NARCIS EDUARD MITU

CONTROL FISCAL ȘI IMPOZITAREA VENITURILOR

suport de curs

(PARTEA I – RAPORTUL JURIDIC FISCAL ȘI CONTROLUL FISCAL)

Craiova, 2020-2021

“Banul este fie stăpânul, fie sclavul acelui ce-l strânge”

Quintus Horatius Flaccus
(65 î.Hr. - 8 î.Hr.)

Capitolul I
Raportul juridic fiscal

1.1. Definirea raportului juridic fiscal

Impozitele, taxele și contribuțiile sunt un produs al dezvoltării istorice a statului; au apărut o dată cu statul,
existând însă și argumente care susțin faptul că sunt cele care au dat naștere statului.
Astăzi, prelevările fiscale dețin ponderea cea mai mare în totalul veniturilor statului și fac parte din
categoria acelor venituri care se realizează prin exercitarea de către stat a dreptului de constrângere. Prin urmare,
veniturile fiscale se instituie de către stat, în virtutea suveranității sale financiare, în calitatea sa de subiect de drept
public.
Potrivit necesității de realizare practică a veniturilor de natură fiscală, legislația specifică cuprinde două
categorii de norme juridice:
1. Norme privind obiectul impozitelor, taxelor și a contribuțiilor bănești obligatorii;
2. Norme privind procedura fiscală a stabilirii și încasării impozitelor și taxelor, a soluționării litigiilor dintre
contribuabili și autoritățile fiscale, a sancționării încălcării actelor normative specifice și a executării silite a
creanțelor bugetare de natură fiscală.
Prima categorie de norme juridice fiscale are, în general, un conținut de drept material, în concordanță cu
necesitatea de instituire legală a impozitelor, taxelor și contribuțiilor, precizând și descriind obiectul și subiectul
impozabil, unitatea de impunere, modalitatea de determinare și calcul, mărimea cotelor de impunere, termenele și
eventualele alte condiții de plată. Din această categorie, în rândul celor mai importante acte normative, pot fi
amintite: Legea finanțelor publice (centrale și locale) și Codul fiscal.
A doua categorie cuprinde normele juridice de natură procedurală privind stabilirea și încasarea
impozitelor, taxelor și contribuțiilor precum și contestarea modului în care acestea au fost stabilite și încasate. De
asemenea, această categorie de norme juridice reglementează sancțiunile aplicabile contribuabililor care nu se
încadrează în normele legale și căile procedurale de executare silită a obligațiilor fiscale neachitate la termenele
legale prin conformare voluntară. Principalul act normativ care reglementează problematica enunțată este Codul de
procedură fiscală.
Raportul juridic este o relație socială patrimonială sau nepatrimonială reglementată de o normă de drept.
Orice raport juridic este un raport social, însă nu orice raport social este un raport juridic. Legiuitorul are
prerogativa de a selecta, din multitudinea de raporturi umane, pe acelea cărora le conferă importanță din
perspectivă juridică, codificându-le prin intermediul reglementărilor juridice.
Așadar, raporturile juridice se nasc ca raporturi sociale între oameni, între oameni și colectivitate,
reglementate de norme juridice care consacră drepturi subiective și instituie obligații corelative ale părților
raportului juridic.
Raportul juridic are o structură trilaterală, fiind alcătuit din: părți (subiecte), obiect și conținut.
Părțile (subiectele) raportului juridic sunt persoanele fizice și persoanele juridice titulare de drepturi și
obligații corelative.
Conținutul raportului juridic este reprezentat de totalitatea drepturilor ce revin subiectelor de drept și a
obligațiilor ce le incumbă.
Obiectul raportului juridic constă în acțiunile sau inacțiunile la care părțile raportului juridic sunt
îndreptățite.
Cele trei părți ale raportului juridic sunt esențiale, ceea ce înseamnă că, pentru existența raportului juridic,
ele trebuie să fie întrunite cumulativ.
Din perspectivă fiscală raportului juridic trebuie să ia în considerare complexitatea relației stat-
administrație-contribuabil care se stabilește în cursul procesului de interpretare și aplicare a normelor juridice
fiscale.
Raportul juridic fiscal evidențiază două tipuri fundamentale de relații.
”O primă grupă de relații sociale consacrate în plan juridic o reprezintă cea dintre stat, ca titular al puterii
1
de a stabili impozite și taxe și contribuabili, plătitorii acestora.
În esență, acest raport este unul dezechilibrat, dominat de dreptul statului de a elabora legi în domeniul
fiscal și de obligația corelativă a tuturor contribuabililor de a respecta aceste norme.”1
Deși în teorie se pare că raportul juridic astfel stabilit acordă statului doar drepturi iar contribuabilului doar
obligații, realitatea din ultima perioadă consemnează existența unor excepții notabile de la această ipoteză. În acest
sens, mai ales în perioade de profundă criză economică, financiară și chiar morală, sunt întâlnite multiple situații de
facilități și scutiri fiscale pe care statul le acordă unor contribuabili, din motive obiective sau subiective. Teoria
“too big too fail” aplicată cu prea mare larghețe poate genera o stare de captivitate a guvernanților și implicit a
statului față grupurile de interes privat cu putere financiară prea mare, ce depășește, uneori, puterea statelor gazdă.
”O a doua grupă de relații sociale, o reprezintă cea dintre administrația fiscală și contribuabili, în care cele
două subiecte ale raportului juridic pot avea poziții diferite.
Acest aspect al raportului juridic fiscal poate cunoaște, în primă variantă, structura clasică a raportului
juridic fiscal, concretizată în dreptul administrației fiscale de a pretinde, în numele statului pe care îl reprezintă,
îndeplinirea obligațiilor de către contribuabil.
Într-o a doua variantă, cele două subiecte sunt în poziție de egalitate juridică, negociind clauzele unor
acorduri referitoare la restituiri, compensări de impozite, reeșalonări sau amânări, etc. sau supunându-se ambele
deciziei autorității judecătorești în ce privește interpretarea legilor fiscale.” 2
Această distincție este doar teoretică deoarece este greu de identificat în prezent o singură relație
administrație-contribuabil, în care acesta din urmă să nu aibă și drepturi prevăzute de lege.
Ca orice raport juridic, și cel fiscal cuprinde: subiecte (părți), conținut și obiect. În mod expres, Codul de
procedură fiscală tratează doar subiectele și conținutul. Obiectul raportului juridic, ca acțiune sau inacțiune la care
este îndrituit subiectul activ sau la care este obligat subiectul pasiv, corespunde drepturilor și obligațiilor părților,
iar obiectul derivat îl constituie materia impozabilă sau obiectul impunerii, aspecte ce se regăsesc, în cea mai mare
parte, în Codul fiscal.

1.2. Subiectele raportului juridic fiscal

Conform Codului de procedura fiscală, subiectele (părțile) raportului juridic fiscal sunt: statul și unitățile
administrativ-teritoriale, contribuabilul, precum și alte persoane care dobândesc drepturi și obligații în cadrul
acestui raport.
Toate acestea sunt persoanele fizice sau juridice care participă la raporturile juridice având calitatea de a fi
titulari ai drepturilor și obligațiilor. În raporturile juridice există, de regulă, două categorii de subiecte:3
- subiectul activ (creditorul), este cel ce are facultatea (dreptul) de a pretinde celeilalte părți să facă, să nu
facă sau să se abțină de la ceva;
- subiectul pasiv (debitorul), este cel căruia îi revin anumite obligații corelative drepturilor subiectului activ.
Pentru creditor, obligația din raportul juridic reprezintă o creanță (un drept de creanță), iar pentru debitor
constituie o obligație (o datorie, o prestație de îndeplinit).

1.2.1. Subiectul activ - statul

În raporturile juridice de drept fiscal unul dintre subiecte este statul (subiectul activ, colectiv), reprezentat
în România de către anumite organisme din subordinea Ministerului Finanțelor Publice, respectiv Agenția
Națională de Administrare Fiscală (ANAF) și unitățile sale teritoriale. De asemenea, din această categorie fac parte
și compartimentele de specialitate ale autorităților administrative publice locale, în limita atribuțiilor delegate de
acestea, respectiv stabilirea, controlul și colectarea impozitelor și taxelor locale, precum și a amenzilor și penalită-
ților aferente.
În raportul juridic fiscal statul poate să aibă, pe lângă calitatea de încasator și gestionar al veniturilor
fiscale, calitatea de plătitor sau contribuabil, prin instituțiile sale care administrează atât domeniul privat al statului
(ex. societățile comerciale) dar și domeniul său public (ex. administrațiile naționale).

1.2.2. Subiectul pasiv - contribuabilul

Contribuabil (subiectul pasiv) este persoana fizică (subiect individual), juridică sau orice entitate fără
personalitate juridică (asociațiile familiale, asociațiile în participație etc.), în sarcina căreia sunt fixate obligații de
plată către bugetul general consolidat.
Calitatea de subiect impozabil o au persoanele care realizează venituri, comercializează mărfuri, prestează
servicii sau posedă bunuri impozabile.
Persoana fizică este subiectul individual de drept, adică omul, privit ca titular de drepturi și obligații civile.
După criteriul cetățeniei, persoanele fizice pot fi împărțite în: persoane fizice de cetățenie română; persoane

1
Bufan, R. (coordonator) - Tratat de Drept fiscal, Partea generală, Editura Lumina Lex, 2005.
2
Bufan, R. (coordonator) – Op.cit., 2005.
3
Stoica, N.V. – Drept economic – Note de curs, Universitatea ”Petre Andrei”, Facultatea de economie, Iași, pp. 21-22.
2
fizice de cetățenie străină (aici sunt inclus și persoanele fizice fără cetățenie – apatrizii); persoane fizice cu cetățenie
dublă.
Persoana juridică este subiectul colectiv de drept, în speță colectivul de oameni care, întrunind condițiile
cerute de lege, este titular de drepturi subiective și obligații civile.
În categoria persoanelor juridice, deosebim: persoane juridice particulare sau private; persoane juridice
cooperatiste sau obștești; persoane juridice mixte; persoane juridice de stat. De asemenea, după criteriul
naționalității, deosebim: persoane juridice de naționalitate română (în principiu, cu sediul în România); persoane
juridice de altă naționalitate (străine).
Persoanele juridice participante în raporturile de drept fiscal sunt în principiu, toate persoanele juridice care
acționează în România sau desfășoară activități impozabile conform legii române. Cel mai frecvent, în raportul
juridic fiscal apar agenții economici, respectiv persoanele juridice cu scop patrimonial, indiferent de forma de
organizare (societăți comerciale, regii autonome, cooperative), de proveniența capitalului (de stat sau privat), de
naționalitate, etc.
Persoanele fizice sau juridice străine care obțin venituri, posedă bunuri impozabile pe teritoriul țării sau
comercializează ori prestează anumite mărfuri respectiv servicii sunt obligate să plătească aceleași impozite și taxe
ca și persoanele române (dacă nu este prevăzut altfel în convențiile de evitare a dublei impuneri), aplicându-se
principiul egalității.
Tot în virtutea principiului egalității se poate înțelege de ce trebuie considerați drept contribuabili și cei
care beneficiază în mod continuu de câștigurile sau foloasele aduse de anumite bunuri, venituri sau alte valori fără a
fi proprietari ai acestora, în măsura în care aceștia refuză să arate cine este proprietarul respectivelor bunuri,
venituri sau valori.4
Plătitorul unei obligații bugetare este acea persoană care, în nume propriu sau în numele debitorului, are
obligația de a plăti sau de a reține și de a plăti, după caz, impozite, taxe, contribuții, amenzi și alte venituri
bugetare.
În marea majoritate a cazurilor subiectul impozabil este una și aceeași persoană cu suportatorul și/sau
plătitorul de obligații bugetare. Există însă și excepții.
Suportatorul (destinatarul) este persoana care suportă efectiv obligația bugetară. De regulă, persoana care
plătește obligația creată este aceea care o și suportă. Sunt situații, însă, când suportatorul este o altă persoană decât
subiectul. Este posibilă această situație deoarece, prin diverse căi și mijloace, într-o măsură mai mică sau mai mare,
unele impozite plătite de persoane fizice sau juridice pot fi transpuse în sarcina altor persoane. Se ajunge astfel la
fenomenul repercusiunii impozitelor.5

1.2.2.1 . Repercusiunea impozitelor

Fenomenul financiar de repercusiune a apărut pe fondul încercării contribuabililor de a diminua cat mai
mult efectele provocate asupra veniturilor proprii de către impozitele percepute de stat.
Conform principiului echității fiscale, persoana care plătește impozitul statului ar trebui să fie una și aceeași
cu persoana care îl suportă efectiv.
Însă, de multe ori, impozitul plătit de către contribuabilul legal este inclus in prețul mărfii sau în tariful
serviciului prestat și se transmite cumpărătorului sau consumatorului de serviciu, odată cu încasarea de la acesta a
prețului sau a tarifului respectiv.
Dacă raporturile economice de schimb continuă, noul suportator va include, la rândul său, impozitul în preț
sau în tarif și îl va transmite în sarcina următorului cumpărător sau consumator. Aceste operațiuni se derulează,
succesiv, până se ajunge la consumatorul final.
Prin urmare, se poate observa că repercusiunea impozitelor este un fenomen complex, care pe fond
reprezintă procesul de transmitere (translație) parțială sau totală, a efectelor economice ale impozitului de la
contribuabilul de drept (desemnat prin lege să suporte sau sa achite obligația fiscală) către contribuabilul de fapt
(cel care suportă, în realitate, impozitul). 6
Impozitele care se pot repercuta mai ușor sunt cele indirecte, dar în anumite limite, pot fi repercutate și
unele impozite directe (cum sunt, de exemplu, impozitele pe venit, impozitul funciar, impozitele pe circulația averii
s.a.).
Din punct de vedere juridic, repercusiunea poate fi de două feluri:
- repercusiune oficială (repercusiune în intenția legiuitorului), caz în care însăși legea face distincție între
plătitorul impozitului (contribuabilul legal) și suportatorul acestuia (contribuabilul de fapt). Cel mai adesea
este cazul impozitelor indirecte (T.V.A., de exemplu), dar și al unor impozite directe, percepute prin stopaj
la sursă;

4
Conform art. 74 din Codul de procedură fiscală.
5
Mitu, N.E. – Finanțe publice, Editura Universitaria, Craiova, 2008, p. 124.
6
Mitu, N.E. – Repercusiunea impozitelor, Revista Română de Fiscalitate, Editura Rentrop & Straton, nr. 4 (14) /aprilie 2008,
p. 39 – 40.
3
 - repercusiune neoficială, care se produce atunci când contribuabilul de drept transmite sarcina fiscală asupra
altui subiect economic, devenit contribuabil real, împotriva voinței legiuitorului, care nu prevede, nu do-
rește și nici nu cunoaște acest lucru în momentul instituirii impozitului.
Transpunerea, parțială sau integrală, a impozitelor plătite de unele persoane în sarcina altor persoane este
influențată de condițiile concrete ale fiecărui subiect impozabil, de timpul și locul unde se petrece acțiunea etc.
Astfel, în funcție de modul în care se realizează transpunerea sarcinii fiscale, se poate distinge:
- repercusiunea progresivă, când transpunerea se realizează de la producător la consumator;
- repercusiunea regresivă, când transpunerea se realizează de la consumator la producător;
- repercusiunea oblică, când transferarea impozitelor are loc asupra altor operațiuni economice decât asupra
celei care i-a dat naștere inițial (cum ar fi, de pildă, creșterea salariilor motivată de creșterea impozitelor pe
consum).
Din punct de vedere al condițiilor concrete, locul și momentul când fenomenul se manifestă, repercusiunea
impozitelor poate fi parțială sau integrală, în funcție de o serie de factori interdependenți, cum sunt:7
- gradul de concentrare a activităților producătoare de venituri impozabile;
- tipul de impozit (direct sau indirect, selectiv sau general);
- raportul, existent pe piață, între cererea și oferta aferentă unor bunuri sau servicii impozabile (dacă cererea
este mai mare decât oferta, repercusiunea se poate realiza mai ușor);
- gradul de ocupare a forței de muncă și evoluția consumului de bunuri și servicii în legătură cu acesta;
- felul mărfurilor și/sau serviciilor care fac obiectul vânzării-cumpărării (transpunerea este posibilă, într-o
măsură mai mare, în cazul mărfurilor și/sau serviciilor cu cerere neelastică) ș.a.

1.2.2.2. Reprezentarea în materie fiscală

Organul fiscal este îndreptățit să solicite stingerea obligației fiscale de către cel îndatorat să execute acea
obligație în locul debitorului principal, creând prin aceasta o nouă categorie de debitori fiscali care, deși nu sunt cei
obligați în mod direct la plata creanțelor, sunt asimilați acestora, având o răspundere subsidiară față de debitorii
principali.
Spre deosebire de calitatea de debitor, calitatea de plătitor al obligației fiscale este mult mai largă, aceasta
putând cuprinde și alte categorii. Astfel, plătitor al obligației fiscale poate fi atât debitorul, cât și persoana care, în
numele debitorului, conform legii, are obligația de a plăti sau de a reține și de a plăti, după caz, impozite, taxe,
contribuții, amenzi și alte sume datorate bugetului general consolidat.
Din această perspectivă, Codul de procedură fiscală reglementează reprezentarea în materie fiscală.8
I. Contribuabilul, în relațiile cu organul fiscal, poate fi reprezentat printr-un împuternicit sau, în lipsa
acestuia, printr-un curator.
Împuternicitul trebuie să depună la organul fiscal actul de împuternicire în formă autentică.9
Numirea unui împuternicit este obligatorie în cazul contribuabilului fără domiciliu fiscal în România.
Împuternicitul poate fi un avocat.
Împuternicitul nu dobândește obligațiile fiscale în nume propriu, el asumându-și obligația în numele și pe
seama contribuabilului pe care îl reprezintă.
Când nu există un împuternicit, organul fiscal va solicita instanței judecătorești competente numirea unui
curator fiscal în următoarele cazuri:10
- contribuabilul/plătitorul fără domiciliu fiscal în România, care nu și-a îndeplinit obligația de desemnare a
unui împuternicit;
- contribuabilul/plătitorul este absent;
- contribuabilul/plătitorul nu are domiciliul fiscal cunoscut;
- contribuabilul/plătitorul, din cauza bolii, unei infirmități, bătrâneții sau unui handicap de orice fel, precum
și din cauza arestului preventiv sau a încarcerării în penitenciar nu își poate exercita personal drepturile și
obligațiile fiscale.
II. O altă categorie de persoane ce reprezintă contribuabilul și răspunde în solidar cu acesta, dar numai în
cazul în care este declarat insolvabil o reprezintă:11
- persoanele fizice sau juridice care, anterior datei declarării insolvabilității, cu rea-credință, dobândesc în
orice mod active de la debitorii care își provoacă astfel insolvabilitatea;
- administratorii, asociații, acționarii12 și orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei

7
Văcărel, I. (coordonator) – Finanțe publice, Editura Didactică și Pedagogică, Ediția a IV-a, București, 2003, p. 439-440.
8
A se vedea și Cristea, S. – Raportul juridic fiscal. Plătitorul de impozit, Revista Română de Fiscalitate, Editura Rentrop &
Straton, nr. 11 (21) /noiembrie 2008, pp. 13 – 16.
9
Conform art. 18, alin. (2) din Codul de procedură fiscală.
10
Conform art. 19, alin.(1) din Codul de procedură fiscală.
11
Conform art. 25, alin. (2) din Codul de procedură fiscală.
12
Răspunderea asociaților sau acționarilor societăților comerciale debitoare este reglementată de Legea nr. 31/1990 privind
societățile comerciale, republicată, cu modificările și completările ulterioare.
4
 juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea cu rea-credință, sub orice forma, a bunurilor mobile și
imobile proprietatea acesteia;
- administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credință, nu și-au îndeplinit obligația
legală de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței, pentru obligațiile fiscale aferente
perioadei respective și rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate;
- administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau
neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale;
- administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat restituirea sau rambursarea
unor sume de bani de la bugetul general consolidat fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.
III. Succesorii debitorului în condițiile dreptului comun reprezintă o categorie aparte de reprezentanți
fiscali. Este vorba de moștenitorul ce a acceptat succesiunea debitorului decedat sau a celui ce a preluat, în totalitate
sau în parte, drepturile și obligațiile persoanei juridice supuse reorganizării. 13
Succesorii devin contribuabili în locul persoanei fizice decedate sau a persoanei juridice supuse
reorganizării, dobândind obligații fiscale în nume propriu.
Trecerea obligațiilor asupra succesorilor suportă totuși o excepție în cazul obligației de plată a amenzilor
aplicate potrivit legii persoanelor fizice, întrucât pentru aceste obligații fiscale moștenitorii nu devin debitori și nu
sunt ținuți să le plătească, având în vedere probabil tocmai caracterul intuitu personae14 al acestor obligații.
IV. Cesionarul, în sens larg, este acea persoană căreia i se transferă de la altcineva un bun sau un drept.
Despre cesiunea de creanță se discută în legătură cu latura activă a raportului juridic obligațional și are ca
efect succesiunea unui nou creditor (cesionarul) în locul creditorului precedent (cedentul) cu toate elementele
accesorii, în aceleași condiții juridice cu opozabilitatea tuturor excepțiilor, chiar și a celor personale. Transmiterea
creanței izvorăște din acordul de voință între vechiul creditor (cedentul) și noul creditor (cesionarul) care îl
succedă. Prin urmare, cesiunea este un contract care are ca scop transferarea unui drept de creanță, contract care
poate fi cu titlu oneros sau cu titlu gratuit.15
Fiind vorba de cesiune de drepturi, cesionarii devin creditori în raport cu fiscul, față de toate celelalte
cazuri prezentate anterior unde este vorba despre debitori fiscali (creanțele fiscale privind drepturi de rambursare
sau de restituire ale contribuabilului/plătitorului pot fi cesionate numai după stabilirea lor prin decizie de
restituire)16.
Doctrina susține că ”sumele afectate garantării executării unei obligații fiscale se vor referi tot la
eventualele creanțe fiscale ale contribuabililor împotriva organelor fiscale ca sume care ar putea servi la
compensarea obligațiilor fiscale ale contribuabilului și, în aceasta modalitate, la stingerea acestor obligații.[…]
Regulile aplicabile cesiunii fiind cele din dreptul comun și în cazul cesiunii aceleiași creanțe către mai mulți
cesionari, primul care a notificat organului fiscal cesiunea va fi creditorul creanței cedate.”17
V. O altă categorie distinctă de persoane o reprezintă cei ce utilizează bunuri, venituri sau alte valori care
constituie o bază de impozitare și care declară în scris că nu sunt proprietarii bunurilor, fără a indica cine sunt
titularii dreptului de proprietate.18
În situația descrisă, organul fiscal stabilește obligația fiscală în sarcina celui ce utilizează bunurile în mod
provizoriu. La momentul identificării proprietarilor bunurilor, obligațiile fiscale trec în sarcina lor, iar utilizatorii-
plătitori au drept de regres împotriva proprietarilor pentru sumele plătite.
VI. În practica fiscală, însă cu o frecvență destul de redusă, fiind o măsură asiguratorie, există posibilitatea
angajării răspunderii privind plata obligațiilor fiscale de către o altă persoană decât contribuabilul. Această formă
de garanție19 este numită fidejusiune sau cauțiune, iar persoana în cauză poartă denumirea de fidejusor.

13
Conform art. 27 din Codul de procedură fiscală.
14
Expresie latină care definește actele juridice la încheierea cărora elementul determinant l-au constituit aptitudinile, calitățile
sau pregătirea profesională a unei persoane (de exemplu, contractul de muncă, contractul de editare, contractul pentru
executarea unei picturi, a unei sculpturi etc.). Datorita acestei caracteristici, obligațiile asumate de către persoana respectivă nu
pot fi îndeplinite prin reprezentant și nu sunt transmisibile.
15
Niță V.I. – Cesiunea de creanță – modalitate de transmitere a obligațiilor civile, Revista de Științe Juridice, Nr. 1, Craiova,
2006
16
Conform art. 28 din Codul de procedură fiscală.
17
Cristea S. – Raportul juridic fiscal. Plătitorul de impozit, Revista Română de Fiscalitate, Editura Rentrop & Straton, nr. 11
(21) /noiembrie 2008, p. 15.
18
Conform art. 74, alin. (1) din Codul de procedură fiscală.
19
În teorie, cei mai mulți autori delimitează două categorii de garanții, respectiv garanțiile personale și garanțiile reale. În
categoria garanțiilor personale se înscrie fidejusiunea, denumită și cauțiune, care poate fi definită ca fiind un accesoriu al
obligației principale, ce constă în angajamentul pe care o altă persoană decât debitorul principal și-l asumă față de creditor, de
a executa obligația, în cazul în care debitorul principal nu o va face.
În categoria garanțiilor reale se înscriu gajul, garanția reală mobiliară, ipoteca, privilegiile reale, dreptul de retenție (cu
precizarea că acesta din urmă este o garanție reală imperfectă, având în vedere că este lipsit de una din cele două prerogative
speciale conferite de drepturile reale accesorii, respectiv de atributul de urmărire), al căror specific se exprimă prin afectarea
specială a unui bun pentru garantarea obligației, prin instituirea unui veritabil drept real accesoriu – de garanție, cu privire la
5
 Fideiusiunea20 este un contract prin care o persoană numită fideiusor se obligă să execute obligația asumată
de o altă persoană (debitorul principal) față de creditorul acesteia. Fideiusiunea ia naștere prin încheierea unui
contract între fideiusor și creditor.
De exemplu, în cazul unei creanțe fiscale, debitorul (contribuabilul pe seama căruia este înregistrată
obligația de a plăti) aduce un girant (fidejusor) care semnează cu organul fiscal (creditorul, statul) un contract de
garanție (fideiusiune).
În acest caz particular, fideiusorul își asumă obligația de plată printr-un act în formă autentică, fiind
obligatorie constituirea unei garanții reale al cărei cuantum să corespundă nivelului obligațiilor de plată ale
contribuabilului debitor.
Obligația astfel creată are caracter subsidiar în raport cu obligația contribuabilului debitor. Întrucât prin
contractul de fideiusiune fideiusorul s-a obligat să execute obligația debitorului dacă acesta nu o execută,
fideiusorul poate invoca anumite beneficii legale, deoarece nu el este debitor principal, iar regula este ca cel ce s-a
obligat inițial să își execute obligația și numai în cazul în care nu execută să intre în funcțiune garanția
(fideiusiunea), care este accesorie obligației principale.

VII. O ultimă categorie o reprezintă instituțiile de credit (băncile etc.), care au obligația de a comunica
zilnic21 sau la solicitarea organului fiscal central (anumite informații22) lista titularilor care au deschis sau închis
conturi în luna anterioară. Pe de altă parte, contribuabilul-plătitor are drept de regres23 împotriva unităților bancare
pentru recuperarea sumelor datorate bugetului și nedecontate de acestea, precum și a dobânzilor și penalităților de
întârziere aferente.
Nedecontarea de către bancă a sumelor cuvenite bugetului nu îl exonerează pe contribuabil de obligația
plății, ci, după 3 zile de la data debitării contului, contribuabilul-plătitor, datorează atât dobânzi cât și penalități de
întârziere.

1.3. Conținutul raportului juridic fiscal

Pe fondul dreptului atribuit prin lege statului de a stabili impozite și taxe, au apărut o serie de raporturi de
executare a legii fiscale în care părțile au drepturi și obligații reciproce.
O definiție simplistă a conținutului raportului de drept procedural fiscal este: ”totalitatea drepturilor și
obligațiilor care se nasc, se modifică și se sting în legătură cu administrarea impozitelor și taxelor datorate
bugetului general consolidat”. 24
Privit analitic, legiuitorul distinge între:
a) conținutul raportului de drept procedural fiscal care ”cuprinde totalitatea drepturilor și obligațiilor care
apar în legătură cu administrarea creanțelor fiscale.”25 și
b) conținutul raportului de drept material fiscal care cuprinde creanțele fiscale și obligațiile fiscale ce revin
creditorilor și debitorilor.

În procedura de contencios fiscal (procedura „administrativ judecătorească”), drepturile și obligațiile

reciproce sunt clare doar în faza în care cauzele ajung în fața instanțelor judecătorești.
Procedura administrativă nu rezolvă de regulă litigiile fiscale și abia în calea de atac judecătorească, părțile
pot primi satisfacție materială prin recuperarea sumelor datorate.
”Deoarece în marea majoritate a spețelor organele fiscale care rezolvă plângerile nu iau în considerare
argumentele contribuabililor, chiar când sunt pertinente și au bază legală – ceea ce se observă statistic din numărul
de hotărâri judecătorești ce infirmă aceste soluții – se impune o largă receptare a principiilor de bună administrare
în activitatea la acest nivel, care să conducă și la sancțiuni adecvate în cazurile de încălcare a acestora.
Raportul juridic fiscal este extrem de dezechilibrat, în reglementarea actuală, în faza de executare silită a

bunul în cauză. Dreptul real de garanție constituit în aceste condiții conferă creditorului titular atât un drept de preferință, cât și
un drept de urmărire.
20
Fideiusiunea este reglementată de Codul civil în art.2280 și următoarele. Întotdeauna, această garanție nu poate depăși ca
întindere obligația principală a debitorului, însă se întinde atât asupra obligației principale, cât și asupra eventualelor accesorii
(dobânzi, penalități etc.). Pot fi garantate prin fidejusiune atât obligații prezente, existente deja, cât și obligații viitoare sau
eventuale.
A se vedea și: https://legeaz.net/dictionar-juridic/fideiusiunea
21
Conform art. 61, alin (2) din Codul de procedură fiscală.
22
Instituțiile de credit au obligația ca, la solicitarea organului fiscal central, să comunice, pentru fiecare titular care face
subiectul solicitării, toate rulajele și/sau soldurile conturilor deschise la acestea, precum și informațiile și documentele privind
operațiunile derulate prin respectivele conturi – art. 61, alin (1) din Codul de procedură fiscală.
23
Conform art. 172 din Codul de procedură fiscală.
24
Dascălu, D.; Alexandru, C. - Explicații teoretice și practice ale Codului de procedură fiscală, Editura Rosetti, București,
2005, p.60.
25
Conform art. 16 din Codul de procedură fiscală.
6
unor acte de control care nu sunt definitive și care se găsesc în procedura administrativ-judecătorească de atac.
Astfel, investirea actelor de control fiscal cu ,,putere” executorie poate genera, în cazurile în care
executarea lor se face fără a ține cont de punctul de vedere al contribuabilului, pagube imense și chiar încetarea
activității contribuabililor agenți economici.
Pentru a evita orice excese, legiuitorul trebuie să stabilească în mod clar răspunderea materială a organului
de executare și a statului pentru pagubele produse în mod abuziv contribuabililor prin asemenea practici”26.

1.3.1. Creanțele și obligațiile fiscale

Creanțele fiscale reprezintă acele drepturi patrimoniale rezultate din raporturile de drept material fiscal, ele
grupându-se în:
- creanțe fiscale principale, rezultate din dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor
sume, care constituie venituri ale bugetului general consolidat, din dreptul la rambursarea taxei pe valoarea
adăugată, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume care constituie venituri ale
bugetului general consolidat;
- creanțele fiscale accesorii, așa cum le arată și denumirea, depind de creanțele fiscale principale, acestea
reprezentând în fapt sancțiuni fiscale ce se aplică pentru nerespectarea obligației de plată a creanțelor
fiscale principale, fără a se stabili o legătură directă cu o pierdere concretă suferită de buget.
Corelative creanțelor fiscale sunt obligațiile fiscale, pe care legea le caracterizează ca fiind orice obligații
ce revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, în aplicarea legilor fiscale. Printre cele mai importante
obligații fiscale statuate de practică amintim:
- obligația de a declara bunurile și veniturile impozabile sau, după caz, impozitele, taxele, contribuțiile și alte
sume datorate bugetului general consolidat;
- obligația de a calcula și de a înregistra în evidențele contabile și fiscale impozitele, taxele, contribuțiile și alte
sume datorate bugetului general consolidat;
- obligația de a plăti la termenele legale impozitele, taxele, contribuțiile și alte sume datorate bugetului
general consolidat;
- obligația de a plăti dobânzi, penalități de întârziere sau majorări de întârziere, după caz, aferente impozitelor,
taxelor, contribuțiilor și altor sume datorate bugetului general consolidat, denumite obligații de plată accesorii;
- obligația de a calcula, de a reține și de a înregistra în evidențele contabile și de plată, la termenele legale,
impozitele și contribuțiile care se realizează prin stopaj la sursă, etc.
Dreptul de creanță fiscală și obligația fiscală corelativă se nasc în momentul în care, potrivit legii, se
constituie baza de impunere care le generează.

1.3.2. Drepturile și obligațiile statului

În literatura de specialitate se consemnează faptul că „dreptul de a institui venituri bugetare și de a impune
obligația părților se exercită de către stat prin organele de stat competente și se caracterizează:
- în adoptarea27 de acte normative pentru reglementarea fiecărui venit bugetar în parte;
- în individualizarea obligației bugetare a persoanelor fizice sau juridice plătitoare, precum și determinarea
veniturilor bugetare pentru care au obligația de plată;
- în încasarea și urmărirea încasării veniturilor bugetare datorate;
- în controlul modului în care plătitorii veniturilor bugetare își îndeplinesc obligațiile ce le revin.”28
Dreptul statului de a institui un sistem de impunere care asigură veniturile necesare îndeplinirii funcțiilor
sale își are fundamentul în mai multe teorii. 29
Conform teoriei organice30, dreptul de a institui sistemul de impunere este un ”produs necesar dezvoltării
istorice a popoarelor”31, statul fiind un concept specific naturii umane. Toate statele, pentru garantarea existenței
lor, au nevoie de exercitarea dreptului de impunere. Scopul exercitării acestui drept este de a constitui fonduri
bănești necesare menținerii organizării de stat, ori dacă scopul este imperativ atunci și mijloacele pentru realizarea
acestui scop trebuie să fie absolut necesare.
Teoria neutralității pornește de la teza conform căreia aplicarea impozitelor ar trebui astfel concepută încât
să nu modifice raporturile existente în societate. Ea susține ideea evitării efectelor de influență asupra structurii și
evoluției societății, ceea ce ar presupune caracterul neutru al impozitului. Este avută în vedere preocuparea de a nu
duce prin impozit la schimbarea poziției deținute de contribuabili în societate, în primul rând la a nu modifica

26
Bufan, R. (coordonator) – Op. cit., Editura Lumina Lex, 2005.
27
În faza de elaborare a legii fiscale, statul are pe lângă dreptul de a adopta actele normative pe care le consideră necesare și pe
cel de a suspenda, prin legea bugetară anuală, alte acte normative, respectiv de a le abroga.
28
Drosu-Șaguna, D. - Tratat de drept financiar și fiscal, Editura All Beck, București, 2001, p. 684.
29
Minea, M.Ș.; Chiriac, L.T. și Costaș, C.F. – Dreptul finanțelor publice, Editura Accent, 2005, p. 254.
30
A fost generată de gânditori de frunte ai filozofiei clasice germane: Johann Gottlieb Fichte, Georg Wilhelm Friedrich Hegel,
Friedrich Wilhelm Schelling.
31
Drosu-Șaguna, D. - Drept financiar și fiscal, Editura Oscar Print, București, 1994, p. 356.
7
raportul dintre mărimea avuției fiecărui contribuabil, raport existent înainte de aplicarea impozitelor. Aceasta
presupune că impozitul de suportat trebuie repartizat pe contribuabili în mod identic, în măsura în care aceștia se
află în situații similare. Ca o consecință, dispersia avuției pe indivizi va prezenta aceleași caracteristici și înainte și
după practicarea impozitelor. Se are în vedere o diferențiere socială din punctul de vedere al situației materiale și a
bogăției deținută de către indivizi. O asemenea teorie se opune eventualelor tendințe de egalizare a avuției deținute
de indivizi și chiar unor principii de echitate fiscală acceptate de societatea modernă.
Teoria sociologică se sprijină pe ideea conform căreia statul este stăpânul absolut și, prin urmare, acesta
reprezintă forța brută a minorităților organizate în vederea dominării majorității stăpânite. Conform acestei teorii,
deținătorul puterii nu era legat de drept, deoarece acesta emana de la el - voința lui era chiar dreptul. Prin urmare,
voința capricioasă a suveranului determina normele de conduită socială. Odată cu apariția unei puteri publice
deosebite de majoritatea socială, odată cu crearea unui aparat public complicat, a apărut și necesitatea de a crea
mijloace de întreținere și funcționare. Aceasta a determinat instituirea dreptului de a reglementa un sistem de
impozite prin care să se asigure formarea de mijloace bănești. Pentru a menține forța publică sunt necesare con-
tribuții din partea cetățenilor - impozitele (complet necunoscute societății gentilice); pe măsură ce civilizația
propășește, nici ele nu mai ajung, statul emițând polițe asupra viitorului și contractând împrumuturi.
Dreptul de a institui un sistem de impunere la nivelul unei societăți reprezintă rezultatul înțelegerii dintre
stat și cetățenii lui susține teoria contractului social32. Cetățenii renunță la o parte din libertăți, făcând totodată, și
sacrificii de ordin material concretizate în impozite, în schimbul unor activități realizate și garantate de stat. Statul
este considerat ca o autorizate superioară, căreia i se supun oamenii liberi care 1-au creat pe baza unui contract.
Impozitele și taxele sunt considerate drept prime de asigurare în schimbul protejării vieții și bunurilor ce aparțin
cetățenilor, potrivit teoriei siguranței33. Se conturează, în același timp, și dimensiunea impozitelor, deoarece mărimea lor
va fi dată de calitatea cetățeanului și valoarea bunurilor pe care le posedă.
Teoria siguranței a fost combătută pe motiv că statul nu își asumă vreun angajament formal de asigurare
față de cetățeanul său. Dacă ar exista un asemenea angajament, se impune o despăgubire din partea statului, atunci
când bunurile contribuabililor au fost distruse sau sustrase.
Teoria sacrificiului (teoria datoriei sau teoria solidarității)34 propune ca rațiunea impozitului să fie justificata prin
natura statului, care este privit ca un produs necesar pentru dezvoltarea istorică, și nu ca o organizare socială bazată pe
voința declarată a cetățenilor. Astfel, cei care vor admite că viața socială, în complexitatea ei, este strâns legată de
organizarea statului, vor trebui să admită si dreptul statului de a impune taxe și impozite. Dreptul statului de a stabili și
percepe impozite este o consecință directă a obligației sale de a își îndeplini funcțiile și sarcinile asumate. Toți cetățenii
provoacă o serie de cheltuieli pe care statul este obligat să le onoreze și, prin urmare, aceste cheltuieli trebuie finanțate de cei
care le cauzează. De aici impozitul apare nu ca un contraserviciu special pentru anumite servicii sau avantaje, ci ca o datorie
a tuturor cetățenilor pentru asigurarea existenței și a condițiilor de dezvoltare a întregului social căruia îi aparține. În acest
sens, datoria de a contribui a cetățenilor (de a plăti impozit) este similară datoriei de cetățean.
Teoria echivalenței (teoria schimbului sau teoria intereselor)35, potrivit căreia impozitele își găsesc
justificarea în serviciile și avantajele realizate și garantate de către stat propune o concordanță: mărimea
impozitelor și taxelor depinde de mărimea serviciilor și avantajelor oferite cetățenilor. Statul este cel care stabilește
cota de impunere a veniturilor contribuabililor în raport cu avantajele pe care le creează acestora, dând, în același
timp, și măsura impozitelor în raport cu mărimea serviciilor. În acest context, ”impozitele reprezintă prețul
serviciilor prestate de stat”36.
Conform concepției economistului Adam Smith, maximele sau principiile fundamentale ale impunerii,
devenite tradiționale, sunt:37
1) principiul justeței: "cetățenii fiecărui stat trebuie să contribuie la cheltuielile guvernamentale, atât cât le
permit propriile facultăți, adică în proporția veniturilor pe care le realizează sub protecția statului";
2) principiul certitudinii: "impozitul stabilit fiecărui cetățean trebuie să fie prestabilit și nu arbitrar. În
epoca modernă, cuantumul plații trebuie să fie cert pentru contribuabil, ca și pentru orice altă persoană".
3) principiul comodității: "toate contribuțiile trebuie să fie pretinse la termenele și urmând procedeul care
este mai convenabil contribuabilului";
4) principiul economiei: "toate contribuțiile trebuie să fie stabilite de o manieră care să scoată din
buzunarul cetățeanului cât mai puțin posibil față de ceea ce urmează să intre în trezoreria statului”.
Față de teza fundamentală a teoriei echivalenței există numeroase obiecții, deși ea este acceptată, în
principiu, ca având relevanță pentru cunoașterea naturii și stabilirea mărimii impozitului.
Obiecțiile derivă din faptul că:

32
A fost întemeiată de Thomas Hobbles și dezvoltată de Jean-Jeacques Rousseau în lucrarea "Contractul social".
33
Este inspirată din opera lui Jonh Locke, influențată fiind de concepția filozofică și de ideile liberalismului clasic.
34
Are ca fundament teoria utilității marginale.
35
A fost fondată de Adam Smith și continuată de Montesquieu (Charles-Louis de Secondat) și Johan Gustaf Knut Wicksell.
36
Jeze, G. - Cours de science des finances et de legislation financiere française, IVeme, Ed. Paris, 1992, p. 324, citat în Gliga, I. -
Dreptul finanțelor publice, Editura Didactică și Pedagogică, București, 1992, p. 67.
37
Hîncu, R. și colectiv – Metode și tehnici fiscale – curs universitar, Editura ASEM, Chișinău, 2005, p. 6.
8
 - nu toate serviciile pe care le oferă statul sunt măsurabile pentru a permite evaluarea și compararea valorii
cu realul cost al părții din servicii, bunuri ce revine fiecărui cetățean față de impozitul suportat;
- nu se poate verifica ideea schimbului de echivalențe mai ales atunci când se au în vedere serviciile cu
caracter colectiv (bunurile publice) oferite de către stat (apărare națională, servicii diplomatice, infrastructura de
transport) pentru că mărimea foloaselor ce revin fiecăruia nu este cunoscută. Practic este imposibil de stabilit
pentru fiecare cetățean în parte, de ce anume și care este cuantumul avantajelor sau serviciilor de care se bucură;
- anumite servicii cu caracter public produc efecte, directe și indirecte, ce se răsfrâng asupra mai multor
indivizi în mod diferit. Acest fapt face imposibilă compararea costului pentru fiecare individ cu avantajul global ce
se distribuie neuniform după criterii diverse (de exemplu, serviciile medicale publice au efecte directe asupra
calității vieții personale, dar și avantaje indirecte ce decurg din potențialul de creștere a productivității muncii
pentru companiile ce utilizează o forță de muncă sănătoasă);
- serviciile oferite de către stat se adresează nu numai plătitorilor de impozite, ci și celor care din diverse motive
sunt scutiți de plata acestora. Apare evident, din această perspectivă, lipsa de echivalență pentru neplătitorii de impozite.
Acceptarea ca atare a teoriei echivalenței se opune existenței indivizilor incapabili a suporta impozite și contribuții, fapt
ce presupune ca aceștia să renunțe la serviciile oferite de stat, lucru care nu este posibil în societățile democratice;
- în cazul impozitelor și contribuțiilor, mărimea prelevării se stabilește distinct, ca sarcină impusă,
indiferent de ipostaza ulterioară de beneficiar al unui anumit serviciu. Cuantumul valoric al serviciului prestat are o
dispersie total neuniformă pe indivizi, prin urmare mărimea valorică de care dispune fiecare are un caracter aleator.
În concordanță cu teoria echivalenței, ar trebui ca impozitele practicate, sub aspectul modalității de așezare și
percepere, să respecte o anumită proporție între mărimea impozitelor și serviciile oferite, ceea ce ar conduce la
sisteme de impunere care să limiteze cuantumul impozitelor în funcție de oferta de servicii făcută de stat.
Totuși, în pofida acestor obiecții, teoria echivalenței rămâne principalul suport al justificării naturii și
mărimii impozitelor practicate de către stat.
Din perspectivă fiscală, drepturilor ce se cuvin statului li se contrapun, cel puțin, următoarele obligații:
- stabilirea, încasarea și urmărirea veniturilor bugetare legal datorate;
- acordarea, la cererea justificată a persoanelor interesate, a înlesnirilor prevăzute de legislația în vigoare;
- rezolvarea corespunzătoare a oricărei contestații depuse de subiectele de drept obligate față de bugetul
general consolidat.
Drepturile și obligațiile enumerate trebuie analizate în lumina conținutului fundamental al raportului juridic
(bugetar) care îl constituie „obligația stabilită unilateral de către stat în sarcina persoanelor fizice sau juridice
denumite contribuabili, de a plăti o anumită sumă de bani la termenul stabilit” 38, în contul bugetului general
consolidat.

1.3.3. Drepturile și obligațiile contribuabililor

Îndeplinirea modalităților prevăzute pentru stabilirea, exercitarea și stingerea drepturilor și obligațiilor
părților din raportul de drept material fiscal presupune exercitarea și respectiv respectarea unor drepturi și
obligații39 de drept procedural fiscal.
A. Drepturile contribuabilului
Conform ”Cartei drepturilor și obligațiilor persoanei fizice supuse inspecției fiscale”40, contribuabilii,
persoane fizice, în relația lor cu organele fiscale, au următoarele drepturi:
1) Dreptul de a fi înștiințat de verificare. Cu minim 15 zile înainte de începerea verificării fiscale, persoana
fizică trebuie să fie înștiințată de începerea procedurii, prin comunicarea Avizului de verificare.
Avizul cuprinde temeiul juridic al verificării, data de începere a verificării, perioada ce urmează a fi supusă
verificării, posibilitatea de a solicita amânarea verificării, locul desfășurării verificării, solicitarea de informații și
înscrisuri relevante pentru verificare. Persoana fizică are la dispoziție 60 de zile sub sancțiunea decăderii să
prezinte documentele justificative și clarificările relevante.
2) Dreptul de a solicita amânarea începerii verificării. Persoana fizică poate solicita o singură dată
amânarea verificării, prin solicitare scrisă, pentru motive justificate. Autoritățile fiscale vor comunica data la care a
fost reprogramată acțiunea de verificare.
3) Dreptul de a beneficia de asistență de specialitate. Pe toată durata verificării, contribuabilul are dreptul
de a beneficia de asistență de specialitate (fiscală sau juridică).
4) Dreptul de a schimba locul de desfășurare a verificării. Persoana fizică are dreptul să solicite
schimbarea locului de desfășurare a verificării fie la domiciliul acesteia, fie la domiciliul/sediul profesional al
persoanei ce acordă asistență de specialitate. Această solicitare trebuie adresată organului fiscal înainte de
începerea verificării.

38
Drosu-Șaguna, D. – Op.cit., Editura All Beck, București, 2001, p. 684.
39
A se vedea alături de Codul de procedură fiscală și Carta drepturilor și obligațiilor persoanei fizice supuse verificării situației
fiscale personale.
40
OpANAF nr. 1162/2016 privind aprobarea Cartei drepturilor și obligațiilor persoanei fizice supuse verificării situației fiscale
personale, M.Of. nr. 292/18 aprilie 2016
9
 5) Prelungirea termenului de prezentare a înscrisurilor și informațiilor relevante. În situații justificate, se
acordă o singură dată prelungirea cu 30 de zile a termenului de prezentare a acestor date.
6) Dreptul de a colabora și de a numi persoane pentru a furniza informații. Persoana fizică are dreptul de a
colabora pentru constatarea situațiilor fiscale, de a furniza informații și a prezenta înscrisuri. Persoana fizică are
dreptul să numească alte persoane care să dea informații.
7) Dreptul de a refuza furnizarea de informații. Soțul/soția, respectiv rudele și afinii persoanei fizice până
la gradul al III-lea au dreptul de a refuza furnizarea de informații. Consultanții fiscali, experții contabili, auditorii,
avocații, notarii publici, medicii curanți, preoții, au dreptul să refuze comunicarea de informații. Cu excepția
preoților, aceste persoane pot comunica informații cu acordul persoanei fizice.
8) Dreptul de a fi verificat pentru impozite în perioada de prescripție. Sunt supuse verificării numai acele
impozite și taxe aflate în cadrul termenului de prescripție.
Termenul de prescripție a dreptului de a stabili obligații fiscale este de 5 ani și începe să curgă de la data de
1 iulie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală. Însă, în cazul în care obligația fiscală rezultă din
săvârșirea unei fapte prevăzute de legea penală, termenul de prescripție este de 10 ani și curge de la data săvârșirii
faptei ce constituie infracțiune sancționată ca atare printr-o hotărâre judecătorească definitivă.
Aceste termene pot fi întrerupte la orice act începător de executare care poate fi și o notificare, ceea ce
înseamnă că prescripția o ia de la început din momentul întreruperii.
De asemenea, potrivit ”Cartei drepturilor și obligațiilor contribuabililor pe timpul desfășurării inspecției
fiscale”41, ceilalți contribuabili, alții decât persoanele fizice, în relația lor cu organele fiscale, au următoarele
drepturi:
1) Dreptul de a fi înștiințat despre acțiunea de inspecție fiscală prin transmiterea unui aviz de inspecție
fiscală care va cuprinde: temeiul juridic și data de începere a inspecției; obligațiile fiscale și perioadele ce urmează
a fi supuse inspecției fiscale; posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a inspecției fiscale.
Avizul se comunică în scris, înainte de începerea inspecției fiscale:
a) cu 30 de zile pentru marii contribuabili;
b) cu 15 zile pentru ceilalți contribuabili.
Comunicarea avizului de inspecție fiscală nu este necesară în cazul controlului inopinat42 și al controlului
încrucișat43.
2) Dreptul de a fi verificat numai pentru impozitele, taxele și contribuțiile sociale aflate în cadrul
termenului de prescripție.
3) Dreptul de a solicita modificarea datei de începere a inspecției fiscale. Amânarea datei de începere a
inspecției fiscale se poate solicita, o singura dată, pentru motive justificate.
4) Dreptul de a fi verificat o singură dată pentru fiecare impozit, taxă sau contribuție socială și pentru
fiecare perioadă supusă verificării/impozitării. Prin excepție, conducătorul inspecției fiscale competent poate
decide reverificarea unei anumite perioade dacă, de la data încheierii inspecției fiscale și până la data împlinirii
termenului de prescripție, apar date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificărilor sau
erori de calcul care influențează rezultatele acestora.
5) Dreptul de a fi informat pe parcursul desfășurării inspecției fiscale asupra constatărilor rezultate din
inspecția fiscală.
6) Dreptul de a fi primul solicitat pentru a furniza informații. Numai dacă pe timpul desfășurării unei
inspecții fiscale starea de fapt fiscală nu a fost clarificată de către contribuabilul asupra căruia se desfășoară
inspecția, organul poate solicita informații și altor persoane, care vor fi luate în considerare numai în măsura în care
sunt confirmate și de alte mijloace de probă.
7) Dreptul de a refuza furnizarea de informații. Soțul/soția contribuabilului supus unei inspecții și rudele
până la gradul al 3-lea inclusiv pot refuza furnizarea de informații, efectuarea de expertize, precum și prezentarea
unor înscrisuri. De asemenea, preoții, avocații, notarii publici, consultanții fiscali, executorii judecătorești, auditorii,
experții contabili, medicii și psihoterapeuții pot refuza să furnizeze informații cu privire la datele de care au luat
cunoștință în exercitarea activității lor.
8) Dreptul de a beneficia de asistență de specialitate pe toata durata exercitării unei inspecții fiscale.
9) Dreptul de a fi protejat pe linia secretului fiscal în privința informațiilor furnizate organelor de
inspecție. În categoria informațiilor de natura celor considerate a fi secret fiscal intră datele referitoare la identitatea
contribuabililor, natura și cuantumul obligațiilor fiscale, natura, sursa și suma veniturilor debitorului, plăți, conturi,
încasări, deduceri, credite, datorii, valoarea patrimoniului net sau orice fel de informații obținute din declarații ori
din documente prezentate de către contribuabil sau orice alte informații cunoscute de organul fiscal ca urmare a

41
OpANAF nr. 713/2004 privind aprobarea privind aprobarea Cartei drepturilor și obligațiilor contribuabililor pe timpul
desfășurării inspecției fiscale, M.Of. nr. 977/25 octombrie 2004
42
Controlul inopinat constă în activitatea de verificare faptică și documentară, în principal, ca urmare a unei sesizări cu privire
la existenta unor fapte de încălcare a legislației fiscale, fără anunțarea în prealabil a contribuabilului.
43
Controlul încrucișat constă în verificarea documentelor și operațiunilor impozabile ale contribuabilului, în corelație cu cele
deținute de alte persoane; controlul încrucișat poate fi și inopinat.
10
exercitării atribuțiilor de serviciu.
10) Dreptul de a primi dovada scrisă în cazul reținerii unor documente de către organele de inspecție
fiscală.
11) Dreptul de a cunoaște rezultatele inspecției fiscale. La încheierea inspecției fiscale organul fiscal
trebuie să poarte o discuție finală cu contribuabilul asupra constatărilor și consecințelor lor fiscale. Data, ora, locul
și problematica discuției trebuie să fie comunicate în timp util.
De asemenea, după încheierea inspecției fiscale, în cazul în care nu se modifică baza de impunere aferenta
impozitelor, taxelor, contribuțiilor sociale și altor sume datorate bugetului general consolidat, supuse inspecției
fiscale, acest fapt va fi comunicat în scris. Dacă în urma inspecției fiscale se modifică baza de impunere a
obligațiilor bugetare supuse inspecției fiscale, se va comunica Decizia de impunere privind obligațiile fiscale
suplimentare stabilite de inspecția fiscală.
12) Contribuabilul are dreptul să își prezinte în scris punctul de vedere cu privire la constatările inspecției
fiscale cât și asupra deciziilor luate de către organul fiscal.
13) Dreptul de a contesta Decizia de impunere emisă ca urmare a desfășurării inspecției fiscale. În cazul în
care drepturile contribuabilului nu au fost respectate, acesta are dreptul să conteste Decizia de impunere. Contestația
se poate depune fie în scris, în termen de 45 de zile de la data comunicării rezultatelor inspecției fiscale, la organul
fiscal al cărui act este atacat, fie se poate formula oral în fața organului competent cu soluționarea acesteia, situație în
care se va convoca și organul fiscal emitent al Deciziei de impunere.
În soluționarea contestației organul competent se pronunță prin decizie sau dispoziție. Decizia emisă în
soluționarea contestației este definitivă în sistemul căilor administrative de atac.

De asemenea, fără pretenția exhaustivității, contribuabilii mai au dreptul de:

- a solicita îndreptarea erorilor materiale din cuprinsul actelor administrative fiscale;
- a solicita legitimarea reprezentanților organului de inspecție fiscală;
- a solicita restituirea sumelor plătite în plus față de obligația fiscală, ca urmare a unei erori de calcul sau a
aplicării eronate a prevederilor legale, sau a sumelor de rambursat de la bugetul de stat sau local;
- a solicita suspendarea 44 temporală totală sau parțială a executării silite prin poprire;
- a solicita acordarea eșalonării la plată a obligațiilor fiscale principale reprezentând impozite, taxe,
contribuții și alte sume datorate bugetului general consolidat, precum și obligațiile fiscale accesorii,
datorate și neachitate, etc.

B. Obligațiile contribuabilului
În afară de drepturi, în timpul desfășurării verificării fiscale, persoana fizică are și obligații, descrise în
Carta drepturilor și obligațiilor contribuabilului persoană fizică, astfel:
1) Obligația depunerii declarației de patrimoniu și venituri. La solicitarea organului fiscal sau când această
solicitare s-a realizat odată cu avizul de începere a verificării, se va depune declarația de patrimoniu și venituri. În
funcție de momentul solicitării, sunt două termene:
- 60 zile de la comunicare, dacă aceasta s-a realizat împreună cu Avizul de verificare;
- 15 zile de la solicitare, când aceasta s-a realizat în timpul verificării.
2) Obligația de a coopera cu organul fiscal. Contribuabilul persoană fizică supus verificării are obligația de
a coopera cu organul fiscal, prin prezentarea faptelor cunoscute de acesta, în întregime, conform realității. Sarcina
probei este a persoanei fizice.
3) Obligația de a furniza informații. Contribuabilul persoană fizică în mod direct sau prin persoană
împuternicită are obligația furnizării de informații pentru determinarea stării de fapt fiscale.
4) Obligația de a prezenta înscrisuri. Contribuabilul persoană fizică în mod direct sau prin împuternicit, va
pune la dispoziția organului fiscal registre, evidențe și documente de afaceri sau orice alte înscrisuri relevante
pentru determinarea stării de fapt fiscale.
5) Obligația de a permite efectuarea de constatări la fața locului. Cu respectarea drepturilor de a pătrunde în
domiciliul sau reședința persoanei fizice doar cu acordul acesteia, echipele de inspecție, respectiv experții
desemnați au dreptul să efectueze o constatare la fața locului, prin intrarea pe terenuri, încăperi sau în alte incinte,
când este necesar acest fapt.
6) Obligația de a îndeplini măsurile dispuse. Persoana fizică va îndeplini măsurile dispuse de organul de
verificare fiscală prin actul întocmit cu această ocazie, în termenele și în condițiile stabilite de organele de
verificare fiscală.
7) Obligația de a plăti diferențele de impozite.
Dacă în urma verificării situației fiscale personale a persoanei fizice rezultă diferențe de impozit, aceasta are

44
Suspendarea poate fi acordată pe o perioadă de cel mult 6 luni de la data comunicării către bancă sau alt terț poprit. Odată cu
cererea de suspendare contribuabilul trebuie să indice bunurile libere de sarcini oferite în vederea sechestrării sau alte garanții
prevăzute de lege, la nivelul sumei pentru care a fost începută executarea silită.
11
obligația plății la buget a acestor sume. În cazul în care impozitele se referă la perioade a căror scadență a fost
depășită la plată, persoana fizică are obligația plății dobânzilor și penalităților de întârziere, în cuantumul stabilit de
legislația în materie – Codul de procedură fiscală.
Pe de altă parte, dacă ne referim la contribuabilii persoane juridice, o parte a obligațiilor fiscale sunt:
1) Contribuabilul/Plătitorul este obligat să coopereze cu organul fiscal în vederea determinării stării de fapt
fiscale, prin prezentarea faptelor cunoscute de către acesta, în întregime, conform realității, și prin indicarea
mijloacelor doveditoare care îi sunt cunoscute, cu respectarea prevederilor în materie penală și procesual penală.
2) Obligația de a permite accesul organului de inspecție fiscală în incintele de afaceri. Indiferent de locul
unde se desfășoară inspecția fiscală, organul fiscal are dreptul să inspecteze orice incintă de afaceri sau orice alte
incinte ori locuri în care există bunuri impozabile sau se desfășoară activități producătoare de venituri, în prezența
contribuabilului sau a unei persoane desemnate de acesta. De regulă, obligația de a permite accesul este in timpul
programului normal de lucru. Însă, cu acordul scris al contribuabilului și cu aprobarea conducătorului organului
fiscal, inspecția fiscală se poate desfășura și în afara programului.
3) Obligația de a asigura un spațiu adecvat și logistica necesară desfășurării inspecției fiscale. Prin spațiu
adecvat se înțelege asigurarea unui spațiu în limita posibilităților, după caz, dotat cu necesarul minim de birotică și
care să permită păstrarea în siguranță a documentelor primite pentru inspecția fiscala sau elaborate de organele de
inspecție fiscală. În cazul în care contribuabilul nu poate asigura un spațiu corespunzător, va anunța în scris și
motivat organul de inspecție fiscală competent.
4) Obligația de a pune la dispoziție organului de inspecție fiscală toate documentele care stau la baza
calculării impozitelor datorate: registrele de evidenta contabila, documentele de afaceri și orice alte înscrisuri
relevante.
Organul de inspecție fiscală are dreptul de a solicita și altor persoane înscrisuri, dacă starea de fapt fiscală
nu a fost clarificată pe baza înscrisurilor puse la dispoziție de contribuabilul inspectat. La finalizarea inspecției
fiscale, contribuabilul are obligația de a da o declarație scrisă, pe propria răspundere, din care să rezulte ca au fost
puse la dispoziție toate documentele și informațiile relevante pentru inspecția fiscală.

5) Obligația de a colabora la desfășurarea inspecției fiscale. Contribuabilul este obligat sa dea informații
și să prezinte la locul de desfășurare a inspecției fiscale toate documentele, precum și orice alte date necesare
clarificării situațiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal.
6) Obligația de a conduce, a păstra și a arhiva evidențele contabile și fiscale într-un mod adecvat și de a le
păstra la domiciliul fiscal, la sediile secundare sau la sediile societăților autorizate să presteze servicii de prelucrare
a lor în vederea întocmirii declarațiilor fiscale, după caz.
În același timp, contribuabilii mai au și obligația de:
- a dovedi actele și faptele care au stat la baza declarațiilor sale și a oricăror cereri adresate organului fiscal;
- a se înregistra fiscal și de a menționa pe facturi, oferte, comenzi sau alte documente emise codul de
identificare fiscală propriu;
- de a afișa certificatul de înregistrare fiscală în locurile în care desfășoară activitatea de comerț sau prestări
de servicii;
- a furniza periodic informații referitoare la activitatea desfășurată, prin completarea unei declarații pe
propria răspundere;
- a depune, la termenele stipulate de Codul fiscal, declarațiile fiscale completate prin înscrierea corectă și cu
bună credință a informațiilor care corespund întru totul cu situația fiscală;
- a se prezenta la sediul organului fiscal pentru informații și lămuriri suplimentare necesare stabilirii situației
fiscale reale;
- a îndeplini măsurile dispuse de organul de inspecție fiscală;
- a achita diferențele de impozite, taxe sau contribuții sociale determinate ca urmare a desfășurării inspecției
fiscale, precum și majorările de întârziere și penalitățile de întârziere aferente acestora, etc.

1.4. Obiectul raportului juridic fiscal

În teoria generală, ”prin obiectul raportului juridic se înțeleg acțiunile pe care titularul dreptului subiectiv le
întreprinde sau le solicită în procesul desfășurării raportului juridic”.45
Obiectul raportului juridic nu se confundă cu conținutul acestuia, care este reprezentat de drepturile și
obligațiile părților, adică de posibilitatea juridică a unor acțiuni sau inacțiuni, în temeiul acestor drepturi și obligații.
Obiectul are în vedere chiar acțiunile sau inacțiunile.
Prin urmare, obiectul raportului juridic fiscal privește acțiunile sau inacțiunile subiectelor în realizarea
drepturilor și obligațiilor izvorâte din conținutul raportului juridic.
În acest context distingem acțiunile de stabilire a veniturilor bugetare, acțiuni de încasare a veniturilor
bugetare, acțiuni de utilizare a resurselor financiare, de realizare a actelor de control financiar-fiscal, precum și

45
Bălan, E. – Drept financiar, Editura All Beck, București, 1999.
12
unele inacțiuni legate în deosebi de inutilizarea unor documente care ar duce la modificarea bazei de impunere.

1.5. Domiciliul fiscal și inactivitatea fiscală

Alegerea unui domiciliu fiscal trebuie să reprezinte un pas important pentru fiecare contribuabil în parte,
deoarece organele fiscale comunică orice act administrativ fiscal la această adresă.
Noțiunea de domiciliu fiscal nu are o singură definiție valabilă deoarece tipologia contribuabililor este
diversă (persoane fizice, persoane fizice autorizate sau societăți).
Dacă ne referim la persoanele fizice, domiciliul fiscal este dat de adresa unde își au domiciliul sau adresa
unde locuiesc efectiv (în cazul în care aceasta este diferită de domiciliu). Prin noțiunea „adresa unde locuiesc
efectiv” se înțelege adresa locuinței pe care o persoană o folosește în mod continuu peste 183 de zile într-un an
calendaristic, întreruperile de scurtă durata nefiind luate în considerare. Daca șederea are un scop exclusiv de vizită,
concediu, tratament sau alte scopuri particulare asemănătoare și nu depășește perioada unui an, nu se considera
adresă unde locuiesc efectiv.
În ceea ce privește persoanele fizice care desfășoară activități economice în mod independent sau exercită
profesii libere, domiciliul fiscal este sediul activității sau locul unde se desfășoară efectiv activitatea principală. De
asemenea, aceasta prevedere este valabilă și în cazul asociațiilor și a altor entități fără personalitate juridică.
Pentru persoanele juridice, domiciliul fiscal este dat de sediul social sau locul unde se exercită gestiunea
administrativă și conducerea efectivă a afacerilor, în cazul în care acestea nu se realizează la sediul social declarat.
Dacă domiciliul fiscal nu poate fi stabilit în conformitate cu regula enunțată mai sus, atunci acesta va fi reprezentat
de locul în care se află majoritatea activelor.
În principiu, domiciliul fiscal trebuie înregistrat la organul fiscal în situația în care este diferit de domiciliul
efectiv sau de sediu social în funcție de tipul contribuabililor.
Astfel, potrivit normelor în vigoare, atât firmele, cât și entitățile fără personalitate juridică (persoanele
fizice autorizate, spre exemplu), au obligația înregistrării/modificării domiciliului fiscal, dacă acesta este diferit de
sediul social, în următoarele situații:
- dacă se solicită înregistrarea domiciliului fiscal la locul unde se exercită gestiunea administrativă și
conducerea efectivă a afacerilor/locul unde se desfășoară efectiv activitatea principală, în cazul în care
acestea nu se realizează la sediul social declarat/sediu respectiv la locul în care se află majoritatea activelor;
- dacă se solicită înregistrarea domiciliului fiscal la locul unde se desfășoară efectiv activitatea principală, în
cazul în care aceasta nu se desfășoară la sediul activității;
- dacă se solicită modificarea domiciliului fiscal, cu excepția cazului în care acesta este stabilit la sediul
social.
Pentru înregistrare, este necesară depunerea formularul 050 „Cerere de înregistrare/modificare a
domiciliului fiscal al contribuabilului” la organul fiscal în a cărui rază teritorială se va stabilii domiciliul fiscal,
urmând ca acesta să o transmită către organul fiscal în a cărui rază teritorială contribuabilul a avut ultimul domiciliu
fiscal. Această procedură este necesară pentru a se întocmi formalitățile de transfer a dosarului fiscal.
În cazul persoanelor fizice, cererea de înregistrare trebuie însoțită de o copie a actului care face dovada
titlului în temeiul căruia acea persoană deține spațiul destinat domiciliului fiscal (în calitate de proprietar, chiriaș,
ș.a.), precum și de o copie a actului de identitate în care a fost înscrisă mențiunea de stabilire a domiciliului și a
reședinței la adresa la care se solicită înregistrarea domiciliului fiscal.
Pentru persoanele juridice, odată cu formularul 050, se depun și copii ale actelor care fac dovada deținerii
legale a spațiului pentru domiciliul fiscal.
Cererile (formularul 050) se soluționează în termen de 15 zile lucrătoare de la data depunerii acestora, prin
emiterea deciziei de înregistrare/modificare a domiciliului fiscal, care se comunică contribuabilului/plătitorului.
Cererea se transmite, în maximum trei zile lucrătoare de la înregistrare, prin scrisoare recomandată cu
confirmare de primire, de către organul fiscal competent către organul fiscal în a cărui rază teritorială contribuabilul
are ultimul domiciliu fiscal, în vederea întocmirii formalităților de transfer al dosarului fiscal.
Dosarul fiscal se transmite în termen de cel mult zece zile de la primirea cererii și va fi însoțit de un
exemplar al certificatului de atestare fiscală, precum și de fișa de evidență pe plătitor. La primirea dosarului fiscal,
organul fiscal în a cărui rază teritorială urmează să se stabilească domiciliul fiscal emite, în termen de maximum
două zile lucrătoare, decizia de înregistrare/modificare a domiciliului fiscal.
Înregistrarea în Registrul contribuabililor de la noul organ fiscal, precum și scoaterea din Registrul
contribuabililor de la vechiul organ fiscal se operează cu data comunicării deciziei de înregistrare a noului
domiciliu fiscal. Până la data la care s-au operat modificările în Registrul contribuabililor, competența pentru
soluționarea oricărei probleme privind administrarea revine organului fiscal de la vechiul domiciliu fiscal.

Organele fiscale pot declara o persoană juridică ca fiind inactivă 46 din punct de vedere fiscal, din mai multe

46
Conform OpANAF nr. 3846/2015 pentru aprobarea procedurilor de aplicare a art. 92 din Codul de procedură fiscală, precum
și pentru aprobarea modelului și conținutului unor formulare, M. Of. nr. 14/8 ianuarie 2016, modificat prin O.A.N.A.F nr.
13
motive, printre care se află și acela când se constată că persoana în cauză nu funcționează la domiciliul fiscal
declarat. Inactivitatea poate fi declarată, de asemenea, și în cazul în care contribuabilii nu și-au îndeplinit, pe
parcursul unui semestru calendaristic, nicio obligație declarativă prevăzută de lege ori în situația când aceștia se
sustrag de la efectuarea inspecțiilor fiscale.
Cazurile în care un contribuabil (plătitor persoană juridică sau orice entitate fără personalitate juridică) este
declarat inactiv sunt prezentate schematic mai jos:47

Declararea contribuabililor inactivi se face de către organul fiscal, prin-o decizie comunicată
contribuabilului.
Totuși, un contribuabil inactiv se poate reactiva dacă îndeplinește cumulativ mai multe condiții:
- își îndeplinește toate obligațiile declarative prevăzute de lege (această condiție se consideră îndeplinită și în
cazul în care obligațiile fiscale au fost stabilite, prin decizie, de către organele fiscale);
- își îndeplinește toate obligațiile de plată;
- nu înregistrează obligații fiscale restante;
- organele fiscale au constatat ca funcționează la domiciliul fiscal declarat.
Reactivarea firmelor inactive se face tot de către organul fiscal, prin decizie care se comunica
contribuabilului.
De la regulile privind reactivarea sunt exceptați contribuabilii pentru care s-a deschis procedura insolvenței,
contribuabilii care au intrat în faliment sau contribuabilii pentru care s-a pronunțat sau a fost adoptată o hotărâre de
dizolvare. Firmele aflate în această situație se reactivează de organul fiscal la cererea contribuabilului, după
îndeplinirea obligațiilor declarative.
Societățile inactive sau reactivate sunt cuprinse în Registrul contribuabililor inactivi/reactivați care conține
următoarele informații:
- datele de identificare a contribuabilului;
- data declarării ca inactiv a contribuabilului;
- data reactivării;
- denumirea organului fiscal care a emis decizia de declarare în inactivitate/reactivare, etc.
Înscrierea în registru se face de către organul fiscal emitent, după comunicarea deciziei de declarare în
inactivitate/reactivare, în termen de cel mult 3 zile de la data comunicării.
Decizia de declarare a inactivității/reactivării produce efecte față de terți de la data înscrierii în registru.
Dacă o societate a devenit inactivă fiscal nu mai are cod valid de TVA, deci nu mai poate emite facturi.
Practic, din punct de vedere fiscal, o astfel de firma nu mai exista pana la o eventuala reactivare. Tranzacțiile
efectuate cu un contribuabil declarat inactiv nu sunt luate în considerare de către autoritățile fiscale. Cu alte
cuvinte, agenților economici nu li se permite exercitarea dreptului de deducere a TVA-ului și a cheltuielii de pe
facturile emise de către companiile declarate inactive, chiar dacă aceste facturi sunt plătite, iar contribuabilul a
acționat de bună credință atunci când a încheiat relația cu furnizorul respectiv. În cazul reactivării, contribuabilul
are obligația să solicite și înregistrarea în scopuri de TVA ce se consideră valabilă de la reactivare.
Un contribuabil inactiv radiat se va evidenția in Registrul contribuabililor inactivi o perioadă de 5 ani
începând cu anul următor celui în care s-a produs radierea.

3289/2017 privind modificarea și completarea Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr.
3.846/2015 pentru aprobarea procedurilor de aplicare a art. 92 din Codul de procedură fiscală, precum și pentru aprobarea
modelului și conținutului unor formulare, M. Of. nr. 929/27 noiembrie 2017.
47
Motrea, D.M.; Cernușca, L. - Condiții și consecințe privind inactivitatea fiscală a contribuabililor și reactivarea acestora,
Expertiza și Auditul afacerilor, nr. 18-19, 2017 - https://www.ceccarbusinessmagazine.ro/conditii-si-consecinte-privind-
inactivitatea-fiscala-a-contribuabililor-si-reactivarea-acestora-a2074/ accesat 6 septembrie 2020.
14
 1.6. Competența organelor fiscale
Prin competență fiscală se desemnează ansamblul atribuțiilor, ce revin unui organ fiscal în procedura de
constatare, stabilire și executare a obligațiilor fiscale provenind din impozite, taxe și alte contribuții datorate față de
bugetul general consolidat.
Se pot distinge două nivele de exercitare a acestei competențe, nivelul național prin organele fiscale din
subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscală și unul local prin organele fiscale proprii ale unităților
administrativ-teritoriale.
Organele fiscale, la orice nivel au competență generală privind administrarea creanțelor fiscale, exercitarea
controlului și emiterea normelor de aplicare a prevederilor în materie fiscală. Unele atribuții însă pot fi direcționate
pe temeiul competenței speciale, spre exemplu:
- în cazul impozitului pe venit și al contribuțiilor sociale, prin hotărâre a Guvernului se poate stabili o
competență specială de administrare;
- impozitele, taxele și alte sume care se datorează, potrivit legii, în vamă sunt administrate de către organele
vamale.
Competența poate fi materială și teritorială.
Prin competență materială se înțelege ansamblul atribuțiilor proprii desemnate prin lege unui organ fiscal,
în cadrul sistemului ierarhic de organizare a acestora. Se diferențiază astfel competența unei administrații
municipale/orășenești/comunale, a direcțiilor regionale, a Agenției naționale. 48
Prin criteriul competenței teritoriale se stabilește prerogativa unui anumit organ fiscal de a exercita atribuții
specifice, în anumite limite determinate teritorial, la nivel local, județean. Spre exemplu, se repartizează un anumit
dosar de executare silită Direcției Generale Regionale a Finanțelor publice Craiova, Iași, Brașov etc.
Criteriul principal de stabilire a organului fiscal competent din punct de vedere teritorial este domiciliul
fiscal. În cazul în care domiciliul fiscal nu este cunoscut, competența teritorială revine organului fiscal la care se
face constatarea actului/faptului juridic generator al impozitului, taxei sau contribuției.
Alte criterii subsidiare pot fi stabilite prin dispoziții exprese ale legii, spre exemplu, în cadrul procedurii de
executare silită intervine criteriul locului unde se află bunul asupra căruia se îndreaptă executarea, sau în situația în
care contribuabilul nu are domiciliu fiscal, competența teritorială revine organului fiscal în raza căruia se face
constatarea actului sau faptului supus dispozițiilor legale fiscale. În cazul contribuabililor nerezidenți care
desfășoară activități pe teritoriul României prin unul sau mai multe sedii permanente, competența revine organului
fiscal pe a cărui rază teritorială se află situat fiecare sediu permanent. În cazul în care activitatea unui sediu
permanent se desfășoară pe raza teritorială a mai multor organe fiscale, competența revine acelui organ fiscal în a
cărui rază teritorială începe activitatea acelui sediu permanent.
Uneori, între organe fiscale de același rang sau de rang diferit poate interveni un conflict de competență.
Există conflict de competență când două sau mai multe organe fiscale se declară deopotrivă competente sau
necompetente. În acest caz organul fiscal învestit primul sau cel care s-a declarat ultimul necompetent va continua
procedura în desfășurare și va solicita organului ierarhic superior soluționarea conflictului.
Conflictul de competență poate fi pozitiv sau negativ.
Este considerat ca fiind conflict pozitiv atunci când ambele organe fiscale se declară competente.
Conflictul este negativ atunci când ambele organe se consideră necompetente și își declină reciproc
competența.
Soluționarea conflictelor de competență se realizează de către organul fiscal ierarhic superior, astfel:
- conflictul ivit între două administrații ale finanțelor publice din raza teritorială a aceluiași județ se
soluționează de către direcția generală a finanțelor publice căreia acestea îi sunt subordonate;
- conflictul ivit între două administrații ale finanțelor publice din județe diferite sau dintre o administrație a
finanțelor publice și o direcție a finanțelor publice ori dintre două direcții ale finanțelor publice se soluțio-
nează de către Agenția Națională de Administrare Fiscală;
- conflictul ivit între organe fiscale care nu sunt subordonate unui organ ierarhic comun se soluționează de
către Comisia fiscală centrală din cadrul Ministerului Finanțelor Publice:
- conflictul ivit între două organe vamale se soluționează de către Autoritatea Națională a Vămilor.
În mod excepțional, cu acordul organului de drept competent și al contribuabilului, conflictul poate fi
mediat, un alt organ fiscal putând realiza procedura chiar în lipsa competenței teritoriale.
În cazul în care se schimbă domiciliul fiscal, competența teritorială trece la noul organ fiscal de la data
schimbării domiciliului fiscal. Atunci când se află în curs de derulare o procedură fiscală, cu excepția procedurii de
executare silită, organul fiscal care a început procedura este competent să o finalizeze.
În cadrul procedurii fiscale poate interveni un conflict de interese. Conflictul de interese caracterizează
situația unui funcționar public, care se află interesat în nume propriu în procedura, pe care o instrumentează.
Legea indică printr-o enumerare limitativă cazurile de conflict și anume:

48
Bostan, I. – Drept financiar public, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 2006, p.71.
15
 - funcționarul public este contribuabil el însuși (în cadrul procedurii respective), este soț/soție al/a
contribuabilului, este rudă până la gradul al treilea inclusiv a contribuabilului, este reprezentant sau
împuternicit al contribuabilului;
- funcționarul public poate dobândi un avantaj ori poate suporta un dezavantaj direct;
- există un conflict între funcționarul public, soțul/soția, rudele sale până la gradul al treilea inclusiv și una
dintre părți sau soțul/soția, rudele părții până la gradul al treilea inclusiv.
Conflictul de interese se va stinge diferit în funcție de persoana, care sesizează existența acestuia, astfel:
- funcționarul însuși poate propune retragerea sa din procedura respectivă - abținerea;
- una din părțile interesate poate solicita excluderea funcționarului din procedura respectivă - recuzarea.
Cererea de recuzare se adresează conducătorului organului fiscal, care va aprecia asupra existenței
condițiilor impuse de lege. Cererea nu suspendă procedura fiscală în derulare, iar decizia de respingere a cererii de
recuzare poate fi atacată la instanța judecătorească.
În cazul verificării conflictului de interese, funcționarul public va fi înlocuit din procedura în derulare.

16
 “În această lume nu poti fi sigur de nimic, cu exceptia decesului si
a impozitelor”
Benjamin Franklin
(1706 - 1790)

Capitolul II
Sisteme de stabilire și încasare voluntară a impozitelor

2.1. Așezarea și perceperea impozitelor

Resurse financiare de natura impozitelor ce pot fi mobilizate la dispoziția statului, în procesul lor de
realizare, implică o succesiune de lucrări ce încep cu constatarea și evaluarea materiei impozabile, continuă cu
determinarea cuantumului de plată și se finalizează cu încasarea efectivă a acestora.
Constatarea și evaluarea materiei impozabile presupune o serie de activități specifice ce au în vedere
identificarea materiei impozabile și stabilirea valorii acesteia. Activitățile pot fi puse în practică fie prin metode
indirecte, fie prin metode directe.
Stabilirea mărimii materiei impozabile deținute de un subiect prin metode indirecte cunoaște mai multe
variante:49
Evaluarea pe baza indiciilor exterioare constă în aprecierea materiei impozabile de către organul fiscal
prin observarea directă a elementelor ce o compun. Această metodă de evaluare se aplică mai ales în cazul
impozitelor pe avere, presupunând deplasarea organului fiscal la locul de existență al bunurilor și constatarea pe
seama unor indicii exterioare a valorii estimative a bunurilor respective. Ca exemplu, în cazul terenurilor, asemenea
indicii pot fi: destinația acestuia, zona de amplasare etc. Acest tip de evaluare este relativ simplu și puțin costisitor,
însă are dezavantajul de a nu permite stabilirea exactă a mărimii materiei impozabile, având un posibil impact negativ
și în planul echității fiscale.
Evaluarea forfetară are loc atunci când organele fiscale, cu consultarea subiectului impozabil, cad de acord
să atribuie o anumită valoare obiectului impozabil. Și în cazul utilizării acestei metode caracterul aproximativ al
evaluării materiei impozabile se menține.
Evaluarea administrativă. Mărimea materiei impozabile se determină de către organul fiscal în baza unor
norme administrative de evaluare. Cuantumul stabilit poate face obiectul unor eventuale contestații din partea
subiectului impozabil, contestații ce pot demonstra, de exemplu, în baza unor acte și documente legale, eventuala
diferență existentă între valoarea reală și cea stabilită.
În categoria celor mai uzitate metode de evaluare directe pot fi incluse:
a) Evaluarea pe baza declarației contribuabilului (plătitorului).
În scopul determinării mărimii materiei impozabile contribuabilul (subiectul impozabil) completează o
declarație pe propria răspundere, în care sunt consemnate toate informațiile necesare stabilirii cu exactitate a
materiei impozabile.
Deoarece, în cele mai multe cazuri, contribuabilii desfășoară diverse activități din care rezultă venituri, ca
obiect al impozitului, este necesară organizarea și conducerea unor evidențe proprii din care să rezulte veniturile și
cheltuielile efectuate, patrimoniul pe care îl posedă, să încheie bilanț fiscal și să înainteze organelor fiscale o
declarație de impunere. Pe baza declarației depuse organele fiscale verifică mărimea materiei impozabile. În unele
țări în declarația de impunere se include și cuantumul impozitului de plată determinat de contribuabil, care va fi
ulterior verificat de organele fiscale.
Metoda are o aplicabilitate largă, presupunând costuri relativ reduse, însă prezintă neajunsul că face
posibilă sustragerea de la impunere a unei părți din materia impozabilă, prin întocmirea de către contribuabili a
unor declarații neconforme cu realitatea.
b) Evaluarea materiei impozabile pe baza declarației unei terțe persoane, constă în aceea că mărimea
materiei impozabile se determină pe baza datelor cuprinse într-o declarație scrisă a unei terțe persoane. Metoda este
aplicabilă numai în situațiile în care cuantumul materiei impozabile este cunoscut, prin natura împrejurărilor în care
se realizează, de către o altă persoană decât subiectul impozitului.
Aplicabilitatea acestei metode este limitată numai la cazul anumitor tipuri de venituri (salarii, chirii, rente
etc.), situații în care persoana care plătește venitul este obligată prin lege să determine și să rețină impozitul aferent
datorat statului.
Avantajul evaluării pe baza declarației unei terțe persoane constă în faptul că se elimină, în cea mai mare
parte, posibilitatea sustragerii de la impunere a unei părți din materia impozabilă.
Determinarea cuantumului impozitului. Istoric, din perspectiva sistemului adoptat în raporturile dintre

49
Filip, G. – Finanțe publice – suport de curs, specializarea Finanțe-Bănci, cursuri de zi, 2006-2007, FEAA, Iași, pp. 78-79.
17
stat și contribuabil, în ceea ce privește calculul impozitului datorat, se disting două variante aplicabile:50
a) sistemul impozitelor de repartiție;
b) sistemul impozitelor de cotitate.
Sistemul impozitelor de repartiție presupune mai întâi stabilirea sumei globale a impozitelor de încasat la
nivelul organelor centrale ale statului, în funcție de necesarul de venituri al acestora. Suma astfel determinată este
apoi repartizată pe unități administrativ-teritoriale, din treaptă în treaptă, corespunzător organelor administrative ale
statului. De la unitățile administrativ-teritoriale de bază (sat, comună) are loc defalcarea, pe subiecte sau obiecte
impozabile, a sumei atribuite. La acest sistem de determinare a cuantumului impozitului datorat s-a renunțat la
începutul perioadei capitaliste, în principal datorită nerespectării cerințelor de echitate fiscală. Principalul aspect
critic constă în faptul că în stabilirea sumei totale a impozitelor ce trebuiau încasate la nivelul statului, dar și în
defalcarea ei pe fiecare unitate administrativ-teritorială, respectiv pe contribuabili, nu era luată în considerare
situația economico-socială a acestora. Prin urmare, apăreau situații inechitabile în care sarcina fiscală prezenta dife-
rențieri mari, constatate prin raportarea sumei de plată la materia impozabilă reală.
Sistemul impozitelor de cotitate presupune abordarea inversă a algoritmului de determinare. Astfel, se
pornește de la identificarea și evaluarea materiei impozabile, inclusiv a impozitului aferent, în sarcina fiecărui
contribuabil, trecându-se apoi la însumarea, în cascadă, a impozitului de plată la nivelul fiecărei unități
administrativ-teritoriale, până la nivelul administrației centrale de stat. Acest sistem este practicat în prezent în
toate țările, fiind mai adecvat cerințelor de echitate în plan fiscal, oferind posibilitatea aplicării unui tratament
diferențiat contribuabililor, în funcție de situația economico-socială a acestora.
Odată stabilită mărimea impozitului, organele fiscale trebuie să aducă la cunoștința contribuabililor
cuantumul impozitului datorat și termenele de plată a acestuia. Apoi se trece la încasarea impozitelor.
Perceperea (încasarea) impozitelor presupune punerea sumelor datorate de către contribuabil cu titlu de
impozit la dispoziția organelor fiscale ale statului.
Din perspectivă istorică, sunt cunoscute mai multe modalități de percepere a impozitelor, unele abandonate
în anumite faze ale evoluției societății umane, altele practicate și astăzi: 51
Într-o primă fază s-a practicat stingerea sumelor datorate statului cu titlul de impozit de către contribuabilii
unei zone geografice prin intermediul unui reprezentant al populației respective. Această persoană, desemnată de
organele de stat, avea obligația de a încasa impozitele de la toți locuitorii din acea zonă și de a depune suma
respectivă la organul fiscal al statului.
Ulterior a apărut concesionarea, care consta în faptul că o anumită persoană, din rândul păturilor înstărite,
obținea din partea statului dreptul de a încasa sumele datorate ca impozite de către toți contribuabilii din zona
geografică respectivă. Acest drept de a încasa impozite în numele statului era atribuit după ce concesionarul plătea
anticipat întreaga sumă stabilită cu titlu de impozit datorat de contribuabilii din zona respectivă, indiferent de
momentul în care se încasau efectiv impozitele și implicit de momentul când se recupera suma avansată. Sistemul
concesionării a reprezentat una din formele cele mai abuzive de percepere a impozitelor, prin denaturarea mărimii
reale a sumelor ce trebuiau recuperate de la contribuabili, constituindu-se astfel într-un adevărat mijloc de acu-
mulare de mari averi de către concesionari.
Odată cu trecerea la perioada capitalistă și reorganizarea sistemului financiar public, inclusiv a sistemului
de așezare și percepere a impozitelor, s-a trecut la organizarea unui aparat fiscal propriu statului, specializat în
efectuarea acestor operațiuni.
Încasarea impozitelor prin intermediul aparatului fiscal al statului se poate realiza în mai multe variante:
- încasarea impozitelor de organele fiscale direct de la contribuabili:
• prin deplasarea unor reprezentanți fiscali la domiciliul contribuabililor pentru a încasa impozitul datorat
statului (impozit cherabil);
• prin deplasarea contribuabililor la sediul organelor fiscale (sau a organismelor bancare) pentru a achita
impozitul (impozit portabil).
- reținerea sau stopajul la sursă52. Încasarea obligației fiscale se realizează prin calcularea, reținerea și
vărsarea impozitelor de către o altă persoană decât contribuabilul;
- calcularea și transferarea prin intermediul băncilor a sumelor datorate la fiecare termen de plată. Această
metodă se utilizează în special de agenții economici, care de sine stătător calculează și virează la buget
impozitele (purtând întreaga răspundere pentru exactitatea acestor operațiuni), prin intermediul băncilor.
- aplicarea și anularea de timbre mobile fiscale. Această metodă presupune ca plătitorul impozitului să
cumpere timbre fiscale puse în circulație de organele fiscale ale statului. Odată cu achiziționarea timbrelor
fiscale se efectuează și plata efectivă a obligației fiscale. Dovada plății realizate în această modalitate se
face prin detașarea mărcii timbrului și aplicarea acesteia pe actul întocmit. Metoda se utilizează în principal

50
Filip, G. - Op. cit., p. 79.
51
Filip, G. - Op. cit., pp. 79-80.
52
Această modalitate de executare a obligației fiscale este reglementată în legislația națională în materia impozitului pe salarii,
în cea a impozitului pe dividende și în cea a contribuțiilor de asigurări sociale.
18
 pentru încasarea taxelor de timbru, datorate pentru acțiunile în justiție, pentru actele, certificatele și
diferitele documente elaborate de notariate, consulate sau alte organe ale administrației de stat etc.
Ca o condiție a încasării impozitelor și a altor creanțe bugetare, în legislația națională, este prevăzută plata
distinctă a fiecărui impozit, taxă, contribuție și a altor sume datorate bugetului general consolidat, inclusiv dobânzi,
majorări și penalități de întârziere.

2.2. Modalități tehnice de impunere

Impunerea este reprezentată de ansamblul de măsuri și operații efectuate în baza legii, care au drept scop
stabilirea impozitului ce revine în sarcina unei anumite persoane fizice sau juridice.

2.2.1. Modalități tehnice de impunere a veniturilor persoanelor fizice

Modalitățile tehnice de impunere a veniturilor persoanelor fizice sunt diferite, în funcție de gradul de
cuprindere a materiei impozabile, în literatura de specialitate53 distingându-se:
- impunerea separată pe fiecare sursă de proveniență a veniturilor. Ca modalități practice se pot utiliza fie
mai multe impozite diferite, corespunzătoare unei anumite surse de proveniență (sau categorie de activi-
tate), fie un impozit unic, dar cu cote procentuale diferențiate pe sursele de proveniență a veniturilor;
- impunerea globală. Presupune cumularea tuturor veniturilor realizate de persoana respectivă, din toate
sursele de venituri, și apoi aplicarea unui singur impozit, cu o cotă proporțională sau progresivă.
Impunerea separată pe fiecare sursă de venit este mai avantajoasă pentru cei ce obțin venituri din mai multe
surse, deoarece cotele progresive afectează în mai mică măsură venitul supus impozitării. În situația impunerii
globale, impactul progresivității cotelor de impozitare asupra veniturilor cumulate din diferite surse este mai
accentuat.

Din perspectiva cotelor de impunere practicate, determinarea impozitului pe veniturile persoanelor fizice se
poate face pe mai multe căi:54
- impunerea în cote fixe (în sumă fixă, forfetară) a apărut sub forma unei dări pe locuitor și datorită faptului
că nu ține seama de venitul sau averea contribuabilului și nici de situația personală a acestuia, în prezent, se
utilizează mai ales în sistemele fiscale neevoluate;
- impunerea în cote procentuale care poate fi întâlnită sub forma impunerii în cote proporționale, în cote
progresive și în cote regresive.
Impunerea în cote proporționale este o manifestare directă a principiului egalității în fața impozitelor55.
Conform acestei metode de impunere se aplică aceeași cotă de impozit indiferent de mărimea obiectului impozabil,
păstrându-se în permanență aceeași proporție între impozit și volumul venitului sau valoarea averii. Deși prin
introducerea impunerii în cote proporționale s-a făcut un pas înainte față de impunerea în cote (sume) fixe, nici în
acest caz nu se respectă echitatea în materie fiscală 56, pentru că nu ține seama de faptul că puterea contributivă a
diferitelor categorii sociale este diferită în funcție de mărimea absolută a veniturilor pe care le realizează și de
valoarea absolută a averii pe care o posedă.
Impunerea în cote progresive constă în aceea că odată cu mărirea venitului și/sau a averii are loc și
creșterea cotei impozitului astfel încât impozitul crește mai repede decât obiectul impozabil. Cotele progresiei pot
crește fie într-un ritm constant, fie într-unul variabil astfel încât acest tip de impunere cunoaște în practica fiscală
două variante și anume:
- impunerea în cote progresive simple (globale);
- impunerea în cote progresive compuse (pe tranșe).
Impunerea în cote progresive simple (globale) se caracterizează prin faptul că se aplică aceeași cotă de
impozit asupra întregii materii impozabile aparținând unui contribuabil. Fiind vorba de o impunere progresivă, cota
de impozit va fi cu atât mai mare, în limitele progresivității stabilite prin lege, cu cât venitul sau averea respectivă
va fi mai mare. Impozitul datorat statului se obține făcând produsul dintre mărimea obiectului impozabil (venitul,
averea) și cota de impozit aferentă nivelului acestuia
Impunerea în cote progresive simple, deși a condus la o apropiere importantă de ceea ce însemnă
respectarea echității în domeniul impozitelor, are totuși unele neajunsuri. Această modalitate de impunere

53
Filip, G., - Op. cit., pp.80 – 81.
54
Matei, G.; Drăcea, M.; Drăcea, R.; Mitu, N.E. – Finanțe publice – teorie, grile, aplicații, Editura Sitech, Craiova, 2007, pp.
200-201.
55
Egalitatea în fața impozitului presupune ca impunerea să se facă în același mod, pentru toate persoanele fizice și juridice,
indiferent de locul unde domiciliază sau își au sediul, adică să nu existe deosebiri de tratament fiscal de la o zona la alta a țării.
Totodată, impunerea să se facă în același mod pentru toate activitățile economice, indiferent de forma juridică în care sunt
organizate și funcționează acestea, producători individuali sau întreprinderi de diferite dimensiuni.
56
Echitatea fiscală, ca noțiune, semnifică dreptate socială în materie de impozite. Pentru respectarea acestui principiu este
necesară impunerea diferențiată a veniturilor și a averii și stabilirea unui minim neimpozabil, pentru persoanele care realizează
venit sub un anumit plafon.
19
dezavantajează pe contribuabilii care realizează venituri al căror nivel se situează la limita imediat superioară celei
până la care acționează o anumită cotă.
Impunerea în cote progresive compuse (pe tranșe) are ca trăsătură distinctivă divizarea materiei impozabile
în mai multe tranșe (părți), iar pentru fiecare tranșă de venit (avere) se stabilește o anumită cotă de impunere. Prin
însumarea impozitelor parțiale calculate pentru fiecare tranșă de venit (avere) în parte se obține impozitul total de
plată ce cade în sarcina unui contribuabil.
Practica fiscală consemnează, în anumite situații, și impunerea în cote regresive. Valoarea cotelor regresive
de impunere se diminuează pe măsura creșterii nivelului impozabil, în scopul avantajării plătitorului.
De asemenea, în practică sunt întâlnite situații când venitul impozabil este supus mai întâi impunerii în cote
proporționale, pe fiecare sursă de venit în parte, și apoi, după cumularea veniturilor și determinarea venitului
global, impunerii progresive. Cel mai frecvent însă, este utilizată impunerea în cote progresive compuse.

În ceea ce privește veniturile impozabile ale persoanelor fizice, legislația națională în vigoare consemnează
următoarele:
- venituri din activități independente (inclusiv venituri din contracte de activitate sportivă);
- venituri din drepturi de proprietate intelectuală;
- venituri din salarii și asimilate salariilor;
- venituri din cedarea folosinței bunurilor;
- venituri din investiții;
- venituri din pensii;
- venituri din activități agricole, silvicultură și piscicultură;
- venituri din premii și din jocuri de noroc;
- venituri din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal;
- venituri din alte surse57.

Legislația autohtonă, statuează din punct de vedere procedural patru modalități de impunere a veniturilor
persoanelor fizice:
- pe baza datelor din contabilitate (în sistem real);
- pe bază de normă de venit;
- cu reținere la sursă;
- în sistem forfetar (în cote forfetare de cheltuieli).

2.2.1.1. Definirea, organizarea activității independente și identificarea veniturilor supuse impozitării

În România, activitatea independentă, conform Codului fiscal, este definită ca fiind orice activitate
desfășurată de către o persoană fizică în scopul obținerii de venituri, care îndeplinește cel puțin 4 dintre următoarele
criterii:58
1. persoana fizică dispune de libertatea de alegere a locului și a modului de desfășurare a activității, precum și
a programului de lucru;
2. persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea pentru mai mulți clienți;59
3. riscurile inerente activității sunt asumate de către persoana fizică ce desfășoară activitatea;
4. activitatea se realizează prin utilizarea patrimoniului persoanei fizice care o desfășoară;
5. activitatea se realizează de persoana fizică prin utilizarea capacității intelectuale și/sau a prestației fizice a
acesteia, în funcție de specificul activității;

57
prime de asigurări suportate de o persoană fizică independentă; indemnizațiile pentru limită de vârstă; indemnizațiile lunare
acordate persoanelor care au avut calitatea de șef al statului român; câștiguri primite de la societățile de asigurări, ca urmare a
contractului de asigurare încheiat între părți cu ocazia tragerilor de amortizare; venituri, sub forma diferențelor de preț pentru
anumite bunuri, servicii și alte drepturi, primite de persoanele fizice pensionari, foști salariați, potrivit clauzelor contractului de
muncă sau în baza unor legi speciale; venituri primite de persoanele fizice reprezentând onorarii din activitatea de arbitraj
comercial; bunurile și/sau serviciile primite de un participant la persoana juridică, acordate/furnizate de către persoana juridică
în folosul personal al acestuia; suma plătită unui participant la o persoană juridică, în folosul personal al acestuia, pentru
bunurile sau serviciile achiziționate de la acesta, peste prețul pieței pentru astfel de bunuri ori servicii; distribuirea de titluri de
participare, efectuată de o persoană juridică unui participant la persoana juridică, drept consecință a deținerii unor titluri de
participare la acea persoană juridică; dobânda penalizatoare plătită în condițiile nerespectării termenului de plată a dividendelor
distribuite participanților; veniturile obținute de cedent ca urmare a cesiunii de creanță, respectiv de cesionar din realizarea
venitului din creanța respectivă, inclusiv în cazul drepturilor de creanțe salariale obținute în baza unor hotărâri judecătorești
rămase definitive și irevocabile/hotărâri judecătorești definitive și executorii, din patrimoniul personal; venituri din transferul
de monedă virtuală; orice venituri constatate de organele fiscale, în condițiile Codului de procedură fiscală, a căror sursă nu a
fost identificată.
58
Art. 7 pct. 3 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.
59
Persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea chiar și pentru un singur client, dacă nu există o clauză de
exclusivitate în desfășurarea activității.
20
 6. persoana fizică face parte dintr-un corp/ordin profesional cu rol de reprezentare, reglementare și
supraveghere a profesiei desfășurate, potrivit actelor normative speciale care reglementează organizarea și
exercitarea profesiei respective;
7. persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea direct, cu personal angajat sau prin
colaborare cu terțe persoane în condițiile legii.
La încadrarea unei activități ca activitate independentă, părțile care sunt implicate în actul comercial sau
tranzacțional, trebuie să aibă în vedere ca raportul juridic încheiat cu această ocazie să reflecte conținutul economic
real al tranzacției/activității. Raportul juridic încheiat între părți trebuie să conțină, în mod obligatoriu, clauze
contractuale clare privind obiectul contractului, drepturile și obligațiile părților, astfel încât să nu rezulte existența
unei relații de subordonare, ci libertatea persoanei fizice de a dispune în ceea ce privește desfășurarea activității.
Criteriul privind libertatea persoanei de a alege locul, modul de desfășurare a activității, precum și
programul de lucru este îndeplinit atunci când cele trei componente ale sale sunt îndeplinite cumulativ. În raportul
juridic părțile pot conveni asupra datei, locului și programului de lucru în funcție de specificul activității și de
celelalte activități pe care prestatorul le desfășoară.
Dacă ne referim la riscurile asumate de prestator, acestea pot fi de natură profesională dar și economică. În
rândul acestor riscuri putem să includem: incapacitatea de adaptare la timp și cu cele mai mici costuri la variațiile
mediului economico-social; variabilitatea rezultatului economic și deteriorarea situației financiare, în funcție de
specificul activității etc.
Trebuie menționat și faptul că, în desfășurarea activității, persoana fizică trebuie să utilizeze predominant
bunurile din patrimoniul afacerii.
Gama veniturilor din activități independente este diversă. În această categorie sunt cuprinse veniturile din
activități de producție, comerț, prestări de servicii, veniturile din profesii liberale, realizate în mod individual și/sau
într-o formă de asociere, inclusiv din activități adiacente.
În grupa veniturilor din profesii liberale (libere sau reglementate), sunt incluse, conform cadrului legal
românesc actual, veniturile obținute din prestarea de servicii cu caracter profesional 60, potrivit actelor normative
speciale care reglementează organizarea și exercitarea profesiei respective.
Prin urmare, profesiile liberale sunt considerate a fi ocupații care reclamă o pregătire specială în domeniul
artelor și științei, cum sunt avocații, inginerii, arhitecții, dentiștii, doctorii, consilierii fiscali și contabilii etc. Lista
orientativă de activități care constituie o profesie liberală este prezentată în Anexa 1.
Având în vedere că la nivelul Uniunii Europene nu există, din punct de vedere legal, o definiție obligatorie,
este important să definim corect ce înseamnă conceptul de profesie liberală61.
Curtea de Justiție a Uniunii Europene s-a referit la conceptul de profesii liberale ca ” … activități care,
între altele, au un profund caracter intelectual, reclamă o calificare de un înalt nivel și sunt de obicei subiectul
unei stricte reglementări profesionale. În exercitarea unei astfel de activități, elementul personal este de o
importanță specială și un astfel de exercițiu presupune întotdeauna un cadru larg de independență în realizarea
activităților profesionale…“.
Potrivit Curții Europene de Justiție, caracteristica definitorie a profesiilor liberale rezidă în asimetria
informației dintre furnizorul se servicii și clienții săi, având în vedere că beneficiarul acestor servicii specifice nu
dispune de informații suficiente, de cunoștințe de specialitate și nici de experiența necesară pentru a aprecia
calitatea serviciului.
Beneficiarii serviciului trebuie să fie capabili să creadă că furnizorii nu exploatează lipsa informației în
propriul lor interes ci că, mai degrabă, furnizează cel mai bun serviciu adaptat nevoilor clientului. Prin urmare,
standardele profesionale potrivite și conformarea cu codurile etice profesionale sunt considerate a fi cele mai bune
argumente de a proteja încrederea beneficiarilor de servicii profesionale.
În acest sens, autoreglementarea și încrederea consumatorilor pot fi identificate ca fiind caracteristicile
principale ale profesiilor liberale în Uniunea Europeană.
În lumina interesului public, multe dintre profesiile liberale care reclamă o pregătire formală adeseori
academică, sunt reglementate în majoritatea statelor membre ale Uniunii Europene printre altele, prin intermediul
calității obligatorii a sistemelor de asigurare, cerințele de educație continuă și reguli speciale pentru cooperarea
profesioniștilor liberali în cadrul parteneriatelor și companiilor încorporate.

60
În domeniile: științific, literar, artistic, educativ și altele, de către: medici, avocați, notari publici, executori judecătorești,
experți tehnici și contabili, contabili autorizați, consultanți de plasament în valori mobiliare, auditori financiari, consultanți
fiscali, arhitecți, traducători, sportivi, arbitri sportivi, farmaciști, psihologi cu drept de liberă practică, practicieni în
reorganizare și lichidare, persoane autorizate sa realizeze si sa verifice lucrările de specialitate din domeniul cadastrului,
geodeziei si cartografiei, urbaniști, restauratori, asistenți medicali, tehnicieni dentari, consilieri juridici, consilieri de
probațiune, experți tehnici judiciari, experți criminaliști, brokeri, evaluatori, mediatori, precum și alte persoane fizice cu
profesii reglementate desfășurate în mod independent, în condițiile legii.
61
Profesii liberale - acele ocupații exercitate pe cont propriu de persoane fizice, potrivit actelor normative speciale care
reglementează organizarea și exercitarea profesiei respective (definiție din Codul fiscal)
21
 Cadrul legislativ european care se referă la profesiile liberale include Directiva Calificărilor Profesionale,
care stabilește un sistem de recunoaștere a calificărilor profesionale pentru a face piața muncii mai flexibilă și a
liberaliza în continuare furnizarea de servicii în contextul unei încrederi reciproce. Profesiile liberale se încadrează
în dispozițiile Directivei Calificărilor Profesionale doar atunci când accesul sau exercitarea unei profesii sunt
condiționate de posedarea unei calificări profesionale specifice, impusă de lege.
În acest sens, Directiva nr. 2005/36/CE a Parlamentului European și a Consiliului privind recunoașterea
calificărilor profesionale, definește profesiile liberale ca fiind acele profesii ”care sunt exercitate pe baza unor
calificări profesionale relevante, cu titlu personal, având propria lor responsabilitate și de o manieră profesională
independentă, de persoanele care oferă servicii intelectuale și conceptuale în interesul clientului și al publicului.
Exercitarea profesiei poate, în statele membre, în conformitate cu tratatul, face obiectul unor obligații juridice
specifice, bazate pe legislația națională și reglementările stabilite, în mod autonom, în acest cadru, de către
organismul profesional reprezentativ competent, care garantează și îmbunătățesc gradul de profesionalism,
calitatea serviciilor și confidențialitatea relațiilor cu clientul.”
Această directivă a suferit o revizuire substanțială prin Directiva nr. 2013/55/UE din 20 noiembrie 2013.
Modernizarea cadrului legal include introducerea unui Card Profesional European care oferă
profesioniștilor liberali interesați posibilitatea de a beneficia de o recunoaștere mai facilă și mai rapidă a
calificărilor lor. Ea introduce, de asemenea, posibilitatea de a înființa ”Cadre Comune de Formare“ și “Teste
comune de pregătire“ bazate pe un set comun de cunoștințe, calificări și competențe necesare exercitării profesiei.
În plus, statele membre împreună cu Comisia Europeană desfășoară, în mod curent, o evaluare transparentă și
reciprocă a exercitării profesiei bazată pe noul articol 59 din Directiva Calificărilor Profesionale revizuită.
Scopul evaluării reciproce este acela de a depista restricțiile și de a elimina barierele de intrare inutile și de
a simplifica și îmbunătăți accesul profesioniștilor liberali în diferitele state membre.
De asemenea, Comisia Europeană încurajează o strânsă cooperare între autoritățile naționale competente și
asociațiile profesionale.
Un alt instrument cheie este Directiva 2006/123/CE privind serviciile pe Piața Internă (Directiva Servicii),
care guvernează condițiile de stabilire într-un alt stat membru în scopul furnizării de servicii profesionale, precum
și condițiile pentru activitățile transfrontaliere într-un alt stat membru, altul decât cel în care furnizorul de servicii
este stabilit.
Cadrul legal român tratează global profesiile liberale în cadrul profesiilor reglementate și a activităților
independente, prin O.U.G. nr. 49/2009 privind libertatea de stabilire a prestatorilor de servicii și libertatea de a
furniza servicii în România 62, coroborată cu Legea nr. 200/2004 privind recunoașterea diplomelor și calificărilor
profesionale pentru profesiile reglementate din România63 și cu legislația fiscală.
Orice activitate economică (inclusiv cea independentă) desfășurată permanent, ocazional sau temporar în
Romania de către persoanele fizice trebuie să fie înregistrată și autorizată.
Astfel, desfășurarea unei activități presupune mai întâi declararea și autorizarea ei la Registrul Comerțului
în cazul activităților independente, iar în situația profesiilor liberale înființarea se realizează la organismul care
reglementează organizarea și exercitarea profesiei respective.
Conform legislației64 din România, persoanele fizice care desfășoară activități independente se pot autoriza
la Registrul Comerțului ca Persoană Fizică Autorizată (PFA), Întreprindere Familială (ÎF) și Întreprindere
Individuală (ÎI).
Pentru organizarea unei activități economice, persoanele fizice trebuie să îndeplinească anumite condiții:
- să aibă capacitate deplină de exercițiu (minim 18 ani), cu excepția membrilor întreprinderii familiale ce nu
au calitatea de reprezentant, care trebuie să aibă vârsta de cel puțin 16 ani;
- să nu fi săvârșit fapte sancționate de legile fiscale, contabile, vamale și de cele care privesc disciplina
financiar-fiscală;
- sa aibă un sediu profesional declarat;
- sa declare pe propria răspundere că îndeplinesc condițiile de funcționare prevăzute de legislația specifică în
domeniul sanitar, sanitar-veterinar, protecției mediului și al protecției muncii.
- în cazul în care, potrivit unor prevederi legale speciale, pentru anumite activități economice, este necesară
îndeplinirea unor condiții de pregătire profesională, persoana fizică trebuie să facă dovada îndeplinirii
acestora.

Persoana fizică autorizată (PFA) este întreprinderea economică, fără personalitate juridică, organizată de o
persoană fizică ce folosește, în principal, forța sa de muncă.

62
M.Of. nr. 366/1 iunie 2009
63
M.Of. nr. 500/3 iun. 2004
64
OUG nr. 44/2008 privind desfășurarea activităților economice de către persoanele fizice autorizate, întreprinderile
individuale și întreprinderile familiale, M.Of. nr. 328/25 aprilie 2008, cu modificările și completările ulterioare.
22
 Întreprinderea Familială (IF) este o forma de organizare economică fără personalitate juridică, organizată
de membrii unei familii. Activitățile economice desfășurate de o întreprindere familială pot fi în agricultură,
industrie, turism, construcții, IT și comerț.
Întreprinderea Familială se constituie printr-un acord încheiat de membrii familiei, obligatoriu în formă
scrisă. Acordul de constituire al întreprinderii familiale se încheie în formă scrisă și cuprinde: numele și prenumele
membrilor; reprezentantul IF; data întocmirii; participarea fiecărui membru la întreprindere; condițiile participării;
cotele procentuale în care vor împarți veniturile nete ale întreprinderii; raporturile dintre membrii întreprinderii
individuale și condițiile de retragere.
IF trebuie sa aibă un sediu profesional declarat, și reprezentanții săi să declare pe propria răspundere că
îndeplinesc condițiile de funcționare prevăzute de legislația specifică în domeniul sanitar, sanitar-veterinar,
protecției mediului și al protecției muncii.
I.F. poate angaja numai persoane din cadrul aceleiași familii, indiferent de numărul acestora, nu și terțe
persoane. Numărul minim de membri este doi, iar familia este considerată a fi reprezentată de soț, soție, copiii care
au împlinit vârsta de 16 ani, rudele și afinii până la gradul al patrulea inclusiv.
Întreprinderea Individuală (ÎI) este definită ca fiind întreprinderea economică, fără personalitate juridică,
organizată de un întreprinzător persoana fizică.
Persoana fizică care desfășoară activități independente poate pune la dispoziția activității economice un
patrimoniu de afectațiune. Acesta este definit ca fiind „o masa patrimonială în cadrul patrimoniului
întreprinzătorului, reprezentând totalitatea drepturilor și obligațiilor afectate, prin declarație scrisă ori, după caz,
prin acordul de constituire sau printr-un un act adițional la acesta, exercitării unei activități economice”.
Patrimoniul de afectațiune se constituie prin declarație dată în formă autentică la înființarea activității sau ulterior
înființării.
De asemenea, persoanele fizice care desfășoară activități independente trebuie să respecte și alte prevederi
legale specifice, astfel:
- PFA poate avea în obiectul de activitate cel mult 5 clase de activități prevăzute de codul CAEN și poate
angaja cel mult trei persoane cu contract individual de muncă.
- Întreprinderea individuală (ÎI) poate avea in obiectul de activitate cel mult 10 clase de activități prevăzute
de codul CAEN și poate angaja cel mult 8 salariați, terțe persoane, cu contract individual de muncă.
- Întreprinzătorul persoana fizică titular al unei ÎI sau PFA nu va fi considerat un angajat al unor terțe
persoane cu care colaborează chiar dacă colaborarea este exclusivă.
- Întreprinzătorul persoană fizica titular al unei ÎI sau PFA poate cumula și calitatea de salariat al unei terțe
persoane care funcționează atât în același domeniu, cat și într-un alt domeniu de activitate economică.
- Întreprinzătorul persoană fizică titular al unei ÎI sau PFA este asigurat în sistemul public de pensii și alte
drepturi de asigurări sociale și are dreptul de a fi asigurat în sistemul asigurărilor sociale de sănătate și al
asigurărilor pentru șomaj;
- Întreprinzătorul persoană fizică titular al unei ÎI sau PFA răspunde pentru obligațiile asumate în exploatarea
întreprinderii economice cu bunurile din patrimoniul de afectațiune. Dacă acestea nu sunt suficiente pentru
satisfacerea creanțelor, pot fi urmărite și celelalte bunuri ale debitorului.
2.2.1.2. Impunerea pe baza datelor din contabilitate (în sistem real)

Conform legislației autohtone, contribuabilii care obțin venituri din activități independente sunt obligați să
organizeze și să conducă evidență contabilă. Ca atare, regula generală pentru impunerea veniturilor din activități
independente este sistemul real.
De regulă, persoanele fizice care realizează venituri supuse impozitării în sistem real (din: activități
independente; cedarea folosinței bunurilor, când este cazul; activități agricole, silvicultură și piscicultură etc.)
conduc evidență contabilă în partidă simplă65, însă acestea au și posibilitatea de a opta, încă de la înființare, pentru
conducerea contabilității în partidă dublă.
Aceste persoane au posibilitatea de a conduce contabilitate în partidă dublă, prin opțiunea acestora, dacă nu
există vreun act normativ care să interzică această posibilitate sau care să impună conducerea contabilității în
partidă simplă.
Când este permisă opțiunea, iar persoana fizică este interesată de ținerea evidenței contabile în partidă
dublă, aceasta poate conduce contabilitatea în acest mod de la începutul exercițiului financiar ulterior celui în care
s-a decis schimbarea conducerii contabilității.
Dacă se optează pentru contabilitate în partidă dublă, aceasta se va conduce aplicând reglementările
valabile operatorilor economici, până la nivel de balanță inclusiv și fără a se întocmi situații financiare anuale.
Trecerea de la contabilitatea în partidă simplă la contabilitatea în partidă dublă, se realizează având ca

65
OMFP nr. 170/2015 pentru aprobarea Reglementarilor contabile privind contabilitatea în partidă simplă a fost publicat in M.
Of. nr. 139 din 24 februarie 2015.
23
document justificativ un inventar din care să rezulte activele și datoriile persoanei fizice. 66
Pentru evidențierea în contabilitatea în partida simplă a operațiunilor efectuate este obligatoriu să se
utilizeze următoarele registre contabile: Registrul-jurnal de încasări și plăți si Registrul-inventar.
De asemenea, contribuabilii pentru care determinarea venitului anual se efectuează în sistem real au
obligația să completeze Registrul de evidență fiscală67, în vederea stabilirii venitului net anual.
În acest registru se vor completa sumele în baza cărora se calculează și determină impozitul pe venit datorat
de persoana fizică aflată în sfera de utilizare a acestui document.
Termenul de completare al registrului este termenul de depunere a declarației unice de venit.
În cazul unei asocieri fără personalitate juridică, registrul va fi completat de către asociatul ce are obligația
îndeplinirii atribuțiilor de ținere a evidenței fiscale.
Registrul de evidență fiscală se completează anual cu totalul veniturilor și totalul cheltuielilor efectuate în
scopul realizării veniturilor (cheltuieli deductibile), astfel încât să se permită identificarea și controlul operațiunilor
ce au condus la stabilirea venitului net, pierderii nete declarate la autoritatea fiscală prin declarația anuală de venit.
Dacă un contribuabil are mai multe surse de venit, evidența se ține pe fiecare sursă de venit în cadrul
aceluiași Registru de evidență fiscală. Detalierea elementelor de calcul evidențiate în Registrul de evidență fiscală
se efectuează în funcție de specificul activității.

Figura Modelul și conținutul Registrului de evidență fiscală

În sistem real, pe baza datelor din contabilitate, venitul net anual din activități independente se determină ca
diferență între venitul brut încasat și cheltuielile deductibile efectuate în scopul realizării de venituri.
Declarația unică (recent introdusă) aduce o simplificare a raportării veniturilor obținute de persoanele fizice
din activități independente (și nu numai), dar mecanismul de autoimpunere este, cel puțin pentru o persoană fără
studii în domeniul economic, complicat.
Venitul net este indicatorul folosit:
a. ca bază de comparație cu plafonul de 12 salarii minime brute pe economie 68. În condițiile în care venitul
net (estimat/obținut) este mai mare decât acest plafon, contribuabilul se încadrează la plata CAS și la plata CASS.

66
Se vor prelua, pe baza inventarului și a informațiilor privind creanțele și datoriile, ca solduri inițiale, la începutul exercițiului
financiar pentru care au optat să treacă la conducerea contabilității în partidă dublă, sumele din documentele întocmite pentru
ținerea contabilității în partidă simplă, respectiv din Registrul-inventar, Registrul-jurnal de încasări și plăți, fișa mijlocului fix,
extras de cont și alte documente.
Prevederile în vigoare stabilesc că deschiderea conturilor de imobilizări, stocuri, creanțe, disponibilități bănești și datorii, în
vederea preluării în contabilitatea în partidă dublă a acestor elemente, se efectuează cu ajutorul contului 455 "Sume datorate
acționarilor/asociaților". Prin excepție de la funcțiunea contului 455 "Sume datorate acționarilor/asociaților" prezentată în
reglementările contabile în vigoare, aplicabile operatorilor economici, la trecerea de la contabilitatea în partidă simplă la
contabilitatea în partidă dublă se efectuează următoarele înregistrări: în creditul contului 455 "Sume datorate
acționarilor/asociaților" se înregistrează soldurile conturilor de natura activelor (imobilizări, stocuri, creanțe, disponibilități
bănești); în debitul contului 455 "Sume datorate acționarilor/asociaților" se înregistrează soldurile conturilor de natura
datoriilor.
Diferența dintre valoarea activelor și valoarea datoriilor din contul 455 "Sume datorate acționarilor/asociaților" se va reflecta în
soldul acestuia, astfel: sold creditor - când valoarea activelor este mai mare decât valoarea datoriilor; sold debitor - când
valoarea activelor este mai mică decât valoarea datoriilor.
67
Registrul de evidență fiscală pentru persoanele ce desfășoară activități independente/profesii libere a fost reglementat pentru
prima data în anul 2014, prin OG nr. 80/2014 ce modifică Codul fiscal, cu aplicare de la 1 ianuarie 2015. Astfel, timp de 3 ani,
acest registru a fost menținut ca obligație de completare, însă ordinul de aplicare a fost publicat abia în Monitorul oficial din
5.01.2018 (Ordinul nr. 3254/2017 privind Registrul de evidență fiscală pentru persoanele fizice, contribuabili potrivit titlului
IV din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal).
68
Salariul minim brut în anul 2018 a fost stabilit la valoarea de 1.900 lei pe luna, iar plafonul pentru 2018 este de 12 x 1.900
lei = 22.800 lei. În anul 2019, plafonul este de 24.960 de lei (2.080 x 12 = 24.960). Pentru anul 2020, salariul minim brut pe
economie a fost stabilit la 2.230 lei, respectiv la 12 x 2.230 = 26.760 lei pe an.
CAS – contribuție de asigurări sociale = 25% din cel puțin 12 salarii minime pe economie = 6.690 de lei minim de plata pe an,
în 2020;
CASS – contribuție de asigurări de sănătate = 10% din 6 sau 12 salarii pe economie = 1.338 lei sau 2.676 lei de plata pe an.
24
 b. ca bază de calcul pentru impozitul pe venit (procentul de 10% se aplica la venitul net).

Venit net anual = venituri încasate (venitul brut) – cheltuieli deductibile

Venitul brut cuprinde:

a) sumele încasate și echivalentul în lei al veniturilor în natură din desfășurarea activității;
b) veniturile sub formă de dobânzi din creanțe comerciale sau din alte creanțe utilizate în legătură cu o
activitate independentă;
c) câștigurile din transferul activelor din patrimoniul afacerii, utilizate într-o activitate independentă,
exclusiv contravaloarea bunurilor rămase după încetarea definitivă a activității;
d) veniturile din angajamentul de a nu desfășura o activitate independentă sau de a nu concura cu o altă
persoană;
e) veniturile din anularea sau scutirea unor datorii de plată apărute în legătură cu o activitate independentă;
f) veniturile înregistrate de casele de marcat cu memorie fiscală, instalate ca aparate de taxat pe
autovehiculele de transport persoane sau bunuri în regim de taxi.
Nu sunt considerate venituri brute:
a) aporturile în numerar sau echivalentul în lei al aporturilor în natură făcute la începerea unei activități sau
în cursul desfășurării acesteia;
b) sumele primite sub formă de credite bancare sau de împrumuturi de la persoane fizice sau juridice;
c) sumele primite ca despăgubiri;
d) sumele sau bunurile primite sub formă de sponsorizări, mecenat sau donații.
Condițiile generale pentru ca o cheltuială să fie deductibilă:
a) să fie efectuate în cadrul activităților independente, justificate prin documente;
b) să fie cuprinse în cheltuielile exercițiului financiar al anului în cursul căruia au fost plătite;
c) să reprezinte cheltuieli cu salariile și cele asimilate salariilor astfel cum sunt definite potrivit cap. III -
Venituri din salarii și asimilate salariilor, cu excepțiile prevăzute de prezentul capitol;
d) să respecte regulile privind amortizarea, prevăzute în titlul II, după caz;
e) să respecte regulile privind deducerea cheltuielilor reprezentând investiții în mijloace fixe pentru
cabinetele medicale;
f) să reprezinte cheltuieli cu prime de asigurare efectuate pentru:
1. active corporale sau necorporale din patrimoniul afacerii;
2. activele ce servesc ca garanție bancară pentru creditele utilizate în desfășurarea activității pentru care
este autorizat contribuabilul;
3. bunurile utilizate în cadrul unor contracte de închiriere sau de leasing, potrivit clauzelor contractuale;
4. asigurarea de risc profesional;
g) să fie efectuate pentru salariați pe perioada delegării/detașării în altă localitate, în țară și în străinătate, în
interesul serviciului, reprezentând indemnizațiile plătite acestora, precum și cheltuielile de transport și cazare;
h) să fie efectuate pe perioada deplasării contribuabilului care își desfășoară activitatea individual și/sau
într-o formă de asociere, în țară și în străinătate, în scopul desfășurării activității, reprezentând cheltuieli de cazare
și transport;
i) să reprezinte contribuții de asigurări sociale plătite la sistemele proprii de asigurări sociale și/sau
contribuții profesionale obligatorii plătite, potrivit legii, organizațiilor profesionale din care fac parte contribuabilii;
j) să fie efectuate în scopul desfășurării activității și reglementate prin acte normative în vigoare;
k) În cazul activelor neamortizabile, cheltuielile sunt deductibile la momentul înstrăinării și reprezintă
prețul de cumpărare sau valoarea stabilită prin expertiză tehnică la data dobândirii, după caz.
De asemenea, sunt cheltuieli deductibile cheltuielile efectuate pentru organizarea și desfășurarea
învățământului profesional și tehnic, în conformitate cu reglementările legale din domeniul educației naționale.
Cheltuieli cu deductibilitate limitată (plafonată):
a) cheltuielile de sponsorizare, mecenat, precum și pentru acordarea de burse private, efectuate conform
legii, în limita unei cote de 5% aplicată diferenței între venitul brut și cheltuielile deductibile, altele decât
cheltuielile de sponsorizare, mecenat, pentru acordarea de burse private, cheltuielile de protocol;
b) cheltuielile de protocol, în limita unei cote de 2% aplicată diferenței între venitul brut și cheltuielile
deductibile, altele decât cheltuielile de sponsorizare, mecenat, pentru acordarea de burse private, cheltuielile de
protocol;
c) cheltuielile sociale, în limita sumei obținute prin aplicarea unei cote de până la 5% asupra valorii anuale
a cheltuielilor efectuate cu salariile personalului;
d) scăzămintele, perisabilitățile, pierderile rezultate din manipulare/depozitare, potrivit legislației în
materie, inclusiv cheltuielile cu bunuri cu termen depășit de valabilitate potrivit legii;
e) cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii;
f) cheltuielile reprezentând voucherele de vacanță acordate de angajatori, potrivit legii;
25
 g) contribuțiile la fonduri de pensii facultative potrivit Legii nr. 204/2006 privind pensiile facultative, cu
modificările și completările ulterioare, și cele reprezentând contribuții la schemele de pensii facultative, calificate
astfel în conformitate cu legislația privind pensiile facultative de către Autoritatea de Supraveghere Financiară,
efectuate către entități autorizate, stabilite în state membre ale Uniunii Europene sau aparținând Spațiului Economic
European, plătite în scopul personal al contribuabilului, indiferent dacă activitatea se desfășoară individual sau într-
o formă de asociere, în limita echivalentului în lei a 400 euro anual pentru fiecare persoană;
h) primele de asigurare voluntară de sănătate, precum și serviciile medicale furnizate sub formă de
abonament, plătite în scopul personal al contribuabilului, indiferent dacă activitatea se desfășoară individual sau
într-o formă de asociere, în limita echivalentului în lei a 400 euro anual pentru fiecare persoană;
i) cheltuielile efectuate pentru activitatea independentă, cât și în scopul personal al contribuabilului sau
asociaților sunt deductibile numai pentru partea de cheltuială care este aferentă activității independente;
j) cheltuielile de funcționare, întreținere și reparații, aferente autoturismelor folosite de contribuabil sau
membru asociat sunt deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecărei persoane;
k) cheltuielile reprezentând contribuții sociale obligatorii datorate în calitate de angajatori;
l) cheltuieli pentru asigurarea securității și sănătății în muncă, potrivit legii;
m) dobânzi aferente împrumuturilor de la persoane fizice și juridice, altele decât instituțiile care desfășoară
activitatea de creditare cu titlu profesional, utilizate în desfășurarea activității, pe baza contractului încheiat între
părți, în limita nivelului dobânzii de referință a Băncii Naționale a României, pentru împrumuturile în lei, în
vigoare la data restituirii împrumutului și, respectiv, nivelul ratei dobânzii pentru împrumuturile în valută;
n) cheltuielile efectuate de utilizator, reprezentând chiria - rata de leasing - în cazul contractelor de leasing
operațional, respectiv cheltuielile cu amortizarea și dobânzile pentru contractele de leasing financiar, stabilite în
conformitate cu prevederile privind operațiunile de leasing și societățile de leasing;
o) cotizații plătite la asociațiile profesionale în limita a 4.000 euro anual;
p) cheltuielile reprezentând contribuțiile profesionale obligatorii datorate, potrivit legii, organizațiilor
profesionale din care fac parte contribuabilii, în limita a 5% din venitul brut realizat.
Cheltuieli nedeductibile:
a) sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al familiei sale;
b) cheltuielile corespunzătoare veniturilor neimpozabile ale căror surse se află pe teritoriul României sau în
străinătate;
c) impozitul pe venit datorat, inclusiv impozitul pe venitul realizat în străinătate;
d) cheltuielile cu primele de asigurare, precum și cu serviciile medicale furnizate sub formă de abonament,
altele decât cele aferente bunurilor alocate activității economice sau pentru salariați, în condițiile considerării
acestora ca venituri salariale;
f) dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, sumele sau valoarea bunurilor confiscate ca urmare a
încălcării dispozițiilor legale în vigoare și penalitățile, datorate autorităților române/străine, potrivit prevederilor
legale, cu excepția celor plătite, conform clauzelor din contractele comerciale încheiate cu aceste autorități;
g) ratele aferente creditelor angajate;
h) cheltuielile de achiziționare sau de fabricare a bunurilor și a drepturilor amortizabile din Registrul-
inventar;
i) cheltuielile privind bunurile constatate lipsă din gestiune sau degradate și neimputabile, dacă inventarul
nu este acoperit de o poliță de asigurare;
j) impozitul pe venit suportat de plătitorul venitului în contul beneficiarilor de venit;
k) 50% din cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu sunt utilizate exclusiv în scopul
desfășurării activității și a căror masă totală maximă autorizată nu depășește 3.500 kg și nu au mai mult de 9 scaune
de pasageri, incluzând și scaunul șoferului, aflate în proprietate sau în folosință. Aceste cheltuieli sunt integral
deductibile pentru situațiile în care vehiculele respective se înscriu în oricare dintre următoarele categorii:
1. vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgență, servicii de pază și protecție și servicii de curierat;
2. vehiculele utilizate de agenții de vânzări și de achiziții;
3. vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plată, inclusiv pentru serviciile de taximetrie;
4. vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru închirierea către alte persoane
sau pentru instruire de către școlile de șoferi;
5. vehiculele utilizate ca mărfuri în scop comercial.

26
 2.2.1.3. Impunerea pe baza normelor de venit

Pentru persoanele fizice autorizate care realizează venituri din activități independente, în mod individual,
fără angajați, activități cuprinse într-un nomenclator stabilit periodic prin ordin al ministrului de finanțe69, venitul
net se poate70 determina pe bază de norme anuale de venit.
Norma de venit reprezintă o sumă fixă stabilită anual71, în funcție de specificul activității și de zona în care
vă desfășurați activitatea.
Direcțiile generale regionale ale finanțelor publice au obligația de a stabili nivelul normelor de venit și
publicarea acestora în cursul trimestrului IV al anului anterior celui în care urmează a se aplica, pentru aducerea la
cunoștință a contribuabililor.
Contribuabilii pot corecta normele anuale de venit în Declarația unică privind impozitul pe venit și
contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice.
Corectarea normelor anuale de venit se realizează de către contribuabil prin aplicarea coeficienților de
corecție publicați de către direcțiile generale regionale ale finanțelor publice, asupra normelor anuale de venit.
La stabilirea coeficienților de corecție specifici fiecărei zone teritoriale cu care se modifică normele de
venit se au în vedere următoarele criterii:
- vadul comercial și clientela;
- vârsta contribuabililor;72
- timpul afectat desfășurării activității;
- starea de handicap sau de invaliditate a contribuabilului;
- dacă activitatea se desfășoară într-un spațiu proprietate a contribuabilului sau închiriat;
- dacă realizarea de lucrări, prestarea de servicii și obținerea de produse se realizează cu material propriu sau
al clientului;
- dacă folosește mașini, dispozitive și scule, acționate manual sau de forțe motrice;
- caracterul sezonier al unor activități;
- durata concediului legal de odihnă;
- desfășurarea activității cu salariați;
- contribuția fiecărui asociat în cazul activității desfășurate în cadrul unei asocieri;
- informațiile cuprinse în declarația informativă depusă în scop de TVA;
- alte criterii specifice.
De asemenea, conform prevederilor legale, norma de venit nu poate fi mică decât salariul de bază minim
brut pe țară garantat în plată, în vigoare la momentul stabilirii acesteia, înmulțit cu 12. La stabilirea normelor
anuale de venit, plafonul de venit determinat prin înmulțirea cu 12 a salariului de bază minim brut pe țară garantat
în plată reprezintă venitul net anual înainte de aplicarea criteriilor.
În plus, dacă un contribuabil desfășoară două sau mai multe activități care generează venituri din activități
independente, dintre cele de producție, comerț, prestări de servicii, venitul net din aceste activități se stabilește prin
însumarea nivelului normelor de venit corespunzător fiecărei activități.
În cazul în care un contribuabil desfășoară o activitate care generează venituri din activități independente,
altele decât venituri din profesii liberale, pe perioade mai mici decât anul calendaristic, norma de venit aferentă
acelei activități se reduce proporțional, astfel încât să reflecte perioada de an calendaristic în care a fost desfășurată
activitatea respectivă.
Astfel, venitul net din activități independente, determinat pe baza de norme anuale de venit, se reduce
proporțional cu:

69
Conform OMFP nr. 925/2017 privind aprobarea Nomenclatorului activităților independente pentru care venitul net se poate
determina pe baza normelor anuale de venit, activități desfășurate de contribuabilii care realizează venituri din activități de
producție, comerț, prestări de servicii, M. Of. nr. 519 / 4 iulie 2017
70
Contribuabilii pentru care venitul net se determină pe bază de norme de venit și care în anul fiscal anterior au înregistrat un
venit brut anual mai mare decât echivalentul în lei al sumei de 100.000 euro, începând cu anul fiscal următor au obligația
determinării venitului net anual în sistem real. Cursul de schimb valutar utilizat pentru determinarea echivalentului în lei al
sumei de 100.000 euro este cursul de schimb mediu anual comunicat de Banca Națională a României, la sfârșitul anului fiscal.
Această categorie de contribuabili are obligația să completeze corespunzător și să depună declarația unică privind impozitul pe
venit și contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice până la data de 15 martie inclusiv a anului următor celui de realizare
a venitului.
71
Pentru județul Dolj, anul 2019, activitățile impuse la normă de venit și cuantumul acestor norme se pot accesa aici:
https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/AsistentaContribuabili_r/Normevenit2019/Dolj2019.pdf , și pentru toate județele:
https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/AsistentaContribuabili_r/Normevenit2019/Norme_venit_2019.htm
Pentru 2020, pentru toate județele:
https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/AsistentaContribuabili_r/Normevenit2020/Norme_venit_2020.html, iar pentru județul Dolj:
https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/AsistentaContribuabili_r/Normevenit2020/Dolj2020.pdf
72
Diminuarea normelor de venit ca urmare a îndeplinirii criteriului de vârstă a contribuabilului se operează începând cu anul
următor celui în care acesta a împlinit numărul de ani care îi permite reducerea normei.
27
 - perioada de la începutul anului și până la momentul autorizării din anul începerii activității;
- perioada rămasă până la sfârșitul anului fiscal, în situația încetării sau suspendării activității, la cererea
contribuabilului.
În cazul în care un contribuabil desfășoară o activitate independentă, care generează venituri din activități
independente, altele decât venituri din profesii liberale și din drepturi de proprietate intelectuală, pe perioade mai
mici decât anul calendaristic, norma de venit aferenta acelei activități se corectează astfel încât sa reflecte perioada
de an calendaristic în care a fost desfășurată activitatea respectivă.
În conformitate cu (art. 69 alin. (10) din Codul fiscal), contribuabilii pot ajusta normele anuale de venit în
declarația unică, prin aplicarea coeficienților de corecție publicați de Direcțiile generale regionale ale finanțelor
publice, respectiv a municipiului București, asupra normelor anuale de venit. Prin normele metodologice se
stabilește procedura de ajustare a normelor de venit în vederea determinării venitului net anual.
Astfel, potrivit Normelor metodologice de aplicare a art. 69 din Codul fiscal, contribuabilii pot să
beneficieze de ajustări ale normelor de venit în următoarele situații:
 atunci când este îndeplinit criteriul de vârstă al contribuabilului – se operează începând cu anul următor
celui în care acesta a împlinit numărul de ani care îi permite reducerea normei de venit;
 în cazul acelor persoane fizice care au și calitatea de salariat sau își pierd această calitate – se face începând
cu luna următoare încheierii/desfacerii contractului individual de muncă;
 în situația în care activitatea începe/încetează în cursul anului fiscal – venitul net se reduce proporțional cu
perioada de la începutul anului și până la momentul autorizării din anul începerii activității sau cu perioada
rămasă până la sfârșitul anului fiscal, în situația încetării activității, la cererea contribuabilului;
 în cazul întreruperilor temporare de activitate, accidente, spitalizări sau alte cauze obiective, inclusiv cele
de forță majoră, dovedite cu documente justificative – normele de venit se reduc proporțional cu perioada
nelucrată.

Conform Normelor metodologice de aplicare a art. 69 din Codul fiscal, pentru întreruperile temporare de
activitate în cursul anului, provocate de accidente, spitalizare sau alte cauze obiective, inclusiv cele de forță majoră,
dovedite cu documente justificative, normele de venit se reduc, de către contribuabil, proporțional cu perioada
nelucrată. În situația încetării activității în cursul anului, respectiv a întreruperii temporare, contribuabilul este
obligat ca în termen de 30 de zile de la producerea evenimentului să depună declarația unică la organele fiscale
competente și să își recalculeze impozitul pe venit.
Documentele justificative în baza cărora se reduc normele anuale de venit se păstrează la domiciliul fiscal
al contribuabililor.

Contribuabilii care realizează venituri din activități independente pentru care venitul net anual se stabilește
pe baza normelor de venit au obligația să completeze în Registrul de evidență fiscală numai partea referitoare la
venituri și nu au obligații privind evidența contabilă.
Persoanele care au realizat în anul anterior venituri din activități independente și au fost impuse pe bază de
normă de venit pot să modifice sistemul de impunere și să devină plătitoare de impozit în sistem real 73.
Contribuabilii care realizează venituri din activități independente pentru care venitul net anual se stabilește
pe baza normelor de venit, au obligația stabilirii impozitului anual datorat, pe baza Declarației unice privind
impozitul pe venit si contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice prin aplicarea cotei de 10% asupra normei
anuale de venit corectate, impozitul fiind final.
În cazul asocierilor fără personalitate juridică (Întreprinderi Familiale), norma de venit este stabilită pentru
fiecare membru asociat.
Plata impozitului anual datorat se efectuează la bugetul de stat, pana la data de 15 martie (30 iunie, cazul
anului 2020) a anului următor celui de realizare a venitului.

73
Opțiunea pentru impunerea în sistem real se face în scris de către contribuabil prin completarea și depunerea ”Declarației
unice privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice” la organul fiscal de domiciliu. Opțiunea
de a determina venitul net în sistem real, pe baza datelor din contabilitate, este obligatorie pentru contribuabil pe o perioadă de
2 ani fiscali consecutivi și se consideră reînnoită pentru o nouă perioadă dacă contribuabilul nu solicită revenirea la sistemul
anterior, prin completarea corespunzătoare a declarației unice privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de
persoanele fizice și depunerea formularului la organul fiscal competent până la data de 15 martie inclusiv a anului următor
expirării perioadei de 2 ani, începând cu anul 2019. Începând cu anul 2019, opțiunea pentru determinarea venitului net în
sistem real se exercită prin completarea declarației unice privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale datorate de
persoanele fizice cu informații privind determinarea venitului net anual în sistem real și depunerea formularului la organul
fiscal competent până la data de 15 martie inclusiv, în cazul contribuabililor care au desfășurat activitate în anul precedent,
respectiv în termen de 30 de zile de la începerea activității, în cazul contribuabililor care încep activitatea în cursul anului
fiscal.
28
 Important de reținut este faptul că norma de venit reprezintă venitul net impozabil (profitul net), obținut din
activitatea desfășurată de o persoana fizica autorizată, ca PFA sau ÎI. De aceea cheltuielile efectuate nu reduc
norma de venit.

2.2.1.4. Impunerea cu reținere la sursă

Până la data de 30 martie 2018, persoanele fizice care realizează venituri în baza contractelor de activitate
sportiva erau impuse în sistem real și aveau obligația de a conduce contabilitate în partidă simplă. Odată cu
intrarea în vigoare a OUG nr. 25/201874 veniturile obținute din contracte de activitate sportivă se
impozitează la sursă, impozitul fiind final.
Plătitorii veniturilor, persoane juridice sau alte entități care au obligația de a conduce evidența contabilă au
și obligația de a calcula, de a reține și de a plăti impozitul corespunzător sumelor plătite prin reținere la sursă.
Impozitul se calculează de către plătitorii de venit, prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului brut și se
reține la sursă, de către plătitorii de venituri, la momentul plații venitului. Impozitul calculat și reținut reprezintă
impozit final și se plătește la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut.
Persoanele fizice care realizează venituri în baza contractelor de activitate sportivă se încadrează în
categoria persoanelor obligate la plata contribuției sociale (CAS) și a contribuției sociale de sănătate (CASS) dacă
valoarea venitului brut negociat în contract depășește plafonul anual de 12 salarii minime brute pe tara (1900 lei *
12 luni = 22.800 lei pentru 2018; 2.080 lei x 12 luni = 24.960 lei pentru 2019; 2.230 lei x 12 luni = 26.760 lei
pentru 2020).
Pentru determinarea obligației de a plăti CAS și CASS, veniturile obținute de persoanele fizice din această
categorie se cumulează și cu celelalte categorii de venituri pe care o persoana fizică le opțiune (daca este cazul).
Plătitorii de venituri au obligația de a raporta către ANAF impozitul și contribuțiile reținute prin depunerea
corespunzătoare a declarațiilor 10075, 11276 și 20577.
Persoanele fizice care obțin venituri din contracte de activitate sportivă, pentru care impozitul și
contribuțiile se rețin de către plătitorul de venit, nu depun Declarația unică privind impozitul pe venit și
contribuțiile sociale datorate de persoanele fizice.
Contribuabilii care obțin venituri în baza contractelor de activitate sportivă nu au nici obligația de
completare a Registrului de evidență fiscală și de conducere a evidenței contabile.
În cazul in care un contribuabil are venituri din mai multe surse cu reținere la sursă dar fiecare dintre
acestea este sub plafonul minim (prin urmare, plătitorii de venit nu rețin contribuții) dar cumulat contribuabilul
estimează și/sau realizează un venit net mai mare decât plafonul de 12 salarii minime brute pe economie, acest
contribuabil este obligat să depună Declarația unică.

2.2.1.5. Impunerea în cote forfetare de cheltuieli

Un astfel de sistem de impunere presupune ca din venitul brut obținut de către contribuabili să fie deduse
anumite procente de cheltuială (cote forfetare) stabilite de legislația fiscală. În acest caz plătitorul de impozit nu
este obligat să prezinte organului fiscal documente justificative pentru recunoașterea deductibilității cheltuielilor
stabilite forfetar.
De exemplu, venitul impozabil din închirieri78 este determinat ca diferență între sumele reprezentând chiria
în bani sau echivalentul în lei al veniturilor în natura, prevăzute în contractul încheiat între părți, indiferent de mo-
mentul încasării acestora (venitul brut79), și cota de cheltuială forfetară de 40%, reprezentând cheltuieli deductibile

74
OUG nr. 25 /29 martie 2018 privind modificarea și completarea unor acte normative, precum și pentru aprobarea unor
măsuri fiscal-bugetare, M.Of. nr. 291/30 martie 2018.
75
Declarație privind obligațiile de plată la bugetul de stat.
76
Declarație privind obligațiile de plata a contribuțiilor sociale, impozitului pe venit și evidența nominală a persoanelor
asigurate.
77
Declarație informativă privind impozitul reținut la sursă și câștigurile/pierderile realizate, pe beneficiari de venit.
78
Potrivit Codului fiscal, sunt asimilate veniturilor din chirii toate veniturile, în bani și/sau în natură, provenind din cedarea
folosinței bunurilor mobile și imobile, obținute de către proprietar, uzufructuar sau alt deținător legal. În această categorie de
venit se cuprind atât veniturile din închirieri, cât și veniturile din subînchirieri de bunuri mobile și imobile, precum și veniturile
din arendarea bunurilor agricole, din patrimoniul personal.
Persoanele fizice care realizează venituri din cedarea folosinței bunurilor din derularea unui număr mai mare de 5 contracte de
închiriere la sfârșitul anului fiscal, începând cu anul fiscal următor, califică aceste venituri în categoria venituri din activități
independente și le supun regulilor de stabilire a venitului net pentru această categorie.
Sunt considerate venituri din cedarea folosinței bunurilor și veniturile obținute de către proprietar din închirierea camerelor
situate în locuințe proprietate personală, având o capacitate de cazare în scop turistic cuprinsă între una și 5 camere inclusiv.
79
Venitul brut se majorează cu valoarea cheltuielilor ce cad, conform dispozițiilor legale, în sarcina proprietarului,
uzufructuarului sau a altui deținător legal, dacă aceste cheltuieli sunt efectuate de către cealaltă parte contractantă. Astfel,
valoarea investițiilor la bunurile mobile și imobile ale proprietarului, uzufructuarului sau a altui deținător legal, care fac
29
aferente venitului.
Cheltuiala deductibilă aferentă venitului, stabilită în cotă forfetară de 40% aplicată la venitul brut,
reprezintă de fapt uzura bunurilor închiriate și cheltuielile ocazionate de întreținerea și repararea acestora,
impozitele și taxele pe proprietate datorate potrivit legii, comisionul reținut de intermediari, primele de asigurare
plătite pentru bunul cedat spre folosință.
Un tratament diferențiat li se aplică persoanelor fizice care realizează venituri din cedarea folosinței
bunurilor prin derularea unui număr mai mare de cinci contracte de închiriere sau subînchiriere la sfârșitul anului
fiscal. Aceste persoane au obligația să stabilească venitul net, în sistem real, potrivit regulilor prevăzute pentru
veniturile din activități independente și sunt obligate să conducă contabilitate în partidă simplă.
Un alt exemplu autohton îl reprezintă impozitarea veniturilor din drepturi de autor (drepturi de proprietate
intelectuală).
Veniturile din drepturi de autor și drepturi conexe sunt veniturile obținute din valorificarea operelor
originale de creație intelectuală în domeniul literar, artistic sau științific, oricare ar fi modalitatea de creație, modul
sau forma de exprimare și independent de valoarea și destinația lor, operele derivate care au fost create plecând de
la una sau mai multe opere preexistente, precum și drepturile conexe dreptului de autor și drepturile sui-generis.80
Venitul net din drepturile de proprietate intelectuală, inclusiv din crearea unor lucrări de artă monumentală,
se stabilește de contribuabili (sau de către plătitorii venitului, persoane juridice sau alte entități care au obligația de
a conduce evidență contabilă, în funcție de situație) prin scăderea din venitul brut a cheltuielilor determinate prin
aplicarea cotei de 40% asupra venitului brut.
În cazul exploatării de către moștenitori a drepturilor de proprietate intelectuală, precum și în cazul
remunerației reprezentând dreptul de suită și al remunerației compensatorii pentru copia privată, venitul net se
determină prin scăderea din venitul brut a sumelor ce revin organismelor de gestiune colectivă sau altor plătitori de
asemenea venituri, potrivit legii, fără aplicarea cotei forfetare de cheltuieli prevăzute (40%).
Pentru determinarea venitului net din drepturi de proprietate intelectuală, contribuabilii pot completa numai
partea referitoare la venituri din Registrul de evidență fiscală, iar în cazul în care veniturile au fost plătite de
persoane juridice sau alte entități care au obligația de a conduce evidență contabilă, aceștia (contribuabilii) nu au
obligația de a completa Registrul de evidență fiscală și de a conduce evidență contabilă.
Impozitul se calculează prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului net.
În cazul în care veniturile din drepturi de proprietate intelectuală sunt plătite de persoane juridice sau alte
entități care au obligația de a conduce evidență contabilă, impozitul determinat se reține la sursă, de către plătitorii
de venituri, la momentul plății veniturilor. În această situație, impozitul calculat și reținut reprezintă impozit final și
se plătește la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut.
Obligațiile declarative sunt cele stabilite pentru veniturile nete anuale din activități independente
determinate în sistem real.

2.2.2. Modalități tehnice de impunere a veniturilor persoanelor juridice

Procedura de înființare a unei persoane juridice este cuprinsă în Codul civil81. Persoana juridică se
înființează pe durată nedeterminată, dacă prin lege, actul de constituire sau statut nu se prevede altfel. Regula o
constituie, așadar, înființarea persoanei juridice pe durată nedeterminată, iar excepția - înființarea pe durată
determinată, numai în situația în care aceasta este prevăzută prin lege, actul de constituire sau statut82.
Codul de procedură fiscală stabilește că o persoană sau entitate83 care este subiect într-un raport juridic

obiectul unor contracte de cedarea folosinței bunurilor și care sunt efectuate de cealaltă parte contractantă reprezintă venit
impozabil, potrivit Codului fiscal. Conform prevederilor legale, în termen de 30 de zile de la finalizarea investițiilor, partea
care a efectuat investiția este obligată să comunice proprietarului, uzufructuarului sau altui deținător legal valoarea acesteia.
Proprietarul are obligația să declare la organul fiscal competent prin declarația privind venitul realizat aferentă anului fiscal
respectiv valoarea investiției, în vederea definitivării impunerii. În conformitate cu legislația în materie, proprietarul are
obligația de a efectua cheltuielile referitoare la întreținerea și repararea locuinței închiriate. În cazul efectuării de către chiriaș a
unor astfel de cheltuieli care cad în sarcina proprietarului, dacă acestea se încadrează în cota forfetară de cheltuieli, cu
diminuarea corespunzătoare a chiriei, impunerea va rămâne nemodificată.
80
Conform Legii nr. 8/1996 privind dreptul de autor și drepturile conexe, cu modificările și completările ulterioare, M. Of. nr.
60/26.03.1996.
81
Conform art. 194-204 inclusiv, din Codul civil.
82
În cazul în care printr-o lege specială, derogatorie de la dreptul comun în materie (Codul civil) nu se dispune altfel, prin act
de înființare se înțelege actul de constituire a persoanei juridice (act constitutiv, contract de societate) și, după caz, statutul
acesteia.
83
Sunt obligate să se înregistreze fiscal (la organul fiscal teritorial) următoarele categorii de contribuabili plătitori de impozite și taxe:
persoanele juridice (cu excepția comercianților); asocierile și alte entități fără personalitate juridică; persoanele fizice care desfășoară
activități liberale; persoanele fizice care au calitatea de angajator; punctele de lucru (cu minim 5 angajați) ale persoanelor juridice.
Declarația de înregistrare fiscală se depune în termen de 30 de zile de la : data înființării potrivit legii, în cazul persoanelor juridice
(exceptând comercianți), asocierile și alte entități fără personalitate juridică; data eliberării actului legal de funcționare, începerii
activității, data obținerii primului venit sau dobândirii calității de angajator, după caz, în cazul persoanelor fizice.
30
fiscal se înregistrează fiscal primind un cod de identificare fiscală. Persoanele juridice se înregistrează fiscal prin
depunerea cererii de înregistrare84 la Oficiul Registrului Comerțului (O.R.C.).
Procedura de stabilire a impozitului în cazul veniturilor (profiturilor) realizate de persoanele juridice, în
unele țări, este același ca în cazul veniturilor realizate de persoanele fizice, iar în altele este distinctă. De cele mai
multe ori, modul în care se realizează impunerea profitului realizat de persoanele juridice este determinat de
organizarea acestora, ca societăți de persoane sau ca societăți de capital85.
În situația societăților de persoane impunerea veniturilor se face frecvent pe baza sistemului aplicat
veniturilor realizate de persoanele fizice, deoarece este dificil de realizat o distincție între averea fiecăreia dintre
persoanele asociate și patrimoniul societății respective. În schimb, la societățile de capital poate fi făcută o
demarcație netă între averea personală a acționarilor și patrimoniul societății, deoarece acționarii răspund pentru
actele și faptele societății numai în limitele părții de capital pe care o dețin.
Pentru obținerea profitului impozabil din profitul brut se scad cheltuielile deductibile și se adaugă
cheltuielile care nu sunt admise la deducere de către legislația fiscală.
Cheltuielile deductibile din profitul brut sunt formate din patru categorii: cheltuieli deductibile propriu-zise
(care pot fi deduse numai în măsura în care ele sunt necesare sau cel puțin utile activității de exploatare, nu prezintă
un caracter anormal și nu provin dintr-o intenție de evaziune fiscală), amortismentele, provizioanele și pierderile
din exercițiile anterioare.
În raport cu destinațiile date profitului, în practică se întâlnesc mai multe variante de impunere:86
a) se calculează impozitul la întregul profit impozabil, înainte de a se fi stabilit și repartizat dividendele,
apoi se aplică separat un impozit pe dividende. Această variantă este criticată pentru caracterul dublu al impozitării
părții din profit repartizată pentru plata dividendelor;
b) se supune impozitului numai partea din profit care ia forma dividendelor, în timp ce partea din profit
rămasă la dispoziția societății de capital pentru reinvestire este scutită. Această posibilitate este considerată ca fiind
stimulatorie pentru că oferă avantaje celor ce reinvestesc profitul obținut, societățile fiind cointeresate în
repartizarea profitului într-o măsură în care să favorizeze creșterea producției și modernizarea activității;
c) se aplică impozit numai asupra părții din profit care rămâne la dispoziția societății de capital, scutindu-se
de impozit partea acordată ca dividende. Această variantă este criticată pentru că este inechitabilă și nestimulativă
din punct de vedere al interesului societății de capital în reinvestirea profitului;
d) se impozitează separat profitul rămas la dispoziția societății de capital și separat dividendele plătite
acționarilor. Această ultimă variantă este cel mai larg acceptată, prin prisma cerințelor de echitate fiscală.
În privința cotelor de impozitare, în practica fiscală internațională se întâlnesc mai multe variante:
- cote diferențiate în funcție de proprietarul capitalului social;
- cote diferențiate în funcție de natura activităților din care se obține profitul;
- cote de impunere în funcție de cifra de afaceri;
- cote diferențiate în funcție de destinația impozitului (bugetul administrației centrale sau bugetele locale);
- cotă unică de impunere.
În România, contribuabilii (cu excepția societăților bancare87, a organizațiilor non-profit și a
contribuabililor care obțin venituri majoritare din cultura cerealelor și a plantelor tehnice, pomicultură și
viticultură88) au obligația de a declara și plăti impozitul pe profit trimestrial, până la data de 25 a primei luni
următoare încheierii trimestrelor I-III.
Impozitul pe profit, alături de celelalte obligații de plată ale contribuabililor la bugetul de stat, se declară
prin intermediul formularului 100 "Declarație privind obligațiile de plată la bugetul de stat"
Definitivarea și plata impozitului final se vor realiza până la data de 25 martie a anului următor.
Definitivarea și declararea impozitului de plată anual se va face prin intermediul formularului 101 “Declarație
privind impozitul pe profit”.

84
Cerere de înregistrare în registrul comerțului/înregistrare fiscală/autorizarea funcționării, cod: 11-10-150
85
În funcție de importanța care este dată elementului personal (persoanelor) sau elementului material (capitalului) la
constituirea unei societăți comerciale, acestea se clasifică în:
- societăți de persoane: societatea în nume colectiv și societatea în comandită simplă. În cazul constituirii unui atare tip de
societate, asociații se bazează pe încrederea reciprocă existentă între ei, pe calitățile lor personale;
- societăți de capitaluri: societatea pe acțiuni și societatea în comandită pe acțiuni. În cazul acestor societăți comerciale, calitățile
personale ale asociaților nu prezintă interes. Importantă este partea de capital pe care o aduce fiecare acționar, astfel încât
societatea să poată fi constituită;
- societatea cu răspundere limitată este un tip mixt de societate, în sensul că acest tip de societate îmbină trăsături de la
societățile de persoane și de la societățile de capitaluri.
86
Filip, G. - Op. cit., p. 82.
87
Băncile și sucursalele băncilor străine din România aplică sistemul de impozit pe profit cu plăți trimestriale anticipate.
88
Organizațiile nonprofit și contribuabilii care obțin venituri majoritare din cultura cerealelor și a plantelor tehnice,
pomicultură și viticultură au obligația de a declara și plăti impozitul pe profit, anual, până la data de 25 februarie inclusiv a
anului următor celui pentru care se calculează impozitul.
31
 Ca noutate pentru sistemul fiscal autohton, începând cu 1 ianuarie 2013, contribuabilii, cu excepțiile
prevăzute de lege, pot opta pentru declararea și plata impozitului pe profit anual, cu plăți anticipate trimestriale.
Plățile anticipate trimestriale reprezintă o pătrime din impozitul pe profit datorat pentru anul precedent,
actualizat cu indicele prețurilor de consum. Indicele preturilor de consum este publicat prin ordin al ministrului
finanțelor publice până la data de 15 aprilie a anului pentru care se efectuează plățile anticipate.
Opțiunea privind sistemul anual de declarare și plată trebuie comunicată până la data de 31 ianuarie
inclusiv a anului fiscal pentru care se dorește aplicarea, și este obligatorie pentru cel puțin doi ani fiscali
consecutivi.
Contribuabilii mari și mijlocii au obligația de a depune declarațiile fiscale în format electronic, prin
intermediul unui site dedicat în acest sens89. Celelalte categorii de contribuabili pot folosi depunerea online a
declarațiilor fiscale ca metoda alternativă de declarare.
În cazul în care contribuabilii nu își depun declarațiile fiscale prevăzute, acestea se vor stabili din oficiu
pentru fiecare obligație fiscală cuprinsă în vectorul fiscal al contribuabilului (prin urmare, inclusiv impozitul pe
profit).

2.2.3. Stabilirea din oficiu (prin estimare) a obligațiilor fiscale

Potrivit dispozițiilor Codului de procedură fiscală, organele fiscale au dreptul să recurgă la stabilirea din
oficiu (prin estimare) a obligațiilor fiscale în situațiile în care contribuabilii nu și-au depus declarațiile fiscale.

2.2.3.1. Stabilirea din oficiu a impozitului pe venit la persoanele fizice

În situația în care contribuabilii persoane fizice nu depun declarația de venit la termenul prevăzut în
legislație, organele fiscale pot stabili din oficiu impozitul pe venitul net anual impozabil, pe fiecare sursă și
categorie de venit.
Organul fiscal competent pentru punerea în aplicare a unei astfel de proceduri90 este:
- organul fiscal în a cărui rază teritorială contribuabilul își are domiciliul fiscal, pentru persoanele fizice cu
domiciliul fiscal în România;
- organul fiscal în a cărui rază teritorială se află sursa de venit, pentru persoanele fizice fără domiciliul fiscal
în România.
Stabilirea din oficiu a obligațiilor fiscale poate fi făcută numai după expirarea termenului de 15 zile de la
înștiințarea contribuabilului privind depășirea termenului legal de depunere a declarației fiscale.
Impunerea din oficiu a obligațiilor fiscale se face prin estimarea bazei de impunere. Estimarea constă în
identificarea acelor elemente care sunt cel mai apropiate situației de fapt fiscale, cu scopul de a se stabili o bază de
impunere cât mai apropiată de cea reală.
La estimarea bazei de impunere trebuie avute în vedere toate documentele și informațiile relevante pentru
impunere aflate la dispoziția organului fiscal, primite de la alte organe fiscale sau de la plătitorii de venit ori direct
de la contribuabili, precum și din alte surse, cum ar fi:
- documente existente la dosarul fiscal al contribuabilului, referitoare la perioade de raportare privind anul în
curs sau anii anteriori: declarații fiscale (declarații estimative; declarații speciale sau declarații de venit din
anii precedenți; contracte de închiriere/subînchiriere/arendare; declarații informative depuse de plătitorii de
venituri; declarații privind venitul estimat pentru asociațiile fără personalitate juridică; declarații anuale de
venit pentru asociațiile fără personalitate juridică; declarație privind veniturile din străinătate; rapoarte de
inspecție fiscală);
- informații despre contribuabilii cu activități și condiții de desfășurare a activității similare.
Stabilirea veniturilor/câștigurilor nete se face identificându-se rezultatul cel mai apropiat situației de fapt fiscale.
În acest sens, baza de impozitare trebuie ajustată în funcție de rata inflației comunicată de Institutul Național de Statistică
pentru perioada dintre data de 31 decembrie a anului la care se referă datele deținute și data de 31 decembrie a anului
fiscal în care se face impunerea din oficiu (prin estimare).
În funcție de situația identificată la contribuabil91, sursele de informații, înscrisurile identificate, de
complexitatea activității verificate și de activitățile similare desfășurate de alți contribuabili, metodele de stabilire
din oficiu (prin estimare) a bazelor de impunere, utilizate în practica fiscală, sunt:
1. Metoda sursei și cheltuirii fondurilor;
2. Metoda fluxurilor de trezorerie;

89
www.e-guvernare.ro
90
Conform O.P.A.N.A.F. nr. 1393/2006 pentru aprobarea Procedurii privind stabilirea din oficiu a impozitului pe venit la
persoanele fizice și a modelului și conținutului formularelor "Decizie de impunere din oficiu", M. Of. nr. 758/06 septembrie
2006, modificat prin O.M.F.P nr. 2030 din 18 decembrie 2013 privind modificarea și completarea OMFP nr. 1393/2006, M.
Of. nr. 842/30 decembrie 2013
91
Prin contribuabil, se înțelege orice persoană juridică sau fizică, precum și orice altă entitate fără personalitate juridică ce
realizează venituri pentru care se datorează impozite, taxe, contribuții și alte sume la bugetul general consolidat al statului, în
condițiile legii
32
 3. Metoda marjei;
4. Metoda produsului/serviciului și volumului;
5. Metoda patrimoniului net.

Metoda sursei și cheltuirii fondurilor constă în estimarea bazei de impunere a unui contribuabil, pentru
determinarea obligației fiscale, cunoscând cheltuielile efectuate.
Pentru estimarea bazei de impunere atât din surse impozabile, cât și din cele neimpozabile se au in vedere
fluxurile de numerar. În acest scop, fluxurilor de numerar li se asociază cheltuielile și veniturile contribuabilului,
determinându-se astfel în întregime numerarul utilizat pentru efectuarea cheltuielilor care va fi comparat cu
numerarul încasat din orice sursă.
Atât creșterile cât și descreșterile nete ale activelor și pasivelor sunt avute în vedere împreuna cu
cheltuielile nedeductibile și încasările neimpozabile la ajustarea veniturilor și cheltuielilor. Se obține astfel balanța
încasărilor și cheltuielilor pentru reconstituirea venitului impozabil.
Determinarea veniturilor sustrase de la calculul bazei de impunere se realizează prin compararea
cheltuielilor efectuate cu veniturile declarate în perioada supusă controlului.
Metoda se bazează pe faptul ca orice cheltuială care depășește valoarea declarată a veniturilor reprezintă
venit impozabil nedeclarat.
Veniturile suplimentare se ajustează cu elemente de venit neimpozabil și cheltuieli nedeductibile în vederea
estimării bazei impozabile și stabilirii obligației fiscale.
Metoda fluxurilor de trezorerie presupune analiza conturilor bancare și a fluxurilor de numerar pentru a
stabili mișcările de disponibilități bănești și asocierea acestora cu sursele de venit și utilizarea lor.
Metoda se bazează pe informații culese din analiza depunerilor în conturile bancare și ajustarea cu valoarea
încasărilor reprezentând venituri neimpozabile, precum și din studiul volumului cheltuielilor efectuate și care au
fost achitate din cont bancar sau prin alte mijloace de plată.
Metoda poate furniza indicii pentru a descoperi venituri nedeclarate, pornind de la analiza valorii și
frecvenței depunerilor în conturile bancare și a surselor acestora.
Determinarea veniturilor sustrase de la impozitare se face prin compararea disponibilităților bănești din
conturile bancare evidențiate în documente sau folosite la plata cu numerar, cu toate veniturile din surse impozabile
depuse în conturile bancare sau folosite la plata cu numerar a unor cheltuieli în perioada supusă controlului.
Metoda indică fie o diminuare a venitului declarat, fie o majorare a cheltuielilor declarate, fie o combinare
a celor două.
Metoda marjei se bazează pe faptul că activitățile desfășurate într-un anumit domeniu au elemente comune
care caracterizează activitatea atât din punct de vedere tehnic, cat și din punct de vedere financiar.
Metoda apelează la estimarea venitului unui contribuabil pentru determinarea obligației fiscale, pe baza
utilizării unor elemente considerate tipice, exprimate în procente sau proporții, pentru activitatea desfășurată.
Aceasta constă în analiza vânzărilor și/sau a costului vânzărilor unui contribuabil și aplicarea unui procent
corespunzător de marjă, pentru a obține venitul impozabil.
Veniturile realizate și costul vânzărilor pot fi stabilite pornind de la anumite elemente de venit și/sau cheltuieli
cunoscute care vor fi ajustate/ ponderate, folosind procente sau proporții caracteristice pentru activitatea desfășurată.
Procentele ori proporțiile pot fi determinate din datele cunoscute la contribuabilul verificat sau obținute de
la alte entități ce desfășoară activități similare ori de la instituții de specialitate care calculează și publică astfel de
analize.
Metoda marjei poate furniza indicii despre abateri ale procentelor sau ale proporțiilor determinate pentru
activitatea desfășurată, față de o medie a procentelor sau a proporțiilor stabilite la nivelul unui domeniu de
activitate analizat.
Veniturile suplimentare se ajustează cu elemente de venit neimpozabil și cheltuieli nedeductibile, în
vederea estimării bazei impozabile și a stabilirii obligației fiscale.
Metoda produsului/serviciului si a volumului are în vedere estimarea bazei impozabile pentru determinarea
obligației fiscale, în condițiile în care se cunoaște sau se poate determina numărul produselor/serviciilor comerciali-
zate/prestate sau volumul de activitate din perioada supusă controlului.
Numărul produselor/serviciilor comercializate/prestate sau volumul de activitate poate fi estimat pe baza
evidenței în condițiile în care registrele întocmite conțin informații privind costul bunurilor vândute (cost de
achiziție, cost de producție) și/sau folosind date și informații din diverse surse.
După estimarea numărului produselor/serviciilor comercializate/prestate și/sau volumul activității
desfășurate se aplică prețul de vânzare practicat pe unitate de produs/serviciu sau volum de activitate,
determinându-se astfel venitul brut.
Determinarea veniturilor suplimentare se realizează prin compararea veniturilor înregistrate în evidențe
contabile cu veniturile determinate, ca urmare a aplicării preturilor de vânzare asupra unităților și volumului
activității.
Veniturile suplimentare se ajustează cu elemente de venit neimpozabil și cheltuieli nedeductibile în vederea
33
estimării bazei impozabile și a stabilirii obligației fiscale.
Metoda poate furniza informații cu privire la sumele încasate și neevidențiate, ca urmare a comercializării
bunurilor și prestării serviciilor.
Metoda patrimoniului net permite estimarea bazei impozabile a unui contribuabil și stabilirea obligației
fiscale prin constatarea creșterii, respectiv descreșterii patrimoniului net al acestuia.
Metoda constă în estimarea bazei impozabile având în vedere creșterea valorii patrimoniului net al unui
contribuabil pe parcursul unui an fiscal, după ajustarea cu cheltuielile nedeductibile și veniturile neimpozabile.
Creșterea sau descreșterea valorii patrimoniului net se determină prin compararea valorii patrimoniului net
la începutul perioadei cu cea de la sfârșitul perioadei.
Metoda se fundamentează pe faptul că, pentru orice an, venitul unui contribuabil este folosit pentru
elemente de cost deductibile sau nedeductibile, precum și pentru elemente care determină creșterea patrimoniului
net, respectiv achiziționarea de active și/sau descreșterea pasivelor.
Metoda oferă indicii cu privire la efectele pe care le au asupra patrimoniului net achiziționarea de active,
reducerea de pasive, cheltuielile efectuate din surse de venit care nu sunt declarate ca fiind impozabile.

Există și anumite particularități de impunere în funcție de specificul activităților desfășurate de persoanele

fizice, astfel pentru contribuabilii care au realizat venituri din activități independente pentru care plățile anticipate
se stabilesc prin reținere la sursă, cu excepția veniturilor din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală,
venitul net reprezintă venitul bază de calcul ce se regăsește în declarațiile informative depuse de plătitorii de venit
care au obligația reținerii impozitului la sursă.
Contribuabililor care au obținut venituri din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală,
determinarea venitului net se realizează prin deducerea din venitul brut a cotei de cheltuieli forfetare prevăzute de
legislația specifică, pentru anul fiscal pentru care se face impunerea din oficiu. Venitul brut reprezintă venitul baza
de calcul determinat pe baza declarațiilor informative depuse de plătitorii de venit.
În situația realizării de venituri din activități independente impuse pe baza normelor de venit, cuprinse în
Nomenclatorul activităților independente, venitul net se determină pe baza normei de venit aprobate pentru anul
fiscal de impunere, corespunzător activității desfășurate, indiferent de opțiunea contribuabililor referitoare la
modalitatea de stabilire a venitului net.
Venitul brut rezultat din cedarea folosinței bunurilor se stabilește din oficiu pe baza chiriei sau arendei
prevăzute în contract. Dacă în evidența organului fiscal exista mai multe contracte de închiriere, atunci stabilirea
venitului brut se face pe fiecare sursă de venit (contract de închiriere).
Venitul net (impozabil) se calculează prin aplicarea la venitul brut a unei cote forfetare de cheltuieli
prevăzute de legislația specifică, pentru anul fiscal pentru care se face impunerea din oficiu.
Pentru contribuabilii care desfășoară activități agricole pe baza normelor de venit, venitul impozabil se
determină pe baza normei de venit aprobate pentru anul de impunere, corespunzător activității desfășurate.
În cazul tranzacțiilor de titluri de valoare pentru care plătitorul de venit are obligația reținerii impozitului la
sursă, organul fiscal stabilește din oficiu impozitul pe câștigul anual la nivelul plăților anticipate reținute de către
plătitorii de venit în cursul anului pentru care se face impunerea din oficiu, pe baza datelor din declarațiile
informative depuse de plătitorii de venit.
Pentru tranzacțiile de titluri de valoare pentru care plătitorul de venit nu are obligația reținerii impozitului
la sursă, organul fiscal stabilește din oficiu impozitul pe câștigul anual pe întregul portofoliu de titluri
tranzacționate de contribuabili în anul fiscal de impunere, pe baza datelor din declarațiile informative depuse de
plătitorii de venit.
Venitul/câștigul obținut din străinătate de persoanele fizice române cu domiciliul în Romania se stabilește
pe fiecare sursă și categorie de venit.
Pe baza constatărilor făcute, organul fiscal stabilește, venitul net anual impozabil sau câștigul anual, după
caz. Rezultatul constatărilor efectuate în scopul estimării bazei de impunere se consemnează într-un referat privind
estimarea bazei de impunere.
Referatul privind estimarea bazei de impunere trebuie să cuprindă în mod obligatoriu elementele avute în
vedere la stabilirea venitului/câștigului anual pe fiecare sursă de venit, precum și modul de calcul al acestuia. Acest
referat este aprobat de către conducătorul unității fiscale.
Pe baza datelor din referatul privind estimarea bazei de impunere, organul fiscal competent calculează
impozitul pe venitul net anual impozabil sau câștigul net, după caz, și emite o decizie de impunere din oficiu pentru
fiecare sursa de venit.
Calculul impozitului datorat se face de organul fiscal prin aplicarea cotelor de impunere prevăzute de
legislația în vigoare pentru anul fiscal pentru care se face impunerea din oficiu. Dacă impozitul rezultat este mai
mic decât plățile anticipate, impozitul se stabilește din oficiu la nivelul acestora.
Impozitul stabilit din oficiu de organul fiscal competent se poate corecta astfel:
- prin depunerea efectivă de către contribuabil a declarației de venit. Dacă după depunerea de către
contribuabil a declarației de venit rezultă diferențe față de impozitul pe venit stabilit prin decizia de
34
 impunere din oficiu, în evidența fiscală se vor lua în considerare numai diferențele în plus sau minus;
- prin efectuarea unei inspecții fiscale privind impozitul care a fost stabilit din oficiu.
Procedura de stabilire din oficiu a impozitului pe venit la persoanele fizice se finalizează prin emiterea de
către organul fiscal competent a formularului "Decizie de impunere din oficiu"92. Decizia se emite în doua
exemplare, din care un exemplar se păstrează la dosarul contribuabilului, iar un exemplar se comunică
contribuabilului. Referatul privind estimarea bazei de impunere împreună cu un exemplar al deciziei de impunere
din oficiu se arhivează la organul fiscal competent.
Atunci când nu există informații la dispoziția organului fiscal, contribuabilul în cauză trebuie să fie supus
în cel mai scurt timp unei inspecții fiscale.

2.2.3.2. Stabilirea din oficiu a impozitelor, taxelor și contribuțiilor cu regim de stabilire prin autoimpunere
sau reținere la sursă
Procedura aplicabilă începând cu anul 2016 93 extinde posibilitatea organelor fiscale să recurgă la stabilirea
din oficiu a obligațiilor fiscale asupra impozitelor, taxelor și contribuțiilor cu regim de autoimpunere sau reținere la
sursă.
Stabilirea din oficiu a obligațiilor de plată are ca obiectiv, pe de o parte, cuantificarea sumelor nedeclarate
de contribuabili în vederea colectării acestora, iar pe de altă parte, modificarea comportamentului contribuabililor,
care nu se vor putea sustrage de la plata unei obligații datorate, prevăzute de lege.
Procedura nu se aplică pentru:
- contribuabilii/plătitorii inactivi;
- contribuabilii/plătitorii care beneficiază de regimul de declarare derogatoriu;.
- obligațiile fiscale stabilite ca urmare a unei inspecții fiscale;
- persoanele fizice, pentru impozitului pe venit (întrucât există o procedură specifică descrisă mai sus).

Stabilirea din oficiu a obligației de plată se efectuează pentru fiecare impozit, taxă sau contribuție cuprinsă
în vectorul fiscal94 al contribuabilului și pentru fiecare perioadă în care nu au fost depuse declarațiile fiscale. Nu se
pot stabili din oficiu obligații de plată după expirarea perioadei de prescripție sau pentru perioadele pentru care
obligațiile fiscale au făcut obiectul unei inspecții fiscale.
Procedura stabilirii din oficiu a obligațiilor de plată utilizează metoda estimării impozitelor, taxelor și
contribuțiilor, pe baza unor documente și informații relevante pentru impunere, luându-se în calcul acele elemente
care sunt cele mai apropiate situației de fapt fiscale. Cuantumul impozitelor, taxelor și contribuțiilor se stabilește
din oficiu sub rezerva unor posibile inspecții fiscale ulterioare.
Înainte de stabilirea din oficiu a obligațiilor de plata, compartimentul de specialitate are obligația de a

92
Conform anexa II la O.P.A.N.A.F. nr. 1393/2006 pentru aprobarea Procedurii privind stabilirea din oficiu a impozitului pe
venit la persoanele fizice și a modelului și conținutului formularelor "Decizie de impunere din oficiu", M. Of. nr. 758/06
septembrie 2006, modificat prin O.M.F.P nr. 2030 din 18 decembrie 2013 privind modificarea și completarea OMFP nr.
1393/2006, M. Of. nr. 842/30 decembrie 2013, cod 14.13.02.13/o.
93
O.P.A.N.A.F. nr. nr. 962/2016 pentru aprobarea Procedurii privind stabilirea din oficiu a impozitelor, taxelor și contribuțiilor
cu regim de stabilire prin autoimpunere sau reținere la sursă, M. Of. nr. 233/30 martie 2016. A se vedea și O.A.N.A.F nr.
934/14 aprilie 2020 privind modificarea anexei nr. 1 la O.P.A.N.A.F. nr. nr. 962/2016, M. Of. nr. 325/21 aprilie 2020.
94
Vectorul fiscal este o informație atașată datelor de identificare ale contribuabililor care definește obligațiile permanente ale
acestora. Această informație este necesară pentru identificarea contribuabililor care nu își îndeplinesc obligația de a depune
declarațiile, prin verificarea încrucișată a informației existente în vectorul fiscal cu declarațiile efectiv depuse de contribuabil.
În vectorul fiscal sunt cuprinse în prezent datele referitoare la: taxa pe valoarea adăugată, accize, impozitul pe țiței și gaze
naturale din producția internă, taxa pentru jocuri de noroc, taxe și redevențe în activitatea petrolieră și minieră, impozitul pe
venitul din salarii și pe venituri asimilate salariilor, impozitul pe profit, impozitul pe veniturile microîntreprinderilor,
contribuții (contribuția pentru asigurări sociale de sănătate; contribuția pentru asigurări de șomaj; contribuția de asigurare
pentru accidente și boli profesionale; contribuția de asigurări sociale).
Categoriile de obligații fiscale de plată datorate se completează pe baza informațiilor comunicate de Registrul Comerțului, din
constatările proprii ale organului fiscal și pe baza informațiilor comunicate de contribuabil prin depunerea formularului 010
“Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiuni pentru persoane juridice, asociații familiale și asociații fără
personalitate juridică” sau 020 “Declarație de înregistrare fiscală/Declarație de mențiune pentru persoane fizice române cu
domiciliul în România”.
Orice modificare intervenită în datele declarate inițial în vectorul fiscal trebuie să fie anunțată ulterior organului fiscal
competent.
35
notifica în termen de 15 zile95 de la expirarea termenului legal de depunere a declarațiilor fiscale, printr-o
înștiințare, contribuabilii care aveau obligația declarării impozitelor, taxelor și contribuțiilor cuprinse în vectorul
fiscal și nu și-au îndeplinit această obligație. Dacă după expirarea unui termen de 20 de zile de la data la
comunicării înștiințărilor, contribuabilii nu și-au îndeplinit obligațiile declarative, compartimentul fiscal de
specialitate va proceda la stabilirea din oficiu a impozitelor, taxelor și contribuțiilor respective, fie în sistem
automat, fie pe baza analizei documentare.
În cazul impunerii din oficiu în sistem automat compartimentul de specialitate va verifica, pentru fiecare
contribuabil care nu și-a îndeplinit obligațiile declarative și pentru fiecare impozit, taxă sau contribuție care
urmează să fie supusă impunerii, existența a cel puțin 4 declarații fiscale în perioada supusă analizei. Mai exact,
perioada supusă analizei este stabilită ca fiind o perioadă anterioară de:
- 24 de luni, în cazul obligațiilor fiscale cu termen de declarare lunară;
- 36 de luni, în cazul obligațiilor cu termen de declarare trimestrială.
Acest tip de verificare nu se aplică în cazul impozitul pe profit datorat de organizațiile non-profit și de
societățile care obțin venituri majoritar din cultura cerealelor și a plantelor tehnice, pomicultură și viticultură,
deoarece acești contribuabili declară și plătesc impozit pe profit anual. Pentru acești contribuabili se aplică
impunerea prin analiza documentară.
Dacă în urma verificării, se identifică cel puțin patru declarații depuse în perioada supusă analizei, atunci
impunerea se realizează în sistem automat prin stabilirea din oficiu a unei sume calculată ca medie aritmetică a
sumelor de plată declarate de contribuabilii prin intermediul declarațiilor fiscale identificate. Această sumă se
actualizează, pentru fiecare an fiscal cuprins în perioada de analiză (cu excepția anului curent), cu indicele anual al
prețurilor de consum.
Impunerea din oficiu se face de compartimentul de specialitate pe baza analizei documentare:
- dacă în urma verificării nu se identifică cel puțin 4 patru declarații depuse în perioada supusă analizei;
- în cazul în care suma calculată prin impunere în sistem automat este 0;
- în situația impozitului pe profit datorat de organizațiile non-profit și de societățile care obțin venituri
majoritar din cultura cerealelor și a plantelor tehnice, pomicultură și viticultură.

Pentru obligațiile fiscale nedeclarate, care fac obiectul unei inspecții fiscale, nu se emit înștiințări privind
nedepunerea în termen.

În cazul verificării situației fiscale personale a persoanelor fizice, verificarea fiscală prealabilă
documentară a dispărut din legislație. Autoritățile motivează că aceasta este, practic, o simplificare. În plus față de
regulile aplicabile până de curând, înainte de o verificare a situației fiscale personale, persoana fizică vizată trebuie
înștiințată în scris, printr-un aviz de verificare, că urmează să fie controlată.

Analiza documentară constă în analizarea documentelor și informațiilor relevante pentru impunere, cum ar
fi documente existente la dosarul fiscal al contribuabilului (declarații fiscale, declarații informative, fișe fiscale,
decizii de inspecție fiscală), situații financiar-contabile, informații obținute de la terți și orice alte informații
relevante. În cazul impozitului pe profit, se va avea în vedere și compararea sumelor estimate cu impozitul minim
pe perioadele de aplicare, conform Codului fiscal, corespunzător situației contribuabilului, determinat pe baza
documentelor care oferă informații privind veniturile realizate (situații financiare, deconturi de TVA, cereri de
înregistrare fiscală etc.).
În urma acestei analize, compartimentul fiscal de specialitate va emite un referat în care va consemna toate
elementele analizei documentare care stau la baza stabilirii din oficiu a impozitelor, taxelor și contribuțiilor,
precum și rezultatul constărilor efectuate în acest scop.
Impunerea din oficiu a taxei pe valoarea adăugată (T.V.A.). Datorită tratamentului fiscal complet
caracteristic acestui impozit indirect legiuitorul a elaborat o procedură distinctă.
Astfel, având în vedere impunerea din oficiu a taxei pe valoarea adăugată pentru fiecare contribuabil care
nu și-a îndeplinit obligațiile declarative, perioada supusă analizei este stabilită ca fiind o perioadă anterioară de 12
luni. Analiza poate fi extinsă la 24 de luni în cazul în care, în cadrul perioadei de 12 luni, contribuabilul nu a depus
niciun decont de T.V.A. și nu există informații privind T.V.A. în nicio declarație informativă privind
livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național.
Taxa pe valoarea adăugată de plată se stabilește prin estimare. Estimarea se va face analizând informațiile
privind taxa pe valoarea adăugată colectată din formularul 300 "Decont de taxa pe valoarea adăugată" și din
deciziile de corectare a erorilor materiale din deconturi depuse de contribuabil; din baza de date privind declarațiile
informative formular 394 "Declarație informativă privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul

95
Prin excepție, înștiințările privind nedepunerea în termen a declarațiilor fiscale cu termen legal de depunere în cadrul
perioadei pentru care a fost instituită starea de urgență se emit conform procedurilor de administrare fiscală în vigoare și se
comunică contribuabililor/plătitorilor în termen de 30 de zile de la expirarea situației de urgență.
36
național"; din baza de date privind declarațiile recapitulative (formularul 390 VIES), în cadrul perioadei de analiză.
În acest sens e parcurg următoarele etape:
- din deconturile depuse se extrag sumele reprezentând T.V.A. colectată și se calculează media acestora;
- din baza de date privind declarațiile informative se selectează T.V.A. totală din Lista achizițiilor de bunuri
și servicii efectuate pe teritoriul național pentru care contribuabilul figurează ca furnizor/prestator și se cal-
culează media acestora;
- se stabilește din oficiu impozitul indirect datorat pentru perioada fiscală analizată, ca fiind suma medie cea
mai mare obținută în urma comparării efectuate între suma medie a T.V.A. colectată din deconturi cu suma
medie a T.V.A. colectată din declarațiile informative.
Dacă, în perioada supusă analizei, contribuabilul nu a depus niciun decont de TVA și nu au fost identificate
informații despre acesta în baza de date privind declarațiile informative, analiza se extinde asupra informațiilor
existente în baza de date privind declarațiile recapitulative. După identificarea declarațiilor recapitulative depuse de
contribuabil, se stabilește din oficiu impozitul indirect datorat pentru perioada fiscală analizată, ca fiind media
valorii achizițiilor intracomunitare (suma bazei impozabile pentru operațiuni de tip A și S/numărul de declarații
recapitulative depuse în perioada analizată).
Sumele reprezentând T.V.A. datorată se actualizează, pentru fiecare an fiscal cuprins în perioada de analiză
(cu excepția anului curent), cu indicele anual al prețurilor de consum.
După efectuarea procedurilor descrise mai sus compartimentul de specialitate va întocmi Referatul privind
impunerea din oficiu, în care se consemnează elementele analizei documentare care stau la baza stabilirii din oficiu
a impozitelor, taxelor și contribuțiilor, precum și rezultatul constatărilor efectuate.
Referatul se avizează de șeful compartimentului de specialitate și se va aproba de conducătorul organului fiscal,
după care se emite formularul 160 ”Decizie de impunere din oficiu pentru impozitele, taxele și contribuțiile cu
regim de stabilire prin autoimpunere sau reținere la sursă”96 în două exemplare, dintre care unul se comunică
contribuabilului, iar celalalt se păstrează la dosarul fiscal.
Impozitele, taxele și contribuțiile stabilite din oficiu de organul fiscal se plătesc în funcție de data
comunicării deciziei de impunere, formularul 160, astfel:
- dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 1-15 din lună, termenul de plată este până la data de 5 a
lunii următoare;
- dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 16-31 din lună, termenul de plată este până la data de 20 a
lunii următoare.
Decizia de impunere din oficiu reprezintă titlu de creanță și constituie înștiințare de plată.
Pentru neplata la termenele scadente prevăzute se vor calcula obligații fiscale accesorii.
Totuși, dacă în termen de 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere din oficiu, contribuabilul
depune declarațiile fiscale privind obligațiile fiscale pentru care s-a recurs la stabilirea din oficiu a sumelor de plată,
decizia de impunere din oficiu se desființează la data depunerii declarației fiscale, caz în care se emite o ”Decizie
de desființare a deciziei de impunere din oficiu” 97.

96
Conform O.P.A.N.A.F. nr. 962/2016 pentru aprobarea Procedurii privind stabilirea din oficiu a impozitelor, taxelor și
contribuțiilor cu regim de stabilire prin autoimpunere sau reținere la sursă, M. Of. nr. 233/30.03.2016, cod 14.13.02.99/i.o
97
Conform O.P.A.N.A.F. nr. 962/2016 pentru aprobarea Procedurii privind stabilirea din oficiu a impozitelor, taxelor și
contribuțiilor cu regim de stabilire prin autoimpunere sau reținere la sursă, M. Of. nr. 233/30.03.2016, cod 14.13.02.99/d
37
 “ Când pornesti la o actiune trebuie sa ai in vedere si riscurile ei”
Eugen Lovinescu
(1881 - 1943)

Capitolul III
Analiza de risc – activitate preliminară inspecției/controlului fiscal
(Analiza de risc este reglementată în Codul de procedură
fiscală la Capitolul I, art. 7, pct. (5) la (13), al Titlului I – Dispoziții generale și la Capitolul I, art. 121 al Titlului VI
– Controlul fiscal)

În practică, dar și în literatura de specialitate există un consens absolut privind importanța controlului
financiar în domeniul finanțelor publice. Ca formă avansată a controlului financiar, controlul fiscal se circumscrie
sferei administrării creanțelor fiscale, având un triplu scop: formarea pe baze corecte și sustenabile a resurselor
bugetare de natură fiscală, conformarea fiscală și, nu în ultimul rând, menținerea încrederii în sistemul fiscal.
În ultimul timp, pe fondul dezechilibrelor macroeconomice la nivel global, dar și pe fondul diversificării
activităților și inovării din zona digitală, preocupările privind managementul riscurilor s-au amplificat. Acceptând
diversificarea factorilor de risc în materie de comportament fiscal, administrațiile fiscale trebuie să devină mai
eficiente chiar și în condițiile penuriei de resurse materiale și financiare.
Studii recente relevă că ”analiza și gestionarea cuprinzătoare a riscurilor fiscale pot contribui la asigurarea
unor finanțe publice fiscale sănătoase și a stabilității macroeconomice”98. Pentru aceasta, administrațiile fiscale
trebuie să își adapteze structura organizațională și să creeze ”unități operaționale de inteligență informațională și
analiză a riscului și aplicarea managementului de risc ca pe un instrument integrat pentru toate procesele de decizie
și planificare”99. Astfel, având în vedere pe de o parte, creșterea frecvenței evenimentelor negative generate de
atacurile informatice care pot genera pierderi importante sistemului financiar-fiscal, iar pe de altă parte, având în
vedere importanța informațiilor gestionate la nivelul sistemului finanțelor publice pentru stabilitatea sistemului
financiar-fiscal, în cadrul Ministerului Finanțelor Publice s-a înființat Centrul Național pentru Informații
Financiare100
Conform cadrului legal de reglementare, analiza de risc este centrată pe identificarea și evaluarea factorilor
de risc fiscal specifici activității contribuabililor, având ca finalitate fundamentarea deciziei de realizare/nerealizare
a inspecției fiscale sau a controlului antifraudă.
Cu alte cuvinte, la baza efectuării inspecției/controlului fiscal stau analizele de risc realizate de organele
fiscale în scopul identificării riscurilor de neconformare în ceea ce privește îndeplinirea de către
contribuabil/plătitor a obligațiilor prevăzute de legislația fiscală, de a le evalua, de a le gestiona, precum și de a le
utiliza în scopul efectuării activităților de administrare fiscală101.
Analiza de risc are drept misiune declarată maximizarea rezultatelor cu un efort minim. Identificarea
corectă a riscurilor fiscale duce la eficientizarea activității de control, fiind controlați doar contribuabilii cu risc
fiscal ridicat.
În anumite situații, suplimentar față de selecția contribuabililor, analiza de risc poate arăta punctual și
anumite aspecte ce trebuie verificate cu precădere (ex.: TVA, impozit pe profit), în acest caz fiind controlate numai
riscurile și nu toată activitatea contribuabilului.
În principiu, analiza de risc este o evaluare a activității contribuabililor pe baza documentelor depuse de
aceștia și a informațiilor aflate în posesia organelor fiscale. Altfel spus, analiza de risc este o cercetare internă
(făcută la nivelul organelor fiscale) a activității contribuabililor pentru a determina în ce măsură este probabil ca
aceștia să nu respecte prevederile fiscale și astfel să fie necesară o inspecție sau un control fiscal.
Analiza de risc constituie obiectul de activitate al unor structuri organizaționale specializate din cadrul
Agenției Naționale de Administrare Fiscală (ANAF):
- personalul serviciului (biroului) analiză de risc din cadrul Direcției Generale Coordonare Inspecție Fiscală
(DGCIF);
- personalul serviciului (biroului) selectare, programare și analiză inspecție fiscală din cadrul Direcției
Generale de Administrare a Marilor Contribuabili (DGAMC);
- personalul serviciului (biroului) de coordonare, programare, analiză și îndrumare pentru activitatea de
inspecție fiscală din cadrul Direcțiilor Generale Regionale a Finanțelor Publice (DGRFP);

98
International Monetary Fund, Analyzing and managing fiscal risks - best practices, Washington DC: June 2016,
https://www.imf.org/external/np/pp/eng/2016/050416.pdf
99
Radu S., Cojan A., Informal economy and the analysis of fiscal risk - Doing the fiscal control in Romania, The Fourth
International Conferince on Economic Cybernetic Analysis: GLOBAL CRISIS EFECTS ONDEVELOPING ECONOMIES,
2009 May 22-23, Bucharest, Romania
100
OUG nr. 77/2017 privind înființarea Centrului Național pentru Informații Financiare, M. Of. 854/30.10.2017.
101
art 1, alin 3. din Codul de procedură fiscală
38
 - personalul compartimentului analiză riscuri din cadrul Direcției Generale Control Venituri Persoane Fizice
(DGCVPF);
- personalul serviciului (biroului) selectare, programare și analiză inspecție fiscală din cadrul administrațiilor
județene a finanțelor publice/administrațiilor de sector a finanțelor publice (AJFP/ASFP);

Analiza de risc reprezintă un reper important pe baza căruia se realizează selecția contribuabililor ce vor fi
supuși inspecției fiscale (sau controlului antifraudă fiscală). Aceasta deoarece controlul periodic al tuturor
contribuabililor ar reprezenta o sarcină complexă, care ar depăși posibilitățile logistice și de resurse umane actuale
ale Agenției Naționale de Administrare Fiscală (ANAF).

Ca instrument integrat pentru toate procesele de decizie și planificare a activităților de inspecție (control),
analiza de risc trebuie să se bazeze pe un sistem combinat de armonizare și clasificare a riscurilor aferente
contribuabililor. Pe baza unei aprecieri multicriteriale se realizează încadrarea contribuabililor/ plătitorilor în trei
categorii posibile:102 risc fiscal mic (scăzut), risc fiscal mediu sau risc fiscal ridicat.
Contribuabilul (potrivit actualului cadru legal103) nu poate face obiecții cu privire la modul de stabilire a
riscului și a clasei/subclasei de risc fiscal în care a fost încadrat (!?).
Din păcate, deși absolut necesară, reglementarea legislativă a analizei de risc este încă una neunitară
(disipată în multe acte normative) și lacunară. În marea majoritate a cazurilor, analiza de risc este o procedură
internă (internalizată) (cunoscută doar de organul de control104), nefiind tratată foarte explicit în legislația fiscală.
În măsura în care au fost dezvoltate anumite metodologii interne ale organelor de inspecție sau control fiscal de
efectuare a analizei de risc, acestea, de cele mai multe ori, nu sunt aduse la cunoștința contribuabililor deoarece,
conform actualului cadru legal, deciziile de selecție a contribuabililor/plătitorilor ce urmează a fi supuși inspecției
fiscale (sau controlului antifraudă) sunt interne și unilaterale105, iar criteriile de selecție nu impun justificări externe,
deși organul fiscal are obligația de a stabili periodic clasa/subclasa de risc fiscal a contribuabilului și de a o face
publică pe site-ul propriu.

Explicațiile în materie care au fost publicate, se regăsesc în Codul de procedură fiscală106, în Procedura de
aplicare a metodelor indirecte de stabilire a veniturilor 107 care prevede câteva elemente ale analizei de risc
aplicabile persoanelor fizice, în Procedura privind evaluarea riscului fiscal pentru persoanele impozabile care

102
art.7, alin. (6) din Codul de procedură fiscală
103
art.7, alin. (11) din Codul de procedură fiscală
104
art.12 – Buna-credință, alin. (3) din Codul de procedură fiscală prevede că organul fiscal trebuie să respecte drepturile
contribuabilului/plătitorului în fiecare procedură de administrare a creanțelor fiscale aflată în derulare, dreptul la informare și
accesul la informație fiind un drept fundamental. În acest sens, art. 31 – Dreptul la informație, din Constituție stipulează: (1)
Dreptul persoanei de a avea acces la orice informație de interes public nu poate fi îngrădit. (2) Autoritățile publice, potrivit
competențelor ce le revin, sunt obligate să asigure informarea corectă a cetățenilor asupra treburilor publice și asupra
problemelor de interes personal.
105
art 7, pct. (11) – Contribuabilul nu poate face obiecții cu privire la modul de stabilire a riscului și a clasei/subclasei de risc
fiscal în care a fost încadrat. Codul de procedură fiscală.
106
art. 7 - Rolul activ și alte reguli de conduită pentru organul fiscal, pct (5) la (13) (a se vedea și Legea nr. 30/2019 pentru
aprobarea Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 25/2018 privind modificarea și completarea unor acte normative, precum și
pentru aprobarea unor măsuri fiscal-bugetare, M. Of. nr. 44/17 ianuarie 2019).
107
OpANAF nr. 675/2018 privind aprobarea metodelor indirecte de stabilire a veniturilor și a procedurii de aplicare a acestora,
M. Of. nr. 257/23 martie 2018
39
solicită înregistrarea în scopuri de TVA108, precum și în Procedura de soluționare a deconturilor cu sume negative
de TVA cu opțiune de rambursare109.
Ca particularitate, se poate remarca faptul că selecția contribuabililor ce vor fi supuși controlului/inspecției
fiscale se mai poate baza pe solicitările primite de la alte instituții ale statului sau pe prevederile altor acte
normative care instituie obligativitatea verificărilor fiscale. Spre exemplu, este obligatorie inspecția fiscală în cazul
deconturilor negative de TVA cu risc fiscal mare, ori atunci când se solicită intrarea în insolvență, respectiv, când
controlul încrucișat semnalează această necesitate.
Criteriile generale în funcție de care se stabilește clasa/subclasa de risc fiscal, amintite de legislația
națională, sunt următoarele:110
a) criterii cu privire la înregistrarea fiscală;
b) criterii cu privire la depunerea declarațiilor fiscale;
c) criterii cu privire la nivelul de declarare;
d) criterii cu privire la realizarea obligațiilor de plată către bugetul general consolidat și către alți creditori.

Sintetizând dezbaterile pe această temă, pot fi identificate câteva aspecte (fără a ne limita însă doar la
acestea) care stau la baza deciziei de selecție a subiecților fiscali ce urmează a face obiectul inspecției/controlului:
a) aspecte ce țin de raportare (nedepunerea declarațiilor la timp sau depunerea declarațiilor rectificative în
mod repetat; raportarea de TVA negativ fără solicitare de rambursare; diferențe în declarațiile privind achizițiile
intracomunitare; certificarea declarațiilor fiscale);
b) aspecte ce țin de dinamica rezultatelor financiare ale contribuabilului (fluctuații bruște ale rezultatelor
financiare; pierderile înregistrate în ani consecutivi);
c) aspecte ce țin de stakeholderi (tranzacțiile cu societăți inactive sau cu societăți fără cod de identificare
valid; utilizarea forței de muncă fără forme legale; debitele înregistrate față de diferitele bugete publice);
d) aspecte ce țin de natura tranzacțiilor derulate de contribuabil (necorelarea între forma tranzacțiilor și
substanța economică a acestora; neconcordanțele între livrările și achizițiile de bunuri/servicii declarate de persoana
impozabilă și partenerii săi; diferențe la achizițiile intracomunitare);
e) aspecte ce țin de organul fiscal (nerealizarea verificărilor în ultimii cinci ani).

În domeniul fiscal, principalul avantaj al unui analize de risc riguroase este eficiența; organele de control
identifică și analizează riscurile, le evaluează și apoi, pe baza constatărilor faptice, trebuie să adopte măsuri astfel
încât acestea să nu se mai repete. Efectele cumulate ale acestor acțiuni se reflectă în gradul de încasare a creanțelor
fiscale și nivelul de conformare fiscală.
Conform practicii în domeniul inspecției fiscale, procesul analizei de risc presupune parcurgerea
următorilor pași:
- identificarea riscului: determinarea surselor posibile de risc și stabilirea anvergurii riscurilor care amenință
obiectivele organului fiscal și obținerea unei liste a riscurilor fiscale potențiale;
- analiza de risc propriu-zisă: identificarea și înțelegerea riscului, respectiv stabilirea probabilității de
materializare a riscului și a impactului asupra obiectivelor (scăzut, mediu, ridicat, foarte ridicat), obținerea
de informații privind comportamentul contribuabililor, obținerea de informații privind tendințele existente
și informații privind opțiunile de tratare;
- stabilirea priorităților în funcție de riscuri: pentru fiecare risc identificat calificarea poate varia de la riscuri

108
OpANAF nr. 2856/2017 privind stabilirea criteriilor pentru evaluarea riscului fiscal în cazul înregistrării și anulării
înregistrării în scopuri de taxă pe valoarea adăugată, pentru aprobarea Procedurii privind evaluarea riscului fiscal pentru
persoanele impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de taxă pe valoarea adăugată potrivit art. 316 alin. (1) lit. a) și c) și
alin. (12) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, pentru aprobarea Procedurii de înregistrare, la cerere, în scopuri
de taxă pe valoarea adăugată potrivit art. 316 alin. (12) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, precum și pentru
aprobarea Procedurii de anulare, din oficiu, a înregistrării în scopuri de taxă pe valoarea adăugată a persoanelor impozabile
care prezintă risc fiscal ridicat potrivit art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, M.Of. 780/3
octombrie 2017 și OpANAF nr. 167/2019 pentru modificarea și completarea Ordinului președintelui Agenției Naționale de
Administrare Fiscală nr. 2.856/2017 privind stabilirea criteriilor pentru evaluarea riscului fiscal în cazul înregistrării și anulării
înregistrării în scopuri de taxă pe valoarea adăugată, pentru aprobarea Procedurii privind evaluarea riscului fiscal pentru
persoanele impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de taxă pe valoarea adăugată potrivit art. 316 alin. (1) lit. a) și c) și
alin. (12) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, pentru aprobarea Procedurii de înregistrare, la cerere, în scopuri
de taxă pe valoarea adăugată potrivit art. 316 alin. (12) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, precum și pentru
aprobarea Procedurii de anulare, din oficiu, a înregistrării în scopuri de taxă pe valoarea adăugată a persoanelor impozabile
care prezintă risc fiscal ridicat potrivit art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, M. Of. nr. 80/31
ianuarie 2019.
109
OpANAF nr. 3699/2015 pentru aprobarea Procedurii de soluționare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea
adăugată cu opțiune de rambursare și pentru aprobarea modelului și conținutului unor formulare, M. Of. nr. 969/28 decembrie
2015.
110
art.7, alin. (7) din Codul de procedură fiscală
40
 foarte scăzute (acceptabile), care nu necesită luarea nici unei măsuri, până la riscuri foarte ridicate,
intolerabile care necesită luarea de măsuri imediate;
- tratarea: rezultatul care ar trebui sa se obțină ca urmare a acestui proces este o lista de activități de tratare:
număr de inspecții, campanii de informare etc. rezultat care e de natură să ducă la îndeplinire obiectivul
propus, respectiv obținerea unui grad mai mare de conformare și riscuri fiscale scăzute, o amploare mai
mică a riscurilor și/sau rectificări ale declarațiilor fiscale;
- evaluarea: rezultatul care se dorește a fi obținut ca urmare a parcurgerii acestui pas este dobândirea de
informații despre efectele obținute ca urmare a implementării analizei de risc. Aceste informații vor servi ca
feedback pentru organul fiscal.

Este important de precizat faptul că, în cadrul analizei de risc fiscal, criteriile de selectare a contribuabililor
trebuie adaptate permanent în funcție de obiectivele activității de inspecție (control).

3.1. Coordonatele analizei de risc în cazul contribuabililor persoane fizice cu averi mari și/sau cele
care prezintă risc fiscal – gestionată de Direcția Generală Control Venituri Persoane Fizice
(DGCVPF)

Legislația autohtonă în vigoare împuternicește Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF) să

verifice situația fiscală a persoanelor fizice supuse impozitului pe venit. Vizate sunt acele persoanele fizice cu avere
considerată a fi semnificativă (imobile, autoturisme de lux, alte bunuri de mare valoare, creanțe din creditări
acordate companiilor și/sau persoanelor fizice, depuneri semnificative în conturi bancare din România sau din
străinătate, cheltuieli personale ridicate) și nejustificată de veniturile declarate - grupul persoanelor fizice cu averi
mari (PFAM) precum și grupul persoanelor fizice cu risc fiscal (PFRF)111.
Prin Strategia de conformare fiscală a PFAM pe baza managementului riscurilor, adoptată în anul 2012, a
fost mandatată cu punerea în aplicare a unui program dedicat acestui segment de contribuabili Direcția Verificări
Fiscale (DVF) din cadrul structurii centrale a Agenției Naționale de Administrare Fiscală. Începând cu anul 2015,
Direcția Verificări Fiscale (DVF) a fost reorganizată sub denumirea Direcția Generală Control Venituri Persoane
Fizice (DGCVPF).

În anul 2017, Strategia de conformare fiscală a PFAM a fost actualizată, în consecința adoptării Strategiei
Agenției Naționale de Administrare Fiscală 2017 – 2020 (a se vedea și Strategia Agenției Naționale de
Administrare Fiscală 2019 – 2021112) ținându-se seama de noile evoluții și tendințe identificate pe plan
internațional în domeniul conformării fiscale pe acest segment de contribuabili.
Conform noii strategii de conformare adoptate, prin PFAM se înțelege persoana fizică rezidentă română
care deține o avere mai mare de 25 de milioane de euro, atât în România cât și în străinătate, conform surselor de
informații interne și externe disponibile ANAF.
La momentul adoptării strategiei (mai 2017), grupul PFAM constituit pe baza acestei definiții cuprindea
364 de persoane fizice, cu mențiunea că acest grup se actualizează anual, pe măsura preluării și prelucrării de noi
informații.

111
Persoane fizice care nu se încadrează în categoria PFAM dar pentru care analizele efectuate au identificat riscuri fiscale
ridicate.
112
http://www.cdep.ro/pdfs/buget/2019/strategie/SFB_2019-2021.pdf
41
 Pentru verificarea situației fiscale personale a persoanelor fizice, organele fiscale efectuează următoarele
activități preliminare:
- analiza de risc;
- selectarea persoanelor care vor fi supuse verificării situației fiscale personale.

Ca atare, verificarea situației fiscale personale a persoanelor fizice cu privire la impozitul pe venit
debutează cu o analiză de risc care constă în:
a) identificarea riscurilor de neconformare la declararea veniturilor impozabile;
b) evaluarea riscurilor de neconformare la declararea veniturilor impozabile;
c) gestionarea riscurilor de neconformare la declararea veniturilor impozabile.

Analiza de risc este efectuată de organul fiscal pentru stabilirea riscului de neconformare la declararea
veniturilor impozabile pentru un grup de persoane fizice sau pentru cazuri punctuale.
Analiza de risc pentru cazuri punctuale113 se poate efectua ca urmare a unor elemente:
a) rezultate din controale fiscale;
b) identificate ca urmare a unor sesizări primite de la alte instituții ori autorități publice, precum și de la alte
entități sau persoane fizice ori juridice.
A. Activitatea de identificare a riscurilor de neconformare la declararea veniturilor impozabile constă în
efectuarea următoarelor operațiuni:
- stabilirea surselor de date;
- culegerea datelor deținute de alte entități;
- formalizarea datelor în structura necesară analizei;
- definirea caracteristicilor persoanelor fizice cu potențial risc de neconformare la declararea veniturilor
impozabile.
Stabilirea surselor de date este o activitate care constă în evaluarea datelor deținute de organele fiscale cu
privire la persoanele fizice și stabilirea necesarului de date care trebuie obținute în vederea identificării riscului de
neconformare la declararea veniturilor impozabile. De asemenea, este foarte importantă identificarea surselor de
date necesare determinării riscului de neconformare la declararea veniturilor impozabile ale persoanelor fizice,
deținute de autorități publice și de alte entități.
Astfel, se solicită informații referitoare la persoanele fizice supuse verificării fiscale de la instituții cum
sunt băncile, Autoritatea Națională de Cadastru și Publicitate Imobiliară (A.N.C.P.I.), notarii publici, direcțiile de
impozite și taxe locale, Direcția înmatriculări vehicule din cadrul Ministerului Afacerilor Interne, Registrul naval,
Registrul aeronautic precum și de la persoanele fizice și juridice ce au avut raporturi economice sau juridice cu
persoana verificată. De exemplu:
- de la instituțiile bancare se vor obține toate extrasele de cont bancar referitoare la perioada verificată;
- de la Autoritatea Națională de Cadastru și Publicitate Imobiliară se vor obține toate proprietățile imobiliare
pe care aceștia le dețin pe întreg teritoriul țării;
- de la notari publici se vor obține contractele încheiate de persoana verificată și autentificate în perioada
supusă controlului, având drept obiect bunuri, valori sau tranzacții;
- de la direcțiile de impozite și taxe locale se vor obține informațiile privind bunuri mobile și imobile
deținute, precum și cheltuielile realizate de persoanele verificate cu impozitele locale plătite;
- de la Direcția înmatriculări vehicule din cadrul Ministerului Afacerilor Interne se vor obține datele privind
autoturismele înmatriculate de persoanele verificate in perioada supusă controlului;
- de la registrul aeronautic si registrul naval se vor obține toate înmatriculările de nave si aeronave;
- de la persoanele ce au avut raporturi economice sau juridice cu persoana verificată (în principal, societăți

113
Așadar, pentru un anumit contribuabil, organul fiscal poate primi o sesizare de la orice entitate juridică (firmă, autoritate
publică, bancă, simplu cetățean) cu privire la faptul că acesta are venituri pe care nu le declară, de exemplu. Însă o simplă
sesizare nu poate fi suficientă pentru ca o inspecție fiscală să demareze. Acest fapt are la bază raționamentul conform căruia
selectarea contribuabililor/plătitorilor ce urmează a fi supuși inspecției fiscale este efectuată de către organul de inspecție
fiscală competent, în funcție de nivelul riscului, iar nivelul riscului se stabilește pe baza analizei de risc. Dacă în urma analizei,
se ajunge la concluzia conform căreia un anumit cetățean prezintă un risc ridicat de neconformare la obligațiile fiscale, atunci
acesta ar putea fi selectat pentru verificarea fiscală (dacă nu există alți contribuabili cu risc mai ridicat și dacă inspectorii au
capacitatea să facă verificările). Dacă organul fiscal s-ar sesiza cu privire la toate ”ponturile vândute” de alte persoane, care pot
fi făcute chiar și fără temeinicie, atunci ar avea un volum de muncă peste limitele fizice și de timp ale angajaților. Acest lucru
este subliniat și de legislația conexă care prevede faptul că selectarea persoanelor fizice care urmează a fi supuse verificării
situației fiscale personale se face din lista persoanelor care prezintă risc de neconformare la declararea veniturilor
impozabile, în ordine descrescătoare a nivelului riscului și în funcție de capacitatea de efectuare a verificărilor (OMFP nr.
675/2018 privind aprobarea metodelor indirecte de stabilire a veniturilor și a procedurii de aplicare a acestora, art. 13, alin (1),
M.Of. nr. 257/23 martie 2018)
42
 comerciale) se vor obține informații privind natura acestor raporturi, contractele încheiate, obiectul
acestora, tranzacțiile desfășurate, valorile aferente tranzacțiilor etc.
Culegerea datelor deținute de alte entități se realizează prin următoarele modalități:
a. acces la bazele de date, în temeiul protocoalelor sau al acordurilor de colaborare și schimb de informații
încheiate, în condițiile legii, între organele fiscale și entitățile deținătoare;
b. valorificarea informațiilor primite de la autorități judiciare sau de la alte autorități publice naționale ori
internaționale sau organizații care dețin informații în legătură cu situația fiscală personală a
contribuabilului;
c. valorificarea informațiilor primite ca urmare a sesizărilor de la alte entități sau persoane fizice ori juridice;
d. valorificarea informațiilor obținute de organele fiscale din surse deschise accesului public;
e. valorificarea informațiilor rezultate din controale fiscale.

Formalizarea datelor în structura necesară analizei se efectuează asupra grupurilor masive de date,
existente în bazele de date proprii ale organelor fiscale sau descărcate din bazele de date ale altor autorități publice,
interne și externe, la care Agenția Națională de Administrare Fiscală are acces, precum și asupra datelor și
informațiilor punctuale, deținute sau obținute în conformitate cu modalitățile deja descrise mai sus.
În scopul definirii caracteristicilor persoanelor fizice cu potențial risc de neconformare la declararea
veniturilor impozabile se au în vedere, în principal, următorii indicatori fiscali și patrimoniali privind persoanele
fizice:
- veniturile declarate de persoana fizică și/sau de plătitori;
- creșterile sau descreșterile elementelor patrimoniale ale persoanei fizice;
- cheltuielile personale efectuate;
- fluxurile de trezorerie.

Pe baza indicatorilor fiscali și patrimoniali se determină atât veniturile estimate ca fiind realizate, cât și
veniturile declarate ale persoanei fizice în perioada analizată.
Ca urmare a constatărilor practice și a analizelor efectuate114 de către organele fiscale de specialitate,
caracteristicile contribuabililor vizați pentru verificarea amănunțită pot și grupate în patru categorii, după cum
urmează:

114
Comunicat de presă ANAF din data de 6 august 2015 https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/Informatii_R/averi_pfizice.pdf
43
 - grupa de risc 1 - patron bogat de firma săracă. În această categorie intră, spre exemplu, cei care dețin
patrimoniu semnificativ (case, mașini, împrumuturi către firme), care nu corespunde cu veniturile declarate, care
sunt mult mai mici;
- grupa de risc 2 - persoane cu patrimoniu semnificativ, dar fără activități economice cunoscute. În cazul
acestora, există posibilitatea ca persoanele să obțină venituri fie din activități legale nedeclarate, fie din activități
ilegale (cămătărie, trafic de persoane etc);
- grupa de risc 3 - persoane cu venituri volatile. În domeniile acestora de activitate (showbiz), veniturile sunt
volatile și provin inclusiv din exploatarea comercială a dreptului de imagine, din participarea la evenimente, fără să
existe un contract permanent care să permită urmărirea veniturilor;
- grupa de risc 4 - alte persoane care nu intră în cele trei profiluri de mai sus, dar care prezintă riscuri
semnificative.
B. O etapă importantă a analizei de risc o reprezintă evaluarea riscurilor de neconformare la declararea
veniturilor impozabile. Evaluarea se realizează prin compararea valorii veniturilor declarate în perioada impozabilă
analizată cu: fluxurile de trezorerie, valoarea creșterii sau descreșterii patrimoniale și volumul cheltuielilor
personale efectuate.
De remarcat este faptul că, pe parcursul verificărilor, alegerea metodei indirecte (din oficiu) de stabilire
a veniturilor este la latitudinea organului fiscal, raportat la natura informațiilor sau documentelor disponibile.
Spre exemplu, metoda sursei și utilizării fondului va fi aleasă dacă se constată că subiectul analizat folosește
fonduri ale căror valoare depășește sursele identificate. Metoda fluxurilor de trezorerie va fi selectată atunci când
se va constata un volum mare de operațiuni prin conturile bancare, persoana fizică depunând sume semnificative în
numerar în respectivele conturi. Pe de altă parte, dacă se va constata că patrimoniul net al persoanei a crescut
semnificativ în intervalul de timp supus verificării și se poate stabili cu suficientă acuratețe valoarea elementelor
patrimoniale la începutul și la sfârșitul perioadei, atunci metoda aleasă va fi cea a patrimoniului net.
C. Activitatea de gestionare a riscurilor de neconformare la declararea veniturilor impozabile.
Conform cadrului legal115, activitatea de gestionare (prin administrația fiscală) a riscurilor aferente
persoanelor fizice se realizează prin:
a) procesarea și elaborarea listei persoanelor care depășesc riscul minim acceptat de administrația
fiscală și a celor care înregistrează diferențe semnificative între veniturile estimate calculate în baza situației
116

fiscale personale și veniturile declarate de contribuabili sau de platitorii de venit, adică o diferență mai mare de
10%, dar nu mai puțin de 50.000 lei;
b) elaborarea propunerilor pentru efectuarea verificării situației fiscale personale, având în vedere valoarea
riscului de neconformare la declararea veniturilor impozabile în ordine descrescătoare. Dacă din informațiile
deținute, organul fiscal identifică existența în lista celor care prezintă risc de neconformare a unor persoane care au
calitatea de soț/soție, rude sau afini până la gradul al II-lea inclusiv, elaborarea propunerilor se poate face
concomitent și pentru aceste persoane;
c) elaborarea de propuneri privind punerea în aplicare a altor măsuri de asigurare a conformării fiscale pe
baza riscurilor identificate.

115
Codul de procedură fiscală (art. 138 alin. (2) lit. a ) și Programul de asigurare a conformării fiscale a persoanelor fizice cu
averi mari (PFAM)
116
Risc de neconformare la declararea veniturilor impozabile mai mare de 1 milion de lei (cca 220.000 eur).
44
 Strategia de risc pusă în aplicare, deși include un program de selectare în vederea controlului și alocarea de
resurse semnificative pentru efectuarea verificărilor, nu se rezumă doar la acțiuni de control. Sunt vizate
deopotrivă: creșterea conformării fiscale a segmentului contribuabililor persoane fizice cu averi mari, pentru
riscurile identificate aplicându-se o paletă extinsă de tratamente, inclusiv oferirea de servicii de asistență
contribuabililor, informarea și educarea acestora în scopul cunoașterii și respectării legislației fiscale, transmiterea
(către persoanele care fac obiectul programului) de notificări privind obligațiile fiscale care le revin, dialogul cu
organizațiile profesionale și practicienii din domeniul fiscal, în vederea identificării problemelor cu care se
confruntă contribuabilii și a soluțiilor celor mai adecvate, comunicarea publică a mesajelor de încurajare a
conformării fiscale.

3.2. Particularitățile analizei de risc fiscal aferentă contribuabililor persoane fizice și juridice –
gestionată de Direcția Generală Coordonare Inspecție Fiscală (DGCIF), Direcția Generală de
Administrare a Marilor Contribuabili (DGAMC); Direcțiile Generale Regionale a Finanțelor
Publice (DGRFP) și administrațiile județene ale finanțelor publice/administrațiilor de sector a
finanțelor publice (AJFP/ASFP)

Scopul final al analizei de risc este acela de a asigura suportul pentru maximizarea gradului de conformare
fiscală voluntară a contribuabililor/plătitorilor. Organul fiscal efectuează inspecțiile sau controlul fiscal plecând de
la premisa că nu toți contribuabilii trebuie incluși în planul de control, ci doar aceia care prezintă un risc să încalce
prevederile legale.
Activitatea de efectuare a analizei de risc presupune parcurgerea mai multor etapele caracteristice:
- stabilirea criteriilor de risc;
- identificarea, colectarea și utilizarea datelor/informațiilor;
- oparaționalizarea analizei de risc;
- analiza datelor/informațiilor.

Stabilirea criteriilor de risc presupune identificarea a unor riscuri standard de către Direcția Generală
Coordonare Inspecție Fiscală (DGCIF) analizate de toate structurile teritoriale cu atribuții de inspecție fiscală,
precum și punctarea unor riscuri specifice identificate de Direcția Generală de Administrare a Marilor
Contribuabili (DGAMC); Direcțiile Generale Regionale a Finanțelor Publice (DGRFP) și administrațiile județene
ale finanțelor publice/administrațiilor de sector a finanțelor publice (AJFP/ASFP).
Aceste categorii de riscuri se regăsesc în Nomenclatorul criteriilor de risc fiscal din aplicația informatică
PHOENIX, privind urmărirea și gestionarea activităţii de inspecţie fiscală.

În rândul criteriilor de risc standard se pot regăsi:

Criteriu de risc fiscal Metoda de selectare a contribuabililor

1. Neconcordanțe D394117 – livrări;
2. Neconcordanțe D394 – achiziții;
3. Neconcordanțe D390118 – livrări;
4. Neconcordanțe D390 – achiziții.
(Contravaloarea neconcordanței TVA
identificate)
5. Tranzacții (achiziții) cu inactivi - - Se întocmește un clasament al contribuabililor care au tranzacții
TVA
(Contravaloarea TVA a tranzacției cu
- Întocmire clasament cu contribuabilii care au neconcordanțe,
sortați descrescător, după valoarea înregistrată a neconcordanței
TVA;
- Sunt selectați contribuabilii cu cele mai mari neconcordanțe
înregistrate;
- Se va avea în vedere dacă este achiziție sau livrare;
- La livrare riscul este TVA colectată diminuată –
diferența pozitivă între TVA aferentă tranzacției CIF
analizat și CIF partener (se selectează cel mai mare
pozitiv);
- La achiziție riscul este TVA deductibilă majorată –
diferența negativă între TVA aferentă tranzacției CIF
analizat și CIF partener (se selectează cel mai mic
negativ).
cu contribuabili inactivi sortați descrescător, după valoarea
TVA aferentă tranzacției.

117
394 - Declarație informativă privind livrările/prestările și achizițiile efectuate pe teritoriul național, conform OpANAF
2264/2016
118
390 - Declarația recapitulativă privind livrările/achizițiile/prestările intracomunitare, conform OpANAF 592/2017 - privind
modificarea si completarea Ordinului presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala nr.591/2017 pentru aprobarea
modelului si continutului formularului (390 VIES).
45
contribuabilul inanctiv)
6. Tranzacții (achiziții) cu inactivi –
impozit pe profit
(Contravaloarea impozit pe profit)
7. Tranzacții (achiziții) cu
contribuabili cu CIF invalid – TVA
(Contravaloarea TVA a tranzacției cu
contribuabilul cu CIF invalid)
8. Tranzacții (achiziții) cu
contribuabili cu CIF invalid –
impozit pe profit
(Contravaloarea impozit pe profit)
9. Depășirea plafonului de TVA
(Contravaloarea TVA aferentă diferenței
pozitive dintre cifra de afaceri și cea
stabilită prin lege ca plafon TVA –
diferența TVA colectată și TVA
deductibilă)
10. Tranzacții cu afiliați
(Contravaloarea impozitului pe profit
aferent ajustării prețurilor de transfer)
11. Marjele de profit scăzute/pierderile
(Contravaloarea impozitului pe profit
aferent diferenței rezultate în urma aplicării
marjei medii pe domeniul de activitate la
contribuabilul analizat/pierdere)
12. Nedepunerea declatrațiilor
(Contravaloarea mediei aritmetice a
impozitelor, taxelor și contribuțiilor sociale
aferentă ultimelor 6 declarații înmulțită cu
numarul de declarații nedepuse)
- Se vor selecta contribuabilii care înregistrază valoarea
tranzacției cu contribuabilii inactivi cea mai mare.
- Se întocmește un clasament al contribuabililor care au tranzacții
cu contribuabili cu CIF invalid sortați descrescător, după
valoarea TVA aferentă tranzacției.
- Se vor selecta contribuabilii care înregistrază valoarea
tranzacției cu contribuabilii inactivi cea mai mare.
- Se întocmește un clasament al contribuabililor, cu diferența
dintre cifra de afaceri și cea stabilită prin lege ca plafon TVA,
sortați descrescător.
- Se vor selecta contribuabilii care au diferențele pozitive cele
mai mari.
- Realizarea clasamentului societăților care au tranzacții cu
persoane afiliate, definite conform Codului fiscal 119, sortați
descrescător de la 100% la 25%;
- Confirmarea derulării de tranzacții cu afiliații, prin control
inopinat;
- Selectarea contribuabililor cu ponderea cea mai mare a
tranzacțiilor cu afiliați;
- Trebuie avute în vedere pierderile și/sau marjele de profit
scăzute, pe domenii de activitate.
- Realizarea unui clasament cu societățile care au
pierdere/marjele de profit sub media domeniului de activitate, în
ordine crescătoare (de la cea mai mică marje la cea mai mare),
inclusiv pierderea;
- Selectarea contribuabililor cu pierdere/marja cea mai mică în
comparație cu marja medie a domeniului de activitate.
- Se va face o medie aritmetică a impozitelor, taxelor și
contribuțiilor sociale aferente ultimelor 6 declarații depuse și se
înmulți cu numărul de declarații nedepuse. Se vor selecta
contribuabilii cu valoarea cea mai mare.

Alături de criteriile standard de risc, periodic, la nivelul Direcției Generale de Administrare a Marilor
Contribuabili (DGAMC) și Direcțiilor Generale Regionale ale Finanțelor Publice (DGRFP), în vederea unei mai
bune selectări a contribuabililor pentru inspecția fiscală, trebuie identificate și anumite criterii de risc specifice,
care trebuie să fie cuantificabile.
Suma rezultată din însumarea tuturor valorilor cuantificabile oferă o imagine a riscului probabil și este un
indicator de avertizare pentru clasamentul contribuabililor potențiali selectați în vederea inspecției fiscale.

Periodic, analiza de risc trebuie să fie actualizată prin reevaluarea criteriilor menționate, vizată fiind
introducerea de noi și relevante criterii în funcție de constatările inspecțiilor și controalelor fiscale și de
comportamentul contribuabililor.
Astfel, la analiza de risc, alături de riscurile cuantificabile amintite mai sus (dar și în cele ce urmează),
pentru o imagine mult mai concludentă a pericolului potențial, considerăm că trebuie să se țină seama și de o serie
de riscuri necuantificabile. În rândul riscurilor necuantificabile/cuantificabile, ilustrative mai pot să fie și
Criteriile pentru evaluarea riscului fiscal în cazul persoanelor impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de
TVA potrivit art. 316 alin. (1) lit. a) și c) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (anexa nr. 5 la OpANAF nr.
2856/2017120) precum și Criteriile pentru evaluarea riscului fiscal în cazul anulării înregistrării în scopuri de TVA

119
art. 7 pct. (26) din Codul fiscal
120
OpANAF nr. 2856/2017 privind stabilirea criteriilor pentru evaluarea riscului fiscal în cazul înregistrării și anulării
înregistrării în scopuri de taxă pe valoarea adăugată, pentru aprobarea Procedurii privind evaluarea riscului fiscal pentru
persoanele impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de taxă pe valoarea adăugată potrivit art. 316 alin. (1) lit. a) și c) și
46
potrivit art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, precum şi pentru evaluarea riscului
fiscal în cazul persoanelor impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de TVA potrivit art. 316 alin. (12) lit. e)
din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (anexa nr. 6 la OpANAF nr. 2856/2017)

Anexa nr.5
1. SEDIU
Sediul social al persoanei impozabile analizate este stabilit la sediul profesional al avocatului și este utilizat în
1.1.
cadrul unui contract de asistență juridică, iar persoana impozabilă analizată nu deține sediu/sedii secundare.
Sediul social al persoanei impozabile analizate este stabilit la sediul unei persoane fizice care desfășoară profesii
liberale (exclusiv avocat), unei persoane fizice autorizate (PFA), unei întreprinderi individuale (ÎI), unei
1.2. întreprinderi familiale (ÎF), unei persoane juridice, precum și la proprietatea unei persoane fizice și este utilizat în
cadrul unui contract de comodat/închiriere/subînchiriere pe o perioadă mai mică sau egală cu 1 an și persoana
impozabilă analizată nu deține sediu/sedii secundare.
Sediul social al persoanei impozabile analizate este stabilit la sediul unei persoane fizice care desfășoară profesii
liberale, unei persoane fizice autorizate (PFA), unei întreprinderi individuale (ÎI), unei întreprinderi familiale (ÎF),
unei persoane juridice, precum și la proprietatea unei persoane fizice și este utilizat în cadrul unui contract de
1.3.
comodat/închiriere/subînchiriere pe o perioadă mai mică sau egală cu 1 an și persoana impozabilă analizată deține
sediu/sedii secundare în cadrul unor contracte de comodat/închiriere/subînchiriere pe o perioadă mai mică sau
egală cu 1 an.
Sediul social al persoanei impozabile analizate este stabilit la sediul unei persoane fizice care desfășoară profesii
liberale, unei persoane fizice autorizate (PFA), unei întreprinderi individuale (ÎI), unei întreprinderi familiale (ÎF),
unei persoane juridice, precum și la proprietatea unei persoane fizice și este utilizat în cadrul unui contract de
1.4.
comodat/închiriere/subînchiriere pe o perioadă mai mică sau egală cu 1 an și persoana impozabilă analizată deține
sediu/sedii secundare în cadrul unor contracte de comodat/închiriere/subînchiriere pe o perioadă mai mare de 1
an.
2. INSOLVENȚĂ/FALIMENT
Cel puțin unul dintre asociații1) și/sau administratorii2) persoanei impozabile analizate deține sau a deținut calitatea
de acționar1)/asociat1)/administrator2)/titular3)/membru4) la cel puțin o persoană impozabilă5) la care a fost declanșată
2.1.
procedura insolvenței/falimentului în ultimii 5 ani fiscali încheiați și persoana impozabilă înregistrează obligații
fiscale principale restante.
1) Prin asociat/acționar se înțelege persoana fizică și persoana juridică, înființată în baza Legii societăților nr.

31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, a căror cotă de participare la capitalul social este ≥
25%, cu excepția societăților la care statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații.
2) Prin administrator se înțelege persoana fizică și persoana juridică, înființată în baza Legii societăților nr.

31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția administratorilor societăților la care

statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, precum și a reprezentanților legali ai persoanelor
juridice.
3) Prin titular se înțelege persoana fizică titulară a unei persoane fizice autorizate (PFA), respectiv a unei

întreprinderi individuale (ÎI).

4) Prin membru se înțelege persoana fizică membră în cadrul unei întreprinderi familiale (IF).

5) Prin persoană impozabilă se înțelege:

- societățile înființate în baza Legii societăților nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare,
cu excepția societăților la care statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, în cadrul cărora
asociații/administratorii (persoane fizice sau juridice) persoanei impozabile analizate dețin sau au deținut calitatea
de asociat/acționar (cota de participare la capitalul social este ≥ 25%), respectiv de administrator, la data la care a
fost declanșată procedura insolvenței/falimentului, conform Legii nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a
insolvenței și de insolvență, cu modificările și completările ulterioare;
- PFA, ÎI, IF în cadrul cărora asociații/administratorii (persoane fizice) persoanei impozabile analizate dețin sau
au deținut calitatea de titulari, respectiv membri la data la care a fost declanșată procedura
insolvenței/falimentului, conform Legii nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a insolvenței și de
insolvență, cu modificările și completările ulterioare;
- persoana impozabilă analizată, în cazul în care aceasta solicită înregistrarea în scopuri de TVA potrivit art. 316
alin. (1) lit. c) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.
3. INACTIVATE FISCALĂ

alin. (12) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, pentru aprobarea Procedurii de înregistrare, la cerere, în scopuri
de taxă pe valoarea adăugată potrivit art. 316 alin. (12) lit. e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, precum și pentru
aprobarea Procedurii de anulare, din oficiu, a înregistrării în scopuri de taxă pe valoarea adăugată a persoanelor impozabile
care prezintă risc fiscal ridicat potrivit art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, M.Of. 780/3
octombrie 2017
47
 Cel puțin unul dintre asociații1) și/sau administratorii2) persoanei impozabile analizate deține calitatea de
3.1. acționar1)/asociat1)/administrator2)/titular3)/membru4) la cel puțin o persoană impozabilă5) declarată inactivă fiscal
în ultimii 5 ani fiscali încheiați, fără a fi reactivate.
Cel puțin unul dintre asociații1) și/sau administratorii2) persoanei impozabile analizate a deținut calitatea de
3.2. acționar1)/asociat1)/administrator2)/titular3)/membru4) la cel puțin 3 persoane impozabile5) declarate inactive fiscal în
ultimii 5 ani fiscali încheiați.
1) Prin asociat/acționar se înțelege persoana fizică și persoana juridică, înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, a căror cotă de participare la capitalul social este ≥
25%, cu excepția societăților la care statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații.
2) Prin administrator se înțelege persoana fizică și persoana juridică înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția administratorilor societăților la care
statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, precum și a reprezentanților legali ai persoanelor
juridice.
3) Prin titular se înțelege persoana fizică titulară a unei persoane fizice autorizate (PFA), respectiv a unei
întreprinderi individuale (ÎI).
4) Prin membru se înțelege persoana fizică membră în cadrul unei întreprinderi familiale (IF).
5) Prin persoană impozabilă se înțelege:
- societățile înființate în baza Legii societăților nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare,
cu excepția societăților la care statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, în cadrul cărora
asociații/administratorii (persoane fizice sau juridice) persoanei impozabile analizate dețin sau au deținut calitatea
de asociat/acționar (cota de participare la capitalul social este ≥ 25%), respectiv de administrator, la data la care a
fost declarată inactivitatea fiscală;
- PFA, ÎI, IF în cadrul cărora asociații/administratorii (persoane fizice) persoanei impozabile analizate dețin sau
au deținut calitatea de titulari, respectiv de membri, la data la care a fost declarată inactivitatea fiscală.
4. INACTIVITATE TEMPORARĂ LA REGISTRUL COMERȚULUI
Cel puțin unul dintre asociații1) și/sau administratorii2) persoanei impozabile analizate deține calitatea de
4.1. acționar1)/asociat1)/administrator2)/titular3)/membru4) la cel puțin două persoane impozabile5) la care a expirat
termenul legal de inactivitate temporară înscrisă la registrul comerțului fără ca acestea să fie reactivate.
1) Prin asociat/acționar se înțelege persoana fizică și persoana juridică, înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția societăților la care statul sau unitățile
administrativ-teritoriale dețin participații, a căror cotă de participare la capitalul social este ≥ 25%.
2) Prin administrator se înțelege persoana fizică și persoana juridică înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția administratorilor societăților la care
statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, precum și a reprezentanților legali ai persoanelor
juridice.
3) Prin titular se înțelege persoana fizică titulară a unei persoane fizice autorizate (PFA), respectiv a unei
întreprinderi individuale (ÎI).
4) Prin membru se înțelege persoana fizică membră în cadrul unei întreprinderi familiale (IF).
5) Prin persoană impozabilă se înțelege:
- societățile înființate în baza Legii societăților nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare,
cu excepția societăților la care statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, în cadrul cărora
asociații/administratorii (persoane fizice sau juridice) persoanei impozabile analizate dețin calitatea de
asociat/acționar (cota de participare la capitalul social este ≥ 25%), respectiv de administrator, la data la care
inactivitatea temporară a fost înscrisă la registrul comerțului;
- PFA, ÎI, IF în cadrul cărora asociații/administratorii (persoane fizice) persoanei impozabile analizate dețin
calitatea de titulari, respectiv de membri, la data la care inactivitatea temporară a fost înscrisă la registrul
comerțului.
5. RESPINGERE/ANULARE ÎNREGISTRARE ÎN SCOPURI DE TVA
Cel puțin unul dintre asociații1) și/sau administratorii2) persoanei impozabile analizate deține sau a deținut calitatea
de acționar1)/asociat1)/administrator2)/titular3)/membru4) la cel puțin o persoană impozabilă5) la care a fost anulată
5.1.
înregistrarea în scopuri de TVA conform art. 316 alin. (11) lit. c)-e) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal,
cu modificările și completările ulterioare, în ultimii 5 ani fiscali încheiați.

48
 1) Prin asociat/acționar se înțelege persoana fizică și persoana juridică, înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția societăților la care statul sau unitățile
administrativ-teritoriale dețin participații, a căror cotă de participare la capitalul social este ≥ 25%.
2) Prin administrator se înțelege persoana fizică și persoana juridică înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția administratorilor societăților la care
statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, precum și a reprezentanților legali ai persoanelor
juridice.
3) Prin titular se înțelege persoana fizică titulară a unei persoane fizice autorizate (PFA), respectiv a unei
întreprinderi individuale (ÎI).
4) Prin membru se înțelege persoana fizică membră în cadrul unei întreprinderi familiale (IF).
5) Prin persoană impozabilă se înțelege:
- societățile înființate în baza Legii societăților nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare,
cu excepția societăților la care statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, în cadrul cărora
asociații/administratorii (persoane fizice sau juridice) persoanei impozabile analizate dețin sau au deținut calitatea
de asociat/acționar (cota de participare la capitalul social este ≥ 25%), respectiv de administrator, la data la care a
fost anulată înregistrarea în scopuri de TVA.
- PFA, ÎI, IF în cadrul cărora asociații/administratorii (persoane fizice) persoanei impozabile analizate dețin sau
au deținut calitatea de titulari, respectiv de membri, la data la care a fost anulată înregistrarea în scopuri de TVA.
Cel puțin unul dintre asociații1) și/sau administratorii2) persoanei impozabile analizate deține sau a deținut calitatea
de acționar1)/asociat1)/administrator2) la cel puțin o persoană impozabilă3) pentru care începând cu 01.02.2015 a
5.2. fost respinsă solicitarea de înregistrare în scopuri de TVA sau a fost anulată înregistrarea în scopuri de TVA
conform art. 316 alin. (11) lit. h) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările
ulterioare, în urma aplicării procedurii de evaluare, situație care se menține în prezent.
1) Prin asociat/acționar se înțelege persoana fizică și persoana juridică, înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția societăților la care statul sau unitățile
administrativ-teritoriale dețin participații, a căror cotă de participare la capitalul social al persoanei impozabile
este ≥ 25%.
2) Prin administrator se înțelege persoana fizică și persoana juridică înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția administratorilor societăților la care
statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, precum și a reprezentanților legali ai persoanelor
juridice.
3) Prin persoană impozabilă se înțelege:
- societățile înființate în baza Legii societăților nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare,
cu excepția societăților la care statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, în cadrul cărora
asociații/administratorii (persoane fizice sau juridice) persoanei impozabile analizate dețin sau au deținut calitatea
de asociat/acționar (cota de participare la capitalul social este ≥ 25%), respectiv de administrator, la data la care a
fost respinsă solicitarea de înregistrare în scopuri de TVA sau a fost anulată înregistrarea în scopuri de TVA. Din
categoria persoanelor impozabile este exclusă persoana impozabilă analizată.
6. OBLIGAȚII FISCALE RESTANTE
Suma totală a obligațiilor fiscale principale restante6) înregistrate de persoanele impozabile5) la care
asociații1) și/sau administratorii2) persoanei impozabile analizate dețin calitatea de
6.1.
acționar1)/asociat1)/administrator2)/titular3)/membru4) și de asociații1) (persoane juridice) și/sau
administratorii2) (persoane juridice) persoanei impozabile analizate este mai mare sau egală cu 50.000 lei.
Suma totală a obligațiilor fiscale principale restante7) înregistrate de persoanele impozabile5) la care
6.2. asociații1) și/sau administratorii2) persoanei impozabile analizate au deținut, în ultimii 5 ani fiscali încheiați,
calitatea de acționar1)/asociat1)/administrator2)/titular3)/membru4) este mai mare sau egală cu 50.000 lei.

49
 1) Prin asociat/acționar se înțelege persoana fizică și persoana juridică, înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția societăților la care statul sau unitățile
administrativ-teritoriale dețin participații, a căror cotă de participare la capitalul social al persoanei impozabile
este ≥ 25%.
2) Prin administrator se înțelege persoana fizică și persoana juridică înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția administratorilor societăților la care
statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, precum și a reprezentanților legali ai persoanelor
juridice.
3) Prin titular se înțelege persoana fizică titulară a unei persoane fizice autorizate (PFA), respectiv a unei
întreprinderi individuale (ÎI).
4) Prin membru se înțelege persoana fizică membră în cadrul unei întreprinderi familiale (IF).
5) Prin persoană impozabilă se înțelege:
- societățile înființate în baza Legii societăților nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare,
cu excepția societăților la care statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, în cadrul cărora
asociații/administratorii (persoane fizice sau juridice) persoanei impozabile analizate dețin calitatea de
asociat/acționar (cota de participare la capitalul social este ≥ 25%), respectiv de administrator;
- PFA, ÎI, IF în cadrul cărora asociații/administratorii (persoane fizice) persoanei impozabile analizate dețin
calitatea de titulari, respectiv de membri;
- persoana impozabilă analizată, în cazul în care aceasta solicită înregistrarea în scopuri de TVA potrivit art. 316
alin. (1) lit. c) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, pentru
situația prevăzută la pct. 6.1.
6) În categoria obligațiilor fiscale principale restante sunt incluse obligațiile fiscale principale, cu termen scadent,
care sunt definite în cadrul art. 157 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și
completările ulterioare, și care nu au fost achitate până la data depunerii solicitării de înregistrare în scopuri de
TVA.
7) În categoria obligațiilor fiscale principale restante sunt incluse obligațiile fiscale principale, cu termen scadent,
care sunt definite în cadrul art. 157 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și
completările ulterioare, și care nu au fost achitate până la sfârșitul perioadei în care asociații1) și/sau
administratorii2) persoanei impozabile analizate au deținut calitatea de
acționar1)/asociat1)/administrator2)/titular3)/membru4) în cadrul persoanelor impozabile5) respective.
7. CONTRAVENȚII
Cel puțin unul dintre asociații1) și/sau administratorii2) persoanei impozabile analizate și/sau cel puțin una dintre
persoanele impozabile5) la care aceștia dețin sau au deținut calitatea de
7.1. acționar1)/asociat1)/administrator2)/titular3)/membru4) au înscrise în prezent în cazierul fiscal fapte de natura
contravențiilor prevăzute în Hotărârea Guvernului nr. 1.000/2015 privind faptele pentru care se înscriu informații
în cazierul fiscal al contribuabililor, potrivit legislației în vigoare.
1) Prin asociat/acționar se înțelege persoana fizică și persoana juridică, înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția societăților la care statul sau unitățile
administrativ-teritoriale dețin participații, a căror cotă de participare la capitalul social al persoanei impozabile
este ≥ 25%.
2) Prin administrator se înțelege persoana fizică și persoana juridică înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția administratorilor societăților la care
statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, precum și a reprezentanților legali ai persoanelor
juridice.
3) Prin titular se înțelege persoana fizică titulară a unei persoane fizice autorizate (PFA), respectiv a unei
întreprinderi individuale (ÎI).
4) Prin membru se înțelege persoana fizică membră în cadrul unei întreprinderi familiale (IF).
5) Prin persoană impozabilă se înțelege:
- societățile înființate în baza Legii societăților nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare,
cu excepția societăților la care statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, în cadrul cărora
asociații/administratorii (persoane fizice sau juridice) persoanei impozabile analizate dețin sau au deținut calitatea
de asociat/acționar (cota de participare la capitalul social este ≥ 25%), respectiv de administrator;
- PFA, ÎI, IF în cadrul cărora asociații/administratorii (persoane fizice) persoanei impozabile analizate dețin
calitatea de titulari, respectiv de membri;
- persoana impozabilă analizată, în cazul în care aceasta solicită înregistrarea în scopuri de TVA potrivit art. 316
alin. (1) lit. c) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.
Faptele de natură contravențională înscrise în cazierul fiscal sunt cele constatate și sancționate înainte de data
retragerii asociaților/administratorilor din cadrul persoanei impozabile respective.
8. INFRACȚIUNI

50
 Cel puțin unul dintre asociații1) persoanei impozabile analizate și/sau cel puțin una dintre persoanele
impozabile6) la care asociații2) și/sau administratorii3) persoanei impozabile analizate dețin sau au deținut calitatea
8.1. de acționar2)/asociat2)/administrator3)/titular4)/membru5) au înscrise în prezent în cazierul fiscal infracțiuni și/sau
fapte prevăzute la art. 4 alin. (4) lit. a) din Ordonanța Guvernului nr. 39/2015 privind cazierul fiscal, aprobată cu
modificări prin Legea nr. 327/2015.
1) Prin asociat se înțelege persoana fizică și persoana juridică înființată în baza Legii societăților nr. 31/1990,
republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția societăților la care statul sau unitățile
administrativ-teritoriale dețin participații, a căror cotă de participare la capitalul social al persoanei impozabile
analizate este < 50%.
2) Prin asociat/acționar se înțelege atât persoana fizică și persoana juridică înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția societăților la care statul sau unitățile
administrativ-teritoriale dețin participații, indiferent de cota de participare la capitalul social al persoanei
impozabile și indiferent de forma de organizare a asociaților/acționarilor.
3) Prin administrator se înțelege persoana fizică și persoana juridică înființată în baza Legii societăților nr.
31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare, cu excepția administratorilor societăților la care
statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, precum și a reprezentanților legali ai persoanelor
juridice.
4) Prin titular se înțelege persoana fizică titulară a unei persoane fizice autorizate (PFA), respectiv a unei
întreprinderi individuale (ÎI).
5) Prin membru se înțelege persoana fizică membră în cadrul unei întreprinderi familiale (IF).
6) Prin persoane impozabile se înțelege:
- societățile înființate în baza Legii societăților nr. 31/1990, republicată, cu modificările și completările ulterioare,
cu excepția societăților la care statul sau unitățile administrativ-teritoriale dețin participații, în cadrul cărora
asociații/administratorii (persoane fizice sau juridice) persoanei impozabile analizate dețin sau au deținut calitatea
de asociat/acționar (indiferent de cota de participare la capitalul social), respectiv de administrator;
- PFA, ÎI, IF în cadrul cărora asociații/administratorii (persoane fizice) persoanei impozabile analizate dețin
calitatea de titulari, respectiv de membri.
Infracțiunile și/sau faptele prevăzute la art. 4 alin. (4) lit. a) din Ordonanța Guvernului nr. 39/2015 privind
cazierul fiscal, aprobată cu modificări prin Legea nr. 327/2015, cu modificările ulterioare, sunt cele constatate și
sancționate înainte de data retragerii asociaților/administratorilor din cadrul persoanei impozabile respective.
9. VENITURI
Administratorii1) persoanei impozabile analizate nu au obținut venituri în ultimele 12 luni anterioare celei în care
9.1.
se depune cererea de înregistrare în scopuri de TVA, respectiv în anul fiscal precedent, după caz.
Administratorii1) persoanei impozabile analizate au obținut, în ultimele 12 luni anterioare solicitării de
9.2. înregistrare în scopuri de TVA, venituri exclusiv salariale preponderent ca valoare, din ocupații corespunzătoare
grupei majore 9 (conform COR ISCO08)
1) Prin administrator se înțelege persoana fizică rezidentă.
10. REZIDENȚĂ FISCALĂ
Cel puțin unul dintre administratorii1) persoanei impozabile analizate este cetățean străin care nu deține rezidență
10.1.
fiscală în România și capitalul social al persoanei impozabile analizate este sub 45.000 lei.
1) Prin administrator se înțelege persoana fizică.
11. CONT BANCAR
Persoana impozabilă analizată nu deține cont bancar1) sau cel puțin una dintre persoanele împuternicite2) de
11.1. persoana impozabilă analizată pentru a desfășura operațiuni pe conturile bancare1) ale acesteia nu au calitatea de
administrator/asociat/salariat.
1) Sunt excluse conturile bancare dedicate încasării și plății TVA potrivit Ordonanței Guvernului nr. 23/2017

privind plata defalcată a TVA.

2) Prin împuternicit se înțelege persoana fizică care are dreptul de a desfășura operațiuni pe conturile bancare ale

persoanei impozabile analizate.

12. ACTIVITATE DESFĂȘURATĂ
Persoana impozabilă analizată nu desfășoară activități economice în spațiul destinat sediului social și/sau sediilor
12.1.
secundare și nici în afara acestora.
13. TERȚI
Persoana impozabilă analizată desfășoară exclusiv activități economice în afara sediului social/profesional și a
13.1.
sediilor secundare (punctelor de lucru).
14. SERVICII CONTABILE

51
 Persoana impozabilă analizată nu are desemnată o persoană care să conducă compartimentul de contabilitate sau
are desemnată o persoană care nu îndeplinește prevederile art. 10 alin. (2) din Legea contabilității nr. 82/1991,
republicată, cu modificările și completările ulterioare, în cazul în care contabilitatea este organizată și condusă în
14.1.
compartimente distincte, inclusiv situația în care persoana impozabilă analizată nu are încheiate contracte de
prestări de servicii cu persoane fizice/juridice membre active CECCAR, în cazul în care contabilitatea este
organizată și condusă pe bază de contracte de prestări de servicii în domeniul contabilității.
15. SALARIAȚI
15.1. Persoana impozabilă analizată nu are încheiate contracte individuale de muncă 1) la data efectuării analizei.
1)Din cadrul contractelor de muncă sunt excluse contractele încheiate cu persoanele angajate în funcția de director
economic, contabil-șef.

Anexa nr. 6
1. SEDIU
Sediul social al persoanei impozabile analizate este stabilit la sediul profesional al avocatului și este utilizat în
1.1. cadrul unui contract de asistență juridică, iar persoana impozabilă analizată nu deține sediu/sedii secundare
(puncte de lucru).
Sediul social al persoanei impozabile este utilizat în cadrul unui contract de comodat pe o perioadă mai mică sau
1.2.
egală cu 1 an și persoana impozabilă analizată nu deține sediu/sedii secundare (puncte de lucru).
2. SALARIAȚI
2.1. Media numărului de salariați este mai mică de 1 salariat1).
1)Prin salariat se înțelege persoana pentru care au fost declarate cel puțin 20 de ore efectiv lucrate în lună,
indiferent de tipul de asigurat din punctul de vedere al contractului de muncă. Din cadrul contractelor de muncă
sunt excluse contractele încheiate cu persoanele angajate în funcția de director economic, contabil-șef.
3. SERVICII CONTABILE
Persoana impozabilă analizată nu are desemnată o persoană care să conducă compartimentul de contabilitate,
inclusiv situația în care persoana impozabilă analizată nu are încheiate contracte de prestări de servicii cu persoane
3.1.
fizice/juridice membre active CECCAR, în cazul în care contabilitatea este organizată și condusă pe bază de
contracte de prestări de servicii în domeniul contabilității.
4. NECONCORDANȚE
Persoana impozabilă analizată înregistrează neconcordanțe semnificative1) între informațiile înscrise în declarațiile
fiscale/informative/recapitulative proprii, respectiv între informațiile înregistrate în declarațiile
4.1. fiscale/informative/recapitulative proprii în relația cu partenerii săi (furnizori/clienți), inclusiv neconcordanțe
semnificative constatate în urma analizării informațiilor furnizate de terți, altele decât cele care privesc declarațiile
fiscale/informative/recapitulative.
5. REZIDENȚĂ FISCALĂ
Cel puțin unul dintre administratorii1) persoanei impozabile analizate este cetățean străin care nu deține rezidență
5.1.
fiscală în România și capitalul social al persoanei impozabile analizate este sub 45.000 lei.
1) Prin administrator se înțelege persoana fizică.

În prezent, Fișa de risc fiscal se formalizează astfel:

În trecut, pentru analiza de risc la nivelul contribuabililor persoane juridice, ANAF utiliza o Fișă a
indicatorilor de risc fiscal, prin intermediul căreia se colectau:
a) date de identificare ale contribuabilului (denumirea, codul de identificare fiscală și domiciliul fiscal);

52
 b) informații privind riscul fiscal, acesta fiind considerat mare, dacă entitățile analizate: aveau înscrise fapte
în cazierul fiscal; erau nou înființate; nu aveau nici un salariat; nu aveau bunuri imobile sau mobile în patrimoniu;
aveau deschisă procedura de insolvență; erau sau nu înscrise în evidența specială; erau declarate inactive;
c) informații privind indicatorii financiari și punctajele aferente (redați în tabelul de mai jos).

Nr.
INDICATORI punctaj
crt.
- mai mic sau egal cu 0 100
1 Capitaluri proprii
- mai mare decât 0 0
Grad de îndatorare = - mai mare decât 0 și mai mic sau egal cu
0
2 capital împrumutat / 1
capital propriu - mai mare decât 1 50
3 Profitabilitate = profit / - egal cu 0 70
cifra de afaceri - mai mare decât 0 0
Declarații fiscale - nici una(toate declarațiile depuse) 0
4 nedepuse în perioada de - o declarație 50
referință - mai mult de una 100
Obligații fiscale restante - obligații la începutul perioadei mai mici
50
în perioada de referință decât obligațiile la sfârșitul perioadei
5 (cu excepția sumelor - obligații la începutul perioadei mai mari
30
pentru care există înlesniri decât obligațiile la sfârșitul perioadei
la plată) - nu există 0
- până la 3 inclusiv 0
Număr de restituiri
- între 4 - 6 inclusiv 20
6 soluționate fără verificare
- între 7 - 9 inclusiv 40
în ultimele 12 luni
- între 10 - 12 inclusiv 60
Ponderea sumelor - pondere sumă neaprobată <= 2% 0
neaprobate la restituire în - 2% > pondere sumă neaprobată <= 4% 5
totalul sumei solicitate la - 4% > pondere sumă neaprobată <= 6% 15
7
restituire [(sume solicitate - 6% > pondere sumă neaprobată <= 8% 35
- sume aprobate) / sume - 8% > pondere sumă neaprobată <=10% 45
solicitate] - pondere sumă neaprobată > 10% 60
- între 5.000 lei și 50.000 lei, inclusiv 0
- între 50.001 lei și 150.000 lei, inclusiv 10
Total sume restituite în - între 150.001 lei și 350.000 lei, inclusiv 20
8 ultimele 12 luni fără - între 350.001 lei și 550.000 lei, inclusiv 30
verificare - între 550.001 lei și 750.000 lei, inclusiv 40
- între 750.001 lei și 1 mil. lei, inclusiv 50
- mai mari de 1 mil. lei 60
Sursa: Fișa indicatorilor de risc fiscal , disponibilă la
121

https://static.anaf.ro/static/10/Anaf/transparenta/Anexanr2laproceduraFisaindicriscfiscal.htm , accesată la
01.10.2019

Procedurile de administrare se realizează în funcție de clasa/subclasa de risc fiscal în care sunt încadrați
contribuabilii ca urmare a analizei de risc efectuate de organul fiscal.

Identificarea, colectarea și utilizarea datelor/informațiilor este etapa din cadrul analizei de risc în care
se indentifică și se analizează datele/informațiile relevante cu privire la contribuabilii care vor fi supuși inspecției
fiscale. Aceste date/informații sunt culese din surse diverse, ca de exemplu:
- baze de date proprii ANAF;
- petiții, reclamații, sesizări, contestații etc.;
- baze de date ale altor instituții îndrituite să colaboreze cu ANAF pe baza unor protocoale oficiale încheiate;
- presă, televiziune, rețele sociale, internet etc.
- investigații proprii, controale inopinate și inspecții fiscale;

121
Locul de unde se obțin elementele din fișa de risc fiscal:
1. Bilanțul contabil, pentru punctele 1, 2 si 3, precum și Contul de profit și pierderi, pentru punctul 3.
2. Aplicația “DECIMP”, pentru punctul 4.
3. Fișa analitică de evidență pe plătitori, pentru punctul 5.
53
 - alte surse.

Oparaționalizarea analizei de risc și analiza datelor reprezintă etapele în care organele fiscale cu atribuțiuni
în acest sens, pe baza criteriilor de risc identificate, efectuează analiza propriuzisă de risc în vederea selectării
contribuabililor și propun conducerii includerea contribuabililor selectați122 în Programul lunar de activitate (PLA)
sau pentru efectuarea de analize suplimentare de risc.

Listele cu contribuabili cu risc fiscal ridicat se realizează prin ordonarea descrescătoare a acestora,
începând cu riscul fiscal cel mai mare.
În situația în care în urma analizei documentare efectuate, riscul fiscal nu poate fi stabilit cu un grad
rezonabil de certitudine, în vederea confirmării sau infirmării suspiciunilor de risc, structurile de inspecție fiscală
pot să efectueze, dacă se consideră necesar, controale inopinate, în funcție de capacitatea de control disponibilă.
Dacă în urma controlului inopinat riscul fiscal se confirmă, contribuabilul analizat va fi menținut în Listă, iar în caz
contrar, acesta se elimină.

122
Se întocmesc în acest sens Liste ale contribuabililor cu risc fiscal ridicat, care sunt centralizate și eventual aprobate de
conducerea organului fiscal competent.
54
 “ Lucrul care trebuie tinut minte este că ce dă guvernul
este mai întâi luat”
James Samuel Coleman
(1926 - 1995)

Capitolul IV
Inspecția fiscală și controlul antifraudă
(Controlul fiscal este reglementat în Codul de procedură
fiscală la Capitolele I-VI, art. 113-151, ale Titlului VI privind controlul fiscal)

Inspecția fiscală și controlul antifraudă sunt operațiuni prin care organele fiscale verifică în mod diferit
contribuabilii, acestea fiind efectuate de două tipuri de inspectori.
O definiție de dicționar123 explică controlul ca fiind ”verificarea permanentă sau periodică a unei activități,
a unei situații etc., pentru a urmări mersul ei și pentru a lua măsuri de îmbunătățire.” De asemenea, conform
aceluiași dicționar, cuvântul inspecție înseamnă ”control, verificare autorizată a unei activități, a executării unor
dispoziții etc”.
De asemenea, sinonimele124 cuvântului control sunt: inspecție, revizie, verificare, supraveghere.
Se constată astfel, că există o ambiguitate semantică, între cei doi termeni neexistând o deosebire evidentă.
Această ambiguitate semantică se menține și atunci când aria explicativă se reduce la atribuțiunile
organului fiscal. Astfel, Codul de procedură fiscală și actele normative conexe acestuia125 utilizează în sens larg,
atât noțiunea de inspecție, cât și pe cea de control fiscal.
În sens strict însă, noțiunea de control fiscal este echivalentă celei de inspecție fiscală dar nu se suprapune
noțiunii de control antifraudă.
Conform Codului de procedură fiscală, inspecția fiscală126 reprezintă activitatea ce are ca obiect
verificarea legalității și conformității declarațiilor fiscale, corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor în
legătură cu stabilirea obligațiilor fiscale de către contribuabil/plătitor, respectării prevederilor legislației fiscale și
contabile, verificarea sau stabilirea, după caz, a bazelor de impozitare și a situațiilor de fapt aferente, stabilirea
diferențelor de obligații fiscale principale.127
În ceea ce privește controlul antifraudă, Codul de procedură fiscală nu oferă informații clare despre ce
presupune aceasta operațiune. Conform legislației fiscale, controlul antifraudă este operativ și inopinat și se poate
efectua și cu scopul realizării de operațiuni de control tematic.
Inspecția fiscală este realizată în mod exclusiv, nemijlocit și neîngrădit prin Agenția Națională de
Administrare Fiscală (ANAF) de către Direcția Generală Coordonare Inspecție Fiscală, Direcția Proceduri și
Programare Inspecție Fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației
publice locale, ori de alte autorități care sunt competente, potrivit legii, să administreze impozite, taxe, contribuții
sau alte sume datorate bugetului general consolidat.
La nivel teritorial, pentru obligațiile fiscale administrate central ale contribuabililor mijlocii, derularea
inspecțiilor fiscale este în sarcina inspectorilor fiscali din cadrul celor opt direcții generale regionale ale finanțelor
publice (DGRFP)128, care au în subordine Activitatea de inspecție fiscală, Serviciul (Biroul) de coordonare,
programare și analiză.
De asemenea, pentru contribuabilii mici, inspecția fiscală este în sarcina inspectorilor fiscali din cadrul
serviciilor (birourilor) de coordonare, programare și analiză a celor 41 de Administrații Județene ale Finanțelor
Publice/6 Administrații ale Finanțelor Publice de Sector (pentru București).

123
Dicționarul explicativ al limbii române (ediția a II-a revăzută și adăugită), Editura Univers Enciclopedic Gold, Academia
Română, Institutul de Lingvistică Iorgu Iordan”, 2009.
124
Seche, M., Seche, L. – Dicționar de sinonime, Editura Litera Internațional, 2002.
125
Ilustrativ în acest sens este explicația dată de art. 1, alin. (2) din OPANAF nr. 767/19.02.2016 privind condițiile de delegare
a competenței altui organ de inspecție fiscală pentru efectuarea unei acțiuni de inspecție fiscală, M.Of. nr. 150/26.02.2016,
conform căreia ”prin sintagma acțiuni de inspecție fiscală, utilizată în prezentul ordin, se înțeleg următoarele: control
inopinat, control încrucișat, constatare la fața locului, inspecție fiscală generală sau parțială”.
126
Art. 113 din Codul de procedură fiscală
127
Control/inspecția fiscal/ă făcut/ă de organele fiscale centrale sau locale poate consta și în acțiuni de prevenire și conformare.
128
DGRFP Iași (sediul: Iași; competență regională: Bacău, Botoșani, Iași, Neamț, Suceava, Vaslui); Galați (sediul: Galați;
competență regională: Brăila, Buzău, Constanța, Galați, Vrancea, Tulcea); Prahova (sediul: Ploiești; competență regională:
Argeș, Călărași, Dâmbovița, Giurgiu, Ialomița, Prahova, Teleorman); Dolj (sediul: Craiova; competență regională: Dolj, Gorj,
Mehedinți, Olt, Vâlcea); Timiș (sediul: Timișoara; competență regională: Arad, Caraș-Severin, Hunedoara, Timiș); Cluj
(sediul: Cluj-Napoca; competență regională: Bihor, Bistrița-Năsăud, Cluj, Sălaj, Satu Mare, Maramureș); Brașov (sediul
Brașov; competență regională: Alba, Brașov, Covasna, Harghita, Mureș, Sibiu); București (sediul: București; competența
regională: București, Ilfov).
55
 Figura Structura activității de inspecție fiscală din cadrul ANAF

Figura. Structura regională a ANAF

Pentru obligațiile fiscale administrate local, inspecțiile fiscale se realizează de către inspectorii fiscali din
cadrul Compartimentului de inspecție fiscală din cadrul primăriilor.
În mod punctual, în cazul marilor contribuabili, inspecția fiscală este exercitată de către inspectorii cu
atribuțiuni în acest sens din cadrul Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili.
Tot o situație punctuală o reprezintă și verificarea ansamblului situației fiscale personale129 a persoanelor
fizice cu privire la impozitul pe venit. În această abordare particulară, competența 130 de exercitare a verificării

129
Prin situație fiscală personală se înțelege totalitatea drepturilor și a obligațiilor de natură patrimonială, a fluxurilor de
trezorerie și a altor elemente de natură să determine starea de fapt fiscală reală a persoanei fizice pe perioada verificată.
130
Conform O.A.N.A.F. nr. 2778/2020 privind competența de exercitare a verificării situației fiscale personale și a activităților
preliminare acesteia, M. Of. nr. 565/29 iunie 2020.
56
revine inspectorilor fiscali ai Direcției Generale Control Venituri Persoane fizice din cadrul ANAF.

Controlul antifraudă este efectuat de către inspectorii antifraudă fiscală din cadrul celor opt direcții
regionale generale antifraudă fiscală (DGAF)131, structură aflată în subordinea ANAF, fără personalitate juridică, cu
atribuții de prevenire, descoperire și combatere a actelor și faptelor de evaziune fiscală și fraudă fiscală și vamală.
Obiectivul prioritar al Direcției generale antifraudă fiscală este combaterea fermă a evaziunii fiscale și a
fraudei fiscale precum și a celei vamale. În acest sens, față de inspecția fiscală, controlul antifraudă se desfășoară
după reguli diferite, acesta având de îndeplinit acțiuni specifice132.
Totuși, anumite drepturi și obligații, pe care contribuabilii le au atunci când sunt supuși inspecției, se pot
aplica și în cazul controlului.
În cadrul Direcției generale antifraudă fiscală funcționează și Direcția de combatere a fraudelor, iar
inspectorii acestei structuri sunt detașați la unitățile de Parchet și acordă suport tehnic de specialitate procurorilor în
instrumentarea infracțiunilor economico-financiare.
Pentru atingerea obiectivului prioritar, Direcția generală antifraudă fiscală acordă o importanță deosebită
identificării și instrumentării unor fenomene de fraudă fiscală cu implicații negative semnificative asupra bugetului
general consolidat al statului. În acest sens, activitatea Direcției generale antifraudă fiscală se concentrează pe
acțiuni de investigare a unor lanțuri tranzacționale organizate în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor
fiscale și pe activități de monitorizare, supraveghere și control, orientate spre zone și domenii economice în care se
manifestă fenomene de evaziune fiscală, indisciplină financiară sau slabă conformare.
În exercitarea acestor atribuții, Direcția generală antifraudă fiscală are dreptul să aplice măsurile prevăzute
de normele legale, să verifice din punct de vedere fiscal, să documenteze, să întocmească acte de control operativ
planificat sau inopinat privind rezultatele verificărilor, să aplice măsurile prevăzute de normele legale și să sesizeze
organele competente în vederea valorificării constatărilor.

131
În cadrul Direcției Generale Antifraudă Fiscală, la nivel național, funcționează direcții regionale antifraudă fiscală, conduse
de inspectori generali adjuncți astfel: DRAF Suceava (competență regională: Bacău, Botoșani, Iași, Neamț, Suceava, Vaslui);
Constanța (competență regională: Brăila, Buzău, Constanța, Galați, Vrancea, Tulcea); Alexandria (competență regională:
Argeș, Călărași, Dâmbovița, Giurgiu, Ialomița, Prahova, Teleorman); Târgu Jiu (competență regională: Dolj, Gorj, Mehedinți,
Olt, Vâlcea); Deva (competență regională: Arad, Caraș-Severin, Hunedoara, Timiș); Oradea (competență regională: Bihor,
Bistrița-Năsăud, Cluj, Sălaj, Satu Mare, Maramureș); Sibiu (competență regională: Alba, Brașov, Covasna, Harghita, Mureș,
Sibiu); București (sediul: București; competența regională: București, Ilfov).
132
Conform OUG nr. 74/2013 (privind unele măsuri pentru îmbunătățirea și reorganizarea activității Agenției Naționale de
Administrare Fiscală, precum și pentru modificarea și completarea unor acte normative, M.Of. nr. 389/29 iunie 2013)
inspectorii antifraudă fiscală, în îndeplinirea atribuțiilor, au dreptul sa desfășoare o serie de activități specifice:
- să verifice respectarea reglementarilor legale privind circulația mărfurilor pe drumurile publice, pe căi ferate și fluviale, în
porturi, gări, autogări, aeroporturi, interiorul zonelor libere, în vecinătatea unităților vamale, antrepozite, precum și în alte
locuri în care se desfășoară activități economice;
- să verifice legalitatea activităților desfășurate, existența și autenticitatea documentelor justificative în activitățile de producție
și prestări de servicii ori pe timpul transportului, depozitarii și comercializării bunurilor și să aplice sigilii pentru asigurarea
integrității bunurilor;
- să confiște bunurile a căror fabricație, depozitare, transport sau desfacere este ilicita, precum si veniturile realizate din
activități comerciale ori prestări de servicii nelegale si sa ridice documentele financiar-contabile si de alta natura care pot
servi la dovedirea contravențiilor sau a infracțiunilor;
- să dispună luarea măsurilor asiguratorii ori de cate ori exista pericolul ca debitorul să se sustragă de la urmărire sau să își
ascundă, să își înstrăineze ori să își risipească patrimoniul, iar dacă în desfășurarea activității specifice constată împrejurări
privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul evaziunii fiscale, să sesizeze organele de urmărire
penală;
- să legitimeze și să stabilească identitatea administratorilor entităților controlate, precum si a oricăror persoane implicate in
săvârșirea faptelor de frauda si evaziune fiscala si vamala constatate si sa solicite acestora explicatii scrise;
- sa retina documente, sa solicite copii certificate de pe documentele originale, sa preleveze probe, esantioane, mostre si alte
asemenea specimene si sa solicite efectuarea expertizelor tehnice necesare finalizării actului de control.
- să constate contravențiile si sa aplice sancțiunile corespunzătoare;
- să aplice măsurile prevăzute de normele legale, sa verifice din punct de vedere fiscal, sa documenteze, sa intocmeasca acte de
control operativ planificat sau inopinat privind rezultatele verificărilor, să aplice masurile prevăzute de normele legale si sa
sesizeze organele competente in vederea valorificării constatărilor;
- să oprească mijloacele de transport pentru verificarea documentelor de insotire a bunurilor si persoanelor transportate;
- să solicite date sau documente, de la orice entitate privata si/sau publica, in scopul instrumentarii si fundamentarii
constatarilor cu privire la săvârșirea unor fapte care contravin legislatiei in vigoare in domeniul financiar fiscal si vamal;
- in timpul exercitarii atributiilor de serviciu sa poarte uniforma, sa pastreze, sa foloseasca si sa faca uz de armamentul si
mijloacele de aparare din dotare, in conditiile legii;
- sa utilizeze mijloacele auto purtand insemne si dispozitive de avertizare sonore si luminoase specifice, in conditiile legii;
- sa constituie si sa utilizeze baze de date, inclusiv ale altor institutii publice, necesare pentru prevenirea evaziunii fiscale,
infractiunilor economico-financiare si a altor fapte ilicite in domeniul fiscal si vamal;
- sa efectueze verificari necesare prevenirii si descoperirii faptelor de frauda si evaziune fiscala si vamala.
57
 Cu alte cuvinte, controlul antifraudă nu se poate substitui inspecției fiscale în verificarea și consemnarea
unor încălcări normale ale legislației fiscale (altele decât cele de fraudă și evaziune).

4.1. Tipuri și metode de inspecție fiscală și control antifraudă

Inspecția fiscală definită, la modul general, ca fiind activitatea de verificare a unui contribuabil sub aspect
fiscal, este privită ca o acțiune a statului ce are ca obiectiv verificarea bazelor de impozitare, a corectitudinii și
exactității îndeplinirii obligațiilor fiscale de către contribuabil precum și a stărilor de fapt aferente unei anumite
perioade fiscale date.
Acest lucru presupune, pe de-o parte verificarea declarațiilor fiscale ale contribuabilului din punct de
vedere al legalității și corectitudinii acestora, precum și respectarea de către contribuabil a prevederilor legislației
fiscale și contabile, iar pe de altă parte, verificarea sau stabilirea bazelor de impunere și a eventualelor diferențe
privind obligațiile de plată la buget, ce atrag după sine dobânzi și penalități.
Inspecția fiscală se exercită la toate persoanele (contribuabili direcți, cât și plătitori133), indiferent de forma
lor juridică, care au obligații de stabilire, reținere și plată a impozitelor, taxelor și contribuțiilor.
Deoarece activitatea de inspecție fiscală (control fiscal) presupune mai multe tipuri de verificări și analize,
de la cele prin care organele fiscale realizează o acțiune de documentare punctuală a activității unui contribuabil și
până la controalele care cuprind verificări ale întregii activități a unui contribuabil pe o anumită perioadă de timp
sub aspectul uneia sau a tuturor obligațiilor fiscale, este necesară clasificarea activității de inspecție fiscală în
funcție de obiectul acesteia, prin definirea formelor sale.
Astfel, Codul de procedură fiscală definește formele de inspecție fiscală ca fiind:
- inspecția fiscală generală (de ansamblu) - ce reprezintă activitatea de verificare a modului de îndeplinire a
tuturor obligațiilor fiscale și a altor obligații prevăzute de legislația fiscală și contabilă ce revin unui
contribuabil/plătitor, pentru o perioadă de timp determinată;
- inspecția fiscală parțială (tematică) – ce reprezintă activitatea de verificare a modului de îndeplinire a
uneia sau mai multor obligații fiscale, precum și a altor obligații prevăzute de legislația fiscală și contabilă,
ce revin unui contribuabil/plătitor pentru o perioadă de timp determinată.

Organul de inspecție fiscală decide asupra efectuării unei inspecții fiscale generale sau parțiale, pe baza
analizei de risc.
Din punct de vedere al constatărilor rezultate în urma inspecției fiscale, respectiv stabilirea sau nu de
obligații suplimentare față de cele declarate de contribuabil, în practică întâlnim două situații: cea în care se
constată încălcarea de către contribuabil a legislației fiscale concretizată prin diminuarea bazei de impunere și/sau
a creanțelor fiscale, precum și situația în care organele fiscale nu constată diferențe ale obligațiilor fiscale față de
cele declarate de contribuabil.
În prima situație, inspecția fiscală se finalizează, în linii mari, prin întocmirea unui Raport de inspecție
fiscală 134 în care se va consemna ”prejudiciul” și prin emiterea unei Decizii privind modificarea bazei de impozitare
ca urmare a inspecției fiscale135.
În cea de-a doua situație, inspecția fiscală se finalizează prin încheierea unui Proces-verbal136 ce va
cuprinde doar o radiografie a situației fiscale a contribuabilului și constatarea unor fapte, situații sau documente
înregistrate în activitatea contribuabilului verificat, în funcție de obiectul controlului respectiv sau prin emiterea
unei Decizii de nemodificare a bazei de impunere137.
Fie că vorbim de inspecția fiscală generală, fie că ne referim la cea parțială, se poate recurge la următoarele

133
Acele persoane care, în numele contribuabilului, are obligația de a plăti sau de a reține și de a plăti ori de a colecta și plăti,
după caz, impozite, taxe și contribuții sociale. De asemenea, plătitor este considerat și sediul secundar obligat să se înregistreze
fiscal ca plătitor de salarii și de venituri asimilate salariilor, fapt care nu a fost specificat până acum în Codul de procedură
fiscală.
134
Conform O.P.A.N.A.F. nr. 3710/2015 privind modelul și conținutul Raportului de inspecție fiscală întocmit la persoane
juridice, M. Of. nr. 967/28 decembrie 2015 și O.P.A.N.A.F. nr. 3772/2015 privind modelul și conținutul Raportului de
inspecție fiscală întocmit la persoane fizice, M. Of. nr. 972/29 decembrie 2015
135
Conform O.P.A.N.A.F. nr. 3706/2015 pentru aprobarea modelului și conținutului formularului Decizie privind modificarea
bazei de impozitare ca urmare a inspecției fiscale, M. Of. nr. 968/28 decembrie 2015 și Ordin M.D.R.A.P. nr. 144/09.02.2016
privind aprobarea unor formulare tipizate pentru activitatea de colectare a impozitelor și taxelor locale, precum și a altor
venituri ale bugetelor locale de către organele fiscale locale, și de modificarea și completarea Ordinului viceprim-ministrului,
ministrul dezvoltării regionale și administrației publice nr. 2068/22.12.2015 privind aprobarea unor formulare tipizate pentru
activitatea de stabilire a impozitelor și taxelor locale de către organele fiscale locale, M. Of. nr. 124/17 februarie 2016.
136
Conform O.P.A.N.A.F. nr. 3711/2015 privind modelul și conținutul formularelor și documentelor utilizate în activitatea de
inspecție fiscală, M. Of. nr. 965/28 decembrie 2015.
137
Conform O.P.A.N.A.F. nr. 3707/2015 pentru aprobarea modelului și conținutului formularului "Decizie privind
nemodificarea bazei de impozitare ca urmare a inspecției fiscale", M. Of. nr. 968/28 decembrie 2015.
58
metode:138
a) inspecția prin sondaj - constă în activitatea de verificare selectivă a perioadelor impozabile,
documentelor și operațiunilor semnificative, care stau la baza modului de calcul, de evidențiere și de plată a
obligațiilor fiscale;
b) inspecția exhaustivă - constă în activitatea de verificare a tuturor perioadelor impozabile, precum și a
documentelor și operațiunilor semnificative, care stau la baza modului de calcul, de evidențiere și de plată a
obligațiilor fiscale;
c) inspecția electronică - constă în activitatea de verificare a contabilității și a surselor acesteia, prelucrate
în mediu electronic, utilizând metode de analiză, evaluare și testare asistate de instrumente informatice specializate;
d) controlul încrucișat139 - presupune verificarea documentelor și operațiunilor impozabile ale unui alt
contribuabil/plătitor, în corelație cu cele deținute de persoana sau entitatea supusă unui control fiscal. Cu toate că
definirea metodei se face în corelație cu un tip de control specific inspectorilor antifraudă 140, opinăm că aceasta se
poate utiliza și în scopul realizării de inspecții fiscale tematice care ”reprezintă activitatea de verificare prin care
se urmărește constatarea, analizarea și evaluarea unui risc fiscal specific uneia sau mai multor activități
economice determinate” 141;
e) metodele indirecte142 - se aplică atunci când organele de inspecție fiscală constată că evidențele contabile
sau fiscale ori declarațiile contribuabilului sunt incorecte, incomplete, false, precum și în situația în care acestea nu
există sau nu sunt puse la dispoziție. Verificarea constă în a compara între, pe de o parte, veniturile declarate de
contribuabili sau de plătitorii de venit și, pe de altă parte, situația fiscală a contribuabilului. Astfel, selectarea
metodelor indirecte pentru ajustarea bazei impozabile se face în funcție de situația constatată și sursele de
informații identificate, iar utilizarea metodelor indirecte se poate ace individual sau combinat, în funcție de
complexitate, sursele de informații și de perioada verificată.
Indiferent de metoda aleasă, dacă organul de inspecție fiscală constată încălcări ale legislației fiscale, acesta
continuă verificarea și va stabili o baza impozabilă ajustată, precum și noi obligații corelative.

Controlul antifraudă este efectuat de inspectorii antifraudă143 (cu excepția celor din cadrul Direcției de
combatere a fraudelor) și poate fi de două tipuri, în funcție de gradul de cuprindere al operațiunilor de verificare:144
- control tematic;
- control curent.
Atât operațiunile de control curent, cât și cel tematic sunt făcute pentru prevenirea, descoperirea și
combaterea oricăror acte și fapte care sunt interzise de legea română sau cea comunitară în toate spațiile în care se
produc, se depozitează sau se comercializează bunuri și servicii ori se desfășoară activități comerciale.
Controlul tematic vizează operațiuni/activități bine determinate și se execută de către inspectorii antifraudă
în baza legitimației de control, a insignei și a ordinului de control tematic prin care se stabilesc obiectivele de
verificat, entitățile supuse controlului, perioada asupra căreia se efectuează verificarea, durata și momentul
declanșării controlului.
Controlul curent se efectuează, pe baza legitimației de control, a insignei și a ordinului de serviciu
permanent, operativ și inopinat și are o acoperire mai largă decât cel tematic: vizează legalitatea ansamblului
activităților desfășurate de contribuabili, existența și autenticitatea documentelor justificative, respectarea
reglementarilor legale privind circulația mărfurilor etc.
De asemenea, potrivit Codului de procedură fiscală, controlul operativ și inopinat se poate efectua și în
scopul realizării de operațiuni de control tematic (operațiune definită mai sus).

Controlul inopinat, reprezintă o formă particulară a controlului fiscal. Acesta se efectuează fără înștiințarea
prealabilă a contribuabilului/plătitorului și constă în:145
- verificarea faptică și documentară, în principal, ca urmare a unor informații cu privire la existența unor

138
Înspecția prin sondaj și inspecția exhaustivă constau inclusiv în verificarea perioadelor impozabile. Înainte, cele două
metode vizau doar documentele și operațiunile ce stau la baza modului de calcul, de evidențiere și de plată a obligațiilor
fiscale. În plus, la inspecția exhaustivă sunt verificate numai documentele și operațiunile semnificative, nu toate, așa cum se
întâmpla până de curând.
139
Chiar dacă nu este o metodă prevăzută expres în cadrul art. 116 – Metode de control din Codul de procedură fiscală,
controlul încrucișat apare descris ca atare la art. 134, alin. (2), lit.b – Obiectul controlului inopinat.
140
Art. 134, alin. (2), lit. b) din Codul de prodedură fiscală.
141
Definiția sintagmei ”tematic” chiar dacă se referă la controlul specific inspectorilor antifraudă, este dată de art. 137, alin.
(1) din Codul de prodedură fiscală.
142
Cele mai uzitată metodă indirectă a fost descrisă în subcapitolul 2.2.3 - Stabilirea din oficiu a obligațiilor fiscale.
143
La orice acțiune participă minimum 2 inspectori antifraudă.
144
Conform art. 18, alin. (1) din H.G. nr. 520/24 iulie 2013 privind organizarea și funcționarea Agenției Naționale de
Administrare Fiscală, M.Of. nr.473/30 iulie 2013, cu modificările și completările ulterioare.
145
Conform art. 134, alin. (2) din Codul de procedură fiscală
59
 fapte de încălcare a legislației fiscale;
- verificarea documentelor și operațiunilor impozabile ale unui contribuabil/plătitor, în corelație cu cele
deținute de persoana sau entitatea supusă unui control fiscal (control încrucișat);
- verificarea unor elemente ale bazei de impozitare sau cu privire la situația fiscală faptică, precum și
constatarea, analizarea și evaluarea unui risc fiscal specific.

Pentru aceleași operațiuni și obligațiile fiscale aferente acestora nu se poate derula concomitent și un
control inopinat cu o inspecție fiscală derulată la același contribuabil, cu excepția situației în care în alte proceduri
sunt necesare constatări în legătură cu operațiuni și obligații fiscale supuse unei inspecții fiscale în derulare, caz în
care echipa de inspecție fiscală este competentă să efectueze și un control inopinat.
În acest caz se încheie Proces-verbal, iar durata controlului inopinat nu intră în calculul duratei inspecției
fiscale.
Durata efectuării controlului inopinat este stabilită de conducătorul organului de control, în funcție de
obiectivele controlului, și nu poate fi mai mare de 30 de zile.
În scopul efectuării controlului inopinat, organul de inspecție fiscală procedează la:
- examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului/plătitorului;
- verificarea concordanței dintre datele din declarațiile fiscale cu cele din evidența contabilă și fiscală a
contribuabilului/plătitorului;
- solicitarea de informații de la terți;
- verificarea locurilor unde se realizează activități generatoare de venituri impozabile ori unde se află
bunurile impozabile;
- solicitarea de explicații scrise de la reprezentantul legal al contribuabilului/plătitorului sau împuternicitul
acestuia, după caz, ori de câte ori acestea sunt necesare în timpul inspecției fiscale, pentru clarificarea și
definitivarea constatărilor;
- sancționarea potrivit legii a faptelor reprezentând încălcări ale legislației fiscale și contabile constatate și
dispunerea de măsuri pentru prevenirea și combaterea abaterilor de la prevederile legislației fiscale și
contabile;
- dispunerea măsurilor asigurătorii în condițiile legii;
- aplicarea de sigilii asupra bunurilor, întocmind în acest sens Proces-verbal.
La finalizarea controlului inopinat se încheie un Proces-verbal, care constituie mijloc de probă. Un
exemplar al Procesului-verbal se comunică contribuabilului/plătitorului.
Contribuabilul/plătitorul își poate exprima punctul de vedere față de constatările menționate în Procesul-
verbal în termen de 5 zile lucrătoare de la comunicare.

4.2. Cadrul general al inspecției fiscale

Persoanele supuse inspecției fiscale sunt subiecte individuale sau colective de drept care au obligații de
stabilire, reținere și plată a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a altor sume datorate bugetului general consolidat.
Inspecția fiscală se exercită pe baza următoarelor principii:
- principiul independenței - inspecția fiscală nu depinde de cineva sau de ceva, aceasta depinde doar de
prevederile legale. Selectarea documentelor și a operațiunilor semnificative se face de inspectorul fiscal;
- principiul unicității146 - inspecția fiscală are însușirea de a fi unică, efectuându-se o singură dată în cadrul
aceleiași perioade calendaristice pentru același impozit, taxă și/sau contribuție;
- principiul autonomiei – implică dreptul inspectorului fiscal de a avea deplină libertate (în limitele legale) în
acțiunile sale, fără amestecul altor autorități;
- principiul ierarhizării - inspecția fiscală se efectuează într-un sistem de ierarhizare a contribuabililor (mici,
mijlocii, mari);

146
Inspecția fiscală se exercită exclusiv, nemijlocit și neîngrădit prin ANAF, deci organele de urmărire penală sau alte
autorități publice care efectuează cercetări nu au calea unei reverificări fiscale, care este numai atributul inspecției fiscale.
Inspecția fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare tip de creanță fiscală și pentru fiecare perioadă supusă impozitării.
60
 - principiul teritorialității – potrivit căruia legile fiscale se aplică, cu unele excepții, tuturor persoanelor
aflate pe teritoriul național, autoritatea fiscală fiind competentă numai în teritoriu desemnat/delegat;
- principiul descentralizării – implică acordarea de către legiuitor a unui anumite autonomii administrative și
decizionale organelor fiscale locale (cine este verificat, când este verificat, ce se verifică, care sunt formele
și metodele de inspecție utilizate etc.).

Organul de inspecție fiscală, având ca obiect de activitate verificarea legalității și conformității declarațiilor
fiscale, corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor de către contribuabil/plătitor, respectării prevederilor
legislației fiscale și contabile, precum și verificarea ori stabilirea bazelor de impunere, stabilirea diferențelor de
creanțe fiscale principale, are o serie de atribuții ce derivă din obiectul inspecției fiscale:
- examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului/plătitorului;
- verificarea concordanței dintre datele din declarațiile fiscale cu cele din evidența contabilă și fiscală a
contribuabilului/plătitorului;
- analiza și evaluarea informațiilor fiscale, în vederea confruntării declarațiilor fiscale cu informațiile proprii
sau din alte surse și, după caz, a descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legislației fiscale;
- verificarea, constatarea și investigarea fiscală a actelor și faptelor rezultând din activitatea
contribuabilului/plătitorului supus inspecției sau altor persoane privind legalitatea și conformitatea
declarațiilor fiscale, corectitudinea și exactitatea îndeplinirii obligațiilor prevăzute de legislația fiscală și
contabilă;
- solicitarea de informații de la terți;
- verificarea locurilor unde se realizează activități generatoare de venituri impozabile ori unde se află
bunurile impozabile;
- solicitarea de explicații scrise de la reprezentantul legal al contribuabilului/plătitorului sau împuternicitul
acestuia ori de câte ori acestea sunt necesare în timpul inspecției fiscale, pentru clarificarea și definitivarea
constatărilor;
- informarea reprezentantului legal al contribuabilului/plătitorului sau a împuternicitului acestuia, după caz,
cu privire la constatările inspecției fiscale, precum și discutarea acestora;
- stabilirea corectă a bazei de impunere, a diferențelor datorate în plus sau în minus, după caz, față de
obligația fiscală principală declarată de către contribuabil/plătitor și/sau stabilită, după caz, de organul
fiscal;
- sancționarea potrivit legii a faptelor reprezentând încălcări ale legislației fiscale și contabile constatate și
dispunerea de măsuri pentru prevenirea și combaterea abaterilor de la prevederile legislației fiscale și
contabile;
- dispunerea măsurilor asigurătorii în condițiile legii;
- aplicarea de sigilii asupra bunurilor, întocmind în acest sens proces-verbal.

Trebuie menționat faptul că nu intră în atribuțiile inspecției fiscale efectuarea de constatări tehnico-
științifice sau orice alte verificări dorite de organele de urmărire penală în vederea lămuririi unor fapte ori
împrejurări ale cauzelor aflate în lucru la aceste instituții.
Activitatea de inspecție fiscală se organizează și se desfășoară în baza unor programe anuale, trimestriale și
lunare.
Perioada supusă inspecției fiscale
Inspecția fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripție a dreptului de a stabili creanțe fiscale.
Selectarea perioadelor care vor fi supuse inspecției fiscale se efectuează de organul fiscal în funcție de
riscul fiscal identificat147. Inspecția fiscală se poate extinde și asupra celorlalte perioade fiscale neverificate în
cadrul termenului de prescripție148 a dreptului de a stabili creanțe fiscale.

147
Din Codul de procedură fiscală a dispărut ideea că „perioada supusă inspecției fiscale începe de la sfârșitul perioadei
controlate anterior”. În momentul actual „selectarea perioadelor care vor fi supuse inspecției fiscale se efectuează de organul
fiscal în funcție de riscul fiscal identificat”.
148
Termenul general de prescripție este de 3 ani, însă în materie fiscală acest termen de prescripție este de 5 ani, cu excepția
cazurilor de infracțiuni fiscale, când termenul este de 10 ani.
Reglementările referitoare la prescripția fiscală sunt prevăzute în Codul de procedură fiscală. Acest act normativ reglementează
două capitole distincte, respectiv prescripția dreptului de a stabili obligații fiscale și prescripția dreptului de a cere executarea
silită și a dreptului de a cere compensarea sau restituirea.
Termenul de prescripție începe să curgă în mod diferențiat, în funcție de dreptul afectat de prescripție. Astfel, în cazul dreptului
de a stabili obligații fiscale, termenul de prescripție de 5 ani începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în
care s-a născut creanța fiscală (când s-a format baza de impunere care o generează). Prin urmare, dacă organul fiscal nu a
stabilit obligațiile fiscale ale contribuabilului în acest interval de timp, prin emiterea unei decizii de impunere, nu va mai putea
acționa în continuare pentru recuperarea datoriei. Dacă organul fiscal constată împlinirea termenului de prescripție a dreptului
de stabilire a obligației fiscale, va proceda la încetarea procedurii de emitere a titlului de creanță fiscală, respectiv decizia de
61
 În cazul inspecției fiscale anticipate, efectuate pentru soluționarea deconturilor cu sumă negativă de TVA,
perioada supusă inspecției fiscale va cuprinde exclusiv perioadele fiscale în care s-au derulat operațiunile care au
generat soldul sumei negative a acestui impozit indirect (TVA).
La contribuabilii mari perioada supusă inspecției fiscale trebuie să succeadă perioadei supusă anterior
inspecției.
La celelalte categorii de contribuabili, inspecția fiscală se poate extinde asupra ultimilor 3 ani fiscali pentru
care exista obligația depunerii declarațiilor fiscale. Inspecția fiscală se poate extinde pe perioada de prescripție a
dreptului de a stabili obligații fiscale dacă:
a) există suspiciunea unei diminuări a impozitelor, taxelor și contribuțiilor;
b) nu au fost depuse declarații fiscale.
Exceptând cazurile în care sunt descoperite elemente noi sau erori de calcul cu privire la stabilirea unei
obligații fiscale, aceasta nu poate face obiectul a mai mult de o inspecție fiscală, regula fiind aceea conform căreia
inspecția fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă, contribuție și alte sume datorate bugetului
general consolidat și pentru fiecare perioadă supusă impozitării.
Ca excepție, conducătorul inspecției fiscale poate decide uneori reverificarea unei anumite perioade.
Reverificarea se poate efectua ca urmare a apariției unor date suplimentare149 necunoscute inspectorilor
fiscali la data efectuării verificărilor, care influențează rezultatele acestora.
La începerea acțiunii de reverificare, organul de inspecție fiscală este obligat să comunice contribuabilului
Decizia de reverificare150.
Competența de efectuare a inspecției fiscale
Inspecția fiscală se exercită exclusiv, nemijlocit și neîngrădit de organul fiscal pe a cărui rază teritorială se
află situat sediul permanent/secundar al contribuabilului.
Competența de efectuare a inspecției fiscale de către organul fiscal central se poate delega altui organ
fiscal. Delegarea de competență se poate acorda altui organ de inspecție fiscală, pentru unul sau mai mulți
contribuabili/plătitori, pentru efectuarea unei acțiuni de inspecție fiscală (control inopinat, control încrucișat,
constatare la fața locului, inspecție fiscală generală sau parțială).
Durata efectuării inspecției fiscale este stabilită de organul de inspecție fiscală, în funcție de obiectivele
inspecției, și nu poate fi mai mare de:
- 180 de zile pentru contribuabilii mari, precum și pentru contribuabilii/plătitorii care au sedii secundare,
indiferent de mărime;
- 90 de zile pentru contribuabilii mijlocii;
- 45 de zile pentru ceilalți contribuabili.
În practică (realitate) aceste intervale de timp se dublează deoarece Codul de procedură fiscală prevede că
în cazul în care inspecția fiscală nu se finalizează într-o perioadă reprezentând dublul perioadei prevăzute mai sus,
inspecția fiscală încetează, fără a se emite Raport de inspecție fiscală și Decizie de impunere sau Decizie de
nemodificare a bazei de impunere. În acest caz, organul de inspecție fiscală poate relua inspecția, cu aprobarea
organului ierarhic superior celui care a aprobat inspecția fiscală inițială, o singură dată pentru aceeași perioadă și
aceleași obligații fiscale, cu respectarea termenului de prescripție.
Perioadele în care inspecția fiscală este suspendată nu sunt incluse în calculul duratei acesteia.

4.2.1 Etapele efectuării inspecției fiscale

Principalele etape ale efectuării inspecției fiscale fiscal sunt:

impunere. Dacă obligația fiscală rezultă din săvârșirea unei fapte de natură penală, termenul de prescripție este însă de 10 ani și
curge de la data săvârșirii faptei, care însă trebuie să fie sancționată ca infracțiune prin hotărâre judecătorească definitivă. În
cazul dreptului organului fiscal de a cere executarea silită a creanțelor fiscale, termenul curge de la data de 1 ianuarie a anului
următor celui în care obligația fiscală a devenit scadentă. Obligația fiscală devine scadenta, de regula, la termenul arătat în
decizia de impunere.
Termenul de prescripție poate fi suspendat (în calculul termenului nu se include o anumită perioadă de timp) sau poate fi
întrerupt (se consideră că termenul începe să curgă din nou, fără să se ia in considerare perioada deja împlinită din respectivul
termen, ceea ce înseamnă că de la momentul întreruperii începe sa curgă un nou termen de prescripție integral). Întrerupere are
loc, de exemplu, pe data îndeplinirii de către debitor, înainte de începerea executării silite sau în cursul acesteia, a unui act
voluntar de plată a obligației fiscale sau a recunoașterii în orice alt mod a datoriei. În consecință, dacă datornicul a plătit la un
moment dat o mică parte din datorie, termenul de prescripție începe să curgă de la început, din momentul acelei plăți. De
asemenea, termenul se întrerupe pe data îndeplinirii, în cursul executării silite, a oricărui act de executare silită din partea
organului fiscal. Aceasta înseamnă orice somație, notificare de plata etc.
149
Prin date suplimentare se înțelege informații, documente sau alte înscrisuri obținute ca urmare a unor controale încrucișate,
inopinate ori comunicate organului fiscal de către organele de urmărire penală sau de alte autorități publice ori obținute în orice
mod de organele de inspecție, de natură să modifice rezultatele inspecției fiscale anterioare.
150
Conținutul și comunicarea avizului de inspecție sunt aplicabile în mod corespunzător și deciziei de reverificare.
62
 Fiecare din aceste etape impune o serie de operațiuni, respectiv:

1.1. Selectarea contribuabililor/plătitorilor151 ce urmează a fi supuși inspecției fiscale este efectuată de

către organul de inspecție fiscală competent, în funcție de nivelul riscului. Nivelul riscului se stabilește pe baza
analizei de risc.
Contribuabilul/plătitorul nu poate face obiecții cu privire la procedura de selectare folosită.
Performanța activității administrațiilor fiscale depinde de resursele alocate, în condiții de eficiență. Astfel,
administrația fiscală trebuie să efectueze controlul fiscal, în condiții de eficiență cu resursele disponibile, plecând
de la realitatea că nu toți contribuabilii pot fi incluși în planul de control, întrucât acest lucru necesită fie creșterea
numărului de inspectori fiscali, fie realizarea unor acțiuni de control superficiale.
Maximizarea rezultatelor cu un efort minim se realizează prin analiza de risc. Analiza de risc identifică
riscurile fiscale ale contribuabililor.
Efectuarea analizei de risc fiscal este o activitate care se desfășurată în mod curent pentru actualizarea
planului de activitate al inspecției fiscale. Identificarea riscurilor fiscale conduce la eficientizarea activității de
control, fiind controlați doar contribuabilii cu risc fiscal ridicat, astfel, analiza de risc reprezintă baza de selectare a
contribuabililor care trebuie cuprinși în acțiunile de inspecție și/sau control, în vederea stabilirii implicațiilor fiscale
ale riscurilor identificate.

1.2. Elaborarea programelor anuale, trimestriale și lunare reprezintă o operațiune importantă în cadrul
organizării și desfășurării activității de inspecție fiscală.
Direcția Generală Coordonare Inspecție Fiscală din cadrul A.N.A.F. elaborează și propune spre aprobarea
conducerii A.N.A.F., Programele anuale, trimestriale și lunare, ce conțin principalele obiective și liniile directoare
în baza cărora își desfășoară activitatea structurile cu atribuții de inspecție fiscală din cadrul A.N.A.F., aflate în
coordonarea Direcției Generale Coordonare Inspecție Fiscală.
În baza Programelor anuale, trimestriale și lunare întocmite de Direcția Generală Coordonare Inspecție
Fiscală, aprobate de vicepreședintele A.N.A.F., coordonator al activității de inspecție fiscală, toate structurile de
inspecție fiscală întocmesc Programe lunare de activitate ale inspecției fiscale, ce vor fi aprobate de către
conducerea Direcției Generale Regionale a Finanțelor Publice/Direcției Generale de Administrare a Marilor
Contribuabili.
Programele anuale, trimestriale și lunare elaborate de Direcția Generală Coordonare Inspecție Fiscală,

151
art. 121, pct. (1) din Codul de procedură fiscală.
63
aferente activității aparatului de inspecție fiscală cel mai adesea sunt completate cu acțiuni ce au caracter de
urgență, dispuse sau aprobate de conducerea A.N.A.F..

1.3. Stabilirea echipei de inspecție fiscală și emiterea ordinului de serviciu. Stabilirea echipei de inspectie
fiscala presupune nominalizarea efectivă a componenței acesteia în funcție de gradul de încărcare a inspectorilor și
complexitatea tematicii de control.
Ordinul de serviciu reprezintă documentul prin care organele de inspecție fiscală sunt împuternicite să
efectueze inspecția fiscală generală/parțială/control inopinat/control încrucișat/constatare la fața locului la
contribuabilul/plătitorul nominalizat.
Acesta se utilizează de către organele fiscale pentru:
- a nominaliza organele de inspecție/control care vor efectua inspecția fiscală/controlul;
- nominalizarea contribuabilului/plătitorului supus inspecției fiscale/controlului;
- stabilirea datei de începere a inspecției fiscale/controlului.

1.4. Analiza documentară a dosarului fiscal. Înainte de începerea propriu-zisă a inspecției fiscale este
necesară o analiză a dosarului contribuabilului/plătitorului aflat în gestiunea organului fiscal competent, urmărindu-
se o documentare asupra evoluției sau schimbărilor produse în activitatea contribuabilului ce urmează a fi verificat.

Această operațiune este specifică inspecțiilor fiscale generale cât și celor parțiale.
Procedura de analiză documentară a dosarului fiscal are trei componente:
I. Analiza dosarului fiscal;
II. Analiza situațiilor financiare;
III. Analiza declarațiilor fiscale depuse de contribuabil;

I. Analiza dosarului fiscal reprezintă una din sursele principale de informații pe care organele de
inspecție fiscală o pot utiliza pentru a se documenta despre modalitatea de desfășurare activității contribuabilului ce
urmează a fi controlat.
În acest sens, inspectorii fiscali desemnați vor analiza dosarul zero aflat în gestiunea organului fiscal
competent, urmărindu-se documentarea asupra evoluției sau schimbărilor produse în activitatea contribuabilului
care urmează a fi verificat.
II. Analiza situațiilor financiare reprezintă sursa principală de date care poate oferii o imagine detaliată
despre evoluția activității contribuabilului în perioada scursă de la ultima inspecție fiscală, sau de la data înființării
pentru contribuabilii neverificați. Această componentă se utilizează în cazul unei inspecții fiscale generale și,
opțional, pentru inspecțiile fiscale parțiale, dar numai dacă perioada verificată este mai mare de un an.
Pentru stabilirea elementelor de risc, organul fiscal va analiza situațiile financiare anuale și anexele
acestora, depuse de contribuabil. Orice informație relevantă pentru activitatea de inspecție fiscală va fi analizată,
urmând să fie consemnate constatările care cot avea un efect fiscal. Constatările făcute vor fi sub forma unor
concluzii fundamentate pe date existente în bilanțul contabil, cu indicarea elementelor de risc.
III. Analiza declarațiilor fiscale reprezintă sursa de informații despre comportamentul fiscal al
contribuabilului pe perioada de verificat. Această componentă se utilizează în cazul efectuării unei inspecții fiscale
generale sau parțiale, indiferent de perioada supusă verificării, numai dacă perioada verificării este de cel puțin un
an.
Informațiile necesare pentru această analiză se pot solicita sau accesa din baza de date de la compartimentul
de specialitate care gestionează declarațiile fiscale și cazierul fiscal. Vor fi notificate și perioadele în care s-au
identificat neconcordanțe în declarațiile fiscale.
Pentru analiza dosarului contribuabilului trebuie parcurși în mod obligatoriu următorii pași:
- Șeful serviciului de control fiscal va desemna peroanele care vor analiza dosarul fiscal și va stabili perioada
care va face obiectul documentării. Persoanele desemnate pentru analiza componentelor dosarului fiscal fac
parte, de regulă, din echipa de inspecție fiscală;
- Înainte de analiza documentară, organul de inspecție fiscală va analiza și prelua, dacă este cazul, informații
despre activitatea contribuabilului de pe site-ul acestuia (dacă acesta există), respectiv rapoartele publicate
și diverse alte informații care permit identificarea unor informații de interes fiscal;
- Se vor consulta și informațiile din baza de date a Oficiului Registrului Comerțului și/sau se vor analiza
autorizările emise de toate instituțiile competente, după caz.

După studierea componentelor dosarului fiscal152, organul de inspecție fiscală va emite o serie de concluzii

152
Prima componentă a dosarului fiscal, respectiv dosarul zero conține toate documentele referitoare la identificarea
contribuabilului și are un caracter permanent, în sensul că documentele vor fi păstrate în dosare până la desființarea persoanei
juridice și radierea din evidențele fiscale ca plătitor de impozite și taxe. În dosarul zero se cuprind documentele care furnizează
64
care se consemnează în Fișa rezultatelor documentării (formular FRD)153.
Dacă sunt identificate anumite constatări (elemente de risc) deosebite rezultate din ultima acțiune de
inspecție fiscală, acestea trebuie să fie urmărite și în inspecția fiscală pentru care se face documentarea.
Responsabilitatea pentru stabilirea concluziilor înscrise în Fișa rezultatelor documentării (formular FRD)
revine persoanelor care au întocmit-o.
Odată întocmită, Fișa rezultatelor documentării (formular FRD) va fi transmisă șefului de serviciu pentru
avizare. Șeful de serviciu poate admite parțial sau total propunerile echipei de documentare. În cazul admiterii
parțiale, șeful de serviciu va motiva propunerea de respingere.
Concluziile consemnate în Fișa rezultatelor documentării (formular FRD) și avizate de șeful de serviciu
vor fi avute în vedere la efectuarea inspecției fiscale. Fișa va fi arhivată la dosarul acțiunii de inspecție fiscală.
În situația în care documentarea nu este efectuată de echipa care urmează să realizeze inspecția fiscală,
responsabilitatea pentru comunicarea către echipa de inspecție fiscală a Fișei (formular FRD) revine șefului de
serviciu care coordonează activitatea de documentare.
1.5. Delegarea de competență pentru efectuarea unei acțiuni de inspecție fiscală se poate acorda la
solicitarea altui organ de inspecție fiscală decât cel care deține competența sau poate fi dispusă de către direcția de
specialitate din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală care coordonează metodologic activitatea de
inspecție fiscală sau de către direcția generală regională a finanțelor publice pentru alt organ de inspecție fiscală din
aria de competență teritorială, după caz.
Organul de inspecție fiscală care a primit delegarea de competență este responsabil pentru efectuarea
tuturor activităților necesare pentru efectuarea acțiunii de inspecție fiscală și valorificarea actelor de control sau de
emitere a actelor administrative fiscale, inclusiv întocmirea referatului cu propuneri de soluționare a contestației,
după caz.
În situația delegării competenței, organul de inspecție fiscală căruia i s-a delegat competența are obligația
să înștiințeze contribuabilul/plătitorul verificat despre delegarea de competență.

elementele de identificare a contribuabililor, plătitor de impozite și taxe, astfel: actul legal de constituire, în copie legalizată,
care este reprezentat atât în contractul de societate și statut, încheiate sub forma unui înscris unic, cât și contractul de societate
și/sau statul societății sau autorizația de funcționare eliberată de autoritatea competentă, după caz; declarația de înregistrare
fiscală; copia certificatului de înregistrare fiscală; copia certificatului de înmatriculare de la Registrul Comerțului, eliberat
conform prevederilor legilor în vigoare; documentele privind patrimoniul deținut (clădiri, terenuri, mijloace de transport,
utilaje etc.), în măsura în care acestea pot servi într-o eventuală declanșare a procedurii de executare silită; declarațiile de
mențiuni în cazul modificării datelor inițiale de înregistrare (schimbare sediu, modificări ale actelor constitutive, etc.);
înștiințarea de luare în evidență ca plătitor de TVA, accize, etc.; copia autorizației de comercializare pentru alcool, băuturi
alcoolice, cafea, tutun; Pentru reprezentanții fiscali, domiciliați în România, ai persoanelor străine care realizează operațiuni
impozabile în România și care nu au sediul sau domiciliul stabil în România se depun copiile autentificate ale: actului de
constituire, în străinătate, a persoanei juridice; deciziei de aprobare a cererii depuse de persoana străină la organul fiscal pentru
desemnarea reprezentantului fiscal; certificatului de înregistrare fiscală al persoanei străine reprezentată prin reprezentantul
fiscal; certificatului de înregistrare fiscală al reprezentantului fiscal; orice fel de documente care conțin și alte informații, în
cazul în care acestea sunt relevante pentru identificarea contribuabilului.
A doua componentă a dosarului fiscal cuprinde documentele fiscale provenite de la plătitori de impozite și taxe, respectiv
declarațiile de impozite, taxe și contribuții, rapoartele de inspecție fiscală, deciziile de impunere și alte titluri de creanță,
actele/documentele prin care s-au acordat înlesniri la plată împreună cu graficele de eșalonare etc.
A treia componentă cuprinde dosarul de executare silită împreună cu documentele aferente
153
Formularul – Fișa rezultatelor documentării (formular FRD) se întocmește de către organele de inspecție fiscală desemnate
pentru a analiza informațiile și datele din documentele dosarului fiscal. În acest document se vor înscrie constatările organului
fiscal despre rezultatele documentării cu identificarea unor elemente de risc în activitatea contribuabilului. Fișa trebuie să
cuprindă constatări legate de fiecare componentă a dosarului fiscal precum și concluziile documentării.
65
 2.1 Întocmirea și comunicarea avizului de inspecție fiscală. Înaintea desfășurării inspecției fiscale, organul
fiscal are obligația să înștiințeze contribuabilul/plătitorul în legătură cu acțiunea care urmează să se desfășoare, prin
transmiterea unui Aviz de inspecție fiscală. De asemenea, contribuabilul/plătitorul va fi informat despre drepturile și
obligațiile pe care le are în timpul desfășurării inspecției fiscale154.
Data începerii inspecției fiscale este data consemnată în Registrul unic de control155 ori de câte ori există
obligația ținerii acestuia. În cazul contribuabilului/plătitorului care nu ține sau nu prezintă organului de inspecție
fiscală Registrul unic de control, această dată se înscrie într-un proces-verbal de constatare. Procesul-verbal se
semnează de către organul de inspecție fiscală și contribuabil/ plătitor și se înregistrează la registratura
contribuabilului/ plătitorului ori de câte ori există o astfel de registratură.
Registrul unic de control are ca scop evidențierea tuturor controalelor desfășurate la contribuabil de către
toate organele de control specializate, în domeniile: financiar-fiscal, sanitar, fitosanitar, urbanism, calitatea în
construcții, protecția consumatorului, protecția muncii, inspecția muncii, protecția împotriva incendiilor, precum și
în alte domenii prevăzute de lege.
Evidențierea controalelor în Registrul unic de control se face cu semnăturile reprezentantului legal al
contribuabilului și organului de control.
Avizul de inspecție fiscală trebuie să cuprindă elemente și informații obligatorii, ca de exemplu:156
- temeiul juridic al inspecției fiscale;
- impozitele, taxele, contribuțiile și alte venituri ale bugetului general consolidat care fac obiectul inspecției;
- alte obligații prevăzute de legislația fiscală și contabilă, precum și perioadele ce urmează a fi supuse
inspecției fiscale;;
- data de începere a inspecției fiscale;
- posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a inspecției fiscale.

Avizul de inspecție fiscală se comunică contribuabilului/plătitorului, în scris, înainte de începerea inspecției

fiscale, astfel:
- cu 30 de zile pentru marii contribuabili;

154
OANAF nr. 713/2004 privind aprobarea Cartei drepturilor și obligațiilor contribuabililor pe timpul desfășurării inspecției
fiscal, M.Of. nr. 977/25.10.2004
155
Contribuabilii, persoane juridice înregistrate la Oficiul Național al Registrului Comerțului, autorizate potrivit legii, au
obligația să țină registrul unic de control potrivit Legii nr 252/2003, M. Of. nr. 429/18 iunie 2003. Registrul unic de control se
eliberează de direcțiile generale ale finanțelor publice din raza teritorială unde își are sediul social contribuabilul, pe baza
certificatului de înregistrare, în cazul comercianților, și pe baza certificatului de înregistrare fiscală, în cazul celorlalte categorii
de contribuabili. Contribuabilii nou înființați sunt obligați ca, în termen de 30 de zile de la data înregistrării, să achiziționeze
registrul unic de control.
156
Art. 122 alin (7) Codul de procedură fiscală
66
- cu 15 zile pentru ceilalți contribuabili.

67
 Figura Model de aviz de inspecție fiscală în cazul verificării obligațiilor fiscale aferente bugetelor locale

În situația în care data de începere a inspecției fiscale înscrisă în aviz este ulterioară împlinirii termenelor de
mai sus, inspecția fiscală nu poate începe înainte de data înscrisă în aviz. Atunci când dorește, contribuabilul poate
renunța la beneficiul perioadei de comunicare a avizului de inspecție fiscală.

Totuși, Avizul de inspecție fiscală se poate comunica și la începerea inspecției fiscale în următoarele
situații:
- în cazul efectuării unei inspecții fiscale la un contribuabil aflat în procedura de insolvență;
- în cazul în care, ca urmare a unui control inopinat sau încrucișat, se impune începerea imediată a inspecției
fiscale;
- pentru extinderea inspecției fiscale la perioade, impozite, taxe și contribuții, altele decât cele cuprinse în
avizul de inspecție fiscală.
Există și situații când emiterea Avizului de inspecție fiscală nu este necesară:
- în cazul controlului inopinat și al controlului încrucișat;
- în cazul unor acțiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorități, potrivit legii;
- în cazul refacerii inspecției fiscale ca urmare a unei decizii de soluționare a contestației;
- pentru soluționarea unor cereri ale contribuabilului.

În situația în care se procedează la extinderea inspecției fiscale la perioade sau obligații fiscale, altele decât
cele cuprinse în Avizul inițial de inspecție fiscală inițial, un nou aviz de inspecție fiscală se comunică înainte de
începerea verificării obligațiilor fiscale sau perioadelor pentru care s-a extins inspecția fiscală.
La începerea inspecției fiscale, inspectorul este obligat să prezinte contribuabilului legitimația de inspecție
și ordinul de serviciu semnat de conducătorul organului de control.

68
 2.2 Amânarea datei de începere a inspecției fiscale. După primirea Avizului de inspecție fiscală,
contribuabilul poate solicita, o singură dată, pentru motive justificate, amânarea datei de începere a inspecției
fiscale. Amânarea se aprobă sau se respinge de către organul fiscal numai prin decizie. Dacă organul fiscal admite
cererea de amânare, acest fapt se comunică contribuabilului împreună cu data la care a fost reprogramată inspecția
fiscală. În cazul în care cererea de amânare a fost admisă, în decizie se menționează și data la care a fost
reprogramată inspecția fiscală.
Dacă inspecția fiscală nu începe la 15 zile de la data prevăzută în aviz, contribuabilul/plătitorul va fi
înștiințat, în scris, asupra noii date de începere a inspecției fiscale.

2.3 Stabilirea locului de desfășurare a inspecției fiscale. Inspecția fiscală se desfășoară, de regulă, în
spațiile de lucru ale contribuabilului/ plătitorului, de aceea contribuabilul trebuie să pună la dispoziție un spațiu
adecvat, precum și logistica necesară desfășurării inspecției fiscale. Dacă nu poate fi identificat un astfel de spațiu
de lucru, atunci activitatea de inspecție se va putea desfășura la sediul organului fiscal sau în orice alt loc stabilit de
comun acord cu contribuabilul. Indiferent însă de locul unde se desfășoară inspecția fiscală, organul fiscal are
dreptul să inspecteze locurile în care se desfășoară activitatea, în prezența contribuabilului sau a unei persoane
desemnate de acesta.
De regulă, inspecția fiscală trebuie să se desfășoare în timpul programului normal de lucru al
contribuabilului, dar se poate desfășura și în afara programului de lucru, cu acordul scris al celui verificat și cu
aprobarea conducătorului organului fiscal, în așa fel încât să afecteze cât mai puțin activitatea curentă a
contribuabililor și să utilizeze eficient timpul destinat inspecției fiscale. În cazul persoanelor fizice verificarea
fiscală se face la sediul organului fiscal sau, la cererea persoanei supuse verificării, la domiciliul său sau la
domiciliul/sediul persoanei care îi acordă asistență.

2.4 Obiective în acțiunea de inspecție fiscală. În acțiunea de inspecție fiscală sunt avute în vedere
următoarele obiective principale:
- verificarea legalității și conformității declarațiilor fiscale, a concordanței dintre datele din declarațiile
fiscale cu cele din evidența contabilă și fiscală ale contribuabilului/plătitorului;
- verificarea corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor în legătură cu stabilirea bazei de impozitare
și, respectiv, a obligațiilor fiscale aferente de către contribuabil/plătitor;
- verificarea respectării prevederilor legislației fiscale și contabile;
- analiza și evaluarea informațiilor fiscale, în vederea confruntării declarațiilor fiscale cu informațiile proprii
sau din alte surse și, după caz, a descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legislației fiscale;
- verificarea existenței contractelor și modul lor de derulare, în vederea determinării operațiunilor impozabile
realizate de contribuabil/plătitor care sunt semnificative și relevante pentru stabilirea bazei de impozitare;
- verificarea înregistrării elementelor de natura veniturilor sau asimilate acestora, aferente activității
desfășurate;
- verificarea locurilor unde se realizează activități generatoare de venituri impozabile ori unde se află
bunurile impozabile;
- verificarea modului de înregistrare a elementelor de natura cheltuielilor sau asimilate acestora, efectuate în
scopul desfășurării activității economice, precum și a tratamentului fiscal al operațiunilor/tranzacțiilor care
au generat astfel de cheltuieli;
- verificarea corectitudinii tratamentului fiscal aplicat operațiunilor/tranzacțiilor pentru sumele utilizate cu
drept de deducere din impozitele, taxele sau contribuțiile datorate;
- verificarea respectării normelor specifice de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile, a
regimului intern de numerotare a formularelor financiar-contabile, cu menționarea existenței seriei și plajei
de numere aprobate de conducerea contribuabilului/plătitorului și datei începerii utilizării acestora, precum
și evidența documentelor cu regim special (marcajele cu regim special, respectiv timbre și banderole), dacă
este cazul;
- verificarea altor aspecte relevante pentru impozitare, dacă prezintă interes pentru aplicarea legislației
fiscale și contabile;
- verificarea Dosarului prețuri de transfer, unde este cazul.

2.5 Verificarea stărilor de fapt, precum și a evidențelor fiscale și contabile. La începerea oricărei inspecții
fiscale, contribuabilul trebuie să fie înștiințat că poate numi anumite persoane care să dea informații. Dacă
informațiile contribuabilului sau cele ale persoanei numite de acesta sunt insuficiente, atunci inspectorul fiscal se
poate adresa și altor persoane pentru obținerea de informații relevante.
Odată începută, inspecția fiscală trebuie să aibă în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt și raporturile
juridice care sunt relevante pentru impunere, exercitându-se pe baza principiilor independenței, unicității,
69
autonomiei, ierarhizării, teritorialității și descentralizării. Pentru aceasta contribuabilul are obligația să colaboreze
la constatarea stărilor de fapt fiscale. Acesta este obligat să dea informații, să prezinte la locul de desfășurare a
inspecției fiscale toate documentele, precum și orice alte date necesare clarificării situațiilor de fapt relevante din
punct de vedere fiscal.
Indiferent de locul unde se desfășoară inspecția fiscală, organul de inspecție fiscală are dreptul să
inspecteze locurile în care se desfășoară activitatea, sau unde se află bunurile impozabile, în prezența
contribuabilului/ plătitorului ori a unei persoane desemnate de acesta.
Pe toată durata exercitării inspecției fiscale contribuabilul/plătitorul are dreptul de a beneficia de asistență
de specialitate sau juridică.
Atunci când există unele indicii de neînregistrare integrală sau parțială a veniturilor realizate, desfășurarea
de activități producătoare de venituri fără forme legale, cu consecința diminuării obligațiilor fiscale, organele de
inspecție fiscală vor solicita, sub formă scrisă, prin adrese, date și informații de la terțe persoane (persoane fizice
sau juridice, instituții etc.)
2.5.1 Obligația contribuabilului/plătitorului de a conduce evidențe fiscale. În vederea stabilirii stării de
fapt și a creanțelor fiscale, contribuabilul/plătitorul are obligația să conducă evidențe fiscale, potrivit actelor
normative în vigoare (Codul fiscal și acte conexe).
Sunt considerate evidențe fiscale: registrele, situațiile, precum și orice alte înscrisuri care, potrivit
legislației în domeniu, trebuie întocmite în mod obligatoriu în scopul stabilirii stării de fapt fiscale și a creanțelor
fiscale.
Prin înscris se înțelege orice document, indiferent de mediul în care este stocat (acte, înscrisuri, registre și
documente financiar-contabile în original, inclusiv înregistrări audiovideo), precum și alte mijloace materiale de
probă, care nu sunt interzise de lege, care face dovada stabilirii, înregistrării și achitării obligațiilor fiscale de către
contribuabil/plătitor, ce pot fi relevante în stabilirea stării fiscale a contribuabilului supus controlului.
2.5.2 Reguli pentru conducerea evidențelor contabile și fiscale. Evidențele contabile și fiscale se păstrează,
după caz, la domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului, la sediul social ori la sediile secundare ale acestuia,
inclusiv pe suport electronic, sau pot fi încredințate spre păstrare unei societăți autorizate, potrivit legii, să presteze
servicii de arhivare.
Evidențele contabile și fiscale ale exercițiului financiar în curs se păstrează, după caz, la domiciliul fiscal al
contribuabilului/plătitorului, la sediul social ori la sediile secundare ale acestuia sau, în perioada 1 - 25 a lunii
următoare perioadei fiscale de raportare, la sediul persoanei fizice ori juridice autorizate pentru prelucrarea lor în
vederea întocmirii declarațiilor fiscale.
Dispozițiile legale privind păstrarea, arhivarea și limba folosită pentru evidențele contabile sunt aplicabile
și pentru evidențele fiscale.157

157
Obligativitatea privind arhivarea și păstrarea registrelor de contabilitate și a celorlalte documente financiar-
contabile este inclusă în OMFP nr. 2634/2015 privind documentele financiar-contabile, M. Of. nr. 910/9 decembrie 2015.
Ca regulă generală, registrele de contabilitate și documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitatea
financiară se păstrează în arhiva entităților timp de zece ani, cu începere de la data încheierii exercițiului financiar în cursul
căruia au fost întocmite, excepție de la această regulă făcând statele de salarii, al căror termen de păstrare este de 50 de ani.
Totuși, actul normativ menționat enumeră expres o serie de acte pentru care perioada obligatorie de păstrare este de cinci
ani, cu începere de la data încheierii exercițiului financiar în cursul căruia au fost întocmite. De altfel, lista acestora a fost
actualizată la 1 ianuarie și cuprinde în prezent 24 de astfel de documente, după cum urmează: 1. notă de recepție și constatare
de diferențe; 2. bon de predare, transfer, restituire; 3. bon de consum; 4. bon de consum (colectiv); 5. lista zilnică de alimente;
6. dispoziție de livrare; 7. fișă de magazie; 8. listă de inventariere; 9. listă de inventariere (pentru gestiuni global-valorice); 10.
chitanță; 11. chitanță pentru operațiuni în valută; 12. dispoziție de plată/încasare către casierie; 13. borderou de achiziție; 14.
borderou de achiziție (de la producători individuali); 15. decont pentru operațiuni în participație; 16. ordin de deplasare
(delegație); 17. ordin de deplasare (delegație) în străinătate (transporturi internaționale); 18. decont de cheltuieli (pentru
deplasări externe); 19. decont de cheltuieli valutare (transporturi internaționale); 20. notă de debitare/creditare; 21. fișă de cont
pentru operațiuni diverse; 22. fișă de cont pentru operațiuni diverse (în valută și lei); 23. decizie de imputare; 24. angajament
de plată.
Totodată, este important să precizăm că documentele financiar-contabile care atestă proveniența unor bunuri cu durată de
viață mai mare de cinci ani trebuie să fie păstrate pe perioada corespunzătoare duratei de viață utilă a acestora.
În plus, în caz de încetare a activității unei societăți, actele financiar-contabile se păstrează în conformitate cu prevederile Legii
societăților nr. 31/1990 sau se pot preda la arhivele statului.
Sunt două modalități de păstrare (arhivare) a actelor contabile: atât pe suport hârtie, cât și pe suport electronic.
Prin urmare, în cazul în care o firmă alege să păstreze documentele financiar-contabile în format hârtie, arhivarea lor trebuie să
respecte două reguli esențiale, astfel: documentele să fie grupate în dosare, numerotate și șnuruite; gruparea documentelor în
dosare să fie făcută cronologic și sistematic, în cadrul fiecărui exercițiu financiar la care se referă acestea.
Aceste dosare trebuie păstrate în spații special amenajate, unde pot fi asigurate împotriva degradării, distrugerii sau
sustragerii.
În ceea ce privește evidența documentelor în arhivă, aceasta se ține cu ajutorul unui Registru de evidență, în care sunt
consemnate dosarele și documentele intrate în arhivă, precum și mișcarea lor în decursul timpului.
70
 În cazul în care evidențele contabile și fiscale sunt ținute cu ajutorul sistemelor electronice de gestiune, pe
lângă datele arhivate în format electronic contribuabilul/plătitorul este obligat să păstreze și să prezinte aplicațiile
informatice cu ajutorul cărora le-a generat.
Contribuabilul/plătitorul este obligat să evidențieze veniturile realizate și cheltuielile efectuate din
activitățile desfășurate, prin întocmirea registrelor sau a oricăror altor documente prevăzute de lege. De asemenea,
contribuabilul/plătitorul este obligat să utilizeze pentru activitatea desfășurată documente primare și de evidență
contabilă stabilite prin lege și să completeze integral rubricile formularelor, corespunzător operațiunilor
înregistrate.
Organul fiscal poate lua în considerare orice evidențe relevante pentru impozitare ținute de
contribuabil/plătitor.
2.5.3 Prezentarea de înscrisuri. În vederea stabilirii stării de fapt fiscale, contribuabilul/plătitorul are
obligația să pună la dispoziție organului fiscal registre, evidențe, documente de afaceri și orice alte înscrisuri. În
același scop, organul fiscal are dreptul să solicite înscrisuri și altor persoane cu care contribuabilul/plătitorul are sau
a avut raporturi economice sau juridice.
Organul fiscal poate solicita punerea la dispoziție a înscrisurilor la sediul său ori la domiciliul fiscal al
persoanei obligate să le prezinte.
Organul fiscal are dreptul să rețină, în scopul protejării împotriva înstrăinării sau distrugerii, indiferent de
mediul în care sunt stocate, documente, acte, înscrisuri, registre și documente financiar-contabile în original sau
orice element material care face dovada stabilirii, înregistrării și achitării obligațiilor fiscale de către
contribuabil/plătitor, pe o perioadă de cel mult 30 de zile. În cazuri excepționale, cu aprobarea conducătorului
organului fiscal, perioada de reținere poate fi prelungită cu cel mult 90 de zile. Contribuabilul/plătitorul are dreptul
să solicite copii ale documentelor reținute atât timp cât acestea sunt în posesia organului fiscal.
Dovada reținerii documentelor o constituie actul întocmit de organul fiscal, în care sunt specificate toate
elementele necesare individualizării probei sau dovezii respective, precum și mențiunea că aceasta a fost reținută,
potrivit dispozițiilor legale, de către organul fiscal. Actul se întocmește în două exemplare și se semnează de
organul fiscal și de contribuabil/plătitor, un exemplar comunicându-i-se contribuabilului/ plătitorului.
În cazul în care pentru stabilirea stării de fapt fiscale contribuabilul/plătitorul pune la dispoziția organului
fiscal înscrisuri sau alte documente, în original, acestea se înapoiază contribuabilului/plătitorului, păstrându-se în
copie, conform cu originalul, numai înscrisuri relevante din punct de vedere fiscal. Conformitatea cu originalul a
copiilor se efectuează de către contribuabil/plătitor prin înscrierea mențiunii "conform cu originalul" și prin
semnătura acestuia.
Ori de câte ori contribuabilul/plătitorul depune la organul fiscal un document semnat de către o persoană
fizică sau juridică care exercită activități specifice unor profesii reglementate cum ar fi consultanță fiscală, audit
financiar, expertiză contabilă, evaluare, documentul trebuie să conțină în mod obligatoriu și numele și prenumele
sau denumirea persoanei în cauză, precum și codul de identificare fiscală al acesteia atribuit de organul fiscal
competent.

Un document contabil obligatoriu extrem de important analizat de către inspectorii fiscali, atât în timpul
inspecțiilor fiscale generale, cât și în timpul celor parțiale, în vederea stabilirii stării de fapt, este balanța
contabilă158. Acest document reprezintă imaginea financiară și fiscală a unei societăți la un anumit moment. Pe
baza balanței contabile se întocmește bilanțul contabil semestrial și anual.
În munca de inspecție fiscală, analizând balanța contabilă, inspectorul fiscal urmărește o serie de corelații și
face anumite de verificări, dintre care cele mai reprezentative sunt: 159
1. Verificarea corectitudinii și completitudinii planului de conturi migrat în sistemul informațional și
întreținerea acestuia;
2. Verificarea proceselor implementate în sistemul informațional integrat, asigurarea că toate tranzacțiile se

În schimb, dacă evidența contabilă este ținută cu ajutorul programelor informatice, firmele pot păstra documentele pe
suporturi tehnice, cu o condiție: actele să poată fi listate în orice moment, fie atunci când entitatea are nevoie, fie la cererea
organelor de control competente.
Documentele financiar-contabile pot fi păstrate, în baza unor contracte de prestări servicii, și de către operatori economici
autorizați în prestarea de servicii arhivistice. Într-un asemenea caz, răspunderea în ceea ce privește păstrarea documentelor
revine administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligația gestionării entității beneficiare.
158
De regulă, balanța contabilă are 4 serii de egalități, adică 4 coloane principale, fiecare cu două subcoloane – debit și
respectiv credit. Aceste serii de egalități sunt: 1. Solduri inițiale (soldurile de început de an), 2. Rulajul curent (rulajul luni
respective), 3. Total sume (rulajele lunilor precedente cumulate cu soldul inițial) 4. Sold final (sumele la sfârșitul perioadei la
care se referă balanța respectivă). În unele balanțe se găsește și o a 5-a coloană cu Rulajul cumulat reprezentând rulajul total al
lunilor precedente fără a include soldurile de început.
159
Ce verifică Fiscul la balanța contabilă lunară și cum să preîntâmpini neconcordanțele, articol apărut pe platforma
avocatnet.ro, accesat azi 19.06.2018: https://www.avocatnet.ro/articol_47551/Ce-verific%C4%83-Fiscul-la-balan%C8%9Ba-
contabil%C4%83-lunar%C4%83-%C8%99i-cum-s%C4%83-preintampini-neconcordan%C8%9Bele.html
71
 regăsesc în modulul de contabilitate și asigurarea întreținerii și actualizării acestora;
3. La microîntreprinderi: verificarea sumei veniturilor totale pentru a se vedea depășirea/nedepășirea
plafonului pentru trecerea la impozit pe profit;
4. Software-ul de gestiune să permită automat înscrierea și emiterea documentelor justificative pentru
mișcările de stocuri, prestările de servicii facturate. Monitorizarea documentelor cu regim special
(numerotare automată, anulare, stornare etc.);
5. Soldurile creditelor bancare trebuie să fie aceleași cu cele din scadențarele de la bancă;
6. Înregistrarea veniturilor individualizat (analitice) pentru a permite relaționarea vânzărilor cu facturile de
achiziție (comerț) sau efectuarea unei analize a condițiilor de valorificare sau a unui control al concordanței
rezultatelor declarate (fabricație, prestări de servicii);
7. Stabilirea unui program exact de remitere a vânzărilor prin casele de marcat către modulul contabilitate și
verificarea zilnică a documentelor justificative emise de banca/registrul de casă/raport Z cu veniturile
înregistrate;
8. Verificarea fișelor de cont furnizori în vederea corelării plății cu documentele justificative de achiziție și
eliminării riscului de achiziții fără facturi;
9. Efectuarea unui inventar corespunzător, înregistrarea rezultatelor inventarierii și pregătirea dosarului
conform legislației în vigoare;
10. Rulajele debitoare/creditoare ale contului 121- Rezultatul curent al exercițiului trebuie să coincidă cu
rulajele debitoare ale conturilor de cheltuieli și rulajele creditoare ale veniturilor (la care se adaugă
stornările);
11. Soldul final debitor al clasei 2 – Conturi de imobilizări (exceptând conturile de depreciere și amortizare
sau creanțe pe termen lung) trebuie să fie egal cu valoarea de intrare/reevaluare a imobilizărilor din
Registrul de imobilizări;
12. Soldul final creditor al clasei 28 – Amortizări privind imobilizările trebuie să fie egal cu total amortizare
din Registrul de imobilizări;
13. Soldul debitor al contului 371 - Mărfuri sau soldul debitor al contului 301 – Materii prime trebuie să
corespundă cu soldul de pe raportul de gestiune/soldul din balanța de stocuri/situația stocurilor;
14. Soldul debitor al contului 331/332 – Produse/servicii în curs de execuție egal cu soldul creditor al contului
711/712 – Venituri aferente costurilor produselor/serviciilor în curs de execuție;
15. Soldul debitor al contului 345 – Produse finite egal cu soldul creditor al contului 711 – Venituri aferente
costurilor stocurilor de produse;
16. Soldul TVA din balanță să corespundă cu suma de pe decontul de TVA;
17. Cont 421 – Personal salarii datorate trebuie să corespundă cu salariile ce vor fi plătite luna viitoare. Dacă
salariile se plătesc luna curentă, atunci soldul trebuie să fie zero;
18. Soldurile conturilor de contribuții sociale și impozit pe salarii sunt cele de plată de luna viitoare și trebuie
să corespundă cu sumele din declarația fiscală D112, dacă sunt plătite la timp contribuțiile și impozitul pe
venit, bineînțeles;
19. Soldurile conturilor de clienți și furnizori să corespundă cu sumele de încasat respectiv de plătit la
furnizori;
20. Soldul contului 472 – Venituri înregistrate în avans în conformitate cu facturile în avans emise și
neîncasate. Se vor verifica facturile de avans emise și facturile de storno avans. Avansul emis trebuie să se
închidă cu avansul stornat;
21. Contul 581 – Viramente interne nu trebuie sa aibă sold la sfârșit de lună. Dacă are sold atunci nu s-a
inregistrat corect una sau mai multe operațiuni cu numerar;
22. Soldul contului 5121 – Contul curent la bancă trebuie să fie conform cu soldul de pe extrasul de cont;
23. Soldul contului 5311 – Casa în lei trebuie să fie conform cu soldul de pe registrul de casă;
24. Soldul conturilor în valută trebuie actualizat la sfârșit de lună conform cursului valutar BNR din ultima zi a
lunii;
25. Verificarea avansurilor de trezorerie acordate cu soldul din balanța de verificare pe analitice;
26. Conturile de cheltuieli trebuie să fie soldate – acestea nu trebuie să aibă sold. Se închid cu contul 121 –
Profit și pierdere;
27. Conturile de venituri trebuie să fie soldate – acestea nu trebuie sa aiba sold. Se închid cu contul 121 –
Profit și pierdere;
28. Conturile de rezerve înregistrate în contabilitate trebuie să fie în corelație cu hotărârile AGA și legislația în
vigoare;
29. Contul de capital social se verifică cu extrasul de la Registrul Comerțului;
30. Soldurile de Debitori diverși (cont 461) se verifică cu contractele de cesiune, decizii ale conducerii
companiei, alte documente justificative care îl compun;
31. Soldurile de Creditori diverși (cont 462) se verifică cu contractele de cesiune, decizii ale conducerii
companiei, alte documente justificative care îl compun; se verifică dacă nu există avansuri clienți reflectate
72
 eronat în contabilitate cu impact în TVA colectată;
32. Se verifică închiderea conturilor de TVA deductibilă cu TVA colectată și TVA de plată/de recuperat.

De asemenea, balanța de verificare permite identificarea erorilor de înregistrare contabilă. Acestea, dupa
posibilitățile de identificare, se împart în două categorii:
A. erori de înregistrare contabilă care pot fi identificate prin lipsa unor egalități valorice din cadrul balanței
de verificare tabelare a conturilor sintetice;
B. erori de înregistrare contabilă care pot fi identificate prin lipsa unor corelații valorice din cadrul balanței
de verificare a conturilor sintetice și a balanțelor de verificare ale conturilor analitice.

A. Erorile de înregistrare contabilă care se pot identifica cu ajutorul balanțelor de verificare ale conturilor
sintetice (prin lipsa unor egalități valorice).
Principalele categorii de erori de înregistrare contabilă care pot fi identificate prin lipsa unor egalități
valorice din cadrul balanțelor de verificare tabelare ale conturilor sintetice sunt: erori de întocmire a balanțelor de
verificare, erori de stabilire a elementelor valorice ale conturilor (rulaje, sume, solduri finale), erori de înregistrare
în evidența sistematică și erori de stabilire a sumelor în formulele contabile din evidența cronologică (registrul
jurnal).

B. Erorile de înregistrare contabilă care nu se pot descoperi cu ajutorul balanțelor de verificare a

conturilor.
Cu ajutorul balanțelor de verificare a conturilor sintetice nu pot fi descoperite erorile care modifică
mișcările în conturi, în mod egal, atât în debit, cât și în credit.
În aceste categorii de erori se pot include:
- omisiuni ale înregistrărilor contabile;
- erori de compensație;
- erori de imputație;
- erori de înregistrare în evidența cronologică.

Omisiunile de înregistrare contabilă constau în aceea că anumite operații economice consemnate în

documente au rămas neînregistrate în contabilitatea curentă. Asemenea erori se pot identifica prin punctarea tuturor
documentelor care au stat la baza înregistrărilor în contabilitatea curentă în vederea descoperirii documentelor care,
eventual, nu poartă mențiunea de confirmare a acestor înregistrări, fie ca urmare a reclamațiilor primite de la
partenerii societății în legătură cu operațiile economice respective.
Datorita acestor erori, apar anumite anomalii privind datele informaționale din unele conturi, cum ar fi:
solduri debitoare la conturi de pasiv sau solduri creditoare la conturi de activ; drepturi de creanță neîncasate sau
obligații bănești neplătite în cadrul termenului stabilit. Acestea pot fi descoperite și prin analiza logică a corelațiilor
valorice care trebuie să existe în cadrul balanțelor de verificare analitice.
Erorile de compensație se datorează transcrierii greșite a unor sume din documentele justificative în
registrul jurnal sau din acesta în Registrul cartea - mare, în sensul ca s-a trecut o sumă în plus într-o parte a unui
cont sau a mai multor conturi si o alta suma în minus, egală cu aceea trecuta în plus, în aceeași parte a altui cont sau
a altor conturi astfel încât, per total, cele două categorii de erori se compensează reciproc. Identificarea acestor erori
este posibilă datorită faptului că în balanțele de verificare analitice apar unele solduri nefirești la anumite conturi
analitice (adică sold creditor la un cont de activ sau sold debitor la un cont de pasiv), precum și în urma
reclamațiilor primite de la terți.
Erorile de imputație se datorează transcrierii unor sume, exacte ca mărime, din evidența cronologică în
evidența sistematică, atât în debit cât și în credit, însă nu în conturile la care trebuiau să fie trecute, ci în alte conturi
care nu corespund conținutului economic al operației respective. Aceste erori se identifică la fel ca în cazul
precedent, adică prin intermediul unor solduri nefirești ce apar în cadrul balanțelor de verificare analitice.
Erorile de înregistrare în evidența cronologică se pot datora mai multor cauze, ca de exemplu: stabilirea
greșită a unor conturi corespondente; înregistrarea unei operații economice de două ori, atât în debit, cât și în credit;
inversarea unor formule contabile; întocmirea corectă a formulei contabile, dar cu altă sumă, mai mare sau mai
mică, decât cea reală, atât în debit, cât și în credit. Aceste erori pot fi identificate cu ajutorul balanței de verificare
șah, care, pe lângă unele egalități valorice, redă și corespondența conturilor, oferind astfel posibilitatea identificării
corespondențelor eronate dintre anumite conturi, precum și a erorilor de compensație și a celor de imputație.
2.5.4 Dosarul prețurilor de transfer. Contribuabilii/plătitorii care desfășoară tranzacții cu persoane afiliate
cu o valoare totală anuală, calculată prin însumarea valorii tranzacțiilor efectuate cu toate persoanele afiliate,
exclusiv TVA, mai mare sau egală cu oricare din pragurile de semnificație160 (stabilit prin ordin161 al președintelui

160
(I) Marii contribuabilii mari au obligația întocmirii anuale a dosarului prețurilor de transfer, dacă desfășoară anual tranzacții
cu toate persoanele afiliate în cuantum mai mare sau egal cu oricare din următoarele praguri de semnificație (exclusiv TVA):
73
A.N.A.F.), au obligația întocmirii și prezentării dosarului prețurilor de transfer la solicitarea organului fiscal.

Categoria contribuabil/plătitor Termenul pentru punerea la dispoziție a

Contribuabilii din categoria marilor
contribuabili au obligația întocmirii anuale a
dosarului prețurilor de transfer. Dosarul poate
fi solicitat de organul fiscal și în afara unei
acțiuni de inspecție fiscală și se prezintă la
solicitarea organului de inspecție fiscală, pe
perioada derulării unei inspecții fiscale.
Contribuabilii din categoria marilor
contribuabili, precum și contribuabilii/
plătitorii din categoriile contribuabililor mici
și mijlocii care au obligația întocmirii și
prezentării dosarului prețurilor de transfer
numai la solicitarea organului fiscal, în cadrul
unei acțiuni de inspecție fiscală.
dosarului prețurilor de transfer
Termenul pentru punerea la dispoziție a
dosarului prețurilor de transfer va fi de
maximum 10 zile calendaristice de la data
solicitării, dar nu mai devreme de 10 zile de la
expirarea termenului stabilit pentru întocmire.
Organul de inspecție fiscală va stabili
termenul pentru prezentarea de către
contribuabili/plătitori a acestuia prin
formularul de solicitare. Termenul pentru
prezentarea dosarului prețurilor de transfer, va
fi cuprins între 30 și 60 de zile calendaristice,
cu posibilitatea prelungirii o singură dată, la
solicitarea scrisă a contribuabililor/
plătitorilor, cu o perioadă de cel mult 30 de
zile calendaristice. În aceste condiții, dacă se
impune, inspecția fiscală poate fi suspendată
până la expirarea termenului de punere la
dispoziție a dosarului prețurilor de transfer.

La cererea scrisă a organului de inspecție fiscală, în vederea completării dosarului prețurilor de transfer,
contribuabilul/plătitorul va furniza și alte informații suplimentare, relevante pentru documentarea respectării
principiului valorii de piață.
Dosarul prețurilor de transfer nu va fi solicitat și nu se întocmește, după caz, de către
contribuabilul/plătitorul beneficiar al unui acord de preț în avans, pentru tranzacțiile și perioadele care sunt
acoperite de acordul de preț în avans emis de A.N.A.F. sau pentru tranzacțiile pentru care a fost emisă o decizie de
ajustare/estimare a venitului sau cheltuielii uneia dintre persoanele afiliate.
În cazul efectuării de către contribuabil/plătitor de tranzacții cu persoane afiliate fără respectarea
principiului valorii de piață, organele de inspecție fiscală vor ajusta cuantumul prețurilor de transfer practicate.
Ajustarea se va realiza pentru acele tranzacții derulate cu persoane afiliate pentru care contribuabilul/plătitorul nu a
documentat faptul că prețurile de transfer stabilite au respectat principiul valorii de piață.
Neprezentarea, în timpul inspecției fiscale, a dosarului prețurilor de transfer, în termenele stabilite, confer
organelor de inspecție fiscală dreptul de a considera că tranzacțiile efectuate cu persoane afiliate sunt efectuate fără
documentarea cuantumului prețurilor de transfer practicate.
Prezentarea incompletă a dosarului prețurilor de transfer, reprezintă lipsa datelor necesare organului de
inspecție fiscală, pentru a stabili dacă prețurile de transfer practicate respectă principiul valorii de piață.
În situația neprezentării/prezentării incomplete a dosarului prețurilor de transfer, organele de inspecție
fiscal vor proceda la estimarea cuantumului prețurilor de transfer. Estimarea se va realiza numai pentru tranzacțiile
derulate cu persoane afiliate pentru care contribuabilul/plătitorul nu a prezentat dosarul prețurilor de transfer sau
pentru care dosarul prețurilor de transfer a fost prezentat incomplet, nefiind astfel documentat faptul prin care

200.000 EUR, în cazul dobânzilor încasate/plătite pentru servicii financiare; 250.000 EUR, în cazul prestărilor de servicii
primite/prestate; 350.000 EUR, exclusiv TVA, în cazul tranzacțiilor privind achiziții/vânzări de bunuri corporale sau
necorporale.
Au obligația întocmirii dosarului doar la cererea autorităților fiscale, (II) mari contribuabili care nu se încadrează în
categoria de mai sus, precum și contribuabilii mici și mijlocii care desfășoară anual tranzacții cu toate persoanele afiliate în
cuantum mai mare sau egal cu oricare din următoarele praguri de semnificație (exclusiv TVA): 50.000 EUR, în cazul
dobânzilor încasate/plătite pentru servicii financiare; 50.000 EUR, în cazul prestărilor de servicii primite/prestate; 100.000
EUR, în cazul tranzacțiilor privind achiziții/vânzări de bunuri corporale sau necorporale.
Contribuabilii (III) care nu se încadrează în niciuna din categoriile de mai sus nu au obligația întocmirii dosarului prețurilor de
transfer – ei documentează respectarea principiului valorii de piață, în cadrul unei inspecții fiscale, ”conform regulilor
generale prevăzute de reglementările financiar-contabile și fiscale în vigoare”.
Dosarul prețurilor de transfer nu va fi solicitat și nu se întocmește, după caz, de către contribuabilul/plătitorul beneficiar al unui
acord de preț în avans, pentru tranzacțiile și perioadele care sunt acoperite de acordul de preț în avans emis de Agenția
Națională de Administrare Fiscală sau pentru tranzacțiile pentru care a fost emisă o decizie de ajustare/estimare a venitului
sau cheltuielii uneia dintre persoanele afiliate.
161
OANAF nr. 442/22 ianuarie 2016 privind cuantumul tranzacțiilor, termenele pentru întocmire, conținutul și condițiile de
solicitare a dosarului prețurilor de transfer și procedura de ajustare/estimare a prețurilor de transfer, M. Of. nr. 74/ 2 februarie
2016
74
cuantumul prețurilor de transfer stabilite respectă principiul valorii de piață. Ca urmare a operațiunii de estimare se
ajustează suma venitului sau a cheltuielii, după caz, aferente rezultatului fiscal oricăreia dintre părțile afiliate, pe
baza nivelului tendinței centrale a pieței.
2.6 Constatarea la fața locului. Contribuabilul/plătitorul are obligația să permită persoanelor împuternicite
de organul fiscal pentru a efectua constatări la fața locului, precum și experților folosiți pentru această acțiune,
intrarea acestora pe terenuri, în încăperi și în orice alte incinte, în măsura în care acest lucru este necesar pentru a
face constatări în interes fiscal.
Deținătorii terenurilor ori incintelor respective trebuie înștiințați într-un termen rezonabil despre constatare,
cu excepția controlului inopinat.
Persoanele fizice trebuie informate asupra dreptului de a refuza intrarea în domiciliu sau reședință. În caz
de refuz, intrarea în domiciliul sau în reședința persoanei fizice se face cu autorizarea instanței judecătorești
competente, dispozițiile privind Ordonanța președințială din Codul de procedură civilă, republicat, fiind aplicabile.
La cererea organului fiscal, organele de poliție, jandarmerie ori alți agenți ai forței publice sunt obligați să
îi acorde sprijinul pentru finalizarea constatărilor la fața locului.
Cu ocazia constatării la fața locului, organul fiscal are obligația să întocmească Proces-verbal de constatare.
Procesul-verbal întocmit trebuie să cuprindă cel puțin următoarele elemente:
- data și locul unde este încheiat;
- numele, prenumele și calitatea persoanei împuternicite, precum și denumirea organului fiscal din care face
parte aceasta;
- temeiul legal în baza căruia s-a efectuat constatarea la fața locului;
- constatările efectuate la fața locului;
- susținerile contribuabilului/plătitorului, ale experților sau ale altor persoane care au participat la efectuarea
constatării;
- semnătura contribuabilului/plătitorului sau a persoanei împuternicite, precum și ale experților sau ale altor
- persoane care au participat la efectuarea constatării. În caz de refuz al semnării de către aceste persoane, se
face mențiune despre aceasta în Procesul-verbal;
- alte mențiuni considerate relevante.

2.7 Suspendarea inspecției fiscale. Conducătorul inspecției fiscale competent poate decide suspendarea
unei inspecții fiscale în oricare din următoarele situații și numai dacă apariția acestei situații împiedică finalizarea
inspecției fiscale:
- pentru desfășurarea unuia sau mai multor controale încrucișate în legătură cu actele și operațiunile efectuate
de contribuabilul/plătitorul supus inspecției fiscale;
- pentru ducerea la îndeplinire a măsurilor dispuse de organul de inspecție fiscală, inclusiv în situația în care
acestea privesc elaborarea și prezentarea dosarului prețurilor de transfer;
- pentru emiterea unei decizii a Comisiei fiscale centrale;
- pentru efectuarea unei expertize, conform legislației;
Ori de câte ori consideră necesar, organul fiscal are dreptul să apeleze la serviciile unui expert pentru
întocmirea unei expertize. Organul fiscal este obligat să comunice contribuabilului/plătitorului numele expertului.
Dacă organul fiscal nu este lămurit prin expertiza efectuată, poate dispune întregirea expertizei sau o nouă
expertiză.
- pentru efectuarea de cercetări specifice în vederea identificării unor persoane sau stabilirii realității unor
tranzacții;
- pentru solicitarea de informații sau documente de la autorități, instituții ori terți, inclusiv de la autorități
fiscal din alte state, în legătură cu obiectul inspecției fiscale;
- pentru finalizarea unor acțiuni de control fiscal efectuate în condițiile legii la același contribuabil/plătitor
care pot influența rezultatele inspecției fiscale;
- pentru efectuarea verificărilor la ceilalți membri ai grupului fiscal unic, definit potrivit Codului fiscal;
- atunci când, în scopul valorificării informațiilor rezultate din alte acțiuni de inspecție fiscală sau obținute
de la alte autorități ori de la terți, se impune începerea de îndată a unei inspecții fiscale la un alt
contribuabil/plătitor;
- în alte cazuri temeinic justificate.
În situațiile prezentate, inspecția fiscală este suspendată până la data la care încetează motivul suspendării,
dar nu mai mult de 6 luni de la data suspendării.
De asemenea, conducătorul inspecției fiscale competent poate decide suspendarea unei inspecții fiscale:
- la cererea justificată a contribuabilului/plătitorului. În acest caz, suspendarea nu poate fi mai mare de 3
luni.
- în situația în care soluționarea contestației formulate împotriva unui act administrativ fiscal emis anterior
sau a unei acțiuni în contencios-administrativ, pentru același contribuabil/plătitor, poate influența rezultatele
inspecției fiscale în curs. În acest caz, inspecția fiscală se reia după emiterea deciziei de soluționare a contestației
75
sau după data rămânerii definitive a hotărârii judecătorești.
Ori de câte ori conducătorul inspecției fiscale decide suspendarea inspecției, se emite o decizie de
suspendare care se comunică contribuabilului/plătitorului.
Perioadele în care inspecția fiscală este suspendată nu sunt incluse în calculul duratei acesteia.
2.8 Actele fiscale întocmite ca urmare a inspecției fiscale. Urmare desfășurării inspecției fiscale/controlului
inopinat sunt utilizate următoarele formulare:
Rezultatul inspecției fiscale se consemnează, în scris, într-un Raport de inspecție fiscală, în care se
prezintă constatările organului de inspecție fiscală din punctul de vedere faptic și legal și consecințele lor fiscale.
La Raportul de inspecție fiscală se anexează, ori de câte ori este cazul, acte privind constatări efectuate la
sediul contribuabilului/plătitorului sau la sediile secundare ale acestuia, cum ar fi Procese-verbale încheiate cu
ocazia controalelor inopinate sau de constatare la fața locului și alte asemenea acte.
Raportul de inspecție fiscală stă la baza emiterii:
- Deciziei de impunere, pentru diferențe în plus sau în minus de obligații fiscale principale aferente
diferențelor;
- Deciziei de nemodificare a bazelor de impozitare, dacă nu se constată diferențe ale bazelor de impozitare și
respectiv de obligații fiscale principale;
- Deciziei de modificare a bazelor de impozitare dacă se constată diferențe ale bazelor de impozitare, dar fără
stabilirea de diferențe de obligații fiscale principale.

Decizia privind modificarea bazei de impozitare ca urmare a inspecției fiscale162 reprezintă actul
administrativ fiscal163 emis de organele fiscale în aplicarea prevederilor legale pentru comunicarea rezultatelor
inspecțiilor fiscale atât la persoane juridice, cât și la persoane fizice. Acest formular se completează la finalizarea
unei inspecții fiscale generale sau parțiale pentru obligațiile fiscale pentru care s-a constatat că baza de impozitare
se modifică, dar fără stabilirea de obligații fiscale.
Decizia privind nemodificarea bazei de impozitare ca urmare a inspecției fiscale164 reprezintă actul
administrativ fiscal emis de organele fiscale în aplicarea prevederilor legale pentru comunicarea rezultatelor
inspecțiilor fiscale atât la persoane juridice, cât și la persoane fizice. Formularul se completează la finalizarea unei
inspecții fiscale generale sau parțiale pentru obligațiile fiscale pentru care s-a constatat că baza de impozitare nu se
modifică, iar creanța fiscală principală a fost corect determinată.
Decizia de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare
stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice165 reprezintă actul administrativ fiscal emis de organele
fiscale pentru stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare principale aferente diferențelor de baze de impozitare
constatate, precum și pentru soluționarea cu inspecție fiscală anticipată a decontului de taxă pe valoarea adăugată
cu sume negative cu opțiune de rambursare, în situația în care suma aprobată la rambursare diferă de cea solicitată.
Decizia de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare
stabilite în cadrul inspecției fiscale se completează la încheierea unei inspecții fiscale generale sau parțiale, ca
urmare a stabilirii de obligații fiscale suplimentare principale aferente diferențelor de baze de impozitare constatate
și înscrise în Raportul de inspecție fiscală, întocmit la încheierea acesteia.

162
OANAF nr. 3706/2015 pentru aprobarea modelului și conținutului formularului "Decizie privind modificarea bazei de
impozitare ca urmare a inspecției fiscale", M. Of., nr. 968/28 decembrie 2015
163
Actele emise de organele fiscale competente în aplicarea legislației privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor
și obligațiilor fiscale au fost definite ca fiind acte administrative fiscale. Codul de procedură fiscală definește actul
administrativ fiscal ca fiind actul emis de organul fiscal în exercitarea atribuțiilor de administrare a impozitelor, taxelor și
contribuțiilor sociale, pentru stabilirea unei situații individuale și în scopul de a produce efecte juridice față de cel căruia îi este
adresat.
Chiar dacă aparent cele două definiții sunt diferite, în esență ele surprind aceleași idei fundamentale, și anume faptul că actele
administrative fiscale sunt emise de către organele fiscale ale statului sau ale unităților administrativ-teritoriale în realizarea
atribuțiilor lor specifice, respectiv cu ocazia administrării creanțelor fiscale.
164
OANAF nr. 3707/2015 pentru aprobarea modelului și conținutului formularului “Decizie privind nemodificarea bazei de
impozitare ca urmare a inspecției fiscale“, M. Of., nr. 968/28 decembrie 2015
165
OANAF nr. 3709/2015 pentru aprobarea modelului și conținutului formularului “Decizie de impunere privind obligațiile
fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice”, M. Of.,
nr. 968/28 decembrie 2015
76
 Figura Model de Decizie privind nemodificarea bazei de impozitare ca urmare a inspecției fiscale

Decizia de impunere provizorie privind obligațiile fiscale principale166 reprezintă actul administrativ fiscal
care se emite la cererea contribuabilului/plătitorului verificat, persoană fizică sau juridică, în scopul plății
obligațiilor fiscale principale suplimentare aferente unei perioade, pentru unul sau mai multe tipuri de obligații
fiscal verificate, stabilite de organele de inspecție, anterior întocmirii Raportului de inspecție fiscală și emiterii în
baza constatărilor înscrise în acesta a actului administrativ fiscal.
Decizia de impunere provizorie privind obligațiile fiscale principale se completează la solicitarea scrisă a
contribuabilului/plătitorului, după ce acesta a fost informat cu privire la valoarea obligației fiscale suplimentare
datorate, ca urmare a verificării unui tip de obligație fiscală pe o perioadă fiscală.
2.9 Alte documente întocmite cu ocazia inspecției fiscale/ controlului inopinat. Procesul-verbal reprezintă
actul de control care se întocmește de către organele de inspecție fiscală în cazul efectuării, în condițiile legii, a
unei constatări la fața locului, precum și în cazul controlului inopinat/încrucișat sau pentru consemnarea unor fapte,
în timpul inspecției fiscale, care pot întruni elementele constitutive ale unei infracțiuni.
Nota explicativă reprezintă documentul prin care organele de inspecție fiscală pot solicita explicații scrise
reprezentantului legal sau împuternicitului contribuabilului/plătitorului sau altor persoane, care să contribuie la
clarificarea/stabilirea unor elemente relevante din activitatea contribuabilului, ce pot influența inspecția fiscală.
Solicitarea de explicații scrise se va face în timpul inspecției fiscale/controlului inopinat/încrucișat/constatării la
fața locului, ori de câte ori acestea sunt necesare pentru clarificarea și definitivarea constatărilor privind situația
fiscală a contribuabililor.
În cazul în care persoana în cauză refuză să răspundă la întrebări, organele de inspecție fiscală vor

166
OANAF nr. 3708/2015 pentru aprobarea modelului și conținutului formularului “Decizie de impunere provizorie privind
obligațiile fiscale principale”, M. Of., nr. 968/28 decembrie 2015
77
transmite întrebările printr-o adresă scrisă, înregistrată la registratura contribuabilului, stabilind și termenul pentru
formularea răspunsului.
Invitația reprezintă documentul prin care un contribuabil este solicitat să se prezinte la sediul organului de
inspecție fiscală în vederea efectuării/stabilirii condițiilor de efectuare a unei acțiuni de control. Se întocmește în
cazurile în care acțiunea nu a putut fi efectuată la domiciliul fiscal/sediul secundar al contribuabilului/plătitorului și
nici în alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul/plătitorul.
Procesul-verbal de constatare și sancționare a contravențiilor se va întocmi în situația în care, în timpul
efectuării unei inspecții fiscale sau a unei proceduri de control, organele de inspecție fiscală constată abateri de la
prevederile legale aplicabile de către organele de inspecție fiscală, care sunt considerate contravenție.
Procesul-verbal de ridicare/restituire de înscrisuri se completează de către organele de inspecție fiscală, în
cadrul unei acțiuni de inspecție fiscală/control inopinat/încrucișat/constatare la fața locului cu ocazia
ridicării/restituirii de documente în vederea protejării acestora, când există indicii că s-ar urmări sustragerea sau
distrugerea acestora.
Procesul-verbal de sigilare/desigilare se întocmește de către organele de inspecție fiscală, în cadrul unei
acțiuni de inspecție fiscală/control inopinat/încrucișat/constatare la fața locului, în situația în care există indicii că în
locurile de producție, depozitare, comercializare se găsesc bunuri sau produse a căror proveniență nu este legală sau
a căror fabricație este interzisă de lege sau se produce fără autorizație, iar acțiunea de inspecție fiscală/control nu
poate fi finalizată, urmând a fi continuată în ziua lucrătoare următoare, în vederea conservării probelor constatate.
În situația în care nu este prezent un reprezentant al contribuabilului, sigilarea/desigilarea se efectuează în
prezența unor martori asistenți.
Procesul-verbal de prelevare probe reprezintă documentul prin care organele de inspecție fiscală sunt
împuternicite să preleveze probe de banderole sau timbre și să consemneze toate informațiile legate de acestea.
Somația reprezintă documentul prin care un contribuabil este somat să se prezinte la sediul organului de
inspecție fiscală în vederea efectuării unei acțiuni de inspecție fiscală/control inopinat/încrucișat/constatarea la fața
locului. Aceasta se întocmește în cazurile când contribuabilul/plătitorul nu a dat curs invitației organului de
inspecție fiscală/control pentru efectuarea inspecției fiscale/controlul inopinat/încrucișat/constatarea la fața locului
sau refuză să pună la dispoziția organelor de inspecție fiscală documentele și înscrisurile necesare
efectuării/continuării acțiunii de inspecție fiscală/control inopinat/încrucișat/constatare la fața locului și există
indicii rezonabile conform cărora contribuabilul/plătitorul refuză nejustificat să prezinte documentele legale și
bunurile din patrimoniu necesare pentru stabilirea situației fiscale de fapt, în scopul împiedicării verificărilor
fiscale.

2.10 Măsuri asigurătorii. În cazul în care organele de inspecție fiscală constată că există pericolul ca pe
parcursul desfășurării inspecției fiscale contribuabilul să se sustragă, să-și ascundă ori să-și risipească patrimoniul,
periclitând sau îngreunând în mod deosebit colectarea, se vor dispune măsuri asigurătorii sub forma popririi
asiguratorii și sechestrului asiguratoriu asupra bunurilor mobile și/sau imobile proprietatea debitorului, precum și
asupra veniturilor acestuia.
Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii se emite în timpul desfășurării acțiunii de inspecție fiscală, în
baza unui Proces verbal prin care vor fi estimate sumele ce pot fi stabilite suplimentar la finalul acțiunii de
inspecție fiscală, prin emiterea Deciziei de impunere.
În situația în care măsurile asigurătorii au fost luate înainte de emiterea titlului de creanță acestea încetează
dacă titlul de creanță nu a fost emis și comunicat în termen de cel mult 6 luni167 de la data la care au fost dispuse
măsurile asigurătorii. În cazuri excepționale, acest termen poate fi prelungit până la un an, de organul fiscal
competent, prin decizie. 168 Organul fiscal are obligația să emită Decizia de ridicare a măsurilor asigurătorii în
termen de cel mult două zile de la împlinirea termenului de 6 luni sau un an, după caz, iar în cazul popririi
asigurătorii să elibereze garanția.(A se vedea și Capitolul 5)
2.11 Întocmirea situației privind termenul scadent al creanțelor fiscale principale stabilite suplimentar.
Echipa de inspecție fiscală va întocmi o situație privind termenul scadent al creanțelor fiscale principale stabilite
suplimentar de inspecția fiscală, în care sunt consemnate, pentru fiecare creanță fiscală principală, componența
debitelor suplimentare și termenele scadente aferente acestora, prevăzute de Codul fiscal sau alte legi care le

167
Nu este suficient ca inspecția fiscală să înceapă în decurs de 6 luni de la instituirea măsurilor asigurătorii, ci este necesar ca
înăuntrul acestui termen să fie emis și titlul de creanță, ceea ce presupune o inspecție fiscală finalizată prin emiterea unei
decizii de impunere.
168
O astfel de decizie poate fi emisă doar în situații excepționale, fiind obligatorie din punctul nostru de vedere menționarea, în
cuprinsul său, a temeiurilor care au determinat emiterea sa.
Considerăm că decizia de prelungire a termenului trebuie să fie emisă înainte de expirarea celor șase luni de la instituirea
măsurilor. Totodată, considerăm obligatorie comunicarea acesteia contribuabilului, pentru a i se acorda posibilitatea contestării
acesteia. Împotriva deciziei, care are caracter de act administrativ, poate fi formulată plângere prealabilă la organul emitent, iar
în cazul respingerii plângerii, contribuabilul poate solicita instanței de contencios-administrativ anularea Deciziei de
soluționare și, pe cale de consecință, a deciziei de prelungire a termenului.
78
reglementează, în vederea calculării și comunicării ulterioare a creanțelor fiscale accesorii datorate.
2.12 Stabilirea bazei de impozitare prin estimare. Stabilirea prin estimare a bazei de impozitare se
efectuează în situația în care organul fiscal nu poate determina situația fiscală corectă și constată că evidențele
contabile sau fiscale ori declarațiile fiscale sau documentele și informațiile prezentate în cursul controlului fiscal
sunt incorecte, incomplete, precum și în situația în care acestea nu există ori nu sunt puse la dispoziția organelor
fiscale.
În situațiile în care, potrivit legii, organul fiscal este îndreptățit să stabilească prin estimare bazele de
impozitare, acesta identifică acele elemente care sunt cele mai apropiate situației de fapt fiscale. Organul fiscal are
obligația menționării în actul de impunere a motivelor de fapt și a temeiului de drept care au determinat folosirea
estimării, precum și a criteriilor de estimare.
Stabilirea bazei de impozitare și a creanțelor fiscale aferente se face prin estimarea rezonabilă a bazei de
impozitare, folosind orice probă și mijloc de probă prevăzute de lege.
2.13 Discuția finală. La încheierea inspecției fiscale contribuabilul/plătitorul trebuie informat despre
aspectele constatate în cadrul acțiunii de inspecție fiscală, constatările și consecințele lor fiscale.
Organul de inspecție fiscală comunică contribuabilului/plătitorului Proiectul de Raport de inspecție fiscală,
în format electronic sau pe suport hârtie, acordându-i acestuia posibilitatea de a-și exprima punctul de vedere. În
acest scop, odată cu comunicarea Proiectului de Raport, organul de inspecție fiscală comunică și data, ora și locul
la care va avea loc discuția finală.
Contribuabilul/plătitorul poate renunța la discuția finală, notificând acest fapt organului de inspecție fiscală.
Data încheierii inspecției fiscale este data programată pentru discuția finală cu contribuabilul/ plătitorul sau
data notificării de către contribuabil/plătitor că renunță la acest drept.
Contribuabilul/plătitorul are dreptul să își prezinte, în scris, punctul de vedere cu privire la constatările
organului de inspecție fiscală, în termen de cel mult 5 zile lucrătoare de la data încheierii inspecției fiscale. În cazul
marilor contribuabili termenul de prezentare a punctului de vedere este de cel mult 7 zile lucrătoare.
Termenul poate fi prelungit pentru motive justificate cu acordul conducătorului organului de inspecție
fiscală.
2.14 Refacerea inspecției fiscale. În situația în care, ca urmare a Deciziei de soluționare a contestațiilor se
desființează total sau parțial actul fiscal atacat (Decizia de impunere), emis în procedura de inspecție fiscală,
organul de inspecție fiscală are obligația să refacă inspecția fiscală.
Refacerea inspecției fiscale trebuie să respecte strict perioadele fiscale, precum și considerentele deciziei de
soluționare a contestației care au condus la desființare, astfel cum acestea sunt menționate în decizie.
Refacerea inspecției fiscale se realizează de către o altă echipă de inspecție fiscală decât cea care a încheiat
actul desființat.
2.15 Reverificarea. Conducătorul organului de inspecție fiscală poate decide reverificarea unor tipuri de
obligații fiscale pentru o anumită perioadă impozabilă, ca urmare a apariției unor date suplimentare169 necunoscute
organului de inspecție fiscală la data efectuării inspecției fiscale, care influențează rezultatele acesteia.
La începerea acțiunii de reverificare, organul de inspecție fiscală este obligat să comunice
contribuabilului/plătitorului Decizia de reverificare, care poate fi contestată. Decizia se comunică
contribuabilului/plătitorului, înainte de începerea inspecției fiscale, cu 30 de zile pentru marii contribuabili, cu 15
zile pentru ceilalți
Contribuabilul/plătitorul poate renunța la beneficiul perioadei de comunicare a Deciziei de reverificare.
După primirea Deciziei de reverificare, contribuabilul/plătitorul poate solicita, o singură dată, pentru
motive justificate, amânarea datei de începere a inspecției fiscale. Amânarea se aprobă sau se respinge prin decizie
emisă de conducătorul activității de inspecție fiscală care se comunică contribuabilului. În cazul în care cererea de
amânare a fost admisă, în decizie se menționează și data la care a fost reprogramată inspecția fiscală.

3 VALORIFICAREA INSPECȚIEI FISCALE

3.1 Comunicarea actelor administrative fiscale contribuabilului/ plătitorului. Actul administrativ fiscal
trebuie comunicat contribuabilului/ plătitorului căruia îi este destinat. În situația contribuabilului/plătitorului fără
domiciliu fiscal în România, care și-a desemnat împuternicit, precum și în situația numirii unui curator fiscal, actul
administrativ fiscal se comunică împuternicitului sau curatorului, după caz.
În termen de cel mult 10 zile lucrătoare de la data emiterii actului administrativ fiscal, organul fiscal trebuie
să inițieze acțiunile pentru comunicarea actului.
Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie poate fi comunicat fie prin poștă, cu scrisoare recomandată
cu confirmare de primire, fie prin remitere, sub semnătură, la domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului ori

169
Prin date suplimentare se înțelege informații, documente sau alte înscrisuri obținute ca urmare a unor controale inopinate
desfășurate la alți contribuabili/plătitori ori comunicate organului fiscal de către organele de urmărire penală sau de alte
autorități publice ori obținute în orice mod de organul de inspecție fiscală, de natură să fiscală la data efectuării inspecției
fiscale, care influențează rezultatele acesteia.
79
împuternicitului sau curatorului acestuia, prin angajații proprii ai organului fiscal.
Dacă în procedura comunicării actului administrativ fiscal prin remitere destinatarul refuză primirea actului
sau nu este găsit la domiciliul fiscal, se afișează pe ușa acestuia o înștiințare. Actul se consideră comunicat la data
afișării înștiințării.

În situația în care contribuabilul/plătitorul ori împuternicitul sau curatorul acestuia nu este găsit la
domiciliul fiscal, contribuabilul/plătitorul ori împuternicitul sau curatorul acestuia este în drept să se prezinte, în
termen de maximum 15 zile de la data afișării înștiințării, la sediul organului fiscal emitent pentru a i se comunica
actul administrativ fiscal. În situația în care contribuabilul/plătitorul ori împuternicitul sau curatorul acestuia nu se
prezintă în acest termen, actul se consideră comunicat la împlinirea acestui termen.
Înștiințarea trebuie să cuprindă:
- denumirea organului fiscal emitent;
- numele și prenumele celui care a făcut afișarea și funcția acestuia;
- numele, prenumele și domiciliul fiscal al celui înștiințat;
- denumirea, numărul și data emiterii actului administrativ fiscal în legătură cu care se face înștiințarea;
- anul, luna, ziua și ora când afișarea a fost făcută;
- mențiuni cu privire la data la care se consideră comunicat actul administrativ fiscal;
- semnătura celui care a afișat înștiințarea.
Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie poate fi comunicat și prin remiterea, sub semnătură, la
sediul organului fiscal emitent ori de câte ori contribuabilul/plătitorul sau împuternicitul ori curatorul acestora se
prezintă la sediul organului fiscal și solicită acest lucru.
În cazul în care comunicarea actului administrativ fiscal nu a fost posibilă cu confirmare de primire,
aceasta se realizează prin publicitate.
Comunicarea prin publicitate se efectuează prin afișarea unui anunț în care se menționează că a fost emis
actul administrativ fiscal pe numele contribuabilului/plătitorului, concomitent, la sediul organului fiscal emitent și
pe pagina de internet a A.N.A.F.
Anunțul se menține afișat cel puțin 60 de zile de la data publicării acestuia și conține următoarele elemente:
- numele și prenumele sau denumirea contribuabilului/plătitorului;
- domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului;
- denumirea, numărul și data emiterii actului administrativ fiscal.
În cazul în care actul administrativ fiscal se comunică prin publicitate, acesta se consideră comunicat în
termen de 15 zile de la data afișării anunțului.
Actul administrativ fiscal emis în formă electronică se comunică prin mijloace electronice de transmitere la
distanță ori de câte ori contribuabilul/plătitorul a optat pentru această modalitate de emitere și de comunicare, iar
80
acesta se consideră comunicat în termen de 15 zile de la data transmiterii actului către contribuabil/plătitor ori
împuternicitul sau curatorul acestora.
În cazul societăților aflate în procedura insolvenței sau în dizolvare, potrivit legii, comunicarea actului
administrativ fiscal se face administratorului judiciar/lichidatorului judiciar la locul indicat de acesta ori de câte ori
se solicită, în scris, acest lucru.
3.2 Comunicarea actelor administrative fiscale organului fiscal competent pentru administrare. Actul
administrativ fiscal întocmit de echipa de inspecție fiscală se transmite și organului fiscal în a cărui rază teritorială
se află domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului în vederea arhivării la dosarul fiscal.
3.3 Comunicarea actelor administrative fiscale către alte instituții. Organul de inspecție fiscală are
obligația de a sesiza organele judiciare competente în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecției fiscale
și care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracțiuni, în condițiile prevăzute de legea penală.
În situația sesizării organelor judiciare competente, organul de inspecție fiscală are obligația de a întocmi
Proces-verbal semnat de organul de inspecție fiscală și de către contribuabil/plătitor supus inspecției, cu sau fără
explicații ori obiecțiuni din partea contribuabilului/plătitorului. În cazul în care cel supus inspecției fiscale refuză să
semneze procesul-verbal, organul de inspecție fiscală consemnează despre aceasta în procesul- verbal. În toate
cazurile procesul-verbal trebuie comunicat contribuabilului/plătitorului.
Procesul-verbal întocmit pentru sesizarea organelor judiciare competente reprezintă actul de sesizare și stă
la baza documentației de sesizare a organelor de urmărire penală.
3.4 Contestația formulată împotriva actelor fiscale170. Contestația171 poate fi făcută de contribuabili,
persoane fizice sau juridice, împotriva oricărui act administrativ fiscal ori împotriva refuzului de a se emite actul
administrativ. Numai cel care consideră că a fost lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin
lipsa acestuia 172, este îndreptățit la contestație.
Contestația actelor fiscale este o procedură de reanalizare administrativă prin care se dă posibilitatea
organelor fiscale de a reveni asupra și a reconsidera punctul de vedere deja emis.
Obiectul contestației173 îl constituie numai sumele și măsurile stabilite și înscrise de organul fiscal în titlul
de creanță sau în actul administrativ fiscal atacat, cu excepția contestației împotriva refuzului nejustificat de emitere
a actului administrativ fiscal.
În contestațiile care au ca obiect sume, trebuie să se specifice cuantumul sumei totale contestate,
individualizată pe categorii de creanțe fiscale, precum și accesorii ale acestora. În situația în care se constată
nerespectarea acestei obligații, organul fiscal de soluționare competent trebuie să solicite contestatorului, în scris,
ca acesta să precizeze, în termen de 5 zile de la comunicarea solicitării, cuantumul sumei contestate,
individualizată. În cazul în care contestatorul nu comunică suma, se considera contestat întregul act administrativ-
fiscal atacat.
Locul de depunere a contestației diferă în funcție de calea pe care înțelege să o urmeze petentul. Pentru
acesta există două posibilități alternative174 oferite de prevederile legale:

170
Orice act administrativ-fiscal emis de o autoritate din cadrul A.N.A.F. poate fi contestat. Dreptul la contestație este
reglementat de art. 268 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscal.
171
Contestația este o cale administrativă de atac și nu înlătură dreptul la acțiune al celui care se consideră lezat în drepturile
sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condițiile legii.
172
Prin lipsa actului administrativ fiscal se înțelege nesoluționarea în termenul legal a unei cereri a contribuabilului pentru
emiterea unui act administrativ fiscal.
173
Baza de impozitare și creanța fiscală stabilite prin decizie de impunere se contesta numai împreună. Pot fi contestate si
deciziile de nemodificare a bazei de impozitare prin care nu sunt stabilite creanțe fiscale.
174
Curtea Constituțională, prin Decizia nr 1.224/2011 (referitoare la respingerea excepției de neconstituționalitate a
dispozițiilor art. 205 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală și art. 7 alin. (1) din Legea
contenciosului administrativ nr. 554/2004) a reținut că procedura prealabilă a introducerii contestației pe cale administrativă nu
este de natură să afecteze dreptul de acces liber la justiție ori dreptul la un proces echitabil și că instituirea recursului prealabil
sau grațios reprezintă o modalitate simplă, rapidă și scutită de taxa de timbru, prin care persoana vătămată într-un drept al său
de o autoritate publică are posibilitatea de a obține recunoașterea dreptului pretins sau a interesului său legitim direct de la
organul emitent. De altfel, prin Decizia Plenului Curții Constituționale nr. 1/1994 privind liberul acces la justiție al persoanelor
în apărarea drepturilor, libertăților si intereselor lor legitime, Curtea Constituțională a statuat cu valoare de principiu ca este de
competenta exclusiva a legiuitorului de a institui asemenea proceduri destinate, in general, sa asigure soluționarea mai rapidă a
unor categorii de litigii, descongestionarea instanțelor judecătorești de cauzele ce pot fi rezolvate pe aceasta cale, evitarea
cheltuielilor de judecata, iar legiuitorul poate institui, in considerarea unor situații deosebite, reguli speciale de procedura, ca si
modalitățile de exercitare a drepturilor procedurale, principiul liberului acces la justiție presupunând posibilitatea neîngrădită a
celor interesați de a utiliza aceste proceduri, in formele si in modalitățile instituite de lege.
Recursul administrativ reprezintă cererea adresată unei autorități administrative prin care o persoană solicită luarea unor măsuri
administrative cu privire la actul vătămător: anularea, modificarea sau emiterea unui act atunci când acest lucru a fost refuzat
nejustificat de administrație. Recursul administrativ adresat autorității care a emis actul vătămător se numește recurs grațios, iar
cel adresat autorității ierarhic superioare celei care a emis actul se numește recurs ierarhic. Recursul administrativ nu are efect
suspensiv de executare, actul administrativ contestat producându-și efectele în continuare până la soluționarea litigiului.
81
 - dacă se alege calea administrativ-jurisdicțională de atac, adică procedura prevăzută în Codul de procedură
fiscală: la registratura organului care a emis actul administrativ sau prin poștă;
- dacă se alege calea instanței175, adică se apelează la dispozițiile Legii contenciosului administrativ176: la
registratura instanței de contencios administrativ competentă, fie Tribunalul, fie Curtea de Apel, în funcție
de organul emitent al actului atacat, sau în funcție de valoarea pecuniară contestată.

Contestația împotriva actelor administrative fiscale trebuie să îndeplinească o serie de condiții formale și
procedurale. Astfel, contestația se formulează numai în scris și va cuprinde:
- datele de identificare a contestatorului;
- obiectul contestației;
- motivele de fapt și de drept;
- dovezile pe care se întemeiază;
- semnătura contestatorului sau a împuternicitului acestuia.

În situația în care contestația este formulată printr-un împuternicit al contestatorului, organele de soluționare
competente au obligația verificării acestei împuterniciri. Atunci când contestatorul se află în procedura de insolvență/
reorganizare/faliment/lichidare, contestația trebuie să fie semnată de administratorul special/administratorul judiciar sau de
lichidator, după caz.
În cazul în care contestația nu îndeplinește cerințele care privesc depunerea în original a împuternicirii sau în
copie legalizată, semnătură, precum și stampilarea acesteia, organele de soluționare competente trebuie să solicite
contestatorului, printr-o scrisoare recomandată cu confirmare de primire, ca în termen de 5 zile de la comunicare să
îndeplinească aceste cerințe. În caz contrar, contestația va fi respinsă, fără a se mai antama fondul cauzei.
Dacă se depune pe cale administrativă, la contestație se vor anexa toate actele pe care petentul le consideră
concludente în vederea soluționării contestației în favoarea sa, în schimb în cazul în care se depune direct la
instanța de judecată, contestația trebuie să fie însoțită doar de o copie a actului administrativ atacat.
La primirea contestației, organul emitent al actului administrativ fiscal va întocmi un dosar al contestației,
precum și un Referat cu propuneri de soluționare.
Dosarul contestației cuprinde:
- contestația în original;
- împuternicirea avocațială în original sau în copie legalizată, după caz;
- actul prin care se desemnează administratorul special/administratorul judiciar/lichidatorul;
- actul administrativ fiscal atacat, în copie, precum și anexele acestuia;
- copii ale documentelor care au legătură cu cauza supusă soluționării;
- documentele depuse de contestator;
- sesizarea penală în copie, dacă este cazul.

Referatul cu propuneri de soluționare trebuie să cuprindă precizări referitoare la îndeplinirea condițiilor de

procedură, mențiuni privind sesizarea organelor de urmărire și cercetare penală, după caz, precum și propuneri de
soluționare a contestației, având în vedere toate argumentele contestatorului și documentele în susținere (elementele
noi aduse prin documentația anexată contestației cât și argumentele aduse împotriva motivului de fapt și temeiului
de drept înscrise în actul administrativ fiscal); în caz contrar dosarul se restituie în vederea completării.
Referatul se aprobă de conducătorul organului fiscal emitent al actului administrativ fiscal atacat.
Termenul de depunere a contestației diferă la rândul său, în funcție de calea pe care o alege petentul.
Astfel, dacă se alege calea administrativ-jurisdicțională de atac, contestația se va depune în termen de 45
de zile177 de la data comunicării actului administrativ fiscal, sub sancțiunea decăderii, la organul fiscal emitent al
actului administrativ fiscal contestat.
În cazul în care competența de soluționare nu aparține organului emitent al actului administrativ fiscal
atacat, dosarul contestației precum și Referatul cu propuneri de soluționare vor fi înaintate de către acesta, în

175
Bineînțeles, odată introdusă acțiunea direct în instanță, continuarea soluționării administrative nu mai are sens, astfel încât
art. 281 alin. 6 din Codul de procedură fiscală prevede că procedura de soluționare a contestației încetează la data la care
organul fiscal a luat la cunoștință de acțiunea în contencios administrativ formulată de contribuabil/plătitor.
176
Legea nr. 544/2004 cu modificările și completările ulterioare, M. Of. nr. 1.154/07 decembrie 2004.
177
Termenul de depunere a contestației se calculează pe zile libere, cu excepția cazului în care
prin lege se prevede altfel, neintrând în calcul nici ziua când a început, nici ziua când s-a sfârșit
termenul. De exemplu: Actul administrativ fiscal este comunicat contribuabilului în data de 29 iunie, termenul de 45 de zile
începe să curgă de la data de 30 iunie și se împlinește în data de 13 august, astfel încât ultima zi de depunere a contestației este
14 august.
Termenul care se sfârșește într-o zi de sărbătoare legală sau când serviciul este suspendat (de exemplu, zile de repaus
săptămânal) se va prelungi până la sfârșitul primei zile de lucru următoare. De exemplu: În situația în care data de 30 iulie
prezentată la exemplul anterior este sâmbătă, ultima zi de depunere a contestației este luni, 1 august
82
termen de 5 zile de la înregistrare, organului de soluționare competent.
În situația în care contestația este depusă la un organ fiscal necompetent, aceasta va fi înaintată, în termen
de 5 zile de la data primirii, organului fiscal emitent al actului administrativ atacat.
Contestația depusă direct la organul competent de soluționare va fi transmisă organului emitent al actului
atacat, în vederea constituirii dosarului contestației, a verificării condițiilor procedurale, precum și a întocmirii
Referatului cu propuneri de soluționare.
Dacă în actul administrativ fiscal nu au fost menționate: posibilitatea de a fi contestat, termenul de
depunere a contestației și organul fiscal la care se depune contestația, precum și anumite alte elemente
obligatorii178, contestația poate fi depusă, în termen de 3 luni179 de la data comunicării actului administrativ fiscal,
la organul fiscal emitent al actului administrativ atacat.
Când contestatorul își majorează pretențiile, dispozițiile procedurale privind termenul de depunere a contestației
se aplică corespunzător pentru diferențele contestate suplimentar.
Atunci când se alege calea instanței, contestația se depune în termen de 15 zile de la comunicarea actului
administrativ fiscal dacă partea nu exercită căile administrativ-jurisdicționale de atac. De asemenea, în situația
nesoluționării contestației în termen de 6 luni de la data depunerii la organul fiscal, contestatorul se poate adresa
instanței de contencios administrativ competentă pentru anularea actului 180.
După depunerea unei contestații, orice contribuabil/plătitor are dreptul de a o retrage în orice moment până
la soluționarea ei. Mai mult, prin retragerea contestației nu se pierde dreptul de a se înainta o nouă contestație, atâta
timp cât este respectat termenul general de depunere a acesteia.
În cazul în care contestatorul se află în procedură de insolvență/ reorganizare/faliment/lichidare, cererea de
retragere a contestației va purta semnătura administratorului special/administratorului judiciar sau a lichidatorului,
după caz.
Retragerea contestației se face pe bază de cerere. Cererea de retragere trebuie să fie semnată de contestator
sau de un împuternicit, și trebuie să îndeplinească aceleași condiții de formă prevăzute la formularea și depunerea
contestației. Persoanele fizice vor anexa la cererea de retragere și o copie a actului de identitate. Dacă contestatorul
se află în procedura de insolvență/ reorganizare/ faliment/lichidare, cererea de retragere a contestației va purta semnătura
și stampila administratorului special/administratorului judiciar sau a lichidatorului, după caz.
După primirea cererii de retragere a contestației, organul de soluționare competent trebuie să comunice
contestatorului o decizie prin care ia act de renunțarea la contestație.
Soluții asupra contestației. În cazul depunerii pe cale administrativă, contestația poate fi admisă, în
totalitate sau în parte, ori respinsă.
Contestația poate fi admisă atunci când argumentele de fapt și de drept prezentate în susținere sunt
întemeiate.
Când contestația nu îndeplinește condițiile procedurale, aceasta va fi respinsă ca inadmisibilă fără a se mai
analiza fondul contestației.
Fără ca aceste soluții să fie limitative, o contestație poate fi respinsă ca:
- neîntemeiată, în ipoteza în care argumentele de fapt și de drept prezentate în susținerea contestației nu sunt
de natură sa modifice cele dispuse prin actul administrativ fiscal atacat, ori atunci când petentul nu își poate
întemeia cererea sa pe prevederi legale, sau prevederile legale pe care își întemeiază contestația nu au relevanță în

178
La modul general, pentru a fi considerat act administrativ fiscal este obligatoriu ca acesta să cuprindă următoarele elemente:
- denumirea organului fiscal emitent;
- data la care a fost emis și data de la care își produce efectele;
- datele de identificare a contribuabilului sau a persoanei împuternicite de contribuabil;
- obiectul actului administrativ fiscal;
- motivele de fapt;
- temeiul de drept;
- numele și semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii;
- ștampila organului fiscal emitent;
- posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestației și organul fiscal la care se depune contestația;
- mențiuni privind audierea contribuabilului.
Lipsa unuia dintre elementele actului administrativ fiscal, referitoare la numele, prenumele și calitatea persoanei împuternicite
a organului fiscal, numele și prenumele ori denumirea contribuabilului, a obiectului actului administrativ sau a semnăturii
persoanei împuternicite a organului fiscal atrage după sine nulitatea. Nulitatea se poate constata la cerere sau din oficiu.
179
Termenul de 3 luni prevăzut atunci când actul administrativ fiscal nu conține elementele obligatorii, se sfârșește în ziua lunii
corespunzătoare zilei de plecare. De exemplu: actul administrativ fiscal este comunicat contribuabilului în data de 15 ianuarie,
termenul de 3 luni se sfârșește în data de 15 aprilie, astfel încât ultima zi de depunere a contestației este data de 15 aprilie.
Termenul care, începând la data de 29, 30 sau 31 a lunii, se sfârșește într-o lună care nu are o asemenea zi se va socoti împlinit
în ultima zi a lunii. De exemplu, dacă actul administrativ fiscal este comunicat în data de 30 noiembrie, termenul de 3 luni se
sfârșește în ultima zi a lunii februarie, respectiv 28 sau 29 februarie, reprezentând ultima zi de depunere a contestației.
180
La calculul acestui termen nu sunt incluse perioadele în care procedura de soluționare a contestației este suspendată potrivit
art. 277 (art. 281 alin. 5 CPF).
83
cauză;
- nemotivată, în situația în care contestatorul nu prezintă argumente de fapt și de drept în susținerea
contestației sau argumentele aduse nu sunt incidente cauzei supuse soluționării;
- fiind fără obiect, în cazul în care sumele și măsurile contestate nu au fost stabilite prin actul administrativ
fiscal atacat, dacă prin reluarea procedurii administrative, luându-se act de soluția pronunțată de instanța penală, se
constată că cererea rămâne lipsită de obiect, sau lipsită de interes, atunci când contestatorul nu demonstrează ca a
fost lezat în dreptul sau interesul său legitim;
- inadmisibilă, în situația în care nu au fost emise decizii privind baza de impunere, sau atunci când
contestația a fost depusă cu încălcarea termenului imperativ de depunere a acesteia la organul în drept să o
soluționeze sau a unei alte condiții de formă sau de procedură. De asemenea, contestația poate fi inadmisibilă când
este depusă de o persoană lipsită de calitatea de a contesta; în cazul când este formulată de o persoană fizică sau
juridică lipsită de calitate procesuală181; când este depusă de o persoană lipsită de capacitate de exercițiu, potrivit
legii; atunci când este prematur formulată; în condițiile în care sumele contestate nu sunt individualizate prin titlu
de creanță; etc.
Contestația nu poate fi respinsă dacă poartă o denumire greșită.
În anumite condiții se poate stipula anularea totală sau parțială ori desființarea totală sau parțială a actului
atacat (contestat), situație în care trebuie emisă o decizie.
Anularea parțială/totală se poate dispune în cazuri cum ar fi: în situația în care pentru aceleași obligații
fiscale există două sau mai multe titluri de creanță, dacă organele de inspecție fiscală, ca urmare a desființării, au
depășit limitele investirii, în cazurile prevăzute la art. 49182 din Codul de procedură fiscală, precum și în alte situații
în care se impune acest lucru 183.
Se poate desființa, total sau parțial, actul administrativ atacat în situația în care, din documentele existente
la dosar și în urma demersurilor întreprinse la organul fiscal emitent, nu se poate stabili situația de fapt în cauza
supusă soluționării prin raportare la temeiurile de drept invocate de organul competent și de contestator.
În situația în care se pronunță o soluție de desființare totală sau parțială a actului atacat, în considerentele
deciziei se vor prezenta numai motivele care au condus la desființare. Astfel, înaintea emiterii deciziei cu soluție de
desființare, organul de soluționare competent va întreprinde demersurile necesare, dacă se impune, la organul fiscal
emitent al actului atacat, respectiv: pentru clarificarea unor situații contestate, completarea punctului de vedere cu
privire la documentele depuse de contestatar, dispunerea unei cercetări la fața locului etc.
Pentru un tip de creanță fiscală și pentru o perioadă supusă impozitării, desființarea actului administrativ
fiscal se poate pronunța o singură dată.
Pe baza considerentelor deciziei de soluționare urmează să se încheie un nou act administrativ fiscal.
Decizia de desființare va fi pusă în executare în termen de 60 de zile de la data comunicării deciziei în
cazul contribuabililor mari și mijlocii și în termen de 30 zile în cazul celorlalți contribuabili, iar noul act
administrativ fiscal emis (reverificarea) vizează strict aceeași perioadă și același obiect al contestației pentru care s-
a pronunțat soluția de desființare. Prin noul act administrativ fiscal, întocmit conform considerentelor deciziei de
soluționare, nu se pot stabili în sarcina contestatorului sume mai mari decât cele din actul desființat, acesta putând
fi contestat potrivit legii. În mod corespunzător nu poate fi diminuată pierderea fiscală cu o sumă mai mare decât
cea înscrisă în actul desființat.
De asemenea, tot prin decizie se poate constata autoritatea de lucru judecat184 atunci când există identitate
de obiect (eadem res), părți (eadem conditio personarum) și cauză (eadem causa).
Deciziile emise în soluționarea contestațiilor pot fi atacate la instanța judecătorească de contencios
administrativ competentă.
Contestațiile depuse la instanță pot să anuleze, în tot sau în parte, actul administrativ, să oblige autoritatea
publică să emită un alt act administrativ, sau chiar să acorde despăgubiri petentului, dacă acesta probează că a

181
Calitatea procesuală constă în identitatea între persoana reclamantului și cel care este titular al dreptului, precum și între
persoana pârâtului și cel despre care se pretinde că este obligat în raportul juridic supus judecății; prima poartă denumirea de
calitate procesuala activă, iar cea de-a doua - calitate procesuala pasivă.
182
Actul administrativ fiscal este nul în oricare din următoarele situații:
a) este emis cu încălcarea prevederilor legale privind competența;
b) nu cuprinde unul dintre elementele acestuia referitoare la numele, prenumele și calitatea persoanei împuternicite a organului
fiscal, numele și prenumele ori denumirea contribuabilului/plătitorului, a obiectului actului administrativ sau a semnăturii
persoanei împuternicite a organului fiscal, cu excepția prevăzută la art. 46 alin. (6), precum și organul fiscal emitent;
c) este afectat de o gravă și evidentă eroare. Actul administrativ fiscal este afectat de o gravă și evidentă eroare atunci când
cauzele care au stat la baza emiterii acestuia sunt atât de viciate încât, dacă acestea ar fi fost înlăturate anterior sau concomitent
emiterii actului, ar fi determinat neemiterea sa.
183
Actele administrative fiscale prin care sunt încălcate prevederile sunt anulabile.
184
Este lucru judecat atunci când există a doua contestație care are același obiect, este întemeiată pe aceeași cauza și este între
aceleași părți, făcută de ele și în contra lor în aceeași calitate. Excepția puterii lucrului judecat se poate ridica atât de organul de
soluționare a contestației de părți, cât și de orice persoană direct interesată.
84
suferit un prejudiciu în urma emiterii actului administrativ anulat de instanța de judecată
3.5 Introducere date în aplicațiile informatice ale ANAF. După aprobarea Raportului de inspecție fiscală,
echipa de inspecție fiscală are obligația să introducă rezultatele consemnate ale verificărilor în aplicația
informatică185 în scopul întocmirii actului administrativ fiscal (decizie de impunere, decizie de nemodificare a bazei
de impunere, etc).
3.6 Îndreptarea erorilor materiale din actele administrative fiscale. Organul fiscal poate îndrepta oricând
erorile materiale din cuprinsul actului administrativ fiscal, din oficiu sau la cererea contribuabilului/plătitorului.
Prin erori materiale se înțelege orice greșeli de redactare, omisiuni sau mențiuni greșite din actele
administrative fiscale, cu excepția acelora care atrag nulitatea actului administrativ fiscal, potrivit legii, sau care
privesc fondul actului administrativ fiscal.
În cazul în care, după comunicarea actului administrativ fiscal, organul fiscal constată, din oficiu, că există
erori materiale în cuprinsul său, acesta comunică contribuabilului/plătitorului un act de îndreptare a erorii materiale.
În situația în care îndreptarea erorii materiale este solicitată de contribuabil/plătitor, organul fiscal
procedează astfel:
- dacă cererea de îndreptare a erorii materiale este întemeiată, emite și comunică contribuabilului/plătitorului
actul de îndreptare a erorii materiale;
- dacă cererea de îndreptare a erorii materiale nu este întemeiată, respinge cererea printr-o decizie ce se
comunică contribuabilului/plătitorului.
Actul de îndreptare a erorii materiale și decizia de respingere a cererii de îndreptare a erorii materiale
urmează regimul juridic al actului inițial și pot fi contestate în condițiile legii în care putea fi contestat actul inițial.
3.7 Feedback rezultate analiză de risc. Scopul oricărei administrații fiscale este atingerea unui nivel maxim
al gradului de control asupra veniturilor din impozite și taxe, concomitent cu alocarea unor cheltuieli minime. Din
altă perspectivă, acest scop poate fi definit ca o investire a tuturor eforturilor necesare în maximizarea gradului de
conformare fiscală voluntară a contribuabililor.
Pentru aplicarea tratamentului fiscal corect și unitar care să aibă ca scop creșterea gradului de conformare
voluntară, toate informațiile colectate din activitatea de control derulată trebuie valorificate prin prisma criteriilor
de analiză de risc. Tratarea unitară a contribuabililor nu semnifică o uniformizare, respectiv includerea tuturor
contribuabililor în inspecție fiscală, ci dimpotrivă angajarea resurselor de inspecție fiscală pentru contribuabilii care
nu se conformează voluntar.
Tratarea unitară a contribuabililor conduce și la creșterea conformării voluntare prin prisma acelor
contribuabili care ajung să cunoască faptul că nu vor fi verificați dacă se conformează voluntar obligațiilor fiscale.
Neverificarea contribuabililor înseamnă costuri de administrare scăzute pentru aceștia.

4.2.2 Cadrul general al verificării situației fiscale la persoanele fizice

Legislația în vigoare împuternicește Agenția Națională de Administrare Fiscală să verifice situația fiscală a
persoanelor fizice supuse impozitului pe venit. Inspecția fiscală la cetățeni este prevăzută în Codul de procedură
fiscală 186 și în legislația secundară187 care stabilește cine poate verifica veniturile, cum se stabilesc veniturile
nedeclarate, ce documente trebuie să prezinte inspectorii la verificări și ce drepturi și obligații au persoanele fizice
în timpul controlului.
Verificarea situației fiscale a persoanelor fizice se efectuează cu colaborarea acestora și constă în
examinarea drepturilor și obligațiilor de natură patrimonială, a fluxurilor de trezorerie și a altor elemente de natură
să determine starea de fapt fiscală a persoanei fizice pe perioadă verificării.
Întâi de toate, înaintea desfășurării verificării fiscale, contribuabilul va fi înștiințat despre această acțiune
printr-un aviz de verificare188, care va fi transmis, în scris, de organul fiscal, cu cel puțin 15 zile înainte de data
începerii verificării fiscale.
La data începerii verificării situației fiscale personale sau cu ocazia primei întâlniri, organul fiscal va
prezenta persoanei fizice verificate legitimația și ordinul de serviciu 189 semnat de conducătorul organului fiscal.

185
Aplicația "DECIMP"
186
Conform art. 138 din Codul de procedura fiscala organul fiscal central are dreptul de a efectua o verificare fiscala a
ansamblului situatiei fiscale personale a persoanei fizice cu privire la impozitul pe venit.
187
OMFP nr. 675/2018 privind aprobarea metodelor indirecte de stabilire a veniturilor și a procedurii de aplicare a acestora,
M.Of. nr. 257/23 martie 2018
188
Art. 141 Codul de procedură fiscală
189
Pe lângă legitimație, inspectorii care efectuează verificări fiscale trebuie să dețină si un Ordin de serviciu semnat de
conducătorul structurii cu atribuții de verificare fiscală, fără de care legitimația nu este valabilă. Ordinul de serviciu este
documentul prin care organele fiscale sunt împuternicite sa efectueze verificarea fiscala sau verificarea fiscala prealabila
documentara la o persoana fizica. Documentul se întocmește într-un exemplar pentru echipa care va efectua verificările fiscale
si trebuie sa conțină neapărat: numărul ordinului de serviciu; numele și prenumele persoanei/persoanelor desemnate pentru
efectuarea verificării fiscale pentru care s-a întocmit ordinul de serviciu; funcția persoanei/persoanelor desemnate pentru
efectuarea verificării fiscale; denumirea structurii fiscale din care face/fac parte persoana/persoanele desemnata (e) pentru
85
 Legitimația de verificare fiscală atesta împuternicirea specială a titularului în fața contribuabilului, ce
implică exercițiul autorității de stat.
Documentul este eliberat inspectorilor cu atribuții de verificare fiscală pentru desfășurarea verificării
fiscale și a inspecției fiscale parțiale privind obligația de stabilire, reținere și plată a impozitului pe venit asupra
tuturor persoanelor, indiferent de forma lor de organizare.
Legitimațiile de verificare fiscală au regim special, sunt nominale, netransmisibile și trebuie semnate de
președintele Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

Figura. Model de legitimație de verificare fiscală

De asemenea, orice inspector care vine în verificare/inspecție/control fiscal trebuie să dețină și o insignă, al
cărei model este următorul:

Figura Model de insignă ANAF

Dacă persoana fizică în cauză nu se prezintă la data începerii la locul anunțat de desfășurare a verificării,
organul fiscal consemnează acest fapt într-un Proces-verbal în care constată, de asemenea, și începerea verificării
situației fiscale personale. Procesul-verbal se va comunica persoanei fizice verificate.
În cadrul verificării situației fiscale personale, organul fiscal efectuează următoarele activități:
a) examinarea înscrisurilor sau informațiilor despre activitatea persoanei fizice verificate referitoare la
intrările și ieșirile de fonduri și la creșterea sau descreșterea elementelor patrimoniale pe perioada verificată,
avându-se în vedere operațiunile care au condus la stabilirea riscului de neconformare la declararea veniturilor
impozabile, precum și, după caz, a altor operațiuni care pot influența situația fiscală personală, rezultate din
documentele sau informațiile puse la dispoziție de persoana fizică verificată sau obținute de organul fiscal pe
parcursul efectuării verificării situației fiscale personale;
b) selectarea metodei indirecte de stabilire a veniturilor care va fi utilizată în cadrul verificării;
c) stabilirea bazei impozabile ajustate prin metode indirecte, pentru perioada impozabilă verificată, pe
fiecare categorie de venit supusă impozitării (venituri din surse identificate și/sau din surse neidentificate);
d) stabilirea, după caz, a creanței fiscale principale, precum și a creanțelor fiscale accesorii aferente

efectuarea verificării fiscale; numele si prenumele persoanei verificate; codul numeric personal (CNP) sau numărul de
identificare fiscala (NIF - pentru persoanele care nu dețin CNP) al persoanei verificate; adresa de domiciliu a persoanei
verificate; data începerii verificării fiscale; numărul legitimației persoanei/persoanelor desemnate pentru efectuarea verificării
fiscale; data emiterii ordinului de serviciu.
86
creanței fiscale principale.

Pentru stabilirea bazei impozabile ajustate pentru impozitul pe venit se au în vedere următoarele:
- documentele/informațiile prezentate de persoana fizică verificată;
- documentele/informațiile deținute sau obținute de organul fiscal referitoare la veniturile, cheltuielile,
patrimoniul și fluxurile de trezorerie ale persoanei fizice verificate;
- informații oficiale publicate de autorități sau de instituții publice;
- oricare alte documente sau informații relevante pentru stabilirea bazei impozabile;
- declarațiile fiscale depuse de persoana verificată și/sau de plătitori.
Concret, sunt solicitate informații referitoare la persoanele fizice supuse verificării fiscale de la diverse
instituții, precum băncile, Autoritatea Națională de Cadastru și Publicitate Imobiliară (ANCPI), notarii publici,
direcțiile de impozite și taxe locale, Direcția înmatriculări vehicule din cadrul Ministerului Afacerilor Interne,
Registrul naval, Registrul aeronautic, precum și de la persoanele fizice și juridice ce au avut raporturi economice
sau juridice cu persoana verificată. De exemplu:
- de la instituțiile bancare se vor obține toate extrasele de cont bancar referitoare la perioada verificata;
- de la Autoritatea Națională de Cadastru si Publicitate Imobiliara se vor obține toate proprietățile imobiliare
pe care aceștia le dețin pe întreg teritoriul tarii;
- de la notari publici se vor obține contractele încheiate de persoana verificata si autentificate in perioada
supusa controlului, având drept obiect bunuri, valori sau tranzacții;
- de la direcțiile de impozite si taxe locale se vor obtine informatiile privind bunuri mobile si imobile
detinute, precum si cheltuielile realizate de persoanele verificate cu impozitele locale platite;
- de la Directia inmatriculari vehicule din cadrul Ministerului Afacerilor Interne se vor obtine datele privind
autoturismele inmatriculate de persoanele verificate in perioada supusa controlului;
- de la registrul aeronautic si registrul naval se vor obtine toate inmatricularile de nave si aeronave;
- de la persoanele ce au avut raporturi economice sau juridice cu persoana verificata (in principal, societati
comerciale) se vor obtine informatii privind natura acestor raporturi, contractele incheiate, obiectul
acestora, tranzactiile desfasurate, valorile aferente tranzactiilor etc.

De asemenea, informațiile necesare clarificării diferitelor aspecte fiscale pot să fie solicitate și de la
organisme și instituții internaționale.
Trebuie reținut faptul că verificarea situației fiscale personale se efectuează o singură dată pentru impozitul
pe venit și pentru fiecare perioadă impozabilă.
Însă, prin excepție, conducătorul organului fiscal central competent poate decide reverificarea unei anumite
perioade dacă de la data încheierii verificării fiscale și până la data împlinirii termenului de prescripție apar date
suplimentare necunoscute organului fiscal la data efectuării verificării.
Datele suplimentare, necunoscute organului fiscal la data efectuării verificării situației fiscale personale la
o persoană fizică, pe care se fundamentează decizia de reverificare a unei anumite perioade, pot rezulta din situații
cum sunt:
a) efectuarea unui control fiscal, potrivit Codului de procedură fiscală, la alt contribuabil;
b) informații obținute în orice alt mod, de natură să modifice rezultatele verificării fiscale anterioare.

Organul fiscal este obligat să comunice persoanei fizice Decizia de reverificare cu cel puțin 15 zile înainte
de data începerii verificării situației fiscale personale.
Decizia de reverificare poate fi contestată în condițiile Codului de procedură fiscală.
Inspectorii fiscali utilizează, în cazul inspecției fiscale a persoanelor fizice, următoarele formulare, după
cum urmează:
- Aviz de verificare fiscală;
- Ordin de serviciu (prezentat mai sus);
- Nota explicativă;
- Minuta întâlnirii;
- Decizie de refacere a verificării fiscale;
- Decizie de suspendare a verificării fiscale;
- Decizie de încetare a procedurii de verificare fiscală;
- Decizie de impunere privind impozitul pe venit stabilit suplimentar prin verificarea situației fiscale
personale;
- Raportul de verificare fiscală prealabilă documentară;
- Raportul de verificare fiscală;
- Invitație;
- Proces-verbal;
- Proces-verbal de ridicare/restituire de înscrisuri.
87
 Avizul de verificare fiscală reprezintă documentul prin care persoana fizică este anunțată că urmează a fi
supusă unei verificări fiscale și trebuie să conțină obligatoriu:
- temeiul juridic al verificării;
- data de începere a verificării;
- perioada ce urmează a fi supusă verificării;
- posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a verificării; 190
- locul desfășurării verificării și persoana de contact la care se va prezenta contribuabilul;
- informațiile și înscrisurile relevante pentru verificare;
- solicitarea de depunere a declarației de patrimoniu și de venituri;
- comunicarea dreptului persoanelor verificate de a beneficia de asistență de specialitate sau juridică.

De asemenea, avizul de verificare fiscală conține și o rubrică „persoana de contact”, unde organele fiscale
vor completa numele și prenumele unuia dintre membrii echipei de verificare fiscală și numărul de telefon la care
acesta poate fi contactat.
Nota explicativă este documentul prin care organele fiscale solicită explicații scrise persoanei verificate
și/sau împuternicitului acesteia, care să contribuie la clarificarea unor elemente relevante din activitatea persoanei
fizice verificate și pentru fundamentarea unor constatări.
Nota explicativă se dă (scrie) de persoana care răspunde la întrebări și cuprinde obligatoriu următoarele
informații:
- numele și prenumele persoanei care răspunde la întrebări;
- codul numeric personal al persoanei care răspunde la întrebări;
- adresa de domiciliu a persoanei care răspunde la întrebări;
- datele din documentul cu care se legitimează;
- numele, prenumele și funcția persoanelor care au formulat întrebările;
- data completării și semnătura persoanei care răspunde la întrebări.
Minuta întâlnirii este documentul în care organele fiscale competente consemnează concluziile uneia sau
mai multor întâlniri cu persoana verificată sau reprezentantul legal al acesteia, în urma prezentării de către persoana
supusă verificării de documente justificative, clarificări sau note explicative pentru stabilirea situației fiscale reale.
De asemenea, Minuta întâlnirii se completează și în situația în care persoanei fizice i-a fost înmanat un
formular de nota explicativa, fara ca raspunsurile la aceasta sa fie formulate pe loc.
Decizia de reverificare fiscală este asemănătoare avizului de inspectie fiscala, documentul instiintand
persoana verificata in legatura cu refacerea verificarii care urmeaza sa se efectueze la aceasta.
Decizia de suspendare a verificării fiscale este documentul care va fi intocmit de organele fiscale in cazul
in care echipa care efectueaza verificarea identifica vreun motiv pentru suspendarea acestora. Decizia de
suspendare a verificarii va contine datele de identificare a persoanei fizice verificate, precum si data de la care se
suspenda verificarea fiscala si motivul suspendarii.
Decizia de încetare a procedurii de verificare fiscală este documentul prin care organele fiscale comunică
rezultatele verificarilor fiscale și va fi completata numai in cazul in care s-a stabilit ca baza impozabila nu se
modifica, iar creanta fiscala a fost corect determinata.
In schimb, când contribuabilul va avea de achitat sume de bani suplimentare fata de ce a platit deja,
organele fiscale vor emite, in locul unei decizii de incetare a procedurii de verificare fiscala, o Decizie de impunere
privind impozitul.
Toate informațiile referitoare la o verificare fiscala, precum si toate documentele care au fost emise in
timpul acesteia vor fi consemnate in Raportul de verificare fiscală, iar la raport vor fi anexate toate situatiile,
tabelele, copiile după documente, notele explicative si minutele întocmite cu persoana verificata.
Un alt act de control care poate fi întocmit este Procesul-verbal, documentul fiind completat insa numai in
cazuri clar stabilite de normele legale, si anume:
 controlul inopinat;
 cercetarea la fata locului;
 pentru consemnarea unor fapte, in timpul verificării fiscale, care pot întruni elementele constitutive ale unei
infracțiuni.
Un alt tip de proces-verbal care mai poate fi folosit in activitatea de verificare fiscala este cel completat cu
ocazia ridicării sau restituirii de documente: Procesul-verbal de ridicare/restituire de inscrisuri.
Acest document va cuprinde numele si prenumele organelor fiscale, funcția si numarul legitimatiei, precum
si date pentru identificarea înscrisurilor (tipul, seria, număr, conținut, număr de file, registre, carnete, bucati etc).

190
Cererea de amânare trebuie să se soluționeze în termen de cel mult 5 zile de la data înregistrării acesteia. În situația în care
organul fiscal central a aprobat amânarea datei de începere a verificării fiscale, acesta are obligația de a comunica persoanei
fizice data la care a fost reprogramată acțiunea de verificare fiscală.
88
 4.3. Cadrul general al controlului antifraudă
Controlul antifraudă este efectuat de inspectorii special selecționați în acest sens (inspectorii antifraudă din
cadrul Direcției Generale Antifraudă Fiscală, structură aflată în cadrul ANAF) și poate fi de două tipuri (curent și
tematic, descrise în subcapitolul 3.1), în funcție de operațiunile de verificare. Față de inspecția fiscală, controlul
antifraudă se desfășoară după reguli diferite. Totuși, anumite drepturi și obligații, pe care contribuabilii le au atunci
când sunt supuși inspecției, se pot aplica și în cazul controlului.
Pe lângă operațiunile de control, inspectorii antifraudă fiscală, în îndeplinirea atribuțiilor, au dreptul să
desfășoare o serie de activități specifice, astfel:
- să verifice respectarea reglementarilor legale privind circulația mărfurilor pe drumurile publice, pe căi
ferate și fluviale, în porturi, gări, autogări, aeroporturi, interiorul zonelor libere, în vecinătatea unităților
vamale, antrepozite, precum și în alte locuri în care se desfășoară activități economice;
- să verifice legalitatea activităților desfășurate, existența și autenticitatea documentelor justificative în
activitățile de producție și prestări de servicii ori pe timpul transportului, depozitării și comercializării
bunurilor și să aplice sigilii pentru asigurarea integrității bunurilor;
- să confiste bunurile a căror fabricație, depozitare, transport sau desfacere este ilicită, precum și veniturile
realizate din activități comerciale ori prestări de servicii nelegale și să ridice documentele financiar-
contabile și de altă natură care pot servi la dovedirea contravențiilor sau a infracțiunilor;
- să dispună luarea măsurilor asiguratorii ori de cate ori există pericolul ca debitorul să se sustragă de la
urmărire sau să își ascundă, să își instrăineze ori să își risipească patrimoniul, iar dacă în desfășurarea
activității specifice constată împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în
domeniul evaziunii fiscale, să sesizeze organele de urmărire penală;
- să legitimeze și să stabilească identitatea administratorilor entităților controlate, precum și a oricăror
persoane implicate în săvârșirea faptelor de fraudă și evaziune fiscală și vamală constatate și să solicite
acestora explicații scrise;
- să rețină documente, să solicite copii certificate de pe documentele originale, să preleveze probe,
eșantioane, mostre și alte asemenea specimene și să solicite efectuarea expertizelor tehnice necesare
finalizării actului de control;
- să constate contravențiile și să aplice sancțiunile corespunzătoare;
- să aplice măsurile prevăzute de normele legale, să verifice din punct de vedere fiscal, să documenteze, să
întocmească acte de control operativ planificat sau inopinat privind rezultatele verificărilor, să aplice
măsurile prevăzute de normele legale și să sesizeze organele competente în vederea valorificării
constatărilor;
- să oprească mijloacele de transport pentru verificarea documentelor de însoțire a bunurilor și persoanelor
transportate;
- să solicite date sau documente, de la orice entitate privată și/sau publică, în scopul instrumentării și
fundamentării constatărilor cu privire la săvârșirea unor fapte care contravin legislației în vigoare în
domeniul financiar fiscal și vamal;
- în timpul exercitării atribuțiilor de serviciu să poarte uniforma, să păstreze, să folosească și să facă uz de
armamentul și mijloacele de apărare din dotare, în conditiile legii;
- să utilizeze mijloacele auto purtând însemne și dispozitive de avertizare sonore și luminoase specifice, în
conditiile legii;
- să constituie și să utilizeze baze de date, inclusiv ale altor instituții publice, necesare pentru prevenirea
evaziunii fiscale, infracțiunilor economico-financiare și a altor fapte ilicite în domeniul fiscal și vamal;
- să efectueze verificări necesare prevenirii și descoperirii faptelor de fraudă și evaziune fiscală și vamală;

Controlul antifraudă se efectuează fără aviz prealabil. Prin urmare, inspectorii antifraudă nu trebuie să
avizeze firmele supuse controlului, așa cum se întamplă în cazul inspecției fiscale. La orice acțiune de control
participă minimum doi inspectori antifraudă.
Deși controlul antifraudă nu presupune avizarea prealabilă a contribuabilului, totuși inspectorii antifraudă
au obligația de a se legitima și de a prezenta ordinul de serviciu – ordin de serviciu permanent sau ordin de control
tematic, după cum este cazul.
Ordinul de control tematic trebuie să cuprindă următoarele informații:
- obiectivele de verificat;
- entitatea vizată;

89
 - perioada verificată, respectiv durata și momentul declanșării controlului.

Atunci când inspectorii antifraudă fiscală efectuează controale curente și tematice la sediul firmelor, aceștia
trebuie să se legitimeze cu anumite documente, acestea fiind:

Legitimatie de control:

Ordin de serviciu permanent:

În plus, pe lângă aceste documente, inspectorii antifraudă trebuie să poarte asupra lor și o legitimație de
serviciu:

Ori de câte ori controlul operativ și inopinat se efectuează la sediul social sau la sediile secundare ale
contribuabilului, acesta se consemnează în Registrul unic de control.
90
 Drepturile și obligațiile fundamentale aplicabile în situația inspecției fiscale sunt valabile, în egală măsură,
și în cazul controlului antifraudă, astfel, contribuabilii au dreptul:
- de a fi ascultați;
- de a fi informați cu privire la constatările inspectorilor;
- de a beneficia de asistentă de specialitate, etc.

La capitolul obligații ale contribuabililor, pe lângă cele deja descrise anterior, obligația de a colabora cu
organele de inspecție și de a furniza informațiile solicitate, este una extrem de importantă.
În ceea ce privește atribuțiile inspectorilor antifraudă, este bine de retinut ca aceștia au dreptul, printre
altele, să rețină documente, să confiște bunurile a căror fabricație, depozitare, transport sau desfacere este ilicită și
să confiște veniturile realizate din activități comerciale considerate nelegale, etc.
O societate (persoană juridică), în cursul unui control antifraudă, va fi reprezentată, de regulă, de
administratorul acesteia sau de un împuternicit. De asemenea, societatea are dreptul de a beneficia de asistență de
specialitate pe parcursul controlului, astfel că poate fi reprezentată și de către un specialist.
Ca și inspectorii de inspecție fiscală, în urma efectuării controlului antifraudă inspectorii trebuie să încheie
procese-verbale de control/acte de control pentru stabilirea stării de fapt fiscale, pentru constatarea și sancționarea
contravențiilor, precum și pentru constatarea împrejurărilor privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală.
Conform cadrului legal existent, în activitatea de control, inspectorii antifraudă utilizează următoarele tipuri
de documente:
- procesul verbal - se întocmește cu ocazia controlului curent, operativ si inopinat sau a controlului tematic,
pentru constatarea unor situații faptice și documentare existente la un moment dat, pentru stabilirea starii de
fapt fiscale, precum si pentru constatarea unor împrejurări privind săvârșirea unor fapte penale.
- procesul verbal de ridicare/restituire de înscrisuri - se completează de către inspectorii antifraudă cu
ocazia ridicării/restituirii de documente si/sau înscrisuri, în condițiile legii.
- procesul verbal de sigilare/desigilare - se întocmește de inspectorii antifraudă când există indicii că în
locurile de producție, depozitare, comercializare sau pe timpul transportului se gasesc bunuri sau produse a
căror proveniența nu este legală sau a căror fabricație este interzisa de lege sau se produce fara autorizatie,
iar actiunea de control nu poate fi finalizata, urmand a fi continuata ulterior; exista posibilitatea ca
documentele, inscrisurile, bunurile necesare efectuarii controlului sa fie sustrase, distruse ori nu se poate
face un inventar al acestora in vederea ridicării/retinerii acestora; in activitatile de monitorizare a
transporturilor de bunuri; in alte cazuri in care se impune sigilarea, in conditiile legii.
- invitatia - prin acest act contribuabilul este invitat si ii sunt solicitate lamuriri/inscrisuri de catre inspectorii
antifrauda, la sediul acestora, in situatiile in care se impune efectuarea/continuarea controlului ori controlul
nu a putut fi efectuat la sediul social, domiciliul fiscal sau un sediu secundar al contribuabilului si nici intr-
un loc stabilit de comun acord cu contribuabilul. Odata cu solicitarea prezentei contribuabilului la sediul
Directiei Generale/Regionale Antifrauda Fiscala, prin formularul "Invitatie" sunt solicitate registre,
documente de afaceri si orice alte inscrisuri.
- nota explicativa - prin acest document se solicita explicatii scrise reprezentantului contribuabilului, oricarui
angajat al acestuia sau oricarei persoane implicate in savarsirea faptelor constatate, care sa contribuie la
stabilirea unor elemente relevante din activitatea contribuabilului, ce pot influenta constatarile sau pentru
clarificarea unor cauze si/sau imprejurari.
Pe langa aceste documente, inspectorii antifrauda mai pot intocmi și Procesul-verbal de constatare si
sanctionare a contraventiilor191
La finalizarea controlului, contribuabilii pot contesta doar un un singur tip de proces-verbal. Astfel, in
cazul proceselor-verbale de sanctionare a contraventiilor se poate formula plangere contraventionala, pe calea
instantei.
In cazul in care procesul-verbal este doar unul de constatare, acesta nu poate fi contestat, intrucat nu
reprezinta un titlu de creanta, respectiv o decizie de impunere sau un alt act administrativ fiscal. Daca respectivul
proces-verbal va fi urmat de o inspectie fiscala si de o decizie de impunere, atunci se va putea contesta decizia de
impunere.

Tema referat: Competenta de solutionare a contestațiilor. Decizia de soluționare. Suspendarea procedurii de

soluționare a contestației pe cale administrativă. Respingerea contestației pentru neîndeplinirea condiților
procedurale. Comunicarea deciziei și calea de atac.
https://www.fiscalitatea.ro/dreptul-de-a-contesta-un-act-administrativ-fiscal-termenul-continutul-

191
O.A.N.A.F. nr. 1094/2016 privind aprobarea formularului tipizat „Proces-verbal de constatare și sancționare a
contravențiilor” utilizat de personalul cu atribuții de inspecție fiscală, împuternicit de către ANAF, M. Of. nr. 239/ 31 martie
2016, cod: Cod: 14.13.22.99
91
contestatiei-si-procedura-17059/

BIBLIOGRAFIE

1. Bălan E. Drept financiar, Editura All Beck, București, 1999

2. Bostan I. Drept financiar public, Editura Dacia, Cluj-Napoca,

2006

3. Bufan R., Tratat de drept fiscal, Partea generală, vol.I, Editura

Castagnède B., Lumina Lex, București, 2005
Safta A.,
Mutașcu M.

4. Cristea S., Raportul juridic fiscal. Plătitorul de impozit, Revista

Română de Fiscalitate, Editura Rentrop & Straton, nr.
11 (21) /noiembrie 2008

5. Dascălu D., Explicații teoretice și practice ale Codului de procedură

Alexandru C. fiscală, Editura Rosetti, București, 2005

6. Drăcea M., Fiscalitate comparată, Editura Universitaria, Craiova,

Mitu N.E., 2009
Drăcea R.

7. Drăcea M., Sisteme fiscale comparate, Editura Universitaria,

Mitu N.E., Craiova, 2011
Drăcea R.

8. Drosu-Șaguna D. Drept financiar și fiscal, Editura Oscar Print, București,

1994

9. Drosu-Șaguna D. Tratat de drept financiar și fiscal, Editura All Beck,

București, 2001

10. Filip G. Finanțe publice – suport de curs, specializarea Finanțe-

Bănci, cursuri de zi, 2006-2007, FEAA, Iași

11. Gliga I. Dreptul finanțelor publice, Editura Didactică și Pe-

dagogică, București, 1992

12. Hîncu R. și colectiv Metode și tehnici fiscale – curs universitar, Editura

ASEM, Chișinău, 2005

13. Ionescu R. Drept administrativ, Editura Didactică și pedagogică,

București, 1970

14. Matei Ghe., Drăcea Finanțe publice – teorie, grile, aplicații, Editura Sitech,
M., Drăcea R., Craiova, 2007
Mitu N.E.

15. Minea, M.Ș., Chi- Dreptul finanțelor publice, Editura Accent, 2005
riac L.T., Costaș
C.F.

16. Mitu N.E. Repercusiunea impozitelor, Revista Română de

Fiscalitate, Editura Rentrop & Straton, nr. 4 (14) /aprilie
2008
92
17. Mitu N.E. Finanțe publice, Editura Universitaria, Craiova, 2008

18. Prisăcaru V. Drept administrativ, Editura Lumina Lex, București,

2002

19. Șova D. Drept fiscal, Editura C.H. Beck, București, 2011

20. Stoica N.V. Drept economic – Note de curs, Universitatea ”Petre

Andrei”, Facultatea de economie, Iași

21. Trăilescu A. Drept administrativ - Tratat elementar, Editura All

Beck, București, 2002

22. Văcărel I. coor- Finanțe publice, Ediția IV, Editura Didactică și Pe-
donator dagogică, București, 2003

23. Vîlcu V. Considerații privind actele emise de către organele

abilitate ale Ministerului Finanțelor Publice, Revista de
Finanțe Publice și Contabilitate, nr. 4/2011, București,
2011

93