Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
se poate determina rspunderea auditorului pentru operaiunile care au avut loc pn la acea
dat.
d) referin pentru foaia de lucru n care s-au consemnat constatrile controlului. Foile de
lucru sunt documente care se anexeaz la programele de control, n ele se nscriu operaiunile
i documentele verificate prin sondaj. Pentru a putea fi mai uor sistematizate constatrile din
foile de lucru sunt codificate printr-o referin care are corespondent n documentul de
planificare.
e) Probleme ntlnite reprezint o sintez a rezultatelor controlului.
Aceasta servete i la supervizarea lucrrilor efectuate de ctre auditorul care a apelat la
colaboratori.
Pe tot parcursul angajamentului su, auditorul urmrete obinerea documentelor probante
care i permit s dea certificarea asupra situaiilor financiare, utiliznd diverse procedee i tehnici
care privesc controlul asupra documentelor justificative i control de verosimilitate, observare
fizic, examenul analitic.
Inspecia are ca obiectiv validarea nregistrrilor pe baza documentelor sau a capitalului fix ca
activ imobilizat. Aceast procedur are grade de credibilitate variate, funcie de natura, sursa lor i
de funcionarea controlului n timpul prelucrrii datelor.
Probele de audit cu caracter documentar care furnizeaz grade diferite de credibilitate pentru
auditor sunt cele:
2
1) Tehnica sondajului
innd seama de numrul de operaiuni efectuate de ntreprindere, auditorul nu poate verifica
integral rulajele sau soldurile unui cont. El caut elemente probante pe un eantion adecvat,
utiliznd tehnica sondajului.
Sondajul este definit ca o tehnic ce const n selecionarea unui anumit numr sau a unor
pri dintr-o mulime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obinere a elementelor probante i
extrapolarea rezultatelor obinute asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime.
Sondajele pe care le realizeaz auditorul n cursul misiunii sale sunt de naturi diferite:
n unele cazuri, n general cu ocazia verificrii funcionrii controlului intern, auditorul
caut s demonstreze c elementele care constituie masa (mulimea) prezint o caracteristic
comun (de exemplu, vizarea sau aprobarea comenzilor cu ocazia cumprturilor); sondajele
efectuate n astfel de cazuri sunt sondaje asupra atribuiilor;
n alte cazuri, n general, cu ocazia controlului conturilor, auditorul caut s verifice
valoarea dat unei mulimi sau unei mase; acestea sunt sondaje asupra valorilor.
Auditorul poate folosi, n general, dou tipuri de sondaje: sondajul statistic i sondajul
nestatistic, bazat pe experiena s profesional; acesta din urm ns nu permite o extrapolare
riguroas a rezultatelor obinute asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime. Alegerea ntre
cele dou tipuri de sondaje depinde de pregtirea profesional a auditorului i de gradul de
credibilitate pe care acesta dorete s l dea concluziilor sale.
Oricare ar fi ns tipul de sondaj, este important s fie respectate cteva reguli riguroase
privind decizia asupra eantionu1ui i pentru parcurgerea unor etape obligatorii.
Eficacitatea unui sondaj este determinat de definirea precis a obiectivelor sale. Auditorul
trebuie deci s explice:
ce urmrete s demonstreze, s probeze. Aceast etap i permite s defineasc a priori
caracteristicile a ceea ce va trebui s fie considerat ca o eroare sau o anomalie. De exemplu, s
demonstreze c punctajul ntre avizele de expediere i facturi, realizat de personalul
ntreprinderii, poate scoate n eviden toate expedierile n curs de facturare;
c rata erorilor existente n mulime (mas) nu depete rata maxim acceptabil de
anomalii de funcionare, adic pragul peste care auditorul va considera controlul intern ca
funcionnd de o manier nesatisfctoare. Alegerea naturii mulimii sau a masei este foarte
important: aceasta trebuie s fie compatibil cu obiectivul urmrit.
De exemplu, pentru a verifica faptul c toate recepiile au condus la contabilizarea facturilor
respective, masa de baz (mulimea) trebuie s o constituie bonurile (notele) de recepie i nu
facturile contabilizate.
Auditorul trebuie, de asemenea, s defineasc limita de timp (perioada) care va servi ca baz a
seleciei sale din ntreaga mas (mulime).
O caracteristic a masei (mulimii) care servete ca baz pentru control este aceea c sunt
foarte rar omogene; de aceea, analiza masei (mulimii) este necesar, ea permi nd decuparea,
mprirea n submase cu caracteristici suficient de omogene pentru a nu denatura rezultatele
sondajului.
La alegerea masei, aceasta trebuie bine identificat: numr de elemente sau valoare cumulat
n funcie de natura sondajului de fcut, identificarea criteriilor care vor permite s se decid n
timpul efecturii sondajului dac elementul este corect sau nu, valorizarea ratei de anomalii i de
erori maxim acceptabile.
Din moment ce procedeaz la sondaje, auditorul este supus unui risc: acela de a ajunge la
concluzii diferite de cele la care s-ar fi ajuns printr-un control exhaustiv; acesta este riscul
practicrii controlului prin sondaj i el exist ntotdeauna. Auditul fiind, prin natura sa, un control
prin sondaj, rezult c acest risc este inerent.
Acest risc poate fi ns redus printr-o organizare riguroas a aciunii de audit i prin alegerea
celor mai adecvate tehnici de control.
Elementele-cheie dintr-o mulime sunt cele care, fie datorit naturii lor (exemplu: conturi
intitulate greit sau neintitulate), fie datorit valorii lor (exemplu: elemente care exced pragului de
5
semnificaie fixat), prezint riscuri i, ca atare, auditorul poate decide verificarea integral a
acestora.
Dac verificarea elementelor-cheie nu este considerat ca suficient, restul mulimii poate
face obiectul unor sondaje.
Dup ce i-a definit obiectivele sondajului i a ales masa (mulimea), se trece la executarea
sondajului, parcurgndu-se mai multe etape, i anume:
a) Alegerea tehnicilor, care este influenat de dou elemente: natura controlului de efectuat
(sondaje asupra atribuiilor sau sondaje asupra valorilor) i recurgerea sau nu la tehnici
statistice.
Alegerea sau nu a tehnicilor statistice este la latitudinea i raionamentul auditorului: n nici
un caz ns, recurgerea la sondajul nestatistic nu trebuie s fie justificat prin faptul c permite
reducerea taliei eantionului.
Alegerea tehnicii de lucru reinute depinde de urmtorii factori: talia masei respective (cu ct
este mai mare, cu att recurgerea la tehnici statistice este mai indicat); capacitatea acesteia de a
ndeplini obiectivele sondajului; raportul cost/eficacitate a tehnicii alese (costurile impuse pentru
realizarea unui sondaj statistic sunt uneori disproporionate fa de obiectivele i utilitatea
sondajului).
b) Determinarea taliei eantionului se face n funcie de unii factori care difer, dup cum este
vorba despre sondaje asupra atribuiilor sau asupra valorilor.
c) Selecionarea eantionului. Oricare ar fi metoda utilizat pentru alegere, eantionul
selecionat trebuie s fie reprezentativ. Toate elementele masei (mulimii) trebuie considerate
susceptibile de a fi selecionate. Aceast selecie poate fi fcut fie prin tragere la ntmplare,
fie de o manier sistematic, cu condiia ca primul element s fie ales la ntmplare, fie de o
manier empiric.
d) Studiul eantionului. Pentru ca eantionul s aib un caracter probant, toate elementele
selecionate trebuie s fie controlate. Se poate ntmpla ns ca auditorul s fie n
imposibilitate de a face acest control, deoarece, de exemplu, documentele corespunztoare nu
sunt disponibile. n acest caz, el trebuie s se ntrebe dac, considernd elementele
necontrolate ca erori, se depete pragul de erori acceptabil: dac rspunsul este afirmativ,
auditorul va cuta proceduri de control alternative, care s-i permit exprimarea unei concluzii
motivate asupra acestor elemente; dac rspunsul este negativ, nu sunt necesare proceduri
alternative de control, dar auditorul se poate ntreba dac acest fapt nu este de natur s pun
n discuie ncrederea acordat controlului intern.
e) Evaluarea rezultatelor. nainte de a formula concluzii generale asupra rezultatelor obinute,
fiecare anomalie constatat este examinat n sensul aprecierii dac acestea sunt ntr-adevr
reprezentative pentru masa (mulimea) respectiv sau sunt accidentale.
Anomaliile excepionale sunt analizate i tratate separat i numai dup izolarea efectelor
acestora este posibil extrapolarea rezultatelor obinute asupra eantionului la ntreaga mulime
(mas) care a servit ca baz a sondajului.
f) Concluziile sondajului
Concluzia final asupra postului, tranzaciei sau operaiunilor care au fcut obiectul
controlului va fi suma concluziilor trase asupra:
elementelor-cheie care au fcut obiectul unui control;
anomaliilor excepionale constatate;
restului masei (mulimii).
Dac concluzia final arat c anomaliile sau erorile din mulimea controlat depesc rata de
anomalii sau erori ateptate, auditorul trebuie s se ntrebe dac nu este necesar repunerea n cauz
a aprecierii sale asupra controlului intern.
2) Tehnica observrii fizice
Observarea fizic este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenei unui activ, ns ea nu
aduce dect o parte din elementele probante necesare auditorului, i anume numai existena bunului
respectiv. Celelalte elemente probante ca: proprietatea asupra bunului, valoare atribuit .a. trebuie
verificate prin alte tehnici.
Aceast tehnic se folosete de obicei la controlul stocurilor. Aciunile ntreprinse de auditor
pe linia controlului stocurilor au ca obiectiv asigurarea c:
ntreprinderea a prevzut mijloace corespunztoare care permit recenzarea activelor n
condiii de fiabilitate. Aceast faz a interveniei const n studierea procedurilor de
inventariere i se utilizeaz naintea inventarierii propriu-zise;
aceste mijloace sunt puse n aplicare n mod satisfctor. Aceast faz const n verificarea
faptului c persoanele nsrcinate cu inventarierea aplic n mod corect procedurile i se
realizeaz n timpul inventarierii propriu-zise;
lucrrile de inventariere au fost corect valorificate. Aceast faz const n a controla dac
cantitile recenzate sunt cele utilizate pentru evaluarea sumei stocurilor i se situeaz deci
dup inventarierea propriu-zis.
Ca tehnic de colectare a elementelor probante, aceast metod este, de regul, utilizat
pentru ca auditorul s neleag mai bine cum este organizat i efectuat o anumit procedur a
auditului intern sau un anumit tip de control din cadrul procedurii respective. Astfel, auditorul poate
examina modalitatea de efectuare a procedurii de recepie a bunurilor, se poate convinge c
transportul banilor n numerar de la banc la ntreprindere i invers se execut cu respectarea
Regulamentului operaiunilor de cas etc.
Observarea fizic n cadrul organizrii, efecturii i valorificrii rezultatului inventarierii
patrimoniului este singura tehnic ce l poate asigura pe auditor c procedurile de inventariere au
fost respectate.
3) Tehnica confirmrii directe
Este o tehnic ce const n a solicita unui ter, avnd legturi de afaceri cu ntreprinderea
verificat, s confirme direct auditorului informaiile privind existena operaiunilor, a soldurilor
etc. Auditorul are latitudinea de a determina condiiile i ntinderea acestei proceduri.
Procedura confirmrii directe se realizeaz cu acordul conducerii ntreprinderii supuse
controlului. Dac aceasta nu se arat favorabil pentru o astfel de procedur, auditorul se poate gsi
n una dintre urmtoarele situaii:
consider c tehnicile compensatorii de control i aduc elemente suficiente de prob sau
consider c alte controale nu-1 conduc la elemente probante i, fa de limitele impuse de
conducerea ntreprinderii, aceasta va suporta consecinele necesare cu privire la certificare
n situaia n care rezultatul inventarierii patrimoniului nu conine date i informaii suficiente
i juste, auditorul este ndreptit s foloseasc procedura confirmrii directe.
Elementele probante obinute direct de auditor sunt mai fiabile dect cele furnizate de ctre
ntreprinderea auditat. De exemplu, controlul autenticitii soldului unuia dintre conturile de clieni
cu ajutorul comenzii, a copiei de facturi i a avizelor de expediie necesit n unele cazuri o durat
mare de timp. n schimb, rspunsul la o cerere de confirmare provoac fie acordul debitorului, fie
exprimarea anumitor divergene asupra crora auditorul este necesar s-i concentreze atenia sa.
Din cauza fiabilitii, rapiditii i economiei sale, procedura confirmrii directe este indicat
n toate cazurile cnd poate fi realizat. De exemplu:
imobile - situaia ipotecilor, extrase din cartea cadastral;
mijloace fixe, altele dect imobile - gajuri, contracte de leasing;
active ale exploatrii - stocuri deinute n afara ntreprinderii, stocuri deinute de
ntreprindere n contul terilor;
creane i datorii - soldul n curs (clieni, furnizori, debitori i creditori diveri),
mprumuturi i credite date sau primite (soldul, dobnda, angajamentele date sau primite);
bnci - situaii privind relaiile bancare (soldurile curente, mprumuturi i credite, efecte
scontate, garanii), informaii despre bonitatea partenerilor de afaceri;
administraia financiar - situaii (cuantum impuneri, sume datorate sau de primit);
avocai i consilieri din afara ntreprinderii - procese i litigii n curs, onorarii datorate.
7
Valoarea contabil este valoarea la care un activ este recunoscut n bilan dup scderea
amortizrii cumulate pn la acea dat, precum i a pierderilor cumulate din depreciere (IAS nr.
16).
Pierderea din depreciere reprezint diferena dintre valoarea contabil i valoarea
recuperabil.
Durata de via util reprezint:
a) perioada pe parcursul creia se estimeaz c ntreprinderea va utiliza activul supus
amortizrii sau
b) numrul unitilor produse sau a unor uniti similare ce se estimeaz c vor fi ob inute de
ntreprinderi prin folosirea activului respectiv.
10
BIBLIOGRAFIE
1.
2.
3.