Sunteți pe pagina 1din 42

Facultatea de Contabilitate şi Informatică de Gestiune

ASE

Studenti:

Bucureşti
2009
Cuprins

INTRODUCERE....................................................................................................................3
Capitolul 1. Reglementari si practici privind impozitul pe profit in referentialul contabil
international............................................................................................................................4
Aspecte generale privind Impozitul pe profit................................................................4
Recunoaşterea datoriilor şi a creanţelor privind impozitul pe profit............................9
Impozitul amânat..........................................................................................................10
Evaluare .....................................................................................................................12
Recunoaşterea impozitului curent şi a impozitului amânat ......................................12
Capitolul 2. Particularitati privind contabilizarea impozitului pe profit in referentialul
contabil american .................................................................................................................13
Capitolul 3. Calculul si contabilizarea impozitului pe profit: cazul societatilor romanesti..17
3.1. Aspecte fiscale privind impozitul pe profit............................................................17
Recunoaşterea şi evaluarea elementelor, tranzacţiilor şi evenimentelor...................17
Dispoziţii legislative privind impozitul pe profit..........................................................17
Cotele de impunere aferente profitului.........................................................................20
Stabilirea bazei de calcul a impozitului pe profit..........................................................21
Tratamente şi practici contabile....................................................................................25
Calculul impozitului pe profit.......................................................................................25
Plata impozitului...........................................................................................................27
Depunerea declaraţiilor de impozit pe profit................................................................27
3.2. Studiu de caz............................................................................................................28
Metoda impozitului exigibil...........................................................................................28
.........................................................................................................................................33
Interpretări şi analize financiare...................................................................................38
Analiza rentabilităţii......................................................................................................38
Analiza pe baza ratelor de rentabilitate.........................................................................38
In loc de incheiere.................................................................................................................40
Bibliografie...........................................................................................................................41

2
INTRODUCERE

Impozitul reprezintă cea mai veche şi cea mai importantă resursă financiară aflată la
dispoziţia statului. O zicală devenită obicei în economia de piaţă a ţărilor dezvoltate şi
democratice spune un lucru care pare paradoxal la prima vedere: "Nimic nu este mai durabil
decât impozitul", dar care, în esenţa, reflectă faptul că la baza unei adevărate democraţii,
obligaţiile fiscale, impozitele, sunt considerate, de drept şi de fapt, o instituţie cu caracter
permanent.
Impozitul are caracter universal ca o consecinţă a suveranităţii statului asupra
contribuabilului, el fiind o instituţie de drept publică fără de care nu se poate concepe existenţa
statului, făcând parte organică din el.
Impozitul pe profitul societăţii este discutat aprins de mulţi experţi. Există păreri
potrivit cărora acest impozit nu are nici o justificare economică, deoarece toate impozitele pe
profitul societăţii vor deveni profituri ale indivizilor şi obiect al impozitului pe venitul
personal. Cu toate acestea, impozitul există în toate ţările dezvoltate.
Impozitul pe profitul societăţii a fost şi este foarte controversat, întreprinzătorii
subliniind impactul său negativ asupra preţurilor, deoarece determină creşterea costului de
producţie, iar unii politicieni şi economişti au sugerat chiar anularea lui.
Argumentele economice împotriva impozitului sunt foarte puternice, dar acesta are,
totuşi, numeroase „calităţi” subliniate de susţinătorii săi.
Cu alte cuvinte, cel mai important rol al impozitelor se manifestă în sens financiar, ele
constituind principalul mijloc de procurare a resurselor financiare publice necesare pentru
acoperirea cheltuielilor publice .
Referindu-se la rolul impozitelor, economistul francez , Pierre Lalumiere, declara faptul
că impozitele pot fi folosite pentru “ a încuraja ( sub forma exonerării ) sau pentru a
descuraja ( sub forma suprataxării ) o anumită activitate economică . Fără să înceteze de a fi
un mijloc de acoperire a cheltuielilor publice , impozitul a devenit un mijloc de intervenţie în
domeniul economic şi social “.
Impozitul pe profit este una din cele mai importante surse de venituri ale bugetului
statului şi poate reprezenta un instrument financiar deosebit de important prin intermediul
căruia statul poate interveni în economie şi poate influenţa activitatea agenţilor economici.
Se poate menţiona că, impozitul pe profit deţine un rol extrem de important atât în
economia unei ţări, precum şi în activitatea agenţilor economici iar contabilitatea şi analiza
acestuia, precum şi a rezultatelor financiare, reprezintă un studiu complex, în baza căruia pot fi
elaborate decizii necesare în domeniul economico-financiar pentru ameliorarea situaţiei
nefavorabile şi crearea unor activităţi noi cu facilităţi adăugate pentru activitatea de producţie.
Standardele Internaţionale de Contabilitate constituie limbajul mondial de raportare
financiară , dar pentru România, una dintre cele mai sensibile probleme legate de aplicarea
Standardelor Internaţionale de Contabilitate o reprezintă relaţia şi legătura dintre contabilitate
şi fiscalitate, în condiţiile deconectării principiilor contabile de regulile fiscale. Dar şi în
această situaţie exista o legatură între cele două, şi anume impozitele amânate.
În capitolele lucrării ce urmeaza a fi prezentate va fi expusa maniera în care România
încearcă să se alinieze la aceste standarde de contabilitate. Se va particulariza prin alegerea
unui Standard de reală importanţă pentru raportarea financiară prin implicaţiie acestuia atât în
raportările unei firme cât şi prin prisma implicaţiilor fiscale la nivelul statului român, şi anume
Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 12 “Impozitul pe profit”.

3
Capitolul 1. Reglementari si practici privind impozitul pe profit
in referentialul contabil international

Aspecte generale privind Impozitul pe profit

Se poate spune că unul din cele mai dificile Standarde elaborate de IASC , Norma
internatională regelementează problematica impozitelor curente si amânate.
Un subiect foarte abordat în literatură de specialitate este problema raportului între
contabilitate şi fiscalitate. Contabilitatea a apărut ca necesitate cu scopul de a supraveghea şi de
a controla resursele, cheltuielile şi rezultatele obţinute din activitatea agenţilor economici.
Contabilitatea trebuie să ofere o imagine fidelă asupra întregii activităţi a întreprinderii.
De aceea, cel mai important principiu contabil este acela al imaginii fidele. În România, acest
principiu este sursa uneia dintre cele mai mari divergenţe între contabilitate şi fiscalitate,
aceasta nesubordonându-se principiului imaginii fidele, ci principiilor fiscale de impunere a
întreprinderii. O explicaţie a celor menţionate anterior ar fi că din nevoia de a-şi acoperi
cheltuielile, statul, prin intermediul sistemului fiscal este preocupat de a fixa o serie de reguli
fiscale privind determinarea bazei de impozitare. Regulile fiscale au menirea atât de a stimula
activitatea agenţilor economici, cât şi de a o inhiba. Conducătorii întreprinderii sunt puşi în
situaţia de a alege între prezentarea imaginii fidele şi dorinţa de a optimiza costul fiscal.
Adoptarea unei soluţii din punct de vedere contabil atrage după sine penalizări fiscale.
Teoretic se poate vorbi de o “poluare a contabilităţii de către fiscalitate”. Specialiştii
consideră că problema acută între contabilitate şi fiscalitate poate fi rezolvată de o manieră
gestionară.Întreprinderea asa cum dispune de o gestiune financiară şi de o gestiune comercială
ar trebui să organizeze şi o gestiune fiscală,a căror obiective să fie :
 Căutarea şi asigurarea securităţii fiscale,în sensul respectării prescripţiilor
fiscale de fond,formă şi amânarile impuse de dreptul fiscal (evitarea de către întreprindere a
penalităţilor şi sancţiunilor fiscale)
 Căutarea şi asigurarea eficacităţi fiscale în condiţiile în care sistemul fiscal
oferă modalităţi de incitare la dezvoltarea şi cresterea profitabilităţii (găsirea unui cost fiscal în
concordanţă cu obectivele şi strategia urmărită de întreprindere).1
Un sistem bazat pe norme internaţionale presupune deconectarea contabilităţi de
fiscalitate. Deconectarea nu înseamnă înşelătorie, ci acceptarea respectului reciproc al celor
două domenii economice, fiecare, în câmpul său de aplicare, bazându-se pe reguli proprii.
Contabilitatea are ca obiectiv informarea diverşilor utilizatori, de la investitor la puterea
publică şi de la finanţatorul bancar la populaţie, precum şi asistarea deciziilor ce vor fi luate de
aceştia. În acelaşi timp, fiscalitatea se rezumă la conceperea de reguli privind calculul bazelor
impozabile şi al impozitelor şi taxelor, precum şi la controlul respectării de către agenţi a
câmpului lor de competenţe şi prerogative, conştientă fiind că nu are cum să acopere prin
regulile cu valoare contabilă adevărul economic.
Pornind de la aceste considerente întreprinderile vor căuta în permanenţă să diminueze
în mod deliberat masa impozabilă a operaţiuniilor desfăşurate, pentru a plăti un impozit mai
mic. În acest fel, informaţia prezentată în situaţiile financiare este afectată în mod deliberat.
Bernard Colasse afirma că: “grija contabilului francez de a se proteja juridic pare să fie mai
1
Morariu Ana-Contabilitate si fiscalitate in dezvoltarea firmei,Ed.ExPonto,2005, pag. 201-202

4
importantă decât aceea de a furniza o imagine cât se poate de adevărată a întreprinderii prin
intermediul situaţiilor financiare pe care le elaborează. Dar doctrina este evolutivă şi se poate
ca în viitor să ne îndreptăm spre o interpretare mai economică şi mai puţin juridică a acestui
nou principiu”.2 În acest sens pe plan mondial s-au făcut numeroase eforturi prin care s-a
încercat deconectarea contabilităţii de fiscalitate, în ultima perioadă aceste eforturi au avut
rezultate favorabile în majoritatea sistemelor contabile, în special în cele care au aderat la
normele contabile internaţionale.
În cea mai mare parte a sistemelor contabile naţionale, rezultatul constatat în situaţiile
financiare serveşte ca bază de calcul a impozitului pe profit de plătit de către o întreprindere.
Totuşi legislaţia fiscală poate autoriza sau prescrie uneori, ca anumite elemente să fie, în
scopuri fiscale, contabilizate pe baza altor sume decât cele aplicate în scopul elaborării
situaţiilor financiare. Efectele fiscale ale acestor abateri între rezultatul contabil şi cel
impozabil pentru un exerciţiu dat, conduc la impozite amânate.
IAS 12 “Impozitul pe profit” este standardul care analizează contabilitatea impozitului
pe profit. Obiectivul standardului este de a prescrie tratamentul contabil pentru impozitele pe
profit. Acest standard mai operează şi cu recunoaşterea creanţelor privind impozitul amânat
rezultate din pierderile fiscale sau creditele fiscale nefolosite şi cu prezentarea informaţiilor
referitoare la impozitul pe profit.
Cheltuiala cu impozitul pe profit recunoscută de întreprindere în timpul perioadei de
raportare financiară trebuie calculată în funcţie de profitul contabil si nu de cel fiscal şi
cuprinde atât cheltuiala cu impozitul curent, cât şi pe cea cu impozitul amânat. În contabilitate,
fiecare activ sau datorie are o valoare contabilă netă, care poate diferi de baza sa fiscală. Astfel
de diferenţe se numesc diferente temporare, pot fi deductibile sau impozabile şi generează
impozite amânate, care la rândul lor pot fi creanţe sau datorii.

În acest Standard IAS 12 sunt folosiţi următorii termeni cu înţelesuri specifice:

Profitul este surplusul obţinut de o societate comercială atunci când venitul total pe
care acesta îl obţine din toate activităţile sale depăşeşte cheltuielile necesare realizării acestor
activităţi.
Rezultatul contabil este profitul net sau pierderea netă aferent unei perioade, înaintea
deducerii cheltuielilor cu impozitul.
Rezultatul impozabil este profitul (pierderea fiscală) pe perioada exerciţiului,
determinat în concordanţă cu regulile stabilite de autoritatea fiscală, pe baza cărora
impozitul pe profit este plătibil (recuperabil).
Cheltuiala cu impozitul pe profit (venitul din impozitul pe profit) reprezintă valoarea
globală inclusă în determinarea profitului net sau a pierderii nete pe perioada exerciţiului în
ceea ce priveşte impozitul curent şi pe cel amânat.
Impozitul curent este valoarea impozitului pe profit plătibil (recuperabil) în raport cu
profitul impozabil (pierderea fiscală) pentru o perioadă.

2
Atanasiu Pop - Contabilitate financiara romaneasca, Ed.IntelCredo, Deva, 2002

5
Impozitul amânat

Datorii privind impozitul amânat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit,


plătibile în perioadele contabile viitoare, în ceea ce priveşte diferenţele temporare impozabile
Creante privind impozitul amânat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit,
recuperabile în perioadele contabile viitoare, în ceea ce priveşte:
 diferenţele temporare deductibile
 reportarea pierderilor fiscale nefolosite
 reportarea creditelor fiscale nefolosite
Diferenţa temporară este diferenţa între valoarea economică (contabilă) a unei
creanţe sau datorii din bilanţ şi baza lui fiscală. Diferenţele temporare pot fi:
 diferenţe temporare impozabile, sunt acele diferenţe temporare ce vor avea
rezultat valori impozabile în determinarea profitului impozabil al perioadelor viitoare,
atunci când valoarea contabilă a activului sau a datoriei este recuperată sau decontată
 diferentele temporare deductibile, sunt acele diferenţe temporare ce vor avea
ca rezultat valori ce sunt deductibile pentru determinarea profitului impozabil al perioadelor
viitoare, atunci când valoarea contabilă a activului sau a datoriei este recuperată sau
decontată.3
Valoarea contabilă a unui activ este valoarea la care activul este înregistrat în bilanţ
şi se determină ca diferenţă între valoarea de intrare sau valoarea reevaluată, pe de o parte, şi
amortizările şi ajustările pentru depreciere, pe de altă parte.
Valoarea contabilă a unei datorii este valoarea la care datoria este înscrisă în bilanţ
şi reprezintă suma ce trebuie platită de întreprindere pentru achitarea datoriei.
Baza de impozitare a unui activ este suma ce va putea fi scăzuta din beneficiile
economice impozabile atunci când se recuperează valoarea contabilă a unui activ. În
condiţiile în care beneficiile economice nu vor fi impozabile, baza de impozitare a unui activ
va fi egală cu valoarea sa contabilă şi nu apar impozite amânate.
Baza de impozitare a unei datorii este valoarea sa contabilă, mai puţin orice sumă
care va fi depusă în scopuri fiscale în perioadele contabile viitoare în ceea ce priveşte
respectiva datorie.
Baza fiscală a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuită acelui activ sau
acelei datorii în scopuri fiscale.4
Principiul conectarii cheltuielilor la venituri solicita ca impozitul sa fie contabilizat
in acealsi exercitiu cu operatiunile care l-au generat, chiar daca plata asa efectiva este
raportata la o perioada ulterioara sau dimpotriva, este anticipate. De fiecare data cand
exercitiul de impozitare al unui venit sau deductibilitatea fiscal a unei cheltuieli difera de
exercitiul de contabilizare a acelui venit sau aa caelei cheltuieli, rezulta un impozit amanat.
In tarile cu aliniere a contabilitatii la fiscalitate ( Germania, Japonia si, intr-o mai
mica masura, Spania, italia, Franta), sursele de impozite amnate nu sunt numeroase.
Impozitele amanate sunt rar mentionate in situatiile financiare individuale din aceste tari
si, chiar la nivel consolidat, sumele sunt in general modeste. In schimb, in tarile anglo-
saxone, caracterizate prin deconectarea regulilor contabile de cele fiscal, reglementarea este
destul de precisa, iar sumele respective sunt uneori considerabile.
3
Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaţionale de Contabilitate, Ed. Economică 2001,pag 127-128
4
Adriana Florina Popa, Ileana Cosmina Pitulice, Nirela Nichita, Iulia Jianu – „Studii practice privind
aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare în România”, Editura ContaPlus 2007, pag.277

6
Regulile de contabilizare ale impozitelor amanate se articuluaeaza in jurul a doua
abordari. Prima se opune unui calcul global, iar cea de a doua promoveaza luarea in
considerare a ansamblului diferentelor temporare. In primul grup figureaza mai ales SUA,
in timp ce Marea Britanie si intr-o oarecare masura Germania se plaseaza in a doua
categorie. SSAP 15 prevede luarea in considerare doar a diferentelor care trebuie sa se
materializeze sub forma unei creante sau a unei datorii de impozit intr-un viitor apropiat
(chiar daca exista o micare in favoarea calculului global).
O alta particulariate merita sa fie semnalata. Ea priveste o categorie speciala de
diferente temporare reprezentata de pierderile fiscal reportabile. Pierderea unui exercitiu
este in general deductibila din rezultatele exercitiilor urmatoare, cel putin un anumit timp.
Intregul rezultat deficitar provoaca astfel o economie potentiala de impozit, care nu va
deveni efectiva decat daca intreprinderea obtine intr-un termen fixat beneficii de o marime
cel putin echivalenta cu pierderea reportata. Tinand seama de certitudinea inerenta unei
astfel de ipoteze, normele contabile prevad in general un tratament specific pentru pierderi
fiscal reportabile (si totusi in SUA, aceste elemente sunt tratate ca si alte diferente
temporare).
A doua abordare priveste tratamentul soldurilor de impozite amanate in decursul
exercitiilor urmataoare. Ea permite sa distingem metoda raportului fix (“deferral method”)
si cea a raportului variabil (“liability method”).
Prima considera soldul impozitelor amanate ca fiind definitive .Conform metodei
reportului variabil, posturile de impozite amante sunt ajustate in functie de modificarile
legislatiei. In lumea anglo-saxona s-a impus metoda reportului variabil.
Franta si Germania au pozitii opuse. Motivul trebuie cautat in “supletea” Directivei
a IV-a europene privind alegerea metodelor de contabilizare a impozitului pe profit in
conturile individuale. Germania se apropie de referentialul international, insa nu se aliniaza
sistematic tehnicii reportului variabil. In Franta se aplica principiul impozitului exigibil in
conturile individuale.
In Marea Britanie, contabilizarea impozitelor amanate in conturile individuale se
face in masura in care exigibilitatea sau recuperaraea lor se apreciaza dintr-o perspective de
termen scurt. Norma SSAP 15 nu furnizeaza nici o precizare cu privire la acest termen, in
timp ce IAS 12 , “Impozitarea profitului”, face referire la o durata de 3 ani.
Redam in cele ce urmeaza principalele surse de impozite amante inventariate in
Franta:
Pricipalele surse de impozite amanate
a) Pierderi sau chltuieli 1)Datorii provizoane nedeductibile
contabilizate in cursul salariatilor la profit, participarae salriatilor la
exercitiului si deduse din efortul de constructie , contributii sociale de
rezultatul impozabil intr-un solidaritate, etc
exercitiu ulterior
2) Datorii provizionate pentru indemnizatiile
de concediere a caror deductibilitate este in
exercitiul in care se vor afce platile.
3) Provizioane nedeductibile ( cum ar fi
provizioanele pentru pensii, cele pentru
contaracte deficitare, etc)
4) Amortismente amanate ( in perioadele

7
deficitare) si deficitele reportabile
5) Minusurile de valoare durabile
(imputabile asura plusvalorilor viitoare
durabile)
B) Pierderi sau cheltuieli 6) Provizioane pentru cresteri de pret
contabilizate in cursul unui exercitiu
7) Provizioane pentru fluctuatii ale
si deduse din rezultatul impozabil al
cursurilor de schimb de reluat la rezultat
aceluiasi exercitiu, dar reintegrabile
sau susceptibile de a fi reintegrate 8) Provizioane pentru fluctuatii ale
ulterior cursurilor de schimb virate la rezerve
9) Provizioane pentru implantari comerciale
sau industrial in strainatate
10) Amortismente derogatorii
11) Contracte de leasing financiar: cota parte
a redeventelor deduse si reintegrate la
locatar in exercitiul ridicarii optiunii de
cumparare
C) Castiguri sau venituri 12) Provizioane pentru investitii
contabilizate in cursul exercitiului si
13) Pulsvalori etalate:
reintegrate in rezultatul impozabil
intr-un exercitiu urmator - plusvalaore ca urmare a unui sinistru sau a
unei indemnizatii de expropriere;
- plusvalori rezultate din fuziune ( asupra
buburilor amortizabile)
- plusvalori de aport al unei intreprinderi
individuale
14) Plusvalori neimpozabile atata timp cat
cesiunea bunurilor nu a avut loc
D) Castiguri sau venituri care vor fi 15) Cota parte din beneficiile unei societati
contabilizate intr-un exercitiu de persoane impozabila cu ocazia realizarii ,
ulterior si deja integrate in rezultatul dar contabilizata la momentul distribuirii
impozabil al exercitiului in curs
16) Diferente din evaluarea titlurilor detinute
in portofoliu:
- diferente pozitive;
- diferente negative;
- provizoane pentru depreciere
E) Pierderi sau cheltuieli care vor fi 17) Cheltuieli in avans
contabilizate intr-un exercitiu
18) Cheltuieli finanaciare incorporate in
ulterior si deduse deja din rezultatul
costul de productie al imobilizarilor si al

8
impozabil al exercitiului in curs stocurilor (nerecunoscute fiscal)
F) Cazuri particulare 19)Subventii pentru investitii considerate
capitaluri proprii :cota parte raamsa de reluat
la rezultatul contabil si al rezultatul fiscal
20) Diferente din reevaluare (plusvaloarea a
fost imediat impozitata, chiar daca nu a
tranzitat inca prin contul de rezultate);
diferenta de tratament va fi pusa in evident
cu ocazia iesirii din activ a elementelor
reevaluate
21) Distribuirea catre asociati a unor rezerve
22) Nerespectarea conditiilor de incorporare
in capital a conturilor blocate de asociati
23) Schimbul de titluri; neimpozitarea
plusvalorilor realizate cu ocazia anumitor
operatii de schimb

Consideram ca aceste surse de impozite amanate , inventariate de normele franceze,


ar putea servi drept sursa in “amenajarea” reglementarilor fiscale nationale. Noul cod fiscal
este foarte sarac in surse de impozite amanate: amortizarile, provizioanele, dobanzile si
vanzarile cu plata in rate. Nereconsiderarea acestei stari de fapt va avea drept consecinta
perpetuarea vechilor “reflexe ” in randul profesiei contabile. Cu alte cuvinte, o aplicare
“originala” a standardelor contabile internationale in care va guverna principiul “from over
substance”.5

Recunoaşterea datoriilor şi a creanţelor privind impozitul pe profit

Impozitul curent al perioadei curente şi al celei anterioare trebuie recunoscut ca


datorie în limita sumei neplătite. Dacă suma deja platită în cea ce priveşte perioada curentă şi
cea precedentă depăşeşte suma datorată pentru acele perioade, surplusul trebuie recunoscut ca
activ.
Impozitul pe profit curent trebuie recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite. În
cazul în care întreprinderea a plătit în cursul anului mai mult impozit decât a datorat, surplusul
se va recunoaşte în bilant ca un activ, reprezentând o creanţă privind impozitul pe profit curent.
Momentul recunoaşterii se referă la sfârşitul exerciţiului financiar, o dată cu întocmirea
situaşiilor financiare.
Beneficiarul aferent unei pierderi fiscale ce poate fi transferată în perioada anterioară
pentru a recupera impozitul curent al unei perioade anterioare trebuie recunoscut ca activ.
Pierderea fiscală poate fi recuperată fie din profitul impozabil obtinut în exercitiul
anterior, fie din profitul impozabil obţinut în exerciţiul viitor.

5
“Monocromie şi policromie ȋn proiectarea politicilor contabile ale ȋntreprinderii” de Ştefan Bunea, Editura
“Economica, pag.235-240

9
La noi în tara, pierderea fiscală se recuperează din profiturile impozabile obţinute în
următorii 5 ani. Contribuabilii care pe o perioadă de trei ani consecutivi au realizat numai
pierderi intră automat în obiectivul de control al organului fiscal, pentru constatatea cauzelor
care au dus la nerealizarea de profit. Nu se recuperează pierderea fiscală înregistrată de
persoana juridică în cazul în care are loc diviziunea sau fuziunea. Recuperarea pierderilor se va
efectua în ordinea inregistrării acesteia, la fiecare termen de plata a impozitului pe profit,
potrivit prevederilor legale în vigoare. În acest scop pierderea se reportează, lună de lună, până
la închiderea exerciţiului, când se determină pierderea anuală. Reportul si deductibitatea
pierderii fiscale se realizează independent de imputarea pierderii contabile. Daca societatea
decide acoperirea pierderii contabile din capitalul social, pierderea fiscală îsi continuă reportul
pe perioada celor 5 ani.
Atunci când o pierdere fiscală este folosită pentru a recupera impozitul curent al unei
perioade anterioare, o întreprindere recunoaşte beneficiul drept activ în acea perioadă în care
apare pierderea fiscală, deoarece există probabilitatea ca beneficiul să fie generat către
întreprindere şi să poată fi evaluat în mod credibil.6

Impozitul amânat

Recunoaşterea datoriei cu impozitul amânat.


IAS 12 menţionează că datoria cu impozitul pe profit amânat trebuie recunoscută
pentru toate diferenţele temporare impozabile. Există trei excepţii de la recunoaşterea unei
datorii cu impozitul pe profit amânat, după cum urmează:
 Datorii care provin din recunoaşterea fondului comercial, pentru care amortizarea nu
este deductibilă fiscal;
 Datorii care provin din recunoaşterea iniţială a unui element de activ/pasiv altul decât
din consolidare, care în momentul tranzacţiei nu afectează profitul contabil sau fiscal;
 Datorii care provin din profiturile nedistribuite din investiţii în care întreprinderea este în
măsură să controleze momentul reluării diferenţei şi este posibil ca această reluare să nu aibă
loc în viitorul previzibil.
Recunoaşterea unei creanţe cu impozitul amânat.
O creanţă privind impozitul amânat trebuie recunoscută pentru toate diferenţele
temporare deductibile, pierderi fiscale neutilizate, şi credite fiscale nefolosite în măsura în
care este posibil ca profitul impozabil din care să fie deductibilă diferenţa temporara să fie
disponibil cu următoarea excepţie:
 Fond comercial negativ care a fost tratat ca şi venit amânat prin IAS 22,
 Recunoaşterea iniţială a unui activ/datorii, alta decât cea prevăzută iniţial şi care în
momentul tranzacţiei nu afectează profitul contabil sau impozabil
Creanţele cu impozitul pe profit amânat pentru diferenţe temporare deductibile ce
rezultă din participaţii în sucursale, filiale, întreprinderi asociate sau de tip joint-venture trebuie
recunoscute în măsura în care este probabil ca diferenţa temporară să se reia într-un viitor
previzibil, şi profitul impozabil să fie disponibil, iar diferenţa temporară să fie utilizată.
Valoarea contabilă a creanţelor cu impozitul pe profit amânat trebuie revizuită la
închiderea exerciţiului şi diminuată în măsura în care nu mai este probabilă disponibilitatea

6
Ghid pentru inţelegerea şi aplicarea IAS 12 : Impozitul pe profit , A.Morariu, I. Jianu, Ed. CECCAR 2004,
pag 56, 67, 68

10
unui profit impozabil suficient pentru a permite utilizarea acestui activ. Orice astfel de
diminuare trebuie reluată în măsura în care profitul devine suficient.
O creanţă cu impozitul pe profit amânat trebuie recunoscută pentru o pierdere fiscală
neutilizată cât şi pentru credite din impozite (credite fiscale) neutilizate, în măsura în care este
probabil să se dispună de beneficii impozabile viitoare, asupra cărora vor putea fi imputate
aceste pierderi fiscale şi credite de impozit neutilizate
Diferenţe temporare impozabile.
O datorie privind impozitul amânat trebuie recunoscută pentru toate diferenţele
temporare impozabile, cu exceptia măsurii în care datoria privind impozitul amânat rezultă din:
1. Recunoaşterea iniţială a fondului comercial; sau
2. Rcunoaşterea inişială a unui activ sau a unei datorii intr-o tranzanţie care:
 Nu este o combinare de întreprinderi; si
 În momentul realizării tranzacţiei, acesta nu afectează nici profitul contabil, nici
profitul impozabil (pierderea fiscală)
Pentru diferenţele temporare impozabile asociate investiţiilor în filiale, sucursale sau
întreprinderi asociate, precum şi intereselor în asocierile în participaţie, trebuie recunoscută o
datorie privind impozitul amânat.
Diferente temporare deductibile.
O creanţă privind impozitul amânat trebuie să fie recunoscută pentru toate diferenţele
temporare deductibile în limita în care este probabil ca profitul impozabil va fi disponibil si
faţa de care diferenţa temporară deductibilă să poată fi utilizată, cu excepţia cazurilor în care
creanţa privind impozitul amânat apare în urma:
 Fondului comercial negativ care este tratat drept venit înregistrat în avans în
conformitate cu IAS 22, Combinări de întreprinderi; sau
 Recunoaşterii iniţiale a nuni activ sau a nebi datorii in cadrul unei tranzacţii care nu
reprezintă o combinare de întreprinderi şi la momentul realizarii tranzacţiei nu afecteaza nici
profitul contabil,nici profitul impozabil (pierderea fiscală)
Pierderi fiscale şi credite fiscale neutilizate.
O creanţă privind impozitul amânat trebuie recunoscută pentru reportarea pierderilor
fiscale şi a creditelor fiscale neutilizate în limita probabilităţii că va exista profit impozabil
viitor faţă de care pot fi utilizate pierderile şi creditele fiscale nefolosite.
Existenţa pierderilor fiscale neutilizate este o dovadă a faptului că s-ar putea să nu
existe profit impozabil viitor.7
Reevaluarea creanţelor nerecunoscute privind impozitul amânat.
La fiecare data a bilanţului, o întreeprindere reevaluează creanţele nerecunoscute
privind impozitul amânat.Întreprinderea recunoaste o creanţă privind impozitul amânat
nerecunoscută anterior în măsura în care a devenit probabil faptul că profitul impozabil viitor
va permite recuperarea creanţei privind impozitul amânat.
Investiţii în filiale, sucursale şi întreprinderi asociate şi interesele în asocierile în
participaţie.
Diferenţele temporare apar atunci când valoarea contabilă a investiţiilor în filiale,
sucursale şi întreprinderi asociate sau a intereselor în asocierile în participaţie diferă de baza
fiscală a investiţiei sau a interesului,

7
Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaţionale de Contabilitate, Ed Economică,2001,pag.139

11
Evaluare
Datoriile (respective creanţele) privind impozitul curent pentru perioada curentă şi
pentru cele anterioare trebuie evaluate la valoarea ce se asteaptă a fi plătită către autorităţile
fiscale, folosind ratele de impozitare care au fost reglementate sau aproape reglementate până
la data bilanţului.
Creanţele şi datoriile privind impozitul amânat trebuie evaluate la ratele de impozitare
ce se asteaptă a se aplica pentru perioada in care activul este realizat sau datoria este decontată,
pe baza ratelor de impozitare care au fost reglementate sau aproape reglementate până la data
bilanţului. Creanţele şi datoriile privind impozitul amânat şi impozitul curent sunt evaluate
folosind, de regulă, ratele de impozitare care au fost reglementate. Totuşi în unele jurisdicţii,
anunţarea ratelor de impozitare de catre guvern are efectul unei reglementări efective, care
poate urma anunţului la o perioadă de câteva luni. În astfel de circumstanţe, creanţele şi
datoriile fiscale sunt evaluate folosind ratele de impozitare anunţat.
Atunci când la niveluri diferite ale profitului impozabil se aplică rate de impozitare
diferite, creanţele şi datoriile privind impozitul amânat sunt evaluate folosind ratele medii ce se
asteaptă a fi aplicate profitului impozabil aferent perioadelor în care diferenţele temporare sunt
asteptate a se relua.
Evaluarea datoriilor privind impozitul amânat şi a creanţelor privind impozitul amânat
trebuie să reflecte consecinţele fiscale ce ar decurge din modul în care întreprinderea
anticipează, la data bilanţului, să recupereze sau sa stingă valoarea contabilă a activelor şi a
datoriilor sale.
Valoarea contabilă a unei creanţe privind impozitul amânat trebuie revizuită la fiecare
dată a bilanţului. O întreprindere trebuie să reducă valoarea contabilă a unei creanţe privind
impozitul amânat în măsura în care nu mai este probabil ca suficient profit impozabil sa fie
disponibil pentru a permite utilizarea beneficiului unei părţi a creanţei privind impozitul
amânat sau a totalităţii acesteia.Orice astfel de reducere se impune a fi reluată daca se
deovedeste ca există posibilitate să fie disponibil sufficient profit impozabil

Recunoaşterea impozitului curent şi a impozitului amânat .


Contabilizarea efectelor impozitului curent şi a celui amânat ale unei tranzacţii sau ale
altor evenimente este consecventă cu contabilizarea tranzacţiei sau a evenimentului în sine.
Impozitul current şi cel amânat trebuie să fie recunoscute ca venit sau ca şi cheltuiala in
profitul net sau pierderea netă aferentă perioadei,cu excepţia cazului în care acel impozit apare
din :
 O tranzacţie sau un eveniment care să fie recunoscute direct in capitalul
propriu,în aceiaşi perioadă sau în una diferită
 Combinări de întreprinderi care sunt reprezentate de o achiziţie
Impozitul curent si impozitul amânat trebuie să fie debitate sau creditate direct în
capitalurile proprii dacă aceste impozite sunt aferente elementelor care au fost debitate sau
creditate direct în capitalurile proprii,în aceiaşi perioadă sau într-o perioadă diferită.

12
Capitolul 2. Particularitati privind contabilizarea impozitului pe
profit in referentialul contabil american
a. Recunoasterea impozitului amanat

Impozitul amânat este înregistrat in numele tuturor efectelor fiscale viitoare generale de
evenimente constatate in conturi (concepţia extensiva)
Impozitul amânat este evaluat pe baza regulilor fiscale care sunt aplicabile in momentul in
care impozitul va fi efectiv plătit sau recuperat.
Consecinţele fiscale ale previziunilor de rezultate viitoare sau ale previziunilor de
schimbări de legislaţie fiscala trebuie sa rămână fără incidenta asupra calculului impozitelor
amânate ale exerciţiului8.
b. Diferente temporare

Acestea pot include:


 Venituri impozabile, după ce ele au fost contabilizate
 Cheltuieli deductibile din punct de vedere fiscal, după ce ele au fost contabilizate
 Venituri impozabile, înainte ca ele sa fi fost contabilizate
 Cheltuieli deductibile, din punct de vedere fiscal, înainte ca ele sa fi fost înregistrate
 Alte circumstanţe care stau la originea diferenţelor temporare:
- Reducerea bazei amortizabile fiscale, ca urmare a creditului de impozit
- Creditul de impozit a cărui constatare este amânata (decalata)
- Operaţii convertite la cursurile istorice
- Creşterea amortizării fiscale, ca urmare a reevaluării
- Gruparea de întreprinderi contabilizata pe baza metodei achiziţiei.

c. Metoda de calcul
Procesul de calcul consta in:
 Identificarea diferenţelor temporare si a mărimii acestora
 Identificarea naturii mărimii si datei scadentei deficitelor „reportabile înainte” cat si a
creditelor de impozit
 Evaluarea mărimii impozitelor amânate pasive relative la diferenţele temporare impozabile,
prin utilizarea cotei de impozit aplicabile
 Evaluarea impozitelor amânate active relative la diferenţele temporare deductibile si la
reporturile deficitare, prin utilizarea cotei de impozit aplicabile
 Evaluarea impozitelor amânate relative la creditele de impozit reportabile
 Reducerea mărimii activelor de impozit amânate printr-un provizion, daca in funcţie de
elementele probante este mai probabil decât improbabil (probabilitate mai mare de 50%)
ca, parţial sau total, creanţa de impozite amânate sa nu fie recuperata; mărimea
provizionului trebuie sa fie suficienta pentru a reduce valoarea creanţei de impozite la
nivelul unei mărimi, astfel încât sa fie mai probabil decât improbabil de recuperat.
Metoda de calcul consta in:
 utilizarea posibilităţilor oferite de regulile fiscale pentru previziunea anilor in cursul cărora
diferenţele temporare vor influenta asupra impozitului de plătit (tax planning strategies).

8
FELEAGĂ, N. - Sisteme contabile comparate vol. I: Contabilităţile anglo-saxone, Bucureşti, Editura Economică, 1999

13
 Determinarea efectului schimbării de legislaţie fiscala asupra rezultatului perioadei in
cursul căreia a fost decisa schimbarea (perioada in care a fost publicata legea).
d. Prezenta in situatiile financiare

 Prezentarea in bilanţ:
Impozitul amânat pe termen scurt provine din diferenţele temporare care:
- vor genera un efect de impozit in cursul anului următor
- vizează un activ sau un pasiv clasificat in categoriile elementelor pe termen scurt

 Prezentarea in contul de profit si pierdere:


Componentele cheltuielilor sau veniturilor referitoare la impozit trebuie sa fie indicate in contul de
profit si pierdere sau in anexa:
- Impozitul de plătit sau de primit
- Impozitul amânat
- Creditele de impozit
- Subvenţiile statului, in măsura in care ele au fost contestate ca o reducere a
cheltuielilor cu impozitul
- Economiile de impozit ce provin de la imputarea deficitelor anterioare
- Ajustările de impozite amânate, ce provin din schimbările de legislaţie fiscala
Aceasta analiza nu este furnizata decât pentru impozitul asupra beneficiilor ce provin din activităţile
ce se menţin.

 Alte informaţii de furnizat:


Anexa trebuie sa menţioneze:
- motivele pentru care cheltuiala cu impozitul aferent exerciţiului este diferita de
cheltuiala teoretica privind impozitul (aplicarea la rezultatul contabil înaintea
impozitării a cotei de impozit in vigoare)
- valorile si datele scadentelor aferente pierderilor si creditelor de impozit
reportabile.

e. Exemple de calcul si inregistrarea impozitului amanat

Ȋn S.U.A., contabilizarea impozitelor asupra beneficiilor se face ca şi în cazul normei


internaţionale IAS 12 abordarea fiind bilanţieră.
Activele şi pasivele din impozite pe profit amânate sunt calculate la sfârşitul fiecărei
perioade pentru toate diferenţele temporare ce există între valorile contabile şi fiscale ale
elementelor de activ şi pasiv.

Convergenta IAS 12 –FAS 109

Transferuri intra-companie cu active

FAS 109 interzice recunoasterea creantelor de impozit amanat in legatura cu


transferuri intra-companie a actibelor nemonetare pentru diferenta dintre baza fiscala a
activelor in jurisdictia fiscala a cumparatorului si costul acestora raportat in situatiile
financiare consolidate. Mai mult decat atat, orice cionsecinte care au impact asupra
impozitului pe profit la nivelul vanzatorului sunt amanate pana cand activele sunt vandute
unei parti din afara grupului consolidat.

14
Spre exemplu, presupunem situatia in care filiala din strainatate a unei companii
mama din SUA vinde stocuri comapniei mama americane. Orice castig din aceasta
operatiune va fi eliminat in vederea intocmirii situatiilor financiare consolidate, iar filiala
va inregistra o creanta de impozit amanat pentru orice taxe platite la nivel local. Castigul si
orice creante de impozit amanat asociata va fi amanata pana in momentul in care stocul va
fi vandut catre o societate din afara perimetrului de consolidare. In plus, cumparatorul nu
va inregistra niciun activ de impozit amanat pentru diferenta intre valoarea contabila si
fiscala stocurilor.
IAS 12 nu mentioneaza o astfel de exceptie si precizeaza ca efectul impozitelor
amanate trebuie recunoscute folosint rata de impozit folosita in statul cumparatorului la
momentul realizarii tranzactiei.
In cadrul efortului de realizare a procesului de convergenta, FASB a ajuns la
concluzia ca aceasta exceptie trebuie inlaturata din prevederile standardului FAS 109.
Ca o consecinta, companiile vor recunoaste creante de impozit amanat oentru
diferentele temporare rezultate din transferurile intra-companie nemonetare relizate intre
jurisdictii fiscale.

Active si datorii in valuta

FAS 109 interzice recunoasterea impozitelor amanate pentru diferentele rezultate


din reevaluarea activelor si datoriilor nemonetare in valuta evaluate la cursul istoric, din
moneda locala in moneda functionala (atunci cand moneda functionala este aceeasi cu
moneda de raportare) ca urmare a :
- Evolutiei cursului de schimb
- Indexarii, pentru motive fiscale.
Spre exemplu, consideram o companie din Germania care a inregistrat active si
datorii nemonetare in euro (moneda locala) si care doreste sa reevalueze aceste active si
datorii in dolari in scopul elaborarii situatiilor financiare (presupunem ca dolarul american
este si moneda functionala). Daca in contabilitate activele si datoriile sunt inregistrate in
moneda locala (euro) acestea vor fi reevaluate in dolari prin folosirea unui curs de schimb
istoric. Avand in vederea ca valoarea fiscala a respectivelor active nu s-a schimbat se naste
o diferenta intre baza fiscala a activelor, respectiv datoriilor si echivalentul in dolari
americani a costului istoric.
Aceste diferente vor rezulta in diferente temporare taxabile sau deductibile datorita
cursului de schimb folosit, in momentul in care activele vor fi incasate si datoriile platite.
Este de asteptat ca FASB sa inlature aceasta restrictie astfel incat FAS 109 sa fie
cinform cu prevederile standardului IAS 12.
Indepartarea acestei restrictii va rezulta in recunoasterea impozitelor amanate
aferente variatiei cursului de schimb si indexarea de-a lungul timpului a respectivelor
variatii.

Cotele de taxe aplicabile

FAS 109 mentioneaza ca diferentele temporare sa fie inmultite cu cota de impozit


pe profit promulgata in vedearea stabilirii creantei sau datoriei de impozit amanat, in timp

15
ce IAS 12 permite utilizarea ratei de impozit pe profit promulgata sau a ratei substantial
promulgate.
In acest sens, FAS 109 va fi modificat pentru eventualele companii din afara SUA
apropiindu-se de structura IASB. Acelasi lucru se va intampla si cu IAS 12 in contextul
companiilor americane.

Contabilizarea impozitelor amanate pe baza elementelor de capital

Ambele standarde precizeaza ca recunoasterea initiala a elementelor de capital se va


face in contrapartida cu capitalul. Totusi, cele doua abordari difera din alte puncte de
vedere. FAS 109 mentioneaza ca modificarile ulterioare a impozitelor amanate care au fost
contabilizate initial pe baza capitalului sa fie alocate elementelor de exploatare, in timp ce
IAS 12 precizeaza ca aceste impozite amanate trebuie contabilizate in continuare pe baza
elementelor de capital.
Ca parte a efortului de convergenta, IASB intentioneaza sa preia cerintele de
alocare in decursul perioadei care se gasesc in FAS 109.

16
Capitolul 3. Calculul si contabilizarea impozitului pe profit:
cazul societatilor romanesti
3.1. Aspecte fiscale privind impozitul pe profit

În acceptie generală, standardul contabil reprezintă o regulă sau un ansamblu de


reguli care reglementează înregistrarea şi evaluarea în contabilitate, elaborarea şi
prezentarea informaţiei contabile în situaţiile financiare. În limba franceză, termenul de
standard are semnificaţia de normă care are semnificaţia unei date de referinţă. Fiecare
standard este centrat pe un set de principii generale, pe o tema contabilă sau un sector
de activitate instituţionalizat. În raport cu sfera de aplicare, standardele pot fi
internaţionale, europene şi naţionale (locale).

Continutul economic,funcţia contabilă şi corespondenţele conturilor din planul de


conturi general aprobat prin OMFP Nr. 1752/2005

În planul de conturi, impozitul pe profit se situează pe poziţia 4411”Impozitul pe


profit” şi face parte din clasa 4 „Conturi cu terţii”. Contabilitatea terţilor asigură evidenţa
datoriilor şi a creanţelor unităţii patrimoniale în relaţiile acesteia cu furnizorii, clienţii,
personalul, asigurările sociale, bugetul statului, unităţile afiliate din cadrul grupului,
asociaţi, acţionari, diverşi debitori şi alte persoane fizice sau juridice.
Contul 441 ţine evidenţa decontărilor cu bugetul statului/bugetele locale privind
impozitul pe profit. Este cont bifuncţional. Soldul creditor reprezintă sumele datorate de
unitate, iar soldul debitor, sumele vărsate în plus.
La acest cont se asociază, când se crediteazâ, contul corespondent debitor
691”Cheltuieli cu impozitul pe profit” şi 698”Cheltuieli cu impozitul pe venit şi cu alte
impozite care nu apar în elementele de mai sus” (adică nespecificată expres) care se
tratează în ordinea cronologică a conturilor la clasa 6 din Planul de Conturi General.
În Planul General de Conturi, aprobat prin OMF 1752/2005, contul 441”Impozitul pe
profit” se dezvoltă în două conturi sintetice de gradul II:
Contul 4411”Impozitul pe profit curent”
Contul 4412 „Impozitul pe profit amânat ”9
Contul 4411 „impozitul pe profit curent” ţine evidenţa impozitului pe profit calculat
conform cu legislaţia fiscală privind impozitul pe profit. Este cont de Pasiv. Soldul creditor
reprezintş sumele datorate, bugetul pentru impozite pe profit. I se asociază la creditare,
contul 9611”Cheltuieli cu impozitul pe profit”10

Recunoaşterea şi evaluarea elementelor, tranzacţiilor şi evenimentelor


Dispoziţii legislative privind impozitul pe profit

9
OMFP-Ghid practic de aplicare a IAS, Partea 1, pag.249
10
Ladislau Posser, Gheorge Lambru, Bogdan Lambru – “Îndrumător practic actualizat si completat” Ediţia
a VIII-a, Ed. Andrei Şaguna,2006,pag. 169

17
Important pentru analiza impozitului pe profit este stablirea categoriilor de
contribuabili plătitori de impozit. Acestea sunt diferite de la o ţară la alta . Pentru România
categoriile de plătitori de impozit pe profit sunt următoarele:
a. Persoanele juridice române, pentru profitul impozabil obţinut din orice sursă, atât din
România, cât şi din străinătate:
 regiile autonome;
 companiile naţionale;
 societăţile naţionale;
 societăţile comerciale indiferent de forma juridică de organizare şi forma de proprietate,
inclusiv cele cu participare de capital străin sau cu capital integral străin;
 societăţile agricole şi alte forme de asociere agricolă cu personalitate juridică;
 organizaţiile cooperatiste;
 instituţiile financiare şi de credit;
 fundaţiile.
b. Persoanele juridice străine care desfăşoară activităţi printr-un sediu permanent în
România asupra profitului impozabil atribuibil acelui sediu permanent. Sediul permanent nu
include folosirea de spaţii pentru depozitarea sau distribuirea de mărfuri;
c.Persoanele juridice şi fizice nerezidente care desfăşoară activitaţi în România într-o
asociere fără personalitate juridică asupra părţii din profitul impozabil al asocierii atribuibile
fiecărei persoane
d.Persoanele juridice străine care realizează venituri in legătură cu proprietăţi
imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute de o
persoană juridică română asupra profitului impozabil aferent acestor venituri
e.Asocierile dintre persoane fizice rezidente şi persoane juridice române care nu dau
naştere unei persoane juridice, pentru veniturile realizate atât în România cât şi în străinătate;
e.instituţiile publice, pentru veniturile extrabugetare din activităţi economice
desfăşurate în condiţiile legii.11

Sunt scutiţi de la plata impozitului pe profit:


a. trezoreria statului;
b. instituţiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii şi
disponibilităţile realizate şi utilizate potrivit Legeii nr. 500/2002 privind finanţele publice,
cu modificarile ulterioare, şi Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 45/2003 privind
finanţele publice locale, dacă legea nu prevede altfel
c. persoanele juridice române care plătesc impozitul pe veniturile microîntreprinderilor;
d. fundaţiile române constituite ca urmare a unui legat;
e. cultele religioase, pentru veniturile obţinute din activităţi economice care sunt utilizate
pentru susţinerea activităţilor cu scop caritabil;
f. cultele religioase, pentru veniturile obţinute din producerea şi valorificarea obiectelor
şi produselor necesare activităţii de cult, potrivit legii, şi pentru veniturile obţinute din chirii,
cu condiţia ca sumele respective să fie utilizate, în anul curent sau în anii următori, pentru
întreţinerea şi funcţionarea unităţilor de cult, pentru lucrările de construcţie, de reparaţie şi de
consolidare a lăcaşurilor de cult şi a clădirilor ecleziastice, pentru învăţământ şi pentru
acţiuni specifice cultelor religioase, inclusiv veniturile din despăgubiri sub formă bănească,
11
Codul Fiscal in contextual integrării europene,Ghid practice pentru înţelegere si aplicare,Ed. Contaplus
2007, pag 153-154

18
obţinute ca urmare a măsurilor reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea dreptului
de proprietate;
g. instituţiile de învăţământ particular acreditate, precum şi cele autorizate, pentru
veniturile utilizate, în anul curent sau în anii următori, potrivit Legii învăţământului nr.
84/1995, republicată, cu modificările şi completările ulterioare şi Ordonanţei de urgenţă a
Guvernului nr. 174/2001 privind unele măsuri pentru îmbunătăţirea finanţării învăţământului
superior, cu modificările ulterioare;
h. asociaţiile de proprietari constituite ca persoane juridice şi asociaţiile de locatari
recunoscute ca asociaţii de proprietari, potrivit Legii locuinţei nr. 114/1996, republicată, cu
modificările şi completările ulterioare, pentru veniturile obţinute din activităţi economice şi
care sunt sau urmează a fi utilizate pentru îmbunătăţirea utilităţilor şi a eficienţei clădirii,
pentru întreţinerea şi repararea proprietăţii comune;
i. Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar, constituit potrivit legii;
j. Fondul de compensare a investitorilor, înfiinţat potrivit legii.
k. Banca Naţionala a României
l. Fondul de garantare s pensiilor private,înfiinţate potrivit legii

Organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale sunt scutite de


la plata impozitului pe profit pentru următoarele tipuri de venituri:
 cotizaţiile şi taxele de înscriere ale membrilor;
 contribuţii băneşti în natură ale membrilor şi simpatizanţilor
 taxele de înregistrare stabilite potrivit legislaţiei în vigoare;
 veniturile obţinute din vize, taxe şi penalităţi sportive sau din participarea la competiţii şi
demonstraţii sportive;
 donaţiile şi banii sau bunurile primite prin sponsorizare;
 dividendele, dobânzile şi veniturile realizate din vânzarea-cesionarea titlurilor de
participare obţinute din plasarea veniturilor scutite;
 venituri pentru care se datoreaza impozit pe spectacole
 resursele obţinute din fonduri publice sau din finanţări nerambursabile;
 veniturile realizate din acţiuni ocazionale precum: evenimente de strângere de fonduri cu
taxă de participare,serbări,tombole, conferinţe, utilizate în scop social sau profesional,
potrivit statutului acestora;
 veniturile excepţionale rezultate din cedarea activelor corporale aflate în proprietatea
organizaţiilor nonprofit, altele decât cele care sunt sau au fost folosite într-o activitate
economică;
 sumele primite ca urmare a nerespectării condiţiilor cu care s-a făcut donaţia/
sponsorizarea, potrivit legii, sub rezerva ca sumele respective să fie utilizate de către
organizaţiile nonprofit, în anul curent sau în anii următori, pentru realizarea scopului şi
obiectivelor acestora, potrivit actului constitutiv sau statutului, după caz.
 veniturile realizate din despăgubiri de la societăţile de asigurare pentru pagubele
produse la activele corporale proprii, altele decât cele care sunt utilizate în activitatea
economică
 sumele primite din impozitul pe venit datorat de persoanele fizice
 veniturile obţinute din reclamă şi publicitate, realizate de organizaţiiile nonprofit de utilitate
publică, potrivit legilor de organizare şi funcţionare, din domeniul culturii, cercetării

19
ştiinţifice, învăţământului, sportului, sănătăţii, precum şi de camerele de comerţ şi industrie,
organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale12
Organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizatiile patronale sunt scutite
de la plata impozitului pe profit si pentru veniturile din activitati economice realizate pana
la nivelul echivalentului în ron a 15.000 euro, intr-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din
veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit.
Contribuabili care desfşoară activitaţi de natura barurilor de noapte,cluburilor de noapte
discotecilor,cazinourilor sau pariurilor sportive,inclusive persoanele juridice care realizează
aceste venituri in baza unui contract de asociere si la care impozitul pe profit datorat pentru
aceste activitati este mai mic de 5% din veniturile respective sunt obligate la plata unui
impozit de 5% aplicat acestor venituri realizate.

Cotele de impunere aferente profitului.

Cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil este de 16%, cu
exceptiile prevăzute în lege:
a)În cazul persoanelor juridice care au obţinut, înainte de 1 iulie 2003, certificatul
permanent de investitor în zona defavorizată, scutirea de impozit pe profitul aferent
investiţiilor noi se aplică în continuare pe perioada existenţei zonei defavorizate.
b)Contribuabilii care au efectuat cheltuieli cu investiţii înainte de 1 iulie 2002,
potrivit Ordonanţei Guvernului nr. 27/1996 privind acordarea de facilităţi persoanelor care
domiciliează sau lucrează în unele localităţi din Munţii Apuseni şi în Rezervaţia Biosferei
"Delta Dunării", republicată, cu modificările ulterioare, şi care continuă investiţiile conform
ordonanţei menţionate, beneficiază în continuare de deducerea din profitul impozabil a
cheltuielilor distinct evidenţiate, făcute cu investiţiile respective, fără a depăşi data de 31
decembrie 2006.
c)Contribuabilii care îşi desfăşoară activitatea în zona liberă pe bază de licenţă şi care
până la data de 1 iulie 2002 au realizat investiţii în zona liberă, în active corporale
amortizabile utilizate în industria prelucrătoare, în valoare de cel puţin 1.000.000 USD,
beneficiază de scutire de la plata impozitului pe profit, în continuare, până la data de 31
decembrie 2006. Dispoziţiile prezente nu se mai aplică în situaţia în care survin modificări în
structura acţionariatului contribuabilului. Modificarea de acţionariat în cazul societăţilor
cotate se consideră a fi o modificare a acţionariatului în proporţie de mai mult de 25% din
numărul acţiunilor, pe parcursul unui an calendaristic.
d)Contribuabilii care obţin venituri din activităţi desfăşurate pe bază de licenţă într-o
zonă liberă au obligaţia de a plăti impozit pe profit în cotă de 5% pentru profitul impozabil
care corespunde acestor venituri, până la data de 31 decembrie 2004.
e)Unităţile protejate destinate persoanelor cu handicap, definite prin Ordonanţa de
urgenţă a Guvernului nr. 102/1999 privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a
persoanelor cu handicap, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 519/2002, cu
modificările ulterioare, sunt scutite de la plata impozitului pe profit dacă minimum 75% din
sumele obţinute prin scutire se reinvestesc în vederea achiziţiei de echipament tehnologic,
maşini, utilaje, instalaţii şi/sau pentru amenajarea locurilor de muncă protejate. Scutirea de la
plata impozitului pe profit se aplică până la data de 31 decembrie 2006.

12
N. Măndoiu, Codul fiscal comparat 2004-2005-2006, Bucureşti, 2006, pag.29-31

20
f)În cazul Băncii Naţionale a României cota de impozitare este de 80%.13
Contribuabilii care desfăşoară activităţi de natura barurilor de noapte, cluburilor de
noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusiv persoanele juridice care
realizează aceste venituri în baza unui contract de asociere, şi la care impozitul pe profit datorat
pentru activităţile prevăzute în acest articol este mai mic decat 5% din veniturile respective
sunt obligaţi la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri realizate.

Stabilirea bazei de calcul a impozitului pe profit.

Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă
şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad
veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului
impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit
normelor de aplicare
Cea mai mare importanţă a actului fiscal fiind reprezentată de cheltuielile recunoscute.
Unele cheltuieli sunt recunoscute pe deplin, iar altele, numai până la o anumită limită
prevăzută de lege, sumele ce depăşesc acestă limită fiind plătite din profitul rămas după
impozitare.
După cum am menţionat , baza de impozitare este influenţată de un număr de reduceri
fiscale, cum ar fi reducerile pentru investiţii, credite de impozit.Una din cele mai frecvente
reduceri este posibilitatea de includere a pierderii suferite în anii anteriori.
Elementele patrimoniale din bilanţul de la sfârşitul anului, care se actualizează la
inflaţie, se dimensionează în funcţie de soldul acestora la începutul anului şi de modificările,
intrările respectiv ieşirile,care au loc în cursul anului fiscal
Profitul impozabil = Venituri totale – Cheltuieli totale – Venituri neimpozabile +
Cheltuieli nedeductibile
Veniturile sunt compuse din:
1. Venituri din exploatare (venituri din vânzarea produselor, a lucrărilor executate şi a
serviciilor prestate) din producţia stocată, de imobilizări, subvenţii de exploatare;
2. Venituri financiare, venituri din participaţii, din imobilizări financiare, din creanţe
imobilizate, din titluri de plasament, din diferenţe de curs valutar, sconturi;
3. Venituri excepţionale, venituri din operaţiuni de capital, despăgubiri, penalităţi
încasate din cedarea activelor.
Cheltuielile reprezintă sume plătite, aferente veniturilor:
1. Cheltuieli cu materii prime, materiale, mărfuri, lucrări, servicii executabile, cheltuieli
cu personalul, cheltuieli cu impozitele şi taxele, cheltuieli cu amortizarea, cu primele de
asigurare pentru activele corporale sau prime de asigurare pentru personal;
2. Cheltuielile financiare sunt cheltuielile privind titluri de plasament cedate, dobânzi
plătite, pierderi din creanţe legate de participaţii;
3. Cheltuieli excepţionale, operaţii de capital şi operaţii de gestiune.

Veniturile neimpozabile:
1. Dividende primite de către o persoană juridică română de la o altă persoană juridică
română. Sunt, de asemenea, neimpozabile, după data aderării României la UE, dividendele
primite de la o persoană juridică străină, din statele UE, dacă persoana juridică română deţine
13
Contabilitatea financiară românească conformă cu Directivele Europene, Ed. Intercredo, 2007, pag.266

21
minimum 15% , iar de la 1.01.2009 10% din titlurile de participare la persoana juridică străină,
pe o perioadă neîntreruptă de cel puţin 2 ani, care se încheie la data plăţii dividendului;
2. Diferenţele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate ca urmare a
încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se
deţin titluri de participare, precum şi diferenţele de evaluare a investiţiilor financiare pe termen
lung. Acestea sunt impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionării, a retragerii
titlurilor de participare, precum şi la data retragerii capitalului social la persoana juridică la
care se deţin titlurile de participare;
3. Veniturile neimpozabile, prevăzute expres în acorduri şi memorandumuri aprobate
prin acte normative;
4. Veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile
din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum şi
veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile.

Cheltuieli deductibile
1. Cheltuielile cu achiziţonarea ambalajelor, pe durata de viaţă stabilită de către
contribuabil;
2. Cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecţia muncii şi cheltuielile efectuate
pentru prevenirea accidentelor de muncă şi a bolilor profesionale;
3. Cheltuielile reprezentând contribuţiile pentru asigurarea de accidente de muncă şi
boli profesionale, potrivit legii, şi cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de
riscuri profesionale;
4. Cheltuielile de reclamă şi publicitate efectuate în scopul popularizării firmei,
produselor sau serviciilor, în baza unui contract scris, precum şi costurile asociate producerii
materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare. Se includ în categoria cheltuielilor
de reclamă şi publicitate şi bunurile care se acordă în cadrul unor campanii publicitare ca
mostre, pentru încercarea produselor şi demonstraţii la punctele de vânzare, precum şi alte
bunuri şi servicii acordate cu scopul stimulării vânzărilor;
5. Cheltuielile de transport şi cazare în ţară şi în străinătate efectuate de către salariati şi
administratori, precum şi pentru alte persoane fizice asimilate acestora, stabilite prin norme;
6. Contribuţia la rezerva mutuală de garantare a casei centrale a cooperativelor de
credit;
7. Taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile obligatorii, reglementate de actele
normative în vigoare, precum şi contribuţiile pentru fondul destinat negocierii contractului
colectiv de muncă;
8. Cheltuielile pentru formarea şi perfecţionarea profesională a personalului angajat;
9. Cheltuielile pentru marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţele existente sau noi,
participarea la târguri şi expoziţii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative
proprii;
10. Cheltuielile de cercetare, precum şi cheltuielile de dezvoltare care nu îndeplinesc
condiţiile de a fi recunoscute ca imobilizări necorporale din punct de vedere contabil;
11. Cheltuielile pentru perfecţionarea managementului, a sistemelor informatice,
introducerea, întreţinerea şi perfecţionarea sistemelor de management al calităţii, obţinerea
atestării conform cu standardele de calitate;
12. Cheltuielile pentru protejarea mediului şi conservarea resurselor;

22
13. taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile datorate către camerele de comerţ şi
industrie, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale;
14. Pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor neîncasate, în
următoarele cazuri:
 procedura de faliment a debitorilor a fost închisă pe baza hotărârii judecătoreşti;
 debitorul a decedat şi creanţa nu poate fi recuperată de la moştenitori;
 debitorul este dizolvat, în cazul societăţii cu răspundere limitată cu asociat unic, sau
lichidat, fără succesor;
 debitorul înregistrează dificultăţi financiare majore care îi afecteaza întreg
patrimoniul.

Cheltuieli deductibile limitate:


1. Cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra diferenţei rezultate
dintre totalul veniturilor impozabile şi totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile,
altele decât cheltuielile de protocol şi cheltuielile cu impozitul pe profit;
2. Suma cheltuielilor cu indemnizaţia de deplasare acordată salariaţilor pentru deplasări
în România şi în străinătate,în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice.
3. Cheltuielile sociale, în limita unei cote de până la 2% din fondul de salarii. Intră sub
incidenţa acestei limite cu prioritate ajutoarele pentru naştere, ajutoarele pentru înmormantare,
ajutoarele pentru boli grave sau incurabile şi protezele, precum şi cheltuielile pentru
funcţionarea corespunzătoare a unor activităţi sau unităţi aflate în administrarea
contribuabililor: grădiniţe, creşe, servicii de sănătate acordate în cazul bolilor profesionale şi
ale accidentelor de muncă până la internarea într-o unitate sanitară, muzee, biblioteci, cantine,
baze sportive, cluburi, cămine de nefamilişti, precum şi pentru şcolile pe care le au sub
patronaj. În cadrul acestei limite pot fi deduse şi cheltuielile reprezentând: tichete de creşă;
cadouri în bani sau în natură oferite copiilor minori şi salariaţilor, cadouri în bani sau în natură
acordate salariatelor, costul prestaţiilor pentru tratament şi odihnă, inclusiv transportul, pentru
salariaţii proprii şi pentru membrii de familie ai acestora, ajutoare pentru salariaţii care au
suferit pierderi în gospodarie şi contribuţia la fondurile de intervenţie ale asociaţiei
profesionale a minerilor, ajutorarea copiilor din şcoli şi centre de plasament;
4. Perisabilităţile, în limitele stabilite de organele de specialitate ale administratiei
centrale, împreuna cu instituţiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finanţelor Publice;
5. Cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii;
6. Cheltuielile cu provizioane şi rezerve, în limita prevazută de lege;
7. Cheltuielile cu dobânda şi diferenţele de curs valutar, în limita prevăzută de lege;
8. Cheltuielile efectuate în numele unui angajat, la schemele facultative de pensii
ocupaţionale, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 200 de euro într-un an
fiscal, pentru fiecare participant;
9. Cheltuielile cu primele de asigurare private de sănătate, în limita unei sume
reprezentând echivalentul în lei a 200 de euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant;
10. Cheltuielile pentru funcţionarea, întreţinerea şi repararea locuinţelor de serviciu
situate în localitatea unde se află sediul social sau unde societatea are sedii secundare,
deductibile în limita corespunzătoare suprafeţelor construite prevăzute de legea locuinţei, care
se majorează din punct de vedere fiscal cu 10%. Diferenţa nedeductibilă trebuie recuperată de
la beneficiari, respectiv chiriaşi/locatari;

23
11. Cheltuielile de funcţionare, întreţinere şi reparaţii aferente unui sediu aflat în
locuinţa proprietate personală a unei persoane fizice, folosită şi în scop personal, deductibile în
limita corespunzătoare suprafeţelor puse la dispoziţia societăţii în baza contractelor încheiate
între părţi, în acest scop;
12. Cheltuielile de funcţionare, întreţinere şi reparaţii aferente autoturismelor folosite
de angajaţii cu funcţii de conducere şi de administrare ai persoanei juridice, deductibile limitat
la cel mult un singur autoturism aferent fiecărei persoane fizice cu astfel de atribuţii. Pentru a fi
deductibile fiscal, cheltuielile cu parcul de autoturisme trebuie justificate cu documente legale.
13.Cheltuielile cu dobânda şi diferenţele de curs valutar ,vor fi deductibile pentru un
nivel al gradului de îndatorarea mai mic sau egal cu 3

Cheltuieli nedeductibile:
1. Cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele
reprezentand diferenţe din anii precedenţi sau din anul curent, precum şi impozitele pe profit
sau pe venit plătite în străinătate. Sunt nedeductibile şi cheltuielile cu impozitele nereţinute la
sursă în numele persoanelor fizice şi juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din
România;
2. Dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările şi penalităţile de întarziere
datorate către autorităţile române, potrivit prevederilor legale. Amenzile, dobânzile, penalităţile
sau majorarile datorate către autorităţi străine ori în cadrul contractelor economice încheiate cu
persoane nerezidente şi/sau autorităţi străine sunt cheltuieli nedeductibile, cu excepţia
majorărilor al căror regim este reglementat prin convenţiile de evitare a dublei impuneri;
3. Cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate
lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de
asigurare, precum şi taxa pe valoarea adăugată aferentă, dacă aceasta este datorată potrivit
prevederilor legale;
4. Cheltuielile cu taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor acordate salariaţilor sub
forma unor avantaje în natură, dacă valoarea acestora nu a fost impozitată prin reţinere la sursă;
5. Cheltuielile făcute în favoarea acţionarilor sau asociaţilor, altele decât cele generate
de plăţi pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la preţul de piaţă pentru
aceste bunuri sau servicii;
6. Cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ,
potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării în gestiune, după
caz, potrivit normelor;
7. Cheltuielile înregistrate de societăţile agricole, constituite în baza legii, pentru
dreptul de folosinţă al terenului agricol adus de membrii asociaţi, peste cota de distribuţie din
producţia realizată din folosinţa acestuia, prevăzută în contractul de societate sau asociere;
8. Cheltuielile determinate de diferenţele nefavorabile de valoare a titlurilor de
participare la persoanele juridice la care se deţin participatii, precum şi de diferenţele
nefavorabile de valoare aferente obligaţiunilor emise pe termen lung, cu excepţia celor
determinate de vânzarea-cesionarea acestora;
9. Cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, cu excepţia celor prevăzute prin lege
10. Cheltuielile cu contribuţiile plătite peste limitele stabilite sau care nu sunt
reglementate prin acte normative;
11. Cheltuielile cu primele de asigurare plătite de angajator, în numele angajatului, care
nu sunt incluse în veniturile salariale ale angajatului;

24
12. Alte cheltuieli salariale şi/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la angajat,
cu excepţia prevederilor legele;
13. Cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de
servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul
desfăşurarii activităţii proprii şi pentru care nu sunt încheiate contracte;
14. Cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului,
precum şi cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu excepţia celor care privesc
bunurile reprezentând garanţie bancară pentru creditele utilizate în desfăşurarea activităţii
pentru care este autorizat contribuabilul sau utilizate în cadrul unor contracte de închiriere sau
de leasing, potrivit clauzelor contractuale;
15. Pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor incerte sau în litigiu,
neîncasate, pentru partea neacoperită de provizion. În această situaţie, contribuabilii care scot
din evidenţă clienţii neîncasaţi sunt obligaţi să comunice în scris acestora scoaterea din
evidenţă a creanţelor respective, în vederea recalculării profitului impozabil la persoana
debitoare, după caz;
16. Cheltuielile înregistrate în evidenţa contabilă, care au la bază un document emis de
un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost supendat în baza ordinului
preşedintelui ANAF;
17. Cheltuielile de sponsorizare şi/sau mecenat şi cheltuielile privind bursele private,
acordate potrivit legii
Contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor
Legii nr. 32/1994 privind sponsorizarea, cu modificările ulterioare, şi ale Legii bibliotecilor nr.
334/2002, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi cei care acordă
burse private, potrivit legii, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dacă totalul
acestor cheltuieli îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:
 este în limita a 30/00 din cifra de afaceri;
 nu depăşeşte mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.
În limitele respective se încadreaza şi cheltuielile de sponsorizare a bibliotecilor de
drept public,în scopul construcţiei de localuri,a dotărilor,achiziţiilor de tehnologie a informaţiei
şi de documente specifice,finanţării programelor de formare continuă a bibliotecarilor,
schimburilor de specialişti, a burselor de specializare, a participării la congrese internaţionale.14
18. Cheltuielile cu taxele şi cotizaţiile către organizaţiile neguvernamentale sau
asociaţiile profesionale care au legătură cu activitatea desfăşurată de contribuabili şi care
depăşesc echivalentul în lei a 4.000 euro anual, altele decât cele prevăzute prin lege.
19. Cheltuielile reprezentând valoarea deprecierilor mijloacelor fixe, în cazul în care, ca
urmare a efectuării unei reevaluări, se înregistrează o descreştere a valorii acestora.

Tratamente şi practici contabile


Calculul impozitului pe profit
Etapele de calcul a impozitelor amânate:
1.Se calculează diferenţele temporare impozabile pentru fiecare element de activ şi
datorie din bilanţ:
B.I. = Bază de impozitare
VCA = valoarea contabilă a activului
14
Contabilitatea financiară românească conformă cu Directivele Europene, Ed. Intercredo, 2007, pag.266

25
VCD = valoarae contabilă a datoriei
Δti = diferenţă temporală impozabilă
Δtd =diferenţă temporală deductibilă

B.I.= VCA/VCD – elemente deductibile fiscal


Δt = VCA/VCD din bilant – BI
Dacă VCA >BI sau VCD<BI =>Δti =>datorii de impozit amânat
În contabilitate se înregistrează: 6912 = 4412
Dacă VCA<BI sau VCD>BI =>Δtd =>creanţă de impozit amânat
În contabilitete se înregistrează : 4412 = 7912

2. Se calculează datoria / creanţa privind impozitul amânat


6912 = 4412 – datorie
Datoria din impozit amânat = Δti* % cota de impozit
4412 = 7912 – creanţă
Creanţa din impozit amânat = Δtd* % cota de impozit

3.Recunoaşterea în bilanţ a creanţelor şi datoriilor privind impozitul amânat


Sd 4412 => creanţa din impozit amânat
Sc 4412 => datoria din impozit amânat

4. Recunoaşterea în contul 121 a mişcărilor dintre Si si Sf al impozitului amânat


121 = 6912 şi 7912 = 121
5. Verificarea posibilităţilor de compensare dintre datoriile şi creanţele privind
impozitul amânat.
Impozitul pe profit datorat se calculează şi se înregistrează trimestrial, paecurgându-se
în acest scop, următoarele etape:

1. determinarea rezultatului contabil, cumulat de la începutul anului (RCo)


Rezultat contabil o = Venituri Curente-Cheltuieli Curente
2.determinarea rezultatului impozabil, cumulat de la începutul anului (RIo)
Rezultat impozabil o = RCo + Cheltuieli Nedeductibile - Venituri Neimpozabile -
Pierderea fiscală din anii precedenţi
3. Calcularea impozitului pe profit datorat, cumulat de la începutul anului până la
sfârşitul trimestrului pentru care se face calculul (IPC)
IPC = RIo x Cota de Impozit
4. Determinarea impozitului pe profit aferent trimestrului pentru care se face calculul
(IPT)
IPT = IPC – Impozitul pe profit datorat cumulat la sfârşitul trimestrului
precedent
În funcţie de fluctuaţia rezultatului impozabil de la un trimestru la altul, difrenţa
trimestrială privind impozitul pe profit poate fi:
 pozitivă, dacă în trimestrul respectiv s-a realizat profit
 negativă, dacă în trimestrul respectiv s-a realizat pierdere

26
Dacă rezultatul impozabil stabilit la sfârsitul exerciţiului financiar este negativ,
aceasta reprezintă pierdere fiscală şi se va recupera din profiturile impozabile obţinute în
exerciţiile financiare urmatoare.
Pierderea fiscală din anii precedenţi se acoperă trimestrial, din profitul fiscal, odată cu
calcularea şi înregistrarea impozitului pe profit.
Dacă din profitul contabil brut (mai mare) se scad cheltuielile cu impozitul pe profit
(mai mici), rezultă profitul contabil net, care reprezintă soldul creditor al contului 121 “Profit
şi pierdere“.
În cazul în care volumul veniturilor realizate este mai mic decât cel al cheltuielilor,
rezultă pierdere contabilă netă, care reprezintă soldul debitor al contului 121 “Profit şi
pierdere”.
Pierderile contabile se recuperează din profiturile contabile nete în următorii 5 ani
consecutivi. Pierderile contabile din anii precedenţi se acoperă numai la sfârşitul exerciţiului
financiar, când are loc repartizarea anuală a profitului net contabil.

Plata impozitului

Vărsarea la buget a impozitului pe profit se face până în data de 25 ale lunii următoare
încheierii trimestrului. Achitarea cu întârziere a impozitelor atrage plata unor penalităţi de
întârziere, calculate în funcţie de suma datorată, nunărul de zile de întârziere şi cota de
penalizare reglementată prin lege.
Contribuabili care efectuează sponsorzări si/sau mecenat, potrivit prevederilor legii
privind sponsorizarea şi legii bibliotecilor, scad din impozitul pe profit datorat sumele eferente,
dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:
a) Sunt în limită de 3‰ din cifra de afaceri;
b) Nu depaşesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat 15

Depunerea declaraţiilor de impozit pe profit

O dată cu declaraţia de impozit pe profit anuală, contribuabilii au obligaţia să depună şi


o declaraţie privind plăţile şi angajamentele de plată către persoanele nerezidente, care
cuprinde scopul şi suma fiecărei plăţi, numele şi adresa beneficiarului. Nu se cuprind în această
declaraţie sumele angajate sau plătite pentru bunurile importate sau pentru transportul
internaţional.
De menţionat este faptul că contribuabilii sunt răspunzători pentru calculul impozitului
pe profit.

15
Codul Fiscal, acualizat, art.21, alin (4)

27
3.2. Studiu de caz

Metoda impozitului exigibil

Cheltuieli
In urma contabilizării tuturor cheltuielilor aferente anului 2007, balanta clasei 6 de
conturi se prezinta astfel:

Simbol cont Denumire cont Total sume


602.01 Cheltuieli cu materialele auxiliare 5568
602.02 Chelt cu combustibilul deductibile fiscal 7018
602.02 Chelt cu combustibilul nedeductibile 958
602.04 Chelt cu piese de schimb deductibile fiscal 61340
602.04 Chelt cu piese de schimb neded fiscal 60
602.08 Chelt cu alte mat deductibile fiscal 23263
603 Chelt cu obiecte de inventar deductibile fiscal 19450
604 Chelt cu mat nestocate nedeductibile 732
604 Chelt cu mat nestocate deductibile 10368
605 Chelt cu energia si apa deductibile 34391
605 Chelt cu energia si apa nedeductibile fiscal 628
611 Chelt cu intretinerea deductibile 257
611 Chelt cu intretinerea nedeductibile 1985
612.01 Chelt cu chiria pct de lucru 15000
612.02 Ch cu chiria cu Rebu 3851
612.03 Chelt cu chiria sediu UCR 143761
613.01 Chelt cu asig bunuri firma 11634
613.02 Chelt asig Casco feb 2004 2720
613.03 Asigurari diverse 16
613.04 Chelt cu asig RCA 560
622 Comisioane si onorarii avocat 156720
623.01 Chelt de protocol asim dividendelor 43071
623.02 Chelt de protocol extern nedeductibil 21308
623.03 Protocol neded 16895
623.04 Chelt de protocol interne deductibil 22936
623.05 Chelt ded cu publicitatea 193
624.01 Transport ded 1219
624.02 Chelt transport extern marfa deductibil 273869
624.03 Chelt de transport nedeductibil 2906
624.04 Transport taxi 417
625 Chelt de deplasare deductibile 506
625 Chelt de deplasare nedeductibile 66162
626 Chelt posta, telefoane deductibile 15871
626 Chelt cu posta, telefon nedeductibile 2886
627 Cheltuieli cu serviciile bancare si asimilate 9100

28
628.01 Alte chelt deductibile 32851
628.02 Chelt serv terti auto 816
628.03 Servicii avocat 14000
628.04 Chelt cu servicii financiar-contabile 49438
628.05 Alte chelt nedeductibile 1327
628.06 Chelt cu servicii notariale 102
628.07 Servicii parcare 41
628.08 Chelt cu serv salubritate Rebu 264
628.09 Chelt serv tiparit tichete 10877
628.10 Chelt cu serv vama 42057
635.01 Chelt cu comision Camera de munca 1753
635.02 Chelt cu fond de mediu 51
635.03 Alte chelt cu impozite si taxe nedeductibile 7741
641 Cheltuieli cu salariile personalului 701074
645.01 Contrib.unitatii la asig.soc. 156291
645.02 Contrib.unitatii pt.ajutor somaj 19837
645.03 Contrib. angajatorului pt.asig.soc de sanatate 49073
645.04 Alte cheltuieli priv.asig.si protectia sociala 54354
658.01 Penalizari comerciale 43
658.02 Despagubiri, amenzi catre organele statului 29097
658.03 Donatii, sponsorizare 20000
658.04 Cheltuieli priv.activele ced.si alte op.de capital 9529
658.08 Alte cheltuieli de exploatare 14805
665 Chelt cu dif de curs deductibile 79286
665 Chelt cu dif de curs valutar nedeductibile 278
681.01 Chelt cu amortizarea deductibila fiscal 117641
681.01 Chelt cu amort nedeductibila 464
691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 0
Total Cheltuieli 2540267

 Asa cum reiese din balanta clasei 6 de conturi societatea a considerat nedeductibile
urmatoarele tipuri de cheltuieli:
 cheltuieli cu combustibilul decontate de societate pentru autoturismul proprietate a
asociatului care nu face parte din activele societatii; (958 ron)
 cheltuieli cu piesele de schimb decontate in mod similar celor mentionate mai sus;
(60 ron)
 cheltuieli cu materiale nestocate care nu au la baza un document justificativ (732 ron)
 cheltuieli cu energia si apa: cheltuieli cu intretinerea aferente locuintei inchiriate de
catre asociata societatii in folos personal (2.613 ron)
 cheltuieli de protocol asimilate dividendelor pe care asociata le-a efectuat in folos
personal. Acestea au fost considerate cheltuieli asimiolate dividendelor in
cconformitate cu prevederile articolului 7, alin.(1), pct.12, lit (d) din Legea 571/2003
– Codul fiscal. (43.071 ron)

29
 cheltuieli de protocol extern nedeductibile, reprezentand cheltuielile efectuate de
asociat in deplasarile externe in favoarea acestuia, care nu au la baza documente
justificative acceptate de catre organele fiscale romane (21.308 ron)
 cheltuieli de protocol nejustificate de documentele cu regim special legal acceptate
(16.895 ron)
 cheltuieli de protocol nedeductibile in limita legala de 2% conform articolului 21,
alin. (3), lit.a din Legea 571/2003-Cod fiscal. (2.321ron)

Cheltuielile de protocol
Mod de calcul:
Cheltuielile de protocol sunt deductibile in limita de 2% aplicata asupra diferentei
rezultate dintre totalul veniturilor impozabile si totalul cheltuielilor aferente veniturilor
impozabile, altele decat cheltuielile de protocol si cheltuielile cu impozitul pe profit.
A) Cheltuieli de protocol = 22.936 ron
B) Venituri impozabile = 3.548.093 ron
C) Cheltuieli totale = 2.540.267 ron
D) Cheltuieli cu impozitul pe profit = 0 ron
Cheltuieli de protocol deductibile = (B-C+D+A) * 2% = 1.030.762 * 2% =20.615 ron
Cheltuieli de protocol nedeductible = 22.936 - 20.615 = 2.321 ron.

 cheltuieli de transport nedeductibil efectuate in favoarea asociatului (2.906 ron)


 cheltuieli de deplasare nedeductibile reprezentand decontarea unei diurne mai
mari decat limita legala stabilita prin lege.Cheltuielile cu diurna pot fi deductibile
in limita a 2,5* suma stabilita pentru institutii publice / zi.(66.162 ron)
 cheltuieli cu posta si telefon nedeductibile aferente apartamentului asociatului
(2.886 ron)
 alte cheltuieli din prestatii externe care nu au la baza documente justificative
(1.327 ron)
 cheltuiala cu impozitul pe protocolul asimilat dividendelor si alte taxe
nedeductibile (7741 ron)
 alte cheltuieli cu protectia sociala ce depasesc limita a 2% din fondul de salarii,
cheltuieli cu ajutoare acordate salariatilor (40.333 ron)

Cheltuieli cu ajutoare sociale


Mod de calcul:
Total cheltuieli cu ajutoare sociale acordate: 54.354 ron
Fondul de salarii: 701.074 ron
2% din fondul de salarii: 2% din 701.074 = 14.021 ron – deductibili
Cheltuieli cu protectia soc. nedeductibile: 54.354 - 14.021 = 40.333 ron
 cheltuieli privind amenzi si penalitati pe care societatea le-a platit in urma unui
control efectuat de Inspectoratul Teritorial de Munca si care a amendat societatea
pentru unele lipsuri cu privire la protectia muncii si organizarea activitatii privind
salariatii (29.097 ron)
 alte cheltuieli de exploatare nedeductibile (14.805 ron)

30
 cheltuieli cu difentele de curs valutar aferente deconturilor din deplasari in strainatate
ale asociatului corespunzatoare cheltuielilor externe nedeductibile (278 ron)
 cheltuieli cu amortizarea imobilizari achizitionate in interesul asociatului (464 ron)
 cheltuieli cu sponsorizarea (20.000 ron).

Venituri
In urma contabilizarii tuturor veniturilor aferente anului 2007, balanta conturilor din
clasa 7 pentru anul 2007 se prezinta astfel:

Simbol cont Denumire cont Total sume


704 Venituri din export servicii 3309149
704 V. din prest servicii piata interna 131948
758.03 Venituri din vanz.activelor si alte op de capital 9599
758.08 Alte venituri din exploatare 1902
761 Venituri din participatii 235000
765 Venituri din diferente de curs valutar 94907
766 Venituri din dobanzi 588
Total Venituri 3783093

La sfarsitul anului 2007, in cadrul calculul profitului fiscal, societatea considera ca


fiind venituri neimpozabile suma de 235.000 ron ca urmare a incasarii de dividende de la o
societate juridica romana.
Înainte de a stabili rezultatul contabil trebuie închise toate cheltuielile şi veniturile
după cum urmează :

1)Închiderea cheltuielilor din exploatare:

121 = % 2.479.461
Profit şi pierdere
- exploatare
602 “Cheltuieli cu materialele consumabile” 98.207

603 “Cheltuieli cu obiecte de inventar” 19.450


604 “ cheltuieli cu materiale nestocate “ 160.659
605 “Cheltuieli cu energia si apa” 35.019
611 “Cheltuieli cu întretinerea” 2.242
612 “Cheltuieli cu locatii de gestiune ,chirii” 162.612
Cheltuieli privind mărfurile
613 “Cheltuieli cu primele de asigurare” 14.930
622 “Cheltuieli privind comisioane si onorarii” 156.720
623 “Cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate” 104.403
624 “Cheltuieli cu transportul de bunuri şi 278.411
persoane”
625 “Cheltuieli cu deplasări, detaşări şi transferări “ 85.425
626 “Cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii” 18.757
627 “Cheltuieli cu servicii bancare si asimilate” 9.100

31
628 “Alte cheltuieli cu servicii terti” 151.773
635 “Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte 9.545
asimilate “
641 “Cheltuieli cu remuneraţiile personalului” 701.074
645 “Cheltuieli privind asigurările şi protecţia 279.555
socială”
658 “Despăgubiri, amenzi şi penalităţi – plătite 73.474
organelor de control”
6811 “Cheltuieli de exploatare privind amortizarea 118.105
imobilizărilor”
691 “Cheltuieli cu impozitul pe profit” 0

2)Inchiderea veniturilor din exploatare.

% = 121 3.452.598
Profit şi pierdere - exploatare
704 ”Venituri din lucrări executate şi 3.441.097
servicii prestate”
758 “Alte venituri din exlpoatare” 11.501

3) Închiderea cheltuielilor financiare

121 = 665 79.564


Profit şi pierdere -financiare “Cheltuieli din diferenţe de 79.564
curs valutar”

4) Închiderea veniturilor financiare

% = 121.02 330.495
761 “Venituri din imobilizări financiare” Profit şi pierdere - 235.000
financiare
765 “Venituri din diferenţe de curs valutar” 94.907
766 “Venituri din dobânzi“ 588

5) Rezultatul contabil = Total venituri– Total cheltuieli


Rezultatul contabil = (3.452.598–2.479.461) + (330.495– 79.564) = 1.224.968 ron

Rezerva legala
Societatea are un capital social in valoare de 170.000 ron. Avand in vedere ca
societatea inregistreza pentru prima data profit, nu s-a constituit rezerva legala.
Rezerva legala este deductibila in limita unei cote de 5% aplicata asupra profitului
contabil, inainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile
neimpozabile si se adauga cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pana ce aceasta
va atinge a cincea parte din capitalul social subscris si varsat.

Profit contabil inaintea impozitarii = 1.224.968 ron

32
Venituri neimpozabile = 235.000 ron
Rezerva 5% = (1.224.826 - 235.000)*5% = 49.491,3 ron
Capital social = 170.000 lei
Rezerva in limita de 20% capital social = 170.000 * 20% = 34.000 ron

Se va constitui rezerva legala in valoare de 34.000 ron

129 “Repartizarae profitului” = 1061 “rezerva legala” 34.000

Pierdere fiscala de acoperit


La 31.12.2006 societatea prezinta o pierdere fiscala in valoare de 345.000 ron.
Pierderea anuala se recupereaza din profiturile impozabile obtinute in urmatorii 5 ani
consecutivi.
Luand in considerare toate aspectele prezentate mai sus, detaliem mai jos calculul
propriu-zis al profitului fiscal si al impozitului pe profit aferent acestuia:

A.Venituri totale 3.783.093


B. Cheltuieli totale 2.540.267
C. Profit brut 1.242.826
D. Cheltuieli nedeductibile fiscal - total 273.957
E. Reduceri fiscale (rezerva legala) 34.000
F. Venituri neimpozabile (dividende primite) 235.000
G. Pierdere fiscala 2004 de acoperit 345.000
H. Rezultat fiscal (A-B+D-E-F-G) 902.783
I. Impozit pe profit 2005 (H*16%) 144.445

Societatea a efectuat sponsorizari conform unui contract de sponsorizare in suma de


20.000 ron. Potrivit legii sponsorizarile se scad din impozitul pe profit daca indeplinesc
cumulativ urmatoarele conditii:
1. sunt in limita de 3‰ din cifra de afaceri
2. nu depasesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.

Cifra de afaceri 3.441.097 ron * 3‰ = 10.323 ron


Impozit pe profit 144.445 ron * 20% = 28.889 ron

Prin urmare, din sponsorizarea de 20.000 ron se poate deduce din impozitul pe profit
suma de 10.323 lei.
Pentru anul 2007 impozitul pe profit datorat este de:
144.445 ron - 10.323 ron = 134.122 ron

Dupa stabilirea impozitului pe profit, se inregistreaza nota contabila pentru


constituirea in contabiliate a impozitului pe profit:
691 “Cheltuieli cu impozitul pe profit “ = 441 “Impozitul pe profit “ 134.122 ron

33
Metoda impozitelor amânate

Din situaţiile financiare ale firmei am extras informaţiile legate de active si datorii,
informaţii care după părerea mea sunt relevante în ceea ce priveşte calculul impozitului pe
profit atât cel curent cât şi cel amânat

Active si Datorii 31.12.2006 31.12.2007


Imobilizări Corporale 37.200 75.750
Clienţi 8.000 10.000
Alte active 35.500 35.500
Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli
-pentru amenzi datorate autorităţilor 700 700
-pentru litigii comerciale 100 150
-provizioane pentru garanţii 500 1.000
Alte datorii 14.975 15.975

La deschiderea anului financiar 2007, managerii au reevaluat imobilizările din clasa


1 în conformitate cu prevederile Standardului Internaţional de Contabilitate IAS 16. S-a
ales ca procedeu de reevaluare imputarea amortizării cumulate asupra valorii de intrare a
imobilizărilor şi reevaluarea valorii nete. Din calcule a rezultat o diferenţă din reevaluare în
valoare de 31.800 . Valoarea netă reevaluată este de 65.000
Am împarţit imobilizările pe două clase pentru a comprima informaţia. Clasa 1
cuprinde imobilizări ce se amortizează linear pe o durată de 20 de ani din punct de vedere
contabil, iar din punct de vedere fiscal pe o periodă de 10 ani. Clasa 2 se amortizează tot
linear dar pe o durată de 5 ani din punct de vedere contabil şi de 4 ani din punct de vedere
fiscal.
Amortizarea cumulată la deschiderea exerciţiului 2006:
− din punct de vedere contabil: 20.000 pentru imobilizările din clasa 1 si de 4.000
pentru imobilizările din clasa 2;
− din punct de vedere fiscal: 40.000 pentru imobilizările din clasa 1 si de 5.000
pentru imobilizările din clasa 2.
În ceea ce priveşte creanţele clienţi, la 31.12.2006 acestea au avut o valoare brută de
8.600 şi a existat un provizion de depreciere de 600 nedeductibil fiscal. La 31.12.2007,
valoarea acestora a fost de 10.600 şi a existat un provizion de depreciere de 600. Acest
provizion este aferent creanţelor recunoscute la 31.12.2006 şi a devenit deductibil la
calculul profitului impozabil în anul 2007 ca urmare a declanşării procedurii de faliment,
pe baza hotărârii judecătoreşti, la respectivii clienţi neeligibili.
În urma unor sesizări răuvoitoare, autorităţile au deschis o anchetă asupra societăţii,
aceasta fiind suspectată că a poluat mediul înconjurător. La finele anului 2006, ancheta nu a
fost încheiată dar societatea a constituit un provizon, în conformitate cu prevederile normei
IAS 37, pentru amenzile estimate a fi plătite către autorităţile statului. Valoarea acestuia a
fost de 700.
Având în vedere cota medie realizată în anul precedent, provizionul pentru garanţii
este deductibil pentru 400 în 2006 şi 600 în anul 2007. În anul 2007 s-au anulat integral
provizioanele pentru garanţii constituite în exerciţiul 2006.

34
La începutul anului 2002, s-au angajat cheltuieli de dezvoltare în valoare de 1.250,
care au fost capitalizate urmând a se amortiza prin metoda lineară, pe o durată de 5 ani. La
sfarşitul anului 2004, cheltuielile de dezvoltare au fost eliminate din bilanţ deoarece nu
îndeplineau condiţiile de capitalizare care sunt în conformitate cu norma IAS 38.
Societatea a sponsorizat mai multe evenimente desfăşurate pe raza municipiului
care au depăşit limita legală de 500 în anul 2006 şi 350 în anul 2007.
Rezultatul contabil al anului 2006 a fost un beneficiu de 8.775 iar valoarea de la
finele anului 2007 este doar de 8.740.
La începutul exerciţiului financiar 2006 a existat un pasiv de impozit amânat de
2.837

Evoluţia imobilizărilor în cei doi ani luaţi în calcul a fost următoarea:

Valoarea contabila bruta a imobilizarilor CLASA1 CLASA2 TOTAL


corporale IMOBILIZARI
Situatia la deschiderea anului 2006 50.000 10.000 60.000
+Intrari la inceputul exercitiului 2006 6.000 - 6.000
=Situatia la inchiderea exercitiului 2006 56.000 10.000 66.000
-Imputarea amortizarii cumulate
+Efectul reevaluarii la 01.01.2007 (22.800) - (22.800)
+Intrari la inceputul exercitiului 2007 31.800 - 31.800
=Situatia la inchiderea exercitiului 2007 - 15.000 15.000
65.000 25.000 90.000

În continuare voi prezenta tabloul amortizărilor contabile :

Elemente Imobilizari Clasa1 Imobilizari Clasa 2 Total


Amortizare cumulata 20.000 4.000 24.000
la 01.01.2006
+amortizare aferenta 56.000/20ani=2.800 10.000/5ani=2.000 4.800
anului 2006
Amortizare cumulate 22.800 6000 28.800
la 31.12.2006
Imputare amortizare (22.800) - 22.800
cumulate asupra valorii
de intrare
+amortizare aferenta 65.000/20ani=3250 25.000/5ani=5.000 8.250
anului 2007
Amortizare cumulată
la 31.12.2007 3.250 11.000 14.250

În urma calculului amortizări contabile, valoarea brută a imobilizărilor corporale la


finele anului 2006 era de 37.200(66.000-28.800). Valoarea acestora la finele anului
contabil 2007 este de 75.750(90.000-14.250).

35
Valoarea fiscala a imobilizarilor CLASA1 CLASA2 Total
corporale
Situatia la deschiderea anului 2006 50.000 10.000 60.000
+Intrari la inceputul exercitiului 2006 6.000 - 6.000
=Situatia la inchiderea exercitiului 2006 56.000 10.000 66.000
+Intrari la inceputul exercitiului 2007 15.000 15.000
=Situatia la inchiderea exercitiului 2007 56.000 25.000 81.000

Elemente Imobilizari Clasa1 Imobilizari Clasa 2 Total


Amortizare cumulata la 40.000 5.000 45.000
01.01.2006
+amortizare fiscala aferenta 56.000/10ani=5.600 10.000/4ani=2.500 8.100
anului 2006
Amortizare cumulate la 45.600 7.500 53.100
31.12.2006

Amortizare fiscala aferenta 56.000/10ani=5.600 25.000/4ani=6.250 11.850


anului 2007
Amortizare cumulate la 51.200 13.750 64.950
31.12.2007

Baza de impozitare pentru imobilizările corporale a fost în 2006 de 12.900(66.000-


53.100) iar în 2007 de 16.050( 81.000-64.950).

Calculul impozitului amanat in exercitiul 2006:


Elemente Valoare Baza de Diferenta Diferenta
Contabila impozitare temporara temporara
impozabila deductibila
Imobilizari corporale 37.200 12.900 24.300 -
Clienti 8.000 8.600 - 600
Alte active 35.500 35.500 - -
Cheltuieli de dezvoltare 0 250 - 250
Provizioane pentru 700 700 - -
amenzi -
Provizioane pentru litigii 100 100 - 100
Provizioane pentru 500 400(500- -
garantii 100) -
Alte datorii 14.975 14.975 -
TOTAL 24.300 950

Datoria cu impozitul amânat se calculează astfel: 24300*16%=3.888


Datoria cu impozit amânat de contabilizat este de 1051, obţinut din diferenţa dintre
3.888 - 2.837

36
Cheltuieli cu impozit amânat = Datorie cu impozit amânat 1051
Creanţa cu impozit amânat:950*16%= 152
Creanţe cu impozit amânat= Venituri din impozite amânate 152

Calculul impozitului pe profit curent în anul 2006:


Rezultat contabil înainte de impozitare 8.775
+ Cheltuieli nedeductibile fiscal
-Amortizarea contabila a imobilizarilor corporale 4.800
-Cheltuieli cu provizioane pentru clienti 600
-Cheltuieli cu provizioane pentru amenzi 700
-Cheltuieli cu provizioane pentru garantii 100
-Cheltuieli cu sponsorizarile 500
-Deduceri
-Amortizarea fiscala a imobilizarilor corporale 8.100
-Amortizarea fiscala a cheltuielilor de dezvoltare 250
=Rezultat impozabil 7.125

Impozit pe profit curent=7.125*16%=1.140

Cheltuieli cu impozit curent = Impozit pe profit curent 1.140

Calculul impozitului amanat in exercitiul 2007


Elemente Valoare Baza de Diferenta Diferenta
contabila impozitare temporara temporara
impozabila deductibila
Imobilizari corporale 75.750 16.050 59.700 -
Clienti 10.000 10.000 - -
Alte active 35.500 35.500 - -
Cheltuieli de dezvoltare 0 0 - -
Provizioane pentru amenzi 700 700 - -
Provizioane pentru litigii - -
Provizioane pentru garantii 150 150 - 400
Alte datorii 1.000 600 - -

15.975 15.975
TOTAL 59.700 400

Datoria cu impozitul amânat se calculează astfel: 59.700*16%=9.552


Datoria cu impozit amânat de la inceputul anului: 3.888
Datoria cu impozit amântat este de 5.664

Rezerve din reevaluare = Datorie cu impozit amânat 5.664

Creanţa cu impozit amânat=400*16%=64

37
Creanţa cu impozit amânat de la începutul anului este:238+2.187=2.425
Din calculele făcute, rezultă că trebuie anulată creanţa din impozite amânte ce
reprezintă diferenţa dintre soldul final de la începutul anului şi soldul final de la sfarşitul
anului. Valoarea ce trebuie anulată este de 2.361

Cheltuiala cu impozit amânat = Venituri din impozite amânate 2.361

Calculul impozitului pe profit curent în anul 2006:


Rezultat contabil înainte de impozitare 8.740
+ Cheltuieli nedeductibile fiscal
-Amortizarea contabilă a imobilizărilor corporale 8.250
-Cheltuieli cu provizioane pentru garanţii 400
-Cheltuieli cu sponsorizările 350
-Deduceri
-Amortizarea fiscală a imobilizărilor corporale 11.850
-Amortizarea fiscală a cheltuielilor de dezvoltare 250
-Cheltuieli cu provizioane pentru clienţi 400

=Rezultat impozabil 5.040

Impozit pe profit curent= 5.040*16%=806

Cheltuieli cu impozit curent=Impozit pe profit curent 806

Interpretări şi analize financiare


Analiza rentabilităţii
Rentabilitatea poate fi definită ca fiind capacitatea unei întreprinderi de a obţine profit
prin utilizarea factorilor de producţie şi a capitalurilor, indiferent de provenienţa acestora.
Pentru axprimarea rentabilităţii se utilizează doua categorii de indicatori profitul şi ratele de
rentabilitate. Mărimea absolută a rentabităţii este reflectată de profit, iar gradul în care capitalul
sau utilizarea resurselor intreprinderii acuc profit este reflectat de rata rentabilităţii.
Analiza rentabilitatii se realizeaza pe baza “contului de profit si pierdere”, care arata
modul in care s-a ajuns la o anumita stare patrimoniala finala, care au fost fluxurile de
venituri si cheltuieli.
Scopul analizei rentabilitatii il constituie stabilirea performantei proprii in ceea ce
priveste capacitatea actuala si in perspective de a genera prfit, ca singura sursa care poate
asigura amplificarea activitatii

Analiza pe baza ratelor de rentabilitate

Fiecare indicator are o putere informationala proprie indeplinind o functie specifica


in activitatea practica de gestionare a capitalului si a plasamentelor de capital.
În cadrul ratelor de gestionare a capitalului se includ:

38
A. Rata rentabilitatii economice a activului caracterizeaza eficinta
elementelor materaile angajate in activitatea firmei

Relatia de calcul este urmatoarea:

Re = Profit brut / Activ total *100

Factorii care influenţează modificarea ratei rentabilităţii economice a activelor sunt:


a) randamentul activelor imobilizate
b) viteza de rotatie a activelor circulante
c) rata rentabilitatii veniturilor

B. Rata rentabilitatii veniturilor caracterizeaza eficienta intregii activitati a


firmei in cursul exercitiului.
Relatia de calcul este urmatoarea :

Rv = Profit brut / Venituri totale *100

In practica economica internationala se utilizeaza si asa-numita “Rata profitului ”,


ca raport intre venitul net dupa plata impozitelor si cifra totala a vanzarilor (cifra de
afaceri).

C. Rata rentabilitatii costurilor caracterizeaza eficienta costurilor. In


activitatea practica, prezinta importanta in estimarea si negocierea preturilor de vanzare a
produselor sau tarifelor pentru prestari de servicii.
Elementele de calcul ale acestei rate sunt profitul brut si cheltuielile totale.
Rc = Profit brut / Cheltuieli totale *100

În ceea ce priveste marimea acestei rate, in literatura de specialitate sunt


exprimate opinii potrivit carora aceasta ar trebui sa se incadreze intre 9 – 15 % , in functie
de sectorul de activitate.

D. Rata rentabilitatii financiare calculata ca raport intre profitul net ( Pn) si


capitalul propriu ( Kp) :

Rf = Profit net / Capital propriu *100

Rata rentabilitatii financiare a capitalului este dependenta de:


a) viteza de rotatie a activelor totale ( V/A), care exprima volumul vanzarilor
pe unitate monetara investita. Cu cat creste rotia activelor este mai mare,
cu atat sporeste eficienta capitalului investit, cu atat sporeste eficienta
capitalului investit, daca in activitatea de exploatare se obtine profit
b) parghia financiara (A/Kp), prin care se exprima, in mod sintetic, corelatia
dintre structura financiara si capitalul imprumutat
rentabilitatea neta a veniturilor (Pn/V) in care se reflecta in principal eficienta activitatii de
exploatare.

39
In loc de incheiere...
În capitolele acestei lucrări se prezintă maniera în care România încearcă să se
alinieze la standardele internationale de contabilitate.
Începând cu exerciţiul financiar al anului 2006, practic contabilitatea firmelor
româneşti funcţioneză în două “viteze”: un eşalon de întreprinderi considerate ”mari”, care
aplică normele IAS, şi un alt eşalon de întreprinderi considerate ”mici şi mijlocii”, care au
aplicat, începând cu anul 2003, o variantă simplificată a normelor IAS. S-a constatat că în
ţara noastră, normalizatorul contabil şi-a definit poziţia faţă de normele IAS considerându-
le, pentru unele întreprinderi, ca un substitut al normelor naţionale.
Aplicarea IAS 12 „Impozit pe profit “ conduce la raportarea mai fidelă a
cheltuielilor cu impozitul pe profit, cheltuiala cu impozitul pe profit este mai bine
"corelată" cu profitul corespunzător.
"Drumul internaţionalizării şi europenizării contabilităţii din România trece şi prin
asimilarea produselor convergenţei între cele două referenţiale contabile de nivel mondial.
Este, probabil, procesul cel mai complex căruia specialiştii trebuie să îi facă faţă, de la
declanşarea reformelor contabile, după 1990. Componentele arhitecturii cadrului contabil
internaţional, inclusiv proiectul de reformă a acestui cadru, standard după standard,
principiu după principiu, regulă după regulă, politici contabile de recunoaştere, măsurare şi
publicare a conturilor, toate acestea susţinute de studii de caz relevante, constituie materia
incandescentă a unei revoluţii financiare care se va derula mai multi ani."

40
Bibliografie

Bunea Ştefan, Monocromie şi policromie in proiectarea politicilor contabile ale


intreprinderii, Editura Economica, pag.235-240

Colectivul MFP, Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaţionale de


Contabilitate, Ed Economică,2001,pag.127-128,133,139-141

D. Scott Beane, FAS 109 ACCOUNTING FOR INCOME TAXES IN


CONSOLIDATION, Ed. CPA, 1998

Decock Good C.,Dosne F., Comptabilité internationale: les IAS/IFRS en Pratique,


Economica, 2005

Feleaga Liliana, Feleaga Niculae, Contabilitate financiara - o abordare


europeana si internationala, vol. 1-2, Ed Economica, 2007

FELEAGĂ N., Sisteme contabile comparate vol. I: Contabilităţile anglo-saxone,


Bucureşti, Editura Economică, 1999

Măndoiu N., Codul Fiscal comparat, Bucureşti, 2006

Morariu Ana, Contabilitate şi fiscalitate în dezvoltarea firmei, Ed.ExPonto,2005


pag.201-206

Morariu A., Jianu I., Ghid pentru inţelegerea şi aplicarea IAS 12 : Impozitul pe
profit , Ed. CECCAR 2004,pag. 23,56,67-71

Pântea I., Bodea G., Contabilitatea financiară românească conformă cu


Directivele Europene, Ed. Intercredo, 2007, pag.266

Pop Atanasiu, Contabilitate financiara românească, Ed.IntelCredo, 2002

Popa Adriana, Popa Nicu, Radu Gabriel, Iordan Braduţ Cristian, Codul Fiscal
în contextual integrării europene Ghid practic pentru înţelegere şi aplicare, Ed. Contaplus
2007, pag. 153-157

Popa Adriana Florina, Pitulice Ileana Cosmina, Nichita Nirela, Jianu Iulia,
Studii practice privind aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare în România,
Ed. ContaPlus 2007, pag.267,277

Posser Ladislau, Lambru Gheorge, Lambru Bogdan, Îndrumător practic


actualizat şi completat, Ed. Andrei Şaguna,2006,pag 169

41
.
Tully R.T., IAS 12 Income taxes, Accountancy Tuition Centre Limited.
***International Accounting Standards 2004, International Accounting Standards
Board.
www.iasplus.com
www.iasb.org

www.codfiscal.net

www.contabilul.ro

www.mfinante.ro

42