CONTABILITATEA IMOBILIZRILOR NECORPORALE PRIN PRISMA

IAS 38 "IMOBILIZRI NECORPORALE"

Un activ necorporal este un activ identificabil nemonetar, fara suport material

si detinut pentru utilizare n
procesul de productie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi nchiriat
tertilor sau pentru scopuri
administrative.
Cercetarea este o investigatie originala si planificata efectuat757i83h 59; n
perspectiva dobndirii de noi cunostinte
stiintifice sau tehnologice, precum si a unei mai bune ntelegeri.
Dezvoltarea este aplicarea rezultatelor cercetarii sau a altor cunostinte ntrun proces de planificare sau
proiectare, .n scopul producerii de materiale, aparate, bunuri, procese, sisteme sau
servicii noi sau mbunatatite
substantial, naintea stabilirii productiei de serie sau utilizarii acestora.
O piata activa este o piata unde exista conditiile urmatoare:
a) elementele comercializate sunt omogene;
b) cumparatori si vnzatori interesati pot fi gasiti n permanenta; si
c) preturile sunt cunoscute de catre public.
Conditiile recunoasterii unui activ necorporal
sunt: (1) identificabilitatea; (2) controlul asupra unei resurse si (3) existenta
beneficiilor economice viitoare.
(1) Identificabilitatea.Activul necorporal trebuie sa fie identificabil, pentru a-1
distinge clar de
fondul comercial.
(2) Controlul .O societate controleaza un activ daca aceasta poate obtine beneficii
economice viitoare din
resursa respectiva si, de asemenea, daca poate restrictiona accesul altora la
beneficiile respective.
(3)Beneficiile economice viitoare se pot concretiza n: venituri din vnzarea
produselor sau serviciilor;
reduceri de cost;alte beneficii rezultate din folosirea activului de catre societate.
Un activ necorporal trebuie masurat initial la cost.
COSTUL DE ACHIZIIE. Daca un activ necorporal este achizitionat separat, costul
acestuia poate fi
evaluat cu fidelitate.
Costul unui activ necorporal contine pretul sau de cumparare, inclusiv:
(a) orice taxe si impozite nereturnabile;
(b) orice cheltuiala direct atribuibila pregatirii bunului pentru folosirea sa, cum sunt
comisioanele
profesionale pentru servicii legale.
Orice sconturi comerciale si rabaturi sunt deduse pentru a ajunge la valoarea de
cost.
Daca plata pentru un activ necorporal este amnata mai mult dect termenul
normal de creditare, costul sau este echivalentul n numerar al pretului; diferenta
dintre aceasta suma si totalul platilor este recunoscuta drept cheltuiala cu dobnda
pe toata perioada creditului, cu exceptia cazului n care este capitalizata conform
tratamentului alternativ permis n IAS 23 "Costurile ndatorarii".
Daca un activ necorporal este achizitionat n schimbul instrumentelor de capital
propriu ale societatii,

costul activului este valoarea justa a instrumentelor de capital propriu emise, care
este egala cu valoarea justa a activului.
Costul unui activ necorporal achizitionat ntr-o combinare de ntreprinderi de tipul
achizitiei se bazeaza pe valoarea sa justa la data achizitiei.
COSTUL DE PRODUCIE. Uneori este greu sa se precizeze daca un activ necorporal
produs din
resurse proprii poate fi recunoscut.
Pentru a preciza daca un activ necorporal realizat cu resurse proprii ntruneste
criteriile pentru
recunoastere se impune separarea n doua faze a procesului de realizare a activului
necorporal, n vederea
recunoasterii acestuia: o faza de cercetare; si o faza de dezvoltare.
Daca o societate nu poate distinge cele doua faze ale unui proiect intern pentru
crearea unui activ
necorporal, societatea trateaza cheltuiala cu acel proiect ca si cum ar fi fost
realizata numai n faza de cercetare.
Faza de cercetare. Nici un activ. necorporal provenit din cercetare (sau din faza de
cercetare a unui
proiect intern) nu trebuie recunoscut. Cheltuiala de cercetare (sau din faza de
cercetare a unui proiect intern) trebuie
recunoscuta ca o cheltuiala atunci cnd este efectuata. Exemple de activitati de
cercetare: activitati desfasurate n
scopul obtinerii de noi cunostinte; cautarea, evaluarea si selectia finala a aplicatiilor
din cercetare sau alte
cunostinte; cercetarea pentru alternative de materiale, aparate, produse, sisteme
sau servicii; si formularea,
designul, evaluarea si selectia finala a alternativelor posibile pentru materiale noi
sau mbunatatite, aparate,
produse, procese, sisteme sau servicii.
Faza de dezvoltare. Un activ necorporal provenit din dezvoltare (sau din faza de
dezvoltare a unui
proiect intern) trebuie sa fie recunoscut daca si numai daca o societate poate
demonstra urmatoarele: fezabilitatea
tehnica pentru finalizarea activului necorporal, n asa fel nct sa fie disponibil
pentru utilizare sau vnzare; intentia sa
de a finaliza acel activ necorporal spre a fi folosit sau vndut; abilitatea sa de a
folosi sau vinde activul
necorporal;modul n care activul necorporal va genera probabile beneficii
economice viitoare. Printre altele,
societatea trebuie sa demonstreze existenta unei piete pentru produsele obtinute
de acel activ necorporal sau pentru
nsusi activul necorporal respectiv sau, daca este folosit intern, utilitatea activului
necorporal; existenta resurselor
tehnice, financiare si a altor resurse adecvate pentru a duce la bun sfrsit
dezvoltarea sa n vederea utilizarii sau
vnzarii activului necorporal; si abilitatea sa de a evalua fidel cheltuiala atribuibila
activului necorporal n timpul
dezvoltarii sale.
Exemple de activitati de dezvoltare: designul, constructia si testarea preproductie
sau prefolosire a

prototipurilor si modelelor; designul uneltelor si matriteior care implica tehnologie

noua; designul, constructia si
operarea unei uzine-pilot care nu este fezabila din punct de vedere economic pentru
productia pe scara larga;
designul, constructia si testarea unei alternative alese pentru aparatele, pro-dusele,
procesele, sistemele sau serviciile
noi sau mbunatatite.
Costul unui activ necorporal produs din resurse proprii. Costul unui activ necorporal
produs din
resurse proprii este cheltuiala suportata de la data la care activul necorporal
ntruneste pentru prima oara criteriile de
recunoastere si cuprinde toate cheltuielile care pot fi atribuite sau alocate pe o baza
rezonabila si consecventa
producerii si pregatirii activului pentru folosinta sa.
Costul include: cheltuiala cu materialele si serviciile folosite sau consumate pentru
producerea activului
necorporal; salariile si alte costuri legate de personalul angajat direct n producerea
activului necorporal; orice
cheltuiala direct atribuibila generarii activului; cheltuielile fixe care pot fi alocate pe
o baza rezonabila pentru activ.
Costul producerii unui activ nu include: cheltuielile de regie pentru comercializare,
administrative sau
generale, cu exceptia cazului n care aceste cheltuieli pot fi direct atribuite
procesului de pregatire a activului pentru
folosinta ineficientele identificate n fazele de nceput si n pierderile din exploatarea
initiala, aparute nainte ca un
activ sa realizeze performanta planificata cheltuiala cu pregatirea personalului
pentru exploatarea activului.
Recunoasterea unei cheltuieli. Cheltuiala cu un element necorporal trebuie sa fie
recunoscuta direct n
contul de profit si pierdere atunci cnd este efectuata, cu exceptia cazului n
care:face parte din costul unui activ
necorporal care ntruneste criteriile de recunoastere; sau elementul este
achizitionat n combinari de ntreprinderi de
tipul unei achizitii si nu poate fi recunoscut ca un activ necorporal.
Exemple de alte cheltuieli recunoscute la realizare: cheltuielile de constituire, pna
cnd acestea sunt
incluse n costul unui element din categoria terenuri si mijloace fixe, conform IAS 16
"Imobilizari corporale";
cheltuielile cu activitatile de specializare;cheltuielile cu activitatile promotionale si
de publicitate; si
che1tuielile cu mutarea si reorganizarea partiala sau totala a unei societati.
Cheltuielile ulterioare cu un activ necorporal dupa cumpararea sau finalizarea sa
trebuie recunoscute
atunci cnd sunt efectuate, cu exceptia cazului n care: este probabil ca aceasta
cheltuiala sa permita activului sa
genereze beneficii economice viitoare suplimentare fata de cele estimate initial; si
aceasta cheltuiala poate fi
evaluata cu fidelitate si atribuita activului. Daca aceste conditii sunt ntrunite,
cheltuielile ulterioare trebuie sa fie

adaugate la costul activului necorporal. Cheltuielile ulterioare pentru un activ

necorporal sunt recunoscute daca
acestea sunt necesare pentru a mentine activul la standardul de perforrnanta
stabilit initial. Datorita naturii activului
necorporal, n multe cazuri nu este posibil sa se determine daca toate cheltuielile
ulterioare maresc sau mentin
beneficiile economice care vor intra n societate prin exploatarea acestor active. n
consecinta, numai rareori
cheltuiala efectuata dupa recunoasterea initiala a unui activ necorporal achizitionat
sau finalizat din resurse
proprii va fi adaugata costul unui activ necorporal.
Exemple.Se presupune ca o societate comerciala efectueaza urmatoarele operatii
legate de imobilizarile
necorporale ncepnd cu anul 2001:
A) Achizitioneaza un program informatic ce urmeaza a fi utilizat pentru nevoi proprii
n valoare de
50.000.000 lei, durata de viata utila 3 ani si licenta corespunzatoare n valoare de
15.000.000 lei, respectiv dreptul
de a vinde acest program pe o perioada de 2 ani.
B) Societatea analizata are ca parte a activitatii sale si activitatea de cercetare dezvoltare realizata prin:
1) laboratorul propriu de cercetare
2) colaborare cu un centru de cercetari
B1) Ea demareaza un proces de cercetare prin laboratorul propriu astfel:
. 01.01.2001 - 31.01.2001-activitati desfasurate pentru obtinerea de noi cunostinte
20.000.000 lei,
. 01.02.2001-20.07.2001-evaluarea si selectia finala a aplicatiilor din cercetare
8.000.000 lei;
. 21.07.2001-30.11.2001-cercetarea pentru alternative de materiale, sisteme de
servicii 15.000.000 lei;
. 1.12.2001-31.12.2001- designul, constructia si testarea preproductiei 50.000.000
lei;
. 01.01.2002-30.03.2002-constructia si testarea unei alternative alese 12.000.000
lei.
B2) Achizitia de la centrul de cercetari a studiului "Tehnologie pentru obtinerea
produsului X" n valoare
de 50.000.000 lei.
C) n anul 2003 proiectul de cercetare - dezvoltare nceput prin laboratorul propriu
trece ntr-o noua faza,
cheltuielile ocazionate fiind n valoare de 14.000.000 lei.
D) Planifica cheltuirea sumei de 45.000.000 lei la nceputul fiecarui an timp de 5 ani
pentru a promova
numele firmei. Ca urmare a acestei campanii de publicitate se astepta ca profitul
brut (exclusiv cheltuielile de
publicitate) sa creasca la 180.000.000 lei timp de 4 ani.
E) Retrage din uz un program informatic cu valoarea contabila 25.000.000 lei,
amortizare nregistrata
12.000.000 lei. Cheltuielile ocazionate de scoaterea din uz sunt n valoare de
6.000.000 lei din care materiale
1.000.000 lei si salariale 5.000.000 lei.

F) A demarat la 01.01.1999 un proiect de cercetare, valoarea totala a cheltuielilor

de cercetare fiind
estimata la 30.000.000 lei. Ea a capitalizat cheltuielile si le-a amortizat timp de 5
ani. n anul 2002 ea trece la
aplicarea IAS 38 si le va recunoaste drept cheltuieli ale perioadei.
REZOLVARE
A) Deoarece se poate efectua o separare clara ntre cele doua componente
(conditiile pentru
recunoasterea unui activ necorporal conform IAS 38), n contabilitate ele vor fi
urmarite separat:
50 000 000 lei 208 = 404 65 000 000 lei
Alte imobilizari necorporale Furnizori de imobilizari
15 000 000 lei 2051
Concesiuni, brevete, licente.
marci comerciale si alte drepturi
si valori similare achizitionate
B1) a)Separarea activitatilor desfasurate n activitati de cercetare si dezvoltare:
DATA FAZA DE CERCETARE FAZA DE DEZVOLTARE
01.01.200131.01.2001
activitati desfasurate pentru obtinerea de noi
cunostinte
20 000 000 lei,
01.02.200120.07.2001evaluarea si selectia finala a aplicatiilor din
cercetare
8 000 000 lei;
21.07.200130.11.2001cercetarea pentru alternative de materiale,
sisteme de servicii
15 000 000 lei;
01.12.200131.12.2001
designul, constructia si testarea preproductiei
50 000 000 lei;
01.01.200231.01.2002
constructia si testarea unei alternative alese
12 000 000 lei.
TOTAL 43 000 000 62 000 000
Conform IAS 38 "Un activ necorporal provenit din cercetare (sau din faza de
cercetare a unui proiect
intern) nu trebuie recunoscut. Cheltuiala de cercetare (sau din faza de cercetare)
trebuie recunoscuta ca o cheltuiala
atunci cnd este efectuata".
Prin urmare n perioada 01.01.2001-3011.2001 se va nregistra:
43 000 000 lei 614 = 5121 43 000 000 lei
Cheltuieli cu studiile si
cercetarile
Conturi curente la banci
Conform standardului analizat "Un activ necorporal provenit din dezvoltare (sau
din faza de dezvoltare a

unui proiect intern) trebuie recunoscut ca activ daca ndeplineste anumite conditii
..."
1) nregistrarea productiei n curs la sfrsitul anului 2001:
50 000 000 lei 233 = 721 50 000 000 lei
Imobilizari necorporale n curs Venituri din productia de
imobilizari necorporale
2) nregistrarea productiei n curs n anul 2002:
12 000 000 lei 233 = 721 12 000 000 lei
Imobilizari necorporale n curs Venituri din productia de
imobilizari necorporale
3) ncheierea productiei la 31.01.2002:
62 000 000 lei 203 = 233 62 000 000 lei
Cheltuieli de dezvoltare Imobilizari necorporale
n curs
B2)Tot conform mentiunii de mai sus, achizitia studiului genereaza nregistrarea:
50 000 000 lei 203 = 404 50 000 000 lei
Cheltuieli de dezvoltare Furnizori de imobilizari
C). Conform IAS 38 Cheltuielile ulterioare cu un activ necorporal dupa cumpararea
sau finalizarea sa
trebuie recunoscute atunci cnd sunt efectuate, cu exceptia cazurilor.... daca
aceste conditii sunt ntrunite,
cheltuielile ulterioare trebuie sa fie adaugate la costul activului necorporal.
Prin urmare, cheltuielile efectuate de societatea n cauza sunt recunoscute ca
activ deoarece ele sunt
efectuate cu scopul de a mentine activul la standardul initial de performante:
14 000 000 lei 203 = 404 14 000 000 lei
Cheltuieli de dezvoltare Furnizori de imobilizari
D)
METODA CAPITALIZRII METODA RECUNOAsTERII DREPT
CHELTUIELI ALE PERIOADEI
a) capitalizarea costurilor de publicitate ncepnd cu anul 1
(45 000 000 lei5) = 225 000 000 lei
a) nregistrarea platii cheltuielilor anuale de
publicitate
2051 = 401 225 000 000 623 = 5121 45000000 lei
b)Plata anuala:
401 = 512 1 45000000lei
c) Amortizarea pe durata estimata de crestere a profitului (4
ani):225 000 000 lei/4 ani = 56 250 000 lei
6811 = 2805 56250000 lei
Efectul asupra profitului anual va fi. Efectul asupra profitului anual va fi.
. Profit brut 180 000 000 lei . Profit brut 180 000 000 lei
-Cheltuieli cu amortizarea 56 250 000 lei -Cheltuieli cu
publicitatea
45 000 000 lei
Profit brut total nregistrat n
4 ani
123 750 000 lei Profit brut total
nregistrat n 4 ani
135 000 000 lei
E)
E1)Scoaterea din evidenta a programului informatic scos din uz:
12 000 000 lei 2808 = 208 25 000 000 lei
Amortizarea altor imobilizari
necorporale

Alte imobilizari
necorporale
3 000 000 lei 6583
Cheltuieli privind activele cedate
si alte operatii de capital
E2)nregistrarea cheltuielilor ocazionate de scoaterea din uz:
6 000 000 lei 6588 = 302 1 000 000 lei
Alte cheltuieli de exploatare Materiale consumabile
421 5 000 000 lei
Personal salarii datorate
E3)nregistrarea componentelor rezultate
8 000 000 lei 302 = 7588 8 000 000 lei
Materiale consumabile Alte venituri din
exploatare
F)
. Valoarea totala estimata 30 000 000 lei
- Amortizarea cumulata
(30 000 000 lei/5ani 3)
18 000 000 lei
= Valoarea neta contabila 12 000 000 lei
nregistrarea anularii capitalizarii cheltuielilor de cercetare:
18 000 000 lei 2805 = 203 30 000 000 lei
Amortizarea concesiunilor,
brevetelor, licentelor, marcilor
comerciale si alte drepturi si
valori similare
Cheltuieli de dezvoltare
12 000 000 lei 614
Cheltuieli cu studiile si
cercetarile