 Aplicaţie privind metoda pe comenzi

O firmă fabrică două produse, simbolizate în postcalcul astfel:

 Comanda 2001 - pentru produsul A;
 Comanda 2002 - pentru produsul B.
Pentru fabricarea celor două produse sunt necesare piese şi repere: patru piese pe bucată şi trei
repere pe bucată pentru comanda 2001 și trei piese pe bucată şi două repere pe
bucată pentru comanda 2002:
Piesele se execută în secţia prelucrări mecanice (SPM) a firmei pentru care se deschide
Comanda 1001, ce reprezintă setul total de piese necesar comenzilor de bază,
adică 5.000 bucăţi.
Reperele sunt achiziţionate cu 12 lei/buc şi sunt înregistrate la articolul de calculaţie „Materii
prime şi materiale directe”. Piesele şi reperele sunt asamblate pentru cele două
comenzi de bază în secţia montaj (SM) a firmei, iar producţia realizată este: QA =
500 buc, QB = 1.000 buc.
În urma retratării cheltuielilor de exploatare:
- cheltuieli cu materiile prime 50.000 lei pentru piese
- cheltuieli cu materialele consumabile pentru SPM 1.000 lei, 800 pentru SM, pentru
administrație 500 lei
- cheltuieli cu energia electrică 1.800 lei: 55% pentru SPM, 30% pentru SM, 15%
administrație
- cheltuielile cu apa 2.300 lei: 40% pentru SPM, 50% SM și 10% administrație
- reparațiile utilaje SPM 2.840 lei și a halei din SM 4.200 lei
- serviciile de telefon și internet 540 lei
- cheltuieli cu salariile din SPM 85.000lei, salariile directe pentru A 50.000 lei și
30.000 lei pentru B, salariile pentru maiştri, ingineri, tehnicieni din SPM 30.000 lei și
55.000 lei în SM, salariile pentru administrație 6.000 lei
- CAM 2,25%
- amortizarea utilajelor din SPM 2.000 lei, a utilajelor din SM 3.422,5 lei, amortizarea
halei din SPM 1.250 lei, și 850 din SM, amortizarea pavilionului administrativ 1.500
lei
Să se determine costul comenzilor și cel unitar al produselor și să se realizeze reflectarea în
contabilitatea de gestiune. Pentru repartizarea cheltuielilor indirecte de producție
se folosește procedeul suplimentării, iar ca bază de repartizare salariile directe.
Costul standard pentru A este de 385 lei/buc și 205 lei/buc pentru B.
În urma repartizării primare se obțin datele din tabelul nr. 1
Tabel nr. 1 Colectarea cheltuielilor directe și indirecte de producție
Cheltuieli indirecte de
Cheltuieli directe
Elemente de calcul producție CGA Total
CD 1001 CD2001 CD 2002 SPM SM
Materii prime 50000 50000
Materiale
consumabile 1000 800 500 2300
Energie electrică 990 540 270 1800
Apă 920 1150 230 2300
Reparații utilaje 2840 4200 7040
Telefon+internet 540 540
Salarii 85000 50000 30000 30000 55000 6000 281000
CAM 1912,5 1125 675 675 1237,5 135 6322,5
Amortizare 3250 4272,5 1500 9022,5
Total 136912,5 51125 30675 39675 67200 9175 360325

Determinarea costului de producţie pentru lotul de piese obţinut în secţia prelucrări mecanice
a firmei(tabelul nr. 2).
Tabelul nr. 2 Fişa de calcul pentru comanda 1001 QP = 5.000 buc.
Elemente de calcul costuri
totale unitare
Materii prime şi materiale directe 50.000 10
Salarii directe 85.000 17
CAM 1.912,5 0,3825
Total cheltuieli directe 136.912,5 27,3825
Cheltuieli indirecte de producție
SPM 39.675 7,935
Cost de producţie 176.587,5 35,3175

Repartizarea cheltuielilor indirecte de producție aferente secţiei montaj asupra comenzilor de

bază 2001 şi 2002, redată în tabelul nr. 3
Tabelul nr. 3 Repartizarea cheltuielilor indirecte de producție
cheltuieli indirecte de producție
Purtători de costuri
Br Ks Ch
Comanda 2001 50000 0,84 42000
Comanda 2002 30000 0,84 25200
TOTAL 80000 x 67200

Determinarea costului de producţie pentru comenzile 2001 și 2002 obţinute în secţia montaj a
firmei(tabelul nr. 4).
Tabelul nr. 4 Fişa de calcul pentru comenzile 2001 și 2002
Comanda 2001 Comanda 2001
Elemente de calcul
Costuri totale Costuri unitare Costuri totale Costuri unitare
Consum de piese 70635 141,27 105952,5 105,9525
Consum de repere 18000 36 24000 24
Manoperă directă 51125 102,25 30675 30,675
Total cheltuieli directe 139760 279,52 160627,5 160,6275
Cheltuieli indirecte de producție 42000 84 25200 25,2
Cost de producție 181760 363,52 185827,5 185,8275

Înregistrarea cheltuielilor încorporabile şi a producţiei obţinute în contabilitatea de gestiune:

1. Înregistrarea cheltuielilor directe ale activităţii de bază, aferente celor trei comenzi:
1
% = 901 „Decontări interne privind - 218.712,5
921/cd. 1001 „Cheltuielile activităţii de bază“ cheltuielile“ 136.912,5
921/cd. 2001 „Cheltuielile activităţii de bază“ 51.125,0
921/cd. 2002 „Cheltuielile activităţii de bază“ 30.675,0

2. Înregistrarea consumului de repere:

2
% = 901 „Decontări interne privind - 42.000
cheltuielile“
921/cd. 2001 „Cheltuielile activităţii de bază“ 18.000
921/cd. 2002 „Cheltuielile activităţii de bază“ 24.000

3. Înregistrarea cheltuielilor indirecte:

3
% = 901 „Decontări interne privind - 116.050
cheltuielile“
923/SPM „Cheltuieli indirecte de producţie“ 39.675
923/SM „Cheltuieli indirecte de producţie“ 67.200
924/CGA „Cheltuieli generale de 9.175
administraţie“

4. Repartizarea şi decontarea cheltuielilor indirecte:

 pentru comanda 1001:
4a
921/cd. 1001 „Cheltuielile activităţii de bază“ = 923/SPM „Cheltuieli indirecte de 39.675 39.675
producţie”
 pentru comenzile 2001 și 2002:
4b
% = 923/SM „Cheltuieli indirecte de 67.200
producţie“
921/cd. 2001 „Cheltuielile activităţii de bază“ 42.000
921/cd. 2001 „Cheltuielile activităţii de bază“ 25.200
5. Înregistrat decontarea consumurilor interne de piese utilizate pentru comenzile de bază
2001 şi 2002:
5
% = 921/cd. 1001 „Cheltuielile activităţii - 176.587,5
de bază“
921/cd. 2001 „Cheltuielile activităţii de bază“ 70.635,0
921/cd. 2002 „Cheltuielile activităţii de bază“ 105.952,5

6. Înregistrat producţia obţinută în cursul perioadei de gestiune la cost standard:

6
 931/cd. 2001 „Costul producţiei obţinute“ = 902 „Decontări interne privind 192.500 192.5000
(500 buc x 385 lei/buc) producţia obţinută“/ cd.2001
931/cd. 2002 „Costul producţiei obţinute“ = 902 „Decontări interne privind 205.000 205.000
(1000 buc x 205 lei/buc) producţia obţinută“/ cd.2002

7. Calculul şi decontarea costurilor efective ale producţiei de bază (cd. 2001 şi cd. 2002):
D 921/cd. 2001 C D 921/cd. 2002 C
51.125 30.675
18.000 24.000
42.000 25.200
70.635 105.952,5
181.760 185.827,5
181.760 = Sfd 185.827,5 = Sfd
7
902 „Decontări interne privind producţia = 921/cd. 2001 „Cheltuielile activităţii 181.760 181.760
obţinută“/ cd.2001 de bază“
902 „Decontări interne privind producţia = 921/cd. 2002 „Cheltuielile activităţii 185.827,5 185.827,5
obţinută“/ cd.2002 de bază“
8. Stabilirea şi înregistrarea diferenţei dintre costul efectiv şi costul standard pentru
producţia de bază:
D 902/cd. 2001 C D 902/cd. 2002 C
181.760 192.500 185.827,5 205.000
181.760 192.500 185.827,5 205.000
Sfc=10.740 Sfc=19.172,5
8
903 „Decontări interne privind diferenţele de = 902 „Decontări interne privind 10.740 10.740
preţ“/cd2001 producţia obţinută“/ cd.2001

903 „Decontări interne privind diferenţele de = 902 „Decontări interne privind 19.172,5 19.172,5
preţ“/cd2002 producţia obţinută“/ cd.2002

9. Închiderea conturilor la sfârşitul perioadei de gestiune:

 pentru contul 924 „Cheltuieli generale de administrație“:
9a
902 „Decontări interne privind producţia = 924/CGA „Cheltuieli generale de 9.175 9.175
obţinută“/ administraţie“

901 „Decontări interne privind cheltuielile“ 902 „Decontări interne privind 9.175 9.175
producţia obţinută“/
 pentru contul 931 „Costul producţiei obţinute“:
9b
901 „Decontări interne privind cheltuielile“ = % 397.500 -
931/cd. 2001 „Costul producţiei 192.500
obţinute“
931/cd. 2002 „Costul producţiei 205.000
obţinute“
 pentru contul 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ“:
9c
901 „Decontări interne privind cheltuielile“ = % 29.912,5
903 „Decontări interne privind 10.740,0
diferenţele de preţ“/cd2001

903 „Decontări interne privind 19.172,5

diferenţele de preţ“/cd2002
  Aplicaţie privind metoda standard-cost

Un atelier realizează în cursul perioadei curente un singur produs. Se cunosc:

Date previzionale:
-materii prime: 0,2 kg x 8 lei/kg pe bucată
-manoperă directă: 15 minute x 50lei/h tarif orar
-cheltuieli indirecte:
- costuri fixe 8.500 lei
- costuri variabile: 1,7 lei/1 h manoperă directă
Capacitatea atelierului pentru activitatea normală (normată) este de 1.000 ore manoperă
directă pe lună.

Pentru activitatea normată de 1000 ore sunt previzionate următoarele costuri indirecte
Buget cheltuieli indirecte
Costuri indirecte total din care variabile fixe
manoperă indirectă 4000 4000
energie electrică 1200 1200
amortizare 4500 4500
întreținere curentă 500 500
total 10200 1700 8500
volum activitate(ore) 1000
Cost indirecte unitare 10,2 1,7 8,5

Date efective:
Producția: 3.600 buc
Consum de materii prime: 370 kg x 5,8 lei/kg
Manoperă directă: 850h x 52 lei/h
Cheltuieli indirecte efective: 9720 lei

Rezolvare:
Pe baza normelor de consum și a cheltuielilor indirecte din bugetul cheltuielilor indirecte se
întocmește:

Fișa costului standard

pret
Elemente cost standard cantitate valoare
unitar
I Materii prime și materiale (kg) 0,1 6 0,6
II manopera directă (ore) 15 50 12,5
III Costuri indirecte (ore)
Variabile (ore) 15 1 0,25
Fixe (ore) 15 4,2 1,05
cost unitar standard 14,4

Costurile indirecte au fost previzionate pentru o producție standard de 1000 ore, dar în cursul
perioadei s-a înregistrat o producție efectivă de 850h. În aceste condiții cheltuielile indirecte
fixe sunt încorporabile în proporție de 85%
Fișa costului efectiv
pret
Elemente cost cantitate valoare
unitar
I Materii prime și materiale (kg) 720 7,7 5544
II manopera directă (ore) 850 52 44200
III Costuri indirecte
Variabile (9720-8500) 1220
Fixe (8500*85%) 7225
Total 58189
cost unitar efectiv 16,16361

De asemenea, având în vedere consumurile efective se vor determina abaterile înregistrate

pentru consumul de materii prime, manopera directă și cheltuielile indirecte.

I Materii prime
Abatere de cantitate:

Q = Q(e) – Q(s)  pu(s)

Q=(800-720)*8=-640
Abatere de preț:

 P = Q(e)  ( pu(e) – pu(s) )

 P=720 *(7,7-8)=-216
Abaterile totale de consum și prețuri (T):

T = (Q(e)  pu(e)) – (Q(s)  pu(s))

T=720*7,7-800*8=856
II Manoperă

Abateri din folosirea orelor productive (H):

H = (H(e) – H(s))  tu(s)

H=(0,229-0,25)*50=-1,05
Abaterile din variația tarifelor de salarizare (S):

S = H(e)  (tu(e) – tu(s))

S=0,229*(52-50)=0,458
Abaterile totale de folosire a orelor și din tariful de salarizare (T):

T = (H(e)  tu(e)) – (H(s)  tu(s))=0,229*52-0,25*50=11,908-12,5=-0,592

III. Abaterile privind costurile indirecte:
abateri din schimbarea volumului costurilor indirecte (G(r)):

G(r) = G(e) – G(r)=10200-8425=1775

  Aplicaţie privind metoda direct-costing

Să presupunem că o societate comercială fabrică patru sortimente de produse: A, B, C şi D. Din

informaţiile iniţiale rezultă situaţia prezentată în tabelul nr. 1.

Tabelul nr. 1 Elemente de calcul

Produse fabricate:
Explicaţii
A B C D
Cantitate fizică (Q) 15.000 30.000 32.000 24.000
Preţ de vânzare unitar (pvu) 5,60 1,26 1,52 1,80
Cost complet aferent cantităţii fizice 63.000 40.800 36.480 46.080
Cheltuieli variabile unitare (chv) 2,80 1,20 0,98 1,22

O primă analiză efectuată, prin compararea cifrei de afaceri pentru fiecare produs cu costul complet,
conduce la ideea că produsele finite B şi D sunt deficitare aşa cum se observă din tabelul nr. 2.

Tabelul nr. 2 Stabilirea rezultatului analitic

Total din care:
Explicaţii societate
comercială A B C D

Cifra de afaceri (CA) 213.640 84.000 37.800 48.640 43.200

Cost complet (Cc) 186.360 63.000 40.800 36.480 46.080

Rezultat analitic (R) 27.280 21.000 -3.000 12.160 -2.880

Notă:  CAi = pvui Qi ;

 Ri = CAi – Cci.
Înainte de a lua o decizie cu privire la eventuala suprimare a produselor deficitare, a modificării
preţurilor sau a nomenclatorului de fabricaţie (sau orice altă decizie), este necesar un studiu prealabil
al cheltuielilor variabile. Acesta poate fi efectuat ca în tabelul nr. 3.

Tabelul nr. 3 Rezultatul în concepţia metodei costurilor variabile

Total din care:
Explicaţii societate A B C D
comercială
Cifra de afaceri (CA) 213.640 84.000 37.800 48.640 43.200
Cheltuieli variabile (ChV) 138.640 42.000 36.000 31.360 29.280
Marja pe cost variabil 75.000 42.000 1.800 17.280 13.920
(M/CV)
Cheltuieli fixe (ChF) 47.720 - - - -
Rezultat (R) 27.280 - - - -
Notă: Relaţiile de calcul utilizate sunt următoarele:
 ChVi = chviQi
 M/CVi = CAi -ChVi
n
 R=  M/CV - ChF
i=1
i

După cum se observă din tabelul nr3, toate marjele pe costurile variabile sunt pozitive şi în
consecinţă, dacă cheltuielile fixe sunt legate de structura societăţii comerciale şi independente de
nomenclatorul de fabricaţie, se poate concluziona că toate cele patru produse contribuie la
acoperirea cheltuielilor fixe. Dacă se abandonează sortimentele cu marjele cele mai scăzute, de
exemplu B şi D, atunci rezultatul final se va diminua astfel:

R = (42.000 + 17.280) – 47.720 = 11.560 lei

  Aplicaţie privind metoda costurilor directe
Pentru a ilustra modul de calcul al marjelor şi rezultatului în concepţia metodei costurilor directe se
au în vedere datele din tabelul nr. 1.

Tabelul nr. 1 Elemente de calcul

Cantitatea Cheltuieli directe (Chd)
Aferente Aferente Preţ de vânzare
Explicaţii Chind
Fabricată Vândută producţiei producţiei TOTALE unitar
finite nefinite
Produsul A 1.000 800 4.500 500 5.000 - 5,00
Produsul B 1.500 1.200 5.400 900 6.300 - 4,50
Produsul C 1.250 1.250 4.000 - 4.000 - 4,00
Produsul D 2.000 1.750 11.000 1.000 12.000 - 7,00
TOTAL x x 24.900 2.400 27.300 3.500 x

Costurile directe sunt determinate în tabelul 2

Tabelul nr. 2 Succesiunea principalelor etape de lucru în cadrul metodei costurilor directe
Cantitatea Cheltuieli directe (Chd) Preţ de vânzare Cost Marja pe cost direct

Explicaţii Aferente Aferente Chind Valoarea direct pe Pentru Rezultat

Preţ Pe unitatea de
Fabricată Vândută producţiei producţiei TOTALE producţiei unitatea producţia
unitar produs
finite nefinite vândute de produs vândută
Produsul A 1.000 800 4.500 500 5.000 - 5,00 4.000 4,50 0,50 400 -
Produsul B 1.500 1.200 5.400 900 6.300 - 4,50 5.400 3,60 0,90 1.080 -
Produsul C 1.250 1.250 4.000 - 4.000 - 4,00 5.000 3,20 0,80 1.000 -
Produsul D 2.000 1.750 11.000 1.000 12.000 - 7,00 12.250 5,50 1,50 2.625 -
TOTAL x x 24.900 2.400 27.300 3.500 x 26.650 x x 5.105 1.605
  Aplicaţie privind metoda costurilor specifice
Pentru a ilustra modul de calcul al marjelor şi rezultatului în concepţia metodei costurilor specific se
au în vedere datele din tabelul nr. 1.

Tabelul nr. 1 Elemente de calcul

din care:
Explicaţii Total
Produsul A Produsul B Produsul C Produsul D
Cifra de afaceri 10.682 4.200 1.890 2.432 2.160
Cheltuieli variabile 6.932 2.100 1.800 1.568 1.464
Cheltuieli fixe 11pecific (directe) 1.540 750 150 160 480
Chltuieli fixe comune 846

Costurile specifice sunt determinate în tabelul 2

Tabelul nr. 2 Succesiunea principalelor etape de lucru în cadrul metodei costurilor specifice
din care:
Explicaţii Total
Produsul A Produsul B Produsul C Produsul D
Cifra de afaceri 10.682 4.200 1.890 2.432 2.160
Cheltuieli variabile 6.932 2.100 1.800 1.568 1.464
Marja pe cost variabil 3.750 2.100 90 864 696
Cheltuieli fixe specifice (directe) 1.540 750 150 160 480
Marja pe cost specific 2.210 1.350 -60 704 216
Cheltuieli fixe comune 846 - - - -
Rezultat 1.364 - - - -

Analizând datele din tabelul nr.2 se observă că produsul B are o marjă pe costurile variabile ce nu
permite acoperirea cheltuielilor fixe specifice (directe) şi, deci, nu poate contribui nici la acoperirea
cheltuielilor fixe comune. În consecinţă, suprimarea produsului B ar antrena:

 dispariţia marjei pe costul variabil de 90 lei pe care o generează;

 o economie la cheltuielile fixe care-i sunt specifice de 150 lei.
Astfel, rezultatul global va creşte cu 60 lei (150 lei - 90 lei). În acest caz, se impune luarea unei decizii:
 fie abandonarea acestui produs (adică se elimină cheltuielile fixe directe pentru
produsul B);
 fie majorarea volumului vânzărilor încât să poată fi acoperite cheltuielile fixe
specifice produsului B.
  Aplicaţie privind contul de rezultat diferențial
Se cunosc următoarele informații pentru o societate comercială:

Să se elaboreze contul de profit și pierdere diferențial, cu prezentarea marjelor atât în

valori absolute, cât și în valori relative (ca pondere a marjelor în cifra de afaceri).
Contul de profit și pierdere diferențial poate fi prezentat astfel:

Analizând informațiile în valori relative se poate remarca faptul că rata marjei asupra costurilor
variabile este egală cu 29,51%. Din punctul de vedere al analizei rentabilității, obiectivul este acela de
a maximiza marja asupra costurilor variabile asupra căreia se vor imputa cheltuielile fixe. În această
optică devine interesant de cunoscut punctul de unde marja asupra costurilor variabile va acoperi
cheltuielile fixe
  Aplicaţie privind indicatorii determinați pe baza contului de rezultat diferențial

Pentru întreprinderea Sara SA se cunosc următoarele informații:

 cantitate vândută – 1.850 buc.;
 preț de vânzare unitar – 1.000 u.m.;
 cheltuieli variabile – 1.480.000 u.m.;
 cheltuieli fixe – 100.000 u.m.;
 profit planificat – 700.000 u.m.
Să se determine costul unitar. Contribuția de acoperire la nivel de produs (Ca) și la
nivel global (Cagl), Cifra de afaceri, Rezultatul, Pragul de rentabilitate, Cantitatea
care trebuie vândută pentru a obține un profit planificat (țintă) (Qpl, Cifra de
afaceri critică (CAcr), Data atingerii pragului de rentabilitate, Factorul de
acoperire (Fa), Indicele de prelevare (Ip), Marja de securitate (MS), Rata marjei de
siguranță (RMS), Coeficientul de volatilitate sau levierul operațional.

Determinarea indicatorilor:
a) Costul unitar (c):
c = 1.480.000 u.m./1.850 buc. = 800 u.m./buc.
b) Contribuția de acoperire la nivel de produs (Ca) și la nivel global (Cagl):
Ca = 1.000 u.m./buc. – 800 u.m./buc. = 200 u.m./buc.
Cagl = 1.850 buc. x 200 u.m./buc. = 370.000 u.m.
c) Cifra de afaceri (CA):
CA = 1.850 buc. x 1.000 u.m./buc. = 1.850.000 u.m.
d) Rezultatul (R):
R = 370.000 u.m. – 100.000 u.m. = 270.000 u.m.
e) Pragul de rentabilitate (Pr):
Pr = 100.000 u.m./200 u.m./buc. = 500 buc.
f) Cantitatea care trebuie vândută pentru a obține un profit planificat (țintă) (Qpl):
Qpl = (100.000 u.m. + 700.000 u.m.)/200 u.m./buc. = 4.000 buc.
g) Cifra de afaceri critică (CAcr):
CAcr = 500 buc. x 1.000 u.m./buc. = 500.000 u.m.
h) Data atingerii pragului de rentabilitate:
În ipoteza în care cifra de afaceri este obținută în mod regulat, pe baza proporționalității se
poate determina data la care a fost atins sau va fi atins pragul de rentabilitate, astfel:
Cifra de afaceri – 1.850.000 u.m. ................. 12 luni
Cifra de afaceri critică – 500.000 u.m. ............ x luni
x = (500.000 u.m. x 12 luni)/1.850.000 u.m. = 3,24 luni
Prin urmare, data atingerii pragului de rentabilitate va fi stabilită după cum urmează: 3 luni
(martie) + 0,24 luni cu o medie de 30 de zile. Peste cele 3 luni vom avea în plus un număr de
zile determinat astfel: 0,24 luni x 30 zile/lună = 7,2 zile. Cu aproximație, pragul de
rentabilitate se atinge pe 7 aprilie.
i) Factorul de acoperire (Fa):
Fa = (370.000 u.m./1.850.000 u.m.) x 100 = 20%
sau:
Fa = (100.000 u.m./500.000 u.m.) x 100 = 20%
j) Indicele de prelevare (Ip):
Ip = (100.000 u.m./1.850.000 u.m.) x 100 = 5,4%
k) Marja de securitate (MS):
MS = 1.850.000 u.m. – 500.000 u.m. = 1.350.000 u.m.
l) Rata marjei de siguranță (RMS):
RMS = [(1.850.000 u.m. – 500.000 u.m.)/1.850.000 u.m.] x 100 = 73%
m) Coeficientul de volatilitate sau levierul operațional (Lo):
Lo = 370.000 u.m./270.000 u.m. = 1,37