Sunteți pe pagina 1din 47

Capitolul I. Stadiul cunoaterii n domeniu.

Sintez din literatura de specialitate


Introducere

Una dintre cele mai sensibile probleme legate de aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate o reprezint relaia i legturile dintre contabilitate i fiscalitate, n condiiile deconectrii principiilor contabile de regulile fiscale. Dar i n acest situaie o legatur ntre acestea dou exist, i anume impozitele amnate. IAS 12 Impozitul pe profit este standardul care analizeaz contabilitatea impozitului pe profit. Cheltuiala cu impozitul pe profit recunoscut de ntreprindere n timpul perioadei de raportare financiar trebuie calculat n funcie de profitul contabil i nu de cel fiscal i cuprinde att cheltuiala cu impozitul curent, ct i pe cea cu impozitul amnat. n contabilitate, fiecare activ sau datorie are o valoare contabil net, care poate diferi de baza sa fiscal. Astfel de diferene se numesc diferene temporare, pot fi deductibile sau impozabile i genereaz impozite amnate, care la rndul lor pot fi creane sau datorii. Contabilitatea din ara noastr, ca i contabilitatea altor ri, este conectat la fiscalitate, nentocmindu-se un bilan fiscal, destinat fiscului pentru impunere, i un bilan contabil, destinat altor teri i nevoilor proprii de informare, i care nu ine cont de constrngerile fiscale. Exist ns ri n care contabilitatea este deconectat de fiscalitate i unde contabilizarea unei obligaii fiscale ridic unele probleme, deoarece calculul rezultatului impozabil este diferit de cel utilizat n contabilitate, de unde rezult necesitatea clarificrii tratamentului contabil aferent rezultatului contabil i rezultatului impozabil. n diferenelor temporare. IAS 12 Impozitul pe profit trateaz problema recunoaterii, evalurii i prezentrii impozitelor pe profit curente i amnate, precum i a altor impozite reinute de ctre o filial sau societate asociat la repartizarea profiturilor ctre societatea raportoare. Aceast norm vizeaz toate influenele impuse de diferenele temporare ntre profitul contabil i cel impozabil. Este o metod de impunere bilanier a activelor i aceast situaie, pentru determinarea rezultatului impozabil se va lua n considerare impactul

datoriilor care produc diferene temporare. Metoda de impunere bilanier pare cea mai echitabil ntre stat i ntreprindere, lund n calcul toate variaiile impozitului amnat ntre bilanul de deschidere i cel de nchidere.

1.1 Definire, obiective, arie de cuprindere i concepte privind impozitul pe profit Concepte de baz privind impozitul pe profit

IAS 12 Contabilitatea impozitului pe profit a fost aprobat n Consiliu n 1979 i apoi n versiune reformulat n 1994, revizuit n 1996 i a intrat n vigoare pentru situaiile financiare de dup 1 ianuarie 1998. Versiunea iniial a IAS 12 solicita unei ntreprinderi s contabilizeze impoziul amnat, utiliznd : Metoda amnarii (metoda reportului fix) Metoda reportului variabil (cunoscut sub denumirea de metoda reportului variabil bazat pe abordarea contului de profit i pierdere) IAS 12 Impozitul pe profit revizuit interzice folosirea metodei amnarii i impune o alt bordare a reportului variabil, bazat pe abordarea bilantier. Obiectivul acestui Standard este acela de a prescrie tratamentul contabil pentru impozitele pe profit. Principala problem aparut n procesul de contabilizare a impozitelor pe profit o constituie felul in care s se contabilizeze consecinele fiscale curente i viitoare ale: Recuperrii ( decontrii ) viitoare a valorii contabile a activelor ( datoriilor) ce sunt recunoscute in bilantul unei nterprinderi; i Tranzaciilor i ale altor evenimente ale perioadei curente ce sunt recunoscute in situaiile financiare ale unei ntreprinderi. n mod inerent, la recunoaterea unui activ sau datorie ntreprinderea raportoare se ateapt s recupereze sau s lichideze valoarea contabil a activului sau a datoriei. Dac este probabil ca recuperarea sau lichidarea acestei valori contabile s duc la efectuarea unor pli viitoare mai mari ( sau mai mici ), privind impozitele, dect ar fi valoarea acestora dac o asemenea recuperare sau decontare nu ar avea consecine fiscale, acest Standard impune unei societi s recunoasc o datorie privind impozitul amnat (sau o crean privind impozitul amnat), cu anumite limite. Standardul impune unei ntreprinderi s contabilizeze consecinele fiscale ale tranzaciilor i altor evenimente n acelai fel n care nscrie n contabilitate tranzaciile i celelalte evenimente n sine. Astfel, pentru tranzaciile i celelalte evenimente recunoscute n contul de profit i piedere, orice efecte fiscale aflate n legatur cu acestea se vor recunoate

i ele n contul de profit i pierdere. Pentru tranzaciile i alte evenimente recunoscute direct n capitalul propriu, orice efecte fiscale aferente vor fi , de asemenea, recunoscute direct n capitalul propriu. n mod similar, recunoaterea activelor i a datoriilor privind impozitul amnat ntr-o combinare de ntreprinderi afecteaz valoarea fondului comercial i a fondului comercial negativ aprute n acea combinare. Acest Standard mai opereaz i cu recunoaterea activelor privind impozitul amnat profit n situaiile financiare i cu prezentarea informaiilor legate de impozitele pe profit. n contextul Standardului, impozitul pe profit include totalitatea impozitelor autohtone i strine care se stabilesc asupra profiturilor impozabile. Impozitul pe profit mai include, de asemenea, contribuii, cum ar fi impozitele reinute, care sunt pltite de ctre o filial, societate asociat sau societate mixt la repartizarea ctre ntreprinderea raportoare. Impozitul pe profit se determin prin aplicarea procentului de impozit stabilit potrivit cadrului legal n vigoare, adica de 16 %, la diferena dintre veniturile obinute din livrarea bunurilor mobile, serviciilor prestate i lucrrilor executate, din vnzarea bunurilor imobile, inclusiv ctigurile din orice surs i cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile.

1.1.1

Definirea i prezentarea conceptelor cheie legate de impozitarea profitului

Conform OMFP 1752/2005, veniturile i cheltuielile sunt definite astfel: Veniturile veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub form de intrri sau creteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor. Cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri ale capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari.

Pierderile reprezint reduceri ale beneficiilor economice i pot rezulta sau nu ca urmare a desfurrii activitii curente a entitii. Acestea nu difer ca natur de alte tipuri de cheltuieli. n cadrul cheltuielilor exerciiului financiar se cuprind, de asemenea, provizioanele, amortizrile i ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate. Conform Cadrului conceptual internaional veniturile i cheltuielile sunt elemente care descriu performana financiar a ntreprinderii, i sunt definite astfel: Veniturile reprezint creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma intrrilor sau creterilor de active sau a reducerilor de datorii care au ca rezultat creteri ale capitalului propriu, altele dect cele legate de contribuiile participanilor la capitalul propriu. Aceast definiie nglobeaz att venituri care provin din activitatea curent a ntreprinderii ( vnzri, comisioane, redevene, chirii, onorarii, dividende, dobnzi etc.) ct i ctiguri ( profituri din cesiunea de imobilizri, plusuri de valoare din reevaluarea activelor ). Cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor care au ca rezultat diminuri ale capitalului propriu, altele dect cele legate de sumele distribuite asociaiilor / acionarilor. n aceast categorie, pot fi distinse cheltuielile proprii-zise, care rezult din activitatea curent (costul vnzrilor, consumurile de materiale, cheltuielile de personal, deprecierile sub form de amortizri i de provizioane), i pierderile (ca efect al calamitilor naturale, al cesiunii de imobilizri, al variaiei cursurilor monedelor straine). Rezultatul unei activiti economice este tratat din dou puncte de vedere: rezultat contabil i rezultat fiscal (impozabil).Consecinele obinerii unui tip sau altul de rezultat sunt diferite, in functie de natura rezultatului. Astfel un deficit contabil este o contraperforman pe care ntreprinderea trebuie s o corecteze cat mai repede posibil pentru a nu influena n mod negativ activitatea urmtoare a firmei, fiind pus in joc insi existena firmei. Nu la fel stau lucrurile in cazul unui deficit fiscal care datorit posibilitaii de reportare constituie de fapt un atu ce va fi folosit de firm in funcie de posibilitile oferite de legislaie.

Rezultatul contabil (rezultat brut al exercitiului sau rezultatul exerciiului nainte de impozitare) se calculeaza ca diferen ntre total venituri i total cheltuieli avnd n vedere cerinele unei contabiliti de angajament i respectnd principiul independenei exerciiului1. Conform normelor legale n vigoare profitul impozabil se determin ca diferen ntre veniturile din livrarea bunurilor mobile, a bunurilor imobiliare pentru care s-a transferat dreptul de proprietate, servicii prestate i lucrri executate, inclusiv din ctiguri de orice surs i cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal 2 , la care se adaug cheltuielile nedeductibile. Rezultatul impozabil se determin pe baza regulilor stabilite de autoritile fiscale ale fiecrei ri. Rezultatul impozabil se determin pe baza urmatoarei formule: Rezultat impozabil = Rezultat contabil Venituri + Cheltuieli +/- Diferenele temporare neimpozabile nedeductibile

Rezultatul net al exerciiului se obine din rezultatul brut al exerciiului din care se scade impozitul pe profit. Cheltuiala cu impozitul pe profit (Venitul din impozit pe profit) reprezint valoarea global inclus n determinarea profitului net sau a pierderii nete pe perioada exerciiului n ceea ce priveste impozitul curent i cel amnat. Impozitul curent este valoarea impozitului pe profit pltibil (recuperabil) n raport cu profitul impozabil (pierderea fiscal) pe o perioad. Datoriile privind impozitul amnat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit pltibile n perioadele contabile viitore, n ceea ce privete diferenele temporare impozabile.
1

,,Principiul independentei exerciiilor presupune delimitarea n timp a veniturilor i cheltuielilor, aferente activitii curente, pe msura angajrii acestora i trecerii lor la rezultatul exerciiului la care se refer. Legea Contabilitatii nr. 82/1991 cu modificri ulterioare.

Anul fiscal al fiecrui contribuabil este anul calendaristic. Cnd un contribuabil se nfiineaz, se reorganizeaz prin divizare, comasare, fuziune sau se lichideaz n cursul unui an fiscal, perioada impozabil este perioada din anul fiscal pentru care contribuabilul a existat .

Creanele privind impozitul amnat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit, recuperabile n perioadele contabile viitoare, n ceea ce privete: Diferenele temporare deductibile Reportarea pierderilor fiscale nefolosite Reportarea creditelor fiscale nefolosite Diferena temporar este diferena ntre valoarea economic (contabil) a unei creane sau datorii din bilan i baza lui fiscal. Baza fiscal a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuit acelui activ sau a acelei datorii n scopuri fiscale.

1.1.2 Clasificarea veniturilor i cheltuielilor n scopuri fiscale Cheltuielile deductibile cuprind totalitatea cheltuielilor efectuate in scopul realizrii de venituri impozabile. Categoriile de cheltuieli admise spre a fi deduse la calculul profitului impozabil conform Codului Fiscal al Romniei sunt: cheltuielile cu achiziionarea ambalajelor, pe durata de via stabilit de ctre contribuabil; cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecia muncii i cheltuielile efectuate pentru prevenirea accidentelor de munc i a bolilor profesionale; cheltuielile reprezentnd contribuiile pentru asigurarea de accidente de munca i boli profesionale, potrivit legii, i cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale; cheltuielile de reclam i publicitate efectuate n scopul popularizrii firmei, produselor sau serviciilor, n baza unui contract scris, precum i costurile asociate producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare. Se includ n categoria cheltuielilor de reclam i publicitate i bunurile care se acord n cadrul unor campanii publicitare ca mostre, pentru ncercarea produselor i demonstraii la punctele de vnzare, precum i alte bunuri i servicii acordate cu scopul stimulrii vnzrilor;

cheltuielile de transport i cazare n ar i n strintate, efectuate de ctre salariai i administratori; cheltuielile pentru formarea i perfecionarea profesional a personalului angajat; cheltuielile pentru marketing, studiul pieei, promovarea pe pieele existente sau noi, participarea la trguri si expoziii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative proprii; cheltuielile pentru perfecionarea managementului, a sistemelor informatice, introducerea, ntreinerea i perfecionarea sistemelor de management al calitii, obinerea atestrii conform cu standardele de calitate; pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor nencasate, n cazul existenei unei hotarri judecatoreti; decesului; dizolvrii; lichidrii; unor dificulti financiare majore. Exista de asemenea o serie de cheltuieli cu deductibilitate limitat : cheltuielile de protocol n limita unei cote de 2 % aplicat asupra diferenei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile i totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele dect cheltuielile de protocol i cheltuielile cu impozitul pe profit; suma cheltuielilor cu indemnizaia de deplasare acordat salariailor pentru deplasri n Romnia i n strainatate, n limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituiile publice; cheltuielile sociale, n limita unei cote de pn la 2%, aplicat asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului: ajutoarele pentru natere, ajutoarele pentru nmormntare, ajutoarele pentru boli grave sau incurabile i protezele, precum i cheltuielile pentru funcionarea corespunzatoare a unor activiti sau uniti aflate n administrarea contribuabililor; grdinie, cree, servicii de sntate acordate n cazul bolilor profesionale i al accidentelor de munc pn la internarea ntr-o unitate sanitar, muzee, biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, cmine de nefamiliti, precum i pentru colile pe care le au sub patronaj. n cadrul acestei limite, pot fi deduse i cheltuielile reprezentnd: tichete de cre acordate de angajator n conformitate cu legislaia n vigoare, cadouri n bani sau n natur oferite copiilor minori i salariailor, cadouri n bani sau n natur acordate salariatelor, costul prestaiilor pentru tratament si odihn, inclusiv transportul, pentru salariaii proprii i pentru membrii de familie ai acestora, ajutoare

pentru salariaii care au suferit pierderi n gospodarie i contribuia la fondurile de intervenie ale asociaiei profesionale a minerilor, ajutorarea copiilor din coli i centre de plasament; perisabilitile, n limitele prevzute de lege; cheltuielile reprezentnd tichetele de mas acordate de angajatori; cheltuielile cu provizioane i rezerve; cheltuielile cu dobnda i diferenele de curs valutar; amortizarea; cheltuielile efectuate, n numele unui angajat, la schemele de pensii facultative sau cu primele de asigurare voluntar, n limita unei sume reprezentnd echivalentul n lei a 200 euro ntr-un an fiscal pentru fiecare participant; cheltuielile de funcionare, ntreinere i reparaii aferente autoturismelor folosite de angajaii cu funcii de conducere i de administrare ai persoanei juridice, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecrei persoane fizice cu astfel de atribuii. Pentru a fi deductibile fiscal, cheltuielile cu parcul de autoturisme trebuie justificate cu documente legale. Provizioane i rezerve Rezerva legal este deductibil n limita unei cote de 5 % aplicat asupra profitului contabil, nainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile i se adaug cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pn ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris i vrsat sau din patrimoniu, dupa caz, potrivit legilor de organizare i funcionare. n cazul n care aceasta este utilizat pentru acoperirea pierderilor sau este distribuit sub orice form, reconstituirea ulterioar a rezervei nu mai este deductibil la calculul profitului impozabil. Provizioanele pentru garanii de bun execuie acordate clienilor; Provizioanele constituite n limita unui procent de 30 % ncepnd cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creanelor asupra clienilor, nregistrate de ctre contribuabili care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii: 1. Sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2004;

2. Sunt nencasate ntr-o perioad ce depete 270 de zile de la data scadenei; 3. Nu sunt garantate de alt persoan; 4. Sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului; 5. Au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului; Provizioanele constituite n limita unei procent de 100 % din valoarea creanelor asupra clienilor, nregistrate de ctre contribuabili, care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii: 1. Sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2007; 2. Creana este deinut la o persoan juridic asupra creia este declarat procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotrrii judectoreti prin care se atest aceast situaie; 3. nu sunt garantate de alt persoan; 4. sunt datorate de o persoan care nu este persoana afiliat contribuabilului; 5. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului. Cheltuieli cu dobnzi i diferene de curs valutar sunt integral deductibile n cazul n care gradul de ndatorare a capitalului (datorii / capitalul propriu) este mai mic sau egal cu trei. n cazul n care cheltuielile din diferenele de curs valutar ale contribuabilului depesc veniturile din diferenele de curs valutar, diferena va fi tratat ca o cheltuial cu dobnda. Cheltuielile din diferenele de curs valutar, care se limiteaz potrivit prezentului alineat, sunt cele aferente mprumuturilor luate n calcul la determinarea gradului de ndatorare a capitalului. Gradul de aplicare se aplic pentru mprumuturilor obinute de la entiti nespecializate. Dobnzile deductibile sunt limitate la: - nivelul ratei dobnzii de referin a BNR, corespunztoare ultimei luni din trimestru, pentru mprumuturile n lei; i - nivelul ratei dobnzii anuale actualizat prin hotrre a Guvernului pentru mprumuturile n valut Amortizarea fiscal Cheltuielile aferente achiziionrii, producerii, construirii, asamblrii, instalrii sau mbuntirii mijloacelor fixe amortizabile se recupereaz din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizrii potrivit prevederilor prezentului articol.

Mijlocul fix amortizabil ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii: - este deinut i utilizat n producia, livrarea de bunuri sau n prestarea de servicii, pentru a fi nchiriat terilor sau n scopuri administrative; - are o valoare de intrare mai mare dect limita stabilit prin HG (1.800 RON); - are o durat normal de utilizare mai mare de un an Cheltuielile nedeductibile cuprind cheltuielile care nu sunt deductibile nici n perioada curenta, nici n perioadele urmatoare. Conform Codului fiscal al Romniei
cheltuielile nedeductibile sunt :

cheltuielile cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentnd

diferene din anii precedeni sau din anul curent, precum i impozitele pe profit sau pe venit pltite n strintate. Sunt nedeductibile i cheltuielile cu impozitele nereinute la surs n numele persoanelor fizice i juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din Romnia; dobnzile/majorrile de ntrziere, amenzile, confiscrile i penalitile cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor de ntrziere datorate ctre autoritile romne, potrivit prevederilor legale; corporale constatate lips n gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost ncheiate contracte de asigurare, precum i taxa pe valoarea adaugat aferent, dac aceasta este datorat. Nu intra sub incidena acestor prevederi stocurile i mijloacele fixe amortizabile, distruse ca urmare a unor calamiti naturale sau a altor cauze de for major, n condiiile stabilite prin norme; cheltuielile cu taxa pe valoarea adaugat aferent bunurilor acordate salariailor sub forma unor avantaje n natur, dac valoarea acestora nu a fost impozitat prin reinere la surs; cheltuielile fcute n favoarea acionarilor sau asociailor, altele dect cele generate de pli pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la preul de pia pentru aceste bunuri sau servicii; cheltuielile nregistrate n contabilitate, care nu au la baz un document justificativ;

cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile; cheltuielile cu primele de asigurare pltite de angajator, n numele alte cheltuieli salariale i/sau asimilate acestora, care nu sunt cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte

angajatului, care nu sunt incluse n veniturile salariale ale angajatului; impozitate la angajat; prestri de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestrii acestora, n scopul activitilor desfurate i pentru care nu sunt ncheiate contracte; pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau cheltuielile de sponsorizare i/sau mecenat i cheltuielile privind n litigiu, nencasate, pentru partea neacoperit de provizion; bursele private. Contribuabilii care efectueaz sponsorizri i/sau acte de mecenat, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dac totalul acestor cheltuieli ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii: este n limita a 3 %o din cifra de afaceri; nu depete mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat. cheltuielile nregistrate n evidena contabil, care au la baz un document emis de un contribuabil inactiv al crui certificat de nregistrare fiscal a fost suspendat n baza ordinului preedintelui Ageniei Naionale de Administrare Fiscal. Veniturile neimpozabile sunt urmtoarele: dividendele primite de la o persoan juridic romn; diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare, nregistrate ca urmare a ncorporrii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se dein titluri de participare, precum i diferenele de valoare a investiiilor financiare pe termen lung, reprezentnd aciuni deinute la societi afiliate, titluri de participare i investiii deinute ca imobilizri, nregistrate astfel potrivit reglementrilor contabile. Acestea sunt impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit a cesionrii, a retragerii, lichidrii investiiilor financiare, precum i la data retragerii capitalului social la persoana juridic la care se dein titlurile de participare;

veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum si veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile.

1.2 Prevederile cadrului conceptual privind elaborarea i prezentarea situaiilor financiare Cadrul general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare este elaborat de Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate. Acest cadru general stabilete conceptele ce stau la baza ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare pentru utilizatorii externi. Cadrul general se aplic situaiilor financiare ale tuturor ntreprinderilor comerciale, industriale, fie din sectorul public, fie din cel privat. Cel mai important aspect al cadrului general l reprezint descrierea obiectivelor situaiilor financiare. Astfel, obiectivul acestora este de a furniza informaii despre poziia financiar, performanele i modificrile poziiei financiare a ntreprinderii, care sunt utile unei sfere largi de utilizatori n luarea deciziilor economice. Majoritatea utilizatorilor externi folosesc situaiile financiare ca principala lor surs de informaii i, de aceea, situaiile financiare trebuie elaborate i prezentate, astfel nct s rspund necesitilor acestora. Situaiile financiare constituie o parte a procesului de raportare financiar. Cadrul conceptual al Standardelor Internationale de Contabilitate dar i OMFP nr. 1752/2005 prevd ca situaiile financiare s i realizeze obiectivul prin intermediul urmtoarelor documente: bilan cont de profit i pierdere situaia modificrii capitalurilor proprii situaia fluxurilor de trezorerie

note explicative la situaiile financiare anuale.

1.3 Viziunea organismului internaional de normalizare, n materie de impozitare a profitului 1.3.1 Definiri si delimitri privind : rezultatul contabil, rezultatul fiscal, diferene permanente i diferene temporare Impozitul pe profit reprezint o cheltuial important pentru ntreprindere. Contabilizarea acestei obligaii fiscale ridic unele probleme, deoarece regulile pentru calculul rezultatului fiscal sunt diferite de cele utilizate n contabilitate, de unde necesitatea clarificrii tratamentului contabil aferent diferenelor ntre rezultatul contabil i cel fiscal.3 n accepiunea organismului internaional de normalizare contabil rezultatul contabil ( profitul sau pierderea contabil ) reprezint rezultatul naintea impozitului pe profit. Profitul impozabil ( sau pierderea fiscal) este definit ca rezultatul exerciiului stabilit pe baza regulilor fixate de administraia fiscal i care servete pentru calculul impozitului exigibil ( sau rambursabil ). Impozitul exigibil reprezint impozitul pltit pe termen scurt aferent profitului impozabil al exerciiului. Rezultatul contabil este profitul sau pierderea net aferent() unei perioade, inaintea deducerii cheltuielilor cu impozitul. Rezultatul fiscal este profitul (sau pierderea) aferent() exerciiului determinat pe baza regulilor stabilite de autoritatea fiscal, pe baza crora impozitul pe profit este pltibil (sau recuperabil). ntre rezultatul contabil i rezultatul fiscal exist dou categorii de diferene: A. Diferene permanente B. Diferene temporare
3

n redactarea acestui paragraf am folosit ca surse bibliografice: Normes Comptables Internationales, IASC, Expert Media, 1998, pag 202-256 i Bernard Raffournier, Les Norme Comptables Internationales

A. Diferenele permanente sunt elementele reintegrate sau deduse definitiv din rezultatul fiscal i ele apar n cadrul exerciiului financiar n cauz. Acestea diferene sunt: cheltuielile nedeductibile cheltuielile pe care pe care autoritatea fiscal refuz definitiv s le deduc datorit caracterului lor nejustificat, datorit mrimii lor excesive etc veniturile neimpozabile (deducerile fiscale) - veniturile sau alte sume pe care autoritatea fiscal renun definitiv s le impoziteze. Impozitul exigibil reprezint valoarea impozitului pe profit pltibil (sau recuperabil) n raport cu profitul impozabil (sau pierderea fiscal) aferent unei perioade. Impozitul exigibil = (Rezultat fiscal + Cheltuieli nedeductibile Deduceri fiscale) * cota impozit B. Diferenele temporare apar atunci cnd valoare contabil a unui activ sau a unei datorii este diferit de valoarea (baza fiscal) atribuit de autoritatea fiscal elementului respectiv, n vederea impozitrii. Valoarea contabil a unui activ este valoarea net contabil la care activul este nregistrat n bilan i se determin ca diferen ntre valoarea contabil (valoarea de intrare) pe de o parte i amortizrile si provizioanele pentru depreciere pe de alta parte. Valoarea contabil a unei datorii este valoarea la care datoria este nscris n bilan i reprezint suma ce trebuie pltit de ntreprindere pentru achitarea datoriei. Baza fiscal a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuit acestui active sau acestei datorii n scopuri fiscale. Baza fiscal a unui activ reprezint valoarea ce va fi dedus n scopuri fiscale din avantajele economice pe care le va genera ntreprinderea atunci cnd recupereaz valoarea contabil a activului. Baza fiscal a unei datorii este valoarea sa contabil diminuat cu orice sume ce vor fi deduse, n scopuri fiscale, n contul acestei datorii. Dac aceste avantaje economice nu sunt impozabile, baza fiscal a activului este egal cu valoarea sa contabil. Exist dou tipuri de diferene temporare:

B.1 Diferene temporare impozabile - determin o cretere a impozitului exigibil n perioadele viitoare i dau natere unor datorii de impozit amnat. Datoriile privind impozitul amnat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit pltibile n perioadele contabile viitoare, n ceea ce privete diferenele temporare impozabile.Diferenele temporare impozabile apar in urmtoarele situaii: - valoarea contabil a unui activ este mai mare decat baza fiscal; sau - valoarea contabil a unei datorii este mai mic dect baza fiscal. B.2 Diferene temporare deductibile - determin diminuarea impozitului exigibil n perioadele viitoare i dau natere unor creane de impozit amnat. Creanele privind impozitul amnat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit recuperabile n perioadele contabile viitoare, n ceea ce priveste diferenele temporare deductibile i raportarea pierderilor fiscale nefolosite i reportarea creditelor fiscale nefolosite. Diferenele temporare deductibile iau nastere in urmtoarele situaii: - valoarea contabil a unui activ este mai mica decat baza fiscal; sau - valoarea contabil a unei datorii este mai mare decat baza fiscal. Diferenele temporare impozabile sau deductibile pot rezulta din elemente care nu sunt recunoscute n bilan. Cnd o tranzacie nu d natere unui activ sau a unei datorii, dar afecteaz rezultatul impozabil pentru perioadele viitoare, baza fiscal este calculat avnd n vedere efectul asupra rezultatului impozabil in perioadele viitoare. n acest caz, valoarea contabil a activului sau a datoriei este 0.

1.3.2 Recunoaterea i contabilizarea datoriilor i creanelor privind impozitele amnate Datoriile i creanele privind impozitul amnat se determin aplicnd cotele de impozit la: - diferenele temporare impozabile, rezultnd datorii privind impozitul amnat - diferenele temporare deductibile, rezultnd creane privind impozitul amnat O datorie privind impozitul amnat trebuie recunoscut pentru toate diferenele temporare impozabile, exceptnd situaia n care datoria de impozit amnat este generat de:

fondul comercial pentru care amortizarea nu este deductibil fiscal; sau contabilizarea initial a unui activ sau a unei datorii, n cadrul unei tranzacii care nu este o grupare de ntreprinderi i nu afecteaz nici rezultatul contabil, nici rezultatul fiscal la data tranzaciei. O crean de impozit amnat trebuie s fie recunoscut pentru toate diferenele temporare deductibile, n limita in care este probabil ca un beneficiu impozabil, asupra cruia vor putea fi imputate aceste diferene temporare deductibile, sa fie disponibil, exceptand situia in care activul de impozit amnat este generat de : fondul comercial negativ; sau contabilizarea iniaial a unui activ sau a unui pasiv, n cadrul unei tranzacii care nu este o grupare de ntreprinderi i nu afecteaz nici rezultatul contabil, nici rezultatul fiscal la data tranzaciei. O ntreprindere poate recunoate un activ de impozit amnat pentru pierderi fiscale neutilizate, dac este disponibil suficient profit impozabil pentru utilizarea acestora. ntreprinderea trebuie s aib n vedere i perioada pentru care recuperarea pierderilor este permis. Creanele i datoriile privind impozitul amnat nu trebuie s fie actualizate. Realizarea unei actualizri credibile a creanelor i a datoriilor impune programarea detaliat a relurii fiecrei diferene temporare. n multe situaii, o astfel de programare este foarte complex sau chiar imposibil. Permiterea actualizrii ar avea ca rezultat creane i datorii care nu ar putea fi comparate ntre ntreprinderi. Din acest motiv, IAS 12 nu impune i nici nu permite actualizarea creanelor i a datoriilor de impozit amnat. Exemplul 1. O societate nregistrez cheltuieli de constituire n sum de 2.000.000 lei. Din punct de vedere fiscal ele sunt deductibile n doi ani, din punct de vedere contabil ele nu ndeplinesc criteriile i condiiile de recunoatere a unui activ i vor fi nregistrate direct n contul de profit i piedere.Presupunnd c profitul brut al ntreprinderii este de 12.000.000 lei von face urmtoarele nregistrri:

- ntocmim n primul rnd un tablou privind amortizarea fiscal. n contabilitate cheltuielile de constituire vor avea o valoare egal cu zero, pentru ca nu se capitalizeaz, ci se recunosc direct n contul de rezultate: An Valoare contabil Valoare fiscal iniial Amortizare fiscal Valoare fiscal la sfritul 1. 2. An 1. 2. 0 0 Diferene -1.000.000 0 2.000.000 1.000.000 Impozit amnat necesar 160.000 160.000 1.000.000 1.000.000 Impozit amnat cumulat 0 160.000 anului 1.000.000 0 Ajustri 160.000 0

- Dup cum remarcm la sfritul primului an, ntre valoarea contabil i baza fiscal exist o diferen deductibil pentru care vom nregistra un impozit amnat de activ ( crean de impozit amnat): Impozit pe profit amnat = Venit din impozitul pe profit amnat 160.000 lei -Impozitul pe care l va plti societatea va fi de : (12.000.000 + 2.000.000 1.000.000) * 16% = 2.080 .000 lei Cheltuieli cu impozitul pe profit curent = Impozit pe profit curent 2.080.000 lei - n cel de al doilea an diferena dispare i vom anula impozitul amnat de activ constituit: Cheltuieli cu impozitul pe profit amnat = Impozit pe profit amnat 160.000 lei - Impozitul pe profit pe care l va plti societatea va fi de: (12.000.000 + 0 1.000.000) * 16% = 1.760.000 lei Cheltuieli cu impozitul pe profit curent = Impozit pe profit curent 1.760.000 lei

Exemplul 2 O societate achiziioneaz o Dacie n valoare de 205.000 lei. Politica firmei este sa nlocuiasc mainile o dat la trei ani. Preul estimat de vnzare este de 115.000 lei. Din punct de vedere fiscal amortizarea deductibil este calculat prin metoda liniar, pe o durat de 5 ani. Presupunem c maina va fi vndut la preul de 110.000 lei la sfritul celor tei ani de utilizare (n anul patru) i c n fiecare an profitul brut al societii este de 1.040.000 lei. n contabilitate valoarea amortizabil va fi de 205.000 115.000 = 90.000 lei, iar amortizarea ce se va nregistra va fi de 90.000/3 ani = 30.000 lei . An 1. 2. 3. 4. 5. An 1. 2. 3. 4. 5. Valoare contabil iniial 205.000 175.000 145.000 Amortizare contabil 30.000 30.000 30.000 Valoare contabil la sfritul anului 175.000 145.000 115.000

Valoare contabil iniial 205.000 164.000 123.000 82.000 41.000

Amortizare fiscal 41.000 41.000 41.000 41.000 41.000

Valoare fiscal la sfritul anului 164.000 123.000 82.000 41.000 0

Aa cum remarcm, ntre valoarea contabil i cea fiscal exist diferene, ceea ce va conduce la datorii privind impozitele amnate. An Valoarea contabil la 1. 2. 3. 4. sfritul anului 175.000 145.000 115.000 Valoare fiscal la sfritul anului 164.000 123.000 82.000 41.000 11.000 22.000 33.000 -41.000 Diferen Impozit amnat necesar 1.760 3.520 5.280 -5.280 Impozit amnat existent 0 1.760 3.520 1.440 1.760 1.760 1.760 -3.840 Ajustri

5.

-6.560

-6.560

- n fiecare din primii trei ani vom face nregistrarea: Cheltuieli cu impozitul pe profit amnat = Impozit pe profit amnat 1.760 lei Impozitul curent pe care l va plti ntreprinderea n primii trei ani va fi de: (1.040.000 + 30.000 41.000) * 16% = 164.640 lei - i nregistrarea aferent: Cheltuieli cu impozitul pe profit curent = Impozit pe profit curent 164.640 lei Cheltuiala total cu impozitul pe profit va fi de 164.640 + 1.760 = 164.640 lei n cel de-al patrulea an, valoarea contabil net a mainii este de 115.000 lei, iar vnzarea va duce la o pierdere de 5.000 lei. Din punct de vedere fiscal, maina va avea o valoare de 82.000 lei i operaia duce la un ctig de 28.000 lei. - Profitul brut contabil va fi de: 1.040.000 + 110.000 115.000 = 1.035.000 lei - Profitul brut impozabil va fi de: 1.040.000 + 110.000 82.000 = 1.068.000 lei - Impozitul curent de plat: 1.068.000 * 16% = 170.880 lei Cheltuieli cu impozitul pe profit curent = Impozit pe profit curent 170.880 lei - ntre valoarea contabil i baza fiscal nu mai exist diferene, aa c impozitul amnat va fi anulat ( 1.760 * 3 = 5.280 lei ) Impozit pe profit amnat = Venit din impozitul pe profit amnat 5.280 lei Cheltuiala net cu impozitul suportat de societate va fi: 170.880 5.280 adic 1.035.000*16%.

1.4 Contabilitatea din Romnia ntre impozitele curente i impozitele amnate privind profitul4 Impactul fiscalitii asupra contabilitii difer de la o ar la alta, n funcie de implicarea statului n normalizarea contabil. Reforma contabilitii n Romnia, prin crearea cadrului general privind prezentarea situaiilor financiare n concordan cu Directiva a IV-a i Standardele de Contabilitate Internaionale poate crea n viitor premisele unui drept contabil autonom, care s clarifice, fr a polua conturile, divergenele impuse de dreptul fiscal. Conform OMFP 1121/2006 privind aplicarea Standardelor Internaionale de Raportare Financiar n exerciiul financiar al anului 2007, n Romnia se continu implementarea gradual a IAS/IFRS. Obligaia de a ntocmi situaii financiare conforme cu IAS/IFRS revine societilor comerciale ale cror valori mobiliare la data bilanului sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat i care ntocmesc situaii financiare consolidate5. De asemenea, instituiile de credit continu s aplice IAS/IFRS la ntocmirea situaiilor financiare consolidate. Situaiile financiare ale societilor de interes public definite conform Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat6
4

sunt supuse auditului financiar, care se

Ana Stoian, Iulia Jianu, Sesiunea de comunicri tiintifice, 2000, A.S.E. I.A.S. nr. 12 revizuit i aplicat ncepnd cu

01.01.1998.
5

Aceste entiti pot ntocmi i un set distinct de situaii financiare anuale obinute prin aplicarea IAS/IFRS, destinate utilizatorilor de informaii, alii dect instituiile statului.
6

n nelesul acestor reglementri, prin entiti de interes public nelegem: a) instituiile de credit; b) societile de asigurare, asigurare-reasigurare i de reasigurare; c) societile de servicii de investiii financiare, societile de administrare a investiiilor i organismele de plasament colectiv, autorizate/avizate de Comisia Naional a Valorilor Mobiliare (punct modificat prin OMFP 1121/2006); societile comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat; d) companiile i societile naionale;

e)
f)

persoanele juridice care aparin unui grup de societi i intr n perimetrul de consolidare de ctre o societate- mam care aplic IFRS; alte persoane juridice care beneficiaz de mprumuturi nerambursabile sau cu garania statului.

5 6

efectueaz de ctre auditori financiari, persoane fizice sau juridice autorizate, n condiiile legii. Este foarte important c, n relaia cu instituiile statului, toate entitile, inclusiv cele care aplic IAS/IFRS, ntocmesc situaii financiare anuale conforme cu directivele europene. De aici rezult c este foarte probabil ca unele firme s in o contabilitate individual dup regulile OMFP 1752/2005, fcnd n acelai timp i demersurile necesare pentru a obine situaii financiare consolidate care s respecte IAS/IFRS. Spre deosebire de Romnia, n Regatul Unit, sistemul contabil este independent de cel fiscal. n aceasta ar, fiecare ntreprindere i desfoar propria contabilitate folosind Standardele de Contabilitate adoptate n ara respectiv. n Frana, rolul fiscalitii este mult mai mare, impozitul amnat aplicndu-se n mod obligatoriu situaiilor financiare consolidate. n conturile individuale contabilitatea impozitelor amnate este facultativ i, prin urmare, majoritatea ntreprinderilor utilizeaz metoda impozitului exigibil. n SUA, contabilizarea impozitelor asupra beneficiilor este reglementat prin norma FAS 109. Asemntor normei contabile internaionale IAS 12 Impozitul pe profit, se utilizeaz metoda reportului variabil bazat pe abordarea bilantier. Activele i pasivele de impozite amnate sunt recalculate la sfritul fiecrei perioade pentru toate diferenele temporare care exist ntre valoarea contabil i valoarea fiscal a elementelor de activ i de pasiv. Calculul este efectuat n baza cotei de impozit n vigoare, care va fi aplicabil atunci cnd diferena se va inversa. Directivele Europene nu trateaz problema contabilizrii impozitelor asupra beneficiilor. Directiva a VII-a cere, totui, ca, n cazul conturilor de grup, s se in seama de cheltuiala fiscal latent. Potrivit contabilitii din ara noastr, impozitul pe profit se determin aplicnd cota de impozitare asupra rezultatului fiscal. Rezultatul impozabil se determin pe baza urmtoarei relaii: Rezultatul impozabil = Rezultatul contabil Veniturile neimpozabile + Cheltuielile nedeductibile Potrivit normei contabile internationale IAS 12, impozitul curent reprezint impozitul pe plat sau de recuperat pe o anumit perioad de timp, de regul un an. Impozitul curent se determin aplicnd cota de impozit pe profit asupra profitului impozabil. Profitul impozabil

reprezint profitul aferent unei perioade n care impozitul va fi pltit i se determin pe baza urmtoarelor relaii: Profitul impozabil = Profitul contabil - Deducerile fiscale + Cheltuielile +/- Diferentele nedeductibile temporale

Cheltuielile cu impozitul pe profit = Cheltuieli cu impozitul +Cheltuieli cu impozitul curent amnat

Problema care se pune este aceea a diferenelor temporare care dau natere la impozite amnate. Vechea norm contabil internaional IAS 12 definea profitul impozabil ca fiind rezultatul exerciiului stabilit pe baza regulilor fiscale fixate de administraia fiscal i care servete pentru calculul impozitului exigibil. Metoda impozitului exigibil caracterizeaz o fiscalitate imperativ, aceasta folosind numai incidena diferenelor permanente asupra rezultatului contabil pentru a calcula rezultatul fiscal. Folosirea acestei metode are o influen negativ asupra realizrii imaginii fidele, n sensul neconectrii veniturilor cu cheltuielile aferente, provocnd o crestere a beneficiului pe termen scurt i o scdere a acestuia pe termen lung. Metoda impozitului amnat, spre deosebire de metoda impozitului exigibil, a aprut datorit incidenelor pe care diferenele temporale le-au avut asupra rezultatului exerciiului i cu scopul respectrii principiilor contabile. Diferenele temporale au n vedere abordarea bazat pe contul de profit i pierderi i reprezint diferenele ntre profitul contabil i profitul impozabil, care i au originea n perioada curent i se rsfrng asupra uneia sau a mai multor perioade ulterioare. Actuala norm contabil internaional IAS 12 definete rezultatul ca fiind profitul (pierderea) exerciiului determinat n concordan cu regulile stabilite de autoritatea fiscal, pe baza crora impozitul pe profit este pltibil (recuperabil) i autorizeaz metoda reportului variabil, bazat pe abordarea bilantier, analiznd consecinele diferenelor temporare. Diferenele temporare au n vedere abordarea bilanier i reprezint diferenele aprute ntre baza de impozitare a unui activ sau a unei datorii i valoarea sa contabil nscris n bilan. Pentru a putea nregistra impozite amnate, diferenele ntre baza contabil

i baza impozabil trebuie s fie reversibile, iar activele i pasivele respective s fac obiectul impozitrii. Conform IAS 12, impozitul curent i impozitul amnat trebuie sa fie debitate sau creditate direct n capitalul propriu, dac aceste impozite sunt aferente elementelor care au fost debitate sau creditate direct n capitalul propriu, n aceeai perioad sau ntr-o perioad diferit. La nivelul Contului de profit si pierderi este prezentat cheltuiala cu impozitul pe profit care cuprinde att cheltuiala cu impozitul curent, ct si cheltuiala cu impozitul amnat. La nivelul Bilantului se regasete creana, respectiv, datoria privind impozitul amnat. Standardul precizeaza, nsa c acestea nu trebuie sa fie incluse n categoria activelor sau datoriilor curente. Prin O.M.F.P. nr. 94/2001 privind Reglementrile contabile armonizate cu Directiva a IV a CEE i Standardele Internaionale de Contabilitate s-au creat conturi pentru impozite amnate. Societaile care returneaz situaiile financiare i aplic I.A.S.-le, metoda bilantier a impozitului pe profit a devenit o realitate i n Romnia.

1.5 Abordarea impozitului pe profit potrivit reglementrilor contabile conforme cu directivele europene i a Codului Fiscal 1.5.1 Contribuabili Conform Codului Fiscal al Romniei sunt obligate la plata impozitului pe profit, urmtoarele persoane, denumite contribuabili: - persoanele juridice romne; - persoanele juridice strine care desfoar activitate prin intermediul unui sediu permanent n Romnia; - persoanele juridice strine i persoanele fizice nerezidente care desfoar activitate n Romnia ntr-o asociere fr personalitate juridic;

- persoanele juridice strine care realizeaz venituri din/sau n legtur cu proprieti imobiliare situate n Romnia sau din vnzarea/cesionarea titlurilor de participare deinute la o persoan juridic romn; - persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice romne, pentru veniturile realizate att n Romnia ct i n strintate din asocieri fr personalitate juridic; n acest caz, impozitul datorat de persoana fizic se calculeaz, se reine i se vars de ctre persoana juridic romn.

1.5.2 Scutiri Sunt scutii de la plata impozitului pe profit urmtorii contribuabili: - trezoreria statului; - instituiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii i disponibilitile realizate i utilizate; - persoanele juridice romne care pltesc impozitul pe veniturile microntreprinderilor; - cultele religioase, pentru veniturile obinute din producerea i valorificarea obiectelor i produselor necesare activitii de cult, potrivit legii, i pentru veniturile obinute din chirii cu anumite condiii; - instituiile de nvatamnt particular acreditate, precum i cele autorizate, pentru veniturile utilizate; - asociaiile de proprietari; - Fondul de garantare a depozitelor n sistemul bancar, constituit potrivit legii; - Banca Naional a Romniei. Cota de impozit pe profit care se aplic asupra profitului impozabil este de 16 %. Profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate din orice surs i cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile. Dup cum se observ Codul Fiscal mparte veniturile n impozabile i neimpozabile i cheltuielile n deductibile i nedeductibile.Am precizat la subcapitolul 1.1.1 care sunt aceste categorii de venituri/cheltuieli.

1.5.3 Plata impozitului i depunerea declaraiilor fiscale Contribuabilii, societile comerciale bancare, persoanele juridice romne, i sucursalele din Romnia ale bncilor, persoanele juridice strine: au obligaia de a plti impozit pe profit anual, cu pli anticipate efectuate trimestrial, actualizate cu indicele de inflaie (decembrie fa de luna decembrie a anului anterior), estimat cu ocazia elaborrii bugetului iniial al anului pentru care se efectueaz plile anticipate. Termenul pn la care se efectueaz plata impozitului anual este termenul de depunere a declaraiei privind impozitul pe profit respectiv pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare trimestrului pentru care se efectueaz plata. Nounfiinai, nfiinai n cursul anului precedent sau care la sfritul anului fiscal precedent, nregistreaz pierdere fiscal, efectueaz pli anticipate n contul impozitului pe profit la nivelul sumei rezultate din aplicarea cotei de impozit asupra profitului contabil al perioadei pentru care se efectueaz plata anticipat. Cei care nregistreaz pierdere contabil la sfritul unui trimestru, nu mai au obligaia de a efectua plata anticipat stabilit pentru acel trimestru. Acetia declar, regularizeaz i pltesc impozitul pe profit aferent anului fiscal 2006 pn la data de 31 martie 2007. Contribuabilii, alii dect cei prevzui anterior au obligaia de a declara i plti impozitul pe profit trimestrial, pn la data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare trimestrului pentru care se calculeaz impozitul. ncepnd cu anul 2008, aceti contribuabili urmeaz s aplice sistemul plilor anticipate prevzut pentru contribuabilii menionai anterior. Pltesc pentru ultimul trimestru o sum egal cu impozitul calculat i evideniat pentru trimestrul III al aceluiai an fiscal, urmnd ca plat final a impozitului pe profit pentru anul fiscal s se fac pn la termenul de depunere a declaraiei privind impozitul pe profit. Contribuabilii care definitiveaz pn la data de 15 februarie nchiderea exerciiului financiar anterior, depun declaraia anual de impozit pe profit i pltesc impozitul pe profit aferent anului fiscal ncheiat, pn la data de 15 februarie inclusiv a anului urmtor.

Organizaiile nonprofit au obligaia de a declara i plti impozitul pe profit anual, pn la data de 15 februarie inclusiv a anului urmtor celui pentru care se calculeaz impozitul. Persoanele juridice care nceteaz s existe n cursul anului fiscal au obligaia s depun declaraia anual de impozit pe profit i s plteasc impozitul pn la data depunerii situaiilor financiare la registrul comerului. Depunerea declaraiilor de impozit pe profit se face pn la data de 15 aprilie inclusiv a anului urmtor. Se depune i o declaraie privind plile i angajamentele de plat ctre persoanele nerezidente, care cuprinde scopul i suma fiecrei pli, numele i adresa beneficiarului. Nu se cuprind n aceast declaraie sumele angajate sau pltite pentru bunurile importate sau pentru transportul internaional. Contribuabilii sunt rspunztori pentru calculul impozitului pe profit.

Capitolul II. Studiu de caz privind modalitatea de calcul i prezentare a impozitului pe profit n cadrul unei ntreprinderi romneti

2.1 Prezentarea general a societii comerciale Micromet S.A S.C Micromet S.A Focani este o societate comercial pe actiuni, cu capital integral, nregistrat la Registrul Comerului Vrancea sub numrul J/39/10/1999, cod fiscal R11359469 i are sediul n Focani, Str. Republicii nr.93, Vrancea. Societatea este administrat de Dl. Stan Gheorghe, administrator unic, iar la data de 31.12.2007 avea un numr de 43 de salariai. Capitalul social subscris i vrsat al societii este de 122.400 lei i se divide n 24.000 aciuni a 5,1 lei fiecare aciune. Aceste aciuni sunt deinute de un numr de trei acionari. Obiectul principal de activitate l constituie tratarea i acoperirea metalelor, operaiuni de mecanic general, producie de scule, dispozitive, piese de schimb n industria constructoare de maini. Aceast activitate se desfoar n atelierul de microproducie, situat n Focani, Str. N. Titulescu nr.11. De asemenea, societatea mai are ca obiect de activitate i comerul cu amnuntul de produse nealimentare, care se realizeaz prin intermediul unui magazin. S.C Micromet S.A Focani colaboreaz cu societai de interes naional cum ar fi: S.C Ispat S.A Galai, S.C Tractorul Utb S.A Braov, S.C Cost S.A Trgovite, S.C Erdemir Romnia S.R.L Trgovite, S.C Artrom S.A Slatina etc. Pe parcursul perioadei de la nfiinare i pn n prezent au aprut noi beneficiari interni i externi, care au cptat pondere n structura de plan a societii. Dintre acetia amintim: Us Valve Romnia i firme din Germania i Italia. Prin contracte de comisionare i intermediari produsele firmei ajung pe pieele din Frana.

2.2 Prezentarea elementelor de venituri i cheltuieli la ntreprinderea analizat Societatea Micromet S.A Focani nregistreaz cheltuieli/venituri din exploatare, fianciare ( societatea nu a nregistrat sume provenite din operaii extraordinare). Cheltuielile ntreprinderii au urmtoarea structur: cheltuielile din exploatare 99.2%, cheltuielile financiare 0.8%. Veniturile ntreprinderii sunt structurate astfel: venituri din exploatare 98.6%, respectiv venituri financiare 0.4 %. Faptul c ntreprinderea obine cea mai mare parte a veniturilor din activitatea din exploatare ne arat faptul c afacerea este stabil i crete probabilitatea continuitii activitii firmei.

2.3 Calculul impozitului pe profit aferent exerciiului financiar 2007 i ntocmirea declaraiei 101 Declaraie privind impozitul pe profit la ntreprinderea analizat, n contextul aplicrii OMFP 1752/2005 Societatea Micromet S.A a nregistrat pe parcursul anului 2007 urmtoarele venituri i cheltuieli : - venituri totale 2.215.871 lei din care : - venituri din vnzarea produselor finite 2.046.139 lei - venituri din vnzarea produselor reziduale 3.659 lei - venituri din chirii 34.648 lei - venituri din vnzarea mrfurilor angro 42 lei - venituri din activiti diverse 1.146 lei - venituri din producia stocat 10.515 lei - alte venituri din exploatare 90.548 lei - venituri din diferene de curs valutar 7.611 lei - venituri din dobnzi 18.995 lei - venituri din sconturile obinute 2.568 lei - cheltuieli totale 2.027.036 lei din care : - cheltuieli cu materiile prime 513.988 lei - cheltuieli cu materialele auxiliare 100.233 lei - cheltuieli privind combustibilii 30.759 lei - cheltuieli privind obiectele de inventar 34.505 lei - cheltuieli reprezentnd tichetele de mas acordate angajailor potrivit legii 76.305 lei - cheltuieli privind energia, gazele 40.990 lei - cheltuieli privind mrfurile angro 24 lei - cheltuieli cu chiriile 7.992 lei - cheltuieli cu primele de asigurare 18.009 lei - cheltuieli de protocol 25.989 lei - cheltuieli de reclam i publicitate 664 lei - cheltuieli de deplasare 9.141 lei - cheltuieli potale i telecomunicaii 9.891 lei

- cheltuieli cu serviciile bancare 7.669 lei - cheltuieli cu prestrile de servicii 257.968 lei - cheltuieli cu costul tichetelor de mas 325 lei - cheltuieli cu alte impozite i taxe 9.657 lei - cheltuieli cu salariile 463.249 lei - cheltuieli asimilate salariilor 144.722 lei din care 3412 ajutoare sociale (1500 Pate i 1912 Crciun) - cheltuieli cu amenzi i penaliti 2.500 lei din care 2.376 lei reprezint amenzi, penaliti de ntrziere datorate de ctre autorittile romne sau strine, altele dect cele prevzute n contractele comerciale ntre persoane rezidente - cheltuieli cu pensile private 2.900 lei - cheltuieli cu sponsorizarea 1.000 lei - cheltuieli privind diferene de curs valutar 4.888 lei - cheltuieli cu dobnzile 10.238 lei - cheltuieli privind amortizrile 215.319 lei - cheltuieli cu impozitul pe profit 38.111 lei Calculul cheltuielilor de protocol deductibile Venituri totale 2.215.871 lei - Cheltuieli totale 2.027.036 lei - Venituri neimpozabile 0 + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile 0 lei + Cheltuieli cu impozitul pe profit 38.111 lei + Cheltuieli de protocol 25.989 lei = Baza de calcul a cheltuielilor de protocol deductibile 252.935 lei Cheltuieli de protocol deductibile = 2 % * 252.935 = 5.055 lei Cheltuieli de protocol nedeductibile = 25.989 5.055 = 20.934 lei Cheltuieli de protocol neded = Achiziii persoane fizice 800 + Tichete cadou 19.500 = 20.300 scutite de TVA Cheltuieli de protocol la care se deduce TVA = 20.934 20.300 = 634

TVA aferent cheltuielilor de protocol nedeductibile = 634 * 19% = 120 Calculul cheltuielilor sociale deductibile Ajutoare sociale (cheltuieli sociale) = 3.412 lei Cheltuieli sociale deductibile = 2% * Cheltuieli cu salariile = 2% * 463.249 = 9.265 lei => cheltuielile sociale sunt integral deductibile Calculul cheltuielilor nedeductibile totale Cheltuieli de protocol nedeductibile 20.934 lei + TVA aferent cheltuielilor de protocol nedeductibile 120 + Cheltuieli de sponsorizare 1.000 lei + Cheltuieli cu amenzi, penaliti de ntrziere datorate ctre autoritile romne sau strine, altele dect cele prevzute n contractele comercile ncheiate ntre persoane rezidente 2.376 + Cheltuieli cu impozitul pe profit 38.111 lei = Cheltuieli nedeductibile totale 62.541 lei Calculul deducerilor fiscale Pensii facultative 2.900 - august 300 (6 salariai * 50 lei/salariat) - septembrie 500 (10 salariai * 50 lei/salariat) - octombrie 500 (10 salariai * 50 lei/salariat) - noiembrie 800 (16 salariai * 50 lei/salariat) - decembrie 800 (16 salariai * 50 lei/salariat) Pentru decembrie 2007 : 200 /12 = 16,666 /lun/persoan 16,666 * 3,6102 = 60 lei/lun/persoan > 50 lei/lun/persoan => cheltuielile cu pensile sunt integral deductibile Calculul rezervei legale deductibile 20% * Capital social = 20% * 122.400 = 24.450 lei Rezerva legal constituit la 31.12.2006 20.450 lei Rezerva ce poate fi constituit n 2007 4.030 lei

Venituri totale 2.215.871 lei - Cheltuieli totale 2.027.036 lei - Venituri neimpozabile 0 + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile 0 lei + Cheltuieli cu impozitul pe profit 38.111 lei = Baza de calcul a rezervei legale deductibile 226.946 lei Rezerva legal deductibil = 5 % * 226.946 = 11.347 lei => rezerva legal deductibil 4.030 Total deduceri fiscale = 2.900 + 4.030 = 6.930 lei Calculul rezultatului contabil Rezultat contabil = Venituri totale Cheltuieli totale = 2.215.871 2.027.036 = 188.835 lei Calculul profitului impozabil Profit impozabil = Rezultat contabil + Cheltuieli nedeductibile Deduceri fiscale = = 188.835 + 62.541 6.930 = 244.446 lei

Calculul impozitului pe profit Impozit pe profit = Profit impozabil * 16 % = 244.446 * 16 % = 39.111 lei Calculul cheltuielilor cu sponsorizarea deductibile Cheltuieli cu sponsorizarea deductibile = min (3 * CA ; 20% * Impozitul pe profit) = = min (3 * 2.085.634 ; 20% * 39.111) = = min ( 6.257; 7.822 ) = 6.257 lei => cheltuielile cu sponsorizarea 1.000 sunt integral deductibile Impozit pe profit datorat final = Impozit pe profit Cheltuieli cu sponsorizarea = = 39.111 1.000 = 38.111 lei

Declaraia 101 Declaraie privind impozitul pe profit " Denumire indicatori 1. Venituri din exploatare 2. Cheltuieli de exploatare 3. Rezultat din exploatare (rd.1- rd.2) 4. Venituri financiare 5. Cheltuieli financiare 6. Rezultat financiar (rd.4 rd.5) 7. Venituri extraordinare 8. Cheltuieli extraordinare 9. Rezultat extraordinar (rd.7 rd.8) 10. Rezultat brut (rd.3 + rd.6 + rd.9) 11. Elemente similare veniturilor 12. Elemente similare chletuielilor 13. Rezultat dup includerea elementelor similare veniturilor/cheltuielilor (rd.10 + rd.11 rd.12) 14. Amortizare fiscal 15. Cheltuieli cu dobnzile i diferenele de curs valutar reportate din perioada precedent 16. Rezerva legal deductibil 17. Rezerve deductibile constituite de : bnci, fonduri de garantare, societi de credit ipotecar i cooperative de credit 18. Alte sume deductibile 19. Total deduceri (rd.14 la rd.18) 20. Dividende primite de la alt persoan juridic romn 21. Alte venituri neimpozabile 22. Total venituri neimpozabile (rd.20 + rd.21) 23. Profit/pierdere (rd.13 rd.19 rd.22) 24. Cheltuieli cu impozitul pe profit 25. Cheltuieli cu impozitul pe profitul/venitul realizat n strintate 26. Amenzi, confiscri, dobnzi pentru plata cu ntrziere i penaliti de ntrziere datorate ctre autoritile romne sau strine, altele dect cele prevzute n contractele comerciale ncheiate ntre persoane rezidente 27. Cheltuieli de protocol care depesc limita prevzut de lege 28. Cheltuieli de sponsorizare i/sau mecenat, burse private, efectuate potrivit legii 29. Cheltuieli cu amortizarea contabil 30. Cheltuieli cu provizioanele i cu rezervele care depesc limita 27 28 29 30 20.934 1.000 Sume (lei) 2.186.698 2.011.910 174.788 29.173 15.126 14.047

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26

188.835 188.835

4.030

2.900 6.930

181.905 38.111 2.496

prevzut de lege 31. Cheltuieli cu dobnzile nedeductibile care nu sunt reportate pentru perioada urmtoare 32. Cheltuieli cu dobnzi i diferene de curs valutar reportate pentru perioada urmtoare 33. Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile 34. Alte cheltuieli nedeductibile 35. Total cheltuieli nedeductibile (rd.24 la rd.34) 36. Total profit impozabil/pierdere fiscal pentru anul de raportare, nainte de reportarea pierderii (rd.23 + rd.35) 37. Piedere fiscal n perioada curent, de reportat pentru perioda urmtoare 38. Pierdere fiscal de recuperat din anii precedeni 39. Profit impozabil/pierdere fiscal, de recuperat n anii urmtori (rd.36 rd.37 + rd.38) 40. Total impozit pe profit (rd.40.1 la rd.40.3), din care : 40.1 Impozit aferent profitului ce se impune cu cota de 16% 40.2 Impozit aferent profitului ce se impune cu cota de 10% 40.3 Impozit de 5% aplicat veniturilor din activiti de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, a discotecilor i a cazinourilor sau pariurilor sportive 41. Total credit fiscal (rd.41.1 la rd. 41.3) 41.1 Credit fiscal extern 41.2 Impozit pe profit scutit 41.3 Reduceri de impozit pe profit calculate potrivit legislaiei n vigoare 42. Impozit pe profit datorat (rd.40 rd 41) 43. Sume reprezentnd sponsorizare i/sau mecenat, burse private, n limita prevzut de lege 44. Impozit pe profit datorat final (rd.42 rd.43) 45. Impozit pe profit stabilit n urma inspeciei fiscale pentru anul fiscal de raportare i care se regsete n indicatorii din formular 46. Impozit pe profit declarat pentru anul de raportare prin Declaraiile privind obligaiile de plat la bugetul general consolidat 47. Diferena de impozit pe profit datorat (rd.44 rd.45 rd.46)

31 32 33 34 35 36 37 38 39

62.541 244.446

244.446

40 40.1 40.2 40.3

39.111 39.111

41 41.1 41.2 41.3 42 43 44 45 46

1.000 1.000

38.111

38.111 11.227 26.884

2.4 Situaii de aplicare a Standardului Internaional de Contabilitate nr. 12 la societatea Micromet S.A n anul 2007 societatea Micromet S.A efectueaz urmatoarele operaii: 1. nregistreaz dobnzi de ncasat n valoare de 1.200 lei. Din punct de vedere fiscal dobnzile sunt recunoscute n momentul n care genereaz fluxuri de trezorerie. nregistrarea dobnzii de ncasat 5187 = 766 1.200 lei Valoarea contabil crean = 1.200 lei Baza impozabil crean = 0 lei Diferen temporar impozabil 1.200 lei => Datorie de impozit amnat 1.200 * 16% = 192 Recunoaterea datoriei de impozit amnat 6912 = 4412 192 lei

2. nregistreaz dobanzi de pltit n sum de 850 lei. Din punct de vedere fiscal dobnzile sunt recunoscute n momentul n care sunt pltite. nregistrarea dobnzii de pltit 666 = 5186 850 lei Valoarea contabil datorie = 850 lei Baza impozabil datorie = 0 lei Diferen temporar deductibil 850 lei => Crean de impozit amnat 850 * 16% = 136 lei Recunoaterea creanei de impozit amnat 4412 = 791 136 lei

3. Achiziioneaz o main de gurit n valoare de 24.600 lei, durata de utilitate 6 ani, amortizare liniar. Din punct de vedere fiscal durata de utilitate este de 5 ani.

nregistrarea achiziiei 2131 = 404 24.600 lei

Inregistarea amortizrii anuale Amortizare contabil = 24.600 / 6 ani = 4.100 lei/ an 6811 = 2813 4.100 lei Amortizare fiscal = 24.600 / 5 ani = 4.920 lei/ an Valoarea net contabil activ = 24.600 4.100 = 20.500 lei Baza impozabil activ = 24.600 4.920 = 19.680 lei Diferen temporar impozabil 820 lei => Datorie de impozit amnat 820 * 16% = 131 lei

Recunoaterea datoriei de impozit amnat 6912 = 4412 131 lei

4. Achiziioneaz un dispozitiv rotativ n valoare de 10.000 lei. La sfritul anului amortizarea contabil este de 5.000 lei iar amortizarea fiscal 1.000 lei. nregistrarea achiziiei 2131 = 404 10.000 lei

nregistrarea amortizarii anuale 6811 = 2813 5.000 lei

Valoarea net contabil activ = 10.000 5.000 = 5.000 lei Baza impozabil activ = 10.000 1.000 = 9.000 lei Diferen temporar deductibil 4000 lei => Crean de impozit amnat 4.000 * 16% = 640 Recunoaterea creanei de impozit amnat 4412 = 791 640 lei

5. Deine un strung n valoare de 60.000 lei, amortizarea cumulat 12.000 lei. La data bilanului utilajul este reevaluat la valoarea de 46.000 lei. Baza de impozitare este de 40.000 lei. Inregistrarea diferenei temporare nainte de reevalare Valoarea net contabil activ = 60.000 12.000 = 48.000 lei Baza impozabil activ = 40.000 lei Diferen temporar impozabil 8.000 lei => Datorie de impozit amnat 8000 * 16% = 1.280 6912 = 4412 1.280 lei

Reevaluare strung a) Anulare amortizare cumulat 2813 = 2131 12.000 lei b) Reevaluarea propriu-zis Valoarea net contabil activ = 60.000 12.000 = 48.000 lei Valoarea reevaluat activ = 46.000 lei Depreciere de valoare 2.000 lei 658 = 2131 2.000 lei Calculul diferenei temporare dup depreciere Valoarea net contabil activ = 46.000 lei Baza impozabil activ = 40.000 lei Diferen temporar impozabil 6.000 lei => Datorie de impozit amnat 6000 * 16% = 960 Impozit amnat necesar 960 lei Impozit amnat existent 1.280 lei => Reluarea datoriei de impozit amnat 320 lei Reluarea datoriei de impozit amnat 4412 = 791 320 lei

6. nregistreaz cheltuieli de constituire n sum de 1.000 lei. Din punct de vedere fiscal cheltuielile sunt deductibile n 2 ani, din punct de vedere contabil ele nu ndeplinesc criteriile de recunoatere a unui activ i vor fi nregistrate n contul de profit i pierdere. Valoare contabil = 0 lei Baz impozabil = 1.000 lei Diferen temporar deductibil 1.000 lei => Crean de impozit amnat 1.000 * 16% = 160 Recunoaterea creanei de impozit amnat 4412 = 791 160 lei

7. Achiziioneaz o Dacie Logan n valoare de 16.500 lei. Politica firmei este s nlocuiasc mainile odat la 4 ani. Pre estimat de vnzare 7.500 lei. Din punct de vedere fiscal amortizarea este calculat prin metoda liniar pe o durat de 6 ani. nregistrarea achiziiei 2133 = 404 16.500 lei

nregistrarea amortizrii anuale Amortizare contabil = (16.500 7.500)/4 = 2.250 lei 6811 = 2813 2.250 lei Amortizare fiscal = 16.500/6 = 2.750 lei Valoarea net contabil activ = 16.500 2.250 = 14.250 lei Baza impozabil activ = 16.500 2.750 = 13.750 lei Diferen temporar impozabil 500 lei => Datorie de impozit amnat 500 * 16% = 80 lei Recunoaterea datoriei de impozit amnat 6912 = 4412 80 lei

8. Achiziioneaz un generator n valoare de 1.800 lei, metoda de amortizare liniar, durata de utilitate 2 ani. Din punct de vedere fiscal generatorul se amortizeaza n 4 ani.

nregistrarea achiziiei 2131 = 404 1.800 lei

nregistrarea amortizrii anuale Amortizare contabil = 1.800/2 = 900 lei 6811 = 2813 900 lei Amortizare fiscal = 1.800/4 = 450 lei Valoarea net contabil activ = 1.800 900 = 900 lei Baza impozabil activ = 1.800 450 = 1.350 lei Diferen temporar deductibil 450 lei =>Crean de impozit amnat 450 * 16% = 72 lei Recunoaterea creanei privind impozitul amnat 4412 = 791 72 lei Calculul impozitului pe profit Societatea Micromet S.A a nregistrat pe parcursul anului 2007 urmtoarele venituri i cheltuieli : - venituri totale 2.217.071 lei din care : - venituri din vnzarea produselor finite 2.046.139 lei - venituri din vnzarea produselor reziduale 3.659 lei - venituri din chirii 34.648 lei - venituri din vnzarea mrfurilor angro 42 lei - venituri din activiti diverse 1.146 lei - venituri din producia stocat 10.515 lei - alte venituri din exploatare 90.548 lei - venituri din diferene de curs valutar 7.611 lei - venituri din dobnzi 20.195 lei - venituri din sconturile obinute 2.568 lei - cheltuieli totale 2.042.491 lei din care : - cheltuieli cu materiile prime 513.988 lei - cheltuieli cu materialele auxiliare 100.233 lei - cheltuieli privind combustibilii 30.759 lei

- cheltuieli privind obiectele de inventar 34.505 lei - cheltuieli reprezentnd tichetele de mas acordate angajailor potrivit legii 76.305 lei - cheltuieli privind energia, gazele 40.990 lei - cheltuieli privind mrfurile angro 24 lei - cheltuieli cu chiriile 7.992 lei - cheltuieli cu primele de asigurare 18.009 lei - cheltuieli de protocol 25.989 lei - cheltuieli de reclam i publicitate 664 lei - cheltuieli de deplasare 9.141 lei - cheltuieli potale i telecomunicaii 9.891 lei - cheltuieli cu serviciile bancare 7.669 lei - cheltuieli cu prestrile de servicii 257.968 lei - cheltuieli cu costul tichetelor de mas 325 lei - cheltuieli cu alte impozite i taxe 9.657 lei - cheltuieli cu salariile 463.249 lei - cheltuieli asimilate salariilor 144.722 lei din care 3412 ajutoare sociale (1500 Pate i 1912 Crciun) - cheltuieli cu amenzi i penaliti 2.500 lei din care 2.376 lei reprezint amenzi, penaliti de ntrziere datorate de ctre autorittile romne sau strine, altele dect cele prevzute n contractele comerciale ntre persoane rezidente - cheltuieli cu pensile private 2.900 lei - cheltuieli cu sponsorizarea 1.000 lei - cheltuieli privind diferene de curs valutar 4.888 lei - cheltuieli cu dobnzile 11.088 lei - cheltuieli privind amortizrile 227.569 lei - cheltuieli cu impozitul pe profit 38.466 lei (cheltuieli cu impozitul pe profit curent 38.111 + cheltuieli cu impozitul pe profit amnat 1.683 venit din impozitul pe profit amnat 1.328) Calculul cheltuielilor de protocol deductibile Venituri totale 2.217.071 lei - Cheltuieli totale 2.042.491 lei

- Venituri neimpozabile 0 + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile 0 lei + Cheltuieli cu impozitul pe profit 38.466 lei + Cheltuieli de protocol 25.989 lei = Baza de calcul a cheltuielilor de protocol deductibile 229.035 lei Cheltuieli de protocol deductibile = 2 % * 229.035 = 4.781 lei Cheltuieli de protocol nedeductibile = 25.989 4.781 = 21.208 lei Cheltuieli de protocol neded = Achiziii persoane fizice 800 + Tichete cadou 19.500 = 20.300 scutite de TVA Cheltuieli de protocol la care se deduce TVA = 21.208 20.300 = 908 lei TVA aferent cheltuielilor de protocol nedeductibile = 908 * 19% = 172 lei Calculul cheltuielilor sociale deductibile Ajutoare sociale (cheltuieli sociale) = 3.412 lei Cheltuieli sociale deductibile = 2% * Cheltuieli cu salariile = 2% * 463.249 = 9.265 lei => cheltuielile sociale sunt integral deductibile Calculul cheltuielilor nedeductibile totale Cheltuieli de protocol nedeductibile 21.208 lei + TVA aferent cheltuielilor de protocol nedeductibile 172 + Cheltuieli de sponsorizare 1.000 lei + Cheltuieli cu amenzi, penaliti de ntrziere datorate ctre autoritile romne sau strine, altele dect cele prevzute n contractele comercile ncheiate ntre persoane rezidente 2.376 + Cheltuieli cu impozitul pe profit 38.466 lei = Cheltuieli nedeductibile totale 63.222 lei Calculul deducerilor fiscale Pensii facultative 2.900 - august 300 (6 salariai * 50 lei/salariat) - septembrie 500 (10 salariai * 50 lei/salariat) - octombrie 500 (10 salariai * 50 lei/salariat)

- noiembrie 800 (16 salariai * 50 lei/salariat) - decembrie 800 (16 salariai * 50 lei/salariat) Pentru decembrie 2007 : 200 /12 = 16,666 /lun/persoan 16,666 * 3,6102 = 60 lei/lun/persoan > 50 lei/lun/persoan => cheltuielile cu pensile sunt integral deductibile Calculul rezervei legale deductibile 20% * Capital social = 20% * 122.400 = 24.450 lei Rezerva legal constituit la 31.12.2006 20.450 lei Rezerva ce poate fi constituit n 2007 4.030 lei

Venituri totale 2.215.871 lei - Cheltuieli totale 2.027.036 lei - Venituri neimpozabile 0 + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile 0 lei + Cheltuieli cu impozitul pe profit 38.111 lei = Baza de calcul a rezervei legale deductibile 226.946 lei Rezerva legal deductibil = 5 % * 226.946 = 11.347 lei => rezerva legal deductibil 4.030 Total deduceri fiscale = 2.900 + 4.030 = 6.930 lei Calculul rezultatului contabil Rezultat contabil = Venituri totale Cheltuieli totale = 2.217.071 2.042.491 = 174.580 lei Calculul profitului impozabil Diferene temporare impozabile = 1.200 + 820 + 8.000 + 6.000 + 500 = 16.520 lei Diferene temporare deductibile = 850 + 640 + 1.000 + 450 = 2.940 lei Rezultat contabil 174.580 lei + Cheltuieli nededucibile 63.222 lei - Deduceri fiscale 6.930 lei

+ Diferene temporare impozabile 16.520 lei - Diferene temporare deductibile 2.940 lei = Profit impozabil 244.452 Calculul impozitului pe profit curent Impozit pe profit curent = Profit impozabil * 16 % = 244.453 * 16 % = 39.111 lei Impozit pe profit amnat = 192 136 + 131 640 + 1.280 320 160 + 80 72 = 355 lei Impozit pe profit total = Impozit pe profit curent + Impozit pe profit amnat = = 39.111 + 355 = 39.466 lei Calculul cheltuielilor cu sponsorizarea deductibile Cheltuieli cu sponsorizarea deductibile = min (3 * CA ; 20% * Impozitul pe profit) = = min (3 * 2.085.634 ; 20% * 39.111) = = min ( 6.257; 7.822 ) = 6.257 lei => cheltuielile cu sponsorizarea 1.000 sunt integral deductibile Impozit pe profit datorat final = Impozit pe profit Cheltuieli cu sponsorizarea = = 39.466 1.000 = 38.466 lei

Cuprins
Capitolul I. Stadiul cunoaterii n domeniu. Sintez din literatura de specialitate Introducere..........................................................................................................................pag 1 1.1 Definire, obiective, arie de cuprindere i concepte privind impozitul pe profit. Concepte de baz privind impozitul pe profit.....................................................................pag 3 1.1.1 1.1.2 Definirea i prezentarea conceptelor cheie legate de impozitarea profitului..pag 4 Clasificarea veniturilor i cheltuielilor n scopuri fiscale.......................................pag 7 cadrului conceptual privind elaborarea i prezentarea situaiilor

1.2 Prevederile

finaciare............................................................................................................................pag 13 1.3 Viziunea organismului internaional de normalizare, n materie de impozitare a profitului............................................................................................................................pag 14 1.3.1 Definiri i delimitri privind : rezultatul contabil, rezultatul fiscal, diferene permanente i diferene temporare........................................................................................................pag 14 1.3.2 Recunoaterea i contabilizarea datoriilor 1.4 i creanelor privind impozitele amnate.............................................................................................................................pag 16 Contabilitatea din Romnia ntre impozitele curente i impozitele amnate privind profitul...............................................................................................................................pag 21 1.5 Abordarea impozitului pe profit potrivit reglementrilor contabile conforme cu directivele europene i a Codului Fiscal..........................................................................pag 24

1.5.1 Contribuabili............................................................................................................pag 24 1.5.2 Scutiri.......................................................................................................................pag 25 1.5.3 Plata impozitului i depunerea declaraiilor fiscale.................................................pag 26 Capitolul II. Studiu de caz privind modalitatea de calcul i prezentare a impozitului pe profit n cadrul unei ntreprinderi romneti 2.1 Prezentarea general a societii comerciale Micromet S.A .pag 28 2.2 Prezentarea elementelor de venituri i cheltuieli la ntreprinderea analizat..............pag 29 2.3 Calculul impozitului pe profit aferent exerciiului financiar 2007 i ntocmirea declaraiei 101 Declaraie privind impozitul pe profit la ntreprinderea analizat, n contextul aplicrii OMFP 1752/2005................................................................................................pag 35 2.4 Situaii de aplicare a Standardului Internaional de Contabilitate nr. 12 la societatea Micromet S.A .................................................................................................................pag 41

Bibliografie selectiv:
1. Ana Morariu, Iulia Jianu, Mirela Punescu Ghid pentru ntelegerea i aplicarea IAS 12 Impozitul pe profit Editura CECCAR, 2004 2. Ana Stoian Contabilitate i gestiune fiscal 3. Costel Istrate Iniiere n IAS/IFRS suport curs 4. Mihai Ristea Contabilitatea financiar a ntreprinderii Editura Universitar 2004 5. Mihai Ristea, Corina Dumitru Contabilitate aprofundat Editura Universitar 2004 6. Niculae Feleag, Liliana Feleag Contabilitate financiar o abordare european internaional volumele I II, Editura InfoMega 2005 7. Niculae Feleag, Liliana Malciu Politici i opiuni contabile Editura Economic 2002 8. IASC Standardele Internaionale de Contabilitate Editura Economic 2000 * * * OMFP 1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene , Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr.1080 din 30/11/2005 * * * Codul fiscal 2008 * * * Ministerul Finanelor, Ghid practic de aplicare a standardelor internaionale de contabilitate, Partea I, Editura Economic 2005 * * * Legea Contabilitatii nr. 82/1991 modificat prin Legea nr. 259/2007, publicat n Monitorul Oficial nr. 506 din 27.07.2007. www.ceccar.ro

www.mfinane.ro