A

U
D
I
T

STANDARDUL INTERNAIONAL DE AUDIT 200
OBIECTIVE GENERALE ALE AUDITORULUI
INDEPENDENT I DESFURAREA
UNUI AUDIT N CONFORMITATE CU
STANDARDELE INTERNAIONALE DE AUDIT
(n vigoare pentru auditurile situaiilor financiare pentru perioadele
cu ncepere de la sau ulterior datei de 15 Decembrie 2009)
CUPRINS
Punct
Introdu!r!
Domeniul de aplicare al preentului !"# 1 $ 2
#uditul unor situaii financiare % & 9
Data intr'rii n vigoare 10
O"#!t#$!%! &!n!r'%! '%! 'ud#toru%u# 11 & 12
D!(#n#)## 1%
C!r#n)!
(erine etice cu privire la auditul unor situaii financiare 1)
"cepticismul profesional 15
*aionamentul profesional 1+
"uficiente probe de audit adecvate ,i riscul de audit 1-
.fectuarea unui audit n conformitate cu !"#$urile 1/ & 2)
A*%#'r! +# '%t! ,'t!r#'%! !-*%#'t#$!
#uditul unor situaii financiare #1 #1%
(erine etice cu privire la auditul unor situaii financiare #1)#1-
"cepticismul profesional #1/#22
*aionamentul profesional #2%#2-
"uficiente probe de audit adecvate ,i riscul de audit #2/#52
.fectuarea unui audit n conformitate cu !"#$urile #5%#-+
-%
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
Introdu!r!
Do,!n#u% d! '*%#'r! '% *r!.!ntu%u# ISA
1= Preentul standard internaional de audit (!"#) tratea' r'spunderea
general' a auditorului n efectuarea unui audit al situaiilor financiare n
conformitate cu !"#= ;ai precis> stabile,te obiectivele generale ale
auditorului independent ,i e?plic' natura ,i domeniul de aplicare al unui
audit conceput s' permit' auditorului independent s' ndeplineasc' acele
obiective= #cesta e?plic'> de asemenea> domeniul de aplicare> autoritatea
,i structura !"#$urilor ,i include cerinele care stabilesc responsabilit'ile
auditorului independent n toate auditurile> inclusiv obligaia de a
respecta !"#$urile= ncep@nd cu acest punct auditorul independent va fi
numit AauditorulB=
2= !"#$urile sunt scrise n conte?tul audit'rii situaiilor financiare de c'tre un
auditor= .le trebuie adaptate n funcie de necesitate n situaiile n care sunt
aplicate pentru auditarea altor informaii financiare istorice= !"#$urile nu se
refer' la responsabilit'ile auditorului care ar putea s' e?iste n legislaie>
reglement'ri sau altfel n leg'tur' cu> de e?emplu> oferta de titluri de
valoare c'tre public= #semenea responsabilit'i ar putea s' difere de acelea
stabilite prin !"#$uri= n consecin'> n timp ce auditorul ar putea reg'si n
!"# aspecte utile n asemenea circumstane> este responsabilitatea
auditorului s' asigure conformitatea cu toate obligaiile legale> de
reglementare sau profesionale relevante=
Un 'ud#t '% /#tu')##%or (#n'n#'r!
%= "copul unui audit este s' mbun't'easc' gradul de ncredere al
utiliatorilor viai ai situaiilor financiare= #cest lucru este obinut prin
e?primarea unei opinii de c'tre auditor cu privire la faptul dac' situaiile
financiare sunt preg'tite sub toate aspectele semnificative n conformitate
cu un cadru de raportare financiar' aplicabil= n caul maCorit'ii cadrelor
de raportare generale> opinia se refer' la faptul dac' situaiile financiare
sunt preentate n mod corect> sub toate aspectele semnificative> sau
ofer' o imagine fidel' ,i corect' n conformitate cu cadrul de raportare=
7n audit efectuat n conformitate cu !"# ,i cerinele etice relevante
permite auditorului s' ,i formee acea opinie= (a se vedea punctul #1)
)= "ituaiile financiare supuse audit'rii sunt acelea aparin@nd entit'ii>
preg'tite de c'tre conducerea entit'ii sub supravegDerea persoanelor
ns'rcinate cu guvernana= !"#$urile nu impun responsabilit'i conducerii
-)
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
sau persoanelor ns'rcinate cu guvernana ,i nu eludea' legi ,i
reglement'ri care guvernea' responsabilit'ile acestora= 2otu,i> un audit
efectuat n conformitate cu !"# este realiat n baa premiei c'>
conducerea ,i acolo unde este caul persoanele ns'rcinate cu guvernana
au recunoscut o serie de responsabilit'i care sunt fundamentale pentru
efectuarea unui audit= #uditul situaiilor financiare nu restr@nge
responsabilitatea conducerii sau a persoanelor ns'rcinate cu guvernana= (a
se vedea punctele #2$#11)
5= (a ba' pentru opinia auditorului !"#$urile cer ca auditorul s' obin' o
asigurare reonabil' n leg'tur' cu faptul c' situaiile financiare ca ntreg
nu conin denatur'ri semnificative fie ele datorate fraudei sau erorii=
#sigurarea reonabil' repreint' un nivel de asigurare ridicat= .a se obine
atunci c@nd auditorul a obinut suficiente probe de audit pentru a reduce
riscurile la un nivel acceptabil de sc'ut (de e?emplu> riscul ca auditorul s'
e?prime o opinie neadecvat' atunci c@nd situaiile financiare sunt
denaturate semnificativ)= 2otu,i> asigurarea reonabil' nu repreint' un
nivel absolut de asigurare> pentru c' e?ist' limit'ri inerente ale unui audit
care reult' n maCoritatea probelor de audit pe baa c'rora auditorul trage
concluii ,i ,i baea' opinia auditorului ca fiind mai degrab'
conving'toare dec@t concludent'= (a se vedea punctele #2/$#52)
+= (onceptul de prag de semnificaie este aplicat de c'tre auditor at@t n
planificarea ,i efectuarea auditului c@t ,i n evaluarea efectului
denatur'rilor identificate asupra auditului ,i a erorilor necorectate> dac'
este caul> asupra situaiilor financiare=
1
n general> denatur'rile> inclusiv
omisiunile> sunt considerate a fi semnificative dac'> n mod individual
sau n totalitate> ele ar putea s' generee o a,teptare reonabil' cum c' ar
putea s' influenee deciiile economice ale utiliatorilor luate n baa
situaiilor financiare= Eudec'ile cu privire la pragul de semnificaie sunt
afectate de percepia auditorului cu privire la nevoile de informare ale
utiliatorilor n leg'tur' cu situaiile financiare ,i n leg'tur' cu m'rimea
sau natura unei denatur'ri sau o combinaie a celor dou'= 0pinia
auditorului se refer' la situaiile financiare ca ntreg ,i ca urmare
auditorul nu este responsabil pentru detectarea denatur'rilor care nu sunt
semnificative la nivelul situaiilor financiare ca ntreg=
-= !"#$urile conin obiective> cerine ,i aplicaii ,i alte materiale e?plicative
care sunt proiectate pentru a$l susine pe auditor n obinerea unei
asigur'ri reonabile= !"#$urile solicit' ca auditorul s' e?ercite
raionamentul profesional ,i s' ,i p'stree scepticismul profesional pe
parcursul planific'rii ,i efectu'rii auditului ,i printre alteleF
1
!"# %20 GPragul de semnificaie n planificarea ,i desf',urarea unui auditB ,i !"# )50 G.valuarea
denatur'rilor identificate pe parcursul audituluiB
-5
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
"' identifice ,i s' evaluee riscurile de denaturare semnificativ'> fie
ele datorate fraudei sau erorii> pe baa nelegerii entit'ii ,i a mediului
s'u> inclusiv controlul intern al entit'ii=
"' obin' suficiente probe de audit adecvate cu privire la faptul dac'
denatur'rile semnificative e?ist'> prin proiectarea elaborarea ,i
implementarea unor r'spunsuri adecvate la riscurile evaluate=
"' ,i formee o opinie cu privire la situaiile financiare baat' pe
concluiile trase n baa probelor de audit obinute=
/= 9orma opiniei e?primate de c'tre auditor va depinde de cadrul de
raportare financiar' aplicabil ,i orice alte legi sau reglement'ri aplicabile=
(a se vedea punctele #12$#1%)
9= #uditorul ar putea s' aib' de asemenea anumite responsabilit'i privind
comunicarea sau raportarea fa' de utiliatori> conducere> persoanele
ns'rcinate cu guvernana sau p'ri n afara entit'ii> n leg'tur' cu
elemente care reult' din audit= #cestea ar putea fi stabilite de !"#$uri
sau de legea sau reglement'rile aplicabile=
2
D't' #ntr0r## 1n $#&o'r!
10= Preentul !"# este n vigoare pentru auditurile situaiilor financiare
pentru perioadele cu ncepere de la sau ulterior datei de 15 Decembrie
2009=
O"#!t#$!%! &!n!r'%! '%! 'ud#toru%u#
11= n efectuarea unui audit al situaiilor financiare> obiectivele generale ale
auditorului suntF
"' obin' asigur'ri reonabile cu privire la m'sura n care situaiile
financiare ca ntreg nu conin denatur'ri semnificative> fie ele ca
urmare a fraudei sau erorii> permi@nd astfel auditorului s' e?prime o
opinie cu privire la m'sura n care situaiile financiare sunt preentate>
din toate punctele de vedere semnificative> n conformitate cu cadrul
de raportare financiar' aplicabilH,i
"' raportee cu privire la situaiile financiare ,i s' comunice a,a cum
cer !"#$urile> n conformitate cu identific'rile auditorului=
12= n toate situaiile> atunci c@nd asigurarea reonabil' nu poate fi obinut'>
iar o opinie modificat' n raportul auditorului nu este suficient' n
2
# se vedea> spre e?emplu !"# 2+0> G(omunicarea cu persoanele ns'rcinate cu guvernanaB ,i
punctul )% din !"# 2)0> G*esponsabilit'ile auditorului privind frauda n cadrul unui audit al situaiilor
financiareB
-+
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
circumstanele date n scopul raport'rii c'tre utiliatorii viai ai
situaiilor financiare> !"#$urile cer ca auditorul s' anune imposibilitatea
e?prim'rii unei opinii sau s' se retrag' (sau s' demisionee)
%
din misiune>
acolo unde retragerea este permis' de legea sau reglement'rile aplicabile=
D!(#n#)##
1%= n conte?tul !"#$urilor> urm'torii termeni au semnificaiile atribuite mai
CosF
(a) (adrul de raportare financiar' aplicabil & (adrul de raportare
financiar' adoptat de conducere ,i acolo unde este caul> de c'tre
persoanele ns'rcinate cu guvernana n ntocmirea situaiilor
financiare> care este acceptabil prin prisma naturii entit'ii ,i a
obiectivelor situaiilor financiare> sau care este impus de lege sau
reglement'ri=
2ermenul Acadrul de preentare fidelB este folosit pentru a face referire la
un cadru de raportare financiar' care impune respectarea cerinelor
cadrului general ,iF
(i) *ecunoa,te n mod e?plicit sau implicit faptul c'> pentru a
obine o preentare corect' a situaiilor financiare> ar putea fi
necesar ca> conducerea s' ofere preent'ri care s' le
dep',easc' pe cele solicitate n mod special de c'tre cadrul de
raportareH sau
(ii) *ecunoa,te n mod e?plicit faptul c' ar putea fi necesar pentru
conducere s' se abat' de la o cerin' a cadrului general pentru
a obine o preentare corect' a situaiilor financiare= #semenea
abateri se a,teapt' a fi necesare doar n situaii e?trem de rare=
2ermenul Acadru de conformitateB este folosit pentru a face referire la un
cadru general de raportare financiar' care necesit' respectarea conformit'ii
cu cerinele cadrului general> dar nu conine recunoa,terea de la (i) ,i (ii) de
mai sus=
(b) Probe de audit & !nformaii folosite de audit pentru a aCunge la
concluiile pe baa c'rora se baea' opinia auditorului= Probele de
audit includ at@t informaii coninute n sistemul de nregistr'ri
contabile care stau la baa situaiilor financiare c@t ,i alte
informaii= n scopul !"#$urilorF
(i) "uficiena probelor de audit este o m'sur' cu privire la
cantitatea de probe de audit= (antitatea necesar' de probe de
%
n !"#$uri doar termenul de GretragereB este folosit=
--
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
audit este afectat' de evaluarea auditorului cu privire la riscul
de denaturare semnificativ' c@t ,i de calitatea unor asemenea
probe de audit=
(ii) 4radul de adecvare al probelor de audit este m'sura de
calitate a probelor de auditH respectiv relevana ,i
credibilitatea n oferirea unui suport pentru concluiile pe
care se baea' opinia auditorului=
(c) *iscul de audit & *iscul ca auditorul s' e?prime o opinie
neadecvat' de audit atunci c@nd situaiile financiare sunt denaturate
semnificativ= *iscul de audit este o funcie a riscurilor de
denaturare semnificativ' ,i a riscului de detectare=
(d) #uditor & 2ermenul AauditorB este folosit pentru a face referire la
persoana sau persoanele care efectuea' auditul> de obicei
partenerul de misiune sau ali membrii ai ecDipei misiunii> sau> n
funcie de situaie> firma= #colo unde un !"# intenionea' n mod
e?pres ca o cerin' sau responsabilitate s' fie ndeplinit' de c'tre
partenerul de misiune sau ali membrii ai ecDipei misiunii>
termenul Apartenerul de misiuneB va fi folosit n defavoarea celui
de AauditorB= APartenerul de misiuneA ,i AfirmaB trebuie citii n
sensul n care se refer' la ecDivalentele lor din sectorul public
acolo unde este relevant=
(e) *iscul de detectare & *iscul ca procedurile efectuate de auditor
pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de sc'ut> nu
vor fi n m'sur' s' detectee o denaturare care e?ist' ,i care ar putea
fi semnificativ'> fie individual sau la nivel agregat mpreun' cu alte
denatur'ri=
(f) "ituaii financiare & 0 repreentare structurat' a informaiilor
financiare istorice> inclusiv notele legate de acestea> care
intenionea' s' comunice resursele sau obligaiile economice ale
unei entit'i al un anumit moment n timp sau scDimb'ri ale
acestora> pe o perioad' de timp n conformitate cu cerinele
cadrului de raportare financiar'= 5otele e?plicative conin n mod
obi,nuit un sumar al politicilor contabile semnificative ,i alte
informaii e?plicative= 2ermenul Asituaii financiareB se refer' n
mod obi,nuit la un set complet de situaii financiare a,a cum se
stabile,te prin cerina cadrului de raportare financiar' aplicabil> dar
se pot referi ,i la o singur' situaie financiar'=
(g) !nformaie financiar' istoric' & !nformaie e?primat' n termeni
financiari n leg'tur' cu o anumit' entitate> derivat' n principal din
-/
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
sistemul contabil al entit'ii> cu privire la evenimente economice
care au avut loc n perioade precedente sau n leg'tur' cu condiii
sau circumstane economice la anumite momente din trecut=
(D) (onducere & Persoana(ele) cu responsabilit'i e?ecutive pentru
conducerea operaiunilor entit'ii= Pentru anumite entit'i din
anumite Curisdicii> conducerea include unele dintre sau toate
persoanele ns'rcinate cu guvernana> ca de e?emplu> membrii
e?ecutivi ai consiliului de administraie> sau un asociat $
conduc'tor=
(i) Denaturare & 0 diferen' ntre suma> clasificarea> preentarea sau
dev'luirea unui element din situaiile financiare raportat> ,i suma>
clasificarea> preentarea> sau dev'luirea care este necesar' a fi
f'cut' pentru ca elementul s' fie n conformitate cu cadrul de
raportare financiar' aplicabil= Denatur'rile pot ap'rea ca urmare a
erorii sau fraudei=
#colo unde auditorul e?prim' o opinie cu privire la faptul c'
situaiile financiare sunt preentate n mod corect> sub toate
aspectele semnificative> sau ofer' o imagine corect' ,i fidel'>
denatur'rile includ de asemenea acele aCust'ri de sume> clasific'ri>
preent'ri sau dev'luiri care> n opinia auditorului> sunt necesare
pentru ca situaiile financiare s' fie preentate in mod corect> sub
toate aspectele semnificative> sau ofer' o imagine corect' ,i fidel'=
(C) Premie legate de responsabilit'ile conducerii ,i> acolo unde este
caul a persoanelor ns'rcinate cu guvernana> pe baa c'rora este
efectuat auditul $ 9aptul c'> conducerea ,i acolo unde este caul>
persoanele ns'rcinate cu guvernana au recunoscut ,i neleg faptul
c' au urm'toarele responsabilit'i care sunt fundamentale pentru
efectuarea unui audit n conformitate cu !"#$urile= 8i anume>
responsabilitateaF
(i) Pentru preg'tirea situaiilor financiare n conformitate cu cadrul
de raportare financiar' aplicabil> inclu@nd acolo unde este
caul preentarea lor fidel'H
(ii) Pentru un control intern de o asemenea natur' pe care
conducerea ,i acolo unde este caul persoanele ns'rcinate cu
guvernana l consider' necesar pentru a permite preg'tirea
unor situaii financiare care s' nu conin' denatur'ri
semnificative> fie ele datorate fraudei sau eroriiH ,i
(iii) "' ofere auditoruluiF
-9
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
(a) #cces la informaii> pe care conducerea ,i acolo unde este
caul persoanele ns'rcinate cu guvernana> le consider'
necesare pentru preg'tirea situaiilor financiare> ca de
e?emplu nregistr'ri> documentaie ,i alte aspecteH
(b) !nformaii suplimentare pe care auditorul le$ar putea solicita
conducerii> ,i acolo unde este caul persoanelor ns'rcinate
cu guvernana n scopul audit'riiH ,i
(c) #cces nerestricionat la persoanele din cadrul entit'ii de la
care auditorul consider' necesar a obine probe de audit
n caul unui cadru de preentare fidel> (i) de mai sus ar putea fi
reformulat ca Apentru preg'tirea ,i preentarea fidel a situaiilor
financiare n conformitate cu cadrul general de raportare
financiar'B sau Apentru preg'tirea de situaii financiare care ofer
o imagine corect i fidel n conformitate cu cadrul general de
raportare financiar'=B
.?presia APremia legat' de responsabilit'ile conducerii ,i acolo
unde este caul a persoanelor ns'rcinate cu guvernana pe baa
c'reia este efectuat un auditB va putea fi folosit' ,i ca ApremiaB=
(I) *aionamentul profesional & #plicarea preg'tirii relevante> a
cuno,tinelor ,i a e?perienei n conte?tul dat de audit> a contabilit'ii
,i a standardelor etice> pentru a lua deciii n cuno,tin' de cau' n
leg'tur' cu procedura adecvat' n conte?tul circumstanelor misiunii
de audit=
(l) "cepticismul profesional & 0 atitudine care include o g@ndire
reervat'> fiind atent la condiii care ar putea indica o posibil'
denaturare datorat' fraudei sau erorii ,i o evaluare critic' a
probelor de audit=
(m) #sigurare reonabil' &n conte?tul unui audit al situaiilor
financiare> un nivel de asigurare ridicat> dar nu absolut=
(n) *isc de denaturare semnificativ' & *iscul ca situaiile financiare s'
fie denaturate semnificativ nainte de auditare= #cesta const' n
dou' componente> descrise dup' cum urmea' la nivelul
afirmaiilorF
(i) *iscul inerent & "usceptibilitatea unei afirmaii cu privire la o
clas' de tranacii> sold de cont sau preentare de a fi denaturat'
semnificativ> fie individual sau n mod agregat mpreun' cu alte
denatur'ri> nainte de a lua n considerare orice controale legate
de acestea
/0
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
(ii) *iscul de control & *iscul ca o denaturare care ar putea s' apar'
la nivelul unei afirmaii cu privire la o clas' de tranacii> sold de
cont sau preentare care ar putea fi semnificativ'> fie individual
sau n mod agregat mpreun' cu alte denatur'ri> s' nu poat' fi
prevenit'> sau detectat' ,i corectat' la timp de c'tre controlul
intern al entit'ii=
(o) Persoanele ns'rcinate cu guvernana & Persoana (ele) sau
organiaia(iile) (de e?emplu administratorul unei corporaii) cu
responsabilitate de supravegDere a direciei strategice a entit'ii ,i
obligaiile legate de r'spunderea entit'ii= #ceasta include ,i
supravegDerea procesului de raportare financiar'= Pentru anumite
entit'i din c@teva Curisdicii> persoanele ns'rcinate cu guvernana ar
putea include personalul de conducere> de e?emplu> membrii e?ecutivi
ai unui consiliu de conducere al unei entit'i din sectorul privat sau
public> sau un proprietar$conduc'tor=
C!r#n)!
C!r#n)! !t#! u *r#$#r! %' un 'ud#t '% /#tu')##%or (#n'n#'r!
1)= Aud#toru% tr!"u#! /0 /! on(or,!.! !r#n)!%or !t#! r!%!$'nt!2 #n%u/#$
!%or r!(!r#to'r! %' #nd!*!nd!n)02 1n %!&0tur0 u ,#/#un#%! d! 'ud#t'r!
' /#tu')##%or (#n'n#'r!34' /! $!d!' *unt!%! A567A589
S!*t##/,u% *ro(!/#on'%
15= #uditorul trebuie s' planifice ,i s' efectuee un audit cu scepticism
profesional> recunosc@nd faptul c' ar putea s' e?iste circumstane datorit'
c'rora situaiile financiare s' fie denaturate semnificativ=(a se vedea
punctele #1/$#22)
R')#on',!ntu% *ro(!/#on'%
1+= #uditorul trebuie s' e?ercite raionamentul profesional n planificarea ,i
efectuarea unui audit al situaiilor financiare= (a se vedea punctele #2%$#2-)
Su(##!nt! *ro"! d! 'ud#t 'd!$'t! +# r#/u% d! 'ud#t
1-= Pentru a obine o asigurare reonabil' auditorul trebuie s' obin'
suficiente probe de audit adecvate pentru a reduce riscul de audit la un
nivel acceptabil de sc'ut permi@nd astfel auditorului s' trag' concluii
reonabile pe care s' ,i baee opinia de auditor= (a se vedea punctele #2/$
#52)
/1
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
E(!tu'r!' unu# 'ud#t 1n on(or,#t't! u ISA7ur#%!
Respectarea ISA-urilor relevante pentru audit
1/= Aud#toru% tr!"u#! /0 /! on(or,!.! tuturor ISA7ur#%or r!%!$'nt!
*!ntru 'ud#t3 Un ISA !/t! r!%!$'nt *!ntru 'ud#t :nd '!/t' !/t! 1n
$#&o'r!2 #'r #ru,/t'n)!%! %' 'r! ISA /! 'dr!/!'.0 !-#/t03 (a se vedea
punctele #5%$#5-)
19= Aud#toru% tr!"u#! /0 d#/*un0 d! o 1n)!%!&!r! ' 1ntr!&u%u# t!-t '% unu#
ISA2 #n%u/#$ ' ,odu%u# d! '*%#'r! ' '!/tu#' +# '%tor ,'t!r#'%!
!-*%#'t#$! n!!/'r! *!ntru ' 1# 1n)!%!&! o"#!t#$!%! +# ' 1# '*%#'
!r#n)!%! 1n ,od 'd!$'t3 (a se vedea punctele #5/$#++)
20= Aud#toru% nu tr!"u#! /0 r!*r!.#nt! on(or,#t't!' u ISA7ur#%! 1n
r'*ortu% 'ud#toru%u# /0u 1n /#tu')#' 1n 'r! ' r!/*!t't !r#n)!%!
*r!.!ntu%u# ISA +# ' tuturor !%or%'%t! ISA7ur# r!%!$'nt! *!ntru 'ud#t3
Obiective declarate n ISA-urile individuale
21= Pentru a atinge obiectivele generale ale auditorului> auditorul trebuie s'
utiliee obiectivele declarate n !"#$urile relevante pentru planificarea ,i
efectuarea auditului> av@nd n vedere interdependena dintre !"#$uri>
pentru aF (a se vedea punctele #+-$#+9)
(a) Determina m'sura n care este necesar' efectuarea oric'ror alte
proceduri n plus fa' de cele impuse de !"#$uri> pentru a atinge
obiectivele declarate n !"#$uriH ,i (a se vedea punctul #-0)
(b) .valua m'sura n care au fost obinute suficiente probe de audit= (a se
vedea punctul #-1)
Respectarea cerinelor relevante
22= n leg'tur' cu punctul 2%> auditorul trebuie s' se conformee fiec'rei
cerine a unui !"#> e?cept@nd situaia n care> date fiind circumstanele
audituluiF
(a) ntregul !"# nu este relevantH sau
(b) (erina nu este relevant' pentru c' este afectat' de o condiie iar
condiia nu e?ist'= (a se vedea punctele #-2$#-%)
2%= n situaii e?cepionale> auditorul va putea considera necesar s' se abat' de
la cerinele relevante dintr$un !"#= n asemenea circumstane> auditorul
trebuie s' efectuee proceduri de audit alternative pentru a atinge scopul
cerinei= 5ecesitatea ca auditorul s' se abat' de la o cerin' relevant' se
a,teapt' s' apar' doar acolo unde cerina este dat' pentru ca o procedur'
/2
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
specific' s' fie realiat'> iar n circumstanele specifice auditului acea
procedur' ar fi ineficace n atingerea scopului cerinei= (a se vedea punctul
#-))
Incapacitatea de a atinge un obiectiv
2)= Dac' un obiectiv dintr$un !"# relevant nu poate fi atins> auditorul trebuie
s' evaluee m'sura n care acest fapt l mpiedic' s' ,i ating' obiectivele
sale generale de auditor> fiind necesar astfel ca acesta s' ,i modifice
opinia n conformitate cu !"#$urile sau s' se retrag' din misiune (acolo
unde retragerea este permis' de legea sau reglement'rile aplicabile)=
!ncapacitatea de a atinge un obiectiv repreint' o problem' important'
care necesit' documentare n conformitate !"# 2%0=
)
(a se vedea punctele
#-5$#-+)
JJJ
A*%#'r! +# '%t! ,'t!r#'%! !-*%#'t#$!
Un 'ud#t '% /#tu')##%or (#n'n#'r!
Domeniul de aplicare al unui audit (a se vedea punctul %)
#1= 0pinia auditorului cu privire la situaiile financiare tratea' m'sura n
care situaiile financiare sunt preg'tite> sub toate aspectele semnificative>
n conformitate cu cadrul general de raportare financiar' aplicabil= 0
asemenea opinie este comun' pentru toate auditurile situaiilor financiare=
0pinia auditorului a,adar nu asigur'> de e?emplu> viabilitatea n viitor a
entit'ii ,i nici eficiena sau eficacitatea cu care conducerea a organiat
activit'ile entit'ii= n anumite Curisdicii> totu,i> legile sau reglement'rile
aplicabile ar putea solicita ca auditorii s' ofere opinii cu privire la alte
aspecte specifice> cum ar fi eficacitatea controlului intern> sau
consecvena dintre un raport separat al conducerii ,i situaiile financiare=
n timp ce !"#$urile includ cerine ,i ndrum'ri n leg'tur' cu asemenea
aspecte n m'sura n care sunt relevante n formarea unei opinii cu privire
la situaiile financiare> auditorul ar trebui s' efectuee munc'
suplimentar' dac' acesta are responsabilit'i suplimentare pentru a oferi
asemenea opinii=
ntocmirea situaiilor financiare (a se vedea punctul ))
)
!"# 2%0> GDocumentaia de audit>B punctul / litera (c)=
/%
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
#2= 6egile sau reglement'rile ar putea stabili responsabilit'ile conducerii> iar
acolo unde este caul> a persoanelor ns'rcinate cu guvernana n leg'tur'
cu raportarea financiar'= 2otu,i> ntinderea acestor responsabilit'i> sau
modul n care acestea sunt descrise ar putea s' difere de la o Curisdicie la
alta= n ciuda acestor diferene> un audit n conformitate cu !"#$uri este
efectuat pe baa premiei c'> conducerea> ,i acolo unde este caul
persoanele ns'rcinate cu guvernana> au recunoscut ,i neles faptul c'
sunt au responsabilitateaF
(a) Pentru preg'tirea situaiilor financiare n conformitate cu cadrul
general de raportare financiar' aplicabil> inclusiv acolo unde este
relevant preentarea fidel' a acestoraH
(b) Pentru asemenea controale interne pe care conducerea> ,i acolo unde
este caul persoanele ns'rcinate cu guvernana> le determin' a fi
necesare pentru a permite preg'tirea de situaii financiare care nu
conin denatur'ri semnificative> fie ele datorate fraudei sau eroriiH ,i
(c) "' ofere auditoruluiF
(i) #cces la toate informaiile pe care conducerea ,i acolo unde este
caul persoanele ns'rcinate cu guvernana le consider' a fi
relevante n preg'tirea situaiilor financiare cum ar fi> sisteme de
date> documentaie ,i alte aspecteH
(ii) !nformaii suplimentare pe care auditorul le$ar putea solicita
conducerii ,i> acolo unde este caul persoanele ns'rcinate cu
guvernana n scopul audit'riiH ,i
(iii) #cces nerestricionat la persoanele din cadrul entit'ii de la care
auditorul consider' necesar s' obin' probe de audit=
#%= Preg'tirea situaiilor financiare de c'tre conducere ,i> acolo unde este
caul de persoanele ns'rcinate cu guvernana necesit'F
!dentificarea cadrului general de raportare financiar' aplicabil n
conte?tul oric'ror legi sau reglement'ri relevante=
Preg'tirea situaiilor financiare n conformitate cu acel cadru
general=
!ncluderea unei descrieri adecvate a acelui cadru general n
situaiile financiare=
Preg'tirea situaiilor financiare cere ca> conducerea s' e?ercite
raionamentul profesional n efectuarea de estim'ri contabile care sunt
reonabile n circumstanele date> precum ,i s' selectee ,i s' aplice
politicile contabile adecvate= #ceste raionamente sunt efectuate n
/)
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
conte?tul cadrului general de raportare financiar' aplicabil=
#)= #ceste situaii financiare ar putea fi preg'tite n conformitate cu un cadru
general de raportare financiar' proiectat s' ndeplineasc'F
5evoile comune de informaii financiare ale unei game largi de
utiliatori (ca de e?emplu> Asituaii financiare cu scop generalB)H sau
5evoile de informaii financiare a unor utiliatori specifici (ca de
e?emplu> Asituaii financiare cu scop specialB)=
#5= (adrul general de raportare financiar' aplicabil conine adesea standarde de
raportare financiar' stabilite de c'tre o organiaie de stabilire a standardelor
autoriat' sau recunoscut'> sau de c'tre cerine prev'ute n legi sau
reglement'ri= n anumite cauri> cadrul general de raportare financiar' ar
putea s' conin' at@t standarde de raportare stabilite de c'tre o organiaie
de stabilire a standardelor autoriat' sau recunoscut'> sau cerinele legale
sau de reglementare= #lte surse ar putea s' ofere directive cu privire la
modul de aplicare a cadrului general de raportare financiar' aplicabil= n
anumite cauri> cadrul general de raportare financiar' ar putea s' conin'
alte astfel de surse> sau ar putea s' constea n doar astfel de surse= #stfel de
alte surse ar putea s' includ'F
;ediul legal ,i etic> inclusiv statute> reglement'ri> deciii ale
instanelor Cudec'tore,ti ,i obligaii etice profesionale n leg'tur' cu
aspecte contabileH
!nterpret'ri contabile publicate> cu un grad de autoritate diferit>
emise de organiaii de reglementare sau profesionale care stabilesc
standardeH
0pinii publicate cu un grad diferit de autoritate cu privire la
probleme contabile n curs de apariie emise de organiaii de
reglementare sau profesionale care stabilesc standardeH
Practici generale ,i din industrie recunoscute n mare m'sur' ,i prevalenteH
,i
6iteratur' contabil'=
#colo unde e?ist' conflicte ntre cadrul general de raportare financiar' ,i
sursele de la care se pot obine indicaii cu privire la aplicarea acestora>
sau ntre sursele care ar putea conine cadrul general de raportare
financiar'> va prevala sursa cu cel mai nalt grad de autoritate=
#+= (erinele cadrului general de raportare financiar' aplicabil determin' forma ,i
coninutul situaiilor financiare= De,i cadrul general ar putea s' nu menionee
/5
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
cum s' se contabiliee sau s' se preinte toate tranaciile sau evenimentele>
n mod obi,nuit acesta cuprinde suficiente principii cu un spectru larg> care s'
fie folosite ca o ba' pentru devoltarea ,i aplicarea politicilor contabile care
urmea' aceea,i linie cu conceptele care stau la baa cerinelor cadrului
general=
#-= #numite cadre de raportare financiar' sunt cadre de preentare fidel'> n
timp ce restul sunt cadre de conformitate= (adrele de raportare financiar'
care conin n principal standardele de raportare financiar' stabilite de o
organiaie care este autoriat' sau recunoscut' pentru a promulga
standarde care s' fie folosite de entit'i pentru preg'tirea situaiilor
financiare cu scop general> sunt adesea proiectate pentru a oferi o
preentare fidel'> de e?emplu "tandardele internaionale de raportare
financiar' (!9*"$uri) emise de c'tre (onsiliul standardelor internaionale
de audit (!#"1)=
#/= (erinele cadrului general de raportare financiar' aplicabil determin' de
asemenea ce anume repreint' un set complet de situaii financiare= n
caul n care e?ist' mai multe cadre> se intenionea' ca situaiile
financiare s' ofere informaii cu privire la poiia financiar'> performana
financiar' ,i flu?ul de numerar al unei entit'i= Pentru asemenea cadre> un
set complet de situaii financiare ar include un bilanH o declaraie privind
veniturileH o declaraie privind variaia capitalurilorH o situaie privind
flu?urile de numerarH ,i notele e?plicative legate de acestea= Pentru unele
cadre de raportare financiar' > un singur set de situaii financiare ,i notele
e?plicative la acestea ar putea constitui un set complet de situaii
financiareF
De e?emplu> "tandardul !nternaional pentru "ectorul Public
(!P"#")> A*aportarea financiar' conform contabilit'ii pe baa de
numerarB emis de c'tre (onsiliul pentru standarde internaionale ale
sectorului public afirm' faptul c' principala situaie financiar' este o
situaie a ncas'rilor ,i pl'ilor n numerar atunci c@nd o entitate din
sectorul public ,i preg'te,te situaiile financiare n conformitate cu
acel !P"#"=
#lte e?emple de o situaii financiare singulare> ,i care fiecare ar
include notele e?plicative legate de acestea> suntF
o 1ilanul=
o "ituaia privind veniturile sau situaia privind operaiile=
o "ituaia c@,tigurilor reinute=
o "ituaia flu?urilor de numerar=
/+
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
o "ituaia activelor ,i datoriilor care nu include capitalurile proprii=
o "ituaia privind modificarea capitalurilor proprii=
o "ituaia veniturilor ,i cDeltuielilor=
o "ituaia operaiilor pe fiecare linie de produse=
#9= !"# 210 stabile,te cerinele ,i ofer' ndrumare n determinarea gradului
de acceptare a cadrului general de raportare financiar' aplicabil=
5
!"# /00
se refer' la anumite consideraii cu privire la situaiile n care situaiile
financiare sunt preg'tite n conformitate cu un cadru general cu scop
special=
+

#10= Datorit' semnificaiei premiei de a efectua un audit> auditorul va trebui
s' obin' acceptul conducerii ,i> acolo unde este caul a persoanelor
ns'rcinate cu guvernana > n leg'tur' cu faptul c' ace,tia recunosc ,i
neleg c' au responsabilit'ile stabilite la punctul #2 ca o condiie
primar' pentru acceptarea misiunii de audit=
-
(onsideraii specifice pentru auditurile n sectorul public
#11= ;andatele pentru efectuarea auditului situaiilor financiare ale entit'ilor
din sectorul public ar putea fi mai generale dec@t cele pentru alte entit'i=
(a reultat> premia> legat' de responsabilit'ile conducerii> pe baa
c'rora se efectuea' auditul situaiilor financiare ale unei entit'i din
sectorul public ar putea include responsabilit'i adiacente> ca de e?emplu
responsabilitatea de a e?ecuta tranacii ,i evenimente n conformitate cu
legea> reglement'rile sau alte autorit'i=
/
ormarea opiniei auditorului (a se vedea punctul /)
#12= 0pinia e?primat' de auditor se refer' la m'sura n care situaiile
financiare sunt ntocmite> din toate punctele de vedere semnificative> n
conformitate cu cadrul general de raportare financiar' aplicabil= 9orma
opiniei auditorului> totu,i> va depinde de cadrul general de raportare
financiar' ,i de orice alte legi sau reglement'ri aplicabile= ;aCoritatea
cerinelor cadrelor de raportare financiar' includ cerine legate de
preentarea situaiilor financiareH pentru asemenea cadre> pregtirea
situaiilor financiare n conformitate cu cadrul general de raportare
financiar' aplicabil include ,i pre!entarea"
5
!"# 210> G2ermenii misiunilor de audit>B punctul + litera (a)=
+
!"# /00> G*aportul auditorului independent asupra misiunilor de audit cu scop specialB punctul /=
-
!"# 210 > punctul + litera (b)=
/
# se vedea punctul #5-=
/-
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
#1%= #colo unde cadrul general de raportare financiar' este un cadru de
preentare fidel> a,a cum este ,i caul n general pentru situaiile financiare
cu scop general> opinia cerut' de !"#$uri se refer' la faptul dac' situaiile
financiare sunt preentate n mod fidel> sub toate aspectele semnificative
sau ofer' o imagine corect' ,i fidel'= #colo unde cadrul general de
raportare financiar' este un cadru de conformitate> opinia cerut' se refer' la
m'sura n care situaiile financiare sunt preg'tite> sub toate aspectele
semnificative> n conformitate cu cadrul general= .?cept@nd situaia n care
se specific' contrariul> referirile din !"#$uri n leg'tur' cu opinia
auditorului se refer' la ambele forme de opinie=
C!r#n)! !t#! u *r#$#r! %' un 'ud#t '% /#tu')##%or (#n'n#'r! (a se vedea punctul
1))
#1)= #uditorul este supus anumitor cerine etice> inclusiv cele care se refer' la
independen'> legate de misiunile de audit a situaiilor financiare=
(erinele etice relevante conin adesea p'rile # ,i 1 din (odul etic al
profesioni,tilor contabili ((odul !9#() emis de c'tre 9ederaia
internaional' a contabililor> legate de auditul unor situaii financiare
mpreun' cu cerinele naionale care sunt mai restrictive=
#15= Partea # al codului !9#( stabile,te principiile fundamentale ale eticii
profesionale relevante pentru auditor atunci c@nd efectuea' un audit al
situaiilor financiare ,i ofer' cadrul general conceptual pentru aplicarea
acelor principii= Principiile fundamentale pe care auditorul trebuie s' le
respecte conform (odului !9#( suntF
(a) !ntegritateaH
(b) 0biectivitateaH
(c) (ompetena profesional' ,i atenia cuvenit'H
(d) (onfidenialitateaH ,i
(e) (omportamentul profesional=
Partea 1 a (odului !9#( ilustrea' modul n care cadrul general
conceptual trebuie aplicat n situaii specifice=
#1+= n caul unei misiuni de audit > se consider' a fi n interesul public> ,i de
aceea impus de c'tre (odul !9#(> ca auditorul s' fie independent de
entitatea auditat'= (odul !9#( descrie independena ca o noiune care
cuprinde at@t independena n g@ndire c@t ,i independena n aparen'=
!ndependena auditorului fa' de entitate proteCea' abilitatea auditorului
de a$,i forma o opinie de audit f'r' a fi afectat de influenele care ar
putea compromite acea opinie= !ndependena m're,te abilitatea
//
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
auditorului de a aciona cu integritate> de a fi obiectiv ,i de a menine o
atitudine de scepticism profesional=
#1-= "tandardul !nternaional privind (ontrolul (alit'ii (!"K() 1
9
)> sau
cerinele naionale care sunt cel puin la fel de stricte
10
> se preocup' cu
responsabilit'ile firmei de a stabili ,i menine propriul sistem de control
al calit'ii pentru misiuni de audit= !"K( 1 stabile,te responsabilit'ile
firmei n ceea ce prive,te stabilirea de politici ,i proceduri proiectate
pentru a$i oferi o asigurare reonabil' privind faptul c' firma ,i
personalul acesteia respect' cerinele etice relevante> inclusiv cele care
se refer' la independen'=
11
!"# 220 stabile,te responsabilit'ile
partenerului misiunii n ceea ce prive,te cerinele etice relevante=
#cestea includ p'strarea ateniei prin observare ,i efectuarea de
investigaii n funcie de necesitate> pentru a detecta e?istena unor
dovei cu privire la nerespectarea cerinelor etice relevante de c'tre
membrii ecDipei misiunii > determin@nd reacia adecvat' n situaia n
care anumite aspecte care ar indica faptul c' ecDipa misiunii nu a
respectat cerinele etice relevante vin n atenia partenerului misiuni >,i
formarea unei concluii cu privire la respectarea cerinelor legate de
independen'> care se aplic' misiunii de audit =
12
!"# 220 recunoa,te
faptul c' ecDipa misiunii are dreptul s' se baee pe sistemul de control
al calit'ii al unei firme pentru a$,i ndeplini responsabilit'ile cu privire
la procedurile de control al calit'ii aplicabile misiunii de audit
individuale> cu e?cepia situaiei n care informaia oferit' de c'tre firm'
sau teri sugerea' contrariul=
S!*t##/,u% *ro(!/#on'% (a se vedea punctul 15)
#1/= "cepticismul profesional include acordarea ateniei cu privire la> de
e?empluF
Probe de audit care contraic alte probe de audit obinute=
!nformaii care pun la ndoial' fiabilitatea documentelor ,i
r'spunsurile la investigaii care vor fi folosite ca dovei de audit=
(ondiii care ar putea indica o posibil' fraud'=
(ircumstane care sugerea' nevoia efectu'rii de proceduri de audit
9
"tandardul !nternaional privind (ontrolul (alit'ii (!"K() 1> G(ontrolul calit'ii pentru firmele
care efectuea' audituri ,i reviuiri ale situaiilor financiare> ,i alte misiuni de asigurare ,i servicii
cone?e>B
10
# se vedea !"# 220> G(ontrolul calit'ii pentru un audit al situaiilor financiare>B punctul 2=
11
!"K( 1> punctele 20$2)25=
12
!"# 220> punctele 9$1112=
/9
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
suplimentare faa de cele impuse de !"#$uri=
#19= ;eninerea scepticismului profesional pe parcursul auditului este
necesar' dac' auditorul trebuie> de e?emplu s' reduc' riscul privindF
0miterea unor circumstane neobi,nuite=
4eneraliarea n momentul n care trage concluiile din observaiile de
audit=
9olosirea unor preumii necorespun'toare n determinarea naturii>
momentului ,i ntinderea procedurilor de audit ,i evaluarea
reultatelor acestora=
#20= "cepticismul profesional este necesar pentru o evaluare critic' a probelor
de audit= #cesta include punerea la ndoial' a probelor de audit
contradictorii ,i gradul de dependen' a documentelor ,i a r'spunsurilor
la investigaii ,i alte informaii obinute de la conducere ,i cei persoanele
ns'rcinate cu guvernana= #cesta mai include ,i luarea n considerare a
suficienei ,i a gradului de adecvare a probelor de audit obinute n
circumstanele date> de e?emplu n caul n care au e?istat factori de risc
de fraud' ,i un singur document> de o natur' care l face a fi susceptibil
de fraud'> este singura dovad' care st' la baa unei sume semnificative la
nivelul situaiilor financiare=
#21= #uditorul va putea accepta sisteme de nregistr'ri ,i documente ca fiind
autentice> cu e?cepia caului n care auditorul are motive s' cread'
contrariul= 2otu,i> auditorul trebuie s' considere credibilitatea acordat
informaiilor ce urmea' a fi folosite ca probe de audit =
1%
n cauri de
ndoial' cu privire la gradul de ncredere acordat informaiilor sau
indicatorilor unei posibile fraude (de e?emplu> dac' condiiile identificate
pe parcursul auditului l determin' pe auditor s' cread' ca un documenta
ar putea s' nu fie autentic sau c' termenii unui document au fost
falsificai)> !"#$urile impun ca auditorul s' investigDee n continuare ,i
s' determine ce modific'ri sau adiii la procedurile de audit sunt necesare
pentru a reolva acel aspect=
1)
#22= #uditorului nu i se poate cere s' nu ia n considerare e?periena din trecut
cu privire la onestitatea ,i integritatea conducerii entit'ii ,i a persoanelor
ns'rcinate cu guvernana= 2otu,i> ncrederea n faptul c'> conducerea ,i
cei persoanele ns'rcinate cu guvernana sunt one,ti> nu l e?onerea' pe
auditor de nevoia de a menine scepticismul profesional ,i nu i permit
1%
!"# 500> GProbe de audit>B punctele -$9=
1)
!"# 2)0> punctul 1%H !"# 500> punctul 11H ,i !"# 505> G(onfirm'ri e?terne>B punctele 10$11> ,i
1+=
90
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
auditorului s' fie satisf'cut cu probe de audit mai puin conving'toare
atunci c@nd obine asigurarea reonabil'=
R')#on',!ntu% *ro(!/#on'% (a se vedea punctul 1+)
#2%= *aionamentul profesional este esenial pentru efectuarea unui audit
adecvat= #cest fapt se datorea' interpret'rii cerinelor etice relevante ,i a
!"#$urilor> iar deciiile n cuno,tin' de cau' necesare pe parcursul
auditului nu pot fi luate f'r' aplicarea cuno,tinelor relevante ,i
e?perienei cu privire la fapte ,i circumstane= *aionamentul profesional
este necesar n special n leg'tur' cu deciii legate deF
Pragul de semnificaie ,i riscul de audit =
5atura> momentul ,i ntinderea procedurilor de audit folosite pentru a
ndeplini cerinele !"#$urilor ,i a str@nge probe de audit=
.valuarea m'surii n care au fost obinute suficiente probe de audit> ,i
a m'surii n care mai trebuie f'cut ceva pentru a atinge obiectivele
!"#$urilor ,i prin acestea> obiectivele generale ale auditorului=
.valuarea Cudec'torilor Cudecatii conducerii n aplicarea cadrului
general de raportare financiar' aplicabil=
2ragerea de concluii pe baa probelor de audit obinute> de e?emplu
evaluarea gradului de reonabilitate a estim'rilor f'cute de c'tre
management n preg'tirea situaiilor financiare=
#2)= 2r's'tura distinctiv' a raionamentului profesional care se a,teapt' de la
un auditor este aceea c' este e?ercitat' de c'tre un auditor a c'rui
preg'tire> cuno,tine ,i e?perien' l$au asistat n devoltarea
competenelor necesare pentru a obine Cudec'i reonabile=
#25= .?ercitarea Cudec'ii profesionale n orice ca particular se baea' pe
fapte ,i circumstane cunoscute de auditor= (onsultarea cu privire la
aspecte dificile ,i litigioase pe parcursul auditului> at@t n cadrul ecDipei
misiunii c@t ,i ntre ecDipa misiunii ,i alii aflai la un nivel adecvat n
cadrul sau n afara firmei> cum ar fi aceea impus' de !"# 220>
15
l susin
pe auditor n efectuarea de Cudec'i informate ,i reonabile=
#2+= *aionamentul profesional poate fi evaluat n funcie de m'sura n care
raionamentul la care s$a aCuns reflect' aplicarea competent' a principiilor
contabile ,i este adecvat' ,i consecvent' n lumina faptelor ,i
circumstanelor care au fost cunoscute de auditor p@n' la data raportului
auditorului=
15
!"# 220> punctul 1/=
91
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
#2-= *aionamentul profesional trebuie e?ercitat pe parcursul auditului= .l
trebuie de asemenea s' fie documentat adecvat= n acest scop> auditorul
trebuie s' preg'teasc' documentaie de audit suficient' pentru a$i permite
unui auditor cu e?perien'> care nu are nici o leg'tur' anterioar' cu
auditul> s' neleag' Cudec'ile profesionale semnificative f'cute> n
scopul atingerii concluiilor cu privire la aspecte semnificative care au
reultat n cursul auditului
1+
*aionamentul profesional nu va fi folosit ca
o Custificare a deciiilor care nu sunt> altfel> susinute de faptele ,i
circumstanele misiunii sau de suficiente probe de audit adecvate=
Su(##!nt! *ro"! d! 'ud#t 'd!$'t! +# r#/u% d! 'ud#t (a se vedea punctele 5 ,i
1-)
Suficiena i gradul de adecvare a probelor de audit
#2/= Probele de audit sunt necesare pentru a susine opinia auditorului ,i
raportul= #cestea sunt cumulative ca natur' ,i sunt obinute n principal ca
urmare a procedurilor de audit efectuate pe parcursul auditului= .le ar
putea totu,i s' includ' ,i informaii obinute din alte surse> ca de e?emplu
auditurile precedente (cu condiia c' auditorul s' fi determinat m'sura n
care au avut loc scDimb'ri de la auditul precedent care ar putea afecta
relevana acestora pentru auditul curent
1-
) sau procedurile de control al
calit'ii ale firmei pentru acceptarea ,i continuitatea clienilor= n plus fa'
de alte surse din cadrul sau din afara entit'ii> sistemul de nregistr'ri
contabile ale entit'ii este o surs' important' de probe de audit = De
asemenea> informaii care ar putea fi folosite ca probe de audit ar fi putut
fi preg'tite de un e?pert angaCat sau colaborator al entit'ii= Probele de
audit cuprind at@t informaii care susin ,i completea' afirmaiile
conducerii > c@t ,i orice informaie care contraice asemenea afirmaii= n
plus> n anumite cauri> absena informaiilor (de e?emplu refuul
conducerii de a oferi declaraia solicitat') este folosit' de auditor> ,i de
aceea> ,i aceasta constituie prob' de audit= (ea mai mare parte a muncii
auditorului n formarea opiniei de audit const' n obinerea ,i evaluarea
probelor de audit=
#29= "uficiena ,i gradul de adecvare a probelor de audit sunt interdependente=
"uficiena este m'sura cantit'ii de probe de audit= (antitatea necesar' de
probe de audit este afectat' de evaluarea auditorului cu privire la riscurile
de denaturare (cu c@t sunt mai mari riscurile evaluate> cu at@t mai multe
probe de audit este posibil s' fie necesare) ,i de asemenea de calitatea
unor asemenea probe de audit (cu c@t sunt de o calitate mai bun'> cu at@t
1+
!"# 2%0> punctul /=
1-
!"# %15> G!dentificarea ,i evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ' prin nelegerea
entit'ii ,i a mediului s'u>B punctul 9=
92
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
mai puine vor fi necesare)= 0binerea mai multor probe de audit> totu,i
nu va compensa cu un nivel de calitate sc'ut al acestora=
#%0= 4radul de adecvare este m'sura calit'ii probelor de auditH adic'>
relevana ,i credibilitatea n oferirea suportului pentru concluiile pe care
se baea' opinia de audit= (redibilitatea probelor este influenat de
sursele ,i natura acestora> ,i depinde de circumstanele individuale n care
au fost obinute=
#%1= ;'sura n care dac' s$au obinut suficiente probe de audit adecvate
pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de sc'ut> ,i prin
aceasta s$a permis auditorului s' trag' concluii reonabile pe care s' ,i
baee opinia de audit> constituie o problem' de raionament profesional=
!"# 500 ,i alte !"#$uri relevante stabilesc cerine suplimentare ,i ofer'
ndrumare suplimentar' pe parcursul auditului cu privire la consideraiile
auditorului n leg'tur' cu obinerea de suficiente probe de audit adecvate=
Riscul de audit
#%2= *iscul de audit este o funcie a riscului de denaturare semnificativ' ,i a
riscului de detectare= .valuarea riscurilor se baea' pe proceduri de
audit efectuate pentru a obine informaii necesare n acel scop ,i probe
obinute pe parcursul auditului= .valuarea riscurilor este o problem' de
raionament profesional> mai degrab' dec@t un aspect ce poate fi m'surat
n mod precis=
#%%= n conte?tul !"#$urilor> riscul de audit nu include riscul ca auditorul s'
e?prime o opinie conform c'reia situaiile financiare sunt denaturate
semnificativ atunci c@nd acestea nu sunt denaturate= #cest risc este
nesemnificativ n mod obi,nuit= n plus> riscul de audit este un termen
teDnic legat de procesul de auditareH el nu se refer' la riscul afacerii
auditorului precum pierderile din litigii> publicitate negativ'> sau alte
evenimente care apar n leg'tur' cu auditul situaiilor financiare=
*iscuri de denaturare semnificativ'
#%)= *iscurile de denaturare semnificativ' pot e?ista la dou' niveluriF
(el al situaiilor financiare n generalH ,i
5ivelul de afirmaie al claselor de tranacii> solurilor de conturi sau
preent'rilor=
#%5= *iscurile de denaturare semnificativ' la nivelul situaiilor financiare n
general se refer' la riscurile de denaturare semnificativ' care la r@ndul lor
sunt legate n mod strict de situaiile financiare ca ntreg ,i au un efect
9%
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
potenial asupra afirmaiilor=
#%+= *iscurile de denaturare semnificativ' la nivelul afirmaiilor sunt evaluate
pentru a determina natura> momentul ,i ntinderea unor proceduri de audit
suplimentare necesare pentru a obine suficiente probe de audit adecvate=
#ceste probe permit auditorului s' e?prime o opinie cu privire la situaiile
financiare la un nivel acceptabil de sc'ut a riscului de audit= #uditorii
folosesc abord'ri variate pentru a atinge obiectivul de evaluare a
riscurilor de denaturare semnificativ'= De e?emplu> auditorul va putea
folosi un model care e?prim' relaia general' ntre componentele riscului
de audit n termeni matematici> pentru a aCunge la un nivel acceptabil al
riscului de detectare= 7nii auditori consider' un asemenea model a fi util
n planificarea procedurilor de audit=
#%-= *iscurile de denaturare semnificativ' la nivelul afirmaiilor constau n
dou' componenteF riscul inerent ,i riscul de controlH ele e?ist'
independent de auditul situaiilor financiare=
#%/= *iscul inerent este mai mare pentru anumite afirmaii ,i clase de tranacii
legate de acestea> solduri de conturi ,i preent'ri> dec@t pentru altele= De
e?emplu ar putea fi mai mare pentru calcule comple?e sau pentru conturi
care constau n sume ce reult' din estim'ri contabile care sunt susceptibile
de un grad de nesiguran' semnificativ cu privire la estimare= (ircumstane
e?terne care dau na,tere la riscurile de afacere ar putea de asemenea s'
influenee riscul inerent= De e?emplu devolt'rile teDnologice ar putea s'
fac' ca un anumit produs s' devin' desuet> gener@nd astfel posibilitatea ca
stocurile s' fie mai susceptibile de supraevaluare= 9actori din cadrul
entit'ii ,i din mediul s'u care sunt legai de c@teva sau de toate clasele de
tranacii> solduri de conturi sau preent'ri ar putea de asemenea s'
influenee riscul inerent legat de o afirmaie specific'= #stfel de factori ar
putea include> de e?emplu o lips' de fond de rulment suficient pentru a
continua operaiunile sau o industrie n dec'dere caracteriat' de un num'r
mare de e,ecuri ale afacerilor=
#%9= *iscul de control este o funcie a eficacit'ii proiect'rii> implement'rii ,i
meninerii controlului intern> pentru ca> conducerea s' poat' s' ia n
considerare riscurile identificate care amenin' atingerea obiectivelor
entit'ii> relevante pentru preg'tirea situaiilor financiare ale acesteia=
2otu,i> controlul intern> indiferent de c@t de bine este proiectat sau aplicat>
poate doar s' reduc'> dar nu s' elimine> riscul de denaturare semnificativ'
a situaiilor financiare > datorit' limit'rilor inerente ale controlului intern=
#cestea includ de e?emplu> posibilitatea apariiei erorilor umane sau a
gre,elilor> sau faptul c'> controalele sunt afectate negativ de comploturi
sau de nc'lcarea acestora de c'tre conducere= n consecin' va e?ista
9)
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
ntotdeauna un risc al controalelor = !"#$urile ofer' condiiile n care
auditorului i se solicit' s'> sau poate alege s'> testee eficacitatea
operaional' a controalelor n determinarea naturii> momentului ,i
ntinderii procedurilor de fond ce urmea' a fi efectuate=
1/
#)0= !"#$urile nu se refer' n mod obi,nuit la riscul de control ,i la riscul
inerent n mod separat> ci mai degrab' la o evaluare combinat' a Ariscului
de denaturare semnificativ'B= 2otu,i> auditorul va putea s' separe sau s'
combine evalu'rile riscului inerent ,i a celui de control n funcie de
teDnicile sau metodologiile de auditare preferate ,i de consideraii
practice= .valuarea riscurilor de denaturare semnificativ' ar putea fi
e?primat' n termeni cantitativi> ca de e?emplu n procente> sau n
termeni necantitativi= n orice situaie> nevoia ca un auditor s' fac'
evalu'ri corecte a riscurilor este mai important' dec@t abord'rile diferite
prin care ele pot fi f'cute=
#)1= !"# %15 stabile,te ,i cerinele ,i ofer' ndrum'ri n identificarea ,i
evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ' la nivelurile situaiilor
financiare ,i a afirmaiilor=
*iscul de detectare
#)2= Pentru un nivel dat al riscului de audit > nivelul acceptabil al riscului de
detectare comport' o relaie invers$proporional' cu riscurile evaluate de
denaturare semnificativ' la nivelul afirmaiilor= De e?emplu> cu c@t este
mai mare riscul de denaturare semnificativ' pe care auditorul crede c'
e?ist'> cu at@t mai puin poate fi acceptat riscul de detectare > ,i n
consecin' cu at@t mai conving'toare probele de audit necesare
auditorului=
#)%= *iscul de detectare este legat de natura> momentul ,i ntinderea
procedurilor auditorului care sunt stabilite de acesta pentru a reduce riscul
de audit la un nivel acceptabil de sc'ut= .ste deci o funcie a eficacit'ii
unei proceduri de audit ,i a aplic'rii sale de c'tre auditor= #specte caF
planificarea adecvat'H
distribuirea corect' a personalului n ecDipa misiuniiH
aplicarea scepticismului profesionalH ,i
superviarea ,i reviuirea muncii de audit efectuateH
concur' la cre,terea eficacit'ii unei proceduri de audit ,i la aplicarea
acesteia ,i reduce posibilitatea c' un auditor ar putea s' selectee o
1/
!"# %%0> G*'spunsul auditorului la riscurile evaluate>B punctele -$1-=
95
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
procedur' de audit neadecvat'> s' aplice n mod eronat o procedur'
adecvat' sau s' interpretee n mor gre,it reultatele auditului=
#))= !"# %00
19
,i !"# %%0 stabilesc cerine ,i furniea' ndrum'ri cu privire
la planificarea unui audit a situaiilor financiare ,i la r'spunsului
auditorului la riscurile evaluate= *iscul de detectare totu,i> poate fi doar
redus> nu ,i eliminat> ca urmare a limit'rilor inerente ale unui audit= n
consecin'> un anumit risc de detectare va e?ista totdeauna=
#imitrile inerente ale unui audit
#)5= 5u se a,teapt'> ,i nu se poate ca auditorul s' reduc' riscul de audit la
ero> ,i astfel nu poate obine o asigurare absolut' n leg'tur' cu faptul c'
situaiile financiare nu conin denatur'ri semnificative datorate fraudei
sau erorii= #cest lucru se datorea' faptului c' e?ist' limit'ri inerente
unui audit> care reult' din cea mai mare parte a probelor de audit pe baa
c'rora auditorul trage concluiile ,i ,i baea' opinia de audit ca fiind
conving'toare mai degrab' dec@t concludent'= 6imit'rile inerente ale
unui audit reult' dinF
5atura raport'rii financiareH
5atura procedurilor de auditH ,i
5evoia ca auditul s' fie efectuat ntr$o perioad' de timp reonabil' ,i
la un cos reonabil=
5atura raport'rii financiare
#)+= ntocmirea situaiilor financiare presupune raionamentul conducerii n
aplicarea cerinelor cadrului general de raportare financiar' specific
entit'ii la fapte ,i circumstane specifice entit'ii= n plus> multe elemente
ale situaiilor financiare implic' deciii sau evalu'ri subiective cu un grad
de incertitudine> ,i ar putea e?ista o gam' de deciii sau evalu'ri subiective
sau un anumit grad de incertitudine> precum ,i o gam' de interpret'ri
acceptabile sau Cudec'i care ar putea fi f'cute= n consecin'> anumite
elemente ale situaiilor financiare vor face obiectul unui nivel inerent de
variabilitate care nu poate fi eliminat prin aplicarea unor proceduri de audit
suplimentare= De e?emplu> acesta este adesea caul n leg'tur' cu anumite
estim'ri contabile= 2otu,i !"#$urile impun ca auditorul s' acorde o atenie
specific' cu privire la faptul dac' estim'rile contabile precum ,i
preent'rile legate de acestea sunt reonabile n conte?tul cadrului general
19
!"# %00> GPlanificarea unui audit al situaiilor financiare=B
9+
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
de raportare financiar' aplicabil> precum ,i n ceea ce prive,te aspectele
calitative ale practicilor contabile ale entit'ii> inclusiv indicii ale unei
posibile Cudec'i p'rtinitoare din partea conducerii=
20

5atura procedurilor de audit
#)-= .?ist' limit'ri practice ,i legale cu privire la capacitatea auditorului de a
obine probe de audit =De e?empluF
.?ist' posibilitatea ca> conducerea sau alte p'ri s' nu ofere> fie
intenionat fie neintenionat> informaiile complete care sunt relevante
pentru preg'tirea situaiilor financiare sau care au fost solicitate de
c'tre auditor= n consecin'> auditorul nu poate fi sigur pe deplin'tatea
informaiilor> cDiar dac' auditorul a efectuat procedurile de audit
pentru a obine asigur'ri cu privire la faptul c' toate informaiile
relevante au fost obinute=
9rauda ar putea implica scDeme sofisticate ,i atent organiate pentru a
o ascunde= De aceea> procedurile de audit folosite pentru str@ngerea de
probe de audit> ar putea fi ineficient' n detectarea unei denatur'ri
intenionate care implic'> de e?emplu> un complot pentru falsificarea
documentelor ,i care ar putea s' l determine pe auditor s' cread' ca
probele de audit sunt valabile c@nd de fapt nu sunt= #uditorul nu este
preg'tit ,i nici nu se a,teapt' s' fie un e?pert n autentificarea
documentelor=
7n audit nu este o investigaie oficial' cu privire la suspiciuni de
comitere de infraciuni= n consecin'> auditorului nu i se ofer' puteri
specifice din punct de vedere legal> ca de e?emplu puterea de a
cerceta> care ar putea fi necesar' pentru o asemenea investigaie=
0portunitatea raport'rii financiare ,i ecDilibrul ntre beneficiu ,i cost
#)/= Problema dificil'> timpul> sau costul presupusdificultatii> timpului> sau
costului implicat> nu este n sine o baa valid' pentru ca auditorul s' omit'
o procedur' de audit pentru care nu e?ist' alternativ' sau s' fie satisf'cut
cu probele de audit care sunt mai puin dec@t conving'toare= Planificarea
corect' asist' n alocarea unui interval de timp ,i a unor resurse disponibile
suficiente pentru a efectua auditul= #v@nd n vedere acestea> relevana
informaiei> ,i prin aceasta valoarea ei> tinde s' se diminuee n timp> ,i
trebuie stabilit un ecDilibru ntre gradul de ncredere acordat informaiei ,i
costului acesteia= #cest lucru este recunoscut n anumite cadre de raportare
20
!"# 5)0> G#uditarea estim'rilor contabile> inclusiv a estim'rilor contabile la valoarea Cust'> ,i a
preent'rilor aferente>B ,i !"# -00> G9ormularea unei opinii ,i raportarea cu privire la situaiile
financiare>B punctul 12=
9-
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
financiar' (a se vedea de e?emplu A(adrul pentru preg'tirea ,i preentarea
situaiilor financiareB al !#"1)= De aceea e?ist' o a,teptare din partea
utiliatorilor situaiilor financiare> cu privire la faptul c' auditorul ,i va
forma o opinie cu privire la situaiile financiare n cadrul unei perioade de
timp reonabile ,i la un cost reonabil> recunosc@nd faptul c' nu este
practic s' se aplece asupra tuturor informaiilor care ar putea e?ista sau s'
urm'reasc' fiecare aspect n mod e?Daustiv pe presupunerea c' informaia
este eronat' sau frauduloas' p@n' la momentul la care se dovede,te
contrariul=
#)9= n consecin'> este necesar ca auditorul s'F
Planifice auditul astfel nc@t s' fie efectuat ntr$o manier' eficient'H
Direcionee efortul de audit n one n care se a,teapt' s' conin'
riscul de denaturare semnificativ' > fie el ca urmare a fraudei sau
erorii> cu un efort corespondent mai mic direcionat spre alte oneH ,i
9oloseasc' testarea ca alt' metod' si alte metode de e?aminare a
populaiilor pentru identificarea denatur'rilor=
#50= n lumina abord'rilor descrise la punctul #)9> !"#$urile conin cerine
pentru planificarea ,i efectuarea auditului ,i cer auditorului ca printre altele
s'F
#ib' o ba' de identificare ,i evaluare a riscurilor evaluate de
denatur'ri semnificative la nivelul situaiilor financiare ,i la nivel de
afirmaii prin efectuarea procedurilor de evaluare a riscurilor ,i
activit'ilor legate de acesteaH
21
,i
9oloseasc' testarea ca o alt' modalitatesi alte metode de e?aminare a
populaiilor ntr$o manier' care ofer' o ba' reonabil' pentru auditor>
pe baa c'reia s' trag' concluiile cu privire la populaie=
22
#lte aspecte care afectea' limit'rile inerente ale unui audit
#51= n caul anumitor afirmaii sau informaii specifice> efectele poteniale ale
limit'rilor inerente cu privire la capacitatea auditorului de a depista
denatur'ri semnificative sunt n mod particular semnificative= #semenea
afirmaii sau informaii specifice includF
9rauda> n special frauda care implic' conducerea superioar' sau
complotul= 3ei !"# 2)0 pentru o debatere detaliat'=
21
!"# %15> punctele 5$10=
22
!"# %%0H !"# 500H !"# 520> GProceduri analiticeHB ,i !"# 5%0> G.,antionarea n audit=B
9/
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
.?istena ,i deplin'tatea relaiilor ,i tranaciilor ntre p'rile afiliate=
# se vedea !"# 550
2%
pentru o debatere detaliat'=
"ituaia de nerespectare a legilor ,i reglement'rilor= # se vedea !"#
250
2)
pentru o debatere detaliat'=
.venimente sau condiii viitoare care ar putea s' determine ncetarea
activit'ii pe baa principiului continuit'ii activit'ii= # se vedea !"#
5-0
25
pentru o debatere detaliat'=
!"#$urile relevante identific' proceduri de audit specifice pentru a asista
n temperarea efectului limit'rilor inerente=
#52= Datorit' limit'rilor inerente ale unui audit> e?ist' un risc de neevitat cu
privire la faptul c' anumite denatur'ri semnificative ale situaiilor
financiare ar putea s' nu fie detectate> cDiar dac' auditul este planificat n
mod corect ,i efectuat n conformitate cu !"#$urile= n consecin'>
descoperirea unei denatur'ri semnificative a situaiilor financiare ca
urmare a fraudei sau erorii nu indic' n sine e,ecul n ceea ce prive,te
efectuarea unui audit n conformitate cu !"#$urile= 2otu,i>limit'rile
inerente ale unui audit nu sunt Custificare pentru ca auditorul s' se declare
satisf'cut cu probe de audit altele dec@t cele conving'toare= ;'sura n
care auditorul a efectuat un audit n conformitate cu !"#$uri> se determin'
de c'tre procedurile de audit efectuate n circumstanele date> suficiena ,i
gradul de adecvare a probelor de audit obinute ca reultat al acestora>
precum ,i gradul de adecvare a raportului de audit baat pe o evaluare a
acelor probe n lumina obiectivelor generale ale auditorului=
E(!tu'r!' unu# 'ud#t 1n on(or,#t't! u ISA
$atura ISA-urilor (a se vedea punctul 1/)
#5%= !"#$urile> luate mpreun'> ofer' standarde pentru munca auditorului n
ndeplinirea obiectivelor generale ale acestuia= !"#$urile tratea'
responsabilit'ile generale ale auditorului> ca ,i consideraiile adiacente
ale auditorului relevante pentru aplicarea acelor responsabilit'i la teme
specifice=
#5)= Domeniul de aplicare> data intr'rii n vigoare ,i orice limitare specific'
privind aplicabilitatea unui !"# specific sunt clarificate n fiecare !"#=
.?cept@nd situaia n care !"# prevede contrariul> auditorului i este
2%
!"# 550> GP'ri afiliate=B
2)
!"# 250> G6uarea n considerare a legii ,i reglement'rilor ntr$un audit al situaiilor financiareB
2525
!"# 5-0> G(ontinuitatea activit'ii=B
99
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
permis s' aplice un !"# nainte de data intr'rii n vigoare specificat' n
acesta=
#55= n efectuarea unui audit> ar fi posibil ca auditorului s' i se impun' s'
respecte cerinele din legi sau din reglement'ri n plus fa' de !"#$uri=
!"#$urile nu eludea' legea sau reglementarea care guvernea' un audit
al situaiilor financiare= n situaia n care astfel de legi sau reglement'ri
difer' de !"#$uri> un audit efectuat doar n conformitate cu legea sau
reglement'rile nu va fi considerat ca fiind n conformitate cu !"#$urile=
#5+= #uditorul va putea de asemenea s' efectuee auditul n conformitate at@t
cu !"#$urile c@t ,i cu standardele de audit ale unei Curisdicii sau 'ri
anume= n asemenea cauri> n plus fa' de respectarea fiec'rui !"#
relevant pentru audit> ar putea fi necesar ca auditorul s' efectuee
proceduri de audit suplimentare pentru a respecta standardele relevante
ale acelei Curisdicii sau 'ri=
(onsideraii specifice pentru audituri n sectorul public
#5-= !"#$urile sunt relevante pentru auditurile din sectorul public=
*esponsabilit'ile auditorului din sectorul public> totu,i> ar putea fi
afectate de mandatul de audit> sau de obligaiile entit'ilor din sectorul
public care reult' din lege> reglement'ri sau alt' autoritate (cum ar fi
directive ministeriale> cerine ale politicii guvernamentale> sau reoluii
ale legislaturii)> care ar putea s' conin' un domeniu de aplicare mai larg
dec@t un audit al situaiilor financiare n conformitate cu !"#$uri= #ceste
responsabilit'i suplimentare nu sunt tratate n !"#$uri= .le ar putea fi
tratate n deciiile pronunate de 0rganiaiile internaionale ale
instituiilor supreme de audit sau cei care stabilesc standardele la nivel
naional> sau n ndrum'rile emise de ageniile de audit guvernamentale=
%oninutul ISA-urilor &a se vedea punctul 19)
#5/= n plus de obiective ,i cerinele (cerinele sunt formulate n !"#$uri folosind
termenul Atrebuie s'B)> un !"# conine ndrum'ri legate de acestea sub forma
aplicaiilor ,i a altor materiale e?plicative= #cesta ar putea s' conin' ,i
material introductiv care ofer' conte?tul relevant pentru o nelegere adecvat'
a !"# ,i definiii= ntregul te?t al unui !"#> deci> este relevant pentru o
nelegere a obiectivelor stabilite n !"# ,i aplicarea corect' a cerinelor dintr$
un !"#=
#59= #colo unde este necesar> aplicaia ,i celelalte materiale e?plicative ofer'
e?plicaii suplimentare cu privire la cerinele unui !"# ,i ndrumare
pentru ndeplinirea lor= n special> acesta ar putea s'F
100
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
.?plice mai clar care cerine se intenionea' a fi acoperite=
!nclud' e?emple de proceduri care ar putea fi adecvate n
circumstanele date=
n timp ce asemenea ndrumare nu impune n sine o cerin'> ea este
relevant' pentru aplicarea adecvat' a cerinelor unui !"#= #plicaiile ,i
alte materiale e?plicative vor putea de asemenea s' ofere informaii
suplimentare cu privire la aspectele abordate ntr$un !"#=
#+0= #ne?ele fac parte din aplicaii ,i alte materiale e?plicative= "copul ,i
folosirea avut' n vedere cu privire la o ane?' sunt e?plicate n cuprinsul
!"#$ului n cau' sau n titlul ,i introducerea la ane?' n sine=
#+1= ;aterialul introductiv ar putea include> n funcie de necesitate>
urm'toarele aspecte ca e?plicaie laF
"copul ,i domeniul de aplicare al !"#$ului> inclusiv modul n care un
!"# este legat de alte !"#$uri=
!nformaiile specifice ale !"#=
*esponsabilit'ile auditorului ,i a altora n leg'tur' cu informaiile
specifice din !"#=
(onte?tul n care !"# este stabilit=
#+2= 7n !"# ar putea include> ntr$o seciune separat' sub titlul ADefiniiiB o
descriere a nelesurilor atribuite anumitor termeni n scopul !"#$urilor=
#cestea sunt oferite pentru a asista la aplicarea ,i interpretarea
consecvent' a !"#$urilor> ,i nu se intenionea' ca acestea s' eludee
definiiile care ar putea fi stabilite n alte scopuri> fie n lege> reglement'ri
sau alt conte?t= .?cept@nd situaia n care se indic' contrariul> acei
termeni vor avea acela,i neles pe parcursul tuturor !"#$urilor= 4losarul
de termeni cu privire la "tandardele internaionale emise de (onsiliul
pentru "tandardele de #udit ,i #sigurare !nternaionale din 'anualul de
Standarde Internaionale de Audit( Asigurare i )tic si %ontrolul
%alitatii publicat de c'tre !9#( conine o list' complet' a termenilor
definii n !"#$uri= #cesta mai include ,i descrierea unor ali termeni
reg'sii n !"#$uri pentru a asista la interpretarea ,i traducerea comun' ,i
consecvent'=
#+%= #tunci c@nd este caul> consideraii suplimentare adecvate> specifice
auditurilor unor entit'i mai mici ,i entit'ilor din sectorul public sunt
include incluse n aplicaii ,i in alte materiale e?plicative ale unui !"#> a=
#ceste consideraii suplimentare susin aplicarea cerinelor din !"# n
auditul unor asemenea entit'i= 2otu,i> acestea nu limitea' sau reduc
101
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
responsabilitatea auditorului n a aplica ,i a respecta cerinele !"#$urilor=
(onsideraii specifice entit'ilor mai mici
#+)= n scopul specific'rii de considerente suplimentare pentru auditurile
entit'ilor mai mici o Aentitate mai mic'B se refer' la o entitate care n
mod tipic are o serie de caracteristici calitative> caF
(a) (oncentrarea propriet'ii ,i conducerii la un num'r mai mic de
persoane (adesea o singur' persoan' $ fie persoan' fiic' sau o alt'
companie care deine entitatea sub condiia c' proprietarul
ndepline,te anumite caracteristici calitative)H ,i
(b) nc' una din urm'toareleF
(i) 2ranacii directe ,i lipsite de complicaiiH
(ii) (ontabilitate simpl'H
(iii) Puine activit'i ,i puine produse n cadrul liniilor de afaceriH
(iv) Puine controale interneH
(v) 5iveluri de conducere puine cu responsabilit'i n leg'tur'
cu un spectru larg de controaleH sau
(vi) Personal puin> dintre care muli cu un spectru larg de
ndatoriri=
#ceste caracteristici calitative nu sunt e?Daustive> ele nu se adresea'
e?clusiv entit'ilor mai mici> iar entit'ile mai mici nu ndeplinesc n mod
necesar toate aceste caracteristici=
#+5= (onsiderentele specifice entit'ilor mai mici incluse n !"#$uri au fost
proiectate n principal av@nd n vedere companiile nelistate= #numite
considerente> totu,i> ar putea fi de aCutor n auditul unor societ'i listate
mai mici cotate la bursa=
#++= !"#$urile se refer' la proprietarul unei entit'i mai mici care este implicat
n conducerea unei entit'i i de i ca ,i Aproprietar$conduc'torB=
Obiective pre!entate n ISA-urile individuale (a se vedea punctul 21)
#+-= 9iecare !"# conine unul sau mai multe obiective care ofer' o leg'tur'
ntre cerinele ,i obiectivele generale ale auditorului= 0biectivele din !"#$
urile individuale sunt de aCutor pentru a$l determina pe auditor s' se
concentree pe reultatul dorit al !"#> fiind n acela,i timp destul de
specifice pentru a$l asista pe auditor nF
102
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
nelegerea a ceea ce trebuie obinut> ,i acolo unde este caul> modul
adecvat de a face acest lucruH ,i
Deciia cu privire la m'sura n care trebuie f'cut mai mult pentru a le
atinge n circumstanele particulare ale auditului=
#+/= 0biectivele trebuie nelese n conte?tul obiectivelor generale ale
auditorului stabilite la punctul 11 al preentului !"#= (a ,i n caul
obiectivelor generale ale auditorului> capacitatea de a atinge un obiectiv
individual este la fel de dependent' de limit'rile inerente ale unui audit=
#+9= n utiliarea obiectivelor> auditorului i se cere s' aib' n vedere
interdependena dintre !"#$uri= #cest fapt se datorea'> a,a cum este indicat
la punctul # 5%> faptului c' !"#$urile tratea' n anumite cauri
responsabilit'ile generale> iar n altele aplicarea acelor responsabilit'i unor
subiecte specifice= De e?emplu> preentul !"# cere auditorului s' adopte o
atitudine de scepticism profesionalH aceast' atitudine este necesar' n toate
aspectele legate de planificarea ,i efectuarea unui audit> dar nu se repet' ca o
cerin' n fiecare !"#= 6a un nivel mai detaliat> !"# %15 ,i !"# %%0 conin
printre altele> obiectivele ,i cerinele care se refer' la responsabilit'ile
auditorului n ceea ce prive,te identificarea ,i evaluarea riscurilor de
denaturare semnificativ' ,i respectiv proiectareaelaborarea ,i efectuarea
unor proceduri de audit suplimentare pentru a r'spunde la acele riscuri
evaluateH #ceste obiective ,i cerine se aplic' pe tot parcursul auditului= 7n
!"# care tratea' aspecte specifice ale auditului (de e?emplu !"# 5)0) ar
putea s' se devolte cu privire la modul n care obiectivele ,i cerinele unor
!"#$uri ca !"# %15 ,i !"# %%0 trebuie aplicate n relaie cu subiectul !"#$
ului dar nu le repet'= De aceea> n atingerea obiectivului declarat n !"# 5)0>
auditorul are n vedere obiective ,i cerine ale altor !"# relevante=
7tiliarea obiectivelor n determinarea necesit'ii de proceduri de audit
suplimentare L(a se vedea punctul 21 litera (a) M )
#-0= (erinele !"#$urilor sunt proiectate s' permit' auditorului s' ating'
obiectivele stabilite n !"#$uri> ,i prin acestea obiectivele generale ale
auditorului= "e a,teapt' ca aplicarea corect' a cerinelor din !"#$uri de
c'tre auditor s' repreinte o ba' suficient' pentru atingerea obiectivelor
de c'tre auditor= 2otu,i> datorit' faptului c' circumstanele misiunilor de
audit varia' mult ,i a faptului c' toate aceste circumstane nu pot fi
anticipate n !"#$uri> auditorul este responsabil pentru determinarea
procedurilor de audit necesare pentru a ndeplini cerinele din !"#$uri ,i
pentru a atinge obiectivele= n circumstanele unei misiuni> ar putea e?ista
anumite aspecte care cer auditorului s' efectuee proceduri de audit
suplimentare fa' de cele stabilite de !"#$uri pentru a atinge obiectivele
10%
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
specificate n !"#$uri=
7tiliarea obiectivelor pentru a evalua m'sura n care au fost obinute suficiente
probe de audit adecvate L(a se vedea punctul 21 litera (b) )=M
#-1= #uditorul trebuie s' utiliee obiectivele pentru a evalua m'sura n care
au fost obinute suficiente probe de audit adecvate n conte?tul
obiectivelor generale ale auditorului= Dac' auditorul concluionea' c'
probele de audit nu sunt suficiente ,i adecvate> atunci acesta va putea
urm'ri una sau mai multe dintre urm'toarele abord'ri pentru a ndeplini
cerinele punctului 21(b)F
"' evaluee m'sura n care s$au obinut sau urmea' a fi obinute
probe de audit suplimentare relevante ca reultat al respect'rii altor
!"#$uriH
"' e?tind' munca efectuat' n aplicarea uneia sau mai multor cerineH sau
"' efectuee alte proceduri considerate de auditor a fi necesare n
circumstanele date=
#colo unde nici una din cele de mai sus nu se a,teapt' a fi adecvat' sau
posibil' n circumstanele date> auditorul nu va putea obine suficiente
probe de audit adecvate ,i conform !"#$urilor va trebui s' determine
efectul pe care acest fapt l are asupra raportului auditorului sau asupra
capacit'ii auditorului de a definitiva misiunea=
Respectarea cerinelor relevante
(erine relevante (a se vedea punctul 22)
#-2= n anumite situaii> un !"# (,i deci toate cerinele acestuia) ar putea s' nu
fie relevant n circumstanele date= De e?emplu> dac' o entitate nu are o
funcie de control intern > nici una din prevederile !"# +10
2+
nu este
relevant'=
#-%= n cadrul unui !"# relevant> ar putea e?ista cerine afectate de condiii= 0
asemenea cerin' este relevant' atunci c@nd circumstanele prev'ute n
cadrul cerinei se aplic'> iar condiia e?ist'= n general condiionarea unei
cerine va fi fie e?plicit' fie implicit'> de e?empluF
(erinele privind modificarea opiniei auditorului dac' e?ist' o limitare a
domeniului de aplicare
2-
repreint' o cerin' e?plicit' afectat' de
condiie=
2+
!"# +10> G7tiliarea activit'ii auditorilor interniB
2-
!"# -05> G ;odific'ri ale opiniei raportului auditorului independent>B pct= 1%=
10)
A
U
D
I
T
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
(erinele privind comunicarea deficienelor importante n controlul
intern identificate pe parcursul auditului> ale persoanelor
ns'rcinate cu guvernana >
2/
care depind de e?istena unor astfel de
cerine identificateH ,i cerina de a obine suficiente probe de audit
adecvate cu privire la preentarea informaiilor legate de segment
n conformitate cu cadrul general de raportare financiar'
aplicabil>
29
fapt care depinde de m'sura n care acel cadru solicit'
sau permite o asemenea preentare> repreint' cerine implicite
afectate de condiie=
n anumite cauri> o cerin' ar putea fi e?primat' ca fiind afectat' de
condiie prin prisma legii sau reglement'rii aplicabile= De e?emplu
auditorul ar putea s' fie nevoit s' se retrag' din misiunea de audit> acolo
unde retragerea este posibil' din punctul de vedere al legii sau
reglement'rii aplicabile> sau auditorul ar trebui s' fie obligat s' fac' ceva>
e?cept@nd situaia n care i este interis prin lege sau reglementare= n
funcie de Curisdicie> permisiunea sau interdicia ar putea fi implicite sau
e?plicite=
#baterea de la o cerin' (a se vedea punctul 2%)
#-)= !"# 2%0 stabile,te cerinele cu privire la documentare n acele situaii
e?cepionale n care auditorul se abate de la o anumit' cerin'=
%0
!"#$urile
nu solicit' respectarea unei cerine care nu este relevant' n conte?tul
auditului=
Incapacitatea de a atinge un obiectiv (a se vedea punctul 2))
#-5= ;'sura n care un obiectiv a fost atins este un aspect l'sat la latitudinea
Cudec'ii profesionale ale auditorului= #cel raionament ia n considerare
reultatele procedurilor de audit efectuate n respectarea cerinelor din
!"#$uri> ,i evaluarea de c'tre auditor a m'surii n care dac' s$au obinut
suficiente probe de audit adecvate ,i a m'surii n care trebuie f'cut mai
mult n circumstanele particulare ale auditului pentru a atinge obiectivele
stabilite n !"#$uri= n consecin'> circumstanele care ar putea da na,tere
la incapacitatea de a atinge un obiectiv le includ pe acelea careF
l mpiedic' pe auditor s' ndeplineasc' cerinele relevante ale unui
!"#=
#u ca reultat faptul c' nu este practic sau posibil pentru auditor s'
2/
!"# 2+5> G (omunicarea deficienelor n controlul intern c'tre persoanele ns'rcinate cu
guvernana ,i c'tre conducere>B punctul 9=
29
!"# 501> GProbe de audit $ (onsideraii specifice pentru elemente selectate>B pct= 1%=
%0
!"# 2%0> punctul 12=
105
01!.(2!3. 4.5.*#6. #6. #7D!20*767! !5D.P.5D.52 8! D."9:87*#*.#
757! #7D!2 5 (0590*;!2#2. (7 "2#5D#*D.6. !52.*5#<!05#6. D. #7D!2
ndeplineasc' procedurile de audit suplimentare sau s' obin' probe de
audit suplimentare a,a cum este considerat a fi necesar din folosirea
obiectivelor n conformitate cu punctul 21> de e?emplu ca urmare a
limit'rii n ceea ce prive,te probele de audit disponibile=
#-+= Documentaia de audit care ndepline,te cerinele din !"# 2%0 ,i
cerinele specifice pentru documentaie din alte !"#$uri relevante ofer'
probe pentru baa concluiilor auditorului cu privire la atingerea
obiectivelor generale ale auditorului= n timp ce este inutil ca auditorul s'
documentee separat (ca de e?emplu ntr$o list' de verificare) faptul c'
obiective individuale au fost atinse> documentarea unui e,ec n a atinge
un obiectiv l asist' pe auditor n evaluarea m'surii n care un asemenea
e,ec l$a mpiedicat pe acesta s' ,i ating' obiectivele generale=
10+