Sunteți pe pagina 1din 236

CARMEN COMANICIU

FISCALITATE INTERNAIONAL
- suport de curs -

CUPRINS
1. Rolul politicii financiare n asigurarea echilibrului macroeconomic 1.1 Consideraii generale privind politica economic 1.2 Coordonate ale politicii financiare 1.3 Politica financiar n domeniul cheltuielilor publice 1.4 Politica financiar n domeniul veniturilor publice 2. Formarea resurselor financiare publice pe baza veniturilor fiscale 2.1 Coninutul i caracterizarea general a veniturilor fiscale 2.2 Principalele impozite i taxe n sistemul fiscal romnesc 2.3 Contribuiile angajatorilor i asigurailor - surse de constituire a fondurilor de asigurri sociale 3. Tendine ale reformei fiscale n U.E. din perspectiva armonizrii i coordonrii fiscale 3.1 Consideraii generale privind bugetul uniunii europene 3.2 Caracteristicile politicii fiscale europene 3.3 Armonizarea impozitelor indirecte 3.4 Coordonarea impozitelor directe 3.5 Evoluii fiscale i bugetare n statele membre U.E. 4. Consideraii privind evitarea dublei impuneri internaionale Bibliografie

Obiective: Identificarea componentelor politicii economice; Stabilirea coordonatelor politicii financiare; Precizarea elementelor eseniale privind politica financiar n domeniulul cheltuielilor publice; Stabilirea principalelor aspecte ale politicii financiare n domeniul veniturilor publice.

Profundele schimbri de natur social, economic, cultural i politic, la nivel naional i internaional, impun reflectare asupra posibilitilor de perfecionare a structurilor teritorial-statale, a fluxurilor de eforturi i efecte de natur social-economic, att din perspectiv microeconomic, ct i macroeconomic.

1.1 CONSIDERAII GENERALE PRIVIND POLITICA ECONOMIC


Promovarea funciilor economice primordiale ale statului, n sensul eficienei, echitii i stabilitii, i pune amprenta asupra funcionrii pieelor. Ansamblul deciziilor de intervenie sau neintervenie, adoptate de autoritile publice, avnd drept scop reglarea produciei, repartiiei i alocrii

resurselor, definete politica economic.1 Aceast definiie induce cutarea unui rspuns pentru ntrebarea: Exist legturi ntre teoria economic, practica economic i politica economic? Precizrile fcute de specialiti, pentru activitatea economic, fenomenul economic, procesul economic, legile i principiile economice i libertatea economic confer rspuns la ntrebarea formulat, n sensul existenei unor interdependene ntre politica economic, teoria i tiina economic i cercetarea economic. n acest sens, remarcm urmtoarele2: Procesul complex reflectat n acte, fapte, comportamente i decizii privitoare la atragerea i utilizarea resurselor economice n vederea producerii, circulaiei, distribuiei i consumului de bunuri n funcie de nevoi i interese economice, reprezint activitatea economic. Forma exterioar a activitii economice reprezint fenomenul economic. Desfurarea vieii economice n timp i spaiu, reliefnd transformrile cantitative, calitative i structurale n starea activitii economice exprim procesul economic. Relaiile constante ntre acte, fapte i comportamente economice, condiiile prealabile de ndeplinit, tendinele n evoluia proceselor economice, comportamentul participanilor la procesele economice, specificitatea procesului economic fa de procesul
1

Manolescu G. (coord.), "Politici economice - concepte, instrumente, experiene", Editura Economic, Bucureti, 1997, pp. 27-28 2 Dobrot N., Ciucur D., Coea M., Enache C., Gavril I., Tnase Ghi P., Gogonea C., Popescu C., Angelescu C., .a. "Economia politic", Editura Economic, Bucureti, 1995, pp. 18-41

natural sunt aspecte reflectate de legile (principiile) economice. Dezechilibrele micro i macroeconomice impun identificare riscurilor i incertitudinilor n economie i posibilitilor de atenuare a acestora. Cunoaterea i analiza actelor, faptelor i comportamentelor economice, precum i identificarea specificitii acestora presupune cercetare economic. Controlul comportamentului economic, analiza factorilor de influen ai comportamentului economic se realizeaz prin intermediul politicii economice.
ACTE, FAPTE, COMPORTAMENTE ECONOMICE LEGI, PRINCIPII, TEORII ECONOMICE POLITICA ECONOMIC

Fig. nr. 1 Legturi i interdependene pentru politica economic Analiza coordonatelor teoretice ale politicii economice, identificarea variabilelor, modelelor, obiectivelor i instrumentelor politicii economice, strategiile de stabilizare, de asigurare a echilibrelor economice, de asigurare a creterii economice i bunstrii, rolul modelrii n politica economic sunt principalele elemente ce i pun amprenta asupra componentelor politicii economice, respectiv: politica monetar, politica valutar, politica fiscal, politica bugetar, politicile de preuri, politica de venituri, politica ocuprii, politica sectorial, politicile comerciale, politica financiar a firmei.

Politica monetar reprezint ansamblu de aciuni care utilizeaz controlul ofertei de moned de ctre Banca Central, ca un instrument de realizare a obiectivelor generale ale politicii economice (creterea economic, ocuparea forei de munc, stabilitatea preurilor, echilibrul extern). Politica monetar semnific recunoaterea posibilitilor de a aciona prin moned asupra monedei i deci, renunarea la conceptul de neutralitate monetar. Prin politica fiscal se stabilesc volumul i proveniena resurselor de alimentare a fondurilor publice, metodele de prelevare care urmeaz a fi utilizate, obiectivele urmririi, precum i mijloacele de realizare a acestora. Politica fiscal poate viza atingerea unor scopuri diferite, fie de natur pur fiscal, fie de natur public, militar, social, cultural, etc. De aceea, ea reprezint o parte component a aciunilor economice generale ale statului. ntre politica economic i cea fiscal sunt relaii strnse, de interdependen, n sensul c politica fiscal se implic n rezolvarea cerinelor economiei prin aciunea de intervenie a statului n procesele economice, cu ajutorul instrumentelor de care dispune. Politica bugetar reprezint expresia alegerilor bugetare realizate de un centru de decizie public (local, central sau supranaional), avnd finaliti exclusiv economice i sociale, i implicnd utilizarea (instrumentarea) cheltuielilor publice. Politica preurilor constituie un subsistem al politicii economice, exprimnd, ntr-un fel "puterea societii" asupra membrilor ei din punct de vedere al formrii, aplicrii i urmririi preurilor i tarifelor n toate sectoarele de activitate, att n mod direct, ct i indirect.

n cadrul politicii economice, politica veniturilor are ca obiectiv tradiional stabilirea salariilor la un nivel care s nu erodeze nivelul de trai i nici s nu genereze inflaia, compromind astfel, obiectivele politicii economice. Ca parte integrant a politicii economice a unei ri, aceasta trebuie s permit creterea bunstrii ntregii populaii prin msuri, mijloace i instrumente, astfel utilizate, nct s asigure un anumit nivel al veniturilor, n funcie de gradul de dezvoltare al produciei i de creterea productivitii, promovnd corelarea echitabil a veniturilor diferitelor categorii ale populaiei. Politica de ocupare reprezint un ansamblu de intervenii publice pe piaa muncii, pentru stimularea crerii de noi locuri de munc, pentru ameliorarea adecvrii resurselor de munc la nevoile economiei, pentru asigurarea unei fluiditi i flexibiliti pe piaa muncii. Politica industrial reprezint ansamblul msurilor pragmatice adoptate de stat, n scopul influenrii deciziilor ntreprinderilor (industriale, publice, private), promovrii anumitor obiective cu caracter general (reducerea omajului, a inflaiei, a deficitului balanei de pli externe prin promovarea exporturilor, asigurrii i protejrii structurilor concureniale de pia, etc.), care permit o dezvoltare industrial eficient i sntoas. Politicile agroalimentare se manifest ca intervenii specifice complementare sau compensatorii. n esen, ele vizeaz dezvoltarea cercetarea, formarea i informarea n sectorul agroindustrial, reducerea costului social al alimentaiei, garantarea calitii produselor, cuprinznd msurile specifice diferitelor subsectoare componente ale sistemului agroalimentar.

Politica comercial, ca parte a politicii economice a unui stat, cuprinde totalitatea msurilor, reglementrilor cu caracter juridic, fiscal, valutar, bugetar, financiar, bancar i de alt natur, promovate n scopul orientrii i integrrii relaiilor comerciale cu exteriorul. Politica financiar a firmei, component a politicii sale generale, cuprinde: un set de obiective financiare pe termen mediu, ce se refer fie la ansamblul activitii, fie la componentele majore ale acestei, mpreun cu volumul i structura resurselor disponibile; aciunile principale de ntreprins; principalii responsabili i executani; sursele de finanare; termenele finale i intermediare; indicatorii globali i pariali. Rolul politicii financiare n asigurarea echilibrului economico-financiar nu poate fi evideniat, fr precizarea urmtoarele aspecte3: Asigurarea echilibrului, n progres, ntre cererea global (agregat) i oferta global (agregat), respectiv creterea economic, dezvoltarea economic n funcie de posibilitile existente i viitoare, ca i n concordan cu cererea agregat de bunuri materiale i servicii. Ocuparea deplin a resurselor de munc (respectiv caracterul activ i predominant al factorului munc) i particularitile manifestrii cererii i ofertei agregate de asemenea resurse. Asigurarea economiei naionale cu moned, n cantitile i structurile cerute de mersul normal al fluxurilor economice rele, ca i de alte motivaii. Orice politic economic are componentele sale bugetar i fiscal, prin acestea realizndu-se, n
3

Dobrot N., Ciucur D., Coea M., Enache C., Gavril I., Tnase Ghi P., Gogonea C., Popescu C., Angelescu C., .a. , "Economia politic", Editura Economic, Bucureti, 1995, pp. 309-310

funcie de multiple circumstane, funciile economice i sociale ale statului, funcii transmise legal i exercitate de executorul acestuia - guvernul i administraiile publice locale. Asigurarea pe termen mediu a unei balane comerciale i a unei balane de pli externe echilibrate. Asigurarea coerenei deciziilor macroeconomice prin integrarea problemelor macroeconomice n strategii globale de cretere i dezvoltare.

1.2 COORDONATE ALE POLITICII FINANCIARE


Noiunea de finane a aprut odat cu dezvoltarea relaiilor bani marf bani, cu dezvoltarea forelor de producie, cu apariia proprietii private, cu apariia statului cu funcii i atribuii importante n organizarea i conducerea activitilor economico-sociale naionale. Relaiile social-economice, exprimate n form bneasc, prin mijlocirea crora se constituie i se utilizeaz fonduri bneti i prin intermediul crora se nfptuiete repartiia produsului naional brut ntre agenii economici, populaie i stat sunt relaii financiare sau finane.4 Apariia i evoluia finanelor publice este indisolubil legat de existena statului i de utilizarea banului i a formelor valorice de realizare i repartizare a produsului intern brut. ntr-o economie de pia, statul este prezent att n viaa politic, ct i n viaa economic i social,
4

Gh. D. Bistriceanu, M. N. Adochiei, E. Negrea, Finanele agenilor economici, Editura Didactic i Pedagogic R.A., Bucureti, 1995, pp. 3-5

avnd drept rol principal, asigurarea bunurilor i serviciilor publice. Pentru buna desfurare a activitii i pentru o continu dezvoltare a domeniul social-cultural (nvmnt, sntate, cultur, art, aprare naional, ordine public, etc.), pentru buna funcionare a administraiei publice i pentru dezvoltarea activitii din sectorul economic (cercetare tiinific, transporturi, comunicaie, energie, etc.) se impune creterea i diversificarea nevoilor de finanare a statului. Funciile statului n ceea ce privete desfurarea normal a activitii economico-sociale, coordonarea i sincronizarea proceselor economico-sociale, ca o consecin a accenturii complexitii i diversitii acestor procese, a multiplicrii interdependenelor dintre ele, nu pot fi ndeplinite dect prin existena banului public. Relaiile social-economice bneti prin mijlocirea crora persoanele publice (statul, unitile administrativteritoriale, instituiile de drept public, etc.) i constituie i utilizeaz fondurile de resurse financiare, reprezint sfera de cuprindere a finanelor publice. Noiunea de finane publice este indisolubil legat de parteneriatul care trebuie s existe ntre stat i cei care contribuie la constituire i utilizarea resurselor financiare publice (persoane fizice i persoane juridice). Din acest punct de vedere, se pot formula dou ntrebri: Ce sunt resursele financiare publice i care este coninutul acestora? i Cum i pentru ce sunt utilizate resursele financiare publice? Rspunsul la aceste dou ntrebri este concretizat prin misiunea social a finanelor publice, exercitat prin funciile acestora (funcia de repartiie i funcia de control). 10

Pentru a nelege necesitatea finanelor publice n viaa social-economic a unei naiuni, trebuie evideniat legtura i raportul ntre resurse i utilizri, respectiv legtura i raportul ntre venituri i cheltuieli. Fiecare individ se va preocupa n permanen de obinerea unor venituri care s-i asigure existena i dezvoltarea. Resursele bneti obinute ca urmare a exercitrii unei munci salariale, desfurrii unei activiti independente, cedrii folosinei dreptului de proprietate, etc., vor fi utilizate n vederea acoperirii unor necesiti de consum i dezvoltare (cheltuieli pentru hran, mbrcminte, nclminte, utiliti, educaie, achiziii de bunuri de folosin ndelungat, etc.). Prima preocupare a fiecrui individ este de a-i asigura un echilibru ntre aceste venituri i cheltuieli i de a-i asigura un optim n ceea ce privete utilizarea resurselor pentru consum, rentregire i cretere. Individul va cuta n permanen s utilizeze o serie de metode de urmrire i control, concretizate n balane de ncasri i pli, n bugete de venituri i cheltuieli. O firm se nate n vederea desfurrii unei activiti aductoare de ctig pentru cei ce se preocup de nfiinarea i gestionarea ei. Veniturile obinute din vnzarea unor produse finite, din comercializare mrfurilor, din prestarea unor servicii, .a., determin efectuarea unor cheltuieli materiale i financiare. Rezultatul obinut din activitatea desfurat se va concretiza n obinerea unui profit sau a unei pierderi. Durata de via a firmei depinde direct de obinerea profitului, de preocuparea permanent care trebuie s existe spre maximizarea acestui profit, de modul cum sunt repartizate resursele pentru fondul de consum, fondul de nlocuire i fondul de dezvoltare. n acest sens, managerul va cuta metode i tehnici de management, 11

instrumente de utilizat, n vederea asigurrii echilibrului financiar. Sintetic, dar i detaliat, resursele de care dispune o unitate pentru acoperirea necesitilor de producie, prestrii de servicii sau executrii de lucrri, pentru dezvoltare, pentru aciuni social-culturale, pentru achitarea obligaiilor fa de stat, etc. sunt regsite n bugetul de venituri i cheltuieli. Acesta, va trebui s in mereu seama de influena factorilor ce conduc la creterea sau diminuarea activitii economice, de resursele de finanare utilizate i rezultatele financiare obinute, de tipurile de activiti, de fluxurile bneti de intrare i ieire. Existena sectoarelor neproductive ntr-o economie, a unor domenii de interes general, a unor persoane fizice cu insuficiente resurse financiare, a instituiilor statului cu sarcini i funcii de interes public, determin efectuarea unor cheltuieli destinate consumului social (nvmnt, ocrotirea sntii, protecie social, cultur, aprare, etc.), a unor cheltuieli menite s acopere necesitile de mijloace bneti impuse rentregirii factorilor materiali ai produciei, a unor cheltuieli menite s asigure creterea de capital (dezvoltarea). Acoperirea acestor cheltuieli de interes public se va realiza prin intermediul resurselor financiare publice, motiv pentru care statul trebuie s se preocupe de stabilirea echilibrului bugetar, de obinerea excedentului. Activitatea financiar a unui stat trebuie s se bazeze pe norme, metode, principii, msuri i instrumente concrete i just aplicate, n vederea constituirii, repartizrii i optimizrii fondurilor de resurse financiare, n conformitate cu obiectivele politice, sociale i economice. Cele afirmate definesc, practic, politica

12

financiar ca parte integrant a politicii generale, sociale i economice a unui stat. Folosirea contient a legilor economice, dirijarea proceselor economico-financiare se realizeaz prin intermediul politicii financiare. Definiia politicii financiare i definiia finanelor, subliniaz strnsa legtur ce exist ntre acestea, deoarece politica financiar este chemat s determine cuantumul i sursa resurselor financiare, pe de o parte, iar pe de alt parte, s determine fundamentat efectul economico-social al utilizrii acestor resurse. Volumul total al resurselor financiare publice este determinat de nivelul cheltuielilor totale, nivel influenat, de politica financiar a statului, de reeaua de instituii publice n funciune i cele care urmeaz a se nfiina, de numrul de salariai, de obiectivele din domeniul social propuse a se realiza ntr-o perioad, de programele de cercetare, de obiectivele stabilite pentru domeniul economic, de finanarea administraiei centrale i locale, de dobnzile aferente datoriei publice, etc.

1.3 POLITICA FINANCIAR N DOMENIUL CHELTUIELILOR PUBLICE


Identificarea coordonatelor politicii financiare n domeniul cheltuielilor publice presupune: definirea conceptului de cheltuieli publice, stabilirea coninutului sistemului cheltuielilor publice, precizarea caracteristicilor i modalitilor de grupare a cheltuielilor publice, analiza nivelului, structurii i dinamicii cheltuielilor publice, specificarea factorilor de influen ai cheltuielilor publice i analiza eficienei cheltuielilor publice. Cheltuielile publice exprim relaii economicosociale n form bneasc, care se manifest ntre stat, 13

pe de o parte, i persoane fizice i juridice, pe de alt parte, cu ocazia repartizrii i utilizrii resurselor financiare ale statului, n scopul ndeplinirii funciilor acestuia. Cheltuielile publice se materializeaz n pli efectuate de stat din resurse mobilizate pe diferite ci, pentru achiziii de bunuri sau prestri de servicii necesare pentru ndeplinirea diferitelor obiective ale politicii statului: servicii publice generale, aciuni social-culturale, ntreinerea armatei i a ntregii activiti desfurate n domeniul militar, aciuni economice, etc. Sistemul cheltuielilor publice nglobeaz: Cheltuielile publice efectuate de administraiile publice centrale de stat, din fondurile bugetare i extrabugetare; Cheltuielile colectivitilor locale (ale unitilor administrativ-teritoriale); Cheltuielile finanate din fondurile asigurrilor sociale de stat; Cheltuielile organismelor internaionale finanate din resursele publice prelevate de la membrii acestora. Cheltuielile publice totale se obin prin nsumarea cheltuielilor diferitelor categorii de administraii publice, din care s-au dedus sumele reprezentnd transferuri de resurse financiare ntre administraiile publice. Un asemenea calcul conduce la determinarea cheltuielilor publice totale consolidate. Cheltuielile publice se refer la totalitatea cheltuielilor efectuate prin intermediul instituiilor publice, care se acoper fie de la buget, fie din fondurile extrabugetare sau de la bugetele proprii ale instituiilor, pe seama veniturilor obinute de acestea.

14

Cheltuielile bugetare se refer la numai la acele cheltuieli care se acoper de la bugetul de stat, din bugetele locale, din bugetul asigurrilor sociale de stat. Stabilirea caracteristicilor i modalitilor de grupare a cheltuielilor publice, identificarea factorilor de influen ai cheltuielilor publice, determinarea indicatorilor privind nivelul, structura i dinamica cheltuielilor publice sunt principalele aspecte din analiza cheltuielilor publice. Stabilirea caracteristicilor i modalitilor de grupare a cheltuielilor publice vizeaz soluionarea urmtoarelor probleme5: Care este modul de orientarea a resurselor publice? Care sunt instituiile prin care sunt efectuate cheltuielile publice? Cum se realizeaz repartizarea cheltuielilor publice pe ordonatori de credite bugetare? Care este structura cheltuielilor publice pentru buna desfurare a activitilor din instituiile publice? Cum este realizat satisfacerea aciunilor publice? Cum sunt realizate transferurile ctre persoanele fizice i persoanele juridice cu venituri insuficiente? n ce cuantum trebuie s fie transferurile ctre cei cu venituri insuficiente? Cum se poate realiza dezvoltarea i modernizarea patrimoniului public? Cum sunt orientate cheltuielile publice ctre ramurile sau sectoarele de activitate?
5

I. Vcrel, G. Anghelache, Gh. D. Bistriceanu, T. Moteanu, F. Bercea, M. Bodnar, F. Georgescu, Finane publice Ediia a III-a revzut i adugit, Editura Didactic i Pedagogic R.A., Bucureti, 2002, pp. 150-155

15

Care sunt obiectivele i activitile ce definesc nevoile publice? Care este momentul n care trebuie s fie efectuate cheltuielile publice i ce modalitate de efectuare se utilizeaz? Cum se realizeaz angajamentul statului n efectuarea unor cheltuieli publice? Exist sau nu un contraserviciu din partea beneficiarului alturi de procesul de finanare a cheltuielilor publice? Finanarea cheltuielilor publice presupune sau nu rambursabilitate? Ce i ct reprezint cheltuielile de consum definitiv de P.I.B.? Care sunt cheltuielile ce presupun crearea de valoare adugat, respectiv avansarea de P.I.B.? Rspunsurile la aceste ntrebri scot n eviden necesitatea dimensionrii cheltuielilor publice n vederea satisfacerii nevoilor publice, innd seama de obiective economice, sociale, culturale, militare, politice, financiare, etc. Deseori, pentru realizarea acestor obiective nu sunt suficiente resursele interne, motiv pentru care cheltuielile publice totale nsumeaz programul cheltuielilor publice stabilit pe baza resurselor interne i intrrile de credite externe. Existena structurii cheltuielilor publice permite, pe lng o analiz corespunztoare a acestora la nivel naional pe total i pe componente i o analiz comparativ cu cheltuielile publice din alte state, cu acelai nivel de dezvoltare sau cu nivel diferit. Astfel, tipologia cheltuielilor publice presupune identificarea tipurilor de cheltuieli, innd seama de

16

clasificaia administrativ, clasificaia economic, clasificaia funcional i clasificaia financiar: Tab. nr. 1 Clasificarea cheltuielilor publice
Criterii de clasificare a cheltuielilor publice In funcie de instituiile n care sunt realizate cheltuielile publice (clasificaia administrativ) n funcie de coninutul economic al cheltuielilor publice (clasificaia economic) Tipuri de cheltuieli publice

Cheltuieli publice pentru ministere,

n funcie de domeniul, ramura sau sectorul de activitate spre care sunt dirijate resursele financiare publice (clasificaia funcional)

departamente,agenii guvernamentale Cheltuieli publice pentru instituii publice autonome Cheltuieli publice pentru uniti administrativ-teritoriale Cheltuieli publice curente (de funcionare) Cheltuieli publice de capital (de investiii) Cheltuieli ale serviciilor publice sau administrative Cheltuieli publice de transfer (de redistribuire) Cheltuieli publice n domeniul social (nvmnt, sntate, ocrotire social, cultur, art, tineret i sport, refacerea i ocrotirea mediului nconjurtor, meninerea echilibrului ecologic) Cheltuieli publice pentru susinerea unor programe privitoare la cercetare Cheltuieli publice n domeniul economic (investiii de interes public, subvenii, faciliti) Cheltuieli publice pentru asigurarea cerinelor de aprare a rii, ordinii

17

n funcie de momentul i de modul n care se efectueaz (clasificaia financiar)

n funcie de rolul cheltuielilor n procesul reproduciei sociale

publice i siguranei naionale Cheltuieli publice pentru finanarea administraiei publice centrale i locale Cheltuieli publice privind dobnzile aferente datoriei publice Cheltuieli publice determinate de emisiunea i plasarea valorilor mobiliare i de riscul garaniilor Cheltuieli publice definitive Cheltuieli publice temporare Cheltuieli publice virtuale sau posibile Cheltuieli publice fr contraprestaie Cheltuieli publice cu contraprestaie Cheltuieli publice definitive Cheltuieli publice provizorii Cheltuieli publice speciale Cheltuieli publice globale Cheltuieli publice reale (negative) Cheltuieli publice economice (pozitive)

Clasificaia folosit de instituiile specializate ale O.N.U. (clasificaia funcional i clasificaia economic) presupune identificarea urmtoarelor tipuri de cheltuieli: Cheltuieli pentru servicii publice generale; Cheltuieli publice pentru aprare; Cheltuieli publice pentru educaie; Cheltuieli publice pentru sntate; Cheltuieli publice pentru securitate social; Cheltuieli publice pentru locuine i servicii comunale; 18

religie;

Cheltuieli publice pentru recreaie, cultur i

Cheltuieli publice pentru aciuni economice; Cheltuieli publice pentru alte scopuri. i Cheltuieli publice ce reprezint consum final; Cheltuieli publice ce reprezint formarea brut de capital. n Romnia, elaborarea bugetului de stat presupune utilizarea clasificaiei funcionale i a clasificaiei economice. O importan deosebit o are stabilirea unor raporturi judicioase ntre cheltuielile destinate consumului i cele destinate dezvoltrii, importan ce a prins contur nc de la nceputul anilor 90, cnd trecerea de la o economie centralizat la o economie de pia, a presupus reconsiderarea prioritilor n utilizarea resurselor financiare publice. Potrivit O.M.F. nr. 1954/16 decembrie 20056, ncepnd cu data de 1 ianuarie 2006, clasificaia funcional a indicatorilor privind cheltuielile publice cuprinde: clasificaia funcional a cheltuielilor bugetului de stat; clasificaia funcional a cheltuielilor bugetelor locale; clasificaia funcional a cheltuielilor bugetului asigurrilor sociale de stat;
6

Ordinul a fost publicat n MO 1176/27.12.2005 i cuprinde Clasificaia indicatorilor privind finanele publice, avnd n vedere corelarea clasificaiei bugetare cu Sistemul conturilor naionale, cu Manualul de statistica finanelor publice, ediia 2001, n vederea respectrii standardelor internaionale privind finanele publice i angajamentului privind implementarea acquis-ului comunitar n domeniul finanelor publice

19

clasificaia funcional a cheltuielilor bugetului asigurrilor pentru omaj; clasificaia funcional a cheltuielilor fondului naional unic de asigurri sociale de sntate; clasificaia funcional a cheltuielilor din credite externe; clasificaia funcional a cheltuielilor din credite interne; clasificaia funcional a cheltuielilor bugetului fondurilor externe nerambursabile; clasificaia funcional a cheltuielilor trezoreriei statului; clasificaia funcional a cheltuielilor bugetului instituiilor publice i activitilor finanate integral sau parial din venituri proprii; clasificaia funcional a cheltuielilor evideniate n afara bugetelor locale. n acest fel, cheltuielile bugetului de stat cuprind urmtoarele categorii: Tab. nr. 2 Clasificaia funcional a cheltuielilor bugetului de stat Cheltuieli pentru servicii publice generale Autoriti publice i aciuni externe (administraia prezidenial; autoriti legislative; autoriti executive; alte organe ale autoritilor publice; servicii publice descentralizate; contribuia la bugetul U.E. i cofinanarea fondurilor primite de la Uniunea European); Cercetare fundamental i cercetare dezvoltare (cercetare fundamental de baz; cercetare i dezvoltare pentru servicii publice generale); 20

Alte servicii publice generale (programe de informare i prezentare a imaginii Romniei; fond de rezerv bugetar la dispoziia Guvernului; fond de intervenie la dispoziia Guvernului; fondul Naional de Preaderare; trguri, saloane i expoziii de carte i de publicaii culturale; alte servicii publice generale); Tranzacii privind datoria public i mprumuturi; Transferuri cu caracter general ntre diferite nivele ale administraiei (transferuri din bugetul de stat ctre bugetele locale, finanate parial din mprumuturi externe; transferuri din bugetul de stat ctre bugetul asigurrilor sociale de stat; transferuri din bugetul de stat ctre bugetul asigurrilor pentru omaj; transferuri din bugetul de stat ctre bugetul fondului de asigurri sociale de sntate; transferuri din bugetul de stat ctre bugetele locale din fondul de Intervenie; transferuri din bugetul de stat asigurrilor pentru omaj ctre bugetele locale. Cheltuieli pentru aprare, ordine public i siguran naional Aprare (administraie central; aprare naional; ajutor militar extern; aprare civil; cercetare i dezvoltare pentru aprare; alte cheltuieli n domeniul aprrii) Ordine public i siguran naional (administraie central; servicii publice descentralizate; poliie; jandarmerie; paza i supravegherea frontierei; sigurana naional; protecie civil i paza contra incendiilor; autoriti judectoreti; penitenciare; protecie civil; cercetare i dezvoltare pentru ordine public i sigurana naional; alte cheltuieli n domeniul ordinii publice i siguranei naionale). Cheltuieli social - culturale Administraie central; 21

Servicii publice descentralizate; nvmnt (nvmnt precolar; nvmnt primar; nvmnt secundar inferior; nvmnt secundar superior; nvmnt profesional; nvmnt postliceal; nvmnt universitar; nvmnt postuniversitar; centre de specializare, perfecionare, calificare i recalificare; biblioteci centrale, universitare i pedagogice; case de copii; nvmnt special; internate i cantine pentru elevi; cmine i cantine pentru studeni; alte servicii auxiliare; cercetare i dezvoltare pentru nvmnt; alte cheltuieli n domeniul nvmntului); Sntate (administraie central; servicii publice descentralizate; asistena medical pentru specialiti clinice; asistena medical n centre medicale multifuncionale; alte servicii medicale ambulatorii; servicii de urgen prespitaliceti i transport sanitar; spitale generale; uniti de recuperare-reabilitare a sntii; materniti; sanatorii balneare i de recuperare; centre medicale cu paturi; alte uniti sanitare cu paturi; servicii de sntate public; hematologie i securitate transfuzional; cercetare aplicativ i dezvoltare experimental n sntate; alte cheltuieli n domeniul sntii); Cultur, recreere i religie (administraie central; servicii publice descentralizate; biblioteci publice naionale; muzee; instituii publice de spectacole i concerte; edituri; consolidarea i restaurarea monumentelor istorice; mprumuturi acordate pentru protejarea monumentelor istorice; centre culturale; grdini botanice; trguri, saloane i expoziii de carte i publicaii culturale; servicii de emisiuni radio-tv i publicaii; servicii recreative i sportive; sport; tineret; servicii religioase; cercetare i dezvoltare n 22

domeniul culturii, recreerii i religiei; alte servicii n domeniile culturii, recreerii i religiei); Asigurri i asisten social (administraie central; servicii publice descentralizate; pensii i ajutoare pentru btrnee; asisten acordat persoanelor n vrst; asisten social n caz de invaliditate; asisten social pentru familie i copii; asigurri pentru omaj; ajutoare la trecerea n rezerv; ajutoare pentru urmai; ajutoare pentru locuine; ajutor social; centre de primire i cazare a persoanelor solicitante a statutului de refugiat; alte cheltuieli n domeniul prevenirii excluderii sociale; cercetare i dezvoltare n domeniul asigurrilor i asistenei sociale; alte cheltuieli n domeniul asigurrilor i asistenei sociale). Cheltuieli pentru servicii i dezvoltare public, locuine, mediu i ape Locuine, servicii i dezvoltare public (administraie central; servicii publice descentralizate; dezvoltarea sistemului de locuine; alimentare cu ap; amenajri hidrotehnice; cercetare i dezvoltare n domeniul locuinelor, serviciilor i dezvoltri publice; alte servicii n domeniile locuinelor, serviciilor i dezvoltrii comunale); Protecia mediului (administraie central; servicii publice descentralizate; reducerea i controlul polurii; protecia biosferei i a mediului natural; cercetare i dezvoltare n domeniul mediului; alte servicii n domeniul proteciei mediului). Cheltuieli pentru aciuni economice Aciuni generale economice, comerciale i de munc (administraie central, servicii publice descentralizate; meteorologie; educaia i protecia consumatorului; sistemul naional antigrindin; 23

prevenire i combatere inundaii i gheuri; stimularea exportului; cooperare economic internaional; stimulare ntreprinderi mici i mijlocii; programe de dezvoltare regional i social; rezerva de stat; alte cheltuieli pentru aciuni generale economice i comerciale; msuri active pentru combaterea omajului; alte aciuni generale de munc); Combustibili i energie (administraie central; crbune i ali combustibili minerali solizi; petrol i gaze naturale; combustibil nuclear; energie electric; ali combustibili; alte cheltuieli privind combustibilii i energia); Industria extractiv, prelucrtoare i construcii (industria extractiv a resurselor minerale altele dect combustibilii minerali; industria prelucrtoare; alte cheltuieli n domeniul industriei); Agricultura, silvicultura, piscicultura i vntoare (administraie central; servicii publice descentralizate; amendare soluri acide i alcaline; mbuntiri funciare, irigaii, desecri i combaterea eroziunii solului; protecia plantelor i carantina fitosanitar; programe pentru sprijinirea productorilor agricoli; reproducia i selecia animalelor; alte cheltuieli n domeniul agriculturii; silvicultura; piscicultura i vntoare; alte cheltuieli n domeniul agriculturii, silviculturii, pisciculturii i vntorii); Transporturi (administraie central; drumuri i poduri; transport n comun; transport pe calea ferat; transport cu metroul; transport pe ap; aeroporturi; aviaia civil; zboruri speciale; alte aciuni n domeniul aviaiei civile; conducte i alte sisteme de transport; alte cheltuieli n domeniul transporturilor); 24

Comunicaii; Cercetare i dezvoltare n domeniul economic (cercetare i dezvoltare n domeniul aciunilor generale economice, comerciale i de munc; cercetare i dezvoltare n domeniul agriculturii, silviculturii, pisciculturii i vntorii; cercetare i dezvoltare n domeniul combustibilului i energiei; cercetare i dezvoltare n domeniul industriei extractive, prelucrtoare i construciilor; cercetare i dezvoltare n domeniul transporturilor; cercetare i dezvoltare n domeniul comunicaiilor; cercetare i dezvoltare n alte domenii economice); Alte aciuni economice (fondul Romn de Dezvoltare Social; zone libere; turism; proiecte de dezvoltare multifuncionale). Rezerve, Excedent / Deficit Problematica raionalitii cheltuielilor publice i a cheltuielilor bugetare nu poate fi rezolvat, n sens pozitiv, fr luarea n considerare a factorilor ce determin mrimea acestor cheltuieli, fr a ine seama de fenomenele i procesele ce au loc n economie, fr o analiz pertinent a cadrului local, naional i internaional. Volumul, structura i dinamica cheltuielilor publice sunt influenate de: modificri survenite n volumul i structura populaiei; modificri intervenite n nivelul de dezvoltare economic; modificri ale nivelului de educaie i cultur a membrilor societii; modificri ale strii de sntate a populaiei; noile cerine privind cercetarea tiinific; 25

noile cerine de formare i utilizare a resurselor i a masei bunurilor i serviciilor; diferenele semnificative ntre veniturile obinute de membrii societii; dinamica persoanelor ce necesit asisten social; crearea unor noi centre urbane i dezvoltarea celor existente; finanarea unor utiliti publice caracteristice mediului urban; nivelul de pregtire i dotarea existent n instituiile cu atribuii n domeniul aprrii naionale i a siguranei naionale; existena unor conflicte armate; nivelul i structura mprumuturilor publice, a datoriei interne i externe; modificarea funciilor i atribuiilor statului, corespunztor economiei de pia funcionale; etc. Tratarea la modul general a factorilor care conduc la modificarea volumului, structurii i dinamicii cheltuielilor publice, impune o delimitarea a acestora n urmtoarele categorii: factori demografici; factori economici; factori sociali; urbanizarea; factori militari; factori de ordin istoric; factori politici. Principiile, metodele i instrumentele utilizate de politica financiar n domeniul cheltuielilor publice demonstreaz rolul acesteia n stabilirea: cuantumului cheltuielilor publice; structurii cheltuielilor publice; destinaiei cheltuielilor publice; obiectivelor ce trebuie realizate prin intermediul cheltuielilor publice;

26

metodelor de finanare, subvenionare i gestionare a cheltuielilor publice; cilor de realizare a obiectivelor politice, economice, sociale, etc., cu minim de resurse financiare. n domeniul cheltuielilor publice, politica financiar va cuta n permanen stabilirea unui raport optim ntre efect i efort, ntre eficien i eficacitate, iar soluia aleas pentru fiecare tip de cheltuial va trebui s fie cea care produce cele mai multe efecte economice, sociale i financiare. Astfel, o important metod de evaluare a cheltuielilor publice pe baza criteriului eficienei o constituie analiza cost-beneficiu, respectiv avantajul obinut pe seama furnizrii serviciului public, bine cunoscut fiind faptul c, n sectorul public obiectivul principal este maximizarea bunstrii sociale. Din punct de vedere al cheltuielilor publice, stabilirea raportului optim ntre efort i efect trebuie s se bazeze pe: stabilirea valorii prezente nete a proiectului de investiii n sectorul public; identificarea beneficiilor i costurilor reale, directe, indirecte, tangibile i intangibile, n momentul stabilirii realizrii unor cheltuieli publice; precizarea sectoarelor unde este strict necesar existena unui proiect de investiii; identificarea existenei sau nu a surplusului consumatorului prin realizarea unui proiect de investiii n sectorul public; orientarea activitilor economice n vederea utilizrii eficiente a resurselor financiare. Politica financiar n domeniul cheltuielilor publice trebuie s se bazeze n permanen pe indicatorii de

27

eficien ai cheltuielilor publice, acetia presupunnd nu o analiz individual, ci una sistemic.

1.4 POLITICA FINANCIAR N DOMENIUL VENITURILOR PUBLICE


Acoperirea cheltuielilor publice presupune existena banului public. Ce este banul public? Care este cuantumul acestui ban public? Cine contribuie la constituirea banului public? n ce cuantum trebuie s fie contribuia celor ce asigur obinerea resurselor financiare publice? Cum pot fi influenate procesele economice prin intermediul resurselor financiare publice? Care este tactica care trebuie elaborat n vederea realizrii obiectivelor economice, sociale i politice? Care este strategia folosit n funcie de fenomenele i procesele ce au loc n economie? La toate aceste ntrebri se obin rspunsuri prin intermediul politicii financiare, rspunsuri ce nu sunt altceva dect obiectivele majore ale politicii financiare. n acest sens, formarea resurselor financiare publice se poate realiza att din interiorul rii, ct i din afara granielor rii. Cei ce vor contribui la constituirea banului public sunt contribuabilii, persoanele fizice i persoanele juridice, n funcie de capacitatea lor economic, n funcie de veniturile realizate i de averea dobndit. Orict de mult ar fi subliniat rolul cheltuielilor publice n cadrul unei naiuni, orict de bine ar fi neles rolul, funciile i atribuiile statului, resursele financiare publice nu se pot constitui pe baza unor contribuii benevole din partea contribuabililor.

28

Iat c, prin intermediul politicii financiare se poate stabili cuantumul i structura prelevrilor obligatorii care s alimenteze fondurile financiare ale statului ntr-o anumit perioad. Toate aceste prelevri obligatorii vor constitui veniturile fiscale ale statului. Prelevrile obligatorii trebuie s fi stabilite n funcie de organizarea juridic a contribuabililor, de ramura economic n care i desfoar activitatea, de mrimea i capacitatea economico-financiar, de zona geografic n care acioneaz, de natura veniturilor realizate, de nivelul cheltuielilor nregistrate, de dimensiunea averii dobndite, de nivelul de dezvoltare a rii, de efectele negative generate la nivel micro i macro economic. Sistemul prelevrilor obligatorii (impozite, taxe, contribuii), structura acestora, pltitorii i suportatorii, termenele de plat, modul de impunere i percepere, intr n sfera de aciune a politicii fiscale, ca parte integrant din politica financiar. Acoperirea cheltuielilor publice nu se poate realiza numai prin intermediul veniturilor fiscale, deoarece acest lucru ar nsemna mpovrarea celor care desfoar activiti creatoare de plus valoare, iar echitatea s-ar transforma n discriminare. Acesta este motivul pentru care resursele financiare publice vor trebui s fie constituite i pe seama urmtoarelor venituri: venituri nefiscale (vrsminte din profitul net al regiilor autonome, vrsminte de la instituiile publice, venituri ca urmare a prescripiei extintive, venituri din amenzi sau alte sanciuni, restituiri de fonduri din finanarea bugetar, ncasri din valorificarea unor bunuri confiscate sau abandonate, etc.); venituri din capital (venituri din valorificarea unor bunuri ale instituiilor publice, venituri din vnzarea 29

locuinelor construite din fondurile statului, venituri din privatizare, etc.); venituri cu destinaie special (taxe speciale, venituri din vnzarea unor bunuri aparinnd domeniului privat al statului, donaii i sponsorizri, sume acordate de persoane fizice i juridice n vederea participrii la finanarea unor aciuni de interes public, etc.). Creterea nevoilor sociale ntr-un ritm mult mai rapid dect evoluia produsului intern brut, determin preocuparea fiecrui stat fa de sporirea resurselor financiare publice. Factorii economici, monetari, sociali, demografici, politici, militari, de natur financiar, influeneaz nivelul i structura resurselor financiare publice, motiv pentru care trebuie s se cunoasc tipologia acestora.7 Conform criteriilor de clasificare, tipologia resurselor financiare publice este urmtoarea: n funcie de coninutul economic: Venituri fiscale; Resurse de trezorerie; Resurse provenind din mprumuturi publice; Finanarea prin emisiune monetar fr acoperire. n funcie de locul ocupat n bugetul general consolidat: Resurse financiare ale bugetului de stat; Resurse financiare ale bugetului asigurrilor sociale de stat; Resurse financiare cu destinaie special; Resurse financiare ale bugetelor unitilor administrativ-teritoriale.
7

I. Vcrel, G. Anghelache, Gh. D. Bistriceanu, T. Moteanu, F. Bercea, M. Bodnar, F. Georgescu, Finane publice Ediia a III-a revzut i adugit, Editura Didactic i Pedagogic R.A., Bucureti, 2002, pp. 379-383

30

n funcie de ritmicitatea ncasrii: Resurse financiare publice ordinare; Resurse financiare publice extraordinare; Resurse financiare publice incidentale; Resurse financiare publice ntmpltoare. n funcie de provenien: Resurse financiare publice interne; Resurse financiare publice externe. Indiferent de tipul resurselor financiare publice, acestea alimenteaz bugetul public, n vederea finanrii unor utiliti cu caracter public, n favoarea tuturor cetenilor sau numai anumitor categorii de ceteni aflai n situaii specifice. ncepnd cu 1 ianuarie 2006, conform O.M.F. nr. 1954/16.12.2005, se modific clasificaia funcional a veniturilor bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetului asigurrilor pentru omaj, bugetului fondului naional unic de asigurri sociale de sntate, bugetului fondurilor externe nerambursabile, bugetului instituiilor publice i activitilor finanate integral sau parial din venituri proprii i cele evideniate n afara bugetelor locale. 8 Astfel, veniturile bugetului de stat conin urmtoarele categorii: Tab. nr. 3 Clasificaia funcional a veniturilor bugetului de stat Venituri curente - Venituri fiscale Impozit pe venit, profit i ctiguri din capital de la persoane juridice (impozit pe profit de la ageni economici; impozit pe profit de la bncile comerciale;
8

Ordinul a fost publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 1176/27.12.2005 i cuprinde Clasificaia indicatorilor privind finanele publice

31

impozit pe veniturile realizate de persoane juridice nerezidente; impozitul pe profit obinut din activiti comerciale ilicite sau din nerespectarea Legii privind protecia consumatorului; impozitul pe venitul reprezentanelor din Romnia ale societilor comerciale i organizaiilor economice strine; impozitul pe profitul realizat de persoana fizic dintro asociere cu o persoan juridic, care nu genereaz o persoan juridic; impozitul pe venitul microntreprinderilor; impozit pe veniturile microntreprinderilor realizate de persoana fizic, care nu genereaz o persoan juridic; alte impozite pe venit, profit i ctiguri din capital de la persoane juridice); Impozit pe venit, profit i ctiguri din capital de la persoane fizice (impozit pe venituri din activiti independente; impozit pe venituri din salarii; impozit pe venituri din cedarea folosinei bunurilor; impozit pe venituri din dividende; impozit pe venituri din dobnzi; impozit pe venituri din pensii; impozit pe veniturile obinute din jocuri de noroc, din premii i din prime n bani i/sau natur; impozit pe veniturile din transferul titlurilor de participare; impozit pe venituri din operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen, pe baz de contract, precum i orice alte operaiuni similare; impozit pe venituri din valorificarea dreptului de proprietate intelectual; impozit pe venituri realizate de persoane fizice nerezidente; impozit pe venituri din activiti agricole; impozit pe venituri obinute din valorificarea de bunuri n regim de consignaie i din activiti desfurate pe baza unui contract de agent, comision sau mandat comercial; impozit pe veniturile din activitile de expertiz contabil, tehnic, 32

judiciar i extrajudiciar; impozit pe venituri din activiti desfurate n baza contractelor/conveniilor civile ncheiate potrivit codului civil; impozit pe onorariul avocailor i notarilor publici; impozit pe veniturile din transferul proprietilor imobiliare din patrimoniul personal; sume virate pentru sponsorizarea entitilor nonprofit; impozit pe venit din alte surse, cote i sume defalcate din impozitul pe venit; alte impozite pe venit, profit i ctiguri din capital de la persoane fizice); Impozit pe salari, restane ani anteriori; Impozite i taxe pe proprietate (impozit pe terenuri; taxe judiciare de timbru; taxe de timbru pentru activitatea notarial i alte taxe de timbru; alte impozite i taxe pe proprietate); Impozite i taxe pe bunuri i servicii (taxa pe valoare adugat ncasat; sume defalcate din taxa pe valoare adugat; alte impozite i taxe generale pe bunuri i servicii - impozitul pe ieiul din producia intern i gazele naturale; taxa de dezvoltare cuprins n tariful energiei electrice i termice; cote aplicate asupra veniturilor realizate n domeniul aviaiei civile; taxa de timbru social asupra valorii automobilelor noi din import; taxe de autorizare pentru comercializarea alcoolului, buturilor alcoolice, produselor din tutun i cafelei; cote din taxe de colarizare; alte impozite i taxe generale pe cifra de afaceri, vnzri i valoare adugat; accize; taxe pe servicii specifice - venituri cu destinaie special din cota unic asupra carburanilor auto livrai la intern de productori, precum i pentru carburanii auto consumai de acetia i asupra carburanilor auto importai; alte taxe i servicii specifice; taxa pe utilizarea bunurilor, autorizarea 33

utilizrii bunurilor sau pe desfurarea de activiti taxe pentru jocurile de noroc; taxe i tarife pentru eliberarea de licene i autorizaii de funcionare; taxe pe activitatea de prospeciune, explorare i exploatare a resurselor minerale; taxa asupra unor activiti duntoare sntii i din publicitatea lor; taxa de timbru social asupra jocurilor de noroc; taxe pentru prestaiile efectuate i pentru eliberarea autorizaiilor de transport n trafic internaional; alte taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizrii bunurilor sau pe desfurarea de activiti); Impozit pe comerul exterior i tranzaciile internaionale (taxe vamale de la persoane juridice pentru importurile din UE; taxe vamale de la persoane juridice pentru restul importurilor; dobnzi i penaliti de ntrziere aferente taxelor vamale de la persoane juridice; taxe vamale i alte venituri de la persoane fizice; venituri cu destinaie special din comisionul pentru servicii vamale; alte taxe pe tranzacii i comer internaional); Alte impozite i taxe fiscale. Venituri curente - Contribuii de asigurri Contribuiile angajatorilor; Contribuiile asigurailor. Venituri curente - Venituri nefiscale Venituri din proprietate (vrsminte din profitul net al regiilor autonome, societilor i companiilor naionale; ncasri din cota reinut, conform codului penal; restituiri de fonduri din finanarea bugetar a anilor precedeni; venituri din concesiuni i nchirieri; venituri din dividende; alte venituri din proprietate; venituri din dobnzi); Vnzri de bunuri i servicii (venituri din prestri de servicii i alte activiti - taxe de metrologie; taxe 34

consulare; venituri din taxe pentru prestaii vamale; taxe i tarife pentru analize i servicii efectuate de laboratoare; taxe i alte venituri din nvmnt; venituri din expertiza judiciar i extrajudiciar; venituri realizate cu ocazia participrii la aciuni sub egida organizaiilor internaionale; venituri din prestri servicii; taxe i alte venituri din protecia mediului; venituri din timbru judiciar; venituri din recuperarea unor cheltuieli judiciare avansate de stat; venituri din despgubiri; alte venituri din prestri servicii i alte activiti; venituri din taxe administrative, eliberri, permise; amenzi, penaliti i confiscri; Diverse venituri (venituri din aplicarea prescripiei extinctive; sume din recuperarea debitelor provenite din drepturi necuvenite; venituri din producerea riscurilor asigurate; vrsminte din veniturile i/sau disponibilitile instituiilor publice; fond de risc; venituri din ajutoare de stat recuperate); Transferuri voluntare, altele dect subveniile (donaii i sponsorizri; alte transferuri voluntare). Venituri din capital Venituri din valorificarea unor bunuri (venituri din valorificarea unor bunuri ale instituiilor publice; venituri din valorificarea stocurilor de rezerve de stat i de mobilizare; venituri din vnzarea locuinelor construite din fondurile statului; venituri obinute n procesul de stingere a creanelor bugetare; alte venituri din valorificarea unor bunuri). Operaiuni financiare ncasri din rambursarea mprumuturilor acordate (ncasri din rambursarea mprumuturilor acordate pentru finalizarea unor obiective aprobate prin convenii bilaterale i acorduri interguvernamentale; 35

ncasri din rambursarea mprumuturilor acordate persoanelor care beneficiaz de statutul de refugiat; ncasri din rambursarea mprumuturilor din fondul de redresare financiar; ncasri din rambursarea mprumuturilor acordate pentru proiecte de investiii n turism sau a unor activiti finanate integral din venituri proprii; ncasri din rambursarea microcreditelor de la persoane fizice i juridice; ncasri din rambursarea mprumuturilor acordate pentru acoperirea arieratelor ctre CONEL i ROMGAZ; ncasri de la beneficiarii creditului extern pentru importul de combustibil; ncasri din rambursarea mprumuturilor acordate pentru finanarea lucrrilor agricole; ncasri din rambursarea altor mprumuturi acordate Ponderea cea mai mare n totalul resurselor financiare publice o dein veniturile fiscale, concretizate n impozite, taxe i contribuii. Politica financiar a oricrui stat n domeniul veniturilor publice rezerv o atenie deosebit prelevrilor obligatori, nu n sensul creterii acestora pe seama creterii poverii fiscale, ci n sensul lrgirii bazei de impozitare i creterii numrului celor care particip la constituirea banului public. Coninutul i caracterizarea general a veniturilor fiscale din Romnia, n strns corelaie cu sistemul fiscal din statele membre ale Uniunii Europene, scot n eviden necesitatea reformei fiscale, creterea ncrederii n sistemul fiscal naional i aezarea fiscalitii pe principii de etic, eficien i eficacitate.

36

Cuvinte cheie: Politic economic, Politic financiar: Echilbrul economico-financiar: Cheltuieli publice; Venituri publice.

Rezumat: Analiza coordonatelor teoretice ale politicii economice, identificarea variabilelor, modelelor, obiectivelor i instrumentelor politicii economice, strategiile de stabilizare, de asigurare a echilibrelor economice, de asigurare a creterii economice i bunstrii, rolul modelrii n politica economic sunt principalele elemente ce i pun amprenta asupra componentelor politicii economice, respectiv: politica monetar, politica valutar, politica fiscal, politica bugetar, politicile de preuri, politica de venituri, politica ocuprii, politica sectorial, politicile comerciale, politica financiar a firmei Relaiile social-economice bneti prin mijlocirea crora persoanele publice (statul, unitile administrativ-teritoriale, instituiile de drept public, etc.) i constituie i utilizeaz fondurile de resurse financiare, reprezint sfera de cuprindere a finanelor publice. Activitatea financiar a unui stat trebuie s se bazeze pe norme, metode, principii, msuri i instrumente concrete i just aplicate, n vederea constituirii, repartizrii i optimizrii fondurilor de resurse financiare, n conformitate cu obiectivele politice, sociale i economice. Cele afirmate definesc, practic, politica financiar ca parte integrant a politicii generale, sociale i economice a unui stat.

37

1.

2. 3.

4.

Completai urmtoarea fraz: "Expresia alegerilor bugetare realizate de un centru de decizie public, avnd finaliti exclusiv economice i sociale, i implicnd utilizarea cheltuielilor publice" este ....................................................................................... ....... Ce sunt relaiile financiare: .............................................................................................. .............................................................................................. Relaiile economico-sociale n form bneasc, care se manifest ntre stat, pe de o parte, i persoane fizice i juridice, pe de alt parte, cu ocazia repartizrii i utilizrii resurselor financiare ale statului, n scopul ndeplinirii funciilor acestuia sunt: a. cheltuieli publice; b. cheltuieli bugetare; c. venituri publice. Sistemul cheltuielilor publice nglobeaz: a. Cheltuielile publice efectuate de administraiile publice centrale de stat, din fondurile bugetare i extrabugetare; b. Cheltuielile colectivitilor locale (ale unitilor administrativ-teritoriale); c. Cheltuielile finanate din fondurile asigurrilor sociale de stat; d. Cheltuielile organismelor internaionale finanate din resursele publice prelevate de la membrii acestora. A) a+b+c+d; B) a+b; C) a+b+c. Completai urmtoarea fraz: "Sistemul prelevrilor obligatorii (impozite, taxe, contribuii), structura acestora, pltitorii i suportatorii, termenele de plat, modul de impunere i percepere, intr n sfera de aciune ......................................................................." Specificai tipologia resurselor financiare publice n funcie de ritmicitatea ncasrii .............................................................................................. ..............................................................................................

5.

6.

38

Obiective: Stabilirea coninutului i caracteristicilor generale ale veniturilor fiscale; Identificarea principalelor obligaii fiscale n sistemul fiscal romnesc; Stabilirea principalelor surse de constituire a fondurilor de asigurri sociale..

n condiii considerate normale, statul apeleaz n mod obinuit la constituirea banului public pe seama plilor efectuate de contribuabili persoane fizice i juridice. n acest caz sunt formate resursele financiare publice ordinare, concretizate n venituri fiscale i venituri nefiscale. Toate aceste resurse sunt considerate a fi resurse de provenien intern, pe care statul se poate baza, n condiiile n care, aezarea i perceperea lor corespunde condiiilor social-economice i politice interne i internaionale.

2.1 CONINUTUL I CARACTERIZAREA GENERAL A VENITURILOR FISCALE


De regul, ntr-o economie modern, necesarul de resurse depete posibilitile de procurare a acestora,

39

deoarece resursele au un caracter limitat, iar cererea de resurse nregistreaz continuu o tendin de cretere. Resursele financiare, ca elemente de bogie a unei naiuni, alturi de cele materiale, umane i informaionale, reprezint totalitatea mijloacelor bneti necesare realizrii obiectivelor economico-sociale, ntr-o anumit perioad de timp. Structura resurselor financiare ale societii presupune existena: resurselor financiare publice (resursele financiare ale administraiei centrale i locale; resursele financiare ale asigurrilor sociale; resursele financiare ale instituiilor publice cu caracter autonom; resursele financiare ale unitilor economice publice); resurselor financiare private (resursele financiare ale unitilor economice private; resursele financiare ale organizaiilor fr scop lucrativ; resursele financiare ale populaiei). Structura resurselor financiare publice difer de la o ar la alta, iar n evoluia istoric a acestora s-au nregistrat numeroase modificri. Din punct de vedere al coninutului economic, resursele financiare publice se concretizeaz n: prelevrile cu caracter obligatoriu; resursele de trezorerie; resursele provenind din mprumuturi publice; resursele provenind din emisiune monetar fr acoperire. Ponderea cea mai mare n cadrul resurselor financiare publice ordinare este deinut de venituri fiscale, respectiv impozite, taxe i contribuii, suportate i achitate de contribuabili, ca urmare a desfurrii unei activiti sau deinerii n proprietate a unor bunuri.

40

Analiza veniturilor fiscale identific rolul pe care acestea trebuie s-l ndeplineasc n plan financiar, economic i social, fr a neglija relaiile dintre: nevoile individuale i nevoile sociale; bunurile private i bunurile sociale; mobilizare, repartiie i control; venituri publice i cheltuieli publice; interes local, interes naional i interes internaional. De cele mai multe ori, n limbajul curent al unui contribuabil, noiunile de impozite, taxe i contribuii nu au semnificaie diferit, plecndu-se de la considerentul c acestea reprezint pli ctre bugetul administraiei centrale sau locale, pentru constituirea banului public. Semnul egal nu mai trebuie pus ntre aceste elemente, motiv ce determin analiza obligaiilor fiscale pe baza urmtoarelor coordonate: definirea obligaiilor fiscale; elementele tehnice ale obligaiilor fiscale; caracteristicile obligaiilor fiscale; principiile impunerii; funciile obligaiilor fiscale; structura obligaiilor fiscale; indicatori micro i macroeconomici. Potrivit modului de aezare i percepere specific pentru impozite, taxe i contribuii, apar semnificative diferene ntre acestea. n acest sens, sunt concretizate urmtoarele definiii: impozitul reprezint o form de prelevare silit la dispoziia statului, fr contraprestaie direct

41

i cu titlu nerestituibil, a unei pri din veniturile sau averea persoanelor fizice sau/i juridice, n vederea acoperirii unor necesiti publice9. taxele reprezint plile efectuate de persoane fizice i juridice, de regul, pentru serviciile prestate acestora de ctre stat10. contribuiile reprezint pli efectuate de persoane fizice i juridice n vederea constituirii unor fonduri cu destinaie precis. n legile prin care sunt instituite impozitele trebuie precizate toate elementele tehnice, n aa fel nct, reglementrile s fie cunoscute i respectate de contribuabili i organele fiscale ale statului. Elementele impozitului se refer la: denumirea impozitului reflect natura economic a impozitului; pltitorul impozitului reprezint persoana fizic sau juridic obligat prin lege s plteasc impozitul; suportatorul impozitului reprezint persoana care practic suport impozitul; obiectul impozitului este reprezentat de materia impozabil, respectiv de baza de calcul n stabilirea impozitului; sursa impozitului reprezint mijloacele din care se pltete impozitul; modul de impunere i percepere reprezint msurile stabilite de ctre organele financiare pentru stabilirea, constatarea, evaluarea materiei impozabile, determinarea cuantumului impozitului i ncasarea;
9

Talpo I., Finanele Romniei, vol. I., Editura Sedona, Timioara, 1997, p. 137 10 Bistriceanu Gh., Adochiei M., Negrea E., Finanele agenilor economici, Editura Didactic i Pedagogic RA, Bucureti, 1995, p. 238

42

unitatea de impozitare este unitatea de msur n care se evalueaz obiectul impozabil; cota de impunere reprezint o sum sau un procent ce se aplic asupra bazei de impozitare; termenul de plat arat cnd i cum trebuie pltit impozitul; faciliti fiscale fac parte din msurile de politic economic, financiar i social i cuprind scutirile de plat, ealonri ale plilor, amnri de plat, etc. Astfel, potrivit Legii 571/22.12.2003 privind Codul Fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, pentru fiecare obligaie fiscal sunt prezentate elementele tehnice caracteristice, prin intermediul titlurilor, capitolelor i articolelor. Principiile impunerii reprezint cerine pe care trebuie s le ndeplineasc un sistem fiscal raional. Economistul englez Adam Smith a formulat pentru prima dat principiile fundamentale ale impunerii, respectiv : maxima de justiie (n sensul de dreptate social n materie de impozite, ce presupune c cetenii unei ri trebuie s contribuie la constituirea banului public, att ct le permit veniturile obinute); maxima de certitudine (se refer la faptul c, legile ce prevd impozite i taxe trebuie s fie clare, concise i cunoscute cu anticipaie de ctre contribuabili); maxima comoditii (vizeaz asupra faptului c, modalitile de plat a impozitelor i taxelor trebuie s fie ct mai convenabile pentru contribuabili); maxima economiei i randamentului (presupune cote mici pentru impozitare, deci sarcini fiscale mici pentru toi contribuabilii, dar ncasarea n totalitate a obligaiilor fiscale).11
11

Smith A. , Avuia naiunilor, vol. II, Editura Bucureti, 1965, pp. 242-244

Academiei Romne,

43

Alte categorii de principii au fost formulate de francezul Maurice Allais, laureat al premiului Nobel pentru economie. n concepia lui Maurice Allais, principiile impunerii sunt urmtoarele: individualitatea (presupune c prin intermediul fiscalitii trebuie s se dezvolte personalitatea fiecrui cetean); nediscriminarea (presupune c odat stabilite impozitele i taxele, acestea s nu dea natere la discriminri n rndul contribuabililor); impersonalitatea (presupune c sunt preferabile impozitele asupra fiecrui bun sau operaiune n parte, dect impozitele sintetice); neutralitatea (presupune c utilizarea sistemului de impozite i taxe s favorizeze dezvoltarea economiei); legitimitatea (presupune c fiscalitatea trebuie s fac distincie ntre veniturile legale i cele ilegale); lipsa arbitrariului (presupune existena unui cadru legislativ clar, concis, concret i care s nu dea natere vreunui arbitrariu).12 n legislaia romneasc, principiile fiscalitii presupun:13 neutralitatea msurilor fiscale n raport cu diferitele categorii de investitori i capitaluri, cu forma de proprietate, asigurnd condiii egale investitorilor, capitalului romn i strin; certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care s nu conduc la interpretri arbitrare, iar termenele, modalitatea i sumele de plat s fie precis stabilite pentru fiecare pltitor, respectiv acetia s poat urmri i nelege sarcina fiscal ce le revine, precum i s poat determina influena deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale;
12

Allais M., Limpt sur le capital et la reforme monetaire, Hermann Editeurs des Sciences et des Arts, Paris, 1989, pp. 36-43 13 Art. 3 din Legea 551/22.12.2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare

44

echitatea fiscal la nivelul persoanelor fizice, prin impunerea diferit a veniturilor, n funcie de mrimea acestora; eficiena impunerii prin asigurarea stabilitii pe termen lung a prevederilor Codului fiscal, astfel nct aceste prevederi s nu conduc la efecte retroactive defavorabile pentru persoane fizice i juridice, n raport cu impozitarea n vigoare la data adoptrii de ctre acestea a unor decizii investiionale majore. Principalele funcii pe care obligaiile fiscale, n calitate de principale prghii economico-financiare, le ndeplinesc, n totalitate sau parial, sunt urmtoarele : mijloace de dimensionare a necesarului de resurse financiare ce urmeaz a fi constituite i folosite n economia naional; mijloace de semnalare, control i reglare pentru a da posibilitatea unor analize i a unor decizii de mare importan n reglarea optim a mecanismului economic; mijloace de stimulare, de sancionare a agenilor economici i a lucrtorilor lor, prin creterea interesului pentru anumite activiti ce presupun dezvoltare economic i social (n condiiile acordri unor faciliti, stimulente sau privilegii fiscale), dar i prin sancionarea acelor acte i fapte ce presupun n principal nclcarea prevederilor legale fiscale (contravenii i sanciuni); mijloace de cuantificare a eficienei cu care trebuie s fie folosite resursele materiale, financiare i umane. n general, obligaiile fiscale dein aceleai caracteristici, ce deriv din concep i funcii, indiferent de nivelul dezvoltrii economice i sociale al unei naiuni.

45

Specificitatea obligaiilor fiscale este vizibil n structura veniturilor fiscale, identificat de: trsturile de form i fond; obiectul impunerii; scopul urmrit prin intermediul perceperii lor; frecvena cu care se realizeaz aezarea i perceperea; instituia ce se ocup cu administrarea obligaiilor fiscale. n acest sens, clasificarea impozitelor presupune existena urmtoarelor tipuri14: trsturile de fond i form identific existena impozitelor directe i a impozitelor indirecte. Caracteristicile impozitelor directe vizeaz: stabilirea nominal n sarcina contribuabililor; existena cotelor de impunere aplicate la veniturile sau averea contribuabililor; ncasarea se realizeaz direct de la subiectul impozabil; intenia legiuitorului este ca subiectul i suportatorul impozitului s fie una i aceeai persoan. Din categoria impozitelor directe fac parte: impozitele reale (impozitul funciar; impozitul pe cldiri; impozitul pe activiti industriale, comerciale i profesii libere; impozitul pe capitalul mobiliar sau bnesc), stabilite n funcie de unele obiecte materiale i nu de situaia personal a subiectului impozitului; impozitele personale aezate asupra venitului sau averii subiectului impozabil (impozite pe veniturile persoanelor fizice; impozite pe veniturile societilor de capital; impozite pe averea propriu - zis; impozite pe circulaia averii; impozitul pe sporul de avere). n categoria impozitelor indirecte (taxe de consumaie; venituri ce provin de la monopolurile fiscale; taxe vamale, taxe de timbru i de nregistrare) sunt incluse acele impozite percepute cu ocazia comercializrii unor bunuri sau prestrii unor servicii, de
14

Vcrel I., Anghelache G., Bistriceanu Gh., Moteanu T., Bercea F., Bodnar M., Georgescu F., "Finane publice", Ediia a III-a revzut i adugit, Editura Didactic i Pedagogic R.A., Bucureti, 2002, pp. 415418

46

regul subiectul impozitului fiind o alt persoan dect suportatorul acestuia. dup obiectul impunerii se regsesc: impozitele pe venit, impozitele pe avere i impozitele pe consum (cheltuieli). scopul instituirii impozitelor determin existena impozitelor financiare (pentru obinerea de venituri necesare acoperii cheltuielilor publice) i a impozitelor de ordine (pentru limitarea unei aciuni). modul de realizare a ncasrii determin identificarea impozitelor permanente (ncasare permanent) i impozitelor incidentale (ncasare o singur dat). instituiile ce administreaz impozitele ntr-un stat de tip federal, determin existena impozitelor federale, a impozitelor statelor, provinciilor sau regiunilor, membre ale unei federaii i impozite locale; ntr-un stat de tip unitar instituiile ce administreaz impozitele, determin existena impozitelor administraiei centrale de stat i impozitelor locale. Pornind de la aceste criterii de clasificare, fiecare stat i construiete sistemul su fiscal, avnd n vedere suveranitatea fiscal, innd cont de fenomenele i procesele ce au loc n economie la un moment dat i de sarcinile ce decurg din acestea. Pentru cuantificarea nivelului fiscalitii pe teritoriul unui stat, n vederea scderii poverii fiscale dar i a asigurrii resurselor financiare publice sunt luai n considerare urmtorii indicatori: Total venituri fiscale (impozite directe + impozite indirecte); Total impozite directe (impozit pe profit + impozit pe venit + contribuii asigurri sociale + contribuii

47

uniti economice + impozite i taxe de la populaie + alte impozite directe); Total impozite indirecte (taxa pe valoarea adugat + accize + taxe vamale + alte impozite indirecte); Structura veniturilor fiscale (cote procentuale pe categorii de obligaii fiscale din total venituri fiscale); Ponderea impozitelor directe n total impozite (Impozite directe / Total impozite *100); Ponderea impozitelor indirecte n total impozite (Impozite indirecte / Total impozite * 100); Rata fiscalitii generale (Venituri fiscale / PIB * 100); Rata fiscalitii directe (Impozite directe / PIB * 100); Rata fiscalitii indirecte (Impozite indirecte / PIB * 100); Veniturile fiscale medii pe locuitor (Venituri fiscale / Numrul populaiei); Indicele presiunii fiscale directe (Fluxul impozitelor directe / PIB (la preul pieei)); Indicele presiunii fiscale indirecte (Fluxul impozitelor indirecte / PIB (la preul pieei)); Indicele presiunii fiscale globale (Indicele presiunii fiscale directe + Indicele presiunii fiscale indirecte); Indicele prelevrilor fiscale totale (Fluxul impozitelor directe i indirecte / Total venituri bugetare). Structura sistemului fiscal din Romnia a suferit profunde mutaii de-a lungul timpului. Ordinul 1870 din 27.12.2004 pentru aprobarea instruciunilor de completare a numrului de eviden a 48

plii, publicat n Monitorul Oficial 1256 din 27.12.2004, cuprinde n anex, nomenclatorul obligaiilor bugetare, respectiv: Impozit pe profit datorat de: Banca Naional a Romniei; bncile comerciale; persoanele juridice romne; persoanele juridice strine Impozit pe veniturile microntreprinderii; Impozit pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni - persoane juridice nerezidente; Impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor juridice; Accize din: vnzarea de bere; vnzarea de vinuri; vnzarea de buturi fermentate, altele dect bere i vinuri; vnzarea de produse intermediare; vnzarea de alcool etilic; vnzarea produselor din tutun; vnzarea uleiurilor minerale; vnzarea de cafea; vnzarea altor produse; Accize de rambursat; Taxa pe valoarea adugat (lunar sau trimestrial); Contribuia de asigurri sociale datorat de angajator; Contribuia individual de asigurri sociale reinut de la asigurai; Contribuia de asigurri sociale datorat pentru persoane pentru care plata drepturilor se suport din bugetul asigurrilor pentru omaj; Contribuia pentru pensia suplimentar reinut de la persoanele cuprinse n sistemul de asigurri sociale; Contribuia la fondul de pensii i asigurri sociale ale agricultorilor;

49

Contribuia de asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale datorat de angajator; Contribuia de asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale pentru omeri; Contribuia de asigurri pentru omaj datorat de angajator; Contribuia individual de asigurri pentru omaj reinut de la asigurai; Contribuia pentru asigurri de sntate datorat de angajator; Contribuia pentru asigurri de sntate reinut de la asigurai; Contribuia pentru asigurri de sntate datorat pentru persoane pentru care plata drepturilor se suport din bugetul asigurrilor pentru omaj; Contribuia pentru asigurri de sntate datorat pentru persoanele care satisfac stagiul militar n termen; Contribuia pentru asigurri de sntate datorat pentru persoanele care execut pedepse privative de libertate sau aflate n arest preventiv; Contribuia pentru asigurri de sntate calculat pentru concediile medicale care se deduce din contribuia de asigurri sociale datorat de angajator; Taxa pe jocuri de noroc datorat anticipat sau lunar pe perioada de valabilitate a licenei de exploatare a jocurilor de noroc; Taxa pe jocuri de noroc regularizat periodic n funcie de realizri, datorat pentru perioada de raportare; Taxa de timbru social asupra jocurilor de noroc;

50

Impozit pe veniturile din activiti independente; Impozit pe veniturile din salarii i asimilate salariilor; Impozit pe veniturile din cedarea folosinei bunurilor; Impozit pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice; Impozit pe veniturile din dobnzi; Impozit pe veniturile din pensii; Impozit pe veniturile din premii i din jocuri de noroc; Impozit pe veniturile obinute din ctiguri din transferul titlurilor de valoare; Impozit pe veniturile din valorificarea sub orice form a drepturilor de proprietate intelectual; Impozit pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni - persoane fizice; Impozit pe veniturile din activiti agricole; Impozit pe veniturile obinute din valorificarea de bunuri n regim de consignaie i din activitile desfurate pe baza unui contract de agent, comision sau mandat comercial; Impozit pe veniturile din profesii libere (activiti de expertiz contabil, tehnic judiciar i extrajudiciar); Impozit pe veniturile realizate n baza unor convenii sau contracte civile pe prestri servicii ncheiate n condiiile codului civil; Impozit pe veniturile din operaiuni de vnzarecumprare de valut la termen, pe baz de contract, precum i din orice alte operaiuni similare;

51

Impozit pe veniturile din activiti comerciale impozit pe veniturile realizate n baza unor convenii / contracte civile ncheiate n condiiile codului civil; Impozit pe alte venituri ale persoanelor fizice; Impozit la ieiul i la gazele naturale din producia intern; Taxa asupra activitilor duntoare sntii; Taxa pentru autorizarea i controlul activitii nucleare; Cota din veniturile realizate de persoanele juridice romne care presteaz activitile prevzute la art.2 lit. a) din OG nr.47/1998 privind constituirea i utilizarea Fondului special al aviaiei civile; Cota aplicat fondului de salarii realizat lunar, inclusiv asupra ctigurilor realizate lunar de colaboratori persoane fizice (art.53/OUG nr. 102/1999); Taxa de timbru social asupra valorii autovehiculelor noi din import, cu capacitate cilindric de minimum 2000 cm3; Taxa pe activitatea de prospeciune, explorare, exploatare a resurselor minerale; Redevene miniere i petroliere; Taxa de dezvoltare cuprins n tariful energiei electrice i termice; Taxa din veniturile instituiilor de nvmnt superior; Vrsminte din profitul net; Taxe de autorizare pentru comercializarea alcoolului, buturilor alcoolice, produselor din tutun i a cafelei; Vrsminte de la persoanele juridice, pentru persoanele cu handicap nencadrate;

52

Sume datorate privind protecia special i ncadrarea n munc a persoanelor cu handicap; Contribuia pentru nvmntul de stat; Contribuia agenilor economici din turism; Venituri din amenzi i alte sanciuni aplicate potrivit dispoziiile legale Penaliti pentru nedepunerea sau depunerea cu ntrziere a declaraiei de impozite i taxe; Impozit pe profitul obinut din activiti comerciale ilicite sau din nerespectarea legii privind protecia consumatorilor.

2.2 PRINCIPALELE IMPOZITE I TAXE N SISTEMUL FISCAL ROMNESC


Importana impozitelor i taxelor se reflect n aportul pe care acestea l au la formarea resurselor financiare publice n vederea efecturii cheltuielilor publice. Folosite alturi de alte instrumente financiare, impozitele i taxele trebuie s contribuie la redresarea situaie economice, s dezvolte personalitatea fiecrui cetean. Odat cu intrarea n vigoare, n Romnia, a codului fiscal ncepnd cu data de 1 ianuarie 2004, prin intermediul Legii 571/22.12.2003, a fost realizat un pas important n reforma fiscal, n primul rnd datorit modului de abordare a obligaiilor fiscale. n acest sens, s-a realizat o unificare a legislaiei privind impozitele i taxele ntr-un singur act normativ, ceea ce confer att contribuabililor, ct i organelor statului cu atribuii n domeniul fiscal, posibilitatea aezrii obligaiilor fiscale pe principii ce pot conduce la echitate i eficien pentru ntregul sistem fiscal. 53

Prevederile Codului Fiscal se refer la: Dispoziii generale; Impozitul pe profit; Impozitul pe venit; Impozitul pe veniturile microntreprinderii; Impozitul pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni i impozitul pe reprezentanele firmelor strine nfiinate n Romnia Taxa pe valoare adugat; Accize; Msuri speciale privind supravegherea produciei, importului i circulaiei unor produse accizabile Impozite i taxe locale; Infraciuni; Dispoziii finale. Potrivit capitolelor, titlurilor i articolelor codului fiscal, se remarc: o definirea unor concepte cu care opereaz fiscalitate romneasc; o stabilirea principiilor impunerii; o precizarea elementelor tehnice pentru principalele impozite i taxe din sistemul fiscal.

2.2.1 IMPOZITUL PE PROFIT


Impozitul pe profit, principalul impozit direct, ocup un loc important n sistemul fiscal din Romnia, att datorit participrii sale la formarea veniturilor bugetare ale statului, ct i datorit influenei pe care o are asupra

54

activitilor economico-sociale desfurate n economia naional. Prin Legea nr. 571/22.12.2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i adugirile ulterioare s-a produs mutaii semnificative asupra elementelor tehnice privitoare la impozitul pe profit. Iniial, prevederile din Codul fiscal privitoare la impozitul pe profit au cuprins apte capitole, iar ulterior, datorit modificrilor, capitolul patru a fost abrogat, respectiv: Capitolul I - Dispoziii generale; Capitolul II - Calculul profitului impozabil; Capitolul III - Aspecte fiscale internaionale; Capitolul IV - Reguli speciale aplicabile vnzrii-cesionrii proprietilor imobiliare i titlurilor de participare (capitol abrogat prin art. I pct. 2 din Legea nr. 163/2005); Capitolul V - Plata impozitului i depunerea declaraiilor fiscale; Capitolul VI - Reinerea impozitului pe dividende; Capitolul VII - Dispoziii tranzitorii i finale. Potrivit prevederilor Titlului II din Codul fiscal, privind impozitul pe profit, prezentm cele mai semnificative elemente: Contribuabilii obligai la plata impozitului pe profit sunt: persoanele juridice romne; persoanele juridice strine care desfoar activitate prin intermediul unui sediu permanent n Romnia; persoanele juridice strine i persoanele fizice nerezidente care desfoar activitate n Romnia ntr-o asociere fr personalitate juridic; persoanele juridice strine care realizeaz venituri din/sau n legtur cu proprieti imobiliare 55

situate n Romnia sau din vnzarea/cesionarea titlurilor de participare deinute la o persoan juridic romn; persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice romne, pentru veniturile realizate att n Romnia ct i n strintate din asocieri fr personalitate juridic. Scutirile de la plata impozitului pe profit vizeaz urmtorii contribuabili: trezoreria statului; instituiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii i disponibilitile realizate i utilizate potrivit Legii nr. 500/2002 privind finanele publice, cu modificrile ulterioare, i Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 45/2003 privind finanele publice locale, dac legea nu prevede altfel; persoanele juridice romne care pltesc impozitul pe veniturile microntreprinderilor, n conformitate cu prevederile cuprinse n titlul IV; fundaiile romne constituite ca urmare a unui legat; cultele religioase, pentru veniturile obinute din activiti economice care sunt utilizate pentru susinerea activitilor cu scop caritabil; cultele religioase, pentru veniturile obinute din producerea i valorificarea obiectelor i produselor necesare activitii de cult, potrivit legii, i pentru veniturile obinute din chirii, cu condiia ca sumele respective s fie utilizate, n anul curent sau n anii urmtori, pentru ntreinerea i funcionarea unitilor de cult, pentru lucrrile de construcie, de reparaie i de consolidare a lcaurilor de cult i a cldirilor ecleziastice, pentru nvmnt i pentru aciuni specifice cultelor religioase, inclusiv veniturile din despgubiri sub form bneasc, obinute ca urmare a msurilor reparatorii prevzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate; instituiile de nvmnt particular acreditate, precum i cele autorizate, pentru veniturile utilizate, n anul curent sau n anii urmtori, potrivit Legii nvmntului nr. 84/1995, 56

republicat, cu modificrile i completrile ulterioare i Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 174/2001 privind unele msuri pentru mbuntirea finanrii nvmntului superior, cu modificrile ulterioare; asociaiile de proprietari constituite ca persoane juridice i asociaiile de locatari recunoscute ca asociaii de proprietari, potrivit Legii locuinei nr. 114/1996, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, pentru veniturile obinute din activiti economice i care sunt sau urmeaz a fi utilizate pentru mbuntirea utilitilor i a eficienei cldirii, pentru ntreinerea i repararea proprietii comune; Fondul de garantare a depozitelor n sistemul bancar, constituit potrivit legii; Fondul de compensare a investitorilor, nfiinat potrivit legi; Banca Naional a Romniei. (liter introdus prin art. I, pct. 4 din O.G. nr. 83/2004). Pentru o parte din activiti se acord scutiri de la plata impozitului pe profit i pentru organizaiile nonprofit, organizaiile sindicale i organizaiile patronale. Cota standard de impozit pe profit care se aplic asupra profitului impozabil este de 16%. Contribuabilii care desfoar activiti de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusiv persoanele juridice care realizeaz aceste venituri n baza unui contract de asociere, i la care impozitul pe profit datorat pentru veniturile realizate este mai mic dect 5% din veniturile respective sunt obligai la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri. Determinarea profitului impozabil se realizeaz ca diferen ntre veniturile realizate din orice surs i cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile

57

neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile. Veniturile neimpozabile luate n considerare la calculul profitului impozabil includ: dividendele primite de la o persoan juridic romn; diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare, nregistrate ca urmare a ncorporrii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se dein titluri de participare; diferenele de evaluare a investiiilor financiare pe termen lung; veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere; veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere; veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile; veniturile neimpozabile, prevzute expres n acorduri i memorandumuri aprobate prin acte normative. Cheltuielile deductibile luate n considerare pentru determinarea profitului impozabil sunt numai acele cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative n vigoare. O parte din cheltuieli au deductibilitate limitat. Aceste cheltuieli corespund urmtoarelor tipuri: cheltuielile de protocol n limita unei cote de 2% aplicat asupra diferenei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile i totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele dect cheltuielile de protocol i cheltuielile cu impozitul pe profit; suma cheltuielilor cu indemnizaia de deplasare acordat salariailor pentru deplasri n Romnia i n strintate, n limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituiile publice, n cazul n care contribuabilul realizeaz profit n exerciiul curent i/sau din anii precedeni; cheltuielile de transport, cazare i indemnizaia acordat salariailor, n cazul 58

contribuabilului care realizeaz pierdere n exerciiul curent i/sau din anii precedeni, n limita nivelului legal stabilit pentru instituiile publice; cheltuielile sociale, n limita unei cote de pn la 2%, aplicat asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului; perisabilitile, n limitele stabilite de organele de specialitate ale administraiei centrale, mpreun cu instituiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finanelor Publice; cheltuielile reprezentnd tichetele de mas acordate de angajatori, potrivit legii; cheltuielile cu provizioane i rezerve; cheltuielile cu dobnda i diferenele de curs valutar; amortizarea; cheltuielile efectuate n numele unui angajat, la schemele facultative de pensii ocupaionale, n limita unei sume reprezentnd echivalentul n lei a 200 de euro ntr-un an fiscal, pentru fiecare participant; cheltuielile cu primele de asigurare private de sntate, n limita unei sume reprezentnd echivalentul n lei a 200 de euro ntr-un an fiscal, pentru fiecare participant; cheltuielile pentru funcionarea, ntreinerea i repararea locuinelor de serviciu situate n localitatea unde se afl sediul social sau unde societatea are sedii secundare, deductibile n limita corespunztoare suprafeelor construite prevzute de legea locuinei, care se majoreaz din punct de vedere fiscal cu 10%; cheltuielile de funcionare, ntreinere i reparaii aferente autoturismelor folosite de angajaii cu funcii de conducere i de administrare ai persoanei juridice, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecrei persoane fizice cu astfel de atribuii. Din punct de vedere fiscal sunt considerate a fi cheltuieli nedeductibile urmtoarele categorii: cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentnd diferene din anii precedeni sau din anul curent, precum i impozitele pe 59

profit sau pe venit pltite n strintate; cheltuielile cu impozitele nereinute la surs n numele persoanelor fizice i juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din Romnia; dobnzile/majorrile de ntrziere, amenzile, confiscrile i penalitile de ntrziere datorate ctre autoritile romne i strine, potrivit prevederilor legale; cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lips din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost ncheiate contracte de asigurare, precum i taxa pe valoarea adugat aferent, dac aceasta este datorat; cheltuielile cu taxa pe valoarea adugat aferent bunurilor acordate salariailor sub forma unor avantaje n natur, dac valoarea acestora nu a fost impozitat prin reinere la surs; cheltuielile fcute n favoarea acionarilor sau asociailor, altele dect cele generate de pli pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la preul de pia pentru aceste bunuri sau servicii; cheltuielile nregistrate n contabilitate, care nu au la baz un document justificativ, potrivit legii, prin care s se fac dovada efecturii operaiunii sau intrrii n gestiune, dup caz, potrivit normelor; cheltuielile nregistrate de societile agricole, constituite n baza legii, pentru dreptul de folosin al terenului agricol adus de membrii asociai, peste cota de distribuie din producia realizat din folosina acestuia, prevzut n contractul de societate sau asociere; cheltuielile determinate de diferenele nefavorabile de valoare a titlurilor de participare la persoanele juridice la care se dein participaii, precum i de diferenele nefavorabile de valoare aferente obligaiunilor emise pe termen lung, cu excepia celor determinate de vnzarea-cesionarea acestora; cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile; cheltuielile cu contribuiile pltite peste limitele stabilite 60

sau care nu sunt reglementate prin acte normative; cheltuielile cu primele de asigurare pltite de angajator, n numele angajatului, care nu sunt incluse n veniturile salariale ale angajatului; alte cheltuieli salariale i/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la angajat; cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestrii acestora n scopul desfurrii activitii proprii i pentru care nu sunt ncheiate contracte; cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum i cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu excepia celor care privesc bunurile reprezentnd garanie bancar pentru creditele utilizate n desfurarea activitii pentru care este autorizat contribuabilul sau utilizate n cadrul unor contracte de nchiriere sau de leasing, potrivit clauzelor contractuale; pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu, nencasate, pentru partea neacoperit de provizion, precum i pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu, nencasate; cheltuielile de sponsorizare i/sau mecenat efectuate potrivit legii; cheltuielile nregistrate n evidena contabil, care au la baz un document emis de un contribuabil inactiv al crui certificat de nregistrare fiscal a fost suspendat n baza ordinului preedintelui Ageniei Naionale de Administrare Fiscal; cheltuielile cu taxele i cotizaiile ctre organizaiile neguvernamentale sau asociaiile profesionale, altele dect cele prevzute n legislaie. Prevederi speciale privind deductibilitatea fiscal a cheltuielilor nregistrate de contribuabil se refer la urmtoarele: contribuabilii care efectueaz sponsorizri i/sau acte de mecenat, scad din impozitul 61

pe profit datorat sumele aferente, dac sunt ndeplinite cumulativ urmtoarele condiii: sunt n limita a 3 din cifra de afaceri i nu depesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat; rezerva legal este deductibil n limita unei cote de 5% aplicat asupra profitului contabil, nainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile i se adaug cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pn ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris i vrsat sau din patrimoniu, dup caz, potrivit legilor de organizare i funcionare; provizioanele constituite sunt deductibile n limita unui procent de 20% ncepnd cu data de 1 ianuarie 2004, 25% ncepnd cu data de 1 ianuarie 2005, 30% ncepnd cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creanelor asupra clienilor, nregistrate de ctre contribuabili, dac ndeplinesc condiii prevzute de lege legate de nregistrare, ncasare, garantare, includerea n venituri; cheltuielile cu dobnzile sunt integral deductibile n cazul n care gradul de ndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei, iar n condiiile n care gradul de ndatorare a capitalului este peste trei, cheltuielile cu dobnzile i cu pierderea net din diferenele de curs valutar sunt nedeductibile; n cazul n care cheltuielile din diferenele de curs valutar ale contribuabilului depesc veniturile din diferenele de curs valutar, diferena va fi tratat ca o cheltuial cu dobnda, deductibilitatea acestei diferene fiind supus limitei prevzute de prevederea legal; cheltuielile aferente achiziionrii, producerii, construirii, asamblrii, instalrii sau mbuntirii mijloacelor fixe amortizabile se recupereaz din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizrii; n cazul leasingului financiar utilizatorul este tratat din punct de vedere fiscal ca proprietar, n timp ce n cazul leasingului operaional, locatorul are aceast 62

calitate, amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing fcndu-se de ctre utilizator, n cazul leasingului financiar, i de ctre locator, n cazul leasingului operaional, cheltuielile fiind deductibile, deoarece n cazul leasingului financiar utilizatorul deduce dobnda, iar n cazul leasingului operaional locatarul deduce chiria (rata de leasing); pierderea anual, stabilit prin declaraia de impozit pe profit, se recupereaz din profiturile impozabile obinute n urmtorii 5 ani consecutivi. n cazul unei asocieri fr personalitate juridic, veniturile i cheltuielile nregistrate se atribuie fiecrui asociat, corespunztor cotei de participare n asociere. Persoanele juridice strine care desfoar activitate prin intermediul unui sediu permanent n Romnia au obligaia de a plti impozitul pe profit pentru profitul impozabil care este atribuibil sediului permanent. n acest caz, pentru determinarea profitului impozabil numai veniturile ce sunt atribuibile sediului permanent se includ n veniturile impozabile i numai cheltuielile efectuate n scopul obinerii acestor venituri se includ n cheltuielile deductibile. Persoanele juridice strine care obin venituri din proprieti imobiliare situate n Romnia sau din vnzarea-cesionarea titlurilor de participare deinute la o persoan juridic romn au obligaia de a plti impozit pe profit pentru profitul impozabil aferent acestor venituri. Atribuirea creditului fiscal se realizeaz n urmtoarele condiii: dac o persoan juridic romn obine venituri dintr-un stat strin prin intermediul unui sediu permanent sau venituri supuse impozitului cu reinere la surs i veniturile sunt impozitate att n 63

Romnia ct i n statul strin, atunci impozitul pltit ctre statul strin, fie direct, fie indirect prin reinerea i virarea de o alt persoan, se deduce din impozitul pe profit. Deducerea pentru impozitele pltite ctre un stat strin ntr-un an fiscal nu poate depi impozitul pe profit, calculat prin aplicarea cotei de impozit pe profit la profitul impozabil obinut n statul strin, determinat n conformitate cu regulile prevzute sau la venitul obinut din statul strin. Orice pierdere realizat printr-un sediu permanent din strintate este deductibil doar din veniturile obinute din strintate. Contribuabilii au obligaia de a plti impozitul pe profit trimestrial, pn la data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare trimestrului pentru care se calculeaz impozitul. Banca Naional a Romniei, societile comerciale bancare, persoane juridice romne, i sucursalele din Romnia ale bncilor, persoane juridice strine, au obligaia de a plti impozitul pe profit lunar, pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoarele celei pentru care se calculeaz impozitul. Organizaiile nonprofit au obligaia de a plti impozitul pe profit anual, pn la data de 15 februarie inclusiv a anului urmtor celui pentru care se calculeaz impozitul. Contribuabilii care obin venituri majoritare din cultura cerealelor i plantelor tehnice, pomicultur i viticultur au obligaia de a plti impozitul pe profit anual, pn la data de 15 februarie inclusiv a anului urmtor celui pentru care se calculeaz impozitul. Contribuabilii care au definitivat pn la data de 15 februarie nchiderea exerciiului financiar anterior depun declaraia anual de impozit pe profit i pltesc impozitul pe profit aferent anului fiscal ncheiat pn la data de 15 februarie inclusiv a anului urmtor. 64

Contribuabilii au obligaia s depun o declaraie anual de impozit pe profit, pn la termenul prevzut pentru depunerea situaiilor financiare, cu excepia contribuabililor prevzui care depun declaraia anual de impozit pe profit pn la data de 15 februarie inclusiv a anului urmtor. n cursul anului fiscal, contribuabilii au obligaia de a depune declaraia de impunere pn la termenul de plat al impozitului pe profit, inclusiv. O persoan juridic romn care pltete dividende ctre o persoan juridic romn are obligaia s rein i s verse impozitul pe dividende reinut ctre bugetul de stat. Impozitul pe dividende se stabilete prin aplicarea unei cote de impozit de 10% asupra dividendului brut pltit ctre o persoan juridic romn. Impozitul care trebuie reinut se pltete la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care se pltete dividendul. n cazul n care dividendele distribuite nu au fost pltite pn la sfritul anului n care s-au aprobat situaiile financiare anuale, impozitul pe dividende se pltete pn la data de 31 decembrie a anului respectiv. Datorit faptului c impozitul pe profit vizeaz ctigurile obinute de entitile juridice ca urmare a activitii desfurate, sunt acordate o serie de faciliti fiscale, ce confer impozitului pe profit calitatea de stimulator pentru dezvoltarea economic i social. Toate cele nuanate i enumerate mai sus, reprezint elemente semnificative ce caracterizeaz impozitul pe profit, ele referindu-se la elementele tehnice ale acestuia.

2.2.2 IMPOZITUL PE VENIT


65

Impozitul pe venit face parte din categoria impozitelor directe, mobilizate la bugetul de stat i care n mare parte se refer la modul de impozitare a veniturilor obinute de contribuabili persoane fizice. Fiind o form veche de impozitare, aceast obligaie fiscal a suferit profunde mutaii din punct de vedere al modului de prelevare, condiiilor de aplicare, materiei impozabile i subiectului impozabil. ncepnd cu data de 1 ianuarie 2004, intrarea n vigoarea a Codului fiscal, prin intermediul Legii nr. 571/22.12.2003 a produs mutaii semnificative asupra elementelor tehnice referitoare la impozitul pe venit. Cota unic de impozitare, aplicat ncepnd cu data de 1 ianuarie 2005, a produs de asemenea modificri substaniale n ceea ce privete locul i rolul impozitului pe venit n ansamblul impozitelor directe din sistemul fiscal romnesc. n prezent, potrivit prevederilor Titlului III Impozit pe venit, din Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, elementele semnificative se refer la: CAPITOLUL I - Dispoziii generale; CAPITOLUL II - Venituri din activiti independente; CAPITOLUL III- Venituri din salarii; CAPITOLUL IV - Venituri din cedarea folosinei bunurilor; CAPITOLUL V - Venituri din investiii; CAPITOLUL VI - Venituri din pensii; CAPITOLUL VII- Venituri din activiti agricole; CAPITOLUL VIII- Venituri din premii i din jocuri de noroc; CAPITOLUL VIII1 - Venituri din transferul proprietilor imobiliare din patrimoniul personal; 66

CAPITOLUL IX - Venituri din alte surse; CAPITOLUL X- Venitul net anual impozabil; CAPITOLUL XI - Proprietatea comun i asociaiile fr personalitate juridic; CAPITOLUL XII- Aspecte fiscale internaionale; CAPITOLUL XIII - Obligaii declarative ale pltitorilor de venituri cu reinere la surs; CAPITOLUL XIV - Dispoziii tranzitorii i finale. Principalele aspecte cuprinse n aceast reglementare vizeaz: Contribuabili ce datoreaz impozit pe venit fac parte din urmtoarele categorii: persoanele fizice rezidente romne, cu domiciliul n Romnia pentru veniturile obinute din orice surs, att din Romnia, ct i din afara Romniei; persoanele fizice rezidente, numai pentru veniturile obinute din Romnia, care sunt impuse la nivelul fiecrei surse din categoriile de venituri; persoanele fizice nerezidente, care desfoar activitate independent prin intermediul unui sediu permanent n Romnia pentru venitul net atribuibil sediului permanent; persoanele fizice nerezidente, care desfoar activitate dependent n Romnia pentru venitul salarial net din aceast activitate dependent; persoanele fizice nerezidente, care obin venituri n Romnia. n categoria veniturilor supuse impozitului pe venit sunt incluse urmtoarele: venituri din activiti independente; venituri din salarii; venituri din cedarea folosinei bunurilor; venituri din investiii; venituri din pensii; venituri din activiti agricole; venituri din premii i din jocuri de noroc; venituri din transferul proprietilor imobiliare; venituri din alte surse. Nu toate veniturile obinute de persoane fizice intr n categoria veniturilor impozabil, motiv pentru care lista veniturilor neimpozabile cuprinde: ajutoarele, 67

indemnizaiile i alte forme de sprijin cu destinaie special, acordate din bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele locale i din alte fonduri publice, precum i cele de aceeai natura primite de la alte persoane, cu excepia indemnizaiilor pentru incapacitate temporar de munc; sumele ncasate din asigurri de orice fel reprezentnd despgubiri, sume asigurate, precum i orice alte drepturi, cu excepia ctigurilor primite de la societile de asigurri ca urmare a contractului de asigurare ncheiat ntre pri, cu ocazia tragerilor de amortizare; sumele primite drept despgubiri pentru pagube suportate ca urmare a calamitilor naturale, precum i pentru cazurile de invaliditate sau deces; pensiile pentru invalizii de rzboi, orfani, vduvele/vduvii de rzboi, sumele fixe pentru ngrijirea pensionarilor care au fost ncadrai n gradul I de invaliditate, precum i pensiile, altele dect pensiile pltite din fonduri constituite prin contribuii obligatorii la un sistem de asigurri sociale, inclusiv cele din scheme facultative de pensii ocupaionale i cele finanate de la bugetul de stat; contravaloarea cupoanelor ce reprezint bonuri de valoare care se acord cu titlu gratuit persoanelor fizice; sumele sau bunurile primite sub form de sponsorizare sau mecenat; veniturile primite ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile i mobile din patrimoniul personal, altele dect ctigurile din transferul titlurilor de valoare; drepturile n bani i n natur primite de militarii n termen, militarii cu termen redus, studenii i elevii unitilor de nvmnt din sectorul de aprare naional, ordine public i siguran naional i persoanele civile, precum i cele ale gradailor i soldailor concentrai sau mobilizai; bursele primite de 68

persoanele care urmeaz orice form de colarizare sau perfecionare n cadru instituionalizat; sumele sau bunurile primite cu titlu de motenire i donaie; veniturile din agricultur i silvicultur; veniturile primite de membrii misiunilor diplomatice i ai posturilor consulare pentru activitile desfurate n Romnia n calitatea lor oficial, n condiii de reciprocitate, n virtutea regulilor generale ale dreptului internaional sau a prevederilor unor acorduri speciale la care Romnia este parte; veniturile nete n valut primite de membrii misiunilor diplomatice, oficiilor consulare i institutelor culturale ale Romniei amplasate n strintate; veniturile primite de oficialii organismelor i organizaiilor internaionale din activitile desfurate n Romnia n calitatea lor oficial, cu condiia ca poziia acestora, de oficial, s fie confirmat de Ministerul Afacerilor Externe; veniturile primite de ceteni strini pentru activitatea de consultan desfurat n Romnia, n conformitate cu acordurile de finanare nerambursabil ncheiate de Romnia cu alte state, cu organisme internaionale i organizaii neguvernamentale; veniturile primite de ceteni strini pentru activiti desfurate n Romnia, n calitate de corespondeni de pres, cu condiia reciprocitii acordate cetenilor romni pentru venituri din astfel de activiti i cu condiia ca poziia acestor persoane s fie confirmat de Ministerul Afacerilor Externe; sumele reprezentnd diferena de dobnd subvenionat pentru creditele primite n conformitate cu legislaia n vigoare; subveniile primite pentru achiziionarea de bunuri, dac subveniile sunt acordate n conformitate cu legislaia n vigoare; veniturile reprezentnd avantaje n bani i/sau n natur primite de persoanele cu handicap, veteranii de rzboi, invalizii i vduvele de rzboi, accidentaii de rzboi n afara serviciului ordonat, persoanele 69

persecutate din motive politice de dictatura instaurat cu ncepere de la 6 martie 1945, cele deportate n strintate ori constituite n prizonieri, urmaii eroilormartiri, rniilor, lupttorilor pentru victoria Revoluiei din decembrie 1989, precum i persoanele persecutate din motive etnice de regimurile instaurate n Romnia cu ncepere de la 6 septembrie 1940 pn la 6 martie 1945; premiile obinute de sportivii medaliai la campionatele mondiale, europene i la jocurile olimpice; premiile i alte drepturi sub form de cazare, mas, transport i altele asemenea, obinute de elevi i studeni n cadrul competiiilor interne i internaionale, inclusiv elevi i studeni nerezideni n cadrul competiiilor desfurate n Romnia; prima de stat acordat n conformitate cu prevederile Legii nr. 541/2002 privind economisirea i creditarea n sistem colectiv pentru domeniul locativ, cu modificrile i completrile ulterioare; alte venituri care nu sunt impozabile, aa cum sunt precizate la fiecare categorie de venit. Pentru veniturile obinute din activiti independente, salarii, cedarea folosinei bunurilor, pensii, activiti agricole, premii i alte surse, cota de impozitare este de 16% aplicat asupra venitului impozabil corespunztor fiecrei surse din categoria respectiv. Veniturile din activiti independente cuprind veniturile comerciale, veniturile din profesii libere i veniturile din drepturi de proprietate intelectual, realizate n mod individual i/sau ntr-o form de asociere, inclusiv din activiti adiacente. Venitul net din activiti independente se determin ca diferen ntre venitul brut (sumele ncasate i echivalentul n lei al veniturilor n natur din desfurarea activitii; veniturile sub form de dobnzi din creane comerciale sau din alte creane 70

utilizate n legtur cu o activitate independent; ctigurile din transferul activelor din patrimoniul afacerii, utilizate ntr-o activitate independent, inclusiv contravaloarea bunurilor rmase dup ncetarea definitiv a activitii; veniturile din angajamentul de a nu desfura o activitate independent sau de a nu concura cu o alt persoan; veniturile din anularea sau scutirea unor datorii de plat aprute n legtur cu o activitate independent) i cheltuielile aferente realizrii venitului, deductibile, pe baza datelor din contabilitatea n partid simpl. Venitul net dintr-o activitate independent care este desfurat de ctre contribuabil, individual, fr salariai, se determin pe baza normelor de venit, stabilite de Ministerul Finanelor Publice. Venitul net din drepturile de proprietate intelectual se stabilete prin scderea din venitul brut a unor cheltuieli deductibile egale cu 40% din venitul brut i a contribuiilor sociale obligatorii pltite. Venitul net provenind din crearea unor lucrri de art monumental se stabilete prin deducerea din venitul brut a unor cheltuieli deductibile egale cu 50% din venitul brut i a contribuiilor sociale obligatorii pltite. Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile n bani i/sau n natur obinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege, indiferent de perioada la care se refer, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acord, inclusiv indemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc. Persoanele fizice au dreptul la deducerea din venitul net lunar din salarii a unei sume sub form de deducere personal, acordat pentru fiecare lun a perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se afl funcia de baz. Aceast deducere se acord pentru persoanele fizice 71

care au un venit lunar brut de pn la 1000 lei inclusiv, astfel: pentru contribuabilii care nu au persoane n ntreinere - 250 lei; pentru contribuabilii care au o persoan n ntreinere - 350 lei; pentru contribuabilii care au dou persoane n ntreinere - 450 lei; - pentru contribuabilii care au trei persoane n ntreinere - 550 lei; pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane n ntreinere - 650 lei. Contribuabilii care realizeaz venituri brute lunare din salarii cuprinse ntre 1001 lei i 3000 lei, inclusiv, deducerile personale sunt degresive, respectiv scad pe msura creterii venitului. n situaia n care contribuabilii realizeaz venituri brute lunare din salarii de peste 3000 lei, nu se mai acord deducerea personal. Determinarea impozitului pe venitul din salarii la locul unde se afl funcia de baz, se realizeaz prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferen ntre venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contribuiilor obligatorii aferente unei luni (contribuia la asigurrile sociale, contribuia la asigurrile de omaj, contribuia la asigurrile de sntate), a deducerii personale acordat pentru luna respectiv, a cotizaiei sindicale pltit n luna respectiv i a contribuiilor la schemele facultative de pensii ocupaionale, astfel nct la nivelul anului s nu se depeasc echivalentul n lei a 200 euro. Determinarea impozitului pentru veniturile salariale obinute n afara funciei de baz, impozitul pe salarii se calculeaz prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferen ntre venitul brut i contribuiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestora.

72

Informaiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind n fiele fiscale, ce trebuie s fie completate de ctre pltitorul de venituri, pstrate de acesta i transmise ctre organul fiscal teritorial. Veniturile din cedarea folosinei bunurilor sunt veniturile, n bani i/sau n natur, provenind din cedarea folosinei bunurilor mobile i imobile, obinute de ctre proprietar, uzufructuar sau alt deintor legal, altele dect veniturile din activiti independente. Venitul net din cedarea folosinei bunurilor se stabilete prin deducerea din venitul brut a cheltuielilor determinate prin aplicarea cotei de 25% asupra venitului brut. Veniturile din investiii sunt cele care se refer la: dividende; venituri impozabile din dobnzi; ctiguri din transferul titlurilor de valoare; venituri din operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen, pe baz de contract, precum i orice alte operaiuni similare; venituri din lichidare/dizolvare fr lichidare a unei persoane juridice. Veniturile sub form de dividende, inclusiv sume primite ca urmare a deinerii de titluri de participare la fondurile nchise de investiii, se impun cu o cot de 10% din suma acestora. Veniturile sub form de dobnzi se impun cu o cot de 10% din suma acestora, pentru depozitele la termen constituite, instrumentele de economisire dobndite, contractele civile ncheiate, ncepnd cu data de 1 iunie 2005. Impozitul, n cazul venitului impozabil obinut din lichidare/dizolvare fr lichidare a unei persoane juridice de ctre acionari/asociai persoane fizice, se calculeaz prin aplicarea unei cote de 16% asupra ctigului net realizat din transferul titlurilor de valoare dobndite ncepnd cu data de 1 iunie 2005 i nstrinate ncepnd cu data de 1 ianuarie 2006 ntr-o perioad mai mic de 365 de zile de 73

la data dobndirii, respectiv prin aplicarea unei cote de 1% asupra ctigului net din transferul titlurilor de valoare dobndite ncepnd cu data de 1 iunie 2005 i nstrinate ntr-o perioad mai mare de 365 de zile inclusiv de la data dobndirii. Veniturile din pensii reprezint sume primite ca pensii de la fondurile nfiinate din contribuiile sociale obligatorii, fcute ctre un sistem de asigurri sociale, inclusiv cele din schemele facultative de pensii ocupaionale, i cele finanate de la bugetul de stat. Venitul impozabil lunar din pensii se stabilete prin scderea unei sume neimpozabile lunare de 900 lei din venitul din pensii. Impozitul se calculeaz prin aplicarea cotei de impunere de 16% asupra venitului impozabil lunar din pensii. Veniturile din activiti agricole sunt venituri obinute din urmtoarele activiti: cultivarea i valorificarea florilor, legumelor i zarzavaturilor, n sere i solarii special destinate acestor scopuri i/sau n sistem irigat; cultivarea i valorificarea arbutilor, plantelor decorative i ciupercilor; exploatarea pepinierelor viticole i pomicole i altele asemenea. Venitul net dintr-o activitate agricol se stabilete pe baz de norme de venit, stabilite de ctre direciile teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Pdurilor i Dezvoltrii Rurale i aprobate de ctre direciile generale ale finanelor publice teritoriale ale Ministerului Finanelor Publice. Impozitul pe venitul net din activiti agricole se calculeaz prin aplicarea unei cote de 16% asupra venitului net, determinat pe baz de norme de venit, ct i n sistem real, impozitul fiind final. Veniturile din premii cuprind veniturile din concursuri, iar veniturile din jocuri de noroc cuprind ctigurile realizate ca urmare a participrii la jocuri de 74

noroc, inclusiv cele de tip jack-pot definite conform normelor metodologice, altele dect cele realizate la jocuri de tip cazino i maini electronice cu ctiguri. Venitul net este diferena dintre venitul din premii sau din jocuri de noroc i suma reprezentnd venit neimpozabil. Veniturile din jocuri de noroc se impun, prin reinerea la surs, cu o cot de 20% aplicat asupra venitului net care nu depete cuantumul de 10000 lei i cu o cot de 25% aplicat asupra venitului net care depete cuantumul de 10000 lei. Sunt supuse impozitrii veniturile realizate din transferul dreptului de proprietate asupra construciilor de orice fel i terenul aferent acestora, care se nstrineaz n termen de pn la 3 ani inclusiv, de la data dobndirii, precum i veniturile realizate din transferul dreptului de proprietate asupra terenurilor de orice fel, fr construcii, dobndite dup 1 ianuarie 1990. Venitul impozabil din transferul proprietilor imobiliare, reprezint diferena favorabil dintre valoarea de nstrinare a proprietilor imobiliare, terenuri i/sau construcii, i valoarea de baz a acestora. Impozitul se calculeaz prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului impozabil. n categoria veniturilor din alte surse se includ, urmtoarele venituri: prime de asigurri suportate de o persoan fizic independent sau de orice alt entitate, n cadrul unei activiti pentru o persoan fizic n legtur cu care suportatorul nu are o relaie generatoare de venituri din salarii; ctiguri primite de la societile de asigurri, ca urmare a contractului de asigurare ncheiat ntre pri cu ocazia tragerilor de amortizare; venituri primite de persoanele fizice pensionari, sub forma diferenelor de pre pentru anumite bunuri, servicii i alte drepturi, foti salariai, potrivit 75

clauzelor contractului de munc sau n baza unor legi speciale; venituri primite de persoanele fizice reprezentnd onorarii din activitatea de arbitraj comercial. Impozitul pe venit se calculeaz prin reinere la surs la momentul plii veniturilor de ctre pltitorii de venituri, prin aplicarea unei cote de 16% asupra venitului brut. Venitul net anual impozabil se stabilete pe fiecare surs de venit prin deducerea din venitul net anual a pierderilor fiscale reportate. Impozitul pe venitul net anual impozabil datorat este calculat de organul fiscal competent, pe baza declaraiei de venit, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului net anual impozabil din anul fiscal respectiv. Impozitul pe venit, ca principal surs direct de formare a resurselor bugetare necesit n permanen adaptare la cerinele economiei de pia, la ncurajarea dezvoltrii, scoaterea la suprafa a economiei subterane i descurajarea muncii "la negru".

2.2.3 TAXA PE VALOAREA ADUGAT


Taxa pe valoarea adugat este o principal surs pentru constituirea veniturilor bugetare, datorit faptului c este un impozit general, aplicat, n principiu, la toate tranzaciile comerciale, c este un impozit pe consum, fiind suportat de consumatorul final, c este datorat sub forma unei cote procentuale din pre, fiind vizibil n fiecare stadiu unde intervin tranzacii comerciale i c este neutru n raport cu numrul tranzaciilor comerciale, toate aceste reflectnd astfel particularitile acestui impozit indirect. n Romnia, taxa pe valoarea adugat a fost cuprins n lista veniturilor fiscale ncepnd cu data de 1 iulie 1993, nlocuind astfel, vechiul impozit pe circulaia 76

mrfurilor, decizia luat fiind o macrodecizie fiscal, cu mari influene asupra ntregului sistem fiscal romnesc. Sfera de cuprindere, operaiunile impozabile, scutirile de la impozit, regulile de impozitare, persoanele obligate la plata acestui impozit, faptul generator i exigibilitatea, baza de impozitare, cotele de impozitare, regimul deducerilor sunt elemente ce au suferit semnificative modificri de la aplicarea pentru prima dat a acestui impozit i pn n prezent. Prin Legea nr. 571/22.12.2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i adugirile ulterioare, taxa pe valoarea adugat a fost reglementat prin intermediul Titlului VI, astfel: CAPITOLUL I - Dispoziii generale; CAPITOLUL II - Sfera de aplicare; CAPITOLUL III - Persoane impozabile; CAPITOLUL IV - Operaiuni impozabile; CAPITOLUL V - Locul operaiunilor impozabile; CAPITOLUL VI - Faptul generator i exigibilitatea taxei pe valoarea adugat; CAPITOLUL VII - Baza de impozitare; CAPITOLUL VIII - Cotele de tax pe valoarea adugat; CAPITOLUL IX - Operaiuni scutite; CAPITOLUL X - Regimul deducerilor; CAPITOLUL XI - Pltitorii taxei pe valoarea adugat; CAPITOLUL XII - Regimul special de scutire; CAPITOLUL XIII - Obligaiile pltitorilor de tax pe valoarea adugat; CAPITOLUL XIV - Dispoziii comune; CAPITOLUL XV - Dispoziii tranzitorii.

77

Principalele aspecte cuprinse n prevederile Codului fiscal se refer la: Operaiunile care ndeplinesc cumulativ anumite condiii, (constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plat; locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi n Romnia; livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizat de o persoan impozabil; livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor s rezulte din una dintre activitile economice) intr n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat i poart denumirea de operaiuni impozabile. Acestea pot fi: operaiuni taxabile, pentru care se aplic cotele prevzute de reglementrile n vigoare; operaiuni scutite cu drept de deducere, pentru care nu se datoreaz taxa pe valoarea adugat, dar este permis deducerea taxei pe valoarea adugat datorate sau pltite pentru bunurile sau serviciile achiziionate; operaiuni scutite fr drept de deducere, pentru care nu se datoreaz taxa pe valoarea adugat i nu este permis deducerea taxei pe valoarea adugat datorate sau pltite pentru bunurile sau serviciile achiziionate; operaiuni de import scutite de taxa pe valoarea adugat, pentru care nu se datoreaz taxa pe valoarea adugat n vam. Faptul generator al taxei pe valoarea adugat reprezint faptul prin care sunt realizate condiiile legale, necesare pentru exigibilitatea taxei. Taxa pe valoarea adugat devine exigibil atunci cnd autoritatea fiscal devine ndreptit, n baza legii, la un moment dat, s solicite taxa pe valoarea adugat de la pltitorii taxei, chiar dac plata acesteia este stabilit prin lege la o alt dat. Exigibilitatea taxei pe valoarea adugat este anticipat faptului generator i intervine la data la care este emis o 78

factur fiscal, naintea livrrii de bunuri sau a prestrii de servicii sau la data ncasrii avansului, n cazul n care se ncaseaz avansuri naintea livrrii de bunuri sau a prestrii de servicii. n constituirea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adugat se iau n considerare urmtoarele: pentru livrri de bunuri i prestri de servicii, din tot ceea ce constituie contrapartid obinut sau care urmeaz a fi obinut de furnizor ori prestator din partea cumprtorului, beneficiarului sau a unui ter, inclusiv subveniile direct legate de preul acestor operaiuni; preurile de achiziie sau, n lipsa acestora, preul de cost, determinat la momentul livrrii; suma cheltuielilor efectuate de persoana impozabil pentru executarea prestrilor de servicii. Baza de impozitare pentru un import de bunuri este constituit din valoarea n vam a bunurilor, stabilit conform legislaiei vamale n vigoare, la care se adaug taxele vamale, comisionul vamal, accizele i alte taxe, exclusiv taxa pe valoarea adugat, datorate pentru importul de bunuri. Pentru impozitarea valorii adugate, n Romnia se utilizeaz cota standard i cota redus a taxei pe valoarea adugat. Cota standard a taxei pe valoarea adugat este de 19% i se aplic asupra bazei de impozitare pentru orice operaiune impozabil care nu este scutit de taxa pe valoarea adugat sau care nu este supus cotei reduse a taxei pe valoarea adugat. Cota redus a taxei pe valoarea adugat este de 9% i se aplic asupra bazei de impozitare, pentru urmtoarele prestri de servicii i/sau livrri de bunuri: dreptul de intrare la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, monumente de 79

arhitectur i arheologice, grdini zoologice i botanice, trguri, expoziii, cinematografe; livrarea de manuale colare, cri, ziare i reviste, cu excepia celor destinate exclusiv publicitii; livrrile de proteze de orice fel i accesoriile acestora, cu excepia protezelor dentare; livrrile de produse ortopedice; medicamente de uz uman i veterinar; cazarea n cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu funcie similar, inclusiv nchirierea terenurilor amenajate pentru camping. Operaiunile de interes general din interiorul rii care sunt scutite de taxa pe valoarea adugat se refer la: spitalizarea, ngrijirile medicale, inclusiv veterinare, i operaiunile strns legate de acestea, desfurate de uniti autorizate pentru astfel de activiti, indiferent de forma de organizare, precum spitale, sanatorii, centre de sntate rurale sau urbane, dispensare, cabinete i laboratoare medicale, centre de ngrijire medical i de diagnostic, baze de tratament i recuperare, staii de salvare i alte uniti autorizate s desfoare astfel de activiti, cantinele organizate pe lng aceste uniti, serviciile funerare prestate de unitile sanitare; prestrile de servicii efectuate n cadrul profesiunii lor de ctre stomatologi i tehnicieni dentari, precum i livrarea de proteze dentare efectuat de stomatologi i de tehnicienii dentari; prestrile de ngrijire i supraveghere efectuate de personal medical i paramedical; transportul bolnavilor i al persoanelor accidentate, n vehicule special amenajate n acest scop; livrrile de organe, de snge i de lapte, de provenien uman; activitatea de nvmnt prevzut de Legea nvmntului nr. 84/1995, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, desfurat de unitile autorizate, inclusiv activitatea cminelor i a cantinelor organizate pe lng aceste uniti, formarea profesional 80

a adulilor, precum i prestrile de servicii i livrrile de bunuri strns legate de acestea, efectuate de ctre instituiile publice sau de ctre alte entiti recunoscute, care au aceste obiective; prestrile de servicii i/sau livrrile de bunuri strns legate de asisten i/sau protecia social efectuate de instituiile publice sau de alte entiti recunoscute ca avnd caracter social; serviciile de cazare, mas i tratament, prestate de persoane impozabile care i desfoar activitatea n staiuni balneoclimaterice, dac au ncheiat contracte cu Casa Naional de Pensii i Alte Drepturi de Asigurri Sociale i contravaloarea acestora este decontat pe baz de bilete de tratament; prestrile de servicii i/sau livrrile de bunuri strns legate de protecia copiilor i a tinerilor, efectuate de instituiile publice sau alte entiti recunoscute ca avnd caracter social; prestrile de servicii i/sau livrrile de bunuri furnizate membrilor n interesul lor colectiv, n schimbul unei cotizaii fixate conform statutului, de organizaii fr scop patrimonial ce au obiective de natur politic, sindical, religioas, patriotic, filozofic, filantropic, patronal, profesional sau civic, precum i obiective de reprezentare a intereselor membrilor lor, n condiiile n care aceast scutire nu provoac distorsiuni de concuren; prestrile de servicii strns legate de practicarea sportului sau a educaiei fizice, efectuate de organizaii fr scop patrimonial pentru persoanele care practic sportul sau educaia fizic; prestrile de servicii culturale, precum i livrrile de bunuri strns legate de aceste servicii, efectuate de instituii publice sau de organizaii culturale nonprofit; prestrile de servicii i/sau livrrile de bunuri efectuate de persoane ale cror operaiuni sunt scutite, cu ocazia manifestrilor destinate s le aduc sprijin financiar i organizate n profitul lor exclusiv, cu condiia 81

ca aceste scutiri s nu produc distorsiuni concureniale; activitile specifice posturilor publice naionale de radio i de televiziune, cu excepia activitilor de publicitate i altor activiti de natur comercial; activitile de cercetare-dezvoltare i inovare pentru realizarea programelor, subprogramelor i proiectelor, precum i a aciunilor cuprinse n Planul naional de cercetare-dezvoltare i inovare, n programele-nucleu i n planurile sectoriale, prevzute de Ordonana Guvernului nr. 57/2002 privind cercetarea tiinific i dezvoltarea tehnologic, aprobat cu modificri i completri prin Legea nr. 324/2003, cu modificrile ulterioare, precum i activitile de cercetare-dezvoltare i inovare finanate n parteneriat internaional, regional i bilateral; livrrile de bunuri i prestrile de servicii efectuate de productorii agricoli individuali i asociaiile fr personalitate juridic ale acestora; prestrile urmtoarelor servicii financiare i bancare, de genul: acordarea i negocierea de credite i administrarea creditului de ctre persoana care l acord; acordarea, negocierea i preluarea garaniilor de credit sau a garaniilor colaterale pentru credite, precum i administrarea garaniilor de credit de ctre persoana care acord creditul; orice operaiune legat de depozite i conturi financiare, inclusiv orice operaiuni cu ordine de plat, transferuri de bani, instrumente de debit, carduri de credit sau de debit, cecuri sau alte instrumente de plat, precum i operaiuni de factoring; emisiunea, transferul i/sau orice alte operaiuni cu moneda naional sau strin, cu excepia monedelor sau a bancnotelor care sunt obiecte de colecie; emisiunea, transferul i/sau orice alte operaiuni cu titluri de participare, titluri de creane, cu excepia executrii acestora, obligaiuni, certificate, cambii, alte instrumente financiare sau alte 82

valori mobiliare; gestiunea fondurilor comune de plasament i/sau a fondurilor comune de garantare a creanelor efectuate de orice entiti constituite n acest scop; operaiunile de asigurare i/sau reasigurare, precum i prestrile de servicii n legtur cu operaiunile de asigurare i/sau de reasigurare efectuate de persoanele care intermediaz astfel de operaiuni; jocurile de noroc organizate de persoanele autorizate, conform legii, s desfoare astfel de activiti; lucrrile de construcii, amenajri, reparaii i ntreinere la monumentele care comemoreaz combatani, eroi, victime ale rzboiului i ale Revoluiei din Decembrie 1989; transportul fluvial de persoane n Delta Dunrii i pe rutele Orova-Moldova Nou, Brila-Hrova i Galai-Grindu; livrarea obiectelor i vemintelor de cult religios, tiprirea crilor de cult, teologice sau cu coninut bisericesc i care sunt necesare pentru practicarea cultului, precum i furnizarea de bunuri asimilate obiectelor de cult, conform art. 1 din Legea nr. 103/1992 privind dreptul exclusiv al cultelor religioase pentru producerea obiectelor de cult, cu modificrile i completrile ulterioare; arendarea, concesionarea i nchirierea de bunuri imobile; livrrile de bunuri care au fost afectate unei activiti scutite n baza prezentului articol, dac taxa pe valoarea adugat aferent bunurilor respective nu a fost dedus, precum i livrrile de bunuri a cror achiziie a fcut obiectul excluderii dreptului de deducere. n ceea ce privete importul, sunt scutite de taxa pe valoarea adugat, urmtoarele: importul de bunuri a cror livrare n Romnia este n orice situaie scutit de taxa pe valoarea adugat; bunurile introduse n ar de cltori sau de alte persoane fizice cu domiciliul n ar ori n strintate, n condiiile i n 83

limitele stabilite potrivit reglementrilor legale n vigoare, pentru regimul vamal aplicabil persoanelor fizice; bunurile importate destinate comercializrii n regim duty-free, precum i prin magazinele pentru servirea n exclusivitate a reprezentanelor diplomatice i a personalului acestora; importul de bunuri de ctre misiunile diplomatice i birourile consulare, precum i de ctre cetenii strini cu statut diplomatic sau consular n Romnia, n condiii de reciprocitate, potrivit procedurii stabilite prin norme; importul de bunuri efectuat de reprezentanele organismelor internaionale i interguvernamentale acreditate n Romnia, precum i de ctre cetenii strini angajai ai acestor organizaii, n limitele i n conformitate cu condiiile precizate n conveniile de nfiinare a acestor organizaii, potrivit procedurii stabilite prin norme; importul de bunuri de ctre forele armate ale statelor strine membre NATO pentru uzul acestora sau al personalului civil nsoitor ori pentru aprovizionarea popotelor sau cantinelor, n cazul n care aceste fore sunt destinate efortului comun de aprare; importul de bunuri primite n mod gratuit cu titlu de ajutoare sau donaii destinate unor scopuri cu caracter religios, de aprare a sntii, de aprare a rii sau siguranei naionale, artistic, sportiv, de protecie i ameliorare a mediului, de protecie i conservare a monumentelor istorice i de arhitectur, n condiiile stabilite prin norme; importul de bunuri finanate din mprumuturi nerambursabile acordate de guverne strine, organisme internaionale i/sau organizaii nonprofit din strintate i din ar, n condiiile stabilite prin norme; importul urmtoarelor bunuri: bunurile de origine romn, bunurile strine care, potrivit legii, devin proprietatea statului, bunurile reparate n strintate sau bunurile care le nlocuiesc pe cele necorespunztoare calitativ, returnate 84

partenerilor externi n perioada de garanie, bunurile care se napoiaz n ar ca urmare a unei expedieri eronate, echipamentele pentru protecia mediului, stabilite prin hotrre a Guvernului. n categoria scutirilor pentru exporturi sau alte operaiuni similare i pentru transportul internaional se cuprind: livrrile de bunuri expediate sau transportate n afara rii, de ctre furnizor sau de alt persoan n contul su; livrrile de bunuri expediate sau transportate n afara rii de cumprtorul care nu este stabilit n interiorul rii, sau de alt persoan n contul su, cu excepia bunurilor transportate de cumprtorul nsui i folosite la echiparea sau aprovizionarea ambarcaiunilor de agrement i avioanelor de turism sau a oricrui mijloc de transport de uz privat; prestrile de servicii, inclusiv transportul i prestrile de servicii accesorii transportului, legate direct de exportul de bunuri sau de bunurile plasate n regimuri vamale suspensive, cu excepia prestrilor de servicii; transportul, prestrile de servicii accesorii transportului, alte servicii direct legate de importul bunurilor, dac valoarea acestora este inclus n baza de impozitare a bunurilor importate; transportul internaional de persoane i serviciile direct legate de acest transport, inclusiv livrrile de bunuri destinate a fi acordate ca trataie pasagerilor la bordul unui vapor, avion, autocar sau tren; n cazul navelor utilizate pentru transportul internaional de persoane i/sau de mrfuri, pentru pescuit sau alt activitate economic sau pentru salvare ori asisten pe mare, al navelor de rzboi, urmtoarele operaiuni: livrarea de carburani, echipamente i alte bunuri destinate a fi ncorporate sau utilizate pe nave, cu excepia navelor folosite pentru pescuit fluvial sau de coast; prestrile de servicii efectuate pentru nevoile 85

directe ale navelor i/sau pentru ncrctura acestora; n cazul aeronavelor care presteaz transporturi internaionale de persoane i/sau de mrfuri, urmtoarele operaiuni: livrrile de carburani, echipamente i alte bunuri destinate a fi ncorporate sau utilizate pe aeronave; prestrile de servicii efectuate pentru nevoile directe ale aeronavelor i/sau pentru ncrctura acestora; prestrile de servicii pentru navele aflate n proprietatea companiilor de navigaie care i desfoar activitatea n regimul special maritim sau operate de acestea, precum i livrrile de nave n ntregul lor ctre aceste companii; livrrile de bunuri i prestrile de servicii, n favoarea misiunilor diplomatice i oficiilor consulare, a personalului acestora, precum i a oricror ceteni strini avnd statut diplomatic sau consular n Romnia, n condiii de reciprocitate; livrrile de bunuri i prestrile de servicii, n favoarea reprezentanelor organismelor internaionale i interguvernamentale acreditate n Romnia, precum i a cetenilor strini angajai ai acestora, n limitele i n conformitate cu condiiile precizate n conveniile de nfiinare a acestor organizaii; livrrile de bunuri i/sau prestrile de servicii, ctre forele armate ale statelor strine membre NATO, pentru uzul forelor armate sau al personalului civil care nsoete forele armate sau pentru aprovizionarea cantinelor, dac forele iau parte la efortul de aprare comun; n cazul n care bunurile nu sunt expediate sau transportate n afara rii i pentru prestrile de servicii, scutirea se acord potrivit unei proceduri de restituire a taxei, stabilite prin ordin al ministrului finanelor publice; livrrile de bunuri i prestrile de servicii finanate din ajutoare sau mprumuturi nerambursabile acordate de ctre guverne strine, de organisme internaionale i de organizaii nonprofit i de caritate din strintate i din 86

ar, inclusiv din donaii ale persoanelor fizice; construirea, consolidarea, extinderea, restaurarea i reabilitarea lcaurilor de cult religios sau a altor cldiri utilizate n acest scop; prestrile de servicii potale, efectuate pe teritoriul Romniei de operatorii prevzui de Ordonana Guvernului nr. 70/2001 pentru ratificarea Actelor adoptate de Congresul Uniunii Potale Universale de la Beijing (1999), aprobat prin Legea nr. 670/2001, constnd n preluarea i distribuirea trimiterilor potale din strintate, inclusiv servicii financiar-potale; servicii prestate de persoane din Romnia, n contul beneficiarilor cu sediul sau domiciliul n strintate, pentru bunurile din import aflate n perioada de garanie; prestrile de servicii efectuate de intermediari care acioneaz n numele sau n contul unei alte persoane. Scutirile speciale legate de traficul internaional de bunuri se refer la: livrarea de bunuri care sunt plasate n regim de antrepozit vamal; livrarea de bunuri destinate plasrii n magazinele duty-free i n alte magazine situate n aeroporturile internaionale; urmtoarele operaiuni desfurate ntr-o zon liber sau ntr-un port liber: introducerea de bunuri strine ntr-o zon liber sau port liber, direct din strintate, n vederea simplei depozitri, fr ntocmirea de formaliti vamale; operaiunile comerciale de vnzare-cumprare a mrfurilor strine ntre diveri operatori din zona liber sau portul liber sau ntre acetia i alte persoane din afara zonei libere sau a portului liber; scoaterea de bunuri strine din zona liber sau portul liber, n afara rii, fr ntocmirea de declaraii vamale de export, bunurile fiind n aceeai stare ca n momentul introducerii lor n zona liber sau portul liber; prestrile de servicii legate direct de operaiunile n regim de antrepozit vamal i magazine duty-free. 87

Determinarea taxei pe valoarea adugat de plat sau a sumei negative de tax pe valoarea adugat, presupune stabilirea diferenei ntre taxa pe valoarea adugat dedus i taxei pe valoarea adugat colectat, astfel: n situaia n care taxa pe valoarea adugat aferent bunurilor i serviciilor achiziionate de o persoan impozabil, care este dedus ntr-o perioad fiscal, este mai mare dect taxa pe valoarea adugat colectat, aferent operaiunilor taxabile, rezult un excedent n perioada de raportare, denumit sum negativ a taxei pe valoarea adugat; n situaia n care taxa pe valoarea adugat aferent operaiunilor taxabile, exigibil ntr-o perioad fiscal, denumit tax colectat, este mai mare dect taxa pe valoarea adugat aferent bunurilor i serviciilor achiziionate, dedus n acea perioad fiscal, rezult o diferen denumit tax pe valoarea adugat de plat pentru perioada fiscal de raportare. Furnizorii i beneficiarii unor bunuri sunt obligai la aplicarea unor msuri de simplificare a taxei pe valoarea adugat. Aceste msuri se aplic pentru: deeurile i resturile de metale feroase i neferoase, precum i materiile prime secundare rezultate din valorificarea acestora, astfel cum sunt definite de Ordonana de urgen a Guvernului nr. 16/2001 privind gestionarea deeurilor industriale reciclabile, republicat, cu modificrile ulterioare; terenurile de orice fel; cldirile de orice fel sau pri de cldire; materialul lemnos. Facturile emise pentru livrrile de astfel de bunuri trebuie s poarte meniunea "taxare invers". Furnizorii i beneficiarii evideniaz taxa pe valoarea adugat aferent acestor livrri, respectiv achiziii, n jurnalele de vnzri i de cumprri concomitent i o nscriu n 88

decontul de tax pe valoarea adugat, att ca tax colectat, ct i ca tax deductibil, fr a avea loc pli efective ntre cele dou uniti n ceea ce privete taxa pe valoarea adugat.

2.2.4 ACCIZE
Accizele sunt taxe speciale de consum ce se aplic asupra unor categorii de produse. Ele fac parte din categoria impozitelor indirecte, mobilizate la bugetul de stat. Deoarece impozitele indirecte intr sub incidena armonizrii fiscale din punctul de vedere al Uniunii Europene, reglementrile n vigoare din Romnia n perioada prezent referitoare la accize au fost adoptate conform Directivelor CEE. n acest sens, potrivit prevederilor Legii 571/22.12.2003 privind Codul fiscal, cu modificrile ulterioare, elementele tehnice ale accizelor (Titlul VII) se refer la: CAPITOLUL I - Accize armonizate; CAPITOLUL II - Alte produse accizabile; CAPITOLUL III - Impozitul la ieiul i la gazele naturale din producia intern; CAPITOLUL IV - Dispoziii comune; CAPITOLUL V - Dispoziii tranzitorii. Accizele armonizate sunt taxe speciale de consum care se datoreaz bugetului de stat, pentru urmtoarele produse provenite din producia intern sau din import: bere; vinuri; buturi fermentate, altele dect 89

bere i vinuri; produse intermediare; alcool etilic; produse din tutun; uleiuri minerale i electricitate. Conform prevederilor Seciunii a 2-a "Produse accizabile" este identificat urmtoarea clasificare a produselor supuse accizelor: 1. Bere - orice produs ncadrat la codul NC 2203 00 sau orice produs care conine un amestec de bere i de buturi nealcoolice, ncadrat la codul NC 2206 00, avnd, i ntr-un caz, i n altul, o concentraie alcoolic mai mare de 0,5% n volum. 2. Vinuri: a) vinuri linitite - toate produsele ncadrate la codurile NC 2204 i 2205, cu excepia vinului spumos, respectiv: - au o concentraie alcoolic mai mare de 1,2% n volum dar care nu depete 15% n volum, i la care alcoolul coninut n produsul finit rezult n ntregime din fermentare; - au o concentraie alcoolic mai mare de 15% n volum dar care nu depete 18% n volum, au fost obinute fr nici o mbogire, i la care alcoolul coninut n produsul finit rezult n ntregime din fermentare. b) vinuri spumoase, care cuprind toate produsele ncadrate la codurile: NC 2204 10; 2204 21 10, 2204 29 10 i 2205, i respectiv: - sunt prezentate n sticle nchise, cu un dop tip ciuperc, fixat cu ajutorul legturilor sau care sunt sub presiune datorat dioxidului de carbon n soluie egal sau mai mare de 3 bari; - au o concentraie alcoolic care depete 1,2% n volum, dar care nu depete 15% n volum, i la care alcoolul coninut n produsul finit rezult n ntregime din fermentare. 90

3. Buturi fermentate, altele dect bere i vinuri: a) alte buturi fermentate linitite care se ncadreaz la codurile NC 2204 i 2205, ca i toate produsele ncadrate la codurile NC 2206 00, cu excepia altor buturi fermentate spumoase, cu: - o concentraie alcoolic ce depete 1,2% n volum, dar nu depete 10% n volum; - o concentraie alcoolic ce depete 10% n volum, dar nu depete 15% n volum, i la care alcoolul coninut n produsul finit rezult n ntregime din fermentare. b) alte buturi fermentate spumoase care se ncadreaz la codurile: NC 2206 00 31; 2206 00 39; 2204 10; 2204 21 10; 2204 29 10 i 2205, care sunt prezentate n sticle nchise cu un dop tip ciuperc, fixat cu ajutorul legturilor sau care sunt sub presiune datorat dioxidului de carbon n soluie egal sau mai mare de 3 bari, care: - au o concentraie alcoolic care depete 1,2% n volum, dar nu depete 13% n volum; - au o concentraie alcoolic care depete 13% n volum, dar nu depete 15% n volum i la care alcoolul coninut n produsul finit rezult n ntregime din fermentare. 4. Produse intermediare: a) toate produsele care au o concentraie alcoolic ce depete 1,2% n volum, dar nu depete 22% n volum, i care se ncadreaz la codurile: NC 2204, 2205 i 2206 00; b) orice butur fermentat linitit, care are o concentraie alcoolic ce depete 5,5% n volum i care nu rezult n ntregime din fermentare; c) orice butur fermentat spumoas, care are o concentraie alcoolic ce depete 8,5% n volum i care nu rezult n ntregime din fermentare. 91

5. Alcool etilic: a) toate produsele care au o concentraie alcoolic ce depete 1,2% n volum i care sunt ncadrate la codurile NC 2207 i 2208, chiar atunci cnd aceste produse fac parte dintr-un produs ncadrat la alt capitol al nomenclaturii combinate; b) produsele care au o concentraie alcoolic ce depete 22% i care sunt cuprinse la codurile NC 2204, 2205 i 2206 00; c) uic i rachiuri de fructe; d) orice alt produs, n soluie sau nu, care conine buturi spirtoase potabile. 6. Produse din tutun: a) igarete: - rulourile de tutun destinate fumatului ca atare i care nu sunt igri sau igri de foi; - rulourile de tutun care se pot introduce ntr-un tub de hrtie de igarete, prin simpla mnuire neindustrial; - rulourile de tutun care se pot nfura n hrtie de igarete, prin simpla mnuire neindustrial; - orice produs care conine parial alte substane dect tutunul, dar care respect criteriile caracteristice. b) igri i igri de foi: - rulourile de tutun care conin tutun natural; - rulourile de tutun care au un nveli exterior din tutun natural; - rulourile de tutun care au o umplutur din amestec tiat fin, nveli exterior de culoarea normal a unei igri, care acoper complet produsul, inclusiv filtrul, dar exclusiv mutiucul, dac este cazul, i un liant, cu condiia ca: nveliul i liantul s fie din tutun reconstituit; masa unitar a rolei de tutun, excluznd filtrul sau 92

mutiucul, s nu fie sub 1,2 grame; i nveliul s fie fixat n form de spiral, cu un unghi ascuit de minimum 30 grade fa de axa longitudinal a igrii; - rulourile de tutun, care au o umplutur din amestec tiat fin, nveli exterior de culoare normal a unei igri, din tutun reconstituit, care acoper complet produsul, inclusiv filtrul, dar exclusiv mutiucul, dac este cazul, cu condiia ca: masa unitar a ruloului, excluznd filtrul i mutiucul, s fie egal sau mai mare de 2,3 grame; i circumferina ruloului de tutun de minimum o treime din lungimea igrii s nu fie sub 34 mm; - orice produs care conine parial alte substane dect tutunul, dar care respect criteriile specifice i are nveliul din tutun natural, nveliul i liantul din tutun reconstituit sau nveliul din tutun reconstituit. c) tutun de fumat: - tutunul tiat sau frmiat ntr-un alt mod, rsucit sau presat n buci, i care poate fi fumat fr prelucrare industrial; - deeurile de tutun prelucrate pentru vnzarea cu amnuntul; - orice produs care conine parial alte substane dect tutunul, dac produsul respect criteriile specifice. 7. Uleiuri minerale: a) benzin cu plumb cu codurile: NC 2710 11 31; 2710 11 51 i 2710 11 59; b) benzin fr plumb cu codurile: NC 2710 11 41; 2710 11 45 i 2710 11 49; c) motorin cu codurile: NC 2710 19 41; 2710 19 45 i 2710 19 49; d) pcur cu codurile: NC 2710 19 61; 2710 19 63; 2710 19 65 i 2710 19 69; 93

e) gazul petrolier lichefiat cu codurile: NC 2711 12 11 pn la 2711 19 00; f) gazul natural cu codurile NC 2711 11 00 i 2711 21 00; g) petrol lampant cu codurile NC 2710 19 21 i 2710 19 25; h) benzen, toluen, xileni i alte amestecuri de hidrocarburi aromatice cu codurile: NC 2707 10; 2707 20; 2707 30 i 2707 50. Determinarea nivelului accizei se realizeaz pe baza accizei unitare, exprimat n euro/unitatea de msur. Producia i/sau depozitarea produselor accizabile, acolo unde acciza nu a fost pltit, poate avea loc numai ntr-un antrepozit fiscal, ce poate funciona numai pe baza autorizaiei valabile emise de autoritatea fiscal competent, n condiiile n care sunt ndeplinite cerinele specifice. Pe durata deplasrii unui produs accizabil, acciza se suspend, dac sunt satisfcute urmtoarele cerine: deplasarea are loc ntre dou antrepozite fiscale; produsul este nsoit de minimum 3 exemplare ale unui document administrativ de nsoire, care satisface cerinele prevzute n norme; ambalajul n care este deplasat produsul are la exterior marcaje care identific cu claritate tipul i cantitatea produsului aflat n interior; containerul n care este deplasat produsul este sigilat corespunztor, conform prevederilor din norme; autoritatea fiscal competent a primit garania pentru plata accizelor aferente produsului. Pentru orice produs accizabil, acciza devine exigibil la data cnd produsul este eliberat pentru consum n Romnia.

94

Termenul de plat al accizelor este pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care acciza devine exigibil, iar n cazul importului unui produs accizabil, care nu este plasat ntr-un regim suspensiv sau ntr-un regim vamal de import cu exceptarea de la plata tuturor sumelor aferente drepturilor de import, momentul plii accizelor este momentul nregistrrii declaraiei vamale de import. Orice antrepozitar autorizat are obligaia de a depune la autoritatea fiscal competent o declaraie de accize pentru fiecare lun n care este valabil autorizaia de antrepozit fiscal, indiferent dac se datoreaz sau nu plata accizei pentru luna respectiv. Se realizeaz scutiri de la plata accizelor, n urmtoarele condiii: livrarea produselor se realizeaz n contextul relaiilor consulare sau diplomatice; livrrile sunt realizate de organizaiile internaionale recunoscute ca atare de ctre autoritile publice ale Romniei, n limitele i n condiiile stabilite prin conveniile internaionale, care pun bazele acestor organizaii, sau prin acorduri ncheiate la nivel statal sau guvernamental; livrrile sunt realizate de forele armate aparinnd oricrui stat-parte la Tratatul Atlanticului de Nord, cu excepia Forelor Armate ale Romniei; pentru rezerva de stat i rezerva de mobilizare, pe perioada n care au acest regim. Antrepozitarii autorizai sau importatori au obligaia marcrii produselor accizabile prin timbre sau banderole. Pe lng produsele ce intr n categoria accizelor amortizate exist i alte categorii de produse supuse accizelor, respectiv: cafea verde cu codurile NC 0901 11 00 i 0901 12 00; cafea prjit, inclusiv cafea cu nlocuitori, cu 95

codurile: NC 0901 21 00; 0901 22 00 i 0901 90 90; cafea solubil, inclusiv amestecuri cu cafea solubil, cu codurile NC 2101 11 i 2101 12; confecii din blnuri naturale cu codurile: NC 4303 10 10; 4303 10 90 i 6506 92 00, cu excepia celor de iepure, oaie, capr; articole din cristal cu codurile: NC 7009 91 00; 7009 92 00; 7013 21; 7013 31; 7013 91; 7018 90; 7020 00 80; 9405 10 50; 9405 20 50; 9405 50 00 i 9405 91; bijuterii din aur i/sau din platin cu codul NC 7113 19 00, cu excepia verighetelor; autoturisme i autoturisme de teren, inclusiv din import rulate, cu codurile: NC 8703 21; 8703 22; 8703 23 19; 8703 23 90; 8703 24; 8703 31; 8703 32 19; 8703 32 90; 8703 33 19 i 8703 33 90; produse de parfumerie cu codurile NC 3303 00 10 i 3303 00 90; aparate de luat imagini fixe i alte camere video cu nregistrare cu codul NC 8525 40, cu excepia aparatelor fotografice numerice digitale cu codul NC 8525 40 11; cuptoare cu microunde cu codul NC 8516 50 00; aparate pentru condiionat aer, cu codurile: NC 8415 10 10 i 8415 10 90; arme de vntoare i arme de uz individual, altele dect cele de uz militar sau de sport, cu codurile: NC 9302 00 00; 9303; 9304 00 00; iahturi i brci cu sau fr motor pentru agrement, cu codurile: NC 8903 10; 8903 91; 8903 92 i 8903 99. Pltitori de accize pentru produsele prevzute mai sus sunt agenii economici - persoane juridice,

96

asociaii familiale i persoane fizice autorizate - care produc sau import astfel de produse. Sunt scutite de la plata accizelor urmtoarele categorii de produse: produsele exportate direct de agenii economici productori sau prin ageni economici care i desfoar activitatea pe baz de comision; produsele aflate n regimuri vamale suspensive, conform prevederilor legale n domeniu. Pentru ieiul i gazele naturale din producia intern, agenii economici autorizai, potrivit legii, datoreaz bugetului de stat impozit n momentul livrrii. Impozitul pentru gazele naturale din producia intern, provenite din zcminte de gaze naturale, din zcminte de gaze cu condensat i din zcminte de iei, se pltete la bugetul de stat de ctre agentul economic autorizat potrivit legii n domeniu prin care se realizeaz livrarea acestor produse ctre consumatorul final. Cota de impunere este de 4 euro/ton (pentru iei) i 7,40 euro/1.000 m3. (pentru gazele naturale). Prin prevederi legale sunt stabilite pe diferite tipuri de produse accizabile msuri de supraveghere, att pentru producie, ct i pentru comercializare.

2.2.5 IMPOZITE I TAXE LOCALE


Impozitele i taxele locale reprezint principale surse de venit la nivelul bugetelor locale. Stabilirea acestor obligaii fiscale intr n competena att a organelor centrale cu atribuii n domeniul financiarbugetar, dar i a comunitilor locale, lund n considerare faptul c, cerinele existente la nivel teritorial presupun identificarea surselor de venituri proprii i a transferurilor din bugetul de stat. 97

n general, impozitele i taxele locale se refer la impozitarea bunurilor deinute n proprietate de ctre contribuabili (cldiri, teren, mijloace de transport) i stabilirea unor sume ce trebuie pltite n vederea obinerii unor avize, certificate, autorizaii, licene, etc. (servicii prestate contribuabililor de ctre stat). Conform Titlului IX din Legea nr. 571/22.12.2003 privind Codul fiscal, cu completrile i modificrile ulterioare, impozitele i taxele locale sunt reglementate prin intermediul urmtoarelor capitole: CAPITOLUL I - Dispoziii generale; CAPITOLUL II - Impozitul pe cldiri; CAPITOLUL III - Impozitul pe teren; CAPITOLUL IV - Taxa asupra mijloacelor de transport, CAPITOLUL V - Taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor i a autorizaiilor; CAPITOLUL VI - Taxa pentru folosirea mijloacelor de reclam i publicitate; CAPITOLUL VII - Impozitul pe spectacole; CAPITOLUL VIII - Taxa hotelier; CAPITOLUL IX - Taxe speciale; CAPITOLUL X - Alte taxe locale, CAPITOLUL XI - Scutiri i faciliti comune; CAPITOLUL XII - Alte dispoziii comune; CAPITOLUL XIII - Sanciuni; CAPITOLUL XIV - Dispoziii finale. Impozitul pe cldiri se datoreaz bugetului local al unitii administrativ-teritoriale pentru cldirile deinute n proprietate de contribuabili, amplasate n raza acelei uniti administrativ-teritoriale. Scutirile de la plata impozitului pe cldiri sunt conferite pentru: cldirile proprietate a statului, a unitilor 98

administrativ-teritoriale sau a oricror instituii publice, cu excepia incintelor care sunt folosite pentru activiti economice; cldirile care, potrivit legislaiei n vigoare, sunt considerate monumente istorice, de arhitectur sau arheologice, muzee ori case memoriale, cu excepia incintelor care sunt folosite pentru activiti economice; cldirile care, prin destinaie, constituie lcauri de cult, aparinnd cultelor religioase recunoscute de lege i prile lor componente locale, cu excepia incintelor care sunt folosite pentru activiti economice; cldirile instituiilor de nvmnt preuniversitar sau universitar, autorizate provizoriu sau acreditate, cu excepia incintelor care sunt folosite pentru activiti economice; cldirile unitilor sanitare de interes naional care nu au trecut n patrimoniul autoritilor locale; cldirile aflate n domeniul public al statului i n administrarea Regiei Autonome "Administraia Patrimoniului Protocolului de Stat", cu excepia incintelor care sunt folosite pentru activiti economice; cldirile aflate n domeniul privat al statului i n administrarea Regiei Autonome "Administraia Patrimoniului Protocolului de Stat", atribuite conform legii; construciile i amenajrile funerare din cimitire, crematorii; cldirile sau construciile din parcurile industriale, tiinifice i tehnologice, potrivit legii; cldirile trecute n proprietatea statului sau a unitilor administrativ-teritoriale n lips de motenitori legali sau testamentari; cldirile restituite potrivit art. 16 din Legea nr. 10/2001 privind regimul juridic al unor imobile preluate n mod abuziv n perioada 6 martie 1945 -22 decembrie 1989, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare; cldirile retrocedate potrivit art. 1 alin.(6) din Ordonana de urgen a Guvernului nr. 94/2000 privind retrocedarea unor bunuri imobile care au aparinut cultelor religioase din Romnia, aprobat cu modificri i 99

completri prin Legea nr. 501/2002, cu modificrile i completrile ulterioare; cldirile restituite potrivit art. 6 alin.(5) din Ordonana de urgen a Guvernului nr. 83/1999 privind restituirea unor bunuri imobile care au aparinut comunitilor cetenilor aparinnd minoritilor naionale din Romnia, aprobat cu modificri i completri prin Legea nr. 66/2004, cu modificrile i completrile ulterioare; oricare dintre urmtoarele construcii speciale: sonde de iei, gaze, sare; platforme de foraj marin; orice central hidroelectric, central termoelectric, central nuclearoelectric, staie de transformare i de conexiuni, cldire i construcie special anex a acesteia, post de transformare, reea aerian de transport i distribuie a energiei electrice i stlpii afereni acesteia, cablu subteran de transport, instalaie electric de for; canalizaii i reele de telecomunicaii subterane i aeriene; ci de rulare, de incint sau exterioare; galerii subterane, planuri nclinate subterane i rampe de pu; puuri de min; couri de fum; turnuri de rcire; baraje i construcii accesorii; diguri, construcii-anexe i cantoane pentru intervenii la aprarea mpotriva inundaiilor; construcii hidrometrice, oceanografice, hidrometeorologice, hidrotehnice, de mbuntiri funciare, porturi, canale navigabile cu ecluzele i staiile de pompare aferente canalelor; poduri, viaducte, apeducte i tuneluri; reele i conducte pentru transportul sau distribuia apei, produselor petroliere, gazelor i lichidelor industriale, reele i conducte de termoficare i reele de canalizare; terasamente; cheiuri; platforme betonate; mprejmuiri; instalaii tehnologice, rezervoare i bazine pentru depozitare; construcii de natur similar stabilite prin hotrre a consiliului local. Impozitul pe cldiri pentru persoane fizice se stabilete n lei/mp i se determin n funcie de: 100

tipul cldirii (cldiri cu perei sau cadre din beton armat, crmid ars, piatr natural sau alte materiale asemntoare; cldiri cu perei din lemn, crmid nears, paiant, vltuci, ipci sau alte materiale asemntoare; construcii anexe corpului principal al unei cldiri, avnd pereii din beton, crmid ars, piatr sau alte materiale asemntoare; construcii anexe corpului principal al unei cldiri, avnd pereii din lemn, crmid nears, vltuci, ipci sau alte materiale asemntoare; subsol, demisol sau mansard utilizat ca locuin; subsol, demisol sau mansard utilizat cu alte scopuri dect cel de locuin); existena sau nu a instalaiilor (cu instalaii de ap, canalizare, electrice i nclzire; fr instalaii de ap, canalizare, electricitate sau nclzire); zona n cadrul localitii (A, B, C, D); rangul localitii (o, I, II, III, IV, V). Dac o persoan fizic are n proprietate dou sau mai multe cldiri utilizate ca locuin, care nu sunt nchiriate unei alte persoane, impozitul pe cldiri se majoreaz dup cum urmeaz: cu 15% pentru prima cldire n afara celei de la adresa de domiciliu; cu 50% pentru cea de-a doua cldire n afara celei de la adresa de domiciliu; cu 75% pentru cea de-a treia cldire n afara celei de la adresa de domiciliu; cu 100% pentru cea de-a patra cldire i urmtoarele n afara celei de la adresa de domiciliu. Pentru persoanelor juridice, impozitul pe cldiri se determin prin aplicarea unei cote de impozitare (cuprins ntre 0,5% i 1% i stabilit prin hotrre a consiliului local) asupra valorii de inventar a cldirii (valoarea de intrare a cldirii n patrimoniu, nregistrat n contabilitatea proprietarului cldirii, conform prevederilor legale n vigoare). 101

Impozitul pe cldiri se pltete anual, n trane semestriale. Impozitul pe teren este datorat de orice persoan care are n proprietate teren situat n Romnia i se pltete la bugetul local al unitii administrativ teritoriale n raza creia este situat terenul. Scutirile de impozitul pe teren se refer la: terenul aferent unei cldiri, pentru suprafaa de teren care este acoperit de o cldire; orice teren al unui cult religios recunoscut de lege i al unei uniti locale a acestuia, cu personalitate juridic; orice teren al unui cimitir, crematoriu; orice teren al unei instituii de nvmnt preuniversitar i universitar, autorizat provizoriu sau acreditat; orice teren al unei uniti sanitare de interes naional care nu a trecut n patrimoniul autoritilor locale; orice teren deinut, administrat sau folosit de ctre o instituie public, cu excepia suprafeelor folosite pentru activiti economice; orice teren proprietate a statului, a unitilor administrativteritoriale sau a altor instituii publice, aferent unei cldiri al crui titular este oricare din aceste categorii de proprietari, exceptnd suprafeele acestuia folosite pentru activiti economice; orice teren degradat sau poluat, inclus n perimetrul de ameliorare, pentru perioada ct dureaz ameliorarea acestuia; terenurile care prin natura lor i nu prin destinaia dat sunt improprii pentru agricultur sau silvicultur, orice terenuri ocupate de iazuri, bli, lacuri de acumulare sau ci navigabile, cele folosite pentru activitile de aprare mpotriva inundaiilor, gospodrirea apelor, hidrometeorologie, cele care contribuie la exploatarea resurselor de ap, cele folosite ca zone de protecie definite n lege, precum i terenurile utilizate pentru exploatrile din subsol, ncadrate astfel printr-o hotrre a consiliului local, n 102

msura n care nu afecteaz folosirea suprafeei solului; terenurile legate de sistemele hidrotehnice, terenurile de navigaie, terenurile aferente infrastructurii portuare, canalelor navigabile, inclusiv ecluzele i staiile de pompare aferente acestora, precum i terenurile aferente lucrrilor de mbuntiri funciare, pe baza avizului privind categoria de folosin a terenului, emis de oficiul judeean de cadastru i publicitate imobiliar; terenurile ocupate de autostrzi, drumuri europene, drumuri naionale, drumuri principale administrate de Compania Naional de Autostrzi i Drumuri Naionale din Romnia - S.A., zonele de siguran a acestora, precum i terenurile din jurul pistelor reprezentnd zone de siguran; terenurile parcurilor industriale, tiinifice i tehnologice, potrivit legii; terenurile trecute n proprietatea statului sau a unitilor administrativ-teritoriale n lips de motenitori legali sau testamentari; terenul aferent cldirilor restituite potrivit art. 16 din Legea nr. 10/2001 pe durata pentru care proprietarul este obligat s menin afectaiunea de interes public; terenul aferent cldirilor retrocedate potrivit art. 1 alin.(6) din Ordonana de urgen a Guvernului nr. 94/2000 pe durata pentru care proprietarul este obligat s menin afectaiunea de interes public; terenul aferent cldirilor restituite potrivit art. 6 alin.(5) din Ordonana de urgen a Guvernului nr. 83/1999 pe durata pentru care proprietarul este obligat s menin afectaiunea de interes public. Calculul impozitului pe teren se realizeaz n funcie de: zona din cadrul localitii (A,B,C,D); rangul localitii (0,I,II,III,IV,V); categoria de folosin(teren arabil; pune; fnea; vie; livad; pdure sau alt teren cu vegetaie

103

forestier; teren cu ape; drumuri i ci ferate; neproductiv); clasa de calitate (I,II,III,IV,V). Impozitul pe teren se stabilete n lei / metru ptrat i se pltete anual, n dou transe semestriale. Taxa asupra mijloacelor de transport se pltete la bugetul local, unde persoana ce are n proprietate un mijloc de transport nmatriculat n Romnia i are domiciliu, sediul sau punctul de lucru. Scutirile de la plata taxei asupra mijloacelor de transport se refer la: autoturismele, motocicletele cu ata i mototriciclurile care aparin persoanelor cu handicap locomotor i care sunt adaptate handicapului acestora; navele fluviale de pasageri, brcile i luntrele folosite pentru transportul persoanelor fizice cu domiciliul n Delta Dunrii, Insula Mare a Brilei i Insula Balta Ialomiei; mijloacele de transport ale instituiilor publice; mijloacele de transport ale persoanelor juridice, care sunt utilizate pentru servicii de transport public de pasageri n regim urban sau suburban, inclusiv transportul de pasageri n afara unei localiti, dac tariful de transport este stabilit n condiii de transport public. Determinarea taxei asupra mijloacelor de transport (n funcie de capacitatea cilindric, n lei pe fiecare fraciune de 500 cm3) avnd n vedere urmtoarele caracteristici: tipul mijlocului de transport (autoturisme cu capacitatea cilindric de pn la 2.000 cm3 inclusiv; autoturisme cu capacitatea cilindric de peste 2.000 cm3; autobuze, autocare, microbuze; alte vehicule cu traciune mecanic cu masa total maxim autorizat de pn la 12 tone inclusiv; tractoare nmatriculate; motociclete, motorete i scutere); 104

numrul axelor i masa total maxim autorizat (vehicule cu dou axe; vehicule cu trei axe; vehicule cu patru axe; vehicule cu 2+1 axe; vehicule cu 2+2 axe; vehicule cu 2+3 axe; vehicule cu 3+2 axe; vehicule cu 3+3 axe; tipul de suspensie (ax/axe motoare cu suspensie pneumatic sau un echivalent recunoscut; ax/axe motoare cu alt sistem de suspensie); masa total maxim autorizat, n cazul unei remorci, al unei semiremorci sau rulote care nu face parte dintr-o combinaie de autovehicule (pn la 1 ton inclusiv; peste 1 ton, dar nu mai mult de 3 tone; peste 3 tone, dar nu mai mult de 5 tone; peste 5 tone); tipul mijlocului de transport pe ap (luntre, brci fr motor, scutere de ap, folosite pentru uz i agrement personal; brci fr motor, folosite n alte scopuri; brci cu motor; bacuri, poduri plutitoare; alupe; iahturi; remorchere i mpingtoare; vapoare ; ceamuri, lepuri i barje fluviale). Taxa asupra mijlocului de transport se pltete anual, n patru rate egale, pn la datele de 15 martie, 15 iunie, 15 septembrie i 15 noiembrie, inclusiv. Taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor i a autorizaiilor se pltete de orice persoan care trebuie s obin un certificat, aviz sau alt autorizaie, la compartimentul de specialitate al autoritii administraiei publice locale nainte de a i se elibera certificatul, avizul sau autorizaia necesar. n categoria acestor taxe sunt cuprinse: taxa pentru eliberarea certificatului de urbanism, n mediul urban; taxa pentru eliberarea unei autorizaii de construire pentru o cldire care urmeaz a fi folosit ca locuin sau anex la locuin; 105

taxa pentru eliberarea autorizaiei de foraje sau excavri necesar studiilor geotehnice, ridicrilor topografice, exploatrilor de carier, balastierelor, sondelor de gaze i petrol; taxa pentru eliberarea autorizaiei necesare pentru lucrrile de organizare de antier n vederea realizrii unei construcii, care nu sunt incluse n alt autorizaie de construire; taxa pentru eliberarea autorizaiei de amenajare de tabere de corturi, csue sau rulote ori campinguri; taxa pentru eliberarea autorizaiei de construire pentru chiocuri, tonete, cabine, spaii de expunere, situate pe cile i n spaiile publice, precum i pentru amplasarea corpurilor i a panourilor de afiaj, a firmelor i reclamelor; taxa pentru eliberarea autorizaiei de construire pentru orice alt construcie dect cele prevzute; taxa pentru eliberarea autorizaiei de desfiinare, total sau parial, a unei construcii; taxa pentru prelungirea unui certificat de urbanism sau a unei autorizaii de construire; taxa pentru eliberarea unei autorizaii privind lucrrile de racorduri i branamente la reele publice de ap, canalizare, gaze, termice, energie electric, telefonie i televiziune prin cablu; taxa pentru avizarea certificatului de urbanism de ctre comisia de urbanism i amenajarea teritoriului, de ctre primari sau de structurile de specialitate din cadrul consiliului judeean; taxa pentru eliberarea certificatului de nomenclatur stradal i adres; taxa pentru eliberarea unei autorizaii pentru desfurarea unei activiti economice; 106

taxa pentru eliberarea autorizaiilor sanitare de funcionare; taxa pentru eliberarea de copii heliografice de pe planuri cadastrale sau de pe alte asemenea planuri, deinute de consiliile locale; taxa pentru eliberarea certificatelor de productor. Taxa pentru folosirea mijloacelor de reclam i publicitate se pltete de orice persoan, care beneficiaz de servicii de reclam i publicitate n Romnia n baza unui contract sau a unui alt fel de nelegere ncheiat cu alt persoan, cu excepia serviciilor de reclam i publicitate realizate prin mijloacele de informare n mas scrise i audiovizuale. Aceste taxe includ: taxa pentru serviciile de reclam i publicitate i taxa pentru afiaj n scop de reclam i publicitate. Taxa pentru servicii de reclam i publicitate se calculeaz prin aplicarea cotei taxei respective la valoarea serviciilor de reclam i publicitate, cota taxei fiind stabilit de consiliul local i este cuprins ntre 1% i 3%. Valoarea taxei pentru afiaj n scop de reclam i publicitate se calculeaz anual, prin nmulirea numrului de metri ptrai sau a fraciunii de metru ptrat a suprafeei afiajului pentru reclam sau publicitate cu suma stabilit de consiliul local. Impozitul pe spectacole este pltit de orice persoan care organizeaz o manifestare artistic, o competiie sportiv sau alt activitate distractiv n Romnia. Impozitul pe spectacole se pltete la bugetul local al unitii administrativ-teritoriale n raza creia are loc manifestarea artistic, competiia sportiv sau alt activitate distractiv, prin aplicarea cotei de impozit la 107

suma ncasat din vnzarea biletelor de intrare i a abonamentelor. Taxa hotelier este taxa pentru ederea ntr-o unitate de cazare, care se ncaseaz de ctre persoanele juridice prin intermediul crora se realizeaz cazarea, o dat cu luarea n eviden a persoanelor cazate. Unitatea de cazare are obligaia de a vrsa taxa colectat la bugetul local al unitii administrativ-teritoriale n raza creia este situat aceasta. Taxa hotelier se calculeaz prin aplicarea cotei stabilite (cuprins ntre 0,5% i 5%, n baza hotrrii consiliului local) la tarifele de cazare practicate de unitile de cazare. Taxele speciale sunt adoptate pentru funcionarea unor servicii publice locale create n interesul persoanelor fizice i juridice, de ctre consiliile locale, judeene i Consiliul General al Municipiului Bucureti. n conformitate cu legile financiare i fiscale, consiliile locale adopt o serie de hotrri privind impozitele i taxele locale, lund n considerare necesitile de cretere a veniturilor proprii ale bugetului local n scopul asigurrii finanrii cheltuielilor publice locale i condiiile locale specifice zonei (a se vedea n acest sens Anexa nr. 4).

2.3 CONTRIBUIILE ANGAJATORILOR I ASIGURAILOR - SURSE DE CONSTITUIRE A FONDURILOR DE ASIGURRI SOCIALE


Necesitatea asigurrilor sociale apare datorit importanei pe care trebuie s o acorde statul, ocrotirii, proteciei i ajutorului, att cetenilor activi, ct i celor inactivi temporar sau definitiv.

108

Prin intermediul asigurrilor sociale, sunt constituite "relaii social-economice bneti cu ajutorul crora n procesul repartiiei produsului naional brut se formeaz, se repartizeaz, se gestioneaz i se utilizeaz fondurile bneti necesare ocrotirii obligatorii a salariailor i pensionarilor din companiile naionale, regiile autonome, societile comerciale din reeaua cooperaiei de consum i de credit, a membrilor cooperaiei meteugreti i asociaiilor agricole, a avocailor, a agricultorilor, a meteugarilor cu ateliere proprii, a ntreprinztorilor particulari, a slujitorilor cultelor, a personalului casnic care lucreaz la persoane fizice, a persoanelor care deservesc blocurile de locatari, aflate n incapacitate temporar sau permanent de munc, n caz de btrnee i n alte cazuri prevzute de lege".15 Realizarea unui sistem public naional unificat de asigurri s-a impus datorit profundelor mutaii ce au avut loc asupra trsturilor societii economice din Romnia. Trsturile sistemului public naional de asigurri sociale decurg din rolul acestui sistem, respectiv acela de a asigura stimularea reproduciei sociale i de a contribui la dezvoltarea economiei naionale. n acest sens se impune: existena unui cadru unitar de aplicare a legislaiei n domeniul asigurrilor sociale; identificarea cu precizie i n baza unor analize substaniale i pertinente persoanelor ce pot sau trebuie s beneficieze de sistemul asigurrilor sociale; identificarea formelor de protecie a cetenilor prin asigurrile sociale; stabilirea modului n care trebuie s fie constituite resursele de asigurri sociale i care este
15

Vcrel I., Anghelache G., Bistriceanu G., Moteanu T., Bercea F., Bodnar M., Georgescu F., "Finane publice", Ediia a III-a, revzut i adugit, Editura Didactic i Pedagogic R.A. Bucureti, Bucureti, 2002, pp. 262263

109

componena acestor resurse; precizarea raportului optim ntre resursele de asigurri sociale i modul de utilizare al acestora. Principiile ce stau la baza construciei sistemului public naional de asigurri sociale cuprind: unicitatea (existena unui sistem unificat naional de asigurri sociale); obligativitatea (identificarea drepturilor i obligaiilor persoanelor ce desfoar activiti aductoare de venituri fa de sistemul de asigurri sociale); garantarea de ctre stat a drepturilor de asigurri sociale; ocrotirea cetenilor pe toat durata de pierdere a capacitii de munc; contributivitatea (existena contribuiilor de asigurri sociale suportate i pltite de angajatori i asigurai); egalitatea (existena acelorai drepturi i obligaii pentru persoanele asigurate, n condiiile n care ndeplinesc aceleai condiii); etica i echitatea social (plata indemnizaiilor de asigurri sociale trebuie s se realizeze n concordan cu contribuia adus la crearea fondului de asigurri sociale); scutiri de impozite i taxe pentru anumite categorii de indemnizaii de asigurri sociale; imprescriptibilitatea dreptului la pensie i la indemnizaiile de asigurri sociale (persoanele ce ndeplinesc condiiile prevzute de legislaie, au dreptul s cear oricnd stabilirea pensiei sau indemnizaiilor de asigurri sociale); autonomie i descentralizare (existenta unor organe i organisme proprii pentru gestionarea fondurilor de asigurri sociale).16 Protecia cetenilor prin sistemul naional de asigurri sociale presupune identificarea urmtoarelor forme de protecie: pensiile; trimiterile la tratament i
16

Vcrel I., Anghelache G., Bistriceanu G., Moteanu T., Bercea F., Bodnar M., Georgescu F., "Finane publice", Ediia a III-a, revzut i adugit, Editura Didactic i Pedagogic R.A. Bucureti, Bucureti, 2002, pp. 264267

110

odihn; indemnizaiile i ajutoarele; cheltuieli cu ocrotirea sntii; ajutoare n caz de omaj; alocaii de sprijin; ajutoare de integrare profesional. Identificarea resurselor necesare constituirii fondurilor de asigurri sociale vizeaz numrul persoanelor fizice i juridice i mrimea veniturilor obinute de acetia, deoarece baza acestor resurse este format din contribuiile angajatorilor i asigurailor la asigurrile sociale.

2.3.1 ASIGURRILE SOCIALE DE STAT


Dreptul la asigurri sociale este garantat de stat i se exercit, prin sistemul public de pensii i alte drepturi de asigurri sociale, denumit sistemul public de asigurri sociale. n condiiile actuale, n Romnia, reglementrile privind asigurrile sociale de stat au la baz Legea 19/17.03.2000 privind sistemul public de pensii i alte drepturi de asigurri sociale, cu modificrile i completrile ulterioare. Prin intrarea n vigoare la 01.04.2001 a Legii nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii i alte drepturi de asigurri sociale, sistemul de pensii romnesc a intrat n reform, principalele elemente de noutate ale acestuia fiind create pentru a remedia deficienele sistemului de asigurri sociale existent anterior. Reforma sistemului public se bazeaz pe o serie de principii, promovate n toate statele membre U.E., respectiv: - administrarea i gestionarea sistemului printr-o instituie nou creat care s asigure transparen i responsabilitate n gestionarea bugetelor;

111

- lrgirea ariei contribuabililor, prin cuprinderea obligatorie n sistem a tuturor persoanelor care realizeaz venituri profesionale peste un anumit nivel; - mbuntirea ratei de dependen dintre asigurai i beneficiari, prin mrirea progresiv a vrstelor de pensionare i a stagiilor de cotizare; - asigurarea flexibilitii privind pensionarea, prin introducerea posibilitilor de pensionare anticipat; - redefinirea regimului contribuiei de asigurri sociale, responsabilitatea achitrii acesteia fiind distribuit ntre angajator i angajat; - stabilirea unei formule de calcul a pensiei care s aib n vedere venitul asigurat pe toat durata de cotizare, spre deosebire de baza de calcul inechitabil i discriminatorie prevzut n sistemul anterior; - stabilirea unei formule de actualizare a pensiilor, n vederea evitrii erodrii puterii de cumprare. n sistemul public sunt asigurate obligatoriu, prin efectul legii: persoanele care desfoar activiti pe baz de contract individual de munc i funcionarii publici; persoanele care i desfoar activitatea n funcii elective sau care sunt numite n cadrul autoritii executive, legislative ori judectoreti, pe durata mandatului, precum i membrii cooperatori dintr-o organizaie a cooperaiei meteugreti; persoanele care beneficiaz de drepturi bneti lunare, ce se suport din bugetul asigurrilor pentru omaj; persoanele care realizeaz un venit brut pe an calendaristic, echivalent cu cel puin 3 salarii medii brute, i care se afl n una dintre situaiile urmtoare: asociat unic, asociai, comanditari sau acionari; administratori sau manageri care au ncheiat contract de administrare sau de management; membri ai asociaiei familiale; persoane autorizate s desfoare activiti independente; persoane angajate n 112

instituii internaionale, dac nu sunt asiguraii acestora; alte persoane care realizeaz venituri din activiti profesionale; persoanele care realizeaz prin cumul venituri brute pe an calendaristic, echivalente cu cel puin 3 salarii medii brute. n Bugetul asigurrilor sociale de stat sunt cuprinse veniturile sistemului public (provenite din contribuii de asigurri sociale, dobnzi, majorri pentru plata cu ntrziere a contribuiilor, precum i din alte venituri) i cheltuielile sistemului public (efectuate pentru contravaloarea prestaiilor de asigurri sociale din sistemul public, pentru organizarea i funcionarea sistemului public, pentru finanarea unor investiii proprii i alte cheltuieli prevzute de lege). Cotele de contribuii de asigurri sociale (aprobate anual prin legea bugetului asigurrilor sociale de stat) sunt difereniate n funcie de condiiile de munc normale, deosebite sau speciale i sunt datorate de asigurai i angajatori. Pentru determinarea contribuiei individuale de asigurri sociale n cazul asigurailor, baza de calcul este constituit din: salariile individuale brute, realizate lunar, inclusiv sporurile i adaosurile, reglementate prin lege sau prin contractul colectiv de munc sau veniturile brute de natura drepturilor salariale realizate lunar de asiguraii; venitul lunar asigurat, prevzut n declaraia sau n contractul de asigurare social, care nu poate fi mai mic de o ptrime din salariul mediu brut. Baza lunar de calcul, la care angajatorul datoreaz contribuia de asigurri sociale, o constituie fondul total de salarii brute lunare realizate de asigurai.

113

2.3.2 ASIGURRILE SOCIALE DE SNTATE


Funcionarea sistemului asigurrilor sociale de sntate n Romnia, n etapa actual, se bazeaz pe prevederile cuprinse n Ordonana de Urgen nr. 150/31.10.2002 privind organizarea i funcionarea sistemului de asigurri sociale de sntate, cu modificrile i completrile ulterioare. Asigurrile sociale de sntate reprezint principalul sistem de finanare a ocrotirii i promovrii sntii populaiei care asigur acordarea unui pachet de servicii de baz (ce cuprinde serviciile medicale, serviciile de ngrijire a sntii, medicamentele, materialele sanitare, dispozitivele medicale i alte servicii i produse la care au dreptul asiguraii i se suport din fondul de asigurri de sntate, n condiiile unui contract-cadru). Cetenii romni cu domiciliul n ar, precum i cetenii strini i apatrizii care au domiciliul sau reedina n Romnia i fac dovada plii contribuiei la fondul de asigurri de sntate, au calitatea de persoane asigurate pentru asigurrile sociale de sntate. Serviciile medicale suportate din fondul naional unic de asigurri sociale de sntate cuprind urmtoarele: Servicii medicale profilactice - monitorizarea evoluiei sarcinii i a luzei, indiferent de statutul de asigurat al femeii; urmrirea dezvoltrii fizice i psihomotorii a sugarului i a copilului; controalele periodice pentru depistarea bolilor ce pot avea consecine majore n morbiditate i mortalitate; servicii medicale din cadrul programului naional de imunizri; servicii de planificare familial, indiferent de statutul de 114

asigurat al femeii; servicii medicale stomatologice preventive trimestrial, pentru copiii pn la vrsta de 18 ani, individual sau prin formarea de grupe de profilaxie, fie la grdini, fie la instituiile de nvmnt preuniversitar; servicii medicale stomatologice preventive de dou ori pe an, pentru tinerii n vrst de la 18 ani pn la 26 de ani, dac sunt elevi, ucenici sau studeni i dac nu realizeaz venituri din munc. Servicii medicale curative - serviciile medicale de urgen; serviciile medicale acordate persoanei bolnave pn la diagnosticarea afeciunii: anamnez, examen clinic, examene paraclinice i de laborator; tratamentul medical, chirurgical i unele proceduri de recuperare; prescrierea tratamentului necesar vindecrii, inclusiv indicaiile privind regimul de via i munc, precum i igieno-dietetic. Medicamente, materiale sanitare, dispozitive medicale i alte mijloace terapeutice Servicii medicale i de ngrijiri la domiciliu Alte servicii speciale - urgene medicale; cazurile prevzute n contractul-cadru. Constituirea fondului naional unic de asigurri sociale de sntate se realizeaz pe seama: contribuiilor persoanelor fizice i juridice; subveniilor de la bugetul de stat; dobnzilor, donaiilor, sponsorizrilor, veniturilor obinute din exploatarea patrimoniului CNAS i CAS, precum i alte venituri, n condiiile legii. Contribuia persoanei fizice la fondul naional de asigurri de sntate se realizeaz lunar, sub forma unei cote procentuale aplicat asupra: veniturilor din salarii sau asimilate salariilor care se supun impozitului pe venit; veniturilor din activiti desfurate de persoane care exercit profesii libere sau autorizate potrivit legii s desfoare activiti independente, dar nu 115

mai puin de un salariu de baz minim brut pe ar, lunar, dac este singurul venit asupra cruia se calculeaz contribuia; veniturilor din agricultur i silvicultur, stabilite potrivit normelor de venit pentru persoanele fizice care nu au calitatea de angajator; indemnizaiilor de omaj i alocaiilor de sprijin; veniturilor din cedarea folosinei bunurilor, veniturilor din dividende i dobnzi i altor venituri care se supun impozitului pe venit numai n cazul n care nu realizeaz venituri de natura celor prevzute mai sus. Persoanele juridice sau fizice avnd calitatea de angajator au obligaia s calculeze i s vireze casei de asigurri o contribuie de asigurri de sntate datorat pentru asigurarea sntii personalului din unitatea respectiv, raportat la fondul de salarii realizat. Veniturile fondului naional unic de asigurri sociale de sntate, colectate de casele de asigurri sunt utilizate pentru: plata serviciilor medicale, a medicamentelor, a materialelor sanitare i dispozitivelor medicale, n condiiile stabilite prin contractul-cadru; plata cheltuielilor de administrare, funcionare i de capital n limita a maximum 3% din sumele colectate; constituirea fondului de rezerv n cot de 1% din sumele constituite la nivelul CNAS.

2.3.3 AJUTORUL DE OMAJ


Persoanele apte de munc, ce nu pot fi ncadrate din lips de locuri disponibile corespunztoare pregtirii lor, sunt considerate omeri i beneficiaz, potrivit prevederilor legale n vigoare, de ajutor de omaj i de alte forme de protecie social, precum i de sprijin n vederea reintegrrii lor profesionale prin calificare i recalificare. 116

Reglementrile actuale privind ajutorul de omaj se bazeaz pe prevederile Legii 76/16.01.2002 privind sistemul asigurrilor pentru omaj i stimularea ocuprii forei de munc, cu modificrile i completrile ulterioare, cu urmtoarele componente: CAPITOLUL I - Dispoziii generale; CAPITOLUL II - Concepte privind piaa muncii; CAPITOLUL III - Sistemul asigurrilor pentru omaj; CAPITOLUL IV - Msuri pentru prevenirea omajului; CAPITOLUL V - Msuri pentru stimularea ocuprii forei de munc; CAPITOLUL VI - Instituii i responsabiliti n aplicarea legii; CAPITOLUL VII - Rspunderea juridic; CAPITOLUL VIII - Dispoziii tranzitorii i finale. Obiectivele pe piaa muncii, urmrite prin intermediul reglementrilor privind sistemul asigurrilor pentru omaj sunt: prevenirea omajului i combaterea efectelor sociale ale acestuia; ncadrarea sau rencadrarea n munc a persoanelor n cutarea unui loc de munc; sprijinirea ocuprii persoanelor aparinnd unor categorii defavorizate ale populaiei; asigurarea egalitii anselor pe piaa muncii; stimularea omerilor n vederea ocuprii unui loc de munc; stimularea angajatorilor pentru ncadrarea persoanelor n cutarea unui loc de munc; mbuntirea structurii ocuprii pe ramuri economice i zone geografice; creterea mobilitii forei de munc n condiiile schimbrilor structurale care se produc n economia naional; protecia persoanelor n cadrul sistemului asigurrilor pentru omaj.

117

Persoana ce poart atributul de omer este cea care ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii: este n cutarea unui loc de munc de la vrsta de minimum 16 ani i pn la ndeplinirea condiiilor de pensionare; starea de sntate i capacitile fizice i psihice o fac apt pentru prestarea unei munci; nu are loc de munc, nu realizeaz venituri sau realizeaz, din activiti autorizate potrivit legii, venituri mai mici dect salariul de baz minim brut pe ar garantat n plat, n vigoare; este disponibil s nceap lucrul n perioada imediat urmtoare, dac s-ar gsi un loc de munc. Crearea sistemului asigurrilor pentru omaj presupune identificarea categoriilor de asigurai, stabilirea elementelor componente ale bugetului asigurrilor pentru omaj i stabilirea indemnizaiei de omaj. n sistemul asigurrilor pentru omaj sunt asigurate persoanele fizice (cetenii romni care sunt ncadrai n munc sau realizeaz venituri n Romnia, n condiiile legii, cu excepia persoanelor care au calitatea de pensionari; ceteni romni care lucreaz n strintate, n condiiile legii; ceteni strini sau apatrizi care, pe perioada n care au domiciliul sau reedina n Romnia, sunt ncadrai n munc sau realizeaz venituri, n condiiile legii) care au obligaia s plteasc contribuiile de asigurri pentru omaj i au dreptul s beneficieze de indemnizaie de omaj. Se maI pot asigura n sistemul asigurrilor pentru omaj i urmtoarele categorii de persoane: asociat unic, asociai; administratori care au ncheiat contracte potrivit legii; persoane autorizate s desfoare activiti independente; membri ai asociaiei familiale; ceteni romni care lucreaz n strintate, conform legii; alte persoane care realizeaz venituri din activiti 118

desfurate potrivit legii i care nu se regsesc n una dintre situaiile menionate. Bugetul asigurrilor pentru omaj cuprinde veniturile (contribuiile angajatorilor i ale persoanelor juridice la care i desfoar activitatea asiguraii, asimilate angajatorului; contribuiile individuale ale persoanelor asigurate obligatoriu; contribuiile datorate de persoanele care ncheie contract de asigurare pentru omaj; venituri din alte surse, inclusiv din finanare extern) i cheltuielile sistemului asigurrilor pentru omaj. Angajatorii au obligaia de a plti lunar o contribuie la bugetul asigurrilor pentru omaj, aplicat asupra fondului total de salarii brute lunare realizate de persoanele asigurate obligatoriu, prin efectul legii. Contribuia individual la bugetul asigurrilor pentru omaj este n cot de 0,5%, aplicat asupra salariului de baz lunar brut, pentru asiguraii ce au calitatea de salariat sau, asupra veniturilor brute lunare realizate, pentru celelalte persoane asigurate. Persoanele asigurate n baza contractului de asigurare pentru omaj, au obligaia de a plti lunar o contribuie la bugetul asigurrilor pentru omaj, aplicat asupra venitului lunar declarat n contractul de asigurare pentru omaj. Cheltuielile sistemului asigurrilor pentru omaj cuprind n principal urmtoarele categorii: plata indemnizaiilor de omaj; plata contribuiilor pentru asigurri sociale de stat i a contribuiilor pentru asigurri sociale de sntate pentru beneficiarii indemnizaiilor de omaj, stabilite potrivit legii; plile compensatorii acordate potrivit legii; taxe, comisioane i alte cheltuieli ocazionate de efectuarea plilor; finanarea msurilor 119

pentru stimularea ocuprii forei de munc i a msurilor pentru prevenirea omajului; finanarea serviciilor de formare profesional pentru persoanele care, potrivit legii, beneficiaz n mod gratuit de aceste servicii; finanarea studiilor, rapoartelor i analizelor privind piaa muncii, comandate instituiilor de specialitate de ctre Comisia Naional de Promovare a Ocuprii Forei de Munc i de Agenia Naional pentru Ocuparea Forei de Munc; organizarea i funcionarea Ageniei Naionale pentru Ocuparea Forei de Munc, inclusiv realizarea de obiective de investiii, dotri i alte cheltuieli de natura cheltuielilor de capital, n limitele prevzute de lege; participarea la activitatea unor organizaii internaionale, inclusiv plata cotizaiilor pentru afilierea la acestea; aplicarea msurilor n vederea recuperrii debitelor; cofinanarea unor proiecte privind modernizarea serviciilor de ocupare i formare profesional pe baza unor acorduri internaionale; cofinanarea unor programe privind stimularea ocuprii forei de munc; rambursarea mprumuturilor contractate n condiiile legii, precum i plata de dobnzi i comisioane aferente acestora; alte cheltuieli prevzute de legislaia n vigoare. Statul poate aciona asupra economiei prin intermediul impozitelor i taxelor, transferurilor sociale i cheltuielilor publice, meninndu-se echilibrul ntre oferta global i cererea global. n condiiile n care politica fiscal acioneaz asupra veniturilor obinute de contribuabili, se acioneaz direct asupra consumului, care influeneaz la rndul su producia. Reducerea sarcinilor fiscale n scopul creterii venitului disponibil i implicit creterea consumului, n condiiile n care nivelul cheltuielilor publice rmne 120

neschimbat, reprezint o politic fiscal de tip tax-cut. Aplicndu-se o politic fiscal de tip tax-cut, se constat c nu se va asista la o cretere a consumului n acelai cuantum cu reducerea prelevrilor fiscale, deoarece o parte din creterea venitului disponibil obinut ca urmare a reducerii impozitelor i taxelor va fi utilizat pentru consum, iar o parte va fi utilizat pentru economisire. n ceea ce privete politica fiscal i economia ofertei se constat c o reducere a presiunii fiscale i o reducere a cheltuielilor publice genereaz stimularea ofertei. Aceast remarc are la baz teoria elaborat de economistul american Arthur B. Laffer, care prin intermediul unei curbe demonstreaz c o scdere a presiunii fiscale creeaz condiii pentru creterea ncasrilor fiscale. Laffer apreciaz c suma ncasrilor fiscale este o funcie cresctoare a ratei de impozitare pn la un nivel maxim, dup care devine o funcie descresctoare a acestei rate.

V olu m u l p relevrilo r ob ligato rii I M

0% P1 P2 R ata3p resiunii fiscale P

Fig. nr. 2 Curba Laffer

121

Cele dou zone ale curbei lui Laffer sunt: zona din stnga segmentului IP2 o zon admisibil, unde reducerea asietei este inferioar creterii ratei presiunii fiscale; zona din dreapta segmentului IP2 o zon inadmisibil, unde creterea presiunii fiscale nu compenseaz reducerea asietei. n afara nivelului maximal, se pot observa, la aceeai sum de venituri fiscale, dou rate ale presiunii fiscale, una situat n zona admisibil (P1) i una situat n zona inadmisibil (P3). De aici rezult absurditatea adoptrii unor rate ridicate de prelevri obligatorii. Deoarece curba lui Laffer este o reprezentare pur formal, ea nu permite determinarea pragului de impozitare I, unde presiunea fiscal poate fi considerat ca excesiv. Totui, este dovedit empiric, c n rile n care presiunea fiscal este ridicat, o nou cretere a ratei fiscale, are drept repercursiune o serie de riscuri, respectiv: riscul diminurii eforturilor productive; riscul fraudei i evaziunii fiscale; riscul inflaiei prin fiscalitate; riscul diminurii competitivitii internaionale.17
Cuvinte cheie: Impozite, taxe, contribuii; Elementele tehnice ale obligaiilor fiscale; Principiile impunerii.

17

Manolescu Gh., Buget abordare economic i financiar, Editura Economic, Bucureti, 1997, pp. 70-71

122

Rezumat: Resursele financiare, ca elemente de bogie a unei naiuni, alturi de cele materiale, umane i informaionale, reprezint totalitatea mijloacelor bneti necesare realizrii obiectivelor economico-sociale, ntr-o anumit perioad de timp. Ponderea cea mai mare n cadrul resurselor financiare publice ordinare este deinut de venituri fiscale, respectiv impozite, taxe i contribuii, suportate i achitate de contribuabili, ca urmare a desfurrii unei activiti sau deinerii n proprietate a unor bunuri. 1. Obiectul impozitului este reprezentat de : a) mijloacele din care se pltete impozitul; b) natura economic a impozitului; c) materia impozabil. Elementul tehnic al impozitului care specific msurile precizate de organele financiare pentru stabilirea, constatarea, evaluarea materiei impozabile, determinarea cuantumului i ncasarea impozitului este: a) obiectul impozitului; b) cota de impunere; c) sursa impozitului; d) modul de impunere i percepere. Care din urmtoarele afirmaii reprezint caracteristici ale impozitelor : a) impozitul reprezint obligaia contribuabilului de a plti o sum de bani; b) impozitul este o obligaie general; c) impozitul este o obligaie definitiv; d) impozitul este o prelevare cu titlu nerambursabil; e) impozitul se datoreaz numai n situaia n care persoanele fizice sau juridice dein anumite bunuri sau realizeaz anumite venituri; f) impozitul este o obligaie fiscal prevzut prin lege. Ce reprezint principiile impunerii: a) instrumente de politic monetar; b) metode de reglare a egalitii ntre fluxul prelevrilor fiscale prestabilite i fluxul prelevrilor fiscale reale;

2.

3.

4.

123

5.

c) cerine pe care trebuie s le ndeplineasc un sistem fiscal raional. Care din urmtorul principiu al impunerii emis de francezul Maurice Allais, laureat al premiului Nobel pentru economie, se regsete n maxima de certitudine emis de Adam Smith: a) individualitatea; b) nediscriminarea; c) impersonalitatea; d) neutralitatea; e) legitimitatea; f) lipsa arbitrariului.

Obiective: Precizarea consideraiile generale privind bugetul UE; Stabilirea caracteristicilor politicii fiscale europene; Aspecte privind armonizarea impozitelor indirecte Aspecte privind coordonarea imopozitelor directe.

nfiinarea Comunitii Europene i dezvoltarea integrrii europe au impus mutaii semnificative la nivelul finanelor UE, din punct de vedere al bugetului UE i al fondurilor destinate statelor membre i statelor candidate la aderare.

3.1 CONSIDERAII GENERALE PRIVIND BUGETUL UNIUNII EUROPENE


124

Pentru ndeplinirea politicilor sale, UE are nevoie de un buget care, pe de o parte, s respecte ntocmai principiile generale bugetare, iar pe de alt parte, s fie construit n aa fel nct, s asigure transparen, claritate, eficien i eficacitate n vederea protejrii intereselor financiare ale Uniunii Europene.18 La nivelul fiecrei naiuni se pun ntrebri de genul: Ce este bugetul public? Cum se "construiete" bugetul public? Bugetul public rspunde ntocmai cerinelor existente n economie? Exist corelaii pertinente ntre veniturile i cheltuielile cuprinse n buget? Aceleai ntrebri trebuie s ofere rspuns i din perspectiva bugetului UE. Bugetul este un document, o lege, un sistem de fluxuri financiare, un instrument de politic economic, prin care sunt prevzute anual, veniturile i cheltuielile bugetare. Construcia bugetului public presupune respectarea ntocmai a principiilor bugetare, respectiv: principiul universalitii; principiul unitii; principiul neafectrii veniturilor; principiul anualitii bugetului public; principiul specializrii bugetare; principiul unitii monetare; principiul echilibrului bugetar; principiul publicitii. Aplicarea strict a principiului universalitii d posibilitatea: cunoaterii ct mai exacte i reale a volumului total al veniturilor i cheltuielilor bugetare; cunoaterii corelaiei care exist ntre anumite venituri i cheltuieli ce se afl n conexiune strns; asigurrii posibilitilor de control asupra cuantumului total al veniturilor i cheltuielilor bugetare.
18

Stolojan T., Tartacan R., "Integrarea i politica fiscal european", Editura Burg, Sibiu, 2002, pp. 96-97

125

Utilizarea eficient i monitorizarea fondurilor, cunoaterea clar a situaiei finanelor publice, a formei echilibrate sau deficitare a bugetului, poate fi realizat respectnd principiul unitii bugetare (unicitatea documentului). Existena resurselor financiare este o condiie general a acoperirii cheltuielilor bugetare pe ansamblu. Iat motivul pentru care, un venit bugetar nu trebuie s fie perceput pentru finanarea unei anumite cheltuieli bugetare, realizndu-se astfel depersonalizarea veniturilor bugetare. Durata de timp necesar ncasrii veniturilor bugetare (pe surse de provenien) i efecturii cheltuielilor bugetare (pe destinaii i n funcie de coninutul economic) presupune respectarea principiului anualitii i cel al specializrii bugetare. Operaiunile bugetare exprimate ntr-o moned, trebuie s fie realizate astfel nct, lichiditile bneti provenite din ncasarea veniturilor s acopere nevoile de pli scadente. Prin mijloacele de publicitate coninutul bugetului trebuie adus la cunotina celor implicai direct sau indirect n realizarea veniturilor i cheltuielilor, n toate etapele procedurii bugetare (elaborarea proiectului de buget, aprobarea bugetului, execuia bugetului, ncheierea execuiei bugetare). Construcia bugetar nu trebuie s se bazeze numai pe aceste aspecte teoretice ale principiilor bugetare. n acest sens, n domeniul cheltuielilor bugetare, politica financiar trebuie s caute n permanen stabilirea unui raport optim ntre efect i efort, ntre eficien i eficacitate, iar soluia aleas pentru fiecare tip de cheltuial trebuie s fie cea care produce cele mai multe efecte economice, sociale i 126

financiare. Reconsiderarea prioritilor n utilizarea resurselor financiare bugetare, presupune stabilirea unor raporturi judicioase ntre cheltuielile destinate consumului i cele destinate dezvoltrii. Aceste sunt motivele pentru care n construcia bugetului Uniunii Europene trebuie s se urmreasc: principalele categorii de venituri - venituri proprii tradiionale; parte din taxa pe valoarea adugat ncasat de ctre statele membre; cota din produsul naional brut al statelor membre; alte venituri; cuantumul veniturilor - stabilit n funcie de categoriile de venit, respectiv: pentru veniturile proprii tradiionale pe baza taxelor vamale ncasate la graniele externe ale UE i a taxelor agricole percepute la importul produselor agricole; pentru venitul din taxa pe valoarea adugat, prin aplicarea unei cote asupra bazei de impozitare, calculat drept procent din produsul naional brut al fiecrui stat membru; venituri provenite din cote ale produsului naional brut al rilor membre n situaia n care celelalte venituri sunt insuficiente; nclcarea unor reglementri atrage dup sine plata majorrilor, penalitilor i dobnzilor; modul de orientare a resurselor; modul de repartizare a cheltuielilor pentru obiectivele principale ce vizeaz politica agricol comunitar i politica de convergen economic i social; structura cheltuielilor pe categorii, respectiv: cheltuieli pentru agricultur; cheltuieli pentru operaiuni structurale; cheltuieli pentru politici interne; cheltuieli pentru politici externe; cheltuieli administrative, cheltuieli de pre-aderare; cheltuieli pentru constituirea de rezerve i garanii;

127

modul de realizare a transferurilor de resurse ctre beneficiari i cuantumul acestui transfer; stabilirea momentului i modalitilor de efectuare a cheltuielilor; asigurarea echilibrului bugetar prin stabilirea unui plafon maxim la capitolul cheltuieli, ca procent din produsul naional brut al statelor membre. Etapele procedurii bugetare nu sunt simplu de realizat... Ele vor avea efectul dorit, numai n msura n care metodele, tehnicile i instrumentele utilizate vor putea permite o analiz corespunztoare a factorilor ce influeneaz veniturile i cheltuielile bugetare.

3.2 CARACTERISTICILE POLITICII FISCALE EUROPENE


Ca o component esenial a politicii economice a fiecrui stat, politica fiscal este cea care contribuie la finanarea cheltuielilor publice, devenind astfel un atribut al suveranitii naionale. Astfel, fiecrui stat i revine responsabilitatea proprii politici fiscale, n raport cu obiectivele urmrite privind dezvoltarea i creterea economic. Din aceast perspectiv, se caut des rspuns la ntrebarea dac exist sau nu o politic fiscal european. Un rspuns negativ nu poate fi acordat, deoarece existena n sine a Uniunii Europene, determin existena componentelor politicii economice. Politica fiscal european nu poate viza i nici nu are dreptul s impun o standardizare la nivelul sistemelor fiscale ale statelor membre. Aciunea politicii fiscale europene se concretizeaz n compatibilizarea sistemelor fiscale naionale pentru statele membre i cele candidate la 128

integrare, n baza obiectivelor comune stabilite prin tratatele ncheiate. n acest sens, politica fiscal european trebuie: s ofere posibiliti pentru afirmarea pe deplin a liberei circulaii a bunurilor, serviciilor i capitalului; s acioneze n sens pozitiv asupra concurenei; s stabileasc i s aplice metode i tehnici ce conduc la diminuarea fenomenului evazionist i cel de splare a banilor; s impun, acolo unde este cazul, reguli privind construcia sistemului fiscal naional n statele membre; s ofere soluii privind instituirea unor impozite i taxe, care s contribuie la creterea veniturilor bugetare n statele membre; s impun condiii din punct de vedere fiscal pentru rile candidate la aderare; s oblige statele participante la Uniunea Economic i Monetar i noile state membre, s respecte prevederile Pactului de Stabilitate i Cretere; s urmreasc meninerea stabilitii macroeconomice i evitarea deficitelor guvernamentale excesive; s urmreasc pentru viitor, realizarea convergenei nominale i reale ntr-o Uniune extins. Coordonarea politicilor naionale din statele membre UE n vederea nfptuirii obiectivelor UE, a cerinelor pieei unice i a uniunii economice i monetare, are un impact semnificativ asupra politicilor fiscale ale statelor membre, asupra structurii sistemului fiscal, a modului de impunere i percepere, n aa fel nct fiscalitatea s nu reprezinte o frn n dezvoltarea de ansamblu a UE, ci un factor stimulator. 129

Diferenele semnificative ale gradului de fiscalitate n rile membre UE, determin implicarea Comisiei Europene prin coordonare i armonizare la nivelul fiscalitii, nu n sensul "atacrii" suveranitii fiscale naionale, ci n sensul permiterii companiilor i persoanelor fizice s beneficieze din plin de avantajele pieei unice, sprijinirii obiectivelor generale ale politicii UE i existenei unei concordane ntre politica fiscal a UE i celelalte politici privind locurile de munc, protecia consumatorilor, energia, mediu, etc. Structura diferit a sistemelor fiscale naionale din statele membre, determin alegerea corespunztoare a impozitelor i taxelor ce vor intra sub incidena armonizrii fiscale i a celor care vor intra sub incidena coordonrii fiscale. Termenul de armonizare semnific aciunea de a (se) armoniza (din fr. harmoniser), respectiv a face s fie sau a fi n concordan. Noiunea de coordonare reprezint aciunea de a coordona i rezultatul ei. A coordona (provenit din fr. coordonner) presupune a pune de acord prile unui tot, a ndruma n sens unitar o serie de activiti n vederea aceluiai scop, n vederea obinerii unui ansamblu coerent. Corelaiile efectuate ntre structura veniturilor fiscale, principiile politici fiscale europene i noiunile de coordonare/amonizare, au scos n eviden urmtoarele: Deciziile n domeniul fiscal pot fi luate numai n condiiile n care se nregistreaz acceptarea n unanimitate din partea Consiliului de Minitri. Datorit procesului de realizarea a Pieei Unice au putut fi luate unele msuri privind eliminarea diferitelor frontiere fiscale dintre statele membre, dar fr abolirea principiului destinaiei i fr armonizarea ratelor. 130

Ponderea cea mai mare n cadrul resurselor financiare publice, la nivelul fiecrui stat membru, o dein impozitele indirecte. Caracteristicile acestor impozite sunt n general aceleai n fiecare stat, iar structura lor vizeaz n principal taxa pe valoarea adugat i accizele. Impozitele indirecte sunt impozite suportate de consumatorul final i ele sunt vizibile n fiecare stadiu unde intervin tranzacii comerciale, fiind neutre n raport cu numrul acestor tranzacii. Aceste aspecte au fost luate n considerare la nceperea procesului privind armonizarea impozitelor indirecte. n funcie de nivelul de dezvoltare al forelor de producie, impozitele directe au fost aezate i percepute, n decursul timpului, pe diferite bunuri materiale, diverse activiti, pe venituri sau avere. Reglementarea impozitelor directe se realizeaz n funcie de mrimea venitului sau averii, cu termene de plat stabilite i cunoscute n prealabil, ceea ce le confer caracterul de impozite nominative. Principalele avantajele ale impozitrii directe vizeaz: existena un venit sigur pentru stat, dinainte cunoscut, pe care se poate baza n anumite intervale de timp; mplinirea unor deziderate de justiie fiscal, deoarece sunt exonerate veniturile necesare minimului de existen i prin faptul c se ine seama de sarcinile familiale; uurin n determinare i percepere. Dezavantajele impozitelor directe vizeaz urmtoarele: nu sunt agreabile pltitorilor; se consider c nu ar fi productive, ntruct conducerea statelor nu ar avea interes s devin nepopular prin mrirea acestor impozite; pot conduce la abuzuri n ce privete aezarea i ncasarea impozitelor.19
19

Bistriceanu G., Adochiei M., Negrea E., "Finanele agenilor economici", Editura Didactic i Pedagogic RA, Bucureti, 1995, pp. 248-249

131

n cazul impozitele directe, subiectul i suportatorul impozitului ar trebui s fie, potrivit intenii legiuitorului, una i aceeai persoan, motiv pentru care, impozitele de acest tip au o inciden direct asupra subiectului pltitor. Incidena direct definitiv se manifest asupra subiecilor n cazul impozitului pe veniturile salariale, a impozitului pe dividende i a altor impozite suportate de persoanele fizice, care nu mai au posibilitatea transpunerii obligaiei fiscale n sarcina altor persoane. n cazul impozitului pe profit, de ex. incidena direct se manifest doar n prima instan, ntruct impozitul pe profit, ca i alte impozite (din care unele considerate indirecte), face parte din preul bunurilor i serviciilor aductoare de venituri impozabile. Ca atare, suportarea final a acestuia se realizeaz de ctre beneficiarii sau consumatorii n al cror pre este inclus.20 n practica financiar internaional, impozitele directe reale sunt cele mai rspndite i au ca obiect al impunerii pmntul, cldirile, activitile economice cu caracter neagricol i micarea capitalului bnesc. Caracterizarea impozitelor directe reale presupune c acestea se stabilesc asupra obiectelor materiale pe baza unor criterii exterioare care nu redau puterea economic a subiectului, fapt pentru care impozitele reale i avantajeaz pe moieri i-i dezavantajeaz pe micii proprietari, ceea le determin caracterul lor regresiv. Randamentul fiscal al acestor obligaii fiscale este redus, deoarece cotele de impunere sunt sczute, sistemul de impunere nu cuprinde ntreaga materie impozabil, oferind numeroase posibiliti de evaziune. Lipsa de uniformitate n stabilirea impozitelor reale n cadrul diferitelor uniti locale i arbitrariul n perceperea
20

Talpo I., "Finanele Romniei", Vol. 1, Editura Sedona, Timioara, 1997, pp. 156-157

132

acestora accentueaz i mai mult lipsa de echitate a impozitelor reale.21 Caracteristicile impozitelor directe au condus la euri din punct de vedere al armonizrii fiscale, motiv pentru care UE a ales coordonarea pentru fiscalitatea direct. Realizarea coordonrii i armonizrii fiscale din perspectiv european este axat n prezent pe cretere economic, competitivitate i crearea de locuri de munc n Uniunea European. Obiectivele strategice ale Uniunii Europene pentru perioada 2005-2010 sunt prosperitatea, solidaritatea i securitatea continentului european, iar politica fiscal i vamal joac un rol vital n realizarea acestor obiective. Eforturile ntreprinse de ctre Uniunea European, n vederea atingerii obiectivelor strategice au n vedere urmtoarele:22 Impozitarea nu trebuie s mpiedice buna funcionare a pieei europene, aceasta fiind cea mai mare pia intern competitiv din lume, cu peste 455 de milioane de consumatori. Accentul se va pune pe eliminarea birocraiei, reducerea costurilor de conformitate i eliminarea dublei impozitri, folosind reguli simple, transparente i previzibile pentru companii. Impozitarea direct va presupune crearea unei baze de impozitare consolidate comune n UE, ceea ce ar presupune elaborarea unui set unic de reguli privind impozitarea companiilor, valabil n toat Uniunea European, n vederea eliminrii obstacolelor fiscale n situaia investiiilor transfrontaliere.
21

aguna D.D., Iliescu S., ova D.C. "Procedura fiscal", Editura Oscar Print, Bucureti, 1996, pp. 53-54 22 extras din Discursul Comisarului European pentru Fiscalitate i Uniune Vamal Lszl Kovcs la Academia de Studii Economice Bucureti, 24 iunie 2005

133

O baz de impozitare comun pentru companii nu presupune aplicarea unei rate de impozitare comun, care trebuie s rmn n competena statelor membre, ci aceasta trebuie s vizeze continuarea aciunilor Codului de conduit pentru afaceri, n sensul eliminrii regimurilor de impozitare nocive pentru mediul de afaceri i monitorizrii imobilismului acestor regimuri. Msurile ntreprinse n fiscalitatea direct au vizat i vor continua acest trend, spre tratamentul fiscal al dividendelor pltite companiilor-mam de ctre filiale, al fuziunilor transfrontaliere i al plilor dobnzilor i drepturilor de autor ntre companiile asociate. Facilitile fiscale n ntreaga Uniune european trebuie s fie utilizate optim, n beneficiul cercetrii i dezvoltrii, ca principal factor ce stimuleaz creterea economic. Comisia fiscal va urmri realizarea strategiei de simplificare, modernizare i aplicare uniform a sistemului privind taxa pe valoarea adugat, n funcie de destinaie, n mod special prin simplificarea obligaiilor aferente plii TVA n cazul activitilor desfurate n interiorul Comunitii. Se intenioneaz crearea unui ghieu unic, unde comercianii s-i poat achita n statul membru unde sunt stabilii toate obligaiile privind plata TVA pentru activitile desfurate pe ntreg teritoriul UE. Tot n domeniul taxei pe valoare adugat, Comisia intenioneaz s prezinte, o propunere de schimbare a locului impozitrii serviciilor furnizate de companii ctre consumatori. Principalul obiectiv este ca locul impozitrii s fie n continuare locul n care este consumat serviciul, pentru a preveni distorsiunile generate de concuren i de dubla impozitare sau de neimpozitarea furnizrii de servicii internaionale. 134

Cota standard minim pentru taxa pe valoarea adugat va fi meninut pn n anul 2010, ca urmare a hotrrii minitrilor UE, iar aspectele ce vizeaz cotele reduse s ajung la stadiul de armonizare. Din punct de vedere al accizelor, se pune problema unui anumit grad de apropiere a ratelor, pentru a reduce distorsiunile legate de concuren i fraud n cadrul Pieei Interne. Aspectele vor fi ndreptate spre: importana ratelor de accizare a alcoolului, care sunt o expresie a circumstanelor, culturilor i tradiiilor naionale; taxele aplicate pentru autoturisme pentru reducere a emisiilor de CO2 la autoturisme. n domeniul politicii vamale se va urmri simplificarea i armonizarea regulilor i procedurilor vamale. Codul vamal modernizat va reflecta toate schimbrile majore care au avut loc i de asemenea va furniza, baza legal pentru gestionarea electronic a operaiunilor vamale. Sistemul vamal al UE trebuie s rspund i preocuprilor din ce n ce mai serioase legate de securitate i s contribuie la combaterea terorismului internaional prin controale mai stricte i mai eficiente la frontier. O alt prioritate important n domeniul politicii vamale este combaterea contrafacerii i pirateriei, prin ntrirea cooperrii ntre autoritile vamale naionale, ntre autoritile vamale i alte organisme de aplicare a legii, ntre administraiile vamale i sectorul privat, precum i ntre UE i rile din care provin mrfurile contrafcute.

3.3 ARMONIZAREA IMPOZITELOR INDIRECTE

135

Impozitele indirecte, legate direct de tranzaciile comerciale cu bunuri i servicii, reprezint un venit important n bugetele statelor membre Uniunii Europene. n condiiile aplicrii unor prevederi fiscale naionale diferite corespunztor bazei de impozitare i cotelor de impunere pentru impozitele indirecte, pot aprea bariere importante n competiia din piaa unic. Chiar dac nu n totalitate, s-a reuit armonizarea fiscal pentru taxa pe valoarea adugat i accize. Armonizarea taxei pe valoarea adugat Momentele semnificative n armonizarea taxei pe valoarea adugat (existena acestui impozit, problematica bazei de impozitare i a cotelor de impozitare, sistemul tranzitoriu pentru TVA, simplificarea sistemului) au la baz prevederile Directivele CEE, respectiv: Directiva a VI-a, 77/388/CEE (Art.2,4,5,6,7 privind sfera de aplicare i persoanele impozabile; Art.3 privind teritorialitatea; Art.10, exigibilitatea taxei; Art.11, baza de impozitare; Art.12, cotele de TVA; Art.13,14,15, operaiunile scutite de TVA; Art. 17-20, deduceri; Art.24, 25, 26, regimuri speciale, excepii); Directiva 86/560/CEE privind rambursarea TVA; Decizia Comisiei nr.98/527/CEE privind combaterea fraudelor n domeniul TVA. Armonizarea taxei pe valoarea adugat din perspectiva U.E. presupune: Introducerea TVA n toate statele membre; Uniformizarea bazei de impozitare i a cotelor de impozitare; Simplificarea sistemului privind TVA; 136

Trecerea la un sistem tranzitoriu de TVA Principalele caracteristici ale taxei pe valoarea adugat n Uniunea European sunt urmtoarele23: Sistemul european privind taxa pe valoarea adugat s-a instituit i se modific pe baza Directivelor UE. S-a impus ca pn n anul 1970 toate statele membre s introduc taxa pe valoarea adugat n structura sistemele fiscale naionale. S-a procedat la uniformizarea bazei de impozitare i a cotelor de impozitare, ncepnd cu anul 1977. Unele state membre au negociat pentru a obine exceptare de la TVA sau cote difereniate de impozitare pentru unele regiuni sau teritorii. n acest fel, zone precum Insulele Canare, Ceuta i Melilla din Spania, Gibraltar din Marea Britanie, i Insulele Aland din Finlanda sunt scoase de sub jurisdicia sistemului european privind TVA, iar n Madeira din Portugalia s-au acceptat perceperea de cote de impozitare variabile. Cota standard de impozitare este stabilit la un nivel minim de 15%, statele membre avnd posibilitatea s majoreze aceast cot, dar nu mai mult cu 10 puncte procentuale. Pentru anumite categorii de bunuri i servicii sunt acceptate cote reduse de impozitare, cote superreduse (sub 5%) i cota zero. Situaia cotei zero nu este o caracteristic a Directivei a VI-a, intenia fiind de a stabili o valoare minim a cotei de impozitare, respectiv 5%. Totui, n unele state membre i n special n Marea
23

a se vedea n acest sens Directiva a VI-a 77/388/CEE, Directiva 86/560/CEE, Decizia Comisiei nr.98/527/CEE i htp.//en.wikipedia.org/wiki/VAT

137

Britanie s-a acceptat meninerea cotei zero prin derogare, fr a exista posibilitatea lrgirii sferei de aciune a acestei cote la alte bunuri i servicii. Utilizarea unor cote diferite de TVA n statele membre a pornit de la premisa c bunurile i serviciile pot fi mprite n mai multe categorii, tinnd cont de necesitatea acestora. n acest fel, categoria bunurilor de lux viza cote mai mari de impozitare, iar categoria bunurilor eseniale, cote mici de impozitare. Dei state precum Frana i Marea Britanie susineau aceast teorie, practica a demonstrat c aceast teorie nu mai are aceeai valabilitate (de ex. n Marea Britanie, mbrcmintea pentru copii intr n sfera cotei zero, iar mbrcmintea pentru aduli, n sfera cotei de 17,5%). Regulile pentru includerea taxei pe valoare adugat n preuri, n interiorul UE se refer la modul de realizare a comercializrii. Astfel, n situaia n care ponderea cea mai mare a vnzrilor se adreseaz consumatorului final (business to consumer), preurile trebuie s includ TVA-ul, iar n situaia n care livrrile vizeaz a alt societate (business to business), preurile nu trebuie s includ TVA-ul. Taxa pe valoare adugat fiind datorat sub forma unei cote procentuale este vizibil n fiecare stadiu unde intervin tranzacii comerciale, devenind un impozit neutru n raport cu numrul tranzaciilor comerciale. n toate statele membre UE se aplic principiul destinaiei n materie de TVA, n sensul n care livrrile de bunuri i servicii dintr-un stat membru n alt stat membru sunt exceptate de TVA n ara de origine i supuse obligaiei de plat a TVA n ara de destinaie. Din analizele efectuate asupra efectelor taxei pe valoarea adugat s-a ajuns la urmtoarele concluzii: acest impozit este benefic pentru entitile juridice, n 138

sensul deducerii TVA-ului aferent achiziiilor, spre deosebire de consumatorul final care suport impozitul prin preul pltit pentru bunul sau serviciul achiziionat; cei bogai pltesc mai puin comparativ cu cei sraci, impozitul acionnd astfel ca un impozit regresiv; analiza modului de aciune a cererii i ofertei trebuie s se realizeze lund n considerare att existena impozitului, ct i inexistena sa, pentru a deveni pe de o parte o obligaie fiscal suportabil pentru contribuabil, iar pe de alt parte o surs cert pentru obinerea resurselor financiare publice (vezi figura urmtoare).

139

Q - cantitate P- pre I - impozit

P Ofert + I Ofert I P2 P1 I Venit Cerere Q2 Q1 Q

Fig. nr. 3 Analiza cerere - ofert ntr-o pia cu impozitare Cotele de impozitare pentru TVA practicate n rile membre UE au suferit multiple modificri ncepnd cu anul 1967, pn n anul 2005. Tab. nr. 4 Evoluia cotelor de TVA,

140

n statele membre UE24


State membre UE Austria Data pentru stabilirea cotei de TVA 01.01.1973 01.01.1976 01.01.1981 01.01.1984 01.01.1971 01.01.1978 01.01.1981 01.03.1982 01.01.1983 01.04.1992 01.01.1994 01.01.1996 01.01.2000 03.07.1967 01.04.1968 29.06.1970 29.09.1975 01.03.1976 03.10.1977 01.10.1978 30.06.1980 01.01.1992 01.06.1994 01.01.1995 0101.1998 01.01.1968 01.12.1968 01.01.1970 01.01.1973 Cote standard 16 18 18 20 18 16 17 17 19 19.5 20.5 21 21 10 12.5 15 15 15 18 20.25 22 25 22 22 22 16.66 19 23 20 Cote reduse 8 8 8/13 10 6 6 6 1/6 1/6 1/6/12 1/6/12 1/6/12 6 9.25 5/12 6/12/17 8/17 6 7 7.5 7

Belgia

Danemarca

Finlanda

24

European Commission, DOC/1636/2005, "VAT rates applied in the member states of the European Community", Situation at 1st July 2005, pp. 31-35

141

Frana

Germania

Grecia

Irlanda

01.01.1977 01.07.1982 01.07.1986 01.01.1989 29.07.1991 01.08.1995 01.04.2000 01.01.1968 01.07.1968 01.01.1978 01.07.1979 01.07.1983 01.01.1993 01.04.1998 01.01.1987 01.01.1988 28.04.1990 01.04.2005 01.11.1972 03.09.1973 01.03.1976 01.03.1979 01.05.1980 01.09.1981 01.05.1982 01.03.1983 01.05.1983 01.07.1983 01.05.1984 01.03.1985 01.03.1986 01.05.1987 01.03.1988 01.03.1989 01.03.1990 01.03.1991 01.03.1992

17.6 18.6 18.6 18.6 18.6 20.6 19.6 10 11 12 13 14 15 16 18 16 18 19 16.37 19.5 20 20 25 25 30 35 23/35 23/35 23/35 23 25 25 25 25 23 21 21

7 4/5.5/7 2.1/4/5.5/7/13 2.1/5.5/13 2.1/5.5/13 2.1/5.5 2.1/5.5 5 5.5 6 6.5 7 7 7 3/6 3/6 4/8 4.5/9 1/5.26 1/6.75 10 1/10 1/10 1.5/15 1.8/18 2.3/23 2.5/5/18 2/5/18 2/5/8/18 2.2/10 2.4/10 1.7/10 1.4/5/10 2/5/10 2.3/10 2.3/10/12.5 2.7/10/12.5

142

Italia

Italia

Luxemburg

Marea Britanie

01.03.1993 01.01.1996 01.03.1997 01.03.1998 01.03.1999 01.03.2000 01.01.2001 01.01.2004 01.01.1973 10.05.1976 23.12.1976 08.02.1977 03.07.1980 01.11.1980 01.01.1981 05.08.1982 20.12.1984 01.08.1988 01.01.1989 13.05.1991 01.01.1993 24.02.1995 01.10.1997 01.01.1970 01.01.1971 01.07.1983 01.01.1992 01.04.1973 29.07.1974 18.06.1979 01.04.1991 01.01.1995 01.09.1997 01.01.1969 01.01.1971 01.01.1973 01.01.1976

21 21 21 21 21 21 20 21 12 12 12 14 15 14 15 18 18 19 19 19 19 19 20 8 10 12 15 10 8 15 17.5 17.5 17.5 12 14 16 18

2.5/12.5 2.8/12.5 3.3/12.5 3.6/12.5 4/12.5 4.2/12.5 4.3/12.5 4.4/13.5 6 6/9 1/3/6/9 1/3/6/9/12 2/8 1/2/3/6/9/12 2/8 2/8/10/15 2/9 2/9 4/9 4/9/12 4/9 4/10 4/10 4 2/5 3/6 3/6 8 5 4 4 4 4

143

Olanda

Portugalia

Suedia

Spania

Cehia

Cipru

01.01.1984 01.10.1986 01.01.1888 01.10.1992 01.01.2001 01.01.1986 01.02.1988 24.03.1992 01.01.1995 01.07.1996 05.06.2002 01.07.2005 01.01.1969 01.01.1971 01.06.1977 08.09.1980 16.11.1981 01.01.1983 01.07.1990 01.01.1992 01.01.1993 01.07.1993 01.01.1996 01.01.1986 01.01.1992 01.08.1992 01.01.1993 01.01.1995 01.01.1993 01.01.1995 29.04.2004 01.07.1992 01.10.1993 01.07.2000 01.01.2002 01.01.2003 01.01.1991

19 20 18.5 17.5 19 16 17 16 17 17 19 21 11.11 17.65 20.63 23.46 21.51 23.46 25 25 25 25 25 12 13 15 15 16 23 22 19 5 8 10 13 15 10

5 6 6 6 6 8 8 5 5 5/12 5/12 5/12 2.04/6.38 3.09/9.89 3.54/11.43 3.95/12.87 3.67/11.88 3.95/12.87 4.17/13.64 18 21 12/21 6/12 6 6 6 3/6 4/7 5 5 5 5 5 5 -

144

Estonia Letonia

Lituania

Malta Polonia Slovacia

Slovenia

Ungaria

01.01.1993 01.01.2000 01.05.1995 01.01.2003 01.05.2004 01.05.1994 01.08.1994 01.01.1997 01.05.2000 01.01.2001 01.01.1995 01.01.2004 08.01.1993 01.01.1993 01.08.1993 01.01.1996 01.07.1999 01.01.2003 01.01.2004 01.07.1999 01.01.2002 01.01.1988 01.01.1993 01.08.1993 01.01.1995 01.01.2004

18 18 18 18 18 18 18 18 18 18 15 18 22 23 25 23 23 20 19 19 20 25 25 25 25 25

5 9 5 9 5 5/9 5 5 3/7 5 6 6 10 14 8 8.5 0/15 0/6 10 0/12 5/15

Tab. nr. 5 Lista cotelor de TVA aplicate n statele membre UE, n anul 200525 Stat membru UE Austria Belgia Danemarca
25

Cote standard 20 21 25

Cote reduse 10 6 -

Cote superreduse -

European Commission, DOC/1636/2005, "VAT rates applied in the member states of the European Community", Situation at 1st July 2005, p. 3

145

Finlanda Frana Germania Grecia Irlanda Italia Luxemburg Marea Britanie Olanda Portugalia Suedia Spania UE 15 Cehia Cipru Estonia Letonia Lituania Malta Polonia Slovacia Slovenia Ungaria UE10 UE25

22 19,6 16 19 21 20 15 17,5 19 21 25 16 19,81 19 15 18 18 18 18 22 19 20 25 19,2 19,51

8 /17 5,5 7 9 13,5 10 6 5 6 5 / 12 6 / 12 7 8,53 5 5 5 5 5/9 5 7 8,5 5 / 15 6,77 7,65

2,1 4,5 4,4 4 3 4 3,67 3 3 3,34

Analiza datele prezentate mai sus, scoate n eviden respectarea cerinelor impuse de Uniunea European privind limita minim i maxim privind cota standard. Se remarc faptul c numai n Cipru i Luxemburg se practic cota standard de TVA la valoarea minim impus de UE (15%), explicaia pentru o asemenea 146

practic fiind legat de declararea acestor state ca fcnd parte din zona paradisurilor fiscale cu fiscalitate sczut. n Germania, Marea Britanie, Spania, Cehia, Estonia, Grecia, Letonia, Lituania, Malta, Olanda i Slovacia, cota standard de TVA este sub media nregistrat la nivelul UE, iar n Austria, Belgia, Danemarca, Finlanda, Frana, Irlanda, Italia, Portugalia, Suedia, Polonia, Slovenia i Ungaria, cota standard de TVA depete media nregistrat la nivelul UE. Dei armonizarea fiscal n materie de TVA s-a concretizat n ceea ce privete baza de impozitare i cota standard de impozitare, se constat c doar dou state (Danemarca i Slovacia) nu practic cote reduse de TVA i apar state (Frana, Grecia, Irlanda, Italia, Luxemburg, Spania, Polonia) unde se practic att cota redus, ct i cota super-redus. Aplicarea cotelor reduse de TVA, att n vechile state membre, ct i n cele noi vizeaz urmtoarele produse i servicii: alimente de baz, furnizarea apei, produsele farmaceutice, echipamentele medicale pentru persoanele handicapate, transportul de cltori, crile, ziarele, periodicele, serviciile scriitorilor i compozitorilor, locuinele sociale, produsele agricole, servicii hoteliere, evenimente sportive, utilizarea facilitilor sportive, serviciile sociale, serviciile prestate n crematorii, asistena medical i dentar, colectarea deeurilor, curenia strzilor. Conform articolului 28 (2)A din Directiva a VI-a CEE, rile i operaiunile n care se aplic cota zero de TVA sunt urmtoarele: Belgia - vnzarea ziarelor cu informaii general, difuzate zilnic sau sptmnal; vnzarea unor produse reciclate; 147

Danemarca - vnzrile de ziare cu o apariie de cel puin o dat pe lun; Estonia - vnzrile i nchirierile de mijloace de transport maritim i aerian (exclusiv cele destinate sportului i agrementului), inclusiv pri sau echipamente pentru acestea; Irlanda - vnzrile de cri i pamflete (exclusiv ziare, periodice, cataloage, etc.); vnzrile de alimente i buturi pentru consumul populaiei (exclusiv buturile alcoolice, preparatele culinare, ngheata); vnzrile de semine i plante utilizate pentru producia alimentelor; vnzrile de furaje pentru animale (exclusiv hrana animalelor de cas); vnzrile de medicamente pentru uz uman i veterinar; vnzrile de articole de igien pentru femei; vnzrile de echipamente i aparatur medical (exclusiv protezele dentare); vnzrile de articole de mbrcminte i nclminte pentru copii n vrst de pn la zece ani (exclusiv articolele din blan i piele i articolele ce nu corespund ca i mrime pentru vrsta copilului); vnzrile de lumnri din cear; serviciile oferite de Comisionarii Luminii irlandeze; Italia - vnzrile de aur neprelucrat, n lingouri; vnzrile de teren ce nu pot fi utilizate drept teren construibil; vnzrile de metale feroase i neferoase; Cipru - vnzrile de alimente i buturi destinate consumului uman (exclusiv preparatele din alimentaia public, buturile alcoolice, ngheata, ciocolata, fursecurile, biscuiii); vnzrile de produse farmaceutice, medicamente i vaccinuri; Malta - vnzrile de alimente i buturi destinate consumului uman i animal (exclusiv preparatele din alimentaia public, buturile alcoolice, ngheata, hrana animalelor de cas); vnzrile de semine i material sditor; vnzrile de animale vii 148

utilizate pentru producie sau sacrificate pentru obinerea de alimente; vnzrile de ap, cu excepia apei furnizate ntreprinderilor, apei distilate i apei minerale; vnzrile de medicamente i produse farmaceutice; ajutoarele persoanelor handicapate (cu excepia aparatelor auditive, protezelor dentare); Polonia - vnzrile de cri i periodice specializate; Finlanda - vnzrile de ziare i periodice; servicii de tiprire pentru membrii organizaiilor non-profit; Suedia - serviciile legate tiprirea periodicelor realizate de organizaiile non-profit; vnzrile medicale ctre spitale; Marea Britanie - vnzrile de cri, ziare, periodice, hri; vnzrile de hran pentru oameni i animale, cu excepia semipreparatelor, ngheatei, ciocolatei, hrana animalelor de cas; vnzrile de semine i material sditor; vnzrile de animale vii pentru producie sau sacrificare; vnzrile de ap, exclusiv apa furnizat ntreprinderilor, apa distilat i apa mineral; vnzrile de produse medicale i farmaceutice; vnzrile de aparate medicale i aparate pentru persoanele cu handicap, exclusiv aparatele auditive, protezele dentare, ochelari; vnzrile de mbrcminte i nclminte pentru copii; construcia de imobile rezideniale; vnzrile sau donaiile organizaiilor caritabile; vnzrile de benzi magnetice i filme pentru Institutul Naional pentru Nevztori; vnzrile de radioreceptoare pentru nevztori; transportul de persoane n orice mijloc, cu o capacitate de pn la 12 persoane; transportul de persoane din sau n alte locuri n afara statului; vnzrile de caravane i case plutitoare; vnzrile de ghete i cti de protecie pentru activitile

149

industriale; vnzrile de motociclete i cti pentru motocicliti; publicaiile bancare. Armonizarea accizelor La nivelul Uniunii Europene problematica armonizrii fiscale n domeniul accizelor este cuprins n: Directiva 92/12/CEE privind regimul general, depozitarea, circulaia i controlul produselor supuse accizrii; Directiva 95/59/CEE privind armonizarea accizelor pe tutun; Directiva 92/79/CEE amendat de Directiva 99/81/Ec privind alinierea taxelor pe igri; Directiva 92/80/EEC privind alinierea taxelor pe produse de tutun, altele dect igrile Directiva 2002/10/CEE privind amendarea Directivelor anterioare privind accizele pe produsele din tutun Directiva 92/83/CEE privind accizele pe alcool i buturi alcoolice; Directiva 92/84/CEE privind alinierea nivelului accizelor pe alcool i buturi alcoolice Directiva 92/81/CEE i 92/82/CEE privind accizele asupra uleiurilor minerale. Caracteristicile accizelor ce au fost luate n considerare pentru armonizare au vizat urmtoarele: Accizele sunt impozite indirecte, aezate asupra consumului unui numr restrns de produse, dar practicabile n toate statele membre. Particularitile produselor supuse accizelor sunt: supravegherea produciei i comercializrii din partea statului; consumul acestor produse determin externaliti negative; elasticitatea cererii n raport cu venitul este supraunitar. 150

Manifestarea asemntoare a caracteristicilor consumului de produse supuse accizelor a permis aplicarea armonizrii fiscale pentru buturile alcoolice, produsele din tutun i produsele energetice (carburani i combustibil, mai puin electricitatea, gazele naturale, huila i crbunele) Determinarea accizelor se realizeaz, fie n baza unor cote procentuale aplicate asupra preului, fie n sume fixe pe produs. Toate statele membre UE sunt obligate la aplicarea legislaiei privind accizele pentru cele trei categorii de produse. De regul, plata accizelor se realizeaz n statul n care sunt consumate produsele accizabile. Armonizarea accizelor din perspectiv european presupune: Definirea grupelor de produse accizabile; Determinarea grupului particular de produse pentru armonizare; Stabilirea nivelului minim al accizelor pentru cele trei grupe de produse; Cmpul de aplicare a eventualelor exonerri. La nivelul Uniunii Europene s-a reuit armonizarea accizelor pentru baza de impozitare i pentru micarea produselor purttoare de accize ntre statele membre. Din punct de vedere al cotelor de impozitare, au fost stabilite doar limite minime obligatorii, pentru fiecare categorie de produs accizabil. Uniunea European a reuit armonizarea accizelor pentru trei categorii de produse, respectiv: Buturi alcoolice; Produse din tutun; Combustibil. 151

Armonizarea accizelor pentru alcool i buturi alcoolice s-a realizat prin Directiva 92/83/CEE din 19 octombrie 1992. n acest sens, au fost definite elementele pentru: bere, vin, vin spumant, produse intermediare, alcool i buturi spirtoase. Obligaiile referitoare la accizele pentru produsele alcoolice sunt fixate n funcie de numrul de hectolitrii/grade pentru produsul finit. Prevederile europene ce vizeaz armonizarea accizelor pentru produse alcoolice scot n eviden urmtoarele aspecte: Statele membre pot realiza o clasificare a berii, cu o concentraie nu mai mare de 4 grade i pot utiliza aceleai cote de impozitare per hl, indiferent de categorie. Reducerile de cote de impozitare pentru bere pot fi acceptate, dar numai n condiia n care se produce mai puin de 200000 hl de bere pe an, iar reducerea nu poate s depeasc 50% din cota standard naional aplicat pentru accize. Se pot accepta cote reduse de impozitare i n cazul vinului, vinului spumant sau alte buturi fermentate, exceptnd berea, n condiiile n care concentraia alcoolic nu depete 8,5%. Pentru produsele intermediare, statele membre pot aplica o singur cot de impozitare redus, dar aceasta nu trebuie s fie mai mult de 40% din cota standard naional i s nu fie mai mic dect cota practicat pentru vin i alte buturi fermentate. Accizele pentru alcool pur i buturi pe baz de alcool sunt stabilite tot n funcie de numrul de hectolitri/alcool pur de 20C. Reducerea cotei de impozitare poate fi aplicat pentru alcoolul etilic produs n micile distilerii, dar aceasta nu trebuie s depeasc 50% din cota standard naional de accizare. 152

Aplicarea unor cote diferite de accize pentru buturi alcoolice n statele membre a condus la efecte negative asupra pieei, n sensul extinderii fraudei i contrabandei cu aceste produse, ns deocamdat nu exist acordul unanim al tuturor membrilor Consiliului de Minitri n ceea ce privete uniformizarea cotei de impunere. Comisia European consider c este nc dificil de a stabili concluzii privitoare la nivelul competiiei ntre categoriile de produse alcoolice accizate n mod diferit. Alegerea consumului dintr-o anumit categorie variaz nu numai n funcie de pre (n care este inclus i acciza), ci i n funcie de ali factori, cum sunt obiceiurile, ocaziile, cultura i climatul. n acest sens, cererea pentru o anumit categorie de buturi alcoolice este deseori independent de nivelul preului. n multe state membre, pentru buturi alcoolice nivelul cotelor de impozitare este destul de ridicat, astfel nct aceasta deine ponderea cea mai mare n preul produsului. Dei la nivelul politicii sanitare i politicii agrare sunt obiective ce vizeaz considerabil impozitarea alcoolului, Comisia European a sesizat c n majoritatea statelor membre nu se ine seama de aceste obiective. Dac sunt aplicate cote reduse sau chiar zero pentru vin, aceste cote vizeaz producia de vin din statele membre i promovarea obiectivelor Organizaiei Pieei Comune a Vinului. Din analiza situaiilor privind accizele la nivelul statelor membre U.E se contat urmtoarele: Accizele pentru bere stabilite n hl/grade Plato nregistraz valori cuprinse ntre 0,746 Eu/unit. de msur i 2Eu/unit. de msur. Valorile cele mai mici sunt nregistrate n Malta (0,746 Eu), Cehia (0,759), Germania (0,787 Eu) i Luxemburg (0,7933 Eu), iar 153

valorile cele mai mari n Ungaria (1,706 Eu), Belgia (1,7105 Eu) i Austria (2 Eu). Doar n Malta se constat un nivel al accizelor la bere stabilit pentru 1 hl/grade Plato sub nivelul minim impus, urmnd ca armonizarea complet se se realizeze conform graficului de aliniere negociat. n situaia accizelor stabilite pentru bere n hl/grade alcool, n majoritatea statelor membre, cota standard este peste cota minim impus, valorile cele mai mici fiind nregistrate n Lituania (2,03 Eu/unit. de msur), Frana (2,6 Eu/unit. de msur), iar valorile cele mai mari fiind nregistrate n Marea Britanie (18,22 Eu/unit. de msur), Finlanda (19,45 Eu/unit. de msur) i Irlanda (19,87 Eu/unit. de msur). Letonia se afl nc n perioada de graie privind armonizarea complet n situaia accizelor la bere n hl/grade alcool. Pentru produsele alcoolice pe baz de vin, nefiind stabilit o valoare minim a accizelor, situaia cotei de impunere variaz ntre 3,25 Eu/hl (Ungaria) i 273 Eu/hl (Irlanda), n situaia distilatelor din vin i 8,4 Eu/hl (Frana) i 546,01 Eu/hl (Irlanda), pentru vinul spumant. Cota 0% n cazul accizelor pentru distilatele se practic n Austria, Cehia, Cipru, Germania, Grecia, Italia, Luxemburg, Malta, Portugalia, Slovacia, Slovenia i Spania. n situaia vinului spumant, cota 0% pentru accize se ntlnete n Austria, Cipru, Grecia, Italia, Luxemburg, Malta, Portugalia, Slovenia i Spania La buturile fermentate, altele dect vinul i berea, nu s-a stabilit o cot minim pentru accize. n aceast situaie, nivelul se afl cuprins ntre 3,4 Eu/hl (Frana) i 546,01 Eu/hl (Irlanda). Cota zero de impozitare este ntlnit n Austria, Cipru, Grecia, Italia, Luxemburg, Malta, Portugalia, Slovenia i Spania.

154

n majoritatea statelor membre UE, cotele de impozitare pentru accizele la buturile alcoolice intermediare sunt stabilite la acelai nivel indiferent de existena celor dou categorii de produse, respectiv buturi alcoolice intermediare distilate i buturi alcoolice intermediare spumante. Doar n Belgia, Danemarca i Olanda se practic cote difereniate, avnd n vedere existena acestor categorii de buturi alcoolice. Avnd n vedere cota minim impus de 45 Eu/hl, se constat c n toate statele membre s-a ajuns la acest nivel minim de impozitare i n majoritatea situailor s-a depit. Cotele cele mai reduse sunt ntlnite n Grecia (45 Eu/hl) i Cipru (45,7 Eu/hl), iar cotele cele mai ridicate n Irlanda (396,12 Eu/hl) i Suedia (500,29 Eu/hl). Pentru alcoolul etilic, cota minim de impozitare n situaia accizelor este de 550 Eu sau 1000 Eu/hl alcool pur. Valorile variaz ntre 608,17 Eu/hl (Cipru) i 5553,45 Eu/hl (Suedia). Armonizarea accizelor pentru produsele din tutun s-a realizat prin prevederile din Directiva 95/59/CEE. Elementele luate n considerare la armonizare au vizat urmtoarele: determinarea tipurile de produse din tutun, respectiv: igarete, trabucuri i igri din foi, tutun pentru fumat, alte produse destinate fumatului; stabilirea accizei specifice n euro/unitatea de msur; stabilirea accizei specifice ca procent din preul de vnzare al produselor incluznd toate taxele; stabilirea accizei specifice ca pondere n valoarea total a impozitelor aplicate asupra produselor;

155

stabilirea accizei ad-valorem, n cote procentuale aplicate asupra preului de vnzare al produselor; stabilirea accizei totale, prin nsumarea accizei specifice i accizei ad-valorem; precizarea nivelului minim impus. Stabilit ca sistem mixt, acciza aplicat produselor din tutun permite, pe de o parte, o compensare ntre produsele cu cerere mare i produsele scumpe, iar pe de alt parte, o neutralitate ntre rile n care se nregistreaz costuri sczute de producie i cele cu costuri ridicate.26 Acciza specific stabilit n Euro la 1000 buci igarete nregistrat n statele membre UE se afl situat ntre 4,2 Eu/unit. de msur (Spania) i 148,19 Eu/unit. de msur (Marea Britanie). Valori mici de impozitare sunt nregistrate i n Grecia, Italia i Belgia, iar valori ridicate sunt regsite n Irlanda, Danemarca i Olanda. n situaia accizei ad-valorem, valorile stabilite de statele membre presupun o variaie ntre 10,5% (Letonia) i 57,97% (Frana). Pentru trabucuri i igri din foi, acciza specific se determin n Eu/1000 buci n Cehia, Danemarca, Germania, Estonia, Irlanda, Letonia, Malta, Polonia, Slovacia, Suedia, Marea Britanie i n Eu/kilogram n Cipru i Lituania. Aciza specific pentru tutunul destinat fumatului se stabilete n Eu/kilogram. Valorile cele mai mici nregistrate pentru acciza specific n cazul trabucurilor i igrilor din foi sunt n Lituania (11,01 Eu/UM), Malta (14,49 Eu/UM) i Letonia (16,48 Eu/UM), iar valorile cele mai ridicate sunt
26

Alexandru F., "Fiscalitate i preuri n economia de pia", Editura Economic, Bucureti, 2002, p. 285

156

nregistrate n Marea Britanie (215,82 Eu/UM), Irlanda (196,41 Eu/UM) i Estonia (159,78 Eu/UM). Pentru acciza ad-valorem aplicat trabucurilor i igrilor din foi, valorile sunt cuprinse ntre 0% (Cehia, Cipru, Estonia, Irlanda, Letonia, Lituania, Marea Britanie, Malta, Polonia, Slovacia, Suedia) i 27,57% (Frana). La determinarea accizelor tutunului pentru prizat, statele membre utilizeaz urmtoarele forme de impozitare: numai acciza specific (Cehia, Cipru, Danemarca, Estonia, Irlanda, Letonia, Lituania, Marea Britanie, Malta, Slovacia, Slovenia, Suedia, cu valori cuprinse ntre 17,89 Eu/UM - Estonia i 69,78 Eu/UM Suedia); numai acciza ad-valorem (Austria, Belgia, Frana, Grecia, Italia, Luxemburg, Portugalia, Spania, Ungaria, cu valori cuprinse ntre 36% - Luxemburg, Portugalia i 59% - Grecia); i acciza specific i acciza ad-valorem (Finlanda - 3,62 Eu/UM+50%, Germania 30,55 Eu/UM+17,94%, Olanda - 28,74 Eu/UM+13,97%, Polonia - 10,66 Eu/UM+19,39%). Cea de-a treia categorie a produselor luate n considerare la armonizare sunt cele din categoria combustibililor, reglementate prin Directiva 94/74/CEE, Directiva 2003/96/CEE, Directiva 92/81/CEE i Directiva. Prevederile privind armonizarea accizelor pentru combustibil vizeaz: stabilirea categoriilor de produse ce intr n procedura de armonizare (benzin, motorin, gaz lampant, pcur, gaz lichefiat, gaze naturale, crbune i cocs, energie electric); stabilirea cotei minime impuse de UE; specificitate n situaia uleiurilor minerale. Factorii luai n considerare de fiecare stat la stabilirea cotelor de impozitare n situaia accizelor pentru combustibil sunt urmtorii: 157

obiectivele politicilor n domeniul energetic; msurile antiinflaioniste; protecia consumatorilor casnici; comportamentul consumatorilor; existena altor impozite asupra produselor; nivelul minim impus de UE. Cota minim a accizelor, stabilit pentru benzina cu plumb este de 421 Eu/1000 litri. Cu excepia Ciprului (347,18) i Poloniei (418,71), toate statele membre nregistreaz o cot peste cota minim impus. Valorile cele mai mici sunt ntlnite n Estonia (421,73), Spania (428,79), Letonia (420,97), Lituania (421,15), Slovenia (421), iar valorile cele mai ridicate n Germania (721), Olanda (744), Marea Britanie (813,37). Nivelul minim pentru acciza la benzina fr plumb este de 359 Eu/1000 litri. Valori reduse n cazul acestei categorii sunt nregistrate n: Cehia (374,47), Estonia (287,54), Grecia (296), Cipru (303,74), Letonia (287,64), Lituania (287,01) i Slovenia (365,91). Cele mai ridicate valori se nregistreaz n Belgia (607,0613), Germania (669,8), Frana (639,6), Olanda (668,1), Finlanda (614,1), Marea Britanie (726,39). Pentru motorina auto nivelul minim al accizei este de 302 Eu/1000 litri. Sub acest nivel sunt nregistrate valori n Estonia (245,42), Grecia (245), Spania (293,86), Cipru (248,48), Letonia (248,48), Lituania (245,22), Luxemburg (265,3548), Malta (245,46), Polonia (291,06), fie datorit perioadelor de graie, fie unor prevederi specifice din Directivele CEE. Valorile cele mai ridicate se ntnesc n Danemarca (405,09), Germania (485,7), Frana (416,9), Italia (413), Suedia (466,17), Marea Britanie (770,97). Cu excepia Letoniei, unde acciza stabilit la motorina pentru uz industrial este de 20,97 Eu/ton, 158

statele membre practic o cot de accizare peste nivelul minim impus de 21 Eu/1000 litrii. Valori mai mici de 50 Eu/ton sunt ntlnite n Belgia (21), Estonia (44,09), Irlanda (47,36), Luxemburg (21) i Olanda (46,56), iar valori mai mari de 300 Eu/ton n Cehia (314,69), Danemarca (405,09), Ungaria (345,18), Austria (317), Suedia (370,37). n cazul motorinei pentru nclzire, nivelul minim al accizei este de 21 Eu/1000 litrii. Conform unor prevederi speciale din Directivele CEE, sunt ntlnite valori sub minimul impus, respectiv: Belgia (18,4854), Lituania (20,97). Valorile cele mai ridicate sunt n Danemarca (405,09) i Italia (403).

3.4 COORDONAREA IMPOZITELOR DIRECTE


Impozitele directe reprezint surse semnificative n formarea veniturilor bugetare, deoarece se refer n principal la impozitarea profiturilor/veniturilor societilor comerciale i la impozitarea veniturilor obinute de persoanele fizice din orice surs. Pentru aceast categorie de impozite, Uniunea European nu a reuit realizarea armonizrii fiscale, drept urmare i continu activitatea n domeniul coordonrii fiscale. Factorii care au influenat direct imposibilitatea armonizrii impozitelor directe, decurg din diferenele majore n ceea ce privete impunerea veniturilor persoanelor fizice i juridice la nivelul statelor membre, referitor la: baza de impozitare (venituri impozabile, venituri neimpozabile, cheltuieli deductibile din punct de vedere fiscal, cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal); 159

cota de impunere (utilizarea unor cote progresive, utilizarea unor cote unice de impozitare); situaia pltitorului i suportatorului (n cele mai frecvente cazuri pltitorul este aceeai persoan cu suportatorul, dar sunt i cazuri n care apar cei doi subieci); existena diferenei semnificative de timp ntre fluxurile reale i fluxurile financiare (momentul nregistrrii venitului i cel al ncasrii i momentul nregistrrii cheltuielii i cel al plii); puterea de cumprarea a venitului realizat, n special la nivelul persoanelor fizice; existena diferenelor ntre povara fiscal la nivelul entitilor economice i povara fiscal la nivelul individului; existena contribuiilor obligatorii de asigurri sociale ale asigurailor i angajatorilor; structuri diferite la nivelul veniturilor obinute (venituri din activiti de producie, venituri din activiti de prestri servicii, venituri din activiti salariale, venituri din activiti libere). Progresele fcute n impozitarea direct au fost destul de lente, deoarece, de multe ori eforturile fcute n domeniul impozitrii companiilor au euat. Problematica coordonrii n domeniul impozitelor directe este reliefat de: analiza structurii i evoluiei impozitelor directe; coordonarea impozitrii companiilor; coordonarea impozitrii veniturilor personale; reguli privind ajutoare de stat cu caracter fiscal. Structura i evoluia impozitelor directe n statele membre UE (conform datelor prezentate n lucrarea "Structures of the taxation systems in the 160

European Union", Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2004) arat diferene majore ntre state, respectiv: n perioada 1995-2002, ponderea impozitelor directe n total obligaii fiscale varia ntre 31,5% i 33,5% n cazul UE 25 i UE 15 i ntre 22,2% i 29,1% n cazul celor noi zece state membre; variaiile ponderii impozitelor directe n total obligaii fiscale, n perioada 1995 - 2002 sunt relativ mari (n Danemarca se nregistreaz cea mai mare pondere ntre 60,1% i 62,1%, iar n Slovenia cea mai redus pondere - ntre 17,5% i 20,2%; structura impozitelor directe n toate rile membre UE presupune existena: impozitelor pe venituri personale, impozitelor pe veniturile corporaiilor i alte impozite directe; n toate rile membre, n total impozite directe, ponderea cea mai mare o dein impozitele aferente veniturilor personale. Coordonarea impozitrii companiilor Adncirea integrrii economice se poate realiza numai n condiiile n care gradul de colectare al impozitelor directe va avea trend cresctor. Veniturile sunt obinute att pe teritoriul statelor membre, ct i pe teritoriul altor state. nregistrarea n totalitate a acestor venituri, stabilirea corespunztoare a impozitelor aferente, precum i ncasarea n totalitate a obligaiilor fiscal nu se poate realiza, dect n condiiile n care exist o cooperare corespunztoare ntre administraiile fiscale ale statelor membre. n acest sens, prevederile Directivei Consiliului 77/799/CEE privind cooperarea reciproc ntre autoritile fiscale naionale, sunt apreciate deoarece respectarea lor conduce la creterea

161

gradului de cooperare ntre administraiile fiscale naionale. Un alt succes n ceea ce privete coordonarea impozitelor directe au fost i aspectele ce vizeaz relaiile transfrontaliere. astfel, prin Directiva 90/434/CEE, privind fuziunile sunt realizate precizri privind reducerea msurilor fiscale defavorabile regruprii companiilor, iar prin Directiva 90/435/CEE privind societile mam i filialele sunt specificate modalitile privind eliminarea dublei impuneri a beneficiilor distribuite ntre compania mam i filialele din alt stat membru. Diferenele fiscale existente la nivelul societii-mam i a filialelor, pot influena decizia de amplasare a investiiilor i astfel, are loc o distorsionare a concurenei. La data de 1 decembrie 1997, a fost aprobat de Consiliul ECOFIN, o nou strategie n domeniul impozitrii directe, concretizate n "Pachetul fiscal", ce include: o nou conduit n domeniul impozitrii companiilor; metode i msuri privind eliminarea distorsiunilor n impozitarea veniturilor din capital; metode i msuri privind eliminarea reinerilor la surs asupra plilor trans-frontaliere a dobnzilor i redevenelor ntre firme. Codul de conduit pentru impozitarea afacerilor nu a cptat for de lege, n schimb a devenit un instrument pentru nlturarea unor msuri fiscale ce pot influena negativ competiia i integritatea bazelor de venituri din statele membre.27 Scopul comunicrii Comisiei Europene "Spre o pia unic fr obstacole fiscale" a fost acela de a trasa caracteristicile impozitelor companiilor statelor membre,

27

Stolojan T., Tartacan R., "Integrarea i politica fiscal european", Editura Burg, Sibiu, 2002, p. 224

162

n sensul de neutralitate n termeni de opiuni economice i de influenare a modului de finanare a investiiilor.28 Coordonarea impozitrii veniturilor personale n principal, n domeniul impozitrii directe, statele membre respect o recomandare fcut de Comisie n 1993 privind impozitarea veniturilor non-rezidenilor, care propunea un ansamblu de reguli de difereniere ntre rezideni i non-rezideni n ceea ce privete fiscalitatea. Aceast recomandare nu are caracter de constrngere. Impunerea diferit n statele membre a veniturilor obinute de persoanele fizice (n unele state se utilizeaz forma de impozitare progresiv, n alte state forma de impozitare cu cot unic) a determinat Comisia European de a aciona asupra: eliminrii obstacolelor privind libera circulaie a forei de munc; eliminarea migrrii forei de munc nalt calificat, din motive fiscale; stabilirii conduitelor privind impozitarea veniturilor din salarii, dividende, dobnzi, ctiguri din capital; nediscriminrii ntre rezideni i nerezideni ai statelor membre; stabilirii regimului deducerilor de la impozitare; evitrii dublei impuneri; combaterii actelor i faptelor de evaziune fiscal. Reguli privind ajutoarele de stat cu caracter fiscal
28

Stolojan T., Tartacan R., "Integrarea i politica fiscal european", Editura Burg, Sibiu, 2002, pp. 227-230

163

Un pas important n coordonarea direct l-a constituit elaborarea unor linii directoare privind ajutoarele de stat cu caracter fiscal, prin intermediul prevederilor (Communication 98/C 384/ 03). n acest sens au fost stabilite criteriile pentru definirea ajutorului de stat (transfer de resurse ale statului; avantaj economic; selectiv; efect asupra competiiei i comerului) i a excepiilor admise (ajutor regional, ajutor orizontal i ajutor sectorial, toate n scopul promovrii dezvoltrii), precum i procedurile de notificare i autorizare a ajutoarelor de stat (criterii de ndeplinit pentru acordarea ajutoarelor de stat; decizia Comisiei Europene pentru acordarea sau nu a ajutorului de stat).29 Dac la nivelul impozitelor indirecte s-a realizat armonizarea privind baza de impozitare i cotele de impozitare, n situaia impozitelor directe, prevederile Directivelor Europene nu impun limite minime n ceea ce privete cota de impunere i nici elementele obligatorii ce trebuie luate n considerare la determinarea bazei impozabile. Toate prevederile n acest sens, sunt la stadiu de recomandare. Evoluia cotelor de impozitarea companiilor este prezentat n tabelul urmtor: Tab. nr. 6 Cotele aplicate pentru impozitarea companiilor,n statele membre UE30
State membre UE Austria
29

2001 34

2002 34

2003 34

2004 34

2005 25

Stolojan T., Tartacan R., "Integrarea i politica fiscal european", Editura Burg, Sibiu, 2002, pp. 240-243 30 http://www.oecd.org/document i http://www.euroactiv.com

164

Belgia Cehia Cipru Danemarca Estonia Finlanda Frana Germania Grecia Irlanda Italia Letonia Lituania Luxemburg Malta M. Britanie Olanda Polonia Portugalia Slovacia Slovenia Spania Suedia Ungaria

40,2 (39) 31 30 29 34,43 (33,33) 26,375 (25) 37,5 20 36 31,2 (30) 30 35 28 32 29 35 28 18

40,2 (39) 31 30 29 35,43 (33,33) 26,375 (25) 35 16 36 22,88 (22) 30 34,5 28 30 25 35 28 18

33,99 (33) 31 30 29 35,43 (33,33) 27,96 (26,5) 35 12,5 34 22,88 (22) 30 34,5 27 30 25 35 28 18

33,99 (33) 28 15 30 0 29 35,43 (33,33) 26,375 (25) 35 12,5 33 19 15 22,88 (22) 35 30 34,5 19 25 19 25 35 28 16

33,99 (33) 26 15 30 0 26 34,95 (33,33) 26,375 (25) 35 12,5 33 15 15 22,88 (22) 35 30 31,5 19 25 19 25 35 28 16

n perioada 2004-2005, se constat c 11-12 state utilizeaz cote de impozitare cuprinse n intervalul 0-25% (nivelul cel mai redus fiind ntlnit n Estonia - 0% i n Irlanda - 12,5%), iar restul 13-14 state utilizeaz cote de impozitare cuprinse n intervalul 25-35% (nivelul cel mai ridicat de 35%, fiind ntlnit n Malta i Spania). La nivelul ntregii Uniunii Europene este resimit relaxarea fiscal la nivelul impozitrii companiilor, efectul fiind cel de cretere i dezvoltare economic. 165

n perioada 2000-2005, cota de impozitare a companiilor nu a suferit nici o modificare n Marea Britanie (30%), Spania (35/%) i Suedia (28%). Restul statelor membre au optat pentru o reducere a fiscalitii directe pentru companii, respectiv: n Austria n anul 2005, fa de perioada 20002004 a avut loc o reducere semnificativ, cu 9 puncte procentuale. Belgia a nceput relaxarea fiscal din 2003, cota de impozitare reducndu-se cu 15,44%. Danemarca pstreaz o cot de impozitare de 30% din anul 2001, cnd a fost redus cota cu 2 puncte procentuale. Finlanda a pstrat n perioada 2000-2004 cota de impozitare la valoarea de 29%, iar n anul 2005 a redus aceast cot cu 10,34%. n perioada 2000-2005, n Grecia cota cea mai mare de impozitare a fost de 40% - n 2000, ajungnd la 35% n 2005, ceea ce nseamn o reducere cu 5 puncte procentuale. Irlanda a realizat o relaxare fiscal de aproape 50% n perioada 2000-2004, ajungnd astfel s practice cea mai redus cot de impozitare n UE 15. In Italia, reducerea cotei de impozitare a companiilor s-a realizat progresiv cu cte 1 sau 2 puncte procentuale, de la an la an. Luxemburg pstreaz cota de impozitare de 22,88% din anul 2002, cnd a cunoscut o scdere fa de anul 2000 de 26,66%. n Olanda, reducerea cotei de impozitare a companiilor s-a fcut progresiv, de la 35% n perioada 2000-2001, la 34,5% n perioada 2002-2004 i la 31,5% n 2005.

166

Portugalia a nregistrat o reducere a cotei de impozitare n perioada 2004-2005 cu 7 puncte procentuale fa de perioada 2000-2001. La nivelul Uniunii Europene, pentru perioada 2004-2005, cotele medii pentru impozitare companiilor sunt urmtoarele: Tab. nr. 7 Cote medii pentru impozitarea companiilor n UE, 2004-2005
State membr e UE UE 15 UE 10 UE 25 Cote medii pentru impozitarea companiilor 2004 2005 29,645 28,613 19,1 18,5 24,3725 23,5565

Graficele prezentate n continuare, evideniaz, o dat n plus, tendina de relaxare fiscal.

167

45 40 35 30 25 20 15 10 5 0 2000 2001 Austria Finlanda Grecia Luxem burg Portugalia 2002 2003 2004 2005

Belgia Frana Irlanda M. Britanie Spania

Danem arca Germ ania Italia Olanda Suedia

Fig. nr. 4 Evoluia cotelor de impozitare a companiilor, pentru statele din UE15, n perioada 2000-2005

168

35 30 25 20 15 10 5 0

2004
Cehia Malta Cipru Polonia Estonia Slovacia

2005
Letonia Slovenia Lituania Ungaria

Fig. nr. 5 Evoluia cotelor de impozitare a companiilor, pentru statele din UE 10, n perioada 2004-2005

169

30 25 20 15 10 5 0

29.645 24.3725 19.1

28.613 23.5565 18.5

2004 UE 15 UE 10

2005 UE 25

Fig. nr. 6 Media cotelor de impozitare a companiilor, n statele membre UE, pentru perioada 2004-2005 Analiza evoluiei fiscalitii n statele membre, din punct de vedere al impozitrii veniturilor personale, trebuie s in seama de: ponderea acestor impozite pe veniturile personale n total obligaii fiscale; modul de impozitare aplicat (cote progresive de impozitare n funcie de tranele de venit sau cote unice de impozitare); elementele luate n considerare la determinarea venitului impozabil; existena sau nu a impozitului pe venitul global; relaia dintre impozitul pe venit i contribuiile sociale. n perioada 1970-1999, cotele de impozitare aplicate asupra veniturilor personale, n majoritatea statelor membre UE au cunoscut o stagnare. ncepnd cu mijlocul anului 2000, au fost implementate o serie de msuri pentru scderea ratelor de impozitare. Din punct 170

de vedere al ponderii n PIB, n perioada 2000-2004 se constat o scdere a impozitelor pe venitul personal, acestea continund s rmn la nivelul fiecrui stat membru, surs semnificativ la nivelul bugetului central. Evoluia ratei marginale a impozitului pe venitul personal n state membre UE, n perioada 2000-2004, este prezentat n tabelul urmtor: Tab. nr. 8 Evoluia ratelor marginale ale impozitului pe venitul personal, pentru angajai, pentru statele din UE15,n perioada 2000-2004, n % State membre UE Austria Belgia Danemarc a Finlanda Frana Germania Grecia Irlanda Italia Luxemburg M. Britanie Olanda 2000 50 52,6 54,3 52,6 47,3 53,8 45 44 46,4 47,2 40 60 2001 42,7 53,4 54,9 52,5 39,8 51,2 35,7 42 45,9 37,5 40 52 2002 42,9 47,4 54,4 51,8 40 51,2 33,6 42 41,4 33,9 40 52 171 2003 42,9 45,1 54,3 51,1 37,9 51,2 33,6 42 41,4 33,9 40 52 2004 42,9 45,1 54,9 50,3 37 47,5 33,6 42 41,4 33,9 40 52 2004 / 2000 -14,2 14,26 +1,10 -4,32 21,78 11,71 25,33 -4,55 10,78 28,18 -

Portugalia Spania Suedia

35,6 48 55,4

35,6 48 55,5

35,6 48 55,5

35,6 45 56,2

35,6 45 56,5

13,33 -6,25 +1,98

Analiza datelor din tabelul de mai sus scoate n eviden rate marginale foarte ridicate pentru impozitul veniturilor personale. Relaxarea fiscal nu este att de accentuat cum a fost semnalat la nivelul impozitrii companiilor. n perioada 2000-2004, rata marginal a impozitului pe veniturile personale, la nivelul statelor din UE15, a fost cuprins ntre 33,6% i 54,9%. n Danemarca se constat o evoluie fluctuant a ratei marginale a impozitului pe veniturile personale, nregistrndu-se valori de: 54,3% n anii 2000 i 2003; 54,4% n anul 2002; 54,9 n anii 2001 i 2004. Aceeai situaie fluctuant se regsete i n Frana, ns valorile sunt mai reduse, astfel nct se constat o reducere a ratei marginale a impozitului pe veniturile personale cu 10,3 puncte procentuale n anul 2004, fa de anul 2000. O stabilitate n ceea ce privete rata marginal a impozitului pe veniturile personale, pentru perioada 20002004 se ntlnete n Marea Britanie (cu o rat de 40%) i n Portugalia (cu o rat de 35,6%). Statele unde se constat c nu s-a adoptat principiul relaxrii fiscale n ceea ce privete impozitarea veniturilor personale sunt Suedia, unde s-a nregistrat o cretere a ratei marginale a impozitrii veniturilor personale n 2004, fa de 2002 cu 1,98% i Danamerca, unde n anul 2004, fat de anul 2002, s-a nregistrat o cretere cu 1,1%. Restul statelor (Austria, Belgia, Finlanda, Germania, Grecia, Irlanda, Italia, Luxemburg, Olanda i 172

Spania) au procedat la o reducere a ratei marginale a impozitrii, n perioada analizat. Cele mai semnificative reduceri se constat n Luxemburg, unde cota de impozitare s-a redus cu 13,3 puncte procentuale (28,18%) i Grecia, unde cota de impozit s-a redus de la 45% la 33,6% (-25,33%). Realiznd o analiz de ansamblu, se constat c media ratei marginale a impozitului veniturilor personale pentru statele din UE a nregistrat o scdere de 4,96 puncte procentuale n anul 2004 (43,85%) fa de anul 2000 (48,81%). n anul 2004, sub media UE15 se afl Austria, Frana, Grecia, Irlanda, Italia, Luxemburg, Marea Britanie i Potugalia, valoarea cea mai mic fiind nregistrat n Grecia (33,6%). Peste media UE15 se afl Belgia, Danemarca, Finlanda, Germania, Olanda, Spania i Suedia, cea mai mare valoare fiind nregistrat n Suedia (56,6%). Reprezentarea grafic a ratelor marginale ale impozitului veniturilor personale se prezint astfel:
60 50 40 30 20 10 0 2000 2001 2002 2003 2004

Austria Italia

Frana Luxemburg

Grecia M. Britanie

Irlanda Portugalia

Fig. nr. 7 Ratele marginale ale impozitului pe veniturile personale, n statele aflate sub media UE15, 173

n perioada 2000-2004
70 60 50 40 30 20 10 0 2000 2001 2002 2003 2004

Belgia Olanda

Danem arca Spania

Finlanda Suedia

Germ ania

Fig. nr. 8 Ratele marginale ale impozitului pe veniturile personale, n statele aflate peste UE15, n perioada 2000-2004 Toate aceste analize scot n eviden diferene majore n ceea ce privete impozitarea direct la nivelul statelor membre UE, avnd n vedere ponderea redus a acestor impozite n produsul intern brut i tendina statelor spre progres i dezvoltare.

174

3.5 EVOLUII FISCALE I BUGETARE N STATELE MEMBRE U.E.


Analiza datelor privind evoluia fiscalitii n statele membre UE s-a realizat pe seama sistemului european naional i regional de raportare financiar ESA 95, o metodologie ce contribuie major la dezvoltarea i progresul situaiilor financiare naionale.31 Sistemul de impozitare i taxare este foarte diferit, att pe total Uniune European, ct i la nivelul UE 15 i UE 10, din punct de vedere al clasificrii resurselor fiscale i cotelor de impozitare utilizate. Acesta este motivul pentru care ne-am conturat analiza, avnd n vedere ponderea veniturilor fiscale n PIB (impozite indirecte, impozite directe i contribuii sociale) i ratele absolute de impozitare (consum, munc, capital). Sistemul European al Situaiilor Financiare impune armonizarea definiiilor i regulilor de raportare pentru situaiile financiare naionale ale Uniunii Europene i statelor membre. Utilizarea clasificaiei impozitelor i taxelor innd seama de funciile economice ale acestora permite simplificarea analizei i nlturarea categoriilor de obligaii fiscale cu pondere foarte redus. Ponderea veniturilor fiscale n PIB este indicatorul ce caracterizeaz povara fiscal. n situaia n care se constat un nivel ridicat al ponderii veniturilor fiscale n PIB, de regul statele practic o cot ridicat pentru contribuiile sociale.
31

"Structures of the taxation systems in the European Union, data 19952002", Luxemburg: Office for Official Publications of the European Communities, 2004 i "Structures of the taxation systems in the European Union, data 1995-2003", Luxemburg: Office for Official Publications of the European Communities, 2005

175

ncepnd cu a doua jumtate a anului 1990, statele membre UE duc o politic de reducerea a poverii fiscale, n vederea dezvoltrii i progresului economic, conform criteriilor de la Maastricht i a Pactului de Stabilitate i Dezvoltare. Modul n care au evoluat ponderea veniturilor fiscale n PIB i ratele absolute de impozitare la nivelul Uniunii Europene este redat n tabelul urmtor. Structura veniturilor fiscale este mult diferit n noile state membre, comparativ cu UE15, motiv ce conduce la diferene majore n ceea ce privete ponderea impozitelor i taxelor n PIB, n special n situaia impozitelor directe. Explicaia se poate da pe seama cotelor de impozitare practicate pentru venitul personal (ntre 19% n Slovacia i 50% n Danemarca) i a cotelor practicate pentru impozitarea veniturilor companiilor (ntre 10% n Cipru i 38,6% n Germania). Reforma fiscal din majoritatea statelor membre a presupus reducerea fiscalitii n situaia veniturilor personale, prin modificarea: ratei la care un impozit se aplic diferitelor nivele de ctiguri individuale; bazei de impozitare; regimului deducerilor. Ponderea cea mai mare n cadrul veniturilor fiscale o dein impozitele indirecte (variind ntre 13,8% i 14,2% din PIB). Impozitele directe i contribuiile sociale dein o pondere asemntoare n PIB, dar se constat c la nivelul vechilor state membre impozitele directe depesc contribuiile sociale n mod semnificativ.

176

15.5 15 14.5 14 13.5 13 12.5 12 1995 1996 1997 1998 UE25 1999 UE15 2000 UE10 2001 2002 2003

Fig. nr. 9 Ponderea impozitelor indirecte n PIB, la nivelul UE, n perioada 1995-2003
20 15 10 5 0 1995 1996 1997 1998 UE25 1999 2000 2001 UE10 2002 2003

UE15

Fig. nr. 10 Ponderea impozitelor directe n PIB, la nivelul UE, n perioada 1995-2003

177

12.2 12 11.8 11.6 11.4 11.2 11 10.8 1995 1996 1997 1998 UE 25 1999 UE 15 2000 UE 10 2001 2002 2003

Fig. nr. 11 Ponderea contribuiilor sociale n PIB, la nivelul UE, n perioada 1995-2003
40 30 20 10 0 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 Consum Munc Capital

Fig. nr. 12 Evoluia ratelor efective de impunere, la nivelul UE, n perioada 1995-2003 Evoluii fiscale n Austria, n perioada 1995-2003 Povara fiscal n Austria este cu aproximativ patru puncte procentuale mai mare dect media Uniunii, ceea ce plaseaz aceast ar n acelai grup cu Finlanda, Belgia i Frana. 178

Msurile de lrgire a bazei de impozitare, de cretere a ncasrilor din impozite directe ca urmare a creterii plilor anticipate, precum i introducerea de dobnzi penalizatoare pentru datoriile restante, au determinat o cretere a ponderii impozitelor n PIB. Structura impozitelor n Austria este n linii mari asemntoare cu cea a mediei europene, impozitele pe fora de munc i contribuiile sociale, ca procent din PIB, aflndu-se peste media Uniunii. n perioada 1995-2003, principalele msuri de politic fiscal n Austria au vizat att contribuabilii persoane juridice, ct i persoanele fizice prin: creterea ponderii impozitului pe profit n ansamblul impozitelor directe; simplificarea modalitilor de reinere a impozitului pe dividende i dobnzi, prin aplicarea unei cote uniforme ; majorarea cotelor de impozitare pentru uleiuri minerale i introducerea impozitrii pentru electricitate i gaze naturale; scderea deducerilor reprezentnd deprecierile i acoperirea pierderilor nregistrate de companii; creterea cotei de impozitare n cazul impozitului pe dividende i dobnzi; modificri privind asocierile de afaceri fr personalitate juridic; reducerea cotelor de impunere aferente tuturor tranelor de venit cu cte un punct procentual cu excepia cotei aferente celei mai mari trane; introducerea unui sistem de credite variabile; cheltuielile profesionale i cele de studii au devenit cheltuieli deductibile din punct de vedere fiscal; acordarea de scutiri de impozit pentru unele donaiile ntre companii; acordarea de subvenii fiscale pentru creterea investiiilor maini i echipamente tehnologice; introducerea beneficiilor pentru ngrijirea copiilor;

179

Evoluii fiscale n Belgia, n perioada 1995-2003 Majoritatea deciziilor de politic fiscal din Belgia au avut ca i punct de plecare ndeplinirea criteriilor de aderare la UEM, n special n ceea ce privete reducerea semnificativ a datoriei publice ca procent din PIB. Creterea semnificativ a poverii fiscale, a plasat Belgia peste media UE., ceea ce a condus la atingerea n anul 2000 a echilibrului bugetar. Principalele msuri fiscale luate n perioada 19952003 au vizat: creterea impozitrii veniturilor personale; desfiinarea indexrii deducerilor salariale; introducerea unei cote de criz i a unui fond de solidaritate; acordarea unor faciliti angajatorilor, n special prin reducerea contribuiilor de asigurri sociale; renunarea la limita de timp pentru recuperarea pierderilor n cazul companiilor, dar redefinirea conceptului de profit; reducerea cotelor de impozitare cu 10 puncte procentuale n situaia impozitului pe dividende; creterea progresiv a cotei standard de TVA; etc. Pentru anul 2006 se preconizeaz o schimbare radical a sistemului fiscal belgian, cu msuri ce au drept scop: uurarea sarcinii fiscale aferente veniturilor personale, prin instituirea unui sistem de credit fiscal pentru cei ce realizeaz venituri reduse; tratarea nedifereniat a persoanelor cstorite fa de cele necstorite; creterea alocaiei pentru ngrijirea copiilor; existena unor finaliti ecologice; renunarea la cota de criz pentru profiturile companiilor; scutiri de impozit pentru profitul investit n situaia IMM-urilor; reducerea cotei de TVA n situaia unor servicii; etc.

180

Evoluii fiscale n Danemarca, n perioada 1995-2003 ncepnd cu anul 1993, politica bugetar a Danemarcei s-a axat pe cretere economic, prin reducerea cheltuielilor bugetare, atingndu-se astfel un excedent bugetar de 0,4% din PIB n anul 1997 i de 1,7% din PIB n anul 2002. Evoluia poverii fiscale a presupus creteri semnificative pn n anul 1999, dup care s-a simit o "uoar" relaxare, dar care plaseaz Danemarca pe poziia a doua la nivelul statelor membre. n timp ce contribuiile sociale sunt cele mai reduse din Europa, ponderea impozitelor indirecte n PIB este cea mai ridicat comparativ cu ponderile din celelalte ri ale Uniunii. De asemenea taxele de mediu, reprezentnd 4%-5% din PIB situeaz Danemarca pe primul loc n ceea ce privete ponderea lor n PIB. Cu scopul de a stimula economisirea i munca, au fost instituite urmtoarele msuri: transferarea sarcinii fiscale dinspre fora de munc spre mediu, reducerea cotelor de impozitare a veniturilor, n special a veniturilor mici; creterea impozitelor pe energie (produse petroliere, electricitate, gaze naturale i crbune); existena unei politici de "nghearea" a impozitelor, n timpul perioadei electorale. Dei iniial s-a planificat implementarea unei reduceri graduale a impozitelor n perioada 2004-2007, sa decis realizarea acestor reduceri integral n 2004 pentru stimularea economiei rii.

181

Evoluii fiscale n Finlanda, n perioada 1995-2003 Recesiunea economic ce a avut loc n Finlanda la nceputul anilor 90, a determinat transformri majore n economia rii. S-au impus astfel o serie de msuri, care iniial din punct de vedere fiscal au nsemnat o cretere a poverii fiscale, prin creterea semnificativ a veniturilor fiscale. n anul 1998 s-a nregistrat primul excedent bugetar, care a fost de 6,9% din PIB, cu o pondere a impozitelor i taxelor n PIB de 47-48%. ncepnd cu anul 2001, politica fiscal s-a concentrat spre reducerea gradului de fiscalitate, n special aferent forei de munc. Aceast reducere s-a putut realiza numai pe seama creterii impozitrii veniturilor companiilor i a venitului din capital. O reducere vizibil a acestei ponderi a avut loc la nivelul anilor 2001 i 2002. Dei majoritatea statelor conduc o politic fiscal spre evitarea dublei impuneri, n Finlanda a fost introdus o dubl taxare a dividendelor, ncepnd cu anul 2003. Ponderea impozitului pe profit n total impozite este relativ mare ca urmare a unei baze de impozitare mrite dar i ca urmare a creterii profitabilitii firmelor. Dei cota de impunere este una din cele mai mici cote ntlnite n Europa celor 15, reforma fiscal din 2005 va reduce impozitul pe profit la 26% iar impozitul pe venitul din capital la 28%, pentru a crete competitivitatea Finlandei n faa extinderii Uniunii. Un nivel relativ ridicat al impozitrii se ntlnete i la nivelul accizelor, n special pentru buturile alcoolice, unde se depete minimul european.

182

Evoluii fiscale n Frana, n perioada 1995-2003 La mijlocul anilor 90 deficitul bugetar a atins pragul de 3% fixat prin Tratatul de la Maastricht. n acest context prioritatea politicii fiscale n a doua jumtate a anilor 90 a fost aceea de a asigura respectarea condiiilor bugetare impuse de participarea la Uniunea Economic i Monetar. n consecin, guvernul francez a fost nevoit s creasc presiunea fiscal asupra firmelor i populaiei n 1997 i 1998. Perfecionarea finanele publice a nceput n anul 1999, prin reducerea deficitului bugetar cu aproape un punct procentual., n baza meninerii veniturilor colectate. Dei politica fiscal francez are ca prim obiectiv reducerea poverii fiscale, ponderea impozitelor indirecte n PIB se situeaz peste media Uniunii, iar cea a impozitelor directe sub media Uniunii. Contribuiile sociale constituie o parte semnificativ a veniturilor bugetare, cea mai mare parte a acestora fiind suportat de angajatori. O reducere vizibil a ponderii acestor contribuii n PIB se produce n 1998 datorit reducerii contribuiilor angajailor la asigurrile de sntate. Alturi de Spania, Belgia, Austria i Germania, Frana se caracterizeaz prin deinerea uneia dintre cele mai reduse ponderi a impozitelor legate de mediu ca procent din PIB, ntre anii 1995-1999 politica fiscal s-a concentrat asupra creterii veniturilor bugetare i evitarea creterii presiunii fiscale asupra muncii. Aceast finalitate a fost atins prin ajustri graduale ale sistemului fiscal. n afar de creterea cotei standard de TVA de la 18,6% la 20,6% n 1995, o trstur specific perioadei 1995-2000 a fost 183

creterea periodic a cotelor i lrgirea bazei de impozitare la impozitul pe profit i la cel pe venit. n ceea ce privete impozitul pe profit, o supratax temporar de 10% a fost introdus n 1995, tax care a fost ridicat la 25% n 1997. Aplicarea unei cote reduse de 19% asupra ctigurilor de capital a fost limitat. Pentru finanarea msurii de reducere a sptmnii lucrtoare la 35 de ore, a fost introdus o prelevare suplimentar asupra profiturilor, aplicabil ntreprinderilor mari. Din 1999 politica fiscal a urmrit reducerea poverii fiscale. n august 2000, guvernul francez a anunat un program de relaxare fiscal, ntins pe perioada 20012003. Cele mai multe reduceri au vizat populaia. Cota standard de TVA a fost redus de la 20,6% la 19,6% ns accizele la motorin au fost majorate pentru a fi aduse ct mai aproape de cele corespunztoare celorlali combustibili. Evoluii fiscale n Germania, n perioada 1995-2003 La nceputul anilor 90, ponderea impozitelor n PIB a crescut semnificativ, pe seama creterii contribuiilor sociale datorit procesului de unificare. Astfel, Germania deine supremaia n Cadrul Europei celor 15 n ceea ce privete contribuiile sociale n total venituri fiscale, n timp ce impozitele directe i cele indirecte sunt printre cele mai sczute din Europa. Dei Germania are o cot standard de TVA de numai 16%, veniturile colectate pe seama acestui impozit se situeaz doar cu puin sub media Uniunii. Utilizarea cotei reduse i a scutirilor de TVA este limitat comparativ cu ceea ce se ntmpl n celelalte state membre. 184

De asemenea veniturile din taxele de mediu ca procent n PIB sunt reduse comparativ cu media Uniunii. Ca urmare a reformei n domeniul impozitrii n scopuri ecologice ponderea veniturilor amintite a crescut uor dup 1999. Ponderea relativ sczut a veniturilor din impozitul pe profit se datoreaz faptului c multe afaceri nu sunt taxate ca i companii ci intr sub incidena impozitului pe venitul personal i beneficiaz de regimuri, comparativ, favorabile de amortizare. La 1 aprilie 1999 a intrat n vigoare reforma impozitului pe venit. Ultima parte a acestei reforme este realizat n 2005 cnd cota marginal maxim va fi redus de la 53% n 1998, la 42% n 2005, iar cota marginal minim de la 25,9% la 15%. ncasrile din impozitul pe profitul companiilor a sczut drastic de la 26 milioane EURO la doar dou milioane n 2001. n parte acest lucru poate fi explicat prin modificrile ce au avut loc. Pn la sfritul anului 2001, companiile puteau cere diferena de impozit ce rezulta ntre aplicarea fostei cote de 45% asupra profiturilor reinute i noua cot de 30% de care beneficiau dac distribuiau acele profituri. Multe companii au recurs la aceast tactic, beneficiind de substaniale rambursri. n acelai timp ns au crescut veniturile colectate pe seama impozitului pe dividende i a impozitului pe venitul personal. n 2002 veniturile din impozitul pe profit au rmas reduse.

185

Evoluii fiscale n Grecia, n perioada 1995-2003 Progrese remarcabile se observ asupra deficitului bugetar nregistrat n Grecia, n perioada 19902002, scderea fiind de aproximativ 15 puncte procentuale (de la 16% n anul 1990, la 1,2% n anul 2002), datorat n cea mai mare creterii veniturilor bugetare. Presiunea fiscal relativ redus comparativ cu alte state membre, determin ca sistemul fiscal grecesc s se bazeze n principal pe impozitele indirecte. Grecia se remarc prin liniile de navigaie comercial, fiind o ar care mpreun cu Japonia deine o mare parte din vasele de mare tonaj. Acest aspect particularizeaz i regimul fiscal n sensul existenei unei taxe specifice tonnage tax ai crei subieci sunt companiile rezidente i nerezidente care dein vase greceti i care nlocuiete impozitul pe profit obinut din operaiunile cu nave maritime. Mrimea taxei depinde de greutatea i de vechimea navei. Legea bugetului pe 2001 a implementat scutirea de la plata contribuiilor sociale pentru persoanele cu venituri reduse i n plus a fost majorat reducerea de impozit pentru persoane n vrst, persoane invalide i pentru familiile cu copii. ncepnd cu anul 2003 deducerile au fost transformate n credit fiscal. Cota de impozit pe profit, n cazul societilor necotate, a fost redus de la 40% la 37,5% n 2001 i la 35% n 2002, pentru a reduce diferenele ntre societile cotate i cele necotate. ncepnd cu anul 2004 s-a introdus o msur de stimulare a investiiilor, constnd n impozitarea cu 25% a profitului, dac investiia este de minim 30 milioane de EURO. 186

n ceea ce privete contribuiile sociale, s-a acordat o reducere de 50% din cuantumul obligaiei n legtur cu noii angajai, precum i o reducere a obligaiei angajatorilor pentru angajaii cu venituri mici. Evoluii fiscale n Irlanda, n perioada 1995-2003 n perioada 1997-2001 n Irlanda s-au nregistrat excedente bugetare, n anul 2002 s-a nregistrat un uor deficit, datorat n principal evoluiilor ciclice. n 2003 s-a revenit la excedentul bugetar. Irlanda are cea mai redus pondere a impozitelor totale n PIB, beneficiind de reduceri att ale impozitrii directe ct i a celei indirecte, inclusiv a contribuiilor sociale, n ultimii ani. Structura sistemului fiscal irlandez se remarc printr-o pondere relativ ridicat a impozitelor indirecte, reflectnd accentul pus pe TVA i accize. Pe de alt parte, greutatea specific a contribuiilor sociale n totalul veniturilor bugetare este redus comparativ cu media Uniunii. Veniturile persoanele presupun existena a dou cote, respectiv 20% (n 1996 era de 27%) i 42% (n 1996 era de 48%), dar datele statistice arat c 80% din persoanele ce obin venituri sunt supuse impozitrii la cot standard. Recenta cretere a impozitului pe profit ca procent n PIB, poate fi atribuit n mare parte creterii economice rapide, care aparent a compensat efectele relaxrii fiscale. Dup negocieri cu Comisia European cota standard a impozitului pe profit a fost redus n mai multe etape de la 40% , ct era n 1995 la 12,5% , cu ncepere de la 1 ianuarie 2003. De asemenea a fost introdus o cot de 30% pentru IMM-uri, care a fost i ea redus la 187

12,5% n 2001. Tot n 2001 cota de TVA a fost redus la 20%, pentru ca n 2002 s fie din nou ridicat la 21%. Evoluii fiscale n Italia, n perioada 1995-2003 ndeplinirea criteriilor de aderare la Uniunea Economic i Monetar i reducerea datoriei publice au constituit o adevrat provocare pentru Italia. Pn n 1997 structura veniturilor din impozite a rmas neschimbat. Totui n 1998, a fost implementat o important reform fiscal. Au fost introduse reduceri semnificative ale contribuiilor sociale ale angajatorilor precum i reduceri ale impozitului pe profit care au fost contrabalansate de creteri ale impozitelor indirecte. Structura prezent a veniturilor fiscale este caracterizat n principal de o pondere relativ ridicat a impozitelor directe, n special a celor pe venitul personal. Reforma din 1998 a introdus modificri i n ceea ce privete impozitarea capitalului, fiind lrgit baza de impozitare, astfel c, dac anterior era impozitat doar dobnda, definit ca un ctig non-speculativ de pe urma investirii, au nceput s fie impozitate toate tipurile de ctig de capital. Cota de impozitare era de 12,5% sau de 27%, n funcie de durata investiiei. n ceea ce privete impozitarea profiturilor companiilor, s-a acionat n direcia uurrii poverii fiscale. A fost instituit un sistem de impozitare care cuprinde dou categorii de rate, o rat standard i una redus, n scopul reducerii costului finanrii prin capital propriu. Aceeai reform a eliminat contribuia obligatorie a angajatorului la asigurrile de sntate, reducndu-se astfel contribuia social a angajatorului. n acelai timp a fost introdus o nou tax regional n legtur cu 188

activitile productive, bazat pe valoarea produciei exclusiv amortizarea. ncepnd din anul 2000 pn n prezent, transferurile din bugetul administraie centrale ctre bugetele locale se bazeaz n principal pe veniturile din TVA. n 2000 a fost realizat o nou reform fiscal menit s reduc povara fiscal a populaiei ct i a agenilor economici n perioada 2001-2003. n 2001 prima tran de venit, n legtur cu venitul personal a fost redus iar deducerea acordat pentru dobnzile aferente mprumuturilor angajate pentru cumprarea locuinei, ratele de leasing sau ratele aferente serviciilor medicale au fost majorate pentru persoanele ncadrate n munc, pentru cei care ctig minimul pe economie i pentru liber profesioniti. Cota standard de impozitare a profitului a fost redus de la 37%, ct era n 2000, la 36% n 2001. Au fost luate i o serie de msuri pentru stimularea angajrii de noi salariai i a iniiativei n afaceri. Prin legea bugetului din 2003 a fost realizat un prim pas dintr-o reform mai ampl a impozitului pe venit, fiind stabilite 5 trane de venit, cu cote de impunere cuprinse ntre 23% i 45%. A fost instituit i un nou sistem de deduceri care descresc pe msura creterii venitului. Reforma impozitului pe venit a fost precedat de acordarea unor amnistii fiscale, care au permis regularizarea poziiei contribuabililor fa de administraiile fiscale. La sfritul anului 2003 msurile stimulative. Cu ncepere de la 1 ianuarie 2004 a fost introdus un nou sistem de impunere a profitului cu o cot legal de impunere de 33%. Acest nou sistem asigur printre 189

altele scutirea ctigurilor de capital concomitent cu nondeductibilitatea pierderilor corespunztoare. Constituirea de grupuri de societi din motive fiscale a fost instituit, att la nivel naional ct i mondial, cu condiia ca societatea-mam s dein cel puin 50% din capitalul subunitilor. La nivel naional opiunea pentru consolidarea fiscal este bilateral i poate fi exercitat numai de unele sau de toate societile aparinnd grupului, baza impozabil consolidat fiind dat de suma algebric a veniturilor impozabile ale societilor consolidate, indiferent de procentul deinut de societatea-mam n capitalul acestora. Evoluii fiscale n Luxemburg, n perioada 1995-2003 Cu o pondere a veniturilor din impozite n PIB de 41%-42%, Luxemburgul este aproape de media Uniunii. Povara fiscal a nregistrat o uoar scdere n perioada 1995-1998, n special ca rezultat al relaxrilor fiscale, dup care a crescut n 2002 ca urmare creterii veniturilor din impozitul pe profit. Cu toate acestea Luxemburgul, prin dimensiune, localizare geografic i structur economic, are un puternic sector economic extern. Comparativ cu celelalte state membre, Luxemburgul se bazeaz n mare msur pe impozitele directe. Totui veniturile din impozite directe au cunoscut un uor declin n condiiile n care au fost implementate reduceri ale cotelor de impunere att aferente venitului personal ct i profiturilor corporaiilor. Greutatea specific, relativ ridicat, a impozitelor directe este n principal legat de venitul din impozitul pe profit: acesta reprezint n medie 7,7% din PIB n 190

perioada 1995-2002, comparativ cu 2,6% n Europa celor 15. Cu toate acestea, dup standardele europene, cotele de impozitare, relativ reduse, a veniturilor personale determin ncasri reduse ca pondere n PIB. Programul de reform din 2001-2002 a introdus msuri bugetare care nu au fost compensate de alte taxe, consolidnd tendina de descretere a poverii fiscale. Reforma fiscal a redus impozitarea veniturilor personale prin creterea pragului de scutire, reducerea cotei marginale maxime, precum i prin modificarea tranelor de venit. Evoluii fiscale n Marea Britanie, n perioada 1995-2003 De la nceputul anilor 90 au fost ntreprinse mai multe aciuni pentru consolidarea finanelor publice ale Angliei, sub forma creterilor impozitelor directe i indirecte i sub forma restrngerii cheltuielilor bugetare. Creterea economic neateptat i meninerea nivelului veniturilor bugetare au determinat nregistrarea unui surplus la nivelul veniturilor bugetare n perioada 19982001. Comparativ cu celelalte ri ale Uniunii, n Anglia povara fiscal este destul de redus, structura actual a veniturilor fiscale fiind caracterizat printr-o greutate specific relativ ridicat a impozitelor directe, ceea ce reflect importana impozitului pe venitul personal, iar ponderea contribuiilor sociale fiind printre cele mai mari din UE. n ultima perioad, se constat nregistrarea unei mbuntiri a stimulentelor financiare legate de munc, fiind luate o serie de msuri n ceea ce privete structura venitului personal i contribuiile sociale. Modificri 191

semnificative s-au nregistrat n regimul deducerilor pentru cuplurile cstorite i familiilor cu copii, existnd astfel destul de multe credite fiscale n acest sens, scopul fiind acela de reducere a srciei. Sistemul de asigurri sociale a fost modificat att n interesul angajatorului ct i al angajatului. Stimulentele financiare se resimt i la nivelul ntreprinztorilor, pai ales pentru ntreprinderile mici i mijlocii. Evoluii fiscale n Olanda, n perioada 1995-2003 n Olanda a fost realizat o considerabil consolidare fiscal la sfritul anilor 90, deficitul bugetar scznd de la 4,2% din PIB n 1995 la 0,8% n 1998. Consolidarea a continuat i n 1999, nregistrnduse un excedent de 0,7%, excedent care a fost de 2,2% n 2000. Aceste rezultate se datoreaz n principal creterii economice rapide dar care a condus la o cretere a poverii fiscale. Evoluiile pozitive s-au stopat ncepnd cu anul 2001, nregistrndu-se de atunci deficit bugetar, care n anul 2003 a depit pragul stabilit prin Pactul de Stabilitate i Cretere. Toate acestea au determinat ntreprinderea unor msuri n domeniul fiscal-bugetar, concretizate cu precdere n: creterea impozitrii indirecte comparativ cu impozitarea direct; trecerea poverii fiscale relativ ridicate asupra contribuiilor sociale spre povar fiscal prin prisma impozitelor; nlocuirea deducerilor cu creditele fiscale aplicabile veniturilor personale i contribuiilor; transferuri de fonduri ntre bugetul administraiei centrate i fondurile de securitate social; perceperea contribuiilor sociale nu numai din veniturile 192

salariale, ci i din beneficiile sociale; majorarea cotelor de impozitare de tipul "taxelor verzi"; acordarea de faciliti fiscale societilor ce angajeaz omeri; etc. O reform fiscal major a fost implementat la 1 ianuarie 2001, conducnd la o reducere de ansamblu a impozitrii populaiei care a fost finanat pe seama creterii economice, prin reducerea deducerilor acordate, precum i prin majorarea impozitelor indirecte. Pentru 2002 politica fiscal a urmrit stimularea ofertei de munc, prin combaterea aa numitei capcane a srciei i prin descurajarea pensionrii anticipate. ntruct cercetarea-dezvoltarea reprezint un element esenial pentru creterea economic, trebuie amintit msura fiscal adoptat pentru stimularea acestor activiti, i anume aceea de a reduce costurile salariale ale angajatorilor care au salariai care lucreaz la proiecte de cercetare-dezvoltare. Evoluii fiscale n Portugalia, n perioada 1995-2003 O consecin notabil a consolidrii bugetare n perioada 1995-1999 n Portugalia a fost aceea a creterii raportului impozite/PIB. i reducerii plilor la dobnzi. ncepnd cu anul 2000, evoluia deficitului bugetar s-a inversat, datorit diminurii creterii economice i implicit a reducerii veniturilor bugetare. Remedierea situaie s-a realizat prin instituirea amnistiei fiscale pentru impozite directe i contribuii. Portugalia se bazeaz ntr-o mare msur pe impozitarea indirect pentru colectarea veniturilor bugetare. La nivelul anului 2002 ponderile impozitelor indirecte, a celor directe i a contribuiilor sociale au fost de 42%, 27% i respectiv de 31% i se poate afirma c ele nu au cunoscut modificri substaniale de-a lungul 193

anilor. Portugalia colecteaz un nivel substanial de taxe de mediu, n principal sub forma impozitelor pe energie, n timp ce taxele de drum sunt mai puin semnificative ca i cuantum. Scopul major al msurilor adoptate n perioada 1999-2002 a fost acela de cretere a echitii, n paralel cu mbuntirea competitivitii afacerilor. Atingerea acestor finaliti a fost urmrit prin extinderea bazei de impozitare i mbuntirea administrrii fiscale, n acelai timp continundu-se combaterea evaziunii fiscale care ar trebui s asigure veniturile suficiente sau care s permit o relaxare fiscal. Evoluii fiscale n Spania, n perioada 1995-2003 n perioada 1995-2002, n Spania s-a realizat o substanial consolidare fiscal, echilibrul bugetar fiind posibil datorit restrngerii cheltuielilor bugetare i creterii ncasrilor din TVA i contribuii sociale. Povara fiscal a nregistrat o cretere uoar ntre 1995 i 2002 dar a rmas a doua cea mai sczut din Europa celor 15, dup Irlanda. Ponderea impozitelor indirecte n PIB, n Spania, se afl printre cele mai sczute din UE, fapt ce poate fi explicat n parte prin existena unei cote standard de TVA care este una dintre cele mai reduse din cadrul UE i prin practicarea a dou cote reduse de TVA. Impozitarea redus n Spania este reflectat n mod particular n impozitarea direct. n ultimii ani Spania a implementat dou reforme fiscale importante, n 1995 referitor la impozitarea profitului companiilor i n 1999 referitor la veniturile personale. Ultima dintre acestea a fost continuat la nceputul anului 2003. Ambele reforme 194

au urmrit simplificarea i creterea neutralitii sistemului fiscal, ncurajarea muncii, economisirii, investiiilor i asumrii riscurilor. Reforma impozitrii profitului a avut drept obiectiv creterea neutralitii impozitrii diferitelor surse de venituri. A fost realizat i o mbuntire n ceea ce privete dubla impunere internaional a dividendelor i ctigurilor de capital aplicat corporaiilor care deineau 5% (anterior 25%) din capitalul companiilor strine. De asemenea n 1997 a fost introdus o cot redus pentru IMM-uri (30%), fiind modificat i perioada de recuperare a pierderilor (la 15 ani n prezent). n scopul de a stimula continuarea desfurrii anumitor activiti au fost acordate o serie de faciliti fiscale. Din 2002, n cazul reinvestirii profitului, companiile pot deduce din obligaia de plat ctre stat un procent de 17% (20% din 2003) din profitul cuprins n venitul impozabil. Impozitul pe venitul personal a fost simplificat n dou etape n 1999 i n 2003. Numrul tranelor de venit a fost redus de la 6 la 5, cota marginal maxim fiind i ea redus de la 56% la 48% i ulterior la 45% iar cea minim a fost redus de la 20% la 16% i apoi la 15%. n 1999 diferite reduceri au fost nlocuite cu deduceri personale care se difereniaz n funcie de mai multe aspecte cum ar fi de exemplu de numrul persoanelor aflate n ntreinere, vrsta acestora, mrimea venitului. n plus au fost remodelate plile de impozit prin reinere la surs astfel nct s corespund mai bine caracteristicilor contribuabililor, fiind ridicat i pragul de la care exist obligativitatea completrii declaraiilor de venit. A fost desfiinat deductibilitatea dobnzilor aferente ipotecilor fiind acordat n schimb un

195

credit fiscal pentru sprijinirea investesc n locuina proprie.

contribuabililor

care

Evoluii fiscale n Suedia, n perioada 1995-2003 Suedia a suferit o recesiune sever la nceputul anilor 90. Creterea PIB a fost negativ pentru trei ani consecutivi 1991-1993, nregistrndu-se n acelai timp i deficit bugetar, deficit care a atins un maxim de 11,9% n 1993. n anii urmtori a avut loc un proces de consolidare fiscal, ceea ce a condus la nregistrarea unui excedent bugetar de 1,9% n 1998 ( maximul fiind atins n 2001 i anume un excedent bugetar de 4,5%). Procesul de consolidare fiscal este rezultatul conjugat al creterii impozitelor i reducerii cheltuielilor i creterea pozitiv a PIB. Suedia este ara cu cea mai mare povar fiscal din ntreaga UE, sistemul fiscal suedez bazndu-se n mare msur pe impozitarea direct, n special pe impozitul pe venitul personal, pentru colectarea veniturilor fiscale. Reforma fiscal major din 1991 a transformat sistemul fiscal al acestei ri ntr-un aa zis sistem dual de impozite, care combin o impozitare progresiv accentuat a venitului din munc cu o relativ sczuta impozitare a profiturilor companiilor. Ca urmare a recesiunii i a nregistrrii de deficite bugetare, fapt ce a fost nrutit de insuficienta finanare a reformei, au fost luate mai multe msuri pentru sporirea veniturilor bugetare. Abia n ultimii ani, ncepnd cu 1999 i 2000, pot fi observate reduceri ale cotelor de impozitare. 196

n 2000 a fost fcut primul pas pentru compensarea angajailor pentru introducerea contribuiei lor la pensie. Din punct de vedere tehnic acest lucru a fost fcut prin introducerea unui credit fiscal. n acelai timp a fost desfiinat deducerea aferent contribuiei. n completarea creditrii, pragul de impozitare a fost majorat cu scopul de reducere a numrului de contribuabili care pltesc impozitul. O reform a impozitelor legate de mediu a fost iniiat n 2001, prevzut a se desfura pe o perioad de 10 ani. n cadrul acesteia au fost majorate impozitele la energie pentru menaje i sectorul de servicii, cea ce a contrabalansat reducerile la contribuiile sociale ale angajatorilor. La nivelul anul 2002, impozitele legate de mediu au reprezentat 3% din PIB. Evoluii fiscale n Cipru, n perioada 1995-2003 Cu o povara fiscal relativ redus, structura veniturilor fiscale n Cipru se caracterizeaz printr-o pondere relativ ridicat a impozitelor indirecte (42,7%) i o pondere redus a contribuiilor sociale. Veniturile din impozite directe sunt la acelai nivel cu media Europei celor 15 dar n cadrul acestora se remarc o pondere sczut a impozitului pe venitul personal i o pondere, aproximativ de trei ori mai mare dect media Europei celor 15, a impozitului pe profit (15,4% ). Pentru anii 2003 i 2004 exist o tax suplimentar de 5% pentru venitul impozabil care depete o anumit sum. Cipru este n prezent ara cu cel mai redus impozit pe profit n cadrul Europei celor 25 ( exceptnd Estonia care nu impoziteaz profitul nedistribuit). O dat cu reducerea cotei de impozitare au fost abolite o serie de 197

stimulente, totui sectorului naval i se aplic un regim mai special. n ceea ce privete TVA, aceasta este armonizat cu legislaia european. Cota standard este de 15% (pn n a doua jumtate a anului 2002 aceasta a fost de 10%, dup care a fost majorat la 13% la 1 iulie 2002 i la 15% n ianuarie 2003). Cipru a solicitat msuri tranzitorii dintre care pot fi amintite cota zero pentru alimente i medicamente, cot redus pentru restaurante i scutirea de TVA pentru terenurile de construcie. Accizele la petrol i motorin vor fi aliniate gradual la minimul impus de UE. Evoluii fiscale n Cehia, n perioada 1995-2003 Avnd o pondere a impozitelor de 35% n PIB n anul 2002, Cehia are o presiune fiscal sub media noilor state membre precum i a ntregii uniuni extinse. ntre anii 1995 i 2002 povara fiscal a sczut cu mai bine de 4 puncte procentuale. Contribuiile sociale, reprezentnd 42% din volumul total al impozitelor au o pondere ridicat, la fel cum este i cazul altor ri precum Germania i Slovacia. Aproape trei ptrimi dintre acestea sunt suportate de angajatori. n timp ce impozitele directe sunt cu aproximativ 10 puncte procentuale mai reduse fa de media Uniunii, impozitele indirecte se afl la nivelul mediei, dintre acestea rolul cel mai important avndu-l TVA i accizele. Impozitul pe venitul personal este perceput la nivelul administraiei centrale iar veniturile colectate pe seama acestuia reprezint circa 4,8% din PIB, cea mai redus pondere nregistrat n cadrul UE la nivelul anului 2002. 198

ncepnd cu anul 1993 Cehia a aplicat un sistem de impunere progresiv a veniturilor pe trane de venit (iniial n numr de 6, cu cote de impunere cuprinse ntre 15% i 47%, iar din 2000 n numr de 4, cu cote marginale cuprinse ntre 15% i 32%). Impozitul pe profit, de 45% n 1993, a sczut progresiv pn la 28% n 2004 iar pentru anii 2005 i 2006 a fost aprobat o reducere la 26% respectiv la 24%. Fondurile de investiii, fondurile mutuale i casele de pensii se supun unei cote de impozitare de 15%, cot care a fost redus n 2004 la 5%. Dividendele pltite persoanelor juridice se supun unui impozit de 15%, reinut la surs i au caracterul unei pli anticipate. Ctigurile de capital sunt incluse n profitul impozabil i sunt impozitate cu o cot de 28%. S-a acordat un credit fiscal, msur anulat n 2004, companiilor, altele dect societile de investiii, la nivelul a 50% din impozitul reinut la surs pentru dividendele pltite acionarilor. n ceea ce privete TVA, principiile acesteia sunt n concordan cu legislaia n materie a UE. De la 1 mai 2004 cota de TVA, care anterior era de 22%, a fost redus la 19%. O cot redus este aplicat pentru ap, produse agricole i alimentare, medicamente, servicii sociale i de sntate i alte produse. La fel ca majoritatea noilor state membre, Cehia a solicitat o perioad de tranziie pentru aplicarea cotei standard la construcii de locuine i la nclzire. Sistemul de accize este n conformitate cu legislaia UE. Cotele aplicate la uleiurile minerale, tutun i alcool au fost majorate n ianuarie 2004. Ca o derogare Cehia poate aplica accize mai reduse la igarete i alte produse din tutun pn la sfritul anului 2006.

199

Evoluii fiscale n Estonia, n perioada 1995-2003 Estonia nregistreaz o pondere a impozitelor de 35,2% n PIB, care este cu 5% mai mic dect media Europei celor 15, i cu 2% mai mic dect media noilor state. Impozitele indirecte reprezint 40,1% din totalul veniturilor fiscale. ncepnd cu 1994 Estonia aplic o cot unic de impozitare a veniturilor personale de 26%. Acest nivel este n mod evident sub nivelul mediei din Europa celor 15 precum i sub cel al mediei din noile state membre. n 1994 a fost stabilit un cuantum minim al impozitului ce trebuie pltit de liber profesioniti, iar n 1999 aceeai msur a fost introdus i pentru angajatori, baza impozabil minim fiind stabilit la nivelul salariului minim pe economie. n 2000 Estonia a modificat sistemul de impozitare a profiturilor la o rat deja existent de 26%. Astfel cu ncepere de la 1 ianuarie 2000 nu se percepe impozit asupra profitului nedistribuit, fiind supus impozitrii numai profitul distribuit obinut de companiile rezidente sau cel atribuibil sediului permanent al unei companii nerezidente. Companiilor nerezidente, fr sediu permanent n Estonia se aplic cota de 26%. Cota de impozitare att a veniturilor ct i a profiturilor vor fi reduse treptat astfel: la 26% n 2005, la 22% n 2006 i la 20% n 2007. Regimul privind TVA a fost aliniat cu Directiva a VI-a n ultimii ani, iar noua lege privind TVA n vigoare de la 1 mai 2004 este n conformitate deplin cu 200

directiva. Cota de TVA este de 18%, avnd acest nivel din 1995, situndu-se cu 1,3 puncte procentuale sub media Europei celor 15 care este de 19,3%. O cot redus de 5% se aplic unor medicamente i echipamente medicale, cu ncepere de la 1 septembrie 2001. n ceea ce privete accizele, acestea au fost majorate semnificativ de la 1 mai 2004, ns sunt nc reduse fa de minimul UE. Estonia are ca termen limit atingerea nivelelor corespunztoare ale accizelor anul 2010. Accizele la igarete sunt cu mult sub nivelul din UE. Evoluii fiscale n Letonia, n perioada 1995-2003 Ponderea veniturilor totale din impozite n PIB a fost de 31,3% n 2002, cu aproximativ 9% mai mic dect media Europei celor 15 i cu 6% mai mic dect media noilor state membre. n perioada 1995-2002, ponderea amintit a sczut de la 37,2% la 31,3%. Impozitele indirecte reprezint cea mai important surs de venituri ale statului, a cror pondere n totalul veniturilor fiscale a fost de 37,7% n 2002. Aceast valoare este mai redus dect media Europei celor 15 dar mai redus dect media noilor state membre. Politica fiscal curent a acestui stat se bazeaz pe legile introduse de reforma fiscal din 1995. n Letonia doar administraia central colecteaz impozite, administraiile locale nu au dreptul de a percepe propriile lor impozite i taxe dar n ultim instan ele primesc 16,8% din totalul veniturilor fiscale, procent care este semnificativ mai mare dect cel existent n celelalte ri ale Europei celor 25.

201

Modificrile care au survenit n nivelul impozitelor ca procent din PIB au avut ca i cauz criza bancar din 1995, criza financiare din Rusia din 1998 asupra economiei letoniene, schimbrile legislative privind reducerea poverii fiscale a antreprenorilor. n ceea ce privete impozitul pe venit exist o cot unic de 25%, un nivel evident sub media Europei celor 15. Acesta este colectat la nivel central dup care este transferat n proporie de 71,6% bugetelor locale. n Letonia exist o serie de faciliti fiscale existnd zone favorizate i porturi libere. Legislaia privind TVA este n concordan cu exigenele europene n domeniu. Cota standard a rmas nemodificat din 1995, fiind de 18%. Toate bunurile i serviciile care au fost scutite de TVA pn la sfritul lui 2002, cum sunt unele medicamente, servicii hoteliere, cri i altele, se supun cu ncepere din ianuarie 2003 cotei reduse de 9%. Cu ncepere de la 1 ianuarie 2004, cota redus a fost modificat de la 9% la 5%. n vederea armonizrii accizelor pentru produsele din petrol, au fost aduse noi amendamente legislaiei privind accizele. Acestea asigur conformitatea cu ratele stabilite prin Directiva 2003/96/CE, printr-o aliniere treptat. Acciza pentru igarete este mai redus dect minimul solicitat, aceasta urmnd s fie majorat gradual pn n 2010 cnd se preconizeaz atingerea nivelului adecvat. Evoluii fiscale n Lituania, n perioada 1995-2003 Cu o presiune fiscal de 29,3%, n 2002, Lituania are cea mai redus povar fiscal din Europa celor 25. Impozitele indirecte reprezint mai bine de 40% din totalul impozitelor colectate. Ponderea veniturilor 202

colectate pe seama TVA i a accizelor n total venituri se situeaz cu mult peste media Uniunii. Ponderea impozitelor directe i a contribuiilor sociale reprezint fiecare circa 30%. n perioada 1995-1999, cea mai ridicat cot legal de impozitare a profitului a fost de 29%. n 2000 aceast cot a fost redus la 24%. Prin noua lege privind impozitul pe profit, n vigoare de la 1 ianuarie 2002, aceast cot a fost redus de la 24% la 15%. Anumite venituri obinute de entiti strine rezultate n Lituania, care nu i desfoar activitatea prin intermediul unui sediu permanent sunt impozitate cu 10%; dividendele i alte forme de distribuiri ale profitului sunt impozitate prin reinere la surs cu 15%. Noua lege privind impozitarea veniturilor a intrat n vigoare de la 1 ianuarie 2003, fiind aplicate doar dou cote de impozitare. Cota de 15% este aplicat veniturilor provenite din dividende primite, venituri din dobnzi, activiti sportive, activiti artistice, vnzare sau alt tip de transfer de proprietate, pensii, plile aferente asigurrilor de via ncheiate. Celelalte categorii de venituri sunt impozitate cu 33%. Legea privind impozitarea proprietii motenite a intrat n vigoare la 1 ianuarie 2003. Acestea se impoziteaz cu 5% sau cu 10% n funcie de valoarea impozabil a proprietii motenite sau nu se impoziteaz dac au o valoare sub 2.90 mii EURO sau sunt motenite de copii, prini, prini adoptivi, bunici, nepoi, frai, surori sau vduvi. Legea revizuit privind TVA care a intrat n vigoare la 1 iulie 2002 a fost conceput astfel nct s fie n concordan cu directivele CE. Cota standard este de 18%. Cote reduse de 5% i 9% se aplic pentru servicii 203

de transport de persoane, cri, ziare i reviste, produse farmaceutice i medicale, servicii hoteliere, i altele. Sistemul de asigurri sociale a fost creat n perioada 1991-1995, avnd un buget separat de bugetul statului. De la nceputul anului 2000, contribuia obligatorie la asigurrile sociale de stat a crescut de la 31% la 34%. n prezent contribuia angajatorului se ridic la 31% ( anterior 30%) din salariile brute ale angajailor, n timp ce contribuia angajailor se ridic la 3% ( anterior 1%). Evoluii fiscale n Malta, n perioada 1995-2003

204

Avnd o pondere a impozitelor totale n PIB de 31%, Malta este una dintre rile cu cea mai redus povar fiscal n cadrul rilor Uniunii extinse. n perioada 1999-2002 aceast pondere a nregistrat o cretere de patru puncte procentuale. Sistemul fiscal maltez i are originile n vechiul sistem de impozitare britanic. Malta se remarc prin faptul c nu dispune de un nivel sub-central de colectare a impozitelor. Cea mai mare parte a veniturilor din impozite se constituie pe seama impozitelor indirecte care dein o pondere de 40%. Partea reprezentat de impozitele directe n total impozite se afl la nivelul mediei europene, n timp ce ponderea contribuiilor sociale este cu 10 puncte procentuale mai redus dect media Uniunii. n ceea ce privete impunerea venitului personal, n Malta se aplic un sistem de impunere progresiv, pe cinci trane de venit, cota minim fiind de 15%, iar cota maxim de 35%. Nu exist un sistem distinct pentru impozitarea companiilor, acestea fiind supuse impozitrii asemntor unui individ, iar cota curent de impozitare este de 35% fiind cea mai mare cot nregistrat n rndul noilor state membre. Principiile pe linie de TVA sunt n concordan cu legislaia european, cota standard curent fiind de 15%. Exist i o cot redus de 5% i cota zero. Spre deosebire de celelalte ri membre Malta nu a solicitat msuri tranzitorii n ceea ce privete TVA. Accizele la petrol i motorin vor fi aduse la minimul UE pn la 1 ianuarie 2010.

205

Evoluii fiscale n Polonia, n perioada 1995-2003 n ceea ce privete ponderea impozitelor n PIB, Polonia este n rnd cu media Europei celor 15, aceasta avnd o valoare de 39,1% ceea ce nseamn c reprezint a doua cea mai ridicat valoare n cadrul noilor state membre i c este doar cu 1,5 puncte procentuale mai mic dect media Europei celor 15. Schimbrile substaniale n ponderea impozitelor n total venituri fiscale i ca procent din PIP au explicaia n interschimbarea ntre impozitul pe venitul personal i contribuiile sociale, produs n anul 1999. Impozitul pe venitul personal este aplicat la nivelul central de administrare fiscal. Polonia aplic sistemul de impozitare progresiv, avnd trei trane de venit, cota minim fiind de 19% iar cea maxim de 40%. Cota curent de impozitare a profitului este de 24%. Ea a suferit modificri de-a lungul anilor astfel: a fost de 34% n 1999, 30% n 2000, 28% n 2001 i 27% n 2003. Dei tendina general a politicii fiscale a Poloniei este aceea de reducere a impozitrii companiilor, cota actual de impozitare este cu 6,8 puncte procentuale mai ridicat dect media Uniunii. n Polonia, ctigurile de capital sunt incluse n profitul impozabil i impozitate cu cota de impunere obinuit, dei unele companii sunt impozitate cu o cot mai redus. O cot de 15% este aplicat asupra dividendelor primite att de persoane fizice ct i juridice, rezidente sau nerezidente, prin metoda reinerii la surs. Veniturile din dobnzi sunt impozitate cu 20% att pentru rezideni ct i pentru nerezideni, persoane fizice sau juridice. Principiile de aplicare a TVA sunt conforme cu legislaia european, cota standard fiind de 22%. O cot redus de 7% este aplicat n cazul unor produse 206

alimentare, articole pentru copii, conexiunilor la Internet i publicaiilor de pres de la 1 ianuarie 2001. Polonia a solicitat msuri tranzitorii n ceea ce privete TVA pragul de impozitare a IMM-urilor, cot redus pentru restaurante i cota zero pentru cri. Referitor la accizele la combustibili, acestea vor fi aliniate gradual la minimul european iar accizele la igarete se afl n mod evident sub nivelul adecvat. Evoluii fiscale n Slovacia, n perioada 1995-2003 Slovacia este una dintre rile cu cea mai redus povar fiscal, alturi de Lituania, Letonia i Malta, nregistrnd o continu scdere a ponderii impozitelor n PIB, de la 41,5% n 1995 la 31,3%. Aceast reducere are la baz cauze care in att de impozitele directe ct i de impozitele indirecte. Ponderea reprezentat de contribuiile sociale n PIB a rmas la valoarea de 14% pn n 2001, dup care a sczut cu dou puncte procentuale ajungnd s reprezinte 39% din total venituri, depind media Comunitii. n perioada 1995-2002 au fost fcute modificri importante n domeniul impozitului pe venitul personal, prin: reducerea numrului tranelor de impozitare; reducerea cotei marginal maxime; dublarea deducerilor; instituirea unor deduceri speciale. Descreterea veniturilor fiscale, raportate la PIB, este legat n principal de impozitul pe profit. Cota de impozitare a companiilor a fost redus de la 40% ct era n 1999 la 29% n 2000 i la 25% n 2002. n ceea ce privete regimul de amortizare a imobilizrilor, cea mai semnificativ modificare a fost aceea de scurtare a perioadei de amortizare, msur 207

care a vizat reducerea poverii fiscale pentru ntreprinztori. n acelai timp a fost instituit o schem de creditare pentru investitori. Taxa pe valoarea adugat a fost introdus prin reforma fiscal, de la 1 ianuarie 1993 i mpreun cu accizele au nlocuit impozitul pe cifra de afaceri i taxa pentru import. Amendamentele care au fost aduse legislaiei privind TVA au vizat armonizarea cu directivele europene, printre aspectele vizate numrndu-se regulile de aplicare a taxei la servicii financiare i de asigurri, impozitarea transportului internaional (cu autocarul) de persoane, stabilirea locului tranzaciilor pentru prestarea serviciilor, impozitarea operaiunilor de iniiere a procedurilor de faliment. Toate actele normative referitoare la accize au fost concepute pe baza directivelor europene, Slovacia angajndu-se s armonizeze legislaia n domeniu. La sfritul anului 2003 a avut loc o reform fiscal radical. Scopul su final este acela de a face sistemul fiscal slovac s devin unul dintre cele mai competitive sisteme din UE i din zona OECD. Guvernul s-a asigurat ca reforma nu o s aib implicaii negative asupra poziiei fiscale a rii. n domeniul impozitrii directe, reforma fiscal a fost centrat pe introducerea unei cote unice de impozitare, astfel, n concordan cu principiul impozitrii egale att a veniturilor indivizilor ct i a companiilor, este aplicat o cot unic de 19% ncepnd cu 1 ianuarie 2004. n 2003 Slovacia a avut o cot standard de TVA de 20% i una redus de 14%. n urma reformei, cu ncepere de la 1 ianuarie 2004 este eliminat cota redus, urmndu-se s se aplice doar o singur cot de 19%. 208

Reforma a introdus majorarea accizelor la uleiurile minerale, tutun i produse din tutun i la bere. Evoluii fiscale n Slovenia, n perioada 1995-2003 n Slovenia ponderea impozitelor n PIB a fost de 39,8%, aceast valoare fiind extrem de apropiat de media Europei celor 15 i n acelai timp este cea mai ridicat n cadrul noilor state membre. n perioada 19952002 poate fi sesizat o anumit fluctuaie a valorii n discuie, pe ansamblu putndu-se vorbi despre un uor declin. La fel ca n majoritatea noilor state membre, ponderea impozitelor indirecte n total venituri este ridicat (41,9%). i contribuiile sociale sunt semnificative cu o pondere de 37,9% n timp ce ponderea impozitelor directe este cu 2,3 puncte mai mic dect media noilor state membre. n perioada 1995-2002 se poate vorbi i despre o cretere substanial a veniturilor din impozitul pe profit, chiar dac ponderea reprezentat de acestea se afl nc cu puin sub media Europei celor 15 precum i de o reducere a contribuiilor sociale ale angajatorilor mai ales n anii 1996 i 1997. Impozitul pe venit n Slovenia este impozitat progresiv, pe baz de ase trane de venit cu cote cuprinse ntre 17% i 50%. Aceste cote au rmas neschimbate din 1995. Cota actual de impozitare a profitului este de 25%, iar o cot redus de 10% se aplic companiilor care i desfoar activitatea ntr-o zon economic cu regim special. Cota de impunere a profitului a fost redus o singur dat de la 30% n 1993 la 25% n 1994. Slovenia aplic un sistem special de stimulente acordate 209

investitorilor i are dou zone care beneficiaz de regim fiscal preferenial. Taxa pe valoarea adugat a fost introdus la 1 iulie 1999, nlocuind impozitul pe circulaia mrfurilor i aceasta a fost armonizat cu legislaia european. Cota standard actual de TVA este de 20%. Slovenia a solicitat msuri tranzitorii referitoare la TVA i anume aplicarea unei cote reduse la restaurante i lucrri de construcii i n cea ce privete pragul de impozitare al IMM-urilor. Accizele la carburani vor fi aliniate gradual la minimul european. La igarete, accizele sunt cu mult sub minimul european dar vor fi i ele aliniate. Evoluii fiscale n Ungaria, n perioada 1995-2003 Cu o pondere a impozitelor n PIB de 39%, povara fiscal nregistrat n Ungaria este cea mai ridicat comparativ cu a celorlalte noi state membre i apropiat de media Europei celor 15. n perioada 19992002 povara fiscal a crescut cu 4 puncte procentuale. La fel ca n majoritatea noilor state membre, veniturile din impozite indirecte ocup un loc foarte important, reprezentnd aproximativ 40% din totalul veniturilor fiscale. Ponderea veniturilor din impozite directe este cu 6 puncte procentuale mai redus dect media european n timp ce ponderea veniturilor din contribuii sociale este cu puin sub aceast medie. Veniturile fiscale sunt mprite ntre administraia central i cele locale. Impozitul pe venitul personal este colectat la nivel central. ncepnd cu 1992 Ungaria aplic impozitarea progresiv cu trei trane de venit, cota minim fiind de 210

20% iar cea maxim de 38%. Nu exist deduceri personale, n Ungaria aplicndu-se sistemul creditului fiscal. n ultimii ani s-a manifestat o tendin puternic de reducere a impozitrii impozitului pe profit, Ungaria avnd o cot unic de impozitare de 18%, n vigoare din 1995. Trebuie menionat faptul c au fost anulate de la 1 ianuarie 2003 o serie de stimulente care se acordau celor care au investit n Ungaria, dar aceast msur a fost contrabalansat de instituirea unui nou sistem de creditare fiscal. Legislaia n materie de TVA este n concordan cu exigenele legislaiei europene. Din 1992, cota standard de TVA este de 25%, iar cota redus de 12% se aplic n cazul alimentelor de baz, medicamente, crbune, energie electric i majoritatea serviciilor. Cota zero se aplic crilor utilizate n educaia public i anumitor medicamente i obiecte medicale. Ungaria a solicitat msuri tranzitorii, pentru practicarea cotei reduse la nclzire i alimentaie public. n ceea ce privete accizele, cotele la combustibili vor fi aliniate n anumite cazuri la minimul european. Accizele la igarete se afl n mod evident sub nivelul minim acceptat. O cot redus de accize este practicat, pn n 2007, n cazul distileriilor de mici dimensiuni. Informaiile referitoare la evoluiile fiscale i bugetare ale statelor membre UE, au fost prezentate pe baza unor extrase din "Structures of the taxation systems in the European Union", publicaie oficial a Comisiei Europene, ediiile 2004 i 2005.

211

Cuvinte cheie: Politia fiscal european; Armonizarea TVA; Armonizarea accizelor; Coordonarea impozitelor directe.

212

Rezumat: Aciunea politicii fiscale europene se concretizeaz n compatibilizarea sistemelor fiscale naionale pentru statele membre i cele candidate la integrare, n baza obiectivelor comune stabilite prin tratatele ncheiate. Structura diferit a sistemelor fiscale naionale din statele membre, determin alegerea corespunztoare a impozitelor i taxelor ce vor intra sub incidena armonizrii fiscale i a celor care vor intra sub incidena coordonrii fiscale. Termenul de armonizare semnific aciunea de a (se) armoniza (din fr. harmoniser), respectiv a face s fie sau a fi n concordan. Noiunea de coordonare reprezint aciunea de a coordona i rezultatul ei. A coordona (provenit din fr. coordonner) presupune a pune de acord prile unui tot, a ndruma n sens unitar o serie de activiti n vederea aceluiai scop, n vederea obinerii unui ansamblu coerent. Armonizarea taxei pe valoarea adugat din perspectiva U.E. presupune:Introducerea TVA n toate statele membre; Uniformizarea bazei de impozitare i a cotelor de impozitare; Simplificarea sistemului privind TVA; Trecerea la un sistem tranzitoriu de TVA Armonizarea accizelor din perspectiv european presupune: Definirea grupelor de produse accizabile; Determinarea grupului particular de produse pentru armonizare; Stabilirea nivelului minim al accizelor pentru cele trei grupe de produse; Cmpul de aplicare a eventualelor exonerri. Problematica coordonrii n domeniul impozitelor directe este reliefat de: analiza structurii i evoluiei impozitelor directe; coordonarea impozitrii companiilor; coordonarea impozitrii veniturilor personale; reguli privind ajutoare de stat cu caracter fiscal.

213

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10.

Ce trebuie s urmreasc construcia bugetului Uniunii Eoropene? Ce trebuie s ofere politica fiscal european? n ce const armonizarea fiscal din perspectiv european? In ce const coodonarea fiscal din punctul de vedere al U.E.? Care sunt principalele etape ale armonizrii n materie de TVA? Care sunt principalele etape ale armonizrii accizelor? Ce cuprind directivele europene legat de ajutorul de stat? Care ete tendina n evoluia cotelor de TVA la nivelul U.E.? Care este tendina n evoluia impozitelor directe n statele membre U.E.? Precizai principalele aspecte ale evoluiilor fiscale din statele membre U.E.

214

Obiective: Stabilirea semnificaiei dublei impuneri internaionale; Indentificarea criteriilor pentru acordarea rezidenei fiscale; Precizarea principalelor modaliti de evitare a dublei impuneri internaionale; Stabilirea spectelor semnificative ale metodelor convenionale de evitare a dublei impuneri internaionale.

Amplificarea relaiilor economice i financiare internaionale determin apariia situaiilor n care persoanele fizice i juridice obin venituri att pe teritoriul statului unde i au domiciliul/sediul, ct i pe teritoriul altui stat. Dac pn la jumtatea secolului al XIX lea, prelevrile fiscale nu produceau efecte specifice de ordin internaional, introducerea impozitelor directe de tip personal a condus la apariia unor fenomene de dubl impunere internaional. Respectarea principiilor impunerii formulate de Adam Smith (maxima de justiie, maxima de certitudine, maxima comoditii, maxima economiei i 32 randamentului ) i de Maurice Allais (individualitatea, nediscriminarea, impersonalitatea, neutralitatea, 33 legitimitatea, lipsa arbitrariului ) presupune ca veniturile
32

Smith A. , Avuia naiunilor, vol. II, Editura Academiei Romne, Bucureti, 1965, pp. 242-244 33 Allais M., Limpt sur le capital et la reforme monetaire, Hermann Editeurs des Sciences et des Arts, Paris, 1989, pp. 36-43

215

realizate sau averea deinut s fie impozitate, dar o singur dat. n aceste condiii se impune evitarea dublei impuneri internaionale, deoarece impozitarea repetat a veniturilor realizate att n statul de reziden, ct i n statul de origine, constituie o piedic n dezvoltarea relaiilor economice dintre state, diminund interesul operatorilor internaionali pentru efectuarea investiiilor n strintate. Modalitile prin care statele pot evita dubla impunere trebuie s fie regsite n legislaia fiscal naional, unde pot fi menionate scutirile sau reducerile de impozite pentru anumite venituri obinute n strintate, scutirile de taxe vamale sau de taxa pe valoarea adugat pentru operaiuni de import - export, deducerea impozitului pltit n strintate din impozitul datorat n ara de reziden, etc.34 Apariia dublei impuneri juridice internaionale este consecina suprapunerii a dou suveraniti fiscale, care i exercit, fiecare n parte, dreptul de a impune o anumit materie impozabil reperat pe teritoriul aflat sub jurisdicia sa, sau care, dei i are originea pe alt teritoriu, aparine unui contribuabil avnd rezidena pe teritoriul su. Dubla impunere juridic internaional este de fapt supunerea unei anumite materii impozabile de ctre dou state diferite, la acelai impozit, pe acelai exerciiu financiar. Pentru a analiza aspectele privind fenomenul dublei impuneri internaionale trebuie luat n considerare tipologia contribuabililor, respectiv:

34

Alexandru M. Dubla impunere internaional modaliti de evitare, Editura Economic, Bucureti, 2003, p. 61

216

REZIDENI - persoane fizice i juridice ce au domiciliul n ar i sunt impozitate fie nelimitat potrivit principiului veniturilor mondiale, fie numai pentru veniturile din surse interne, potrivit principiului teritorialitii NEREZIDENI - persoane fizice i juridice strine, impozitate numai pentru veniturile realizate din sursele aflate pe teritoriul statului respectiv Rezidena fiscal pe care fiecare stat o va acorda unui contribuabil va fi potrivit unui criteriu care l avantajeaz respectiv: formalitile de constituire; viaa administrativ; centrul conducerii; activitatea de exploatare; controlul acionarilor n acest sens pot fi exemplificate urmtoarele criterii ce stau la baza stabilirii rezidenei fiscale: n dreptul intern al SUA - societatea naional (Domestic Corporation) este societatea creat sau organizat n SUA sau conform legilor SUA sau a unui din statele sale. n Noua Zeeland - o societate are rezidena n locul n care are biroul principal de conducere (Head Office), termen interpretat ca centrul conducerii administrative. Legislaia din Marea Britanie definete conceptul conducerii centrale i de control ca fiind locul unde cele mai nalte funcii ale conducerii i controlului sunt exercitate. Austria, Belgia, Germania, Frana, Italia, Portugalia, Spania, Suedia - utilizeaz sediul social drept criteriu de determinare a rezidenei fiscale a unei societi. Legislaia japonez - precizeaz c orice societate al crui birou principal de conducere este nregistrat n Japonia este considerat ca 217

avnd reziden fiscal n aceast ar, neavnd importan dac a fost constituit potrivit dreptului japonez sau strin. Potrivit dreptului fiscal italian - dac cea mai mare parte a activitilor se exercit n Italia, societatea va fi considerat ca avnd rezidena sa fiscal n Italia, chiar dac societatea a fost constituit sau are sediul n strintate. n Australia, o societate constituit n strintate are rezidena fiscal n aceast ar, dac exercit o activitate comercial i dac acionarii care dein majoritatea voturilor n societate sunt rezideni ai Australiei. n Suedia, o societate holding strin poate fi considerat rezident dac conducerea i controlul se afl n Suedia, dac ea deine un portofoliu de titluri i dac persoanele fizice de naionalitate suedez controleaz societatea, direct sau indirect. n Argentina, societile civile sau comerciale, naionale sau strine, au domiciliul n locul unde se exercit principalele funciuni de conducere i administrare. Potrivit jurisprudenei olandeze, pentru stabilirea rezidenei fiscale sunt luate n considerare: locul de desfurare a activitilor de conducere; locul unde se afl cldirea cuprinznd biroul principal; locul unde se ine contabilitatea central; moneda n care se reflect operaiunile societii n contabilitate; locul unde bilanul, contul de profit i pierdere i raportul anual sunt stabilite; locul de desfurare a adunrii generale a acionarilor; locul de nregistrare a societii n Registrul comerului; sediul statutar. 218

Principalele categorii de metode utilizate de state pentru evitarea dublei impuneri internaionale sunt: metode unilaterale (metoda creditrii deducerii; metoda scutirii - exceptrii) metode convenionale. Principalele aspecte ce sunt luate n considerare pentru evitarea dublei impuneri internaionale utiliznd modalitile convenionale sunt: Scopul conveniilor pentru evitarea dublei impuneri Conveniile model pentru evitarea dublei impuneri internaionale Cadrul juridic al conveniilor pentru evitarea dublei impuneri: aplicarea n timp a conveniilor fiscale; sfera de aplicare teritorial a conveniilor fiscale; sfera de aplicare a conveniilor fiscale referitoare la persoane; impozite vizate de conveniile fiscale; raporturile dintre conveniile fiscale internaionale i dreptul intern; reglementarea litigiilor referitoare la aplicarea sau interpretarea conveniilor fiscale Criterii de atribuire a dreptului de impunere de ctre state: rezidena; sediul permanent; naionalitatea. Alocarea dreptului de impozitare a veniturilor i capitalurilor, prin: impunerea veniturilor imobiliare i a ctigurilor din capital impunerea profiturilor (beneficiilor) ntreprinderilor

219

impunerea profiturilor (beneficiilor) ntreprinderilor de transporturi internaionale impunerea veniturilor din dividende impunerea veniturilor din dobnzi impunerea veniturilor din comisioane impunerea redevenelor impunerea veniturilor din profesii independente impunerea veniturilor di profesii dependente impunerea veniturilor realizate sub form de onorarii, tantieme, jetoane de prezen impunerea veniturilor realizate de artiti i sportivi impunerea veniturilor din pensii i rent impunerea remuneraiilor pentru ndeplinirea unei funcii publice impunerea veniturilor studenilor, stagiarilor i persoanelor aflate la specializare impunerea altor venituri impunerea capitalurilor Introducerea n Romnia a Codului Fiscal ncepnd cu data de 1 ianuarie 2004, aduce precizri referitoare la impozitul pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni i impozitul pe reprezentanele firmelor strine nfiinate n Romnia. Potrivit legislaiei romneti n vigoarea, persoanele fizice nerezidente sunt:

220

Persoanele fizice romne fr domiciliul n Romnia, pentru veniturile obinute din Romnia prin intermediul unei baze fixe situate pe teritoriul Romniei sau ntr-o perioad ce depete n total 183 de zile n orice perioad de 12 luni, ncepnd sau sfrind n anul caracteristic vizat; Persoanele fizice strine, pentru veniturile obinute din Romnia prin intermediul unei baze fixe situate pe teritoriul Romniei sau ntr-o perioad ce depete n total 183 de zile n orice perioad de 12 luni, ncepnd sau sfrind n anul caracteristic vizat; Persoanele fizice romne fr domiciliul n Romnia, precum i persoanele fizice strine ce realizeaz venituri din activiti, dar nu prin intermediul unei baze fixe situate pe teritoriul Romniei. Veniturile sunt obinute ntr-o perioad care nu depete n total 183 de zile n orice perioad de 12 luni, ncepnd sau sfrind n anul calendaristic vizat, n condiiile prevederilor conveniilor de evitare a dublei impuneri. n articolul 3, capitolul 1, titlul V sunt precizate veniturile impozabile obinute din Romnia de nerezideni, respectiv: dividende de la o persoan juridic romn; dobnzi de la un rezident; dobnzi de la un nerezident care are un sediu permanent n Romnia, dac dobnda este o cheltuial a sediului permanent; redevene de la un rezident; redevene de la un nerezident care are un sediu permanent n Romnia, dac redevena este o cheltuial a sediului permanent; comisioane de la un rezident; comisioane de la un nerezident care are un sediu permanent n Romnia, dac comisionul este o cheltuial a sediului permanent; venituri din activiti sportive i de divertisment 221

desfurate n Romnia, indiferent dac veniturile sunt primite de ctre persoanele care particip efectiv la asemenea activiti sau de ctre alte persoane; venituri din prestarea de servicii de management, de intermediere sau de consultan din orice domeniu, dac aceste venituri sunt obinute de la un rezident sau dac veniturile respective sunt cheltuieli ale unui sediu permanent n Romnia; venituri reprezentnd remuneraii primite de nerezideni ce au calitatea de administrator, fondator sau membru al consiliului de administraie al unei persoane juridice romne; venituri din servicii prestate n Romnia; venituri din profesii independente desfurate n Romnia (doctor, avocat, inginer, dentist, arhitect, auditor i alte profesii similare) n cazul cnd sunt obinute n alte condiii dect prin intermediul unui sediu permanent sau ntr-o perioad sau perioade care nu depesc n total 183 de zile pe parcursul oricrui interval de 12 luni consecutive care se ncheie n anul calendaristic vizat; venituri din pensii primite de la bugetul asigurrilor sociale sau de la bugetul de stat, n msura n care pensia lunar depete plafonul n vigoare; venituri din transportul internaional aerian, naval, feroviar sau rutier, ce se desfoar ntre Romnia i un stat strin; veniturile din premii acordate la concursuri organizate n Romnia; veniturile obinute la jocurile de noroc, practicate n Romnia, de la fiecare joc de noroc obinute de la acelai organizator ntr-o singur zi de joc. Impozitul datorat se calculeaz, se reine i se vireaz la bugetul de stat pn la data de 20, inclusiv, a lunii urmtoare celei n care s-a pltit venitul la cursul de schimb al pieei valutare comunicat de Banca Naional a Romniei din ziua precedent celei n care se efectueaz plata ctre bugetul de stat, devenind astfel un impozit final. 222

Cotele ce sunt aplicate veniturilor brute sunt urmtoarele: 5% pentru veniturile din dobnzile la depozitele la termen, certificatele de depozit i alte instrumente de economisire la bnci i alte instituii de credit autorizate i situate n Romnia; 20% pentru veniturile obinute din jocuri de noroc ;15% n cazul oricror alte venituri impozabile obinute din Romnia. Dac un contribuabil este rezident al unei ri cu care Romnia a ncheiat o convenie pentru evitarea dublei impuneri cu privire la impozitele pe venit i capital, cota de impozit care se aplic venitului impozabil obinut de ctre acel contribuabil din Romnia nu poate depi cota de impozit prevzut n convenie care se aplic asupra acelui venit. n situaia n care cotele de impozitare din legislaia intern sunt mai favorabile dect cele din conveniile de evitare a dublei impuneri se aplic cotele de impozitare mai favorabile. Pentru aplicarea prevederilor conveniei de evitare a dublei impuneri nerezidentul are obligaia de a prezenta pltitorului de venit certificatul de reziden fiscal. La data de 31 decembrie 2003, Romnia avea ncheiate 74 de Convenii pentru evitarea dublei impuneri cu alte state, din care un numr de 27 se aplicate din perioada post-decembrist. Situaia Conveniile pentru evitarea dublei impuneri ncheiate de Romnia cu alte state, la 31.12.200335
Nr. Crt. Data de la care se aplic convenia ara

35

Ghid privind impozitarea veniturilor din salarii i activiti independente realizate de persoanele fizice nerezidente, Ministerul Finanelor Publice, 2003

223

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19. 20. 21. 22. 23. 24. 25. 26. 27. 28.

01.01.1972 01.01.1974 01.01.1975 01.04.1976 01.01.1978 01.01.1979 01.01.1980 01.01.1982 01.01.1983 01.01.1985 01.01.1986 01.01.1987 01.01.1988 01.01.1989 01.01.1990 01.01.1992 01.01.1993 01.01.1994 01.01.1995 01.01.1996 01.01.1997 01.01.1998 01.01.1999 01.01.2000 01.01.2001 01.01.2002 01.01.2003 01.01.2004

R.F. Germania Danemarca, SUA Frana Anglia Austria, Belgia*, Canada, Japonia, Suedia Finlanda*, Italia Olanda*, Pakistan*, Spania Egipt, Norvegia Cipru Iordania, Malayezia Sri Lanka Maroc India Bangladesh, Turcia, R.S.F. Iugoslavia* Tunisia Kuweit, Siria China, Zambia Elveia, Nigeria Cehia, Coreea de Sud Africa de Sud, Albania, Bulgaria, Federaia Rus, Grecia, Luxemburg, Polonia, Slovacia, Ungaria Algeria, Croaia, Ecuador, EAU, Malta, Moldova, Vietnam Armenia, Filipine, Liban, R. F. Iugoslavia, Thailanda, Ucraina, Uzbekistan Belarus, Israel Georgia, Indonezia, Namibia, Portugalia Coreea de Nord, Irlanda, Kazahstan Australia, Mexic Letonia, Lituania, Macedonia, Singapore* Slovenia

* Cu Belgia s-a ncheiat o nou Convenie, care se aplic de la data de 01.01.1999; Cu Finlanda s-a ncheiat o nou Convenie, care se aplic de la data de 01.01.2001;

224

Cu Olanda s-a ncheiat o nou Convenie, care se aplic de la data de 01.01.2000; Cu Pakistan s-a ncheiat o nou Convenie, care se aplic de la data de 01.01.2002; Prevederile Conveniei cu R.S.F. Iugoslavia se aplic n cazul Bosnia Heregovina; Convenia pentru Singapore se aplic din data de 01.01.2004.

Prin intermediul acestor convenii, Romnia i statele respective, doresc s promoveze relaiile lor reciproce economice prin reducerea obstacolelor fiscale. Conveniile pentru evitarea dublei impuneri ofer soluii concrete n problematica impozitrii activitii internaionale i reflect politica statelor contractante la stimularea investiiilor strine i a investitorilor strini. Aceste convenii, ca instrumente juridice internaionale, sunt utilizate pentru prevenirea i eliminarea dublei impuneri internaionale, pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale, pentru stabilirea unor drepturi fiscale ntre statele semnatare, pentru prevenirea i nlturarea unor discriminri fiscale.36 Aa cum rezult i din datele prezentate n tabelul de mai sus, cea mai veche convenie de evitare a dublei impuneri a ncheiat-o Romnia cu Republica Federal Germania. Decretul de ratificare a acestei convenii este 625/21.11.1973 i textul conveniei a fost publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 197/1973. O nou Convenie ntre Romnia i Republica Federal Germania pentru evitarea dublei impuneri cu privire la impozitele pe venit i pe capital a fost semnat la Berlin n 4 iulie 2001 i a fost publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 73/ 31.01.2002. Impozitele existente n Romnia i n R.F. Germania crora se aplic aceast convenie sunt37:
36

Moteanu T., Conveniile pentru evitarea dublei impuneri fiscale internaionale, Revista Impozite i taxe, nr. 8/1997 37 vezi art. 2 Impozite vizate, alin. 3, din Convenie

225

Impozit romn Impozit german Impozitul pe venitul Impozitul pe venit obinut de persoanele (Einkommensteuer) fizice Impozitul pe profit Impozitul pe corporaie (Korperschaftsteuer) Impozitul pe salarii i alte Impozitul comercial remuneraii similare (Gewerbesteuer) Impozitul pe venitul Impozitul pe capital agricol (Vermogenensteuer) Impozitul pe dividende

Potrivit aceste convenii, sunt stabilite msurile de evitarea dublei impuneri, att pentru Romnia, ct i pentru R.F. Germania. n cazul n care un rezident al Romniei realizeaz venituri sau deine capital, ce pot fi impuse n R.F. Germania evitarea dublei impuneri se realizeaz prin: deducerea din impozitul pe venitul rezidentului a unei sume egale cu impozitul pe venit pltit n R.F. Germania; deducerea din impozitul pe capitalul rezidentului a unei sume egale cu impozitul pe capital pltit n R.F. Germania. Deducerea nu va putea depi acea parte a impozitului pe venit sau a impozitului pe capital, astfel cum este calculat nainte ca deducerea s fie acordat, care este atribuibil, dup caz, venitului sau capitalului care poate fi impozitat n R.F. Germania. Msurile pentru evitarea dublei impuneri prezint importan pentru ambele state, ns se impune ca statul de reziden s asigure msuri complementare de eliminare a dublei impuneri, dac aceasta continu s persiste. Cunoaterea prevederilor conveniilor pentru evitarea dublei impuneri internaionale de ctre 226

contribuabili nu presupune descrierea sistemului fiscal practicat n statele contractante, ci numai orientrile permise i garantate n desfurarea operaiunilor internaionale. Prin ncheierea acordului de asociere la Uniunea European, Romnia s-a angajat n armonizarea legislaiei interne cu legislaia existent n rile membre Uniunii Europene. n ceea ce privete sistemul fiscal naional, scopul principal este acela de a asigura resursele financiare necesare acoperirii cheltuielilor bugetare, scop ce nu poate fi realizat prin creterea numrului de impozite i taxe sau prin ridicarea cotelor de impozitare. Existena unui sistem fiscal optim presupune promovarea unei politici fiscale favorabile economiei liberale, respectarea unor principii referitoare la neutralitatea concurenial, promovarea investiiilor, utilizarea conveniilor fiscale pentru reglementarea relaiilor economice dintre state.
Cuvinte cheie: Evitarea dublei impuneri internaionale; Reziden fiscal; Convenii privind evitarea dublei impuneri internaionale.

227

Rezumat: Apariia dublei impuneri juridice internaionale este consecina suprapunerii a dou suveraniti fiscale, care i exercit, fiecare n parte, dreptul de a impune o anumit materie impozabil reperat pe teritoriul aflat sub jurisdicia sa, sau care, dei i are originea pe alt teritoriu, aparine unui contribuabil avnd rezidena pe teritoriul su. Dubla impunere juridic internaional este de fapt supunerea unei anumite materii impozabile de ctre dou state diferite, la acelai impozit, pe acelai exerciiu financiar. Modalitile prin care statele pot evita dubla impunere trebuie s fie regsite n legislaia fiscal naional, unde pot fi menionate scutirile sau reducerile de impozite pentru anumite venituri obinute n strintate, scutirile de taxe vamale sau de taxa pe valoarea adugat pentru operaiuni de import - export, deducerea impozitului pltit n strintate din impozitul datorat n ara de reziden. 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. Ce este dubla impunere internaional? Care sunt criteriile folosite pentru atribuirea rezidenei fiscale? De ce este necesar evitarea dublei impuneri internaionale? Care sunt principalele metode utilizate pentru evitarea dublei impuneri internaionale? In ce const metoda creditrii? Ce sunt conveniile privind evitarea dublei impuneri internaionale? Care sunt principalele categorii de impozite vizate de o convenie privind evitarea dublei impuneri internionale?

228

Androniceanu A. Allais M. Alexandru F. Alexandru M.

Atkinson A.B., Stiglitz J.E. Bistriceanu G., Adochiei M., Negrea N. Blejer I.M., Ter-Minassian Brezeanu P. Brezeanu P., Marinescu I. Brezeanu P., Marinescu I.

Bogdan I.
(coord.), Boulescu M., Cadr F., Borun V. Bostan I. Comaniciu C.

"Nouti n managementul public", Editura Universitar, Bucureti, 2004 Limpt sur le capital et la reforme monetaire, Hermann Editeurs des Sciences et des Arts, Paris, 1989 "Fiscalitate i preuri n economia de pia", Editura Economic, Bucureti, 2002 "Dubla impunere internaional. Modaliti de evitare", Editura Economic, Bucureti, 2003 "Lectures on Public Economics", Londra, McGraw Hill Book Company, 1980 Finanele agenilor economici, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1995 Microeconomics dimensions of public finance. Essays in honour of Vito Tanzi, Ed. Routlege, London, 1997 "Fiscalitate - concepte, metode, practici", Editura Economic, Bucureti, 1999 "Finanele publice i fiscalitatea ntre teorie i practic", Editura Fundaiei "Romnia de Mine", Bucureti, 1998 "Finanele publice i fiscalitatea ", Editura Fundaiei "Romnia de Mine", Bucureti, 1998 "Tratat de management financiar-bancar", Editura Economic, Bucureti, 2002 "Administrarea impozitelor i taxelor", Editura Economic, Bucureti, 2003 Controlul financiar, Editura Polirom, Iai, 2000 Managementul finanelor publice n

229

Comaniciu C. Comaniciu C. Comaniciu C.

Comaniciu C. Condor I. Condor I. Corduneanu C.

Dobrot N., Ciucur D., Coea M., Enache C., Gavril I., Tnase Ghi P Gogonea C., Popescu C., Angelescu C. Dumitrescu L. Duverger M.

profil teritorial, Editura Imago, Sibiu, 2002 Fiscalitate aplicaii practice, Editura Imago, Sibiu, 2002 "Fiscalitate - dispoziii i efecte", Editura Continent, Sibiu, 2003 "Impozite, taxe, contribuii - probleme i studii de caz", Editura Universitii "Lucian Blaga" din Sibiu, Sibiu, 2003 "Fiscalitate - valene multidimensionale", Editura Universitii "Lucian Blaga" din Sibiu, Sibiu, 2007 Drept fiscal i financiar, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 1996 Evitarea dublei impuneri pe venit i pe avere, Editor Tribuna economic, Bucureti, 1999 Sistemul fiscal n tiina finanelor, Editura Codecs, Bucureti, 1998 "Economia politic", Editura Economic, Bucureti, 1995

Filip G. Florescu D.A.P., Coman P., Blaa G. Gogonea C., Gogonea A.

"Managementul ntreprinderii comerciale" Editura Universitii "Lucian Blaga" din Sibiu, Sibiu, 2003 Finances publiques, Edit. Presse Universitaire de France, Paris, 1978 Fiscalitatea i nivelul su relativ, Revista Finane. Credit. Contabilitate, nr. 8 /1995 "Fiscalitatea n Romnia. Reglementare - Doctrin - Jurispruden", Editura All Beck, Bucureti, 2005 Economie politic. Teorie micro i macroeconomic. Politici economice, Editura Didactic i Pedagogic R.A., Bucureti, 1995

230

Gorcea C. Hada T. Halpern p., Weston J.F., Brigham F.E. Hoan N. Ionescu L.

Indexul obligaiilor fiscale, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 1998 Finanele agenilor economici din Romnia, Editura Intelcredo, Deva, 1999 Finane manageriale, Editura Economic, Bucureti, 1996 Economie i finane publice, Editura Polirom, Iai, 2000 "Controlul i implicaiile economice, financiare i fiscale ale impozitelor indirecte", Editura Economic, Bucureti, 2001 Tratat de drept administrativ, vol. II, Editura Nemira, Bucureti, 1996 Impozitele i taxele locale, Editor Tribuna Economic, Bucureti, 1999 Buget abordare economic i financiar, Editura Economic, Bucureti, 1997 "Politici economice - concepte, instrumente, experiene", Editura Economic, Bucureti, 1997 Regimul juridic al finanelor publice n Romnia, Editura Argonaut, Cluj Napoca, 1998 "Politici fiscale i bugetare pentru reformarea economiei i relansarea creterii economice", Editura Economic, Bucureti, 2003 Impozite i taxe contencios administrativ, Editor Tribuna Economic, Bucureti, 1999 Management, Editura Economic, Bucureti, 1996 "Tratat de management public", Editura Universitii "Lucian Blaga" din Sibiu, Sibiu, 2003 "Fiscalitate ntre teorie i pragmatism", Editura Alma Mater, Sibiu, 2001

Iorgovan A. Lcria G. Manolescu Gh. Manolescu Gh. (coord), Minea M.. Moteanu T. (coord.) Mrejeru T. Nicolescu O., Verboncu I. Petrescu I., Muscalu E. Popovici M., Comaniciu C., Moldovan I.

231

Popovici M., Comaniciu C., Moldovan I. Smith A. Slemrod J. Stolojan T., Tartacan R. aguna D.D., Iliescu S., ova D.C. Talpo I. ara I. Gh. Ungureanu M.

"Fiscalitate", Ediia a II -a revizuit i mbuntit, Editura Alma Mater, Sibiu, 2002 Avuia naiunilor, vol. II, Editura Academiei Romne, Bucureti, 1965 Tax policy n the real world, Cambridge University Press, U.S.A., 1999 "Integrarea i politica fiscal european", Editura Burg, Sibiu, 2002 "Procedura fiscal", Editura Oscar Print, Bucureti, 1996, pp. 53-54 Finanele Romniei, vol. I, Editura Sedona, Timioara, 1997 Conceptul de control financiar, Revista Tribuna Economic, nr. 6, iunie 2000 Organizarea i conducerea trezoreriei finanelor publice n condiiile economiei de pia n Romnia, Editura Conphys, Rm. Vlcea, 1996 Politici economice i financiare de ieri i de azi, Editura Economic, Bucureti , 1996 Politici fiscale i bugetare n Romnia 1990-2000, Editura Eficient, Bucureti, 2001 Finane publice Ediia a III-a revzut i adugit, Editura Didactic i Pedagogic R.A., Bucureti, 2002

Vcrel I. Vcrel I. Vcrel I., Anghelache G., Bistriceanu Gh. Moteanu T., Bercea F., Bodnar M., Georgescu F. Voinea G.M., Boariu A., Soroceanu M. Wright G. (coord.), Nemec J.,

"Concepte i expresii importante pentru aplicarea legislaiei fiscale din Romnia", Editura Polirom, Iai, 2005 Finane publice. Teorie i practic n tranziia central-european, Editura Ars Longa, Bucureti, 2000

Comunicat de pres nr. 420/22.12.2005, Cabinet purttor de

232

cuvnt, relaii publice i mass-media, din cadrul ANAF Conferina Interguvernamental pentru aderarea la Uniunea European - Romnia - CONF - RO 57/01, Document de Poziie, Capitol 29 - Prevederile financiare i bugetare; Acceptarea acquis-ului comunitar Decizia 98/527/CEE privind combaterea fraudelor n domeniul TVA "Dicionar de Economie Politic", Editura Politic, Bucureti, 1974 Directiva 77/799/CEE privind cooperarea reciproc ntre autoritile fiscale naionale Directiva 77/388/CEE privind taxa pe valoarea adugat Directiva 90/434/CEE privind fuziunile Directiva 90/435/CEE privind societile mam i filialele Directiva 90/436/CEE privind convenia de arbitraj Directiva 92/12/CEE privind regimul general, depozitarea, circulaia i controlul produselor supuse accizrii Directiva 92/79/CEE privind alinierea taxelor pe igri Directiva 92/80/CEE privind alinierea taxelor pe produse de tutun,altele dect igrile Directiva 92/81/CEE i Directiva 92/82/CEE privind accizele asupra uleiurilor minerale Directiva 92/83/CEE privind accizele pe alcool i buturi alcoolice Directiva 92/84/CEE privind alinierea nivelului accizelor pe alcool i buturi alcoolice Directiva 95/59/CEE privind armonizarea accizelor pe tutun Directiva 86/560/CEE privind rambursarea TVA Directiva 2002/10/CEE privind amendarea Directivelor anterioare privind accizele pe produsele din tutun "Evoluii fiscale i bugetare n luna decembrie 2002", Raport al Ministerului Finanelor Publice "Excise Duty Tables - Part 1 - Alcoholic Beverages", European Commission, Ref 1.021, , iulie 2005 "Excise Duty Tables - Part 2 - Energy products and electricity", European Commission, Ref 1.021, iulie 2005 "Excise Duty Tables - Part 3 - Manufactured tobacco", European Commission, Ref 1.021, iulie 2005 Legea 19/17.03.2000 privind sistemul public de pensii i alte drepturi de asigurri sociale, publicat n Monitorul Oficial al Romniei

233

nr. 140/01.04.2000 Legea 547/17.10.2001 pentru aprobarea Ordonanei de Urgen a Guvernului nr. 17/2000 privind taxa pe valoarea adugat, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 676/25.10.2001 Legea nr. 189/17.04.2001, privind aprobarea Ordonanei de Urgen a Guvernului nr.217/1999 pentru modificarea i completarea Ordonanei Guvernului 70/1994 privind impozitul pe profit, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 196/19.04.2001 Legea nr. 76/16.01.2002 privind sistemul asigurrilor pentru omaj i stimularea ocuprii forei de munc, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 103/06.02.2002 Legea 345/01.06.2002 privind taxa pe valoarea adugat, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 371/01.06.2002 Legea nr. 414/26.06.2002 privind impozitul pe profit, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 456/27.06.2002 Legea nr. 571/22.12.2003 privind Codul fiscal, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 927/23.12.2003 Legea nr. 210/04.07.2005 privind aprobarea Ordonanei Guvernului nr. 20/2005 pentru modificarea i completarea Ordonanei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedur fiscal, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 580/5 iulie 2005 Legea 379/15.12.2005 privind bugetul stat pentru anul 2006, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 1151/19.12.2005 Legea 380/15.12.2005 privind bugetul asigurrilor sociale de stat pentru anul 2006, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 1150/19.12.2005 O.M.F.P. nr.281/10.02.2004 privind aprobarea modelului i coninutului formularului 100 "Declaraie privind obligaiile de plat la bugetul general consolidat", cod 14.13.01.01/a, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 158/23.02.2004 O.M.F.P. nr.256/04.02.2004 pentru aprobarea modelului i coninutului formularului "Decont de tax pe valoarea adugat", publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 129/12.02.2004 O.M.F.P. nr.600/20.04.2004 privind aprobarea modelului i coninutului formularului 710 "Declaraie rectificativ" Cod 14.13.01.00/r, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 397/04.05.2004 O.M.F.P. nr. 1870/27.12.2004 pentru aprobarea instruciunilor de completare a numrului de eviden a plii, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 1256 din 27.12.2004

234

O.M.F.P. nr.35/17.01.2005 pentru aprobarea modelului i coninutului formularelor 101 "Declaraie privind impozitul pe profit",120 "Decont privind accizele", 130 "Decont privind impozitul la ieiul i la gazele naturale din producia intern, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 76/24.01.2005 O.M.F.P. nr.91/31.01.2005 de modificare a OMFP nr.281/2004 privind aprobarea modelului i coninutului formularului 100 "Declaraie privind obligaiile de plat la bugetul general consolidat", cod 14.13.01.01/a, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 117/07.02.2005 O.U.G. nr. 150/31.10.2002 privind organizarea i funcionarea sistemului de asigurri sociale de sntate, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 838/20.11.2002 "Reglementri contabile pentru agenii economici", Ministerul Finanelor Publice, Editura Economic, Bucureti, 2002 "Situaia macroeconomic pentru anul 2006 i proiecia acesteia pe anii 2007-2009", Raport elaborat de Ministerul Finanelor Publice "Soluii referitore la aplicarea unor prevederi legale privind impozitul pe profit coroborate cu reglementrile contabile armonizate cu directivele europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate, aprobate prin Decizia Comisiei centrale fiscale nr. 9/08.10.2003", Ministerul Finanelor Publice, Editura Economic, Bucureti, 2003 "Structures of the taxation systems in the European Union, data 1995-2002", Luxemburg: Office for Official Publications of the European Communities, 2004 "Structures of the taxation systems in the European Union, data 1995-2003", Luxemburg: Office for Official Publications of the European Communities, 2005 "VAT rates applied in the member states of the European Community", European Commission, DOC/1636/2005, Situation at 1st July 2005 http://www.anaf.mfinante.ro/wps/PA_1_1_15H/static/buget/executii/ rom12/rom09.htm http://www.en.wikipedia.org/wiki/VAT http://www.euroactiv.com http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs http://www.europa.eu.int/scadplus/leg/en http://www.euro-info.ccir.ro/programe/fiscalis.htm

235

http://www.mfinante.ro/buletin/arhiva2002/12/rom08.htm http://www.oecd.org/document

236