EVAZIUNEA FISCAL. PARADISURI FISCALE.

Cuprins
1

Introducere............................................................................................................. 4

Cap.1 1.1. 1.2. 1.3. 1.4. 1.5. 1.5.1. 1.5.2. 1.5.3. Cap.2 2.1. 2.2. 2.3. 2.4. Cap.3 3.1. 3.2. 3.3. 3.4. 3.5. 3.6. 3.7. 3.7.1. 3.7.2. 3.7.3. Cap.4 4.1. 4.2. 4.3. 4.4. 4.5. Cap.5 5.1. 5.2. 5.2.1. 5.2.2. 5.3. 5.4. 5.4.1. 5.4.1.1. 5.4.1.2. 5.4.2. 5.4.3. 5.4.4. 5.4.5. 5.5. 5.5.1. 5.5.2. 5.5.3 5.5.4. 5.5.5. 3

1. Introducere n evaziunea fiscal..................................................................... Consideraii generale............................................................................................... Definiia i clasificarea evaziunii fiscale................................................................. Formele evaziunii fiscale ........................................................................................ Implicaii ale evaziunii fiscale ................................................................................ Impozitele, presiunea fiscal i politica fiscal n perioada 2002 2006 .............. Utilizarea impozitelor n vederea stimulrii creterii economice ........................... Presiunea fiscal ..................................................................................................... Politica fiscal n perioada 2002 2006 ................................................................. Fenomenul evazionist ........................................................................................... Factorii favorizani ai fenomenului evazionist ....................................................... Un posibil portret al fraudatorului .......................................................................... Modaliti prin care se realizeaz evaziunea fiscal ............................................... Evaziunea fiscal n Romnia ................................................................................ Paradisuri fiscale i tipuri de entiti juridice offshore .................................... Naterea i evoluia paradisurilor fiscale ................................................................ Caracteristicile paradisurilor fiscale ....................................................................... Clasificarea paradisurilor fiscale .......................................................................... Factorii de determin alegerea paradisurilor fiscale ............................................... Forme clasice de entiti juridice offshore ............................................................. Tipuri de companii offshore din punct de vedere al activitii desfurate ............ Utilizri legale i ilegale ale jurisdiciilor offshore ................................................ Practici legale de utilizare a juridiciei offshore ..................................................... Doctrine judiciare cheie .......................................................................................... Utilizri imorale ale paradisurilor fiscale ............................................................... Schimbul de informaii la nivel internaional .................................................... Tipuri de schimburi de informaii ........................................................................... Beneficiile schimbului de informaii .................................................................... Obstacole n schimbul de informaii ....................................................................... Cadrul legal de reglementare a schimbului de informaii ..................................... Schimbul de informaii n practic ........................................................................ Utilizarea paradisurilor fiscale n criminalitatea financiar internaional ... Elemente generale................................................................................................... Cazuri de utilizare a jurisdiciilor offshore n montajele financiare de splare a banilor..................................................................................................................... Cazul Bncii Internaionale de Credit i Comer..................................................... Cazul Franklin Jurado 1990-1996........................................................................... Rolul zonelor offshore n mecanismele de splare a banilor murdari .................... Fraude i escrocherii offshore notorii strine.......................................................... Cazul Naiunilor inexistente.................................................................................... Regatul Enen Kio.................................................................................................... Principatul New Utopia........................................................................................... Afaceri murdare cu proprieti imobiliare din Costa Rica...................................... Escrocherii cu titluri diplomatice i nobiliare......................................................... Ascunderea banilor offshore.................................................................................... Seminariile offshore................................................................................................ Fraude i escrocherii notorii din Romnia............................................................... Filiera "Dacia Felix" - Cadewell Virgin Islands...................................................... Filiera "Ram Thade Ltd - Cyprus" - Cascadele....................................................... Sugativa - S.V. International Tranzaction............................................................... Tentacula "Columna Bank" - Manel Finanz A.G.-Switzerla.................................. Operaiunea "Valeologia".......................................................................................

7 7 8 14 16 18 18 21 25 27 27 37 39 41 46 46 48 49 51 59 61 65 65 66 68 71 71 73 74 75 77 78 78 80 80 81 82 84 84 84 84 85 86 87 87 87 88 89 91 92 93

5.5.6. 5.5.7.

Axa "ALRO-Slatina" - "ITC Management A.G.-Switzerland" - "Moscova" Spionajul rusesc mobilizat pentru ALRO................................................................ Concluzii................................................................................................................ Bibliografie.............................................................................................................

93 94 95 99

Introducere
Impozitele sunt prea mari i ncercai s eficientizai o afacere? Una dintre variantele la care putei apela este nfiinarea unei firme ntr-un aa-numit paradis fiscal. Cel mai important avantaj oferit de companiile nregistrate offshore este impozitarea atractiv a profiturilor - low tax sau no tax. Exist i alte argumente n favoarea firmelor offshore - confidenialitatea asigurat beneficiarilor finali - proprietarilor, flexibilitatea n conducerea operaiunilor companiei, promptitudinea cu care pot fi nfiinate astfel de companii.1 Pentru nregistrarea unei companii offshore, de regul, este necesar o copie de paaport a persoanei care va fi acionar, director sau mputernicit. Doar n cteva jurisdicii (de ex.: Cipru) se cere i o scrisoare de referin bancar, factura de utiliti etc.. Exist un numr infinit de combinaii pentru a obine avantaje de la o companie offshore. Astfel, societile pot fi folosite pentru a reduce profitul societilor-mam situate n zone cu fiscalitate mare. De exemplu, compania-mam vinde companiei offshore anumite bunuri la un pre minim, iar compania offshore finalizeaz contracte pentru vnzarea acestor bunuri la un pre mai ridicat. Societatea-mam, datorit preului minim, va avea un profit mai mic i, ca urmare, i impozitul pe profit se va micora considerabil.2 Prin aceste tranzacii, compania offshore va realiza un profit considerabil. Un alt motiv al nfiinrii unei firme offshore este legat de reinvestirea capitalului, dar i de garantarea pastrarii confidentialitatii tranzactiilor finalizate intre companie i clientii sai. n plus, proprietarii de offshore-uri au avantajul de a transfera resursele de valuta disponibile fara a
1 2

Mnil A. Companiile offshore sau evaziunea fiscal legal, Editura C. H. Beck, Bucureti, 2006, pag. 26 www.prezentonline.ro

incalca legile circulaiei monetare i cele fiscale. Companiile offshore pot fi utilizate pentru minimalizarea impozitelor societilor mixte. n acest caz, acelai cetean este proprietarul i administratorul ambelor companii (offshore), una local i una aflat n strintate, care nfiineaz mpreun societatea mixt. Astfel se creeaz posibilitatea de a transfera, ntr-o a treia ar, profitul companiei strine sub form de dividende neimpozabile. Mai trziu, banii pot fi returnati n ara n care societatea mixt este nregistrat, sub forma de investiii i credite privilegiate. Pe lng numeroasele avantaje ale deinerii unei firme offshore trebuie inut cont i de cteva dezavantaje. ntre dezavantajele deinerii unei astfel de firme, probabil cel mai suprtor l reprezint anathema aruncat asupra firmelor nregistrate n paradisuri fiscale de ctre autoritile statelor cu fiscalitate ridicat. Alte inconveniente, ceva mai puin importante, sunt reprezentate de costurile de ntreinere a unei asemenea firme i de distanele destul de mari pe care le are de strbtut un investitor pn la cele mai multe dintre locaiile offshore. O companie offshore se poate nregistra ntre o sptman (Seychelles, Delaware), 3 - 4 saptamani (Insulele Britanice Virgine, Belize, Bahamas, New York) i 1-1,5 luni (Marea Britanie, Hong Kong, Cipru). Exist ns i variante foarte rapide. Noi nregistrm companii cu directori fiduciari (nominali) aa-numitele ready made sau shelf company cu o procur n alb, companii care pot fi ridicate de ctre client ntr-o or, explic reprezentantul LavecoGroup ltd. 3 Cele mai importante jurisdicii offshore se gsesc n zona Caraibelor - British Virgin Islands, Cayman Islands, Bahamas etc. O alt zon interesant este reprezentat de insulele britanice din Canalul Manecii (Guernsey, Jersey i Sark). De asemenea, n Pacificul de Sud i n Oceanul Indian exist mai multe jurisdicii care ofer posibilitatea nregistrrii unor companii cu regim offshore. n total, la nivel mondial, exist peste 50 de state care ofer, parial sau total, faciliti offshore. Analitii sunt de prere c cele mai cautate jurisdicii sunt ns cele din Marea Britanie, Noua Zeeland, Seychelles, Cipru, Delaware i Insulele Britanice Virgine. Taxele anuale care se platesc pentru un offshore depind de locaia aleas, variind ntre 1.500 i 3.200 de dolari. Anumite state solicit ca taxele anuale pentru primul an de existen a firmei s fie achitate nainte de nmatricularea firmei offshore. Companiile offshore nu au facturi tipizate sau chitane. Formularele tipizate, facturile etc. se personalizeaz de ctre fiecare client n parte, noi le dm modele de facturi, iar ei le personalizeaz - cu denumirea companiei, logo - i le nregistreaz sub un numr i n Romnia, ncepnd cu acest an, oamenii de afaceri vor face cunotin cu acest tip de facturi care se folosete n Uniunea European, spune reprezentantul grupului Laveco Ltd. Ct privete modalitatea ca o companie offshore s devina actionar ntr-o companie romneasc, aceasta este similar cu aceea a unei companii romneti care devine acionar ntr-o companie
3

www.offshore.ro

romneasc, doar c pentru compania strain se cer toate actele de nregistrare i certificatul constatator (status letter) s fie cu apostil. De menionat c o companie offshore se preteaz pentru absolut orice activitate. Potrivit reprezentanilor companiilor care intermediaz nfiinarea de offshore-uri, cel mai des sunt folosite pentru comert, import-export, dar i pentru servicii de orice fel. n ce privete domeniul imobiliar, n ara noastr, o companie offshore poate deine un imobil n proprietate, dar nu poate avea proprietatea terenului de sub imobil. Analitii consider c, acum, o dat realizat aderarea rii noastre la Uniunea European, cei care vor s fenteze Fiscul prin mutarea afacerilor n zone offshore vor trebui s dea dovad de mai mult atenie. Moda firmelor offshore va rmne, dar metodele de evitare fiscal vor trebui rafinate. rile din Uniunea European au o experien important n legtur cu entitile offshore care opereaz pe teritoriul lor, experiena materializat n legislaie naional i/sau comunitar. Vrnd-nevrnd, Romnia va trebui s trateze mult mai strict comportamentul firmelor offshore. De altfel, am i observat o anumit preocupare din partea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal (ANAF) referitoare la preurile de transfer pe care companiile multinaionale le utilizeaz, cnd este posibil, ca vehicule pentru exportul profiturilor.4

www.prezentonline.ro

Capitolul 1 INTRODUCERE N EVAZIUNE FISCAL

1.1. Consideraii generale Evaziunea fiscal este unul din fenomenele economico sociale complexe de maxim importan cu care statele de astzi se confrunt i ale cror consecine nedorite caut s le limiteze ct mai mult, eradicarea fiind practic impisibil. Efectele evaziunii fiscale se repercuteaz direct asupra veniturilor fiscale, conduc la distorsiuni n mecanismul pieei i pot contribui la inechiti sociale datorate accesului sau nclinaiei diferite la evaziunea fiscal din partea contribuabililor. Dac nu ar fi dect aceste cauze aduse de evaziunea fiscal, statul ar trebui s se preocupe sistematic i eficient de prentmpinarea i limitarea fenomenului.5 Economia subteran ca form de manifestare a evaziunii fiscale (munca la negru, vnzarea ilegal de droguri, prostituie, jocuri de noroc), este estimat a fi 9% din PIB n Marea Britanie, 13% n Suedia, 15,5% n Italia, 9% n Canada i Germania. Semnificaia problemei este mai mare n rile mai puin dezvoltate unde guvernele pot ntmpina mari dificulti n supravegherea tranzaciilor care au loc n economie, frauda fiscal n aceste ri fiind estimat ntre 4/5 i 9/10 din ncasrile fiscale prevzute. Nici Romnia nu este departe de aceste estimri. Cu toate acestea, statul prin puterile sale politice, poate s incite la evaziune fiscal urmrind n special dou scopuri:6
5

Patroi D., - Evaziunea fiscal ntre latura permisiv, aspectul contravenional i caracterul infracional, Editura Economic, Bucureti, 2006, pag. 13 6 Olteanu I., Bistriceanu G. Evaziunea fiscal. Metode i tehnici de combatere a evaziunii fiscale, Editura ASE, Bucureti, 2005, p.27

 Un scop pozitiv argumentat de intenia de a stimula formarea capitalului; Un scop negativ reflectat n sprijinirea unor grupuri de interese, de multe ori de tip mafiot, cu toate consecinele pe care le implic. Decurge astfel rolul evaziunii fiscale ca element, dorit sau nu, al politicii fiscale, decurgnd direct din cel al fiscalitii n general. n Japonia, formarea capitalului a fost influenat i de evaziunea fiscal care este ncurajat n mod oficial. Astfel, legal, un japonez adult este scutit de taxe pentru un cont de economii medii. Japonia are de cinci ori mai multe conturi dect numrul populaiei. Intervenia statului n meninerea unui anumit grad de evaziune fiscal, trebuie analizat prin prisma raportului dintre efect (formarea capitalului) i eforturi (o mare risip de resurse bugetare, crearea de inechitate n veniturile disponibile ale contribuabililor etc.). Efectul benefic al interveniei statului sub raportul legislativ este direct, imediat i vizibil, n timp ce efectele ei nefaste sunt treptate, i indirecte, neperceptibile. Unul dintre aceste efecte este fenomenul corupiei care este practic inevitabil nsoitor al evaziunii fiscale. Raportul contribuabilului cu sistemul fiscal este nainte de toate o problem de percepie n legtur cu ntreaga prelevare pe care el trebuie s o achite. Aceast percepie este caracterizat printr-un sentiment de constrngere, chiar de o presiune, ceea ce explic permanenta opoziie la impozit. Cnd este vorba s se determine situaia juridic a contribuabilului, prima idee care se impune este cea a subordonrii stricte a acesteia legii fiscale. Fa de fisc, contribuabilul se afl ntr-o situaie legal i reglementat. Contribuabilul nu particip la elaborarea regulilor fiscale, acestea, de cele mai multe ori, sunt n contradicie cu ceea ce politicienii au promis atunci cnd i-a solicitat votul. Caracterul legal al impozitului determin natura raporturilor juridice existente ntre contribuabili i fisc, fixnd statutul contribuabilului care este de tip general i impersonal. Acest caracter legal al impozitului implic consecine i pentru administraie care i se afl subordonat principiului fundamental i rigid al legalitii. Exprimarea acestui fapt rezid prin aceea c administraia nu dispune dect de o competen bine determinat care pentru contribuabili constituie, de asemenea, garantarea drepturilor sale. Aceasta nseamn c impozitarea este unilateral, dar nu i arbitrar. n plus, contribuabilul, graie nmulirii cabinetelor de consiliere fiscal i experilor contabili, dispune de informare fiscal la fel de abundent i performant ca i cele ale administraiei. Contribuabilii resimt n mod necesare prelevarea fiscal ca pe o amputare injust, sau cel puin inoportun a avuiei personale. Cel mai adesea, impozitul este perceput ca un sacrificiu. Chiar n forma sa cea mai puin conflictual, impozitul este ntotdeauna resimit ca o constrngere. O prim prob a acesteia o reprezint declaraia, contribuabilul aflndu-se ntr-o 8

situaie complex i n faa creia se afl adesea dezarmat, chiar incapabil s fac fa dificultilor legate de obligaiile ce-i revin. La aceasta se adaug costurile psihologice accesorii n cadrul crora complexitatea i instabilitatea textelor de lege ocup un loc important.7 O alt prob o reprezint controalele fiscale. Pentru muli contribuabili: comerciani, profesiuni liberale, ntreprinderi, verificarea este un calvar. Ministerul Finanelor Publice efectueaz controale peste controale, influennd comportamentul contribuabililor. 1.2. Definiia i clasificarea evaziunii fiscale Multitudinea obligaiilor pe care legile fiscale le impun contribuabililor i mai ales povara acestor obligaii au fcut s stimuleze n toate timpurile i ingeniozitatea contribuabililor de a inventa procedee diverse de eludare a obligaiilor fiscale. Evaziunea fiscal a fost ntotdeauna n special activ i ingenioas pentru motivul c fiscul lovind indivizii i averea lor, l atinge n cel mai sensibil interes: interesul bnesc. n pofida a tot ceea ce se scrie despre cauze, modaliti, amploarea, controlul i sanciunile privitoare la evaziunea fiscal, nu exist o definiie clar a acestei noiuni i a noiunii de fraud fiscal. Economistul francez Jean Claude arat n lucrarea sa Le fraude fiscale c: Dac se vorbete ntr-adevr de fraud, se vorbete n aceaai msur de fraud legal sau legitim, fraud ilegal, de evaziune internaional, de evaziune legal, de evaziune ilegal, de paradisuri fiscale sau refugii, de abuzul dreptului de a fugi din faa impozitului, de libertatea alegerii cii celei mai puin impozitate sau subestimarea fiscal, frauda la lege sau economia subteran.8 Cu privire la definiia evaziunii fiscale i a fraudei fiscale Frauda fiscal desemneaz o infraciune la lege, i se distinge de evaziunea fiscal care se definete ca o utilizare abil a posibilitilor oferite de lege. Sunt ns cazuri cnd anumite legislaii sau autori asimileaz n parte cele dou noiuni. Evaziunea fiscal este minimizarea excesului de impozitare prin utilizarea alternativelor acceptabile reale. Frauda fiscal este determinat de contribuabili sau consilierii si profesioniti, preocupai de a nu ine seana de legea fiscal n vigoare.9 Frauda fiscal este o expresie metaforic i ambigu i este utilizat frecvent n ri precum: Elveia, Frana, Belgia, ea desemnnd subestimarea materiei impozabile prin anumite ramuri fiscale de favoare. Cel mai adesea frauda legal desemneaz procedeele juridice care permit scparea de impozitarea fr a contraveni legii.
7

Olteanu I., Bistriceanu G. Evaziunea fiscal. Metode i tehnici de combatere a evaziunii fiscale, Editura ASE, Bucureti, 2005, p.29 8 J. C. Martinez, La fraude fiscale, Paris, 1990, p.224 9 Patroi D., - Evaziunea fiscal ntre latura permisiv, aspectul contravenional i caracterul infracional, Editura Economic, Bucureti, 2006, pag. 22

La noi n ar exist astfel de exemple notorii, prin care procedeul a fost utilizat n scar larg. Una din acestea a fost nfiinarea de societi comerciale n lan de ctre acelai patron sau grup de asociai imediat dup ce o societate ieea din perioada de scutire de plat a impozitului pe profit, ajungndu-se ca profitnd de lacunele legii nr. 12/1991 privind impozitul pe profit, s nu se plteasc de respectivii contribuabili impozit pe profit de ani de zile, ceea ce a nsemnat pierderea a aproximativ dou bugete anuale n perioada 1991 1995. 10 Lacuna a fost meninut i de Ordonana Guvernului nr. 70/1994 care a prevzut c societile comerciale care au fost nregistrate nainte de 1 ianuarie 1995 la Registrul Comerului beneficiaz n continuare de scutire de impozit pe profit. Ordonana a fost publicat n Monitorul Oficial n data de 31 august 1994, astfel nct cei interesai au avut la dispoziie 4 luni de zile pentru a-i completa zestrea de societi comerciale. Ca urmare a acestui mod lacunar de reglementare a impozitului pe profit s-a dat economiei naionale o dubl lovitur: 1. nu i-a atins scopul instituirii dee faciliti fiscale din moment ce mai mult de jumtate din societile comerciale nregistrate la Registrul Comerului nu au funcionat; 2. a fost punctul de plecare al generrii i escaladrii fenomenului de evaziune fiscal n economia romneasc. Un alt exemplu l constituie zonele defavorizate care au creat multiple faciliti fiscale societilor comerciale care efectuau investiii n aceste zone (scutire de la plata impozitului pe profit, reducerea impozitului pe salarii pentru salariaii angajai din zonele respective etc.). ns prin aceste zone au fost derulate majoritatea importurilor din ara noastr, n special produse alimentare i produse finite, ducnd la falimentul productorilor autohtoni care nu au mai fcut fa concurenei datorit preurilor sczute pe pia i guri importante bugetului de stat prin neplata taxelor vamale i a impozitelor datorate. Nici aceast reglementare nu i-a atins scopul pentru care a fost instituit, acela de a dezvolta economic zonele defavorizate i de a angaja fora de munc disponibilizat. Frauda ilegal desemneaz violarea direct i deschis a legii fiscale, o infraciune direct i deliberat a regulilor impuse pentru stabilirea i plata declaraiei, prin operaiuni fictive sau de creare de societi fictive. n ceea ce privete definirea evaziunii fiscale opiniile specialitilor sunt diferite. Astfel, n perioada dintre cele dou rzboaie mondiale noiunea de evaziune fiscal era inclus n cea de fraud. Autorii contemporani definesc evaziunea fiscal ca totalitatea manifestrilor de fug din faa impozitelor. Ei susin c evaziunea fiscal poate fi: ilicit, avnd uneori un caracter fraudulos, i
10

Olteanu I., Bistriceanu G. Evaziunea fiscal. Metode i tehnici de combatere a evaziunii fiscale, Editura ASE, Bucureti, 2005, p.41

10

 legal sau tolerat. Prin evaziune fiscal ilicit se nelege aciunea contribuabilului care violeaz prescripiunea legal cu scopul de a nu plti impozitul cuvenit. Evaziunea fiscal este frauduloas atunci cnd contribuabilul obligat s furnizeze n sprijinul declaraiei sale justificri, le-a stabilit ntr-un mod neregulat, cu scopul de a nela fiscul sau cnd veniturile nedeclarate prin natura lor s fie justificate metarialicete, insuficiena lor atinge un aa grad, nct voina fraudatorului s apar evident. 11 Evaziunea fiscal este rezultanta logic a defectelor i inadvertenelor unei legislaii imperfecte i mai greu asimilat, a metodelor i modalitilor defectuoase de aplicare, precum i neprevederii i nepriceperii legiuitorului, a crui fiscalitate excesiv este tot att de vinovat ca i cei care i provoac prin aceast evaziune. Evitarea impozitelor poate avea loc prin trei modaliti: a) legea fiscal asigur ea nsi evaziunea printr-un regim fiscal de favoare; b) abinerea contribuabilului de a ndeplini activitatea, operaiunea sau actul impozabil (aceast modalitate este frecvent n cazul unei fiscaliti excesive deoarece rata marginal de impozitare devine foarte ridicat, evaziunea se produce n acest caz prin substituirea timpului liber exonerat munci impozitate; c) folosirea lacunelor sistemului fiscal. n literatura de specialitate exist opinii diferite asupra legalitii evaziunii fiscale. Una, care consider c n materia fiscal att evaziune fiscal care const n minimizarea obligaiilor fiscale, ct i evaziunea ilegal sau neligitim, care este deifnit ca ncercarea de a cuta eludarea legii. Alt opinie se refer la faptul c avem de a face numai cu evaziune fiscal ca atare, adic contribuabilul respect legea sau o violeaz. El datoreaz impozitul sau nu l datoreaz. Evaziunea fiscal este deseori rezultatul fraudei fiscale. n funcie de nedeclararea sau de declaraii false, materia impozabil scap fiscalitii i nu d loc impozitrii, scpnd astfel de impozitare sume considerabile. Principiile care clarific domeniul evaziunii fiscale sunt cele ale legalitii i cel al libertii de gestiune. Conform principiului legalitii, n materie fiscal contribuabilul dispune de o libertate de alegere a situaiei celei mai favorabile din punct de vedere fiscal, n special atunci cnd legea fiscal prezint lacune sau imprecizii. Conform principiului libertii gestiunii economice, contribuabilul poate opta pentru o cale mai puin impus fiscal sau s interzic administraiei s se amestece n gestiunea ntreprinderii (aprecierea riscului financiar, modul de finanare, practici comerciale sau de gestiune contabil). Plecnd de la cele dou principii de legalitate i libertate a gestiunii fiscale, practica evaziunii fiscale trebuie s beneficieze de o
11

Olteanu I., Bistriceanu G. Evaziunea fiscal. Metode i tehnici de combatere a evaziunii fiscale, Editura ASE, Bucureti, 2005, p.52

11

prezumie de legalitate pe care administraia va cuta s o combat, fie susinnd c contribuabilul a comis o eroare de apreciere de fapt sau de drept, fie preciznd c decizia de gestiune depete limitele evaziunii pentru a se nscrie n practici frauduloase. Dei deciziile pe care le ia contribuabilul n materie fiscal se pot baza pe cele dou principii: principiul legalitii fiscale i cel al libertii de gestiune, aceasta nu nseamn c se poate face orice, c libertatea deciziilor pe care le ia n materie fiscal nu este ntr-un anumit fel supravegheat. n aceast zon neprecizat pe care imperfeciunea legii o las la latitudinea contribuabilului, administraia nu rmne imobil n cutarea de a stabili anumite limite. O alt form de evaziune se poate insera ntre actul anormal i eroarea contabil este decizia incorect de gestiune, procedura prin care contabilul acioneaz contrar regulilor fiscale (constituirea de provizioane nedeductibile fiscal). Descrierea evaziunii fiscale licit i ilicit este necesar i util pentru c d posibilitatea, cel puin teoretic, estimrii mrimii fenomenului pe cele dou forme de manifestare. Aceast disociere ajut i la sensibilizarea diferiilor factori de decizie politic i a celor administrativi n cutarea i stabilirea mijloacelor adecvate de limitare i combatere a evaziunii fiscale. De evaziunea fiscal licit ar trebui s se ocupe ndeosebi factorii de decizie politic i apoi a celor administrativi, iar de evaziunea ilicit ar trebui s se ocupe guvernul care rspunde de nfptuirea politicii fiscale a statului care poate fi compromis dac fenomenul evaziunii scap de sub control. Zon ilegal Fraud

Zon gri Zon legal

Abuz de drept Abilitate fiscal Abstinen Eroare Respectarea legii

Conform schemei, contribuabilul gliseaz de la eroare la utilizarea opiunilor fiscale, de la simpla abstinen la abila manipulare a textelor de lege sau de la abuz fa de legile fiscale la frauda calificat. n practic este dificil de a distinge eroarea contabil involuntar de decizia luat contient n vederea diminurii impozitului, limita trasrii formelor evaziunii legale i ilegale nu poate fi jalonat dect de la caz la caz.

12

Sub unghiul fiscal i ce penal, delictul fraudei fiscale prezint trei elemente constitutive clasice: 12 elementul legal; elementul intenional; elementul material. Elementul legal este o necesitate evident. Principiul legalitii incriminrilor ofer contribuabilului o garanie mpotriva abuzurilor posibile ale statului, condamnarea pentru fraud nu este posibil dect n baza unui text legislativ. Elementul intenional este elementul cel mai indicat al fraudei fiscale, un punct de vedere comun nefiind nc stabilit ntre doctrina i dreptul pozitiv. Pentru a dovedi intenia, trebuie ma nti ca respectivul contribuabil s fi avut cunotina c el violeaz o dispoziie fiscal legal sau c el a acionat voluntar sau contient n totala cunotin de cauz. Deci, trebuie demonstrat c actul fraudei fiscale a fost comis liber fr constrngere. Elementul material presupune c frauda nu trebuie s fie considerat n stare latent. Pentru a fi condamnat trebuie dovedit un fapt exterior. n legislaia multor ri i tentativa se pedepsete. Aceast extensie pune problema dintre tentativ i frauda consumat. Clasificarea juridic a evaziunii fiscale Exist diferite trepte de evaziune fiscal. Cel care comite o fraud ocazional este diferit de profesionist, primul invoc scuza obscuritii textelor de lege n timp ce al doilea manifest o intenie frauduloas. Politica represiv a administrailor fiscale din mai multe state este fondat tocmai pe aceast distincie ntre fraudele din neglijen i fraudele manifeste. Prin amploarea lor, prin repetare i natura mijloacelor folosite, acestea din urm sunt supuse unor condamnri penale de care primele pot scpa. Exist o distincie clasic ntre frauda fiscal administrativ i frauda fiscal penal. n timp ce prima este supus doar penalitilor fiscale, a doua suport sanciuni penale. O alt distincie are la baz existena mijloacelor frauduloase pentru comiterea fraudei fiscale. Conform acesteia exist fraud simpl i fraud complex. Frauda simpl este intermediar ntre evaziune i frauda fiscal nsoit de procedee frauduloase care stabilete voina de a se sustrage impozitrii. Ea se definete ca orice aciune sau omisiune comis cu rea credin pentru sustragerea de la impozite. Aceasta este o practic foarte rspndit care furnizeaz majoritatea cazurilor de aplicare a penalitilor fiscale n materie de impozitare.

12

Patroi D., - Evaziunea fiscal ntre latura permisiv, aspectul contravenional i caracterul infracional, Editura Economic, Bucureti, 2006, pag. 48

13

Frauda complex este frauda tip prin excelen, ns ea nu reprezint dect o proporie foarte mic din infraciunile fiscale. Acest delict poate mbrca mai multe forme: omisiunea voluntar de a face declaraia de impunere la termenele prevzute; ascunderea sumelor supuse impozitrii; organizarea insolvabilitii; piedicile puse ncasrii impozitelor. n Olanda, frauda fiscal este definit ca fiind faptul de a stabili n mod intenionat o declaraie inexact, de a prezenta documente false sau de a nu respecta obligaia legal de a furniza administraiei anumite informaii necesare controlului. Faptele sunt sanionate cu nchisoare sau amenzi ridicate (20.000 dolari). Conform legilor fiscale din Irlanda, frauda fiscal este definit ca orice infraciune de a se sustrage impozitului. Legea irlandez sancioneaz mai aspru delictele fiscale speciale care nu sunt proprii unei anumite categorii de impozit, ci comune tuturor impozitelor i taxelor percepute de administraia fiscal. Este vorba de infraciuni considerate ca foarte grave i pasibile de sanciuni severe. Dintre delicte enumerm: stabilirea unei declaraii inexacte sau comunicarea de documente inexacte; opunerea la controlul fiscal; refuzul de a pstra sau de a furniza documentele prescrise de lege; n Germania, delictul de fraud fiscal este definit ca faptul de a omite, n plin cunotin de cauz, de a dovedi administraiei elementele care condiioneaz stabilirea impozitului sau de a-i comunica informaii inexacte sau incomplete, din moment ce aceste aciuni tind s micoreze impozitarea sau de a procura avantaje fiscale nejustificate autorului lor sau unui ter.13 Sanciunile constau n amenzi care ajung pn la 2 milioane de euro sau pedeaps cu nchisoare pn la 10 ani pentru urmtoarele fapte: voina contribuabilului de a se mbogi prin fraud; importana impozitelor eludate; avantajele de a deine o funcie politic sau complicitatea unui funcionar; n Japonia, unde onestitatea fiscal este n mod obinuit ridicat, frauda fiscal face obiectul reprobrii i este calificat ca i crim, ea fiind cercetat nu numai de serviciile fiscale, ci i de parchet i poliie. n ara noatr, sanciunile pentru evaziune fiscal sunt pedepsite cu amenzi contravenionale, relativ sczute sau nchisoare pn la 10 ani pentru fapte ca:
13

Patroi D., - Evaziunea fiscal ntre latura permisiv, aspectul contravenional i caracterul infracional, Editura Economic, Bucureti, 2006, pag. 59

14

 sustragerea de la plata impozitelor; nedeclararea veniturilor; distrugerea evidenelor contabile; declararea fictiv a sediului social, etc. 1.3. Formele evaziunii fiscale

Dup modul cum se procedeaz n activitatea de evitare a reglementrilor fiscale se face diferenierea ntre evaziunea fiscal legal i evaziunea fiscal ilicit. a) Evaziunea fiscal legal reprezint aciunea contribuabilului de a ocoli legea, recurgnd la o combinaie neprevazut a acesteia. Aceast form de evaziune nu este posibil dect atunci cnd legea este lacunar sau prezint inadvertene. Evaziunea fiscal legal se realizeaz atunci cnd o anumit parte din veniturile sau averea unor persoane sau categorii sociale, este sustras de la impozitare datorit modului n care legislaia fiscal dispune stabilirea obiectivului impozabil. Contribuabilii gsesc anumite mijloace, i exploatnd insuficienele legislaiei le eludeaz n mod legal, sustragndu-se n totalitate sau n parte plii impozitelor, tocmai datorit unei insuficiene a legislaiei. n acest fel contribuabilii rmn n limita drepturilor lor, fr putin de a li se imputa ceva, iar statul nu se poate apra dect printr-o legislaie clar, precis. Cele mai frecvente cazuri de evaziune n care se uzeaz de interpretarea favorabil a legislaiei fiscale, n practica rilor cu economie de pia, sunt: constituirea de fonduri de amortizare sau de rezerv, n cuantum mai mare dect cel ce se justific din punct de vedere economic, micornd astfel veniturile impozabile; practica unor societi comerciale de a investi o parte din profitul realizat n achiziii de maini i echipamente tehnice pentru care statul acord reduceri ale impozitului pe venit, msura care este menit s stimuleze acumularea; asocierile de familie, precum i societile oculte dintre soia i copiii ntreprinztorului i acesta; rezultatul unei asemenea manevre este impunerea separat a acestora, repartizarea separat a veniturilor pe fiecare asociat ducnd la micorarea sarcinilor fiscale venitul total al membrilor familiei poate fi mprit n mod egal ntre acetia, indiferent de contribuia fiecruia la realizarea lui, pe aceasta cale obinndu-se o diminuare a cuantumului impozitului pe venit, care este datorat statului constituirea unor depozite de pstrare i administrare de ctre printe (tutore) a unor fonduri n favoarea copilului minor. n acest caz dei venitul aferent depozitului este supus 15

impunerii, impozitul pltit este mai mic n comparaie cu ceea ce s-ar datora pe venitul astfel redivizat; folosirea n anumite limite, a prevederilor legale cu privire a donaiilor filantropice, indiferent dac acestea au avut loc sau nu, duce la sustragerea unei pri din veniturile realizate de la impunere; un contribuabil are posibilitatea s opteze pentru impozitul pe venitul persoanelor fizice, fie pe sistemul de impunere aplicabil veniturilor realizate de corporaie. Optnd pentru cel de al doilea regim fiscal, contribuabilul realizeaz o important sustragere din venitul impozabil deoarece sistemul de impunere al corporaiilor cuprinde numeroase faciliti care duc la o substanial reducere a sarcinilor fiscale.; luarea n considerare a unor faciliti legale cu privire la excluderea din masa impozabil a cheltuielilor cu munca vie, cu pregtirea profesional i practic n producie, a sumelor pltite pentru contracte de cercetare ce au ca obiect programe prioritare de interes naional; scderea din venitul impozabil a cheltuielilor de protocol, reclam sau publicitate, indiferent dac au fost fcute sau nu; interpretarea favorabil a dispoziiilor legale care prevd importante faciliti pentru contribuiile la sprijinirea activitilor sociale, culturale, tiintifice i sportive. Legea 12/1991 privind impozitul pe profit (M.O. nr.25 din 31.01.1991) reglementeaz cheltuielile care se scad din veniturile ncasate n vederea diminurii profitului. Aceast list a fost modificata n anexa 1, la Hotararea guvernului nr. 804 din 30.11.1991. Interpretarea favorabil a acestor dispoziii ce acord scutiri de impozit pe diferite perioade de la nfiinarea societii n funcie de profil a dus la nfiinarea unui numr deosebit de mare de societi cu profil comercial n scopul evaziunii fiscale. b) Evaziunea fiscala ilicit, spre deosebire de cea legal, se svrete prin clcarea flagrant a legii, profitndu-se de modul specific n care se face impunerea. n acest caz contribuabilul violeaz prescripia legal cu scopul de a se sustrage de la plata impozitelor, taxelor i contribuiilor cuvenite statului. Evaziunea fiscal este frauduloas cnd contribuabilul, obligat s furnizeze date n sprijinul declaraiei n baza creia urmeaz a i se stabili cota impozitului, recurge la disimularea obiectului impozabil, la subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau la folosirea altor ci de sustragere de la plata impozitului.

16

n general este greu s se determine toate formele de evaziune de acest gen, ele fiind practic nelimitate. n activitatea fiscal exist ns forme care se regsesc mai frecvent:14 - ntocmirea de declaraii false - ntocmirea de documente de pli fictive - alctuirea de registre contabile nereale - nedeclararea materiei impozabile - declararea de venituri impozabile inferioare celor reale - executarea de registre de evidene duble, un exemplar real i altul fictiv -diminuarea materiei impozabile rezultate din reducerea cifrei de afaceri prin nregistrarea n cheltuielile unitii a unor cheltuieli neefectuate n realitate - vnzrile fcute fr factur, precum i emiterea de facturi fr vnzare efectiv, care ascund operaiunile reale supuse impozitrii - falsificarea bilanului, ca mijloc de fraudare a fiscului, care presupune o convenie ntre patron i contabilul ef, ei fiind astfel inui s rspund solidar pentru fapta comis. Micorarea ncasrilor bugetare din impozite, datorit evaziunii fiscale, este n mai multe state o problem acut i frecvent, mrimea acestora nefiind deloc neglijabil. 1.4. Implicaii ale fenomenului evazionist

Incidena fenomenului evazionist se face simit pe plan financiar, economic, social i politic. n plan financiar evaziunea fiscal constituie o ameninare real pentru procesele de realizare a veniturilor publice, influennd pe aceast cale evoluia echilibrului bugetar. Prin aciunea sa n direcia diminurii veniturilor bugetare, evaziunea fiscal contribuie la micorarea posibilitilor de manevr ale statului n economie i n domeniul social. Sub aspect economic, toate formele de evaziune fiscal influeneaz asupra concurenei, n sensul distorsionrii acesteia. Societile care nu-i ndeplinesc obligaiile fiscale pot practica preuri mai sczute dect cele care nu fraudeaz, n felul acesta putnd ptrunde mult mai uor pe noi segmente de pia. Datorit accesului i nclinaiei diferite la evaziune fiscal din partea contribuabililor, fenomenul determin, sub aspect social, apariia sau, mai degrab, mrirea inegalitilor ntre contribuabili, determinnd, n final apariia sau acutizarea unor tensiuni sociale.
14

Olteanu I., Bistriceanu G. Evaziunea fiscal. Metode i tehnici de combatere a evaziunii fiscale, Editura ASE, Bucureti, 2005, p.69

17

Pierderile fiscale i sociale accentueaz degradarea aparatului economic i financiar, privnd de facilitile cuvenite pe cei defavorizai (bolnavi, pensionari, familiile srace cu copii), compromind ameliorarea sorii lor. Incidena activitilor subterane asupra inegalitilor sociale este ambigu: dac unele activiti subterane avantajeaz clasele defavorizate, altele contribuie la mbogirea gospodriilor cu venituri ridicate. Totui, se pare c tendina general este de accentuare a inegalitilor sociale. n lucrarea Economie i finane publice, profesorul N. Hoan arat c, dei, de pe urma evaziunii fiscale, pe termen scurt, evazionitii au de ctigat, n timp ce statul (bugetul acestuia) are de pierdut, pe termen lung, perdani sunt i ceilali contribuabili care nu recurg la evaziune fiscal, prin ridicarea posibil a fiscalitii pentru complinirea resurselor financiare publice diminuate de evaziune15. Pentru puterea public pierderea nu const numai n nerealizarea resurselor bugetare, ci i n nerealizarea programului politic de guvernare i n mpiedicarea ndeplinirii unor aspiraii fireti pentru puterea public: putere, glorie, credibilitate i alte avantaje materiale sau spirituale. Cu toate acestea, statul, prin puterile publice, poate i s incite la evaziune fiscal urmrind, n principal, dou scopuri: - un scop pozitiv argumentat de intenia de a stimula formarea capitalului. Un exemplu n acest sens l constituie cazul Japoniei care, scutind de taxe conturile de economii medii, ncurajeaz, n mod oficial, evaziunea fiscal. Din acest motiv, Japonia are cea mai mare rat de formare a capitalului, numrul conturilor de economii de acest tip depind de cinci ori numrul populaiei, inclusiv copiii16. - un scop negativ reflectat n sprijinirea unor grupuri de interese, de multe ori de tip mafiot, cu tot cortegiul de consecine. La nivel individual, cnd taxarea este perceput ca excesiv, contribuabilul are de ales ntre a nu muncii sau a evita plata impozitelor. Dintr-o perspectiv personal, dar i social, decizia de a muncii i de a nu plti impozitele este, n acest caz, mai eficient. Individului i este mai bine iar guvernul nu pierde nimic deoarece nu ar percepe nici un fel de impozite nici n situaia n care individul ar alege s rspund fiscalitii ridicate prin omaj. Referitor la rolul pe care l poate avea evaziunea fiscal n formarea capitalului, n lucrarea Capitalism i libertate, Milton Friedman aprecia c Ocolirea impozitrii ar putea s fi fost esenial pentru bunstarea economic. Cu toate acestea dac lucrurile ar fi stat aa, ctigul a fost obinut cu preul unei mari risipe i prin introducerea unei inechiti larg rspndite17.
15 16

N. Hoan, Economie i finane publice, Editura Polirom, Iai, 2000, p.281 Peter F. Druker Inovaia i sistemul antreprenorial, Editura Enciclopedic, Bucureti, 1993, p.171, 17 Milton Friedam, Capitalism i libertate, Editura Enciclopedic, Bucureti, 1995, p. 193

18

Avnd n vedere cele de mai sus, o prezentare riguroas, strict a efectelor fenomenului evazionist este dificil de realizat i n acelai timp foarte riscant. Probabil chiar frauda fiscal este ansa sistemelor fiscale ca ele s devin viabile. n aceast privin contrar ideii prea simple care consider frauda un comportament antidemocratic, aceasta este mai curnd singurul mijloc modest al expresiei directe de ncuviinare a sa din partea contribuabilului. Departe de a fi contrar democraiei, frauda fiscal, nu este, din contr, dect manifestarea brut a vitalitii sale. Analiza fenomenului trebuie efectuat prin prisma raportului dintre efectele sale benefice (formarea capitalului) i eforturile sau costurile acestora (o mare risip de resurse bugetare, crearea de inechitate n veniturile disponibile ale contribuabililor, etc). De asemenea, trebuie s se in seama c efectul benefic al interveniei statului (n susinerea unui anumit grad de evaziune fiscal), n special sub raport legislativ, este direct, imediat i, ca s spunem aa, vizibil, n timp ce efectele ei nefaste sunt treptate i indirecte, neperceptibile18. Contradiciile pe care acest fenomen le induce, mai ales ntr-un sistem democratic (ntre nevoia general de resurse financiare din impozite i sustragerea ilegal de la plata acestora; ntre contribuabilii care i achit contiincios obligaiile fiscale i cei care urmresc sustragerea de la plata acestora, ceea ce conduce la mrirea ecartului dintre veniturile disponibile ale primilor i ale celor din urm, etc.) fac necesar lupta permanent pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale. 1.5. Impozitele, presiunea fiscal i politica fiscal n 2002 2006 1.5.1. Utilizarea impozitelor n vederea stimulrii creterii economice Pentru a se putea estima modul n care politica fiscal acioneaz, mai curnd activ dect pasiv, trebuie avut la dispoziie un element al acestei politici care s fie independent de faza ciclului economic. Legislaia fiscal, n msura n care este fix, constituie un stabilizator automat care genereaz deficite n timp de recesiune i excedente n perioade de expansiune. Pentru a estima modul n care politica fiscal acioneaz mai curnd activ dect pasiv, trebuie s se dispun de un indice al acestei politici care s fie independent de faza ciclului pe care se situeaz. Impozitele pot fi folosite ca instrumente de fundamentare a unei politice conjuncturale: astfel, n perioade de depresiune, n scopul relansrii economice, trebuie reduse impozitele.
18

N. Hoan, Evaziunea fiscal evaluri, sanciuni, prevenire, Revista Impozite i Taxe, nr.5/1996

19

Astfel, reducerea impozitului pe profit poate incita companiile de a-i extinde activitatea, reducerea impozitului pe venit va ncuraja persoanele fizice s lucreze mai mult. n situaiile de inflaie, o metod prin care masa monetar aflat n circulaie poate fi restrns este i creterea impozitelor directe. De asemenea, obiectivelor conjuncturale li se poate suprapune i dorina de a modifica repartizarea veniturilor i/sau dorina de a reduce presiunea fiscal, evoluie ce se manifest ca tendin constant n ultimii 20 de ani. Stimularea investiiilor private: risc incitaiile fiscale la investiii risc s afecteze alegerile strategice ale ntreprinderilor care nu ar mai fi ghidate de raionalitate economic. Frnarea investiiilor private n scopuri anti - inflaioniste are unele limite. Dup unele opinii, n cadrul reformelor fiscale care au avut loc n rile dezvoltate, prin msurile luate s-a urmrit deplasarea dinspre intervenionismul prin impozite, ctre neutralitatea impozitelor. Dar, nsi informaiile provenite din surse O.E.C.D. evedeniaz c majoritatea rilor continu s sprijine investiiile sau anumite ramuri / activiti, prin intermediul sistemului fiscal sau prin subvenii de la buget. Astfel: n apte ri O.E.C.D. se opereaz deduceri ale venitului impozabil cu o parte mai mare sau mai mic din costul investiiilor realizate sau cu rezervele constituite pentru finanarea investiiilor; se acord reduceri ale impozitului pe profit (credit fiscal) n funciile de investiiile realizate;

subvenii pentru finanarea mainilor, instalaiilor i cldirilor noi (n

Irlanda, n proporie de 25-35% din costul acestora); impunerea ctigului din capital cu cote reduse, pentru deinerea capitalului fix un numr de ani; amortizarea degresiv a mainilor; amortizarea degresiv a construciilor. Dup o perioad de stimulare prin fiscalitate a investiiilor se ajunge la situaia de a se suprima aceste incitaii fiscale, tendin existent n rile O.E.C.D., deoarece:19

stimularea fiscal a investiiilor nu are efecte pe termen lung, iar pe termen

scurt, deseori sunt la originea investiiilor n domenii de mic interes;

19

Economie en transition; L'impot sur les societes, OCDE, Paris, 1990

20

 costul incitaiilor este ridicat, n sensul renunrii la venituri, de unde apare necesitatea majorrii cotelor cedulare la niveluri mai ridicate dect ar fi nevoie pentru a spori acelai cuantum de venituri; existena unai game largi de incitaii conduce la sisteme multiple de evaziune fiscal. Impozitul asupra societilor urmrete stimularea investiiilor private cu scopul de a ameliora performanele ntrprinderilor poate fi obinut prin intermediul deducerilor fiscale n favoarea investiiilor sau a facilitilor acordate amortizrii. n condiiile n care o ntreprindere este incitat s investeasc printr-un avantaj oferit, fiscal sau de credit, trebuie s ndeplineasc dou condiii : s aib un program de investiii pregtit sau rapid de pus la punct, pentru a beneficia de astfel de oportuniti care au un caracter temporar; s aib o estimare a cererii interne sau externe pentru produsele sau serviciile produse. Impozitul pe veniturile persoanelor fizice influeneaz: stimularea dezvoltrii economice sau stabilizarea economiei (politica conjunctural) sau a ofertei (politica structural); diminuarea general a impozitului pe venit este instrumentul esenial al acestor obiective. Combinate cu reducerea impozitului asupra companiilor (n special a impozitului pe profit), care stimuleaz investiiile, aceste impozite determin o cretere rapid; anumite msuri de modificare: de exemplu scderea impozitelor aferente veniturilor mici i creterea progresivitii impozitului pe venit atunci cnd acestea asigur o redistribuire vertical pozitiv, permind transferarea veniturilor contribuabililor cu resurse ridicate la cei cu resurse mai modeste. Acetia din urm avnd o propensiune pentru consum mai puternic dect titularii veniturilor ridicate, proprietatea de consum a colectivitii tinde s creasc; lupta contra inflaiei: n aceast situaie, creterea impozitelor are ca obiectiv limitarea consumului i crearea unei economisiri monetare forate. n practic ns, aceast prezumie nu se verific ntotdeauna. n S.U.A. aceste msuri nu au avut efectul scontat. n Frana, n perioada 1981 - 1984, a fost impus un mprumut obligatoriu pentru o treime din numrul menajelor (cu venituri mult mai ridicate dect media pe economie) cu scopul de a contribui la finanarea aciunilor angajate de ctre stat n favoarea dezvoltrii ndustriale i a susinerii ocuprii; 21

participarea la cheltuielile asigurrilor sociale. 1.5.2. Presiunea fiscal

Indicatorul presiunea fiscal (sau rata fiscalitii) reprezint raportul dintre ncasrile fiscale (ale statului i ale colectivitilor locale) i produsul intern brut, exprimat n procente. Acest indicator msoar ponderea impozitului n masa bogiei produse i permite astfel determinarea sarcinii (poverii) fiscale. Unii autori prefer s utilizeze denumirea de coeficient fiscal, cu scopul de a evita conotaiile negative ale cuvntului presiune: acesta traduce totui corect ideea de obligaie, inseparabil de aceea de impozit.
ra fiscalitat = ta ii incasarifiscale PIB

Indicatorul presiune fiscal nu trebuie confundat cu un indicator mai global, care include i cotizaiile sociale, care reprezent raportul dintre totalul impozitelor i cotizaiilor sociale, raportat la PIB i exprimat tot procentual:
rata prelevaril or obligatori i totale = impozite + cot izatii sociale PIB

Rata prelevrilor totale (calculat ca raport ntre nivelul total al impozitelor i cotizaiilor sociale i PIB) exprim ns mai curnd randamentul sistemului de prelevri dect povara asupra contribuabilului, aa cum este, de regul, n mod eronat interpretat acest indicator. Aceast povar ar putea fi exprimat mai corect prin ansamblul tarifelor (cotelor) impozitelor componente ale sistemului fiscal, iar din acest punct de vedere, nivelul impozitelor din Romnia este comparabil cu acela din alte ri care ntr n categoria rilor cu rata fiscalitii ridicat. Din simpla comparare a cotelor de impozitare ale principalelor impozite se poate observa c unele ri cu rata prelevrilor totale sau a fiscalitii n PIB este sczut, n schimb "povara impozitrii" este foarte ridicata.De exemplu : n statele membre ale Comunitii Economice Europene, cotele de impozit pe profit la societile comerciale difer n funcie de distribuirea sau nedistribuirea profitului, dup cum urmeaz: Multe state, cum ar fi: Germania, Finlanda i Portugalia, au legiferat evaluarea capitalului social n euro: A. beneficiul fiscal DISTRIBUIT (100%)20
20

www.prezentonline.ro

22

1. Germania a) 26,37% - impozit (korperschaftsteuer) b) 15,53% - reinere ca surs c) 58,10% - diferen distribuit Taxa de 26,37% provine din majorarea taxei obinuite de impozit de 25% cu o cot de 5,5%, denumit tax excepional (25% + 25% * 5,5% = 26,37%). 2. Austria a) 34% - impozit (korperschaftsteuer) b) 16,50% - reinere ca surs c) 49,50% - diferen distribuit Impozitul minim forfetar este 5% din capitalul social. 3. Belgia a) 40,17% - impozit (vennootschamsbelasting) b) 14,96% - reinere ca surs c) 44,87% - diferen distribuit Taxa normal de 39% se majoreaz cu taxa conjunctura de 3% pentru beneficiile mai mari sau egale cu 13 milioane franci francezi. 4. Danemarca a) 30% - impozit (selskabsktg) b) 17,50% - reinere ca surs c) 52,50% - diferen distribuit 5. Spania a) 35% - impozit (impuesco sobre sociedades) b) 11,50% - reinere ca surs c) 53,50% - diferen distribuit 6. Findlanda a) 29% - impozit (zhteison tulovero ou samfunds inkomstskatt) b) 7. Frana a) 36,43% - impozit (tax minim) b) - reinere ca surs c) 63,57% - diferen distribuit Taxa normal de 33,1/3% - majorat cu 10%, n anul 2000 (36,66%); cu 6%, n anul 2001; cu 3%, n anul 2002 i n anul 2003, a rmas 33,1/3%, adic 33,33%. 23 - reinere ca surs c) 79% - diferen distribuit

De asemenea, se mai percepe o cotizaie social pe beneficiul de baz de 1,10%, dac cifra de afaceri depete 50 milioane de franci, i a rezultat, pentru anul 2001, o cot de 36,43%; pentru anul 2002, o cot de 35,43% i, pentru anul 2003, o cot de 34,43%. 8. Grecia a) 35% - impozit (tax general) b) - reinere ca surs c) 65% - diferen distribuit Cota 35% se plic pentru beneficiul obinut de societile comerciale din Atena, iar pentru cele din afara Atenei, cota este de 40%. 9. Irlanda a) 20% - impozit (corporation tax) b) - reinere ca surs c) 80% - diferen distribuit Exist i taxa de 12,5% progresiv, pn la 200.000 lire irlandeze; 10% peste 250.000 lire irlandeze i 25% pentru beneficiile neindustriale sau comerciale. 10. Italia a) 36% - impozit b) zero - reinere ca surs c) 64% - diferen distribuit 11. Luxemburg a) 30% - impozit (tax minim a baremului progresiv) b) 17,50% - reinere ca surs c) 52,50% - diferen distribuit Pn la un beneficiu de 600.000 franci, baremul este progresiv de 20-30%. 12. rile de Jos a) 35% - impozit b) 12,96% - reinere ca surs c) 48,75% - rest distribuit Taxa este de 30% i se aplic pentru beneficiul mai mic de 50.000 de fluci. 13. Portugalia a) 35,2% - impozit (imposto sobre o rendimento das pessos colectivas) b) 12,96% - reinere ca surs c) 51,84% - diferen distribuit Societile de investiii imobiliare i agricole pltesc o cot de 27,4% asupra beneficiului. 24

14. Regatul Unit a) 30% - impozit (corporation tax) b) zero - reinere ca surs c) 70% - diferen distribuit Baremul de impozitare este progresiv, astfel: inclusiv; 32,5% cot, pentru beneficiul cuprins ntre 300.000 lire, inclusiv i 1.500.000 30% cot, pentru beneficiul ce depete 1.500.000 lire. a) 28% - impozit (bolagsskatt) b) zero - reinere ca surs c) 70% - diferen distribuit Toate societile pe aciuni suedeze trebuie s constituie o rezerv legal de 20% din capital. Dac nu se constituie rezerva n mod obligatoriu, atunci se afecteaz cu 10% rezultatul net, pentru constituirea de rezerve. B. Beneficiul fiscal NEDISTRIBUIT21 Impozitarea beneficiului nedistribuit, pe fiecare stat membru al CEE, se prezint astfel: Germania (42,20% impozit i restul se reinvestete 57,80%); Austria (34% impozit i 66% investiii); Belgia (40,17% impozit i 59,83% investiii); Danemarca (30% impozit i 70% investiii); Spania (35% impozit i 65% investiii); Finlanda (29% impozit i 71% investiii); Frana (36,43% impozit i 63,57% investiii); Grecia (35% impozit i 65% investiii); Irlanda (20% impozit i 80% investiii); Italia (36% impozit i 64% investiii);
21

10% cot, dac beneficiul este mai mic sau egal cu 10.000 lire sterline; 10-20%, dac beneficiul este cuprins ntre 10.000 lire i 50.000 lire; 20% cot, pentru beneficiul cuprins ntre 50.000 lire, inclusiv i 300.000 lire,

lire, inclusiv; 15. Suedia

www.prezentonline.ro

25

Luxemburg (30% impozit i 70% investiii); rile de Jos (35% impozit i 65% investiii); Portugalia (35,20% impozit i 64,80% investiii); Regatul Unit (30% impozit i 70% investiii); Suedia (28% impozit i 72% investiii); Din situaia prezentat se remarc faptul c impozitul pe beneficii, n cazul beneficiului distribuit, este sub 30% numai n 4 cazuri: Germania (26,37%); Finlanda (29%); Irlanda (20%); Suedia (28%). Media cotei de impozit pe profit n rile nemebre ale CEE este de 35% -36%.

1.5.3. Caracteristicile politicii fiscale n perioada 2002-2006 Perioada 2002 2006 a reprezentat o perioad decisiv pentru accelerarea procesului de pregtire a aderrii Romniei la Uniunea European. Guvernul i-a stabilit atunci ca obiective prioritare:

ndeplinirea condiiilor necesare pentru ca Romnia s obin calificativul de economie de pia funcional accelerarea reformelor economice, astfel nct s devin posibil finalizarea negocierilor i semnarea Tratatului de aderare pe parcursul anului 2005. Obiectivul principal pe termen scurt i mediu al politicii fiscal bugetare a fost accelerarea procesului de reforme structurale, creterea investiiilor i mbuntirea corelaiei ntre resursele de care dispunem i modul n care le utilizm cu obiectivele majore de politic economic pe care le avem de atins. Pe termen lung, obiectivul politicii fiscale a fost consolidarea finanelor publice cu scopul creterii rolului stabilizator prin reducerea deficitelor structurale i crearea condiiilor necesare pentru funcionarea simetric a stabilizatorilor automai. Reforma legislaiei fiscale impunea reducerea continu a scutirilor i exceptrilor acordate la plata impozitelor i a taxelor cu scopul creterii transparenei mediului de afaceri, mbuntirii competiiei i lrgirii bazei de impozitare. Obiectivul principal al reformei administraiei l constituia crearea unei administraii fiscale unificate i reforma colectrii contribuiilor de asigurri sociale, care s permit mbuntirea serviciilor de asisten ctre contribuabili i s conduc la creterea conformrii voluntare a acestora.

26

Principalele caracteristici ale politicii fiscal-bugetare n perioada analizat au fost subordonate obiectivelor de susinere a creterii economice i de reducere a ratei inflaiei i se referea mai ales la:22

stabilirea deficitului bugetului general consolidat la un nivel corelat cu obiectivele majore economice i diminuarea deficitelor cvasi-fiscale prin accelerarea reformelor structurale, n vederea susinerii ntr-un mod mai eficient a eforturilor de reducere a ratei inflaiei;

susinerea procesului de convergen din punct de vedere nominal i real al economiei romneti; armonizarea legislaiei fiscale cu normele Uniunii Europene; reforma profund a administraiei fiscale, n vederea mbuntirii colectrii i crerii condiiilor necesare atingerii proieciilor asumate prin cadrul fiscal pe termen mediu i lung; scderea ratelor de taxare a contribuiilor la asigurrile sociale n scopul reducerii dezavantajului de competitivitate fiscal, reducerii nclinaiei agenilor economici de a migra n economia subteran i pregtirii economiei romneti pentru a face fa creterii mobilitii companiilor, a capitalului i a forei de munc;

accelerarea procesului de reform instituional n scopul implicrii mai active a comunitilor locale n procesul de colectare i alocare a resurselor publice; creterea capacitii de absorbie a fondurilor de preaderare; mbuntirea transparenei cheltuielilor publice.

22

Evaziunea fiscala - prevenirea i combaterea spalarii banilor, prevenirea i combaterea coruptiei, Editura Lumina Lex, Bucureti, 2005, pag. 78

27

Capitolul 2 FENOMENUL INFLAIONIST

2.1. Factorii favorizani ai fenomenului evazionist Factorii care genereaz i favorizeaz fenomenul evaziunii fiscale, att n forma sa permis i nesancionat de lege ct i n forma sa sancionat de lege, se pot grupa, pentru o mai bun sistematizare, n: - factori psiho-sociali, care in att de pornirile i convingerile interioare ale contribuabilului ct i de conduita general i mediul social din care acesta face parte; - factori de natur economic, care in de percepia contribuabilului cu privire la nivelul venitului rmas dup plata impozitului i capacitatea acestuia de a satisface nevoile individuale a contribuabilului; - factori de ordin legislativ i administrativ, care in, pe de o parte de percepia cu privire la modul de aezare a impozitelor, la echitatea sistemului fiscal precum i de percepia privitoare la destinaiile date, de stat, sumelor colectate din impozite, iar pe de alt parte de percepia contribuabilului cu privire la modul n care organele statului aplic legea fiscal i eventualele sanciuni care decurg din nerespectarea ei. Toi aceti factori prezentai au o aciune conjugat asupra deciziei de sustragere fiscal, astfel nct trasarea unei demarcaii clare a aciunii fiecruia este att dificil de realizat, ct i inoportun.

28

Prin urmare, consider c recurgerea contribuabilului la evaziune fiscal sau nu, reprezint o opiune intern, proprie fiecrui contribuabil, care ine de percepia acestuia asupra unor variabile exogene lui, privite n ansamblul lor . 2.1.1. Factori psiho-sociali Exist un factor originar al oricrei evaziuni fiscale: nclinaia contribuabilului (omului) spre evaziune fiscal23, chiar dac, nu ntotdeauna, se d curs actului de evaziune. Mrimea acestei nclinaii pare s difere n funcie de zona geografic a rii (nclinaia ar fi mai mare la rile din sud fa de cele din nord) i de fondul genetic al poporului respectiv (nclinaia ar fi mai mic la anglo-saxoni fa de latini, spre exemplu). Caracteristici, precum: atitudinea mult mai tolerant a populaiei fa de nclcarea reglementrilor i o oarecare reticen fa de disciplin, fac din popoarele latine principalele candidate ale practicrii evaziunii fiscale. Astfel, Italia este o adevrat campioan a tuturor activitilor economiei subterane, ntr-o msur apropiat i Spania, iar n Frana se recunoate evaziunea fiscal ca fiind al doilea sport naional24. nclinaia spre evaziune fiscal exist n orice individ cruia i se ia, pe cale de autoritate, o parte din venitul ce-i aparine de drept, i aceasta, pentru c, el percepe aceast msur, n primul rnd, sau mai nti de toate, ca pe un atentat la bunstarea sa, la libertatea de a se bucura de roadele muncii sale. Omul raional i contient de propriile capaciti, dar i de scurtimea vieii (cu precdere a celei active) nu poate renuna uor la ceea ce consider c i se cuvine, pentru nite scopuri publice nu ntotdeauna nelese de el, sau, n orice caz, de cele mai multe ori neevidente. Contientiznd necesitatea sacrificiului individual, n schimbul unei existene sociale sigure i profitabile i pentru el, contribuabilul va consimi deliberat la impozit, dar nclinaia spre evaziune nu va fi suprimat. Integrarea imperfect a impozitului n cadrul vieii sociale decurge, dup unii autori, din deficiene de educaie fiscal. Referitor la acest aspect, n anii 40, C.N.Tutu25 scria despre educaia fiscal a romnului din acea perioad: Educaia contribuabilului nostru este astzi att de puin format, nct el nu are dect o preocupare: s plteasc ct mai puin i, dac s-ar putea deloc. Dup prerea lui Virgil Cordescu26 a nela
23 24

N.Hoan, Fiscalitatea i protagonitii ei , Revista Impozite i taxe, nr. 11-12/nov-dec 1997 V.Pop, M.Scarlat, Veniturile statului frauda i evaziunea fiscal, Revista Finane, credit, contabilitate, nr.5/1996 25 C. N. Tutu, Evoluia i tehnica impozitelor directe din Romnia, Bucureti, 1940, citat de N. Hoan n lucrarea Evaziunea fiscal, Editura Tribuna Economic, 1997 26 Virgil Codrescu, Evaziunea fiscal n Romnia, Iai, 1936, citat de N. Hoan n lucrarea Evaziunea fiscal

29

fiscul se consider, n mentalitatea curent, ca o prob de abilitate, nu de necinste; a plti ceea ce fiscul pretinde este o dovad de naivitate, nu de integritate. Din pcate, i astzi, mentalitatea contribuabilului romn a rmas aceeai. Profesia, religia i starea civil pot avea, de asemenea, relevan asupra deciziei de svrire a evaziunii fiscale. n ceea ce privete profesia, aceast infraciune poate fi svrit cu succes, de ctre persoanele care ocup un statut social elevat i dein cunotine de specialitate care s le dea posibilitatea svririi actelor de evaziune fiscal. Statutul social deosebit conferit de profesie duce, mai ales ntr-un mediu social corupt, la ngreunarea msurilor de tragere la rspundere a acestora. Ei beneficiaz de cei mai buni avocai, de mijloace materiale cu care s poat acoperi svrirea infraciunilor i de o influen social deosebit, iar la toate acestea se adaug caracterul insidios al acestui gen de infraciuni, care, de regul, nu se reclam. De asemenea, este de remarcat c persoanele cstorite se abin , de regul de la astfel de fapte n momentul n care contientizeaz c poart responsabilitatea unei familii, dar sunt tentate s le comit cnd situaia economic precar a respectivei familii i determin s fac acest lucru. Corupia, existent la nivelul unei societi, constituie un alt factor favorizant al evaziunii fiscale. n acest sens, Adam Smith scria n Avuia naiunilor c n acele guverne corupte unde exist cel puin o suspiciune general cu privire la o cheltuial inutil sau o utilizare greit a venitului public, legile nu sunt respectate n totalitate. Mai mult dect att, posibilitatea de eschivare de la plata impozitelor, printr-o nelegere formal cu inspectorii fiscali, ridic esenial atractivitatea evaziunii fiscale. ntre corupie i evaziune fiscal exist un raport de intercondiionare, astfel c ntr-o economie cu un nalt nivel al corupiei n rndul funcionarilor publici, penalizrile nalte pentru evaziune fiscal nu duc att la reducerea evaziunii fiscale ct la intensificarea corupiei. n ceea ce privete corupia existent la nivelul aparatului fiscal, n Romnia, potrivit unor studii realizate de Banca Mondial27, n anul 2005, aproximativ 27% din firmele romneti plteau mit inspectorilor fiscali (anexa 4). Norma social constituie un alt factor important n definirea conformrii fiscale a contribuabilului. ntr-o economie descentralizat sistemul de taxe se bazeaz pe acordul voluntar al cetenilor, tiindu-se c, pentru propria lor stim, celor mai muli oameni le place s se considere oneti, pentru c societatea nu ar putea funciona altfel, niciodat nefiind destui poliiti care s supravegheze pe toat lumea sau destui supervizori pentru cei chemai s aplice
27

www.wordbank.org

30

legea. Acolo unde cetenii contientizeaz c taxa este, mai degrab, rezultatul unui consens exprimat dect al unui decret arbitrar, contiina lor i va ndemna la conformare n plata datoriilor ctre stat28. Studii psihologice avnd ca subiect comportamentul pltitorului de taxe au concluzionat c evaziunea fiscal crete atunci cnd oamenii percep c taxa este incorect. n acelai timp, nivelul evaziunii fiscale i echitatea fiscal se intercondiioneaz, astfel, dac nivelul evaziunii fiscale este prea ridicat, cerinele echitii fiscale sunt distorsionate ceea ce va face ca participarea cetenilor la plata impozitelor s scad. Prin urmare evaziunea fiscal poate fi o consecin a sentimentului oamenilor c impozitele sunt prea mari i nedrepte pentru ei. Contribuabilii pot avea impresia c muncesc din greu pentru bani i c guvernul ia prea mult din veniturile ctigate de ei i ofer prea puin n schimb. Efectul poate fi o norm social (conduit colectiv) de evaziune fiscal care depete sistemul de valori personale aparinnd individului i care n mod normal l-ar conduce la plata onest i constant a impozitelor. Atunci cnd norma social este cinstea, integritatea i corectitudinea, s fii gsit ca actor principal sau iniiator al evaziunii fiscale implic, pe lng costul amenzilor i sanciunilor aplicate, i un cost irecuperabil al ruinii fa de sine i fa de ceilali indivizi. Cnd norma social este aceea de a se sustrage de la plata impozitelor, nu se constat aceeai stigmatizare a persoanei depistate ru platnic, n schimb cei care recunosc c-i pltesc impozitele regulat ar putea cpta oprobiul public de la ceilali (majoritari) care se conformeaz normei generale. Ameninarea cu pedeapsa se dovedete ineficace n tentativa de prevenire a evaziunii fiscale, cnd conformarea fiscal este sczut pentru c norma social este aceea de nerespectare a obligaiilor fiscale. n aceast situaie pedepsirea cuiva acuzat de evaziune fiscal este perceput ca arbitrar i injust, acesta fiind sancionat pentru a se fi comportat ntr-un mod conform cu conduita atitudinal manifestat la nivel social. Pedeapsa este, n acest caz, nepopular. Normele sociale sunt, prin urmare, instrumente care ajut la determinarea gradului n care un guvern se poate baza pe onestitatea contribuabililor. De asemenea, normele sociale influeneaz gradul de eficien al aciunilor de prevenire i combatere a evaziunii fiscale. n anul 1996, Nicolae Hoan aprecia c, despre o nclinaie a contribuabilului romn spre evaziune fiscal, ca factor determinant al acesteia, nu se poate vorbi dect la o cot foarte redus, datorit noutii acestei stri de spirit pentru el 29. Din pcate dup nc 8 ani acest
28

Nicolae D. Dinu, Economia subteran n Romnia n perioada de tranziie 1990-1996, tez de doctorat, Academia de Studii Economice, Bucureti, 2001, p.8
29

Nicolae Hoan, Evaziunea fiscal.Evaluri. Sanciuni. Prevenire, Revista Impozite i taxe, nr. 5/mai 1996

31

fenomen nu mai este deloc nou i cu att mai puin strin contribuabilului romn. Astzi se poate aprecia c nclinaia spre evaziune fiscal a contribuabilului romn a fost amplificat de o nemulumire general privitoare la modul cum sunt utilizate fondurile publice, de corupia existent n Romnia, aceasta determinnd n final, instituirea unei norme sociale de evaziune fiscal, la nivelul societii noastre. 2.1.2. Factori economici Sunt opinii potrivit crora nclinaia spre evaziune fiscal este n raport invers proporional cu nivelul veniturilor impozabile i direct proporional cu rata fiscalitii. n privina raportului care exist ntre nivelul veniturilor impozabile i nclinaia spre evaziune fiscal, se susine c, n rile n curs de dezvoltare, frauda fiscal atinge 80-90% din veniturile fiscale ce ar trebui percepute de aceste ri30. n aceste ri, ns, nivelurile reduse ale veniturilor supuse impunerii sunt acompaniate de sisteme fiscale n care domnete dezordinea, att n ceea ce privete legiferarea fiscal, ct i n urmrirea aplicrii legislaiei respective, cu efecte directe asupra proliferrii corupiei aparatului fiscal i mrimii veniturilor fiscale atrase la buget. Cu toate acestea nu trebuie neles c, dup un anumit nivel al veniturilor obinute, nclinaia spre evaziune fiscal dispare, c persoanele cu patrimonii personale importante gsesc inutil (sau de o mai mic utilitate) aciunea de a-i mrii aceste patrimonii, inclusiv pe calea evaziunii fiscale (n condiiile, de cele mai multe ori, ale unor riscuri mari). nsuirea care-i face s se sustrag esenei teoriei utilitii marginale descrescnde este c ei se pot economisii, se pot investi, se pot schimba foarte uor contra oricror altor bunuri. Aceast nsuire a banilor mpreun cu caracterul, n fond, egoist, al omului, care privete cu ochi ri tot ceea ce i se ia prin for (constrngere), face ca n gndirea evazionitilor, aciunea de evaziune s fie, dac nu considerat legal, mcar moral, justificat. n privina relaiei care exist ntre nivelul evaziunii fiscale i rata fiscalitii, economistul canadian A. Laffer a enunat teoria care-i poart numele, potrivit creia mrirea prelevrilor fiscale instig la mai puin munc (descurajeaz anumite activiti) sau poate, mai curnd, determin disimularea unei pri din activitatea depus i trecerea ei n sfera neoficial. Teoria lui este ilustrat de o curb ce evideniaz grafic momentul ratei ideale a fiscalitii, n opoziie cu enunarea binecunoscut: too much tax, no tax.

30

P. Ngaoszvath, La fraude fiscale dans les Etats du tiers monde , p.61, citat de N. Hoan n Evaziunea fiscal.Evaluri.Sanciuni. Prevenire, Revista Impozite i taxe, nr. 5/mai 1996

32

Este posibil ca volumul ncasrilor s creasc, chiar prin reducerea ratei de impunere ns aplicat la o mas mai mare a venitului impozabil31. Trebuie spus, ns, c scenariul unei politici de relaxare fiscal, de inspiraie liberal, poate conduce la dou impulsuri de sens contrar. Astfel, reducerea fiscalitii poate conduce la o reducere a economiei subterane, n special a fraudei fiscale, muncii la negru i evaziunii sau, din contr, dereglementarea, ca efect al unei politici de relaxare fiscal, poate conduce la ncurajarea practicilor subterane, mai puin ncorsetate i controlate32. Dei, ca tendin, gradul de fiscalitate, n Romnia, s-a nscris n trendul specific rilor europene dezvoltate, acesta a avut o tent confiscatoare, pentru contribuabilul romn cu venit mediu, n msura n care sumele bneti disponibile dup impozitare nu-i asigurau dect mijloacele indispensabile subzistenei, i nu acoperirea ntr-un grad satisfctor a nevoilor umane. Aceast stare de fapt a avut ca efect inhibarea motivaiei de a muncii (n economia de suprafa) i orientarea contribuabilului ctre obinerea unor venituri cu caracter ilicit. Prin urmare, gradul de fiscalitate din Romnia a fost doar aparent mai sczut, n comparaie cu media U.E., n realitate pentru contribuabilii buni platnici acesta a fost mult mai ridicat, deoarece aceast cifr se formeaz ca o medie, n condiiile n care o parte din contribuabili i achit obligaiile fiscale, iar cealalt nu. De asemenea, nivelul sczut al produsului intern brut determin o anumit manier de judecat a unei presiunii fiscale de 30%, n cazul unei economii n care cele 70 de procente de venit rmase nu-i asigur contribuabilului, poate, nici mijloacele indispensabile de subzisten, i n cu totul alta, ntr-o economie n care, aceeai parte de venit i permite contribuabilului un trai decent i poate, n plus, economisirea unei pri din venitul respectiv. Decizia de a evaziona a contribuabilului are n vedere, ns, nu presiunea fiscal general, calculat la nivel macroeconomic, ci presiunea fiscal resimit la nivel individual, care a depit, n perioada studiat, cel puin la nivelul persoanelor fizice, cu mult media la nivel macroeoconomic. Aceast datorit modului n care factorul de decizie a neles s repartizeze sarcina fiscal ntre contribuabili. i n mediul de afaceri, fiscalitatea a fost perceput ca o decapitalizare a agentului economic, fiind practic o form de agresiune exercitat asupra activitii acestuia prin distorsiunile pe care le genereaz privind nivelul i ritmicitatea fluxurilor de numerar.
31

M. Pestieau, Leconomie souterraine Ed. Hachette, 1991, citat de N.Craiu, Relevana practic a teoriei too much tax, no tax, Revista Finane Publice i Contabilitate , nr. 7-8/iulie-august 2003 32 N.Craiu, Politica fiscal din perspectiva economiei subterane, Revista Finane Publice i Contabilitate, nr.9/septembrie 2003

33

De foarte multe ori, agenii economici din ara noastr au reclamat caracterul excesiv al fiscalitii, care nu corespunde cerinelor de capitalizare i relansare economic, genernd, n acelai timp, o lips acut de capital, cu consecine asupra amplificrii arieratelor ntreprinderilor i generalizrii blocajului financiar. 2.1.3. Factori de ordin legislativ i administrativ Cu siguran, cea mai important cauz a evaziunii fiscale este, nsui impozitul, mai corect sistemul fiscal n cadrul cruia se dezvolt, bazat pe principiul declarativitii contribuabilului ce beneficiaz de o prezumie de sinceritate i care este o incitaie la disimulare. Tehnica impozitrii cu numeroase derogri explic dezvoltarea fraudei. Altfel spus, fiecare impozit conine el nsui bazele propriei fraude.33 Factorii economici i cei psiho-sociali sunt amplificai, ntotdeauna de: - o legislaia fiscal deficitar; - o fiscalitate excesiv (sub raportul numrului mare al obligaiilor fiscale i a actelor normative instituitoare i al deselor modificri ale acestora); - existena unui aparat fiscal ineficient, etc. Cadrul legislativ deficitar este un factor important care contribuie la amplificarea fenomenului evazionist. n lucrarea Diviziunea muncii n societate34, Emile Durkeim a elaborat conceptul de anomie (de la grecescul a nomos fr norm) care desemneaz o stare obiectiv a mediului social caracterizat printr-o dereglare a normelor sociale datorit unor schimbri brute (rzboaie, revoluii, crize economice, etc.). ntr-o astfel de stare se afl i societatea romneasc dup revoluia din 1989, cnd nceperea procesului de trecere la economia de pia a gsit economia romneasc ntr-un vid legislativ, funcionnd o bun perioad de timp n virtutea ineriei, viteza de reglementare a diverselor domenii din economie fiind foarte lent. n domeniul sancionrii sustragerii de la plata obligaiilor fiscale ctre stat, Romnia a beneficiat de o lege a combaterii evaziunii abia n anul 1994 (Legea nr. 87/1994 privind combaterea evaziunii fiscale). Pn n acel moment, aparatul fiscal neavnd instrumentul necesar pentru a aciona n legalitate, pentru diminuarea fraudei fiscale, consecina fiind amplificarea fenomenului evazionist.
33

Dorin Clocotici, Gheorghe Gheorghiu, Dolul, frauda i evaziunea fiscal, Editura Lumina Lex, Bucureti, 1996, p.57 34 Balaban Cosmin, Evaziunea fiscal. Aspecte controversate de teorie i practic judiciar, Editura Rosetti, Bucureti, 2006, p.127

34

Mai mult dect att, sanciunile prevzute de Legea 87/1994 erau contrazise n unele cazuri, de o serie de alte sanciuni prevzute n legile instituitoare de impozite i taxe sau chiar n legile bugetare anule, acest paralelism i ambiguitatea privitoare la stabilirea sanciunilor neputnd dect s denatureze aplicarea echilibrat a legislaiei fiscale. Un astfel de exemplu este cel n care bugetul de stat de anul 1997 prevedea c nevrsarea de ctre pltitorii de salarii a obligaiilor bugetare calculate i reinute prin stopaj la surs, din drepturile salariale respective, se penalizeaz cu 20% din sumele reinute i nevrsate odat cu plata acestor drepturi, n timp ce art. 18 din Legea nr 87/1994 preciza c n cazul n care impozitele, taxele i contribuiile datorate statului au fost diminuate prin nclcarea dispoziiilor fiscale, persoana contravenient va vrsa pe lng impozitele, taxele i contribuiile neachitate o sum egal cu diferenele de impozite, taxe i contribuii stabilite de organul de control. Aceste dispoziii diferite prevzute pentru aceleai fapte nu puteau dect s ngreuneze controlul, adncind confuzia i ridicnd un semn de ntrebare asupra corectitudinii i echitii sanciunilor. Dar fosta lege pentru combaterea evaziunii fiscale coninea ea, nsi, o serie de neclariti, nefiind fcut o delimitare clar a infraciunilor i contraveniilor, astfel c unele fapte puteau fi interpretate, n funcie de dorina sau pregtirea persoanei care efectua controlul. Nu mai puin adevrat este i faptul c nu toate legile economice au fost congruente cu ele fiscale, avnd loc confuzii chiar n rndul regulii fiscale, dublate de un grad ridicat de fiscalitate pentru unii contribuabili persoane fizice i juridice. Cadrul legislativ este componenta esenial a oricrui sistem fiscal. De la elaborarea legislaiei fiscale ncepe construirea oricrui sistem fiscal. Dac absena unor legi fiscale, pentru reglementarea anumitor impozite i taxe, este un factor major de incitare la evaziune i fraud fiscal i existena unor legi confuze, cu scpri mari, are, n mod categoric, acelai efect. De asemenea, nici elaborarea unui sistem fiscal prea complex i stufos nu este o soluie n lupta dus de administraie mpotriva evaziunii fiscale. A plti sau a nu plti impozite- aceasta este ntrebarea de al crei rspuns, mai ales n cazul rii noastre, de cele mai multe ori, depinde nsi existena i prosperitatea unor companii.35 Rspunsul este condiionat de doi factori: iscusina ntreprinztorului i performanele legiuitorului n emiterea de reglementri corespunztoare. n condiiile unor reglementri necorespunztoare, cu prevederi insuficiente, neclare, confuze, susceptibile de interpretri dintre cele mai diferite, ntreprinztorii fie nu vor plti
35

N. Grigorie-Lcria, Acordarea facilitilor fiscale: cum? ct? cui?, Revista Impozite i taxe, nr.2, februarie 2006, p. 56-64

35

impozite, fie vor plti impozite derizorii. Asemenea ntreprinztori care desfoar activiti de evaziune fiscal legal nu trebuie sancionai, i, de fapt, nici nu pot fi sancionai pentru abilitatea lor de a face bani la umbra legii, inclusiv pe seama unor venituri care, n condiiile unor reglementri corespunztoare s-ar cuveni bugetului public. n Romnia, lipsa, pentru mult timp, a unei legislaii stricte n ceea ce privete documentele fiscale i cele de nsoire a mrfii a creat posibilitatea circulaiei mrfurilor i a deducerilor fiscale pe baza unor documente ce aparineau altor societi comerciale sau erau emise n numele unor societi comerciale fantom. O alt cauz a evaziunii fiscale, de data aceasta a celei realizate la adpostul legii o constituie acordarea mult prea lejer i nefundamentat a facilitilor fiscale. Sunt situaii n care introducerea sau modificarea unui impozit este impus nu numai de realizarea obiectivului financiar, dar i de realizarea unor obiective economice sau sociale. Msurile de ordin fiscal sunt folosite n orice ar ca unul din cele mai importante instrumente de influenare a activitii economice, n special pentru stimularea dezvoltrii unor domenii de activitate, produse sau servicii, inclusiv prin acordarea de faciliti fiscale. Din anul 1990 i pn n anul 2005, n Romnia, s-a emis un numr foarte mare de acte normative coninnd numeroase faciliti fiscale, n scopul dezvoltrii activitii economice, n special, prin atragerea de capital strin. Aceste faciliti fiscale au fost folosite, din plin, ca veritabile instrumente de evaziune fiscal legal. Opinia unor specialiti n evaziune fiscal legal este c, n Romnia, n perioada 1990-2000 i, ntr-o oarecare msur, i dup aceea, un agent economic care a valorificat din plin scprile legislative, confuziile, ambiguitile, interpretrile cele mai diferite, uneori diametral opuse, din cele mai importante prevederi din legislaia fiscal, nu mai avea nevoie s ncalce legea pentru a se sustrage de la plata impozitelor. Singura condiie, pentru a beneficia de aceste faciliti, este cunoaterea i valorificarea, din plin, a neajunsurilor i ambiguitilor legislaiei fiscal i a facilitilor fiscale acordate, n unele cazuri, pe beneficiari. Aceste faciliti fiscale au afectat substanial veniturile bugetare i au stimulat efectiv indisciplina n achitarea obligaiilor bugetare, n special din partea celor mai mari contribuabili, crora li s-au adresat cu precdere. n condiiile acordrii unor asemenea nlesniri la plata obligaiilor bugetare, cei mai dezavantajai au fost agenii economici coreci, care i-au achitat integral i n termenul legal obligaiile de plat, beneficiarii fiind agenii economici ru platnici, care nu i-au achitat, pe mai muli ani, obligaiile de plat i care au folosit sumele datorate bugetului public ca surse atrase pentru finanarea propriilor obiective. n timp, acetia beneficiind, n plus, de o reducere, n termeni reali, a debitelor restante ca urmare a deprecierii monedei naionale. 36

Multitudinea facilitilor fiscale acordate, retrase i apoi iar n aplicare, care, dup o anumit perioad de timp, efectiv nu mai puteau fi identificate, sistematizate i prezentate clar nici de cei mai buni specialiti n domeniul fiscal, au fcut din Romnia un loc propice pentru desfurarea de diverse activiti de ctre evazioniti i afaceriti dubioi din toate colurile lumii. Afluxul acestora ctre Romnia a fost stimulat de neajunsurile din legislaia fiscal, n special, dar i din reglementrile financiare, bancare i valutare. Ca urmare a acestui fapt s-au nfiinat foarte multe societi comerciale, fie cu capital integral strin, fie prin participarea cu capital strin la majorarea capitalului social al unei societi existente, n care aportul investitorului strin era derizoriu, de ordinul a cteva zeci de dolari. Dup ce au fcut afaceri dubioase, aceti investitori strini au disprut lsnd n urm datorii ctre stat de multe milioane n echivalent euro. Se poate afirma c legislaia fiscal din Romnia, de dup anul 1989, a fost, pentru cea mai mare parte a acestei perioade, o legislaie generatoare de evaziune fiscal legal, nfloritoare pentru marii contribuabili i de cretere a poverii fiscale i a srciei pentru ali contribuabili, persoane fizice, cu posibiliti reduse de sustragere de la plata impozitelor, n special a celor percepute prin stopaj la surs. Fiscalitatea exagerat din partea statului este o alt cauz important care duce la evaziune fiscal. Din punct de vedere legislativ, o fiscalitatea exagerat este neleas prin prisma numrului foarte mare de obligaii fiscale la care a fost obligat contribuabilul romn, n perioada analizat, dar i al instabilitii n timp a legislaiei instituitoare de impozite i taxe. ntr-un studiu al Bncii Mondiale, dedicat analizei costurilor determinate de iniierea unei afaceri n 155 de ri ale lumii, se arat c, n Romnia anului 2005, o companie de mrime medie, trebuia s plteasc, ntr-un an, 62 de impozite i taxe, operaie pentru care erau necesare 188 de ore. n acest clasament, n care se situeaz pe locul 138, Romnia, era devansat doar de 5 ri foste comuniste (Bosnia-Heregovina, Ucraina Kyrgystan, Belarus, Uzbekistan). 36 n ceea ce privete cauzele de ordin administrativ trebuie precizate, aici, dotarea insuficient cu mijloace materiale necesare administraiei n vederea ndeplinirii atribuiilor ce i revin, personal insuficient, numeric i calitativ, astfel, instituiile financiare avnd posibilitatea de a controla eficient doar o mic parte a persoanelor fizice i juridice, precum salarizarea inadecvat a organelor de control pe linia depistrii i combaterii evaziunii fiscale, cu efect asupra raportrii corecte a neregulilor constatate. O alt deficien pe linia controlului fiscal a constituit-o, n lipsa unui corp unic de control, repartizarea activitii de control ntre mai multe direcii i servicii, amestecndu-se
36

www.prezentonline.ro

37

obiectivele controlului financiar cu cele ale controlului fiscal, controlul asupra capitalului de stat cu controlul asupra capitalului privat, etc. Aceste organisme prin modul cum au fost organizate s-au dovedit total ineficiente n faa evaziunii fiscale, a fraudei, corupiei i criminalitii economice. Ele nu au reuit altceva dect s sufoce contribuabilul romn prin controale repetate. Generat dup 1990 i amplificat dup 1996 situaia de mai sus are drept cauz principal, lipsa de voin politic n ceea ce privete aezarea pe criterii de eficien i de profesionalism a activitii organismelor de control. Solicitat s-i exprime opinia asupra fenomenului evaziunii fiscale n Romnia, analistul economic Daniel Dianu declara37: O clasificare a cauzelor evaziunii fiscale poate fi fcut, la noi, n funcie de felul ntreprinderilor. Unele, structural nu pot plti. Fenomenele care au aprut dup 1989, ntre care liberalizarea preurilor, au figurat un alt context al ntreprinderii. Producia nu recupera cheltuielile, iar lupta pentru supravieuire i-a mpins pe unii spre evaziune fiscal. O alt situaie este cea numit hazardul moral. Pe fondul inflaiei unii au nvat s nu plteasc sau s amne plile i uor, uor practica s-a metamorfozat n evaziune fiscal. Putem merge mai departe i s vedem c ntreprinderile mari, ndeobte, au fost privilegiate i prin natura vechilor relaii cu bncile. Practic, bncile erau prizonierele marilor ntreprinderi. Acum situaia s-a schimbat, bncile sunt mai puternice, multe au nu numai capital, dar i management strin. Deci, finanarea prin bnci nu mai merge de la sine. Oricum, ns, marile ntreprinderi au i acum o mare for de negociere cu statul. Nu ntmpltor este mult mai dificil de lucrat cu ntreprinderile mari. Ele sunt ntr-un rzboi perpetuu cu autoritatea public, cu statul, care este nevoit s accepte reealonri la plat pentru c nu le poate nchide. i uneori mai intervin interese clientelare. Deci, pentru marile ntreprinderi evaziunea fiscal e mult mai subtil. ntreprinderile mici sunt ns ntr-o situaie ingrat, ele au acces mai redus la finanare, la creditare i pot negocia de pe o poziie mai vitreg cu statul. Este o diferen ntre modul cum statul se poate ntoarce mpotriva celor mari i a celor mici. Nu ntmpltor la cele mici gsim evaziune fiscal. Statistic, se verific acest lucru. Concluzionnd, nclinaia natural a contribuabililor ctre evaziune fiscal, amplificat de lipsa unei educaii fiscale, la care se adaug dimensiunea presiunii fiscale i deficienele egislative i administrative ale gestionrii impozitelor constituie cei mai importani factori care favorizeaz apariia i proliferarea fenomenului evazionist, sub toate formele sale. 2.2. Un posibil portret al fraudatorului
37

Adevrul economic, nr. 41/octombrie 2003

38

Avnd n vedere nclinaia, n general, a oricrui contribuabil spre evaziune fiscal, ca factor originar al fenomenului, este interesant de vzut care sunt trsturile caracteristicile ale persoanelor care practic frauda fiscal. n acest sens, dl. N. Craiu, subsecretar de stat Oficiul Naional pentru Combaterea i Prevenirea Splrii Banilor, realizeaz, n articolul Politica fiscal din perspectiva economiei subterane, publicat n numrul din septembrie 2003 al Revistei Finane Publice i Contabilitate, un posibil portret al fraudatorului, folosindu-se de trei metode de investigaie specifice cunoscute n literatura de specialitate, i anume: - anchetele de opinie; - testele de psihologie economic; - tratarea datelor de care dispun administraiile fiscale prin metode statistice adecvate. Urmare a anchetelor de opinie, au fost desprinse principalele motivaii i caracteristici socio-economice ale contribuabililor fraudatori. Astfel, un studiu ntreprins n S.U.A., n anii 80, arat c un contribuabil din cinci fraudeaz impozitul pe venit. Din totalul fraudatorilor, o treime i supraestimeaz cheltuielile profesionale, dou treimi sustrgnd o parte din venituri prin nedeclararea lor. Contribuabilii care declar c practic frauda fiscal au urmtorul profil: se gsesc n principal n clasa de vrst de la 25 la 54 de ani; au pregtire colar i venituri relativ ridicate; au o profesiune care se preteaz la o umflare a cheltuielilor profesionale sau la omiterea unor venituri. n plus, acetia se disting de restul populaiei prin concepia foarte elastic privind cinstea i printr-un profund scepticism privind integritatea oamenilor. Aceste trsturi sunt, firesc, completate de o atitudine de revolt social - fraudatorul fiind, de cele mai multe ori, anarhistul, protestatarul, cel care nu se supune exploatrii de orice fel, inclusiv celei fiscale. A doua metod utilizeaz tehnicile psihologiei experimentale, fiind, n esen, o cercetare de laborator: se cere unui grup de persoane s se imagineze n postura de contribuabili, avnd anumite caracteristici de venituri, ocupaie, vrst i familie. Participanilor la experiment li se cere s acioneze la variante diferite de politici fiscale. Principalele concluzii ale acestor teste au fost: probabilitatea de a frauda crete o dat cu venitul i descrete pe msur ce controlul fiscal este mai probabil; tentaia de a frauda descrete pentru cei aflai n situaia de a beneficia, n schimb, de cheltuieli bugetare; rata presiunii fiscale nu influeneaz semnificativ decizia de fraudare. 39

Relaia dintre rata impozitrii, nivelul veniturilor, ocupaia profesional i probabilitatea controlului este scoas n eviden cel mai bine prin intermediul prelucrrii statistice a datelor de care dispun administraiile fiscale. n acest context, semnificativ este frecvena controalelor fiscale, care joac un rol determinant n atenuarea fraudei. De asemenea, mai curnd tipul ocupaiei i mai puin nivelul veniturilor reprezint condiii de influenare a frecvenei i mrimii fraudei. Exist i studii detaliate privind portretul practicantului de munc la negru. Concluziile acestor studii arat c muncitorii la negru sunt: persoane tinere, cu nivel redus de calificare, care nu gsesc loc de munc pe piaa oficial i sunt constrni s accepte slujbe la negru; persoane care nu pot fi angajate oficial: imigrani cu situaia nereglementat i personae care beneficiaz de prestaii sociale permanente; persoane care lucreaz la domiciliu sau n mici ateliere cu localizare discret. Modul n care este perceput munca la negru separ moralitii (persoane mai n vrst, inactivi, provinciali, funcionari, proprietari) de torelani (tineri, eventual chiriai care locuiesc n orae mari i au o pregtire universitar) i ilustreaz categoriile de persoane care ar accepta mai repede poziia de practicant al muncii la negru. Fraudatorul are, cel puin, urmtoarele trsturi caracteristice: este independent, cstorit, are 3 copii, a mplinit 50 de ani, are o diplom universitar. n Frana, o astfel de persoan, ascunde circa 18% din veniturile sale totale, de altfel ridicate.38 Anchetele realizate n rile occidentale relev c persoanele care comit fraude sunt:39 - n proporie de 30% femei; - cu o situaie familial stabil; - n general, persoane cstorite; - puin probabil s fie credincioi; - puin probabil s aib cazier; - este mai puin probabil s abuzeze de alcool; - bine educai; - mai optimiti, mai motivai i cu mai mult respect de sine dect ceilali; - tind s par mai stpni pe situaie, amabili i empatici, dect ostili, impulsivi i insensibili; - profilul se potrivete cu cel al angajailor care sunt suprasolicitai.

38 39

www.prezentonline.ro www.wall-street.ro

40

Salariaii, ale cror impozite sunt reinute la surs, pot cu mare dificultate s se sustrag obligaiilor fiscale una din posibiliti fiind aceea de a crete n mod fals cheltuielile lor profesionale sau s aib o ocupaie suplimentar nedeclarat. n ceea ce privete independenii de toate genurile, acetia au obligaia de a declara un venit ct de ct plauzibil, adic un venit care s corespund mediei pe care o ctig similarii lor, care sunt deja n evidena fiscului. Cu ct acetia ctig peste medie, cu att mai mult le va fi la ndemn s eludeze impozitul. 2.3. Modaliti prin care se realizeaz evaziunea Taxa pe valoarea adaugat se spune c este unul din impozitele mai puin predispuse a fi obiectul evaziunii fiscale. Se are n vedere, cnd se face aceast afirmaie, c T.V.A., fiind nscris obligatoriu n documentul care atest transferul proprietii unui bun, prezint posibilitatea controlului ncruciat n vederea stabilirii realitii operaiunii impozabile (la vnztor i la cumprtor). Cu toate acestea, chiar n rile cu sisteme fiscale solide, evazionitii nu pierd din vedere nici acest impozit. Este vorba, de exemplu, de `instituia` taxi-ului. `Taxi` este un `mandatar` a crui unic funcie este de a fi nscris la Registrul Comerului pentru a emite, sub acoperirea antetului su, facturi de vnzare fictive. Altfel spus, el conduce o firm de faad, nsrcinat s emit documente comerciale corespunztoare operaiunilor fictive desfurate de firme reale i n aparen, ireproabile n ceea ce privete activitatea desfurat. Prin aceste facturi se permite societilor comerciale beneficiare (reale) s obin rambursri de T.V.A.. Cu att sunt mai mari posibilitile de evaziune fiscal, n materie de T.V.A. la noi, unde sistemul fiscal fragil este dublat de un aparat fiscal nu tocmai performant. Cel care i propune s verifice dac agentul economic a stabilit o sum corect privind T.V.A. pe care el trebuie s o suporte pentru activitatea unei anumite perioade, nu are dect s calculeze valoarea adaugat prin nsumarea elementelor componente i s-i aplice cota de T.V.A. Deoarece T.V.A. calculat ca diferen ntre taxa aferent ieirilor (facturrilor) i cea corespunztoare intrrilor (cumprrilor) nu este taxa aferent valorii adugate pentru producia realizat ntr-o anumit perioad, trebuie mai nti fcute unele corecii att la T.V.A. colectate, ct i a celei deductibile pentru a exista comparabilitate ntre cele dou metode de calcul. Condiiile se refer la: scderea din T.V.A. deductibil a taxei aferente cumprrilor de active imobilizate

41

 iniiale

influenarea T.V.A. deductibil cu taxa aferent diferenelor dintre soldul final i cel

iniial al stocurilor; se scade taxa aferent soldurilor finale i se adaug cea aferent soldurilor influenarea T.V.A. colectat cu taxa aferent diferenei dintre soldul final al ieirilor

i cea aferent soldului iniial al ieirilor; se adaug taxa aferent soldului final i se scade cea aferent soldului iniial Folosind metoda de determinare a T.V.A. pe baza aplicrii cotei de impozitare asupra valorii adugate obinut prin nsumarea elementelor componente ale acesteia se poate verifica dac agentul economic n cauz a efectuat vreo evaziune fiscala prin: nscrierea n registrul de cumprri a unor facturi fictive pentru a majora T.V.A. deductibila i a micora sau elimina datoria agentului economic fa de bugetul de stat privind acest impozit nenscrierea n registrul de vnzri a unor facturi emise de agentul economic sau nentocmirea unor documente legale privind vnzrile agentului economic Verificarea concordanei taxei datorate pentru activitatea desfurat de un agent economic, stabilit prin cele dou metode se poate face pe diferite perioade de timp, mergnd de la o lun la un an de zile. n cazul unui agent economic care are i activitate de export este necesar o corecie suplimentar a taxei calculate pentru a exista o comparabilitate cu taxa calculat pe baz de valoare adaugat. De asemenea, verificarea este ngreunat n cazul agenilor economici care lucreaz cu mai multe cote, deoarece ajustrile se complic. 2.4. Evaziunea fiscal n Romnia Evaziunea fiscal n Romnia a devenit motiv de preocupare pentru specialitii n domeniu, administraia fiscal i factorul politic, imediat dup unificarea sistemelor fiscale n urma unirii provinciilor romneti din 1918, proces care a avut loc concomitent cu modernizarea sistemului fiscal, prin raportaarea la rile Europei Occidentale, ntre anii 1923-1927. Dei referiri la evaziunea fiscal, precum i includerea de sanciuni mpotriva celor care erau depistai ca evazioniti au avut loc prin legile fiscale (Legea contribuiilor directe din anul 1923). Totui, prima lege care se ocup exclusiv de evaziune fiscal a aprut n Romnia n anul 1929. Este vorba de Legea pentru represiunea evaziunii fiscale la contribuiile directe din 1929, care vorbete numai de ntrzieri n depunerea declaraiilor de impunere, de diminuarea veniturilor decalarate, de inere n ordine a carnetului de contribuabil, de registre duble, de bilanuri false, etc., adic de nereguli cu caracter administrativ sau de fraude cu caracter penal. 42

ns nici aceast lege i nici celelalte legi care privesc impozitele i taxele i au prevzut sanciuni pentru fraudele fiscale propriu-zise, nu rezolv i nici nu pune problema evaziunii fiscale. Legea pentru represiunea evaziunii fiscale la contribuiile directe nu d definiia explicit a evaziunii fiscale, iar n cuprinsul ei nu se pomenete niciodat cuvntul evaziune fiscal. Dintre fraudele comise n perioada interbelic n Romnia, prin importana sumelor, se detaau cele comise de ntreprinderile cu capital strin, elementele favorizante se refereau la regimul rezervelor i amortizrilor, impunerea complementar dup rentabilitate i regimul dobnzilor la mprumuturile din strintate. Evaziunea fiscal, alturi de corupie, este fenomenul economic i social cel mai vehiculat n perioada actual, ncepnd cu ceteanul de rnd, n dubla sa ipostaz, de contribuabil i de alegtor, i pn la sfera politicului de la vrful societii romneti. Evaziunea fiscal n ara noastr a devenit un fenomen att de real i vast, nct nu pare s mai deranjeze pe nimeni prezena sa cotidian n toate sferele aductoare de venit (mai puin poate salariul pltit de ctre stat). Dac este s receptm ideea c existena evaziunii fiscale ca fenomen este un semn de democraie, atunci tnra democraie din Romnia a anilor 1990 s-a manifestat din plin, lsndui acestui fenomen cmp larg de aciune, iar dac factorii de decizie, legislaia fiscal i cei pui s o aplice nu l-au sprijinit explicit, atunci cel puin ncercrile delimitare, a proporiilor sale au fost destul de ineficiente. n sprijinul acestor afirmaii vin urmtoarele argumente, cauze care au condus la amiplificarea i meninerea evaziunii fiscale la proporii relativ ridicate n masa PIB i a veniturilor fiscale. 1. elaborarea greoaie a unei legislaii fiscale care s-a dovedit plin de lacune, de incoeren i imprecizie, mai ales n cadrul legislaiei din domeniul impozitrii veniturilor agenilor economici; 2. apariia trzie a legii pentru combaterea evaziunii fiscale (n anul 1994), precum i o anumit inerie n litera i sprijinul impus de ea; 3. lispa unui cod fiscal, indispensabil activitii de aplicare a legislaiei fiscale n vederea limitrii evaziunii fiscale; 4. o fiscalitate relativ ridicat n comparaie cu posibilitile reale ale capacitii contributive ale contribuabililor, precum i cu scopul formrii n mod cinstit a capitalurilor de care se duce lips acut n rndul agenilor economici; 5. numrul destul de restrns al specialitilor adevrai din domeniul fiscal la care se adaug o salarizare i o dotare mediocr. La acestea se adaug

43

pregtirea necorespunztoare a juritilor din instanele judectoreti n domeniul dreptului comercial i fiscal. Ideea, neexprimat public, conform creia prin evaziune fiscal se poate acumula capital financiar privat, poate fi profund duntoare pentru societatea romneasc n cazul pierderii de sub control a fenomenului. Aa cum impozitul prin el nsui conine germenul omorrii venitului prin impozite, tot aa evaziunea fiscal coninea n ea nsi germenul haosului fiscal cu repercursiuni directe asupra economiei, mai ales prin intermediul deficitului bugetar. n aceast perioad, datele privid evaziunea fiscal sunt ca i inexistente. Ministerul Finanelor Publice trebuie s ofere periodic date ct mai exacte, fiind necesare, totodat, existena unei structuri organizatorice n cadrul ministerului care s permit culegerea de date din teritoriu despre evaziunea fiscal i prelucrarea statistic a acestora.40 Modalitile cele mai utilizate pentru realizarea evaziunii fiscale sunt n cazul impozitului pe profit care se refer la: reducerea bazei de impozitare; nenregistrarea integral a veniturilor; transferul veniturilor impozabile la societile nou create n cadrul grupului; ncadrarea eronat n perioadele de scutire. Evaziunea fiscal la TVA s-a produs prin: aplicarea eronat a regimului deducerilor; necuprinderea unor operaii ce intr n sfera TVA n baza de calcul a taxei; neevidenierea i nevirarea TVA aferent avansurilor ncasate de la clieni; aplicarea eronat a cotei zero. La accize, modalitile de evaziune au cuprins: micorarea bazei impozabile; utilizarea unei cote inferioare celei legale; nedeclararea corect a operaiunii reale n cazul unor produse ale cror preuri Motivele evaziunii fiscale sunt complexe i greu de identificat. Printre acestea enumerm:

purttoare de accize (mai ales n cazul alcoolului) etc.

40

Evaziunea fiscala - prevenirea i combaterea spalarii banilor, prevenirea i combaterea coruptiei, Editura Lumina Lex, Bucureti, 2005, pag.95

44

 nerecunoaterea, ignorarea sau aplicarea eronat i abuziv a legislaiei fiscale; rezistena contribuabililor la impozite ca un aspect ce ine de civismul fiscal; modificrile intervenite n legislaia fiscal, complexitatea acesteia, precum i unele imperfeciuni n textele elaborate care au determinri subiective i chiar abuzive n special n ceea ce privete avantajele fiscale n favoarea anumitor categorii de contribuabili. Printre cauzele evaziunii fiscale sunt i problemele privind dotarea cu mijloacele necesare cu care se confrunt administraia n vederea ndeplinirii atribuiilor ce i revin (personal insuficient numeric i calitativ, tehnic de calcul, alte mijloace informative, structura organizatoric actualizat la noile evoluii ale sistemului fiscal, mijloace juridice, proceduri, etc.), salarizarea inadecvat a organelor de control pe linia depistrii i combaterii evaziunii fiscale. Tehnicile de sustragere la plat a impozitelor sunt de la cele mai simple la cele mai complexe. Cea mai simpl o reprezint nenregistrarea n parte sau n ntregime a veniturilor realizate sau serviciile prestate. Acest fenomen este foarte greu de controlat deoarece ulterior nu se poate dovedi aceasta, ci numai dac fptuitorii sunt prini n flagrant. O alt tehnic este folosit de importatorii sau productorii de mrfuri. Acetia subevalueaz mrfurile prin declararea unor valori foarte mici, uneori chiar a zecea parte din valoarea real. Ulterior acestea sunt facturate ctre o societate fictiv sau ctre engros-ist la un pre apropiat de preul de pia. Engros-istul, care de obicei, este una i aceeai societate cu importatorul vinde, de asmenea, cu un profit foarte mic. n acest fel, sunt sustrase sume importante reprezentnd TVA, impozit pe profit sau accize. Multe societi comerciale nregistreaz debite mari la bugetul de stat pe care nu le achit n timpul activitii comerciale, ulterior acestea sunt concesionate la persoane fizice strine devenind astfel i aceste asocieti fantom. Aceasta este o alt tehnic de evaziune fiscal. Metoda este folosit de productorii sau comercianii de alcool, cafea, tutun sau produse petroliere, ndeosebi produsele accizebile. n acest fel, bugetul de stat a fost prejudiciat cu sume uriae. Aceste tehnici de evaziune fiscal au fost stopate n rile dezvoltate din vestul Europei, fiind importate la noi n ar, iar din punct de vedere legislativ nu s-a ntreprins nimic n acest domeniu. De exemplu, n anul 1997, toi importatorii de cafea (SUPERBRAZILIA PRODCOM, BUENO FOOD, LAMA GROUP, ELITE etc.) au fost verificai asupra modului de aprovizionare cu cafea verde. Din verficarea facturilor fiscale de aprovizionare s-au constatat urmtoarele: distribuitorul de facturi atribuise facturile altor societi comerciale; 45

 societile nu au fost identificate la sediul social declarat; asociaii sau administratorii societilor nu au fost n ar n momentul derulrii activitii economice; facturile nu au fost completate cu toate datele de identificare privind furnizorul, beneficiarul i datele privind expediia; societile furnizoare nu au depus bilanuri, declaraii de impozite i taxe la organele fiscale teritoriale; nu s-a putut prezenta ntiinarea de pltitor de TVA a furnizorului; contravaloarea mrufilor a fost achitat n numerar sau prin conturi deschise la bnci cu credibilitate redus. n urma controalelor au fost calculate diferene de impozit pe profit, TVA i majorri de ntrziere n sum de 17 miliarde lei, pn n prezent nefiind recuperat nici o sum deoarece acestea au fost contestate, iar pe durata soluionrii contestaiilor societile au fost cesionate, neputndu-se identifica fptuitorii fradei fiscale, dei au fost sesizate organele de cercetare penal. n anul 1999, societile de transport internaional de persoane cu capital turcesc (MURAT i TOROS ) au ncheiat contracte de leasing cu societi din Turcia pentru autocarele destinate activitii de transport. Pentru aceste contracte de leasing societile de transport din Romnia erau obligate s calculeze, s nregistreze i s vireze la bugetul statului impozit pe redeven (pentru veniturile realizate n Romnia de persoane nerezidente) i TVA. n urma controlului s-au stabilit diferene de impozite i majorri n sum de 33 miliarde lei la nivelul anului 1999. Nici aceste sume nu au fost recuperate deoarece organele de executare silit nu au avut pe ce face poprire, autocarele fiind trasferate n Turcia, conturile bancare au fost nchise, iar mijloacele fixe cesionate. Societatea comercial GRETZA SRL a exportat produse finite n Cipru, la o societate offshore. Veniturile obinute din vnzarea produselor au fost mai mici dect cheltuielile efectuate pentru obinerea produciei. n realitate, mrfurile erau exportate n Belgia la un pre de trei ori mai mare dect preul de vnzare din Romnia (diferena fiind impozitat n Cipru, unde impozitul pe venit este de numai 4 %). n urma verificrilor efectuate s-a constatat c att societatea din Belgia, ct i cea din Cipru aveau acelai asociat. A fost recalculat impozit pe profit n sum de 6,2 miliarde lei.

46

Capitolul 3 PARADISURI FISCALE I TIPURI DE ENTITI JURIDICE OFFSHORE

3.1. Naterea i evoluia paradisurilor fiscale Evaziunea fiscal internaional, stimulat de existena unor mici entiti juridice cu statut special sau de tip statal, numite n literatura secolului XX paradisuri sau oaze fiscale, nu este un fenomen caracteristic lumii contemporane. Acestea au existat din vechime. Astfel, n Grecia antic, insulele din vecintatea Atenei erau utilizate de ctre comerciani pentru stocarea mrfurilor, n felul acesta evitndu-se un impozit de 2% perceput de cetate asupra importurilor i exporturilor. n secolele XVI-XVII, Flandra a devenit un paradis fiscal, ntruct comerul efectuat prin porturile sale era supus la obligaii fiscale i restricii minore. n anul 1889, The Bank of Nova Scotia din Canada, a doua ca mrime din ar, a deschis un birou n Jamaica, prin 47

intermediul cruia clienii bncii beneficiau de avantajele fiscale i financiare acordate de aceast ar pentru operaiunile de comer internaional. Momentul care a marcat creterea importanei paradisurilor fiscale l-a reprezentat sfritul celui de-al doilea Rzboi Mondial, cnd a crescut numrul filialelor unei societi societate mam. Iniial, aceste filiale au servit extinderii societilor mam n strintate, n ri care le acordau faciliti fiscale, i ca loc de refugiu pentru capitalurile destinate a fi reinvestite sau repatriate. Ulterior, filialele strine au nceput s fie utilizate ca mijloc de evaziune fiscal. Pentru a servi acestui scop, filialele au nceput s fie implantate n ri cu moned stabil, care nu exercitau un control asupra schimburilor, aveau un sistem bancar fiabil i un guvern care ncuraja investiiile strine pe teritoriile lor, dar impuneau slab profiturile investitorilor strini sau beneficiile societilor rezidente, precum i dividendele vrsate de filiale societii mam. Statele-paradis fiscal (Tax Haven) capt, astzi, o rezonan din ce n ce mai profund, att n lumea marilor gigani ai mapamondului, ct i n ri cu niveluri de trai mult sub cel al subzistenei, ele multiplicndu-i simultan numrul i complexul de avantaje oferite investitorilor strini, n spe corporaiilor multinaionale. Pentru susinerea celor de mai sus se pot prezenta o serie de date relevante. Astfel, dac n 1978, corporaiile americane transferau ctre paradisurile fiscale, sub forma investiiilor strine directe, capitaluri cifrate la 23 miliarde dolari USD, iar corporaiile Europei Occidentale avansau resurse financiare estimate la 160 miliarde dolari USD, la nceputul secolului al XXIlea, volumul operaiunilor de capital derulate n state - paradis fiscal sunt evaluate la 1600 miliarde dolari USD, aa cum afirm reprezentani ai Organizaiei Naiunilor Unite41. n prezent, n lume exist mai mult de 50 de regiuni considerate paradisuri fiscale. Acestea sunt situate pe arhipelaguri (ex. Insulele Britanice Virgine), n republici insulare ( ex.Republica Nauru) sau ri mici (ex. Panama). Unele ri, precum Elveia, au o lung istorie n pstarea secretului bancar, pe cnd altele (Bahamas, Liechtenstein, Delaware) au dorit s le imite pe cele mai dezvoltate. Legislaia independent a acestor ri sau teritorii ncurajeaz investitorii strini n nfiinarea companiilor pe teritoriul respectiv.

41

Ledoran Serge, Rose Philippe, Cyber Mafia hackerilor, Securitatea site-urilor comerciale, Editura Antet, Bucuresti, 2006

48

n majoritatea zonelor respective, funcionarea companiilor, securitatea investiiilor strine i protecia secretului informaiilor sunt garantate prin lege. (de exemplu, Adunarea Legislativa din Insulele Britanice Virgine a votat un astfel de cod de legi n 1984 sub numele de Ordonana Companiilor de Afaceri Internaionale). Dac obligaiile fiscale ale contribuabililor sunt stabilite prin legislaia elaborat la nivelul fiecrei ri sau entiti juridico-administrative independente i dac nimeni nu este obligat s plteasc ceea ce legea nu-l oblig, rezult c oricine poate s caute soluii pentru a se apra mpotriva unei impuneri pe care o consider excesiv. Evaziunea fiscal internaional este, deci, o form a evaziunii fiscale licite, iar paradisul fiscal o soluie de realizare a acesteia. Ceea ce este ns cu adevrat grav, n legtur cu existena paradisurilor fiscale, este faptul c, profitnd de avantajele oferite de acestea, companiile off-shore recurg la splarea banilor provenii din fraud fiscal naional, de foarte multe ori evaziunea fiscal, derulat prin intermediul companiilor off-shore mpletindu-se, armonios, cu bancruta frauduloas, contrabanda i splarea banilor. i n Romnia, speriai de mrimea exagerat a unor impozite i taxe, oamenii de afaceri, n special importatorii i exportatorii, i-au nregistrat, ntr-un ritm ameitor, n ultimii 15 ani, companii off-shore, prin intermediul crora statul romn este prejudiciat de importante fonduri bneti.

3.2. Caracteristicile paradisurilor fiscale n primul rnd, aceste entiti juridice ofer avantaje fiscale, comparativ cu alte entiti juridice, societilor care i stabilesc sediul social sau persoanelor fizice care i au rezidena pe teritoriul acestora. Scopul l constituie atragerea societilor n expansiune, atragerea de capital i stimularea apariiei de activiti necesare asigurrii echilibrului economic i social. Facilitile fiscale utilizate n vederea ndeplinirii scopului urmrit sunt multiple: scutirea de impozit a veniturilor/profiturilor realizate sau aplicarea unor cote extrem de reduse. O alt caracteristic esenial o consituie protecia prin lege a operaiunilor financiare sau comerciale realizate de persoanele fizice sau juridice. Avantajele fiscale legate de delocalizarea operaiilor i profiturilor din onshore n offshore sunt uor de neles.42 Profitnd de legislaia fiscal favorizant a acestor state speciale, companiile offshore i implicit proprietarii lor pot obine economii considerabile de la plata
42

http://www.prezentonline.ro/article_detail.php?idarticle=840

49

taxelor i impozitelor datorate statului/statelor (surs a veniturilor). Exist ns i alte tipuri de beneficii ce pot fi accesate n zonele offshore: eliminarea controlului schimbului valutar de regul, companiile offshore i pot derula tranzaciile financiare n orice valut i-i pot pstra rezervele financiare n orice moned, fr o permisiune special; lipsa obligativitii inerii evidenei contabile multe parasiduri fiscale nu cer companiilor offshore s in evidene contabile, ceea ce conduce la economii substaniale; consideraii legate de prestigiu de multe ori, i mai ales n economiile de tranziie sau n curs de dezvoltare, o companie strin poate beneficia de termeni i condiii avantajoase dect o companie naional autohton. Prezena capitalului strin ntr-o societate naional conduce la obinerea unei mai bune imagini a acesteia, putnd asigura n unele cazuri chiar i anumite scutiri de impozite i taxe. n ceea ce privete centrele offshore, n afara legislaiei stabilite i a fiscalitii avantajoase, alte posibile avantaje ale utilizrii acestor zone sunt: exploatarea posibilitilor oferite de evoluia sistemelor de tratate i acorduri fiscale utilizarea facilitilor oferite de unele state privind neimpozitarea dobnzilor pltite utilizarea celor aproximativ 1500 de zone de comer liber din lume. internaionale (aa numitul treaty shopping); nerezidenilor i protejarea activelor ( mai ales n SUA); n vederea asigurrii unui regim fiscal privilegiat, aceste entiti i adapteaz mereu legislaia fiscal n concordan cu evoluia ei pe plan internaional. Unele paradisuri fiscale dispun de acorduri fiscale pentru evitarea dublei impuneri a veniturilor cu rile industrializate. Astfel, se urmrete asigurarea reducerilor impozitului aplicat n mod normal investiiilor strine fa de cel din rile semnatare. Paradisurile fiscale mai prezint o serioe de caracteristici, printre care: dezvoltarea unui sistem bancar lipsit de reglementri restrictive i constrngeri, absena sau limitarea unui control asupra schimburilor valutare, cu excepia asigurarea unor mijloace de comunicare (telefon, conexiuni internet, servicii care asigur rapiditatea operaiunilor n interiorul i n afara granielor; operaiunilor legate de devize strine; aeriene) la un nalt nivel funcional. Toate aceste caracteristici ale paradisurilor fiscale contribuie la crearea unui cadou propice dezvoltrii operaiunilor economice cu sau fr motivaie fiscal, singura condiie fiind compatibilitatea cu legislaia acestor entiti teritoriale. 50

3.3. Clasificarea paradisurilor fiscale Paradisurile fiscale se pot mpri n: principale i secundare. n cadrul paradisurilor fiscale principale se pot identifica apte tipuri de ri: 1) ri care nu aplic nici un fel de impuneri asupra veniturilor i creterilor de capital numite zero heavens sau pure heavens): Anguilla, Aruba, Bahamas, Bermude, Insulele Cayman, Insulele Marshall, Mauritius. 2) ri n care impozitul pe venit sau beneficiu este redus (rate fixe stabilite de autoriti sau n combinaie cu scutiri sau reduceri provenite din tratatele de evitare a dublei impuneri): Cipru, Liechtenstein, Malta, Elveia, Jersey, Insulele Britanice Virgine. 3) ri n care impozitul este stabilit pe o baz teritorial: Costa Rica, hong Kong, Liberia, Malaezia, panama, Filipine, Marea Britanie (pentru societile nerezidente). Contribuabilii beneficiaz de o exonerare a beneficiilor obinute prin operaiuni realizate n afara teritoriului. 4) ri care ofer tratamente speciale companiilor offshore i companiilor holding: Austria, Ungaria, Luxemburg, Olanda, Singapore, Thailanda. 5) ri n care sunt scutite de taxe companiile ce produc pentru export: Irlanda i Madeira. 6) ri n care sunt oferite avantajele fiscale companiilor de afaceri internaionale companii orientate sau nu spre investiii, dar care se calific drept companii financiare offshore privilegiate: Antigua, Bahamas, Bermude, Insulele Britanice Virgine, Montserrat, Nevis. 7) ri care ofer avantaje fiscale specifice societilor bancare sau altor instituii financiare cu activiti offshore: Hong Kong, Madeira, Malaezia, Filipine, Singapore, Thailanda, Vanuatu. Aceast clasificare are la baz principalele dispoziii legale, ns n realitate multe ri aparin mai multor categorii de mai sus. Marea majoritate a acestor state reprezint foste colonii rmase fr suportul financiar al Coroanei dup spargerea imperiului colonial britanic. Fiind ri mici din punct de vedere geografic, cu populaie restrns i n general fr prea multe resurse naturale, aceste state s-au orientat ctre exploatarea frumuseilor naturale, turismul i serviciile diverse jucnd cel mai important rol n economia lor. Companiile offshore asigur acestor ri venituri substaniale prin: crearea de locuri de munc pemtru persoane superior calificate, deci salarii i impozite pe salarii mai mari; 51

 existena unor firme de avocatur, instituii de stat de nregistrare, bnci i instituii financiare nregistrate pe aceste teritorii. Chiar i n situaia unor sume modeste, taxele obligatorii ctre stat: taxe de nmatriculare i renmatriculare i impozitele contrbuie la obinerea unui venit considerabil pe cap de locuitor. De exemplu, Insulele Britanice Virgine au 17.000 de locuitori. n anul 2003, erau nmatriculate n aceast ar aproximativ 460.000 de companii offshore. nmulind acest numr cu impozitul anual pltit de o astfel de companie ( 300 USD), reiese c taxele pltite de companiile offshore aduc 8.000 USD pe cap de locuitor. n ceea ce privete paradisurile fiscale secundare, rile din cadrul lor, caracterizate printr-o suprafa mic i o populaie redus numeric, fr a ndeplini toate caracteristicile paradisurilor fiscale principale, fie nu aplic nici un fel de impunere fiscal, fie nu impun anumite venituri realizate de persoane fizice sau de societi. Uneori acord exonerri pentru activitilr desfurate de anumite societi sau reduc mult cotele de impunere. Exist ns multe insulie i ri n curs de dezvoltare deficitare la nivelul mediului economico social, dar care nu prevd impozite i taxe pentru entitile offshore. Ele nu sunt calificate drept paradisuri fiscale eficiente deoarece nu ofer celelalte faciliti cerute de aceast industrie. De exemplu, Tonga, n Oceanul Pacific, nu impoziteaz profiturile, ci impune numai o tax anual pltit de companii; acest stat este ns practic inaccesibil pentru afaceri. n Marea Nordului, pe coasta german, n statul Schleswig Holstein, se afl un stuc de aproximativ 50 de locuitori, utilizat n scopuri fiscale de aproximativ 70 de companii. Relaxarea fiscal a existat aici de aproximativ 300 de ani, de cnd un duce german i-a eliberat de taxe pe locuitori n schimbul construirii unui dig pentru prevenirea inundaiilor. Dup ce, din 1996, satul a nceput s fie cutat pentru a beneficia de avantajele sale fiscale, autoritile au ncercat s stavileasc profitorii fiscali condiionnd facilitile fiscale de derularea operaiunilor societii din satul respectiv i de inerea evidenei tot acolo. Rezultatul s-a materializat n introducerea de noi linii telefonice i n demararea afacerilor. 3.4. Factorii care determin alegerea paradisurilor fiscale Indiferent de natura juridic a unui investitor i de motivaia acestuia, n cadrul deciziei de a apela la avantajele oferite de un paradis fiscal, problema primordial este aceea a obiectivelor de realizat i a costului acestora. Factorii care determin alegerea paradisurilor fiscale s-ar putea mpri n dou categorii: factori generali i factori principali. 52

Factorii generali 1. Garaniile guvernamentale n privina proteciei mpotriva expropierii i naionalizrii. Fluxul de bani se aseamn ciclului hidrologic n care apele se ndreapt inevitabil ctre mare. Apa este folosit, refolosit i n final ajunge n rezervoarele oceanelor. Pe de alt parte, exist aproximativ 250 de ri i teritorii n lume i numai o singur ar (cea de reziden fiscal) nu poate fi considerat un potenial refugiu offshore. Numai un guvern care a ajuns cu spatele la zid (forat de mprejurri) va confisca investiiile strine; o astfel de aciune va duce la ncetarea investiiilor strine pentru o lung perioad de timp. n 1959, americanii au pierdut aproximativ 7 mld. De USD prin neasigurarea investiiilor americane n Ciba (condus de Fidel Castro la acel moment), Cuba fiind totodat un paradis fiscal n acei ani. Paradisurile fiscale care au contientizat din timp importana acestui element au avut numai de ctigat. Cayman Islands i Antilele Olandeze au introdus n legislaiile lor garantarea mpotriva riscului de expropriere sau naionalizare, ele numrndu-se la ora actual printre cele mai renumite paradisuri fiscale. 2. Tratament nediscriminatoriu al investiiilor strine La ora actual, n zonele offshore, cu ct restriciile investiional, sunt mai nensemnate, cu att paradisul fiscal este mai flexibil i mai atrgtor. Prin acest tratament obiectiv se urmrete contracararea limitrii libertii societii la un moment dat sub un anumit pretext, prin schimbarea brusc a legislaiei fa de capitalul strin. Sunt evitate rile n care guvernele limiteaz participarea capitalului strin, n care se deine n ntregime controlul asupra unor domenii de activitate sau se stimuleaz proritar investiiile naionale. 3. Stimularea investiiilor strine Guvernele din ntreaga lume se lupt pentru atragerea de investiii internaionale. Chiar i o ar cu fiscalitate excesiv, precum Marea Britanie, exclude de la impozitare dividendele, dobnzile i ctigurile de capital din vnzarea activelor fixe obinute de ctre investitorii strini care s-au instalat la Londra i care acioneaz pe pieele internaionale. Guvernul britanic e contient c dac ar supune impozitrii aceti investitori cu siguran ei se vor muta ntr-o ar cu un mediu de afaceri mai lejer din punct de vedere fiscal, iar bugetul naional ar pierde veniturile realizate din comisioanele de transfer de proprietate i din impozitele pltite pe proprietatea imobiliar. Imaginea Irlandei de ar favorabil investiiilor strine directe se datoreaz meninerii unei strategii fiscale competitive mai bine de 40 de ani. nc din 1950, Irlanda oferea o scutire de impozite pentru profiturile din export pe o perioad de 15 ani, n condiiile n care nivelul mediu de impozitare existent n Europa la acea dat era de 50%. 53

4.

Impozitarea redus

n toate paradisurile fiscale, avantajele fiscale au o baz legal. Companiile offshore nregistrate n Insulele Britanice Virgine nu pltesc alte tipuri de impozite n fara unui impozit anual n valoare de 300 USD, independent de cifra de afaceri. Pentru Belize i Seychelles, aceast tax anual se ridic la impresionanta sum de 100 USD, n timp ce n Panama, este de 150 USD. Este evident de ce aceste avantaje fiscale sunt alese n schimbul unor cote de impozit pe profit de 20-50%. 5. Stabilitate politic i economic Un investitor care e dispus s abordeze zona offshore este interesat de dou elemente extrem de importante: profit i sigurana investiiei, iar ultimul element este n direct dependen de stabilitatea statului-gazd. Decizia guvernelor unor ri de a proceda la naionalizri i exproprieri constituie un risc care nu poate fi neglijat. 6. Sistemul legislativ n general, majoritatea paradisurilor fiscale sunt ri care funcioneaz pe baza dreptului cutumiar anglo-saxon, unde precedentele juridice (soluiile anterioare ale instanelor pentru cazuri similare) au o importan foarte mare. 7. Portofoliul de Tratate de Evitare a Dublei Impuneri Acordurile bilaterale pentru evitarea dublei impozitri (i pentru mpiedicarea evaziunii fiscale) pot fi benefice, deoarece pentru anumite tipuri de venit se aplic reguli de impozitare care sunt mai atractive dect acelea care s-ar fi aplicat dac venitul ar fi fost impozitat n doar una sau n ambele ri implicate. Tipurile de venit aplicabile sunt n mod obinuit, veniturile din dobnzi, dividende i redevene. 8. Secretul bancar Prevederile legale ale Common Law-ului dispun uneori amenzi mari i ani grei de nchisoare pentru angajaii din domeniul bancar ce ncalc principiul confidenialitii activitii clienilor. Pe de alt parte, SUA i organismele internaionale exercit presiuni asupra jurisdiciilor offshore n cadrul luptei mpotriva evaziunii fiscale i splrii banilor murdari. Prinse ntre ciocan i nicoval, bncile ce nu dezvluie informaiile solicitate pot suporta amenzi usturtoare n rile n care au filiale deschise i n care autoritile nu primesc informaiile solicitate, mai mult sau mai puin diplomatic. n Europa, la un moment dat, relaiile diplomatice ntre Frana i Elveia s-au deteriorat, datorit ncercrilor unor vamei francezi (ulterior condamnai penal) de a viola secretul bancar elveian.ca urmare a acestui conflict, Consiliul Naional al Elveiei a refuzat s mai aprobe un protocol, prin care se modifica un tratament existent ntre aceste ri. 9. Cooperarea guvernamental 54

Venezuela i-a pierdut statutul de paradis fiscal deoarece a ales calea unei politici naionaliste n defavoarea unei cooperri cu companiile strine de comer internaional. Insula Norfolk a fost un paradis fiscal cu o reputaie n creetere pn n 1974, cnd Australia a amendat aceast situaie, considernd-o parte a sa din punct de vedere al tratamentului fiscal. Numai rezidenii nativi ai insulei i companiile nmatriculate aici i care sunt n ntregime deinute i controlate de rezidenii insulei pot obine faciliti fiscale. 10. Taxe vamale minimale La nivelul statelor ce permit activiti offshore, n unele cazuri este compensat taxarea minimal a importurilor cu taxe pe vnzri; n alte cazuri (Bermuda, Liberia, etc.) se practic taxe mari pe import, contrabalansnd taxe foarte mici pe vnzri. 11. Localizarea economic a jurisdiciei Multe companii s-au orientat ctre paradisurile fiscale ce se aflau n centrul unor piee comune regionale pentru a benficia de reducerile de tarife vamale, restricii comerciale minime, armonizarea legislativ i piee poteniale mai vaste. Beneficiarii principali ale acestor relocri au fost Belgia n CEE, Costa Rica n Piaa Comun din America Central i Jamaica n Asociaia de Comer a Caraibelor. Ca urmare a cererilor statelor membre UE, Belgia i-a crescut taxele astfel nct n prezent nu mai este un paradis fiscal, pstrndu-i totui o serie de avantaje. Jamaica i-a pierdut i ea din autoritate, de data aceasta nu ca urmare a modificrilor fiscale, ci datorit recesiunii sale economice, poziia sa fiind uzurpat de Barbados i Sf. Vincent. 12. Oportunitile oferite pe termen lung Profesionitii din domeniu sunt interesai de sperana de via a reducerilor fiscale oferite n condiiile schimbrii guvernrii acestor ri. n Bahamas, respingerea zvonurilor referitoare la o posibil reform fiscal a dus la o deblocare masiv a intrrilor de investiii din exteriorul rii n zona liber a acestei regiuni. 13. Inflaia i politica de creditare O politic pertinent de creditare a Bncii Centrale este un element vital pentru corporaiile ce nu dein suficiente resurse financiare i doresc s apeleze la credite locale pentru finanarea operaiunilor lor. Elveia reprezint numrul 1 n lume din acest punct de vedere, pe cnd Bahamas, Jamaica, Hong Kong i Vanuatu au fost criticate pentru insuccesul lor n a adopta politici antiinflaioniste i de creditare eficiente. 14. Disponibilitatea capitalului local Infrastructura financiar a unei jurisdicii offshore ar trebui s aib la dispoziie capitaluri necesare atunci cnd acestea sunt cerute. Panama a avut o evoluie fulminant n ultimii ani datorit faptului c a acionat pentru a pune la dispoziia companiilor strine fonduri 55

pentru susinerea operaiunilor lor internaionale. Prin legislaia bancar adoptat de aceast ar, au fost atrase filiale a sute de bnci importante ale lumii. Elveia a fost cunoscut iniial ca un paradis bancar datorit imenselor resurse financiare disponibile n bncile sale. Secretul operaiunilor bancare derulate prin Panama, Bahamas, Luxemburg i Elveia a reprezentat i reprezint un argument important pentru transferul fondurilor n aceste state. 15. Resursele umane disponibile O companie care dorete s-i stabileasc sediul ntr-un paradis fiscal solicit informaii cu privire la structura juridic, bancar, hotelier i calitatea vieii din zona respectiv. Exist un pronunat interes, pentru existena unui nivel de educaie ridicat al personalului angajat autohton i pentru asigurarea unor condiii de via i de instruire a copiilor angajailor din ara de origine, la un cost care s nu fie exagerat de ridicat. 16. Poziia geografic, sistemul de comunicaii i de transport Existena unui sistem de comunicaii prin telefon, fax este esenial n desfurarea unei afeceri. Deplasarea i stocajul bunurilor comerciale sunt influenate de existena unui transport comod i rapid, aerian, terestru i maritim. Urmtorul factor este proximitatea resurselor naturale, aezarea geografic, reelele de telecomunicaii, utilitile i sistemele de transport disponibile. Un amplasament favorabil pentru transbordarea mrfurilor sau bunurilor este absolut necesar pentru un centru offshore unde se depoziteaz, manufactureaz, eticheteaz i pentru astfel de operaiuni. Elveia nu ofer posibilitatea transportului naval, dar totui deine o poziie important, pe cnd Vanuatu este taxat de insuficiena facilitilor de transport naval. 17. Obligaiile managementului Multe companii au renunat la stabilirea de baze n strintate pentru c legislaiile rii vizate nu permiteau un managemenr adecvat i eficace. Puine paradisuri fiscale sunt ns caracterizate de diferebne majore ntre obligaiile managementului local i cele ale managementului strin. n acelai timp, e imperativ pentru o societate-mam s permit companiilor nfiinate n strintate suficient autonomie pentru a ndeplini condiiile de calificare ca entitate juridic distinct din punct de vedere juridic, fiscal i contabil. 18. Respectarea cu sfinenie a nelegerilor contractuale Normalitatea operaiunilor ntr-un paradis fiscal ine de hotrrea guvernului-gazd de a consfini i respecta nelegerile contractuale ce se realizeaz pe teritoriul su. Cu toate c dreptul internaional nu poate ataca suveranitatea i autonomia fiecrui stat, majoritatea companiilor multinaionale i investesc banii acolo unde contractul are valoare de lege i unde, n cazul violrii lui de ctre guvern, se acord compensaii corecte, acceptabile de ctre partea vtmat. 56

19.

Respectarea dreptului de proprietate

Corelat cu resectarea contratelor, respectarea proprietii este dorina oricrui agent economic, oriunde s-ar afla acesta. Dup Panama, Elveia are cel mai mare numr de companii offshore nregistrate, ca urmare a importanei acordate de acest stat drepturilor nerezidenilor n tratarea redevenelor, licenelor, i, n general, a tuturor drepturilor intelectuale. Orice centru offshore care se respect ar trebui s aib o astfel de legislaie de ocrotire a proprietii (intelectuale sau materiale). 20. Situaia i istoricul datoriei externe n condiiile accenturii schimburilor comerciale internaionale se amplific i transferurile financiare internaionale, iar marile companii caut acele zone care se bucur de cea mai mare credibilitate internaional n calitate de debitor. Cnd rating-ul unui guvern nregistreaz evoluii negative, companiile nmatriculate n zona lui de influen au de suferit i caut locaii cu poziii mai sigure. Astfel de micri de capital se nregistreaz acum n Indiile de Vest. 21. Existena unor tratate internaionale SUA i multe dintre statele puternic industrializate au ncheiate Tratate de Parteneriat, Comer i Navigaiile cu majoritatea paradisurilor fiscale, astfel nct multe dispute referitoare la derularea afacerilor pot fi teoretic eliminate. Totui, apariia a noi paradisuri fiscale implic abordarea prudent a riscurilor ce pot aprea ca urmare a inexistenei acestor tipuri de acorduri (sau similare). 22. Delegaiile oficiale i de afaceri Cnd un guvern strin dorete s atrag investitori strini n ara sa, va trimite delegaii oficiale pentru a promova avantajele oferite de ara sa. Acest gen de abordare s-a dovedit foarte eficace n cazul Bahamas (1960), dup ce Fidel Castro a preluat Havana i multe companii i-au relocat sediile n afara Cubei. 23. Promovarea guvernamental Majoritatea statelor paradisuri fiscale finaneaz deschiderea de birouri de promovare a lor n SUA, Europa i Orientul ndeprtat; prin acestea, firmele multinaionale intr n contact cu facilitile oferite de respectivele guverne. Pe lng mprirea de brouri i pliante informative, aceste agenii de promovare aranjeaz i vizite ale reprezentanilor guvernamentali familiarizai cu mediul economic i juridic promovat. Factori particulari:

57

Factorii particulari care influeneaz alegerea unui paradis fiscal sunt determinai de motivaia i situaia individual a persoanelor fizice i juridice implicate n proiect. Acetia privesc: 1. Domiciliul sau rezidena persoanelor fizice i influena schimbrii acestora n principiu, statele stabilesc impunerea veniturilor persoanelor fizice n funcue de domiciliu sau de reziden (Marea Britanie, Frana) sau n funcie de naionalitate. Avantajele fiscale pe care contribuabilii urmresc s le obin vor fi influenate de prevederile legale i vor influena deciziile investitorilor. Un cetean american care triete un timp ndelungat n afara SUA i are rezidena fiscal n Australia, Anglia, Frana sau oricare alt ar va datora n continuare impozite pentru toate veniturile sale, mai puin cele exceptate deoarece exist o excepie asupra veniturilor mai mici de 80.000 USD obinute din afara SUA, n situaia n care persoana respectiv nu st pe teritoriul SUA cel puin 330 zile n ultimele 12 luni consecutive. Prin urmare, cnd se dorete ascunderea profiturilor n offshore, paradisurile fiscale nu sunt refugii fiscale legale pentru cetenii americani. SUA este una din puinele state care taxeaz pe criteriul rezidenei sau ceteniei. Exist alte trei state care au adoptat aceeai practic: Romnia, Filipine i Eritreea (estul Africii).

2. Sediul societii i transferul acestuia Din punct de vedere comercial, o companie nmatriculat ntr-o insul mic, necunoscut creeaz o cu totul alt impresie dac aceasta poate da o adres din Zurich sau New York. Schimbarea sediului unei societi comport riscuri legate de evoluiile politice i economice. Aceste atrebuie evaluate n consecin. La aceste evoluii se adaug evaluarea reglementrilor fiscale. Transferarea sediului social n ri precum canad i Liechtenstein trebuie aprobat de guvern, n timp ce n Elveia trebuie acceptul persoanelor creditoare. n aceste ri, transferul se realizeaz prin dizolvarea societii, cu toate consecinele fiscale prevzute de lege. 3. Transferurilor capitalurilor Exist ri (Australia) care nu permit transferul caputalurilor spre paradisurile fiscale dect dup obinerea unei declaraii de la autorul transferului i aprobarea administraiei fiscale. Abordrile sunt diferite: n rile ce practic dreptul anglo-saxon, cerinele sunt mult mai flexibile. n Bahamas, capitalul standard nregistrat de o companie este de 5.000 USD, dar conform 58

legilor acestor ri, aceast sum nu este obligatoriu a fi vrsat efectiv. Aceeai regul se aplic i n insulele Britanice Virgine, unde capitalul, standard nregistrat este de 10.000 USD, dar nu este obligatorie vrsarea acestuia. Prin urmare, n aceste ri, companiile pot fi nfiinate avnd formal un capital de cteva mii de doalri, dar fr ca n realitate s implice vreun flux de numerar sub form de investiie extern. n rile ce practic dreptul continental, modalitatea de plat a capitalului nregistrat este precis definit i urmrit. n ri precum Elveia, Liechtenstein i Andora, capitalul social subscris de proprietari trebuie vrsat ntr-un cont special al companiei, iar orice alt contribuie n natur trebuie pu la dispoziia companiei (aa cum se practic i Romnia). 4. Accesibilitatea paradisurilor Complexitatea acestui factor este determinat de necesitatea analizrii mai multor elemente. Acestea in de posibilitatea obinerii vizei de intrare (n Andora, rezidenele se aprob numai n funcie de plecrile i decesele rezidenilor strini), posibilitatea de a cumpra sau nchiria o locuin, condiii de via convenabile (costul vieii este ridicat n Bahamas, Cipru, Costa Rica, Irlanda, Sri Lanka), costul operaiunilor de stabilire, mijloace de transport rapide la preuri care s nu fie prohibitive, limba vorbit/utilizat. 5. Asigurarea secretului operaiunilor n unele situaii, proprietarii unei companii offshore nu doresc dezvluirea identitiilor. Motivele ce duc la aceast dorin sunt diverse, pornind de la intenia asigurrii confidenialitii totale asupra unor demersuri de afaceri perfect legale pn la evitarea oricrei conexiuni ntre derularea unor afaceri ilegale i persoanele care se afl n spatele ntregului montaj. Astfel, companiile offshore se delimiteaz n trei categorii caracterizate de: Anonimat total identitile directorilor i proprietarilor nu sunt verificabile, dat fiind c aceste detalii nu trebuie raportate autoritilor din acele ru (Insulele Britanice Virgine, Belize, Seychelles, Niue, etc). Din datele vehiculate n mediul consultanilor n domeniu, se pare c importana anonimatului n afacerile internaionale este destul de mare (n 2000, au fost nregistrate n insulele Britanice Virgine aproximativ 62.000 de companii noi). Publicitate parial porprietarii unei companii nu figureaz n Registrul Companiilor, n timp ce toate detaliile privind directorii sunt disponibile publicului. Publicitate larg informaii detaliate privind acionarii i directorii companiilor sunt accesibile n Registrul Companiilor. De exemplu, n Cipru, sunt disponibile detaliile privind proprietarii i directorii (nume, naionalitate, numr de paaport, data naterii, domiciliul permanent, etc.). 59

6. Rezidena fictiv n biroul unui jurist, contabil, bnci sau a unei instituii specializate dintr-un paradis fiscal se pot nfiina societi fictive. Utilizate ca societi releu de tip sham companies sau cutie de scrisori, aceste aservesc la fixarea beneficiilor realizate n ri unde impunerea nu exist, e slab sau nu se prevede obligativitatea repatrierii veniturilor nasare n strintate. Utilizatorul unei astfel de societi trebuie s gseasc ara n care s o implanteze i s evite riscul de a fi contestat existena societii. Se consider c este necesar existena unei activiti de conducere i control stabile i nu stabilirea sediului ntr-un biroz al unui jurist local. 7. Restricii de organizare De regul, sunt instituite dou tipuri de restricii: numrul minim de directori i acionari (n Panama o companie trebuie s aib cel puin trei directori); naionalitatea directorilor cel puin unul sau toi directorii trebuie s fie cetean/ceteni ai statului de nmatriculare are ca scop principal crearea de locuri de munc pentru cetenii jurisdiciei offshore. 8. Costuri de operare Costurile de operare ce caracterizeaz activitatea unei companii nmatriculate ntr-un paradis fiscal pot fi structurate astfel: Costuri obligatorii: o Taxe i impozite guvernamentale anuale o sum anual fix, forfetar sau un procent din profit; o Taxe pltibile pentru agentul i sediul nregistrat agentul reprezentant este, n general, o firm de avocatur, care asigur adres i reprezentan pentru companiile nregistrate n schimbul unei taxe anuale. Costuri operaionale (n funcie de dorina proprietarului): o Remuneraii pltibile directorilor i proprietarilor nominali o sum anual fix, plus o sum mic pentru fiecare serviciu prestat n numele companiei; o Cheltuieli de reatransmitere a corespondenei pentru retransmiterea corespondenei primite pe adresa nregistrat (stabilit anual sau pe operaiune); o Costuri de administrare pentru furnizarea spaiului pentru sediu, utilizarea telefonului i faxului; o Taxe pltibile pentru emiterea diferitelor documente. Taxele totale de nmatriculare i operare n primul an ale unei companii offshore variaz ntre 2000 i 4000 USD, n funcie de firma de consultan i locaia dorit, putnd 60

ajunge pn la 7000-8000 USD n ri precum Malaezia i Madeira. Taxele anuale de retransmitere a corespondenei i apelurilor telefonicce sunt de ordinul sutelor de dolari (500700), aceste acrescnd proporional cu volumul serviciilor efectuate. 3.5. Forme clasice de entiti juridice offshore

Jurisdiciile ce fac parte din sistemul offshore sunt caracterizate te o tipologie variat a entitilor posibil de nmatriculat n acest locaii. Exist ns cteva forme clasice de companii offshore: 1. Compania exceptat (Exempt company) Este compania scutit de la plata obligaiilor fiscale normale, sub rezerva respectrilor anumitor condiii. n situaia n care nu ne referim la activiti offshore, aceste companii pot foarte bine funciona n jurisdicii cu un regim fiscal normal, ele beneficiind ns de un set important de faciliti fiscale. 2. Compania nerezident (Non Resident Company); Este cea mai puin pretenioas entitate, utilizat n special n zona de influen a legilor britanice. O companie nerezident va fi nregistratp ntr-un anumit centru offshore (Cayman Islands, Marea Britanie, Cipru, etc.) i va avea rezidena fiscal ntr-un alt stat, n funcie de interesele acionarilor si. Rezidena fiscal poate fi modificat o dat cu modificarea elementului de atribuire a rezidenei, de regul, locul de unde se face administrarea acesteia. ntr-o asemenea situaie, obligaiile fa de statul de ncorporare sunt reduse considerabil: se evit obligaia de a menine un sediu i personal n statul de ncorporare, nu este necesar depunerea bilanului contabil, iar obligaiile fa de autoriti constau ntr-o tax anual care se poate ridica la cteva sute de dolari. Pentru a evita presiunile fiscale, de obicei companiile offshore nerezidente sunt domiciliate fiscal tot n jurisdicii offshore; printre cele mai cunoscute se numrr Insula Sark i Cipru. Se apreciaz astfel c asemenea companii sunt nfiinate pentru a beneficia de imaginea i caracteristicile oferite de o anumit jurisdicie onshore sau offshore, fr a-i asuma costurile administrative i de operare exagerate, aferente i direct proporionale cu nivelul jurisdiciei de nregistrare. 3. Compania de Afaceri Internaionale (International Business Company) Reprezint o categorie relativ nou, foarte asemntoare cu cea a companiilor exceptate, fiind un produs foarte apreciat i frecvent utilizat de comunitatea oamenilor de afaceri din zona Caraibelor i Asia Pacific. Ca trsturi se pot enumera: 61

 Flexibilitate i operativitate la ncorporare; Admiterea companiilor cu un singur acionar (care poate fi i singurul director); Posibilitatea emiterii de aciuni la purttor; Obligaii sumare de asigurare a sediului. 4. Asociaia cu Rspundere Limitat (Limited Liability Company) Este un parteneriat n care rspunderea acionarilor este limitat i este definit superior de cota de participare la capitalul social. Este practic, o structur hibrid a dou tipuri fundamentale ce caracterizeaz sistemul economic anglo-saxon: parteneriatul i compania. 5. Compania hibrid Este compania ce are dou categorii de susintori: acionarii i membrii garani. Acetia din urm sunt alei n aceast poziie de ctre directorii societii cu condiia unei garanii asupra datoriilor societii pn la nivelul unei sume specificate (de regul 100 USD sau mai puin). Astfel, un membru garant deine o datorie contingent, spre deosebire de acionar care deine un activ, mai exact aciunile. 6. Fundaiile Anglo-saxone Pentru o perioad destul de lung, fundaiile din Liechtenstein i Panama au fost instrumentele preferate ale rezidenilor rilor bazate pe Codul Civil, n scopul protejrii averilor n favoarea operaiunilor viitoare. Common Law-ul britanic nu recunoate conceptul specific de fundaie, dar creeaz un tip de organizare similar, cunoscut sub denumirea de fundauie anglosaxon. Aceasta este creat de un fondator, transfernd active cre fundaie (ce nu are aciuni) ca o subscriere. 3.6. Tipuri de companii offshore din punct de vedere al activitii desfurate 1. Companii de comer exterior n tranzaciile comerciale internaionale se practic destul de des introducerea unei companii offshore n mijlocul tranzaciei, ntre vnztor i cumprtor, companie ce va reine cea mai mare parte a profiturilor reale ale tranzaciei. n acest fel, profiturile taxabile sunt transferate dintr-o jurisdicie c taxe ridicate ntr-un cu taxe sczute sau chiar fr taxe. Spre exemplu, o firm din UE poate importa prin offshore subansamble din China i poate vinde produse finite pe piaa din UE (cu pre foarte mare). Un ziar din UK i pstreaz angajaii acolo, dar creeaz offshore, o companie de vnzri i distribuie care se ocup de restul procesului i pstreaz profitul offshore etc. Compania offshore va fi cea care va intra n relaii contractuale cu vnztorul i cumprtorul, iar bunurile vor continua s circule de la productor/vnztor la cumprtor. 62

Aceast interpunere a companiei offshore n lanul comercial poate fi fcut att de vnztor ct i de cumprtor, fiind avantajoas att pentru cel care vinde bunurile, ct i pentru cel care le cumpr. Exportatorul poate folosi schema de mai sus pentru a transfera profitul care provine din diferena dintre costul bunurilor vndute de el i preul de vnzare. Importatorul poate folosi compania offshore pentru a evita plata taxelor pe diferena dintre preul de achiziionare a bunurilor i preul cu care bunurile vor fi vndute n ara sa. Unele paradisuri fiscale ncurajeaz activitile de comer prin oferirea unor zone duty free, faciliti de depozitare etc. Acest lucru este imporant mai ales atunci cnd se ncearc avitarea crerii unui sediu permanent n ara de destinaie (prin stocarea bunurilor nainte de livrare). Ca o regul general, aceste companii trebuie create n jurisdicii cu sisteme de comunicaii eficiente, ce permit procurarea facil a documentelor de transport, cum este: Cipru, Hong Kong, Bahams, Barbados, Caymans Islands, Costa Rica, Jersey, Luxemburg, Malta, Panama, etc. Exemplificm o companie offshore nmatriculat n scop comercial: Se presupune c pentru mrfuri achiziionate cu valoarea de 5.000 Euro, exportatorul (A) gsete un client intern/extern (B) dispus s i plteasc 10.000 euro. Cota de impunere a profitului obinut de o companie offshore este de 10%, n condiiile n care cota de impunere a profiturilor n onshore este de 25%. Utiliznd compania din ara C, exportatorul are posibilitarea de a-i vinde acesteia marfa cu 6.000 euro, marf ce va fi revndut ulterior la valoarea la care importatorul este dispus s o achiziioneze, respectiv 10.000 euro. n cazul neutilizrii offshore: Profit impozabil: 10.000 5.000 = 5.000 euro Impozit pe profit: 25% * 5.000 euro = 1.250 euro n cazul utilizrii offshore: Profit societate A : 6.000 5.000 = 1.000 euro Impozie pe profit societate A : 25% * 1.000 = 250 euro Profit societate C : 10.000 6.000 = 4.000 euro Impozie pe profit societate C : 10% * 4.000 = 400 euro Impozit pe profit A+C = 250 + 400 = 650 euro n varianta utilizrii companiilor offshore, de cele mai multe ori transportul se face direct de la exportator la importator, existnd totui documente de atestare a legturii cu jurisdicia C. 2. Companii de investiii 63

Zonele offshore ofer deseori un mediu excelent pentru companiile de investiii sau fondurile de investiii. Raiunea acestei activiti este ca profiturile din aceste investiii vor fi netaxabile (sau foare puin taxabile), iar reglementrile legale sunt mai blnde dect n rile cu fiscalitate mare, unde deintorii fondurilor investite sunt localizai. O companie offshore poate cumpra aciuni, obligaiuni i poate de asemenea s le vnd n mod liber. Dac analizm rapoartele majoritii burselor importante ale lumii (New York, Londra) putem observa c majoritatea aciunilor aflate n ciculaie sunt n minile companiilor offshore i c se schimb ntre aceste companii. Companiile offshore sunt principalii pioni ai proprietii n pieele de capital dezvoltate, fiind prezente i pe pieele unor materii prime i combustibili. Deoarece fondurile offshore ofer un ctig (i un risc) mai mare dect cele onshore, multe ri au restricionat investiiile n astfel de ri pentru cetenii lor, precum i marketingul acestor fonduri pe teritoriul lor sau ctre rezidenii lor. SUA este foarte strict n aceat privin, iar fondurile de investiii offshore se feresc s ncalce legea Statelor Unite i nu accept investiii din partea unor ceteni americani. Regimul fiscla din Marea Britanie e mai permisiv, dar totui inflexibil. 3. Companii holding n general, multinaionalele utilizeaz paradisurile fiscale pentru nmatricularea companiei ce deine aciunile celorlalte companii ale grupului. La acest nivel trebuie analizate avantajele i oportunitile fiscale accesibile, n contrapartid cu costurile suplimentare, dificultatea i riscul unei astfel de opiuni. Compania holding este compania a crei activitate se limiteaz la a deine i conduce investiii sau proprieti fr a avea activiti comerciale obinuite. Cerinele de ncorporare i utilizare a acestui tip de companii difer de la stat la stat (n special n Liechtenstein, Luxemburg, Nauru i Olanda). Pentru a avea maximum de eficien fiscal, compania holding va fi ncorporat ntr-un din jurisdiciile offshore potrivite i utilizat pentru finanarea firmeloe localizate n zone cu impozitare ridicat. Danemarca este un stat european frecvent utilizat n strategii de nfiinare de companii holding ale companiilor din afara Europei. Legislaia danez are dou avantaje majore: Nu sunt reinute impozite la surs pe dividendele distribuite n exteriorul rii; Nu sunt impozitate dividendele primite de la o subsidiar strin, n condiiile n care sunr deinute cel puin 25 de procente din capitalul social al acesteia pe o perioad de cel puin un an. n acest fel, n Danemarca nu sunt impozitate dividendele ele vor fi taxate, eventual, numai n cellalt stat. 64

Pentru simplificarea calculelor, se presupune c numai compania A distribuie dividende de 20.000 euro (5% reinere la surs pentru plata ctre jurisdicia offshore, 10% pentru persoanele juridice autohtone). Pentru compania B dobnzi pltite n valoare de 30.000 euro, cota de reinere la surs 10%. Pentru compania C redevene pltite n valoare de 10.000 euro, cota de reinere la surs 8%. Pentru compania D servicii de management facturate n valoare de 15.000 euro (deductibile fiscal n ntregime). Cota de impunere n onchore 20%, iar n offshore 0%. n cazul nmatriculrii companiei holding n onshore: Impozit pe dividende primite = 20.000 euro * 10% = 2.000 euro Impozit suplimentar = (30.000 + 10.000 + 15.000) * 20% = 11.000 euro Impozit total = 2.000 + 11.000 = 13.000 euro n cazul nmatriculrii companiei holding n offshore reinere la surs = 20.000 * 5% = 1.000 euro reinere la surs = 30.000 * 10% = 3.000 euro reinere la surs = 10.000 * 8% = 800 euro Impozit total = 4.800 euro 4. Companii pentru evitarea autentificrii testamentului i pentru camuflarea proprietii O persoan care deine active ntr-unul sau mai multe state poate apela la varianta deinerii lor prin intermediul unei companii holfing personal astfel nct dup decesul su autentificarea testamentului s nu se realizeze n fiecare ar n care deine averi, ci n statul de ncorporare a companiei respective. Utilizarea unei astfel de societi poate oferi o serie de beneficii, pornind de la economisirea taxelor de succesiune enorme n unele ri), simplificarea procedurilor legale i terminnd cu evitarea publicitii nedorite. Persoanele care nu doresc, din motive fiscale sau de evitare a publicitii, s-i divulge proprietatea asupra activelor lor, se pot folosi cu succes de avantajele acestor societi, datorit intimitii pe care aranajamentul offshore l ofer. Jurisdiciile caraibiene sunt recomabdate pentru ncorporarea de astfel de companii. 5. Companii pentru deinerea de proprieti Avantajele unei astfel de companii sunt: evitarea taxelor de motenire; evitarea taxrii ctigurilor de capital; uurina vnzrii (prin transferul aciunilor i nu a activelor propriu-zise); reducerea costurilor de achiziie etc.

65

n lipsa unei astfel de strategii, n Portugalia, o tax de motenire (la decesul proprietarului) poate urca pn la 50%, taxarea ctigului de capital pn la 20%, iar costurile ocazionate de vnzare pn la aproximativ 13%. Din aceste motive, o astfel de metod de deinere a proprietii i de transfer al acesteia este foarte des ntlnit n Portugalia, iar cumprtorii prefer s achiziioneze imobile utiliznd avantajele oferite de zonele offshore. De exemplu, dac valoarea aciunilor ar fi de 1.000.000 euro (contravaloarea imobilelor), transferul dreptului de proprietate asupra imbilelor n onshore se taxeaz cu 30% (impozitul ar fi de 300.000 euro). Transferul aciunilor societii offshore se taxeaz n offshore cu 0% (deci 0 euro impozit). 6. Companii pentru servicii hoteliere n situaia n care se dorete implicarea oportunitilor offshore n proiectele hoteliere, activitatea trebuie structurat astfel nct o companie offshore s fie proprietatea cldirii, imobilul fiind apoi nchiriat unei alte companii ce se va ocupa de conducerea hotelului. Este posibil s se evite impozitarea ctigurilor de capital la vnzarea unei cldiri prin deinerea hotelului offshore, iar societatea nregistrat local este necesar pentru derularea activitii hoteliere. Operatorul hotelului va fi impozitat pe profiturile obinute din funcionarea unitii, dar exist variate modaliti ce pot fi utilizate pentru a ine aceste profituri la minimum. Una dintre ele i cea mai la ndemn este plata unei chirii mari (care s acopere parial profitul fiscal ce ar fi fost obinut n lipsa ei) ctre deintorul hotelului. Mai exist i varianta facturrii (tot din offshore) a unor servicii de reprezentare internaional, marketing, management strategic, software etc. Alte tipuri de companii offshore mai sunt: Companii pentru servicii profesionale pentru activiti retribuite la nivel superior: avocai, designeri, consultani financiari, ingineri, autori sau artiti) Companii pentru transporturi navale (cele mai cunoscute sunt n Liberia i Panama, Cipru, Bahamas, Malta) Companii pentru drepturi de autor (Cipru, Irlanda, Malta, Marea Britanie, Irlanda, Gibraltar, Luxemburg) Companii pentru servicii bancare (Anguilla, Bahamas, Bahrein, Insulele Cayman, Costa Rica, Emiratele Arabe Unite, Hong Kong, Liban, Singapore) Localizarea cartierelor generale ale companiilor multinaionale Companiile pentru asigurri care poti fi: o Companii de asigurri (Saint Vincent i Seycelles)

66

o Companii captive de asigurri (Insulele Bermude, Insulele Cayman, Luxemburg, Vanuatu) Trust-urile 3.7. Utilizri legale ale jurisdiciilor offshore

3.7.1. Practici legale de utilizare a jurisdiciilor offshore Firmele pot folosi centrele financiare offshore i secretul bancar existent n acestea ca parte a efortului deliberat de a menine secretul operaiunilor i avantajele concureniale ntr-un mediu de afaceri n care secretizarea informaiilor strategice a devenit aproape obligatorie. ri precum Cayman Island (al cincilea centru financiar al lumii) sunt atractive datorit facilitilor fiscale i bancare acordate, nefiind necesar nici publicarea situaiilor financiare. Aici au rsrit peste 600 de bnci i instituii financiare, incluznd 47 din cele mai mari 50 de bnci ale lumii; totui numai 50 de bnci au o prezen efectiv aici i numai 31 sunt autorizate s desfoare operaiuni cu rezidenii din Cayman. n portofoliul insulei exist aproximativ 45.000 de companii ce-i desfoar afacerile n afara roo. Monaco este ara marilor milionari. Nu exist impozit pe averea personal o evaziunea fiscal nu este considerat un delict. Este aproape imposibil de urmrit cele 340.000 de conturi bancare deinute aici, autoritile meninnd o strictee absolut n privina secretului bancar. Strategiile financiare ce vizeaz Monaco determin o pierdere anual pentru Marea Britanie de aproximativ 1 miliard Lire sterline prin nencasarea unor impozite cuvenite Inland Revenue.43 Belize, o alt jurisdicie notorie, este cunoscut ca fiind reedina lordului Michael Ashcroft, membru al Camerei Lorzilor din Anglia. Belize a acordat o vacan fiscal de 30 de ani companiei conduse de lordul Ashcroft Carlisle Holdings. Aceast societate are ns o slab activitate n Belize asigur servicii de aprovizionare, curenie i paz pentru companii i autoritile municipale, avnd ns relaii de afaceri cu cteva studiouri de la Hollywood. Facilitile fiscale acordate i-au generat o economie de impozit de aproximativ 13,7 miloarde lire sterline din 1997 pn n 2002. n US Virgin Islands i Barbados exist aproximativ 3.600 de companii americane nmatriculate ce pstreaz aici cteva zeci de angajai (ce se ocup de facturare). n felul acesta capt reziden fiscal i-i reduc considerabil taxele i impozitele pltite. i alte companii foarte mari utilizeaz zonele offshore pentru creterea competitivitii lor internaionale: Boeing, Caterpillar, Chevron, Daimler-Chrysler, Easteman-Kodak, Exxon, General Motors, Microsoft, etc.
43

Fiscul Britanic

67

Informaii despre paradisurile fiscale sunt greu de gsit. Companiile nu public modul n care fac evaziune, iar autoritile fiscale pstreaz investigaiile fiscale confideniale. n urma unor cercetri, s-a constatat c o firm este mai nclinat s fac evaziune fiscal atunci cnd este mare, auditat de o firm care nu este din ealonul firmelor de audit i care are tendine de creetere (cheltuieli cu cercetarea i dezvoltarea mari i o atractivitate mare pe pia). 3.7.2. Doctrine judiciare cheie De-a lungul anilor, n procesele cu conotaie fiscal din SUA, s-au dezvoltat cinci doctrine judiciare complementare destinate contracarrii strategiilor de evaziune fiscal: Doctrina tranzaciei simulate Instanele din SUA nu accept urmtoarele dou tipuri de stranzacii simulate: Simulri n fapt se refer la pseudotranzacii, la tranzacii care nu au loc niciodat; Simulri n substan sunt tranzacii care au loc, dar, n absena obiectivelor fiscale, nu au o substan economic sau un motiv real de afaceri. Guvernul american nu a avut mereu succes n aplicarea doctrinei tranzaciei simulate. De exemplu, n cazul United Parcel Service of America, INC (UPS) Vs. Commisar: UPS s-a angajat ntr-un program cu o companie a grupului (nregistra n Bermuda) prin care UPS asigura pachetele clienilor si pn la 100 USD fr cost suplimentar i oferea de asemenea clienilor posibilitatea de a achiziiona acoperire adiional. nainte de ncheierea acestui aranjament, UPS prelua n ntregime riscul transportului acestor mesagerii. O dat cu apariia companiei din Bermuda, UPS a continuat s administreze toate aspectele asigurrii, dar printr-un aranjament de reasigurare semnat cu o companie de reasigurare independent. UPS pltea toate primele firmei din Bermuda, care, la rndul ei, reasigura riscul la compania de reasigurri independent. Curtea a considerat c acest transfer de venit era o simulare n substan i a transferat tot venitul din prime napoi la UPS din motive fiscale. Totui, o instan superioar a anulat aceast decizie, considernd c aranajamentul avea substan economic, n parte deoarece UPS nu mai putea folosi venitul pe care l ctiga cnd prelua singur riscul mesageriei. Doctrina substanei economice n SUA, reglementrile fiscale cer ca tranzaciile s aib un fundament economic separat i distinct de beneficiul economic obtenabil printr-o economie fiscal.

68

Compania Colgate Palmolive a intrat ntr-un parteneriat offshore cu o sucursal a Merrill Lynch (spornosrul strategiei) i ABN-AMRO. Partenriatul s-a angajat ntr-o serie de tranzacii cu active financiare, care au avut ca efect realizarea unei pierderi de capital scriptice (substaniale) pentru Colgate44. Tranzaciile realizate au exploatat aplicarea unor reguli speciale de recuperare a bazei impozabile sub o reglementare temporar. Curtea a gsit plile fcute n cadrul strategiei ca lipsite de sens din punct de vedere economic. Merrill Lynch i concurenii si au promovat o strategie similar i altor firme, inclusiv Allied Signal Inc., American Home Products Corp., producnd cu mult peste 1 miliard USD ca pierderi fiscale. Doctrina motivului de afaceri Doctrina motivului de afaceri privete motivaia pltitorului de taxe n momentul n care intr ntr-o tranzacie. Aceast doctrin testeaz dac, la intrarea n tranzacie, pltitorul de taxe era motivatd e alt scop de afaceri dect acela de a obine beneficii fiscale. Spre deosebire de doctrina substanei economice, doctrina motivului de afaceri este mai profund, cercetnd dac pltitorul de taxe a intenionat ca tranzacia s serveasc un motiv nonfiscal cu adevrat util. Adesea, o companie va ncerca s fac o tranzacie cu un presupus motiv de afaceri pentru a satisface doctrina, dar pstrnd tratamentul fiscal al strategiei. De exemplu, Colgate a ncercat fr succes s argumenteze c parteneriatul offshore i tranzaciile sale au servit la aranjarea gradului de ndatorare al companiei. Doctrina prevalenei substanei asupra formei Aceast doctrin consider c dou sau mai multe tranzacii ce formeaz o cale ocolit nu ar trebui taxate diferit (la nivel cumulat) fa de cazul n care tranzacia s-ar fi impozitat urmnd calea direct. Aceast doctrin permite guvernului s refuze beneficiile fiscale ocazionate de un pltitor de taxe care face micri economice auxiliare sau circulare, chiar dac aceste micri (luate individual) sunt tratate fiscal n mod corespunztor. Doctrina tranziiei n etape Aceast doctrin susine c fiecare tranzacie separat ntr-o serie de tranzacii relaionale (etape) trebuie s aib un motiv economic independent, altfel tranzaciile pot fi lipite n scopul stabilirii bazei impozabile. Companiile mari sunt mult mai tentate s fac evaziune fiscal, dispunnd de serviciile unui departament de planificare fiscal. Companiile profitabile sunt i ele predispuse la evaziune, ca o consecin a valorii mari a impozitelor ce trebuie pltite.
44

www.zf.ro (Ziarul Financiar)

69

Firmele cu opiuni de cretere, cheltuieli mari de cercetare i dezvoltare sau operaiuni n strintate sunt destul de interesate s utilizeze evauziunea fiscal. n final, firmele cu auditori mari i recunoscui sunt mai puin nclinate s practice strategii de evaziune fiscal. 3.7.3. Utilizri imorale ale paradisurilor fiscale Lund n considerare declinul rapid al plilor din impozitarea profitului din ultimul deceniu, exist posibilitatea ca paradisurile fiscale s fie o problem foarte rspndit i din ce n ce mai serioas. Utilizarea paradisurilor fiscale acioneaz att asupra statelor dezvoltate, ct i asupra celor n curs de dezvoltare, acestea din urm fiind n mos special afectate de imposibilitatea colectrii de taxe la bugetul naional i de realizarea de investiii n infrastructur i servicii sociale. n acelai timp, prin utilizarea zonelor offshore, companiile multinaionale dobndesc un avantaj concurenial neloial fa de compatitorii naionali sau firmele care nu-i permit astfel de opiuni. Evaziunea fiscal organizat permite fotbalitilor, vedetelor de cinema, milionarilor n Euro i companiilor s fenteze fiscalitatea, pe cnd persoanele cu venituri medii (profesori, muncitori i doctori) pltesc Fiscului o cot important din veniturile lor. Detalii privitoare la strategiile de evaziune fiscal sunt rareori fcute publice de companii sau de marile firme de consultan. Companiile multinaionale, precum Boeing, Caterpillar, Coca Cola, Daimler-Chrysler, General Motors, Kodak, Intel, Microsoft, NewsCorp, dein companii offshore nmatriculate n paradisuri fiscale pentru a facilita ocolirea taxelor.45 O serie de cercettori au citat surse conform crora, n anul 1999, liderii politici corupi au ascuns aproximativ 20 miliarde USD n conturi elveiene secrete. n 1997, autoritile pakistaneze au ncercat s rein active ale fostului prim-ministru n valoare de aproximativ 940 milioane USD i rspndite n aproximativ 9 ri (inclusiv Elveia). O parte a banilor se presupune a fi mit, ncasat de la o corporaie elveian Cotecna Inspection SA, o subsidiar a Societe Generale de Surveillance, companie care ajut rile n curs de dezvoltare s evite fraudele i evaziunea fiscal. Splarea banilor este condiionat de pstrarea secretului bancar. Dei fondurile ilicite se spal foarte bine i n onshore, rezultatele operaiunii de legitimizare a provenienei banilor se pstreaz de regul n offshore. Conform presei britanice, mafia rus a utilizat confidenialitatea bancar a statului Monaco pentru a spla aproximativ 6 miliarde de lire sterline. Conturile bancare offshore sunt folosite i pentru a plti n mod inteligent sumele cuvenite nalilor funcionari guvernamentali, aa cum s-a ntmplat n Marea Britanie, cnd

45

www.miscarea.com/golea-pana-unde.htm

70

conturi din Gibraltar i Elveia au fost alimentate pentru a asigura obinerea unor contracte de instalare a unor cabluri subterane de telefonie. Tot de aceast manier, fostul dictator nigerian, generalul Sani Abacha, i-a creat o rezerv personal de aproximativ 4 miliarde USD n bnci elveiene i londoneze.46 n anii '70, ''regele regilor'' din Etiopia, Hal Slassi, i ahul Iranului au deinut probabil n conturile elveiene miliarde de dolari. Dar aceti bani nu au fost niciodat gsii, deoarece la acea vreme autoritile elveiene nu au dat curs cererilor de returnare depuse de ctre statele victime. Alte conturi celebre au devenit ulterior, datorit lipsei unei legi mpotriva splrii banilor, nesemnificative. Printre acestea figureaz i conturile lui Nicolae Ceauescu, ale lui Manuel Noriega (Panama), Jean-Claude Duvalier (Haiti), Siad Barre (Somalia). Marile scandaluri de corupie care s-au succedat n anii '90, n care au fost implicate persoane precum Moussa Traor (Mali), Mobutu Sese Seko (Zair), Benazir Bhutto (Pakistan), Noursoultan Nazarbaev (Kazakhstan), Sani Abacha (Nigeria), Jos Edouardo Dos Santos (Angola), Carlos Menem (Argentina), i-au determinat pe elveieni s i revizuiasc radical politica bancar i s adopte finalmente o lege mpotriva splrii banilor. Dei operaiunile offshore sunt departe de ochii publicului larg, ele joac un rol deosebit de important n fuga capitalurilor, n ceea ce privete crizele financiare globale, transferul averii, creterea srciei i a inegalitilor sociale.

46

http://www.wall-street.ro/articol/International/11225/Elvetia-goleste-conturile-dictatorilor/pagina-1.html 18 febr 2006

71

Capitolul 4 SCHIMBUL DE INFORMAII LA NIVEL INTERNAIONAL

Informaiile necesare verificrii corectitudinii poziiei fiscale a unui contribuabil al unei jurisdicii onshore depind n mare msur de natura impozitului avut n vedere:47 pentru taxarea venitului personal este nevoie de valoarea dobnzilor primite i a altor ctiguri sub form de dividende, redevene, chirii, informaii privind veniturile salariale, aciunile deinute n alte societi etc.; pentru taxarea profitului, mai este necesar n plus, detalii referitoare la cheltuielile deductibile n ara de reziden i lmuriri privind plile ctre entiti controlate sau nu. Cereri de informaii se pot formula i pentru argumentarea unor tranzacii speciale (preuri, costuri, comisioane) pentru a permite evaluarea corect a obligaiei fiscale n ara de reziden. Dou din cele mai importante caracteristici ale paradisurilor fiscale sunt: secretul operaiunilor bancare i limitarea accesului la informaii. Totui, n ultimii ani, s-au nregistrat progrese substaniale: conturile bancare anonime nu mai pot fi deschise n rile membre OCDE, iar marea majoritate a rilor care nu sunt
47

Bia C. Utilizarea paradisurilor fiscale. ntre evaziune fiscal legal i frauda fiscal, Editura BMT Publishing House, Bucureti, 2005, p.305

72

membre ale OCDE au czut de acord asupra transparenei i a schimbului de informaii, eliminnd aciunile la purttor. O dezvoltare particular pozitiv a reprezentat-o realizarea unui proiect de Acord privind Schimburile de Informaii de natur fiscal (OCDE, 2002) realizat de un grup de lucru constnd n membrii OCDE i unele paradisuri fiscale.48 Acest proiect a reprezentat deja baza pentru cteva aranjamente de schimburi de informaii recent semnate. Astfel de aranajamente sunt dorite a fi folosite n combaterea folosirii paradisurilor fiscale pentru evitarea impozitrii. 4.1. Tipuri de schimburi de informaie n activitatea practic exist trei tipuri principale de schimb de informaii: schimb de informaii la cerere (cea mai des ntlnit metod) iniiat de autoritatea fiscal a statului de reziden fiscal. schimb automat de informaii n care autoritatea fiscal a statului-surs trimite n mod periodic statului-reziden toate informaiile cu relevena fiscal asupra crora s-a agreat schimbul. schimb spontan de informaii aceasta apare n situaia n care autoritatea fiscal a unui stat, din propria iniiativ, pune la dispoziia celuilalt stat informaia fiscal obinut n cursul investigaiilor sale i care crede c este util inspectorilor fiscali ai celuilalt stat. Cu toate aceastea, exist i alte modaliti de schimb de informaii i know-how n depistarea unor cazuri generale de practicare a preurilor de transfer, punerea la dispoziia autoritilor fiscale mai puin evoluate a unor instrumente i tehnici de audit specifice, material documentar, training, schimb de experien, etc. n limbajul OCDE, investigarea infraciunilor fiscale se refer la cercetarea cazurilor grave ce fac subiectul unor grave condamnri penale n statul de reziden spre deosebire de cercetarea unor aspecte fiscale minore care au ca finalitate mbuntirea activitii aparatului fiscal sau luarea unor msuri minore de natur contravenional, mpotriva contribuabililor. Aceast distincie este deosebit de important, deoarece unele ri ntr n relaii de colaborare n investigarea unui caz numai n situaia valabilitii principiului dublei incriminri, ceea ce nseamn c aspectul cercetat trebuie s fie considerat infraciune i pe teritoriul rii care ofer informaie, ori, majoritatea paradisurilor fiscale nu incrimineaz strategiile de planificare fiscal internaional. n schimbul de informaii fiscale la nivel internaional exist piedici majore precum:49
48

Membrii grupului de lucru care nu fac parte din OCDE sunt: Aruba, Bermuda, Bahrain, insulele Cayman, Cipru, Isle of Man, Malta, Mauritius, Antilele Olandeze, Seychelles i San Marino.

73

 imposibilitatea alocrii unui numr de identificare unic pentru fiecare contribuabil (prin offshore se pot disimula foarte uor att persoanele juridice ct i cele fizice, att pe ci legale, ct i pe ci ilegale); costurile foarte mari de asigurare a infrastructurii tehnice (hardware i software) necesare unui sistem performant; lipsa de pregtire a resurselor umane implicate; neconcordana ntre nivelul de prioritate acordat unei cereri, pe de o parte, de beneficiarul informaiei, i pe de alt parte, de ofertantul acelei informaii. Datorit legilor privind confidenialitatea opreaiunilor, n general, rile nu pot furniza informaii specifice despre pltitorii de taxe fr un instrument legal (de exemplu, un tratat privind schimbul de informaii), care s permit o astfel de dezvluire. Pentru protejarea confidenialitii, n mod tipic legislaiile prevd faptul c informaiile furnizate pot fi folosite numai n scopuri fiscale i c vor putea fi dezvluite doar autoritilor care se ocup de colectarea taxelor ce fac obiectul tratatelor n vigoare. n unele ri, precum Germania, Olanda i Suedia, autoritile fiscale trebuie s anune pltitorul de taxe nainte de a da curs unei cereri de informare venite din partea unei alte ri (aceast obligaie nu se aplic n cazul fraudei fiscale). 4.2. Beneficiile schimbului de informaii Scopul principal al schimbului de informaii privind venitul obinut n strintate este aplicarea taxrii pe criteriul rezidenei, care presupune faptul c societile comerciale i persoanele fizice pltesc taxe pe venitul/profitul propriu la nivelul existent n jurisdicia n care au rezidena fiscal. Utiliznd acest principiu de impozitare, capitalul va fi impozitat la aceeai rat, indiferent de jurisdicia n care este implantat. Literatura de specialitate identific trei seturi de circumstane n care rile au interesul de a furniza informaii fiscale:50 Prima situaie este cea n care ara se angajeaz s participe la schimbul de informaii nainte de alegerea propriilor cote de impozitare, totul fiind vzut ca o parafare a unui angajament pe termen lung i ulterior ca o alterare a propriei politici fiscale, prin mrirea cotei de impozitare, contnd pe primirea de informaii din partea statului-surs a veniturilor rezidenilor si, i fcnd mai puin atractive investiiile n strintate ale acestora. Astfel, sunt dou efecte ale schimbului de informaii pe care o ar trebuie s le cntreasc n raport cu cealalt ar:
49

Bia C. Utilizarea paradisurilor fiscale. ntre evaziune fiscal legal i frauda fiscal, Editura BMT Publishing House, Bucureti, 2005, p.306 50 Bia C. Utilizarea paradisurilor fiscale. ntre evaziune fiscal legal i frauda fiscal, Editura BMT Publishing House, Bucureti, 2005, p.308

74

 un efect advers n condiiile unei fiscalizri nemodificate un efect benefic strategic prin creterea ratei de impozitare de ctre una din ri. Efectul benefic poate avea ns un efect de bumerang, n funcie de modul n care se comport cealalt ar participant la acordul de schimb de informaii dac alege strategia unui schimb de informaii iniial i apoi pstrarea uneui nivel minimal, beneficiile vor fi redirecionate ctre statul care nu i-a majorat nivelul de impozitare. Totui, mai sunt i alte elemente care trebuie luate n considerare n aceste circumstane. O a doua situaie este cea n care statele beneficiaz de ctiguri reciproce n urma schimbului de informaii, rile putnd gsi moduri de ntrire a cooperrii. De cealalt parte a baricadei se afl ns tendina de a intra de o manier defectuoas sau de a nu intra deloc ntr-un astfel de acord. Aceste represalii se pot ncadra n sfera celo sugerate de OCDE pentru stalele necooperante sau se pot produce pe principiul reciprocitii: dac o ar face schimb de informaii ntr-o manier defectuoas, cealalt ar va rspunde n acelai fel. Astfel, fiecare ar trebuie s-i analizeze pierderile pe teremen scurt i ctigurile pe termen lung din continuitatea cooperrii, pe de o parte, i ctigul temporar prin neasigurarea informaiilor mpreun cu costurile conduitei necooperante, pe de alt parte. A treia situaie n care rile pot fi convinse s fac schimb de informaii este cea n care ara de reziden ofer unele recompense rii surs (a venitului i a informaiei). Astfel, se prevede ca unele venituri fiscale adiionale colectate drept consecin a schimbului de informaii s fie transferate ctre ara care furnizeaz informaiile. Lupta pentru asigurarea unui mediu investiional ct mai competitiv are ca recompens nu numai impozitele directe i indirecte generate de efortul investiiobnal n ara gazd, dar i venitul adiional pe care guvernul gazd l primete din partea investitorilor strini suficient de ghinioniti pentru a fi prini n plasa schimbului de informaii. Aceste stimulente determin rile s concureze ntr-un mod mai agresiv pentru aceste investiii internaionale, cobornd nivelul fiscalitii, practic fornd nivelul fiscalitii directe n cadrul competiiei fiscale internaionale. Problema global este de a gsi cea mai bun metod de determinare a statelor cu impozitare redus s participe la acordurile de schimb de informaii fiscale, practic s renune la cea mai important surs de venit investitorii care sunt atrai n bun msur exact de lipsa acestor acorduri. Transferul de venituri adiionale (colectate ca rezultat al schimbului de informaii) ctre ara care furnizeaz informaii poate stimula cooperarea cu acea ar. 4.3. Obstacole n schimbul de informaii

75

Pentru a se asigura un schimb de informaii complet ntre autoritile fiscale naionale, trebuie ndeplinite trei condiii: a) autoritile fiscale naionale trebuie s aib puterea legal de a face schimb de informaii fiscale cu autoritatea altor ri; b) autoritile fiscale trebuie s aib capacitatea de a colecta informaii fiscale relevante de la instituiile financiare naionale i alte tere pri; c) instituiile financiare i aceste pri trebuie s dispun de detalii complete privind informaiile relevante despre pltitorii de taxe vizai. Obstacole n schimbul de informaii pot aprea n fiecare stadiu. Unele ri pot face schimb de informaii doar n cazul problemelor fiscale internaionale. Ceea ce complic problema este definiia extins a noiunii de infraciune fiscal. Completarea unor declaraii fiscale pe propria rspundere este obligatorie n unele ri; altele se bazeaz pe autoritile fiscale s deteremine rspunderea fiscal, avnd astfel o definiie mai restrictiv a infraciunii fiscale. Toate rile membre ale OCDE, cu excepia Luxemburgului i Elveiei, au czut de acord asupra definiiei fraudei fiscale, care reprezint nclcarea voit a cerinelor legale privind raportarea corect, determinarea sau colectarea taxelor. n al doilea rnd, rile membre OCDE nu pot face schimb de informaii ntr-o problem n care nu au nici un interes fiscal: acesta fusese cazul Japoniei, Irlandei i Marii Britanii.51 n plus, informaiile bancare pot fi privite ca un secret i astfel s ias de sub sfera de influen a schimbului de informaii, cum e cazul Elveiei i Portugaliei. Totui, multe ri OCDE pot furniza informaii bancare partenerilor la cererea acestora. Austria, Belgia, Luxemburg i Elveia pot face aceasta n circumstane limitate (doar n cazuri de fraude fiscale). Restriciile privind secretul bancar pot acorda autoritilor fiscale accesul la informaiile bancare doar n legtur cu fraudele fiscale. n Elveia informaiile pot fi obinute de ctre autoritile fiscale doar n legtur cu frauda fiscal, aa cum este ea definit de legislaia naional a Elveiei (care nu include nedeclararea veniturilor din dobnzi). n Luxemburg, autoritile fiscale nu au acces direct la informaiile bancare, chiar dac autoritile juridice pot obine aceste informaii n cazuri de investigare a fraudelor fiscale. i Austria este deosebit de strict n privina schimbului de informaii fiscale n legtur cu problemele fiscale ordinare, pe lng restriciile privind secretul bancar existnd i alte restricii legale care blocheaz accesul la informaiile bancare. Autoritile fiscale din Germania nu pot cuta informaii bancare doar pentru simple verificri ale corectitudinii raportrii venitului.
51

Bia C. Utilizarea paradisurilor fiscale. ntre evaziune fiscal legal i frauda fiscal, Editura BMT Publishing House, Bucureti, 2005, p.310

76

Chiar dac instituiile financiare au capacitatea de a schimba informaii n mod legal, ele pot s nu dein suficiente informaii pentru asocierea detaliilor unui cont particular sau altor active similare cu o persoan fizic sau juridic. n unele ri, a fost posibil deschiderea de conturi anonime (operaionale cu o parol). De curnd, Republica Ceh, Ungaria i Austria au lua msuri pentru interzicerea folosirii de conturi anonime. Urmtorul nivel al secretizrii este ascunderea identitii beneficiarului real, chiar dac identitatea beneficiarului imediat este cunoscut instituiilor financiare. 4.4. Cadrul legal de reglementare a schimbului de informaii Exist un numr mare de instrumente legale n vigoare pentru reglementarea schimbului de informaii tratate privind evitarea dublei impuneri, convenii multilaterale i alte acorduri bilaterale n afara tratatelor fiscale. Abordrile bilaterale Cele dou instrumente principale supuse abordrii bilaterale sunt tratatele de evitare a dublei impuneri i tratatele bilaterale privind schimbul de informaii. Alturi de furnizarea de asisten n probleme de dubl impozitare, tratatele de evitare a dublei impuneri includ i preveeri privind schimbul de informaii, de obicei avnd la baz articolul 26 al modelului de conveie OCDE sau modelul ONU. Din punct de vedere al schimbului de informaii, cele dou modele de convenii sunt n mare parte similare. Informaiile privind impozitele directe pot fi schimbate la cerere, n mod automat sau spontan. Multe tratate fiscale includ prevederi de exceptare de la furnizarea informaiei atunci cnd datele sunt dorite: nu sunt disponibile n conformitate cu prevederile legale nainale sau nu sunt obtenabile conform procedurilor administrative curente, sau provoac dezvluirea secretului de afaceri sau conduc la nclcarea legislaiei naionale. Multe ri au intrat n acorduri bilaterale privind schimbul de informaii, n unele cazuri completnd coninutul tratatelor de evitare a dublei impozitri. Aceste acorduri pun bazele unor schimburi structurale de informaii, specificnd tipul informaiilor ce vor fi oferite, posibilitatea utilizrii lor n anchetele penale i modul de repartizare a costurilor implicate. n alte cazuri, acordurile privind schimburile de informaii se ncheie n absena unui tratat de evitare a dublei impozitri. Este cazul acordurilor ncheiate cu paradisurile fiscale, acestea nedispunnd de astfel de tratate dect n mod accidental. Pe parcursul ultimilor ani, Statele Unite n particular, au ncheiat acodruri bilaterale cu Aruba, Antigua i Barbuda, 77

Bahamas, insulele Virgine Britanice, insulele Cayman, Isle of Man, Jersey i Antilele Olandeze. La jumtatea anului 2004, Statele Uinite aveau semnate tratate privind schimbul de informaii cu 26 de ri, avnd acorduri de vitare a dublei impozitri cu doar cinci din aceste ri. Acordurile recent ncheiate prevd schimbul de informaii la cerere i au intrat n aplicare ncepnd cu 2004 pentru probeleme penale, iar pentru probeleme civile ncepnd cu 2006. n afara impozitrii pe venit, au acoperit o gam larg de impozite printre care: impozitul pe proprieti, primele de asigurri, jocurile de noroc, etc. Alte ri, membre ale OCDE, cum ar fi Germania, Iralnda i Spania, sunt n proces de negociere cu acorduri similare cu jurisdiciile offshore ce s-au ncadrat n rndul celor cooperante. Abordrile multilaterale Datorit costurilor considerabile aprute n cadrul negocierilor bilaterale i potenialelor dificulati impuse de ctre o ter parte, au fost ncheiate multe acorduri multilateraele privind schimbul de informaii. Aceste abordri multilaterale au o concentrare regional i implic schimbul de informaii. Numrul de ri participante este relativ mic, n general mai puin de 25 de ri. Printre aceste acorduri enumerm:52 Directiva Comisiei Europene privind Asisten Reciproc (1977); Convenia Multilateral privind Asistena Administrativ Reciproc n Probleme Fiscale (1995); Modelul de Acord sl Centrului Inter-american pentru Administrare Fiscal (1999). rile scandinave schimb informaii bancare i alte informaii n mod automat pentru diverse impozite, cu excepia obligaiilor de import sub prevederile Conveniei Nordice a Asistenei Reciproce n Porbleme Fiscale, care a intrat n vigoare n 1991. 4.5. Schimbul de informaii n practic Se tiu foarte puine despre modul n care se aplic n practic cadrul teoretic de referin pentru schimbul internaional de informaie de natur fiscal. Multe ri trateaz conveniile privind schimbul de informaii fiscale cu deosebit confidenialitate. Aceast reticen este intenionat s creeze o nesiguran sntoas printre pltitorii de impozite percepia c informaia fiscal este supus schimbului are un efect sntos pentru nspimntarea evazionitilor.
52

Bia C. Utilizarea paradisurilor fiscale. ntre evaziune fiscal legal i frauda fiscal, Editura BMT Publishing House, Bucureti, 2005, p.312

78

n primul rnd, schimbul de informaii fiscale a crescut dramatic n utlimii ani, reflectnd implementarea schimbului bilateral automat de informaii. n al doilea rnd, se constat o reciprocitate substanial a schimbului de informaii, n principal la nivelul rilor membre UE. n al treilea rnd, se constat c schimbul de informaii este mai frecvent cu vecinii direci ai unei ri, cel mai probabil refclectnd traficul sau munca tranfrontalier n plus, rile cu muli imigrani par s fac schimb de informaii cu ara de origine a acestora.

CAPITOLUL V UTILIZAREA PARADISURILOR FISCALE N CRIMINALITATEA FINANCIAR INTERNAIONAL

5.1. Elemente generale Evoluia ctre ceea ce numim noi astzi economie global speculativ a fost facilitat de apariia i dezvoltarea noilor tehnologii, care permit transferuri financiare extraordinar de rapide. Exodul de capital, profiturile obinute din activiti ilicite, banii care caut dobnzi prefereniale sau cursuri de schimb favorabile, combinate cu viramente contractuale i achitarea datoriilor bancare se combin ntr-un flux vast al tranzaciilor financiare, nucitor de rapid i complex. ntr-adevr, Sistemul Financiar Global reprezint suportul comerului internaional i al investiiilor, ntr-o lume caracterizat de globalizarea comerului, de dezvoltarea masiv i rspndirea corporaiilor multinaionale i transnaionale, precum i de rapiditatea micrilor de capital i a investiiilor. Globalizarea serviciilor financiare a devenit una dintre cele mai importante dimensiuni n procesul general de globalizare. Alimentat de noile descoperiri ale tehnologiei i comunicaiilor, infrastructura financiar s-a transformat ntr-un sistem care unete ri i instituii financiare, case de brokeraj, burse, piee valutare i portofolii de investiii ntr-un mecanism global de schimb care funcioneaz 24 de ore pe zi. 79

n acelai timp, dezvoltarea monedei electronice bani sub form de simboluri pe monitoarele calculatoarelor face posibil transferul rapid i uor de fonduri aproape oriunde n lume. n ultima vreme, un procent din ce n ce mai mare a micrilor mondiale de bani se realizeaz prin tranzaciile electronice, n detrimentul tranzaciilor n numerar. Creterea masiv de pli electronice a fost posibil datorit dezvoltrii mecanismului de transfer electronic pus n funciune de Societatea pentru telecomunicaii Financiare Interbancare prin Clearing (SWIFT), de Rezerva Federal (Fedwire) i de Sistemul de Pli Interbancare prin Clearing (CHIPS). Acest sistem este visul oricrui spltor de bani, oferind multiple alternative de a imita caracteristicile i tipicul tranzaciilor legale, n felul acesta respectndu-se una din legile fundamentale ale splrii banilor aparenta legitimitate. n realitate, nu exist nici o separare funcional i instituional evident ntre transferul legal de bani i transferul ctigurilor obinute din traficul de droguri sau din alte fraude. Diferenierea este practic imposibil, n felul acesta confruntndu-ne cu o alt pies de baz a splrii de bani: abilitatea de a introduce tranzacii i ctiguri ilicite ntr-un volum mare de tranzacii licite. O alt cerin a splrii eficiente de bani este ca raportul ntre fluxurile financiare ilegale i cele legale s fie relativ mic.nc o dat, sistemul electronic se dovedete a fi perfect pentru aceste strategii. Potrivit unui raport, fcut de fostul Birou de Evaluare a Tehnologiei din SUA, se presupune c 0,05% pnla 0,1% din cele aproximativ 700.000 de transferuri electronice zilnice conin fonduri splate care ating o valoare de aproximativ 300 milioane USD. Aceast sum plete n comparaie cu cele peste dou miliarde de USD care sunt transferate electronic n medie pe zi, complicnd eforturile de depistare a aciunilor de splare a banilor. Scandalurile financiare au demonstrat c spltorii de bani, provenii din droguri, arme, corupie, prostituie, contraband sau evaziune fiscal, au utilizat, n genere, urmtoarea structur financiar: O companie de afaceri internaional (IBC) sau un trust nmatriculat ntr-o jurisdicie de convenien, permisiv; Conturi bancare deschise de aceste entiti la bnci din jurisdicia respectiv; Transferuri de fonduri din aceste bnci ctre instituii financiare internaionale care, la rndul lor, transfer aceste fonduri oriunde n lume. Pe o list a bncilor care au fost antrenate de-a lungul timpului n operaiuni de splare a banilor ntlnim nume de rezonan precum: Bank of America, Bank of New York, Barclays Bank, Citibank, Credit Suisse, Deuthschebank. n unele cazuri a fost vorba de neglijen sau 80

comportament infracional al unor angajai, n alte cazuri ns procedurile ilicite s-au derulat n condiiile respectrii n totalitate a regulamentelor existente la data respectiv. Dei infractorii amenin sistemul financiar global, ei o fac mai degrab printr-un proces de erodare a normelor, a standardelor dect printr-un proces distructiv. Infractorii sunt mult mai interesai n exploatarea sistemului dect n dezbinarea lui, paradisurile fiscale i bncile fictive fiind de cele mai multe ori elemente componente ale sistemului, acestea fiind atrgtoare pentru teroriti i grupurile rebele care caut s spele banii obinuti din afacerile murdare, create pentru a susine atacurile armate sau pentru a cumpra aremele necesare n continuarea campaniei de violen.

5.2. Cazuri de utilizare a jurisdiciilor offshore n montajele financiare de splare a banilor A ne gndi la centrele financiare offshore doar ca mijloc de splare a banilor murdari ar fi o greeal. Ele sunt folosite ca baze pentru comiterea unei game largi de infraciuni i pentru a asigura acoperirea a numeroase tranzacii financiare ilicite i dubioase. 5.2.1. Cazul Bncii Internaionale de Credit i Comer n iulie 1991, peste 12 miliarde USD reprezentnd active ale BCCI au fost confiscate dup ce investigatorii au descoperit probe despre rspndirea fraudei. Colapsul bncii nu a constituit ns o surpriz, el fiind deja prevzut. Verificri asupra conducerii fuseser fcute de civa ani n SUA i Marea Britanie, ns aciunile ntreprinse de inspectorii bancari i colapsul bncii au generat unde mari de oc n ntreg sistemul financiar. Pe msur ce rezultatele investigaiilor erau fcute publice, faptul cel mai ocant nu a fost falimentul n sine, ci faptul c acestei bnci i-a fost permis atta vreme funcionarea fr nici o intervenie din partea guvernelor i a inspectorilor bancari. Banca nu a fcut discriminri n ceea ce privete clienii si, furniznd servicii pentru traficani de droguri, dictatori, teroriti, comerciani frauduloi, traficani de arme i muli alii. Mai mult, BCCI nu numai c a funcionat pe un sistem bazat pe confidenialitate i nelciune, dar l i vindea n mod deliberat clienilor, ca parte esenial a serviciilor bancare.53

53

http://clusterro.tripod.com/offshore

81

nfiinat de Agha Hasan Abedi ca banc destinat rilor n curs de dezvoltare, BCCI la momentul colapsului era cunoscut n anumite cercuri ca banc a escrocilor i a criminalilor internaionali Bank of Crooks and Criminals International. Prin fracionarea structurii corporaiei, a evidenei contabile, a controalelor regulatoare, a reviziilor contabile, prin complexitatea structurilor interne a grupului BCCI, acesta a fost capabil s ocoleasc n mod frecvent i rutinier restriciile legale cu privire la micarea capitalului i bunurilor. BCCI a fost capabil s comit sau s faciliteze o serie de infraciuni prin intermediul a numreoase mijloace, inclusiv utilizarea companiilor de acoperire shell companies (scopul acestor companii este de a aciona ca modalitate de a spla bani sau de a-i ascunde de inspectorii fiscali), exploatarea centrelor financiare offshore i a paradisurilor bancare i diversitatea structurii corporaiei sale. Dei avea sediul general la Luxemburg, scopul pentru care a fost nfiinat BCCI (stimularea economiilor n curs de dezvoltare) a fcut ca aceasta s nu fie responsabil fa de o anumit jurisdicie sau supus unui anumit set de reglementri naionale. Sistemul de supraveghere era slab la momentul respectiv i aceast slbiciune a fost pe deplin exploatat de banc, ce i-a mprit operaiunile ntre doi auditori, nici unul dintre acetia neavnd acces la imaginea total a activitilor sale, poziie din care ar fi fost capabil s dea un sens adevrat implicrii bncii n splrile de bani i n alte forme de fraud i corupie. Suplimentar, BCCI a folosit Insulele Cayman i Antilele Olandeze pentru a crea un labirint de companii de faad care s formeze o cortin de acoperire a deponenilor i activitilor acestora. Dei autoriti precum banca Angliei au aflat despre activitatea infracional a BCCI, timp de doi ani nu s-au fcut demersuri pentru nchiderea ei. Majoritatea transferurilor de bani s-a realizat prin BCCI Overseas, autorizat n Grand Cayman. Atunci cnd autoritile new-yorkeze au somat BCCI s prezinte datele bancare din Cayman, acestea s-au lovit de un adevrat zid de piatr, pe motivul respectrii secretului bancar. n cele din urm, autoritile americane au fcut progrese importante n urma ntririi relaiilor de cooperare cu British Serious Frauds Office. Judectorul general al Grand Cayman, un avocat din Midlands Anglia, numit n funcie de ctre guvernul britanic, a fcut o vizit colegial oficialilor new-yorkezi, acetia primind ns doar o parte din informaiile cerute. 5.2.2. Cazul Franklin Jurado 1990 1996 Una dintre ceke mai interesante condamnri din SUA a fost cea a lui Franklin Jurado, un economist columbian, absolvent al Hravardului, care nu numai c a splat sume importante de bani pentru Jose Santacruz Londono, exponent de marc al Cartelului Cali, dar a dezvoltat o 82

foarte bine gndit schem de splare a banilor54. Jurado a fost arestat n 1990 la Luxemburg, unde organele de control au confiscat cteva dischete cu date despre 115 conturi bancare din 16 locaii (de la Luxemburg la Budapesta) i detalii despre o vast schem de splare a banilor.55 Cele cinci faze ale schemei au fost create pentru a legaliza sumele obinute din traficul de droguri i a le feri de confiscare. Dei nu exist dect o variant a ciclului clasic de splare a banilor, n strategia lui Jurado, fazele splrii erau atent create, pentru ca bunurile s treac de la un nivel nalt de risc la unul mai mic. Cele cinci faze erau: Depozitul iniial faza cea mai riscant pentru c banii sunt nc aproape de originea lor i deci foarte fierbini se realiza n Panama; Transferul banilor din Panama n Europa. De aproape trei ani, Jurado coordona transferul dolarilor americani din bncile panamaneze n mai mult de 100 de conturi din 69 de bnci din nou ri: Austria, Danemarca, Marea Britanie, Frana, Germania, Ungaria, Italia, Luxemburg i Monaco, cu depozite ntre 50.000 i un milion de dolari. Transferul banilor n conturi deschise n numele unor ceteni europeni pentru ascunderea naionalitii deintorului contului, deschise sub nume europene cum ar fi: Peter Hoffman i Hannika Schimdt, pentru a ndeprta supravegherea sporit alocat conturilor deschise n numele unor hispanici sau columbieni. Transferul ctre companii de faad europene ntoarcerea fondurilor n Columbia prin investiii realizate de companiile de faad n afacerile legale ale lui Santacruz, cum ar fi: restaurante, companii de construcii, companii farmaceutice i imobiliare. Potrivit unui raport ulterior, Jurado a splat aproximativ 30 de milioane de franci francezi prin intermediul conturilor deschise la marile bnci din Frana. El a precizat c Frana a meritat atenia sa i a identificat instituii financiare franceze care erau accesibile splrii de bani. Cel mai mare punctaj l-a obinut Austria, apoi Ungaria (pentru c dorea capital vestic) i insulele Canalului (care erau un paradis fiscal). 5.3. Rolul zonelor offshore n mecanismele de splare a banilor murdari Jurisdiciile utilizate pentru splarea banilor sunt reprezentate att de statele din onshore (state cu diverse nivele de dezvoltare), ct i de teritorii offshore. Atractivitatea fiecrei categorii deriv din caracteristicile sale: Statele onshore dezvoltate:
54 55

www.money.howstuffworks.com www.un.org

83

 Locul, valoarea i ritmicitatea obinerii ctigurilor ilegale; Posibiliti extinse de a masca legalizarea banilor n cadrul tranzaciilor multiple ce au loc n zona respectiv; Supravegherea strict a tranzaciilor cu offshore-ul de ctre autoriti Statele onshore mai puin dezvoltate: Multitudinea posibilitilor de a spla bani n apropierea locului de obinere (sistem legislativ i executiv incoerent); Corupie ridicat a autoritilor; Lipsa cunotinelor necesare utilizrii unor metode mai rafinate Paradisurile fiscale: Secretul bancar, posibilitatea ascunderii identitii i secretul operaiunilor desfurate; Concursul voluntar / involuntar al unor astfel de state n facilitarea procesului de splare a banilor; Gradul de adecvare al serviciilor financiare oferite de acestea; Impozite foarte mici sau nule. n Romnia, sistemul economico-financiar a fost suficient de vulnerabil pentru ca cei care doreau s spele bani s nu se complice prea mult cu utilizarea unor paradisuri fiscale: o privatizri dubioase, o lipsa/nerespectarea unui sistem de raportare a tranzaciilor suspecte, o controlul unor instituii financiare de grupuri mafiote, o utilizarea societilor-fantom, o sisteme paralele de transmitere a fondurilor, o abundena cazinourilor, o lipsa de supraveghere a afacerilor imobiliare etc. Un exemplu frecvent ntlnit de utilizare a firmelor offshore n Romnia folosirea unor facturi de import supraevaluate pentru scoaterea din ar a unor sume obinute ilicite: se introduc n ar produse din contraband, care se comercializeaz prin intermediul unui lan de firme-fantom, fr documente de import nu se pot transfera partenerilor strini fondurile obinute ilegale. Pentru a se realiza aceste transferuri de valut se folosesc documente vamale aferente unor produse importate legal, ns cu preuri supraevaluate. Pentru a evita plata unor taxe vamale ridicate se aleg acele produse fr taxe vamale sau cu taxe foarte mici. Beneficiarii acestor facturi supraevaluate sunt tot firme fantom, iar

84

transferurile valutare se efectueaz n firme offshore aparinnd exportatorilor de mrfuri de contraband56. Splarea propriu-zis este foarte uor de realizat prin achiziii repetate de active financiare, imobiliare i apelnd la facilitile internetului. Reintegrarea fondurilor, ca de altfel ntregul proces, ine de fineea reciclatorului, fiind practicat o gam larg de procedee: o utilizarea de facturi false de import export; o vnzarea cumprarea unor servicii sau active necorporale; o mprumuturi din partea unor teri interni-externi; o tranzacionarea unor imobile sau afaceri neprofitabile i obinerea unor valori adugate prin management performant, know-how, manoper; o ctiguri la cazinouri, pariuri, loterii; o producerea unui eveniment nefericit i ncasarea asigurrii, etc.

5.4. Fraude i escrocherii notorii strine 5.4.1. Cazul naiunilor inexistente 5.4.1.1. Regatul Enen Kio Pretins a fi localizat n apropierea insulelor Marshal, regatul Enen Kio este condus de o persoan pe nume Robert Moore, care s-a autoproclamat ministru plenipoteniar al regatului, dar nu i-a trecut adresa din Enen Kio pe dosarele de tribunal (aceasta neexistnd de fapt), ci csua potal 8441, Honolulu, Hawaii 96830.57 Se pare c aceast jurisdicie fals a declanat un proces la Curtea de Apel din Enen Kio mpotriva SUA pentru posesie abuziv, la cererea regelui Hermios al arhipelagului Rakatul de Nord, cernd totodat i despgubiri n valoare de 170 milioane de USD plus dobnd. R. Moore a nregistrat dosarul la tribunalul SUA pentru districtul Hawaii, dorind s primeasc aprobarea judecrii procesului de ctre un tribunal american. Tribunalul a introdus un ordin de prezentare a cauzei, dup care R. Moore i-a retras imediat i voluntar cererea de demarare a procesului. Studiind cu atenie site-ul acestei jurisdicii, remarcm modul n care organizatorii strategiei vor s fac bani: prin emiterea aciunilor de aur n valoare total de 500milioane USD, fiecare cu o valoare de tranzacie de 250.000 USD i o valoare nominal de 500.000 USD

56 57

Popa ., Cucu A. Economia subteran i splarea banilor, Editura Expert, Bucureti, 2006, pag.133 www.enenkio.org/Enenkio_Web.htm

85

 sum, care, bineneles, nu poate fi colectat, deoarece regatul nu exist i nici nu posed bunuri de valoare semnificativ, doar respectivele false revendicri de teritoriu. 5.4.1.2. Principatul New Utopia S-a ales varianta nfiinrii unei noi jurisdicii pe baza construirii unor piloni uriai n nisipurile Caraibelor, intenionndu-se i oferirea de servicii de zbor (furnizate de liniile aeriene utopiene) i de dirijare a traficului aerian. Serviciile educaionale nu sunt nici ele lsate la o parte: aici va fi nfiinat Universitatea din Utopia, cu o coal medical specializat n cercetarea longevitii. n domeniul longevitii se pare c principatul se bazeaz pe experiena fondatorului, Howard Turney, acesta avnd n trecut o serie de probleme legate de afaceri dubioase cu elixire ale tinereii i longevitii. SEC (Securities and Exchange Comision) a devenit interesat de persoana lui Turney, datorit eforturilor sale de a vinde obligaiuni ale Utopiei, proiectul enunat urmnd a fi finanat din resursele financiare obinute pe aceast cale. Judectorul M. Burrage a aprobat cererea comisiei de emitere a unei hotrri judectoreti de stopare a unei scheme frauduloase aparinnd unei jurisdicii virtuale care promoveaz i vinde titluri financiare false n valoare total de 350 milioane USD.58 Potrivit plngerii comisiei, H. Turney, reprezentnd Nwe Utopia, a creat un site pe Internet numit New Utopia pentru a atrage fonduri cu scopul dezvoltrii unui presupus paradis fiscal numit New Utopia. Aceast nou ar va fi localizat la 115 mile vest de insula Cayman. i va fi o ar ce se va ridica din Caraibe pe uriae platforme de beton construite la suprafaa oceanului. Vnzarea de titluri fr valoare nu este singura neltorie a principatului. Pentru 35.000 USD se putea achiziiona licen pentru o banc de clasa A, pentru 5.000 USD o licen pentru o banc virtual, iar cu 10.000 USD se putea cumpra o licen pentru nfiinarea unui trust (dac principatul se va forma). Totui, se pare c cineva i-a irosit timpul i n proiectarea unui pachet complet de legi privind companiile i trusturile, n sperana c cineva va fi att de naiv nct s cad n aceast plas. Principatul New Utopia este una din cele dou naiuni false care se ridic de sub ap, singurul loc unde poate fi vizitat Principatul fiind doar la adresa de web: www.new-utopia.com. 5.4.2. Afaceri murdare cu proprieti imobiliare din Costa Rica Cu o periodicitate de civa ani, Costa Rica urc n vrfurile topurilor offshore i apoi se prbuete din nou. Deoarece Costa Rica este din nou n vog n mediul internaional, un mare numr de persoane sunt interesate de constituirea de structuri juridice n Costa Rica pentru a
58

www.patrifriedman.com/projects/independence/newutopia.html

86

evita plata impozitelor i n alte scopuri, decizie determinat n mare msur i de sfaturile prietenilor care au avut succes cu aceste structuri. O mare parte din ei doresc s nfiineze structuri n Costa Rica pentru a evita plata impozitelor i s utilizeze sumele obinute din activitatea acestor companii petru achiziionarae de proprieti n Costa Rica. Practic, de aici ncepe s funcioneze afacerea murdar. Fr ndoial, Costa Rica este un loc exotic, frumos, care abund n oportuniti profesionale i de afaceri; totodat, este unul din cele mai importante jurisdicii n care se stabilesc expatriaii americani. Din pcate, cei mai muli dintre expatriai sunt aici pentru c au fost nevoii s prseasc SUA ca urmare a svririi unor nseltorii, fraude sau evaziuni fiscale. Deci Costa Rica este o ar cu multiple pericole de acest gen, cu cel puin la fel de muli infractori financiari ca n Belize, Antigua sau Nevis. Escrocheria ncepe cu investitori de succes care cred c le tiu pe toate. Din punctul lor de vedere este foarte simplu: nfiinezi o companie n Costa Rica cu aciuni la purttor, depui o sum mare de bani ntr-o banc offshore, apoi foloseti companie pentru a cumpra o frumoas proprietate imobiliar din Costa Rica la preuri foarte avantajoase, iar la pensie i transferi toi banii din statul de reziden i te retragi n Costa Rica pentru a tri fericit pn la adnci btrnei. Costa Rica are legi care acord intruilor drepturi imediate i ferme, neexistnd nici o form de a-i mai evacua de pe proprietate o dat ce s-au instalat. De exemplu, un agent imobiliar din Costa Rica determin civa strini bogai s vin n Costa Rica, le arat cteva proprieti frumoase i libere i i convinge s-i plteasc o sum important pe ele. Apoi, dup ce s-au urcat n avion, agentul mut civa intrui pe acele proprieti, iar cnd strinii se ntorc, ei dein imobile pe care nu le pot folosi datorit intruilor. n acel moment intervine vnztorul, care le spune c, din nefericire, au aprut aceti intrui pe proprietate, i c nici el, nici tribunalul nu pot face nimic pentru a-i evacua, dar din generozitate, se ofer s cumpere de la acetia imobilul la o valoare nominal de 10% din suma cu care pcliii cumpraser activul. n final, proprietarul fr proprietate accept, deoarece cu acei intrui pe ea, proprietatea nu valoreaz nimic. Apoi vnztorul i scoate pe intrui de pe proprietate, lsnd capcana deschis pentru a repeta acelai proces. Aceast escrocherie funcioneaz de foarte mult vreme i dispare sau renate pe msura trecerii timpului. 5.4.3. Ascunderea banilor offshore

87

Deseori ntlnit sub denumiri similare (conturi bancare secrete, conturi offshore, conturi anonime, conturi bancare elveiene), acest tip de fraud reprezint teama primar a oricrei persoane care se gndete s sondeze n mod practic lumea offshore. Schematic, filmul operaiunii se deruleaz astfel: investitorul i plaseaz banii sub controlul unor entiti offshore, acestea declar c banii le aparin, investitorul neag posesia fondurilor, sumele se nmulesc fr a fi supuse impozitrii, iar creditorii nu se pot ndrepta asupra lor, avnd n vedere c nu mai exist nici o legtur oficial ntre investitor i banii si. Problemele ce pot aprea sunt reprezentate de dispariia persoanelor sau companiei creia i-au fost ncredinai banii sau refuzul acesteia de a-i mai napoia. n aceste situaii, investitorul nu poate s depun plngere la autoriti pentru a nu se descoperi c a comis evaziune fiscal. Lucrurile pot lua o turnur mai grav n situaia n care investitorul este antajat, stors de sume suplimentare, pentru a nu se afla despre evaziunea fiscal comis. 5.4.4. Escrocherii cu titluri diplomatice i nobiliare La ora actual, exist cteva companii care au pus n vnzare diferite titluri diplomatice sau nobiliare, cu meniunea c acestea pot genera importante faciliti fiscale. Acest lucru nu este adevrat. n majoritatea cazurilor, rezidenii fiscali ai unei ri, att ai celor dezvoltate, ct i cei ai celor mai puin dezvoltate trebuie s plteasc impozitele atribuite lor, indiferent de titlurile care i caracterizeaz. Achiziia acestor titluri poate facilita accesul la anumite evenimente, poate mbunti imaginea n societate, urgenta o serie de proceduri administrative, poate salva o serie de cheltuieli mrunte, ns avantajele se limiteaz la aceast arie. n afara acestor avantaje, aceste titluri nu folosesc la nimin, poate doar ca subiecte de conversaie. 5.4.5. Seminariile offshore n strintate, la preuri ncepnd de la cteva zeci de dolari pn la 7.000 USD (ntr-un loc exotic cum ar fi Aruba), se poate participa la seminarii despre protecia bunurilor i planificarea fiscal offshore, care promit reduceri dramatice de taxe prin folosirea paradisurilor fiscale. n cele mai multe astfel de prezentri, moderatorii le vor spune celor interesai c toate strategiile derulate de ei sunt n conformitate cu legea, dar n acelai timp vor face aluzie la posibilitatea unei consulaii private, unde n schimbul unei taxe (ce variaz n funcie de experiena i renumele consultantului) le vor arta cile mbogirii rapide i protecie totale prin plasarea banilor lor n conturi secrete ale bncilor offshore sau orice alt structur controlat de

88

ei n cele mai multe cazuri, aceast strategie presupune nedezvluirea de ctre proprietari a existenei i localizrii banilor lor. 5.5. Fraude i escrocherii notorii din Romnia Dei privesc domenii de afaceri diferite, "bufurile mascate" au cteva trsturi comune, i anume: existena participrii, compliciti sau acoperiri politice. n multe dintre cazuri pot fi detectate relaii la cele mai nalte niveluri cu structuri politice sau de informaii ale diverselor state interesate de suprimarea economic a Romniei (cum e cazul privatizrii Petrom). Dei foarte multe anchete desfurate n astfel de cazuri prezint un nceput promitor, nici unul dintre marii beneficiari nu ajunge s fie pedepsit; n puine cazuri sunt efectuate arestri i foarte rar condamnri, de obicei numai executanii de rangul doi sunt cei care viziteaz sediile procuraturii. Toate prejudiciile sunt suportate n final de contribuabilul romn, iar peste scandalul de pres - numai n cazul n care acesta a existat - se aterne tcerea, semn c "toat lumea a fost mulumit". Paradisurile fiscale sunt teritorii cu un nivel fiscal foarte sczut, secretul bancar i comercial este politica de stat, iar circulaia fondurilor nu este supus nici unei restricii. Practic, pot fi transferate sume enorme fr ca acestea sa fie monitorizate, fr a se urmri traseul banilor - de unde vin i unde se duc. Majoritatea paradisurilor fiscale sunt state mici, cu o locaie exotic i populaie redus. O alt caracteristic esenial este dat de existena unor guverne invulnerabile la presiunile comunitii internaionale, care garanteaz secretul bancar i n mod special ascund adevraii acionari ai societilor nmatriculate n astfel de "state surs". n economia romneasc prezent societilor de tip Offshore s-a amplificat considerabil n ultimii ani, n mod special dar nu ntmpltor - n relaiile cu statul romn. Diferite S.R.L.-uri romneti cu un acionariat compus din persoane juridice nmatriculate n diferite "insule i insulie" de pe tot globul, au relaii de tot soiul cu instituiile de stat, iar n unele cazuri ntreprinderi ntregi au fost privatizate ctre "investitori strini - strategici" de origine exotic. n astfel de situaii autoritile romne cunosc foarte puin despre activitatea societilor strine; n cele mai multe paradisuri fiscale chiar i acionariatul fiind strict secret - n spatele acestor firme putnd fi att oameni de afaceri dornici de profituri ct mai mari dar i organizaii teroriste, reele internaionale de splare de bani, agenii ale diferitelor servicii secrete strine. Cel puin pn n prezent autoritile statului romn n-au luat n consideraie pericolul pe care-l reprezint aceste societi offshore, mai ales n c a fost realizat integrarea n Uniunea European ncepnd cu 1 ianuarie al acestui an i al noilor standarde de securitate internaionale impuse de Statele Unite ale Americii partenerilor N.A.T.O. Nu ntmpltor, ageniile guvernului 89

american au fcut presiuni pentru blocarea anumitor conturi din diverse paradisuri ficale, dup evenimentele petrecute la 11 septembrie 2001 pe teritoriul american. n cei 16 ani de "tranziie prelungit", din economia romneasc au fost drenate miliarde de dolari, redirecionate ulterior ctre diverse conturi i societi aparinnd paradisurilor fiscale de pretutindeni. Nimeni nu i-a pus problema stoprii acestui flagel, nimeni nu s-a ntrebat cine se ascunde n spatele "csuelor potale" dei cazuri au fost i sunt nc destule. Dou dintre cel mai odioase caracatie financiare puse la punct pe teritoriul Romniei i executate din exterior, sub anonimatul parolelor i al aciunilor la purttor sunt: 5.5.1. Filiera "Dacia Felix" - Cadewell Virgin Islands Cu sprijinul direct al celebrei Bancorex, Sever Murean a devenit acionarul majoritar al bncii clujene "Dacia Felix", dupa ce n anul 1990 i-a organizat societatea "Paniro Bucureti", n asociere cu "Croassant de France". Ingineria financiar a nceput atunci cnd Bancorex a creditat societatea "Paniro" cu suma de 16,6 milioane franci francezi iar Sever Murean i-a transferat la Banca Dacia Felix sucursala Cluj, sub titlul de contribuie la capitalul social. i astfel grupul de firme controlat de Sever Murean a acaparat 68% din aciunile Dacia Felix. Acelai Sever Murean, n complicitate cu vice-preedintele bncii Dacia Felix, Mircea Horia Hossu, a primit un credit ilegal de 334 miliarde lei, destinat achiziionrii de oel-beton, care ar fi urmat s fie exportat societii Cadewell din Insulele Virgine Britanice (paradis fiscal internaional). Mircea Hossu a ntocmit documente bancare din care s rezulte c Sever Murean restituise ctre Dacia Felix contravaloarea bunurilor exportate, acoperindu-l astfel, fictiv bineneles, pentru o parte din suma deturnat. Actele utilizate n acest scop fuseser emise de "Fondo Sociale di Cooperazione Europeea", cu sediul la Milano, care nu avea ns dreptul s efectueze operaiuni bancare. Fondo Sociale aparinea de fapt lui Ini Murean i Hossu, nefiind altceva dect o firm-ecran nfiinat pentru afacerile oculte ale celor doi escroci. Prejudiciul adus Daciei Felix de cei doi, prin ingineria financiara Cadewell - Insulele Virgine: nici mai mult nici mai puin de 1000 miliarde lei. 5.5.2. Filiera "Ram Thade Ltd - Cyprus" - Cascadele Celebrul print al Banatului Zaher Iskandarani s-a nscut la 1 ianuarie 1958, n Siria. Ca cei mai muli sirieni, beneficiari ai relaiei de strns prietenie dintre Ceausescu i liderul sirian Hafez Al-Assad. Sosit n Romnia pe filiera serviciilor siriene, Zaher Iskandarani s-a instalat la Timioara. Oficial student, anul I, la cursurile Facultii de Construcii din Timisoara; neoficial: traficant i om de legatur al serviciilor siriene cu cele sovietice (prietenii notri). Secondat de fratele sau Maher, pune pe picioare sistemul operaiunilor n "cascad". n 1992, Zaher primete 90

cetenia romn, devenind mai romn ca oricine. Tot n 1992, firma sa "Rami S.R.L." figura pe primul loc n topul societilor comerciale timiorene. Ulterior, n perioada anilor 1994-1995, o serie de firme avndu-l actionar tot pe Zaher - prosperau n jurul societtii "Rami", avnd nume dintre cele mai ciudate: Bloody Fox (Vulpea Sangeroasa), Kiss and Kill (Saruta i Ucide) sau Black Baron (Baronul Negru). n Timioara ns, reeaua comercial a lui Zaher, demarase n tromb cu un capital subscris de 100 de milioane lei ("Rami" cu doar 28 milioane), atingnd urgent, performane impresionante, observate i de Garda Financiara i de Inspectoratul General al Politiei Timioara. Numai n perioada martie 1994 - aprilie 1995, firmele lui Zaher au introdus n Romnia 209 transporturi de igri i cafea, nsumnd 294 000 de baxuri i 575 tone de cafea. Toate aduse din Belgia i Elvetia cu documente, de regul, false. Mecanismul n "cascad" pus la punct de Zaher, de contraband economic cu igri i cafea, transpare cel mai bine din consultarea dosarelor 4945/95 i 4946/95 ale Tribunalului Judecatoriei Timis. Astfel, societatea comercial "My San S.R.L." - avndu-i ca asociai pe Zaher Iskandarani i Cornelia Pomana - a derulat un import de igri Bastos, Assos i LM de la firma "Ram Thade Ltd Cyprus" (paradis fiscal utilizat cu succes i de afaceristul Sorin Ovidiu Vantu), pe baza contractului cu numarul 327/1993, la un pret de achiziie greu de imaginat: 8.25 USD baxul, fa de aproximativ 60.00 USD, practicat pe piaa internaional n acea perioad. Ordinul 13/1994 al Direciei Generale a Vamilor i Ordonana 26 impuneau majorarea taxelor vamale conform preurilor internaionale. Zaher, utiliznd contractul din 1993 ncheiat cu partenerul su de la "Ram Trade Ltd - Cyprus", a contestat nsp n instan, solicitand recalcularea taxelor vamale. i, fr nici o coinciden, de fiecare dat romano-sirianul a ctigat, invocndu-se fie caracterul "abuziv" al ordonanelor, fie virtutea "libertii contractuale". i astfel, afacerile lui Zaher i oamenilor si - Mujea Marcelini, Jabri Tabrizzi sau Abdul Lazkani mergeau "ca unse", cnd, n 1995, filmul afacerilor n "cascad" s-a rupt brusc. Aa se face c, n mai 1995, doi polititi romni sosesc subit n Cipru, dornici s-l ntlneasc pe partenerul "cipriot" al revoluionarului "Prin al Banatului". La Camera de Comert a Ciprului, prima surpriza; nu exista nici o firm nregistrat sub numele "Ram Trade Company", ci doar una "Rami Trade Company Ltd", nregistrat sub numrul 54146 din anul 1993. A doua surpriz: firma cipriot i avea ca acionari chiar pe Zaher Iskandarani (cu 900 aciuni) i pe Cornelia Pomana (cu 100 aciuni). A treia surpriza: firma cipriot nici mcar nu avea ca obiect de activitate comerul cu cafea sau igri. Pe scurt: romno-sirianul Zaher importa igri i cafea de la "partenerul cipriot" Zaher. Afaceri derulate n cascad, ntre o firm-fantom i una nregistrat n Romnia,

91

contravenind astfel principiului libertii contractuale, prevzute de Codul Comercial i Codul Penal. Zaher brichisise n Cipru un adevrat pienjeni de societi, care, chipurile, derulau afaceri cu "My San SRL" i "Ram Trade SRL" din Romnia, n calitate de exportatori. Aa cum prea s fie i n cazul firmelor cipriote "ETS Andreas Kallis Ltd" ori "Silver Coast Resources Ltd", conform documentelor celor dou societi din Timioara ale lui Zaher (My San i Ram). Tranzacii despre care, ns, firmele din Cipru - partenerele lui Zaher - "nu tiau nimic": n plus, nu-i recunosteau antetul, iar semnturile erau falsificate. Polititii romni nu au descoperit c tranzaciile din Cipru figurau pe numele firmei-fantom "Ram Trade Company", cu conturile deschise la Bank of Cyprus . n Romnia, Zaher a susinut n cadrul procesului ce i-a fost intentat, prin avocatii si, c n sentinele prin care fusese scutit de taxele vamale se strecurase o eroare: n loc de "Rami Trade Company Ltd", se trecuse "Ram". Lipsea practic o litera! Ca dovad, s-a prezentat completului de judecat un certificat de nmatriculare al firmei "Rami", cu motivaia c greeala aparinea partenerului "cipriot". Cine era "cipriotul", nu s-a mai amintit n instan (adica tot Zaher). n cadrul cercetrilor, n depozitele firmelor lui Iskandarani, Garda Financiar a descoperit igri, fr documente legale, n valoare de 70 miliarde lei. A fost identificat i sistemul prin care Zaher le introducea n ar: importa igrile din Elveia printr-o societate de tip offshore i le vmuia n Ungaria, dup aceea, le introducea n Romnia cu acte false. Prin acest sistem, Zaher pgubise statul roman cu 10 milioane de dolari. Desigur, nimic din toate acestea n-ar fi fost posibile dac de pild, cu ocazia Forumului "Crans Montana" de la Bucureti, din aprilie 1994, "Prinul Banatului" nu s-ar fi numrat printre sponsorii oficiali ai manifestrii, orchestrate din umbr de abilul guzgan Viorel Hrebenciuc. Omul care il ntrodusese i pe spionul palestinian Kamel El-Kader n mediul prezidenial de la Palatul Cotroceni, ori n cel guvernamental de la Palatul Victoria, n calitate de consilier.59 5.5.3. Sugativa - S.V. International Tranzaction Echipa de aur, Sever Murean-Hossu a drenat 17,5 miliarde lei, plus alte 160 milioane de dolari de la celebra banc Dacia Felix n anul de graie 1990. Aciunea s-a derulat dup urmtoarea reet; Bancorex, diamantul mafiei financiare, a emis o scrisoare de garanie n favoarea "firmei franceze" S.V. (adica Sever Muresan) International Tranzaction, n baza unui ordin emis de firma de comer exterior Terra. nainte de 1989, societatea Terra derula afaceri fantom pentru regimul Ceauescu, dar sub stricta coordonare a serviciilor secrete. n condiiile date, Sever Murean a utilizat ilegal scrisoarea de garanie, prin intermediul complicelui Mircea
59

http://dobrogea.zonainterzisa.ro

92

Hossu - de credite n valoare nsumat de 17,5 miliarde lei, la care s-a mai adugat o alt lipitoare, de doar 160 milioane de dolari, din contul bancii Daciei Felix - care formeaz obiectul unui dosar de cercetare penal distinct. Implozia acestor credite neperformante a condus la falimentul acestor bnci romneti, nghiind totodat economiile a milioane de romni. i n acest caz, justiia romn, obediena i impotena, s-a trezit ca mai mereu cu ireturile legate. Dar n cazul omului de afaceri romn Sever Murean, n noiembrie 2000, Curtea Corecionala de la Geneva a fcut dreptate romnilor, condamnnd acest escroc internaional la trei ani i jumtate de nchisoare i cinci ani de interzicere a sejurului n Elveia (asta da problema), ntr-un caz de escrocherie n valoare de numai 25 milioane de dolari n dauna bncii clujene Dacia Felix. i n felul acesta, sub o form sau alta, tot elveienii cu paradisul lor au rezolvat (ntr-un fel) problema justiiei, dar nu i a banilor. nelegerea era de fapt una foarte simpl; statul romn l pierde pe Muresan, banii se depoziteaz n Elvetia, iar Curtea de la Geneva se ocup cu priponitul infractorului romn, i asta pentru ca "bieii detepi" s aiba timpul necesar s cheltuiasc banii furai de la poporul romn prin mna lui Murean.

5.5.4. Tentacula "Columna Bank" - Manel Finanz A.G.-Switzerland Manevra financiar de la Columna Bank, puin mai sofisticat n raport cu altele similare, a beneficiat de o reet dulce-elveian. Schema, de import, aparinea partiturii mafiei financiare internaionale. Povestea ncepe scurt: Columna Bank a aprut pe piaa romneasc prin asocierea a patru persoane fizice din Romnia, avnd fiecare un aport la capitalul iniial de 120 milioane lei, cu un cetean german avnd un aport de 300.000 de dolari americani, i firma elveian Manel Finanz A.G., societate care, cu un capital social de 7,7 milioane de dolari, a devenit proprietara bncii n proportie de 93%. Societatea Manel Finanz A.G. avea profil de societate offshore, fr s desfoare vreo activitate real n Elveia. Administratorul la vedere al firmei, Josef Fessler, a recunoscut ulterior c avea un contract cu cteva persoane din Romnia pentru investirea banilor. n legtur cu aceast situaie inedit, fostul ef al Inspectoratului General de Poliie, Pavel Abraham (zis i Generalul Cocaina), a dezvluit c banii proveneau, n realitate, din Romnia. ntr-un mod similar, Urf Von Daniken, eful politiei elveiene, a declarat sptmnalului "Cash", care apare la Berna, c "n spatele bncii Columna se afl servicii secrete romneti". Desigur, ce nu tia Von Daniken era tocmai deosebirea dintre fosta i actuala Securitate. Elveianul, i el ca mai toi europenii, era victima serviciilor de dezinformare ruse, care i-au dorit mai mereu ca distincia dintre "fosta" i "actuala" s nu se realizeze. 93

Ingineria de la Columna Bank - proprietatea societii Manel Finanz A.G., care rula fonduri provenite chiar din Romnia - s-a dovedit profitabil dar numai pentru grupul de firme satelit Euro-Columna (columnele europene). Cu creditele acordate fr restricii de banca Columna, firmele Euro-Columna au achiziionat pachetele majoritare de aciuni de la toate societile de stat din domeniul ngrmintelor, operaiune n care a fost implicat i fostul preedinte al FPS (Fondul Proprietatii de Stat) Emil Dima. De altfel, pentru o bun cooperare, F.P.S. a deschis la Columna Bank un cont n valoare de 64 miliarde lei i unul de numai 10 milioane de dolari. C.E.C.-ul "romnesc" s-a grbit i el s deschid un cont de 30 miliarde de lei, iar compania de stat RENEL a mai adaugat alte cteva miliarde n conturile Columna Bank. Doamna Ortansa Niculescu, cea care a motenit preedinia bncii de la Vasile Bostan, a recunoscut trziu c banii au fost orientai, sub forma de credite, ctre firmele-satelit EuroColumna. Ulterior, F.P.S. nu i-a mai putut retrage fondurile dect apelnd la intervenia Bancii Naionale a Romaniei i la serviciile Ministerului de Interne. Pe scurt: banii murdari, provenii din diverse operaiuni speciale, au fost splai, via Elveia (paradis fiscal), prin intermediul Columna Bank i reinvestii ulterior sub form de credite speciale, n firme satelit interesate s acapareze industria ngrmintelor din Romnia. 5.5.5. Operaiunea "Valeologia" Bancorex a acordat, n perioada 1992-1993, credite n valut societii Valeologia, cu toate c firma din Chiinu nu era autorizat s efectueze operaiuni de comer pe teritoriul Romnia. n iulie 1997, Curtea de Conturi a constatat aceast operaiune financiar a Bancorexuului. Dei cunotea acest lucru, preedintele Bancorex din acea perioad Dan Pascariu a aprobat creditele. Cu banii de la Bancorex, societatea Valeologia a achiziionat autoturisme marca ARO (romneti), pe care le-a revndut n spaiul ex-sovietic. 60 Conform Direciei de Combatere a Crimei Organizate din cadrul Inspectoratului General al Poliiei Romne, prejudiciul adus Bancorex prin aceast operaiune ilegal a fost de numai 3,9 miliarde de lei i 137 milioane de dolari. n cadrul cercetrilor, n afar de Dan Pascariu, au mai fost acuzai: Rzvan Temean, Gheorghe Carabasan, Adrian Constantinescu, Petre Dima, Daniel Ionescu, Nicu Stan i Nicolae Voiculet. Imediat dup momentul deschiderii anchetei a intrat n aciune mafia politica autohton - teleghidat de la Apus, interesat direct de muamalizarea dosarului. Astfel, propunerea I.G.P. de trimitere n judecat a lui Dan Pascariu a fost refuzat de procurorul Alexandru Tuculeanu din Parchetul General, care a dispus nenceperea urmririi penale (celebrele N.U.P.-uri). Drept pedeaps, procurorul Tuculeanu a fost avansat director-adjunct. Asta dei, ulterior, Parchetul General a infirmat soluia dat de
60

http://dobrogea.zonainterzisa.ro

94

procurorul Tuculeanu. Pe scurt, acordarea de credite ilegale societii private Valeologia din Chiinau (paradis fiscal al serviciilor secrete sovietice), a reprezentat o operaiune acoperit a mafiei ruse. 5.5.6. Axa "ALRO-Slatina" - "ITC Management A.G.-Switzerland" - "Moscova" Alro, lider naional n producia de aluminiu, era una dintre puinele mari ntreprinderi romneti profitabile i competitive pe piaa european. La sfritul aniulor 90, combinatul avea o cifr de afaceri de aproximativ 300 de milioane de dolari i un profit de 50 de milioane. Guvernul condus de Adrian Nstase a propus privatizarea societii Alro apelnd la cea mai slab metod, evident n defavoarea statului romn, respectiv majorarea capitalului social. n perioada respectiv, Grupul "Marco International" achiziionase de pe Bursa un pachet semnificativ de aciuni ALRO. n vara anului 2001, Ovidiu Musetescu a lasat practic grupul rusesc s devina acionar majoritar printr-o majorare de capital social. Banii respectivi, n-au intrat n bugetul statului romn, ci au rmas n societate, adic n cele din urm la dispoziia noului proprietar (Marco International). Numai dup presiunile Bancii Mondiale, procesul a fost stopat. Cu toate interveniile europene, privatizarea s-a produs totui pe 1 mai 2002, dar ntre timp Grupul Marco International ajunsese s detina nici mai mult nici mai puin de 42% din aciunile Alro, cumprate direct de pe piaa de capital. n aceast situaie delicat, statul romn a negociat cu spatele la zid, pentru c nici un alt investitor nu s-ar fi ncumetat s achiziioneze pachetul majoritar tiind c are n spate un acionar semnificativ care i-ar fi putut bloca orice decizie. n final, Alro a fost vndut pentru numai 11,4 milioane de dolari, valoarea a 10% din aciuni, aceeai cu care concernul Marco International devenea acionar majoritar. Dac pachetul majoritar ar fi fost vndut la licitaie (de exemplu), statul romn ar fi putut ncasa cel puin 50 de milioane de euro, dar suma putea fi cu mult mai mare, inand cont de profitabilitatea societii romneti. Se poate constata astfel, nc o dat, c ministrul privatizrii, Ovidiu Musetescu a facut o alt afacere proast pe banii cetenilor romni. 5.5.7. Spionajul rusesc mobilizat pentru ALRO Milcprile de culise au ndeprtat ali pretendeni la ALRO, ntre care se numra i companiile Pechiney (societate francez, n acel moment cel mai mare productor european de aluminiu), Balli Metal i Glencore. Reprezentanii Pechiney l-au nsoit chiar i pe premierul francez din acea perioad, Lionel Jospin, ntr-o vizit oficial la Bucuresti, unde i-au exprimat

95

inteniile clare de preluare a combinatului ALRO-Slatina, ns se pare ca ruii aveau nc de atunci prioritate. 61 Iar ca reeta s fie complet, ruii au nfiinat i o firm Offshore la Zug, n Elveia nainte de privatizare. Societatea, denumit ITC Management A.G., a nceput sa cumpere imediat dup nfiinare cantiti masive de aluminiu de la ALRO, i asta doar pentru a obine ct mai multe informaii despre combinatul romnesc. Conform documentelor solicitate de C.R.J.I. de la Registrul elveian al companiilor, firma ITC Management A.G. a intrat n proces de lichidare imediat dup ce Grupul Marco International a cumprat ALRO - misiunea fiind ndeplinit cu succes. O alt societate utilizat n acest joc rusesc este compania Dover Resources Ltd, nmatriculat n Marea Britanie. Documentele obinute de C.R.J.I. de la englezi arat c din acionariatul Dover Resources Ltd fac parte Krasner i Vasily Semivolkov, directorul firmei ruseti Raznoimport U.K. (Londra).

Concluzii
Pentru a ne da seama de ce este avantajos s nfiinm o companie offshore pentru a ne putea conduce mai bine afacerile este suficient s studiem avantajele pe care le au aceste companii. Aceste avantaje sunt:

anonimitate i confidenialitate; suport taxe reduse i ajut la o mai bun planificare internaionala a taxelor; lipsa controalelor valutare; opereaz ntr-un sistem economic i politic stabil; opereaz ntr-un sistem bancar bine organizat i dezvoltat; posibilitatea diversificrii obiectului de activitate fr nici o restricie; regulamente lejere; posibilitatea de expansiune mult mai bun; ascunderea provenienei mrfurilor prin prelucrarea n zonele libere adiacente altor centre

financiare offshore;
61

http://clusterro.tripod.com/offshore

96

Anonimatul i confidenialitatea sunt invocate ca principale avantaje ale companiilor offshore, dup taxele sczute sau chiar lipsa acestora. Printre motivele care determin o asemenea alegere se numr:

n cele mai multe cazuri compania offshore este folosit ca o a treia parte desfaurnd

tranzacii pe piaa local. n acest caz, cele 2 companii nu trebuie sa aib acelai director ntruct aceeai persoan nu poate semna un acord ntre 2 companii n calitate de director al amndurora;

n multe ri obligativitatea de a plti taxe este legat de locaia administraiei companiei.

Dac este evident c directorii i acionarii unei companii strine sunt nregistrai pe piaa local, veniturile companiei strine vor fi considerate ca venituri ale unor proprietari locali i vor fi, n consecin, taxabile;

oamenii de afaceri doresc sa menin anonimatul n ceea ce privete activitile anonimatul nu poate fi obinut odat ce compania a fost nregistrata cu deintorii ei reali,

desfurate, profiturile acumulate, investiiile;

iar documentele n care sunt consemnai acionarii i directorii sunt ndosariate. n contrast, cnd compania este nregistrat ca anonim, iar proprietarii, la un moment dat, nu mai doresc acest lucru, structura nu poate fi oricnd schimbat;

publicul are acces la dosarele ce conin certificatele de acionar, documentele de Pe plan mondial peste 95% din deintorii de companii offshore folosesc o structur de

constituire ale unei companii etc. anonimat, restul prefernd o structur deschis. Angajaii sunt obligai prin juramnt s pstreze secrete numele beneficiarilor nerezideni. Doar datele generale sunt prezentate din cnd n cnd pentru a informa guvernul i publicul cu privire la evoluia n acest domeniu. n funcie de dorina beneficiarului companiei, identitatea acestuia poate fi cunoscut doar de cei cu care lucreaz n mod direct, cum ar fi directorul general i adjunctul. Jurisdiciile fiscale existente pe plan mondial se mpart n dou categorii: cele caracterizate de un nivel ridicat al taxelor (taxa pe venit, TVA, taxa pe salarii, taxa pe dividende, taxe municipale, taxe de drumuri, taxe imobiliare etc.) i cele care nu percep taxe deloc sau acestea sunt foarte mici. n jurisdiciile care nu percep taxe, cum ar fi Bahamas, Gibraltar nici una din taxele mentionate mai sus nu este perceput. O companie nregistrat ntr-o astfel de jurisdictie nu pltete nici o astfel de tax. Dac lum n considerare o jurisdicie cu taxe scazute, vom vorbi de taxa pe profitul companiei. O jurisdicie cu astfel de taxe este Ciprul, unde se aplic o taxa de 4,25% pe profit brut. Profitul brut este calculat prin scderea din venit a tuturor cheltuielilor fcute de o companie pentru desfurarea afacerilor. Aceasta include costul bunurilor vndute, salariile, 97

cheltuielile de cltorie, cazare i protocol, taxe profesionale, comisioane i asa mai departe. Nu exist limite n ceea ce privete aceste cheltuieli dect bunul sim. Mai mult, salariile nu sunt taxabile. Totui, alte jurisdictii, de exemplu Insula Man, impun o tax fix (750 lire sterline, sau 1200$ n cazul Insulei Man) oricrei companii, indiferent de profiturile sau pierderile acesteia. Ct despre planificarea internaional a taxelor, companiile internaionale folosesc entitile offshore pentru a-i dirija profiturile ctre acestea i pentru a-i desfura activitatea astfel ict s plteasc ct mai puine taxe. Nu este de mirare c mii de oameni de afaceri i companii folosesc companii offshore pentru planificarea internaional a taxelor, printre acestea numrndu-se firme renumite n ntreaga lume precum Pepsi Cola, Tetra Pak, Barclays RJR Nabisco i altele. Existena unor tratate de evitare a dublei impuneri internaionale mpreun cu taxele sczute ofer posibiliti imense pentru planificarea taxelor. Muli oameni de afaceri ncearc s evite stabilirea unei baze strine acolo unde exist controale valutare sau sunt intenionat complicate formalitile ce privesc aceste operaiuni. Companiile offshore nu sunt supuse controalelor valutare de nici un fel. Ele pot primi fonduri fie n cash, fie sub alt form, n orice tip de valut i de asemenea pot face pli ctre orice persoan n orice ar, sau pot face retrageri de fonduri fr nici o explicaie sau documente cerute de banc. Astfel, compania opereaz ntr-un sistem bancar nerestrictiv. Companiile offshore pot menine conturi n orice tip de valut, sub forma de conturi curente, conturi cu preaviz, sau depuneri la termen fix, iar dobnzile pltite sunt similare cu cele practicate la nivel internaional. Fondurile din aceste conturi pot fi transferate n strintate fr nici un fel de restricie i fr solicitarea unor documente sau a unor permise. Orice om de afaceri, orice investitor i doreste s i desfoare activitatea ntr-o ar ce are aceste caracteristici. Nimeni nu dorete s i vad banii pierdui din cauza schimbrii guvernelor, sistemului de guvernare sau din cauza instabilitii economice ce poate aduce cu ea inflaie, regresie economic i multe alte probleme. Dup apariia noilor state independente din fostul bloc sovietic procesul de restructurare economic a dus inevitabil la crize financiare (falimente bancare, jocuri piramidale etc.) care au nsemnat pentru populaie pierderea economiilor. Unul din cele mai mari avantaje ale Ciprului, ca centru offshore este stabilitatea economic i politic ntr-o regiune vulnerabil n aceast privin. Rzboiul civil din Liban i-a conferit Ciprului primul avantaj n 1970, urmat de Razboiul din Golf din 1990 i colapsul Iugoslaviei. Multe companii care au venit pentru un refugiu temporar au rmas atunci cnd au vzut c aceasta ar le oferea mai mult de att.

98

Aceasta este una din prioritile pe care orice centru financiar offshore le are de ndeplinit. La aceasta au contribuit i marile bnci ale lumii ce i-au stabilit centre de operare n aceste zone i au ridicat astfel standardul de desfurare al acestei activiti. Avnd n vedere modul n care se desfoar afacerile astzi este de neconceput ca un centru financiar offshore s nu aib un sistem bancar bine dezvoltat. Centrele financiare offshore permit n mod frecvent diversificarea obiectului de activitate al unei companii, operaie care nu este posibil n ara de origine a investitorului. Companii cu impuneri i restricii dureroase n ara lor de origine pot gsi nenumarate soluii comerciale n centre offshore, scapnd astfel de multe din probleme. De exemplu, bncile japoneze sau americane nu se pot angaja n unele chestiuni legate de titlurile de valoare prohibite de lege n rile lor, intra pe acest delicat domeniu cu ajutorul entitilor offshore. Trebuie menionat i faptul c formalitile de diversificare a activitii unei companii sunt ndeplinite fr prea mult birocraie. Frica de regulamente excesive este o atracie majora spre acest domeniu i este motivul pentru care nregistrarea de bnci, societi de asigurri sau societi de transport maritim a devenit un pilon important al industriei offshore. Un nou val de instrumente financiare se deplaseaz spre domeniul offshore pentru acelai motiv. Acest val include fonduri de investiii nchise, instrumente de plata comertul cu Eurodolari. Marile corporaii vd centrele offshore ca pe ceva indispensabil pentru expansiunea lor pe noi piee la costuri competitive. De exemplu, centrele financiare offshore domin cteva activiti internaionale cum ar fi: shippingul, transportul aerian, domeniul financiar i al societilor de asigurari captive. n ultimul timp au fost nregistrate, aproximativ un milion de companii offshore n toat lumea, iar multe din corporaiile de rsunet de pe piaa mondial opereaz prin aceste centre. Amintim aici IBM i Microsoft n Dublin, Orient Express i American Airlines n Bermude, De Burs n Insula Man, GE i CNN n Cipru. Astfel, o firm va putea intra mai usor pe o pia sau i va putea deschide o filial sau o sucursal ntr-o anumit ar pentru c va fi privita ca o firm strain i va putea beneficia de faciliti acordate de guvernul rii respective. Putem da aici ca exemplu de ar Romnia care acord faciliti investitorilor strini ce i plaseaz banii n ar noastr. Oamenii de afaceri pot ascunde provenienai mrfurilor pe care le comercializeaz cu ajutorul zonelor libere. Astfel, ei pot introduce mrfurile n zonele libere unde le pot schimba ambalajul, le pot prelucra i le pot ascunde proveniena pentru c mrfurile vor avea ca proveniena apoi zona liber, i implicit ara care a organizat aceasta zon liber i astfel mrfurile pot fi mai uor alese de consumatori.

99

BIBLIOGRAFIE
1. 2. Anton C Antonescu C. Delaware, mai bun dect un offshore, Editura Anton Publishing House, Bucureti, 2006 Economie subteran: fenomen obiectiv, derapaj temporar de la normalitate la flagel cronic, Editura 3. 4. Balaban C. Bia C. Economic, Bucureti, 2005 Evaziunea fiscal. Aspecte controversate de teorie i practic judiciar, Editura Rosetti, Bucureti, 2006 Utilizarea paradisurilor fiscale. ntre evaziune fiscal i fraud fiscal, Editura BMT Publishing House, 5. 6. 7. 8. Bia C. Brle V. Burciu A. Clocotici D., Gheorghiu G. Bucureti, 2005 Delaware, un paradis fiscal n SUA, Editura Teora, Bucureti, 2005 Frauda fiscal, Editura Teora, Bucureti, 2006 Economie comercial, Editura Universitii Suceava, Suceava, 2001 Dolul, frauda i evaziunea fiscal, Editura Lumina Lex, Bucureti, 1996 100

9. 10. 11. 12.

Costea C. Craiu N. Friedman M. Hlaciuc E.

Bazele administrrii afacerilor comerciale, Editura ASE, Bucureti, 2007 Economie subteran ntre DA i NU, Editura Economic, Bucureti, 2006 Capitalism i libertate, Editura Enciclopedic, Bucureti, 1995 Contabilitate financiara armonizata cu directivele contabile europene si standardele internationale de contabilitate, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2002 Economie i finane publice, Editura Polirom, Iai, 2000 Evaziunea fiscal legal prin intermediul firmelor offshore: privire asupra fenomenului, Editura Teora, Bucureti, 2004 Cyber Mafia hackerilor. Securitatea site-urilor comerciale, Editura Antet, Bucureti, 2006 Companiile offshore sau evaziunea fiscal legal, Ediia a II a, Editura C.H.Beck, Bucureti, 2006 Le fraude fiscale, Paris, 1990 Evoluia i tehnica impozitelor directe din Romnia, Bucureti, 1990 Evaziunea fiscal. Metode i tehnici de combatere a evaziunii fiscale, Editura ASE, Bucureti, 2005 Evaziunea fiscal ntre latura permisiv, aspectul contravenional i caracterul infracional, Editura Economic, Bucureti, 2006 Veniturile statului evaziunea i frauda fiscal, Editura Teora, Bucureti, 2005 Economie subteran i splarea banilor, Editura Expert, Bucureti, 2006 Revista Adevrul economic Revista Finane, contabilitate Revista Impozite i taxe www.123start.ro www.prezentonline.ro www.offshore.ro www.worldbank.org www.wall-street.org www.zf.ro www.micarea.com www.clustero.tripod.com www.un.org

13. 14.

Hoan N. Horaiu S.

15.. 16. 17. 18. 19. 20.

Ledoran S., Philippe R. Mnil A. Martinez J.C. Nutu C.N. Olteanu I., Bistriceanu G. Ptroi D.

21. 22. 23. 24. 25. 26. 27. 28. 29. 30. 31. 32. 33. 34. 101

Pop V., Scarlat M. Popa . Cucu A. *** *** *** *** *** *** *** *** *** *** *** ***

35. 36. 37. 38.

*** *** *** ***

www.money.howstuffworks.com www.enenkio.org www.new-utopia.com www.dobrogea.zonainterzis.ro

102