CUPRINS

PAG.
PARTEA I CAP. 1 NEVOIA DE AUDIT I SERVICII DE ASIGURARE Obiective de studiu - Serviciile cu caracter de asigurare - Cererea econo ic! de servicii de audit - Natura auditului - Deose"irea dintre audit #i conta"ilitate - Ti$urile de audit - Ti$uri de auditori - Conta"ilul $u"lic autori%at PROFESIUNEA CONTABILILOR PUBLICI AUTORIZAI Obiective de studiu - &ir ele de e'$erti%! conta"il! - Activit!(ile )ir elor de e'$erti%! conta"il! - Structura )ir elor de e'$erti%! conta"il! - Institutul a erican al conta"ililor $u"lici autori%a(i - Standardele de audit general acce$tate - Directivele $rivind standardele de audit - Controlul calit!(ii - Co isia valorilor #i o$era(iunilor "ursiere RAOARTELE DE AUDIT Obiective de studiu - Ra$ortul de audit standard )!r! re%erve - Ra$ortul de audit )!r! re%erve cu $aragra) e'$licativ sau )or ulare odi)icat! - A"ateri de la ra$ortul de audit )!r! re%erve - I $ortan(a relativ! *$ragul de se ni)ica(ie+ - Discutarea condi(iilor care cer o a"atere - ,rocesul deci%ional )olosit de auditori $entru a alege ra$ortul de audit $otrivit 1

CAP. 2

CAP. 3

PAG.
CAP. 4 ETICA PROFESIONAL Obiective de studiu - Ce este etica - Dile ele etice - Nevoia s$eci)ic! de conduit! etic! .n anu ite $ro)esii - Codul de conduit! $ro)esional! - Inde$enden(a - Alte reguli de conduit! - ,unerea regulilor .n a$licare RSPUNDEREA JURIDIC Obiective de studiu - Evolu(ia ediului /uridic - Deose"irea dintre e#ecul econo ic0 e#ecul de audit #i riscul de audit - Conce$tele /uridic e care a)ectea%! r!s$underea auditorilor - R!s$underea )a(! de clien(i - R!s$underea )a(! de ter(e $!r(i .n cadrul $revederilor de dre$t co un - R!s$underea civil! .n cadrul legisla(iei )ederale $rivind titlurile de valoare - R!s$underea $enal! - ,o%i(ia cor$ului $ro)esional .n ceea ce $rive#te r!s$underea /uridic! - ,rote/area e'$er(ilor conta"ili individuali .n ca% de r!s$undere /uridic! - Ter eni esen(iali RESPONSABILITILE I OBIECTIVELE AUDITULUI Obiective de studiu - Sco$ul e)ectu!rii unui audit al situa(iilor )inanciare - Res$onsa"ilit!(ile anage entului - Res$onsa"ilit!(ile auditorului - Ciclurile situa(iilor )inanciare - &i'area o"iectivelor auditului - O"iectivele de audit legate de o$era(iuni

CAP. 5

CAP. 6

PAG.
- O"iective de audit legate de soldurile conturilor - Cu sunt atinse o"iectivele de audit CAP. 7 PROBELE DE AUDIT Obiective de studiu - Natura ele entelor $ro"ante - Deci%iile $rivind $ro"ele de audit - Concluden(a $ro"elor - Ti$urile de in)or a(ii $ro"ante utili%ate .n audit - ,rocedurile analitice - Cinci ti$uri de $roceduri analitice - Utili%area te1nicilor statistice #i a $rogra elor in)or atice - Ane'a a 2 indicatorii )inanciari )unda entali - Solva"ilitatea $e ter en scurt - 3ic1iditatea $e ter en scurt - Ca$acitatea de a )ace )a(! datoriilor $e ter en lung #i dividendelor $re)eren(iale - Indicatori ai e'$loat!rii #i $er)or an(ei - A$lica(ie PLANIFICAREA I DOCU!ENTAREA AUDITULUI Obiective de studiu - ,lani)icarea - ,re$lani)icarea auditului - O"(inerea in)or a(iilor de conte't - O"(inerea in)or a(iilor $rivind o"liga(iile /uridice ale clientului - E)ectuarea $rocedurilor analitice $reli inare - Sinte%! a o"iectivelor $lani)ic!rii auditului - &oile de lucru - Sinte%! $rivind )oile de lucru PRAGUL DE SE!NIFICAIE I RISCURILE Obiective de studiu - ,ragul de se ni)ica(ie - Evaluarea $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie - Re$arti%area valorii $reli inare a $ragului de

CAP.

CAP. "

PAG.
se ni)ica(ie $e seg ente *eroarea tolera"il!+ - Esti area erorilor #i co $ararea lor cu valoarea $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie - Riscul - Ti$uri de riscuri - &actori care in)luen(ea%! riscul de audit acce$ta"il - &actorii care a)ectea%! riscul inerent - Alte o"serva(ii $rivind riscurile #i $ragul de se ni)ica(ie - Evaluarea re%ultatelor CAP. 1# CONTROLUL INTERN I RISCUL LEGAT DE CONTROL Obiective de studiu - Interesele clientului #i ale auditorului - Ele entele controlului intern - ,rocedurile de o"(inere a unei .n(elegeri a controlului intern - Esti area riscului legat de control - Testarea ecanis elor de control - Deter inarea riscului de detectare $lani)icat #i $roiectarea testelor su"stan(iale I!PACTUL TE$NOLOGIILOR INFOR!AIONALE ASUPRA PROCESULUI DE AUDIT Obiective de studiu - Cu . "un!t!(esc te1nologiile in)or a(ionale controlul intern - Evaluarea riscurilor legate de te1nologiile in)or a(ionale - 4ecanis ele de control intern s$eci)ice te1nologiilor in)or a(ionale - I $actul te1nologiilor in)or a(ionale asu$ra $rocesului de audit - As$ecte s$eci)ice di)eritelor edii "a%ate $e te1nologii in)or a(ionale

CAP. 11

PAG.
CAP. 12 PLANUL DE AUDIT GENERAL I PROGRA!UL DE AUDIT Obiective de studiu - Ti$urile de teste - Selectarea ti$urilor de teste de a$licat - Co "ina(iile de $ro"e - Ela"orarea unui $rogra de audit - Sinte%! a $rocesului de audit AUDITUL CICLULUI V%NZRI&'NCASRI ( TESTELE !ECANIS!ELOR DE CONTROL I TESTELE SUBSTANIALE ALE OPERAIUNILOR Obiective de studiu - Conturile #i categoriile de o$era(iuni din ciclul v5n%!ri-.ncas!ri - &unc(iile econo ice din ciclu #i docu entele #i eviden(ele conta"ile a)erente - 4etodologia de $roiectare a testelor ecanis elor de control #i a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor $entru v5n%!ri - V5n%!rile restituite #i ra"aturile acordate - 4etodologia de $roiectare a testelor ecanis elor de control #i a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor - Ilustra(ie $e ca% 6 7ills"urg 7ard8are0 ,artea I UTILIZAREA TE$NICILOR SONDAJULUI DE AUDIT IN TESTELE !ECANIS!ELOR DE CONTROL I TESTELE SUBSTANIALE ALE OPERAIUNILOR Obiective de studiu - E#antioanele re$re%entative - Co $ara(ie .ntre sonda/ul statistic #i cel nestatistic #i .ntre e#antionarea $ro"a"ilistic! #i cea ne$ro"a"ilistic! - 4etodele de e#antionare ne$ro"a"ilistic! - 4etodele de e#antionare $ro"a"ilistic! - Sondarea )recven(ei a"aterilor - A$licarea te1nicilor sonda/ului nestatistic .n audit

CAP. 13

CAP. 14

PAG.
- Sonda/ul statistic .n audit - Distri"u(iile de selec(ie - A$licarea sonda/ului de atri"ute - Ilustra(ie $e ca% 6 7ills"urg 7ard8are0 ,artea a IICAP. 15 FINALIZAREA TESTRII CICLULUI V%NZRI& INCASRI( CREANELE&CLIENI Obiective de studiu - 4etodologia de $roiectare a testelor detaliilor soldurilor - ,roiectarea testelor detaliilor soldurilor - Con)ir area crean(elor-clien(i - Ilustra(ie $e ca% 6 7ills"urg 7ard8are0 ,artea III UTILIZAREA TE$NICILOR SON DAJULUI DE AUDIT PENTRU TESTAREA DETALIILOR SOLDURILOR Obiective de studiu - Co $ararea sonda/ului de audit )olosit $entru testarea detaliilor soldurilor cu cel a$licat .n testarea ecanis elor de control #i .n testarea su"stan(ial! a o$era(iunilor - Sonda/ul nestatistic - Sonda/ul de unit!(i onetare - Sonda/ul de varia"ile - Ilustra(ie $rin utili%area esti !rii di)eren(elor - Ane'a A 2 )or ule $entru sonda/ul de unit!(i onetar AUDITUL CICLULUI SALARII ) PERSONAL Obiective de studiu - Conturile #i o$era(iunile din ciclul salarii-$ersonal - &unc(iile econo ice din ciclu #i docu entele #i eviden(ele conta"ile a)erente - 4etodologia de $roiectare a testelor ecanis elor de control #i a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor - 4etodologia de $roiectare a testelor detaliilor soldurilor

CAP. 16

CAP. 17

PAG.
CAP. 1 AUDITUL CICLULUI CU!PRRI ) PLI( TESTELE !ECANIS!ELOR DE CONT*ROL+ TESTELE SUBSTANIALE ALE OPERAIUNILOR I DATORIILE&FURNIZORI Obiective de studiu - Conturile #i categoriile de o$era(iuni din ciclul cu $!r!ri-$l!(i - &unc(iile econo ice din ciclu #i docu entele #i eviden(ele conta"ile a)erente - 4etodologia de $roiectare a testelor ecanis elor de control #i a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor - 4etodologia de $roiectare a testelor detaliilor soldurilor FINALIZAREA TESTELOR DIN CICLUL CU!PRRI ) PLI ( VERIFICAREA CONTURILOR SELECTATE Obiective de studiu - Alte ti$uri de conturi din ciclul cu $!r!ri-$l!(i - Auditul terenurilor0 cl!dirilor #i ec1i$a entelor * i/loacelor )i'e+ - Auditul c1eltuielilor e)ectuate .n avans - Auditul datoriilor anga/ate *acu ulate+ - Auditul conturilor de venituri #i c1eltuieli AUDITUL CICLULUI STOCURI-DEPOZITARE Obiective de studiu - &unc(iile econo ice din ciclu #i docu entele #i eviden(ele conta"ile a)erente - Co $onentele auditului stocurilor - Auditul conta"ilit!(ii costurilor - ,rocedurile analitice - 4etodologia de $roiectare a testelor detaliilor soldurilor - O"servarea )i%ic! a stocurilor - Auditul evalu!rii #i co $il!rii stocurilor - Integrarea testelor -

CAP. 1"

CAP. 2#

PAG.
CAP. 21 AUDITUL CICLULUI ATRAGERE RA!BURSARE DE CAPITAL Obiective de studiu - Conturile ciclului - E)ectele de $l!tit - Ca$italurile $ro$rii )

CAP. 22

AUDITUL SOLDURILOR DE !IJLOACE BNETI Obiective de studiu - Contul "ancar curent #i ciclurile de o$era(iuni - Ti$urile de conturi de i/loace "!ne#ti - Auditul contului general de i/loace "!ne#ti - ,roceduri orientate s$re detectarea )raudelor - Auditul contului "ancar de avansuri te $orare $entru $lata salariilor - Auditul )ondului de cas! $entru c1eltuieli !runte0 constituit $rin avansuri te $orare FINALIZAREA AUDITULUI Obiective de studiu - Veri)icarea datoriilor #i anga/a entelor condi(ionate - Veri)icarea eveni entelor ulterioare - Colectarea $ro"elor )inale - Evaluarea re%ultatelor - E iterea ra$ortului de audit - Co unicarea cu co itetul de audit #i cu anage entul - Constat!rile ulterioare ALTE AUDITE+ SERVICII DE CERTIFICARE I ANGAJA!ENTE DE CO!PILARE Obiective de studiu - Serviciile de revi%uire #i co $ilare - Revi%uirea in)or a(iilor )inanciare $rovi%orii ale co $aniilor cotate $e $ie(ele de ca$ital - Alte ti$uri de audite sau anga/a ente cu asigurare li itat!

CAP. 23

CAP. 24

PAG.
- Anga/a ente de certi)icare - Situa(iile )inanciare $revi%ionale - Ra$ortarea vi%5nd controlul intern - Anga/a entele cu $roceduri convenite CAP. 25 AUDITUL FINANCIAR GUVERNA!ENTAL I OPERAIONAL Obiective de studiu - Auditul )inanciar intern - Auditul )inanciar guverna ental - Auditul o$era(ional INTERN I AUDITUL

NU TOT CE STRLUCETE E AUR Investitorii au nevoie de asigur!ri inde$endente $rivind in)or a(iile )inanciare #i al(i indicatori ai $er)or an(elor unei co $anii Conta"ilii $u"lici autori%a(i *C,A+ o)er! un )el de asigurare .n ceea ce $rive#te in)or a(iile con(inute .n situa(iile )inanciare sau ne)inanciare0 inclusiv $rin reali%area de audite ale situa(iilor )inanciare istorice9 Auditorii sunt a$recia(i $entru cuno#tin(ele te1nice de care dis$un #i $entru inde$enden(a lor0 $recu #i $entru s$ri/inul $e care .l $ot o)eri co $aniilor .n sensul a elior!rii o$era(iunilor #i controalelor lor interne9 Deseori0 auditorii )ac sugestii care $er it cre#terea $ro)ita"ilit!(ii $rin reducerea costurilor0 inclusiv di inuarea nu !rului de erori #i )raude0 $recu #i . "un!t!(irea e)icien(ei o$era(ionale9 SERVICIILE CU CARACTER DE ASIGURARE OBIECTIVUL 1.1.

D,-./0,/,1 -,/20.0034/ .5 .1/1.6,/ 7, 1-085/1/, 90 ,:;30.1/,1 7,4-,<0/00 70=6/, -,/20.003, 7, 15706 90 136, -,/20.00 .5 -15 >?/? .1/1.6,/ 7, 1-085/1/, 4>,/06, 7, ,:;,/@00 .4=61<030. Serviciile cu caracter de asigurare re$re%int! servicii $ro)esionale inde$endente0 care $er it . "un!t!(irea calit!(ii in)or a(iilor o)erite )actorilor de deci%ie9 ,ersoanele care $oart! r!s$underea lu!rii deci%iilor econo ice )ac a$el la serviciile cu caracter de asigurare $entru a . "un!t!(i )ia"ilitatea #i relevan(a in)or a(iilor $e care le utili%ea%! ca "a%! .n $rocesul de luare a deci%iilor9 Serviciile cu caracter de asigurare sunt valoroase deoarece $ersoana care o)er! asigurarea res$ectiv! este inde$endent! #i este $erce$ut! ca )iind ne$!rtinitoare )a(! de in)or a(iile $e care le e'a inea%!9 Nevoia de asigur!ri nu este nou!9 Conta"ilii $u"lici autori%a(i o)er! de ani de %ile nu eroase servicii cu caracter de asigurare0 .n s$ecial asigur!ri $rivind in)or a(iile con(inute .n situa(iile )inanciare istorice9 :n ulti ul ti $0 conta"ilii $u"lici autori%a(i au .nce$ut s! e'tind! ga a de servicii cu caracter de asigurare $e care le $restea%!0 inclu%5nd anga/a ente $rin care se o)er! o asigurare $rivind alte ti$uri de in)or a(ii0 cu ar )i $revi%iunile )inanciare ale unei co $anii sau ecanis ele de control din cadrul unui 8e" site9 Se esti ea%! c! cererea $entru serviciile cu caracter de asigurare va cre#te $e !sur! ce se va de%volta cererea de in)or a(ii antici$ative0 $recu #i datorit! cre#terii cantit!(ii de in)or a(ii $use la dis$o%i(ia $u"licului .n ti $ real $rin inter ediul Internet-ului9 S,/20.003, 7, .,/60>0.1/, S,/20.053 7, .,/60>0.1/, este un ti$ de serviciu cu caracter de asigurare0 $rin care )ir a de e'$erti%! conta"il! e ite un co unicat .n )or ! scris!0 .n care e'$ri ! o conclu%ie $rivind )ia"ilitatea unei decalra(ii scrise a unei ter(e $!r(i9 E'ist! trei categorii de srvicii de certi)icare auditul situa(iilor )inanciare istorice0 revi%uirea situa(iilor )inanciare istorice #i alte servicii de certi)icare9 1. A570653 -0651@0034/ >0=1=.01/, 0-64/0.,. A570653 -0651@0034/ >0=1=.01/, 0-64/0., este o )or ! de serviciu de certi)icare0 $rin care auditorul e ite un ra$ort .n )or ! scris!0 e'$ri 5nd o o$inie $rivind con)or itatea as$ectelor se in)icative ale situa(iilor )inanciare cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate *,CGA;GAA, 1+9 Auditele re$re%int! )or a $redo inant! de srvicii cu caracter de asigurare o)erite de )ir ele de e'$erti%! conta"il!9 Atunci c5nd $re%int! in)or a(iile su" )or ! de situa(ii )inanciare0 clientul )ace o serie de aser(iuni .n leg!tur! cu starea sa )inanciar! #i cu re%ultatele activit!(ilor sale9 Utili%atorii e'terni care se "a%ea%! $e aceste situa(ii )inanciare $entru a lua deci%ii econo ice )ac re)erin(! la ra$ortul auditorului ca la un indicator al )ia"ilit!(ii
1

Generall< Acce$ted Accounting ,rinci$les0 GAA,

situa(iilor res$ective9 Ei $re(uiesc asigurarea o)erit! de auditor datorit! inde$enden(ei lui )a(! de client #i datorit! cuno#tin(elor sale .n do eniul ra$ort!rii )inanciare9 :n Statele Unite0 co $aniile cotate la "ursele de valori *nu ite #i co $anii $u"lice+ sunt o"ligate $rin legisla(ia )ederal! $rivind titlurile de valoare s! se su$un! unor audite9 Ra$oartele de audit $ot )i g!site .n ra$ortul )inanciar anual al oric!rei co $anii $u"lice0 iar situa(iile )inaciare auditate ale a/orit!(ii co $aniilor $ot )i consultate $e Internet0 $rin accesul la "a%a de date EDGAR a Co isiei Valorilor #i O$era(iunilor =ursiere *CVO=;SEC>+9 C1iar #i .nainte de intrarea .n vigoare a legisla(iei )ederale $rivind titlurile de valoare0 nu eroase co $anii $rivate se su$uneau0 de ase enea0 unor audite anuale ale situa(iilor lor )inanciare .n vederea o"(inerii de )inan(!ri de la "!nci #i alte institu(ii )inanciare9 i entit!(ile guverna entale sau non$ro)it se su$un deseori unui audit0 ca r!s$uns la condi(iile i $use de creditori sau de alte surse de )inan(are9 2. R,20A50/,1 -0651@0034/ >0=1=.01/, 0-64/0.,. :n ti $ ce un audit o)er! un nivel .nalt de asigurare0 un serviciu de revi%uire nu o)er! dec5t ai $u(ine in)or a(ii $ro"ate care s! /usti)ice acest nivel de certi)icare9 O si $l! revi%uire *trecere .n revist!+ este deseori su)icient! $entru a r!s$unde nevoilor utili%atorilor #i $oate )i reali%at! de )ir a de e '$erti%! conta"il! la un tari) ult ai redus dec5t un audit9 3. A36, -,/20.00 7, .,/60>0.1/,. O are $arte din aceste servicii re$re%int! o $relungire )ireasc! a auditului situa(iilor )inanciare istorice0 .n !sura .n care utili%atorii caut! asigur!ri inde$endente $rivind alte ti$uri de in)or a(ii9 De e'e $lu0 "!ncile solicit! deseori de"itorilor lor s! anga/e%e un e'$ert conta"il $entru a o"(ine o asigurare .n ceea ce $rive#te res$ectarea de c!tre de"itor a anu itor clau%e )inanciare din contractul de . $ru ut9 E'$er(ii conta"ili o)er! #i asigur!ri $rivind e)icacitatea ecanis elor de control intern ale unui client vi%5nd activit!(ile de ra$ortare )inanciar!9 In)or a(iile $rivind controalele interne sunt str5ns legate de situa(iile )inanciare0 dar au #i caracter de $revi%iune0 deoarece un control intern e)icace reduce $ro"a"ilitatea a$ari(iei viitoare a unor in)or a(ii eronate .n situa(iile )inanciare9 E'$er(ii conta"ili $ot certi)ica #i in)or a(iile din situa(iile )inanciare $revi%ionale ale unui client0 situa(ii care sunt deseori utili%ate .n sco$ul o"(inerii de resurse de )inan(are9 Serviciile de certi)icare sunt discutate ai detaliat .n c$itolul >?9 A36, -,/20.00 .5 .1/1.6,/ 7, 1-085/1/, Sunt si ilare serviciilor de certi)icare .n sensul c! un e'$ert conta"il tre"uie s! )ie inde$endent #i s! )urni%e%e o asigurare $rivind in)or a(iile utili%ate de )actorii de deci%ie9 Ele sunt di)erite .n sensul c! acest e'$ert conta"il nu este o"ligat s! )ac! un ra$ort scris0 iar asigurarea $e care o va o)eri nu vi%ea%! nea$!rat )ia"ilitatea declara(iei scrise a unei ter(e $!r(i cu $rivire la res$ectarea anu itor condi(ii9 :n ca%ul acestor alte contracte de $rest!ri de servicii cu caracter de asigurare 0 asigurarea
>

Securities and E'c1ange Co

ision0 SEC

su)er! ai cur5nd la )ia"ilitatea #i relevan(a in)or a(iilor0 caracteristici care $ot )i de larate de o ter(! $ersoan! sau nu9 Tr!s!tura co un! a tuturor serviciilor cu caracter de asigurare0 inclusiv a serviciilor de audit #i de certi)icare0 este accentul $us $e . "un!t!(irea calit!(ii in)or a(iilor utili%ate de )actorii de deci%ie9 R1;4/653 C4B0-0,0 E330466 Co isia Elliott era .ns!rcinat! cu cercetarea #i de%voltarea unor noi o$ortunit!(i de servicii cu caracter de asigurare $e care conta"ilii $u"lici s! le $oat! o)eri clien(ilor institu(ionali #i $ersoanelor )i%ice care au nevoie de in)or a(ii relevante #i )ia"ile $entru luarea unor deci%ii de i $ortan(! critic!9 Auditele #i nu eroasele )or e de servicii de certi)iare sunt li itate de regle ent!rile a$lica"ile conta"ililor $u"lici licen(ia(i0 .ns! $ia(a altor )or e de asigur!ri este desc1is! #i concuren(ilor care nu au statut de e'$ert conta"il sau C,A9 Un avanta/ concure(ial de care se "ucur! )ir ele de e'$erti%! conta"il! $e $ia(a serviciilor cu caracter de asigurare const! .n re$uta(ia lor de co $eten(! #i inde$enden(!9 S,/20.00 7, 1-085/1/, 1 6,C=43480034/ 0=>4/B1@04=13,. Unul dintre $rinci$alii )atori care a)ectea%! cererea de alte ti$uri de servicii cu caracter de asigurare este de%voltarea Internet-ului #i a co er(ului electronic9 ,reocu$!rile .n ceea ce $rive#te con)iden(ialitatea #i securitatea in)or a(iilor accesi"ile $e Internet au .ncetinit rit ul $oten(ial de cre#tere a co er(ului electronic9 ,e l5ng! acesta0 volu ul in)or a(iilor dis$oni"ile $e Internet .n ti $ real deter in! o de$lasare a nevoii de asigur!ri de la in)or a(iile istorice e'istente la un o ent dat0 cu ar )i situa(iile )inanciare0 s$re asigur!ri $rivind )ia"ilitatea $roceselor generatoare de in)or a(ii .n ti $ real9 Nu eroase )unc(ii din cadrul unor .ntre$rinderi0 cu ar )i $lasarea co en%ilor #i e)ectuarea $l!(ilor0 sunt e'ecutate $rin inter ediul Internet-ului0 co unicarea )!c5ndu-se direct .ntre dou! co $utere $rin $rogra e de sc1i " electronic de date *EDI@+9 Dat )iind c! tran%ac(iile #i in)or a(iile sunt generate #i trans)erate Aon-lineB #i .n ti $ real0 a$are o cerere #i ai are de asigur!ri vi%5nd controalele in)or atice e'ercitate asu$ra datelor trans ise $rin i/loace electronice #i securitatea datelor legate de trantac(ii9 E'$er(ii conta"ili #i conta"ilii $u"lici autori%a(i $ot contri"ui la o)erirea unei asigur!ri .n ceea ce $rive#te toate aceste )unc(ii9 Dou! e'e $le de servicii cu caracter de asigurare legate de te1nologiile in)or a(ionale sunt asigur!rile $rivind ecanis ele de control ale 8e" site-urilor #i asigur!rile $rivind )ia"ilitatea siste elor in)or a(ionale9 C,A CE= TRUST Serviciile CPA Web Trust. ,entru a r!s$unde nevoii cresc5nd de asigur!ri0 re%ult5nd din e'$lo%ia tran%ac(iilor econo ice e)ectuate $rin
@

Electronic Data Intercenge0 EDI

Internet0IAC,A;AIC,A a creat serviciile cu caracter de asigurare nu it! C,A Ce"Trust9 &ir ele de e'$erti%! conta"il! care au o"(inut o licen(! de la IAC,A;AIC,A $entru a $resta acest serviciu o)er! asigur!ri utili%atorilor de 8e" site-uri $rin inter ediul unui sigiliu electronic Ce"Trust $e care e'$ertul conta"il .l ata#ea%! 8e" site-ului .n cau%!9 Acest sigiliu asigur! utili%atorul de Internet c! $ro$rietarul 8e" site-ului .nde$line#te criteriile sta"ilite $entru $racticile de lucru0 integritatea tran%ac(iilor #i $rocesele in)or a(ionale9 Ce"Trust este un serviciu de certi)icare0 iar sigiliul Ce"Trust este o re$re%entare si "olic! a ra$ortului .ntoc it9 Serviciile legate de fiabilitatea sistemelor informaionale. :n cadrul anga/a entelor de acest ti$0 e'$er(ii conta"ili o)er! o asigurare $rivind )a$tul c! siste ul in)or a(ional a )ost conce$ut #i este e'$loatat ast)el .nc5t s! genere%e date )ia"ile9 :n ti $ ce serviciile de asigurare Ce"Trust sunt .n esen(! $roiectate $entru a o)eri o asigurare unor ter(i utili%atori ai 8e" site-ului0 serviciile $rivind )ia"ilitatea siste elor in)or a(ionale $ot )i $restate de e'$er(ii conta"ili cu sco$ul de a o)eri o asigurare anage entului0 consiliului de ad inistra(ie sau unor ter(e $!r(i .n leg!tur! cu )ia"ilitatea siste elor in)or a(ionale utili%ate .n generarea datelor .n ti $ real9 S,/20.00 7, 1-085/1/, 1 1364/ 60;5/0 7, 0=>4/B1@00. Servicii de evaluare a $er)or an(elor econo ice9 ElderCare ,lus9 S,/20.003, >?/? .1/1.6,/ 7, 1-085/1/, 4>,/06, 7, ,:;,/@00 .4=61<030 Trei e'e $le s$eci)ice de servicii )!r! caracter de asigurare $e care le o)er! deseori e'$er(ii conta"ili sunt2 servicii de conta"ilitate #i (inere a registrelor0 servicii )iscale #i servicii de consultan(! anagerial!9 E'ist! o anu it! su$ra$unere .ntre consultan(a anagerial! #i serviciile cu caracter de asigurare9 Sco$ul $rinci$al al unui contract de consultan(! anagerial! const! .n a )ace o reco andare $entru anage ent0 .n ti $ ce sco$ul )unda ental al unui contract de servicii cu caracter de asigurare este de a . "un!t!(i calitatea in)or a(iilor9 De e'e $lu0 un e'$ert conta"il $oate )i anga/at .n cadrul unui contract de consultan(! $entru a $roiecta #i instala un nou siste de te1nologii in)or a(ionale $entru un client9 CEREREA ECONO!IC DE SERVICII DE AUDIT OBIECTIVUL 1.2.

Datorit! nevoii $e care o au utili%atorii e'terni de a se "a%a $e #i de a avea .ncredere .n situa(iile )inanciare0 $entru auditul situa(iilor )inanciare istorice e'ist! un set de standarde strict de)inite9 4ai ult dec5t at5t0 dre$tul de a e ite o o$inie asu$ra situa(iilor )inanciare ale unei .ntre$rinderi la este re%ervat .n od e'clusiv $ersoanelor cu statut de e'$ert conta"il sau C,A #i cu licen(! o"(inut!9 O are $arte din a$titudinile #i conce$tele necesare $entru a e'ecuta un au)dit al situa(iilor )inanciare istorice este util! #i .n $restarea altor ti$uri de servicii cu caracter de asigurare9 ,entru a ilustra nevoia de audit0 s! lu! ca e'e $lu deci%ia unui anager de "anc! $rivind acordarea unui . $ru ut unei .ntre$rinderi9 Aceast! deci%ie se va "a%a $e )actori $recu 2 rela(iile )inanciare anterioare ale "!ncii cu .ntre$rinderea res$ectiv! #i $o%i(ia )inanciar! a .ntre$rinderii0 a#a cu este ea re)lectat! de situa(iile )inanciare9 Dac! "anca acord! . $ru utul0 ea va $erce$e o rat! a do"5n%ii deter inat! .n are de trei )actori2 19 Rata dobnzii pentru plasamente fr risc 9 Aceasta este a$ro'i ativ egal! cu rata do"5n%ii $e care "anca ar $utea-o o"(ine dac! ai investi .n o"liga(iuni de stat cu aceea#i scaden(! ca #i . $ru utul solicitat de .ntre$rindere9 >9 Riscul economic prezentat de client. Acest risc re)lect! $ro"a"illitatea ca .ntre $rinderea s! nu )ie a$t! s!-#i ra "urse%e . $ru utul0 din cau%a unor condi(ii econo ice generale sau s$eci)ice legate de activitatea .ntre$rinderii0 cu ar )i o recesiune econo ic!0 deci%ii anageriale gre#ite sau o concuren(! ne$rev!%ut! .n ra ur!9 @9 Riscul informaional. Riscul in)or a(ional re)lect! $ro"a"ilitatea ca in)or a(iile $e care s-a "a%at esti area riscului econo ic s! nu )ie e'acte9 Ocau%! $osi"il! a a$ari(iei unui risc in)or a(ional este $osi"ilitate .ntoc irii desitua(ii )inanciare eronate9 Auditul nu are nici o in)luen(! asu$ra ratei do"5n%ii $entru $lasa ente li$site derisc sau asu$ra riscului econo ic0 .ns! el $oate avea un i $act se ni)icativ asu$ra riscului in)or a(ional9 Dac! anagerul "!ncii este ul(u it de riscul in)or a(ional ini $e care .l $re%int! un client0 $entru c! acesta din ur ! a anga/at un audit al situa(iilor sale )inanciare0 riscul este su"stan(ial di inuat #i rata total! a do"5n%ii a$licat! de"itorului $oate )i di inuat!9 Reducerea riscului in)or a(ional $oate avea un e)ect i $ortant #i asu$ra ca$acit!(ii de"itorului de a o"(ine ca$ital la costuri re%ona"ile9 De e'e $lu0 s! $resu$une c! o are co $anie are o datorie total! $urt!toare de do"5n%i dea$ro'i ativ 1D iliarde de dolari9 Dac! rata do"5n%ii a$licail! acestei datorii se di inuea%! doar cu 1E0 econo iile anuale de c1eltuieli $rivind do"5n%ile vor a/unge la 1DD de illioane de dolari9 C15A,3, /0-.5350 0=>4/B1@04=13 OBIECTIVUL 1.3.

E=5=@1/,1 .15A,34/ /0-.5350 0=>4/B1@04=13 90 ,:;30.1/,1 B471306?@034/ ;/0= .1/, 1.,-6 /0-. ;416, >0 /,75-. 19 >9 @9 ?9 Distan(a dintre in)or a(ii #i utili%atori9 ,!rtinirea #i otivele $ersonale ale )urni%orului de in)or a(ii Datele volu inoase. Tran%ac(iile co erciale co $le'e

COSTURI3E DE CA,ITA3 I DESCRETERE Ro"ert Elliott0 $artener senior la F,4G0 este convins c! e'ist! $osi"ilitatea reducerii costului ca$italului .n ur !torii G-1D ani0 ca re%ultat al $rogreselor te1nologice0 al ra(ionali%!rii legisla(iei #i al e'tinderii s)erei activit!(ilor de audit9 ,ornind de la un cost al ca$italului de 1@E0 el esti e%! c! aceast! rat! $oate )i desco $us! du$! cu ur ea%!2 G0GE rat! a do"5n%ii $entru $lasa ente li$site derisc @0G E $ri ! $entru risc econo ic *risc de .ntre$rindere+ ?E cost in)or a(ional *risc in)or a(ional+ ,otrivit e'e $lului lui Elliott0 riscul in)or a(ional re$re%int! a$ro'i ativ @DE din costul ca$italului9 Elliott este convins c! )actorii enu era(i ai /os vor deter ina o di inuare drastic a riscului in)or a(ional n ur !torii G-1D ani2 ,rogresele te1nologice vor reduce drastic costul )urni%!rii de in)or a(ii relevante #i o$ortune investitorilorH ,e !sur! ce tot ai ulte co $anii se i $lic! .n activit!(i Aon-lineB0 riscul ca investitorii s! o"(in! in)or a(ii .nvec1ite scadeH Noi standarde de audit #i de conta"ilitate i $un de/a o ai "un! $re%entare a o$era(iunilor $e seg ente0 a riscurilor #i a incertitudinilor9 Noi reguli ar $utea i $une )urni%area de date $rivind $er)or an(ele ne)inanciare #i de in)or a(ii $revi%ionale9 Auditorii vor desco$eri odalit!(i ai e)iciente de a e)ectua un audit0 cu ar )i auditul continuu al site elor de control in)or ati%ate0 care ar $utea o)eri noi niveluri de asigurare9 Elliott $re%ice c! atunci c5nd *#i dac!+ to(i )actorii de ai sus se vor ateriali%a0 costul ca$italului din e'e $lul s!u i$otetic va $utea )i redus! de la 1@E la 110GE9 :ntreaga di inuare va re%ulta din reducerea riscului in)or a(ional9 R,75.,/,1 /0-.5350 0=>4/B1@04=13 1. 56030A164/53 2,/0>0.? 0=>4/B1@003, 2. U6030A164/53 DB;?/6?9,96, /0-.53 0=>4/B1@04=13 .5 B1=18,/53 3. F5/=0A1/,1 7, -0651@00 >0=1=.01/, 1570616,.

NATURA AUDITULUI OBIECTIVUL 1.4. D,-./0,/,1 1.60206?@00 7, 15706. A570653 const! .n colectarea #i evaluarea unor $ro"e $rivind in)or a(iile0 .n sco$ul deter in!rii #i ra$ort!rii gradului de con)or itate a in)or a(iilor res$ective cu o serie de criterii $resta"ilite9 Auditul ar tre"uie e)ectuat de o $ersoan! co $etent! #i inde$endent!9 I=>4/B1@003, 90 ./06,/003, ;/,-61<0306, ,entru a se e)ectua un audit0 tre"uie s! e'iste in)or a(iile .ntr-o veri)ica"il!0 $recu #i o serie de nor e #i standarde *criterii+ .n ra$ort cu care auditorul s! $oat! evalua in)or a(iile9 Criteriile de evaluare a in)or a(iilor varia%!0 la r5ndul lor0 .n )unc(ie de in)or a(iile auditate9 De e'e $lu0 .n cadrul unui audit al situa(iilor )inanciare istorice de c!tre )ir ele de e'$erti%! conta"il!0 criteriile constau de o"icei .n $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 ,entru un $rogra in)or atic0 de e'e $lu0 $rintre criterii s-ar $utea nu !ra a"sen(a erorilor de intrare sau ie#ire a datelor de siste 9 C43,.61/,1 90 ,21351/,1 ;/4<,34/ P/4<,3, re$re%int! orice in)or a(ii utili%ate de auditor $entru a deter ina dac! in)or a(iile auditate sunt $re%entate .n con)or itate cu criteriile $resta"ilite9 ,ro"ele $ot lua nu eroase )or e0 $rintre care se nu !r!2 !rturiile ver"ale ale $ersoanei auditate *clientului+0 co unic!rile scrise cu ter(i din a)ara entit!(ii $recu #i o"serva(iile $ersonale ale auditorului9 Este i $ortant s! se o"(in! $ro"e de calitate #i cantitate su)iciente $entru a se atinge sco$ul auditului9 P,/-41=1 .4B;,6,=6? 90 0=7,;,=7,=6? Auditorul tre"uie s! dis$un! de toate cali)ic!rile necesare $entru a .n(elege criteriile utili%ate #i tre"uie s! )ie su)icient de competent $entru a cunoa#te ti$urile #i cantit!(ile de $ro"e de colectat ast)el .nc5t s! $oat! a/unge la o conclu%ie corect! du$! ce va )i e'a inat toate $ro"ele9 Auditorul tre"uie0 de ase e nea0 s! dea dovad! de o atitudine psihic independent. Co $eten(a $ersoanei care e)ectuea%! auditul nu are nici o valoare .n ca%ul .n care aceast! $ersoan! este $!rtinitoare .n colectarea #i evaluarea $ro"elor9

Auditorii care .ntoc esc ra$oarte asu$ra situa(iilor )inanicare ale co $aniilor sunt deseori nu i(i auditori independeni9 R1;4/61/,1 Eta$a )inal! a $rocesului de audit const! .n .ntoc irea unui /1;4/6 7, 157060 $rin care auditorul co unic! utili%atorilor conclu%iilor sale9 Ra$oartele sunt de naturi di)erite0 .ns! toate tre"uie s! in)or e%e deo$otriv! utili%atorii des$re concordan(a dintre in)or a(ii #i criteriile sta"ilite9 i )or ele $e care le iau ra$oartele sunt diverse0 de la ti$urile )oarte te1nice0 asociate de o"icei cu auditele situa(iilor )inanciare0 $5n! la si $lele ra$oarte orale0 .n ca%ul unui audit al e)icien(ei o$era(ionale a unui ic de$arta ent9 DEOSEBIREA DINTRE AUDIT I CONTABILITATE OBIECTIVUL 1.5. E:;30.1/,1 7,4-,<0/00 70=6/, 15706 90 .4=61<030616,. C4=61<030616,1 re$re%int! .nregistrarea0 clasi)icarea #i sinteti%area eventelor econo ice de anier! logic!0 .n sco$ul )urni%!rii de in)or a(ii )inanciare $entru $rocesul deci%ional9 &unc(ia conta"ilit!(ii const! .n a o)eri anu ite ti$uri de in)or a(ii cantitative0 $e care anagerii #i alte $ersoane le $ot utili%a $entru a lua deci%ii9 :n cadrul unui audit al datelor conta"ile0 cel ai i $ortant este s! se deter ine dac! in)or a(iile .nregistrate re)lect! corect eveni entele econo ice care s-au $rodus .n cursul e'erci(iului conta"il9 Deoarece regulile conta"ile re$re%int! criteriile de evaluare a .nregistr!rii adecvate a in)or a(iilor conta"ile0 orice auditor i $licat .n activit!(i legate de aceste date tre"uie0 de ase enea0 s! .n(eleag! $e)ect aceste reguli9 :n conte'tul unui audit al situa(iilor )inanciare0 regulile a$licate sunt0 .n cele ai ulte ca%uri0 $rincii$ale conta"ile general acce$tate9 :n cartea de )a(! $orni de la i$ote%a c! cititorii au studiat de/a $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 ,e l5ng! o "un! .n(elegere a conta"ilit!(ii0 auditorul tre"uie s! dis$un! de e'$erien(! .n colectarea #i inter$retarea $ro"elor de audit9 Anu e aceast! e'$erien(! di)eren(ia%! auditorii de conta"ili9 Indenti)icarea $rocedurilor de audit adecvate0 deter inarea nu !rului #i ti$urilor de ele ente de testat0 $recu #i evaluarea re%ultatelor re$re%int! deo$otriv! $ro"le e unice0 caracteristice activit!(ii unui auditor9

TIPURILE DE AUDIT

OBIECTIVUL 1.6. E:;30.1/,1 7,4-,<0/00 70=6/, .,3, 6/,0 60;5/0 >5=71B,=613, 7, 15706 1. A570653 -0651@0034/ >0=1=.01/, Auditul situa(iilor )inaciare este e)ectuat $entru a se deter ina dac! situa(iile )inanciare .n ansa "lu *in)or a(iile veri)icate+ sunt $re%entate .n acord cu anu ite criterii9 2. A570653 4;,/1@04=13 Auditul o$era(ional re$re%int! anali%a oric!rei $or(iuni a $rocedurilor #i etodelor o$era(ionale ale unei organi%a(ii0 .n sco$ul evalu!rii eficienei i eficacitii lor9 Din cau%a nu !rului are #i diversit!(ii do eniilor a c!ror e)icacitate o$era(ional! $oate )i evaluat!0 este i $osi"il de de)init un $roces de audit o$era(ional ti$ic9 3. A570653 .4=>4/B06?@00 Sco$ul unui 15706 13 .4=>4/B06?@00 este de a deter ina dac! entitatea e'a inat! res$ect! anu ite $roceduri0 reguli sau regle ent!ri de)inite de o autoritate su$raordonat!9 :n od nor al0 re%ultatele auditelor con)or it!(ii sunt ra$ortate unei $ersoane din interiorul unit!(ii organi%atorice auditate #i nu unei ga e largi de utili%atori9 TIPURI DE AUDITORI OBIECTIVUL 1.7. I7,=60>0.1/,1 ;/0=.0;13,34/ 60;5/0 7, 157064/0. 1. F0/B,3, 7, ,:;,/60A? .4=61<03? 2. A57064/00 B0/45350 C4=61<03 G,=,/13 3. I=-;,.64/00 >0-.130 Ins$ectoratul )iscal *IRS+0 $re%idat de un Aco isar )iscalB ?0 este res$onsa"il de a$licarea legislaiei fiscale federale .n )or a de)init! de Congres #i inter$retat! deinstan(ele /udec!tore#ti9 O res$onsa"ilitate )unda ental! a Ins$ectoratului &iscal *IRS+ const! .n auditul declara(iilor )iscale ale contri"ua"ililor0 .n sco$ul de a deter ina dac! ace#tia din ur ! au res$ectat legisla(ia )iscal!9 Auditorii care .ntre$rind aceste e'a in!ri sunt nu i(i 0=-;,.64/0 >0-.130G Aceste audite au caracter e'clusiv de audite ale con)or it!(ii9 ?9 A57064/00 0=6,/=0 sunt anga/a(i de co $anii individuale $entru a reali%a audite .n aten(ia anage entului0 si ilar )unc(iei .nde$linite de auditorii =CG;GAO $e l5ng! Congeres9

Co

isioner o) Internal Revenue

:n Ro 5nia0 controlul )iscal este )!cut de ins$ectorii )iscali din cadrul Direc(iei de i $o%itare #i ta'e ale Ad inistra(iilor )inanciare *deci din cadrul 4inisterului &inan(elor+ #i de co isarii G!r%ii )inanciare

CONTABILUL PUBLIC AUTORIZAT OBIECTIVUL 1. . D,-./0,/,1 .4=70@0034/ 7, D=7,;30=06 ;,=6/5 1 7,2,=0 5= .4=61<03 ;5<30. 1564/0A16. Utili%area titului de conta"il $u"lic autori%at *C,A+I este regle entat! de legisla(ie la nivel de stat $rin inter ediul de$artaentelor de acordare a licen(elor care o$erea%! )iecare .n stat .n $arte9 De o"icei0 .n orice stat e'ist! deose"iri .ntre regle ent!rile vi%5nd o"(inerea titlului de C,A #i cele $rivind acordarea licen(ei de $ractic! du$! o"(inerea ini(ial! a acestui titlu9 ,entru a deveni C,A0 tre"uie .nde$linite trei cerin(e0 $re%entate sintetic .n )igura 19@9

FIR!ELE DE EEPERTIZ CONTABIL OBIECTIVUL 2.1. D,-./0,/,1 =165/00+ 1.60206?@00 90 -6/5.65/00 >0/B,34/ 7, ,:;,/60A? .4=61<03? In Statele Unite0 cu e'ce$(ia anu itor organi%a(ii guverna entale0 auditul tuturor situa(iilor )inanciare de u% general este reali%at de )ir ele de e'$erti%! conta"il!9 Dre$tul de a e)ectua audite este acordat )ir elor de e'$erti%! conta"il! .n cadrul regle ent!rilor a$lica"ile .n )iecare stat9 &ir ele de e'$erti%! conta"il! o)er! clien(ilor lor #i nu eroase alte servicii0 cu ar )i serviciile )iscale #i de consultan(!9 In Statele Unite e'ist! $este ?D9DDD de )ir e de e'$erti%! conta"il!0 .ncadr5nd de la o singur! $ersoan! $5n! la $este @D9DDD de asocia(i #i anga/a(i9 19 &ir ele interna(ionale din A=ig &iveB >9 &ir ele de rang na(ional @9 &ir ele regionale #i arile )ir e de rang local
I

Certi)ied ,u"lic Account0 C,A

?9 4ici )ir e locale &ir ele de e'$erti%! conta"il! continu! s! cree%e noi $roduse #i servicii0 inclusiv noi s$eciali%!ri .n do eniul $lani)ic!rii )inanciare #i al evalu!rii econo ice a .ntre$rinderilor9 19 Servicii de conta"ilitate #i (inere a registrelor9 >9 Serviciile )iscale @9 Serviciile de consultan(! de gestiune *sau consultan(! anagerial!+ E'ist! trei )actori )unda entali de in)luen(! asu$ra structurii organi%a(ionale a tuturor )ir elor #i anu e 2 Nevoia de inde$enden(! )a(! de clien(i I $ortan(a unei structuri care .ncura/ea%! co $eten(a Riscul i $ortant de litigii /uridice la care sunt su$u#i auditorii S6/5.65/0 4/81=0A1@04=13, 19 >9 @9 ?9 G9 I9 Intre$rinderea individual! *societatea no inal!+ Asocia(ia *$arteneriatul+ cu caracter general Cor$ora(ia *societatea $e ac(iuni+ cu caracter general Cor$ora(ia *societatea $e ac(iuni+ cu caracter $ro)esional Societatea cu r!s$undere li itat! Asocia(ia *$arteneriatul+ cu r!s$undere li itat!

I,/1/C01 5=,0 >0/B, 60;0., 7, ,:;,/60A? .4=61<03? Ierar1ia organi%a(ional! a unei )ir e ti$ice de e'$erti%! conta"il! cu$rinde 2 $arteneri *asocia(i+ sau ac(ionari0 anageri0 su$ervi%ori0 auditori seniori sau auditori su$eriori #i asisten(i9 Natura ierar1i%at! a )ir elor de e'$erti%! conta"il! contri"uie la $ro ovarea co $eten(ei9 ,ersoanele de la )iecare nivel de audit su$erivi%ea%! #i veri)ic! unca celorlal(i auditori0 a)la(i la nivelul i ediat in)erior lor .n structura organi%a(iei9 De e'e $lu0 un asistent .nce$!tor este su$ervi%at direct de senior sau de auditorul su$erior9 Ast)el0 unca asistentului este controlat! de auditorul su$erior0 $recu #i0 ulterior0 de anager #i de un asociat al )ir ei9 OBIECTIVUL 2.2. I=-6065653 AB,/0.1= 13 C4=61<03034/ P5<30.0 A564/0A1@0

!escrierea funciilor " c#eie $ndeplinite de %ACPA&A%CPA De#i conta"ilii $u"lici autori%a(i .#i o"(in licen(a .n statele .n care .#i $ractic! eseria0 cea ai i $ortant! in)luen(! asu$ra lor o e'ercit! organi%a(ia lor $ro)esional! de nivel na(ional0 Institutul A erican al Conta"ililor ,u"lici 9 ,ot deveni e "ri ai IAC,A;AIC,A nu ai $ersoanele $osed5nd titlul de conta"il $u"lic autori%at #i .n $re%ent nu !rul de e "ri ai acestui organis de$!#e#te @@D9DDD0 .ns! nu to(i $ractic! .n calitate de auditori inde$enden(i9 Nu ero#i e "ri au lucrat .n trecut $entru )ir e de e'$erti%! conta"il!0 dar .n $re%ent sunt .ncadra(i .n ad inistra(ia de stat0 .ntre$rinderi sau .nv!(! 5nt9 Calitatea de e "ru al IAC,A;AIC,A nu este o"ligatorie $entru conta"ilii $u"lici autori%a(i9 Datorit! )a$tului c! IAC,A;AIC,A este o organi%a(ie cu ade%iune voluntar!0 nu to(i conta"ilii $u"lici autori%a(i devin e "ri9 IAC,A;AIC,A de)ine#te condi(iile $ro)esionale de .nde$linit de c!tre conta"ilii $u"lici autori%a(i0 .ntre$rinde studii #i cercet!ri #i $u"lic! ateriale $rivind su"iecte nu eroase #i di)erite din do eniile conta"ilit!(ii0 auditului0 serviciilor de certi)icare #i asigurare0 serviciilor de consultan(! .n gestiune #i )iscalit!(ii9 De ase enea0 IAC,A;AIC,A /oac! rolul de AavocatB al $ro)esiei conta"ile9 ,rintre ini(iativele .ntre$rinse de IAC,A;AIC,A .n vederea $ro ov!rii serviciilor o)erite de conta"ilii $u"lic i autori%a(i se nu !r! 2 ca $anii na(ionale de $u"licitate0 instituirea de certi)icate $ro)esionale #i e)orturile de$use de Co isia S$ecial! $entru Servicii de Certi)icare .n sensul conce$erii #i $ro ov!rii de noi servicii cu caracter de asigurare9 In continuare vo e'a ina $rinci$alele )unc(ii ale IAC,A;AIC,A9 Sta"ilirea de standarde #i reguli 19 >9 @9 ?9 Standardele de audit Standardele de co $ilare #i revi%uire Alte standarde de certi)icare Codul de conduit! $ro)esional!

STANDARDELE DE AUDIT GENERAL ACCEPTATE OBIECTIVUL 2.3. Utili%area standardelor de audit general acce$tate ca $unct de $lecare $entru un studiu ai a$ro)undat9 Du$! cu a en(ionat .n sec(iunea $recedent!0 )i'area standardelor activit!(ii de audit este una dintre )unc(iile IAC,A;AIC,A9 Standardele re)eritoare la audit re$re%int! sugestii cu caracter general0 )!cute .n sco$ul de a-i a/uta $e auditori s!-#i e'ercite res$onsa"ilit!(ile $ro)esionale .n do eniul auditului situa(iilor )inanciare istorice9 Ele se re)er! #i la calit!(i $ro)esionale0 cu ar )i co $eten(a #i inde$enden(a0 $recu #i la cerin(ele de ra$ortare #i la in)or a(iile $ro"ante utili%ate .n audit9

SugestiJile cu cel ai larg c5 $ de a$licare sunt cele 1D standarde de audit general acce$tate *SAGA;GAAS+9 Ela"orate de IAC,A;AIC,A .n 1K?L0 ele au r! as0 cu e'ce$(ia unor ici interven(ii0 a$roa$e nesc1i "ate $5n! .n $re%ent9 Aceste nor e nu sunt su)icient de $recise $entru a o)eri reco and!ri relevante $entru $racticieni0 .ns! ele re$re%int! totu#i un cadru de re)erin(!0 $e "a%a c!ruia IAC,A;AIC,A $oate )ace inter$ret!ri9 Ac este 1D standarde sunt $re%entate integral .n Ta"elul >9@9 Cele %ece standarde de audit general acce$tate se . $art .n trei categorii #i anu e 2 standarde generale0 standarde $rivind activitatea de teren #i standarde $rivind ra$ortarea9 Standardele incluse .n )iecare din aceste categorii sunt ilustrate sintetic .n &igura >919 S61=71/7, 8,=,/13, 1+ ,reg!tirea te1nic! #i co $eten(! $ro)esional! adecvate >+ Atitudine $si1ic! inde$endent! @+ Rigoarea *aten(ia+ $ro)esional! cuvenit! S61=71/7,3, 1.60206?@00 7, 6,/,= 1+ ,lani)icare #i su$raveg1ere adecvate >+ :n(elegerea controlului intern al clientului @+ ,ro"e su)iciente #i te einice S61=71/7,3, /1;4/6?/00 Cele %ece standarde re)eritoare la ra$ortare .i cer auditorului s! .ntoc easc! un ra$ort $rivind situa(iile )inanciare $e ansa "lu0 inclu%5nd notele in)or ative9 Standardele de ra$ortare i $un ca ra$ortul s! en(ione%e dac! situa(iile au )ost $re%entate .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate #i s! identi)ice orice circu stan(e .n care aceste $rinci$ii nu au )ost a$licate .n od consecvent .n anul curent0 .n co $ara(ie cu anul $recedent9 D0/,.602,3, ;/020=7 S61=71/7,3, 7, A5706 FDSAGSASH Cele %ece standarde de audit general acce$tate sunt $rea generale $entru a o)eri reco and!ri relevante auditorilor9 Instruc(iuni ult ai $recise $ot )i g!site .n DSA;SAS-urile e ise de Co isia Standardelor de Audit *CSA;AS=+0 creat! .n cadrul IAC,A;AIC,A9 DSA;SAS-urile con(in o inter$retare a celor %ece standarde de audit general acce$tate #i re$re%int! cele ai o)iciale surse de in)or a(ii a)late la dis$o%i(ia auditorilor9 Aceste directive au acela#i statut ca #i SAGA;GAAS-urile #i sunt deseori dese nate $rin ter enul Astandarde de auditB0 .n ciuda )a$tului c! nu )ac $arte din cele %ece standarde de audit general acce$tate9 Cartea de )a(! se $lia%!

$racticii curente #i )ace re)erin(! la aceste inter$ret!ri ca la Astandarde de audiB sau DSA;SAS- uri9 Standardele de audit general acce$tate #i DSA;SAS-urile sunt considerate ca )iind $u"lica(ii de re)erin(!0 o)iciale #i Codul de conduit! $ro)esional! al IAC,A;AIC,A en(ionea%! o"liga(ia tuturor e "rilor s!i care e)ectuea%! audite ale situa(iilor )inanciare istorice de a se su$une $revederilor acestor standarde9 Tuturor DSA;SAS-urilor li se atri"uie dou! nu ere de ordine ce servesc la clasi)icarea lor2 un nu !r $recedat de acroni ul ASASB #i un nu !r $recedat de acroni ul AAuB9 De e'e $lu0 Directiva $rivind Standardele de Audit intitulat! Rela(iile dintre Standardele de Audit General Acce$tate #i Standardele de Control al Calit!(ii0 este SAS >G #i AU 1I19 Nu !rul $recedent de acroni ul ASASB cores$unde ordinii .n care standardul a )ost e is .n ra$ort cu celelalte directiveH nu !rul $recedat de acroni ul AAUB cores$unde $o%i(iei ocu$ate .n no enclatorul tuturor DSA;SAS-urilor0 .ntoc it de IAC,A;AIC,A9 De e'e $lu0 nu erele AU care .nce$ cu unB>B sunt .ntotdeauna inter$ret!ri ale standardelor generale9 Cele care .nce$ cu un A@B se re)er! la standardele $rivind activitatea de teren0 iar cele care .nce$ A?B0 AGB sau AIB $rivesc standardele de ra$ortare9 In $ractic! se )olosesc a "ele siste e de clasi)icare9 De#i SAGA;GAAS-urile #i DSA;SAS-urile re$re%int! nor e de audit o"ligatorii $entru to(i e "rii $ro)esiei0 ele o)er! auditorilor instruc(iuni ai $u(in concrete dec5t s-ar $utea crede9 A$roa$e c! nu e'ist! $roceduri s$eci)ice de audit i $use de aceste standarde #i nu e'ist! nici o reco andare s$eci)ic! re)eritoare la deci%iile auditorului0 cu ar )i 2 deter inarea volu ului in)or a(iilor $ro"ante0 e'tragerea e#antioanelor de in)or a(ii $ro"ante din ansa "lul datelor su$use anali%ei sau evaluarea re%ultatelor anali%ei9 Nu ero#i sunt $racticienii care consider! c! standardele ar tre"ui s! o)ere reco and!ri ai clar de)inite .n leg!tur! cu volu ul $ro"elor de colectat9 Un ase enea grad de s$eci)icare ar $utea eli ina anu ite deci%ii de audit di)icile #i ar o)eri argu ente de a$!rare )ir elor de e'$erti%! conta"il! acu%ate de e)ectuarea unui audit inadecvat9 Totu#i reco and!rile )oarte detaliate ar $utea trans)or a auditul .ntr-o activitate ecanic! de colectare de $ro"e0 li$sit! de ra(iona ent $ro)esional9 At5t din $ers$ectiva $ro)esiei auditului0 c5t #i din cea a utili%atorilor serviciilor de audit0 de)inirea $rea s$eci)ic! a reco and!rilor de re)erin(! este ai d!un!toare dec5t de)inirea lor ai larg!9 SAGA;GAAS-urile #i DSA;SA-urile ar tre"ui $rivite de $racticieni ai cur5nd ca nor e ini e de $er)or an(! dec5t ca standarde a'i e sau idealuri9 Orice auditor $ro)esionist care caut! un i/loc de a reduce $eri etrul auditului $rin )a$tul c! se "a%ea%! .n od e'clusiv $e standarde #i nu evaluea%! esen(a situa(iei anali%ate0 nu res$ect! s$iritul standardelor9 In acela#i ti $0 e'isten(a unor standarde de audit nu .nsea n! c! auditorul tre"uie .ntotdeauna s! le res$ecte or"e#te9 Dac! un auditor este convins c! reco and!rile unui standard nu sunt $ractice sau sunt i $osi"il de a$licat0 el $oate ur a0 .n od /usti)icat0 o direc(ie de ac(iune alternativ!9 In od si ilar0 .n ca%ul .n care ele entul .n c1estiune nu are o $ondere relativ! i $ortant!

*nu este se ni)icativ+ res$ectarea standardului devine0 de ase enea inutil!9 Totu#i sarcina /usti)ic!rii a"aterilor de la standarde .i revine auditorului9 Atunci c5nd auditorii au nevoie de reco and!ri ai concrete0 ei tre"uie s! consulte surse ai $u(in o)iciale0 inclusiv anuale0 reviste #i $u"lica(ii de s$ecialitate9 4aterialele $u"licate de IAC,A;AIC,A0 en(ionate anterior .n ca$itolul de )a(!0 cu ar )i Mournal o) Accountanc< *Revista Conta"ilit!(ii+ #i g1idurile de audit $e ra uri econo ice0 sunt utile .n o)erirea de s$ri/in .n $ro"le e s$eci)ice9 ,e tot $arcursul acestor c!r(i ve(i g!si studii ai a$ro)undate ale standardelor0 $recu #i nu eroase re)erin(e la DSA;SAS-uri9 CONTROLUL CALITII OBIECTIVUL 2.4. Identi)icarea standardelor #i $racticilor legate de controlul calit!(ii0 a$lica"ile $ro)esiei conta"ile ,entru o )ir ! de e'$erti%! conta"il!0 controlul calit!(ii cu$rinde etodele utili%ate $entru a se asigura c! )ir a .#i .nde$line#te res$onsa"ilit!(ile $ro)esionale )a(! de clien(i #i alte $!r(i i $licate9 O )ir ! de e'$erti%! conta"il! tre"uie s! se asigure c! standardele de audit general acce$tate sunt res$ectate .n cadrul )iec!rui audit e)ectuat9 Controalele calit!(ii constau .n $rocedurile utili%ate de )ir a de e'$erti%! conta"il! #i care .i $er it acesteia din ur ! s! res$ecte standardele .n ca%! .n od consecvent #i .n cadrul )iec!rei isiuni9 E3,B,=6,3, .4=6/435350 .1306?@00 Cele cinci ele ente ale controlului calit!(ii sunt $re%entate .n Ta"elul >-?0 . $reun! cu o scurt! descriere a cerin(elor i $use de )iecare ele ent #i c5te un e'e $lu de $rocedur! de control al calit!(ii $e care o )ir ! ar $utea-o utili%a $entru a se con)or a cerin(elor res$ective9 C31-0>0.1/,1 >0/B,34/ 7, ,:;,/60A? .4=61<03? IAC,A;AIC,A a de)init o clasi)icare a )ir elor de e'$erti%! conta"il! #i a creat dou! sec(iuni 2 Sec(iunea ,ractici =ursiere #i Sec(iunea ,ractici ,rivate9 Ceea ce ur ea%! este o list! a condi(iilor de .nde$linit $entru a deveni e "ru al Sec(iunii ,ractici =ursiere *$ri ele trei sunt #i condi(ii i $use co $aniilor care ader! la Sec(iunea ,ractici ,rivate #i sunt considerate de c!tre de c!tre s$eciali#ti a )i cele ai i $ortante condi(ii 2 19 Aderare la standardele de control al calit!(ii >9 Evaluare colegial! o"ligatorie

@9 ?9 G9 I9 L9 J9

Instruirea $ro)esional! continu! Rota(ia asocia(ilor Evaluare de c!tre un alt asociat Inter%icerea anu itor servicii Ra$ortarea con)lictelor Ra$ortarea legat! de serviciile de consultan(!

anagerial! $restate9

Evaluarea colegial! Evaluarea colegial! re$re%int! e'a inarea de c!tre conta"ilii $u"lici autori%a(i a res$ect!rii de c!tre os )ir ! de e'$erti%! conta"il! a $revederilor $ro$riului siste de control al calit!(ii9 Sco$ul unei evalu!ri colegiale este de a deter ina #i ra$orta dac! )ir a de e'$erti%! conta "il! anali%at! a de)init $olitici #i $roceduri adecvate .n ceea ce $rive#te cele cinci ele ente ale controlului calit!(ii #i dac! aceasta le res$ect! .n $ractic!9 In ca%ul .n care o )ir ! nu se su$une unei evalu!ri colegiale0 to(i e "rii ei $ierd dre$tul de a adera la IAC,A;AIC,A9 OBIECTIVUL 2.5. P/,A,=61/,1 -0=6,60.? 1 /435350 D=7,;30=06 7, CVOB F-,.H D= 74B,=053 .4=61<0306?@00 90 157065350 O"iectivul general al Co isiei Valorilor #i O$era(iunilor =ursiere *CVO=;SEC+0 agen(ie a guvernului )ederal0 este de a o)eri asisten(! .n co unicarea de in)or a(ii )ia"ile investitorilor0 in)or a(ii $e "a%a c!rora ace#tia din ur ! vor lua deci%ii de investi(ii9 Auditorii sunt ai ales interesa(i de ra$oartele s$eci)ice care sunt en(ionate .n $revederile re)eritoare la ra$ortare ale legisla(iei $rivind valorile o"iliare #i o$era(iunile "ursiere9 Cele ai i $ortante ra$oarte incluse .n aceast! categorie sunt ur !toarele 2 &or ularele S-1 $5n! la S-1I9 Aceste )or ulare tre"uie co $letate #i .nregistrate la CVO=;SEC .n o entul .n care o co $anie $lani)ic! s! $un! noi titluri de valoare la dis$o%i(ia $u"licului9 &or ularul J-F9 Acest ra$ort este de$us la s)5r#itul )iec!rei luni .n care au loc eveni ente se ni)icative care ar $utea interesa $u"licul investitor9 &or ularul 1D-F99 Acest ra$ort tre"uie de$us .n )iecare an0 la a'i KD de %ile de la .nc1iderea e'erci(iului conta"il9 El con(ine in)or a(ii )inanciare detaliate inclusiv situa(iile )inanciare auditate9 &or ularul 1D-N9 Acest ra$ort tre"uie de$us o dat! $e tri estru de c!tre toate co $aniile cotate la "ursele de valori9 El con(ine anu ite in)or a(ii )inanciare #i i $une $artici$area auditorilor atunci c5nd a$ar odi)ic!ri .n $rinci$iile conta"ile a$licate9

RAPORTUL DE AUDIT A FOST E!IS LA TI!P+ DAR LA CE PRE I OBIECTIVE DE STUDIU @919 Descrie sec(iunile unui ra$ort de audit standard )!r! re%erve @9>9 De)ini(i condi(iile necesare $entru a e ite un ra$ort de audit standard )!r! re%erve9 @@9@9 Descrie cele cinci circu stan(e .n care este adecvat un ra$ort )!r! re%erve cu $aragra) e'$licativ sau )or ulare odi)icat!9 @9?9 Identi)ic! ti$urile de ra$oarte de audit ce $ot )i e ise .n ca%urile .n care nu se /usti)ic! o o$inie )!r! re%erve9 @9G9 E'$lic! odul .n care i $ortan(a relativ! *$ragul de se ni)ica(ieK a)ectea%! deci%iile de ra$ortare9 @9I9 Sc1i(a ra$oartelor de audit odi)icate cores$un%!tor unei avanta/ de circu stan(e di)erite9 @9L9 Deter in! care este ra$ortul de audit adecvat $entru o situa(ie de audit dat!9 RAPORTUL DE AUDIT STANDARD FR REZERVE Seciunile raportului de audit standard fr rezerve Denu irile celor #a$te sec(iuni ale ra$ortului de audit standard )!r! re%erve sunt eviden(iate cu litere .ngro#ate $e arginea &igurii @919 OBIECTIVUL 3.1. 6 Descrierea sec(iunilor unui ra$ort de audit standard )!r! re%erve 1. Titlul ra$ortului9 Standardele de audit i $un ca ra$ortul s! )ie intitulat #i ca acest titlu s! con(in! cuv5ntul inde$endent9 2. Destinatarii *adresa+ ra$ortului de audit9 3. ,aragra)ul introductiv9

,ri ul $aragra) al ra$ortului are trei )unc(ii9 In $ri ul r5nd0 el )ace si $la a)ir a(ie c! )ir a de e'$erti%! conta"il! a e)ectuat un audit9 Aceast! )or ul! este inclus! $entru a nu se con)unda ra$ortul de audit cu un ra$ort de co $ilare sau de revi%uire9 ,aragra)ul re)eritor la $eri etru Jve%i sec(iunea a ?-a+ e'$lic! ce se .n(elege $rin ter enul de AauditB9 In al doilea r5nd0 .n $aragra)ul introduc tiv se )ace o list! a situa(iilor )inanciare care au )ost su$use auditului0 en(ion5ndu-se #i data de .ntoc ire a "ilan(ului conta"il #i e'erci(iul conta"il la care se re)er! contul de $ro)it #i $ierdere #i situa(ia )lu'urilor de tre%orerie9 Denu irile situa(iilor )inanciare en(ionate .n ra$ort tre"uie s! )ie identice c u )or ulele utili%ate de anage entul co $aniei .n docu entele de sinte%! res$ective9 Re arca(i )a$tul c! ra$ortul din &igura @919 se re)er! la situa(ii )inanciare co $arative9 ,rin ur are0 va )i nevoie de un ra$ort $rivind situa(iile .ntoc ite $entru a "ii ani .n cau%!9 In al treilea r5nd0 $aragra)ul introductiv a)ir ! c! situa(iile )inanciare (in de co $eten(a anage entului #i c! res$onsa"ilitatea auditorului const! .n a e'$ri a o o$inie des$re aceste situa(ii .n ur a e)ectu!rii unui audit9 Sco$ul acestei )or ule este de a co unica )a$tul c! anage entul r!s$unde de selectarea $rinci$iilor conta"ile general acce$tate a$lica"ile .n )iecare ca%0 de luarea deci%iilor de cuanti)icare #i $re%entare a in)or a(iilor .n cadrul a$lic!rii acestor $rinci$ii0 $recu #i de clari)icarea rolurilor cores$un%!toare ale anagerilor #i auditorilor9 4.,aragra)ul re)eritor la $eri etru9 ,aragra)ul re)eritor la $eri etrul lucr!rilor re$re%int! o descriere .n ter eni $reci#i a ac(iunilor .ntre$rinse de auditor .n cadrul auditului e)ectuat9 4ai .nt5i de toate0 acest $aragra) en(ionea%! )a$tul c! auditorul a ur at standardele de audit general acce$tate9 Restul )or ulei descrie $e scurt as$ectele i $ortante ale unui audit9 ,aragra)ul re)eritor la $eri etru a)ir ! c! auditul este con)igurat ast)el .nc5t s! se o"(in! o asigurare re%ona "il! $rivind )a$tul c! situa(iile )inanciare nu con(in $re%ent!ri eronate se ni)icativ e9 Includerea cali)icativului se ni)icative sugerea%! c! auditorii r!s$und nu ai de desco$erirea erorilor se ni)icative *relativ i $ortante+ nu #i de identi)icarea erorilor inore0 care nu a)ectea%! deci%iile investitorilor9 Utili%area )or ulei asigurare re%ona"il! sugerea%! c! nu se $oate a#te$ta ca un audit s! eli ine co $let $ro"a"ilitatea e'isten(ei unor $re%ent!ri eronate se ni)icative .n situa(iile )inanciare9 Cu alte cuvinte0 un audit o)er! un nivel .nalt de asigurare0 dar nu re$re%int! o garan(ie a"solut!9 Restul $aragra)ului re)eritor la $eri etru discut! $ro"ele de audit colectate #i a)ir ! c! auditorul consider! c! aceste in)or a(ii $ro"ante sunt0 .n circu stan(ele date0 su)icient de relevante $entru a /usti)ica o$inia e'$ri at! .n ra$ort9 E'$resia $rin testare indic! )a$tul c! s-a utili%at te1nica sonda/ului *e#antion!rii+ #i c! nu s-a e)ectuat un audit e'1austiv al tuturor o$era(iunilor #i su elor din situa(iile )inanciare9 In ti $ ce $aragra)ul introductiv al ra$ortului a)ir ! c! anage entul co $aniei $oar! r!s$underea .ntoc irii #i con(inutului situa(iilor )inanciare0 $aragra)ul re)eritor

la $eri etrul auditului a)ir ! c! auditorul evaluea%! caracterul adecvat al res$ectivelor $rinci$ii conta"ile #i esti !ri )olosite de conducere0 $recu #i al in)or a(iilor $re%entate .n situa(iile )inanciare9 5. ,aragra)ul o$iniei9 ,aragra)ul )inal al ra$ortului standard )!r! re%erve enun(! conclu%iile auditorului0 "a%ate $e re%ultatele auditului )!cut9 Aceast! $or(iune a ra$ortului este at5t de i $ortant! .nc5t deseori .ntregul ra$ort este denu it $ur #i si $lu o$inie a auditorului9 ,aragra)ul con(in5nd o$inia are dre$t sco$ s! indice c! toate conclu%iile au )ost )!cute $e "a%a unui ra(iona ent $ro)esional9 E'$resia .n o$inia noastr! indic! )a$tul c! ar $utea e'ista un anu it grad de risc in)or a(ional asociat situa(iilor )inanciare0 .n ciuda )a$tului c! aceste docu ente de sinte%! au )ost su$us unui audit9 ,aragra)ul o$iniei este direct legat de articolele 1 #i ? din standardele de audit general acce$tate re)eritoare la activitatea de ra$ortare0 $re%entate .n ca$itolul anterior9 Auditorul este o"ligat s! e'$ri e o o$inie des$re situa(iile )inanciare luate ca ansa "lu0 $recu #i s! )or ule%e o conclu%ie $rivind res$ectarea de c!tre co $anie a $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9 Una dintre controversele ra$ortului de audit se re)er! la sensul e'$resiei i agine )idel!9 :nsea n! ea c! dac! $rinci$iile conta"ile general acce$tate sunt res$ectate0 atunci situa(iile )inanciare $re%int! o i agine )idel! a societ!(ii0 sau e'$resia are un sens ai larg - De ai ulte ori0 tri"unalele au 1ot!r5t c! auditorii $oart! r!s$underea de a de$!#i si $la veri)icare a res$ect!rii $rinci$iilor conta"ile general acce$tate0 .n sco$ul de a deter ina dac! e'ist! $ro"a"ilitatea ca utili%atorii situa(iilor )inanciare s! )ie de%in)or a(i0 .n ciuda unei a$lic!ri corecte a acestor $rinci$ii9 4a/oritatea auditorilor consider! c! situa(iile )inanciare dau o Ai agine )idel!B atunci c5nd sunt con)or e $rinci$iilor conta"ile general acce$tate0 dar #i c! este necesar s! se e'a ine%e su"stan(a0 con(inutul o$era(iunilor #i soldurilor $entru a identi)ica eventualele ine'actit!(i $osi"ile9 69 Denu irea )ir ei de e'$erti%! conta"il!9 Denu irea identi)ic! )ir a de e'$erti%! conta"il! sau $racticianul care a reali%at auditul9 De o"icei0 denu irea )ir ei este utili%at! deoarece .ntreaga societate de e'$erti%! $oart! r!s$underea /uridic! #i $ro)esional! de a se asigura c! nivelul calitativ al auditului este con)or standardelor $ro)esionale9 7. Data ra$ortului de audit9 Data adecvat! $entru ra$ort este data la care auditorul a .nc1eiat cele ai i $ortante $roceduri ale auditului $e teren9 Aceast! dat! este i $ortant! $entru utili%atori0 deoarece ea indic! ulti a %i .n care se a$lic! r!s$underea auditorului $rivind e'a inarea eveni entelor se ni)icative care au avut loc du$! data .ntoc irii situa(iilor )inanciare9

Condiii pentru emiterea unui raport de audit standard fr rezerve9 OBIECTIVUL 3.2. Ra$ortul de audit standard )!r! re%erve este e is atunci c5nd sunt .nde$linite ur !toarele condi(ii 2 19 Toate docu entele de sinte%! 6 "ilan( conta"il0 cont de $ro)it #i $ierdere0 situa(ia ca$italului $ro$riu #i situa(ia )lu'urilor de tre%orerie 6 sunt incluse .n situa(iile )inanciare ale .ntre$rinderii9 >9 Cele trei standarde cu caracter general au )ost res$ectate .n toate as$ectele isiunii de audit9 @9 S-au acu ulat su)iciente in)or a(ii $ro"ante0 iar auditorul a gestionat isiunea de o anier! care .i $er ite s! conclud! c! cele trei standarde re)eritoare la activitatea de teren au )ost res$ectate9 ?9 Situa(iile )inanciare sunt $re%entate .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 Aceasta .nsea n!0 de ase enea0 c! in)or a(iile adecvate au )ost incluse .n notele in)or ative #i .n alte selec(iuni ale situa(iilor )inanciare9 G9 Nu e'ist! circu stan(e care s! i $un! ad!ugarea unui $aragra) e'$licativ sau o odi)icare a )or ul!rii ra$ortului9 RAPORTUL DE AUDIT FR REZERVE CU PARAGRAF EEPLICATIV SAU FOR!ULARE !ODIFICAT OBIECTIVUL 3.3. Descrierea celor cinci circu stan(e .n care este adecvat un ra$ort )!r! re%erve cu $aragra) e'$licativ sau )or ulare odi)icat!9 Ra$ortul de audit )!r! re%erve cu $aragra) e'$licativ sau )or ulare odi)icat! .nde$line#te criteriile unui audit co $let0 cu re%ultate satis)!c!toare #i cu situa(ii )inanciare care $re%int! o i agine )idel!0 .ns! auditorul consider! c! este i $ortant sau necesar s! o)ere in)or a(ii su$li entare9 ,aragra) e'$licativ sau odi)ic!ri ale )or ul!rii .ntr-un ra$ort standard )!r! re%erve 2 19 a"sen(a unei a$lic!ri consecvente a $rinci$iilor conta"ile general acce$tateH >9 .ndoieli su"stan(iale $rivind continuitatea activit!(iiH @9 auditorul acce$t! o a"atere de la $rinci$iile conta"ile $ro ulgateH ?9 dorin(a de eviden(iere a unui anu it as$ectH G9 ra$oarte care i $lic! al(i auditori9 A"sen(a unei a$lic!ri consecvente a $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9

Cel de-al doilea standard $rivind activitatea de ra$ortare o"lig! auditorul s! atrag! aten(ia asu$ra circu stan(elor .n care nu e'ist! consecven(! .n a$licarea $rinci$iilor conta"ile .n e'erci(iul anali%at0 .n co $ara(ie cu e'erci(iul anterior9 Consecven(! contra co $ara"ilit!(ii9 Auditorul tre"uie s! )ie .n !sur! s! )ac ! deose"irea dintre sc1i "!rile care a)ectea%! consecven(a etodelor #i cele care ar $utea a)ecta c o $ara"ilitatea0 dar nu in)luen(ea%! $er anen(a etodelor9 Ceea ce ur ea%! este o list! de e'e $le de sc1i "!ri care a)ectea%! consecven(a #i deci i $un introducerea unui $aragra) .n ca%ul .n care sunt se ni)icative 2 19 Sc1i "a(i .n $rinci$iile conta"ile0 cu ar )i trecerea de la evaluarea stocurilor $rin etoda &I&O *$ri ul intrat0 $ri ul ie#it+ la etoda 3I&O *ulti ul intrat0 $ri ul ie#it+9 >9 Sc1i "!ri .n entit!(ile ra$ortoare0 cu ar )i includerea unei co $anii su$li entare .n situa(iile )inanciare consolidate9 @9 Corect!ri sau erori legate de $rinci$iile conta"ile0 de e'e $lu0 trecerea de la un $rinci$iu care nu este general acce$tat la un $rinci$iu care este general acce$tat0 inclusiv corectarea erorilor re%ultate9 ,rintre sc1i "!rile care a)ectea%! co $ara"ilitatea0 dar nu #i $er anen(a etodelor #i deci nu tre"uie incluse .n ra$ortul de audit se nu !r! 2 19 4odi)ic!ri ale unei esti !ri sau i$ote%e0 cu ar )i di inuarea duratei de via(! a unui activ )i' .n sco$ul calcul!rii a orti%!rii9 >9 Corect!ri de erori care nu i $lic! $rinci$ii conta"ile0 cu are )i o eroare de calcul din e'erci(iul $recedent9 @9 Varia(ii .n )or atul #i $re%entarea in)or a(iilor )inanciare9 ?9 Sc1i "!ri datorate unor o$era(iuni sau eveni ente de su"stan(! di)erit!0 cu ar )i n oi e)orturi .n do eniul cercet!rii #i de%volt!rii sau v5n%area unei )iliale9 Indoieli su"stan(iale $rivind continuitatea activit!(ii De e'e $lu0 ani)estarea unuia sau c5torva dintre ur !torii )actori $oate da na#tere unei incertitudini .n ceea ce $rive#te ca$acitatea unei co $anii de a $!stra caracterul continuu al activit!(ii sale 2 19 ,ierderi din e'$loatare sau de)icite de )ond de rul ent se ni)icative #i re$etitive9 >9 Inca$acitatea co $aniei de a-#i ac1ita datoriile a/unse la scaden(!9 @9 ,ierderea unor clien(i a/ori0 $roducerea unor cala it!(i neasigurate cu ar )i cutre urele sau inunda(iile+ sau a$ari(ia unor $ro"le e neo"i#nuite .n leg!tur! cu )or(a de unc!9 ?9 3itigii0 noi legi sau alte ele ente de acest ti$ care ar $utea $une .n $ericol ca$acitatea entit!(ii de a-#i des)!#ura activitatea de e'$loatare9

Auditorul acce$t! a"aterea de la un $rinci$iu $ro ulgat Regula >D@ din Codul de conduit! $ro)esional! al IAC,A;AIC,A s$une c!0 .n situa(ii e'ce$(ionale0 a"aterea de la un $rinci$iu conta"il $ro ulgat de un organis dese nat de IAC,A;AIC,A s! de)ineasc! $rinci$iile care regle entea%! s)era conta"ilit!(ii s-ar $utea s! nu i $un! e iterea unei o$inii cu re%erve sau a unei o$inii ne)avora"ile9 Dorin(a de eviden(iere a unui as$ect In anu ite circu stan(e0 e'$ertul conta"il ar $utea dori s! accentue%e anu ite as$ecte re)eritoare la situa(iile )inanciare0 .n ciuda )a$tului c! inten(ionea%! s! e'$ri e o o$inie )!r! re%erve9 Iat! c5teva e'e $le de in)or a(ii e'$licative $e care un auditor ar $utea considera necesar s! le enun(e 2 e'isten(a de o$era(iuni se ni)icative .ntre $!r(i a)iliate0 eveni ente i $ortante ce au loc du$! data .nc1iderii "ilan(ului conta"il0 descrierea unor as$ecte conta"ile care a)ectea%! co $ara"ilitatea dintre situa(iile )inanciare curente #i cele din anii $receden(i0 $recu #i incertitudini se ni)icative de%v!luite .n notele in)or ative din situa(iile )inanciare9 Ra$oarte i $lic5nd al(i auditori Atunci c5nd e'$ertul conta"il se "a%ea%! $e interven(ia unei alte )ir e de e'$erti%! conta"il! $entru reali%area unei $!r(i din audit *situa(ie )recvent .nt5lnit! .n ca%urile .n care clientul are ai ulte )iliale sau su"divi%iuni a)late la are distan(! unele de altele+0 $rinci$ala )ir ! de e'$erti%! conta"il! dis$une de trei o$(iuni9 Nu ai o$(iunea a doua $oate avea dre$t re%ultat un ra$ort )!r! re%erve cu )or ulare odi)icat!9 19 A nu )ace nici o re)erin(! .n ra$ortul de audit9 Dac! nu se )ace nici o tri itere la cel!lalt auditor0 se e'$ri ! o o$inie standard )!r! re%erve0 cu e'ce$(ia ca%urilor .n care a$ar alte circu stan(e care i $un a"ateri9 >9 A )ace o re)erin(! .n ra$ort *ra$ort cu )or ulare odi)icat!+9 Acest ti$ de ra$ort este nu it #i ra$ort . $!rt!#it sau o$inie . $!rt!#it!9 @9 A e'$ri a o o$inie cu re%erve9 Auditorul $rinci$al $oate considera c! se i $une e'$ri area unei o$inii cu re%erve9 A=ATERI DE 3A RA,ORTU3 DE AUDIT &ORO REPERVE O=IECTIVU3 @9?9 Identi)icarea ti$urilor de ra$oarte de audit ce $ot )i e ise .n ca%urile .n care nu se /usti)ic! o o$inie )!r! re%erve

19 ,eri etrul lucr!rilor de audit a )ost restr5ns *li itarea $eri etrului+9 >9 Situa(iile )inanciare nu au )ost .ntoc ite .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate *a"atere de la ,CGA;GAA,-uri+9 @9 Auditorul nu este inde$endent O;0=01 .5 /,A,/2, Un ra$ort de o$inie cu re%erve $oate re%ulta dintr-o li itare a $eri etrului lucr!rilor auditului sau dintr-o eroare de a$licare a $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9 Un ra$ort de o$inie cu re%erve $oate )i utili%at nu ai atunci c5nd auditorul a/unge la conclu%ia c! situa(iile )inanciare $e ansa "lu $re%int! o i agine )idel!9 Un ra$ort de re)u% de a e'$ri a o o$inie sau o o$inie ne)avora"il! tre"uie utili%at dac! auditorul consider! c! as$ectul ra$ortat este )oarte se ni)icativ9 ,rin ur are0 o$inia cu re%erve este considerat! ca )iind cel ai $u(in grav ti$ de a"atere de la un ra$ort )!r! re%erve9 Un ra$ort cu re%erve $oate lua )or a unei re%erve $rivind deo$otriv! o$inia #i $eri etrul sau a unei re%erve nu ai $rivind o$inia9 E'$ri area de re%erve $rivind $eri etrul #i o$inia deo$otriv! $oate )i )!cut! nu ai atunci c5nd auditorul nu a )ost .n !sur! s! colecte%e toate in)or a(iile $ro"ante cerute de standardele de audit general acce$tate9 ,rin ur are0 acest ti$ de re%erv! este utili%at .n situa(iile .n care $eri etrul de ac(iune al auditorului a )ost restr5ns de c!tre client sau atunci c5nd a$ar circu stan(e care . $iedic! auditorul s! reali%e%e un audit co $let9 Utili%area re%ervei nu ai $entru o$inie este li itat! la ca%urile .n care situa(iile )inanciare nu sunt .ntoc ite .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 Atunci c5nd e ite un ra$ort cu re%erve0 auditorul tre"uie s! utili%e%e e'$resia cu e'ce$(ia .n $aragra)ul o$iniei9 Sensul acestei e'$resii este c! auditorul este convins c! situa(iile )inanciare $e ansa "lu sunt corect .ntoc ite0 Acu e'ce$(iaB unui ele ent s$eci)ic al acestora9 E'e $le de ast)el de re%erve sunt $re%entate ai t5r%iu .n ca$itolul de )a(!9 Utili%area e'$resiei cu e'ce$(ia este inacce$ta"il! .n orice alt ti$ de o$inie de audit9 O;0=01 =,>124/1<03? O o$inie ne)avora"il! este utili%at! nu ai atunci c5nd auditorul consider! c! situa(iile )inanciare $e ansa "lu sunt at5t de se ni)icativ eronate sau .n#el!toare .nc5t ele nu $re%int! o i agine )idel! a $o%i(iei )inanciare sau a re%ultatelor o$era(ionale #i a )lu'urilor de tre%orerie0 con)or $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9 Ra$ortul de o$inie ne)avora"il! $oate a$!rea nu ai .n ca%ul .n care auditorul este in)or at0 du$! o investiga(ie adecvat!0 des$re a"sen(a con)or it!(ii9 Ase enea situa(ii sunt e'ce$(ionale #i0 $rin ur are0 o$inia ne)avora"il! este rareori utili%at!9

R,>5A53 7, 1 ,:;/0B1 4 4;0=0, Un re)u% de a e'$ri a o o$inie este e is atunci c5nd auditorul a )ost inca$a"il s! se conving! de )idelitatea i aginii $re%entate de situa(iile )inanciare9 Nevoia de a re)u%a e'$ri area unei o$inii $oate a$!rea din cau%a unei li it!ri grave a $eri etrului auditului sau a unei rela(ii )!r! inde$enden(!0 .n ter enii Codului de conduit! $ro)esional!0 .ntre auditor #i client9 &iecare dintre aceste dou! situa(ii . $iedic! auditorul s! e'$ri e o o$inie $rivind situa(iile )inanciare ca ansa "lu9 Auditorul are #i $osi"ilitatea de a e ite un re)u% de a e'$ri a o o$inie .n ca%ul a$ari(iei unei $ro"le e de continuitate a activit!(ii9 Re)u%ul de a e'$ri a o o$inie este di)erit de o$inia ne)avora"il! $rin )a$tul c! el $oate a$!rea nu ai din cau%a unei li$se de in)or are a auditorului0 .n ti $ ce0 $entru a e'$ri a o o$inie ne)avora"il!0 auditorul tre"uie s! )ie in)or at c! situa(iile )inanciare nu $re%int! o i agine )idel!9 At5t re)u%ul de a e'$ri a o o$inie0 c5t #i o$inia ne)avora"il! sunt utili%ate nu ai atunci c5nd condi(ia care le i $une este )oarte se ni)icativ!9 I!PORTANA RELATIV FPRAGUL DE SE!NIFICAIEH OBIECTIVUL 3.5. Explicarea modului n care importana relativ (pragul de semnificaie) afecteaz deciziile de raportare I $ortan(a relativ! este un )actor decisiv .n deter inarea ti$ului de ra$ort adecvat $entru un set de circu stan(e date9 De e'e $lu0 dac! o ine'actitate *$re%entare eronat!+ este nese ni)icativ! .n ra$ort cu situa(iile )inanciare ale entit!(ii .ntoc ite $entru e'erci(iul .n curs0 este adecvat! .ntoc irea unui ra$ort )!r! re%erve9 Un ca% care a$are )recvent este trecerea i ediat! $e c1eltuieli *consu uri+ a rec1i%itelor de "irou #i nu re$ortarea cantit!(ii neutili%ate .n conturile de stocuri0 deoarece valoarea lor este nese ni)icativ!9 O situa(ie co $let di)erit! a$are atunci c5nd su ele i $licate sunt at5t de i $ortante .nc5t situa(iile )inanciare sunt a)ectate .n od se ni)icativ .n ansa "lul lor9 In ase enea circu stan(e0 este necesar s! e it! )ie un re)u% de a e'$ri a o o$inie0 )ie o o$inie ne)avora"il!0 .n )unc(ie de natura ine'actit!(ii *erorii de $re%entare+9 In situa(iile cu i $ortan(! relativ! ai ic!0 este adecvat!0 e'$ri area unei o$inii cu re%erve9 N02,35/0 7, -,B=0>0.1@0,

O $re%entare eronat! din situa(iile )inanciare $oate )i considerat! se ni)icativ! dac! in)or area $rivind e'isten(a acestei $re%ent!ri eronate ar $utea in)luen(a deci%ia unui utili%ator re%ona"il al situa(iilor .n cau%!9 In a$licarea $ractic! a acestei de)ini(ii0 se )olosesc trei niveluri *$raguri+ de se ni)ica(ie $entru deter inarea ti$ului de o$inie de e'$ri at9 19 Su ele sunt nese ni)icative >9 Su ele sunt se ni)icative0 dar nu a)ectea%! situa(iile )inanciare ca ansa "lu9 @9 Su ele sunt .ntr-at5t de se ni)icative sa AcontagioaseB .nc5t i aginea )idel! a situa(iilor )inanciare $e ansa "lu este .ndoielnic!9 ,entru a deter ina dac! o o isiune este )oarte se ni)icativ!0 tre"uie anali%at! $ro$or(ia .n care o isiunea res$ectiv! a)ectea%! di)eritele co $onente ale situa(iilor )inanciare9 Acest indicator este nu it A$ro)un%i e a re$ercusiunilorB9 O eroare de clasi)icare a unei su e .ntre un cont de i/loace "!ne#ti #i un cont de crean(e clien(i a)ectea%! nu ai cele dou! conturi i $licate #i0 .n consecin(!0 nu este Acontagioas!B *nu are un i $act $ro)und0 nu a)ectea%! #i alte conturiK9 ,e de alt! $arte .ns!0 ne.nregistrarea unei v5n%!ri de $ro$or(ii este o eroare cu re$ercusiuni a $le0 deoarece ea va a)ecta v5n%!rile0 crean(ele-clien(i0 c1eltuielile $rivind i $o%itul $e $ro)it0 i $o%itele $e $ro)it de $l!tit #i $ro)itul re$arti%at0 care0 la r5ndul lor0 vor a)ecta activele circulante0 totalul activelor0 datoriile $e ter en scurt0 totalul datoriilor0 ca$italurile $ro$rii0 ar/a "rut! #i re%ultatul e'$loat!rii9 ,e !sura ce e)ectul unei erori se r!s$5nde#te0 cre#te #i $ro"a"ilitatea e'$ri !rii unei o$inii ne)avora"ile #i nu a unei o$inii cu re%erve9 De e'e $lu0 s! $resu$une c! auditorul decide c! o gre#eal! de clasi)icare .ntre conturile de i/loace "!ne#ti #i crean(e-clien(i ar tre"ui s! duc! la o o$inie cu re%erve0 deoarece i $ortan(a ei relativ! este areH ne.nregistrarea unei v5n%!ri de aceea#i valoare ar $utea conduc e la e'$ri area unei o$inii ne)avora"ile0 din cau%a re$ercusiunilor $ro)und #i ulti$le ale unei ase enea gre#eli AcontagioaseB9 In $ractic! .ns! luarea deci%iei $rivind $ragul real de se ni)ica(ie .ntr-o situa(ie dat! (ine de un ra(iona ent di)icil9 Nu e'ist! reco and!ri si $le0 clar de)inite care s! $er it! auditorilor s! 1ot!rasc! .n ce condi(ii un anu it ele ent este nese ni)icativ0 se ni)icativ sau )oarte se ni)icativ9 Evaluarea gradului de se ni)ica(ie de$inde #i de )a$tul dac! o situa(ie i $lic! o .nc!lcare a $rinci$iilor conta"ile general acce$tate sau o restr5ngere a $eri etrului auditului9 1. D,.0A00 ;/020=7 ;/1853 7, -,B=0>0.1@0, ) .4=70@00 7, =,/,-;,.61/, 1 ;/0=.0;0034/ .4=61<03, 8,=,/13 1..,;616,9 1H Valoarea "!neasc! .n ra$ort cu o "a%! de re)erin(!9 O gre#eal! de 1D9DDD dolari ar $utea )i se ni)icativ! $entru o co $anie ic!0 dar nu #i $entru o .ntre$rindere de $ro$or(ii ari9 ,rin ur are0 valoarea erorilor tre"uie co $arat! cu o su ! de re)erin(! .nainte de a se lua o deci%ie $rivind i $ortan(! relativ! a .nc!lc!rii

,CGA;GAA, 6 urilor9 ,rintre ele entele utili%ate cel ai )recvent ca "a%! de co $ara(ie se nu !r! 2 $ro)itul net0 totalul activelor0 activele circulante #i )ondul de rul ent9 De e'e $lu0 s! $resu$une c! auditorul crede c! stocurile au )ost su$raevaluate cu 1DD9DDD dolari din cau%a .nc!lc!rii ,CGA;GAA,-urilor de c!tre un client9 ,e l5ng! aceasta0 s! $resu$une c! valoarea .nregistrat! *conta"il!+ a stocurilor totale este de 19DDD9DDD dolari0 a activelor circulante totale 6 de @9DDD9DDD dolari #i a $ro)itului .nainte de i $o%itare 6 de >9DDD9DDD dolari9 In acest ca%0 auditorul tre"uie s! evalue%e i $ortan(! relativ! a unei evalu!ri gre#ite a stocurilor cu 1D E0 a activelor circulante 6 cu @0@ E #i a $ro)itului .nainte de i $o%itare - cu G E9 ,entru a evalua se ni)ica(ia $e ansa "lu0 auditorul tre"uie0 de ase enea0 s! co "ine toate erorile nerecti)icate #i s! /udece dac! ar $utea e'ista gre#eli care0 luate .n $arte0 nu sunt se ni)icative0 dar care0 )iind co "inate0 au o re$ercusiune i $ortant! asu$ra situa(iilor )inanciare9 In e'e $lu0 de ai sus0 re)eritor la stocuri0 s! $resu$une c! auditorul crede c! ai e'ist! o eroare #i anu e o su$raevaluare a crean(elor-clien(i cu 1GD9DDD dolari9 I $actul total asu$ra activelor circulante este acu de J0@ E *>GD9DDD dolari . $!r(it la @9DDD9DDD dolari+ #i i $actul asu$ra $ro)itului net .nainte de i $o%itare 6 de 1>0G E *>GD9DDD dolari . $!r(it la >9DDD9DDD dolari+9 C5nd co $ar! eventualele $re%ent!ri eronate cu o "a%! de re)erin(!0 auditorul tre"uie s! anali%e%e cu ult! aten(ie toate conturile a)ectate de o gre#eal! *$ro)un%i ea re$ercusiunii+9 De e'e $lu0 este i $ortant s! nu se o it! e)ectul unei su"evalu!ri a stocurilor asu$ra costului "unurilor v5ndute0 $ro)itului .nainte de i $o%itare0 c1eltuielilor $rivind i $o%itul $e $ro)it #i i $o%itelor $e $ro)it datorate9 <H Caracterul cuanti)ica"il9 Valoarea "!neasc! a anu itor erori nu $oate )i cuanti)icat! cu $reci%ie9 De e'e $lu0 re)u%ul unui client de a divulga un litigiu .n curs sau ac1i%i(ia unei noi co $anii du$! data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il sunt di)icil0 dac! nu c1iar i $osi"il0 de cuanti)icat .n ter eni onetari9 .H Natura ele entului9 Deci%ia unui utili%ator $oate )i a)ectat! #i de ti$ul de $re%entare eronat! din situa(iile )inanciare9 Ele entele enu erate ai /os ar $utea avea un i $act di)erit de cel al a/orit!(ii erorilor asu$ra deci%iei utili%atorului #i0 $rin ur are0 asu$ra o$iniei auditorului 2 19 tran%ac(iile sunt ilicite sau )rauduloase9 >9 Un ele ent ar $utea avea re$ercusiuni .ntr-un e'erci(iu viitor0 de#i nu este se ni)icativ dac! se anali%ea%! doar e'erci(iul curent9 @9 Un ele ent are re$ercusiuni A$si1ologiceB *de e'e $lu0 co $ara(i i $actul unui $ro)it redus cu cel al unei ici $ierderi sau i $actul unui sold de i/loace "!ne#ti cu cel al unui credit .n cont curent+9 ?9 Un ele ent ar $utea )i i $ortant $rin $ris a consecin(elor $osi"ile re%ult5nd din o"liga(ii contractuale *de e'e $lu0 i $actul neres$ect!rii unei restric(ii a

gradului de .ndatorare ar $utea consta .n revocarea unui . $ru ut se ni)icativ9 2. D,.0A00 ;/020=7 ;/1853 7, -,B=0>0.1@0, ) .4=70@00 7, 30B061/, 1 ;,/0B,6/5350. Atunci c5nd a$are o li itare a $eri etrului unui audit0 ra$ortul de audit $oate )i )!r! re%erve0 cu re%erve $rivind $eri etrul #i o$inia sau re)u% de a e'$ri a o o$inie0 .n )unc(ie de i $ortan(a relativ! a restr5ngerii $eri etrului9 De e'e $lu0 dac! valoarea conta"il! a datoriilor )a(! de )urni%ori0 de ?DD9DDD dolari0 nu a )ost auditat!0 atunci auditorul tre"uie s! evalue%e eroarea $oten(ial! din contul de datorii )a(! de )urni%ori #i s! deter ine se ni)ica(ia i $actului asu$ra situa(iilor )inanciare9 ,ro)un%i ea i $actului *re$ercusiunea+ acestor gre#eli $oten(iale tre"uie0 de ase enea0 anali%at!9 DISCUTAREA CONDIIILOR CARE C EDR O ABATERE OBIECTIVUL 3.6. Sc#iarea rapoartelor de audit modificate corespunztor unui evantai de circumstane diferite. ,eri etrul de ac(iuni al auditorului a )ost restr5ns E'ist! dou! categorii $rinci$ale de li it!ri ale $eri etrului de audit 2 cele deter inate de un client #i cele cau%ate de condi(ii .n a)ara controlului clientului sau auditorului9 19 Dou! dintre restric(iile i $use uneori de clien(i asu$ra $eri etrului de activitate al auditorului vi%ea%! o"servarea inventarierii )i%ice a stocurilor #i con)ir area crean(elor-clien(i0 dar $ot a$!rea #i alte ti$uri de li it!ri9 >9 Cel ai )recvent ca% .n care circu stan(e a)late .n a)ara controlului clientului sau auditorului deter in! o restr5ngere a $eri etrului este se narea de)initiv! a contractului anga/a entului de audit du$! data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il al clientului. Situa(iile nu sunt con)or e $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9 C5nd este con#tient de )a$tul c! situa(iile )inanciare ar $utea )i .n#el!toare din cau%! c! nu au )ost .ntoc ite .n con)or itate cu ,CGA;GAA,-urile0 auditorul tre"uie s! e'$ri e o o$inie cu re%erve sau o o$inie ne)avora"il!0 .n )unc(ie de se ni)ica(ia ele entului .n cau%!9 Atunci c5nd su ele sunt at5t de se ni)icative sau au un i $act at5t de $ro)und .nc5t se i $une e'$ri area unei o$inii ne)avora"ile0 $eri etrul va r! 5ne totu#i )!r!

re%erve0 iar $aragra)ul re%ervelor $oate r! 5ne identic9 ,aragra)ul o$iniei .ns! ar $utea lua )or a celui $re%entat .n &igura @9K9 &igura @91D9 $re%int! un e'e $lu de ra$ort de audit .n care auditorul a considerat c! de%v!luirile de in)or a(ii din situa(iile )inanciare erau inadecvate9 Auditorul nu este inde$endent ,ROCESU3 DECIPIONA3 &O3OSIT DE AUDIJTORI ,ENTRU A A3EGE RA,ORTU3 DE AUDIT ,OTRIVIT O=IECTIVU3 @9L9 Deter inarea ti$ului de ra$ort de audit adecvat $entru o situa(ie de audit dat!9 19 Deter in! dac! e'ist! vreo condi(ie care i $une a "aterea de la un ra$ort standard )!r! re%erve9 >9 Deter in! c5t de se ni)icativ! este )iecare condi(ie9 @9 Decide asu$ra ti$ului de ra$ort adecvat $entru condi(ia res$ectiv!0 (in5nd cont de se ni)ica(ia ei9 ?9 :ntoc irea ra$ortului de audit9 'ai mult de o singur condiie impunnd o abatere sau o modificare9 3ista de ai /os $re%int! e'e $le de situa(ii .n care ra$ortul ar tre"ui s! cu$rind! ai ult de o singur! odi)icare 2 Auditorul n u este inde$endent #i0 .n acela#i ti $0 #tie c! societatea auditat! nu a res$ectat $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 E'ist! o li itare a $eri etrului #i0 .n acela#i ti $0 o .ndoial! su"stan(ial! $rivind ca$acitatea societ!(ii de a-#i $!stra continuitatea activit!(ii9 E'ist! o .ndoial! su"stan(ial! $rivind ca$acitatea co $aniei de a-#i $!stra continuitatea activit!(ii #i0 .n acela#i ti $0 in)or a(iile $rivind cau%ele incertitudinilor nu sunt divulgate .n od adecvat .ntr-o not! in)or ativ!9 E'ist! o a"atere de la ,CGA;GAA,-uri .n .ntoc irea situa(iilor )inanciare #i0 .n acela#i ti $0 un alt $rinci$iu conta"il a )ost a$licat $e o alt! "a%! dec5t c ea utili%at! .n e'erci(iul $recedent *sc1i "are de etode+9 Nu !rul de $aragra)e din ra$ort9 De regul!0 un ra$ort cu trei $aragra)e arat! c! auditul n u con(ine e'ce$(ii9 Un $aragra) su$li entar este ad!ugat .nainte de cel $re%ent5nd o$inia .n ca%ul unei o$inii cu re%erve0 al unei o$inii ne)avora"ile #i al re)u%ului de a e'$ri a o o$inie datorat unei li it!ri a $eri etrului9

C5nd se e'$ri ! o o$inie )!r! re%erve cu $aragra) e'$licativ0 acest $aragra) este introdus0 de o"icei0 du$! o$inie9

RAPORTUL DE AUDIT A FOST E!IS LA TI!P+ DAR LA CE PRE I OBIECTIVE DE STUDIU @919 Descrie sec(iunile unui ra$ort de audit standard )!r! re%erve @9>9 De)ini(i condi(iile necesare $entru a e ite un ra$ort de audit standard )!r! re%erve9 @@9@9 Descrie cele cinci circu stan(e .n care este adecvat un ra$ort )!r! re%erve cu $aragra) e'$licativ sau )or ulare odi)icat!9 @9?9 Identi)ic! ti$urile de ra$oarte de audit ce $ot )i e ise .n ca%urile .n care nu se /usti)ic! o o$inie )!r! re%erve9 @9G9 E'$lic! odul .n care i $ortan(a relativ! *$ragul de se ni)ica(ieK a)ectea%! deci%iile de ra$ortare9 @9I9 Sc1i(a ra$oartelor de audit odi)icate cores$un%!tor unei avanta/ de circu stan(e di)erite9 @9L9 Deter in! care este ra$ortul de audit adecvat $entru o situa(ie de audit dat!9 RAPORTUL DE AUDIT STANDARD FR REZERVE Seciunile raportului de audit standard fr rezerve Denu irile celor #a$te sec(iuni ale ra$ortului de audit standard )!r! re%erve sunt eviden(iate cu litere .ngro#ate $e arginea &igurii @919 OBIECTIVUL 3.1. 6 Descrierea sec(iunilor unui ra$ort de audit standard )!r! re%erve 1. Titlul ra$ortului9 Standardele de audit i $un ca ra$ortul s! )ie intitulat #i ca acest titlu s! con(in! cuv5ntul inde$endent9 2. Destinatarii *adresa+ ra$ortului de audit9

3. ,aragra)ul introductiv9 ,ri ul $aragra) al ra$ortului are trei )unc(ii9 In $ri ul r5nd0 el )ace si $la a)ir a(ie c! )ir a de e'$erti%! conta"il! a e)ectuat un audit9 Aceast! )or ul! este inclus! $entru a nu se con)unda ra$ortul de audit cu un ra$ort de co $ilare sau de revi%uire9 ,aragra)ul re)eritor la $eri etru Jve%i sec(iunea a ?-a+ e'$lic! ce se .n(elege $rin ter enul de AauditB9 In al doilea r5nd0 .n $aragra)ul introduc tiv se )ace o list! a situa(iilor )inanciare care au )ost su$use auditului0 en(ion5ndu-se #i data de .ntoc ire a "ilan(ului conta"il #i e'erci(iul conta"il la care se re)er! contul de $ro)it #i $ierdere #i situa(ia )lu'urilor de tre%orerie9 Denu irile situa(iilor )inanciare en(ionate .n ra$ort tre"uie s! )ie identice c u )or ulele utili%ate de anage entul co $aniei .n docu entele de sinte%! res$ective9 Re arca(i )a$tul c! ra$ortul din &igura @919 se re)er! la situa(ii )inanciare co $arative9 ,rin ur are0 va )i nevoie de un ra$ort $rivind situa(iile .ntoc ite $entru a "ii ani .n cau%!9 In al treilea r5nd0 $aragra)ul introductiv a)ir ! c! situa(iile )inanciare (in de co $eten(a anage entului #i c! res$onsa"ilitatea auditorului const! .n a e'$ri a o o$inie des$re aceste situa(ii .n ur a e)ectu!rii unui audit9 Sco$ul acestei )or ule este de a co unica )a$tul c! anage entul r!s$unde de selectarea $rinci$iilor conta"ile general acce$tate a$lica"ile .n )iecare ca%0 de luarea deci%iilor de cuanti)icare #i $re%entare a in)or a(iilor .n cadrul a$lic!rii acestor $rinci$ii0 $recu #i de clari)icarea rolurilor cores$un%!toare ale anagerilor #i auditorilor9 4.,aragra)ul re)eritor la $eri etru9 ,aragra)ul re)eritor la $eri etrul lucr!rilor re$re%int! o descriere .n ter eni $reci#i a ac(iunilor .ntre$rinse de auditor .n cadrul auditului e)ectuat9 4ai .nt5i de toate0 acest $aragra) en(ionea%! )a$tul c! auditorul a ur at standardele de audit general acce$tate9 Restul )or ulei descrie $e scurt as$ectele i $ortante ale unui audit9 ,aragra)ul re)eritor la $eri etru a)ir ! c! auditul este con)igurat ast)el .nc5t s! se o"(in! o asigurare re%ona "il! $rivind )a$tul c! situa(iile )inanciare nu con(in $re%ent!ri eronate se ni)icativ e9 Includerea cali)icativului se ni)icative sugerea%! c! auditorii r!s$und nu ai de desco$erirea erorilor se ni)icative *relativ i $ortante+ nu #i de identi)icarea erorilor inore0 care nu a)ectea%! deci%iile investitorilor9 Utili%area )or ulei asigurare re%ona"il! sugerea%! c! nu se $oate a#te$ta ca un audit s! eli ine co $let $ro"a"ilitatea e'isten(ei unor $re%ent!ri eronate se ni)icative .n situa(iile )inanciare9 Cu alte cuvinte0 un audit o)er! un nivel .nalt de asigurare0 dar nu re$re%int! o garan(ie a"solut!9 Restul $aragra)ului re)eritor la $eri etru discut! $ro"ele de audit colectate #i a)ir ! c! auditorul consider! c! aceste in)or a(ii $ro"ante sunt0 .n circu stan(ele date0 su)icient de relevante $entru a /usti)ica o$inia e'$ri at! .n ra$ort9 E'$resia $rin testare indic! )a$tul c! s-a utili%at te1nica sonda/ului *e#antion!rii+ #i c! nu s-a e)ectuat un audit e'1austiv al tuturor o$era(iunilor #i su elor din situa(iile )inanciare9 In ti $ ce $aragra)ul introductiv al ra$ortului a)ir ! c! anage entul co $aniei

$oar! r!s$underea .ntoc irii #i con(inutului situa(iilor )inanciare0 $aragra)ul re)eritor la $eri etrul auditului a)ir ! c! auditorul evaluea%! caracterul adecvat al res$ectivelor $rinci$ii conta"ile #i esti !ri )olosite de conducere0 $recu #i al in)or a(iilor $re%entate .n situa(iile )inanciare9 5. ,aragra)ul o$iniei9 ,aragra)ul )inal al ra$ortului standard )!r! re%erve enun(! conclu%iile auditorului0 "a%ate $e re%ultatele auditului )!cut9 Aceast! $or(iune a ra$ortului este at5t de i $ortant! .nc5t deseori .ntregul ra$ort este denu it $ur #i si $lu o$inie a auditorului9 ,aragra)ul con(in5nd o$inia are dre$t sco$ s! indice c! toate conclu%iile au )ost )!cute $e "a%a unui ra(iona ent $ro)esional9 E'$resia .n o$inia noastr! indic! )a$tul c! ar $utea e'ista un anu it grad de risc in)or a(ional asociat situa(iilor )inanciare0 .n ciuda )a$tului c! aceste docu ente de sinte%! au )ost su$us unui audit9 ,aragra)ul o$iniei este direct legat de articolele 1 #i ? din standardele de audit general acce$tate re)eritoare la activitatea de ra$ortare0 $re%entate .n ca$itolul anterior9 Auditorul este o"ligat s! e'$ri e o o$inie des$re situa(iile )inanciare luate ca ansa "lu0 $recu #i s! )or ule%e o conclu%ie $rivind res$ectarea de c!tre co $anie a $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9 Una dintre controversele ra$ortului de audit se re)er! la sensul e'$resiei i agine )idel!9 :nsea n! ea c! dac! $rinci$iile conta"ile general acce$tate sunt res$ectate0 atunci situa(iile )inanciare $re%int! o i agine )idel! a societ!(ii0 sau e'$resia are un sens ai larg - De ai ulte ori0 tri"unalele au 1ot!r5t c! auditorii $oart! r!s$underea de a de$!#i si $la veri)icare a res$ect!rii $rinci$iilor conta"ile general acce$tate0 .n sco$ul de a deter ina dac! e'ist! $ro"a"ilitatea ca utili%atorii situa(iilor )inanciare s! )ie de%in)or a(i0 .n ciuda unei a$lic!ri corecte a acestor $rinci$ii9 4a/oritatea auditorilor consider! c! situa(iile )inanciare dau o Ai agine )idel!B atunci c5nd sunt con)or e $rinci$iilor conta"ile general acce$tate0 dar #i c! este necesar s! se e'a ine%e su"stan(a0 con(inutul o$era(iunilor #i soldurilor $entru a identi)ica eventualele ine'actit!(i $osi"ile9 69 Denu irea )ir ei de e'$erti%! conta"il!9 Denu irea identi)ic! )ir a de e'$erti%! conta"il! sau $racticianul care a reali%at auditul9 De o"icei0 denu irea )ir ei este utili%at! deoarece .ntreaga societate de e'$erti%! $oart! r!s$underea /uridic! #i $ro)esional! de a se asigura c! nivelul calitativ al auditului este con)or standardelor $ro)esionale9 7. Data ra$ortului de audit9 Data adecvat! $entru ra$ort este data la care auditorul a .nc1eiat cele ai i $ortante $roceduri ale auditului $e teren9 Aceast! dat! este i $ortant! $entru utili%atori0 deoarece ea indic! ulti a %i .n care se a$lic! r!s$underea auditorului $rivind e'a inarea eveni entelor se ni)icative care au avut loc du$! data .ntoc irii situa(iilor )inanciare9

Condiii pentru emiterea unui raport de audit standard fr rezerve9 OBIECTIVUL 3.2. Ra$ortul de audit standard )!r! re%erve este e is atunci c5nd sunt .nde$linite ur !toarele condi(ii 2 I9 Toate docu entele de sinte%! 6 "ilan( conta"il0 cont de $ro)it #i $ierdere0 situa(ia ca$italului $ro$riu #i situa(ia )lu'urilor de tre%orerie 6 sunt incluse .n situa(iile )inanciare ale .ntre$rinderii9 L9 Cele trei standarde cu caracter general au )ost res$ectate .n toate as$ectele isiunii de audit9 J9 S-au acu ulat su)iciente in)or a(ii $ro"ante0 iar auditorul a gestionat isiunea de o anier! care .i $er ite s! conclud! c! cele trei standarde re)eritoare la activitatea de teren au )ost res$ectate9 K9 Situa(iile )inanciare sunt $re%entate .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 Aceasta .nsea n!0 de ase enea0 c! in)or a(iile adecvate au )ost incluse .n notele in)or ative #i .n alte selec(iuni ale situa(iilor )inanciare9 1D9Nu e'ist! circu stan(e care s! i $un! ad!ugarea unui $aragra) e'$licativ sau o odi)icare a )or ul!rii ra$ortului9 RAPORTUL DE AUDIT FR REZERVE CU PARAGRAF EEPLICATIV SAU FOR!ULARE !ODIFICAT OBIECTIVUL 3.3. Descrierea celor cinci circu stan(e .n care este adecvat un ra$ort )!r! re%erve cu $aragra) e'$licativ sau )or ulare odi)icat!9 Ra$ortul de audit )!r! re%erve cu $aragra) e'$licativ sau )or ulare odi)icat! .nde$line#te criteriile unui audit co $let0 cu re%ultate satis)!c!toare #i cu situa(ii )inanciare care $re%int! o i agine )idel!0 .ns! auditorul consider! c! este i $ortant sau necesar s! o)ere in)or a(ii su$li entare9 ,aragra) e'$licativ sau odi)ic!ri ale )or ul!rii .ntr-un ra$ort standard )!r! re%erve 2 I9 a"sen(a unei a$lic!ri consecvente a $rinci$iilor conta"ile general acce$tateH L9 .ndoieli su"stan(iale $rivind continuitatea activit!(iiH J9 auditorul acce$t! o a"atere de la $rinci$iile conta"ile $ro ulgateH K9 dorin(a de eviden(iere a unui anu it as$ectH 1D9ra$oarte care i $lic! al(i auditori9 A"sen(a unei a$lic!ri consecvente a $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9

Cel de-al doilea standard $rivind activitatea de ra$ortare o"lig! auditorul s! atrag! aten(ia asu$ra circu stan(elor .n care nu e'ist! consecven(! .n a$licarea $rinci$iilor conta"ile .n e'erci(iul anali%at0 .n co $ara(ie cu e'erci(iul anterior9 Consecven(! contra co $ara"ilit!(ii9 Auditorul tre"uie s! )ie .n !sur! s! )ac ! deose"irea dintre sc1i "!rile care a)ectea%! consecven(a etodelor #i cele care ar $utea a)ecta c o $ara"ilitatea0 dar nu in)luen(ea%! $er anen(a etodelor9 Ceea ce ur ea%! este o list! de e'e $le de sc1i "!ri care a)ectea%! consecven(a #i deci i $un introducerea unui $aragra) .n ca%ul .n care sunt se ni)icative 2 ?9 Sc1i "a(i .n $rinci$iile conta"ile0 cu ar )i trecerea de la evaluarea stocurilor $rin etoda &I&O *$ri ul intrat0 $ri ul ie#it+ la etoda 3I&O *ulti ul intrat0 $ri ul ie#it+9 G9 Sc1i "!ri .n entit!(ile ra$ortoare0 cu ar )i includerea unei co $anii su$li entare .n situa(iile )inanciare consolidate9 I9 Corect!ri sau erori legate de $rinci$iile conta"ile0 de e'e $lu0 trecerea de la un $rinci$iu care nu este general acce$tat la un $rinci$iu care este general acce$tat0 inclusiv corectarea erorilor re%ultate9 ,rintre sc1i "!rile care a)ectea%! co $ara"ilitatea0 dar nu #i $er anen(a etodelor #i deci nu tre"uie incluse .n ra$ortul de audit se nu !r! 2 G9 4odi)ic!ri ale unei esti !ri sau i$ote%e0 cu ar )i di inuarea duratei de via(! a unui activ )i' .n sco$ul calcul!rii a orti%!rii9 I9 Corect!ri de erori care nu i $lic! $rinci$ii conta"ile0 cu are )i o eroare de calcul din e'erci(iul $recedent9 L9 Varia(ii .n )or atul #i $re%entarea in)or a(iilor )inanciare9 J9 Sc1i "!ri datorate unor o$era(iuni sau eveni ente de su"stan(! di)erit!0 cu ar )i n oi e)orturi .n do eniul cercet!rii #i de%volt!rii sau v5n%area unei )iliale9 Indoieli su"stan(iale $rivind continuitatea activit!(ii De e'e $lu0 ani)estarea unuia sau c5torva dintre ur !torii )actori $oate da na#tere unei incertitudini .n ceea ce $rive#te ca$acitatea unei co $anii de a $!stra caracterul continuu al activit!(ii sale 2 G9 ,ierderi din e'$loatare sau de)icite de )ond de rul ent se ni)icative #i re$etitive9 I9 Inca$acitatea co $aniei de a-#i ac1ita datoriile a/unse la scaden(!9 L9 ,ierderea unor clien(i a/ori0 $roducerea unor cala it!(i neasigurate cu ar )i cutre urele sau inunda(iile+ sau a$ari(ia unor $ro"le e neo"i#nuite .n leg!tur! cu )or(a de unc!9 J9 3itigii0 noi legi sau alte ele ente de acest ti$ care ar $utea $une .n $ericol ca$acitatea entit!(ii de a-#i des)!#ura activitatea de e'$loatare9

Auditorul acce$t! a"aterea de la un $rinci$iu $ro ulgat Regula >D@ din Codul de conduit! $ro)esional! al IAC,A;AIC,A s$une c!0 .n situa(ii e'ce$(ionale0 a"aterea de la un $rinci$iu conta"il $ro ulgat de un organis dese nat de IAC,A;AIC,A s! de)ineasc! $rinci$iile care regle entea%! s)era conta"ilit!(ii s-ar $utea s! nu i $un! e iterea unei o$inii cu re%erve sau a unei o$inii ne)avora"ile9 Dorin(a de eviden(iere a unui as$ect In anu ite circu stan(e0 e'$ertul conta"il ar $utea dori s! accentue%e anu ite as$ecte re)eritoare la situa(iile )inanciare0 .n ciuda )a$tului c! inten(ionea%! s! e'$ri e o o$inie )!r! re%erve9 Iat! c5teva e'e $le de in)or a(ii e'$licative $e care un auditor ar $utea considera necesar s! le enun(e 2 e'isten(a de o$era(iuni se ni)icative .ntre $!r(i a)iliate0 eveni ente i $ortante ce au loc du$! data .nc1iderii "ilan(ului conta"il0 descrierea unor as$ecte conta"ile care a)ectea%! co $ara"ilitatea dintre situa(iile )inanciare curente #i cele din anii $receden(i0 $recu #i incertitudini se ni)icative de%v!luite .n notele in)or ative din situa(iile )inanciare9 Ra$oarte i $lic5nd al(i auditori Atunci c5nd e'$ertul conta"il se "a%ea%! $e interven(ia unei alte )ir e de e'$erti%! conta"il! $entru reali%area unei $!r(i din audit *situa(ie )recvent .nt5lnit! .n ca%urile .n care clientul are ai ulte )iliale sau su"divi%iuni a)late la are distan(! unele de altele+0 $rinci$ala )ir ! de e'$erti%! conta"il! dis$une de trei o$(iuni9 Nu ai o$(iunea a doua $oate avea dre$t re%ultat un ra$ort )!r! re%erve cu )or ulare odi)icat!9 19 A nu )ace nici o re)erin(! .n ra$ortul de audit9 Dac! nu se )ace nici o tri itere la cel!lalt auditor0 se e'$ri ! o o$inie standard )!r! re%erve0 cu e'ce$(ia ca%urilor .n care a$ar alte circu stan(e care i $un a"ateri9 >9 A )ace o re)erin(! .n ra$ort *ra$ort cu )or ulare odi)icat!+9 Acest ti$ de ra$ort este nu it #i ra$ort . $!rt!#it sau o$inie . $!rt!#it!9 @9 A e'$ri a o o$inie cu re%erve9 Auditorul $rinci$al $oate considera c! se i $une e'$ri area unei o$inii cu re%erve9 A=ATERI DE 3A RA,ORTU3 DE AUDIT &ORO REPERVE O=IECTIVU3 @9?9 Identi)icarea ti$urilor de ra$oarte de audit ce $ot )i e ise .n ca%urile .n care nu se /usti)ic! o o$inie )!r! re%erve

19 ,eri etrul lucr!rilor de audit a )ost restr5ns *li itarea $eri etrului+9 >9 Situa(iile )inanciare nu au )ost .ntoc ite .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate *a"atere de la ,CGA;GAA,-uri+9 @9 Auditorul nu este inde$endent O;0=01 .5 /,A,/2, Un ra$ort de o$inie cu re%erve $oate re%ulta dintr-o li itare a $eri etrului lucr!rilor auditului sau dintr-o eroare de a$licare a $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9 Un ra$ort de o$inie cu re%erve $oate )i utili%at nu ai atunci c5nd auditorul a/unge la conclu%ia c! situa(iile )inanciare $e ansa "lu $re%int! o i agine )idel!9 Un ra$ort de re)u% de a e'$ri a o o$inie sau o o$inie ne)avora"il! tre"uie utili%at dac! auditorul consider! c! as$ectul ra$ortat este )oarte se ni)icativ9 ,rin ur are0 o$inia cu re%erve este considerat! ca )iind cel ai $u(in grav ti$ de a"atere de la un ra$ort )!r! re%erve9 Un ra$ort cu re%erve $oate lua )or a unei re%erve $rivind deo$otriv! o$inia #i $eri etrul sau a unei re%erve nu ai $rivind o$inia9 E'$ri area de re%erve $rivind $eri etrul #i o$inia deo$otriv! $oate )i )!cut! nu ai atunci c5nd auditorul nu a )ost .n !sur! s! colecte%e toate in)or a(iile $ro"ante cerute de standardele de audit general acce$tate9 ,rin ur are0 acest ti$ de re%erv! este utili%at .n situa(iile .n care $eri etrul de ac(iune al auditorului a )ost restr5ns de c!tre client sau atunci c5nd a$ar circu stan(e care . $iedic! auditorul s! reali%e%e un audit co $let9 Utili%area re%ervei nu ai $entru o$inie este li itat! la ca%urile .n care situa(iile )inanciare nu sunt .ntoc ite .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 Atunci c5nd e ite un ra$ort cu re%erve0 auditorul tre"uie s! utili%e%e e'$resia cu e'ce$(ia .n $aragra)ul o$iniei9 Sensul acestei e'$resii este c! auditorul este convins c! situa(iile )inanciare $e ansa "lu sunt corect .ntoc ite0 Acu e'ce$(iaB unui ele ent s$eci)ic al acestora9 E'e $le de ast)el de re%erve sunt $re%entate ai t5r%iu .n ca$itolul de )a(!9 Utili%area e'$resiei cu e'ce$(ia este inacce$ta"il! .n orice alt ti$ de o$inie de audit9 O;0=01 =,>124/1<03? O o$inie ne)avora"il! este utili%at! nu ai atunci c5nd auditorul consider! c! situa(iile )inanciare $e ansa "lu sunt at5t de se ni)icativ eronate sau .n#el!toare .nc5t ele nu $re%int! o i agine )idel! a $o%i(iei )inanciare sau a re%ultatelor o$era(ionale #i a )lu'urilor de tre%orerie0 con)or $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9 Ra$ortul de o$inie ne)avora"il! $oate a$!rea nu ai .n ca%ul .n care auditorul este in)or at0 du$! o investiga(ie adecvat!0 des$re a"sen(a con)or it!(ii9 Ase enea situa(ii sunt e'ce$(ionale #i0 $rin ur are0 o$inia ne)avora"il! este rareori utili%at!9

R,>5A53 7, 1 ,:;/0B1 4 4;0=0, Un re)u% de a e'$ri a o o$inie este e is atunci c5nd auditorul a )ost inca$a"il s! se conving! de )idelitatea i aginii $re%entate de situa(iile )inanciare9 Nevoia de a re)u%a e'$ri area unei o$inii $oate a$!rea din cau%a unei li it!ri grave a $eri etrului auditului sau a unei rela(ii )!r! inde$enden(!0 .n ter enii Codului de conduit! $ro)esional!0 .ntre auditor #i client9 &iecare dintre aceste dou! situa(ii . $iedic! auditorul s! e'$ri e o o$inie $rivind situa(iile )inanciare ca ansa "lu9 Auditorul are #i $osi"ilitatea de a e ite un re)u% de a e'$ri a o o$inie .n ca%ul a$ari(iei unei $ro"le e de continuitate a activit!(ii9 Re)u%ul de a e'$ri a o o$inie este di)erit de o$inia ne)avora"il! $rin )a$tul c! el $oate a$!rea nu ai din cau%a unei li$se de in)or are a auditorului0 .n ti $ ce0 $entru a e'$ri a o o$inie ne)avora"il!0 auditorul tre"uie s! )ie in)or at c! situa(iile )inanciare nu $re%int! o i agine )idel!9 At5t re)u%ul de a e'$ri a o o$inie0 c5t #i o$inia ne)avora"il! sunt utili%ate nu ai atunci c5nd condi(ia care le i $une este )oarte se ni)icativ!9 I!PORTANA RELATIV FPRAGUL DE SE!NIFICAIEH OBIECTIVUL 3.5. Explicarea modului n care importana relativ (pragul de semnificaie) afecteaz deciziile de raportare I $ortan(a relativ! este un )actor decisiv .n deter inarea ti$ului de ra$ort adecvat $entru un set de circu stan(e date9 De e'e $lu0 dac! o ine'actitate *$re%entare eronat!+ este nese ni)icativ! .n ra$ort cu situa(iile )inanciare ale entit!(ii .ntoc ite $entru e'erci(iul .n curs0 este adecvat! .ntoc irea unui ra$ort )!r! re%erve9 Un ca% care a$are )recvent este trecerea i ediat! $e c1eltuieli *consu uri+ a rec1i%itelor de "irou #i nu re$ortarea cantit!(ii neutili%ate .n conturile de stocuri0 deoarece valoarea lor este nese ni)icativ!9 O situa(ie co $let di)erit! a$are atunci c5nd su ele i $licate sunt at5t de i $ortante .nc5t situa(iile )inanciare sunt a)ectate .n od se ni)icativ .n ansa "lul lor9 In ase enea circu stan(e0 este necesar s! e it! )ie un re)u% de a e'$ri a o o$inie0 )ie o o$inie ne)avora"il!0 .n )unc(ie de natura ine'actit!(ii *erorii de $re%entare+9 In situa(iile cu i $ortan(! relativ! ai ic!0 este adecvat!0 e'$ri area unei o$inii cu re%erve9 N02,35/0 7, -,B=0>0.1@0,

O $re%entare eronat! din situa(iile )inanciare $oate )i considerat! se ni)icativ! dac! in)or area $rivind e'isten(a acestei $re%ent!ri eronate ar $utea in)luen(a deci%ia unui utili%ator re%ona"il al situa(iilor .n cau%!9 In a$licarea $ractic! a acestei de)ini(ii0 se )olosesc trei niveluri *$raguri+ de se ni)ica(ie $entru deter inarea ti$ului de o$inie de e'$ri at9 ?9 Su ele sunt nese ni)icative G9 Su ele sunt se ni)icative0 dar nu a)ectea%! situa(iile )inanciare ca ansa "lu9 I9 Su ele sunt .ntr-at5t de se ni)icative sa AcontagioaseB .nc5t i aginea )idel! a situa(iilor )inanciare $e ansa "lu este .ndoielnic!9 ,entru a deter ina dac! o o isiune este )oarte se ni)icativ!0 tre"uie anali%at! $ro$or(ia .n care o isiunea res$ectiv! a)ectea%! di)eritele co $onente ale situa(iilor )inanciare9 Acest indicator este nu it A$ro)un%i e a re$ercusiunilorB9 O eroare de clasi)icare a unei su e .ntre un cont de i/loace "!ne#ti #i un cont de crean(e clien(i a)ectea%! nu ai cele dou! conturi i $licate #i0 .n consecin(!0 nu este Acontagioas!B *nu are un i $act $ro)und0 nu a)ectea%! #i alte conturiK9 ,e de alt! $arte .ns!0 ne.nregistrarea unei v5n%!ri de $ro$or(ii este o eroare cu re$ercusiuni a $le0 deoarece ea va a)ecta v5n%!rile0 crean(ele-clien(i0 c1eltuielile $rivind i $o%itul $e $ro)it0 i $o%itele $e $ro)it de $l!tit #i $ro)itul re$arti%at0 care0 la r5ndul lor0 vor a)ecta activele circulante0 totalul activelor0 datoriile $e ter en scurt0 totalul datoriilor0 ca$italurile $ro$rii0 ar/a "rut! #i re%ultatul e'$loat!rii9 ,e !sura ce e)ectul unei erori se r!s$5nde#te0 cre#te #i $ro"a"ilitatea e'$ri !rii unei o$inii ne)avora"ile #i nu a unei o$inii cu re%erve9 De e'e $lu0 s! $resu$une c! auditorul decide c! o gre#eal! de clasi)icare .ntre conturile de i/loace "!ne#ti #i crean(e-clien(i ar tre"ui s! duc! la o o$inie cu re%erve0 deoarece i $ortan(a ei relativ! este areH ne.nregistrarea unei v5n%!ri de aceea#i valoare ar $utea conduc e la e'$ri area unei o$inii ne)avora"ile0 din cau%a re$ercusiunilor $ro)und #i ulti$le ale unei ase enea gre#eli AcontagioaseB9 In $ractic! .ns! luarea deci%iei $rivind $ragul real de se ni)ica(ie .ntr-o situa(ie dat! (ine de un ra(iona ent di)icil9 Nu e'ist! reco and!ri si $le0 clar de)inite care s! $er it! auditorilor s! 1ot!rasc! .n ce condi(ii un anu it ele ent este nese ni)icativ0 se ni)icativ sau )oarte se ni)icativ9 Evaluarea gradului de se ni)ica(ie de$inde #i de )a$tul dac! o situa(ie i $lic! o .nc!lcare a $rinci$iilor conta"ile general acce$tate sau o restr5ngere a $eri etrului auditului9 1. D,.0A00 ;/020=7 ;/1853 7, -,B=0>0.1@0, ) .4=70@00 7, =,/,-;,.61/, 1 ;/0=.0;0034/ .4=61<03, 8,=,/13 1..,;616,9 1H Valoarea "!neasc! .n ra$ort cu o "a%! de re)erin(!9 O gre#eal! de 1D9DDD dolari ar $utea )i se ni)icativ! $entru o co $anie ic!0 dar nu #i $entru o .ntre$rindere de $ro$or(ii ari9 ,rin ur are0 valoarea erorilor tre"uie co $arat! cu o su ! de re)erin(! .nainte de a se lua o deci%ie $rivind i $ortan(! relativ! a .nc!lc!rii

,CGA;GAA, 6 urilor9 ,rintre ele entele utili%ate cel ai )recvent ca "a%! de co $ara(ie se nu !r! 2 $ro)itul net0 totalul activelor0 activele circulante #i )ondul de rul ent9 De e'e $lu0 s! $resu$une c! auditorul crede c! stocurile au )ost su$raevaluate cu 1DD9DDD dolari din cau%a .nc!lc!rii ,CGA;GAA,-urilor de c!tre un client9 ,e l5ng! aceasta0 s! $resu$une c! valoarea .nregistrat! *conta"il!+ a stocurilor totale este de 19DDD9DDD dolari0 a activelor circulante totale 6 de @9DDD9DDD dolari #i a $ro)itului .nainte de i $o%itare 6 de >9DDD9DDD dolari9 In acest ca%0 auditorul tre"uie s! evalue%e i $ortan(! relativ! a unei evalu!ri gre#ite a stocurilor cu 1D E0 a activelor circulante 6 cu @0@ E #i a $ro)itului .nainte de i $o%itare - cu G E9 ,entru a evalua se ni)ica(ia $e ansa "lu0 auditorul tre"uie0 de ase enea0 s! co "ine toate erorile nerecti)icate #i s! /udece dac! ar $utea e'ista gre#eli care0 luate .n $arte0 nu sunt se ni)icative0 dar care0 )iind co "inate0 au o re$ercusiune i $ortant! asu$ra situa(iilor )inanciare9 In e'e $lu0 de ai sus0 re)eritor la stocuri0 s! $resu$une c! auditorul crede c! ai e'ist! o eroare #i anu e o su$raevaluare a crean(elor-clien(i cu 1GD9DDD dolari9 I $actul total asu$ra activelor circulante este acu de J0@ E *>GD9DDD dolari . $!r(it la @9DDD9DDD dolari+ #i i $actul asu$ra $ro)itului net .nainte de i $o%itare 6 de 1>0G E *>GD9DDD dolari . $!r(it la >9DDD9DDD dolari+9 C5nd co $ar! eventualele $re%ent!ri eronate cu o "a%! de re)erin(!0 auditorul tre"uie s! anali%e%e cu ult! aten(ie toate conturile a)ectate de o gre#eal! *$ro)un%i ea re$ercusiunii+9 De e'e $lu0 este i $ortant s! nu se o it! e)ectul unei su"evalu!ri a stocurilor asu$ra costului "unurilor v5ndute0 $ro)itului .nainte de i $o%itare0 c1eltuielilor $rivind i $o%itul $e $ro)it #i i $o%itelor $e $ro)it datorate9 <H Caracterul cuanti)ica"il9 Valoarea "!neasc! a anu itor erori nu $oate )i cuanti)icat! cu $reci%ie9 De e'e $lu0 re)u%ul unui client de a divulga un litigiu .n curs sau ac1i%i(ia unei noi co $anii du$! data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il sunt di)icil0 dac! nu c1iar i $osi"il0 de cuanti)icat .n ter eni onetari9 .H Natura ele entului9 Deci%ia unui utili%ator $oate )i a)ectat! #i de ti$ul de $re%entare eronat! din situa(iile )inanciare9 Ele entele enu erate ai /os ar $utea avea un i $act di)erit de cel al a/orit!(ii erorilor asu$ra deci%iei utili%atorului #i0 $rin ur are0 asu$ra o$iniei auditorului 2 G9 tran%ac(iile sunt ilicite sau )rauduloase9 I9 Un ele ent ar $utea avea re$ercusiuni .ntr-un e'erci(iu viitor0 de#i nu este se ni)icativ dac! se anali%ea%! doar e'erci(iul curent9 L9 Un ele ent are re$ercusiuni A$si1ologiceB *de e'e $lu0 co $ara(i i $actul unui $ro)it redus cu cel al unei ici $ierderi sau i $actul unui sold de i/loace "!ne#ti cu cel al unui credit .n cont curent+9 J9 Un ele ent ar $utea )i i $ortant $rin $ris a consecin(elor $osi"ile re%ult5nd din o"liga(ii contractuale *de e'e $lu0 i $actul neres$ect!rii unei restric(ii a

gradului de .ndatorare ar $utea consta .n revocarea unui . $ru ut se ni)icativ9 2. D,.0A00 ;/020=7 ;/1853 7, -,B=0>0.1@0, ) .4=70@00 7, 30B061/, 1 ;,/0B,6/5350. Atunci c5nd a$are o li itare a $eri etrului unui audit0 ra$ortul de audit $oate )i )!r! re%erve0 cu re%erve $rivind $eri etrul #i o$inia sau re)u% de a e'$ri a o o$inie0 .n )unc(ie de i $ortan(a relativ! a restr5ngerii $eri etrului9 De e'e $lu0 dac! valoarea conta"il! a datoriilor )a(! de )urni%ori0 de ?DD9DDD dolari0 nu a )ost auditat!0 atunci auditorul tre"uie s! evalue%e eroarea $oten(ial! din contul de datorii )a(! de )urni%ori #i s! deter ine se ni)ica(ia i $actului asu$ra situa(iilor )inanciare9 ,ro)un%i ea i $actului *re$ercusiunea+ acestor gre#eli $oten(iale tre"uie0 de ase enea0 anali%at!9 DISCUTAREA CONDIIILOR CARE C EDR O ABATERE OBIECTIVUL 3.6. Sc#iarea rapoartelor de audit modificate corespunztor unui evantai de circumstane diferite. ,eri etrul de ac(iuni al auditorului a )ost restr5ns E'ist! dou! categorii $rinci$ale de li it!ri ale $eri etrului de audit 2 cele deter inate de un client #i cele cau%ate de condi(ii .n a)ara controlului clientului sau auditorului9 19 Dou! dintre restric(iile i $use uneori de clien(i asu$ra $eri etrului de activitate al auditorului vi%ea%! o"servarea inventarierii )i%ice a stocurilor #i con)ir area crean(elor-clien(i0 dar $ot a$!rea #i alte ti$uri de li it!ri9 >9 Cel ai )recvent ca% .n care circu stan(e a)late .n a)ara controlului clientului sau auditorului deter in! o restr5ngere a $eri etrului este se narea de)initiv! a contractului anga/a entului de audit du$! data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il al clientului. Situa(iile nu sunt con)or e $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9 C5nd este con#tient de )a$tul c! situa(iile )inanciare ar $utea )i .n#el!toare din cau%! c! nu au )ost .ntoc ite .n con)or itate cu ,CGA;GAA,-urile0 auditorul tre"uie s! e'$ri e o o$inie cu re%erve sau o o$inie ne)avora"il!0 .n )unc(ie de se ni)ica(ia ele entului .n cau%!9 Atunci c5nd su ele sunt at5t de se ni)icative sau au un i $act at5t de $ro)und .nc5t se i $une e'$ri area unei o$inii ne)avora"ile0 $eri etrul va r! 5ne totu#i )!r!

re%erve0 iar $aragra)ul re%ervelor $oate r! 5ne identic9 ,aragra)ul o$iniei .ns! ar $utea lua )or a celui $re%entat .n &igura @9K9 &igura @91D9 $re%int! un e'e $lu de ra$ort de audit .n care auditorul a considerat c! de%v!luirile de in)or a(ii din situa(iile )inanciare erau inadecvate9 Auditorul nu este inde$endent ,ROCESU3 DECIPIONA3 &O3OSIT DE AUDIJTORI ,ENTRU A A3EGE RA,ORTU3 DE AUDIT ,OTRIVIT O=IECTIVU3 @9L9 Deter inarea ti$ului de ra$ort de audit adecvat $entru o situa(ie de audit dat!9 G9 Deter in! dac! e'ist! vreo condi(ie care i $une a "aterea de la un ra$ort standard )!r! re%erve9 I9 Deter in! c5t de se ni)icativ! este )iecare condi(ie9 L9 Decide asu$ra ti$ului de ra$ort adecvat $entru condi(ia res$ectiv!0 (in5nd cont de se ni)ica(ia ei9 J9 :ntoc irea ra$ortului de audit9 'ai mult de o singur condiie impunnd o abatere sau o modificare9 3ista de ai /os $re%int! e'e $le de situa(ii .n care ra$ortul ar tre"ui s! cu$rind! ai ult de o singur! odi)icare 2 Auditorul n u este inde$endent #i0 .n acela#i ti $0 #tie c! societatea auditat! nu a res$ectat $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 E'ist! o li itare a $eri etrului #i0 .n acela#i ti $0 o .ndoial! su"stan(ial! $rivind ca$acitatea societ!(ii de a-#i $!stra continuitatea activit!(ii9 E'ist! o .ndoial! su"stan(ial! $rivind ca$acitatea co $aniei de a-#i $!stra continuitatea activit!(ii #i0 .n acela#i ti $0 in)or a(iile $rivind cau%ele incertitudinilor nu sunt divulgate .n od adecvat .ntr-o not! in)or ativ!9 E'ist! o a"atere de la ,CGA;GAA,-uri .n .ntoc irea situa(iilor )inanciare #i0 .n acela#i ti $0 un alt $rinci$iu conta"il a )ost a$licat $e o alt! "a%! dec5t c ea utili%at! .n e'erci(iul $recedent *sc1i "are de etode+9 Nu !rul de $aragra)e din ra$ort9 De regul!0 un ra$ort cu trei $aragra)e arat! c! auditul n u con(ine e'ce$(ii9 Un $aragra) su$li entar este ad!ugat .nainte de cel $re%ent5nd o$inia .n ca%ul unei o$inii cu re%erve0 al unei o$inii ne)avora"ile #i al re)u%ului de a e'$ri a o o$inie datorat unei li it!ri a $eri etrului9

C5nd se e'$ri ! o o$inie )!r! re%erve cu $aragra) e'$licativ0 acest $aragra) este introdus0 de o"icei0 du$! o$inie9

PENTRU A CO!PENSA COSTUL UNUI SINGUR PROCES VA FI NEVOIE DE PROFITUL NET DIN !AI !ULTE AUDITE OBIECTIVE DE STUDIU G919 :n(elege ediul litigios .n care .#i des)!#oar! activitatea e'$er(ii conta"ili9 G9>9 E'$lic! de ce inca$acitatea utili%atorilor situa(iilor )inanciare de a deose"i e#ecul econo ic0 e#ecul de audit #i riscul de audit a $rovocat nu eroase $rocese9 G9@9 Utili%ea%! conce$tele #i no(iunile /uridice )unda entale re)eritoare la r!s$underea conta"ililor ca "a%! $entru studiul r!s$underii /uridice a auditorilor G9?9 Descrie r!s$underea conta"ililor )a(! de clien(i #i argu entele de a$!rare asociate acesteia9 G9G9 Descrie r!s$underea conta"ililor )a(! de ter(e $!r(i .n cadrul $revederilor de dre$t co un #i argu entele de a$!rare asociate acesteia9 G9I9 Descrie r!s$underea civil! a conta"ililor .n cadrul legisla(iei )ederale re)eritoare la titlurile de valoare #i argu entele de a$!rare asociate acesteia9 G9L9 S$eci)ic! "a%a r!s$underii $enale a conta"ililor9 G9J9 Descrie !surile $e care le $ot .ntre$rinde #i le .ntre$rind cor$ul $ro)esional #i e'$er(ii conta"ili0 ca $ersoane )i%ice0 $entru a reduce riscul a$ari(iei de litigii9 EVO3UQIA 4EDIU3UI MURIDIC O=IECTIVU3 G919 (nelegerea mediului litigios $n care $ i desf oar activitatea e)perii contabili. ,ro)esioni#tii auditului $oart!0 .n cadrul dre$tului co un0 r!s$underea de a res$ecta acordurile tacite sau scrise $e care le au cu clien(ii lor9 Ei r!s$und .n )a(a clien(ilor lor $entru negli/en(! #i;sau .nc!lcare a $revederilor contractuale .n ca%ul .n care nu $restea%! serviciile $ro ise sau nu acord! acestor $resta(ii rigoarea *aten(ia+

$ro)esional! cuvenit!9 De ase enea0 .n anu ite circu stan(e0 auditorii $ot )i tra#i la r!s$undere .n cadrul dre$tului co un de c!tre ter(e $ersoane0 altele dec5t clien(ii lor9 In ciuda e)orturilor de a re%olva $ro"le ele legate de r!s$underea /uridic! a e'$er(ilor conta"ili0 at5t nu !rul de $rocese0 c5t #i su ele des$!gu"irilor $l!tite recla an(ilor r! 5n ari0 inclusiv .n ceea ce $rive#te $rocesele intentate de ter(e $!r(i .n cadrul dre$tului co un #i al legisla(iei )ederale re)eritoare la titlurile de valoare9 Aceast! tendin(! de evolu(ie nu $oate )i e'$licat! .n ter eni si $li0 dar iat! care sunt $rinci$alii s!i )actori deter inan(i 9 Utili%atorii situa(iilor )inanciare au o $erce$(ie din ce .n ce ai clar! a r!s$underii $e care o $oart! e'$er(ii conta"ili9 Co isia Valorilor #i O$era(iunilor =ursiere *CVO=;SEC+ este din ce .n ce ai con#tient! de res$onsa"ilitatea sa de a $rote/a interesele investitorilor9 Conta"ilitatea #i auditul sunt ai co $le'e din cau%a unor )actori $recu di ensiunile din ce .n ce ai ari ale societ!(ilor0 glo"ali%area econo iilor #i co $le'itatea o$era(iunilor econo ice9 Societatea acce$t! intentarea de c!tre $!r(ile v!t! ate a unor $rocese oric!rei $!r(i sau $ersoane care ar $utea )i ca$a"il! s! $l!teasc! o co $ensa(ie0 indi)erent cine este vinovat .n realitate9 Acest )actor este a $li)icat #i de doctrina r!s$underii solidare #i generale9 El este deseori nu it conce$utul r!s$underii "u%unarelor $line9 In c5teva ca%uri )ir ele de e'$erti%! conta"il! au )ost conda nate .n cadrul unor ari $rocese civile0 )a$t ce a .ncura/at avoca(ii s! $reste%e servicii /uridice $e "a%! de onorarii condi(ionate9 Un ase enea aran/a ent .i asigur! $!r(ii recla ante un c5#tig $oten(ial atunci c5nd verdictul $rocesului .i este )avora"il0 dar #i o $ierdere ini ! atunci c5nd recla a(ia nu este re%olvat! .n )avoarea sa9 Nu eroase )ir e de e'$erti%! conta"il! sunt dis$use s! solu(ione%e con)lictele /uridic e .n a)ara instan(ei0 ai cur5nd dec5t s! treac! $rin $rocesul /udiciar clasic0 .n .ncercarea de a evita costurile )oarte ari ale $rocedurilor /udiciare #i $u"licitatea negativ!9 Tri"unalele se con)runt! cu o serie de di)icult!(i .n .n(elegerea #i inter$retarea $ro"le elor conta"ile #i de audit cu caracter )oarte te1nic9 DEOSEBIRE DINTRE EECUL ECONO!IC+ EECUL DE AUDIT I RISCUL DE AUDIT OBIECTIVUL 5.2. *)plicarea motivelor din care incapacitatea utilizatorilor situailor financiare de a deosebi e ecul economic+ e ecul de audit i riscul de audit a provocat numeroase procese.

Un e#ec econo ic a$are atunci c5nd o .ntre$rindere este inca$a"il! s!-#i ra "urse%e datoriile )a(! de creditorii s!i sau s! )ac! )a(! a#te$t!rilor investitorilor s!i din cau%a unor condi(ii econo ic generale sau s$eci)ice .ntre$rinderii0 cu ar )i o recesiune0 luarea de deci%ii gre#ite de c!tre anage ent sau a$ari(ia unei concuren(e nea#te$tate .n ra ur!9 ,unctul cul inant al e#ecului econo ic este declararea )ali entului .ntre$rinderii9 E#ecul de audit a$are atunci c5nd auditorul e'$ri ! o o$inie de audit eronat! ca re%ultat al unui e#ec $ri ar de a se con)or a standardelor de audit general acce$tate *SAGA;GAAS+9 Riscul de audit re$re%int! riscul ca un auditor s! conclud! c! situa(iile )inanciare $re%int! o i agine )idel! #i s! decid! e'$ri area unei o$inii )!r! re%erve c5nd0 .n realitate0 aceste situa(ii con(in $re%ent!ri se ni)icativ eronate9 4a/oritatea $ro)esioni#tilor din s)era conta"ilit!(ii sunt de acord c!0 .n cele ai ulte ca%uri .n care un auditor nu a reu#it s! desco$ere erorile se ni)icative #i .n care s-a e is un ti$ gre#it de o$inie de audit0 se $oate $une .ntre"area legiti ! dac! auditorul a e'ecutat lucr!rile cu rigoarea $ro)esional! cuvenit!9 Dac! un auditor nu d! dovad! de rigoarea $ro)esional! cuvenit! .n cursul unui audit0 se $roduce un e#ec de audit9 In ase enea ca%uri0 legea $er ite deseori $!r(ilor care au su$ortat $ierderi ca ur are a neres$ect!rii de c!tre auditor a o"liga(iei de rigoare $ro)esional! cuvenit! s! recu$ere%e o $arte sau totalitatea $ierderilor cau%ate direct de e#ecul de audit9 In $ractic!0 este greu de deter inat dac! auditorul nu a e'ercitat rigoarea $ro)esional! cuvenit!0 din cau%a co $le'it!(ii auditului9 3a )el de di)icil este #i de deter inat cine are dre$tul s! se a#te$te la anu ite "ene)icii dintr-un audit0 din cau%a tradi(iilor /uridice9 Totu#i inca$acitatea unui auditor de a e'ersa cu rigoare $ro)esional! cuvenit! $oate conduce deseori la un anu it grad de r!s$undere #i0 .n anu ite ca%uri0 la solicitarea de des$!gu"iri )ir ei de e'$erti%! conta"il!9 CONCEPTELE JURIDICE AUDITORILOR CARE AFECTEAZ RSPUNDEREA

OBIECTIVUL 5.3. Utili%area conce$telor #i no(iunilor /uridic e )unda entale re)eritoare la r!s$underea conta"ililor ca "a%! $entru studiul r!s$underii /uridice a auditorilor9 Conce$tul de $ersoan! $rudent! At5t .n s5nul $ro)esiei c5t #i .n $ractica /udiciar! e'ist! o$inia co un! c! auditul nu re$re%int! o garantare sau o asigurare a"solut! a corectitudinii situa(iilor )inanciare9 Auditorului nu i se cere dec5t s! e)ectue%e auditul cu rigoarea $ro)esional! cuvenit!9 C1iar #i atunci0 nu se $oate $retinde la $er)ec(iunea unui auditor9 Orice $ersoan! care .#i o)er! serviciile unei alte $ersoane #i este anga/at! de aceasta din ur ! .#i asu ! o"liga(ia de a e'ercita cu rigoare #i aten(ie re%ona"il! a$titudinile $e care le $osed! .n cadrul anga/a entului res$ectiv9 Dac! o $ersoan! .#i o)er!

serviciile .n orice anga/a ent care necesit! a$titudini s$eci)ice0 atunci e'ist! $re%u (ia c! aceast! $ersoan! se $re%int! $u"licului ca $osed5nd gradul de cali)icare de care dis$un .n od nor al celelalte $ersoane i $licate .ntr-un anga/a ent si ilar9 Dac! aceast! idee i $licit! se dovede#te a )i eronat!0 $ersoana .n cau%! co ite o )raud! asu$ra oric!rei $ersoane care o anga/ea%! $e "a%a $ro)esiei sale $u"lice9 Ins! nici o $ersoan!0 cali)icat! sau nu0 nu $oate garanta c! sarcina $e care #io asu ! va )i e'ecutat! "ine #i )!r! gre#eli sau a"ateri9 ,ersoana garantea%! "un!credin(! #i integritate0 dar nu in)aili"ilitate0 #i r!s$unde .n )a(a anga/atorului s!u .n ca% de negli/en(!0 rea-credin(! sau .n#el!ciune0 dar nu #i .n ca%ul daunelor $rovocate de $ure gre#eli de ra(iona ent9 R!s$underea $entru )a$tele unei alte $ersoane In general0 asocia(ii *sau ac(ionarii .n ca%ul societ!(ilor $e ac(iuni cu caracter $ro)esional+ $oart! o r!s$undere solidar! *co un! #i general!+ .n ca% de $roces civil . $otriva oric!ruia dintre $ro$rietarii )ir ei9 Asocia(ii $ot )i tra#i la r!s$undere #i $entru ac(iunile altor $ersoane0 $e care ei se "a%ea%! .n cadrul $rinci$iului de delegare a res$onsa"ilit!(ii9 *re$re%entare+9 Cele trei gru$uri de $ersoane $e care se va "a%a0 cel ai $ro"a"il0 un auditor sunt 2 anga/a(ii )ir ei0 alte )ir e de e'$erti%! conta"il! anga/ate $entru a e)ectua o $arte din lucr!rile de audit #i cola"oratorii * s$eciali#tii e'terni+ la care se )ace a$el $entru o"(inerea de in)or a(ii te1nice9 A"sen(a co unica(iilor $rivilegiate In cadrul dre$tului co un *cut u iar+ e'$er(ii conta"ili nu au dre$tul de a re)u%a accesul autorit!(ilor /udiciare la anu ite in)or a(ii $e otiv c! aceste in)or a(ii sunt $rote/ate9 ,rinci$alul su"iect al ca$itolului de )a(! sunt cele $atru surse de r!s$undere /uridic! a auditorilor9 Aceste $atru s)ere de r!s$undere sunt 2 *1+ r!s$underea )a(! de clien(i0 *>+ r!s$underea )a(! de ter(e $!r(i .n cadrul dre$tului co un0 *@+ r!s$underea )a(! de ter(e $!r(i .n cadrul legisla(iei )ederale $rivind titlurile de valoare #i *?+ r!s$underea $enal!9 RSPUNDEREA FA DE CLIENI OBIECTIVUL 5.4. !escrierea Rspunderii Contabililor ,a !e Clieni -i A Argumentelor !e Aprare Asociate Acesteia. ,rocesele sunt de ti$uri )oarte di)erite0 inclu%5nd recla a(ii $recu Ainca$acitatea de a .nc1eia un anga/a ent )!r! caracter de audit la data $rev!%ut!B0 Aretragerea necores$un%!toare dintr-un anga/a ent de auditB0 Ainca$acitatea de a desco$eri o

deturnare de activeB sau A.nc!lcarea $revederilor de con)iden(ialitate a$lica"ile e'$er(ilor conta"iliB9 Un $roces ti$ic i $lic! acu%a(ia c! auditorul nu a desco$erit o deturnare de active co is! de un anga/ate0 ca re%ultat al conducerii negli/ente a auditului9 ,rocesul $oate avea dre$t ca$ de acu%a(ie )ie .nc!lcarea $revederilor contractuale0 )ie $re/udiciere din negli/en(!0 )ie a "ele categorii de incri in!ri9 Ac(iunile $entru re$ararea $re/udiciului $ot )i intentate )ie $e otiv de negli/en(! ordinar!0 )ie $entru negli/en(! grav!0 )ie .n ca% de )raud!9 Ac(iunile $entru re$ararea $re/udiciului sunt )oarte )recvente deoarece su ele ce $ot )i recu$erate ca des$!gu"iri .n ur a lor sunt0 de o"icei0 ai ari dec5t .n ca%ul .nc!lc!rii $revederilor contractuale9 ,rinci$alul o"iect al litigiilor i $lic5nd acu%a(ii de negli/en(! este0 de o"icei nivelul adecvat de rigoare $ro)esional!9 In s)era auditului neres$ectarea SAGA;GAAS-urilor este0 deseori0 o $ro"! concludent! de negli/en(!9 ,ro"le a gradului de rigoare *aten(ieK $ro)esional! cuvenit! devine ult ai co $licat! .n ca%ul unei veri)ic!ri )!r! caracter de audit sau .n cel al co $il!rii situa(iilor )inanciare0 .n care se a$lic! ai $u(ine standarde acce$tate $entru evaluarea $er)or an(elor9 Argu entele de a$!rare ale auditorilor .n $rocesele intentate de clien(i9 A"sen(a o"liga(iei9 A"sen(a o"liga(iei de a $resta serviciul .nsea n! c! )ir a de e'$erti%! conta"il! $retinde c! nu a e'istat un contract i $licit sau e'$licit9 De e'e $lu0 )ir a de e'$erti%! conta"il! ar $utea $retinde c! erorile nu au )ost desco$erite deoarece )ir a a $restat un serviciu de revi%uire a situa(iilor )inanciare0 nu un audit9 >9 ,resta(ia nonnegli/ent!9 ,entru a de onstra o $resta(ie nonnegli/ent! .n cadrul unui audit0 )ir a de e'$erti%! conta"il! $retinde c! auditul a )ost reali%at .n con)or itate cu standardele de audit general acce$tate9 C1iar dac! e'ist! erori nedesco$erite0 auditorul nu este r!s$un%!tor0 dac! auditul a )ost e)ectuat de anier! adecvat!9 Negli/en(! indus!9 O a$!rare "a%at! $e argu entul negli/en(ei induse e'ist! atunci c5nd $ro$riile ac(iuni ale clientului )ie au avut dre$t re%ultat $ierderile care constituie "a%a des$!gu"irilor solicitate0 )ie au intervenit .n cursul nor al al auditului0 . $iedic5ndu-l $e auditor s! desco$ere cau%a $ierderilor res$ective9 Ca e'e $lu $entru $ri a situa(ie citat!0 s! $resu$une c! un client $retinde c! o )ir ! de e'$erti%! conta"il! a dat dovad! de negli/en(! #i nu a de ascat un )urt de nu erar din cas!0 co is de un anga/at9 Dac! )ir a de e'$erti%! conta"il! #i-a in)or at clientul *de $re)erin(!0 .n scris+ $rivind un nea/uns al siste ului de control intern care ar )i $utut $reveni )urtul0 dar anage entul nu a corectat aceast! caren(!0 atunci

)ir a de e'$erti%! ar $utea utili%a negli/en(a indus! ca argu ent de a$!rare9 Ca e'e $lu $entru cea de-a doua situa(ie0 s! $resu$une c! o )ir ! de e'$erti%! conta"il! nu a reu#it s! deter ine c! anu ite crean(e erau irecu$era"ile #i c!0 .n cursul veri)ic!rii solva"ilit!(ii de"itorilor0 anagerul res$onsa"il de gestiunea creditelor co erciale le-a in(it auditorilor #i le-a $us la dis$o%i(ie docu ente )alse9 In aceste circu stan(e0 $resu$un5nd c! auditul crean(elor-clien(i a )ost )!cut .n con)or itate cu standardele de audit general acce$tate0 se va $utea construi o a$!rare $e argu entul negli/en(ei induse9 ?9 A"sen(a leg!turii de cau%alitate9 ,entru a reu#i o ac(iune . $otriva unui auditor0 clientul tre"uie s! )ie ca$a"il s! de onstre%e c! e'ist! o rela(ie str5ns! de ti$ cau%!e)ect .ntre .nc!lcarea nor ei de rigoare cuvenit! de c!tre auditor #i $agu"ele su$ortate de client9 De e'e $lu0 s! $resu$une c! un auditor nu a reu#it s!-#i .nc1ide auditul la data convenit! de cele dou! $!r(i9 Clientul $retinde c!0 dre$t re%ultat0 "anca lui nu i-a $er is $relungirea unui credit .n curs0 )a$t ce i-a $rovocat $ierderi i $ortante9 Un $oten(ial argu ent de a$!rare $entru auditor ar )i c! "anca a re)u%at $relungirea creditului din alte otive0 cu ar )i starea )inanciar! nesatis)!c!toare a clientului9 Acest ti$ de a$!rare este nu it a"sen(! a leg!turii de cau%alitate9 RSPUNDERA FA DE TERE PRI IN CADRUL PREVEDEIRLOR DE DREPT CO!UN OBIECTIV UL 5.5. !escrierea rspunderii contabililor fa de tere pri $n cadrul prevederilor de drept comun i a argumentelor de aprare asociate acesteia9 ,e l5ng! )a$tul c! $ot )i da(i .n /udecat! de c!tre clien(i .n "a%a $revederilor de dre$t co un0 e'$er(ii conta"ili $ot )i tra#i la r!s$undere #i de c!tre ter(e $!r(i0 $ornind de la acela#i cadru /uridic9 Ter(ele $!r(i cu$rind 2 ac(ionarii actuali #i $oten(iali0 re$re%entan(ii co erciali ai clientului0 "!ncile #i al(i creditori0 anga/a(ii #i clien(ii .ntre$rinderii su$use auditului9 O )ir ! de e'$erti%! conta"il! $oate )i considerat! r!s$un%!toare )a(! de o ter(! $arte .n ca%ul .n care recla antul a su$ortat o $ierdere din cau%! c! #i-a "a%at deci%iile $e situa(ii )inanciare .n#el!toare9 Un $roces ti$ic $oate )i intentat atunci c5nd o "anc! nu $oate recu$era un credit i $ortant de la un client insolva"il9 =anca $oate $retinde c! s-a "a%at $e situa(ii )inanciare auditate .n#el!toare .n luarea deci%iei de creditare #i c! )ir a de e'$erti%! conta"il! ar tre"ui considerat! res$onsa"il! deoarece nu a reali%at auditul cu rigoarea cuvenit!9 Utili%atorii $rev!%u(i

In general0 un utili%ator $rev!%ut este e "ru al unui gru$ restr5ns de utili%atori0 auditorul #tiind c! gru$ul res$ectiv va lua deci%ii .n "a%a situa(iilor )inanciare auditate9 De e'e $lu0 dac! la data .nc1iderii "ilan(ului conta"il .ntre$rinderea are credite .n curs la o "anc!0 aceast! "anc! ar $utea )i un utili%ator $rev!%ut9 In cadrul acestui conce$t0 un utili%ator $rev!%ut va )i tratat de aceea#i anier! c! #i o ter(! $arte cunoscut!9 4etoda ACredit AllianceB Credit Alliance versus Art1ur Andersen and Co *1KJI+ a )ost un ca% din Ne8 RorS0 .n care un creditor a intentat un $roces auditorului unuia dintre de"itorii s!i0 $retin%5nd s! s-a "a%at .n luarea deci%iei de acordare a . $ru utului $e situa(iile )inanciare ale de"itorului0 care era insolva"il9 Curtea de A$el a statului Ne8 RorS a anulat deci%ia unei instan(e in)erioare0 care inter%icea auditorului acu%at s! utili%e%e a"sen(a de leg!turi contractuale ca argu ent de a$!rare9 ,rin aceast! deci%ie0 curtea de a$el a sus(inut conce$tul )unda ental de Aleg!tur! contractual!B de)init de ca%ul Ultra ares #i a sta"ilit c!0 $entru ca un auditor s! $oat! )i considerat r!s$un%!tor0 tre"uie s! e'ist! ur !toarele condi(ii 2 19 Auditorul tre"uie s! )i )ost in)or at des$re )a$tul c! $rodusul uncii sale va )i utili%at de ter(a $arte recla ant! .ntr-un sco$ s$eci)ic #i s!-#i )i o)erit inten(ionat $rodusul .n acest sco$ #i >9 E'isten(a condi(iei de in)or are #i inten(ie tre"uie s! )ie re)lectat! de conduita auditorului9 In $re%ent 11 state *ArSansas0 Cali)ornia0 Ida1o0 Illinois0 Fansas0 4ontana0 Ne"rasSa0 Ne8 Merse<0 Ne8 RorS0 $enns<lvania #i Uta1+ a$lic! variante ale acestei etode9 4etoda Autili%atorului $revi%i"ilB9 Cea ai a $l! inter$retare a dre$turilor ter(elor $!r(i "ene)iciare const! .n a$licarea conce$tului de utili%atori $revi%i"ili9 In cadrul acestei no(iuni0 orice utili%atori a c!ror calitate de utili%atori $oten(iali ai situa(iilor )inanciare auditorul ar )i tre"uit0 .n od re%ona"il0 s! )ie ca$a"il s! o $revad!0 au e'act acelea#i dre$turi ca #i utili%atorii cu leg!turi contractuale9 Ace#ti utili%atori sunt deseori nu i(i Agru$ neli itatB9 Argu entele de a$!rare ale auditorilor .n $rocesele intentate de ter(e $!r(i Argu entul de a$!rare $re)erat .n $rocesele intentate de ter(e $!r(i este $resta(ia nonnegli/ent!9 In cadrul unui $roces intentat de ter(e $!r(i0 o a$!rare "a%at! $e argu entul a"sen(ei o"liga(iei de a $resta un serviciu cores$unde de onstr!rii a"sen(ei leg!turilor contractuale9 In cadrul $roceselor intentate de ter(e $!r(i0 a"sen(a leg!turilor de cau%alitate .nsea n!0 deseori0 a de onstra c! utili%atorul nu s-a "a%at $e situa(iile )inanciare res$ective9

ROS,UNDEREA CIVI3O :N CADRU3 3EGIS3AQIEI &EDERA3E ,RIVIND TIT3URI3E DE VA3OARE O=IECTIVU3 G9I9 Descrierea r!s$underii civile a conta"ililor .n cadrul legisla(iei )ederale re)eritoare la titlurile de valoare #i a argu entelor de a$!rare asociate acesteia9 De#i $rocesele de dre$t co un intentate conta"ililor de c!tre clien(ii lor sau de c!tre ter(e $!r(i au .nregistrat o anu it! cre#tere0 cea ai i $ortant! evolu(ie .n do eniul litigiilor vi%5nd r!s$underea e'$er(ilor conta"ili au .nregistrat-o $rocesele intentate .n cadrul legisla(iei )ederale $rivind titlurile de valoare9 3egea $rivind titlurile de valoare din 1K@@ Con)or legii din 1K@@0 singurele $!r(i care .#i $ot recu$era $ierderile de la auditori sunt cu $!r!torii ini(iali ai ac(iunilor sau altor titluri de valoare9 Orice ter(! $arte care a ac1i%i(ionat titlurile de valoare descrise .n dosarul de .nregistrare al societ!(ii are dre$tul de intenta un $roces auditorului .n ca%9 4etoda Autili%atorului $revi%i"ilB9 Cea ai a $l! inter$retare a dre$turilor ter(elor $!r(i "ene)iciare const! .n a$licare conce$tului de utili%atori $revi%i"ili9 In cadrul acestei no(iuni0 orice utili%atori a c!ror calitate de utili%atori $oten(iali ai situa(iilor )inanciare auditorul ar )i tre"uit0 .n od re%ona"il0 s! )ie ca$a"il s! o $revad!0 au e'act acelea#i dre$turi ca #i utili%atorii cu leg!turi contractuale9 Ace#ti utili%atori sunt deseori nu i(i Agru$ neli itatB9 Argu entele de a$!rare ale auditorilor .n $rocesele intentate de ter(e $!r(i9 Argu entul de a$!rare $re)erat .n $rocesele intentate de ter(e $!r(i este $resta(ia nonnegli/ent!9 In cadrul unui $roces intentat de ter(e $!r(i0 o a$!rare "a%at! $e argu entul a"sen(ei o"liga(iei de a $resta un serviciu cores$unde de onstr!rii a"sen(ei leg!turilor contractuale9 In cadrul $roceselor intentate de ter(e $!r(i0 a"sen(a leg!turilor de cau%alitate .nse n!0 deseori0 a de onstra c! utili%atorul nu s-a "a%a $e situa(iile )inanciare res$ective9 ROS,UNEREA CIVI3O :N CADRU3 3EGIS3AQIEI &EDERA3E ,RIVIND TIT3URI3E DE VA3OARE O=IECTIVU3 G9I9

Descrierea r!s$underii civile a conta"ililor .n cadrul legisla(iei )ederale re)eritoare la titlurile de valoare #i a argu entelor de a$!rare asociate acesteia9 De#i $rocesele de dre$t co un intentate conta"ililor de c!tre clien(ii lor sau de c!tre ter(e $!r(i au .nregistrat o anu it! cre#tere0 cea ai i $ortant! evolu(ie .n do eniul litigiilor vi%5nd r!s$underea e'$er(ilor conta"ili au .nregistrat-o $rocesele intentate .n cadrul legisla(iei )ederale $rivind titlurile de valoare9 3egea $rivind titlurile de valoare din 1KK@ Con)or legii din 1KK@0 singurele $!r(i care .#i $ot recu$era $ierderile de al auditori sunt cu $!r!torii ini(iali ai ac(iunilor sau altor titluri de valoare9 Orice ter(! $arte care a ac1i%i(ionat titlurile de valoare descrise .n dosarul de .nregistrare al societ!(ii are dre$tul de a intenta un $roces auditorului .n ca% de )alsuri sau o isiuni se ni)icative .n situa(iile )inanciare auditate incluse .n dosarul de .nregistrare sus- en(ionat9 Utili%atorul re$re%ent5nd o ter(! $arte nu are o"liga(ia de a de onstra c! sa "a%at $e situa(iile )inanciare .n cau%! sau c! auditorul as co is o negli/en(! sau o )raud! .n cursul e)ectu!rii auditului9 Utili%atorul nu tre"uie s! dovedeasc! dec5t )a$tul c! situa(iile )inanciare auditate con(ineau $reci%!ri eronate sau o isiuni se ni)icative9 Auditorul are o"liga(ia de a de onstra0 .n a$!rarea sa0 c! *1+ .n circu stan(ele citate s-a e)ectuat un audit adecvat *adic! o Ainvestiga(ie re%ona"il!BK sau c! *>+ $ierderile recla antului au )ost cau%ate0 .n totalitate sau $ar(ial0 de al(i )actori dec5t situa(iile )inanciare .n#el!toare9 3egea din 1K@@ este singurul cadrul /uridic co un sau statutar .n care o"liga(ia aducerii de $ro"e .i revine acu%atului9 3egea $rivind o$era(iunile "ursiere din 1K@? Orice co $anie ale c!rei ac(iuni sunt cotate $e $ie(ele "ursiere na(ionale #i tran%ac(ionate $e $ie(ele secundare *$rin negocieri directeK este o"ligat! s! $re%inte .n )iecare an un set de situa(ii )inanciare auditate9 ,e l5ng! ca%ul situa(iilor )inanciare anuale auditate0 auditorii se e'$un unor $oten(iale ac(iuni /udiciare #i .n leg!tur! cu in)or a(iile tri estriale *&or ularul 1D N+ sau cu alte in)or a(ii con(inute .n ra$oartele de$use $e l5ng! CVO=;SEC0 cu ar )i eveni entele e'ce$(ionale ra$ortate $rin &or ularul J-F9 Auditorii sunt )recvent i $lica(i .n veri)icarea in)or a(iilor con(inute .n aceste alte ra$oarteH Regula 1D "-G din 3egea $rivind o$era(iunile "ursiere din 1K@?9 Este . $otriva legii ca orice $ersoan!0 direct sau indirect0 $rin utili%area oric!rui i/loc sau instru ent al co er(ului interstatal0 a $o#tei sau a

oric!rei alte resurse a oric!rei "urse de valori de nivel na(ional 2 *a+ s! utili%e%e orice instru ent0 stratege ! sau arti)iciu .n sco$ul de a .n#ela0 *"+ s! $re%inte .ntr-o anier! .n#el!toare0 oricare ar )i aceasta0 un )a$t se ni)icativ sau s! o it! $re%entarea unui )a$t se ni)icativ0 indis$ensa"il $entru a asigura veridicitatea situa(iilor .ntoc ite $rin $ris a circu stan(elor .n care aceste situa(ii au )ost .ntoc ite sau *c+ s! se i $lice .n orice ac(iune0 $ractic! sau activitate econo ic! ce constituie sau va constitui o )raud! sau .n#el!ciune vi%5nd orice $ersoan! i $licat! .n cu $!rarea sau v5n%area oric!rui titlu de valoare9 Argu entele de a$!rare ale auditorilor 6 legea din 1K@? Acestea sunt 2 $resta(ia nonnegli/ent!0 a"sen(a o"liga(ia de $resta(ie #i a"sen(a leg!turii de cau%alitate9 Sanc(iunile CVO=;SEC Co isia $oate re)u%a0 te $orar sau $er anent0 re$re%entarea sau $ractica $e l5ng! organele sale0 .n orice odalitate0 a oric!rei $ersoane care0 con)or constat!rilor co isiei999 *1+ nu $osed! cali)ic!rile o"ligatorii $entru a re$re%enta alte $!r(i sau *>+ d! dovad! de li$s! de corectitudine sau integritate sau a )ost i $licat! .ntr-o conduit! $ro)esional! i oral! sau necores$un%!toare9 3egea $rivind organi%a(iile coru$te #i in)luen(ate de escroci Aceast! lege $er ite unei $!r(i v!t! ate s! solicite des$!gu"iri de trei ori ai ari #i ra "ursarea c1eltuielilor de /udecat! .n ca%urile .n care se $oate de onstra c! acu%atul a )ost i $licat .ntr-o Aescroc1erie etodic!B9 Anu ite instan(e a)ir au clar c! recla a(ia tre"uie s! $retind! $artici$area considera"il! a auditorului la activit!(ile .ntre$rinderii0 dincolo de e)ectuarea u/ii audit anual0 $e c5nd alte instan(e sus(ineau c! e iterea unui ra$ort de audit se ni)icativ eronat ar $utea re$re%enta o activitate de escroc1erie9 3egea $rivind $racticile de coru$(ie .n str!in!tate din 1KLL9 Aceast! lege trans)or ! .n in)rac(iune ituirea re$re%entan(ilor o)iciali ai unei (!ri str!ine .n sco$ul de a e'ercita in)luen(a sau o"(ine sau $!stra un contract9 Inter%icerea $l!(ilor c!tre re$re%entan(ii str!ini se a$lic! tuturor societ!(ilor do iciliate .n Statele Unite0 indi)erent dac! sunt sau nu cotate la "urs!0 $recu #i tuturor societ!(ilor str!ine su$use regle ent!rilor CVOC;SEC9 3egea i-ar $utea a)ecta $e auditori $rin $ris a res$onsa"ilit!(ii lor de a veri)ica #i evalua siste ele de control intern0 ca $arte a reali%!rii unui audit9 4a/oritatea

auditorilor consider! c! ei n u sunt .n $re%ent o"liga(i s! )ac! #i o veri)icare a controlului intern de anier! su)icient de riguroas! $entru a $utea deter ina dac! res$ectivii lor clien(i .ncalc! $revederile 3egii $rivind $racticile de coru$(ie .n str!in!tate9 ROS,UNDEREA ,ENA3O O=IECTIVU3 G9L9 S$eci)icarea "a%ei r!s$underii $enale a conta"ililor9 O a $atra odalitate de tragere a e'$er(ilor conta"ili la r!s$undere este o)erit! de r!s$underea $enal! a conta"ililor9 Toate aceste legi cali)ic! dre$t in)rac(iune $enal! s$olierea unei alte $ersoane $rin i $licare de "un! #tiin(! .n $re%entarea de situa(ii )inanciare )alsi)icate9 Din aceste $atru ca%uri $ute trage ai ulte conclu%ii esen(iale2 Investigarea integrit!(ii anage entului este o co $onen(! i $ortant! a $rocesului de deci%ie $rivind acce$tarea clien(ilor #i volu ul lucr!rilor de e'ecutat9 DSA;SAS L *AU @1GK o)er! auditorilor o serie de reco and!ri $entru anali%a noilor clien(i0 reco and!ri ce vor )i discutate .n unul din ca$itolele ur !toareH Auditorul $oate )i g!sit vinovat din $unct de vedere $enal .n ceea ce $rive#te reali%area unui audit0 c1iar dac! istoricul activit!(ilor sale de onstrea%! integritate .n via(a $ro)esional! sau $ersonal!9 R!s$underea $enal! $oate )i $urtat! at5t de asocia(i0 c5t #i de anga/a(ii su"alterni ai )ir ei de e'$erti%!9 Inde$enden(a a$arent! #i )a$tic! a tuturor indivi%ilor anga/a(i .n isiunea de audit este esen(ial!0 ai ales .n cadrul unei a$!r!ri contra unor acu%a(ii $enale9 DSA;SAS 1 *AU >>D+ o"lig! )ir ele s! $un! .n a$licare $olitici interne care s! asigure inde$enden(a )a$tic! #i a$arent!9 Tran%ac(iile cu $!r(i sau $ersoane a)iliate necesit! o anali%! deose"it de riguroas!0 din cau%a $ro"a"ilit!(ii ari de $re%entare eronat!9 DSA;SAS ?G *AU @@?+ o)er! reco and!ri $entru auditul tran%ac(iilor cu $!r(ile a)iliate9 Un auditor nu se $oate "a%a nu ai $e $rinci$iile conta"ile general acce$tate .n deci%ia $rivind $re%entarea )idel! a situa(iilor )inanciare9 Este necesar! o anali%! a con(inutului situa(iilor )inanciare0 (in5ndu-se cont de toate in)or a(iile dis$oni"ile9 Clau%ele de $rioritate de)inite deCVO=;SEC o)er! reco and!ri $rivind selectarea $rinci$iilor conta"ile a$lica"ile9 O "un! docu entare $oate )i0 $entru a$!rarea auditorului .n cadrul unui $roces $enal0 la )el de i $ortant! ca #i .ntr-un litigiu civil9

 Consecin(ele $oten(iale ale co iterii ce c!tre un auditor0 cu "un! #tiin(!0 a unei )a$te solicite sunt at5t de grave .nc5t este $u(in $ro"a"il ca "ene)iciile $oten(iale s! /usti)ice ase enea ac(iuni9

,OPIQIA COR,U3UI ,RO&ESIONA3 ROS,UN7DEREA MURIDICO

:N

CEEA

CE

,RIVETE

O=IECTIVU3 G9J9 Descrierea !surilor $e care le $ot .ntre$rinde #i le .ntre$rind cor$ul $ro)esional #i e'$er(ii conta"ili ca indivi%i $entru a reduce riscul a$ari(iei de litigii9 C5teva alte !suri sunt discutate $e scurt .n continuare9 Cercetarea .n s)era auditului9 Cercetarea continu! este i $ortant! $entru identi)icarea unor c!i ai $otrivite de atingere a anu itor o"iective0 cu a r )i desco$erirea unor erori sau )raude se ni)icative dar neinten(ionate0 co unicarea re%ultatelor auditului c!tre utili%atori sau asigurarea inde$enden(ei auditorilor9 De)inirea de standarde #i reguli9 &i'area de o"liga(ii de evaluare colegial! ,re%entarea la $rocese9 Instruirea utili%atorilor Sanc(ionarea co $orta entelor #i $resta(iilor necores$un%!toare ale e "rilor Gru$uri de $resiune $entru odi)icarea cadrului /uridic9 ,ROTEMAREA ET,RQI3OR ROS,UNDERE MURIDIC O CONTA=I3I INDIVIDUA3I IN CAP DE

Cola"orarea nu ai cu clien(ii care dau dovada de integritate9 Anga/area de $ersonal cali)icat #i instruirea #i su$raveg1erea adecvat! a acestuia9 Res$ectarea nor elor #i standardelor $ro)esionale9 4en(inerea inde$enden(ei9 :n(elegerea activit!(ii clientului Reali%area unor audite de .nalt! calitate9 Docu entarea adecvat! a uncii9 O"(inerea unei scrisori de anga/a ent #i a unei scrisori de re$re%entare9

,!strarea rela(iilor con)iden(iale9 Contractarea unor $oli(e de asigurare adecvate9 A$elul la e'$er(i .n dre$t9 Alegerea unei )or e de organi%are cu r!s$undere li itat!9 E'ercitarea unui Asce$ticis $ro)esionalB9

SCOPUL EFECTURII UNUI AUDIT AL SITUAIILOR FINANCIARE OBIECTIVUL 6.1. >0=1=.01/, E:;30.1/,1 -.4;5350 /,130A?/00 5=50 15706 13 -0651@0034/

DSA;SAS *AU 11D+ s$une ur !toarele2 Sco$ul e)ectu!rii unui audit o"i#nuit al situa(iilor )inanciare de c!tre un auditor inde$endent const! .n e'$ri area unei o$inii $rivind !sura .n care aceste situa(ii $re%int! o i agine )idel! 0 su" toate as$ectele se ni)icative0 a $o%i(iei )inanciare0 a re%ultatelor e'$loat!rii #i a )lu'urilor de tre%orerie0 .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 Aceast! sec(iune a standardului $une .n od )oarte /usti)icativ accentul $e e'$ri area unei o$inii .n leg!tur! cu situa(ile )inanciare9 Auditorii colectea%! $ro"e .n sco$ul unic de a )i .n !sur! s! a/ung! la o conclu%ie $rivind $re%entarea )idsel! a situa(iilor )inanciare0 su" toate as$ectele lor se ni)icative0 #i s! .ntoc easc! un ra$ort de audit adecvat9 Atunci c5nd0 "a%5ndu-se $e in)or a(ii $ro"ante adecvat0 un auditor a/unge la conclu%ia c! situa(iile )inanciare nu vor induce0 $ro"avil0 .n eroare un utili%ator $rudent0 acel auditor va e'$ri a o o$inie $rivind $re%entarea )idel! #i .#i va asocia nu ele cu situa(iile .n cau%!9 :n ca%ul .n care eveni ente ulterioare $u"lic!rii situa(iilor )inanciare de onstrea%! c! acestea din ur ! nu au $re%entat0 de )a$t0 o i agine )idel!0 atunci auditorul va )i0 $ro"a"il nevoit s! dovedeasc! .n )a(a unei instan(e /udec!tore#ti sau a unei agen(ii de regle entare c! a e)ectuat auditul de anier! adecvat! #i c! a tras conclu%iile corecte9 De#i auditorul nu este un garant sau un agent care o)er! asigurare a"solut! .n ceea ce $rive#te corectitudinea in)ora (iilor $re%entate .n situa(iile )inanciare0 el $oart! o r!s$undere considera"il!0 #i anu e aceea de a-i in)or a $e utili%atori dac! situa(iile )inanciare sunt sau nu sunt corect

$re%entate9 Dac! auditorul consider! c! situa(iile )inanciare nu $re%int! o i agine )idel! sau dac! el nu este .n !sur! s! a/ung! la o conclu%ie din cau%a insu)icien(ei $ro"elor sau a unor circu stan(e cu caracter geenral0 atunci el $oart! r!s$underea se nal!rii acestor )a$te utili%atorilor $rin inter ediul ra$ortului s!u9 RESPONSABILITATEA !ANAGE!ENTULUI OBIECTIVUL 6.2. E:;30.1/,1 7,4-,<0/00 70=6/, /,-;4=-1<0306?@03, B1=18,B,=65350 ;/020=7 D=64.B0/,1 -0651@0034/ >0=1=.01/, 90 /,-;4=-1<0306?@03, 157064/5350 ;/020=7 2,/0>0.1/,1 1.,-64/ -0651@00. Res$onsa"ilitatea ado$t!rii unor $olitici conta"ile cores$un%!toare0 a en(inerii unui control intern adecvat #i a e)ectu!rii unor $re%ent!ri corecte .n situa(iile )inanciare $i revine managementului #i nu auditorului9 Dat )iind c! ei gestionea%! activit!(ile cotidiene ale .ntre$rinderii0 anagerii sunt in)or a(i ault ai "ine dec5t auditorii des$re o$era(iunile .ntre$rinderii #i des$re activele0 datoriilor #i ca$italurile $ro$rii a)ectate de aceste as$ecte #i $rivind controlul intern se li itea%! la in)or a(iile colectate .n cursul reali%!rii auditului9 RESPONSABILITILE AUDITORULUI OBIECTIVUL 6.3. E:;30.1/,1 /?-;5=7,/00 157064/5350 ;/020=7 7,-.4;,/0/,1 ,/4/034/ -,B=0>0.1602,. DSAGSAS 1 FAU 11#H -;5=, 5/B?641/,3,( Auditorul $oart! r!s$underea de a $lani)ica #i e)ectua auditul ast)el .nc5t s! o"(inut! o asigurare re%ona"il! $rivind $re%en(a sau a"sen(a unor $re%ent!ri eronate se ni)icative .n situa(iile )inanciare0 indi)erent dac! aceste $re%ent!ri eronate sunt cau%ate de gre#eli sau de )raude9 Date )iind natura $ro"elor de audit #i caracteristicile )raudelor0 auditorul $oate a/unge la o asigurare re%ona"il!0 dar nu #i a"solut!0 $rivind )a$tul c! $re%ent!rile eronate se ni)icative au )ost detectate9 Auditorul nu $oart! nici o r!s$undere $rivind $lani)icarea #i e)ectuarea auditului ast)el .nc5t s! o"(in! o asigurare re%ona"il! .n ceea ce $rive#te derectarea $re%ent!rilor eronate care sunt nese ni)icative .n ra$ort cu ans "lul situa(iilor )inanciare0 indi)erent dac! aceste $re%ent!ri eronate sunt cau%ate de gre#eli sau )raude9 1. P/,A,=61/,1 ,/4=16? -,B=0>0.1602? 2,/-5- ;/,A,=61/, ,/4=16? =,-,B=0>0.1602?. ,re%ent!rile eronate sunt0 .n general0 considerate se ni)icative dac! e)ectul co "inat al erorilor #i al )raudelor necorectate din situa(iile )inanciare ar )i $utut sc1i "a sau in)luen(a deci%iile unei $ersoane

2.

3.

4.

re%ona"ile care utili%ea%! res$ectivele situa(iii )inanciare9 De#i este deose"it de greu s! cuanti)ici $ragul de se ni)ica(ie *i $ortan(a relativ!+ al*a+ erorilor0 auditorii $oart! r!s$underea de a o"(ine o asigurare re%ona"il! $rivind )a$tul c! acest $rag de se ni)ica(ie a )ost res$ectat9 Ar )i e'tre de costisitor *#i0 $ro"a"il0 i $osi"il+ s! se i $un! auditorilor o"liga(ia de a desco$eri toate erorile #i )raudele nese ni)icative9 A-085/1/,1 /,A4=1<03?. Asigurarea este o !sur! a gradului de certitudine $e care auditorul l-a o"(inut $5n! .n o entul .nc1eierii auditului9 Asigurarea este o !sur! a gradului de certitudine $e care auditorul l-a o"(inut $5n! .n o entul .nc1eierii auditului9 Asigurarea re%ona"il! nu este de)init! .n literatura de s$ecialitate0 dar ea re$re%int!0 .n $rinci$iu0 ceva ai $u(in dec5t o certitudine sau o asigurare a"solut! #i ceva ai ult dec5t un nivel sc!%ut de certitudine9 Conce$tu de asigurare re%ona"il!0 nu a"solut!0 sugerea%! c! auditorul nu este un garant al corectitudinii situa(iilor )inanciare9 Dac! auditorul ar $urta r!s$underea de a a/unge la o convingere a"solut! c! toate aser(iunile din situa(iile )inanciare sunt corecte0 volu ul $ro"elor #i 0 res$ectiv0 costul )unc(iei de audit ar cre#te .ntr-o ase enea !sur! .nc5t auditele nu ar ai $utea )i /usti)icate din $unct de vedere econo ic9 E/41/, 2,/-5- >/157? . DSA;SAS J> *AU @1I+ )ace deose"irea dintre dou! ti$uri de in)or a(ii .n#el!toare *$re%ent!ri eronate+2 erori #i )raude9 A "ele ti$uri de ine'actit!(i $ot )i se ni)icative sau nese ni)icative9 O eroare este o in)or a(ie )als!neinten(ionat! din situa(iile )inanciare0 .n ti $ ce o )raud! este inten(ionat! *deli"erat!+9 Dou! e'e $le de erori $ot )i2 o gre#eal! de calcul c5nd se )ace $rodusul dintre $re(ul unitar #i cantitatea dintr-o )actur! sau o isiunea unor stocuri ai vec1i de aterii $ri e atunci c5nd se deter in! valoarea stocurilor$rin etoda co $ar!rii costului de intrare cu valoare de $ia(!9 :n ca%ul )raudelor0 se )ace o deose"ire .ntre deturnarea *sustragere+ de active0 deseori nu it! dela$idare sau )raud! i $uta"il! unui anga/at0 #i ra$ortare )inanciar! )rauduloas!0 deseori nu it! )raud! i $uta"il! anage entului *conducerii+9 Un e'e $lu de deturnare de active este situa(ia .n care un v5n%!tor .ncasea%! nu erar .n o entul e)ectu!rii v5n%!rii0 dar nu .nregistra%! o$era(iunea .n /urnalul de v5n%!ri9 Un e'e $lu de ra$ortare )inanciar! )rauduloas! este su$raevaluarea inten(ionat! a v5n%!rilor *ci)rei de a)aceri+ cu $u(in .nainte de data de .nc1idere a "ilan(ului0 .n sco$ul de a a/ora $ro)iturile ra$ortate9 S.,;60.0-B53 ;/4>,-04=13. Sce$ticis ul $reo)esional $ro)esional este o atitudine care $resu$une un s$irit iscoditor #i o evaluare critic! a $ro"elor auditului9 Auditorul nu tre"uie s! $orneasc! de la i$ote%a c! anagerul este necinstit0 .ns! acest! $osi"ilitate tre"uie luat! .n considerare9 Auditorul nu ar tre"ui nici s! $resu$un! c! anagerul este )!r! nici o .ndoila! onest9

R?-;5=7,/,1 157064/5350 ;/020=7 7,6,.61/,1 ,/4/034/ -,B=0>0.1602, Auditorii desc$er! o are diversittate de $re%ent!ri eronate0 re%ult5nd din ac(iuni $recu 2 gre#eli de calcul0 o isiuni0 .n(elegerea #i a$licarea gre#it! a nor elor conta"ile sau .nregistr!ri #i descrieri eronate ale o$era(iunilor9 R!s$underea auditorului $rivind detectarea )raudelor se ni)icative Standrdele de audit nu )ac nici o deose"ire .ntre r!s$underea auditorului .n ceea ce $rive#te detectarea erorilor #i cea vi%5nd detectarea )raudelor0 indi)erent dac! acestea re%ult! dintr-o ra$ortare )inanciar! )rauduloas! sau dintr-o sustragere de active9 At5t $rivind erorile0 c5t #i $rivind )raudele0 auditul are o"liga(ia de a o"(ine o asigurare re%ona"il! c! situa(ii )inanciare nu sunt se ni)icativ ine'acte *eronate+9 Standardele constat!0 de ase enea0 c! ase enea0 c! deseori este ai greu s! detecte%i )raudele dec5t erorile neinetn(ionate0 deoarece anagerii sau anga/a(ii care co it o )raud! $ncearc s o disimuleze. Di)icultatea legat! de de ascarea )raudelor nu sc1i "! .ns! r!s$underea $e care o $oart! auditorul .n ceea ce $rive#te $lani)icarea #i e'ecutarea adecvat! a auditului9 Evaluarea riscului de )raud! $e care o )ace auditorul se a'ea%! $e a "ele caracteristici0 care sunt2 19 Presiunea sau $ncura.area de a comite frauda9 Deseori0 aceast! $resiune const! .ntr-o dorin(! de a o"(ine un $ro)it )inanciar direct .n ca%ul sustragerii de active sau un c5#tig indirect .n ca%ul ra$ort!rii )inanciare )rauduloase9 =ene)iciul din cel de-al doile ca% ar $utea consta0 de e'e $#lu0 .ntr-o vre#tere a valorii de $ia(! a ac(iunilor co $aniei0 de(ine de anagerii acesteia9 >9 Percepia unei oprtuniti de a comite frauda9 :n ciuda )a$tului c! e'ist! o .ncura/are de a co ite )rauda0 aceasta nu se $roduce0 $ro"a"il0 dec5t dac! individul sau indivi%ii i $lica(i consider! c! $ot ac(iona )!r! a )i de asca(i9 F/157? /,A53616? 70= /1;4/61/, >0=1=.01/? >/1575341-? 2,/-5- 7,65/=1/, 7, 1.602,. E'ist! o di)eren(! se ni)icativ! .ntre ra$ortarea )inanciar! )rauduloas! #i deturnarea de active9 Ra$ortarea )inanciare )rauduloas! $re/udicia%! utili%atorii $rin aceea c! le o)er!0 $entru luarea de deci%ii0 in)or a(ii incorecte .n situa(iile )inanciare9 C5nd activele .n cau%! nu ai sunt la dis$o%i(ia $ro$rietarilor lor de dre$t9 A "ele ti$uri de )raud! sunt0 .n $rinci$iu0 $!gu"itoare $entru utili%atorii situa(iilor )inanciare9 :n od ti$ic0 ra$ortarea )inanciar! )ruduloas! este co is! de $ersoane cu )unc(ii de conducere0 uneori )!r! #tirea anga/a(ilor9 4anagerii au $uterea de a lua deci%ii $rivind conta"ilitatea #i activitatea de ra$ortare )inanciar! )!r! i $licarea anga/a(ilor de r5nd ai co $aniei9 Un e'e $lu $oate )i deci%ia de a eli ina din situa(iile )inanciare o not! in)or ativ! i $ortant!0 re)eritoare la un litigiu .n curs9 De o"icei0 dar nu .ntotdeauna0 sustragerea de active este co is! de anga/a(i #i nu de anageri0 iar su ele i $licate sunt0 de cele ai ulte ori0 nese ni)icative9 Totu#i

e'ist! e'e $le cele"re de deturn!ri e'tre de se ni)icative de active0 co ise de anga/a(i #i de anageri9 Un conce$t i $ortant de deturnare de active este deose"irea dintre )urtul de active #i erorile de $re%entare a in)or a(iilor re%ult5nd din )urtul de active9 ,entru a ilustr aceast! deose"ire0 v! $re%ent! ai /os trei situa(ii care i $lic! un )urt de active2 19 Activele au )ost sustrase #i )urtul a )ost disi ulat $rintr-o su$raevaluare a valorii conta"ile a a ctivelor9 De e'e $lu0 "anii .ncasa(i de la un client au )ost )ura(i0 iar contul .n care era re)lectat! crean(a clientului .n cau%! nu a )ost creditat cores$un%!tor $l!(ii e)ectuate9 Eroarea de $re%entare a in)or a(iilor nu a )ost desco$erit!9 >9 Activele au )ost sustrase iar )urtul a )ost disi ulat $rintr-o su"evaluare a veniturilor sau o su$aevaluare a c1eltuielilor9 De e'e $lu0 "anii .ncasa(i dintro v5n%are au )ost )ura(i #i o$era(iunea nu a )ost .nregistrat!9 Eroare de $re%entare a in)or a(iilor nu a )ost desco$erit!9 @9 Activele au )ost sustrase0 .ns! )urtul a )ost desco$erit9 Contul de $ro)it #i $ierdere #i notele in)or ative a)erente acestuia descriu .n ter eni clari deturnaera9 E21351/,1 /0-.5/034/ 7, >/157? O co $onent! i $ortant! a DSA;SAS J> este $revederea con)or c!reia auditoul tre"uie s! evalue%e anu e riscul a$ari(iei de $re%ent!ri eronate se ni)icative cau%ate de )raude9 &actorii de risc re)eriotri la ra$ortarea )inanciare )rauduloas! sunt di)eri(i de cei vala"ili $entru deturnarea de active0 din cau! c! natura )raudei este di)eri(i de cei vala"ili $entru deturnarea de active0 din cau%! c! natura )raudei este di)erit!9 :n ca%ul ra$ort!rii )inanciare )rauduloase0 DSA;SAS J> identi)ic! trei categorii de )actori de risc #i e'e $lele date $entru )iecare dintre ele sunt $re%entate .n Ta"elul I19 &actorii de risc $e care auditorii .i evaluea%! .n leg!tur! cu deturnarea de active sunt oarecu di)eri(i de cei asocia(i ra$ort!rii )inanciare )rauduloase9 Cele dou! categorii de )actori de risc re)eritori la sustragerea de active #i e'e $lele $entru )iecare dintre ele sunt $re%entate .n Ta"elul I9>9 ,entru a detecta at5t ra$ortarea )inanciar! )rauduloas!0 c5t #i deturnarea de active0 auditorul ai $oate .ntre$rinde ur !toarele2 C1estiona anagerii $e te e $recu esti !rile lor $rivind $ro"a"ilitatea $roducerii unor )raude #i in)or a(iile de care dis$un ei .n ceea ce $rive#te )raudele de/a $roduse9 Evaluarea riscului de )raud! $e !sur! a derul!rii auditului9 Deseori0 $erce$(ia auditorului $rivind $ro"a"ilitatea $roducerii unor )raude se odi)ic! $e durata auditului0 o dat! cu e'ecutarea $rocedurilor de audit #i c1estionarea anage entului clientului9 De e'e $lu0 a"sen(a unor docu ente sau eviden(e

conta"ile i $ortante ar $utea a)ecta $ro"a"ilitatea a$ari(iei )raudelor9

odul .n care auditorul evaluea%!

R?-;5=7,/,1 157064/5350 ;/020=7 7,6,.61/,1 >1;6,34/ 030.06, F1;6,3, 030.06, sunt de)inite .n DSA;SAS G? *AU @1L+ ca )iind .nc!lc!ri ale legisla(iei sau nor elor )i'ate de stat0 altele dec5t )a$tele )rauduloase9 Dou! e'e $le de )a$te ilicite sunt2 .nc!lcarea legisla(iei )iscale )ederale $rivind i $o%itul $e $ro)it #i .nc!lcarea legisla(iei )ederale $rivind $rotec(ia ediului .ncon/ur!tor9 1. F1;6, 030.06, 0B;1.6 70/,.69 Anu ite .nc!lc!ri ale legisla(iei #i nor elor au un i $act )inanciar direct asu$ra anu itor solduri de conturi din situa(iile )inanciare9 De e'e $lu0 o .nc!lcare a legisla(iei )iscale )ederale a)ectea%! direct c1eltuielile $rivind i $o%itul $e $ro)it #i su a i $o%itelor $e $ro)it datorate9 2. F1;6, 030.06, .5 0B;1.6 0=70/,.69 Cea ai are $arte a )a$telor ilicite a)ectea%! situa(iile )inanciare nu ai de anier! indirect!9 De e'e $lu0 dac! o co $anie .ncalc! legisla(ia $rivind $rotec(ia ediului0 atunci va e'ista un i $act asu$ra situa(iilor )inanciare nu ai dac! se va a$lica o a end! sau o sanc(iune9 3. A.5B531/,1 7, ;/4<, 165=.0 .J=7 =5 ,:0-6? =0.0 5= B4602 7, 1 ./,7, .? -& 15 .4B0- >1;6, 030.06, .5 0B;1.6 70/,.6 -15 0=70/,.6. Nu eroase $roceduri de audit reali%ate .n od curent .n orice audit .n sco$ul de a detecta )raudele #i erorile ar $utea de ase enea0 duce la desco$erirea unor )a$te ilicite9 ,rintre e'e $le se nu !r! citirea $roceselor ver"ale ale consiliului de ad inistra(ie #i c1estionarea consilierului /uridic al clientului .n $rivin(a litigiilor9 4. A.5B531/,1 7, ;/4<, 90 136, 1.@05=0 D=6/,;/0=-, 165=.0 .J=7 ,:0-6? 5= B4602 7, 1 ./,7, .? -&1/ >0 ;5656 .4B06, >1;6, 030.06, .5 0B;1.6 70/,.6 -15 0=70/,.6. Auditorul ar $utea desco$eri indicii ale co iterii unor $osi"ile )a$te ilicite $rin diverse odalit!(i9 De e'e $lu0 $rocesele-ver"ale ar $utea de%v!lui c! este .n curs de des)!#urare o anc1et! condus! de o agen(ia guverna ental! sau auditorul ar $utea identi)ica $l!(i neo"i#nuit de ari c!tre consultan(i sau )unc(ionari ai statului9 5. !?-5/03, =,.,-1/, 165=.0 .J=7 157064/53 ,-6, 0=>4/B16 7,-;/, .4B06,/,1 5=,0 >1;6, 030.06,. ,ri a !sur! ce tre"uie luat! dac! auditorul a identi)icat o )a$t! ilicit! este o anali%! a e)ectelor acesteia asu$ra situa(iilor )inanciare0 inclusiv asu$ra caracterului adecvat al de%v!luirilor de in)or a(ii adi(ionale9 Aceste e)ecte ar $utea )i co $le'e #i greu de deter inat9 Auditorul ar tre"ui0 de ase enea0 s! (in! cont #i e)ectul unor se enea ac(iuni ilicite asu$ra rela(iei sale cu anage entul clientului9

Auditorul ar tre"ui s! co unice cu co itetul de audit sau cu alte $ersoane cu . $uterniciri si ilare $entru a se asigura c! ele sunt in)or ate des$re )a$ta ilicit!9 :n ca%ul .n care clientul este o co $anie cotat! $e o $ia(! de ca$ital0 auditorul are0 de ase enea0 o"li(ia de a in)or a direct autorit!(ile "ursiere *CVO=;SEC+ des$re o situa(ie de acest ti$9 Ase enea deci%ii sunt co $le'e #i i $licat!0 de regul!0 o consultare .ntre auditor #i $ro$riul s!u consilier /uridic9 CICLURILE SITUAIILOR FINANCIARE OBIECTIVUL 6.4. C31-0>0.1/,1 4;,/1@05=034/ 90 -4375/034/ .4=65/034/ D= .0.35/0 7, -0651@00 >0=1=.01/, 90 07,=60>0.1/,1 121=61K,34/ 1;30.?/00 B,647,0 .0.35/034/ D= -,8B,=61/, 157065350. Orice audit se reali%ea%! $rin . $!r(irea situa(iilor )inanciare .n seg ente sau $!r(i co $orta ente ai ici9 E'ist! ai ulte etode di)erite de seg ente a unui audit9 O odalitate ar )i a"ordarea )iec!rui sold de cont din situa(iile )inanciare ca un seg ent ca un distinct9 S,8B,=61/,1 5=50 15706 ;/0= B,6471 .0.35/034/ O etod! ai )recvent )olosit! $entru )rag entarea uni audit const! .n a .ncadra .n acela#i seg ent ti$urile *sau categoriile+ de o$era(iuni #i solduri de conturi str5ns corelate9 Aceast! te1nic! este nu it! etoda ciclurilor9 De e'e $lu0 conturile de v5n%!ri restituite0 .ncas!ri #i treceri $e $ierderi *c1eltuieli+ a crean(elor irecu$era"ile re$re%int! $entru categorii de o$era(iuni care deter in! o cre#tere sau o di inuare a conturilor de crean(e co erciale curente *clien(i sau crean(e-clien(i+9 Ciclurile utili%ate .n ateralul de )a(! sunt din nou ilustrate .n Ta"elul I9@99 Conturile co $aniei 7ills"urg 7ard8are sunt $re%entate sintetic .n Ta"elul I9@90 $e cicluri cores$un%!toare0 indic5ndu-se #i /urnalele #i situa(iile )inanciare cores$un%!toare .n care a$are )iecre dintre conturi9 O"serva(iile de ai /os co $letea%! #i de%volt! in)or a(iile con(inute .n ta"elul I9@9 Toate conturile din cartea are #i toate /urnalele co $aniei 7illsurg 7ard8are sunt en(ionate cel $u(in o dat!9 :n ca%ul unei alte co $anii0 nu !rul #i denu irile /urnalelor #i conturilor de carte are ar )i di)erite0 .ns! ar )i0 dease enea0 incluse .n totalitate9 Unele /urnale #i conturi de carte are sunt incluse .n ai ult de un ciclu9 C5nd se $roduce acest lucru0 .nsea n! c! /urnalul .n cau%! este

utili%at $entru .nregistrarea o$era(iunilor a$ar(in5nd ai ultor cicluri #i indic! o anu it! corela(ie *cores$onden(!+ .ntre cicluri9 Cel ai i $ortant cont de carte are inclus .n ai ulte cicluri #i a)ect5ndu-le deo$otriv! este contul general de i/loace "!ne#ti *contul "ancar curent+9 Contul general de i/loace "$ne#ti )ace leg!tura .ntre ai ulte cicluri9 Ciclul de atragere #i ra "ursare a ca$italului este str5ns legat de ciclul de cu $!r!ri #i $l!(i9 Ac1i%i(ia unor "unuri #i servicii $resu$une cu $!rarea de aterii $ri e0 ateriale #i servicii cu caracter general .n cadrul des)!#ur!rii $rinci$ale o$era(iuni de e'$loatare9 O$era(iunile ciclului de atragere #i ra "ursare a ca$italului sunt legate de )inan(area activit!(ii0 vi%5nd0 de e'e $lu0 e isiunea de ac(iuni *titluri de ca$ital+ sau de titluri de . $ru ut0 $lata dividendelor #i ra "ursarea . $ru uturilor contractate9 ,entru .nregistrarea o$era(iunilor din a "ele cicluri sunt utili%ate acelea#i trei /urnale0 iar o$era(iunile sunt ase !n!toare9 E'ist! dou! otive $entru tratarea o$era(iunilor de atragere #i ra "ursare a ca$italului se$arat de o$era(iunile de cu $!rare de "unuri #i servicii9 :n $ri ul r5nd0 o$era(iunile de ca$ital sunt legate ai cur5nd de )inan(area co $aniei dec5t de activitatea de e'$loatare a acesteia9 :n al doilea r5nd0 cele ai ulte dintre conturile ciclului de atragere-ra "ursare de ca$ital re)lect! un nu !r ic de o$era(iuni0 .ns! dintre aceste conturi are0 de cele ai ulte ori0 o valoare )oarte se ni)icativ! #i ele ar tre"ui0 $rin ur are0 auditate .n $ro)un%i e9 Qin5ndu-se cont de aceste dou! argu ente0 este ai $trivit s! se se$are cele dou! ciluri9 Ciclul stocuri-de$o%itare *sau a$rovi%ionare-de$o%itare+ este str5ns legat de toate celelalte cicluri0 ai ales .n ca%ul unei co $anii $roduc!toare9 :n costul stocurilor intr! valoarea ateriilor $ri e *ciclul cu $!r!ri$l!(i+0 a ano$erei directe *ciclul salarii-$ersonal+ #i regis de $roduc(ie *ciclurile cu $!r!ri-$l!(i #i salarii-$ersonal+9 V5n%area $roduselor )inite $rive#te ciclul v5n%!ri-.ncas!ri9Deoarece stocurile re$re%int! un ele ent se ni)icativ $entru a/oraritatea co $aniilor $roduc!toare0 este )recvent utili%at! contractarea de . $ru uturi garantate $rin stocuri9 :n ase enea ca%uri #i ciclul de atragere-ra "ursare a ca$italului este legat de ciclul stocuri-de$o%itare9 R,31@003, 70=6/, .0.35/0 &igura I9G9 ilustrea%! leg!turile dintre cicluri9 ,e l5ng! cele cinci cicluri0 este re$re%entat #i contul general de i/loace "!ne#ti9 &iecare dintre cicluri este studiat ai detaliat .n ca$itolele ur !toare9

Orice co $anie $orne#te de la atragerea de ca$ital0 de o"icei .n )or ! "!neasc!9 :ntro co $anie $roduc!toare0 i/loacele "!ne#ti sunt utili%ate $entru ac1i%i(ionarea de aterii $ri e0 i o"ili%!ri #i alte "unuri #i servicii cone'e0 .n sco$ul de a $roduce stocuri *ciclul ac1i%i(ii $l!(i+9 =anii ai sunt utili%a(i #i $entru cu $!rarea ano$erei0 .n acelea#i sco$uri *ciclul stocuri-de$o%itare+9 3a un o ent ulterior0 stocurile sunt v5ndute0 re%ult5nd o$era(iuni de )acturare #i .ncasare *ciclul v5n%!ri.ncas!ri+9 =anii o"(inu(i sunt utili%a(i $entru $lata dividendelor #i do"5n%ilor #i $entru rede ararea ciclurilor9 Ciclurile vor interac(iona de o anier! .n linii ari ase !n!toare #i .ntr-o co $anie $restatoare de servicii0 .n care nu vor e'ista stocuri0 dar ar $utea e'ista crean(e *servicii+ ne)acturate9 Ciclurile de o$era(iuni au o i $ortan(! a/or! .n reali%area unui audit9 :n cea ai are $arte0 auditorii a"ordea%! se$arat )iecare dintre cicluri $e $arcursul auditului9 De#i ar tre"ui s! se acorde o aten(ie deose"it! corel!rii di)eritelor cicluri la anu ite o ente0 auditorul ar tre"ui s! trate%e ciclurile oarecu inde$endent unele de altele $entru a gestiona e)icient auditele co $le'e9 FIEAREA OBIECTIVELOR ASUDITULUI OBIECTIVUL 6.5. D,-./0,/,1 B475350 D= .1/, 157064/53 4<@0=, 4 .4B<0=1@0, 7, 1-085/?/0 F.,/606570=0H ;/0= 157061/,1 .16,84/0034/ 7, 4;,/1@05=0 90 -4375/0 >0=13, 13, .4=65/034/ Con)or etodei ciclurilor0 auditorii reali%a%! auditele $rin e)ectuarea de teste de audit asu$ra o$era(iunilor care co $un soldurile )inale ale conturilor0 dar #i $rin a$licarea unor teste de audit as$ura soldurilor conturilor $ro$riu-%ise9 &igura I9I ilustrea%! acest conce$t i $ortant $rin $re%entarea celor $atru categorii de o$era(iuni care deter in! soldul )inal al contului de crean(e co erciale curente *crean(ecleien(i+9 S! $resu$une c! soldul ini(ial al contului0 de KIU0 a )ost auditat .n anul $recedent #i0 $rin ur are0 este considerat )ia"il9 Dac! auditorul ar $utea )i $er)ect sigur c! )iecare din cele $atru categorii de o$era(iuni a )ost corect $re%entat! *.nregistrat!+0 atunci el ar $utea )i sigur #i de )a$tul c! soldul )inal0 de 1DGU0 a )ost corect deter inat9 :ns! s-ar $utea s! nu )ie $ractic ca auditorul s! caute s! o"(in! o asigurare a"solut! !$rivind corectitudinea )iec!rei categorii deo$era(iuni0 re%ult5nd o certitudine nu c1iar $er)ect! $rivind soldul )inal al contului de crean(e-clien(i9 :ntr-un ase enea ca%0 asigurarea de ansa "lu $oate )i . "un!t!(it! $rin auditarea soldului )inal al contului de crean(e-clien(i9 :ntr-un ase enea ca%0 asigurarea de ansa "lu $oate )i . "un!t!(it! $rin auditarea soldului )inal al contului de crean(e-clien(i9 Auditorii au desco$eit c!0 de regul!0 cea ai e)icient! odalitate de auditare a conturilor const! $n obinerea unei anmite combinaii de asigurri /cetitudini0privind fiecare categorie de operaiuni i privind soldul final al contului asociat operaiunilor respective.

,entru orice categorie de o$era(iuni dat! e'ist! ai ulte o"iective de audit ce tre"uie atinse .nainte ca auditorul s! )ie .n !sur! de a a/unge la conclu%ia c! o$era(iuniloe au )st corect .nregistrate9 Acestea sunt nu ite 4<0,.602, 7, 15706 3,816, 7, 4;,/1@05=09 :n od ase !n!tor0 e'ist! o serie de o"iective de auduit ce tre"uie atinse .n leg!tur! cu soldul )iec!rui cont9 Ele sunt nu ite 4<0,.602, 7, 15706 3,816, 7, -4375/0. A-,/@05=03, B1=18,B,=65350 OBIECTIVUL 6.6 E:,B;30>0.1/,1 7,4-,<0/034/ 70=6/, .,3, .0=.0 .16,84/00 7, 1-,/@05=0 B1=18,/013, /,>,/0641/, 31 0=>4/B1@003, >0=1=.01/,. A-,/@05=03, B1=18,B,=65350 re$re%int! a)ir a(ii i $licite sau e'$licite ale anage entului $rivind categoriile de o$era(iuni #i conturile din situa(iile )inanciare asociate acestora9 Cu e'ce$(ia cau%elor de includere a unor in)or a(ii contrare .n situa(iile )inanciare0 anage entul a)ir !0 de ase enea0 c! i/loacele "!ne#ti nu sunt su$use nici unei restric(ii #i sunt dis$oni"ile $entru utili%!rile nor ale9 Aser(iuni si ilare e'ist! #i $entru )iecare cont de activ 0 datorie0 ca$ital social0 venit #i c1eltuial! din situa(iile )inanciare9 Aceste aser(iuni se a$lic! deo$otriv! categoriilor de o$era(iuni #i categoriilor de solduri ale conturilor9 Aser(iunile anage entului sunt direct legate de $rinci$ii conta"ile general acce$tate9 Aceste aser(iuni )ac $arte din criteriile utilizate de management pentru $nregistrarea i prezentarea informaiilor contabile $n situaiile financiare 9 ,rin ur are0 auditorii tre"uie s! .n(eleag! aceste aser(iuni $entru a $utea )ace auditate te einice9 DSA;SAS @1 *AU @>I+ clasi)ic! aser(iuni .n cinci categorii generale #i anu e2 19 E'isten(! sau a$ari(ie *$roducere+H >9 E'1austivitate @9 Evaluare sau a)ectare *alocare+ ?9 Dre$turi #i o"liga(ii G9 ,re%entare #i de%v!luire 1. A-,/@05=03, ;/020=7 ,:0-6,=@1 -15 1;1/0@01 F;/475.,/,1H. Aser(iunile $rivind e'isten(a se re)er! la )a$tul c! activele0 datoriile #i ca$italurile $ro$rii incluse .n "ilan(ul conta"il au e'istat cu adev!rat la data .ntoc irii "ilan(ului9 Aser(iunile $rivind a$ari(ia a$ari(ia se re)er! la )a$tul c! o$era(iunile incluse .n situa(iile )inanciare s-au $rodus cu adev!rat $e $arcursul e'erci(iului conta"il .n cau%!9 2. A-,/@05=03, ;/020=7 ,:1C15-6020616,19 Aceste aser(iuni ale anage entului a)ir ! c! toate o$era(iunile #i conturile care ar tre"uie $re%entate .n situa(iile )inanciare sunt incluse9

3. A-,/@05=03, ;/020=7 ,21351/,1 -15 1>,.61/,1 F134.1/,1H 9 Aceste aser(iuni se re)er! la )a$tul c! orice cont de active0 datorii0 ca$italuri $ro$rii0 venituri #i c1eltuieli a )ost inclus .n situa(iile )inanciare cu un sold adecvat9 4. A-,/@05=03, ;/020=7 7/,;65/03, 90 4<3081@003, 9 Aceste aser(iuni anageriale se re)er! la )a$tul c! activele re$re%int! dre$turile entit!(ii #i datoriile re$re%int! o"liga(iile acesteia la un o ent dat9 5. A-,/@05=03, ;/020=7 ;/,A,=61/,1 90 7,A2?350/,1. Aceste aser(iuni se re)er! la )a$tul c! ele entele incluse .n situa(iile )inanciare sunt corect co "inate0 divi%ate0 descrise #i de%v!luite9 OBIECTIVELE DE AUDIT LEGATE DE OPERAIUNI OBIECTIVUL 6.7. C4/,31/,1 .,34/ 91-, 4<0,.602, 8,=,/13, 13, 157065350 3,816, 7, 4;,/1@05=0 .5 .,3, .0=.0 1-,/@05=0 B1=18,/013,. O"iectivele de audit legate de o$era(iuni $e care le ur !re#ete un auditor cores$und aser(iunilor anageriale #i sunt str5ns legate de acestea9 Aceste o"iective de audit legate de o$era(iuni sunt de)inite .n sco$ul de a crea un cadru de re)erin(!0 care .l va a/uta $e auditor s! colecte%e cantitatea su)icient! de $ro"e te einice $e care o cere cel de-al treilea standard re)eritor la activitatea de teren0 $recu #i s! deter ine ti$ul adecvat de $ro"e de colectat $entru )iecare categorie de o$era(iuni0 (in5nd cont de circu stan(ele s$eci)ice )iec!rui anga/a ent9 O"iectivele r! 5n identice de la un audit la altul0 .ns! $ro"ele di)er!0 .n )unc(ie de circu stan(e9 1. E:0-6,=@? ) 4;,/1@05=03, D=/,80-6/16, ,:0-6?. Acest o"iectiv se re)er! la )a$tul c! o$era(iunile .nregistrate s-au $rodus #i .n realitate9 2. E:C15-6020616, ) 4;,/1@05=03, ,:0-6,=6, -5=6 D=/,80-6/16,9 Acest o"iectiv se re)er! la )a$tul c! toate o$era(iunile care ar tre"ui incluse .n /urnale au )ost .ntradev!r incluse *.nregistrate+9 O"iectivele de e'isten(! #i e'1austivitate $un accentul $e dou! as$ecte contrare ale unui auditH e'isten(a vi%ea%! $oten(ialele su$raevalu!ri0 iar e'1austivitatea $rive#te o$era(iunile nene.nregistrate *su"evalu!rile+9 3. E:1.60616, ) 4;,/1@05=03, D=/,80-6/16, -5=6 ,:;/0B16, D= -5B, .4/,.6, 9 Acest o"iectiv se re)er! la e'actitatea in)or a(iilor legate de o$era(iunile conta"ili%ate9 Este i $ortant s! se )ac! deose"ire .ntre e'actitate #i e'isten(! sau e'1austivitate9 De e'e $lu0 dac! o o$era(iune de v5n%are .nregistrat! nu ar )i tre"uie .nregistrat! deoarece !r)urile au )ost e'$ediate .n regi de consigna(ie0 se va considera c! a )ost .nc!lcat o"iectivul de e'isten(!0 c1iar dac! su a )acturat! a )ost corect calculat!9 Dac! v5n%area .nregistrat! cores$unde unei livr!ri e)ective0 dar su a acesteia a )ost corect calculat!0 atunci se $roduce o .nc!lcare a o"iectivului de e'actitate0 dar nu #i o .nc!lcare a o"iectivului de e'isten(!9 Aceea#i leg!tur! e'ist! #i .ntre e'1austivitate #i e'actitate9

4. C31-0>0.1/, ) 4;,/1@05=03, 0=.35-, D= K5/=13,3, .30,=65350 -5=6 .4/,.6 .31-0>0.16,9 ,rintre e'e $le de clasi)icare gre#it! a v5n%!rilor se $oate en(iona .nregistrarea unei v5n%!ri .n nu erar ca v5n%are $e credit0 .ntregistrarea la venituri a v5n%!rii unor i/loace )i'e )olosite .n $roduc(ie #i clasi)icarea gre#ti! a unor v5n%!ri e)ectuate $rin $uncte de co erciali%are ca v5n%!ri )!cute $rin de$lasare la sdo iciliul cu $!r!torului9 Clasi)icarea )ace0 de ase enea0 $arte din aser(iunea de evaluare sau a)ectare *alocare+9 5. C/4=43480, 6 o$era(iunile sunt .nregistrate la datele corecte9 O eroare de cronologie *alocare .n ti $+ se $roduce dac! o$era(iunile nu sunt .nregistrate la datele la care se $roduc9 O o$era(iune de v5n%are0 de e'e $lu0 ar tre"ui .nregistrat! la data v5n%!rii !r)urilor9 Cronologia o$era(iunilor )ace #i ea $arte din aser(iunea de evaluare sau a)ectare *alocare+9 6. S0-6,B160A1/, 90 -0=6,60A1/, 6 o$era(iunile .nregistrate sunt adecvat trans)erate .n )i#ierele siste atice #i sunt corect sinteti%ate9 Acest o"iectiv se re)er! la caracterul adecvat al trans)erului in)or a(iilor din o$era(iunile .nregistrate .n /urnale *eviden(a cronologic!+ c!tre registrele au'iliare *eviden(ele analitice;siste atice+ #i c!tre cartea are *eviden(a sintetic!+9 De e'e $lu dac! o o$era(iune de v5n%are este .nregistrat! .n )i#a analitic! de client gre#it! sau cu o su ! gre#it! .n )i#ierul siste atic0 se va $roduce o .nc!lcare a acestui o"iectiv9 Siste ati%area #i sinteti%area )ac0 de ase enea0 $arte din aser(iunea de evaluare sau a)ectare *alocare+9 OBIECTIVELE DE AUDIT LEGATE DE SOLDURILE CONTURILOR OBIECTIVUL 6. . C4/,31/,1 .,34/ =45? 4<0,.602, 8,=,/13, 13, 157065350 3,816, 7, -4375/0 .5 .,3, .0=.0 1-,/@05=0 B1=18,/013,. O"iectivele de audit re)ritoare la solduri sunt si ilare o"iectivelor legate de o$era(iuni9 3a r.ndul lor0 #i o"iecgivele de audit re)eritoare la solduri se . $art .n dou! categorii2 generale #i s$eci)ice9 Totu#i e'ist! dou! deose"iri .ntre o"iectivele de audit legate de o$era(iuni #i cele legate de soldurile conturilor9 :n $ri ul r5nd0 a#a cu o sugerea%! #i denu irile lor0 o"iectivele de audit legate de solduri se a$lic! soldurilor conturilor0 .n ti $ ce o"iectivele de audir legate de o$era(iuni se a$lic! diverselor categorii de o$era(iuni0 cu ar )i cele de v5n%!ri sau $l!(i9 :n al doile r5nd0 e'ist! ai ulte o"iective de audit $entru soldurile conturilor dec5t $entru categoriile de o$era(iuni9 E'ist! nou! o"iective de audit re)eritoare la solduri0 co $arativ cu nu ai #ase o"iective de audit legate de o$era(iuni9 Utili%5nd o"iectivele de audit re)eritoare la solduri ca un cadru de re)erin(! $entru auditarea soldurilor conturilor0 auditorul acu ulea%! $ro"e $entru a con)ir a

in)or a(iile detaliate care /usti)ic! soldul unui cont #i nu veri)ic! soldul $ro$riu-%is al contului9 O<0,.602,3, 8,=,/13, 7, 15706 /,>,/0641/, 31 -4375/0 1. E:0-6,=@? ) -5B,3, 0=.35-, ,:0-6?. Acest o"iectiv veri)ic! dac! su ele incluse .n situa(ii )inanciare ar )i tre"uit .ntra-dev!r incluse9 De e'e $lu0 includerea unei situa(ii )inanciare ar )i tre"uit .ntradev!r incluse9 De e'e $lu0 includerea unei su e de .ncasat de la un client .n "alan(a de veri)icare a crean(elor 6 clien(i atunci c5nd res$ectivul client nu are nici o datorie )a(! de .ntr8e$rindere constituie o .nc!lcarea o"iectivului de e'isten(!9 Acest o"iectiv este contra$artida auditorului la aser(iunea anagerial! $rivind e'isten(a sau a$ari(ia9 2. E:C15-6020616, ) -5B,3, ,:0-6,=6, -5=6 0=.35-,. Acest o"iectiv veri)ic! dac! toate su ele care ar )i tre"uit incluse .n situa(iile )inanciare au )ost .ntr-adev!r incluse9 Ne.nregistrarea unei crean(e )a(! de un client .n "alan(a de veri)icare a crean(elor 6 clien(i atunci c5nd o ase enea crean(! e'ist! .n realitate constituie o .nc!lcare a o"iectivului de e'1austivitate9 3. E:1.60616, ) -5B,3, 0=.35-, -5=6 ;/,A,=616, 31 21341/0 .4/,.6, 9 O"iectivul e'actit!(ii veri)ic! dac! su ele sunt incluse la o valoare ate atic! /ust!9 4. C31-0>0.1/, ) -5B,3, 0=.35-, D= ,207,=@,3, .30,=65350 -5=6 .4/,.6 .31-0>0.16,. Clasi)icarea $resu$une a deter ina dac! ele entele din eviden(ele unui client sunt incluse .n conturile corecte9 5. D,.5;1K53 6,B;4/13 F.,A5/1H ) 4;,/1@05=03, ;/475-, 1;/41;, 7, 7161 7, D=.C07,/, 1 <031=@5350 -5=6 D=/,80-6/16, D= ,:,/.0@053 .4=61<03 .4/,-;5=A?64/. :n testarea deli it!rii su elor .n ti $0 o"iectivul este de a deter ina dac! o$era(iunile sunt .nregistrate .n e'erci(iul conta"il adecvat9 6. C4=.4/71=@1 7,6130034/ ) 7,613003, -4375350 .4=65350 .4/,-;5=7 -5B,34/ 70= >090,/53 -0-6,B160. 1>,/,=6+ 646135350 .13.5316 13 -4375350 .4=65350 90 646135350 70= .1/6,1 B1/,. Soldurile conturilor din situa(iile )inanciare sunt /usti)icate de detaliile din registrele #i ta"elele siste atice *analitice+ .ntoc ite de client9 O"iectivul concordan(ei detaliilor veri)ic! dac! detaliile din liste sunt corect .ntoc ite0 corect totali%ate #i cores$und in)or a(iilor din cartea are9 7. V1341/, /,130A1<03? ) 1.602,3, -5=6 0=.35-, 31 -5B,3, ,-60B16, 1 -, 4<@0=, ;/0= .4B,/.0130A1/,1 34/. Acest o"iectiv veri)ic! dac! soldul unui cont a )ost redus cores$un%!tor cu di inuarea costului istoric $5n! la atingerea valorii nete reali%a"ile9 E'e $le de a$licare a acestui o"iectiv ar $utea )i anali%a caracterului adecvat al

$rovi%ioanelor $rivind crean(ele incerte #i al trecerii $e $ierderi a stocurilor u%ate oral *nevanda"ile+9 . D/,;65/0 90 4<3081@00. ,e l5ng! )a$tul c! tre"uie s! e'iste .n realitate0 a/oritatea activelor tre"uie s! se a)le .n $ro$rietatea entit!(ii .nainte de a $utea )i incluse .n situa(iile )inanciare9 :n od ase !n!tor 0 datoriile tre"uie s! a$ar(in! entit!(ii9 ". P/,A,=61/, 90 7,A2?350/, ) -4375/03, .4=65/034/ 900=>4/B1@003, -5;30B,=61/, 4<308164/00 1>,/,=6, 34/ -5=6 .4/,.6 ;/,A,=616, D= -0651@003, >0=1=.01/,. ,entru a con)ir a res$ectarea o"iectivului de $re%entare #i de%v!luire0 auditorul a$lic! o serie de teste .n sco$ul de a se asigura c! toate conturile "ilan(eiere #i de re%ultate0 $recu #i in)or a(iile cone'e0 sunt corect de%v!luite .n situa(iile )inanciare #i adecvat descrise .n cor$ul te'tului #i .n notele in)or ative ale situa(iilor9 Acest o"iectiv are o contra$artid! .n aser(iunile anage entului $rivind $re%entarea #i de%v!luirea9 O<0,.602,3, -;,.0>0., 7, 15706 /,>,/0641/, 31 -4375/0 De e'e $lu0 .n ca%ul dre$turilor #i o"liga(iilor legate de stocurile co $aniei 7ills"urg 7ard8are0 o"iectivele s$eci)ice de audit legate de solduri ar $utea cu$rinde ur !toarele2 *1+ co $ania are dre$tul de a dis$une de toate articolele de stoc incluse .n listele de inventariere #i *>+ stocurile nu sunt "locate ca garan(ii $entru . $ru uturi dec5t .n ca%urile de%v!luite .n situa(iile )inanciare9 R,31@00 70=6/, 1-,/@05=03, B1=18,/013, 90 4<0,.602,3, 7, 15706 3,816, 7, -4375/03, .4=65/034/ CU! SUNT ATINSE OBIECTIVELE DE AUDIT OBIECTIVUL 6.". E:;30.1/,1 3,8?65/00 70=6/, 4<0,.602,3, 7, 15706 90 .4/,31/,1 ;/4<,34/ 7, 15706. Auditorul tre"uie s! o"(in! su)iciente $ro"e de audit te einice $entru a con)ir a toate aser(iunile anageriale din situa(iile )inanciare0 acest lucru este reali%at $rin acu larea de $ro"e care se /usti)ic! o anu it! co "ina(ie adecvat! de o"iective de audit legate de o$era(iuni #i o"iective de audit #egate de soldurile conturilor9 F1A,3, ;/4.,-5350 7, 15706( P31=0>0./,1 90 7,>0=0/,1 5=,0 B,647, 7, 157061/, F>1A1 IH

E'ist! nu eroase odalit!(i $rin care un auditor $oate acu ula $ro"e $entru a atinge o"iectivele de ansa "lu ale auditului9 Dou! considerente do inante a)ectea%! etoda $e care o va alege auditorul2 trebuie acumulate suficiente probe temeinice pentru ca auditorul s1 i $ndeplineasc rspunderile profesionale i costul colectrii probelor ar trebuie minimizat9 ,ro"le a cantit!(ii su)iciente de $ro"e te einice #i nevoia de a controla c1eltuielile i $un o $lani)icare a anga/a entului9 A. O<@0=,/,1 7, .5=4960=@, 7,-;/, 1.6020616,1 .30,=65350. B. '=@,3,8,/,1 .4=6/435350 0=,6/= 90 ,-60B1/,1 /0-.5350 3,816 7, .4=6/43. ,entru a $lani)ica de anier! cores$un%!toare $ro"ele de audit $otrivite0 standardele de audit general acce$tate o"lig! auditorul s! o"(in! o "un! .n(elegere a controlului intern al clientului9 Aceast! .n(elegre este acu ulat! $rin veri)icarea organis elor #i anualelor de $roceduri ale clientului0 $rin $urtarea unor discu(ii cu $ersonalul clientului0 $rin .ntoc irea unor c1estionare #i diagra e secven(iale de control intern #i $rin o"servarea activit!(ilor clientului9 E>,.651/,1 6,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 1 6,-6,34/ -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ F>1A1 1 II&1H Du$! ce a redus riscul de control esti at $e "a%a ecanis elor de control identi)icate0 auditoul $oate reduce $ro$or(ia .n care e'actitatea in)or a(iilor din situa(iile )inanciare direct legate de res$ectivele ecanis e de control ar tre"ui /usti)icat! $rin acu ularea de $ro"e9 Totu#i0 $entru a /usti)ica reducerea nivelului $lani)icat al riscului de control esti at0 auditorul tre"uie s! teste%e e)icacitatea siste ului de control9 ,rocedurile i $licate .n acest ti$ de testare sunt0 de o"icei0 denu ite teste ale ecanis elor de control9 De e'e $lu0 s! $resu$une c! $rocedurile de control intern ale clientului i $un veri)icarea de c!tre un anga/at inde$endent a tuturor $re(urilor unitare de v5n%are .nainte de e'$edierea )acturilor c!tre cu $!r!tori9 Acest control vi%ea%! direct e'actitatea ca o"iectiv de audit re)eritor la o$era(iuni a$licat .n s)era v5n%!rilor9 Un trest $osi"il al e)icacit!(ii acestui ecanis de control ar )i ca auditorul s! e'a ine%e un e#antion de docu ente0 veri)ic5nd $re%en(a ini(ialelor re$ectivul anga/at0 care este o"ligat s! le .nscrie $e )iecare co$ie a unei )acturi de v5n%!ri du$! ce a ver)icat $re(ul de v5n%are unitar9 De ase enea0 auditorii evaluea%! odul .n care clientul .nregistrea%! o$era(iunile $rin veri)icarea valorilor onetare ale o$era(iunilor9 Aceast! o$era(iune este nu it! testare su"stan(ia! a o$era(iunilor9 Un e'e $lu este atunci c5nd auditorul co $ar! $re(ul de v5n%are unitar din co$ia unei )acturi de v5n%are unitar din co$ia unei )acturi de v5n%are cu lista de $re(uri a$ro"at!0 ca test vi%5nd o"iectivul e'actit!(ii o$era(iunilor de v5n%are9 Ca #i testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor .n acela#i ti $9 E>,.651/,1 ;/4.,75/034/ 1=13060., 90 1 6,-6,34/ 7,6130034/ -4375/034/ F>1A1 1 III&1H

E'ist! dou! categorii generale de $roduceri derulate .n )a%a a III-a #i anu e2 $roceduri analitice #i teste ale detaliiilor soldurilor9 P/4.,75/03, 1=13060., utili%rea%! co $ara(ii #iindicatori $entru a esti a dac! soldurile conturilor sau alte date $ar re%ona"ile9 Un e'e $lu de $rocedur! analitic! $rin care s-ar o)eri un anu it grad de asigurare $rivind res$ectarea o"iectivului e'actit!(ii at5t .n v5n%!ri *o"iectiv de audit $rivind o$era(iunile+0 c5t #i .n conturile de crean(e-clien(i *o"iectiv de audit $rivind soldurile+ ar consta .n e'a inarea o$era(iunilor de v5n%!ri din /urnalul v5n%!rilor .n sco$ul de a detecta su ele neo"i#nuit de ari #i .n co $ararea totalului v5n%!rilor lunare cu datele .nregistrate .n anii $receden(i9 Dac! o co $anie utili%ea%! re$etitiv $re(uri de v5n%are incorecte0 vor a$!rea $ro"a"il di)eren(e se ni)icative9 T,-6,3, 7,6130034/ -4375/034/ re$re%int! $roceduri s$eci)ice0 al c!ror sco$ este veri)icarea e'isten(ei de erori onetare .n soldurile incluse .n situa(iile )inanciare9 Un e'e !lu legat de o"iectivul e'actit!(ii crean(elor 6clien(i *o"iectiv de audit re)eritor la solduri+ este co unicarea scris! direct! cu clien(ii co $aniei su$use auditului9 Testarea detaliilor soldurilor )inale este esen(ial! $entru derularea auditului0 deoarece cea ai are $arte a $ro"elor este o"(inut! dintr-o surs! inde$endent! de co $ania auditat! #i este considerat!0 ast)el0 a )i de .nalt! calitate9 F0=130A1/,1 157065350 90 ,B06,/,1 5=50 /1;4/6 7, 15706 F>1A1 1 IV&1H Du$! ce auditorul .nc1eie toate $rocedurile $entru )iecare o"iectiv al auditului #i $entru )iecare cont din situa(iile )inanciare0 se i $une reunirea in)or a(iilor o"(inute .n sco$ul )or ul!rii unei conclu%ii de ansa "lu .n ceea ce $rive#te i aginea )idel! $re%entat! de situa(iile )inanciare9 Acest $roces este )oarte su"iectiv #i se "a%ea%! .n are !sur! $e ra(iona entul $ro)esional su"iectiv al auditorului9 :n $ractic!0 auditorul reune#te .n $er anen(! in)or a(iile o"(inute $e !sura derul!rii auditului9 Co "inarea )inal! este o sinte%! reali%at! .n o entul .nc1eierii anga/a entului9 C5nd auditul este ter inat0 e'$ertul conta"il tre"uie s! e it! un ra$ort de audit care va .nso(i situa(iile )inanciare $u"licate ale clientului s!u9 Ra$ortul tre"uie s! res$ecte o serie de cerin(e te1nice "ine de)inite0 care sunt a)ectate de $eri etrul lucr!rilor auditului #i de natura constat!rilor )!cute9 Aceste ra$arte au )ost de/a studiate .n ca$itolul @9

UNEORI+ CELE !AI I!PORTANTE INFOR!AII PROBANTE NU SE GSESC IN EVIDENELE CONTABILE OBIECTIVE DE STUDIU NATURA E3E4ENTE3OR ,RO=ANTE O=IECTIVU3 L919 Deose"irea dintre $ro"ele utili%ate .n audit #i cele utili%ate de alte $ro)esii9 ,ro"ele au )ost de)inite .n ca$itolul 1 ca )iind orice in)or a(ii utili%ate de auditor .n sco$ul de a deter ina dac! datele su$use auditului sunt $re%entate .n con)or itate cu anu ite criterii $resta"ilite9 ,ro"ele cu$rind in)or a(ii )oarte concludente0 cu ar )i cele re%ultate din invetarierea titlurilor de valoare u#or negocia"ile )!cut! de auditor0 dar #i in)or a(ii ai $u(in concludente0 cu ar )i r!s$unsurile date la .ntre"!rile $use anga/a(ilor clientului9 Co $ara(ie .ntre $ro"ele de audit #i $ro"ele #tiin(i)ice #i /uridice Utili%area de $ro"e nu este s$eci)ic! nu ai auditorilor9 In cadrul $rocedurilor /udiciare e'ist! reguli )oarte clar de)inite $rivind $ro"ele0 reguli a$licate de un /udec!tor .n sco$ul de a-i $rote/a $e cei nevinova(i9 In od si ilar0 .n e'$erien(ele #tiin(i)ice0 cercet!torul o"(ine $ro"e .n sco$ul a trage o conclu%ie des$re o teorie9 Si auditorul colectea%! ele ente $ro"ante .n sco$ul de trage o conclu%ie9 Auditorii detectea%! alte $ro"e dec5t oa enii de #tiin(! #i dec5t oa enii legii #i aceste $ro"e sunt )olosite de anier! di)erit!0 .ns! .n toate cele trei ca%uri $ro"ele servesc la deducerea unei conclu%ii9 DECIPII3E ,RIVIND ,RO=E3E DE AUDIT O=IECTIVU3 L9>9 Identi)icarea celor $atru ti$uri de deci%ii $rivind $ro"ele de audit necesare $entru de)inirea unui $rogra de audit9 O deci%ie a/or! cu care se con)runt! orice auditor este de a deter ina ti$urile #i cantit!(ile adecvate de $ro"e $e care tre"uie s! le colecte%e $entru a se $utea convinge c! toate ele entele situa(iilor )inanciare ale unui client sunt adecvat $re%entate9 I $ortan(a are a acestui ra(iona ent $rovine din costul $ro1i"itiv al e'a in!rii #i evalu!rii tuturor ele entelor $ro"ante dis$oni"ile9 Ansa "lul deci%iilor unui auditor .n ceea ce $rie#te colectarea $ro"elor $oate )i desco $us .n ur !toarele $atru categorii 2

19 Ce $rocedur! de audit tre"uie s! se utili%e%e >9 Ce di ensiune tre"uie s! ai"! e#antionul selectat $entru a$licarea unei anu ite $roceduri @9 Ce ele ente tre"uie e'trase din $o$ula(ia su$us! anali%ei ?9 C5nd s! se des)!#oare $rocedura 1. rocedurile de audit O $rocedur! de audit re$re%int! un set de instruc(iuni detaliate $rivind colectarea unui ti$ de $ro"e de audit0 care ur ea%! a )i o"(inute la un anu it o ent $e $arcursul auditului9 2. !imensiunea e"antionului Odat! $rocedura de audit selectat!0 este $osi"il s! se varie%e di ensiunea e#antionului de la un singur ele ent $5n! la toate ele entele care constituie $o$ula(ie testat!9 Di ensiunea e#antionului utili%at .n orice ti$ de $rocedur! de audit $oate vari de la un audit la altul9 3. Elementele de selectat Du$! ce s-a deter inat di ensiunea e#antionului din cadrul $rocedurii de audit0 este necesar s! se decid! care ele ente vor )i e'trase din $o$ula(ie $entru a )i testate9 Auditorul ar $utea 2 *1+ alege o anu it! s!$t! 5n! #i e'a ina $ri ele >DD de cecuri din s!$t! 5na res$ectiv!0 *>+ alege >DD de cecuri cu cele ai ari su e0 *@+ alege cecurile de anier! aleatorie sau *?+ selecta acele cecuri $e care el le consider! ca $re%ent5nd cea ai are $ro"a"ilitate de a con(ine erori9 Auditorul $oate utili%a #i o co "ina(ie a acestor $atru etode9 4. rogramarea n timp ,rocedurile de audit $ot )i $rogra ate oric5nd0 .nce$5nd cu stadiile ti $urii ale e'erci(iului conta"il #i $5n! la ult ti $ du$! ce e'erci(iul conta"il a )ost .nc1is9 In ca%ul auditului situa(iilor )inanciare0 .n od nor al0 clientul vrea ca auditul s! )ie ter inat .ntre una #i trei luni du$! data de .nc1idere a e'erci(iului conta"il9 ,rocedurile de audit con(in deseori en(iuni $rivind di ensiunea e#antionului0 ele entele de selectat #i $rogra area .n ti $9 A se o"(ine /urnalul de $l!(i din luna octo "rie #i a se co $ara nu ele "ene)iciarului0 su a #i data cecurilor ac1itate cu .nregistr!rile din /urnalul de $l!(i $entru un e#antion aleator de ?D de nu ere de cecuri9 5. rogramul de audit

,rogra ul de audit cu$rinde .ntotdeauna o list! a $rocedurilor de audit9 De o"icei0 el include #i di ensiunile e#antioanelor0 ele entele de selectat #i $rogra area .n ti $ a test!rilor9 In od nor al0 e'ist! c5te un $rogra de audit0 con(in5nd ai ulte $roceduri de audit0 $entru )iecare $arte co $onent! a auditului9 Cei ai ul(i auditori utili%ea%! co $uterele $entru a si $li)ica .ntoc irea $rogra elor de audit9 CONC3UDENQA ,RO=E3OR O=IECTIVU3 L9@9 S$eci)icarea caracteristicilor de care de$inde concluden(a $ro"elor9 Cei doi )actori care deter in! concluden(a $ro"elor sunt 2 te einicia #i su)icien(a0 )actori e'tra#i direct din cel de-al treilea standard re)eritor la activitatea de teren9 A. Te einicia $ro"elor se re)er! la !sura .n care $ro"ele $ot )i considerate $lau%i"ile sau de ne de .ncredere9 Dac! $ro"ele sunt considerate )oarte te einice0 acest )a$t contri"uie )oarte ult la convingerea auditorului c! situa(iile )inanciare $re%int! o i agine )idel!9 De e'e $lu0 dac! un auditor ar )ace inventarul stocurilor0 aceasta va constitui o $ro"! ult ai te einic! dec5t dac! gestionarii .ntre$rinderii i-ar $re%enta auditorului $ro$riile lor date re)eritoare la stocuri9 Cei ai ul(i auditori0 inclusiv autorii acestei c!r(i0 utili%ea%! ter enul de )ia"ilitate a $ro"elor ca un sinoni al no(iunii de te einicie9 Te einicia $ro"elor se a$lic! nu ai $rocedurilor de audit alese9 Te einicia nu $oate )i . "un!t!(it! $rin selectarea unui e#antion de di ensiuni ai ari sau $rin alegerea unor alte ele ente din ansa "lul datelor anali%ate9 Ea $oate )i a eliorat! nu ai $rin selectarea acelor $roceduri de audit0 .n care nivelul calitativ al ur !toarelor #a$te caracteristici ale unor $ro"e te einice este ai .nalt9 1. R,3,21=@1. ,ro"ele tre"uie s! se re)ere la o"iectivul auditului sau s! )ie relevante $entru acesta0 auditorul e)ectu5nd o serie de test!ri $entru a se convinge de )ia"ilitatea lor9 De e'e $lu0 s! $resu$une c! auditorul este $reocu$at de )a$tul c! un client de audit nu )acturea%! corect s!i c1eltuielile $rivind trans$ortul !r)urilor *o"iectivul e'1austivit!(ii+9 Dac! auditorul va selecta un e#antion de co$ii ale )acturilor .ntoc ite clien(ilor #i ar con)runta su ele res$ective cu docu entele /usti)icative ale livr!rilor0 atunci aceste $ro"e nu ar )i relevante $rin $ris a o"iectivului e'1austivit!(ii #i0 $rin ur are0 nu ar )i considerate ca $ro"e )ia "ile $entru res$ectivul o"iectiv9 O $rocedur! relevant! ar )i s! se $orneasc! de la un e#antion de docu ente de livrare #i s! se con)runte su ele res$ective cu cele .nregistrate .n co$iile )acturilor .ntoc ite clien(ilor0 .n sco$ul de a deter ina dac! toate c1eltuielile au )ost )acturate9 Relevan(a $oate )i anali%at! nu ai $rin $ris a o"iectivelor s$eci)ice ale auditului9 ,ro"ele $ot )i relevante $entru un anu it o"iectiv de audit0 dar nu #i $entru un altul9

2. I=7,;,=7,=@1 -5/-,0. ,ro"ele o"(inute dintr-o surs! din a)ara entit!(ii auditate sunt ai )ia"ile dec5t cele colectate din interiorul ei9 3. E>0.1.0616,1 .4=6/435350 0=6,/= 13 .30,=65350. C5nd ecanis ele de control intern ale unui client sunt e)icace0 $ro"ele colectate sunt considerate ai )ia"ile dec5t dac! aceste ecanis e ar )i nesatis)!c!toare9 4. I=>4/B1/,1 70/,.6? 1 157064/5350 9 ,ro"ele o"(inute de c!tre auditor .n od direct0 $rin e'a inare )i%ic!0 o"servare0 calcul #i ins$ectare sunt ult ai te einice dec5t in)or a(iile o"(inute $e c!i indirecte9 59 C130>0.1/,1 ;,/-41=,34/ .1/, >5/=0A,1A? 0=>4/B1@003,. C1iar dac! sursa de in)or a(ii este inde$endent!0 $ro"ele nu vor )i )ia"ile dec5t dac! $ersoana care )urni%ea%! aceste in)or a(ii va )i cali)icat! s! )ac! acest lucru9 6. G/1753 7, 4<0,.6020616,. ,ro"ele o"iective sunt ult ai )ia"ile dec5t cele care necesit! o do%! considera"il! de ra(iona ent su"iectiv $entru a se deter ina dac! sunt corecte sau nu9 ,rintre e'e $le de $ro"e o"iective se nu !r! 2 con)ir area crean(elor-clien(i #i a soldurilor "ancare0 inventarul )i%ic al titlurilor de valoare #i al nu erarului0 $recu #i adunarea su elor dintr-o list! a datoriilor co erciale $entru a se deter ina dac! totalul calculat ast)el cores$unde soldului contului din cartea are9 ,rintre e'e $le de $ro"e su"iective se nu !r! 2 o scrisoare tri is! de avocatul unui client #i .n care se discut! re%ultatul $ro"a"il al unor $rocese .n curs intentate clientului0 constatarea u%urii orale a stocurilor .n cursul inventarierii )i%ice0 $recu #i c1estionarea $ersoanei res$onsa"ile de gestiunea creditelor $e te a $ro"a"ilit!(ii .ncas!rii crean(elor co erciale nea/unse .nc! la scaden(!9 7. O;4/65=0616,1. O$ortunitatea $ro"elor de audit se $oate re)eri )ie la o entul .n care aceste $ro"e sunt colectate0 )ie la $erioada la care se re)er! auditul9 De o"icei0 $ro"ele re)eritoare la conturile "ilan(iere sunt ult ai )ia"ile atunci c5nd sunt colectate c5t ai a$roa$e $osi"il de data .nc1iderii "ilan(ului9

B. SUFICIENA Cantitatea $ro"elor o"(inute deter in! caracterul su)icient al acestora9 Su)icien(a $ro"elor este deter inat! .n $rinci$al de di ensiunea e#antionului selectat de auditor9 ,entru o anu it! $rocedur! de audit0 $ro"ele o"(inute dintr-un e#antion de >DD de articole vor )i0 ca regul! general!0 ai su)iciente dec5t cele o"(inute $e "a%a unui e#antion de 1DD de unit!(i9

E'ist! ai ul(i )actori deter inan(i ai caracterului adecvat al di ensiunii e#antioanelor utili%ate .n audit9 Cei ai i $ortan(i doi )actori sunt 2 erorile $e care auditorul se a#tea$t! s! le g!seasc! #i e)icacitatea controlului intern al clientului9 De o"icei0 se consider! su)iciente e#antioanele care con(in o selec(ie de articole cu valori onetare ari0 articole cu $ro"a"ilitate de eroare are #i articole re$re%entative $entru ansa "lul testat9 S$re deose"ire de acestea0 cei ai ul(i auditori vor considera0 de regul!0 ca insu)iciente e#antioanele care con(in nu ai o selec(ie de articole cu cea ai are valoare "!neasc!0 cu e'ce$(ia ca%urilor .n care aceste articole re$re%int! o $or(iune se ni)icativ! din valoarea total! a $o$ula(iei testate9 Concludenta $ro"elor $oate )i evaluat! nu ai du$! o anali%! co "inat! a te einiciei #i su)icien(ei lor0 (in5ndu-e cont #i de i $actul )actorilor care in)luen(ea%! aceste dou! caracteristici9 Un e#antion volu inos de $ro"e )urni%ate de o $arte sau $ersoan! inde$endent! nu este concludent dec5t este relevant $entru o"iectivul de audit testat9 Un e#antion are0 care este relevant0 dar nu #i o"iectiv0 va )i de ase enea considerat neconcludent9 In od ase !n!tor0 un e#antion ic0 )or at din doar unul sau dou! ele ente $ro"ante )oarte te einice0 nu va )i su)icient de concludent9 C4=.357,=6? 90 .4-6 In $rocesul lu!rii de deci%ii $rivind $ro"ele dintr-un anu it audit tre"uie s! se ia .n considerare at5t concluden(a0 c5t #i costurile i $licate9 Sco$ul auditorului este de a o"(ine o cantitate su)icient! de $ro"e te einice0 la cel ai sc!%ut cost total $osi"il9 TI,URI3E DE IN&OR4AQII ,RO=ANTE UTI3IPATE :N AUDIT O=IECTIVU3 L9?9 Identi)icarea #i a$licarea celor #a$te ti$uri de in)or a(ii $ro"ante utili%ate l.n audit9 Ti$urile de $ro"e sunt enu erate 19 E'a inare )i%ic! >9 Con)ir are @9 Docu entare ?9 O"servare G9 C1estionarea clientului I9 Reconstituire L9 ,roceduri analitice ai /os 2

19 E'a inarea )i%ic! re$re%int! ins$ectarea sau inventarierea de c!tre auditor unui ansa "lu de active cor$orale0 ateriale9

>9 Con)ir area 6 descrie $ri irea unui r!s$uns scris sau oral din $artea unei ter(e $!r(i inde$endente0 coro"or5nd *con)ir 5nd+ acurate(ea in)or a(iilor care au )ost solicitate de auditor9 Deoarece con)ir !rile $rovin din surse inde$endente de client0 ele re$re%int! un ti$ de $ro"! )oarte a$reciat #i deseori utili%at9 Totu#i o"(inerea con)ir !rilor este relativ costisitoare #i $oate crea anu ite inconveniente celor c!ror a li se cere s! o)ere o con)ir are9 Datorit! )ia"ilit!(ii )oarte ari a con)ir !rilor0 auditorii caut!0 de regul!0 s! o"(in! r!s$unsuri ai cur5nd scrise dec5t orale9 a+ DSA;SA IL *AU @@D+ identi)ic! trei ti$uri co une de con)ir !ri utili%ate de auditori9 ,ri ul ti$ este o con)ir are $o%itiv! $rin care se solicit! in)or a(ii de la destinatarul scrisorii de con)ir are9 O con)ir are $o%itiv! .nsea n! c! adresatului i se cere s! dea un r!s$uns la con)ir are .n orice circu stan(e9 "+ Cel de-al doilea ti$ de con)ir are este con)ir area $o%itiv! cu in)or a(iile de con)ir at incluse .n )or ularul de solicitare9 Acest ti$ de con)ir are este considerat ai $u(in )ia"il dec5t $ri ul ti$0 deoarece destinatarul $oate se na con)ir area #i o $oate restitui )!r! a anali%a cu aten(ie in)or a(iile9 Cercet!rile arat! c! )recven(a r!s$unsurilor la $ri ul ti$ de con)ir are este ai ic!0 deoarece destinatarul este o"ligat s! )ac! un e)ort ai i $ortant $entru a co $leta )or ularul9 c+ Cel de-al treilea ti$ este o con)ir are negativ!9 O con)ir are negativ! .nsea n! c! destinatarului i se cere s! r!s$und! nu ai .n ca%ul .n care in)or a(iile sunt incorecte9 Con)ir !rile negative sunt considerate ai $u(in te einice dec5t con)ir !rile $o%itive9 3. Docu entarea re$re%int! e'a inarea de c!tre auditor a docu entelor #i eviden(elor clientului0 .n sco$ul de a /usti)ica in)or a(iile care sunt sau ar tre"ui incluse .n situa(iile )inanciare9 Docu entele e'a inate de c!tre auditor re$re%int! eviden(ele utili%ate de client $entru a genera in)or a(iile necesare unei gestion!ri a activit!(ii sale de anier! organi%at!9 Docu entele $ot )i util clasi)icate .n docu ente interne #i e'terne9 Un docu ent intern este unul care a )ost .ntoc it #i utili%at .n interiorul organi%a(iei clientului #i este re(inut aici0 )!r! a a/unge vreodat! $e 5na unei $!r(i e'terne .ntre$rinderii0 cu ar )i un cu $!r!tor sau un )urni%or9 Un docu ent e'tern este unul care s-a a)lat s-a a)lat .n trecut .n $osesia unei $ersoane din a)ara organi%a(iei clientului0 aceast! $ersoan! lu5nd $arte la o$era(iunea docu entat!0 .ns! .n $re%ent este )ie .n $osesia clientului0 )ie u#or accesi"il9 Docu entele e'terne sunt considerate a )i $ro"e ai )ia"ile dec5t docu entele interne9 Utili%area de c!tre auditori a te1nicii docu ent!rii $entru a veri)ica o$era(iunile sau su ele .nregistrate este deseori nu it! /usti)icare9

At5t in)or a(iile scrise0 c5t #i cele electronice0 cu ar )i registrele cronologice ale o$era(iunilor de trans)eruri electronice0 sunt vala"ile #i utile9 4.O"servarea re$re%int! utili%area anu itor si (uri $entru evaluarea anu itor activit!(i9 Este necesar ca i $resiile ini(iale s! )ie ulterior coro"orate de alte ti$uri de $ro"e9 5.C1estionarea *interogarea+ re$re%int! o"(inerea unei in)or a(ii scrise sau orale de la client ca r!s$uns la .ntre"!rile $use de auditor9 6. Reconstituirea $resu$une revi%uirea unui e#antion de calcule #i trans)eruri de in)or a(ii )!cute de client .n cursul $erioadei su$use auditului9 Reconstituirea calculelor se )ace $entru a testa corectitudinea ate atic! a o$era(iunilor clientului9 79 ,rocedurile analitice utili%ea%! co $ara(ii #i indicatori .n sco$ul de a deter ina dac! soldurile conturilor sau alte date $ar re%ona"ile9 Un e'e $lu este co $ararea ar/ei "rute $rocentuale din anul .n curs cu cea din anul $recedent9 ,rocedurile analitice sunt utili%ate #i .n sco$ul de a i%ola *scoate .n eviden(!+ anu ite conturi sau o$era(iuni care ar tre"ui investigate ai detaliat $entru a se decide dac! este nevoie de veri)ic!ri su$li entare9 C4-65/03, ;, 60;5/0 7, ;/4<, 1. Dou! dintre cele ai costisitoare ti$uri de $ro"e sunt e'a inarea )i%ic! #i con)ir area9 E'a inarea )i%ic! este costisitoare deoarece ea necesit! .n od nor al0 ca auditorul s! )ie $re%ent .n o entul .n care clientul )ace inventarul activelor0 de cele ai ulte ori la data .nc1iderii "ilan(ului9 E'a inarea )i%ic! a stocurilor $oate duce la o situa(ie .n care ai ul(i auditori sunt o"liga(i s! se de$lase%e conco itent .n ai ulte $uncte geogra)ice )oarte distan(ate9 Con)ir area este costisitoare deoarece auditorul tre"uie s! a$lice $roceduri )oarte riguroase .n cursul .ntoc irii )or ularului de con)ir are0 al tri iterii lui0 al rece$(ion!rii r!s$unsului #i al anali%!rii a"aterilor sau solicit!rilor r! ase )!r! r!s$uns9 2. Docu entarea #i $rocedurile analitice sunt oderat de costisitoare9

3. Cele ai ie)tine trei ti$uri de $ro"e sunt o"servarea0 c1estionarea clientului #i reconstituirea9 &olosirea ti$urilor de $ro"e .n cadrul celor $atru deci%ii $rivind $ro"ele9

O"iectivul de ansa "lu este de a o"(ine la un cost ini $ro"e concludente $rivind corecta $re%entare a stocurilor0 .n li itele $ragului de se ni)ica(ie9 ,rin ur are0 auditorul tre"uie s! decid! ce $rocedur! de audit s! utili%e%e $entru a atinge )iecare din o"iectivele de audit re)eritoare la solduri0 ce di ensiune ar tre"ui s! ai"! e#antionul din )iecare $rocedur!0 ce articole ar tre"ui e'trase din $o$ula(ia anali%at! $entru a se constitui e#antionul0 $recu #i .n ce o ent ar tre"ui s! se e)ectue%e )iecare $rocedur!9 Ter enii utili%a(i .n $rocedurile de audit9 ,ROCEDURI3E ANA3ITICE O=IECTIVU3 L9G9 ,re%entarea sco$urilor $rocedurilor analitice #i a $rogra !rii .n ti $ a )iec!rui sco$9 ,rocedurile analitice sunt de)inite .n DSA;SAS GI *AU @>K+ ca )iind evalu!ri ale in)or a(iilor )inanciare0 )!cute $rintr-un studiu al rela(iilor $lau%i"ile .ntre date )inanciare #i ne)inanciare 999 i $lic5nd co $ara(ii .ntre su ele .nregistrate #i $revi%iunile )!cute de auditor9 ,rocedurile analitice utili%ea%! co $ara(ii #i indicatori .n sco$ul de deter ina dac! soldurile conturilor sau alte date $ar re%ona"ile9 De)ini(ia din DSA;SAS GI $une ac centul $e $revi%iunile )!cute de auditor9 1. :n(elegerea ra urii econo ice #i a activit!(ii clientului9 In general0 un auditor consider! c! e'$erien(ele #i cuno#tin(ele acu ulate .n anii anteriori .n leg!tur! cu un anu it client re$re%int! $unctul de $lecare al $lani)ic!rii auditului din anul .n curs9 2. Evaluarea ca$acit!(ii clientului de a-#i en(ine continuitatea activit!(ii9 ,rocedurile analitice sunt utile ca indicatori care se nalea%! c! .nte$rinderea clientului se con)runt! cu di)icult!(i )inanciare i $ortante9 ,ro"a"ilitatea unui "loca/ )inanciar viitor tre"uie anali%at! de c!tre auditor .n cadrul $rocedurilor de evaluare a risc urilor de audit0 $recu #i $rin $ris a odului .n care anagerii au a$licat i$ote%a continuit!(ii activit!(ii .n cursul .ntoc irii situa(iilor )inanciare9 3. Indicatorii $re%en(ei unor $osi"ile erori .n situa(iile )inanciare9 Di)eren(ele se ni)icative #i ne$rev!%ute .ntre datele neauditate ale anului curent #i alte date utili%ate .n sco$uri de co $ara(ie sunt nu ite de o"icei )luctua(ii neo"i#nuite9 ,rin ur are0 dac! )luctua(ia neo"i#nuit! este de $ro$or(ii0 atunci auditorul tre"uie s! deter ine cau%a ei #i s! se conving! de )a$tul c! aceast! cau%! este un eveni ent econo ic "ine )ondat #i nu o ine'actitate conta"il!9 4. Reducerea cantit!(ii de teste de audit detaliate Atunci c5nd un $rocedeu analitic nu indic! )luctua(ii neo"i#nuite0 aceasta .nsea n! c! $ro"a"ilitatea e'isten(ei unei $re%ent!ri se ni)icativ eronate este ini !9 In acest ca%0 $rocedeul analitic constituie o $ro"! concludent! .n )avoarea $re%ent!rii )idele a soldurilor conturilor res$ective #i se creea%! $osi"ilitatea e)ectu!rii unui nu !r ai li itat de teste detaliate vi%5nd conturile .n cau%!9

In general0 $rocedurile analitice nu sunt costisitoare .n co $ara(ie cu testele detaliate9 ,rin ur are0 nu ero#i sunt auditorii care $re)er! s! .nlocuiasc! $e c5t este $osi"il testele detaliate cu $roceduri analitice9 4!sura .n care $rocedurile analitice $ot o)eri $ro"e concludente #i utile de$inde de gradul .n care aceste $roceduri sunt in)luen(ate de anu ite circu stan(e9 O serie de $roceduri analitice sunt o"ligatorii .n )a%a de $lani)icare $entru a veni .n s$ri/inul deter in!rii naturii0 .ntinderii *$eri etrului+ #i e#alon!rii .n ti $ a lucr!rilor ce ur ea%! a )i e'ecutate9 Deseori0 $rocedurile analitice sunt a$licate $e $arcursul )a%ei de testare a auditului0 .n co "ina(ie cu alte te1nici de audit9 ,rocedurile analitice sunt de ase enea o"ligatorii $e durata )a%ei de )inali%are a auditului9 CINCI TIPURI DE PROCEDURI ANALITICE OBIECTIVUL 7.6 Selectarea celor mai adecvate proceduri analitice din cele cinci tipuri fundamentale. Co $ararea datelor clientului cu datele de ra ur! Co $ararea datelor clientului cu date si ilare din e'erci(iile anterioare Co $ararea datelor clientului cu re%ultatele esti ative deter inate de auditor Co $ararea datelor clientului cu re%ultatele esti ative0 utili%5ndu-se date )!r! caracter )inanciar9 1. C4B;1/1/,1 716,34/ .30,=65350 .5 716,3, 7, /1B5/? Cele ai i $ortante contri"u(ii ale acestor co $ara(ii de ra ur! constau .n )a$tul c! ele s$ri/in! .n(elegerea activit!(ii econo ice a clientului #i sunt "uni indicatori ai $ro"a"ilit!(ii a$ari(iei unui "loca/ )inanciar9 Indicatorii din $u"lica(iile Ro"ert 4orris Associates0 de e'e $lu0 sunt .n esen(! de un ti$ $e care "anc1erii #i al(i res$onsa"ili cu )unc(ii e'ecutive .l utili%ea%! .n evaluarea ca$acit!(ii unei co $anii de a-#i ra "ursa . $ru uturile9 Acelea#i in)or a(ii le sunt utile #i auditorilor .n evaluarea solidit!(ii relative a structurii de ca$ital a clientului0 a ca$acit!(ii de .ndatorare a acestuia #i a $ro"a"ilit!(ii instal!rii unui "loca/ )inanciar9 ,rinci$alul de%avanta/ al utili%!rii indicatorilor de ra ur! .n audit const! .n di)eren(a dintre natura in)or a(iilor )inanciare ale clientului #i cea a datelor entit!(ilor econo ice care $artici$! la co $ilare totalurilor de ra ur!9 Deoarece in)or a(iile de ra ur! nu sunt dec5t edii largi0 uneori co $ara(iile ar $utea )i li$site de sens9 Deseori0 do eniul de activitate ale clientului nu se .ncadrea%! .n nor ele de ra ur!9

4ai ult dec5t at5t0 di)eritele co $anii a$lic! etode conta"ile di)erite0 iar acest )a$t a)ectea%! co $ara"ilitatea datelor9 Dac! a/oritatea co $aniilor din ra ur! utili%ea%! etoda &I&O * $ri ul intrat0 $ri ul ie#it+ .n evaluarea stocurilor #i etoda liniar! .n a orti%area i o"ili%!rilor0 iar clientul auditului a$lic! etoda 3I&O *ulti ul intrat0 $ri ul ie#it+ #i a orti%area accelerat!0 atunci o co $ara(ie ar $utea )i li$sit! de orice su"stan(!9 Aceasta nu .nsea n! c! nu ar tre"ui s! se )ac! re)erin(e la valorile edii din ra ur!9 4ai cur5nd0 acest )a$t ar tre"ui inter$retat ca o su"liniere a nevoii de rigoare .n inter$retarea re%ultatelor9 2. C4B;1/1/,1 716,34/ .30,=65350 .5 716, -0B031/, 70= ,:,/.0@003, 1=6,/041/, 1H Co $ararea soldului din e'erci(iul curent cu cel din e'erci(iul $recedent9 Auditorul $oate co $ara cu u#urin(! soldurile din e'erci(iul curent cu cele din e'erci(iul $recedent #i decide dintr-o )a%! ti $urile a auditului dac! un cont ar tre"ui s! "ene)icie%e de ai ult dec5t cantitatea nor al! de aten(ie din cau%a unei odi)ic!ri se ni)icative a soldului s!u9 "+ Co $ararea detaliilor unui sold totali%ator *sintetic+ cu detalii si ilare din e'erci(iul $recedent9 ,rin co $ararea .n linii ari a detaliilor e'erci(iului .n curs cu o detaliere si ilar! a)erent! e'erci(iului anterior0 este deseori $osi"il s! se i%ole%e anu ite in)or a(ii care tre"uie e'a inate ai a$ro)undat9 c+ Calcularea indicatorilor #i !ri ilor relative .n sco$ul co $ar!rii cu e'erci(iile anterioare9

PLANIFIAREA OBIECTIVUL .1. E:;30.1/,1 B4602,34/ ;,=6/5 .1/, 4 ;31=0>0.1/, 17,.216? 1 157065350 ,-6, ,-,=@013? 4unca tre"uie cores$un%!tor $lani)icat!0 iar asisten(ii0 dac! e'ist!0 tre"uie su$ervi%a(i de anier! adecvat!9 E'ist! trei otive )unda entale care e'$lic! de ce tre"uie auditorul s!-#i $lani)ice de anier! adecvat! ang/a entele #i anu e2 a-i $er ite auditorului s! o"(in! su)iciente $ro"e te einice $entru setul de circu stan(e date0 a contri"ui la en(inerea costurilor auditorului la un nivel re%ona"il #i a evita ne5n(elegerile cu clientul9

&igura J91 $re%int! cele #a$te co $onente de "a%! ale $lani)ic!rii unui audit9 R0-.53 7, 15706 1..,;61<03 90 /0-.53 0=,/,=6. Aceste dou! categorii de riscuri au un i $act se ni)icativ asu$tra des)!#ur!rii #i costurilor auditului9 O are $arte din $lani)icarea ti $urie a auditelor const! .n o"(inerea in)or a(iilor care .i vor a/uta $e auditori s! evalue%e aceste dou! riscuri9 19 R0-.53 7, 15706 1..,;61<03 este o !sur! a gradului .n care auditorul este dis$us s! acce$te c! situa(iile )inanciare ar $utea con(ine $re%ent!ri eronate se ni)icative du$! .nc1eierea auditului #i e iterea unei o$inii )!r! re%erve9 C5nd auditorul sta"ile#te unnnivel de risc ai sc!%ut0 aceasta .nsea n! c! el vrea s! )ie c5t ai sigur $osi"il c! situa(iile )inanciare nu sunt se ni)icativ eronate9 Un risc nul ar .nse na certitudine $er)ect!0 iar un risc de 1DDE ar cores$unde unei st!ri de incertitudine a"solut!9 C5nd auditorul decide c! $entru un audit este adecvat un nivel ai sc!%ut de risc acce$ta"il0 atunci e'ist! trei direc(ii de ac(iune $oten(iale9 19 Este nevoie de ai ulte $entru a !ri certitudinea auditorului c! nu e'ist! erori se ni)icative9 >9 Anga/a entul de audit ar $utea necesita i $licarea unor anga/a(i cu ai ult! e'$erien(!9 @9 Anga/a entul va )i controlat cu ai ult! riguro%itate dec5t de o"icei9 2. R0-.53 0=,/,=6 este o !sur! a esti !rii $e care o )ace auditorul .n ceea ce $rive#te $ro"a"ilitatea e'isten(ei unor $re%ent!ri eronate se ni)icative .n soldul unui cont cont .nainte de veri)icare e)icacit!(ii controlul intern9 Atunci c5nd auditorul conclude c! un cont sau o categorie de o$era(iuni $re%int! un risc inerent are0 vor )i vala"ile acelea#i trei ac(iuni $oten(iale ca #i .n ca%ul riscului acce$ta"il sc!%ut9 PLANIFICAREA AUDITULUI OBIECTIVUL .2. P/,;31=0>0.1/,1 157065350 ,re$lani)icarea auditului $resu$une trei ac(iuni2 a+ auditorul decide dac! acce$t! clientul nou sau dac! acce$t! s! deserveasc! un client cu care cola"orea%! de/a9 "+ auditorul identi)ic! otivele $entru care un client dore#te sau are nevoie de un audit9 c+ Auditorul tre"uie s! a/ung! la n acord cu clientul .n ceea ce $rive#te ter enii #i condi(iile anga/a entului0 $entru a se evita orice ne.n(elegeri ulterioare9 1. A..,;61/,1 .30,=@034/ =40 90 ;?-6/1/,1 .30,=@034/ 1.65130( 19 ,re$lani)icre

>9 @9 ?9 G9

O"(inerea in)or a(iilor de conte't O"(inerea in)or a(iilor des$re o"liga(iile /uridice ale clientului E)ectuarea $rocedurilor analitice $reli inare Deter inarea $ragului de se ni)ica(ie #i evaluarea riscului de audit acce$ta"il #i a riscului inerent I9 :n(elegerea controlului intern #i evaluarea riscului legat de control L9 :ntoc irea $lanului general #i a $rogra ului de audit9 I=2,-6081/,1 =4034/ .30,=@0. Ar tre"ui evaluate re$uta(ia clientului $oten(ial .n co unitatea de a)aceri res$ectiv!0 sta"ilitatea lui )inanciare #i rela(iile sale cu )ir ele de e'$erti%! conta"il! cu care a cola"orat .n trecut95 :n ca%ul clien(ilor $oten(iali care au ai )ost su$u#i unui audit de c!tre o alt! )ir ! de e'$erti%! conta"il!0 noul auditor *succesor+ este o"ligat s! co unice cu auditorul $recedent9 Totu#i0 dat! )iind o"liga(ia de con)iden(ialitate de)init! $rin Codul de conduit! $ro)esional!0 auditorul $redecesor tre"uie s! o"(in! acordul clientului .nainte de a se instala aceast! co unicare .ntre auditori9 ,rintre sursele de in)or a(ii se $ot nu !ra /uri#ti locali0 al(i e'$er(i conta"ili0 "!nci #i alte .ntre$rinderi9 :n anu ite situa(ii0 auditorul ar $utea c1iar anga/a un anc1etator $ro)esionist .n sco$ul de a o"(ine in)or a(iile necesare $rivind re$uta(ia #i trecutul $rinci$alilor e "ri ai ec1i$ei anageriale a clientului $oten(ial9 O veri)icare ult ai a$ro)undat! este adecvat! atunci c5nd clientul nu a anga/at niciodat! unui audit0 c5nd auditorul $recedent nu )urni%ea%! in)or a(iile solicitate sau c5nd din co unicarea cu auditorul $recedent se conturea%! o serie de $ro"le e9 ,!strarea clien(ilor9 :n ca%ul .n care un client d! .n /udecat! )ir a de e'$erti%! conta"il! *sau viceversa+0 )ir a nu $oate continua auditul9 :n od si ilar0 dac! e'ist! )acturi ne$l!tite $entru servicii $restate cu$este un an .n ur !0 )ir a de e'$erti%! conta"il! nu $oate )ace auditul e'erci(iului .n curs9 A e)ectua auditul .n oricare dintre aceste circu stan(e ar .nse na o .nc!lcare a regulii inde$enden(ei din Codul de conduit! $ro)esional! al IAC,A;AIC,A9 De ase enea0 )ir a de e'$erti%! conta"il! ar $utea 1ot!r. s! nu continuie rela(ia de audit cu un client din cau%a unui nivel de risc $rea ridicat9 Investigarea noilor clien(i #i reevaluare clien(ilor e'isten(i este o co $onent! esen(ial! a $rocesului deci%ional $rin care se deter in! riscul de audit acce$ta"il9 <. 07,=60>0.1/,1 B4602,34/ ;,=6/5 .1/, .30,=653 74/,96, 5= 15706 E'ist! doi )actori a/ori care a)ectea%! riscul de audit acce$ta"il #i ace#tia sunt2 utili%atorii $ro"a"ili ai situa(iilor )inanciare #i sensul .n care ace#tia inten(ionea%! s! utili%e%e res$ectivele situa(ii9 .. O<@0=,/,1 5=50 1.4/7 .5 .30,=653

:ntre client #i )ir a de e'$erti%! conta"il! ar tre"ui s! e'iste un acorda clar .n ceea ce $rive#te ter enii #i condi(iile anga/a entului9 De o"icei0 la aceast! cerin(! se r!s$unde $rintr-o -./0-41/, 7, 1=81K1B,=60 de#i acest docu ent nu este o"ligatoriu9 Scrisoarea de anga/a ent re$re%int! un acord .ntre )ir a de e'$erti%! conta"il! #i client .n ceea ce $rive#te reali%area auditului #i $restarea serviciilor cone'e9 :n scrisoare0 ar tre"ui s! se s$eci)ice dac! auditorul va )ace un audit0 o revi%uire sau o co $ilare #i dac! el va $resta alte servicii adi(ionale0 cu ar )i .ntoc irea declara(iilor de i $o%ite sau consultan(! .n gestiune9 4ai ult0 scrisoarea ar tre"ui s! en(ione%e orice restric(ii ce vor )i i $use activit!(ii de audit0 datele li it! ale .nc1eierii auditului0 s$ri/inul $e care .l va o)eri $ersonalul clientului .n ceea ce $rive#te o"(inerea docu entelor #i eviden(elor conta"ile0 $recu #i docu etele de sinte%! ce ur ea%! a )i .ntoc ite .n aten(ia auditorului9 Aceste scrisori con(in onorariile $entru serviciile $restate9 Scrisoarea de anga/a ent nu a)ectea%! .n nici un )el r!s$underea )ir ei de e'$erti%! conta"il! )a(! de utili%atorii e'terni ai situa(iilor )inanciare auditate0 .ns! $oate avea un i $act asu$ra r!s$underii /uridice )a(! de client9 In)or a(iile din scrisoarea de anga/a ent sunt i $ortante .n $lani)icarea auditului ai ales deoarece ele a)ectea%! $rogra area .n ti $ a testelor de audit0 dar #i ti $ul total ce va )i necesar $entru reali%area auditului #i $restarea celorlalte servicii9 S,3,.61/,1 B,B</034/ ,.C0;,0 7, 15706 ,ri ul standard cu caracter general s$une2 Auditul tre"uie e'ecutat de una sau ai ulte $ersoane care dis$un de $reg!tirea $ro)esional! adecvat! #i de co $eten(ele necesare $entru un auditor9 :n ca%ul contractelor de $ro$or(ii0 ec1i$a de audit va cu$rinde $ro"a"il unul sau ai ul(i asocia(i ai )ir ei0 $recu #i anga/a(i de la diverse niveluri ierar1ice9 Un )actor a/or care a)ectea%! $olitica de $ersonal este nevoia de continuitate de la un an la altul9 ,ersoanele nu ite .n ec1i$a de audit tre"uie s! )ie )a iliari%ate cu ra ura de activitate a clientului9 OBINEREA INFOR!AIILOR DE CONTEET OBIECTIVUL .3. O<@0=,/,1 0=>4/B1@0034/ 7, .4=6:6 17,.216, 7,-;/, 5= .30,=6 7, 15706

:n cea ai are $arte0 aceste in)or a(ii sunt o"(inute la sediul clientului0 atunci c5nd este vor"a de un client nou9 A. C5=4196,/,1 1.60206?@00 90 /1B5/00 .30,=65350

ai ales

19 E'ist! trei otive de "a%! care e'$lic! necesitatea a/ungerii lao "un! .n(elegere a ra urii de activitate a clientului9 Nu eroase ra uri econo ice au circu stan(er conta"ile unice0 $e care auditorul tre"uie s! le .n(eleag! $entru a deter ina dac! situa(iile )inanciare ale clientului sunt con)or e $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9 >9 Auditorul $oate adesea identi)ica riscuri s$eci)ice ra urii0 care ar $utea odul .n care el va esti a riscul de audit acce$ta"il sau c1iar odul .n care el va deter ina dac! este $otrivit s! acce$te s! )ac! auditul unei co $anii din res$ectiva ra ur!9 @9 E'ist! riscuri inerente care sunt de o"icei co une tuturor clien(ilor din anu ite ra uri econo ice9 :n(elegerea acestor riscuri .l $oate a/uta $e auditor s! identi)ice riscurile inerente ale clientului9 ,rintre e'e $le .n acest sens se nu !r! riscul inerent u%urii orale a stocurilor .n industria odei0 riscul inerent .ncas!rii crean(elor .n ra ura creditelor de consu #i riscul inerent re%erve lor $entru aco$erirea $ierderilor .n ra ura asigur!rilor . $otriva diverselor accidente9 ?9 Auditorul tre"uie s! cunoasc! #i ele entele $rin care se deose"e#te .ntre$rinderea clientului de celelalte co $anii din ra ur!9 Ase enea in)or a(ii .l vor a/uta $e auditor s! esti e%e ai e)icient riscul de audit acce$ta"il #i riscul inerent0 )iindu-i utile #i .n de)inirea $rocedurilor analitice9 B. V0A061/,1 -;1@0034/ 7, ;/475.@0, 90 1 -,70034/ 17B0=0-6/1602, O vi%it! a s$a(iilor de $roduc(ie ale clintului este util!0 deoarece ea creea%! o$ortunitate de a o"serva $rocesele de $roduc(ie la )a(a locului #i de a .nt5lni anga/a(ii care au un rol-c1eie9 O"servarea direct! a s$a(iilor )i%ice de $roduc(ie contri"uie la .n(elegerea odului .n care este $rote/at! integritatea )i%ic! a activelor #i la inter$retarea datelor din conta"ilitate0 deoarece ea creea%! un cadru de re)erin(! .n care $ot )i $lasate #i vi%uali%ate active $recu stocurile de $roduc(ie .n curs #i utila/ele de $roduc(ie9 Cunoa#terea a $las!rii )i%ice a i/loacelor de $roduc(ie )acilitea%! #i o"(inerea de r!s$unsuri la .ntre"!rile $use ai t5r%iu .n cursul auditului9 Vi%itele de acest gen .l $ot a/uta $e auditor #i s! identi)ice riscurile inerente9 C. I7,=60>0.1/,1 ;?/@034/ 1>03016,

O$era(iunile cu $!r(ile a)iliate *.nrudite+ sunt i $ortante $entru auditor0 deoarece $rinci$iile conta"ile general acce$tate cer ca aceste o$era(iuni s! )ie dezvluite $n situaiile financiare dac! sunt se ni)icative9 O$era(iunile cu o $arte a)iliat! nu sunt co $let deta#ate0 i $ar(iale9 ,rin ur are0 e'ist! riscul ca ele s! nu )i )ost evaluate la acela#i nivel care s-ar )i a$licat .n ca%ul .n care tran%ac(ia s-ar )i )!cut cu o ter(! $arte inde$endent!9 Cerin(ele de de%v!luire a in)or a(iilor de acest ti$ vi%ea%!2 natura rela(iei cu $artea a)iliat!0 o descriere a o$era(iunilor0 inclusiv en(inerea valorii lor "!ne#ti totale #i s$eci)icarea su elor datorate c!tre sau de )iecare $arte a)iliat!9 P1/6,1 1>03016? FD=/5706?H este de)init! .n DSA;SAS ?G *AU @@?+ ca )iind o co $anie )!c5nd $arte din gru$0 un $ro$rietar a/oritar al co $aniei 6 client sau orice alt! $arte cu care clientul are leg!turi econo ice0 .n condi(iile .n care una dintre $!r(i $oate in)luen(a gestiunea sau $oliticile de e'$loatare ale celeilalte $!r(i i $licate .n o$era(iune9 O 4;,/1@05=, D=6/, ;?/@0 1>03016, este orice o$era(iune care se $roduce .ntre clientul de audit #i o $arte a)iliat!9 Este i $ortant ca toate $!r(ile a)iliate s! )ie identificate i prezentate $n dosarele permanente .nc! din )a%ele ti $urii ale anga/a entului9 D. E21351/,1 =,2400 7, -;,.0130960 ,:6,/=0 C5nd auditorul se con)runt! cu situa(ii .n care este nevoie de cuno#tin(e s$eciali%ate0 s-ar $utea i $une consultarea unui s$ecialist .n do eniul res$ectiv9 E'e $lu2 a$elul la un e'$ert .n dia ante0 consultarea /uris#tilor9 OBINEREA INFOR!AIILOR PRIVIND OBLIGAIILE JURIDICE ALE CLIENTULUI OBIECTIVUL .4. O<@0=,/,1 0=>4/B1@0034/ 7,-;/, 4<3081@00., K5/070., 13, 5=50 .30,=6 7, 15706. E'ist! trei ti$uri str5ns .nrudite de docu ente #i eviden(e cu caracter /uridic2 1. S6165653 7, D=>00=@1/, 90 /,8531B,=6,34/ 0=6,/=,L 2. P/4.,-,3, 2,/<13, 13, 9,70=@,34/ .4=-0305350 7, 17B0=0-6/1@0,L 3. A75=?/034/ 1.@04=1/034/ 90 .4=6/1.6,3, D=6/,;/0=7,/00. 1. S6165653 F1.6513H 7, D=>00=@1/, este a$ro"at de ad inistra(ia statului .n care co $ania este .nregistrat! #i re$re%int! docu entul /uridic necesar $entru recunoa#terea unei societ!(i $e ac(iuni ca entitate distinct!9 R,8531B,=6,3, 0=6,/=, cu$rind regulile #i $rocedurile ado$tate de ac(ionarii societ!(ii9

2. P/4.,-,3, 2,/<13, re$re%int! eviden(ele o)iciale ale .ntrunirilor consiliului de ad inistra(ie #i ale adun!rilor ac(ionarilor9 A$ro"!rile *autori%!rile+ ti$ice care $ot )i reg!site .n $rocesele 6 ver"ale se re)er! la2 re unerarea res$onsa"ililor cu )unc(ii e'ecutive0 noile contracte #i acorduri0 ac1i%i(iile de i/loace )i'e0 . $ru uturile #i $lata dividendelor9 In)or a(iile incluse .n $rocesele-ver"ale #i a)ect5nd odul .n care auditorul va evalua riscul inerent vor $rovoca $ro"a"il discu(ii cu un caracter ai general9 3. C4=6/1.6,3, Clien(ii de audit sunt i $lica(i .n diverse ti$uri de contracte care .l interesea%! $e auditor9 Cele ai ulte contracte au o i $ortan(! )unda ental! .n anu ite $or(iuni ale auditului #i0 .n $ractic!0 "ene)icia%! de un trata ent s$ecial .n cursul di)eritelor )a%e ale test!rii detaliate9 E'isten(a contractelor a)ectea%! deseori odul .n care auditorul evaluea%! riscurile inerente9 EFECTUAREA PROCEDURILOR ANALITICE PRELI!INARE OBIECTIVUL ;/,30B0=1/,. .5. D0-.561/,1 =165/00 90 -.4;5350 ;/4.,75/034/ 1=13060.,

Auditorii sunt o"liga(i s! a$lice o serie de $rceduri analitice $reli inare .n cursul $lani)ic!rii auditului0 cu sco$ul de a deter ina natura0 $rogra area .n ti $ #i $ro)un%i ea ludr!rilor de audit9 ,rocedurile analitice e)ectuate .n )a%a de $lani)icare a eliorea%! .n(elegerea de c!tre auditor a activit!(ii clientului #i a eveni entelor care s-au $rodus du$! data .nc1eierii auditului anului $recedent9 ,rocedurile analitice de $lani)icare .l a/ut! $e auditor #i .n identi)icarea s)erelor care ar $utea $re%enta riscuri s$eci)ice de a$ari(ie a unor $re%ent!ri eronate se ni)icative0 care ar necesita o anali%! ai a$ro)undat!9 ,rocedurile analitice utili%ate .n $lani)icare sunt deseori "a%ate $e date agregate0 re)lect5nd co $ania .n ansa "lu9 ,entru anu i(i clien(i0 veri)icarea sc1i !rilor intervenite .n soldul conturilor din "alan(a de veri)icare ar $utea )i su)icient! $entru atingerea o"iectivelor $lani)ic!rii9 Ta"elul J-19 Indicatorii de $ro)ita"ilitate arat! c! 7ills"urg are re%ultate destul de "une0 .n ciuda concuren(ei cresc5nde din $artea re(elelor na(ionale ari9 ,entru a identi)ica %onele de risc s$eci)ice0 auditorul se va concentra $ro"a"il asu$ra indicatorilor lic1idit!(ii9 Viter%a de rota(ie a stocurilor #i crean(elor s-a . "un!t!(it0 dar este .nc! in)erioar! ediilor $e ra ur!9 ,ro"a"ilitate de recu$erare a crean(elor #i u%ura oral! a stocurilor vor necesita $ro"a"il aten(ia auditorilor $e durata auditului e'erci(iului .n curs9 SINTEPO A O=IECTIVE3OR ,3ANI&ICORII AUDITU3UI

4AI 4U3TE O=IECTIVE9 Unul din $rinci$alele ase enea o"iective este de a o)eri in)or a(iile necesare $entru a-l s$ri/ini $e auditor .n est area riscului de audit acce$ta"il #i a riscurilorinerente9 Un al doilea o"iectiv const! .n a o"(ine on)or a(iile care vor tre"ui veri)icate .n cursul auditului9 ,lani)icarea auditului este )or at! #i din alte trei $!r(i su$li entare0 )iecare din ele )iind discutat! .n ur !toarele ca$itole ale c!r(ii de )a(!2 )i'area $ragului de se ni)ica(ie #i esti area riscului de audit acce$ta"il #i a riscurilor inerente0 .n(elegerea controlului intern #i esti area riscului de control0 .ntoc irea unui $lan general de audit #i a unui $rogra de audit9 FOILE DE LUCRU OBIECIVUL .6. '=@,3,8,/,1 >5=.@0034/ >4034/ 7, 35./5 13, 157065350. Auditorii .#i docu entea%! activit!(ile de $lani)icare .n )oi de lucru *docu ente o$erative+0 $entru a $utea de onstra c! $lani)icarea a )ost e)ectuat! de anier! cores$un%!toare9 ,e l5ng! $lani)icare0 )oile de lucru docu entea%! $ro"ele acu ulate $e $arcursul auditului0 dar #i conclu%iile auditorului9 Con)or DSA;SAS ?1 *AU @@K+0 >403, 7, 35./5 re$re%int! evidene inutede auditor+ $n cre se consemneaz procedurile aplicate+ testele efectuate+ informaiile obinute i concluziile pertinente depuse pe parcursul anga.amentului. &oile de lucru ar tre"ui s! cu$rind! toate in)or a(iile $e cre auditorul le consider! necesare $entru reali%rea auditului de anier! adecvat! #i $entru /usti)icarea ra$ortului de audit9 Din ce .n ce ai ult0 )oile de lucru sunt (inute su" )or a unor )i#iere electronice9 F5=.@003, >4034/ 7, 35./5 O"iectivul de ansa "lu al )oilor de lucru const! .n a-l a/uta $e auditor s! o)ere o asigurare re%ona"il! $rivind )a$tul c! s-a reali%at un audit adecvat0 con)or standardelor de audit general acce$tate9 4ai concret0 )oile de lucru0 .n !sura .n care se re)er! la auditul anului .n curs0 o)er! o "a%! $entru $lani)icarea auditului0 o eviden(! a $ro"elor acu ulate #i a re%ultatelor testelor )!cute0 o colec(ie a datelor necesare deter in!rii ti$ului de ra$ort adecvat0 $recu #i o "a%! $entru veri)icare $e care o vor )ace ulterior su$eriorii #i asocia(ii )ir ei9 &oile de lucru re$re%int! $rinci$alul instru ent $rin care se $oate /usti)ica )a$tul c! s-a )!cut un audit adecvat0 .n con)or itate cu standardele de audit general acce$tate9 &oile de lucru re$re%int! $rinci$alul cadru de re)erin(! utili%at de $ersonalul cu $o%i(ii ierar1ice su$erioare .n )ir a de audit .n sco$ul de a evalua dac! s-au colectat su)iciente $ro"e te einice $entru a /usti)ica ra$ortul de audit9

P/4;/0,616,1 1-5;/1 >4034/ 7, 35./5 &oile de lucru .ntoc ite $e $arcursul anga/a entului a$ar(in auditorului9Unica oca%ie cu care oricine altcinva0 inclusiv clientul are $rin lege dr$tul de a e'a ina )oile de lucru ale auditorului este atunci c5nd acestea sunt citate .n instan(! ca $ro"e /udiciare9 C4=>07,=@0130616,1 >4034/ 7, 35./5. Un e "ru nu va de%v!lui nici un )el de in)or a(ii con)iden(iale o"(inute .n cursul unui anga/a ent $ro)esional0 cu e'ce$(ia situa(iilor .n care se o"(ine consi (! 5ntul clientului9 :n od nor al0 )oile de lucru $ot )i $use la dis$o%i(ie unei alte $ersoane nu ai cu acordul e'$licit al clientului9 Aceast! regul! se a$lic! #i .n ca%ul .n care un e'$ert conta"il .#i cedea%! $ractica #i "a%a de clien(i unei alte )ir e de e'$erti%! conta"il!9 Totu#i nu este nevoie de $e idiunea clientului dac! )oile de lucru sunt citate .n instan(! sau sunt utili%ate ca $arte a unui $rogra de evaluare colegial! a$ro"at de IAC,A;AIC,A sau de o asocia(ie statal! de e'$er(i conta"ili #i reali%at! de o alt! )ir ! de e'$erti%! conta"il!9 CONINUT I ORGANIZARE O<0,.60253 .7. '=64.B0/,1 5=4/ >40 7, 35./5 <0=, 4/81=0A16, ;,=6/5 5= 15706. F085/1 &4. D4-1/,3, ;,/B1=,=6, Dosarle $er anente au )ost create $entru a con(ine date cu caracter istoric sau continuu0 legate de auditul .n curs9 Aceste dosare o)er! o surs! accesi"il! de in)or a(ii des$re audit0 in)or a(ii des$re audit0 in)or a(ii care $re%int! un interes $er anent de la un an la altul9 De regul!0 dosarele $er anente cu$rind ur !toarele2 E'trase sau co$ii ale unor docu ente de i $ortan(! continu! re)eritoare la co $anie0 cu ar )i statutele de .n)iin(are0 regula entele interne0 acordurile de . $ru uturi o"ligatare #i contractuale9 Anali%ele din anii $receden(i asu$ra conturilor care au o i $ortan(! continu! $entru auditor9 In)or a(ii legate de .n(elegerea controlului intern #i de evaluarea riscului de control9 Re%ultatele $rocedurilor analitice din auditele anilor $receden(i9

D4-1/,3, .5/,=6, F13, ,:,/.0@05350H Dosarele curente *dosarele e'erci(iului+ cu$rind toate )oile de lucru cores$un%5nd e'erci(iului conta"il su$us auditorului9 1. P/48/1B53 7, 15706. De regul!0 $rogra ul de audit este $!strat .ntr-un )i#ier sau dosar se$arat0 $entru a se . "un!t!(i coordonarea #i integrarea tuturor co $onentelor auditului0 de#i anu ite )ir e ata#ea%! o co$ie a $rogra ului de audit .ntoc it $entru )iecare sec(iune de audit .n dosarul cu )oile de lucru ale sec(iunii res$ective9 2. I=>4/B1@003, 8,=,/13,. Notele interne re)eritoare la $lani)icare0 re%u ate sau co$ii ale $roceselor ver"ale ale #edin(elor consiliului de ad inistra(iei0 re%u ate ale contractelor sau acordurilor care nu au )ost incluse .n dosarele $er anente0 noti(e $e arginea discu(iilor cu clientul0 co entarii ale $ersoanelor care au veri)icat )oile de lucru #i conclu%ii cu caracter general9 3. B131=@1 7, 2,/0>0.1/,. Deoarece "a%a de re)erin(! $entru .ntoc irea situa(iilor )inanciare o constituie cartea are0 su ele cu$rinse .n acest docu ent de sinte%! re$re%int! (inta $rinci$al! a auditului9 4. '=/,80-6/?/03, 7, /,.60>0.1/, 90 7, /,.31-0>0.1/,. C5nd auditorul desco$er! erori se ni)icative .n eviden(ele conta"ile0 situa(iile )inanciare tre"uie corectate9:nregistr!rile de reclasi)icare sunt )!cute .n situa(iile )inanciare0 .n sco$ul de a $re%enta de anier! cores$un%!toare in)or a(iile conta"ile0 c1iar #i atunci c5nd soldurile de carte are sunt corecte9 Tre"uie )!cute nu ai .nregistr!rile de recti)icare #i reclasi)icare care a)ectea%! .n od se ni)icativ $re%entarea unei i agini )idele .n situa(iile )inanciare9 Deci%ia $rivind recti)icarea unei erori se "a%ea%! $e $ragul de se ni)ica(ie9 Auditorul nu ar tre"ui s! $iard! din vedere )a$tul c! ai ulte erori nese ni)icative care nu sunt corectate ar $utea re$re%enta0 .nsu ate0 o eroare general! se ni)icativ!9 De o"icei0 auditorii .nsu ea%! .ntr-o )oaie de lcru se$arat! toate articolele care nu au )ost recti)icate0 .n sco$ul de a deter ina e)ectul lor cu ulativ9 5. F403, 7, 35./5 -5< >4/B? 7, 61<,3, 1=,:,. #naliz de cont$ O anali%! de cont este )!cut! .n sco$ul de a re)lecta odi)ic!rile o$erate .ntr-un cont de carte are $e .ntreaga $erioad! de ti $ su$us! auditului0 corel5ndu-se soldul ini(ial #i soldul )inal9 %alan sau list de verificare$ Acest ti$ de ta"el este )or at din detaliile care co $un soldul de s)5r#it de an al unui cont de carte are9 El di)er! de anali%a de cont $rin )a$tul c! include nu ai acele ele ente care )or ea%! soldul contului de la s)5r#itul e'erci(iului9 &onfruntare (reconciliere) a sumelor$ O reconciliere vi%ea%! /usti)icarea unei su e s$eci)ice #i este0 .n od nor al0 $rev!%ut! s!

corele%e su a .nregistrat! .n eviden(ele clientului cu o alt! surs! de in)or a(ii9 'este ale caracterului rezonabil$ Du$! cu o sugerea%! #i denu irea0 un ta"el $rin care se testea%! caracterul re%ona"il al anu itor su e con(ine in)or a(ii care .i $er it auditorului s! evalue%e dac! soldurile clientului s!u $ar s! cu$rind! o gre#eal!0 /udec5ndu-se $rin $ris a circu stan(elor anga/a entului9 Sintezele de procedur$ Un alt ti$ de ta"el sinteti%ea%! re%ultatele unei anu ite $roceduri de audit care a )ost e'ecutat! de auditori9 ,rintre e'e $le se nu !r! sinte%a o"serv!rii )i%ice a stocurilor9 Sintezele documentelor (ustificative examinate$ Nu eroase ta"ele cu o"iectiv s$eci)ic sunt conce$ute $entru a ilustra detaliile testelor e)ctuate0 cu ar )i docu entele e'a inate .n cursul test!rii ecanis elor de control0 al test!rii su"stan(iale a o$era(iunilor sau al test!rii ce%urii o$era(iunilor9 Aceste tra"ele nu con(in nici su e totali%atoare0 nici su e corelate cu soldurile din cartea are0 deoarece ele nu docu entea%! dec5t testele e)ctuate #i re%ultate o"(inute9 Totu#i aceste ta"ele tre"uie s! cu$rind! o conclu%ie $o%itiv! sau negativ! clar! .n ceea ce $rive#te atingerea o"iectivului testului9 'estele informative$ Acest ti$ de ta"ele con(ine in)or a(ii care nu re$re%int! $ro"e de audit9 !ocumentare extern$

'=64.B0/,1 >4034/ 7, 35./5 19 &iecare )oaie de lucru ar tre"ui s! ai"! un titlu cores$un%!tor0 .n care s! )ie incluse in)or a(ii $recu 2 nu ele clientului0 $erioada aco$erit!0 o descriere a con(inutulu0 ini(ialele autorului0 data .ntoc irii #i un cod de re)erin(! $entru inde'are9 >9 &oile de lucru tre"uie inde'ate #i .ndosariate $entru a a/uta la organi%area #i ar1ivarea lor9 @9 &oile de lucru .n )or ! )inal! trer"uie s! indice clar lucr!rile de audit e)ectuate9 Aceast! cerin(! $oate )i reali%at! $rin trei odalit!(i2 $rintr-o declara(ie scris! su" )or a unei note interne0 $rin .nscrierea ini(ialelor $ersonale .n dre$tul $rocedurilor de audit din $rogra ul auditului #i $rin adnot!rile .nscrise direct $e ta"elele care co $un )oile de lucru9 Adnot!rile $e arginea )olor de lucru sunt )!cute $rin utili%area unor si "oluri de veri)icare0 care sunt se ne .nscrise .n dre$tul detaliilor .n te'tul ta"elului9 Aceste adnot!ri tre"uie clar e'$licate .n $artea in)erioar! a )oii de lucru9 ?9 &iecare )oaie de lucru tre"uie s! cu$rind! su)iciente in)or a(ii $entru a r!s$unde sco$urile $entru care a )ost .ntoc it!9 ,entru ca un auditor s!

.ntoc easc! )oile de lucru de anier! cores$un%!toare0 el tre"uie s! ai"! .n inte (elurile $e care #i le-a )i'at9 G9 Conclu%iile la care s-a a/uns .n ceea ce $rive#te seg entul de audit anali%at s! )ie clar )or ulate9 &igura J-I9

OBIECTIVE DE STUDIU $aragra)ul re)eritor la $eri etru din ra$ortul unui auditor cu$rinde dou! e'$resii i $ortante0 care au o leg!tur! cu $ragul de se ni)ica(ie #i cu riscul9 A e)ectuat auditele noastre .n con)or itate cu standardele de audit general acce$tate9 Aceste standarde ne cer s! $lani)ic! #i e'ecut! auditul ast)el .nc5t s! o"(ine o asigurare re%ona"il! $rivind )a$tul c! situa(iile )inanciare nu con(in $re%ent!ri se ni)icativ eronate9 E'$resia s! o"(ine o asigurare re%ona"il! are sco$ul de a in)or a utili%atorii c! auditorii nu garantea%! sau nu o)er! o asigurare total! $rivind $re%entarea )idel! a situa(iilor )inanciare9 E'$resia co un! )a$tul c! e'ist! un anu it risc ca situa(iile )inanciare s! nu $re%inte o i agine )idel! c1iar #i atunci c5nd o$inia auditorului este )!r! re%erve9 E'$resia nu con(ine $re%ent!ri se ni)icativ eronate are sco$ul de a in)or a utili%atorii c! r!s$underea auditorului este li itat! la in)or a(iile )inanciare se ni)icative9 ,ragul de se ni)ica(ie este i $ortant deoarece $entru auditori nu este $ractic s! o)ere asigur!ri $rivind su ele nese ni)icative9 ,rin ur are0 se ni)ica(ia #i riscul re$re%int! dou! conce$te )unda entale0 care sunt i $ortante $entru $lani)icarea auditului #i $entru de)inirea etodei de auditare9
PRAGUL DE SE!NIFICAIE OBIECTIVUL ".1.

Aplicarea noiunii de prag de semnificaie $n sfera auditului ,ragul de se ni)ica(ie este de)init ast)el 9

 I $ortan(a *gravitatea+ unei o isiuni sau a unei $re%ent!ri eronate a in)or a(iilor conta"ile care0 $rin $ris a circu stan(elor generale0 d! na#tere unei $ro"a"ilit!(i ca ra(iona entul unei $ersoane re%ona"ile care se "a%ea%! $e in)or a(iile res$ective s! )i )ost sc1i "at sau in)luen(at de o isiunea sau eroarea de $re%entare res$ectiv!9 O"liga(ia auditorului este de a deter ina dac! situa(iile )inanciare con(in e/rori se ni)icative de $re%entare9 Dac! deter in! c! e'ist! o eroare se ni)icativ! de $re%entare a in)or a(iilor0 auditorul o va se nala clientului0 ast)el .nc5t s! $oar! )i )!cut! o corectare9 In ca%ul .n care clientul re)u%! s! corecte%e situa(ia0 tre"uie e is! o o$inie cu re%erve sau o o$inie ne)avora"il!0 .n )unc(ie de i $ortan(a relativ! a erorii *se ni)ica(ia ei9+9 $rin ur are0 auditorii tre"uie s! cunoasc! e'tre de "ine odul de a$licare a conce$tului de $rag de se ni)ica(ie9 ,rocesul a$lic!rii conce$tului de $rag de se ni)ica(ie ur ea%! cinci $a#i str5ns corela(i9 EVA3UAREA ,RE3I4INARO A ,RAGU3UI DE SE4NI&ICAQIE O=IECTIVU3 K9>9 &i'area unui nivel $reli inar al su elor ce vor )i considerate se ni)icative9 Intr-o situa(ie ideal!0 auditorul )i'ea%! .ntr-o )a%! ti $urie a auditului valoarea co "inat! a $re%ent!rilor eronate din situa(iile )inanciare care va )i considerat! se ni)icativ!9 DSA;SAS ?L *AU @1>+ de)ine#te aceast! su ! ca )iind valoarea $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie9 Aceast! valoare $resta"ilit! nu tre"uie nea$!rat s! )ie cuanti)icat!0 dar0 de cele ai ulte ori0 este9 Valoarea $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie *$asul 1 din &ig9 K91+ este0 $rin ur are0 su a a'i !0 .n o$inia auditorului0 a $re%ent!rilor eronate $e care le-ar $utea con(ine situa(iile )inanciare0 )!r! a a)ecta totu#i deci%iile utili%atorilor re%ona"ili9 *Teoretic0 aceast! su ! ar $utea a/unge $5n! la 1 dolar su" $ragul de se ni)ica(ie a#a cu este el de)init de CSC&;&AS=9 ,ragul de se ni)ica(ie $reli inar este de)init ast)el $entru a-i si $li)ica a$licarea .n $ractic!+9 Acest ra(iona ent este una dintre cele ai i $ortante deci%ii $e care le ia auditorul9 El necesit! o logic! $ro)esional! solid!9 Ra(iunea de)inirii unei valori $reli inare a $ragului de se ni)ica(ie este de a-l a/uta $e auditor s! $lani)ice $ro"ele adecvate ce ur ea%! a )i colectate9 Dac! auditorul )i'ea%! o valoare onetar! ic!0 atunci va )i nevoie de o cantitate ai are de $ro"e dac! .n ca%ul .n care aceast! valoare ar )i are9

Deseori0 auditorul .#i va odi)ica deci%ia $rivind valoarea $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie $e $arcursul des)!#ur!rii auditului9 C5nd se $roduce acest lucru0 noua esti are este nu it! valoare revi%uit! a $ragului de se ni)ica(ie9 ,rintre otivele utili%!rii unei valori revi%uite se $ot en(iona 2 o odi)icare a unuia dintre )actorii utili%a(i $entru deter inarea valorii $reli inare sau o deci%ie a auditorului $rivind nivelul $rea ridicat sau $rea redus al valorii $reli inare9 F1.64/00 .1/, 1>,.6,1A? ,21351/,1 ( 19 ,ragul de se ni)ica(ie este ai cur5nd un conce$t relativ dec5t unul a"solut9 O eroare de o anu it! agnitudine ar $utea )i se ni)icativ! $entru o co $anie ic!0 .n ti $ ce o eroare cu aceea#i valoare onetar! ar )i nese ni)icativ! $entru o co $anie are9 >9 ,entru a evalua se ni)ica(ia este nevoie de o "a%! de co $ara(ie9 Deoarece $ragul de se ni)ica(ie este relativ 0 se i $une g!sirea unor ter eni de co $ara(ie $entru a se $utea sta"ili dac! $re%ent!rile eronate sunt se ni)icative9 De regul!0 $ro)itul net .nainte de i $o%itare re$re%int! $rinci$ala "a%! de co $ara(ie utili%at! $entru a se decide care su e sunt se ni)icative0 deoarece el este considerat un ele ent cu i $ortan(! vital! $entru utili%atorii in)or a(iilor9 S! $resu$une c! $entru o anu it! co $anie un auditor a 1ot!r5t c! o a"atere de $este 1DD9DDD dolari .n $re%entarea $ro)itului .nainte de i $o%itare va )i considerat! se ni)icativ!0 .ns! $entru activ ele circulante se ni)icativ! va )i considerat! nu ai o eroare de $este >GD9DDD dolari9 Nu ar )i corect ca auditorul s! )oloseasc! o valoare $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie de >GD9DDD dolari at5t $entru $ro)itul .nainte de i $o%itare0 c5t #i $entru activele circulante9 ,rin ur are0 auditorul tre"uie s!-#i $lani)ice auditul ast)el .nc5t s! desco$ere toate $re%ent!rile eronate care a)ectea%! $ro)itul .nainte de i $o%itare #i care de$!#esc valoarea $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie0 adic! 1DD9DDD dolari9 Dat )iind )a$tul c! cele ai ulte erori de $re%entare vor a)ecta deo$otriv! $ro)itul .naintate de i $o%itare #i activele circulante0 auditorul nu se va .ngri/ora )oarte ult de $osi"ilitaGtea a$ari(iei unei erori de $este >GD9DDD dolari .n $re%entarea activelor circulante #i va utili%a un $rag de se ni)ica(ie de 1DD9DDD dolari $entru a/oritatea testelor9 Totu#i e'ist! #i anu ite gre#eli0 cu ar )i eroarea de clasi)icarea $rin care o i o"ili%are este .nregistrat! .ntrun cont de active circulante0 care a)ectea%! nu ai "ilan(ul conta"il9 ,rin ur are0 auditorul va tre"ui0 de ase enea0 s! $lani)ice auditul (in5nd cont de un $rag de se ni)ica(ie $reli inar de >GD9DDD dolari $entru anu ite teste a$licate activelor circulante9 3. E:0-6? 90 >1.64/0 .130616020 .1/, 1>,.6,1A? -,B=0>0.1@01.

a+ A"aterile i $lic5nd )raude sunt0 de o"icei0 considerate ai i $ortante dec5t erorile neinten(ionate de valori onetare identice0 deoarece )rauda este un indicator al onestit!(ii #i )ia"ilit!(ii anagerilor sau altor anga/a(i i $lica(i9 Ca s! ilustr! 0 cei ai ul(i utili%atori vor considera c! o $re%entare gre#it! inten(ionat! a stocurilor este ai i $ortant! dec5t erorile ecanice .n evaluarea stocurilor0 av5nd aceea#i valoare "!neasc!9 "+ Erorile de $re%entare care0 .n alte condi(ii0 ar )i considerate inore ar $utea deveni se ni)icative dac! ar avea $osi"ile consecin(e re%ult5nd din anu ite o"liga(ii contractuale9 Un e'e $lu este atunci c5nd )ondul de rul ent net en(ionat .n situa(iile )inanciare de$!#e#te cu doar c5teva sute de dolari nivelul ini i $us $rin contractul de . $ru ut "ancar9 Dac! )ondul de rul ent net corect ar )i ai ic dec5t ini ul o"ligatoriu0 i $lic5nd ast)el o .nc!lcare a $revederilor contractului de . $ru ut0 atunci datoriile $e ter en scurt #i $e ter en lung ar )i se ni)icativ a)ectate9 c+ Erorile de $re%entare care0 .n alte condi(ii0 ar )i considerate nese ni)icative ar $utea deveni se ni)icative dac! ele ar a)ecta tendin(a de evolu(ie a $ro)iturilor9 De e'e $lu0 dac! $ro)itul ra$ortat a crescut cu @ E $e an .n ulti ii G ani0 dar $ro)itul anului curent a sc!%ut cu 1 E0 aceast! sc1i "are a tendin(ei de evolu(ie ar $utea )i se ni)icativ!9 In od si ilar0 o eroare de $re%entare care ar deter ina ra$ortarea unei $ierderi ca )iind $ro)it ar )i )oarte .ngri/or!toare9 Reco and!ri ilustrative 6 CSC&;&AS= #i IAC,A;AIC,A nu sunt .n $re%ent dis$use s! o)ere $racticienilor reco and!ri $recise $rivind $ragul de se ni)ica(ie9 A$licare .n ca%ul 7I33S=URG 7ARDCARE Dac! auditorul co $aniei 7ills"urg 7ard8are decide c! reco and!rile generale sunt re%ona"ile0 $ri ul $as const! .n a deter ina dac! e'ist! )actori calitativi care a)ectea%! $uternic valoarea esti at! a $ragului de se ni)ica(ie9 Dac! nu e'ist! ase enea )actori0 atunci auditorul tre"uie s! decid! c! dac! valoarea co "inat! a erorilor de $re%entare din $ro)itul o$era(ional .nainte de i $o%itare va )i in)erioar! li itei de 1K9DDD dolari0 atunci se va considera c! situa(iile )inanciare $re%int! o i agine )idel!9 Dac! valoarea co "inat! a erorilor de $re%entare va de$!#i su a de @L9DDD dolari0 atunci se va considera c! situa(iile )inanciare nu $re%int! o i agine )idel!9 Dac! atunci se va considera c! situa(iile )inanciare nu $re%int! o i agine )idel!9 Dac! valoarea erorilor de $re%entare se va situa undeva .n intervalul 1K9DDD 6 @L9DDD dolari0 se va i $une o anali%! ai riguroas! a tuturor in)or a(iilor a)late la dis$o%i(ie9 A$oi0 auditorul va a$lica acela#i $roces logic $entru )iecare din celelalte trei "a%e de re)erin(!9 RE,ARTIPAREA VA3ORII ,RE3I4INARE A ,RAGU3UI DE SE4NI&ICAQIE ,E SEG4ENTE *EROAREA TO3ERA=I3O+

O=IECTIVU3 K9@9 Re$arti%area $ragului $reli inar de se ni)ica(ie $e seg ente de audit .n cursul )a%ei de $lani)icare9 Re$arti%area valorii $reli inare a $ragului de se ni)ica(ie $e seg ente *$asul >+ din &ig9 K91+ este necesar! deoarece $ro"ele sunt acu ulate ai cur5nd $e seg ente dec5t $entru situa(iile )inanciare ca ansa "lu9 De e'e $lu0 un auditor va acu ula $ro"a"il ai ulte $ro"e $entru un sold al crean(elor-clien(i de 19DDD9DDD dolari atunci c5nd o $re%entare eronat! de GD9DDD dolari din conturile de crean(e-clien(i este considerat! se ni)icativ! dec5t dac! acest $rag al se ni)ica(iei ar )i situat la @DD9DDD dolari9 Cei ai ul(i $racticieni re$arti%ea%! valoarea $ragului de se ni)ica(ie ai cur5nd asu$ra conturilor "ilan(iere dec5t asu$ra conturilor de re%ultate9 C5nd auditorii re$arti%ea%! valoarea $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie $e soldurile conturilor0 se ni)ica(ia atri"uit! oric!rui sold este nu it! .n DSA;SAS @K eroare tolera"il!9 De e'e $lu0 dac! un auditor 1ot!r!#te s! re$arti%e%e crean(elorclien(i nu ai 1DD9DDD dolari dintr-o valoare total! a $ragului de se ni)ica(ie $reli inar de >DD9DDD dolari0 atunci eroarea tolera"il! $entru crean(ele-clien(i va )i de 1DD9DDD dolari9 Aceasta .nsea n! c! auditorul este dis$us s! considere crean(eleclien(i ca )iind )idel $re%entate dac! valoarea erorilor de $re%entare $e care le con(in acestea nu de$!#e#te $ragul de 1DD9DDD dolari9 In re$arti%area se ni)ica(iei asu$ra conturilor "ilan(iere *seg entelor+ a$ar trei di)icult!(i 2 *1+ auditorii se a#tea$t! ca anu ite conturi s! con(in! ai ulte a"ateri dec5t altele0 *>+ tre"uie s! se (in! cont deo$otriv! de su$raevaluare #i de su"evaluare #i *@+ costurile relative ale auditului a)ectea%! acest $roces de re$arti%are9 Toate aceste di)icult!(i sunt a"ordate .n a$licarea $ragului de se ni)ica(ie din &igura K9@9 I35-6/1/,1 /,;1/60A?/00 ;/185350 7, -,B=0>0.1@0, 4otivul i $unerii $ri ei condi(ii const! .n necesitatea de a-l . $iedica $e auditor s! re$arti%e%e unui singur cont .ntreaga valoare a $ragului de se ni)ica(ie9 Dac!0 de e'e $lu0 valoarea total! a $ragului de se ni)ica(ie $reli inar0 adic! @L9DDD dolari0 ar )i atri"uit! contului de crean(e co erciale0 aceasta ar .nse na c! o a"atere de @L9DDD dolari .n contul res$ectiv ar )i considerat! acce$ta"il!9 Totu#i nu $oate )i acce$ta"il s! e'iste o eroare de ase enea $ro$or(ii .ntr-un singur cont #i0 c1iar dac! ar )i acce$ta"il!0 o ase enea eroare nu ar ai $er ite tolerarea oric!rei erori .n alte conturi9 &a$tul c! se $er ite ca su a erorii tolera"ile s! de$!#easc! $ragul total de se ni)ica(ie se e'$lic! $rin dou! otive9 In $ri ul r5nd0 este $u(in $ro"a"il ca toate conturile s! )ie evaluate gre#it cu c5te o a"atere egal! cu .ntreaga valoare a erorii tolera"ile9 Dac!0 de e'e $lu0 $entru alte active circulante se $er ite o eroare tolera"il! de G9DDD dolari0 .ns! nu se desco$er! nici o a"atere .n cursul auditului

conturilor res$ective0 acest lucru .nsea n!0 du$! veri)icare0 c! auditorul ar )i $utut a$lica o eroare tolera"il! %ero sau )oarte redus! conturilor de alte active circulante9 Este )recvent ca auditorii s! desco$ere erori de $re%entare ai ici dec5t eroarea tolera"il!9 In al doilea r5nd0 anu ite conturi $re%int! $ro"a"ilitatea de a )i su$raevaluate0 .n ti $ ce altele 6 de a )i su" evaluate0 re%ult5nd ast)el o su ! net! care va )i0 $ro"a"il0 in)erioar! $ragului general de se ni)ica(ie9 Re arca(i )a$tul c! .n aceast! etod! de re$arti%are a $ragului de se ni)ica(ie auditorul este $reocu$at de i $actul co "inat al $re%ent!rilor eronate din )iecare cont de "ilan( asu$ra $ro)itului din e'$loatare9 Su$raevaluarea unui cont de activ va avea0 $rin ur are0 acela#i i $act asu$ra contului de re%ultate ca #i su"evaluarea unui cont de datorii *$asiv+9 Di $otriv!0 o eroare de clasi)icare .n "ilan(0 cu ar )i .nregistrarea unui e)ect de $l!tit ca datorie )a(! de )urni%ori0 nu va avea nici un i $act asu$ra $ro)itului din e'$loatare9 Se ni)ica(ia ele entelor care nu a)ectea%! contul de re%ultate tre"uie anali%at! se$arat9 &igura K9@9 ilustrea%! #i logica $e care a ur at-o &ran 4oore $entru a deter ina eroarea tolera"il! $entru )iecare cont9 De e'e $lu0 ea a dedus c! nu este necesar s! se atri"uie o li it! de eroare tolera"il! contului de e)ecte de $l!tit0 .n ciuda )a$tului c! soldul lui este la )el de are ca #i cel al stocurilor9 Dac! ea ar )i )i'at un $rag de 119DDD dolari $entru )iecare din aceste dou! conturi0 ar )i )ost nevoie de acu ularea unei cantit!(i ai ari de $ro"e $rivind stocurile0 dar ar )i r! as o"ligatorie #i con)ir area soldului contului de e)ecte de $l!tit9 ,rin ur are0 era ai e)icace s! se atri"uie un $rag de >>9DDD dolari stocurilor #i nici unul e)ectelor de $l!tit9 In od si ilar0 ea a atri"uit un $rag de eroare de GDDD dolari altor active circulante #i salariilor #i i $o%itelor $e salarii datorate0 a "ele erori tolera"ile )iind destul de ari .n co $ara(ie cu soldurile .nregistrate ale conturilor res$ective9 4oore a $rocedat ast)el deoarece a considerat c! aceste conturi $ot )i veri)icate $5n! la li ita de G9DDD dolari doar $rin a$licarea $rocedurilor analitice0 care nu sunt costisitoare9 Dac! eroarea tolera"il! ar )i )ost )i'at! la o li it! ai ic!0 4oore ar )i tre"uit s! a$lice $roceduri de audit ai costisitoare0 cu ar )i docu entarea #i con)ir area9 In $ractic!0 este deseori greu de deter inat cu antici$a(ie care dintre conturi $re%int! o $ro"a"ilitate de eroare ai are #i dac! aceste a"ateri vor )i ai cur5nd su$raevalu!ri sau su"evalu!ri9 In od ase !n!tor0 de cele ai ulte ori0 costurile relative ale audit!rii diverselor solduri de conturi nu $ot )i deter inate9 ,rin ur are0 re$arti%area valorii $reli inare a $ragului de se ni)ica(ie $e conturi se dovede#te a )i un ra(iona ent $ro)esional di)icil9 Toc ai din acest otiv nu eroase )ir e de servicii conta"ile au de)init $entru e)ectuarea acestei o$era(iuni instruc(iuni riguroase #i etode statistice so)isticate9 ,entru a re%u a0 sco$ul re$arti%!rii valorii $reli inare a $ragului de se ni)ica(ie asu$ra conturilor "ilan(iere este de a-l a/uta $e auditor s! deter ine $ro"ele $otrivite de acu ulat $entru )iecare cont9 Unul dintre o"iectivele acestei o$era(iuni de re$arti%are a valorii $reli inare ar tre"ui s! )ie ini i%area costurilor auditului9 Indi)erent de odul .n care se )ace aceast! re$arti%are0 c5nd .#i .nc1eie auditul0

auditorul tre"uie s! )ie sigur de )a$tul c! valoarea co "inat! a $re%ent!rilor eronate din toate conturile este ai ic! sau egal! cu valoarea $reli inar! *sau revi%uit!+ a $ragului de se ni)ica(ie9

ESTI!AREA ERORILOR I CO!PARAREA LOR CU VALOAREA PRELI!INARA A PRAGULUI DE SE!NIFICAIE OBIECTIVUL ".4 2tilizarea pragului de semnificaie pentru a evalua constatrile auditului. ,ri ii doi $a#i ai a$lic!rii $rinci$iului $ragului de se ni)ica(ie $resu$un $lani)icare0 .n ti $ ce ulti ii trei *$a#ii @0? #i G din &igura K91+ re%ult! din e)ectuarea testelor de audit9 Ace#ti ulti ii trei $a#i sunt discuta(i ai detaliat .n ca$itolele ur !toare9 Sec(iunea de )a(! n u )ace dec5t s! descrie leg!turile dintre ace#ti $a#i #i $ri ii doi $a#i9 C5nd auditorul a$lic! $rocedurile de audit $entru )iecare seg ent al auditului0 el (ine un docu ent de lucru .n care conse nea%! toate erorile sau ine'actit!(ile constatate9 De e'e $lu0 s! $resu$une c!0 .n cursul test!rii evalu!rii stocurilor0 auditorul g!se#te .ntr-un e#antion de >DD de articole trei gre#eli co ise de client9 Aceste erori sunt utili%ate $entru a se esti a valoarea total! a erorilor de $re%entare a stocurilor *$asul @V9 Totalul este nu it Aesti areB sau0 deseori0 c1iar #i Ae'tra$olareB0 $entru c! a )ost auditat doar un e#antion #i nu .ntreaga $o$ula(ie9 Esti area valorii e'tra$olate a $re%ent!rilor eronate este i $us! $rin DSA;SAS @K *AU @Go+9 Su ele erorilor e'tra$olate $entru )iecare cont sunt co "inate .n ta"elul de lucru *$asul ?+0 iar a$oi valoarea co "inat! a erorilor este co $arat! cu $ragul de se ni)ica(ie *$asul G+9 Ta"elul K91 este utili%at .n sco$ul de a ilustra ulti ele trei eta$e ale a$lic!rii $ragului de se ni)ica(ie9 ,entru a si $li)ica lucrurile0 au )ost incluse nu ai trei conturi9 S! $resu$une 0 de e'e $lu0 c! .n cursul audit!rii stocurilor0 auditorul a desco$erit su$raevalu!ri .n su ! net! de @9GDD dolari .ntr-un e#antion de GD9DDD dolari0 e'tras dintr-o $o$ula(ie de ?GD9DDD dolari9 O odalitate de a calcula valoarea sti at! a erorilor const! .n )ace o e'tra$olare direct!0 $ornindu-se de la e#antion0 e'tra$ol5ndu-se re%ultatele la nivelul .ntregii $o$ula(ii #i ad!ug5ndu-se o esti are a erorii de e#antionare9 Calculul erorilor esti ate $rin e'tra$olare direct! se )ace ast)el2 Valoarea net! a erorilor din e#antion *@9GDD dolari+ ' Valoarea total! a V Eroarea esti at!

Valoarea total! a e#antionului *GD9DDD dolari+

$o$ula(iei .nre$rin e'tra$olare gistrate *?GD9DDD dolari+ direct! *@19GDD dolari+

E'tra$olarea direct! $entru contul de crean(e-clien(i0 .n valoare de 1>9DDD dolari0 nu este ilustrat!9 Esti area erorii de e#antionare este )olosit! deoarece auditorul a constituit un e#antion din doar o $ate a $o$ula(iei anali%ate *acest su"iect este discutat .n detaliu .n ca$itolele 1? #i 1I+9 In acest e'e $lu si $li)icat0 esti area erorii de e#antionare se $resu$une a )i de GD E din su a erorii deter inate $rin e'tra$olare direct! $entru conturile .n care s-a utili%at te1nica sonda/ului *crean(ele #i stocurile+9 Du$! co "inarea erorilor din ta"elul K910 re arca(i )a$tul c! valoarea total! a erorilor deter inate $rin e'tra$olare direct! $entru cele trei conturi a/unge la ?@9DDD dolari9 Cu toate acestea0 eroarea total! de e#antionare este ai ic! dec5t su a )iec!rei erori de e#antionare .n $arte9 Aceasta se datorea%! )a$tului c! eroarea de e#antionare re$re%int! valoarea a'i ! a $re%ent!rilor eronate din detaliile neauditate ale conturilor .n cau%!9 Este $u(in $ro"a"il ca aceast! valoare a'i ! a erorii s! e'iste .n toate conturile sondate9 ,rin $u(in $ro"a"il ca aceast! valoare a'i ! a erorii s! e'iste .n toate conturile sondate9 ,rin ur are0 .n te1nicile sonda/ului se $revede deter inarea unei valori co "inate a erorii0 care (ine cont de acest ulti )a$t en(ionat9 Din nou0 acest su"iect este discutat ai detaliat .n ca$itolele 1? #i 1I9 Ta"elul K919 ne arat! c! valoarea total! a erorii esti ate0 de ID9@DD dolari0 de$!#e#te valoarea $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie0 de GD9DDD dolari9 4ai ult dec5t at5t0 $rinci$ala di)icultate sunt stocurile0 a c!ror $re%entare eronat! esti at!0 de ?L9>GD dolari este cu ult ai are dec5t eroarea tolera"il! de @I9DDD dolari9 Deoarece valoarea co "inat! a $re%ent!rilor eronate esti ate de$!#e#te $ragul de se ni)ica(ie $reli inar0 se consider! c! situa(iile )inanciare nu sunt .ntr-o )or ! acce$ta"il!9 Auditorul $oate )ie s! deter ine dac! eroarea esti at! de$!#e#te cu adev!rat li ita de GD9DDD dolari0 $rin e'ecutarea unor $roceduri de audit su$li entare0 )ie s!-i cear! clientului s! )ac! o recti)icare $entru a corecta erorile esti ate9 Dac ! se a$lic! $roceduri de audit adi(ionale0 acestea se vor concentra asu$ra stocurilor9 Dac! su$raevaluarea esti at! net! a stocurilor este de >J9DDD dolari *1J9DDD dolari $lus 1D9DDD dolari eroare de e#antionare+0 auditorul nu va )i $ro"a"il0 nevoit s! a$ro)unde%e testele de audit0 deoarece acest nivel cores$unde at5t testului re)eritor la eroarea tolera"il! *@I9DDD dolari+ C:T I VA3ORII ,RE3I4INARE A ,RAGU3UI DE SE4NI&ICAQIE *1J9DDD DO3ARI W >J9DDD DO3ARI V ?I9DDD DO3ARI GD9DDD DO3ARI+9 De )a$t0 aceast! su ! include o anu it! ar/! de anevr!0 deoarece re%ultatele $rocedurilor a$licate conturilor de crean(e #i i/loace "!ne#ti se .ncadrea%! de de$arte .n li itele i $use de eroarea tolera"il!9 Dac! auditorul ar )ace auditul conturilor $e eta$e0 atunci constat!rile auditului conturilor $recedente ar $utea )i utili%ate $entru a se revi%ui nivelul erorii tolera"ile )i'at $entru celelalte

conturi r! ase de auditat9 De e'e $lu0 .n ilustra(ie0 dac! auditorul ar )i auditat i/loacele "!ne#ti #i crean(ele-clien(i .nainte de stocuri0 atunci su a erorii tolera"ile a$licat! stocurilor ar )i $utut )i a/orat!9

RISCUL OBIECTIVUL ".5. D,>0=0/,1 /0-.5350 D= ->,/1 157065350 Intre no(iunile de $rag de se ni)ica(ie #i risc e'ist! o leg!tur! )oarte str5ns!9 In e'e $lul din Ta"elul K919 + auditorul a esti at o eroare de e#antionare de I9DDD dolari $entru crean(ele-clien(i0 care0 la r5ndul s!u0 a )ost utili%at! $entru a se calcula valoarea total! a erorii esti ate0 de 1J9DDD dolari0 $entru a $utea )i co $arat! cu eroarea tolera"il! de >D9DDD dolari9 Eroarea de e#antionare de I9DDD dolari cu$rinde un risc ce re%ult! din $rocedura de constituire a e#antionului9 Acesta nu este dec5t unul dintre cele c5teva ti$uri de riscuri de care tre"uie s! (in! cont auditorii9 Du$! cu a v!%ut .n ca$itolul J0 auditorii acce$t! un anu it nivel de risc s au incertitudine .n cursul .nde$linirii )unc(iei de audit9 De e'e $lu0 auditorul recunoa#te c! e'ist! o anu it! incertitudine .n ceea ce $rive#te te einicia $ro"elor o anu it! incertitudine $rivind e)icacitatea controlului intern al unui client sau $rivind $re%entarea unei i agini )idele de c!tre situa(iile )inanciare .n o entul .nc1eierii auditului9 Un auditor co $etent recunoa#te c! riscurile e'ist! #i a"ordea%! aceste riscuri de anier! adecvat!9 4a/oritatea riscurilor $e care le .nt5lnesc auditorii sunt )oarte greu de cuanti)icat #i i $un o anali%! riguroas! $entru a )i luate .n calcul .n od cores$un%!tor9 !47,353 7, /0-. 7, 15706 >434-06 ;,=6/5 ;31=0>0.1/, OBIECTIVUL ".6. D,-./0,/,1 B47,35350 7, /0-. >434-06 D= 15706 90 1 .4B;4=,=6,34/ -13, 4odelul de risc $entru audit este utili%at .n $rinci$al .n $lani)icare0 .n sco$ul lu!rii deci%iei $rivind cantitatea de $ro"e de colectat .n )iecare ciclu9 De o"icei0 acest odel se $re%int! su" )or a ur !toare 2

Unde 2 RD, RAA RI RC V V V V

R!P =

RAA R%)RC

risc de detectare $lani)icat risc de audit acce$ta"il risc inerent risc de control

In s$ri/inul discu(iilor0 v! o)eri un e'e $lu ci)rat0 .n ciuda )a$tului c! nu este $ractic s! se cuanti)ice aceste varia"ile at5t de $recis $e c5t o sugerea%! ci)rele re$roduse aici9 Valorile utili%ate se re)er! la ciclul stocuri-de$o%itare din Ta"elul K9>9 RI V 1DD E RC V 1DD E RAAV GE
R!P = D0DG = D0DGsau GE 10D )10D

TIPURI DE RISCURI R0-.53 7, 7,6,.61/, ;31=0>0.16 Riscul de detectare $lani)icat re$re%int! o !sur! a riscului ca $ro"ele de audit a)erente unui seg ent s! nu $er it! detectarea unor erori sau a"ateri a c!ror valoare de$!#e#te o li it! tolera"il!0 .n ca%ul .n care ase enea a"ateri sau erori e'ist!9 Riscul de detectare $lani)icat $re%int! dou! as$ecte-c1eie9 In $ri ul r5nd0 acest risc de$inde de ceilal(i trei )actori din odel9 Riscul de detectare $lani)icat se va sc1i "a nu ai dac! auditorul odi)ic! unul din ceilal(i trei )actori9 In al doilea r5nd acest indicator deter in! cantitatea de $ro"e su"stan(iale $e care auditorul $lani)ic! s! o colecte%e #i care este invers $ro$or(ional! cu di ensiunea riscului de detectare $lani)icat9 Dac! riscul de detectare $lani)icat este ic0 atunci auditorul va tre"ui s! acu ule%e o cantitate ai are de ele ente $ro"ante $entru a o"(ine riscul $lani)icat redus9 De e'e $lu0 .n Ta"elul K9> *D+ riscul de detectare $lani)icat este ic $entru ciclul stocuri-de$o%itare0 )a$t ce deter in! o cre#tere a cantit!(ii de $ro"e $lani)icate9 Inversul este vala"il $entru o$era(iunile $rivind salariile #i $ersonalul9 Riscul de detectare $lani)icat de D0DG din e'e $lul nu eric anterior .nsea n! c! auditorul $lani)ic! s! acu ule%e $ro"e $5n! la nivelul la care riscul e'isten(ei unor $re%ent!ri eronate a c!ror valoare de$!#e#te eroarea tolera"il! este redus la G E9 Dac! riscul de control ar )i )ost de D0G .n loc de 10D atunci riscul de detectare $lani)icat ar )i )ost de D01 0 iar cantitatea $lani)icat! de $ro"e ar )i $utut )i0 $rin ur are0 redus!9

Riscul inerent Du$! cu s-a en(ionat .n ca$itolul J0 riscul inerent re$re%int! o !sur! a a$recierii $e care o )ace auditorul $rivind $ro"a"ilitatea e'isten(ei unor $re%ent!ri eronate se ni)icative *gre#eli sau )raude+ .ntr-un seg ent su$us auditului0 .nainte de a esti a e)icacitatea ecanis elor controlului intern9 Riscul inerent re)lect! vulnera"ilitatea situa(iilor )inanciare )a(! de a$ari(ia unor erori0 .n i$ote%a ine'isten(ei unui control intern9 Dac! auditorul a/unge la conclu%ia c! e'ist! o $ro"a"ilitate are de eroare0 )!r! a (ine cont de controlul intern0 atunci el va deduce c! riscul inerent este are9 Controlul intern este ignorat .n deter inarea riscului inerent0 deoarece el este anali%at se$arat .n odelul de risc al auditului $rin riscul legat de control9 In Ta"elul K9>9 riscul inerent *A+ a )ost evaluat la un nivel ridicat $entru ciclul stocuride$o%itare #i la un nivel ai redus $entru ciclul salarii - $ersonal0 $recu #i $entru ciclul atragere-ra "ursare de ca$ital9 Aceast! evaluare a )ost )oarte $ro"a"il0 "a%at! $e discu(iile $urtate cu anage entul co $aniei0 $e cunoa#terea o$era(iunilor co $aniei #i $e re%ultatele auditelor anilor $receden(i9 Rela(iile dintre riscul inerent0 riscul de detectare $lani)icat #i cantitatea $lani)icat! de $ro"e $ot )i re%u ate ast)el 2 riscul inerent este invers $ro$or(ional cu riscul de detectare $lani)icat #i direct $ro$or(ional c u cantitatea de in)or a(ii $ro"ante9 Riscul inerent a)erent stocurilor #i o$era(iunilor de de$o%itare din ta "elul K9> este are0 iar .n e'e $lul ci)rat acest risc este de 10D )a$t ce va avea dre$t re%ultat un risc de detectare $lani)icat ai ic #i acu ularea unei cantit!(i ai ari de $ro"e dec5t ar )i )ost necesar dac! riscul inerent ar )i )ost ai redus9 Riscul inerent este studiat ai a$ro)undat ai t5r%iu .n ca$itolul de )a(!9 ,e l5ng! )a$tul c! un risc inerent are $entru o anu it! s)er! auditat! va deter ina o cre#tere a cantit!(ii de $ro"e de acu ulat0 o alt! consecin(! ti$ic! este nu irea de anga/a(i cu ai ult! e'$erien(! $entru auditarea s)erei res$ective0 dar #i veri)icarea ai riguroas! a )oilor de lucru .ntoc ite de ace#tia9 De e'e $lu0 dac! riscul inerent legat de u%ura oral! a stocurilor este e'tre de are0 atunci )ir a de e'$erti%! conta"il! are tot interesul s! nu easc! un e "ru al ec1i$ei cu ai ult! e'$erien(! $entru a$licarea unor teste ai e'$erien(! $entru a$licarea unor teste ai a$ro)undate ale u%urii orale a stocurilor #i s! veri)ice ult ai atent re%ultatele auditului stocurilor9 Riscul legat de control Riscul legat de control re$re%int! o !sur! a a$recierii $e care o )ace auditorul $rivind $ro"a"ilitatea ca erorile cu o valoare de$!#ind li ita tolera"il! dintr-un seg ent s! nu )ie $re.nt5 $ine sau detectate $rin ecanis ele de control intern a$licate de client9 Riscul de control re$re%int! 2 *1+ o a$reciere a e)icacit!(ii controlului intern al clientului .n ceea ce $rive#te $revenirea sau detectarea erorilor #i *>+ inten(ia auditorului de a $lasa aceasta a$reciere la un nivel su" $ragul a'i *1DD E+ .n cursul $lani)ic!rii auditului9 De e'e $lu0 s! $resu$une c! auditorul

a/unge la conclu%ia c! ecanis ele de control sunt total ine)icace .n ceea ce $rive#te $revenirea sau detectarea erorilor9 Acesta este conclu%ia $ro"a"il! $rivind ciclul stocurilor de$o%itare din Ta"elul K9>9 *=+9 ,rin ur are0 auditorul va atri"ui un )actor de risc are0 $oate c1iar de 1DD E0 riscului legat de control9 4odelul de risc $entru audit ilustrea%! leg!tura str5ns! dintre riscul inerent #i riscul de control9 De e'e $lu0 un risc inerent de ?D E #i un risc de control de ID E vor in)luen(a riscul de detectare $lani)icat #i cantitatea $lani)icat! de $ro"e e'act la )el ca #i un risc inerent de ID E #i un risc de control de ?D E9 In a "ele ca%uri0 .n ul(irea varia"ilelor RI #i RC re%ult! .ntr-un nu itor de >? E .n )or ula odelului de risc $entru audit9 Co "inarea riscului inerent cu riscul de control $oate )i $rivit! ca o $revi%iune a erorilor de $re%entare $osi"ile du$! anali%area e)ectului controlului intern9 Riscul inerent este o $revi%iune a erorilor de $re%entare .nainte de anali%a e)ectelor controlului intern9 Ca #i .n ca%ul riscului inerent0 rela(ia dintre riscul de control #i riscul de detectare $lani)icat este invers $ro$or(ional!0 .n ti $ ce rela(ia dintre riscul de control #i $ro"ele su"stan(iale este direct $ro$or(ional!9 De e'e $lu0 dac! auditorul conclude c! ecanis ele de control intern sunt e)icace0 atunci riscul de detectare $lani)icat $oate )i a/orat0 iar cantitatea de $ro"e0 .n consecin(!0 di inuat!9 Auditorul $oate a/ora riscul de detectare $lani)icat atunci c5nd controlul intern este e)icace0 deoarece e'isten(a unor ecanis e de control intern e)icace reduce $ro"a"ilitatea a$ari(iei de $re%ent!ri eronate .n situa(iile )inanciare9 :nainte ca auditorii s! $oat! de)ini un risc de control ai ic de 1DD E90 ei tre"uie s! o"(in! o "un! .n(elegere a controlului intern0 s! evalue%e c5t ai "ine ar tre"ui s! )unc(ione%e acest control $ornind de la aceast! .n(elegere0 dar #i s! teste%e e)icacitatea ecanis elor de control intern9 ,ri a cerin(! este cea de .n(elegere #i ea este vala"il! $entru toate auditele9 Ulti ele dou! cerin(e se re)er! la eta$ele esti !rii riscului de control0 necesare atunci c5nd auditorul alege s! esti e%e riscul de control la un nivel in)erior valorii a'i e9 In(elegerea controlului intern0 esti area riscului de control #i evaluarea i $actului lor asu$ra $ro"elor necesare sunt at5t de i $ortante .nc5t .ntregul ca$itol ce ur ea%! este dedicat acestui su"iect9 Totu#i ar tre"ui s! en(ion! aici c! dac! auditorul alege s! nu esti e%e un risc de control in)erior nivelului a'i 0 atunci acest risc tre"uie )i'at la 1DD E0 indi)erent de e)icacitatea real! a ecanis elor de control vi%ate9 Utili%area odelului de risc $entru audit .n aceste circu stan(e .l deter in!0 a$oi0 $e auditor s! deter ine riscul de audit acce$ta"il .n totalitate $rin $ris a unui nivel redus al riscului de detectare $lani)icat *$resu$un5ndu-se c! riscul inerent este are+9 R0-.53 7, 15706 1..,;61<03 Du$! cu s-a en(ionat .n ca$9 J0 riscul de audit acce$ta"il re$re%int! o !sur! a gradului .n care auditorul este dis$us s! acce$te )a$tul c! situa(iile )inanciare ar $utea )i se ni)icativ eronate du$! .nc1eierea auditului #i e iterea unei o$inii )!r! re%erve9

C5nd auditorul deter in! un nivel sc!%ut al riscului de audit acce$ta"il0 .nsea n! c! el vrea s! )ie ai sigur c! situa(iile )inanciare nu sunt se ni)icativ eronate9 9 Un risc %ero ar .nse na certitudine $er)ect!0 iar un risc de 1DD E ar .nse na incertitudine a"solut!9 Asigurarea a"solut! *risc %ero+ $rivind corectitudinea situa(iilor )inanciare nu este $ractic! din $unct de vedere econo ic9 S-a $reci%at de/a .n ca$itolul I0 c! auditorul nu $oate garanta a"sen(a total! a erorilor se ni)icative9 Deseori0 auditorii utili%ea%! no(iunile de asigurare de audit0 asigurare de ansa "lu sau nivel de asigurare *certitudine+ .n locul Ariscului de audit acce$ta"ilB9 Asigurarea de audit *sau oricare dintre ter enii ec1ivalen(i+ re$re%int! un co $le ent al riscului de audit acce$ta"il0 adic! este egal! cu unu inus riscul de audit acce$ta"il9 De e'e $lu0 un risc de audit acce$ta"il de > E este ec1ivalentul unei asigur!ri *certitudini+ de audit de KJ E9 Conce$tul de risc de audit acce$ta"il $oate )i ai u#or .n(eles dac! ne g5ndi .n ter enii unui are nu !r de audite0 s! %ice 1D9DDD9 Ce $or(iune din aceste audite ar $utea con(ine $re%ent!ri eronate se ni)icative )!r! a avea un i $act negativ asu$ra societ!(ii - Cu certitudine0 aceast! $ro$or(ie va )i su" 1D E9 Ea este0 $ro"a"il0 ai a$roa$e de 1 E sau D0G E sau $oate c1iar D01 E9 Dac! un auditor crede c! nivelul adecvat este de 1 E0 atunci riscul de audit acce$ta"il ar tre"ui )i'at la 1 E sau $oate c1iar ai ic0 .n )unc(ie de circu stan(ele s$eci)ice ale auditului9 In a$licarea odelului de risc $entru audit se conturea%! o leg!tur! direct! .ntre riscul de audit acce$ta"il #i riscul de detectare $lani)icat #i o leg!tur! indirect! .ntre riscul de audit acce$ta"il #i cantitatea $lani)icat! de $ro"e tre"uie !rit!9 Du$! cu s-a en(ionat .n ca$9 J0 auditorii ai iau0 deseori0 #i !sura de a nu i anga/a(i cu ai ult! e'$erien(! sau de a veri)ica )oile de lucru ai riguros .n ca%ul unui client cu un risc de audit acce$ta"il ai ic9 &ACTORI CARE IN&3UENQTEAPO RISCU3 DE AUDIT ACCE,TA=I3 I $actul riscului econo ic asu$ra riscului de audit acce$ta"il Riscul econo ic este riscul ca auditorul *sau )ir a de audit+ s! )ie $!gu"it din cau%a rela(iilor cu un client0 .n ciuda )a$tului c! ra$ortul de audit .ntoc it $entru clientul res$ectiv a )ost corect9 De e'e $lu0 dac! un client d! )ali ent du$! ce un audit a )ost reali%at0 $ro"a"ilitatea intent!rii unui $roces . $otriva )ir ei de e'$erti%! conta"il! este destul de are0 c1iar dac! auditul $e care l-a )!cut aceasta a )ost de "un! calitate9 O=IECTIVU3K9L9 Evaluarea i $actului riscului econo ic asu$ra riscului de audit acce$ta"il Intre auditori e'ist! $!reri divergente .n ceea ce $rive#te luarea .n considerare a riscului econo ic .n cursul $lani)ic!rii auditului9 Cei care nu sunt de acord cu odi)icarea cantit!(ii $ro"elor .n )unc(ie de riscul econo ic sus(in c! auditorii nu

e'$ri ! o$inii de audit $entru niveluri de asigurare *certitudine+ di)erite #i0 ast)el0 nu ar tre"ui s! o)ere ai ult! sau ai $u(in! asigurare .n )unc(ie de riscul econo ic9 Sus(in!torii anali%ei .n )unc(ie de riscul econo ic argu entea%! c! este acce$ta"il ca auditorii s! acu ule%e o cantitate su$li entar! de $ro"e0 s! nu easc! .n ec1i$! anga/a(i cu ai ult! e'$erien(! #i s! veri)ice ai riguros auditele .n care riscul de litigii este are0 at5ta ti $ c5t nivelul de asigurare nu scade su" o li it! re%ona"il de .nalt! atunci c5nd riscul econo ic este ic9 C5nd auditorii odi)ic! $ro"ele .n )unc(ie de riscul econo ic0 acest lucru se )ace $rin inter ediul riscului de audit acce$ta"il9 Autorii consider! c! este .ntotdeauna de dorit s! se o"(in! un nivel re%ona"il de sc!%ut al riscului de audit acce$ta"il0 .ns! .n anu ite circu stan(e este nevoie de un risc ult ai ic0 din cau%a unor )actori ce (in de riscul econo ic9 Cercetarea a de onstrat c! e'ist! c5(iva )actori care a)ectea%! riscul econo ic #i0 dre$t ur are0 riscul de audit acce$ta"il9 Nu ai trei dintre ace#ti )actori sunt discuta(i aici #i anu e 9 !sura .n care utili%atorii e'terni se "a%ea%! $e situa(iile )inanciare0 $ro"a"ilitatea ca un client s! se con)runte cu di)icult!(i )inanciare du$! e iterea ra$ortului de audit #i integritatea anage entului9 19 4!sura .n care utili%atorii e'terni de$ind de situa(iile )inanciare9 Atunci c5nd utili%atorii e'terni de$ind .n are !sur! de situa(iile )inanciare ale clientului0 este $otrivit ca riscul de audit acce$ta"il s! )ie di inuat9 E'ist! ai ul(i )actori care sunt "uni indicatori ai !surii .n care utili%atorii e'terni se "a%ea%! $e situa(iile )inanciare ale clientului #i anu e 2 Di ensiunea clientului Re$arti(ia dre$turilor de $ro$rietate Natura #i valoarea datoriilor societ!(ii9 >9 ,ro"a"ilitatea ca un client s! se con )runte cu $ro"le e )inanciare du$! data e iterii ra$ortului de audit9 Dac! un client este o"ligat s! declare )ali ent sau su$ort! o $ierdere su"stan(ial! du$! .nc1eierea auditului0 e'ist! ai ulte #ase ca auditorul s! )ie $us .n situa(ia de a de onstra calitatea auditului s!u dec5t atunci c5nd clientul nu su$ort! nici o $resiune )inanciar!9 Dac! o $ro"le ! a$are cu adev!rat ulterior0 auditorul va )i atunci .ntr-o $o%i(ie ai "un! $entru a-#i a$!ra cu succes .n instan(! re%ultatele auditului9 Cantitatea de $ro"e #i costul total al auditului vor cre#te0 .ns! acest lucru este /usti)icat de riscul su$li entar de litigiu cu care se con)runt! auditorul9 Este greu $entru un auditor s! $revad! e#ecul )inanciar .nainte de $roducerea lui0 .ns! anu i(i )actori sunt "uni indicatori ai $ro"a"ilit!(ii ai ari de $roduc ere a unui ase enea e#ec #i anu e 2 Situa(ia lic1idit!(ilor ,ro)iturile *$ierderile+ din anii $receden(i

 4etoda de )inan(are a e'$ansiunii9 Cu c5t un client )ace ai ult a$el la .ndatorare ca i/loc de )inan(are0 cu at5t ai are este riscul a$ari(iei unor di)icult!(i )inanciare dac! activitatea de e'$loatare a clientului intr! .ntr-o $erioad! ai di)icil!9 Natura activit!(ii de e'$loatare a clientului9 Anu ite ti$uri de activit!(i econo ice sunt $rin de)ini(ie ai riscante dec5t altele9 Co $eten(a anage entului @9 Evaluarea integrit!(ii anage entului de c!tre auditor9

Esti area riscului de audit acce$ta"il FACTORII CARE AFEC TEAZ RISCUL INERENT OBIECTIVUL ". E21351/,1 0B;1.65350 B10 B5364/ >1.64/0 1-5;/1 7,6,/B0=?/00 /0-.5350 0=,/,=6 Auditorul tre"uie s! evalue%e )actorii care co $un riscul #i s! odi)ice cantitatea de $ro"e ast)el .nc5t s! ia .n considerare ace#ti )actori9 Auditorul ar tre"ui s! anali%e%e c5(iva )actori i $ortan(i atunci c5nd esti ea%! riscul inerent #i anu e 2 Natura activit!(ii clientului &actorii lega(i de $re%ent!rile eronate care re%ult! din ra$ortare )inanciar! )rauduloas! Re%ultatele auditelor anterioare &a$tul dac! este vor"a de un anga/a ent ini(ial sau de unul re$etat ,!r(ile a)iliate O$era(iunile cu caracter e'ce$(ional *neconven(ionale+ Ra(iona entul necesar $entru .nregistrarea corect! a soldurilor conturilor #i a o$era(iunilor Vulnera"ilitatea activelor )a(! de riscul de deturnare *sustragereK Co $onen(a $o$ula(iei anali%ate9 1. N165/1 1.60206?@00 .30,=65350 Riscul inerent $entru anu ite conturi este a)ectat de natura activit!(ii de e'$loatare a clientului9 De e'e $lu0 $ro"a"ilitatea e'isten(ei unor stocuri u%ate oral *nevanda"ile+ este ai are .n ca%ul unui $roduc!tor de "unuri electronice dec5t .n cel al unui $roduc!tor de o(el9 2. F1.64/00 3,81@0 7, ;/,A,=6?/03, ,/4=16, .1/, /,A536? 70=6/&4 /1;4/61/, >0=1=.01/? >/1575341-?

Cele trei categorii de )actori de risc lega(i de ra$ortare )inanciar! )rauduloas! sunt sinteti%a(i .n Ta"elul I919 Aceste trei categorii sunt0 du$! cu ur ea%!2 a+ Caracteristicile anage ent ului #i in)luen(a acestuia asu$ra ediului controlului "+ Circu stan(ele de ra ur! c+ Caracteristicile activit!(ii de e'$loatare *o$era(ionale+ #i sta"ilitatea )inanciar!9 3. R,A53616,3, 15706,34/ 1=6,/041/, Erorile sau a"aterile constatate .n cursul auditului anului $recedent $re%int! o $ro"a"ilitate de a se re$eta .n cursul auditului anului curent9 are

4. A=81K1B,=6 0=0@013 -15 /,;,616 Auditorii acu ulea%! e'$erien(! #i cuno#tin(e $rivind $ro"a"ilitatea a$ari(iei de erori sau a"ateri du$! ce auditea%! un client ti $ de ai ul(i ani consecutivi9 5. P?/@03, 1>03016, Deoarece aceste o$era(iuni nu se $roduc .ntre dou! $!r(i inde$endente care cola"orea%! A$e $rinci$ii de i $ar(ialitateB0 a$are o $ro"a"ilitate ai are ca ele s! )ie $re%entate gre#it0 ceea ce deter in! o a/orare a riscului inerent9 Identi)icarea $!r(ilor a)iliate e'istente a )ost discutat! .n ca$itolul J9 6. O;,/1@05=03, .5 .1/1.6,/ ,:.,;@04=13 O$era(iunile care sunt neo"i#nuite $entru client $re%int! o $ro"a"ilitate ai are de a )i .nregistrate gre#it de c!tre acesta dec5t o$era(iunile de rutin!0 deoarece clientul nu are e'$erien(! .n .nregistrarea lor9 7. R1@04=1B,=653 =,.,-1/ ;,=6/5 D=/,80-6/1/,1 .4/,.6? 1 -4375/034/ .4=65/034/ 90 1 4;,/1@05=034/ Nu eroase solduri de conturi necesit! calculul unor esti !ri #i o do%! i $ortant! de logic! anagerial! ,rintre e'e $le se $ot en(iona 2 $rovi%ioanele $rivind crean(ele incerte0 stocurile nevanda"ile0 o"liga(iile $rivind $lata garan(iile #i re%ervele $entru $ierderi din credite "ancare9 . V53=,/1<030616,1 1.602,34/ 31 7,65/=1/,. Auditorul ar tre"ui s! )ie $reocu$at de riscul $roducerii unor )raude0 care devin $osi"ile .n situa(iile .n care este relativ u#or s! se deturne%e activele co $aniei $entru u% $ersonal9 Acesta este ca%ul atunci c5nd devi%ele0 titlurile de valoare u#or

negocia"ile sau stocurile u#or vanda"ile nu sunt strict controlate9 C5nd $ro"a"ilitatea deturn!rilor este are0 riscul inerent cre#te9 ". C4B;4=,=@1 ;4;531@0,0 1=130A16, Deseori0 ele entele individuale care co $un $o$ula(ia total! a)ectea%! #i $revi%iunile auditorul .n ceea ce $rive#te e'isten(a unor $re%ent!ri eronate se ni)icative9 De e'e $lu0 a/oritatea auditorilor ar utili%a un risc inerent ai are $entru un cont de crean(e-clien(i .n care a/oritata )acturilor au scaden(e de ult de$!#ite dec5t $entru un cont .n care toate crean(ele sunt s!n!toase9 O$era(iunile cu co $aniile a)iliate0 su ele datorate de e "rii conducerii co $aniei0 $l!(ile e)ectuate direct din cas!0 $recu #i crean(ele-clien(i r! ase neac1itate luni .n #ir sunt e'e $le de ele ente care i $un )i'area unui risc inerent ai are #i deci o investigare ai a$ro)undat!0 $entru c! de o"icei .n ase enea situa(ii a$are o $ro"a"ilitate ai are de eroare dec5t .n ca%ul o$era(iunilor ai ti$ice9 E-60B1/,1 /0-.5350 0=,/,=6 1. O<@0=,/,1 7, 0=>4/B1@00 ;,=6/5 ,-60B1/,1 /0-.5350 0=,/,=6 Auditorii .nce$ s! evalue%e riscul inerent .n )a%a de $lani)icare #i .#i actuali%ea%! esti !rile $e tot $arcursul auditului9 O $or(iune considera"il! a ca$itolului J a )ost dedicat! in)or a(iilor care sunt relavante $entru evaluarea riscului inerent .n )a%a de $lani)icare9 De e'e $lu0 discu(ia $rivind o"(inerea in)or a(iilor des$re .ntre$rinderea #i ra ura de activitate a clientului0 vi%itarea s$a(iilor de $roduc(ie #i a s$a(iilor ad inistrative ale clientului #i identi)icarea $!r(ilor a)iliate sunt deo$otriv! legate de evaluarea riscului inerent9 ,e !sur! ce auditorul e)ectuea%! area varietate de teste $e care le i $lic! un audit0 se o"(in in)or a(ii adi(ionale care a)ectea%! adesea esti area ini(ial!9 2. R,31@01 70=6/, /0-.5/0+ ;/4<, 90 >1.64/00 .1/, 0=>35,=@,1A? /0-.5/03, &igura K9?9 $re%int! de anier! sintetic! )actorii deter inan(i $entru )iecare ti$ de risc0 i $actul celor trei riscuri co $onente ale odelului asu$ra deter in!rii riscului de detectare $lani)icat #i leg!turile dintre toate cele $atru riscuri #i $ro"ele de audit $lani)icate9 3itera ADB din )igur! indic! o leg!tur! direct $ro$or(ional! .ntre un risc co $onent al odelului #i riscul de detectare $lani)icat sau $ro"ele $lani)icate9 3itera AIB indic! un ra$ort invers $ro$or(ional9 De e'e $lu0 o cre#tere a riscului de audit acce$ta"il va deter ina o cre#tere a riscului de detectare $lani)icat *D+0 dar #i o descre#tere a cantit!(ii de $ro"e $lani)icate *I+9 Co $ara(i &igura K9?9 cu Ta"elul K9>9 de la $agina >KJ #i ve(i o"serva c! aceste dou! ilustra(ii con(in acelea#i conce$te9 ,e l5ng! )a$tul c! in)luen(ea%! cantitatea $lani)icat! de $ro"e de audit0 riscul de audit

acce$ta"il $oate a)ecta #i selectarea $ersonalului care va $artici$a la audit0 $recu $ro)un%i ea veri)ic!rii ulterioare a lucr!rilor de audit .nc1eiate9

#i

ALTE OBSERVAII SE!NIFICAIE R0-.53 7, 15706 ;, -,8B,=6,

PRIVIND

RISCURILE

PRAGUL

DE

OBIECTIVUL ".". D0-.561/,1 /0-.5/034/ ;, -,8B,=6, 90 1 70>0.536?@034/ 7, .51=60>0.1/, At5t riscul de control0 c5t #i riscul inerent sunt0 de regul!0 indicatori deter ina(i $entru )iecare ciclu0 )iecare cont #i0 deseori0 c1iar $entru )iecare o"iectiv al auditului #i nu $entru auditul .n ansa "lu9 Din acest otiv0 ele vor varia0 $ro"a"il0 .ntre cicluri0 conturi #i o"iective ale aceluia#i audit9 4ecanis ele de control intern ar $utea )i ai e)icace $entru conturile de stocuri dec5t $entru conturile de i/loace )i'e9 ,rin ur are0 #i riscul legat de control va )i di)erit $entru di)erite conturi0 .n )unc(ie de e)icacitatea ecanis elor de control intern9 &actorii care a)ectea%! riscul inerent cu ar )i vulnera"ilitatea activelor la deturnare sau sustragere sau caracterul de rutin! al o$era(iunilor0 $re%int!0 de ase enea0 $ro"a"ilitatea de a )i di)eri(i de la un cont la altul9 Din acest otiv0 este nor al s! e'iste riscuri inerente di)erite $entru conturi di)erite .n cadrul aceluia#i audit0 cu e'ce$(ia ca%urilor .n care e'ist! vreun ele ent i $ortant #i .ngri/or!tor0 cu i $act de ansa "lu0 cu ar )i integritatea anage entului9 De o"icei0 riscul de audit acce$ta"il este )i'at de c!tre auditor .n )a%a $lani)ic!rii #i r! 5ne constant $entru )iecare ciclu #i cont a/or9 In od nor al0 auditorii utili%ea%! acela#i nivel de risc de audit acce$ta"il $entru )iecare seg ent .n $arte0 deoarece )actorii care in)luen(ea%! acest risc sunt lega(i de .ntregul audit #i nu de )iecare cont9 De e'e $lu0 !sura .n care deci%iile utili%atorilor e'terni se "a%ea%! $e situa(iile )inanciare ale clientului este0 .n general0 legat! de situa(iile )inanciare $e ansa "lu #i nu de doar unul sau dou! conturi9 Cu toate acestea0 .n anu ite ca%uri ar $utea )i ai $otrivit! )i'area unui risc de audit acce$ta"il ai ic $entru un cont dec5t $entru celelalte conturi9 In e'e $lul anterior0 c1iar dac! auditorul a 1ot!r5t s! utili%e%e un risc de audit acce$ta"il de nivel ediu $entru auditul .n ansa "lu0 el ar $utea decide s! reduc! riscul de audit

acce$ta"il $5n! la un nivel ic $entru stocuri0 dac! acestea sunt utili%ate ca garan(ie $entru un . $ru ut $e ter en scurt9 Anu i(i auditori )olosesc $entru )iecare seg ent acela#i risc de audit acce$ta"il ca #i riscul de ansa "lu0 .n ti $ ce al(i auditori a$lic! un nivel ai .nalt de risc de audit acce$ta"il $entru )iecare seg ent9 Musti)icarea utili%!rii unui risc acce$ta"il ai are $entru )iecare seg ent .n $arte se "a%ea%! $e interac(iunea diverselor conturi #i o$era(iuni care co $un situa(iile )inanciare #i $e sinergia dintre nu eroasele teste9 Alt)el s$us0 dac! toate seg entele individuale ale auditului sunt a"ordate (in5ndu-se cont de un anu it nivel al riscului de audit acce$ta"il0 atunci auditorul $oate )i sigur c! riscul de audit a)erent situa(iilor )inanciare $e ansa "lu va )i ai ic9 Al(i auditori a$lic! seg entelor acela#i nivel al riscului de audit acce$ta"il ca #i riscul de ansa "lu0 din cau%a di)icult!(ilor de cuanti)icare9 Aceast! ulti ! etod! este utili%at! .n ilustra(iile din ca$itolul de )a(! #i din ca$itolele ur !toare0 .ns! este utili%at! .n ilustra(iile din ca$itolul de )a(! #i din ca$itolele ur !toare0 .ns! a "ele etodele en(ionate aici sunt acce$ta"ile9 Deoarece riscul de control #i riscul inerent varia%! de la un ciclul la altul0 de la un cont la altul #i de la un o"iectiv la altul0 #i riscul de detectare $lani)icat #i cantitatea $lani)icat! de $ro"e vor varia9 Aceast! conclu%ie nu ar tre"ui s! v! sur$rind!9 Circu stan(ele )iec!rui anga/a ent sunt di)erite0 iar cantitatea de $ro"e necesar! va de$inde de anu ite condi(ii s$eci)ice9 De e'e $lu0 .ntr-un anga/a ent stocurile ar $utea necesit! o testare a$ro)undat! din cau%a nea/unsurilor controlului intern #i a unor .ngri/or!ri $rivind u%ura oral! a stocurilor0 $rovocate de $rogresele te1nologice din ra ur!9 In acela#i anga/a ent0 crean(ele-clien(i ar $utea necesita )oarte $u(in! testare0 datorit! e)icacit!(ii controlului intern0 .ncas!rii ra$ide a crean(elor0 rela(iilor e'celente .ntre clientul de audit #i de"itorii s!i #i "unelor re%ultate ale auditelor din anii $receden(i9 In od si ilar0 .n cadrul unui anu it audit al s tocurilor0 auditorul ar $utea esti a c! e'ist! un risc inerent ai are de eroare .n deter inarea valorii reali%a"ile0 din cau%a $ro"a"ilit!(ii ai ari de u%ur! oral! a !r)urilor stocate0 el )i'5nd0 .n acela#i ti $0 un risc inerent ai ic $entru erorile de atri"uire *clasi)icare+0 deoarece nu e'ist! dec5t o$era(iuni de a$rovi%ionare *ac1i%i(ii de stocuri+9 C4/,31/,1 ,/4/00 643,/1<03, 90 1 /0-.5/034/ .5 4<0,.602,3, 7, 15706 /,>,/0641/, 31 -4375/0 De#i .n $ractic! se o"i#nuie#te s! se evalue%e riscurile inerente #i riscul de control $entru )iecare o"iectiv de audit re)eritor la solduri0 rar! este a$licarea $ragului de se ni)ica(ie $e o"iectiv e9 Auditorii $ot asocia direct a/oritatea riscurilor cu di)erite o"iective9 3eg!tura dintre un risc #i unul sau dou! o"iective este destul de u#or de deter inat9 De e'e $lu0 este $u(in $ro"a"il ca u%ura oral! a stocurilor s! a)ecte%e orice alt o"iectiv .n a)ar! de cel al valorii reali%a"ile9 4ult ai greu este .ns! s! 1ot!r!#ti ce $or(iune din $ragul de se ni)ica(ie atri"uit unui anu it cont ar tre"ui

a$oi re$arti%at! $e unul sau .ncearc! s! )ac! acest lucru9 R,-6/0.@003, 7, .51=60>0.1/,

ai

ulte o"iective9 4a/oritatea auditorilor nici nu

,entru a co $ensa aceast! di)icultate de cuanti)icare0 nu ero#i auditori utili%ea%! ter eni de !sur! largi #i su"iective0 cu ar )i risc ic0 ediu #i are9 Ta"elul K9? ilustrea%! odul .n care auditorii $ot )olosi in)or a(iile de care dis$un $entru a deter ina cantitatea $otrivit! de $ro"e de acu ulat9 Ca tot at5t de di)icil! este #i cuanti)icarea cantit!(ii de $ro"e i $us! de un anu it risc de detectare $lani)icat9 Un $rogra de audit ti$ic0 al c!rui sco$ este reducerea riscului de detectare $5n! la nivelul $lani)icat0 va con(ine o co "ina(ie a ai ultor $roceduri de audit0 )iecare utili%5nd un ti$ di)erit de $ro"e care sunt a$licate unor o"iective de audit di)erite9 Din cau%a acestei gri/i de a evita su"auditarea0 auditorii o"i#nuiesc s! evalue%e riscurile cu ult! $ruden(!9 De e'e $lu0 s-ar $utea ca un auditor s! nu esti e%e nici riscul inerent #i nici riscul de control la un nivel su" D0G c1iar dac! $ro"a"ilitatea a$ari(iei de erori este ic!9 In aceste audite0 un risc ic ar $utea .nse na D0G0 unul ediu 6 D0J #i unul are 6 10D .n ca%ul .n care riscurile sunt cuanti)icate .n ter eni $reci#i9 F4101 7, 35./5 ;,=6/5 ;31=0>0.1/,1 ;/4<,34/ 4<@0=56, ;/0= 6,-61/,1 7,6130034/ -4375/034/ e)ul isiunii de audit0 &ran 4oore a luat ur !toarele deci%ii .n auditul co $aniei 7ills"urg 7ard8are 2 Eroarea tolera"il! 6 Valoarea $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie a )ost )i'at! la @L9DDD dolari *a$ro'i ativ 1D E din veniturile din e'$loatare0 de @IK9DDD dolari+ &ran a re$arti%at >>9DDD dolari auditului crean(elor-clien(iH Riscul de audit acce$ta"il9 &ran a esti at c! riscul de audit acce$ta"il este are0 datorit! st!rii )inanciare "une a co $aniei0 .naltei integrit!(i a anage entului #i nu !rului relativ ic de utili%atori ai situa(iilor )inanciare9 Riscul inerent &ran a esti at c! riscul inerent este ic $entru toate o"iectivele de audit re)eritoare la solduri0 cu e'ce$(ia valorii reali%a"ile9 In anii trecu(i0 s-au o$erat recti)ic!ri de audit .n contul de $rovi%ioane $rivind crean(ele incerte0 deoarece s-a desco$erit c! acest cont era su"evaluat9 L,8?65/03, 70=6/, /0-.5/0+ ;/1853 7, -,B=0>0.1@0, 90 ;/4<,3, 7, 15706

OBIECTIVUL ".1# D0-.561/,1 B475350 D= .1/, ;/1853 7, -,B=0>0.1@0, 90 /0-.5/03, -5=6 0=6,/.4=,.616, 90 0=6,8/16, D= ;/4.,-53 157065350 In audit0 no(iunile de $rag de se ni)ica(ie # i risc sunt str5ns legate #i inse$ara"ile9 Riscul este o !sur! a inecertitudinii *relativ!+0 .n ti $ ce $ragul de se ni)ica(ie este o !sur! a di ensiun ii sau !ri ii *a"solut!+9 3uate . $reun!0 ele !soa/r! incertitudinea su elor de o anu it! !ri e9 De e'e $lu0 a)ir a(ia c! auditorul $lani)ic! s! acu ule%e o ase enea cantitate de $ro"e0 .nc5t s! nu e'iste dec5t un risc *de audit acce$ta"il+ de G E de a nu desco$eri $re%ent!rile eronate care de$!#esc eroarea tolera"il! de >>9DDD dolari *$ragul de se ni)ica(ie+ este o a)ir a(ie e'act! #i $lin! de sens9 Un risc de G E0 )!r! a se en(iona un nivel s$eci)ic al $ragului de se ni)ica(ie0 ar $utea .nse na c! va )i considerat! acce$ta"il! at5t o eroare de 1DD dolari0 c5t #i una de 1 il dolari9 O su$raevaluare de >>9DDD dolari0 )!r! un risc s$eci)ic0 ar $utea sugera c! este acce$ta"il at5t un risc de 1 E0 c5t #i unul de JK E9 Rela(iile dintre eroarea tolera"il!0 cele $atru riscuri #i cantitatea $lani)icat! de $ro"e de audit sunt $re%entate .n &igura K9I *$agina @1?+9 Aceast! )igur! co $letea%! &igura K9?0 inclu%5nd #i eroarea tolera"il!9 Re arca(i )a$tul c! eroarea tolera"il! nu a)ectea%! nici unul din cele $atru riscuri0 iar riscurile nu au nici un i $act asu$ra erorii tolera"ile0 .ns! . $reun! ele sunt deter inate $entru cantitatea de $ro"e $lani)icat!9 EVALUAREA REZULTATELOR 4odelul de risc de audit utili%at $entru evaluarea re%ultatelor auditului este )or ulat .n DSA;SAS ?L ast)el 2 RAAt V RI ' RC ' RDAt Unde 2 RAAt V Risc de audit atins9 4!sur! a riscului $e care #i l-a asu at auditorul ca un cont din situa(iile )inanciare s! con(in! $re%ent!ri eronate se ni)icative du$! ce auditorul a colectat toate $ro"ele de audit9 RI V Risc inerent9 Este acela#i )actor de risc inerent $e care l-a discutat la su"iec tul $lani)ic!rii0 cu deose"irea c! el a )ost revi%uit ca re%ultat al o"(inerii unor noi in)or a(ii RC V Risc de control9 Si acesta este acela#i risc de control $e care l-a discutat ai de vre e0 doar c! a )ost revi%uit $e $arcursul auditului9

RDAt V Risc de detectare atins9 O !sur! a riscului ca $ro"ele de audit a)erente unui seg ent s! nu $er it! detectarea $re%ent!rilor eronate de$!#ind o su ! tolera"il!0 dac! ase enea $re%ent!ri eronate ar e'ista9 Auditorul $oate reduce riscul de detectare atins nu ai $rin colectarea unor $ro"e su"stan(iale9 &or ula arat! c! e'ist! trei odalit!(i de reduce riscul de audit atins $5n! la un nivel acce$ta"il #i anu e 2 19 Reducerea riscului inerent9 >9 Reducerea riscului de control @9 Reducerea riscului de detectare atins $rin cre#terea cantit!(ii de teste de audit su"stan(iale Co "inarea su"iectiv! a acestor trei )actori .n sco$ul atingerii unui risc de audit acce$ta"il de ic necesit! )olosirea $e scar! larg! a ra(iona entului $ro)esional9 Anu ite )ir e creea%! etode so)isticate $entru a-#i a/uta auditorii s! )ac! aceste ra(iona ente0 .n ti $ ce alte )ir e las! aceste deci%ii la discre(ia )iec!rei ec1i$e de audit9 &igura K9L $re%int! su" )or a de sc1e ! a "ele versiuni ale odelului de risc )olosit .n audit0 - cea $entru $lani)icare #i cea $entru evaluarea re%ultatelor9 ,artea drea$t! a )igurii arat! c! acu ularea unei cantit!(i ai ari de $ro"e su"stan(iale reduce riscul de detectare atins9 R,20A50/,1 /0-.5/034/ 90 ;/4<,34/ Du$! cu a ai s$us0 odelul de risc $entru audit este .n $ri ul r5nd un odel de $lani)icare #i nu are0 $rin ur are0 dec5t o utilitate .n evaluarea re%ultatelor9 Revi%uirea )actorilor de risc tre"uie s! se )ac! cu ult! riguro%itate .n ca%ul .n care re%ultatele e)ective nu sunt at5t de )avora"ile $e c5t s-a $lani)icat9 Nu a$are nici o di)icultate atunci c5nd auditorul acu ulea%! $ro"ele $lani)icate #i a/unge la conclu%ia ca evaluarea )iec!ruia dintre riscuri a )ost re%ona"il! sau c1iar ai "un! dec5t s-ar )i cre%ut ini(ial9 Auditorul va conclude c! s-au colectat su)iciente $ro"e te einice $entru res$ectivul cont sau ciclu9 Tre"uie s! se dea dovad! de o rigoare deose"it! atunci c5nd auditorul decide0 $e "a%a $ro"elor acu ulate0 c! valoarea ini(ial! a riscului de control sau a riscului inerent a )ost su"esti at! sau c! riscul de audit acce$ta"il a )ost su$raesti at9 In ase enea circu stan(e0 auditorul ar tre"ui s! a$lice o etod! .n dou! eta$e9 4ai .nt5i0 el tre"uie s! revi%uiasc! esti area ini(ial! a riscului res$ectiv9 Dac! auditorul #tie c! aceast! esti are n u este adecvat! #i o las! nesc1i "at!0 aceasta ar )i o .nc!lcare a regulii e'ers!rii unei rigori cuvenite .n activitatea de audit9 In al doilea r5nd0 auditorul ar tre"ui s! anali%e%e i $actul revi%uirii asu$ra nevoii de $ro"e0 )!r! a utili%a odelul de risc $entru audit9 Cercetarea din do eniul auditului a ar!tat c! dac! .n odelul de risc $entru audit se utili%ea%! o valoare revi%uit! a unui risc0 .n sco$ul deter in!rii unei valori revi%uite a riscului de detectare $lani)icat0 a$are

$ericolul de a nu a/ora su)icient cantitatea de $ro"e9 In sc1i "0 auditorul ar tre"ui s! evalue%e cu gri/! i $lica(iile revi%uirii riscului #i s! odi)ice $ro"ele de anier! cores$un%!toare0 .n a)ara odelului de risc $entru audit9 Vo utili%a un e'e $lu $entru a ilustra revi%uirea unui )actor din odelul de risc $entru audit9 S! $resu$une c! auditorul con)ir ! crean(ele-clien(i #i0 $e "a%a erorilor desco$erite0 conclude c! esti area ini(ial! a riscului de control era inadecvat de ic!9 Auditorul ar tre"ui s! revi%uiasc! esti area riscului de control0 .n sensul a/or!rii acestuia0 #i s! anali%e%e cu aten(ie e)ectul revi%uirii asu$ra $ro"elor adi(ionale necesare .n ciclul v5n%!ri-.ncas!ri9 Acest lucru ar tre"ui )!cut )!r! a se recalcula riscul de detectare $lani)icat9

INTERESELE CLIENTULUI I ALE AUDITORULUI OBIECTIVUL 1#.1 C4B;1/1/,1 =,2400 7, .4=6/43 0=6,/= 1 B1=18,B,=65350 .5 =,2401 157064/5350 7, 1 1=130A1 .4=6/4353 0=6,/= D= ,61;1 7, ;/40,.61/, 1 5=50 15706. Un siste de control intern este )or at din $olitici #i $roceduri create $entru a o)esri anage entului o asigurare re%ona"il! c! entitatea .#i atinge o"iectivele #i (elurile )i'ate9 Aceste $olitici #i $roceduri sunt deseori nu ite A ecanis e de controlB #i re$re%int!0 luate .n ansa "luu0 controlul intern al entit!(ii9 C4=.,;6, .C,0, R?-;5=7,/,1 B1=18,B,=65350. 4anage entul0 nu auditorul0 tre"uie s! de)ineasc! #i s! a$lice ecanis ele de control ale entit!(ii9 A-085/1/,1 /,A4=1<03?. O co $anie ar tre"ui s! de)ineasc! ecanis e de control intern care s! o)ere o asigurare re%ona"il!0 nu a"solut!0 c! situa(iile )inanciare $re%int! o i agine )idel!9 R,-6/0.@003, 0=,/,=6,. 4ecanis ele de control intern nu ar $utea )i niciodat! considerate $er)ect e)icace0 indi)erent de riguro%itatea $roiect!rii #i a$lic!rii lor9 I=6,/,-,3, .30,=65350

1. F01<030616,1 /1;4/6?/00 >0=1=.01/,. 4anage entul $oart! at5t o r!s$undere $ro)esional!0 c5t #i una /uridic! de a se asigura c! in)or a(iile sunt corect $re%entate0 .n con)or itate cu diversele regle ent!ri vi%5nd ra$ortarea )inanciar!0 cu ar )i $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 2. E>0.0,=@1 90 ,>0.1.0616,1 4;,/1@05=034/. O $arte i $ortant! a acestor ecanis e de control o re$re%int! in)or a(iile corecte destinate $rocsului deci%ional intern9 O alt! co $onent! i $ortant! a e)icien(ei #i e)icacit!(ii este $rotearea activelor #i a eviden(elor conta"ile ale co $aniei9 3. Res$ectarea legilor #i rgle ent!rilor a$lica"ile9 Organi%a(iile tre"uie s! res$ecte nu eroase legi #i regle ent!ri9 I=6,/-,3, 157064/5350 Cunoa#terea controlului intern al unui client este su)icient de i $ortant! $entru $rocsul de audit ca s! /usti)ce un standard de audit general acce$tat se$arat9 19 !,.1=0-B,3, 7, .4=6/43 20AJ=7 >01<030616,1 /1;4/6?/00 >0=1=.01/,. ,ro"a"ilitatea ca situa(iile )inanciare s! se con)or e%e $rici$iilor conta"ile general acce$tate este redus! dac! ecanis ele de control care deter in! )ia"ilitatea ra$ort!rii )inanciare sunt necores$un%!toare9 A s$us de/a c! auditorii ar tre"ui s! $un! un accent ai i $ortant $e ecanis ele de control care a)ectea%! in)or a(iile )olosite .n gestiunea intern!0 cu ar )i "ugetele #i ra$oartele interne $rivind re%ultatele0 nu ar tre"uie co $let ignorate9 >9 !,.1=0-B,3, 7, .4=6/43 20AJ=7 1=5B06, .16,84/00 7, 4;,/1@05=0. Centrul aten(iei auditorilor .l re$re%int! controlul intern vi%5nd categoriile de o$era(iuni ai cur5nd dec5t cel legat de soldurile conturilor9 Acesta se e'$lic! $rin )a$tul c! Adatele de ie#ireB ale siste ului conta"il *soldurile conturilor+ de$ind .ntr-o )oarte are !sur! de e'actitate Adatele de intrareB #i a $relucr!rii *o$era(iunile+9 :n $rocesul .n(elegerii controlului intern al clientului #i al esti !rii riscului legat de control0 auditorii sunt interesa(i .n $rinci$al de o"iectivele de audit re)eritoare la o$era(iuni9 Ta"elul 1D-19 Din cau%a restric(iilor inerente care a)ectea%! controlul intern #i din cau%a )a$tului c! auditorii nu $ot o"(ine ai ult dec5t o asigurare re%ona"il! $rivind e)icacitatea acestor $roceduri0 .ntotdeauna va e'ista un anu it nivel de risc de control $este %ero9 ,rin ur are0 c1iar #i $entru cele ai e)icient $roiectate ecanis e de control intern0 auditorul tre"uie s! acu ule%e $ro"e de audit0 $e l5ng! )a$tul c! tre"uie s! teste%e ecanis ele de control vi%5nd )iecare cont se ni)icativ din situa(iile )inanciare9 ELE!ENTELE CONTROLULUI INTERN

OBIECTIVUL 1#.2 E:;30.1/,1 .,34/ .0=.0 ,3,B,=6, 13, .4=6/435350 0=6,/=. F085/1 1#.1. !,7053 .4=6/435350 !,7053 .4=6/435350 este )or at din ac(iunile0 $oiticile #i $rocedurile care re)lect! atitudinile de ansa "lu ale anage entului0 ale e "rilor consiliului de ad inistra(ie #i ale $ro$riet!(ilor entit!(ii )a(! de controlul intern #i i $ortan(a lui $entru entitate9 :n sco$ul .n(elegerii #i evalu!rii ediului de control0 v! $re%ent! ai /os cele ai i $ortante co $onente secundare $e care ar tre"ui s!le anali%e%e un auditor9 19 I=6,8/0616,1 90 2134/03, ,60.,. Integritatea #i valorile etice sunt $rodusul nor elor #i regulilor etice #i co $orta entale ale entit!(ii0 $recu #i al odului .n care acestea sunt co unicate #i a$licate .n $ractic!9 >9 A=81K1B,=653 >1@? 7, .4B;,6,=@?. Co $eten(a re$re%int! cuno#tin(ele #i a$titudinile necesare $entru a .nde$lini sarcinile care de)inesc )unc(ia unui individ9 @9 P1/60.0;1/,1 .4=-0305350 7, 17B0=0-6/1@0, -15 1 .4B06,65350 7, 15706. Un consiliu de ad inistra(ie e)icace este inde$endent de anage entul .ntre$rinderii0 iar e "rii s!i sunt i $lica(i .n activit!(ile de gestiune #i le su$raveg1ea%! cu aten(ie9 ?9 F034A4>01 90 -60353 7, 35./5 13 B1=8,B,=65350. 4anage entul0 $rin inter ediul activit!(ilor sale0 tri ite se nale clare anga/a(ilor $rivind i $ortan(a controlul intern9 G9 S6/5.65/1 4/81=0A164/0.?. Structura organi%atoric! a unei entit!(i *organigra a+ de)ine#te nivelurile ierar1ice de res$onsa"ilitate #i autoritate e'istente9 6. A6/0<50/,1 1564/06?@00 90 /,-;=-1<0306?@00. 7. P43060.03, 90 ;/1.60.03, 70= 74B,=053 /,-5/-,34/ 5B1=,. A. E21351/,1 /0-.5/034/ E21351/,1 /0-.5/034/ .n sco$uri de ra$ortare )inanciare .nsea n! identi)icarea #i anali%area de c!tre anage ent a riscurilor relevante $entru ela"orarea situa(iilor )inanciare .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 Toate societ!(ile0 indi)erent de di ensiuni0 structur!0 denu ire0 natur! sau ra ur! de activitate se con)runt! cu diverse riscuri ce $rovin din surse interne sau e'terne #i care tre"uie gestionate9 Identi)icarea #i anali%a riscurilor este un $roces continuu #i o co $onent! critic! a unui control intern e)icace9

Inca$acitatea de a atinge o"iectivele de/a )i'ate0 calitatea $ersonalului0 dis$erarea geogra)ic! a activit!(ilor co $aniei0 i $ortan(a #i co $le'itatea $roceselor econo ice de "a%!0 introducerea unor noi te1nologii in)or a(ionale #i intrarea $e $ia(! a unor noi concuren(i re$re%int! tot at5tea e'e $le de )actori care ar $utea conduce la un risc ai are9 4anage entul evaluea%! riscurile ca $arte a conce$erii #i $unerii .n a$licare a ecanis elor de control intern0 ur 5nd ini i%area $ro"a"ilit!(ii de a$ari(ie a erorilor #i )raudelor9 Auditorul evaluea%! riscurile $entru a decide asu$ra $ro"elor necesare .n audit9 Dac! anage entul evaluea%! #i gestionea%! e)icient riscurile0 auditorul va colecta0 de regul!0 o cantitate ai ic! de $ro"e dec5t .n situa(ia .n care anage entul nu reu#e#te s! identi)ice riscurile se ni)icative sau s! le )ac! )a(!9 Auditorul a/unge s! cunoasc! $rocesul de evaluare a riscurilor a$licat de anage ent $rin deter inarea odului .n cre anagerii identi)ic! riscurile relevante $entru ra$ortarea )inanciar!0 evaluea%! se ni)ica(ia #i $ro"a"ilitatea de ani)estarea a acestor riscuri #i )or ulea%! !suri necesare $entru a le )ace )a(!9 C1estionarele #i discu(iile cu anagerii sunt cele ai o"i#nuite etode de o"(inere a acestor in)or a(ii9 B. A.60206?@03, 7, .4=6/43 A.60206?@03, 7, .4=6/43 re$re%int! o serie de $olitici #i $roceduri0 $e l5ng! cele incluse .n celelalte $atru co $onente0 care asigur! )a$tul c! .n ur !rirea o"iectivelor entit!(ii se iau !surile necesare $entru a se )ace )a(! riscurilor9 1. 2. 3. 4. 5. S,;1/1/,1 17,.216? 1 /,-;4=-1<0306?@00 F-1/.0=034/H A564/0A1/,1 17,.216? 1 4;,/1@05=034/ 90 1.60206?@034/ '=64.B0/,1 7, 74.5B,=6, 90 ,207,=@, .4=61<03, .4=61<03, 17,.216, C4=6/4353 >0A0. 13 1.602,34/ 90 ,207,=@,34/ .4=61<03, V,/0>0.?/0 0=7,;,=7,=6, 13, 1;30.?/00 -15 /,A53616,34/

1. S,;1/1/,1 17,.216? 1 /,-;4=-1<0306?@034/9 a9 Se$ararea gestiunii activelor de conta"ilitate9 "9 Se$ararea autori%!rii o$era(iunilor de gestiunea activelor asociate acestora9 c9 Se$ararea sarcinilor o$era(ionale de sarcinile conta"ile9 d9 Se$ararea sarcinilor legate de TI de sarcinile $rinci$alilor utili%atori din a)ara siste ului TI9 2. A564/0A1/,1 17,.216? 1 4;,/1@05=034/ 90 1.60206?@034/ a9 1564/0A1/,1 8,=,/13? .nsea ! c! anage entul de)ine#te $oitici $e care organi%a(ia tre"uie s! le a$lice .n ansa "lul ei9 "9 1564/0A1/,1 -;,.0>0.? se a$lic! unor o$era(iuni individuale9

E'ist! #i o deose"ire .ntre autori%are #i a$ro"are9 Autori%area re$re%int! o deci%ie ce (ine de $olitica .ntre$rinderii #i vi%ea%! )ie o categorie general! de o$era(iuni0 )ie o$era(iuni s$eci)ice luate .n $arte9 A$ro"area re$re%int! a$licarea .n $ractic! a deci%iilor de autori%are general! ale anage entului9 @9 '=64.B0/,1 7, 74.5B,=6, 90 ,207,=@, .4=61<03, 17.216,. Docu etele #i eviden(ele conta"ile re$re%int! su$orturile )i%ice $e care sunt .nregistrate #i sinteti%ate o$era(iunile9 Docu entele /usti)icative au )unc(ia de a trans ite in)or a(ii .ntre co $onentele organi%a(iei clientului #i .ntre organi%a(ii di)erite9 Docu entele tre"uie s! )ie adecvate $entru a o)eri o asigurare re%ona"il! $rivind )a$tul c! toate activele sunt controlate cores$un%!tor #i c! toate o$era(iunile sunt .nregistrate corect9 E'ist! o serie de $rinci$ii relevante care dictea%! conce$erea #i utili%area adecvat! a docu etelor #i eviden(elor conta"ile9 ,renu erotate .n serii succesive9 :ntoc ite la data c5nd are loc o$era(iunea sau c5t ai cur5nd du$! aceast! dat!9 Su)icient de si $le $entru a asigura "una lor .n(elegere de c!tre utili%atori9 Conce$ute $entru utili%!ri ulti$le *.n !sura $osi"ilit!(ilor+0 $entru a ini i%a nu !rul de )or ulare di)erite9 Conce$ute ast)el .nc5t s! .ncura/e%e .ntoc irea lor corect!9 Un ecanis de control str5ns legat de docu ente #i eviden(e conta"ile este $lanul de conturi0 $rin care o$era(iunile sunt clasi)icate .n conturi distincte de "ilan( #i de re%ultate9 ,lanul de conturi este un ecanis de control i $ortant0 deoarece el o)er! un cadru de re)erin(! $entru identi)icarea in)or a(iilor $re%entate anage entului #i altor utili%atori ai situa(iilor )inanciare9 ,lanul de conturi este util .n $re.nt5 $inarea gre#elilor de clasi)icare atunci c5nd con(ine o descriere corect! #i $recis! a ti$urilor de o$era(iuni care ar tre"ui .nregistrate .n )iecare cont9 ,rocedurile care asigur! (inerea unor eviden(e conta"ile adecvate ar tre"ui detaliate .n anuale de siste 0 $entru a se .ncura/a a$licarea lor consecvent!9 4anualele ar tre"ui s! o)ere su)iciente in)or a(ii $entru a )acilita (inerea adecvat! a eviden(elor conta"ile #i $entru a en(ine un control adecvat al activelor9 Nu eroase $rogra e #i a$lica(ii in)or atice con(in ecrane de a/utor0 care o)er! instruc(iuni $rivind utili%area lor corect!9

4. C4=6/4353 >0A0. 20AJ=7 1.602,3, 90 ,207,=@,3, .4=61<03,.

Este esen(ial ca activele #i eviden(ele conta"ile s! )ie $rote/ate9 Dac! activele nu sunt $!%ite0 ele $ot )i )urate9 Dac! docu entele nu sunt adcvat $rote/ate0 ele $ot )i )urate0 deteriorate sau $ierdute9 Cea ai i $ortant! odalitate de $rote/are a activelor #i eviden(elor const! .n luarea unor !suri $rivind $rotec(ia )i%ic!9 5. V,/0>0.?/0 0=7,;,=7,=6, 13, 1;30.?/00 90 /,A53616,34/. Nevoia e)ectu!rii unor veri)ic!ri inde$endente a$are deoarece controlul intern tinde s! se sc1i "e .n ti $ dac! nu e'ist! un ecanis de veri)icare $eriodic!9 Este $osi"il ca anga/a(ii s! uite s! a$ilce o $rocedur!0 s! nu a$lice deli"erat o $rocedur! sau s! devin! negli/en(i dac! ni eni nu-i su$raveg1ea%! #i nu le evaluea%! $er)or an(ele9 :n $lus0 indi)erent de calitatea ecanis elor de control0 se $ot $roduce at5t gre#eli )rauduloase0 c5t #i neinten(ionate9 O caracteristic! esen(ial! a $ersoanelor care a$lic! $rocedurile de veri)icare int@rn! este inde$enden(ade indivi%ii r!s$un%!tori la origine de $reg!tirea datelor9 Siste ele conta"ile in)or ai%ate $ot )i $roiectate ast)el .nc5t nu eroase $roceduri de veri)icare intern! s! )ie auto ati%ate #i integritate .n siste 9 C. I=>4/B1/,1 90 .4B5=0.1/,1 Sco$ul siste ului de in)or are #i co unicare conta"il! al unei entit!(i const! .n identi)icarea0 ansa "larea0 clasi)icarea0 anali%area0 .nregistrarea #i ra$rtarea o$era(iunilor entit!(ii #i eviden(a r!s$underii $rivind activele asociate acestor o$era(iuni9 Un siste de in)or are #i co unicare conta"il! con(ine ai ulte co $onente secundare0 )or ate de o"icei din categorii d)e o$era(iuni0 cu ar )i v5n%!rile0 v5n%!rile restituite0 .ncas!rile0 cu $!r!rile #i a#a ai de$arte9 ,entru )iecare categorie de o$era(iuni0 siste ul conta"il tre"uie s!ating! toate cele #ase o"iective de audit re)eritoare la o$era(iuni0 identi)icate ai devre e .n ca$itolul de )a(!9 ,entru a .n(elege construc(ia unui siste in)or a(ional 6 conta"il0 auditorul deter in!2 *1+ $rinci$alele categorii de o$era(iuni ale entit!(ii0 *>+ odul .n care sunt ini(iate aceste o$era(iuni0 *@+ eviden(ele conta"ile e'istente #i natura lor0 *?+ odul .n care o$era(iunile sunt $relucrate0 de la ini(ieere $5n! la .nc1eiere0 inclusiv !sura #i natura )olosirii i/loacelor in)or atice #i *G+ natura #i detaliile $rocesului de ra$ortare )inanciar! )olosit9 De o"icei0 aceste ele ente sunt identi)icate #i docu ente #i docu entate $rintr-o desriere narativ! a siste ului sau $rintr-o diagra ! a secven(elor $rocesului9 *acestea sunt $re%entate ai t5r%iu .n ca$itol de )a(!9+ 4odul .n care )unc(ionea%! siste ul in)or a(ional 6conta"il este deseori deter inat $rin identi)icarea dru ului $arcurs de una sau ai ulte o$era(iuni $rin siste *$rocedur! nu it! A$arcursul o$era(iuniiB+9

D. S5;,/20A1/,1 Activit!(ile de su$ervi%are se re)er! la evaluarea $er anent! sau $eriodic! de c!tre anage ent a calit!(ii )unc(ion!rii controlului intern0 .n sco$ul de a deter ina dac! ecanis ele de control sunt a$licate con)or $revederilor #i dac! ele sunt odi)icate cores$un%!tor unor sc1i "!ri ale circu stan(elor9 In)or a(iile necesare $entru evaluarea #i odi)icarea siste ului $rovin din diverse surse0 $rintre care se nu er!2 studii ale ecanis elor de control intern e'istente0 ra$oarte ale auditurilor interni0 ra$oartele $rivind a"aterile de la activit!(ile de control $rescrise0 ra$oarte ale organelor de control cu ar )i agen(iile de regle entare a activit!(ii "ancare0 reac(iile trans ise de $ersonalul o$erativ #i recla a(iile clien(ilor $rivind su ele )acturate9 Cele ai i $ortante lucruri $e care tre"uie s! le #tie unnaduitor des$re su$ervi%are sunt2 $rinci$alele ti$uri de activit!(i de su$ervi%are $e care le des)!#oar! o co $anie #i odul .n care aceste activit!(i contri"uie la odi)icarea ecanis elor de control intern .n ca% de necesitate9 Discu(iile cu anagerii re$re%int! cea ai o"i#nuit! odalitate de o"(inere a acestor in)or a(ii9 C5B 0=>35,=@,1A? 70B,=-05=,1 D=6/,;/0=7,/00 ,3,B,=6,3, .4=6/435350 0=6,/= Di ensiunea unei co $anii are un i $act se ni)icativ asu$ra naturii controlului intern #i asu$ra ecanis elor s$eci)ice de control a$licate .n cursul activit!(ii9 PROCEDURILE DE OBINERE A UNEI 'NELEGERI A CONTROLULUI INTERN OBIECTIVUL 1#.3. E:;30.1/,1 B,647,34/ 56030A16, ;,=6/5 4<@0=,/,1 5=,0 D=@,3,8,/0 1 .4=6/435350 0=6,/= Te1nicile utili%ate .n )a%a de $lani)icare $entru colectarea $ro"elor re)eritoare la odul .n care siste ul de control intern este $roiectat #i integrat .n activitatea de e'$loatare sunt nu ite ;/4.,75/0 7, 4<@0=,/, 1 5=,0 D=@,3,8,/0 *a controlului intern+9 Auditorul a"ordea%! controlul intern o"(in5nd0 ai .nt5i de taote0 o .n(elegere a acestuia0 .n(elegere care este a$oi utili%at! $entru esti area ini(ial! a riscului legat de control9 C5nd esti area riscului de control $e care o )ace auditorul este su" nivelul a'i 0 auditorul e)ectuea%! teste ale ecanis elor de control9 Du$! ce re%ultatele acestor teste ale ecanis elor de control sunt cunoscute0 auditorul tre"uie s! anali%e%e odul .n care aceste re%ultate a)ectea%! riscul de detectare $lani)icare $lani)icat #i testele su"stan(iale9 :n $ractic!0 $rocedurile utiliate $entru a a/unge la o .n(elegere a controlului inern #i $entru a se esti a riscul legat de control varia%! considera"il de la un client la altul9

!4602,3, 70= .1/, .4=6/4353 0=6,/= 6/,<50, D=@,3,- -5>0.0,=6 ;,=6/5 1 ;31=0>0.1 1570653 DSA;SAS GG o"lig! auditorul s! o"(in! o .n(elegere a controlului intern $entru )iecare audit9 C1/1.6,/53 157061<03. Auditorul tre"uie s! o"(in! in)or a(ii des$re integritatea anage entului #i des$re natura #i volu ul eviden(elor conta"ile0 .n sco$ul de a convinge c! va $utea o"(ine $ro"e su)iciente #i te einice $entru a /usti)ica sodurile din situa(iile )inanciare9 P/,A,=6?/03, -,B=0>0.1602 ,/4=16, ;46,=@013,. :n(elegerea ar tre"ui s!-i $er it! auditorului s! identi)ice ti$urile de erori #i )raude $oten(iale care ar $utea a)ecta situa(iile )inanciare #i s! evalue%e riscul de a$ari(ie a unor ase enea $re%ent!ri eronate la nivelul unor su e care s! )ie se ni)icative $entru situa(iile )inanciare9 R0-.53 7, 7,6,.61/,. Riscul de control din odelul de risc $entru audit )olosit .n $lani)icare a)ectea%! .n od direct riscul de detectare $lani)icat $entru )iecare o"iectiv de audit XRD,VRAAW*Ri'RC+Y9 In)or a(iile $rivind controlul intern sunt utili%ate $entru esti area riscului de control a)erent )iec!rui o"iectiv0 in)luen(5nd riscul de detectare $lani)icat #i $ro"ele de audit $lani)icate9 P/40,.61/,1 6,-6,34/. In)or a(iile o"(inute ar tre"ui s!-i $er it! auditorului s! concea$! teste e)icace ale soldurilor din situa(iile )inanciare9 Ase enea teste cu$rind veri)icarea e'actit!(ii onetare at5t a o$era(iunilor0 c5t #i soldurilor0 $recu #i $roceduri analitice9 O etod! ti$ic! utili%at! de auditori const! .n *1+ o"(ine unei .n(elegi a ediului de control0 a $rocedurilor de evaluare a riscurilor0 a siste ului de in)or are #i co unicare conta"il! #i a etodelor de su$ervi%are la un nivel su)icient de detaliat0 *>+ identi)icarea ecanis elor s$eci)ice de control care vor reduce riscul de control #i nivelul esti at al acestui risc #i *@+ testarea e)icacit!(ii ecanis elor de control9 Auditorul $oate a/unge la conclu%ia c! riscul de control este redus nu ai du$! $arcurgerea tuturor acestor trei eta$e9 P/4.,75/03, 7, 07,=60>0.1/, 1 B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 ;/40,.616, 90 1;30.16, Sarcina auditorului .n cadrul o"(inerii unei .n(elegeri a controlului intern const! .n a se in)or a $rivind )iecare din cele cinci co $onente ale controlului intern9 C!ut5nd s! o"(in! aceast! .n(elegere0 auditorul ar tre"ui s! ia .n considerare dou! as$ecte #i anu e2 *1+ odul .n care au )ost $roiectatre *conce$ute+ diversele ecanis e de control intern incluse .n )iecare co $onent! #i *>K )a$tul c! aceste ecanis e au )ost

$use .n a$licare9 4ai /os ve(i g!si o serie de $roceduri )olosite $entru identi)icarea odului .n care au )ost conce$ute ecanis ele de control #i a odului .n care aceste ecanis e sunt a$licate9 1. 2. 3. 4. 5. A.65130A1/,1 ,:;,/0,=@,0 1=6,/041/, 1 157064/5350 .5 ,=60616,1 D= .15A?. CC,-604=1/,1 ;,/-4=135350 .30,=65350 C060/,1 70/,.602,34/ 7, ;43060.? 90 1 B1=513,34/ 7, -0-6,B 13, .30,=65350 E:1B0=1/,1 74.5B,=6,34/ K5-60>0.1602, 90 ,207,=@,34/ .4=61<03,. O<-,/21/,1 1.60206?@034/ 90 4;,/1@05=034/ ,=606?@00

D4.5B,=61/,1 D=@,3,8,/00 1. P/,A,=6?/03, =1/1602,. O $re%entare narativ! este o descriere scris! a ecanis elor de control intern ale unui client9 O descriere adecvat! a unui siste conta"il #i a ecanis elor de control a)erente acestuia tre"uie s! con(in! $atru ele ente0 du$! cu ur ea%!2 a9 originea )iec!rui docu ent #i registru de eviden(! din siste 9 "9 toate $relucr!rile care au loc9 c9 $o%i(ia ocu$at! de )iecare docu ent #i registru de eviden(! .n siste 9 d9 $re%entarea ecanis elor de control relevante $entru esti area riscului legat de control9 2. D018/1B,3, -,.2,=@013,. O diagra ! secven(ial! a controlului intern este o re$re%entare si "olic!0 sc1e atic! a docu entelor clientului #i a succesiunii lor cronologice .n organi%a(ie9 O diagra ! secven(ial! adecvat! tre"uie s! cu$rind! acelea#i $atru ele ente ca #i o "un! $re%entare narativ!9 3. CC,-604=1/,3, 7, .4=6/43 0=6,/=. Un c1estionar de control intern con(ine o serie de .ntre"!ri des$re ecanis ele de control a$licate .n )iecare s)er! su$us! auditului0 .ntre"!ri )or ulate .n sco$ul de a indica auditorului anu ite as$ecte ale controlului intern care ar $utea )i necores$un%!toare9 :n cele ai ulte ca%uri0 aceste .ntre"!ri sunt )or ulate ast)el .nc5t s! se $oat! r!s$unde $rin AdaB sau AnuB0 r!s$unsurile negative )iind indica(ii ale unor $oten(iale nea/unsuri sau crean(e ale siste ului de control intern9 ESTI!AREA RISCULUI LEGAT DE CONTROL OBIECTIVUL 1#&4 E-60B1/,1 /0-.5350 3,816 7, .4=6/43 ;/0= .4/,31/,1 .1306?@034/ 90 =,1K5=-5/034/ .4=6/435350 0=6,/= .5 4<0,.602,3, 7, 15706 /,>,/0641/, 31 4;,/1@05=0.

1. S? -, ,-60B,A, 71.? -0651@003, >0=1=.01/, -5=6 157061<03,. Se deter in! dac! entitatea este audita"il!9 Doi )actori de "a%! deter in! caracterul audita"il #i anu e2 integritatea anage entului #i caracterul adecvat al docu entelor #i eviden(elor conta"ile9 :n ediile "a%ate $e te1nologii in)or a(ionale co $le'e0 cea ai are $arte a in)or a(iilor $rivind o$era(iunile e'ist! nu ai .n )or at electronic #i nu generea%! o $ist! vi%i"il! de cocu ente #i eviden(e $entru audit9 :n acest ca%0 co $ania este0 de regul!0 audita"il!H totu#i auditorul tre"uie s! esti e%e dac! dis$une de a$titudinile necesare $entru a colecta $ro"e .n )or at electronic #i $oate atri"ui aceast! sarcin! unui alt anga/at0 care are $reg!tirea te1nic! #i e'$erien(a necesare .n do eniul TI9 2. S? -, 7,6,/B0=, /0-.53 7, .4=6/43 ,-60B16+ <1AJ=75&-, ;, D=@,3,8,/,1 -0-6,B5350 7, .4=6/43 4<@0=56?. Du$! o"(inerea unei .n(elegeri a controlului intern0 auditorul )ace o esti are ini(ial! a riscului de control9 Aceast! esti are e'$ri ! !sura .n care auditorul se a#tea$t! ca ecanis ele de control intern nici s! nu $re.nt5 $ine a$ari(ia unor $re%ent!ri eronate se ni)icative0 nici s! nu detecte%e #i corecte%e $re%ent!rile eronate se ni)icative de/a a$!rute9 :n general0 esti area ii(ial! se )ace $entru )iecare o"iectiv de aiudit legat de o$era(iuni #i $entru )iecare ti$ .nse nat de o$era(iuni9 De e'e $lu0 auditorul )ace $entru v5n%!ri o evaluare a o"iectivului e'isten(ei #i o evaluare se$arat! a o"iectivului e'1austivit!(ii9 E'ist! di)erite odalit!(i de a e'$ri a aceast! esti are ini(ial! a riscului9 Unii auditori )olosesc o )or ul! su"iectiv!0 cu ar )i are0 oderat sau ic9 Al(ii )olosesc $ro"a"ilit!(i ci)rate0 cu ar )i 10D0 D0I sau D0>9 4ecanis ele de control dintoate cele cinci ele entre sunt utili%ate ca "a%! $entru esti area riscului su" nivelul a'i 9 E'ist! dou! considera(ii i $ortante .n ceea ce $rive#te esti area ini(ial!9 :n $ri ul r5nd0 auditorul nu este o"ligat s! )ac! esti area ini(ial! de anier! )or al!0 detaliat!9 :n al doilea r5nd0 c1iar dac! auditorul consider! c! riscul de control este ic0 valoarea esti at! a riscului de control se li itea%! la acel nivel0 care este /usti)icat de $ro"ele o"(inute9 3. S? -, 7,6,/B0=, 71.? -, ;416, K5-60>0.1 5= /0-. 7, .4=6/43 ,-60B16 B10 B0.. C5nd consider! c! riscul de control real ar $utea )i cu ult ai ic dec5t esti area ini(ial!0 auditorul $oate decide s! /usti)ice deter inarea unui risc de control esti at ai ic9 Cel ai $ro"a"il ca% .n care s-ar $utea $roduce acest lucru este atunci c5nd auditorul a identi)icat un nu !r restr5ns de ecanis e de control .n )a%a de .n(elegre9 =a%5ndu-se $e re%ultatele esti !rii ini(iale0 auditorul consider! acu c! $ot )i identi)icate #i testate ecanis e su$li entare de control $entru a reduce #i ai ult riscul de control esti at9 4. S? -, 7,6,/B0=, =02,353 17,.216 13 /0-.5350 7, .4=6/43 ,-60B16.

Deci%ia $rivind nivelul de utili%at este .n esen(! una econo ic!0 "a%at! $e o co $ara(ie dntre costurile test!rii ecanis elor de control relevante #i costurile test!rii ecanis elor de control relevante #i costurile e)ectu!rii testelor su"stan(iale care vor )i evitate dac! se va di inua riscul de control esti at9 I7,=60>0.1/,1 4<0,.602,34/ 7, 15706 /,>,/0641/, 31 4;,/1@05=0 De regul!0 auditorul esti ea%! riscul de control a)erent o"iectivelor de audit legate de o$era(iuni a"ord5nd )iecare ti$ a/or de o$era(iuni din )iecare ciclu de o$era(iuni9 ,ri ul $as .n esti area riscului const! .n a identi)ica o"iectivele de audit legate de o$era(iuni asu$ra c!rora se a$lic! esti are9 I7,=60>0.1/,1 B,.1=0-B,34/ -;,.0>0., 7, .4=6/43 Auditorul ar tre"ui s! identi)ice #i s! includ! .n anali%! nu ai ecanis elor de control care se $resu$une c! au cel ai are o $act asu$ra atingerii o"iectivelor de audit re)eritoare la o$era(iuni9 Deseori0 acestea sunt nu ite ecanis e-c1eie ale controlului intern9 4otivul $entru care nu ai ecanis ele-c1eie ale controlului intern sunt luate .n cosiderare este c! acestea vor )i su)iciente $entru atingerea o"iectivelor de audit re)eritoare la o$era(iuni #i ar tre"ui deci s! asigure e)icien(a auditului9 I=7,60>0.1/, 90 ,21351/,1 =,1K5=-5/034/ Un nea/uns al controlului intern este a"sen(a ecanis elor de control adecvate0 care a/orea%! riscul a$ari(iei de $re%ent!ri eronate .n situa(iile )inanciare9 ,entru a identi)ica nea/unsurile seni)icative ale controlului intern se $oate utili%a o etod! .n $atru eta$e0 descris! .n continuare9 19 Identi)icarea ecanis elor de control e'istente9 >9 Identi)icarea ecanis elor-c1eie de control a"sente9 @9 Deter inare erorilor se ni)icative $oten(iale care ar $utea re%ulta9 ?9 Anali%area $osi"ilit!(ii e'isten(ei unor ecanis e de control co $ensatorii9 !16/0.,1 /0-.5350 7, .4=6/43 4a/oritatea ecanis elor de control a)ectea%! conco itent ai ulte o"iective de audit re)eritoare la o$era(iuni9 Acest caracter co $le' al ecanis elor )ace din atricea riscului de control un instru ent util $entru esti area nivelului acestui risc9 Esti area riscului de legat de control

ACare este $ro"a"ilitatea ca o $re%entare eronat! se ni)icativ! de ti$ul celor controlate s! nu )ie $re.nt5 $inate sau detectarea #i corectat! de aceste ecanis e de control #i care este i $actul acestui nea/uns-B Dac! $ro"a"ilitatea este are0 atunci #i riscul de control va )i are0 #i a#a ai de$arte9 C4B5=0.1/,1 .4=70@0034/ 7, /1;/616 90 1 1364/ ,3,B,=6, ;,/60=,=6,. Auditorii o"(in in)or a(ii care ar $utea interesa co itetul de audit $rin $ris a res$onsa"ilit!(ilor $e care le are acest organ9 :n general0 ase enea in)or a(ii vi%ea%! nea/unsuri se ni)icative .n $roiectare sau )unc(ionarea siste ului de control intern9 1. C4B5=0.16,3, 17/,-16, .4B06,65350 7, 15706. Un e'e $lu de scrisoare $rivind condi(iile de ra$ortare este $re%entat .n &igura 1D9I de ai /os9 2. S./0-4/03, .?6/, B1=18,/0 TESTAREA !ECANIS!ELOR DE CONTROL OBIECTIVUL 1#&5 D,-./0,/,1 ;/4.,-5350 7, 7,>0=0/, 90 ,>,.651/, 1 6,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43. ,rocedurile de testare a e)icacit!(ii ecanis elor de control .n sco$ul /usti)ic!rii unui risc de control esti at ai ic sunt nu ite 6,-6, 13, B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/439 1. P/4.,75/03, 7, 6,-61/, 1 B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 1. CC,-604=1/,1 1=81K1@034/ /,3,21=@0 10 .30,=65350. <. E:1B0=1/,1 74.5B,=6,34/+ ,207,=@,34/ 90 /1;41/6,34/. .. O<-,/21/,1 1.60206?@034/ 3,816, 7, .4=6/43. 7. R,.4=-60650/,1 ;/4.,75/034/ .30,=65350. 2. E:60=7,/,1 ;/4.,75/034/ 1. F434-0/,1 ;/4<,34/ 70= 1570653 1=5350 ;/,.,7,=6. <. T,-61/,1 5=,0 >/1.@05=0 70= ;,/04171 1570616?. 3. L,8?65/03, 70=6/, 6,-61/,1 B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 ;/4.,75/03, 7, D=@,3,8,/, 1 .4=6/435350 0=6,/= E'ist! o su$ra$unere se ni)icativ! .ntre testele ecanis elor de control #i $rocedurile utili%ate $entru a se o"(ine o .n(elegere a siste ului de controlul intern9 A "ele $resu$un c1estionare0 docu etare #i o"servare9 E'ist! .ns! dou! deose"iri )unda entale .n ceea ce $rive#te a$licarea acestor $roceduri ti$ice .n di)erite )a%e9 :n

$ri ul r5nd0 .n )a%a de .n(elegre a controlului intern0 $rocedurile sunt a$licate tuturor ecanis elor de control identi)icate ca )!c5nd $arte din .n(elegerea controlului intern9 Testele ecanis ele de control0 $e de alt! $arte0 sunt a$licate nu ai atunci c5nd riscul de control esti at este su" nivelul a'i 0 .ns! c1iar #i atunci ele se a$lic! nu ai asu$ra ecanis elor-c1eie ale controlului intern9 :n al doilea r5nd0 $rocedurile de o"(inere a unei .n(elegeri a controlului intern se a$lic! nu ai asu$ra uneia sau c5torva o$era(iuni sau0 .n ca%ul o"serv!rilor0 .ntr-un singur o ent din ti $9 Testele ecanis elor de control sunt e)ectuate asu$ra unor e#antioane ai ari de o$era(iuni *$oate .ntre >D #i 1DD+0 iar o"serv!rile sunt )!cute deseori la ai ulte o ente de ti $9 :n ca%ul ecanis elor-c1eie ale controlului intern0 testele ecanis elor de control0 altele dec5t reconstituirea0 sunt .n esen(! o e'tensie a $rocedurilor cone'e necesare $entru o"(inerea unei .n(elegeri9 ,rin ur are0 c5nd auditorii $lani)ic! de la .nce$utul auditului s! o"(in! un risc de control esti at ic0 ei vor co "ina cele dou! ti$uri de $roceduri #i le vor e'ecuta si ultan9 Ta"elul 1D9@ ilustrea%! ai detaliat acest conce$t9 C5nd se $lani)ic! doar o .n(elegere ini ! a controlului intern0 auditorul va )ace un A$arcurs de o$era(iuneB9 Ast)el0 auditorul deter in! dac! docu enta(ia auditului este co $let! #i e'act! #i o"serv! dac! activit!(ile de control descrise sunt des)!#urate .n realitate9 C5nd riscul de control este esti at su" nivelul a'i 0 nu se )ace nu ai u $arcurs de o$era(iuneB0 controlul intern se e'a inea%! #i un e#antion ai are de docu ente $entru a se g!si indicii ale unei )unc(ion!ri e)icace a ecanis elor de control9 *Deter inarea di ensiunii adecvate a e#antionului este discutat! .n ca$itolele 1? #i 1I+9 :n od si ilar0 c5nd se )ac o"serva(ii0 ele vor )i ai a$ro)undate #ideseori se vor $roduce la diverse o ente de ti $9 De ase eena0 auditrii cor )ace reconstituiri $entru a veri)ica )unc(ionarea anu itor ecnis e de control9 DETER!INAREA RISCULUI DE DETECTARE PROIECTAREA TESTELOR SUBSTANIALE PLANIFICAT I

Auditorul )olose#te re%ultatele esti !rii riscului de control #i test!rii ecanis elor de control $entru a deter ina riscul de control $entru a deter ina riscul de detectare $lani)icat #i $entru a de)ini testele su"stan(iale cores$un%!toare acestuia9 Auditorul de)ine#te testele su"stan(iale $rin corelarea esti !rilor riscului de control cu o"iectivele de audit re)eritoare la soldurile conturilor a)ectate de $rinci$alele ti$uri de o$era(iuni9 Nivelul riscului de detectare adecvat $entru )iecare o"iectiv de audit legat de solduri este dter inat a$oi utili%5ndu-se odelul de risc de audit9 Rela(iile dintre o"iectivele de audit re)eritoare la o$era(iuni0 o"iectivele de audit re)eritoare la solduri #i selectarea #i $roiectare $rocedurilor de audit vi%5nd testarea su"stan(ial! a soldurilor conturilor din situa(iile )inanciare sunt discutate #i ilustrate .n ca$itolul 1>9

CU! '!BUNTESC CONTROLUL INTERN

TE$NOLOGIILE

INFOR!AIONALE

OBIECTIVUL 11.1 D,-./0,/,1 B475350 D= .1/, 6,C=4348003, 0=>4/B1@04=13, 1B,34/,1A? .4=6/4353 0=6,/= ,rintre . "un!t!(irile controlului intern r%ult5nd din integrarea te1nologiilor in)or a(ionale .n siste ele conta"ile se nu er!2 19 4ecanis ele de control in)or atice .nlocuiesc $e cele anuale9 >9 Sunt dis$oni"ile in)or a(ii de calitate ai .nalt!9 EVALUAREA RISCURILOR INFOR!AIONALE LEGATE DE TE$NOLOGIILE

OBIECTIVUL 11.2. I7,=60>0.1/,1 /0-.5/034/ .1/, /,A536? 70= 56030A1/,1 5=50 -0-6,B .4=61<03 <1A16 ;, 6,C=434800 0=>4/B1@04=13,. Aceste riscuri !resc $ro"a"ilitatea a$ari(iei unor $re%ent!ri se ni)icativ eronate .n situa(iile )inanciare0 )a$t ce ar tre"ui luat .n considerare de anage ent #i de auditori9 Iat! care sunt riscurile-c1ie s$eci)ice ediilor "a%ate $e te1nologii in)or a(ionale2 19 De$enden(a de ca$acit!(ile de )unc(ionare ale ec1i$a entelor #i $rogra elor in)or atice9 >9 Vi%i"ilitatea $istei de audit9 @9 Reducerea i $lic!rii )actorului u an9 ?9 Erori siste atice versus erori incidentale G9 Accesul neautori%at I9 ,ierderea datelor L9 Reducerea se$ar!rii sarcinilor J9 A"sen(a autori%!rii tradi(ionale9 K9 Nevoia de e'$erien(! .n do eniul te1nologiilor in)or a(ionale9

!ECANIS!ELE DE CONTROL INTERN SPECIFICE TE$NOLOGIILOR INFOR!AIONALE OBIECTIVUL 11.3 E:;30.1/,1 B475350 D= .1/, 1=5B06, 60;5/0 7, B,.1=0-B, 7, .4=6/43 8,=,/13, 90 7, 1;30.1@0, /,75. /0-.5/03, 1-4.016, 56030A?/00 -0-6,B,34/ .4=61<03, <1A16, ;, 6,C=434800 0=>4/B1@04=13,. Standardele de audit descriu dou! categorii ari de ecanis e de control vi%5nd siste ele "a%ate $e te1nologii in)or a(ionale #i anu e2 controlalele generale #i controalele de a$lica(ie9 C4=6/413,3, 8,=,/13, se re)er! la toate as$ectele )unc(i TI0 inclusiv ad inistrarea siste elor0 ac1i%i(ia #i .ntre(inerea $rogra elor in)or atice0 securitatea )i%ic! #i securitate aaccesului electronic *logic+ la ec1i$a ente0 $rogra e #i datele asociate acestora0 $lani)iarea cre!rii co$iilor de siguran(! .n ca%ul $roducerii unor eveni ente ne$rev!%ute #i conce$erea de ecanis e de control integrate .n ec1i$a entele in)or atice9 C4=6/413,3, 7, 1;30.1@0, se e'ercit! asu$ra $relucr!rii o$era(ionilor individuale0 cu ar )i controlul $relucr!rii v5n%!rilor sau .ncas!rilor9 ,rin ur are0 controalele de a$lica(ie sunt s$eci)ice anu itor $rogra e in)or atice #i0 de regul!0 nu a)ectea%! toate )unc(iile care )olosesc te1nologii in)or a(ionale9 Din acest otiv0 controalele $relucr!rii tre"uie evaluate $entru )iecre s)er! a aduitului *cont sau categori de o$era(iuni+ a)ectat! de o a$lica(ie in)or atic!0 .n care auditorul $lani)ic! s! redduc! riscul de control esti at9 A. C4=6/413,3, 8,=,/13, 1. A7B0=0-6/1/,1 >5=.@0,0 7, 6,C=434800 0=>4/B1@04=13, 9 4anage entul tre"uie s! re$arti%e%e su)iciente resurse $entru a s$ri/ini te1nologiile9 2. S,;1/1/,1 -1/.0=034/ 3,816, 7, 6,C=4348003, 0=>4/B1@04=13,. a9 4anage entul TI9 "9 ,roiectarea siste elor9 c9 O$era(iunile9 d9 Controlul datelor9 3. P/40,.61/,1 -0-6,B,34/. Indi)erent dac! $rogra ele sunt cu $!rate sau create .n interiorul entit!(ii0 este critic! testarea lor detaliat! $rin utili%area unor date realiste9 Sco$ul este de a se deter ina dac! ec1i$a entele #i a$lica(iile e'istente #i de a se deter ina dac! ec1i$a entele #i $lica(iile )ac )a(! unor volu e realiste de o$era(iuni9 Dou! strategii ti$ice de testare utili%ate de co $anii sunt testele-$ilot #i testele $aralele9 T,-6,3,

;0346 constau .n $unera .n a$icare a unui siste .ntr-o co $onent! a organ%a(iei0 .n ti $ ce celelalte co $onente continu! s! utili%e%e siste ul vec1i9 T,-6,3, ;1/13,3, constau .n utili%area conco itent! a siste ului nou #i a celui vec1i .n toate co $onentele unei organi%a(ii9 4. S,.5/0616,1 1..,-5350 ,3,.6/4=0. a9 controalele )i%ice9 "9 controalele accesului .n ti $ real9 5. P31=0>0.1/,1 ./,?/00 .4;0034/ 7, -085/1=@? 90 1 /,1.@0,0 31 ,2,=0B,=6, =,;/,2?A56,. 6. C4=6/413,3, ;/4;/00 ,.C0;1B,=6,34/ >0A0.,. B. C4=6/413,3, 7, 1;30.1@0, 1. C4=6/413,3, 20AJ=7 0=6/?/03, 7, 716,. 2. C4=6/413,3, 20AJ=7 ;/,35./?/03, 7, 716,. 3. C4=6/413,3, 0,90/03, 7, 716,. I!APCTUL TE$NOLOGIILOR PROCESULUI DE AUDIT INFOR!AIONALE ASUPRA

OBIECTIVUL 11&4 D,-./0,/,1 B475350 D= .1/, -43070616,1 .4=6/413,34/ 8,=,/13, 1>,.6,1A? 6,-61/,1 .4=6/413,34/ 7, 1;30.1@0, 7, .?6/, 157064/ IB;1.653 .4=6/413,34/ 8,=,/13, 1-5;/1 /0-.5350 7, .4=6/43 4a/oritatea auditorilor evaluea%! e)icacitatea controalelor generale .nainte de a evalua controalele de a$lica(ie9 :n ca%ul .n care controalele generale sunt ine)icace0 a$are $ro"a"ilitatea $roducerii unor erori se ini)icative .n )iecare a$lica(ie in)or atic! de conta"ilitate0 indi)erent de calitatea controalelor de a$lica(ie9 De e'e $lu0 dac! sarcinile nu sunt adecvat se$arate0 o$eratorii co $uterelor )iind #i $rogra atori #i av5nd acces la $rogra ele #i )i#erele in)or atice0 auditorul ar tre"ui s! )ie $reocu$at de $oten(ialele .nregistr!ri de o$era(iuni )ictive sau date neautori%ate #i de o isiunile din conturi $recu v5n%!rile0 cu $!r!rile #i salariile9 :n od ase !n!tor0 dac! o"serv! c! )i#ierele de date nu sunt adecvat $rote/ate0 auditorul ar $utea conc1ide c! e'ist! un risc se ini)icativ de $ierdere a datelor0 deoarece controalele generale a)ectea%! )iecare a$lica(ie in)or atic!9 :n ase enea situa(ii0

testele de audit vi%5nd con)ir area o"iectivului de e'1austivitate ar tre"ui e'tinse .n anu ite s)ere0 cu ar )i .ncas!rile0 $l!(ile #i v5n%!rile9 Di $otriv!0 dac! e'ist! controale generale solide0 cre#te #i $osi"ilitatea de a atri"ui un grad de )ia"ilitate ai are controalelor de a$lica(ie9 Ast)el0 auditorii $ot testa e)icacitatea o$era(ional! a anu itor controale de a$lica(ie #i se $ot "a%a $e re%ultatele acestor teste $entru a reduce cantitatea de teste su"stan(iale9 Aceast! utili%are a controalelor generale #i de a$lica(ie e)icace $oate avea dre$t o e)icien(! ai are a auditului9 Cu toate acesrea0 o $rovocare r! 5ne .n ediile de TI #i aceasta se re)er! la e)ectul odi)ic!rilor o$erate .n $rogra ele in)or atice asu$ra .ncrederii $e care auditorul o $oate avea .n ecnis ele de control9 C5nd clientul odi)ic! a$lica(iile0 auditorul tre"uie s! deter ine dac! este nevoie de teste su$li entare9 :n ca%ul .n care controalele generale sunt e)icace0 auditorul va $utea identi)ica ai u#or odi)ic!rile o$erate .n $rogra e9 :n ediile .n care controalele generale sunt nesatis)!c!toare0 .ns!0 cre#te $ro"a"ilitatea a$ari(iei unor odi)ic!ri neidenti)icate .n $rogra e9 Dre$t re%ultat0 auditorii tre"uie s! $revad! e)ctuarea de test!ri $eriodice ale e)icacit!(ii o$era(ionale ale controalelor de a$lica(ie de durata .ntregului an atunci c5nd controalele generale sunt sla"e9 De regul!0 auditorii o"(in in)or a(ii $rivind controalele generale #i de a$lica(ie $rin ur !toarele te1nici2 c1estionarea $ersonalului #i utili%atorilor 6 c1eie #i te1nologiilor in)or a(ionale0 e'a inarea docu enta(iei de siste 0 cu ar )i diagra ele secven(iale0 anualele de utili%ator0 cererile de odi)icare a $rogra elor #i re%ultatele test!rilor0 $recu #i anali%a c1estionarelor detaliate co $letate de anga/a(ii de$arta entului de te1nologii in)or a(ionale9 :n cele ai ulte ca%uri este de dorit s! se utili%e%e ai ulte etode $entru .n(eleerea controlului intern0 deoarece )iecare dintre ele o)er! in)or a(ii di)erite9 Interviurile cu #e)ul de$arta entului in)or a(ional #i cu anali#tii de siste o)er! in)or (ii utile $rivind o$erarea .ntregii )unc(ii de te1nologii in)or a(ionale0 a $loarea $rocesului de $roiectare a a$lica(iilor in)or atice #i odi)ic!rile o$erate .n a$lica(iile conta"ile c1eie0 $recu #i o i agine general! asu$ra sc1i "!rilor $lani)icate9 Anali%a cererilor de odi)icare a $rogra elor #i a re%ultatelor testelor de siste este util! $entru identi)icarea odi)ic!rilor de $rogra are o$erate .n a$lica(iile in)or atice9 C1estionarele sunt utile $entru identi)icarea ecanis elor de control intern s$eci)ice9 IB;1.653 .4=6/413,34/ TI 1-5;/1 /0-.5350 7, .4=6/43 90 1 6,-6,34/ -5<-61=@013, :n od nor al0 auditorii nu corelea%! calit!(ile #i nea/unsurile controalelor generale cu o"iectivitate s$eci)ice de audit legate de o$era(iuni9 Ca #i ediul controlului0 discutat .n ca$itolul 1D0 controalele generale a)ectea%! o"iectivele de audit legate de o$era(iuni .n ai ulte cicluri9 :n ca%ul .n care controalele generale sunt ine)icace0 $osi"ilitatea auditorului de a se "a%a $e controalele de a$lica(ie $entru a di inua

riscul de control este redus!9 Di $otriv!0 c5nd controalele generale sunt e)icace0 cre#te #i ca$acitatea auditorului de a se "a%a $e controalele de a$lica(ie $entru a reduce riscul de control9 Auditorii identi)ic! at5t contoalele de a$lica(ie anuale0 c5t #i cele e'ecutate de co $utere0 $recu #i nea/unsurile siste ului $entru )iecare o"iectiv de audit legat de o$er(iuni0 utili%5nd o atrice a riscului de control .ntr-un od ase !n!tor0 .n linii ari0 cu cel discutat .n ca$itolul $recedent9 De e'e $lu0 co $ararea de c!tre co $uter a nu erelor de identi)icare a anga/a(ilor introduse anual cu datele din )i#ierulsiste atic al anga/a(ilor $oate reduce riscul de cotnrol a)erent o"iectivului de e'isten(! a c1eltuielilor $rivind salariile0 $rin )a$tul c! . $iedic! e)ctuarea de $l!(i c!tre anga/a(i )icitivi9 A570653 D= B,7003, 7, TI B10 ;5@0= .4B;3,:, ,rogra ul in)or atic de conta"ilitate generea%!0 de ase enea0 versiuni i $ri ate ale /urnalelor #i registrelor0 care $er it auditorului s! retrase%e $arcursul o$era(iunilor individuale $rin toate eviden(ele conta"ile9 :n $lus0 ecanis ele de control intern includ deseori co $ararea de c!tre client a eviden(elor generate de co $uter cu docu etnele /usti)icative9 :n aceste situa(ii0 utili%area te1nologii in)or a(ionale nu are un i $act se ni)icativ asu$ra $istei de audit9 Aceast! etod! de auditare este desori nu it! auditare .n /urul co $uterului0 deaorece auditorul nu utili%ea%! controalele co $uteri%ate $entru a reduce riscul de control esti at9 :n sc1i "0 auditorul )olose#te ecanis ele de control din a)ara )unc(iei de te1nologii in)or a(ionale $entru a /usti)ica esti area adecvat! a riscului de control0 .ntr-un od si ilar cu cel $re%entat .n ca$itolul $recedent9 A570653 D= B,7003, 7, TI B10 .4B;3,:, OBIECTIVUL 11&5 U6030A1/,1 716,34/&6,-6+ 1 -0B53?/034/ ;1/13,3, 90 1 B475350 7, 15706 0=6,8/16 .1 B,647, 7, 15706 .4B;5,/0A16. Aceast! etod! de auditare este deseori nu it! 157061/, ;/0= .4B;56,/.

1. !,6471 716,34/ ) 6,-6. 4etoda datelor test $resu$une $relucrarea unui set de dare-test ale auditorului utili%5nd siste ul co $uteri%at #i a$lic(iile in)or atice ale clientului0 .n sco$ul de a deter ina dac! $rocedurile de control e'ecutate de co $uter asigur! $relucrarea corect! a datelor test9 Auditorul co $ar! datele de ie#ire generate de siste $ornind de la dateletestintroduse cu re%ultatele a#te$tate de el0 .n sco$ul de a evalua e)icacitatea ecanis elor de control din a$lica(ia in)or atic!9 &igura 11-@ ilustrea%! utili%area etodei datelor-test9

C5nd a$lic! etoda datelor-test0 auditorul tre"uie s! (in! cont de trei as$ecte )unda entale #i anu e2 1919 Datele 6 test ar tre"ui s! cu$ind! toate condi(iile relevante $e care auditorul dore#te s! le teste%e9 19>9 ,rogra ele in)or atice veri)icate $rin datele-test ale auditorului tre"uie s! )ie identice cu cele utili%ate de client $e $arcursul e'erci(iului conta"il9 19@9 Datele-test tre"uie eli inate din eviden(ele clientului9 2. !,6471 -0B53?/00 ;1/13,3,9 Auditorul )olose#te $rogra e controlate de el $entru a e'ecuta o$era(iuni $aralele cu a$lica(iile clientului0 utili%5nd acelea#i )i#iere de date9 Indi)erent dac! testea%! ecanis ele de control sau soldurtile )inanciare ale conturilor0 auditorul co $ar! $ro$riile date de ie#ire cu date generate de a$lica(iile )olosite de client0 .n sco$ul de a testa e)icacitatea $rogra elor in)or atice ale clientului9 A"sen(a de di)eren(e .n datele re%ultate indic! o )unc(ionare corect! a $rogra elor clientului0 .n ti $ ce e'isten(a unor a"ateri indic! $oten(iale nea/unsuri alesiste ului clientului9 Deoarce a$lica(iile auditorului sunt $roiectate $entru a e)ectua .n $aralel *i ita+ o o$era(iune $relucrat! de a$lica(iile clientului0 aceast! strategie de testare este nu it! si ulare $aralel!9 Un instru ent )ercvent utili%at de auditori $entru a e)ectua testele de si ulare $aralel! sunt 1;30.1@003, 8,=,/0., 7, 15706 *AGA+0 adic! a$lica(ii in)or atice $roiectate anu e $entru a )i utili%ate de auditori9 Aceste $rogra e in)or atice $ot )i cu $!rate de-a gata #i sunt0 de regul!0 co $ati"ile cu siste ul Cindo8s0 $ut5nd )i instalate cu u#urin(! .n co $uterul de "irou sau $orta"il al unui auditor9 Dou! e'e $le sunt $rogra ele AC3 #i Interactive Data E'traction and Anal<sis *IDEA+9 Auditorul o"(ine co$ii ale "a%elor de date sau ale )i#ierelor siste atice ale clientului .n li "a/ $e $rogra e *cod a#in!+ #i utili%ea%! a$lica(iile generice de audit $entru a e'ecuta o serie de teste ale datelor electronice ale clientului9 Unii auditori )olosesc $rogra e de calcul ta"elar $entru a )ace testele de si ulare $aralel! ele entare9 Al(ii !#i creea%! $ro$riile a$lica(ii de audit $ersonali%ate #i ada$tate9 &igura 11-? de ai /os ilustrea%! o si ulare $aralel! ti$ic!9 Ta"elul 11-G ilustrea%! alte utili%!ri ti$ice ale a$lica(iilor generice de audit9 3. !,6471 7, 15706 0=6,8/16. C5nd se utili%ra%! etoda odulului de audit integrat0 auditorul inserea%! un odul de audit .n a$lica(iile de siste ale clientului $entru a e'trage o$era(iunile $urt5nd tr!s!turi care .l interesea%! $e auditor9 C5nd utili%ea%! etoda odului de audit integrat0 auditorul este .n !sur! s! audite%e de anier! $er anent! o$era(iunile $rin identi)icaarea o$era(iunilor reale $relucrate de client9 Un avata/ i $ortant este ca$acitatea auditorului de a testa .n continuu o$era(iunile0 s$re deose"ire de etoda si ul!rilor $aralele0 care sunt a$licate nu ai la anu ite o ente din ti $9 Un alt avanta/ al odulelor de audit

integrate este $osi"ilitatea de aidenti)ica toate o$era(iunile neo"i#nuite0 care ur ea%! a )i evaluate de auditor9 Auditorul $oate )olosi )ie una dintre etode *a datelor test0 a si ul!rii $aralele sau a odulelor de audit integrate+ )ie o co "ina(ie a lor9 ASPECTE SPECIFICE DIFERITELOR !EDII BAZATE PE T$NOLOGII INFOR!AIONALE O<0,.60253 11.6 I7,=60>0.1/,1 ;/4<3,B,34/ -;,.0>0., B,70034/ <1A16, ;, B0./4.4B;56,/,+ /,@,3,+ -0-6,B, 7, 8,-605=, 1 <1A,34/ 7, 716, 90 .,=6/, 7, -,/20.00 0=>4/B160., ,:6,/=,. S;,.0>0.53 B,70034/ <1A16, ;, B0./4.4B;56,/, 4icroco $uterele sunt larg utili%ate .n a/oritatea .ntre$rinderilor0 indi)erent de di ensiunile lor9 De o"icei0 ele au c1iar #i .n societ!(ile ici un rol i $ortant .n $relucrarea sau anali%a datelor conta"ile $rin utili%area unor $rogra e de conta"ilitate sau calculul ta"elar cu $!rate de-a gata sau crete s$ecial $entru .ntre$rindere9 Deseori0 auditorii clien(ilor care )olosesc icroco $utere .n edii cu contrale generale ai $u(in so)isticate )ac cea ai are $arte a auditului lor A.n /urul co $uteruluiB9 Aceste siste e $roduc deseori su)iciente $iste de audit care .i $er it auditorului s! corele%e docu entele /usti)icative ale intr!rilor de date cu datele ie#ite din siste 9 De e'e $lu0 $rogra ele in)or atice din icroco $utere $ot )i instal#ate $e discul dur al co $uterului ast)el .nc5t s! nu se $er it! odi)icarea lor de c!tre $ersonalul clientului9 Riscul o$er!rii unor odi)ic!ri neautori%ate .n a$lica(iile in)or atice este0 .n consecin(!0 sc!%ut9 Inainte de a )ace re)erin(! la ecanis ele de control integrate .n a$lica(iile .n cau%!0 auditorul tre"uie s! se conving! de re$uta(ia v5n%!torului $rogra ului in)or atic res$ectiv .n ceea ce $rive#te calitatea9 O $ro"le ! care a$are .n ediile "a%ate $e icroco $utere este accesul unor $ersoane neautori%ate la )i#ierele siste atice9 Un e'e $lu este a/orarea li itei de creditare a unui cu $!r!tor su)icient $entru a evita res$ingerea o$era(iunii de c!tre siste 9 :n ase enea situa(ii0 este critic! o se$arare adecvat! a sarcinilor $ersonalului care are acces la )i#ierele siste atice de res$onsa"ilitate $relucr!rii datelor9 :n $lus0 o veri)icare $eriodic! de c!tre $ro$rietarul-gestionar a datelor de ie#ire legate de o$era(iuni consoidea%! controlul intern9 Un alt risc legat de )olosire de icroco $utere este $ierderea de date #i $rogra e din cau%a unor viru#i in)or atici0 care $ot in)ecta alte $rogra e #i c1iar .ntregul siste 9 Anu i(i viru#i $ot deteriora )i#ierele de $e disc sau "loca o re(ea .ntreag! de co $utere9 E'isten(a unor $rogra e de $rotec(ie . $otriva viru#ilor0 care )ie

actuali%ate $eriodic #i care s! scane%e .n $er anen(! siste ul $entru a detecta viru#ii $osi"ili a eliorea%! controlul intern9 2. S;,.0>0.53 B,70034/ <1A16, ;, /,@,3, Re(elele locale *3AN0 3ocal Area Net8orSs+ conectea%! ec1i$a entele dintr-o singur! cl!dire sau dintr-un ic gru$ de cl!diri #i sunt utili%ate nu ai $entru o$era(iunile din interiorul co $aniei9 O utili%are ti$ic! a 3AN-urilor const! .n trans)erul de date #i $rogra e de la un co $uter sau ter inal la altul0 utili%5nd $rogra e de la un co $uter sau ter inal la altul0 utili%5nd $rogra e $entru siste e de re(ea care $er it tuturor ec1i$a entelor s! )unc(ione%e . $reun!9 Re(elele e'tinse *CAN0 Cide Area Net8orSs+ conectea%! ec1i$a ente din regiuni geogra)ice ai largi0 $er i(5nd inclusiv derularea de o$era(iuni la scar! ondial!9 :n ediile "a%ate $e re(ele0 a$lica(iile in)or atice #i )i#ierele de date utili%ate de date utili%ate $entru a $relucra o$era(iunile sunt stocate $e servere0 care sunt ec1i$a ente )olosite $entru gestionarea datelor9 Accesul la a$lica(iile res$ective de la icroco $utere sau ter inale si $le este gestionat de $rogra ele $entru siste e de re(ea9 Deseori0 co $aniile au ai ulte servere9 :n alte co $anii0 )olosirea unui ediu de re(ea duce deseori la odi)ic!ri ale ecanis elor de control0 $e care auditorul tre"uie s! le anali%e%e .n cursul $lani)ic!rii auditului9 Nu eroase organi%a(ii .#i descentrali%ea%! serverele de re(ea0 )a$t ce !re#te deseori riscul legat de control0 deoarece li$se#te securitatea #i su$ervi%area de ansa "lu a o$era(iunilor .n re(ea de c!tre anage ent9 De ase enea0 nu eroase edii de re(ea nu au ec1i$a ente #i $roceduri standardi%ate9 C5nd clien(ii au a$lica(ii conta"ile care )unc(ionea%! .ntr-un ediu de re(ea0 .nn(elegerea controlului intern de c!tre auditor ar tre"ui s! cu$rind! acu ularea de in)or a(ii $rivind con)igurarea re(elei0 inclusiv a $lasarea serverelor0 ter inalelor #i co $uterelor conectate .ntre ele0 $recu #i acu ularea unor in)or a(ii $rivind $rogra ul de re(ea utili%at $entru gestiunea siste ului9 De ase enea0 auditorii ar tre"uie s! se in)or e%e des$re ecanis ele de control vi%5nd accesarea #i odi)icarea a$lica(iilor in)or atice #i )i#ierelor de date stocate $e servere9 3. S;,.0>0.53 -0-6,B,34/ 7, 8,-605=, 1 <1A,34/ 7, 716, S0-6,B,3, 7, 8,-605=, 1 <1A,34/ 7, 716, le $er it clien(ilor s! cree%e "a%e de date cuin)or a(ii care $ot )i utili%ate de ai ulte a$lica(ii9 Clien(ii instalea%! siste e de gestiune a "a%elor de date .n sco$ul de a reduce du$licarea datelor0 a . "un!t!(i controlul asu$ra datelor #i a )urni%a in)or a(ii de ai "un! calitate $entru $rocesul deci%ional $rin integrarea in)or a(iilor )olosite .n di)erite )unc(ii #i de$arta ente9 De e'e $lu0 anu ite date $rivind clien(ii0 cu ar )i nu ele #i adresele clientului0 $ot )i utili%ate .n co un de )ucn(iile legate de v5n%!ri0

creditare0 conta"ilitate0 arSeting #i livr!ri0 re%ult5nd reduceri se ni)icative de c1eltuieli9 Totu#i0 siste ele de gestiune a "e%elor de date $ot crea #i riscuri legate de controlul intern9 De e'e $lu0 e'ist! riscuri legate de )a$tul c! nu ero#i utili%atori0 $rintre care se nu !r! #i $ersoane din a)ara de$arta entului conta"il0 $ot accesa #i actuali%a )i#iere de date neautori%ate0 ine'acte #i inco $lete9 De ase enea0 centrali%area datelor0 care s! )ie adecvat! #i creat! la intervale regulate9 Auditorii clien(ilor care )olosesc siste e de gestiune a "a%elor de daate ar tre"ui s! .n(eleag! $lani)icarea0 organi%area0 $oliticile #i $rocedurile clientului .n sco$ul de a deter ina c5t de "ine sunt gestionate aceste siste e9 4. A-;,.6, 3,816, 7, .30,=@00 .1/, 1;,3,1A? 31 -,/20.00 TI ,:6,/=,. ,entru a aco$eri o $arte sau totalitatea nevoilor de te1nologii in)or a(ionale0 ul(i clien(i $re)er! s! a$elel%e la .,=6/, 7, -,/20.00 in)or atice inde$endente ai cur5nd dec5t s! .n)iin(e%e un de$arta ent intern de te1nologii in)or a(ionale9 C5nd activit!(ile sunt su"contractate unui centru de servicii in)or atice0 clientul re ite datele de intrare0 iar centrul de servicii le $relucrea%! contra unui onorariu #i re ite a$oi clientului datele deie#ire convenite #i datele de intrare originale9 Auditorului .i va veni greu s! .n(eleag! controlul intern al clientullui .n ase enea situa(ii0 deoarece o are $arte din ecanis ele de control )unc(ionea%! la nivelul centrului de servicii #i auditul nu $oate $orni de la i$ote%a c! aceste ecanis e sunt adecvate nu ai $entru c! este vor"a de un )urni%or inde$endnt de servicii9 Standardele de audit .i cer auditorului s! anali%e%e nevoia de a .n(elege #i testa ecanis ele de control ale centrului de servicii .n ca%urile .n care a$lica(iileutili%ate de centrul res$ectiv i $lic! $relucrarea unor date )inanciare se ni)icative9 Deci%ia $rivind a $loarea .n(elegerii #i test!rii ecanis elor de controlale centrului de servicii utili%at de client ar tre"ui s! se "a%e%e $e acelea#i criterii $e care auditorul le res$ect! .n evaluarea ecanis elor de control intern ale unui client9 ,ro)un%i ea .n(elegerii va de$inde de co $le'itatea siste ului #i de gradul .n care auditorul inten(ionea%!s! reduc! riscul de control esti at .n sco$ul de a di inua cantitatea de teste de audit su"stan(iale9 Dac! auditorul a/unge la conclu%ia c! i $licarea activ! la nivelul centrului de servicii este singura anier! de e)ectuare a auditului0 ar $utea )i necesar s! se o"(in! o .n(elegere a controlului intern instituit .n centrul de servicii #i s! se teste%e ecnis ele de control utili%5ndu-se date-test #i alte etode de testare9 :n ulti ii ani0 a devenit din ce .n ce ai )recvent! $ractica $rin care un auditor inde$endent .n(elege #i testea%! ecanis ele de control intern ale centrului de servicii0 .n interesele tuturor clien(ilor centrului res$ectiv #i al auditorilor inde$enden(i ai acestora din ur !9 Sco$ul acestei evalu!ri inde$endente const! .n a o)eri clien(ilor centrelor de servicii un nivel re%ona"il de asigur!ri $rivind caracterul adecvat al controalelor generale #i de a$lica(ie )olosite de centrul de servicii #i a

eli ina nevoia auditelor redundante )!cute )!cute de auditorii clien(ilor centrului9 Dac! centrul de servicii are nu ero#i clien(i #i )iecare cere o .n(elegere a controlului intern al centrului de c!tre $ro$riul s!u auditor inde$endent0 $ertur"area activit!(ilor #i costurile su$ortate de centrul de servicii .nc1eie .n(elegerea #i testarea ecanis elor de control ale acestuia0 se e ite un ra$ort s$ecial0 indic5nd $eri etrul lucr!rilor auditului #i conclu%iile auditorului9 A$oi0 este de r!s$underea auditorului clientului s! decid! asu$ra !surii .n care este sdis$us s! se "a%e%e $e ra$ortul de audit al centrului de servicii9 DSA;SAS LD *AU @>?+ con(ine reco and!ri at5t $entru auditorii clien(ilor0 c5t #i $entru auditorii centrelor de servicii in)or atice9

TIPURILE DE TESTE OBIECTIVUL 12&1 U6030A1/,1 .,34/ .0=.0 60;5/0 7, 6,-6, 7, 15706 ;,=6/5 1 7,6,/B0=1 71.? -0651@003, >0=1=.01/, ;/,A0=6? 4 0B180=, >07,3?. F Tesetele de audit sunt $re%entate .n )igura 1>-19+ 1. P/4.,75/03, 7, 4<@0=,/, 1 5=,0 D=@,3,8,/0 1 .4=6/435350 0=6,/= Du$! docu entarea adecvat! a ecanis elor de control intern0 este esen(ial s! se )ac! un A$arcursal siste uluiB0 $entru a se asigura c! ecanis ele de control descrise au )ost real ente $use .n a$licare9 Cele cinci ti$uri de $roceduri de audit legate de .n(elegerea controlului intern de c!tre auditor au )ost identi)icate .n ca$itolul 1D #i constau .n2 Actuali%area #i evaluarea e'$erien(ei anterioare a auditorului cu entitatea .n cau%!H C1estionarea $ersonalului clientuluiH Citirea anualelor de $olitici #i siste e ale alientuluiH E'a inarea docu entelor #i eviden(elor conta"ileH O"servarea activit!(ii #i o$era(iunilor entit!(ii9 2. T,-6,3, B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 Dac! auditorul consider! c! $oliticile #i $rocedurile de control sunt e)icient $roiectate #i dac! o reducere a riscului de control la un nivel care s! re)lecte aceast! evaluare9 Totu#i0 c5nd se )ace aceast! evaluare0 riscul de control esti at tre"uie

li itat la nivelul /usti)icat de $ro"ele acu ulate9 ,rocedurile utili%ate $entru a se o"(ine ase enea $ro"e sunt nu ite 6,-6, 13, B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/439 Testele ecanis elor de control sunt e)ectuate .n sco$ul de a deter ina caracterul adecvat al $roiect!rii anu itor ecanis e de control #i e)icacitatea lor o$era(ional!9 Aceste teste cu$rind ur !toarele ti$uri de $roceduri2 C1estionarea $ersonalului $ertinent al clientuluiH E'a inarea docu entelor0 eviden(elor conta"ile #i ra$oartelorH O"servarea activit!(ilor legate de controlH Reconstituirea $rocedurilor a$licate de client9 ,ri ele dou! $roceduri sunt identice cu cele utili%ate $entru o"(inerea unei .n(elegeri a controlului intern al clientului9 Un A$arcurs de siste B este utili%at $entru a dter ina dac! ecanis ele de control )unc(ionea%! #i aceast! etod! se a$lic!0 de o"icei0 cu a/utorul uneia sau c5torva o$era(iunii9 Testele ecanis elor de control sunt utili%ate .n sco$ul de a deter ina dac! ecanis ele de control sunt e)icace #i $resu$un0 de regul!0 testarea unui e#antion de o$era(iuni9 De e'e $lu0 auditorul ar $utea selecta o o$era(iune de v5n%are $entru a )ace un A$arcurs de siste B al $rocesului de a$ro"are a creditelor co erciale9 Ca $arte a $arcursului0 auditorul va ur !ri eta$ele $rocesului de a$ro"are a credit!rii co erciale0 de la ini(ierea o$era(iunii de v5n%are #i $5n! la acordarea creditului9 :n cadrul test!rii ecanis elor de control0 auditorul ar $utea e'a ina un e#antion din o$era(iunile de v5n%are e)ectuate $e tot $arcursul anului0 .n sco$ de a deter ina dac! .nainte de livrarea "unurilor s-a $er is acordarea creditului co ercial0 ca un test al e)icacit!(ii o$era(ionale a $rocesului de a$ro"are a credit!rii co erciale9 :n ca%ul altor o"iective0 $rocedurile de .n(elegere a controlului intern ar $utea o)eri su)iciente ele ente $ro"ante $entru a /usti)ica un ele ent redus al riscului9 Cantitatea de $ro"e su$li entar necesare $entru testarea ecanis elor de control de$inde de volu ul $ro"elor o"(inute .n cursul .n(elegerii controlului intern #i de reducerea $lani)icat! a riscului de control9 T,-,6,3, -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ Testele su"stan(iale sunt $roceduri create $entru a testa $re%en(a unor gre#eli onetare care a)ectea%! direct corctitudinea soldurilor din situa(iile )inanciare9 Ase eena gre#eli *deseori nu ite erori onetare+ sunt un indiciu clar al $re%ent!rii nate a conturilor9 E'ist! trei ti$uri de teste su"stan(iale2 teste su"stan(iale ale o$era(iunilor0 $roceduri analitice ale detaliilor soldurilor9 Sco$ul testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor este de a dterina dac! toate cele #ase o"iective de audit re)eriotare la o$era(iunile .nregistrate e'ist! #i dac! o$era(iunile e'istente au )ost .nregistrate9 De ase enea0 auditorul e)ectuea%! aceste teste $entru a

deter ina dac! o$era(iunile de v5n%are .nregistrate au )ost .nregistrate corect #i .n $erioada de ti $ adecvat!0 dac! ele au )ost corect clasi)icate #i corect sinteti%ate #i siste ati%ate .n cartea are #i .n )i#ierele analitice9 Dac! este sigur c! o$era(iunile au )ost corect .nregistate .n /urnale #i corect trans)erate .n eviden(ele siste atice0 auditorul $oate )i sigur c! totalurile din cartea are sunt corecte9 Rolul testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor .n auditul ciclului v5n%!ri-.ncas!ri este ilustrat .n )igura 1>-@9 Testele ecanis elor de control $ot )i e)ectuate de control $ot )i e)ectuate se$arat de toate celelalte test!ri0 .ns! $entru a se asigura e)icien(a auditului0 ele sunt deseori .ntre$rinse conco itent cu testele su"stan(iale ale o$era(iunilor9 De e'e $lu0 testele ecanis elor de control care $resu$un docu entare #i reconstituire sunt a$licate0 de regul!0 acelora#i o$era(iuni care au )ost testate $entru a se detecta $re%en(a unor erori onetare9 De )a$t0 reconstituirea )urni%a%! .ntotdeauna $ro"e at5t $rivind ecanis ele de control0 c5t #i $rivind e'actitatea onetar!9 :n tot restul c!r(ii de )a(! vo $resu$une c! testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor sunt e)ectuate conco itent9 P/4.,75/03, 1=13060., ,rocedurile analitice $resu$une co $ararea su elor .nregistrate cu esti !rile )!cute de auditor9 Deseori0 ele $resu$un calcularea unor indicatori de c!tre auditor0 $entru a-i co $ara cu indicatori #i alte in)or a(ii relevante din anii $receden(i9 Cele ai i $ortante dou! sco$ri ale utili%!rii $rocedurilor analitice .n auditul soldurilor sunt2 *1+ a indica $re%en(a unor $osi"ile ine'ectit!(i .n situa(iile )inanciare #i *>+ a reduce cantitatea de teste ale detaliilor soldurilor9 De regul!0 e'ist! o di)eren(! .ntre $rocedurile analitice a$licate .n )a%a de testare9 C1iar dac!0 de e'e $lu0 ar/a "rut! este calculat! .n cursul $lani)ic!rii0 acest calcul va )i $ro"a"il )!cut utili%5ndu-se date $rovi%orii9 4ai t5r%iu0 .n cursul test!rii soldurilor )inale0 auditorul va recalcula indicatorul0 )olosind datele co $lete de s)5r#it de e'erci(iu9 Dac! auditorul consider! c! $rocedurile analitice re)lect! o $ro"a"ilitate re%ona"il! de eroare0 $ot )i e)ectuate $roceduri analitice su$li entare sau auditorul $oate decide s! odi)ice cantitatea sau $ro)un%i ea testelor detaliilor soldurilor9 C5nd auditorul )ace esti !ri )olosind $rocedurile analitice #i a/unge la conclu%ia c! soldurile )inale ale anu itor conturi ale clientului $ar re%ona"ile0 $ot )i eli inate anu ite $roceduri de audit $rin care se testea%! detaliile soldurilor sau $ot )i reduse di ensiunile e#antioanelor9DSA;SAS-urile s$un c!$rocedurile analitice $ot )i utili%ate ca teste su"stan(iale9 &igura 1>-? de ai /os ilustrea%! rolul $rocedurilor analitice .n auditul ciclul v5n%!ri.ncas!ri9 T,-6,3, 7,6130034/ -4375/034/

Detaliile soldurilor se a'ea%! asu$ra soldurilor )inale de carte are ale conturilor de re%ultate0 .ns! accentul $rinci$al al a/orit!(ii testelor de acest ti$ cade $e "ilan(ul conta"il9 ,rintre e'e $le de teste ale detaliilor soldurilor $ot )i en(ionate2 con)ir area soldurilor crean(elor clien(ilor0 e'a inarea )i%ic! a stocurilor #i e'a inarea situa(iilor reca$itulative ale datoriilor tri ise de )urni%ori9 Aceste teste ale soldurilor )inale sunt esen(iale0 deoarece $ro"ele a)erente lor se o"(in de regul! din surse inde$endente de client0 )iind0 ast)el0 considerate )oarte )ia"ile9 E'a ina(i )igura 1>-G $entru a vedeea rolul testelor detaliilor soldurilor .n auditul ciclului v5n%!ri-.ncas!ri9 Testele detaliilor soldurilor au dre$t o"iectiv s! deter ine corectitudinea onetar! a conturilor la care se re)er! #i sunt0 $rin ur are0 teste su"stan(iale9 De e'e $lu0 con)oir area testea%! $re%en(a erorilor onetare #i este0 ast)el0 su"stan(ial!9 :n od si ilar0 inventarierea stocurilor #i a dis$oni"ilit!(ii "!ne#ti sunt0 la r5ndul lor0 teste su"stan(iale9 Sinte%a testelor &igura 1>-I $re%int! sinttic odul .n care cele cinci ti$uri de teste de audit sunt utili%ate $entru a se o"(ine o asigurare *certitudine+ de audit .n cadrul auditului ciclului v5n%!ri-.ncas!ri9 Re arca(i )a$tul c! aceast! )igur! co "in! conce$tele incluse .n &igurile 1>->0 1>-@0 1>-? #i 1>-G9 ,rocedurile utili%eate $entru o"(inerea unei .n(elegeri a controlului intern #i testele ecanis elor de control deter in! dac! ecanis ele de control asu$ra o$era(iunilor din ciclu sunt su)icient de e)icacitate $entru a reduce riscul de control0 reduc5nd0 ast)el0 testele su"stan(iale9 Testele su"stan(iale ale o$era(iunilor $un accentul $e veri)icarea o$era(iunilor .nregistrate.n /urnale #i a$oi sinteti%ate .n cartea are9 ,rocedurile analitice $un accentul $e caracterul re%ona"il al ans "lului o$era(iunilor #i soldurilor de carte are9 Testele detaliilor soldurilor $un accentul $e soldurile )inale din cartea are9 ,rin co "inarea ti$urilor de teste de audit ilustrate .n &igura 1>-I0 auditorul o"(ine o asigurare de ansa "lu $rivind o$era(iunile #i conturile din ciclul v5n%!ri 6 .ncas!ri ai are dec5t asigurarea o"(inut! $rin orice test luat .n $arte9 ,entru a cre#te gradul de certitudine gneral! $rivind un ciclu0 auditorul $oate a/ora gradul de asigurare o"(inut din )iecare dintre testele co $onente9 SELECTAREA TIPURILOR DE TESTE DE APLICAT OBIECTIVUL 12&2 S,3,.61/,1 60;5/034/ 7, 6,-6, 7, 15706 17,.216,. 1. T0;5/03, 7, ;/4<,

&iecare din cele cinci ti$uri de teste i $lic! nu ai anu ite ti$uri de $ro"e *con)ir are0 docu entare etc9+9 ta"elul 1>-> $re%int! .n sinte%! leg!turile dintre ti$urile de teste #i ti$urile de $ro"e de audit9 Tre"uie s! )ace c5teva re arci .n ceea ce $rive#te ta"elul 1>-> #i anu e2 ,rocedurile de o"(inere a unei .n(elegeri a controlului intern #i testele ecanis elor de control i $lic! nu ai o"servare0 docu entare0 c1estionare #i rconstituire9 Testele su"stan(iale ale o$era(iunilor i $lic! nu ai ulti ele trei ti$uri de $ro"e din cele en(ionate9 ,rin utii%area testelor detaliilor soldurilor sunt o"(inute ai ulte ti$uri de $ro"e dec5t $rin a$licarea oric!rui alt ti$ de test9 Nu ai testele detaliilor soldurilor i $lic! e'a inare )i%ic! #i con)ir are9 C1estionarea clientului este )!cut! .n )iecare ti$ de test9 Docu etarea #i reconstituirea sunt utili%ate $entru )iecare ti$ de etst0 cu e'ce$(ia $rocedurilor analitice9 2. C4-65/03, /,31602, ,entru a decide ce ti$ de test tre"uie ales $entru a se o"(ine su)iciente $ro"e te einice0 costul $ro"elor etse un )actor i $rtant ce tre"uie luat .n considerare9 Ti$urile de teste $ot )i enu erate .n ordine cresc!toare a costurilor ast)el2 ,roceduri analiticeH ,roceduri de o"(inere a unei .n(elegeri a controlului intern #i teste ale ecanis elor de control9 4otivul din care $rocedurile analitice sunt cele ai $u(in costisitoare este u#urin(a relativ! de e)ectuare a calculelor #i co $ara(iilor9 Deseori0 se $oate o"(ine o cantitate considera"il! de in)or a(ii $rivind erorile $oten(iale $rin si $la co $arare a dou! sau trei su e9 Auditorii calculea%! )recvent ace#ti indictori utili%5nd a$lica(ii in)or atice0 cu a$roa$e nici o c1eltuial!9 Testele ecnis elor de control sunt #i ele costisitoare0 deoarece auditorul )ace c1estion!ri0 o"serv! #i e'a inea%! ele ente $recu ini(ialele sau se n!turile de $e docu ente #i alte indicii clare ale a$lic!rii unor ecnis e de control9 Deseori0 testele ecanis elor de control $ot )i a$licate unui nu !r are de ele ente .n doar c5teva inute9 Auditorul $ro)it! deseori de $osi"ilit!(ile o)erite de te1nologiile de audit co $uteri%at $entru a testa ecanis ele de control integrate .n siste ele conta"ile in)or ati%ate ale clientului9 De e'e $lu0 o are $arte din siste ele de gestiune co $uteri%at! a crean(elor 6 clien(i autori%ea%! auto at v5n%!rile c!tre clien(ii e'isten(i0 co $ar5nd $ur #i si $lu su a dintre v5n%!rile $ro$use #i soldul curent al crean((elor cu li ita de creditare a cu $!r!torului res$ectiv9 Auditorul $oate testa acest ecnis de control $rin utili%area a$lica(iilor in)or atice de audit9 Testele su"stan(iale ale o$era(iunilor sunt ai costisitoare dec5t testele ecanis elor de control0 care nu $resu$un o reconsituire a o$era(iunilor0 deoarece deseori se

i $une recalcularea su elor #i retrasarea $arcursului o$era(iunilor9 Totu#i0 .ntr-un ediu co $uteri%at0 auditorul $oate )recvent e)ctua teste su"stan(iale ale o$era(iunilor )oarte re$ede #i $entru un nu !r are de o$era(iuni9 Testele detaliilor soldurilor sunt a$roa$e .ntotdeauna considera"il ai costisitoare dec5t oricare dintre celelalte ti$uri de $roceduri9 Este scu $ s! tri i(i con)ir !ri #i s! )aci inventarul activelor9 Din cau%a costurilor ridicate ale tstelor detaliiilor soldurilor0 auditorii .ncearc!0 de regul!0 s!-#i $lani)ice auditul ast)el .nc5t s! ini i%e%e utili%area acestui ti$ de testare9 &ire#te0 costul )iec!rui ti$ de $ro"! varia%! .n situa(ii di)erite9 De e'e $lu0 costul inventarierii stocurilor de c!tre auditor .n sco$uri de testare *un test su"stan(ial al detaliilor soldului stocurilor+ de$inde adesea de natura #i valoarea "!neasc! a stocurilor0 de a $lasarea lor #i de nu !rul de articole de stoc di)erite9 3. L,8?65/1 70=6/, 6,-6,3, B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 6,-6,3, -5<-61=@013, ,entru a .n(elege ai "ine natura testelor ecanis elor de control #i a testelor su"stan(iale0 este util! o e'a inare a as$ectelor $rin care di)er! aceste dou! ti$uri de teste9 Oa"atere constant! $rin testarea ecnis elor de control nu este dec5t o indicaie a $ro"a"ilit!(ii e'isten(ei unor erori care a)ectea%! valoarea onetar! a situa(iile )inanciare0 .n ti $ ce o a"atere constant! $rin testarea su"stan(ial! a o$era(iunilor sau $rin testarea detaliilor soldurilor este o $re%entare eronat! a situa(iilor )inanciare9 A"aterile identi)icate $rin testarea ecanis elor de control sunt deseori nu ite abateri de la control9 Ast)el0 a"aterile de la control sunt se ni)icative nu ai dac! a$ar su)icient de )recvent $entru a deter ina auditorul s! cread! c! ele ar $utea cores$unde unor erori onetare se ni)icative din situa(iile )inanciare9 :n ase enea ca%uri0 ar tre"ui e)ectuate a$oi teste su"stan(iale ale o$era(iunilor sau teste ale detaliilor soldurilor $entru a se deter ina dac! s-au $rodus .ntr-adev!r erori onetare9 Ca e'e $li)icare0 s! $resu$une c! ecanis ele de control ale clientului i $un e'isten(a unui )unc(ionar inde$endent care veri)ic! $re(ul0 cantitatea #i calculele din )iecare )atur! de v5n%are0 du$! care tre"uie s!-#i .nscrise ini(ialele $e du$licatul )aturii $entru a identi)ica e)ectuarea ver)iic!rii9 O $rocedur! de audit vi%5nd testarea acestui ecanis de control va consta .n e'a inarea unui e#antion de co$ii ale )acturilor de v5n%are $entru a constata e'isten(a ini(ialelor $ersoanei care a veri)icat datele cantitative9 Dac! un nu !r se ni)icativ de docu ente nu sunt se nate9 Auditorul ar tre"ui s! a$ro)unde%e vei)icarea $rin e)ectuarea de teste su"stan(iale9 Acest lucru $oate )i )!cut $rin e'tinderea $eri etrului test!rii co$iilor )acturilor ast)el .nc5t s! se includ! o veri)icare a $re(urilor0 calculelor #i totalurilor *teste su"stan(iale ale o$era(iunilor+ sau $rin !rirea di ensiunii e#antionului constituit $entru con)ir area crean(elor-clien(i *teste su"stan(iale ale datoriilor soldurilor+9 =ine.n(eles0 c1iar dac! ecanis ul de control nu )unc(ionea%! adecvat0 asta nu .nsea n! c! )acturile nu sunt corecte9 Acesta va )i ca%ul dsac! $ersoana care

.ntoc e#te la origine )actuirle v5n%!rilor .#i )ace datoria cu ccon#tiincio%itate #i co $eten(!9 ,e de alt! $arte0 dac! nu e'ist! nici un docu ent sau e'ist! doar un nu !r )oarte ic de docu ente )!r! ini(ialele controlului0 ecanis ul de control va )i considerat e)icace #i auditorul va $utea0 $rin ur are0 reduce testele su"stan(iale ale o$era(iunilor #i testele detaliilor soldurilor9 Totu#i auditorul va tre"ui s! )ac! #i o serie de teste su"stan(iale $entru a se convinge c! anga/atul res$ectiv nu #i-a .nscris ini(ialele $e docu ente )!r! a e'ecuta $rocedurile de control $rescrise sau a a$licat $rocedurile0 dar cu negli/en(!9 Din cau%a o"liga(iei de a )ace #i c5teva teste de reconstituire0 nu ero#i auditori $re)er! s! le e'ecute ca $arte a test!rii ini(iale a ecanis elor de control9 Al(ii $re)er! s! reconstituie0 su" )or a unui test su"stan(ial0 nu ai atunci c5nd e'ist! indica(ii clare $rivind nevoia de a a$lica aceast! $rocedur!9 4. L,8?65/1 70=6/, ;/4.,75/03, 1=13060., 90 6,-6,3, -5<-61=@013, Ase !n!tor celor discutate .n sec(iunea anterioar!0 #i $rocedurile analitice o)er! doar o indica(ie a $ro"a"ilit!(ii de a$ari(ie a unor erori a)ect5nd valoarea onetar! a situa(iilor )inanciare9 &luctua(iile neo"i#nuite .n ra$orturile dintre un cont #i alte conturi sau in)or a(ii ne)inanciare se nalea%! o $ro"a"ilitate crescut! de e'isten(! a unor erori se ni)icative0 )!r! a o)eri o"ligatoriu #i $ro"e directe ale e'isten(aei unor $rocduri analitice0 ar tre"ui e)ectuate teste su"stan(iale ale o$era(iunilor sau teste ale detaliilor soldurilor0 .n sco$ul de a se deter ina dac! erorile onetare s-au $rodus cu adev!rat9 Dac! auditorul a$lic! $rocedurile analitice #i considedr! c! $ro"a"ilitatea a$ari(iei de erori se ni)icative este ic!0 celelalte trest!ri su"stan(iale $ot )i reduse9 5. C4B;,=-1/,1 70=6/, 6,-6,3, B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 6,-6,3, -5<-61=@013, Du$! cu a e'$licat .n ca$itolul 1D0 e'ist! o anu it! co $ensare .ntre testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale9 :n cursul $lani)ic!rii0 auditorul decide dac! tre"uie s! esti e%e riscul de control su" nivelul a'i 9 Testarea ecanis elor de control tre"uie )!cut! $entru a se deter ina dac! riscul de control esti at este /usti)icat9 Dac! da0 riscul de detectare $lani)icat din odelul de risc $entru audit cre#te0 iar testele su"stan(iale $lani)icate $ot )i0 ast)el0 reduse9 &igura 1>-L ilustrea%! rela(iile dintre testele su"stan(iale #i esti area riscului de control *inclusiv testele ecanis elor de control+ la di)erite niveluri de e)icacitate a controlului intern9 Pona gri din &igura 1>-L re$re%int! certitudinea a'i ! ce $oate )i o"(inut! $rin esti area riscului de control #i $rin testarea ecanis elor de control9 De e'e $lu0 .n orice $unct situat .n st5nga $unctului A0 riscul de control esti at este de 10D0 deoarece auditorul evaluea%! controlul intern ca )iind ine)icace9 Orice $unct situat .n drea$ta $unctului = nu duce la nici o reducere su$li entar! a riscului de control0 deoarece )ir a de e'$erti%! conta"il! a )i'at riscul de control esti at la nivelul

ini $er is9 O"serva(i din &igura 1>-L c!0 indi)erent de nivelul de asigurare o"(inut .n ur a esti !rii riscului de control #i a test!rii ecanis elor de control0 o anu it! cantitate de $roceduri su"stan(iale va )i oricu necesar!9 Du$! ce auditorul decide asu$ra e)icacit!(ii ecanis elor de control intern ale clientului0 se i $une selectarea oric!rui $unct din %ona gri a &igurii 1>-L0 cores$un%!tor riscului de control esti at $e care auditorul decide s!-l /usti)ice9 ,entru a ilustra0 s! $resu$une c! auditorul esti ea%! c! e)icacitatea controlului intern se situea%! .n $unctul C9 Testele ecanis elor de control de la nivelul C1 ar /usti)ica un risc de control ini 0 (in5nd cont de ecanis ele de control9 Auditorul ar $utea alege s! nu )ac! nici o testare a ecanis elor de control *$unctul C@+0 )a$t ce ar /usti)ica un risc de control de 10D9 Orice $unct situat .ntre cele dou! $uncte0 cu ar )i C> 0 va )i0 de ase enea0 adecvat9 Dac! $unctul C> este selectat0 asigurarea de audit re%ult! din testarea ecanis elor de control ar )i C@-C> #i cea re%ultat!din testele su"stan(iale ar )i C-C>9 Auditorul va selecta0 $ro"a"il0 $unctele C10C> sau C@0 .n )unc(ie de control rlativ al test!rii ecanis elor de control #i al test!rii su"stan(iale9 6. IB;1.653 ;/4<,34/ ,3,.6/4=0., 1-5;/1 6,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 1 6-6,34/ -5<-61=@013, DSA;SAS JD constat! c! .n situa(iile .n care o cantitate se in)icativ! de $ro"e de audit este .n )or at electronic0 s-ar $utea s! nu )ie $ractic sau $osi"il s! se reduc! riscul de detectare la un nivel acce$ta"il e)ectu5ndu-se nu ai teste su"stan(iale9 De e'e $lu0 $ro"a"ilitatea de ini(iere sau odi)icare necores$un%!toare a in)or a(iilor $oate )i ai are dac! in)or a(iile sunt generate0 stocate sau accesate nu ai .n )or ! electronic!9 :n ase enea circu stan(e0 auditorul ar tre"ui s! )ac! teste ale ecanis elor de cotrol $entru a colecta $ro"e care s! /usti)ice un esti at al riscului de control situat su" nivelul a'i $entru anu ite aser(iuni $rivind situa(iile )inanciare9 De#i o anu it! cantitate de teste su"stan(iale r! 5ne necesar!0 auditorul $oate reduce se ni)icativ aceste teste su"stan(iale dac! re%ultatele testelor ecanis elor de control /usti)ic! un risc de control esti at su" nivelul a'i 9 CO!BINAIILE DE PROBE OBIECTIVUL 12&3 '=@,3,8,/,1 .4=.,;65350 7, M.4B<0=1@0, 7, ;/4<,N 90 1 B475350 D= .1/, 1/ 6/,<50 171;616 ,3 D= 70>,/06, .0/.5B-61=@,. : "inarea celor cinci ti$uri de teste utili%ate .n orice ciclu dat este deseori nu it! co "ina(ie de $ro"e9 Ta"elul 1>-@ ilustrea%! co "ina(ia de $ro"e $entru $atru audite di)erite9 A=130A1 A57065350 1

Acest client este o are co $anie0 cu ecanis e de control intern so)isticate #i cu un risc inerent sc!%ut9 ,rin ur are0 auditorul )ace o testare considera"il! a ecanis elor de control #i se "a%ea%! .ntr-o )oarte are !sur! $e controlul intern al clientului $entru a reduce cantitatea de teste su"stan(iale9 De ase eena0 se a$lic! $roceduri analitice considera"il0 .n sco$ul de a reduce celelalte teste su"stan(iale9 Testele su"stan(iale ale o$era(iunilor #i testelor detaliilor soldurilor sunt0 $rin ur are0 ini i%ate9 Din cau%a accentului i $ortant $us $e testele ecanis elor de control #i $e $rocedurile analitice0 acest audit $oate )i )!cut la costuri relativ reduse9 A=130A1 A57065350 2. Aceast! co $anie este de di ensiuni edii0 cu c5teva ecanis e de control #i $u(ine riscuri inerente9 ,rin ur are0 auditorul a decis s! )ac! o cantitate considera"il!9 Acolo unde e'ist! riscuri inerente s$eci)ice0 se vor )ace teste ai a$ro)undate9 A=130A1 A57065350 3. Aceast! co $anie este de di ensiuni edii0 dar are $u(ine ecanis e de control e)icace #i riscuri inerente se ni)icative9 4anage entul a decis c! instaurarea unor controale inerente ai "une ne este renta"il!9 Nu se )ace nici un test al ecanis elor de cotnrol0 deoarece .ncrederea .n controlul intern nu este acce$ta"il! .n ca%urile .n care ecanis ele de control sunt insu)iciente9 Accentul cade $e testele detaliilor soldurilor #i c5teva $roceduri analitce9 De o"icei0 $rocedurile analitice sunt a$licate .n sco$ul de a reduce cantitatea de alte teste su"stan#(iale0 deoarece ele o)er! $ro"e $rivind $ro"a"ilitatea e'isten(ei unor $re%ent!ri se ni)icativ eronate9 Auditorul se a#tea$t! de/a s! g!seasc! erori se ni)icative .n soldurile contrurilor0 deci $rocedurile analitice su$li etare n vor )i renta"ile9 Costul auditului risc! s! )ie relativ are0 din cau%a volu ului are de teste su"stan(aile detaliate9 A=130A1 A57065350 4. ,lanul ini(ial al acestui audit era de a$licat etoda utili%at! .n Auditul >9 Totu#i auditorul a desco$erit nu eroase a"ateri .n testarea ecanis elor de control #i erori se ni)iative .n cursul e)ectu!rii testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor i $rocedurilor analitice9 ,rin ur are0 auditorul a dedus c! ecanis elor de control #i erori se ni)icative .n cursul e)ectu!rii testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor # $rocedurilor analitice9 ,rin ur are0 auditorul a dedus c! ecanis ele d)e control intern nu erau e)icace9 ,entru a co $ensa re%ultatele inacce$ta"ile ale celorlalte teste0 se )ac nu eroase teste ale detaliilor soldurilor9 Costurile acestui audit este ai ridicat0 deoarece s-au )!cut teste ale ecanise lor de control #i teste su"stan(iale ale o$era(iunilor0 .ns! acestea nu au $utut )i utili%ate $entru a se reduce cantitatea de teste ale detaliilor soldurilor9

ELABORAREA UNUI PROGRA! DE AUDIT OBIECTIVUL 12&4 E31<4/1/,1 5=50 ;/48/1B 7, 15706 :n a/oritatea auditelor0 $rogra ul de audit este )or at din trei $!r(i2 *1+ testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor0 *>+ $rocedurile analitice #i *@+ testele detaliilor soldurilor9 1. T,-6,3, B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 6,-6,3, -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ P/4.,75/03, 7, 15706. 4etoda utili%at! $entru $roiectarea testelor ecanis elor de cotnrol #i a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor $une accentul $e atingerea o"iectivelor de audit legate de o$era(iuni0 $re%entate .n ca$itolul I9 C5nd auditorul $lani)ic! s! rduc! riscul de control esti at0 se a$lic! o etod! .n $atru eta$e #i anu e2 19 A$licarea o"iectivelor de audit legate de o$era(iuni asu$ra categoriei de o$era(iuni testate0 de e'e $lu0 v5n%!rile9 >9 Identi)icarea ecanis elor-c1eie de control care ar tre"ui s! reduc! riscul de control a)erente )iec!rui o"iectiv de audit legat de o$era(iuni9 @9 Ela"orarea testelor $otrivite $entru toate ecanis ele de control utili%ate $entru a reduce esti area ini(ial! a riscului de control su" nivelul a'i * ecanis e-c1eie ale controlului+9 ?9 ,roiectarea testelor su"stan(aile ale o$era(iuilor $otrivite8 $entru ti$urile de erori $oten(iale a)erente )iec!rui o"iectiv de audit legat de o$ea(iuni0 (in5nduse cont de nea/unsurile controlului intern #i de re%ultatele esti ate ale test!rii ecanis elor de control din eta$a a @-a9 Aceast! etod! .n $atru $a#i utili%at! $entru conce$erea testelor ecnis elor de control #i a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor este $re%entat! sintetic .n &igura de ai /os9 2. P/4.,75/03, 1=13060., ,rocedurile analitice sunt )olosite .n trei )a%e di)erite ale unui audit0 ast)el2 *1+ .n )a%a de $lani)icare0 $entru a-l a/uta $e auditor s! deter ine celelalte $ro"e necesare $entru a /usti)ica riscul de audit acce$ta"il0 *>+ .n cursul auditului0 .n s$ecial .n cursul e)ctu!rii testelor su"stan(iale #i *@+ s$re s)5r#itul auditului0 ca un test )inal al caracterului re%ona"il al su elor9 ,rocedurile analitice a$licate $e $arcursul test!rii su"stan(iale0 de e'e $lu0 .n auditul crean(elor clien(i0 sunt0 de regul!0 ai s$eci)ice #i ai detaliate dec5t cele )olosite ca $arte a $lani)ic!rii9 C5nd auditorul inten(ionea%! s! )oloseasc! $rocedurile analitice ca $arte a o"(inerii unei asigur!ri $rin e)ctuarea de teste su"stan(iale0 este i $ortant ca dtele utili%ate .n calcule s! )ie considerate su)icient de )ia"ile9 Acest as$ect este i $ortant $entru toate

ti$urile de date0 .n s$ecial $entru cele ne)inanciare9 De e'e $lu0 dac! auditroul a )oosit nu !rul de ore )acturate #i tari)ele edii $entru servicii $entru a esti a veniturile totale0 el tre"uie s! )ie convins c! a "ii $arteneri de calcul sunt re%ona"il de )ia"ili9 3. T,-6,3, 7,6130034/ -4375/034/ Testarea detaliilor soldurilor este ilustrat! .n )igura 1>-1D9 1. F0:1/,1 ,/4/00 643,/1<03, 90 ,-60B1/,1 /0-.5350 0=,/,=6 ;,=6/5 ./1=@,3,&.30,=@0. Du$! )i'area nivelului $reli inar al $ragului de se ni)ica(ie0 se deter in! eroarea tolera"il! $entru )iecare sold se ni)icativ9 O eroare tolera"il! ai ic! va avea der$t re%ultat o testare ai a$ro)undat! a detaliilor dec5t o eroare tolera"il! ai are9 Unii auditori ar $utea re$arti%a eraorea tolera"il! $e o"iective se$arate de audit legate de solduri0 .ns! a/oritatea auditorilor nu $rocedea%! ast)el9 Riscul inerent este esti at $rin identi)icarea oric!rui as$ect al istoricului0 ediului sau activit!(ii de e'$loatare a clientului0 care indic! o $ro"a"ilitate crescut! de a$ari(ie a unor $re%ent!ri eronate .n situa(iile )inanciare ale e'erci(iului .n curs9 Soldul unui cont $entru care s-a esti at un risc inerent are va )i .nso(it de acu ularea unei cantit!(i ai are de $ro"e dec5t .n ca%ul unui cont cu risc inerent ic9 Riscul inerent $oate )i a$icat #i unor o"iective se$arate de audit re)eritoare la solduri9 De e'e $lu0 din cau%a unor circu stan(a econo ice ne)avora"ile din ra ura de activitate a clientului de audit0 auditorul ar $utea deduce c! e'ist! un risc are de nerecu$erare a crean(elor-clien(i *o"iectivul valorii reali%a"ile+9 Riscul inerent va r! 5ne totu#i ic $entru toate celelalte o"iective9 <. E-60B1/,1 /0-.5350 7, .4=6/43 ;,=6/5 .0.353 2J=A?/0&D=.1-?/0 4ecanis ele de control e)icace reduc riscul de control #i0 res$ectiv0 cantit!(ile de $ro"e de acu ulat $rin e)ectuarea deteste su"stan(iale ale o$era(iunilor #i teste ale detaliilor soldurilorH ecanis ele de control necores$un%!toare a/orea%! cantitatea de $ro"e su"stan(iale necesare9 .. P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 1 6,-6,34/ -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ ;,=6/5 .0.353 2J=A?/0&D=.1-?/0. Testele sunt conce$ute .n s$erran(a c!se vor o"(ine anu ite re%ultate9 Aceste re%ultate $revi%ionate a)ectea%! odul .n care sunt $roiectate testele detaliilor soldurilor9 7. P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 ;/4.,75/04/ 1=13060., ;,=6/5 -43753 ./,1=@,34/& .30,=@0.

Du$! cu s-a discutat ai ddevre e0 auditorul a$lic! $roceduri analitice $entru un cont de ti$ul crean(elor-clien(i din dou! otive #i anu e2 *1+ $entru a didenti)ica $osi"ile erori .n soldul contului #i *>+ $entru a reduce volu ul testelor de audit detalite9 Re%ultatele $rocedurilor analitice a)ectea%! direct a $loarea etestelor detaliilor soldurilor0 a#a cu se en(ionea%! .n sec(iunea ur !toare9 ,. P/40,.61/,1 6,-6,34/ 7,6130034/ -4375/034/ ./,1=@,34/&.30,=@0 ;,=6/5 1 /?-;5=7, 4<0,.602,34/ 7, 15706 3,816, 7, -4375/0. ,lani)icarea testelor detaliilor soldurilor cu$rinde9 ,rocedurile de audit0 di ensiunile e#antioanelor0 ele entele de selecta #i $rogra area .n ti $9 ,rocedurile tre"uie selectate #i ada$tate $entru )iecare cont #i $entru )iecare o"iectiv de audit legat de solduri a)erent )iec!rui cont9 O greutate cu care se con)runt! auditorul .n conce$erea testelor detaliilor soldurilor este nevoia de a $revedea re%ultatele testelor ecanis elor de control0 ale testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor #i ale $rocedurilor analitice0 .nainte ca acestea s! )ie e'ecutate9 Acest lucru este necesar0 deoarce auditorul ar tre"uie s! de)ineasc! testele detaliilor soldurilor .n cursul )a%ei de $lani)icare0 .ns! o $roiectare adecvat! de$inde de re%ultatele celorlalte teste9 :n cursul $lani)ic!rii test!rii detaliilor soldurilor0 auditorul $revede0 de regul!0 c! nu se vor constata dec5t $u(ine a"ateri sau c1iar nici o a"atere .n ur a testelor ecanis elor de cotnrol0 a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor #i a $rocedurilor analitice0 cu e'ce$(ia situa(iilor .n care auditorul are otive de a credec contrariul9 Dac! re%ultatele testelor ecanis elor de control0 ale testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor #i ale $rocedurilor analitice nu cores$und $revi%iunilor0 testele detaliilor soldurilor vor tre"ui odi)icate $e !sura derul!rii auditului9 Discu(ia $rivind etoda de $roiectare a testelor detaliilor soldurilor0 a$licat! crean(elor-clien(ilor0 este ilustrat! sintetic .n &igura 1>-119 Una din cele ai di)icile $!r(i a auditului este evaluarea corect! a )actorilor care in)luen(ea%! testele detaliilor soldurilor9 &iecare dintre )actori este su"iectiv0 necesit5nd )olosirea unei ca$acit!(i i $ortante de ra(iona ent $ro)esional9 I $actul )iec!rui )actor asu$ra test!rii detaliilor soldurilor este la )el de su"iectiv9 De e'e $lu0 dac! riscul inerent este redus de la ediu la ic0 se consider! c! testele detaliilor soldurilor $ot )i restr5nse9 Deter inarea i $actului s$eci)ic asu$ra $rocedurilor de audit0 a di ensiunii e#antioanelor0 a $rogra !rii .n ti $ #i a ele entelor de selectat re$re%int! o deci%ie di)icil!9 N02,353 7, 7,6130,/, 1 1.60206?@034/ 7, ;31=0>0.1/, &igura 1>-1> ilustrea%! $rinci$alele activit!(i de $lani)icare #i nivelul de detaliere a$icate .n od nor al9 Aceste niveluri de detaliere erg de la ansa "lul auditului $5n! la o"iectivele de audit re)eritoare la solduri0 de)inite $entru )iecare cont9 P/48/1B 7, 15706 035-6/1602

Ta"elul 1>-? ilustrea%! seg entul re)eritor la testarea detaliilor soldurilor dintr-un $rogra de audit al crean(elor- clien(i9 &or atul utili%at corelea%! $rocedurile de audit cu o"iectivele de audit re)eritoare la solduri9 Re erca(i )a$tul c! a/oritatea $rocedurilor aco$er! ai ult de un singur o"iectiv9 De ase enea0 $entru )iecare o"iectiv se )olosesc ai ulte $roceduri de audit9 ,rocedurile de audit $ot )i ad!ugate sau scose din $rogra du$! cu consider! necesar auditorul9 Di ensiunea e#antioanelor0 ele entele de selectat #i $rogra area testelor .n ti $ $ot )i0 de ase enea0 sc1i "ate $entru a/oritatea $rocedurilor9 GC07 ;,=6/5 D=64.B0/,1 ;/48/1B,34/ 7, 15706 13 17B0=0-6/1@0034/ B5=0.0;13, ,rogra ul de audit din Ta"elul 1>-? a )ost )!cut du$! anali%area tuturor )actorilor care in)luen(ea%! testele detaliilor soldurilor #i este "a%at $e c5teva i$ote%e $rivind riscul inerent0 riscul de control #i rte%ultatele testelor ecanis elor de control0 ale testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor #i ale $rocedurilor analitice9 Du$! cu se en(ionea%!0 dac! aceste i$ote%e sunt se ni)icativ eronate0 $rogra ul de audit $lani)icat va tre"ui revi%uit9 De e'e $lu0 $rocedurile analitice ar $utea indica $re%en(a unor erori $oten(iale a)erente c5torva o"iective de audit legate de solduri0 re%ultatele test!rii ecanis elor de control ar $utea indica $re%en(a unui control intern sla" sau noi in)or a(ii l-ar $utea deter ina $e auditor s! odi)ice riscul inrent9 ,rogra ele de audit sunt deseori co $uteri%ate9 Cea ai si $l! )or ! a acestor a$lica(ii in)or atice $resu$une .ntoc irea $rogra ului cu a/utorul unei a$lica(ii de redactare a tre'telor #i ra$ortarea lui de la un an la altul $entru a-i si $li)ica odi)icarea #i actuali%area9 O utili%area ai so)isticat! a in)or aticii const! .n crearea unei a$lica(ii s$eci)ice care .l a/ut! $e auditor s! anali%e%e as$ectele legate de $lani)icarea auditului #i s! selecte%e $rocedurile $$otrivite dintr-o "a%! de date a $rocedurilor de audit9 A$oi0 toate acestea sunt trans$use .ntr-un $rogra de audit9 R,31@01 70=6/, 4<0,.602,3, 7, 15706 /6,>,/0641/, 31 4;,/1@05=0 90 .,3, /,>,/0641/, 31 -4375/0 OBIECTIVUL 12&5 C4B;1/1/,1 90 7,4-,<0/,1 4<0,.602,34/ 7, 15706 3,816, 7, -4375/0. A de onstra de/a c! testarea detaliilor soldurilor tre"uie conce$ut! ast)el .nc5t s! se ating! o"iectivele de audit re)eritoare la solduri de)inite $entru )iecare cont #i c! a $loarea acestor teste $oate )i redus! atunci c5nd o"iectivele de audit re)eritoare la o$era(iuni au )ost atinse $rin testarea ecanis elor de cotnrol #i $rin testarea su"stan(ial! a o$era(iunilor9 ,rin ur are0 este i $ortant s! .n(elege(i .n ce od este corelat )iecare o"iectiv de audit legat de o$era(iuni cu )iecare o"iectiv de audit legat de soldurile conturilor9 O $re%entare a acestor leg!turi este )!cut! .n ta"elul 1>-G9 $rinci$ala conclu%ie a ta"elului 1>-G este c!0 c1iar #i atunci c5nd toate o"iectivele de

audit legate de o$era(iuni sunt atinse0 auditorul continu!s! se "a%e%e .n esen(! !e testele su"stan(iale ale soldurilor $entru a con)ir a ur !toarele o"iective de audit re)eritoare la solduri2 valoare reali%a"il!0 dre$turi #io "liga(ii #i $re%entare #i de%v!luire9 Utili%area c5torva teste su"stan(iale su"stan(aile ale soldurilor este0 de ase enea0 $osi"il! $entru celelalte o"iective de audit legate de solduri0 .n )unc(ie de re%ultatele testelor ecanis elor de control #i ale testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor9 SINTEZ A PROCESULUI DE AUDIT OBIECTIVUL 12&6 C4B<=1/,1 .,34/ ;16/5 >1A, 13, ;/4.,-5350 7, 15706 F1A1 I( P31=0>01/,1 90 7,>0=0/,1 5=,0 B,647, 7, 157061/, In)or a(iile colectate .n cursul $re$lani)ic!rii0 al o"(inerii de in)or a(ii de conte't0 al o"(inerii de in)or a(ii des$re o"liga(iile /uridice ale clientului #i al a$lic!rii $rocedurilor analitice $reli inare *$ri ele $entru c!su(e din &igura 1>-1@+ sunt utili%ate .n $rinci$al $entru esti area riscului inerent #i a riscului de audit acce$ta"il9 Esti area $ragului de se ni)ica(ie0 a riscului de audit acce$ta"il0 a riscului inerent #i a riscului de control sunt utili%ate $entru redactarea unui $lan general de audit #i a unui $rogra de audit9 F1A1 1 II&1( E>,.651/,1 6,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 1 6,-6,34/ -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ Testarea ecnis elor de control #i tstarea su"stan(ial! a o$era(iunilor au loc .n cursul acestei )a%e9 O"iectivele &a%ei a II-a sunt2 *1+ o"(inerea de $ro"e $rivind ecanis ele s$eci)ice de control care /usti)ic! nivelul riscului de control esti at de auditor *.n ca%ul .n care acesta este su" nivelul a'i + #i *>+ o"(inerea de $ro"e care s! /usti)ice corectitudinea onetar! a o$era(iunilor9 ,ri ul o"iectiv este atins $rin testarea ecanis elor de control0 iar cel de-al doile 6 $rin testarea su"stan(ial! a o$era(iunilor9 O are $arte din a "ele ti$uri de teste sunt a$licate si ultan acelora#i o$era(iuni9 C5nd ecanis ele de control sunt considerate in)icace sau c5nd se desco$er! a"ateri de la $rocedurile de control $rescrise0 testele su"stan(iale $ot )i e'tinse )ie .n aceast! )a%!0 )ie .n &a%a a III-a9 Dat )iind c! re%ultatele testelor ecanis elor de control #i ale testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor sunt un )actor a/or de care de$inde testarea detaliilor soldurilor0 ele sunt deseori e)ctuate cu > sau @ luni .nainte de data de .nc1idere a "ilan(ului9 Acest lucru .l a/ut! $e auditor s! $revad! o ar/! de siguran(! $entru eveni entele ne$rev!%ute0 s! revi%uiasc! $rogra ul de audit .n ca%ul unor re%ultate ne$rev!%ute #i s! .nc1eie auditul c5t ai a$roa$e $osi"il de data de .ntoc ire a "ilan(ului conta"il9 :n ca%ul siste elor conta"ile co $uteri%ate0 auditorii e)ectuea%! adesea testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor .n cursul anului0 .n

sco$ul de a deter ina dac! $rogra ele in)or atice au )ost odi)icate )!r! #tiin(a auditorilor9 Aceast! etod! este deseori nu it! auditare $er anent! sau continu!9 F1A1 1 III&1( E>,.65/,1 ;/4.,75/034/ 1=13060., 90 1 6,-6,34/ 7,6130034/ -4375/034/ O"iectivul )a%eai a III-a const! .n a o"(ine su)iciente $ro"e su$li entare $entru a deter na dac! soldurile )inale #i notele in)or ative din situa(iile )inanciare sunt )idel $re%entate9 Natura #i a $loarea lucr!rilor din aceasdt! )a%! vor de$inde .n are !sur! de constat!rile )!cute .n cursul celor dou! )a%e $recedente9 E'ist! dou! categorii generale de $roceduri e'ecutate .n &a%a a III-a2 $roceduri analitice #i testee ale detaliilor soldurilor9 ,rocedurile analitice sunt cele $rin care se esti ea%! caracterul re%ona"il al o$era(iunilor #i soldurilor $e ansa "lu9 Testele detaliilor soldurilor sunt $roceduri s$eci)ice care au dre$t sco$ s! veri)ice e'isten(a unor erori onetare .n soldurile )inale din situa(iile )inanciare9 Anu ite o$era(iuni #i su e-c1ie sunt at5t de i $ortante .nc5t tre"uie auditate se$arat9 Alte ele ente $ot )i testate $rin sonda/9 Ta"elul 1>-I ilustrea%! e)ectuarea $roceduriloranalitice at5t .nainte0 c5t #i du$! data de .nc1iedere a "ilan(ului conta"il9 Din cau%a costului lor sc!%ut0 $rocedurile analitice sunt utili%ate0 de regul!0 de )iecare dat! c5nd sunt relevante9 Deseori0 ele sunt a$licate de ti $uriu0 $a "a%a unor date $reli inare #i .nainte de .nc1eirea e'erci(iului0 .n sco$ul $lani)ic!rii #i orient!rii altor teste de audit s$re s)ere s$eci)ice9 :ns! cel ai are avanta/ al calcului indicatorilor #i e)ectu!rii co $ara(iilor a$are du$! ce clientul a er inat s!-#i ela"ore%e situa(iile )inanciare9 :n od ideal0 aceste $roceduri analitice sunt a$licate .nainte de testarea detaliilor soldurilor0 aste)l .nc5t s! $oat! )i utili%ate a$oi $entru a se deter ina c5t de a$ro)undat tre"uie s! se teste%e soldurile9 De ase enea0 ele sunt utili%ate ca $arte a $rocesului de testare a detaliilor soldurilor #i .n cursul )a%ei de )inali%are a auditului9 Ta"elul 1>-I ai arat! #i c! testele detaliilor soldurilor sunt0 .n od nor al0 )!cute ulti ele9 :n anu ite audite0 toate testele sunt )!cute du$! data de .ntoc ire a "ilan(ului9 Totu#i0 atunci c.nd clien(ii vor s! $u"lice situa(iile )inanciare c5t ai cur5nd du$! data .nc1iderii "ilan(ului0 testele detaliilor soldurilor0 care necesit! ai ult ti $0 vor )i )!cute la date $rovi%orii .nainte de s)5r#itul e'erci(iului conta"il0 )iind necesar a$oi un e)ort su$li entar $entru a Aactuali%aB la s)5r#itul e'erci(iului soldurile $rovi%orii auditate9 Testele su"stan(iale ale detaliilor soldurilor reali%ate .nainte de .nc1eierea e'erci(iului conta"il o)er! ai $u(in! certitudine #i sunt de regul!0 )!cute nu ai dac! ecanis ele de control intern sunt e)icace9 F1A1 1 IV&1( F0=130A1/,1 157065350 90 ,B06,/, 5=50 /1;4/6 7, 15706 Aceast! )a%! este )or at! din2 - Veri)icarea $re%ent(ei unor datrii condi(ionate9 - Veri)icarea $re%en(ei unor eveni ente ulterioare9 - Colectarea $ro"elor )inale9

- E iterea ra$ortului de audit9 - Co unicarea cu co itetul de audit #i cu

anagerul9

OBIECTIVE DE STUDIU CONTURILE I CATEGORIILE DE OPERAIUNI DIN CICLUL V%NZRI ) INCASRI OBIECTIVUL 13.1. )dentificarea &onturilor "i &ategoriilor de Operaiuni )ncluse n &iclul *+nzrincasri E'ist! cinci categorii de o$era(iuni di ciclul v5n%!ri-.ncas!ri #i anu e 2 19 V5n%!ri *cu $lat! i ediat! #i $e credit+ >9 :ncas!ri @9 V5n%!ri restituite #i ra"aturi acordate ?9 Scoaterea crean(elor irecu$era"ile din gestiune G9 Esti area c1eltuielilor $rivind crean(ele in certe I9 Esti area c1eltuielilor $rivind crean(ele incerte &igura 1@919 ai arat! #i c!0 .n a)ara v5n%!rilor cu $lat! i ediat!0 orice o$era(iune #i su ! se reg!se#te0 $5n! la ur !0 .n unul dintre cele dou! conturi "ilan(iere #i anu e Acrean(e-clien(iB sau A$rovi%ioane $rivind crean(ele incerteB9 ,entru a si $li)ica0 vo $resu$une c! acelea#i ecanis e de control intern )unc(ionea%! at5t $entru v5n%!rile cu $lata i ediat!0 c5t #i $entru v5n%!rile $e credit9 FUNCIILE ECONO!ICE DIN CICLU EVIDENELE CONTABILE AFERENTE I DOCU!ENTELE I

OBIECTIVUL 13.2 D,-./0,/,1 >5=.@0034/ ,.4=4B0., 0=.35-, D= .0.353 2J=A?/0&D=.1-?/0 90 1 74.5B,=6,34/ 90 ,207,=@,34/ .4=61<03, 1-4.016, 1.,-64/ >5=.@00

Ciclul v5n%!ri-.ncas!ri cu$rinde deci%iile #i $rocesele necesare $entru trans)erul c!tre clien(i a dre$tului de $ro$rietate asu$ra "unurilor #i serviciilor0 du$! ce aceste "unuri #i servicii devin dis$oni"ile $entru v5n%are9 El .nce$e cu o solicitare )or ulat! de un cu $!r!tor #i se .nc1eie cu trans)or area "unului sau serviciului .ntr-o crean(! co ercial! curent! #i0 .n s)5r#it0 .n i/loace "!ne#ti9 E'ist! o$t )unc(ii econo ice ale ciclului v5n%!ri-.ncas!ri0 a#a cu sunt ele ilustrate .n cea de-a treia coloan! din Ta"elul 1@919 Aceste )unc(ii se des)!#oar! .n orice .ntre$rindere .n cursul .nregistr!rii celor cinci categorii de o$era(iuni ale ciclului v5n%!ri-.ncas!ri9 Re arca(i din Ta"elul 1@91 c! $ri ele $atru $rocese cores$und .nregistr!rii v5n%!rilor0 .n ti $ ce )iec!reia dintre celelalte categorii de o$era(iuni .i cores$unde c5te o singur! )unc(ie econo ic!9 Sec(iunea de )a(! e'$lic! )iecare din cele o$t )unc(ii econo ice #i descrie docu entele #i eviden(ele conta"ile ti$ice $entru )iecare )unc(ie9 Aceste docu ente #i eviden(e conta"ile sunt ilustrate .n cea de-a $atra coloan! din Ta"elul 1@919 este esen(ial s! se .n(eleag! )unc(iile econo ice0 $recu #i docu entele #i eviden(ele conta"ile dintr-o .ntre$rindere .nainte de a se esti a riscul de control #i a se $utea $roiecta testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor9 P/,35./1/,1 .4B,=A034/ .30,=@034/ C4B1=71 .30,=65350 Co anda clientului este o solicitare de !r)uri de c!tre un client9 Ea $oate )i $ri it! $rin tele)on0 $rin $o#t!0 .n )or ! de odel i $ri at care a )ost tri is clien(ilor $oten(iali #i clien(ilor e'isten(i0 $rin inter ediul re$re%entan(ilor co erciali ai .ntre$rinderii sau $rin $lasarea electronic! a unei co en%i a clientului cu a/utorul Internetului sau al altor cone'iuni .n re(ea .ntre )urni%or #i cu $!r!tor9 O/70=53 7, 2J=A1/, 6 Ordinul de v5n%are este un docu ent intern $rin care se co unic! descrierea0 cantitatea #i alte in)or a(ii cone'e des$re "unurile co andate de client9 Acest docu ent este deseori utili%at $entru a indica a$ro"area credit!rii #i a autori%a livrarea "unurilor9 A.4/71/,1 ./,7065350 .4B,/.013 :nainte de e'$edierea "unurilor0 o $ersoan! adecvat . $uternicit! tre"uie s! a$ro"e creditarea clientului .n ca%ul v5n%!rilor .n cont *$e credit+9 E:;,70,/,1 <5=5/034/ D4.5B,=653 7, 302/1/, 6 Docu entul de livrare este .ntoc it .n sco$ul de a ini(ia livrarea "unurilor #i con(ine o descriere a !r)urilor0 cantit!(ile livrate #i alte date relevante9 Originalul este re is clientului0 iar una sau ai ulte co$ii sunt re(inute de .ntre$rindere9

F1.65/1/,1 .30,=@034/ 90 D=/,80-6/1/,1 2J=A?/034/ In a/oritatea siste elor0 )acturarea clien(ilor $resu$une .ntoc irea unei )acturi de v5n%are .n ai ulte e'e $lare0 conco itent cu actuali%area )i#ierului con(in5nd o$era(iunile de v5n%are0 a )i#ierului siste atic al crean(elor co erciale #i a )i#ierului siste atic al c!r(ii ari $entru a se re)lecta v5n%!rile #i crean(ele-clien(i a$!rute9 In)or a(iile o"(inute sunt utili%ate $entru generarea /urnalului de v5n%!ri #i0 . $reun! cu .ncas!rile #i alte o$era(iuni diverse de creditare0 $er it .ntoc irea "alan(ei de veri)icare a crean(elor co erciale9 F1.65/1 7, 2J=A1/, & este un docu ent care con(ine descrierea #i cantit!(ile "unurilor v5ndute0 $re(ul0 c1eltuielile de trans$ort0 c1eltuielile de asigurare0 condi(iile de $lat! #i alte date relevante9 J5/=1353 2J=A?/034/ 6 este un /urnal utili%at $entru .nregistrarea o$era(iunilor de v5n%are9 S0651@01 -0=6,60.? 1 2J=A?/034/ ) este un docu ent generat de co $uter0 .n care sunt re%u ate v5n%!rile e)ectuate .ntr-o anu it! $erioad! de ti $9 De regul!0 acest ta"lou cu$rinde in)or a(iile anali%ate #i clasi)icate $e co $onente-c1eie0 cu ar )i v5n%!tor0 $rodus #i teritoriu9 F090,/53 -0-6,B160. 13 ./,1=@,34/&.30,=@0 6 este un )i#ier )olosit $entru .nregistrarea v5n%!rilor $e conturi analitice #i $entru eviden(a soldurilor conturilor clien(ilor9 B131=@1 7, 2,/0>0.1/, 1 ./,1=@,34/&.30,=@0 6 re$re%int! o list! a su elor datorate de )iecare client la un o ent dat9 S0651@01 /,.1;06531602? 35=1/? 6 este un docu ent tri is )iec!rui client0 indic5nd soldul ini(ial al datoriei acestuia0 su a #i data )iec!rei v5n%!ri0 .ncas!rile $ri ite0 notele conta"ile de creditare .ntoc ite #i soldul )inal datorat9 Ea este0 .n esen(!0 o co$ie a $or(iunii a)erente clientului res$ectiv din )i#ierul siste atic al crean(elorclien(i9 P/,35./1/,1 90 D=/,80-6/1/,1 D=.1-?/034/ Ur !toarele $atru )unc(ii $rivesc .ncasarea #i .nregistrarea i/loacelor "!ne#ti0 $relucrarea v5n%!rilor restituite #i a ra"aturilor acordate0 scoaterea din eviden(! a crean(elor irecu$era"ile #i crearea de $rovi%ioane $entru aco$erirea c1eltuielilor legate de crean(ele incerte9

A20A53 7, 1.C061/, F20/1B,=6H L0-61 ;/,30B0=1/? 1 D=.1-?/034/ J5/=1353 D=.1-?/034/ P/,35./1/,1 90 D=/,80-6/1/,1 2J=A?/034/ /,-606506, 90 /1<165/034/ 1.4/716, N461 .4=61<03? 7, ./,7061/,9 6 este un docu ent intern care indic! o reducere a su ei datorate de client0 generat! de restituirea unor "unuri v5ndute sau de acordarea unui ra"at de $re(9 J5/=1353 2J=A?/034/ /,-606506, 90 /1<165/034/ 1.4/716, 6 este un /urnal )olosit $entru .nregistrarea o$era(iunilor legate de restituirea de "unuri v5ndute #i acordarea de ra"aturi9 S.416,/,1 ./,1=@,34/ 0/,.5;,/1<03, 70= 8,-605=, F,207,=@?H F4/B531/53 7, 1564/0A1/, 1 ./,1=@,34/ 0/,.5;,/1<03, este un docu ent utili%at .n interiorul .ntre$rinderii #i care autori%ea%! scoaterea din eviden(ele conta"ile a unei crean(e-clien(i care este considerat! irecu$era"il!9 C4=-60650/,1 7, ;/420A041=, ;/020=7 ./,1=@,3, 0=.,/6, ,rovi%ionale $rivind crean(ele incerte tre"uie s! )ie su)iciente $entru a co $ensa v5n%!rile e'erci(iului .n curs0 a c!ror contravaloare co $ania esti ea%! c! nu o va $utea .ncasa .n viitor9 ,entru a/oritatea co $aniilor0 su a re%ervei constituite este o di)eren(!0 re%ult5nd din regulari%area o$erat! la s)5r#itul e'erci(iului .n $rovi%ioanele $rivind crean(ele incerte9 !ETODOLOGIA DE PROIECTARE A TESTELOR !ECANIS!ELOR DE CONTROL I A TESTELOR SUBSTANIALE ALE OPERAIUNILOR PENTRU V%NZRI OBIECTIVUL 13.3. '=@,3,8,/,1 .4=6/435350 0=6,/= 90 ;/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 1 6,-6,34/ -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ D= ->,/1 2J=A?/034/. 4etodologia )olosit! $entru o"(inerea unei .n(elegeri a controlului intern #i $entru $roiectarea testelor ecanis elor de control #i a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor .n s)era v5n%!rilor este ilustrat! .n &igura 1@9>9 1. '=@,3,8,/,1 .4=6/435350 0=6,/= & 2J=A?/0

O etod! ti$ic! )olosit! .n s)era v5n%!rilor const! .n a studia diagra ele secven(iale ale clientului 0 a .ntoc i un c1estionar de control intern #i a )ace o testare a v5n%!rilor $rintr-un A$arcurs de siste B9

2. E-60B1/,1 /0-.5350 7, .4=6/43 ;31=0>0.16 ) 2J=A?/0 Auditorul )olose#te in)or a(iile o"(inute .n cursul .n(elegerii controlului intern $entru a esti a riscul legat de control9 Aceast! esti are se )ace .n $atru $a#i esen(iali0 $e care i-a discutat .n ca$itolul 1D9 19 In $ri ul r5nd0 auditorul are nevoie de un cadru de re)erin(! $entru a esti a riscul legat de control9 Cadrul de re)erin(! $entru toate categoriile de o$era(iuni .l )or ea%! cele #ase o"iective de audit legate de o$era(iuni9 ,entru v5n%!ri0 acestea sunt ilustrate $e ca%ul co $aniei 7ills"urg 7ard8are .n &igura 1@9L9 Aceste #ase o"iective sunt identice $entru orice audit al v5n%!rilor9 >9 Auditorul tre"uie s! identi)ice ecanis ele 6 c1eie #i nea/unsurile controlului intern din s)era v5n%!rilor9 4ecanis ele de control #i nea/unsurile vor )i di)erite $entru )iecare audit .n $arte9 @9 Du$! identi)icarea ecanis elor de control #i a nea/unsurilor siste ului auditorul tre"uie s! le corele%e cu o"iectivele de audit9 ?9 In s)5r#it0 auditorul esti ea%! riscul de control $entru )iecare o"iectiv9 Aceast! eta$! este critic!0 deoarece ea a)ectea%! deci%iile auditorului .n ceea ce $rive#te at5t testele ecanis elor de control0 c5t #i testele su"stan(iale9 Aceast! deci%ie este .n are !sur! su"iectiv!9 1. S,;1/1/,1 17,.216? 1 -1/.0=034/ 6 ,entru a $reveni )raudele este i $ortant ca orice $ersoan! res$onsa"il! de introducerea .n siste ul in)or atic a datelor $rivind v5n%!rile #i .ncas!rile s! nu ai"! nici un acces la i/loacele "!ne#ti9 2. A564/0A1/,1 17,.216?. 6 Auditorul este interesat de autori%are .n trei o ente c1eie #i anu e 2 creditarea tre"uie adecvat autori%at! .nainte de e)ectuarea unei v5n%!riH "unurile ar tre"ui e'$ediate nu ai du$! o autori%are cores$un%!toareH $re(urile0 inclusiv condi(iile de "a%! ale v5n%!rii0 c1eltuielile de trans$ort #i reducerile acordate0 tre"uie autori%ate9 3. D4.5B,=6,3, 90 ,207,=@,3, .4=61<03, 17,.216, De e'e $lu0 anu ite co $anii .ntoc esc auto at )acturi de v5n%are $renu erotate .n ai ulte e'e $lare .n o entul .n care se $ri e#te co anda unui client9 Co$ii ale acestui docu ent sunt utili%ate $entru a$ro"area credit!rii0 autori%area livr!rii0 .nregistrarea nu !rului de unit!(i livrate #i )acturarea su elor datorate de clien(i9

4. D4.5B,=6,3, ;/,=5B,/4616, F.5 /,80B -;,.013H. O tr!s!tur! i $ortant! a docu entelor /usti)icative ale v5n%!rilor este utili%area unui regi s$ecial al docu entelor0 "a%at $e o $renu erotare a lor0 care are dre$t sco$ s! $revin! at5t o iterea )acturii sau .nregistr!rii v5n%!rilor0 c5t #i $roducerea unor du"le )actur!ri #i .nregistr!ri9 =ine.n(eles0 e'isten(a unor docu ente $renu erotate nu este de are utilitate dac! eviden(a succesiunii nu erice a acestor docu ente nu este (inut! corect9 5. R,B06,/,1 -0651@0034/ /,.1;06531602, 35=1/,. E'$edierea c!tre clien(i a situa(iilor reca$itulative lunare de c!tre o $ersoan! care nu $oart! nici o r!s$undere $rivind gestiunea i/loacelor "!ne#ti sau (inerea eviden(ei conta"ile a v5n%!rilor #i crean(elor 6 clien(i re$re%int! un ecanis de control util0 deoarece el .ncura/ea%! reac(ia clien(ilor .n ca%ul .n care soldul re)lectat .n conta"ilitate este incorect9 6. P/4.,75/03, 7, 2,/0>0.1/, 0=6,/=? 6 ,rintre e'e $le ale unor ast)el de $roceduri se nu !r! 2 veri)icarea succesiunii nu erice a docu entelor cu regi s$ecial0 veri)icarea corectitudinii .ntoc irii docu entelor #i veri)icarea ra$oartelor care conse nea%! .nregistr!rile neo"i#nuite sau incorecte9 E21351/,1 .4-65/034/ 90 121=61K,34/ 6,-6?/00 B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 Nu $rea ar avea sens s! se genere%e c1eltuieli $entru identi)icarea ecanis elor de control #i esti area riscului de control su" nivelul a'i dac! aceste !suri nu ar $er ite reducerea cantit!(ii de teste su"stan(iale9 P/40,.61/,1 6,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 D= ->,/1 2J=A?/034/ De e'e $lu0 dac! ecanis ul de control intern $resu$une .nscrierea unor ini(iale $e co en%ile clien(ilor du$! ce acestea au )ost a$ro"ate $entru creditare0 atunci testul ecanis ului de control va consta .n e'a inarea co en%ilor clien(ilor $entru a se veri)ica e'isten(a ini(ialelor res$ective9 ,ri ele trei coloane din Ta"elul 1@9>9 ilustrea%! $roiectarea testelor ecanis elor de control .n s)era v5n%!rilor9 Coloana a treia din Ta"el ilustrea%! c5te un test $entru )iecare ecanis -c1eie al controlului intern din coloana a doua9 Re arca(i )a$tul c! ta"elul 1@9>9 este organi%at $e o"iective de audit re)eritoare la o$era(iuni9 De e'e $lu0 $ri ul ecanis -c1eie al controlului intern a)erent o"iectivului e'isten(ei este A.nregistrarea v5n%!rilor este /usti)icat! de docu ente de livrare autori%ate #i de co en%i ale clien(ilor a$ro"ateB9 Testul ecanis ului de control va consta .n a Ase e'a ina co$iile )acturilor de v5n%are $entru a se deter ina e'isten(a avi%elor de e'$edi(ie #i a co en%ilor clien(ilor care /usti)ic! o$era(iuneaB9 ,entru acest test0 auditorul ar tre"ui s! $orneasc! de la )acturile de v5n%are #i s! e'a ine%e docu entele care /usti)ic! aceste )acturi0 ai cur5nd dec5t s! )ac! o veri)icare .n sens

invers9 Dac! auditorul ar )i con)runtat su ele $ornind de la docu entele de livrare #i erg5nd s$re )acturile de v5n%are0 atunci acest test ar )i cores$uns o"iectivului de e'1austivitate9 Direc(ia de orientare a testelor este discutat! ai detaliat9 Du$! cu se arat! .n a treia coloan! a Ta"elului 1@9> .n dre$tul o"iectivelor e'isten(ei #i e'1austivit!(ii0 un tet ti$ic al ecanis elor de control a$licate v5n%!rilor const! .n veri)icarea succesiunii nu erice a di)eritelor ti$uri de docu ente9 De e'e $lu0 veri)icarea succesiunii )acturilor de v5n%!ri selectate din /urnalul v5n%!rilor0 c!ut5ndu-se nu erele o ise sau .nregistrate de dou! ori sau )acturile care nu se .ncadrea%! .n ordinea nu eric! )ireasc!0 re$re%int! un test care o)er! conco itent $ro"e at5t $entru o"iectivul e'isten(ei0 c5t #i $entru o"iectivul e'1austivit!(ii9 ,entru a e'e $li)ica0 s! $resu$une c! auditorul selectea%! )acturile de v5n%are cu nu erele cu$rinse .ntre 1J1DD #i 1J1KK9 O"iectivul e'1austivit!(ii va )i $ar(ial satis)!cut dac! nici unul dintre aceste nu ere de )acturi nu ar )i .nregistrat de dou! ori9 In ceea ce $rive#te se$ararea sarcinilor0 testele ecanis elor de control adecvate sunt0 de regul!0 li itate la o"servarea activit!(ilor de c!tre auditor #i la discu(iile cu $ersonalul9 De e'e $lu0 se $oate o"serva dac! anga/atul res$onsa"il de )acturare are acces la i/loacele "!ne#ti .n o entul $ri irii cores$onden(ei sau .n cel al de$o%it!rii "anilor la "anc!9 De o"icei0 este necesar s! se )ac! o c1estionare a anga/a(ilor .n ceea ce $rive#te sarcinile $e care le .nde$linesc #i .n ceea ce $rive#te e'isten(a unor circu stan(e .n care res$onsa"ilit!(ile lor sunt di)erite de $revederile curente ale $oliticilor .ntre$rinderii9 De e'e $lu0 anga/atul res$onsa"il de )acturarea clien(ilor ar $utea a)ir a c! nu are acces la nu erar9 Discu(iile ulterioare ar $utea scoate la iveal! c!0 atunci c5nd casierul este .n concediu0 acest anga/at $reia )unc(iile de casier9 C5teva dintre testele ecanis elor de control din Ta"elul 1@9> $ot )i )!cute cu a/utorul co $uterului9 De e'e $lu0 unul dintre ecanis ele-c1eie ale controlului intern vi%5nd $re.nt5 $inarea o$era(iunilor )rauduloase const! .n includerea unei liste a nu erelor clien(ilor e'isten(i .n )i#ierele in)or atice9 Dac! .n co $uter este introdus un nu !r de client ine'istent0 o$era(iunea este res$ins!9 Un test al acestui ecanis de control ar consta .n aceea c! auditorul va .ncerca s! introduc! nu ere de clien(i ine'istente .n co $uter0 .n sco$ul de a se convinge c! ecanis ul de control in)or atic )unc(ionea%!9 Un alt test al ecanis ului de control ar )i ca auditorul s! introduc! nu ere de clien(i vala"ile .n )i#ierul siste atic0 .n sco$ul de a deter ina dac! nu erele clien(ilor sunt autori%ate0 corecte #i co $lete9 P/40,.61/,1 6,-6,34/ -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ 70= ->,/1 2J=A?/034/ 1.VJ=A?/03, D=/,80-6/16, ,:0-6?. ,entru acest o"iectiv0 auditorul ar tre"ui s! anali%e%e $osi"ilitatea $roducerii ur !toarelor trei ti$uri de erori 2 includerea .n /urnale a unor v5n%!ri $entru care nu s-a e)ectuat nici o livrare0 .nregistrarea unei

v5n%!ri de ai ulte ori #i e)ectuarea de livr!ri c!tre clien(i ine'isten(i #i .nregistrarea unor v5n%!ri a)erente acestor livr!ri9 ,ri ele dou! ti$uri de erori $ot )i at5t inten(ionate c5t #i neinten(ionate9 Ulti ul ti$ este .ntotdeauna o eroare inten(ionat!9 Consecin(ele $oten(iale ale unor ase enea erori sunt se ni)icative0 deoarece ele $ot duce la o su$raevaluare a activelor #i a $ro)itului9 E'ist! o deose"ire i $ortant! .ntre desco$erirea unei su$raevalu!ri inten(ionate a v5n%!rilor #i desco$erirea unei su$raevalu!ri neinten(ionate. In od nor al0 o su$raevaluare neinten(ionat! a v5n%!rilor are dre$t re%ultat #i o su$raevaluare evident! a crean(elor-clien(i0 care $oate )i0 de cele ai ulte ori0 u#or detectat! $rin $rocedurile de con)ir are9 In ca%ul unei )raude0 cel care o co ite va .ncerca s! ca u)le%e su$raevaluarea0 )!c5nd ai di)icil! detectarea ei de c!tre auditor9 In ase enea circu stan(e0 ar $utea )i necesare test!ri su"stan(iale ale o$era(iunilor $entru a se desco$eri v5n%!rile su$raevaluate9 Testele su"stan(iale ale o$era(iunilor adecvat $entru veri)icarea o"iectivului e'isten(ei vor de$inde de )a$tul dac! auditorul crede c! e'ist! $ro"a"ilitatea $roducerii unor erori9 Nu ero#i auditori )ac teste su"stan(iale ale o$era(iunilor $entru o"iectivul e'isten(ei nu ai .n ca%urile .n care cred c! e'ist! un nea/uns .n controlul intern0 $rin ur are0 natura testelor va de$inde de natura erorii $oten(iale0 du$! cu se e'$lic! ai /os9 '=/,80-6/1/,1 5=,0 2J=A?/0 ;,=6/5 .1/, =5 1 ,:0-616 302/1/,. VJ=A?/03, D=/,80-6/16, 7, B10 B536, 4/0 L02/1/,1 7, ;/475-, .?6/, .30,=@0 0=,:0-6,=@0 O alt! etod! e)icient! $entru detectarea celor trei ti$uri de erori din o$era(iunile de v5n%are discutate ai sus const! .n a corela su ele creditoare din )i#ierul siste atic al crean(elor-clien(i cu sursa .nregistr!rii ini(iale9 In ca%ul .n care crean(a a )ost .ntr-adev!r di inuat! $rin $ri irea "anilor sau dac! "unurile livrate au )ost .ntr-adev!r restituite0 aceste o$era(iuni ar )i tre"uit s! ai"! la origine o v5n%are9 Dac! su a creditoare cores$unde scoaterii din eviden(! a unei crean(e irecu$era"ile sau .ntoc irii unei note conta"ile de creditare sau dac! soldul contului de crean(! este .ns! restant .n o entul e)ectu!rii auditului0 se i $une o veri)icare a$ro)undat! $rin e'a inarea docu entelor de livrare #i a co en%ilor clientului0 deoarece oricare dintre aceste situa(ii ar $utea indica o o$era(iune de v5n%are necores$un%!toare9 Ar tre"ui s! re(ine(i c! auditul o"i#nuit nu are dre$t sco$ $rinci$al s! detecte%e )raudele0 cu e'ce$(ia ca%urilor .n care i $actul acestora asu$ra situa(iilor )inanciare este se ni)icativ9 Testarea su"stan(ial! a o$era(iunilor descris! ai sus se va i $une nu ai dac! auditorul este .ngri/orat de $ro"a"ilitatea a$ari(iei de )raude din cau%a unor ecanis e de control intern inadecvate9 2. O;,/1@05=03, 7, 2J=A?/0 ,:0-6,=6, -5=6 D=/,80-6/16,.

O $rocedur! e)icient! $entru testarea e'isten(ei unor livr!ri ne)acturate const! .n a con)runta docu entele de livrare selectate dintr-un dosar al de$arta entului de livr!ri cu co$iile cores$un%!toare ale )acturilor de v5n%are #i cu /urnalul v5n%!rilor9 ,entru a )ace un test relevant utili%5ndu-se aceast! $rocedur!0 auditorul tre"uie s! )ie sigur c! toate docu entele de livrare au )ost incluse .n dosarul res$ectiv9 Acest )a$t $oate )i asigurat $rin veri)icarea unei $or(iuni din succesiunea nu eric! a docu entelor .n cau%!9 O/0,=61/,1 6,-6,34/. Este i $ortant ca auditorii s! .n(eleag! deose"irea dintre con)runtarea docu entelor /usti)icative cu /urnalele #i con)runtarea /urnalelor cu docu entele /usti)icative9 ,ri a $rocedur! este o testare a o$era(iunilor o ise *o"iectivul e'1austivit!(ii+0 $e c5nd cea de-a doua este o testare a .nregistr!rii unor o$era(iuni ine'istente *o"iectivul e'isten(ei+9 In testele vi%5nd o"iectivul e'isten(ei0 $unctul de $lecare este /urnalul9 Un e#antion de nu ere de )acturi este selectat din /urnal #i con)runtat cu co$iile )acturilor de v5n%!ri0 docu entele de livrare #i co en%ile clien(ilor9 In testele vi%5nd o"iectivul e'1austivit!(ii0 $unctul $ro"a"il de $lecare va )i docu entul de livrare9 Un e#antion de docu ente de livrare este selectat #i con)runtat cu co$iile )acturilor de v5n%are #i cu /urnalul v5n%!rilor0 $entru a se detecta o isiunile9 In cursul $roiect!rii $rocedurilor de audit a)erente o"iectivelor e'isten(ei #i e'1austivit!(ii0 $unctul de $lecare al $rocedurii de con)runtare a docu entelor *retrasare a $arcursului su elor+ este esen(ial9 Acest as$ect este nu it orientarea testelor9 De e'e $lu0 dac! auditorul este interesat de o"iectivul e'isten(ei0 dar con)runt! su ele .ntr-o direc(ie gre#it! *$ornind de la docu entele de livrare s$re /urnale+0 va a$!rea o caren(! de audit grav!9 Orientarea testelor este ilustrat! .n &ig9 1@9@9 In cursul test!rii celorlalte $atru o"iective de audit legate de o$era(iuni0 orientarea testelor nu este0 de regul!0 relevant!9 De e'e $lu0 e'actitatea o$era(iunilor de v5n%!ri $oate )i testat! $rin con)runtarea JretrasareaK su elor $ornind-se de la o co$ie a )acturii de v5n%are s$re un docu ent de livrare0 dar #i invers9 3. VJ=A?/03, -5=6 .4/,.6 D=/,80-6/16,9 :nregistrarea corect! a v5n%!rilor vi%ea%! 2 e'$edierea cantit!(ii corecte de "unuri co andate0 )acturarea e'act! a cantit!(ilor de "unuri livrate #i .nregistrarea corect! a unei )acturate .n eviden(ele conta"ile9 De o"icei0 .n orice audit se )ac teste su"stan(iale $entru a se asigura c! )iecare dintre aceste as$ecte ale o"iectivului e'actit!(ii este res$ectat9 ,rintre testele su"stan(iale ti$ice ale o$era(iunilor e nu !r! #i recalcularea in)or a(iilor din eviden(ele conta"ile $entru a veri)ica dac! acestea sunt corecte9 O etod! clasic! const! .n a .nce$e cu .nregistr!rile din )i#ierul siste atic al crean(elor-clien(i #i cu co$iile )acturilor de v5n%are9 ,re(urile din co$iile )acturilor de v5n%are sunt0 de o"icei0 co $arate cu o list! de $re(uri a$ro"ate0 $rodusele #i su ele sunt recalculate0 iar detaliile en(ionate .n )acturi sunt co $arate cu

eviden(ele conta"ile ale livr!rilor $entru a se sta"ili concordan(a dintre descrierea $roduselor0 cantit!(i #i in)or a(iile de identi)icare a clien(ilor9 Deseori0 co en%ile clien(ilor #i ordinele de v5n%are sunt0 la r5ndul lor0 e'a inate $rin $ris a acelora#i in)or a(ii9 Atunci c5nd )acturile de v5n%are sunt auto at calculate #i siste ati%ate de un co $uter0 auditorul ar $utea li ita test!rile su"stan(iale ale o$era(iunilor din cadrul o"iectivului e'actit!(ii9 Dac! auditorul deter in! c! siste ul in)or atic este adecvat $rogra at #i c! )i#ierul siste atic con(in5nd lista de $re(uri este autori%at #i corect0 calculele detaliate ale su elor din )acturi $ot )i reduse sau c1iar eli inate9 In acest ca%0 auditorul se concentrea%! asu$ra deter in!rii e'isten(ei unor ecanis e de control co $uteri%at e)icace0 $entru a se asigura c! siste ul in)or atic este corect $rogra at #i nu a )ost odi)icat du$! ulti a testare )!cut! de auditor9 4. VJ=A?/03, D=/,80-6/16, -5=6 .4/,.6 .31-0>0.16,. Inregistrarea unei su e .n contul de carte are corect este o $ro"le ! ai ic! .n s)era v5n%!rilor dec5t .n alte cicluri de o$era(iuni0 .ns! ea erit! totu#i aten(ie9 Atunci c5nd e'ist! at5t v5n%!ri cu $lat! i ediat!0 c5t #i v5n%!rile $e credit0 este i $ortant s! nu se de"ite%e contul de crean(e-clien(i .n ca%ul unei $l!(i .n nu erar sau s! nu se credite%e contul de v5n%!ri .n ca%ul .ncas!rii unei crean(e9 De ase enea0 este i $ortant s! nu se clasi)ice cedarea unor active )olosite .n e'$loatare0 de e'e $lu0 o cl!dire0 ca v5n%are curent! *.n cursul activit!(ii de "a%!+9 ,entru co $aniile care utili%ea%! ai ulte categorii de v5n%!ri0 cu ar )i societ!(ile care .ntoc esc situa(ii ale re%ultatelor $e seg ente0 clasi)icarea cores$un%!toare este esen(ial!9 De regul!0 veri)icarea clasi)ic!rii adecvate a v5n%!rilor se )ace ca $arte a test!rii e'actit!(ii9 Auditorul e'a inea%! docu entele /usti)icative $entru a deter ina clasi)icarea corect! a unei o$era(iuni #i co $ar! aceast! clasi)icare corect! cu contul real .n care a )ost .nregistrat! su a9 5. VJ=A?/03, -5=6 D=/,80-6/16, 31 716,3, .4/,.6,9 V5n%!rile ar tre"ui )acturate #i .nregistrate c5t ai cur5nd $osi"il du$! e)ectuarea livr!rii0 $entru a se $re.nt5 $ina o isiunea neinten(ionat! a o$era(iunilor din eviden(ele conta"ile #i $entru a se asigur! c! v5n%!rile sunt .nregistrate .n e'erci(iul conta"il cores$un%!tor9 O$era(iunile .nregistrate .n ti $ util $re%int!0 de ase enea0 o $ro"a"ilitate ai ic! de a )i eronate9 In o entul .n care se e)ectuea%! $rocedurile de testare su"stan(ial! a o$era(iunilor din cadrul o"iectivului e'actit!(ii0 se o"i#nuie#te #i s! se )ac! o co $arare a datelor din avi%ele de e'$edi(ie sau alte docu ente de livrare selectate cu datele din co$iile )acturilor cores$un%!toare0 din /urnalul v5n%!rilor #i din )i#ierul siste atic al crean(elor-clien(i9 Di)eren(ele se ni)icative indic! o $oten(ial! $ro"le ! de cen%ur! *decu$are te $oral!+ a o$era(iunilor9

O;,/1@05=03, 7, 2J=A?/0 -5=6 .4/,.6 6/1=->,/16, D= >090,/53 -0-6,B160. 90 .4/,.6 -0=6,60A16,. Includerea adecvat! a tuturor o$era(iunilor de v5n%!ri .n )i#ierul siste atic al crean(elor-clien(i este esen(ial!0 deoarece e'actitatea acestor eviden(e analitice a)ectea%! ca$acitatea clientului de audit de a ur !ri .ncasarea crean(elor restante9 S0=6,A? 1 B,64743480,0 56030A16, D= 1570653 2J=A?/034/ O"iectivele de audit legate de o$era(iuni *Coloana 1+ 4ecanis ele-c1eie ale controlului intern *Coloana >+ Testele ecanis elor de control *Coloana @+ Testele su"stan(iale ale o$era(iunilor *Coloana ?+ P/4.,75/03, 7, 15706 D= >4/B16 7, ;/40,.61/, 90 D= >4/B16 7, 1;30.1/, ,rin trans$unerea unui $rogra de audit .n )or at $roiectat .ntr-un $rogra de audit .n )or at a$licat0 $rocedurile de audit sunt co "inate9 Aceast! co "inare va $er ite ur !toarele 2 Va eli ina $rocedurile re$etitive Va asigura )a$tul c! .n o entul e'a in!rii unui anu it docu ent se vor e)ectuat toate $rocedurile vi%5nd docu entul .n cau%! Va $er ite audituorului s! a$lice $rocedurile .n ordinea cea ai e)icient!9 De e'e $lu0 dac! $rocedea%! ai .nt5i la totali%area /urnalului #i la veri)icarea e'isten(ei unor .nregistr!ri neo"i#nuite .n acest /urnal0 auditorul va o"(ine o ai "un! $ers$ectiv! $entru e)ectuarea ulterioar! a testelor detaliate9 V%NZRILE RESTITUITE I RABATURILE ACORDATE OBIECTIVUL 13.4 #plicarea metodologiei aferente controlului operaiunilor de v+nzri pentru verificarea v+nzrilor restituite "i a rabaturilor acordate. O"iectivele de audit re)eritoare la o$era(iuni #i etodele utili%ate de client $entru a veri)ica dac! s-au co is erori .n cursul $relucr!rii notelor conta"ile de creditare sunt0 .n esen(!0 ase !n!toare celor descrise $entru v5n%!ri0 e'ist5nd dou! deose"iri i $ortante9 ,ri a se re)er! la $ragul de se ni)ica(ie9 In nu eroase situa(ii0 v5n%!rile restituite #i ra"aturile acordate sunt at5t de nese ni)icative .nc5t $ot )i co $let ignorate $e $arcursul auditului9 Cea de-a doua deose"ire i $ortant! se re)er! la

accentul $rinci$al cade0 .n od nor al0 $e testarea e'isten(ei o$era(iunilor .nregistrate0 ca odalitate de desco$erire a eventualelor deturn!ri ale i/loacelor "!ne#ti $rovenite din .ncasarea crean(elor-clien(i0 care ar $utea )i ca u)late $rintr-o restituire )ictiv! de "unuri v5ndute sau $rintr-o acordare )ictiv! de ra"aturi9 De#i accentul .n auditul v5n%!rilor restituite #i al ra"aturilor acordate cade0 de cele ai ulte ori0 $rin testarea e'isten(ei o$era(iunilor .nregistrate0 o"iectivul e'1austivit!(ii este deose"it de i $ortant la s)5r#it de e'erci(iu conta"il9 V5n%!rile restituite #i ra"aturile acordate0 dar ne.nregistrate0 $ot )i se ni)icative #i $ot )i utili%ate de conducerea unei co $anii .n sco$ul de a su$raevalua $ro)itul net9 &ire#te0 nici celelalte o"iective nu ar tre"ui ignorate9 Totu#i0 dat )iind )a$tul c! o"iectivele #i etodologia audit!rii v5n%!rilor restituite #i a ra"aturilor acordate sunt0 .n esen(!0 identi)ice cu cele $entru v5n%!ri0 nu vo include aici un studiu detaliat al acestei s)ere de audit9 Cititorul ar tre"ui s! )ie .n !sur! s! a$lice aceea#i logic! $entru a identi)ica ecanis ele de control intern0 testele ecanis ele de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor $otrivite $entru a veri)ica su ele .n cau%!9 !ETODOLOGIA DE PROIECTARE A TESTELOR !ECANIS!ELOR DE CONTROL I A TESTELOR SUBSTANIALE ALE OPERAIUNILOR PENTUR INCASRI OBIECTIVUL 13.5 ,nelegerea controlului intern "i proiectarea "i efectuarea testelor mecanismelor de control "i a testelor substanial ale operaiunilor n sfera ncasrilor ,entru $roiectarea testelor ecanis elor de control #i a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor .n s)era .ncas!rilor se )olose#te aceea#i etodologie ca #i $entru v5n%!ri9 O"iectivele de audit legate de o$era(iunile de .ncas!ri sunt $re%entate .n Ta"elul 1@9@9 1. V,/0>0.1/,1 D=/,80-6/?/00 -5B,34/ ;/0B06, Ti$ul de deturnare de i/loace "!ne#ti cel ai greu de identi)icat $entru auditor este acela care se $roduce .naintea .nregistr!rii i/loacelor "!ne#ti .n /urnalul .ncas!rilor sau .ntr-o alt! eviden(! a i/loacelor "!ne#ti0 ai ales dac! v5n%area #i .ncasarea "anilor sunt .nregistrate conco itent9 In $ractic!0 se )olose#te )recvent co $ararea su elor din avi%ele de ac1itare $renu erotate sau din listele $reli inare ale .ncas!rilor cu /urnalul de .ncas!ri #i cu eviden(ele analitice ale crean(elor-clien(i0 ca test su"stan(ial al .nregistr!rii i/loacelor de $lat! e)ectiv $ri ite9 Acest test va )i e)icient nu ai dac! o "and! a a$aratului de cas! sau o alt! list! $reli inar! a )ost .ntoc it! .n o entul $ri irii "anilor9

2. J5-60>0.1/,1 D=.1-?/034/ O $rocedur! de audit util!0 $rin care se testea%! dac! toate .ncas!rile .nregistrate au )ost de$use .n contul "ancar este /usti)icarea .ncas!rilor9 ,rin aceast! veri)icare0 toate .ncas!rile .nregistrate .n /urnalul de .ncas!ri .ntr-un interval de ti $ dat0 de e'e $lu0 o lun!0 sunt con)runtate cu de$o%itele real ente )!cute la "anc! .n aceea#i $erioad! de ti $9 Intre cele dou! ele ente ar $utea a$!rea di)eren(e datorate de$o%itelor a)late .n tran%it #i altor )actori0 .ns! su ele $ot )i co $arate #i reconciliate9 3. T,-6,3, 20AJ=7 7,-.4;,/0/,1 M.4B;,=-?/00N ./,1=@,34/&.30,=@0 Co $ensarea crean(elor-clien(i re$re%int! a 5narea .nregistr!rii .ncas!rii unor crean(e $entru a ca u)la un inus de cas! e'istent9 Deturnarea de acest ti$ este co is! de o $ersoan! care gestionea%! .ncas!rile #i a$oi le .nregistrea%! .n siste ul in)or atic9 Aceast! $ersoan! a 5n! .nregistrarea .ncas!rilor de la un client #i aco$er! golurile cu "anii .ncasa(i de la un alt client9 3a r5ndul lor0 acestea din ur ! sunt aco$erite din .ncas!rile $ri ite de la un al treilea client cu c5teva %ile ai t5r%iu9 Anga/atul este o"ligat s! continue aco$erirea "anilor li$s! $rin co $ens!ri re$etate de acest ti$0 s! .nlocuiasc! "anii )ura(i sau s! g!seasc! o alt! odalitate de a ca u)la inusul de tre%orerie9 TESTELE DE AUDIT VIZ%ND CREANELE IRECUPERABILE OBIECTIVUL 13.6. #plicarea metodologiei controlului ciclului v+nzri-ncasri asupra creanelorclieni scoase din gestiune ,e l5ng! cele sus- en(ionate0 ar $utea e'ista #i ecanis e de control intern legate direct de soldurile conturilor #i care nu au )ost identi)icate sau veri)icate ca $arte a test!rii ecanis elor de control sau a test!rii su"stan(iale a o$era(iunilor9 In ca%ul ciclului v5n%!ri-.ncas!ri0 aceste ecanis e vor a)ecta cel ai $ro"a"il ur !toarele trei o"iective de audit re)eritoare la solduri 2 valoarea reali%a"il!0 dre$turile #i o"liga(iile #i $re%entarea #i de%v!luirea9 Valoarea reali%a"il! este un o"iectiv esen(ial de audit $rivind soldurilor conturilor .n s)era crean(elor-clien(i0 deoarece $ro"a"ilitatea de recu$erare a crean(elor este0 deseori0 un ele ent i $ortant al situa(iilor )inanciare #i a )ost cau%a intent!rii unor nu eroase $rocese vi%5nd r!s$underea conta"ililor9 ,rin ur are0 riscul inerent este adesea )i'at la un nivel .nalt $entru o"iectivul valorii reali%a"ile9 I!PACTUL REZULTATELOR TESTELOR !ECANIS!ELOR CONTROL I TESTELOR OSUBSTANIALE ALE OPERAIUNILOR DE

,or(iunea de audit cea ai a)ectat! de testele ecanis elor de control #i de testele su"stan(iale ale o$era(iunilor din ciclul v5n%!ri-.ncas!ri o re$re%int! soldurile costurilor de crean(e-clien(i0 i/loace "!ne#ti0 c1eltuieli $rivind crean(ele incerte #i $rovi%ioane $rivind crean(ele incerte9 4ai ult dec5t at5t0 dac! re%ultatele testelor sunt nesatis)!c!toare0 este necesar s! se )ac! test!ri su"stan(iale su$li entare ale corectitudinii v5n%!rilor0 v5n%!rilor restituite #i ra"aturilor acordate0 scoaterii din eviden(! a crean(elor irecu$era"ile #i $relucr!rii .ncas!rilor9 In o entul .nc1eierii test!rii ecanis elor de control #i a test!rii su"stan(iale a o$era(iunilor0 este esen(ial s! se anali%e%e )iecare a"atere0 $entru a-i deter ina cau%ele #i i $lica(iile asu$ra riscului de control e sti at0 care ar $utea a)ecta riscul de detectare /usti)icat #i0 .n consecin(!0 testele su"stan(iale r! ase de )!cut9 Cel ai se ni)icativ i $act al re%ultatelor testelor ecanis elor de control #i testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor din ciclul v5n%!ri-.ncas!ri se ani)est! .n s)era con)ir !rii crean(elor-clien(i9 Ti$ul con)ir !rii0 di ensiunea e#antionului #i $rogra area testelor .n ti $ sunt deo$otriv! a)ectate9 Re$ercusiunile testelor a$licate crean(elor-clien(i0 c1eltuielilor $rivind crean(ele incerte #i $rovi%ioanelor $rivind crean(ele incerte sunt anali%ate .n ca$itolul 1G9 &igura 1@9?9 ilustrea%! $rinci$alele conturi din ciclul v5n%!ri-.n cas!ri #i ti$urile de teste de audit utili%ate $entru auditarea acestor conturi9 ILUSTRAIE PE CAZ ) $ILLSBURG $ARDPARE+ PARTEA I OBIECTIVUL 13.7 '=64.B0/,1 5=50 ;31= 7, 15706 0=6,8/16 ;,=6/5 .0.353 2J=A?/0&D=.1-?/0 Studiul acestui ca% are dre$t sco$ s! ilustre%e etodologia )olosit! $entru $roiectarea $rocedurilor de audit #i integrarea di)eritelor $or(iuni ale auditului9 7ills"urg 1ard8are este o ic! societate care distri"uie cu ridicata diverse ec1i$a ente c!tre aga%ine inde$endente din sud-estul Statelor Unite0 s$eciali%ate .n co er(ul cu utila/e de .nalt! calitate9 Acesta este al $atrulea an .n care )ir a de e'$erti%! conta"il! )ace auditul acestui client #i0 $5n! acu 0 testele nu au scos la iveal! nici o eroare se ni)icativ!9 In cursul anului curent s-a $rodus o sc1i "are a/or!9 Conta"ilul-#e) a $!r!sit .ntre$rinderea #i a )ost .nlocuit de Er a S8anson9 Sa $rodus #i o rota(ie a altor c5(iva anga/a(i din conta"ilitate9 Evaluarea general! )!cut! de conducere a)ir ! c! $ersonalul conta"il este re%ona"il de co $etent #i )oarte )ia"il9 ,re#edintele co $aniei0 RicS C1ulicS0 a ocu$at ti $ de a$ro'i ativ 1D ani )unc(ia de director e'ecutiv9 El este considerat a )i o $ersoan! )oarte co $etent! #i onest!0 care .#i .nde$line#te con#tiincios .ndatoririle9 In)or a(iile de ai /os au )ost e'trase din dosarele auditorilor 2 Organigra a #i diagra a secven(ial! a controlului intern0 .ntoc ite $entru audit9

 4ecanis ele #i nea/unsurile controlului intern #i esti area riscului de control $entru v5n%!ri #i .ncas!ri9 Testele ecanis elor de control $entru )iecare ecanis al contorlului intern9 Testele su"stan(iale ale o$era(iunilor $entru )iecare o"iectiv de audit legat de o$era(iuni9 Re arca(i )a$tul c! utili%area )or atului $e o"iective .n Ta"elele 1@9? #i 1@9G are dre$t sco$ s! o a/ute $e &ran s! deter ine de anier! ai e)icient! testele su"stan(iale ale o$era(iunilor adecvate9 Ea ar )i $utut deter ina testele ecanis elor de control la )el de u#or0 select5nd testele a)erente )iec!rui ecanis de control intern din &igurile 1@9L #i 1@9J9 ,rogra ul de audit .n )or at a$licat0 .ntoc it $entru testarea ecanis elor de control #i $entru testarea su"stan(ial! a o$era(iunilor9 Sco$urile $entru care &ran a .ntoc it $rogra ul de audit .n )Dr at a$licat au )ost 2 a eli ina $rocedurile de audit car au )ost en(ionate de ai ulte ori Ta"elele 1@9?9 #i 1@9G9 #i a aran/a acest $roceduri .ntr-o ordine care s! le $er it! asisten(ilor de audit s! e'ecute lucr!rile c5t ai e)icient $osi"il9 Di ensiunile e#antioanelor #i ele ent ele de inclus .n e#antioane nu sunt en(ionate aici0 .ns! ele sunt anali%ate .ntr-o $relungire a ca%ul inclus! .n ca$itolul ur !tor9 Actuali%area )oii de lucru a $lani)ic!rii $ro"elor9 Du$! ter inat testelor ecanis elor de control #i a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor0 auditorul ar tre"ui s! co $lete%e r5ndurile @-L ale )oii de lucru utili%ate $entru $lani)icarea $ro"elor9

EANTIOANELE REPREZENTATIVE OBIECTIVUL 14&1 E:;30.1/,1 =4@05=00 7, M,91=604=1/, /,;/,A,=61602?N Un e#antion re$re%entativ este acella .n care caracteristicile auditate sunt a$ro'i ativ identice aracteristicilor $o$ula(iei9 Aceasta .nsea n! c! ele entele incluse .n e#antion sunt ase !n!toare cu cele r! ase .n a)ara e#antionului9

:n $ractic!0 auditorii nu #tiu cu siguran(! dac! un e#antion este re$re%entativ nici !car du$! ter inarea tuturor test!rilor9 Totu#i auditorii $ot a/ora $ro"a"ilitatera ca un e#antion s! )ie re$re%entativ $rin e'ecutarea )oarte riguroas! a activit!(ilor legate de $roiectarea0 selec(ia #i evalarea e#antionului9 Dou! as$ecte $ot cau%a li$sa de re$re%entativitate a re%ultatelor sonda/ului #i anu e2 erorile de o"sevare #i erorile de e#antionare9 Riscurile $roducerii acestor erori sunt nu ite Arisc de o"servareB #i Arisc de e#antionareB9 A "ele riscuri $ot )u controlate9 R0-.53 7, 4<-,/21/, *eroarea de o"servare+ a$are atunci c5nd $rin testele de audit nu se desco$er! a"aterile e'istente .n e#antion9 Cele dou! cau%e ale erorilor de o"servare sunt2 inca$acitatea auditorului de a recunoa#te a"aterile #i )olosirea unor $roceduri de audit inadecvate sau ine)icace9 R0-.53 7, ,91=604=1/, *eroare de e#antionare+ este o caracteristic! inerent! a sonda/ului0 care re%ult! din $o$ula(ia total!9 C1iar #i c5nd nu e'ist! nici o eroare de o"servare0 e'ist! .ntotdeauna o $ro"a"ilitate ca un e#antion s! nu )ie re%ona"il de re$re%entativ9 E'ist! dou! odalit!(i $rin care se $oate controla riscul de e#antionare #i anu e2 a/ustarea di ensiunii e#antionului #i utili%area unei etode $otrivite $entru selectarea ele entelor din $o$ula(ie de inclus .n e#antion9 4a/orarea di ensiunii e#antionului va reduce riscul de e#antionare #i viceversa9 Utili%area etodei de e#antionare $otrivite va o)eri o asigurare re%ona"il! $rivind re$re%entativitatea e#antionului9 Acesta nici nu eli in!0 nici nu reduce riscul de e#antionare0 dar .i $er ite auditorului s! cuanti)ice de a nier! )ia"il! riscul asociat unei anu ite di esiuni de e#antion9 CO4,ARAQIE :NTRE SONDAMU3 STATISTIC I CE3 NESTATISTIC I INTRE EANTIONAREA ,RO=A=I3ISTICO I CEA NE,RO=A=I3ISTICO 4etodele utili%ate .n sonda/ul de audit $ot )i clasi)icate .n dou! categorii $rinci$ale2 cercetare $rin sonda/ statistic #i cercetare $rin sonda/ nestatistic9 :ntre aceste categorii e'ist! ase !n!ri #i deose"iri i $ortante9 Ele se asea !n! $rin aceea c! sunt $rocese care se derulea%! .n trei $a#i0 ast)el2 *1K $lani)icarea sonda/ului0 *>+ selectarea e#antionului *e#antionarea+ #i e)ectuarea testelor #i *@+ evaluarea re%ultatelor9 Sco$ul $lani)ic!rii sonda/ului este de a se asigura c! testele de audit sunt reali%ate .ntr-un od care va asigura atingerea riscului de e#antionare dorit #i va ini i%a $ro"a"ilitatea a$ari(iei de erori de o"servare9 E#antionarea $resu$une deter inarea etodei $rin care vor )i selectate #i e'trase din $o$ula(ie ele entele incluse .n e#antion9 E)ectuarea testelor const! .n e'a inarea docu entelor #i a$licarea altor $roceduri de audit9 Evaluarea re%ultatelor $resu$une )or ularea conclu%iior $e "a%a testelor de audit reali%ate9 ,entru a ilustra0 s! $resu$une c! un auditor selectea%! un e#antion de 1DD de co$ii ale )acturilor de v5n%are dintr-o $o$ula(ie total!0 testea%! )iecare )actur! $entru a deter ina dac! un docu ent de livrare este ata#at acesteia #i deter in! c! e'ist! trei a"ateri9 3uarea deci%iei $rivind necesitatea constituirii unui

e#antion din 1DD de elee nte )ace $arte din A$lani)icare sonda/uluiB9 3uarea deci%iei $rivind cele 1DD de ele ente de e'tras din $o$ula(ie $entru a )i incluse .n e#antion este o $ro"le ! de Ae#antionareB9 A$licarea $rocedurii de audit asu$ra )iec!ruia din cele 1DD de ele ente #i deterinarea )a$tului c! e'ist! trei a"ateri re$re%int! Ae)ectuarea testelorB9 &or ularea conclu%iilor $rivind $onderea $ro"a"il! a a"aterilor .n totalul $o$ula(iei c5nd .n e#antion e'ist! a"ateri .n $ro$or(ie de @E re$re%int! Aevaluarea re%ultatelorB9 S4=71K53 -6160-60. di)er! de sonda/ul nestatistic $rin aceea c!0 datorit! )olosirii unei serii de )or ule ate atice0 el $er ite cuanti)icarea * !surarea+ riscului de e#antionare .n cursul $lani)ic!rii sonda/ului *,asul 1+ #i al evalu!rii re%ltatelor *,asul @+9 *,oate v! ai a inti(i cu calcula(i la cursurile de statistic! un res%ultat statistic la un nivel de .ncredere de KGE9 Acest nivel de .ncredere de KGE d! na#tere unui risc de e#antionare de GE+9 :n sonda/ul nestatistic0 auditorul nu cuanti)ic! un risc de e#antionare9 :n sc1i "0 el alege $entru anali%! acele ele ente ale e#antionului care vor )urni%a0 o$inia auditorului #i circu stan(ele date0 cele ai utile in)or a(i9 Conclu%iiSle $rivind $o$ula(ia $e ansa "lu se )ac $e "a%a unui ra(iona ent su"iectiv9 Din acest otiv0 e#antionarea ne$ro"a"ilistic! este deseori nu it! Ae#antionare ra(ional!B9 C4B;1/1@0, D=6/, ,91=604=1/,1 ;/4<1<030-60.? 90 ,91=604=1/,1 =,;/4<1<030-60.? E91=604=1/,1 ;/4<1<030-60.? *aleatorie+ este o etod! $rin care e#antionul este construit ast)el .nc5t )iecare unitate din $o$ula(ie total! are o $ro"a"ilitate #tiut! de a )i inclus! .n e#antion0 iar e#antionul este constituit $rintr-un $roces aleatoriu9 E91=604=1/,1 =,;/4<1<030-60.? *ra(ional!+ este o etod! de constituire a e#antionului0 $rin care auditorul a$lic! $ro$riul ra(iona ent $ro)esional ai cur5nd dec5t etodele $ro"a"ilistice $entru a selecta ele entele de inclus .n e#antion9 A;30.1/,1 -4=71K5350 -6160-60. 90 1 -4=71K5350 =,-6160-60. D= ;/1.60.? 90 B,647,3, 7, ,91=604=1/, C5nd se )olose#te sonda/ul statistic0 e#antionarea tre"uie s! )ie $ro"a"ilistic!0 iar .n sco$ul calcul!rii riscului de e#antionare asu$ra re%ultatelor tre"uie s! se a$lice etodele de evaluare statistic! $otrivite9 !,647,3, 7, ,91=604=1/, =,;/4<1<030-60.? -5=6 5/B?641/,3,( 19 E#antionarea diri/at! >9 E#antionarea $e "locuri *serii+ @9 E#antionarea ar"itar! !,647,3, 7, ,91=604=1/, ;/4<1<030-60.? -5=6 5/B?641/,3,(

19 E#antionarea aleatorie si $l! >9 E#antionarea siste atic! * ecanic!+ @9 E#antionarea $rin $ro"a"ilitate $ro$or(ional! cu di ensiunea #i e#antionarea statistic! ?9 E#antionarea strati)icat! !ETODELE DE EANTIONARE NEPROBABILISTIC 1. E91=604=1/,1 70/01K16? E#antionarea diri/at! re$re%int! selectarea )iec!rui ele ent din e#antion .n )unc(ie de anu ite criterii su"iective deter inate de auditor9 191 Ele entele care $re%int! cea ai are $ro"a"ilitate de a con(ine ine'actit!(i9 Ra(iona entul care st! la "a%a evalu!rii unor ase enea e#antioane este0 deseori0 ur !torul2 dac! nici unul dintre ele entele selectate nu con(ine erori0 este )oarte $u(in $ro"a"il ca .n $o$ula(ia total! s! e'iste erori se ni)icative9 19> Ele entele care con(in carcteristicile $o$ula(iei selectate9 De e'e $lu0 un e#antion de o$era(iuni de $l!(i ar $utea cu$rinde c5teva $l!(i din )iecare lun!0 din )iecare cont "ancar sau din )iecare sediu al .ntre$rinderii0 $recu #i )iecare ti$ $rinci$al de cu $!r!ri9 19@ ,eri etrul onetar larg9 Deseori0 un e#antion $oate )i selectat .n sco$ul de a aco$eri o $or(iune at5t de are din valoarea "!neasc! total! a $o$ula(iei .nc5t riscul de a )ace o conclu%ie ine'act! din cau%a nee'a in!rii ele entelor !runte devine insigni)iant9 2. E91=604=1/,1 ;, <34.5/0 F-,/00H E91=604=1/,1 ;, <34.5/0 F-,/00H re$re%int! selectarea ai utor ele ente .n serie *succesive+9 Un e'e $lu de e#antionare $e "locuri este selectarea unei succesiuni de 1DD de o$era(iuni de v5n%!ri din /urnalul de v5n%!ri .ntoc it $entru a treia s!$t! 5n! a lunii artie9 Un e#antion total de 1DD de ele ente ar $utea )i constituit #i $rin selectarea a G "locri de c5te >D de ele ente0 a 1D "locuri de c5te 1D ele ente sau a GD de "locuri de c5te > ele ente9 De regul!0 se $er ite utili%area e#antion!rii $e "locuri nu ai dac! se )olose#te un nu !r re%ona"il de "locuri sau serii9 Dac! se )olosesc $u(ine "locuri0 $ro"a"ilitatea de a o"(ine un e#antion ne$re%entativ este $rea are0 dac! (ine cont de $osi"ilitatea ani)est!rii unor )actori $recu rota(ia cadrelor0 odi)ic!rile siste ului conta"il #i natura se%onier! a activit!(ii a/orit!(ii .ntre$rinderilor9 3. E91=604=1/,1 1/<06/1/?

E91=604=1/,1 1/<06/1/? re$re%int! selectarea ele entelor )!r! nici o $re)erin(! din $artea auditorului9 :n ase enea ca%uri0 auditorul selectea%! ele entele $o$ula(iei )!r! a (ine cont de di ensiunea lor0 de sursa lor sau de alte tr!s!turi s$eci)ice9 Cel ai grav nea/uns al e#antion!rii ar"itrare este di)icultatea en(inerii unei i $ar(ialit!(i $er)ecte .n cursul select!rii ele entelor9 !ETODELE DE EANTIONARE PROBABILISTIC OBIECTIVUL 14&3 S,3,.61/,1 ,91=6041=,34/ /,;/,A,=61602, 1. E91=604=1/,1 13,164/0, -0B;3? Un ,91=604= 13,164/05 si $lu este acela .n care orice co "ina(ie $osi"il! de ele ente din $o$ula(ie are aceea#i $ro"a"ilitate de a intra .n e#antion9 De e'e $lu0 auditorul ar $utea dori s! sonde%e $l!(ile e)ectuate de client $e tot $arcursul anului9 1919 Ta"elele de nu ere aleatorii9 Auditorul alege un e#antion aleatoriu identi)ic5nd ai .nt5i o cores$onden(! .ntre nu erele docu entelor clientului care tre"uie testate #i ci)rele din ta"elul nu erelor aleatorii9 19>9 generarea co $uteri%at! a nu erelor aleatorii9 E'ist! trei ti$uri $rinci$ale de i/loace in)or atice )olosite .n acest sco$2 $rogra ele de calcul ta"elar0 generatoarele de nu ere aleatorii #i a$lica(iile generice de audit9 Nu erele aleatori $ot )i o"(inute cu sau )!r! .nlocuire9 2. E91=604=1/,1 -0-6,B160.? FB,.1=0.?H ,rin e#antionarea siste atic! *nu it! #i sonda/ ecnic+0 auditorul calculea%! un $as de nu !rare0 iar a$oi selectea%! etodic ele entele e#antionului .n )unc(ie de di ensiunea $asului9 ,asul de nu !rare este deter inat $rin . $!r(irea volu ului $o$ul(iei la nu !rul de unit!(i de e#antion dorite9 De e'e $lu0 dac! o$o$ula(ie de )acturi de v5n%are se .ncadrea%! .n intervalul de nu ere IG>-@1G10 iar di ensiunea e#antionului dorit este de 1>G de )acturi0 atunci $asul va )i de >D X*@1G1-IG1+;1>GY9 Acu auditorul tre"uie s! aleag! un nu !r aleatoriu .ntre D #i 1K $entru a detrer ina $unctul de $ornire $entru constituirea e#antionului9 Dac! nu !rul selectat la .nt5 $lare este K0 atunci $ri ul ele etn din e#antion va )i )actura nu !rului II1 *IG> W K+9 Ur !toarele 1>? de ele ente vor )i2 IJ1 *II1 W >D+0 LD1 *IJ1 W >D+ #i a#a ai de$arte $5n! la )actura nu !rul @1?19Avan)ta/ul select!rii siste atice este )acilitatea utili%!rii ei9O $ro"le ! a/or! a selec(iei siste atice este riscul li$sei de o"iectivitate9 3. E91=604=1/,1 ;/0= ;/4<1<030616, ;/4;4/@04=13? .5 70B,=-05=,1 90 ,91=604=1/,1 -6160-60.? :n audit e'ist! nu eroase situa(ii c5nd este avanta/oas! s! se selecte%e e#antioane care scot .n eviden(! unit!(ile din $o$ula(ie care au valori .nergistrate ai ari9

E'ist! dou! odalit!(i $rin care se $ot o"(ine ase enea e#antioane9 ,ri a const! .n a constitui un e#antion ast)el .nc5t $ro"a"ilitatea de a selecta orice ele ent dat din $o$ula(ie s! )ie $ro$or(ional! cu valoarea .nregistrat! a ele tului9Aceast! etod! este nu it! Ae#antionarea $rin $ro"a"ilitate $ro$or(ional! cu di ensiuneaB *,,D+9 Cea de-a doua odalitate de scoatere .n eviden(! a unit!(ilor ai ari din $o$ula(ie const! .n a )rac(iona $o$ula(ia total! .n su"colectivit!(i .n )unc(ie de di ensiuni #i a constitui e#antioane ai ari $entru su"colectivit!(ile ai ari9 Aceast! etod! este nu it! Ae#antionare strati)icat!B9 ,ri a etod! este evaluat! utili%5ndu-se sonda/ul de varia"ile9 SONDAREA FRECVENEI ABATERILOR OBIECTIVUL 14&4 D,>0=0/,1 90 7,-./0,/,1 -4=71K5350 7, 15706 <1A16 ;, 7,6,/B0=1/,1 >/,.2,=@,0 1<16,/034/ :n testarea ecanis elor de control #i testarea su"stan(n(ial! a o$era(iunilor0 sonda/ul de audit este )olosit $entru esti area $ro$or(iei ele entelor unei $o$ula(ii care con(in o caracteristic! sau un atri"ut anali%at9 Aceast! $ro$or(ie este nu it! )recven(! de a$ari(ie sau $ondere a a"aterilor #i este egal! cu ra$ortul dintre ele entele care con(in atri"utul s$eci)ic #i nu !rul total al ele entelor $o$ula(iei9 De regul!0 )recven(a dea$ari(ie este e'$ri at! .n valoare $rocentual!9 De e'e $lu0 un auditor ar $utea deduce c! $onderea a"aterilor de la veri)icarea intern! a )acturilor de v5n%are estede a$ro'i ativ @E0 ceea ce .nsea n! c! )acturile nu sunt corct veri)icate .n @E din ca%uri9 Auditorii sunt interesa(i de a$ari(ia ur !toarelor ti$uri de a"ateri .n $o$ula(iile de date conta"ile2 *1K devieri de la ecanis ele de control $rescrise0 *>+ erori onetare .n $o$ula(iile de date legate de o$era(iuni #i *@+ erori onetare .n $o$ula(iile de detalii ale soldurilor conturilor9 Cunoa#terea )recven(ei de a$ari(ie este deose"it de util! $entru $ri ele dou! ti$uri de a"ateri care sunt legate de o$era(iuni9 ,rin ur are0 auditorii )olossesc $e scar! larg! te1nicile sonda/ului de audit $rin care sedeter in! )recven(a a$ari(iei sau $onderea a"aterilor .n cursul e)ectu!rii testelor ecanis elor de control #i a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor9 :n ca%ul celui deal treilea ti$ de a"ateri0 auditorul tre"uie s! esti e%? de o"icei valoarea "!neasc! total! a a"aterilor0 deoarece el tre"uie s! deter ine dac! ele sunt se ni)icative9 C5nd vrea s! cunoasc! valoarea total! a unei erori0 auditorul va utili%a etode $rin care se deter in! o valoare onetr! a erorilor sau a"aterilo0 nu o )recven(! de a$ari(ie sau o $ondere $e care o )ace auditorul .n ceea ce $rive#te $onderea a"aterilor din $o$ula(ia $e ansa "lu9 Ter enul a"atere ar tre"uie )olosit $entru a dese na at5t devierile de la $rocedurile de control reco andate0 c5t #i situa(iile .n care anu ite su e nu sunt corect e'$ri ate .n unit!(i onetare0 )ie din cau%a unei erori conta"ile neinten(ionate0 )ie din orice alt! cau%!9 Ter enul deviere dese nea%! ti$ul s$eci)ic de a"atere de la $rocedurile de control $rescrise9

S! $resu$une 0 de e'e $lu0 c! auditorul vrea s! deter ine $onderea co$iilor )aturilor de v5n%are care nu au un docu ent de livrare ata#at9 E'ist! $o $ro$or(ie real!0 dar necunoscut!0 de docu ente de livrare a"sente9 Auditorul va considera c! $onderea a"aterilor din e#antion este cea ai "un! esti are a $onderii a"aterilor din ansa "lul $o$ula(iei9 Totu#i0 dat )iind c! aceast! etod! este "a%at! $e e#entioane0 e'ist! o $ro"a"ilitate se ni)icativ! ca $onderea a"aterilor din e#antion s! )ie di)erit! de $nderea real! a a"aterilor din $o$ula(ie9 Aceast! di)eren(! este nu it! Aeroare de e#antionareB0 un ter en care a )ost $re%entat $entru $ri a dat! .n ca$itolul K9 Auditorul este interesat de esti are erorii de e#a tionare #i de )ia"ilitatea acestei esti !ri0 nu it! Arisc de e#antionareB0 o no(iune care a )ost e'$lic! ai devre e .n ca$itolul de )a(!9 S! $resu$une c! auditorul deter in! c! .n e#antion e'ist! o $ondere a a"aterilor de @E0 c! eraoarea de e#antionare este de 1E #i c! riscul de e#antionare este de 1DE9 Acu 0 auditorul $oate deter ina un interval esti ativ al $onderii a"aterilor .n $o$ula(ie0 adic! .ntre >E #i ?E *@E W 1+0 la un risc de 1DE de a se .n#ela *#i o $ro"a"ilitate de KDE de a avea dre$tate+9 :n cadrul a$lic!rii te1icilor sonda/ului de audit $entru veeri)icarea )recven(ei a"aterilor0 auditorul este interesat .n $rinci$al de cunoa#terea $onderii a'i e $osi"ile a a"aterilor0 ai cur5nd dec5t de !ri ea intervalului de .ncredere9 ,rin ur are0 auditorul se va concentra asu$ra li itei su$erioare a intervalului esti at9 :n cadrul testelor ecanis elor de control #i al testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor0 aceast! li it! este nu it! $onderea su$erioar! calculat! *sau esti at!+ a a"aterilor *,SCA+9 :n e'e $lu de ai sus0 auditorul ar $utea a/unge la conclu%ia c! ,SCA $entru docu entele de livrare a"sente este de ?E0 la un risc de e#antionare de GE9 Aceast! .nse n! c! auditorul conclude c! $onderea s! de$!#easc! li ita su$erioar! de ?E9 Du$! deter inarea ,SCA0 auditorul o $oate utili%a .n conte'tul o"iectivelor de audit s$eci)ice9 De e'e $lu0 .n testul vi%5nd identi)icarea docu etnelor de livrare a"sente0 auditorul tre"uie s! deter ine dac! o $ondere a a"aterilor de ?E indic! un risc de control acce$ta"il $entru o"iectivul e'isten(ei9 APLICAREA TE$NICILOR SONDAJULUI NESTATISTIC 'N AUDIT OBIECTIVUL 14&5 U6030A1/,1 -4=71K5350 =,-6160-60. D= 6,-6,3, B,.1=0-,B34/ 7, .4=6/43 90 6,-6,3, -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/. Toate no(iunile sunt $re%entate sintetic .n ta"elul 1?-19 Te1nicile sonda/ului de audit sunt a$licate .n testarea ecanis elor de control #i .n testarea su"stan(ial! a o$era(iunilor $rin $arcurgerea unui set de 1? $a#i clar de)ini(i9 ,a#ii sunt . $!r(i(i .n trei sec(iuni #i anu e2 *1+ $lani)icarea sonda/ului0 *>+ selectarea e#antionului #i e)ectuarea $rocedurilor de audit #i *@+ evaluarea re%ultatelor9 Este i $ortant s! se ur e%e cu aten(ie ace#ti $a#i0 $entru a se asigura c!

at5t as$ectele $rocesului legate de auditare0 c5t #i as$ectele legate de e#antionare sunt corect a$licate9 Ace#ti $a#i o)er! o sc1e ati%are a discu(iilor care ur ea%!9 lanificarea sonda(ului 19 >9 @9 ?9 G9 I9 L9 Enun(area o"iectivelor testului de audit Deter inarea a$lica"ilit!(ii sonda/ului de audit De)inirea atri"utelor #i a condi(iilor de a"atere De)inirea $o$ula(iei De)inirea unit!(ii de e#antionare S$eci)icarea $onderii tolera"ile a a"aterilor9 S$eci)icarea risculu acce$ta"il de esti are a riscului de control la un nivel $rea sc!%ut J9 Esti area $onderii a"atrilor .n $o$ula(ie K9 Deter inarea di ensiunii ini(iale a e#antionului9 Selectarea e"antionului "i efectuarea procedurilor de audit 1D9Selectarea e#antionului 119E)ectuarea $rocedurilor de audit9 Evaluarea rezultatelor 1>9Generali%area de la e#antion c!tre $o$ula(ie 1@9Anali%a a"aterilor 1?9Deter narea caracterului acce$ta"il al $o$ula(iei 1. E=5=@1/,1 4<0,.602,34/ 6,-65350 7, 15706 O"iectivele generale ale testului tre"uie )or ulate $rin $ris a cicluclui de o$era(iuni testat9 De regul!0 o"iectivele ale testelor ecanis elor de control #i ale testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor constau .n a veri)ica odul de a$licare a $rocedurilor de control $rede)inite #i a deter ina dac! o$era(iunilor con(in erori onetare9 2. D,6,/B0=1/,1 1;30.1<0306?@00 -4=71K5350 7, 15706 S! $resu$une c! e'ist! ur !torul $rogra de audit2 19 E'a ina(i o$era(iunile de v5n%!ri $entru a idnti)ica su ele ari #i neo"i#nuite *$rocedur! analitic!+9 >9 O"serva(i dac! res$onsa"ilit!(ile anga/atului care gestionea%! crean(ele-clien(i sunt se$arate de gestiunea i/loacelor "!ne#ti *test al ecanis ului de control+9 @9 E'a ina(i un e#antion de co$ii ale )acturilor de v5n%are $entru a identi)ica2

a9 a$ro"area credit!rii de c!tre anagerul res$onsa"il de creditare *test al ecanis ului de control+9 "9 E'isten(a unui docu ent de livrare ata#at *test al ecanis ului de control+9 c9 Includerea unui nu !r de cont e'tras din $lanul de conturi *test al ecanis ului de control+9 ?9 Selecta(i un e#antion de docu etne de livrare #i con)runta(i )iecare docu ent cu co$ia )acturii de v5n%are cores$un%!toare *test al ecanis ului de cotnrol+ G9 Co $ara(i cantitatea din )iecare co$ie a )cturii de v5n%are cu cantitatea din docu entele de livrare cores$un%!toare *test su"stan(ial al o$era(iunilor+9 Sonda/ul de audit nu se a$lic! .n $ri ele dou! $roceduri din acest $rogra de audit9 ,ri a este o $rocedur! analitic! $entru care nu se $oate )olosi e#antionarea9 Cea de-a doua este o $rocedur! analitic! $entru care nu se $oate )olosi e#antionarea9 Cea de-a doua este o $rocedur! de o"servare0 $entru care nu e'ist! docu enta(ie care s! $er it! a$licarea rte1nicilor sonda/ului de audit9 Sonda/ul de audit $oate )i )olosit $entru cele trei $roceduri r! ase9 3. D,>0=0/,1 16/0<56,34/ 90 1 .4=70@0034/ 7, 1<16,/, Atri"utele anali%ate #i condi(iile de a"atere $rovin direct din $rocedurile de audit $entru care auditorul a decis s! utili%e%e te1nicile sonda/ului9 Ta"elul 1?-> ilustrea%! cinci atri"ute de iteres $entru auditor #i condi(iile de a"atere a)erente )iec!rui atri"ut0 e'trase din $rocedurile @-G en(ionate ai sus9 &iecare dintre cele cinci atri"ute va )i veri)icat $entru )iecare ele etn inclus .n e#antion9 A"sen(a atri"utului .n ca%ul oric!rui ele ent al e#antionului va constitui o a"atere de la atri"utul res$ectiv9 Este i $rtant s! en(ion! )a$tul c! at5t docu entele a"sente0 c5t #i erorile nese ni)icative generea%! o a"atere0 cu e'ce$(ia ca%urilor .n care auditorul )ace o s$eci)ica(ie contrar! .n de)ini(ia condi(iilor de a"atere9 4. D,>0=0/,1 ;4;531@0,0 ,o$ula(ia re$re%int! as! de date asu$ra c!reia auditorul dore#te s! generali%e%e re%ultatele o"(inute .n "a%a unui e#antion9 Auditorul $oate de)ini $o$ula(ia ast)el .nc5t s! includ! orice date dore#te0 .ns! el va )i o"ligat s! constituie e#antionul $ornind de la .ntreaga $o$ula(ie de)init!9 Auditorul va $utea generali%a re%ultatele nu ai asu$ra $o$ula(iei sondate9 5. D,>0=0/,1 5=06?@00 7, ,91=604=1/,

,rinci$ala condi(ie $entru de)inirea unit!(ii de e#antionare este con)or itatea acesteia cu o"iectivele testelor de audit9 Ast)el0 de)ini(ia $o$ula(iei #i $rocedurile de audit $lani)icate dictea%!0 de regul!0 unitatea de e#antionare $otrivit!9 De e'e $lu0 dac! auditorul vrea s! deter ine c5t de )recvent nu .nde$line#te .ntre$rinderea co en%ile clien(ilor s!i0 atunci unitatea de e#antionare ar tre"uie s! )ie co anda clientului9 Dac!

totu#i o"iectivul este de a deter ina dac! se )acturea%! #i livrea%! corect cantitatea adecvat! de "unuri descris! .n co anda clientului0 unitatea de e#antionare ar $utea )i de)init! ca )iind co anda clientului0 docu entul de livrare sau co$ia )acturii de v5n%are9 6. S;,.0>0.1/,1 ;4=7,/00 643,/1<03, 1 1<16,/034/

&i'area unei $onderi tolera"ile a a"aterilor *,TA+ necesit! ra(iona ent $ro)esional din $artea auditorului9 ,TA re$re%it! $onderea a"aterilor $e care auditorul o va $er ite .n $o$ula(ie0 r! 5n5nd0 .n acela#i ti $0 dis$us s! )oloseac! riscul de control esi at #i;sau cantittea esti at! a erorilor onetare dino$ea(iuni0 indicatori deter ina(i .n cursul $lani)ic!rii9 De e'e $lu0 s! $resu$une c! auditorul decide c! ,IA $entru atri"utul 1 din Ta"elul 1?-> este de IE9 Aceasta .nsea n! c! c1iar dac! IE din co$iile )acturilor de v5n%are nu ar )i a$ro"ate .n verderea creditr!ii0 ecanis ul de control vi%5nd a$ro"atea credtit!rii va )i totu#i considerat e)icace $rin $ris a riscului de control esti at inclus .n $lanul de audit9 ,TA are un i $act se ni)icativ asu$ra di ensiunii e#antionului9 ,entru o ,TA ic! va )i nevoie de un e#antion de volu ai are dec5t $entru un nivel ai ridicat al ,TA9 De e'e $lu0 $entru o ,TA de ?E a)erent! atri"utului 1 din e'e $lu de ai sus este nevoie de constituirea unui e#antion ai are dec5t $entru o ,TA de IE9 7. S;,.0>0.1/,1 /0-.5350 1..,;61<03 7, ,-60B1/, 1 /0-.5350 7, .4=6/43 31 5= =02,3 ;/,1 -.?A56 ,entru sonda/ul de audit a$licat .n acdrul test!rii ecanis elor de control #i al test!rii su"stan(iale a o$era(iunilor0 acest risc este nu it risc acce$ta"il de esti are a riscului de control la un nivel $rea sc!%ut *RAERC+0 RAERC este riscul $e care auditorul este dis$us s! #i-l asu e .n ceea ce $rive#te acce$tarea unui ecanis de control ca )iind e)icace *sau a unei $onderi a erorilor onetare ca )iind tolera"il!+0 atunci c5nd $onderea real! a a"aterilor din $o$ula(ie este ai are dec5t ,TA9 RAERC este indicatorul )olosit de auditori $entru a !sura riscul de e#antionare9 ,entru a ilustra0 s! $resu$une c! ,TA este de IE0 RAERC este de 1DE0 iar $onderea real! a a"aterilor din $o$ula(ie este de JE9 :n acest ca%0 ecanis ul de control este inacce$ta"il0 deoarece $onderea real! a a"aterilor0 de JE0 de$!#esc ,TA9 &ire#te0 auditorul nu cunoa#te $onderea real! a a"aterilor din $o$ula(ie9 RAERC de 1DE .nsea n! c! auditorul este dis$us s!-#i asu e un risc de 1DE de a considera c! un ecanis de control este e)icace du$! ter inarea test!rilor0 c1iar dac! acest ecanis nu este0 .n realitate0 e)icace9 :n ca%ul .n care auditorul constat! c! ecanis ul de control din aceast! ilustra(ie nu este e)icace0 .nsea n! c! el a acordat o .ncredere $rea are siste ului de control intern *adic! a )olosit un risc de control esti at ai ic dec5t ar )i tre"uit+9 Ta"elele 1?-@ #i 1?-? $re%int! reco and!ri ilustrative $rivind )i'area nivelului ,TA #i RAERC9 Reco and!rile nu ar tre"ui inter$retate ca )iind standarde $ro)esionale

universaleH totu#i ele sunt re$re%entative $entru ti$urile de reco and!ri e ise de )ir ele de e'$erti%! conta"il! .n aten(ia anga/a(ilor lor9

. E-60B1/,1 ;4=7,/00 1<16,/034/ 70= ;4;531@0, ,entru a $lani)ica o di ensiune adecvat! a e#antionului0 tre"uie )!cut! de ti $uriu o esti are a $onderii a"aterilor .n $o$ula(ie9 Dac! $onderea esti at! a a"aterilor din $o$ula(ie *,A,+ este ic!0 atunci un e#antion relativ ic va satis)ace $onderea tolera"il! a "aterilor )i'at! de auditor9 Aceasta se datorea%! )a$tului c! este nevoie de o esti are ai $u(in $recis!9 Cu alte cuvinte0 $entru a )i ai $recis! o esti are a $onderii a"aterilor .n $o$ula(ie tre"uie s! se "a%e%e $e ai ulte date0 adic! $e un e#antion ai are9 De regul!0 $entru a )ace aceast! esti are se )olosesc datele din auditul anului $recedent9 Dac! re%utatele anului anterior nu sunt dis$oni"ile ssau dac! ele nu sunt considerate )ia"ile0 auditorul $oate e'trage .n acest sco$ un ic e#antion $reli enar din $o$ula(ia anului .n curs9 Nu este )oarte i $ortant ca aceast! esti are s! )ie e'act!0 deoarece $entru a esti a .n )inal caracteristicile $o$ula(iei se va utili%a $onderea a"aterilor desco$erite .n e#antionul anului curent9 ". D,6,/B0=1/,1 70B,=-05=00 0=0@013, 1 ,91=604=5350 Aceast! no(iune de Adi ensiune ini(ial!B a e#antionului se )olose#te deoarece a"aterile din e#antionul e)ectiv e'tras tre"uie evaluate .nainte de a se $utea deter ina dac! e#antionul este su)icient de are $entru a satis)ace o"iectivele testelor9 Ta"elul 1?-G ilustrea%! e)ectul a/or!rii )iec!ruia dintre cei $atru )actoriH o di inuare a acestor )actori va avea une)ect contrar9 O co "inare a doi dintre ace#ti )actori va avea cel ai $uternic i $act asu$ra di ensiunii e#antionului#i anu e2 ,TA inus ,EA,9 Aceast! di)eren(! re$re%int! $reci%ia esti !rilor din e#antionul $lani)icat9 O $reci%ie ai ic!0 nu it! Aesti are ai $u(in e'act!B0 i $une constituirea unui e#antion ai are9 1#. S,3,.61/,1 F,:6/18,/,1H ,91=604=5350 E#antionul $oate )i constituit $rin utili%area oric!reia dintre etodele $ro"a"ilistice sau ne$ro"a"ilistice discutate anterior .n ca$itolul de )a(!9 ,entru a ini i%a $osi"ilitatea unei odi)ic!ri a unit!(ilor din e#antion de c!tre client0 auditorul nu ar tre"ui s!(#i in)or e%e clientul cu $rea ult ti $ .nainte des$re ele entele de e#antion selectate9 11. E>,.651/,1 ;/4.,75/034/ 7, 15706

Auditorul e)ectuea%! $rocedurile de audit $rin e'a inarea )iec!rui ele ent din e#antion0 .n sco$ul de a deter ina dac! acesta este con)or de)ini(iei atri"utului0 (in5nd #io eviden(! a tuturor a"aterilor desco$erite9 12. E:6/1;431/,1 7, 31 ,91=604= .?6/, ;4;531@0, :n ca%ul etodelor nestatistice0 e'ist! dou! odalit!(i de agenerali%a re%ultatele de la e#antion la $o$ula(ie #i anu e2 a9 Se adaug! o esti are a erorii de e#antionare la ,AE0 $entru a se deter ina o $ondere su$erioar! calculat! a a"aterilor a)erent! unui anu it risc acce$ta"il de esti are a riscului de control la un nivel $rea ic9 Auditorilor le este e'tre de greu s! )ac! esti !ri ale erorilor de e#antionare $rin utili%area te1nicilor sonda/ului nestatistic0 din cau%a ra(iona entului su"iectiv necesar $entru e)ectuarea unei ase enea esti !riH $rin ur are0 aceast! etod! nu este )recvent )olosit!9 "9 Din $onderea tolera"il! a a"aterilor se scade $onderea a"aterilor din e#antion0 o"(in5ndu-se eroarea de e#antionare calculat! *,TA-,AE V eroare de e#antionare calculat!+0 du$! care se a$recia%! dac! eroarea de e#antionare clculat! este su)icient de are $entru a con)ir a c! $onderea real! a a"terilor din $o$ula(ie este acce$ta"il!9 4a/oritatea auditorilor care )olosesc sonda/ul nestatistic a$lic! aceast! etod!9 De e'e $lu0 dac! un auditor e'trage $entru un atri"ut un e#antion de 1DD de unit!(i #i nu g!se#te nici o a"atere *,AEVD+0 iar ,TA este de GE0 eraorea de e#antionare calculat! Va )i de GE *,TA de EE - ,AE de ?E V 1E+9 Este ult ai $ro"a"il ca $onderea real! a a"aterilor .n $ri ul ca% dec5t .n ca%ul al doilea9 ,rin ur are0 cei ai ul(i auditori vor considera0 $ro"a"il0 c! o $o$ula(ie este acce$ta"il! $e "a%a re%ultatului $ri ului e#antion #i inacce$ta"il! .n ca%ul celui de-al doilea e#antion9 13. A=130A1 1<16,/034/ De e'e $lu0 dac! toate a"aterile constatate $rin testarea veri)ic!rii interne a )acturilor de v5n%are s-au $rodus .n $erioada .n care $ersoana res$onsa"il! .n od nor al de e)ectuarea acestor veri)ic!ri era .n concediu0 acesta va a)ecta evaluarea ecanis elor de control intern $e care o va )ace auditorul0 $recu #i investiga(iile uletrioare9 14. D,6,/B0=1/,1 .1/1.6,/5350 1..,;61<03 13 ;4;531@0,0 :n $aragra)ul re)eritor la la generali%area de e#antion la $o$ula(ie s-a ar!tat c! a/oritatea auditorilor scad ,AE din ,TA atunci c5nd )olosesc te1nicile sonda/ului nestatistic #i evaluea%! dac! di)eren(a0 care re$re%int! eroarea de e#antionare calculat!0 este su)icient de are9 Dac! auditorul a/unge la conclu%ia c! di)eren(a este su)icient de are0 atunci ecanis ul de control testa $oate )i )olosit $entru reducerea risculu de control esti at .n cursul $lani)ic!rii0 cu condi(ia ca anali%a

detaliat! a cau%elor a"aterilor s! nu indice $osi"ilitatea e'isten(ei unor alte $ro"le e se n)icative legate de controlul intern9 C5nd auditorul a/unge la conclu%ia c! di)eren(a ,TA-,AE este $rea ic! $entru a se $utea considera c! $o$ula(ia este acce$ta"il!0 el tre"uie s! .ntre$rind! o serie de !suri s$eci)ice9 ,ot )i ur ate $atru direc(ii de ac(iune0 $re%entate .n continuare9 1H R,20A50/,1 PTA -15 1 RAERC. <H !1K4/1/,1 70B,=-05=00 ,91=604=5350. .H R,20A50/,1 /0-.5350 7, .4=6/43 ,-60B16. 7H C4B5=0.1/,1 .5 .4B06,653 7, 15706 -15 .5 B1=18,B,=653 D=6/,;/0=7,/00. 15. D4.5B,=61/,1 17,.216? Toate eta$ele $e care le $resu$une sonda/ul nestatistic sunt $re%entate sintetic .n )igura 1?->9 SONDAJUL STATISTIC 'N AUDIT OBIECTIVUL 14&6 D,>0=0/,1 90 7,-./0,/,1 -4=71K5350 7, 16/0<56, 90 1 70-6/0<5@0,0 7, -,3,.@0,. 4etoda de sonda/ statistic cel ai )recvent )olosit! $entru testarea ecnis elor de control #i testarea su"stan(ial! a o$era(iunilor este sonda/ul de atri"ute9 ,rin a$licarea sonda/ului de atri"ute .n locul sonda/ului nestatistic $entru testarea ecanis elor de control #i $entru testarea su"stan(ial! a o$era(iunilor se $ot identi)ica ult ai ulte ase !n!ri dec5t deose"iri .ntre cele dou! etode9 To(i cei 1? $a#i discuta(i sunt utili%a(i .n a "ele etode0 iar ter inologia este0 .n esen(!0identic!9 Deose"irile i $ortante sere)er! la2 *1+ calcularea di ensiunilor $lani)icate ale e#antioanelor $rinutili%area ta"elelor ce decurg din distri"u(ia statistic! a $ro"a"ilit!(ilor #i *>+ calcularea $onderilor su$erioare ale a"aterilor $rin utili%area unor ta"ele si ilare9 4odul .n care sunt )!cute aceste calculere$re%int! o caracteristic! e'tre de i $ortant! $entru auditorii care $re)er! sonda/ul statistic celui nestatistic9 :nainte de a a$lica sonda/ul de atri"ute utili%5nd aceia#i 1? $a#i discuta(i ai devre e0 vo a"orda su"iectul distri"u(iilor de selec(ie9 DISTRI=UQII3E DE SE3ECQIE E'isten(a unei distri"u(ii de selec(ie .i $er ite auditorului s! )ac! )or ul!ri .n ter eni de $ro"a"ilitate $rivind gradul $osi"il de re$re%entativitate al oric!rui e#antion care )ace $arte din distri"u(ia .n cau%!9

Sonda/ul de atri"ute este "a%at $e distri"u(ia "ino inal!9 Distri"u(ia "ino inal! este o distri"u(ie a tuturor e#antioanelor $osi"ile .n care )iecare ele ent al $o$ula(iei are una din dou! caracteristici $osi"ile0 de e'e $lu0 Ada;nuB0 al";negruB au Acon(ine o deviere de la $rocedura de control; nu con(ine o deviere de la $rocedura de controlB9 S! $resu$une c! e'ist! o $o$ula(ie de )acturi de v5n%are0 GE din )acturi neav5nd un docu ent de livrare ata#at0 a#a cu o cer $rocedurile de control intern ale clientului9 Dac! auditorul e'trage un e#antion de GD de )acturi0 c5te )acturi )!r! docu ent de livrare va g!si el .n acest e#antion- S-ar $utea ca e#antionul s! nu con(in! nici o a"atere sau0 di $otriv!0 s! con(in! #ase sau #a$te a"ateri9 O distri"u(ie de selec(ie "ino inal! ne va ar!ta $ro"a"ilitatea a$ari(iei )iec!rui nu !r de a"ateri $osi"ile9 Distri"u(ia de selec(ie $entru $o$ula(ia luat! ca e'e $lu ai devre e este $re%entat! .n ta"elul 1?-I9 Aceast! distri"u(ie ne arat! c!0 $entru un e#antion de GD de unit!(i0 e'tras dintr-o $o$ula(ie )oarte are #i cu o $ondere a a"aterilor de GE0 $ro"a"ilitatea de a o"(ine unne#antion cu cel $u(in o a"atere este de K>0@1E *1 6 D0DLIK+9 *Deoarece $ro"a"ilitatea de anu detecta nici o a"atere este de L0IKE0 $ro"a"ilitatea de a avea ai ult de D a"ateri va )i de K>0@1E+9 APLICAREA SONDAJULUI DE ATRIBUTE OBIECTIVUL 14&7 U6030A1/,1 -4=71K5350 7, 16/0<56, D= 6,-6,3, B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 D= 6,-6,3, -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/. Du$! cu s-a en(ionat de/a0 cei 1? $a#i discuta(i $entru sonda/ul nestatistic se a$lic! deo$otriv! #i sonda/ului de atri"ute9 Sec(iunea de )a(! a"ordea%! deose"irile dintre cele dou! etode de sonda/9 lanificarea sonda(ului 19 *nunarea obiectivelor testului de audit. Aceea#i $entru sonda/ul de atri"ute #i sonda/ul nestatistic9 >9 !eterminarea aplicabilitii sonda.ului de audit. Aceea#i $entru sonda/ul de atri"ute #i sonda/ul nestatistic9 @9 !efinirea atributelor i a condiiilor de abatere. Aceea#i $entru sonda/ul de atri"ute #i sonda/ul nestatistic9 ?9 !efinirea populaiei9 Aceea#i $entru sonda/ul de atri"ute #i sonda/ul nestatistic9 G9 !efinirea unitii de e antionare. Aceea#i $entru sonda/ul de atri"ute #i sonda/ul nestatistic9 I9 Specificarea ponderii tolerabile a abatrilor. Aceea#i $entru sonda/ul de atri"ute #i sonda/ul nestatistic9 3. Specificarea riscului acceptabil de estimare a riscului de control la un nivel prea sczut.

Conce$tele legate de s$eci)icarea acestui risc sunt acelea#i $entru sonda/ul statistic #i cel nestatistic0 .ns! etoda de cuanti)icare este0 de regul!0 di)erit!9 :n ca%ul sonda/ului nestatistic0 a/oritatea auditorilor utili%ea%! cali)icativele de risc A icB0 A ediuB sau areB0 .n ti $ ce auditorii care a$lic! te1nicile sonda/ului de atri"ute atri"uie riscului o valoare $recis!0 de e'e $lu0 1DE sau GE9 E'$lica(ia acestei deose"iri este nevoia de a cuanti)ica ai $recis riscul atunci c5nd auditorii $lani)ic! s! deter ine volu ul e#antionului #i s! evalue%e re%utatele .n ter eni statistici9 J9 *stimarea ponderii abaterilor din populaie. Aceea#i $entru sonda/ul de atri"ute #i sonda/ul nestatistic9 4. !eterminarea dimensiunii iniiale a e antionului. A36, /1B5/0 .1/, >434-,-. .,/.,61/,1 ;/0= -4=71K Cele dou! ta"ele care )or ea%! Ta"elul 1?-L sunt e'trase din G1idul $entru sonda/e de audit $u"licat de IAC,A;AIC,A9 Ele sunt identice0 singura di)eren(! )iind c! $ri ul ta"ele cores$unde unui RAERC de GE0 iar cel de-al doilea ta"el 6 unui RAERC de 1DE9 Aceste ta"ele sunt Aunilaterale>0 adic! ele nu$re%int! dec5t $onderea su$erioar! a a"aterilor $entru un RAERC dat9 &olosirea ta"elelor9 &olosirea acestor ta"ele .n sco$ul deer in!rii di ensiunii ini(iale a e#antionului $resu$une $arcurgerea ur !torilor $atru $a#i2 19 Selecta(i ta"elul cores$un%!tor nivelului RAERC ales9 >9 3ocali%a(i ,EA, .n $ri a coloan! din st5nga9 @9 Co"or5(i $e coloana ,TA cores$un%!toare $5n! .n $unctul .n care aceasta se intersectea%! cu r5ndul con(in5nd nivelul cores$un%!tor al ,EA,9 Nu !rul de la intersec(ie re$re%int! di ensiunea ini(ial! a e#antionului9 ,entru a ilustra0 s! $resu$une c! un auditor este dis$us s! reduc! riscul de control esti at $entru a$ro"area creditelor co erciale dac! $onderea a$ro"!rilor de credite a"sente .n $o$ula(ie *atri"utul 1 din Ta"elul 1?->+ nu de$!#e#te IE *,TA+0 la un RAERC de GE9 ,e "a%a e'$erien(elor trecute0 ,EA, este )i'at! la > E9 Utili%a(i ta"elul cu RAERC de GE0 g!si(i coloana cores$un%!toare unei ,TA de IE #i co"or5(i $e aceast! coloan! $5n! .n $unctul unde ea se intersectea%! cu r5ndul cores$un%!tor unei ,EA, de >E9 Se deter in! c! di ensiunea ini(ial! a e#antionului este de 1>L de unit!(i9 Este un e#antion de 1>L de unit!(i su)icient de are $entru acest audit- 3a aceast! .ntre"are nu se va $utea r!s$unde dec5t du$! e)ectuarea testelor9 Dac! $onderea real! a a"aterilor din e#antion se dovede#te a )i ai are de >E0 auditorul nu a ai $utea )i sigur de e)icacitatea ecanis elor de control intern9 E'$lica(ia acestei conclu%ii se va contura $e !sur! ce ve(i $arcurge $aragra)ele ur !toare9

IB;1.653 70B,=-05=00 ;4;531@0,09 :n discu(ia de ai sus0 di ensiunea $o$ula(iei a )ost ignorat! .n deter inarea di ensiunii ini(iale a e#antionului9 Anu i(i cititori ar $utea considera cidat! aceast! a"ordare0 .ns! teoria statistic! de onstrea%! c! $entru a/oritatea ti$urilor de $o$ula(ii asu$ra c!rora se a$lic! sonda/ul de atri"ute volu ul $o$ul(aiei este un considerent inor .n deter inarea di ensiunii e#antionului9 Aceast! a)ir a(ie este vala"il!0 deoarece re$re%entativitatea este ai cur5nd asigurat! de te1nica )olosit! $entru e#antion dec5t de di ensiunea e#antionului9 De .ndat! ce se o"(ine un e#antion care cu$rinde ele entele care re$re%int! "ine $o$ula(ia0 nu ai este nevoie de ele ente su$li entare9 Deoarece cei ai ul(i auditori )olosesc sonda/ul de atri"ute $entru $o$ula(ii re%ona"il de ari0 nu vo trata aici reducerea di ensiunii e#antionului .n ca%ul unor $o$ula(ii ai ici9 Selectarea e"antionului "i efectuarea procedurilor de audit 1D9 Selectarea e antionului. Singura deose"ire .ntre e#antionarea din sonda/uele statistice #i cea din sonda/ele nestatistice const! .n o"ligativitatea utili%!rii etodelor $ro"a"ilistice .n sonda/ele statisitce9 ,entru sonda/ele dea tri"ute se )olose#te )ie e#antionarea aleatorie si $l!0 )ie e#antionarea siste atic!9 119 *fectuarea procedurilor de audit. Avceea#i $entru sonda/ul de atri"ute #i sonda/ul nestatistic9 Evaluarea rezultatelor 1>9 5eneralizarea de la e antion ctre populaie9 ,entru sonda/ul de atri"ute0 auditorul calculea%! o li it! su$erioar! de $reci%ie *,SCA+ $entru un RAERC dat0 din nou $rin utili%area unor $rogra e in)or atice s$eciale sau a unor ta"ele deduse $rin )or ule statistice9 ,entru a ilustra aceste calcule0 se )olosesc ta"ele $recu cel cores$un%!tor unui RAERC de GE dinTa"elul 1?-J9 Aceste ta"ele sea !n! cu cele )olosite $entru deter inarea di ensiunii ini(iale a e#antionului0 dar sunt .ntr-o )or ! ai accesi"il! $entru evaluarea e#antioanelor9 F434-0/,1 61<,3,34/. &olosirea acestor ta"ele $entru calculul ,SCA $resu$une $arcurgerea ur !toarelor eta$e2 19 Selecta(i ta"elul cores$un%!tor nivelului RAERC9 Acest nivel al RAERC ar tre"ui s! )ie identic celui )olosit $entru deter inarea di ensiunii ini(iale a e#antionului9 >9 3ocali%a(i nu !rul e)ectiv de a"ateri desco$erite $rin testele de audit .n $artea su$erioar! a ta"elului9 @9 3ocali%a(i di ensiunea e)ectiv! a e#antionului .n $ri a coloan! din st5nga9 ?9 Co"or5(i $e coloana cores$un%!toare nu !rului e)ectiv de a"ateri desco$erite $5n! .n $unctul .n care aceasta se inersectea%! cu r5ndul cores$un%!tor di ensiunii e#antionului9 Nu !rul de la intersec(ie re$re%int! ,SCA9

,entru a ilustr utili%area ta"elului de evaluare0 s! $resu$une c! $entru atri"utul 1 di ensiunea e)ctiv! a e#antionului este de 1>G de unit!(i #i s-au desco$erit > a"ateri9 ,entru RAERC de GE0 ,SCA este egal! cu ?0KE0 la un RAERC de GE9 :nsea n! oare aceasta c! dac! s-ar )i testat 1DDE din$o$ul(ie0 $onderea real! a a"aterilor ar )i )ost de ?0KE- Nu0 $onderea real! a a"aterilor este necunoscut!9 Re%ultatul .nsea n! c! dac! auditorul a/unge la conclu%ia c! $onderea real! a a"aterilor nu de$!#e#te ?0KE0 atunci e'ist! o $ro"a"ilitate de KGE ca aceast! conclu%ie s! )ie corect! #i o $ro"a"ilitate de GE ca auditorul s! se .n#ele9 Este $osi"il s! se aleag! o di ensiune a e#antionului di)er! de cea )urn%at! de ta"elele de evaluare a re%ultatelor sonda/elor de atri"ute9 C5nd se $roduce o ase enea situa(ie0 de regul! se )ace o inter$olare9 Aceste ta"ele de la i$ote%a unei $o$ula(ii de di ensiuni )oarte ari *in)inite+0 re%ult5nd o ,SCA ai $rudent! dec5t $entru $o$ul(iile ai ici9 Dat )iind c! i $actul di ensiunii $o$ula(iei asu$ra volu ului e#antionului este0 de o"icei0 )oarte ic0 aceast! di)eren(! este ignorat!9 1@9Anali%a a"aterilor9 Aceea#i $entru sonda/ul de atri"ute #i sonda/ul nestatistic9 1?9Deter inarea caracterului acce$ta"il al $o$ula(iei9 4etodologia de deter inare a caracterului acce$ta"il al $o$ula(iei este0 .n esen(!0 aceea#i $entru sonda/ul de atri"ute #i $entru sonda/ul nestatistic9 :n ca%ul sonda/ului de atri"ute0 auditorul co $ar! ,SCA cu ,TA $entru )iecare atri"ut9 ,entru ca o $o$ula(ie s! $oat! )i considerat! acce$ta"il!0 ,SCA deter n! $e "a%a re%ultatelor e)ective ale e#antionului tre"uie s! )ie ai ic! sau egal! cu ,TA atunci c5nd a "ele valori se "a%ea%! $e acela#i RAERC9 :n e'e $lul de ai sus0 .n care aduitorul a en(ionat c! va acce$ta o $ondere a a"atrilor .n $o$ula(ie de IE la un RAERC de GE0 iar ,SCA era de ?0KE0 toate cerin(ele re)eritoare la e#antion au )ost .nde$linite9 :n acest ca%0 ecanis ul de control testat $oate )i utili%at $entru reducerea riscului de control esti at .n )a%a $lani)ic!rii0 cu condi(ia ca o anali%! atent! a cau%elor a"aterilor s! nu indice $osi"ilitatea $re%en(ei unei $ro"le e se ni)icative .ntr-un as$ect al controlului care nu a )ost luat .n considerare anterior9 C5nd ,SCA este ai are dec5t ,TA0 tre"uie s! se ia !suri s$eci)ice9 Cele $atru direc(ii dea c(iune discutate $entru sonda/ul nestatistic se a$lic! #i .n ca%ul sonda/ului de atri"ute9

N,2401 7, /1@04=1B,=6 ;/4>,-04=13 O critic! adresat! uneori sonda/ului statistic se re)er! la )a$tul c! acesta reduce gradul de utili%are a ra(iona entului $ro)esional9 O co $arare a celor 1? $a#i discuta(i .n ca$itolul de )a(! $entru sonda/ul nestatistic #i $entru sonda/ul de atri"ute arat! c5t de ne.nte eiat! este aceast! critic!9 ,entru o a$licare adecvat! a te1nicilor sonda/ului de atri"uire este necesar s! se )oloseasc! ra(iona entul $ro)esional .n a/oritatea eta$elor $rocesului9 De e'e $lu0 selectarea di ensiunii ini(iale a

e#antionului de$inde .n $rinci$al de ,TA0 RAERC #i ,EA,9 &i'area $ri elor dou! varia"ile necesit! a$licarea unui ra(iona ent $ro)esional de cel ai .nalt nivel9 :n od si ilar0 evaluarea )inal! a caracterului adecvat al di ensiunii e#antionului0 tre"uie0 de ase enea0 s! se "a%e%e $e o cantitat%e i $ortant! de ra(iona ent $ro)esional9 ILUSTRAIE PE CAZ ) $ILLSBURG $ARDPARE+ PARTEA A II&A OBIECTIVUL 14& A;30.1/,1 =4@05=034/ 90 B,64743480,0 -4=71K5350 1-5;/1 ;31=5350 7, 15706 13 .035350 2J=A?/0&D=.1-?/0. ,entru a ilustra conce$tele discutate .n acest ca$itol0 vo de%volta ca%ul co $aniei 7ills"urg 7ard8are din ca$itolul 1@0 inclu%5nd deter inarea di ensiunii e#antionului0 selectarea ele entelor de tstat #i conclu%iilor deduse $e "a%a re%ultatelor testelor0 utili%5nd te1nicile sonda/ului de ati"ute9 Singurele $or(iuni ale test!rii ciclului v5n%!ri-.ncas!ri incluse aici sunt2 testarea a$ro"!rii crditelor0 a livr!rii "unurilor0 a )actur!rii clien(ilor #i a .nregistr!rii su elor .n eviden(ele conta"ile9 Ar tre"ui s! (ine(i cont de )a$tul c! $rocedurile citate $entru co $ania 7ills"urg 7ard8are au )ost )or ulate anu e $entru acest client #i nu vor )i0 $ro"a"il0 a$lica"ile .n ca%ul unui alt audit9 ,rocedurile de audit a)erente tuturor acestor teste sunt reluate .n Ta"elul 1?-K0 . $reun! cu o serie de co entarii care indic! leg!tura dintre )iecare $rocedur! #i sonda/ului de atri"ute9 :n cursul a$lic!rii te1nicilor sonda/ului de atri"ute asu$ra $rocedurilor de)inite $entru co $ania 7ills"urg *ve%i )igura 1@-K+0 acest ti$ de sonda/ se utili%ea%! nu ai $entru dou! )unc(ii #i anu e2 livrarea "unurilor #i )acturarea clien(ilor9 :n aceast! ilustra(ie accentul cade $e )acturarea clien(ilor0 deoarece co$ia )acturii de v5n%are re$re%int! unitatea de e#antionare $entru a/oritatea $rocdurilor de audit9 Deoarece ne-a a'at asu$ra a$lic!rii sonda/ului de atri"ute .n )unc(ia de )acturare0 co entariile re)eritoare la )unc(ia de livrare sunt li itate la cele $re%entate .n dre$tul listei de $roceduri de audit din ta"el9 Cititorul ar tre"ui totu#i s! (in! cont de )a$tul c! etodologia de sondare a atri"utelor a$licat! )unc(iei de livrare va )0 .n esen(!0 identi)icat! etodologiei ilustrate $entru )unc(ia de )acturare .n restul studiului de ca%9 O<0,.602,3,+ 7,6,/B0=1/,1 1;30.1<0306?@00 -4=71K5350 7, 15706+ ;4;531@01 90 5=0616,1 7, ,91=604=1/,. Nu ero#i audtori )olosesc )or ulare i $ri ate $entru a docu enta )iecare a$ica(ie a te1nicilor sond/ului de atri"ute9 Un e'e $lu de )or ular )recvent utili%at este $re%entat .n &igura 1?-@9 ,artea su$erioar! a )or ularului include o de)ini(ie a o"iectivului0 $o$ula(iei #i unit!(ii de e#antionare9

D,>0=0/,1 16/0<56,34/ 20A16, Atri"utele utili%ate .n aceast! a$lica(ie sunt a$lica(ie sunt $reluate )direct din $rogra ul de audit9 ,rocedurile care $ot )i )olosite ca atri"ute $entru o a$licare s$eci)ic! a etodelor sonda/ului de atri"ute vor de$inde de de)ini(ia unit!(ii de e#antionare9 :n acest ca%0 toate $rocedurile din )unc(ia de )acturare $ot )i incluse9 Cele nou! atri"ute utili%ate $entru acest ca% sunt enu erate .n )igura 1?-@9 De)inirea atri"utelor este o eta$! critic! a sonda/ului de atri"ute9 Deci%ia $rivind atri"utele care ar tre"ui co "inate #i cele care ar tre"ui l!sate se$arat re$re%int! cel ai i $ortant as$ect al acestei de)ini(ii9 Dac! toate ti$urile de atri"ute $osi"ile0 cu ar )i nu ele clientului0 data0 $re(ul #i cantitatea0 ar )i se$arate $entru )iecare $rocedur!0 atunci nu !rul )oarte are de atri"ute ar )ace i $osi"il! gstionarea e)icient! a acestei $roceduri de veri)icare9 Totu#i dac! toate $rocedurile sunt co "inate .n unul sau dou! atri"ute0 atunci a"aterile de natur! )oarte di)erit! risc! s! )ie evaluate . $reun!9 G!sirea unei c!i de i/loc este cel ai re%ona"il co $ro is9 S61<030/,1 PTA+ RAERC+ PEAP 90 7,6,/B0=1/,1 70B,=-05=00 0=0@013, 1 ,91=604=5350 ,TA $entru )iecare atri"ut este deter inat! $e "a%a ra(iona entului auditorului $rivind $onderea a"aterilor considerat! se ni)icativ!9 Ne.nregistrarea unei )acturi de v5n%are ar )i )oarte se ni)icativ!0 ai ales .n acest ti$ de siste H $rinur are0 du$! cu se arat! #i .n &iguera 1?-@0 $entru atri"utul 1 s-a ales cea ai ic! ,TA0 adic! @E9 &acturarea gre#it! a crean(elor clien(i re$re%int! o eroare $oten(ial se ni)icativ!0 .ns! nu este $osi"il! a$ari(ia de erori egale cu su a total! a )aturii9 ,rin ur are0 s-a ales o ,TA de ?E $entru )iecare dintre atri"utele direct legate de )acturarea livr!rilor #i de .nregistrarea su elor .n eviden(ele conta"ile9 Ulti ele $atru atri"ute au ,TA-uri0 deoarece ele au o i $ortan(! ai ic! $entru auditul de )a(!9 S-a ales un RAERC de 1DE0 deoarece $osi"ilitatea de a reduce riscul de cotnrol esti at este li itat!0 c1iar dac! ecanis ele de control intern testate sedovedesc a )i e)icace #i asta din cau%a c5torva nea/unsuri ale siste ului de control intern identi)icate ai devre e9 ,onderea esti at! a erorilor din $o$ula(ie este "a%at! $e re%ultatele anilor anteriori0 u#or odi)icate .n sensul cre#terii $entru a re)lecta o sc1i "are a $ersonalului clientului9 Di ensiunea ini(ial! a e#antionului $entru )iecare atri"ut este deter inat! $ornind de la ta"elul 1?-L0 (in5ndu-se cont de considerentele de ai sus9 Aceste in)or a(ii sunt $re%entate sintetic $entru toate atri"utele .n &igura 1?-@9 ,entru a si $li)ica selectarea #i evaluarea0 auditorul a decis $5n! la ur ! s! e'trag! unne#antion de LG de unit!(i $entru atri"utul a decis $5n! la ur ! s! e'trag! un e#antion de LG de unit!(i $entru atri"utul 10 de 1DD de unit!(i $entru atri"utele >-G0 de IG de unit!(i $entru atri"utele I #i K #i de GD de unit!(i $entru atri"utele L #i J9

E:6/18,/,1 ,91=604=5350 E#antionarea aleatorie din c%ul 7ills"urg este )oarte si $l!0 $oate cu e'ce$(ia necesit!(ii e'tragerii unor e#antioane de di ensiuni di)erite $entru atri"ute di)erite9 Aceast! $ro"le ! $oate )i de$!#it! $rin e'traegerea unui e#antion aleatoriu de GD de unit!(i0 .n sco$ul de a-l utili%a $entru toate cele nou! atri"ute0 du$! care se $oate e'trage un alt e#antion su$li entat de >1G unit!(i $entru toate atri"utele0 cu e'ce$(ia atri"utelor L #i J0 un e#antion de 1D unit!(i su$li entare $entru atri"utul 1 #i un e#antion de >G de unit!(i su$li entare $entru atri"utele >-G9 &igura 1?-1 ilustrea%! e'tragerea $ri ului e#antion de GD de unit!(i din eviden(ele conta"ile ale co $aniei 7ills"urg 7ard8are0 utili%5ndu-se generarea co $uteri%at! de nu ere aleatorii9 E>,.651/,1 ;/4.,75/034/ 7,15706 90 8,=,/130A1/,1 /,A53616,34/ 31 =02,353 ;4;531@0,0 ,rocedurile de audit incluse .n $rogra ul de audit #i re%u ate .n )oaia de date a sonda/ului de atri"ute tre"uie a$licate cu riguro%itate asu$ra )iec!rui ele ent din e#antion9 :n sco$ul docu ent!rii testelor #i al )urni%!rii de in)or a(ii $entru veri)icarea ulterioar!0 auditorii .ntoc esc0 de regul!0 o )oaie de lucru con(in5nd re%ultatele acestor $roceduri9 Unii auditori $re)er! s! .ntoc easc! o )oaie de lucru con(in5nd $o list! a tuturor ele entelor din e#antionH al(ii $re)er! s! li ite%e docu entarea la a"aterile identi)icate9 :n )igura 1?-? este a$licat! aceast! din ur ! etod!9 :n o entul ter in!rii test!rii0 a"aterile sunt sist ati%ate .ntr-un ta"el0 .n sco$ul de a se deter ina nu !rul de a"teri $entru )iecare atri"ut9 Aceasta .i $er ite auditorului s! calcule%e $onderea a"aterilor .n e#antion #i s! deter ine ,SCA $e "a%a ta"elelor9 Aceste in)or a(ii sunt $re%entate sintetic .n &igura 1?-G9 A=130A1 1<16,/034/ ,artea )inal! a a$lica(iei const! .n anali%a a"aterilor .n sco$ul deter in!rii cau%elor lor #i .n )or ularea unor conclu%ii $rivind )iecare atri"ut testat9 Este esen(ial s! se )or ule%e #i s! se docu ente%e o conclu%ie $rivind !surile de .ntre$rins $entru )iecare atri"ut .n care ,SCA de$!#e#te ,TA9 Anali%a a"aterilor #i conclu%iilor deduse de auditor sunt ilustrate .n &igura 1?-I #i re%u ate la s)5r#itul )oii de date din &igura 1?-G9 Actuali%area )oii de lucru de $lani)icare a $ro"elor Du$! ter inarea test!rii ecanis elor de control #i a test!rii su"stan(iale a o$era(iunilor0 auditorul ar tre"ui s! co $ete%e r5ndurile @-L din )oaia de lucru de

$lani)icare a $ro"elor9 Aceast! )oaie de lucru este ilustrat! $entru co $ania 7ills"urg 7ard8are .n &igura 1?-L de ai sus9 R5ndurile 1 #i > au )ost co $letate .n unul din ca$itolele anterioare9 R5ndurile @-G docu entea%! riscul de control a)erent v5n%!rilor0 .ncas!rilor #i altor ecanis e de control su$li entare9

C%ND !AI !ULT NU INSEA!N I !AI BINE !ETODOLOGIA DE PROIECTARE A TESTELOR DETALIILOR SOLDURILOR OBIECTIVUL 15.1. !escrierea metodologiei de proiectare a testelor detaliilor soldurilor utiliz+nd modelul de risc pentru audit &igura 1G919 $re%int! etodologia $e care o a$lic! auditorii $entru $roiectarea testelor adecvate ale detaliilor soldurilor crean(elor-clien(i9 In cursul $roiect!rii testelor detaliilor soldurilor $entru crean(ele-clien(i0 este esen(ial s! se ating! )iecare dintre cele nou! o"iective de audit legate de solduri9 C5nd sunt a$licate anu ite crean(e-clien(i0 ele sunt nu ite o"iective de audit re)eritoare la soldul crean(elor-clien(i #i constau .n 2 19 Crean(ele-clien(i din "alan(a cronologic! de veri)icare cores$und su elor din )i#ierele siste atice $ertinente0 iar totalul este corect calculat #i cores$unde totalului din cartea are *concordan(a detaliilor+9 >9 Crean(ele 6 clien(i .nregistrate e'ist! *e'isten(!+ @9 Crean(ele-clien(i e'istente sunt incluse *e'1austivitate+ ?9 Crean(ele-clien(i sunt corecte *e'actitate+ G9 Crean(ele-clien(i sunt corect clasi)icate *clasi)icare+ I9 Decu$area te $oral! a crean(elor-clien(i este corect! *ce%ur!+ L9 Contul de crean(e-clien(i este $re%entat la valoare reali%a"il! *valoare reali%a"il!+ J9 Clientul este titularul de dre$t al crean(elor-clien(i *dre$turi+

K9 ,re%entarea #i de%v!luirea de in)or a(ii $rivind crean(ele-clien(i sunt cores$un%!toare *$re%entare #i de%v!luire+

F0:1/,1 ,/4/00 643,/1<03, 90 ,-60B1/,1 /0-.5350 0=,/,=6 FF1A1 IH Auditorul ia o deci%ie $rivind valoarea $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie $entru situa(iile )inanciare $e ansa "lu9 A$oi auditorul re$arti%ea%! valoarea $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie asu$ra )iec!rui cont "ilan(ier .nse nat0 inclusiv crean(eleclien(i9 Aceast! re$arti%are este nu it! )i'area erorii tolera"ile9 Riscul inerent este esti at $entru )iecare o"iectiv a)erent unui cont de ti$ul crean(elor-clien(i9 In a/oritatea auditelor0 riscul inerent crean(elor-clien(i este oderat sau ic0 cu e'ce$(ia riscului $entru dou! o"iective #i anu e 2 *1+ crean(eleclien(i sunt e'$ri ate la valoare reali%a"il! #i *>+ ce%ura v5n%!rilor0 a v5n%!rilor restituite #i a ra"aturilor acordate estre corect!9 E-60B1/,1 /0-.5350 7, .4=6/43 ;,=6/5 .0.353 2J=A?/0&D=.1-?/0 FF1A1 IH Deseori0 auditorii sunt ai ales $reocu$a(i de trei as$ecte ale controlului intern #i anu e 2 ecanis ele de control care $re.nt5 $in! sau detectea%! deturn!rile de active0 ecanis ele de control $rivind ce%ura o$era(iunilor #i ecanis ele de control legate de $rovi%ioanele $rivind crean(ele incerte0 cu ar )i a$ro"area v5n%!rilor $e credit .nainte de e)ectuarea livr!rilor9 Dou! as$ecte legate de rela(iile din &ig9 1G9> erit! o en(iune s$ecial! #i anu e 2 1. In ca%ul v5n%!rilor0 e'isten(a ca o"iectiv de audit re)eritor la o$era(iuni a)ectea%! e'isten(a ca o"iectiv de audit re)eritor la solduri9 In ca%ul .ncas!rilor .ns!0 o"iectivul e'isten(ei o$era(iunilor a)ectea%! o"iectivul e'1austivit!(ii soldurilor9 O leg!tur! ase !n!toare e'ist! #i cu o"iectivul e'1austivit!(ii o$era(iunilor9 E'$lica(ia acestei conclu%ii oarecu sur$rin%!toare const! .n )a$tul c! o cre#tere a v5n%!rilor a/orea%! contul de crean(e-clien(i0 .ns! o cre#tere a .ncas!rilor di inuea%! crean(ele-clien(i9 De e'e $lu0 .nregistrarea unei v5n%!ri care nu a avut loc .ncalc! o"iectivul e'isten(ei o$era(iunilor0 dar #i o"iectivul e'isten(ei soldurilor *a "ele sunt su$raevalu!ri+9 :nregistrarea unei .ncas!ri care nu a avut loc .ncalc! o"iectivul de audit al e'isten(ei o$era(iunilor0 dar #i o"iectivul e'1austivit!(ii soldului de crean(eclien(i0 deoarece o crean(! care nu a )ost .nc! ac1itat! nu ai este inclus! .n eviden(ele conta"ile9 2. Trei o"iective de audit re)eritoare la soldul crean(elor-clien(i nu sunt a)ectate de riscul de control esti at $entru categoriile de o$era(iuni9 Acestea sunt 9 valoarea reali%a"il!0 dre$turile #i $re%entarea #i de%v!luirea9 C5nd auditorul dore#te s! reduc!

su" nivelul a'i riscul de control esti at a)erent acestor trei o"iective0 sunt identi)icate #i testate ecanis e de control se$arate9 ,roiectarea #i e)ectuarea testelor ale o$era(iunilor *&a%a a II-a+9 ecanis elor de control #i a testelor su"stan(iale

Re%ultatele testelor ecanis elor de control deter in! riscul de control esti at $entru v5n%!ri #i .ncas!ri tre"uie revi%uit9 Re%ultatele testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor sunt utili%ate $entru a deter ina !sura .n care riscul de detectare $lani)icat este /usti)icat $entru )iecare o"iectiv de audit re)eritor la soldurile crean(elor-clien(i9 ,roiectarea #i e)ectuarea $rocedurilor analitice *&a%a a III-a+ O=IECTIVU3 1G-> ,roiectarea #i e)ectuarea $rocedurilor analitice a)erente conturilor din ciclul v5n%!ri.ncas!ri9 4a/oritatea $rocedurilor a$licate $e $arcursul )a%ei de testare detaliat! sunt e'ecutate du$! data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il0 .ns! .nainte de testarea detaliat! a soldurilor9 Nu are sens s! se a$lice $roceduri analitice a$ro)undate .nainte ca res$ectivul client de audit s! )i .nregistrat toate o$era(iunile e'erci(iului #i s! )i .ntoc it situa(iile )inanciare9 ,rocedurile analitice sunt a$licate .ntregului ciclu de v5n%!ri-.ncas!ri #i nu nu ai crean(elor-clien(i9 Acestea se e'$lic! $rin leg!tura str5ns! dintre conturile de re%ultate #i conturile "ilan(iere9 Dac! auditorul deter in! $rin $roceduri analitice $re%en(a unor erori $osi"ile .n v5n%!ri sau .n v5n%!rile restituite #i ra"aturile acordate0 atunci crean(ele-clien(i vor co $ensa0 $ro"a"il0 aceste erori9 Ta"elul 1G-19 $re%int! e'e $le ale $rinci$alelor ti$uri de indicatori #i co $ara(ii )olosite $entru ciclul v5n%!ri-.ncas!ri0 $recu #i erorile $oten(iale ce ar $utea )i se nali%ate de $rocedurile analitice9 Crean(ele individuale c!rora ar tre"ui s! li se acorde ai ult! aten(ie sunt 2 soldurile ari0 crean(ele r! ase neac1itate $e $erioade lungi de ti $0 crean(ele asu$ra co $aniilor a)iliate0 res$onsa"ililor e'ecutivi0 e "rilor conducerii #i altor $!r(i sau $ersoane a)iliate0 $recu #i soldurile creditoare9 Auditorul ar tre"ui s! veri)ice lista conturilor de clien(i *"alan(a de veri)icare cronologic!+ e'istente la data .nc1iderii "ilan(ului conta"il0 .n sco$ul de identi)ica acele conturi carte ar tre"ui investigate ai a$ro)undat9 Conclu%ia auditorului $rivind $rocedurile analitice a$licate ciclului v5n%!ri-.ncas!ri este .ncor$orat! .n cea de 6a treia linie de la s)5r#itul )oii de lucru utili%ate $entru $lani)icarea $ro"elor de audit din &igura 1G9L9

P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7,6130034/ -4375350 7, ./,1=@,&.30,=@0 FF1A1 1 III&1H. Testele detaliilor soldurilor $otrivite de$ind de )actorii integra(i .n )oaia de lucru $entru $lani)icarea $ro"elor din &ig91G9L9 ,enulti ul r5nd con(ine riscul de detectare $lani)icat $entru )iecare o"iectiv de audit re)eritor la soldul crean(elor-clien(i9 Riscul de detectare $lani)icat $entru )iecare o"iectiv de audit re$re%int! o deci%ie a auditorului0 luat! $e "a%e su"iective $rin co "inarea conclu%iilor $rivind )iec are dintre )actorii enu era(i deasu$ra acestui r5nd9 PROIECTAREA TESTELOR DETALIILOR SOLDURILOR OBIECTIVUL 15.3. P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7,6130034/ -4375/034/ ./,1=@,34/ ) .30,=@0 ;,=6/5 >0,.1/, 4<0,.602 7, 15706 3,816 7, -4375/0 Testele detaliilor soldurilor din toate ciclurile sunt orientate s$re conturile "ilan(iere0 .ns! nici conturile de re%ultate nu sunt ignorate0 deoarece ele sunt veri)icate $rin re%ultatele testele conturilor "ilan(iere9 De e'e $lu0 dac! auditorul con)ir ! soldurile crean(elor-clien(i #i g!se#te su$raevalu!ri $rovocate de erori .n )acturarea clien(ilor0 vor e'ista su$raevalu!ri at5t .n contul de crean(e-clien(i0 c5t #i .n contul de v5n%!ri9 Con)ir area crean(elor-clien(i este cel ai i $ortant test al detaliilor crean(elor clien(i9 C/,1=@,3,&.30,=@0 -5=6 .4/,.6 D=-5B16, 90 .4=.4/7? .5 >090,/53 -0-6,B160. 90 .1/6,1 B1/,. 4a/oritatea testelor a$licate conturilor de crean(e-clien(i #i de $rovi%ioane $rivind crean(ele incerte sunt "a%ate $e "alan(! de veri)icare cronologic! *$e vec1i i+9 O "alan(! de veri)icare cronologic! *$e vec1i i+ este o list! a soldurilor din )i#ierul siste atic al crean(elor clien(i la data .nc1iderii "ilan(ului conta"il9 Ea cu$rinde soldurile individuale ale datorilor clien(ilor #i o clasi)icare a )iec!rui sold $e intervale de ti $ scurse .ntre data v5n%!rii #i data .nc1iderii "ilan(ului9 Testarea concordan(ei detaliilor in)or a(iilor incluse .n "alan(a de veri)icare cronologic! este o $rocedur! de audit necesar!9 De regul!0 aceasta este e)ectuat! .naintea oric!ror alte teste0 $entru ca auditorul s! se asigure c! $o$ula(ia testat! cores$unde in)or a(iilor din cartea are #i din )i#ierul siste atic al crean(elorclien(i9 Coloana a)erent! totalului #i coloanele care descriu vec1i ea crean(elor tre"uie .nsu ate $entru veri)icare0 iar totalul "alan(ei de veri)icare tre"uie co $arat cu cel din cartea area9 In $lus0 tre"uie s! se selecte%e un e#antion de solduri individuale0 care ur ea%! a )i con)runtate cu docu entele /usti)icative de ti$ul

co$iilor )acturilor de v5n%are0 veri)ic5ndu-se nu ele clientului0 soldul #i vec1i ea corect! a crean(ei9 ,ro)un%i ea testelor concordan(ei detaliilor de$inde de nu !rul de conturi i $licate0 de !sura .n care )i#ierul siste atic a )ost veri)icat .n cadrul testelor ecanis elor de control #i al testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor9

C/,1=@,3,&.30,=@0 D=/,80-6/16, ,:0-6? Cel ai i $ortant test al detaliilor soldurilor vi%5nd deter inarea e'isten(ei crean(elor-clien(i .nregistrate este con)ir area soldurilor datoriilor clien(ilor9 Con)ir !rile au )ost de)inite #i discutate detaliat .n ca$itolul L9 C5nd clien(ii nu r!s$und la scrisorile de con)ir are0 auditorii e'a inea%! docu entele de livrare .n sco$ul de a veri)ica e'$edierea "unurilor0 $recu #i docu entele /usti)icative ale .ncas!rii ulterioare a contravalorii livr!rilor0 .n sco$ul de a deter ina dac! res$ectivele crean(e au )ost .ncasate9 C/,1=@,3,&.30,=@0+ ,:0-6,=6, -5=6 D=/,80-6/16, Este greu s! se teste%e crean(ele-clien(i o ise din "alan(a de veri)icare $rintr-o alt! etod! dec5t cea care se "a%ea%! $e autoec1ili"rarea )i#ierului siste atic al crean(elor-clien(i9 De e'e $lu0 .n ca%ul .n care clientul de audit a e'clus accidental o crean(! din "alan(!0 singura odalitate $rin care aceast! o isiune $oate )i desco$erit! const! .n calcularea totalului "alan(ei de veri)icare a crean(elor-clien(i #i co $ararea acestui total cu soldul contului sintetic din cartea are9 Dac! toate v5n%!rile c!tre un anu it client sunt co ise din /urnalul de v5n%!ri0 su"evaluarea crean(elor-clien(i este a$roa$e i $osi"il de desco$erit $rin teste ale detaliilor soldurilor. C/,1=@,3,&.30,=@0 -5=6 ,:1.6, Con)ir area conturilor selectate din "alan(a de veri)icare este cel ai )recvent utili%at test al detaliilor soldurilor vi%5nd e'actitatea crean(elor-clien(i9 Testarea su elor de"itoare #i creditoare din conturile individuale ale clien(ilor este reali%at! $rin e'a inarea docu entelor care /usti)ic! livr!rile #i .ncas!rile9 C/,1=@,3,&.30,=@0 -5=6 .4/,.6 .31-0>0.16, Clasi)icarea se re)er! la a deter ina dac! clientul a se$arat corect di)eritele categorii de crean(e co erciale9 ,re%entarea #i de%v!luirea se re)er! la a asigura c! aceste clasi)ic!ri sunt corect $re%entate9

C,A5/1 ./,1=@,34/ ) .30,=@0 ,-6, .4/,.6? O"iectivul testelor de ce%ur!0 indi)erent de ti$ul o$era(iunilor0 const! .n a veri)ica dac! o$era(iunile $roduse a$roa$e de s)5r#itul e'erci(iului conta"il sunt .nregistrate .n e'erci(iul adecvat9 In cursul deter in!rii caracterului re%ona"il al ce%urii conturilor0 tre"uie s! se a$lice o etod! .n trei eta$e #i anu e 2 *1+ se de)ine#te o serie de criterii de ce%ur! adecvate0 *>+ se evaluea%! dac! .ntre$rinderea auditat! a instaurat $roceduri adecvate $entru a asigura o cen%ur! re%ona"il! #i *@+ se testea%! dac! s-a )!cut o ce%ur! re%ona"il!9 Erorile de ce%ur! $ot a$!rea .n v5n%!ri0 v5n%!ri restituite #i ra"aturi acordate #i .ncas!ri9 C,A5/1 2J=A?/034/ Criteriul utili%at de a/oritatea clien(ilor $roduc!tori #i co ercian(i $entru a deter ina o entul .n care are loc o v5n%are este livrarea "unurilor0 .ns! anu ite co $anii .nregistrea%! )acturile .n o entul trans iterii dre$tului de $ro$rietate asu$ra "unurilor9 Trans)erul titlului de $ro$rietate $oate avea loc .nainte de livrare *ca .n ca%ul "unurilor )a"ricate la co and!+0 .n o entul livr!rii sau du$! livrare9 ,entru cuanti)icarea corect! a $ro)itului e'erci(iului0 etoda tre"uie s! )ie .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate #i s! )ie a$licat! consecvent de-a lungul ti $ului9 C,A5/1 2J=A?/034/ /,-606506, 90 1 /1<165/034/ 1.4/716, ,rinci$iile conta"ile general acce$tate cer ca v5n%!rile restituite #i ra"aturile acordate s! )ie corelate cu v5n%!rile cores$un%!toare lor dac! su ele sunt se ni)icative9 Dac! su ele .nregistrate .n e'erci(iul ur !tor sunt se ni)icativ di)erite de restituirile #i ra"aturile ne.nregistrate constatate la .nce$utul e'erci(iului su$us auditului0 tre"uie s! se anali%e%e $osi"ilitatea o$er!rii unei recti)ic!ri a eviden(elor conta"ile9 Dac! ecanis ele de control intern a$licate .nregistr!rii v5n%!rilor restituite #i a ra"aturilor acordate sunt considerate ine)icace0 atunci va tre"ui s! se e'trag! un e#antion ai are $entru veri)icarea ce%urii9 C,A5/1 D=.1-?/034/ Este u#or s! se teste%e erorile de ce%ur! a .ncas!rilor *o$era(iune deseori nu it! a (ine registrele de .ncas!ri desc1ise+ $rin con)runtarea tuturor .ncas!rilor .nregistrate cu de$o%itele "ancare din e'trasul de cont al e'erci(iului ur !tor9 Dac! a$are o .nt5r%iere de c5teva %ile0 aceasta ar $utea indica o eroare de ce%ur!9

Con)ir area crean(elor-clien(i $oate )i0 de ase enea0 )olosit! .ntr-o anu it! !sur! $entru desco$erirea erorilor de ce%ur! legate de v5n%!ri0 v5n%!ri restituite #i ra"aturi acordate #i .ncas!ri0 ai ales atunci c5nt e'ist! un interval are de ti $ .ntre data la care a avut loc o$era(iunea #i data de .nregistrare a acesteia9

C/,1=@,3,&.30,=@0 -5=6 ;/,A,=616, 31 21341/,1 /,130A1<03? Testarea o"iectivului valorii reali%a"ile a crean(elor-clien(i are dre$t sco$ evaluarea contului de $rovi%ioane $rivind crean(ele incerte9 ,rinci$iile conta"ile general acce$tate en(ionea%! s! soldul crean(elor-clien(i ar tre"ui $re%entat la nivelul su ei care se esti ea%! c! va )i .ncasat! .n )inal0 adic! la valoarea "rut! a crean(elorclien(i inus $rovi%ionul9 Esti area $e care o )ace clientul $rivind su a total! care s-ar $utea s! nu )ie recu$erat! este re)lectat! .n $rovi%ionul $rivind crean(ele incerte9 De#i viitorul nu $oate )i $rev!%ut cu e'actitate0 este necesar ca auditorul s! evalue%e dac! $rovi%ionul este re%ona"il0 lu5nd .n considerate toate in)or a(iile dis$oni"ile9 ,entru a )acilita aceast! evaluare0 auditorul co $letea%! deseori o )oaie de lucru .n care anali%ea%! $rovi%ioanele $rivind crean(ele incerte9 E'a inarea dosarelor de creditare0 discu(iile cu anagerul res$onsa"il de creditarea co ercial! #i veri)icarea dosarului de cores$onden(! al clientului $ot0 de ase enea0 o)eri in)or a(ii $re(ioase $rivind $ro"a"ilitatea de recu$erare a crean(elor9 Aceste $roceduri sunt deose"it de i $ortante dac! e'ist! doar c5teva solduri ari care sunt restante #i care nu sunt niciodat! ac1itate la ti $9 CC,3650,303, ;/020=7 ./,1=@,3, 0=.,/6, Du$! ce auditorul se convinge de caracterul adecvat al $rovi%ioanelor $rivind crean(ele incerte0 este u#or s! se veri)ice c1eltuielile $rivind crean(ele incerte9 S! $resu$une c! *1+ soldul ini(ial al contului de $rovi%ioane a )ost veri)icat ca $arte a auditului anului $recedent0 *>+ crean(ele scoase din gestiune au )ost veri)icate ca $arte a test!rii su"stan(iale a o$era(iunilor #i *@+ soldul )inal al contului de $rovi%ioane a )ost veri)icat $rin alte i/loace9 Atunci c1eltuielile $rivind crean(ele incerte nu vor re$re%enta dec5t un sold re%idual0 care $oate )i veri)icat $rintr-un test de reconstituire9 C30,=653 ,-6, 606531/53 F<,=,>0.01/53 7, 7/,;6 13 ./,1=@,34/ .4B,/.013,H E'a inarea $roceselor 6ver"ale0 discu(iile cu clientul de audit0 con)ir !rile $e l5ng! "!nci0 e'a inarea contractelor de . $ru ut $entru identi)icarea crean(elor co erciale de$use ca garan(ie0 $recu #i e'a inarea dosarelor de cores$onden(!

sunt0 de regul!0 su)iciente $entru a scoate .n eviden(! ca%urile .n care clientul de audit are dre$turi restr5nse asu$ra crean(elor sale co erciale9 P/,A,=61/,1 90 7,A2?350/,1 ./,1=@,34/&.30,=@0 -5=6 17,.216, O $or(iune i $ortant! a acestei evalu!ri const! .n a decide dac! su ele se ni)icative care tre"uie de%v!luite se$arat au )ost .ntr-adev!r se$arate .n situa(iile )inanciare9 De e'e $lu0 crean(ele asu$ra res$onsa"ililor e'ecutivi ai .ntre$rinderii #i asu$ra co $aniilor a)iliate tre"uie se$arate de crean(ele asu$ra clien(ilor dac! su ele lor sunt se ni)icative9 In od ase !n!tor0 CVO=;SEC cere co $aniilor s! $re%inte se$arat v5n%!rile #i activele seg entelor econo ice di)erite9 Agregarea adecvat! a soldurilor din cartea are .n sco$ul $re%ent!rii lor situa(iile )inanciare necesit!0 de ase enea0 co "inarea unor solduri de conturi care nu sunt relevante $entru utili%atorii e'terni ai situa(iilor )inanciare9 Dac! toate conturile incluse .n cartea are ar )i $re%entate se$arat .n situa(iile )inanciare0 a/oritatea utili%atorilor acestor situa(ii ar )i ai ult .ncurca(i dec5t in)or a(i9 Ca $arte a o"iectivului $re%ent!rii #i de%v!luirii adecvate0 auditorul tre"uie s! evalue%e #i caracterul adecvat al notelor in)or ative9 De%v!luirile o"ligatorii din notele in)or ative $rivind crean(ele co erciale tre"uie s! con(in! toate in)or a(iile $rivind ga/area0 scontarea0 )actoring-ul #i cedarea crean(elor0 $recu #i $rivind su ele datorate de $!r(ile a)iliate9 =ine.n(eles0 $entru a evalua caracterul adecvat al acestor de%v!luiri0 auditorul tre"uie ai .nt5i s! le cunoasc! e'isten(a #i s! dis$un! de in)or a(ii co $lete $rivind natura lor9 Du$! cu s-a discutat .n sec(iunea $recedent!0 toate aceste in)or a(ii sunt o"(inute0 de regul!0 .n alte )a%e ale auditului9 CONFIR!AREA CREANELOR CLIENI OBIECTIVUL 15.4 O<@0=,/,1 90 ,21351/,1 .4=>0/B?/034/ ./,1=@,34/ ) .30,=@0 C,/0=@,3, IACPAGAICPA Standardele de audit cer con)ir area crean(elor-clien(i .n circu stan(ele nor ale0 dar DSA;SAA IL *Au @@D+ $er ite e iterea unui ra$ort )!r! re%erve #i )!r! e)ectuarea unei con)ir !ri a crean(elor-clien(i0 .n ur !toarele trei circu stan(e 2 19 Crean(ele-clien(i sunt nese ni)icative9 Acesta este o situa(ie )recvent .nt5lnit! .n anu ite co $anii0 cu ar )i aga%inele care v5nd $roduse la $re(uri reduse #i cele care .ncasea%! contravaloarea "unurilor i ediat0 .n nu erar sau $rin utili%area de cartele "ancare9 >9 Auditorul consider! c! $ro"ele )urni%ate de con)ir !ri sunt ine)icace0 deoarece r!s$unsurile risc! s! )ie inadecvate sau $u(in )ia"ile9 In anu ite ra uri de

activitate0 cu ar )i serviciile edicale0 )recven(a r!s$unsurilor la con)ir !ri este )oarte redus!9 @9 Nivelul co "inat al riscului inerent #i al riscului de control este ic #i alte $ro"e su"stan(iale $ot )i acu ulate $entru a constitui o cantitate su)icient! de ele ente $ro"ante9 Dac! un client are ecanis e e)icace de control intern #i un risc inerent sc!%ut .n ciclul v5n%!ri-.ncas!ri0 auditorul este adesea .n !sur! s! r!s$und! tuturor cerin(elor re)eritoare la cantitatea de $ro"e $rin testarea ecanis elor de control0 testarea su"stan(ial! a o$era(iunilor #i $rin $rocedurile analitice9 D,.0A003, 3,816, 7, .4=>0/B1/, T0;5/03, 7, .4=>0/B1/, ) ,entru con)ir area crean(elor 6 clien(i se )olosesc dou! ti$uri generale de con)ir !ri #i anu e 2 $o%itiv! #i negativ!9 O con)ir are $o%itiv! este un co unicat adresat de"itorului0 $rin care acestuia i se cere s! con)ir e direct dac! soldul en(ionat .n solicitarea de con)ir are este corect sau in corect9 O con)ir are de )actur! este un alt ti$ de con)ir are $o%itiv!0 $rin care se con )ir ! o )actur! .n $arte #i nu .ntregul sold al datoriei clientului9 Con)ir area $o%itiv! generea%! $ro"e ai )ia"ile9 Tri iterea con)ir !rilor negative este ai ie)tin!9 Deter inarea ti$ului de con)ir are de utili%at este o deci%ie a auditorului care ar tre"ui s! se "a%e%e $e in)or a(iile dis$oni"ile .n audit9 DSA;SA IL en(ionea%! c! este acce$ta"il s! se utili%e%e con)ir !ri negative nu ai atunci c5nd toate circu stan(ele de ai /Kos sunt $re%ente 2 - Soldul crean(elor clien(i este )or at dintr-un n u !r are de crean(e .n su e iciH - Valoarea co "inat! a riscului de control esti at #i a riscului inerent este ic!9 ,ro"a"ilitatea ca riscul co "inat s! )ie redus este ic! dac! ecanis ele de control intern sunt ine)icace sau dac! se a#tea$t! desco$erirea unor nu eroase erori9 De e'e $lu0 dac! auditele anilor $receden(i arat! c! deseori e'ist! crean(e-clien(i litigioase sau ine'acte0 con)ir !rile negative ar )i ne$otrivite9 - Nu e'ist! otive de crede c! destinatarii scrisorilor de con)ir are nu le vor acorda0 $ro"a"il0 aten(ie9 Discu(iile $urtate $5n! acu $e te a con)ir !rilor ne arat! c! deci%iile $rivind ti$ul de con)ir are au un caracter Acresc!torB0 $ornind de la a nu se utili%a nici un )el de con)ir are .n anu ite circu stan(e0 s$re a se )olosi nu ai con)ir !ri negative0 a se )olosi at5t con)ir !rile negative0 c5t #i cele $o%itive #i $5n! a le )olosi nu ai con)ir !ri $o%itive9 ,rinci$alii )actori care a)ectea%! aceste deci%ii sunt 2 se ni)ica(ia totalului crean(elor-clien(i0 nu !rul #i volu ul conturilor de crean(e individuale0 riscul de control0 riscul inerent0 e)icacitatea con)ir !rilor ca $ro"e de audit #i dis$oni"ilitatea altor ti$uri de $ro"e de audit9

P/48/1B1/,1 D= 60B;. Cele ai )ia "ile $ro"e re%ultate din con)ir are sunt o"(inute atunci c5nd scrisorile de con)ir are sunt e'$ediate c5t ai a$roa$e de data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il0 s$re deose"ire de con)ir area crean(elor )!cut! la c5teva luni .nainte de s)5r#itul e'erci(iului conta"il0 care $roduce cele ai $u(in )ia"ile $ro"e9 Di ensiunea e#antionului ,rinci$alii )actori care a)ectea%! di ensiunea e#antionului )olosit $entru con)ir area crean(elor-clien(i se .ncadrea%! .n c5teva categorii #i sunt 2 - Eroarea tolera"il! - Riscul inerent *volu ul relativ al totalului crean(elor-clien(i0 nu !rul de conturi0 re%ultatele anilor $receden(i #i erorile a#te$tate+ - Riscul de control - Riscul de detectare atins $rin alte teste su"stan(iale *$ro)un%i ea #i re%ultatele testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor0 $rocedurilor analitice #i altor teste ale detaliilor+9 S,3,.61/,1 ,3,B,=6,34/ -5;5-, 6,-6?/009 ,entru a/oritatea con)ir !rilor este de dorit s! se )ac! o anu it! strati)icare a $o$ula(iei testate9 O odalitate ti$ic! de strati)icare const! .n a lua .n considerare ca "a%! $entru selectarea soldurilor de con)ir at at5t valoarea "!neasc! a conturilor individuale0 c5t #i durata de ti$ c5t a r! as neac1itat! crean(a9 P?-6/1/,1 .4=6/435350 C5nd clientul .l a/ut! $e auditor0 .ntoc ind con)ir !rile0 $un5ndu-le .n $licuri sau li$ind ti "rele $e $licuri0 se i $une su$ervi%area riguroas! a acestor activit!(i de c!tre auditor9 Este i $ortant #i s! se e'$edie%e con)ir !rile .n a)ara "iroului clientului de audit9 Toate aceste !suri sunt necesare $entru a se asigura o co unicare inde$endent! .ntre auditor #i de"itori9 !?-5/03, 3516, D= .1A53 =4=/?-;5=-5/034/ Nu se acce$t! considerarea con)ir !rilor e'$ediate0 dar nerestituite de clien(i ca )iind $ro"e de audit se ni)icative9 De e'e $lu0 nonr!s$unsurile la con)ir !ri $o%itive nu generea%! $ro"e de audit9 In od ase !n!tor0 .n ca%ul con)ir !rilor negative0 auditorul nu ar tre"ui s! considere c! destinatarul a $ri it solicitarea de con)ir are #i a veri)icat in)or a(iile solicitate9 Con)ir !rile negative o)er! totu#i anu ite $ro"e $rivind aser(iunea de e'isten(!9

I=.1-?/03, 536,/041/,. Musti)icarea .ncas!rilor $ri ite du$! data con)ir !rii include e'a inarea avi%elor de ac1itare0 a .nregistr!rilor din eviden(ele conta"ile ale .ncas!rilor sau $oate c1iar a su elor creditoare ulterioare din )i#ierul siste atic ale crean(elor-clien(i9

C4;003, >1.65/034/ 7, 2J=A1/, Acestea sunt utile $entru veri)icarea .ntoc irii e)ective a unei )acturi de v5n%are #i a datei e)ective a )actur!rii9 D4.5B,=6,3, 7, 302/1/,. Acestea sunt i $ortante $entru a se sta"ili dac! livrarea a )ost e)ectiv )!cut! #i $entru a se testa ce%ura9 C4/,-;4=7,=@1 .5 .30,=653. De regul!0 auditorul nu este o"ligat s! veri)ice cores$onden(a ca $arte a $rocedurilor alternative0 .ns! aceast! cores$onden(! este )olosit! $entru a de%v!lui crean(ele dis$utate sau incerte care nu au $utut )i desco$erite $rin alte odalit!(i9 A=130A1 70>,/,=@,34/ C5nd solicit!rile de con)ir are sunt restituite de clien(i0 este necesar s! se deter ine otivul oric!rei di)eren(e se nali%ate9 P3161 1 >4-6 7,K1 >?.56?. B5=5/03, =5 15 >4-6 ;/0B06, B5=5/03, 15 >4-6 /,-606506,. E/4/0 7, D=/,80-6/1/, 90 -5B, 70-;5616,9 D,75.,/,1 .4=.35A0034/ Du$! ce toate di)eren(ele0 inclusiv cele desco$erite $rin e)ectuarea $rocedurilor alternative0 au )ost re%olvate este i $ortant s! se reevalue%e controlul intern9 &iecare eroare co is! de clientul de audit tre"uie anali%at! $entru a se deter ina dac! ea cores$unde sau nu nivelului riscului de control esti at ini(ial9 Dac! se $roduce un nu !r se ni)icativ de erori care nu /usti)ic! riscul de control esti at0 este necesar s! se revi%uiasc! esti area #i s! se anali%e%e e)ectele acestei revi%uiri asu$ra auditului9 De ase enea0 este necesar s! se generali%e%e re%ultatele e#antion ului la nivelul .ntregii $o$ula(ii de crean(e-clien(i9 C1iar dac! su a erorilor din e#antion nu

a)ectea%! se ni)icativ situa(iile )inanciare0 auditorul tre"uie s! deter ine dac! $o$ula(ia $e ansa "lu ar $utea )i se ni)icativ eronat!9 Aceast! conclu%ie $oate )i dedus! $rin utili%area te1nicilor sonda/ului statistic sau $e "a%e ne-statistice9 E'tra$olarea erorilor a )ost discutat! .n ca$itolul K #i este e'$licat! ai detaliat .n ca$itolul 1I9 Auditorul ar tre"ui s! evalue%e .ntotdeauna natura calitativ! a erorilor desco$erite .n e#antion0 indi)erent de valoarea onetar! a erorii e'tra$olate9 C1iar dac! eroarea e'tra$olat! este in)erioar! nivelului erorii tolera"ile $entru crean(ele-clien(i0 erorile desco$erite .ntr-un e#antion ar $utea se nali%a $ro"le e ult ai grave9 Deci%ia )inal! $rivind crean(ele-clien(i #i v5n%!rile se re)er! la a deter ina dac! $rin testele ecanis elor de control0 testele su"stan(iale ale o$era(iunilor0 $rocedurile analitice0 $rocedurile $rivind ce%ura0 con)ir !ri #i alte teste su"stan(iale s-au o"(inut su)iciente $ro"e $entru a /usti)ica )or ularea unor conclu%ii $rivind corectitudinea soldului $re%entat9 ILUSTRAIE PE CAZ ) $ILLSBURG $ARDPARE+ PARTEA III OBIECTIVUL 15.5 P/40,.61/,1 ;/4.,75/034/ 7, 15706 =,.,-1/, ;,=6/5 1570653 ./,1=@,34/&.30,=@0+ 56030AJ=7 .1 /,>,/0=@? 4 >410, 7, 35./5 ;,=6/5 ;31=0>0.1/,1 ;/4<,34/ &an 4oore a .ntoc it )oaia de lucru $entru $lani)icarea $ro"elor de audit din &ig9 1G9L9 de la $ag9 GIJ ca un su$ort $entru luarea deci%iei $rivind $ro)un%i ea testelor $lani)icate ale detaliilor soldurilor9 Sursele )iec!rui r5nd din aceast! )oaie de lucru sunt ur !toarele 2 - Eroarea tolera"il!9 ,ragul de se ni)ica(ie $reli inar a )ost )i'at la @L9DDD dolari *a$ro'i ativ 1D E din $ro)itul de e'$loatare0 de @IK9DDD dolari+9 &RAN A RE,ARTIPAT >>9DDD DO3ARI AUDITU3UI CREANQE3OR-C3IENQI9 - Riscul de audit acce$ta"il9 &ran a esti at riscul de audit acce$ta"il ca )iind are0 datorit! st!rii )inanciare "une a co $aniei0 sta"ilit!(ii sale )inanciare #i nu !rului relativ ic de utili%atori ai situa(iilor )inanciareH - Riscul inert9 &ran a esti at riscul inerent ca )iind ic $entru toate o"iectivele0 cu e'ce$(ia valorii reali%a"ile9 In ulti ii an i s-au )!cut recti)ic!ri ale conturilor de $rovi%ioane $rivind crean(ele incerte0 deoarece s-a desco$erit c! acest cont era su"evaluat9 - Riscul de control9 Esti !rile riscului de control $entru )iecare o"iectiv de audit sunt identice cu cele din &ig91?9L9 de la $ag9 G@?9 A inti(i-v! c! re%ultatele testelor ecanis elor de control #i ale testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor din ca$9 1? au )ost con)or e esti !rilor ini(iale ale riscului de control )!cute de auditor0 cu e'ce$(ia o"iectivelor e'actit!(ii #i valorii reali%a"ile $entru v5n%!ri9

- Re%ultatele testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor9 Aceste re%ultate au )ost0 de ase enea0 $reluate din &ig9 1?9L9 A inti(i-v! din ca$itolul 1? c! toate re%ultatele au )ost considerate acce$ta"ile0 cu e'ce$(ia o"iectivelor e'acti!(ii #i cen%urii v5n%!rilor9 - ,rocedurile analitice9 - Riscul de control $lani)icat #i $ro"ele de audit $lani)icate9 Ta"elul 1G9?9 ilustrea%! $rogra ul de audit )olosit $entru testarea $e o"iective a detaliilor crean(elor-clien(i #i a $rovi%ioanelor $rivind crean(ele incerte9 ,rogra ul de audit re)lect! conclu%iile $rivind $ro"ele de audit $lani)icate incluse .n )oaia de lucru de $lani)icare a $ro"elor din &ig91G9L9 Ta"elul 1G9G $re%int! $rogra ul de audit .n )or at a$licat9 ,rocedurile de audit sun t identice cu cele din Ta"elul 1G9?9 cu e'ce$(ia $rocedurii >0 care este o $rocedur! analitic!9 Nu erele din $arante%e sunt re)erin(e .ncruci#ate .ntre cele dou! ta"ele9

CO!PARAREA SONDAJULUI DE AUDIT FOLOSIT PENTRU TESTAREA DETALIILOR SOLDURILOR CU CEL APLICAT 'N TESTAREA !ECANIS!ELOR DE CONTROL I 'N TESTAREA SUBSTANIAL A OPERAIUNILOR OBIECTIVUL 16&1 E:;30.1/,1 7,4-,<0/00 70=6/, 6,C=0.03, -4=71K5350 7, 15706 >434-06, ;,=6/5 6,-61/,1 7,6130034/ -4375/034/ 90 .,3, >434-06, ;,=6/5 6,-61/,1 B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 6,-61/,1 B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 6,-61/,1 -5<-61=@013? 1 4;,/1@05=034/ Cele ai i $ortante deose"iri dintre testele ecanis elor de control0 testele su"stan(iale ale o$era(iunilor #i testele detaliilor soldurilor constau .n ceea ce vrea s! cuanti)ice auditorul9 :n ca%ul testelor ecanis elor de control0 accentul cade $e veri)icarea e)icacit!(ii controlului intern $rin e)ectuarea unor teste ale ecanis elor de control0 sco$ul lui este de a deter ina dac! $onderea a"aterilor din $o$ula(ie este su)icient de ic! $entru a /udsZsti)ica reducerea riscului de control esti at0 c!ut5ndu-se o reducere a cantit!(ii de teste su"stan(iale9 :n ca%ul testelor su"stan(iale

ale o$era(iunilor0 auditorul este $reocu$at at5t de e)icacitatea ontrolului intern0 c5t #i de corectitudinea onetar! a o$era(iunilor din siste ul conta"il9 :n ca%ul testelor detaliilor soldurilor0 o"iectivul este de a deter ina sdac! valoarea "!neasc! a soldului unui cont este0 se ni)icativ eronat!9 ,rin ur are0 testarea )rcven(ei de a$ari(ie este rareori util! .n cadrul testelor detaliilor soldurilor9 :n sc1i "0 auditorii )oosesc etode de sonda/care dau re%ultate e'$ri ate .n ter eni onetari9 E'ist! trei ti$uri $rinci$ale de etode de sonda/ )olosite .n audit $entru deter inarea valorii "!ne#ti a erorilor2 sonda/ul nestatistic0 sonda/ul de unit!(i onetare #i sonda/ul de varia"ile9 Acu vo e'a ina )iecare dintre aceste etode0 .nce$5nd cu sonda/ul nestatistic9

SONDAJUL NESTATISTIC OBIECTIVUL 16&2 7,6130034/ -4375/034/. A;30.1/,1 6,C=0.034/ -4=71K5350 =,-6160-60. D= 6,-61/,1 P190 ) >434-0/,1 -4=71K5350 7, 15706 ;,=6/5 6,-61/,1 B,.1=0-B,34/ 7, .46=/43 90 6,-61/,1 -5<-61=@013? 1 4;,/1@05=034/ lanificarea sonda(ului 19 Enun(area o"iectivelor testului de audit >9 Deter inarea a$lica"ilit!(ii sonda/ului de audit @9 De)inirea atri"utelor #i a consdi(iilor de a"atere ?9 De)inirea $o$ula(iei G9 De)inirea unit!(ii de ea#ntionare I9 S$eci)icarea $onderii tolera"ile a a"aterilor L9 S$eci)icarea riscului acce$ta"ilde esti are a riscului de control la un nivel $rea sc!%ut J9 Esti area $onderii a"aterilor din $o$ula(ie K9 Deter inarea di ensiunii ini(iale a e#antionului

P190 ) >434-0/,1 -4=71K5350 7, 15706 ;,=6/5 6,-61/,1 7,613034/ -4375/034/

lanificarea sonda(ului 19 Enun(area o"iectivelor testului de audit >9 Detr inarea a$lica"ilit!(ii sonda/ului de audit9 @9 De)inirea condi(iilor de eroare ?9 de)inirea $o$ula(iei G9 De)inirea unit!(ii de e#antionare I9 s$eci)icarea erorii tolera"ile L9 S$eci)icarea riscului acce$ta"il de ad itere increct! J9 esti area erorilor din $o$ula(ie K9 Deter inarea di ensiunii ini(aiale a e#antionului Selectarea e"antionului "i efctuarea procedurilor de audit 1D9 Selectarea e#antionului 119 E)ectuarea $rocedurilor de audit

Evaluarea rezultatelor 1>9 Generali%area de la e#antion c!tre $o$ula(ie 1@9 Anali%a erorilor 1?9 Deter inarea caracterului acce$ta"il al $o$ula(iei

Selectarea e"antionului "i efectuarea procedurilor de audit 1D9 Selectarea e#antionului 119 E)ectuarea $rocedurilor de audit

Evaluarea rezultatelor 1>9 Generali%area de la e#antion c!tre $o$ula(ie 1@9 Anali%a a"aterilor 1?9 Deter inarea caracterului acce$ta"il al $o$ula(iei 1. E=5=@1/,1 4<0,.602,4/ 6,-65350 7, 15706

C5nd auditorii a$lic! te1ica sonda/ului $entru a testa detaliile soldurilor0 o"iectivul este de a deter ina dac! soldul contului testat este )idel $re%entat9 ,o$ula(ia de ?D de crean(e-clien(i din ta"elul 1I-1 .n valoare total! de >DL9>KGU0 este )olosit! aici $entru a ilustra a$licarea etodelor sonda/ului nestatistic9 O"iectivul testului de audit va consta .n a deter ina dac! totalul de >DL9>KGU este se ni)icativ eronat9 De regul!0 no(iunea de Ase ni)icativ eronatB este de)init! .n ter enii erorii tolera"ile9 2. D,6,/B0=1/,1 1;30.1<0306?@00 -4=71K5350 7, 15706 Du$! cu a en(ionat .n ca$itolul 1? Asonda/ul de audit se a$lic! ori de c5te ori auditorul vrea s! a/ung! la anu ite conclu%ii des$re o $o$ula(ie $ornind de la un e#antionB9 De#i sonda/ul $oate )i a$licat0 de regul!0 unui nu !r are de conturi0 e'ist! #i situa(ii .n care te1nicile sonda/ul nu $ot )i )olosite9 ,entru $o$ula(ia din Ta"elul 1I-10 auditorul ar $utea decide s! anali%e%e nu ai ele entele cu o valoare $este GDDDU #i s! ignore toate celelalte ele ente0 deoarece soldurile ai ici sunt nese ni)icative9 :n acest ca%0 auditorul veri)ic! $lusurile de i/loace )i'e #i e'ist! nu eroase $lusuri de valoare ic! #i doar o ac1i%i(ie i $ortant! a unei cl!diri0 el ar $utea decide s! ignore .n totalitate articolele ici9 Din nou0 auditorul nu a$lic! te1nica sonda/ului9 3. D,>0=0/,1 .4=70@0034/ 7, ,/41/, :n auditul crean(elor-clien(i0 orice ine'actitate din conturile de crean(e-clien(i incluse .n e#antion este considerat! eroare .n sonda/9 4. D,>0=0/,1 ;4;531@0,0 ,o$ula(ia este de)init! ca )iind $o$ula(ia onetar! .nregistrat!9 A$oi auditorul evaluea%! dac! $o$ula(ia .nregistrat! este su$raevaluat! sau su"evaluat!9 De

e'e $lu0 $o$ula(ia crean(elor clien(i din Ta"elul 1I-1 este )or at! din ?D de contrui cu un total de >DL9>KGU9 Cele ai ulte $o$ula(ii conta"ile su$use unui audit vor con(ine0 )ire#te0 cu ult ai ulte ele ente0 cu o valoare "!neasc! total! ult ai are9 E91=604=1/,1 -6/160>0.16? Su"divi%area $o$ula(iilor este nu it! e#antionare strati)icat!0 .n care )iecare su"colectivitate re$re%int! un strat9 Sco$ul strati)ic!rii este de a-i $er ite auditorului s! accentue%e anu ite ele ente ale $o$ula(iei #i s! di inue%e i $rtan(a altor ele ente9 Dac! e'a in! ta"elul 1I-10 $ute vedea c! e'ist! di)erite etode de a strati)ica o $o$ula(ie9 S! $resu$une c! auditorul a decis s! )ac! ur !tioarea strati)icare2 Strat 1 > @ Criterii de strati)icare [U1D9DDD UG9DDD - U1D9DDD \UG9DDD Nr9 de ele ente .n $o$ua(ie @ 1D >L ?D Valoare "!neasc! a ele entelor din $o$ula(ie UJJ9KGG L19>@G ?L91DG U>DL9>KG

5. D,>0=0/,1 5=06?@00 7, ,91=604=1/, Unitatea de e#antion $entru sonda/ul nestatistic vi%5nd testarea detaliilor soldurilor este a$roa$e .ntotdeauna unitatea care )or ea%! soldul contului9 :n ca%ul crean(elor clien(i0 acesta este de regul! soldul contului unui client0 care este re$re%entat de denu irea contului clientului sau de nu !rul din lista crean(elor-clien(i9 6. S;,.0>0.1/,1 ,/4/00 643,/1<03, Auditorul $orne#te de la o valoare $reli inar! a $ragului de se ni)ica(ie #i )olose#te aceast! su ! total! $entru a deter ina eroarea tolera"il! a)erent! )iec!rui cont9 7. S;,.0>0.1/,1 /0-.5350 1..,;61<03 7, 17B06,/, 0=.4/,.6? :n toate a$lica(iile sonda/ului statistic #i nestatistic e'ist! un risc ca auditorul s! a/ung! la conclu%ii cantitative incorecte des$re $o$ula(ia sondat!9 Acest risc se ani)est! .n toate ca%urile .n care testea%! ai $u(in de 1DDE din $o$ula(ie9 Riscul acce$ta"il de ad itere incorect! *RAAI+ este riscul $e care auditorul este dis$us s! #i-l asu e $rivind ad iterea unui sold ca )iind corect c5nd0 .n realitate0 eroarea din sold este ai are dec5t eraorea tolera"il!9 Acest risc este o !sur! a asigur!rii *certitudinii+ dorite de auditor .n ceea ce $rive#te soldul unui cont9 Dac! auditorul vrea s! )ie ai sigur .n auditul unui sold0 RAAI este )i'at la un nivel ai sc!%ut9 RAAI este ec1ivalentul riscului acce$ta"il de esti are a riscului de control la

un nivel $rea redus *RAERC+ )olosit .n testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor9 :ntre RAAI #i di ensiunea necesar! a e#antionului e'ist! o leg!tur! indirect!9 Dac!0 de e'e $lu0 auditorul decide s! reduc! RAAI de la 1DE la GE0 atunci di ensiunea e#antionului necesar va cre#te9 ,rinci$alul )actor care a)ectea%! deci%ia auditorul $rivind RAAI este riscul de control esti at din odelul de risc $entru audit9 C5nd ecanis ele de control intern sunt e)icace0 riscul de control $oate )i redus0 $er i(5nd auditorului s! a/ore%e RAAI9 Acesta0 la r5ndul s!u0 di inuea%! di ensiunea e#antionului necesar $entru testarea detaliilor soldului contului cores$un%!tor9 :n(elegerea odului .n care RAERC #i RAAI a)ectea%! colectarea de $ro"e $oate )i di)icil!9 4ai devre e a ar!tat c! testarea detaliilor soldurior .n sco$ul detect!rii erorilor onetare $oate )i redus! dac! $rin esti area riscului de control #i $rin testarea ecanis elor de control seconstat! c! ecanise ele de controlul intern sunt e)icace9 I $actul RAERC #i RAAI este con)or acestei conclu%ii9 Dac! auditorul consider! c! ecanis ele de control intern sunt e)icace9 I $actul RAERC #i RAAI este con)or acestei conclu%ii9 Dac! auditorul consider! c! ecanis ele d control intern ar $utea )i e)icace0 atunci riscul de control $oate )i redus9 Un risc de control ai ic i $une un RAERC ai ic .n testarea ecanis elor de control0 care i $une constituirea de e#antioane de di ensiuni ai ari9 Dac! se constat! c! ecanis ele de cotnrol sunt0 .ntr-adev!r0 e)icace0 atunci riscul de control $oate r! 5ne sc!%ut0 ceea ce .i $er ite auditorului s! a/ore%e RAAI *$rin )olosirea odelului de risc $entru audit+0 ast)el i $un5ndu-se constituirea de e#antioane de di ensiuni ai ici .n testele cores$un%!toare ale detaliilor soldurilor9 I $actul RAERC #i RAAI asu$ra testelor su"stan(iale .n dou! circu stan(e di)erite este ilustrat .n &igura 1I-1 de ai /os9 ,e l5ng! riscul de control0 RAAI are o leg!tur! direct! #i cu risecul de audit acce$ta"il #i o leg!tur! indirect! cu alte teste su"stan(iale de/a e)ectuate asu$ra soldului contului sau $lani)icate9 De e'e $lu0 dac! riscul de audit acce$ta"il este di inuat0 RAAI ar tre"ui0 de ase enea0 redus9 Dac! $rocedurile analitice au )ost e)ectuate #i arat! c! soldul contului este )idel $re%entat0 atunci RAAI ar tre"ui a/orat9 Cu alte cuvinte0 $rocedurile analitice sunt $ro"e care /usti)ic! soldul contuluiH $rin ur are0 $entru atingerea riscului de audit acce$ta"il este nevoie de ai $u(ine $ro"e o"(inute $rin testele detaliate e)ectuate $rin sonda/9 Aceea#i conclu%ie este vala"il! #i $entru leg!tura dintre testele su"stan(iale ale o$era(iunilor0 RAAI #i di ensiunea e#antioanelor )olosite $entru testarea detaliilor soldurilor9 Diversele leg!turi care a)ectea%! RAAI sunt sinteti%ate .n Ta"elul 1I-> de ai sus9 . E-60B1/,1 ,/4/034/ 70= ;4;531@0, De regul!0 auditorul )ace aceast! esti are $e "a%a e'$erien(elor trecute cu clientul .n cau%! #i $rin esti area riscului inerent #i anali%a re%ultatelor testelor ecanis elor

de control0 ale testelor su"stan(iale ale o $era(iunilor #i ale $rocedurilor analitice de/a e)ectuate9 ". D,6,/B0=1/,1 70B,=-05=00 0=0@013, 1 ,91=604=5350 Ta"elul 1I-@ $re%int! o sinte%! a $rinci$iilor )actori care in)luen(ea%! di ensiunea e#antionului este in)luen(at! de ace#ti )actori9 C5nd auditorul )olose#te e#antionare strati)icat!0 di ensiunea e#antionului tre"uie re$arti%at! $e straturi9 De regul!0 auditorii atri"uie o $or(iune ai are din e#antion ele entelor ai ari ale $o$ula(iei9 De e'e $lu0 .n Ta"elul 1I-1 dac! re$arti%ea%! !$e straturi un e#antion de 1G ele ente0 auditorul ar $utea decide s! selecte%e toate conturile din stratul .nt5i #i c5te #ase conturi din stratul doi #i trei9 Re arca(i )a$tul c! no(iunile sonda/ului de audit nu se a$lic! .n ca%ul stratului .nt5i0 deoarece sunt auditate toate ele entele $o$ula(iei incluse .n acest strat9 1#. S,3,.61/1 ,91=604=5350 Este i $ortant ca auditorul s! utili%a%e o etod! care va $er ite deducerea unor conclu%ii relevante $e "a%a re%ultatelor sonda/ului9 :n ca%ul e#antion!rii strati)icate0 auditorul e'trage de anier! inde$endent! ele entele din )iecare strat9 De $ild!0 .n ca%ul stratului al treilea din e'e $lul de ai sus0 auditorul va e'trage #ase ele ente de e#antion din cele >L de ele0 ente ale $o$ula(iei incluse .n strat9 11. E>,.651/,1 ;/4.,75/034/ 7, 15706 ,entru a e'ecuta lucr!rile de audit0 auditorul a$lic! $rocedurile de audit adecvate asu$ra )iec!rui ele ent din e#antion0 .n sco$ul de a deter ina dac! acesta este corect sau dac! el con(ine o eroare9 De e'e $lu0 .n con)ir area cran(elor clien(i0 auditorul va e'$edia $rin $o#t! e#antionul de con)ir !ri $o%itive .n odul descris .n ca$itolul 1G #i va deter ina valoarea erorilor din )iecare cont con)ir at9 :n ca%ul nonr!s$unsurilor0 se vor utili%a $roceduri alternative $entru a se deter ina $re%en(a erorilor9 Auditorul nu se $oate a#te$ta s! o"(in! re%ultate relevante $rin utili%area sonda/ului de audit dec5t cu condi(ia ca $rocedurile de audit s! )ie a$licate riguros9 S! $resu$une c! auditorul tri ite $ri a #i a doua solicitare de con)ir are #i e)ectuea%! $rocedurile alternative .n e'e $lul de ai devre e9 De ase eena0 s! $resu$une c! du$! regulari%area tuturor di)ren(elor cronologice se deduc ur !toarele conclu%iii $rivind e#antionul2

S6/16 1 > @

D0B,=-05=,1 ,91=604=5350 @ I I 1G

V1341/, <?=,1-.? 1570616? V1341/, V1341/, 1570616? P/,A,=61/, D=/,80-6/16? ,/4=16? D= .4=653 .30,=65350 U JJ9KGG U K19IKG U *>9L?D+ ?@9KKG ?@9D>? KL1 1@91DG 1D9K?L >91GJ U 1?I9DGG U 1?G9III U @JK

12. G,=,/130A1/,1 7, 31 ,91=604= .?6/, ;4;531@0, Auditorul tre"uie s! generali%e%e conclu%iile de la e#antion la $o$ula(ie $rin2 *1+ e'tra$olarea erorilor din re%ultatele e#antionului la nivelul $o$ula(iei #i *>+ luarea .n considerare a erorii de e#entionare #i a riscului de e#antionare *RAAI+9 De $ild!0 .n e'e $lul $recedent0 va a/unge oare auditorul la conclu%ia c! soldul cran(elor-clien(i este su$raevaluat cu @JKU - Nu0 auditorul este interesat de re%ultatele $rivind $o$ula(ia #i nu de cele o"(inute .n e#antion la $o$ula(ie0 .n sco$ul de a se esti a erorile din $o$ula(ie9 ,ri ul $as const! .n a )ace o esti are a"solut! care a )ost $re%entat! ai .nt5i .n ca$itolul K9 E'ist! diverse odalit!(i de a calcula esti area a"solut!0 .ns! o etod! )recvent utili%at! const! .n a $resu$une c! erorile din $o$ula(ia neauditat! sunt $ro$or(ionale cu erorie din e#antion9 Acest calcul tre"uie )!cut $entru )iecare strat #i a$oi re%ultatele tre"uie .nsu ate0 ai cur5nd dec5t s! se $orneasc! de la eraorea total! din e#antion9 Ast)el0 esti area a"solut! a erorii din e'e $lul $recedent este deter inat! $rin )olosirea etodei ediei $onderate0 cu se arat! ai /os9 Strat ,re%entare eronat! .n contul clientului W valoarea ' .nregistrat! a e#antionului U*>9L?D+;UJJ9KGG U KL1;U?@9KKG U >91GJ;U1@91DG Valoarea conta"il! .nregistrat! a stratului UJJ9KGG L19>@G ?L91DG Esti area a"solut! V U*>9L?D+ 19GL> L9LGL U I9GJK

1 > @ Total

Esti area a"solut! a erorilor din $o$ula(ie esre de I9GJK U0 indic5nd o su$raevaluare9 :n sine0 esti area a"solut! nu este o !sur! adecvat! a erorii din $o$ula(ie0 din cau%a nelu!rii .n considerare a erorii de e#antionare9 Cu alte cuvinte0 dat )iind c! esti area este "a%at! $e un e#antion0 ea se va a$ro$ia de eroarea real! din $o$ula(ie0 dar este $u(in $ro"a"il ca aceste dou! valori s! )ie $er)ect egale9 Ori de c5te ori esti area

a"solut! este in)erioar! su ei erorii tolera"ile0 auditorul tre"uie s! ia .n considerare $osi"ilitatea ca eroarea real! din $o$ula(ie s! )ie ai are dec5t su a erorii care este considerat! tolera"il! .n circu stan(ele date9 Aceast! anali%! tre"uie )!cut! at5t $entru e#antioanele statistice0 c5t #i $entru cele nestatistice9 Un auditor cre )olose#te sonda/ul nestatistic nu $oate cuanti)ica )or al eroarea de e#antionare #i este0 $rin ur are0 o"ligat s! anali%e%e de anier!su"iectiv! $osi"ilitatea ca eroarea real! din $o$ula(ie s! de$!#easc! o su ! tolera"il!9 Aceast! anali%! )ace $rin luarea .n considerare a2 *1+ di)eren(ei dintre esti area a"solut! #i eroara tolera"il!0 *>+ !surii .n care ele entele $o$ula(iei au )ost auditate .n $ro$or(ie de 1DDE0 *@+ )a$tului dac! erorile tind s! se co $ense%e reci$roc sau au un i $act unidirec(ional0 *?+ su elor erorilor individuale #i *G+ di ensiunii e#antionului9 ,entru a continua e'e $lul0 s! $resu$une c! eroarea tolera"il! este de ?D9DDDU9 :n acet ca% auditorul ar $utea considera c! e'ist! o $ro"a"ilitate redus!0 dat! )iind esti area a"solut! de I9GJKU0 ca eroarea real! din $o$ula(ie s! de$!#easc! $ragul tolera"il9 S! $resu$une c! eroarea tolera"il! este de 1>9DDDD]0 cu nu ai G9?11] ai are dec5t esti area a"solut!9 :n acest ca% tre"uie s! e ia .n considerare al(i )actori9 De e'e $lu0 dac! ele entele ai ari din $o$ula(ie au )ost auditate .n $ro$or(ie de 1DDE *ca .n ca%ul de )a(!+0 orice erori neidenti)icate s-ar li ita la articolele ai ici9 Dac! erorile individuale tind s! se co $ense%e #i sunt relativ ici0 auditorul ar $utea deduce c! eroarea real! din $o$ula(ie va )i0 $ro"a"il0 in)erioar! $ragului tolera"il9 De ase enea0 cu c5t ai are este di ensiunea e#antionului0 cu at5t ai sigur $oate )i auditorul de )a$tul c! estia rea a"solut! se a$ro$ie de valoarea real! a erorilor din $o$ula(ie9 ,rin ur are0 auditorul va )i ai dis$us s! acce$te i$ote%e c! eroarea real! din $o$ula(ie este in)erioar! erorii tolera"ile .n acest e'e $lu0 unde di ensiunea e#antionului este considerat! are0 dec5t .n ca%ul .n care acest! di ensiune ar )i considerat! oderat! sau ic!9 Totu#i0 dac! unul sau ai ul(i dintre ace#ti )actori ar )i di)ri(i de e'e $lul citat0 #ansa e'isten(ei unei erori de$!#ind su a tolera"il! ar $utea )i considerat! are0 iar $o$ula(ia .nregistrat! 6 inacce$ta"il!9 C1iar dac! su a erorilor $ro"a"ile nu este considerat! se ni)icativ!0 auditorul tre"uie s! a 5ne evaluarea de)initiv! $5n! .n o entul )inali%!rii .ntregului audit9 De e'e $lu0 eroarea total! #i eroarea de e#antionare esti ate $entru crean(ele 6 clien(i tre"uie co "inate cu esti !rile erorilor din alte $or(iuni ale auditului $entru a se $utea evalua i $actul tuturor $re%ent!rilor eronate asu$ra situa(iilor )inanciare $e ansa "lu9 13. A=130A1 ,/4/034/. Ca #i .n ca%ul sonda/ului vi%5nd testarea ecanis elor de control #i tstarea su"stan(ial! a o$era(iunilor 0 este esen(ial s! se )ac! o evaluare a naturii #i cau%elor )iec!rei $re%ent!ri eronate considerate9 De e'e $lu0 .n con)ir area crean(elorclien(i0 s! $resu$une c! toate erorile au re%ultat din ne.n(elegerea de c!tre client a

unor "unuri restituite9 Auditorul va deter ina de ce acest ti$ de eroare s-a $rodus at5t de des0 i $lica(iile erorii asu$ra altor s)ere ale auditului0 i $actul $oten(ial asu$ra situa(iilor )inanciare #i e)ectul asu$ra o$era(iunilor co $aniei9 Un as$ect i $ortant al anali%ei erorilor const! .n a decide dac! este necesar! o odi)icare a odelului de risc $entru audit9 Dac! auditorul a a/uns la conclu%ia c! ne.nregistrarea v5n%!rilor restituite0 discutat! .n $aragra)ul $recedent0 a re%utat dintro "re#! .n ecanis ele de controlul intern0 s-ar $utea i $une o revi%uire a riscului de control esti at9 3a r5ndul sau0 aceast! revi%uire va deter ina0 $ro"a"il0 auditorul s! reduc! RAAI0 ceea ce va a/ora di ensiunea $lani)icat! a e#antionului9 Du$! cu s-a discutat .n ca$itolul K0 revi%uirile odelului de risc $entru audit tre"uie )!cute cu e'tre ! aten(ie0 deaorece acest odel este .ntoc it .n $rinci$al .n sco$ul $lani)ic!rii0 nu $entru evaluare re%ultatelor9 14. !?-5/03, 7, 3516 .J=7 4 ;4;531@0, ,-6, /,-;0=-? 19 >9 @9 ?9 G9 I9 Nu se ia nici o !sur! $5n! nu se ter in! testarea celorlalte s)ere ale auditului Se )ac teste de audit a$ro)undate .n s)ere s$eci)ice Se a/orea%! di ensiunea e#antionului Se a/ustea%! soldul contului Se cere clientului s! corecte%e $o$ula(ia Se re)u%! e iterea unei o$inii )!r! re%erve9

SONDAJUL DE UNITI !ONETARE OBIECTIVUL 16&3 A;30.1/,1 -4=71K5350 7, 5=06?@0 B4=,61/, D,4-,<0/03, 70=6/, SU! 90 -4=71K53 =,-6160-60. :nte )olosirea SU4 #i a$licarea te1nicilor sonda/ului nestatistic e'ist! cu ult ai ulte ase !n!ri dec5t deose"iri9 To(i cei 1? $a#i tre"uie $arcur#i #i $entru a$licrea SU40 de#i unii dintre ei sunt a$lica(i de anier! di)erit!9 :n(elegerea acestor deose"iri re$re%int! totu#i c1eia .n(elegerii SU49 Discu(iile ce ur ea%! e'$lic! detaliat acste di)eren(e9 19 De)ini(ia unit!(ii de e#antionare este un dolar individual9 >9 Di ensiunea $o$ula(iei este egal! cu valoarea "!neasc! .nregistrat! a acesteia9 @9 :n locul erorii tolera"ile0 $entru )iecare cont se )olose#te valoarea $reli inar! a $rgaului de se ni)ica(ie9 ?9 Di ensiunea e#antionului este deter inat! )olosindu-se o )or ul! statistic!9 G9 ,entru deter inarea caracterului acce$ta"il al $o$ula(iei se )olose#te o regul! de deci%ie )or ali%at!9

I9 Selectarea e#antionului se )ace $rin ,,D9 E#antioanele de unit!(i onetare sunt constituite a$lic5ndu-se selec(ia $rin $ro"a"ilitate $ro$or(ional! cu di ensiunea *,,D+9 Ase enea e#antioane sunt )or ate din unit!(ile onetare individuale ale $o$ula(iei9 Totu#i auditorul nu $oate audita unit!(i onetare individuale9 ,rin ur are0 $entru a e)ectua testele de audit0 auditorul tre"uie s! identi)ice unitatea )i%ic! a)erent! dolarilor inclu#i .n e#antion9 De e'e $lu0 .n Ta"elul 1I-? de la $agina IDD auditorul va e'trage un e#antion aleatoriu din ele entele $o$ula(iei cu nu ere .ntre 1 #i L@LI *unit!(i onetare individuale+9 Totu#i0 $entru a e)ectua $rocedurile de audit0 auditorul tre"uie s! identi)ice elle entele $o$ula(iei cu nu ere .ntre 1 #i 1> *unit!(i )i%ice+9 Dac! auditorul da selectat nu !rul aleatoriu @D1?0 unitatea )i%ic! asociat! acestui nu !r va )i cea cu nu !rul I9 E#antioanele ,,D $ot )i o"(inute $rin utili%area $rogra elor in)or atice0 a ta"elelor de nu ere aleatorii sau a te1nicilor de e#antionare siste atic!9 O ilustrare a unei $o$ula(ii de crean(e-clien(i0 inclu%5nd totaluri cu ulative0 este $re%entat! .n Ta"elul 1I-? $entru a de onstra selectarea unui e#antion utili%5ndu-se a$lica(iile in)or atice de s$ecialitate9 S! $resu$une c! auditorul vrea s! selecte%e din $o$ula(ia din Ta"elul 1I-? un e#antion ,,D )or at din $atru conturi9 Dat )iind c! unitatea de e#antionare este de)init! ca un dolar individual0 di ensiunea $o$ula(iei este de L@LI de unit!(i0 )iind necesar s! se selecte%e $atru nu ere aleatorii $rintr-un $rogra in)or atic9 S! $resu$une c! $rogra ul in)or atic generea%! ur !toarele nu ere aleatorii2 IGJI0 1LGI0 JGD #i I?KK9 Unit!(ile )i%ice ale $o$ula(iei care con(in aceste unit!(i onetare aleatorii sunt deter inate $rin re)erin(! la coloana totalului cu ulativ9 Ele sunt2 articolul 11 *con(in5nd unit!(ile onetare din intervalul IGLL - IKJD+0 articolul ? *con(in5nd unit!(ile onetare din intervalul 1IKK 6 >>L1+0 articolul > *con(in5nd unit!(ile onetare din intervalul @GJ 6 1I@J+ #i articolul 1D *con(in5nd unit!(ile onetare din intervalul GLG1 6 1GLI+9 Aceste ele ente vor )i auditate0 iar re%ultatele o"(inute $entru )iecare unitate )i%ic! vor )i a$licate unit!(ilor onetare aleatorii care o )or ea%!9 4etodele statistice $entru evaluarea e#antioanelor de unit!(i onetare $er it includerea ulti$l! a unei unit!(i )i%ice .n e#antion9 Cu alte cuvinte0 $ornind de la e'e $lul $recedent0 dac! nu erele aleatorii ar )i )ost IGJI0 1LGI0 JGI #i IGKK0 atunci ele entele e#antionului ar )i 110? #i iar 119 Ele entul cu nu !rul 11 ar )i auditat o singur! dat!0 dar tratat din $unct de vedere statistic ca re$re%ent5nd dou! ele ente de e#antion0 iar totalul e#antului va )i constituit din $atru ele ente0 doearece au )ost e'trase $atru unit!(i onetare9 Una dintre $ro"le ele utili%!rii selec(iei ,,D este c! ele entele $o$ula(iei cu un sold .nregistrat nul nu au nici o #ans! de a )i incluse .n e#antion0 c1iar dac! ele ar $utea con(ine erori9 :n od si ilar0 soldurile ici care sunt se ni)icativ su"evaluate au o $ro"a"ilitate )oarte ic! de a intra .n e#antion9 Aceast! $ro"le ! $oate )i de$!#it! $rin e)ectuarea de teste de audit s$eci)ice $entru ele ente cu sold nul sau cu sold ic .n ca%ul .n care acestea .l $reocu$! $e auditor9

O alt! $ro"le ! este i $osi"ilitatea de includere .n e#antionul ,,D *de unit!(i onetare+ a soldurilor negative0 cu ar )i soldurile crditoare din conturile de crean(e 6 clien(i9 Soldurile negative $ot )i ignorate .n cadrul selec(iei ,,D #i testate $rin alte odalit!(i9 O alt! alternativ! ar )i tratarea acestor solduri ca )iind $o%itive #i includerea lor .n nu !rul total de unit!(i onetare de testatH totu#i aceast! etod! co $lic! $rocesul de evaluare9 7. A57064/53 8,=,/130A,1A? 7, 31 ,91=604= 31 ;4;531@0, >434-0=7 6,C=0.03, SU!. Indi)erent de etoda de e#antionare aleas!0 auditorul tre"uie s! generali%e%e re%ultatele de la e#antion la $o$ula(ie $rin2 *1+ e'$loatarea erorilor re%ultate din e#antion la nivelul $o$ula(iei #i *>+ deter inarea erorii de e#antionare cores$un%!toare9 E'ecutarea acestor $a#i .n cadrul etodei SU4 i $lic! $atru as$ecte i $ortante #i anu e2 19 ,entru calcularea re%ultatelor se )olosesc ta"elele sonda/ului de atri"ute9 >9 Re%ultatele o"(inute $rin sonda/ul de atri"ute tre"uie convenite .n unit!(i onetare9 SU4 esti ea%! erorile onetare din $o$ula(ie0 nu $rocentul de ele ente din $o$ula(ie care sunt eronate9 SU4 a/unge la aceste esti !ri $rin de)inirea )iec!rui ele ent din $o$ula(ie ca )iind o unitate onetar! individual!9 Ast)el0 esti area $onderii unit!(ilor onetare din $o$ula(ie care con(in o eroare $oate )i o odalitate de a esti a eroarea onetar! total!9 @9 Auditorul tre"uie s! )or ule%e o i$ote%! $rivind $onderea erorilor din )iecre ele ent al $o$ula(iei care este eronat9 Aceast! i$ote%! .i $er ite auditorului s! )oloseasc! ta"elele a)erente sonda/ului de atri"ute $entru a esti a valoarea onetar! a erorilor9 ?9 Re%ultatele statisitce o"(inute $rin utili%area SU4 sunt nuite intervale de eroare9 Aceste intervale de eroare sunt esti !ri ale su$raevalu!rii a'i e $ro"a"ile *li ita su$erioar! de eroare+ #i alte su"evalu!rii a'i e $ro"a"ile *li ita in)erioar! de eroare+ la un nivel dat al RAAI9 Tre"uie s! se calclue%e at5t li ita su$erioar! a erorii0 c5t #il i ita ei in)erioar!9 Aceast! eta$! )inal!0 a generali%!rii de la e#antion la $o$ula(ie este o co $onent! e'tre de i $ortant! SU49 Generali%area .n situa(ia .n care auditorul nu desco$er! nici o eroare .n e#antion este di)erit! de cea .n care e'ist! erori9 Generali%area )!cut! .n aceste dou! conte'te este a"ordat! .n continuare9 G,=,/130A1/,1 7, 31 ,91=604= 31 ;4;531@0, .J=7 ;/0= 1;30.1/,1 SU! =5 -, 7,-.4;,/? ,/4/0 S! $resu$une c! auditorul con)ir ! corectitudinea onetar! a unei $o$ula(ii de crean(e - clien(i9 Totalul $o$ula(iei este de 19>DD9DDDU #i s-a e'tras un e#antion de 1DD de con)ir !ri9 Du$! auditare0 .n e#antion nu se desco$er! nici o eroare9 Aceste su e re$re%int! li ita su$erioar! de eroare #i0 res$ectiv0 li ita in)erioar! de eroare9 ,resu$un5nd un RAAI de GE #i utili%5nd ta"elul a)erent sonda/ului de atri"ute de la

$agina G>G0 at5t li ita su$erioar!0 c5t #i cea in)eerioar! sunt deter inate $rin g!sirea $unctului de intersec(ie .ntre di ensiunea e#antionului *1DD+ #i nu !rul e)ectiv de erori *D+0 de aceea#i anier! ca #i $entru sonda/ul de atri"ute9 ,sca de @E din ta"el re$re%int! at5t li ita su$erioar!0 c5t #i li ita in)erioar!0 e'$ri at! .n !rirea relativ! *$rocentual!+9 Dat )iind c! $onderea erorilor .n e#antion este de VE0 nivelul de @E re$re%int! o esti are a erorii de e#antionare9 Ast)el0 "a%5ndu-se $e re%ultatele e#antionului #i $e li itele de eroare e'trase din ta"el0 ta"el0 auditorul $oate deduce0 la risc de e#antionare de GE0 c! nu ai ult de @E dinunit!(ile onetare ale $o$ula(iei sunt eronate9 Aceast! i$ote%! a)ectea%! se ni)icativ li itele de eroare9 ,entru a ilustra0 vo e'a ina trei seturi de e'e $le de i$ote%e #i anu e2 *1+ o i$ote%! de 1DDE $rivind $onderea erorilor at5t $entru su$raevalu!ri0 c5t #i $entru su"evalu!ri0 c5t #i $entru su"evalu!ri #i *@+ o i$ote%! de >DE $rivind $onderea erorilor de su$raevaluare #i o i$ote%! de >DDE $rivind $onderea erorilor de su"evaluare9 I;46,A1 1. Su$raevalu!rile re$re%int! 1DDE din su a erorilorH su"evalu!rile re$re%int! 1DDE din su a erorilorH li itele de eroare la un RAAI de GE vor )i calculate ast)el2 3i ita su$erioar! a erorii V 19>DD9DDDU ' @E ' 1DDE V @I9DDDU 3i ita in)erioar! a erorii V 19>DD9DDDU ' @E ' 1DDE V @I9DDDU I$ote%a este c!0 .n edie0 ele entele $o$ula(iei care con(in erori sunt eronate la nivelul .ntregii su e "!ne#ti a valoarii lor .nregistrate9 Deoarece li ita de eroare este de @E0 este $u(in $ro"a"il ca valoarea "!neasc! a erorii s! de$!#easc! @I9DDDU *@E din totalul unit!(ilor onetare .nregistrate ale $o$ula(iei+9 Dac! toate su ele ar )i su$raevaluate0 su$raevaluarea va )i de @I9DDDU9 Dac! toate su ele ar )i su"evaluate0 atunci va e'ista o su"evaluate0 atunci vae'ista o su"evaluare de @I9DDDU9 I$ote%a unei $onderi a erorilor de 1DDE este e'tre de $rudent!0 ai ales .n ceea ce $rive#te su$raevalu!rile9 S! $resu$une c! $onderea e)ectiv! a a"aterilor din $o$ula(ie este de @E9 ,entru ca su a de @I9DDDU s! re)lecte valoarea real! a su$raevalu!rii tre"uie s! e'iste si ulatan ur !toarele dou! condi(ii2 19 Toate su ele tre"uie s! )ie su$raevalu!ri9 Su ele care se co $ensea%! reci$roc ar )i tre"uit s! reduc! valoarea erorii9 >9 Toate ele entele $o$ula(iei care con(in erori ar tre"ui s! )ie eronate .n $ro$or(ie de 1DDE9 De e'e $lu0 nu ar $utea e'ista o eroare de ti$ul unui cec .n care s-a .nscris su a de >>IU0 dar care a )ost Ynregistrat Yn conta"ilitate la su a de >I>U9 Aceasta nu ar )i dec^t o eroare de 1@0LE *>I> 6 >>I + @I unit!(i onetare *@I;>I> V 1@9LE+9 :n cursul deter in!rii li itelor de eroare de @I9DDDU $entru su$raevalur!ri #i su"evalu!ri0 auditorul nu a calculat o esti are a"solut! #i o eroare de e#antionare *nu it! su a $reci%iei .n SU4+ de aniera discutat! ai devre e .n ca$itolul de

)a(!9 Aceasta se datorea%! )a$tului c! ta"elele )olosite cu$rind at5t o esti are a"solut!0 c5t #i o su ! a $reci%iei $entru derivarea $onderii su$erioare a a"atrilor9 De#i esti area a"solut! #i su a $reci%iei nu sunt calculate .n cadrul SU40 ele sunt i $licite .n deter inarea li itelor de eroare #i $ot )i deduse din ta"ele9 De e'e $lu0 .n aceast! ilustra(ie0 esti area a"solut! este %ero0 iar $reci%ia statistic! este de @I9DDDU9 I;46,A1 2. Su$raevalu!rile re$re%int! 1DE din su a erorilorH su"evalu!rile re$re%int! 1DE din su a erorilorH li itele de eroare la un RAAI de GE vor )i calculate ast)el2 3i ita su$erioar! a erorii V 19>DD9DDDU ' @E ' 1DE V @9IDDU 3i ita in)erioar! a erorii V 19>DD9DDDU ' @E ' 1DE V @9IDDU I$ote%a este c!0 .n edie0 ele entele $o$ula(iei care con(in erori nu sunt eronate cu ai ult de 1DE9 Dac! toate ele entele ar )i eronate .n acela#i sens0 li itele de eroare ar )i de W@9IDDU #i -@9IDDU9 4odi)icarea i$ote%ei de la 1DDE la 1DE din erori a)ecte%! de anier! se ni)icativ! intervalul de eroare9 E)ectul este direct $ro$or(ional cu volu ul odi)ic!rii9 I;6,A1 3. Su$raevalu!rile re$re%int! >DE din su a erorilorH su"evalu!rile re$re%int! >DDE din su a erorilorH li itele de eroare la un RAAI de GE vor )i calculate ast)el2 3i ita su$erioar! a erorii V 19>DD9DDDU ' @E ' >DE V L9>DDU 3i ita in)erioar! a erorii V 19>DD9DDDU ' @E ' >DDE V L>9DDDU Musti)icarea $onderii ai ari a su"evalu!rilor este $ro"a"ilitatea e'isten(ei unei erori ai ari .n !ri e relativ!9 De e'e $lu0 o crean(! .nregistrat! la >DU care ar )i tre"uit .nregistrat! la >DDU este su"evaluat! cu KDDE X*>DD->D+;>DY0 .n ti $ ce o crean(! .nregistrat! la >DDU .n loc de >DU este su"evaluat! cu KDE X*>DD->D+;>DDY9 Ele entele con(in5nd erori de su"evaluare ari ar $utea avea0 dre$t ur are a acestor erori0 o valoare .nregistrat! ic!9 :n consecin(!0 din cau%a odului de )unc(ionare a SU40 $u(ine dintre ele vor avea #ansa de a )i incluse .n e#antion9 Din aceast! cau%!0 unii auditori selectea%! un e#antion adi(ional de articole de valoare ic! $entru a co $leta e#antionul de unit!(i onetare .n ca%urile .n care $onderea su"evalu!rilor re$re%int! o $reocu$are de audit i $ortant!9 Esti area adecvat! a $onderii erorilor9 Esti area adecvat! $rivind $onderea general! a erorilor .n acele ele etne ale $o$ula(iei care con(in erori este o deci%ie a auditorului9 Auditorul tre"uie s! )i'e%e aceste $onderi "a%5ndu-se $e ra(iona entul $ro)esional adecvat .n circu stan(ele date9 :n a"sen(a unor in)or a(ii conving!tioatre $rivind contrariul0 a/oritatea auditorilor consider! c! este de dorit s! se esti e%e o

$ondere de 1DDE at5t $entru su$raevalu!ri0 c5t #i $entru su"evalu!ri0 cu e'ce$(ia ca%urilor .n care se g!sesc erori .n re%ultatele e#antionului9 Aceast! etod! este considerat! )oarte $rudent!0 .ns! ea este ai u#or de /usti)icat dec5t orice alt! i$te%!9 G,=,/130A1/,1 .J=7 -, 7,-.4;,/? ,/4/0 :n sec(iunea $recedent! a $resu$us c! .n e#antion nu e'istau erori9 Totu#i ce se .nt5 $l! dac! se g!sesc erori- Vo )olosi e'e $lul din sec(iunea $recedent!0 .ns! vo $resu$une c! s-au desco$erit cinci erori #i nu nici o eroare9 Erorile sunt $re%ente .n Ta"elul 1I-G9 Cele $atru as$ecte ale generali%!rii de la e#antion la $o$ula(ie discutate ai devre e se a$lic! #i aici0 .ns! utili%area lor este odi)icat! ast)el2 6. Sumele supraevaluate i cele subevaluate sunt analizate separat+ iar apoi combinate9 4ai .nt5i0 li itele ini(iale de eroare su$erioar! #i in)erioar! sunt calculate se$arat $entru su ele su$raevaluate #i $entru cele su"evaluate9 A$oi se calculea%! o esti are a"solut! $entru su$raevalu!ri #i su"evalu!ri9 Esti area a"solut! a su"evalu!rilor este )olosit! $entru reducerea li itei ini(iale su$erioare a erorii0 iar esti area a"solut! a su$raevalu!rii este )olosit! $entru reducerea li itei ini(iale in)erioare a erorii9 4etoda #i )or ulele acestor calcule vor )i ilustrate $rin )olosirea celor $atru su e su$raevaluate #i aunicei su e su"evaluate din ta"elul 1I-G9 7. Pentru fiecare eroare se face o ipotez diferit privind ponderea+ inclusiv pentru erorile cu sum zero. C5nd .n e#antion nu e'ist! erori0 tre"uie )!cut! o esti are a $onderii edii a erorilor .n ele entele eronate ale $o$ula(iei9 3i itele de eroare au )ost desco$erite0 in)or a(iile a)erente e#antionului $ot )i util%ate $entru deter inarea li itelor de eroare9 i aici este nevoie de o i$ote%! $rivind erorile0 .ns! acesata $oate )i odi)icat! $e "a%a datelor $rivind erorile e)ective9 C5nd se desco$er! erori0 o i$ote%! de 1DDE $entru toate erorile nu este nu ai e'ce$(ional de $rudent!0 controlul intern #i necores$un%!toare cu re%ultatele e#antionului9 O i$ote%! )recvent .nt5lnit! .n $ractic! #i a$licat! .n aceast! carte este c! erorile e)ective din e#antion sunt re$re%entative $entru erorile din $o$ula(ie9 Aceast! i$ote%! .l o"lig! $e suditor s! calcule%e $ro$or(ia .n care )iecare ele ent din e#antion este eronat *eroare W valoarea .nregistrat!+ #i s! a$lice acest! $ondere asu$ra $o$ula(iei9 Calculul $onderii )iec!rei erori este ilustat .n ulti a coloan! a Ta"elului 1I-G9 Cu s-a e'$licat .n linii ari0 )or ularea unei i$ote%e $rivind $onderea erorilor r! 5ne totu#i necesar! $entru $or(iunea )!r! erori din re%ultatele calculate9 ,entru acest e'e $lu0 o i$ote%! de 1DDE este )olosit! $entru $or(iunea )!r! erori at5t $entru li ita su$raevalu!rii0 c5t #i $entru li ita su"evalu!rii9 8. Auditorul trebuie s analizeze stratificarea ponderii superioare calculate a abaterilor /PSCA0 din tabelul sonda.ului de atribut. Aceast! anali%! se

/usti)ic! $rin )a$tul c! $entru )iecare eroare e'ist! o i$ote%! de eroare di)erit!9 Di)eritele niveluri sunt deter inate identi)ic5ndu-se ai .nt5i ,SCA din ta"el $entru )iecare eroare #i calcu5ndu-se a$oi )iecare nivel cores$un%!toare9 Ta"elul 1I-I de ai /os ilustrea%! di)eritele niveluri e'trase din ta"elul sonda/ului de atri"ute $entru e'e $lul citat9 Nivelurile au )ost deter inate $rin citirea datelor ta"elului $entru un e#antion de 1DD de unit!(i #i $entru coloanele de a"ateri de la D la ?9 9. %potezele de eroare trebuie asociate fiecrui nivel. Cea ai )recvent utili%at! etod! de asociere a i$ote%elor de eroare cu nivelurile identi)icate const! .n a da dovad! de $ruden(! #i a asocia cele ai ari $onderi de erori onetare cu cele ai ari niveluri9 Ta"elul 1I-L de la $agina ur !toare ilustrea%! aceast! asociere9 De e'e $lu0 cea ai are eroare edie era de D0IL1 $entru clientul KJ1I9 aceasrt! eroare este asociat! )actorului de nivel D0D1L0 cel ai are nivel .n care s-au desco$erit erori9 ,or(iunea li itei su$erioare de $reci%ie legat! de nivelul cu %ero erori are o i$ote%! de eroare de 1DDE0 care este )oarte $rudent!9 Ta"elul 1I-L ilustrea%! calcululli itelor de eroare .nainte de anali%a su elor care se co $ensea%! reci$roc0 3i ita su$erioar! a erorii a )ost caclulat! ca #i cu nu ar )i e'istat su e su"evaluate0 iar li ita in)erioar! de eroare a )ost calculat! ca #i cu nu ar )i e'istat su e su$raevaluate9 4a/oritatea util%atorilor SU4 consider! c! etoda discutat! ai sus $rea $rident! $entru situa(iile .n care e'ist! su e care se co $ensea%! reci$roc9 Dac! se desco$er! o su ! su"evaluat!0 este logic #i re%ona"il ca li ita a)erent! su$raevalu!rilor s! )ie ai ic! dec5t .n ca%ul .n care nu s-ar )i desco$erit nici o su"evaluare #i viceversa9 A/ustarea li itelor $entru a lua .n considerare su ele co $enstaorii se )ace du$! cu r ea%!2 *1+ se deter in! o esti are a"solut! $entru su ele su"evaluate #i $entru su ele su$raevaluate #i *>+ )iecre li it! este di inuat! $rin esti area a"solut! de sens contrar9 Esti area a"solut! $entru su$raevalu!ri este calculat! $rin .n ul(irea valorii edii a erorilor din unit!(ile onetare auditate cu valoarea .nregistrat!9 Aceea#i etod! este )olosit! #i $entru calculul esti !rii a"solute $entru su"evalu!ri9 :n e'e $lul de ai sus0 e'ist! o su ! su"evaluat! cu @E $e unitate onetar! .ntr-un e#antion de 1DD de unit!(i9 ,rin ur are0 esti area a"solut! a su"evalu!rii este de @IDU *D0D@;1DD ' 19>DD9DDDU+9 :n od ase !n!tor0 esti area a"solut! a su$raevalu!rilor este de K9DJIU X*D0IL1 W D0DL W D0D1I W D0DDD>+;1DD ' 19>DD9DDDUY9 Ta"elul 1I-J ilustrea%! a/ustarea li itelor care re%ult! din aceast! $rocedur!9 3i ita su$erioar! ini(ial! de G19>>DU este di inuat! cu cea ai $ro"a"il! su a esti at! a su"evalu!rilor0 de @IDU0 o"(in5ndu-se o li it! a/ustat! de GD9JIDU9 3i ita in)erioar! ini(ial! de @I9I1>U este di inuat! cu cea ai $ro"a"il! su ! esti at! a su$raevalu!rilor0 de K9DJIU0 o"(in5ndu-se o li it! a/ustat! de >L9G>IU9 Ast)el0 con)or etodologiei #i i$ote%elor a$licate0 auditorul deduce c! e'ist! un risc de GE ca soldul crean(elor-clien(i s! )ie su$raevaluat cu $este GD9JIDU sau su"evaluat cu $este >L9G>IU

Ar tre"ui s! en(ion! )a$tul c! dac! i$ote%ele de eroare sunt sc1i a"te0 li itele de eroare se vor odi)ica .n od cores$un%!tor9 4ai en(ion! #i c! etoda )olosit! $entru a/ustarea li itelor .n )unc(ie de su ele care se co $ensea%! reci$roc nu este dec5t una din ultele etode curent utili%ate .n $ractic!9 4etoda ilustat! aici a )ost $reluat! dintr-o lucrare $u"licat! de 3eslie0 Teitle"au #i Anderson9 Cele #a$te eta$e ur ate .n cadrul sonda/ului de unit!(i onetare $entru caclulul li itelor de eroare a/ustate .n ca%ul e'isten(ei su elor co $ensatorii sunt ilustrate .n ta"elul 1I-K9 :n ilustra(ie a )olosit calculul li itei su$erioare de eroare a/ustate $entru cele $atru su e su$raevaluate din Ta"elul 1I-G9 D,6,/B0=1/,1 .1/1.6,/5350 1..,;61<03 13 ;4;531@0,0 ;/0= 1;30.1/,1 SU! Du$! ce calculea%! li itele de eroare0 auditorul tre"uie s! decid! dac! $o$ula(ia este acce$ta"il!9 ,entru a )ace acest lucru0 este necesr! o regul! de deci%ie9 Regula de deci%ie $entru SU4 este ur !toarea2 dac! at5t li ita de eroare in)erioar! *3EI+0 c5t #i li ita de eroare su$erioar! *3ES+ se .ncadrea%! .n intervalul erorii tolera"ile $entru su$raevalu!ri #i su"evalu!ri0 se acce$t! conclu%ia c! valoarea conta"il! nu este eronat! .n $ro$or(ie se ni)icativ!9 Aceast! regul! de deci%ie este ilustrat! .n )igura 1I->9 Auditorul ar tre"ui s! considere c! at5t 3EI0 c5t #i 3ES $entru situa(iile 1 #i > se .ncadrea%! $er)ect .n li itele de eroare tolera"ile at5t $entru su$raevalu!ri0 c5t #i $entru su"evalu!ri9 ,rin ur are0 valoarea conta"il! a $o$ula(iei este res$ins!9 S! $resu$une .n e'e $lul $e care l-a utili%at c! auditorul a )i'at o eroare tolera"il! .n su ! de ?D9DDDU $entru crean(ele-clin(i *su$raevaluare sau su"evaluare+9 Acesta .nsea n! c! auditorul va acce$ta valoarea .nregistrat! nu ai dac! va $utea detr ina c! soldul cran(elor 6 clin(i nu este su$raevaluat sau su"evaluat cu ai ult de ?D9DDDU9 Du$! cu s-a ar!tat ai devre e0 auditorul a selectat un e#antion de 1DD de unit!(i0 a g!sit G erori #i a calculate li ita in)erioar! ca )iind >L9G>I U #i li ita su$erioar! ca )iind GD9JIDU9 A$licarea regulii de deci%ie .l conduce $e auditor la conclu%ia c! $o$ula(ia nu ar tre"uie acce$tat!0 deoarece li ita de eroare su$erioar! de$!#e#te eroarea tolera"il! de ?D9DDDU9

Eroare tolera"il! *?D9DDDU+

Eroare tolera"il! ?D9DDDU

*>L9G>I U+ 3EI

GD9JIDU 3ES

!?-5/0 7, D=6/,;/0=- .J=7 4 ;4;531@0, ,-6, /,-;0=-? C5nd una sau a "ele i ite de eroare sunt .n a)are intervalului erorii tolera"ile #i $o$ula(ia nu este considerat! acce$ta"il!0 auditorul dis$une de ai ulte alternative9 Aceste alternative sunt identice !surilor din sonda/ul nestatistic #i au) )ost de/a discutate9 D,6,/B0=1/,1 70B,=-05=00 ,91=604=5350 ;/0= 1;30.1/,1 SU! Deter inarea di ensiunii e#antionului a )ost discutat! ai devre e ca )iind una din eta$ele a$lic!rii SU40 .ns! $re%entarea etodelor de calcul a )ost a 5nat! $5n! .n o entul .n care ve(i )i .n(eles i$ote%ele $rivind erorile edii9 Dat )iind c! acu dvs9 Cunoa#te(i acest conce$t0 vo a"orda ai detaliat deter inarea di ensiuniie#antionului9 4etoda )olosit! $entru deter inarea di ensiunii e#antionului .n cadrul SU4 este si ilar! celei a$licate .n sondrea atri"utelor unit!(ilor )i%ice0 )olosindu-se ta"elele sonda/ului de atri"ute9 Cele cinci ele ente care tre"uie cunoscute sau s$eci)icate au )ost de/a discuatate .n acest ca$itol9 ,entru ailustra deter inarea di ensiunii e#antionului vo )olosi un e'e $lu9 P/1853 7, -,B=0>0.1@0,9 :n od nor al0 valoarea $reli innar! a $ragului de se ni)ica(ie re$re%int! "a%a deter in!rii su ei erorii tolera"ile )olsite9 Dac! se a#tea$t! desco$erirea de erori .n alte tste dec5t cele din cadrul SU40 eroarea tolera"il! va )i egal! cu $ragul de se ni)ica(ie inus valoarea acelor erori a#te$tate9 Eroarea tolera"il! ar $utea )i di)erit! $entru su$raevalu!ri #i $entru su"evalu!ri9 :n acest e'e $lu0 eroarea tolera"il! $entru su$raevalu!ri #i su"evalu!ri este de 1DD9DDDU9 I;46,A1 ;/020=7 ;4=7,/,1 B,70, 1 ,/4/034/ D= ,3,B,=6,3, ;4;531@0,0 .1/, .4=@0= 4 ,/41/,. Din nou0 s-ar $uea s! e'iste i$ote%e se$arate $entru li itele su$erioar! #i in)erioar!9 i aceste i$ote%e vor de$inde de ra(iona entul auditorului9 Ele ar tre"ui s!

se "a%e%e $e cuno#tin(ele #i e'$erien(ele anterioare ale auditorului .n ceea ce $rive#te clientul auditat0 iar dac! se )olose#te o esti are su" 1DDE0 i$ote%a tre"uie s! )ie clar /usti)ica"il!9 ,entru acest e'e $lu0 o i$ote%! de GDE este )olosit! $entru s$u$raevalu!ri #i o i$ote%! de 1DDE $entru su"evalu!ri9 R0-.3 1..,;61<03 7, 17B0,/, 0=.4/,.6?. RAAI este re%ultatul ra(iona entului auditorului #i este deseori deter inat cu a/utorul odelului de risc $entru audit9 :n acest e'e $lu RAAI este de GE9 V1341/,1 D=/,80-6/16? 1 ;4;531@0,0. Valoarea onetar! a $o$ula(iei este $reluat! din eviden(ele conta"ile ale clientului9 :n acest e'e $lu0 ea este de ilioane de dolari9 E-60B1/,1 ;4=7,/00 1<16,/034/ 70= ;4;531@0,. :n od nor al0 .n cadrul SU4 $onderea esti at! a a"aterilor din $o$ula(ie ar tre"ui s! )ie %ero0 deoarece utili%area SU4 este adecvat! atunci c5nd nu se $revede desco$erirea nici unei erori sau se a#tea$t! $u(ine erori9 C5nd se $revede e'isten(a unor erori0 valoarea onetar! total! a erorilor a#tea$tate .n $o$ula(ie este esti at! #i a$oi e'$ri at! ca $rocent din valoarea .nregistrat! a $o$ula(iei9 :n acest e'e $lu0 se a#etea$t! su"evalu!ri de >D9DDDU9 Aceast! su ! cores$unde unei $onderi a a"aterilor de D0?9 Din otive de $ruden(!0 vo )olosi o $ondere a a"aterilor de D0G9 Aceste i$ote%e $ot )i re%u ate .n ur !torul ta"el2 Eroare tolera"il! *aceea#i $entru li ita in)erioar! #i li ita su$erioar!+ U1DD9DDD I$ote%a $rivind $onderea edie a erorilor0 su$raevalu!ri GDE I$ote%a $rivind $onderea edie a erorilor0 su"evalu!ri 1DDE RAAI GE Crean(e 6 clien(i 6 valaore .nregistrat! UG9DDD9DDD Eroare esti at! .n crean(ele - clien(i U>D9DDD Di ensiunea e#antionului este calculat! du$! cu ur ea%!2 L0B061 -5;,/041/? 1DD9DDD W D0GD >DD9DDD W G9DDD9DDD ?E D0GE L0B06? 0=>,/041/? 1DD9DDD W 10DD 1DD9DDD W G9DDD9DDD >E D

Eroare tolera"il! I$ote%a $rivind $onderea

edie a erorilor

Valoarea .nregistrat! a $o$ula(iei ,onderea tolera"il! a a"aterilor *,TA+ ,onderea esti at! a a"aterilor din $o$ula(ie *,EA,+ Di ensiunea e#antionului din ta"elul sonda/ului de atri"uteH RAERC de GE0 ,TA de ?E #i >E #i

,EA, de D0GE #i DE

11L

1?K

Dat )iind c! at5t $entru su$raevalu!ri0 c5t #i $entru su"evalu!ri se e'trage un singur e#antion0 se va )olosi cea ai are dintre cele dou! di ensiuni calculate ale e#antionului0 .n acest ca% 1?K de unit!(i9 Du$! auditarea e#antionului0 desco$erirea c1iar #i a unei singure su e su"evaluate va conduce la o de$!#ire a li itei tolera"ile de c!tre li ita in)erioar!0 deoarece di ensiunea e#antionului se "a%ea%! $e )a$tul c! nu se a#tea$t! nici o eroare de acest ti$9 ,e de alt! $arte0 $ot )i desco$erite ai ulte su e su$raevaluate .nainte de a se de$!#i nivelul tolera"il al li itei su$erioare9 Dac! e'ist! o .ngri/orare $rivind desco$errirea $e nea#te$tate a unei erori care va deter ina res$ingerea $o$ula(iei0 auditoeul se $oate $rote/a . $otriva acestei eventualit!(i $rin a/orarea ar"itrar! a di ensiunii e#antionului $este volu ul deter inat $rin consultarea ta"elelor9 De e'e $lu0 .n aceast! ilustra(ie0 auditorul ar $utea )olosi un e#antion de >DD de unit!(i .n loc de 1?K9 3eg!tura dintre odelul de risc $entru audit #i di ensiunea e#antionului )olosit .n SU49 4odelul de risc $entru audit )olosit .n $lani)icare a )ost $re%entat .n ca$itolul K #i .n ca$itolele ur !toare su" ur !toarea )or !2
R!P = RAA R% ) RC

*ve%i ca$9 K $entru e'$licarea acroni elor+

:n ca$itolul 1G a ar!tat c! auditorul reduce riscul de detectare0 aduc5ndu-l la nivelul $lani)icat $rin e)ectuarea testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor0 a $rocedurilor analitice #i a testelor detaliilor soldurilor9 4etoda SU4 este )olosit! .n e)ectuarea testelor detaliilor soldurilor9 ,rin ur are0 .n(elegerea leg!turilor dintre cei trei )actori inde$enden(i din odeul de risc $entru audit0 dar #i a leg!turile dintre $rocedurile analitice #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor #i di ensiunea e#antioanelor )olosite $entru testarea detaliilor soldurilor este i $ortant!9 Ta"elul 1I-> arat! c! $atru dintre ace#ti cinci )actori *riscul de control0 testele su"stan(iale ale o$era(iunilor0 riscul de audit acce$ta"il #i $rocedurile analitice+ a)ectea%! deo$otriv! RAAI9 3a r5ndul s!u0 RAAI deter in! di ensiunea $lani)icat! a e#antionului9 Cel!lalt )actor0 riscul inerent0 a)ectea%! direct $onderea esti at! a a"aterilor din $o$ula(ie9 U6030A1/,1 -4=71K5350 7, 5=06?@0 B4=,61/, D= 15706 SU4 .i atrage $e auditori din cel $u(in trei otive9 :n $ri ul r5nd0 aceast! etod! a/orea%! auto at $ro"a"ilitatea de a selecta ele entele cu valoari onetare ari din $o$ula(ia su$us! auditului9 Auditorii o"i#nuiesc s! se concentre%e asu$ra acestor ele ente0 deoarece ele $re%int!0 .n general0 cel ai are risc de a con(ine erori

se ni)icative9 E#antionarea strati)icat! $oate )i0 de ase enea0 )olosit! .n acest sco$ .ns! SU4 este deseori ai u#or de a$licat9 :n al doilea r5nd0 SU4 reduce adesea costul e)ctu!rii testelor de audit0 deoarece ai ulte ele ente din e#antion sunt testate conco itent9 De e'e $lu0 dac! un ele ent volu inos re$re%int! 1DE din valoarea "!neasc! total! .nregistat! a $o$ula(iei0 iar di ensiunea e#antionului este de 1DD de unit!(i0 etoda de e#antionare $rin ,,D va e'trage $ro"a"il a$ro'i ativ 1DE din unit!(ile e#anionului din acel ele ent i $ortant al $o$ula(iei9 &ire#te0 acest ele ent al $o$ula(iei tre"uie auditat o singur! dat!0 dar el are greutatea uni e#antion de 1D ele ente9 Dac! ele entul este eronat0 #i acest! eroare constatat! va re$re%enta0 de )a$t0 1D erori9 Ele entele ai volu inoase ale $o$ula(iei $ot )i ei inate din $o$ula(ia sondat! $rin auditarea lor .n $ro$or(ie de 1DDE #i evaluare lor se$arat! .n ca%ul .n care auditorul decide c! este neecsar! o ase eneaa"ordare9 :n al treilea r5nd0 SU4 este intresant! deoarece este u#or de a$licat9 E#antioanele de unit!(i onetre $ot )i evaluate $rin )olosirea unor si $le ta"ele9 Este u#or s! se $redea #i s! se su$ervi%e%e utili%area te1nicilor SU49 &ir ele care )olosesc SU4 $e scar! larg! )ac a$el la $rogra e in)or atice sau ta"ele s$eciale0 care si $li)ic! #i ai ult dec5t s-a $re%entat aici deter inarea di ensiunii e#antionului #i evaluarea re%ultatelor9 :n s)5r#it0 SU4 o)er! o conclu%ie statistic! ai cur5nd dec5t una nestatistic!9 Nu ero#i auditori consider! c! sonda/ul statistic .i a/ut! s! )or ule%e conclu%ii ai ada$tate #i ai u#or de /usti)icat9 ,rinci$alul de%avanta/ al SU4 are dou! )a(ete9 :n $ri ul r5nd0 li itele totale de eroare care re%ult! atunci c5nd se desco$er! erori ar $utea )i $rea ari $entru a )i utile auditorului9 Aceasta se datorea%! )a$tului c! aceste etode de evaluare sunt $rin natura lor $rudente atuci c5nd se desco$er! erori #i $roduc deseori li ite de eroare care de$!#esc cu ult $ragul de se ni)ica(ie9 ,entru a se evita aceast! $ro"le !0 sar $utea constiuti e#antioane de di ensiuni ai ari9 :n al doilea r5nd0 )!r! a/utorul co $uterului0 selectarea de e#entioane ,,D din $o$ula(iile ari ar $utea )i ult ai di)icil!9 Din toate aceste otive0 etoda SU4 este cel ai )recvent utili%at! atunci c5nd nu se a#tea$t! desco$erirea de erori sau c5nd se$revede e'isten(a unui nu !r ic de erori0 c5nd sedore#te un re%ultat e'$ri at .n unit!(i onetare #i c5nd datele $rivind $o$ula(iile sunt stocate .n )i#iere in)or atice9 SONDAJUL DE VARIABILE O<0,.60253 16&4 D,-./0,/,1 -4=71K5350 7, 21/01<03, Sonda/ul de varia"ile0 ca #i sonda/ul de unit!(i onetare0 este o etod! statistic! )olosit! de auditori9 Sonda/ul de varia"ile #i sonda/ul nestatistic vi%5nd testarea

detaliilor soldurilor au acela#i o"iectiv0 care const! .n a cuanti)ica su a real! a erorilor din soldul unui cont9 Ca #i .n ca%ul sonda/ului nestatistic0 c5nd se deter in! c! su a erorilor de$!#e#te su a tolera"il!0 $o$ula(ia este res$ins! #i auditorul .ntre$rinde !suri su$li entare9 E'ist! ai ulte te1nici de e#entionare care se .ncadrea%! .n categoria generral! a etodselor nu ite Asonda/ de varia"ileB9 Cele studiate .n sec(iunea de )a(! sunt2 esti area di)eren(elor0 esti area $onderilor #i esti are ediilor $e unitate9 Celelalte etode dis$oni"ile sunt discutate ceva ai t5r%iu9 D,4-,<0/,1 70=6/, -4=71K53 7, 21/01<03, 90 -4=71K53 =,-6160-60. :ntre utili%area etodelor "a%ate $e varia"ile #i sonda/ul nestatistic e'ist! ult ai ulte ase !n!ri dec5t deose"iri9 To(i $a#i discuta(i $entru sonda/ul nestatisitc tre"uie $arcur#i #i .n etodele "a%ate $e varia"ile #i a$$roa$e to(i $a#ii sunt identici9 Sec(iunea de )a(! va eviden(ia deose"irile dintre sonda/ul de varia"ile #i sonda/ul nestatistic0 $ornind de la i$ote%a c! dvs9 A(i .n(eles aterialele din $artea $re erg!toare a acestui ca$itol0 .n care s-a a"ordat sonda/ul nestatistic9 ,entru a .n(elege de ce #i cu utili%ea%! auditorii etodele sonda/ului de varia"ile .n audit0 este i $ortant s! se .n(eleag! distri"u(iile de selec(ie #i odul .n care acestea a)ectea%! conclu%iile statistice ale auditorului9 Acestea sunt studiate .n continuare9 D0-6/0<5@003, 7, -,3,.@0, De#i auditrorii $ot evaua natura general! a $o$ula(iilor .n sco$ul select!rii celei ai $otrivite etode de e#antionare0 ei nu cunosc valoarea edian! * edia+ dsau distri"u(ia nici $entru su ele erorilor0 nici $entru valorile auditate ale $o$ula(iilor $e care le testea%! .n cadrul anga/a entelor de audit9 Caracteristicile $o$ula(iilor $e care le testea%! .n cadrul anga/a entelor de audit9 Caracteristicile $o$ula(iei tre"uie esti ate $ornind de la e#antioane9 Acesta este0 )ire#te0 sco$ul testului de audit9 :n sec(iunea de )a(! vo a"orda distri"u(iilor de selec(ie0 care sunt esen(iale $entru )or ularea conclu%iilor des$re $o$ula(ii $e "a%a anali%ei unor e#antioane $rin utili%area etodelor sonda/ului de varia"ile9 S! $resu$une c! un auditor0 $entru a e'$eri enta0 a e'tras ii de e#antioane re$etate de di ensiuni egale dintr-o $o$ula(ie de date conta"ile av5nd o valoare edie T9 ,entru )iecare e#antion0 auditorul calculea%! valoarea edie a ele entelor din e#antion ast)el2
T V
) n
i

Unde2

T V valoarea edie a ele entelor e#antionului Ti V valoarea )iec!rui ele ent individual din e#antion n V volu ul e#antioului Du$! calcularea T $entru e)iecare e#antion0 auditorul le re$re%int! gra)ic su" )or a unei distri"u(ii de )recven(e de a$ari(ie9 At5ta ti $ c5t di ensiunea e#antionului este su)icient!0 distri"u(ia )recven(elor ediilor e#antionului va se !na cu ccea ilustrat! .n &igura 1I-@9 O distri"u(ie a ediilor se !n!toare celei de ai sus nor al! #i are toate caracteristicile cur"ei nor ale0 adic!2 *1+ cur"a este si etric! #i *>+ ediile e#antionului se .ncadrea%! .n intervalele cunoscute ale distri"u(iei de sselec(ie0 .n /urul valorii ediane a acestor edii0 !surat! $rin distan(a $e a'a ori%ontal! .n ter eni de a"ateri strandard9 4ai ult dec5t at5t0 edia ediilor e#antionului *$unctul edian al distri"u(iei de selec(ie+ este egal! cu edia $o$ula(ie0 iar a"aterea standard a distri"u(iei de selec(ie este egal! cu AS; n 9 Unde AS este a"aterea standard a $o$ula(iei0 iar n este volu ul e#antionului9 ,entru a ilustra0 s! $resu$une c! ave o $o$ula(ie cu o edie de ?DU #i o a"atere standard de 1GU * T V ?DU #i AS V 1GU+0 din caare 1ot!r5 s! e'rage nu eroase e#antioane aleatorii de 1DD de unit!(i )iecare9 A"aterea standard a distri"u(iei noastre de selec(ie va )i de 10GDU *AS; n V 1G; 1DD V 10GD+9 Re)erin(a la Aa"aterea standardB a $o$ula(iei #i la Aa"aterea standardB a distri"iu(iei de selec(ie creea%! adesea con)u%ii9 ,entru a evita aceste con)u%ii0 a"aterea standard a distri"u(iei ediilor el#antionului este deseori nu it! Aeroare standard a edieiB *ES+9 ,ornind de la aceste in)or a(ii0 $ute re$re%enta distri"u(ia dde selec(ie su" )or a unui ta"el de ti$ul celui ilustrat .n Ta"elul 1I-1D9 ,entru a re%u a trei lucruri sunt i $ortante .n ceea ce $rive#te re%ultatele e'$erien(ei de e'tragere a unui are nu !r de e#antioane dintr-o $o$ula(ie cunoscut!0 ast)el2 19 Valoarea edie a tuturor ediilor din e#antion este egal! cu edia $o$ula(iei * ' +9 .n consecin(!0 valoarea edie a e#antionului * ' + cu cea ai are )recven(! de a$ari(ie este0 de ase eena0 egal! cu edia $o$ula(iei9 >9 &or a distri"u(iei )recven(elor ediilor e#antionului este cea a unei distri"u(ii nor ale *clo$ot+0 cu condi(ia ca volu ul e#antionului s! )ie su)icient de are0 indi)erent de distri"u(ia valorior $o$ula(iei9 O re$re%entare gra)ic! a acestei conclu%ii este ilustrat! .n &igura 1I-?9 @9 ,rocentul de edii de e#antion a)late .ntre dou! valori ale disti"u(iei de selec(ie $oate )i deter inat9 Aceast! $ondere $ote )i calculat! $rin2 *1+ deter inarea nu !rului de erori *a"ateri+ standard situate .ntre oricare dou! valori date #i *>+ deter inarea $onderii ediilor de e#antion re$re%entate0 $ornind de la un ta"el .ntoc it $entru cur"ele nor ale9 I=>,/,=@1 -6160-60.?

&ire#te0 c5nd e'trage un e#antion dintr-o $o$ula(ie .ntr-o situa(ie real! de audit0 auditorul nu cunoa#te caracteristicile $o$ula(iei #i0 de o"icei0 e'trage un singur e#antion9 :ns! cunoa terea distribuiilor de selecie le $er ite auditorilor s! )or ule%e conclu%ii statistice0 sau s! )ac! int)eren(e statistice des$re $o$ula(ie9 De e'e $lu0 s! $resu$une c! auditoul e'trage un e#antion dintr-o $o$ula(ie #i calculea%! c! ' este de ?IU0 iar ES de KU * odul .n care se calculea%! ES este e'$licat ceva ai t5r%iu+9 Acu $ute calcula un interval de .ncredere al ediei $o$ula(iei0 )olosind logica dedus! din studiul distri"u(iilor de selec(ie9 Acest calcul se )ace ast)el2 I:T V *A + : *S Unde2 I:T V interval de .ncredere $entru edia $o$ula(iei EA V esti area a"solut! a ediei $o$ula(iei 1 V nivel de .ncredere de IJ0>E P V coe)icientul de .ncredere > V nivel de .ncredere de KG0?E @ V nivel de .ncredere de KK0LE ES V eroarea standard a ediei : *S V interval de $reci%ie ,entru e'e $lu2 I:T V ?IU 1*KU+ V ?IU KU la un nivel de .ncredere de IJ0>E I:T V ?IU >*KU+ V ?IU 1JU la un nivel de .ncredere de KG0?E I:T V ?IU @*KU+ V ?IU >LU la un nivel de .ncredere de KK0LE i re%ultatele $ot )i e'$ri ate $rin $ris a li itelor de .ncredere *3: '+9 3i ita su$erioar! de .ncredere *3S:'+ este EA W : *S *?IU W 1JU V I?U la un nivel de .ncredere de KGE+ #i li ita in)erioar! de .ncredere *3I: '+ este EA W : *S *?IU - 1JU V >JU la un nivel de .ncredere de KGE+9 Re%ultatele $ot )i re$re%entate gra)ic ast)el2

3i ita in)erioar! de .ncredere

3i ita su$erioar! de .ncredere

>JU

?IU

I?U

Conclu%ia $e care o va deduce auditorul dintr-un inteval de .ncredere utili%5nd in)eren(a statistic! $oate )i )or ulat! de di)erite aniere0 .ns! auditorul tre"uie s! )ie )oarte atent $entru a evita conclu%iile incorecte9 Auditorul tre"uie s! ai"! .n vedeer )a$tul c! valoarea $o$ula(iei este .ntotdeauna necunoscut!9 :ntotdeauna e'ist! o $osi"ilitate ca e#antionul s! nu )ie su)icient de re$re%entativ $entru o $o$ula(ie0 ast)el .nc5t s! nu o)ere o edie de e#antion #i;sau o a"atere standard re%ona"il de a$ro$iate de cele ale $o$ula(iei9 Totu#i auditorul $oate s$une c! $rocedura )olosit! $entru o"(inerea e#antionului #i $entru calculul intervalului de .ncredere va o)eri un interval care va con(ine0 cu o $ro"a"ilitate cunoscut!0 valoarea real! a ediei $o$ula(iei9 Cu alte cuvinte0 auditorul cunoa#te )ia"ilitatea $rocsului de in)eren(! statistic! utili%at! $entru a se deduce conclu%iile9 !,647,3, <1A16, ;, 21/01<03, ,rocesul de in)eren(! statistic! discutat ai sus )olosit .n toate etodele "a%ate $e sonda/ul de varia"ile9 ,rinci$ala deose"ire dintre di)eritele etode const! .n ele entele caracteristice #i deci .n $o$ula(ia cuanti)icat!9 Acu vo discuta )iecare din cele trei etode "a%ate $e varia"ile .n $arte9 1. E-60B1/,1 70>,/=@,34/. Esti area di)eren(elor este )olosit! $entru a cuanti)ica valoarea otal! a erorilor dintr-o $o$ula(ie atunci c5nd )iec!rui ele ent din e#antion .i cores$unde at5t o valoare .nregistrat!0 c5t #i o valoare auditat!9 De e'e $lu0 .n discu(ia $recedent! $rivind distri"u(iile de selec(ie0 s! $resu$une c! auditorul a con)ir at un e#antion aleatoriu de 1DD de unit!(i dintr-o $o$ula(ie de 1DDD de crean(e 6clien(i #i a a/uns la conclu%ia c! li itele de .ncredere ale valorii edii a erorilor din $o$ula(ie erau .ntre >JU #i I?U0 la un nivel de .ncredere de KGE9 De ase enea esti area valorii totale a erorilor din $o$ula(ie $oate )i u#or calculat! ca )iind .ncadrat! .ntre >J9DDDU #i I?9DDDU0 la un nivel de .ncredere KGE *1DDD ' >J #i 1DDD ' I?+9 Dac! eroarea tolera"il! a auditorului este de 1DD9DDDU0 $o$ula(ia este )!r! .ndoial! acce$ta"il!9 Dac! eroarea tolera"il! ar )i de ?DDDDU0 $o$ula(ia nu ar )i

considerat! acce$ta"il!9 O ilustra(ie ai detaliat!0 utili%5nd esti area di)ern(elor0 este $re%entat! ai t5r%iu .n ca$itolul de )a(!9 Deseori0 esti area di)ern(elor are dre$t re%ultat e#antioane ai ici dec5t .n alte etode0 deoarece ea este ai u#or de util%iat9 Din acest otiv0 esti area di)eren(elor este deseori etoda "a%at! $e varia"ile $re)erat! de a/oritatea auditoilor9 2. E-60B1/,1 ;4=7,/034/. Esti area $onderilor este si ilar! esti !rii di)eren(elor0 cu e'ce$(ia )a$tului c! esti area a"solut! a erorilor din $o$ula(ie este deter inat! $rin .n ul(irea $onderii erorilor onetare din e#antion cu valoarea conta"il! total! .nregistrat! a $o$ula(iei9 3. E-60B1/,1 B,70,0 ;, 5=0616,. Esti area a"solut! a valorii auditate este egal! cu valoarea auditat! edie a ele entelor din e#antion0 .n ul(it! cu di ensiunea $o$ula(iei9 Intervalul de $reci%iei calculat este deter inat $e "a%a valorii auditate a ele entelor e#antionului ai cur5nd dec5t $e "a%a erorilor9 Du$! ce auditorul calculea%! li itele de .ncredere su$erioar! #i in)erioar!0 tre"uie s! se ia o deci%ie $rivind acce$tarea $o$ula(iei $rin co $ararea acestor su e cu valoarea conta"il! .nregistrat!9 !,647,3, -6160-06., <1A16, ;, -6/160>0.1/, Du$! cu a discutat ai devre e0 e#antionarea strati)icat! este o etod! de sonda/ .n care toate ele entele din $o$ula(ie sunt . $!r(ite .n dou! sau ai ulte su"$o$ula(ii9 A$oi )iecare su"$o$ul(aie estetestat! inde$endent9 C5nd auditorii )olosesc e#antionarea strati)icat!0 re%ultatele sunt deter inate $rin te1nici statistice9 Calculele se )ac $entru )iecare strat9 Ele sunt co "inate .ntr-o singur! esti are general! $entru $o$ula(ie0 e'$ri at! .n ter enii unui interval de .ncredere9 Strati)icarea este a$lica"il! .n esti area di)eren(elor0 esti area $onderilor #i .n estiarea ediei $e unitate0 .ns! cel ai )recvent ea este )olosit! .n esti area ediei $e unitate9 R0-.53 7, ,91=604=1/, RAAI Du$! ce se e)ectuea%! un test de audit #i se calculea%! re%ultatele statistice0 auditorul tre"uie s! decid! )ie c! $o$ula(ia nu este se ni)icativ eronat!0 )ie c! ea este se ni)icativ eronat!9 RAAI .i $reocu$! )oarte ult $e auditori0 deoarece )a$tul de a considera c! un sold de cont este )idel $re%entat atunci c5nd0 de )a$t0 acesta este eronat .n $ro$or(ie se ni)icativ!0 $ot avea i $lica(ii /uridiciare grave9 Un sold de cont $oate )i ori su$raevaluat ori su"evaluat0 dar nciodat! nu $oate con(ine a "ele erori .n acela#i ti $H $rin ur are0 RAAI este un test statistic orientat .ntr-un singur sens9 Ast)el0 coe)icien(ii de .ncredere $entru RAAi sunt di)eri(i de nivelul de .ncredere9 *Nivel de .ncredere V 1 6 > ' RAAIH de e'e $lu0 dac! RAAI este de 1DE0 atunci nivelul de .ncredere va )i de JDE+9 Coe)icien(ii de .ncredere

$entru diversele valori ale RAAI sunt ilustra(i .n Ta"elul 1I-11 de ai /os0 . $reun! cu coe)icien(ii de .ncredere a)eren(i nivelului de .ncredere #i RARI9 RARI. Riscul acce$ta"il de res$ingere incorect! *RARI+ re$re%int! riscul statistic ca auditorul s! )i considerat c! o $o$ula(ie este se ni)icativ eronat! atunci c5nd0 .n realitate0 aceast! conclu%ie nu este corect!9 Unicul o ent .n care RARI a)ectea%! ac(iunile auditorului este atunci c5nd acestea consider! c! o $o$ula(ie nu este )idel $re%entat!9 Cea ai $ro"a"il! !sur! care va )i luat! dac! auditorul desco$er! un sold care nu $re%int! o i agine )idel! const! .n a/orarea di ensiunii e#antionului sau e)ctuarea unor teste9 O di ensiune ai are a e#antionului .l va conduce0 de regul!0 $e auditor la conclu%ia c! soldul $re%int! o i agine )idel! .n ca%ul .n care contul nu este se ni)icativ eronat9 RARI este i $ortant nu ai atunci c5nd costul a/or!rii di ensiunii e#antionului sau al e)ectu!rii altor treste este are9 RAAI este i $ortant .n orice circu stan(e9 Coe)icien(ii de .ncredere a)eren(i a)eren(i RARI sunt0 de ase enea0 ilustra(i .n Ta"elul 1I-119 RAAI #i RARI sunt $re%enta(i sintetic .n Ta"elul 1I-1>9 Din acest ta"el s-ar $utea deduce c! auditorul ar tre"ui s! .ncerce s! ini i%e%e RAAI #i RARI94odalitatea $rin care se $oate reali%a acest lucru este o a/orare a di ensiunii e#antionului0 ini i%5ndu-se ast)el riscurile9 Deoarece aceast! !sur! este costisitoare0 este de $re)erat s! se ur !reasc! atingerea unor nive8luri re%ona"ile ale RAAI #i RARI9 ILUSTRAIE PRIN UTILIZAREA ESTI!RII DIFERENELOR OBIECTIVUL 16&5 7,6130034/ -4375/034/9 U6030A1/,1 B,647,0 ,-60B?/00 70>,/,=@,34/ D= 6,-61/,1

,entru a e'$lica esti area di)eren(elor vo ilustra cei 1? $a#i ur a(i $entru a se deter ina dac! soldul contului din auditul crean(elor 6 clien(i este corect $re%entat9 Ace#ti $a#i cores$und celor )olosi(i .n sonda/ul nestatistic9 Con)ir !rile $o%itive din auditul co $aniei 7art 3u "er sunt )olosite ca un cadru de re)erin(! $entru a ilustra a$licarea etodei esti !rii di)eren(elor9 :n "alan(a de veri)icare cronologic! sunt enu erate ?9DDD de crean(e-clien(i0 cu o valoare .nregistrat! de IDD9DDDU9 Controlul intern este considerat oarecu necores$un%!tor0 .n acest audit a#te$t5ndu-se desco$erirea unui are nu !r de erori ici .n su ele .nregistrate9 Activul total este de >9GDD9DDDU iar $ro)itul net .nainte de i $o%itare 6 ?DD9DDDU9 Riscul de audit acce$ta"il este re%ona"il de are0 deoarece nu !rul utili%atorilor situa(iilor )inanciare este li itat #i deoarece 7art 3u "er are o stare )inanciar! "un!9 Re%ultatele $rocedurilor analitice nu au indicat e'isten(a unor $ro"le e se ni)icative9

,e tot $arcusul a$lica(iei vo $resu$une )ie c! toate con)ir !rile au )ost restituite0 )ie c! s-au a$licat $roceduri alternative e)icace9 ,rin ur are0 di ensiunea e#antionului este egal! cu nu !rul de con)ir !ri $o%itive e'$ediate9 P31=0>0.1/,1 -4=71K5350 90 .13.5353 70B,=-05=0 ,91=604=5350 ;/0= ,-60B1/,1 70>,/,=@,34/ E=5=@1/,1 4<0,.602,34/ 6,-65350 7, 15706. O"iectivul testului de audit .n e'e $lul co $aniei 7art 3u "er const! .n a deter ina dac! .nainte de anali%a $rovi%ioanelor $rivind crean(ele incerte soldul crean(elor 6 clien(i este se ni)icativ eronat9 D,6,/B0=1/,1 1;30.1<0306?@00 -4=71K53 7, 15706. Sonda/ul de audit se a$lic! .n con)ir area crean(elor-clien(i din cau%a nu !rului are de solduri de crean(e 6 clien(i de testat9 D,>0=0/,1 .4=70@0034/ 7, ,/41/,. Condi(ia de constatare a unei erori este identi)icrea unei erori co ise de client $rin con)ira area )iec!rui cont sau $rintr-o $rocedur! alternativ!9 D,>0=0/,1 ;4;531@0,0. Di ensiunea $o$ula(iei este deter inat! $rin nu !rare *inventariere+0 ca #i .n ca%ul sonda/ului de atri"ute9 D,>0=0/,1 5=06?@034/ 7, ,91=604=1/,9 Unitatea de e#antionare este un cont din lista crean(elor 6 clien(i9 S;,.0>0.1/,1 ,/4/00 643,/1<03,. Su a erorii $e care auditorul este dis$us s! o acce$te de$inde de $ragul de se ni)ica(ie9 Auditorul decide s! acce$te o eroare tolera"il! de >19DDDU .n auditul crean(elor 6 clien(i ale co $aniei 7art 3u "er9 S;,.0>0.1/, /0-.5350 1..,;61<039 Auditorul s$eci)ic! dou! riscuri #i anu e2 19 Riscul acceptabil de admitere incorect /RAAI+9 Acesta este riscul de a ad ite crean(ele-clin(i ca )iind corecte0 .n ciuda )a$tului c! .n realitate acestea sunt eronate cu ai ult de >19DDDU9 :n ca%ul 7art 3u "er se va )olosi un RAAI de 1DE9 >9 Riscul acceptabil de respingere incorect *RARI+9 Acesta este riscul de a res$inge crean(ele 6 clien(i ca )iind incorecte0 .n ciuda )a$tului c! .n realitate acestea nu sunt eronate .n $ro$or(ie se ni)icativ!9 Deoarece este destul de costisitor s! se con)ir e crean(ele-clien(i o a doua oar!0 se va )olosi un RARI de >GE9 Du$! ce auditorul s$eci)ic! eroarea tolera"il! #i RAAI0 $oate )i )or ulat! i$ote%a9 :n cadrul auditului crean(elor 6 clien(i ale co $anei 7art 3u "er0 i$ote%a auditorului este ur !toarea2 contul de crean(e-clien(i nu ete eronat cu ai ult de >19DDDU0 la un RAAI de 1DE9

E-60B1/,1 ,/4/034/ 70= ;4;531@0,09 Acest! esti are se )ace .n dou! eta$e #i anu e2 19 Se deter in! o valoare $reli inar! a esti !rii a"solute9 Esti area $reli inar! este de 19GDDU *su$raevaluare+ $entru 7art 3u "er0 "a%at! $e testele de audit e)ectuate .n anii $receden(i9 >9 Se deter in! o valoare $reli inar! a esti !rii a"aterii standard a $o$ula(iei 6 varia"ilitatea $o$ula(iei9 ,entru 7art 3u "er0 aceasta este esti at! a )i >DU0 "a%at! $e testele de audit din anii $receden(i9 C13.5353 70B,=-0=00 0=0@013, 1 ,91=604=53509

AS _ *:A + :R+; n= *T * _

>

UNDE2 n V di ensiunea ini(ial! a e#antionului AS_ V esti area $reli inar! a a"aterii standard PA V coe)uientul de .ncredere $entru RAAI *ve%i ta"elul 1I-11+ P= V coe)icientul de .ncredere $entru RAAI *ve%i Ta"elul 1I 6 11+ N V di ensiunea $o$ula(iei ET V eroarea tolera"il! $entru $o$ula(ie *$ragul de se ni)ica(ie+ E_ V esti area a"solut! $reli inar! a erorilor din $o$ula(ie A$licat! .n ca%ul 7art 3u "er0 aceast! )or ul! va )i2 nV
>D*19>J +191G+ ?DDD >19DDD 19GDD
>

V *K0KL+> V 1DD

E:6/18,/,1 ,91=604=5350 90 ,>,.651/,1 ;/4.,75/034/ 7, 15706 S,3,.61/,1 ,91=604=5350. ) 13,164/05 E>,.651/,1 ;/4.,75/034/ 7, 15706. De e'e $lu0 dac! un de"itor restituie o con)ir are #i a)ir ! c! soldul corect este de JJL01>U0 iar soldul crean(ei din eviden(ele conta"ile ale clientului de audit este de KKL01>U0 atunci di)eren(a de 11DU este considerat! su$raevaluare dac! auditroul deter in! c! eviden(ele conta"ile ale clientului s!u de audit sunt incorecte9 :n ca%ul nonr!s$unsurilor0 erorile desco$erite $rin $roceduri alternative sunt tratate de aceea#i anier! ca #i erorile desco$erite $rin con)ir are9 3a s)5r#itul acestei eta$e0 va e'ista o valoare a erorilor $entru )iecare ele ent din e#antion0 ulte dintre aceste erori )iind0 $ro"a"il0 nule9 Erorile a)erente co $aniei 7art 3u "er sunt $re%entate .n ta"elul 1I-1@9

E21351/,1 /,A53616,34/ G,=,/130A1/,1 7, 31 ,91=604= 31 ;4;531@0,. :n teorie0 .n esti area di)eren(elor0 ca #i .n sonda/ul nestatistic0 se a$lic! acelea#i !suri $entru generali%area re%ultatelor de la e#antion la $o$ula(ie9 A "ele etode deter in! eroarea $ro"a"il! din $o$ula(ie0 "a%5ndu-se $e re%ultatele e#antionului9 Esti area di)eren(elor )olose#te cuanti)icarea statistic! $entru a calcula li itele de .ncredere9 Cei $atru $a#i discuta(i descriu calculul li itelor de .ncredere $entru co $ania 7art 3u "er9 ,a#ii @-I din Ta"elul 1I-@ ilustrea%! aceste calcule9 19 Calculul estimrii absolute a erorii totale. Esti area a"solut! e ste o e'tra$olare direct! a erorilor din e#antion asu$ra erorilor din $o$ula(ie Xnu it! eroare e'tra$olat! .n DSA;SAS @K *AU @GD+Y9 Calcull esti !rii a"solute $entru 1art 3u "er este ilustrat .n ta"elul 1I-1@0 $asul @9 &ire#te0 este $u(in $ro"a"il ca valoare real!0 dar necunoscut!0 a erorilor s! )ie $er)ect egal! cu esti area a"solut!9 Este ai realist s! se esti e%e eroarea .n ter enii unui interval de .ncredere deter inat $rin esti area a"solut! $lus- inus un interval de $reci%ie calculat9 :n acest $unct ar tre"uie s! )ie evident c! deter inarea intervalului de .ncredere este o $or(iune esen(ial! a sonda/ului de varia"ile #i c! $rocesul )olosit $entru a-l deduce de$inde de o"(inerea unui e#antion res$ectiv9 7. Calculul unei estimri a abaterii standard a populaiei. A"aterea standard a $o$ula(iei este o !sur! static! a varia"ilit!(ii valorilor ele entelor individuale din $o$ula(ie9 Dac! .n valorile ele entelor $o$ula(iei e'ist! o varia(ie are0 a"aterea standard va )i ai are dec5t atunci c.nd aceast! varia(ie este ic!9 De e'e $lu0 .n con)ir area crean(elor-clien(i0 erorile de ?U0 1?U #i >IU varia%! ult ai $u(in dec5t setul de erori >U0 >LGU #i J1>U9 ,rin ur are0 a"aterea standard este ai ic! .n $ri ul set9 A"aterea standard are un i $act se ni)icativ asu$ra intervalului de $reci%ie calculat9 Cu s-ar $utea a#te$ta0 ca$acitatea de a $revedea valoarea unei $o$ula(ii este ai are atunci c5nd valorile individaule ale $o$ula(iei varia%! $u(in dec5t atunci c5nd aceste valori .nregistra%! o $uternic! varia(ie9 Auditorul calculea%! o esti are re%ona"il! a valorii a"aterii standard a $o$ula(iei $rin utili%area )or ulei statice standard din ta"elul 1I-1@0 $asul ?9 Valoarea esti !rii a"aterii standard este deter inat! .n e'clusivitate de carateristicile re%ultatelor e#antionului constituit de auditor #i nu este a)ectat! de ra(iona entul $ro)esional al auditorului9 @9 Calculul intervalului de precizie9 Intervalul de $reci%ie este calculat $rintr-o )or ul! statistic!9 Re%utatele re$re%int! o cuanti)icare onetar! a inca$acit!(ii de a $revdea erorile reale din $o$ula(ie din cau%a )a$tului c! testul s-a "a%at $e un

e#antion ai cur5nd dec5t $e .ntreaga $o$ula(ie9 ,entru ca intervalul de $reci%ie calculat s! )ie relevant0 el tre"uie asociat cu RAAI9 &or ula de calcul a intervalului de $reci%ie este ilustrat! .n ta"elul 1I-1@0 $asul G9 o e'a inare a )or ulei din $asul G al ta"elului 1I-1@ scoate .n eviden(! i $actul odi)ic!rii )iec!rui )actor0 dac! to(i ceilal(i )actori ar r! 5ne constan(i0 ast)el2 T0; 7, B470>0.1/, 4a/orarea RAAI 4a/orarea esti !rii a"solute a erorilor 4a/orarea a"aterii standard 4a/orarea di ensiunii e#antionului IB;1.6 1-5;/1 0=6,/2135350 7, ;/,.0A0, .13.5316 Di inuare 4a/orare 4a/orare Di inuare

8. Calculul limitelor de $ncredere9 3i itele de .ncredere0 care de)inesc intervalul de Y ncredere0 sunt calculate $rin co "inarea esti !rii a"solute a erorilor totale #i a intervalului de $reci%ie calculat la nivelul de .ncredere dorit *esti are a"solut! ` interval de $reci%ie+9 &or ula )olosit! $entru calculul li itelor de .ncredere este ilustrat! .n ta"elul 1I-1@0 $asul I9 3i itele su$erioar! #i in)erioar! de .ncredere $entru 7art 3u "er sunt de *19LIDU+0 res$ectiv 1K9J?DU9 E'ist! un risc statistic de 1DE ca $o$ula(ia s! )ie evaluat! cu ai ult de 19LIDU #i acela#i risc ca $o$ula(ia s! )ie su$raevaluat! cu ai ult de 1K9J?DU9 Acesta se datorea%! )a$tului c! un RAAI de 1DE este ec1ivalent al unui nivel de .ncredere de JDE9 A=130A1 ,/4/034/9 :n anali%a erorilor0 nu e'ist! deose"iri .ntre etodele statistice #i cele nestatistice9 Auditorul tre"uie s! evalue%e cautele )iec!rui erori #i s! decid! dac! este necesar! o odi)icare a odelului de risc $entru audit9 D,6,/B0=1/,1 .1/1.6,/5350 1..,;61<03 13 ;4;531@0,09 Regula de deci%ie este ur !toarea2 dac! cele dou! li ite ale intervalului de .ncredere a)erent erorilor se .ncadrea%! .n totalitate .n valoarea $o%itiv! #i negativ! a erorii tolera"ile0 se va acce$ta i$ote%a c! valoarea conta"il! nu este eronat! .n $ro$or(ie se ni)icativ9 :n ca% contrar0 se acce$t! i$ote%a c! valoarea conta"il! este eronat! .n $ro$or(ie se ni)icativ!9 Aceast! regul! de deci%ie este ilustrat! .n )igura 1I-G9 Auditorul ar tre"ui s! considere c! at5t 3I:0 c5t #i 3S: $entru situa(iile 1 #i > se .ncadrea%! $er)ect .n li itele de eroare tolera"il! a)erente su$raevalu!rilor #i su"evalu!rilor9 ,rin ur are0 este acce$ta"il! conclu%ia c! $o$ula(ia nu este eronat! .n $ro$or(ie se ni)icativ!9 ,entru situa(iile @0? #i G0 ori 3S:0 ori 3I:0 ori a "ele li ite sunt .n a)ara li itelor erorii tolera"ile9 ,rin r are0 valoarea conta"il! a $o$ula(iei este res$ins!9

A$licarea regulii de deci%ie .n ca%ul 7art 3u "er .l conduce la conclu%ia c! $o$ula(ia ar tre"ui acce$tat!0 deoarece a "ele li ite de .ncredere se situea%! .n intervalul erorii0 ast)el2

*>19DDDU+

Intervalul erorii tolera"ile D

>19DDDU

3I:

K9D?DU

3S:

Intervalul de .ncredere *19LID+ U 1K9J?DU

Acce$t5nd $o$ula(ia de aceast! anier!0 auditorul .#i asu ! un risc de 1DE de a se .n#ela 6 cu alte cuvinte0 o #ans! de 1DE ca $o$ula(ia s! )ie0 .n realitate0 eronat! cu o su ! se ni)icativ!9 Totu#i0 $e "a%a ra(iona entelor de $lani)icare ale auditroului0 acest nivel de risc este considerat adecvat9 A=130A?. Dat )iind )a$tul c! a"aterea standard e)ectiv! *>10>+ era ai are dec5t esti area $reli inar! *19GDD+ U0 ar $utea $!rea sur$rin%!tor c! $o$ula(ia a )ost acce$tat!9 4otivul acetei acce$t!ri const! .n aceea c! utili%area unui RARI re%ona"il de ic a deter inat constituirea unui e#antion de di ensiuni ai ari dec5t dac! RARI ar )i )ost de 1DDE9 Dac! RARI ar )i )ost de 1DDE0 situa(ie )recvent .nt5lnit! c5nd costul de audit su$li entar legat de e'tinderea e#antionului este ic0 di ensiunea e#antionului necesar ar )i )ost de nu ai >J de unit!(i0 calculat! ast)el2
>D*19>J + D+ ?9DDD >19DDD 19GDD
>

V >J

Dac! $orni de la un e#antion de >J de unit!(i #i $resu$une c! esti area a"solut! e)ectiv! #i a"aterea standard e)ectiv! sunt identice0 li ita su$erioar! de .ncredere ar )i )ost de >K9GGKU #i0 $rin ur are0 valoarea conta"il! a $o$ula(iei ar )i )ost res$ins! unul dintre otivele $entru care auditroii )olosesc RARI este dorin(a de a reduce $ro"a"ilitatea de a )i o"liga(i s! a/ore%e di ensiunea e#antionului .n ca%ul .n care a"aterea standard sau esti area a"solut! ar )i ai ari dec5t se a#te$tase9

!?-5/03, 3516, D= .1A53 /,-;0=8,/00 5=,0 0;46,A, C5nd una sau a "ele li ite de .ncredere sunt .n a)ara intervalului erorii tolera"ile0 $o$ula(ia nu este considerat! acce$ta"il!9 Direc(iile de ac(iune sunt acelea#i ca #i cele discutate $entru sonda/ul nestatistic0 cu e'ce$(ia )a$tului c! este $ractic! o esti are ai "un! a erorilor din $o$ula(ie9 De e'e $lu0 .n ca%ul 7art 3u "er0 dac! nivelul de .ncredere ar )i )ost de K9D?DU ` 1G9JDDU0 iar clientul ar )i )ost dis$us s! reduc! valoarea conta"il! cu K9D?DU0 atunci re%ultatele ar )i )ost D ` 1G9JDDU9 Noua li it! in)erioar! de .ncredere calculat! ar )i o su"evaluare de 1G9JDDU0 iar li ita su$erioar! de .ncredere ar )i o su$raevaluare de 1G9JDDU0 a "ele )iind acce$ta"ile dat! )iind eroarea tolera"il! de >19DDDU9 Recti)icarea ini ! $e care auditorul ar $utea-o )ace0 $o$ula(ia r! 5n5nd .n continuare acce$ta"il!0 este de @9J?DU X*K9D?DU W 1G9JDDU+ 6 >19DDDUY9 Totu#i s-ar $utea ca rs$ectivul client de audit s! nu )ie dis$us s! a/uste%e soldul $e "a%a unui e#antion9 4ai ult dec5t at5t0 dac! intervalul de $reci%ie calculat de$!#e#te eraorea tolera"il!0 nu $oate )i )!cut! nuic o recti)icare a eviden(elor conta"ile care s!-l ul(u easc! $e auditor9 Acesta ar )i )ost ca%ul .n e'e $lul $recedent dac! eroarea tolera"il! ar )i )ost de nu ai 1G9DDDU9

C0.353 -131/00 ) ;,/-4=13 se re)er! la anga/area #i re unerarea tuturor anga/a(ilor9 :ntr-un audit ti$ic e'ist! c5teva deose"iri i $rtante .ntre ciclul salarii-$ersonal #i celelalte cicluri0 du$! cu ur ea%!2 *)isto singur categorie de operaiuni legate de salarii. Salariile nu au dec5t o categorie0 deoarece $ri irea serviciilor de la anga/a(i #i ac1itarea acestor servicii $rin $lata salariilor sederulea%! .ntr-o $erioad! scurt! de ti $9 <peraiunile sunt cu mult mai semnificative dect conturile bilaniere corespunztoare lor. 'ecanismele de control intern aplicate salariilor sunt eficace $n ma.oritateatea companiilor+ c#iar i $n cele mici. Din cau%a acestor trei caracteristici0 de regul!0 .n auditul salariilor auditorii $un accentul $e testele ecanise lor de control0 $e testele su"stan(iale ale o$era(iunilor #i $e $rocedurile analitice9 CONTURILE I OPERAIUNILE DIN CICLUL SALARII ) PERSONAL

OBIECTIVUL 17&1 I7,=60>0.1/,1 .4=65/034/ 90 4;,/1@05=034/ 70= .0.353 -131/00 ) ;,/-4=13. O"iectivul general al auditului ciclulu salarii 6 $ersonal const! .n a evalua dac! soldurile conturilor a)ectate de o$era(iunile din ciclu sunt )idel $re%entate0 .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 Conturile ti$ice din ciclul salarii 6 $ersonal sunt ilustrate .n &igura 1L-1 cu a/utorul )or ei ATB9 FUNCIILE ECONO!ICE DIN CICLU EVIDENELE CONTABILE AFERENTE I DOCU!ENTELE I

OBIECTIVUL 17&2 D,-./0,/,1 >5=.@0034/ ,.4=4B0., 90 1 74.5B,=6,34/ 90 ,207,=@,34/ .4=61<03, 1>,/,=6, 70= .0.353 -131/00 ) ;,/-4=13. Ciclul salarii 6 $ersonal .nce$e cu anga/area de $ersonal #i se .nc1eie cu re unerarea anga/a(ilor $entru serviciile $restate #i cu $l!(ile c!tre stat #i alte institu(ii .n contul i $o%itelor #i altor contri"u(ii salariale re(inute la surs! #i acu ulate .n conturile .ntre$rinderii9 :ntre aceste dou! e'tre e0 ciclul i $lic! o"(inerea serviciilor de la anga/a(i .n con)or itate cu o"iectivele co $aiei #i conta"ili%area acestor servicii de anier! adecvat!9 Coloana a @ W a din ta"elul 1L-1 con(ine cele $atru )unc(ii econo ice ale unui ciclu salarii-$ersonal ti$ic9 Ta"elul re)lect! #i corela(iile dintre )unc(iile econo ice0 categorile de o$era(iuni0 conturi #i docu ente #i eviden(e conta"ile9 :n(elegerea )unc(iilor econo ice #i a docue ntelor #i eviden(elor conta"ile este necesar! .nainte de a se $utea esti a riscul de control #i de a se $roiecta testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor9 1. A=81K1/,1 90 8,-605=,1 /,-5/-,34/ 5B1=, De$arta entul de resurse u ane o)er! o surs! inde$endent! de in)or a(ii $rivind intervievarea #i anga/area de $ersonal cali)icat9 De$arta entul este0 de ase enea0 o surs! inde$endent! de eviden(e conta"ile $entru veri)icarea intern! a in)or a(iilor $rivind dalariile0 inclusiv a ad!ug!rilor #i #tergerilor de in)or a(ii din statele de $lat!0 $recu #i a odi)ic!rilor o$erate .n salarii #i deduceri9 a9 Eviden(ele resurselor u ane9 "9 &or ularul de autori%are a deducerilor c9 &or ularul de autori%are a tari)elor salariale9 2. E207,=@1 60B;5350 7, B5=.? 90 -131/0034/

&unc(ia cu$rinde co $letarea )i#elor de $onta/ de c!tre anga/a(i0 .nsu area orelor lucrate #i calculul salariului "rut0 deducerilor #i salariului net0 .ntoc irea cecurilor de $lat! a salariilor #i (inerea eviden(elor conta"ile ale salariilor9 Tre"uie s! e'iste ecanis e de control adecvate care s! $re.nt5 $ine co iterea de erori sau )raude .n )iecare din acete activit!(i9 a9 &i#a de $onta/ "9 Cartele de $onta/ $e co en%i c9 Situa(ia sintetic! a salariilor9 d9 Murnalul salariilor9 e9 &i#ierul siste atic al salariilor

3. P3161 -131/0034/ a9 Cec de $lat! a salariului9 "9 &or ular de con)runtare acontului "ancar de salarii cu eviden(ele interne9 4. '=64.B06/,1 7,.131/1@0034/ >0-.13, ;,=6/5 0B;A06,3, -131/013, 90 ;3161 1.,-64/ 0B;4A06, a9 &or ularul C->9 Acesta este un )or ular e is .n nu ele )iec!rui anga/at #i con(in5nd o sinte%! a veniturilor o"(inute .n cursul anului calendaristic9 "9 Declara(iile de i $o%ite salariale9 Acestea sunt )or ulare)iscale de$use la ad inistra(iile locale0 statale #i )ederale .n sco$ul $l!(ii i $%itelor re(inute #i a i $o%itelor $l!ti"ile de c!tre anga/ator9 !ETODOLOGIA DE PROIECTARE A TESTELOR !ECANIS!ELOR DE CONTROL OBIECTIVUL 17&3 '=@,3,8,/,1 .4=6/435350 0=6,/= 90 ;/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 1 6,-6,34/ -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ ;,=6/5 .0.353 -131/00 ) ;,/-4=13. De regul!0 controlul intern a$licat salariilor este )oarte "ine organi%at #i su$raveg1eat cu stricte(e0 ur !rindu-se "una gestiune a $l!(ilor e)ectuate #i ini i%area recla a(iilor #i ne ul(u irilor anga/a(ilor9 Cecurile de salarii #i toate /urnalele #i eviden(ele resurselor9 Cecurile de salarii #i toate /urnalele #i eviden(ele resurselor u ane cores$un%!toare sunt0 de cele ai ulte ori0 $relucrate cu a/utorul co $uterilor9 Dat )iind c! $relucrarea salariilor este si ilar! .n a/oritatea

organi%a(iilor0 iar $rogra ele tre"uie odi)icate .n )iecare an $entru a re)lecta sc1i "!rile din $lanurile de re(ineri salariale0 este )oarte )recvent! )olosirea unui serviciu e'tern de $relucrare a o$era(iunilor legate de salarii9 Deseori0 auditorul se $oate "a%a $e ecanis ele de control intern ale organi%a(iei $restatoare de servicii9 DSA;SAS LD en(ionea%! c! acest lucru se $oate )ace nu ai dac! auditorul organi%a(iei $restatoare de servicii e ite un ra$ort $rivind ecanis ele de control intern ale acesteia9 ,rin ur are0 auditorii se a#tea$t! rareori s! g!seasc! a"ateri $rin testarea o$era(iunilor legate de salarii9 Din c5nd .n c5nd a$ar devieri de la $rocedurile de control0 .ns! a/oritatea erorilor onetare sunt corctate $rin ecanise le de veri)icare intern! sau ca reac(ie la recla a(iile de$use de anga/a(i9 ,rocedurile testare a ecanis elor de control #i de testare su"stan(ial! a o$era(iunilor re$re%int! cele ai i $ortante i/loace de veri)icare a soldurilor conturilor din ciclul salarii 6 $ersonal9 Accentul cade anu e $e aceste teste0 din cau%a i $osi"ilit!(ii colect!rii unor $ro"e0 cu ar )i con)ir !rile0 de la ter(e $!r(i inde$endente $entru veri)icarea salariilor acu ulate0 a i $o%itelor $e venituri re(inute la surs!0 a i $o%itelor $e salarii acu ulate #i a altor conturi "ilan(iere9 4ai ult dec5t at5t0 .n a/oritatea auditelor su ele din conturile "ilan(iere sunt ici #i $ot )i veri)icate relativ u#or dac! auditroul este sigur c! o$era(iunile de salarii sunt corect introduse .n co $uter #i c! declara(iile $rivind i $o%itele $e salarii sunt corect .ntoc ite9 :n nu eroase audite e'ist! un risc ini de e'isten(! a unor erori se ni)icative0 .n ciuda )a$tului c! salariile re$re%int! deseori o $or(iune se ni)icativ! din totalul c1eltuielilor9 Acest lucru se e'$lic! $rin ur !toarele trei cau%e2 *1+ anga/a(ii se vor $l5nge $ro"a"il su$eriorilor .n ca%ul .n care sunt insu)icient re unera(i0 *>+ toate o$era(iunile legate de salarii sunt de regul! uni)or e #i si $le #i *@+ o$era(iunile legate de salarii sunt riguros veri)icate de ad inistra(iile )iscale #i )ederale .n ceea ce $rive#te re(inerile )iscale0 contri"u(iile la )ondurile de asigurare social! #i contri"u(iile la )ondul de #o a/9 '=@,3,8,/,1 .4=6/435350 0=6,/= ) .0.353 -131/00 90 ;,/-4=13 Ta"elul 1L-> $re%int! sintetic ecanis ele de control intern 0 testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor $entru )iecare o"iectiv de audit re)eritor la o$era(iunile de salarii9 Ar tre"ui s! se (in! cont de ur !taorele2 4ecanis ele de control intern varia%! de la o co $anie la altaH $rin ur are0 auditorul tre"uie s! identi)ice ecanis ele de cotnrol #i nea/unsurile controlului intern s$eci)ice )iec!ruei organi%a(ii9 4ecanis ele de control $e care auditorul inten(ionea%! s! le )oloseasc! $entru a reduce riscul de control esti at tre"uie veri)icate $rin inter ediul testelor ecanis elor de cotnrol9

 Testele su"stan(iale ale o$era(iunilor varia%! .n )unc(ie de riscul de control esti at #i de alte considera(ii de audit0 cu ar )i i a$ctul salariilor asu$ra valorii stocurilor9 Testele nu sunt e)ectuate .n realitate .n ordinea $re%entat! .n ta"elul 1L->9 testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor sunt co "inate atunci c5nd acest lucru este $osi"il #i sunt e)ectuate .n cea ai convena"il! ordine $osi"il!0 )olosindu-se un $rogra de audit .n )or at a$licat9 !,.1=0-B, .C,0, 7, .4=6/43 70= .0.353 -131/00&;,/-4=13+ .1/, -5=6 56030A16, ;,=6/5 ,-60B1/,1 /0-.5350 7, .4=6/43. 19 >9 @9 ?9 G9 Se$ararea adecvat! a sarcinilor9 Autori%area adecvat!9 Docu entele #i eviden(ele conta"ile adecvate9 Controlul )i%ic al activelor #i eviden(elor conta"ile9 Veri)ic!rile inde$endente ale a$lic!rii #i re%ultatelor9

F4/B531/13, 90 ;3?@03, 0B;4A06,34/ ;, -131/00 19 Co $letarea )or ularelor i $o%itelor $e salarii9 >9 Ac1itarea la ti $ a i $o%itelor $e salarii #i a altor re(ineri din salarii9 S64.5/03, 90 .4=-07,/,=6, ;/020=7 >/157,3, -131/013, 1. L,8?65/1 70=6/, -131/00 90 ,21351/,1 -64.5/034/. Atunci c5nd c1eltuielile $rivind ano$era re$re%int! un )ctor se ni)icativ .n evaluarea stocurilor0 ar tre"ui s! se acorde o aten(ie deose"it! test!rii ecanis elor de control intern care vi%ea%! clasi)icarea adecvat! a o$era(iunilor legate de salarii9 Consecven(a etodelor a$licate de la un e'erci(iu la altul0 care este esen(ial! $entru clasi)icare0 $oate )i testat! $rin veri)icarea $lanului de conturi #i a anualelor de $roceduri conta"ile9 De ase eena0 este de dorit s! se con)runte cartelele de $onta/ $e co en%i sau alte $ro"e $rivind )a$tul c! un anaga/at a lucrat .ntr-o anu it! co and! sau $e o anu it! linie de $roduc(ie cu eviden(ele conta"ile care a)ectea%! evaluarea stocurilor9 De e'e $lu0 dac! )iecare uncitor tre"uie s! (in! s!$t! 5nal o evidden(! a ti $uui lucrat $rin re$arti%area orelor $e nu ere de co en%i individuale0 atunci un test util ar )i s! se co $are orele lucrate .ntr-o s!$t! 5n! de c5(iva uncitori cu eviden(ele cores$un%!toare ale c1eltuielilor $e co en%i0 $entru a se asigura c! toate rele de lucru au )ost corect .nregistrate9 De ase ena0 ar $utea )i de dorit s! se con)runte eviden(ele

costurilor $e co en%i cu sinte%ele salariilor $e uncitor0 .n sco$ul de a se testa eventuala includere .n valoarea stocurilor a unor c1eltuieli salariale ine'istente9 2. T,-61/,1 D=/,80-6/?/00 5=4/ 4;,/1@05=0 -131/013, 0=,:0-6,=6,. a9 :ntoc irea de cecuri de salarii .n nu ele unor $ersoane care nu lucrea%! .n co $anie *anga/a(i ine'isten(i+ se $roduce adesea $rin continuarea re iterii unui cec c!tre unanga/at du$! ce contractul de unc! al acestuia a )ost re%iliat9 O $rocedur! )olosit! .n auditele salariilor const! .n a co $ara nu ele din cecurile anuale cu )i#ele de $onta/ #i cu alte eviden(e conta"ile0 $entru a detecta $re%en(a se n!turilor $ersoanlor . $uternicite #i a deter ina caracterul re%ona"il al andos!rilor9 O odalitate de a testa $l!(ile c!tre anga/a(i ine'isten(i const! .n a con)runta o selec(ie de o$era(iuni .nregistrate .n /urnalul salariilor cu eviden(ele de$arta entului de resurse u ane0 .n sco$ul de a deter ina dac! uncitorii res$ectivi au )ost real ente anga/a(i .n cursul $eioadei de $lat! a salariilor9 O $rocedur! $rin care se testea%! eviden(a adecvat! a contractelor de unc! re%iliate const! .n a selecta c5teva dosare din eviden(ele resurselor u ane cores$un%5nd unor anga/a(i concedia(i .n anul .n curs0 .n sco$ul de a deter ina dac! )iecare dintre anga/a(ii .n cau%! #i-a .ncasat $ri a de concediere .n con)or itate cu $oliticile )i'ate de co $anie9 :n anu ite ca%uri0 auditorul ar $utea solicita e)ectuarea unei $roceduri nu it! A$lat! a salariilor $rin convocareB9 Aceasta este o $rocedur! $rin care )iec!rui anga/at i se cere s!-#i ridice $ersonal cecul sau docu entul care conse nea%! vira entul direct al salariului #i s! se ne%e un registru .n $re%en(a unui su$erior #i a auditorului9 &raudele $rivind nu !rul de ore lucrate se $roduc atunci c5nd un anga/at ra$ortea%! ai ulte ore dec5t a lucrat .n realitate9 !ETODOLOGIA SOLDURILOR DE PROIECTARE A TESTELOR DETALIILOR

&igura 1L-@ $re%int! de anier! sintetic! etodologia )olosit! $entru conce$erea unor teste ale detaliilor soldurilor adecvate $entru conturile de o"liga(ii salariale9 F0:1/,1 ,/4/00 643,/1<03, 90 ,-60B1/,1 /0-.5350 0=,/,=6 FF1A1 IH Cu e'ce$(ia $ro"a"ilit!(ii co iterii de )raude0 riscul inerent este0 .n od nor al0 ic $entru toate o"iectivele de audit re)eritoare la soldurile conturilor de salarii9 E'ist! un risc inerent de )raude salariale0 deoarece a/oritatea o$era(iunilor i $lic! un trans)er de i/loace "!ne#ti9 ,rin ur are0 o"iectivul e'isten(ei este adesea considerat i $ortant9 De ase enea0 .n ca%ul co $aniilor $roduc!toare cu c1eltuieli salariale i $ortante atri"uite stocurilor a$are $ro"a"ilitatea clasi)ic!rii gre#ite a unor su e .n

c1eltuieli salariale .n loc de stocuri sau .n categorii gre#ite a unor su e .n c1eltuili salariale .n loc de stocuri sau .n categorii gre#ite de stocuri9 E-60B1/,1 /0-.5350 7, .4=6/43 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ .4/,-;5=A?641/, FF1A,3, I 90 IIH E>,.651/,1 ;/4.,75/034/ 1=13060., FF1A1 1 III&1H OBIECTIVUL 17&4 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 ;/4.,75/034/ 1=13060., 1>,/,=6, .0.35350 -131/00&;,/-4=13. Ta"elul 1L-@ ilustrea%! $rocedurile analitice a$licate conturilor "ilan(iere #i de re%ultate din ciclul salarii-$ersonal9 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7,6130034/ -4375/034/ .4=65/034/ 7, 7164/00 90 .C,3650,30 FF1A1 1 III&1H OBIECTIVUL 17&5 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7,6130034/ -4375/034/ .4=65/034/ 70= .0.353 -131/00&;,/-4=13. ,rinci$alele dou! o"iective de audit legate de solduri con)ir ate $rin estarea datoriilor salariale sunt2 *1+ anga/a entele din "alan(a de veri)icare sunt e'$ri ate .n su e corecte *e'actitate+ #i *>+ o$era(iunile din ciclul salarii-$ersonal sunt .nregistrate .n e'erci(iul conta"il adecvat *ce%ur!K9 ,rinci$ala $reocu$area a auditorului .n ca%ul a "elor o"iective este de a se asigura c! nu e'ist! anga/a ente su"evaluate sau o ise9 ,rinci$alele conturi de datorii din ciclul salarii-$ersonal2 19 Sumele reinute din salariile anga(ailor9 I $%itele $e salarii re(inute0 dar .nc! ne$l!tite $ot )i testate $rin co $ararea soldului cu /urnalul salariilor0 cu )or ularul de i $%ite $e salarii .ntoc it .n e'erci(iul ur !tor #i cu $l!(ile e)ectuate .n e'erci(iul ur !tor9 >9 Salariile acumulate (anga(ate)9 Du$! ce auditorul a deter inat $olitica )olosit! de co $anie $entru calculul salariilor acu ulate la s)5r#it de e'erci(iu #i s-a convins c! aceast! $olitic! este con)or ! celei )olosite .n anii $receden(i0 $rocedura adecvat! $entru testarea ce%urii #i e'actit!(ii const! .n a recalcula anga/a entele deter inate de client9 Cea ai $ro"a"il! eroare care ar $utea )i se ni)icativ! $entru soldul total este includerea unui nu !r gre#it de %ile8 de unc! $restat!0 dar nere unerat!9 @9 &omisioanele acumulate (anga(ate)9 ,entru veri)icarea co isioanelor acu ulate tre"uie s! se deter ine ai .nt5i natura acordurilor care sti$ulea%! $lata unor co isioane #i a$oi s! se teste%e calculele $ornndu-

?9

-$ /$ L9

se de la aceste acorduri9 Este i $ortant s! se co $are etoda de acu ulare a co isioanelor cucea )olosit! .n anii $receden(i0 $entru a se deter ina consecven(a etodelor a$licate de clientul de audit9 Dac! su ele sunt se ni)icative0 auditorul ar $utea $roceda la o con)ir are a su elor datorate de .ntre$rindere direct cu anga/a(ii .n cau%!9 rimele acumulate (anga(ate)$ :n nu eroase co $anii0 $ri ele neac1itate la s)5r#it de an conducerii #i anga/a(ilor sunt at5t de i $ortante .nc5t ne.nregistrarea lor ar da na#tere unei $re%ent!ri se ni)icativ eronate a conturilor9 De regul!0 veri)icarea anga/a entelor .nregistrate $oate )i )!cut! $rin co $ararea lor cu su ele a$ro"ate din $rocesele 6 ver"ale ale consiliului de ad inistra(ie9 )ndemnizaiile de concediu. indemnizaiile de boal "i alte alocaii acumulate (anga(ate)$ )mpozitele pe salarii acumulate (anga(ate)$ 'estele detaliilor soldurilor contrurilor de cheltuieli$ Testele su$li entare a$ro)undate ar tre"ui )!cute nu ai atunci c5nd se constat! nea/unsuri ale controlului intern0 c5nd $rin testarea conturilor de datorii se desco$er! erori se ni)icative sau c5nd $rin $rocedurile analitice se detectea%! )luctua(ii ne/usti)icate9 Cu toate acestea0 an ite conturi de re%ultate sunt deseori testate .n cadrul ciclului salarii-$ersonal9 ,rintre aceste conturi se nu !r!2 retri"u(iile conducerii0 co isioanele0 c1eltuielile $rivind i $o%itele $e salarii #i salariile totale9

1. R,6/0<5@003, B,B</034/ .4=75.,/009 Testul de audit ti$ic )olosit const! .n o"(inerea salarilului a$ro"at al )iec!rui e "ru al conducerii din $rocesele ver"ale ale #edin(elor consiliului de ad inistra(ie #i co $ararea acestei su e cu eviden(ele cores$un%!toare ale $l!(ilor salariale9 <. C4B0-041=,3,. Totalul c1eltuielilor $rivind co isioanele $oate )i veri)icat $rin .n ul(irea ratei co isionului $entru )iecare ti$ de v5n%are cu su a v5n%!rilor .nregistrate .n categoria res$ectiv!9 .. CC,3650,303, ;/020=7 0B;4A06,3, ;, -131/00. C1eltuilelile anuale $rivind i $%itele $e salarii $ot )i testate $rin con)runtarea0 ai .nt5i0 a salariului total din )iecre )or ular al i $o%itelor $e salarii cu salariul total al anului9 A$oi0 totalul i $o%itelor $e salarii $oate )i recalculat $rin .n ul(irea cotei de i $o%itare cores$un%!toare cu salariile i $%a"ile9 Salariile totale9 Un test str5ns legat de testarea i $o%itelor $e salarii const! .n con)runtarea totalului c1eltuielilor $rivind salariile .nregistrate .n cartea are cu declara(iile )iscale $rivind i $o%itele $e salrii #i cu )or ularele C->9

CONTURILE I CATEGORIILE DE OPERAIUNI DIN CICLUL CU!PRRI ) PLI OBIECTIVUL 1 &1 I7,=60>0.1/,1 .4=65/034/ 90 .6,84/0034/ 7, 4;,/1@05=0 70= .0.353 .5B;?/?/0 ) ;3?@0. &igura 1J-1 ilustrea%! odul .n care in)or a(iile conta"ile circul! $rin diversele conturi ale ciclului cu $!r!ri-$l!(i9 Aceast! )igur! arat! c! .n ciclu sunt incluse trei categorii de o$era(iuni #i anu e2 19 Cu $!r!ri de "unuri #i servicii >9 ,l!(i @9 Cu $!r!ri restituite #i ra"aturi #i reduceri directe o"(inute9 FUNCIILE ECONO!ICE DIN CICLU EVIDENELE CONTABILE AFERENTE I DOCU!ETELE I

OBIECTIVUL 1 &2 D,-./0,/,1 >5=.@0034/ ,.4=4B0., 90 1 74.5B,=6,34/ 90 ,207,=@,34/ .4=61<03, 1>,/,=6, 70= .0.353 .5B;?/?/0 ) ;3?@0 :n cea de-a treia coloan! a Ta"elului 1K-1 sunt ilustrate $atru )unc(ii econo ice9 1. P/,35./1/,1 .4B,=A034/ 7, .5B;?/1/, 1. C,/,/,1 7, 1;/420A04=1/,. O cerere de a$rovi%ionare re$re%int! o solicitare de "unuri #i servicii )or ulat! de un anga/at . $uternicit .nacest sens9 <. C4B1=71 7, .5B;?/1/,. O co and! de cu $!rare este un docu ent care conse nea%! descrierea0 cantiatatea #i alte in)or a(ii cone'e $rivind "unurile #i serviciile $e care co $ania inten(ionea%! s! le ac1i%i(ionea%! s! le ac1i%i(ione%e9 2. R,.,;@01 <5=5/034/ 90 -,/20.0034/

=orderoul de intrare-rece$(ie este un docu ent .ntoc it .n o entul .n care "unurile cor$rale sunt $ri ite #i conse nea%! descrierea "unurilor0 cantitatea $ri it!0 data $ri irii #i alte in)or a(ii relevante9 3. C4=-6161/,1 FD=/,80-6/1/,1H 7164/0,0 Constatarea conta"il! adecvat! a unei datorii legate de "unurile #i serviciile $ri ite i $une o .nregistrare $ro $t! #i e'act!9 :nregistrarea ini(ial! are un i $act se i)icativ asu$ra situa(iilor )inanciare .ntoc ite #i asu$ra $l!(ilor e)ectiveH $rin ur are0 tre"uie s! se dea dovad! de ult! rigoare #i s! se includ! nu ai cu $!r!rile reale e)ectuate de co $anie #i s! se .nregistre%e su ele corecte ale acestora9 a9 Murnalul cu $!r!rilor9 Murnalul cu $!r!rilor este generat $entru orice $erioad! de ti $ dorit!0 $ornindu-se de la o$era(iunile de cu $!r!ri .nregistrate .n )i#ierele in)or atice9 Detaliile analitice din /urnal sunt trans)erate .n )i#ierul siste atic al datoriilor-)urni%ori0 iar totalurile /urnalului sunt sinteti%ate .n cartea are cu a/utorul siste ului in)or atic9 "9 Situa(ia sintetic! a cu $!r!rilor9 Aceast! situa(ie este un docu ent generat de siste ul in)or atic #i care )ace o sinte%! a cu $!r!rilor e)ectuate .ntr-o anu it! $erioad!9 c9 &actura )urni%orului9 d9 Not! conta"il! de de"itare9 Nota conta"il! de de"itare este un docu ent care indic! o di inuare a su ei datorate unui )urni%or9 e9 Ordin de $lat! /usti)icativ9 De regul!0 acet docu ent este )olosit de organi%a(ii ca odalitatea )or ali%at! de a .nregistra #i controla cu $!r!rile9 Ordinul de $lat! /usti)ictiv este o $agin! de titl sau un dosar cre reune#te ai ulte docue nte relevante0 cu ar )i co anda de cu $!rare0 co$ia "onului de . $ac1etare0 "orderoul de intrare 6 rece$(ie #i )actura )urni%orului9 Du$! ac1itarea contravalorii "inurilor o co$ie a cecului de $lat! este ad!ugat! la $ac1etul de docu ente al ordinului de $lat! /usti)ictiv9 )9 &i#ierul siste atic al datoriilor-)urni%ori9 &i#ierul siste atic al datoriilor )urni%ori este )olosit $entru .nregistrarea articolelor individuale *analitice+ de cu $!r!ri0 $l!(i0 cu $!r!ri restituite #i ra"aturi o"(inute a)erente )iec!rui )urni%or9 g9 =alan(a de vri)icare a datoriilor-)urni%ori9 =alan(a de veri)icare a datoriilor )urni%ori conse nea%!! su a datorat! la un o ent dat )iec!rui )urni%or sau su a a)erent! )iec!rei )acturi sau ordin de $lat! /usti)icativ9 19 Situa(ia reca$itulativ! a )urni%orului9 C5te o situa(ie reca$itulativ! a )urni%orului este .ntoc it! .n )iecare lun! de c!tre )urni%ori #i conse nea%! soldul ini(ial0 cu $!r!rile0 restituirile #i ra"aturile0 $l!(ile c!tre )urni%or #i soldul )inal9 4. P/,35./1/,1 90 D=/,80-6/1/,1 ;3?@034/

:n a/oritatea co $aniilor0 $l!(ile sunt )!cute $rin inter ediul unor cecuri .ntoc ite de co $uter $e "a%a in)or a(iilor incluse .n )i#ierul in)or atic al o$era(iunilor de cu $!rare .n o entul $ri irii "unurilor #i serviiilor9 De regul!0 cecurile sunt .ntoc ite .n ai ulte e'e $lare0 originalul )iind e'$ediat "ene)iciarului0 un e'e $lar )iind clasat . $reun! cu )actura )urni%orului #i alte docu ente /usti)ictive0 iar un alt e'e $lar )iind clasat .ntr-un dosar se$arat .n ordine nu eric!9 :n a/oritatea ca%urilor0 cecurile individuale sunt .nregistrate .ntr-un )i#ier in)or atic al o$era(iunilor de $lat!9 a9 C,.539 Cecul este docu entul )olosit $entru ac1itarea contravalorii unei cu $!r!ri .n o entul scaden(ei $l!(ii9 Du$! ce este se nat de o $ersoan! . $uternicit!0 cecul devine un activ9 "9 J5/=1353 ;3?@034/. Acest /urnal este )olosit $entru .nregistrarea o$era(iunilor de $lat!9 Este .ntoc it $ornindu-se de la o$era(iunile de $lat! .nregistrate .n )i#ierele in)or atice9 Detaliile din /urnal sunt trans)rate .n )i#ierul siste atic al datoriilor-)urni%ori0 iar totalurile /urnalului sunt sinteti%ate .n cartea are $rin siste ul in)or atic9 !ETODOLOGIA DE PROIECTARE A TESTELOR !ECANIS!ELOR DE CONTROL I A TESTELOR SUBSTANIALE ALE OPERAIUNILOR OBIECTIVUL 1 &3 '=@,3,8,/,1 .4=6/435350 0=6,/= 90 ;/40,.61/,1 90 ,>.651/,1 ,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 1 6,-6,34/ -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ ;/ .0.353 .5B;?/?/0&;3?@0. 1. '=@,3,8,/,1 .4=6/435350 0=6,/= Auditorul o"(ine o .n(elegere a controlului intern al ciclului cu $!r!ri 6 $l!(i $rin studierea diagra elor secven(iale ale clientului0 .ntoc irea c1estionarelor de controlul intern #i e)ectuarea unor teste de A$arcurs de siste B $entru cu $!r!ri #i $l!(i9 2. E-60B1/,1 /0-.5350 7, .4=6/43 ;31=0>0.16. 4ecanis ele c1eie ale controlului intern se re)er! la2 autori%ara cu $!r!rilor0 se$ararea gestiunii "unurilor $ri ite de alte )unc(ii0 .nregistrarea la ti $ #i veri)icarea inde$endent! a o$era(iunilor0 $recu #i autori%area $l!(ilor c!tre )urni%ori9 Acu vo e'a ina )iecare dintre aceste ecanis e 6 c1eie ale controlului intern 9 1. A564/0A1/,1 .5B;?/?/034/9 Du$! a$ro"area cererii de a$rovi%ionare tre"uie ini(ial! o co and! de cu $!rare a "unurilor sau seviciilor res$ective9 Co anda de cu $!rare este e is! $e nu ele unui )uri%or #i solicit! livrarea

unui articol s$eci)icat0 la un anu it $re(0 la sau $5n! la o dat! s$eci)icat!9 De regul!0 co anda de cu $!rare este .ntoc it! $e su$ort 15rtie #i este un docu ent cu caracter /uridic0 re$re%ent5nd o o)ert! de cu $!rare9 <. S,;1/1/,1 8,-605=00 1.602,34/ 7, 136, >5=.@00 9 Cele ai ulte co $anii au un de$arta en de rece$(ie a "unurilor0 care tre"uie s! .ntoc easc! un "orderou de intrare 6 rece$(ie ca /usti)icare a o$ri irii #i veri)ic!rii "unurilor cu $!rate9 :n od no al0 un e'e $lar al acestui "oerderou este re is de$o%itului0 iar un alt e'e $lar - - de$arta entului res$onsa"il de eviden(a conta"il! a datorilor 6 )urni%ori .n sco$uri de in)or are9 ,entru a $re.nt5 $ina )urturile #i detrurn!rile0 este i $ortant s! e'iste un control )i%ic asu$ra "unurilor din o entul $ri irii lor $5n! .n o entul consu ului sau ie#irii lor din estiune9 ,ersonalul de$arta entului de rece$(ie ar tre"ui s! )ie inde$endent de $ersonalul de$o%itului #i de de$arta entul conta"ilitate9 :n s)5r#it0 eviden(ele conta"ile ar tre"ui s! asigure re)lectarea r!s$underii $rivind $rivind "unurile $ri ite $e !sur! ce acestea sunt trans)erate din de$arta entul rece$(ie .n de$o%ite #i din de$o%ite .n s$a(iile de $roduc(ie9 .. '=/,80-61/,1 31 60B; 90 2,/0>0.1/,1 0=7,;,=7,=6? 1 4;,/1@05034/ 9 Un ecanis de control i $ortant instaurat .nde$arta entele de eviden(! a datoriilor-)urni%ori #i de te1nologii in)or a(ionale const! .n a cere ca anga/a(ii care .nregistrea%! cu $!r!rile s! nu ai"! acces la i/loacele "!ne#ti0 titlurile de valoare u#or negocial"ile sau alte active9 Docu entele #i eviden(ele conta"ile adecvate0 $rocedurile de (inere a eviden(elor conta"ile cores$un%!toare #i veri)ic!rile inde$endente ale a$lic!rii #i #i r%ultatelor $rocedurilor de control re$r%int!0 de ase eea0 ecanis e de control care tre"uie s! e'iste .n )unc(iile legate de eviden(a datoriilor )urni%ori9 7. A564/0A1/,1 ;3?@034/9 Cele ai i $ortante ecanise de control vi%5nd $l!(ile cu$rind se narea cecurilor de o $ersoan! adecvat . $uternicit!0 se$ararea res$onsa"ilit!(ilor legate de se narea cecurilor de cele legate de eviden(a datoriiilor-)urni%ori #i e'a inarea atent! a docue ntelor /usti)ictive de c!tre se natar .n o entul se n!rii cecurilor9 3. E21351/,1 .4-65/034/ 90 121=61K,34/ 6,-6?/00 B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 Du$! ce auditorul a idnti)icat ecanis ele 6 c1eie #i nea/unsurile controlului intern #i a esti at riscul de control0 tre"uie s! se decid! dac! testele su"stan(iale vor $utea )i reduse su)icient $entru a .ndre$t!(i costurile anga/ate .n e)ectuarea testelor ecanis eor de control9 Nu are nici un sens s! se anga/e%e c1eltuieli $rivind identi)icarea ecnise lor de control #i esti area riscului de cotnrol su" nivelul a'i dac! acest lucru nu va $er ite o reducere a cantit!(ii de teste su"stan(iale9 4. P/40,.61/,1 6,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 901 6,-6,34/ -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ ;,=6/5 .5B;?/?/0

4ecanis ele 6c1eie ale controlului intern0 testele ti$ice ale ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ti$ice ale o$era(iunilor cores$un%!toare )iec!rui o"iectiv de audit legat de o$era(iuni sunt $re%entate sitetic .n Ta"elul 1J->9 la "a%a acestor ecanis e de control intern #i $roceduri de audit st! i$ote%a e'isten(ei unui /urnal se$arat al cu $!r!rilor0 .n care se .nregistrea%! toate o$era(iunile de cu $!rare9 ,atru din cele #ase o"iective de audit legate de o$era(iuni erit! o aten(ie deose"it!9 Ur ea%! o discu(ie $rivind )iecare dintre aceste $atru o"iective9 1. C5B;?/?/03, D=/,80-6/16, .4/,-;5=7 <5=5/034/ 90 -,/20.0034/ ;/0B06, 90 -5=6 .4=>4/B, .5 0=6,/-,3, .30,=65350 F,:0-6,=@?H. 4ecanis ele de control adecvate vor . $iedica0 $ro"ai"il0 clientul s! .nregistre%e ca ducerii sau al anga/a(ilor co $aniei dec5t al entit!(ii auditate luate ca ansa "lu9 :n anu ite situa(ii0 o$era(iunile necores$un%!toare sunt evidente0 de e'e $lu0 ac1i%i(ionarea neautori%at! de c!tre anga/a(i a unor "unuri de u% $ersonal sau sustragerea de i/loace "!ne#ti $rin .nregistrarea unei cu $!r!ri )ictive .n /urnalul cu $!r!rilor9 :n alte ca%uri0 caracterul cores$un%!tor al o$era(iunilor este ai greu de deter inat0 cu ar )i atunci c5nd se $l!tesc coti%a(ii la clu"uri $rivate $entru e "rii conducerii0 c5nd e "rilor conducerii #i )a iliilor lor li se o)er! concedii .n str!in!tate cu ac1itarea tuturor c1eltuielilor sau c5nd se )ac $l!(i neo)iciale c!tre )unc(ionari ai unor state str!ine0 cu a$ro"area conducerii .ntre$rinderiii9 Dac! ecanis ele de control vi%5nd detectarea o$era(iunilor necores$un%!toare sau ine'istente sunt inadecvate0 atunci se i $une o e'a nare a$ro)undat! a docu entelor /usti)icative9 <. C5B;?/?/03, ,:0-6,=6, -5=6 D=/,80-6/16, F,:C15-6020616,H. Ne.nregistrarea cu $!r!rii unor "uuri #i servicii $ri ite a)ectea%! direct soldul datoriilor-)urni%ori #i ar $utea duce la o su$raveg1ere a $ro)itului net #i a ca$italurilor $ro$rii9 .. C5B;?/?/03, -5=6 .4/,.6 D=/,80-6/16, F,:1.60616,H. 7. C5B;?/?/03, -5=6 .4/,.6 .31-0>0.16, F.31-0>0.1/,H. 5. P/40,.61/,1 6,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 1 6,-6,34/ -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ ;,=6/5 ;3?@0. :n ta"elul 1J-@ se )olose#te $entru $l!(i acela#i )or at $e care l-a $re%entat $entru cu $!r!ri .n ta"elul 1J->9 la "a%a acestor ecanis e de control #i $roceduri de audit st%! i$ote%a e'isten(ei unor /urnale se$arate $entru cu $!r!ri #i $l!(i9 Co entariile )!cute .n ceea ce $rive#te etodologia #i $rocesul de $roiectare a $rocedurilor de audit a)erente cu $!r!rilor se a$lic! #i $l!(ilor9 Du$! ce auditorul deter in! $rocedurile de a$licat0 testele cu $!r!rilor #i testele $l!(ilor sunt0 de regul!0 e)ectuate conco itent9 De e'e $lu0 $entru o o$era(iune selectat! din /urnalul cu $!r!rilor $entru a )i e'a inat!0 )actura )urni%oriului #i

"orderoul de rece$(ie sunt veri)iate conco itent cu cecul anulat cores$un%!tor9 Ast)el0 veri)icarea este )!cut! ai e)icient0 )!r! a se reduce e)icacitatea testlor9 6. F434-0/,1 -4=71K5350 7, 16/0<56, ;,=6/5 6,-6,3, ,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 6,-6,3, -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/. Datorit! i $ortan(ei testelor ecanise lor de control #i a testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor a$licate cu $!r!rilor #i $l!(ilor0 )olosirea sonda/ului de atri"ute este )recvent! .n aceast! s)er! de audit9 4etoda este si ilar! celei )olosit! .n testele ecanis elor de control #i .n testele su"stan(iale ale o$era(iunilor a$icate v5n%!rilor0 discutat! .n ca$itolul 1?9 totu#i ar tre"ui s! en(ion! .n leg!tur! cu cele ai i $ortante o"iective de audit re)eritoare la o$era(iuni $re%entate ai devre e c! a/oritatea atri"utelor de)inite $entru ciclul cu $!r!ri 6 $l!(i au un i $act onetar direct asu$ra conturilor9 4ai ult dec5t at5t0 o are $arte din ti$urile de gre#eli #i )raude ce ar $utea )i desco$erite vor duce la o $re%entare eronat! a $ro)iturilor #i $re%int! un interes se ni)icativ $entru auditor9 De e'e $lu0 ar $utea e'ista erori de ce%ur! a stocurilor sau o .nregistrare incorect! a su ei unei c1ltuieli9 Din acst otiv0 $onderea tolera"il! a a"aterilor aleas! de audit $entru testarea a/orit!(ii atri"utelor din acest ciclu este relativ ic!9 Dat )iind c! valorile "!ne#ti ale o$era(iunilor individuale din acest cicluse .ncadrea%! .ntr-un interval destul de are0 deseori se o$erea%! o se$arare a ele entelor ari #i neo"i#nuite0 care sunt testate .n $ro$or(ie de 1DDE9 !ETODOLOGIA SOLDURILOR DE PROIECTARE A TESTELOR DETALIILOR

OBIECTIVUL 1 &4 D,-./0,/,1 B,64743480,0 7, ;/40,.61/, 1 6,-6,34/ 7,6130034/ -4375/034/ 7164/0034/ ) >5/=0A4/0 >434-0=7 B47,353 7, /0-. ;,=6/5 15706. Datoriile 6 )urni%ori re$re%int! o"iga(iile neac1itate $rivind "unurile #i serviciile $ri ite .n cursul nor al al activit!(ii de e'$loatare9 Uneori este greu de )!cut o deose"ire .ntre datoriile-)urni%ori #i datoriile anga/ate *acu ulate+0 .ns! este util s! se de)ineasc! o datorie anga/at! ca datorie anga/at! ca datorie )a(! de )urni%ori dac! valoarea total! a o"liga(iei este cunoscut i datorat la data $nc#iderii bilanului contabil9 ,rin ur are0 contul de datorii )urni%ori include o"liga(ii legate de ac1i%i(ionarea de aterii $ri e0 ec1i$a ente0 servicii utilitare0 re$ara(ii #i nu eroase alte ti$uri de "unuri #i servicii care au )ost $ri ite .nainte de s)5r#itul e'erci(iului conta"il9 De ase enea0 nu eroase datorii 6 )urni%ori $ot )i identi)icte $rin )a$tul c! e'ist! )acturi ale )urni%orilor0 re)lect5nd o o"liga(ie9 :n $lus0 ar tre"ui s! se )ac! #i deose"irea dintre datoriile-)urni%ori #i o"liga(iile $urt!toare de do"5n%i9 Dac! o o"liga(ie $resu$une $lata unei do"5n%i0 ea ar tre"ui .nregistrat! ca e)ect de co er(0 contract0 i$otec! sau o"liga(iune9

4etodologia de $roiectare a testelor detaliilor soldurilor de datorii-)urni%ori este $re%entat! sintetic .n &igura 1J-@9 Aceasta este identic! etodologiei )olosite $entru crean(ele 6clien(i .n ca$itolul 1G9 F0:1/,1 ,/4/00 643,/1<03, 90 ,-60B1/,1 /0-.5350 0=,/,=6 FF1A1 IH Ca #i .n ca%ul crean(elor 6 clien(i0 de regul!0 e'ist! un nu !r are de o$era(iuni care a)ectea%! datoriile-)urni%ori0 soldul este adesea )or at dintr-un are nu !r de conturi0 su a acestora este are #i contul este relativ costisitor de auditat9 Din acete otive0 auditorii )i'ea%!0 de o"icei0 eroarea tolera"il! $entru datriile-)urni%ori la un nivel relativ are9 Din acelea#i otive0 auditorii esti ea%! adesea riscul inerent ca are sau ediu9 De regul!0 .n ca%ul datoriilor 6 )urni%ori0 auditorii sunt ai ales $reocu$a(i de e'1austivitatea #i de ce%ur! ca o"iecive de audit legate de solduri0 din cau%a $oten(ialului de su"evaluare a soldului acestui cont9 E-60B1/,1 /0-.5350 7, .46=/43 90 ;/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-634/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 1 6,-6,34/ -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ FF1A,3, I 90 IIH Testele care deter in! i $actul ecanis elor de control intern ale cliantului asu$ra datoriilor-)urni%ori $ot )i ilustrate $rin dou! e'e $le9 :n $ri ul e'e $lu0 s! $resu$une c! res$ectivul client de audit are ecanis e adecvate de control intern a$licate .nregistr!rii #i ac1it!rii cu $!r!turilor9 Rece$(ia "unurilor este $ro t docue tnat! cu a/utorul unor "orderouri de rece$(ie $renu erotateH ordinele de $lat! /usti)icative $renu erotate sunt $ro $t #i e)icient .ntoc ite #i .nregistrate .n )i#ierele con(in5nd o$era(iunile de cu $!rare #i .n )i#ierul sist atic al datoriilor-)urni%ori9 ,l!(ile sunt0 de ase enea0 e)ectuate $ro $t la scaden(! #i i ediat .nregistrate .n )i#ierul con(in5nd o$era(iunile de $lat! #i .n )i#ierul siste atic al datoriilor )urni%ori9 O dat! $e lun!0 soldurile individuale ale datoriilor-)urni%ori din )i#ierul siste atic sunt con)runtate cu situa(iile reca$itulative re ise de )urni%ori0 iar co $uterul con)runt! auto at totalul )i#ierului siste atic cu su ele din cartea are9 :n aceste circu stan(e0 veri)icrea datoriilor-)urni%ori va necesita un e)ort de audit ini du$! ce auditorul deter in! c! ecanis ele de control intern )unc(ionea%! de anier! e)icace9 :n cel de-al doilea e'e $lu0 s! $resu$une c! nu se )olosesc "orderouri de rece$(ie0 clientul a 5n! .nregistrarea cu $!r!turilor $5n! .n o entul e)ectu!rii $l!(ilor0 iar )acturile sunt deseori ac1itate cu c5teva luni du$! scaden(! din cau%a unor $ro"le e de tre%orerie9 C5nd auditorul se con)runt! cu o ase enea situa(ie0 a$are o $ro"a"ilitate are ca .n datoriile-)urni%ori s! e'iste eroriH $rin ur are0 .n ase enea circu stan(e sunt necesare teste a$ro)undate aledetaliilor0 .n sco$ul de a deer ina dac! datoriile 6 )urni%ori sunt corect $re%entate la data .nc1iderii "ilan(ului conta"il9

Du$! esti area riscului de control0 auditorul $roiectea%! #i e)ectuea%! testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor $entru cu $!r!ri #i $l!(i9 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 ;/4.,75/034/ 1=13060., FF1A1 1 III&1H OBIECTIVUL 1 &5 ;/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 ;/4.,75/034/ 1=13060., ;,=6/5 7164/003,&>5/=0A4/0 Ta"elul 1J-? ilustrea%! c5teva $roceduri analitice a$lica"ile conturilor "ilan(iere #i de re%ultate din ciclul cu $!r!ri-$l!(i0 $roceduri utile $entru desco$erirea s)relor .n care ar )i de dorit s! se )ac! o investi(ie su$li entar!9 Una dintre cele ai i $ortante $roceduri analitice )olosite $entru desco$erirea erorilor legate de dtoriile 6 )urni%ori const! .n co $ararea totalului c1eltuielilor din e'erci(iile $recedente9 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7,6130034/ -4375/034/ FF1A1 1 III&1H OBIECTIVUL 1 &6 P/40,.61/, 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7,6130034/ -4375/034/ ;,=6/5 .4=65/03, 7, 7164/00 ) >5/=0A4/0 90 1 6,-6,34/ 7164/0034/ 70= 1>1/1 ,:,/.0@05350 O"iectivul general .n auditul datoriilor-)urni%ori este de a deter ina dac! soldul contului de datorii-)urni%ori este corect calculat #i adecvat $re%entat9 Auditorul ar tre"ui s! .n(eleag! deose"irea de accent dintre auditul datoriilor *$asive+ #i auditul activelor9 C5nd se veri)ic! activele0 aten(ia este orientat! s$re a seasigura c! soldul contului nu este su$raevaluat9 E'isten(a activelor .nregistrate este constant $us! su" se nul .ntre"!rii #i veri)icat! $rin con)ira re0 e'$ri are )i%ic! #i e'a inarea docu entelor /usti)icative9 &ire#te0 auditorul nu ar tre"ui s! ignore $osi"ilitatea de su$raevaluare dec5t de cea de su"evaluare9 :n ca%ul veri)ic!rii soldurilor datoriior se ado$t! o atitudine contrar!H cu alte cuvinte0 accentul $rinci$al cade $e desco$erirea datoriilor su"evaluate sau o ise9 Deose"irea de accent dintre auditul activelor #i auditul $asivelor re%ult! direct din r!s$underea /uridic! a e'$er(ilor conta"ili9 Dac! investitorii de ca$ital0 crditotii #i al(i utili%atori deter in! du$! e iterea situa(iilor )inanciare auditate c! soldul ca$italurilor $ro$rii a )ost se ni)icativ su$raevaluat0 intentarea unui $roces . $otriva )ir ei de e'$erti%! conta"il! este )oarte $ro"a"il!9 Dat )iind c! su$raevaluarea ca$italurilor $ro$rii ar $utea re%ulta )ie dintr-o su$raevaluare a activelor0 )ie dintr-o su"evaluare a datoriilor0 este )iresc ca e'$er(ii conta"ili s! $un! accentul $e aceste dou! ti$uri de $re%ent!ri eronate9 ,ro"a"ilitatea c5#tig!rii de c!trre recla an(i a unui $roces intentat unui e'$ert conta"il $e otivul c! acesta nu a desco$erit o su"evaluare a ca$italurilor $ro$rii este cu ult ai ic!9

Ta"elul 1J-G cu$rinde o"iectivele de audit re)eritoare la solduri #i $rocedurile testelor ti$ice ale detaliilor soldurilor .n ca%ul datoriilor-)urni%ori9 ,rocedurile de audit e)ectiv )olosite vor varia considera"il .n )unc(ie de natura entit!(ii auditate0 de se ni)ica(ia datoriilor-)urni%ori0 de natura #i e)icacitatea ecanis elor de cotnrol intern #i de riscul inerent9 1. T,-6,3, 20AJ=7 7164/003, 70= 1>1/1 ,:,/.0@05350. ,ro)un%i ea testelor e)ectuate $entru desco$erirea datoriilor-)urni%ori ne.nregistrate0 deseori nu ite cutarea datoriilor1furnizori ne$nregistrate+ de$inde .n are !sur! de riscul de control esti at #i de se ni)ica(ia soldului $oten(ial al contului .n cau%!9 :n ca%ul o"iectivului e'actit!(ii se a$lic! acelea#i $roceduri de audit ca #i cele )olosite $entru desco$erirea datoriilor ne.nregistrate9 ,rocedurile de audit e'$licate ai /os re$re%int! teste ti$ice )olosite .n acest do eniu9 a$ Examinarea documentelor (ustificative n scopul detectrii plilor ulterioare$ Sco$ul acestei $roceduri de audit este de a desco$eri $l!(ile )!cute .n e'erci(iul conta"il ur !tor #i care ar cores$unde unor datorii e'istnte la data .nc1iderii "ilan(ului conta"il .n curs9 Docu entele /usti)icative sunt e'a inate $entru a se deter ina dac! $lata e)ectuat! re$re%enta o o"liga(ie a)erent! e'erci(iului .n curs9 De e'e $lu0 dac! .nainte de data "ilan(ului conta"il s-au de rece$(ionat stocuri0 acest )a$t ar tre"ui re)lectat .n "orderoul de rece$(ie9 Deseori0 sunt e'a inate docu entele care conse nea%! $l!(ile e)ctuate .n e'erci(iul ur !tor $entru o $erioad! de c5teva s!$t! 5ni0 ai ales atunci c5nd clientul are o"iceiul de a nu-#i ac1ita la ti $ )aturile9 Orice $lat! care cores$unde unei o"liga(ii a e'erci(iului .n curs ar tre"ui con)runtat! cu "alan(a de veri)icare a datoriilor 6)urni%ori0 $entru a se asigura c! o$era(iunea res$ectiv! a )ost inclus! .n datorii9 b$ Examinarea documentelor (ustificative n scopul detectrii facturilor neachitate existente la c+teva sptm+ni dup ncheierea exerciiului contabil$ c$ &onfruntarea borderourilor de recepie ntocmite de sf+r"itul exerciiului cu faturile corespunztoare ale furnizorilor$ d$ &onfruntarea situaiilor recapitulative ale furnizorilor care consemneaz un sold datorat cu balana de verificare a datoriilor 0 furnizori$ e$ Expedierea de confirmri furnizorilor cu care colaboreaz clientul$ 2. T,-6,3, 20AJ=7 .,A5/1.

Testele ce%urii datoriilor-)urni%ori au dre$t sco$ s! deter ine dac! o$era(iunile .nregistrate cu c5teva %ile .nainte #i du$! data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il sunt atri"uite e'erci(iului conta"il adecvat9 a$ &orelaia dintre cezur "i observarea fizic a stocurilor$ De e'e $lu0 s! $resu$une c! o cu $!rare de stocuri .n valoare de ?D9DDDU este $ri it! .n du$!-a ia%a de @1 dece "rie0 du$! ter inarea inventarierii )i%ice a stocurilor9 Dac! aceast! cu $!rare este inclus! .n conturile de cu $!r!ri #i datorii)urni%ori0 dar o is! din conturile de stocuri0 re%ultatul va )i o su"evaluare a $ro)itului net cu ?D9DDDU #i invers0 dac! aceast! cu $!rare ar )i o is! at5t din stocuri0 c5t #i din datorii-)urni%ori0 .n "ilan(ul conta"il ar a$!rea o $re%entare eronat!0 .ns! contul de $ro)it #i $ierdere ar )i corect9 Unica odalitate $rin care auditorul $oate deter ina ti$ul de eroare care s-a $rodus const! .n a coordona testele ce%urii cu o"servarea )i%ic! a stocurilor9 b$ Stocurile aflate n tranzit$ :n datoriile 6 )urni%ori tre"uie s! se )ac! deose"irea dintre cu $!r!rile de stocuri care sunt )!cute .n condi(iile A)ranco-"ord *&O=+ destina(ieB #i cele )!cute .n ter enii A)ranco-"ord *&O=+ origineB9:n $ri ul ca%0 dre$tul de $ro$rietate este trans)erat cu $!r!torului nu ai .n o entul .n care "unurile sunt rece$(ionate #i inventariate9 ,rin ur are0 .n condi(iile A&O= destina(ieB0 nu ai stocurile $ri ite la data .nc1iderii "ilan(ului sau .nainte de aceast! dat! ar tre"ui incluse .n conturile de stocuri #i datorii-)urni%ori la s)5r#itul e'erci(iului conta"il9C5nd o ciu $!rare se )ace .n ter enii A)ranco-"ord origineB0 stocurile #i datoriile 6)urni%ori a)erente lor ar tre"ui .nregistrate .n e'erci(iul conta"il .n curs nu ai dac! e'$edierea lor s-a )!cut la data .nc1iderii "ilan(ului sau .nainte de acest! dat!9 ,entru a se detr ina dac! stocurile au )ost ac1i%i(ionate .n condi(ii0 )ranco-"ord destina(ieB sau A)ranco-"ord origineB0 auditorul tre"uie s! e'a ine%e )acturile )urni%orilor9 F01<030616,1 ;/4<,34/ OBIECTIVUL 1 &7 E:;30.1/,1 7,4-,<0/00 70=6/, >01<030616,1 >1.65/034/+ 1 -0651@0034/ /,.1;06531602, 13, >5/=0A4/034/ 90 1 .4=>0/B?/034/ 7164/0034/&>5/=0A4/0 .1 ;/4<, 7, 15706. 1. D,4-,<0/,1 70=6/, >1.65/3, 90 -0651@0003, /,.1;06531602, 13, >5/=0A4/034/. ,rin e'a inarea )acturilor )urni%orilor #i a docu entelor /usti)icative a)erente acestora0 cu ar )i "orderourile de rece$(ie #i co en%ile de cu $!rare0 auditorul o"(ine $ro"e )oarte )ia"ile $rivind o$era(iunile individuale9 Situa(ia recaitulativ! a )urni%orilor este ai $otrivit! $entru veri)icarea soldului datoriilor-)urni%ori0 deoarece ea $re%int! soldul )inal al acestora9

&actura )urni%orului este ai $otrivit! $entru veri)icarea o$era(iunilor0 deoarece auditorul veri)ic! o$era(iunile individuale0 iar )actura indic! in)or a(iile detaliate ale cu $!r!rii9 2. D,4-,<0/,1 70=6/, -0651@003, /,.1;06531602, 13, >5/=0A4/034/ 90 .4=>0/B?/0. O situa(ie reca$itulativ! a )urni%orului a )ost .ntoc it! de o ter(! $arte inde$endent!0 dar se a)l! .n 5inile clientului .n o entul .n care auditorul o e'a inea%!9 O ilustra(ie a unei con)ir !ri ti$ice a datoriilor-)urni%ori este $re%entat! .n &igura 1J?9 Dat )iind accesul u#or la situa(iile reca$itulative #i la )acturile )urni%orilor #i )a$tul c! a "ele docue nte sunt $ro"e relativ )ia"ile0 deoarece $rovin de la o ter(! $arte0 con)ir area datoriilor-)urni%ori este )olosit! ai rar dec5t con)ir area crean(elorclin(i9 :n ca%ul .n care clintul are ecanis e de control intern adecvate0 iar situa(iile reca$itulative ale )urni%orilor $ot )i e'a inate0 .n od nor al nu se tri itsolicti!ri de con)ir are9 C5nd se e'a inea%! situa(iile reca$itulative ale )urni%orilor sau se $ri esc con)ir !ri0 tre"uie s! se )ac! con)runtarea *reconciliere+ a situa(iei sau con)ir !rii cu lista datoriilor 6 )urni%ori9 Di)eren(ele sunt adesea cau%ate de stocurile a)late .n tran%it0 de cecutrile e'$ediate $rin $o#t! de client0 dar care nu au )ost .nc! $r ite de )urni%or la data .ntoc irii situa(iei0 $recu #i de decala/ele cronologice .n $relucrarea eviden(elor conta"ile9 D0B,=-05=,1 ,91=604=5350 Di ensiunea e#antioanelor )olosite .n tstarea datoriilor-)urni%ori varia%! considea"il .n )unc(ie de )actori $recu se ni)ica(ia datoriilor 6 )urni%ori0 nu !rul de solduri neac1itate0 riscul de control esti at #i re%ultatele auditului anului $recedent9 C5nd ecanis ele de control intern ale unui client sunt sla"e0 situa(ie )recvent .nt5lnit! .n s)era datoriilor )urni%ori0 tre"uie veri)icate a$roa$e toate ele entele $o$ula(iei9 :"n alte situa(ii nu este nevoie dec5t de un ini de testare9 De regul!0 sonda/ statistic este ai $u(in )olosit .n auditul datoriilor-)urni%ori dec5t .n auditul crean(elor-clin(i9 :n s)era datoriilor-)urni%ori este ai greu de de)init $o$ula(ia #i de deter inat di ensiunea acesteia9 Din cau%! c! accentul cade $e datoriile 6 )urni%ori o ise0 este esen(ial ca $o$ula(ia s! includ! toate dtoriile $oten(iale9

TIPURI DE CONTURI DIN CILCLUL CU!PRRI&PLI OBIECTIVUL 1" &1 I7,=60>0.1/,1 =5B,/41-,34/ .4=65/0 70= .0.353 .5B;?/?/0 ;3?@0 Ta"elul 1K-1 ilustrea%! o are $arte din conturile ti$ice asociate cu o$era(iunile din ciclul cu $!r!ri-$l!(i9 Aceste conturi sunt )recvent .nt5lnite .n u eroase ti$uri de .ntre$rinderi9 Totu#i0 $e !sur! ce natura ra urii econo ice sau a activit!(ii clientului re)lect! o s$eciali%are ai a$ro)undat!0 se odi)ic! #i ti$urile de active0 c1eltuieli #i datorii9 4etodologia asociat! audit!rii acestor conturi este si ilar! auditelor celorlalte conturi discutate .n ca$itolele $recedente9 &igura 1K-1 ilustrea%! aceast! etodologie0 care este ase !n!toare celei $re%entate .n ca$itolul 1J $entru auditul datoriilor-)urni%ori9 AUDITUL TERENURILOR+ F!IJLOACELOR FIEEH CLDIRILOR I EC$IPA!ENTELOR

OBIECTIVUL 1"&2 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7, 15706 1;30.1/,1 6,/,=5/034/+ .3?70/034/+ ,.C0;1B,=6,34/ 90 .4=65/034/ .4=,:,. Inten(ia de a )olosi aceste active .n cadrul activit!(ii de e'$oatare a .ntre$rinderii care deose"esc aceste active de stocuri0 c1eltuieli e)ectuate .n avans #i investi(ii9 Ta"elul 1K-> $re%int! e'e $le de categorii ti$ie de conturi de i/loace )i'e *i o"ili%!ri cor$orale+9 T/,.,/,1 D= /,20-6? 1 .4=65/034/ 1-4.016, ,.C0;1B,=6,34/ 90 56031K,34/ ,rinci$alul docu ent conta"il .n care se (ine eviden(a ec1i$a entelor de $roduc(ie #i a altor conturi de terenuri0 cl!diri #i ec1i$a ente este0 de regul!0 un )i#ier siste atic al i/loacelor )i'e9 ,entru a se )ace un studiu relevant al auditului ec1i$a entelor de

$roduc(ie tre"uie s! se .n(eleag! con(inutul )i#ierului siste atic al i/loacelor )i'e9 Acest )i#ier este )or at dinrt-un set de eviden(e0 c5te una $entru )iecare articol de ec1i$a ent #i alte ti$uri de i/loace )i'e a)late .n $ro$rietatea .ntre$rinderii9 3a r5ndul s!u0 )iecre eviden(! cu$rinde in)or a(ii descri$tive0 data ac1i%i(ion!rii0 costul ini(ial0 a orti%area cu ulat! a activului .n cau%!9 Su a tuturor eviden(elor din )i#ierul siste atic este egal! cu soldurile de carte are ale conturilor .n cau%!9 De ase enea0 )i#ierul siste atic con(ine #i in)or a(ii $rivind i/loacele )i'e ac1i%i(ionate #i cedate .n cursul e'erci(iului conta"il9 :n ca%ul ced!rile de active0 se va (ine o eviden(! a su elor .ncasate0 $recu #i a c5#tigurilor sau $ierderilor re%ultate din v5n%area activului9 :n od nor al0 ec1i$a entele de $roduc(ie sunt auditate alt)el dec5t conturile de active circulante0 din ur !toarele trei otive2 *1+ de regul!0 e'ist! ai $u(ine cu $!r!ri de ec1i$a ente de $roduc(ie ale e'erci(iului .n curs0 *>+ deseori0 valoarea oric!rei cu $!r!ri .n $arte este se ni)icativ! #i *@+ ec1i$a entul va )i0 $ro"a"il0 $!strat #i re)lectat .n eviden(ele conta"ile ti $ de ai ul(i ani9 Datorit! acestor deose"iri0 .n auditul ec1i$a entelor de $roduc(ie accentul cade $e veri)icarea cu $!r!rilor e)ectuate .n e'erci(iul curent0 ai cur5nd dec5t $e soldul contului re$ortat din anul $recedent9 :n $lus0 )a$tul c! aceste active au o durat! de via(! esti at! de $este un an i $une e'isten(a unor conturi de ar oni%are #i a orti%are cu ulat!0 ilustrate .n &igura 1K->0 care sunt veri)icate ca $arte a auditului activelor res$ective9 :n s)5r#it0 ec1i$a entele $ot )i v5ndute sau casate0 gener5nd .nregistrarea unui c5#tig sau a unei $ierderi $e care auditorul s-ar $utea s! tre"uiasc! s! le veri)ice9 :n auditul ec1i$a entelor de $roduc(ie #i al conturilor cone'e0 este util s! se clasi)ice testele .n ur !toarele categorii2 ,roceduri analitice Veri)icarea cu $!r!rilor e'erci(iului curent Veri)icarea ced!rilor e'erci(iului curent Veri)icarea soldului )inal al contului de activ Veri)icarea c1eltuielilor $rivind a orti%area Veri)icarea soldului )inal al contului de a orti%are cu ulat!

1. P/4.,75/03, 1=13060., 4a/oritatea $rocedurilor analitice ti$ice a$licate ec1i$a entelor se re)er! la evaluarea $ro"a"ilit!(ii a$ari(iei de erori se ni)icative .n conturile de c1eltuieli $rivind a orti%area #i de a orti%are cu ulat!. 2. V,/0>0.1/,1 .5B;?/?/034/ ,:,/.0@05350 D= .5/-.

Datorit! i $ortan(ei cu $!r!rilor anului curent .n auditul ec1i$a entelor de $roduc(ie0 #a$te din cele n$ou! o"iective de audit re)eritoare la solduri #i a$lica"ile . testele detaliilor soldurilor sunt )olosite aici ca un cadru de re)erin(!9 *Valoarea reali%a"il! #i$re%entarea #i de%v!luirea sunt discutate .n conte'tul veri)ic!rii soldurilor )inale+9 O"iectivele de audit re)eritoare la solduri #i teste de audit ti$ice sunt ilustrate .n ta"elul 1K-?9 ,unctul de $lecare .n veri)icarea cu $!r!rilor e'erci(iului .n curs este0 .n od nor al0 un ta"lou reca$itulativ al tuturor cu $!r!rilor .nregistrate .n cartea are $e $arcursul anului0 o"(inut de la client9 Un ta"el ti$ic de acest gen $re%int! se$arat )iecare cu $!rare #i include data cu $!r!rii0 )urni%orul0 descrierea activului0 o en(iune a )a$tului dac! activul este nou sau cu $!rat la 5na a doua0 durata de via(! a activului de )olosit $entru calculul a orti%!rii0 etoda de a orti%are #i costul ini(ial9 Clientul o"(ine aceste in)or a(ii din )i#ierul siste atic al i/loacelor )i'e9 De regul!0 nu este o"ligatorie o e'a inare a docu entelor /usti)icative ale )iec!rei cu $!r!ri0 .ns! este nor al s! se veri)ice o$era(iunile ari #i neo"i#nuite e)ectuate $e $arcursul .ntregului e'erci(iu0 $recu #i un e#antion re$re%entativ din cu $!r!rile ti$ice din aceast! categorie9 :n leg!tur! cu testarea e'isten(ei #i e'actit!(ii ac1i%i(iilor e)ectuate .n e'erci(iul curent0 auditorul tre"uie s! veri)ice #i corecta clasi)icare a o$era(iunilor .nregistrate9 :n anu ite ca%uri0 su ele .nregistrate ca ec1i$a ente de $roduc(ie ar )i tre"uit clasi)icarete ca ec1i$a ente de "irou sau ca a ena/!ri ale cl!dirilor9 De ase eena0 e'ist! $osi"ilitatea ca un client s! )i ca$itali%at de anier! inadecvat! re$arti(iile0 c1iriile sau alte c1eltuieli ase !n!toare9 Includerea .n c1eltuielile $rivind re$ara(iile #i .ntre(inerea0 c1eltuielile $rivind leasingurile0 aterialele consu a"ile0 articolele de inventar #i .n alte conturi ase !n!toare a unor o$era(iuni care ar )i tre"uit0 .n od nor al0 .nregistrate ca i o"ili%!ri este o gre#al! )recvent co is! de clien(i9

V,/0>0.1/,1 .,7?/034/ F0,90/034/H ,:,/.0@05350 D= .5/:n ca%ul .n care clientul nu .nregistrea%! ie#irile de i/loace )i'e0 costul ini(ial re)lectat .n contul ec1i$a entelor de $roduc(ie va )i $er anent su$raevaluat0 iar valoarea conta"il! va )i su$raevaluat! $5n! .n o entul a orti%!rii co $lete a activului .n cau%!9 E'isten(a unor etode )or ali%ate de ver)icare a autori%!rii adecvate a v5n%!rii sau ced!rii ec1i$a entelor de $roduc(ie $e alte c!i $er ite reducerea riscului de $re%entare eronat!9 :n s)5r#it0 ar tre"ui s! e'iste o veri)icare

intern! adecvat! a ced!rilor de active .nregistrate0 $entru a se asigura c! activele )i'e sunt corect eli inate din eviden(ele conta"ile9 ,rinci$alele o"iective ur !rite de auditor .n veri)icarea v5n%!rii0 .nlocuirii sau cas!rii ec1i$a entelor de $roduc(ie constau .n a acu ula su)iciente $ro"e $rivind )a$tu c!2 *1+ ced!rile de i o"ili%!ri e'istente sunt .nregistrate #i *>+ ced!rile de i o"ili%!ri sunt corect .nregistrate9 Deoarece ne.nregistrarea ced!rilor de ec1i$a ente de $roduc(ie care nu ai sunt )olosite .n activitatea de e'$loatare a clientului $oate a)ecta se ni)icativ situa(iile )inanciare0 cutarea cedrilor de active ne$nregistrate este esenial. Natura #i caracterul adecvat al ecanis elor de control a$licate ced!rilor de active vor a)ecta $ro)un%i ea acestei c!ut!ri9 ,rocedurile enu erate ai /os sunt )recvent )olosite $entru veri)icarea ie#irilor de i/loace )i'e din gestiune2 Veri)ica(i dac! i o"ili%!rile noi cu $!rate .nlocuiesc active e'istente9 Anali%a(i c5#tigurile #i $ierderile din cedarea de active i o"ili%ate #i veniturile diverse o"(inute $rin cedarea unor active9 Ver)ica(i odi)ic!rile )i%ice ale s$a(iilor de $roduc(ie #i sc1i "!rile din liniile de $roduc(ie0 i $%itele i o"iliare sau $oli(ele de asigurare0 .n sco$ul de a detecta en(iuni ale scoaterii unor ec1i$a ente din eviden(ele conta"ile9 C1estiona(i anagerii #i $ersonalul din $roduc(ie $rivind odul .n care $ot )i scoase din gestiune i/loacele )i'e9 C5nd un activ i o"ili%at este v5ndut sau scos din eviden(! )!r! a )i .nlocuit cu un alt activ0 e'actitatea o$era(iunii $oate )i veri)icat! $rin e'a narea )acturii de v5n%are cores$un%!tor #i a )i#ierului siste atic al i/loacelor )i'e9 V,/0>0.1/,1 -4375350 >0=13 13 .4=65350 7, 1.602 Dou! dintre o"iectivele ur !rite de auditori atunci c5nd se veri)ic! ec1i$a entele de $roduc(ie constau .n a deter ina dac!2 *1+ toate ec1i$a entele a)late .n $ro$rietate clientului sunt .nregistrate #i *>+ toate ec1i$a entele .nregistrate e'ist! )i%ic la data .nc1iderii "ilan(ului conta"il9 ,rintre cele ai i $ortante ecanis e de control din aceast! s)er! se nu !r!2 )olosirea unui )i#ier siste atic .n care $ot )i u#or de$lasate *cu ar )i co $uterele0 uneltele !runte #i i/loacele de trans$ort+0 atri"uirea uor nu ere de identi)icare )iec!rui activ )oosit .n $roduc(ie #i inventarierea $eriodic! a i/loacelor )i'e Hi con)runtarea re%ultatelor inventarierii cu eviden(ele interne de c!tre $ersonalul conta"il9 E'isten(a unei etode o)iciale de a in)or a de$arta entul conta"il $rivind orice casare sau cedare de active )i'e re$re%int!0 de ase enea0 un ecanis de control i $ortant $$rivind soldul i o"ili%!rilor re$ortat din e'erci(iul $recedent9 De regul!0 auditorul nu o"(ine de la client o list! a tuturor activelor incluse .n soldul )inal al contului de ec1i$a ente de $roduc(ie9 :n sc1i " testele de audit sunt deter inate $e "a%a )i#ierului siste atic al i/loacelor )i'e9

De o"icei0 nu este necesar s! se teste%e e'actitatea sau clasi)icarea i/loacelor )i'e .nregistrate .n e'erci(iile anterioare0 deoarece se $resu$une c! acestea au )ost vei)icate .n cursul auditelor trecute .n o entul .n care s-au ac1i%i(ionat activele9 O considera(ie i $ortant! .n veri)icarea soldului )inal al conturilor de i/loace )i'e este $osi"ilitatea e'isten(ei unor restric(ii /uridice asu$ra i/loacelor )i'e *o"iectivul $re%ent!rii #i in)or !rii+9 ,re%entarea #i de%v!luirea cores$un%!toare a in)or a(iilor $rivind ec1i$a entele de $roduc(ie .n situa(iile )inanciare ar tre"ui evaluate cu ult! aten(ie0 $entru a se asigura res$ectarea $rinci$iilor conta"ile geenral acce$tate9 Valoarea ec1i$a entelor de $roduc(ie ar tre"ui s! re)lecte costul lor "rut #i ar tre"ui0 de regul!0 $re%entat! se$arat de celelalte i/loace )i'e9 =unurile .nc1iriate ar tre"ui0 de regul! $re%entate distinct0 iar toate restric(iile sau dre$turile de reten(ie asu$ra i/locelor )i'e ar tre"ui de%v!luite .n notele in)or ative ale situa(iilor )inanciare9 Veri)icarea c1eltuielilor $rivind a orti%area Cel ai i $ortant o"iectiv .n ca%ul c1eltuielilor $rivind a orti%area este e'actitatea9 ,rinci$alele $reocu$!ri vi%5nd e'actitatea sunt2 a deter ina dac! res$ectivul client a$lic! o etod! de a orti%are consecvent! de la un e'erci(iu la altul #i dac! toate calculele clientului sunt corecte9 ,entru a r!s$unde la $ri a .ntre"are0 auditorul tre"uie s! anali%e%e ur !toarele ele ente2 durata de via(! util! a activelor cu $!rate .n e'erci(iul curent0 etoda de a orti%are0 valoarea re%idual! esti at! #i $olitica de a orti%are a activelor .n anul ac1i%i(ion!rii #i .n cel al scoaterii din $atri oniu9 ,oliticile clientului $ot )i identi)icate $rin $urtarea unor discu(ii cu $ersonalul relevant #i $rin co $ararea r!s$unsurilor $ri ite cu in)or a(iile din dosarele $er anente ale auditorului9 ,entru a decide c! duratele de via(! util! atri"uite activelor noi ac1i%i(ionate sunt re%ona"ile0 auditorul tre"uie s! (in! cont de ai ul(i )actori #i anu e2 durata real! de via(! )i%ic! a unui activ0 durata esti at! *lu5ndu-se .n considerare u%ura oral! sau $olitica nor al! de oderni%are a ec1i$a entelor a$licat! de co $anie+ #i $oliticile de)inite de co $anie .n ceea ce $rive#te .nlocuirea cu r!scu $!rare a ec1i$a entelor din $roduc(ie9 Uneori0o sc1i "are de circu stan(e ar $utea i $une o reevaluare a duratei de via(! a unui activ9 C5nd se $roduce o ase enea situa(ie0 este vor"a de o odi)icare de esti are conta"il! ai cur5nd dec5t de o sc1i "are de $rinci$iu conta"il9 I $actul unei ase enea odi)ic!ri asu$ra a orti%!rii const! .n a deter ina caracterul general re%ona"il al acesteia9 Calculul se )ace $rin .n ul(irea valorii nea orti%ate a i/loacelor )i'e cu cota de a orti%are anual!9 :n nu eroase audite este de dorit s! se )ac! #i o veri)icare a concordan(ei detaliilor unui e#antion de calcule ale a orti%!rii9 Aceasta se reali%ea%! $rin recalcularea c1eltuielilor $rivind a orti%area $entru activele selec(ionate0 .n sco$ul de a deter ina dac! .ntre$rinderea client a$lic! o $olitic! de a orti%are adecvat! #i consecvent! de la un an la altul9 ,entru a )i relevante0 calculele detaliate ar tre"ui

corelate cu calculul a orti%!rii totale $rin calculul totalului coloanei de c1eltuieli $rivind a orti%area din )i#ierul siste atic al i/loacelor )i'e #i $rin con)runtrea acestui total cu cartea are9 V,/0>0.1/,1 -4375350 >0=13 13 .4=65350 7, 1B4/60A1/, .5B5316? De regul!0 dou! o"iective "ene)icia%! de ai ult! aten(ie .n auditul soldului )inal al contului de a ortit%are cu ulate #i anu e9 19 A orti%area cu ulat! re)lectat! .n )i#ierul siste atic al i/loacelor )i'e concord! cu cartea are9 Acest o"iectiv ar $utea )i con)ir at $rin recalcularea totalului a orti%!rii cu ulate din coloanele )i#ierului siste atic al i/loacelor )i'e #i $rin con)runtarea acestui total cu cartea are9 >9 A orti%area cu lat! re)lect! .n )i#ierul siste atic al i/loacelor )i'e este corect! *e'act!+9 AUDITUL C$ELTUIELILOR EFCTUATE 'N AVANS OBIECTIVUL 1"&3 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7, 15706 1;30.16, .C,3650,3034/ ,>,.6516, D= 121=C1eltuielile e)ectuate .n avan0 c1eltuielile a 5nate #i i o"ili%!rile necor$orale sunt active cu durate de via(! )oarte di)erite0 de la c5teva luni $5n! la c5(iva ani9 E'e $le de ase enea active2 C1iriile $l!tite .n avans C1eltuielile de .n)iin(are I $%itele $l!tite .n avans =revetele Asigur!rile $l!tite .n avans 4!rcilede )a"ric! C1eltuielile a 5nate Dre$turile de autor P/,A,=61/,1 8,=,/13? 1 1-085/?/034/ ;3?606, D= 121=Conturile utili%ate de regul! $entru eviden(a asigur!rilor $l!tite .n avans sunt ilustrate .n &igura 1K-@9 !,.1=0-B,3, 7, .4=6/43 0=6,/=

4ecanis ele de control intern vi%5nd asigur!rile $l!tite .n avans #i c1eltuielile $rivind asigur!rile $ot )i u#or clasi)icate .n trei categorii2 ecnis e de control a$licate cu $!r!rii #i .nregistr!rii $oli(elor de asigurare0 ecanis e de control a$licate registrului asigur!rilor #i ecanis e de control a$licate trecerii $rogresive a asigur!rilor $l!tite .n avans $e c1eltuili9 4ecanis ele de control vi%5nd cu $!rarea #i .nregistrarea $oli(elor de asigurare)ac $arte din ciclul cu $!r!ri-$l!(i9 Ele ar tre"ui s! includ! autori%area adecvat! a noilor $oli(e de asigurare contratate #i $lata $ri elor de asigurare .n con)or itate cu $rocedurile discutate .n leg!tur! cu acest ciclu9 Un registru al asigur!rilor este un docu ent .n care se (ine eviden(a $oli(elor de asigurare .n vigoare #i a datei de e'$irare a )iec!rei $oi(e9 &olosirea unui registru al asigur!rilor este un ecanis de control esen(ial $entru a se asigura c! .ntre$rinderea este .n $er anen(! cores$un%!tor asigurat!9 Controlul ar tre"uie s! cu$rind! o $rvedere de veri)icare $eriodic! a caracterului adecvat al asigur!rii de ansa "lu a .ntre$rinderii de c!tre o $ersoan! inde$edent! #i cali)icat!9 Du$! .ntoc irea0 eviden(ele detaliate ale in)or a(iilor din registrul asigur!rilor $l!tite .n avans ar tre"ui veri)icate de o $ersoan! inde$endent! de cea care (ine regisstrul9 T,-6,3, 7, 15706 :n cursul audit!riiasigur!rilor $l!tite .n avans #i a c1elltuielilor $rivind asigur!rile0 auditorul ar tre"ui s! (in! cont de )a$tul c! su a .nscris! .n contul de c1eltuieli $rivind asigur!rile este o valoare re%idual!0 calculat! $e "a%a soldului ini(ial al asigur!rilor $l!tite .n avans0 a $l!(ilor de $ri e de asigurare e)ectuate .n cursul anului #i a soldului )inal al contului9 De regul!0 singura veri)icare a soldului contului de c1eltuili necesar! const! .n a$licarea de $roceduri analitice #i e)ectuarea unui scurt test $entru a se asigura c! su ele .nregistate .n c1eltuieli $rivind asigur!rile au re%ultat din credit!ri ale contului de asigur!ri $l!tite .n avans9 Deoarece $l!(ile $ri elor de asigurare sunt veri)icate .n cadrul testelor ecanis elor de control0 ale testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor #i al $rocedurilor analitice0 accentul testelor detaliilor soldurilor cade $e asigur!rile $l!tite .n avans9 Ceea ce ur ea%! sunt $roceduri analitice )recvent a$licate .n ca%ul asigur!rilor $l!tite .n avans #i al c1eltuielilor $rivind asigur!rile0 )olosindu-se in)or a(iile dintr-o situa(ie reca$itulativ! a asigur!rilor $l!tite .n avans0 ase !n!toare celei din &igura 1K-?2 Co $ara(i totalul asigur!rilor $l!tite .n avans #i c1eltuileilor $rivind asigur!rile cu anii $receden(i0 $entru a testa caracterul lor re%ona"il9 Calcula(i ra$ortul dintre asigur!rile $l!tite .n avans #i c1eltuielile $rivind asigur!rile $l!tite .n avans #i c1eltuielile $rivind asigur!rile #i co $ara(i-l cu anii $receden(i9

 Co $ara(i aco$erirea $olite(elor de asigurare individuale din situa(ia reca$itulativ! o"(inut! de la un client u situa(ia .ntoc it! .n anul $recedent0 .n sco$ul de a testa eli inarea anu itor $oli(e sau odi)icarea ariei de aco$erire a asigur!rilor9 Co $ara(i $entru )iecare $oli(! soldul calculat al asigur!rilor $l!tite .n avans a)erente anului .n curs cu soldul anului $recedent0 .n sco$ul de a testa $re%en(a unor erori de calcul9 Con)ir a(i aria de aco$erire a asigur!rilor en(ionat! .n situa(ia reca$itulativ! a asigur!rilor $l!tite .n avans $rin c1estionarea unui re$re%entant . $uternicit al conducerii clientului sau al agentului de asigurare al acestuia0 $entru a veri)ica caraterul adecvat al acestei aco$eriri9 Auditorul nu $oate )i #i un e'$ert .n $ro"le e de asigurare0 .ns! .n(elegerea conta"ili%!rii #i evalu!rii acestor active este i $ortant! $entru a se veri)ica dac! o co $anie este insu)icient asigurat!9 19 ,oli(ele de asigurare din situa(ia reca$itulativ! a asigur!rilor $l!tite .n avans e'ist!0 iar $oli(ele eistente sunt incluse .nlist! *e'isten(! #i e'1austivitate+9 >9 Clientul este titularul de dre$t al tuturor $oli(elor de asigurare din situa(ia reca$itulativ! a asigur!rilor $l!tite .n avans *dre$turi+9 @9 Su ele $l!tite .n avans re)lectate .n situa(ia reca$itulativ! sunt corecte0 iar totalul lor este corect calculat #i concord! cu cartea are *e'actitate #i concordan(a detaliilor+9 ?9 C1eltuielile de asigurare a)erente asigur!rilor $l!tite .n avans sunt corect clasi)icate *clasi)icare+9 G9 O$era(iunile legate de asigur!ri sunt .nregistrate .n e'erci(iul adecvat *ce%ur!+9 I9 In)or a(ii $rivind asigur!rile $l!tite .n avans sunt adecvat $re%entate #i de%v!luite *$re%entare #i de%v!luire+9 AUDITUL DATORIILOR ANGAJATE FACU!ULATEH OBIECTIVUL 1"&4 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7, 15706 1;30.16, 7164/0034/ 1=81K16,. Datoriile anga/ate *acu ulate+ re$re%int! esti !ri ale unor o"liga(ii neac1itate $rivind servicii sau avanta/e $ri ite .nainte de data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il9 Datorii acu ulate )ercvent .nt5lnite2 I $o%ite $e $ro)it acu ulate Do"5n%i acu ulate C1eltuieli $rivind $ensiile acu ulate Onorarii acu ulate

 C1irii acu ulate C1eltuieli $rivind garan(iile acu ulate9 A570653 0B;4A06,34/ >5=.01/, 1.5B5316, Conturile )olosite de cele ai ulte ori de co $anii $entru a (ine eviden(a i $o%itelor )unciare acu ulate sunt ilustrate .n &igura 1K-G9 Ca #i .n ca%ul c1eltuielilor $rivind asigur!rile0 soldul contului de c1eltuieli $rivind i $o%itele )unciare este o su ! re%idual! care re%ult! din soldul ini(ial #i soldul )inal al contului de i $o%ite )unciare acu ulate #i din $l!(ile de i $o%ite )unciare #i $e $l!(ile e)ectuate9 :n veri)icarea i $o%itelor )unciare acu ulate sunt relevante toate cele nou! o"iective de audit re)eritoare la solduri0 cu e'ce$(ia valorii reali%a"ile9 :ns! dou! dintre aceste o"iective au o se ni)ica(ie deose"it! #i anu e2 19 4i/loacele )i'e e'istente $entru care este adecvat! acu ularea i $%itelor sunt re)lectate .n situa(ia reca$itulativ! a datoriilor acu ulate9 Neincluderea unor i/loace )i'e $entru care ar tre"ui s! se acu ule%e i $o%ite va duce la o su"evaluare a datoriei *o"iectivul e'1austivit!(ii+9 O eroare se ni)icativ! ar $utea a$!rea0 de e'e $lu0 dac! i $o%itele )unciare care nu au )ost ac1itate .nainte de data de .nc1idere a "ilan(ului nu ar )i .nregistrate ca i $o%ite )unciare acu ulate9 >9 I $o%itele )unciare acu ulate sunt corect .nregistrate9 ,rinci$ala $reocu$are .n ceea ce $rive#te o"iectivul e'actit!(ii este trata entul conta"il consecvent al acu ul!rii datoriilor de la un an la altul *o"iectivul e'actit!(ii+9 ,rinci$alele etode de testare a includerii tuturor datoriilor acu ulate constau2 *1+ a e)ctua testele acu ul!rii .n corela(ie cu auditul $l!(ilor de i $o%ite )unciare e)ectuate .n e'erci(iul curent #i *>+ a co $ara su ele de i $o%ite acu ulate la s)5r#it de e'erci(iu cu cele dinanii trecu(i9 Auditorul $oate veri)ica i $o%itele )unciare acu ulate $rin recalcularea $entru )iecare articol de i/loace )i'e a $or(iunii din i $%itul total a$lica"il! anului curent9 Cea ai i $rtant! considera(ie .n e)ectuarea acestui calcul este )olosirea $or(iuni din)iecare $lat! de i $%it ca cea )olosit! $entru calculul datoriei acu ulate .n anul $recedent0 cu e'ce$(ia ca%urilor .n care e'ist! anu ite condi(ii care ar /usti)ica o sc1i "are9 Du$! recalcularea datoriilor acu ulate #i a c1eltuielilor $rivind i $o%itele )unciare $entru )iecare articol de i/loace )i'e0 totalurile ar tre"ui calculate #i re$arti%ate $e ai ulte conturi de c1eltuieli9 C5nd se $roduce o ase enea situa(ie0 auditorul ar tre"ui s! teste%e corecta clasi)icare0 deter in5nd dac! .n )iecare cont s-a .nregistrat su a corect!9 O )oaie de lucru ti$ic! ilustr5nd c1eltuielile $rivind i $%itele )unciare0 i $o%itele )unciare acu ulate #i $rocedurile de audit )olosite $entru veri)icarea soldurilor este ilustrat! .n &igura 1K-I9

AUDITUL CONTURILOR DE VENITUEI IC$ELTUIELI OBIECTIVUL 1"&5 P/40,.61/,1 90 ,>.651/,1 6,-6,34/ 7, 15706 1;30.1, .4=65/034/ 7, 2,=065/0 90 .C,3650,30 Auditorul tre"uie s! se conving! de )a$tul c! )iecare total $e categorii de venituri #i c1eltuieli din contul de $ro)it #i $ierdere #i su a $ro)itului net nu sunt se ni)icativ eronate9 ,rin $ris a sco$ului .ntoc irii unui cont de $ro)it #i $ierdere0 ur !toarele dou! conce$te sunt esen(iale .n auditul conturilor de venituri #i c1eltuieli2 19 Corelarea veniturilor #i c1eltuielilor a$ar(in5nd unui e'erci(iu este necesar! $entru o deter inare corect! a re%ultatelor activit!(ii9 >9 A$licarea consecvent! a $rinci$iilor conta"ile .n e'erci(ii di)erite este necesar! $entru co $ara"ilitate9 !,6471 7, 157061/, 1 .4=65/034/ 7, 2,=065/0 90 .C,3650,30 ,or(iunile auditului care a)ecte% direct aceste conturi sunt2 ,rocedurile analitice Testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor Testele datoriilor soldurilor conturilor :n aceast! sec(iune0 accentul cade $e conturile de venituri #i c1eltuieli direct legate de ciclul cu $!r!ri 6 $l!(i0 .ns! acelea#i conce$te se a$lic! #i .n ca%ul conturilor de re%ultate a)erente tuturor celorlalte cicluri de o$era(iuni9 P/4.,75/03, 1=13060., C5teva $roceduri analitice #i erorile $osi"ile $e care le-ar $utea scoate ele la iveal! .n cadrul auditului conturilor de venituri #i c1eltuieli sunt $re%entate .n Ta"elul 1K-G9 T,-6,3, B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 6,-6,3, -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ T,-6,3, 7,6130034/ -4375/034/ .4=65/034/ Anali%a de c1eltuieli re$re%int! e'a inarea docu entelor /usti)icative ale o$era(iunilor #i su elor individuale care co $un detaliile totalului unui cont de c1eltuieli9 Docue ntele /usti)icative sunt de aceea#i natur! ca #i cele )olosite $entru e'a niarea o$era(iunilor .n cadrul testelor a$icate cu $!r!rilor #i includ )acturi0 "orderouri de rece$(ie0 co en%i de cu $!rare #i contracte9 &igura 1K-L ilustrea%! o )oaie de lucru ti$ic! .ntoc it! $entru anali%a c1eltuielilor /uridice9

Dac! testele ecanis elor de control #i testele su"stan(iale ale o$era(iunilor $roduc re%ultate satis)!c!toare .n ceea ce $rive#te clasi)icarea0 auditorii .#i li itea%!0 de o"icei0 anali%a c1eltuielilor la conturile care $re%int! o $ro"a"ilitate are de a con(ine erori se ni)icative9 De e'e $lu0 auditorii anali%ea%! adesea conturile de c1eltuieli $rivind re$ara(iile #i .ntre(inerea0 .n sco$ul de a deter ina dac! ele nu cu$rind din gre#eala o$era(iuni care ar tre"ui re)lectate .n conturile de i/loace )i'eH c1eltuielile $rivind c1iriile #ileasingurileH iar c1eltuielile /uridice sunt anali%ate $entru a se deter ina dac! e'ist! datorii condi(ionate $oten(iale0 litigii0 )a$te ilicite sau alte $ro"le e /uridice care ar $utea a)ecta situa(iile )inanciare9 Conturile $recu serviciile utilitare0 c1eltuielile de de$lasare #i $u"licitate sunt rareori anali%ate0 cu e'ce$(ia situa(iilor .n care $rocedurile analitice indic! o are $ro"a"ilitate de $roducere a unor erori se ni)icative9 :n general0 anali%a conturilor de c1eltuieli nu este e)ectuat! .n ca%ul conturilor care re%ult! din re$arti%area intern! a unor in)or a(ii conta"ile9 ,rintre acestea se nu !r! c1eltuieli $recu a orti%area dre$turilor de autor #i a costurilor de catalog9 Re$arti(ia regiei de $roduc(ie .ntre stocuri #i costul "unurilor v5ndute este un e'e $lu de alt ti$ de re$arti(ie care a)ectea%! c1eltuielile9 Re$arti(iile c1eltuielilor sunt i $ortante0 deoarece de ele va de$inde de ele va de$inde dac! un consu va )i considerat un activ sau o c1eltuial! a e'erci(iului .n curs9 :n ca%ul .n care clientul nu res$ect! $rinci$iile conta"ile general acce$tate sau nu calculea%! corect su ele de re$arti%at0 situa(iile )inanciare ar $utea )i se ni)icativ eronate9 Re$arti(ia nu eroaselor c1eltuieli de ti$ul a orti%!rii i/loacelor )i'e #i a c1eltuielilor $rivind dre$turile de autor este o"ligatorie din cau%a )a$tului c! durata de via(! a activului de$!#e#te un an9 Costul ini(ial al activului este veri)icat .n o entul cu $!r!rii lui0 .ns! trecerea acestui cost $e c1eltuieli se )ace $e $arcursul ai ultor ani9 Alte ti$uri de re$arti(ii care a)ectea%! direct situa(iile )inanciare a$ar deoarece durtata de via(! a unui activ $e ter en scurt nu e'$ir! la data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il9 ,rintre e'e $le se nu !r! c1iriile #i asigur!rile $l!tite .n avans9 :n s)5r#it0 re$arti%area unor consu uri .ntre c1eltuielile de $roduc(ie ale e'erci(iului curent #i stocuri este cerut! de $rinci$iile conta"ile general acce$tate $entru a se $utea re)lecta corect costurile legate de )a"ricarea unui $rodus9 De regul!0 conturile de re%ultate care $rovin din re$arti%!ri nu sunt veri)icate ca $arte a testelor ecanis elor de control0 testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor sau testelor detaliilor soldurilor conturilor "ilan(iere9 ,entru veri)icarea re$arti%!rilor se $e larg $rocedurile analitice0 .ns! adesea sunt neceare #i teste detaliate su$li entare9

NU IGNORAI SE!NALELE DE ALAR!A ,rintre )actorii care deter in! co $le'itatea auditului stocurilor se nu !r! 2 S.1=7135/0 3,816, 7, .4=61<030A1/,1 -64.5/034/ De regul!0 stocurile re$re%int! un $ost i $ortant din "ilan(ul conta"il #i sunt adesea cel ai are dintre ele entele care )or ea%! conturile incluse .n ca$itolul circulantH Stocurile sunt de$o%itate .n di)erite a $lasa ente0 co $lic5ndu-se0 ast)el0 controlul )i%ic #i inventarierea lor9 Co $aniile sunt o"ligate s! asigure accesi"ilitatea stocurilor $entru a )a"rica #i co erciali%a e)icient $rodusele0 .ns! aceast! dis$ersare a stocurilor le creea%! $ro"le e se ni)icative auditorilorH Diversitatea articolelor de stoc creea%!0 la r5ndul s!u0 di)icult!(i auditorilor9 Articolele $recu "i/uteriile0 su"stan(ele c1i ice #i co $onentele electronice creea%! $ro"le e de o"servare #i evaluareH Evaluarea stocurilor este0 de ase enea0 di)icil! din cau%a unor )actori $recu u%ura oral! *nevanda"ilitatea+ #i nevoia de alocare a unei $or(iuni din costurile totale de $roduc(ie .n valoarea stocurilorH E'ist! ai ulte etode acce$ta"ile de evaluare a stocurilor0 .ns! )iecare client tre"uie s! a$lice o etod! consecvent! de la un an la altul9 4ai ult dec5t at5t0 o organi%a(ie ar $utea $re)era s! )oloseasc! etode de evaluare di)erite $entru di)erite categorii de stocuri0 )a$t $er is de $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 FUNCIILE ECONO!ICE DIN CICLU EVIDENELE CONTABILE AFERENTE I DOCU!ENTELE I

OBIECTIVUL 2#.1 D,-./0,/,1 >5=.@0034/ ,.4=4B0., 90 1 74.5B,=6,34/ 90 ,207,=@,34/ .4=61<03, 1>,/,=6, 34/+ 0=.35-, D= .0.353 -64.5/03, 7,;4A061/, Circuitul )i%ic al "unurilor #i circuitul costurilor $rin ciclul stocuri-de$o%itare al unei co $anii de $roduc(ie sunt $re%entate .n &ig9 >D919 3eg!tura direct! dintre ciclul stocuri-de$o%itare0 ciclul cu $!r!ri-$l!(i #i ciclul salarii 6 $ersonal $oate )i detectat! $rin e'a inarea su elor de"itoare din T-urile conturilor de aterii $ri e0 ano$er! direct! #i regie de $roduc(ie9 3eg!tura direct! cuc ciclul v5n%!ri-.ncas!ri a$are .n

o entul .n care $rodusele )inite sunt eli"erate *su ! creditoare .n cont+ #i se )ace o .nregistrare .n contul costului "unurilor v5ndute9 Ciclul stocuri-de$o%itare $oate )i conce$ut ca inclu%5nd dou! siste e se$arate0 dar str5ns corelate0 unul i $lic5nd circuitul )i%ic real al "unurilor0 iar cel!lalt cu$rin%5nd circuitul costurilor a)erente acestor "unuri9 ,e !sur! ce stocurile circul! $rin co $anie0 tre"uie s! e'iste ecanis e de control adecvate at5t $rivind de$lasarea )i%ic! a "unurilor0 c5t #i $rivind costurile cone'e9 Cele #ase )unc(ii care co $un ciclul stocuri-de$o%itare sunt discutate .n sec(iunile ce ur ea%!9 1. P/,35./1/,1 .4B,=A034/ 7, .5B;?/1/, Cererile de a$rovi%ionare ar $utea )i ini(iate de $ersonalul de$o%itelor sau auto at de co $uter .n o entul .n care stocurile ating un nivel $resta"ilitH co en%ile de cu $!rare $ot )i $entru aterii $ri e s$eci)ice necesare e'ecut!rii unei anu ite co en%i a unui client sau $ot )i ini(iate $e "a%a unei inventarieri $eriodice a stocurilor de c!tre o $ersoan! . $uternicit!9 Indi)erent de etoda )olosit!0 ecanis ele de control a$licate cererilor de a$rovi%ionare #i co en%ilor de cu $!rare a)erente acestora sunt evaluate #i testate ca $arte a veri)ic!rii ciclului cu $!r!ri-$l!(i9 2. P/0B0/,1 B16,/0034/ ;/0B, De$arta entul de rece$(ie a "unurilor .ntoc e#te un "orderou de intrare-rece$(ie0 care )ace $arte din docu enta(ia necesar! .nainte de a se e)ectua o $lat!9 Du$! ins$ectare0 ateriile $ri e sunt tri ise .n de$o%it0 iar docu entele de rece$(ie sunt re ise0 de o"icei0 de$arta entului de a$rovi%ionare0 de$o%itului #i de$arta entului res$onsa"il de eviden(a conta"il! a datoriilor-)urni%ori9 Este necesar s! e'iste un control #i o eviden(! strict! a tuturor trans)erurilor )!cute9 3. S64.1/,1 B16,/0034/ ;/0B, 4ateriile $ri e sunt scoase din de$o%it #i re ise de$arta entului de $roduc(ie cu condi(ia $re%ent!rii unei cereri de aterii $ri e adecvat a$ro"ate0 a unei co en%i de $roduc(ie sau a unui alt docu ent si ilar care indic! ti$ul #i cantitatea de aterii $ri e necesare9 Acest docu ent de solicitare a eli"er!rii ateriilor $ri e din de$o%ite este )olosit $entru actuali%area )i#ierelor siste atice con(in5nd inventarul $er anent al stocurilor #i $entru e)ectuarea trans)erurilor conta"ile din contul de aterii $ri e .n contul de $roduse .n curs de )a"rica(ie9 4. P/,35./1/,1 <5=5/034/

Deter inarea articolelor #i cantit!(ilor de $roduse de )a"ricat se "a%ea%! $e co en%ile s$eci)ice ale clien(ilor0 $e $ronosticurile v5n%!rilor0 $e nivelurile $rede)inite ale stocurilor de $roduse )inite #i $e econo ia ciclurilor de $roduc(ie9 Deseori0 .n .ntre$rinderi e'ist! un de$art ent se$arate de control al $roduc(iei0 care r!s$unde de deter inarea ti$ului #i cantit!(ii "unurilor de )a"ricat9 In cadrul diverselor de$arta ente de $roduc(ie tre"uie s! se asigure conta"ili%area cantit!(ilor )a"ricate0 controlul re"uturilor0 contS/rolul calit!(ii #i $rotec(ia )i%ic! a ateriilor $ri e .n curs de $relucrare9 De$arta entul de $roduc(ie tre"uie s! .ntoc easc! ra$oarte $rivind $roduc(ia #i re"uturile0 ast)el .nc5t de$arta entul conta"ilitate s! $oat! re)lecta .n eviden(ele conta"ile trecerea ateriilor $ri e $rin )a%ele $roduc(ie #i s! $oat! calcula corect costurile de $roduc(ie9 E'ist! dou! siste e de eviden(! a costurilor0 de#i .n $ractic! se )olosesc nu eroase variante #i co "ina(ii ale acestora2 calcula(ia costurilor $e co en%i de )a"rica(ie #i calcula(ia costurilor $e )a%e de )a"rica(ie9 Eviden(ele conta"ilit!(ii costurilor sunt )or ate din )i#iere siste ice0 )oi de lucru #i sinte%e .n care sunt acu ulate $e co and! sau $e )a%! de )a"rica(ie0 $e !sura gener!ri lor0 costurile legate de aterii $ri e ano$er! sau regie9 In o entul .nde$linirii co en%ii sau )inis!rii $roduselor0 costurile res$ective sunt trans)erate din contul de $roduse .n curs de )a"rica(ie .n contul de $roduse )inite $e "a%a ra$oartelor .ntoc ite de de$arta entul de $roduc(ie9 5. S64.1/,1 ;/475-,34/ >0=06, ,e !sur! ce sunt ter inate de de$arta entul de $roduc(ie0 $rodusele )inite sunt stocate .n de$o%ite0 .n a#te$tarea livr!rii9 6. L02/1/,1 ;/475-,34/ >0=06, E'$edierea $roduselor )a"ricate )ace $arte integrant! din ciclul v5n%!ri-.ncas!ri9 Orice livrare sau trans)er de $roduse )inite tre"uie autori%at! $rintr-un docu ent de livrare cores$un%!tor a$ro"at9 7. F090,/,3, -0-6,B160., 13, 0=2,=61/5350 ;,/B1=,=6 Una dintre sursele conta"ile )olosite $entru eviden(a stocurilor care nu a )ost discutat! $5n! acu este )i#ierul siste atic al inventarului $er anent *sau )i#ierul siste atic $er anent al stocurilor+9 In od nor al0 se (in eviden(e $er anente se$arate $entru ateriile $ri e #i $rodusele )inite9 4a/oritatea co $aniilor nu )olosesc inventarul $er anent $entru eviden(a $roduselor .n curs de )a"rica(ie9 &i#ierele siste atice ale inventarului $er anent al stocurilor $ot cu$rinde nu ai in)or a(ii $rivind cantit!(ile de articole de stocuri ac1i%i(ionate0 v5ndute #i dis$oni"ile .n .ntre$rindere sau $ot include #i in)or a(ii $rivind costurile unitare ale

acestor articole9 Ulti ul ti$ de ase enea )i#iere este caracteristic ai ales $entru siste ele co $uteri%ate )oarte "ine conce$ute9 In ca%ul cu $!r!rii de aterii $ri e0 )i#ierul siste atic al inventarului $er anent al stocurilor este actuali%at auto at .n o entul .n care res$ectivele cu $!r!ri sunt $relucrate ca $arte a $rocesului de .nregistrare a o$era(iunilor9 De e'e $lu0 c5nd .n siste ul in)or atic se introduce nu !rul de unit!(i #i costul unitar $entru )iecare cu $!rare de aterii $ri e0 aceste in)or a(ii sunt )olosite $entru actuali%area conco itent! a )i#ierului siste atic $er anent al stocurilor0 a /urnalului cu $!r!rilor #i a )i#ierului siste atic al datoriilor 6 )urni%ori9 Trans)erurile de aterii $ri e din de$o%ite tre"uie introduse se$arat .n co $uter $entru a se actuali%a eviden(ele $er anente9 De o"icei0 tre"uie introdus nu ai nu !rul de unit!(i trans)erate0 deoarece co $uterul $oate deter ina costurile unitare )!c5nd re)erin(! la )i#ierele siste atice9 &i#ierele siste atice $er anente ale stocurilor de aterii $ri e care re)lect! #i costurile unitare cu$rind0 $entru )iecare ti$ de aterii $ri e0 nu !rul de unit!(i #i costurile unitare din stocul ini(ial #i din stocul )inal a)lat la dis$o%i(ia .ntre$rinderii0 nu !rul de unit!(i #i costurile unitare $entru )iecare cu $!rare0 $recu #i nu !rul de unit!(i #i costurile unitare $entru )iecare eli"erare de aterii $ri e din de$o%ite .n $roduc(ie9 &i#ierele siste atice $er anente ale stocurilor de $roduse )inite includ acelea#i ti$uri de in)or a(ii ca #i eviden(ele $er anente ale ateriilor $ri e0 dar sunt considera"il ai co $le'e dac! re)lect!0 $e l5ng! nu !rul de unit!(i0 #i costurile unitare9 Costurile $roduselor )inite includ ateriile $ri e0 ano$era direct! #i regia de $roduc(ie0 i $un5ndu-se adesea e)ectuarea unor re$arti%!ri ale acestor costuri #i (inerea unor eviden(e conta"ile detaliate9 Atunci c5nd inventarele $er anente ale $roduselor )inite includ #i costurile unitare0 eviden(a conta"il! a costurilor de $roduc(ie tre"uie integrat! .n siste ul in)or atic 9 C O!PONENTELE AUDITULUI STOCURILOR OBIECTIVUL 2#.2 E:;30.1/,1 .,34/ .0=.0 .4B;4=,=6, 13, 157065350 .0.35350 -64.5/0&7,;4A061/, Auditul ciclului stocuri-de$o%itare $oate )i . $!r(it .n cinci $!r(i distincte9

19 C5B;?/1/,1 90 D=/,80-6/1/,1 B16,/0034/ ;/0B,+ B1=4;,/,0 #i regiei Aceast! s)er! a auditului ciclului stocuri-de$o%itare cu$rinde $ri ele trei )unc(ii din &igura >D9> #i anu e 2 $relucrarea co en%ilor de cu $!rare0 rece$(ia ateriilor $ri e #i stocarea ateriilor $ri e9

2. T/1=->,/1/,1 1.602,34/ 90 .4-65/034/ Trans)erurile interne cu$rind a $atra #i a cincea )unc(ie din &ig9 >D9>9 #i anu e 2 $relucrarea "unurilor #i stocarea $roduselor )inite9 3.E:;,70,/,1 <5=5/034/ 90 D=/,80-6/1/,1 2,=065/034/ 90 .4-65/034/ :nregistrarea livr!rilor #i costurilor asociate acestora0 ulti a )unc(ie din &ig9 >D9>9 )ace $arte din ciclul v5n%!ri-.ncas!ri9 4. O<-,/21/,1 >0A0.? 1 -64.5/034/ O"servarea $ersonalului clientului .n cursul reali%!rii unui inventar )i%ic al stocurilor este necesar! $entru a se deter ina dac! stocurile .nregistrate e'ist! cu adev!rat la data .nc1iderii "ilan(ului conta"il #i dac! aceste stocuri sunt corect inventariate de client9 5. P/,@5/03, F,21351/,1H 90 .4B;031/,1 -64.5/034/ Costurile )olosite $entru evaluarea stocurilor )i%ice tre"uie testate0 .n sco$ul de a se deter ina dac! res$ectivul client a a$licat corect o etod! de evaluare a stocurilor care este con)or ! $rinci$iilor conta"ile general acce$tate #i care concord! cu etod )olosit! .n anii $receden(i9 ,rocedurile de audit )olosite $entru a veri)ica aceste costuri sunt nu ite Ateste ale $re(urilorB9 In $lus0 auditorul tre"uie s! veri)ice dac! re%ultatele inventarului )i%ic au )ost corect sinteti%ate0 dac! $re(urile #i cantit!(ile stocurilor au )ost corect .n ul(ite #i dac! valorile stocurilor o"(inute $rin .n ul(ire au )ost corect .nsu ate9 Aceste veri)ic!ri sunt nu ite Ateste ale co $il!riiB9 OBIECTIVUL 2#.3. P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7, 15706 1>,/,=6, .4=61<0306?@00 .4-65/034/. !,.1=0-B, 7, .4=6/43 1;30.16, .4=61<0306?@00 .4-65/034/ Controalele conta"ilit!(ii costurilor sunt ecanis ele de control a$licate stocurilor )i%ice #i costurilor cores$un%!toare lor din o entul .n care ateriile $ri e intr! .n $roduc(ie $5n! .n o entul .n care $rodusul )a"ricat este ter inat #i trans)erat c!tre de$o%it9 Aceste ecanis e de control ar tre"ui . $!r(ite .n dou! categorii $rinci$ale2 *1+ controale )i%ice ale stocurilor de aterii $ri e0 $roduse .n curs de )a"rica(ie #i $roduse )inite #i *>+ controale ale costurilor cone'e9

A$roa$e toate co $aniile au nevoie de un control )i%ic al activelor lor $entru a $re.nt5 $ina $ierderile $rin deturnare #i )urt9 &olosirea unor s$a(ii de de$o%itare se$arate )i%ic #i cu acces li itat $entru aterii $ri e0 $roduse .n curs de )a"rica(ie #i $roduse )inite este un ecanis de control )unda ental $entru $rotec(ia activelor9 In anu ite ca%uri0 $entru a $rote/a activele ar $utea )i necesar! .ncredin(area gestiunii )i%ice a stocurilor unor anu ite $ersoane . $uternicite9 Si )olosirea unor docu ente $renu erotate #i a$ro"ate $entru autori%area de$las!rii stocurilor $rote/ea%! activele de o utili%are necores$un%!toare9 Co$ii ale acestor docu ente ar tre"ui re ise direct de$arta entului de conta"ilitate de c!tre $ersoanele care le .ntoc esc0 ocolind $ersoanele cu res$onsa"ilit!(i $rivind gestiunea )i%ic! a stocurilor9 Un e'e $lu de docu ent e)icient de acest ti$ este o cerere de aterii $ri e a$ro"at!0 necesar! $entru eli"erarea ateriilor $ri e din de$o%it9 &i#ierele siste atice de inventar $er anent sunt i $ortante din ai ulte otive #i anu e 2 *1+ ele o)er! o eviden(! a articolelor a)late la dis$o%i(ia .ntre$rinderii0 )olosit! $entru ini(ierea $roduc(iei sau cu $!r!rii de $roduse sau aterii $ri e su$li entare H *>+ ele o)er! o eviden(! a consu urilor de aterii $ri e #i a v5n%!rilor de $roduse )inite0 care $oate )i veri)icat! $entru a se detecta articolele nevanda"ile sau cu vite%! de rota(ie )oarte ic!H *@+ ele o)er! o eviden(! care $oate )i )olosit! $entru a identi)ica $ersoanele res$onsa"ile de gestiunea )i%ic! a stocurilor .n cadrul investig!rii di)eren(elor dintre stocurile )i%ice #i su ele re)lectate .n eviden(ele conta"ile9 O alt! considera(ie i $ortant! .n auditul conta"ilit!(ii costurilor este e'isten(a unor ecanis e de control intern adecvate0 care integrea%! eviden(ele de $roduc(ie #i eviden(ele conta"ile .n sco$ul o"(inerii unor costuri corecte $entru toate $rodusele9 E'isten(a unor eviden(e adecvate ale costurilor este i $ortant! $entru anage entul .ntre$rinderii #i este un su$ort $entru )i'area $re(urilor0 controlul c1eltuielilor #i evaluarea costului stocurilor9 T,-61/,1 .4=61<0306?@00 .4-65/034/ &igura >D9?9 ilustrea%! etodologia $e care ar tre"ui s! o a$lice auditorul $entru a identi)ica testele de e)ectuat9 In auditul conta"ilit!(ii costurilor0 auditorul este $reocu$at de $atru as$ecte #i anu e 2 controlului )i%ic al stocurilor0 docu entele #i eviden(ele conta"ile )olosite $entru trans)erul stocurilor0 )i#ierele siste atice ale inventarului $er anent #i eviden(ele conta"ile ale costurilor unitare9

1. C4=6/413,3, >0A0.,

Testele e)ectuate de auditor $entru a deter ina caracterul adecvat al ecanis elor de control )i%ic vi%5nd ateriile $ri e0 $rodusele .n curs de )a"rica(ie #i $rodusele )inite tre"uie s! e li ite%e la o"servare #i c1estionare9 2. D4.5B,=6,3, 90 ,207,=@,3, .4=61<03, >434-06, ;,=6/5 6/1=->,/53 -64.5/034/ In $ri ul r5nd0 .nainte de a se e)ectua testele relevante0 este necesar s! se .n(eleag! ecanis ele de control intern a$licate de client .n s)era .nregistr!rii trans)erurilor9 Du$! .n(elegerea ecanis elor de control intern0 testele $ot )i u#or reali%ate $rin e'a inarea docu entelor #i eviden(elor conta"ile cores$un%!toare9 De e'e $lu0 o $rocedur! $rin care se $oate testa e'isten(a #i e'actitatea trans)erului de "unuri din de$o%itul de aterii $ri e c!tre linia de $roduc(ie const! .n a veri)ica o $or(iune din succesiunea nu eric! a cererilor de aterii $ri e0 a e'a ina cererile $entru a vedea dac! acestea au )ost adecvat a$ro"ate #i a co $ara cantitatea0 descrierea #i data cu in)or a(iile din )i#ierele siste atice c are re)lect! stocurile $er anente de aterii $ri e9 In od si ilar0 eviden(ele $roduselor )inite $ot )i co $arate cu )i#ierul siste atic $er anent $entru a se asigura c! toate "unurile )a"ricate au )ost trans)erate )i%ic .n de$o%itul de $roduse )inite9 3. F090,/,3, -0-6,B160., 13, 0=2,=61/5350 ;,/B1=,=6 E'isten(a unor )i#iere siste atic de inventar $er anent adecvate are un i $act considera"il asu$ra $rogra ului #i $ro)un%i ii e'a in!rii )i%ice a stocurilor de c!tre auditor9 4. E207,=@,3, .4=61<03, 13, .4-65/034/ 5=061/,. O"(inerea unor date corecte $rivind costurile ateriilor $ri e0 ano$erei directe #i regiei de $roduc(ie re$re%int! o co $onent! esen(ial! a conta"ilit!(ii costurilor9 ,entru a )i considerate adecvate0 eviden(ele conta"ilit!(ii costurilor tre"uie s! )ie integrate eviden(elor din $roduc(ie #i altor eviden(e conta"ile0 ast)el .nc5t s! se genere%e costuri corecte $entru toate $rodusele9 Eviden(ele conta"ilit!(ii costurilor sunt relevante $entru auditor .n sensul c! evaluarea stocurilor )inale de$inde de conce$erea #i )olosirea adecvat! a acestor eviden(e9

PROCEDURILE ANALITICE

O<0,.60253 2#.4. A;30.1/,1 ;/4.,75/034/ 1=13060., 1>,/,=6, .4=65/034/ 70= .0.353 -64.5/0&7,;4A061/, Ta"elul >D91 cu$rinde c5teva $roceduri analitice ti$ice #i erorile care ar $utea )i indicate de constatarea unor )luctua(ii9 C5teva dintre aceste $roceduri analitice au )ost incluse #i .n alte cicluri9 Un e'e $lu este calculul ar/ei "rute $rocentuale9 !ETODOLOGIA DE PROIECTARE SOLDURILOR A TESTELOR DETALIILOR

4etodologia )olosit! $entru a decide asu$ra testelor detaliilor soldurilor care ar tre"ui e)ectuate .n ciclul stocuri-de$o%itare este0 .n esen(!0 identic! celei discutate $entru crean(ele-clien(i0 datoriile-)urni%ori #i alte conturi "ilan(iere9 Ea este ilustrat! .n &ig9 >D9G9 4ai .nt5i0 auditorul )i'ea%! eroarea tolera"il! #i esti ea%! riscul inerent $entru stocuri9 De regul!0 stocurile re$re%int! unul din cele ai se ni)icative $osturi din situa(iile )inanciare ale co $aniilor i $licate .n $roduc(ie0 co er( cu ridicata #i co er( cu a !nuntul9 Riscul inerent este deseori esti at la un nivel relativ are $entru co $aniile cu stocuri considera"ile9 Stocurile $ot )i de$o%itate .n ai ulte locuri0 d5nd na#tere unor $reocu$!ri ai i $ortante $rivind e'isten(a lor0 inclusiv $rivind riscul de )urt9 ,rocesul de )i'are a $re(urilor )olosite $entru evaluarea stocurilor este deseori co $le'0 !rind riscul de $re%entare eronat! a)erent o"iectivului e'actit!(ii9 De ase enea0 ar $utea e'ista $reocu$!ri $rivind u%ura oral! a stocurilor0 care este legat! de o"iectivul valorii nete reali%a"ile9 Din cau%a co $le'it!(ii auditului stocurilor0 vo discuta se$arat dou! as$ecte ale testelor detaliilor soldurilor conturilor de stIocuri #i anu e 2 *1+ o"servarea )i%ic! #i *>+ evaluarea #i co $ilarea9 Aceste su"iecte sunt a"ordate .n ur !toarele dou! sec(iuni9 OBSERVAREA FIZIC A STOCURILOR OBIECTIVUL 2#.5. P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7, 15706 3,816, 7, 4<-,/21/,1 >0A0.? 1 -64.5/034/ DSA;SAS 1 *AU @@1+ en(ionea%! ur !toarea cerin(! re)eritoare la o"servarea )i%ic! a stocurilor 2 A999 de regul!0 auditorul inde$endent tre"uie s! )ie $re%ent .n o entul inventarierii #i0 $rin o"servare0 teste #i c1estion!ri $otrivite0 s! a/ung! la o conclu%ie satis)!c!toare $rivind e)icacitatea etodelor de inventariere #i gradul de .ncredere care ar $utea )i acordat a)ir a(iilor clientului .n ceea ce $rive#te cantit!(ile de stocuri #i condi(ia )i%ic! .n care se a)l! acestea9

Clientul $oart! r!s$underea de)inirii $rocedurilor necesare $entru reali%area unui inventar corect #i r!s$underea reali%!rii e)ective #i .nregistr!rii re%ultatelor inventarierii9 R!s$underea auditorului este de a evalua #i o"serva $rocedurile de inventariere )i%ic! a$licate de client #i de a )or ula conclu%ii $rivind caracterul adecvat al stocurilor )i%ice declarate9 O"ligativitatea e'a in!rii )i%ice a stocurilor nu se a$lic! .n ca%ul stocurilor a)late .ntr-un de$o%it co un *$u"lic+9 ,o%i(ia IAC,A;AIC,A .n ceea ce $rive#te stocurile a)late .ntr-un de$o%it co un este re%u at! .n aceea#i sec(iune a standardului ast)el 2 In ca%ul stocurilor care0 .n cursul nor al al activit!(ii0 se a)l! .n gestiunea unor de$o%ite $rivate sau a altor gestionari e'terni0 se acce$t! con)ir area direct!0 .n )or a scris!0 a stocurilor de c!tre gestionarii .n cau%!0 cu condi(ia ca0 .n ca%ul .n care su ele vi%ate re$re%int! o $ro$or(ie se ni)icativ! din activele circulante sau din activul total al clientului0 s! se )ac! investiga(ii su$li entare $entru a convinge auditorul inde$endent de )idelitatea $re%ent!rii situa(iilor )inanciare9 DSA;SAS-ul reco and! ca investiga(iile su$li entare s! cu$rind! ur !toarele eta$e .n !sura .n care auditorul le consider! necesare .n circu stan(ele res$ective 2 Discu(ie cu $ro$rietarul $e te a ecanis elor de control )olosite de acesta $entru a investiga activitatea $ersoanei res$onsa"ile de de$o%itarea stocurilor #i testarea ele entelor $ro"ante cores$un%!toareH E'a inarea ecanis elor de control )olosite de $ro$rietar $entru a veri)ica activitatea $ersoanei res$onsa"ile de de$o%itarea stocurilor #i testarea ele entelor $ro"ante cores$un%!toareH O"servarea inventarierii )i%ice a "unurilor ori de c5te ori acest lucru este $ractic #i re%ona"ilH In ca%ul .n care reci$isele de de$o%itare au )ost )olosite ca garan(ii $entru . $ru uturi0 o"(inerea unei con)ir !ri *$rin e#antionare0 atunci c5nd se a$lic!+ de la creditori .n ceea ce $rive#te detaliile relevante ale reci$iselor de$use .n ga/9 !,.1=0-B,3, 7, .4=6/43 In ceea ce $rive#te inventarierea )i%ic! a stocurilor de c!tre client0 ecanis ele adecvate de control ar tre"ui s! cu$rind! 2 de)inirea unor instruc(iuni adecvate $entru reali%area inventarului0 su$ervi%area lucr!rilor de inventar de $ersoane . $uternicite0 veri)icarea intern! inde$endent! a re%ultatelor inventarului0 con)runtarea inde$endent! a re%ultatelor inventarului )i%ic cu )i#ierele siste atice $er anente ale stocurilor #i controlul adecvat al listelor sau etic1etelor de inventariere9

Dac! instruc(iunile $rivind inventarierea nu asigur! un control adecvat al lucr!rilor0 auditorul va )i nevoit s! consu e ai ult ti $ $entru a veri)ica dac! inventarierea )i%ic! este cores$un%!toare9 D,.0A003, 7, 15706 1. P/48/1B1/,1 D= 60B; Auditorul decide dac! inventarul )i%ic $oate )i )!cut .nainte de s)5r#itul anului .n $rinci$al .n )unc(ie de e'actitatea )i#ierelor siste atice $er anente ale stocurilor9 In ca%ul .n care se $er ite o inventariere a stocurilor la un o ent inter ediar0 auditorul tre"uie s! o"serve lucr!rile .n o entul e)ectu!rii lor #i s! teste%e eviden(ele $er anente $entru a veri)ica o$era(iunile derulate .ntre data inventarierii #i s)5r#itul e'erci(iului conta"il9 C5nd eviden(ele $er anente sunt corecte0 s-ar $utea s! nu )ie necesar ca $ersonalul clientului s! )ac! inventarul stocurilor .n )iecare an9 In sc1i "0 auditorul $oate co $ara eviden(ele $er anente cu stocurile reale $rin testarea unui e#antion la un o ent $otrivit9 In ca%ul .n care nu e'ist! eviden(e $er anente0 iar stocurile sunt se ni)icative0 clientul tre"uie s! )ac! un inventar )i%ic co $let al s tocurilor s$re s)5r#itul e'erci(iului conta"il0 iar auditorul tre"uie s! teste%e acest inventar .n acela#i o ent9 2. D0B,=-05=,1 ,91=604=5350 In o"servarea )i%ic! a stocurilor di ensiunea e#antionului este0 de regul!0 i $osi"il de s$eci)icat .n ter enii unui nu !r de articole0 deoarece accentul acestor teste cade $e o"servarea $rocedurilor a$licate de client ai cur5nd dec5t $e selectarea unor ele ente din $o$ula(ie s$re testare9 O odalitate ai co od! de a de)ini di ensiunea e#antionului .n cadrul o"serv!rii )i%ice este $rin $ris a nu !rului total de ore de lucru $restate #i nu $rin $ris a nu !rului de articole de stoc inventariate9 In o"servarea stocurilor tre"uie s! se e'ercite o rigoare deose"it! din cau%a di)icult!(ii de a a/ora ulterior di ensiunea e#antioanelor sau de a re)ace testele du$! .nc1eierea lucr!rilor inventarierii )i%ice9 3. S,3,.61/,1 ,3,B,=6,34/ Selectarea ele entelor de testat este o co $onent! i $ortant! a deci%iilor de audit luate .n conte'tul o"serv!rii )i%ice a stocurilor9 Auditorul ar tre"ui s! dea dovad! de rigoare $ro)esional! #i s! o"serve ai ales inventarierea celor ai se ni)icative articole de stoc0 s! constituie un e#antion re$re%entativ din articolele ti$ice de stoc0 s! $un! .ntre"!ri $rivind articolele care ar $utea )i nevanda"ile sau deteriorate #i s!

discute cu anage entul se ni)icative9

otivelor e'cluderii din $eri etru lucr!rilor a unor articole

T,-6, 3,816, 7, 4<-,/21/,1 >0A0.? 1 -64.5/034/ Este esen(ial ca auditorul s! )ie $re%ent .n cursul reali%!rii inventarului )i%ic9 Un $unct de $lecare util $entru )a iliari%area cu stocurile clientului ar )i vi%itarea sediilor de c!tre auditor0 inclusiv a s$a(iilor de rece$(ionare #i stocare a "unurilor0 a s$a(iilor de $roduc(ie #i a celor de $lani)icare #i (inere a eviden(elor conta"ile9 ,rocedurile de audit ale testelor ti$ice ale detaliilor soldurilor )olosite .n cadrul o"serv!rii )i%ice a stocurilor sunt ilustrate .n Ta"elul >D9>9 ,e l5ng! $rocedurile detaliate incluse .n Ta"elul >D9>0 auditorul ar tre"ui s! vi%ite%e toate s$a(iile unde sunt de$o%itate stocurile0 $entru a se asigura c! toate articolele de stocuri au )ost inventariate #i corect etic1etate9 AUDITUL EVALURII I CO!ILRII STOCURILOR OBIECTIVUL 2#.6 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7, 15706 3,816, 7, ,21351/,1 90 .4B;031/,1 -64.5/034/ O co $onent! i $ortant! a auditului s tocurilor const! .n e)ectuarea tuturor $rocedurilor necesare $entru a se asigura c! valoarea stocurilor constatate $rin inventariere sau a cantit!(ilor din eviden(ele $er anente a )ost corect calculat! #i co $ilat!9 Testarea $re(urilor *evalu!rii+ stocurilor cu$rinde toate testele a$licate $re(urilor unitare )olosite de client0 .n sco$ul de a deter ina dac! acestea sunt corecte9 Testarea co $il!rii stocurilor cu$rinde toate testele a$licate sinteti%!rii cantit!(ilor )i%ice0 .n ul(irii $re(urilor cu cantit!(ile0 deter in!rii totalurilor situa(iei reca$itulative a stocurilor #i con)runt!rii totalurilor cu cartea are9 !,.1=0-B,3, 7, .4=6/43 20AJ=7 ,21351/,1 90 .4B;031/,1 -64.5/034/ Un ecanis de control intern i $ortant este )olosirea unor eviden(e ale costurilor standard0 indic5nd a"aterile .n costurile legate de aterii $ri e0 ano$er! #i regie0 care $ot )i )olosite $entru evaluarea $roduc(ie9 4ecanis ele controlului intern a$licate co $il!rii sunt necesare $entru a se asigura c! re%ultatele inventarierii )i%ice sunt corect sinteti%ate0 evaluate $rin utili%area acelora#i $re(uri ca #i cele din eviden(ele costurilor unitare0 corect .n ul(ite #i .nsu ate #i trans)erate .n cartea are la nivelul su ei corecte9

P/4.,75/03, 3,816, 7, ,21351/, 90 .4B;031/, O"iectivele #i testele cores$un%!toare lor sunt ilustrate .n Ta"elul >D9@0 cu e'ce$(ia o"iectivului ce%urii9 Cadrul de re)erin(! $entru a$licarea acestor o"iective este o list! reca$itulativ! a stocurilor o"(inut! de la client0 care include descrierea0 cantitatea0 $re(ul unitar #i valoarea calculat! $entru )iecare articol de stoc9 3ista reca$itulativ! a stocurilor este sortat! .n )unc(ie de descrierea articolelor de stoc0 ateriile $ri e0 $rodusele .n curs de )a"rica(ie #i $rodusele )inite )iind $re%entate se$arat9 Totalurile tre"uie s! )ie egale cu soldurile din cartea are9 E21351/,1 -64.5/034/ Evaluarea adecvat! a stocurilor este deseori co $onenta cea ai i $ortant! #i cea ai consu atoare de ti $ a unui audit9 In e)ectuarea testelor $re(urilor0 trei as$ecte ale etodei )olosite de client $entru evaluarea stocurilor sunt e'tre de i $ortante #i anu e 2 etoda tre"uie s! )ie con)or ! $rinci$iilor conta"ile general acce$tate0 a$licarea etodei tre"uie s! )ie consecvent! de la un an la altul #i tre"uie s! se )ac! o co $ara(ie .ntre cost #i valoarea de $ia(! *cost de .nlocuire sau valoare net! reali%a"il!+9 1. E21351/,1 F;/,@5/03,H -64.5/034/ .5B;?/16, 7, .30,=6. Ca $ri ! eta$! a veri)ic!rii evalu!rii stocurilor cu $!rate0 este necesar s! se deter ine clar care este etoda )olosit! de client 2 3I&O0 &I&O0 a ediei $onderate sau o alt! etod! de evaluare9 In selec(ia articolelor s$eci)ice de stoc a c!ror evaluare va )i testat!0 accentul ar tre"ui s! cad! $e valorile "!ne#ti ari #i $e $rodusele care sunt caracteri%ate $rin )luctua(ii de $re(uri0 .ns! tre"uie inclus .n anali%! #i un e#antion re$re%entativ al tuturor ti$urilor de stocuri #i de$arta ente9 De regul!0 $entru e)ectuarea acestor teste se )olose#te sonda/ul de varia"ile strati)icat sau sonda/ul de unit!(i onetare9 Este i $ortant s! se e'a ine%e su)iciente )acturi $entru a se aco$eri .ntreaga cantitate stocat! a articolului testat0 ai ales .n ca%ul etodei de evaluare &I&O9 E'a inarea unui nu !r su)icient de )acturi este util! $entru desco$erirea situa(iilor .n care clien(ii .#i evaluea%! stocurile nu ai $e "a%a celei ai recente )acturi #i0 .n anu ite ca%uri0 $entru desco$erirea stocurilor nevanda"ile9 Dre$t ilustra(ie0 s! $resu$une c! evaluarea )!cut! de un client $entru un ele ent de stoc este 2 1>0DD dolari $e unitate $entru 1DDD de unit!(i0 )olosind etoda &I&O9 Auditorul ar tre"ui s! e'a ine%e ulti ele )acturi $entru cu $!r!rile acelui ele ent de stoc0 )!cute .n anul su$us auditului0 $5n! ce se veri)ic! evaluarea tuturor celor 19DDD de unit!(i9 Dac! cea ai recent! cu $!rare din aceast! categorie de stocuri a )ost de LDD de unit!(i la un

$re( unitar de 1>0DD dolari0 iar cu $!rarea i ediat $recedent! acesteia a )ost de IDD de unit!(i la un $re( unitar de 110@D dolari0 atunci articolul de stoc .n cau%! este su$raevaluat cu >1D0DD dolari *@DD ' D0LD dolari+9 2. E21351/,1 F;/,@5/03,H -64.5/034/ >1</0.16, 7, .30,=6. ,entru a deter ina valoarea $roduselor .n curs de )a"rica(ie #i a $roduselor )inite0 auditorul tre"uie s! (in! cont de costul ateriilor $ri e0 al ano$erei directe #i al regiei de $roduc(ie9 Necesitatea veri)ic!rii acestor trei ele ente )ace c! auditul stocurilor de $roduse .n curs de )a"rica(ie #i de $roduse )inite este ai co $le' dec5t auditul stocurilor cu $!rate9 Totu#i #i .n acest ca% se a$lic! $rinci$iile legate de selectarea ele entelor de testat0 co $ararea costului cu valoarea de $ia(! $entru a deter ina care dintre aceste valori este ai ic! #i evaluarea $ro"a"ilit!(ii u%urii orale9 ,entru deter inarea valorii ateriilor $ri e .nglo"ate .n valoarea $roduselor )a"ricate este nevoie s! se ia .n considerare at5t costul unitar al ateriilor $ri e0 c5t #i nu !rul de unit!(i necesare $entru )a"ricarea unei unit!(i de $rodus9 Costul unitar $oate )i veri)icat $rin aceea#i etod! ca #i cea )olosit! $entru alte stocuri cu $!rate - $rin e'a inarea )acturilor )urni%orilor sau a )i#ierelor siste atice $er anente ale stocurilor9 A$oi este necesar s! se e'a ine%e caietele de sarcini te1nice0 s! se ins$ecte%e $rodusul )init s! se g!seasc! o alt! etod! si ilar! $entru a se deter ina nu !rul de unit!(i de aterie $ri ! necesare $entru a )a"rica o unitate de $rodus )init9 In od ase !n!tor0 costul orar al ano$erei directe #i nu !rul de ore necesare $entru )a"ricarea unei unit!(i de $rodus )init tre"uie veri)icate .n cadrul test!rii costului ano$erei9 Costurile orare ale ano$erei $ot )i veri)icate $rin co $ara(ie cu statele de $lat! din $roduc(ie sau cu contractele colective de unc!9 Nu !rul de ore necesare sau din alte surse si ilare9 Regia de $roduc(ie $otrivit! de alocat $roduselor .n curs de )a"rica(ie #i $roduselor )inite de$inde de etoda )olosit! de client9 3. C4B;1/1/,1 .4-65350 .5 21341/,1 7, ;01@?. In evaluarea stocurilor0 este necesar s! se anali%e dac! valoarea net! reali%a"il! sau costul de .nlocuire sunt ai ici dec5t costul istoric9 In ca%ul $roduselor )inite #i al ateriilor $ri e cu $!rate de client0 cel ai recent cost al unui articol de stoc0 indicat .ntr-o )actur! a )urni%orului a)erent! e'erci(iului i ediat ur !tor0 este o re)erin(! util! $entru testarea costului de .nlocuire9 Este necesar 0 de ase enea0 s! se anali%e%e valoarea de v5n%are a articolelor de stoc #i $osi"ilul i $act al )luctua(iilor "ru#te de $re(uri $entru a se deter ina valoarea net! reali%a"il!9 In s)5r#it0 .n cadrul $rocesului de evaluare este nevoie s! se anali%e%e #i $osi"ilitatea u%urii orale a stocurilor9

OBIECTIVUL 2#.7 R,5=0/,1 70>,/06,34/ .4B;4=,=6, 13, 157065350 .0.35350 -64.5/0&7,;4A061/, 9 &ig9 >D9I #i discu(iile care ur ea%! sunt conce$ute $entru a a/uta cititorul s! $ercea$! auditul ciclului stocuri-de$o%itare ca $e o succesiune de teste integrate9 1. T,-6,3, .0.35350 .5B;?/?/0&;3?@0 C5nd auditorul veri)ic! o$era(iunile de cu $!r!ri ca $arte a testelor ciclului cu $!r!ri-$l!(i se o"(in $ro"e $rivind e'actitatea valorii ateriilor $ri e ac1i%i(ionate #i a tuturor c1eltuielilor de regie legate de $roduc(ie0 cu e'ce$(ia costului )or(ei de unc!9 2. T,-6,3, .0.35350 -131/00 & ;,/-4=13 In a/oritatea ca%urilor0 eviden(ele conta"ilit!(ii costurilor care re)lect! ano$era direct! #i indirect! $ot )i testate ca $arte a auditului ciclului salarii 6 $ersonal0 cu condi(ia s! e'iste o $lani)icare ti $urie adecvat!9 3. T,-6,3, .0.35350 2J=A?/0&D=.1-?/0 & Cea ai are $arte din testele de audit vi%5nd stocarea $roduselor )inite0 $recu #i e'$edierea #i .nregistrarea $roduselor v5ndute are loc .n o entul test!rii ciclului v5n%!ri-.ncas!ri9 4. T,-6,3, .4=61<0306?@00 .4-65/034/ Aceste teste vi%ea%! 2 controalele )i%ice0 trans)erurile costurilor ateriilor $ri e c!tre valoarea $roduselor .n curs de )a"rica(ie0 trans)erurile costurilor "unurilor )inisate c!tre valoarea $roduselor )inite0 )i#ierele siste atice $er anente ale stocurilor #i eviden(ele conta"ile ale costurilor unitare9 5. I=2,=61/0,/,1 >0A0.?+ ,21351/,1 90 .4B;031/,1 -64.5/034/ In a/oritatea auditelor0 i$ote%a care st! la "a%a test!rii ciclului stocuri-de$o%itare este c! soldul costului "unurilor v5ndute re%ult! din stocul ini(ial0 $lus cu $!r!rile de aterii $ri e0 ano$er! direct! #i alte c1eltuieli de $roduc(ie0 inus stocul )inal9 C5nd auditul stocurilor #i al costului "unurilor v5ndute este a"ordat $rin aceast! $ris !0 i $ortan(a stocului )inal devine evident!9 Inventarierea0 evaluarea #i co $ilarea stocurilor sunt deo$otriv! i $ortante .n acest audit0 deoarece o eroare $rodus! .n oricare dintre aceste lucr!ri duce la $re%entarea eronat! a stocurilor #i a costului "unurilor v5ndute9

Ciclul atrageere ra "ursare de ca$ital $re%int! ur !toarele $atru tres!turi s$eci)ice0 care in)luen(ea%! de anier! se ni)icativ! auditul conturilor i $licate2 19 Relativ $u(ine o$era(iuni a)ectea%! soldurile conturilor0 .ns! )iecare dintre aceste o$era(iuni are adesea o su ! )oarte se ni)icativ!9 >9 O iterea c1iar #i a unei singure o$era(iuni ar $utea )i se ni)iativ!9 @9 E'ist! o leg!tur! /uridic! .ntre entitatea clientului #i de(in!torul ac(iunii0 o"liga(iunii sau unui alt titlu de valoare si ilar9 ?9 E'ist! o leg!tur! direct! .ntre conturile de do"5n%i #i dividende #i conturile de datorii #i ca$ital $ro$riu9 CONTURILE CICLULUI OBIECTIVUL 21&1 I7,=60>0.1/,1 .4=65/034/ 90 6/?-?65/034/ 5=0., 13, .0.35350 16/18,/,&/1B<5/-1/, 7, .1;0613. Iat! conturile care se reg!sesc adesea .n ciclul atragere-ra "ursare de ca$ital2 E)ecte de $l!tit Contracte de $l!tit I$oteci de $l!tit *. $ru uturi i$tecare+ O"liga(iuni de $l!tit *. $ru uturi o"ligatare+ C1eltuieli $rivind do"5n%ile Do"5n%i acu ulate *anga/ate+ Cont "ancar curent Ca$ital social 6 ac(iuni o"i#nuite Ca$ital social 6 ac(iuni $rivilegiate Ca$ital social v!rsat $este valoarea no inal! Ca$ital donat *dona(ii $ri ite+ ,ro)ituri nere$arti%ate *re(inute la dis$o%i(ia .ntre$rinderii+ Re$arti%area $ro)itului nere$arti%ate Ac(iuni de te%aur *ac(iuni $ro$rii r!scu $!rate+ Dividende declarate

 Dividende de $l!tit Societate no inal! 6 cont ca$ital Asocia(ie 6 cont ca$ital9 4etodologia de $roiectare a testelor detaliilor soldurilor conturilor din ciclul atracere-ra "ursare de ca$ital este aceea#i ca #i cea a$licat! $entru alte conturi9 &igura >1-1 con(ine un e'e $lu de a$licare a acestei etodologii .n ca%ul e)ectelor de $l!tit0 .ns! ea $oate )i )olosit! #i .n ca%ul altor conturi din ciclu9 :n deter inarea testelor detaliilor soldurtilor de a$licat e)ectelor de $l!tit0 auditorul tre"uie s! ia .n considerare eraore tolera"il!0 riscul inerent0 riscul de control0 re%ultatele testelor ecanis elor de control0 re%ultatele testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor #i re%ultatele $rocedurilor analitice9 Deseori0 eroarea tolera"il! este )i'at! la un nivel sc!%ut0 deoarece este $osi"il! auditarea .ntregului sold al contului sau a tuturor o$era(iunilor care a)ectea%! acest sold9 i riscul inerent este0 de o"icei0 )i'at la un nivel sc!%ut0 deoarece valoarea corect! a contului este0 de regul!0 u#or de deter inat9 :n od nor al0 auditorii sunt cel ai $reocu$a(i de caracterul adecvat al in)or a(iilor divulgate .n situa(iile )inanciare0 cu ar )i garan(iile #i clau%ele restrictive a$lica"ile e)ectelor de $l!tit9 Dat )iind c! .n aest ciclu se derulea%!0 de o"icei0 $u(ine o$era(iuni0 riscul de control #i re%utatele testelor su"stan(iale ale o$era(iunilor sunt0 .n od nor al0 ai $u(in i $ortante $entru roiectarea testelor detaliilor soldurilor de a$licat unor conturi $recu e)ectele de $l!tit9 ,entru a/oritatea o$era(iunilor din ciclu un )actor de anali%! i $ortant este adecvat lor autori%are9 EFECTELE DE PLTIT OBIECTIVUL 21&2 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7, 15706 1;30.16, ,>,.6,34/ 7, ;3?606 90 .4=65/034/ 90 4;,/1@05=034/ .4=,:,. Un e)ect co ercial de $l!tit re$re%int! o o"liga(ie /uridic! )a(! de un creditor0 care ar $utea )i garantat! sau nu $rin active9 De o"icei0 un e)ect este e is $entru o durat! .ntre o lun! #i un an0 .ns! e'ist! #i e)cte $e ter en lung0 cu scaden(e care de$!#esc un an9 E)ectele co erciale sunt e ise $entru nu eroase sco$uri di)erite0 iar ca garan(ii se $ot )olosi di)erite active0 cu ar )i titlurile de valoare0 crean(ele-clien(i0 stocurile #i i o"ili%!rile9 Ra "urs!rile de ca$ital #i $!(ile de do"5n%i a)erente e)ectelor co erciale tre"uie )!cute .n con)or itate cu $revederile contractului de . $ru ut9 :n ca%ul . $ru uturilor $e ter en scurt0 ra "ursarea ca$italului #i $lata do"5n%ilor se )ac nu ai .n o entul .n care . $ru utul a/unge la scaden(!H .n ca%ul . $ru uturilor de $este KD de %ile0 .ns!0 e)ectul i $une $lata lunar! sau tri estrial! a do"5n%ilor9

Conturile )olosite $entru eviden(a e)ectelor de $l!tit #i a do"5n%ilor a)erente acestora sunt ilustrate .n )igura >1->9 O"iectivele auditului e)ectelor de $l!tit constau .n a deter ina dac! ur !toarele a)ir a(ii sunt a$lica"ile2 4ecanis ele de control intern vi%5nd e)ectele de $l!tit sunt adecvate9 O$era(iunile legate de ca$ital #i de do"5n%ile a)erente e)ectelor de $l!tit sunt corect autori%ate #i .nregistrate $rin $ris a de)ini(iilor celor #ase o"iective de audit re)eritoare la o$era(iuni9 Datoriile legate de e)ectele e ise0 c1eltuielile cone'e $rivind do"5n%ile #i datoriile anga/ate a)erente acestor e)ecte sunt corect $re%entate0 con)or $revederilor a o$ta din cele nou! o"iecitve de audit re)eritoare la solduri9 *Valoarea reali%a"il! nu este a$lica"il! conturilor de datorii9+ !,.1=0-B,3, 7, .4=6/43 0=6,/= E'ist! $atru ecanis e de control i $ortante vi%5nd e)ectele de $l!tit0 du$! cu ur ea%!2 19 Autori%area cores$un%!toare a e isiunii de noi e)ecte9 R!s$underea $rivind e isiunea de noi e)ecte ar tre"ui .ncredin(at! consiliului de ad inistra(ie sau e "rilor de la cel ai .nalt al conducerii9 >9 4ecanis e de control adecvate $rivind ra "ursarea ca$italului #i $lata do"5n%ilor9 :n o entul e isiunii e)ectului0 de$arta entul conta"il ar tre"ui s! $ri easc! o co$ie a docu entului0 de acea#i anier! .n care $ri e#te )aturile )urni%orilor #i "orderourile de rece$(ie a "unurilor9 De$arta entul de eviden(! a datoriilor-)urni%ori ar tre"ui s! e it! auto at cecuri a)erente e)ectelor de $l!tit .n o entul a/ungerii acestora la scaden(!0 din nou0 de aceea#i anier! .n care .ntoc e#te cecurile $entru ac1itarea cu $!r!rilor de "unuri #i servicii9 Co$ia e)ectului de $l!tit re$re%int! docu entul /usti)icativ al $l!(ii9 @9 Docu ente #i eviden(e conta"ile adecvate9 ?9 Vericarea inde$endent! $eriodic!9 T,-6,3, B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 6,-6,3, -5<-61=@013, 13, 4;,/1@05=034/ Testele o$era(iunilor legate de e)ectele de $l!tit vi%ea%! e isiunea e)ectelor0 ra "ursarea ca$itolului #i $lata do"5n%ilor9 Aceste teste de audit )ac $arte din testele ecanis elor de control #i din testele su"stan(iale ale o$era(iunilor a$licate .ncas!rilor *ve%i ca$itolul 1@+ #i $l!(ilor *ve%i ca$itolul 1J+9 Deseori0 din cau%a se ni)ica(iei unor o$era(iuni individuale0 .n cadrul testelor detaliilor soldurilor se )ac teste ale ecanis elor de control #i teste su"stan(ile ale o$era(iunilor su$li entare9

P/4.,75/0 1=13060., Ta"elul >1-1 ilustrea%! c5teva $roceduri analitice ti$ice a$lica"ile conturilor de e)ecte de $l!tit #i conturilor care re)lect! do"5n%ile a)erente acestor e)ecte9Esti area inde$endent! a c1eltuielilor $rivind do"5n%ile de c!tre auditor0 )olosind valoarea edie a e)ectelor de $!tit #i ratele edii ale do"5n%ilor0 dar #i testarea e)ectelor de $l!tit o ise9 T,-6,3, 7,6130034/ -4375/034/ Un ta"lou reca$itulativti$ic este ilustrat .n &igura >1-@9 Deregul!0 acest ta"lou cu$rinde in)or a(ii detaliate $rivind toate o$era(iunile care s-au $rdus $e $arcursul .ntregului an #i care au vi%at ca$italul #i do"5n%ile e)ectelor0 soldul ini(ial #i )inal al e)ectelor #i al do"5n%ior de $l!tit0 $recu #i in)or a(ii descri$tive $rivind e)ectele0 Cu a ar )i data scaden(ei0 rata do"5n%ii #i activele de$use ca garan(ii9 Cele ai i $ortante trei o"iective de audit legate de soldurile e)ectelor de $l!tit sunt2 19 E)ectele e'istente sunt incluse .n ta"lou *e'1austivitate+9 >9 E)ectele de $l!tit din ta"lou sunt corect .nregistrate *e'actitate+9 @9 E)ectele de $l!tit sunt corect $re%entate #i de%v!luite *$re%entare #i de%v!luire+9 &igura >1-? ilustrea%! $rinci$alele conturi ale ciclului atragere-ra "ursare de ca$ital legate de e)ectele de $l!tit0 $recu #i ti$urile de teste de audit )olosite $entru auditarea acestor conturi9 CAPITALURILE PROPRII OBIECTIVUL 21&3 I7,=60>0.1/,1 ;/0=.0;13,34/ ;/,4.5;?/0 70= 1570653 4;,/1@05=034/ 20AJ=7 .1;061353 ;/4;/059 :n auditul ca$italului $ro$riiu tre"uie s! se )ac! o deose"ire i $ortant! .ntre societ!(ile $e ac(iuni $u"lice *cotate $e $ie(ele de ca$ital+ #i societ!(ile $e ac(iuni $rivate *cu nu !r redus de ac(ionari+9 :n c%ul societ!(ilor $e ac(iuni cotate la "urs!0 veri)icarea ca$italurilor $ro$rii este ai co $le'!0 din cau%a nu !rului are de ac(ionari #i a sc1i "!rii )recvente a $ersoanelor care de(in ac(iunile societ!(ii9 O trecere .n revist! a conturilor s$eci)ice de ca$italuri $ro$rii discutate .n sec(iunea de )a(! este ilustrat! .n &igura >1-G9 O"iectivele auditului ca$italurilor $ro$rii const! .n a deter ina dac! ur !taorele a)ir a(ii sunt a$lica"ile2 4ecanis ele de control intern vi%5nd ca$italul social #i dividendele cone'e sunt adecvate9

 O$era(iunile legate de ca$italul social sunt adecvat .ntregistrate0 con)or cerin(elor celor #ase o"iective de audit legate de o$era(iuni9 Soldurile conturilor de ca$ital $ro$riu sunt corect $re%entate #i de%v!luite0 con)or cerin(elor o"iectivelor de audit legate de soldurile conturilor de ca$italuri $ro$rii9 *Dre$turile;o"liga(iile #i valoarea reali%a"il! nu sunt a$lica"ile .n acest ca%+9 !,.1=0-B,3, 7, .4=6/43 0=6,/= :n s)era ca$italurilor $ro$rii0 auditorul inde$endent este interesat de c5tva ecanis e de control intern i $ortante #i anu e2 autori%area adecvat! a o$era(iunilor0 (inerea adevat! a eviden(elor conta"ile0 se$ararea adecvat! a sarcinilor .ntre (inerea eviden(ei ca$italurilor $ro$rii #i gestiunea i/loacelor "!ne#ti #i a certi)icatelor de ac(ionari0 $recu #i )olosirea unui agent inde$endent $entru .nregistrarea e isiunii #i e)ctuarea trans)erurilor ac(iunilor9 1$ #utorizarea adecvat a operaiunilor$ a9 E isiunea ac(iunilor "9 R!scu $!rarea ac(iunilor c9 Declararea dividendelor 2$ 3inerea adecvat a evidenelor contabile "i separarea corespunztoare a sarcinilor$ Cele ai i $ortante $roceduri $rincare se $oate $re.nt5 $ina a$ari(ia de erori .n ca$italurile $ro$rii sunt2 *1+ $roceduri clar de)inte vi%5nd .ntoc irea certi)icatelor de ac(ionar #i .nregistrarea o$era(iunilor legate de ac(iuni #i *>+ veri)icarea intern! inde$endent! a in)or a(iilor din eviden(ele societ!(ii9 Registrul certi)icatelor de ac(ionar este o eviden(! a e siunilor #i r!scu $!r!rilor de ac(iuni e)ectuate $e .ntreaga durat! de via(! a societ!(ii $e ac(iuni9 &i#ierul siste atic al ca$italului social re$re%int! o eviden(! a ac(iunilor a)late .n circula(ie la un o ent dat9 4$ 5olosirea unui agent independent pentru nregistrarea "i transferul aciunilor$ Orice co $anie ale c!rei ac(iuni sunt cotate la o "urs! de valoari este o"ligat! s! anga/e%e un agent de .nregistrare inde$endent0 ca i/loc de cotnrol care s! $re.nt5 $ine e isiunea necores$un%!toare a certi)icatelor de ac(ionar9 4a/oritatea arilor societ!(i $e ac(iuni )ac a$el #i la serviciile unui agent de trans)er al ac(iunilor0 .n sco$ul de a (ine eviden(a ac(ionarilor0 inclusiv a eviden(elor care docu entea%! trans)erurile dre$turilor de $ro$rietate asu$ra ac(iunilor9 A570653 .1;06135350 -4.013 -5<-./0- 90 2?/-16

:n auditul ca$italului social su"scris #i al ca$italului social v!rsat $este valoarea no inal! a ac(iunilor e'ist! $atru $reocu$!ri $rinci$ale #i anu e2 19 O$era(iiunile de ca$ital social e'istente sunt .nregistrate *e'1austivitatea+9 >9 O$era(iunile de ca$ital social .nregistrate e'ist! #i sunt corecte *e'isten(a #i e'actitatea+9 @9 Ca$italul social este corect .nregistrat *e'actitatea+9 ?9 Ca$italul social este adecvat $re%entat #i de%v!luit *$re%entarea #i de%v!luirea+9 ,ri ele dou! as$ecte (in de testele ecanis elor de control #i la testele su"stan(iale ale o$era(iunilor0 iar ulti ele dou! 6 de testele detaliilor soldurilor9 1. O;,/1@05=03, 7, .1;0613 -4.013 ,:0-6,=6, -5=6 D=/,80-6/16, 9 Acest o"iectiv este u#or de con)ir at atunci c5nd clientul de audit )ace a$el la un agent de .nregistrare sau trans)er al ac(iunilor9 Auditorul $oate con)ir a $e l5ng! ace#ti agen(i dac! s-au $rodus o$era(iuni legate de ca$italul social #i $oate veri)ica e'actitatea o$era(iunilor e'istente9 2. O;,/1@05=03, 7, .1;0613 -4.013 D=/,80-6/16, ,:0-6? 90 -5=6 .4/,.6, F,:0-6,=@1 90 ,:1.60616,1H. E isiunea de noi ac(iuni contra i/loace "!ne#ti0 )u%iunea cu o alt! co $anie $rintrun sc1i " de ac(iuni #i cu $!rarea de ac(iuni de te%aur i $un deo$otriv! reali%area unui audit a$ro)undat9 :nregistrarea corect! a o$era(iunilor legate de ca$italul socialul social #i care i $lic! un trans)er de i/loace "!ne#ti $oate )i u#or veri)icat! $rin con)ir area su elor cu agentul de trans)er #i $rin con)runtarea siu elor o$era(iunilor de ca$ital social .nregistrate cu .ncas!rile9 3. C1;061353 -4.013 ,-6, .4/,.6 D=/,80-6/16. Soldul )inal al contului de ca$ital social est veri)icat deter in5ndu-se0 ai .nt5i0 nu !rul de ac(iuni a)late .n circual(ie la data .nc1iderii "ilan(ului conta"il9 Du$! ce auditorul se convinge c! nu !rul de ac(iuni a)late .n circula(ie este corect0 se $oate veri)ica valoarea no inal! .nregistrat! .n contul de ca$ital0 .n ul(indu-se nu !rul de ac(iuni cu valoarea no inal! a unei ac(iuni9 Un as$ect i $rtant .n ceea ce $rive#te e'actitatea ca$italului social const! .n a se veri)ica dac! nu !rul de ac(iuni )olosit $entru deter inarea $ro)itului $e ac(iune este corect9 4. I=>4/B1@003, ;/020=7 .1;061353 -4.013 -5=6 17,.216, ;/,A,=616, 90 7,A2?3506,. Cele ai i $ortante surse de in)or a(ii $entru a deter ina caracterul adecvat al $re%ent!rii #i de%v!luirii sunt2 statutul de .n)iin(are a societ!(ii0 $rocesele 6 ver"ale ale #edin(elor consiliului de ad inistra(ie #i anali%a o$era(iunilor de ca$ital social )!cut! de auditor9

A570653 70207,=7,34/ Iat! cele ai i $ortante o"iective legate de dividende0 inclusiv cele vi%5nd dividendele datorate2 19 Dividendele .nregistrate e'ist! *e'isten(a+9 >9 Dividendele e'istente sunt .nregistrate *e'1austivitatea+ @9 Dividendele sunt corect .nregistrate *e'actitatea+ ?9 Dividendele $l!tite ac(ionarilor e'ist! *e'isten(a+ G9 Dividendele datorate sunt .nregistrate *e'1austivitatea+9 I9 Dividendele datorate sunt corect .nregistrate *e'actitatea+9 19 E'isten(a dividendelor .nregistrate $oate )i veri)icat! $rin e'a inarea $roceselor ver"ale ale #edin(elor consiliului de ad inistra(ie0 c!ut5ndu-se autori%area su ei dividendului $e ac(iune #i a datei calculului dividendelor9 @9 E'actitatea unei declara(ii de didende $oate )i veri)icat! $rin recalculare su ei dividendelor $ornind de la dividendul $e ac(iune #i de la nu !rul de ac(iuni a)late .n circula(ie I9 Testele dividendelor datorate ar tre"uie e)ectuate .n $aralel cu testele dividendelor declarate9 Orice dividende ne$l!tite ar tre"ui incluse .n situa(iile )inanciare ca datorii ale societ!(ii9 A57064/53 ;/4>065/034/ =,/,;1/60A16, :n a/oritatea co $aniilor0 singurile o$era(iuni care a)ectea%! $ro)iturile nere$arti%ate sunt $ro)iturile nete ale e'erci(iului #i dividendele declarate9 Ar $utea .ns! interveni #i recti)ic!ri ale $ro)itului e'eci(iului anterior0 recti)ic!ri ale e'erci(iului anterior .nregistrate direct .n creditul contului de $ro)ituri nere$art%ate #i de)inirea sau eli inarea unor $osturi de re$arti%are a $ro)iturilor o"(inute9 Auditul su elor .nregistrate .n creditul $ro)iturilor nere$arti%ate cores$un%!tor $ro)itului net al e'erci(iului *sau .n de"it0 cores$un%!tor unei $ierderi+ este reali%at $ri si $la con)runtare a .nregistr!rii din contul de $ro)ituri nere$arti%ate cu $ro)itul net re)lectat .n contul de $ro)it #i $ierdere9 Un as$ect i $ortant .n auditul su elor de"itoare #i creditoare din contul de $ro)ituri nere$arti%ate0 altele dec5t cele cores$un%5nd $ro)itului net #i dividendelor0 const! .n a deter ina dac! o$era(iunile a)erente lor ar )i tre"uit incluse9 Un alt as$ect i $ortant .n auditul $ro)iturilor nere$arti%ate const! .n a se deter ina dac! e'ist! vreo o$era(iune care ar )i tre"uit inclus!0 dar nu a )ost9

,rinci$ala $reocu$are .n ceea ce $rive#te deter inarea corectei $re%ent!ri #i de%v!luiri a $ro)iturilor nere$arti%ate .n situa(iile )inanciare este e'isten(! unor restric(ii vi%5nd $lata dividendelor9 &igura >1-I ilustrea%! $rinci$alele conturi legte de ca$italurile $ro$rii incluse .n ciclul atragere-ra "ursare de ca$ital0 recu #i ti$urile de teste de audit )olosite $entru auditarea acestor conturi9

CONTUL BANCAR CURENT I CICLURILE DE OPERAIUNI OBIECTIVUL 22&1 I35-6/1/,1 3,8?65/00 70=6/, .4=653 <1=.1/ .5/,=6 90 702,/-,3, .0.35/0 7, 4;,/1@05=0 :n auditul i/loacelor "!ne#ti tre"uie s! se )ac! o deose"ire i $ortant! .ntre veri)icarea con)runt!rii soldului din e'trasul de cont "ancar cu soldul din cartea are0 e)ectuat! de client0 #i )a$tul de a veri)ica dac! i/loacele "!ne#ti .nregistrate .n cartea are re)lect! corect! corect toate o$era(iunile "!ne#ti derulate $e $arcursul anului9 Este relativ u#or de veri)icat con)runtarea soldurilor de dis$oni"ilit!(i )!cut! de client0 .ns! o $or(iune se i)icativ! din auditul total al unei co $anii const! .n necesitatea de a veri)ica dac! o$era(iunile "$ne#ti sunt adecvat .nregistrate9 De e'e $lu0 )iecare dintre ur !toarele $re%ent!ri eronate duce0 $5n! la ur !0 la e)ectuarea de $l!(i gre#ite sau la ne.ncasarea unor i/loace "!ne#ti0 .ns! nici una dintre ele nu va )i0 .n od nor al0 desco$erit! .n cadrul audito!rii con)runt!rii solurilor de dis$oni"ilit!(i2 Ne)acturarea unui client9 &acturarea unui client la un $re( ai ic dec5t cel i $us de $oliticile co $aniei9 Detrunarea de i/loace "!ne#ti $rin interce$tarea $l!(ilor re ise de clien(i .nainte ca acestea s! )ie .nregistrate0 soldul contului res$ectiv )iind a$oi trecut $e $ierderi ca o crean(! irecu$era"il!9 Ac1itarea unei )acturi a )urni%orului de dou! ori9 ,lata inadecvat! a c1eltuielilor $ersonale ale e "rilor conducerii9 Ac1itarea unor aterii $ri e care nu au )ost $ri ite9 Re unerarea unui anga/at $entru ai ulte ore dec5t a lucrat el .n realitate9

 ,lata c!treo $arte a)iliat! de do"5n%i .n su ! ai are dec5t su a deter nat! $rin rata do"5n%ii a$lica"il!9 ,rin testarea con)runt!rii soldurilor de dis$oni"ilit!(i *"ancar #i intern+ sedesco$er!0 .n od nor al0 erori de natur! co $let di)erit!0 cu ar )i2 Un cec care nu a )ost ac1itat de "anc! nua )ost inclus .n lista cecurilor .n circula(ie0 .n ciuda )a$tului c! cecul a )ost .nregistrat .n /urnalul $l!(ilor9 :ncas!rile au )ost $ri ite de client du$! data .nc1iederii "ilan(ului conta"il0 dar au )ost .nregistrate ca .ncas!ri ale e'erci(iului .n curs9 De$o%ite care au )ost .nregistrate ca .ncas!ri a$roa$e de s)5r#itul anului0 de$use la "anc! .n aceea#i lun! #i incluse .n con)runtarea soldurilor de dis$oni"ilit!(i ca de$i%ite .n tran%it9 ,l!(i .n contul e)ectelor co erciale e ise au )ost de"itarea direct .n conturi "ancar de c!tre "anc!0 dar nu au )ost .nregistrate .n eviden(ele conta"ile ale clientului de audit9 TIPURILE DE CONTURI DE !IJLOACE BNETI OBIECTIVUL 22&2 I7,=60>0.1/,1 ;/0=.0;13,34/ 60;5/0 7, .4=6/50 7, B0K341., <?=,960 @0=56, 7, ,=606?@03, ,.4=4B0.,. C4=653 8,=,/13 7, B0K341, <?=,960 Contul general de i/loae "!ne#ti este $unctul central al )lu'ului de i/loace "!ne#ti din a/oritatea organi%a(iilor0 deoarece a$roa$e toate .ncas!rile #i $l!(ile trec $rin acest cont9 :n od nor al0 $l!(ie a)eernte ciclului cu $!r!ri-$l!(i sunt )!cute din acet cont9 :n $lus0 .ncas!rile #i $l!(ile din toate celelalte conturi de i/loace "!ne#ti sunt0 .n od nor al0 )!cute $rin inter ediul contului general9 C4=653 7, 121=-5/0 6,B;4/1/, ;,=6/5 ;3161 -131/0034/ :n ca%ul )olosirii unui cont de avansuri te $orare $entru salarii0 un sold )i'0 de e'e $lu0 19DDDU0 este $!strat .n $er anen(! .ntr-un cont "ancar distinct9 Cu $u(in ti $ .nainte de )oecare $erioad! de calcul #i $lat! a salariilor0 din contul general de i/loace "!ne#ti se )ace un vira ent .n contul de vansuri te $orare $entru $lata salariilor0 .n su a salariilor nete9 C4=653 <1=.1/ 7, >03013? :n anu ite co $anii0 de$o%itele #i $l!(ile a)erente )iec!rei )iliale sunt )!cute $rintrun cont "ancar se$arat0 iar sur$lusul de i/loace "!ne#ti este $eriodic trans)erat $e cale electronic! .n contul "ancar general al sediului central9 :n aceste situa(ii0 contul de )ilial! este ase !n!tor unui cont general0 .ns! )unc(ionea%! la nivel de )ilial!9

&ondul de cas! "a%at $e avansuri te $orare Un )ond de cas! "a%at $e avansuri te $rare nu este0 .n realitate0 un cont "ancar0 dar este su)icient de ase !n!tor cu un de$o%it de i/loace "!ne#ti $entru a erita s! )ie inclus aici9 Un cont de Acas! ic!B nu este adesea ni ic ai ult dec5t o su ! de "ani $us! deo$arte .ntr-un sei) #i care serve#te la ac1itarea c1eltuielilor !runte oca%ionale9 E.C0213,=6,3, B4=,61/, Sur$lusuri de i/loace "!ne#ti acu ulate .n cursul anu itor $or(iuni ale ciclului o$era(ional #i de care .ntre$rinderea va avea nevoie .ntr-un viitor re%ona"il de a$ro$iat sunt adesea investite .n ec1ivalente onetare $e ter en scurt0 )oarte lic1ide9 ,rintre e'e $le de ase enea $lasa ante senu !r!2 de$o%itele la ter en0 certi)icatele de de$o%it #i titlurile $ie(ei onetare9 &igura >>-> ilustra%! leg!turile dintre contul general de i/loace "!ne#ti #i celelalte conturi de tre%orerie9 Toate i/loacele "!ne#ti )ie $rovin din contul general0 )ie sunt de$use .n acest cont9 Restul ca$itolului de )a(! a"ordea%! auditul ur !toarelor trei ti$uri de contrui2 contul geenral de i/loace "!ne#ti0 contul "ancar de avansuri te $orare $entru $lata salariilor #i )ondul de cas! "a%at $e avansuri te $orare9 Celelalte conturi se asea !n! unuiadintre aceste trei conturi #i nu ai tre"uie discutate9 AUDITUL CONTULUI GENERAL DE !IJLOACE BNETI OBIECTIVUL 22&3 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 ,-6,34/ 7, 15706 1;30.16, .4=65350 8,=,/13 7, B0K341., <?=,960 4etodologia de auditare a soldului i/loacelor "!ne#ti de la s)5r#itul e'erci(iului este0 .n esen(!0 identic! celei )olosite $entru toate celelalte conturi "ilan(iere9 4etodologia este ilustrat! .n &igura >>-@ #i a$oi discutat! .n detaliu9 F0:1/, ,/4/00 643,/1<03, 90 ,-60B1/,1 /0-.5350 0=,/,=6 FF1A1 IH Soldul de i/loace "!ne#ti este nese ni)icativ .n a/oritatea auditelor0 .ns! o$era(iunile legate de i/loacele "!ne#ti care a)ectea%! acest sold sunt a$roa$e .ntotdeauna e'tre de se ni)icativ eronat! a i/loacelor "!ne#ti9 &dat )iind )a$tul c! i/loacele "!ne#ti sunt ai vulnera"ile la )urt dec5t alte active0 riscul inerent este are $entru o"iectivele e'isten(ei0 e'a1austivita(ii #i e'actit!(ii9 De regul!0 aceste o"iective re$re%int! $unctul central al audit!rii soldurilor de i/loace "!ne#ti9 De cele ai ulte ori0 acest risc inerent este ic $entru toate celelalte o"iective9 E-60B1/,1 /0-.5350 7, .4=6/43 FF1A1 IH

4ecanis ele de control vi%5nd soldurile de s)5r#it de an ale i/loacelor "!ne#ti din contul geenral $ot )i clasi)icate .n dou! categorii2 ecanis e de control a$licate ciclurilor de o$era(iuni care a)ectea%! .nregistrarea .ncas!rilor #i $l!(ilor de i/loace "!ne#ti #i con)runt!ri inde$endente ale soldurilor de dis$oni"ilit!(i9 4ecanis ele de control care a)ectea%! .nregistrarea o$era(iunilor i $lic5nd i/loace "!ne#ti au )ost discutate .n ca$itolele $recedente0 .ns! ele sunt esen(iale #i $entru deter inarea riscului de control a)erent i/loacelor "!ne#ti9 De e'e $lu0 .n ciclul cu $!r!ri-$l!(i0 $rinci$alele ecanis e de control cu$rind2 se$ararea adecvat! a sarcinilor legate de se narea cecurilor #i a )unc(iilor vi%5nd eviden(a datoriilor)urni%ori0 se narea e'clusiv! a cecurilor de c!tre o $ersoan! . $uternicit! .n acest sens0 )olosirea de cecuri $renu erotate i $ri ate $e o 15rtie s$ecial!0 controlul adecvat al )or ularelor e cecuri #i al cecurilor anulate0 veri)icarea riguroas! .nainte de se narea cecurilor a docu enta(iei /usti)icative de c!tre $ersoana care se nea%! cecurile9 C4=>/5=61/,1 -4375/034/ 7, 70-;4=0<06?@0. O con)runtare riguroas! a soldurilor de dis$oni"ilit!(i0 )!cut! de un anga/at co $etent al clientului0 ar tre"ui s! cu$rind! ur !toarele2 Co $ararea cecurilor anulate cu eviden(ele conta"ile ale $l!(ilor e)ctuate0 veri)ic5ndu-se data0 "ene)iciarul #i su a9 E'a inarea cecurilor nulate0 veri)ic5ndu-se se n!turile0 andosarea #i anularea Co $ararea de$o%itelor )!cute .n contul "ancar cu .ncas!rile .nregistrate0 veri)ic5ndu-se data0 clientul $l!titor #i su a9 Veri)icarea succesiunii nu erice a cecurilor #i investigarea nu erelor de cecuri a"sente9 Recti)icarea tuturor ele entelor care dau na#tere iZunor di)eren(e .ntre soldul conta"il #i soldul "ancar #i veri)icarea corectitudinii lor9 Con)runtrea totalului de"itelor din e'trasul de cont cu totalurile din eviden(ele conta"ile ale .ncas!rilor9 Con)runtarea totalului creditelor din e'trasul de cont cu totalurile din eviden(ele conta"ile ale .ncas!rilor9 Veri)icarea corectitudinii #i .nregistr!rii adecvate a tuturor trans)erurilor inter"ancare de la s)5r#it de lun!9 Investigarea cecurilor a)late .n circula(ie *e ise0 dar ne.ncasdate de "ene)iciar+ #i a avi%elor de "locare a $l!(ii unor cecuri9 P/40,.61/,1 90 ,>.65/,1 6,-6,34/ B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 90 1 6,-6,34/ -5<-61=@013, 13, 4;,/@05=034/ FF1A1 1 II&1H

Dat )iind )a$tul c! soldul de i/loace "!ne#ti este a)ectat de toate celelalte cicluri0 cu e'ce$(ia ciclului stocuri-de$o%itare0 e'ist! un nu !r e'tre de are de o$era(iuni care au un i $act asu$ra sodului de i/loace "!ne#ti9 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 ;/4.75/034/ 1=13060., FF1A1 1 III&1H De cele ai lte ori0 auditorii co $ar! soldul )inal din con)runtarea soldurilor de dis$oni"ilt!(i e)ectuat! la s)5r#itul e'erci(iului $recedent9 :n od ase !n!tor0 auditorii co $ar!0 de o"icei0 soldul )inal al i/loacelor "!ne#ti cu soldurile a)erente lunilor $recedente9 Aceste $roceduri analitice ar $utea $er ite desco$erirea $re%ent!rilor eronate ale i/loacelor "!ne#ti9 P/40,.61/,1 6,-6,34/ 7,6130034/ -4375350 7, B0K341., <?=,960 FF1A1 1 III&1H P/0B0/,1 5=,0 .4=>0/B?/0 <1=.1/,. ,entru a si $li)ica unca auditorilor0 dar #i cea a "anc1erilor c!rora li se cere s! co $lete%e con)ir !rile "ancare0 IAC,A;AIC,A a a$ro"at )olosirea unui )or ular de con)ir are "ancar! standard9 &igura >>-G $re%int! o ilustra(ie a unui )or ular co $letat de con)ir are "ancar! standard9 Du$! $ri irea con)ir !rii "ancare0 soldul contului "ancar con)ir at de "anc! ar tre"ui co $arat cu su a re)lectat! .n )or ularul de con)runtare a soldurilor de dis$ni"ilit!(i9 :n od ase !n!tor0 toate celelalte in)or a(ii din con)ir are ar tre"ui co $arate cu )oile de lucru relevante ale auditului .n cau%!9 :n orice situa(ie .n care in)or a(ii9le co $arate nu concord!0 ar tre"ui s! se )ac! o investiga(ie a di)eren(ei9 P/0B0/,1 5=50 ,:6/1- <1=.1/ 7, .,A5/?9 Sco$ul e'trasului "ancar de ce%ur! este de a /usti)ica ele entele recti)icate de client du$! con)runtarea soldurilor de dis$oni"ilit!(i de la s)5r#itul e'erci(iului cu a/utorul .i cere clientului s! solicite "!ncii s! tri it! direct auditorului e'trasul a)erent $ri elor L-1D %ile de du$! .nc1iderea "ilan(ului conta"il9 T,-6,3, 1;30.16, .4=>/5=6?/00 -4375/034/ 7, 70-;4=0<0306?@0. O"iectivele test!rii con)runt!rii soldurilor de dis$oni"ilit!(i sunt2 a deter ina dac! anga/a(ii clientului au co $letat corect )or ularul con)runt!rii #i a veri)ica dac! soldul "ancar0 cue'ce$(ia de$o%itelor .n tran%it0 a cecurilor .n circula(ie *neac1itate de "anc!+ #i a altor ele ente de recti)icare9 :n cursul test!rii con)runt!rii soldurilor de dis$oni"ilit!(i0 auditorul $oate o"(ine in)or a(iile necesare $entru e)ectuarea testelor din e'trasul "ancar de ce%ur!9 :n acest conte't se vor de)ini $roceduri de audit i $ortante #i anu e2 Veri)ica(i e'actitatea ate atic! a con)runt!rii soldurilor de dis$oni"ilit!(i .ntoc it! de client9

 Co $ara(i soldul din con)ir area "ancar! #i;sau soldul ini(ial din e'trasul de ce%ur! cu soldul con)or "!ncii re)lectat .n ta"loul con)runt!rii soldurilor de dis$oni"ilit!(iH aceste solduri tre"uie s! concorde9 Co $ara(i cecurile co $letate .nainte de s)5r#itul e'erci(iului conta"il #i incluse .n e'trasul "ancar de ce%ur! cu lista cecurilor a)late .n circula(ie0 inclus! .n ta"loul de con)runtare a soldurilor de dis$ni"ilit!(i0 $recu #i cu /urnalul $l!(ilor .ntoc it .n $ierderea sau $erioadele anterioare datei .nc1iderii "ilan(ului conta"il #i incluse .n /urnalul $l!(ilor ar tre"ui0 de ase enea0 incluse .n lista cecurilor a)lSate .n circula(ie9 Dac! un cec a )ost inclus .n /urnalul $l!(ilor0 el ar tre"ui re)lectat ca un cec a)lat .n circula(ie .n ca%ul .n care nu a )ost ac1itat .nainte de data .nc1iderii "ilan(ului conta"il9 :n od ase !n!tor0 dac! un cec a )ost ac1itat de "anc! .nainte de data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il0 atunci el nu ar tre"ui re)lectat .n ta"loul de con)runtare a soldurilor de dis$oni"ilit!(i9 Investiga(i toate cecurile se ni)icative incluse .nlista cecurilor a)late .n circula(ie #i care nu au )ost re)lectate ca )iind ac1itate de "anc! .n e'trasul "ancar de ce%ur!9 ,ri ul $as al investiga(iei const! .n a con)runta su ele tuturor ele entelor neac1itatea cu /urnalul $l!(ilor9 4otivul $entru care cecul nu a )ost .ncasat ar tre"ui discutat cu cientul0 iar dac! auditorul este .ngri/orat de $osi"ilitatea co iterii unei )raude0 ar tre"ui s! se )ac! o con)ir are a soldului datoriei )a(! de )urni%or0 .n sco$ul de a se deter ina dac! )urni%orul a .nregistrat de $osi"ilitatea co iterii unei )raude0 ar tre"ui s! se )ac! o con)ir are a soldului datoriei )a(! de )urni%or0 .n sco$ul de a se deter ina dac! )urni%orul a .nregistrat $ri irea $l!(ii .n $ro$riile sale eviden(e conta"ile9 :n $lus0 .n $enulti a %i a auditului ar tre"ui e'a inate toate cecurile anulate care $ot )i $use la dis$o%i(ia auditorilor9 Co $ara(i de$o%itele .n tra%it cu e'trasul "ancar de ce%ur!9 Toate .ncas!rile care nu au )ost de$use la "anc! la s)5r#itul anului ar tre"ui con)runtate cu e'trasul "ancar de ce%ur!0 $entru a se asigura c! ele au )ost de$use cu $u(in ti $ du$! .nce$utul noului e'erci(iu conta"il9 Veri)ica(i alte ele ente de recti)icare din e'trasul "ancar #i din ta"loul de con)runtare a soldurilor de dis$oni"ilit!(i9 Aici se .ncadrea%! ele ente $recu 2 co isioanele "ancare0 erorile #i corect!rile "ancare0 $recu #i o$era(iunile ne.nregistrate0 /usti)icate $rin note conta"ile #i de"itate sau creditate de c!tre "anc! direct .n contul "ancar9 Aceste ele ente de recti)icare ar tre"ui investigate atent0 $entru a se asigura c! ele au )ost tratate cores$un%!tor de c!tre cleint9 &igura >>-I ilustrea%! odul .n care sunt )olosite di)eritele ti$uri de teste de audit $entru auditarea contului general de i/loace "!ne#ti9 Re arca(i din aceast! )igur! c! testele ecanis elor de cotnrol9 Testele su"stan(iale ale o$era(iunilor #i $rocedurile

analitice sunt e)ectuate $entru )iecare ciclu de o$era(iuni care cu$rinde contul de i/loace "!ne#ti9 PROCEDURI ORIENTATE SPRE DETECTAREA FRAUDELOR OBIECTIVUL 22&4 R,.5=4196,/,1 -0651@0034/ D= .1/, -, 0B;5=, 4 1;/4>5=71/, 1 6,-6,34/ 7, 15706 1;30.16, .4=65350 8,=,/13 7, B0K341., <?=,960 D= -.4;53 2,/0>0.?/00 ,:0-6,=@,0 >/157,34/. O considera(ie i $ortant! .n auditul soldului contului general de i/loace "!ne#ti se re)er! la riscul de )raud!9 Auditorul tre"uie s!-#i e'tind! $rocedurile e)ectuate .n cadrul auditului i/loacelor "!ne#ti de la s)5r#itul e'erci(iului0 .n sco$ul de a deter ina dac! e'ist! $osi"ilitatea $roducerii unei )raude se ni)icative0 .n ca%urile .n care ecanis ele de control intern sunt inadecvate0 dar ai ales atunci c.5nd nu e'uist! o se$arare adccvat! a sarcinilor legate de gestiunea i/loacelor "!ne#ti #i de .nregistrarea o$era(iunilor i $lic5nd i/loace "!ne#ti .n eviden(ele conta"ile9 :n $roiectarea $rocedurilor de audit vi%5nd desco$erirea )raudelor0 auditoul ar tre"ui s! anali%e%e )oarte atent natura nea/unsurilor siste ului de control intern0 ti$urile de )raud! care ar $utea re%ulta din aceste nea/unsuri0 se ni)ica(ia $oten(ial! a )rudelor0 $recu #i $roceduirle de audit care vor )i cele ai e)icace $entru desco$erirea )raudelor9 C5nd e)ectuea%! teste cu sco$ul s$eci)ic de a detecta )raudele0 auditorii ar tre"ui s! (in! cont de )a$tul c! e'ist! #i alte $roceduri de audit care $ot )i utile0 $e l5ng! testele detaliilor soldurilor9 ,rintre e'e $lele de $roceduri care ar $utea $er ite desco$erirea unei )raude .n s)era .ncas!rilor se nu !r!2 con)ir area crean(elor-clien(i0 testarea e'isten(ei unei Aco $ens!ri a crean(elorB0 e'a inarea articolelor de /urnal general i $lic5nd contul de i/loace "!ne#ti $entru a se detecta ele entele neo"i#nuite0 con)runtarea co en%ilor clien(ilor cu v5n%!rile #i .ncas!rile ulterioare0 $recu #i e'a inarea a$ro"!rilor #i a docue ntelor /usti)icative legate de crean(ele incerte #i de v5n%!rile restituite #i ra"aturile acordate9 Teste ase !n!toare $ot )i )olosite #i $entru a veri)ica eventuala $re%en(! a unor $l!(i )rauduloase9 C1iar dac! se de)inescv $roceduri re%ona"il de co $le'e vi%5nd detectarea )raudelor0 )raudele sunt e'tre de di)icil de desco$erit0 ai ales cele care i $lic! o isiuni ale o$era(iunilor #i soldurilor conturilor din eviden(ele conta"ile9 Dac!0 de e'e $lu9 O co $anie are conturi ilegale .n "!nci str!ine #i de$une .n aceste conturi "anii $roveni(i din v5n%!ri ne.nregistrate .n conta"ilitate0 este )oarte $u(in $ro"a"il c! auditorul s! desco$ere )rauda9 Cu toate acestea0 auditorii sunt o"liga(i s! )ac! un e)ort re%ona"il $entru a detecta )raudele atunci c5nd au otive de a crede c! s-ar )i $utut co ite )raude9 :n $aragra)ele din continuare vo discuta ur !torele $roceduri vi%5nd desco$erirea )raudelor legate direct de soldurile i/loacelor "!ne#ti de la s)5r#itul e'erci(iului2 trestele a$ro)undate ale con)runt!rii soldurilor de dis$oni"ilit!(i0 /usti)icarea i/loacelor "!ne#ti #i testele trans)erurilor inter"ancare9

1. T,-6,3, 1;/4>5=716, 13, .4=>/5=6?/00 -4375/034/ 7, 70-;4=0<0306?@0 C5nd auditorul crede c! ta"loul de con)runtare a soldurilor de dis$oni"ilit!(i .ntoc it la s)5r#it de e'erci(iu ar $utea )i inten(ionat eronat0 se i $une e)ectuarea unor testee a$ro)undate ale acestui ta"lou9 Sco$ul $rocedurilor a$ro)undate este de a veri)ica dac! toate o$era(iunile re)lectate .n /urnalele ulti ei luni a anului au )ost corect incluse .n sau e'cluse din ta"loul de con)runtare a soldurilor de dis$oni"ilit!(i #i de a veri)ica dac! toate ele entele de recti)icare cu cecurile anualte #i cu alte docu ente re)lectate .n e'trasul de cont "ancar cores$un%!tor lunii dece "rie9 O etod! ti$ic! ar consta .n a $orni de la ta"loul de con)runtare a soldurilor de dis$oni"ilit!(i din noie "rie #i a co $ara toate ele entele de recti)icare cu cecurile anulate #i cu alte docu ente re)lectate .n e'trasul de cont "ancar cores$un%!tor lunii dece "rie9 :n $lus0 toate cecurile anualte #i "orderourile de v!rs! 5nt r! ase din e'trasul "ancar a)erent lunii dece "rie ar tre"ui co $arate cu /urnalele de $l!(i #i .ncas!ri a)erente lunii dece "rie9 Toate ele entele nerecti)icate din ta"loul de con)runtare a soldurilor de dis$oni"ilit!(i a)erent lunii noie "ie #i din /urnalele de $l!(i #i .ncas!ri a)erente lunii dece "rie ar tre"ui incluse .n ta"loul de con)runtare a soldurilor de dis$oni"ilit!(i .ntoc it de client la @1 dece "rie 9 :n od ase !n!tor0 toate ele entele recti)icate .n ta"luul de con)runtare a soldurilor de dis$oni"ilit!(i .ntoc it la @1 dece "rie ar tre"ui s! re$re%inte ele entele neac1itate de "anc! incluse .n ta"loul de con)runtare a soldurilor de dis$oni"iit!(i a)erent lunii noie "rie #i .n /urnalele lunii dece "rie9 ,e l5ng! testele descrise ai sus0 auditorul tre"uie s! a$lice #i$roceduri ulterioare s)5r#itului e'erci(iului conta"il0 )olosind e'trasul "ancar de ce%ur!9 Aceste teste vor )i e)ectuate $rin odalit!(ile descrise ai sus9 2. J5-60>0.1/,1 B0K341.,34/ <?=,960 Auditorul )olose#te o /usti)icare a i/loacelor "!ne#ti .n sco$ul de a deter ina dac! s-au )!cut ur !toarele2 Toate .ncas!rile .nregstrate .n eviden(ele conta"ile au )ost de$o%itate la "anc!9 Toate su ele de$o%itate la "anc! au )ost .nregistrate .n eviden(ele conta"ile9 Toate $l!(ile .nregistrate .n eviden(ele conta"ile au )ost ac1itate de "anc!9 Toate su ele care au )ost ac1itte de "anc! au )ost .nregistrate .n conta"ilitate9 O /usti)icare a i/loacelor "!ne#ti include urn !toarele2 O con)runtare a soldului din e'trasul "ancar cu soldul din cartea are la .nce$utul $erioadei $entru care se )ace /usti)icarea i/loacelor "!ne#ti9 O con)runtare a .ncas!rilor de$o%itate0 con)or "!ncii0 cu /urnalul .ncas!rilor a)erent $erioadei su$use anali%ei9 O con)runtare a cecurilor anulate #i ac1itate de "anc! cu /urnalul $l!(ilor a)erent $erioadei su$use anali%ei9

 O con)runtare a soldului din e'trasul "ancar cu soldul din cartea s)5r#itul $erioadei $entru care se )ace /usti)icarea i/loacelor "!ne#ti9

are la

De regul!0 o /usti)icare a i/loacelor "!ne#ti de acest ti$ este nu it! A/usti)icare a i/loacelor "!ne#ti $e $atru coloaneB 6 se )olose#te c5te o coloan! $entru )eiecare dintre cele $atru ti$uri de in)or a(ii $re%entate ai sus9 O /usti)icare a i/loacelor "!ne#ti $oate )i )!cut! )ie $entru una sau ai ulte luni din cursul e'erci(iului conta"il0 )ie $entru ulti a lun! a anului9 &igura >>-L ilustrea%! )or ularul .ntoc it $entru o /usti)icare a i/loacelor "!ne#ti $e $atru coloane0 e)ectuat! $entru o lun! din cursul e'erci(iului conta"il9 ,rinci$ala $reocu$are a auditorului .n cadrul reali%!rii unei /usti)ic!ri a i/loacelor "!ne#ti a)erente unei luni din cursul e'erci(iului conta"il nu este a/ustaarea soldurilor conturilor0 controlul intern0 ai cur5nd0 ec1ili"rarea su elor din eviden(ele conta"ile cu su ele .nregistrate de "anc! #i corectarea di)eren(elor9 C5nd )ace o /usti)icare a i/loacelor "!ne#ti0 auditorul co "in! testele su"stan(iale ale o$era(iunilor cu testele detaliilor soldurilor9 De e'e $lu0 o /usti)icare a .ncas!rilor etste un test al o$era(iunilor .nregistrate $e c5nd o con)runtare a soldurilor de dis$oni"ilit!(i este un test al soldului de i/loacee "!ne#ti la un o ent dat9 Musti)icarea i/loacelor "!ne#ti este o e'celent! etod! de co $arare a .ncas!rilor #i $l!(ilor .nregistrate cu contul "ancar #i cu ta"loul de con)runtare a soldurilor de dis$oni"ilit!(i9 Totu#i auditorul ar tre"ui s! (in! cont de )a$tul c! /usti)icarea $l!(ilor nu este e)icace $entru desco$erirea cecurilor e ise .n su e gre#ite0 a cecurilor )rauduloase sau a altor $er%ent!ri eronate .n ur a c!rora su a "!neasc! re)lectat! .n eviden(ele conta"ile ale $l!(ilor este gre#it!9 :n od ase !n!tor0 /usti)icarea .ncas!rilor nu este util! $entru desco$erirea )urtului de i/loace "!ne#ti .ncasate sau a .nregistr!rii #i de$o%it!rii unei su e gre#ite de "ani9 T,-61/,1 6/1=->,/5/034/ 0=6,/<1=.1/, Uneori 0 anga/a(ii care sustrag i/loace "!ne#ti ca u)lea%! )urtul $rintr-o $ractic! nu it! e iterea de Acecuri .n cascad!B0 care const! .n trans)erarea de "ani de la o "anc! la alta #i .nregistrarea necores$un%!toare a o$era(iunii9 A$roa$e de data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il0 se e ite un cec $entru retrageera de "ani dintr-un cont "ancar0 iar a$oi acest cec este i ediat de$o%itat .ntr-un alt cont "ancar $entru creditarea .nainte de s)5r#itul e'erci(iului conta"il9 &!c5nd acest trans)er0 $ersoana care co ite )rauda are gri/! ca cecul s! )ie de$o%itat su)icient de t5r%iu0 ast)el .nc5t s! nu )ie ac1itat de $ri a "anc! dec5t du$! .nc1iderea e'erci(iului conta"il9 Dac! trans)erul inter"ancar nu ete .nregistrat dec5t du$! data .nc1iderii "ilan(ului conta"il0 su atrans)erat! va a$!rea .nregistrat! ca activ .n a "ele "!nci9 De#i e'ist! #i alte odalit!(i $rin care se $oate co ite o )raud! de acest ti$0 toate aceste etode vor vi%a o cre#tere a soldului "ancar $entru a ca u)la un inus de i/loace "!ne#ti )olosindu-se trans)erurile "ancare9

O etod! util! $entru a testa $re%en(a Acecurilor .n cascad!B0 dar #i $entru a veri)ica a$ari(ia unor erori neinten(ionate .n .nregistrarea trans)erurilor inter"ancare0 const! .n a .ntoc i o list! a trans)erurilor inter"ancare )!cute cu c5teva %ile .nainte #i du$! data de .nc1idere a "ilan(ului conta"il #i a con)runta )iecare o$era(iune cu eviden(ele conta"ile cores$un%!toare0 veri)ic5ndu-se corecta ei .nregistrare9 Un e'e $lu de ta"lou reca$itulativ al trans)erurilor inter"ancare este inclus .n &igura >>-J9 &oaia de lucru arat! c! s-au )!cut $entru trans)eruri inter"ancare cu $u(in .nainte #i du$! data "ilan(ului conta"il9 E'ist! ai ulte as$ecte care ar tre"ui auditate $rin inter ediul ta"loului reca$itulativ al trans)erului inter"ancare #i anu e2 1. Ar tre"uie s! se veri)ice e'actitatea in)or a(iilor din ta"loul reca$itulativ al trans)erurilor nter"ancare9 Auditorul ar tre"ui s! co $are in)or a(iile $rivind $l!(ile #i .ncas!rile din ta"lou cu eviden(ele conta"ile ale $l!(ilor #i .ncas!rilor0 .n sco$ul de a se asigura c! aceste in)or a(ii sunt e'acte9 :n od ase !n!tor0 datele din ta"lou cores$un%!toare vira entelor care au )ost .ncasate #i $l!tite ar tre"ui co $arate cu e'trasul de cont "ancar9 :n s)5r#it0 ar tre"ui s! se e'a ine%e eviden(ele conta"ile ale $l!(ilor #i .ncas!rilor0 $entru a se veri)ica dac! toate trans)erurile e)ectuate cu c5teva %ile .nainte #i du$! data "ilan(ului conta"il au )ost incluse .n ta"loul reca$itulativ9 E'$lica(iile se nelor de ver)i)icare din )oaia de lucru $re%entat! .n )igura >>-J arat! $roceduri au )ost e)ectuate9 2. Trans)erurilor inter"ancare tre"uie .nregistrate at5t de "anca $ri itoare0 c5t #i de "anca $l!titoare9 Dac!0 de e'e $lu0 s-a )!cut un trans)er de 1D9DDDU de la =anca A c!tre =anca =0 dar s-a .nregistrat doar $lata0 aceasta constituie o $ro"! a .ncerc!rii de a ca u)la un )urt de i/loace "!ne#ti9 3. Data .nregistr!rii $l!(ilor #i .ncas!riloe a)erente )iec!rui trans)er trans)er ar tre"ui s! se .ncadre%e .n acela#i e'erci(iu conta"il9 4. ,l!(ile din ta"loul reca$itulativ al trans)erurilor inter"ancare ar tre"ui corect incluse .n sau o ise din con)runt!rile soldurilor de dis$oni"ilit!(i )!cute la s)5r#it de e'erci(iu0 .n categoria cecurile a)late .n circula(ie9 5. :ncas!rile din ta"loul reca$itulativ al trans)erurilor inter"ancare ar tre"ui corect incluse .n sau o ise din con)runt!rile soldurilor de dis$oni"ilit!(i )!cute la s)5r#it de e'erci(iu0 .n categoria de$o%itelor .n tran%it9 TRANSFERUL ELECTRONIC DE !IJLOACE BNETI Nu eroase organi%a(ii )olosesc etode electronice $entru a trans)era "ani de la o "anc! la alta0 $entru a .ncasa )acturile .ntoc ite clien(ilor #i $entru a-#i $l!ti )acturile c!tre )urni%ori9 :n aceste siste e0 "anii sunt trans)era(i instantaneu9 De e'e $lu0 c5nd Co $ania A .ncasea%! o crean(! de la Clientul T0 "anii sunt instantaneu trans)era(i din contul "ancar al Clientului T .n contul "ancar al Co $aniei A0 )!r! a e'ista un cec9

Trans)erurile electronice $ot . "un!t!(i controlul intern $rin )a$tul c! anga/a(ii nu ai ani$uea%! i/loace de $lat!9 Totu#i a$are #i un risc $oten(ial de co itere a unor )urturi de i/loace "!ne#ti $rin e)ectuarea de trans)eruri inadecvate9 Este esen(ial s! e'iste ecanis e de control intern e'celente $rivind trans)erurile electronice de i/loace "!ne#ti9 AUDITUL CONTULUI BANCAR DE AVANSURI TE!PORARE PENTRU PLATA SALARIILOR OBIECTIVUL 22&5 P/40,.61/,1 90 ,>,.651/,1 6,-6,34/ 7, 15706 1;30.16, .4=65350 <1=.1/ 7, 121=-5/0 6,B;4/1/, ;,=6/5 ;3161 -131/0034/. De regul!0 singurele ele ente de recti)icare sunt cecurile a)late .n circula(ie *neac1itate+ #i .n a/oritatea auditelor aceste recti)ic!ri sunt re%olvate .n scurt ti $ du$! e isiunea cecurilor9 :n cursul test!rii soldului contului "ancar de salarii este necesar s! se o"(in! un ta"lou de con)runtare a soldului "ancar0 o con)i rare "ancar! #i un e'tras "ancar de ce%ur!9 AUDITUL FONDULUI DE CAS PENTRU C$ELTUIELI !RUNTE+ CONSTITUIT PRIN AVANSURI TE!PORARE !,.1=0-B,3, 7, .4=6/43 0=6,/= 1;30.16, >4=75350 7, .1-? Cel ai i $ortant ecanis de control intern care vi%ea%! Acasa ic!B destinat! c1eltuielilor !runte este )olosirea unui )ond constituit $rin avansuri te $orare0 care s! )ie gestionat de o singur! $ersoan!9 :n $lus0 )ondul de cas! $entru c1eltuieli !runte nu ar tre"ui co "iat cu alte .ncas!ri #i ar tre"uie $!strat se$arat de toate celelalte activit!(i9 De ase enea0 ar tre"ui s! se )i'e%e li ite ale su elor c1eltuielilor ce $ot )i )!cute din acest )ond de cas!0 $recu #i un $rag a'i al totalului )ondului9 Ti$urile de c1eltuieli ce $ot )i )!cute din )ondul de cas! ar tre"ui s! )ie clar de)inite de $oliticile co $aniei9 T,-6,3, 7, 15706 20AJ=7 >4=753 7,.1-? ;,=6/5 .C,3650,30 B?/5=6, O co $onent! i $ortant! a test!rii )ondului de cas! $entru c1letuieli !runte const! .n a se deter ina0 ai .nt5i0 care sunt $rocedurile a$licate de client $entru gestiunea acestui )ond0 $rin discutarea ecanis elor decontrol intern cu gestionarul )ondului de cas! #i $rin e'a inarea docu enta(iei c5torva o$era(iuni9 Ca $arte a o"(inerii unei .n(elegeri a controlului intern0 este necesar s! se identi)ice ecanis ele #i

nea/unsurile acestui control intern0 .n $rinci$al $entru a se docu enta auditele ulterioare9 De regul!0 testele a$licate )ondului de cas! $entru c1eltuieli !runte $!ot )i reali%ate .n orice o ent din cursul e'erci(iului conta"il0 .ns!0 din otive de co oditate0 ele sunt )!cute de cele ai ulte ori la o dat! $reli inar!9 Dac! soldul )ondului de cas! este considerat se i)icativ0 o situa(ie rar .nt5lnit!0 i/loacele "!ne#ti din acest )ond ar tre"ui inventariate la s)5r#itul e'erci(iului9 C1eltuielile nera "ursate ar tre"ui e'a inate ca $arte a acestu inventar0 $entru a se deter ina dac! su a c1eltuielilor ne.nregistrate este se ni)icativ!9

VERIFICAREA DATORIILOR I ANGAJA!ENTELOR CONDIIONATE OBIECTIVUL 23&1 V,/0>0.1/,1 ,:0-6,=@,0 7164/0034/ 90 1=81K1B,=6,34/ .4=70@04=16, O datorie condi(ionat! re$re%int! o $oten(ial! o"liga(ie viitoare )a(! de o ter(! $arte0 vi%5nd o su ! necunoscut! #i re%ult5nd din activit!(i care a-au derulat de/a9 Ca s! e'iste o datorie condi(ionat!0 tre"uie s! se ani)este trei condi(ii #i anu e2 *1+ s! e'iste o $lat! viitoare $oten(ial! c!tre o ter(! $arte sau o restric(ie asu$ra unor alte active care ar $utea re%ulta dintr-o condi(ie e'istent!0 *>+ s! e'iste o incertitudine $rivind su a $l!(ii sau restric(iei viitoare #i *@+ de%nod! 5ntul incertitudinii s! de$ind! de unul sau ai ulte eveni ente viitoare9 De e'e $lu0 un $roces .n curs de derulare .n care nu s-a e'$ri at .nc! un verdict .ntrune#te toate cele trei condi(ii9 Gradul acestei incertitudini $rivind e'igi"ilitatea unei $l!(i viitoare $oate varia de la e'tre de $ro"a"il $5n! la )oarte $u(in $ro"a"il9 DSC&;S&AS G descrie trei niveluri de $ro"a"ilitate de $roducere a unui eveni ent #i trata ent conta"il adecvat al )iec!reia dintre aceste $ro"a"ilit!(i .n situa(iile )inanciare9 Aceste cerin(e sunt $re%entate sintetic .n Ta"elul >@->9 Deci%ia $rivind trata entul conta"il $otrivit i $une )olosirea ra(iona entului $ro)esional9 &igura >@-1 con(ine o ilustra(ie a unei note in)or ative $rivind un litigiu .n curs #i $rivind garantarea unor datorii de c!tre co $anie9 Anu ite datorii condi(ionate .i $reocu$! .n od deose"it $e auditori0 ast)el2

 ,rocesele .n curs0 legate de .nc!lcarea legisla(iei $rivind dre$turile de autor0 de r!s$underea /uridic! $rivind $rodusele co $aniei sau alte ac(iuni .n /usti(ie9 3itigiile $rivind i $o%itele $e $ro)it9 Garan(iile o)erite $entru $rodusele co $aniei9 E)ectele de .ncasat scontate9 Garant!rile o"liga(iile altor $!r(i9 Soldurile neutili%ate ale acreditivelor .n vigoare9 Str5ns legate de datoriile condi(ionate sunt anga/a entele de a ac1i%i(iona aterii $ri e sau de a .nc1iria i/loace )i'e la un anu it $re(0 acordurile de a vinde !r)uri la un $re( )i'0 $lanurile de $ensii0 acordurile de $lat! a unor redeven(e #i alte ele ente ase !n!toare9 :n ca%ul unui anga/a ent0 cea ai i $ortant! caracteristic! este acordul $rin care societatea se anga/ea%! s! res$ecte .n viitor un set de condi(ii $resta"ilite0 indi)erent ce se .nt5 $l! cu $ro)iturile sale sau cu econo ia .n ansa "lu9 :ntr-o econo ie li"er!0 e'ist! $re%u (ia c! entitatea acce$t! o serie de anga/a ente ur !rindu-#i $ro$riile interese0 .ns! aceste anga/a ente s-ar $utea dovedi ai ult sau ai $u(in avanta/oase dec5t se antici$ase ini(ial9 De regul!0 toate anga/a entele societ!(ii sunt )ie descrise . $reun! .ntr-o not! in)or ativ! se$arat!0 )ie incluse .n nota in)or ativ! re)eritoare la datoriile condi(ionate9 ,rocedurile de audit vi%5nd desco$erirea datoriilor condi(ionate9 C1iar dac! datoriile condi(ionate sunt veri)icate se$arat0 de o"icei0 aceste teste sunt reali%ate cu ult .nainte de ulti ele c5teva %ile .n care se )inali%ea%! anga/a entul de audit0 .n sco$ul de a se asigura adecvata lor veri)icare9 Testarea datoriilor condi(ionate s$re s)5r#itul anga/a entului de audit re$re%int! ai cur5nd o trecere .n revist! dec5t o detectare ini(ial! a lor9 4ai /os v! $re%ent! c5teva $roceduri )recvent )olosite $t identi)icarea datoriilor condi(ionate9 3ista nu este e'1austiv!0 iar )iecare $rocedur! nu este nea$!rat e)ectuat! .n orice audit9 C1estionarea anage entului *oral! #i scris!+ $rivind $osi"ilitatea e'isten(ei unor datorii condi(ionate ne.nregistrate9 E'a inarea ra$oartelor .ntoc ite de ins$ectorii )iscali .n anul .n curs #i .n anii $receden(i .n cadrul anc1et!rii unor litigii $rivind i $o%itele $e $ro)it9 E'a inarea $roceselor-ver"ale ale #edin(elor consiliului de ad inistra(ie #i ale adun!rilor ac(ionarilor0 c!ut5ndu-se en(iuni $rivind $rocesele .n curs sau alte eveni ente condi(ionate9 Anali%a c1eltuielilor /uridice a)erente $erioadei su$use auditului #i e'a inarea )acturilor #i situa(iilor reca$itulative re ise de consilierii /uridici0 c!ut5ndu-se

en(iuni ale unor datorii condi(ionate0 ai ales legate de $rocese #i ins$ec(ii )iscale .n curs9 O"(inerea de la )iecare /urist i $ortant care o)er! servicii de s$ecialitate clientului de audit a c5te unei scrisori $rivind statutul litigiilor .n curs sau a altor datorii eventuale9 E'a inarea )oilor de lucru0 c!ut5ndu-se orice in)or a(ii care ar $utea indica o $oten(ial! datorie condi(ionat!9 E'a inarea acreditivelor docu entare .n vigoare la data .ntoc irii "ilan(ului conta"il #i o"(inerea unei con)ir !ri a soldului utili%at #i neutili%at9

E21351/,1 7164/0034/ .4=70@04=16, .5=4-.56, Dac! a/unge la conclu%ia c! e'ist! datorii condi(ionate0 auditorul tre"uie s! evalue%e se ni)ica(ia datoriei $oten(iale #i natura in)or a(iilor de de%v!luit .n situa(iile )inanciare9 P/4.,75/03, 7, 15706 20AJ=7 7,-.4;,/0/,1 1=81K1B,=6,34/ De regul!0 c!utarea anga/a entelor necunoscute se )ace .n cadrul lucr!rilor din )iecare s)er! de audit9 S430.061/,1 7, 0=>4/B1@00 K5/096034/ .30,=65350 OBIECTIVUL 23&2 O<@0=,/,1 90 ,21351/,1 -./0-4/034/ /,;/,A,=61=@034/ K5/070.0 13 .30,=65350 O $rocedur! i $ortant! la care auditorii )ac a$el $entru a evalua litigiile cunoscute sau alte recla a(ii . $otriva clientului de audit #i $entru a identi)ica alte ele ente su$li entare de acest ti$ este solicitarea de in)or a(ii /uri#tilor clientului9 Scrisoarea standard e'$ediat! /uristului clientului0 care ar tre"ui redactat! $e 15rtie cu antetul clientului #i se nat! de un re$re%entant al conducerii acestuia0 ar tre"uie s! cu$rind! ur !toarele in)or a(ii2 O list! a *1+ litigiilor .n a#te$tare #i care risc! a )i intentate co $aniei #i a *>+ recla a(iilor sau des$!gu"irilor )or ulate sau ne)or ulate .n care /uristul a )ost se ni)icativ i $licat9 De regul!0 aceast! list! este .ntoc it! de anage entul clientului0 .ns! acesta i-ar $utea cere #i /uristului s! )ac! o ase enea list!9

 O solicitare ca /uristul s! )urni%e%e in)or a(ii sau co entarii $rivind statutul )iec!rui ele ent din list!9 ,rintre in)or a(iile cerute se nu !r!2 ac(iunile .n /usti(ie $e care clientul inten(ionea%! s! le .ntre$rind!0 $ro"a"ilitatea unui de%nod! 5nt de)avora"il clientului #i o esti are a"solut! sau ca interval a su ei $ierderii $oten(iale9 O solicitare de identi)icare a oric!ror ac(iuni /udiciare .n a#te$tare sau care risc! a )i intentate clientului #i care nu au )ost incluse .n list! sau o a)ir a(ie $rivind )a$tul c! lista .ntoc it! de client este co $let!9 O en(iune co unic5ndu-i /uristului r!s$underea $e care o $oart! de a in)or a anage entul .n leg!tur! cu as$ectele /uridice a c!ror de%v!luire .n situa(iile )inanciare este o"ligatorie #i de a r!s$unde direct audtiroului9 Dac! /uristul alege s!-#i li ite%e r!s$unsul0 otivele acestei o$(iuni tre"uie en(ionate .n scrisoare9 Un e'e $lu de scrisoare ti$ic! tri is! /uri#tilor0 solicit5nd e'$edierea r!s$unsului direct la sediul e'$er(ilor conta"ili0 este $re%entat .n &igura >@->9 OPINIA JURISTULUI Nu ero#i /uri#ti consider! c!0 .n ciuda )a$tului c! un client le cere s! )urni%e%e anu ite in)or a(ii auditorilor0 ei nu ar tre"ui s! )ie co $let sinceri .n scrisorile c!tre e'$er(ii conta"ili0 deoarece e'ist! riscul ca r!s$unsurile lor s!2 A)ecte%e negativ $rivilegiul rela(iei con)iden(iale dintre client #i avocatul s!u9 Divulge o in)or a(ie con)iden(ial! sau secret! a clientului9 ,re/udicie%e a$!rarea clientului .n cadrul unui $roces9 Re$re%inte o recunoa#tere a )a$telor incri inate unui client9 VERIFICAREA EVENI!ENTELOR ULTERIOARE OBIECTIVUL 23&3 E>,.651/,1 5=,0 2,/0>0.?/0 ;4-6<031=@0,/, 20AJ=7 7,6,.61/,1 ,2,=0B,=6,34/ 536,/041/,. &igura >@-@ ilustrea%! $erioada de re)erin(! $entru veri)icarea eveni entelor ulterioare #i $rogra area acestei veri)ic!ri .n ti $9 T0;5/03, 7, ,2,=0B,=6, 536,/041/, 19 Eveni ente care au un i $act direct asu$ra situa(iilor )inanciare #i care i $un o$erarea unor recti)ic!ri9

 Un client asu$ra c!ruia co $ania auditat! are un sold de crean(! co ercial! declar! )ali ent din cau%a .nr!ut!(irii condi(iilor sale )inanciare9 Un litigiu este re%olvat la nivelul unei su e di)erite de cea .nregistrat! de eviden(ele conta"le ale co $aniei auditate9 Ec1i$a ente ale co $aniei auditate care nu sunt )olosite .n activitatea de e'$loatare sunt cedate la un $re( in)erior valorii lor conta"ile curente9 Investi(ii ale co $aniei auditate sunt v5ndute la un $re( in)erior costului .nregistrat9 >9 Eveni ente care nu au i $act direct asu$ra situa(iilor )inanciare0 dar $entru care se reco and! includerea unei de%volt!ri de in)or a(ii9 Di inuarea valorii de $ia(! a titlurilor de valoare cu $!rate $entru un $lasa ent rte $orar sau $entru a )i rev5ndute9 E isiiunea de o"liga(iuni sau de titluri de ca$ital9 Di inuarea valorii de $ia(! a stocurilor .n ur a unei !suri o)iciale care inter%ice continuarea co erciali%!rii unui $rodus9 ,ierderi de stocuri neasigurate0 datorate unui incendiu9 &ut%iune sau a1i%i(ionare a unei alte societ!(i9 T,-6,3, 7, 15706 1. CC,-604=1/,1 B1=18,B,=65350 2. C4/,-;4=7,=@1 .5 K5/09600 @9 E:1B0=1/,1 -0651@0034/ 0=6,/=, 7, -0=6,A?+ D=64.B06, 75;? 7161 <031=@5350 .4=61<03. Accentul acestei veri)ic!ri ar tre"ui s! ca! $e2 *1K odi)ic!rile activit!(ii care a)ectea%! re%utlatele $erioadei cores$un%!toare din e'erci(iul su$us auditului #i *>+ odi)ic!rile survenite du$! s)5r#itul e'eci(iului9 4. E:1B0=1/,1 ,207,=@,34/ .4=61<03, D=64.B06, 75;? <031=@53 .4=61<03. 5. E:1B0=1/,1 ;/4.,-,34/ 2,/<13, D=64.B06, 75;? 7161 <031=@5350 .4=61<03. 6. O<@0=,/,1 5=,0 -./0-4/0 7, /,;/,A,=61/,. D5<31 7161/, Uneori0 auditorul deter in! c! un eveni ent ulterior i $ortant a avut loc du$! ter inarea lucr!rilor de teren0 dar .nainte de e iterea ra$ortului de audit9 De regul!0 sursa unor ase enea in)or a(ii o re$re%int! anage entul sau i/loacele de co unicarea .n as!9 ,entru a-#i e'tinde testele vi%5nd eveni entele ulterioare0 auditorul dis$une de dou! o$(iuni deo$otriv! acce$ta"ile2 s! e'tind! toate testele eveni entelor ulterioare $5n!

la noua dat! vi%at! sau s! li ite%e veri)icarea su$li entar! la as$ectele legate de noul eveni ent ulterior desco$erit9 :n ca%ul $ri ei o$(iuni0 data ra$ortului de audit tre"uie sc1i "at!0 adic! .nlocuit! cu noua dat!9 :n cea de-a doua o$(iune0 auditorul e ite un ra$ort deaudit du"lu9datat0 adic! un ra$ort de audit care cu$rinde dou! date9 ,ri a dat! este cea la care s-au .nc1eiat toate lucr!rile de audit0 .n a)ara celor re)eritoare la e'ce$(ia s$eci)ic! en(ionat!9 Cea de-a doua dat!0 .ntotdeauna ulterioar! $ri ei date0 vi%ea%! e'ce$(ia .n cau%!9 CO3ECTAREA ,RO=E3OR &INA3E O=IECTIVU3 >@-? ,roiectarea #i e)ectuarea eta$elor )inale ale seg entului de colectare de $ro"e al auditului Cele $atru ti$uri de colect!ri de $ro"e )inale care sunt discutate .n aceast! sec(iune sunt2 *1+ e)ectuarea $rocedurilor analitice )inale0 *>+ evaluarea $re%u (iei $rivind continuitatea activit!(ii0 *@+ o"(inerea unei scrosori de re$re%entare a anage entului #i *?+ citirea altor in)or a(ii incluse.n ra$ortul anual9 Toate aceste activit!(i sunt .ntre$rinse la s)5r#itul anga/a entului de audit9 1. E>,.651/,1 ;/4.,75/034/ 1=13060., >0=13,. 2. E21351/,1 0;46,A,0 .4=60=506?@00 1.60206?@00 3. O<@0=,/,1 -./0-4/00 7, /,;/,A,=61/, 1 B1=18,B,=65350 Scrisoarea de re$re%entare a clientului are dou! o"iective #i anu e2 @919 A rea)ir a r!s$underea anage entului $rivind aser(iunile din situa(iile )inanciare9 @9>9 A docu enta r!s$unsurile anage entului la solicit!rile de in)or a(ii $rivind diverse as$ecte ale auditului9 DSA;SAS JG la reco and! auditorilor s! includ! .n scrisorile de re$re%entare cinci categorii de su"iecte s$eci)ice9 Aceste cinci categorii sunt $re%entate ai /os0 .nso(ite de e'e $le2 6. Situaiile financiare Recunoa#terea de c!tre anage ent a r!s$underii sale $rivind $re%entarea )idel! .n situa(iile )inanciare a $o%i(iei )inanciare0 re%ultate o$er(iunilor #i )lu'urilor de ter%orerie0 .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 E'$ri area unei convingeri a anage entului $rivind )a$tul c! situa(iile )inanciare $re%int! o i agine )idel!0 .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 7. *)#austivitatea informaiilor Dis$oni"ilitatea tuturor eviden(elor )inanciare #i a datelor a)erente acestora9

 Ine'isten(a unor o$era(iuni ne.nregistrate9 8. Constatarea+ cuantificarea i dezvluirea In)or a(iile legate de )raudele i $lic5nd *1+ anage entul0 *>+ anga/a(ii care au rol se ni)icativ .n controlul intern sau *@+ alte $ersoane0 .n ca%urile .n care )raudele ar $utea avea un $act se ni)icativ asu$ra situa(iilor )inanciare9 In)or a(iile $rivind o$era(iunile cu $!r(ile a)iliate #i su ele datoriilor sau crean(elor $!r(ilor a)iliate9 9. Riscurile i inccertitudinile semnificative Recla a(iile sau des$!gu"irile ne)or ulate identi)icate de /uristul entit!(ii ca )iind $ro"a"ile s! se $roduc! #i care tre"uie0 aste)l0 de%v!luite .n con)or itate cu Directiva Nr9 G0 Conta"ilitatea o"liga(iilor condi(ionate0 e is! de co isia Standardelor de Conta"ilitate &inanciar! *CSC&;&AS=+9 Dre$turile adecvate de $ro$rietate asu$ra activelor0 restric(iile sau dre$turile de reten(ie asu$ra activelor #i activele ga/ate $entru . $ru uturi9 Res$ectarea $revederilor acordurilor contractuale care ar $utea a)ecta situa(iile )inanciare9 =. *venimentele ulterioare $nc#iderii e)erciiului Eveni entele ulterioare cre au un i $act direct asu$ra situa(iilor )inanciare #i care i $un o$erarea unor recti)ic!ri9 Eveni entele ulterioare care nu au un i $act direct asu$ra situa(iilor )inanciare0 dar a c!ror de%v!luire .n aceste situa(ii este reco andat!9 Scrisoarea de re$re%antare a unui client este o declara(ie scris!0 o"(inut! dintr-o surs! care nu este inde$endent! #i deci nu $ate )i considerat! a )i o $ro"! )ia"il!9 4. C060/,1 1364/ 0=>4/B1@00 70= /1;4/653 1=513 Dac! auditorul a/unge la conclu%ia c! e'ist! o neconcordan(! se ni)icativ! se ni)ictiv! .ntre aceste in)or a(ii0 clientul re)u%!0 o situa(ie destul de )recvent .nt5lnit!0 auditorul ar tre"ui s! includ! un $aragra) e'$licativ .n ra$ortul de audit sau s! se retrag! din anga/a ent9 EVALUAREA REZULTATELOR OBIECTIVUL 23&5 R,5=05=,1 ;/4<,34/ 7, 15706 .43,.616, 90 ,21351/,1 /,A53616,34/ 7, 1=-1B<35 13, 157065350 ,5n! la ur !0 auditorul tre"uie s! decid! dac! s-au acu ulat su)iciente $ro"e de audit $entru a sus(ine conclu%ia c! situa(iile )inanciare sunt $re%entate .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate0 a$licate $e "a%e consecvente

cu cele din anul $recedent9 :n continuare vo )unda entale ale evalu!rii re%ultatelor9 1. S5>0.0,=@1 ;/4<,34/

discuta cele cinci as$ecte

Evaluarea )inal! a caracterului adecvat al $ro"elor const! .n veri)icarea .ntregului audit de c!tre auditor0 .n sco$ul de a deter ina dac! toate as$ectele i $rtante au )ost adecvat testate0 (in5ndu-se cont de toate circu stan(ele anga/a entului9 ,entru a si $li)ica deducerea conclu%iilor )inale $rivind caracterul adecvat al $ro"elor de audit0 auditrorii )olosesc adesea o list! de re)erin(! a anga/a entului9 ,entru a si $li)ica deducerea conclu%iilor )inale $rivind caracterul adecvat al $ro"elor de audit0 auditorii )olosesc adesea o list! de re)erin(! a anga/a entului9 O ilustra(ie a unui )rag ent dintr-o ase neea list! de re)erin(! a anga/a entului de audit este $re%entat! .n )igura >@-?9 Dac! auditorul a/unge la conclu%ia c! nu a o"(inut su)iciente $ro"e $entru a $utea trage o conclu%ie $rivind )idelitatea de ansa "lu a re$re%ent!rilor clientului0 el $oate o$ta .ntre dou! alternative2 )ie o"(inerea de $ro"e su$li entare0 )ie e iterea unei o$inii cu re%erve sau )or ularea unui re)u% de a e'$ri a o o$inie9 2. P/4<,3, -;/0K0=? 4;0=01 157064/5350 O co $onent! i $ortant! a lucr!rilor $rin care se va deter ina dac! situa(iile )inanciare $re%int! o i agine )idel! const! .n reca$itualrea $re%ent!rilor eronate desco$erite .n cursul auditului9 C5nd auditorul desco$er! $re%ent!ri eronate desco$erite .n cursul auditului9 C5nd auditorul desco$er! $re%ent!ri eronate care sunt0 luate .n $arte0 se ni)icative0 ar tre"uie s! se $ro$un! clientului o$erarea unor .nregistr!ri care s! corecte%e situa(iile )inanciare9 Auditorul $oate (ine o eviden(! a acestor $re%ent!ri eronate #i le $oate0 a$oi0 co "ina .n ai ulte odalit!(i di)erite0 .ns! cei ai ul(i auditori )olosesc o etod! )oarte co od!0 nu it! >410, 7, 35./5 1 ;/,A,=6?/034/ ,/4=16, =,/,.60>0.16, sau -0651@0, /,.1;06531602? 1 ;/,A,=6?/034/ ,/4=16, ;4-0<03,. Dac! se .ntoc e#te acest ti$ de )oaie de lucru0 va )i relativ u#or s! se evalue%e se ni)ica(ia general! a ai ultor $re%ent!ri eronate nese ni)icative9 Un e'e $lu de )oaie de lucru a $re%ent!rilor eronate nerecti)icate este ilustrat .n &igura >@-G9 :n ca%ul .n care consider! c! dis$une de su)iciente $ro"e0 dar c! aceste $ro"e nu /usti)ic! o conclu%ie $rivind i aginea )idel! $re%entat! .n situa(iile )inanciare0 auditorul va dis$une din nou de dou! o$(iuni2 situa(iile )inanciare auditorul va dis$une din nou de dou! o$(iuni2 situa(iile tre"uie revi%uite .n sensul sugestiilor auditorului sau ar tre"ui s! se e it! o o$inie cu re%erve sau o o$inie ne)avora"il!9 3. I=>4/B1@003, 7, 70253816 D= -0651@003, >0=1=.01/,

O anali%! i $rtant! din cadrul )inali%!rii auditului const! .n a deter ina dac! in)or a(iile divulgate .n situa(iile )inanciare sunt adecvate9 ,e toat! durata auditului0 accentul lucr!rilor cade0 de cele ai ulte ori0 $e veri)icarea e'actit!(ii soldurilor din cartea are0 reali%at! $rin testarea celor ai i $ortante conturi din "alan(a de veri)icare a auditorului9 Auditorul /oac! rolul de consilier atunci c5nd .ntoc e#te situa(iile )inanciare0 .ns! anage entul $oart! r!s$underea )inal! $rivind a$ro"area $u"lic!rii situa(iilor )inanciare9Ca $arte a veri)ic!rii )inale a in)or a(iilor re)lectate .n situa(iile )inanciare0 nu eroase )ir e de e'$erti%! conta"il! cer co $letarea unei 30-6, 7, /,>,/0=@? 1 0=>4/B1@0034/ 7, 70253816 D= -0651@003, >0=1=.01/, .n )iecare anga/a ent de audit9 Aceste c1estionare sunt conce$ute $entru a-i rea inti auditorului $ro"le ele ti$ice de $re%entare .nt5lnite .n diverse audite0 dar #i $entru a )acilita veri)icarea )inal! a .ntregului audit de c!tre un acociat inde$endent al )ir ei9 :n &igura >@-I ve(i g!si o ilustra(ie a unui )rage nt dintr-o list! de re)erin(! legat! de $re%entarea #i de%v!luirea in)or a(iilor .n situa(iile )inanciare9 4. V,/0>0.1/,1 >4034/ 7, 35./5 E'ist! trei otive )unda entale care e'$lic! nevoia veri)ic!rii riguroase0 .n o entul )inali%!rii auditului0 a )oilor de lucru de c!tre un alt anga/at al )ir ei de e'$erti%! conta"il!9 Acesat! veri)icare vi%ea%! ur !toarele o"iective2 6. A evalua activitile personalului cu mai puin e)perien. 7. A se asigura c auditul corespunde standardelor de performa ale firmei de e)pertiz contabil. 8. A contracara prtiniea care afecteaz adesea raionamentele auditorilor. V,/0>0.1/,1 0=7,;,=7,=6? 3a .nc1iderea auditelor ai ari0 se o"i#nuie#te e)ectuarea unei veri)ic!ri a situa(iilor )inanciare #i a .ntregului set de )oi de lucru de c!tre un revi%or co $let inde$endent0 care nu a $artici$at la anga/a entul .n cau%!9 O veri)icarea inde$endent! este o"ligatorie .n ca%ul anga/a entelor de audit vi%5nd clien(i su$u#i regle ent!rilor autorit!(ilor "ursiere9 S0=6,A1 ,2135?/00 ;/4<,34/ &igura >@-L $re%int! o sinte%! a $rocesului $rin care se evaluea%! caracterul su)icient al $ro"elor #i se deter in! dac! $ro"ele /usti)ic! o$inia e'$ri at!9 E!ITEREA RAPORTULUI DE AUDIT

Auditorul ar tre"ui s! ia deci%ia $rivind ra$ortul de audit adecvat de e is doar du$! colectarea #i evaluarea tuturor $ro"elor #i ter inarea tuturor eta$elor )a%ei de )inali%are a auditului discutate $5n! aici9 Dat )iind )a$tul c! ra$ortul de audit este singurul ele ent al $rocesului de audit v!%ut de a/oritatea utili%atorilor situa(iilor )inanciare #i )a$tul c! e iterea unui ra$ort inadecvat $oate avea consecin(e grave0 corectitudinea acestui ra$ort este critic!9 :n a/oritatea auditelor0 auditorul e ite un ra$ort )!r! re%erve0 cu )or ulare standard9 A$roa$e toate )ir ele de e'$erti%! includ un odel de ase enea ra$ort .n a$lica(iile lor in)or atice de redactare de te'te #i nu se i $une dec5t o sc1i "are a nu elui clientului0 a denu iriisitlor )inanciare #i a datei9 Dac! o )ir ! de e'$erti%! conta"il! decide c! un ra$ort standard )!r! re%erve nu este $otrivit .ntr-o situa(ie0 se vor $urta a$roa$e sigur discu(ii .ndelungate .ntre asocia(ii de s$ecialitate din )ir a de e'$erti%! #i0 adesea0 discu(ii cu $ersonalul clientului9 4a/oritatea )ir elor de e'$erti%! conta"il! .ntoc esc anuale detaliate $rivind ra$ortarea de audit0 care a/ut! la alegerea e'$resiilor $otrivite de inclus .n ra$ortul $e care se decid s!-l e it!9 CO!UNICAREA CU CO!ITETUL DE AUDIT I CU !ANAGE!ENTUL OBIECTIVUL 23&6 C4B5=0.1/,1 ,>0.0,=6? .5 .4B06,653 7, 15706 90 .5 B1=18,B,=653. 19 Co unicarea )raudelor #i a )a$telor ilicite DSA;SAS J> *AU @1I+ #i DSA G? *AU @1L+ .i cer auditorului s! co unice co itetului de audit sau unui alt gru$ dese nat cu )unc(ii si ilare toate )raudele #i )a$tele ilicite desco$erite0 indi)erent de se ni)ica(ia lor9 >9 Co unicarea condi(iilor de ra$ortat Auditorul tre"uie s! co unice #i crean(ele se ni)icative constatate .n $roiectarea sau )unc(ionarea controlului intern9 @9 Alte co unic!ri adresate co itetului de audit ,rinci$alele as$ecte care tre"uie co unicate0 con)or $revederilor DSA;SAS I10 co itetului de audit sau unui alt organis dese nat cu )unc(ii si ilare sunt2 Res$onsa"ilit!(ile auditorului $rin $ris a standardelor de audit general acce$tate0 inclusiv o"liga(ia de evalua controlul intern #i conce$tul de asigurare re%ona"il!0 nu a"solut!9 ,oliticile conta"ile se ni)icative alese #i a$licate .n situa(iile )inanciare0 inclusiv ra(ioa entele #i esti !rile anage entului .n ceea ce $rive#te anu ite as$ecte conta"ile9 Recti)ic!rile seni)icative ale situa(iilor )inanciare identi)icate .n cursul auditului #i i $lica(iile acestora0 at5t $entru recti)ic!rile $e care anage entul a o$tat s! le o$ere%e0 c5t #i $entru recti)ic!rile $ro$use de auditori0 dar ne.nregistrate9

 De%acordurilor cu anage entul $rivind $eri etrul lucr!rilor de audit0 a$lica"ilitatea $rinci$iilor conta"ile sau )or ul!rile )olosite .n ra$ortul de audit9 Di)icult!(ile .nt5lnite .n cursul auditului0 cu ar )i li$sa de dis$oni"ilitate a $ersonalului clientului #i ne)urni%area in)or a(iilor necesare9 S./0-4/03, 17/,-16, B1=18,B,=65350 Scrisorile c!tre anageri au dre$t sco$ s! in)or e%e $ersonalul clientului des$re reco and!rile e'$ertului conta"il vi%5nd . "un!t!(irea oric!rui as$ect al activit!(ii clientului9 Reco and!rile se a'ea%! $e sugestii vi%5nd cre#terea e)icien(ei o$era(iunilor9 Co "ina(ia dintre e'$erien(a auditorului .n diverse .ntre$rinderi #i .n(elegerea $ro)und! o"(inut! .n cursul auditului .i o)r! auditorului o ca$acitate unic! de a a/uta anage entul clientului9 Nu eroase )ir e de e'$erti%! conta"il! redactea%! c5te o scrisoare c!tre anage ent .n )iecare audit0 $entru a ar!ta gestionarilor c! )ir a adaug! valoare .ntre$rinderii clientului0 $este serviciul de audit $rtestat9 Inten(ia este de a .ncura/a sta"ilirea unor rela(ii ai "une .ntre )ir a de e'$erti%! conta"il! #i anagerii clientului #i de a )ace o sugestie $rivind serviciile )iscale #i de gestiune $e care le-ar $utea o)eri )ir a de e'$erti%! conta"il!9 Unele )ir e de e'$erti%! conta"il! o"(in venituri su$li entare considera"ile din $restarea de servicii adi(ionale de acest ti$9 CONSTATRILE ULTERIOARE OBIECTIVUL 23&7 I7,=60>0.1/,1 /?-;5=7,/00 157064/5350 D= .1A5/03, D= .1/, 75;? ,B06,/,1 /1;4/65350 7, 15706 -, 7,-.4;,/? >1;6, .1/, 1>,.6,1A? 1.,-6 /1;4/6. Dac! auditorul constat! du$! $u"licarea silor )inanciare auditate c! anu ite in)or a(ii incluse .n aceste situa(ii sunt se ni)icativ .n#el!toare0 auditorul are o"liga(ia de a se asigura c! utili%atorii care se "a%ea%! $e situa(iile res$ective sunt in)or a(ii des$re $re%ent!rile eronate con(inute .n ele9 Cel ai $ro"a"il ca% .n care auditorul este con)runtat cu o ase enea $ro"le ! a$are atunci c5nd0 du$! e iterea unui ra$ort )!r! re%erve0 se constat! c! situa(iile )inanciare cu$rind o $re%entare se ni)icativ eronat!09 ,rintre c5teva cau%e $osi"ile ale a$ari(iei unor ase enea $re%ent!ri eronate se nu !r!2 includerea unor v5n%!ri se ni)icative ine'istente0 nescoaterea din eviden(! a unor stocuri nevanda"ile sau o isiunea unei note in)or ative esen(iale9 Indi)erent de )a$tul dac! nedesco$erirea

$re%ent!rii eronate este o gre#eal! a auditorului sau a cliantului0 r!s$underea auditorului r! 5ne aceea#i9 Cea ai reco andat! !sur! de luat .n ca%ul .n care auditorul desco$er! c! situa(iiile sunt .n#el!toare du$! e iterea lor const! .n a cere clientului s! e it! i ediat o versiune revi%uit! a situa(iilor )inanciare0 inclu%5nd #i o e'$lica(ie a otivelor revi%uirii9 :n ca%ul .n care clientul re)u%! s! coo$ere%e #i s! divulge in)or a(iile $rivind $re%entarea eronat!0 auditorul este o"ligat s! in)or e%e consiliul de ad inistra(ie9 Auditorul tre"uie0 de ase enea0 s! in)or e%e at5t agen(iile de regle entare .n /urisdic(ia c!rora se .ncadrea%! clientul0 c5t #i0 .n !sura $osi"ilit!(ilor0 toate $ersoanele care utili%ea%! situa(iile )inanciare $rivind )a$tul c! aceste situa(ii nu ai sunt de ne de .ncredere9 Dac! ac(iunile clientului sunt cotate $e $ie(ele de ca$ital0 este $er is s! se solicite CVO=;SEC #i ad inistra(iei "ursei de valori res$ective s! in)or e%e ac(ionarii clientului9 Este i $ortant s! se .n(eleag! c! desco$erirea ulterioar! a unor )a$te care i $un retragerea sau re itereasitlor )inanciare nu rezult din evenimente economice care s1au produs dup data raportului auditorului9 Situa(iile )inanciare tre"uie retrase sau ree ise nu ai c5nd in)or a(iile care ar $utea de onstra c! ele nu $re%entau o i agine )idel! e)istau de.a la data raprtului de audit9

SERVICIILE DE REVIZUIRE I CO!PILARE OBIECTIVUL 24&1 '=@,3,8,/,1 8/175350 7, 1-085/1/, 90 1 .,/0=@,34/ 7, ;/4<, 1>,/,=6, -,/20.0034/ 7, /,20A50/, 90 .4B;031/,. Nu eroase co $anii care nu sunt cotate $e $ia(ele de ca$ital anga/ea%! un e'$ert conta"il $entru a )ace ai cur5nd o revi%uire sau o co $ilare a situa(iilor lor )inanciare dec5t un audit9

Co $ania ar $utea anga/a un e'$ert conta"il care s! o a/ute s! .ntoc easc! situa(iile )inanciare0 )ie acesea utili%ate $e $lan intern0 )ie destinate diver#i creditori .n cadrul $revederilor contractelor de . $ru ut9 O revi%uire o)er! a asigurare li itat! $rivind situa(iile )inanciare0 .n ti $ ce o co $ilare nu o)er! nici un )el de asigurare e'$licit!9 Standardele care regle entea%! co $ilarea #i revi%uirea situa(iilor )inanciare sunt nu ite Directive $rivind standardele $entru servicii de conta"ilitate #i revi%uire *DSSCR;SSARS+9 Aceste directive sunt e ise de Co isia Serviciilor de Conta"ilitate #i revi%uire *CSCR;ARSC+ din cadrul IAC,A;AIC,A0 care dis$une de o autoritate ec1ivalent! celei a Co isiei Standardelor de Audit *CSA;AS=+0 dar .n do eniul situa(iilor )inanciare neauditate ale co $aniilor care nu sunt cotate $e $ie(ele deca$ital9 Asigurarea o)erit! de co $il!ri #i revi%uiri este considera"il in)erioar! celei o)erite de audite9 Dre$t ur are0 $entru aceste servicii este necesar s! se colecte%e o cantitate ai ic! de $ro"e #i ele $ot )i $restate la $re(uri ai ici dec5t auditele9 &igura >?-1 ilustrea%! deose"irea dintre colectarea de $ro"e #i nivelul de asigurare $entru audite0 revi%uiri #i co $il!ri9 Cantitatea real! de $ro"e #i nivelul e)ctiv de asigurare a)erente )iec!rui anga/a ent nu sunt $recis de)inite de organis ele $ro)esionale #i vor de$inde de ra(iona entul $racticianului9 S,/20.003, 7, /,20A50/, Un anga/a ent $rivind $restarea unui -,/20.05 7, /,20A50/, *revi%uire .n cadrul DSSCR;SSARS-urilor+ este conce$ut ast)el .nc5t s! $er it! conta"ilului s! e'$ri e o asigurare li itat! $rivind )a$tul c! situa(iile )inanciare #i de%v!luireile in)or ative din aceste situa(ii au un caracter adecvat0 .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate sau cu o alt! "a%! conta"il! e'1austiv!0 cu ar )i $rinci$iile conta"ilit!(ii de cas!9 Conta"ilii care $restea%! servicii de revo%ire tre"uie s! )ie inde$enden(i de clientul care .i anga/ea%!9 P/4.,75/03, /,.4B1=716, ;,=6/5 /,20A50/0. ,ro"ele )olosite .ntr-un anga/a ent de revi%uire $rovin0 .n $rinci$al0 din c1estionarea anagerilor #i din e)ectuarea de $roceduri analitice9 ,rocedurile reco andate $entru un anga/a ent de revi%uire sunt ur !toarele2 1. O"(inerea de in)or a(ii $rivind $rinci$iile #i $racticile conta"ile din ra ura de activitate a clientului9 Conta"ilul $oate studia g1idurile de ra ur! $u"licate de IAC,A;AIC,A sau alte surse de in)or a(ii $entru a o"(ine datele de ra ur!9 Nivelul de in)or are din cadrul revi%uirilor $oate )i oarecu in)erior celui din cadrul unui audit9 2. O"(inerea de in)or a(ii generale $rivind clientul9 Aceste in)or a(ii ar tre"ui s! vi%e%e natura o$era(iunilor econo ice ale clientului0 anga/a(ii #i eviden(ele

sale conta"ile0 $recu #i "a%a0 )or a #i con(inutul situa(iilor )inanciare9 Nivelul de in)or are .n acest do eniu $oate )i in)erior celui din cadrul unui audit9 3. C1estionarea anage entului9 O"iectivul acestor c1estion!ri este de a deter ina dac! situa(iile )inanciare sunt )idel $re%entate0 $ornind de la i$ote%a c! anagerii nu inten(ionea%! s! induc! .n eroare conta"ilul9 C1estionarea este cea ai i $ortant! $rocedur! de revi%uire9 Ceea ce ur ea%! sunt c5teva $roceduri de c1estionare ilustrative2 Conducerea de interviuri $rivind $rocedurile )olosite de co $anie $entru .nregistrarea0 clasi)icarea #i sinteti%area o$era(iunilor0 $recu #i $entru de%v!luirea in)or a(iilor .n situa(iile de sinte%!9 Conducerea de interviuri $rivind !surile .ntree$rinse .n cadrul adun!rilor ac(ionarilor #i #edin(elor consiliului de ad inistra(ie9 Intervievarea $ersoanelor care r!s$und de ase$ecte )inanciare #i conta"ile $rivind )a$tul dac! situa(iile )inanciare au )ost .ntoc ite .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate0 a$licate $e "a%e consecvente9 4. E)ectuarea $rocedurilor analitice9 5. O"(inerea unei scrisori de re$re%entare9 ,e "a%a acestor $roceduri0 conta"ilul ar $utea a/unge la conclu%ia c! in)or a(iile sunt incorecte0 inco $lete sau necores$un%!toare $rin $ris a altor criterii de re)erin(!9 :n ase eenea circu stan(e0 conta"ilul ar tre"ui s! e)ectue%e $roceduri su$li entare .nainte de a $utea e ite un ra$ort stndard $rivind serviciile de revi%uire9 F4/B1 /1;4/65350. &igura >?-> o)er! un e'e $lu de ra$rt de revi%uire e is atunci c5nd conta"ilul ter in! un anga/a ent de revi%uire #i deter in! c! nu sunt necesare odi)ic!ri se ni)icative ale situa(iilor )inanciare9 Ar tre"ui s! insist! asu$ra ur !toarele trei as$ecte ale acestui ra$ort2 19 ,ri ul $aragra) este si ilar celui din ra$ortul de audit0 cu e'ec$(ia re)erin(! la un serviciu de revi%uire #i nu la un audit9 >9 Cel de-al doilea $aragra) en(ionea%! c! o revi%uire const! .n $rinci$al .ne)ectuarea de interviuri #i $roceduri analitice9 Acest $aragra) su"linia%! #i )a$tul c! o revi%uire are un $eri etru de a$licare considera"il ai redus dec5t cel al unui audit #i c! nu se e'$ri ! nici o o$inie9 @9 Cel de-al treilea $aragra) e'$ri ! asigurarea li it! su" )or a unei nega(ii0 $rin sintag a Anu sunte in)or a(i des$re nici o odi)icre se ni)icativ! care ar tre"ui o$erat! .n situa(iile )inanciareB Data ra$ortului de revi%uire ar tre"ui s! )ie cea a .nc1eierii $rocedurilor de c1estionare #i a $rocedurilor analitice a$licate de conta"il9 &iecare $agin! a situa(iilor

)inanciare revi%uite ar tre"ui s! includ! al conta"iluluiB

en(iunea A a se vedea ra$ortul de revi%uire

Neres$ectarea ,CGA;GAA,-urilor9 Dac! .n cursul unui anga/a ent de revi%uire se onstat! c! un client a .nc!lcat $rinci$iile conta"ile general acce$tate0 a se i $une o$erarea unei odi)ic!ri a ra$ortului9 E)ectele a"aterii de la $rinci$ii ar tre"ui de%v!luite .n ra$ort dac! ele au )ost deter inate de anage entul clientului sau dac! ele sunt cunoscute ca ur are a e)ectu!rii $rocedurilor de revi%uire de c!tre conta"il9 Dac! e)ectele nu au )ost deter inate0 acest lucru ar tre"ui en(ionat .n ra$ort9 De%v!luirea acestor in)or a(ii ar tre"ui )!cut! .ntr-un $aragra) se$arat al ra$ortului9 V! $ro$une un e'e $lu de )or ulare reco andat! $entru un ase enea $aragra)2 Du$! cu se en(ionea%! .n nota T la situa(iile )inanciare0 $rinci$iile conta"ile general acce$tate cer ca trerenurile s! )ie $re%entate la costul lor istoric9 4anage entul ne-a in)or at c! Societate #i-a $re%entat terenurile la $re(ul de reevaluare #i c!0 dac! ar )i a$licate $rinci$iile conta"ile general acce$tate0 contul de terenuri #i ca$italul social ar )i di inuate cu GDD9DDDU9 S,/20.003, 7, .4B;031/, Anga/a entele $rivind $restarea de servicii de co $ilare sunt de)inite .n DSSCR;SSARS ca )iind anga/a ente .n care conta"ilul $re%int! in)or a(iile su" )or a unor situa(ii )inanciare care sunt re$re%ent!ri ale anage entului clientului0 )!r! ca )ir a de e'$erti%! conta"il! s! e'$ri e vreo asigurare $rivind aceste situa(ii9 Nu eroase )ir e de e'$erti%! conta"il! .ntoc esc situa(iile )inanciare lunare0 tri estiale sau anuale ale clien(ilor lor9 De regul!0 aceste situa(ii sunt .ntoc ite $entru u% intern0 .n aten(ia anage entului0 de#i ele ar $utea )i $use #i la dis$o%i(ia utili%atorilor e'terni9 :n ca%urile .n care situa(iile )inanciare sunt $re%entate clientului sau unor ter(e $!r(i0 e'$ertul conta"il este o"ligat s! )ac! cel $u(in o co $liare a acestor situa(ii9 ,entru a )ace o co $ilare0 e'$ertul conta"il nu este o"ligat s! )ie inde$endent0 iar situa(iile )inanciare $ot )i e ise )!r! includerea unor de%v!luiri de in)or a(ii su$li entare9 C,/0=@,3, /,>,/0641/, 31 .4B;031/,. :ntr-un anga/a ent de co $ilare0 conta"ilul tre"uie s!2 19 ,osede cuno#tin(e $rivind $rinci$iile #i $racticile conta"ile activitate a clientului9 >9 Cunoasc! .ntre$rinderea clientului0 natura o$era(iunilor eviden(elor conta"ile #i a $ersonalului clientului0 $recu #i con(inutul situa(iilor )inanciare9 Cuno#tin(ele $ot )i ai $u(in cele necesare .n ca%ul unei revi%uiri9 din ra ura de econo ice0 a "a%a0 )or a #i $ro)unde dec5t

@9 Conduc! interviuri $entru a deter ina dac! in)or a(iile $re%entate de client sunt cores$un%!toare9 ?9 Citeasc! situa(iile )inanciare co $ilate0 ur !rind e'isten(a unor o isiuni evidente sau erori de calcul sau de a$licare a $rinci$iilor conta"ile general acce$tate9 &or a ra$ortului9 &or a ra$ortului de co $ilare de$inde de )a$tul dac! anage entul clientului o$tea%! $entru includerea tuturor de%v!luirilor de in)or a(ii necesare .n situa(iile )inanciare9 Compilare cu dezvluire complet a informaiilor. O co $ilare de acest ti$ cere de%v!luirea in)or a(iilor .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate0 de aceea#i anier! ca #i atunci c5nd este vor"a de situa(ii )inanciare auditate sau revi%uite9 Compilare care omite aproape toate dezvluirile de informaii. Acest ti$ de co $ilare este $er is dac! ra$ortul indic! a"sen(a de%v!luirilor de in)or a(ii su$li entare #i dac! aceast! o isiune a unor in)or a(ii nu a )ost0 con)or e'$ertului conta"il0 .ntre$rins! .n sco$ul de a de%in)or a utili%atorii9 Compilare $n cazul lipsei de independen. REVIZUIREA INFOR!AIILOR FINANCIARE PROVIZORII CO!PANIILOR COTATE PE PIEELE DE CAPITAL ALE

OBIECTIVUL 24&2 D,-./0,/,1 1=81K1B,=6,34/ -;,.013, ;/020=7 /,20A50/,1 0=>4/B1@0034/ >0=1=.01/, ;/420A4/00 13, .4B;1=0034/ .4616, ;, ;0,@,3, 7, .1;0613. Veri)ic!rile in)or (iilor )inanciare $rovi%orii sunt )!cute $entru a-i a/uta $e anagerii co $aniilor cotate $e $ie(ele de ca$ital s!-#i .nde$lineasc! o"liga(iile de ra$ortare )a(! de agen(iile de regle entare din do eniu9 CVO=;SEC o"lig! .ntre$rindererile vi%ate s! $re%inte in)or a(ii )inanciare tri estriale ca $arte a ra$oartelor tri estriale de$use .n )or at 1D-N9 Situa(iile de sinte%! nu tre"uie .n od o"ligatoriu auditate0 iar nu ele )ir ei de e'$erti%! conta"il! nu tre"uie asociat acestor situa(ii9 R,20A50/0 D= .17/53 DSAGSAS 71 Ca #i .n ca%ul revi%uirilor .n cadrul de)init de DSSCR;SSARS-uri0 o revi%uire su$us! $revedrilor DSA;SAS L1 nu o)er! o "a%! $entru e'$ri area unei o$inii .n )or ! de a)ir a(ie9 De regul!0 nu se )ac test!ri ale eviden(elor conta"ile0 con)ir !ri inde$endente sau e'a in!ri )i%ice9

O"iectivul unei revi%uiri .n cadrul DSA;SAS L1 este de a o)eri conta"ilului o "a%! $entru a $utea ra$orta anage entului0 consiliului de ad inistra(ie #i ac(ionarilor as$ectele se ni)icative desco$erite $rin c1estion!ri #i $roceduri analitice9 Ra$ortul acestei revi%uiri este $us la dis$o%i(ia direct! a anage entului #i e "rilor consiliului de ad inistra(ieH de regul!0 acest ra$ort este $us #i la dis$o%i(ia ac(ionarilor #i altor utili%atori $rin includerea lui .n )or ularul 1D-N0 de#i acest lucru este o"ligatoriu nu ai atunci c5nd anage entul en(ionea%! .n ra$ortul 1D-N )a$tul c! o ase enea revi%uire a )ost )!cut!9 R1;4/653 -61=71/7 ;/020=7 0=>4/B1@003, ;/420A4/00 ALTE TIPURI DE AUDITE SAU ANGAJA!ENTE CU ASIGURARE LI!ITAT OBIECTIVUL 24&3 D,-./0,/,1 1364/ 60;5/0 7, 15706, 90 1=81K1B,=6, .5 1-085/1/, 30B0616?+ 20AJ=7 -0651@003, >0=1=.01/, 0-64/0.,. ,rintre cele ai i $ortante servicii de acest ti$ se nu !r!2 auditele situa(iilor )inanciare .ntoc ite $e o alt! "a%! consta"il! e'1austiv! *A=CE;OC=OA+H auditele unor ele ente0 conturi sau articole s$eci)icateH auditele in)or a(ionale .nso(itoare ale situa(iilor )inanciare de "a%!H $recu #i scrisoarile de con)or itate cu condi(iile acordurilor de . $ru ut9 1. A36? <1A? .4=61<03? ,:C15-602? =a%ele conta"ile0 altele dec5t ,CGA;GAA,-urile0 $entru care $ot )i e ise ra$oarte .n con)or itate cu cerin(ele DSA;SAS I> sunt2 >aza de cas sau baza de cas modificat. :n conta"ilitatea de cas! se .nregistra%! nu ai $l!(ile #i .ncas!rile9 >aza folosit pentru a se conforma cerinelor unei agenii de reglementare. >aza impozitului pe profit. 2n set de criterii precise i fundamental .ustificate. Cerin(ele de ra$ortare a$lica"ile .n auditul acestor "a%e e'1austive de conta"ilitate sunt $re%entate .n continuare9 1.1. P1/18/1>53 0=6/475.602. Acest $aragra) este ec1ivalentul $aragra)ului introductiv al unui ra$ort vi%5nd situa(ii )inanciare con)or e ,CGA;GAA,-urilor9 1.2. P1/18/1>53 ;/020=7 ;,/0B,6/53 35./?/034/. Acest $aragra) este ec1ivalentul $aragra)ului $rivind $eri etrul din ra$ortul o"i#nuit9

1.3. P1/18/1>53 7, B0K34.+ 20AJ=7 <1A1 .4=61<03?. I $ortant este ca auditorul s! deter ine dac! situa(iile )inanciare cu$rind toate de%v!luirile in)or ative adecvate $rin $ris a "a%ei conta"ile )olosite9 1.4. P1/18/1>53 7, 4;0=0,. ,aragra)ul o$iniei este si ilar celui )olosit .n ra$ortul standard9 2. E3,B,=6,+ .4=65/0 -15 1/60.43, -;,.0>0., ,rintre alte e'e $le )recvent .nt5lnit se nu !r! ra$oartele $rivind redeven(ele0 $lanurile de $artici$are la re$arti(ia $ro)iturilor #i $rovi%ioanele constituite $entru $lata i $o%itelor $e $ro)it9 Re)erin(a o)icial! $entru auditul unor ele ente0 conturi sau articole s$eci)ice este DSA;SAS I> *AU I>@+0 intitulat ARa$oarte s$ecialeB9 2.1. ,rgaul de se ni)ica(ie este de)init .n ra$ort cu ele entele0 conturile sau articolele vi%ate #i nu $rin $ris a situa(iilor )inanciare luate ca ansa "lu9 2.>9 ,ri ul standard de ra$ortare din cadrul ,CGA;GAAS-urilor nu este a$lica"il aici0 deoarece $re%entarea unor ele ente0 conturi sau articole nu constituie o situa(ie )inanciar! .ntoc it! .n con)or itate cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate9 Totu#i acest ra$ort tre"uie s! re)lecte #i ur !toarele cerin(e de ra$ortare de)inite $entru situa(iile .n care se auditea%! ele ente0 conturi sau articole s$eci)icate2 Tre"uie identi)icate ele ente0 conturile sau articolele s$eci)icate9 Tre"uie inclus! o descriere a "a%ei de $re%entare a ele entelor0 conturilor sau articolelor s$eci)icate #i a acordurilor $rin care este de)init! aceast! "a%!9 Tre"uie indicate #i descrise sursele inter$re!rilor se ni)icative )!cute de client .n ceea ce $rive#te clau%ele unui acord relevant9 Dac! ele entul0 contul sau articolul s$eci)icat este $re%entat $e o "a%! conta"il! care nu este con)or ! cu $rinci$iile conta"ile general acce$tate sau cu o alt! "a%! conta"il! e'1austiv!0 tre"uie ad!ugat un $aragra) care li itea%! aria de distri"u(ie a ra$ortului la $ersonalul entit!(ii .n cau%! #i la $!r(ile i $licate .n contractul sau acordul en(ionat9 3 . I=>4/B1@003, D=-4@0=7 -0651@003, >0=1=.01/, 7, <1A? &igura >?9J ilustrea%! situa(iile )inanciare de "a%! #i in)or a(iile adi(ionale9 Situa(ii co $arative detaliate0 care /usti)ic! totalurile sintetice ale unor conturi $recu costul "unurilor v5ndute0 c1eltuielile de e'$loatare #i activele diverse din situa(iile )inanciare de "a%!H In)or a(ii co $le entare cerute de Co isia Standardelor de Conta"ilitate &inanciar! sau de autorit!(ile "ursiereH

 Date statistice a)erente e'erci(iilor conta"ile recente0 $re%entate su" )or ! de indicatori #i tendin(e de evolu(ieH O sinte%! a $eri etrului aco$erit de $oli(ele de asigurareH Co entarii s$eci)ice $rivind odi)ic!rile intervenite .n situa(iile )inanciare9 4. S./0-4/03, 7, .4=>4/B0616, .5 ;/,2,7,/03, 1.4/75/034/ 7, DB;/5B56 90 136, /1;41/6, 1-,B=?641/, De e'e $lu0 acordurile de . $ru ut ar $utea i $une en(inerea unei anu ite valori a"solute *"!ne#ti+ a )ondului de rul ent la o ente s$eci)icate #i $re%entarea unui ra$ort .ntoc it de un conta"il inde$endent $rivind res$ectarea acestei clau%e9 Anga/a entul #i ra$ortul ar tre"ui s! se li ite%e la acele as$ecte legate de res$ectarea $revederilor contractuale $e care auditorul este su)icient de cali)icat s! le evalue%e9 Auditorul ar tre"ui s! )urni%e%e scrisori de con)or itate cu $revederile contractelor de . $ru ut nu ai $entru clien(ii $entru care au reali%at un audit al situa(iilor )inanciare $e ansa "lu9 O$inia auditorului este e'$ri at! ca o asigurare su" )or ! de nega(ie0 .n care se a)ir ! c! auditorului nu i s-a adus la cuno#tin(! nici o in)or a(ie care l-ar )i $utut deter ina s! considere s! s-a $rodus o .nc!lcare a $revederilor contractuale9 &igura >?9K de ai /os con(ine un e'e $lu de ra$ort se$arat vi%5nd res$ectarea $revederilor unui acord de . $ru ut9

ANGAJA!ENTELE DE CERTIFICARE OBIECTIVUL 24.4. E:;30.1/,1 7,4-,<0/00 70=6/, -61=71/7,3, 7, .,/60>0.1/, 90 -61=71/7,3, 7, 15706 7,>0=06, 7, IACPAGAICPA 90 07,=60>0.1/,1 60;5/034/ 7, 1=81K1B,=6, D= .1/, -, 1;30.? 1.,-6, -61=71/7, Un e'e $lu de anga/a ent de certi)icare este situa(ia .n care o "anc! .i cere unui e'$ert conta"il s! con)ir e .n scris dac! un client de audit a res$ectat toate condi(iile unui acord de . $ru ut9

Standardele de certi)icare sunt codi)icate .n no enclator cu a/utorul acroni ului AATB #i nu AAUB9 S61=71/7,3, 7, .,/60>0.1/, In 1KJI0 Co isia Standardelor de Audit a e is 11 standarde de certi)icare care ur ea%! odelul celor 1D standarde de audit general acce$tate9 Ele sunt incluse .n Ta"elul >?91 . $reun! cu standardele de audit general acce$tate0 $entru a )acilita co $ara(iile9 Standardele de certi)icare sunt )or ulate .n ter eni su)icient de largi $entru a $er ite $racticienilor s! le a$lice .n orice anga/a ent de certi)icare0 inclusiv .n noile ti$uri de anga/a ente care ar $utea a$!rea9 Cele ai i $ortante deose"iri dintre standardele de certi)icare #i standardele de audit general acce$tate se reg!sesc .n standardele de certi)icare nr9 > #i @9 Standardul nr9 > .i cere $racticianului s! dis$un! de su)iciente cuno#tin(e adecvate .n do eniul la care se re)er certi)icarea9 De e'e $lu0 dac! un $ractician tre"uie s! certi)ice res$ectarea de c!tre o co $anie a legisla(iei $rivind $rotec(ia ediului .ncon/ur!tor0 atunci el este o"ligat s! $osede cuno#tin(e a$ro)undate $rivind legile e'istente #i $rivind etodele )olosite de co $anii $entru a asigura res$ectarea acestor legi9 Standardul nr9 @ cere ca orice aser(iune asu$ra c!reia se e'$ri ! $ractici 6 anual s! $oat! )i evaluat! $rin co $ara(ie cu un set de criterii re%ona"ile #i s! $oat! )i cuanti)icat! $rintr-o esti are re%ona"il!9 Din nou0 dac! lu! e'e $lul legilor de $rotec(ie a ediului0 $racticianului i-ar $utea )i )oarte greu s! deter ine dac! legile sunt res$ectate0 din cau%a di)icult!(ilor de cuanti)icare #i a"sen(ei unor criterii s$eci)ice de re)erin(!9 T0;5/03, 7, 1=81K1B,=6, 7, .,/60>0.1/, Standardele de certi)icare s$eci)ice au )ost de)inite $entru ur !toarele do enii2 situa(iile )inanciare $revi%ionale0 in)or a(iile )inanciare A$ro )or aB *$roiectate $e ter en lung+0 ra$oartele vi%5nd controlul intern din s)era ra$ort!rii )inanciare0 res$ectarea legilor #i regle ent!rilor0 anga/a entele cu $roceduri convenite #i discu(iile #i anali%ele anage entului9 N02,3, 7, -,/20.00 Standardele de certi)icate de)inesc trei niveluri de anga/a ente #i )or ele de conclu%ii cores$un%!toare acestora ast)el2 e'a in!ri0 revi%uiri #i $roceduri convenite9 ,e l5ng! acestea0 sunt de)inite #i anga/a entele de co $ilare a situa(iilor )inanciare $revi%ionale9 O e'a inare are dre$t re%ultat o conclu%ie e'$ri at! su" )or a unei a)ir a(ii9 :n acest ti$ de ra$ort0 $racticianul se e'$ri ! direct asu$ra )a$tului c! $re%entarea aser(iunilor luate ca ansa "lu este con)or ! criteriilor a$lica"ile9 Un e'e $lu de

ra$ort de e'a inare redactat .n cadrul reco and!rilor standardelor de certi)icare este $re%entat .n &igura >?-1D9 Distri"u(ia de c!tre client a ra$oartelor re%ultate din e'a in!ri nu este li itat! du$! e iterea lor9 Aceasta .nsea n! c! un client $oate )urni%a oricui dore#te in)or a(iile e'a inate #i ra$ortul a)erent lor9 :ntr-o revi%uire0 $racticianul o)er! o conclu%ie e'$ri at! ca o asigurare su" )or a unei nega(ii9 :n acest )or at0 ra$ortul $racticianului en(ionea%! dac! $racticianului i s-a adus la cuno#tin(! vreo in)or a(ie care ar ar!ta c! aser(iunile nu sunt $re%entate0 su" toate as$ectele se ni)icative0 .n con)or itate cu criteriile a$lica"ile9 Nici distri"u(ia ra$ortului de revi%uire nu este li itat!9 :ntr-un anga/a ent cu $roceduri convenite0 $rocedurile care ur ea%! a )i a$licate sunt de)inite $rintr-un acord .ntre $ractician0 $arte res$onsa"il! care )ace aser(iunile #i $ersoanele s$eci)ice care re$re%int! utili%atorii $rev!%u(i ai ra$ortului $racticianului9 &igura >?-11 $re%int! sintetic niveluri de ra$ortare asociate anga/a entelor de certi)icare9 SITUAIILE FINANCIARE PREVIZIONALE OBIECTIVUL 24&5 D,-./0,/,1 1=81K1B,=6,34/ -;,.013, 20AJ=7 .,/60>0.1/,1 -0651@0034/ >0=1=.01/, ;/,20A04=13, Du$! cu o sugerea%! .nsu#i ter enul0 -0651@00 >0=1=.01/, ;/,20A04=13, sunt situa(ii esti ate sau a#te$tate0 .ntoc ite $entru o anu it! dat! viitoare *"ilan( conta"il+99 Un e'e $lu de ase enea situa(ii .l constituie $revi%iunile anage entului $rivind situa(ia $ro)iturilor #i $ierderilor #i $rivind "ilan(ul conta"il $e un an .nainte9

P/4=4-60.5/0 90 ;/40,.@00 ,ronosticurile sunt situa(ii )inanciare $revi%ionale care $re%int! un nivel a#te$tat al $o%i(iei )inanciare0 re%ultatelor o$era(iunilor #i )lu'urilor de tre%orerie ale unei entit!(i0 .n li ita cuno#tin(elor #i convingerilor $!r(ii res$onsa"ile de .ntoc irea lor9 ,ronosticurile sunt0 de regul!0 solicitate de "!nci ca $arte a cererilor de creditare9 ,roiec(iile sunt situa(ii )inanciare $revi%ionale care $re%int! $o%i(ia )inanciar!0 re%ultatele o$era(iunilor #i )lu'urile de tre%orerie ale unei entit!(i0 .n li ita cuno#tin(elor #i convingerilor $!r(ii res$onsa"ile de .ntoc irea lor0 date )iind una sau ai ulte $re%u (ii i$otetice9 Un e'e $lu este .ntoc irea unor situa(ii )inanciare $revi%ionale0 $ornind de la i$ote%a c! societatea va $utea a/ora cu 1D E $re(ul $rinci$alului s!u $rodus0 )!r! a $rovoca o di inuare a nu !rului de unit!(i v5ndute9

F434-0/,1 -0651@0034/ >0=1=.01/, ;/,20A04=13, Situa(iile )inanciare $revi%ionale $ot )i de u% general sau li itat9 U%ul general se re)er! la utili%area acestor situa(ii de c!tre orice ter(! $arte9 Un e'e $lu de situa(ii de u% general .l constituie includerea unui $ronostic )inanciar .ntr-un $ros$ect $u"licat cu oca%ia $las!rii unui . $ru ut o"ligatar de c!tre un s$ital9 U%ul li itat se re)er! la )olosirea acestor situa(ii de c!tre ter(e $!r(i cu care $artea res$onsa"il! de .ntoc irea situa(iilor negocia%! direct9 Un e'e $lu de utili%are li itat! este includerea unei $roiec(ii )inanciare .n dosarul .nso(itor al unei cereri de creditare "ancar!9 ,ronosticurile $ot )i )!cute at5t $entru u% general0 c5t #i $entru un u% li itat0 .ns! $roiec(iile nu au dec5t o utili%are li itat!9 T0;5/03, 7, 1=81K1B,=6, In ca%ul situa(iilor )inanciare $revi%ionale sunt $er ise ur !toarele ti$uri de anga/a ente e'a inare0 co $ilare sau anga/a ent cu $roceduri convenite9 Nu ai e'a inarea0 $re%entat! .n sec(iunea ur !toare este a"ordat! .n ca$itolul de )a(! 9 Anga/a entele vi%5nd revi%uirea unui $ronostic sau a unei $roiec(ii sunt inter%ise9 E:1B0=1/,1 -0651@0034/ >0=1=.01/, ;/,20A04=13, Cele $atru ele ente ale unei e'a in!ri a $ronosticurilor #i $roiec(iilor 2 19 Evaluarea .ntoc irii situa(iilor )inanciare $revi%ionale9 >9 Evaluarea "a%ei $e care s-au )!cut i$ote%ele @9 Evaluarea $re%ent!rii situa(iilor )inanciare $revi%ionale $rin con)or it!(ii cu reco and!rile IAC,A;AIC,A $rivind $re%entarea9 ?9 E iterea unui ra$ort de e'a inare9

$ris a

Aceste ele ente se "a%ea%! .n $rinci$al $e colectarea de $ro"e $rivind caracterul co $let #i re%ona"il al i$ote%elor care au stat la "a%a .ntoc irii situa(iilor )inanciare $revi%ionale0 a#a cu sunt ele $re%entate .n aceste situa(ii9 In acest sco$0 conta"ilul tre"uie s! se )a iliari%e%e cu .ntre$rinderea #i ra ura clientului0 s! identi)ice $rinci$alele as$ecte de care se esti ea%! c! vor de$inde re%ultatele viitoare ale clientului *A)actorii-c1eieB+ #i s! deter ine dac!0 $rin $ris a acestor )actori0 s-au )or ulat toate i$ote%ele adecvate9 Ra$ortul conta"ilului $rivind o e'a inare a situa(iilor )inanciare $revi%ionale ar tre"ui s! cu$rind! ur !toarele ele ente 2 O identi)icare a situa(iilor )inanciare $revi%ionale $re%entate9

 O en(iune $rivind )a$tul c! e'a inarea situa(iilor )inanciare $revi%ionale a )ost )!cut! .n con)or itate cu standardele IAC,A;AIC,A #i o scurt! descriere a naturii unei ase enea e'a in!riH O$inia conta"ilului $rivind )a$tul c! situa(iile )inanciare $revi%ionale sunt $re%entate .n con)or itate cu reco and!rile de $re%entare de)inite de IAC,A;AIC,A #i i$ote%ele )unda entale o)er! o "a%! re%ona"il! $entru $ronosticurile sau $roiec(iile )!cute0 date )iind $re%u (iile i$otetice a$lica"ileH Un avertis ent $rivind )a$tul c! s-ar $utea ca re%ultatele $revi%ionale s! nu )ie atinseH O en(iune con)or c!reia conta"ilul nu-#i asu ! nici o res$onsa"ilitate $rivind actuali%area ra$ortului $entru a re)lecta eveni ente sau circu stan(e care a$ar du$! data ra$ortului9 &igura >?91> de ai sus o)er! un e'e $lu de ra$ort .ntoc it du$! e'a inarea unor $ronosticuri #i con(in5nd o o$inie )!r! re%erve9 RAPORTAREA VIZ%ND CONT*ROLUL INTERN OBIECTIVUL 24 ) 6 '=@,3,8,/,1 1=81K1B,=6,34/ -;,.013, 20AJ=7 .,/60>0.1/,1 .4=6/435350 0=6,/=+ 0=.35-02 1 B,.1=0-B,34/ 7, .4=6/43 1;30.16, D= .4B,/@53 ,3,.6/4=0. O ra$ortare de acest ti$ $oate )i )!cut! $entru un client o"i#nuit de audit care dore#te un ase enea ra$ort $entru u% intern0 $entru a r!s$unde cerin(elor unei agen(ii de regle entare sau $entru o entitate de ti$ul unui centru $restator de servicii .n s)era te1nologiilor in)or a(ionale0 care va $une ra$ortul la dis$o%i(ia clien(ilor s!i #i auditorilor acestora9 1. C4B;1/1@0, .5 .,/0=@,3, 1;30.1<03, 15706,34/ Totu#i0 c5nd un $ractician este anga/at $entru a ra$orta asu$ra controlului intern .n cadrul standardelor de certi)icare0 toate s)erele controlului intern sunt incluse .n $eri etrul lucr!rilor0 cu e'ce$(ia situa(iilor .n care $rin acordul de anga/are sunt s$eci)icate anu ite s)ere de e'clus9 2. C,/0=@,3, 1;30.1<03, 5=,0 ,:1B0=?/0 1 ,>0.1.06?@00 .4=6/435350 0=6,/= O e'a inare de acest ti$ se derulea%! .n ur !torii cinci $a#i 2 19 ,lani)icarea anga/a entului >9 O"(inerea unei .n(elegeri a controlului intern

@9 Evaluarea e)icacit!(ii $roiect!rii ecanis elor de control ?9 Testarea #i evaluarea e)icacit!(ii )unc(ion!rii ecanis elor de control G9 &or ularea unei o$inii asu$ra aser(iunii anage entului $rivind e)icacitatea controlului intern9 &igura >?91@9 $re%int! un e'e $lu de ra$ort )olosit atunci c5nd $racticianul a e'a inat aser(iunile anageriale $rivind e)icacitatea controlului intern al unei entit!(i0 a)lat .n )unc(iune la o anu it! dat!9 3. C4=6/4353 0=6,/= 70= 4/81=0A1@003, ;/,-61641/, 7, -,/20.00 Nu eroase co $anii )ac a$el la serviciile altor organi%a(ii $entru e'ecutarea #i .nregistrarea o$era(iunilor #i $relucrarea datelor cone'e9 De e'e $lu0 nu eroase co $anii se "a%ea%! $e $restatori de servicii e'terni $entru $relucrarea o$era(iunilor legate de salarii9 DSA;SAS LD *AU @>?+ o)er! reco and!ri $entru *1+ auditorii care e it ra$oarte $rivind ecanis ele de control intern ale organi%a(iilor $restatoare de servicii *auditorii $restatorilor+ #i *>+ auditorii organi%a(iilor care utili%ea%! serviciile .n cau%! *auditorii utili%atorilor+ #i care tre"uie s! deter ine gradul de .ncredere de acordat ra$ortului auditorului $restatorului9 Auditorii $restatorilor de servicii $ot e ite dou! ti$uri de ra$oarte #i anu e 2 Ra$ort $rivind ecanis ele de control $use .n a$licare Ra$ort $rivind ecanis ele de control $use .n a$licare #i testele e)icacit!(ii lor o$era(ionale9 P,<T/5-6 ) ;/1.60.0 7, 1.6020616, 90 B,.1=0-B, 7, .4=6/43 70= ->,/1 .4B,/@5350 ,3,.6/4=0. P,<T/5-6 este un serviciu creat $entru a o)eri o asigurare re%ona"il! $rivind )a$tul c! 8e" site-ul unei co $anii res$ect! anu ite $rinci$ii #i criterii care se a$lic! tran%ac(iilor de co er( electronic dintre societ!(i #i clien(ii lor #i care vi%ea%! de%v!luirea $racticilor de activitate0 integritatea o$era(iunilor #i integritatea in)or a(iilor9 Un site care res$ect! $rinci$iile Ce"Trust are dre$tul s! a)i#e%e sigiliul electronic Ce"Trust $e $agina sa de co and! sau tran%ac(ie9 Serviciul Ce"trust a )ost conce$ut .n cola"orare de c!te IAC,A;AIC,A #i Institutul Canadian al Conta"ililor Autori%a(i *ICCA;CICA+9 Ce"Trust este un serviciu de certi)icare #i este $restat .n Statele Unite .n cadrul DSAC;SSAE 19 &ir elor de e'$erti%! conta"il! li se $er ite )olosirea sigiliului Ce"Trust .n cadrul unui acord de licen(!0 $rin care )ir a de e'$erti%! se anga/ea%! s! res$ecte standardele $ro)esionale ale acestui $rogra 0 standarde de)inite de o ec1i$! co un! )or at! din e "rii ai

IAC,A;AIC,A #i ICCA;CICA0 $recu #i s! $artici$e la $rogra ele o"ligatorii de instruire continu! .n do eniul $rinci$iilor $rogra ului Ce"Trust9 ANGAJA!ENTELE CU PROCEDURI CONVENITE OBIECTIVUL 24.7 D,-./0,/,1 1=81K1B,=6,34/ .5 ;/4.,75/0 .4=2,=06, C5nd auditorul #i anage entul unui utili%ator-ter(! $arte convin asu$ra )a$tului c! auditul se va li ita la anu ite $roceduri de audit s$eci)icate0 este vor"a de un anga/a ent cu $roceduri convenite9 Ra$ort $rivind $rocedurile convenite Un e'e $lu de anga/a ent .n cadrul DSA;SA LG este a$licarea unor $roceduri convenite contului de v5n%!ri "rute0 )olosit ca re)erin(! .ntr-un contract de .nc1iriere9 Ase enea anga/a ente sunt contractate0 de regul!0 $entru aga%inele cu a 5nuntul care .nc1iria%! s$a(ii de la $ro$rietarul cl!dirii unde .#i des)!#oar! activitatea0 c1iria )iind calculat! $e "a%a unui $rocent din v5n%!rile "rute9 &igura >?91G9 ilustrea%! un ra$ort .ntoc it $entru un ase enea anga/a ent0 inclusiv cele trei $roceduri convenite #i cele dou! constat!ri re%ultate din a$licare a $rocedurilor .n cau%!9

AUDITUL FINANCIAR INTERN OBIECTIVUL 25&1 E:;30.1/,1 /435350 157064/034/ 0=6,/=0 D= 1570653 >0=1=.01/. Directiva $rivind res$onsa"ilit!(ile auditului intern0 e is! de Institutul Auditorilor Interni0 $reci%ea%! c! auditorii interni au ur !toarele )unc(ii2 Veri)icarea )ia"ilit!(ii integrit!(ii in)or a(iilor )inanciare #i o$era(ionale #i a i/loacelor )olosite $entru identi)icarea0 cuanti)icarea0 clasi)icarea #i ra$ortarea acestor in)or a(ii9 Veri)icarea siste elor instaurate $entru a se asigura res$ectarea acelor $olitici0 $lanuri0 $roceduri0legi0 nor e #i contracte care ar $utea avea un i $act

se ni)icativ asu$ra o$era(iunilor #i ra$oartelor entit!(ii #i deter inarea res$ect!rii de c!tre organi%a(ie a tuturor $revedrilor legale #i contractuale a$licte9 Veri)icarea i/loacelor de $roduc(ie a activelor #i0 .n !sura necesit!(ii0 veri)icarea e'isten(ei acestor active9 Evaluarea econo icit!(ii #i e)icien(ei cu care sunt )olosite resursele entit!(ii9 Veri)icarea o$era(iunilor sau $rogra elor0 .n sco$ul de a deter ina dac! re%ultatele concord! cu o"iectivele #i sco$urile )i'ate #i da!co$era(iunile sau $rogra ele se des)!#oar! con)or $lanurilor9 O"iectivele auditorilor interni sunt considra"il ai a $le dec5t cele ur !rite de auditorii e'terni9 I=-6065653 157064/034/ 0=6,/=0 Standardele de $ractic! ale AIA;IIA cu$rind cinci categorii de reco and!ri care vi%ea%! at5t auditul )inanciar0 c5t #i auditul o$era(ional0 ast)el2 inde$enden(a0 co $eten(a $ro)esional!0 $eri etrul lucr!rilor0 derularea lucr!rilor de audit #i anage entul de$arta entului de audit intern9 R,31@003, 70=6/, 157064/00 0=6,/=0 90 ,:6,/=0 ,rinci$ala deose"ire este $arttea )a(! de care r!s$unde )iecare dintre ei9 Auditorul e'tern r!s$unde .n )a(a utili%atorilor situa(iilor )inanciare0 care se "a%ea%! $e )a$tul c! auditorul aduce crdi"ilitate acestor situa(ii9 Auditorul intern r!s$unde .n )a(a anage entului9 A "ii auditori0 de e'e $lu0 a$lic! o etodologie si ilar! $entru a-#i e)ectua auditele0 inclu%5nd $lani)icarea #i e)ectuarea testelor ecanis elor de control #i a testelor su"stan(iale9 Auditorii e'terni se "a%ea%! $e unca auditorilor interni $rin inter ediul )olosirii odelului de risc $entru audit9 AUDITUL FINANCIAR GUVERNA!ENTAL OBIECTIVUL 25&2 D,-./0,/,1 .,/0=@,34/ 1;30.1<03, 157065350 90 /1;4/6?/00 D= .17/53 -61=71/7,34/ 7, 15706 852,/=1B,=613 90 13 L,800 .17/5 ;/020=7 1570653. ,rinci$ala surs! de literatur! de s$ecialitate $entru e)ectuarea de audite guverna ental0 care sunt e ise de =CG;GAO9

Deseori0 standardele din Acartea gal"en!B sunt nu ite Astandarde de audit guverna ental general acce$tateB *SAGGA;GAGAS+ sau0 ai si $lu0 Astandarde de audit guverna entalB *SAG;GAS+9 Auditul )inanciar reali%at .n cadrul $recvederilor Ac!r(ii gal"eneB include auditarea situa(iilor )inanciare ale agen(ilor guverna entale0 contractele #i su"ven(iile guverna entale0 controlul intern0 )raudele #i alte .nc!lc!ri ale legilor #i nor elor9 C,/0=@,3, 1;30.1<03, 157065350 >0=1=.01/ 90 /1;4/6?/00 ) M.1/6,1 813<,=?N Totu#i e'ist! o serie de co $let!ri #i odi)ic!ri i $ortante0 $rintre care se nu !r! ur !toarele2 Pragul de seminificaie i riscurile. ACartea gal"en!B recunoa#te c! .n auditele guverna entale $rgaul riscului de audit acce$ta"il #i al se ni)ica(iei $ot )i ai ici dec5t .n auditul unui agent econo ic9 Controlul calitii. &ir ele de e'$erti%! conta"il! #i alte organi%a(ii care auditea%! entit!(ile guverna entale .n cadrul $revederilor Ac!r(ii gal"eneB tre"uie s! dis$un! de un siste adecvat de control intern al calit!(ii #i s! $artice la un $rogra de veri)icare e'tern! a siste elor $ro$rii de control al calit!(ii9 Auditul conformitii. Auditul ar tre"ui conce$ut ast)el .nc5t s! o)ere o asigurare re%ona"il! $rivind detectarea $re%ent!rilor se ni)icativ eronate care re%ult! din neres$ectarea $revederilor contractelor sau acordurilor de su"ven(ionare cu i $act se ni)icativ #i direct asdu$ra situa(iilor )inanciare9 Raportarea. Ra$ortul de audit tre"uie s! en(ione%e )a$tul c! auditul a )ost )!cut .n con)or itate cu standardele de audit guverna ental general acce$tate9 ,oile de lucru. Auditele )!cute .n con)or itate cu standardele de audit guverna ental $ot )i su$use veri)ic!rii de c!tre al(i auditori #i $ersoane o)iciale cu )unc(ii de su$ervi%are9 C,/0=@,3, 1;30.1<03, 157065350 90 /1;4/6?/00 ) L,8,1 ) .17/5 ;/020=7 1570653 90 .0/.531/1 A&133 1 BGBGO!B 3egii-cadru $rivind auditul0 care a instaurat auditul unic #i coordonat0 care s! r!s$und! cerin(elor tuturor agen(iilor )ederale9 3egea cadru-$rivind auditul din 1KJ?se a$lic! e'clusiv auditelor ad inistra(iilor statale #i locale9 ,revederile legii au )ost e'tinse .n 1KKD la institu(iile de .nv!(! 5nt su$erior #i la alte organi%a(ii )!r! sco$ lucrativ de c!tre =iroul de gestiune #i =uget *=G=;O4=+ $rin $u"licarea Circularei A 6 1@@9 ,rintre cele ai se ni)icative $revederi ale a enda entelor din 1KKI se nu !r! ur !toarele2

 ,ragul de re)erin(! $entru deter inarea necesit!(ii e)ectu!rii unui audit unic #i coordonat a )ost !rit de la 1DD9DDDU la @DD9DDDU0 .n sco$ul de a scuti nu eroasele entit!(i ai ici de cerin(ele auditului unic9 ,eri etrul legislativ al auditului unic a )ost e'tins la organi%a(iile )!r! sco$ lucrativ0 $recu #i la ad inistra(iile statale #i locale9 :n selectarea $rogra elor ce ur ea%! a )i testate se va a$lica o etod! "a%at! $e evaluarea riscurilor9 C,/0=@,3, 7, 15706. Auditul ar tre"ui s! )ie )!cut .n con)or itate cu standardele de audit guverna ental general acce$tate *SAGGA;GAGAS+9 Auditorul tre"uie s o"(in! o .n(elegere a controlului intern a$licat .n $rogra ele )ederale la un nivel su)icient $entru a /usti)ica un nivel ic al riscului de control esti at $entru $rinci$alele $rogra e9 Auditorul ar tre"ui s! deter ine dac! res$ectivul client a res$ectat legile0 nor ale #i $revederile contractelor sau acordurilor de su"ven(ionare care ar $utea avea un i $act direct #i se ini)icativ asu$ra )iec!ruia dintre dintre $rinci$alele sale $rogra e9 :n continuare re$roduce c5teva e'e $le de o"iective s$eci)ice re)eritoare la con)or itate2 Dac! su ele ra$ortate ca )iind c1eltuieli se re)ereau la servicii autori%ate9 Dac! eviden(ele re)lect! )a$tul c! $ersoanele care au o"(inut servicii sau avanta/e erau eligi"ile $entru a "ene)icia de res$ectivele servicii sau avanta/e9 Dac! cerin(ele $rivind )ondurilor co $ensatorii sau ec1ivalente *.n ca%urile .n care unitatea guverna ental! co $letea%! din )onduri $ro$rii resursele )ederalealocate+0 nivelurile e)orturilor co $ensatorii #i restric(iile $rivind crearea anu itor )onduri de re%erv! au )ost res$ectate9 Dac! ra$oartele )inanciare )edereale #i cererile de avansuri #i ra "urs!ri de c1eltuieli con(in in)or a(ii care sunt /usti)icate de eviden(ele #i rgistrele conta"ile $e "a%a c!rora au )ost .ntoc ite situa(iile )inanciare de "a%!9 Dac! su ele recla ate sau utili%ate $entru co $letarea )ondurilor )ederale au )ost deter inate .n con)or itate cu $rinci$iile de calucula(ie a costurilor #i cu cerin(ele ad inistrative din circularele relevante ale =G=;O4=9 C,/0=@,3, 7, /1;4/61/,. O o$inie $rivind )a$tul dac! situa(iile )inanciare sunt .ntoc ite .n con)or itate cu ,CGA;GAA,-urile #i o o$inie $rivind )a$tul dac! situa(ia reca$itulativ! a aloc!rilor de )onduri )ederale $re%int! o i agine )idel!0 $rin $ris a tuturor

as$ectelor se ni)icative .n ra$ort cu situa(iile )inanciare luate ca .ntreg9 &igura >G-> $re%int! un e'e $lu de ra$ort de audit guverna ental9 Un ra$ort $rivind controlul intern a$licat situa(iilor )inanciare #i $rinci$alelor $rogra e9 Un ra$ort de con)or itate cu legile0 nor ele #i $reveerile contractelor sau acordurilor de su"ven(ionare0 a c!ror neres$ectare ar $utea avea un i $act se i)icativ asu$ra situa(iilor )inanciare9 Acest ra$ort $oate )i co "inat cu ra$ortul re)eritor la controlul intern9 Un ta"lou reca$itulativ al constat$Z!rilor )!cute #i c1eltuielilor investigate9 R,.4B1=7?/03, IACPAGAICPA ;,=6/5 157064/0 Din discu(ia $recedent! se $oate re erca )a$tul c! intrarea .n do eniul auditului guverna ental este o .ntre$rnere co $le'!9 Auditorul tre"uie s! cunoasc! )oarte "ine at5t standardele de audit general acce$tate0 c5t #i o serie de docu ente0 legi #i nor e legate de auditele guverna entale9 AUDITUL OPERAIONAL Auditorii interni0 auditorii guverna entali0 $recu #i cei din )ir ele de e'$erti%! conta"il! sunt i $lica(i #i .n audite o$era(ionale9 De#i e'ist! o$inia unani ! con)or c!reia auditul o$era(ional se re)er! la e)icien(! #i e)icacitate0 utili%area acestui ter en st5rne#te ai ulte controverse dec5t s-ar $utea crede9 ,entru a descrie veri)icarea e)icien(ei #i e)icacit!(ii organi%a(iilor0 nu eroase $ersoane $re)er! s! )oloseasc! ter enii audit anagerial sau 15706 7, 8,-605=, .n locul no(iunii de 15706 4;,/1@04=139 D,4-,<0/03, 70=6/, 1570653 >0=1=.01/ 90 1570653 4;,/1@04=13 :ntre auditul )inanciar #i cel o$era(ional e'ist! trei deose"iri $rinci$ale0 su" ur !toarele as$ecte2 sco$ul auditului0 distri"u(ia ra$oartelor #i includerea unor as$ecte ne)inanciare .n ca%ul auditului o$era(ional9 OBIECTIVUL 25&3 E:;30.1/,1 7,4-,<0/034/ 70=6/, 1570653 4;,/1@04=13 90 1570653 >0=1=.01/ S.4;53 157065350. ,rinci$ala deose"ire dintre auditul )inanciar #i cel o$era(ional se re)er! la sco$ul ur !rit $rin e)ectuarea testelor9 Accentul auditului )inanciar cade $e )a$tul dac! in)or a(iile istorice au )ost corect .nregistrate9 Auditul o$era(ional $une accentul $e e)icien(! #i e)icacitate9 Auditul )inanciare este orientat s$re trecut0 .n ti $ ce auditul o$era(ional vi%ea%! $er)or an(ale o$era(ionale de $ers$ectiv!9

D0-6/0<5@10 /1;41/6,34/. :n ca%ul auditului )inanciar0 ra$ortul este0 de regul!0 re is nu ero#ilor utili%atori ai situa(iilor )inanciare0 cu ar )i ac(ionarii #i "anc1eriiH ra$oartele auditului o$era(ional0 .n sc1i "0 sunt destinate .n esen(! anagerilor9 I=.357,/,1 5=4/ 1-;,.6, =,>0=1=.01/,. Auditele o$era(ionale aco$er! orice as$ect al e)icien(ei #i e)icacit!(ii unei organi%a(ii #i $ot0 $rin ur are0 i $lica un evantai larg de activit!(i9 E>0.1.0616, 2,/-5- ,>0.0,=@? E)icacitatea se re)er! la atingerea o"iectivelor )i'ate0 .n ti $ ce e)icien(a vi%ea%! resursele )olosite $entru atingerea res$ectivelor o"iective9 Un e'e $lu de e)icacitate este $roduc(ia de $iese )!r! de)ecte9 E)icien(a ar vi%a )a$tul dac! $iesele .n cau%! sunt $roduse la un cost ini 9 OBIECTIVUL 25&4 P/,A,=61/,1 8,=,/13? 1 15706,34/ 4;,/1@04=13,. E>0.1.0616,1. Un e'e $lu de audit o$era(ional vi%5nd e)icacitatea ar )i s! se deter ine dac! o agen(ie guverna ental! a atins o"iectivul care i-a )ost )i'at0 const5nd .n asigurarea securit!(ii ascensoarelor dintr-un ora#9 E)icien(a9 Adesea este ai u#or s! de)ine#ti criteriile e)icien(ei dec5t cele ale e)icacit!(ii dac! e)icien(a este de)init! ca Areducerea costurilor )!r! o di inaure a e)icacit!(iiB9 V! $re%ent! .n continuare c5teva ti$uri de in)icien(e care a$ar )recvent .n .ntre$rinderi #i care sunt descoerite $rin inter ediul auditului o$era(ional9 'ip de ineficien A$rovi%ionarea cu "unuri #i servicii se )ace la $re(uri e'cesiv de ari9 4ateriile $ri e nu sunt dis$oni"ile atunci c5nd sunt necesare .n $roduc(ie9 Anga/a(ii )ac un e)ort .ndoit9 Exemplu Nu sunt o"ligatorii licita(iile $entru ac1i%i(ia de aterii $ri e #i ateriale9 O .ntreag! linie de onta/ tre"uie o$rit! din cau%! c! nu au )ost co andate ateriile $ri e necesare9 Eviden(e identice ale $roduc(iei sunt (inute #i de de$arta entul de conta"ilitate #i de cel de $roduc(ie0deoarece ele nu sunt

 Anga/a(ii e'ecut! lucr!ri care nu au nici o utilitate9

E'ist! $rea

ul(i anga/a(i9

in)or ate des$re activit!(ile celuilalt de$arta ent9 Co$ii ale )acturilor #i ale "orderorurilor de intrare-rece$(ie sunt tri ise de$arta entului de $roduc(ie0 unde sunt .ndosariate )!r! a ai )i )olosite vreodat!9 &unc(iile ad inistrative ar $utea )i e'ecutate la )el de e)icace #i cu un anga/at de "irou ai $u(in9

L,8?65/03, 70=6/, 1570653 4;,/1@04=13 90 B,.1=0-B,3, 7, .4=6/43 0=6,/= Trei $reocu$!ri de care se (ine cont .n conce$erea unor adecvate2 &ia"ilitatea ra$ort!rii )inanciare E)icien(a #i e)iccitatea o$era(iunilor Con)or itatea cu legile #i nor ele a$lica"ile ecanise de control intern

:n ceea ce $rive#te testarea #i evaluarea controlului intern0 .ntre auditul o$era(ional #i cel )inanciar e'ist! dou! deose"iri se ni)icative #i anu e2 sco$ul evalu!rii #i test!rii ecanis elor de control intern #i $eri etrul caracteristic al lucr!rilor de evaluare a controlului intern9 :n auditul )inanciar0 sco$ul $rinci$al al evalua!rii controlului intern este de a deter ina $ro)un%i ea testelor su"stan(iale de audit care ar tre"ui e)ectuate9 Sco$ul auditului o$era(ional const! .n a evalua e)icien(a #i e)icacitatea conrtolului intern #i a )or ula reco and!ri destia(ie anagerilor9 ,eri etrul evalu!rii controlului intern .n ca%ul auditelor )inanciare este li itat la as$ectele care a)ectea%! $re%entarea )idel! a situa(iilor )inanciare0 .n ti $ ce auditul o$era(ional vi%ea%! orice ecanis de controlul intern care a)ectea%! e)icien(a sau e)icacitatea .ntre$rinderii9 T0;5/03, 7, 15706, 4;,/1@04=13, A5706,3, >5=.@04=13,9 Un audit )unc(ional se re)er! la una sau unei organ%a(ii9 ai ulte )unc(ii ale

A570653 4/81=0A1@04=139 Un audit organi%a(ional $une accentul $e c5t de e)icient #i de e)icace interac(ionea%! )unc(iile9

!0-05=03, -;,.013, 7, 157069 :n do eniul o$era(ional0 la cererea anegerilor .ntre$rinderii9 C0=, >1., 15706,3, 4;,/1@04=13,. - A57064/00 0=6,/=0. - A57064/00 852,/=1B,=6130

isiunile s$eciale sunt ini(iate

:n categoria auditelor de gestiune sunt incluse ur !toarele ele ente2 Auditele econo icit!(ii #i e)icien(ei Auditele de $rogra - F0/B,3, 7, ,:;,/60A? .4=61<03? I=7,;,=7,=@1 90 .4B;,6,=@1 157064/034/ 4;,/1@04=130 Dou! dintre cele ai i $ortante calit!(i de care tre"uie s! dea dovad! un auditor o$era(ional sunt inde$enden(a #i co $eten(a9 Du$! cu a s$us ai devre e0 inde$enden(a auditorilor interni este . "un!t!(it! dac! de$arta entul de audit intern este su"ordonat #i ra$ortea%! direct consiliului de ad inistra(ie sau $re#edintelui co $aniei9 Auditorul nu tre"uie s! r!s$und! de e'ecutarea unor )unc(ii o$era(ionale .ntr-o co $anie sau de corectarea nea/unsurilor atunci c5nd se desco$er! $oera(iuni ine)icace sau ine)iciente9 %nstitutul Auditorilor %nterni consider c independena auditorilor interni este esenial. Auditorii interni ar tre"ui s! )ie inde$enden(i )a(! de activit!(ile $e care le auditea%!9 Auditorii interni nu tre"uie s!-#i su"ordone%e $ro$riile ra(iona ente de audit o$iniilor unor alte $ersoane9 Co $eten(a este0 "ine.n(eles0 necesar! $entru a deter ina cau%a $ro"le elor o$era(ionale #i $entru a )ace reco and!rile adecvate9 Co $eten(a este o $ro"le ! i $ortant! atunci c5nd auditul o$era(ional se re)er! la $ro"le e o$era(ionale de naturi )oarte variate9 C/06,/003, 7, ,21351/, 1 ,>0.1.06?@00 90 ,>0.0,=@,0 OBIECTIVUL 25&5 P31=0>0.1/,1 90 /,130A1/,1 5=50 15706 4;,/1@04=13 Una dintre etodele $rin care $ot )i )i'ate criteriile de re)erin(! ale auditului o$era(ional const! .n a enun(a c! se ur !resc ur !toarele o"iective2 a deter ina

dac! un anu it as$ect al entit!(ii auditate ar $utea )i ai e)icient sau ai e)icace #i a reco anda . "un!t!(iri9 Aceast! etod! ar $utea )i $ortivit! $entru auditorii cu ult! e'$erien(! #i "ine instrui(i0 .ns! $entru a/oritatea auditorilor a$licarea unei etode de)inite .n ter eni at5t de vagi va )i )oarte grea9 C/06,/003, -;,.0>0.,. Toate $lanurile de organi%are a s$a(iilor de $roduc(ie au )ost a$ro"ate de inginerii de la sediul .ntre$rinderii du$! .ntoc irea sc1i(elor ini(iale Inginerii de la sediul .ntre$rinderii au )!cut vreun studiu de reevaluare a organi%!rii s$a(iilor de $roduc(ie .n ulti ii G ani &iecare utila/ )unc(ionea%! la o ca$acitate egal! sau ei are de IDE ti $ de cel $u(in @ luni .n )iecare an 4odul de organi%are a s$a(iului de $roduc(ie )acilitea%! trans)erul noilor aterii $ri e .n )a"ric! 4odul de organi%are a s$a(iunlui de $roduc(ie )acilitea%! )a"ricarea $roduselor )inite 4odul de organi%are a s$a(iului de $roduc(ie )acilitea%! trans)erul $roduselor )inite s$re centrele de distri"u(ie 4odul de organi%are a s$a(iului de $roduc(ie asigur! utili%area e)icace a utila/elor e'istente 4odul de organi%are a s$a(iului de $roduc(ie $une .n $ericol securitatea anga/a(ilorS5/-,3, 7, ./06,/00. Rezultatele istorice. %ndicatorii de reper /referin0. Standardele te#nice. !iscuiile i acordurile.

F1A,3, 157065350 4;,/1@04=13. P31=0>0.1/,1. i aici este nevoie de o re$arti%are adecvat! a resurselor u ane ale anga/a entului0 de o"(inerea in)or a(iilor de conte't $rivind unitatea organi%atoric!0 de .n(elegerea controlului intern #i de luarea unei deci%ii $rivind $ro"ele $otrivite de acu ulat9 ,rinci$ala deose"ire .ntre $lani)icarea unui audit o$era(ional #i cea a unui audit )inanciar este e'tre a diversitate a auditelor o$era(ionale9 Din cau%a acestei diversit!(i0 adesea este greu s! se ia o deci%ie $rivind o"iectivele s$eci)ice ale unui audit o$era(ional9

O alt! deose"ire const! .n aceea c! nu irea auditorilor care vor $artici$a la anga/a ent este adesea ult ai co $licat! .ntr-un audit o$era(ional dec5t .ntr-un audit )inanciar9 Este i $ortant s! se $etreac! ai ult ti $ cu $!r(ile interesate care cad de acord asu$ra ter enilor anga/a entului #i a criteriilor de evaluare .ntr-un audit o$era(ional dec5t .ntr-un audit )inanciar9 C43,.61/,1 90 ,21351/,1 ;/4<,34/. Cele #a$te ti$uri de $ro"e studiate .n ca$itolul L #i )olosite $e tot $arcursul c!r(ii de )a(! sunt deo$otriv! a$lica"ile .n auditul o$era(ional9 Deoarece ecanis ele de control intern #i $rocedurile o$era(ionalesunt o co $onent! esen(aial! a auditului o$era(ional0 se o"i#nuie#te )olosirea $e scar! larg! a docu ent!rii0 c1estion!rii anga/a(ilor clientului #i o"serv!rii9 Con)ir area #i reconstituirea sunt utili%ate $e o scar! ai $u(in larg! .n a/oritatea auditelor o$era(ionale dec5t .n auditele )inanciare0 deoarece e'actitatea nu re$re%int! sco$ul $rinci$al al a/orit!(ii auditelor o$era(ionale9 R1;4/61/,1 90 B4=064/0A1/,1 536,/041/?. :n $ri ul r5nd0 .n auditele o$era(ionale ra$ortul este0 de regul!0 tri is nu ai anage entului0 re i(5ndu-se o co$ie unit!(ii auditate9 A"sen(a utili%atorilor ter(e $!r(i reduce nevoia de a standardi%a e'$resiile )olosite .n ra$oartele de audit o$era(ional9 :n al doilea r5nd0 diversitatea aditelor o$era(ionale i $une o ada$tare a )iec!rui ra$ort aste)l .nc5t s! se re)lecte $eri etrul auditului0 constat!rile #i reco and!rile auditorului9 Adesea0 $entru redactarea ra$ortului este nevoie de o cantitate se i)icativ! de ti $ ca s! se asigure o co unicare clar! a constat!rilor #i reco and!rilor auditorului9 4onitori%area ulterioar! se$ractic! .n auditele o$era(ionale atunci c5nd se )ac reco and!ri la adresa anagerilor9 Sco$ul este de a deter ina dac! odi)ic!rile reco andate au )ost o$erate #i dac! nu0 a se veri)ica de ce9 E:,B;3, 7, .4=-616?/0 13, 15706,34/ 4;,/1@04=13, Anga.area unei firme e)terne de sevicii de curenie a permis economii de 6?@.@@@. 'ai multe prelucrri de note contabile de creditare $n timp util. Auditorii legislativi au detectat un e)ces anual de prime de asigurare de 66 milioane de dolari ,olosii instumentul potrivit

Aplicaiile informatice economicoase efort manual !epozitarea $n timp util.