Sunteți pe pagina 1din 86

Drept fiscal ZI/ FR --- Subiecte de examen

1. Dreptul fiscal. Noiune, principii, izvoare 2. Raporturile juridice fiscale 3. Fiscalitatea. Noiune, nivel, structur. Politica fiscal a statului definiie. Raportul dintre fiscalitate i politic fiscal 4. Noiunea i principiile politicii fiscale 5. Obligaia fiscal. Noiune i particulariti 6. Modificarea obligaiei fiscale 7. Titlul de crean fiscal. Noiune, particulariti, forme 8. Stingerea obligaiei fiscale prin plat i prescripie 9. Stingerea obligaiei fiscale prin anulare, scdere i compensare 10. Executarea silit i executorul fiscal. Noiuni, condiii, particulariti 11. Poprirea ca modalitate de executare silit 12. Executarea silit mobiliar 13. Executarea silit imobiliar 14. Impozitele i taxele. Noiuni. Particulariti. 15. Impozitul pe profit 16. Impozitarea veniturilor persoanei fizice aspecte generale 17. Impozitul pe venituri salariale. Impozitul pe drepturile asigurrilor sociale (pensia) 18. Impozitele i taxele locale. Noiuni generale 19. Impozitul pe cldiri. Impozitul pe terenuri 20. Taxa asupra mijloacelor de transport. Impozitul pe spectacole 21. Taxa pe valoarea adugat 22. Taxele vamale 23. Inspecia fiscal i cazierul fiscal 24. Evaziunea fiscal. Noiune, forme, regim juridic, modaliti
Motto: Avem impozite pe fiecare articol care ne intr n gur, ne acoper spatele sau pe care punem picioarele; impozite pe ce e plcut s vezi, pe ce e plcut s auzi, pe ce e plcut s simi, s respire sau s guti; impozite pe cldur, pe locomoiune, impozite pe tot ce e terestru sau subteran, pe tot ce e produs n ar i tot ce ne vine din strintate; impozite pe materii prime i pe orice valoare nou creeaz omul; impozite pe sosurile care ne strnesc pofta de mncare i pe doctoriile care ne dau sntate; pe hermina care mbodobete roba magistratului i pe funia care spnzur criminalul; pe cuiele sicriului i pe panglicile miresei. n pat sau la mas, cnd te scoli sau cnd te culci, trebuie s plteti. Tnrul imberb conduce un cal taxat, cu un han taxat, pe un drum taxat! Iar englezul muribund i toarn doctoria pentru care a achitat un impozit de 7% ntr-o lingur pentru care a pltit cu acelai titlu 15% i zace pe un cearaf de indian n preul cruia este ncorporat o tax de 22%, ca s moar n braele unui farmacist care a pltit 100 de lire licen, pentru a avea dreptul s-l omoare. (Sydney Smith, Edinburg Review, 1820) Un pstor bun tunde oile, nu le jupoaie! - mpratul Tiberius

DREPTUL FISCAL. Noiune. Principii. Izvoare


DREPTUL FISCAL, ca ramur a dreptului public, reglementeaz raporturile juridice care se nasc n procesul colectrii impozitelor i taxelor de la PF sau PJ care obin venituri sau dein bunuri impozabile ori taxabile. REGUL Dreptul fiscal este o ramur a dreptului public raporturile juridice fiscale sunt raporturi de drept public reglementate de norme juridic de drept public. n cadrul acestor raporturi, fr excepie, unul dintre subiecte este STATUL, printr-un organ de specialitate care intr n raportul juridic de pe poziia de purttor al autoritii de stat efecte: Aceast particularitate creeaz o poziie juridic de subordonare a tuturor subiectelor fa de subiectul purttor al autoritii de stat. O alt consecin, de regul, actele juridice administrativ- fiscale emise n acest domeniu sunt executorii prin ele nsele. EXCEPIE: Fa de aceast concepie tradiionalist ns, legislaia i practica au dezvoltat foarte mult i aspectul privat al dreptului fiscal. Astfel, n ciuda faptului ca titlurile statului care au ca obiect impozite i taxe sunt i rmn titluri executorii, pentru a cror realizare nu este necesar intervenia magistratului, totui exist mai multe situaii n care tradiionalul caracter de drept public este atenuat de raporturi juridice n care egalitatea prilor i chiar posibilitatea contribuabilului de a formula pretenii de natur patrimonial asupra statului modific semnificativ concepia tradiional cu privire la raporturile juridice fiscale. Existnd, aadar, o serie de raporturi juridice n cadrul crora subiectele participante la raporturile juridice se afla pe o poziie de egalitate juridic cu statul. Contribuabilul poate contesta orice act administrativ fiscal, orice act de executare, poate solicita instanei susgendarea actului administrativ ori suspendarea executrii silite, poate cere statului despgubiri pentru o impunere defectuoasa ori nelegal, are dreptul la rambursarea unor impozite (cazul T.V.A.) n anumite situaii, poate sesiza organele judectoreti cu privire la abuzurile administrative ale funcionarului fiscal sau poate justifica chiar o aciune judiciar ntemeiat pe Convenia european a drepturilor omului pentru nclcarea articolului 1 cu privire la dreptul de proprietate. Raporturile juridice fiscale se nasc n procesul colectrii impozitelor i taxelor, sau al administrrii acestora. Administrarea impozitelor i taxelor este o noiune legal folosit de codul de procedur fiscal, a crei arie de acoperire cuprinde nu numai colectarea, dar i nregistrarea fiscal, declararea impozitelor, inspecia fiscal i contenciosul fiscal.
Subiect al impunerii este orice PF sau PJ (de drept public sau privat) care realizeaz venituri ori deine bunuri impozabile ori taxabile. Principiul este universalitatea impunerii, excepia fiind scutirea de la impunere, care trebuie s fie expres, i limitativ prevzut de legea fiscal) Obiectul impunerii sunt att bunurile ct i veniturile considerate de legiuitor ca fiind impozabile ori taxabile. Din punct de vedere juridic, prin teritoriul fiscal al unui Stat nelegem att spaiul geografic alctuit din sol, subsol, ape i din coloana aerian aflat deasupra solului i apelor, asupra cruia un stat i exercit suveranitatea sa exclusiv i deplin, ct i teritoriul ocupat de ctre reprezentanele diplomatice ale statului respective, precum i aeronavele, navele sub pavilion romnesc.

Principiile deptului fiscal


Principiile dreptului fiscal sunt definite de Codul fiscal n art. 3 i au urmtorul coninut: Neutralitatea, msurilor fiscale n raport cu diferitele categorii de investitori i capitaluri, cu forma de proprietate, asigurnd condiii egale investitorilor, capitalului romn i strin; Certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care s nu conduc la interpretri arbitrare, iar termenele, modalitatea i sumele de plat s fie precis stabilite pentru fiecare pltitor, respectiv acetia s poat urmri i nelege sarcina fiscal ce le revine, precum i s poat determina influena deciziilor lor de management financiar aupra sarcinii lor fiscale; Echitatea fiscal la nivelul PF, prin impunerea diferit a veniturilor, n funcie de mrimea acestora; Eficiena impunerii prin asigurarea stabilitii pe termen lung a prevederilor Codului fiscal, astfel nct aceste

prevederi s nu conduc la efecte retroactive defavorabile pentru persoane fizice i juridice, n raport cu impozitarea n vigoare la data adoptrii de ctre acestea a unor decizii investiionale majore. Neutralitatea impunerii, certitudinea impunerii, echitatea fiscal i eficiena impunerii reprezint principii de baz ale fiscalitii unei economii libere. Acestor principii legale li se mai poate adauga un principiu formulat de mai muli teoreticieni, care are n vedere contribuia fiecruia la sistemul fiscal proporional cu capacitatea s contributiv. Aceasta nseamn consacrarea ideii de egalitate prin impunere, preferabil principiului egalitii n faa impunerii. Dei exist argumente pro i contra pentru susinerea oricreia din aceste dou idei, autorii prezentei lucrri se pronun n favoarea egalitii prin impunere, fie i pentru motivul unei echiti sociale mai mari dect acela al egalitii n faa impozitului. Considerm c este normal ca un cetean care are o avere mai mare s contribuie ntr-o msur superioar la constituirea fondurilor generale ale societii dect un cetean care are o capacitate contributiv inferioar.

Izvoarele dreptului fiscal


Constituia Romniei este primul i cel mai important izvor al dreptului fiscal. Legea fundamental a rii reglementeaz n art. 56 obligaia cetenilor de a contribui, prin impozite i taxe, la cheltuielile publice, ntre ndatoririle fundamentale ceteneti, ceasta ndatorire fundamental ns trebuie s fie garantat de aezarea just a sarcinilor fiscale, de interzicerea oricror alte prestaii n afara celor stabilite prin lege (Constituia Romniei, art. 56 alin. (3) consacr principiul nullum impositum sine lege i de reglementarea prin lege a modului de cheltuire a fondurilor generale ale societii constituite din impozite i taxe. n afara legii fundamentale, la sfritul anului 2003, au fost codificate de ctre legiuitorul romn Codul Fiscal (Legea 571/2003) i Codul de procedur fiscal (O.G. nr. 92/2003). Codul Fiscal strnge la un loc principiile generale ale fiscalitii, raportul dintre legea romn i tratatele internaionale cu privire la impunere, inclusiv conveniile de evitare a dublei impuneri, principalele impozite i taxe din sistemul fiscal romnesc, ncercarea de concentrare a tuturor acestor reglementri ntr-un singur cadru normativ este ludabil. Modificrile permanente ns, modificri de esen ale acestei reglementri precum i adugarea prin reglementri secundare la normele juridice primare, slbete foarte mult din efectul benefic produs iniial. Codul de procedur fiscal concentreaz toate reglementrile legale procedurale care in de administrarea impozitelor i taxelor", respectiv nregistrarea contribuabililor, declararea impozitelor i taxelor, stabilirea, verificarea i colectarea impozitelor i laxelor, soluionarea contestaiilor formulate de contribuabili mpotriva actelor administrative fiscale. Reglementrile secundare, respectiv Normele, Instruciunile i Regulamentele de aplicare ale legislaiei fiscale, adoptate prin Hotrre de Guvern ori prin Ordin al Ministrului finanelor Publice, detaliaz n amnunt modul de aplicare a normelor fiscale sau procedural fiscale, coninnd reglementari i, uneori, chiar lmuriri necesare, n absena crora aplicarea legislaiei fiscal ar fi dificil. Deciziile Comisiei fiscale centrale constituite la nivelul Ministerului Finanelor Publice, a crei raiune de funcionare este interpretarea unitar a reglementrilor fiscale sunt obligatorii doar pentru organele fiscale, modul de interpretare a legii fiscale cuprinse ntr-o Decizie a Comisiei putnd fi infirmat pe cale judiciar prin hotrre judectoreasc. Dreptul Uniunii Europene ca i ansamblul actelor normative care reglementeaz raporturile juridice care apar n procesul integrrii europene. Potrivit art.. 148 din Constituie, ca urmare a aderrii, prevederile tratatelor constitutive ale Uniunii Europene, actele de revizuire a tratatelor constitutive ale Uniunii Europene, precum i celelalte reglementri comunitare cu caracter obligatoriu, au prioritate fa de dispoziiile contrare din legile interne, cu respectarea prevederilor actului de aderare. Din cadrul acestui ansamblul, semnificative vor fi actele normative care reglementeaz raporturile juridice ce produc efecte asupra sistemului fiscal naional Spre exemplu, Directiva 2006/112/CE a Consiliului privind sistemul comun al taxei pe valoarea adugat, cu modificrile i completrile ulterioare, exist regim comun i n materia accizelor, i desigur exist o uniune vamal la nivelul UE. Impozitele, taxele i alte venituri ale bugetului de stat, indiferent de natura i subiectele de drept pltitoare, se realizeaz n cadrul unor raporturi juridice care se nasc, se modific i se sting n baza actelor normative prin care se reglementeaz relaiile fiscale.

RAPORTURILE JURIDICE FISCALE


R.j. fiscale sunt reglementate n temeiul normelor juridice referitoare la colectarea veniturilor fiscale ale statului. R.J. FISCALE sunt formate din relaii de impunere care iau natere n procesul repartizrii unei

pri din venitul naional i n redistribuirea unor venituri ale PF i ale PJ, n scopul constituirii fondurilor bneti ale bugetului de stat.
Raporturile juridice fiscale sunt de dou categorii: - r.j. fiscale materiale (de drept material) i - r.j. fiscale procesuale (de drept procedural fiscal). Din totalitatea activitilor desfurate n scopul stabilirii i ncasrii la bugetul consolidat a impozitelor i taxelor, unele sunt specifice r.j. fiscale, iar altele r.j. procedural fiscale. Raportul juridic fiscal poate avea ca obiect: - sursa veniturilor contribuabilului unde se analizeaz att legalitatea acestuia ct i proveniena efectiv; - natura juridica a venitului pentru a se stabili regimul fiscal aplicabil; - mrimea venitului care nseamn stabilirea ncasrii totale i a cheltuielilor deductibile care determin masa impozabil la care se aplic cota de impozit; - stabilirea creanei fiscale i emiterea titlului de crean fiscal. Titlul de crean fiscal este actul ultim" care finalizeaz activitatea desfurat sub imperiul r.j. de drept material fiscal.
Titlul de crean fiscal este actul prin care se stabilete i se individualizeaz creana fiscal, ntocmit de organele fiscale competente.Titlul de crean fiscal este documentul care se afl la baza declanrii celor mai importante proceduri din activitatea de administrare fiscal care face obiectul r.j. de drept procesual fiscal.

n cazul celor dou categorii de r.j.: - subiectele sunt aceleai (organele fiscale i contribuabilii); - obiectul este acelai (stabilirea i ncasarea la bugetul general consolidat a impozitelor, taxelor i altor contribuii datorate de ctre debitorii fiscali); - dar difer coninutul celor dou categorii de raporturi. Continutul r.j. de drept material fiscal: drepturile i obligaiile prilor legate de perceperea impozitelor, perceperea dobnzilor i penalitilor, dreptul la restituirea impozitelor i taxelor, dreptul la rambursarea T.V.A. i obligaiile corelative de declarare a materiei impozabile, a bunurilor deinute i veniturilor realizate impozabile ori taxabile, etc. Continutul raportului de drept procedural fiscal: drepturi i obligaii legate de aciunile administrative, administrativ-jurisdicionale i procesual-civile legate de activitatea de administrare a impozitelor i taxelor. Administrarea impozitelor i taxelor (n sensul C.proc.fiscal) ansamblul activitilor desfurate de organele fiscale n legtur cu: nregistrarea fiscal; declararea, stabilirea, verificarea i colectarea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general consolidat; soluionarea contestaiilor mpotriva actelor administrative fiscale. R.j. fiscale ntrunesc toate caracteristicile r.j. financiare i au elemente comune tuturor r.j. n general, indiferent de deosebirile de coninut dintre diferitele categorii de venituri ale bugetului de stat.

Elementele constitutive ale raporturilor juridice fiscale sunt subiectele, coninutul i obiectul. A. Subiectele raportului juridic fiscal sunt: 1) STATUL, ca i purttor al autoritii de stat, prin organele fiscale nvestite cu atribuii specifice
realizrii veniturilor fiscale.

La nivel central, statul este reprezentat de Ministerul Finanelor Publice prin Agenia Naional de Administrare Fiscal (ANAF) i unitile sale teritoriale. La nivel local, unitile administrativ-teritoriale sunt reprezentate n r.j. fiscale de autoritile administraiei publice locale, precum i de compartimentele de specialitate ale acestora, n limita atribuiilor delegate de ctre autoritile respective. Agenia Naional de Administrare Fiscal, unitile sale teritoriale, precum i compartimentele de specialitate ale autoritilor administraiei publice locale reprezint organele fiscale ale statului.

2) CONTRIBUABILUL, orice persoan fizic ori persoan juridic sau orice alt entitate fr
personalitate juridic ce datoreaz impozite, taxe, contribuii i alte sume bugetului general consolidat, n condiiile legii. Contribuabil este orice persoan fizic/juridic care realizeaz un venit sau deine un bun impozabil/ taxabil pe teritoriul fiscal al Romniei. n relaiile cu organul fiscal contribuabilul poate avea un raport juridic direct, sau poate fi reprezentat printr-un mputernicit, convenional sau legal. Coninutul i limitele reprezentrii convenionale sunt cele cuprinse n mputernicire sau stabilite de lege, dup caz. Reprezentarea legal apare n situaia n care contribuabilul propriu-zis nu se poate reprezenta el nsui n r.j. fiscale i nici nu a fost desemnat un reprezentant convenional, n toate aceste situaii, instana judectoreasc, din oficiu sau la cererea organului fiscal, va numi un curator fiscal cu drept de reprezentare a contribuabilului i cu drept de exercitare a tuturor drepturilor i obligaiilor contribuabilului n numele i pe seama acestuia. PLTITORUL obligaiei fiscale n anumite situaii, generate de structura r.j. de drept material fiscal, obligaia de plat a unui impozit stabilit de lege n sarcina unui contribuabil nu revine nici contribuabilului i nici reprezentantului su legal ori convenional, curatorului ori succesorului n drepturi, ci pltitorului. Pltitor al obligaiei fiscale este debitorul sau persoana care, n numele debitorului, conform legii, are obligaia de a plti sau de a reine i de a plti, dup caz, impozite, taxe, contribuii, amenzi i alte sume datorate bugetului general consolidat, angajatorul n cazul unui raport juridic de munc este pltitor al obligaiilor fiscale constnd n impozit pe salarii i contribuii sociale n numele i pe seama angajatului. Pltitorul nu este un debitor al unui impozit, ci persoana desemnat de legiuitor care are obligaia reinerii i vrsrii impozitului datorat de contribuabil n cazul impozitelor a cror realizare se face prin reinere la surs i virarea n conturile trezoreriei statului. Nendeplinirea obligaiei de plat atrage sanciuni legale pentru pltitor, diferite de sanciunile aplicabile unui contribuabil care nu efectueaz o plat n cazul impozitelor directe sau indirecte a cror plat se face direct de ctre contribuabilul-debitor. Sanciunile i tratamentul juridic este difereniat ntre contribuabilul ru-platnic i pltitorul care nu-i respect obligaia de reinere i vrsare a unui impozit datorat de alt contribuabil, ntruct n timp ce contribuabilul este i debitor i pltitor al obligaiei fiscale, pltitorul nu este i debitor.

B. Coninutul raporturilor juridice fiscale l constituie drepturile i obligaiile subiectelor participante. 1) Drepturile subiectelor reprezint creane fiscale, drepturi patrimoniale care, potrivit legii, rezult din
raporturile de drept material fiscal. Creanele fiscale sunt de dou feluri: creane fiscale principale i creane fiscale accesorii. Astfel, creanele fiscale pot fi: - dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, dreptul la rambursarea TVA, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, denumite de legiuitor creane fiscale principale; - dreptul la perceperea dobnzilor i penalitilor de ntrziere, n condiiile legii, denumite creane fiscale accesorii. Dreptul de creana fiscal i obligaia fiscal corelativ apar n momentul n care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le genereaz.

Creanele fiscale se sting prin ncasare, compensare, executare silita, scutire, anulare, prescripie i prin alte modaliti prevzute de lege.

2) Obligaiile subiectelor reprezint obligaii fiscale.


Obligaiile fiscale sunt de dou feluri: obligaii fiscale principale i obligaii fiscale accesorii. Spre exemplu: - obligaia de a declara bunurile i veniturile impozabile sau, dup caz, impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat; - obligaia de a plti dobnzi i penaliti de ntrziere, aferente impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general consolidat, denumite obligaii de plat accesorii; - obligaia de a calcula, de a reine i de a nregistra n evidenele contabile i de plat, la termenele legale, impozitele i contribuiile care se realizeaz prin stopaj la surs; Obligaiile fiscale accesorii dobnzile, penalitile de ntrziere sau majorri de ntrziere. Corespunztor rolului i funciilor veniturilor fiscale, cele mai importante drepturi revin statului, respectiv de a institui venituri fiscale i de a impune persoanelor fizice i juridice obligaia de a plti veniturile fiscale individualizate n sarcina fiecruia. N.B. Dreptul de a institui venituri fiscale i de a impune obligaia plilor se exercit de ctre stat prin organele competente i se caracterizeaz prin: adoptarea de acte normative pentru reglementarea fiecrui venit fiscal n parte; individualizarea obligaiei fiscale a pf sau juridice pltitoare, precum i determinarea veniturilor fiscale pentru care au obligaia de plat; ncasarea i urmrirea ncasrii veniturilor fiscale datorate; controlul modului n care pltitorii veniturilor fiscale i ndeplinesc obligaiile ce le revin. Contribuabilii au, n principal, obligaia de a plti veniturile fiscale n cuantumul i la termenele legale prevzute condiie sine qua non pentru constituirea fondurilor generale de dezvoltare social-economic a societii. Dar, au i dreptul de a pretinde stabilirea impunerii i modalitii de plat n conformitate cu dispoziiile actelor normative care reglementeaz fiecare venit fiscal, de a beneficia de nlesnirile legale (scutiri, reduceri, amnri, ealonri de plat etc), precum i de a contesta actele cu caracter individual ale organelor de control fiscal pe care le consider neconforme cu legea.

C. Obiectul raporturilor juridice fiscale este stabilirea i prelevarea la bugetul general consolidat a obligaie fiscale (taxe, impozite i alte contribuii datorate de ctre debitorii fiscali), acesta reprezint obiectul principal al r.j. fiscale. Obiectul secundar al raporturilor de drept fiscal l constituie chiar sumele de bani ce reprezint impozite, taxe i alte venituri.

2.3.1. Fiscalitatea
2.3.1.1. Noiunea fiscalitii ntr-un sens restrns, fiscalitatea este format din totalitatea taxelor i a impozitelor reglementate prin acte normative. ntr-un sens larg, fiscalitatea reprezint un sistem de percepere a impozitelor, taxelor i contribuiilor de ctre autoritile publice n scopul realizrii funciilor social-economice ale statului. Fiscalitatea este instrumentul specific prin intermediul cruia se face aplicarea politicii fiscale. Astfel, fiscalitatea este un fenomen complex pluridisciplinar, prin excelen juridic, care se constituie din totalitatea impozitelor i taxelor prevzute n legislaia fiscal i are la baz -un ansamblu de msuri i aciuni, ntreprinse de stat printr-o politic fiscal adecvat. N.B. Termemul de fiscalitate i are originea etimologic n limba latin. Astfel, rdcina acestui termen pare a fi cuvntul latin fiscus, care ntr-un prim sens se traducea prin paner sau co folosit pentru transportul pinii sau al altor obiecte, pentru a desemna mai apoi coul pe care romanii l foloseau pentru strngerea banilor, un instrument de colectare de resurse n vederea redistribuirii lor.

Doctrina stabilete o similitudine ntre fiscalitate i sistemul fiscal. Iar, sistemul fiscal este privit ca reprezentnd totalitatea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a celorlalte venituri publice provenite de la persoanele juridice i persoanele fizice care alimenteaz bugetele publice. De asemenea, sistemul fiscal cuprinde o diversitate de impozite, taxe i alte vrsminte obligatorii, care afecteaz veniturile tuturor persoanelor fizice sau juridice, ponderea efortului fiscal fiind suportat de mase, mai ales prin intermediul preurilor. Totodat, sistemul fiscal const ntr-un ansamblu de msuri i aciuni, ntreprinse de stat printr-o politic fiscal adecvat, referitoare la: rolul impozitelor i al taxelor, tipurile de impozite i taxe, aezarea, urmrirea i ncasarea impozitelor i a taxelor. i, presupune existena unei entiti care are sarcina administrrii impozitelor i taxelor. Pentru o bun funcionare a economiei, este necesar asigurarea unei stabiliti a sistemului fiscal, altfel, frecventele modificri i completri care se aduc reglementrilor fiscale creeaz greuti n cunoaterea corect i aplicarea unitar a legislaiei fiscale 2.3.1.2. Nivelul i structura fiscalitii Nivelul fiscalitii l reprezint mrimea (cotele) taxelor i impozitelor. Deoarece mrimea impozitelor, n expresie nominal, este puternic influenat de procesul inflaionist, pentru a aprecia nivelul fiscalitii este mai corect indicatorul care exprim partea din produsul intern brut care este prelevat la dispoziia statului pe calea impunerii (D.D. aguna, D. ova, 2011, p. 12). NIVELUL fiscalitii o examinare a fiscalitii n plan vertical, i este procentul, mrimea cotei impozitului/ taxei ce se aplic asupra masei impozabile.

0% peste 100%
alimente de strict necesitate produsele pentru copii pn n 2 ani impozit 0%, TVA 0% ncurajeaz descurajare, desfiinare 50 chiaburii desfiinai printr-un impozit n natur (pe hectar ca unitate) care depea cu mult posibilitile lor.

Nivelul fiscalitii cunoate diferenieri importante de la o ar la alta i de la o perioad la alta. STRUCTURA fiscalitii o examinare a fiscalitii n plan orizontal, reprezentnd totalitatea categoriilor de impozite i taxe, diversitatea impozitelor prin intermediul crora statul colecteaz veniturile fiscale.

n ultimii ani se observ o echilibrare a impozitelor directe i a celor indirecte n cadrul politicii fiscale duse de rile dezvoltate. Impozitele indirecte nu in cont de mrimea venitului (averii) personal, ci de nivelul consumului acestuia, cu ct ponderea acestor impozite n totalul veniturilor publice este mai mare, cu att sarcina fiscal va fi mai inechitabil, astfel, povara fiscal este invers proporional cu puterea economic a pltitorilor de impozite ( D.D. aguna, D. ova, 2011, p. 12). N.B. Nivelul i structura fiscalitii reprezint prghiile fiscale prin care statul are posibilitatea s realizeze veniturile necesare constituirii fondurilor bugetare, dar n acelai timp s acioneze politic asupra unor categorii sociale deoarece fiscalitatea poate fi privit ca fiind un instrument eficient n serviciul unei politici care se traduce print-o anumit viziune asupra vieii n comun, organizat de ctre componente ale puterii specializate n gestionarea serviciilor publice pentru a cror bun funcionare este necesar colectarea unor resurse financiare destinate a acoperi cheltuielile generale ale societii. Astfel, fiscalitatea este instrumentul specific prin intermediul cruia se face aplicarea politicii fiscale. (Minea, 2010) Trebuie reinut c fiscalitatea este obiectiv necesar n orice societate, deoarece ea constituie din punct de vedere politico-economic, instrumentul prin care statul de drept intervine n economie pentru corectarea unor deficiene ale pieei sau pentru a redistribui veniturile i resursele. Iar problema care se pune este aceea a proiectrii unui sistem fiscal care s diminueze pierderea social i s realizeze obiectivele de echitate acceptate social la un moment dat. De asemenea, fiscalitatea poate contribui la creterea nivelului de trai, la progrese economice, sociale, precum i la ndeplinirea corespunztoare a sarcinilor ce revin instituiilor i i serviciilor publice. 2.3.1.3. Efectele fiscalitii n momentul lurii unei decizii politice de nsprire a fiscalitii trebuie comensurate cu obiectivitate efectele pe termen scurt, mediu i lung f de obiectivul propus maximizarea resurselor financiare publice , deoarece o cretere necontrolat a fiscalitii decurajeaz formarea de economii i realizarea de investiii, ngusteaz bazele de impunere i anuleaz eventualele efecte benefice privind nivelul veniturilor bugetare aduse de creterea ratei de impunere. Iar, o rat a fiscalitii reduse conduce la o modificare (n sens pozitiv) a nclinaiei spre consum i spre investiii (D. Ptroi, op. cit., p. 84, N.R. Moteanu, op. cit., p. 81). Printre efectele fiscalitii, ndeosebi cele negative, enumerm: frauda i evaziunea fiscal; riscul de inflaie prin fiscalitate; deteriorarea competivitii internaionale; riscurile de diminuare ale eforturilor productive. Totui, n literatura de specialitate, se constat c creterea presiunii fiscale poate deveni prin efectele sale un factor ridicat de risc la adresa securitii naionale prin dezechilibre micro i macroeconomice, precum i instabilitatea social pe care o genereaz; sau c poate mbrca formele unei rezistene politice la prelevrile obligatorii, care se manifest ndeosebi prin revendicri categoriale n favoarea micorrii anumitor impozite sau contribuii sociale, ca i prin luarea de poziie i votarea. ( P. Brezeanu, op. cit., ed. 2, p. 134; D.A.P. Florescu, P. Coman, G. Blaa, op. cit., p. 80). 2.3.1.3.1. Frauda i evaziunea fiscal Fenomenul de evaziune fiscal este definit ca reprezentnd ansamblul procedeelor licite sau ilicite cu ajutorul crora contribuabilii sau alte persoane interesate sustrag n totalitate sau n parte materia lor impozabil obligaiilor stabilite prin legile fiscale. n interiorul fenomenului evazionist distingem ntre fapte de sustragere de la impunere licite (nesancionate de lege) i fapte de sustragere de la impunere ilicite (sancionate de lege). Fenomenul are astfel dou forme de manifestare, evaziune fiscal licit i evaziune fiscal ilicit (frauda fiscal). Pe msura adncirii cooperrii economice internaionale i a dezvoltrii pe multiple planuri a relaiilor dintre state cu sisteme fiscale diferite i cu un nivel de fiscalitate diferit, evaziunea fiscal nu se mai manifest doar ca un fenomen intern naional, ci a devenit unul internaional. Fenomenul evazionist are astfel i o dimensiune internaional putndu-se vorbi despre evaziunea fiscal internaional, iar cea mai cunoscut modalitate de svrire a acestei fapte este utilizarea paradisurilor fiscale ri unde fiscalitatea este mai redus sau inexistent n care ctre contribuabilii care caut un tratament fiscal mai avantajos, totodat, sub acest aspect evaziunea fiscal internaional este o form a evaziunii fiscale legale, iar paradisul fiscal o soluie de realizare la fel de legal. Totui, de-a lungul timpului, paradisurile fiscale au devenit astfel adevrate canale colectoare a unor uriae sume de bani provenite prin metode, mai mult sau mai puin frauduloase, de evitare a impozitelor; acestea ofer o serie de avantaje pentru criminalitatea economico financiar: folosirea mprumuturilor fictive acordate unor

N.B.

false corporaii, supraevaluarea frauduloas a unor investiii, fabricarea de documente justificative care pot sta chiar la baza unor investiii inexistente n fapt. Totodat, printre procedeele fenomenului de evaziune fiscal se numr i economia subteran care mbrac diverse forme de manifestare, spre exemplu, munca la negru. n consecin, multitudinea obligaiilor pe care legile fiscale le impun contribuabililor ca i, sau mai ales, povara acestor obligaii au fcut s stimuleze, n toate timpurile, ingeniozitatea contribuabililor n a inventa procedee diverse de eludare a obligaiilor fiscale. n aceast ordine de idei, evaziunea fiscal a fost ntotdeauna n special activ i ingenioas pentru motivul c fiscul lovind indivizii n averea lor, i atinge n cel mai sensibil interes: interesul bnesc (Virgil Cordescu, Evaziunea fiscal n Romnia, tez de doctorat n tiine economice, 1936). 2.3.1.3.2. Riscul de inflaie prin fiscalitate Acest risc este legat de orice cretere a impozitelor sau cotizaiilor sociale care are tendina de a se repercuta asupra procesului de determinare a preurilor i salariilor i de a alimenta inflaia. Astfel, aa cum ntreprinderile caut s cuprind n preurile lor de vnzare creterile de impozite i taxe sociale pe care le suport, la fel salariaii ncearc s recupereze, sub forma salariilor mai mari, pierderea puterii de cumprare care rezult din creterea impozitelor sau din sporirea costului vieii. Totodat, o soluie pentru a se prentmpina sau a se nltura urmrile nedorite i neproductive ale rezistenei la impozite, la care au recurs mai multe state, pare a fi relaxarea fiscalitii (P. Brezeanu, op. cit., ed. 2, p. 138). 2.3.1.3.3. Deteriorarea competitivitii internaionale Pentru rile cu o economie dezvoltat, competivitatea ntreprinderii, capacitatea de a nfrunta cu succes concurena internaional, constituie un factor determinant al creterii economice i al nivelului de ocupare a forei de munc. Acesta este motivul pentru care prioritatea competivitii constituie un obiectiv major al autoritilor publice. Reversul medaliei l-ar constitui faptul c o cretere a prelevrilor obligatorii, suportate de ctre ntreprinderi, risc s aduc prejudicii competivitii lor, repercutndu-se n preurile produselor, diminund capacitatea de autofinanare i, implicit, capacitatea lor de investiie i de modernizare (D.D. aguna, D. ova, 2011, p. 27; P. Brezeanu, op. cit., ed. 2, p. 138.). 2.3.1.3.4. Riscurile de diminuare ale eforturilor productive Potrivit literaturii de specialitate, se consider c n aceast privin se remarc economitii liberali care insist asupra efectelor descurajante pe care le provoac nivelurile ridicate ale prelevrilor obligatorii asupra muncii, economiilor i investiiilor, precum i asupra spiritului de ntreprindere (P. Brezeanu, op. cit., ed. 2, pp. 133-134). Astfel, din punct de vedere al incitrii muncii se apreciaz c exist dou tipuri de reacii opuse pe care le poate provoca o majorare a impozitrii venitului: a) efectul de substituie, ce implic diminuarea timpului de munc furnizat de un individ datorit diminurii remuneraiei sale nete; b) efectul de venit, care implic creterea cantitii de munc n scopul de a compensa pierderea venitului net datorat creterii impozitului. n acest context pentru a exprima rezistena la impozit se utilizeaz termenul de abstinen fiscal care const n evitarea ndeplinirii anumitor operaiuni n scopul de a scpa de impozitele la care ele dau natere. Astfel, reiese c este vorba de o rezisten pasiv prin care o persoan activ caut se limiteze sau s reduc activitatea sa salarizat, n scopul ca venitul su s nu ating un anumit nivel, pentru a nu fi atins de o tran cu o rat ridicat a impozitului sau un consumator nu cumpr produse care conin n pre o valoare a impozitului ridicat. Abstinena fiscal poate s se concretizeze n scderea activitii economice dac ea reduce n mod pronunat incitarea la munc, la economisire i la investire. Totodat, ntr-o alt opinie din doctrin, gradul de fiscalitate al rii noastre prezint o tent confiscatorie, n msura n care sumele bneti disponibile, rmase dup impozitare, asigur doar mijloacele indispensabile subzistenei i nu acoperirea, ntr-un grad satisfctor, a tuturor nevoilor umane. Acest stare de fapt putnd avea ca efect inhibarea motivaiei de a munci i orientarea contribuabilului ctre obinerea unor venituri cu caracter ilicit, sustrase de la impozitare (D. Ptroi, op. cit., pp. 79 i urm.). De asemenea, n aceiai opinie se constat c, n perioada de dup 1990, sistemul fiscal romnesc s-a constituit pe fondul antitezei ntre caracterul limitat tot mai restrns, al resurselor financiare publice i cererea tot mai ridicat de fonduri publice, n vederea satisfacerii, ntr-o msur ct mai cuprinztoare, n special a unor nevoi sociale. Iar, autoritatea statal a vzut n amplificarea fiscalitii modalitatea cea mai facil de procurare a resurselor financiare publice, fr a lua ns n calcul efectul advers al acestora, n sensul c o cretere a fiscalitii genereaz o cretere a presiunii fiscale, iar, n condiiile n care aceasta devine sufocant, apare fenomenul de fug de impozitare, respectiv evaziune fiscal Totodat, n aceiai opinie, se susine c, n condiiile actuale, odat cu integrarea n Uniunea European i dup aproape dou decenii de cutri i cercetri, sistemul fiscal romnesc ar trebui guvernat de principiul

influenrii pozitive a contribuabilului, iar obiectivul fundamental trebuie s-l reprezinte creterea gradului de acceptare voluntar a impozitelor i taxelor, orientate spre sensibilizarea contribuabililor la obligaiile fiscale care le revin. n aceiai opinie, se consider c, n legtur cu acest aspect cu ct contribuabilii pot cuantifica, n mod concret, dimensiunea material a utilizrii sumelor de bani pe care le pltesc cu titlu de impozit, cu att gradul de consimire al acestora, la plata obligaiilor fiscale care le revin, va fi mai ridicat.

2.3.2. Politica fiscal 2.3.2.1. Noiunea politicii fiscale


Politica fiscal, n sens larg, se constituie n cadrul activitilor autoritilor publice de percepere i utilizare a resurselor necesare satisfacerii consumului public i furnizrii de servicii i bunuri publice. Politica fiscal reprezint un asamblu de instrumente de intervenie a statului, generate de procese specific financiar-fiscale: formarea prin impozite i taxe a veniturilor fiscale, alocarea cheltuielilor fiscale, asigurarea echilibrelor fiscale. Prin politica fiscal se inelege i volumul i proveniena surselor de alimentare a fondurilor publice, metodele de prelevare care urmeaz a fi utilizate, obiectivele urmrite, precum i mijloacele de realizare a acestora (D.D. aguna, D. ova, 2011, p.15). N.B. Politica fiscal a statului este alctuit din principii pe care le promoveaz statul i care n esen au ca scop realizarea veniturilor publice (banului public) i protecia, ncurajarea sau descurajarea anumitor activiti. Fiscalitatea este instrumentul specific prin intermediul cruia se face aplicarea politicii fiscale. Astfel, n concret instrumentele de realizare a politicii fiscale sunt impozitele, directe i indirecte, i taxele bugetare. 2.3.2.2. Scopurile politicii fiscale i interdependena cu alte politici Politica fiscal poate urmri atingerea unor scopuri diferite, fie de natur pur fiscal, fie de natur public, militar, social, etc. (D.D. aguna, D. ova, 2011, pp.15-16) Ea reprezint o parte integrant a aciunilor economice generale ntreprinse de stat. ntre politica economic i cea fiscal s-au creat puternice interdependene, politica fiscal implicndu-se n rezolvarea cerinelor economiei prin aciunea de intervenie a statului cu ajutorul instrumentelor fiscale n procesele economice. Politica fiscal se interfereaz puternic i cu politicile sectoriale (industrie, comer, agricultur etc), cu politicile financiar-monetare, sociale precum i cu strategiile legislativ-instituionale. Deoarece prelevrile de resurse bneti de la persoane fizice sau persoane juridice la fondurile publice conduc la scderea patrimoniului contribuabililor, aceste prelevri trebuie s fie stabilite de ctre autoritile publice competente i s ia o form juridic adecvat - lege ca act juridic al Parlamentului, care s fie opozabil tuturor membrilor societii. Prin intermediul politicii fiscale se poate aciona n sensul protejrii, ncurajrii anumitor ramuri economice; astfel, intervenionismul fiscal poate avea obiective diferite, cum sunt: stimularea agenilor economici spre realizarea de investiii n anumite domenii; creterea calitii i a competitivitii produselor; stimularea exportului; protejarea mediului nconjurtor etc. Legtura politicii fiscale cu cea social decurge din faptul c unele obiective sociale se aduc la ndeplinire prin msuri cu caracter fiscal, cum sunt: exonerri, reduceri de impozite i taxe, aplicarea unor deduceri din materia impozabil. Totodat, prin modul de impozitare se are n vedere realizarea echitii verticale (pe seama progresivitii impunerii), dar i a celei orizontale (pe baza principiului conform cruia la venituri egale s se perceap impozite egale). Politica fiscal, ca parte integrant a politicii financiare, nu poate fi abordat dect n strns legtur cu politica alocativ (politica fiscal stricto sensu). La rndul su, politica fiscal trebuie s fie corelat cu politica monetar i celelalte componente ale politicii economice i sociale, precum i cu cele de protecie a mediului, de aprare naional etc. 2.3.2.3. Principiile politicii fiscale

10

Una dintre preocuprile economitilor n materie de impozite a fost aceea de a delimita i a defini cerinele pe care trebuie s le ndeplineasc un sistem fiscal pentru a fi considerat raional. Asemenea principii au n vedere dimensionarea, aezarea i perceperea impozitelor, precum i obiectivele social-economice pe care le urmrete politica fiscal. (D.D. aguna, D. ova, 2011, p. 20). Printre principiile politicii fiscale, enumerm: Principiul impunerii echitabile Principiul politicii financiare Principiul politicii economice 2.3.2.3.1. Principiul impunerii echitabile n funcie de gradul de cuprindere a subiectelor i a materiei impozabile, impunerea poate fi calificat ca fiind general (atunci cnd se intinde asupra tuturor claselor i pturilor sociale n ce privete veniturile ori averea acestora) sau parial (cnd unele clase sau pturi sociale beneficiaz de anumite faciliti fiscale: scutiri sau reduceri de impozite). Vorbind despre principiul impunerii echitabile, care trebuie avut n vedere la repartizarea sarcinilor fiscale ntre membrii societii, este necesar s se fac distincie ntre egalitatea n faa impozitului i egalitatea prin impozit. Egalitatea n faa impozitului impunerea trebuie s se fac n acelai mod pentru toate PF i PJ, indiferent de locul unde domiciliaz sau i au sediul, s nu existe, deci, deosebire de tratament fiscal de la o zon la alta a rii. Impunerea trebuie s se fac n acelai mod pentru toate activitile economice, indiferent de forma juridic n care sunt organizate sau funcioneaz, productori individuali ori ntreprinderi mari sau mici. n consecin, egalitatea n faa impozitului presupune neutralitatea impozitului. Egalitatea prin impozit presupune diferenierea sarcinilor fiscale de la o persoan la alta n raport de o serie de factori economico-sociali, printre care: mrimea absolut a materiei impozabile, situaia personal a subiectului impozabil .a.m.d. Aceast egalitate presupune un tratament fiscal diferit al celor avui fa de cei mai puin avui, al celibatarilor fa de cei cstorii i cu copii .a.m.d. N.B. Pentru a exista echitate fiscal egalitatea prin impunere, preferabil principiului egalitii n faa impunerii. n funcie de sursa de provenien a veniturilor, egalitatea poate fi orizontal sau vertical. n cadrul egalitii orizontale, se analizeaz mrimea relativ a sarcinii fiscale la care este supus o PF sau PJ, pentru veniturile realizate dintr-o anumit surs, n comparaie cu sarcina la care este supus o alt persoan pentru veniturile de aceeai mrime sau cele realizate de muncitori cu cele ale impozitului pentru veniturile din activiti industriale, comerciale sau agricole, realizate de industriai, comerciani ori rani. n cazul egalitii verticale, se analizeaz mrimea relativ a sarcinii fiscale corespunztoare unor venituri diferite n cuantum, realizate de ctre persoane diferite, dar care au aceeai surs de provenien. Pentru realizarea unei reale egaliti fiscale, trebuie s se in cont, la stabilirea impozitului, i de situaia individual a contribuabilului, de sarcinile sociale ale acestuia, care-i influeneaz capacitatea contributiv, iar nu numai de mrimea absolut a veniturilor pe care acest contribuabil le realizeaz. n practica financiar sunt cunoscute mai multe feluri de impunere i anume: n cote fixe i n cote procentuale (proporionale, progresive i regresive). Impunerea n cote fixe nu ine seama nici de venitul, nici de averea i nici de situaia personal a subiectului impozabil, ci este un impozit fix i neutru. Impunerea n cote procedurale fiecare contribuabil particip la acoperirea cheltuielilor publice proporional cu venitul sau averea sa. Impunerea progresiv - caracterizat prin faptul c rata impozitului se mrete odat cu sporirea venitului (averii), ceea ce duce la creterea mai rapid a impozitului dect a valorii materiei impozabile. Impunerea regresiv - este rezultatul metodelor de evaluare a veniturilor diferitelor clase sociale, practicate n scopul avantajrii i impulsionrii celor care realizeaz venituri mari. 2.3.2.3.2. Principiul politicii financiare Atunci cnd introduce un nou impozit, statul urmrete ca acesta s aib un randament fiscal ridicat, s fie stabil i s fie elastic. Pentru ca un impozit s fie considerat ca avnd randament fiscal ridicat, este necesar cu acesta s fie universal (s fie pltit de ctre toate persoanele care realizeaz venituri din aceeai surs sau care posed acelai gen de avere i s cuprind ntreaga materie impozabil, s nu fie susceptibil de evaziuni ori fraude fiscale i s nu reclame cheltuieli mari de percepere).

11

Un astfel de impozit ar putea li catalogat ca un impozit ideal, ceea ce este greu de imaginat. Totui, impozitul pe salarii ntrunete aceste cerine. n cazul celorlalte impozite, o parte din materia impozabil scap impunerii ca urmare a evaziunii fiscale. Un impozit este stabil atunci cnd nu este influenat de oscilaiile provocate de conjuncturile socioeconomice. Randamentul fiscal al unui impozit stabil nu crete odat cu sporirea produciei i a veniturilor i nici nu scade n perioadele de criz i depresiune cand se reduce materia impozabil, ci i pstreaz nivelul undeva la un prag de mijloc. Impozitul este elastic atunci cnd este capabil s se adapteze nevoilor fiscale, adic s fie la dispoziia" bugetului: s fie majorat cnd cheltuielile fiscale cresc i s fie micorat atunci cnd cheltuielile fiscale se reduc. O alt latur a principiului politicii financiare o constituie alegerea tipului i numrului de impozite prin care statul i va procura veniturile fiscale. Teoretic, pentru a-i atinge acest scop, statul se poate folosi de un singur impozit sau de o multitudine de impozite. n societatea modern, practicarea unui singur impozit ar fi irealizabil, deoarece respectivul impozit, care ar fi stabilit n funcie de puterea economic a pltitorilor (un alt criteriu neputnd fi luat n considerare), ar generaliza nemulumiri, stimulnd totodat i tendinele evazioniste i de transferare a sarcinilor fiscale i ducnd, n cele din urm, la erori de impunere, care dezavantajeaz fie statul, fie contribuabilii. 2.3.2.3.3. Principiul politicii economice Statul utilizeaz impozitele nu numai ca mijloc de procurare a veniturilor fiscale, ci i pentru a influena dezvoltarea sau restrngerea unor ramuri economice, pentru a stimula sporirea produciei sau consumul unui anumit produs. Pentru a stimula lrgirea consumului unui bun, statul ia msuri pentru reducerea sau suprimarea impozitelor indirecte care-l greveaz, iar pentru a restrnge consumul, procedeaz n sens invers, majornd cotele impozitelor respective. Pentru ncurajarea dezvoltrii unei ramuri economice, statul stabilete taxe vamale ridicate la import, reduce sau scutete de impozite indirecte circulaia produselor respective obinute n ar ori micoreaz impozitele directe datorate de investitorii autohtoni, admite amortizarea accelerat a capitalului fix, ducnd astfel la diminuarea profitului impozabil al societilor care activeaz n ramura respectiv. Pe seama impozitelor ncasate de la anumite categorii sociale, statul acord subvenii ntreprinderilor dintr-o anumit ramur

12

IMPOZITELE I TAXELE. Noiuni. Particulariti


IMPOZITUL Impozitul reprezint o contribuie bneasc obligatorie, cu titlul nerambursabil, stabilit n mod unilateral de ctre stat n sarcina contribuabilului asupra veniturilor realizate i a bunurilor deinute fr o contraprestaie direct. Din definiie reies urmtoarele PARTICULARITI: Impozitul este o contribuie bneasc n sensul c toate PF i PJ sunt datoare s participe, dup anumite criterii, la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societii, necesare finanrii unor cerine socialeconomice n folosul ntregii colectiviti.

Impozitul este o contribuie obligatorie n sensul c toate PF i PJ care beneficiaz de aciunile sau obiectivele finanate din fondurile generale ale societii trebuie s participe la formarea acestor fonduri. Impozitele sunt prelevri cu titlu nerambursabil n sensul c, odat fcute n scopul formrii
fondurilor generale ale societii, ele sunt utilizate numai la finanarea unor aciuni i obiective necesare tuturor membrilor societii i nu unor interese individuale sau de grup.

Impozitele sunt datorate conform dispoziiilor legale n sensul c nici un impozit al statului nu se poate stabili i percepe dect n puterea unei legi, conform principiului dup care nullum impositum sine lege. Iniativa intrrii n raporturi aparine statului. Impozitele sunt datorate de ctre PF i PJ, n sensul c reprezint o modalitate de participare a acestora
la constituirea fondurilor generale ale societii.

Impozitul se datoreaz pentru veniturile realizate i bunurile deinute, n sensul c subiectele


impozabile datoreaz contribuia numai n cazul cnd realizeaz veniturile prevzute de lege ca impozabile sau dobndesc ori posed bunuri care, conform prevederilor legale, sunt impozabile. Impunerile unor venituri sau bunuri dintre cele care nu sunt prevzute n actele normative prin care se instituie veniturile fiscale sunt abuzive i ilegale, ele urmnd a fi restituite celor de la care s-au perceput fr temei legal. Funcionarii care le-au instituit i perceput urmeaz s rspund, dup caz, disciplinar, contravenional sau penal. n literatura de specialitate, se mai reine n plus nc o trstur a impozitului, i anume c este o prelevare fr o contraprestaie sau fr vreun echivalent.
ntr-o alt opinie, se arat: Trstura esenial a impozitelor este reversibilitatea, potrivit creia sumele concentrate de stat pe calea impozitelor de la PF i PJ se rentorc sub forma unor aciuni, servicii, gratuiti de care beneficiaz cei care au contribuit la formarea fondurilor generale ale societii. Prin urmare, sub acest aspect, o prelevare obligatorie ctre bugetul de stat este fr echivalent i fr contraprestaie direct i imediat, ns pltitorii capt vocaie direct ca beneficiari ai unor activiti organizate de stat fr s fie obligai la plata contravalorii acestora. Statul, n schimbul impozitelor ncasate, se oblig i trebuie s creeze i s asigure un cadru general favorabil desfurrii activitilor economice, sociale i politice n societate, conform principiului dup care cine pltete impozite are dreptul de a beneficia de protecie din partea organelor statului.

Impozitele pot fi CLASIFICATE dup mai multe criterii, totui, o deosebit importan teoretic i practic reprezint clasificarea acestora n: directe i indirecte. Impozitele directe se percep de la persoanele fizice sau juridice care, potrivit inteniei legiuitorului, trebuie s suporte, la anumite termene, sarcina fiscal stabilit pe baza datelor de care dispun organele fiscale privind persoanele, averea, posesiunea sau venitul fiecrui contribuabil i a cotelor fixate prin lege. Astfel, impozitele directe vizeaz existena venitului sau averii. Spre exemplu, impozitul pe venit, impozitul pe profit, impozitul pe teren, etc. Impozitele indirecte nu se stabilesc direct i nominativ asupra contribuabililor, ci se aaz asupra vnzrii bunurilor sau prestrii unor servicii. Astfel, impozitele indirecte vizeaz utilitatea acestora. Spre exemplu, taxa pe valoarea adugat, accizele, etc. TAXA BUGETAR Taxa reprezint plata unor servicii publice realizate de instituiile specializate ale statului n favoarea persoanelor fizice/ juridice la cererea acestora.

13

Taxele (de timbru, de nregistrare, de arbitrare, de metrologie, consulare, de spitalizare, etc.) reprezint, alturi de impozite, cea de a doua categorie principal de venituri la bugetul de stat. Taxele sunt reglementate ca obligaii fiscale datorate de PF sau PJ reprezentnd plata neechivalent a unor servicii, dup principiul recompensei speciale. Spre deosebire de impozite, taxele se caracterizeaz printr-o serie de trsturi specifice, i anume: Reprezint o plat neechivalent pentru servicii sau lucrri efectuate de organe sau instituii care primesc, ntocmesc sau elibereaz diferite acte, presteaz servicii i rezolv alte interese legitime ale PF sau PJ. Plata serviciilor sau lucrrilor este neechivalent, deoarece, conform dispoziiilor legale, aceasta poate fi mai mare sau mai mic, comparativ cu valoarea prestaiilor efectuate de organe sau instituii de stat;

Subiectul pltitor este precis determinat din momentul cnd solicit efectuarea unei activiti din partea unui
organ sau a unei instituii de stat.

Taxele reprezint o contribuie de acoperire a cheltuielilor necesare serviciilor solicitate de diferite persoane,
pe cnd impozitele se ntrebuineaz la acoperirea cheltuielilor generale ale societii;

Taxele reprezint pli fcute de PF sau PJ pentru servicii sau lucrri efectuate n mod direct i imediat acestora de ctre organe sau instituii de stat specializate. Taxele repezint deci plata serviciilor, lucrrilor i a altor activiti ale unor organe sau instituii de stat, ns intre cuantumul sau mrimea lor i valoarea efectiv - patrimonial sau nepatrimonial - a serviciilor sau activitilor prestate n beneficiul pltitorului nu exist un raport de echivalen. Fiind instituite n scopuri fiscale, de realizare a unor venituri la bugetul de stat, cuantumul taxelor nu se stabilete pornind de la costul, preul ori valoarea serviciului prestat, ci independent de criterii de ordin economic. Sub acest aspect, taxele se deosebesc radical de preurile mrfurilor ori tarifele serviciilor executate de ntreprinderile, organizaiile economice sau de liber profesionitii autorizai.
este un venit bugetar, contribuie la realizarea banului public DIFER de tarife = care reprezint plata serviciilor (preul unui serviciu = tarif). (bunurile/ mrfurile au pre, serviciile tarif) (croitoul presteaz un serviciu). taxa bugetar cnd are un caracter patrimonial = se stabilete n funcie de valoarea cauzei (taxa n justiie pentru aciunea n revendicare n funcie de valoarea patrimoniului = % aplicat la valoare). cnd are un caracter nepatrimonial = se stabilete o tax fix (nu au valoare patrimonial un certificat, o adeverin). exist i taxe care se pltesc prin aplicarea i anularea timbrelor fiscale mobile. Etimologie este un termen recent nc din sec. 14-15, folosit n rile de Jos, dar mai mult de ctre francezi. atunci se percepea un impozit pentru anumite persoane avute, care se distingea de ceilali purtnd nite cciulie uguiate =numite= taxis s-a pus impozit pe acti purttori de taxis.

n stabilirea i aplicarea taxelor se au n vedere unele principii, i anume: - unicitatea taxrii, n sensul c pentru unul i acelai serviciu prestat unei persoane, aceasta nu datoreaz taxa dect o singur dat. - rspunderea pentru nendeplinirea obligaiei de plat revine funcionarului sau persoanei ncadrate de la instituia sau organul de stat respectiv, i nu debitorului; - nulitatea actelor nelegal taxate; - taxele sunt anticipative, n sensul c ele se datoreaz i se achit n momentul solicitrii serviciilor sau lucrrilor ce urmeaz a fi efectuate de organele sau instituiile de stat.
Contribuiile i taxele parafiscale Trebuie fcut distincia dintre impozite i taxe, care sunt principalele instrumente de acumulare a veniturilor necesare ntregii societi, i alte sarcini fiscale, precum contribuiile i taxele parafiscale. n legislaia financiar actual a mai multor state, pe lng impozite i taxe, sunt reglementate i dou categorii intermediare ntre acestea, cunoscute sub denumirea de contribuii i taxe parafiscale: Contribuiile D.p.d.v.teoretic, contribuiile reprezint sumele ncasate de diferite ntreprinderi sau instituii publice sau private de la PF sau PJ, pentru avantaje reale sau poteniale de care acestea beneficiaz. Prin intermediul acestor contribuii sunt stabilite forme de participare parial a PF sau PJ la acoperirea unor cheltuieli efectuate de ctre stat, n finanarea unor aciuni sau obiective de care beneficiaz aceste categorii de PF sau PJ. D.p.d.v. al reglementrii legale interne contribuiile reprezint sume datorate fondurilor speciale extrabugetare.

14

Taxele parafiscale Sunt taxe speciale instituite, de regul, de ctre colectivitile locale, n situaia organizrii unor servicii speciale la nivel local. Caracteristica de baz este aceea c debitorii acestor taxe sunt exclusiv persoanele care beneficiaz de serviciile respective. Taxele parafiscale reprezint una din excepiile de la principiul neafectrii veniturilor bugetare destinaia acestora fiind exclusiv finanarea serviciilor pentru a cror nfiinare sau funcionare au fost instituite.

Funciile taxelor i impozitelor Veniturile fiscale - taxe, impozite, contribuii, alte venituri - sunt reglementate avndu-se n vedere anumite interese ale statului, grupate n aa-numita politic fiscal. Statul stabilete n sarcina unor subiecte anumite obligaii. Concret, aceast obligaie se realizeaz prin preluarea de ctre stat a unei pri din rezultatele financiare ale subiectelor de drept impuse (n cazul impozitelor, prelevrilor, contribuiilor sau vrsmintelor), ori prin stabilirea n sarcina subiectelor de drept beneficiare a unei participri pariale la acoperirea cheltuielilor efectuate de stat pentru organizarea serviciilor publice (n cazul taxelor). Impozitele i taxele la care sunt obligate subiectele pltitoare ndeplinesc, n principiu, trei funcii: 1. contribuia la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societii (fondurile fiscale); 2. redistribuirea unor venituri primare sau derivate; 3. reglarea unor fenomene economice sau sociale.

Elementele definitorii ale veniturilor publice


Veniturile publice se caracterizeaz prin anumite trsturi individuale care trebuie s se gseasc n mod clar i precis n norma juridic fr de care veniturile nu s-ar putea determina, urmri i realiza. Elementele definitorii i comune ale veniturilor publice sunt urmtoarele:
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. denumirea venitului fiscal; debitorul sau subiectul impunerii; obiectul sau materia impozabil; unitatea de evaluare; unitatea de impunere; asieta sau modul de aezare a venitului; perceperea (ncasarea) venitului fiscal; termenele de plat; nlesnirile, drepturile i obligaiile debitorilor; rspunderea debitorilor; calificarea venitului fiscal.

1. Denumirea venitului fiscal


Aceasta este adecvat n raport de natura sa financiar-economic i juridic: impozit, tax, contribuie, prelevare, vrsmnt etc.

2. Debitorul sau subiectul impunerii


Debitorul este reprezentat de o persoan fizic sau juridic (contribuabili) care datoreaz, conform legii, o tax, un impozit sau este obligat la efectuarea unei anumite prelevri la bugetul statului. Ex.: societile comerciale (indiferent de natura capitalului), persoanele fizice cu capacitate deplin de exerciiu etc. n legtur cu plata propriu-zis a sumelor de bani ctre bugetul statului este necesar a fi facut distincia ntre subiectul impunerii (debitor) i pltitorului acestuia. Regula o constituie faptul c aceeai persoan are dubl calitate: cea de debitor i cea de pltitor. Excepiile de la aceast regul sunt determinate de cauze tehnice financiar-fiscale, atunci cnd plata la buget se face de ctre alte persoane (teri) dect subiectul impunerii, spre exemplu, n cazul stopajului la surs.

3. Obiectul sau materia impozabil


Este reprezentat de veniturile sau bunurile impozabile ori taxabile. Venitul impozabil poate mbrca diferite forme: beneficiul sau profitul societilor comerciale, veniturile persoanelor fizice etc.; iar bunurile impozabile se pot constitui n: cldiri, terenuri etc. 4. Unitatea de evaluare

15

Unitatea de evaluare a venitului fiscal reprezint elementul care exprim cuantumul unitar al acestuia n raport cu baza sa de calcul. Cuantumul unitar al venitului se poate stabili n funcie de posibilitile tehnice determinate, de obiectul i de natura venitului, astfel: cota fix i cota procentual (proporional, progresiv sau regresiv). 5. Unitatea de impunere Este reprezentant de unitatea n care se exprim obiectul sau materia impozabil: leul (n cazul veniturilor), metrul ptrat sau hectarul (n cazul terenurilor) etc. 6. Asieta sau modul de aezare a venitului Asieta reprezint modalitatea de aezare a obiectului sau mrfii fiscale, identificarea subiectului i a materiei impozabile, evaluarea acesteia i stabilirea cuantumului de plat. Prima operaiune n cadrul asietei o reprezint stabilirea obiectului impozabil, care const n cunoaterea i evaluarea materiei impozabile. Practica financiar cunoate dou ci principale de evaluare a materiei impozabile: evaluarea indirect (bazat pe prezumie) i evaluarea direct. Evaluarea indirect se poate realiza:
a. b. c. Pe baza semnelor (indiciilor) exterioare ale obiectului impozabil; Pe calea evalurii forfetare; Pe calea evalurii administrative.

Evaluarea direct se poate face pe una din urmtoarele ci: a. Pe baza declaraiei unei tere persoane; b. Pe baza declaraiei contribuabililor. O a doua operaiune n cadrul aezrii impozitelor o constituie stabilirea cuantumului impozitului datorat de o persoan fizic sau juridic. Dup modul de stabilire a impozitului datorat, impozitele se pot grupa n: a. impozite de repartiie, sunt caracterizate prin aceea c statul stabilete suma global a impozitelor ce trebuie ncasate de pe ntreg teritoriul rii, urmnd ca suma s fie defalcat din treapt n treapt pe uniti administrativ-teritoriale, i b. impozite de cotitate, se stabilete n cote fixe sau procentuale pentru fiecare contribuabil sau obiect impozabil n parte. Impozitele de repartiie sunt inechitabile comparativ cu impozitele de cotitate. 7. Colectarea/ perceperea/ ncasarea venitului fiscal ncasarea venitului fiscal reprezint realizarea efectiv a acestuia i se poate face prin mai multe metode: a. Metoda plii directe; b. Metoda reinerii i vrsrii (stopajul la surs); c. Metoda aplicrii de timbre mobile fiscale i/sau judiciare. 8. Termenul de plat Termenul reprezint data la care sau pn la care un anumit venit trebuie s fie vrsat la bugetul public. Termenul de plat se poate stabili: a. fie sub forma unui interval de timp (an, trimestru, lun etc.), situaie n care scadena (data limit) este ultima zi a perioadei respective; b.fie sub forma unei zile de plat, situaie n care scadena coincide cu termenul de plat. 9. nlesnirile, drepturile i obligaiile debitorilor Sunt elemente expres i limitativ prevzute prin actele normative care reglementeaz venituri fiscale i se ine cont de ele la evaluarea bazei de calcul, n stabilirea cuantumului venitului fiscal, precum i la ncasarea acestuia. nlesnirile fiscale pot mbrca forma reducerilor, scutirilor, amnrilor i ealonrilor la plat acordate deintorului obiectului sau materiei impozabile; aceste nlesniri au ca scop stimularea valorificrii anumitor resurse materiale, produciei unor mrfuri i sporirea rentabilitii. 10. Rspunderea debitorilor Reprezint aplicarea formelor rspunderii juridice administrative patrimoniale i penale n cazurile n care pltitorii svresc infraciuni sau contravenii n domeniul veniturilor fiscale. 11. Calificarea venitului fiscal Aceast calificare se refer la stabilirea caracterului local sau central al venitului i atribuirea prin lege.

16

4.3.1. Obligaia fiscal 4.3.1.1. Noiunea de obligaie fiscal Coninutul unui raport juridic este constiuit din drepturile i obligaiile subiectelor participante, n materie fiscal vorbim despre creane fiscale i obligaii fiscale. N.B. Obligaia fiscal este stabilit unilateral de ctre stat n sarcina persoanelor fizice sau juridice denumite contribuabili i const n plata unei anumite sume de bani, la termenul stabilit, n contul bugetului de stat.

N.B. Premisele care dau natere obligaiei fiscale sunt: 1. realizarea unui venit considerat de lege taxabil/ impozabil; 2. deinerea unui bun considerat de lege taxabil/ impozabil. Legiuitorul roman, art. 22 Cpf, enumer urmtoarele obligaiile fiscale:

obligaia de a declara bunurile i veniturile impozabile sau, dup caz, impozitele, taxele, contribuiile i alte
sume datorate bugetului general consolidat; obligaia de a calcula i de a nregistra n evidenele contabile i fiscale impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat; obligaia de a plti la termenele legale impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat; obligaia de a plti dobnzi i penaliti de ntrziere aferente impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general consolidat (denumite obligaii de plat accesorii); obligaia de a calcula, de a reine i de a nregistra n evidenele contabile i de plat, la termenele legale, impozitele i contribuiile care se realizeaz prin stopaj la surs; orice alte obligaii care revin contribuabililor, PF sau PJ, n aplicarea legilor fiscale. Clasificare: (1) obligaii fiscale principale, (2) obligaii fiscale accesorii. Suma de bani pe care contribuabilul are obligaia de a o plti reprezint un venit al bugetului de stat, iar obligaia al crei obiect este va fi denumit obligaie fiscal. Obligaia fiscal este o obligaie juridic, deoarece ea definete coninutul unui raport juridic ce ia natere ntre stat i persoanele determinate de lege (contribuabili), raport juridic al crui izvor este legea, executarea fiind asigurat, n caz de necesitate, prin intermediul constrngerii de stat. 4.3.1.2. Particularitile obligaiei fiscale Particularitile obligaiei fiscale privesc n special izvorul acestei obligaii, beneficiarul, obiectul, forma sa, precum i condiiile de stabilire, modificare i stingere. 1. Izvorul obligaiei fiscale va fi ntotdeauna legea sau actul normativ cu valoare de lege care instituie i reglementeaz un venit al bugetului de stat (impozit sau tax), potrivit Constituiei Romniei. Prin lege se stabilesc categoriile de PF sau PJ ce datoreaz bugetului de stat venitul respectiv, elementele venitului fiscal, precum i modalitile de plat ale acestuia. 2. Beneficiara obligaiei fiscale este ntreaga societate, dei calitatea de creditor o are statul. N.B. Scopul instituirii unilaterale de ctre stat a acestei obligaii este realizarea veniturilor bugetului de stat, deci a fondului general de dezvoltare a societii, aceasta avnd, n final, calitatea de beneficiar a sumelor ce fac obiectul obligaiei fiscale.

3. Obiectul obligaiei fiscal const ntotdeauna ntr-o sum de bani, aceasta fiind, n prezent, unica form n care statele moderne percep veniturile datorate bugetului de stat. 4. Forma obligaiei fiscale obligaia fiscal este constatat n form scris, prin titlul de crean fiscal care o individualizeaz la nivelul fiecrui contribuabil n raport de veniturile obinute sau de bunurile deinute. Titlul

17

de crean fiscal este ntocmit sau confirmat de organele financiare ale statului care au atribuii n acest sens, n conformitate cu prevederile legale prin care se reglementeaz veniturile fiscale i cu respectarea procedurii stabilite prin aceast reglementare pentru fiecare categorie de venit n parte. 5. Condiiile de stabilire i executare a obligaiei fiscale sunt reglementate n mod diferit pentru fiecare categorie de venituri fiscale, datorit particularitilor prezentate de aceste venituri. N.B. Variaia condiiilor de stabilire i executare a obligaiei fiscale mai este determinat i de faptul c impozitele moderne nu mai au rol de a acoperi cheltuielile publice, ci sunt folosite i ca prghii pentru stimularea sau, dimpotriv, mpiedicarea dezvoltrii unor mecanisme economice.

6. Modificarea obligaiei fiscale este determinat de cauzele prevzute de lege, respectiv: modificarea elementelor n raport de care s-a fcut individualizarea obligaiei fiscale, modificarea termenelor de plat stabilite anterior, modificarea situaiei juridice a contribuabililor i, n general, orice modificare a actelor normative ce reglementeaz veniturile fiscale. 7. Stingerea obligaiei fiscale se realizeaz prin modaliti comune i altor obligaii juridice (plata, executarea silit sau prescripia), fiind reglementate ns i o serie de modaliti specifice (compensarea, scderea sau anularea obligaiei fiscale). Cu toate diferenele existente ntre obligaia fiscal i obligaia civil, prin aplicarea n ceea ce privete obligaia fiscal a unui criteriu de clasificare folosit n dreptul civil, aceasta a fost considerat ca fiind o obligaie de a face. Plecnd de la premisele care dau natere obligaiei fiscale, acele mprejurri de fapt, i anume, realizarea unui venit sau deinerea unui bun, n cazul deinerii unui bun obligaia fiscal apare ca o obligaie propter rem. Premisele vor fi diferite n funcie de fiecare categorie de venituri fiscale, iar ele vor marca din punct de vedere juridic naterea obligaiei fiscale n sarcina unui anumit contribuabil. N.B. Constatarea calitii de contribuabil a unei persoane i stabilirea elementelor ce caracterizeaz obligaia fiscal ce i revine, n special a cuantumului sumei ce urmeaz a o plti bugetului de stat, precum i a eventualelor nlesniri legale de care beneficiaz, are loc prin ntocmirea de ctre organele fiscale abilitate a titlului de crean fiscal. 4.3.2. Titlul de crean fiscal - individualizarea obligaiei fiscale 4.3.2.1. Noiunea titlului de crean fiscal Legea instituie o obligaie cu caracter general, a crei concretizare ca obligaie bneasc ntr-un anumit cuantum, ce incumb unui anumit contribuabil, se realizeaz prin titlul de crean fiscal. Art. 110 Cpf prevede aspecte privind colectarea creanelor fiscale, astfel potrivit legii, colectarea const n exercitarea aciunilor care au ca scop stingerea creanelor fiscal i se face n temeiul unui titlu de crean sau al unui titlu executoriu, dup caz. Astfel, titlul de crean fiscal este modalitatea de individualizare a obligaiei fiscale dintr-o obligaie cu vocaie general instituit prin lege ntr-o obligaie particular. N.B. Titlul de crean fiscal reprezint actul juridic unilateral care constat i individualizeaz obligaia fiscal general instituit de lege stabilind ntinderea obligaiei ce revine contribuabilului, precum i condiiile i termenele n care se va face executarea obligaiei individualizate.

Potrivit art. 110 alin.3 titlul de crean este actul prin care se stabilete i se individualizeaz creana fiscal, ntocmit de organele competente sau de persoanele ndreptite, potrivit legii. Titlu de crean fiscal se ntocmete sau se confirm de ctre organele care compun aparatul fiscal al statului i crora le revin competena de a calcula impozitele i taxele datorate bugetului de stat. Dispoziiile legale, art. 110 alin.3, prevd urmtoarele categorii de titluri:
decizia de impunere emis de organele competente, potrivit legii; declaraia fiscal, angajamentul de plat sau documentul ntocmit de pltitor prin care acesta declar obligaiile fiscale, n cazul n care acestea se stabilesc de ctre pltitor, potrivit legii; decizia prin care se stabilete i se individualizeaz suma de plat, pentru creanele fiscale accesorii, reprezentnd dobnzi i penaliti de ntrziere, stabilite de organele competente; declaraia vamal pentru obligaiile de plat n vam; documentul prin care se stabilete i se individualizeaz datoria vamal, inclusiv accesorii, potrivit legii; procesul-verbal de constatare i sancionare a contraveniei, ntocmit de organul prevzut de lege, pentru obligaiile privind plata amenzilor contravenionale; decizia de atragere a rspunderii solidare, emis potrivit art. 28 Cpf;

18

ordonana procurorului, ncheierea sau dispozitivul hotrrii instanei judectoreti ori un extras certificat ntocmit n baza acestor acte, n cazul creanelor fiscale stabilite, potrivit legii, de procuror sau de instana judectoreasc.

N.B.

Depirea de ctre organele fiscale a cadrului stabilit de lege pentru individualizarea obligaiei fiscale va da contribuabilului dreptul de a contesta titlul de crean fiscal astfel emis (art. 205-218 Cpf). Totodat, ca act juridic unilateral d natere unui drept de crean al statului avnd ca obiect sumele de bani, nscrise n titlu, pe care contribuabilul le datoreaz bugetului de stat, iar, corelativ, contribuabilului obligaia de a plti aceste sume n cuantumul i termenele stabilite.

Codul de procedur fiscal definete actul administrativ fiscal ca fiind actul emis de organul fiscal competent n aplicarea legislaiei privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor i obligaiilor fiscale (art. 41 Cpf). Astfel, judecarea contestaiilor formulate mpotriva actelor aministrative fiscale se face n cadrul contenciosului administrativ, n general, iar, n particular, n cadrul contenciosului administrativ-fiscal sau, ntr-o alt denumire recunoscut de doctrin, n cadrul contenciosului fiscal. Potrivit art. 43 C.proc.fisc. actul administrativ fiscal se emite numai n form scris i trebuie s cuprind urmtoarele elemente: a) denumirea organului fiscal emitent; b) data la care a fost emis i data de la care i produce efectele; c) datele de identificare a contribuabilului sau a persoanei mputernicite de contribuabil, dup caz; d) obiectul actului administrativ fiscal; e) motivele de fapt; f) temeiul de drept; g) numele i semntura persoanelor mputernicite ale organului fiscal, potrivit legii; h) tampila organului fiscal emitent; i) posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestaiei i organul fiscal la care se depune contestaia; j) meniuni privind audierea contribuabilului. Corobornd art.43 alin.2 cu art. 28 alin.3 Cpf reiese c titlul de crean fiscal trebuie s mai cuprind n condiiile respective i: a) codul de identificare fiscal a persoanei rspunztoare, obligat la plata obligaiei debitorului principal, precum i orice alte date de identificare; b) numele i prenumele sau denumirea debitorului principal; codul de identificare fiscal; domiciliul sau sediul acestuia, precum i orice alte date de identificare; c) cuantumul i natura sumelor datorate; d) termenul n care persoana rspunztoare trebuie s plteasc obligaia debitorului principal; e) temeiul legal i motivele n fapt ale angajrii rspunderii. Corobornd art.43 alin.2 cu art.141 alin.4 Cpf reiese c titlul de crean fiscal trebuie s mai cuprind i codul de identificare fiscal, domiciliul fiscal al acestuia, precum i orice alte date de identificare, cuantumul i natura sumelor datorate i neachitate, temeiul legal al puterii executorii a titlului. N.B. La baza emiterii titlului de crean de ctre organele financiare se afl, pentru anumite categorii de venituri fiscale, declaraia de impunere sau taxare pe care contribuabilul are obligaia legal de a o prezenta acestor organe din momentul n care realizeaz un venit impozabil sau deine un bun impozabil sau taxabil. Contribuabilul are obligaia de a comunica organelor fiscale competente orice modificare a datelor declarate anterior. Nerespectarea acestei obligaii atrage rspunderea contravenional a contribuabilului. Prin declaraia de impunere, contribuabilul identific veniturile sau bunurile impozabile sau taxabile. Aceast declaraie trebuie depus la organele fiscale competente ntr-un anumit termen de la ivirea premiselor ce dau natere obligaiei fiscale n sarcina contribuabilului, respectiv de la obinerea venitului sau de la dobndirea bunului n legtur cu care exist aceast obligaie. Organele financiare au dreptul de a verifica exactitatea datelor nscrise n declaraia de impunere i de a solicita contribuabililor documentele contabile, evidenele i orice alte elemente materiale sau valorice, necesare n vederea cunoaterii realitii obiectelor sau surselor impozabile sau taxabile. 4.3.2.2. Particularitile titlului de crean fiscal 1. Titlul de crean fiscal este un act juridic declarativ de drepturi i obligaii Titlul de crean nu este constitutiv de drepturi, ntruct obligaia de plat nu se nate n temeiul titlului de crean, ci n temeiul legii, titlul de crean fiscal avnd doar caracterul unui act constatator al obligaiei fiscale legale.

19

N.B.

Prin emiterea sau confirmarea de ctre organele competente se constat doar dreptul statului de a ncasa sumele de bani datorate bugetului de stat i obligaia n acest sens ce revine contribuabilului.

Prin legea ce reglementeaz un impozit sau o tax se instituie o obligaie ce va reveni oricrei PF sau PJ ce va ndeplini condiiile cerute de acea lege. Odat ivite premisele stabilite de lege pentru naterea obligaiei de plat a impozitului sau a taxei, respectiv realizarea unui venit sau deinerea unui bun, PF sau PJ va deveni contribuabil. Ea va avea obligaia de a ntocmi declaraia de impunere sau taxare, pe baza creia se va emite titlul de crean fiscal. Aceasta va constata doar individualizarea fa de o anumit PF sau PJ a obligaiei fiscale cu vocaie general reglementat de lege. Importana practic a calificrii titlului de crean fiscal ca fiind un act juridic declarative este evideniat n ipoteza n care contribuabilul nu i respect obligaia de a ntocmi i depune la organele fiscale, n termenul stabilit, declaraia de impunere. n lipsa acesteia, nu va fi emis nici un titlu de crean fiscal. Ulterior, prin intermediul unui control ntreprins de organele abilitate sau prin declaraia fcut cu ntrziere de ctre contribuabil, se constat c acesta realizeaz un venit impozabil sau deine un bun impozabil sau taxabil i, n consecin, se va emite titlul de crean fiscal. n paralel, va fi angajat i rspunderea contravenional sau chiar penal a contribuabilului pentru nenedeclararea n termen a veniturilor realizate sau a bunurilor deinute, fapta sa reprezentnd o form de evaziune fiscal.

2. Titlul de crean fiscal este executoriu prin el nsui


Aceast particularitate i are raiunea n necesitatea realizrii veniturilor bugetului general consolidat la termenele i n cuantumul prevzut de lege. Avnd n vedere destinaia taxelor i impozitelor i faptul c beneficiar a acestor sume este ntreaga societate, fiind vorba prin urmare despre un interes public, legiuitorul a recunoscut caracterul executoriu de drept al creanei fiscale. N.B. Titlul de crean fiscal este executoriu de drept, fr a mai fi necesar nvestirea sa cu formul executorie, astfel nct prevederile sale pot fi aduse la ndeplinire fr nici o alt formalitate. Caracterul de titlul executoriu al titlului de crean fiscal este consacrat de leguitor prin dispoziiile art.141 alin.1 Cpf care dispune c executarea silit a creanelor fiscale se efectueaz n temeiul unui titlu executoriu emis, potrivit prevederilor Codului de procedur fiscal, de ctre organul de executare competent n a crui raz teritorial i are domiciliul fiscal debitorul sau al unui nscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu. Iar art.141 alin.2 Cpf dispune c titlul de crean devine titlu executoriu la data la care creana fiscal este scadent prin expirarea termenului de plat prevzut de lege sau stabilit de organul competent ori n alt mod prevzut de lege. Totodat, modificarea titlului de crean atrage modificarea titlului executoriu n mod corespunztor. N.B. n aceste condiii, din momentul emiterii titlului de crean fiscal, atunci cnd constat neplata la termenele legale a sumelor reprezentnd impozite i taxe, organele fiscale au dreptul i obligaia s procedeze la ncasarea acestora pe calea executrii silite, potrivit procedurii instituite prin Cpf, astfel, procedura executrii silite urmeaz a fi declanat din oficiu de ctre organele fiscale competente, nefiind necesar intervenia unor alte organe ale statului care s autorizeze executarea silit. Iar, n cazul nerespectrii acestei obligaii, care este imperativ, poate fi angajat rspunderea patrimonial sau penal, dup caz, a persoanelor din cadrul organelor fiscale care aveau drept sarcin de serviciu de a constata depirea termenelor legale de plat i de a proceda la executarea silit, conform dispoziiilor legale.

3. Titlul de crean fiscal este ntocmit n form scris


N.B. Aceast trstur este consacrat de leguitor n dispoziiile art. 43 alin. (1) C.proc.fisc. Forma scris a titlului de crean fiscal este o condiie procedural impus de legiuitor subiectelor de drept crora le este ncredinat calcularea sumelor datorate bugetului de stat.

Din punctul de vedere al modului ntocmirii, individualizarea impozitelor i taxelor prin titlul de crean fiscal se realizeaz prin dou modaliti: 1. prin titlul de crean ntocmit exclusiv n acest scop (titlul de crean explicit) i 2. prin acte care implicit sunt i titluri de crean fiscal (titluri de crean implicite).

4.3.2.3. Clasificarea titlurilor de crean fiscal Titlurile de crean fiscal sunt reprezentate de actele de impunere ntocmite n form scris de organele fiscale, diferite n funcie de categoria de impozite sau taxe pe care o constat. Titlurile de crean fiscal sunt clasificate n: 1. titluri de crean fiscal explicite; 2. titluri de crean fiscal implicite.

20

1. Titlurile de crean fiscal explicite n marea lor majoritate, titlurile de crean fiscal sunt ntocmite exclusiv n scopul de a constata obligaia unui contribuabil de a plti o sum de bani, cu titlu de impozit, tax sau alt venit public ctre bugetul general consolidat, individualiznd astfel obligaia cu vocaie general instituit de legea ce reglementeaz venitul fiscal respectiv. N.B. Titlurile de crean fiscal explicite sunt ntocmite exclusiv n scopul de a constata i individualiza o obligaie fiscal.

Exemple de titluri de crean fiscal explicite: a) Procesul-verbal de impunere; Pentru anumite categorii de venituri, ntinderea obligaiei fiscale ce revine contribuabilului este determinat de organele fiscale, pe baza datelor declarate de acesta, prin ntocmirea procesului-verbal de impunere. Acest procesverbal va reprezenta titlul de crean fiscal ce individualizeaz obligaia de plat a contribuabilului. n baza proces-verbal de impunere, organele fiscale vor comunica subiectului pltitor, nainte de termenul la care impozitul trebuie pltit, o ntiinare de plat, care conine precizarea sumei pe care acesta o datoreaz bugetului de stat. b) Declaraia de impunere n ceea ce privete anumite categorii de impozite, titlul de crean fiscal l reprezint chiar declaraia de impunere ntocmit de contribuabil i depus la organul fiscal competent. Organul fiscal va verifica exactitatea datelor nscrise n declaraia de impunere i a calculului impozitului datorat, dar nu va emite un alt act care s aib natura unui titlu de crean. c) Documentul de eviden ntocmit de contribuabil n cazul obligaiilor fiscale care se stabilesc de ctre pltitor, titlul de crean l va reprezenta documentul de eviden pe care acesta are obligaia de a-1 ntocmi n condiiile i la termenele stabilite de lege. Pe baza acestor evidene, pltitorul ntocmete declaraiile sau deconturile fiscale, pe care le va depune la organele financiare competente. Ex: n cazul impozitului pe profit, contribuabilii depun declaraii trimestriale i anuale privind impozitul pe profit, n temeiul crora se efectueaz plile trimestriale i anuale ale acestui impozit. Un alt venit fiscal pentru care titlul de crean fiscal este reprezentat de declaraia ntocmit de contribuabil i verificat de organele fiscale este TVA-ul. d) Declaraia vamal n ceea ce privete taxele vamale, titlul de crean fiscal l va reprezenta declaraia vamal de import ntocmit de importatorul-debitor al taxelor vamale. Prin acelai document se va determina i TVA datorat pentru bunurile importate 2. Titlurile de crean fiscal implicite Anumite categorii de venituri fiscale sunt individualizate prin titluri de crean cuprinse n acte juridice care au un alt coninut principal. Aceste nscrisuri, reprezentnd titluri de crean fiscal implicite, sunt ntocmite de organele financiar-contabile sau de alte organe ale statului. N.B. Titlurile de crean fiscal implicite sunt acte juridice ntocmite ntr-un alt scop i cu alt destinaie ns, datorit necesitii de a facilita ncasarea veniturilor bugetare, sunt n acelai timp, i tiluri de crean fiscal.

Au n acelai timp i natura juridic a unui titlu de crean fiscal urmtoarele nscrisuri: a) Documentele (statele) de plat a salariilor i a altor drepturi salariate impozabile; Acestea conin i calculul impozitului pe salarii datorat de fiecare persoan angajat, potrivit legii angajatorul avnd, pe lng obligaia de a calcula impozitul, i pe aceea de a-1 reine i vrsa bugetului de stat. Nevrsarea la termen a impozitului pe salarii de ctre angajator va atrage rspunderea patrimonial a acestuia, sub forma majorrilor de ntrziere. n ceea ce privete impozitul pe salarii, calitatea de contribuabil o are salariatul, persoana angajat cu contract de munc, iar aceast obligaie fiscal ce i revine este individualizat prin statul de plat a salariatului, document care, potrivit legii, conine i calculul impozitului aferent salariului cuvenit persoanei angajate. b) Documentul care constat plata dividendelor i reinerea impozitului pe dividende; n materia impozitului pe dividende, societile comerciale pltitoare ale dividendelor au obligaia ca, o dat cu plata acestora ctre acionari sau asociai, s calculeze, s rein i s verse impozitul aferent acestora. c) Actul constatator ntocmit de organul de control financiar.

21

Un titlu de crean aparte datorit coninutului su complex este actul ce constat rezultatele unui control financiar ntreprins de organele de control competent: procesul-verbal de control n cazul controalelor inopinate (efectuate de obicei de ctre Garda Financiar) sau raport de inspecie fiscal n cazul controalelor de fond asupra contabilitii (efectuate de ctre Direciile Generale de Finane Publice Judeene ori de ctre Direcia General Mari Contribuabili). Dac, n urma controlului efectuat, organul de control va constata nclcarea de ctre contribuabili a normelor legale privitoare la impozite i taxe, va nscrie aceste constatri n actele de control ntocmite. Actul de control financiar va reprezenta titlul executoriu i pentru majorrile de ntrziere datorate pentru neplata la termen a sumelor datorate Bugetului de stat. 4.3.3. Modificarea obligaiei fiscale 4.3.3.1. Regula Dup individualizarea obligaiei bugetare n sarcina unui subiect pltitor prin titlul de crean, aceast obligaie trebuie ndeplinit n limitele stabilite prin actul de individualizare i la termenele prevzute de lege. Ca i regul, obligaia fiscal nu se modific odat stabilit. N.B. Modificarea obligaiei fiscale stabilit iniial este expres i limitativ prevzut de lege, fiind reglementete patru situaii (excepii) care pot intervenii numai pn n momentul stingerii obligaiei (scaden). n asemenea situaii, titlul de crean fiscal va fi modificat, obligaia astfel constatat urmnd a fi adus la ndeplinire n conformitate cu noul su coninut. 4.3.3.2. Excepia Modificarea obligaiei fiscale intervine n una din urmtoarele situaii (excepii): 1. modificarea elementelor n raport cu care s-a fcut individualizarea sa; 2. modificarea situaiei juridice a subiectului pltitor; 3. acordarea nlesnirilor prevzute de lege; 4. modificarea actelor normative prin care se instituie i reglementeaz venituri ale bugetului de stat. 1. Modificarea elementelor n raport cu care s-a fcut individualizarea obligaiei fiscale Pn n momentul n care creana fiscal devine exigibil este posibil apariia unor modificri n ceea ce privete premisele n raport cu care a avut loc individualizarea obligaiei fiscale n sarcina unui subiect pltitor. Elementele artate de acesta prin declaraia de impunere sau constatate direct de organele fiscale i care au stat la baza emiterii titlului de crean ce individualizeaz obligaia fiscal se pot modifica pn n momentul executrii obligaiei. n consecin, obligaia fiscal se va modifica. Ex.: Conform art. 84 Cpf, declaraiile fiscale pot fi corectate de ctre contribuabili din proprie iniiativ. Actele normative ce instituie impozite i taxe stabilesc obligaia ce revine subiectului pltitor de a comunica organelor fiscale modificrile intervenite n legtur cu declaraiile iniiale. n majoritatea cazurilor ce determin modificarea obligaiei bugetare intervin schimbri n ceea ce privete materia impozabil, n sensul majorrii sau reducerii acesteia, schimbri care au loc ns n intervalul de timp cuprins ntre individualizarea obligaiei i momentul stingerii acesteia.

Trebuie s se fac distincia ntre o modificare a obligaiei fiscale i situaiile n care ntinderea obligaiei bugetare variaz de la un termen de plat la altul n funcie de variaiile materiei impozabile.
Este mai ales cazul obligaiilor fiscale ce revin comercianilor - impozitul pe profit, TVA etc. Materia impozabil ce st la baza stabilirii acestor obligaii (profitul, preul bunurilor sau serviciilor etc.) variaz n cursul desfurrii activitii economice, de aceea i termenele de plat sunt mult mai dese. n cazul acestor obligaii fiscale nu intervine o modificare, ci o variaie continu a materiei impozabile ce determin o individualizare a lor la intervale de timp mai scurte.

Modificarea elementelor n raport cu care a fost determinat obligaia fiscal mai poate interveni i: (a) n urma admiterii contestaiilor formulate de contribuabili mpotriva actelor de stabilire a obligaiilor fiscale - sau (b) n urma controlului exercitat de organele financiare competente.
2. Modificarea situaiei juridice a contribuabilului

22

i n acest caz, modificarea obligaiei bugetare va interveni n msura n care sunt ndeplinite condiiile prevzute de actele normative. n situaia lichidrii/dizolvrii unui contribuabil, pentru determinarea profitului impozabil se ia n calcul i profitul rezultat din lichidarea patrimoniului acestuia. n cazul fuziunii sau al divizrii unui contribuabil care i nceteaz existena, sumele rezultate din evalurile generate de aceste operaiuni se vor reflecta n conturile de rezerve ale entitilor rezultate, fr a fi utilizate la majorarea capitalului social. Cazurile n care modificarea situaiei juridice a contribuabilului atrage schimbarea elementelor avute n vedere la determinarea obligaiei fiscale, ducnd astfel la modificarea acesteia, fac obiectul reglementrilor referitoare la fiecare categorie de venituri bugetare n parte. 3. Modificarea obligaiei fiscale prin acordarea nlesnirilor legale Acest caz de modificare a obligaiei fiscale intervine n situaiile n care, ulterior individualizrii obligaiei n sarcina unui contribuabil, acesta solicit i obine acordarea de nlesniri prevzute de lege - amnri, ealonri, reduceri, scutiri. n msura stabilirii acestor nlesniri, obligaia fiscal iniial va fi modificat fie n privina termenelor la care va fi scadena, fie n privina cuantumului sumei ce face obiectul obligaiei. nlesnirile legale acordate de organele financiare ale statului, denumite i faciliti fiscale, sunt reglementate de principiu prin art.125 Cpf. Actele normative ce instituie venituri ale Bugetului de stat datorate de PF sau PJ pot reglementa pentru fiecare categorie de venituri, nlesnirile ce pot fi acordate, precum i competenele n aceast materie. nlesnirile pentru impozitele i taxele datorate Bugetului de stat se pot acorda att naintea nceperii executrii silite, ct i n timpul efecturii acesteia. Alin.2 art. 125 Cpf prevede urmtoarele nlesniri la plat: a) ealonri la plata impozitelor, taxelor, chiriilor, redevenelor, contribuiilor i a altor obligaii la bugetul local; b) amnri la plata impozitelor, taxelor, chiriilor, contribuiilor i a altor obligaii la bugetul local; c) ealonri la plata majorrilor de ntrziere de orice fel, cu excepia majorrilor de ntrziere datorate pe perioada de ealonare; d) amnri i/sau scutiri ori amnri i/sau reduceri de majorri de ntrziere, cu excepia majorrilor de ntrziere datorate pe perioada de amnare; e) scutiri sau reduceri de impozite i taxe locale, n condiiile legii.

Procedura de acordare a nlesnirilor legale se stabilete prin legi speciale. Nerespectarea de ctre contribuabili a condiiilor i a termenelor n care le-au fost acordate nlesnirile la plata obligaiilor fiscale determin exigibilitatea creanei bugetare i, prin urmare, posibilitatea declanrii procedurii de executare silit cu privire la ntreaga sum nepltit. Pe perioada pentru care s-au acordat amnri sau ealonri la plata obligaiilor fiscale cursul prescripiei va fi suspendat, dar vor curge majorrile stabilite i calculate potrivit dispoziiilor legale. Pentru acordarea nlesnirilor la plat creditorii bugetari locali vor cere debitorilor constituirea de garanii. Astfel: Pentru obligaiile la bugetul local, datorate i neachitate de ctre persoanele fizice, garania este: a) o sum egal cu dou rate medii din ealonare, reprezentnd obligaii bugetare locale ealonate i majorri de ntrziere calculate, n cazul ealonrilor la plat; b) o sum rezultat din raportul dintre contravaloarea debitelor amnate i majorrile de ntrziere calculate i numrul de luni aprobate pentru amnare la plat, n cazul amnrilor la plat. Pentru obligaiile la bugetul local, datorate i neachitate de ctre persoanele juridice, garania este de 100% din totalul creanei bugetare locale pentru care s-a acordat nlesnirea. Nerespectarea de ctre contribuabili a condiiilor n care le-au fost acordate nlesnirile are drept consecin revocarea acestora, precum i obligaia de plat a majorrilor de ntrziere pentru ntreaga perioad n care au beneficiat de nlesniri. De asemenea, organele fiscale competente vor putea trece de ndat la executarea silit a obligaiilor bugetare devenite exigibile n acest mod.
4. Modificarea actelor normative prin care se instituie i reglementeaz veniturile publice Aceste acte normative se aplic tuturor raporturilor juridice existente, ceea ce duce la modificarea n mod corespunztor a tuturor obligaiilor fiscale stabilite anterior, n sensul reducerii, majorrii sau stingerii acestora.

23

N.B.

Organele fiscale competente au obligaia de a aplica aceste modificri tuturor titlurilor de crean fiscal nscrise n evidenele lor, comunicnd contribuabililor modificrile intervenite.

Actele normative n materie fiscal sunt ntotdeauna de imediat aplicare, ele modificnd
obligaiile fiscale nscute nainte de intrarea lor n vigoare dar nc neajunse la scaden. Actele normative fiscale nu modific ns titlurile de crean fiscale i nici titlurile executorii emise nainte de intrarea n vigoare a noii reglementri fiscale. N.B. Nu va interveni o modificare a obligaiei fiscale n situaia n care, ca urmare a nerespectrii de ctre contribuabili a prevederilor legale n materia realizrii veniturilor Bugetului de stat, acestora li se vor aplica sanciuni cu caracter fiscal, sub forma majorrilor de ntrziere, amenzilor fiscale, etc. Dei n acest caz contribuabilul va trebui s plteasc o sum mai mare ctre Bugetul de stat dect cea stabilit iniial, n realitate este vorba de cumularea unor sume avnd un regim juridic distinct. 4.3.4. Exigibilitatea obligaiei fiscale N.B. Obligaia fiscal odat individualizat devine exigibil (scadent) la o anumit dat, stabilit prin acte normative ce reglementeaz sarcina fiscal. Astfel, creanele fiscale i respective obligaiile fiscale sunt scadente la termenele prevzute de reglementrile legale, ndeosebi Codul fiscal.

Totodat, pentru creanele fiscale administrate de Ministerul Finanelor Publice i pentru creanele fiscale ale bugetelor locale care nu au prevzute termene de plat, acestea vor fi stabilite prin ordin al Ministrului Finanelor Publice respectiv i respectiv prin Ordin comun al ministrului internelor i reformei administrative.
Spre exemplu, potrivit, art.111 alin.2 pentru diferenele de obligaii fiscale principale i pentru obligaiile fiscale accesorii, stabilite potrivit legii, termenul de plat se stabilete n funcie de data comunicrii acestora, astfel:

a) dac data comunicrii este cuprins n intervalul 1 - 15 din lun, termenul de plat este pn la data de 5 a lunii urmtoare; b) dac data comunicrii este cuprins n intervalul 16 - 31 din lun, termenul de plat este pn la data de 20 a lunii urmtoare.
Pe cnd pentru obligaiile fiscale ealonate sau amnate la plat, precum i pentru accesoriile acestora, potrivit alin.3 art.111 Cpf, termenul de plat se stabilete prin documentul prin care se acord nlesnirea respectiv.

n situaia n care termenul de plat a obligaiei fiscale se sfrete ntr-o zi nelucrtoare, plata se consider fcut n termen, dac este efectuat n ziua lucrtoare imediat urmtoare. 4.3.5. Dobnzile, penalitile de ntrziere i majorrile de ntrziere - rspunderea patrimonial N.B. Nendeplinirea de ctre contribuabil a obligaiilor sale fiscale, la momentul la care acestea au devenit exigibile, atrage obligarea sa la plata dobnzilor, penalitilor de ntrziere sau majorrilor de ntrziere prevzute de lege denumite i accesorii a sumelor principale, ca form de rspundere patrimonial specific dreptului fiscal. 1. Dispoziii generale privind dobnzi i penaliti de ntrziere Potrivit art.119 alin.1 Cpf pentru neachitarea la termenul de scaden de ctre debitor a obligaiilor de plat, se datoreaz dup acest termen dobnzi i penaliti de ntrziere. Dobnzile Regul general:
Dobnzile se calculeaz pentru fiecare zi de ntrziere, ncepnd cu ziua imediat urmtoare termenului de scaden i pn la data stingerii sumei datorate inclusiv (art.120 alin.1). Nivelul dobnzii este de 0,04% pentru fiecare zi de ntrziere i poate fi modificat prin legile bugetare anuale (art.120 alin.7).

N.B.

Excepii i diferite situaii stabilite de lege:


Potrivit alin.4 art.120, prin excepie de la prevederile alin.1, se datoreaz dobnzi dup cum urmeaz:

a) pentru impozitele, taxele i contribuiile stinse prin executare silit, pn la data ntocmirii procesuluiverbal de distribuire inclusiv. n cazul plii preului n rate, dobnzile se calculeaz pn la data ntocmirii

24

procesului-verbal de distribuire a avansului. Pentru suma rmas de plat, dobnzile sunt datorate de ctre cumprtor; b) pentru impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat de ctre debitorul declarat insolvabil care nu are venituri i bunuri urmribile, pn la data trecerii n evidena separat, potrivit prevederilor art.176 Cpf.

Potrivit alin.2 art.120, pentru diferenele suplimentare de creane fiscale rezultate din corectarea declaraiilor sau modificarea unei decizii de impunere, dobnzile se datoreaz ncepnd cu ziua imediat urmtoare scadenei creanei fiscale pentru care s-a stabilit diferena i pn la data stingerii acesteia inclusiv. Potrivit alin.3 art.120, n situaia n care diferenele rezultate din corectarea declaraiilor sau modificarea unei decizii de impunere sunt negative n raport cu sumele stabilite iniial, se datoreaz dobnzi pentru suma datorat dup corectare ori modificare, ncepnd cu ziua imediat urmtoare scadenei i pn la data stingerii acesteia inclusiv.
Potrivit alin.6 art.120, pentru obligaiile fiscale neachitate la termenul de plat, reprezentnd impozitul pe venit, se datoreaz dobnzi dup cum urmeaz:

a) pentru anul fiscal de impunere, dobnzile pentru plile anticipate stabilite de organul fiscal prin decizii de pli anticipate se calculeaz pn la data plii debitului sau, dup caz, pn la data de 31 decembrie; b) dobnzile pentru sumele neachitate n anul de impunere potrivit lit. a), se calculeaz ncepnd cu data de 1 ianuarie a anului urmtor pn la data stingerii acestora inclusiv; c) n cazul n care impozitul pe venit stabilit prin decizia de impunere anual este mai mic dect cel stabilit prin deciziile de pli anticipate, dobnzile se recalculeaz, ncepnd cu data de 1 ianuarie a anului urmtor celui de impunere, la soldul neachitat n raport cu impozitul anual stabilit prin decizia de impunere anual, urmnd a se face regularizarea dobnzilor n mod corespunztor.

Potrivit alin.5 art.120, modul de calcul al dobnzilor aferente sumelor reprezentnd eventuale diferene ntre impozitul pe profit pltit la data de 25 ianuarie a anului urmtor celui de impunere i impozitul pe profit datorat conform declaraiei de impunere ntocmite pe baza situaiei financiare anuale va fi reglementat prin norme metodologice aprobate prin ordin al preedintelui ANAF. Dobnzile n cazul nlesnirilor la plat (art.123 Cpf) Pe perioada pentru care au fost acordate nlesniri la plata obligaiilor fiscale restante se datoreaz dobnzi pentru obligaiile fiscale ce fac obiectul nlesnirii la plat, cu excepia celor prevzute la art.119 alin.2.
Normele metodologice cu privire la acest articol prevd urmtoarele: Pe perioada amnrii i/sau ealonrii la plata obligaiilor fiscale restante se datoreaz dobnzi calculate ncepnd cu data aprobrii de ctre organul competent a nlesnirii acordate i pn la data efecturii ultimei pli datorate. Dobnzile datorate pe perioada amnrii sau ealonrii la plat a obligaiilor fiscale se calculeaz de ctre organele competente care aprob nlesnirea la plat, urmnd ca acestea s fie comunicate debitorului. Dobnzile se achit lunar, inclusiv pe perioada de graie acordat la ealonare i pe perioada amnrii la plat, conform graficelor care constituie anex la documentul de aprobare a nlesnirilor la plat. Nu se datoreaz dobnzi pentru amnarea sau ealonarea la plat a dobnzilor i a penalitilor de ntrziere. Pn la data aprobrii de ctre organul competent a nlesnirii la plat debitorul datoreaz dobnzi conform prevederilor art.115 Cpf. n situaia n care debitorul beneficiar al unei nlesniri la plat achit debitul integral ntr-o perioad mai mic dect cea acordat prin nlesnire, organul fiscal competent va recalcula cuantumul dobnzilor n funcie de data la care a fost fcut plata. Calculul dobnzilor datorate pe perioada amnrii sau ealonrii la plat se face pentru fiecare termen de plat lunar, inclusiv pe perioada de graie sau pe perioada amnrii la plat, prin nmulirea soldului rmas de plat la termenul anterior ratei curente cu numrul de zile calendaristice ale intervalului de timp i cu nivelul cotei dobnzii, conform exemplului urmtor: Se consider, de exemplu, o nlesnire acordat n urmtoarele condiii: a) data aprobrii nlesnirii: 13 ianuarie 2005; b) ealonare pe 12 luni, cu o perioad de graie de 6 luni; c) suma ealonat: 12.000.000 lei; d) cota dobnzii: 0,06%/zi.

Cpf)

Dobnzile n cazul sumelor de restituit sau de rambursat de la buget

(art.124

Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobnd din ziua urmtoare expirrii termenului prevzut la art.117 alin.2 i 21 sau la art.70, dup caz, pn la data stingerii prin oricare dintre modalitile prevzute de lege. Acordarea dobnzilor se face la cererea contribuabililor.
Art.117 alin.2 i 21 dispun urmtoarele: (2) Prin excepie de la prevederile alin. (1), sumele de restituit reprezentnd diferene de impozite rezultate din regularizarea anual a impozitului pe venit datorat de persoanele fizice se restituie din oficiu de organele fiscale competente, n termen de cel mult 60 de zile de la data comunicrii deciziei de impunere.

25

(21) Prin excepie de la prevederile alin. (1), sumele ncasate prin poprire, n plus fa de creanele fiscale pentru care s-a nfiinat poprirea, se restituie din oficiu de organul fiscal n termen de cel mult 5 zile lucrtoare de la data ncasrii. Art.70 - Termenul de soluionare a cererilor contribuabililor prevede urmtoarele: (1) Cererile depuse de ctre contribuabil potrivit prezentului cod se soluioneaz de ctre organul fiscal n termen de 45 de zile de la nregistrare. (2) n situaiile n care, pentru soluionarea cererii, sunt necesare informaii suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungete cu perioada cuprins ntre data solicitrii i data primirii informaiilor solicitate.

Nivelul dobnzii este de 0,04% pentru fiecare zi de ntrziere i se suport din acelai buget din care se restituie ori se ramburseaz, dup caz, sumele solicitate de pltitori.
Normele metodologice cu privire la acest articol prevd urmtoarele: Dobnda se calculeaz pentru fiecare zi, ncepnd cu ziua imediat urmtoare expirrii termenului prev zut la art.112 alin.2 i art.199 Cpf pn la data stingerii inclusiv a obligaiei de plat prin compensare, restituire sau rambursare. Pentru obligaiile fiscale nepltite la termenul legal de plat, cu excepia dobnzilor, penalitilor i a amenzilor, se datoreaz o penalitate de ntrziere de 0,5% pe fiecare lun sau fraciune de lun de ntrziere, ncepnd cu data de nti a lunii urmtoare celei n care acestea aveau scadena i pn la data stingerii acestora inclusiv. De exemplu, n cazul unei obligaii fiscale cu termenul de plat scadent la data de 25 martie, dac suma a fost achitat ntre 1 aprilie i 30 aprilie, se datoreaz penalitatea de ntrziere corespunztoare unei luni, iar dac se achit n perioada 1 mai - 31 mai, se datoreaz penalitatea de ntrziere corespunztoare pentru dou luni. Penalitatea de ntrziere pentru sumele neachitate la termen se datoreaz pentru luna n care s-a comunicat c tre pltitor o somaie de plat prin care, conform prevederilor art.140 Cpf, ncepe executarea silit. n cazul n care s-au acordat nlesniri la plata obligaiilor fiscale pentru care nu s-a nceput executarea silit , penalitatea de ntrziere se datoreaz inclusiv pentru luna n care a fost aprobat nlesnirea la plat .

Penaliti de ntrziere Plata cu ntrziere a obligaiilor fiscale se sancioneaz cu o penalitate de ntrziere datorat pentru neachitarea la scaden a obligaiilor fiscale principale (art.1201 alin.1). Potrivit alin.2 art.1201, nivelul penalitii de ntrziere se stabilete astfel: a) dac stingerea se realizeaz n primele 30 de zile de la scaden, nu se datoreaz i nu se calculeaz penaliti de ntrziere pentru obligaiile fiscale principale stinse; b) dac stingerea se realizeaz n urmtoarele 60 de zile, nivelul penalitii de ntrziere este de 5% din obligaiile fiscale principale stinse; c) dac stingerea se realizeaz n dup 60 de zile, nivelul penalitii de ntrziere este de 15% din obligaiile fiscale principale rmase nestinse. Potrivit alin.3 art.1201, penalitatea de ntrziere nu nltur obligaia de plat a dobnzilor.

Dobanzi i penaliti de ntrziere n cazul plilor efectuate prin decontare bancar (art.121 Cpf) Nedecontarea de ctre unitile bancare a sumelor cuvenite bugetului general consolidat n termen de 3 zile lucrtoare de la data debitrii contului pltitorului nu l exonereaz pe pltitor de obligaia de plat a sumelor respective i atrage pentru acesta dobnzi i penaliti de ntrziere la nivelul celor prevzute de lege, dobnzile de 0.04%/zi, iar penaliti de ntrziere de 5%/zi sau 15%/zi, dup termenul de 3 zile. Pentru recuperarea sumelor datorate bugetului i nedecontate de unitile bancare, precum i a dobnzilor i penalitilor de ntrziere prevzute la alin.1 art.121 Cpf, pltitorul se poate ndrepta mpotriva unitii bancare respective.
Dobnzi i penaliti de ntrziere n cazul compensrii (art.122 Cpf) n cazul creanelor fiscale stinse prin compensare, dobnzile i penalitile de ntrziere sau majorrile de ntrziere, dup caz, se calculeaz pn la data care creanele exist deodat, fiind deopotriv certe, lichide i exigibile.

Dobnzi i penaliti de ntrziere n cazul deschiderii procedurii insolvenei (art.1221 Cpf) n cazul contribuabililor crora li s-a deschis procedura insolvenei, pentru creanele fiscale nscute anterior sau ulterior datei deschiderii procedurii insolvenei se datoreaz dobnzi i penaliti de ntrziere potrivit legii care reglementeaz aceast procedur, Legii 85/2006 privind procedura insolvenei. Dobnzi i penaliti de ntrziere n cazul contribuabililor pentru care s-a pronunat o hotrre de dizolvare (art.1222 Cpf) Pentru creanele fiscale nscute anterior sau ulterior datei nregistrrii hotrrii de dizolvare a contribuabilului la registrul comerului, ncepnd cu aceast dat nu se mai datoreaz i nu se calculeaz dobnzi i penaliti de ntrziere. 26

n cazul n care prin hotrre judectoreasc irevocabil a fost desfiinat actul care a stat la baza nregistrrii dizolvrii, se calculeaz dobnzi i penaliti de ntrziere ntre data nregistrrii la registrul comerului a actelor de dizolvare i data rmnerii irevocabile a hotrrii de desfiinare.

Principiile de aplicare a dobnzilor i penalitilor de ntrziere sunt:


nu se datoreaz pentru sumele datorate cu titlu de amenzi i obligaii fiscale accesorii, cheltuieli de executare silit, cheltuieli judiciare, sumele confiscate (art.119 alin.2 Cpf); se fac venit la bugetul cruia i aparine creana principal (art.119 alin.3 Cpf); se stabilesc prin decizii ntocmite n condiiile aprobate ordin al preedintelui ANAF (art.119 alin.4 Cpf), cu excepia situaiei prevzute la art.142 alin.6 Cpf - n cazul n care prin titlul executoriu sunt prevzute, dup caz, dobnzi, penaliti
de ntrziere, majorri de ntrziere sau alte sume, fr s fi fost stabilit cuantumul acestora, ele vor fi calculate de ctre organul de executare i consemnate ntr-un proces-verbal care constituie titlu executoriu, care se comunic debitorului.

Majorri de ntrziere n cazul creanelor datorate bugetelor locale (art.1241 Cpf)


N.B. Prin excepie de la prevederile art.119 alin.1 i art.120 1 Cpf, pentru neachitarea la termenul de scaden de ctre debitor a obligaiilor de plat datorate bugetelor locale, se datoreaz dup acest termen majorri de ntrziere (art.1241 alin.1 Cpf)

Nivelul majorrii de ntrziere este de 2% din cuantumul obligaiilor fiscale principale neachitate n termen, calculat pentru fiecare lun sau fraciune de lun, ncepnd cu ziua imediat urmtoare termenului de scaden i pn la data stingerii sumei datorate inclusiv.

Potrivit art.1241 alin.4 Cpf , pentru sumele de restituit de la bugetul local se datoreaz dobnd, iar nivelul i modul de calcul al dobnzii sunt cele prevzute la alin.2 art. 1241. Totodat, pevederile art.119-124 sunt aplicabile n mod corespunztor

27

N. B. Orice obligaie fiscal odat nscut urmeaz a fi stins neputnd exista sinedie (fr termen). Cel mai adesea obligaiile fiscale individualizate prin titlul de crean n sarcina contribuabililor se pot stinge prin plat (fcut de bunvoie). Exist ns numeroase alte situaii n care obligaia fiscal se stinge pe alte ci dect plata, precum, anulare, scdere, compensare, prescripie, executare silit.

PLATA. PRESCRIIA
Obligaiile bugetare individualizate prin titlu de crean n sarcina contribuabililor, se sting prin urmtoarele modaliti: plat; anulare; prescripie; scdere; compensare; executare silit.

Plata i prescripia reprezint dou dintre modalitile de stingere a obligaiilor bugetare individualizate prin titlu de crean n sarcina contribuabililor.

PLATA
Stingerea obligaiei prin plat este modalitatea prin care, de regul, are loc stingerea obligaia fiscal, contribuabilii executndu-i de bunvoie obligaia stabilit unilateral de ctre stat. Plata sumelor cuvenite bugetului de stat se poate realiza prin una din urmtoarele modaliti: 1. prin plat direct; 2. prin aplicare i anulare de timbre fiscale mobile; 3. prin reinere la surs. Plata obligaiilor fiscale se efectueaz de ctre debitori, distinct, pe fiecare impozit, tax, contribuie sau alte venituri bugetare, inclusiv majorri de ntrziere de orice fel (art. 111 C. proc. fisc. stabilete o anumit ordine). n situaia n care contribuabilul nu-i execut obligaiile bugetare la plata acestora vor fi obligai, n condiiile legii, motenitorii care au acceptat succesiunea debitorului decedat; cel care preia, n tot sau n parte, drepturile i obligaiile persoanei juridice supuse divizrii, fuziunii ori reorganizrii judiciare; persoana creia i s-a stabilit rspunderea n caz de faliment; persoana care i asum obligaia de plat a debitorului, printr-un angajament de plat sau alt act ncheiat n form autentic etc. obligaia de plat poate fi asumat de tere persoane, printr-un angajament de plat sau printr-un act de garanie, ncheiate n form autentic.

N.B. Plata obligaiilor fiscale se efectueaz de ctre debitori, distinct, pe fiecare impozit, tax, contribuie sau alte venituri bugetare, inclusiv obligaii accesorii de orice fel. Art. 115 Cpf stabilete o anumit ordine de stingere a datoriilor. Astfel, dac un contribuabil datoreaz mai multe tipuri de impozite, taxe, contribuii i alte sume reprezentnd creane fiscale prevzute la art.21 alin.2 lit.a), iar suma pltit nu este suficient pentru a stinge toate datoriile, atunci se sting datoriile corelative acelui tip de crean fiscal principal pe care o stabilete contribuabilul sau care este distribuit, potrivit prevederilor art.114 (aspecte privind efectuarea plii), de ctre organul fiscal competent, dup caz, stingerea efectundu-se, de drept, n urmtoarea ordine: a) sumele datorate n contul ratei din luna curent din graficul de plat a obligaiei fiscale pentru care s-a aprobat o ealonare la plat, precum i dobnda sau majorarea de ntrziere, dup caz, datorat n luna curent din grafic sau suma amnat la plat, mpreun cu dobnda sau majorarea de ntrziere, dup caz, datorat pe perioada amnrii, n cazul n care termenul stabilit pentru plata sumelor respective se mplinete n luna curent, precum i obligaiile fiscale curente de a cror plat depinde meninerea valabilitii nlesnirii acordate; b) toate obligaiile fiscale principale, n ordinea vechimii, i apoi obligaiile fiscale accesorii, n ordinea vechimii. n cazul stingerii creanelor fiscale prin dare n plat, se aplic prevederile art.175 alin.41 Cpf. c) sumele datorate n contul urmtoarelor rate din graficul de plat a obligaiei fiscale pentru care sa aprobat ealonarea, pn la concurena cu suma ealonat la plat sau pn la concurena cu suma achitat, dup caz, precum i suma amnat la plat mpreun cu dobnda sau majorarea de ntrziere datorat pe perioada amnrii, dup caz; d) obligaiile cu scadene viitoare, la solicitarea contribuabilului. Vechimea obligaiilor fiscale de plat se stabilete astfel:

28

a) n funcie de scaden, pentru obligaiile fiscale principale; b) n funcie de data comunicrii, pentru diferenele de obligaii fiscale principale stabilite de organele competente, precum i pentru obligaiile fiscale accesorii; c) n funcie de data depunerii la organul fiscal a declaraiilor fiscale rectificative, pentru diferenele de obligaii fiscale principale stabilite de contribuabil. De asemnea, pentru debitorii care se afl sub incidena Legii nr. 85/2006 privind procedura insolvenei, cu modificrile i completrile ulterioare, ordinea de stingere este urmtoarea: a) obligaii fiscale cu termene de plat dup data deschiderii procedurii insolvenei, n ordinea vechimii, cu excepia celor prevzute n planul de reorganizare confirmat; b) sume datorate n contul ratelor din programele de pli ale obligaiilor fiscale, cuprinse n planul de reorganizare judiciar confirmat, precum i obligaiile accesorii datorate pe perioada reorganizrii, dac n plan s-au prevzut calcularea i plata acestora; c) obligaii fiscale datorate i neachitate cu termene de plat anterioare datei la care s-a deschis procedura insolvenei, n ordinea vechimii, pn la stingerea integral a acestora, n situaia contribuabililor aflai n stare de faliment; d) alte obligaii fiscale n afara celor prevzute la lit. a) - c). Totodat, autoritatea fiscal competent va comunica debitorului modul n care a fost efectuat stingerea datoriilor prevzut la alin.1 art.115, cu cel puin 5 zile nainte de urmtorul termen de plat a obligaiilor fiscale. n situaia n care contribuabilul nu-i execut obligaiile fiscale, la plata acestora vor fi obligai, n condiiile legii, motenitorii care au acceptat succesiunea debitorului decedat; cel care preia, n tot sau n parte, drepturile i obligaiile persoanei juridice supuse divizrii, fuziunii ori reorganizrii judiciare; persoana creia i s-a stabilit rspunderea n caz de faliment; persoana care i asum obligaia de plat a debitorului, printr-un angajament de plat sau alt act ncheiat n form autentic etc. Obligaia de plat poate fi asumat i de tere persoane, printr-un angajament de plat sau printr-un act de garanie, ncheiate n form autentic. Desigur plile ctre organele fiscale se efectueaz prin intermediul bncilor, trezoreriilor i al altor instituii autorizate s deruleze operaiuni de plat. Potrivit art.114 alin. 21 Cpf, debitorii vor efectua plata impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general consolidat, prevzute prin ordin al preedintelui Ageniei Naionale de Administrare Fiscal, ntr-un cont unic, prin utilizarea unui ordin de plat pentru Trezoreria Statului pentru obligaiile datorate bugetului de stat i a unui ordin de plat pentru Trezoreria Statului pentru celelalte obligaii de plat. Distribuirea sumelor din contul unic se face de organul fiscal competent, distinct pe fiecare buget sau fond, dup caz, proporional cu obligaiile datorate. n cazul n care suma pltit nu acoper obligaiile fiscale datorate unui buget sau fond, distribuirea n cadrul fiecrui buget sau fond se face n urmtoarea ordine: a) pentru toate impozitele icontribu iile cu re inere la surs ; b) pentru toate celelalte obligaii fiscale principale; c) pentru obligaiile fiscale accesorii aferente obligaiilorprevzute la lit. a) i b). Metodologia de distribuire a sumelor pltite n contul unic i de stingere a obligaiilor fiscale se aprob prin ordin al preedintelui ANAF. Plata obligaiilor fiscale, altele dect cele prevzute la alin. 21 art.114, se efectueaz de ctre debitori, distinct pe fiecare impozit, contribuie i alte sume datorate bugetului general consolidat. Totodat, dac este necesar, pentru creanele fiscale, autoritatea fiscal competent, la cererea debitorului, va efectua ndreptarea erorilor din documentele de plat ntocmite de acesta i va considera valabil plata de la momentul efecturii acesteia, n suma i din contul debitorului nscrise n documentul de plat, cu condiia debitrii contului acestuia i a creditrii unui cont bugetar (art.114 alin.4-7).

1. PLATA DIRECT poate avea loc

a) prin decontare bancar b) n numerar c) prin mandat potal / sau d) prin anulare de timbre fiscale mobile. a) Plata prin decontare bancar presupune intervenia unei uniti bancare la care contribuabilul are deschis un cont un ter fa de raportul juridic fiscal existent ntre contribuabil i stat. ordinul dat bncii se constat prin dispoziia de plat trebuie s rezulte natura venitului i destinaia sa (bugetul local sau central). !!! Bncile au obligaia de a vira sumele reprezentnd venituri bugetare n aceeai zi n care au debitat contul pltitorului !!! NEDECONTAREA de ctre unitile bancare a sumelor cuvenite bugetului general

29

consolidat n termen de 3 zile lucrtoare de la data debnitrii contului pltitorului, nu l exonereaz pe pltitor (contribuabil) de obligaia de plat a sumelor respective i atrage pentru acesta obligaia la plata majorrilor de ntrziere. pentru recuperarea acestor sume pltitorul (contribuabilul) se poate ndrepta mpotriva unitii bancare respective. data plii = data la care banca a debitat contul pltitorului pe baza instrumentelor de decontare. dovada executrii obligaiei bugetare prin virare = (se face) cu copia dup dispoziia de plat, certificat de banca prin care s-a fcut plata. b) Plata n numerar achitarea sumelor datorate de ctre subiectul pltitor prin prezentarea acestuia sau a reprezentantului su la organele fisacale competente. ca regul se efectueaz la unitile trezoreriei statului, ca excepie la unitile CEC, unitile potale sau administraiile financiare. data plii = data nscris n documentul de plat eliberat de organele dau persoanele abilitate de organele fiscale. c) Plata prin mandat potal acesta va fi adresat unitii la care i are conturile organul financiar la care suma este nregistrat pentru executare. data plii = data nscris n documentul de plat eliberat de ctre organul cruia i s-a fcut plata. 2. Plata prin APLICAREA I ANULAREA DE TIMBRE FISCALE MOBILE se face n momentul ntocmirii actului pentru care se datoreaz taxa de timbru. nu mai este posibil restituirea deoarece prin anularea sa timbrul fiscal i-a pierdut valoare, nemaiputnd fi utilizat. aceast modalitate este des utilizat pentru plata unor servicii publice, ce presupune valori mici. !!! aplicarea funcionarul detaeaz timbrul de marc (la o adeverin, certificat de gref) timbru pe adeverin (documentul eliberat), marca pe cererea prin care se solicit adeverin anulare (c nu mai e valabil timbrul) e tampilat !!! Dovada plii taxelor de timbru se face = prin marca timbrului aplicat pe actul ntocmit. data plii = data nregistrrii la organul competent a documentului sau a actului pentru care s-au depus i anulat timbrele datorate potrivit legii. 3. Plata prin REINERE LA SURS
se realizeaz prin calcularea, reinerea i vrsarea veniturilor bugetare de ctre o alt persoan dect contribuabilul, denumit i pltitor a obligaiei fiscal, dar nu este debitor a acestei obligaii fiscale, debitor fiind contribuabilul. ntre aceast persoan i contribuabil exist un raport juridic n cadrul cruia prima persoan (fizic/ juridic) are obligaia de a plti contribuabilului o sum de bani. Sum care va reprezenta pentru contribuabil un venit impozabil. Prin reinerea la surs pltitorul va scdea din suma datorat contribuabilului suma pe care acesta trebuie s-o plteasc ctre bugetul de stat. avantaje pentru creditor = statul reprezentat prin organele fiscale competente: avantajul siguranei, rapiditii i comoditii. reglementat n legislaia noastr n domeniul impozitelor pe salarii, a celor pentru drepturile de autor, a drepturilor de proprietate intelectual, a impozitului asupra veniturilor realizate n Romnia de nerezideni. reinerea i nevrsarea acestor sume atrag(e) rspunderea juridic. pltitor = angajatorul un ter n acest raport (dar are acest obligaie stabilit prin lege) (se numete i) pltitor la surs = reine la surs i face plata ctre buget.

5.3.1.4. Plata prin reinere la surs

30

N.B. Executarea obligaiei fiscale prin reinere la surs se realizeaz prin calcularea, reinerea i vrsarea veniturilor bugetare de ctre o alt persoan dect contribuabilul, denumit i pltitor a obligaiei fiscal, care nu este debitor a acestei obligaii fiscale, debitor fiind contribuabilul. ntre aceast persoan i contribuabil exist un raport juridic n cadrul cruia prima persoan (fizic/ juridic) are obligaia de a plti contribuabilului o sum de bani. Sum care va reprezenta pentru contribuabil un venit impozabil. Prin reinerea la surs pltitorul va scdea din suma datorat contribuabilului suma pe care acesta trebuie s-o plteasc ctre bugetul de stat. Aceast modalitate prezint o serie de avantaje pentru creditor (statul) reprezentat prin organele fiscale competente: avantajul siguranei, rapiditii i comoditii. Este reglementat n legislaia noastr n domeniul impozitelor pe salarii, a impozitului asupra veniturilor realizate n Romnia de nerezideni, a impozitelor pe dobnzi, etc. Reinerea i nevrsarea acestor sume atrag rspunderea juridic a pltitorului, astfel, potrivit Legii nr. 241/2005 pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale, constituie infraciune reinerea i nevrsarea cu intenie, n cel mult 30 de zile de la scaden, a sumelor reprezentnd impozite sau contribuii cu reinere la surs, i se pedepsete cu nchisoarea sau amenda.

5.3.2. Stingerea obligaiei fiscale prin

prescrispie

N.B. Dreptul statului de a executa silit titlul de crean fiscal avnd ca obiect patrimonial sumele datorate bugetului de stat se stinge prin prescripie dac nu a fost exercitat n termenul prevzut de lege. Prescripia n materie fiscal reprezint stingerea dreptului de executare silit a creanelor fiscale cuprinse n titlurile executorii, emise de organele fiscale competente, din cauza neexercitrii lui n termenul de prescripie stabilit de lege (Marin Nicolae, 2010, p.1070). Termenul general de prescripie n privina creanelor fiscale provenind din impozite, taxe i accesoriile aferente, precum i din amenzi contravenionale, este de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului urmtor celui n care a luat natere dreptul respectiv (131 Cpf.). mplinirea termenului de prescripie produce urmtoarele efecte juridice: 1. stinge dreptul creditorului (statul, prin instituiile reprezentative) de a obine executarea silit; 2. stinge obligaia debitorului (contribuabilul) de a se supune executrii silite, d natere dreptului de a se opune executrii; 3. stinge dreptul contribuabilului de a cere restituirea sumelor pltite n plus la bugetul de stat ( efect specific materiei fiscale), fiind aplicabil regula stabilit n dreptul civil conform creia, dup mplinirea termenului de prescripie, obligaia fiscal se transform n obligaie natural. Art. 134 Cpf prevede efectele mplinirii termenului de prescripie, astfel: (1) Dac organul de executare constat mplinirea termenului de prescripie a dreptului de a cere executarea silit a creanelor fiscale, acesta va proceda la ncetarea msurilor de realizare i la scderea acestora din evidena analitic pe pltitori. (2) Sumele achitate de debitor n contul unor creane fiscale, dup mplinirea termenului de prescripie, nu se restituie. Pentru art. 134 Cpf normele metodologice prevd urmtoarele: 130.1. Scderea din evidena analitic pe pltitori a creanelor fiscale pentru care s-a mplinit termenul de prescripie a
dreptului de a cere executarea silit se va face pe baza unui proces-verbal de constatare a mplinirii termenului de prescripie, nsuit de eful compartimentului de specialitate, avizat de compartimentul juridic din cadrul aceluiai organ fiscal sau din cadrul organului ierarhic superior, dup caz, i care va fi supus spre aprobare conductorului organului fiscal, mpreun cu dosarul. 130.2. Dosarul trebuie s cuprind toate documentele i informaiile necesare pentru constatarea mplinirii termenului de prescripie, precum i procesul-verbal de constatare .

Potrivit dispoziiilor articolelor 132 i 133 din Codul de procedur fiscal, termenul de prescripie: (1) se poate suspenda, situaie n care dup ncetarea motivelor care au dus la suspendarea curgerii termenului de prescripie ncepe s curg din nou acelai termen de prescripie, sau (2) se poate ntrerupe n condiiile stabilite de lege, situaie n care ncepe s curg un nou termen de prescripie. Suspendarea termenului de prescripie intervine: a) n cazurile i n condiiile stabilite de lege pentru suspendarea termenului de prescripie a dreptului la aciune;

31

b) n cazurile i n condiiile n care suspendarea executrii este prevzut de lege ori a fost dispus de instana judectoreasc sau de alt organ competent, potrivit legii; c) pe perioada valabilitii nlesnirii acordate potrivit legii; d) ct timp debitorul i sustrage veniturile i bunurile de la executarea silit; e) n alte cazuri prevzute de lege. ntreruperea termenului de prescripie intervine: a) n cazurile i n condiiile stabilite de lege pentru ntreruperea termenului de prescripie a dreptului la aciune; b) pe data ndeplinirii de ctre debitor, nainte de nceperea executrii silite sau n cursul acesteia, a unui act voluntar de plat a obligaiei prevzute n titlul executoriu ori a recunoaterii n orice alt mod a datoriei; c) pe data ndeplinirii, n cursul executrii silite, a unui act de executare silit; d) n alte cazuri prevzute de lege.

32

ANULAREA, SCDEREA i COMPENSAREA


Anularea, scderea i compensarea reprezint modaliti de stingere a obligaiilor bugetare individualizate prin titlu de crean n sarcina contribuabililor.

ANULAREA
Aceast modalitate de stingere a obligaiei bugetare se realizeaz prin acte ale organelor financiare competente. Actele care declar anularea unei obligaii bugetare pot avea: aplicabilitate general (amnistia fiscal); sau vor avea n vedere situaia unui anumit contribuabil.

Amnistia fiscal
n acest caz, anularea privete: fie obligaiile bugetare ce revin anumitor categorii de contribuabili; fie unele categorii de venituri bugetare nencasate pe o perioad ndelungat. Amnistia fiscal se declar printr-un act normativ; asemenea act de clemen intervine foarte rar fiind determinat de condiii social-economice, politice sau alte situaii deosebite (calamiti naturale, stare de necesitate, etc.). Rezultatul intervenirii amnistiei fiscale este scderea definitiv a debitelor restante din evidenele organelor fiscale ale statului.

Anularea obligaiilor fiscale individuale


Anularea prin acte individuale are n vedere situaia unui anumit contribuabil. Art.178 Cpf. prevede urmtoarele: (1) n situaiile n care cheltuielile de executare, exclusiv cele privind comunicarea prin pot, sunt mai mari dect creanele fiscale supuse executrii silite, conductorul organului de executare poate aproba anularea debitelor respective. Cheltuielile generate de comunicarea somaiei prin pot sunt suportate de organul fiscal. (2) Creanele fiscale restante aflate n sold la data de 31 decembrie a anului, mai mici de 40 lei (RON), se anuleaz. Plafonul se aplic totalului creanelor fiscale datorate i neachitate de debitori. (3) n cazul creanelor fiscale datorate bugetelor locale, suma prevzut la alin. (2) reprezint limita maxim pn la care, prin hotrre, autoritile deliberative pot stabili plafonul creanelor fiscale care pot fi anulate. 5.3.4. Stingerea obligaiei fiscale prin scdere N.B. Aceast modalitate de stingere a obligaiei fiscale intervine n urmroarele situaii n care contribuabilul: 1) persoan fizic (a) a decedat fr s lase avere; (b) este insolvabil; (c) a disprut; 2) persoan juridic (a) a fost supus procedurii de reorganizare i faliment care a fost nchis; (b) dac debitorul i nceteaz existena n alt mod i rmn neachitate obligaiile bugetare Operaiunea de scdere, al crei izvor este art.176 Cpf, se desfoar n dou etape: 1) scoaterea sumelor datorate de contribuabili din evidena curent i 2) trecerea lor ntr-o eviden separat pn la mplinirea termenului de prescripie. Totui, n literatura de specialitate operaiunea de scdere este considerat ca fiind un mod de stingere a obligaiei fiscale este oarecum improprie, deaorece potrivit celor dou etape ale operaiunii, stingerea obligaiei fiscale se face tot prin prescripie (DD aguna, D ova, 2011, p. 61).

Starea de insolvabilitate determin aplicarea procedurii speciale de scdere n urmtoarele situaii:


- debitorul nu are venituri sau bunuri urmribile sau valoare lor este mai mic dect obligaiile fiscale de plat; - n urma executrii silite creana fiscal nu a fost acoperit n ntregime; - debitorul a disprut sau a decedat fr s lase avere; - debitorul nu este gsit la ultimul domiciliu sau sediu cunoscut i la acestea ori n alte locuri unde exist indicii c a avut bunuri, nu se gsesc bunuri urmribile; - debitorul persoan juridic i nceteaz existena i rmn neachitate obligaii fiscale. Constatarea strii de insolvabilitate se face de ctre organele (autoritile) financiare locale, nefiind necesar declararea sa printr-o hotrre judectoreasc. Dac rezult c debitorul nu obine venituri i nu deine bunuri sesizabile, se va ntocmi un proces-verbal prin care este declarat starea de insolvabilitate a debitorului.

33

Pe baza procesului-verbal sumele datorate vor fi trecute ntr-o eviden separat printr-o dispoziie ce va avea ca efect ntreruperea termenului de prescripie, moment din care va ncepe s curg o nou prescripie n ceea ce privete respectiva obligaie fiscal. Organele financiare au obligaia de a urmri situaia debitorului pn la mplinirea termenului de prescripie i de a relua cel puin odat pe an investigaiile pentru a se constata dac exist venituri sau bunuri sesizabile, aceste acte nu vor avea ca efect ntreruperea prescripiei. Dac pn la mplinirea termenului de prescripie se constat c debitorul realizeaz venituri sau a dobndit bunuri sesizabile, creana va fi trecut din evidena special n cea curent i se vor lua msuri de executare silit. Dac pn la mplinirea termenului de prescripie insolvabilitatea debitorului persist, se procedeaz la scderea definitiv a respectivei creane. Dispariia debitorului poate duce n anumite situaii la imposibilitatea realizrii creanei fiscale, atunci cnd cel
disprut nu a lsat venituri sau bunuri sesizabile. Constatarea se face de ctre organele (autoritile) financiare. Aceste organe au obligaia de a desfura cercetri n vederea constatrii veniturilor sau bunurilor sesizabile rmase i a gsirii celui disprut. Dac se constat imposibilitatea realizrii creanei bugetare, sumele respective vor fi trecute din evidena curent ntr-o eviden separat, investigaiile fiiind reluate cel putin o dat pe an. La mplinirea termenului de prescripie se va proceda la scderea creanei fiscale.

Decesul debitorului n cazul n care debitorul a decedat fr a lsa avere creana mpotriva sa se va da la
scdere, fr a se mai trece n prealabil n evidena special Constatarea se face de ctre organele (autoritile) financiare. Creanele n privina crora s-a fcut contestaie la executare se pot trece n evidena special numai dup soluionarea contestaiei prin hotrre judectoreasc definitiv. 5.3.5. Stingerea obligaiei fiscale prin compensare N.B. Aceast modalitate de stingere a obligaiei fiscale intervine n situaia n care un contribuabil a pltit bugetului de stat o sum nedatorat sau a pltit mai mult dect datora. Sumele astfel pltite se vor compensa cu alte obligaii fiscale ale contribuabilului, restante sau viitoare. Sediul materiei este art.116 Cpf. Contribuabilul efectueaz o plat nedatorat n urmtoarele situaii: (a) cnd fie nu exist titlu de crean fiscal; (b) cnd titlu de crean fiscal a fost emis ca urmare a aplicrii eronate a prevederilor legale n materie. Contribuabilul poate plti mai mult dect datoreaz n urmtoarele situaii: (a) fie urmare a unei erori de calcul; (b) fie datorit altor mprejurri. N.B. Termenul de compensare folosit n dreptul fiscal este diferit fa de dreptul civil (unde existen creane reciproce) n dreptul fiscal creanele care se compenseaz aparin aceluiai creditor (statul) iar obligaia de plat revine aceluiai debitor (contribuabilul). Principii de aplicare a compensrii: Compensarea va opera n privina obligaiilor restante n msura n care nu s-a mplinit termenul de prescripie a acestor obligaii; Taxele percepute prin aplicarea de timbre fiscale mobile nu se pot restitui; Prin compensare se sting creanele administrate de Ministerul Economiei i Finanelor cu creanele debitorului, reprezentnd sume de rambursat sau de restituit de la buget, pn la concurena celei mai mici sume cnd ambele pri dobndesc reciproc att calitatea de creditor, ct i pe cea de debitor, cu condiia ca respectivele creane s fie administrate de aceeai autoritate public dac legea nu prevede altfel; Creanele fiscale administrate de unitile administrativ-teritoriale se sting prin compensarea cu creanele debitorului reprezentnd sume de restituit de la bugetele locale, pn la concurena celei mai mici sume cnd ambele pri dobndesc reciproc att calitatea de creditor, ct i pe cea de debitor, cu condiia ca respectivele creane s fie administrate de aceeai autoritate public dac legea nu prevede altfel; Organul fiscal poate efectua compensare din oficiu ori de cte ori constat existena unor creane reciproce; Compensarea se constat de ctre organul fiscal competent, la cererea debitorului sau din oficiu;

34

Organul fiscal competent comunic debitorului decizia cu privire la efectuarea compensrii, n termen de 7 zile de la data efecturii operaiunii; Compensarea creanelor debitorului se va efectua cu obligaii datorate aceluiai buget, urmnd ca din diferena rmas s fie compensate obligaiile datorate altor bugete. Dreptul de a cere compensarea sau restituirea privind obligaiile fiscale se prescrie n termen de 5 ani de la
data de 1 ianuarie a anului urmtor celui n care a luat natere dreptul la compensare sau restituire. Dreptul contribuabilului de a solicita compensarea sau restituirea ia natere n momentul n care a fcut o plat nedatorat ctre bugetul de stat.

Compensarea este alternativ cu restituirea sumelor. n principiu, restituirea intervine numai n situaia n care compensarea nu este posibil, ntruct contribuabilul nu are nici un fel de datorie fiscal fa de bugetul general consolidat. Potrivit art. 117 Cpf, se restituie, la cerere, debitorului urmtoarele sume: a) cele pltite fr existena unui titlu de crean; b) cele pltite n plus fa de obligaia fiscal; c) cele pltite ca urmare a unei erori de calcul; d) cele pltite ca urmare a aplicrii eronate a prevederilor legale; e) cele de rambursat de la bugetul de stat; f) cele stabilite prin hotrri ale organelor judiciare sau ale altor organe competente potrivit legii; g) cele rmase dup efectuarea distribuirii sumelor rezultate din executarea silit; h) cele rezultate din valorificarea bunurilor sechestrate sau din reinerile prin poprire, dup caz, n temeiul hotrrii judectoreti prin care se dispune desfiinarea executrii silite. Pentru sumele de restituit de la buget, contribuabilii au dreptul la dobnd din ziua urmtoare expirrii termenului de 60 de zile de la comunicarea deciziei de impunere. Acordarea majorrilor de ntrziere se face numai la cererea contribuabilului (DD aguna, D ova, 2011, p. 64).
Dac suma de rambursat sau de restituit este mai mic dect obligaiile fiscale restante ale debitorului compensarea se efectueaz pn la concurena sumei de rambursat sau de restituit. Dac suma de rambursat sau de restituit este mai mare dect obligaiile fiscale restante ale debitorului compensarea se efectueaz pn la concurena obligaiilor fiscale restante, diferena rezultat urmnd a se restitui debitorului. Potrivit art.117 alin.2, prin excepie de la prevederile alin.1, sumele de restituit reprezentnd diferene de impozite rezultate din regularizarea anual a impozitului pe venit datorat de persoanele fizice se restituie din oficiu de organele fiscale competente, n termen de cel mult 60 de zile de la data comunicrii deciziei de impunere. Potrivit art.117 alin.21, prin excepie de la prevederile alin.1, sumele ncasate prin poprire, n plus fa de creanele fiscale pentru care s-a nfiinat poprirea, se restituie din oficiu de organul fiscal n termen de cel mult 5 zile lucrtoare de la data ncasrii. Potrivit art.117 alin.3, diferenele de impozit pe venit de restituit mai mici de 5 lei (RON) vor rmne n evidena fiscal spre a fi compensate cu datorii viitoare, urmnd a se restitui atunci cnd suma cumulat a acestora depete limita menionat. Potrivit art.117 alin.4, prin excepie de la alin.3, diferenele mai mici de 5 lei (RON) se vor putea restitui n numerar numai la solicitarea contribuabilului.

35

EXECUTAREA SILIT I EXECUTORUL FISCAL. Noiuni, condiii, particulariti


DEFINIIA executrii silite Executarea silit a creanei fiscale reprezint modalitatea excepional de stingere a obligaiei fiscale. n situaia n care contribuabilii nu i-au executat obligaiile fiscale la data la care acestea au devenit exigibile, ia natere la aceast dat dreptul statului de a trece la executarea silit a creanelor fiscale. Datorit caracterului executoriu al titlului de crean fiscal, procedura de executare silit desfurat de organele financiare nu este precedat de o alt procedur cu caracter judiciar. Sediul materiei este Codul de procedur fiscal, art. 136-174. Prevederile Codul de procedur fiscal se completeaz cu cele ale Codul de procedur civil, n msura n care acesta nu dispune altfel. CONDIIILE declanrii executrii silite Pentru a se trece la executarea silit a creanei fiscale, este necesar s fie ntrunite CUMULATIV trei condiii: 1) s existe titlul de crean fiscal devenit titlu executoriu; 2) creana fiscal s fie exigibil; 3) dreptul statului de a ncepe executarea silit s nu se fi prescris. 1) S existe titlul de crean fiscal devenit TITLU EXECUTORIU Titlul de crean reprezint actul juridic prin care se constat i se individualizeaz obligaia contribuabilului de a plti o anumit sum ctre bugetul de stat. Condiia existenei titlului executoriu este prevzut expres n art. 141 alin. (1) C.proc.fisc, potrivit cruia executarea silit a creanelor fiscale se efectueaz numai n temeiul unui titlu executoriu emis potrivit Codul de procedur fiscal de ctre organul de executare competent n a crui raz teritorial i are domiciliul fiscal debitorul, sau al unui nscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu. Potrivit art. 141 alin. 11 Cod procedur fiscal, n titlul executoriu emis de organul de executare prevzut la alin. 1 art. 141, se nscriu toate creanele fiscale neachitate la scaden1, reprezentnd impozite, taxe, contribuii i alte venituri ale bugetului general consolidat, precum i accesoriile aferente acestora, stabilite n condiiile legii Titlul de crean devine titlu executoriu la data la care creana este scadent prin expirarea termenului de plat prevzut de lege sau stabilit de organul competent ori n alt mod prevzut de lege. Ad validitatem, titlul executoriu trebuie s ndeplineasc urmtoarele condiii:
a) denumirea organului fiscal emitent; b) data la care a fost emis i data de la care i produce efectele; c) datele de identificare a contribuabilului sau a persoanei mputernicite de contribuabil, dup caz; d) obiectul actului administrativ-fiscal; e) motivele de fapt; f) temeiul de drept; g) numele i semntura persoanelor mputernicite ale organului fiscal, potrivit legii; h) tampila organului fiscal emitent; i) posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestaiei i organul fiscal la care se depune contestaia; j) meniuni privind audierea contribuabilului; k) codul de identificare fiscal; l) domiciliul fiscal al contribuabilului;
1

Scadena reprezint ziua cnd se mplinete termenul care afecteaz o obligaie . Prin ajungerea la scaden obligaia devine exigibil. Din acest moment, creditorul este n drept s cear i s procedeze la executarea silit. Pn la scaden obligaia exist dar nu este nc exigibil. n consecin, creditorul nu poate pretinde plata i nici s procedeze la vreun act de executare; are ns posibilitatea s cear luarea de msuri conservatorii asupra patrimoniului debitorului. De asemenea, creditorul nu poate opune creana sa n compensaie nainte de scaden; n timpul curgerii termenului, crean a nu se prescrie; dac debitorul pltete nainte de scaden el face o plat valabil, iar nu una nedatorat. Partea n folosul creia a fost prev zut termenul poate renuna la acest beneficiu. Dac termenul a fost prev zut n interesul ambelor p r i, ele pot renun a, prin acordul lor, la beneficiul acestora. Renunarea la termen produce efecte la fel ca i mplinirea lui, n sensul c obliga ia devine de ndat exigibil, ca orice obligaie pur i simpl. Acelai efect l are i decderea din beneficiul termenului.

36

m) cuantumul i natura sumelor datorate i neachitate; n) temeiul legal al puterii executorii a titlului.

Pentru obligaiile fiscale ce au ca obiect impozite, taxe, contribuii, amenzi, majorri de ntrziere i alte sume datorate i neachitate la termenul legal de plat, titlul executoriu l constituie actul emis sau aprobat de organul competent prin care se stabilesc aceste obligaii. n cazul n care titlul executoriu lipsete, obligaia ce revine contribuabilului nu este individualizat, astfel, nu se poate trece la executarea silit att timp ct nu este stabilit cu certitudine ntinderea obligaiei ce urmeaz a fi executat. n consecin, n aceast materie i va gsi aplicarea i principiul potrivit cruia nu se poate executa silit o crean care nu este lichid. n toate actele de executare silit trebuie s se indice titlul executoriu i s se arate natura i cuantumul debitului ce face obiectul executarii. 2) Creana fiscal s fie exigibil Creana exigibil reprezint creana a crei scaden fiind ndeplinit permite creditorului de a cere executarea sa de ndat, la nevoie chiar pe calea urmririi silite. Exigibilitatea creanei prezint aspecte specifice dup cum obligaia corelativ este pur i simpl sau afectat de modaliti. Momentul exigibilitii creanei bugetare este reglementat n actele normative ce instituie venituri fiscale, cele mai multe sunt reglementate de Codul fiscal. O crean fiscal poate deveni exigibil nainte de termenul fixat n acest sens de actul normativ ce o reglementeaz n ipoteza n care contribuabilul este un comerciant mpotriva cruia s-a declanat procedura reorganizrii judiciare potrivit Legii nr. 85/2006.

n cazul falimentului, creanele bugetare vor fi pltite ulterior creanelor izvorte din raporturi de munc, pe cel mult 6 luni anterioare deschiderii procedurii, dar naintea celor garantate cu ipoteci, gajuri sau alte garanii reale mobiliare, ori drepturi de retenie de orice fel. n ceea ce privete persoana fizic insolvabil, va fi aplicat procedura special de stingere a
obligaiei fiscale prin scdere. Astfel, creanele fiscale urmrite de organele de executare pot fi sczute din evidena acestora n cazul n care debitorul respectiv se gsete n stare de insolvabilitate. 3) Dreptul statului de a ncepe executarea silit s nu se fi prescris mplinirea termenului de prescriptie stabilit de actele normative n materie fiscal d dreptul contribuabilului de a se opune executrii silite declanate mpotriva sa. Organul de executare va nceta de ndat procedura de executare silit n cazul n care debitorul i execut obligaia de plat a creanei fiscale, iar odat cu aceasta achit i majorrile de ntrziere, dobnzile, cheltuielile de executare i orice alte obligaii de plat conexe obligaiei fiscale stabilite n sarcina sa conform legii. SUBIECTELE executrii silite: Executarea silit a obligaiei fiscale se desfoar cu participarea subiectelor r.j. fiscal: creditorul (statul, prin organele fiscale) i debitorul (contribuabilul), la care se adaug instana judectoreasc. Executarea silit se face de organul de executare competent prin intermediul executorilor fiscali ce sunt considerai a ndeplini o funcie ce implic exerciiul autoritii de stat. Organele fiscale de executare ale statului sunt prevzute de art. 136 i 138 C.proc.fisc.: a) - Agenia Naional de Administrare Fiscal; - organele de specialitate ale Direciilor generale ale finanelor publice i controlului financiar de stat judeene i a municipiului Bucureti; - unitile subordonate acestora; - pentru creanele determinate n vam, unitile subordonate Direciei Generale a Vmilor; - organele administraiei publice locale pentru creanele bugetelor locale.

37

b) Executarea silit se face de organul de executare competent prin intermediul executorilor fiscali ce sunt considerai a ndeplini o funcie ce implic exerciiul autoritii de stat.

EXECUTORUL FISCAL
Executarea silit nu se poate aduce la ndeplinire dect cu concursul organului de executare. Acesta este o autoritate nvestit de stat cu puterea de a impune debitorului urmrit sau unor tere persoane, care dein bunurile acestuia, obligaia de a executa dispoziiile cuprinse n titlul executoriu. n materia executrii silite din domeniul fiscal, pe lng executorul judectoresc, care este organul de executare cu plenitudine de competen, vom ntlni i un alt organ de executare i anume executorul fiscal, care funcioneaz i i desfoar activitatea n temeiul unui act normativ special, O. G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedur fiscal, republicat.

Potrivit art. 136 alin. 2 din acest act normativ, organele fiscale care administreaz creane fiscale sunt abilitate s aduc la ndeplinire msurile asigurtorii i s efectueze procedura de executare silit. Iar alin. 3 dispune c, creanele bugetare care se ncaseaz, se administreaz, se contabilizeaz i se utilizeaz de instituiile publice, provenite din venituri proprii, precum i cele rezultate din raporturile juridice contractuale se execut prin organe proprii, acestea fiind abilitate s aduc la ndeplinire msurile asiguratorii i s efectueze procedura de executare silit, potrivit prevederilor prezentului cod. Organele prezentate la aceste dou articole sunt denumite generic organe de executare silit, potrivit alin. 4 art. 136. Persoanele din cadrul organelor de executare abilitate s aduc la ndeplinire msurile asiguratorii i s efectueze procedura de executare silit sunt denumite executori fiscali, care ndeplinesc o funcie ce implic exerciiul autoritii de stat pe timpul exercitrii atribuiilor ce le revin. EXECUTORII FISCALI sunt persoane angajate n cadrul compartimentelor de specialitate de la nivelul unitilor fiscale teritoriale subordonate Ministerului Economiei i Finanelor - Agenia Naional de Administrare Fiscal i al direciilor regionale vamale din cadrul Autoritii Naionale a Vmilor, desemnate de conductorul organului de executare s duc la ndeplinire msurile asiguratorii i s efectueze procedura de executare silit a creanelor fiscale sau a drepturilor vamale, dup caz, potrivit Ordinului nr. 781/2007 din 15/06/20072 privind legitimaiile
eliberate executorilor fiscali care duc la ndeplinire msurile asiguratorii i efectueaz procedura de executare silit a creanelor fiscal.

Executorul fiscal este mputernicit n faa debitorului sau a terilor prin LEGITIMAIA DE SERVICIU3 pe care trebuie s o prezinte n exercitarea activitii, care va fi valabil numai nsoit de delegaia semnat de ctre organul de executare silit.
2 3

Publicat n M. Of., Partea I, nr. 484 din 19/07/2007. Ordin dat de ctre Preedintele Ageniei Naionale de Administrare Fiscal .

Potrivit Art. 5 din Ordinul 781/2007, (1) Legitimaiile de executor fiscal au regim special, se tipresc de Compania Naional "Imprimeria Naional" - S.A., se achit i se distribuie de ctre Agenia Naional de Administrare Fiscal direciilor generale ale finanelor publice judeene, Direciei Generale a Finanelor Publice a Municipiului Bucureti, Direciei generale de administrare a marilor contribuabili, care le vor elibera nominal executorilor fiscali. (2) Direciile generale ale finanelor publice judeene i Direcia General a Finan elor Publice a Municipiului Bucureti vor elibera nominal legitimaiile executorilor fiscali din cadrul compartimentelor de specialitate de la nivelul unitilor fiscale teritoriale din subordine. (3) Numerotarea legitimaiilor de executor fiscal se face de ctre fiecare dintre direciile prev zute la alin. (1), de la nr. 1 i n continuare. (4) Legitimaiile de executor fiscal, pentru persoanele care au aceast calitate din cadrul Autorit ii Naionale a V milor direciile regionale vamale, au regim special, se tipresc de Compania Naional "Imprimeria Naional" - S.A., se achit i se distribuie de ctre Autoritatea Naional a Vmilor direciilor regionale vamale, care le vor elibera nominal executorilor fiscali, numerotarea fcndu-se de ctre acestea de la nr. 1 i n continuare. (5) Eliberarea legitimaiilor de executor fiscal se va face la propunerea organelor de executare n cadrul crora sunt angajate persoane care au calitatea de executor fiscal, pe baza unei evidene sub form de tabele n care se vor men iona, pentru fiecare legitimaie, numrul acesteia, numele, prenumele, codul numeric personal i func ia titularului legitima iei, unitatea, data eliberrii i semntura de primire. (6) Legitimaiile de executor fiscal sunt valabile 6 ani de la data eliberrii lor. (7) Pierderea sau furtul legitimaiei de executor fiscal se public n pres i se anuna direciei emitente, n termen de 15 zile, n vederea consemnrii n evidena prevzut la alin. (5) i eliberrii unei noi legitimaii. (8) La data ncetrii calitii de executor fiscal a titularului legitimaiei, acesta o va depune la organul care a eliberat-o, n vederea anulrii, care va fi consemnat n evidena prevzut la alin. (5). Iar art. 7, dispune c Legitimaiile de executor fiscal vor avea forma tip carnet i vor fi tiprite pe cele 4 fe e din interior i pe coperta 1.

38

Legitimaia atest o mputernicire special a executorului fiscal care implic exerciiul autoritii de stat,
acordat acestuia pe timpul exercitrii atribuiilor ce i revin, potrivit prevederilor titlului VIII din Ordonana Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedur fiscal, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare .

Potrivit art. 138 alin. 3 din Codul de procedur fiscal, n exercitarea atribuiilor ce le revin, pentru aplicarea procedurilor de executare silit, executorii fiscali pot:
a) s intre n orice incint de afaceri a debitorului, persoan juridic, sau n alte incinte unde acesta i pstreaz bunurile, n scopul identificrii bunurilor sau valorilor care pot fi executate silit, precum i s analizeze evidena contabil a debitorului n scopul identificrii terilor care datoreaz sau dein n pstrare venituri ori bunuri ale debitorului; b) s intre n toate ncperile n care se gsesc bunuri sau valori ale debitorului, persoan fizic, precum i s cerceteze toate locurile n care acesta i pstreaz bunurile; c) s solicite i s cerceteze orice document sau element material care poate constitui o prob n determinarea bunurilor proprietate a debitorului. Totodat, executorul fiscal poate intra n ncperile ce reprezint domiciliul sau reedina unei persoane fizice, cu consimmntul acesteia, iar n caz de refuz, organul de executare va cere autorizarea instanei judectoreti competente potrivit dispoziiilor Codului de procedur civil. (5) Accesul executorului fiscal n locuina, n incinta de afaceri sau n orice alt ncpere a debitorului, persoan fizic sau juridic, se poate efectua ntre orele 6.00-20.00, n orice zi lucrtoare. Executarea nceput va putea continua n aceeai zi sau n zilele urmtoare. n cazuri temeinic justificate de pericolul nstrinrii unor bunuri, accesul n ncperile debitorului va avea loc i la alte ore dect cele menionate, precum i n zilele nelucrtoare, n baza autorizaiei prevzute la alin. (4). (6) n absena debitorului sau dac acesta refuz accesul n oricare dintre ncperile prevzute la alin. (3), executorul fiscal poate s ptrund n acestea n prezena unui reprezentant al poliiei ori al jandarmeriei sau a altui agent al forei publice i a doi martori majori, fiind aplicabile prevederile alin. (4) si (5).

Astfel, executarea silit se face de organul de executare competent prin intermediul executorilor fiscali. COMPETENA organelor de executare: Organul financiar, competent n privina executrii creanei fiscale, are aceeai competen i n privina creanelor nscute n legtur cu aceasta (cheltuieli de executare, cheltuieli de judecat, majorri de ntrziere, etc.). Competena teritorial revine organelor financiare n a cror raz teritorial se gsesc bunurile supuse urmririi, ntreaga procedur de executare silit fiind coordonat de organul n raza cruia i are sediul sau domiciliul debitorul sau unde este luat n eviden fiscal. n situaia n care debitorul nu i execut obligaiile fiscale, la plate sumelor cuvenite bugetului de stat sunt obligai:
motenitorul care a acceptat succesiunea debitorului; cel care preia, n tot sau n parte, drepturile i obligaiile debitorului supus divizrii, fuziunii sau reorganizrii judiciare, dup caz; persoana creia i s-a stabilit rspunderea n conformitate cu prevederile legale referitoare la faliment; persoana care i asum obligaia de plat a debitorului, printr-un angajament de plat sau printr-un alt act ncheiat n form autentic, cu asigurarea unei garanii reale la nivelul obligaiei de plat.

OBIECTUL executrii silite: Executarea silit a obligaiilor fiscale se desfoar asupra elementelor active ale patrimoniului debitorului, respectiv veniturile bneti i bunurile sale, numai n limita valorii necesare stingerii creanei fiscale, cu excepia anumitor categorii de venituri i a anumitor bunuri ce nu pot fi supuse executrii silite.
Executarea silit se poate ntinde asupra veniturilor i bunurilor proprietate a debitorului, urmribile potrivit legii, iar valorificarea acestora se efectueaz numai n msura necesar pentru realizarea creanelor fiscale nscrise n titlul executoriu, inclusiv a majorrilor de ntrziere ori a altor sume, datorate sau acordate potrivit legii prin acesta, precum i a cheltuielilor de executare.

Veniturile contribuabilului Potrivit art. 149 C.proc.fisc., sunt supuse executrii silite orice sume urmribile reprezentnd venituri i disponibiliti bneti n lei i n valut, titluri de valoare sau alte bunuri mobile necorporale, deinute i/sau datorate,

39

cu orice titlu, debitorului de ctre tere persoane sau pe care acetia le vor datora i/sau deine n viitor n temeiul unor raporturi juridice existente. NU pot fi urmrite pentru realizarea creanelor fiscale ale statului urmtoarele categorii de venituri: a) ajutoarele sociale (pentru incapacitate temporal de munc, sumele cuvenite omerilor, alocaiile de stat i indemnizaiile pentru copii, etc.); b) compensaia acordat angajailor n caz de desfacere a contractului de munc pe baza oricror dispoziii legale; c) diurnele i orice indemnizaii cu destinaie special; d) bursele de studii. Bunurile contribuabilului n condiiile art. 151 alin. 2 C. proc.fisc., n ceea ce l privete pe debitorul persoan fizic, NU pot fi urmrite silit pentru realizarea creanelor silite ale statului, fiind necesare vieii i muncii debitorului i a familiei sale, urmtoarele categorii de bunuri: a) bunurile mobile de orice fel care servesc la continuarea studiilor i la formarea profesional, precum i cele strict necesare exercitrii profesiei sau a altei ocupaii cu caracter permanent, inclusiv cele necesare desfurrii activitii agricole, cum sunt uneltele, seminele, ngrmintele, furajele i animalele de producie i de lucru; b) bunurile strict necesare uzului personal sau casnic al debitorului i familiei sale, precum i obiectele de cult religios, dac nu sunt mai multe de acelai fel; c) alimentele necesare debitorului i familiei sale pe timp de 2 luni, iar dac debitorul se ocup exclusiv cu agricultura, alimentele strict necesare pn la noua recolt; d) combustibilul necesar debitorului i familiei sale pentru nclzit i pentru prepararea hranei, socotit pentru 3 luni de iarn; e) obiectele necesare persoanelor cu handicap sau destinate ngrijirii persoanelor bolnave; f) bunurile declarate neurmribile prin alte dispoziii legale. Bunurile debitorului persoan fizic necesare desfurrii activitii de comer nu sunt exceptate de la executarea silit.
n condiiile art. 142 alin. 11 C. proc.fisc. bunurile urmribile proprietate a debitorului, prezentate de acesta i/sau identificate de ctre organul de executare, sunt supuse sechestrrii4 i valorificrii n urmtoarea ordine: a) bunurile mobile i imobile care nu sunt direct folosite n activitatea ce constituie principala surs de venit; b) bunuri care nu sunt nemijlocit predestinate pentru desfurarea activitii care constituie principala surs de venit; c) bunurile mobile i imobile ce se afl temporar n deinerea altor persoane n baza contractelor de arend, de mprumut, de nchiriere, de concesiune, de leasing i altele; d) ansamblu de bunuri n condiiile prevederilor art. 1585; e) maini-unelte, utilaje, materii prime i materiale i alte bunuri mobile, precum i bunuri imobile ce servesc activitii care constituie principala surs de venit; f) produse finite. Astfel, potrivit art. 142 alin. 12 C. proc.fisc., organul fiscal poate trece la sechestrarea bunurilor din urmtoarea categorie din cele prevzute la alin. 11 ori de cte ori valorificarea nu este posibil. Totodat, n condiiile alin. 2 art. 142 C. proc.fisc., bunurile supuse unui regim special de circulaie pot fi urmrite numai cu respectarea condiiilor prevzute de lege.

n condiiile art. 154 alin. 3 C.proc.fisc., n cazul debitorului persoan fizic, nu poate fi supus executrii silite spaiul minim locuit de debitor i familia sa, stabilit n conformitate cu normele legale n vigoare. Totui, aceast excepie nu se aplic n cazul n care executarea silit se face pentru stingerea creanelor fiscale rezultate din svrirea de infraciuni.

4 5

n condiiile art. 146 C. proc.fisc. terul nu se poate opune sechestrrii unui bun al debitorului, invocnd un drept de gaj, drept de ipoteca sau un privilegiu, dar va participa la distribuirea sumelor rezultate din valorificarea bunului, potrivit legii. Art. 158 C. proc.fisc., sub denumirea Executarea silita a unui ansamblu de bunuri, reglemenreaz urmtoarele: (1) Bunurile mobile i/sau imobile, proprietate a debitorului, pot fi valorificate individual i/sau n ansamblu dac organul de executare apreciaz c astfel acestea pot fi vandute n condiii mai avantajoase. (2) Organul de executare i poate schimba opiunea n orice faz a executrii, cu reluarea procedurii. (3) Pentru executarea silit a bunurilor prevzute la alin. (1) organul de executare va proceda la sechestrarea acestora, potrivit prevederilor prezentului cod. (4) Prevederile seciunii a 3-a privind executarea silit a bunurilor mobile i ale seciunii a 4-a privind executarea silit a bunurilor imobile, precum i ale art. 165 privind plata n rate se aplic n mod corespunzator.

40

Declanarea procedurii de executare silit. SOMAIA Premergtor declanrii executrii silite, organul fiscal va transmite contribuabilului ntiinarea de plat prin care i se comunic suma datorat. Iar, dac n termen de 15 zile de la comunicarea acesteia debitorul nu a executat de bunvoie obligaia fiscal, organul de executare va declana executarea silit. n condiiile art. 145 alin. 1 C.proc.fisc. executarea silit ncepe prin comunicarea somaiei, unde i se notific debitorului c are obligaia s efectueze plata sumelor datorate n termen de 15 zile sau s fac dovada stingerii obligaiei fiscale, n caz contrar aplicndu-se modalitile de executare silit prevzute de lege. Somaia este nsoit de un exemplar al titlului executoriu. Somaia cuprinde, pe lng elementele prevzute la art. 43 alin. (2), urmtoarele: numrul dosarului de executare; suma pentru care se ncepe executarea silit; termenul n care cel somat urmeaz s plteasc suma prevzut n titlul executoriu, precum i indicarea consecinelor nerespectrii acesteia. Somaia este obligatorie i se comunic debitorului dup cum urmeaz:

a) prin pot, la domiciliu sau la sediul debitorului, dup caz, cu scrisoare recomandat cu confirmare de primire; b) prin executorii bugetari, potrivit dispoziiilor Codului de procedur civil pentru comunicarea citaiilor i a altor
acte de procedur, care se aplic n mod corespunztor (art. 95 C. proc.civ.);

c) prin prezentarea celui somat i primirea somaiei de ctre acesta sub semntur, ca urmare a ntiinrii prin alte mijloace, cum sunt fax, telefon, e-mail, dac se asigur transmiterea textului actului i confirmarea primirii acestuia.
Dovada comunicrii somaiei se nscrie n evidenele organului de executare i va fi pstrat n dosarul de executare. !!! Cheltuielile ocazionate cu efectuarea procedurii de executare silit sunt n sarcina debitorului. !!! Persoanele interesate pot face contestaie mpotriva oricrui act de executare efectuat cu nclcarea prevederilor codului de ctre organele de executare, n cazul n care aceste organe refuz s ndeplineasc un act de executare n condiiile legii, precum i mpotriva titlului executoriu n temeiul cruia a fost pornit executarea, n cazul n care acest titlu nu este o hotrre dat de o instan judectoreasc sau de alt organ jurisdicional i dac pentru contestarea lui nu exist o alt procedur prevzut de lege. Iar, n condiiile alin. 4 art. 172, contestaia se introduce la instana judectoreasc competent i se judec n procedura de urgen. MSURILE ASIGURTORII Se dispun msuri asigurtorii sub forma popririi asiguratorii i sechestrului asiguratoriu asupra bunurilor mobile i/sau imobile proprietatea debitorului i asupra veniturilor acestuia. Pot fi dispuse att de organele fiscale competente, ct i de instanele judectoreti. Odat cu individualizarea creanei i ajungerea acesteia la scaden, n cazul neplii, msurile asiguratorii se transform n msuri executorii. FORMELE I PROCEDURA executrii silite:
Premergtor declanrii executrii silite, organul fiscal va remite contribuabilului ntiinarea de plat. Dac n T de 15 zile de la comunicarea ntiinrii de plat debitorul nu a executat de bunvoie obligaia fiscal, organul de executare va declana executarea silit. Modalitile de executare silit a creanelor fiscale ale statului, reglementate prin C.proc.fisc. sunt:

1. executarea silit prin poprire; 3. executarea silit a bunurilor imobile.

2. executarea silit a bunurilor mobile;

Poprirea reprezint acea form de executare silit prin care creditorul urmrete sumele pe care o ter persoan (numit ter poprit) le datoreaz debitorului urmrit . Ea const n indisponibilizarea n minile terului debitor al contribuabilului urmrit i obligarea acestuia de a plti direct creditorului urmritor ceea ce datoreaz creditorul su (debitorul urmrit). Executarea silil mobiliar i executarea silit imobiliar reprezint modaliti de executare silit indirect a creanei fiscale, presupunnd valorificarea bunurile urmrite silit. Valorificarea se poate face prin vnzarea la licitaie sau prin alte modaliti, suma de bani astfel obinut fiind destinat a acoperi obligaia de plat ce revine contribuabilului urmrit.

n condiiile alin. 3 art. 142 Cod procedur fiscal n cadrul procedurii de executare silit se pot folosi succesiv sau concomitent modalitile de executare silit prevzute de C.proc.fisc.

41

POPRIREA ca modalitate de executare silit


Poprirea reprezint acea form de executare silit prin care creditorul urmrete sumele pe care o ter persoan le datoreaz debitorului urmrit. Ea const n indisponibilizarea n minile terului debitor al contribuabilului urmrit i n obligarea acestuia de a plti direct creditorului urmritor ceea ce datoreaz creditorului su (debitorul urmrit). Aceast form de executare silit presupune de regul trei subiecte: creditorul popritor (cel care solicit nfiinarea popririi); debitorul poprit (cel care este obligat fa de creditorul popritor); terul poprit (care este debitorul contribuabilului).

Ceea ce este ns de esena popririi este existena a trei raporturi juridice. Se pot distinge astfel: r.j. existent ntre creditorul popritor i debitorul poprit, precum i cel existent ntre debitorul poprit i terul poprit. Ambele sunt r.j. directe, de la creditor la debitor, care au luat fiin anterior nfiinrii popririi. n momentul nfiinrii popririi ia natere al treilea r.j., cel ntre creditorul popritor i terul poprit. n materie fiscal, calitatea de creditor o are statul, debitorul poprit este contribuabilul, iar terul poprit va fi un debitor al contribuabilului. Potrivit C.proc.fiscal, sunt supuse executrii silite prin poprire, potrivit legii, orice sume urmribile reprezentnd venituri i disponibiliti bneti n lei i n valut, titluri de valoare sau alte bunuri mobile necorporale, deinute i/sau datorate cu orice titlu debitorului de ctre tere persoane sau pe care acestea le vor datora debitorului i/sau le vor deine terii n viitor n temeiul unor r.j. existente. Sumele ce reprezint venituri bneti ale debitorului PF, realizate ca angajat, pensiile de orice fel, precum i ajutoarele sau indemnizaiile cu destinaie special sunt supuse urmririi numai n condiiile prevzute de C.proc.civil. Procedura executrii silite prin poprire presupune urmtoarele ETAPE: 1) nfiinarea popririi este decis de organul financiar urmritor, dup expirarea T la care obligaia fiscal trebuia executat i se realizeaz prin comunicarea ctre terul poprit a unei adrese mpreun cu o copie certificat a titlului executoriu. Debitorul va fi ntiinat despre nfiinarea popririi pentru a i se da posibilitatea exercitrii dreptului su de a contesta msurile de executare nelegale. Poprirea nu este supus validrii, astfel c ea devine executorie din momentul n care terul poprit a primit comunicarea de nfiinare a popririi. Poprirea nfiinat anterior, ca msur asigurtorie, devine executorie prin comunicarea copiei certificate de pe titlul executoriu, fcut terului poprit, i ntiinarea despre aceasta a debitorului.

2) Terul poprit are obligaia ca n T de 5 zile de la comunicarea nfiinrii popririi s ntiineze organul financiar de executare dac datoreaz sau nu vreo sum de bani debitorului.
Poprirea se consider nfiinat la data la care terul poprit, prin ntiinarea trimis organului de executare confirm c datoreaz debitorului suma de bani ce urmeaz a fi indisponibilizat, sau la data expirrii T de 5 zile n care terul poprit trebuie s comunice aceast ntiinare organului de executare. n cazul n care terul poprit nu face aceasta comunicare sau susine c nu datoreaz nimic debitorului urmrit, precum i n situaia n care nu indisponibilizeaz sumele ce fac obiectul popririi, orice parte interesat va sesiza judectoria n a crei raz teritorial i are sediul sau domiciliul terul poprit. Judecata se face de urgen i cu precdere. n msura n care se constat c suma datorat de terul poprit debitorului urmrit este insuficient pentru acoperirea creanei fiscale i dac exist bunuri mobile sau imobile ale debitorului ce pot fi urmrite, se va renuna la executarea silit prin poprire, urmnd a fi folosite celelalte forme de executare silita.

42

3) Dup nfiinarea popririi terul poprit este obligat s fac de ndat reinerile prevzute de lege i s vireze sumele reinute n contul indicat de organul de executare, comunicnd totodat n scris
despre existena altor creditori. n cazul n care sumele datorate debitorului sunt poprite de mai muli creditori, terul poprit i va anuna n scris despre aceasta pe creditori i va proceda la distribuirea sumelor potrivit ordinii de preferin prevzute la art.167 C.proc.fiscal. Pentru stingerea creanelor bugetare debitorii deintori de conturi bancare pot fi urmrii prin decontare bancar. n acest caz, o dat cu comunicarea somaiei i a titlului executoriu, fcut debitorului, o copie certificat de pe acest titlu va fi introdus la banca unde se afl deschis contul debitorului. Din momentul indisponibilizrii sumelor i pn la acoperirea integral a creanei banca nu va putea face nici o plat care ar putea diminua aceste sume. Dac debitorul face plata n T prevzut n somaie, organul de executare va ntiina de ndat n scris bncile pentru sistarea total sau parial a indisponibilizrii conturilor i reinerilor. n situaia n care banca nu poate acoperi n aceeai zi creana bugetar din sumele indisponibilizate, va urmri executarea creanei din ncasrile zilnice realizate n contul debitorului.
Contestaia la poprire

Organul de executare i orice alt persoan interesat pot invoca n fata instanei judectoreti n a crei raz teritorial i are domiciliul sau sediul terul poprit orice neregulariti n legtur cu drepturile i obligaiile prilor privind nfiinarea popririi. Pe baza probelor administrate, instana va putea menine poprirea, stabilindu-i limitele i msurile de executare ce pot fi ntreprinse, sau o va putea desfiina. Judecata se va face cu precdere. De asemenea, este reglementat posibilitatea instanei de a aplica terului poprit o amend civil, n cazul n care acesta nu-i respect obligaiile care-i revin privind efectuarea ntiinrilor, reinerilor, precum i pentru nendeplinirea oricrei alte obligaii ce-i revin n legtur cu poprirea. Pe aceast cale, se poate invoca lipsa titlului executor, faptul c poprirea a fost nfiinat peste cota urmribil, precum i nelegalitatea msurilor de executare silit. Pe parcursul judecrii contestaiei, instana poate suspenda executarea, chiar fr cauiune. Pe baza hotrrii de meninere a popririi, care constituie titlu executoriu, organul de executare poate ncepe executarea silit a terului poprit, n condiiile C.proc.fiscal.

43

EXECUTAREA SILIT MOBILIAR


1. Definiie Urmrirea bunurilor mobile ale debitorului reprezint o modalitate de executare silit indirect a creanei fiscale. Bunurile mobile ale debitorului sunt valorificate prin vnzarea la licitaie sau prin alte modaliti, suma de bani astfel obinut fiind destinat a acoperi obligaia de plat ce revine contribuabilului urmrit. 2. Obiectul executrii silite mobiliare
Vor fi supuse acestei modaliti de executare bunurile mobile urmribile ale contribuabilului. Astfel, din economia textelor C.proc.fisc., (art. 142 alin. 11 C.proc.fisc.) rezult urmtoarele bunuri mobile urmribile ale contribuabilului: a) bunurile mobile care nu sunt direct folosite n activitatea ce constituie principala surs de venit; b) bunuri care nu sunt nemijlocit predestinate pentru desfurarea activitii care constituie principala surs de venit; c) bunurile mobile ce se afl temporar n deinerea altor persoane n baza de mprumut, de nchiriere, de leasing i altele; d) ansamblu de bunuri mobile, n condiiile prevederilor art. 158; e) maini-unelte, utilaje, materii prime i materiale i alte bunuri mobile ce servesc activitii care constituie principala surs de venit; f) produse finite. Bunurile mobile ale debitorului persoan fizic necesare desfurrii activitii de comer nu sunt exceptate de la executarea silit. n condiiile art. 151 alin. 2 C. proc.fisc., n ceea ce l privete pe debitorul persoan fizic, nu pot fi urmrite silit pentru realizarea creanelor silite ale statului, fiind necesare vieii i muncii debitorului i a familiei sale, urmtoarele categorii de bunuri: a) bunurile mobile de orice fel care servesc la continuarea studiilor i la formarea profesional, precum i cele strict necesare exercitrii profesiei sau a altei ocupaii cu caracter permanent, inclusiv cele necesare desfurrii activitii agricole, cum sunt uneltele, seminele, ngrmintele, furajele i animalele de producie i de lucru; b) bunurile strict necesare uzului personal sau casnic al debitorului i familiei sale, precum i obiectele de cult religios, dac nu sunt mai multe de acelai fel; c) alimentele necesare debitorului i familiei sale pe timp de 2 luni, iar dac debitorul se ocup exclusiv cu agricultura, alimentele strict necesare pn la noua recolt; d) combustibilul necesar debitorului i familiei sale pentru nclzit i pentru prepararea hranei, socotit pentru 3 luni de iarn; e) obiectele necesare persoanelor cu handicap sau destinate ngrijirii persoanelor bolnave; f) bunurile declarate neurmribile prin alte dispoziii legale.

3. ETAPELE executrii silite mobiliare Procedura executrii silite mobiliare cuprinde urmtoarele etape: 1) Comunicarea somaiei de plat, organele de executare silit vor declana procedura executrii silite mobiliare prin somaia de plat adresat debitorului n sensul ndeplinirii obligaiei fiscale; 2) Identificarea bunurilor mobile urmribile. Prin identificare, organele financiare vor seleciona bunurile mobile urmribile asupra crora se va aplica sechestrul, n funcie de valoarea necesar acoperirii obligaiei fiscale; 3) Indisponibilizarea bunurilor mobile urmribile prin aplicarea sechestrului asupra bunurilor mobile urmribile identificate, care se va face de ctre organul de executare printr-un proces-verbal de sechestru. Prin indisponibilizare, debitorul nu va putea dispune de bunurile mobile urmribile dect cu aprobarea organului de executare;

Procesul-verbal de sechestru trebuie s respecte condiiile de form stabilite de codul de procedur


fiscal la art. 152, dintre aceste condiii reinem: - datele de identificare ale organului de executare, ale executorului fiscal, ale debitorului sau ale altor persoane implicate, spre exemplu custodele; - sumele datorate, specificndu-se, dac este cazul, att creana fiscal principal, ct i pe cea accesorie; - temeiul legal n baza cruia se face executarea silit; - descrierea n detaliu a bunurilor mobile sechestrate i indicarea valorii estimative a acestora; - meniunea dac s-au luat msuri de neschimbare, cum sunt punerea de sigilii, custodia ori ridicarea de la locul unde se afl, sau de administrare ori conservare a acestora, dup caz; - eventualele obiecii fcute de persoanele prezente la aplicarea sechestrului;

44

- meniunea fcut de debitor despre existena sau inexistena unui drept de gaj, ipotec ori privilegiu, dup caz, constituit n favoarea unei alte persoane pentru bunurile sechestrate; - meniunea c, n cazul n care n termen de 15 zile de la data ncheierii procesului-verbal de sechestru debitorul nu pltete obligaiile fiscale, se va trece la valorificarea bunurilor sechestrate; - semntura executorului fiscal i semnturile persoanelor prezente.

Bunurile sechestrate vor putea fi lsate n custodia debitorului, a creditorului sau a altei persoane desemnate de organul de executare, sau pot fi ridicate i depozitate de ctre organul de executare. n ipoteza n care custode este numit o alt persoan dect debitorul sau creditorul, organul de executare i va stabili o indemnizaie n funcie de activitatea depus. n cazul n care bunurile sechestrate constau n sume de bani n lei sau n valut, titluri de valoare, obiecte de metale preioase, pietre preioase, obiecte de art, colecii de valoare, acestea se ridic i se depun, cel trziu a doua zi lucrtoare, la unitile specializate. Msura sechestrului poate fi aplicat i odat cu somaia de plat, care reprezint actul nceptor al executrii silite. n situaia n care nu au fost luate msuri asigurtorii pentru realizarea integral a creanei fiscale i odat cu nceperea executrii silite se constat c exist pericolul evident de nstrinare, substituire sau de sustragere de la urmrire a bunurilor debitorului, organul urmritor va dispune ridicarea bunurilor i ncredinarea unui custode. Aplicarea sechestrului odat cu nceperea executrii silite reprezint o msur de excepie i, prin urmare, competena aplicrii ei nu va mai aparine organului de executare, ci va fi necesar autorizarea dat de instana judectoreasc. Instana competent s acorde autorizaia de nfiinare a sechestrului va fi cea de la domiciliul debitorului. n msura n care printre bunurile sechestrate se gsesc i bunuri ce fac obiectul gajului ce garanteaz executarea creanelor altor creditori, organul de executare va trimite i acestora cte un exemplar al procesului-verbal de sechestru. N.B. Bunurile debitorului pot face obiectul mai multor urmriri silite, asupra lor putnd fi instituite mai multe msuri de sechestru. Dac organul de executare, cu ocazia aplicrii msurii sechestrului, constat c bunurile respective fac obiectul unui sechestru anterior, va consemna aceast situaie n proces-verbal de sechestru, la care va anexa cte o copie a proceselor-verbale de sechestru respective. n consecin, bunurile vor fi sechestrate i n cadrul noii proceduri de executare. n situaia n care organele de executare constat c n legtur cu bunurile sechestrate s-au svrit infraciuni, va consemna aceasta n proces-verbal i va sesiza organele de urmrire penal.
N.B. Din momentul aplicrii sechestrului, bunurile sunt indisponibilizate pn n momentul valorificrii lor, Codul de procedur fiscal reglementeaz, ca i principiu, un termen de 15 zile de la data ncheierii procesului-verbal de sechestru nluntrul cruia debitorul poate executa obligaia fiscal, per a contrario organul de executare va proceda la valorificarea bunurilor sechestrate. Totui, n cazul n care bunurile sunt supuse degradrii sau alterrii, vnzarea lor se va putea face imediat dup institurea sechestrului. 4) Evaluarea bunurilor mobile urmribile se efectueaz de organul de executare odat cu aplicarea sechestrului prin experi evaluatori proprii sau prin experi evaluatori independeni, stabilindu-se un pre de evaluare care va reprezenta preul de pornire al primei licitaii; 5) Valorificarea bunurilor mobile sechestrate se face pe calea vnzrii prin licitaie public sau prin alte modaliti ce permit realizarea sumelor necesare acoperirii creanei fiscale. Codul de procedur fiscal a instituit posibilitatea organului de executare de a valorifica bunurile supuse urmririi n una din urmtoarele modaliti: nelegerea prilor; vnzare n regim de consignaie; vnzare direct; vnzare la licitaie; alte modaliti admise de lege, inclusiv valorificarea bunurilor prin case de licitaii, agenii imobiliare sau societi de brokeraj, dup caz. Alegerea uneia dintre modaliti se poate face prin nelegerea prilor.

45

nainte de valorificare, organul de executare va avea obligaia s verifice bunurile mobile sechectrate. n msura n care se constat c bunurile sechestrate nu sunt suficiente pentru realizarea creanei fiscale, organul de executare va trebui s identifice alte bunuri ale debitorului ce pot fi urmrite, bunuri ce vor fi sechestrate. Nu se va putea trece la valorificare n situaiile n care, n urma formulrii unei contestaii la executare, instana judectoreasc a dispus desfiinarea sechestrului, suspendarea sau amnarea executrii. N.B. Este reglementat posibilitatea debitorului ca n termen de 30 de zile de la data ncheierii procesului-verbal de sechestru s procedeze el nsui la vnzarea bunurilor sechestrate, dar numai cu acordul organului de executare. Dac a fost aleas ca modalitate de valorificare a bunurilor debitorului VNZAREA LA LICITAIE, aceasta se va desfura cu respectarea procedurii instituite prin art. 158-160 C.proc.fisc.

Cu cel puin 10 zile nainte de data fixat pentru desfurarea vnzrii, organul de executare va face
public anunul de vnzare. Anunul de vnzare va fi fcut public prin intermediul presei, precum i prin afiarea sa la sediul organului de executare, al consiliului local n a crui raz teritorial se afl bunurile sechestrate, la locul stabilit de organul de executare pentru a se face vnzarea, precum i n orice loc public. Ofertanii sunt obligai s depun, pn la termenul de vnzare, o tax de participare reprezentnd 10% din preul de pornire al licitaiei.

Debitorul i custodele, dac a fost desemnat unul, vor fi ntiinai cu privire la data, ora i locul vnzrii. Dup adjudecarea bunului, adjudecatarul este obligat s plteasc preul, diminuat cu contravaloarea taxei
de participare, n lei, n numerar, imediat sau prin decontare bancar n cel mult 5 zile de la data adjudecrii.

Fiecrui cumprtor organul de executare i va elibera un document, care va cuprinde: organul emitent,
data vnzrii, numele cumprtorului, bunurile cumprate i preul pltit.

Organul de executare va ntocmi un proces-verbal n care va consemna modul de desfurare a licitaiei


i rezultatul acesteia. N.B. Dac la prima licitaie nu s-a obinut cel puin preul de ncepere al vnzrii, ntr-un termen de 30 de zile va fi organizat o nou licitaie, avnd preul de pornire diminuat cu 25% fa de prima licitaie. La a treia licitaie creditorii urmritori sau intervenieni nu pot s adjudece bunurile oferite spre vnzare la un pre mai mic de 50% din preul de evaluare. N.B. n situaia n care n urma desfurrii acestei proceduri bunurile mobile ale debitorului nu pot fi valorificate, ele i vor fi restituite, iar creana fiscal va fi stins printr-o alt modalitate prevzut de lege. Moment n care se poate trece chiar la executarea silit imobiliar, dac organul de executare a ales s foloseasc succesiv modalitile de executare silit prevzute de Codul de procedur fiscal. Totui, n situaia n care bunurile mobile ale debitorului au fost valorificate se va trece la urmtoarele etape ale procedurii de executare silit mobiliar. 6) Acoperirea sumelor avansate de organul urmritor cu ocazia procedurii de executare silit mobiliar cheltuielile de executare. Cheltuielile de orice natur necesare desfurrii procedurii de executare silit vor fi n sarcina debitorului urmrit, n msura n care nu exist dispoziii legale contrare. Iar sumele recuperate n contul cheltuielilor de executare silit se fac venit la bugetul din care au fost avansate. Sumele recuperate de organele de executare n contul cheltuielilor de executare silit se vor face venit la bugetul de stat, la fel ca i sumele ce fac obiectul creanei fiscale executate silit. 7) Recuperarea creanei fiscale. Sumele obinute n urma licitaiei sau orice alt modalitate de executare silit mobiliar, dup scderea tuturor cheltuielilor prilejuite de executare, vor fi vrsate la bugetul de stat pn la concurena valorii debitului pentru care s-a pornit executarea silit. Creanele fiscale nscrise n titlul executoriu se sting cu sumele realizate n cursul procedurii de executare silit, n ordinea vechimii, mai nti creana principal i apoi accesoriile acesteia. Suma realizat n cursul procedurii de executare silit reprezint totalitatea sumelor ncasate dup comunicarea somaiei prin orice modalitate prevzut de Codul de procedur fiscal.

46

8) Eliberarea sumelor rmase. Dup acoperirea creanei fiscale diferena rmas va fi restituit debitorului, la cererea sa, sau se va proceda la compensarea sa cu alte obligaii fiscale ale debitorului. Despre sumele de restituit debitorul va fi ntiinat de ndat. 4. CONTESTAIA la executarea silit mobiliar Orice persoan interesat poate face contestaie mpotriva msurilor de executare silit mobiliar luate de organul de executare. Contestaia se introduce la instana judectoreasc competent i se judec n procedur de urgen. Contestaia poate fi fcut i mpotriva titlului executoriu, dac acesta nu este hotrre judectoreasc ori hotrrea altui organ jurisdicional sau dac pentru contestarea lui nu exist o alt procedur prevzut de lege. Termenul de contestare N.B. Termenul n care poate fi fcut contestaia la executare este de 15 zile, un termen procedural imperativ, nerespectarea sa atrgnd sanciunea decderii. Acest termen ncepe s curg la urmtoarele momente: a) contestatorul a luat cunotin de executarea ori de actul de executare pe care le contest, din comunicarea somaiei sau din alt ntiinare primit ori, n lipsa acestora, cu ocazia efecturii executrii silite sau n alt mod; b) contestatorul a luat cunotin, potrivit lit. a), de refuzul organului de executare de a ndeplini un act de executare; c) cel interesat a luat cunotin, potrivit lit. a), de eliberarea sau distribuirea sumelor pe care le contest. N.B. Data ncetrii executrii silite va fi data efecturii ultimului act de executare, care va fi momentul vrsrii n contul bugetului de stat a sumelor rezultate din valorificarea bunurilor supuse executrii silite. Pn la soluionarea contestaiei instana, la cererea contestatarului, va putea suspenda executarea silit, prin ncheiere motivat, oblignd pe contestator la depunerea unei cauiuni, exceptnd cazurile urgente. La judecarea contestaiei instana va cita, pe lng pri, i organul de executare n a crui raz teritorial se gsesc bunurile urmrite. n cazul admiterii contestaiei actele de executare nelegale vor fi desfiinate, urmnd a fi refcute, sau executarea va nceta cu privire la un anumit bun. Prin hotrrea de admitere a contestaiei de instana va dispune, dac este cazul, s i se restituie celui ndreptit suma ce i se cuvine din valorificarea bunurilor. Respingerea contestaiei are ca efect continuarea de ctre organul financiar competent a procedurii de executare, sau reluarea acesteia n cazul n care instana a decis suspendarea executrii.

47

EXECUTAREA SILIT IMOBILIAR


1. Definiie Urmrirea bunurilor imobile ale debitorului reprezint o modalitate de executare silit indirect a creanei fiscale, presupunnd valorificarea bunurilor urmrite silit. Astfel, bunurile imobile ale debitorului sunt valorificate prin vnzarea la licitaie sau prin alte modaliti, suma de bani astfel obinut fiind destinat a acoperi obligaia de plat ce revine contribuabilului urmrit. 2. Obiectul executrii silite imobiliare Vor fi supuse acestei modaliti de executare bunurile imobile urmribile proprietate ale debitorului. n situaia n care debitorul deine bunuri n proprietate comun cu alte persoane, executarea silit se va ntinde numai asupra bunurilor atribuite debitorului n urma partajului judiciar, respectiv asupra sultei. Executarea silit imobiliar se ntinde de plin drept i asupra bunurilor accesorii bunului imobil, prevzute de Codul civil. Bunurile accesorii nu pot fi urmrite dect odat cu imobilul.
Astfel, din economia textelor Codului de procedur fiscal, art. 142 alin. 11 C.proc.fisc., rezult urmtoarele bunuri imobile urmribile ale contribuabilului: a) bunurile imobile care nu sunt direct folosite n activitatea ce constituie principala surs de venit; b) bunuri care nu sunt nemijlocit predestinate pentru desfurarea activitii care constituie principala surs de venit; c) bunurile imobile ce se afl temporar n deinerea altor persoane n baza de mprumut, de nchiriere, de leasing i altele; d) ansamblu de bunuri imobile, n condiiile prevederilor art. 158; e) bunuri imobile ce servesc activitii care constituie principala surs de venit; f) produse finite. Bunurile imobile ale debitorului persoan fizic necesare desfurrii activitii de comer nu sunt exceptate de la executarea silit. n condiiile art. 154 alin. 3 C.proc.fisc., n cazul debitorului persoan fizic, nu poate fi supus executrii silite spaiul minim locuit de debitor i familia sa, stabilit n conformitate cu normele legale n vigoare. Totui, aceast excepie nu se aplic n cazul n care executarea silit se face pentru stingerea creanelor fiscale rezultate din svrirea de infraciuni.

3. COMPEENA executrii silite imobiliare Competena n ceea ce privete desfurarea acestei forme de executare revine: - organului financiar n raza cruia sunt situate imobilele ce fac obiectul executrii silite; - dac domiciliul sau sediul debitorului se afl n raza teritorial a altui organ de executare, acesta din urm va coordona ntreaga procedur de executare silit. 4. ETAPELE executrii silite mobiliare Procedura executrii silite imobiliare presupune urmtoarele etape: 1) Somaia de plat. Organul de executare va comunica debitorului, cu 5 zile nainte de nceperea executrii, o somaie care va cuprinde datele de identificare a imobilului urmrit precum i meniunea nscrierii somaiei n evidenele de publicitate imobiliar. N.B. Odat cu comunicarea somaiei ctre debitor, aceasta va fi transmis i organului competent pentru nscrierea n registrele de publicitate imobiliar. Astfel, actele de dispoziie ncheiate de debitor ulterior lurii inscripiei ipotecare vor fi lovite de nulitate. Autoritile ce au n competen efectuarea publicitii imobiliare vor comunica organelor de executare, la cererea acestora, drepturile reale nscrise n legtur cu imobilul urmrit i sarcinile ce l greveaz, precum i titularii acestor drepturi. Acetia vor fi chemai de ctre organul de executare la termenele fixate pentru vnzarea imobilului i distribuirea preului obinut. Ceilali creditori ai debitorului trebuie s comunice n scris organului de executare n termen de 30 de zile de la luarea inscripiei ipotecare titlurile executorii pe care le au n legtur cu imobilul urmrit. 2) Identificarea bunurilor imobile supuse urmririi. Organul de executare va ntocmi un proces-verbal de identificare a bunurilor imobile supuse urmririi silite, proces-verbal ce va conine aceleai meniuni ca proces-verbal de instituire a sechestrului asupra bunurilor mobile n cadrul procedurii de executare silit mobiliar. 3) Indisponibilizarea bunurilor imobile urmribile prin aplicarea sechestrului asupra bunurilor imobile urmribile identificate, care se va face de ctre organul de executare printr-un proces-verbal de sechestru. Prin

48

indisponibilizare, debitorul nu va putea dispune de bunurile imobile urmribile dect cu aprobarea organului de executare; N.B. Dup comunicarea somaiei ctre debitor, care reprezint actul nceptor al acestei modaliti de executare silit, precum i n tot cursul executrii silite, organul de executare poate numi un administratorsechestru, n msura n care este necesar administrarea imobilului urmrit, a chiriilor, arendei i a altor venituri obinute din administrarea acestuia sau aprarea n litigii privind imobilul respectiv. Administrator-sechestru va putea fi numit creditorul, debitorul sau o alt persoan fizic sau juridic. n aceat din urm situaie, organul de executare va fixa administratorului-sechestru o indemnizaie n funcie de activitatea depus. Administratorul-sechestru va ncasa veniturile rezultate din administrarea imobilului i le va consemna la unitile abilitate, depunnd recipisa la organul de executare. 4) Evaluarea bunurilor imobile supuse urmririi se va face prin intermediul unor organe sau persoane specializate. 5) Valorificarea bunurilor imobile supuse urmririi se face prin vnzarea lor la licitaie, vnzarea direct de ctre debitor sau prin alte modaliti6 admise de lege. Debitorul are posibilitatea ca n termen de 30 de zile de la comunicarea somaiei s vnd bunurile urmrite, cu acordul organului de executare. Dispoziiile din materia executrii silite mobiliare vor fi aplicabile n mod corespunztor. Valorificarea bunurilor imobile supuse urmririi prin vnzarea la licitaie.

Licitaia se organizeaz de ctre organul de executare, la locul unde se afl imobilul sau n alt loc stabilit de acesta. Prima licitaie se va putea organiza numai dup trecerea unui termen de 30 de zile de la comunicarea somaiei de ctre debitor. Publicitatea vnzrii se realizeaz prin afiarea anunului privind vnzarea la sediul organului de executare, al primriei n a crei raz teritorial se afl bunurile sechestrate, la sediul i domiciliul debitorului, la locul vnzrii dac acesta este altul dect cel unde se afl bunurile sechestrate, pe imobilul scos la vnzare n cazul vnzrii bunurilor imobile i prin anunuri ntr-un cotidian naional de larg circulaie sau ntr-un cotidian local ori n pagina de Internet, precum i prin alte modaliti prevzute de lege. Toate actele de publicitate a vnzrii trebuie ndeplinite de organul de executare cu cel puin 10 zile nainte de data fixat pentru inerea licitaiei. Despre data, ora i locul licitaiei vor fi ntiinai, de ctre organul de executare, debitorul, administratorulsechestru, precum i titularii drepturilor reale i ai sarcinilor care greveaz bunul imobil urmrit, care au depus n termen titlurile lor executorii. Licitaia ncepe de la cel mai mare pre din ofertele de cumprare scrise, dac acesta este superior preul de evaluare, n caz contrar va ncepe de la preul de evaluare.
N.B. Legea instituie posibilitatea organizrii a trei licitaii publice n cazul n care bunurile imobile nu vor fi valorificate, n cadrul procedurii de executare silit imobiliar, stabilind un termen de cel mult 30 de zile ntre ele, iar preul de pornire s fie diminuat cu 25% pentru a doua licitaie din preul de evaluare i cu 50% pentru a treia licitaie. Pentru fiecare termen de licitaie se va face o nou publicitate a vnzrii. N.B. Dac imobilul supus urmririi nu poate fi valorificat prin vnzare la licitaiile organizate, organul de executare va repeta procedura de licitaie cel puin o dat pe an nuntrul termenului de prescripie a dreptului de a cere executarea silit, dei bunurile vor fi restituite debitorului. Totui, pe toat aceast perioad se va menine indisponibilizarea imobilului, iar organul de executare va putea lua msura numirii, meninerii ori schimbrii administratorului sechestru sau va putea proceda la valorificarea imobilului n orice mod admis de lege.

n urma desfurrii licitaiei, organul de executare va ntocmi un proces-verbal n care se va


consemna rezultatul acesteia i modul n care s-a desfurat. Procesul-verbal de licitaie va fi semnat de organul de executare ori de ctre cumprtor sau de reprezentantul acestuia i va fi predat cumprtorului dup achitarea integral a preului.

A se vedea modalitile de valorificare a bunurilor enumerate la executarea silit mobiliar.

49

n cazul vnzrii la licitaie a bunurilor imobile cumprtorii fie pltesc preul integral, fie pot solicita plata preului n rate, n cel mult 12 rate lunare, cu un avans de minimum 50% din preul de adjudecare a bunului imobil i cu plata unei dobnzi sau majorri de ntrziere, dup caz, stabilite conform legii. Organul de executare va stabili condiiile i termenele de plat a preului n rate. Cumprtorul nu va putea nstrina bunul imobil dect dup plata preului n ntregime i a dobnzii sau majorrii de ntrziere stabilite, iar interdicia de nstrinare a imobilului va fi nscris n registrele de publicitate imobiliar. Procesul-verbal de licitaie va fi predat cumprtorului dup plata avansului din pre, totodat, acest proces-verbal va reprezenta titlu executoriu n cazul executrii silite a cumprtorului pentru realizarea restului de pre neachitat. Procesul-verbal de adjudecare constituie titlu de proprietate asupra imobilului adjudecat, n baza sa realizndu-se publicitatea imobiliar. n acelai timp, ncheierea acestui act va reprezenta ultimul act de executare, prin urmare organul de executare va lua msuri pentru radierea inscripiei ipotecare.
N.B. Procedura de executare silit a bunurilor imobile ale debitorului nceteaz i n situaia n care aceste bunuri nu pot fi valorificate prin niciuna din modalitile reglementate de lege. n acest caz vor fi utilizate celelalte proceduri de stingere a creanei fiscale prevzute de Codul de procedur fiscal, dup ce n prealabil organul de executare a luat msura radierii inscripiei ipotecare constituite cu privire la imobilul ce a fcut fr succes obiectul executrii silite. Totui, n situaia n care bunurile imobile ale debitorului au fost valorificate se va trece la urmtoarele etape ale procedurii de executare silit imobiliar 6) Acoperirea sumelor avansate de organul urmritor cu ocazia procedurii de executare silit imobiliar cheltuielile de executare. Cheltuielile de orice natur necesare desfurrii procedurii de executare silit vor fi n sarcina debitorului urmrit, n msura n care nu exist dispoziii legale contrare. Iar sumele recuperate n contul cheltuielilor de executare silit se fac venit la bugetul din care au fost avansate. Sumele recuperate de organele de executare n contul cheltuielilor de executare silit se vor face venit la bugetul de stat, la fel ca i sumele ce fac obiectul creanei fiscale executate silit. 7) Recuperarea creanei fiscale. Sumele obinute n urma licitaiei sau orice alt modalitate de executare silit, dup scderea tuturor cheltuielilor prilejuite de executare, vor fi vrsate la bugetul de stat pn la concurena valorii debitului pentru care s-a pornit executarea silit. Creanele fiscale nscrise n titlul executoriu se sting cu sumele realizate n cursul procedurii de executare silit, n ordinea vechimii, mai nti creana principal i apoi accesoriile acesteia. Suma realizat n cursul procedurii de executare silit reprezint totalitatea sumelor ncasate dup comunicarea somaiei prin orice modalitate prevzut de Codul de procedur fiscal. 8) Eliberarea sumelor rmase. Dup acoperirea creanei fiscale diferena rmas va fi restituit debitorului, la cererea sa, sau se va proceda la compensarea sa cu alte obligaii fiscale ale debitorului. Despre sumele de restituit debitorul va fi ntiinat de ndat. 5. Contestaia la executarea silit imobiliar Orice persoan interesat poate face contestaie mpotriva msurilor de executare silit imobiliar luate de organul de executare. Contestaia7 se introduce la instana judectoreasc competent i se judec n procedur de urgen.

A se vedea, pe larg, contestaia la executarea silit mobiliar.

50

IMPOZITUL PE PROFIT
Denumirea acestui venit public este impozitul pe profit, care este un impozit direct anual, a crui plat se face trimestrial anticipat, aplicat asupra beneficiului obinut dintr-o activitate economic - profitul.
Profitul reprezint o form de venit obinut din derularea unei activiti economice, ca urmare a investirii unui capital.

Condiia ca venitul realizat s poat fi calificat drept profit este ca activitatea economic s se desfoare cu scopul obinerii unui beneficiu, nu fr scop lucrativ. Prin profit supus impozitrii (profit impozabil) nelegem acea sum de bani calculat ca diferena ntre veniturile realizate de un agent economic din desfurarea oricrei activiti permise de lege i cheltuielile efectuate pentru realizarea acestor venituri. Impozitul pe profit este un impozit direct aplicat asupra beneficiului obinut dintr-o activitate economic. Impozitul pe profit are un rol important n cadrul sistemului fiscal, ntruct: este o surs cert de alimentare cu venituri a bugetului public; duce la creterea ponderii impozitelor directe n sistemul fiscal romn.

Categorii de CONTRIBUABILI definite de lege: - Persoanele Juridice romne - pentru profitul impozabil obinut din orice surs, att din Romnia, ct i din
strintate; - PJ strine care desfoar activiti printr-un sediu permanent n Romnia - pentru profitul impozabil aferent acelui sediu permanent; - PJ strine i PF nerezidente - care desfoar activiti n Romnia ntr-o asociere fr personalitate juridic; - PJ strine care realizeaz venituri din/ sau n legtur cu proprieti imobiliare situate n Romnia sau din vnzarea/cesionarea titlurilor de participare deinute la o PJ romn; - PF rezidente asociate cu PJ romne, pentru veniturile realizate att n Romnia, ct i n strintate din asocieri care nu dau natere unei PJ (n acest caz, impozitul datorat de PF se calculeaz, se reine i se vars de ctre PJ romn) - Persoana fizic autorizat (PFA).
n cazul unei asocieri fr personalitate juridic, veniturile i cheltuielile nregistrate se atribuie fiecrui asociat, corespunztor cotei de participare n asociere. C.fiscal reglementeaz un principiu de baz n materia asocierilor fr personalitate juridic i anume c, n cazul oricrei asocieri n care unul din asociai este o PJ romn, indiferent dac cellalt asociat este PF rezident ori nerezident, sau PJ strin, sarcinile menionate mai sus revin ntotdeauna PJ romne. Rezidena fiscal nu are legtur cu cetenia unei persoane fizice. Aceasta poate fi rezident fiscal romn indiferent de cetenia pe care o are.

Sunt SCUTITE de la plata impozitului pe profit urmtoarele categorii de contribuabili:

a) Trezoreria statului; b) Banca Naional a Romniei; c) instituiile publice, pentru fondurile publice constituite, inclusiv pentru veniturile proprii i disponibilitile realizate i
utilizate, potrivit Legii nr. 500/2002 privind finanele publice, cu modificrile i completrile ulterioare, i Ordonana de urgen nr. 45/2003 privind finanele publice locale, cu modificrile i completrile ulterioare, dac legea nu prevede altfel;

d) fundaiile romne constituite ca urmare a unor legate8; e) cultele religioase, pentru: venituri obinute din producerea i valorificarea obiectelor i produselor necesare activitii de
cult, potrivit legii, venituri obinute din chirii, alte venituri obinute din activiti economice, venituri din despgubiri n form bneasc, obinute ca urmare a msurilor reparatorii prevzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate, cu condiia ca sumele respective s fie utilizate, n anul curent i/sau n anii urmtori, pentru ntreinerea i funcionarea unitilor de
8

Fundaia constituit ca urmare a unui legat este persoan juridic de drept privat fr scop patrimonial, constituit pe baza unui act juridic pentru cauz de moarte, prin care una sau mai multe persoane constituie un patrimoniu afectat, n mod permanent i irevocabil, realizrii unui scop de interes general sau, dup caz, al unor colectiviti. (art. 1 coroborat cu art. 15 din O.G. nr. 26/2000 cu privire la asociaii i fundaii).

51

cult, pentru lucrri de construcie, de reparaie i de consolidare a lcaurilor de cult i a cldirilor ecleziastice, pentru nvmnt, pentru furnizarea, n nume propriu i/sau n parteneriat, de servicii sociale, acreditate n condiiile legii, pentru aciuni specifice i alte activiti nonprofit ale cultelor religioase, potrivit Legii nr. 489/2006 privind libertatea religioas i regimul general al cultelor;

f) instituiile de nvmnt particular acreditate, precum i cele autorizate, pentru veniturile utilizate, potrivit Legii nvmntului nr. 84/1995, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, i Ordonana de urgen a Guvernului nr. 174/2001 privind unele msuri pentru mbuntirea finanrii nvmntului superior; g) asociaiile de proprietari constituite ca persoane juridice i asociaiile de locatari recunoscute ca asociaii de proprietari, potrivit Legii nr. 114/1996, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, pentru veniturile obinute din activitile economice care sunt sau vor fi utilizate pentru mbuntirea confortului i eficienei cldirii, pentru ntreinerea i repararea proprietii comune; h) Fondul Romn de Garantare a Depozitelor n Sistemul Bancar; i) Fondul de Compensare a Investitorilor, nfiinat potrivit legii; j) Organizaiile nonprofit, organizaiile sindicale i organizaiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit i
pentru veniturile din activiti economice realizate pn la nivelul echivalentului n lei a 15.000 euro, ntr-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit. Organizaiile nonprofit, sindicale i patronale datoreaz impozit pe profit pentru partea din profitul impozabil ce corespunde veniturilor, altele dect cele scutite n mod expres de legiuitor. Veniturile scutite n mod expres de la impozitare sunt prevzute de art. 15 alin. (2) din C. fisc.: cotizaiile i taxele de nscriere ale membrilor, contribuiile bneti sau n natur ale membrilor i simpatizanilor, taxele de nregistrare stabilite potrivit legii, veniturile obinute din vize, taxe sau din participarea la competiii i demonstraii sportive, resursele obinute din fonduri publice sau din finanri nerambursabile, veniturile realizate din organizarea unor aciuni de promovare, veniturile obinute din reclam i publicitate etc.

COTELE DE IMPOZITARE Regula Cota de impozit pe profit este de 16% care se aplic asupra profitului impozabil, potrivit art. 17 C.fisc. Aceast cota unic de impozitare aplicndu-se ncepnd cu anul fiscal 2005. Excepia Totui, actualmente, n lumina dispoziiilor art. 18 C. fisc. exist urmtoarea excepie: Contribuabilii care desfoar activiti de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusiv persoanele juridice care realizeaz aceste venituri n baza unui contract de asociere, i n cazul crora impozitul pe profit datorat pentru activitile prevzute n acest articol este mai mic dect 5% din veniturile respective sunt obligai la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri nregistrate OBIECTUL (MATERIA) IMPOZABIL Obiectul impozabil al impozitului pe profit este profitul impozabil. Potrivit art. 19 C.fisc., profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate din orice surs i cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau n calcul i alte elemente similare veniturilor i cheltuielilor potrivit normelor de aplicare. ASIETA SAU MODUL DE AEZARE A VENITULUI (Determinarea profitului impozabil) Asieta privete modalitatea de determinare a profitului impozabil, astfel, profitul impozabil se calculeaz pe baza unei operaiuni matematice care poate fi ilustrat astfel: Profit impozabil = venituri impozabile cheltuieli deductibile venituri neimpozabile + cheltuieli nedeductibile Venituri impozabile = orice venituri obinute din orice surs n cadrul unei activiti economice legale desfurat n conformitate cu obiectul de activitate al S.C. pltitoare; Cheltuieli deductibile = cheltuielile necesare realizrii Ve. n limitele admise la scdere de ctre legiuitor. Venituri neimpozabile = veniturile care, dei realizate de ctre S.C. n cadrul activitii sale economice, datorit interesului public sau utilitii publice a activitii productoare de venit sunt declarate de legiuitor ca neimpozabile.

52

Cheltuieli nedeductibile = cheltuielile efectuate n scopul realizrii Ve. care depesc limita legal admis la scdere (aceast limit se calculeaz procentual) ori cheltuieli ale societii comerciale care, dei efectuate n cadrul desfurrii activitii economice, nu sunt aferente realizrii venitului. Pentru determinarea profitului impozabil, contribuabilii sunt obligai s ntocmeasc un registru de eviden fiscal. n cazul bunurilor mobile i imobile produse de ctre contribuabili i valorificate n baza unui contract de vnzare cu plata n rate, contribuabilii pot opta pentru nregistrarea valorii ratelor la venituri impozabile, la termenele scadente prevzute n contract.
Precizri privind cheltuielile C.fiscal reglementeaz trei categorii de cheltuieli: cheltuieli deductibile, cheltuieli cu deductibilitate limitat i cheltuieli nedeductibile. 1) Cheltuielile deductibile sunt acele cheltuieli considerate ca fiind necesare si obligatorii pentru realizarea obiectului principal de activitate al contribuabilului i, de aceea, sunt deductibile integral din venitul realizat. Sunt cheltuieli deductibile:

cheltuieli de personal (cheltuieli salariale, cheltuieli pentru formarea i perfecionarea profesional a personalului angajat, etc); cheltuieli de producie (cheltuieli cu materia prim, materiale, utiliti, etc.); cheltuieli de reclam i publicitate; cheltuielile aflate n strns corelaie cu obiectul principal de activitate (taxele de nscriere, cotizaiile i contribuiile
datorate ctre camerele de comer i industrie, etc.). 2) Cheltuielile deductibile limitat sunt cheltuieli necesare realizrii obiectului de activitate al contribuabilului, dar n condiiile limitrii cuantumului acestora de ctre legea fiscal. Limitarea cuantumului acestora se realizeaz prin reglementarea unui procent din totalul veniturilor, ori din profit, etc. Sunt cheltuieli deductibile limitat:

cheltuieli de personal (suma cheltuielilor cu indemnizaia de deplasare acordat salariailor pentru deplasri n Romnia i n strintate; cheltuielile sociale - asemenea cheltuieli pot fi: ajutoare de natere, ajutoare de nmormntare, etc; cheltuieli reprezentnd tichete de mas acordate de angajatori n limitele legale, etc); cheltuieli de producie (cheltuielile cu perisabilitile, cheltuielile cu provizioanele i rezervele, cheltuielile cu dobnda
i diferenele de curs valutar, cheltuielile cu amortizarea);

cheltuieli de funcionare (cheltuieli de funcionare, ntreinere i reparaii aferente unui sediu aflat n locuina proprietate personal a unei PF i n scop personal, deductibile, n limita corespunztoare suprafeelor puse la dispoziia societii n baza contractelor ncheiate ntre pri, n acest scop; cheltuieli de funcionare, ntreinere i reparaii aferente autoturismelor folosite de angajaii cu funcii de conducere i de administrare ai PJ, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecrei PF cu astfel de atribuii). 3) Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli care, dei efectuate de ctre contribuabil n mod legal i n vederea realizrii obiectului principal de activitate, ele nu pot fi sczute din veniturile contribuabilului, legea fiscal neconsiderndu-le ca fiind necesare ori utile realizrii activitii de baz. Sunt cheltuieli nedeductibile:
cheltuieli de personal (cheltuielile cu contribuiile pltite peste limitele stabilite sau care nu sunt reglementate prin
acte normative; cheltuielile cu primele de asigurare pltite de angajator n numele angajatului; orice alte venituri ale angajatului are nu sunt supuse impozitului pe veniturile PF);

cheltuieli de producie (cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc bunurile contribuabilului, precum i cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, etc.); cheltuieli de funcionare (cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, aa cum au fost definite mai sus; cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de servicii pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestrii acestora n scopul desfurrii activitii proprii i pentru care nu sunt ncheiate contracte, etc.); cheltuieli cu impozite, taxe, amenzi (cheltuielile cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentnd diferene
din anii precedeni sau din anul curent, etc.);

pierderi fiscale pierderea anual, stabilit prin declaraia de impozit pe profit, se recupereaz din profiturile
impozabile obinute n urmtorii 5 ani consecutivi.

Obligaii ale S.C. legate de impozitul pe profit


Plata impozitului i depunerea declaraiilor fiscale

53

Declararea S.C. au obligaia de a depune, trimestrial, pn cel mai trziu la data de 25 a lunii urmtoare trimestrului, declaraia de impunere aferent impozitului pe profit pentru trimestrul anterior (25 aprilie, 25 iulie, 25 octombrie, iar
pentru perioada 1 oct-31 dec contribuabilul nu va depune declaraia trimestrial, urmnd s depun direct declaraia anual de impunere).

Pn cel mai trziu la data de 25 martie, contribuabilul va depune declaraia anual de impunere, ntocmit pe baza datelor din bilanul contabil i a regularizrii efectuate cu luarea n considerare a datelor financiare aferente trimestrului IV al anului fiscal. Contribuabilii sunt obligai s depun, odat cu declaraia de impunere anual, i o declaraie privind plile sau angajamentele de plat ctre PF i/sau PJ strine, care s cuprind sumele, scopul plii i beneficiarul. Contribuabilii sunt rspunztori pentru calculul impozitelor declarate i pentru depunerea n termen a declaraiei de impunere. Plata Profitul i impozitul pe profit se calculeaz i se evideniaz trimestrial, cumulat de la nceputul anului. Plata impozitului pe profit se efectueaz trimestrial, pentru profitul impozabil aferent trimestrului anterior datei efecturii plii. Plata impozitului pe profit se efectueaz n conformitate cu datele financiare din declaraiile trimestriale de impozit pe profit, pn la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmtor.

54

N.B.

Potrivit art.34 alin.2 Cf ncepnd cu data de 1 ianuarie 2013, unii dintre contribuabili pot opta pentru declararea i plata impozitului pe profit anual, cu pli anticipate, efectuate trimestrial. Termenul pn la care se efectueaz plata impozitului anual este termenul de depunere a declaraiei privind impozitul pe profit, prevzut la art.35 - pn la data de 25 martie inclusiv a anului urmtor, cu anumite excepii

ART. 34 Declararea i plata impozitului pe profit (n vigoare de la 1 ian. 2012) (1) Declararea i plata impozitului pe profit, cu excepiile prevzute de prezentul articol, se efectueaz trimestrial, pn la data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare ncheierii trimestrelor I - III. Definitivarea i plata impozitului pe profit aferent anului fiscal respectiv se efectueaz pn la termenul de depunere a declaraiei privind impozitul pe profit prevzut la art. 35. (2) ncepnd cu data de 1 ianuarie 2013, contribuabilii, alii dect cei prevzui la alin. (4) i (5), pot opta pentru declararea i plata impozitului pe profit anual, cu pli anticipate, efectuate trimestrial. Termenul pn la care se efectueaz plata impozitului anual este termenul de depunere a declaraiei privind impozitul pe profit, prevzut la art. 35. (3) Opiunea pentru sistemul anual de declarare i plat a impozitului pe profit se efectueaz la nceputul anului fiscal pentru care se solicit aplicarea prevederilor alin. (2). Opiunea efectuat este obligatorie pentru cel puin 2 ani fiscali consecutivi. Ieirea din sistemul anual de declarare i plat a impozitului se efectueaz la nceputul anului fiscal pentru care se solicit aplicarea prevederilor alin. (1). Contribuabilii comunic organelor fiscale teritoriale modificarea sistemului anual/trimestrial de declarare i plat a impozitului pe profit, potrivit prevederilor Codului de procedur fiscal, pn la data de 31 ianuarie inclusiv a anului fiscal respectiv. (4) Contribuabilii societi comerciale bancare - persoane juridice romne i sucursalele din Romnia ale bncilor - persoane juridice strine au obligaia de a declara i plti impozit pe profit anual, cu pli anticipate efectuate trimestrial. Termenul pn la care se efectueaz plata impozitului anual este termenul de depunere a declaraiei privind impozitul pe profit, prevzut la art. 35. (5) Urmtorii contribuabili au obligaia de a declara i plti impozitul pe profit, astfel: a) organizaiile nonprofit au obligaia de a declara i plti impozitul pe profit, anual, pn la data de 25 februarie inclusiv a anului urmtor celui pentru care se calculeaz impozitul; b) contribuabilii care obin venituri majoritare din cultura cerealelor i a plantelor tehnice, pomicultur i viticultur au obligaia de a declara i plti impozitul pe profit anual, pn la data de 25 februarie inclusiv a anului urmtor celui pentru care se calculeaz impozitul; c) contribuabilii prevzui la art. 13 lit. c) - e) au obligaia de a declara i plti impozit pe profit trimestrial, conform alin. (1). (6) Contribuabilii, alii dect cei prevzui la alin. (4) i (5), care, n anul precedent, se aflau n una dintre urmtoarele situaii: a) nou-nfiinai; b) nregistreaz pierdere fiscal la sfritul anului fiscal precedent; c) s-au aflat n inactivitate temporar sau au declarat pe propria rspundere c nu desfoar activiti la sediul social/sediile secundare, situaii nscrise, potrivit prevederilor legale, n registrul comerului sau n registrul inut de instanele judectoreti competente, dup caz; d) au fost pltitori de impozit pe veniturile microntreprinderilor, n anul pentru care se datoreaz impozitul pe profit aplic sistemul de declarare i plat prevzut la alin. (1). n sensul prezentului alineat nu sunt considerai contribuabili nou-nfiinai cei care se nregistreaz ca efect al unor operaiuni de reorganizare efectuate potrivit legii. (7) Prin excepie de la prevederile alin. (8), contribuabilii prevzui la alin. (4) nou-nfiinai, nfiinai n cursul anului precedent sau care la sfritul anului fiscal precedent nregistreaz pierdere fiscal efectueaz pli anticipate n contul impozitului pe profit la nivelul sumei rezultate din aplicarea cotei de impozit asupra profitului contabil al perioadei pentru care se efectueaz plata anticipat. (8) Contribuabilii care aplic sistemul de declarare i plat a impozitului pe profit anual, cu pli anticipate efectuate trimestrial, determin plile anticipate trimestriale n sum de o ptrime din impozitul pe profit datorat pentru anul precedent, actualizat cu indicele preurilor de consum, estimat cu ocazia elaborrii bugetului iniial al anului pentru care se efectueaz plile anticipate, pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare trimestrului pentru care se efectueaz plata. Impozitul pe profit pentru anul precedent, pe baza cruia se determin plile anticipate trimestriale, este impozitul pe profit datorat conform declaraiei privind impozitul pe profit, fr a lua n calcul plile anticipate efectuate n acel an. (8^1) n cazul contribuabililor care aplic reglementrile contabile conforme cu Standardele interna ionale de raportare financiar , pl ile anticipate trimestriale se efectueaz n sum de o p trime din impozitul pe profit aferent anului precedent determinat potrivit alin. (8), fr a lua n calcul influena ce provine din aplicarea prevederilor art. 19^3, inclusiv pentru anii fiscali n care se deduc sumele evideniate n soldul debitor al contului rezultatul reportat din provizioane specifice.

55

(9) Prin excepie de la prevederile alin. (8), contribuabilii care aplic sistemul de declarare i plat a impozitului pe profit prevzut la alin. (2) i care, n primul an al perioadei obligatorii prevzute de alin. (3), nregistreaz pierdere fiscal efectueaz pli anticipate n contul impozitului pe profit la nivelul sumei rezultate din aplicarea cotei de impozit asupra profitului contabil al perioadei pentru care se efectueaz plata anticipat. (10) n cazul contribuabililor care aplic sistemul de declarare i plat a impozitului pe profit prevzut la alin. (2) i care, n anul precedent, au beneficiat de scutiri de la plata impozitului pe profit, conform legii, iar n anul pentru care se calculeaz i se efectueaz plile anticipate nu mai beneficiaz de facilitile fiscale respective, impozitul pe profit pentru anul precedent, pe baza cruia se determin plile anticipate, este impozitul pe profit determinat conform declaraiei privind impozitul pe profit pentru anul precedent, lundu-se n calcul i impozitul pe profit scutit. (11) n cazul urmtoarelor operaiuni de reorganizare efectuate potrivit legii, contribuabilii care aplic sistemul de declarare i plat a impozitului pe profit anual, cu pli anticipate efectuate trimestrial, stabilesc impozitul pe profit pentru anul precedent, ca baz de determinare a plilor anticipate, potrivit urmtoarelor reguli: a) contribuabilii care absorb prin fuziune una sau mai multe persoane juridice romne, ncepnd cu trimestrul n care operaiunile respective produc efecte, potrivit legii, nsumeaz impozitul pe profit datorat de acetia pentru anul precedent cu impozitul pe profit datorat pentru acelai an de celelalte societi cedente; b) contribuabilii nfiinai prin fuziunea a dou sau mai multe persoane juridice romne nsumeaz impozitul pe profit datorat pentru anul precedent de societile cedente. n situaia n care toate societile cedente nregistreaz pierdere fiscal n anul precedent, contribuabilii nou-nfiinai determin plile anticipate potrivit prevederilor alin. (7) i (9); c) contribuabilii nfiinai prin divizarea unei persoane juridice romne mpart impozitul pe profit datorat pentru anul precedent de societatea cedent proporional cu valoarea activelor i pasivelor transferate, conform proiectului ntocmit potrivit legii. n situaia n care societatea cedent nregistreaz pierdere fiscal n anul precedent, contribuabilii nou-nfiinai determin plile anticipate potrivit prevederilor alin. (7) i (9); d) contribuabilii care primesc active i pasive prin operaiuni de divizare a unei persoane juridice romne, ncepnd cu trimestrul n care operaiunile respective produc efecte, potrivit legii, nsumeaz impozitul pe profit datorat de acetia pentru anul precedent cu impozitul pe profit datorat pentru anul precedent de societatea cedent, recalculat proporional cu valoarea activelor i pasivelor transferate, conform proiectului ntocmit potrivit legii; e) contribuabilii care transfer, potrivit legii, o parte din patrimoniu uneia sau mai multor societi beneficiare, ncepnd cu trimestrul n care operaiunile respective produc efecte, potrivit legii, recalculeaz impozitul pe profit datorat pentru anul precedent proporional cu valoarea activelor i pasivelor meninute de ctre persoana juridic care transfer activele. (12) n cazul contribuabililor care aplic sistemul de declarare i plat a impozitului pe profit anual, cu pli anticipate efectuate trimestrial, i care n cursul anului devin sedii permanente ale persoanelor juridice strine ca urmare a operaiunilor prevzute la art. 27^1, ncepnd cu trimestrul n care operaiunile respective produc efecte, potrivit legii, aplic urmtoarele reguli pentru determinarea plilor anticipate datorate: a) n cazul fuziunii prin absorbie, sediul permanent determin plile anticipate n baza impozitului pe profit datorat pentru anul precedent de ctre societatea cedent; b) n cazul divizrii, divizrii pariale i transferului de active, sediile permanente determin plile anticipate n baza impozitului pe profit datorat pentru anul precedent de societatea cedent, recalculat pentru fiecare sediu permanent, proporional cu valoarea activelor i pasivelor transferate, potrivit legii. Societile cedente care nu nceteaz s existe n urma efecturii unei astfel de operaiuni, ncepnd cu trimestrul n care operaiunile respective produc efecte, potrivit legii, ajusteaz plile anticipate datorate potrivit regulilor prevzute la alin. (11) lit. e). (13) Contribuabilii care aplic sistemul de declarare i plat a impozitului pe profit anual, cu pli anticipate efectuate trimestrial, implicai n operaiuni transfrontaliere, altele dect cele prevzute la alin. (12), aplic urmtoarele reguli n vederea determinrii impozitului pe profit pentru anul precedent, n baza cruia se determin plile anticipate: a) n cazul contribuabililor care absorb una sau mai multe persoane juridice strine, ncepnd cu trimestrul n care operaiunile respective produc efecte, potrivit legii, impozitul pe profit pentru anul precedent, n baza cruia se determin plile anticipate, este impozitul pe profit datorat de societatea absorbant n anul fiscal precedent celui n care se realizeaz operaiunea; b) contribuabilii care absorb cel puin o persoan juridic romn i cel puin o persoan juridic strin, ncepnd cu trimestrul n care operaiunea respectiv produce efecte, potrivit legii, nsumeaz impozitul pe profit datorat de acetia pentru anul precedent cu impozitul pe profit datorat pentru acelai an de celelalte societi romne cedente; c) contribuabilii nfiinai prin fuziunea uneia sau mai multor persoane juridice romne cu una sau mai multe persoane juridice strine nsumeaz impozitul pe profit datorat de societile romne cedente. n situaia n care toate societile cedente romne nregistreaz pierdere fiscal n anul precedent, contribuabilul nou-nfiinat determin plile anticipate potrivit prevederilor alin. (7) i (9).

56

(14) Persoanele juridice care, n cursul anului fiscal, se dizolv cu lichidare, potrivit legii, au obligaia s depun declaraia anual de impozit pe profit i s plteasc impozitul pn la data depunerii situaiilor financiare la organul fiscal competent din subordinea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal. (15) Persoanele juridice care, n cursul anului fiscal, se dizolv fr lichidare au obligaia s depun declaraia anual de impozit pe profit i s plteasc impozitul pn la nchiderea perioadei impozabile. (16) Obligaiile fiscale reglementate de prezentul titlu sunt venituri ale bugetului de stat. (17) Prin excepie de la prevederile alin. (16), impozitul pe profit, dobnzile/majorrile de ntrziere i amenzile datorate de regiile autonome din subordinea consiliilor locale i a consiliilor judeene, precum i cele datorate de societile comerciale n care consiliile locale i/sau judeene sunt acionari majoritari, care realizeaz proiecte cu asisten financiar din partea Uniunii Europene sau a altor organisme internaionale, n baza unor acorduri/contracte de mprumut ratificate, respectiv aprobate prin acte normative, sunt venituri ale bugetelor locale respective pn la sfritul anului fiscal n care se ncheie proiectul care face obiectul acordului/contractului de mprumut. (18) Pentru aplicarea sistemului de declarare i plat a impozitului pe profit anual, cu pli anticipate efectuate trimestrial, indicele preurilor de consum necesar pentru actualizarea plilor anticipate se comunic, prin ordin al ministrului finanelor publice, pn la data de 15 aprilie a anului fiscal pentru care se efectueaz plile anticipate. ART. 35 Depunerea declaraiei de impozit pe profit (n vigoare de la 1 ian. 2012) (1) Contribuabilii au obligaia s depun o declaraie anual de impozit pe profit pn la data de 25 martie inclusiv a anului urmtor, cu excepia contribuabililor prevzui la art. 34 alin. (5) lit. a) i b), alin. (14) i (15), care depun declaraia anual de impozit pe profit pn la termenele prevzute n cadrul acestor alineate. (2) Contribuabilii prevzui la art. 13 lit. c) i e) au obligaia de a depune i declaraia privind distribuirea ntre asociai a veniturilor i cheltuielilor.

57

IMPOZITAREA VENITURILOR PERSOANEI FIZICE aspecte generale. Impozitul pe salariu i pensie


Codul fiscal reglementeaz impozitele aplicabile persoanelor fizice prin identificarea tuturor categoriilor de venituri obinute pe teritoriul Romniei de persoanele fizice rezidente sau nerezidente, stabilete cotele de impozit i modul de aezare a masei impozabile.

CONTRIBUABILII Persoan Fizic debitori ai impozitului pe venit:


PF rezidente; PF nerezidente care desfoar o activitate independent prin intermediul unui sediu permanent n Romnia; PF nerezidente care desfoar activiti dependente n Romnia.
(persoan fizic rezident) Rezident care ndeplinete unul din urmtoarele criteria de reziden prevzute de legea romn: 1. Are domiciliul n Romnia domiciliu in sens larg a legii civile i a jurisprudenei CEDO art. 8 din Convenie nu n sens fiscal /sau/ 2. Are centrul intereselor vitale in Romnia - def juridic nu, doctrina: statul n care se afl legturile personale i economice ale cele mai strnse relaii familial i sociale, ocupaii, activiti politice cultural, sediul afacerilor / 3. Este prezent n Romnia pentru o perioad /mai multe perioade ce depete n total 183 de zile, pe parcursul oricrui interval de 12 luni consecutive, care se ncheie n anul calendaristic vizat / 4. Este cetean roman care lucreaz n strintate, ca funcionar sau angajat al Romniei ntr-un stat strin (ex, diplomat romn, funcionar romn n cadrul unei misiuni a Romniei pe lng instituiile europene). Per a contrario, va fi p.f. nerezident - dac nu ndeplinete unul dintre criteriile de reziden.

Impozitul pe venit, se aplic urmtoarelor CATEGORII DE VENITURI: venituri din activiti independente; venituri din salarii;

venituri din cedarea folosinei bunurilor; venituri din investiii;


venituri din pensii;

venituri din activiti agricole;


venituri din premii i din jocuri de noroc;

venituri din transferul proprietilor imobiliare; venituri din alte surse, cum ar fi: prime de asigurri suportate de o PF independent sau de orice alt entitate, n cadrul unei activiti
pentru o PF n legtur cu care suporttorul nu are o relaie generatoare de venituri din salarii; ctiguri primite de la societile de asigurri, ca urmare a contractului de asigurare ncheiat ntre pri cu ocazia tragerilor de amortizare;

venituri primite de PF pensionari, sub forma diferenelor de pre pentru anumite bunuri, servicii i alte
drepturi, foti salariai, potrivit clauzelor contractului de munc sau n baza unor legi speciale;

venituri primite de PF reprezentnd onorarii din activitatea de arbitraj comercial.


Exist o larg categorie de venituri considerate NEIMPOZABILE de ctre legiuitorul fiscal, n cazul PF. venituri avnd caracter de ajutor; venituri reprezentnd despgubiri; venituri ale sportivilor premiile obinute de sportivii medaliai la campionatele mondiale, europene i la jocurile
olimpice - obiective de nalt performan - competiiile internaionale oficiale ale loturilor reprezentative ale Romniei;

veniturile unor persoane nerezidente - membrii misiunilor diplomatice i ai posturilor consulare pentru
activitile desfurate n Romnia n calitatea lor oficial.

Definirea veniturilor din ACTIVITI INDEPENDENTE

58

Veniturile din activiti independente cuprind veniturile comerciale, veniturile din profesii libere i veniturile din drepturi de proprietate intelectual, realizate n mod individual i/sau ntr-o form de asociere, inclusiv din activiti adiacente. Sunt considerate venituri comerciale veniturile din fapte de comer ale contribuabililor, din prestri de servicii, altele dect cele prevzute la alin. (3), precum i din practicarea unei meserii. Constituie venituri din profesii libere veniturile obinute din exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament n valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii reglementate, desfurate n mod independent, n condiiile legii. Veniturile din valorificarea sub orice form a drepturilor de proprietate intelectual provin din brevete de invenie, desene i modele, mostre, mrci de fabric i de comer, procedee tehnice, know-how, din drepturi de autor i drepturi conexe dreptului de autor i altele asemenea.

COTELE DE IMPOZITARE
REGUL Cota standard de impozitare este de 16% i se aplic veniturilor din: a) activiti independente; b) salarii; c) cedarea folosinei bunurilor; d) investiii (cota standard); e) pensii; f) activiti agricole; g) premii; Fac EXCEPIE cotele de impozit prevzute expres pentru urmtoarele categorii de venituri din investiii cota redus de 1%
Impozitul anual datorat se stabilete de ctre contribuabil astfel: 1. prin aplicarea cotei de 16% asupra ctigului net anual al fiecrui contribuabil, determinat potrivit prevederilor art. 66 alin. (5), pentru titlurile de valoare nstrinate sau rscumprate, n cazul titlurilor de participare la fonduri deschise de investiii, ncepnd cu data de 1 ianuarie 2007, ntr-o perioad mai mic de 365 de zile de la data dobndirii; 2. prin aplicarea cotei de 1% asupra ctigului net anual al fiecrui contribuabil, determinat potrivit prevederilor art. 66 alin. (5), pentru titlurile de valoare nstrinate sau rscumprate, n cazul titlurilor de participare la fonduri deschise de investiii, ncepnd cu data de 1 ianuarie 2007, ntr-o perioad mai mare de 365 de zile de la data dobndirii;

jocurile de noroc - cota de 20% - venit net de sub 10.000 de lei sau 25% - de la mim. venit net de 10.000 de lei
Veniturile din jocuri de noroc se impun, prin reinerea la surs, cu o cot de 20% aplicat asupra venitului net care nu depete cuantumul de 10.000 lei i cu o cot de 25% aplicat asupra venitului net care depete cuantumul de 10.000 lei inclusiv. Venitul net se calculeaz la nivelul ctigurilor realizate ntr-o zi de la acelai organizator sau pltitor. Nu sunt impozabile veniturile obinute din premii i din jocuri de noroc, n bani i/sau n natur, sub valoarea sumei neimpozabile stabilit n sum de 600 lei, realizate de contribuabil: a) pentru fiecare premiu; b) pentru ctigurile din jocuri de noroc, de la acelai organizator sau pltitor ntr-o singur zi Veniturile din premii cuprind veniturile din concursuri, altele dect cele prevzute la art. 42, precum i cele din promovarea produselor/serviciilor ca urmare a practicilor comerciale, potrivit legii. Veniturile din jocuri de noroc cuprind ctigurile realizate ca urmare a participrii la jocuri de noroc, inclusiv cele de tip jack-pot, definite conform normelor metodologice

transferul proprietilor imobiliare cotele variaz ntre 1%-3%, dar i sume fixe (exista diferite criterii)
a) pentru construciile de orice fel cu terenurile aferente acestora, precum i pentru terenurile de orice fel fr construcii, dobndite ntr-un termen de pn la 3 ani inclusiv: - 3% pn la valoarea de 200.000 lei inclusiv; - peste 200.000 lei, 6.000 lei + 2% calculate la valoarea ce depete 200.000 lei inclusiv; b) pentru imobilele descrise la lit. a), dobndite la o dat mai mare de 3 ani: - 2% pn la valoarea de 200.000 lei inclusiv; - peste 200.000 lei, 4.000 lei + 1% calculat la valoarea ce depete 200.000 lei inclusiv. - 1% din valoarea masei succesorale n cazul unei moteniri dup 2 ani de la moartea lui de cuius Pentru transmisiunea dreptului de proprietate i a dezmembrmintelor acestuia cu titlul de motenire nu se datoreaz impozitul prevzut la alin. (1), dac succesiunea este dezbtut i finalizat n termen de 2 ani de la data decesului autorului succesiunii. n cazul nefinalizrii procedurii succesorale n termenul prevzut mai sus, motenitorii datoreaz un impozit de 1% calculat la valoarea masei succesorale. La transferul dreptului de proprietate i al dezmembrmintelor acestuia, prin acte juridice ntre vii asupra construciilor de orice fel i a terenurilor aferente acestora, precum i asupra terenurilor de orice fel fr construcii, contribuabilii datoreaz impozit. Impozitul prevzut la alin. (1) nu se datoreaz n urmtoarele cazuri: a) la dobndirea dreptului de proprietate asupra terenurilor i construciilor de orice fel, prin reconstituirea dreptului de proprietate n temeiul legilor speciale; b) la dobndirea dreptului de proprietate cu titlul de donaie ntre rude i afini pn la gradul al III-lea inclusiv, precum i ntre soi c) cazul succesiunii

59

Perioada impozabila este anul fiscal care corespunde anului calendaristic. Regimul fiscal aplicabil veniturilor PF considerate impozabile de ctre legiuitorul fiscal se mpart n dou mari categorii, n funcie de modalitatea concret de impozitare. Exist: venituri supuse impozitului pe venitul net anual impozabil: venituri din activiti independente; veniturile din cedarea folosinei bunurilor; venituri din activiti agricole. venituri supuse unui impozit final: veniturile din salarii; veniturile din investiii; veniturile din pensii; veniturile din premii i jocuri de noroc; venituri din transferul proprietilor imobiliare.

Stabilirea i plata impozitului pe venit anual impozabil:


Impozitul pe venitul anual impozabil datorat este calculat de organul fiscal competent, pe baza declaraiei de venit, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului net anual impozabil din anul fiscal respectiv. Declaraia de venit se depune de ctre contribuabilii care realizeaz venituri din activiti independente, cedarea folosinei bunurilor i din activiti agricole. Nu sunt obligai s depun declaraii pe venit contribuabilii care realizeaz doar venituri sub form de salarii, investiii, pensii, activiti agricole, premii i jocuri de noroc ori alte venituri a cror impunere este final. Veniturile supuse unui impozit final sunt: veniturile din salarii; veniturile din investiii; veniturile din pensii; veniturile din premii i jocuri de noroc; venituri din transferul proprietilor imobiliare.

1) Veniturile din SALARII


Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile n bani i/sau n natur obinute de o PF ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege, indiferent de perioada la care se refer, de denumirea veniturilor ori de forma sub care se acord, inclusiv indemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc. Beneficiarii de venituri din salarii datoreaz un impozit lunar, final, care se calculeaz i se reine la surs de ctre pltitorii de venituri. Pltitorul este obligat s determine valoarea total a impozitului anual pentru veniturile din salarii, pentru fiecare contribuabil. Pltitorii de salarii i de venituri asimilate salariilor au obligaia de a calcula i de a reine impozitul aferent veniturilor fiecrei luni la data efecturii plii acestor venituri, precum i de a-l vira la BS pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care se pltesc aceste venituri. Informaiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind n fiele fiscale. Exist conceptul de deducere personal.
CAP. 3 Venituri din salarii ART. 55 Definirea veniturilor din salarii (1) Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile n bani i/sau n natur obinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege, indiferent de perioada la care se refer, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acord, inclusiv indemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc. (2) Regulile de impunere proprii veniturilor din salarii se aplic i urmtoarelor tipuri de venituri, considerate asimilate salariilor: a) indemnizaiile din activiti desfurate ca urmare a unei funcii de demnitate public, stabilite potrivit legii;

60

b) indemnizaii din activiti desfurate ca urmare a unei funcii alese n cadrul persoanelor juridice fr scop patrimonial;; c) drepturile de sold lunar, indemnizaiile, primele, premiile, sporurile i alte drepturi ale personalului militar, acordate potrivit legii; d) indemnizaia lunar brut, precum i suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societi naionale, societi comerciale la care statul sau o autoritate a administraiei publice locale este acionar majoritar, precum i la regiile autonome; d1) remuneraia obinut de directori n baza unui contract de mandat conform prevederilor legii societilor comerciale; d2) remuneraia primit de preedintele asociaiei de proprietari sau de alte persoane, n baza contractului de mandat, potrivit legii privind nfiinarea, organizarea i funcionarea asociaiilor de proprietari; e) sumele primite de membrii fondatori ai societilor comerciale constituite prin subscripie public; f) sumele primite de reprezentanii n adunarea general a acionarilor, n consiliul de administraie, membrii directoratului i ai consiliului de supraveghere, precum i n comisia de cenzori; g) sumele primite de reprezentanii n organisme tripartite, potrivit legii; h) indemnizaia lunar a asociatului unic, la nivelul valorii nscrise n declaraia de asigurri sociale; i) sumele acordate de organizaii nonprofit i de alte entiti nepltitoare de impozit pe profit, peste limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru indemnizaia primit pe perioada delegrii i detarii n alt localitate, n ar i n strintate, n interesul serviciului, pentru salariaii din instituiile publice; j) indemnizaia administratorilor, precum i suma din profitul net cuvenite administratorilor societilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de adunarea general a acionarilor; j1) sume reprezentnd salarii sau diferene de salarii stabilite n baza unor hotrri judectoreti rmase definitive i irevocabile, precum i actualizarea acestora cu indicele de inflaie; j2) indemnizaiile lunare pltite conform legii de angajatori pe perioada de neconcuren, stabilite conform contractului individual de munc; k) orice alte sume sau avantaje de natur salarial ori asimilate salariilor n vederea impunerii. Norme metodologice (3) Avantajele, cu excepia celor prevzute la alin. (4), primite n legtur cu o activitate menionat la alin. (1) i (2) includ, ns nu sunt limitate la: a) utilizarea oricrui bun, inclusiv a unui vehicul de orice tip, din patrimoniul afacerii, n scop personal, cu excepia deplasrii pe distan dus-ntors de la domiciliu la locul de munc; b) cazare, hran, mbrcminte, personal pentru munci casnice, precum i alte bunuri sau servicii oferite gratuit sau la un pre mai mic dect preul pieei; c) mprumuturi nerambursabile; d) anularea unei creane a angajatorului asupra angajatului; e) abonamentele i costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, n scop personal; f) permise de cltorie pe orice mijloace de transport, folosite n scopul personal; g) primele de asigurare pltite de ctre suportator pentru salariaii proprii sau alt beneficiar de venituri din salarii, la momentul plii primei respective, altele dect cele obligatorii; h) tichete-cadou acordate potrivit legii. Norme metodologice (4) Urmtoarele sume nu sunt incluse n veniturile salariale i nu sunt impozabile, n nelesul impozitului pe venit: a) ajutoarele de nmormntare, ajutoarele pentru pierderi produse n gospodriile proprii ca urmare a calamitilor naturale, ajutoarele pentru bolile grave i incurabile, ajutoarele pentru natere, veniturile reprezentnd cadouri pentru copiii minori ai salariailor, cadourile oferite salariatelor, contravaloarea transportului la i de la locul de munc al salariatului, costul prestaiilor pentru tratament i odihn, inclusiv transportul pentru salariaii proprii i membrii de familie ai acestora, acordate de angajator pentru salariaii proprii sau alte persoane, astfel cum este prevzut n contractul de munc. Cadourile oferite de angajatori n beneficiul copiilor minori ai angajailor, cu ocazia Patelui, zilei de 1 iunie, Crciunului i a srbtorilor similare ale altor culte religioase, precum i cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, n msura n care valoarea cadoului oferit fiecrei persoane, cu orice ocazie din cele de mai sus, nu depete 150 lei. Nu sunt incluse n veniturile salariale i nu sunt impozabile nici veniturile de natura celor prevzute mai sus, realizate de persoane fizice, dac aceste venituri sunt primite n baza unor legi speciale i finanate din buget; Norme metodologice a1) *** Abrogat; a2) *** Abrogat; b) drepturile de hran acordate de angajatori angajailor, n conformitate cu legislaia n vigoare; Norme metodologice

61

c) contravaloarea folosinei locuinei de serviciu sau a locuinei din incinta unitii, potrivit repartiiei de serviciu, numirii conform legii sau specificitii activitii prin cadrul normativ specific domeniului de activitate, compensarea chiriei pentru personalul din sectorul de aprare naional, ordine public i siguran naional, precum i compensarea diferenei de chirie, suportat de persoana fizic, conform legilor speciale; Norme metodologice d) cazarea i contravaloarea chiriei pentru locuinele puse la dispoziia oficialitilor publice, a angajailor consulari i diplomatici care lucreaz n afara rii, n conformitate cu legislaia n vigoare; e) contravaloarea echipamentelor tehnice, a echipamentului individual de protecie i de lucru, a alimentaiei de protecie, a medicamentelor i materialelor igienico-sanitare, a altor drepturi de protecie a muncii, precum i a uniformelor obligatorii i a drepturilor de echipament, ce se acord potrivit legislaiei n vigoare; Norme metodologice f) contravaloarea cheltuielilor de deplasare pentru transportul ntre localitatea n care angajaii i au domiciliul i localitatea unde se afl locul de munc al acestora, la nivelul unui abonament lunar, pentru situaiile n care nu se asigur locuin sau nu se suport contravaloarea chiriei, conform legii; g) sumele primite de angajai pentru acoperirea cheltuielilor de transport i cazare a indemnizaiei primite pe perioada delegrii i detarii n alt localitate, n ar i n strintate, n interesul serviciului. Sunt exceptate de la aceste prevederi sumele acordate de persoanele juridice fr scop patrimonial i de alte entiti nepltitoare de impozit pe profit peste limita de 2,5 ori indemnizaia acordat salariailor din instituiile publice; Norme metodologice h) sumele primite, potrivit dispoziiilor legale, pentru acoperirea cheltuielilor de mutare n interesul serviciului; Norme metodologice i) indemnizaiile de instalare ce se acord o singur dat, la ncadrarea ntr-o unitate situat ntr-o alt localitate dect cea de domiciliu, n primul an de activitate dup absolvirea studiilor, n limita unui salariu de baz la angajare, precum i indemnizaiile de instalare i mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din instituiile publice i celor care i stabilesc domiciliul n localiti din zone defavorizate, stabilite potrivit legii, n care i au locul de munc; Norme metodologice j) *** Abrogat; k) *** Abrogat; k1) veniturile din salarii realizate de ctre persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat; Norme metodologice l) veniturile din salarii, ca urmare a activitii de creare de programe pentru calculator; ncadrarea n activitatea de creaie de programe pentru calculator se face prin ordin comun al ministrului muncii, solidaritii sociale i familiei, al ministrului comunicaiilor i tehnologiei informaiei i al ministrului finanelor publice; m) sumele sau avantajele primite de persoane fizice din activiti dependente desfurate ntr-un stat strin, indiferent de tratamentul fiscal din statul respectiv. Fac excepie veniturile salariale pltite de ctre sau n numele unui angajator care este rezident n Romnia sau are sediul permanent n Romnia, care sunt impozabile indiferent de perioada de desfurare a activitii n strintate; n) cheltuielile efectuate de angajator pentru pregtirea profesional i perfecionarea angajatului legat de activitatea desfurat de acesta pentru angajator; o) costul abonamentelor telefonice i al convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, efectuate n vederea ndeplinirii sarcinilor de serviciu; p) avantajele sub forma dreptului la stock options plan, la momentul acordrii i la momentul exercitrii acestora; r) diferena favorabil dintre dobnda preferenial stabilit prin negociere i dobnda practicat pe pia, pentru credite i depozite. (5) Avantajele primite n bani i n natur i imputate salariatului n cauz nu se impoziteaz. ART. 56 Deducere personal (1) Persoanele fizice prevzute la art. 40 alin. (1) lit. a) i alin. (2) au dreptul la deducerea din venitul net lunar din salarii a unei sume sub form de deducere personal, acordat pentru fiecare lun a perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se afl funcia de baz. (2) Deducerea personal se acord pentru persoanele fizice care au un venit lunar brut de pn la 1.000 lei inclusiv, astfel: - pentru contribuabilii care nu au persoane n ntreinere - 250 lei; - pentru contribuabilii care au o persoan n ntreinere - 350 lei; - pentru contribuabilii care au dou persoane n ntreinere - 450 lei; - pentru contribuabilii care au trei persoane n ntreinere - 550 lei; - pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane n ntreinere - 650 lei.

62

Pentru contribuabilii care realizeaz venituri brute lunare din salarii cuprinse ntre 1.000,01 lei i 3.000 lei, inclusiv, deducerile personale sunt degresive fa de cele de mai sus i se stabilesc prin ordin al ministrului finanelor publice. Pentru contribuabilii care realizeaz venituri brute lunare din salarii de peste 3.000 lei nu se acord deducerea personal. (3) Persoana n ntreinere poate fi soia/soul, copiii sau ali membri de familie, rudele contribuabilului sau ale soului/soiei acestuia pn la gradul al doilea inclusiv, ale crei venituri, impozabile i neimpozabile, nu depesc 250 lei lunar. (4) n cazul n care o persoan este ntreinut de mai muli contribuabili, suma reprezentnd deducerea personal se atribuie unui singur contribuabil, conform nelegerii ntre pri. (5) Copiii minori, n vrst de pn la 18 ani mplinii, ai contribuabilului sunt considerai ntreinui. (6) Suma reprezentnd deducerea personal se acord pentru persoanele aflate n ntreinerea contribuabilului, pentru acea perioad impozabil din anul fiscal n care acestea au fost ntreinute. Perioada se rotunjete la luni ntregi n favoarea contribuabilului. (7) Nu sunt considerate persoane aflate n ntreinere: a) persoanele fizice care dein terenuri agricole i silvice n suprafa de peste 10.000 mp n zonele colinare i de es i de peste 20.000 mp n zonele montane; b) persoanele fizice care obin venituri din cultivarea i din valorificarea florilor, legumelor i zarzavaturilor n sere, n solarii special destinate acestor scopuri i/sau n sistem irigat, din cultivarea i din valorificarea arbutilor, plantelor decorative i ciupercilor, precum i din exploatarea pepinierelor viticole i pomicole, indiferent de suprafa. (8) Deducerea personal determinat potrivit prezentului articol nu se acord personalului trimis n misiune permanent n strintate, potrivit legii. Norme metodologice ART. 57 Determinarea impozitului pe venitul din salarii (1) Beneficiarii de venituri din salarii datoreaz un impozit lunar, final, care se calculeaz i se reine la surs de ctre pltitorii de venituri. (2) Impozitul lunar prevzut la alin. (1) se determin astfel: a) la locul unde se afl funcia de baz, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferen ntre venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contribuiilor obligatorii aferente unei luni, i urmtoarele: - deducerea personal acordat pentru luna respectiv; - cotizaia sindical pltit n luna respectiv; - contribuiile la fondurile de pensii facultative, astfel nct la nivelul anului s nu se depeasc echivalentul n lei a 400 euro; b) pentru veniturile obinute n celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferen ntre venitul brut i contribuiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestora; (21) n cazul veniturilor din salarii i/sau al diferenelor de venituri din salarii stabilite pentru perioade anterioare, conform legii, impozitul se calculeaz i se reine la data efecturii plii, n conformitate cu reglementrile legale n vigoare privind veniturile realizate n afara funciei de baz la data plii, i se vireaz pn la data de 25 a lunii urmtoare celei n care s-au pltit. (3) Pltitorul este obligat s determine valoarea total a impozitului anual pe veniturile din salarii, pentru fiecare contribuabil. (4) Contribuabilii pot dispune asupra destinaiei unei sume reprezentnd pn la 2% din impozitul stabilit la alin. (3), pentru susinerea entitilor nonprofit care se nfiineaz i funcioneaz n condiiile legii, unitilor de cult, precum i pentru acordarea de burse private, conform legii. (5) Obligaia calculrii, reinerii i virrii acestei sume prevzute la alin. (4) revine organului fiscal competent. (6) Procedura de aplicare a prevederilor alin. (4) i (5) se stabilete prin ordin al ministrului finanelor publice. Norme metodologice ART. 58 Termen de plat a impozitului Pltitorii de salarii i de venituri asimilate salariilor au obligaia de a calcula i de a reine impozitul aferent veniturilor fiecrei luni la data efecturii plii acestor venituri, precum i de a-l vira la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care se pltesc aceste venituri. Norme metodologice

63

ART. 581 Deducerea sumelor economisite, potrivit legii, privind economisirea i creditarea n sistem colectiv pentru domeniul locativ Deducerea sumelor pentru economisirea i creditarea n sistem colectiv pentru domeniul locativ, conform prevederilor Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 99/2006 privind instituiile de credit i adecvarea capitalului, aprobat cu modificri i completri prin Legea nr. 227/2007. Contribuabilul poate deduce din veniturile impozabile din salarii, obinute la funcia de baz, cheltuielile efectuate pentru economisire n sistem colectiv pentru domeniul locativ, potrivit prevederilor Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 99/2006, aprobat cu modificri i completri prin Legea nr. 227/2007, n limita unei sume maxime egale cu 300 lei pe an. Obligaia acordrii acestei deduceri revine organului fiscal competent i procedura de aplicare se stabilete prin ordin al ministrului economiei i finanelor.

ART. 59 Fie fiscale (1) Informaiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind n fiele fiscale. (2) Pltitorul de venituri are obligaia s completeze formularele prevzute la alin. (1), pe ntreaga durat de efectuare a plii salariilor. Pltitorul este obligat s pstreze fiele fiscale pe ntreaga durat a angajrii i s transmit organului fiscal competent o copie, pentru fiecare an, pn n ultima zi a lunii februarie a anului curent, pentru anul fiscal expirat. Modelul i coninutul formularelor se aprob prin ordin al ministrului finanelor publice. Norme metodologice
ART. 60 Plata impozitului pentru anumite venituri salariale (1) Contribuabililor care i desfoar activitatea n Romnia i care obin venituri sub form de salarii din strintate, precum i persoanelor fizice romne care obin venituri din salarii, ca urmare a activitii desfurate la misiunile diplomatice i posturile consulare acreditate n Romnia, le sunt aplicabile prevederile prezentului articol. (2) Orice contribuabil prevzut la alin. (1) are obligaia de a declara i de a plti impozit lunar la bugetul de stat, pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care s-a realizat venitul, direct sau printr-un reprezentant fiscal. Impozitul aferent unei luni se stabilete potrivit art. 57. (3) Misiunile diplomatice i posturile consulare acreditate n Romnia, precum i reprezentanele organismelor internaionale ori reprezentanele societilor comerciale i ale organizaiilor economice strine, autorizate potrivit legii s i desfoare activitatea n Romnia, pot opta ca pentru angajaii acestora, care realizeaz venituri din salarii impozabile n Romnia, s ndeplineasc obligaiile privind calculul, reinerea i virarea impozitului pe veniturile din salarii. Prevederile alin. (2) nu se aplic contribuabililor, n cazul n care opiunea de mai sus este formulat i comunicat organului fiscal competent. (4) Persoana fizic, juridic sau orice alt entitate la care contribuabilul i desfoar activitatea, potrivit alin. (1), este obligat s ofere informaii organului fiscal competent referitoare la data nceperii desfurrii activitii de ctre contribuabil i, respectiv, a ncetrii acesteia, n termen de 15 zile de la data producerii evenimentului, cu excepia situaiei n care ndeplinete obligaia privind calculul, reinerea i virarea impozitului pe veniturile din salarii, potrivit alin. (3). Norme metodologice

2)

Veniturile din PENSII.

Reprezint sume primite ca pensii de la fondurile nfiinate din contribuiile sociale obligatorii, fcute ctre un sistem de asigurri sociale, inclusiv cele din schemele facultative de pensii ocupaionale i cele finanate de la bugetul de stat. Reinere la surs, lunar, cota de impunere este de 16%. Nu sunt venituri impozabile veniturile din pensii realizate de ctre persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat Venitul impozabil lunar din pensii se stabilete prin deducerea din venitul din pensie a unei sume neimpozabile lunare de 1.000 lei i a contribuiilor obligatorii calculate, reinute i suportate de persoana fizic. Orice pltitor de venituri din pensii are obligaia de a calcula lunar impozitul aferent acestui venit, de a-l reine i de a-l vira la bugetul de stat, potrivit prevederilor prezentului articol. Impozitul se calculeaz prin aplicarea cotei de impunere de 16% asupra venitului impozabil lunar din pensii. Impozitul calculat se reine la data efecturii plii pensiei i se vireaz la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care se face plata pensiei.

64

3)

Veniturile din investiii. Veniturile din investiii cuprind:

venituri sub form de dividende se impun cu o cot de 16%; venituri impozabile din dobnzi se impun cu o cor de 16% din suma acestora; venituri din ctiguri din transferul titlurilor de valoare; venituri din operaiuni de vz.-cump. de valut la termen; venituri din lichidare/dizolvare fr lichidare a unei PJ cota de impozit este de 16%.

65

IMPOZITELE I TAXELE LOCALE


Impozite i taxe locale enumerate de C.fiscal sunt: a) impozitul pe cldiri; b) impozitul pe teren; c) taxa asupra mijloacelor de transport; d) taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor i autorizaiilor; e) taxa pentru folosirea mijloacelor de reclam i publicitate; f) impozitul pe spectacole; g) taxa hotelier; h) taxe speciale; i) alte taxe locale. Toate impozitele i taxele locale enumerate de C.fiscal, amenzile i penalitile aferente impozitelor i taxelor locale, precum i majorrile pentru plata cu ntrziere a impozitelor i taxelor locale, reprezint integral venituri proprii ale bugetelor locale ale comunelor, oraelor, municipiilor, sectoarelor municipiului Bucureti sau judeelor, dup caz.

1) Impozitul pe cldiri
Subiectele impunerii: Debitor al impozitului pe cldiri este orice PF sau PJ care are n proprietate o cldire situat n Romnia (impozitul se datoreaz anual). Pentru cldirile proprietate public sau privat a statului ori a U.A.-T. concesionate, nchiriate, date n administrare ori n folosin, impozitul pe cldiri reprezint sarcina fiscal a concesionarilor, locatarilor, dup caz. n cazul n care o cldire se afl n proprietatea comun a 2 sau mai multe persoane, fiecare dintre proprietarii comuni ai cldirii datoreaz impozitul pentru spaiile situate n partea de cldire aflat n proprietatea sa. Obiectul impunerii (materia impozabil) l constituie valoarea cldirilor. C.fiscal prevede o serie de scutiri de la plata impozitului pe cldiri.
cldirile proprietate a statului, a unitilor administrativ-teritoriale sau a oricror instituii publice, cu excepia ncperilor care sunt folosite pentru activiti economice, altele dect cele desfurate n relaie cu persoane juridice de drept public; cldirile care, potrivit legii, sunt clasate ca monumente istorice, de arhitectur sau arheologice, muzee ori case memoriale, indiferent de titularul dreptului de proprietate sau de administrare, cu excepia ncperilor care sunt folosite pentru activiti economice; cldirile care, prin destinaie, constituie lcauri de cult, aparinnd cultelor religioase recunoscute oficial n Romnia i componentelor locale ale acestora, cu excepia ncperilor care sunt folosite pentru activiti economice; cldirile care constituie patrimoniul unitilor i instituiilor de nvmnt de stat, confesional sau particular, autorizate s funcioneze provizoriu ori acreditate, cu excepia ncperilor care sunt folosite pentru activiti economice; cldirile unitilor sanitare publice, cu excepia ncperilor care sunt folosite pentru activiti economice; cldirile care sunt afectate centralelor hidroelectrice, termoelectrice i nuclearo-electrice, staiilor i posturilor de transformare, precum i staiilor de conexiuni cldirile funerare din cimitire i crematorii; cldirile din parcurile industriale, tiinifice i tehnologice, potrivit legii; cldirile restituite potrivit art. 16 din Legea nr. 10/2001 privind regimul juridic al unor imobile preluate n mod abuziv n perioada 6 martie 1945 - 22 decembrie 1989, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare; cldirile care constituie patrimoniul Academiei Romne, cu excepia ncperilor care sunt folosite pentru activiti economice cldirile care, prin natura lor, fac corp comun cu poduri, viaducte, apeducte, diguri, baraje i tuneluri i care sunt utilizate pentru exploatarea acestor construcii, cu excepia ncperilor care sunt folosite pentru alte activiti economice; construciile speciale situate n subteran, indiferent de folosina acestora i turnurile de extracie; cldirile care sunt utilizate ca sere, solare, rsadnie, ciupercrii, silozuri pentru furaje, silozuri i/sau ptule pentru depozitarea i conservarea cerealelor, cu excepia ncperilor care sunt folosite pentru alte activiti economice; cldirile trecute n proprietatea statului sau a unitilor administrativ-teritoriale n lips de motenitori legali sau testamentary; etc.

66

Stabilirea i perceperea impozitului pe cldiri se realizeaz n mod concret n raport de mai multe criterii i de mai muli factori: dup cum subiectul impunerii este PF sau PJ; n cazul PF care dein mai multe cldiri utilizate ca locuin (n cazul deinerii a 2 sau mai multe cldiri n afara celei de la adresa de domiciliu) impozitul se majoreaz n funcie de ordinea n care proprietile au fost dobndite, adic n funcie de anul dobndirii cldirii; n cazul PJ principiul de baz este c impozitul se aplic pentru orice cldire aflat n funciune, n rezerv sau n conservare. Att PF ct i PJ, inclusiv instituiile publice, pentru cldirile pe care le dein n proprietate, au obligaia s depun declaraii fiscale la compartimentele de specialitate ale autoritilor administraiei publice locale n a cror raz teritorial se afl cldirile, chiar dac, potrivit prevederilor C.fiscal, pentru acestea nu se datoreaz impozit pe cldiri sau sunt scutite de la plata acestui impozit. Impozitul pe cldiri se pltete anual, n dou rate egale, pn la datele de 31 martie i 30 septembrie inclusiv. n cazul persoanelor fizice, impozitul pe cldiri se calculeaz prin aplicarea cotei de impozitare de 0,1% la valoarea impozabil a cldirii n cazul persoanelor juridice, impozitul pe cldiri se calculeaz prin aplicarea unei cote de impozitare asupra valorii de inventar a cldirii. Cota de impozit se stabilete prin hotrre a consiliului local i poate fi cuprins ntre 0,25% i 1,50% inclusiv. Pentru plata cu anticipaie a impozitului pe cldiri pn la data de 31martie a anului respectiv, se acord o bonificaie de pn la 10%, stabilit prin hotrre a consiliului local.

2) Impozitul pe teren
Subiectele impunerii: Orice PF sau PJ care are n proprietate un teren situat n Romnia datoreaz pentru acesta un impozit anual. Pentru terenurile concesionate, nchiriate, date n administrare ori n folosin, dup caz, impozitul pe teren se datoreaz astfel: n situaia terenurilor proprietate public sau privat a statului sau a U.A.-T. impozitul pe teren reprezint sarcina fiscal a concesionarilor, locatarilor, titularilor dreptului de administrare sau de folosin; n situaia terenurilor proprietate privat a PF sau PJ de drept privat, impozitul pe teren se datoreaz de proprietarul su. n cazul terenului care este deinut n comun de 2 sau mai multe persoane, fiecare proprietar datoreaz impozit pentru partea din teren aflat n proprietatea sa. n cazul indiviziunii, fiecare coindivizar datoreaz o parte egal din impozitul pentru terenul respectiv. Obiectul impunerii (materia impozabil) l reprezint valoarea terenului deinut n proprietate. C.fiscal prevede n materia impozitului pe teren o serie de scutiri.
Impozitul pe teren nu se datoreaz pentru: a) terenul aferent unei cldiri, pentru suprafaa de teren care este acoperit de o cldire; b) orice teren al unui cult religios recunoscut de lege i al unei uniti locale a acestuia, cu personalitate juridic; c) orice teren al unui cimitir, crematoriu; d) orice teren al unei instituii de nvmnt preuniversitar i universitar, autorizat provizoriu sau acreditat; e) orice teren al unei uniti sanitare de interes naional care nu a trecut n patrimoniul autoritilor locale; f) orice teren deinut, administrat sau folosit de ctre o instituie public, cu excepia suprafeelor folosite pentru activiti economice; g) orice teren proprietate a statului, a unitilor administrativ-teritoriale sau a altor instituii publice, aferent unei cldiri al crui titular este oricare din aceste categorii de proprietari, exceptnd suprafeele acestuia folosite pentru activiti economice; h) orice teren degradat sau poluat, inclus n perimetrul de ameliorare, pentru perioada ct dureaz ameliorarea acestuia; i) terenurile care prin natura lor i nu prin destinaia dat sunt improprii pentru agricultur sau silvicultur, orice terenuri ocupate de iazuri, bli, lacuri de acumulare sau ci navigabile, cele folosite pentru activitile de aprare mpotriva inundaiilor, gospodrirea apelor, hidrometeorologie, cele care contribuie la exploatarea resurselor de ap, cele folosite ca zone de protecie definite n lege, precum i terenurile utilizate pentru exploatrile din subsol, ncadrate astfel printr-o hotrre a consiliului local, n msura n care nu afecteaz folosirea suprafeei solului;

67

j) terenurile legate de sistemele hidrotehnice, terenurile de navigaie, terenurile aferente infrastructurii portuare, canalelor navigabile, inclusiv ecluzele i staiile de pompare aferente acestora, precum i terenurile aferente lucrrilor de mbuntiri funciare, pe baza avizului privind categoria de folosin a terenului, emis de oficiul judeean de cadastru i publicitate imobiliar; k) terenurile ocupate de autostrzi, drumuri europene, drumuri naionale, drumuri principale administrate de Compania Naional de Autostrzi i Drumuri Naionale din Romnia - S.A., zonele de siguran a acestora, precum i terenurile din jurul pistelor reprezentnd zone de siguran; l) terenurile parcurilor industriale, tiinifice i tehnologice, potrivit legii; m) terenurile trecute n proprietatea statului sau a unitilor administrativ-teritoriale n lips de motenitori legali sau testamentari; n) terenurile aferente cldirilor prevzute la art. 250 alin. (1) pct. 6 i 7, cu excepia celor folosite pentru activiti economice; o) terenul aferent cldirilor restituite potrivit art. 16 din Legea nr. 10/2001 pe durata pentru care proprietarul este obligat s menin afectaiunea de interes public; p) terenul aferent cldirilor retrocedate potrivit art. 1 alin. (6) din Ordonana de urgen a Guvernului nr. 94/2000 pe durata pentru care proprietarul este obligat s menin afectaiunea de interes public; r) terenul aferent cldirilor restituite potrivit art. 6 alin. (5) din Ordonana de urgen a Guvernului nr. 83/1999 pe durata pentru care proprietarul este obligat s menin afectaiunea de interes public.

Stabilirea i perceperea impozitului se stabilete n funcie de anumite criterii: nr.de metri ptrai de teren; rangul localitii n care este amplasat terenul; zona i/sau categoria de folosin a terenului, conform ncadrrii fcute de consiliul local. Impozitul pe teren se stabilete anual n sum fix lund n calcul numrul de metri ptrai de teren, n mod difereniat, n funcie de rangul localitii n care este amplasat terenul i zona i/sau categoria de folosin a terenului, conform ncadrrii fcute de consiliul local. Impozitul pe teren se pltete la bugetul local al U.A.-T. n raza creia este situat terenul. Impozitul pe teren se pltete anual, n dou rate egale, pn la datele de 31 martie i 30 septembrie inclusiv. Pentru plata cu anticipaie a impozitului pe teren pn la data de 31martie a anului respectiv, se acord o bonificaie de pn la 10%, stabilit prin hotrre a consiliului local

3) Taxa asupra mijloacelor de transport


Contribuabilii Orice persoan care are n proprietate un mijloc de transport care trebuie nmatriculat n Romnia datoreaz o tax anual pentru mijlocul de transport, cu excepia cazurilor n care n prezentul capitol se prevede altfel. Taxa asupra mijloacelor de transport se pltete la bugetul local al unitii administrativ-teritoriale unde persoana i are domiciliul, sediul sau punctul de lucru, dup caz. n cazul unui mijloc de transport care face obiectul unui contract de leasing financiar, pe ntreaga durat a acestuia, impozitul pe mijlocul de transport se datoreaz de locatar. n cazul n care contractul de leasing nceteaz altfel dect prin ajungerea la scaden, impozitul pe mijlocul de transport este datorat de locator. Obiectul (materia impozabil) l reprezint valoarea mijlocului de transport stabilit conform legii valoarea se stabilete n funcie de capacitatea cilindric i o cifr variabil care se actualizeaz n fiecare an prin H.G. SCUTIRI Taxa asupra mijloacelor de transport nu se aplic pentru:
a) autoturismele, motocicletele cu ata i mototriciclurile care aparin persoanelor cu handicap locomotor i care sunt adaptate handicapului acestora; b) navele fluviale de pasageri, brcile i luntrele folosite pentru transportul persoanelor fizice cu domiciliul n Delta Dunrii, Insula Mare a Brilei i Insula Balta Ialomiei; c) mijloacele de transport ale instituiilor publice; d) mijloacele de transport ale persoanelor juridice, care sunt utilizate pentru servicii de transport public de pasageri n regim urban sau suburban, inclusiv transportul de pasageri n afara unei localiti, dac tariful de transport este stabilit n condiii de transport public;

68

e) vehiculele istorice definite conform prevederilor legale n vigoare.


Scutirea de la plata taxei asupra mijloacelor de transport se face ncepnd cu data de nti a lunii urmtoare celei n care contribuabilii interesai prezint compartimentelor de specialitate ale Adm.P.Locale documentele care atest situaiile, prevzute de lege, pentru care sunt scutii.

ART. 264 Dobndiri i transferuri ale mijloacelor de transport (1) n cazul unui mijloc de transport dobndit de o persoan n cursul unui an, taxa asupra mijlocului de transport se datoreaz de persoan de la data de nti a lunii urmtoare celei n care mijlocul de transport a fost dobndit. (2) n cazul unui mijloc de transport care este nstrinat de o persoan n cursul unui an sau este radiat din evidena fiscal a compartimentului de specialitate al autoritii de administraie public local, taxa asupra mijlocului de transport nceteaz s se mai datoreze de acea persoan ncepnd cu data de nti a lunii urmtoare celei n care mijlocul de transport a fost nstrinat sau radiat din evidena fiscal. (3) n cazurile prevzute la alin. (1) sau (2), taxa asupra mijloacelor de transport se recalculeaz pentru a reflecta perioada din an n care impozitul se aplic acelei persoane. (4) Orice persoan care dobndete/nstrineaz un mijloc de transport sau i schimb domiciliul/sediul/punctul de lucru are obligaia de a depune o declaraie fiscal cu privire la mijlocul de transport, la compartimentul de specialitate al autoritii administraiei publice locale pe a crei raz teritorial i are domiciliul/sediul/punctul de lucru, n termen de 30 de zile inclusiv de la modificarea survenit. (5) nstrinarea unui mijloc de transport, prin oricare dintre modalitile prevzute de lege, nu poate fi efectuat pn cnd titularul dreptului de proprietate asupra mijlocului de transport respectiv nu are stinse orice creane fiscale locale, cu excepia obligaiilor fiscale aflate n litigiu, cuvenite bugetului local al unitii administrativ-teritoriale unde este nregistrat mijlocul de transport, cu termene de plat scadente pn la data de nti a lunii urmtoare celei n care are loc nstrinarea. Atestarea achitrii obligaiilor bugetare se face prin certificatul fiscal emis de compartimentul de specialitate al autoritilor administraiei publice locale. Actele prin care se nstrineaz mijloace de transport cu nclcarea prevederilor prezentului alineat sunt nule de drept. n situaiile n care contribuabilii (PF sau PJ) dobndesc n strintate dreptul de proprietate asupra mijloacelor de transport, data dobndirii se consider data emiterii de ctre autoritatea vamal romn a primului document n care se face referire la mijlocul de transport n cauz. Taxa asupra mijloacelor de transport se pltete la bugetul local al U.A.-T. unde persoana i are domiciliul, sediul sau punctul de lucru, dup caz. Impozitul pe mijlocul de transport se pltete anual, n dou rate egale, pn la datele de 31 martie i 30 septembrie inclusiv. Pentru plata cu anticipaie a impozitului pe mijlocul de transport, datorat pentru ntregul an de ctre contribuabili, pn la data de 31 martie a anului respectiv inclusiv, se acord o bonificaie de pn la 10% inclusiv, stabilit prin hotrre a consiliului local. Deintorii, persoane fizice sau juridice STRINE, care solicit nmatricularea temporar a mijloacelor de transport n Romnia, n condiiile legii, au obligaia s achite integral, la data solicitrii, impozitul datorat pentru perioada cuprins ntre data de nti a lunii urmtoare celei n care se nmatriculeaz i pn la sfritul anului fiscal respectiv. n situaia n care nmatricularea privete o perioad care depete data de 31 decembrie a anului fiscal n care s-a solicitat nmatricularea, deintorii strini au obligaia s achite integral impozitul pe mijlocul de transport, pn la data de 31 ianuarie a fiecrui an, astfel: a) n cazul n care nmatricularea privete un an fiscal, impozitul anual; b) n cazul n care nmatricularea privete o perioad care se sfrete nainte de data de 1 decembrie a aceluiai an, impozitul aferent perioadei cuprinse ntre data de 1 ianuarie i data de nti a lunii urmtoare celei n care expir nmatricularea.

69

Subiect nr.18 TAXA PE VALOAREA ADUGAT


Exist un regim comun la nivelul UE n ceea ce privete TVA - Directiva 2006/112/CE a Consiliului Uniunii Europene din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adugat, publicat n Jurnalul Oficial al Comunitilor Europene (JOCE) nr. L 347 din 11 decembrie 2006, cu modificrile i completrile ulterioare.

Taxa pe valoarea adugat este un impozit indirect nu este stabilit pe averea, posesiunile sau venitul unui contribuabil, ci asupra vnzrii(livrrii) bunurilor sau prestrii serviciilor, precum i a importului asupra circulaiei bunurilor i serviciilor. T.V.A. este un impozit asupra consumului fiind stabilit asupra gradului de consumare a averii. T.V.A. nu pune n valoare principiul egalitii prin impozit ci, dincontr, principiul egalitii n faa impozitului (potrivit cruia impunerea se face n acelai mod pentru toate PF sau PJ, fr deosebire de tratament fiscal i deci, neinnd seama de situaia personal, concret a fiecrui contribuabil). Un impozit indirect cum este T.V.A. prezint numeroase avantaje pentru stat, deoarece: acesta are ntotdeauna un randament fiscal ridicat; este stabil nefiind supus fluctuaiilor determinate de conjunctura economic; este elastic poate fi majorat sau micorat n funcie de nevoile concrete ale BS. T.V.A. poate fi definit ca fiind un impozit indirect, unic dar cu plat fracionat, avnd o cot fix, stabilit asupra valorii adugate n fiecare stadiu al circuitului economic. n literatura de specialitate au fost subliniate o serie de caracteristici ale T.V.A., dintre care: transparena asigur fiecrui subiect posibilitatea de a cunoate exact care este mrimea impozitului i a obligaiei de plat ce-i revine; unicitatea TVA nu este independent de ntinderea circuitului economic (oricte verigi are de strbtut produsul pn la consumatorul final, nivelul cotei i mrimea taxei este aceeai); T.V.A. este suportat ntotdeauna de ctre beneficiar; este un impozit neutru eliminnd inegalitile fiscale ntre circuitele de desfacere a produselor.

Sfera de aplicare a T.V.A.: Operaiunile efectuate n Romnia, care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii (denumite operaiuni impozabile): constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plat; locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi n Romnia; livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizat de o persoan impozabil; livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor s rezulte din una din urmtoarele activiti economice: activitile productorilor; activitile comercianilor; activitile prestatorilor de servicii; activitile extractive; activitile agricole; activitile profesiilor libere; exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, n scopul obinerii de venituri cu caracter de continuitate.
Importul de bunuri.

Mecanismul T.V.A. 70

T.V.A. este un impozit care se calculeaz pe baz lunar, ca diferen ntre TVA aferent operaiunilor impozabile i TVA aferent achiziiei de bunuri i servicii de ctre pltitorul de TVA. TVA aferent operaiunilor impozabile se numete TVA colectat, iar TVA aferent achiziiei de bunuri i servicii se numete TVA deductibil. Pentru a putea fi luat n considerare la calculul TVA de plat, orice sum aferent TVA colectat sau deductibil trebuie s fie nscris pe o factur fiscal pentru pltitori de TVA. Perioada fiscal este luna calendaristic. Documentul n baza cruia se calculeaz TVA de plat este decontul de TVA. Rezultatul operaiunii matematice a scderii din TVA colectat a TVA deductibil poate fi:

pozitiv rezultnd TVA de plat pentru perioada fiscal de raportare; negativ rezultnd o sum negativ a TVA (caz n care persoanele impozabile pot solicita rambursarea
soldului sumei negative de tax cu condiia ca acest sold s fie mai mic de 50 milioane ROL).

Elementele eseniale ale T.V.A. 1) Faptul generator i exigibilitatea TVA principiul legal este c faptul generator i exigibilitatea intervin
la data livrrii de bunuri sau la data prestrii de servicii. De la aceast regul exist 2 excepii: exigibilitatea anticipat a faptului generator; exigibilitatea determinat de alte elemente dect faptul generator (exibilitate anterioar sau ulterioar acestuia).

2) Cotele de TVA cota standard este de 24% i se aplic asupra bazei de impozitare pentru orice operaiune
impozabil care nu este scutit de TVA sau care nu este supus cotei reduse a TVA. Exist dou cote reduse de TVA n Romnia: 1) Cota redus de 9% pentru accesul la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, etc.; livrarea de manuale colare, cri, ziare i reviste; livrarea de medicamente de uz uman i veterinar; livrarea de produse ortopedice. 2) Cota redus de 5% se aplic asupra bazei de impozitare pentru livrarea locuinelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care sunt construite. Terenul pe care este construit locuina include i amprenta la sol a locuinei. n sensul prezentului titlu, prin locuin livrat ca parte a politicii sociale se nelege:
a) livrarea de cldiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept cmine de btrni i de pensionari; b) livrarea de cldiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept case de copii i centre de recuperare i reabilitare pentru minori cu handicap; c) livrarea de locuine care au o suprafa util de maximum 120 mp, exclusiv anexele gospodreti, a cror valoare, inclusiv a terenului pe care sunt construite, nu depete suma de 380.000 lei, exclusiv taxa pe valoarea adugat, achiziionate de orice persoan necstorit sau familie. Suprafaa util a locuinei este cea definit prin Legea locuinei nr. 114/1996, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare. Anexele gospodreti sunt cele definite prin Legea nr. 50/1991 privind autorizarea executrii lucrrilor de construcii, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare. Cota redus se aplic numai n cazul locuinelor care n momentul vnzrii pot fi locuite ca atare i dac terenul pe care este construit locuina nu depete suprafaa de 250 mp, inclusiv amprenta la sol a locuinei, n cazul caselor de locuit individuale. n cazul imobilelor care au mai mult de dou locuine, cota indiviz a terenului aferent fiecrei locuine nu poate depi suprafaa de 250 mp, inclusiv amprenta la sol aferent fiecrei locuine. Orice persoan necstorit sau familie poate achiziiona o singur locuin cu cota redus de 5%, respectiv: 1. n cazul persoanelor necstorite, s nu fi deinut i s nu dein nicio locuin n proprietate pe care au achiziionat-o cu cota de 5%; 2. n cazul familiilor, soul sau soia s nu fi deinut i s nu dein, fiecare sau mpreun, nicio locuin n proprietate pe care a/au achiziionat-o cu cota de 5%; d) livrarea de cldiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, ctre primrii n vederea atribuirii de ctre acestea cu chirie subvenionat unor persoane sau familii a cror situaie economic nu le permite accesul la o locuin n proprietate sau nchirierea unei locuine n condiiile pieei.

Cota de TVA aplicabil este cea n vigoare la data la care intervine faptul generator al TVA, cu excepia operaiunilor expres stabilite de lege pentru care se aplic cota n vigoare la data exigibilitii taxei. La nivelul UE, statele pot alege cota de TVA, directiva vorbete de o cot standard care s nu fie mai mic de 15%, i de 2 cote reduse care s nu fie mai mici de 5%.

71

3) Termenul de plat a TVA TVA se datoreaz odat cu depunerea decontului lunar (pn la data de 25
inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care s-a calculat TVA de plat). 4) Dreptul de deducere au dreptul la deducere a TVA numai persoanele impozabile nregistrate la organele fiscale pltitoare de TVA. Dreptul de deducere se exercit lunar, prin scderea taxei deductibile din suma reprezentnd TVA facturat (TVA colectat) pentru bunurile livrate i/sau serviciile prestate. Exercitarea dreptului de deducere nu se face pentru fiecare operaiune, ci pentru ansamblul operaiunilor realizate n cursul unei luni.

Subiectele impozabile:
Orice persoan care desfoar, ntr-o manier independent i indiferent de loc, activiti economice de natura celor definite de lege.

Nu acioneaz ntr-o manier independent (esenial pentru caracterul impozabil al unei operaiuni economice), angajaii sau orice alte persoane legate de angajator printr-un contract individual de munc sau prin alte instrumente juridice care creeaz un raport angajator/angajat.
Instituiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activitile care sunt desfurate n calitate de autoriti publice.

Obligaiile subiectelor impozabile (pltitorilor de T.V.A.): 1) nregistrarea la organele fiscale orice persoan impozabil care realizeaz operaiuni taxabile i/sau
scutite de TVA cu drept de deducere trebuie s solicite nregistrarea ca pltitor de TVA la organul fiscal competent din subordinea Ag.Na.de Administrare Fiscal. 2) Evidena operaiunilor impozabile i depunerea decontului persoanele impozabile, nregistrate ca pltitori de TVA sunt obligai s in evidena contabil potrivit legii, astfel nct s poat determina baza de impozitare i TVA colectat i cea deductibil; s ntocmeasc i s depun la organul fiscal competent, pentru fiecare perioad fiscal, pn la data de 25 a lunii urmtoare perioadei fiscale, inclusiv, decontul de TVA, potrivit modelului stabilit de M.Ec.F. 3) Calculul i plata T.V.A. orice persoan obligat la plata TVA poart rspunderea pentru calcularea corect i plata la termenul legal a TVA ctre BS i pentru depunerea la T legal a deconturilor de TVA la organul fiscal competent (plata la trezoreria n raza creia i are sediul sau domiciliul fiscal). 4) Reprezentantul fiscal dac persoana care realizeaz operaiuni taxabile nu are sediul sau domiciliul stabil n Romnia, aceasta este obligat s desemneze un reprezentant fiscal domiciliat n Romnia, care trebuie s ndeplineasc obligaiile ce-i revin ca pltitor de TVA. Desemnarea reprezentantului fiscal se face pe baz de cerere depus de persoana strin la organul fiscal unde reprezentantul propus este nregistrat ca pltitor de impozite i taxe. n cazul acceptrii cererii, concomitent cu transmiterea deciziei de aprobare, se indic i codul fiscal atribuit reprezentantului fiscal.

72

TAXELE VAMALE impozite indirecte


Aspecte generale Dreptul de vam constituie pentru fiecare stat un atribut ce deriva din exercitarea suveranitatii asupra teritoriului su, aria de aplicare a acestui drept al statului impreuna cu normele materiale si procedurale care formeaza in ansamblu dreptul vamal coincide cu teritoriul unui stat. Politica vamala reprezinta o parte importanta a politicii comerciale si cuprinde totalitatea reglementarilor si normelor emise de stat prin institutiile abilitate care vizeaza intrarea sau iesirea in si din tara a marfurilor. Politica vamala implica controlul marfurilor si mijloacelor de transport cu ocazia trecerii frontierei vamale, indeplinirea formalitatilor vamale, impunerea vamala prin plata creantelor vamale si alte formalitati specifice reglementate prin acte normative. Romania practica o politica vamala preferentiala cu caracter tarifar, acest lucru presupune acceptarea de reduceri sau chiar eliminarea taxelor vamale la unele importuri din alte state sau uniuni vamale cu care sunt incheiate anumite acorduri.Tariful vamal reprezinta principalul mijloc de negociere si acesta are si un rol in protectia economiei nationale. Regimul vamal al Romaniei, cu respectarea tuturor conditionarilor si limitelor impuse de apartenenta Romaniei la Uniunea Europeana este legiferat prin noul Cod vamal al Romaniei adoptat prin legea nr. 86/2006, ultimele modificari aduse de O.G din 2008. La nivelul UE exist o uniune vamal. Sistemul vamal reprezinta structura complexa care cuprinde parghiile utilizate de stat pentru influentarea activitatii vamale, metodele administrative si de conducere, cadrul institutional alcatuit din institutii si organ cu atributii in domeniul vamal, cadrul juridic format din legi, decrete, si alte reglementari cu caracter normativ in domeniul activitatii vamale, iar spatiul in care actioneaza sistemul vamal poarta denumirea de teritoriu vamal. Teritoriul vamal este teritoriul in interiorul caruia este in vigoare un anumit regim vamal, o anumita legislatie vamala. De regula, teritoriul vamal coincide cu teritoriul national al statului.Totusi, datorita intensificarii relatiilor economice internationale, care detin un rol foarte important in cresterea economica a statelor in cadrul economiei mondiale contemporane , statele au convenit instituirea unor regimuri teritoriale vamale, speciale, prin extinderea sau restrangerea teritoriilor vamale. Extinderea teritoriului vamal poate fi infaptuita (1) fie prin uniune vamala, (2) fie prin zonele de liber schimb. UNIUNEA VAMALA este caracterizata de faptul ca tarile participante desfiinteaza baremele tarifare intre ele iar in relatiile cu tertii aplica o politica comerciala comuna bazata pe un tarif vamal unic.In consecinta, uniunea vamala este definita ca fiind inlocuirea printr-un singur teritoriu vamal a mai multor teritorii vamale. La nivelul Uniunii Europene, intre statele membre, avem de-a face cu o uniune vamala. Incepand cu 1 ianuarie 2007, Romania se afla la granita externa a Uniunii Europene. O conditie existentiala a uniunii vamale este adoptarea unui tarif vamal comun in relatiile cu statele terte, care este impus la granitele comunitare. Orice marfa care urmeaza sa intre pe teritoriul comunitar vamal va fi supusa acestui tarif unic, indiferent de tara de intrare. Este responsabilitatea Uniunii Europene, in scopul de a asigura ca impunerea de taxe sa aiba un impact uniform in toate statele membre asupra comertului cu statele non-membre, de a determina si daca este necesar, de a schimba, nivelul obligatiilor vamale si a taxelor platibile privind produsele din aceste tari. De aici rezulta ca taxele vamale sunt identice fara a fi necesar a se distinge in functie de ziua in care are loc importul, deoarece protectia la frontierele externe ale comunitatii este aceeasi, ceea ce diferentiaza uniunea vamala de simpla zona libera de schimb in care fiecare tara membra isi pastreaza propriul ei tarif vamal. Tariful vamal comun nu se aplica de catre o autoritate comunitara distincta, de sine statatoare, ci de catre autoritatile nationale ale statelor pe teritoriul carora intra marfurile.Actionand in numele Uniunii Europene atunci cand ele fac incadrarile sau clasificarile tarifare respective. Taxele vamale reprezint resurse proprii ale bugetului UE. Avand statutul de tara situata la granita externa a Uniunii Europene, Romania va fi parte activa a politicii de cooperare teritoriala europeana la granitele externe ale Uniunii Europene, cooperare care are doua componente majore, in primul rand, politica de coeziune, si, in al doilea rand, politica europeana de vecinatate.

73

Zonele de liber schimb grupeaza doua sau mai multe teritorii vamale intre care s-au eliminat taxele vamale si reglementarile comerciale restrictive.Tarile componente ale zonelor de liber schimb isi pastreaza independenta in materie de politica comerciala, astfel, extinderea teritoriului vamal se manifesta numai in ceea ce priveste schimburile comerciale reciproce. RESTRANGEREA TERITORIULUI VAMAL se realizeaza prin exceptarea de la regimul vamal in vigoare a unei portiuni dintr-un stat, in acest caz, granitele vamale nu mai corespund cu cele ale statului.Aceste zone poarta denumirea de zone libere.
In Romania, zonele libere sunt reglementate prin legea nr. 84/1992 privind regimul zonelor libere. Conceptul de zona libera nu se potriveste cu conceptele din Uniunea Europeana, astfel, se preconizeaz c acestea vor disprea.

TAXELE VAMALE. Concept.Natura juridica. Functii. Taxele vamale sunt instrumentele cu ajutorul carora este conturat regimul vamal.Sunt definite ca fiind acele prelevari banesti percepute de catre stat in momentul in care lucrurile trec granitele tarii, respectiv in vederea importului, exportului sau al tranzitului.Constituie un mijloc de stimulare a exportului, de largire a cooperarii economice cu alte state. Tinand seama de pozitia sa geografica si de interesele pentru dezvoltarea exportului, Romania utilizeaza, in principal, taxele vamale de import . Totalitatea taxelor vamale intr-un stat sunt cuprinse in tariful vamal. Actualul tarif vamal de import al Romaniei este reglementat in legea nr. 86/2006 privind Codul vamal. TARIFUL VAMAL este actul normativ prin care statul reglementeaza taxele vamale de import, intelegerea si aplicarea corecta a tarifului vamal necesita clasificarea marfurilor, taxelor vamale, precum si definirea valorii in vama, definirea originii marfurilor, si a teritoriului vamal.Tariful vamal este un catalog care cuprinde nomenclatorul produselor supuse impunerii vamale si taxa vamala perceputa asupra fiecarui produs sau grupe de produse.

Taxa vamala este exprimata in procente, diferentiata pe marfuri sau grupe de marfuri si se aplica la
valoarea in vama a marfurilor exprimate in lei. Cele mai frecvente procente in ceea ce priveste taxele vamale sunt cuprinse intre 10 si 30%. Se va aplica taxa vamala in vigoare, adica taxa vamala care se aplica efectiv in momentul vamuirii marfii in coloana. Taxele vamale sunt IMPOZITE INDIRECTE, platitorul impozitului este importatorul, dar cel care va suporta acest impozit este consumatorul final, deoarece valoarea taxelor vamale se vor regasi in pret. O trasatura esentiala a taxelor vamale este aceea ca ele fac parte din sistemul veniturilor bugetare. Functiile indeplinite de taxele vamale sunt acelea de instrument fiscal (in primul rand), instrument de politica comerciala (in al doilea rand). Functia taxei vamale ca instrument fiscal. Taxa vamala apare initial sub forma unui impozit simplu de politica fiscala in scopul formarii veniturilor statului. Astazi, acest caracter este mult atenuat, dar taxa vamala a ramas un important instrument fiscal. Din punctul de vedere al politicii fiscale, taxa vamala este acordata in special in calitatea sa de impozit perceput asupra tranzactiilor cu produse care trec frontiera (import,export,tranzit). Calitate in care perceperea acesteia este avantajoasa pentru un stat intrucat, ca impozit fiscal, taxa vamala majoreaza veniturile bugetare. Functia taxei vamale ca instrument de politica comerciala. Notiunea de politica comerciala include ansamblul masurilor cu caracter administrativ politic, juridic, fiscal, valutar si de alta natura prin intermediul carora statele promoveaza relatiile comerciale internationale, interesele nationale fundamentale de perspectiva sau de scurta durata. In ceea ce priveste determinarea sumei de plata, taxele vamale se aplica la valoarea in vama declarata pentru fiecare fel de marfa. Taxele vamale aplicabile sunt cele prevazute in tariful vamal de import al Romaniei in vigoare la data inregistrarii declaratiei vamale de import la biroul vamal. Declaratia vamala de import constituie actul juridic intocmit de operatorul economic care prin inregistrarea la biroul vamal este acceptat de autoritatea vamala si declanseaza operatiunea de vamuire.

74

Nivelul taxei vamale depinde de nevoia de protectie, taxa fiind cu atat mai ridicata cu cat conditiile de productie pe piata interna sunt mai defavorabile fata de cele ale exportatorilor straini.La stabilirea nivelului taxei vamale se au in vedere ca elemente de baza diferentele dintre preturile externe si cele interne. Taxele vamale exprima prin structura si nivel interesele specifice de politica comerciala ale fiecarei tari. In functie de politica comerciala a unui stat, tinand cont de acordurile si conventiile internationale incheiate, unele marfuri sau categorii de marfuri pot beneficia de tratamente tarifare favorabile fata de nivelul taxelor vamale de baza. Pe langa aceste reduceri de la plata taxelor vamale, putem avea si exceptari in conditii de reciprocitate si pe baza conventiilor internationale incheiate pentru acele bunuri destinate uzului oficial al misiunilor diplomatice si oficiilor consulare, bunuri destinate folosintei personale a membrilor cu statul diplomatic, precum si a membrilor familiilor lor, bunurile destinate folosintei personale a membrilor personalului administrativ tehnic si de serviciu al misiunilor diplomatice si oficiilor consulare, precum si membrii familiilor acestora, cu ocazia instalarii, si vom avea scutiri vamale si pe autovehiculele.

75

INSPECIA FISCAL I CAZIERUL FISCAL INSPECIA FISCAL


Obiectul i funciile inspeciei fiscale Inspecia fiscal are ca obiect verificarea legalitii i conformitii declaraiilor fiscale, corectitudinii i exactitii ndeplinirii obligaiilor de ctre contribuabili, respectrii prevederilor legislaiei fiscale i contabile, verificarea sau stabilirea, dup caz, a bazelor de impunere, stabilirea diferenelor obligaiilor de plat i a accesoriilor aferente acestora. Formele de inspecie fiscal sunt: a) inspecia fiscal general, care reprezint activitatea de verificare a tuturor obligaiilor fiscale ale unui contribuabil, pentru o perioad de timp determinat; b) inspecia fiscal parial, care reprezint activitatea de verificare a uneia sau mai multor obligaii fiscale, pentru o perioad de timp determinat. Inspecia fiscal se poate extinde asupra tuturor raporturilor relevante pentru impozitare, dac acestea prezint interes pentru aplicarea legii fiscale. Inspecia fiscal are urmtoarele atribuii:
a) constatarea i investigarea fiscal a tuturor actelor i faptelor rezultnd din activitatea contribuabilului supus inspeciei sau altor persoane privind legalitatea i conformitatea declaraiilor fiscale, corectitudinea i exactitatea ndeplinirii obligaiilor fiscale, n vederea descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale; b) analiza i evaluarea informaiilor fiscale, n vederea confruntrii declaraiilor fiscale cu informaiile proprii sau din alte surse; c) sancionarea potrivit legii a faptelor constatate i dispunerea de msuri pentru prevenirea i combaterea abaterilor de la prevederile legislaiei fiscale.

Pentru ducerea la ndeplinire a acestor atribuii organul de inspecie fiscal va proceda la:
a) examinarea documentelor aflate n dosarul fiscal al contribuabilului; b) verificarea concordanei dintre datele din declaraiile fiscale cu cele din evidena contabil a contribuabilului; c) discutarea constatrilor i solicitarea de explicaii scrise de la reprezentanii legali ai contribuabililor sau mputerniciii acestora, dup caz; d) solicitarea de informaii de la teri; e) stabilirea corect a bazei de impunere, a diferenelor datorate n plus sau n minus, dup caz, fa de creana fiscal declarat i/sau stabilit, dup caz, la momentul nceperii inspeciei fiscale; f) stabilirea de diferene de obligaii fiscale de plat, precum i a obligaiilor fiscale accesorii aferente acestora; g) verificarea locurilor unde se realizeaz activiti generatoare de venituri impozabile; h) dispunerea msurilor asigurtorii n condiiile legii; i) efectuarea de investigaii fiscale potrivit alin. (2) lit. a); j) aplicarea de sanciuni potrivit prevederilor legale; k) aplicarea de sigilii asupra bunurilor, ntocmind n acest sens proces-verbal.

n realizarea atribuiilor, inspecia fiscal poate aplica urmtoarele proceduri de control: a) controlul inopinat, care const n activitatea de verificare faptic i documentar, n principal, ca urmare a unei sesizri cu privire la existena unor fapte de nclcare a legislaiei fiscale, fr anunarea n prealabil a contribuabilului; b) controlul ncruciat, care const n verificarea documentelor i operaiunilor impozabile ale contribuabilului, n corelaie cu cele deinute de alte persoane; controlul ncruciat poate fi i inopinat. La finalizarea controlului inopinat sau ncruciat se ncheie proces-verbal. n realizarea atribuiilor, inspecia fiscal poate aplica urmtoarele metode de control: a) controlul prin sondaj, care const n activitatea de verificare selectiv a documentelor i operaiunilor semnificative, n care sunt reflectate modul de calcul, de evideniere i de plat a obligaiilor fiscale datorate bugetului general consolidat; b) controlul electronic, care const n activitatea de verificare a contabilitii i a surselor acesteia, prelucrate n mediu electronic, utiliznd metode de analiz, evaluare i testare asistate de instrumente informatice specializate.

76

Persoanele supuse inspeciei fiscale Inspecia fiscal se exercit asupra tuturor persoanelor, indiferent de forma lor de organizare, care au obligaii de stabilire, reinere i plat a impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general consolidat, prevzute de lege. Perioada supus inspeciei fiscale Inspecia fiscal se efectueaz n cadrul termenului de prescripie a dreptului de a stabili obligaii fiscale. se face distincie: La contribuabilii mari, perioada supus inspeciei fiscale ncepe de la sfritul perioadei controlate anterior, iar durata inspeciei nu poate fi mai mare de 6 luni. La celelalte categorii de contribuabili inspecia fiscal se efectueaz asupra creanelor nscute n ultimii 3 ani fiscali pentru care exist obligaia depunerii declaraiilor fiscale. Inspecia fiscal se poate extinde pe perioada de prescripie a dreptului de a stabili obligaii fiscale, dac este identificat cel puin una dintre urmtoarele situaii: a) exist indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general consolidat; b) nu au fost depuse declaraii fiscale n interiorul termenului de prescripie; c) nu au fost ndeplinite obligaiile de plat a impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general consolidat. Iar durata nu poate fi mai mare de 3 luni Conductorul inspeciei fiscale competent poate decide suspendarea unei inspecii fiscale ori de cte ori sunt motive justificate pentru aceasta. Condiiile i modalitile de suspendare a unei inspecii fiscale se vor stabili prin ordin al preedintelui Ageniei Naionale de Administrare Fiscal Competena Inspecia fiscal se exercit exclusiv, nemijlocit i nengrdit prin Agenia Naional de Administrare Fiscal sau, dup caz, de compartimentele de specialitate ale autoritilor administraiei publice locale, conform dispoziiilor prezentului titlu, ori de alte autoriti care sunt competente, potrivit legii, s administreze impozite, taxe, contribuii sau alte sume datorate bugetului general consolidat. Competena de exercitare a inspeciei fiscale pentru Agenia Naional de Administrare Fiscal i unitile sale subordonate se stabilete prin ordin al preedintelui ANAF. Organele de inspecie fiscal din aparatul central al ANAF au competen n efectuarea inspeciei fiscale pe ntregul teritoriu al rii. Competena privind efectuarea inspeciei fiscale se poate delega altui organ fiscal. AVIZUL DE INSPECIE FISCAL !!! N.B. naintea desfurrii inspeciei fiscale, organul fiscal are obligaia s ntiineze contribuabilul n legtur cu aciunea care urmeaz s se desfoare, prin transmiterea unui aviz de inspecie fiscal. Avizul de inspecie fiscal va cuprinde: a) temeiul juridic al inspeciei fiscale; b) data de ncepere a inspeciei fiscale; c) obligaiile fiscale i perioadele ce urmeaz a fi supuse inspeciei fiscale; d) posibilitatea de a solicita amnarea datei de ncepere a inspeciei fiscale. Amnarea datei de ncepere a inspeciei fiscale se poate solicita, o singur dat, pentru motive justificate. Avizul de inspecie fiscal SE COMUNIC contribuabilului, n scris, nainte de nceperea inspeciei fiscale, astfel: a) cu 30 de zile pentru marii contribuabili; b) cu 15 zile pentru ceilali contribuabili. Comunicarea avizului de inspecie fiscal nu este necesar: a) pentru soluionarea unor cereri ale contribuabilului; b) n cazul unor aciuni ndeplinite ca urmare a solicitrii unor autoriti, potrivit legii; c) n cazul controlului inopinat i al controlului ncruciat; d) n cazul refacerii controlului ca urmare a unei dispoziii de reverificare cuprinse n decizia de soluionare a contestaiei.

77

Pe durata unei inspecii fiscale pentru soluionarea unei cereri a contribuabilului, organul de inspecie poate decide efectuarea unei inspecii generale sau pariale. n acest caz, prin excepie de la prevederile legii, avizul de inspecie se comunic contribuabilului chiar n cursul efecturii inspeciei pentru soluionarea cererii.

Locul i timpul desfurrii inspeciei fiscale Inspecia fiscal se desfoar, de regul, n spaiile de lucru ale contribuabilului. Contribuabilul trebuie s pun la dispoziie un spaiu adecvat, precum i logistica necesar desfurrii inspeciei fiscale. Dac nu exist un spaiu de lucru adecvat pentru derularea inspeciei fiscale, atunci activitatea de inspecie se va putea desfura la sediul organului fiscal sau n orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul.
Indiferent de locul unde se desfoar inspecia fiscal, organul fiscal are dreptul s inspecteze locurile n care se desfoar activitatea, n prezena contribuabilului sau a unei persoane desemnate de acesta.

Inspecia fiscal se desfoar, de regul, n timpul programului de lucru al contribuabilului. Inspecia fiscal se poate desfura i n afara programului de lucru al contribuabilului, cu acordul scris al acestuia i cu aprobarea conductorului organului fiscal. Reguli privind inspecia fiscal Inspecia fiscal va avea n vedere examinarea tuturor strilor de fapt i raporturile juridice care sunt relevante pentru impunere.
Inspecia fiscal va fi efectuat n aa fel nct s afecteze ct mai puin activitatea curent a contribuabililor i s utilizeze eficient timpul destinat inspeciei fiscale.

Inspecia fiscal se efectueaz o singur dat pentru fiecare impozit, tax, contribuie i alte sume datorate bugetului general consolidat i pentru fiecare perioad supus impozitrii. Prin excepie, conductorul inspeciei fiscale competent poate decide reverificarea unei anumite perioade dac, de la data ncheierii inspeciei fiscale i pn la data mplinirii termenului de prescripie, apar date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efecturii verificrilor sau erori de calcul care influeneaz rezultatele acestora. Inspecia fiscal se exercit pe baza principiilor independenei, unicitii, autonomiei, ierarhizrii, teritorialitii i descentralizrii.
Activitatea de inspecie fiscal se organizeaz i se desfoar n baza unor programe anuale, trimestriale i lunare aprobate n condiiile stabilite prin ordin al preedintelui ANAF, respectiv prin acte ale autoritilor administraiei publice locale, dup caz.

!!! La nceperea inspeciei fiscale, INSPECTORUL este obligat s prezinte contribuabilului legitimaia de inspecie i ordinul de serviciu semnat de conductorul organului de control. nceperea inspeciei fiscale trebuie consemnat n registrul unic de control. La finalizarea inspeciei fiscale, CONTRIBUABILUL este obligat s dea o declaraie scris, pe propria rspundere, din care s rezulte c au fost puse la dispoziie toate documentele i informaiile solicitate pentru inspecia fiscal. n declaraie se va meniona i faptul c au fost restituite toate documentele solicitate i puse la dispoziie de contribuabil. Contribuabilul are obligaia s ndeplineasc msurile prevzute n actul ntocmit cu ocazia inspeciei fiscale, n termenele i condiiile stabilite de organele de inspecie fiscal. Contribuabilul are obligaia s colaboreze la constatarea strilor de fapt fiscale. Acesta este obligat s dea
informaii, s prezinte la locul de desfurare a inspeciei fiscale toate documentele, precum i orice alte date necesare clarificrii situaiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal.

La nceperea inspeciei fiscale, contribuabilul va fi informat c poate numi persoane care s dea informaii. Dac informaiile contribuabilului sau cele ale persoanei numite de acesta sunt insuficiente, atunci inspectorul fiscal
se poate adresa i altor persoane pentru obinerea de informaii.

!!! Pe toat durata exercitrii inspeciei fiscale contribuabilii supui acesteia au dreptul de a beneficia de asisten de specialitate sau juridic. Dreptul contribuabilului de a fi informat Contribuabilul va fi informat pe parcursul desfurrii inspeciei fiscale asupra constatrilor rezultate din inspecia fiscal.
La ncheierea inspeciei fiscale, organul fiscal va prezenta contribuabilului constatrile i consecinele lor fiscale, acordndu-i acestuia posibilitatea de a-i exprima punctul de vedere potrivit art. 9 alin. (1), cu excepia cazului n care bazele de impozitare nu au suferit nici o modificare n urma inspeciei fiscale sau a cazului n care contribuabilul renun la acest drept i notific acest fapt organelor de inspecie fiscal.

78

Data, ora i locul prezentrii concluziilor vor fi comunicate contribuabilului n timp util.

Contribuabilul are dreptul s prezinte, n scris, punctul de vedere cu privire la constatrile inspeciei fiscale. Sesizarea organelor de urmrire penal Organele fiscale vor sesiza organele de urmrire penal n legtur cu constatrile efectuate cu ocazia inspeciei fiscale i care ar putea ntruni elemente constitutive ale unei infraciuni, n condiiile prevzute de legea penal. n aceast situaie organele de inspecie au obligaia de a ntocmi proces-verbal semnat de organul de inspecie i de ctre contribuabilul supus inspeciei, cu sau fr explicaii ori obieciuni din partea contribuabilului. n cazul n care cel supus controlului refuz s semneze procesul-verbal, organul de inspecie fiscal va consemna despre aceasta n procesul-verbal. n toate cazurile procesul-verbal va fi comunicat contribuabilului. RAPORTUL PRIVIND REZULTATUL INSPECIEI FISCALE Rezultatul inspeciei fiscale va fi consemnat ntr-un raport scris, n care se vor prezenta constatrile inspeciei din punct de vedere faptic i legal. La finalizarea inspeciei fiscale, raportul ntocmit va sta la baza emiterii deciziei de impunere care va cuprinde i diferene n plus sau n minus, dup caz, fa de creana fiscal existent la momentul nceperii inspeciei fiscale. n cazul n care baza de impunere nu se modific, acest fapt va fi stabilit printr-o decizie privind nemodificarea bazei de impunere. Aceste deciziile, dup caz, se comunic n termen de 7 zile de la data finalizrii raportului de inspecie fiscal.

CAZIERUL FISCAL
Cazierul fiscal a fost reglementat i organizat prin O.G.nr.75/2001. n scopul prevenirii i combaterii evaziunii fiscale, precum i n scopul ntririi administrrii impozitelor i taxelor datorate BS a fost reglementat organizarea cazierului fiscal al contribuabililor, ca mijloc de eviden i urmrire a disciplinei financiare. Cazierul fiscal ine evidena PF i PJ, precum i a asociailor, acionarilor i reprezentanilor legali ai PJ, care au svrit fapte sancionate de legile financiare, vamale i de disciplina financiar. La nivelul M.Ec.F. se organizeaz cazierul fiscal naional, n care se ine evidena contribuabililor de pe ntregul teritoriu al Romniei, iar la nivelul direciilor generale ale finanelor publice judeene i a municipiului Bucureti, se organizeaz cazierul fiscal local, n care se ine evidena contribuabililor care au domiciliul/sediul n raza teritorial a acestora. n cazierul fiscal se nscriu date privind:

sanciuni aplicate contribuabililor pentru svrirea faptelor de nclcare a legislaiei vamale, financiare i
de disciplin financiar, rmase definitive i irevocabile potrivit prevederilor legale n vigoare;

msuri de executare silit aplicate contribuabililor n legtur cu faptele artate mai sus, rmase definitive i
irevocabile potrivit prevederilor legale n vigoare;

nscrierea datelor n cazierul fiscal se face pe baza hotrrilor judectoreti definitive i irevocabile.
Pn la rmnerea definitiv a hotrrii judectoreti, M.Ec.F. va organiza o eviden separat, operativ pentru urmrirea derulrii fazelor procedurale prevzute de lege, datele fiind supuse secretului fiscal potrivit legii. Contribuabilii care au nscrise date n cazierul fiscal se scot din eviden, dac se afl n urmtoarele situaii: faptele pe care le-au svrit nu mai sunt sancionate de lege; a intervenit reabilitarea de drept sau judectoreasc constatat prin hotrre judectoreasc; nu au mai svrit fapte de natura celor incriminate de lege ntr-o perioad de 5 ani de la data rmnerii definitive a actului prin care au fost sancionate aceste fapte;

decesul, respectiv radierea contribuabilului.

79

Contribuabilii care figureaz n evidena cazierului fiscal pot cere rectificarea datelor nscrise, dac acestea nu corespund situaiei reale ori nregistrarea lor nu s-a fcut cu respectarea dispoziiilor legale. Organele fiscale sunt obligate s verifice susinerile contribuabililor i, dac constat c n cazierul fiscal s-a fcut o nregistrare greit, iau msuri de rectificare a datelor i comunic sau elibereaz un nou certificat de cazier fiscal n locul celui contestat. Certificatul de cazier fiscal astfel eliberat este scutit de taxa de timbru. Prezentarea certificatului de cazier fiscal este obligatorie n urmtoarele situaii: la nfiinarea S.C. de ctre asociai, acionari i reprezentanii legali desemnai;

la solicitarea nscrierii n Registrul asociaiilor i fundaiilor, a asociaiilor i fundaiilor, de ctre asociaii sau membrii fondatori ai acestora; la autorizarea exercitrii unei activiti independente de ctre solicitani.
Certificatul de cazier fiscal este valabil 30 zile de la data emiterii i numai n scopul n care a fost eliberat. Eliberarea certificatului de cazier fiscal se face de ndat numai personal contribuabilului, respectiv reprezentantului, sub semntur, cu condiia prezentrii actului de identitate, ori a mputernicirii, dup caz. Certificatul de cazier fiscal se ntocmete n dou exemplare i se semneaz de ctre conductorul organului fiscal. Taxele pentru eliberarea certificatului de cazier fiscal se fac venit la bugetul de stat.

80

EVAZIUNEA FISCAL. Noiune, forme, regim juridic, modaliti


Multitudinea obligaiilor pe care legile fiscale le impun contribuabililor ca i, sau mai ales, povara acestor obligaii au fcut s stimuleze, n toate timpurile, ingeniozitatea contribuabililor n a inventa procedee diverse de eludare a obligaiilor fiscale. Evaziunea fiscal a fost ntotdeauna n special activ i ingenioas pentru motivul c fiscul, lovind indivizii n averea lor i atinge n cel mai sensibil interes: interesul bnesc."' Primul sens ce i s-a atribuit evaziunii fiscale, mai ales ntre cele dou rzboaie mondiale, a fost cel n care frauda mbrac o form extensiv, adic noiunea de evaziune fiscal este inclus n cea de fraud. Cel mai cunoscut sens atribuit noiunii de evaziune fiscal este arta de a evita cderea n cmpul de atracie al legii fiscale". Potrivit acestei percepii, evaziunea fiscal este, oarecum, asimilat fraudei. Cel de-al treilea sens constituie un termen generic i desemneaz totalitatea manifestrilor de fug" din faa impozitelor. Aceasta este o definire n sens larg a evaziunii fiscale, care ajunge s nglobeze i frauda. Cnd sarcinile fiscale apas prea greu asupra unei materii impozabile, aceasta tinde s evadeze. Este o specie de reflex economic" care face s dispar capitalurile pe care fiscul vrea s le impun prea mult. Un impozit excesiv pune pe fug materia impozabil". Amenzile fiscale nu-1 vor determina pe contribuabil s declare exact veniturile pe care le are, ci l vor determina s ia o serie de precauii mai minuioase, pentru a se sustrage de la obligaiile sale fa de stat. Exist o psihologie a contribuabilului de a nu plti niciodat dect ceea ce nu poate s nu plteasc. Natura omeneasc are ntotdeauna tendina s pun interesul general n urma interesului particular; ea este nclinat s considere impozitul mai mult ca pe un prejudiciu i nu ca o legitim contribuie la cheltuielile publice i s vad ntotdeauna cu ochi mai ri pe acela care vrea s-i micoreze patrimoniul. Este cunoscut c, din cele mai vechi timpuri, contribuabilii au cutat s reduc obligaiile fiscale, recurgnd la cele mai variate i ingenioase metode. A nela fiscul se consider n mentalitatea curent ca o prob de abilitate, nu de necinste; a plti ceea ce fiscul pretinde este o dovad de naivitate, nu de integritate.

Fenomenul de evaziune fiscal este privit ca nemplinirea voit de ctre contribuabili a obligaiilor fiscale legale. Astfel, evaziunea fiscal poate fi definit ca fiind sustragerea prin orice mijloace, n ntregime sau
n parte, de la plata impozitelor, taxelor i altor sume datorate bugetului general consolidat de ctre PF i PJ romne sau strine.

Evaziunea fiscal este rezultanta logic a defectelor i inadvertenelor unei legislaii imperfecte, a metodelor defectuoase de aplicare, precum i a unei neprevederi i nepriceperii legiuitorului a crui fiscalitate excesiv este tot att de vinovat ca i cei pe care i provoac prin aceasta la evaziune. Este evident corelaia strns dintre aceste dou fapte: o cot excesiv a impozitului i evaziunea fiscal. (Formele evaziunii fiscale) Dup modul n care se procedeaz n activitatea de evitare a reglementrilor fiscale se face diferenierea ntre: evaziunea fiscal legal; evaziunea fiscal frauduloas.

Evaziunea fiscal legal


Prin evaziune fiscal legal se nelege aciunea contribuabilului de a ocoli legea, recurgnd la o combinaie neprevzut a acesteia i, deci, tolerat". Aceast form de evaziune nu este posibil dect atunci cnd legea este lacunar sau prezint inadvertene. n cazul evaziunii legale, contribuabilul ncearc s se plaseze ntr-o poziie ct mai favorabil, pentru a beneficia n ct mai mare msur de avantajele oferite de reglementrile fiscale n vigoare. Evaziunea fiscal legal se realizeaz atunci cnd o anumit parte din veniturile sau averea unor persoane sau categorii sociale este sustras de la impunere datorit modului n care legislaia fiscal dispune stabilirea obiectivului impozabil. Contribuabilii gsesc anumite mijloace i exploatnd insuficienele legislaiei le eludeaz n mod legal, sustrgndu-se n totalitate sau n parte plii impozitelor, tocmai datorit unei insuficiene a legislaiei.

81

Procednd astfel, contribuabilii rmn n limita drepturilor lor, fr putin de a li se imputa ceva, iar statul nu se poate apra dect printr-o legislaie clar, tiinific, precis. Singurul vinovat de producerea evaziunii prin astfel de mijloace este legiuitorul. n practic, faptele de evaziune fiscal bazate pe interpretarea favorabil a legii, deci cazurile de evaziune fiscal legal" sunt foarte diversificate n funcie de inventivitatea contribuabilului i largheea legii, dar cele mai frecvent folosite metode sunt urmtoarele:

practica unor societi comerciale de a investi o parte din profitul realizat n achiziii de
maini i echipamente tehnice pentru care statul acord reduceri msur menit s stimuleze acumularea; folosirea n anumite limite a prevederilor legale cu privire indiferent dac acestea au avut loc sau nu duce la sustragerea realizate de la impunere; scderea din venitul impozabil a cheltuielilor de protocol, indiferent dac au fost fcute sau nu; ale impozitului pe venit, la donaiile filantropice, unei pri din veniturile reclam sau publicitate,

interpretarea favorabil a dispoziiilor legale care prevd importante faciliti (scutiri,


reduceri) pentru contribuiile la sprijinirea activitilor sociale, culturale, tiinifice i sportive;

constituirea de fonduri de amortizare sau de rezerv ntr-un cuantum mai mare dect cel ce se justific din punct de vedere economic, micornd astfel venitul impozabil.
Reglementnd ncasarea la termenele i cuantumul stabilit a taxelor i impozitelor i stipulnd norme speciale mpotriva ilegalitilor din domeniul fiscal, legislaia financiar cuprinde dispoziii referitoare la infraciunile din acest domeniu. Infraciunea n domeniul fiscal poart denumirea de evaziune fiscal frauduloas sau fraud

fiscal.

Evaziunea fiscal frauduloas


Spre deosebire de evaziunea fiscal legal, care const ntr-o meninere prudent a sustragerii n limitele legale, frauda fiscal se svrete prin nclcarea flagrant a legii, profitndu-se de modul specific n care se face impunerea. Prin evaziunea fiscal ilicit se nelege aciunea contribuabilului ce ncalc (violeaz) prescripia legal cu scopul de a se sustrage de la plata impozitelor, taxelor i contribuiilor cuvenite statului. Evaziunea fiscal este frauduloas cnd contribuabilul, obligat s furnizeze date n sprijinul declaraiei n baza creia urmeaz a i se stabili cota impozitului, recurge la disimularea obiectului impozabil, la subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor ci de sustragere de la plata impozitului. Deci, evaziunea fiscal frauduloas sau frauda fiscal const n disimularea obiectului impozabil, n subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor ci de sustragere de la plata impozitului datorat. n general este greu s se determine toate formele de evaziune de acest gen, ele fiind practic nelimitate. n activitatea fiscal exist ns forme care se regsesc mai frecvent i de acelea trebuie s se in seama la cercetarea contabil:
nregistrrile fcute n scopul micorrii rezultatelor; nfiinarea de conturi pasive cu nomenclaturi fictive; trecerea de cifre nereale n registrele contabile; amortismente nelegale i amortismente la supraevaluri; ntocmirea de declaraii false; ntocmirea de documente de pli fictive; alctuirea de registre contabile nereale; nejustificarea cu documente legale a nregistrrilor; trecerea n conturi personale a unor pri din beneficiu;

crearea de rezerve latente;

82

compensaiuni de conturi; reducerea cifrei de afaceri;


nedeclararea materiei impozabile; crearea de conturi pasive la care se gsesc alocate diferite rezerve; declararea de venituri impozabile inferioare celor reale; falsificarea sau crearea pur i simplu a unor piese i acte justificative; executarea de registre de evidene duble, un exemplar real i altul fictiv; contabilizri de cheltuieli i facturi fictive; erori de adunare i raportare; trarea n cheltuielile unitii a unor cheltuieli cu caracter personal ale patronilor ori nregistrarea de cheltuieli neefectuate n realitate;

diminuarea materiei impozabile rezultate din reducerea cifrei de afaceri prin nregis-

vnzrile fcute fr factur, precum i emiterea de facturi fr vnzare efectiv, care


ascund operaiunile reale supuse impozitrii;

falsificarea bilanului, ca mijloc de fraudare a fiscului, care presupune o convenie ntre


patron i contabilul ef, ei fiind astfel inui s rspund solidar pentru fapta comis.

n anul 2005 a fost adoptat noua reglementare n materia evaziunii fiscale, respectiv Legea nr.241/2005 pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale, care reprezint regimul juridic actual, cu modificrile i completrile ulterioare. Evaziunea este avut n vedere numai ca infraciune, nu i contravenie, pentru responsabilizarea contribuabililor. Legea nr. 241/2005 constituie instrumentul juridic n temeiul cruia poate fi angajat rspunderea penal. Stabilirea i ncadrarea juridic corect a faptei de evaziune fiscal necesit analiza i coroborarea reglementrilor care instituie obligaia de a plti impozite i taxe, documentele contabile de ntocmit cu privire la acestea, obligaiile declarative ale contribuabililor etc., semnificative fiind:
Codul fiscal, n special, dispoziiile art. 296, care stabilesc infraciunile pentru nerespectarea regimului accizelor; Codul vamal al Romniei Legea nr. 86/2006; Legea nr. 535/2004 pentru prevenirea i combaterea terorismului; Legea nr. 656/2002 pentru prevenirea i sancionarea splrii banilor; Codul de procedur fiscal, n special, conceptul de obligaie fiscal, n accepiunea strict a art. 22, cu trimitere, implicit, la dispoziiile de drept substanial reglementnd premisele i condiiile plii impozitelor i taxelor; Legea nr. 82/1991 legea contabilitii, republicat - noiunile eseniale pentru tema noastr, de exemplu, documentele legale de eviden contabil i justificative, folosite cu acelai neles i n domeniul fiscal; alte reglemntri; alte reglementri n domeniu.

De regul, evaziunea fiscal se afl n concurs real cu alte infraciuni, frecvent, infraciunile de fals, infraciunea de splare a banilor, acte de terorism, corupie. nregistarea fiscal Premisa bunei-credine fiscale, adic a inteniei contribuabilului de achitare a impozitelor i taxelor datorate bugetului consolidat este nregistrarea fiscal.

Astfel, activitatea generatoare de venituri impozabile, permanent sau temporar, trebuie n mod obligatoriu s se desfoare n baza unei autorizaii emise de organul competent sau a unui alt temei prevzut de lege. Potrivit art.69 C.proc.fisc. Orice persoan sau entitate care este subiect ntr-un r.j.fiscal se nregistreaz fiscal primind un cod de identificare fiscal. n vederea atribuirii codului de identificare fiscal persoanele au obligaia s depun declaraie de nregistrare fiscal. Declaraia de nregistrare fiscal se ntocmete prin completarea unui formular pus la dispoziie gratuit de organul fiscal din subordinea ANAF i va fi nsoit de acte doveditoare ale informaiilor cuprinse n aceasta. Declaraia de nregistrare fiscal va cuprinde: datele de identificare a contribuabilului, categoriile de obligaii de plat datorate potrivit Codului fiscal, datele privind sediile secundare, datele de identificare a mputernicitului, datele privind situaia juridic a contribuabilului, precum i

83

alte informaii necesare administrrii impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general consolidat.

Pe baza declaraiei de nregistrare fiscal, organul fiscal competent din sub ordinea ANAF elibereaz certificatul de nregistrare fiscal, n T de 15 zile de la data depunerii declaraiei. n certificatul de nregistrare fiscal se nscrie obligatoriu codul de identificare fiscal.

Subiectele evaziunii fiscale


Subiect al evaziunii fiscale este contribuabilul - PF sau PJ, romn sau strin - care desfoar activiti generatoare de impozite. La majoritatea faptelor incriminate ca infraciuni, subiect nu poate fi dect persoana care are o anumit calitate: administrator, contabil sau alt persoan nsrcinat cu atribuii de serviciu specifice. Comiterea unei fapte prevzute de Legea nr.241/2005 atrage consecine pentru viitor (potrivit art.12 din
lege nu pot fi fondatori, administratori, directori sau reprezentani legali ai societii comerciale, iar daca au fost alese, sunt deczute din drepturi, persoanele care au fost condamnate pentru infraciunile prevzute de legea evaziunii fiscale).

Obiectul evaziunii fiscale

Obiectul juridic al infraciunii de evaziune fiscal l reprezint relaiile sociale privind constituirea bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat i fondurilor speciale extrabugetare. Obiectul material al infraciunii este constituit din sumele datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat i fondurilor speciale extrabugetare de ctre PF i PJ romne i strine.

Latura subiectiv a infraciunii de evaziune fiscal


Infraciunile reglementate de Legea nr. 241/2005 se svresc cu intenie direct i uneori indirect. Faptele care nu sunt svrite n astfel de condiii nct potrivit legii s constituie infraciuni reglementate de lege pot atrage rspunderea contravenional.

Latura obiectiv a infraciunii de evaziune fiscal


Latura obiectiv este constituit din aciuni i inaciuni privind: refuzul de a prezenta organelor de control prevzute de lege documentele justificative i actele de eviden contabil necesare pentru stabilirea obligaiilor fa de stat;

ntocmirea incomplet sau necorespunztoare de documente primare sau de eviden contabil, ori acceptarea unor astfel de documente cu scopul de a mpiedica verificrile financiar-contabile pentru identificarea cazurilor de evaziune;
sustragerea de la plata impozitelor, taxelor i contribuiilor datorate statului, prin nenregistrarea unor activiti pentru care legea prevede obligaia nregistrrii;

sustragerea de la plata obligaiunilor fiscale, n ntregime sau n parte, prin nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea obiectului sau a sursei impozabile sau taxabile sau efectuarea oricror alte operaiuni n acest scop; neevidenierea prin acte contabile sau alte documente legale, n ntregime sau n parte, a veniturilor realizate ori de a nregistra cheltuieli care nu au la baz operaiuni reale, dac au avut ca urmare neplata ori diminuarea impozitului; organizarea sau conducerea unei evidene contabile, duble, de ctre conductorul unitii sau alte persoane cu atribuii financiar-contabile, ori alterarea memoriilor aparatelor de taxat, de marcaj, sau a altor mijloace de stocare a informaiilor, n scopul diminurii veniturilor supuse impozitelor; declararea fictiv fcut de contribuabili sau mputerniciii acestora cu privire la sediul unei asociaii comerciale sau la schimbarea acesteia, fr ndeplinirea obligaiilor prevzute de lege.

84

Urmarea unor asemenea acte sau fapte o constituie neplata sumelor datorate statului, n vederea sancionrii autorului este necesar existena raportului de cauzalitate ntre aciunea sau inaciunea din latura obiectiv i urmrile acesteia.

UNIVERSITATEA CRETIN DIMITRIE CANTEMIR Facultatea de tiine Juridice i Administrative Specializarea --- DREPT

Teme de referate pentru Frecven Redus 2010 - 2011

II. DREPT FISCAL


1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. Politica fiscal a statului Dubla impunere Obligaia fiscal i creana fiscal Impozitul Taxele Impozitul pe venit Impozitul pe profit Ipozitele i taxele locale Taxele vamale Regimul vamal romnesc Taxa pe valoarea adugat Accizele Taxele de timbru Inspecia fiscal Paradisurile fiscale Evaziunea fiacal Armonizarea fiscal european

NOT: Studenii pot face i alte propuneri conform dorinei lor de specializare n domeniul dreptului fiscal. 85

Referatele trebuie s aib min. 5 pag. max. 10 pag. i s folosii note de subsol. Iar bibliografia s conin min. 3 cri, dar nu de acelai autor.

86