PARTEA II.

CONTABILITATEA IMPOZITULUI PE
VENIT A PERSOANEI CARE PRACTIC
ACTIVITATE DE ANTREPRENOR
CAPITOLUL 1.
CARACTERISTICA GENERAL A
IMPOZITULUI PE VENIT
Obiectivele capitolului:
Definirea i caracteristica impozitului pe venit

Descrierea principiilor, regulilor de evaluare i

constatare a veniturilor i cheltuielilor n contabilitatea
financiar i n scopuri de impozitare.

1.1. Noiuni generale privind

impozitul pe venit
Modul de calculare a sumei impozitului pe venit de achitat sau
de recuperat se determin conform prevederilor Codului fiscal nr.
1163 XIII din 24 aprilie 1997 i Legii pentru punerea n aplicare a
titlurilor I i II ale Codului fiscal nr. 1164-XIII din 24 aprilie 1997 cu
completrile i modificrile ulterioare. Codul fiscal prevede
componena subiecilor impozabili, structura obiectului impozabil,
cotele impozitului, scutirile i facilitile acordate, termenele i modul
de achitare (restituire) i declarare a impozitului pe venit.
Subieci ai impunerii cu impozitul pe venit sunt persoanele
juridice i fizice, cu excepia societilor, specificate n art.5 (9) din
Codul fiscal, care obin pe parcursul anului fiscal venit din orice surse
aflate n Republica Moldova, persoanele juridice care obin venit din
afara R.M. precum i persoanele fizice care obin venit investiional i
financiar din surse aflate n afara Republicii Moldova.
Drept subieci ai impunerii se consider cetenii, antreprenorii
independeni definii ca lucrtori salariai, agenii economici rezideni i
nerezideni sub orice form de organizare juridic: societi pe aciuni,
- 16 -

societi cu rspundere limitat, cooperative, ntreprinderi de stat i

municipale; fonduri de investiii, organizaii ale avocailor, inclusiv
uniunile acestora; alte organizaii prevzute de legislaie, gospodriile
rneti (de fermier), antreprenorii individuali, ntovriri.
Obiect impozabil este venitul impozabil determinat ca diferen
dintre venitul brut (inclusiv facilitile) obinut din toate sursele de
ctre orice persoan juridic sau fizic i deducerile i scutirile la care
are dreptul aceast persoan.
Veniturile i cheltuielile nregistrate de agenii economici se
trateaz n mod diferit n contabilitatea financiar i n scopuri de
impozitare. Determinarea i constatarea venitului i cheltuielilor n
contabilitatea financiar se axeaz pe principiile fundamentale ale
contabilitii, care trebuie s asigure o imagine fidel a patrimoniului,
a situaiei financiare i a rezultatelor financiare obinute. Din aceste
principii fac parte:
specializarea exerciiilor - impune delimitarea i
constatarea veniturilor i cheltuielilor n perioadele de
gestiune n care au fost obinute sau suportate;
continuitatea activitii - cere msurarea i nregistrarea
veniturilor i cheltuielilor ntreprinderii, avnd la baz
ipoteza unei activiti continue;
prudena - recomand constatarea venitului n momentul
existenei unei certitudini c el este ctigat, i pierderii
cnd este probabil c va fi obinut, n scopul de a nu
majora activele i veniturile i micora pasivele i
cheltuielile;
concordana, conform creia veniturile i cheltuielile
provocate de unele i aceleai operaiuni economice
trebuie s fie reflectate simultan n contabilitate i n
rapoartele financiare.
Normele fiscale pun la baza impozitrii venitului impozabil
metodologii de constatare i calculare diferite de cele contabile, de aceea
mrimea veniturilor i cheltuielilor constatate n contabilitate i n scopuri
de impozitare poate s difere n diverse perioade de gestiune.
Conform prevederilor Codului fiscal ntreprinderea poate
nregistra att venituri impozabile ct i neimpozabile, a cror
structur i tratament fiscal i contabil sunt expuse n 2.1. Venitul
brut care particip n calculul bazei de impozitare include numai
- 17 -

sursele de venit impozabile. n scopuri de impozitare cheltuielile sunt

numite deduceri.
Deducere este suma care, la calcularea venitului impozabil, se
scade din venitul brut al contribuabilului. Una din sarcinile legislaiei
fiscale const n optimizarea constituirii resurselor necesare pentru
asigurarea realizrii obiectivelor bugetare. Cu acest scop, fiscalitatea
limiteaz suma sau reduce lista cheltuielilor suportate i constatate n
contabilitatea financiar, impune unele metode speciale de
determinare a lor. Aceste proceduri au argumente justificate pentru
ncurajarea anumitelor activiti necesare n plan social i politic i
descurajarea activitilor duntoare, protecia unor categorii de
ageni economici i populaie. Regula general a deducerii
cheltuielilor n scopuri de impozitare este caracterul lor ordinar i
necesar, s fie achitate sau suportate pe parcursul anului fiscal
exclusiv n cadrul activitii de antreprenor.
Utilizarea principiilor contabile n raport cu normele fiscale
duce la apariia unor deosebiri i, respectiv, diferene dintre sumele
venitului sau cheltuielilor constatate n contabilitatea financiar i n
scopuri fiscale. Corelaiile veniturilor i cheltuielilor constatate n
contabilitatea financiar i n scopuri de impozitare conduc la apariia
divergenelor la formarea rezultatelor financiare. Astfel, conform
S.N.C, rezultatul financiar se msoar i se constat n baza regulilor
i principiilor fundamentale ale contabilitii, fiind diferit de rezultatul
determinat dup normele fiscale.
Tabelul 2.1
Obiectul impozabil n funcie de tipul subeictului impozabil
Tipul subiecilor
impunerii
Ceteni salariai

Antreprenori
independeni definii ca
salariai
Ageni economici
rezideni

Obiectul impunerii
Venitul ndreptat spre achitare n folosul lucrtorilor
(angajailor) sub form de salarii (inclusiv facilitile),
exceptnd scutirile la care are dreptul salariatul i alte
surse de venit impozabile
Sumele ndreptate spre achitare de ctre patron n
folosul antreprenorilor independeni definii ca salariai,
precum i facilitile, fr acordarea scutirilor
Venitul impozabil, sumele dobnzilor, royalty
achitate n folosul agenilor economici rezideni, precum
i plile pentru chirie i alte tipuri de servicii achitate,
costul crora se deduce conform art.24 din Codului
fiscal

- 18 -

Ageni economici
nerezideni

Sumele royalty, primelor de asigurare conform

contractelor de asigurare i reasigurare, i altor venituri
indicate n art. 71 al C. F., obinute pe teritoriul R.M. de
agenii economici nerezideni
Achitrile ce reprezint surse de venit impozabile, cu
excepia celor numite mai sus
Venitul sub form de alte pli achitate de agentul
economic persoanelor fizice neangajate

Ageni economici
rezideni, nerezideni
Ceteni neangajai

Actualmente se stabilesc diferite cote ale impozitului pe venit

n funcie de subiectul impunerii, tipul venitului supus impozitrii.
Tabelul 2.2
Cotele impozitului pe venit
Cota
impozitului
pe venit
2005 2006
9%
8%
14%

13%

20%

20%

Baza impozabil
Venitul anual impozabil ce nu
depete suma de 16 200 lei
anual
Venitul anual impozabil e
depete suma de 16 200 lei i nu
depete suma de 21 000 lei
anual
Venitul anual impozabil ce
depete suma de 21 000 lei
anual
Plile efectuate pentru procurrile
sub form de servicii.

18%

15%

venitul impozabil

18%

15%

suma dividendelor achitate n

avans

15%

15%

dobnzile

royalty

- 19 -

Subiectul impunerii

Persoanele fizice: ceteni

angajai, antreprenori
individuali, gospodrii
rneti (de fermier)

Persoanele fizice, cu
excepia antreprenorilor
individuali i gospodriile
rneti (de fermier),:
Persoanele juridice i
fizice care desfoar
activitate de antreprenor
Persoanele juridice i fizice
care desfoar activitate de
antreprenor
Persoanelor fizice, cu
excepia antreprenori
individuali i a
gospodriilor rneti (de
fermier);
Pentru persoanele juridice

i fizice (cu excepia

plilor efectuate ctre
nerezideni)
5%

5%

serviciile indicate n
articolul 90 (2) din F: darea n
arend a activelor materiale i
nemateriale, locaiune, servicii de
publicitate (reclam), servicii de
audit, de asisten juridicofinanciar; servicii de
management, marketing,
consultan; servicii de protecie
i paz a persoanelor i
bunurilor; servicii ce in de
instalarea, deservirea i reparaia
tehnicii de calcul; servicii de
prelucrare a datelor
royalty
n
folosul
nerezidenilor

15%

15%

10%

10%

Plile n favoarea nerezidenilor sub

forma venitului obinut n R. M.
inclusiv:

primele pe baza contractelor

de asigurare sau de reasigurare
ncheiate n R. M. n folosul
nerezidenilor;

dobnzile pentru creanele

organului administraiei publice
din R. M. sau ale agentului
economic rezident, sau ale
societii rezidente;

dividendele pltite de un
agent economic rezident;

venitul de pe urma
serviciilor prestate n R.M.;

venitul obinut din vnzarea

proprietii imobiliare aflate n
R. M.;

alte venituri (pli) efectuate

n folosul persoanelor fizice, cu
excepia ntreprinderilor cu
statut de persoan fizic

plile efectuate pentru

5%

5%

- 20 -

Persoanele juridice i
fizice care desfoar
activitate de ntreprinztor

Persoanele juridice i
fizice nerezidente care
desfoar activitate de
ntreprinztor

Persoanele juridice i
fizice nerezidente care
desfoar activitate de
ntreprinztor

Persoanele fizice
neangajate, exceptnd

procurarea activelor materiale

(mijloace fixe, produse,
mrfuri)
-

10%

10%

ctiguri de la campanii de
publicitate (la sursa de plat)

venitul de la predarea n
locaiune, arend, leasing a
bunurilor mobile i imobile

antreprenori individuali i
gospodriile rneti (de
fermier), pe veniturile
obinute conform art.18
din C.F.
Pltitorul ctigurilor
Persoane fizice care nu
practic activitate de
ntreprinztor

1.2. Principii generale i metode de constatare i

contabilizare a impozitului pe venit
n Republica Moldova modul de constatare i contabilizare a
impozitului pe venit este reglementat de prevederile Legii contabilitii
nr. 426-XIII din 4 aprilie 1995, cu modificrile i completrile ulterioare,
i ale S.N.C. 12 Contabilitatea impozitului pe venit intrat n vigoare la
1 ianuarie 1998. Conform acestui standard datoriile (creanele) privind
impozitul pe venit se constat n baza principiului specializrii
exerciiului (metodei calculrii). n plan internaional i naional sistemul
contabil prevede calcularea i reflectarea impozitului pe venit prin
metoda impozitului amnat cu report variabil.
Metoda impozitului amnat cu report variabil const n
utilizarea rezultatului financiar din contabilitate pentru determinarea
rezultatului impozabil i corectarea acestuia prin ajustrile
cheltuielilor i veniturilor. Ca urmare apar diferene permanente i
temporare care sunt impozitate. Impozitele calculate de la suma
diferenelor temporare reprezint impozite amnate care snt reflectate
fie ca o datorie de impozit de pltit n viitor, fie ca o crean,
reprezentnd impozit pltit anticipat. Cota impozitului pe venit aplicat
la calcularea datoriilor sau creanelor privind impozitele amnate este
cota impozitului existent n perioada n care se va produce reversarea
(anularea) diferenei temporare. Ca urmare a acestui fapt, soldul
datoriilor i creanelor privind impozitele amnate este recalculat n
cazul modificrii cotei impozitului pe venit sau bazei de impozitare n
perioadele urmtoare. Conform acestei metode contabilizarea
impozitului pe venit are loc n cursul aceluiai exerciiu contabil la
- 21 -

care se raporteaz veniturile i cheltuielile, iar suma impozitului pe

venit amnat este reflectat n bilanul contabil.
n literatura de specialitate metoda reportului variabil cunoate
dou variante de utilizare:
- metoda reportului variabil prin prisma Raportului privind
rezultatele financiare, numit metoda datoriilor;
- metoda reportului variabil bazat pe Bilanul contabil,
numit metoda bilanier sau activ/pasiv.
Metoda reportului variabil axat pe abordarea Raportului
privind rezultatele financiare se bazeaz pe determinarea diferenelor
temporale (timing differences), care reprezint diferenele dintre
venitul contabil i cel impozabil, ce apar ntr-o perioad de gestiune i
se reverseaz n una sau mai multe perioade ulterioare. Aceast
metod se refer la prezentarea evenimentelor economice care au avut
loc, la rezultatul financiar. Informaia din bilanul contabil joac un
rol secundar n care activele reflect cheltuielile perioadelor viitoare,
iar pasivele surse ale mijloacelor utilizate.
n legtur cu creterea cerinelor utilizatorilor fa de
informaia contabil cu preferin pentru situaia financiar i nu
pentru rezultatul activitii, bilanul contabil revine n prim plan,
fcnd apariia metodei bilaniere. n acest caz activul este privit ca
un potenial venit al firmei, iar pasivul - ca repartizarea lui ulterioar.
Metoda a doua este axat pe diferenele temporare (temporary
differences) care reprezint diferene dintre baza contabil a unui
activ sau a unui pasiv, determinat conform cerinelor contabile i
baza sa impozabil, care reprezint valoarea atribuit acestui activ sau
pasiv n scopuri fiscale.
n condiiile sistemului actual de contabilitate i fiscalitate
existena venitului contabil i impozabil este coerent, servind drept
baz pentru determinarea informaiei economicofinanciare, necesar
completrii rapoartelor financiare contabile i fiscale. Modul de
calculare a venitului contabil i impozabil impune o corelaie a
indicatorilor Raportului financiar i a Declaraiei cu privire la
impozitul pe venit a persoanei ce practic activitate de antreprenor
(schema 2.1).
Decontrile ntreprinderii cu bugetul privind impozitul pe venit
au un caracter multiplu i divers, de aceea operaiunile de calculare,
trecere n cont i achitare a impozitului pe venit se reflect n conturi
distincte privind datoriile i creanele.
- 22 -

Analiza coninutului datelor evidenei primare

nregistrarea datelor n
contabilitatea financiar

nregistrarea datelor operative

analitice n evidena fiscal

Prelucrarea informaiei contabile

i formarea rezultatului financiar
contabil

Prelucrarea informaiei i formarea

indicatorilor drilor de seam
fiscale
Venit
(pierdere)
contabil

Venituri

Raportul
privind
rezultatele
financiare

(Cheltuieli)

Ajustarea
veniturilor

Profit (pierdere)
pn la
impozitare

Ajustarea
cheltuielilor

Suma
cheltuielilor
(economii)
privind impozitul
pe venit

Venit
impozabil
Suma
nlesnirilor

Bilanul
Contabil

Declaraia cu
privire la
impozitul pe
venit a persoanei
ce practic
activitate de
antreprenor

Impozit pe
venit al
perioadei de
gestiune
curente

Profit net

Schema 2.1. Corelaia indicatorilor de baz ai Raportului

financiar i Declaraiei cu privire la impozitul pe venit a
persoanei ce practic activitate de antreprenor
n cont i achitare a impozitului pe venit se reflect n conturi
distincte privind datoriile i creanele.
Pentru generalizarea informaiei privind existena, nregistrarea i
achitarea:
- 23 -

creanelor aferente impozitului pe venit cuvenit

ntreprinderii din buget, este destinat contul de activ 225
Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul. n debitul acestui cont se nregistreaz
avansurile vrsate la buget privind impozitul pe venit,
precum i sumele pltite n plus la buget, iar n credit
sumele trecute n cont pentru stingerea datoriilor
aferente decontrilor cu bugetul, realizate n perioadele
de gestiune curente sau ulterioare, precum i plile n
plus recuperate din buget. Soldul acestui cont este
debitor i reprezint datoriile bugetului de stat fa de
ntreprindere la finele perioadei de gestiune;
datoriilor fa de buget privind impozitul pe venit este
folosit contul de pasiv 534 Datorii privind decontrile cu
bugetul. n creditul contului dat se reflect datoriile
calculate fa de buget privind impozitul pe venit, iar n
debit - plile virate efectiv i/sau sumele impozitului pe
venit trecute n cont. Soldul este creditor i reprezint
suma datoriilor ntreprinderii privind impozitul pe venit
la sfritul perioadei de gestiune.
Pentru contabilizarea decontrilor cu bugetul planul de conturi
prevede i alte conturi care au o utilizare mai redus datorit specificului
operaiilor economice. Creanele i datoriile reflectate la aceste conturi
reprezint sume convenionale pentru recuperare sau plat la buget,
deoarece nu sunt exigibile. Astfel, contul de pasiv 535 Taxa pe valoarea
adugat i accize de ncasat este destinat generalizrii informaiei
privind sumele impozitului pe venit calculate, dar care nu sunt obligatorii
spre plat pn la ndeplinirea condiiilor prevzute de legislaia n
vigoare. La acest cont se reflect sumele impozitului pe venit achitate n
rate n cursul anului. n momentul calculrii obligaiei efective de plat a
impozitului pe venit la sfritul anului, sumele acestui impozit se trec la
contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul.
Pe lng contul menionat pentru reflectarea creanelor
preliminare se utilizeaz i contul de activ 226 Taxa pe valoare
adugat de recuperat. n acest cont se reflect sumele impozitului
pe venit spre recuperare de la buget, dar care nu sunt nc confirmate
de actele normative sau de organele serviciului fiscal de stat. In
momentul confirmrii scrise sau la ndeplinirea condiiilor de
recuperare prevzute de actele normative aceste creane preliminare
- 24 -

sunt trecute n categoria creanelor exigibile la contul 225 Creane pe

termen scurt privind decontrile cu bugetul.
Evidena analitic a datoriilor privind decontrile cu bugetul se
ine pe feluri de impozite i taxe, pe termene de recuperare a acestora
din buget, situaii de apariie a lor. De aceea la conturile sintetice
destinate evidenei decontrilor cu bugetul pot fi deschise diferite
subconturi i conturi analitice pentru evidena i efectuarea corect a
trecerilor n cont pe tipuri de impozite i taxe. Pentru organizarea
evidenei impozitului pe venit se recomand deschiderea la conturile
artate mai sus a unor subconturi identice ca structur i denumire
pentru trecerea n cont i compensarea corect a lor cum ar fi:
impozitul pe venit din activitatea de antreprenor;
impozitul pe venit reinut din salarii i pli lucrtorilor;
impozitul pe venit reinut la sursa de plat (pe tipuri de
venituri impozitate) etc.
Corespondena conturilor menionate este complex i poate fi
prezentat prin schema 2.2.

Schema 2.2 Corespondena reciproc a conturilor aferente

decontrilor cu bugetul privind impozitul pe venit
- 25 -

Operaiunile de baz privind calcularea, trecerea n cont i

achitarea impozitului pe venit sunt prezentate n schema 2.2. prin
cifre ce semnific urmtoarele:
1 calcularea datoriei efective a impozitului pe venit la sfritul
anului de gestiune (fiscal);
2 nregistrarea creanelor pe termen scurt privind impozitul pe
venit rezultate din inversarea diferenelor temporare;
3 calcularea (recalcularea) datoriei amnate privind impozitul
pe venit;
4 calcularea (recalcularea) activului amnat privind impozitul
pe venit;
5 trecerea n cont (nchiderea reciproc) a impozitului pe
venit;
6 anularea (recalcularea) datoriei amnate privind impozitul
pe venit;
7 anularea (recalcularea) activului amnat privind impozitul
pe venit;
8 nregistrarea impozitului pe venit reinut la sursa de plat de
teri;
9 reinerea impozitului pe venit la sursa de plat ctre teri;
10 achitarea la buget a datoriei privind impozitul pe venit.
Sumele calculate i achitate ale creanelor i datoriilor fa de
buget privind impozitul pe venit se nregistreaz n contabilitate n
baza documentelor primare: calcule i note contabile, facturi fiscale,
dispoziii de plat trezoreriale, decizii primite de organe de stat etc.
Informaia privind calcularea, trecerea n cont i achitarea
impozitului pe venit din documentele primare se reflect ulterior n:
dri de seam, note informative i declaraii fiscale lunare,
trimestriale sau anuale;
registre sintetice la conturile 225 Creane pe termen
scurt privind decontrile cu bugetul i 534 Datorii
privind decontrile cu bugetul, care sunt recomandate de
Ministerul Finanelor sau pot fi organizate independent de
ntreprinderi att manual ct i automatizat. La sfritul
lunii informaia din aceste registre se trece n Cartea mare
i trimestrial, dup verificare, se reflect n Bilanul
contabil.
- 26 -

ntrebri pentru autocontrol

1. Care este obiectul impunerii cu impozitul pe venit?
2. Expunei subiectul impunerii cu impozitul pe venit.
3. Care sunt cotele impozitului pe venit n funcie de obiectul
i subiectul impozabil?
4. Definii deducerea.
5. Expunei metodele de constatare i contabilizare a
impozitului pe venit n Republica Moldova i n plan
internaional.
6. Numii legtura general dintre rapoartele financiare i
declaraia privind impozitul pe venit?
7. Care sunt conturile contabile prin intermediul crora se
reflect decontrile cu bugetul privind impozitul pe venit?
8. Care snt nregistrrile contabile de baz la calcularea i
achitarea impozitului pe venit?

- 27 -

CAPITOLUL 2.
MODUL DE CALCULARE A IMPOZITULUI
PE VENIT PENTRU PERSOANA CARE
PRACTIC ACTIVITATE DE
ANTREPRENOR
Obiectivele capitolului
Expunerea modului de determinare a venitului contabil,
impozabil i a impozitului pe venit
Descrierea cauzelor de apariie a diferenelor dintre
venitul contabil i cel impozabil
Examinarea tipurilor i modului de calcul a diferenelor
permanente i temporare

2.1. Definiia i calcularea venitului contabil

i venitului impozabil
Sistemul contabil din Republica Moldova definete dou
noiuni de baz la determinarea datoriei (creanei) privind
impozitul pe venit: rezultat financiar contabil i rezultat
financiar impozabil.
Diferite moduri de constatare i determinare a mrimii
veniturilor i cheltuielilor constatate n contabilitatea financiar i n
scopuri de impozitare conduc la apariia divergenelor la formarea
rezultatelor financiare. Astfel, conform S.N.C., rezultatul financiar
contabil se msoar i se constat n baza regulilor i principiilor
fundamentale ale contabilitii, fiind diferit de rezultatul determinat n
conformitate cu Codul fiscal.
Rezultatul financiar contabil, numit n S.N.C. 12 Contabilitatea
impozitului pe venit venit contabil, reprezint profitul pn la
impozitare, determinat conform cerinelor S.N.C. i principiilor de
baz ale contabilitii, calculat i reflectat n Raportul privind
rezultatele financiare. Venitul (pierderea) contabil este egal cu
diferena dintre doi indicatori economici venituri i cheltuieli. n
contabilitatea financiar venitul contabil se determin trimestrial i
anual. La finele fiecrei perioade de gestiune (trimestru) rulajele
- 28 -

creditoare ale conturilor clasei 6 Venituri i rulajele debitoare ale

conturilor clasei 7 Cheltuieli se nregistreaz n Raportul privind
rezultatele financiare n rndurile respective. Rezultatele financiare pe
fiecare trimestru se determin prin calcul, fr ntocmirea formulelor
contabile. La finele anului de gestiune conturile de venituri i
conturile de cheltuieli se nchid prin trecerea veniturilor i
cheltuielilor acumulate n contul 351 Rezultat financiar total.
Venitul (pierderea) contabil se determin ca sold debitor sau
creditor intermediar al contului 351 Rezultat financiar total cu
excepia informaiei din contul 751 i se reflect n rndul 130
Profitul (pierderea) perioadei de gestiune pn la impozitare din
Raportul privind rezultatele financiare, modul de contabilizare a
venitului este prezentat n schema 2.3.
Debit

351 Rezultat financiar total

Ct 711 Costul vnzrilor

Ct 712 Cheltuieli comerciale
Ct 713 Cheltuieli generale i
administrative
Ct 714 Alte cheltuieli
operaionale
Ct 721 Cheltuieli ale activitii
de investiii
Ct 722 Cheltuieli ale activitii
financiare
Ct 723 Pierderi excepionale

Credit

Dt 611 Venituri din vnzri

Dt 612 Alte venituri operaionale
Dt 621 Venituri din activitatea de
investiii
Dt 622 Venituri din activitatea
financiar
Dt 623 Venituri excepionale

Schema 2.3 Determinarea i contabilizarea venitului contabil

Venitul contabil servete drept baz de calcul a venitului impozabil.
n conformitate cu prevederile S.N.C. 12 Contabilitatea
impozitului pe venit rezultatul financiar impozabil ce servete drept
baz a impozitrii este numit venit impozabil, i e determinat n baza
venitului contabil corectat cu un numr de ajustri impuse de
legislaia fiscal.
Venitul impozabil este mrimea n baza creia se determin
datoria privind impozitul pe venit. El reprezint venitul contabil
corectat cu suma corectrilor (ajustrilor) veniturilor i cheltuielilor
conform legislaiei fiscale.
- 29 -

Neconcordana dintre venitul contabil i cel impozabil este

determinat de diferenele aprute n legtur cu constatarea
veniturilor i cheltuielilor n contabilitatea financiar i n scopuri de
impozitare. Pentru determinarea venitului impozabil e necesar de
ajustat veniturile i cheltuielile conform cerinelor Codului fiscal. De
aceea relaia de calcul poate fi prezentat astfel:
Venitul
impozabil

Venitul
contabil

Ajustrile
(corectrile)
veniturilor

Ajustrile
(corectrile)
cheltuielilor

(1)

Mrimea venitului contabil difer de cea a venitului impozabil

deoarece regulile contabilitii financiare i ale Codului fiscal se
deosebesc. Venitul impozabil se corecteaz prin sumele diferenelor
permanente i temporare.
Diferenele permanente i temporare reprezint corectrile
venitului contabil i se calculeaz numai n scopuri de impozitare fr
reflectare n contabilitate. Diferenele permanente i temporare
servesc pentru determinarea venitului impozabil (pierderii fiscale),
prin adunarea sau scderea sumei lor la sfritul anului de gestiune
din venitul contabil. Ele se reflect n anexele 1D i 2D la Declaraia
cu privire la impozitul pe venit a persoanei ce practic activitate de
antreprenor, n dependen de apartenena la venituri sau cheltuieli,
iar n contabilitate suma acestora nu se contabilizeaz.
Relaia de calcul a venitului impozabil poate fi prezentat astfel:
Venitul
impozabil

Venitul
contabil

Diferene permanente i
temporare

(2)

Prin mbinarea formulelor de mai sus obinem mrimea

venitului impozabil:
Venitul
impozabil

Venitul
contabil

Diferene
permanente i
temporare
aferente
veniturilor

Diferene
permanente i
temporare
aferente
cheltuielilor

(3)

Venitul impozabil nu se reflect n contabilitatea financiar.

Acesta se determin numai n scopuri fiscale n Declaraia cu privire
la impozitul pe venit a persoanei ce practic activitate de antreprenor.
- 30 -

Prin nmulirea venitului impozabil la cota impozitului pe venit se

determin datoria curent privind impozitul pe venit.
Datorit divergenelor dintre modurile de evaluare i constatare
a veniturilor n contabilitatea financiar i n scopul impozitrii apar
diferene, a cror cauze sunt urmtoarele:
1) incoincidena perioadei de gestiune n care este
constatat venitul;
2) deosebirea dintre metodele de calculare i de msurare
a veniturilor;
3) componena i structura veniturilor impozabile i
neimpozabile;
4) diferite surse de obinere a venitului.
Cauzele date arat factorul de influen care duce la apariia
unor diferene ntre veniturile constatate n contabilitatea financiar i
n scopuri de impozitare.
1. Incoincidena perioadei de gestiune n care este constatat
venitul
Incoincidena perioadei de gestiune n care este constatat venitul
rezult din aplicarea diferitelor metode de eviden n diferite
perioade de gestiune n contabilitate i n scopuri de impozitare. n
sistemul fiscal exist urmtoarele metodele de eviden:
metoda de cas;
metoda specializrii exerciiilor (calculelor);
metoda procentajului ndeplinit.
n contabilitate este admis doar metoda specializrii
exerciiilor (calculelor).
Aceste metode sunt definite identic att n contabilitate, ct i n
legislaia fiscal, diferit fiind perioada de gestiune de aplicare a lor.
Astfel, n scopuri de impozitare, prin metoda de cas se nelege
metoda conform creia:
venitul este raportat la anul fiscal n care acesta este
efectiv obinut n numerar (sau echivalentul lui) sau sub
alt form de compensare material;
deducerea se permite n anul fiscal pe parcursul cruia
au fost suportate (achitate) cheltuielile, cu excepia
cazurilor n care aceste cheltuieli trebuie raportate la un
alt an fiscal, n scopul reflectrii corecte a venitului.
- 31 -

Prin metoda specializrii exerciiilor (calculelor) se nelege

metoda conform creia:
venitul este raportat la anul fiscal n care a fost ctigat,
dac aciunile legate de obinerea venitului au fost
efectuate;
deducerea se permite n anul fiscal n care au fost
calculate sau au fost suportate cheltuielile ori au fost
efectuate alte pli, cu condiia c aceste cheltuieli i
pli nu trebuie raportate la un alt an fiscal n scopul
reflectrii corecte a venitului.
n conformitate cu concepiile i principiile contabile, pentru
determinarea corect a rezultatului financiar e necesar ca veniturile s
fie constatate n perioada de gestiune n care au fost obinute pentru a
reflecta concordana ntre efectul i efortul economic al ntreprinderii,
indiferent de micarea mijloacelor bneti, fluxul crora nu arat
eficiena activitii ntreprinderii. Astfel, venitul este constatat n
perioada de gestiune n care a fost obinut, indiferent de momentul
efectiv al intrrii mijloacelor bneti sau a altei forme de compensare.
Din aceste considerente, n scopul aplicrii principiului
corespondenei n contabilitatea financiar, avnd ca baz normativ
S.N.C. 18 Venitul, este utilizat metoda specializrii exerciiilor
(calculelor), iar metoda de cas se omite.
Legislaia fiscal nu impune o aplicare strict a metodei
calculelor, cu excepia cazului n care agentul economic practic
afaceri de proporii (vnzri nete n sume mai mari de 50000 lei),
fiind obligat de organele fiscale la practicarea acestei metode. n
scopul impozitrii, veniturile pot fi constatate n baza metodelor
respective:
pentru persoanele fizice - metoda de cas sau metoda
specializrii exerciiilor (calculelor);
pentru persoanele juridice metoda specializrii
exerciiilor (calculelor).
Astfel, utilizarea diferitelor metode de eviden, precum i
diferenele dintre mrimile veniturilor constatate n contabilitatea
financiar i n fiscalitate au loc numai la ntreprinderile-persoane
fizice: ntreprinderile individuale, societile n nume colectiv,
societile n comandit, gospodriile rneti (de fermier).

- 32 -

Exemplu. ntreprinderea individual Consult Ciobanu n 2004

a livrat mrfuri n valoare total de 260 000 lei, (fr TVA), i a
acordat servicii n sum total de 48 000 lei, (fr TVA). Suma
mijloacelor bneti ncasate la stingerea creanelor comerciale n
2004 a constituit 271 000 lei, iar diferena a fost achitat n 2005.
Conform cerinelor S.N.C. ntreprinderea a stabilit prin politica
de contabilitate inerea evidenei contabile n baza metodei
calculelor. De aceea n contabilitatea financiar i n Raportul
privind rezultatele financiare au fost constatate venituri n sum
total de 308 000 lei (260 000 + 48 000).
n scopuri de impozitare ntreprinderea aplic metoda de cas,
de aceea drept venituri este constatat suma creanelor achitate
271 000 lei. Soldul creanelor neachitate va fi constatat n 2005, cnd
va avea loc ncasarea mijloacelor bneti.
Metoda procentajului ndeplinit se utilizeaz n cazul evidenei
cheltuielilor i veniturilor care in de contractele pe termen lung.
Conform acestei metode, cheltuielile i veniturile se constat n baza
unui procent de ndeplinire a contractului. Metoda procentajului
ndeplinit se utilizeaz n cadrul contractelor (acordurilor) pe termen
lung cu privire la producere, construire, instalare sau montare.
Standardele Naionale de Contabilitate recomand utilizarea acestei
metode pentru contracte cu o durat de executare mai mare de o
perioad de gestiune, iar n scopuri fiscale contractele de lung durat
sunt cele pe un termen de cel puin 24 de luni.
Modul de calcul a procentului de ndeplinire a contractelor de
lung durat n scopul determinrii cheltuielilor i veniturilor
pentru impozitare se stabilete de ctre Ministerul Finanelor, care
coincide cu metoda indicat n S.N.C. 11 Contracte de construcie
i S.N.C. 18 Venitul. n scopuri fiscale n ultimul an de
ncheiere a contractului sunt recalculai impozitul pe venit conform
procentajului de ndeplinire a contractului, i indicatorii reali.
Aceast recalculare se face pentru a determina suma dobnzii i
penalitii pentru plata incomplet sau supraplata impozitului pe
venit n anii de executare a contractului. Aceste momente duc la
apariia divergenelor dintre veniturile constatate n contabilitate i
n scopuri de impozitare.
n cazul n care ntreprinderea schimb metoda de eviden,
veniturile snt constatate n diferite perioade de gestiune. Modificarea
- 33 -

metodei de eviden, i anume, trecerea de la metoda de cas la

metoda specializrii exerciiilor (calculelor) duce la apariia
veniturilor suplimentare care constituie suma soldurilor produselor,
mrfurilor expediate, dar nc neachitate, fr suma facturilor achitate
n anul trecerii la alt metod. n contabilitatea financiar aceast
sum este constatat i reflectat n Raportul privind rezultatele
financiare ca venituri din vnzri, motiv care duce la majorarea
venitului contabil i, ulterior, a venitului impozabil.
n scopuri de impozitare mrimea excedentului care rezult
exclusiv din schimbarea metodei de eviden se distribuie n pri
egale pe anul fiscal curent i pe fiecare din urmtorii doi ani. Pentru a
reduce presiunea fiscal, 2/3 din venitul obinut n anul modificrii
metodei de eviden se report n scopul impozitrii n pri egale pe
fiecare din urmtorii doi ani fiscali (art. 44(8) din C. F.).
Exemplu. ntreprinderea individual Consult Ciobanu a
decis la 30 decembrie 2003 inerea evidenei contabile pentru
perioada viitoare n baza metodei specializrii exerciiilor
(calculelor), renunnd la metoda de cas.
La aceast dat soldul mrfurilor expediate, dar neachitate
constituia:
valoarea de bilan - 110 000 lei;
preul de vnzare - 152 000 lei, (fr TVA).
Pe parcursul anului 2004 au fost ncasate 102 000 lei (fr
TVA) de la cumprtori n contul achitrii creanelor comerciale
pentru mrfurile expediate.
n 2004, ca urmare a trecerii de la o metod de eviden la
alta, valoarea de bilan a mrfurilor expediate a fost reflectat la
costul vnzrilor, iar valoarea de vnzare la veniturile din vnzri,
obinndu-se un profit n mrime de 42 000 lei (152 000 110 000).
Valoarea de bilan care revine mrfurilor livrate i achitate
constituie 73700 lei (110000 x 0,67), unde 0,67 (102 000 : 152 000)
reprezint cota achitrilor n totalul creanelor comerciale aferente
mrfurilor livrate. Reieind din aceasta, profitul determinat dup metoda
de cas constituie 28300 lei (102000 73700), iar profitul determinat
dup metoda specializrii exerciiilor (calculelor) - 42000 lei (152 000
110 000). Suma profitului obinut n mod exclusiv n urma modificrii
metodei de eviden constituie 13700 lei (42 000 28300).
- 34 -

n scopul impozitrii acest venit, obinut ca urmare a trecerii

de la o metod de eviden la alta este repartizat n trei pri egale
cte o treime pentru fiecare an, inclusiv anul trecerii la alt metod
de eviden.
Impozitul aferent acestui venit se va calcula timp de 3 ani
ealonat - cte 1/3 din suma venitului impozabil, inclusiv:
4566,67 lei - 2004;
4566,67 lei - 2005;
4566,6 lei - 2006.
Aspectele comparative ntre veniturile constatate n
contabilitatea financiar i n scopuri de impozitare sunt artate n
tabelul ce urmeaz.
Tabelul 2.3
Constatarea venitului n contabilitatea financiar i n scopuri de
impozitare n cazul incoincidenei perioadei de gestiune
Operaia
economic
Metoda de
cas
Metoda
specializrii
exerciiilor
(calculelor)
Repartizarea
venitului
constatat la
modificarea
metodei de
eviden
Dividende
obinute de la
agenii
economici
nerezideni
Constatarea
venitului la
nlocuirea
forat a
proprietii

n contabilitatea
financiar
Nu se utilizeaz

Pentru toi agenii

economici
Venitul se
constat n
mrimea total a
soldului
produselor,
mrfurilor
expediate, dar
neachitate
Se constat ca
venit n perioada
anunrii oficiale
a acestora
Se constat ca
venit n anul
ncasrii sau
calculrii sumei
de ncasat n

Actul
n scopuri de
normativ
impozitare
S.N.C. 18
Se utilizeaz de
Venitul, ctre ntreprinderile13
persoane fizice
Nu exist diferene
S.N.C. 18
Se utilizeaz de
Venitul, ctre ntreprinderile
13
persoane juridice
i/sau fizice
S.N.C. 18
Venitul de la
Venitul, modificarea metodei
13
de eviden se
repartizeaz pe o
perioad de trei ani,
cte o 1/3 pentru
fiecare an

Actul
normativ
C.F., art.
44 (1,
2, 3)
C.F., art.
44 (1,2,3)
C.F., art.
44(8)

S.N.C. 18
Venitul,
30

Se recunosc drept
venit n perioada de
gestiune n care au
fost ncasate

C.F.,
art. 18
(m)

S.N.C. 18
Venitul,
13

Nu se recunoate
venitul la nlocuirea
proprietii cu o
proprietate de
acelai tip n

C.F.,
art. 22

- 35 -

mrimea
mijloacelor
bneti sau
activelor
nemonetare
ncasate sau de
ncasat pentru
recuperarea
proprietii
pierdute forat

pierderii ei forate.
Perioada de nlocuire
expir n anul fiscal
urmtor celui n care
s-a produs pierderea,
de aceea venitul
poate fi constatat n
anul al doilea dup
pierderea forat
dac nu se respect
cerinele indicate

2. Deosebirea dintre metodele de calcul i de msurare a

veniturilor
Evaluarea venitului n cadrul diferitelor operaii economice
prezint unele caracteristici reieind din specificul relaiilor
economice cu clienii, statutul i poziia juridic a prilor, practicarea
unor politici de preuri concureniale, investiionale .a.
Divergenele dintre mrimile venitului constatat n contabilitatea
financiar i n scopul impozitrii apar ca urmare a aplicrii diferitelor
metode de evaluare sau de calcul a venitului.
Aadar, n cadrul operaiunilor de schimb, donare de active,
venitul se constat la valoarea venal a activelor schimbate, donate
care tinde spre preul de pia, iar pentru determinarea venitului
impozabil drept baz servete preul de pia. Preul de pia servete
drept baz de referin i n cazul vnzrilor cu preuri reduse,
acordri de rabaturi, preuri mai joase dect valoarea de procurare a
activelor vndute. Operaiile economice n cadrul crora venitul
evaluat n contabilitatea financiar este diferit de cel determinat n
scopuri de impozitare sunt prezentate n tabelul 2.4.
Tabelul 2.4
Msurarea venitului n contabilitatea financiar
i n scopuri de impozitare
Nr.
crt.

Operaia
economic

Schimb de
produse,
mrfuri i
servicii
neidentice

Evaluarea
venitului n
contabilitatea
financiar
Venitul se
evalueaz la
valoarea venal a
produselor,
mrfurilor i

Actul
normativ

Evaluarea venitului n
scopuri de impozitare

Actul
normativ

S.N.C.
18,
12

Venitul brut obinut sub

form nemonetar se
evalueaz la preuri de
pia conform C.F. i n
modul stabilit de

C.F.,
art. 21

- 36 -

cu aceeai
valoare

Schimb de
produse,
mrfuri i
servicii
identice cu
aceeai
valoare
Vnzarea
mijloacelor
fixe

Donare a
activelor
(la
donator)

serviciilor
primite, sau a
celor cedate
(dac nu poate fi
determinat cu
certitudine
valoarea celor
primite n
schimb)
corectat cu
suma mijloacelor
bneti virate
(primite)
Venitul nu se
constat

Venitul
(rezultatul) din
vnzarea
mijloacelor fixe
se determin ca
diferena dintre
ncasrile nete i
valoarea de
bilan la
momentul ieirii
din gestiune i se
constat ca venit
n Raportul
privind
rezultatele
financiare
Venitul nu se
constat

Guvern

S.N.C.
18,
12

Venitul brut obinut sub

form nemonetar se
evalueaz la preuri de
pia conform C.F. i n
modul stabilit de
Guvern

C.F.,
art. 21

S.N.C.
16,
58
61

Venitul se determin ca
diferena dintre baza
valoric a categoriei
respective de
proprietate i
mijloacele obinute de
la nstrinarea
mijloacelor fixe n
cazul n care se obine
un rezultat negativ (n
caz c se obine un
rezultat pozitiv el
reprezint o pierdere)
n Registrul de calcul a
uzurii.

C.F.,
art. 27
(2)

SNC
18
Planul
de
conturi

Venitul se constat ca
diferena dintre
valoarea de pia la
momentul donrii i
baza valoric ajustat,
pentru mijloacele fixe
i activele de capital
sau valoarea de bilan
pentru alte active.
Donarea mijloacelor
bneti se constat ca

C.F.,
art. 42

- 37 -

Donare a
activelor
(la
destinatar)

Venitul se
constat la
valoarea venal a
activelor primite

Schimbul
de
mijloace
fixe
identice

Venitul nu se
constat

Creterea
de capital

Creterea de
capital este numit
profit din
vnzarea,
schimbul sau alt
form de
nstrinare
(scoatere din uz)
egal cu diferena
dintre valoarea
venal sau de
pia i valoarea
de bilan a
activelor de
capital nstrinate,
i se constat ca
venit n Raportul
privind rezultatele
financiare n
mrime deplin

S.N.C.
16,
15,
S.N.C.
18,
13
S.N.C.
16,
19, 20

S.N.C.
2, 16,
25 n
funcie de
felul
activelor
de
capital

- 38 -

venit n sum total.

Venitul n urma donrii
de active, stabilite
conform Hotrrii
Guvernului R. M., nu
se constat.
Pierderea determinat
n urma donrii nu se
constat
Venitul nu se constat
(pentru persoane fizice,
ceteni) venitul se
constat la valoarea de
pia (pentru persoane
juridice)
Venitul se determin ca
diferena dintre baza
valoric a categoriei
respective de proprietate
i mijloacele obinute de
la nstrinarea
mijloacelor fixe n cazul
n care se obine un
rezultat negativ (n caz
c se obine un rezultat
pozitiv el reprezint o
pierdere)
Venitul impozabil se
constat ca o mrime
egal cu 50% din suma
excedentar a creterii
de capital recunoscute
peste nivelul oricror
pierderi de capital
suportate pe parcursul
anului fiscal

C.F.,
art. 20
(i)

C.F.,
art. 27
(2)

C.F.,
art. 37
(7)

Persoana care face o donaie (inclusiv organizaiilor indicate n

art. 36 din C. F.) se considera c a vndut bunul donat la un pre ce
reprezint mrimea maxim dintre baza lui valoric ajustat i preul
lui de pia la momentul donrii. Venitul rezultat din efectuarea
donaiilor i supus impozitrii, se determin n funcie de categoria
activelor donate.
Exemplu. S.A. Floare a donat unei case de copii un
autoturism, valoare de bilan a crui constituia 22 100 lei, baza
valoric - 21 000 lei, iar valoarea de pia - 26 000 lei.
n contabilitatea financiar nu sunt constatate venituri.
Valoarea de bilan a autoturismului este trecut la cheltuielile
perioadei, ntreprinderea nregistrnd o pierdere n urma acestei
operaiuni economice n mrime de 22 100 lei.
n scopuri de impozitare automobilul donat se consider ca
fiind vndut la preul de pia de 26 000 lei i ca urmare se constat
ca profit diferena dintre preul de pia i baza valoric a
autoturismului 5 000 lei (26 000 21 000).
Deci, utilizarea diferitelor moduri de msurare a veniturilor
a condiionat apariia diferenei dintre suma evaluat n
contabilitate (zero lei) i suma profitului constatat n scopuri de
impozitare 5 000 lei.
3. Componena i structura veniturilor impozabile i neimpozabile
Mrimea venitului constatat n contabilitate difer de cea a
venitului recunoscut n scopuri de impozitare n funcie de
componena lui. Statul prin legislaia fiscal poate urmri scopuri de
stimulare sau inhibare a unor activiti, zone geografice, echitate
social, a repartizrii veniturilor n societate, evitarea dublei impuneri.
Ca urmare legislaia fiscal reglementeaz i grupeaz veniturile n:
impozabile;
neimpozabile.
Lista veniturilor neimpozabile este prezentat n art. 20 din C.F.
n tabelul de mai jos fiind indicate doar unele care se refer la
persoanele care practic activitate de antreprenor. Diferenele apar din
cauz c veniturile nerecunoscute de Codul fiscal n scopuri de
impozitare, sunt constatate n contabilitate.
- 39 -

Tabelul 2.5
Surse de venit neimpozabile
Nr.
crt.

Venituri neimpozabile conform

legislaiei fiscale

Procedura contabil privind

veniturile neimpozabile

Dobnzile de la hrtiile de valoare

de stat pn la 1 ianuarie 2015

Se constat ca venituri ale

activitii investiionale
financiare

Veniturile de la primirea gratuit a

proprietii, mijloacelor bneti,
conform deciziei Guvernului sau a
autoritilor competente ale
administraiei publice locale

Se constat ca venituri ale

activitii investiionale
financiare

Ajutoarele primite de la organizaii

filantropice - fundaii i asociaii
obteti - n conformitate cu
prevederile statutului acestor
organizaii i ale legislaiei

Se constat ca venituri ale

activitii financiare sau ca
datorii n componena
finanrilor cu destinaie
special

Veniturile obinute n urma

utilizrii facilitilor fiscale la
impozitul pe venit

Se constat ca venituri ale

activitii financiare

Mijloacele bneti obinute din

fondurile speciale i utilizate n
conformitate cu destinaia
fondurilor

Se constat ca ncasri i
finanri cu destinaie special,
care la utilizare se trec la
venituri pe tipuri de activiti

Contribuiile la capitalul unui

agent economic, prevzute n
art.55 din C.F.;

Se constat ca activ sub forma

investiiilor financiare n
mrime total

Activitile sub forma

indemnizaiilor de asigurare social
i reasigurare

Se constat ca venituri
excepionale

Veniturile organizaiilor statelor

strine, organizaiilor internaionale
i personalului acestora, dac sunt
ncheiate convenii cu aceste state

Se constat pe tipuri de
activiti

- 40 -

Exemplu. S.A. Contabil a calculat dobnzi de la bonurile de

tezaur n mrime de 4 600 lei, ce urmeaz a fi primite la scaden de
la Banca Naional a Moldovei.
n contabilitatea financiar i n Raportul privind rezultatele
financiare al S.A. Contabil dobnzile calculate se vor constata ca
venituri din activitatea de investiii n mrime total de 4 600 lei.
n scopuri de impozitare dobnzile de la hrtiile de valoare de
stat pn la 1 ianuarie 2015 se consider surse de venituri
neimpozabile, de aceea venitul nu este constatat.
La calcularea venitului impozabil suma dobnzilor (4 600 lei),
neconstatat n scopuri fiscale este dedus din venitul contabil.
4. Diferite surse de obinere a venitului
Veniturile pot fi grupate n funcie de ara pe teritoriul creia
sunt ctigate.
n legtur cu aceasta se deosebete:
venit obinut pe teritoriul R. M;
venit obinut peste hotarele R. M.
Codul fiscal prevede cerine speciale la determinarea sumei
impozitului pe venit spre deducere, achitat peste hotarele R. M.,
calculat de la suma venitului obinut n strintate.
Gruparea veniturilor dup acest criteriu este important pentru
impozitarea veniturilor persoanelor rezidente i nerezidente.
Conform art. 75 (1) din C.F. venitul impozabil al unui nerezident
se consider venitul obinut din sursele aflate pe teritoriul R. M.
Aceast grupare a veniturilor are importan n cadrul stabilirii
sursei de venit pentru evitarea dublei impuneri i respectarea
conveniilor internaionale ncheiate n acest domeniu.
Datorit divergenelor dintre sumele cheltuielilor constatate n
contabilitatea financiar i cele recunoscute n scopuri de impozitare
apar diferene, a cror cauze sunt urmtoarele:
a) incoincidena perioadei de gestiune la constatarea
cheltuielilor;
b) limitarea sumei cheltuielilor constatate n scopul
impozitrii;
c) divergena metodelor de calcul i evaluare a cheltuielilor;
d) componena i structura cheltuielilor nedeductibile fiscal.
- 41 -

a) Incoincidena perioadei de gestiune la constatarea

cheltuielilor
Constatarea cheltuielilor n scopuri de impozitare i n
contabilitatea financiar n diferite perioade de gestiune este
influenat de metodele de eviden utilizate de ntreprinderi, a cror
definire i posibilitate de utilizare a fost expus la examinarea
cauzelor de constatare a veniturilor.
Spre exemplu, dac contribuabilul ce utilizeaz metoda
specializrii exerciiilor (calculelor) are datorii fa de o persoan
interdependent, care folosete metoda de cas, acestea se constat ca
cheltuieli n Raportul privind rezultatele financiare n perioada de
gestiune n care cheltuielile au aprut. n scopuri fiscale, cheltuielile
nu pot fi atribuite acestui exerciiu contabil, dect numai n perioada
de gestiune a achitrii lor.
Conform C.F., persoan interdependent este considerat
membrul familiei contribuabilului sau persoana care controleaz
contribuabilul, este controlat de contribuabil sau se afl mpreun cu
acesta sub controlul unui ter. n art. 5 (12, a) snt indicate gradele de
rudenie calificate ca membri ai familiei. Prin control se nelege
posesia direct sau indirect, prin una sau mai multe persoane
interdependente, a cel puin 50% din capitalul statutar sau din
drepturile de vot ale unei persoane.
Exemplu. S.A., Contabil care recunoate cheltuielile i
veniturile n baza metodei specializrii exerciiilor (calculelor), a
beneficiat de servicii de audit de la ntreprinderea individual
Ciobanu I.I., ce utilizeaz n contabilitate metoda de cas.
ntreprinderea Ciobanu este fondatorul S.A Contabil i
deine 81% din capitalul statutar al acesteia, fapt ce calific prile
contractante ca persoane interdependente. Valoarea contractual a
serviciilor este egal cu 4800 lei (inclusiv TVA). Serviciile au fost
acordate n decembrie 2004, ncasnd numai 50% din valoarea
acestora. Diferena a fost pltit ntreprinderii Ciobanu n
ianuarie 2005.
n contabilitatea financiar i n Raportul privind rezultatele
financiare a anului 2004 n S.A. Contabil au fost constatate
cheltuieli n suma serviciilor primite de 4 000 lei (fr TVA).
n scopuri de impozitare ca cheltuieli au fost constatate sumele
achitate: 2000 lei n 2004 i 2000 lei n 2005.
- 42 -

Diferena dintre sumele cheltuielilor constatate n contabilitatea

financiar i n scopuri de impozitare a fost adunat la venitul
contabil a anului 2004 i sczut la calcularea venitului impozabil n
anul urmtor.
Operaiunile cu persoanele interdependente pot avea i un
caracter invers, cnd n scopuri fiscale cheltuielile snt recunoscute,
iar conform cerinelor S.N.C. nu pot fi constatate ca cheltuieli.
Aadar, achitarea n avans a cheltuielilor fa de o persoan
interdependent, care folosete metoda de cas, n contabilitate se
reflect ca activ i se include n componena cheltuielilor anticipate pe
termen scurt sau lung, iar n scopuri de impozitare se constat ca
cheltuieli.
Constatarea cheltuielilor n cazul incoincidenei perioadei de
gestiune la constatarea cheltuielilor se prezint n tabelul 2.6.
Tabelul 2.6
Constatarea cheltuielilor n cazul incoincidenei
perioadei de gestiune
Operaia economic
Operaii
economice cu o
persoan
interdependent

Cheltuieli
suportate,
dar
neachitate

Cheltuieli
achitate,

n
contabilitatea
financiar
Se constat i
se reflect ca
cheltuieli n
contabilitate
i Rapoartele
financiare n
baza metodei
specializrii
exerciiilor
(calculelor) n
perioada n
care s-au
suportat

Actul
normativ

In scopuri de
impozitare

Actul
normativ

S.N.C 3,
14

C.F., art.
44 (5)

Se constat i
se reflect n

S.N.C 3,
Planul de

Contribuabilul
care folosete
metoda
specializrii
exerciiilor
(calculelor) nu
are dreptul s
fac nici un fel
de deduceri
pn la
momentul
efecturii
plilor dac
are obligaii
fa de o
persoan
interdependent
care folosete
metoda de cas
In scopuri de
impozitare

- 43 -

C.F., art.
44 (5)

Operaia economic

dar
nesuportate

Operaii economice n baza

metodei de cas

n
contabilitatea
financiar
contabilitate
ca active pe
termen lung
sau curente n
perioada n
care au fost
achitate

Actul
normativ

In scopuri de
impozitare

conturi

Se utilizeaz
numai metoda
specializrii
exerciiilor
(calculelor).
Cheltuielile se
constat n
perioada
suportrii lor,
indiferent de
momentul
achitrii

Legea
contabilitii

contribuabilul
care folosete
metoda
specializrii
exerciiilor
(calculelor) are
dreptul la
deduceri dac
are obligaii
fa de o
persoan
interdependent
care folosete
metoda de cas
Poate fi
utilizat la
ntreprinderile
persoane fizice.
Cheltuielile se
constat n
perioada de
gestiune cnd a
avut loc plata
efectiv a lor

Actul
normativ

C.F., art.
44 (1)

b) Limitarea sumei cheltuielilor constatate n scopul impozitrii

n condiiile unei economii de concuren i de pia,
ntreprinderile, fiind ghidate de ideea unei dezvoltri economice
libere, nu plafoneaz cheltuielile efectuate, dac acestea au avut
scopul prosperrii afacerilor efectuate n scopuri de ntreprinztor.
Astfel, cheltuielile suportate n activitatea de ntreprinztor sunt
constatate i reflectate n Raportul privind rezultatele financiare n
mrime total, fr a limita suma unui sau altui fel de cheltuieli.
Legislaia fiscal limiteaz suma unor articole de cheltuieli n
scopuri de impozitare. Plafonul acestor cheltuieli este stabilit n
procente fa de o baz de calcul, n sum fix indicat sau sum de
calculat. Nomenclatorul, cuantumul i condiiile de limitare i
confirmare sunt expuse n tabelul urmtor.
- 44 -

Tabelul 2.7
Componena cheltuielilor limitate fiscal
Articolele de
cheltuieli
limitate

Mrimea i condiiile de limitare i confirmare

Cheltuieli de
deplasare a
lucrtorilor
(art.24 (3), din
C.F:), stabilite de
Hotrrea
Guvernului R. M.;

Cheltuieli de deplasare sunt cheltuielile suportate de

personalul delegat pentru executarea unor sarcini de serviciu.
Cheltuielile de deplasare includ:
- cheltuieli de cltorie (costul biletelor de cltorie turretur);
- cheltuieli privind cazarea;
- diurn;
- altele.
Mrimea acestor cheltuieli se limiteaz n funcie de
localitatea de delegare, funcia de serviciu a persoanelor
delegate, scopul i caracterul deplasrii, importana
deplasrii la nivel micro i macroeconomic i sunt grupate
n categorii: diurna 3 categorii, cheltuielile pentru cazare 2 categorii: A i B n dependen de clasificarea diurnei.
La categoria A se refer primele dou grupe ale clasificrii
diurnei, la categoria B grupa a treia.
Sumele la care se limiteaz cheltuielile de deplasare sunt
bazate pe preurile n vigoare la serviciile de transport,
cazare, alimentare .a, n funcie de localitate.
Ca documente ce justific suportarea acestor cheltuieli este
decontul de avans al titularului de avans la care se
anexeaz toate chitanele, facturile, biletele, bonurile de
plat etc. n baza crora au fost suportate cheltuielile de
deplasare.
Cheltuieli de reprezentan sunt cheltuielile activitii de
antreprenor a ntreprinderii legate de primirea i deservirea
reprezentanilor altor ntreprinderi, organizaii i instituii
(inclusiv cele strine), n scop de negocieri, meninerea
relaiilor de afaceri i colaborare, precum i a participanilor la
adunarea Consiliului de conducere al ntreprinderii i Comisiei
de revizie.
Mrimea limit a acestor cheltuieli se determin n procente
din suma:
venitului din vnzarea mrfurilor (rulajul creditor al
subcontului 6112 fr TVA i accize) 0.5%;
altor venituri (diferena dintre suma total a
venitului brut i suma venitului de la vnzarea
mrfurilor) 1%.
Ca documente care confirm primirea delegaiilor
(reprezentanilor) i efectuarea cheltuielilor de reprezentan
sunt considerate ordinul conductorului ntreprinderii emis n

Cheltuieli de
reprezentan (art.
24(3), din C.F.)
stabilite de
Hotrrea
Guvernului R.
M. Cu privire la
limitarea unor
tipuri de
cheltuieli permise
spre deducere din
venitul brut, nr.
130 din 6.02.
1998

- 45 -

Articolele de
cheltuieli
limitate

Cheltuieli
neconfirmate
documentar (art.
24 (1), din C.F.)
reglementate de
Hotrrea
Guvernului R. M.
Cu privire la
modul i
cuantumul de
deducere a
cheltuielilor
neconfirmate de
contribuabili
documentar, nr.
485 din 4.05.1998
Donaii n scopuri
filantropice sau
de sponsorizare
(art. 36, C.F.)
reglementate de
Hotrrea
Guvernului R. M.
Despre
aprobarea
Regulamentului
cu privire la
modul de
confirmare a
donaiilor n
scopuri
filantropice , nr.
489 din 4.05.1998
Cheltuielile
suportate pe
parcursul anului
fiscal pentru
reparaia

Mrimea i condiiile de limitare i confirmare

baza acordului preventiv ntre pri, programele ntlnirii,

scrisori, darea de seam privind cheltuielile de reprezentan,
dispoziii de plat, facturi, bonuri de plat, legate de efectuarea
cheltuielilor de reprezentan .a.
Se permite deducerea cheltuielilor neconfirmate documentar
suportate cu condiia c sunt:
- legate de activitatea de antreprenor a ntreprinderii;
- n mrime de 0,1% din venitul impozabil
Acestea sunt cheltuieli care fie c nu sunt justificate prin
documente sau documentele existente nu corespund cerinelor
prevzute de legislaia n vigoare.

Donaiile n scopuri filantropice reprezint acordarea

benevol, imparial i necondiionat de sprijin material sau
servicii gratuite unei persoane (unui grup de persoane), fr a
cere n schimb vreo recompens, plat sau onorarea vreunor
obligaiuni i fr a obine din aceasta vreun profit.
Pentru confirmarea acestor cheltuieli sunt necesare urmtoarele
cerine:
mrimea lor s nu fie mai mare de 10% din venitul
impozabil, fr a se lua n considerare scutirile
acordate de Codul fiscal;
s existe baza documentar: cererea n scris a
beneficiarului, contractul de donaie, autentificat
notarial, delegaia beneficiarului, factura de expediie
sau fiscal, dispoziia de plat i confirmarea n scris a
beneficiarului despre faptul primirii mijloacelor
bneti cu titlu gratuit, etc.
Dac cheltuielile pentru reparaia mijloacelor fixe reflectate n
contabilitate:
nu depesc 10% din baza valoric a categoriei
respective de proprietate la nceputul anului fiscal,
aceste cheltuieli se permit ca deduceri;

- 46 -

Articolele de
cheltuieli
limitate
mijloacelor fixe
(art.27 (8) din
C.F.)

Cheltuieli legate
de ntreinerea
activitilor i
obiectelor
nelegate de
activitatea de
ntreprinztor
(obiecte social
culturale) (art.
24(1), din C.F.)
Cheltuieli legate
de extracia
resurselor
naturale (art. 29,
din C.F.)

Mrimea i condiiile de limitare i confirmare

depesc 10% din baza valoric a categoriei respective

de proprietate la nceputul anului fiscal, aceste
cheltuieli majoreaz baza valoric a categoriei
respective de proprietate i se constat drept corecii
pozitive n Registrul evidenei micrii mijloacelor
fixe conform categoriilor de proprietate i uzurii lor n
scopul impozitrii
Cheltuielile se constat n mrimea veniturilor, primite sau de
primit sub form de ncasri din vnzarea foilor de odihn la
casele de odihn, sanatorii etc. cu excepia cheltuielile de
ntreinere a punctului medical, care se recunosc fiscal, n cazul
n care acestea sunt legate de necesitatea efecturii controlului
medical al lucrtorilor conform art. 161 al Codului Muncii.

Sunt admise n mrimea determinat prin produsul dintre baza

valoric a resurselor naturale la nceputul perioadei de gestiune
i rezultatul obinut din raportul volumului extraciei resurselor
naturale pe parcursul perioadei de gestiune la volumul total de
extracie prognozat pentru zcmntul dat n expresie natural

Exist i alte deduceri limitate fiscal: cheltuieli privind

asigurrile, defalcri n fondurile de rezerv, reparaia mijloacelor
fixe arendate etc.
Ca rezultat al limitrii cheltuielilor, din punct de vedere fiscal, se
formeaz diferene egale cu suma depirii plafoanelor indicate de legislaia n vigoare. Depirile menionate reprezint corectri ale venitului
calculat n contabilitate pentru determinarea corect a venitului impozabil.
Exemplu. S.A Floare n 2004 a suportat cheltuieli n sum
total de 210000 lei, inclusiv:
cheltuieli de reprezentan 4900 lei;
cheltuieli de delegare 15 200 lei;
alte cheltuieli 189 900 lei.

- 47 -

Suma total a veniturilor constatate n cursul anului de

gestiune a constituit 240000 lei, inclusiv venituri din vnzarea
mrfurilor 189 000 lei. Coreciile veniturilor n scopuri de
impozitare au fost egale cu zero.
n contabilitatea financiar i n Raportul privind rezultatele
financiare cheltuielile de reprezentan i de delegare au fost
constatate n mrime integral.
Limita cheltuielilor de reprezentan n scopuri de impozitare
constituie:

0,5% din venitul de la vnzarea mrfurilor 945 lei

(189000 x 0,5 : 100)
1% de la suma altor venituri - 510 lei (240000 189000) x
1 : 100)
Total - 1455 lei (945 + 510)

S admitem c limita cheltuielilor de delegare calculat n anul

de gestiune n fiecare decont de avans i fiecare articol de cheltuieli:
cheltuieli de cazare, diurn etc., a constituit 14 700 lei.
n scopuri de impozitare au fost constatate cheltuielile numai
n limitele stabilite: cheltuielile de reprezentan n sum de 1455 lei,
cheltuielile de delegare 14 700 lei.
Sumele ce depesc limitele de 3445 lei (4900 1455) i 500
lei (15200-14700) snt diferene care corecteaz venitul contabil i se
adun la sfritul anului de gestiune.
c) Componena i structura cheltuielilor nedeductibile fiscal
n conformitate cu prevederile Codului fiscal este stabilit componena cheltuielilor care nu se permit spre deducere din venit la calculul
venitului impozabil. Astfel, din punct de vedere fiscal cheltuielile sunt:
deductibile;
nedeductibile.
Legislaia fiscal indic o regul de baz a deductibilitii
cheltuielilor conform creia cheltuielile trebuie s fie ordinare i
necesare, achitate sau suportate de contribuabil pe parcursul anului
fiscal, exclusiv n cadrul activitii de antreprenor. Cheltuielile
nedeductibile la calculul venitului impozabil snt prezentate n
tabelul de mai jos.

- 48 -

Tabelul 2.8
Componena cheltuielilor nedeductibile fiscal
Cheltuieli nedeductibile fiscal

Actul
normativ

Cheltuieli personale i familiale.

C.F., art.
23

Sumele pltite la procurarea terenurilor

C.F., art.
24 (5)

Sumele pltite la procurarea

proprietii asupra creia se
calculeaz uzura (amortizarea)
i fa de care se aplic
prevederile art. 26,28 i 29 din
C. F. sau la procurarea mijloacelor fixe cu un termen de
exploatare mai mare de un an

C.F., art.
24 (6)

Sumele compensaiilor, remuneraiilor, dobnzilor, plii

pentru nchirierea bunurilor i
altor cheltuieli efectuate n
interesul unui membru al familiei
contribuabilului, al unei persoane
cu funcie de rspundere sau al
unui conductor de ntreprindere,
al unui membru al societii sau al
altei persoane interdependente,
dac nu exist justificarea plii
unei astfel de sume.
Pierderile n urma vnzrii sau
schimbului proprietii, ndeplinirii lucrrilor i prestrii
serviciilor, efectuate n mod
direct sau mijlocit, ntre persoanele interdependente

C.F., art.
24(7)

C.F., art.
24(8)

- 49 -

Procedura contabil
privind cheltuielile
nedeductibile fiscal
Se constat drept cheltuieli ale perioadei n
Raportul privind rezultatele financiare n msura n care ele snt
legate de desfurarea
activitii de antreprenor.
Se constat drept activ
i se reflect n componena activelor materiale
pe termen lung la contul
de activ 122 Terenuri
(fr TVA).
Se constat drept activ
i se reflect n componena activelor materiale
pe termen lung la conturile de activ 121 Active
materiale n curs de
execuie, 123 Mijloace
fixe, (fr TVA), 111
Active nemateriale
Se constat drept cheltuieli ale perioadei n
Raportul privind rezultatele financiare

Se constat drept cheltuieli ale perioadei n

Raportul privind rezultatele financiare

Actul
normativ
S.N.C 3,
20, 23

S.N.C 16,
72

S.N.C.
16, 8, 9

S.N.C.
16, 20
S.N.C 2,
32

S.N.C. 3,
20,23.

Cheltuieli nedeductibile fiscal

Actul
normativ

Cheltuielile legate de obinerea

venitului scutit de impozitare

C.F., art.
24(9)

Impozitul pe venit, penalitile

i amenzile aferente lui, precum i amenzile i penalitile
aferente altor impozite, taxe i
pli obligatorii la buget
Impozitele achitate n numele
unei persoane, alta dect
contribuabilul

C.F., art.
30(1)

Se constat drept cheltuieli ale perioadei

S.N.C 3,
23 (f)

C.F., art.
30(2)

Planul de
conturi

Cheltuielile de asigurare a
persoanelor juridice, care nu
sunt indicate n Hotrrea
Guvernului R. M. Cu privire
la limitele cheltuielilor de
asigurare ale persoanelor juridice permise ca deduceri de
cheltuieli aferente activitii de
antreprenor pentru scopuri
fiscale nr. 484 din 4.05.1998.
Ca cheltuieli de asigurare neincluse n Hotrrea menionat
poate fi asigurarea:
riscurilor financiare;
viager;
profesional etc.
Defalcrile n fondurile de
rezerv, cu excepia defalcrilor de reduceri pentru pierderi
la credite (n fondul de risc al
instituiilor financiare) conform
art. 31 (3) din C. F.

C.F., art.
24(3)

Achitarea impozitului se
reflect ca o crean a
agentului economic n
numele cruia a fost
fcut plata pn la
momentul
stingerii
creanei
Cheltuielile de asigurare
efectuate de ntreprindere pe toate tipurile de
asigurare conform Legii
asigurrilor n R. M. nr.
1508

XII
din
15.06.1993 (cu modificrile ulterioare) sunt
constatate ca cheltuieli
ale perioadei n Raportul privind rezultatele
financiare

Formarea
provizioanelor
(rezervelor) cu caracter
de datorii are loc pe
baza cheltuielilor perioadei
n mrimea
stabilit de ntreprindere

S.N.C. 3

C.F., art.
31(2)

- 50 -

Procedura contabil
privind cheltuielile
nedeductibile fiscal
Se constat drept cheltuieli ale perioadei n
Raportul privind rezultatele financiare

Actul
normativ
S.N.C 2,
9,;
S.N.C.
16, 7 13
S.N.C 3
20-23

S.N.C. 3,
20 (23),

Exemplu. S.A. Faur n 2005 a calculat penaliti n favoarea:

bugetului de stat privind taxa pe valoarea adugat
2600 lei;
furnizorului pentru nendeplinirea condiiilor
contractuale 3 100 lei.
n contabilitatea financiar penalitile calculate sunt
constatate drept cheltuieli ale perioadei anului 2005, cnd a fost
emis decizia Serviciul Fiscal de Stat i a fost acceptat scrisoarea
(pretenia) furnizorului.
n scopuri de impozitare este constatat ca deduceri numai
suma penalitilor calculate n legtur cu nendeplinirea
obligaiilor comerciale 3100 lei, iar penalitile aferente
impozitelor i taxelor nu sunt recunoscute. Suma penalitii
calculate bugetului de stat privind taxa pe valoarea adugat
reprezint o corectare a venitului contabil care la sfritul anului
de gestiune se adun la suma acestuia pentru determinarea
venitului impozabil.
Delimitarea cheltuielilor n contabilitate i n scopuri de
impozitare apare i n situaii inverse: legislaia fiscal recunoate
un anumit tip de deduceri, iar conform cerinelor contabile ele
snt constatate nu ca cheltuieli, ci ca activ. Aa ar putea fi
exemplificate cheltuielile privind dobnzile calculate asupra
mprumuturilor.
Conform Codului fiscal se permite deducerea dobnzilor
calculate asupra mprumuturilor utilizate n activitatea de antreprenor
(art. 25(1)) sau suma dobnzilor se include n valoarea de intrare a
mijloacelor fixe nou procurate pn la punerea n exploatare
(art.27(1)).
n conformitate cu S.N.C. 23 Cheltuieli privind mprumuturile
(9,10) acestea din urm:
1) se constat drept cheltuieli ale perioadei;
2) se capitalizeaz, adic se includ n valoarea de bilan a
activelor calificate (inclusiv mijloacele fixe), respectnd
condiiile 10 al S.N.C. 23.

- 51 -

n cazurile n care n contabilitatea financiar cheltuielile privind

mprumuturile sunt capitalizate, iar n scopuri de impozitare se recunosc
ca deduceri apar diferene ntre mrimile cheltuielilor constatate.
c) Divergena dintre metodele de calculare a cheltuielilor
Deosebirea dintre metodele i procedeele de determinare a
sumei cheltuielilor n contabilitate i n scopuri fiscale ntr-o perioad
de gestiune condiioneaz apariia abaterilor dintre rezultatele
financiare calculate.
n politica de contabilitate ntreprinderile stabilesc metode de
evaluare, calculare a amortizrii i uzurii activelor fr s fie preocupate
de minimizarea profitului, respectiv a impozitului pe venit, reieind doar
din avantajele economice care le genereaz activele i din interesele
proprii. Legislaia fiscal, ns, impune anumite metode fixe de evaluare
a activelor, amortizrii i uzurii lor, care sunt diferite de cele contabile,
fapt care duce la apariia divergenelor dintre indicatorii calculai n
contabilitate i n fiscalitate. Metode de calculare a cheltuielilor,
algoritmul crora n contabilitate este diferit de cel indicat n Codul
fiscal, se reduc la calcularea:
amortizrii activelor nemateriale;
uzurii mijloacelor fixe;
epuizrii resurselor naturale.
Un punct de divergen ntre contabilitate i fiscalitate vizeaz
calcularea amortizrii activelor nemateriale.
n contabilitate amortizarea activelor nemateriale se calculeaz n
baza cerinelor S.N.C. 13 Contabilitatea activelor nemateriale conform:
metodei casrii liniare;
metodei proporional volumului produselor (serviciilor);
metodei soldului degresiv.
n scopuri de impozitare se permite deducerea amortizrii
fiecrei uniti de proprietate nematerial amortizabil (brevete de
invenie, drepturi de autor, desene i modele industriale, contracte,
drepturi speciale etc.) cu termen de exploatare limitat, perioada de
exploatare fiind calculat prin metoda liniar.
Dac n contabilitate sunt selectate ultimele dou metode metoda proporional volumului produselor (serviciilor) sau metoda

- 52 -

soldului degresiv - suma amortizrii calculate difer de cea determinat n scopuri de impozitare.
Modul de calculare a uzurii mijloacelor fixe stipulat n S.N.C.
16 Contabilitatea activelor materiale pe termen lung se deosebete
de cerinele impuse de legislaia fiscal (vezi 3.5).
Un alt domeniu de apariie a divergenelor privind metodele de
calculare sau evaluare a cheltuielilor este calculul epuizrii resurselor
naturale care se efectueaz dup acelai algoritm n contabilitatea
financiar i n scopuri de impozitare. Asupra mrimii epuizrii
influeneaz valoarea probabil rmas ce duce la rezultate diferite la
calcularea cheltuielilor legate de extracia resurselor naturale.

2.2 Caracteristica, clasificarea i calcularea

diferenelor permanente i temporare
Divergenele dintre regulile de constatare i msurare a
cheltuielilor i veniturilor condiioneaz apariia unor diferene
dintre sumele veniturilor i cheltuielilor recunoscute de legislaia
fiscal i cele constatate n contabilitatea financiar.
Diferenele reprezint suma abaterilor dintre mrimea
veniturilor i/sau cheltuielilor, reflectate n contabilitatea financiar
i mrimea acelorai venituri sau cheltuieli, constatate n scopul
impozitrii.
n funcie de influena pe care o exercit asupra venitului
impozabil (pierderii fiscale) al perioadelor de gestiune curent i
viitoare, sunt diferene:
permanente;
temporare.
Caracteristica i clasificarea diferenelor permanente
Diferenele permanente apar n cazul n care unele articole
de venituri sau cheltuieli luate n calculul venitului (pierderii)
contabil conform S.N.C. nu se constat sau se limiteaz de Codul
fiscal. Diferenele permanente influeneaz numai asupra venitului
impozabil i rapoartelor financiare ale perioadei de gestiune
curente, fr a avea un impact asupra rezultatelor perioadelor
viitoare.
- 53 -

Exemplu. S.A. Steaua a obinut n 2004 dobnzi de la

hrtiile de valoarea de stat emise de B.N.M. n sum de 4500 lei.
Venitul contabil calculat la sfritul anului a constituit 18600 lei.
n contabilitatea financiar i n Raportul privind rezultatele
financiare aceste dobnzi au fost reflectate ca venituri din
activitatea de investiii.
n scopuri de impozitare conform art. 24 (7) din Legea pentru
punerea n aplicare a titlurilor I i II al C.F. dobnzile de la
hrtiile de valoarea de stat primite sau care urmeaz a fi primite,
sunt considerate ca venituri neimpozabile.
Ca urmare, se obine o diferen privind dobnzile constatate
n contabilitatea financiar i n scopuri fiscale, care la
determinarea venitului impozabil al ntreprinderii se deduc din
venitul contabil. Venitul impozabil determinat n 2004 a constituit
14 100 lei (18 600 4500).
Diferena de 4500 lei este permanent, aferent veniturilor,
deoarece ea influeneaz mrimea venitului impozabil numai n
anul de gestiune curent n care au fost calculate dobnzile.
Diferenele permanente sunt aferente:
veniturilor
cheltuielilor.
Clasificarea diferenelor permanente este prezentat n
schema 2.4.
Diferene permanente
aferente veniturilor
Constatate n
contabilitate i
nerecunoscute
de legislaia
fiscal

Constatate n
scopuri de
impozitare i
nerecunoscute n
contabilitate

aferente cheltuielilor
Constatate n
contabilitate i
nerecunoscute de
legislaia fiscal

Constatate n scopuri
de impozitare i
nerecunoscute n
contabilitate

Schema 2.4. Clasificarea i caracteristica diferenelor permanente

- 54 -

Componena diferenelor permanente existente n Republica

Moldova este prezentat n tabelul urmtor:
Tabelul 2.9
Componena diferenelor permanente

Nr.
crt.

3
4

6
7

Coninutul
diferenelor

Suma egal cu
50% din depirea creterii de
capital fa de
orice pierderi suportate n anul
fiscal
Venitul
primit
sub form de
procente, dobnzi de la hrtiile
de valoare de stat
emise pe teritoriul Republicii
Moldova
Venitul sub for-ma
donaiilor pri-mite
(acordate)
Limitarea cheltuielilor de delegaie i de reprezentare
Limitarea sumelor donaiilor n
scopuri filantropice i sponsorizri
Limitarea cheltuielilor neconfirmate documentar
Veniturile anilor
precedeni depis-

Diferene permanente
aferente veniturilor
aferente cheltuielilor
majoreaz micoreaz majoreaz
micoreaz
venitul
venitul
venitul
venitul
impozabil
impozabil impozabil
impozabil
(micoreaz (majoreaz (micoreaz
(majoreaz
pierderea
pierderea
pierderea
pierderea
fiscal)
fiscal)
fiscal)
fiscal)

x
x

- 55 -

tate n anul curent

8
Cheltuielile anilor
precedeni
x
depistate n anul
curent
9
Cheltuielile pentru
asigurrile
x
nepermise spre
deducere
10
Cheltuieli persox
nale i familiale
Not: Semnul x exprim apartenena la tipul diferenei

Caracteristica i clasificarea diferenelor temporare

Diferenele temporare apar cnd perioada de gestiune n care
unele articole (posturi) de cheltuieli i venituri, incluse n venitul
contabil i reflectate n Raportul privind rezultatele financiare, nu
coincide cu perioada n care aceste articole sunt recunoscute de
legislaia fiscal pentru determinarea venitului impozabil.
Diferenele temporare apar ntr-o perioad de gestiune i se
anuleaz n alta sau pe parcursul mai multor perioade de gestiune n
care se ndeplinesc prevederile Codului fiscal de constatare a
veniturilor i cheltuielilor.
Diferenele temporare influeneaz mrimea venitului impozabil
att al perioadei de gestiune curente, ct i al perioadelor de gestiune
viitoare. Diferenele date n funcie de prevederile Codului fiscal, pot
fi adunate sau sczute din venitul contabil ntr-o perioad de timp,
majornd sau micornd astfel venitul impozabil.
Exemplu. n 2004 S.A. Floare a calculat dividende n mrime
de 3900 lei, ce urmeaz a fi primite de la societatea comercial Sidex
Grup (S.R.L), rezident al Romniei. Dividendele date au fost primite
sub form de mijloace bneti la contul valutar n 2005.
n 2004 n contabilitatea financiar i n Raportul privind
rezultatele financiare dividendele calculate au fost reflectate ca venituri
din activitatea de investiii, indiferent de statutul juridic al pltitorului.
n scopuri de impozitare dividendele de la nerezideni se
constat ca venituri numai la suma primit i numai n anul ncasrii
lor. Ca urmare, n 2004 suma dividendelor de 3900 lei nu constituie
- 56 -

un venit impozabil i reprezint o diferen care se deduce din venitul

contabil la calcularea venitului impozabil.
n 2005 dividendele sunt ncasate la contul bancar, de aceea n
contabilitatea financiar nu se vor reflecta venituri, ci numai micri
de mijloace bneti, iar n scopuri fiscale suma dividendelor ncasat
se recunoate ca venit i se adun la venitul contabil.
Diferena dat este temporar, deoarece ntr-o perioad de doi
ani ea a influenat mrimea venitului impozabil, fiind dedus n
primul an i adunat n anul urmtor, cnd au fost ndeplinite
cerinele Codului fiscal.
n dependen de influena pe care o exercit asupra venitului
impozabil (pierderii fiscale) al perioadelor de gestiune viitoare exist:
diferene temporare impozabile;
diferene temporare deductibile.
Diferenele temporare impozabile majoreaz venitul impozabil
(micoreaz pierderea fiscal) al perioadelor de gestiune viitoare.
n baza datelor exemplului precedent se poate concluziona c
diferena egal cu mrimea dividendelor calculate de la nerezideni
este o diferen temporar impozabil aferent veniturilor deoarece n
anul al doilea 2005, suma diferenei a fost adunat la venitul
contabil, astfel majornd baza impozabil.
Se disting diferene temporare impozabile aferente:
veniturilor;
cheltuielilor.
Diferenele temporare impozabile aferente veniturilor
reprezint sumele veniturilor care n contabilitatea financiar sunt
constatate n perioada de gestiune curent, iar n scopuri de
impozitare se recunosc n perioadele de gestiune viitoare.
Diferenele temporare impozabile aferente cheltuielilor sunt
egale cu suma depirii cheltuielilor constatate n scopuri fiscale
asupra cheltuielilor constatate n contabilitatea financiar n perioada
de gestiune curent. Aceast sum se reporteaz n perioadele de
gestiune viitoare.
Exemplu. S.R.L. Contabil dispune de mijloace fixe procurate
n 2004 cu valoarea de intrare de 89 700 lei. Politica de contabilitate
stabilete o valoare probabil rmas egal cu 1 200 lei, metoda de
calcul a uzurii este liniar, durata de funcionare util 10 ani.
- 57 -

Suma uzurii calculat anual este egal cu 8 850 lei ((89 700
1200) : 10).
n scopuri de impozitare mijloacele fixe se raporteaz la
categoria a patra de proprietate, cu norma de uzur 20%. Suma
uzurii calculat spre deducere n scopuri fiscale este egal cu 17 940
lei i este mai mare dect cea din contabilitatea financiar cu 9 090
lei (17 940 8 850). Ea reprezint o diferen temporar impozabil
aferent cheltuielilor care n primul an de gestiune se scade din
venitul contabil i se raporteaz n perioadele de gestiune viitoare, n
care va fi adunat.
Diferenele temporare deductibile n perioadele de gestiune
viitoare micoreaz venitul impozabil (majoreaz pierderea fiscal)
prin deducere din mrimea acestuia.
Exemplu. n 2004 S.R.L.Floare n baza politicii de
contabilitate a constituit un provizion (rezerva) pentru reparaia
mijloacelor fixe n mrime de 18 500 lei, din care au fost utilizate
numai 14 100 lei. n urma efecturii inventarierii anuale a
provizioanelor, soldul acestuia a fost rectificat i reflectat n
rapoartele financiare n mrime de 4 400 lei (18500 14100).
Provizionul dat a fost utilizat n anul de gestiune urmtor.
n contabilitatea financiar cheltuielile privind constituirea
provizionului (rezervei) au fost constatate n mrime de 18 500 lei. n
scopuri de impozitare conform art. 31 (2) din C.F. deducerea
defalcrilor n fondurile de rezerv nu se permite, dect numai n
mrimea utilizrii lor i, ca urmare, au fost recunoscute ca deduceri
numai 14 100 lei (18 500 4400).
Soldul provizionului neutilizat 4400 lei constituie o diferen
temporar deductibil deoarece n anul 2004 aceast sum a fost
adunat la venitul impozabil, iar n anul urmtor, dac provizionul n
aceast m-rime va fi utilizat, va fi dedus, micornd mrimea venitului
impozabil.
La rndul su se disting diferene temporare deductibile aferente:
veniturilor;
cheltuielilor.
Diferenele temporare deductibile aferente veniturilor apar
cnd veniturile n scopuri de impozitare sunt constatate n perioada de
- 58 -

gestiune curent, iar n contabilitatea financiar n perioadele de

gestiune viitoare.
Diferenele temporare deductibile aferente cheltuielilor sunt
egale cu suma depirii cheltuielilor constatate n contabilitatea
financiar n perioada de gestiune curent asupra celor constatate n
scopuri fiscale. Suma depirii se reporteaz spre deducere n
perioadele de gestiune viitoare.
Exemplu. n decembrie 2004 S.A Stejarul care utilizeaz n
contabilitate metoda specializrii exerciiilor (calculelor), a
ncheiat un contract de acordare a serviciilor de consultan n
mrime de 6 400 lei (inclusiv TVA) cu .I. Ciobanu Consult, care
folosete n eviden metoda de cas.
Achitarea pentru aceste servicii a fost efectuat n ianuarie
2005.
n scopuri de impozitare prile contractante sunt considerate
ca persoane interdependente deoarece conductorii ambelor
ntreprinderi au relaii de rudenie (membri ai unei familii).
Conform art. 44 (5) din C.F. contribuabilul care folosete
metoda specializrii exerciiilor (calculelor) nu are dreptul s fac
nici un fel de deduceri pn la momentul efecturii plilor dac el
are obligaii fa de o persoan interdependent care folosete
metoda de cas.
n contabilitatea financiar i n Raportul privind rezultatele
financiare a ntreprinderii Stejarul valoarea serviciilor (fr TVA)
-5333,33 lei (6400 1066,67) - este constatat ca cheltuieli ale
perioadei n decembrie 2004.
n scopuri de impozitare serviciile date nu pot fi recunoscute ca
deduceri n anul 2004, deoarece n-a fost achitat datoria privind
serviciile date, de aceea ele se adun la venitul contabil i se scad n
anul urmtor.
Suma de 5333,33 lei reprezint o diferen temporar
deductibil aferent cheltuielilor care n anul achitrii datoriei fa
de persoana interdependent se va scdea n scopuri fiscale din
venitul contabil.
Gruparea diferenelor temporare este prezentat n tabelul 2.10.
Componena diferenelor temporare este mai mare i poate varia n
funcie de modificrile legislaiei.
- 59 -

Diferenele temporare apar ntr-o perioad de gestiune i se

reverseaz n una sau mai multe perioade de gestiune viitoare, n care
se ndeplinesc cerinele Codului fiscal.
Tabelul 2.10
Componena i clasificarea diferenelor temporare
Diferenele temporare
aferente veniturilor aferente cheltuielilor
Nr.
crt.

Coninutul
diferenelor

1
1

A
Venitul
obinut
n
rezultatul modificrii
metodei de eviden
(de la metoda de cas
la cea a specializrii
exerciiilor
(calculelor))
Suma uzurii mijloacelor fixe, permise ca
deduceri n scopuri de
impozitare n perioada
de gestiune, depete
suma uzurii, constatate
n contabilitate

majoreaz venitul
impozabil
(micoreaz
pierderea
fiscal)

micoreaz
venitul
impozabil
(majoreaz
pierderea
fiscal)

majoreaz
venitul impozabil
(micoreaz pierderea fiscal)

micoreaz
venitul
impozabil
(majoreaz
pierderea
fiscal)

Suma cheltuielilor neachitate, aprute n baza

datoriilor fa de o
persoan interdependent, care utilizeaz
metoda de cas, iar
contribuabilul utilizeaz metoda specializrii
exerciiilor (calculelor)
Depirea sumei uzurii
mijloacelor fixe, constatat n contabilitatea
financiar, fa de
suma uzurii calculate
n scopuri de impozitare
Suma depirii pier-

x
- 60 -

6
7
8

9
10
11

derii de capital fa de
creterea de capital al
perioadei de gestiune,
constatat n contabilitatea financiar i
nerecunoscut n scopuri de impozitare
Diferene privind amortizarea activelor nemateriale
Limitarea cheltuielilor
de reparaie a mijloacelor fixe
Diferene privind veniturile i cheltuielile
legate de contractele de
lung durat
Cheltuieli privind creanele dubioase
Cheltuieli legate de
investigaii i cercetri
tiinifice
Suma pierderii din activitatea de investiii,
reflectat n contabilitatea financiar, dar
nerecunoscut n scopuri de impozitare

x
x

x
x

Exemplu. n baza datelor exemplului precedent s presupunem

c S.A. Stejarul a achitat datoria fa de persoana interdependent
n dou trane: 2000 lei - n anul 2005 i 3333,33 lei - n anul 2006.
Ca urmare, n 2005 i 2006 n contabilitatea financiar nu vor
fi constatate cheltuieli, ci numai micri de mijloace bneti n
vederea stingerii creanelor. n scopuri de impozitare:
1. n 2005 suma serviciilor achitate n mrime de 2000 lei
se va constata ca deduceri, i se va scdea din venitul
contabil la determinarea venitului impozabil;
2. n 2006 se va constata ca cheltuieli suma achitat - 3333,33
lei - care se va deduce la calcularea venitului impozabil.
Deci, diferena n sum de 5333,33 lei aprut n 2004 a fost
reversat n decursul a doi ani, n care ntreprinderea a respectat
prevederile legislaiei fiscale.
- 61 -

n contabilitatea financiar nu exist conturi pentru evidena

diferenelor permanente i temporare. ns, n decursul anului de
gestiune, pentru calcularea i evidena veniturilor neimpozabile i
cheltuielilor limitate sau nedeductibile fiscal pot fi utilizate n
evidena analitic subconturi distincte, fie sau borderouri speciale,
dac ntreprinderea poate determina diferena la data apariiei ei.
n contabilitate diferenele menionate sunt analizate separat pe
tipuri, pentru a avea posibilitatea de a:
grupa diferenele n diferene permanente i temporare
aferente cheltuielilor i veniturilor;
impozita diferenele temporare impozabile i deductibile;
contabiliza impozitul pe venit amnat calculat de la suma
diferenelor, care reprezint datorii i active amnate
privind impozitul pe venit;
recalcula datoriile i activele amnate privind impozitul pe
venit la modificarea cotei impozitului pe venit sau a bazei
de impozitare;
anula datoriile i activele amnate privind impozitul pe
venit la reversarea diferenelor temporare.

2.3 Modul de determinare a datoriei (creanei)

privind impozitul pe venit
Suma impozitului pe venit de achitat (recuperat) se determin la
sfritul anului de gestiune, lund n consideraie:
soldul datoriei sau creanei privind impozitul pe venit la
nceputul anului de gestiune;
suma datoriei sau creanei curente privind impozitul pe
venit calculat la sfritul anului de gestiune n Declaraie;
suma facilitilor calculat din suma calculat a
impozitului pe venit sau acordate sub form de scutire de
impozitare a venitului;
suma trecerilor n cont i achitat n timpul anului.
Reieind din cele menionate modul de calculare a sumei impozitului pe venit de achitat (recuperat) la buget este prezentat n schema 2.5.
- 62 -

Suma impozitului pe venit = Venit impozabil x Cota impozitului pe venit

minus
Suma facilitilor la impozitul pe venit
minus
Suma impozitului pe venit achitat n rate n cursul anului n ar i cel achitat
peste hotare
minus
Suma impozitului pe venit reinut la sursa de plat, inclusiv la plata prealabil a
dividendelor
minus
Suma impozitului pe venit trecut n cont

Impozitul pe venit spre

plat

Impozitul pe venit achitat

n plus

Schema 2.5. Determinarea sumei impozitului pe venit

de achitat (recuperat)
Exemplu. n 2004 S. A. Floare a achitat impozitul pe venit
n rate n mrime total de 11400 lei i a nregistrat suma
impozitului pe venit reinut la sursa de plat de ctre
ntreprinderea ter 570 lei.
n ianuarie 2004 ntreprinderea a stins datoria privind
impozitul pe venit a anului precedent n sum de 1200 lei. La sfritul
anului 2004 a calculat n Declaraia cu privire la impozitul pe venit a
persoanei ce practic activitate de ntreprinztor datoria privind
impozitul pe venit n mrime de 10 000 lei.
Modul de calculare a datoriei (creanei) privind impozitul pe
venit este prezentat n tabelul ce urmeaz.
Tabelul 2.11
Calcularea datoriei (creanei) privind impozitul pe venit
Nr.

Coninutul operaiei economice

- 63 -

Suma,

1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11

Soldul la nceputul anului de gestiune, inclusiv

datorie privind impozitul pe venit
creane privind impozitul pe venit
Reflectarea creanelor privind impozitul pe venit, Total
Inclusiv:
pli trimestriale (n avans) a impozitului pe venit
reinerea la sursa de plat a impozitului pe venit de
la suma serviciilor acordate n mrime de 5%
Achitarea datoriei privind impozitul pe venit a anului
precedent
Calcularea datoriei curente privind impozitul pe venit
(conform Declaraiei)
Soldul la sfritul anului de gestiune, inclusiv:
datorie privind impozitul pe venit
creane privind impozitul pe venit

lei
1200
1200
(11970)
(11400)
(570)
(1200)
14000
2030
2030

ntrebri pentru autocontrol

1. Definii venitul contabil i modul lui de calculare.
2. Caracterizai venitul impozabil i legtura cu venitul contabil.
3. Explicai de ce incoincidena perioadei de gestiune la
constatarea veniturilor duce la apariia diferenelor.
4. Artai componena i structura veniturilor impozabile i
neimpozabile.
5. De ce divergena de metode de calculare i evaluare a
veniturilor influeneaz mrimea venitului contabil i
impozabil?
6. Artai sursele de obinere a venitului i modul de impozitare
a lor.
7. Dai caracteristica general a deducerilor n scopuri de
impozitare.
8. Cum are loc deducerea cheltuielilor de delegare i de
reprezentan?
9. Artai restriciile privind deducerea anumitor cheltuieli.
10. Definii metoda de cas, metoda specializrii exerciiilor
(calculelor) i metoda procentajului ndeplinit. Explicai n
ce mod utilizarea lor influeneaz venitul contabil i
impozabil.
- 64 -

11. Descriei veniturile constatate n contabilitatea financiar, dar

ajustate n scopul impozitrii.
12. Care sunt cheltuielile constatate n contabilitatea financiar
dar ajustate n scopul impozitrii?
13. Explicai de ce incoincidena perioadei de gestiune la
constatarea cheltuielilor duce la apariia diferenelor.
14. Artai n ce mod limitarea sumei unor cheltuieli constatate n
scopul impozitrii cauzeaz diferene.
15. De ce divergena de metode de calculare i evaluare a
cheltuielilor influeneaz mrimea venitului contabil i
impozabil?
16. Artai componena i structura cheltuielilor nedeductibile
fiscal n comparaie cu prevederile sistemului contabil.
17. Definii i exemplificai diferenele permanente.
18. Definii i exemplificai diferenele temporare.
19. Care sunt i cum apar diferenele temporare impozabile?
20. Care sunt i cum apar diferenele temporare deductibile?
21. Cum se determin impozitul pe venit spre plat (de
recuperat)?

- 65 -

CAPITOLUL 3.
CONTABILITATEA IMPOZITULUI PE VENIT
A PERSOANEI CE PRACTIC ACTIVITATE
DE NTREPRINZTOR
Obiectivele capitolului:
Prezentarea structurii i modului de contabilizare a
cheltuielilor (economiei) privind impozitul pe venit
Dezvluirea modului de impozitare i contabilizare a
operaiunilor cu active de capital
Descrierea modului de impozitare i contabilizare a
operaiunilor cu active uzurabile
Reflectarea modului de calcul, impozitare i contabilizare
a pierderii fiscale
Descrierea modului de contabilizare a impozitului pe venit
reinut la sursa de plat
Expunerea contabilizrii impozitului pe venit trecut n
cont i a datoriei (creanei) fa de buget

3.1. Coninutul economic, structura i contabilitatea

cheltuielilor (economiei) privind impozitul pe venit
Cheltuielile (economiile) privind impozitul pe venit
reprezint suma total a cheltuielilor (economiei) privind impozitul pe
venit curent i amnat luat n considerare la calcularea profitului
(pierderii) net al perioadei de gestiune.
Cheltuielile (economia) privind impozitul pe venit curent sunt
sumele impozitului pe venit care urmeaz a fi achitate (recuperate) n
anul curent de gestiune. Cheltuielile (economiile) privind impozitul
pe venit curent includ:
- datorii curente privind impozitul pe venit;
- creane curente privind impozitul pe venit.
Cheltuielile (economia) privind impozitul pe venit amnat
reprezint sumele impozitului pe venit de achitat sau de recuperat n
perioadele de gestiune viitoare.
- 66 -

Cheltuielile (economia) amnate privind impozitul pe venit

cuprind:
- datorii amnate privind impozitul pe venit;
- creane (active) amnate privind impozitul pe venit.
Datoriile i activele curente urmeaz a fi achitate (recuperate) la
bugetul de stat n perioada curent, iar datoriile i activele amnate
n perioadele viitoare, ns n baza principiului specializrii
exerciiilor acestea se constat i se reflect ca cheltuieli privind
impozitul pe venit ale perioadei curente n care ele au fost calculate i
se iau n calcul la determinarea profitului (pierderii) net al perioadei
de gestiune curente.
Pentru contabilizarea cheltuielilor (economiei) privind impozitul
pe venit este destinat contul 731 Cheltuieli (economii) privind
impozitul pe venit. n debitul contului dat se reflect calcularea
(recalculare) datoriilor curente i amnate privind impozitul pe venit,
iar n credit calcularea (recalculare) activelor amnate privind
impozitul pe venit i trecerea la finele anului de gestiune a
cheltuielilor privind impozitul pe venit la rezultatul financiar total.
Contul 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit este
un cont de activ, ns el poate avea un sold intermediar att n credit ct
i n debit. Soldul creditor al contului dat este numit economie privind
impozitul pe venit i reprezint suma impozitului pe venit care urmeaz
a fi recuperat ntreprinderii n perioada curent sau viitoare. Economia
privind impozitul pe venit poate fi tratat ca un venit i se reflect n
Raportul privind rezultatele financiare n paranteze, adunndu-se la
profitul (pierderea) pn la impozitare.
Structura cheltuielilor (economiilor) privind impozitul pe venit
este prezentat n schema 2.6.
Datoria curent privind impozitul pe venit reprezint suma
impozitului pe venit calculat n perioada de gestiune curent.
Aceast datorie se determin prin produsul dintre suma venitului
impozabil al perioadei de gestiune curente i cota impozitului pe venit
a anului de gestiune:
Datoria curent
privind impozitul
pe venit

Venitul
impozabil

- 67 -

Cota impozitului pe
venit a perioadei de
gestiune curente

Cheltuieli (economie) privind impozitul

pe venit

Cheltuieli (economie) privind

impozitul pe venit curent

Datorii curente
privind
impozitul pe
venit

Cheltuieli (economii) privind

impozitul pe venit amnat

Creane
curente
privind
impozitul pe
venit

Datorii
amnate
privind
impozitul pe
venit

Active
(creane)
amnate
privind
impozitul pe
venit

Schema 2.6. Structura cheltuielilor (economiei)

privind impozitul pe venit
Datoria curent privind impozitul pe venit se calculeaz la
sfritul anului de gestiune i se reflect la contul de pasiv 534
Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 5341 Datorii
privind impozitul pe venit al persoanelor juridice, ntocmindu-se
formula contabil:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul.
Exemplu. n 2004 S.R.L Contabil a nregistrat venituri n
sum total de 114000 lei, din care veniturile sub forma dobnzi de
la hrtiile de valoare de stat constituie 3120 lei, i cheltuieli n sum
total de 97 000 lei, inclusiv penaliti privind taxele locale - 195 lei.
Veniturile sub form dobnzi de la hrtiile de valoarea de stat
constituie venituri neimpozabile, de aceea suma de 3120 lei
reprezint o diferen permanent aferent veniturilor, care este
sczut din venitul contabil la sfritul anului de gestiune.
- 68 -

Penalitile privind impozitele la buget nu sunt recunoscute de

Codul fiscal ca deduceri, de aceea ele reprezint diferene
permanente aferente cheltuielilor care sunt nsumate la calcularea
venitului impozabil.
Alte ajustri ale veniturilor i cheltuielilor n scopuri fiscale nu
au fost nregistrate. Venitul contabil a fost calculat n mrime de 17
000 lei (114 000 97 000).
n scopul impozitrii venitul contabil este corectat cu suma
diferenelor menionate. Ca urmare a coreciilor (diferenelor)
privind veniturile i cheltuielile, venitul impozabil al ntreprinderii n
2004 a alctuit 14 075 lei (17 000 3120 + 195).
Datoria curent privind impozitul pe venit calculat n baza
cotei impozitului pe venit (20%), avnd ca baz de impozitare venitul
impozabil, a constituit 2815 lei (14075 x 20 : 100).
Datoria curent privind impozitul pe venit calculat se reflect
prin formula contabil:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit 2815 lei
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 2815 lei.

n cazul lipsei altor calcule i pli la buget a impozitului pe

venit n cursul anului, achitarea datoriei curente privind impozitul pe
venit se reflect prin formula contabil:
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 2815 lei
Credit 242 Cont de decontare 2815 lei.

Creane curente privind impozitul pe venit reprezint suma

creanei bugetului de stat aferent impozitului pe venit, care urmeaz
s fie recuperat ntreprinderii n perioada de gestiune curent.
Pentru contabilizarea creanei curente privind impozitul pe venit
este destinat contul de activ 225 Creane pe termen scurt privind
decontrile cu bugetul, subcontul 2251 "Creane pe termen scurt
privind impozitul pe venit".
Creanele curente privind impozitul pe venit reprezint creane
pe termen scurt ale bugetului i se contabilizeaz cu:
suma impozitului pe venit, achitat n cazul plii anticipate
a dividendelor:
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul;

- 69 -

i
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
Credit 242 "Cont de decontare";

suma impozitului pe venit achitat n orice ar strin, care

este confirmat de organele respective ale rii date cu
traducere n limba de stat.
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul
Credit 243 "Cont valutar";

suma impozitului pe venit, reinut la sursa de plat:

Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul
Credit 221 "Creane pe termen scurt aferente facturilor
comerciale"
Credit 515 "Venituri anticipate curente" sau
Credit 228 "Creane pe termen scurt privind veniturile
calculate";

suma impozitului pe venit, achitat n avans n cursul anului

de gestiune:
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
i
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
Credit 242 "Cont de decontare";

suma impozitului pe venit ca rezultat al reversrii

diferenei temporare deductibile n cazul obinerii
pierderii fiscale:
Debit 225 "Creane pe termen scurt privind impozitul pe
venit"
Credit 731 "Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit";

suma impozitului pe venit, achitat n plus la buget:

Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul.

- 70 -

La sfritul anului de gestiune are loc stingerea reciproc a creanelor i datoriei privind impozitul pe venit, ntocmindu-se formula contabil:
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
Credit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul.

Diferenele temporare, datorit reversrii lor pariale sau totale

n viitor, au impact asupra venitului contabil n perioadele de gestiune
ulterioare, pn cnd nu este recuperat activul sau pasivul amnat ce
ine de aceast diferen.
n legtur cu acest fapt, impozitarea diferenelor temporare
condiioneaz apariia impozitelor pe venit amnate care constituie
datorii i active amnate privind impozitul pe venit.
Datoria amnat privind impozitul pe venit reprezint suma
impozitului pe venit care urmeaz a fi pltit de ntreprindere n
perioadele de gestiune viitoare.
Datoria amnat privind impozitul pe venit se determin de la
suma diferenelor temporare impozabile, innd cont de cota
impozitului pe venit la momentul ntocmirii bilanului contabil.
Aceast datorie se determin prin produsul dintre suma diferenelor
temporare impozabile i cota impozitului pe venit.
Datoria amnat
privind impozitul pe
venit

Diferena
temporar
impozabil

Cota impozitului
pe venit

Datoria amnat privind impozitul pe venit reprezint cheltuielile

privind impozitul pe venit al perioadei de gestiune curente i se reflect n
contul de pasiv 425 Datorii amnate privind impozitul pe venit . n
creditul acestui cont se reflect datoria privind impozitul pe venit ce
urmeaz a fi pltit n perioadele de gestiune viitoare, iar n debitul
contului - anularea datoriei amnate. Anularea datoriei amnate are loc n
perioadele de gestiune viitoare, cnd se efectueaz reversarea diferenei
temporare impozabile proporional diferenei reversate.
Calcularea datoriei amnate privind impozitul pe venit se
reflect prin formula contabil:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit
Credit 425 Datorii amnate privind impozitul pe venit

Anularea datoriei amnate privind impozitul pe venit se reflect

prin formula contabil:
- 71 -

Credit 425 Datorii amnate privind impozitul pe venit

Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit

Exemplu. n 2004 .I. Stejarul a obinut un venit suplimentar de la modificarea metodei de eviden n mrime de 11 202
lei. ntreprinderea a nregistrat n contabilitatea financiar n
perioada anilor 2004 2006 urmtoarele rezultate financiare:
(lei)
Indicatorii
Total venituri
Total cheltuieli (cu excepia
cheltuielilor privind impozitul pe
venit)
Venit contabil (pierdere contabil)

2004
456 000

Anul
2005
388 000

2006
405 000

448 000

390 000

391 000

8 000

(2 000)

14 000

n contabilitatea financiar i n Raportul privind rezultatele

financiare a anului 2004 venitul obinut n urma modificrii metodei
de eviden se constat n mrime total.
n scopuri de impozitare venitul obinut din modificarea
metodei de eviden se repartizeaz pentru a fi impozitat n urmtorii
trei ani, respectiv cte 3734 lei (11 202 : 3).
Astfel, n anii urmtori 2005 i 2006, n contabilitate venitul
primit din modificarea metodei de eviden nu va fi reflectat, iar n
scopuri de impozitare se va constata ca venit cte o treime din acest
venit n mrime de 3734 lei n fiecare an. Deci, suma de 7 468 lei
(11202 x 2/3) reprezint o diferen care corecteaz venitul contabil,
micorndul n primul an i se restabilete cte o treime n anii
urmtori prin nsumarea la venitul contabil.
n cursul a trei ani alte corecii ale veniturilor i cheltuielilor n
scopuri de impozitare nu au fost calculate.
Modul de calculare a venitului impozabil, datoriei curente i
amnate privind impozitul pe venit este prezentat n tabelul 2.12.
Pentru simplificarea calculelor se admite o cota unic a impozitului
pe venit egal cu 22% n fiecare an.
Diferena de 7 468 lei care a aprut n 2004 este o diferen
temporar impozabil deoarece majoreaz venitul impozabil al
anilor 2005 i 2006. De la suma acestei diferene se calculeaz

- 72 -

datorie amnat privind impozitul pe venit aplicnd cota impozitului

pe venit n vigoare 1642,96 lei (7 468 x 22 : 100). n al doilea an de
Tabelul 2.12
Nr.
1
2

4
5
6
7
8

Indicatorii
2004
8 000

Anul
2005
(2 000)

(lei)
Total
2006
14 000

Venitul contabil (pierdere)

Corecia aferent venitului
obinut
ca
rezultat
al
modificrii
metodei
de (7468)
eviden
(diferena
temporar
impozabil)
Corecia aferent venitului
ob-inut
la
modificarea
metodei
de
3 734
3 734
eviden
(restabilirea a
2/3 din venit)
reversat
Venitul impozabil
532
1 734 17 734
Datoria curent privind
impo-zitul pe 117,04 381,48 3901,48
venit calculat
Datoria amnat privind
impo-zitul pe 1642,96
venit calculat
Datoria amnat privind
impo-zitul pe
821,48 821,48
venit anulat
Profitul net (pierderi)
6240
(1560) 10920

20 000

(7 468)

7 468

20 000
4400
1642,96
1642,96
15600

gestiune diferena dat se restabilete n sum de 3 734 lei,

adunndu-se la venitul contabil, de aceea datoria amnat privind
impozitul pe venit se anuleaz proporional sumei reversate i este
egal cu 821,48 lei (3 734 x 22 : 100). n al treilea an se
restabilete ultima treime a diferenei temporare impozabile prin
- 73 -

majorarea venitului contabil cu 3734 lei. Soldul datoriei amnate

privind impozitul pe venit se anuleaz proporional diferenei
reversate 821,48 lei (3 734 x 22 : 100).
Mrimea total a indicatorilor calculai n tabelul de mai sus
demonstreaz c contul 425 Datorii amnate privind impozitul pe
venit s-a nchis, avnd rulajele egale i soldul zero (total rd.6 =
total rd. 7), iar diferena temporar impozabil a fost restabilit
(total rd.2 = total rd. 3).
n contabilitatea financiar au fost ntocmite urmtoarele
formule contabile:
(lei)
Nr.
crt.

Coninutul

Trecerea
veniturilor acumulate la
rezultatul
financiar total la sfritul anului de
gestiune
Trecerea
cheltuielilor acumulate la
rezultatul
financiar total la
sfritul anului de
gestiune
Calcularea datoriei curente privind impozitul pe
venit
Calcularea datoriei amnate privind impozitul pe
venit de la suma
diferenei temporare privind venitul obinut din
modificarea
metodei de eviden
(7468 x 22 : 100))
Anularea datoriei

Corespondena
cont
urilo
r
Debit
Credit
Conturile
351
clasei 6
Venituri

Anul

2004
456 000

2005
388 000

2006
405
000

351

Conturile
clasei 7
Cheltuieli

448 000

390 000

391
000

731

534

117,04

381,48

3901,4

731

425

1642,96

- 74 -

8
9

amnate privind
impozitul pe ve-nit
Decontarea cheltuielilor
privind
impozitul pe venit
la rezultatul financiar total
Decontarea economiei
privind
impozitul pe venit
la rezultatul financiar total
Reflectarea profitului net al anului
de gestiune
Reflectarea pierderii anului de
gestiune

425

731

--

351

731

1760

731

351

351

333

333

351

821,48

821,48

3080

440

6240

10920
1560

n baza datelor din acest tabel se poate meniona c suma

cheltuielilor privind impozitul pe venit a anului 2004 este egal cu
1760 lei i este compus din:
impozite curente, reflectate ca datorii curente privind
impozitul pe venit 117,04 lei;
impozite amnate, reflectate ca datorii amnate privind
impozitul pe venit - 1642,96 lei.
n 2005 cheltuielile privind impozitul pe venit cuprind datoria
curent privind impozitul pe venit - 381,48 lei - i suma datoriei
amnate privind impozitul pe venit anulat - 821,48 lei, deoarece
aceasta se transform n datorie curent fa de buget n urma
restabilirii prin adunare a diferenei temporare impozabile. Ca
urmare a anulrii datoriei amnate privind impozitul pe venit,
comparnd rulajele contului 731 Cheltuieli (economii) privind
impozitul pe venit, se obine un sold creditor n sum de 440 lei care
reprezint o economie a impozitului pe venit. Acest sold se trece n
creditul contului 351 Rezultat financiar total.
Economia privind impozitul pe venit se reflect pe rndul 140
al Raportului privind rezultatele financiare n paranteze, ea
micoreaz pierderea acestui an.
Activul (creane) amnat privind impozitul pe venit
reprezint suma impozitului pe venit care urmeaz s fie recuperat
ntreprinderii n perioadele de gestiune ulterioare n legtur cu:
- 75 -

reversarea diferenelor temporare deductibile;

reportarea pe perioadele viitoare a pierderilor fiscale
nereclamate.
Activul (creane) amnat privind impozitul pe venit este
determinat de cota impozitului pe venit la data ntocmirii bilanului
contabil i mrimea diferenei temporare deductibile.
Activul amnat
privind impozitul pe
venit

Diferena
temporar
deductibil

Cota impozitului
pe venit

Pentru contabilizarea activului amnat privind impozitul pe

venit este destinat contul de activ 135 Active amnate privind
impozitul pe venit. n debitul lui se reflect existena i calcularea
activelor amnate privind impozitul pe venit, iar n credit - anularea
acestora. Soldul acestui cont este debitor i reprezint suma activelor
amnate privind impozitul pe venit la finele perioadei de gestiune.
Activul (creane) amnat privind impozitul pe venit este o
economie a impozitului pe venit al perioadei de gestiune curente,
micornd suma acestuia, i se reflect n contabilitate n analitic pe
tipuri de diferene temporare deductibile care au dus la apariia
acestor active, prin formula contabil:
Debit 135 Active amnate privind impozitul pe venit
Credit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit.

Anularea activului amnat privind impozitul pe venit.

Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit
Credit 135 Active amnate privind impozitul pe venit.

Evidena analitic a activelor amnate privind impozitul pe venit

se ine pe tipurile acestora, anii de apariie i anulare.
Exemplu. S.A. Viitorul care ine evidena contabil n
baza metodei specializrii exerciiilor, a beneficiat n decembrie
2004 de serviciile de arend ale .I. Moraru care utilizeaz
metoda de cas, n sum de 500 lei (fr TVA). Prile examinate
sunt persoane interdependente datorit faptului c .I. Moraru
deine 60% din capitalul statutar al ntreprinderii Viitorul.
Venitul contabil al ntreprinderii S.A. Viitorul a constituit 15400
- 76 -

lei n 2004 i 18200 lei n 2005. Achitarea pentru serviciile primite

a avut loc n ianuarie, 2005.
n contabilitatea financiar serviciile primite au fost constatate
ca cheltuieli n 2004, cnd au fost primite aceste servicii. n scopuri
de impozitare acestea se deduc n anul urmtor n care are loc
achitarea datoriei comerciale.
Diferena care a aprut este o diferen temporar deductibil
n sum de 500 lei, deoarece mrimea ei va micora venitul contabil
n anul al doilea.
n decursul anilor 2004 i 2005 alte corecii ale veniturilor i
cheltuielilor n scopuri de impozitare nu au fost calculate.
Modul de calculare a venitului impozabil, datoriei curente i
activului amnat privind impozitul pe venit este prezentat n tabelul
de ma jos. Pentru simplificarea calculelor se admite o cot a
impozitului pe venit egal cu 22% n fiecare an.
(lei)
Nr
1
2

4
5
6
7
8

Coninutul operaiei economice

Anul

Calcularea venitului contabil

Corecia aferent datoriilor fa de o
persoan
interdependent,
neachitate
(diferena
temporar deductibil)
Reversarea
(restabilirea)
coreciei
aferent datoriilor fa de
o
persoan
interdependent, neachitate
Determinarea venitului impozabil
Calcularea datoriei curente privind impozitul pe venit
Calcularea activului amnat privind
impo-zitul pe venit
Anularea activului amnat privind impozitul pe venit
Calcularea profitului net (pierderii)

Total

2004
15400
500

2005
18200
-

33 600
500

(500)

(500)

15900
3498

17700
3894

33600
7392

110

110

12012

110

110

14196

26208

n contabilitatea financiar au fost ntocmite urmtoarele

formule contabile.
(lei)
Nr.
crt.

Coninutul operaiei
economice

Corespondena

Anul
c

- 77 -

1
2

3
4
5

Calcularea datoriei curente

privind impozitul pe venit
Calcularea activului amnat
privind impozitul pe venit
de
la
suma
diferenei
temporare [500 x 22 : 100)
Anularea activului amnat
privind impozitul pe venit
Trecerea cheltuielilor privind
impozitul pe venit la rezultatul
financiar total
Reflectarea
profitului
net
(pierderii) al anului de
gestiune

Debit
731

o
n
t
u
ri
l
o
r
Credit
534

2004
3498

135

731

110

731

135

--

110

351
351

731
333

3388
12012

4004
14196

2005
3894

n baza datelor din tabel se poate meniona c suma

cheltuielilor privind impozitul pe venit a anului 2004 este egal cu
3388 lei i este format din componentele:

datoria curent privind impozitul pe venit 3498 lei;

activul amnat privind impozitul pe venit (110) lei,

care, fiind reflectate n creditul contului 731 Cheltuieli
(economii) privind impozitul pe venit, se scade la calcularea
soldului intermediar al acestuia.
n 2005 cheltuielile privind impozitul pe venit cuprind datoria
curent privind impozitul pe venit - 3894 lei i suma activului amnat
privind impozitul pe venit anulat de 110 lei.
n urma reversrii (restabilirii) diferenei temporare deductibile
i anulrii activului amnat privind impozitul pe venit contul 135
Active amnate privind impozitul pe venit s-a nchis, soldul fiind
egal cu zero.
n perioadele de gestiune ulterioare diferenele temporare se
reverseaz deoarece se modific condiiile i cerinele privind
- 78 -

constatarea venitului i cheltuielilor n contabilitate i fiscalitate fa

de perioadele precedente.
Reversarea diferenei temporare reprezint restabilirea
integral sau parial a sumei corectrii venitului (pierderii) contabil,
efectuate anterior, cu suma diferenei temporare. Reversarea
diferenei temporare se manifest prin modificarea semnului (plus sau
minus) acesteia n comparaie cu perioadele de gestiune precedente.
n cazul n care n perioadele de gestiune ulterioare se
reverseaz:
diferena temporar impozabil, venitul impozabil al
ntreprinderii se majoreaz (pierderea fiscal se micoreaz),
iar datoria amnat privind impozitul pe venit se anuleaz,
ntocmindu-se formula contabil invers:
Debit 425 Datorii amnate privind impozitul pe venit
Credit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit;

diferena temporar deductibil, venitul impozabil al

ntreprinderii se micoreaz (pierderea fiscal se mrete),
iar activul amnat privind impozitul pe venit se anuleaz,
nregistrndu-se n contabilitate:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit
Credit 135 Active amnate privind impozitul pe venit.

Datoria i activul amnat privind impozitul pe venit se anuleaz

proporional cu mrimea diferenei temporare reversate.
n conformitate cu art. 26 din S.N.C. 12, soldurile conturilor 425
Datorii amnate privind impozitul pe venit i 135 Active amnate
privind impozitul pe venit pot fi recalculate n cazul modificrii n
perioadele viitoare a:
cotei impozitului pe venit;
bazei de impozitare (soldului diferenei temporare).
n cazul creterii cotei impozitului pe venit, suma datoriei i
activului amnat privind impozitul pe venit se majoreaz i se reflect
prin aceleai formule contabile ca i la calcularea acestora:
la suma creterii datoriei amnate privind impozitul pe
venit:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit
Credit 425 Datorii amnate privind impozitul pe venit;

la suma majorrii activelor amnate privind impozitul pe

venit:
- 79 -

Debit 135 Active amnate privind impozitul pe venit

Credit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit.

Exemplu. Utiliznd datele exemplului precedent, presupunem

c prin Legea modificrilor la Codul fiscal n 2005 cota impozitului
pe venit a fost majorat de la 22% la 24%.
Conform S.N.C. 12, ntreprinderea analizat a recalculat soldul
activului amnat privind impozitul pe venit:
(lei)
Anul de
gestiun
e
1
2004
2005

Suma serviciilor
constatat
n
n
contabilitat scopur
e
i de
impozi
-ta re
2
3
500
0

0
500

Diferen
a

Calculare Recalculare
a activelor
a activelor
amnate
amnate
privind
privind
impozitul
impozitul
pe venit
pe venit

4 (3-2)

6
(4 x 0,02)

(500)
500

110
--

-10

Anulare
a
activelor
amnate
privind
impozitul
pe venit
7
(4
x0,24)
-120

Ca urmare a operaiunilor de recalculare i anulare a datoriilor

i activelor amnate privind impozitul pe venit soldul contului 135
Active amnate privind impozitul pe venit s-a nchis, diferena dat
fiind anulat timp de doi ani.
Formulele contabile ntocmite pe parcursul a doi ani
consecutivi sunt prezentate n registrul nregistrrilor cronologice:
(lei)
Nr.
crt.
1

2
3

Corespondena

Anul

Coninutul operaiei economice

Calcularea activului amnat privind
impozitul pe venit
de la suma diferenei temporare [500
x 22 : 100)
Recalcularea
activului
amnat
privind impozitul pe venit
Anularea activului amnat privind
impozitul pe venit

- 80 -

Debit

Credit

2004

2005

135

731

110

--

135

731

--

10

731

135

--

120

n cazul micorrii cotei impozitului pe venit are loc reducerea

sumei datoriei i activului amnat privind impozitul pe venit,
ntocmindu-se formulele contabile inverse:
la suma reducerii datoriei amnate privind impozitul pe venit:
Debit 425 Datorii amnate privind impozitul pe venit
Credit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit;
la suma reducerii activelor amnate privind impozitul pe
venit:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit
Credit 135 Active amnate privind impozitul pe venit.
Exemplu. n baza datelor exemplului de la pag. 71 admitem c
prin Decizia Parlamentului n 2005 cota impozitului pe venit s-a
micorat de la 22 la 20%. Modificarea cotei impozitului pe venit a
condiionat recalcularea soldurilor activelor i datoriilor amnate
privind impozitul pe venit.
La 1 ianuarie 2004 soldul datoriei amnate privind impozitul pe
venit era egal cu 1642,96 lei. Recalcularea datoriei privind impozitul pe
venit este prezentat n tabelul urmtor:
lei)
Anul

Cota
impozi
tului
pe
venit

2004

22%

2005
2006

20%
20%

Soldul
datoriei
amnate
privind
impozitul
pe venit
la
nceputul
anului
0
1642,96
746,8

Calcularea
datoriei
amnate
privind
impozitul pe
venit

1642,96
(7468 x 0,22)
-

Recalcularea prin
diminuare

149,36
(7468
0,02)
-

Soldul
dup
recalculare

Anularea
datoriei
amnate
privind
impozitul pe
venit

1493,6

746,8
(3734
0,20)
746,8

x
-

Soldul
la
sfritul
anului
de
gestiune
1642,96
746,8

x
0

Formulele contabile ntocmite n perioada analizat sunt

prezentate n registrul nregistrrilor cronologice:
(lei)
- 81 -

Nr
crt
1
2

3
4
5
6
7
8

Coninutul operaiei
econo
mice
Calcularea datoriei curente
privind impozitul pe venit
Calcularea datoriei amnate
privind impozitul pe venit de
la suma diferenei temporare
privind venitul primit din
modificarea
metodei
de
eviden [7468 x 22 : 100)
Recalcularea
datoriei
amnate privind impozitul pe
venit
Anularea datoriei amnate
privind impozitul pe venit
Trecerea cheltuielilor privind
impozitul
pe
venit
la
rezultatul financiar total
Trecerea economiei privind
impozitul
pe
venit
la
rezultatul financiar total
Reflectarea profitului net al
anului de gestiune
Reflectarea pierderii anului
de gestiune

Coresponden

Anul

Debit

Credi
t

2004

2005

2006

731

534

117,04

346,8
(1734x 0,2)

731

425

425

731

425

3546,8
(17734x
0,2)

1642,96
-

149,36

731

--

746,8

746,8

351

731

1760

731

351

351

333

333

351

2800
549,36

6240

11200
(1450,64)

Datoria privind impozitul pe venit recalculat a fost determinat

prin produsul abaterii cotei impozitului la suma diferenei i este egal
cu 149,36 lei [7468 x (22 - 20) : 100]. Ca urmare, soldul datoriei
privind impozitul pe venit s-a redus pn la1493,60 lei. Aceast sum a
fost anulat n ultimii doi ani proporional diferenei reversate.
Modificarea cotei impozitului pe venit influeneaz mrimea
cheltuielilor (economiei) privind impozitul pe venit i a profitului net al
ntreprinderii. Micorarea cotei impozitului pe venit cu dou puncte a
condiionat creterea economiei privind impozitul pe venit (reducerea
cheltuielilor privind impozitul pe venit) i reducerea pierderii nete a .I.
Stejarul a cror mod de calcul este prezentat n urmtorul tabel:
(lei)
Nr.

Indicatorii

Anul
2004

2005
Pn la
modifi-

- 82 -

Dup
modi-

2006
Pn la
modifi-

Dup
modifi-

care
1

Profitul (pierderea)
p
n
la
im
po
zit
ar
e
Cheltuieli
(e
co
no
mi
i)
pri
vi
nd
im
po
zit
ul
pe
ve
nit
,
in
cl
usi
v:
-datoria curent
pri
vi
nd
im
po
zit
ul
pe
ve
nit
-datoria amnat
pri
vi
nd
im

ficare

8 000

(2 000)

(2000)

1760

(440)*

117,04

1642,96

care

care

14 000

14000

(549,36)*

3080

2800

381,48

346,8
(1734 x
0,2)

3901,48

3546,8
(17734 x
0,2)

- 83 -

po
zit
ul
pe
ve
nit
Recalcularea

da
tor
iei
a
m
n
ate
pri
vi
nd
im
po
zit
ul
pe
ve
nit
pri
n
di
mi
nu
ar
e
Anularea datoriei
a
m
n
ate
pri
vi
nd
im
po
zit
ul
pe
ve
nit
Profitul net

(149,36)

821,48

746,8

821,48

746,8

6240

(1560)

(1450,64)

10920

11200

- 84 -

(pi
er
de
re
a
ne
t)
* n paranteze se reflect economiile privind impozitul pe venit

Reieind din structura i componena cheltuielilor (economiei)

privind impozitul pe venit prezentate mai sus, contul 731 Cheltuieli
(economii) privind impozitul pe venit are urmtoarea coresponden:
Debit

731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit

Calcularea datoriei curente privind

impozitul pe venit
Credit 534 Datorii privind
decontrile cu bugetul
Calcularea (recalcularea) datoriei
amnate privind impozitul pe venit
Credit 425 Datorii amnate
privind impozitul pe venit
Anularea activelor amnate privind
impozitul pe venit
Credit 135 Active amnate
privind impozitul pe venit

Credit

Calcularea creanei pe termen scurt

privind impozitul pe venit
Debit 225 Creane pe termen scurt
privind decontrile cu bugetul
Calcularea (recalcularea) activelor
amnate privind impozitul pe venit
Debit 135 Active amnate privind
impozitul pe venit
Anularea datoriei amnate privind
impozitul pe venit
Debit 425 Datorii amnate privind
impozitul pe venit

Conform S.N.C. 12 Contabilitatea impozitului pe venit

suma datoriei i creanei privind impozitul pe venit se determin i
se reflect la sfritul anului de gestiune care coincide cu anul
fiscal i cel calendaristic. Sumele impozitului pe venit achitate n
avans se reflect n decursul anului de asemenea ca cheltuieli
privind impozitul pe venit n coresponden cu contul 535 Taxa pe
valoarea adugat i accize de ncasat. La sfritul anului de
gestiune dup determinarea efectiv a cheltuielilor privind
- 85 -

impozitul pe venit sumele reflectate n decursul anului se anuleaz

prin formule contabile inverse.
Conform art. 27, 28 din S.N.C. cheltuielile curente i amnate
privind impozitul pe venit pot fi reflectate nu ca cheltuieli ale
perioadei, ci ca elemente ale capitalului propriu n cazul n care
impozitul se refer la articolele care n una i aceeai perioad sau
n cele ulterioare se vor raporta la creterea sau micorarea
capitalului propriu.

3.2 Contabilitatea impozitului pe venit

reinut la sursa de plat
n conformitate cu art. 88 91 din Codul fiscal i Instruciunea
cu privire la reinerea impozitului pe venit la sursa de plata nr. 14 din
19 decembrie 2001 agenii economici-contribuabili, care desfoar
activitate de antreprenor, sunt obligai s rein la sursa de plat i s
achite la buget n termenii stabilii impozitul pe venit n funcie de
tipul venitului sau plii care a fost efectuat. Impozitul pe venit se
reine de la beneficiarul plii i se achit la buget pentru acesta.
Subieci ai impunerii la sursa de plat sunt:
- cetenii Republicii Moldova;
- cetenii strini i apatrizii;
- antreprenorii independeni;
- agenii economici rezideni i nerezideni.
Obiectul impunerii la sursa de plat sunt:
- pentru ceteni venitul ndreptat spre achitare n
folosul lor sub form de salarii (inclusiv prime i
faciliti), exceptnd scutirile la care au dreptul salariaii
i contribuii la asigurri sociale i medicale, precum i
venitul ndreptat spre achitare sub form de alte surse de
venit impozabile, indicate n art. 18 din C. F.;
- pentru antreprenorii independeni, definii ca lucrtori
salariai, sumele ndreptate spre achitare de ctre
patron n folosul acestora pentru prestarea serviciilor sau
efectuarea lucrrilor, precum i facilitile acordate;
- pentru agenii economici rezideni sumele redevenelor
i plilor pentru serviciile indicate n art. 90 (2) din
C.F., achitate n folosul lor, costul crora se deduce de
pltitor conform art. 24 din C F;
- 86 -

pentru persoanele nerezidente sumele veniturilor

indicate n art. 71 din C F, cu excepia veniturilor
obinute pe urma drii n folosin a proprietii
mobiliare i imobiliare n R. M. n baza contractului de
leasing, precum i a venitului obinut din vnzarea
proprietii mobiliare;
- pentru acionari (participani) sumele dividendelor
achitate pe parcursul anului fiscal.
Nu se reine impozit pe venit la sursa de plat din:
veniturile nerezidenilor dac exist un acord (o convenie)
internaional() privind evitarea dublei impuneri sau alte
acorduri (convenii) internaionale n ce privete normele
impozitrii, la care R.M. ea parte i care sunt ratificate n modul
stabilit. Dac ele prevd alte reguli de impozitare dect cele
prevzute de C.F. al R.M. la reinerea impozitului pe venit la
sursa de plat se aplic regulile i prevederile acestor acorduri
(convenii);
plata serviciilor prestate de ctre persoanele scutite de plata la
buget a impozitului pe venit n conformitate cu Codul fiscal,
Legea pentru punerea n aplicare a titlurilor I i II ale Codului
fiscal, Legea bugetului pe anul respectiv. ntreprinderile
furnizoare de servicii sunt obligate s prezinte beneficiarilor de
servicii documentele ce servesc ca baz pentru nereinerea
impozitului pe venit n mrime de 5%, care pot fi: decizii,
adeverine, acorduri de scutire a impozitului pe venit etc.
Unitile economice n favoarea crora se transfer plile
pentru servicii n mrime complet, fr reinerea impozitului pe
venit cuprind:
- autoritile i instituiile publice finanate din bugetul
de stat, bugetele unitilor teritorial administrative i al
asigurrilor sociale de stat;
- organizaiile necomerciale;
- ntreprinderile n capitalul crora investiiile efectuate
pn la 1 ianuarie 2000 depesc suma de 1 mln. dolari
SUA;
- agenii micului business care au ncheiat acorduri
ncepnd cu 1 ianuarie 2001 cu organele fiscale
teritoriale de stat privind scutirea de la plata
impozitului pe venit pe o perioad de 3 ani;
- 87 -

Banca pentru Dezvoltare i Investiii a Moldovei;

persoanele care practic activitate de antreprenor, dar
sunt scutite de plata impozitului pe venit conform
Legii bugetului pentru anul respectiv;
- instituiile penitenciare, ale Ministerului Sntii i
Ministerului Muncii conform Legii pentru punerea n
aplicare a titlurilor I i II ale C.F., (art. 24, 52, 53);

plata pentru serviciile prestate de ctre titularii patentei de

antreprenor, avnd ca baz copia patentei de antreprenor pentru
desfurarea activitii n domeniul serviciilor pentru care se
efectueaz plata, cu condiia c patenta de antreprenor este
valabil;

plata dobnzilor i royalty n folosul persoanelor fizice n

vrst de 60 de ani i mai mult dac acetia prezint un
document care atest vrsta lor.
Modul de determinare, plat i declarare a impozitului pe venit
reinut la sursa de plat are urmtoarele particulariti:
impozitul pe venit se reine numai la momentul (perioada) n
care a avut loc plata venitului supus impunerii, indiferent de
perioada calculrii i contabilizrii acestui venit sau pli;
mrimea impozitului se calculeaz n funcie de cotele
impozitului pe venit stabilite de legislaia n vigoare n anul
reinerii, de tipul venitului i/sau plii efectuate i poziia de
rezident sau nerezident a beneficiarului;
impozitul pe venit se reine din plile efectuate n favoarea
beneficiarului care le consider ca impozit pe venit achitat la
bugetul de stat n avans n cursul anului de gestiune;
obligaia de a calcula, reine la sursa de plat i de a achita
corect i n termen impozitul pe venit este a pltitorului,
indiferent dac au fost sau nu stipulate n contracte, facturi
sau note de plat mrimea acestui impozit de reinut;
impozitul pe venit se reine la sursa de plat din plile
efectuate att n favoarea rezidenilor, ct i nerezidenilor i
se deosebete n funcie de cota i baza impozabil;
n cazul achitrii venitului sub form nemonetar, impozitul
pe venit se reine la sursa de plat avnd ca baz evaluarea
venitului la preuri de pia conform Codului fiscal i
modului stabilit de Guvernul R.M.
- 88 -

Impozitul pe venit se reine la sursa de plat din urmtoarele

pli:
-

dividende achitate n avans acionarilor (asociailor) si;

dobnzi i royalty;
servicii acordate conform art. 90 din C.F;
plile efectuate n folosul persoanei fizice rezidente, cu
excepia antreprenorilor individuali i gospodriilor
rneti (de fermier);
- salarii i alte venituri (inclusiv primele i facilitile
acordate) achitate de patron angajailor;
- pli n favoarea nerezidenilor.
Impozitul pe venit reinut la sursa de plat, se vars la buget la
locul de reedin al persoanei care efectueaz aceste reineri, dac
Legea bugetului de stat pe anul respectiv nu prevede altele.
Impozitul pe venit reinut la sursa de plat trebuie achitat i
declarat la organele fiscale de stat teritoriale pn la sfritul lunii
urmtoare dup expirarea lunii n care s-a efectuat plata venitului i
reinerea impozitului pe venit.
Evidena sintetic a impozitului pe venit reinut la sursa de plat
se contabilizeaz n mod diferit la beneficiar i pltitor.
Impozitul pe venit reinut la sursa de plat la pltitor se
contabilizeaz ca datorii fa de buget n creditul contului de pasiv
534 Datorii privind decontrile cu bugetul, iar la beneficiarul plii ca
creane ale bugetului n debitul contului 225 Creane pe termen scurt
privind decontrile cu bugetul.
Evidena analitic a datoriilor i creanelor privind impozitul pe
venit reinut la sursa de plat se ine pe tipuri de reineri i pe
beneficiari (pltitori) ai plilor din care s-au efectuat reinerile.

- 89 -

Contabilitatea impozitului pe venit reinut

la plata dividendelor n avans
La achitarea dividendelor intermediare n cursul anului de
gestiune de la suma ndreptat spre plat se reine impozitul pe venit
la cota existent n anul fiscal n care se face reinerea conform art.80
din C.F. Cota impozitului pe venit reinut la achitarea dividendelor
intermediare n anul 2005 este egal cu 18% (n 2006 cota este egal
cu 15%). Dac dividendele se achit n avans nerezidenilor R.M.
dup reinerea impozitului n mrime de 18%, suplimentar se reine
un impozit pe venit n mrime de 10% din suma dividendelor.
Recunoaterea plii ca dividende se efectueaz indiferent de faptul,
a avut persoana juridic venit n anul fiscal curent sau n anii precedeni.
Impozitul pe venit nu se reine la plata dividendelor n avans
dac dividende se achit sub form de aciuni care nu modific n nici
un fel cotele de participaie ale acionarilor n capitalul social al
agentului economic, precum i sub form de pli efectuate n cazul
lichidrii complete a agentului economic.
Dac ntreprinderea deine 20% i mai mult din capitalul statutar
al altui agent economic ea poate deschide un cont de dividende n
care se acumuleaz dividendele primite de la acesta. La achitarea
ulterioar a dividendelor din acest cont rezidenilor R.M. reinerea
impozitului pe venit nu se efectueaz.
Din dividendele achitate rezidenilor R.M. din contul venitului
rmas dup impozitare, precum i din contul de dividende, agentul
economic nu reine impozitul pe venit la sursa de plat.
Calcularea impozitului pe venit reinut la plata dividendelor n
avans se efectueaz n mod diferit:
n cazul determinrii sumei (sumei) calculate a
dividendelor intermediare, cota impozitului se determin
prin nmulire la suma calculat a dividendelor;
dac se ea decizia de plat a dividendelor intermediare la
suma net (la mn) impozitul pe venit se calculeaz
reieind din faptul c suma dividendelor efectiv achitate
constituie 82%, iar impozitul pe venit la cota de 18% este
o constant de determinat.
Impozitul pe venit reinut la plata dividendelor pe parcursul
anului fiscal acionarilor (asociailor) se reflect astfel:
- 90 -

Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu

bugetul
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul.
Transferarea la buget a impozitului pe venit reinut la plata
dividendelor intermediare pn n ultima zi a lunii urmtoare celei n
care s-a efectuat reinerea se reflect prin formula contabil:
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
Credit 242 Cont de decontare.
La sfritul anului fiscal suma impozitului pe venit trecut n cont
se reflect prin reducerea datoriei curente privind impozitul pe venit:
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
Credit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul.
Dac suma impozitului pe venit reinut din suma dividendelor achitate n avans depete datoria fiscal a ntreprinderii privind impozitul pe
venit, determinat la sfritul anului fiscal ea se reflect n debitul contului
225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul i se
reporteaz n anul viitor pentru trecere n cont n perioadele viitoare.
Exemplu. Consiliul de administraie al S.A.Alfa a decis n
august 2005 plata dividendelor intermediare sub form de mijloace
bneti n sum de 6 000 lei. La plata dividendelor a fost reinut
impozitul pe venit n sum de 1317,07 lei ca plat prealabil a
impozitului pe venit 1317,07 lei (6000 x 18 : 82).
n baza datelor prezentate se ntocmesc urmtoarele
nregistrri contabile:
Nr.
crt.

1
2
3
4
5

Coninutul operaiilor economice

Reflectarea sumei dividendelor

calculate (anunate) n avans
Achitarea n luna august a
dividendelor intermediare
Reflectarea sumei impozitului pe venit
reinut din suma dividendelor
intermediare
Transferarea sumei impozitului pe
venit n buget
Trecerea n cont la sfritul anului de
gestiune a sumei impozitului pe venit

- 91 -

Corespondena
conturilor

Suma,
lei

Debit

Credit

334

537

6000

537

241,242

6000

225

534

1317,07

534

242

1317,07

reinut din dividendele intermediare

534

225

1317,07

ntreprinderea nu reine impozitul pe venit la achitarea

dividendelor intermediare n cursul anului de gestiune dac este
scutit total de impozitul pe venit conform legislaiei, deoarece n
asemenea caz nu apare necesitatea trecerii n cont a sumei respective.
Contabilitatea impozitului pe venit reinut la sursa
de plat din suma dobnzii i redevenelor
n folosul rezidenilor
n conformitate cu art. 89 din C. F. la plata dobnzii n favoarea
persoanelor fizice, cu excepia antreprenorilor individuali i a
gospodriilor rneti (de fermier) i redevenelor se reine impozitul
pe venit la sursa de plat n mrime de 15%.
Nu se reine impozitul pe venit din sumele dobnzilor i
redevenelor, achitate n folosul persoanelor fizice n vrst de 60 ani i
mai mare dac acetia prezint pltitorului un document care justific
vrsta lor (buletinul de identitate, paaportul sau adeverina de natere).
Impozitul pe venit reinut la sursa de plat din suma dobnzii i
redevenelor conform art. 89 (1) din C.F. se reflect prin formulele
contabile:
la beneficiar - ca creane ale bugetului:
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile
cu bugetul
Credit 228 Creane pe termen scurt privind veniturile
calculate;
la pltitor - ca datorii fa de buget:
Debit 539 Alte datorii pe termen scurt
Debit 513 mprumuturi pe termen scurt
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul.
Dac suma impozitului pe venit reinut din suma dobnzii i
redevenelor n cursul anului fiscal depete suma impozitului pe venit
calculat la sfritul anului, suma depirii se restituie agentului economic
de ctre organele fiscale n urma prezentrii unei cereri i efecturii unui
control care s confirme corectitudinea calculului, i se nregistreaz:
Debit 242 Cont de decontare
Credit 225Creane pe termen scurt privind decontrile
cu bugetul.
- 92 -

Exemplu. ntreprinderea S.R.L. Alfa a ncheiat un contract

de locaiune a unei programe de contabilitate pe o perioad de 6
luni. Conform condiiilor contractuale, plata lunar a redevenelor
constituie 540 lei, inclusiv TVA.
Ca rezultat au fost ntocmite urmtoarele nregistrri contabile
privind operaiile de acordare a serviciilor de locaiune, reinere i
plat a impozitului pe venit (la beneficiar):
Nr.
crt.

Coninutul operaiei
economice

1.

nregistrarea valorii
serviciilor fr TVA
Reflectarea sumei
TVA aferente
serviciilor
Reflectarea sumei
impozitului pe venit n
mrime de 15 % din
valoarea serviciilor
efectiv pltit
[(540 90) x 15 : 100]
Achitarea efectiv a
sumei serviciilor
(540 67,5)
Transferarea n buget
a sumei impozitului
pe venit n mrime de
15 % din valoarea
serviciilor efectiv
pltite

2.
3.

4.
5.

Corespondena conturilor
Debit
Credit

Suma,
lei

713 (712, 714, 811,

812, 813)

521(522, 539)

450

534

521(522, 539)

90

521(522, 539)

534

67,5

521(522, 539)

242 (241, 243)

472,5

534

242

67,5

Contabilitatea impozitului pe venit reinut

din plile efectuate n folosul persoanei
fizice rezidente
Agenii economici care desfoar activitate de antreprenor,
orice instituie, organizaie, inclusiv orice autoritate public i
instituie public care achit venituri impozabile conform art. 18 al
C.F. n folosul persoanei fizice rezidente, cu excepia antreprenorilor
individuali i gospodriilor rneti (de fermier), rein impozit pe
venit la sursa de plat n mrime de 5%.
Impozitul pe venit se reine din orice plat efectuat n folosul
persoanei fizice rezidente cu excepia plilor sub form de:
- 93 -

salarii (inclusiv prime, faciliti), dividende, dobnzi,

redevene i alte venituri, impozitarea crora se efectueaz
conform art. 88, 89 i 91 din C.F., precum i din veniturile
obinute de ctre persoana fizic de la predarea
maculaturii;
venituri neimpozabile conform art. 20 al C.F.
Reinerea impozitului pe venit la sursa de plat are loc n mrime de
5% dac au loc achiziii de la persoane fizice care nu snt nregistrate n
calitate de subiect al antreprenoriatului numai a activelor materiale
(mrfuri, produse, mijloace fixe) n baza procesului verbal de achiziie
i/sau contractului de vnzare-cumprare.
n cazul beneficierii de servicii (reparaie etc.) de la persoane
fizice care nu snt nregistrate n calitate de subiect al
antreprenoriatului reinerea impozitului pe venit are loc conform art.
88 al C.F. i snt calificate ca salariu asupra cruia se aplic cotele
impozitului reieind din tranele existente.
Contribuabilii care rein impozitul pe venit din plile efectuate
n folosul persoanei fizice rezidente reflect sumele reinute ca datorii
fa de bugetul de stat n creditul contului 534 Datorii privind
decontrile cu bugetul i le achit la bugetul de stat pn la sfritul
lunii urmtoare celei n care s-a efectuat reinerea.
Pentru persoana fizic sumele reinute se consider ca impozit pe
venit achitat n avans i se scad la sfritul anului din datoria privind
impozitul pe venit determinat i prezentat n Declaraia privind
impozitul pe venit. Indiferent de suma impozitului pe venit reinut
efectiv, persoana fizic trece la scderi suma impozitului pe venit
indicat n Informaia privind veniturile calculate n folosul persoanei
fizice (juridice) i privind impozitul pe venit reinut din aceste venituri
pe care contribuabilii ce au efectuat reinerea sunt obligai s o prezinte
acestora pn la 1 martie a anului fiscal urmtor sub semntur sau prin
intermediul potei prin scrisoare cu aviz de recomandare.

- 94 -

Exemplu. n iulie 2005 ntreprinderea a procurat de la

ceteanul Ciobanu I., n baza contractului de cumprare - vnzare i
actului de achiziie, gru n valoare de 16 000 lei. La achitarea plii
ntreprinderea a reinut i a achitat la buget impozitul pe venit de 5%,
ce a constituit 800 lei (16 000 x 5 : 100). Suma achitat persoanei
fizice a constituit 15 200 lei (16 000 800). n contabilitate au fost
ntocmite formulele contabile:
nregistrarea la intrri a grului:
Debit 211 Materiale 16 000 lei
Credit 539 Alte datorii pe termen scurt 16 000 lei;
Reinerea impozitului pe venit la momentul plii n folosul
persoanei fizice:
Debit 539 Alte datorii pe termen scurt 800 lei
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 800 lei;
achitarea datoriei fa de ceteanul Ciobanu I.:
Debit 539 Alte datorii pe termen scurt 15 200 lei
Credit 241 Casa sau
Credit 242 Cont de decontare sau
Credit 227 Creane pe termen scurt ale personalului
15 200 lei.
Contabilitatea impozitului pe venit reinut la sursa
de plat a serviciilor
Persoanele care desfoar activitate de antreprenor, instituiile,
organizaiile, inclusiv autoritile i instituiile publice care achit
persoanelor rezidente, inclusiv antreprenorilor individuali i
gospodriilor rneti, pli pentru serviciile acordate conform art. 90
din C.F. a cror mrime se deduce conform art. 24 din C.F., rein la
surs impozitul pe venit n mrime de 5%.
Impozitul pe venit de 5% se reine numai la plata urmtoarelor
tipuri de servicii:
a) darea n arend a activelor materiale i nemateriale,
locaiune;
b) servicii de publicitate (reclam): publicitatea prin
intermediul publicaiilor periodice, la radio i televiziune,
publicitatea (reclama) exterioar i pe mijloacele de
transport, publicitatea n locul de comercializare a
- 95 -

mrfurilor i de desfurare a manifestaiilor culturalteatrale i sportive, alte genuri de publicitate ;

c) servicii de audit: organizarea, restabilirea i inerea evidenei
contabile, ntocmirea rapoartelor financiare i a declaraiilor
fiscale, estimarea situaiei financiare, analiza activitii
economico-financiare, organizarea evidenei computerizate,
evaluarea patrimoniului; asistena n domeniul impozitrii i
gestiunii; asisten juridico - financiar;
d) servicii de management, marketing, consultan:
elaborarea de noi concepii de gestiune, prospectarea
pieei, a cererilor i necesitilor reale ale cumprtorului,
cercetarea i prognoza pieei interne i mondiale de
mrfuri, servicii, elaborarea tehnologiilor noi, elaborarea
studiilor de fezabilitate pentru obiectivele de colaborare
internaional, crearea ntreprinderilor mixte etc.;
e) servicii de protecie i paz a persoanelor i bunurilor,
prestate de ctre organizaiile i persoanele care practic
activitate de depistare-protecie, conform legislaiei;
f) servicii ce in de instalarea, exploatarea i reparaia
tehnicii de calcul, a utilajului de comunicaie i de reea, a
mecanismelor periferice; servicii de prelucrare a datelor,
creare i ntreinere a bazelor de date i alte servicii n
domeniul informaticii.
Sumele impozitului pe venit se determin de la valoarea
serviciilor care nu includ taxa pe valoarea adugat i alte pli
obligatorii la buget i fondurile extrabugetare i se pltesc de ctre
consumatorii de servicii pe seama mijloacelor furnizorilor de
servicii.
Sumele impozitului pe venit reinut la sursa de plat se
reflect la furnizorul de servicii ca impozit achitat n avans la
contul 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul i se scad la sfritul anului la calcularea sumei de achitat
la buget.
Persoanele juridice, beneficiari ai serviciilor, reflect
datoria (plata) pentru servicii n mrime de o sut procente n
debitul conturilor respective de cheltuieli sau consumuri i n
creditul conturilor 521 Datorii pe termen scurt privind facturile
comerciale sau 522 Datorii pe termen scurt fa de prile
legate, sau 532 Datorii fa de personal privind alte operaii,
- 96 -

sau 539 Alte datorii pe termen scurt. Sumele impozitului pe

venit reinut la sursa de plat se reflect la beneficiarul de servicii
ca datorie fa de buget la contul 534 Datorii privind decontrile
cu bugetul i se transfer la buget pn la sfritul lunii urmtoare
celei n care s-a efectuat reinerea.
Indiferent de suma reinut efectiv se trece n cont numai
suma impozitului pe venit indicat n Informaia privind veniturile
calculate n folosul persoanei fizice (juridice) i privind impozitul
pe venit reinut din aceste venituri pe care beneficiarul de servicii
care a efectuat reinerea impozitului este obligat s o prezinte
furnizorului de servicii pn la 1 martie a anului urmtor celui n
care au avut loc reinerile.
Beneficiarul de servicii este obligat s indice n documentele
de plat i/sau decontare (dispoziia de plat, factura fiscal) suma
impozitului pe venit reinut la sursa de plat.
Operaiile de acordare (primire) a serviciilor, achitare i
reinere a impozitului pe venit la plata acestora se reflect diferit la
furnizorul i beneficiarul de servicii.
Exemplu. n iulie 2005 S.R.L Omega a acordat
ntreprinderii Beta servicii de audit, a cror valoare
contractual a constituit 3 600 lei, inclusiv TVA. Conform
condiiilor contractuale, plata pentru aceste servicii a fost
efectuat n contul curent n dou trane: 1200 lei n iulie, 2400 lei
n august.
Operaiile economice menionate au fost contabilizate n
fiecare lun. Conform condiiilor prezentate, vor fi ntocmite
nregistrrile contabile privind operaiile de acordare a serviciilor
de audit, reinere i plat a impozitului pe venit la sursa de plat:
Nr.
Coninutul
crt. operaiilor economice
1
1.
2.

Corespondena conturilor
Debit
Credit

Suma, lei
luna luna august
iulie
2
3
4
5
6
Contabilitatea operaiunilor la beneficiarul de servicii
nregistrarea valorii
serviciilor de audit la 713 (712, 714,
521(522,
valoarea fr TVA
811, 812, 813)
539)
3000
Reflectarea sumei
TVA aferente
521(522,
serviciilor
534
539)
600
-

- 97 -

Nr.
Coninutul
Corespondena conturilor
Suma, lei
crt. Reflectarea
operaiilor economice
3.
sumei
impozitului pe venit n
mrime de 5 % din
valoarea serviciilor
efectiv pltit:
521 (522, 539)
534
50
100
- iulie - 50 lei [(1200
200) x 5 : 100]
- august - 100 lei
[(2400 400) x 5 :
100]
4.
Achitarea efectiv
pentru serviciile de
audit
- iulie - 1150 lei(1200
50)
- august - 2300
242 (241,
lei(2400 100)
521(522, 539)
243)
1150
2300
5.
Transferarea n buget a
sumei impozitului pe
venit n mrime de 5 %
din valoarea serviciilor
efectiv pltite
534
242
50
100
Contabilitatea operaiilor la furnizorul de servicii
6.
Reflectarea valorii
serviciilor acordate,
228 (221, 223, 612 (611)
fr TVA
229)
3000
7.
La suma TVA aferent 228 (221, 223,
serviciilor de audit
229)
534
600
8.
ncasarea efectiv a
valorii serviciilor de
audit, exclusiv
impozitul pe venit
228 (221,
reinut
242 (241, 243) 223, 229) 1150
2300
9.
Reflectarea
impozitului pe venit n
mrime de 5 % reinut
228 (221,
de ctre beneficiar
225
223, 229) 50
100
10. Trecerea la diminuri
a datoriilor fa de
buget la finele anului
de gestiune la sumele
impozitului pe venit
reinute
534
225
50
100

- 98 -

Informaia privind calcularea, reinerea i achitarea impozitului

pe venit se reflect n registre sintetice la conturile 225 Creane pe
termen scurt privind decontrile cu bugetul i 534 Datorii privind
decontrile cu bugetul, care sunt recomandate de Ministerul
Finanelor sau pot fi organizate independent de ntreprinderi att
manual ct i automatizat. La sfritul lunii informaia din aceste
registre se trece n Cartea mare i trimestrial, dup verificare, se
reflect n Bilanul contabil.
Contabilitatea impozitului pe venit reinut din salarii.
Orice agent economic care angajeaz i pltete angajailor
salariu (inclusiv primele i facilitile acordate), este obligat s
calculeze i s rein din aceste pli impozitul pe venit. El se reine
din suma total a veniturilor calculate i ndreptate spre achitare care
includ: salarii, sporuri la salariu, prime, recompense, indemnizaii,
onorarii, comisioane, retribuii, ajutoare materiale i alte achitri n
folosul angajatului, cu excepia veniturilor neimpozabile conform
legislaiei n vigoare, anuitile, cu excepia indemnizaiilor de
asigurri sociale pensii, compensaii etc., primite n baza
acordurilor (conveniilor) interstatale, primele i premiile care nu
sunt specificate ca neimpozabile, facilitile acordate de patron.
n componena facilitilor acordate angajatului de ctre patron
se includ:
a) plile pentru recuperarea cheltuielilor personale, precum
i plile n favoarea lucrtorului, efectuate altor persoane
cu excepia plilor la bugetul asigurrilor sociale de stat i
a primelor de asigurare obligatorie de stat (plata pentru
nvtur, tratamentul salariatului sau a unei rude a lui,
ntreinerea copiilor salariatului ntr-o instituie precolar
(sau colar), compensarea cheltuielilor pentru procurarea
sau ntreinerea de ctre lucrtor a locuinei,
automobilului, altor bunuri etc;
b) suma anulat a datoriei salariatului fa de patron;
c) suma pltit suplimentar de patron la orice plat a
salariatului pentru locuina acordat de ctre patron;
d) suma dobnzii, obinut ca rezultat al depirii ratei de
baz (majorat sau diminuat cu o marj) stabilit de
B.N.M. n luna noiembrie a anului ce precede anul fiscal
- 99 -

de gestiune la creditele pe termen scurt, mediu i lung

(rotunjite pn la urmtorul procent ntreg), fa de rata
dobnzii calculat pentru mprumuturile acordate de
ctre patron salariatului, n funcie de termenul lor de
acordare;
e) cheltuielile patronului pentru darea proprietii n folosin
salariatului n scopuri personale;
f) cheltuielile patronului pentru achitarea primelor de
asigurare benevol a lucrtorului;
g) sumele altor cheltuieli ale patronului, ce constituie venituri
directe sau indirecte ale lucrtorului care includ: sumele
achitate din contul patronului pentru biletele de cltorie,
care se utilizeaz de angajat n scopuri personale, hran,
abonamente la ziare, reviste i cri, transportul pn i de
la locul de munc, compensaia costului examenului
medical (cu excepia cazurilor n care examenul medical
conform legislaiei, este obligatoriu pentru genul de
activitate a ntreprinderii), tratament n staionar,
procurarea medicamentelor, biletelor de tratament balneosanatorial i de asanare, inclusiv i la bazele de odihn,
care se afl la bilanul patronului;
h) vrsmintele n fondurile de pensii, cu excepia celor
efectuate n fondurile de pensii calificate, prevzute de art.
64 i 69 ale C.F.
Nu constituie surse de venit impozabile i nu se includ n venitul
brut al angajatului urmtoarele tipuri de venit:
a) sumele i despgubirile de asigurare (cu excepia
anuitilor) n baza contractelor de asigurare i reasigurare;
b) despgubirile primite pentru repararea daunelor n caz de
vtmare a sntii, inclusiv consecinele creia au dus la
invaliditate;
c) compensarea
cheltuielilor angajailor legate
de
ndeplinirea obligaiunilor de serviciu, n limitele i modul
stabilite de Guvernul R.M.;
d) pensiile alimentare i indemnizaiile pentru copii;
e) indemnizaiile de concediere stabilite conform legislaiei;
f) compensaiile nominative achitate de ctre patron pturilor
insuficient asigurate, social vulnerabile ale populaiei;
g) patrimoniul primit ca donaie sau titlu de motenire;
- 100 -

h) ajutorul material obinut de persoanele fizice din fondurile

de rezerv ale Guvernului, ale autoritilor administraiei
publice locale, din mijloacele Fondului republican i
fondurilor locale de susinere social a populaiei, precum
i din mijloacele sindicatelor, n conformitate cu
regulamentele care prevd acordarea unui astfel de ajutor,
dac plile respective se achit prin intermediul
patronului;
i) alte surse de venituri stipulate n art.20 din C.F. ca
neimpozabile, dac acestea sunt achitate de ctre patron,
sau prin intermediul lui.
La calcularea impozitului pe venit din suma veniturilor
ndreptate spre plat angajailor se iau n consideraie tipurile i
mrimea scutirilor la impozitul pe venit de care beneficiaz angajaii.
Scutirea reprezint mrimea minim a venitului unui rezident al
R. M. care nu se supune impunerii cu impozitul pe venit i se acord
la locul de munc de baz al lucrtorilor rezideni ai R. M. unde se
ine evidena carnetului de munc al acestora. Tipurile, mrimea i
beneficiarul scutirilor sunt prezentate n tabelul urmtor:

Personal

Suma scutirii, lei

2005
2006
anual lunar
anual lunar
3 960
330
4500
375

Personal
major

10 000

Tipul
scutirii

Codul
scutirii

833,33

10 000

- 101 -

833,33

Beneficiarul
Angajatul rezident al
Republicii Moldova la
locul de munc de
baz
Angajatul care:
a) s-a mbolnvit i a
suferit
de
boala
actinic
sau
este
invalid ca urmarea a
avariei de la C.A.E.
Cernobl;
b) este printele sau
soia (soul) unui
participant czut sau
dat
disprut
n
aciunile de lupt
pentru
aprarea
integritii teritoriale
i independenei R.M.,
ct i n aciunile de
lupt din Republica
Afganistan sau este

Pentru so
(soie)

3 960

330

4500

375

Pentru
persoanele
ntreinute,
cu
excepia
invalizilor
din
copilrie

N*

N x 50

N x 600

N x 70

N
840

- 102 -

invalid ca urmare a
participrii la aciunile
de lupt menionate
mai sus,
c) este invalid de
rz-boi, invalid din
copilrie, invalid de
gradul I i II. sau
pensionar-victim
a
represiunilor politice,
ul-terior reabilitat
Lucrtorul aflat n
relaii de cstorie cu
condiia
c
soul
(soia) este rezident al
R.M. i nu beneficiaz
de scutire personal.
n cazul n care soul
(soia) beneficiaz de
scutirea
personal
major n mrime de
10 000 lei, scutirea se
transmite
soului
(soiei)
n
limita
scutirii personale n
mrime de 3 960
(4500) lei.
Lucrtorul
care
ntreine o persoan
care:
se afl n relaii de
rudenie ascendent
sau
descenden
(prini,
copii,
inclusiv nfiaii sau
nfiitorii) cu acesta
sau soia (soul) lui;
locuiete mpreun
cu acesta sau nu,
dar nva la secia
de zi cu frecven a
unei instituii de
nvmnt
mai
mult de 5 luni pe
parcursul
anului
fiscal;
este ntreinut de
con-tribuabil;
primete venit anual
mai mic de 3960
(4500) lei

Pentru
persoanele
ntreinute
- invalizi
din
copilrie

H**

3 960

330

4500

375

Lucrtorul
care
ntreine o persoan invalid din copilrie

N* - numrul de persoane ntreinute, cu excepia persoanelor invalizi din

copilrie;
H** codul persoanei ntreinute invalid din copilrie (la aprecierea categoriei
scutirilor litera H se indic attea ori cte persoaneinvalizi din copilrie se afl la
ntreinerea angajatului).

Pentru a beneficia de scutire n anul fiscal respectiv angajatul

prezint agentului economic o cerere privind acordarea scutirilor la
impozitul pe venit reinut din salariu. Cererea se prezint nu mai
trziu de data, stabilit pentru nceperea lucrului n calitate de angajat,
anexnd la ea documentele (copiile, extrasele) ce justific dreptul la
tipul i mrimea scutirii cerute care trebuie autentificate de
ntreprindere sau de notar.
Documentele indicate nu se mai prezint ulterior n fiecare an cu
excepia cazurilor n care:
- angajatul i schimb locul de munc de baz;
- obine sau pierde dreptul la unele scutiri;
- intervin unele modificri n datele generale privind
angajatul (modificarea numelui, codului fiscal,
domiciliului permanent etc.).
Fiecrui lucrtor, care a depus cererea privind acordarea
scutirilor, i se atribuie categoria scutirilor solicitate prin mbinarea
tuturor codurilor scutirilor acordate lucrtorului.
Scutirile se acord sau se anuleaz din luna urmtoare dup luna
n care este depus (retras) cererea. Lucrtorul care nu i-a folosit n
anul fiscal precedent scutirile la care a avut dreptul, din cauza
neachitrii de ctre patron a salariului, beneficiaz de aceste scutiri la
data achitrii restanelor la salariu n anul urmtor. Suma scutirilor
nefolosite pe parcursul anului fiscal se trec n contul scutirilor pentru
urmtorul an fiscal n baza cererii angajatului fiind utilizate astfel:
n limita ce nu depete suma salariului calculat i
neachitat, dac suma total a scutirilor nefolosite este mai
mare dect suma salariului calculat i neachitat;

- 103 -

n limita sumei totale a scutirilor nefolosite, dac suma

total a scutirilor nefolosite este mai mic dect suma
salariului calculat i neachitat;
Dac suma total a scutirilor folosite pe parcursul anului fiscal
gestionar la locul de munc de baz i celor trecute, n baza cererii
angajatului, n contul anului fiscal urmtor celui de gestiune este mai
mic dect suma scutirilor la care salariatul are dreptul conform
legislaiei, el poate beneficia de restul sumei scutirii n baza
Declaraiei persoanei fizice cu privire la impozitul pe venit depuse
pentru anul respectiv, dac obine alte venituri dect cele primite la
locul de munc de baz.
La efectuarea plilor angajatului, dup eliberarea lui din
serviciu, pe parcursul anului fiscal n care acesta a fost eliberat,
indiferent de perioada de calculare a acestora (pn sau dup
eliberare), suma impozitului pe venit se calculeaz prin metoda
calculului cumulativ, innd cont de numrul de luni, pe parcursul
crora acesta s-a considerat angajat i de suma total a scutirilor, care
urmau a fi acordate pn la eliberare.
n cazurile, n care impozitul pe venit la momentul ndreptrii
venitului spre plat n-a fost reinut n rezultatul efecturii plilor sub
form de avans i altele fr reinerea impozitului pe venit, pentru
determinarea sumei venitului, ndreptat spre plat, i n scopul
calculrii corecte a impozitului pe venit, ce urmeaz a fi reinut din
aceste pli, este necesar de a aplica anumite formule prevzute de
legislaia n vigoare.
Impozitul pe venit la sursa de plat se calculeaz i se reine la
momentul ndreptrii venitului spre plat din venitul impozabil,
apreciat ca diferena dintre venitul obinut de lucrtor i suma
scutirilor acordate i contribuiilor individuale la asigurri sociale i
medicale calculate cumulativ, prin relaia:
Vimp. = Vbrut Sscutire CAS(2%) CAM(2%), unde
CAS contribuii individuale la asigurri sociale
CAM contribuii individuale la asigurri medicale

Impozitul pe venit se reine la sursa de plat din salariu (inclusiv

prime, faciliti etc.) n mrime de:
9 % n 2005 (8% 2006) din suma venitului impozabil
anual, care nu depete 16200 lei;
- 104 -

14 % n 2005 (13% 2006) din suma venitului impozabil

anual, care depete 16200 lei, dar nu depete 21 000
lei;
20 % din suma venitului impozabil anual, care depete
21 000 lei.
Lucrtorul are dreptul s cear ca patronul s rein din plile
achitate n folosul lui impozitul n mrime de 20%. Aceasta trebuie s
fie confirmat prin cererea angajatului, perfectat pe numele patronului
n form arbitrar.
Pentru determinarea venitului impozabil, sumei scutirilor,
numrului de luni de la nceputul perioadei de cnd lucrtorul se
consider angajat i impozitului pe venit ce urmeaz a fi reinut
pentru fiecare lucrtor angajat se deschide o Fi personal de
eviden a veniturilor sub form de salariu i alte pli efectuate de
ctre patron n folosul angajatului pe anul gestionar, precum i a
impozitului pe venit reinut din aceste pli.
Calculele n fia personal au unele particulariti:
calcularea impozitului pe venit se efectueaz de ctre patron
lunar prin metoda calculului cumulativ de la nceputul
anului fiscal sau n cazurile n care lucrtorul s-a angajat
pe parcursul anului fiscal curent - de la data angajrii,
indiferent de faptul dac a fost sau nu achitat venitul n
luna gestionar;
acordarea scutirilor i calcularea impozitului pe venit au loc
lunar, indiferent de faptul au fost sau nu achitate venituri
n luna gestionar;
acordarea scutirilor se efectueaz prin metoda calculului
cumulativ din luna urmtoare dup luna n care a fost
depus cererea privind acordarea scutirilor;
dac pe parcursul lunii sau n aceeai zi patronul achit
angajatului cteva tipuri de pli salariale, inclusiv i pli
n avans, n Fia personal fiecare plat se indic separat
cu acordarea scutirii care revine lunii date, respectnd
metoda calculului cumulativ;
dac pe parcursul anului fiscal impozitul pe venit a fost
reinut n plus, supraplata se restituie angajatului sau, cu
acordul acestuia se trece n contul micorrii sumei
impozitului destinat reinerii n perioadele ulterioare;
- 105 -

 numrul de luni n anul fiscal, pe parcursul crora lucrtorul

se consider angajat, n scopul impozitrii, se determin
ncepnd cu luna ianuarie dac lucrtorul este angajat din
anul fiscal precedent sau ncepnd cu luna urmtoare dup
luna n care el s-a angajat dac lucrtorul s-a angajat pe
parcursul anului fiscal. Luna n care angajatul se
elibereaz se ia n calcul la determinarea numrului de luni
n anul de gestiune n care el este angajat;
venitul impozabil i impozitul pe venit pe parcursul anului
de gestiune se reflect n lei, fr bani, iar ultima nscriere
se efectueaz n lei i bani.
Exemplu. Ceteanul Ciobanu Ion n baza ordinului
administraiei, a fost angajat la S.R.L. Omega la 7 ianuarie 2005
n calitate de ofer. La data angajrii el a depus o cerere privind
scutirea personal i scutirea pentru o persoan ntreinut, dat fiind
faptul c avea un fiu. Suma lunar a scutirilor a constituit 380 lei i
corespunde categoriei P1N.
De la momentul angajrii pn la sfritul anului Ciobanu a
primit urmtoarele venituri prezentate n tabel:
Data achitrii venitului
05.02.05
04.03.05
02.05.05
10.05.05
06.06.05
02.07.05
04.07.05
05.08.05
02.09.05
06.09.05
10.09.05
05.10.05
04.11.05
05.12.05
06.12.05

Tipul venitului
Salariu
Salariu
Salariu
Ajutor financiar
Salariu
Prima
Salariu
Salariu
Salariu
Salariu
Plata serviciilor comunale
Salariu
Salariu
Premiu
Salariu

Suma, lei
1250
1230
2410
200
1210
300
1250
1205
1300
1280
320
1300
2000
5500
1312

Calcularea venitului impozabil i a impozitului pe venit a fost

efectuat n fia de eviden a veniturilor sub form de salariu i alte
pli n folosul angajatului, precum i a impozitului pe venit reinut:
- 106 -

(lei)
Data
efecturii
plii n
folosul
angajatului

1
05.02.05
04.03.05
.04.05
02.05.05
10.05.05
06.06.05
02.07.05
04.07.05
05.08.05
02.09.05
06.09.05
10.09.05
05.10.05
04.11.05
05.12.05
06.12.05

Suma venitului
ndreptat spre
achitare sau plii
efectuate n folosul
angajatului
curent
cumulativ de la
nceputul anului
sau
activitii
2
3
1250
1250
1230
2480
0
2480
2410
4890
200
5090
1210
6300
300
6600
1250
7850
1205
9055
1300
10355
1280
11635
320
11955
1300
13255
2000
15255
5500
20755
1312
22067

Nu
mrul
de
luni

Suma
scutirilor

4
01
02
03
04
04
05
06
06
07
08
08
08
09
10
11
11

5
390
780
1170
1560
1560
1950
2340
2340
2730
3120
3120
3120
3510
3900
4290
4290

Prime
de
asigurare
obligatorie
de
asisten
-
medical
6
25
49,6
49,6
97,8
101,8
126
132
157
181,1
207,1
232,7
239,1
265,1
305,1
415,1
441,34

Contribuii
individuale de
asigurri
sociale
de stat
obligatorii
7
25
49,6
49,6
97,8
101,8
126
132
157
181,1
207,1
232,7
239,1
265,1
305,1
415,1
441,34

Venitul
impozabil

Impozitul
calculat
din
venitul
impozabil

Impozitul pe
venit
aferent
reinerii/
restituirii (+,-)

8
810
1600,8
1210,8
3134,4
3326,4
4098
3996
5196
5962,8
6820,8
8049,6
8356,8
9214,8
10744,8
15634,8
16894,32

9
72,90
144,07
108,97
282,10
299,38
368,82
359,64
467,64
536,65
613,87
724,46
752,11
829,33
967,03
1446,39
1622,72

10
72,90
71,17
-35,10
173,12
17,28
69,44
-9,18
108,00
69,01
77,22
110,59
27,65
77,22
137,70
479,36
176,33

Venitul impozabil s-a determinat prin scdere din venitul

ndreptat spre plat a mrimii scutirilor.
n ianuarie impozitul pe venit a fost calculat prin nmulirea
venitului impozabil la cota de 9% i este egal cu 72,9 lei (810 x 9 :
100).
n decembrie pentru plata efectuat la data de 05 impozitul pe
venit a fost calculat prin sumarea a dou mrimi a impozitului pe
venit corespunztoare tranelor de calculare a impozitului:
1350 x 11 (numrul de luni) x 9 : 100 = 1336,5 lei;
(15634,8 : 11) 1350) x 11) x 14 : 100 = 109,89 lei.
Suma total a impozitului pe venit reinut la prima plat din
decembrie a constituit 1446,39 lei (1336,5 + 109,89). La plata a
doua din decembrie impozitul pe venit a fost calculat ca i la cea
precedent, toate mrimile tranelor i scutirilor fiind luate pentru
unsprezece luni n care este angajat salariatul:
1350 x 9 x 11 : 100 =1336,5 lei;
(16894,32 : 11) 1350) x 11) x 14 : 100 = 286,22 lei.
Suma total a impozitului pe venit reinut n decembrie a
constituit 1622,72 lei (1336,5 + 286,22).

- 107 -

Sumele impozitului pe venit reinut n plus n aprilie (35,1 lei),

iulie (9,18 lei) se restituie angajatului, sau cu acordul acestuia se
trece n contul micorrii sumei impozitului destinat reinerii n
perioadele ulterioare.
Impozitul pe venit reinut din plile salariale calculat i reinut
conform fiei personale de eviden a veniturilor sub form de salariu
i alte pli n folosul angajatului, precum i a impozitului pe venit
reinut la sursa de plat se reflect la suma total a reinerilor n luna
de gestiune prin formula contabil:
Debit 531 Datorii privind retribuirea muncii
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul.
Patronul este obligat pn la 1 martie a anului fiscal urmtor
celui n care au fost efectuate plile s remit angajatului, n folosul
cruia au fost achitate pli salariale, Informaia privind veniturile
calculate n folosul persoanei fizice (juridice) i privind impozitul pe
venit reinut din aceste venituri.
Contabilitatea impozitului reinut din veniturile nerezidentului
Orice persoan care desfoar activitate de antreprenor, orice
instituie, organizaie, inclusiv orice autoritate i instituie public,
sunt obligate s rein din veniturile ndreptate spre plat
nerezidentului un impozit n mrime de:
15% din suma redevenelor;
10% din suma:
a) primelor de la contractele de asigurare sau de reasigurare
ncheiate n R.M.;
b) dobnzilor pentru creanele organului administraiei
publice din R.M. sau ale agentului economic rezident,
sau ale societii rezidente;
c) dividendelor pltite de un agent economic rezident;
d) venitului de pe urma serviciilor prestate n Republica
Moldova dac:
locul de acordare a serviciilor este teritoriul vamal al
republicii;
serviciile se acord nu de reprezentana permanent a
nerezidentului n R.M.;

- 108 -

 nerezidentul nu prezint certificatul de reedin al rii

de origine cu care Republica Moldova a ncheiat un
acord internaional privind evitarea dublei impuneri.
e) veniturilor de pe urma drii n folosin a proprietii
mobiliare i imobiliare n R.M., cu excepia veniturilor
obinute n baza contractului de leasing;
f) veniturilor obinute din vnzarea proprietii imobiliare
aflate n R M.;
g) altor venituri (pli) efectuate n folosul persoanelor fizice,
cu excepia ntreprinderilor cu statut de persoan fizic.
ntreprinderile care au efectuat reinerea impozitului reinut din
veniturile nerezidentului nu au dreptul trecerii n cont a impozitului.
Exemplu. S.A. Viitorul - rezident al R.M., conform contractului ncheiat cu agentul economic nerezident, a beneficiat de servicii de
consultan n mrime de 2400 lei La achitarea plii ntreprinderea a
reinut i a achitat la buget impozitul pe venit de 10%, ce a constituit 240
lei (2 400 x 10 : 100). Ca urmare suma achitat persoanei-nerezidente a
constituit 2160 lei (2 400 240). n contabilitatea rezidentului au fost
ntocmite urmtoarele formule contabile:
Nr
Coninutul operaiei
.
economice
crt
.
1. nregistrarea valorii serviciilor
de consultan, fr TVA
2. Reflectarea sumei TVA aferente
serviciilor
3. Reinerea sumei impozitului pe
venit n mrime de 10 % din
valoarea serviciilor efectiv
pltit (2 400 x 10 : 100)
4. Achitarea serviciilor
(2 400 240)
5. Transferarea n buget a sumei
impozitului pe venit reinut

Corespondena conturilor
Debit
Credit

Suma,
lei

713 (712, 714,

811, 812, 813)

521(522,
539)

2 400

534

480

534

240

- 109 -

225
521(522, 539)
521(522, 539)
534

242 (241,
2 160
243)
242

240

Impozitul pe venit nu se reine la sursa de plat din veniturile

nerezidentului dac:
locul de acordare a serviciilor de ctre nerezident n
favoarea rezidentului nu este teritoriul vamal al R.M;
veniturile nerezidentului rezult din activitatea
reprezentanei permanente a acestuia n R.M;
veniturile sunt obinute sub form de salariu, reinerea
din care se efectueaz conform art. 88 al C.F.;
beneficiarul plii (nerezidentul):
este rezident al unei ri cu care R.M. ncheiat un acord
internaional privind evitarea dublei impuneri sau alte
acorduri internaionale n ce privete normele
impozitrii, conform crora reinerea impozitului pe
venit la sursa de plat se aplic regulile i prevederile
acestor acorduri (convenii);
dispune i prezint pltitorului Certificatul de reedin
eliberat de organele competente care justific statutul
de rezident al rii respective.
Declararea impozitului pe venit reinut la sursa de plat
Persoanele obligate s rein impozitul pe venit la sursa de
plat trebuie s prezinte n termen de o lun de la ncheierea:
- lunii n care au fost efectuate plile darea de seam
privind suma venitului achitat i impozitul pe venit
reinut din acesta (forma IRV);
- anului fiscal not de informare n care trebuie indicate
numele i prenumele (denumirea), adresa i codul
fiscal al persoanei fizice sau juridice n folosul creia
au fost efectuate plile, precum i suma total a plii
i a impozitului pe venit reinut. Aceast dare de seam
trebuie s includ i datele despre persoanele i/sau
veniturile scutite de impozitare prealabil conform art.
89 (2) i art. 90 (2, a din C.F.), precum i sumele
veniturilor achitate n folosul lor.

- 110 -

Tabelul 2.13
Rapoartele fiscale prezentate la declararea impozitului
pe venit reinut la sursa de plat
Tipul venitului
din care se
efectueaz
reinerea la
sursa de plat

Denumirea raportului fiscal i termenul de prezentare

lunar

anual

Not de informare
privind plile
salariale i alte
pli efectuate de
ctre patron n
folosul angajailor
i privind
impozitul pe venit
reinut din aceste
pli (IAL 04)

Plile salariale

Venitul din surse

diferite de
plile salariale,
achitate n
folosul
persoanelor
rezidente
(dobnzi,
royalty, pli
conform art. 90
din C.F.);

Darea de
seam
privind suma
venitului
achitat i
impozitul pe
venit reinut
din acesta
(forma IRV)

n termen de
30 zile dup
expirarea lunii
n care s-a
efectuat
reinerea
impozitului pe
venit

Venitul din surse

altele dect
plile salariale,
achitate n
folosul
persoanelor
nerezidente
(dobnzi, roylty,
dividende etc);

Nota de informare
privind plile
achitate
rezidenilor din
sursele de venit,
altele dect plile
salariale, i
privind impozitul
pe venit reinut
din aceste pli
pentru anul
gestionar
(IAS 04)

n termen de 30
zile dup
expirarea anului
n care s-a
efectuat
reinerea
impozitului pe
venit sau de la
data ncetrii
activitii

Nota de informare
privind impozitul
reinut din sursele
de venit, altele
dect plile
salariale, achitate
persoanelor
nerezidente pentru
(INR 04)

Drile de seam privind suma venitului achitat i impozitul pe

venit reinut din acesta este prezentat de ntreprinderea de baz la
organul fiscal teritorial n raza cruia aceasta se deservete.
- 111 -

Rapoartele fiscale menionate se prezint numai n cazul n care

au fost efectuate plile respective.

3.3 Contabilitatea i impozitarea

activelor de capital
Caracteristica i clasificarea activelor de capital. Unele
elemente patrimoniale, constatate n contabilitatea financiar ca active
materiale pe termen lung sau investiii financiare, n scopuri de
impozitare sunt tratate ca o categorie separat numite active de
capital.
Activele de capital cuprind urmtoarele elemente:
- titlurile de proprietate utilizate n
activitatea de
antreprenor;
- titlurile de crean;
- proprietatea privat nefolosit n activitatea de
antreprenor care este vndut la un pre ce depete
baza ei valoric ajustat;
- terenurile;
- opionul la procurarea sau vnzarea activelor de capital.
Titlurile de proprietate includ:
- aciuni, caracteristica, clasificarea i circulaia crora
sunt reglementate de prevederile Legii cu privire la
societile pe aciuni nr. 134-XIII din 2. 04. 1997, cu
modificrile i completrile ulterioare;
- cote de participaie n capitalul statutar al altor
ntreprinderi, a cror circulaie este reglementat de
Regulamentul societilor economice din Moldova,
aprobat prin Hotrrea Guvernului R.M. nr. 500 din
10.09.1991, cu modificrile i completrile ulterioare.
Titlurile de crean cuprind:
- cambiile are cror definire i procedurile juridicoeconomice privind cambiile snt reglementate de Legea
cambiei nr. 1527-XII din 23.06.93, cu modificrile i
completrile ulterioare;
- obligaiuni, reglementate conform art. 16 al Legii
privind societile pe aciuni nr.1134-XIII din
02.04.1997;
- 112 -

certificate de depozit i economii i alte hrtii de valoare

ce confirm dreptul creditorului. Modul i procedura
emiterii i nregistrrii lor sunt prevzute de
Regulamentul cu privire la emiterea i circulaia
certificatelor de depozit si economii, aprobat de
Consiliul de Administrare al Bncii Naionale prin
procesul - verbal nr. 60 din 25.12.1992, cu modificrile
i completrile ulterioare.

Proprietatea privat nefolosit n activitatea de antreprenor,

care este vndut la un pre ce depete baza ei valoric ajustat,
include toate mijloacele fixe, cu excepia pmntului.
Terenurile se evalueaz n conformitate cu tarifele, indicate n
anexa la Legea privind preul normativ i modul de vnzare cumprare al pmntului nr.1308-XIII din 25 iunie 1997 i alte acte
normative.
Opionul (opiunea) la procurarea sau vnzarea activelor de
capital. Opionul reprezint un instrument financiar, care permite s
se stabileasc, la momentul curent, preul la care activul de capital va
fi cumprat sau vndut ntr-o perioad viitoare.
Opionul este un drept stabilit printr-un contract de cumprare
sau vnzare a unui numr anumit de active de capital la un pre
stabilit la momentul curent pentru un interval de timp stabilit pe
viitor.
Cu ajutorul opionului vnztorul are posibilitate s accepte, la
ziua de azi, preul la care activul de capital va fi vndut peste patru,
ase luni, un an. Astfel, el obine n prealabil preul minim de vnzare
a activului su i, ca rezultat, dispare necesitatea de a monitoriza
variaiile preurilor la acest activ.
Dreptul de a obine venituri din activele de capital pe
parcursul unei perioade ce depete 10 ani se considera activ de
capital, daca este tratat separat.
n scopuri de impozitare sunt necesare determinarea i
constatarea rezultatului financiar n urma nstrinrii activelor de
capital.

- 113 -

Contabilitatea i impozitarea creterilor

(pierderilor) de capital
Operaiile cu activele de capital pot fi separate n:
operaii de nstrinare a activelor de capital: vnzare,
schimb contra alte active, donare i alte forme;
operaii care pot genera venituri diferite de cele
menionate n punctul precedent.
nstrinarea activelor de capital presupune scoaterea din uz sau
trecerea dreptului de proprietate asupra activelor de capital de la o
persoan la alta i poate avea loc prin:
vnzare;
schimb cu alte active;
donaie.
n urma operaiilor de nstrinare a activelor de capital se poate
obine:
- cretere de capital;
- pierdere de capital;
- rezultat financiar nul.
Creterea de capital reprezint un rezultat financiar pozitiv i
este egal cu depirea sumei ncasate fa de baza valoric a
activelor de capital.
Pierderea de capital reprezint excedentul bazei valorice a
activelor fa de suma ncasat.
Suma ncasat ca urmare a vnzrii, schimbului sau a altui mod
de nstrinare a activelor de capital este egal cu suma mijloacelor
bneti sau valoarea de pia a formelor de compensare.
Impozitarea creterii de capital n cazul vnzrii
activelor de capital
n scopuri de impozitare suma creterii de capital n anul de
gestiune, care se include n venitul impozabil, este egal cu 50%
din suma cu care creterea de capital recunoscut depete suma
pierderilor de capital suportate pe parcursul anului de gestiune.
Exemplu. S.R.L Floare a procurat 420 aciuni ale S.A.
Beta n valoare de 84 000 lei. Preul de cumprare a unei aciuni
constituie 200 lei. Peste apte luni S.R.L. Floare a vndut 300
aciuni la un pre de pia egal cu 250 lei, ncasnd 75 000 lei.
- 114 -

n urma acestei operaii de vnzare a aciunilor a fost

nregistrat o cretere de capital n sum de 15 000 lei (75 000
60 000) sau cte 50 lei pentru o aciune.
n contabilitatea financiar a fost nregistrat un venit din
activitatea de investiii n sum de 75 000 lei, iar rezultatul
financiar din activitatea de investiii a constituit 15 000 lei.
n scopuri de impozitare rezultatul financiar din activitatea
de investiii - 15000 lei - este numit cretere de capital, din care
numai 50% este inclus n venitul impozabil. Astfel, venitul sub
form de cretere de capital inclus n venitul impozabil a constituit
7 500 lei (15 000 x 50 : 100). Diferena n sum de 7 500 lei
reprezint o diferen permanent aferent venitului i diminueaz
venitul impozabil al anului de gestiune.
Sumele creterii (pierderii) de capital n anul fiscal se
determin ca suma creterilor (pierderilor), obinute din toate
operaiile cu activele de capital, efectuate pe parcursul anului
fiscal.
Exemplu. n 2005 S.A.Floare a nregistrat urmtoarele
rezultate din operaiile cu activele de capital:
- la vnzarea aciunilor - cretere de capital n mrime de
12000 lei;
- la schimbul obligaiunilor - cretere de capital n
mrime de 3000 lei;
- la transmiterea aciunilor gajate n proprietatea bncii
comerciale n contul creditului neachitat - pierderi de
capital n mrime de 6000 lei;
- la vnzarea certificatelor de depozite i economii
pierderi de capital n mrime de 4000 lei.
Suma total a creterii de capital constituie 15000 lei (12000
+ 3000), a pierderii de capital 10000 lei (6000 + 4000), iar
suma total a creterii de capital peste pierderile de capital, ce
urmeaz a fi inclus n venitul impozabil, constituie 2500 lei
(15000 - 10000) x 50: 100).
Pierderile de capital conform art.39, (l) i (2) din C.F. pot fi
deduse doar n limita creterii de capital. Potrivit S.N.C. 12
"Contabilitatea impozitului pe venit" sumele pierderilor de capital,
nedeductibile n anul de gestiune, majoreaz venitul impozabil i,
prin urmare, datoria curent privind impozitul pe venit. Ele
- 115 -

reprezint o diferen temporar deductibil, ntruct sunt tratate ca

pierderi de capital ale anului urmtor i pot fi deduse n anul fiscal
urmtor, dac se vor obine creteri de capital.
Din suma diferenei temporare deductibile se calculeaz
activul amnat privind impozitul pe venit, cu alte cuvinte,
impozitul care poate fi recuperat de ntreprindere.
Exemplu. ntreprinderea a procurat 350 obligaiuni ale S.A.
Gama n valoare de 35000 lei, preul unei obligaii fiind de 100
lei. Peste un an investitorul a vndut toate obligaiunile la un pre
de 80 lei, n valoare total de 28000 lei. n urma acestei operaii
de vnzare au fost nregistrate pierderi de capital n sum de 7000
lei sau cte 20 lei pentru o obligaiune.
n contabilitatea financiar a fost constatat pierdere din
activitatea de investiii n sum de 7000 lei, reflectat n Raportul
privind rezultatele financiare. n scopuri de impozitare suma
pierderilor din vnzarea obligaiunilor nu va fi constatat spre
deducere n anul fiscal curent, dar se trateaz ca o pierdere de
capital a anului urmtor. Suma de 7 000 lei reprezint o diferen
temporar deductibil de la care se calculeaz activul amnat
privind impozitul pe venit n sum de 1400 lei (7 000 x 20 : 100),
care se reflect prin formula contabil:
Debit 135 "Active amnate privind impozitul pe venit
1400 lei
Credit 731 "Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit" 1400 lei.
Pierderile de capital, nedeductibile n anul de gestiune curent,
se trateaz ca pierderi de capital, suportate n anul fiscal urmtor.
Pierderea de capital poate fi utilizat n anul urmtor prin
reducerea creterii de capital n cazul n care ntreprinderea l va
nregistra. n acest caz diferena temporar deductibil se
reverseaz i activul amnat privind impozitul pe venit se anuleaz.
Exemplu. n baza condiiilor exemplului precedent s
admitem c n anul urmtor ntreprinderea a nregistrat o cretere
de capital rezultat din vnzarea unui teren n sum de 8600 lei. n
scopuri de impozitare pierderile de capital ale anului precedent
(7 000 lei) se trateaz ca pierderi de capital ale anului fiscal
- 116 -

curent, de aceea suma final a creterii de capital a anului curent

constatat peste nivelul pierderilor de capital a constituit 1 600
lei (8 600 - 7000). Suma diferenei temporare deductibile anulate
va fi de 7 000 lei, iar mrimea activului amnat anulat privind
impozitul pe venit 1400 lei.
Anularea activului amnat privind impozitul pe venit se
reflect prin formula contabil:
Debit 731 "Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit" 1400 lei
Credit 135 "Active amnate privind impozitul pe venit"
1400 lei.
n contabilitatea financiar proprietatea privat nefolosit n
activitatea de antreprenor este numit proprietate investiional.
Conform art. 8 al S.N.C. 25 "Contabilitatea investiiilor"
proprietatea investiional reprezint investiiile n terenuri, cldiri
care nu se utilizeaz i nu se exploateaz la ntreprinderea
investitoare sau la o alt ntreprindere din acelai grup (excluznd
terenurile, cldirile, examinate n S.N.C. 16 "Contabilitatea
activelor materiale pe termen lung"). La aceste categorii de active
se atribuie i investiiile pe termen lung n obiecte preioase,
creaiile de art, proprietatea utilizat n sfera social-cultural.
Exemplu. S.A. Gama a procurat o cldire cu destinaie
administrativ n scopul obinerii veniturilor n urma transmiterii
n arend. Aceast cldire este proprietate investiional cu o
valoarea de intrare de 1 200 000 lei.
Ulterior, cldirea a fost vndut la un pre de pia de 800
000 lei. La data vnzrii uzura acumulat constituia 500 000 lei,
valoarea de bilan - 700 000 lei.
n rezultatul vnzrii cldirii n contabilitate a fost obinut
un profit n sum de 100 000 lei, reflectat n Raportul privind
rezultatele financiare al ntreprinderii.
n scopul impozitrii cldirea este considerat ca activ de
capital, de aceea profitul dat reprezint o cretere de capital. Din
suma acestei creteri de capital n venitul impozabil vor fi incluse
numai 50% sau 50000 lei (100 000 x 50 : 100). Suma creterii de
capital neimpozabil (50 000 lei) reprezint diferena permanent
aferent venitului.
- 117 -

Schimbul activelor de capital. Creterea sau pierderea de

capital se constat i n rezultatul schimbului activelor de capital.
Schimbul activelor de capital poate fi efectuat cu sau fr plat
suplimentar.
n cazul achitrii unor pli suplimentare venitul obinut n
urma schimbului activelor de capital este egal cu valoarea de pia
a activelor primite n schimb corectat cu suma plii suplimentare
a mijloacelor bneti.
Dac valoarea de pia a activului intrat prin schimb nu
coincide cu valoarea
venal (contractual) la momentul
schimbului, suma creterii (pierderilor) de capital se determin,
avnd ca baz preul de pia al activului, determinat n modul
stabilit de Guvernul R.M.
Exemplu. n rezultatul unei tranzacii de barter,
ntreprinderea S.A. Alfa a transmis ntreprinderii Beta 100 de
aciuni, a cror baz valoric constituie 6000 lei (valoarea de
pia 7 100 lei), n schimbul a 80 de obligaiuni cu baza
valoric de 4300 lei (valoarea de pia 4800 lei) i o
compensaie bneasc n sum de 2100 lei. Conform rezultatelor
schimbului efectuat, indicatorii, ce reflect suma ncasat, baza
valoric a activelor de capital supuse schimbului i suma creterii
(pierderii) de capital se prezint tabelul de mai jos:
(lei)
Indicatorii
Alfa
Suma ncasat
Baza valoric
Creterea (pierderea) de
capital

6900
(4800 + 2100)
6000
900

ntreprinderea
Beta
7100
8100 (6000 + 2100)
(1000)

Donarea activelor de capital. Activele de capital pot fi

donate. Potrivit art.42 din C.F. activele donate sunt considerate ca
vndute la un pre ce reprezint mrimea maxim din preul de
pia al acestora la momentul donaiei i baza valoric ajustat a
activului de capital. n cazul n care modul de determinare a
- 118 -

preului de pia nu este stabilit, activul este considerat vndut la

un pre egal cu baza lui valoric ajustat. Baza valoric ajustat a
activului de capital se determin n conformitate cu art.37 din C.F.
i poate s nu coincid cu valoarea de bilan a activului de capital
donat.
Exemplu. S.A. Alfa a transmis cu titlu gratuit un teren cu
suprafaa de 3 ha gospodriei rneti "Gospodarul". Baza
valoric ajustat a terenului constituie 30000 lei, iar preul de
pia n momentul donrii - 32000 lei. n scopul determinrii
creterii sau pierderilor de capital pentru Alfa suma ncasat va
constitui 32000 lei.
Veniturile obinute ca urmare a operaiilor cu active de
capital care nu snt constatate ca creteri (pierderi) de capital
includ:
dividendele de la nerezideni, constatate ca venituri n
scopuri de impozitare n anul ncasrii efective a
acestora;
dobnzile la obligaiuni, constatate ca venituri n
conformitate cu art.18 .(g) dinC.F.;
dobnzile de la hrtiile de valoare de stat;
dobnzile aferente depozitelor bancare ale pesoanelor
fizice (cu excepia antreprenorilor individuali i
gospodriilor rneti) i de la depunerile membrilor pe
conturile de economii personale n asociaiile de
economii i mprumut ale cetenilor amplasate pe
teritoriul R.M. pn la 1 ianuarie 2015.
comisionul pentru intermedierea tranzaciilor de vnzare
a aciunilor ce se include integral n venitul impozabil.

- 119 -

3.4 Contabilitatea i impozitarea operaiilor privind

pierderea i nlocuirea forat a activelor
Ca urmare a unor situaii i evenimente independente de voina
contribuabilului pot fi pierdute forat, total sau parial activele pe
termen lung i curente.
Pierderea forat este n cazurile distrugerii involuntare a
activelor n urma incendiilor, inundaiilor, furtului, sechestrrii sau
demolrii ori dac contribuabilul este forat ntr-un oarecare mod s-i
abandoneze proprietatea din cauza pericolului sau iminenei uneia din
aciunile sau evenimentele menionate.
n urma evenimentelor excepionale care au ca rezultat pierderea
forat a activelor poate avea loc nlocuirea forat care se exprim
prin construirea, reparaia sau procurarea proprietii n locul celei
pierdute.
Pierderea forat a proprietii cauzeaz rezultate financiare
negative suportate de ntreprindere care pot fi compensate n diferite
moduri.
Compensaia obinut ca urmare a pierderii forate a proprietii
poate fi drept:
despgubiri primite de la companiile de asigurare;
ncasri din vnzarea resturilor din proprietatea distrus;
subvenii de stat primite n acest scop;
despgubiri de la persoanele vinovate de pierderea
activelor;
alte compensri primite n acest scop sub form de donaii
de la alte persoane fizice i juridice.
n urma operaiilor de pierdere i nlocuire forat a activelor
pot fi nregistrate pierderi sau profit.
n contabilitate activele pierdute forat se constat i se reflect
n Raportul privind rezultatele financiare ca cheltuieli ale perioadei la
valoarea de bilan a acestor active, iar despgubirile primite sau care
urmeaz a fi primite ca venituri.
n scopuri de impozitare compensaia primit se consider ca
venit care poate fi sau nu fi impozabil n funcie de anumite condiii
menionate n legislaia fiscal. Astfel, acest venit sub form de
compensaie obinut n urma nlocuirii forate a activelor nu se
- 120 -

recunoate ca venit impozabil cu condiia respectrii urmtoarelor

cerine:
compensaia obinut se reinvestete pentru restabilirea
sau repararea activelor pierdute sau deteriorate parial;
proprietatea de nlocuit este de acelai tip, considernduse ca avnd aceleai nsuiri sau de aceeai natur ca i
proprietatea nlocuit (indiferent de faptul dac este sau
nu o proprietate de acelai nivel sau calitate);
perioada de nlocuire expir n anul fiscal urmtor celui
n care s-a produs pierderea sau deteriorarea parial.
Dac nu sunt respectate aceste cerine venitul obinut n urma
nlocuirii forate a activelor este constatat ca venit impozabil.
Venitul obinut n urma nlocuirii forate a proprietii se
impoziteaz dac:
despgubirea nu a fost utilizat pentru nlocuirea
activelor pe parcursul a doi ani, inclusiv anul n care s-a
produs pierderea;
pentru nlocuirea activelor de acelai tip s-a ndreptat o
sum mai mic dect compensaia primit.
Venitul obinut n urma nlocuirii forate a activelor este
determinat n dependen de mrimea despgubirii utilizate i suma
investiiilor suplimentare efectuate de contribuabil.
Contribuabilul
poate decide asupra sumei compensaiei
primite astfel:
s investeasc total suma compensaiei primite;
s investeasc parial suma compensaiei primite;
s nu efectueze nlocuirea sau repararea activelor
pierdute forat.
Investirea total a sumei compensaiei primite
n cazul n care pentru nlocuirea activelor pierdute sau
reparaia celor deteriorate contribuabilul ndreapt suma total a
compensaiei pri-mite, n scopuri de impozitare sumele ncasate nu
se constat ca venituri.
Exemplu. n 2004 n urma inundaiei a fost distrus depozitul
ntreprinderii Floare. Baza valoric (valoarea n scopuri fiscale)
a depozitului la aceast dat constituia 69 000 lei, valoarea de
- 121 -

bilan - 70 000 lei. Construcia era asigurat la compania de

asigurri.
Dup perfectarea tuturor documentelor a fost calculat i
ncasat suma despgubirilor de asigurare n mrime de 71 000 lei.
Deeurile rmase dup inundaie au fost vndute la valoarea de
2300 lei.
n 2005 n contabilitatea financiar au fost constatate venituri
extraordinare n sum de 71 000 lei, venituri din vnzarea altor
active - 2 300 lei i cheltuieli extraordinare 70000 lei,
nregistrnd un profit egal cu 3300 lei (71000 - 70000 + 2300).
n scopuri de impozitare nu vor fi constatate venituri deoarece
ntre-prinderea a hotrt s reinvesteasc toat suma compensaiei
primite.
Dac presupunem c ntreprinderea nu a investit despgubirea
primit nici n primul, nici n al doilea an, venitul n sum de 4300
lei (71000 69 000 + 2300) va fi constatat n scopul impozitrii i
impozitat n al doilea an de gestiune, deoarece n primul an nu a
fost declarat.
Investirea parial a sumei compensaiei primite
n cazul n care pentru nlocuirea activelor pierdute de acelai
fel sau reparaia celor deteriorate contribuabilul ndreapt o sum
mai mic dect suma despgubirilor primite, diferena se adun la
venitul impozabil n anul n care a avut loc nlocuirea (reparaia)
activelor n limita diferenei dintre suma despgubirii primite i baza
valoric (valoarea de bilan) a mijloacelor fixe pierdute (valoarea
proprietii parial deteriorate).
Exemplu. n urma calamitii naturale n 2004 construcia
fermei ce aparine gospodriei rneti a fost nimicit.
ntreprinderea a primit ca compensaie de la organele de stat
mijloace bneti n sum de 480000 lei. Baza valoric a construciei
constituia 430 000 lei.
ntreprinderea a utilizat pentru construirea unei noi ncperi
numai 460000 lei. n scopuri de impozitare suma compensaiei
neutilizate 20 000 lei este inclus n venitul impozabil.
Dac contribuabilul ar utiliza numai 415 000 lei din
compensaia primit, adic mai puin dect baza valoric, atunci
- 122 -

drept venit impozabil va fi recunoscut diferena dintre suma

compensaiei primite i baza valoric a ncperii pierdute n
mrime de 50 000 lei (480 000 430 000).
Nu sunt nlocuite sau reparate
activele pierdute forat
Dac contribuabilul decide n primul an s nu efectueze
nlocuirea sau reparaia activelor pierdute, iar suma compensaiei
depete baza valoric a proprietii pierdute (valoarea
deteriorrilor), depirea dat urmeaz a fi inclus n componena
venitului impozabil n primul an fiscal sau n anul primirii
compensaiei, dac aceste perioade difer.
Exemplu. n urma incendiului a fost deteriorat (ars) utilajul
tipografic al S.A. Cartea. n anul pierderii forate a utilajului
ntreprinderea a primit o compensaie de la organizaie filantropic
n sum de 65000 lei. Baza valoric a utilajului constituia 61000 lei.
ntreprinderea a decis s utilizeze aceast compensaie nu
pentru procurarea unui utilaj nou, ci pentru achiziionarea a dou
computere.
n scopuri de impozitare venitul n sum de 4 000 lei este inclus
n venitul impozabil n primul an.
Presupunem c contribuabilul a recunoscut aceast sum ca
venit impozabil n al doilea an (termenul permis spre nlocuire),
atunci vor fi aplicate sanciunile respective (penalitate, amenda)
ncepnd cu primul an.
n cazul utilizrii pariale sau totale a compensaiei primite
contribuabilul poate investi mijloace proprii pentru nlocuirea
proprietii pierdute. Baza valoric a proprietii nlocuite (noi) se
determin prin urmtoarea relaie:
BVn. = BVp. + Sven.rec. + Sinv.supl. - Cneinv.,
[1]
unde:
BVn .- baza valoric a proprietii nlocuite (noi);
BVp. - baza valoric a proprietii pierdute n mod forat;
Sven. rec. - suma venitului recunoscut spre impozitare;
Sinv. supl. - suma investiiilor suplimentare ndreptate
pentru procurarea sau construcia altei proprietti;
- 123 -

Cneinv. - suma compensaiei neinvestite care reprezint

diferen dintre suma compensaiei primite i investiiile
efectuate pentru procurarea proprietii noi.
Pentru determinarea bazei valorice a proprietii noi este
necesar de calculat baza valoric a proprietii pierdute forat.
n scopuri de impozitare venitul de la nlocuirea forat a
proprietii poate fi obinut n cazul, n care suma compensaiei
primite depete valoarea activelor pierdute sau deteriorate. Valoarea
activelor pierdute sau deteriorate este determinat n funcie de tipul
activelor i este egal cu:
baza valoric n cazul pierderii mijloacelor fixe;
valoarea de bilan la pierderea altor active;
valoarea deteriorat n cazul deteriorrii pariale a
activului.
Modul de determinare a valorii activelor pierdute este
prezentat n tabelul 2.14.
Tabelul 2.14
Valoarea activelor pierdute sau deteriorate la calcularea
venitului de la nlocuirea forat a acestora
Tipul activului
Mijloace fixe
pierdute total care
aparin categoriei
I de proprietate

Mijloace fixe
pierdute total care
aparin celorlalte
categorii de
proprietate
(II-V)

Active pierdute
parial
(deteriorate) care
pot fi reparate
Alte active pe
termen lung i
curente pierdute

Valoarea activului
Baza valoric a mijloacelor fixe pierdute la nceputul anului
de gestiune
Baza valoric a mijloacelor fixe pierdute forat determinat
prin calcul, reieind din norma de uzur, suma corectrilor
aferente acestui mijloc fix i valoarea iniial care poate fi:
a) valoarea de bilan a
b) valoarea de procurare a
activului la 01.01.1998
activului - n caz c
conform datelor contabilitii
mijlocul fix a intrat dup
financiare - n cazul cnd
1.01.1998.
mijlocul fix a intrat pn la
punerea n vigoare a titlului II
al C. F. "Impozitul pe venit",
adic pn la 1.01.1998 sau,
Valoarea estimat de un expert independent, angajat de
contribuabil, care dispune de dreptul de a practica asemenea
activitate
Valoarea de bilan a activelor

- 124 -

total

n cazul pierderii forate a mijloacelor fixe n cursul anului de

gestiune n scopuri de impozitare are loc o micorare a bazei valorice
a categoriei de proprietate creia i aparine acest mijloc fix.
Cu aceast ocazie se determin baza valoric corectat a
obiectului casat prin calcul separat, avnd ca reper valoarea iniial,
norma de uzur i suma corectrilor, dac au existat n perioada pn
la momentul casrii. Pentru mijloacele fixe existente la 01 ianuarie
1998 valoarea iniial este egal cu valoarea de bilan la aceast dat,
pentru cele procurate dup aceast dat - cu valoarea de intrare.
Pentru determinarea sumei corectrilor ce revine obiectului casat
este necesar de calculat ponderea corectrilor (P.C) n total baza valoric:
Suma corectrilor (Sc)
Pc =

X 100
Baza valoric a categoriei de proprietate la
nceputul anului de gestiune (Bv)

Suma corectrilor aferente obiectului casat se calculeaz prin

nmulirea cotei corectrilor la baza valoric a acestuia la nceputul
anului de gestiune n care acesta este casat.
Sci =

Cota
corectrilor
(Pc)

Baza valoric a obiectului casat la

nceputul anului de gestiune (Bv)

: 100

Baza valoric a obiectului casat la nceputul anului de gestiune se

determin separat prin ntocmirea Registrului de eviden a mijloacelor
fixe pe categorii de proprietate i a uzurii acestora n scopul impozitrii
numai pentru acest mijloc fix pe toat perioada de funcionare.
Exemplu. La ntreprinderea Stejarul S.A. n iulie 2003 a fost
casat un fax ca urmare a furtului, fapt care s-a constatat i
documentat de organele de stat respective.
Faxul aparine categoriei de proprietate IV baz valoric a
crei la nceputul anului de gestiune 1998 este egal cu 184 500 lei i
include 15 obiecte.
n 2001 a fost efectuat reparaia unui utilaj frigorific care aparine
aceleai categorii de proprietate, cheltuielile constituind 22460 lei.
n scopuri de impozitare uzura a fost calculat n Registrul de
eviden a mijloacelor fixe pe categorii de proprietate i a uzurii,
- 125 -

lundu-se n consideraie limita cheltuielilor de reparaie i ieirea

unui obiect aferent acestei grupe.
Tabelul 2.15
Modul de calculare a uzurii n scopuri fiscale a categoriei de
proprietate IV pentru perioada 1998 2003
(lei)
Perioada
de
gestiune

Baza
valoric
la nceputul perioadei de
gestiune

1998
1999
2000
2001
2002
2003

184500/15
147600/15
118080/15
94464/15
85892/15
68696/15

Intrri

Corectri

Ieiri

13014
1942/1

Baza
valoric
la finele
perioadei
de gestiune
184500/15
147600/15
118080/15
107478/15
85892/15
66574/14

Uzura
Baza
calculat valoric la
n cursul nceputul
perioadei perioadei
de
de gestigestiune
une
urmtoare
36900
147600/15
29520
118080/15
23616
94464/15
21496
85892/15
17196
68696/15
13315
53259

Suma corectrilor reprezint depirea cheltuielilor de

reparaie fa de limita calculat n scopuri de impozitare.
suma cheltuielilor de reparaie constatat n
contabilitatea financiar - 22 460 lei
suma cheltuielilor de reparaie constatat n scopuri
de impozitare - 9446 lei (94464 x 0,10); sau
(94464=10:100)
diferena - 13014 lei (22 460 9446).
Suma ieirilor - 1942 lei - reprezint baza valoric a
faxului la nceputul anului 2003 determinat n Registrul de
eviden a mijloacelor fixe pe categorii de proprietate i a uzurii
acestora n scopul impozitrii pentru perioada 01.01.1998
01.01.2003 numai pentru acest obiect prezentat n tabelul 2.16.
Faxul a fost procurat n anul 1996 de aceea baza valoric la
1.01.1998 a lui este egal cu valoarea de bilan (5210 lei) la aceast dat.
Suma corectrilor care revine faxului constituie 368 lei determinat
n baza cotei pri a corectrilor totale care revine faxului casat:
ponderea corectrilor constituie 13,78% (13014 : 94464 x 100);
suma corectrilor este egal cu 368 lei (2667 x 13,78 : 100).

- 126 -

Tabelul 2.16
Modul de calculare a uzurii i bazei valorice a faxului
(lei)
Perioad
Baza
a
valoric
de ges- la ncetiune
putul
perioadei
de gestiune
1998
5210
1999
4168
2000
3334
2001
2667
2002
2428

Intrri Corectri Ieiri

Baza
valoric
la finele
perioadei
de gestiune
5210
4168
3334
3035
2428

368

Uzura
Baza
calculat valoric la
n cursul nceputul
perioadei perioadei
de gesde gestiune
tiune
urmtoare
1042
4168
834
3334
667
2667
607
2428
486
1942

Patrimoniul ntreprinderii a fost asigurat casco i ca urmare

ntreprinderea a primit despgubire de asigurare n sum de 2200
lei. Baza valoric a faxului calculat mai sus constituia 1942 lei.
ntreprinderea poate utiliza compensaia i mijloacele proprii
pentru cumprarea unui nou autoturism n mod diferit, folosind una
din urmtoarele variante:
(lei)
Varianta
I
II
III
IV

Suma compensaiei
utilizate
0
2100
2400
1800

Suma investiiilor
suplimentare
0
0
200
0

Suma venitului recunoscut pentru impozitare calculat n

coloana 4 nu poate fi mai mare dect 258 lei, adic dect diferena
dintre suma compensaiei i baza valoric a activului ieit n mod
forat. Deci sumele indicate n coloana 4 trebuie s corespund relaiei
0 col. 4 col. 1 - col. 2.
Baza valoric a autoturismului procurat (nlocuit) n
scopuri de impozitare se calculeaz n baza formulei de calcul (1)
n tabelul de mai jos.

- 127 -

Baza valoric a activului nou (BVn.)

3
0
2100
2400
1800

Suma compensaiei neinvestite (Cneinv.)

2
1942
1942
1942
1942

Suma investiiilor suplimentare (S.inv.supl.)

activ Suma mijloacelor ndreptate pentru procurarea unui nou

1
2200
2200
2200
2200

Suma venitului recunoscut pentru impozitare (Sven. rec.)

Baza valoric a activului ieit n mod forat (BVp.)

A
I
II
III
IV

Suma compensaiei

Varianta

(lei)

4=1-3
258
100
0
258

5=3-1
0
0
200
0

6=1-3
2200
100
0
400

7=2+4+5-6
X
1942
3142
1800

n cazurile pierderii forate pariale, adic a deteriorrii

activelor, acestea din urm nu se nlocuiesc cu altele, ci se repar. n
funcie de valoarea pagubelor, suma compensaiei utilizate i suma
investiiilor suplimentare efectuate de agentul economic, baza
valoric a activelor deteriorate se corecteaz. Suma cu care se
ajusteaz baza valoric a categoriei respective de proprietate, la care
se atribuie activul reparat, se calculeaz dup urmtoarea relaie:
Sc. = Vp. + Sven.imp. + Sinv.supl. - Cneinv.,
(2)
unde
Sc. - suma corectrilor, cu care urmeaz a fi majorat baza
valoric a categoriei respective de proprietate, la care se atribuie
activul reparat;
Vp. - valoarea pagubelor;
Sven. imp. - suma venitului recunoscut spre impozitare;
- 128 -

Sinv. supl. - suma investiiilor suplimentare ndreptate pentru

repararea proprietii deteriorate;
Cneinv. - suma compensaiei neinvestite, care se determin ca
diferen dintre suma compensaiei primite i investiiile
efectuate pentru repararea proprietii parial deteriorate.
Exemplu. Din cauza ploilor toreniale a fost distrus parial
acoperiul depozitului central al S.A. Faur n baza estimrilor
efectuate de ntreprinderi specializate n evaluri valoarea
pierderilor cauzate de ploi a constituit 57200 lei. Patrimoniul a fost
asigurat la compania de asigurare. Despgubirea de asigurare sub
form de mijloace bneti constituie 61300 lei.
ntreprinderea poate utiliza compensaia i mijloacele proprii pentru reparaia depozitului n mod diferit. Pot exista urmtoarele variante:
(lei)
Varianta

Suma compensaiei
utilizate
0
60500
64400
56000

I
II
III
IV

Suma investiiilor
suplimentare
0
0
3100
0

- 129 -

Baza corectrilor (Sc.)

Suma compensaiei neinvestite

Suma investiii lor suplimentare

(S.inv.supl.)

Suma venitului recunoscut pentru

impozitare (Sven. rec.) *

Suma mijloacelor ndreptate

Baza pagubelor (Vp.)

Suma compensaiei

Varianta

Cldirea depozitului n scopuri de impozitare se raporteaz la

prima categorie de proprietate. Baza valoric a acestei cldiri va fi
corectat cu suma determinat n tabelul de mai jos, avnd ca baz
formula de calcul [2].
Determinarea sumei corectrilor bazei valorice
a depozitului reparat
(lei)

(Cneinv.)

pentru reparaia activelor

A
1
2
3
I
61300 57200 0
II
61300 57200 60500
III
61300 57200 64400
IV
61300 57200 56000
*0 col. 4 col. 1 - col. 2.

4=1-3
4100
800
0
4100

- 130 -

5=3-1
0
0
3100
0

6=1-3
61300
800
0
5300

7=2+4+5-6
X
57200
60300
56000

3.5 Contabilitatea impozitelor amnate aferente

operaiilor cu active uzurabile
O etap important la calcularea i contabilizarea impozitului pe
venit este determinarea corect a diferenelor privind activele
uzurabile (epuizabile). Activele uzurabile includ:
active nemateriale;
mijloace fixe;
resurse naturale.
n contabilitatea financiar i n scopuri de impozitare se
folosesc diferite moduri de calculare a uzurii (amortizrii, epuizrii).
Politica ntreprinderii n domeniul calculrii uzurii (amortizrii,
epuizrii) activelor uzurabile, care rezid n luarea deciziilor privind
alegerea metodelor de calculare a uzurii, este n corelaie cu scopul
formrii unui rezultat financiar adecvat, asigurarea unui potenial
tehnic asigurat i unei capaciti tehnice n stare de utilitate.
Metodologia de calculare a uzurii n contabilitate corespunde
intereselor economice i situaiei financiare a ntreprinderii.
Modul de calculare i contabilizare a uzurii mijloacelor fixe este
reglementat de 39 48 ale S.N.C. 16 Contabilitatea activelor
materiale pe termen lung i se deosebete de cerinele impuse de
legislaia fiscal.
n scopul determinrii uzurii anuale n contabilitate i n scopuri
de impozitare sunt definii i calculai diferii indicatori.
Tabelul 2.17
Modul de calculare a uzurii mijloacelor fixe n contabilitate
i n scopuri de impozitare
Indicatorul
Actul
normativ
de reglementare

Conform contabilitii
financiare
S.N.C 16, 39 48,
Comentarii cu privire la
aplicarea S.N.C. 16

Obiectul
de
calculare
a uzurii

Uzura se calculeaz pentru

fiecare obiect de inventar n
parte sau pentru ntreaga
grup de mijloace fixe (dac
au caracteristici comune)

- 131 -

Conform legislaiei fiscale

Codul fiscal, art. 26, 27
Regulamentul cu privire la modul de
eviden i calculare a uzurii
mijloacelor fixe n scopul impozitrii
din 29.01.2001
Uzura se calculeaz pentru mijloacele
fixe grupate n cinci categorii de
proprietate:
I categorie pentru fiecare obiect n
parte

Metoda
de
calculare
a uzurii

Norma de
uzur

Conform S.N.C 16 uzura

poate fi calculat prin metoda:
casrii liniare;
proporional
volumului
produselor (serviciilor);
soldului degresiv;
degresiv
cu
rat
descresctoare
ntreprinderea determin de
sine stttor, reieind din
durata de funcionare util

II V categorii pentru toat

categoria
Suma uzurii se determin prin
nmulirea bazei valorice a
mijloacelor fixe la sfritul anului a
fiecrei categorii de proprietate la
norma de uzur corespunztoare
categoriei

Se stabilete pentru fiecare categorie

de proprietate:
I 5% ,
II 8% ,
V 30%
III 10%, IV 20%
Se stabilete prin Catalogul mijloacelor
fixe i activelor nemateriale i servete la
determinarea categoriei de proprietate la
care se atribuie mijlocul fix
Pentru un an ntreg indiferent de
momentul drii n exploatare a
mijlocului fix cu condiia c a fost dat n
exploatare

Durata de
funcionare util

Se determin de sine stttor

de ctre ntreprindere n
funcie de mai multe criterii

nceputul
perioadei
de calculare a uzurii

ncepnd cu prima zi a lunii

urmtoare celei, n care a fost
dat n exploatare mijlocul fix

Sfritul
perioadei
de
calculare
a uzurii
Valoarea
rmas
probabil

Finaliznd cu ultima zi a lunii

n care a fost scos din
exploatare mijlocul fix

Pn n anul, n care baza valoric la

nceputul anului de gestiune este mai
mic de 1000 lei

ntreprinderea determin de
sine stttor valoarea rmas
probabil care reprezint
valoarea
net
util
a
materialelor,
resturilor,
deeurilor ce vor rmne la
sfritul
duratei
de
funcionare util. Se stabilete
pentru determinarea valorii
uzurabile a mijloacelor fixe i
influeneaz mrimea uzurii
calculate
Influeneaz asupra uzurii.
Conform S.N.C 16, 37,
rezultatul reevalurii
mijloacelor fixe se reflect ca
majorare sau micorare a
capitalului propriu la postul

Nu se stabilete. Suma valorii rmase

efective a mijloacelor fixe casate n
legtur
cu uzura total n
contabilitatea financiar reprezint n
scopuri de impozitare o corectare a
bazei valorice a mijloacelor fixe

Reevaluarea
mijloacelor fixe,
intrate
dup

- 132 -

Nu se constat i nu influeneaz
asupra uzurii

1998
Reparaia
mijloacelor fixe

Diferene din reevaluarea

activelor pe termen lung
Cheltuielile privind reparaiile
se grupeaz n cheltuieli care:
se constat ca cheltuieli
ale
perioadei
sau
consumuri n funcie de
locul efecturii reparaiei,
dac scopul i efectul
acestora a fost de a
menine mijlocul fix n
stare de utilitate i serviciu;
se capitalizeaz, dac n
urma efecturii reparaiei
s-au majorat i mbuntit
caracteristicile
tehnice,
tehnologice, funcionale,
calitative, durata de funcionare util ale mijloacelor fixe n comparaie cu
parametrii existeni sau
planificai

Cheltuielile de reparaie suportate se

permit spre deducere astfel:
dac cheltuielile suportate, pe
parcursul anului fiscal pentru
reparaia mijloacelor fixe, nu
depesc 10% din baza valoric a
categoriei respective de proprietate
(determinat fr a lua n considerare
schimbrile de pe parcursul anului
fiscal respectiv), cheltuielile n cauz
vor fi permise spre deducere n anul
respectiv,
dac cheltuielile indicate mai sus
la nceputul anului depesc 10 %
din baza valoric a mijloacelor
fixe, mrimea acestui surplus se
consider drept cheltuieli pentru
recondiionare i se ia n eviden
pe contul mijloacelor fixe.
Dac la nceputul perioadei de
gestiune nu existau mijloace fixe, ele
fiind procurate n decursul anului de
gestiune, i baza valoric era egal
respectiv cu zero lei, cheltuielile de
reparaie suportate nu se permit spre
deducere i se capitalizeaz
n
mrime total prin Registrul de calcul
a uzurii la compartimentul Suma
corectrilor

Metoda de calculare a uzurii utilizat n contabilitatea financiar

este argumentat economic de ctre ntreprindere, fiind n
corespundere cu schema de obinere a avantajului economic din
utilizarea mijloacelor fixe, n funcie de intensitatea programului de
utilizare a mijloacelor fixe. n dependen de caracterul utilizrii
mijloacelor fixe, de totalitatea de resurse economico-tehnice
ntruchipate n mijloacele fixe, la calcularea uzurii ntreprinderea
alege una din metodele enumerate:
metoda liniar, dac venitul obinut ca utilizare a
mijlocului fix, n baza principiului corespunderii
- 133 -

veniturilor i cheltuielilor perioadei, e constatat uniform pe

durata de funcionare util;
metoda n raport cu volumul de lucru, produse fabricate,
dac dinamica venitului e n corespundere cu volumul
produselor fabricate, serviciilor prestate prin intermediul
mijloacelor fixe;
metoda accelerat, n cazul n care avantajele economice,
obinute ca urmare a utilizrii mijlocului fix, sunt mai mari
la nceputul duratei de funcionare util fa de sfritul ei,
cum ar fi metoda soldului degresiv, metoda degresiv cu
rat descresctoare (cumulativ).
n contabilitate suma uzurii mijloacelor fixe se determin n
borderoul de calculare a uzurii mijloacelor fixe pentru fiecare obiect
n parte, ncepnd cu prima zi a lunii urmtoare celei n care a fost dat
n exploatare mijlocul fix.
Calculul uzurii n scopuri de impozitare are loc o singur dat
la sfritul anului de gestiune, n conformitate cu cerinele:
Codului fiscal al R.M. nr. Nr.1163-XIII din 24.04.1997;
Regulamentul cu privire la modul de eviden i calculare a
uzurii mijloacelor fixe n scopul impozitrii din 29.01.2001.
n scopuri de impozitare ca obiect de calculare a uzurii servesc
mijloacele fixe folosite n activitatea de ntreprinztor i supuse
uzurii. Nu se calculeaz uzura loturilor de pmnt, vitelor productive
i de munc (cu excepia cailor de munc), plantaiilor perene, care nau intrat pe rod, mijloacelor fixe, care sunt conservate, construciilor
capitale n curs de execuie. Uzura nu se calculeaz n timpul
reconstruciei sau reutilrii tehnice a mijloacelor fixe la suspendarea
complet a funcionrii ntreprinderii, precum i pentru mijloacele
fixe lichidate.
Pentru autoturismul, valoarea cruia nu depete 100000 lei,
uzura este determinat de la valoarea de intrare efectiv a acestuia, iar
dac valoarea unitar a autoturismului depete 100 000 lei, uzura se
calculeaz de la 100 000 lei. Uzura autoturismelor utilizate n calitate
de mijloace fixe cu destinaie productiv, al cror cost constituie parte
component a costului vnzrilor se calculeaz pe principii generale,
indiferent de valoare.
Conform Regulamentului cu privire la modul de eviden i
calculare a uzurii mijloacelor fixe n scopul impozitrii, mijloacele
- 134 -

fixe supuse uzurii se grupeaz n cinci categorii de proprietate,

fiecreia din ele fiind atribuit o norm a uzurii: I 5%, II 8%, III
10%, IV 20%, V 30%.
Fiecare categorie de proprietate reprezint o totalitate de
mijloace fixe asemntoare dup durata de funcionare util grupate
conform Catalogului mijloacelor fixe i activelor nemateriale nr. 338
din 21.03.2003.
Pentru atribuirea obiectului (activului) la una din categoriile de
proprietate menionate este necesar de a determina un coeficient Ca
care reprezint valoarea criteriului de atribuire a mijlocului fix la
categoriile de proprietate.
Ca = 200 (ani)
:
Du,
unde:
Du este durata de funcionare util a mijloacelor fixe
conform Catalogului mijloacelor fixe i activelor
nemateriale exprimat n ani.
Durata de funcionare util a mijloacelor fixe de toate categoriile
poate fi sporit sau redus pn la 25% fa de durata stabilit n Catalog.
Aceast decizie se ia de ctre conducerea ntreprinderii n funcie de
intensitatea i condiiile de exploatare a activului, de reparaiile ulterioare
pentru mbuntirea strii acestuia, de modificrile tehnologice care
influeneaz asupra duratei de funcionare util a obiectelor, de uzura
moral a activului respectiv etc.
n baza acestui coeficient se stabilete categoria de proprietate la
care se atribuie mijloacele fixe:
daca Ca este mai mare dect N(i-1), dar nu mai mare dect
Ni1, mijloacele fixe se atribuie la categoria i, ceea ce
reprezint numrul categoriei de proprietate;
daca Ca este mai mare dect N5, atunci mijloacele fixe se
atribuie la categoria V.
Spre exemplu, ntreprinderea a procurat un automobil i o
main de cas cu memorie fiscal. Conform catalogului menionat,
durata de funcionare util a acestor mijloace fixe este:
pentru automobil 40 ani (poziia 11000402000),
1

Ni norma de uzur n % pentru categoria de proprietate i stabilit n Codul

fiscal. N0=0.

- 135 -

pentru maina de cas cu memorie fiscal 8 ani

(poziia 14870130000).
Valoarea coeficientului de atribuire la categoriile de proprietate
Ca a constituit 5 pentru automobil (200 : 40) i 25 pentru maina de
cas cu memorie fiscal (200 : 8). Deoarece pentru automobil Ca este
egal cu 5, el se atribuie la categoria de proprietate I cu norma de uzur
de 5%. Pentru maina de cas cu memorie fiscal Ca este egal cu 25
i este mai mare dect N4 = 20%, dar nu mai mare dect N5 = 30% i
de aceea maina de cas cu memorie fiscal se atribuie la categoria de
proprietate V cu norma de uzur de 30%.
Pentru mijloacele fixe raportate la categoria de proprietate I
calcularea uzurii se face pentru fiecare obiect n parte, iar pentru
mijloacele fixe raportate la categoriile de proprietate II V calcularea
uzurii se efectueaz prin aplicarea normei de uzur la ntreaga baz
valoric a categoriei respective.
Suma uzurii n scopuri fiscale se determin prin nmulirea bazei
valorice a mijloacelor fixe la sfritul anului de gestiune la norma de
uzur respectiv:
Uf = Bf x Nu : 100,
unde
Uf uzura calculat n scopuri fiscale,
Bf baza valoric a mijloacelor fixe la sfritul anului de
gestiune;
Nu norma de uzur a categoriei de proprietate, %.
n desfurarea acestei formule trebuie calculat corect baza
valoric a mijloacelor fixe la sfritul anului de gestiune dup
urmtoarea relaie:
Bf = B + Sintr. Sc. Sieir.,
unde
B - baza valoric a mijloacelor fixe la nceputul anului de
gestiune a categoriei de proprietate respective, se
determin prin diferena dintre baza valoric a mijloacelor
fixe la sfritul anului de gestiune precedent i suma uzurii
anului precedent: Bi = Bfi-1 Ufi-1;
Sintr. suma intrrilor de mijloace fixe;
Sc. suma corectrilor;
Sieir. suma mijloacelor fixe ieite.
n scopuri de impozitare uzura se determin ntr-un document
de form tipizat stabilit prin Regulamentul menionat numit
- 136 -

Registrul de eviden a mijloacelor fixe pe categorii de proprietate i a uzurii acestora n scopul impozitrii. Pentru facilitarea
completrii Registrului pot fi deschise borderouri suplimentare, care
permit acumularea detaliat a informaiei privind micrile
mijloacelor fixe:
1) borderoul privind intrrile mijloacelor fixe pentru
reflectarea datei de intrare, valorii mijloacelor fixe intrate
pe grupe etc.;
2) borderoul privind corectrile;
3) borderoul privind ieirile mijloacelor fixe pentru
reflectarea momentului de ieire, direciei ieirii, valorii
mijloacelor fixe ieite pe grupe etc.
Suma diferenei aferente uzurii calculate n contabilitate i n
scopuri de impozitare este o diferen complex, deoarece prin uzur
se determin ca deduceri i celelalte influene (intrri, ieiri, corectri)
asupra mijloacelor fixe.
Suma diferenelor temporare cu privire la uzura mijloacelor fixe
este format din diferenele privind:
suma uzurii mijloacelor fixe;
cheltuielile privind reparaia lor;
venitul de la vnzarea mijloacelor fixe;
pierderile din vnzarea mijloacelor fixe;
pierderile din ieirea mijloacelor fixe, neindicate mai sus.
Dac suma diferenei totale e negativ, adic suma uzurii n
scopuri fiscale e mai mare dect n contabilitatea financiar se va
obine o diferen temporar impozabil de la care se determin
datoria amnat privind impozitul pe venit, dac diferena este
pozitiv, se nregistreaz o diferen temporar deductibil,
reflectndu - se activul amnat privind impozitul pe venit.
Reflectarea n contabilitate a impozitului pe venit calculat de la
suma diferenei are loc lund n consideraie soldul impozitului pe
venit amnat, reflectat n perioada precedent.
Calcularea diferenelor privind uzura mijloacelor
fixe la intrarea lor i contabilitatea impozitelor
amnate aferente acestora
Suma intrrilor mijloacelor fixe include:

- 137 -

valoarea de intrare a mijloacelor fixe procurate sau create

de ntreprindere;
valoarea cea mai mic dintre preul de pia i baza
valoric a mijloacelor fixe primite cu titlu gratuit;
baza valoric a mijloacelor fixe primite pentru nlocuirea
celor ieite forat, determinat la data pierderii forate
majorat cu suma venitului neutilizat pentru nlocuirea
proprietii, constatat ca impozabil, cu suma investiiilor
suplimentare utilizate pentru proprietatea nlocuit i
redus cu despgubirea neutilizat;
baza valoric a mijloacelor fixe din conservare la data
ieirii din conservare.
Intrrile de autoturisme cu valoare mai mare de 100000 lei se
evalueaz astfel:
- dac la data 1.01.1998 n bilanul contabil erau
reflectate asemenea autoturisme, intrarea lor se reflect
ca alte intrri, reieind din valoarea fiecrui
automobil de 100 000 lei;
- dac autoturismele cu valoarea mai mare de 100 000 lei au
intrat n perioada de gestiune dup 1.01.1998, intrarea lor
se reflect ca procurri, reieind din valoarea
automobilului de 100 000 lei, iar dac acesta se utilizeaz
n procesul de producere la valoarea efectiv.
Exemplu. La 10 octombrie 2000 ntreprinderea Bilan a
procurat utilaj n valoare de 101 880 lei, inclusiv TVA.
n politica de contabilitate a fost stabilit durata de funcionare
util de 5 ani, iar metoda de calculare a uzurii depinde de volumul
produselor fabricate, valoarea probabil rmas egal cu zero.
Capacitatea de fabricare a utilajului constituie 600 000
uniti. Volumul efectiv fabricat de ntreprindere n fiecare an i
uzura calculat sunt prezentate n tabelul ce urmeaz:
Anul de
gestiune

Valoarea de
intrare

2000
2001
2002
2003

84 900
84 900
84 900
84 900

Cantitatea
de articole
produse
100 000
110 000
130 000
140 000

Suma
uzurii
anuale
14 150
15 565
18 395
19 810

- 138 -

Suma
uzurii
acumulat
e
14 150
29 715
48 110
67 920

(lei)
Valoarea de
bilan la sfritul
anului
70 750
55 185
36 790
16 980

2004
Total

84 900
x

120 000
600 000

16 980
84 900

84 900
x

0
x

- 139 -

84900/1
67 920/1
54 336/1
43468,8/1
34775,04/1
27820,04/1
22256/1
17804,8/1
14243,84/1
11395,07/1
9116,05/1
7292,84/1
5834,27/1
4667,42/1
3733,94/1
2987,15/1
2389,72/1
1911,78/1
1529,42/1

16 980
13 584
10867,2
8693,76
6955,0
5564,0
4451,2
3560,96
2848,77
2279,02
1823,21
1458,57
1166,85
933,48
746,79
597,43
477,94
382,36
305,88

Baza valoric a mijloacelor fixe la

nceputul perioadei de gestiune
urmtoare

Uzura calculat

84900/1
67 920/1
54 336/1
43468,8/1
34775,04/1
27820,04/1
22256/1
17804,8/1
14243,84/1
11395,07/1
9116,05/1
7292,84/1
5834,27/1
4667,42/1
3733,94/1
2987,15/1
2389,72/1
1911,78/1
1529,42/1

Baza valoric a mijloacelor fixe la

finele perioadei de gestiune

(Sieir.) Suma ieirilor

IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV
IV

(Sintr.) Suma intrrilor

tate Categoria de proprie-

2000
2001
2002
2003
2004
2005
2006
2007
2008
2009
2010
2011
2012
2013
2014
2015
2016
2017
2018

Baza valoric a mijloacelor fixe la

nceputul perioadei de gestiune
(B)

Perioada de gestiune

Conform Catalogului mijloacelor fixe i activelor nemateriale

acest utilaj se atribuie categoriei IV de proprietate cu norma de uzur
anual de 20%. Valoarea utilajului, fr TVA, procurat n cursul anului
de gestiune este trecut, n scopul impozitrii, la majorarea bazei
valorice a acelei categorii de proprietate, la care se refer.
Extras din Registrul de eviden a mijloacelor fixe pe categorii
de proprietate i a uzurii acestora n scopul impozitrii pentru toat
durata de funcionare util a mijloacelor fixe:
(lei)

67 920/1
54 336/1
43468,8/1
34775,04/1
27820,04/1
22256/1
17804,8/1
14243,84/1
11395,07/1
9116,05/1
7292,84/1
5834,27/1
4667,42/1
3733,94/1
2987,15/1
2389,72/1
1911,78/1
1529,42/1
1223,54/1

2019
2020

IV
IV

1223,54/1
978,83/1

1223,54/1
978,83/1

244,71 978,83/1
978,83 0

Conform calculelor efectuate se poate constata c n

contabilitatea financiar uzura a fost calculat timp de 5 ani, iar n
scopuri de impozitare 21 ani, pn n 2020, n care baza valoric a
categoriei de proprietate este mai mic de 1000 lei.
Determinarea sumelor i tipurilor diferenelor privind uzura
mijloacelor fixe este prezentat n urmtorul tabel:

Anul
1
2000
2001
2002

Suma uzurii
Suma uzurii
reflectat n
calculat n
contabilitatea
scopul
financiar
impozitrii
2
3
14 150
16 980
15 565
13 584
18 395
10867,2

Suma
diferenei
4 = 2-3
-2 830,00
1 981,00

7 527,80
2003
19 810
8693,76
11 116,24
2004
16 980
6955,0
10 025,00
2005
0
5564,0
-5 564,00
2006
0
4451,2
-4 451,20
2007
0
3560,96
-3 560,96
2008
0
2848,77
-2 848,77
2009
0
2279,02
-2 279,02
2010
0
1823,21
-1 823,21
2011
0
1458,57
-1 458,57
2012
0
1166,85
-1 166,85
2013
0
933,48
-933,48
2014
0
746,79
-746,79
2015
0
597,43
-597,43
2016
0
477,94
-477,94
2017
0
382,36
-382,36
2018
0
305,88
-305,88
2019
0
244,71
-244,71
2020
0
978,83
-978,83
Total
84 900
84 900
0
* DTI diferen temporar impozabil
DTD diferen temporar deductibil

( lei)
Tipul
diferenei*
5
Calcularea DTI
Reversarea DTI
Reversarea DTI
Calcularea DTD
Calcularea DTD
Calcularea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
Reversarea DTD
x

Calcularea i anularea impozitelor amnate conform cotei

impozitului pe venit de 20 %, sunt prezentate n tabelul 2.18.

- 140 -

- 141 -

Tabelul 2.18

Calcularea diferenelor privind uzura mijloacelor fixe, innd

cont de corectrile bazei valorice a acestora
La determinarea uzurii n scopuri de impozitare trebuie luat n
consideraie suma corectrilor (Sc.) care poate majora sau micora
baza valoric a categoriei de proprietate la sfritul anului de gestiune.
Suma corectrilor const din:
a) suma cheltuielilor privind reparaiile mijloacelor fixe
supuse reparaiei care depesc 10% din baza valoric a
mijloacelor fixe la nceputul anului de gestiune;
b) suma TVA, trecut n cont calculat de la valoarea de
bilan a mijloacelor fixe vndute, n valoarea crora a fost
inclus suma TVA la procurare, artat separat n
documentele de intrare;
c) suma valorii probabile rmase reflectat n contabilitate la
casarea mijloacelor fixe cu ocazia uzurii totale.
Sumele acestor corectri influeneaz n mod diferit baza
valoric a catgoriei de proprietate, de aceea mrimea lor total poate
fi calculat astfel:
Sc = Sd Stva Svr ,
unde:
Sd suma depirii cheltuielilor suportate pe parcursul
anului fiscal pentru reparaia mijloacelor fixe;
Stva suma taxei pe valoarea adugat, ce urmeaz a fi
trecut n cont n conformitate cu Codul fiscal, calculat din
valoarea de bilan a mijloacelor fixe vndute, la care suma
TVA a fost inclus n valoarea de intrare a mijlocului fix;
Svr suma valorii probabile rmase a mijloacelor fixe n
cazul lichidrii lor n contabilitatea financiar, n legtura cu
uzura total.
n scopuri de impozitare:
se permit spre deducere cheltuielile de reparaie a mijloacelor
fixe proprii n mrime de 10 % din baza valoric a categoriei
de proprietate respective la nceputul anului de gestiune,
precum i 10% la plile de arend efectuate cazul reparaiei
mijloacelor fixe arendate;
suma cheltuielilor de reparaie, care depete 10% din
baza valoric a categoriei de proprietate, se reflect ca
majorare a bazei valorice a acestei categorii de proprietate.
Nu se limiteaz cheltuielile pentru reparaia drumurilor.
- 142 -

Dac la nceputul perioadei de gestiune nu exist mijloace fixe,

acestea fiind cumprate i reparate n cursul anului de gestiune,
cheltuielile de reparaie nu se recunosc la deducere. Ele vor majora
venitul impozabil, fiind incluse n baza valoric a mijloacelor fixe la
finele perioadei de gestiune.
ntruct depirea cheltuielilor pentru reparaia mijloacelor fixe
se raporteaz la majorarea bazei valorice a categoriei respective de
proprietate, la determinarea venitului impozabil, aceasta se deduce
prin uzura, calculat n scopul impozitrii. Prin urmare, la
determinarea datoriei sau activului amnat privind impozitul pe venit,
diferenele privind uzura, reparaia mijloacelor fixe sunt tratate ca o
diferen temporar unic aferent uzurii mijloacelor fixe.
La determinarea uzurii n scopuri de impozitare se ia n
consideraie i valoarea probabil rmas care este determinat de
ntreprindere i reprezint valoarea util a materialelor, pe care ea
prevede s le obin la expirarea duratei de utilizare a mijloacelor fixe.
n conformitate cu Regulamentul cu privire la modul de
eviden i calculare a uzurii mijloacelor fixe n scopul impozitrii din
29.01.2001 la ieirea mijloacelor fixe n legtur cu uzura total
(lichidare), baza valoric a categoriei de proprietate respective se
micoreaz cu suma valorii rmase a mijloacelor fixe casate.
Valoarea probabil rmas se nregistreaz n contabilitate n
procesul-verbal de lichidare a mijloacelor fixe i n fia de inventar a
mijlocului fix ieit i se reflect prin formula contabil:
Debit 211 Materiale
Credit 123 Mijloace fixe
Suma TVA, trecut n cont, calculat de la valoarea de bilan a
mijloacelor fixe vndute, n valoarea crora a fost inclus suma TVA
la procurare, trebuie s fie artat separat n documentele de intrare.
Exemplu. La 10 martie 1999 ntreprinderea Faur a procurat 5
computere la valoarea de intrare de 4320 lei fiecare, inclusiv TVA.
Conform politicii de contabilitate a fost stabilit valoarea rmas
probabil a unui computer n mrime de 2% din valoarea lui de intrare.
Durata de funcionare util constituie 5 ani, iar metoda de calculare a
uzurii este liniar.
n scopri de impozitare computerele se atribuie la categoria a
V de proprietate, cu norma de uzur de 30 %.
- 143 -

Calcularea uzurii mijloacelor fixe n contabilitatea financiar

se efectueaz pentru toat grupa, deoarece aceste obiecte sunt
identice ca valoare i ca perioad de punere n funciune:
(lei)
Anul de
gestiune

Valoarea de
intrare

1999
2000
2001
2002
2003
2004
Total

18 000
18 000
18 000
18 000
18 000
18 000
x

Suma uzurii
anuale
2646
3528
3528
3528
3528
882
x

Suma
uzurii
acumulate
2 646
6174
9702
13230
16758
17640

Valoarea de
bilan la finele
anului
15354
11826
8298
4770
1242
360

18000/5 5400

- 144 -

Baza valoric a mijloacelor fixe la

nceputul perioadei de gestiune
urmtoare, lei

18000/
5

Uzura calculat, lei

(Sintr.), lei Suma intrrilor

Baza valoric a mijloacelor fixe la

finele perioadei de gestiune, lei

Baza valoric a mijloacelor fixe la

nceputul perioadei de gestiune (B),
lei

(Sieir.), lei Suma ieirilor

proprietate Categoria de

1999

(Sc.), lei Suma corectrilor

Perioada de gestiune

n anul 2002 ntreprinderea a efectuat reparaia a dou

computere suportnd cheltuieli n sum de 950 lei, care au fost
constatate n contabilitatea financiar ca cheltuieli ale perioadei n
debitul contului 713 Cheltuieli generale i administrative.
n 2004 ntreprinderea a casat toate computerele, nregistrnd
materiale utile la valoarea efectiv de 360 lei, care au fost reflectate n
procesul-verbal de lichidare a mijloacelor fixe i n fia de inventar a
acestor computere. Suma dat se reflect drept corectare n scopuri de
impozitare i se scade din baza valoric a categoriei de proprietate.
Pentru a calcula uzura mijloacelor fixe n scopul impozitrii se
completeaz Registrul de eviden a mijloacelor fixe pe categorii de
proprietate i a uzurii acestora n scopul impozitrii:

12600/5

2000
2001
2002
2003
2004

V
V
V
V
V

12600/5
8820/5
6174/5
4555/5
3188/5

333
(360)/5

12600/5
8820/5
6507/5
4555/5
2828/0

3780
2646
1952
1367
0

8820/5
6174/5
4555/5
3188/5
0/0

Pentru a calcula uzura e necesar s se determine mrimea

corectrilor. Astfel, suma cheltuielilor privind reparaia computerelor,
permis spre deducere n scopuri de impozitare n 2002, este egal cu 617
lei (6174 x 0,1). Suma depirii cheltuielilor de reparaie este egal cu
333 lei (950 - 617) i se reflect drept corectare prin majorarea bazei
valorice a categoriei V de proprietate n acest an.
Uzura n scopuri de impozitare se calculeaz pn n 2004,
deoarece n urma casrii computerelor numrul de obiecte a
categoriei de proprietate este egal cu zero.
Baza valoric la sfritul anului 2004 reprezint pierderi din ieirea mijloacelor fixe n scopuri de impozitare. n acest an uzura nu se
calculeaz deoarece nu exist obiecte la aceast categorie de
proprietate.
Diferenele privind uzura mijloacelor fixe sunt calculate n
tabelul de mai jos:
(lei)
Anul

1999
2000
2001
2002
2003
2004

Suma
Suma uzurii
Suma
Pierderi Diferen
Tipul
uzurii
calculat n cheltuielilor din ieirea
a
diferenei*
reflectat
scopul
de reparaie mijloacelo
n
impozitrii peste limit
r fixe
contabilitatea
financiar
Calcularea
2646
5400
(2754)
DTI
Calcularea
3528
3780
(252)
DTI
Reversarea
3528
2646
882
DTI
Reversarea
3528
1952
333
1909
DTI
Reversarea
DTI
3528
1367
2161
Calcularea
DTD
Anularea
882
0
(2828)
(1946)
DTD

* DTI diferen temporar impozabil

DTD diferen temporar deductibil

- 145 -

Determinarea sumelor i tipurilor diferenelor, calcularea i

anularea impozitelor amnate, calculate conform cotei impozitului pe
venit de 20 % sunt prezentate n extrasul din registrul nregistrrilor
cronologice pe perioada anilor 1999 2004:
(lei)
Corespondena
Nr.
crt.

Coninutul

Calcularea
datoriei
amnate
privind
impozitul
pe venit
Anularea
datoriei
amnate
privind
impozitul
pe venit
Calcularea
activului
amnat
privind
impozitul
pe venit
Anularea
activului
amnat
privind
impozitul
pe venit

Anul

Debit

Credit

1999

731

425

550,
8

425

731

135

731

731

135

200
0

2001

2002

2003

2004

50,4

TOTAL

601,2

176,
4

381,
8

432,
2

176,4

389,
2

601,2

389,2

389,2

389,2

ncepnd cu 1 iulie 1998, dat intrrii n vigoare a Titlului III a

Codului fiscal, TVA aferent procurrii activelor materiale i
nemateriale pe termen lung se trece n cont. Mijloacele fixe procurate
pn la 1.07.1998 sau procurate de contribuabil pn a deveni pltitor
a TVA au fost trecute la intrri i reflectate n contabilitate n acea
perioad la valoarea de intrare mpreun cu suma TVA.
Suma TVA, trecut n cont, calculat de la valoarea de bilan a
mijloacelor fixe vndute, n valoarea crora a fost inclus suma TVA
la procurare, trebuie s fie artat separat n documentele de intrare.
- 146 -

Conform Codului fiscal ntreprinderea are dreptul la trecerea n

cont a sumei TVA n cazul vnzrii mijloacelor fixe dup data de 1
iulie 1998, cu condiia c suma TVA a fost reflectat ntr-un rnd
separat n documentele de procurare (facturi de expediie, fiscale
etc.), decontare i de plat la cumprarea lor.
n acest caz suma TVA reprezint 16,67% din valoarea de bilan
la momentul vnzrii. Ca urmare, valoarea de bilan fr TVA se trece
la cheltuielile activitii investiionale, iar suma TVA se trece n cont
reflectndu-se n debitul contului 534.

Numrul de obiecte

Baza valoric a
categoriei de proprietate
la nceputul anului 2002,
lei

Valoarea iniial, lei

Uzura acumulat la data

vnzrii, lei

Valoarea de vnzare,
inclusiv TVA, lei

Utilaj
Autoturism
Total

Categoria de proprietate

Denumirea mijloacelor
fixe

Exemplu. ntreprinderea Fuel la 10 februarie i 15 mai 2002

a vndut 12 uniti de utilaj de care dispunea i un autoturism la
valori de pia egale respectiv cu 76 920 lei i 24 000 lei. n
contabilitatea financiar a ntreprinderii aceste mijloace fixe au fost
nregistrate la intrri pn la 1 iulie 1998, de aceea includ suma
TVA. Valoarea iniial, uzura acumulat i baza valoric a categoriei
de proprietate sunt prezentate n tabel:

IV
V
X

12
3
x

63000
41000
104 000

86100
39360
47970

36800
12200
15880

76920
24000
85500

La data vnzrii mijloacelor fixe TVA din valoarea de bilan i

valoarea de bilan sunt determinate n urmtorul tabel:
(lei)
Denumirea
mijloacelor fixe

Utilaj
Autoturism
Total

Valoarea
iniial

Uzura
acumulat
la data
vnzrii

Valoarea
de bilan

86100
39360
125460

36800
12200
49000

49300
27160
76460

- 147 -

Suma TVA Valoarea

din valoarea de bilan
de bilan la
fr
data vnzrii suma
TVA
8216,67
41083,33
4526,67
22633,33
12743,34
63716,66

Vnzarea mijloacelor fixe a fost reflectat n contabilitatea

financiar n modul urmtor:
Nr.
Coninutul operaiei economice
Corespondena conturilor
crt.
Debit
Credit
1.
Casarea sumei uzurii acumulate a
124
123
utilajuluii
2.
Casarea sumei uzurii acumulate a
124
123
autoturismului
3.
Casarea valorii de bilan a utilajului
72
123
vndut, fr TVA
1
4
53
123
Reflectarea sumei TVA trecute n cont
4
5.
72
Casarea valorii de bilan a
123
1
autoturismului vndut fr TVA
6.
Reflectarea sumei TVA din valoarea de
53
123
bilan a autoturismului trecut n cont
4
7.
Reflectarea valorii de vnzare a
22
621
autoturismului, fr TVA
9
8.
Reflectarea TVA aferente utilajului
22
534
vndut
9
9.
Reflectarea valorii de vnzare a
22
621
autoturismului, fr TVA
9
10.
Reflectarea TVA aferente a autoturis22
534
mului vndut
9

Suma, lei
3 6800
12 200
4 1083,33
8216,67
22 633,33
4 526,67
64100
12820
20000
4000

Suma uzurii mijloacelor fixe i rezultatul din vnzarea lor

n scopul impozitrii se determin completnd Registrul
evidenei micrii mijloacelor fixe conform categoriilor de
proprietate i uzurii lor n scopul impozitrii. TVA calculat din
valoarea de bilan a mijloacelor fixe se trece n cont i
reprezint o corectare care se reflect cu semnul minus n
registru, micornd baza valoric a categoriei de proprietate.
La sfritul anului la categoria IV de proprietate s-a obinut o
mrime negativ a bazei valorice, de aceea acest rezultat se trece la
venituri n scopuri de impozitare, iar baza valoric a categoriei
respective de proprietate la nceputul perioadei de gestiune
urmtoare se egaleaz cu zero.
Extras din Registrul evidenei micrii mijloacelor fixe conform
categoriilor de proprietate i uzurii lor n scopul impozitrii pentru
anul 2002:
(lei)
- 148 -

63 000/12 (8217)
41 000/3 (4 527)
104 000 (12744)

64100/11
20 000/1
84 100

(9317)/1
16 473/2
7156

0
4 942
4 942

Baza valoric a
mijloacelor fixe la
nceputul perioadei de
gestiune urmtoare

Uzura calculat

Baza valoric a
mijloacelor fixe la finele
perioadei de gestiune

(Sieir.) Suma ieirilor

(Sc.) Suma corectrilor

Baza valoric a
mijloacelor fixe la
nceputul perioadei de
gestiune (B)

Categoria de proprietate
i norma uzurii
IV
V
Total

0
11 531/2
11 531

Determinarea i impozitarea diferenelor la ieirea mijloacelor

fixe din gestiunea ntreprinderii
Suma ieirilor (Sieir.) la calcularea uzurii este egal cu:
ncasrile sub form de mijloace bneti sau alt fel de compensare primit sau de primit din vnzarea mijloacelor fixe;
baza valoric corectat determinat la momentul donrii,
pierderii forate, conservrii sau casrii mijlocului fix.
n procesul desfurrii activitii economice a ntreprinderii,
mijloacele fixe pot fi scoase din gestiunea ntreprinderii ca urmare a
vnzrii, transferului cu titlu gratuit, schimbului contra alte active,
lichidrii, ieirii forate, conservrii,
delapidrilor n rezultatul
calamitilor naturale, scoaterii din funciune din cauza uzurii totale etc.
Veniturile i pierderile din operaiile de ieire a mijloacelor fixe se
determin n contabilitatea financiar conform S.N.C. 16 "Contabilitatea
activelor pe termen lung". Modul de contabilizare a scoaterii din funciune
a mijloacelor fixe depinde de motivul ieirii lor i este expus n manualul
Contabilitate financiar.
n scopuri de impozitare operaiile de ieire a mijloacelor fixe
influeneaz mrimea uzurii calculate n perioada de gestiune
deoarece suma ieirii lor se reflect ca micorare a bazei valorice a
categoriilor de proprietate respective.
n urma reducerii bazei valorice a categoriei de proprietate poate
fi obinut un rezultat nul, negativ sau pozitiv.
Dac n urma ieirii se obine o mrime negativ a bazei
valorice a categoriei de proprietate, rezultatul se trece la venituri, iar
baza valoric a categoriei de proprietate respective la nceputul
perioadei de gestiune urmtoare se egaleaz cu zero.

- 149 -

Dac n urma ieirii se obine o mrime pozitiv a bazei

valorice a categoriei de proprietate, se procedeaz n felul urmtor:
n cazul c la categoria de proprietate respectiv nu se
nregistreaz nici un obiect, rezultatul se trece la micorarea
venitului, iar valoarea categoriei respective la nceputul
perioadei de gestiune urmtoare se egaleaz cu zero;
n cazul c la categoria respectiv se nregistreaz cel puin
un obiect, n scopuri de impozitare nu se constat nici
venit, nici pierderi i uzura categoriei date de proprietate
se calculeaz reieind din principiile generale.

Cantitatea,
uniti

Valoarea
de intrare, lei

Uzura
calculat pentru anul 2004,

Valoarea de
bilan la data vnzri, lei

Ca

Computere
Cazane de
metal
Total

25 600

5 000

13 000

26

7 800

14

140 000

9 600

82 600

18

72 400

IV

165 600

14 600

95 600

lei

Baza valoric la nceputul

anului, lei

Categoria de proprietate n
scopuri de impozitare

Denumirea
mijloacelor fixe

Exemplu. S.R.L. Contabil dispune de urmtoarele date

privind soldul de mijloace fixe la 1 ianuarie 2004:

n cursul anului de gestiune ntreprinderea a vndut:

-12 cazane de metal la valoarea de pia n sum de
95 280 lei, inclusiv TVA. Uzura acumulat a unui
cazan la data vnzrii constituia 4100 lei;
-un computer la un pre de 6 110 lei inclusiv TVA. Uzura
acumulat la data vnzrii constituia 4200 lei.
Vnzarea mijloacelor fixe a fost reflectat n contabilitatea
financiar n modul urmtor:
Coninutul operaiei economice
Nr.
crt
1

Casarea sumei uzurii acumulate a

- 150 -

Corespondena
conturilor
Debit
Credit
124
123

Suma, lei
4 200

computerului
Casarea sumei uzurii acumulate a
cazanelor
Casarea
valorii
de
bilan
a
computerului vndut
Casarea valorii de bilan a cazanelor
vndute
Reflectarea valorii de vnzare a
computerului, fr TVA
Reflectarea TVA aferente computerului
vndut
Reflectarea valorii de vnzare a
cazanelor, fr TVA
Reflectarea TVA aferente cazanelor
vndute

2
3
5
7
8
9
10

124

123

49 200

721

123

4333,33

721

123

70 800

229

621

5091,67

229

534

1018,33

229

621

79 400

229

534

15 880

IV

72400/14

7800/3

Total

80 200

79 400/1 -7000/2 0,0

2
5091,67/ 2708,33/2 812,5
1
84491,67 2708,33 812,5

Baza valoric a mijloacelor fixe la nceputul

perioadei de gestiune urmtoare

Uzura calculat

Baza valoric a mijloacelor fixe la finele

perioadei de gestiune

(Sieir.) Suma ieirilor

(Sc.) Suma corectrilor

(Sintr.) Suma intrrilor

Baza valoric a mijloacelor fixe la nceputul

perioadei de gestiune (B)

Categoria de proprietate i norma uzurii

Suma uzurii mijloacelor fixe i rezultatul din vnzarea lor n

scopul impozitrii se determin completnd Registrul evidenei
micrii mijloacelor fixe conform categoriilor de proprietate i uzurii
lor n scopul impozitrii pentru anul 2004:
(lei)

0,0
1895,84/2
1895,84

La sfritul anului la categoria IV de proprietate s-a obinut o

mrime negativ a bazei valorice. Ca urmare, acest rezultat se trece
- 151 -

la venituri, iar baza valoric a categoriei de proprietate respective la

nceputul perioadei de gestiune urmtoare se egaleaz cu zero.
Operaia de vnzare a mijloacelor fixe influeneaz mrimea
bazei valorice a categoriei respective de proprietate, din care cauz
suma uzurii determinat n scopul impozitrii este mai mic. Diferena
privind uzura i diferena n urma ieirii mijloacelor fixe se trateaz ca o
diferen temporar unic aferent uzurii mijloacelor fixe.
(lei)
Indicator
1

Venitul din vnzarea

mijloacelor fixe (col.3 col.2)
Suma uzurii mijloace lor fixe
(col.2 - col.3)
Suma total a diferenei

Suma constatat
n contabilitatea n scopuri de
financiar
impozitare

Diferene

9358,34

7000

(2358,34)

14 600

812,5

13787, 5

11429,16

n scopuri de impozitare venitul din vnzarea mijloacelor fixe

reprezint profitul obinut n urma acestor operaii este egal cu
mrimea negativ calculat n Registrul menionat 7 000 lei, iar
n contabilitatea financiar mrimea profitului este egal cu suma
obinut de la vnzarea computerului 758,34 lei (5091,67 4333,
33), i de la vnzarea cazanelor 8600 lei (79400 70 800).
Diferena total, calculat n acest an de gestiune, este
pozitiv i reprezint o diferen temporar deductibil, care
genereaz apariia activului amnat privind impozitul pe venit. n
urma produsului dintre mrimea diferenei temporare deductibile
i cota impozitului pe venit se calculez i se reflect n
contabilitate activul amnat privind impozitul pe venit:
Debit 135 "Activ amnat privind impozitul pe venit"
2285,83 lei.
Credit 731 "Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit" 2285,83 lei.
Determinarea diferenelor i impozitelor amnate privind
operaiile cu activele nemateriale

- 152 -

n contabilitatea financiar amortizarea activelor nemateriale

se calculeaz n baza cerinelor S.N.C. 13 Contabilitatea activelor
nemateriale conform uneia din cele trei metode:
metoda casrii liniare;
metoda proporionale uzurii volumului produselor
(serviciilor);
metoda soldului degresiv.
n scopuri de impozitare se permite deducerea amortizrii
fiecrei uniti de proprietate nematerial amortizabil (brevete de
invenie, drepturi de autor, desene i modele industriale, contracte,
drepturi speciale etc.) cu termen de exploatare limitat, calculnd
perioada ei de exploatare prin aplicarea metodei liniare.
Pentru determinarea amortizrii n scopuri de impozitare e
necesar de stabilit:
componena activelor nemateriale care prezint obiect
de calculare a amortizrii;
durata de funcionare util a acestor active
nemateriale.
Componena i durata de funcionare util a activelor
nemateriale sunt stabilite de Catalogul mijloacelor fixe si activelor
nemateriale nr. 338 din 21.03.2003. Conform acestuia, n
componena activelor nemateriale se includ activele care nu
mbrac forma material, sunt controlate de ntreprindere i
utilizate mai mult de un an n activitatea de producere, comercial
i n alte activiti, precum i n scopuri administrative sau sunt
destinate predrii n folosin (chirie) persoanelor juridice i fizice.
Active nemateriale nu se consider:
licenele obinute pe o perioad de pn la un an i
programele informatice, elaborate de ntreprindere,
copiate pentru vnzare i contabilizate ca produse n
conformitate cu cerinele S.N.C. 2 "Stocurile de mrfuri
i materiale";
fondul comercial, brevetele, emblemele comerciale i
alte active, incluse n componena proprietii
investiionale n conformitate cu S.N.C. 25
"Contabilitatea investiiilor".

- 153 -

Durata de funcionare util se stabilete prin acelai Catalog:

pentru brevete, de exemplu 8 ani, know-how 10 ani, copyright
12 ani, desene i mostre industriale 6 ani, embleme comerciale
i mrci de deservire 40 ani, licene pn la 20 ani, cheltuieli de
organizare, goodwill (fondul comercial) pn la 10 ani.
Durata de funcionare util a activelor nemateriale este egal
cu cea prevzut de prezentul Catalog sau nu e mai mare dect cea
prevzut n contracte sau de termenul de valabilitate a licenei.
Diferenele care apar n legtur cu calcularea amortizrii
sunt diferene temporare impozabile sau deductibile. Acestea se
nregistreaz n cazul n care:
n contabilitate se utilizeaz metodele de calculare a
amortizrii conform metodei de producie sau metodei
soldului degresiv;
activele nemateriale se reevalueaz;
consumurile privind activele nemateriale se
capitalizeaz.
Determinarea sumelor i tipurilor de diferene temporare
privind activele nemateriale, calcularea i anularea impozitelor
amnate sunt analogice celor expuse pentru mijloacele fixe.

3.6. Contabilitatea i fiscalitatea pierderilor fiscale

Rezultatele financiare negative ale ntreprinderii n baza
prevederilor S.N.C. 12 Contabilitatea impozitului pe venit i a
Codului fiscal pot fi clasificate n:
Pierderea contabil se determin n contabilitate prin
nchiderea conturilor claselor VI Venituri i VII
Cheltuieli, cu excepia contului 731 Cheltuieli
(economii) privind impozitul pe venit, n Raportul
privind rezultatele financiare pe rndul 130 Profitul
(pierderea) perioadei de gestiune pn la impozitare.
Pierderea neacoperit se determin n Raportul privind
rezultatele financiare dup nchiderea contului 731
Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit. Ea se
determin la contul 351 Rezultat financiar total prin
nchiderea la contul 333 Profitul net (pierderea
- 154 -

neacoperit) al perioadei de gestiune pe rndul 150

Profit net (pierdere neacoperit).
Pierderea fiscal se determin n Declaraia cu privire la
impozitul pe venit a persoanei ce practic activitate de
ntreprinztor care se obine exclusiv n urma corectrilor
venitului sau pierderii contabile cu ajustrile veniturilor i
cheltuielilor n scopuri de impozitare sau reversrii
diferenelor temporare deductibile. Pn la utilizare
pierderea fiscal se numete nereclamat.
Gruparea, definirea i corelaia pierderilor este prezentat n
schema 2.7.
Pentru determinarea venitului impozabil al anului de gestiune n
Declaraia cu privire la impozitul pe venit a persoanei ce practic
activitate de ntreprinztor, ntreprinderea ia n calcul operaiile
privind pierderile fiscale calculate i reflectate n anii de gestiune
precedeni.
Pierderea fiscal se formeaz ca urmare a corectrii venitului
contabil (pierderii contabile) cu suma:
veniturilor i cheltuielilor ajustate n scopuri de impozitare
la apariia diferenelor permanente i temporare;
diferenelor temporare deductibile la reversarea acestora.
Pierderea fiscal poate fi nregistrat n urmtoarele situaii:
Situaia I
1. Rezultatul financiar determinat n contabilitate pn la
impozitare este o mrime negativ numit pierdere
contabil (rd.130 din Raportul privind rezultatele
financiare) (4000 lei).
2. Suma total a ajustrilor veniturilor i cheltuielilor n
scopuri de impozitare este egal cu zero (0 lei).
3. Pierderea fiscal constituie (4000) lei. [(4000)+0]
Situaia II
1. n contabilitate se nregistreaz pierdere contabil
(rd.130 din Raportul privind rezultatele financiare)
(2000) lei.
2. Suma total a ajustrilor veniturilor i cheltuielilor n
scopuri de impozitare este o mrime pozitiv care nu
depete pierderea contabil 1000 lei
3. Pierderea fiscal constituie (1000) lei. [(2000)+1000]
- 155 -

Situaia III
1. Rezultatul financiar n contabilitate este o mrime
negativ numit pierdere contabil (rd. 130 din Raportul
privind rezultatele financiare) (2000) lei.
2. Suma total a ajustrilor veniturilor i cheltuielilor este o
mrime negativ - (5000) lei.
3. Pierderea fiscal constituie (7000) lei. [(2000)+5000]
Situaia IV
1. n contabilitate se nregistreaz venit contabil (rd.130 din
Raportul privind rezultatele financiare) 4000 lei.
2. Suma total a ajustrilor veniturilor i cheltuielilor n
scopuri de impozitare este o mrime negativ mai mare
dect venitul contabil (5000) lei.
3. Pierderea fiscal constituie (1000) lei [4000+(5000)]
Situaia V
1. Rezultatul financiar n contabilitate este egal cu zero
(rd.130 din Raportul privind rezultatele financiare) 0
lei.
2. Suma total a ajustrilor veniturilor i cheltuielilor n
scopuri de impozitare este o mrime negativ (1000)
lei.
3. Pierderea fiscal constituie (1000) lei. [0+(1000)]

- 156 -

Tipul pierderii

Contabil
Pierderea contabil se determin n contabilitate
prin nchiderea conturilor claselor VI Venituri i
VII Cheltuieli, cu excepia contului 731
Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit, n Raportul privind rezultatele financiare
pe rndul 130 Profitul (pierderea) perioadei de
gestiune pn la impozitare

Venituri totale
Cheltuieli
totale (excepie
cheltuieli
privind
impozitul pe
venit) < 0

Neacoperit
Pierderea neacoperit se determin n Raportul
privind rezultatele financiare dup nchiderea
contului 731 Cheltuieli (economii) privind
impozitul pe venit. Ea se determin la contul
351 Rezultat financiar total prin nchiderea la
contul 333 Profitul net (pierderea neacoperit) al
perioadei de gestiune pe rndul 150 Profit net
(pierdere net)

Venit (pierdere)
contabil cheltuieli
privind
impozitul pe
venit < 0

Fiscal
Pierderea fiscal se determin n Declaraia cu
privire la impozitul pe venit a persoanei ce
practic activitate de antreprenor care se obine
exclusiv n urma corectrilor venitului sau
pierderii contabile cu ajustrile veniturilor i
cheltuielilor n scopuri de impozitare sau
reversrii diferenelor temporare deductibile. Pn
la utilizare pierderea fiscal se numete
nereclamat.

Venit (pierdere)
contabil
Ajustrile
veniturilor i
cheltuielilor
conform
legislaiei
fiscale < 0

Schema 2.7. Clasificarea pierderilor i corelaiile dintre acestea n

contabilitate i n scopuri de impozitare

- 157 -

Conform art. 32 din Codul fiscal, ntreprinderile beneficiaz de o

facilitate pe o perioad de trei ani care const n utilizarea pierderii fiscale
la reducerea venitului impozabil. Dac pierderile fiscale apar mai muli ani
consecutiv, ele se utilizeaz n modul n care s-au format.
Astfel, ntreprinderea are avantaj prin reducerea impozitului pe
venit egal cu produsul dintre cota impozitului pe venit i suma
pierderii fiscale utilizate n anul respectiv.
Modul de utilizare a pierderilor fiscale are un ir de
particulariti cu privire la perioada i suma reportrii acestora. Astfel,
pierderile fiscale pot fi utilizate:
dac s-au format dup 1 ianuarie 1998 data de intrare n
vigoare a Codului fiscal i a Standardelor Naionale de
Contabilitate. Pierderile nregistrate pn la aceast dat nu
cad sub incidena Codului fiscal i nu pot fi reportate n viitor;
numai dac a fost nregistrat un venit impozabil n anul
utilizrii lor. Dac s-a nregistrat o pierdere fiscal nou,
pierderile fiscale precedente nu se utilizeaz, dar se
cumuleaz, nregistrndu-se n contabilitate pe anii de
formare a lor;
n termen de trei ani ncepnd cu anul urmtor n care s-au
format. Suma neutilizat a pierderii fiscale peste trei ani
se anuleaz;
n mrime egal cu o treime din suma acestora corespunztor
fiecrui an. Dac partea pierderii fiscale n mrime de o treime
este mai mare dect venitul impozabil n anul utilizrii
pierderii, aceasta se utilizeaz numai n limita venitului
impozabil, fr a fi trecut pentru perioadele viitoare.
Exemplu. ntreprinderea Faur (S.R.L.) a nregistrat n
cursul a ase ani consecutiv urmtoarele rezultate financiare i
ajustri ale veniturilor i cheltuielilor n scopuri de impozitare:
(lei)
Indicator
Venitul contabil (pierderea
contabil)
Suma ajustrilor cheltuielilor i
veniturilor n scopuri de impozitare

I
(4000
)
1000

II
(1600
)
(200)

- 158 -

Anul
III
IV
90
300
0
10
(1500
0
)

V
150
0
200

VI
5000
(4700
)

Modul de formare i utilizare a pierderilor fiscale:

(lei)
Indicatorii
Venitul contabil (pierderea
contabil)
Suma ajustrilor
cheltuielilor i veniturilor
n scopuri de impozitare
Venitul impozabil
(pierderea fiscal) pn la
utilizarea pierderii fiscale
ale perioadelor precedente
Pierderea fiscal utilizat,
total inclusiv a anului de
gestiune:
I
II
IV
Venitul impozabil
(pierderea fiscal) dup
utilizarea pierderii fiscale a
perioadelor precedente
Pierderea fiscal
nereclamat, total, inclusiv
a anului de gestiune:
I

Anul
I
(4000
)
1000

II
(1600
)
(200)

III
900

IV
300

V
1500

VI
5000

100

(1500
)

200

(4700
)

(3000
)

(1800
)

1000

(1200
)

1700

300

(1000
)

(1000
)

(300)

(1000
)
0

(3000
)

(1800
)

(3000
)

(4800
)

(3800
)

II

(3000
)
-

IV

(3000
)
(1800
)
-

(2000
)
(1800
)
-

Pierderea fiscal
nereclamat anulat,
inclusiv a anului de
gestiune:
I

II

(600)
(400)
700

(300)
0

(3000
)

(800)

500

(1800
)
(1200
)
(2000
)

(800)

500

(1200
)

(500)

(2000
)
-

(1200
)

(1200
)

ntreprinderea a utilizat pierderile fiscale numai n anii n care

s-a nregistrat venit impozabil:
- 159 -

n anul III a fost utilizat 1/3 din pierderea anului I n

sum de 1000 lei (3000 : 3);
n anul V s-a utilizat 1/3 din pierderea anilor II i IV, respectiv
n sum de 600 lei (1800 : 3) i 400 lei (1200 : 3). De
asemenea, n acest an a fost anulat pierderea fiscal
nereclamat a anului II, deoarece a expirat termenul de trei
ani n care poate fi utilizat pierderea fiscal;
n anul V a fost utilizat o treime din pierderea anului II 600
(1800:3) i a anului IV egal cu 400 lei (1200 : 3). n acest an
a fost anulat pierderea fiscal nereclamat a anului II n
sum de 1200 lei (1800 600), deoarece a expirat termenul
de trei ani n care poate fi utilizat pierderea fiscal.
n baza calculelor efectuate se poate constata c ntreprinderea n urma utilizrii pierderii fiscale a beneficiat de avantaje prin reducerea datoriei privind impozitul pe venit n cursul a trei ani corespunztor cu suma:
- 280 lei (1000 x 0,28) n anul III;
(cota impozitului pe venit 28%)
- 250 lei (1000 x 0,25) n anul V;
(cota impozitului pe venit 25%)
- 66 lei (300 x 0,22) n anul VI.
(cota impozitului pe venit 22%)
n conformitate cu art. 17 i 18 din S.N.C. 12 Contabilitatea
impozitului pe venit, pierderile fiscale pot fi nregistrate n
contabilitate n dou variante:
prima const n reflectarea pierderii fiscale la conturile
extrabilaniere;
a doua d posibilitate de a considera pierderea fiscal drept
diferen temporar deductibil, de la care se calculeaz
activul amnat privind impozitul pe venit.
Conform primei variante pierderea fiscal se reflect la contul
extrabilanier 945 Pierderi fiscale nereclamate, n desfurare analitic
pe ani de formare n scopul controlului corectitudinii utilizrii pierderii n
fiecare an. n debitul contului se reflect suma pierderii fiscale formate, iar
n credit suma pierderii fiscale utilizate sau anulate n cazul expirrii
perioadei de trei ani. n contabilitate pierderile fiscale nu se reflect.
Exemplu. n baza datelor exemplului precedent formarea i
utilizarea pierderilor fiscale a fost contabilizat n modul prezentat n
tabelul ce urmeaz.
- 160 -

(lei)
Anul

I
II
III

IV

VI

Coninutul operaiei
economice
Reflectarea pierderii
fiscale nereclamat a
anului I
nregistrarea pierderii
fiscale nereclamate a
anului II
Utilizarea pierderii fiscale
nereclamate a anului I
nregistrarea pierderii
fiscale nereclamate a
anului IV
Anularea pierderii fiscale
nereclamate a anului I
Utilizarea pierderii fiscale
nereclamate a anului
- II
- IV
Anularea pierderii fiscale
nereclamate a anului II
Utilizarea pierderii fiscale
nereclamate a anului IV

nregistrri la contul 945 Pierderi fiscale

nereclamate
Sold
Debit
Credit
Sold final
iniial
0

3000I

3000

3000

1800II

4800

1000I

3800

4800
3800

1200IV

5000

5000

2000I

3000

3000

600II
400IV

2000

2000

1200II

800

800

300IV

500

Not: Indicele aferent sumelor reprezint anul nregistrrii pierderii fiscale.

Pierderea fiscal nu se reflect n contabilitatea financiar, fiind

calculat numai n Declaraia cu privire la impozitul pe venit a
persoanei ce practic activitate de ntreprinztor.
Exemplu. n anul 2004 S.R.L. Floare a obinut venit contabil
(profit pn la impozitare) conform evidenei contabile n mrime de
6000 lei, reflectat n rd.130 din Raportul privind rezultatele
financiare. Ajustrile aferente veniturilor nu au fost nregistrate, iar
suma ajustrilor aferente cheltuielilor a fost egal cu 15000 lei,
format preponderent din diferene aferente uzurii utilajului procurat
la sfritul anului de gestiune. n urma corectrii venitului contabil
ntreprinderea a obinut pierderi fiscale n sum de 9000 lei care au
fost reflectate n debitul contului 945 Pierderi fiscale nereclamate.
Conform politicii de contabilitate ntreprinderea nu reflect impozit
amnat de la suma pierderilor fiscale.
- 161 -

n 2005, dup efectuarea tuturor corectrilor veniturilor i

cheltuielilor n scopul impozitrii, ntreprinderea a obinut un venit
impozabil n sum de 16000 lei, care poate fi utilizat la acoperirea
pierderilor fiscale ale anilor precedeni. ntreprinderea analizat a
obinut urmtoarele rezultate prezentate n tabelul ce urmeaz.
(lei)
Nr.
crt.
1
2
3
4
5
6
7

Anul

Indicatorii

2004
6000

2005
21000

15000
(9000)
-

3000
8000
3000
13000
2340

6000

18660

Profitul (pierderea) pn la impozitare

(rd. 130 din Raportul privind rezultatele financiare)
Ajustrile veniturilor n scopuri de impozitare
Ajustrile cheltuielilor n scopuri de impozitare
Suma pierderii fiscale utilizate
Venit impozabil (pierdere fiscal)
Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit
(rd. 140 din Raportul privind rezultatele financiare)*
Profit net (pierdere neacoperit) al perioadei de
gestiune
(rd. 150 din Raportul privind rezultatele financiare)
* Diferene temporare nu au fost nregistrate

La suma pierderii fiscale utilizate n contabilitate s-a creditat

contul 945 Pierderi fiscale nereclamate. Venitul impozabil pn la
utilizarea pierderii fiscale al ntreprinderii a constituit 16000 lei
(21000 + 3000 8000), iar dup folosirea ei venitul impozabil a
constituit 13 000 lei, obinnd avantaje la plata impozitului pe venit
n sum de 540 lei (3000 x 18 :100).
n contabilitatea ntreprinderii au fost efectuate urmtoarele
nregistrri contabile:
(lei)
Nr.
crt.
1
2
3

Coninutul operaiei economice

Reflectarea datoriei curente privind
impozitul pe venit
Trecerea
cheltuielilor
privind
impozitul pe venit la rezultatul
financiar total
Reflectarea
profitului
net
al
perioadei de gestiune

- 162 -

Corespondena
conturilor

Anul

Debit

Credit

200
4

2005

731

534

2340

351

731

2340

351

333

600
0

1866
0

4
5

Reflectarea pierderii fiscale a anului

2004
Utilizarea pierderii fiscale a anului
2004

945

900
0

945

3000

Conform variantei a doua de contabilizare a pierderii fiscale

aceasta se trateaz ca diferen temporar deductibil, de la care se
calculeaz activul amnat privind impozitul pe venit i se reflect
prin formula contabil:
Debit 135 Activ amnat privind impozitul pe venit
Credit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit.
Pierderea fiscal aprut n urma reversrii diferenelor
temporare deductibile nu este reportat pe perioadele de gestiune
ulterioare, ci de la suma ei se determin impozitul pe venit i se
constat drept crean privind impozitul pe venit care se reflect:
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul
Credit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit.
Exemplu. S.R.L Gama a nregistrat un venit contabil n
mrime de 10000 lei. Ajustrile cheltuielilor n scopuri de impozitare
au constituit 3200 lei, reprezentnd soldul previzionului pentru
reparaia mijloacelor fixe care a fost creat dar neutilizat.
n scopuri de impozitare soldul acestui previzion nu se
recunoate, de aceea suma de 3 200 lei este o diferen temporar
deductibil, reversat n anul urmtor n care are loc utilizarea
acestui previzion. Se admite o cot a impozitului pe venit egal cu
22%. n primul an de la suma acestei diferene a fost calculat activul
amnat privind impozitul pe venit n sum de 704 lei (3200 x 0,22).
Venitul impozabil al ntreprinderii a fost egal cu 13 200 lei
(10 000 + 3 200). Datoria curent privind impozitul pe venit a fost
calculat n sum de 2904 lei (13200 x 22 : 100).
n al doilea an previzionul dat a fost utlizat n mrime total, ca
urmare diferena temporar deductibil a fost reversat.
n urma reversrii diferenei a fost nregistrat o pierdere
fiscal n sum de 200 lei, de la care s-a calculat creane pe termen
scurt privind impozitul pe venit n mrime de 44 lei (200 x 22 : 100).
Rezultatele obinute se prezint n tabelul de mai jos.
- 163 -

( lei)
Anul

Indicator
Venitul contabil
Ajustrile cheltuielilor n scopuri de impozitare (soldul
rezervei neutilizate)
Venitul impozabil (pierderea fiscal)
Cheltuielile privind impozitul pe venit
(rd.140 din Raportul privind rezultatele financiare), inclusiv:
datoria curent privind impozitul pe venit
creanele pe termen scurt privind impozitul pe venit

activul amnat privind impozitul pe venit

Profitul net al anului de gestiune, (rd.150 din Raportul
privind rezultatele financiare)

I
10 000
3 200

II
3 000
(3 200)

13 200

(200)

2200
2904
(704)

660
(44)
704

7 800

2 340

n al doilea an de gestiune, n urma reversrii diferenei

temporare deductibile n sum de 3 200 lei, are loc anularea activului
amnat privind impozitul pe venit nregistrat n primul an n mrime
de 704 lei.
Datoria curent privind impozitul pe venit, fr a lua n
consideraie suma reversrii diferenei temporare, constituie 660 lei
(3 000 x 22 : 100). Activul amnat privind impozitul pe venit
reprezint o recuperare a impozitului pe venit din care este acoperit
datoria curent n sum de 660 lei, diferena de 44 lei fiind
constatat ca creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul.
n contabilitatea ntreprinderii au fost efectuate urmtoarele
nregistrri contabile:
(lei)
Nr
.
crt
.

Coninutul operaiilor economice

1 Reflectarea datoriei curente privind

impozitul pe venit
2 nregistrarea activului amnat privind
impozitul pe venit
3 Anularea activului amnat privind

- 164 -

Corespondena
conturilor

Anul

Debit

Credit

II

731

5341

290
4

135

731

704

135

135

704

impozitul pe venit
4 Reflectarea creanei pe termen scurt
privind impozitul pe venit
5 Trecerea cheltuielilor privind
impozitul pe venit la rezultatul
financiar total
6 Reflectarea profitului net al perioadei
de gestiune

2251

731

44

351

731

220
660
0

351

3331

780 234
0
0

3.7 Calcularea i contabilitatea trecerilor n cont i a

datoriei (creanei) privind impozitul pe venit
Suma impozitului pe venit spre plat (restituire) se determin la
sfritul anului de gestiune de ctre contribuabil de sine stttor n funcie
de impozitul pe venit achitat n cursul anului de gestiune care poate fi
pltit n rate i/sau reinut la sursa de plat. Sumele impozitului pe venit
achitat n timpul anului sau reinut la sursa de plat reprezint avansuri ale
impozitului pe venit i la sfritul anului de gestiune are loc o compensare
a impozitului pe venit calculat prin trecere n cont.
Suma impozitului pe venit poate fi achitat la buget n cursul
anului de gestiune direct, prin plata impozitului pe venit, sau indirect,
prin reinere la sursa de plat.
Orice contribuabil n conformitate cu art. 81 din Codul fiscal
are dreptul la treceri n cont a impozitului pe venit:
achitat n avans (conform art.84 din C.F.);
reinut la sursa de plat (potrivit art.89 i 90 din C.F.);
achitat n cazul plii anticipate a dividendelor (conform
art.80 din C.F.);
achitat peste hotarele Republicii Moldova pe venitul
obinut n strintate (conform art.82 din C.F.).

- 165 -

Trecerea n cont reprezint sumele sczute din impozitul pe

venit care urmeaz a fi achitat la sfritul anului de gestiune.
Sumele impozitului pe venit considerate ca treceri n cont n
cursul anului de gestiune se reflect n contabilitatea financiar ca
creane ale bugetului n debitul contului 225 "Creane pe termen
scurt privind decontrile cu bugetul", subcontul 2251 "Creane
pe termen scurt privind impozitul pe venit". La sfritul anului de
gestiune suma impozitului pe venit trecut n cont se reflect prin
reducerea datoriei curente privind impozitul pe venit n coresponden
cu contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul
5341 Datorii privind impozitul pe venit al persoanelor juridice.
Contabilitatea impozitului pe venit achitat n rate
Contribuabilul, n conformitate cu art. 84 din Codul fiscal, este
obligat s achite n cursul anului de gestiune impozitul pe venit n
rate. Impozitul pe venit se achit n rate numai de contribuabilii,
persoanele fizice i juridice, care au venit nu din munca salariat sau
sunt scutii de impozitul pe dobnd sau redevene, dac obligaiile
fiscale privind impozitul pe venit pentru anul precedent au depit
400 lei.
Agenii economici achit impozitul pe venit n cursul anului de
gestiune n rate trimestriale, respectiv pn la 31 martie, 30 iunie, 30
septembrie, 31 decembrie.
Dac contribuabilul i-a nceput activitatea pe parcursul
anului fiscal, mrimea impozitului pe venit, ce urmeaz a fi achitat n
rate ctre fiecare din termenii stabilii, este egal cu raportul dintre
suma venitului impozabil prognozat pe anul fiscal curent i numrul
de termene n care contribuabilul urmeaz s efectueze pli n rate.
ntreprinderile agricole i gospodriile rneti (de fermier) au
dreptul de a achita impozitul pe venit n rate n dou etape: 1/4 din
suma impozitului pe venit pn la 31 martie i 3/4 din aceast sum
pn la 31 decembrie a anului fiscal.
Impozitul pe venit se achit n rate n cursul anului fiscal
conform uneia din dou metode fiind egal cu:
suma impozitului pe venit calculat sub form de
prognoz conform Codului fiscal pentru anul respectiv;
suma impozitului pe venit spre plat conform Codului
fiscal determinat n baza datoriei fiscale a anului
precedent.
- 166 -

Metoda de calculare i mrimea plilor n avans a impozitului

pe venit se determin la nceputul anului de gestiune prin ordinul
administraiei n politica de contabilitate.
Conform primei metode suma impozitului pe venit se
prognozeaz la nceputul anului de gestiune sau de la nceputul
activitii. Determinarea impozitului pe venit prognozat al anului de
gestiune curent are loc prin ntocmirea Declaraiei cu privire la
impozitul pe venit a persoanei ce practic activitate de ntreprinztor,
reieind din sumele planificate ale venitului impozabil, cheltuielilor i
veniturilor n evidena financiar, ajustrilor cheltuielilor i
veniturilor n scopuri de impozitare, impozitului pe venit reinut la
diferite surse de plat i achitat n strintate, i n funcie de ali
factori. Aceast Declaraie se completeaz numai n scopul calculrii
sumelor impozitului pe venit de achitat n rate prognozat, fr
necesitatea prezentrii ei organelor fiscale. ntreprinderile au dreptul
la modificarea sumei prognozate a impozitului pe venit la fiecare
termen de achitare a impozitului pe venit n rate.
Exemplu. S.A. Floare a prognozat pentru 2004 un venit
impozabil, lund n consideraie:
suma venitului contabil prognozat n contabilitatea
financiar 120 000 lei;
suma ajustrilor prognozate referitoare la venituri
conform prevederilor legislaiei fiscale 15 000 lei;
suma ajustrilor prognozate referitoare la cheltuieli
conform prevederilor legislaiei fiscale 18 000 lei;
suma venitului impozabil prognozat 117 000 lei (120 000
+ 15 000 18000)).
suma impozitului pe venit, total 23 400 lei (117 000 x
20 : 100),
Contribuabilul a planificat pentru acest an urmtoarele treceri
n cont a impozitului pe venit ca urmare a operaiilor economice:
impozitul pe venit reinut la sursa de plat conform art.
90 din C.F. n urma prestrii serviciilor de locaiune
2 000 lei;
impozitul pe venit reinut la plata prealabil a
dividendelor conform art. 80 din C.F. n sum total de
12 000 lei.
- 167 -

Impozitul pe venit total planificat spre reinere n anul urmtor

constituie 14000 lei.
Ca rezultat al acestor planificri, suma impozitului pe venit ce
urmeaz a fi achitat n rate este de 9400 lei (23400 14 000),
inclusiv la sfritul fiecrui trimestru 2350 lei (9400 : 4).
Eroarea planificrii sumei venitului impozabil poate fi de cel
mult 20% de la datoria fiscal efectiv calculat la sfritul anului. La
depirea acestei limite se aplic penalitate pentru neachitarea
impozitului pe venit n rate calculat pentru fiecare trimestru. Deci,
impozitul pe venit trebuie achitat n rate pe parcursul anului de
gestiune n aa mod, nct suma trimestrial a acestuia s nu fie mai
mic dect raportul dintre 80% din suma datoriei privind impozitul
pe venit definitive n anul fiscal curent (sczndu-se trecerile n cont)
i numrul de termeni, n care urma s fie efectuat achitarea
impozitului pe venit n rate.
Ca urmare, ntreprinderea poate achita impozitul pe venit pn
la sfritul fiecrui trimestru n sum de 1880 lei (2350 x 80%).
Impozitul pe venit ce urmeaz a fi achitat n rate conform
metodei a doua este egal cu suma impozitului pe venit calculat
conform Declaraiei cu privire la impozitul pe venit a persoanei ce
practic activitate de ntreprinztor n anul fiscal precedent.
Contribuabilul are dreptul s modifice metoda de achitare a
impozitului pe venit n rate pe parcursul anului fiscal.
Suma impozitului pe venit achitat trimestrial n cursul anului de
gestiune se reflect prin formulele contabile:
achitarea sumei impozitului pe venit achitat trimestrial n
rate:
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile
cu bugetul
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul.
i, concomitent
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
Credit 242 Cont de decontare.
nregistrarea sumei impozitului pe venit calculat n cursul
anului de gestiune:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit
Credit 535 Taxa pe valoarea adugat i accize de
ncasat
- 168 -

Aceste sume trimestriale se reflect n rndul 140 din Raportul

privind rezultatele financiare.
Suma total a impozitului pe venit achitat trimestrial se
anuleaz la sfritul anului prin formula contabil invers (sau
sterno):
Debit 535 Taxa pe valoarea adugat i accize de
ncasat
Credit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit.
Concomitent, la sfritul anului suma efectiv a impozitului pe
venit se nregistreaz prin formula contabil:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul.
Trecerea n cont a sumelor avansurilor privind impozitul pe
venit:
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
Credit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile
cu bugetul.
Exemplu. S.R.L. Astra a decis s calculeze i s achite n
2004 impozitul pe venit n rate egal cu o ptrime din datoria fiscal a
anului precedent. n 2003, conform Declaraiei cu privire la
impozitul pe venit a persoanei ce practic activitate de ntreprinztor,
datoria privind impozitul pe venit a fost egal cu 36000 lei.
Conform metodei de plat a impozitului pe venit n rate pentru
anul 2004, indicat n politica de contabilitate, plile trimestriale
sunt egale cu o ptrime din suma impozitului pe venit a anului
precedent (9000 lei) i achitate pn la 31 martie, pn la 30 iunie,
pn la 30 septembrie i pn la 31 decembrie.
Operaiile economice au fost nregistrate prin formulele
contabile respective.
La suma impozitului pe venit achitat trimestrial n rate se
ntocmesc formulele contabile:
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile
cu bugetul 9000 lei
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 9000
lei.
i, concomitent
- 169 -

Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 9000 lei

Credit 242 Cont de decontare 9000 lei.
Suma impozitului pe venit calculat n cursul anului de gestiune
se nregistreaz astfel:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit 9000 lei
Credit 535 Taxa pe valoarea adugat i accize de
ncasat 9000 lei.
Suma total a impozitului pe venit calculat n cursul anului de
gestiune a fost la sfritul anului de gestiune anulat prin formula
contabil invers:
Debit 535 Taxa pe valoarea adugat i accize de
ncasat 36 000 lei
Credit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit 36 000 lei.
La sfritul anului de gestiune s-a calculat suma impozitului pe
venit efectiv n mrime de 37 000 lei.
La sumele impozitului pe venit calculate efectiv la sfritul
anului conform Declaraiei cu privire la impozitul pe venit a
persoanei ce practic activitate de ntreprinztor, se ntocmete
formula contabil:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit 37 000 lei
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
37 000 lei.
Trecerea n cont a sumelor avansurilor privind impozitul pe
venit:
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
36 000 lei
Credit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile
cu bugetul 36 000 lei.
Ca rezultat, s-a obinut o datorie n sum de 1 000 lei care
trebuia virat bugetului pn la 31 martie 2005 i reflectat prin
formula contabil:
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 1 000 lei
Credit 242 Cont de decontare 1 000 lei.
Contabilitatea impozitului pe venitul achitat n afara R.M.
Impozitul pe venit achitat n afara Republicii Moldova poate fi
- 170 -

trecut n cont numai la respectarea urmtoarelor condiii:

venitul care a fost impozitat n afara R.M. urmeaz a fi
supus impozitului pe venit i n Moldova;
suma trecerii n cont a impozitului pe venit achitat ntr-o
ar nu trebuie sa depeasc datoria privind impozitul
pe venitul din investiii i venitul financiar din surse n
alt ar pe aceeai perioad;
trecerea n cont se efectueaz n anul n care venitul dat
este supus impozitrii n R.M.
Pentru a avea dreptul la trecerea n cont a impozitului pe venit
achitat n afara R.M. contribuabilul trebuie s prezinte copia declaraiei
fiscale prezentate organelor rii strine i ca anexe la declaraia fiscal n
R.M. documentele ce justific faptul c:
impozitul pe venit a fost reinut la sursa de plat peste
hotarele R.M.;
impozitul pe venit a fost achitat peste hotarele R.M.
Trecerea n cont a impozitului pe venit achitat n afara
Republicii Moldova are loc indiferent de faptul dac exist sau nu
ncheiate acorduri internaionale privind evitarea dublei impuneri.
Documentele date trebuie traduse notarial n limba de stat.
Dac suma impozitului pe venit achitat n afara R.M. este mai
mare dect suma impozitului pe venit permis spre trecere n cont,
diferena este permis spre deducere n scopuri de impozitare.
Contribuabilul, care a utilizat n vreun an fiscal trecerea n cont a
impozitului pe venit achitat n strintate, nu are dreptul la deducerea
acestei sume n anul trecerii n cont. Deducerea acestui impozit are
loc n anul fiscal urmtor celui n care a avut loc trecerea n cont.
Suma impozitului pe venit achitat n afara R.M. se reflect prin
formula contabil:
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile
cu bugetul
Credit 243 Cont valutar.
La respectarea cerinelor indicate mai sus suma acestui impozit
se trece n cont i se nregistreaz n contabilitate:
Debit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
- 171 -

Credit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile

cu bugetul.
Suma impozitului pe venit achitat peste hotarele R.M., care nu
este recunoscut ca trecere n cont, se atribuie la cheltuieli privind
impozitul pe venit i se reflect:
Debit 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe
venit
Credit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile
cu bugetul.
Exemplu. n 2004 nreprinderea a nregistrat venit din
activitatea de ntreprinztor n sum de 230 000 lei, inclusiv din
activitatea n strintate 45 000 lei. Cheltuielile suportate pentru
obinerea acestor venituri au constituit 180 000 lei, din care
cheltuielile aferente obinerii veniturilor n strintate 37 000 lei.
Ajustri ale veniturilor i cheltuielilor n scopuri de impozitare
nu au fost nregistrate, de aceea venitul impozabil al ntreprinderii a
constituit 50 000 lei (230000 180 000), inclusiv din activitatea n
strintate 8 000 lei (45 000 37 000). Acest venit a fost impozitat
n ara de origine achitndu-se peste hotare un impozit pe venit n
sum de 1 980 lei.
La sfritul anului de gestiune ntreprinderea a calculat datoria
privind impozitul pe venit n anul de gestiune n sum de 10 000 lei
(50 000 x 20 : 100).
Ponderea venitului impozabil din activitatea n strintate
constituie 16% (8 000 x 50000 : 100). Ca urmare, se accept spre
trecere n cont suma impozitului pe venit, obinut n strintate,
reieind din aceast cot - 1600 lei (10 000 x 16 : 100).
Din suma impozitului pe venit achitat peste hotare de 1 980 lei
numai 1 600 lei vor fi permise spre trecere n cont n anul curent, iar
diferena de 380 lei este trecut la cheltuielile privind impozitul pe
venit ca datorie curent achitat n alt ar, dar nepermis spre
trecere n cont.
nregistrri contabile privind achitarea i trecerea n cont a
impozitului pe venit achitat peste hotarele R.M.:
Nr.crt
.

Coninutul operaiei economice

- 172 -

Corespondena
conturilor
Debit
Credit

Suma,
lei

1
2
3
4

Reflectarea impozitului pe venit, achitat n

strintate
Calcularea datoriei curente privind
impozitul pe venit
Trecerea n cont a impozitului pe venit, achitat
n strintate
Trecerea la cheltuielile privind impozitul pe
venit a sumei impozitului pe venit nepermis
spre trecere n cont

225

243

1980

731

534

10000

534

225

1600

731

225

380

Contabilitatea impozitului pe venit reinut la sursa

de plat din suma serviciilor acordate
conform art. 90 din Codul fiscal
Modul de calculare, declarare i contabilizare a impozitului pe
venit reinut la sursa de plat din suma serviciilor acordate conform
art.90 din C.F. a fost examinat n 3.2.
n contabilitatea financiar impozitul pe venit reinut la sursa de
plat din suma serviciilor acordate conform art.90 din C.F. se reflect
astfel:
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul
Credit 221 Creane pe termen scurt aferent facturilor
comerciale sau
Credit 229 Alte creane pe termen scurt sau
Credit 515 Venituri anticipate pe termen scurt.
Exemplu. La 10.10.2004 S.R.L. Floare a transmis n arend
curent altei ntreprinderi dou camioane cu capacitatea de 10 tone
fiecare pe o lun. Plata de arend a fost stabilit n raport cu
numrul de kilometri parcuri n regim de ncrcare total n mrime
de 0,2 dol. pentru 1 km parcurs, dar nu mai puin de 15 000 lei lunar.
La sfritul termenului de arend, prin verificare comun a
indicatorilor camioanelor arendate, a fost ntocmit actul de
verificare, conform cruia acestea au parcurs mpreun 11 500 km.
Suma de arend constituie 2 300 dol. sau 29 095 lei( recalculat la
cursul valutar oficial : 12,65 x 2300).
La suma de arend calculat la sfritul lunii s-a fcut
nregistrarea:

- 173 -

Debit 228 Creane pe termen scurt privind veniturile

calculate 29095 lei
Credit 612 Alte venituri operaionale 24245,83 lei
Credit 534 Datorii privind decontrile cu bugetul
4849,17 lei.
Achitarea a avut loc n termen de 10 zile n sum de 27 882,71
lei, fr suma impozitului pe venit reinut la sursa de plat de
1212,29 lei:
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul 1212,29 lei
Debit 242 Cont de decontare 27882,71 lei
Credit 228 Creane pe termen scurt privind veniturile
calculate 29095 lei
Contabilitatea impozitului pe venit reinut la sursa
de plat din suma dobnzii i redevenelor
conform art. 89 (1) din Codul fiscal
Modul de calculare, declarare i contabilizare a impozitului pe
venit reinut la sursa de plat din suma dobnzii i redevenelor
conform art. 89 (1) din C.F. a fost examinat n 3.2.
Impozitul pe venit, reinut la sursa de plat din suma dobnzii i
redevenelor conform art.89 (1) din C.F., se reflect prin formula
contabil:
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul
Credit 228 Creane pe termen scurt privind veniturile
calculate.
Dac suma impozitului pe venit, reinut din suma serviciilor,
dobnzii i redevenelor i achitat n avans n cursul anului fiscal,
depete suma impozitului pe venit calculat la sfritul anului, suma
depirii se restituie agentului economic de ctre organele fiscale.
Contabilitatea impozitului pe venit reinut
la plata dividendelor intermediare
Impozitul pe venit reinut la plata dividendelor intermediare pe
parcursul anului fiscal acionarilor la cota impozitului pe venit n anul
reinerii se reflect astfel:
Debit 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul
- 174 -

Credit 242 Cont de decontare.

Dac suma impozitului pe venit reinut din suma dividendelor
achitate n avans depete datoria fiscal a ntreprinderii privind
impozitul pe venit determinat la sfritul anului fiscal, ea se
reporteaz n anul viitor pentru trecere n cont n perioadele viitoare.
La finele anului fiscal datoria privind impozitul pe venit,
reflectat n Declaraia cu privire la impozitul pe venit a persoanei ce
practiv activitate de ntreprinztor, se micoreaz cu sumele permise
spre trecere n cont i se reflect prin formula contabil:
Debit 534 "Datorii privind decontrile cu bugetul",
subcontul 5341 "Datorii privind impozitul pe venit al
persoanelor juridice"
Credit 225 "Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul", subcontul 2251 " Creane pe termen scurt
privind impozitul pe venit".
Dac are loc o depire a sumei impozitului pe venit achitat n
decursul anului de gestiune fa de suma calculat la sfritul anului de
gestiune, soldul debitor se reflect n debitul contului 225 Creane pe
termen scurt privind decontrile cu bugetul i n activul bilanului contabil.
Exemplu. n cursul anului 2004 S.R.L. Steaua a efectuat
urmtoarele operaii aferente impozitului pe venit:
a achitat prin transfer bancar impozitul pe venit n rate egal
cu 1/4 din suma prognozat cte 2 900 lei trimestrial;
a reinut i a achitat la buget impozitul pe venit la plata
dividendelor intermediare 4 100 lei;
a stins datoria privind impozitul pe venit a anului 2003
48 000 lei;
a nregistrat suma impozitului pe venit reinut la sursa de
plat de ctre ntreprinderea Stejarul 1 300 lei;
a beneficiat de faciliti privind impozitul pe venit n
legtur cu procurarea mijloacelor fixe 2 000 lei;
a calculat n Declaraia cu privire la impozitul pe venit a
persoanei ce practic activitate de ntreprinztor datoria
privind impozitul pe venit n mrime de 16650 lei.
n contabilitate s-au fcut urmtoarele nregistrri contabile
privind calcularea, achitarea i trecerea n cont a impozitului pe venit:

- 175 -

Nr.
crt.
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11

Corespondena
conturilor
Debit
Credit

Coninutul operaiei economice

Achitarea datoriei privind impozitul pe venit a

anului precedent
Reflectarea impozitului pe venit calculat n rate
n cursul anului de gestiune (2900 x 4)
nregistrarea impozitului pe venit trimestrial n
rate
Achitarea impozitului pe venit trimestrial n rate
Calcularea impozitului pe venit reinut la plata
dividendelor n avans
Achitarea impozitului pe venit reinut la plata
dividendelor n avans
Reflectarea impozitului pe venit reinut la sursa
de plat de ctre ntreprinderea Stejarul
Calcularea datoriei curente privind impozitul pe
venit
Anularea impozitului pe venit achitat trimestrial
n rate
Reflectarea facilitilor privind plata impozitului
pe venit
Trecerea n cont a impozitului pe venit

Suma,
lei

534

242

48 000

731

535

11 600

225

534

11 600

534
225

242
534

11 600
4 100

534

242

4 100

225

228

1 300

731

534

16 650

535

731

11 600

534

423

2 000

534

225

14 650

Datoria curent privind impozitul pe venit la 1 ianuarie 2003

constituia 48000 lei.
Datoria (creana) privind impozitul pe venit se determin la
sfritul anului dup compararea la sfritul anului a soldurilor
conturilor 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu
bugetul i 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, lund n
considerare soldul la nceputul anului de gestiune a acestora.
Tabelul 2.19
Calcularea datoriei (creanei) privind impozitul pe venit
(lei)
Contul 225
Debit Credit

Indicator
Soldul la nceputul anului de gestiune,
inclusiv

datorii privind impozitul pe venit

- 176 -

Contul 534
Debit Credit
48
000


creane privind impozitul pe venit
Achitarea datoriei privind impozitul pe
venit a anului precedent
Achitarea impozitului pe venit achitat
trimestrial n rate
Calcularea impozitului pe venit reinut la
plata dividendelor n avans
Achitarea impozitului pe venit reinut la
plata dividendelor n avans
Reflectarea impozitului pe venit reinut la
sursa de plat de ctre ntreprinderea ter
Calcularea datoriei curente privind
impozitul pe venit
Reflectarea facilitilor privind plata
impozitului pe venit
Total rulaj
Trecerea n cont a impozitului pe venit
Soldul la sfritul anului de gestiune,
inclusiv

datorii privind impozitul pe venit

creane privind impozitul pe venit

(48 000 + 20 750 54 100 17 000)

48 000
11 600
4 100

4 100
4 100

1 300
16 650
2 000
17 000
14650

54 100
14 650

20 750

2350
x

2 350

0
x

ntrebri pentru autocontrol

1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.

Care este structura cheltuielilor (economiei) privind

impozitul pe venit?
Cum se calculeaz datoria curent privind impozitul pe
venit?
Explicai apariia creanelor privind impozitul pe venit.
Modul de calculare i contabilizare a datoriei amnate
privind impozitul pe venit.
Expunei modul de calculare i contabilizare a activului
amnat privind impozitul pe venit.
Care sunt subiecii impunerii la sursa de plat?
Exemplificai obiectele impunerii la sursa de plat a
veniturilor.
Venituri (pli) sub form de faciliti acordate salariailor.
Modul de determinare a venitului rezultat n urma acordrii
salariatului de ctre patron a creditului sau mprumutului.
- 177 -

10.
11.
12.
13.
14.
15.
16.
17.
18.
19.
20.
21.
22.
23.
24.
25.
26.
27.

Care sunt sursele de venit ce nu se includ n venitul brut al

salariatului n scopul impozitrii la sursa de plat?
Scutirile personale: caracteristica general i modul de
apreciere.
Modul de folosire a scutirii matrimoniale.
Care sunt mrimea i condiiile scutirii pentru persoanele
ntreinute?
Modul de raportare a sumei scutirii personale
nentrebuinate ca scutire a anului viitor (n contul scutirii
din anul viitor).
Documentele care permit atribuirea scutirii personale.
Care sunt cotele impozitului pe venit pentru persoanele
fizice?
Modul de determinare a sumei impozitului reinut la sursa
de plat.
Artai modul de reinere a impozitului din alte surse
efectuate n folosul rezidentului.
Artai modul de reinere a impozitului pe venit din dobnzi
i redevene.
Artai modul de reinere a impozitului din venitul pltit n
folosul nerezidentului.
Care sunt termenele de plat a impozitului reinut la sursa de
plat.
Care sunt activele de capital?
Cum se impoziteaz creterile i pierderile de capital?
Care este modul de calculare a uzurii n scopul impozitrii?
Cum se nregistreaz i se utilizeaz pierderile fiscale?
Cum se contabilizeaz pierderile fiscale?
Cum se calculeaz i de contabilizeaz la sfritul anului
datoria (creanele) privind impozitul pe venit?

- 178 -