Auditul tranzactiilor incheiate cu parti afiliate

Mirela Paunescu PhD, ACCA etc.

Mirela.Paunescu@gmail.com

Cadrul de referinta
ISA 550 PRI AFILIATE Cadrul de reglementare financiar: OMFP 3055/2009; IAS 24; Alte cadre specifice ( reglementari BNR, CNVM etc.)

Defintie parte afiliata

1. parte afiliat aa cum este definit n cadrul general de raportare financiar aplicabil; sau 2. Acolo unde cadrul general de raportare financiar aplicabil nu instituie cerine privind prile afiliate, sau instituie cerine minimale: persoan sau o alt entitate care deine controlul sau o influen semnificativ asupra entitii care raporteaz, n mod direct sau indirect prin intermediul unuia sau a mai multor intermediari; alt entitate asupra creia entitatea care raporteaz deine controlul sau o influen semnificativ, n mod direct sau indirect prin intermediul unuia sau a mai multor intermediari; alt entitate care se afl sub control comun cu entitatea care raporteaz prin intermediul: Proprietari comuni care controleaz; Proprietari cu grade de rudenie apropiate; sau Conducerea cheie comun.

Exceptie
Cu toate acestea, entitile care se afl sub controlul statului (ex: guvernele locale, regionale sau naionale) nu sunt considerate afiliate cu excepia cazului n care acestea se angajeaz n tranzacii semnificative sau mpart resursele ntr-o msur semnificativ cu o alt entitate.

Control si/sau influenta ISA 550

Controlul reprezint puterea de a guverna politicile financiare i operaionale ale unei entiti n vederea obinerii de beneficii din activitile sale; i Influena semnificativ (care poate fi obinut prin mprirea drepturilor de proprietate, prin statut sau prin acord) reprezint puterea de a participa la deciziile privind politicile operaionale sau financiare ale unei entiti, dar nu presupune un control asupra politicilor respective.
5

Cine e parte afiliata ISA 550

1. Actionarii. 2. Societatile la care se detin participatii. 3. Persoanele nsrcinate cu guvernana sau cei din conducerea cheie (ex: acei membri ai conducerii care dein autoritatea i responsabilitatea de a planifica, direciona i controla activitile entitii). 4. Familia apropiat a oricrei persoane din cele la care se face referire la punctul 3; 5. ntreinerea unei relaii semnificative de afaceri cu oricare din persoanele la care se face referire la punctul 3.
6

Cadrele de raportare
Ce zice OMFP 3055/2009 Vezi extras aici Ce zice IAS 24 Vezi extras aici

De ce este important sa discutam despre acest subiect

Riscuri crescute deoarece: Prile afiliate pot folosi o paleta larga, complexa i extensiva de relaii i structuri; Nu se pot identifica usor tranzaciile i soldurile dintre o entitate i prile sale afiliate. Tranzaciile cu partea afiliat pot s nu fie efectuate n termeni i condiii normale de pia; ( sau chiar fr nici o contraprestatie).

Exemple de tranzactii cu parti afiliate

Imprumuturi Vanzari / achizitii Schimburi Tranzactii fara contrapartida ( cedari fara pret de transfer) Tranzactii fara substanta economica Tranzactii de manipulare a situatiilor financiare Plati pentru servicii inexistente Reglari pentru impozite ( inclusiv TVA) Garantari in numele partilor afiliate
9

Responsabilitati auditor
Verifica daca entitatea a respectat cerintele Cadrului general de raportare aplicabil ( in principal privind prezentarea informatiilor: partile si tranzactiile sunt prezentate fidel si nu induc utilizatorii in eroare); Analizeaza riscul de frauda

10

Obiective auditor ( ISA 550)

Trebuie sa obina o nelegere suficient cu privire la relaiile i tranzaciile cu partea afiliat pentru a putea: S recunoasc factorii de risc de fraud care apar n relaiile i tranzaciile cu partea afiliat i care sunt relevante pentru identificarea i evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ cauzate de fraud; i S formuleze concluzii, pe baza probelor de audit obinute, dac situaiile financiare, n msura n care au fost afectate de respectivele relaii i tranzacii: Dobndesc prezentarea fidel (pentru cadrele generale de prezentare fidel); sau Nu induc n eroare (pentru cadrele generale de conformitate); i Cand cadrul general de raportare financiar aplicabil instituie cerine privind prile afiliate, s obin suficiente probe de audit adecvate c relaiile i tranzaciile cu partea afiliat au fost identificate, justificate i prezentate adecvat n situaiile financiare, n conformitate cu cadrul general.
11

Ce face auditorul ?
Planificare: cunoasterea clientului & scepticism Discutii cu echipa de audit Aplica proceduri pentru a identifica partile afiliate Aplica proceduri pentru a se asigura ca prezentarile sunt adecvate Aplica proceduri pentru a testa mecanismele de control intern implementate de entitate pentru detectarea partilor afiliate si pentru autorizarea acestor tranzactii Raspunde adecvat la informatiile si probele nou detectate
12

Discutia cu echipa ISA 550

Natura i amploarea relaiilor i tranzaciilor entitii cu prile afiliate Evideniere a importanei meninerii scepticismului profesional. Circumstanele sau condiiile entitii care pot indica existena unor relaii i tranzacii cu partea afiliat pe care conducerea nu le-a identificat sau nu le-a prezentat auditorului. Evidenele sau documentele care pot indica existena unor relaii sau tranzacii cu partea afiliat. Importana pe care conducerea sau persoanele nsrcinate cu guvernana o acord identificrii, justificrii i prezentrii tranzaciilor i relaiilor cu prile afiliate, i riscul aferent ca, conducerea s neglijeze controalele relevante. Felul n care entitile cu scop special controlate de conducere pot fi utilizate pentru a facilita administrarea ctigurilor. Felul n care tranzaciile dintre entitate i un partener de afaceri cunoscut al unui membru cheie al conducerii pot fi aranjate astfel nct s faciliteze aproprierea activelor entitii.

13

Identificarea partilor afiliate

Pentru identificarea partilor afiliate, auditorul trebuie s intervieveze conducerea cu privire la: Identitatea prilor afiliate entitii, inclusiv schimbrile din perioada precedent; Natura relaiilor dintre entitate i aceste pri afiliate; Posibilitatea ca entitatea s fi intrat n orice fel de tranzacii cu aceste pri afiliate pe parcursul perioadei i, dac da, tipul i scopul acestor tranzacii Drepturile de proprietatea asupra entitii i structurile de guvernan; Tipurile de investiii pe care entitatea le realizeaz sau pe care plnuiete s le realizeze; i Felul n care este structurat i finanat entitatea

14

Indicii
Participarea la parteneriate fr statut juridic cu alte pri. Acordurile privind prestarea de servicii anumitor pri n termeni i condiii care sunt n afara cadrului legal de activitate. Relaiile dintre girai i girani. Tranzacii complexe cu capitaluri proprii, cum ar fi restructurarea corporativ sau achiziiile. Tranzacii cu entiti extrateritoriale din jurisdicii cu legi corporative slabe. Concesionri de bunuri / prestarea de servicii de ctre entitate unei alte pri fara compensaie. Vnzri crora le-au fost aplicate reduceri sau rambursri neobinuit de ridicate. Tranzacii cu acorduri circulare, de exemplu, vnzri care presupun angajamentul de a recumpra. Tranzacii n baza unor contracte ai cror termeni sunt modificai nainte de expirare.
15

Control intern ISA 550

Auditorul trebuie s intervieveze personalul entitatii i s efectueze alte proceduri de evaluare a riscului pentru a obine o nelegere a controalelor pe care conducerea le-a instituit pentru: A identifica, a explica i a prezenta relaiile i tranzaciile cu partea afiliat; A autoriza i a aproba tranzaciile i acordurile semnificative cu prile afiliate; A autoriza i a aproba tranzaciile i acordurile semnificative care se afl n afara cadrului legal de activitate. Ce persoane ? Personalul aflat n poziia de a iniia, procesa sau nregistra tranzacii care sunt n acelai timp i semnificative i n afara cadrului legal de activitate al entitii, i persoanele care supervizeaz i monitorizeaz acest personal; Auditorii interni: Consilieri juridici interni; i Directorul departamentului de etic sau o persoan echivalent.
16

Cum identificam partile afiliate

Interviu conducere cu explicarea termenilor + consemnare discutie; Scrisori de reprezentare semnate de conducere; Revizuim dosarul anului trecut ( pentru misiuni recurente) Identificam contractele deosebite sau tranzactiile deosebite ( fara sens, substanta etc.) Procesele verbale ale ntlnirilor acionarilor i ale persoanelor nsrcinate cu guvernana Orice alte informatii si dovezi ( tine departamentul contabilitate evidenta mai multor firme, interogari la registrul comertului, dosarul preturilor de transfer etc.) Revizuirea rapoartelor de denunare a angajailor atunci cnd acestea sunt pstrate. Cercetarea corespunztoare a contextului, prin intermediul Internetului sau a bazelor de date externe specifice privind informaiile de afaceri.
17

Deosebit inseamna:
Este extrem de complex (ex: aceasta poate presupune mai multe pri afiliate ntr-un grup consolidat) Are termeni comerciali neobinuii, precum preuri neobinuite, dobnzi, garanii i termeni de reefectuare a plii. Apariia sa nu este justificat de un motiv logic de activitate. Implic pri afiliate neidentificate n prealabil. Este procesat ntr-o manier neobinuit. +Conducerea se balbaie la explicatii!
18

Declaratii scrise
Auditorul trebuie s obin declaraii scrise de la conducere i, acolo unde este cazul, de la persoanele nsrcinate cu guvernana, c:
Acetia au prezentat auditorului identitatea prilor afiliate entitii i toate relaiile i tranzaciile cu partea afiliat de care acetia au cunotin; Acetia au justificat i prezentat adecvat aceste relaii i tranzacii n conformitate cu cerinele cadrului general; Daca au aprobat tranzacii specifice cu prile afiliate care afecteaz semnificativ situaiile financiare, sau implic conducerea. Daca au fcut declaraii verbale specifice auditorului cu privire la detalii privind anumite tranzacii cu partea afiliat. Daca au interese financiare sau de alt natur privind prile afiliate sau privind tranzaciile cu partea afiliat.
19

Pe parcursul misiunii
Dac auditorul identific pri afiliate sau tranzacii semnificative cu ele pe care conducerea nu le-a mentionat n prealabil auditorului, auditorul trebuie: S comunice imediat informaiile relevante celorlali membri ai echipei misiunii; Acolo unde cadrul general de raportare financiar aplicabil instituie cerine privind prile afiliate: S solicite conducerii s identifice toate tranzaciile cu prile afiliate nou identificate pentru evaluarea ulterioar a auditorului; i S interogheze de ce controalele entitii asupra tranzaciilor cu partea afiliat au euat n permiterea identificrii sau prezentrii tranzaciilor cu partea afiliat;

20

Pe parcursul misiunii
S efectueze proceduri de audit de fond adecvate cu privire la astfel de pri afiliate sau tranzacii semnificative cu partea afiliat nou identificate; S aib n vedere riscul ca alte pri afiliate sau tranzacii semnificative cu partea afiliat s existe, pe care conducerea nu le-a identificat sau prezentat n prealabil auditorului, i s efectueze proceduri de audit suplimentare acolo unde este necesar; Dac omisiunea pare s fie intenionat (deci exista un risc de denaturare semnificativ cauzat de fraud), s evalueze implicaiile pentru audit. Inspectarea contractelor semnificative cu prile afiliate.
21

Pe parcursul misiunii
Realizarea de interviuri cu privire la natura relaiilor entitii cu prile afiliate nou identificate, inclusiv (acolo unde este cazul i nu este interzis prin lege, reglementri sau reguli etice) intervievarea prilor din afara entitii despre care se crede c dein cunotine semnificative cu privire la entitate i la activitatea acesteia, cum ar fi consultanii juridici, agenii principali, reprezentanii principali, consultanii, giranii, sau ali parteneri de afaceri apropiai. Efectuarea unei analize a evidenelor contabile pentru tranzaciile cu prile afiliate nou identificate. O astfel de analiz poate fi facilitat prin utilizarea tehnicilor de audit asistate de computer. Verificarea termenilor i condiiilor tranzaciilor cu partea afiliat nou identificate, i evaluarea dac aceste tranzacii au fost justificate i prezentate adecvat n conformitate cu cadrul general de raportare financiar aplicabil.

22

Frauda ?
Auditorul trebuie s identifice i s evalueze riscurile de denaturare semnificativ asociate relaiilor i tranzaciilor cu partea afiliat i decida daca ele sunt semnificative. Auditorul concepe i efectueaz proceduri ulterioare de audit pentru a obine probe de audit suficiente i adecvate cu privire la riscurile evaluate de denaturare semnificativ asociate cu relaiile i tranzaciile cu partea afiliat. Dac auditorul identific tranzaciile semnificative care se afl n afara cadrului legal de activitate atunci cnd efectueaz procedurile de audit, auditorul trebuie s intervieveze conducerea cu privire la:
Natura acestor tranzacii; i Posibilitatea ca prile afiliate s fie implicate.

23

Frauda
Pentru tranzaciile semnificative cu partea afiliat identificate n afara cadrului legal de activitate, auditorul trebuie: S inspecteze contractele sau acordurile care stau la baza acestora, i, acolo unde este cazul, s evalueze dac: Substanta economica (sau lipsa acesteia) a tranzaciilor sugereaz faptul c acetia au intrat n afacere pentru a angrena o raportare financiar frauduloas sau pentru a complota o apropriere a activelor; Termenii tranzaciilor sunt consecveni cu explicaiile conducerii; i Tranzaciile au fost justificate i prezentate adecvat n conformitate cu cadrul general de raportare financiar aplicabil; i S obin probe de audit c tranzaciile au fost autorizate i aprobate adecvat.
24

Fraude
1. Manipulare situatii financiare 2. Furt ( de obicei transfer de fonduri catre parti afiliate fara a fi autorizate corespunzator => dauna pentru asociati) Vezi ISA 240

25

Utilizarea valorii juste in relatie cu partile afiliate

Dac conducerea afirma n situaiile financiare c o tranzacie cu partea afiliat a fost efectuat pe baza preturilor de piata ( preturi + conditii contractuale!), auditorul trebuie s obin probe de audit suficiente i adecvate cu privire la afirmaia respectiv. CUM ?
26

Ce testeaza auditorul
Considerarea gradului de adecvare a procesului conducerii pentru susinerea afirmaiei. Verificarea sursei informaiilor externe sau interne care susin afirmaia, i testarea informaiilor n vederea determinrii acurateei, integritii i relevanei. Evaluarea caracterului rezonabil al presupunerilor semnificative pe care este bazat afirmaia.
27

Opinia fara rezerve

Dac tranzaciile i relaiile cu prile afiliate identificate au fost justificate i prezentate adecvat n conformitate cu cadrul general de raportare financiar aplicabil; i Dac efectele relaiilor i tranzaciilor cu partea afiliat:
Nu impiedic situaiile financiare s prezinte fidel (pentru cadrele generale de prezentare fidel); sau Nu fac ca situaiile financiare s induc n eroare (pentru cadrele generale de conformitate)
28

Comunicarea cu persoanele nsrcinate cu guvernana

Cu excepia cazului n care toate persoanele nsrcinate cu guvernana sunt implicate n conducerea entitii, auditorul trebuie s comunice cu persoanele nsrcinate cu guvernana aspectele semnificative care apar pe parcursul auditului n legtur cu prile afiliate entitii.

29

Comunicarea cu persoanele nsrcinate cu guvernana

Neprezentarea (intenionat sau nu) de ctre conducere auditorului a tranzaciilor cu partea afiliat, care ar putea alerta persoanele nsrcinate cu guvernana cu privire la existena relaiilor i tranzaciilor semnificative cu partea afiliat cu care nu erau la curent n prealabil. Identificarea tranzaciilor semnificative cu prile afiliate care nu au fost autorizate i aprobate adecvat, care ar putea da natere unei suspiciuni de fraud. Dezacordul cu conducerea cu privire la justificarea i prezentarea tranzaciilor semnificative cu partea afiliat n conformitate cu cadrul general de raportare financiar aplicabil. Neconformitatea cu legea i reglementrile aplicabile care interzic sau restricioneaz tipuri specifice de tranzacii cu partea afiliat. Dificulti n identificarea prii care controleaz entitatea n ultim instan.
30

Documentatie
Auditorul trebuie s includ n documentaia de audit numele prilor afiliate identificate i natura relaiilor cu partea afiliat. In plus: Orice dovezi a folosit Declaratii Confirmari Contracte/ acorduri neuzuale
31

Ce zice CAFR ?
Ghidul privind auditul calitatii

32

Sfarsit glorios! Multumesc!

Mirela Paunescu
Mirela.Paunescu@gmail.com
33