorit cuceririi de noi piee de desfacere, dar i consolidrii exporturilor n rile n care,
deja, Romnia este prezent ca urmare a creterii competitivitii ofertei de produse. Conform
Comisiei Naionale de Prognoz, exporturile i importurile de bunuri intra-UE vor nregistra,
2013, un ritm mediu de cretere de 12,7%, respectiv 12,8%. n acelai timp, ritmul mediu anual
de cretere al deficitului comercial se va diminua, comparativ cu perioadele anterioare,
estimndu-se la cca. 9%. n ceea ce privete comerul exterior extra-UE, acesta va avea un ritm
mediu de cretere de 14,5% pentru export i 12,8% pentru import. Aceasta reiese i din evoluia
exporturilor n perioada 2004-2009 (vezi figurile 3.31. i 3.33.).

21269

23657

21561,7

18223
13807

5128

2004

15043

7212

2005

8280

7627

2006

2007

Intra UE

9956
7474,3

2008

2009

Extra UE

Figura 3.33. Evoluia exporturilor Romniei n anii 2004-2009, mln. euro

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [122]

122

Conform BNR, exporturile realizate, n anul 2009, au fost de 123138,7 milioane lei (29036
milioane euro), valoarea acestora fiind mai mic cu 0,5%, fa de 2008, calculat la valori
exprimate n lei, respectiv cu 13,9% calculat pe baza valorilor exprimate n euro.

33770

38735
28403,9

25846
15751
8507

2004

18692

13601

11763

11369

2005

2006
Intra UE

2007

17399
10370,5

2008

2009

Extra UE

Figura 3.34. Evoluia importurilor Romniei n anii 2004-2009- mln. euro

Sursa: adaptat de autor n baza sursei [122]

Conform BNR, importurile au fost de 164409,6 milioane lei (38774,4 milioane euro)
valoarea acestora fiind mai mic fa de anul 2008 cu 21,8% la valori exprimate n lei, respectiv
cu 32,3% la valori exprimate n euro.
Deficitul comercial, n anul 2009, a fost de 41270,9 milioane lei (9738,4 milioane euro) n
preuri FOB/CIF, cu 45049,8 milioane lei (13777,3 milioane euro) mai mic dect n 2008.
Comparativ cu anul 2008, exporturile au crescut cu 25,2% la valori exprimate n lei (13,8%
la valori exprimate n euro), iar importurile au crescut cu 20,3% la valori exprimate n lei (9,4%
la valori exprimate n euro).
Valoarea schimburilor intracomunitare de bunuri, n anul 2009, a fost de 91403,3 milioane
lei (21561,7 milioane euro) la expedieri i de 120398,7 milioane lei (28403,9 milioane euro) la
introduceri, reprezentnd 74,2% din total exporturi i 73,2% din total importuri.
n ceea ce privete Republica Moldova, legislaia fiscal moldoveneasc prevede un ir
faciliti privind investiiile la plata: impozitului pe venit; taxei pe valoarea adugat (TVA);
accizelor, i taxei vamale. Sinteza facilitilor fiscale i altor stimuleni fiscali, pe anii 2006 i
2007, se prezint n tabelul A 12.9. n anul 2007, la aceste faciliti, s-au adugat i alte faciliti
fiscale (vezi tabelul A 13.10.).
Se cere menionat faptul c un factor important n atragerea investiii strine l constituie
garania oferit de cadrul legislativ n vigoare, acela al utilizrii mijloacelor bneti, acumulate n

123

valuta naional n urma activitii economice. Astfel, investitorilor strini li se garanteaz

dreptul de a transfera peste hotare mijloacele bneti n valut strin, obinute n urma investirii,
dup achitarea impozitelor, taxelor i a altor pli. Totodat, investitorilor strini li se acord
dreptul de a transfera peste hotare mijloacele lor bneti sau o parte a acestora sub form de
produse achiziionate pe piaa intern organizat, fr a plti impozite sau taxe i fr a avea
nevoie de o autorizare special.
Republica Moldova prezint un interes sporit pentru investitori, ceea ce se explic prin
creterea economic stabil,amplasarea strategic avantajoas a rii, existena forei de munc
calificate, posibilitile zonelor de comer liber cu rile CSI i Europei de Sud-Est, precum i
posibilitile investiionale atractive. Interesul investitorilor strini crete pentru Republica
Moldova, lund n consideraie c aceasta a devenit ar vecin cu Uniunea European i
beneficiaz de regimul preferinelor comerciale autonome, care prevede acces liber, fr
aplicarea taxelor vamale, pentru aproape toate mrfurile i serviciile autohtone pe pieele
europene.
Astfel, extinderea Uniunii Europene ofer o ans Republicii Moldova pentru atragerea
unor investitori importani, att din partea rilor europene, ct i din partea rilor CSI. Acest
proces se sesizeaz, deja, n zonele economice libere ale Republicii, care, n ultimul timp, atrag
activ investitori din Germania, Italia i Romnia. Evoluia investiiilor strine n Republica
Moldova este relevat n tabelul 3.19. Proveniena capitalului social, n funcie de ara de origine
a investitorilor, este redat n tabelul 3.20.
Tabelul 3.19. Investiii strine n capitalul social nregistrate n Republica Moldova
n perioada 2003-2008
Anul
Nr. de ntreprinderi
Capital investit (mln. lei)

2003
350
270

2004
497
617

2005
653
383

2006
770
380

2007
849
617

2008
810
348

Sursa: adaptat de autor n baza surselor [123;134]

Din analiza datelor, se constat o cretere semnificativ, pn n anul 2007, att din punct de
vedere al capitalului, ct i din punct de vedere al numrului de ntreprinderi. n anul 2008 se
remarc o uoar scdere a acestora, proces normal, dac avem n vedere criza economic
mondial.

124

Tabelul 3.20. Structura investiiilor strine atrase, dup ara de origine,

1.01.2010, n % din total
Conform situaiei de la:
01.04.2008
20,7
11,4
11,5
9,1
4,1
4,2
5,5
6,3
3,9
4,9
0,5
18,8
100,0

01.04.2007
22,0
8,5
7,1
12,0
4,1
6,8
5,2
8,5
3,2
4,9
0,5
17,2
100,0

Olanda
Cipru
Italia
Rusia
Frana
Marea Britanie
Germania
Spania
Romnia
SUA
Ucraina
Alte ri
TOTAL

01.04.2009
17,8
12,1
10,2
7,6
7,3
6,7
6,1
5,4
4,6
4,4
1,1
16,7
100,0

01.01.2010
17,5
13,7
11,8
7,7
4,5
5,3
5,9
2,3
6,6
3,1
1
20,6
100,0

Sursa: [125]

Din analiza datelor din tabel, constatm:

1. O pondere nalt, dup volumul investiiilor n R. Moldova, o deine CIPRU- 13,7%, ar
recunoscut ca paradis fiscal. Ponderea cea mai ridicat, dup volumul investiiilor, revine
Olandei, ar ce permite ptrunderea capitalului offshore n Republica Moldova;
2. Ponderea dominant a rilor din spaiului UE, dup volumul investiiilor i numrul de
ntreprinderi nregistrate;
3. Romnia, n comparaie cu alte state UE, are cele mai multe ntreprinderi nregistrate n
Republica Moldova.
Dac vorbim despre zonele economice libere din Republica Moldova . Moldova, putem
spune c legislaia prevede faciliti fiscale aparte (vezi tabelul A 14.11.).Eficiena acordrii
acestor faciliti o putem analiza prin datele prezentate n figura 3.35.
1400
1200
1000
800

1162,9
1021, 1

937,8

2005

2006

1233,5
983,9

747

600
400
200
0
2004

2007

2008

2009

volumul vnzr ilor produciei

Figura 3.35. Volumul vnzrilor nete ale produciei industriale din zonele economice libere
din Republica Moldova n anii 2004-2009, mln. lei
Sursa: [136]

125

Analiza datelor din tabelele A12.9., A13.10 i A14.11 denot c, n Republica Moldova, se
aplic destul de multe nlesniri fiscale pentru persoane ce practic activitate de ntreprinztor i
pentru investitori. n anul 2009, volumul vnzrilor nete ale produciei industriale a sczut, ceea
ce ne face s concluzionm c aceste zone libere au o tendin de dezvoltare a activitii de
depozitare n detrimentul celei de producie.
Volumul total al investiiilor n zonele libere din R. Moldova, dup cum susine Ministerul
Economiei, volumul vnzrilor nete ale produciei industriale, n total pe zonele libere, n anul
2009, a constituit circa 984 milioane de lei, dintre care producie n valoare de 672,4 milioane
lei, iar 40 milioane euro sau 68,3 la sut a fost exportat. La 1 ianuarie 2010, volumul total al
investiiilor n zonele economice libere din R. Moldova a constituit 124,7 milioane dolari SUA,
dintre care, anul trecut, au fost investite circa 4,6 milioane dolari. Din volumul total al
investiiilor, 48,7 milioane dolari i revin ZAL Expo-Business-Chiinu, 34,2 milioane dolari ZEL Ungheni-Business, 15,1 milioane dolari - ZAL Taraclia, 12,4 milioane dolari - ZAL
Tvardia i 10,6 milioane dolari - ZAL Valcane. n tabelul 3.21, este redat volumul
investiiilor n zonele libere din R. Moldova n perioada 2004-2009.
Tabelul 3.21. Volumului investiiilor n zonele libere din Republica Moldova
n perioada 2004-2009
Volumul total de investiii,
mil. dolari SUA

2004

2005

2006

2007

2008

2009

60,5

72,1

88,2

100,8

119,9

124,7

din volumul total de investiii ponderea pe zone, %

ZAL Expo-BusinessChiinu
ZEL Ungheni-Business

44,1

42,2

39,0

39,4

39,4

39,1

3,3

11,4

22,2

24,7

28,5

28,4

ZAL PP Taraclia

22,3

18,6

15,3

14,9

12,6

12,1

ZAL Tvardia

14,6

13,9

11,9

10,6

9,4

9,9

ZAL PP Valkane

15,1

13,3

11,1

9,7

8,5

8,4

ZAL PP Otaci-Busines"

0,6

0,6

0,5

0,7

1,6

2,1

Sursa: adaptat de autor n baza Raportului MEC al R.M.- privind activitatea ZEL n anul 2009

Din analiza tabelului de mai sus, constatm c volumul investiiilor n zonele libere din R.
Moldova a crescut considerabil. Este de menionat faptul c, n ultimul timp, n zonele libere s-a
lrgit foarte mult i spectrul de activiti. Dac n ultimii ani, producia buturilor alcoolice a fost
dominant, n prezent, aceasta cedeaz poziiile n favoarea unor activiti, cum ar fi producerea

126

modulelor electronice, produselor adiacente vopselelor i lacurilor industriale, cusutului

nclmintei, producerii paleilor din lemn, combustibilului alternativ etc.
Nevoia de capital n vederea retehnologizrii, a refacerii economice n urma restructurrii
impuse de tranziie la un alt sistem economic, cel al economiei de pia, constituie o prim
motivare a interesului de atragere de capital strin.
n Republica Moldova, funcioneaz 7 zone economice libere (ZEL), plus Portul
Internaional Giurgiuleti, amplasat pe Dunre, n sudul Moldovei, care beneficiaz de aceleai
faciliti ca i zonele libere.
Principalele avantaje, pe care le ofer zonele economice libere, in, n mare parte, de
reducerea/scutirea impozitului pe profit sau TVA la produsele sau serviciile provenite din ZEL,
astfel taxa pe valoarea adugat n Republica. Moldova este de 20%.
Pe lng nenumrate faciliti fiscale, Republica Moldova este atractiv i din punct de
vedere al pieei muncii. Salariul mediu pe economie constituie aproximativ 135 Euro. Un alt
avantaj al Republicii Moldova ar putea fi amplasarea ei geografic, care permite accesul att pe
pieele din Est, ct i pe cele din Vest, iar datorit regimurilor speciale de comer ale Republicii
Moldova cu UE, pe de o parte, i cu statele CSI, pe de alt parte, investitorii ar putea folosi R.
Moldova n calitate de pist de intermediere ntre cele dou pri, dar i ca teren de gestiune a
afacerilor din regiune.
Evident, pe lng avantajele pe care le poate oferi Republica Moldova unui investitor, exist
i dezavantajul unei economii nc n tranziie. Dei statul depune eforturi vizibile n combaterea
fenomenelor negative, nc se simte prezena corupiei i birocraiei, fenomene demne de luat n
calcul att timp, ct investiiile presupun i contactul cu autoritile publice. Un lucru este cert, n
urmtorii ani, Republica Moldova va avea parte de o ascensiune important, din punct de vedere
economic, evident, n mare parte, datorit investiiilor strine care presupun noi tehnologii,
practici de management i resurse financiare.
De aceea, putem concluziona c Republica Moldova, precum i Romnia, au n legislaia lor
unele elemente care atrag firmele offshore.
n concluzie, chiar dac imaginea general a paradisurilor fiscale denot c scopul lor este
de splare a banilor i c jurisdiciile care acord asemenea faciliti nu nainteaz exigene care
s apere o conduit legal. n unele zone de jurisdicie offshore, exist, n prezent, standarde mai
pretenioase dect n rile cu o fiscalitate ridicat, bncile importante i respectabile din aceste
zone, n baza unei proceduri speciale know your client policy solicit informaii i referine
de la clieni i accept efectuarea de operaiuni bancare numai n anumite condiii de protecie.
Suntem de prere, alturi de alte opinii exprimate n literatura de specialitate, c industria
127

offshore va supravieui, avnd n vedere facilitile oferite i implicaiile sale la nivelul

economiei globale.
n fond, dup cum s-a mai artat, industria offshore nu a nsemnat niciodat, n exclusivitate,
folosirea pentru operaiuni comerciale i financiare, a unor insule micue i ndeprtate, ci
interpretarea corect i abil a principiilor conflictului de legi. Att timp, ct nu va exista un set
de legi uniform aplicabile la nivel mondial, va exista un potenial conflict de legi i o industrie
offshore. n plus, jurisdiciile offshore nu sunt folosite numai pentru avantajele fiscale, ci i
pentru cele non-fiscale de exemplu, protecia bunurilor mpotriva aciunilor n justiie. Practica
evideniaz c atractivitatea centrelor offshore nu const doar n a oferi produse financiare cu
cerere mare, la preuri sczute, dar i n capacitatea de inovaie, de creare a unor noi produse
financiare i n aplicarea unor strategii de marketing.
Resursele financiare offshore constituie elementele caracteristice ale sistemului financiar
contemporan. De asemenea, ele vor continua s fie parte a unei vibrante, i n continu
dezvoltare, economii globale. Adevrata problem nu const n emiterea de condamnri sau
realizarea de eforturi pentru eliminarea secretului bancar i serviciilor financiare offshore, ci
asigurarea c rolurile legale ale acestor faciliti rmn disponibile, n timp ce folosirea lor s
devin din ce n ce mai dificil pentru activiti frauduloase sau pentru splarea ctigurilor
murdare obinute din traficul de droguri sau din alte forme ale crimei organizate. Obiectivul-int
nu rezid n crearea unei transparene totale, un astfel de obiectiv fiind, pur i simplu, nerealist.
Atenia trebuie orientat asupra cererilor de informaii din partea guvernelor strine i ale
ageniilor internaionale, privitoare la anchetarea infraciunilor generate de crima organizat. Din
pcate, foarte multe jurisdicii vd aceste cereri ca pe o ameninare la reputaia lor i sunt
refractare n a coopera de teama impactului pe care l-ar avea aceast colaborare asupra
potenialilor clieni.
Din perspectiva unei firme multinaionale, alegerea locului de amplasare a investiiei
depinde de relaia dintre ceea ce poate oferi o ar i nivelul impozitului pe profit practicat.
Referitor la poziia autoritilor reticente fa de aceste activiti, reproducem cele artate
ntr-o publicaie de specialitate, n care s-a spus c un Guvern, este concurat fiscal i care i
acuz concurentul de un comportament duntor, acioneaz n mod absurd, cci ar face mai bine
s i reaeze propriul sistem fiscal. Altfel, am asista la o avalan de creteri de taxe care ar
duna n primul rnd cetenilor [117, p.13-14]. Subscriem la opinia unor specialiti [152] c
atacurile din partea organizaiilor internaionale asupra zonelor offshore pot duce la distrugerea
principiului offshore-ului economic i al confidenialitii n toat lumea. Interzicerea dezvoltrii
industriei offshore n diferite state poate avea consecine negative asupra dezvoltrii lor
128

economice. n plus, va fi pus n pericol suveranitatea lor, vor suferi simplii contribuabili i va
disprea regimul confidenialitii. Absena regimului offshore va avea repercusiuni i asupra
comerului liber cu mrfuri i servicii, inclusiv asupra dezvoltrii turismului. Noi considerm c
evaziunea fiscal legal poate fi evitat prin corectarea i mbuntirea cadrului juridic prin care
aceasta a devenit posibil, dei existena unor interese politice, economice i sociale, determin
tolerarea tacit a unor situaii evazioniste.
Lupta eficient cu fenomenele evaziunii fiscale prin utilizarea posibilitilor oferite de
paradisuri fiscale, n afar de facilitile sus-indicate, cere suplimentar, n opinia noastr:
a) Reorganizarea strategiei fiscalitii interne n Romnia prin:
simplificarea fiscalitii, prin reducerea numrului de impozite, taxe fiscale, taxe i a
numeroaselor contribuii la fondurile extrabugetare. Dintr-un studiu realizat de Banca Mondiala
i Price Waterhouse & Coopers, din cele 181 de state analizate, Romnia ocupa ultimul loc din
lume la numrul de taxe pltite. n 2007, drile achitate de firme s-au nmulit i au ajuns la 113.
Aceasta nseamn c ntreprinztorii au pierdut 8 zile i jumtate pentru a-i achita datoriile ctre
stat i au pltit aproape jumtate din profit pentru aceste taxe. Companiile din Ungaria sau
Bulgaria pltesc mai puin de 20 de taxe pe an, aceasta semnificnd de opt ori mai puin dect la
noi.
reducerea numrului de impozite prin externalizarea (privatizarea) unor servicii publice,
astfel ca acestea s fie realizate de firme specializate statul avnd drept de impunere a anumitor
standarde (de calitate, de cantitate, de frecven, de protejare a mediului etc.). n acest sens, ar
scdea tariful pe unitatea de produs a serviciului, prin apariia benefic a concurenei. Prin
scderea tarifului pe unitate de produs a serviciului scad i cheltuielile publice.;
scderea cotelor de impozitare la nivelul celor net inferioare practicate n strintate. n
acest sens, considerm c ar fi util scderea cotei impozitului pe profitul societilor comerciale,
scderea cotei TVA. De asemenea, ar fi util pentru Romnia, ca impozitul pe venitul persoanelor
fizice s fie aplicat n cote procentuale progresive, pe trane de venit, i nu prin aplicarea cotei
unice. Pentru Republica Moldova, ar fi util scderea cotei TVA standard. Considerm c, prin
aplicarea acestor cote, evaziunea fiscal s-ar diminua, datorit faptului c, prin scderea cotelor
impozitelor, mai sus-menionate, presiunea fiscal ar scdea i implicit tendina contribuabililor
de a recurge la evaziunea fiscal att ilicit, ct i licit.
introducerea taxei offshore, fiind oportun, att pentru Romnia, ct i pentru Republica
Moldova, ca i procent din valoarea importului/exportului efectuat sau valoarea operaiunii
financiare efectuate, pltit anual de ctre rezidenii care efectueaz operaiuni financiare sau

129

operaiuni comerciale de import, prin intermediul zonei offshore (lund n consideraie practica

Republicii Belarus).
Domeniile n care pot fi externalizate serviciile publice, n opinia noastr, sunt: sntatea,
nvmntul, gospodrirea comunal i protecia mediului.
Respectivul serviciu ar fi dezbrcat de haina fals a fiscalitii nu ar mai avea denumirea
de tax obligatorie, ci de tarif pentru serviciul respectiv, urmrirea i ncasarea contravalorii
serviciului public ar reveni furnizorului de serviciu, iar administraia central sau local ar fi
uurat de sarcina asigurrii veniturilor bugetare pentru realizarea respectivelor servicii
publice.
Orice investitor strin de capital va reaciona pozitiv la faptul c nu trebuie s plteasc
impozite sau taxe bugetului public, dei va plti tarife pentru serviciile publice pe care le
utilizeaz.
O a doua direcie de urmat, n relaxarea fiscalitii romneti i moldoveneti, pentru a o
face atractiv, respectiv, mai competitiv, este scderea cotelor de impozitare la nivelul celor net
inferioare practicate n strintate i chiar sub aceste nivele ar diminua dorina de evaziune
fiscal ilicit att de practicat, n prezent, n Romnia i Republica Moldova.
Aceast direcie ar trebui s aib n vedere asigurarea unui minimum de venituri bugetare i,
n acelai timp, s fie nsoit de externalizarea serviciilor publice spre sectorul privat, astfel,
nct s nu existe un gol de resurse pentru acoperirea cheltuielilor respectivelor servicii.
b) O nou abordare a politicii fiscale externe prin creterea numrului de acorduri
bilaterale de evitare a dublei impuneri i evaziunii fiscale, n care s fie incluse clauze privind
msurile de combatere a evaziunii fiscale. n prezent, Romnia este parte la 18 acorduri i 74 de
convenii bilaterale de evitare a dublei impuneri i evaziunei fiscale. Acest lucru i confer
facilitatea ca prin practicarea de impozite la cote inferioare celor practicate n statele pri ale
nelegerilor fiscale s devin atrgtoare pentru investitorii strini.
nvnd de la Marele Ducat de Luxemburg, prin evitarea dublei impuneri internaionale i
aplicarea de cote reduse a impozitului pe venit, coroborat cu acordarea de faciliti fiscale
atractive capitalului strin Romnia, ar putea astfel s ofere spaiu pentru sediul permanent, pe
teritoriul su, unui numr mare de societi comerciale strine, care s asigure astfel valorificarea
forei de munc autohtone.
Fiind leagn al bunstrii fiscale, Romnia nu trebuie s fie i leagn al evaziunii fiscale, dar
neputnd concura, din punct de vedere economic, cu lumea occidental dezvoltat, poate concura
cu fiscalitatea acesteia, oferind investitorilor strini ceea ce nu au n propria lor ar.

130

Practicnd o politic de refugiu fiscal, nelegnd prin aceasta mai puin dect un paradis
fiscal i altceva dect o zon liber de talie naional, att Romnia, ct i Republica Moldova,
pot deveni ri prospere i i pot astfel revigora propriile economii.
Principalii oponeni n transformarea Romniei i Republicii Moldova, n refugiu fiscal, l
reprezint investitorii autohtoni care vor accepta aceasta numai n condiiile n care politica
fiscal practicat le va facilita impozitarea propriilor afaceri.
Alinierea la fiscalitatea UE, dar n limitele unei competiii cu soluii favorabile pentru
Romnia i Republica Moldova, sunt prioriti imediate.
n condiiile n care, n competiia mondial, Romnia i Republica Moldova pornesc cu un
mare handicap din punct de vedere al dezvoltrii, soluia Irlandei n domeniul fiscalitii nu este
de neluat n seam, cu condiia ca aceasta s fie adaptat la situaia concret din Romnia i din
Republica Moldova. Cu un potenial turistic neexploatat, Romnia ar putea oferi investitorilor
strini posibilitatea nfiinri de companii turistice n zonele libere.
c) O nou abordare a zonelor libere, orientat spre viabilitatea i eficientizarea acestora.
Pentru a fi viabile, structura organizatoric a zonelor libere trebuie s impun anumite criterii de
utilizare a lor de ctre comercianii investitori. ntre aceste criterii de utilizare, considerm c
cele care ar duce la o dezvoltarea a zonelor libere orientate spre activitatea de producie ar fi:
scutirea de plata impozitului pe profit, n primul an de activitate, pentru firmele care investesc, n
primul an, o anumit sum (1 000 000 euro), reducerea n urmtorii ani de activitate a
impozitului pe profit prin aplicarea unei cote de 10% i a cotei aplicabile pentru venitul din
dividende de 5%, pentru activitatea de producie.
n acest sens, se stabilete un optimum de utilizare, care este rezultatul compatibilitii
dintre avantajele comerciale i financiare ale zonelor, cerinele obiective ale proceselor
tehnologice din ramurile industriale implementate n interesele economice ale utilizatorilor
interni i externi ai zonei.
ntr-o permanent transformare, ca urmare a adaptrii la micarea economiei mondiale,
tendinele contemporane de dezvoltare i structurare, specifice ale zonelor libere pot fi grupate
astfel:
- creterea interesului pentru zone comerciale i industriale libere clasice din rile
capitaliste dezvoltate;
- diversificarea accentuat a activitilor i adaptarea acestora la cerinele pieei;
- dezvoltarea firmelor specializate n cercetare/dezvoltare pentru promovarea tehnicii de vrf
n producia de export;

131

- mecanismele de creare a zonelor libere noi se caracterizeaz prin atragerea, ntr-o prim
etap, pentru investiiile iniiale, a unui numr restrns de firme de prim mrime i, n unele
cazuri, a unei singure firme care pune bazele acesteia. n a doua etap, se procedeaz la
antrenarea celorlali investitori poteniali. Se cuvine menionat faptul c acest procedeu este mai
greu accesibil zonelor libere din rile n curs de dezvoltare;
- nmulirea fr precedent a zonelor libere n diverse regiuni n curs de dezvoltare n scopul
obinerii unor avantaje legate de export i ptrunderea pe piaa liber mondial.
Zonele libere rmn pentru viitor, n principal:
- un centru de experimentare n acordarea de faciliti fiscale, pentru ca, mai apoi, s fie extinse
i la alte ntreprinderi, n funcie de politica economic statal;
- un mijloc de atragere a investiiilor strine;
- o form de stimulare a exportului.
Aezate la confluena intereselor capitalurilor strine de a fi investite i a celor autohtone de
a le atrage, zonele libere rmn nc n raza de interes a statelor fie ele n curs de dezvoltare, fie
dezvoltate.
3.4. Concluzii la capitolul 3
n capitolul 3, se studiaz, comparativ, fiscalitatea din Romnia, Republica Moldova i cea
de pe plan internaional, msurile de combatere a evaziunii fiscale, la etapa actual, problemele
i direciile de diminuare a evaziunii fiscale generate de paradisurile fiscale.
n urma cercetrii, s-au conturat urmtoarele concluzii:
- comparnd cotele utilizate n procedura de impozitare a veniturilor societilor comerciale
i nivelul presiunii fiscale pe plan internaional, n Romnia i n Republica Moldova, am
concluzionat c acestea reprezint factorii eseniali ai ieirii capitalurilor i ai evaziunii fiscale,
printre care menionm:
diferena esenial dintre ri, privind cota minim (10%) de impozitare a veniturilor
societilor comerciale (Cipru, Irlanda i Bulgaria) i cota maxim de 35% (U.K., Malta, Italia,
Frana, Spania, Belgia);
tendinele de cretere a presiunii fiscale: astfel de tendine observdu-se n 11 ri ale UE,
inclusiv Romnia i Republica Moldova;
existena unui numr mare de ri nscrise n listele albe i gri ale OCDE, privitor la
paradisurile fiscale (Cipru, Irlanda, Bulgaria Estonia, Ungaria etc.);

132

- investignd metodele de minimizare a obligaiilor fiscale prin utilizarea formelor diferite

ale companiilor offshore, am concluzionat c anumite centre financiare offshore rmn un magnet
pentru spltorii de bani i ali infractori, de aici survenind necesitatea elaborrii/mbuntirii
legislaiei privind activitatea de control a organelor fiscale n vederea eficientizrii acestora;
- analiznd numeroase practici internaionale privind combaterea evaziunii fiscale prin
intermediul politicilor anti-offshore, am constatat c:
succesul politicilor naionale privind combaterea evaziunii fiscale,inclusiv a celei
generate de paradisurile fiscale, n mare msur, depind de respectarea recomandrilor
organismelor internaionale (OCDE, FMI, Bncii Mondiale, FATF, ONU etc.) i introducerea
acestora n acte normative, precum i n practica fiscal autohton;
practicile de diminuare a evaziunii fiscale, aplicate n unele state supuse cercetrii
(Venezuela, Peru, Argentina, Italia) conin elemente pronunate, orientate spre combaterea
evaziunii fiscale, generate de paradisurile fiscale;
una din practicile internaionale utilizate i orientate spre combaterea evaziunii fiscale
este aplicarea taxei offshore din totalitatea practicilor internaionale orientate spre combaterea
evaziunii fiscale, considerm c este oportuna aplicarea acesteia n Romnia i Republica
Moldova.
- nvestignd practicile de aplicare a taxei offshore n vederea majorrii prelevrilor fiscale
ctre stat i diminurii afacerilor ilegale derulate prin paradisurile fiscale, am conchis c
introducerea acestei taxe are, n cercurile economice i financiare, argumente pro i contra;
- cercetnd rolul zonelor economice libere din statele analizate (Irlanda, India, Brazilia,
Italia), am concluzionat c, n afar de rolul clasic al acestora, ele pot ndeplini un rol important
ca alternativ a paradisurilor fiscale prin combinaia facilitilor fiscale oferite i controlul strict
din partea statului privind utilizarea acestora n cadrul unor politici manageriale eficiente ale
acestor zone. Acestea vor duce la atragerea, i nu la fuga capitalurilor din rile respective,
sporirea prelevrilor fiscale la stat;
- investignd impactul aderrii Romniei la Uniunea European asupra firmelor prezente
ntr-o zon liber, am constatat c acestea dispun de mai puine faciliti fiscale, comparativ cu
perioada de preaderare, fapt ce a dus la o scdere a activitii de producie din zonele libere i
implicit la scderea eficienei zonelor libere;
- cercetnd posibilitile creterii rolului zonelor economice libere ca alternative ale
paradisurilor fiscale i analiznd, n acest scop, att practicile din state puternic dezvoltate
(Regatul Unit al Marii Britanii, Germania, Frana etc.), ct i din statele de mijloc (Spania,
Portugalia, Grecia etc.), din state cu o protecie social puternic (Finlanda etc.), din rile de la
133

marginea dezvoltrii economice i sociale a UE (Bulgaria, Romnia etc.), am concluzionat c

politica fiscal a Uniunii Europene tinde spre o aplatizare a sistemului fiscal la nivelul
conglomeratului statal, inclusiv prin intermediul zonelor economice libere

134

CONCLUZII I RECOMANDRI:
Prin cercetarea tiinific realizat, s-au formulat anumite concluzii i recomandri teoretice
i practice referitoare la efectele duale ale paradisurilor fiscale, n general, precum i la
posibilitile de diminuare a evaziunii fiscale i de prevenire sau diminuare a ieirilor ilicite i
licite de capital din Romnia i Republica Moldova. Printre cele mai importante concluzii pot fi
menionate urmtoarele:
1. Analiznd literatura de specialitate i cercetnd tratatele tiinifice privind megatendinele din economia contemporan, am constatat c globalizarea economiei mondiale,
precum i breele create n sistemul fiscal internaional, rafinarea strategiilor financiare au creat
un climat propice dezvoltrii accentuate a paradisurilor fiscale.
2. Investignd abordrile teoretice i conceptuale ale noiunii paradis fiscal, precum i ale
noiunilor: zon offshore, centru financiar offshore, jurisdicie fiscal offshore, n vederea
depirii problemelor de interpretare diferit a acestora, am concluzionat c, la nivel academic,
lipsete interpretarea unic a noiunii de paradis fiscal. n afar de noiunea paradis fiscal, se
utilizeaz i noiuni ca: zon offshore, jurisdicie fiscal, centru financiar offshore etc. De
altfel, i la nivel legislativ, lipsete definiia paradisului fiscal. Acest fapt ia n vizorul discuiilor
tiinifice aspectul privind precizarea coninutului paradisului fiscal n raport cu mediul
economic contemporan.
3. Analiznd criteriile OCDE cu privire la trsturile caracteristice ale paradisurilor fiscale,
n scopul identificrii rilor care aparin acestei categorii, am constatat c: aceast apartenen
se interpreteaz n funcie de ndeplinirea cumulativ a mai multor caracteristici, caracteristica
cea mai important fiind nivelul redus al fiscalitii.
4. Cercetnd efectele paradisurilor fiscale, am concluzionat c acestea comport un caracter
dual, manifestat la diferite niveluri (mondial, precum i n cadrul unei economii naionale la
nivel macro- i microeconomic), prin avantaje i dezavantaje, care urmeaz a fi luate n
consideraie n procesul elaborrii politicilor fiscale, comerciale i investiionale ale rilor
onshore, respectiv a Romniei i a Republicii Moldova, n vederea diminurii: evaziunii fiscale;
ieirii licite i ilicite a capitalurilor; pierderilor fiscale ale statului.
5. Sintetiznd aspectele teoretice i legislative ale noiunii de evaziune fiscal, precum i ale
noiunilor apropiate acesteia - evaziunea fiscal ilicit i licit am conchis c exist o
diversitate important de interpretri ale acestora la nivel academic, precum i neclaritatea/lipsa
interpretrii evaziunii fiscale la nivel legislativ (n special, interpretarea evaziunii fiscale ilicite i
licite) att n Romnia, ct i n Republica Moldova, ceea ce: creeaz piedici n activitatea
135

economic i n comportamentul fiscal al agenilor economici; genereaz situaii de conflict ntre

contribuabili i organele fiscale; conduce la nclcarea drepturilor contribuabililor i la
diminuarea eficacitii activitii organelor fiscale (inclusiv a controlului fiscal); provoac
pierderi fiscale ale statului.
6. Comparnd cotele utilizate n procedura de impozitare a veniturilor societilor
comerciale i nivelul presiunii fiscale pe plan internaional, n Romnia i n Republica Moldova,
am concluzionat c acestea reprezint factorii eseniali ai evadrii capitalurilor i evaziunii
fiscale, printre care menionm:
diferen esenial ntre ri, privind cota minim (10%) de impozitare a veniturilor
societilor comerciale (Cipru, Irlanda i Bulgaria) i cota maxim de 35% (U.K., Malta, Italia,
Frana, Spania, Belgia);
tendine de cretere a presiunii fiscale: astfel de tendine se observ n 11 ri ale UE,
inclusiv Romnia i Republica Moldova;
existena unui numr mare de ri nscrise n listele albe i gri ale OCDE, privitoare
la paradisurile fiscale (Cipru, Irlanda, Bulgaria Estonia, Ungaria etc.);
7. Investignd metodele de minimizare a obligaiilor fiscale prin utilizarea formelor diferite
ale companiilor offshore, am concluzionat c anumite centre financiare offshore rmn un magnet
pentru spltorii de bani i ali infractori, de aici survenind necesitatea elaborrii/mbuntirii
legislaiei privind activitatea de control a organelor fiscale n vederea eficientizrii acestora.
8. Analiznd numeroase practici internaionale privind combaterea evaziunii fiscale prin
intermediul politicilor anti-offshore, am constatat c:
succesul politicilor naionale privind combaterea evaziunii fiscale,
inclusiv a celei generate de paradisurile fiscale, n mare msur, depinde de respectarea
recomandrilor organismelor internaionale (OCDE, FMI, Bncii Mondiale, FATF, ONU etc.) i
introducerea acestora n acte normative, precum i n practica fiscal autohton;
practicile de diminuare a evaziunii fiscale, aplicate n unele state supuse cercetrii
(Venezuela, Peru, Argentina, Italia) conin elemente pronunate, orientate spre combaterea
evaziunii fiscale, generate de paradisurile fiscale;
una din practicile internaionale cel mai des utilizate i orientate spre combaterea
evaziunii fiscale este aplicarea taxei offshore din totalitatea practicilor internaionale de
combatere a evaziunii fiscale i considerm oportun aplicarea acesteia n Romnia i Republica
Moldova.

136

9. Investignd practicile de aplicare a taxei offshore n vederea majorrii prelevrilor fiscale

ctre stat i diminurii afacerilor ilegale derulate prin paradisurile fiscale, am conchis c
introducerea acestei taxe are n cercurile economice i financiare, argumente pro i contra.
10. Cercetnd rolul zonelor economice libere din statele analizate (Irlanda, India, Brazilia,
Taiwan, Italia) am concluzionat c, n afar de rolul clasic al acestora, ele pot ndeplini un rol
important ca alternativ a paradisurilor fiscale prin combinaia facilitilor fiscale oferite i
controlul strict din partea statului privind utilizarea acestora n cadrul unor politici manageriale
eficiente ale acestor zone. Acestea vor duce la atragerea, i nu la ieirea capitalurilor din rile
respective, sporirea prelevrilor fiscale la stat.
11. Investignd impactul aderrii Romniei la Uniunea European asupra firmelor prezente
ntr-o zon liber, am constatat c acestea dispun de mai puine faciliti fiscale, comparativ cu
perioada de preaderare, fapt ce a dus la o scdere a activitii de producie din zonele libere i
implicit la scderea eficienei zonelor libere.
12. Cercetnd posibilitile creterii rolului zonelor economice libere ca alternative ale
paradisurilor fiscale i analiznd, n acest scop, att practicile din state puternic dezvoltate
(Regatul Unit al Marii Britanii, Germania, Frana etc.), ct i din statele de mijloc (Spania,
Portugalia, Grecia etc.), din state cu o protecie social puternic (Finlanda etc.), din rile de la
marginea dezvoltrii economice i sociale a UE (Bulgaria, Romnia etc.), am concluzionat c
politica fiscal a Uniunii Europene tinde spre o aplatizare a sistemului fiscal la nivelul
conglomeratului statal, inclusiv prin intermediul zonelor economice libere.
n urma formulrii concluziilor sus-menionate, a fost posibil elaborarea anumitor
recomandri, printre care menionm urmtoarele:
1. Urmare a concluziei cu privire la lipsa, n mediul academic, a unei interpretri unice a
noiunii de paradis fiscal, recomandm utilizarea definiiei urmtoare a paradisului fiscal:
paradis fiscal poate fi numit ara sau orice teritoriu din interiorul unui stat, n care se aplic:
o alt legislaie fiscal, mult mai permisiv, dect n restul teritoriului statului respectiv sau din
afara acestuia, secretul asupra tranzaciilor comerciale i bancare, secretul n ceea ce privete
acionarii companiilor, protecia patrimoniului etc..
2. Urmare a concluziei cu privire la lipsa, n legislaia n vigoare, a interpretrii noiunii
paradis fiscal n raport cu mediul economic contemporan, recomandm utilizarea definiiei
sus-menionate privind paradisul fiscal n legislaia Republicii Moldova i a Romniei i anume:
n legea cu privire la splarea banilor i n legile speciale privind societile comerciale din
Romnia i R. Moldova, depind astfel problemele de interpretare diferit a noiunii de paradis
fiscal i de soluionare a conflictelor ce urmeaz;
137

3. Pornind de la din neclaritatea interpretrii/lipsa n legislaia fiscal a Romniei/Republicii

Moldova a numeroase noiuni, cum ar fi: evaziunea fiscal, evaziunea fiscal licit i ilicit,
optimizarea fiscal; planificarea fiscal,frauda fiscal, minimizarea legal a
impozitelor, precum i innd cont de tratrile eronate i contradictorii ale acestora,
recomandm perfectarea/completarea explicit a legislaiei fiscale a Romniei/n spe a Codului
Fiscal al Republicii Moldova, Titlul I - Dispoziii generale, cu respectivele formulri.
4. Referitor la analiza fenomenului evaziunii fiscale, necesitatea diminurii efectelor
negative, generate de paradisurile fiscale prin evaziunea fiscal, recomandm:
- s se decid asupra diminurii poverii fiscale i simplificrii fiscalitii prin reducerea
numrului de impozite, taxe fiscale, contribuii la fondurile extrabugetare;
- s se introduc n legislaia fiscal stipulri cu privire la instrumentele de reglare contraoffshore, preluate din practicile rilor dezvoltate: revizuirea permanent a listei rilor
considerate paradisuri fiscale; limitarea operaiunilor companiilor-rezidente cu companiioffshore, impunerea acestora cu noi impozite adugtoare; introducerea drii de seam pentru
companiile rezidente privind operaiunile internaionale, completarea conveniilor, tratatelor
privind evitarea dublei impuneri cu rileparadisuri fiscale, cu clauze privind msurile de
combatere a evaziunii. Darea de seam trebuie s conin exclusiv operaiunile internaionale,
sub forma unei balane lunare, care va fi depus n R. Moldova la Serviciul Fiscal de Stat, iar n
Romnia, la Serviciile de inspecie fiscal din cadrul Direciilor Finanelor Publice;
implementarea recomandrile contra-offshore adoptate de comunitatea internaional, n
vederea diminurii afacerilor comerciale ilegale i a evaziunii fiscale provocate de acestea.
5. n cazul anulrii n Republica Moldova a cotei zero la impozitul pe venitul persoanelor ce
practic activitatea de ntreprinztor, considerm oportune:
introducerea n Republica Moldova taxei offshore pentru operaiunile de export efectuate
prin intermediul teritoriilor-paradisuri fiscale;
stabilirea, prin Hotrrea Guvernului Republicii Moldova, a listei rilor-paradisuri
fiscale, bazndu-se pe listele albe, gri i negre ale OCDE, precum i ale altor organisme
internaionale (FATF, FMI etc.);
stipularea, n Titlul III - TVA a Codului Fiscal al Republicii Moldova, a interzicerii
restituirii TVA pentru exportul efectuat prin intermediul paradisurilor fiscale.
6. Pornind de la necesitatea unei noi abordri a zonelor libere n vederea eficientizrii n
corelare cu optimizarea fiscal, recomandm dezvoltarea unei politici manageriale eficiente a
zonelor economice libere n Romnia i R. Moldova; acordarea diferitelor faciliti fiscale
ntreprinderilor locale, menite s atrag investiiile n zon, iar statul s controleze strict
138

utilizarea facilitilor pentru scopurile stabilite, innd cont de faptul c pe lng facilitile
acordate de zonele libere, trebuie s existe condiii avantajoase pentru combinarea capitalului cu
ceilali factori de producie (fora de munc, materii prime etc.), precum i o infrastructur
corespunztoare.
7. Avnd n vedere necesitatea dezvoltri economice, precum i necesitatea susinerii unor
anumite ramuri ale economiei, recomandm realizarea unor programe economico-financiare i
fiscale la nivel statal, care dup experimentarea lor n cadrul zonelor libere s fie extinse la nivel
naional. De exemplu, practicarea anumitor faciliti de ramur: producie industrial, servicii n
interiorul zonelor libere, care ar putea conduce la stabilirea optimumului cotei de impozitare la
nivel statal. Existena facilitilor de ramur (mai ales pentru ramurile prioritare: industria
prelucrtoare, industria chimic etc.) ar contribui la diminuarea evaziunii fiscale.
8. Recomandm institutelor de cercetri economice, n colaborare cu autoritile fiscale, s
elaboreze programe fiscale prin care s contribuie la sporirea atractivitii economiei romneti
i moldoveneti pentru investitorii strini i autohtoni i s transforme sistemul fiscal romnesc i
moldovenesc ntr-un paradis fiscal de tip nou, fr ca existena acestuia s lezeze interesele
Uniunii Europene.
9. Lund n considerare necesitatea pregtirii profesionale a specialitilor n economie,
finane i studii juridice, propunem ca doctrinele juridice complementare, destinate contracarrii
strategiilor de evaziune fiscal, menionate n tez, s fie examinate minuios de organele de
resort, n vederea implementrii acestora n calitate doctrinar i practic n Romnia i R.
Moldova.
10. Pornind de la concluziile formulate cu privire la practicile internaionale privind
combaterea evaziunii fiscale prin intermediul politicilor anti-offshore, recomandm:
introducerea recomandrilor organismelor internaionale (OCDE, FMI, Bncii Mondiale,
FATF, ONU etc.) n actele normative, precum i aplicarea acestora n practica fiscal autohton;
aplicarea n practicile fiscale ale Romniei i Republicii Moldova a taxei offshore.
Impactul cercetrilor asupra dezvoltrii economiei naionale i tiinei
Cercetarea dualitii paradisurilor fiscale prin prisma evaziunii fiscale este foarte oportun
pentru tiina economic internaional, lund n considerare att dezvoltarea economic, ct i
lupta mpotriva evaziunii fiscale legale i ilegale.

139

Constatrile teoretice i practice din tez pot servi ca punct de reper pentru specialitii din
domeniul economico-financiar, precum i al instituiilor abilitate n lupta mpotriva evaziunii
fiscale, generate de influena paradisurilor fiscale.
Planul de cercetri n perspectiv
n vederea aprofundrii domeniului de cercetare ce vizeaz dezvoltarea economic i
atragerea investiiilor strine n Romnia i R Moldova, considerm oportun studierea
urmtoarelor aspecte n perspectiv:
- propunerea unor noi ci de perfecionare a sistemului fiscal n vederea diminurii evaziunii
fiscale n Romnia i R. Moldova;
- crearea unor baze de date, mult mai complexe i actualizate n permanen, de ctre
institutele de cercetare care s aib ca obiect evoluia macroeconomic a tendinelor romneti i
moldoveneti, precum i menionarea, n aceast baz de date, a facilitilor fiscale acordate
investitorilor.
- analiza canalelor ilegale a fluxurilor financiare internaionale i estimarea volumului
evaziunii fiscale aferent economiei subterane;
- implementarea, de ctre Romnia i R. Moldova, a unor msuri comune de lupt mpotriva
evaziunii fiscale generate de influena paradisurilor fiscale, avnd n vedere c cele dou ri
reprezint un punct de atracie pentru entitile offshore.

140

BIBLIOGRAFIE
I. n limba romn
1. Andre, G. coord. Economia Lumii. 2004. Bucureti: Lider, 2004. 368 p.
2. Anghelache, G. Piaa de capital Caracteristici, evoluii, tranzacii. Bucureti: Editura
Economic, 2004. 448 p.
3. Armenia, A. Sisteme administrative n statele din Uniunea European. Studii
comparative. Bucureti: Editura Universitar, 2007. 188 p.
4. Balaban, C. Evaziunea fiscal - Aspecte controversate de teorie i practic judiciar.
Bucureti: Rosetti, 2003. 159 p.
5. Banca Central European. Implementarea politicii monetare n zona euro, noiembrie
2008. 114 p.
6. Banca Centrala European. Stabilitatea preurilor: De ce este important, 2009. 79 p.
7. Bbi, I. Du, A. Piee i preuri. Timioara: Editura de Vest, 1995. 215 p.
8. Bbi, I. Silai, G. Du, I. Macroeconomia. Timioara: Orizonturi Universitare, 1999.
351 p.
9. Bcanu, B. Practici de management strategic. Metode i studii de caz. Iai: Polirom,
2006. 352 p.
10. Bran, N. Elemente de drept financiar i fiscal. Universitatea Gh. Anghel Drobeta
Turnu Severin 2003. 201 p.
11. Belean, P. Risti, L. Anghelache, G. Gngu, A. Finane publice-ediia a III-a. Bucureti:
Editura Economic, 2007. 398 p.
12. Bistriceanu, Gh. Mic enciclopedie de finane, moned, asigurri, vol. 1, 2 i 3.
Bucureti: Editura Universitar, 2006-2007. 1692 p.
13. Bistriceanu, Gh. Demetrescu, C.G. Macovei, E. Lexicon de finane i credit, vol. 1.
Bucureti: Editura Didactic i Pedagogic, 1981. p.322
14. Bia, C. Costea, I. Capot, M. Dancu, B. Utilizarea paradisurilor fiscale-ntre
evaziunea fiscal legal i frauda fiscal. Bucureti: B.M.T. Publishing House, 2005. 599
p.
15. Brle, V. Echitatea fiscal. Bucureti: Teora, 2006 128 p.
16. Brle, V. Frauda fiscal. Bucureti: Teora, 2005. 128 p.
17. Boaj, M. Relaii financiar-monetare internaionale. Bucureti: Editura Universitar,
2008. 357 p.

141

18. Botnari, N. Cobzari, L. Aspectele sistemului financiar al Republicii Moldova n

condiiile integrrii europene. Simpozion internaional Integrarea European i
competitivitatea economic, 23-24 septembrie, vol. 2, ASEM, Chiinu 2004, pag.6466
19. Brezeanu, P. Dima, M. A. Novac, E. L. Sisteme financiare. Bucureti: Cavallioti, 2008.
346 p.
20. Brezeanu, P. Analiza financiar. Bucureti: Meteor, 2007. 496 p.
21. Bugai, S. Particularitile interaciunii instituiilor financiare europene cu zonele
offshore. n: Analele tiinifice ale Universitii de Stat din Moldova. Volumul IV.
Chiinu: 2006. p. 39
22. Buziernescu, R. Evaziunea fiscal n Romnia. Craiova: Editura Universitar, 2001. 336
p.
23. Buziernescu, R. Antonescu, M. Paradisurile fiscale internaionale. n: Finane
provocrile viitorului. 2007, nr. 6. p. 178-189
24. Buziernescu, R. Drcea, R. Burnea, R. Paradisurile fiscale ntre teorie i practic. n:
Finane. Bnci. Asigurri, 2006. nr.12. p. 8
25. Caraiani, Gh. Cazacu, C. Zonele libere. Bucureti: Editura Economic, 1995. 590 p.
26. Caraiani, Gh. Pricin, L. Buzan, G. C. Gearp, A. Ardelean, C. Dinu, R. Minoiu, B.
Managementul companiilor offshore din zonele libere. Bucureti: Lumina Lex, 2002.
548 p.
27. Casian, A. Aspecte teoretice ale planificrii fiscale Analele Academiei de Studii
Economice din Moldova, nr. III, Editura ASEM, Chiinu 2005, p. 225-227
28. Casian, A. Repere teoretice ale planificrii fiscale la nivel macroeconomic Analele
Academiei de Studii Economice din Moldova, nr. IV, Editura ASEM, Chiinu 2006, p.
384 -386
29. Certan, A. Politica fiscal: aspectul teoretic i aplicarea practic: informaie expres.
Chiinu: INEI, 2003. 51 p.
30. Clocotici, D. C. Gheorghiu, Gh. Evaziunea fiscal. Probleme juridice ale rspunderii
contravenionale i penale. Bucureti: Lumina LEX, 1996. 104 p.
31. Cobzari, L. Fotescu, S. Regimul fiscal al operaiunilor de asigurare, ntre deziderate i
realiti. Revist realizat prin colaborare, Drept, Economie i Informatic, Nr.2 (8) 2005,
Galai - 2005, p. 52-58

142

32. Cobzari, L. Taran, I. Baurciulu, A. Politici financiare ale ntreprinderii politica de

finanare, politica de dividende, politica investiional. Curs de lecii, Academia de Studii
Economice, Chiinu, 2006
33. Codrescu, V. Evaziunea fiscal n Romnia: Tez de doctor n tiine economice. 1963
34. Constantinescu, N. Probleme ale metodologiei de cercetare n tiina economic.
Bucureti: Editura Economic, 1998. 198 p.
35. Criclivaia, D. Combinarea paradisurilor fiscale cu tehnicile de utilizare a preurilor de
transfer metod de diminuare a obligaiunilor fiscale. Dezvoltarea durabil a Romniei
i Republicii Moldova n context european i mondial: conferina tiinific
internaional: (22-23 septembrie 2006). Chiinu: ASEM, 2006, p. 145-147
36. Criclivaia, D. Particulariti de soluionare a problemelor agenilor economici prin
aplicarea conveniilor privind evitarea dublei impuneri (cazul Republicii Moldova): Tez
de doctor n economie. Chiinu, 2007
37. Criclivaia, D. Optimizarea fiscal i posibiliti de aplicare a acesteia n practica
autohton. Studium Universitetus. Chiinu: USM, 2008. nr. 4.
38. Criclivaia, D. Hncu, R. Impunerea veniturilor i capitalurilor prin prisma conveniilor
cu privire la evitarea dublei impuneri. Economica, 2008. nr. 1, p. 5-10
39. Criclivaia, D. Hncu. R. Fenomenul dublei impuneri: aspecte teoretice i practice.
Chiinu: Poligrafica ASEM, 2008. 232 p.
40. Croitoru, L. Tarhoaca, C. Politica fiscal n Romnia. n: Tranziie economic n
Romnia. Trecut, prezent i viitor. Bucureti: Banca Mondial i Centrul Romn de
Politici Economice, 2000 . 12 p.
41. Dandara, V. Eficiena controalelor fiscale i rolul lor economic: Autoreferatul tezei de
doctor n economie. Chiinu, 2009
42. Dasclu, D. E. Sistemul bugetar din Romnia. Bucureti: Editura Didactic i
Pedagogic, 2007. 348 p.
43. Dasclu, D. E. Datoria public reglementare i administrare n Romnia. Bucureti:
Editura Didactic i Pedagogic, 2008. 148 p.
44. Dauphin, C. Ghidul cu adevrat practic al paradisurilor fiscale. Paris: Generales, 1999,
traducere de Grupul de Edituri Tribuna. 547 p.
45. Dinu, M. Economia Romniei. Interferene mici i mijlocii. Bucureti: Editura
Economic, 2002. 304 p.
46. Dorinic, I. Banciu, D. Rdulescu, S.M. Corupia n Romnia. Bucureti: Lumina Lex,
2005. 304 p.
143

47. Dornbusch, R. Fischer, S. Startz, R. Macroeconomie. Bucureti: Editura Economic,

2007. 558 p.
48. Drago, R. Metode de combatere a impactului internaionalizrii fraudei fiscale asupra
economiei romneti: Rezumat al tezei de doctor n economie. Bucureti, 2006
49. Driga, C. Driga, E. Primii pai n franciz. Bucureti: All Beck, 2006. 192 p.
50. Du, A. Dificultile abordrii doctrinare a noiunii de evaziune fiscal. n: Finane
Provocrile viitorului. 2007, nr.6
51. Elek, L. Man, A. Cristea, A. Relaii economice internaionale. Arad: University Press
Vasile Goldi, 2008. 89 p.
52. Gilpin, R. Economia mondial n secolul XXI. Provocarea capitalismului global. Iai:
Polirom, 2004. 280 p.
53. Goicea, G. Analiza i perfecionarea metodelor de prevenire i combatere a evaziunii
fiscale: Rezumat al tezei de doctor. Bucureti, 2009
54. Grigorie-Lcria, N. Exemple de impunere conform unor metode pentru evitarea dublei
impuneri prevzute n Comentariile la Convenia model O.E.C.D. n: Impozite i taxe,
1999. nr. 7-8
55. Grigorie-Lcria, N. Elementele impozitului. n: Impozite i taxe. 2002, nr. 4, p. 6-32
56. Grigorie-Lcria, N. Bogdan, A. M. uculin, O. . Evitarea dublei impuneri: n cazul
profitului din afaceri. n: Fiscalitate, 2002
57. Grigorie-Lcria, N. Man, A. Boi, M. Finane publice i fiscalitate. Craiova: Sitech,
2007. 173 p.
58. Grigorie-Lcria, N. Man, A. Boi, M. Fiscalitate probleme i soluii. Bucureti:
Editura Didactic i Pedagogic, 2006. 231 p.
59. Guu, G. Dicionar latin-romn. Bucureti: Editura tiiific i Enciclopedic, 1983. p.
481.
60. Halfert, E. A. Tehnici de analiz financiar. Bucureti: BMT Publishing House, 2006.
560 p.
61. Hoan, N. Presiunea fiscal. n: Impozite i taxe, 1996, nr.1-2
62. Horobe, A. Finane transnaionale. Decizia financiar n corporaia modern. Bucureti:
ALL Beck, 2005. 880 p.
63. Hotrrea Guvernului nr. 707/2006 Regulamentul de aplicare a Codului Vamal al
Romniei. n: M.O. nr. 520/15.06.2006

144

64. Hotrrea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare
a Legii nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare. n:
M.O. nr. 112/06.02.2004.
65. Hotrrea Guvernului nr. 1861/2006 pentru modificarea i completarea Normelor
metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, aprobate prin HG
nr.44/2004. n. M. O. Nr. 1044/29.12.2006.
66. Iana, T. Finanele publice i fiscalitatea firmei. Craiova: Sitech, 2006. 175 p.
67. Ionescu, C. Todera, N. Politica de dezvoltare regional. Bucureti: Tritonic, 2007. 158
p.
68. Iordache, E. Bizon, M. Ursu, I. Julean, M. Capot, M. Gearba, R. Manualul
specialistului n fiscalitate. Bucureti: Irecson, 2005. 560 p.
69. Ivnic, M. Impactul procesului de aderare la Uniunea European asupra administraiei
publice din Romnia. Iai: Lumen, 2007. 344 p.
70. Kiss, L. Statele Unite. Paradis Fiscal. Romnia: Offshore.ro, 2007. 139 p.
71. Legea 86/2006-privind Codul Vamal al Romniei. n: M.O. nr. 350/19.04.2006.
72. Legea 241/2005-privind combaterea evaziunii fiscale, publicat n M.O. nr.
672/27.07.2005
73. Legea 244/2004-privind regimul zonelor libere. n: M.O. nr. 543/17.06.2004
74. Legea 332/2001-privind investiiile directe. n: M.O. nr. 356/03.07.2001
75. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. n: M.O. nr. 927/23.12.2003, cu modificrile i
completrile ulterioare.
76. Legea Republicii Moldova: Codul Fiscal nr. 1163-XIII din 24 aprilie 1997, republicat n
Monitorul Oficial al Republicii Moldova, ediie special din 8 februarie 2007
77. Legea Republicii Moldova cu privire la zonele economice libere. n: Monitorul Oficial
al Republicii Moldova. nr. 108/ 2001
78. Legea Republicii Moldova Codul Penal. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova
nr.128-129/1012 din 13.09.2002
79. Levichi , L. Banta, A. Dicionar englez-romn. Bucureti: Teora, 1993. 334 p.
80. Man, A. Customs policy an instrument of trading policy. n: Scientific and Tehnical
Bulletin. Arad: Universitatea Aurel Vlaicu, 2005. p. 53-64
81. Man, A. Obligaiile financiar-bugetare. n: Analele Universitii Aurel Vlaicu. Arad:
Seria Economie, 2005. p. 77-87
82. Man A. Consideraii teoretice privind politica fiscal n Uniunea European. n:
Economica. Chiinu, 2010, nr. 1, p.121-128
145

83. Man, A. The foreclosed execution of the fiscal claims. n: Economic Science in a
Knowledge Society. Timioara: Mirton Publishing House, 2006. p. 387-400
84. Man, A. Teorii i concepte despre paradisurile fiscale. n: Scientific and Tehnical
Bulletin-Series Social and Hunanistic Sciences. Arad: Universitatea Aurel Vlaicu,
2006. p. 65-69
85. Man, A. Corelaia evaziunea fiscal-economie subteran. n: Simpozionul internaional
al tinerilor cercettori, ediia a V-a. Chiinu: ASEM, 2007. p. 249-252
86. Man, A. Boi, M. Conotaii teoretice i practice privind evaziunea fiscal. n:
Simpozionul internaional al tinerilor cercettori, vol. I, ediia a IV-a. Chiinu: ASEM,
2006. p. 261-265
87. Man, A. Constantin, E. Zonele libere. n: Provocri Actuale ale dezvoltrii durabile n
condiiile globalizrii economiei-a XIII-a sesiune de comunicri tiinifice a studenilor
i a Cadrelor didactice mai 2007. Constana: Europolis, 2007. p. 311-316
88. Man, A. Risti, L. Analiza practicii mondiale a reglrii contra offshore. n: Problemele
teoretice i practice ale economiei proprietii intelectuale; Conferina internaional
tiinifico-practic Inovarea i susinerea ntreprinderilor mici i mijlocii din 27-28
noiembrie 2008. Chiinu: AGEPI, 2009. p. 48-52
89. Mandoiu, N. Codul de procedura fiscal comparat 2007-2008 (cod+norme). Bucureti:
Con Fisc, 2008. 661 p.
90. Mandoiu, N. Reglementri contabile 2008. Bucureti: Con Fisc, 2008. 370 p.
91. Manole, T. Bugai, S. Impactul presiunii internaionale a instituiilor financiare europene
asupra businessului offshore. n: Analele tiinifice ale Universitii de stat din Moldova.
Volumul IV. Chiinu: 2006. p.103
92. Mnil, A. Companiile offshore sau evaziunea fiscal legal-Ediia a II-a. Bucureti:
ALL Beck, 2004. 190 p.
93. Miclu, P.G. - Piaa instrumentelor financiare derivate. Bucureti: Editura Economic,
2008. 210 p.
94. Minea, M. t. Costa, C. F. Fiscalitatea n Europa la nceputul mileniului III. Bucureti.
Wolterskluwer, 2006. 552 p.
95. Moteanu, T. Cataram, D. F. Cmpeanu, E. M. Attila, G. Politici i tehnici bugetare.
Bucureti: Editura Universitar, 2006. 111 p.
96. Moteanu, T. Stoian, A. Cataram, D. Cmpeanu, E. Gyorgy, A. Miricescu, E. Factorii
instituionali i influena acestora asupra dezvoltrii economice. Bucureti: ASE, 2006.
92 p.
146

97. Munday Stephen, C. R. Idei de avangard n economie. Bucureti: Codecs, 2004. 380 p.
98. Nandra, E. R. Competiia fiscal: infernul i paradisul fiscal. Cluj-Napoca: Sfera, 2008.
253 p.
99. Nica, A. erbnescu, C. Fiscalitate de la lege la practic, ed. a IV-a. Bucureti: CH
Beck, 2007. 280 p
100. Olteanu, I. Evaziunea fiscal. Metode i tehnici de combatere a evaziunii fiscale:
Rezumat al tezei de doctor n economie. Bucureti, 2003
101. Ordonana Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedur fiscal, cu rectificrile
i modificrile ulterioare. n: M.O. nr. 863/ 26.09.2005
102. Ordinul Ministerului Finanelor nr. 1798 din 14.09.1998 pentru aprobarea
formularisticii referitoare la aplicarea conveniilor de evitare a dublei impuneri si
stabilirea competentelor privind semnarea acestor formulare. n: M.O. nr. 358 din
22.09.1998, cu modificrile ulterioare.
103. Paraschiv, F. Creare i deturnare de comer ca urmare a extinderii UE. Iai: Lumen,
2006. 108 p.
104. Patra, M. Patra, . Dicionar economic i financiar-bancar englez-romn. Chiinu:
Litera, 2002. 823 p.
105. Pavaloaia, W. Paraschivescu, M. D. Olaru, G.D. Radu, F. Analiza financiar. Iai:
Tehnopress, 2006. 310 p.
106. Popa, A. F. Nichita, M. Pitulice, C. Jianu, I. Studii practice privind aplicarea
Standardelor Internaionale de Raportare Financiar n Romnia. Bucureti: Contaplus,
2007. 414 p.
107. Pun, G. Dezvoltarea comunitar strategie de reducere a srciei. Iai: Lumen, 2007.
100 p.
108. Popa, t. Cucu, A. Economia subteran i splarea banilor. Bucureti: Expert, 2000.
290 p.
109. Popa, A. S. Popa, N. Impozitele i taxele reglementate de Codul Fiscal. Exemple
practice. Studii de caz. Bucureti: Contaplus, 2008. 304 p.
110. Porojan, D. Iftimoaie, C. Dezvoltare local durabil n contextul globalizrii.
Bucureti: Irecson, 2008, 264 p.
111. Prelipceanu, R. Investiii strine directe i restructurarea economiei romneti n
contextul integrrii europene. Iai: Lumen, 2006. 294 p.
112. Report from the Government Commission on Capital Flight from Poor Countries.
Appointed by Royal Decree of 27 June 2008
147

113. Rdulescu, S. Evaziunea fiscal n Romnia n perioada de tranziie: Rezumat al tezei

de doctor n economie. Bucureti, 2006
114. Rdulescu, D. L. Tendine n economia subteran mondial: Rezumat al tezei de doctor
n economie. Bucureti, 2006
115. Regulamentul (CEE) nr. 2454/1993 al Comisiei din 2 iulie 1993 privind dispoziii de
aplicare a reglementrii (CEE) nr. 2913/92 a Consiliului de stabilire a Codului vamal
Comunitar.
116. Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului din 12 octombrie 1992 de instituire a
Codului Vamal Comunitar.
117. Safta, M. Studii de caz privind paradisurile fiscale i companiile offshore. n: Impozite
i taxe, 2006, nr. 11-12, p. 10-14
118. Sandu, D. Societi comerciale n Uniunea European. Bucureti: Editura Universitar,
2007. 376 p.
119. Secrieru, A. Stratulat, O. Politica fiscal n perspectiva extinderii autonomiei financiare.
Culegerea de studii i comunicri tiinifico-practice Descentralizarea fiscal. Provocri
pentru Republica Moldova, Editura Epigraf, Chiinu, 2006, p. 14-28
120. Site-ul

Ageniei

Naionale

de

Administrare

Fiscal

din

Romnia:

http://static.anaf.ro/static/10/Anaf/Informatii
121. Site-ul Autoritii Naionale a Vmilor: www.customs.ro/ro/informare-publica/
rapoarte_de_activitate.aspx
122. Site-ul Bncii Naionale a Romniei: www.bnr.ro/statistic
123. Site-ul Bncii Naionale a Republicii Moldova: www.bnm.md/md/statistics
124. Site-ul Bncii Naionale a Republicii Moldova: www.bnm.md
125. Site-ul Biroului Naional de Statistic al Republicii Moldova: www.statistica.md/date
statistice
126. Site-ulwww.cccec.md/Sites/cccec_md/Uploads/ORDIN%20privind%20
Tranzactiile%20suspecte%20nr.118%20din%2020.11.2007.9BFC5B61EDDC4237829F
CE3F1642D103.pdf
127. Site-ul Comisiei Europene: www.ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/index_ en.
htm
128. Site-ul Comisiei Europene: www.ec.europa.eu/eurostat
129. Site-ul

www.contabilizat.ro/dictionar_economic_si_financiar~termen-

paradis_

fiscal.html.
130. Site-ul Institutului Naional de Statistic al Romniei: www.insse.ro/date statistice
148

131. Site-ul Ministerului Economiei, Comerului i Mediului de Afaceri al Romniei Departamentul pentru Comer Exterior: www.dce.gov.ro
132. Site-ul: www.e-democracy.md/
133. Site-ul Oficiului Naional al Registrului Comerului din Romnia: www.onrc.ro
/romana/statistici.php
134. Site-ul Oficial al Republicii Moldova: www.moldova.md/md/climatul
135. Site-ul Serviciului Fiscal de Stat al Republicii Moldova: www.fisc.md ro/rapoarte/
136. Site-ul

Ministerului

Economiei

Comerului

www.mec.gov.md/files/

documents/Principalele%20rezultate.doc
137. Site-ul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova: www.minfin.md /ro/ raportinfo/
138. Site-ul Ministerului Finanelor Publice din Romnia: www.mfinante.ro/ http://app.
mefromania.ro/public/wps/portal/Taxe
139. Site-ul www.snf.no. Cobham, A. (2005): Tax evasion, tax avoidance and development
finance. University of Oxford, QEH Working Paper Series 129
140. Site-ul: www.transparency.md
141. Site-ul www.wall-street.ro/articol/International/62266/Listele-cu-paradisuri-fiscale publicate-dupa-summitul-G20.html
142. Strategia de atragere investiiilor i promovarea exportului. n: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova. nr. 29/2006
143. Suhovici, A. Rolul facilitilor fiscale n stimularea investiiilor n activitatea
inovaional. Revista Intelectus , AGEPI, Chiinu, 2006. nr. 4, p. 57-59
144. Suhovici, A. Hncu, R. Unele probleme ce in de investirea n economia naional i
cile de soluionare ale acestora. n: Revista Economica, ASEM, Chiinu: 2007, nr. 1,
p. 61-64
145. Suhovici, A. Man, A. Politica anti-offshore a Republicii Moldova si a Romniei n
contextul recomandrilor organizaiilor internaionale. n: Revista Intelectus, AGEPI,
Chiinu: 2009, nr. 4, p. 36-39
146. Szentesi, S. Ionescu, E. Lile, R. Cureteanu, R. Rusu, S. Statistica Economic. Arad:
Editura Universitii A.Vlaicu, 2006. 336 p.
147. aguna, D.D. Tutungiu, M. E. Evaziunea fiscal Bucureti: Oscar Print, 1995. p. 20
148. aguna, D. D. ova, D. Drept financiar public. Bucureti: ALL Beck, 2005. 414 p.
149. andru, D. Societile comerciale n Uniunea European. Bucureti: Editura
Universitar, 2008. 375 p.
150. Talpo, I. Finanele Romniei. Timioara: Sedona, 1995, 336 p.
149

151. Talpo, I. Dnuleiu, D. Influena instituiilor politice asupra structurii i mrimii

cheltuielilor bugetare. n: Finanele i dezvoltarea durabil, ASE Bucuresti: 2004, p. 4654
152. Timu, V. Relevarea contribuiei zonelor offshore asupra relaiilor financiare
internaionale n procesul de cretere economic. n: Revista Economic. 2005, nr.1, p.
143-148
153. u, L. erbnescu, C. tefan, D. Cataram, D. Nica, A. Fiscalitate de la lege la
practic ediia a III-a. Bucureti: C.H. Beck, 2006. 262 p
154. Ungureanu, G. Politica monetar n perioada de tranziie la economia de pia (studiu
pe exemplul Romniei): Tez de doctor n economie. Bucureti, 2006
155. Vasile, R. Moned i politic fiscal. Bucureti: Uranus, 1994. 223 p.
156. Vcrel, I. Tendine n evoluia sistemelor fiscale ale rilor membre ale OCDE,
Uniunii Europene i Romniei. Bucureti: Centrul de Informare i Documentare
Economic, 2006.
157. Vcrel, I. Bristiceanu, Gh. D. Anghelache, G. Bodnar, M. Bercea, F. Moteanu, T.
Georgescu, F. Finane publice ediia a V-a. Bucureti: Editura Didactic i Pedagogic,
2006. 672 p.
158. Vintil, G. Fiscalitate-metode i tehnici fiscale ediia a II-a. Bucureti: Editura
Economic, 2006. 632 p
159. Voicu, C. Splarea banilor murdari. Bucureti: Sylvi, 1999. 372 p.
160. Voicu, C. Boroi, Al. Sandu, F. Molnar, I. Drept penal al afacerilor. Bucureti: Rosetti,
2002. 365 p.
161. Voinea, L. Corporaii transnaionale i capitalismul global. Iai: Polirom, 2007. 200 p.
162. Voinea, Gh. Concepte i expresii importante pentru armonizarea legislaiei fiscale din
Romnia. Iai: Polirom, 2005. 160 p.
163. Vulpoi M., Brescu M. Paradisurile fiscale ntre mit i adevr. n: Contabilitate i
informatic de gestiune. 2005, nr.13-14, p. 178

II. n limba rus

164. Chicu, N.
. Conferina tiinific internaional Dezvoltarea durabil a Romniei i

150

Republicii Moldova n contextul european i mondial, 22-23 septembrie 2006. ASEM,

Chiinu, 2006
165. Chicu,

N.

. Analele Universitii de Stat din Moldova.

USM, 2006. Vol. 4: Seria tiine socioumanistice. Chiinu, 2006, c. 185-188
166. www.pravo.by/WEBNPA/text.asp?RN=Hk0900071
III. n limba englez
167. Cass, D. Optimum Growth in an Aggregative Model of Accumulation. Economic,
Studii, 1995
168. Coopers & Lybrand. International tax summaries. Survey. New York. John Wiley &
Sons, 1998
169. Diamond W., Diamond D. Tax Havens of the World. Matthew Bender&Co. Lexis
Nexis, 2003. p. 15-83
170. Intra-European Organisation of Tax Administrations: www.iota-tax.org/ aboutiota/annual-report.html
171. KPMG:

www.kpmg.com/Global/en/IssuesAndInsights/ArticlesPublications/

Pages/

Individual-income-tax-rate-survey-2008.aspx
172. Organisation

for

Economic

Co-operation

and

Development:

www.oecd.org/

Index.aspx?DataSetCode=CSP2009 www.imf.org/external/data.htm
173. Tax Justice Network/UK: www.taxjustice.net
174. TAXSites.com-Accountants World: www.taxsites.com/Finance-and-Investing.html
175. World

Bank:

www.worldbank.org/http://publications.worldbank.org/ecommerce/

catalog/category1246881
176. World Bank www.worldbank.org/publicsector/tax
177. Worldwide-tax : www.worldwide-tax.com /taxsites.asp
178. www.bcg.com/publications/files/WealthJul03website
179. www.cato.org/pubs/tbb/tbb_0306-44.pdf
180. www.forbes.com/global/2004/0524/082.html
181. www.freedomandprosperity.org/Papers/blum-crs-ltr.pdf
182. www.gfip.org/storage/gfip/executive%20-%20final%20version%201-5-09.pdf
183. www.imf.org/external/data.htm
184. www.oxfam.org.uk/applications/blogs/pressoffice/?newsblog
151

185. www.ustreas.gov / Press / pres / rapoarte / 20fi% otptaxgapstrategy

186. www.unece.org/stats/documents/ece/ces/ge.20/2009/3.r.pdf
IV. n limba francez
187. De Brie, M. C. Charpantier, P. Linegalite par limpot. Paris, 1993. p. 5
188. Lgislation des zones libres. Ed. France, 2002.
189. Petit Larousse- dictionnaire encyclopdique. Paris. 1994. p. 441.

152

ANEXE
Anexa nr.1
Tabelul A1.1. Paradisurile fiscale conform clasificaiei Penn World Table

Paradisuri fiscale mari

Paradisuri fiscale minore

Hong Kong.
Elveia
Irlanda
Liban
Liberia
Panama
Singapore
Andorra
Antigua i Barbunda
Antilele Olandeze
Bahamas
Bahrain
Barbados
Belize
Bermude
Cipru
Cte d'Ivoire
Republica Dominican
Gibraltar
Grenada
Insulele Cayman
Iordania
Kiribati
Liechtenstein
Luxemburg
Macao
Malta
Mauritania
Nauru
St. Kjitts i Nevis
Santa Lucia
St. Vincent
Vanuatu
Sursa: adaptat de autor n baza sursei [52]

153

Anexa nr. 2
Tabelul A 2.2. Niveluri de manifestare a dualitatii paradisurilor fiscale
Nivel mondial

Avantaje

- atragerea capitalului strin;

- intensificarea concurenei economice ntre ri, ceea ce duce la creterea
beneficiilor participanilor n sfera producerii i prestrii serviciilor;
- centrele bancare offshore reprezint o component prioritar n sistemul de
decontrilor internaionale;
- schimbul de experien ntre ri.

Dezavantaje

- inducerea unor dezechilibre n mecanismele pieei;

- dislocarea plasamentelor financiare n detrimentul rilor n care impozitarea
veniturilor lor este mai ridicat i mai bine controlat;
- finanarea i decontarea unor afaceri ilegale;
- comercializarea de produse interzise;
- creterea evaziunii fiscale.

Nivel

Avantaje

- atragerea capitalului strin;

macroeconomic

- minimizarea preurilor i promovarea exportului, respectiv creterea

vnzrilor de mrfuri;
- ameliorarea calitii serviciilor prestate;
- intensificarea mobilitii capitalului;
- introducerea de tehnologii noi.
Dezavantaje

- diminuarea prelevrilor la bugetul de stat;

- inducerea unor dezechilibre n mecanismele pieei;
- ieiri masive de valut din ar;
- finanarea i decontarea unor afaceri ilegale;
- comercializarea de produse interzise;
- creterea evaziunii fiscale.

Nivel

Avantaje

- introducerea de tehnologii noi;

microeconomic

- creterea ocupaiei forei de munc i a nivelului de venituri ale populaiei;

- pregtirea i perfecionarea forei de munc calificat n baza studierii i
implementrii experienei mondiale n domeniile finanelor , managementului,
adaptate cerinelor curente;
-

nerepatrierea

veniturilor

ncasate

strintate,

prin

manipularea

remuneraiilor.
Dezavantaje

- creterea cheltuielilor ntreprinderilor datorate creterii cheltuielilor publice;

- diminuarea prelevrilor la bugetul de stat;
- inducerea unor dezechilibre n mecanismele pieei;
- creterea evaziunii fiscale.

Sursa: elaborat de autor n baza surselor bibliografice

154

Anexa nr.3
Tabelul A 3.3. Caracteristici generale ale companiilor offshore
Tipul de companie
Companiile

nerezidente

(Non-resident Company)

Caracterizare general
Caracteristice zonelor de influen britanic. Acestea sunt mai puin pretenioase, ele
putnd fi ncorporate n anumite centre offshore avnd rezidenele n alte ri.
Rezidena fiscal poate fi modificat odat cu modificarea elementului de atribuire a
rezidenei, de regul, locul de unde se face administrarea acesteia.

Companiile exceptate sau

Sunt persoane juridice legal constituite care beneficiaz, n jurisdicii cu un regim

scutite (Exempt Company)

fiscal normal, de faciliti acordate condiionat. Exceptarea (scutirea) este anual,

acordat n baza unei declaraii ale respectivelor companii prin care acestea se oblig
s nu efectueze tranzacii sau s angajeze afaceri cu firme nmatriculate n statul
respectiv.

Compania Internaional

Este una din cele mai noi forme de companii care s-a nscut din necesitatea acordrii,

(IBC-

n continuare, companiilor americane protecie fiscal i mai ales garantarea unei

International

Business Company)

confidenialiti impenetrabile, ca urmare a ncetrii n anul 1984 a acordului de

evitare a dublei impuneri dintre Insulele Virgine Britanice i SUA.

Asociaia cu Rspundere

Este unul din cel mai utilizate tipuri de entitate offshore. LLC-ul este, n fapt, un

Limitat (L.L.C. - Limited

parteneriat (o asociere de persoane fizice) n care rspunderea acionarilor este limitat

Liability Company)

i este definit superior de cota de participare la capitalul social

Compania hibrid

Se caracterizeaz prin existena acionarilor i a membrilor garani. Membri-garani sunt

alei n aceast poziie de ctre directorii societii cu condiia unei garanii asupra
datoriilor societii pn la nivelul unei sume specificate (de regul, pn la 100 USD)

Fundaiile anglo-saxone

Au fost create n Common Law-ul britanic, cu scopul de a sustrage de la plat,

impozitele pe succesiunea unor averi personale, precum i cu scopul protejrii averilor
n favoarea generaiilor viitoare

Trustul

Este entitatea juridic prin care proprietarul unor valori (imobiliare sau mobiliare) cedeaz
temporar, din motive fiscale sau succesorale, dreptul su de proprietate unui depozitar
(sau administrator). ntlnit mai ales n lumea anglo-saxon, acest mod de organizare este pe
deplin reglementat i acceptat de legislaia anglo-saxon

Compania de asigurri

Este o companie creat n scopul colectrii primelor de asigurare din partea unei

captiv (captive insurance

companii/unui grup de companii de care este legat juridic (n holding) sau prin

company)

proprietari comuni
Sursa: adaptat de autor n baza surselor bibliografice

155

Anexa nr.4
Tabelul A 4.4. Tratamentul fiscal al unei ntreprinderi, din Luxemburg, n funcie de forma
juridic a acesteia
Societi comerciale
Societate transparent
Societate opac
(societate de persoane)
(societate de capitaluri)
Definiia termenului juridic al formei de ntreprindere
Contribuabilul exercit o
Societatea transparent
Venitul ntreprinderii este
activitate comercial n
(societate de persoane) nu este
impozitat de administratorii
nume propriu
impozabil dect ca
societii: acionarii sunt
ntreprindere. Venitul
impozitai n mod unic la
Venitul ntreprinderii revine
ntreprinderii este impozitat
momentul distribuiei
unei singure persoane : cel
direct de administratori. Nu se
beneficiului
care exploateaz
efectueaz nici o reinere la
ntreprinderea
Este vorba de distribuirea
surs.
dividendelor cu aplicarea
Este vorba de prelevare
unei reineri la surs a
privat
impozitului de 20% cu
excepia taxelor mai
favorabile (convenie,
directive mam/filial etc.)

ntreprinderi individuale

ntreprinderea individual
nu dispune de personalitate
juridic. Numai cel care o
exploateaz dispune de
personalitate juridic
ntreprinderea individual
nu dispune de patrimoniu
propriu (confuzia dintre
patrimoniul profesional i
cel privat este generat de
indivizibilitatea
patrimonial) numai cel
care exploateaz
ntreprinderea este titular al
patrimoniului,
ntreprinderea fcnd parte
din acesta.
Caracteristicile fiscale
Personalitate fiscal
ntreprinderea
nu
are
personalitate fiscal. Ea nu are
calitatea de contribuabil fa de
legile fiscale. Proprietarul care o
exploateaz are calitatea de
contribuabil i este cel ce
pltete impozit pe venitul su
din ntreprindere.

Forma juridic
Societate n nume colectiv (SNC)
Societate n comandit simpl
(SCS)
ntreprinderi comune n general
(societate de aciuni, societate
civil)

Societate anonim (SA)

Societate cu rspundere
limitat (SRL)
Societate n comandit pe
aciuni (SCA)

Caracteristici juridice
ntreprinderea de tip societate comercial dispune de personalitate
juridic (persoan moral) distinct de cea a asociailor ei, este titular
de drepturi i obligaii legate de legile comerciale i fiscale
ntreprinderea de tip societate comercial deine patrimoniu propriu
Asociaii societii transparente sunt Acionarii societii de capital
responsabili nelimitai ncepnd cu
au p responsabilitate limitat la
aportul lor la capital
momentul iniial al asocierii n
societate.

n mod analog ntreprinderilor

individuale nu are personalitate
fiscal.

156

ntreprinderea are personalitate

fiscal distinct de cea a
acionarilor. Ea are obligaii
fiscale diferite de cele ale
acionarilor. Este un
contribuabil n ntregime
distinct

Impozitul pe venit (Ip. V.) IR /impozitul pe venitul colectivitilor (Ip. V. Col) IRC
Beneficiul supus impozitului pe
Beneficiul supus impozitului pe
Beneficiul supus impozitului
venit component al venitului
venit pentru fiecare persoan
este cel al ntreprinderii,
celui ce exploateaz
asociat , deoarece societatea
deoarece societatea are caracter
ntreprinderea
transparent nu are caracter de
de colectivitate
colectivitate. Beneficiul impozabil
este repartizat fiecrui asociat, n
funcie de aportul la societate
Impozitul pe avere (Ip. A) IF
Se impoziteaz n plus averea ca Impozitul pe averea fiecrui asociat Impozitul
pe
averea
persoan fizic
pe baza procentajului de participare. ntreprinderii
Impozitul comercial comunal (ICC)
ICC pltit de proprietarul care
ICC pltit de ntreprindere (pentru
ICC suportat de ntreprindere
exploateaz ntreprinderea, dac activitatea comercial)
acesta exercit o activitate
comercial)
IMPOZITARE
etape cerute de lege:
1.

La pragul dintre dou

exerciii, determinarea
beneficiului impozabil (n
sensul art.10 din Legea
impozitului pe venit) pe
baza dispoziiilor fiscale i
contabile aplicate.

Ataarea beneficiului comercial

(n sensul art.10 din Legea
impozitului pe venit) la alte
venituri
impozabile
din
exploatarea n scopul determinrii
venitului su global impozabil.
Acesta din urm va fi supus
baremului impozitului pe venit cu
scopul determinrii impozitului
pentru partea de exploatare (dac
ntreprinderea este n situaia de
pierdere fiscal , aceast pierdere
este compensat de alte venituri
ale proprietarului. n cazul
insuficienei veniturilor pentru
compensare aceast pierdere este
raportat nelimitat n timp. Ea
este, n consecin, compensabil
cu veniturile globale ale anilor
urmtori)

2 etape cerute de lege:

1. Determinarea
beneficiului
comercial impozabil
2.

Repartizarea
beneficiului
impozabil ntre diferii asociai n
funcie de aportul respectiv i
reataarea acestuia la veniturile
globale respective (la fel ca i n
cazul ntreprinderilor individuale).
Pierderea reportabil : la fel ca i
n
cazul
ntreprinderilor
individuale.
Regulile de determinare a
veniturilor
impozabile
(beneficiul
comercial)
a
ntreprinderilor individuale se
aplic, n principiu, n acelai
mod i ntreprinderilor de tip
societi de persoane sau de
capital ) fr excepii

La pragul dintre exerciii

determinarea
beneficiului
comercial impozabil pe baza
dispoziiilor
contabile
aplicabile n cadrul unei
contabiliti regulare.
Pierderea reportabil : la fel ca
i n cazul ntreprinderilor
individuale.
Regulile de determinare a
veniturilor
impozabile
(beneficiul
comercial)
a
ntreprinderilor individuale se
aplic, n principiu, n acelai
mod i ntreprinderilor de tip
societi de persoane sau de
capital ) fr excepii

Dubla impozitare economic

n teorie : impozitarea aceluiai venit n sarcina mai multor contribuabili. Ea apare n cadrul unei societi
de capitaluri care-i distribuie veniturile acionarilor:
- prima impozitare n sarcina societii (Ip. V.C)
- a doua impozitare n sarcina acionarilor (Ip. V sau Ip. V. C ), dac acionarii sunt
societi comerciale

157

Fr dubl impozitare

Fr dubl impozitare

Dac acionarul este un

particular :
Aplicarea art. 115 15 a) din
Legea impozitului pe venit;
exonerarea
a
50%
din
dividendele brute distribuite de
o societate de capital impozabil
luxemburghez, din UE sau un
stat cu care este ncheiat o
convenie

Dac
acionarul
este
o
societate:
Aplicarea privilegiilor societilor
mam-fiic (art.166 din Legea
impozitului pe venit); exonerarea
100% a dividendelor distribuite
dac sigur condiiile sunt
complete, aplicarea eventual a art.
115 a5a) din Legea impozitului pe
venit:
Sursa:adaptat de autor n baza surselor bibliografice

158

Anexa nr.5

De obicei ,se limiteaz la

teritoriul unei ri, intrnd
sub stricta inciden a
legislaiei respective
Tranzacia economic
este supus legii fiscale,
evaziunea fiscal ilicit,
presupune nclcarea
acesteia n vederea
sustragerii de la plat a
obligaiilor fiscale

Legea fiscal are un

impact direct asupra
tranzaciei, evaziunea
fiscal fiind "zdrobit de
lege"

Este sancionabil legal,

iar dac legea prevede
poate fi considerat
infraciune

Evaziune fiscal
ilicit
este supus legii

Este posibil de realizat de

orice individ component
al societii i a crui
activitate sau avere intr
sub incidena legislaiei
fiscale

Nu presupune neaprat
cunoaterea legii, poi s
faci evaziune fiscal ilicit
i dac nu eti suficient
de bine informat

Presupune existena
fraudei

Este imoral i ilegal

Figura A 5.1.Caracteristici ale evaziunii fiscale ilicite (frauduloase)

Sursa:adaptat de autor n baza surselor bibliografice

159

Anexa nr.6
Evitarea impunerii nu
poate fi sancionat
legal

Poate avea loc :

- ntr-un mediu limitat
(o ar) prin divizarea
tranzaciilor sau
efectuarea de tranzacii
suplimentare la nivelul
rii respective
- la nivel de zone
geografice sau de
tranzacii internaionale
(companii offshore)

Presupune o anumit
abilitate a individului sau
a persoanei juridice de a
aborda cile de ocolire a
legislaiei fiscale, precum
i de resurse necesare
realizrii ocolirii legale

Presupune o cunoatere
temeinic a legislaiei
fiscale, pentru a o putea
eluda

Evaziune fiscal
licit
ocolete legea i
este ocolit de lege

Tranzacia economic
este ocolit de lege
- presupune gsirea cilor
de ocolire a prevederilor
legale existente

Legea fiscal are nu are

un impact asupra
tranzaciei,

Este numai imoral

- n timp ce unul eludeaz
legea, pentru realizarea
integral a veniturilor
publice, va crete
presiunea fiscal asupra
celorlali contribuabili

evaziunea fiscal licit

este "protejat "de lege

Nu exist fraud
nu exist abatere de la
lege

Figura A6.2. Caracteristici ale evaziunii fiscale licite (legale)

Sursa: adaptat de autor n baza surselor bibliografice

160

Anexa nr.7

Procedeele prin care este svrit evaziunea fiscal frauduloas

nregistrrile n contabilitate sunt efectuate astfel, nct rezultatele s fie micorate
introducerea n ar, prin intermediul firmelor-fantom, de mrfuri din import fr acte
de provenien, pentru a fi sustrase de la plata obligaiilor fiscale
nedeclararea tuturor mrfurilor n vam sau prin subevaluarea acestora, urmat de
valorificarea lor la preurile pieei i sustragerea astfel de la plata n ntregime a taxelor
vamale
nregistrarea parial a veniturilor realizate fie prin nentocmirea documentelor de
eviden primar, fie prin nscrierea n acestea a unor date nereale cu privire la pre,
cheltuieli, cantiti etc
nscrierea unor preuri/valori, chirii, dobnzi, garanii materiale mai mici dect cele reale
n diferite contracte ncheiate de contribuabil (de vnzare-cumprare a unor bunuri
mobile, de furnizare mrfuri, de sponsorizare a unor activiti, de nchiriere ori
concesionare la sau de la alte persoane fizice sau juridice, a unor fonduri de comer de
mprumut sau de credit cu o anumit dobnd sau n anumite condiii oneroase etc.)
necuprinderea unor operaiuni ce intr n sfera TVA n baza de calcul a taxei sau
necuprinderea n TVA a tuturor facturilor
neevidenierea i nevirarea TVA aferent avansurilor ncasate de la clieni
sustragerea de la plata TVA aferent importului de bunuri prin prezentarea n vam a
unor facturi fictive de donaie ori facturi externe subevaluate, precum i neincluderea n
deconturi a TVA, amnat la plata n vam
nfiinarea de conturi pasive cu nomenclaturi fictive
nejustificarea cu documente legale a nregistrrilor n evidena contabil
nregistrarea n conturi personale a unor pri din beneficiu
Figura A7.3. Procedeele prin care este svrit evaziunea fiscal frauduloas
Sursa: adaptat de autor n baza surselor bibliografice

161

Anexa nr. 8
Tabelul A 8.5. rile i/sau zonele offshore conform Ghidului activitilor sau tranzaciilor
suspecte, care cad sub incidena Legii cu privire la prevenirea i combaterea splrii
banilor i finanrii terorismului a Republicii Moldova
1. Anguilla
2. Antigua i
Barbuda

13. Gibraltar
14. Grenada

3. Aruba

15. Guam

25. Insulele Marshall 37. Niue

26. Insulele
Seychelles
38. Panama
27. Insulele Turks i
Caicos
39. Puerto Rico

4. Bahamas

16. Guersney

28. Insulele Virgine

40. Samoa

5. Bahrain

17. Hong Kong

29. Insulele Jersey

41. St. Kitts i Nevis

6. Barbados

30. Liberia
31. Macao

7. Belize

18. Insulele Madeira

19.Insulele Antile
Olandeze

42. Santa. Lucia

43.Sf. Vincent
Grenadines

8. Campione

20.Insulele Bermude

32. Malaysia

44. Tahiti

9. Costa Rica

21.Insulele Cayman

33. Mauritius

45. Tangier

10. Djibouti

22. Insulele Cook

34. Micronesia

46. Uruguay

11. Dominica

23. Insulele Man

35. Montserrat

47. Vanuatu

12. Filipine

24. Insulele Mariane

36. Nauru

Sursa: [126]

162

Anexa nr. 9
Tabelul. A 9.6. Evoluia cotelor impozitului pe venitul societilor comerciale n rile UE
ara
BE
BG
CZ
DK
DE
EE
IE
EL
ES
FR
IT
CY
LV
LT
LU
HU
MT
NL
AT
PL
PT
RO
SI
SK
FI
SE
UK
EU27
EU25
EA15

2000
40,2
32,5
31,0
32,0
51,6
26,0
24,0
40,0
35,0
37,8
41,3
29,0
25,0
24,0
37,5
19,6
35,0
35,0
34,0
30,0
35,2
25,0
25,0
29,0
29,0
28,0
30,0
31,9

2001
40,2
28,0
31,0
30,0
38,3
26,0
20,0
37,5
35,0
36,4
40,3
28,0
25,0
24,0
37,5
19,6
35,0
35,0
34,0
28,0
35,2
25,0
25,0
29,0
29,0
28,0
30,0
30,7

2002
40,2
23,5
31,0
30,0
38,3
26,0
16,0
35,0
35,0
35,4
40,3
28,0
22,0
15,0
30,4
19,6
35,0
34,5
34,0
28,0
33,0
25,0
25,0
25,0
29,0
28,0
30,0
29,3

2003
34,0
23,5
31,0
30,0
39,6
26,0
12,5
35,0
35,0
35,4
38,3
15,0
19,0
15,0
30,4
19,6
35,0
34,5
34,0
27,0
33,0
25,0
25,0
25,0
29,0
28,0
30,0
28,3

2004
34,0
20,0
28,0
30,0
38,3
26,0
12,5
35,0
35,0
35,4
37,3
15,0
15,0
15,0
30,4
17,6
35,0
34,5
34,0
19,0
27,5
25,0
25,0
19,0
29,0
28,0
30,0
27,1

2005
34,0
15,0
26,0
28,0
38,7
24,0
12,5
32,0
35,0
35,0
37,3
10,0
15,0
15,0
30,4
17,5
35,0
31,5
25,0
19,0
27,5
16,0
25,0
19,0
26,0
28,0
30,0
25,5

2006
34,0
15,0
24,0
28,0
38,7
23,0
12,5
29,0
35,0
34,4
37,3
10,0
15,0
19,0
29,6
17,5
35,0
29,6
25,0
19,0
27,5
16,0
25,0
19,0
26,0
28,0
30,0
25,3

2007
34,0
10,0
24,0
25,0
38,7
22,0
12,5
25,0
32,5
34,4
37,3
10,0
15,0
18,0
29,6
21,3
35,0
25,5
25,0
19,0
26,5
16,0
23,0
19,0
26,0
28,0
30,0
24,5

2008
34,0
10,0
21,0
25,0
29,8
21,0
12,5
25,0
30,0
34,4
31,4
10,0
15,0
15,0
29,6
21,3
35,0
25,5
25,0
19,0
26,5
16,0
22,0
19,0
26,0
28,0
30,0
23,6

2009
34,0
10,0
21,0
25,0
29,8
21,0
12,5
25,0
30,0
34,4
31,4
10,0
15,0
15,0
29,6
21,3
35,0
25,5
25,0
19,0
26,5
16,0
22,0
19,0
26,0
28,0
30,0
23,6

32,2

31,1

29,7

28,7

27,4

26,3

26,0

25,5

24,4

24,4

35,3

33,8

32,6

31,0

30,5

29,0

28,6

27,7

26,5

26,5

Sursa: [128]

163

Anexa nr. 10
Tabelul A 10.7. Cotele maxime ale impozitului pe venitul persoanelor fizice n rile UE, n
perioada 2003-2009

ara
Bulgaria
Lituania
R. Ceh
Romnia
Slovacia
Estonia
Letonia
Cipru
Finlanda
Polonia
Malta
Ungaria
Luxemburg
Grecia
Marea Britanie
Frana
Slovenia
Portugalia
Italia
Spania
Germania
Irlanda
Belgia
Austria
Olanda
Suedia
Danemarca

2003
29
33
32
40
38
26
25
30
36
40
35
40
39
40
40
48,1
50
40
45
45
48,5
42
50
50
52
57
59

2004
29
33
32
40
19
26
25
30
34
40
35
38
39
40
40
48,1
50
40
45
45
45
42
50
50
52
56,7
59

2005
24
33
32
16
19
24
25
30
33,6
50
35
38
39
40
40
48,1
50
40
43
45
42
42
50
50
52
56,8
59
Sursa: [171]

164

2006
24
33
32
16
19
23
25
30
32,6
40
35
36
39
40
40
40
50
42
43
45
42
42
50
50
52
56,8
59

2007
24
27
32
16
19
22
25
30
32
40
35
36
39
40
40
40
41
42
43
43
45
41
50
50
52
56,8
59

2008
10
24
16
16
19
21
25
30
31,6
40
35
36
39
40
40
40
41
42
43
43
45
41
50
50
52
56,7
62,3

2009
10
15
15
16
19
21
23
30
30,5
32
35
36
39
40
40
40
41
42
43
43
45
46
50
50
52
56,7
62,3

Anexa nr.11
Tabelul A 11.8. Cotele standard ale TVA n UE

TVA
Cipru
Luxemburg
Spania
Marea Britanie
Estonia
Letonia
Lituania
Malta
Germania
Grecia
Olanda
Republica Ceh
Romnia
Slovacia
Frana
Austria
Bulgaria
Italia
Slovenia
Ungaria
Belgia
Irlanda
Portugalia
Finlanda
Polonia
Danemarca
Suedia

15%
15%
16%
17,50%
20%
21%
21%
18%
19%
21%
19%
20%
24%
19%
19,60%
20%
20%
20%
20%
25%
21%
21%
20%
22%
22%
25%
25%
Sursa: [127]

165

Anexa nr.12
Tabelul A 12.9. Faciliti fiscale n Republica Moldova n anul 2006
Categoria
beneficiarilor
Persoanele juridice

Coninutul

Tipul

Capitalul social este constituit sau

majorat n mrimea ce depete suma
echivalent cu:

Scutirea de
impozitul pe
venit

Termenul

- 250 mii dolari S.U.A.

50%

5 ani

- 2 milioane dolari S.U.A.

100%

3 ani

Agenii economici

Activele materiale plasate n capitalul

statutar (social) al agentului economic

Scutirea de TVA
i taxa vamal

Agenii economici

Mrfurile introduse n baza unui

contract de leasing internaional i
plasate sub regim de admitere
temporar

Scutirea de TVA
i taxa vamal

Nelimitat

ntreprinderile ce
desfoar
activitatea de leasing

Bunurile mobile importate n scopul

onorrii obligaiilor contractuale

Scutirea de taxa
vamal

Nelimitat

Agenii micului
business

Numrul mediu de salariai nu

depete 19 persoane i suma anual a
vnzrilor nete nu depete 3 milioane
lei

Agenii economici
din sectorul
tehnologic
informaional

Activitatea de baz este realizarea de

programe

Bncile comerciale

Acordarea creditelor pe un termen:

Productorii agricoli

Organizaiile din
sfera tiinei i
inovrii

Nelimitat

Scutirea de
impozitul pe
venit - 100%

3 ani

Reducerea cu
35% a cotei
impozitului pe
venit (15%)

2 ani

Scutirea de
impozitul pe
venit

5 ani

100%
Scutirea de
impozitul pe
venit

- de la 2 la 3 ani

50%

- de peste 3 ani

100%

Nelimitat

Activitatea de baz efectiv este

fabricarea produciei agricole

Scutirea de
impozitul pe
venit - 100%

5 ani

Suma impozitului pe venit, calculat i

nevirat la buget, este utilizat la
finanarea proiectelor din sfera tiinei
i inovrii

Scutirea de
impozitul pe
venit - 100%

Sursa: [76]

166

Nelimitat

Nelimitat

Anexa nr.13
Tabelul A 13.10. Faciliti fiscale suplimentare n 2007-2009 n Republica Moldova
Categoria
beneficiarilor

Coninutul

Tipul

Persoanele

Capitalul social este constituit sau majorat sau investiii

Scutirea de

juridice

(cheltuieli) capitale efectuate n mrimea ce depete

impozitul pe

Termenul

suma echivalent cu:

venit

- 250 mii dolari S.U.A.

50%

5 ani

- 2, 5, 10, 20, 50 milioane dolari S.U.A.

100%

3, 3, 3, 4,
4 ani

Persoanele

Dobnzile aferente depozitelor bancare depuse pe un

Scutirea de

juridice

termen ce depete 3 ani i valorile mobiliare

impozitul pe

corporative sub form de obligaiuni emise pe un

venit

termen ce depete 3 ani

Pn la
1 ianuarie
2010

100%

Persoanele

Majorarea perioadei de reportare a pierderilor fiscale, la calcularea

juridice

impozitului pe venit, de la 3 la 5 ani

Persoanele

Majorarea cheltuielilor deductibile din baza valoric a mijloacelor fixe,

juridice

destinate reparaiei curente i capitale a mijloacelor fixe, de la 10% la 15%

Organizaiile de

Deducerea provizioanelor destinate acoperirii eventualelor pierderi ca

micro-finanare

urmare a nerestituirii mprumuturilor i a dobnzilor aferente

Organizaiile de

Acordarea creditelor pe un termen:

micro-finanare

Nelimitat

Nelimitat

Nelimitat

Scutirea de
impozitul pe
venit

- de la 2 la 3 ani

50%

Nelimitat

- de peste 3 ani

100%

Nelimitat

Sursa: [76]

167

Anexa nr.14
Tabelul A 14.11. Faciliti fiscale privind zonele economice libere n Republica Moldova
Coninutul

Tipul

Termenul

Exportul mrfurilor, serviciilor originare din zona economic liber n

50% din cota

Nelimitat

afara teritoriului vamal al Republicii Moldova

impozitului pe
venit (15%)

Activitatea rezidenilor n zona economic liber

75% din cota

Nelimitat

impozitului pe
venit (15%)
Rezidenii care au investit n fondurile fixe ale ntreprinderilor lor i/sau

Scutirea de

n dezvoltarea infrastructurii zonei economice libere un capital

impozitul pe

echivalent cu cel puin:

venit

- 1 milion dolari S.U.A.

100%

3 ani

- 5 milioane dolari S.U.A.

100%

5 ani

Cota zero a TVA

Nelimitat

la exportul mrfurilor, serviciilor originare din zona economic liber n

afara teritoriului vamal al Republicii Moldova
Mrfurile, serviciile livrate n zona economic liber din afara
teritoriului vamal al Republicii Moldova, livrate din zona economic

i scutirea de

liber n afara teritoriului vamal al RM, livrate n zona economic liber

taxa vamal

din restul teritoriului vamal al Republicii Moldova, precum i cele

livrate de ctre rezidenii diferitelor zone economice libere ale Moldovei
unul altuia
Mrfurile supuse accizelor introduse n zona economic liber din afara
teritoriului vamal al Republicii Moldova, din alte zone economice
libere, din restul teritoriului vamal al Republicii Moldova, precum i
mrfurile originare din aceast zon i scoase n afara teritoriului vamal
al RM
Sursa: [76]

168

Scutirea de
accize

Nelimitat

DECLARAIA PRIVIND ASUMAREA RSPUNDERII

Subsemnata Man Aureliana, declar pe propria-mi rspundere c materialele prezentate n

teza de doctorat se refer la propriile activiti i realizri, n caz contrar urmnd s suport
consecinele, n conformitate cu legislaia n vigoare.

Numele i prenumele: Man Aureliana

Semntura:
Data: 30.07.2010

169

CURRICULUM VITAE
MAN AURELIANA
Data naterii:20.10.1967
Locul naterii: Filiai, jud. Dolj

Profesia: Economist
Locul de munc:
- inspector vamal n cadrul Autoritii Naionale a Vmilor, Direcia Judeean
pentru Accize i Operaiuni Vamale Arad
- preparator universitar la Universitatea A.Vlaicu, Arad, Facultatea de tiine
Economice, Catedra Contabilitate-Finane
Studii
2005-prezent:doctorand la Academia de Studii Economice a Republicii Moldova,
Specializarea : Finane, moned i credit
2004-2005: Universitatea de Vest Vasile Goldi din Arad - masterat Drept administrativ i statutul funcionarului public
2003-2004: Universitatea de Vest Vasile Goldi din Arad - masterat Managementul financiar-contabil i juridic al firmei
1998-2003: Universitatea de Vest Vasile Goldidin Arad, Facultatea de
Marketing, Management i Informatic, specializarea Marketing
1982-1986: Liceul Sanitar-Arad
Stagieri
2006: ECDL Romnia - Permisul European de Conducere a Computerului
2004: Institutul Naional de Administraie - Dezvoltarea competenelor
profesionale specifice n domeniul vamal
2004: Camera de Comer, Industrie i Agricultur a judeului Arad - Curs
de Limba englez

170

Activitatea profesional
01.10.2007-prezent-preparator universitar la Universitatea A.Vlaicu, Arad,
Facultatea de tiine Economice, Catedra Contabilitate-Finane
12.01.2000-prezent - Autoritatea Naional a Vmilor, Direcia Judeean pentru
Accize i Operaiuni Vamale Arad
01.10.1999-12.01.2000-SC Sireda Company SRL - Director economic
1998-1999-Adonis Farm Arad-asistent de farmacie
1992-1998-Spitalul de Obstetric i Ginecologie Arad-asistent de farmacie
1986-1992-Oficiul Farmaceutic Timioara-laborant de farmacie
Participri la manifestri tiinifice, recunoscute naional i internaional
1. Simpozion Internaional, organizat de Universitatea de Vest Vasile Goldi
din Arad-2005
2. Sesiunea tiinific a Academiei de Studii Economice din Moldova,
desfurat n aprilie-2006
3. A-XII-a sesiune de comunicri tiinifice a Universitii Spiru Haret din
Constana-2006
4. Sesiunea de comunicri tiinifice a Universitii Spiru Haret, Craiova2006
5. Simpozion Internaional Research and Education in Innovation Era
organizat de Universitatea Aurel Vlaicu - Arad, nov.2006-Romnia.
6. Sesiunea tiinific a Academiei de Studii Economice a Republicii
Moldova, desfurat n aprilie-2007
Articole publicate
- n calitate de autor unic:
1. Customs policy an instrument of trading policy, n lucrarea Scientific and
Tehnical Bulletin-Universitatea Aurel Vlaicu, Arad-2005
ISSN 1454-8321, p. 53-64
2. Obligaiile financiar-bugetare, n Analele Universitii Aurel VlaicuSeria Economie, Arad-2005
ISSN 1582-3385, p.77-87
171

3.Finane publice, n lucrarea Dezvoltarea economic a Romniei n perspectiva

Integrrii n Uniunea European - Universitatea Spiru HaretCentrul Universitar Constana, Facultatea de Management
financiar-contabil, Editura Europolis, Constana-2006
ISBN(10)973-676-137-3;ISBN(13)978-973-676-167-6,
p.114-127
4. The foreclosed execution of the fiscal claims, n lucrarea Economic Science in
a Knowledge Society - Ed. Mirton Publishing House, Timioara
2006, ISBN(10) 973-52-0014-7, ISBN (13) 978-973-52-0014-5,
p.387-400
5.Teorii i concepte despre paradisurile fiscale, n lucrarea Scientific and
Tehnical Bulletin-Series: Social and Humanistic Sciences
- Universitatea Aurel Vlaicu- Arad-2006
ISSN 1454-8321, p.65-69
6. Corelaia evaziunea fiscal - economie subteran - ISBN 978-9975-75-195-7
Ed. ASEM 2007 p. 249-252
- n calitate de coautor
1. Economia social de pia - Ideea for a cretin-democraiei germane dup
1945,Victor Bdescu, Cristian Haiduc, Andrei Anghelina,
Aureliana Man, Marius Boi, n Valoarea adugat prin
Servicii de Consultan n management -Universitatea de Vest
Vasile Goldi, Arad-2005
ISBN 973-664-104-X, p.133-141
2. Conotaii teoretice i practice privind evaziunea fiscal, Man Aureliana, Boi
Marius - n lucrarea Simpozionul internaional al tinerilor
cercettori, vol. I, ediia a IV-a , Chiinu, Ed. ASEM-2006
ISBN 978-9975-75-371-2
ISBN 978-9975-75-372-2 (vol. I), p . 261-265
3. Zonele libere, Man Aureliana, Constantin Emilia n lucrarea Provocri
Actuale ale dezvoltrii durabile n condiiile globalizrii
economiei- a XIII-a sesiune de comunicri tiinifice a
studenilor i a Cadrelor didactice mai 2007, Constana, Ed.
Europolis 2007, ISBN 973-973-676-235-2, p.311-316
172

4. Sediul permanent, n Romnia, al nerezidenilor, persoane juridice i fizice,

N. Grigorie-Lcria, Boi Marius, Man Aureliana Tribuna Economic nr. 10/2007, ISSN
1223-5180, p. 38-55
5. Normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal - Impozitul pe venit,
N. Grigorie-Lcria, Boi Marius, Man Aureliana, Emilia
Constantin, Tribuna Economic nr. 1/2008, p. 35-42
6. Impozitul pe veniturile din transferul de proprieti imobiliare,
N. Grigorie-Lcria, Boi Marius, Man Aureliana, Emilia
Constantin, Tribuna Economic nr. 1/2008, p. 43-45, p. 51-55
7. Prevederi legale privind reprezentanele persoanelor juridice strine,
N. Grigorie-Lcria, Boi Marius, Man Aureliana, Emilia
Constantin, Tribuna Economic nr. 2/2008, p. 40-45, p.51-54
8. Reglementri contabile conforme cu Directivele europene-modificarea
Ordinului nr. 1752/2005, Boi Marius, Emilia Constantin, Man
Aureliana, , Tribuna Economic nr. 6/2008, p. 35-43
9. Noi reglementri contabile i fiscale ncepnd cu 1 ianuarie 2008-Taxa pe
valoarea adugat; Impozite i taxe locale, Boi Marius, Emilia
Constantin, Man Aureliana, Tribuna Economic nr. 7/2008
p. 36-45, p. 51-52
10. . Reglementri contabile conforme cu Directivele europene - modificarea
Ordinului nr. 1752/2005, Boi Marius, Emilia Constantin, Man
Aureliana, Revista Impozite i Taxe, nr.1-2/2008, p.10-15
11.Impozitul pe profit-norme metodologice, Boi Marius, Emilia Constantin,
Man Aureliana, Revista Impozite i Taxe, nr.1-2/2008, p.15-18
12. Taxa pe valoarea adugat, Boi Marius, Emilia Constantin, Man Aureliana,
Revista Impozite i Taxe, nr.1-2/2008, pg.18-26
13. Impozite i taxe locale - Boi Marius, Emilia Constantin, Man Aureliana,
Revista Impozite i Taxe, nr.1-2/2008, p.26-27
14. Prevederi legale privind persoanele juridice strine, N. Grigorie-Lcria,
Boi Marius, Man Aureliana, Emilia Constantin, Revista
Impozite i Taxe, nr.1-2/2008, p. 35-48
15. Evitarea dublei impuneri, N. Grigorie-Lcria, Boi Marius, Man Aureliana,
Emilia Constantin, Revista Impozite i Taxe, nr.1-2/2008, p. 35-48
173

16. Consideraii teoretice privind politica fiscal n Uniunea European. Man Aureliana,
Economica. Chiinu, 2010, nr. 1, p.121-128.
17. Politica anti-offshore a Republicii Moldova i a Romniei n contextul
recomandrilor organizaiilor internaionale, Man Aureliana, Suhovici Ana,
Intellectus, Chiinu, 2009, nr. 4, p. 36-39.
II. Cri publicate
1. Fiscalitate, probleme i soluii, N. Grigorie-Lcria, Boi Marius, Man
Aureliana, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti-2006,
ISBN 973-30-1667-5, ISBN 978-973-30-1667-0, 236 p.
2. Finane publice i fiscalitate, N. Grigorie-Lcria, Boi Marius, Man
Aureliana, Ed. Sitech, Craiova-2007, ISBN 978-973-746-364-7,
p.171
3. Convenia civil n prestarea muncii, N. Grigorie-Lcria, Boi Marius, Man
Aureliana, Ed. Sitech, Craiova-2007, ISBN 978-973-746- 516-0, p.140
4. Reglementri contabile conforme cu Directivele Europene, N. Grigorie-Lcria,
Maier Dan, Pop Radu, Roati Ovidiu, Mare Emil, Teu Ramona,
David Delia, Ciolacu Marin, Boi Marius, Constantin Emilia,
Man Aureliana, Elek Ladislau, Alexa Dan Cristian, Ed. Didactic
i Pedagogic, Bucureti-2008, ISBN 978-973-30-1890-2, p.222
5. Relaii economice internaionale, Elek Ladislau, Man Aureliana, Cristea Adela,
Ed. University Press Vasile Goldi, Arad-2008,
ISBN 978-973- 664-276-0, p.89
Date de contact
B-dul N. Titulescu, bl.303/4, sc. A, ap. 17, Arad
Telefon: 0357-802258, 0723722457, 0728129652
e-mail:manaureliana@yahoo.com

174