TEMA 1.

ASPECTE GENERALE ALE CONTABILITĂŢII LA

ÎNTREPRINDERILE DE COMERŢ
1.1. Noţiunea şi importanţa comerţului
1.2.Particularităţile contabilităţii la întreprinderile de comerţ
1.3. Principiile contabilității în comerț
1.4. Evaluarea şi formarea preţurilor la mărfuri
1.5. Noţiunea de adaos comercial şi evidenţa lui

1.1. Noţiunea şi importanţa comerţului

Comerţul reprezintă o ramură principală a economiei naţionale, care asigură
schimbul de mărfuri şi servicii atât pe piaţa internă, cât şi externă. Potrivit strategiei de
dezvoltare a comerţului interior pentru anii 2013-2020, comerţul are o importanţă
strategică pentru dezvoltarea echilibrată şi viabilă a sistemelor economic şi social din
republică. Orice ţară, indiferent de nivelul de dezvoltare economică este cointeresată în
extinderea comerţului. Această sferă stimulează creşterea economică, oferă
posibilitatea utilizării noilor realizări tehnologice, contribuie la obţinerea mărfurilor
care nu se produc în ţară, sporeşte cerinţele consumatorilor şi contribuie la ridicarea
nivelului de viaţă a populaţiei autohtone. Într-o asemenea accepţiune, comerţul este una
dintre cele mai importante laturi ale economiei moderne, devenind elementul principal
al economiei de piaţă.
Activitate de comerţ – activitate de întreprinzător în domeniul comercializării
mărfurilor produse, prelucrate sau procurate, precum şi în domeniul executării
diverselor lucrări şi prestării serviciilor aferente vânzării mărfurilor, având ca scop
satisfacerea intereselor economice private şi asigurarea unei surse de venit.
Formele principale ale comerţului sînt:
 comerţ cu ridicata;
 comerţ cu amănuntul;
 comerţ combinat;
  servicii comerciale, inclusiv alimentaţia publică.
Comerţ cu ridicata - activitate desfăşurată de comercianţii care cumpără
produse în scopul revânzării acestora către alţi comercianţi sau utilizatori.
Comerţ cu amănuntul - activitate desfăşurată de comercianţii care vând produse
direct consumatorilor pentru uzul personal al acestora (consumul final).
Comerţ combinat – activitate desfăşurată de comercianţii care vând, prin
sistemul de autoservire, mărfuri persoanelor juridice şi persoane fizice, înregistrate în
baza de date a comerciantului şi care dețin legitimaţii de acces, în scopul
revânzării/prelucrării sau consumului final al acestora.
Servicii comerciale – activitate oferită cu prilejul operațiunilor de vânzare, care
asigură avantaje consumatorului, fără a antrena un schimb fizic sub formă de bunuri.
Serviciu de alimentaţie publică – activitate de pregătire, preparare, prezentare
şi servire a produselor culinare, a celor de cofetărie-patiserie, a băuturilor şi altor
produse pentru consumul acestora în unităţi specializate sau în afara lor, precum şi
activitatea de agrement aferentă acestui proces.
Strâns legată de alimentaţia publică este activitatea de cazare hotelieră care se
desfăşoară prin intermediul unor unităţi operative specifice. După importanţa lor,
acestea pot fi:
 unităţi principale: hoteluri, moteluri, hanuri turistice, cabane turistice etc.;
 unităţi complementare: popasuri turistice, sate de vacanţă etc.
În unităţile de cazare hotelieră se mai pot presta şi alte servicii ca: frizerie,
coafură, cosmetică, telefon, fax, schimb valutar, curăţătorie chimică, etc.
Principiile generale de desfăşurare a activităţilor de comerţ:
a) respectarea normelor igienico-sanitare la comercializarea produselor şi
serviciilor;
b) respectarea cerinţelor prevăzute de reglementările tehnice în vigoare şi a
cerinţelor de comercializare a produselor şi serviciilor, aprobate de Guvern;
d)protecţia drepturilor şi a intereselor consumatorilor;
 e) respectarea eticii profesionale.

1.2.Particularităţile contabilităţii la întreprinderile de comerţ

Particularităţile ținerii contabilităţii la întreprinderile de comerţ sun determinate
de următorii factori:
1. Proprietatea asupra mărfurilor intrate. Mărfurile procurate pentru vânzare
reprezintă proprietatea întreprinderii şi costul lor se înregistrează în contul 217
”Mărfuri”. Mărfurile aflate pentru păstrare temporară la întreprindere, dar care nu
aparţin acesteia, se înregistrează în funcţie de condiţiile de recepţie - în contul 914
”Bunuri primite în custodie” sau în contul 916 ”Bunuri primite în baza
contractelor de comision”.
2. Formele de vânzare a mărfurilor. Întreprinderile de comerţ pot practica
vânzarea mărfurilor cu ridicata, vânzarea mărfurilor cu amănuntul, comerțul combinat,
precum şi servicii comerciale, inclusiv alimentaţia publică.
3. Modelul de formare a preţurilor de vânzare a mărfurilor (vezi întrebarea
4).
4. Locul de păstrare a mărfurilor. Mărfurile destinate vânzării pot fi păstrate
în depozit, în sala de vânzare sau în magazin.
5. Existenţa şi destinaţia ambalajului. Majoritatea mărfurilor necesită
ambalare. În calitate de ambalaj pot fi: lăzi, cutii, containere etc. Ambalajul poate fi
procurat atât împreună cu mărfurile, cât şi separat. De asemenea poate fi ambalaj de
unică folosinţă și multicirculant.
6. Tipul afacerii comerciale desfăşurată de întreprinderile de comerţ. Există
tranzacţii comerciale efectuate pe piața internă şi activităţi comerciale realizate în
străinătate. Prin urmare, există import şi export de mărfuri. Importul reprezintă
introducerea mărfurilor pe teritoriul Republicii Moldova, iar exportul – scoaterea
mărfurilor de pe teritoriul Republicii Moldova în corespundere cu legislaţia vamală.
 Aceşti factori influenţează asupra organizării contabilităţii. În fond, evidenţa la
întreprinderile de comerţ se ţine similar ca şi la entităţile din alte ramuri ale economiei
naţionale. Totodată specificul contabilităţii în comerţ este determinat de componenţa
stocurilor, modul de evaluare a mărfurilor, modelul de formare a preţurilor, formele de
vânzare a mărfurilor etc. Astfel, mărfurile urmează a fi evaluate atât la recunoaşterea
iniţială, cât şi la vânzare. Dacă mărfurile s-au trecut la intrări la preţ de vânzare, atunci
la momentul vânzării lor se anulează această valoare, chiar dacă este necesar de a
efectua mai multe operaţiuni contabile.
Aceste întreprinderi, în fond, n-au activitate de producţie. Prin urmare, de regulă,
nu folosesc contul 811 ”Activități de bază”. În schimb implică:
 contul 831 „Adaos comercial” - pentru evidenţa adaosului comercial inclus
în preţul de vânzare a mărfurilor;
 contul 832 „Încasări din vânzarea bunurilor în numerar” – pentru evidența
sumelor încasate din vânzarea mărfurilor cu amănuntul de către întreprinderile de
comerţ cu amănuntul. Contul 832 este destinat pentru generalizarea informaţiei privind
sumele obţinute din vânzarea produselor în magazinele proprii şi/sau mărfurilor în
comerţul cu amânuntul. În creditul contului se reflectă suma încasărilor (inclusiv
T.V.A. şi comisionul)), iar în debit - raportarea lor la venituri şi calcularea T.V.A.
Exemplu. S-a încasat în casierie din vânzarea mărfurilor cu amănuntul
numerar în sumă de 2 400 lei, inclusiv T.V.A.
Operațiunile economice şi formulele contabile:
1. Reflectarea încasărilor din vânzarea mărfurilor:
debit contul 241- 2 400 lei, credit contul 832 – 2 400 lei.
2. Reflectarea venitului din vânzări:
debit contul 832 – 2 000 lei, credit contul 611 – 2 000 lei.
3. Reflectarea T.V.A. aferentă veniturilor recunoscute în casierie:
debit contul 832 - 400 lei, credit contul 534 - 400 lei.
 1.3. Principiile contabilității în comerț
Contabilitatea la întreprinderile de comerţ se ţine în baza următoarelor principii:
1. Continuitatea activităţii. Prevede întocmirea situaţiilor financiare pornind de
la ipoteza că entitatea îşi va continua în mod normal funcţionarea cel puţin pe o perioadă
de 12 luni din data raportării fără intenţia sau necesitatea de a-şi lichida sau reduce în
mod semnificativ activitatea. Dacă conducerea nu are intenţia şi nu este nevoită să
lichideze întreprinderea sau să reducă considerabil volumul circuitului mărfurilor, la
întocmirea situațiilor financiare se aplică metodele obişnuite de evaluare a elementelor
contabile. În caz contrar, situațiile financiare trebuie întocmite în baza altor principii şi
metode. De exemplu, în cazul funcţionării normale a întreprinderii mijloacele fixe sînt
reflectate în bilanţ la valoarea contabilă (fără amortizare şi pierderi din depreciere
cumulate), iar în cazul lichidării întreprinderii – la valoarea justă.
2. Permanenţa metodelor. Metodele şi regulile de contabilizare acceptate de
întreprindere trebuie să fie aplicate de la o perioadă de gestiune la alta. Este vorba de
permanenţa metodelor de evaluare a activelor şi datoriilor, de calculare a amortizării
mijloacelor fixe şi imobilizărilor necorporale pe parcursul anului de gestiune, precum
şi de la un an de gestiune la altul.
3. Contabilitatea de angajamente impune recunoaşterea elementelor situaţiilor
financiare (cu excepţia elementelor situaţiei fluxurilor de numerar) pe măsura apariţiei
lor, indiferent de momentul încasării/plăţii de numerar sau compensării în altă formă.
Potrivit acestui principiu veniturile şi cheltuielile se constată şi se reflectă în
contabilitate şi în situațiile financiare în perioada în care au avut loc, indiferent de
momentul efectiv de încasare sau plată a numerarului.
4. Separarea patrimoniului şi datoriilor – prevede prezentarea în situaţiile
financiare doar a informaţiilor despre patrimoniul şi datoriile entităţii, care trebuie
contabilizate separat de patrimoniul şi datoriile proprietarilor şi ale altor entităţi;
5. Principiul necompensării, potrivit căruia elementele de activ şi de pasiv
trebuie să fie evaluate şi înregistrate în contabilitate separat, adică nu se admite
compensarea între posturile de activ şi cele de pasiv ale bilanţului şi între venituri şi
cheltuieli.

1.4. Evaluarea şi formarea preţurilor la mărfuri

Mărfurile se evaluează conform prevederilor SNC „Stocuri” în felul următor:
 mărfurile procurate – la cost de intrare care cuprinde valoarea de cumpărare,
taxele nerecuperabile (accizele şi taxele vamale), costurile de transport – aprovizionare
(C.T.A.), alte costuri aferente intrării lor în gestiune;
 mărfurile obținute ca aport în capitalul social – la valoarea aprobată prin
decizia organului împuternicit al entităţii;
 mărfurile primite cu titlu gratuit – la valoarea indicată în documentele de
însoțire;
 mărfurile vândute consumatorilor finali - la preţuri de vânzare cu amănuntul;
 mărfurile identificate în plus la inventariere – la valoarea justă care se
stabileşte în funcţie de starea acestora şi preţul de piaţă;
 mărfurile ieşite din gestiune se evaluează prin una din metodele: metoda
identificării specifice, metoda costului mediu ponderat sau FIFO;
 în bilanţ mărfurile se evaluează la valoarea cea nai mică dintre costul de intrare
şi valoarea realizabilă netă. La valoarea realizabilă netă mărfurile se evaluează atunci,
când aceasta este mai joasă decât valoarea contabilă a lor.
Pentru stabilirea preţurilor de vânzare a mărfurilor sînt utilizate 3 metode:
1. Modelul preţului de achiziţie (costului de intrare). Preţul se formează din:
 suma achitată sau care urmează a fi plătită furnizorului (cu excepţia T.V.A. în
cazul când întreprinderea este înregistrată ca plătitor de T.V.A.) şi C.T.A.;
2. Modelul preţului de vânzare cu amănuntul fără includerea T.V.A. Preţul
se formează din costul de intrare şi mărimea adaosului comercial;
3. Modelul preţului de vânzare cu amănuntul cu includerea T.V.A. Preţul se
formează din costul de intrare, mărimea adaosului comercial şi T.V.A.
 Toate metodele pot fi aplicate în practică şi anume:
a) la întreprinderile de comerţ cu ridicata se aplică, de regulă, metodele I şi II;
b) la întreprinderile de comerţ cu amănuntul pot fi solicitate toate trei, însă cel
mai frecvent se aplică metoda a treia.
Întreprinderile de comerţ trebuie să indice în politicile contabile modelul preţului
utilizat pentru evidenţa mărfurilor.
Pentru acumularea şi decontarea C.T.A. aferente mărfurilor intrate și ieșite sunt
posibile 2 variante:
1. Includerea C.T.A. în costul de intrare a mărfurilor la momentul recunoașterii
acestora;
2. Evidenţa separată a C.T.A. într-un cont analitic autonom sau subcont şi
includerea lor în costul mărfurilor vândute proporţional mărimii veniturilor din vânzări
recunoscute.
În cazul aplicării variantei I sunt posibile 3 metode de repartizare a C.T.A.:
1. Metoda directă. Se foloseşte în cazul cumpărării unui singur tip de marfă.
Esenţa: C.T.A. se însumează la valoarea mărfurilor intrate. Preţul unei unităţi mărfare
se determină după relaţia:
Vi  CTA
Pum = ,
Qi

unde Pum – preţul unei unităţi mărfare;

Vi – valoarea mărfurilor intrate la preţ de cumpărare;
Qi – cantitatea mărfurilor intrate.
2. Metoda proporţional cantitativă. Esenţa: C.T.A se repartizează în raport cu
cantitatea mărfurilor cumpărate (în condiţiile în care mărfurile dispun de aceiaşi unitate
de măsură). Suma C.T.A. ce urmează a fi atribuită la valoarea mărfurilor intrate se
determină după relaţia:
CTA
C.T.A.UM =  Qum ,
Qi

unde C.T.A.UM - suma C.T.A. aferentă unui tip de marfă;

 QUM – cantitatea unui tip de marfă pentru care se calculează C.T.A.
3. Metoda proporţional valorică. Esenţa: C.T.A. se repartizează în raport cu
valoarea mărfurilor intrate (în condiţiile în care mărfurile procurate au diferite unităţi
de măsură). Suma C.T.A. ce urmează a fi atribuită la valoarea bunurilor intrate se
determină după relaţia:
CTA
CTAUM =  Vum ,
Vi
unde Vum - valoarea unui anumit tip de marfă.
Metodele respective pot fi aplicate în cazul, când se poate determina cu
certitudine suma C.T.A. la momentul intrării mărfurilor. Asemenea situaţie, de regulă,
este caracteristică livrării bunurilor cu mijloace de transport ale furnizorului.
Dacă bunurile se livrează cu mijloace de transport propriu şi este dificil a
determina toată suma C.T.A. la momentul intrării acestora, atunci costurile respective
pot fi incluse în costul mărfurilor procurate conform relaţiei:
CTAp
CTAc =  Vc ,
Vp

unde CTAC – C.T.A. din luna curentă;

CTAp – C.T.A. aferente mărfurilor procurate în luna precedentă;
Vp – valoarea mărfurilor procurate în luna precedentă;
Vc – valoarea mărfurilor procurate în luna curentă.
Varianta a II de acumulare şi decontarea a C.T.A. presupune sistematizarea
C.T.A. într-un subcont separat din cadrul contului 217 (de exemplu, 2175 “C.T.A.”) şi
repartizarea lor în felul următor:
a) determinarea cotei medii a C.T.A.:
CTAsi  CTAi
Kmed =  100 % ,
M sf  Vv

unde CTAsi – C.T.A. aferente mărfurilor existente în stoc la începutul lunii;

CTAi – C.T.A. aferente mărfurilor intrate pe parcursul lunii;
Msf – valoarea mărfurilor existente în stoc la sfârşitul lunii;
 Vv – suma veniturilor obţinute din vânzarea mărfurilor în luna curentă.
b) calcularea sumei C.T.A. aferente mărfurilor vândute:
C.T.A.v = Kmed x Vv : 100 %,
Unde C.T.A.v – C.T.A. atribuite la mărfurile vândute.
c) calcularea sumei C.T.A. aferentă mărfurilor rămase în stoc:
C.T.A.s = Kmed x Msf : 100 %,
unde C.T.A.s - C.T.A. aferentă mărfurilor rămase în stoc.
La suma C.T.A. decontată proporţional venitului din vânzări se întocmeşte
formula contabila:
debit contul 711, credit contul 217.

1.5. Noţiunea de adaos comercial şi evidenţa lui

Adaosul comercial - component al preţului cu ridicata sau cu amănuntul, care
reprezintă diferenţa dintre acesta şi preţul de achiziţie/livrare a mărfurilor, indicat în
documentele primare. El trebuie să fie suficient pentru acoperirea costurilor activităţii
comerciale şi obţinerea profitului.
Caracteristicile adaosului comercial sînt:
1. Mărimea adaosului comercial se stabileşte de către vânzător, dar se poate
negocia cu cumpărătorul în momentul vânzării;
2. Mărimea lui se modifică în funcţie de variaţia preţurilor de piaţă a mărfurilor;
3. Nivelul adaosului comercial diferenţiază în funcţie de natura mărfurilor
destinate vânzării şi nivelul profitului aşteptat;
4. Mărimea lui se aplică asupra costului de intrare a mărfurilor, fără T.V.A.
Se cunosc următoarele metode de calculare şi includere a adaosului comercial în
preţul de vânzare a mărfurilor:
1. Metoda procentuală. Se aplică o cotă exprimată în procente de la costul de
intrare a mărfurilor, iar rezultatul obţinut se adaugă la acesta.
 Exemplu. Costul de intrare al unei unităţi marfare constituie 20 lei, iar cota
adaosului comercial 30 %. Prin urmare, preţul de vânzare este egal cu 26 lei.
2. Metoda sumei absolute. Se stabileşte o sumă fixă care se adaugă la costul de
intrare al mărfurilor intrate.
Exemplu. Costul de intrare al unei unităţi marfare constituie 20 lei, iar mărimea
adaosului comercial este egală cu 4 lei. Prin urmare, preţul de vânzare este egal acu 24
lei.
3. Metoda adaosului mixt. Constă în îmbinarea cotei procentuale şi a unei sume
fixe. Se utilizează în special la produsele alimentare şi la mărfurile cu caracter sezonier
în dependenţă de accesibilitatea lor pe piaţă.
Exemplu. Costul de intrare al unei unităţi marfare constituie 20 lei, iar mărimea
adaosului comercial este egal cu 4 lei şi 30 %. Prin urmare, preţul de vânzare este egal
cu 31,2 lei [(20+4) + (24 x 0,30)].
4. Metoda diferenţei de preţ (suprapreţ). Presupune stabilirea, în prealabil, a
preţului de vânzare în mod arbitrar de către vânzător, în funcţie de conjunctura pieţei
similare.
Exemplu. Costul de intrare al unei unităţi marfare constituie 20 lei, iar preţul de
vânzare - 26 lei. Prin urmare, mărimea adaosului comercial este egală cu 6 lei.
Pentru generalizarea informaţiei privind adaosul comercial aferent mărfurilor
intrate şi ieşite se foloseşte contul de pasiv 831 „Adaos comercial”. Contul 831 se
utilizează de întreprinderile de comerţ care ţin evidenţa mărfurilor la preţuri de vânzare.
În creditul contului se reflectă suma adaosului comercial aferent mărfurilor intrate, iar
în debit - suma adaosului comercial decontat la ieşirea acestora. Contul nu trebuie să
dispună de sold final. De aceea la data raportării soldul adaosului comercial aferent
mărfurilor nevândute se stornează, apoi se restabileşte la începutul perioadei de
gestiune următoare. Prin urmare, se întocmesc formulele contabile:
1. Calcularea adaosului comercial aferent mărfurilor intrate:
debit contul 217, credit contul 831.
 2. Stornarea adaosului comercial aferent mărfurilor nevândute şi rămase în stoc
la data raportării:
debit contul 217, credit contul 831.
3. Restabilirea adaosului comercial la începutul perioadei de gestine pentru
mărfurile nevândute:
debit contul 217, credit contul 831.
Nivelul adaosului comercial este stabilit prin Hotărârea Guvernului R.M. nr. 547
din 04.08.95 „Cu privire la măsurile de coordonare şi reglementare de către stat a
preţurilor (tarifelor)” (cu modificările şi completările ulterioare). Astfel, persoanele
fizice şi juridice, care desfăşoară activităţi comerciale, determină în mod individual
mărimea adaosului comercial inclus în preţul de vânzare a mărfurilor, cu excepţia
mărfurilor social-importante, pentru care cota adaosului comercial este limitată. De
exemplu: la pâine şi produsele de panificaţie - cota maximă a adaosului comercial
constituie 10 %, la uleiul vegetal din floarea-soarelui, untul cu grăsimea de până la 72
%, smântâna cu un conţinut de grăsime de până la 15 % inclusiv, zahărul, detergenţii
etc. - 20 %; materialele de construcţie - 30 %. Pentru mărfurile social-importante toate
cheltuielile de distribuire, inclusiv costurile pentru transport şi alte costuri legate de
procurarea şi comercializarea mărfurilor în cauză se acoperă pe seama adaosului
comercial. La comercializarea materialelor de construcţie, indiferent de locul de
procurare, se permite includerea la formarea preţurilor cu amănuntul a costurilor de
transport de la furnizor pană la locul de vânzare.
La livrarea ulterioară a mărfurilor, care cad sub incidenţa Hotărârii nr. 547, fiind
considerate mărfuri social-importante, T.V.A. se calculează de la preţul de livrare,
inclusiv când acesta este sub cost. Cât priveşte T.V.A. trecută în cont, aceasta nu se va
corecta şi va rămâne în aceeaşi mărime, cu toate că ea poate depăşi suma calculată de
la livrarea mărfurilor respective.
Totodată la comercializarea mărfurilor social-importante persoanele juridice şi
fizice sînt obligate să indice in facturi preţul liber de livrare sau preţul de procurare şi
mărimea adaosului comercial, iar la comercializarea materialelor de construcţie – şi
costurile de transport pe teritoriul R.M.