Cuprins

PARTEA INTIA Teoria generala privind impozitele si impunerea

CAPITOLUL I. Dreptul fiscal si legislatia fiscala
1.1.Aparitia si evolutia istorica a impozitelor.....................11
1.1.1.................................................................................Perioada antica
11
1.1.2.................................................................................Perioada evului mediu
1.1.3.................................................................................Epoca moderna
13

12

1.2.Obiectul dreptului fiscal................................................15

1.3.Normele juridice fiscale................................................6
1.3.1 Structura logico-juridica.........................................< 6
1.3.2. Legislatia fiscala....................................................8
1.4.Delimitarea dreptului fiscal de alte ramuri de drept......9
1.5.Raporturile juridice fiscale............................................20
1.6.Izvoarele dreptului fiscal...............................................21
1.7.Actiunea legislatiei fiscale in timp si spatiu..................22
CAPITOLUL II. Teoria generala privind impozitele si impunerea
2.1. Notiunea de impozit.......................................................23
2.2. Elementele impozitului..................................................24
2.3. Notiunea de taxa............................................................26
2.4. Clasificarea impozitelor.................................................27
2.5. Necesitatea coexistentei impozitelor directe si impozitelor indirecte
2.6. Principiile clasice si moderne ale impunerii fiscale..
2.7. Conceptiile clasice si moderne privind impozitele si impunerea
2.8. Principiile politicii fiscale
Stabilirea impozitelor si taxelor
PARTEA A DOUA Procedura fiscala
APITOLUL I. Executarea obligatiei fiscale
1.1.Notiunea si etapele de calculare a impozitelor si taxelor
41
1.2.Persoanele care calculeaza impozitele...........................43
1.3.Documente fiscale..........................................................44
1.4.Modificarea obligatiei fiscale stabilite initial................47
1.5.Modalitati de plata a impozitelor...................................48
3.1.Momentul platii impozitului..........................................50
1.1.Conditia platii individuale si ia timp a impozitului.......52
1.2.Retinerea impozitului la sursa de plata..........................53
1.3.Procedura amnarii si esalonarii platilor.......................54
1.10.Restituirea impozitului................................................57
APITOLUL IL Procedura executarii silite a obligatiilor fiscale
2.1. Executarea silita in cadrul raporturilor juridice fiscale. 59
2.2. Regulile generale de executare silita.............................62
2.3.Executarea silita in cazul persoanelor juridice..............63
2.4. Executarea silita in cazul persoanelor fizice.................64
2.5. Sechestrarea si comercializarea bunurilor sechestrate. .64
2.5.1. Evaluarea bunurilor sechestrate.............................67
2.5.2. Conditiile de participare la licitatie
a cumparatorilor..............................................................68
2.5.3. Desfasurarea licitatiei cu strigare"........................69
2.5.4. Desfasurarea licitatiei cu reducere..........................69
2.5.5. incheierea contractului de vnzare-cumparare
si achitarea lotului de catre cstigatorii la licitatie..........70
178

2.6. Urmarirea datoriei debitoriale a contribuabilului..........71

2.7. Ridicarea banilor in numerar.........................................73
2.8. Scaderea (anularea) debitelor pentru cauze de insolvabilitate sau disparitie a debitorului
2.9. Contestarea actiunilor de executare silita......................76

75

CAPITOLUL 1. Reglementarea juridica a impozitului pe venit

1.1. Notiuni generale.........................................................77
PARTEA A TREIA Reglementarea juridica a impozitelor si taxelor
T27^mpunerea veniturilor realizate de persoanele ce practica
activitatea de antreprenoriat.................................................78
1.3.Subiectii impunerii.........................................................78
1.3.1. intreprinderile agricole si gospodariile taranesti (de fermier), agentii micului,business
80
1.3.2. Subiectii impozabili ce activeaza in sfera asigurarii. 83
1.3.3.Organele puterii de stat si institutiile publice..........84
1.3.4.Organizatiile necomerciale.....................................84
1.3.5.Fondurile de investitii.............................................87
1.3.6.Fondurile de pensionare..........................................89
1.3.7.Societatile...............................................................90
1.4.Rezidenta...'....................................................................92
1.5.Obiectul impunerii.........................................................93
1.6.Cotele impozitului pe venit............................................98
1.7. Sursele de venit neimpozabile....................................02
1.8. Modul si termenele de achitare a impozitului pe venit iSV
1.9. Facilitati privind impozitul pe venit............................105
\ CAPITOLUL II. Impozitul pe veniturile persoanelor fizice .111 ^CAPITOLUL III. Impunerea
pe circulatia averii
3.1. Impunerea activelor de capital.....................................1 13
3.2. Impunerea donatiilor....................................................114
3.3. Impunerea din transmiterea proprietatii ca urmare a decesului 115
3.4. Impozitul privat...........................................................115
CAPITOLUL IV. Reglementarea juridica a impozitelor indirecte
4.1. Particularitati generale.................................................116
4.2. Taxa pe valoarea adaugata...........................................118
4.3. Accizele...........................................
CAPITOLUL VII. Regimul juridk al taxelor locale
7.1. Consideratii preliminare..........................................144
7.2.Taxa pentru amenajarea teritoriului.............................146
7.3.Taxa pentru dreptul de a organiza licitatii locale si loterii.... 146
7.4.Taxa hoteliera...............................................................147
7.5.Taxa pentru amplasarea publicitatii (reclamei)............147
7.6.Taxa pentru dreptul de a folosi simbolica locala.........148
7.7.Taxa pentru eliberarea autorizatiei de amplasare
a unitatilor comerciale........................................................148
7.8.Taxa de piata................................................................ 149
7.9.Taxa pentru parcarea autovehiculelor..........................149
7.10. Taxa balneara.............................................................149
7.11. Taxa de la posesorii de cini......................................150
7.12. Taxa pentru dreptul de a efectua filmari cinematografice si televizate
7.13. Taxa pentru trecerea frontierei de stat....................... 151
178

150

7.14. Taxa pentru dreptul de a vinde in zona vamala.........151

7.15. Taxa pentru dreptul de a presta servicii
la transportarea calatorilor.................................................152
7.16. Competenta administratiei publice locale
la stabilirea taxelor locale..................................................152
7.17. Impozitul pentru folosirea resurselor naturale...........153
7.17.1. Taxa pentru apa..................................................153
7.17.2. Taxa pentru folosirea resurselor minerale..........154
7.17.3. Taxa pentru lemnul eliberat pe picior
(venitul silvic)................................................................156
PARTEA A PATRA Administrarea fiscala
CAPITOLUL I. Organizarea organelor administrarii fiscale
1.1. Notiuni generale.........................................................157
^ 1.2; Organizarea si functionarea Ministerului Finantelor. .158
" : 1.3. Organizarea si functionarea Serviciului Fiscal de Stat
159
1.4 Organizarea si functionarea
Departamentului Controlului Vamal..................................162
CAPITOLUL II. Controlul fiscal
f-K2^. Notiunea si functiile controlului fiscal.......................164
Metodele controlului fiscal.........................................168
.----(2.3) Actele controlului fiscal...............................................170
____^"23A. Actul de control......................................................170
2.3.2. Procesul-verbal de constatare
a contraventiei administrative........................................i 73
A 2.3.31. Competenta in cazul incalcarii
]
cadrului normativ fiscal..................................................1 74
CAPITOLUL III. Raspunderea juridica si constrngerea statala in sfera dreptului fiscal
' ;3.I.1 Consideratii preliminare...............................................176
^ 1 3.2. Raspunderea penala.......................................................77
,___3.3. Raspunderea contraventionala.......................................183
3.4. Raspunderea fiscala....................................................191
. 3.5. Raspunderea disciplinara.............................................196
- 3.6. Raspunderea materiala................................................i 97
PARTEA INTAIA Teoria generala privind impozitele si impunerea
CAPITOLUL I Dreptul fiscal si legislatia fiscala
1.1. Aparitia si evolutia istorica a impozitelor.
Politica fiscala joaca un rol important in economia de piata prin prghi ile traditionale de
care dispune nu numai in vederea realizarii veniturilor statului, dar si pentru imprimarea
sensului si ritmului de dezvoltare econo mica si sociala a tarii.
Impozitele si taxele reprezinta mijloacele ce stau la dispozitia statului pentru realizarea
veniturilor bugetare si, implicit, pentru asigurarea cheltu ielilor generate de nevoile publice.
Problema influentei impunerii asupra cetatenilor, precum si asupra acti vitatilor umane este
extrem de vasta si are importanta deosebita pentru in treaga dezvoltare si transformare a vietii
economice, sociale si politice. De aceea, pentru guvern astazi este o adevarata arta, de a sti sa
asigure venitu rile statului, fara ca insusirea lor sa insemne o povara care sa zdruncine inte resele private si patrimoniile individuale ale producatorilor contribuabili.
1.1.1. Perioada antica
Impozitele sunt cunoscute din antichitate si se presupune ca au aparut pe parcursul evolutiei
societatii umane in cadrul primelor formatiuni statale, fiind determinate de necesitatile
178

intretinerii materiale a celor ce exercitau forta publica, indeplinind atributiile autoritare de

conducere statala.
De la aparitia lor impozitele au fost concepute si aplicate diferit, in functie de dezvoltarea
economico-sociala si de cheltuielile publice acceptate in fie care stat. Date despre impozitele si
cheltuielile publice din antichitate se cu nosc mai ales din istoria statelor antice grec si roman1.
In republicile antice grecesti, ca si in statul antic roman, erau considerate publice cheltuielile
pentru asigurarea functionarii organelor de conducere statala, pentru intretinerea si inzestrarea
fortelor armate si a ordinii publice, constructia si inarmarea corabiilor de razboi, construirea
de drumuri, lucrari a utilitate comunala, pentru temple si serbari religioase ca si pentru distractiile publice.
Pentru aceste cheltuieli publice primele resurse erau cele domeniale ob- r:nute prin exploatarea
unor bogatii naturale aflate in patrimoniul statului, cum erau, de exemplu, minele de argint si
carierele de marmura in republicile grecesri.
in completarea resurselor domeniului public, in fiecare din aceste state c-i fost instituite
impozite diferite, unele ordinare sau curente, altele extraordinare.
in statui antic atenian principalul impozit era pretins de la proprietarii de terenuri si alte bunuri.
Urmau apoi impozitele asupra veniturilor meseria-s:lor, taxele pentru vnzarea in piata a produsele
agricole, precum si de impozitul extraordinar pe veniturile cetatenilor bogati, perceput in timp de
jc'.zboi ca o indatorire de onoare a acestor cetateni".
in statu! roman antic, in toate etapele de evolutie istorica, principalul ;moczit a fost "tribulum".
La inceput acest impozit era perceput numai de la iccu'torii provinciilor cucerite, fiind stabilite fie
pe valoarea pamntului "iS-jarit ir. mod individual, fie ca zecime din produsul brut. Ulterior
vibutiim a fost extins ca impozit cetatenesc permanent datorat de toti ceta-\t:A\ statului roman ca'"e
aveau proprietati imobiliare, iar mai trziu si pentru iyjnun mobile.
Concomitent cu tributum se percepea un impozit pe succesiuni. S-a iti- rodu^ si un impozit
asupra vnzarilor de bunuri, un impozit pe mestesuguri si de asemenea s-au aplicat, temporar, un
impozit pe numarul sclavilor si impozitul datorat de celibatari.
Aceste impozite din statul atenian si roman sunt o dovada si exemple ale rspndirii si
diversificarii in antichitate a procedeului financiar al obligarii persoanelor fizice sa plateasca
impozite ca venituri ale statului.
1.1.2. Perioada evului mediu
In evul mediu impozitele erau de asemenea diferite de la un stat la altul, n functie de dezvoltarea
economico-sociala diferita, precum si de conceptii si traditii proprii.
in Anglia, timp indelungat, impozitul principal era cel datorat de catre proprietarii de pamnt: la
inceput in raport de intindere si ulterior in functie de venitul obtinut prin exploatare proprie ori
arenda. Conceptional, prin iviagna Carta Libertatum din anul 1215 s-a interzis instituirea
impozitelor de catre monarhi rara aprobarea parlamentului. In acelasi secol, a fost introdus un
impozit pe venit diferentiat pentru nobili, preotime si tarani, iar in secolele urmatoare au fost
instituite impozite pe cladiri, pe veniturile mestesugarilor, ca si impozite incluse in preturile de
vnzare a sarii, carbunelui, pieilor si a altor bunuri.
Sunt interesante si datele privind impozitele si organizarea fiscala aplicata in Republica Florenta
din Italia in secolele XII-XV. La inceputul acestei perioade exista un impozit pe veniturile
cetatenilor bogati, care se percepea pe baza unei "scari" progresive. Mai existau impozite pe
succesiuni si taxe vamale la intrarea marfurilor in republica. Impozitul vechi pe venit a fost inlocuit
cu impozitul denumit "estimo", aplicat asupra tuturor bunurilor cetatenesti care erau inscrise in
"registro del estimo'" pe baza declaratiilor contribuabililor, care, daca se constatau a fi inexacte,
erau sanctionate cu o dezonoranta, stergere a celui gasit in culpa de pe lista votantilor la alegerile
organelor comunale. Dupa aproape trei secole "estimo" a fost modificat conform cerintelor de
impunere a averilor, mai ales ale comerciantilor si bancherilor, care erau evaluate separat de mai
multi agenti fiscali. Pe lnga acestea, in Florenta de atunci se mai pastrau impozitele pe succesiuni,
pe vnzarea unor bunuri precum si taxele vamale.
1.1.3. Epoca moderna.
in ultima perioada a evului mediu, in conditiile dezvoltarii mestesugurilor si manufacturilor, ca si
a comertului, diversificarea veniturilor cetatenilor a oferit statelor posibilitatea sporirii numarului si
a felurilor impozitelor. Aceasta sporire a fost determinata si de cresterea cheltuielilor publice pentru
organele de stat aflate intr-o anumita etapa de dezvoltare ca autoritati si servicii publice de
administratie si justitie, precum si pentru ordinea publica si intretinerea armatei.
1wuujt.iic ivsqit 'a nospur - traduiclion, franc.ii.-v. Parts, Lib. Ed. M. Girar, 1913, p.20-38.
178

Unul din exemple mai convingatoare privind sporirea numarului si felului impozitelor 1-a oferit
Franta, in care monarhii au pastrat pna la Revolutia din 1789 dreptul de a institui impozite si, in
consecinta, categoria acestora incepea cu impozitul "Ia taille" in variantele reale - datora de proprietarii de terenuri, si personal - datorat pe veniturile cetatenilor - caruia i se suprapunea impozitul
de a douazecia parte din venit, sporit apoi la a zecea parte din venit, precum si capitatia datorata de
toti cetatenii in cuantum banesc diferentiat in raport de rangul social. in acelasi timp, in folosul monarhului se datora "patenta" ce reprezinta V A din taxa platita corporatiilor la eliberarea
autorizatiilor celor ce exercitau pe cont propriu meserii sau comert. Categoria impozilelo'" mai
cuprindea pe cele percepute la vnzarea sarii, tutunului si bauturilor, la tranzactiile si instrainarile de
bunuri, ca si impozitele de timbru denumite si de inregistrare, carora li se adaugau diferite taxe.
Datorita numarului mare si diversificarii exagerate a impozitelor, Adunarea Constituanta,
intrunita dupa Revolutia Franceza din 1789, a decis reforma
impozitelor prin inlocuirea privilegiilor avute pna atunci de nobili si preotime, suprimarea
arbitrarului aparatului fiscal, inlaturarea unor impozite pe vnzari ale bunurilor de consum, alte
actiuni reformatoare si, inainte de toate, consacrarea dreptului cetatenilor de a consimti liber la
stabilirea impozitelor, in acest sens, Constitutia franceza din 1793 a prevazut ca "nici un cetatean nu
este dispensat de onorabila obligatiune de a contribui la acceptarea sarcinilor publice, dar
conditionat de consimtamntul la aceste contributii"/
Ideea ca impozitele urmeaza sa fie instituite cu consimtamntul contribuabililor a fost preluata
de doctrina finantelor publice moderne din statele contemporane. Instituirea impozitelor cu
consimtamntul contribuabililor si-a gasit expresia in consacrarile competentei parlamentare de a
reglementa impozite si celelalte venituri necesare acoperirii cheltuielilor publice.
Aceste venituri contribuie la formarea bugetului, ale carui prevederi sunt destinate satisfacerii
cheltuielilor publice: invatamnt, cultura si arta, aparare nationala si ordine publica interna si altele.
in economia de piata, actioneaza tipuri specifice de impozite care au fost reglementate si
perfectionate si in Republica Moldova.
Fiecare dintre aceste impozite indeplineste o anumita functie si are un anumit rol, iar toate
impreuna alcatuiesc un sistem de impozite care reflecta att capacitatea contributiva a platitorilor,
ct si stadiul de dezvoltare a unei societati pe plan economic.
in perioada actuala, cnd economia Republicii Moldova este in tranzitie spre economia de piata,
se impune un sistem fiscal coerent si eficient, prin introducerea si aplicarea unor impozite devenite
operationale, adaptat dezvoltarii economice in cadrul unui sistem elastic, chemat sa raspunda la
cresterea economica.
in cadrul reformei fiscale trebuie reglementate acele forme de impunere care pot stimula
activitatile agentilor economici si ale populatiei in scopul investirii, precum si cele privind
stimularea productiei si protejarea exportului si importului.
Ca urmare, reforma fiscala presupune o administrare fiscala capabila sa elimine evaziunea
fiscala, precum si crearea unui sistem de protectie sociala reala.
Ideea de justitie joaca un rol esential in cadrul impozitelor. Atunci cnd se stabilesc impozitele, este
necesar ca aceasta sa se faca cu competenta si profesionalism, cu spiritul de echitate si justitie
pentru a nu lovi in contribuabil, fie prin natura sau cuantumul impozitului, fie prin modul
arbitrar de percepere.
Principiul echitatii fiscale si justetea impunerii au cele mai multe pre mise de a se infaptui
intr-un stat de drept
1.2. Obiectul dreptului fiscal.
Din punct de vedere etimologic cuvntul "fiscal" are la origine termenul latin "fiscus" care
inseamna "cos". in Roma antica prin acest termen se nu mea "casa militara" unde se pastrau
banii pentru a fi eliberati militarilor.' 1
Cunoasterea reglementarilor juridice fiscale din domeniul fiscal nu este insa suficienta pentru
intelegerea si interpretarea corecta a complexelor feno mene fiscale, care presupune, pe lnga o
abordare strict juridica, si analizarea lor att sub aspect economic, ct si acela al politicii
fiscale.
in acest sens putem afirma ca dreptul fiscal este format din totalitatea nor melor juridice care
reglementeaza modalitatile de realizare la buget a veniturilor publice, primordial prin
specificul fiscal al impozitelor si taxelor. 2
Sub aspecte generale, obiectul dreptului fiscal este determinat prin re glementarile cuprinse
in Codul fiscal nr. 1163 -XII din 24.04. 1997 si Legea nr. 1198-XII din 17.11.1992 "privind
bazele sistemului fiscal". in confor mitate cu dispozitiile acestui act normativ dreptul fiscal
are ca obiect de reglementare relatiile ce tin de executarea obligatiilor fiscale in ce priveste

2 Mai detaliat vezi Tlenemca C X . , . ,,2000,.54-57

178

impozitele si taxele generale de stat, stabilind, de asemenea, principiile ge nerale de

determinare si perceperea impozitelor si taxelor locale. 3
Avnd in vedere insa, ca Codul fiscal a fost conceput ca o lege - cadru prin care se stabilesc
principiile fundamentale ale reglementarilor din do meniul fiscal, pe baza reglementarilor
generale pe care acesta le cuprinde. Au fost adoptate sau urmeaza sa se adopte o serie de
alte acte normative prin care se aduc reglementari concrete diferitelor aspecte
(compartimente] ale dreptului fiscal, completndu-se astfel, - sau mai exact, precizndu-sc
in detaliu, - obiectul dreptului fiscal. Astfel, privit prin prisma aspectelor sale specifice,
obiectul dreptului fiscal cuprinde si o serie de reglementari concrete referitoare la
administrarea impozitelor pe venit, modul de urma rire a impozitelor, taxelor si a altor plati
neachitate in bugetul de stat, buge tele locale etc.
Desi are un obiect de reglementare complex, dreptul fiscal se prezinta ca un ansamblu coerent si
unitar de norme juridice, intruct el vizeaza nu orice acte sau operatiuni, ci numai pe acelea care
alcatuiesc ramura dreptului fiscal.
I.3. Normele juridice fiscale.
1.3.1 Structura logico-juridica.
Normele dreptului fiscal sunt, la fel ca celelalte norme juridice, regula de conduita instituita de
stat, a caror aplicare este asigurata prin constiinta juridica, iar la nevoie - prin forta de constrngere
a statului.7
Normele dreptului fiscal au un caracter general, impersonal si, deci, la fel ca cele mai multe
dintre normele juridice, se refera la un numar nedeterminat de subiecte de drept, si se aplica repetat
in timp, ori de cte ori sunt intrunite conditiile vizate de ele.
Din punct de vedere al structurii logico-juridice, normele dreptului fiscal cuprind si ele cele trei
elemente specifice normelor juridice: ipoteza, dispozitia si sanctiunea.
Ipoteza normelor dreptului fiscal prevede conditiile sau imprejurarile in care urmeaza sa se
aplice dispozitiile cuprinse in aceste norme juridice. De exemplu, Codul fiscal prevede in art.6
alin.9s ca prin impozite si taxe se urmareste implinirea surselor de venituri ale bugetului de stat si
ale bugetelor locale.
Dispozitia normelor dreptului fiscal prevede conduita subiectilor de drept vizati de aceste nonne
fie obligndu-i sa actioneze intr-un anumit fel, fie pennitndu-le sa efectueze anumite operatiuni
fiscale sau sa savrseasca anumite acte fiscale, fie interzicndu-Ie comiterea unor acte sau
operatiuni de natura fiscala. Deci, dispozitiile cuprinse in normele dreptului fiscal pot fi: operative,
permisive si prohibitive.
Dispozitiile onerative sunt cele mai multe dintre normele dreptului fiscal. Prin dispozitii
onerative se reglementeaza obligatiile fiscale ale persoanelor ce practica activitatea de
antreprenoriat si ale persoanei fizice, intru exercitarea controlului fiscal etc. De exemplu, in art.80
alin.l Cod fiscal se prevede onerativ ca agentii economici care platesc dividende actionarilor sunt
obligati sa retina si sa achite impozitul pe dividende.9
Unele dintre normele dreptului fiscal cuprind dispozitii permisive. De exemplu: art.24 alin.l Cod
fiscal prevede ca: "se permite deducerea cheltuielilor ordinare si necesare, achitate sau suportate de
contribuabil pe parcursul anului fiscal, exclusiv in cadrul activitatii de intreprinzator".
in acelasi timp, unele norme ale dreptului fiscal cuprind dispozitii prohibitive. De exemplu: se
interzice deducerea sumelor platite la procurarea terenurilor.10
Sanctiunile cuprinse in normele dreptului fiscal sunt reglementate potrivit interesului de a
percepe si incasa sumele necesare, stabilite prin actele normative in vigoare privind impozitele si
taxele.
Ca sanctiuni specifice dreptului fiscal sunt remarcate penalitatea si amenda fiscala prevazute de
Legea "Cu privire la administrarea impozitului pe venit si pentru punerea in aplicare a titlurilor I si
II ale Codului fiscal" nr.l 164-XIII din 24.04.1997.
in cea ce priveste penalitatea, aceasta poate fi comparata cu penalitatea prevazuta la art.165; 166
Cod civil al Republicii Moldova datorita conditiilor de aplicare prevazute de legislatia fiscala si
stabilirea marimii penalitatilor11, penalitatea fiscala reprezinta o sanctiune specifica si exclusiva
domeniului dreptului fiscal.
Privitor la amenda fiscala de asemenea putem trasa o legatura cu amenda contraventionala. insa
nu putem vorbi de o amenda pur administrativa. Amenda administrativa se aplica in cuantum
banesc calculat intre limita minima si maxima, iar la stabilirea amenzii fiscale, aplicate persoanelor
fizice sau juridice, care n-au achitat impozitele si taxele, n-au prezentat date autentice organelor
fiscale etc, sunt luate in considerare alte elemente specifice de sanctionare, cum ar fi elementul
procentual din suma neachitata.
3Conform art.l alin.2 din Codul fiscal (n redacia Legii nr. 1064-XIV din 16 06.2000. publicat n MO nr.127-129 din 12.10.2000).
178

Pe lnga aceste sanctiuni, reglementarea in vigoare mai prevede si aplicarea unor pedepse penale
si administrative. in Legea cu privire la administrarea impozitului pe venit nr.l 164-XIII din
24.04.1997 se enunta elementele infractionale, iar in Codul penal sunt prevazute si pedepsele
aplicate.
Despre structura logico-juridica a cuprinsului normelor dreptului fiscal mai este de semnalat ca
ipoteza, dispozitia si sanctiunea apar arareori in fiecare dintre aceste norme juridice.
Pentru simplificarea si rationalizarea textului actelor normative, de cele mai multe ori ipoteza si
dispozitiile sunt contopite in textele normative, iar sanctiunile sunt specificate la sfrsitul actelor
normative sau in codurile: penal, al contraventiilor administrative, al muncii.
1.3.2. Legislatia fiscala.
Legislatia fiscala, denumita si drept fiscal4, este conceputa si sustinuta in doctrina europeana cu
utilitatea de a individualiza si pune in evidenta, categoria normelor juridice privind veniturile
publice care se realizeaza cu specificul fiscal al impozitului.
Potrivit necesitatilor de realizare practica a veniturilor bugetare, reglementarea juridica a
impozitelor si taxelor cuprinde 2 categorii de norme juridice:
norme privind obiectul si subiectele debitoare aie impozitelor si taxelor;
norme privind procedura fiscala a stabilirii si incasarii impozitelor si taxelor, precum si a
solutionarii litigiilor dintre contribuabili si organele fiscale ale statului.
Prima dintre aceste categorii de norme juridice fiscale are un continut de drept material, potrivit
necesitatii de a se institui legal fiecare dintre impozite si taxe, precizndu-se obiectul si subiectul
impozabil sau taxabil, cota de impunere, termenele si, eventual, alte conditii de plata a acestora.
A doua categorie cuprinde normele fiscale de natura procedurala potrivit necesitatii de stabilire
si incasare a impozitelor si taxelor, precum si de definitivare a lor in cazuri de contestare a modului
in care au fost stabilite.
Alaturat acestora, legislatia fiscala este completata cu acte normative care reglementeaza
sanctiunile aplicabile contribuabililor ce nu declara corect obiectul impozabil sau savrsesc alte
fapte ilicite de natura fiscala, precum si executarea silita5 a impozitelor si taxelor neachitate la
termenele legale.
Datorita obiectului propriu de reglementare juridica normele legislatiei fiscale se disting de
celelalte norme de drept prin specificul lor de a reglementa impozite si taxe si procedura fiscala,
fapt prin care s-a ajuns sa se sustina "autonomia dreptului fiscal" cu "importanta deosebita, att din
punct de vedere teoretic, ct si din punct de vedere practic"6.
Autonomia dreptului fiscal a fost sustinuta nu numai in cadrul dreptului finantelor publice, ci si
extins, in cadrul dreptului public. in acest sens s-a afirmat ca "dreptul fiscal este ramura dreptului
public care reglementeaza drepturile fiscului si prerogativele lui de activitate"".
Corelativ si tot in regim de drept public, legislatia fiscala prevede ca subiectii impozabili
sunt obligati sa plateasca impozite si taxe calculate si definitivate de organele fiscale, sa
prezinte date si informatii cerute de organele fiscale etc, avnd totodata drepturi prevazute de
Codul fiscal "\
Natura de drept public a legislatiei fiscale se apreciaza insa nu autonom, ci in corespundere
cu reglementarea cheltuielilor publice, a bugetelor de stat si locale, a imprumuturilor de stat,
precum si in corespundere cu natura de drept public a acestor compartimente structurale ale
finantelor publice.
in consecinta dreptul fiscal sau legislatia fiscala este o parte a dreptului fi nantelor publice
care, in ansamblul lui, este o ramura a dreptului public.
1.4. Delimitarea dreptului fiscal de alte ramuri de drept.
Dreptul pozitiv cuprinznd ansamblul normelor juridice in vigoare, la un moment dat este
privit, in fiecare stat - in teoria generala a dreptului - ca "sistem al dreptului " in structura caruia
normele de conduita instituite de catre stat sunt grupate in "institutii juridice si ramuri de drept
" 1 '.
Dintre ramificarile dreptului este cunoscut ca prima aparitie opinia jurisconsultului Ulpian
din statul antic roman care a conceput si introdus diviziunea dreptului in drept public si drept
privat. 7
4" T r o t a b a s L . , Finances publiques. P a r i s , 1 9 6 4 , l i b . D a l l o z , p . 4 8 7 i u r m .
5Legea nr.663 -XIII din 10.11.1995 "Cu privire la modul de urmrire a impozitelor i taxelor i altor pli".
6 Trotobas L., Op.ai, p.488
7 Ibidem, p.l22-123
178

Aceasta diviziune a fost reluata in teoria contemporana a dreptului, specificndu-se ca

ramuri ale dreptului public: dreptul constitutional, drep tul administrativ, dreptul financiar si
ca ramuri ale dreptului privat: dreptul civil, dreptul comercial etc.
Relatia dreptului fiscal cu dreptul constitutional este determinata prin
prisma importantei dreptului constitutional in oricare dintre sistemele de
drept din statele moderne si, derivat, datorita statuarii constitutionale a unor
concepte fundamentale pentru domeniul dreptului fiscal. Astfel, in contextul
importantei notiunii si dispozitiei constitutionale privind principiile generale
de organizare si conducere statala, drepturile si indatoririle fundamentale ale
cetatenilor, autoritatilor publice etc.
Constitutia Republicii Moldova statueaza, ca: cetatenii au obligatia sa
19
contribuie prin impozite si prin taxe, la cheltuielile publice" .
Cu dreptul administrativ, dreptul fiscal se afla intr-o relatie foarte strnsa, cuprinznd
normele referitoare la organizarea si functionarea tutu ror organelor puterii executive, precum si
norme privind conducerea, orga nizarea si functionarea organelor de control fiscal care fac
parte din administratia de stat.
Dintre celelalte ramuri ale dreptului, dreptul fiscal are relatii si cu dreptul penal, in virtutea
dispozitiilor referitoare la constatarea infractiunilor in domeniul fiscal de catre organele de control
fiscal .
Cu dreptul muncii dreptul fiscal are legatura in virtutea raspunderii juridice de natura materiala
sau disciplinara pe care o pot aplica persoanele cu functii de raspundere din cadrul organelor de
control fiscal.
Relatia dreptului fiscal cu dreptul international public este evidentiata prin existenta
conventiilor interstatale determinate de necesitatea evitarii dublei impuneri a veniturilor care se
obtin pe teritoriul Republicii Moldova si se transmit in alte state ori invers. Sub aspecte generale
aceste conventii dovedesc existenta unor raporturi financiar-fiscale intre state.
1.5. Raporturile juridice fiscale.
in ansamblul raporturilor juridice fiscale se recunosc trei elemente fundamentale ale acestor
raporturi:
1) subiectele participante;
2) continutul;
3) obiectul.
Subiectele participante in raporturi juridice fiscale sunt, in primul rnd, organele de control
fiscal iar ca al doilea subiect participant pot fi intreprinderile de stat, persoanele fizice si juridice
care desfasoara activitati de antreprenoriat etc. si carora le revin drepturi si obligatii prevazute de
dreptul
fiscal.
in cadrul raporturilor juridice din domeniul fiscal subiectele participante au o pozitie juridica
diferita, chiar si in ipoteza in care ambele subiecte participante sunt organe de stat, intreprinderi de
stat.
Organele administrativ fiscale de stat, participnd la aceste raporturi in exercitarea atributiilor
autoritare cu care sunt investite, au o pozitie juridica de reprezentant al intereselor financiar-fiscale
de stat sau publice. Astfel, aceste organe de stat au competenta de a pretinde celuilalt subiect participant respectarea legislatiei fiscale in vigoare
Pozitia autoritara de reprezentant al intereselor financiar-fiscale de stat a primului subiect
participant este o expresie a regimului de drept public al raporturilor juridice ce se stabilesc in
temeiul si in aplicarea normelor fiscale.
Continutul raporturilor juridice fiscale il constituie drepturile si obligatiile privind plata si
incasarea impozitelor si taxelor.
Aceste drepturi si obligatii in continutul raporturilor juridice de natura fiscala sunt
inconfundabile cu alte raporturi juridice si sunt reglementate de Codul fiscal (vezi art.8 - Drepturile
si obligatiile contribuabilului si art. 10 -Drepturile, obligatiile si raspunderile organelor fiscale).
Obiectul raporturilor juridice se stabileste in temeiul si in aplicarea normelor dreptului fiscal.
Acesta se identifica potrivit conceptiei din teoria generala a dreptului care sustine ca obiectul
raporturilor juridice este actiunea, bunul material sau valorile vizate de drepturile si obligatiile
subiectelor participante.
Din acest punct de vedere obiectul celor mai multe dintre raporturile juridice din domeniul fiscal
il reprezinta sumele de bani ce se individualizeaza si se incaseaza ca impozite si taxe. Alaturat
178

acestora, obiectul raporturilor juridice fiscale il reprezinta actiunile sau operatiunile de executare
silita si altele.
1.6. Izvoarele dreptului fiscal.
Actele normative prin care sunt instituite normele dreptului fiscal, conform practicii legislative
actuale, sunt: legile, acordurile (conventiile) internationale privind evitarea dublei impuneri,
hotarrile guvernului, precum si instructiunile Ministerului Finantelor.
Legile sunt cele mai importante acte normative emise pentru domeniul fiscal de catre Parlament
pentru a reglementa prin legi "impozitele si taxele si orice alte venituri ale bugetului de stat si ale
bugetelor judetene, oraselor si satelor"8.
Acordurile (conventiile) internationale privind evitarea dublei impuneri sunt izvor de drept cu
conditia ca Republica Moldova sa fie parte la acest acord si acesta sa fie ratificat de Parlament. in
acest caz, daca actele normative au alte prevederi, se aplica acordul (conventia) internationala 9.
Aceste acorduri (conventii) au ca scop evitarea dublei impuneri si diminuarea excesiva a impunerii
din partea ambelor state.
Hotarrile Guvernului se emit pentru organizarea executarii legilor si, deci, sunt acte normative
prin care se instituie norme juridice necesare pentru executarea dispozitiilor generale din Codul
fiscal si din celelalte legi de specialitate fiscala. Astfel, prin Hotarrea Guvernului nr.489 din
04.05.199810 despre aprobarea Regulamentului cu privire Ia modul de confirmare a donatiilor
pentru scopuri filantropice s-au reglementat conditiile efectuarii donatiilor filantropice si aplicarea
dispozitiilor generale din Codul fiscal referitoare la deduceri privind donatiile in scopuri
filantropice.
Instructiunile Ministerului fincintelor sunt acte normative prin care se instituie nonne juridice
care dezvolta si detaliaza cuprinsul dispozitiilor generale din Codul fiscal si dm celelalte legi de
specialitate fiscala. Instructiunile Ministerului Finantelor sunt justificate de necesitatea de a indruma
intr-un mod specializat aplicarea unitara a dispozitiilor generale din legi si celelalte acte normative
prin ca^e se instituie normele dreptului fiscal. De exemplu: pentru aplicarea practica a dispozitiilor
generale din Codul fiscal -titlul I si II - s-a emis, Instructiunea Ministerului Finantelor "Cu privire la
modul de calculare si achitare a impozitului pe venit de catre persoanele ce practica activitatea de
antreprenoriat" nr. 1 din 23.10.1998, Instructiunea "Cu privire la modul de prezentare de catre
persoanele fizice a declaratiei cu privire la impozitul pe venit" nr.2 din 23.10.1998 si alte
instructiuni cu referire la aceste titluri din Codul fiscal.
1.7. Actiunea legislatiei fiscale in timp si spatiu.
Reglementarea juridica a impozitelor si taxelor este instituita potrivit unor criterii de aplicare a
legii fiscale in timp si spatiu astfel ca necesitatile si interesele statului sa fie protejate si realizate.
Aplicarea in timp a legii fiscale este justificata de principiul anualitatii impozitelor. Art.3 alin.4
Cod fiscal enunta ca: "impozitarea se efectueaza in baza prezentului Cod si altor acte normative,
publicate in mod oficial, care sunt in vigoare pe o perioada stabilita pentru achitarea impozitelor si
taxelor". Din acest articol se mai desprinde ca reglementarea impozitelor si taxelor au o
aplicabilitate nelimitata in timp, dar este determinata de anualitatea exercitiului bugetar.
in conditiile elaborarii si executarii unor bugete de stat anuale, in virtutea faptului ca bugetul
statului este un act de autorizare a veniturilor publice de stat, in mod rational se ajunge Ia
urmatoarea formulare: impozitele si taxele se percep in temeiul dispozitiilor legii de adoptare a
bugetului de stat anual, in limitele exercitiului bugetar respectiv. in consecinta, legislatia fiscala se
aplica in timp cu periodicitate anuala determinata de anualitatea exercitiului bugetar.
De exemplu, in perioada anului 1998 prin Legea anuala a bugetului de stat s-a stabilit o cota de
impunere anuala pentru agentii economici (persoane juridice) in marime de 32% din venitul
impozabil. Un agent economic in 1998 n-a achitat in conformitate cu legislatia impozitul pe venit.
Constatarea neachitrii a fost stabilita in anul 2000. La data constatarii, prin Legea anuala a
bugetului de stat pe anui 2000, s-a stabilit o cota de impunere anuala pentru agentii economici persoane juridice in marime de 28% din venitul impozabil. in acest caz agentului economic persoana juridica i se va aplica reglementarea juridica din 1998.
Aplicarea in spatiu a legii fiscale este guvernata de principiul teritoria litatii impozitelor,
coordonat cu cerinta de evitare a impunerii duble a veniturilor, care, dupa obtinerea pe teritoriul
unui stat de catre persoanele stra ine, sunt transferate in alte state si, in consecinta, sa nu fie
8' Conform art. 132 din Constituia Republicii Moldova
9 Conform art.4 Cod fiscal (n redacia Legii nr.!064-XIV din 16.06.2000)
10" Monitorul oficial
A

178

supuse impunerii att de statul pe teritoriul caruia a fost obtinute ct si de statul in care sunt
transferate.
in general, principiul teritorialitatii legii fiscale se aplica asupra tuturor veniturilor, bunurilor
si altor obiecte impozabile obtinute si situate pe terito riul statului, indiferent de cetatenia sau
resedinta subiectelor impozabile. Acest principiu este expresia asa-numitei "suveranitati fiscale"
a fiecarui stat independent si suveran.
Pentru cetatenii rezidenti in Republica Moldova principiu! teritorialitatii legii fiscale se
aplica cu diferentieri pentru veniturile si bunurile impozabile obtinute in Republica Moldova
fata de cele obtinute in strainatate si aduse in Republica Moldova. Veniturile si bunurile
obtinute in Republica Moldova de catre cetatenii Republicii Moldova rezidenti sunt supusi
dispozitiilor Codului fiscal si altor acte normative fiscale, deci sunt impuse in conditiile si
cu inlesnirile prevazute de dispozitiile legislatiei fiscale a Republicii Moldova.
Spre deosebire de acestea, veniturile obtinute in strainatate de catre cetatenii rezidenti in
Republica Moldova pot fi impuse cu prilejui transferam sau aducerii lor in Republica Moldova
numai in lipsa unor conventii de evitare a dublei impuneri.11
in ce priveste veniturile obtinute pe teritoriul Republicii Moldova de ca tre cetatenii
nerezidenti, se impune numai venitul obtinut din sursele aflate in Republica Moldova, in
modul stabilit de Codul fiscal si alte acte norma tive, daca acordul (conventia) internationala de
evitare a dublei impuneri nu prevede altfel.
CAPITOLUL II Teoria generala privind impozitele si impunerea
2.1. Notiunea de impozit.
Institutia impozitului este in esenta un produs al istoriei, care a insotit nasterea si
dezvoltarea statului si a devenit actualmente instrumentul privi legiat al politicilor publice.
Deci, impozitele sunt procedeul sau mijlocul de realizare a veniturilor pu blice pentru
efectuarea cheltuielilor necesare in interes public in folosul soci etatii. Definirea notiunii de
impozit nu variaza prea mult de la un autor la altul. Astfel, doctrina franceza retine ca: "impozitul
este o prestatiune de valoare pecuniara ceruta indivizilor dupa anumite reguli fixe, in scopul de a
acoperi cheltuielile in interes general si numai pentru ratiunea faptului ca indivizii care trebuiau sa
plateasca sunt membrii unei comunitati politice organizate""4.
in concurenta cu doctrina franceza, cea americana enunta ca impozitele sunt "preturi stabilite
prin constrngere pentru serviciile guvernamentale"12.
Cadrul normativ al Republicii Moldova defineste impozitul ca fiind "o plata obligatorie cu titlul
gratuit, care nu tine de efectuarea unor actiuni determinate si concrete de catre organul imputernicit
sau de catre persoana cu functii de raspundere a acestuia pentru sau in raport cu contribuabilul care
a achitat aceasta plata "13.
Intru incercarea de a defini notiunea de impozit, putem afirma ca impozitul este o prelevare
obligatorie fata de stat in scopul acoperirii cheltuielilor publice stabilite prin lege si fara vreo
contraprestatie directa si imediata, datorata de persoanele fizice si juridice pentru veniturile pe care
le obtin sau bunurile pe care le poseda.
2.2. Elementele impozitului.
Impozitele moderne in conceptia doctrinei financiar-fiscale contemporane sunt mijlocul de
realizare a veniturilor publice individualizat prin urmatoarele elemente:
forma pecuniara a impozitelor; plata fara vre-o contraprestatie anumita;
stabilirea autoritara unitara a impozitelor; impozitul este o plata obligatorie de
utilitate publica; caracterul juridic al impozitelor.14
Forma pecuniara a impozitelor este forma cea mai frecventa, insa nu este si exclusiva, deoarece
chiar si in perioada contemporana s-a recurs, alaturat impozitelor datorate si platite in bani, la
impozitele in natura.
11A se vedea art.73 Cod fiscal i Hotrrea Guvernului despre aprobarea Regulamentului cu privire la modul de divizare a veniturilor obinute de etre nerezideni din
sursele dm Republica Moldova i a veniturilor obinute peste hotarele ei, nr.490 din 04.05 1998

12

ZH
Jeze G., Cours de financespubliques. Theorie generale de limpol. Paris, 1934. p.37.
Hansen A.H., Fiscal Policy and Business Cycles, New Yorc, 1941, cilat de Vaearel 1.. Finanele publice (teorie i practic), Ed. tiinific i Enciclopedic, Bucureti,
1981, p. 100

13 Conform art.6 alin.l Cod fiscal (n redacia Legii 1064-X1V din 16.06.2000)
14 Gliga I., G>.ci7.,(Ed.l994), p. 114-118; aguna D.D., Drept financiar i fiscal, (vol.2), Ed."Oscar Prin" Bucureti 1997, p.p. 102-104; aguna D.D., Drept financiar
i fiscal, Ed."Oscar Prmt", Bucureti, 1994, p.p.331-332; Minea M.t., Dreptul finanelor publice, Ed."Accent", Cluj Napoca, 1999,p.p.101-102; Minea M.t., Regimul
juridic al finanelor publice in Romnia, Ed."Argonaut", Cluj Napoca, 1998 p.p. 108-109; Condor I., Drept fiscal i financiar, Ed."Tribuna economic", Bucureti, 1996,
p.p. 144-145.

178

10

in mod exceptional unele impozite, cum este cel pe veniturile avnd ca obiect productia agricola,
impozitul funciar etc. s-a perceput in natura, prin obligarea producatorilor agricoli sa plateasca
statului - cu titlul de impozit -o anumita parte din productia anuala de cereale. Impozite in natura de
acest fel au fost reglementate cu aplicabilitate temporara si exceptionala, justificata de imprejurari
exceptionale de seceta si alte cauze naturale, reprezentnd un mijloc de interventie a statului in
scopul protectiei consumului intern de produse agricole la preturi corespunzatoare.
in timp ce impozitele in bani se stabilesc in functie de cuantumul banesc al veniturilor,
impozitele in natura se stabilesc in functie de valoarea exprimata in bani a produselor agricole,
terenurilor si altor bunuri.
Plata fara vreo contraprestatie anumita din partea statului in folosul imediat al platitorilor este
un element esential , datorita caruia impozitele se deosebesc de taxe, tarife si alte plati pecuniare cu
echivalente specifice.
Particularitatea impozitelor de a fi datorate fara un echivalent direct si imediat in folosul
platitorilor de impozite se explica prin rolul lor de principale venituri publice, de mijloc financiar
primordial de formare a fondurilor banesti necesare statului sau trebuintelor publice.
Particularitatea impozitelor de a fi datorate si platite fara un echivalent direct si imediat se
intelege diferit de asa-numita "reversibilitate" a lor.
Reversibilitatea impozitelor este exprimata de conditiile generale economice, sociale si culturale
create de stat, in folosul tuturor cetatenilor, prin modul de intrebuintare a fondurilor banesti
constituite cu ajutorul impozitelor si celorlalte venituri bugetare. De fapt, reversibilitatea
impozitelor este generala, deoarece beneficiarii ei sunt toti cetatenii unui stat, tara a se recunoaste
vreo vocatie deosebita a platitorilor de impozite in cea ce priveste accesul la invatamntul de stat, la
actiunile de sanatate publica, protectie sociala si alte conditii ce exprima reversibilitatea impozitelor
impreuna cu celelalte venituri bugetare.
Stabilirea autoritara si unitara a impozitelor este un element esential care prezinta importanta sub
doua aspecte: cel al instituirii exclusiv de catre organele de stat carora li s-a rezervat aceasta
competenta si cel al reglementarii unitare prin norme fixe aplicabile pe intreg teritoriu' statelor si
pentru toti contribuabilii.
in cea ce priveste elementul de autoritate, oricare ar fi forma sa, impozitul este intotdeauna
perceput ca un act de autoritate, o obligatie prin constrngere care reiese din notiunea de impozit.
Pentru cetateanul-contribuabil, impozitul este inainte de toate o restrictie a libertatii sale, a
posibilitatilor sale materiale, tocmai ca urmare a elementului de autoritate.
De aceea instituirea impozitelor exclusiv de catre organele parlamentare are ca scop evitarea
arbitrarului si abuzurilor care pot aparea prin exercitarea de catre organele fiscale a atributiilor sale.
in alta ordine de idei, reglementarea impozitelor a devenit necesara prin aplicarea lor pe intreg
teritoriul fiecarui stat, respectiv in toate subdiviziunile administrativ-teritoriale.
Impozitele sunt de utilitate publica, intruct fondurile banesti sunt predestinate acoperirii
cheltuielilor publice care se efectueaza in interes general. S-a afirmat in literatura de specialitate ca
relatia dintre impozite, cheltuielile publice si interesele generale este "fundamentul si masura
impozitelor moderne"28.
Relatia dintre impozite si cheltuieli publice este consacrata in Constitutia R.M. care prevede ca
indatorire fundamentala a cetatenilor sa contribuie, prin impozite si prin taxe , la cheltuielile
publice29.
Caracterul juridic al impozitelor este elementul care completeaza celelalte elemente si indeosebi
stabilirea impozitelor in mod autoritar si unitar, in scop de utilitate publica.
in cadrul dreptului fiscal, dupa instituirea impozitelor cu consimtamntul cetatenilor, aplicarea
lor autoritara, unitara si cu scop de utilitate publica pretinde reglementarea lor ca plati nu benevole,
ci obligatorii.
in acest sens contribuabilii sunt obligati - asa cum prevede si Constitutia Republicii Moldova prin norme juridice00 sa plateasca impozitele prevazute de legi si calculate in mod autoritar de catre
agentii publici, iar neplata impozitelor atrage dupa sine constrngerea prin executarea silita.
2.3. Notiunea de taxa.
Taxele reprezinta, alaturea de impozite cea de a doua categorie principala de venituri ale
bugetului/'
Taxa este o plata efectuata de persoanele fizice sau juridice pentru anumite servicii prestate
acestora de catre organele de stat sau institutii publice.
Taxele sunt si ele plati banesti, reglementate ca venituri ale bugetului de stat sau ale unor
colectivitati publice, care insa, spre deosebire de impozite, sunt datorate de acei care beneficiaza de
anumite servicii, prestari ori alte acte sau activitati ale unor organe sau institutii publice. Un
exemplu il constituie taxa de stat.
178

11

Conform elementelor specifice ale taxelor de a fi platite cu un comra-echivalent direct si

imediat, cuantumul banesc al taxelor ar trebui sa fie egal cu valoarea economica a serviciului sau a
activitatii prestate in folosul platitorilor de taxe. in absenta acestei echivalente, daca cuantumul
banesc al unei taxe depaseste disproportionat valoarea patrimoniala a serviciului prestat, aceasta
taxa cumuleaza si un element de impozit, este taxa cu un contraechivalent partial - ca de exemplu
pentru eliberarea certificatelor viznd dreptul la mostenire.32
Cuantumul banesc al taxelor poate fi stabilit si in corelatie cu costul serviciului prestat in
folosul platitorului, avnd in vedere ca in secolele precedente s-a recurs la intretinerea baneasca a
unor servicii publice din taxele incasate de la beneficiarii lor. Pentru costurile serviciilor prestate
publicului este insa preferata si indreptatita denumirea de tarif, care se stabileste conform criteriilor
specifice preturilor si anume intr-un cuantum banesc necesar pentru acoperirea cheltuielilor de
intretinere sau de functionare a institutiilor sau unitatilor prestatoare.
in cadrul dreptului fiscal, pe lnga taxele cu contraechivalent direct si imediat, s-au practicat si
exista in prezent taxe datorate tara vreun echivalent de acest fel, cum este, spre exemplu, taxa pe
valoarea adaugata.
in prezenta unor taxe att cu contraechivalent direct si imediat, ct si a unor taxe cu
contraechivalent partial ori fara vreun contraechivalent se poate conchide ca deosebirea dintre
impozite si taxe este relativa, deoarece in exercitarea atributiei de reglementare a veniturilor
publice, parlamentele au atitudinea de a institui impozite si taxe tinnd seama sau nu de elementele
specifice si teoriile acreditate in doctrina acestei ramuri de drept.
2. 4. Clasificarea impozitelor.
in teoria generala a impozitelor, clasificarea impozitelor este menita sa puna in evidenta
varietatea si particularitatile acestora, infatisndu-le pe categorii determinate de mai multe criterii
dintre care pot fi considerate mai importante: forma platii, obiectul, si modul de percepere.
Dupa forma platii impozitele sunt:
impozite in bani; impozite in natura.
Legea cu privire la taxa de stal nr. 1216-X1I din 03.12.1992.
Din punct de vedere al obiectului, impozitele sunt clasificate in doua variante:
1. impozite - personale
reaie
2. impozite pe - venituri
avere
fapte de consum
Impozite personale sunt cele stabilite in functie de calitati si situatii personale ale
contribuabililor, incepnd cu existenta fizica in cazul impozitului denumit capitatie, a situatiei de
celibatar ori casatorit fara copii in cazul impozitului reglementat pentru aceasta situatie personala si
altele.
Distinctia impozitelor personale fata de cele reale este considerata a fi cea mai veche. Ea si-a
pierdut insemnatatea in perioada moderna in care persoana fizica, ca contribuabil, nu mai este
acceptata ca obiect al impunerii, deci ca materie impozabila.JJ
Clasificarea impozitelor, tot din punct de vedere al obiectului, in trei categorii pe venituri, pe
avere si pe fapte de consum, infatiseaza inceputul ramificarii moderne a impozitelor, care a
continuat si continua in procesul de evolutie a reglementarii juridice a speciilor de impozite din
fiecare stat contemporan.
A. Impozitele pe venituri sunt categoria care la inceput se percepea numai
asupra veniturilor persoanelor fizice, fie in varianta de impozit pe venitul global al fiecareia dintre aceste persoane, fie in varianta mai multor impozite reglementate distinct pe grupe sau cedule de venituri - din
agricultura, industrie, comert, din exercitiul liber al unei profesiuni, venituri sub forma salariilor etc.
B. Impozitele pe avere s-au diversificat ca impozite propriu-zise asupra averii avnd ca obiect valoarea bunurilor mobile si imobile ale fiecarui contribuabil, impozite asupra circulatiei averii cum sunt cele pe succesiuni,
donatii de imobile, pe actele de vnzare a bunurilor imobile etc, precum
178

12

si impozite pe substanta averii ca impozite exceptionale percepute de

exemplu, pe averea obtinuta in imprejurari de razboi.
C. impozitele pe faptele de consum alcatuiesc o categorie moderna de impozite cu un cuprins de mare varietate, incepnd cu impozitele incluse in
preturile de vnzare a bunurilor de consum: taxa pe valoarea adaugata,
accize etc. Aceste prime impozite pe fapte de consum sunt urmate de
taxele sau monopolurile fiscale incluse in preturile de vnzare a tutunului s.a. produse
monopolizate, de impozitele, taxe vamale etc.
Cea mai importanta clasificare a impozitelor este cea care infatiseaza impozitele in raport de
modul perceperii: impozite directe si impozite indirecte. 'J
Impozitele directe se stabilesc si se platesc in cadrul unui raport direct intre contribuabiluldebitor si organele de stat de specialitate fiscala care stabilesc si incaseaza impozitele, urmaresc
recuperarea celor neachitate integral la termenele prevazute de reglementarile in vigoare. Percepere
directa este instituita pentru impozitele care au ca obiect situatii si actiuni personale ale cetatenilor,
bunuri mobile si imobile, venituri, beneficii si venituri ale persoanelor fizice si juridice etc. care se
declara in vederea calcularii impozitelor si se platesc direct de catre contribuabilul debitor,
organului de stat de competenta fiscala sa le incaseze.
Impozitele indirecte sunt cele care se percep cu prilejul vnzarii unor bunuri, mai ales de consum,
sau numai al punerii in circulatie a unor bunuri, cu prilejul executarii unor lucrari si prestari de
servicii etc. Aceste impozite se calculeaza conform unor norme legal instituite in preturile de
vnzare sau de punere in circulatie a bunurilor ca si in tarifele lucrarilor si serviciilor, se retin de
catre agentii economici care au pus in circulatie aceste bunuri, si se platesc in contul veniturilor
publice. Suportatori ai acestor impozite sunt nu platitorii lor ci cumparatorii bunurilor vndute sau
puse in circulatie, beneficiarii lucrarilor si serviciilor, acest fapt justificnd denumirea de impozite
indirecte.
Avnd in vedere ca perceperea indirecta nu pretinde si nu ocazioneaza nominalizarea si
inscrierea nici a platilor, nici a suportatori lor de impozite in registre de evidenta aceste categorii de
impozite sunt preferate din anumite considerente si anume: excluderea cheltuielilor administrative
de calcul si de evidenta a lor, se realizeaza cu certitudinea oferita de vnzarea bunurilor si ale caror
preturi sunt incluse in lucrarile si serviciile prestate.
2.5. Necesitatea coexistentei impozitelor directe si impozitelor indirecte.
Alaturat impozitelor directe, au aparut si s-au perceput cu o importanta din ce in ce mai mare
impozitele indirecte. Impozitele indirecte au un caracter real, intruct vizeaza obiectul sau actul,
facnd abstractie de persoana si de posibilitatile contributive ale acesteia.
Coexistenta impozitelor directe si a impozitelor indirecte este necesara din mai multe
considerente:
Impozitele pe venit nu se refera in intregime la toate formele de bogatie si la toate veniturile
existente si nici nu urmaresc indeaproape evolutia lor crescnda.
Daca acest lucru s-ar fi putut realiza, este aproape sigur, ca nu ar fi existat si alta forma de
impunere dect acea directa.
Datorita faptului ca unele venituri si bogatii, prin natura lor, sunt mai putin vizibile, s-a impus
necesitatea gasirii unor criterii care sa le stabileasca adevarata masura. De exemplu, valorile
mobiliare, veniturile industriale si comerciale, veniturile profesionale, etc, pot scapa usor de
controlul efectuat de organele fiscale.
Recurgerea la impunerea indirecta, pentru a lovi asemenea tendinte, este absolut necesara.
Impozitele indirecte, scrie Frederico Flora, se justifica prin aceea ca "servesc sa corijeze oarecare
erori si inegalitati ale impozitelor directe si sa implineasca lacunele, afectnd ulterior bogatia in
manifestarile ei imediate, in dubla lor faza, aceea a transferarii ei si aceea a cheltuirii ei"35.
Din acest punct de vedere impozitele indirecte apar ca o impunere complimentara, pe lnga
impozitele directe. Trebuie de remarcat, ca impozitele indirecte au un caracter antidemocratic,
deoarece, fiind incluse in pretul produselor de prima necesitate, lovesc paturile socialmente
vulnerabile. in cazul impozitelor directe, acestora li se acorda scutiri cu scopul de a le asigura
minimul de existenta.
Impozitele indirecte si-au facut aparitia si au capatat un rol preponderent pe masura ce structura
economica a evoluat si bogatiile mobiliare au devenit mai importante. Aceste impozite asezate pe
transferul si pe consumatia bogatiilor, au urmat in dezvoltarea lor, evolutia sistemului economic.
Odata cu trecerea la economia de schimb, au aparut si primele impozite indirecte pe consumatie.
Impozitele indirecte au fost restrnse la inceput, la accizele pe un numar limitat de marfuri.
Impozitele pe consumatie, chiar in epoca moderna, erau putin rentabile, fiindca erau asezate
numai pe un numar redus de marfuri si al caror consum era limitat din cauza imperfectei distribuiri
a veniturilor intre cetateni. Actualmente, odata cu dezvoltarea rapida a sistemelor fiscale si formarea
178

13

cadrului legislativ privind impozitele indirecte, s-a ajuns sa se obtina venituri bugetare importante
din aceste impozite.
Aceasta nu inseamna ca impozitele indirecte au tendinta de a inlatura impozitele directe si de a
se instala in locul acestora.
In cadrul bugetelor din statele dezvoltate, cu o economie de piata, randamentul impozitelor
indirecte depaseste cu mult pe cel al impozitelor directe.
Astfel, din punct de vedere fiscal, se poate afirma ca impozitele indirecte constituie actualmente
fundamentul impunerii si impozitele directe apar ca un corectiv pentru aspectul antidemocratic
al impozitelor indirecte.
2.6. Principiile clasice si moderne ale impunerii fiscale.
Facultatea sau capacitatea contributiva a cetatenilor se apreciaza ca fiind determinata de venitul
sau profitul net al oricarui patrimoniu sau al activita tii lucrative. Realizarea unui venit ca
diferenta pozitiva intre veniturile si cheltuielile curente ale unui patrimoniu sau activitati
lucrative este conditia elementara a perceperii de impozite si, implicit, a existentei unei
capacitati contributive a persoanelor fizice si juridice.
Conceptul capacitatii contributive a platitorilor de impozite este conside rat primordial si in
continutul maximelor fundamentale ale impunerii din statele moderne.
Maximele fundamentale ale impunerii - ca ansamblu al actelor si ope ratiunilor de stabilire a
impozitelor - conform conceptiei economistului Adam Smith, sunt urmatoarele:36
Maxima de justitie: "cetatenii fiecarui stat trebuie sa contribuie la cheltuielile
guvernamentale, att ct le permit facultatile proprii, adica in proportia veniturilor pe care le
realizeaza sub protectia statului".
Maxima de certitudine: "impozitul fiecarui cetatean trebuie sa fie prestabilit si nu arbitrar". in
epoca moderna, cuantumul platii trebuie sa fie cert pentru contribuabil, ca si pentru orice
alta persoana.
Maxima comoditatii: "impozitele trebuie ridicate la locul si timpul convenabil
contribuabilului".
Maxima economiei: "cheltuielile de percepere a impozitelor trebuie sa fie ct mai mici
comparativ cu ceea ce trebuie sa intre in Trezoreria statului"".
Prima dintre aceste maxime, cea de justitie, pretinde asezarea si percepe rea impozitelor in
raport dc facultatile proprii ale cetatenilor, conditionale de "proportia veniturilor pe care le
realizeaza", respectiv de facultatea sau capacitatea contributiva a cetatenilor, pornind de la
premisa obligatiei ceta tenesti de a contribui prin impozite la cheltuielile publice.
Din cuprinsul acestei maxime rezulta ca sunt juste numai impozitele care, instituite in scopul
acoperirii cheltuielilor publice sunt reglementate si se percep in raport de capacitatea
contributiva a fiecarui debitor.
Cea de a doua maxima - a certitudinii impozitului - are corespondent in principiul "legalitatii
impozitelor" care pretinde ca sa fie percepute numai impozitele reglementate prin legi, promovnd
asa-zisa "legalitate a cetatenilor in fata impozitului"38.
in comparatie cu maximele fundamentale ale impunerii formulate de Adam Smith, si devenite
traditionale, in ultimele decenii, in literatura de specialitate au fost exprimate cerinte mai complexe
de asezare a impozitelor. Astfel, pe lnga cerintele de "repartizare echitabila a impozitelor in functie
de situatia fiecarui cetatean", de promovare a "unei administratii fiscale cu un cost redus si pe
intelesul contribuabilului", sub aspect structural "impozitele trebuie selectionate astfel, inct sa
minimalizeze influenta asupra deciziilor economice eficiente" si "sa corecteze ineficienta din
sectorul privat".
in acest sens structura impozitelor trebuie folosita in scopul "cresterii" si "stabilitatii
economice"39. Aceste ultime cerinte de structurare si selectionare a impozitelor por fi considerate
ca avnd insemnatatea si valoarea unor concepte de politica fiscala utilitarista, deoarece orienteaza
legiferarea impozitelor modeme subordonate intereselor de stimulare a initiativei particulare, de
stabilitate si crestere economica.
intr-o interpretare contemporana, doctrina franceza 40 apreciaza ca principiile generale ale
fiscalitatii intr-o societate libera sunt urmatoarele: individualitatea, nedescriminarea,
impersonalitatea, neutralitatea, legitimitatea si lipsa arbitrariului.
Individualitatea porneste de la ideea ca intr-o societate democratica omul si nu statul este
valoarea esentiala. in acest context, fiscalitatea trebuie sa reprezinte unul din mijloacele asigurarii
deplinei dezvoltari a personalitatii fiecarui cetatean, corespunzator propriei sale aspiratii.
Nediscriminarea are in vedere promovarea unor reguli unitare , valabile pentru toti astfel ca
impozitele sa fie stabilite fara discriminari, directe sau indirecte, fata de unii din subiecti sau fata de
unele grupari sociale. in acest cadru, este contrar principiului nediscriminarii ca impozitele sa fie
178

14

percepute doar de la agentii economici capabili, ale caror beneficii sunt in concordanta cu serviciile
efectuate in timp ce aceia care inregistreaza pierderi, datorita unei proaste administrari, sa fie
exceptati total sau partial de la plata impozitelor.
Impersonalitatea este principiul corespunzator caruia sunt preferabile impozitele analitice
(clasificatia moderna a impozitelor directe: pe venit si pe avere), fata de cele sintetice (clasificarea
clasica a impozitelor directe: reale si personale). Deci in acest sens impozitele trebuie sa fie asezate
asuL.Trotabas, op.cit., p.p.506-507.
R.Musgrave, Public finance m Theory and practice, Mc.Crou-Hili Book Company, 1973, p. 193.
Allias M., impozitul pe capital fi reforma monetara, Ed.Hermann, Paris 1999, p.p. 36-43.
pra veniturilor persoanelor fizice si nu asupra persoanei care sa fie obiect al impunerii.
Asa cum apreciaza Maurice Aliis, "impersonalitatea impozitelor raspunde dorintelor profunde
ale cetatenilor democratiilor occidentale"15.
Neutralitatea impozitelor se refera la cerinta ca impozitele sa nu contra-vina unei mai bune
gestionari a economiei, ci sa fie favorabile realizarii unei economii ct mai eficiente. Altfel spus,
"impozitul nu trebuie sa modifice alegerile cele mai eficiente"16.
Impozitul nu trebuie sa loveasca beneficiile caci aceste beneficii constituie motorul esential al
unei economii. Daca agentii economici constata ca beneficiile lor sunt aspru impozitate, incitarea
pentru o ct mai buna gestionare nu poate fi dect diminuata.
Legitimitatea face distinctie intre veniturile "legitime " si cele "nelegitime", in functie de care
fiscalitatea trebuie adoptata in mod coresp inzator. Astfel se considera a fi legitime veniturile
provenind din munca, cele aferente unei mai bune gestionari si acelea rezultate din asumarea de
riscuri. Acestor venituri ar trebui sa li se aplice o impunere mai usoara.
in cazul veniturilor nelegitime, fiscalitatea trebuie sa loveasca att ct este posibil.
Lipsa arbitrarului presupune perceperea de impozite asezate pe baza unor principii simple si
clare, care sa nu dea nastere nici unui arbitrariu sau abuzurilor din partea organelor fiscale.
2.7. Conceptiile clasice si moderne privind impozitele si impunerea.
Dreptul statului de a-si institui un sistem de impunere care se asigure in mod corespunzator
cuantumul veniturilor publice necesare indeplinirii functiilor sale izvorte - conform sustinerilor din
literatura de specialitate17' -din teoriile filozofico-juridice (tinnd de teoria si filozofia dreptului),
care explica necesitatea reglementarii, de o maniera diversificata, a veniturilor bugetare sub forma
impozitelor si taxelor.
Astfel, conform teoriei organice 18 formulata si sustinuta de gnditorii filozofiei clasice germane
(Hegel si altii), dreptul de a institui sistemul deimpunere reprezinta un produs necesar al dezvoltarii
istorice
a
popoarelor,;
intruct statul insusi s-a nascut din natura omeneasca. Asa fiind, dreptul de;
impunere se justifica prin necesitatea organizarii vietii de stat care presu- \
pune constituirea fondurilor banesti necesare sustinerii respective activitati |
de interes general comun.
\
Potrivit teoriei sociologice^statul este stapnul absolut (rezultat din fra-fe mntarile organizarilor
sociale) si reprezinta forta brutala a minoritatii organi-| zate in vederea impunerii impotriva
majoritatii stapnite. Conform acestei! teorii, vointa detinatorilor puterii echivaleaza cu dreptul
deoarece aceasta i emana de la ei si, prin urmare, vointa suveranului determina normele de conduita
sociala.
Pentru exercitarea puterii in interesul intregii societati este necesara in- \ stituirea unui sistem de
impunere care sa asigure mijloacele banesti acoperitoare ale nevoilor de functionare si intretinerii
aparatului de stat.
Teoria ^contractului social, formulata de J.J.Russeau, care sustinea ca^ dreptul de a institui
impozitele este un atribut recunoscut statului de catre indivizi prin insusi contractul social care a dat
nastere statului, ori ca statul,: fiind un produs al interesului social, al solidaritatii sociale si
nationale, impozitele reprezinta contributii pecuniare pe care cetatenii le accepta si le suporta in
virtutea solidaritatii sociale si nationale.
Teoria echivalentei impozitelor sustine ca "impozitele isi gasesc justificarea in serviciile si
avantajele garantate de stat, asa ca impozitele apar ca un contraserviciu pe care statul il
15ibidem, p.38.
16
Ibidem, p.39.

17
Ase vedea aguna D.D:, Op.cit., ed.1997, vol.il, p. 134-136; Motica R.; Mihai Gh., Tt i filozofia dreptului, ed.ALL, Bucureti 1997, p.p. 10-16.

18Mai detaliat aceasta problema vezi aguna D.D., Op.cit., ed.1994, p.p.356-357.
178

15

garanteaza cetatenilor"43, sau ca impozitele "sunt preturi stabilite prin constrngere pentru serviciile
guvernamentale"19.
In ultimele decenii, teoria echivalentei impozitelor a fost actualizata in Statele Unite ale Americii
de catre Tribunalul Suprem Federal care si-a motivat o decizie a sa, data intr-un litigiu fiscal, in
modul urmator: "Puterea de impunere indispensabila pentru existenta oricarui guvern civilizat, se
exercita in baza presupunerii unui echivalent restituit contribuabilului prin protectia persoanei si a
proprietatii sale, prin crearea si mentinerea unor avantaje publice de care el profita". Aceasta
actualizare a teoriei echivalentei impozitelor, mai mult dect formularile teoretice anterioare, ofera
si caracterizarea echivalentului pe care fiecare stat modern il acorda contribuabilului platitor de
impozite si care consta in protectia persoanelor si a proprietatii lor si in toate avantajele publice,
social-culturale.
Dupa teoria sigurantei, impozitele sunt considerate ca prime de asigurare pentru viata si
bunurile cetatenilor (statul asigura bunurile si viata cetatenilor, iar acestea datoreaza, in schimb,
impozite, ca un fel de prima de asigurare).
in fine, teoria sacrificiului sustine ca ratiunea impozitului este justificata de insasi natura statului,
in sensul ca acesta este un produs necesar al dezvoltarii istorice; asa fiind, necesitatea recunoasterii
unei organizari statale determina si recunoasterea dreptului de impunere. Dreptul statului de a stabili
si percepe impozite reprezinta consecinta directa a obligatiilor sale de a indeplini functii si sarcini
de stattadica publice).
Din analiza acestor teorii, prin care s-a incercat a se justifica necesitatea stabilirii si perceperii
unor sume de bani de catre stat cu titluri de venituri bugetare, rezulta ca un sistem de impunere
echilibrat reprezinta modalitatea autoritatilor publice de a-si obtine resursele cu care sa poata
asigura buna functionare a organelor sale prin intermediul carora statul isi indeplineste functiile sale
la nivelul societatii.
2.8. Principiile politicii fiscale.
Ca urmare a actiunii factorilor politici, economici si sociali, incasarile fiscale au cunoscut o
crestere continua.
Aceasta problema a inceput cu att mai mult sa ocupe lumea financiara cu ct impozitele devin
din ce in ce mai indispensabile pentru acoperirea cheltuielilor bugetare.
Ca urmare a sporirii fiscalitatii, are loc diminuarea corespunzatoare a veniturilor care ramn la
dispozitia persoanelor fizice si persoanelor juridice pentru consum si acumulare.
Prin intermediul impozitelor o parte din veniturile populatiei si ale agentilor economici este
prelevata la dispozitia statului si utilizata pentru satisfacerea nevoilor publice.
Daca in trecut in tarile industrializate impozitele directe au avut o pondere mai mare fata de
impozitele indirecte, in ultimii ani se observa o anumita tendinta de echilibrare a acestora.
in tarile mai putin dezvoltate se remarca o folosire mai larga a impozitelor indirecte. Ponderea
acestora se explica prin gradul mai redus de dezvoltare a productiei, prin structura mai putin
complexa a productiei industriale si prin nivelul scazut al veniturilor banesti realizate de populatie.
in afara de aceste cauze economice, raportul dintre ponderea impozitelor directe si a celor
indirecte mai este influentat si de politica financiara promovata de guvernul aflat Ia putere.
in realizarea misiunii lor de componenta principala a veniturilor bugetare, impozitele trebuie sa
indeplineasca anumite cerinte, adica sa respecte anumite principii.
Asemenea principii afuma V/agner A., "nu sunt de natura absoluta. Ele i
depind de raporturile economice si culturale ale unui popor. Cu un cuvnt,
ele nu sunt categorii pur logice, ci mai mult istorice".20
I
A. Principiul impunerii echitabile.
Echitatea in materie de impozite a fost interpretata in mod diferit de-a: lungul timpului.
in functie de gradul de cuprindere a subiectilor si a materiei impozabile, impunerea poate fi
generala atunci cnd se intinde asupra tuturor cetatenilor in ce priveste veniturile sau averea
acestora, sau partiala cnd unii cetateni beneficiaza de anumite scutiri sau reduceri de impozite.
in spiritul justitiei care trebuie sa guverneze repartizarea sarcinilor fiscale intre membrii
societatii este necesar sa se faca distinctie intre egalitatea in fata impozitului si egalitatea prin
impozit.
Egalitatea in fata impozitelor presupune ca impunerea sa se faca in acelasi mod pentru toate
persoanele fizice si persoanele juridice, indiferent de locui unde domiciliaza sau isi au sediul.
19A se vedea Leon G., Dreptul de impunere i principiile fundamentale ale impunerii. Editura "Eminescu", Bucureti, 1914. pp.9-13.
A. R a n s e n , F i s c a l an Business ades, New York, \94\, p.182.

20 Wagner A., Finanzwissenschaft, Leipzig 1890, vol 1!, p.299.

178

16

Impunerea trebuie sa se faca in acelasi mod pentru toate activitatile economice. Egalitatea in fata
impozitului presupune, in ultima instanta, neutralitatea impozitului.
Egalitatea unui impozit presupune dimpotriva, diferentierea sarcinii fiscale de la o persoana la
alta in functie de anumite criterii economice si soci-aie ca: marimea absoluta a materiei impozabile,
situatia personala a subiectului impozabil, natura si provenienta veniturilor, etc.
Pentru realizarea unei reale egalitati fiscale este necesar ca la stabilirea impozitelor sa se tina
seama nu numai de marimea absoluta a veniturilor realizate, ci si de cheltuielile efectuate de
contribuabil, puterea contributiva a acestuia ia plata impozitului, pozitia sociala a subiectului
impozabil in societate.
B. Pprincipiul politicii financiare.
La introducerea unui impozit se urmareste ca acesta sa aiba un randament fiscal ridicat, sa fie
stabil si elastic.
Pentru ca impozitul sa aiba un randament ridicat trebuie ca el sa fie universal, adica sa fie platit
de toate persoanele care realizeaza din aceeasi sursa venituri impozabile sau poseda acelasi gen de
avere si sa cuprinda intreaga materie impozabila.
Un impozit este considerat elastic atunci cnd este capabil a se adapta nevoilor bugetare, adica sa
poata fi majorat in cazul cresterii cheltuielilor bugetare si sa poata fi diminuat, cnd acestea se
reduc.
Prin politica fiscala se urmareste si un anumit scop social. Se aplica o impunere diferentiata a
veniturilor sau averii diferitelor categorii sociale in functie de interesele partidului de guvernamnt.
Cu ajutorul unor masuri fiscale, statul poate sa evite influentele negative pe care le-ar putea avea
cresterea consumului unor produse daunatoare sanatatii (bauturi alcoolice, tutun, etc).
C. Principiul politicii economice.
in conditiile complexe ale mecanismelor pietei concurentiale si in legatura directa cu incercarile
statelor moderne de a utiliza impozitele ca un mijloc de interventie in economie, in practica
financiara contemporana se remarca o anumita accentuare a rolului impozitelor pe plan economic.
in acest cadru, impozitele se folosesc ca o prghie de politica economica - prin insusi modul concret
in care sunt asezate si percepute. Astfel, impozitele se manifesta ca instrumente de stimulare sau de
frnare a unor activitati economice, a consumului anumitor marfuri sau servicii. Totodata impozitele
pot impulsiona sau ingradi relatiile comerciale internationale in ansamblul lor sau cu anumite tari48.
in acest context, consideram ca merita sa evidentiem unele aprecieri semnificative in literatura de
specialitate. Astfel, Gabriel Ardant afirma, ca "impozitul a incetat de a mai fi grauntele de nisip care
sa jeneze mecanismul pietii, cum era considerat in perioada capitalismului premonopolist, devenind
unul dintre reglatoarele si motoarele acestui mecanism. Ca urmare, impozitul are att rolul
alimentarii cu fonduri a bugetului de stat, ct si pe acela al unui factor de echilibru in economie"49.
in aceeasi ordine de idei, Pier Lalumiere subliniaza ca "impozitele pot fi folosite pentru a
incuraja (sub forma scutirii) sau pentru a descuraja (pe calea supraimpozitarii) o anumita activitate
economica. Fara sa inceteze de a fi un mijloc de acoperire a cheltuielilor publice, venitul fiscal
(impozitul) a devenit un mijloc de interventie in domeniul economic si social"50.
Referindu-se la impactul fiscalitatii asupra economiei, L.H.Kimmel mentioneaza ca "impozitele
excesive exercita o influenta negativa asupra economiei nationale, deoarece stopeaza initiativa si
stimulentul intreprinzatorilor, impiedicnd cresterea productiei"21.
in fine, nu-1 putem omite aici pe americanul Harold M. Groves, care apreciaza ca "in conditii
egale, cea mai buna sursa fiscala este cea care se amesteca cel mai putin in producerea privata a
averii. De aceea, este firesc ca "impunerea sa fie astfel conceputa, inct sa nu ucida gaina care face
oua de aur"22.
2.9. Stabilirea impozitelor si taxelor.
Impozitele se realizeaza, practic, prin acte si operatiuni specifice care in ansamblul lor alcatuiesc
impunerea denumita si asezare (asieta) ori percepere a impozitelor.
Deci, impozitele se datoreaza statului de catre anumite persoane denumite subiecte impozabile
datorita faptului ca poseda anumite bunuri, anumite venituri impozabile si se stabilesc intr-un
cuantum banesc calculat cu ajutorul unui tarif de impunere, cu modalitate de achitare a impozitelor
si taxelor, termenele achitarii, facilitatile privind impozitele si taxele.
1. Subiecti impozabili sunt persoanele fizice si juridice prevazute de normele juridice referitoare
la impozite si taxe, carora le revine indatorirea de a plati impozite si taxe. Alaturat obligatiei de a
plati impozite, subiectului impozabil ii revin si alte indatoriri: de a se inregistra la organele fiscale
21L.H.Kimmel, Taxes and Economic Encentives, Washington, 1950, p.p. 1,15,196.
22
178

17

in vederea atribuirii codului fiscal (vezi Hotarrea Guvernului nr.486 din 04 mai 1998, "Cu privire
la Registrul Fiscal de Stat si Regulamentul cu privire la Registrul Fiscal de Stat" ), de a declara
bunurile sau veniturile proprii, de a intocmi anumite evidente scrise etc, precum si dreptul de a cere
facilitati legale, de a contesta actele si operatiunile ilegale ale organelor fiscale etc. Asemanator,
pentru persoanele carora le revine obligatia de a plati taxe este specifica denumirea de subiect
taxabil.
Reglementarea juridica a impozitelor stabileste subiectele impozabile indiferent de cine suporta,
de fapt, impozitele. Potrivit acestei distinctii fundamentale dintre impozitele directe si cele
indirecte, in cazul impozitelor directe, subiectul impozabil este si suportatorul impozitului. in cazul
impozitelor indirecte, subiectului impozabil ii revine o indatorire formala de a plati impozitul care,
fiind inclus in pretul de vnzare sau circulatie a unui bun, este suportat de o alta persoana si anume
de cea care cumpara produsele sau bunurile a caror vnzare sau circulatie este supusa impozitelor.
2. Obiectul impozabil este bunul, venitul etc. pentru care se datoreaza
impozitele directe, precum si vnzarea, punerea in circulatie etc. a unor produse in cazul impozitelor indirecte. Acest obiect este specificat prin dispozitiile legale referitoare la impozite si este elementul de distinctie al impozitelor intre ele, constituind totodata, asa cum s-a expus anterior, unul dintre
criteriile de clasificare a impozitelor. in mod asemanator este reglementat
obiectul taxelor, care permite distinctia att a taxelor intre ele, ct si a taxelor fata de impozite.
in doctrina ruseasca23, spre deosebire de doctrina romneasca34, se face distinctia intre notiunile
de "obiect impozabil" si "materie impozabila".
Prin materie impozabila se intelege un bun real (exemplu: un automobil, un apartament etc), iar
prin obiect impozabil sau al impunerii - fapta juridica, adica conditiile (actiunile, evenimentele,
starile) de care norma juri dica leaga survenirea consecintelor juridice. in sens fiscal, aceste
conditii reprezinta existenta materiei impozabile, iar consecintele - obligatia la plata
impozitelor.
3. Cotele impozitelor si taxe/or constituie procentul, suma
fixa ori ansamblul de procente si sume fixe cu ajutorul carora se calculeaza cuantumul
banesc al fiecarui impozit.
Cea mai raspndita cota de impunere este cota procentuala, care, la rndul sau, poate fi
proportionala, progresiva si regresiva.
Cota proportionala de impunere cuprinde un singur procent (de exemplu, 28%) cu ajutorul
caruia se calculeaza impozitul, aplicndu-se respectivul procent unic legal prestabilit la valoarea
bunului impozabil, la venitul lunar ori anual impozabil etc. Cu toate ca procentul cotei
proportionale de impunere este unic, cuantumul banesc al impozitului calculat cu ajutorii i
acestei cote creste in raport cu valoarea bunului impozabil.
Cota progresiva este alcatuita din mai multe procente, aranjate in crestere progresiva pe transe
de valori sau venit impozabil, astfel, inct impozi tul calculat cu ajutorul acestei cote creste si el
progresiv in functie de valoarea bunului impozabil, de marimea venitului impozabil etc. Pentru
aplicarea acestei cote sunt stabilite mai inti transele valorice in crestere succesiva pentru
veniturile si obiectele impozabile. Apoi se prevad procentele de calcul ale impozitului pentru
fiecare transa (exemplu, 6% pentru veniturile intre 6000 lei anual si 7000 lei anual; 10% intre
7001 lei si 10000 lei anual; 15% intre 10001 Iei si 20000 lei anual etc). O cota de acest fel este
progresiv simpla, iar daca pentru fiecare transa valorica se prevad sume fixe si procente,
acestea devin cota progresiv compusa (exemplu, 60 lei suma fixa si 7% pentru veniturile intre 2001
si 4000 lei anual; 180 lei suma fixa si 8% pentru veniturile intre 4001 lei si 8000 lei etc.).
Cota regresiva cuprind transe valorice care sunt aranjate intr-o ordine descrescnda (exemplu,
20%; 15%; 10%).
4. Modul
de
achitare
a
impozitelor
si
taxelor.
Reglementarea
juridica
prevede urmatoarele moduri de achitare a impozitelor si taxelor.
a) metoda platii directe, utilizate, de regula, pentru veniturile provenite de la persoanele ce practica
activitate antreprenoriala sau prestari servicii, fie ca au personalitate juridica sau fizica. In acest
caz, suma datorata este stabilita, in conditiile legii, de catre debitor, care are obligatia sa o verse,
din propria initiativa, la termenele stabilite, in contul bugetului de stat.
b) Metoda retinerii si varsarii (retinerea la sursa de plata), este folosita in cazul veniturilor
impozabile realizate de catre persoanele fizice prin sau de la agentii economici, indiferent de
proprietate: institutii de stat, firme cu capital strain etc. Unitatile in cauza au obligatia sa
calculeze, sa retina si se verse in contul bugetului de stat sumele datorate de acestea, elibernduse veniturile nete.

23H.M.Groves, Financing guvernement, sixth edition Holt Rinehart and Winston, New York Cicago - San Francisco - Toronto - London, 1964, p. 127.
178

18

c) Metoda aplicarii de timbre fiscale, este folosita in cazul accizelor care sunt aplicate pe produse
(tigari, bauturi alcoolice etc.) supuse consumului.
5. Termene de achitare reprezinta data la care, sau pna la care un anumit venit trebuie varsat la bugetul statului. La stabilirea termenului de plata
se are in vedere incasarea ritmica la bugetul statului a veniturilor, ct si posibilitatile de plata ale detinatorilor de obiecte impozabile.
Termenul se fixeaza sub forma unui interval de timp - an, trimestru, semestru, luna etc. - in
cadrul caruia sumele datorate trebuie varsate la buget, situatie in care scadenta (data limita) este
ultima zi a perioadei respective, sau ca o zi fixa a platii, cnd att scadenta ct si termenul de plata
coincid.
Cu privire la termenele de plata trebuie de mentionat ca momentul platii la bugetul de stat a unui
venit devine exigibil si nu coincide intotdeauna cu cel al nasterii obligatiei platitorului. Obligatia
platitorului se naste, de regula, in momentul cnd acesta a intrat in posesia obiectului impozabil, iar
stingerea are loc la achitarea in termen a obligatiei fiscale.
6. Facilitatile privind impozitele si taxele.
Facilitatile sunt prevazute prin
acte normative care instituie venituri bugetare, de care se tine seama la
evaluarea bazei de calcul, la determinarea cuantumului venitului impozabil, precum si la incasarea
acestuia.
Facilitatile prevazute de lege sunt stabilite de cele mai multe ori sub forma de reduceri, deduceri
sau scutiri si au in vedere anumite situatii deosebite, in care anumiti platitori realizeaza venituri si
au dreptul la scaza-minte din venitul realizat, ca apoi suma ramasa sa fie supusa impunerii.
Acordarea inlesnirilor se face tinnd seama de conditiile specifice de munca, invaliditate,
participari la conflagratii etc.
inlesnirile se mai acorda in vederea sprijinirii familiei, favorizarii persoanelor in vrsta sau cu
capacitatea redusa de munca etc. La incasarea impozitelor si taxelor se mai acorda si amnari sau
esalonari de plata ale detinatorilor materiei impozabile.
PARTEA A DOUA Procedura fiscala
CAPITOLUL I Executarea obligatiei fiscale
1.1. Notiunea si etapele de calculare a impozitelor si taxelor.
Obligatia esentiala a contribuabililor consta in achitarea la timp si in marimea prevazuta de lege
a impozitelor si taxelor la bugetul public. Aceasta obligatie a contribuabililor, prevazuta att de
Legea privind bazele sistemului fiscal, ct si de Codul fiscal, are un rol primordial fata de celelalte
obligatii ale platitorilor de impozite, dat fiind finalitatea si scopul pe care o are, si anume, de a
acumula fondurile banesti de interes public ale statului.
Esenta executarii obligatiei fiscale consta in infaptuirea de catre persoana obligata a unei
totalitati de actiuni determinate, indreptate exclusiv spre finantarea efectiva a bugetului de stat.56
Caracterul specific al executarii obligatiilor de plata a impozitelor consta in faptul ca platitorului
i se impune o conduita obligatorie, incepnd cu momentul determinarii limitelor obligatiei (marimii
platilor), finalizndu-se cu introducerea efectiva, reala a mijloacelor banesti in bugetul de stat.
Un alt caracter specific executarii obligatiei fiscale de plata a impozitelor consta in faptul ca, in
decursul evolutiei si dezvoltarii societatii, stiinta si practica impozitarii a elaborat o diversitate de
moduri, mijloace, procedee tehnice, metode prin intermediul carora contribuabilul isi executa
obligatia.
Aceste moduri, metode si procedee imbraca fie forma unor evidente sau calcule aritmetice, fie au un
caracter factologic, care determina modul si tipul actiunilor care urmeaza sa fie savrsite, sau
conditiile si modul (procedura) savrsirii anumitor acte si operatiuni, legate de plata impozitelor.
Diversitatea si varietatea acestor procedee si metode necesita in mod obiectiv sistematizarea si
analiza lor, fapt care permite delimitarea in cadrul relatiilor fiscale a unui sistem de relatii care
poarta denumirea de procedura fiscala.^'
Procedura fiscala consta in totalitatea procedeelor, mijloacelor si metodelor stabilite de
legislatie, care determina modul de executare a obligatiei fiscale de catre contribuabili sau alte
persoane,24 constnd in calcularea si plata impozitelor in bugetul statului.
Procedura fiscala apare (se naste) din momentul aparitiei obiectului impozitarii si urmeaza fazele
acesteia, finalizndu-se cu incasarea impozitului in bugetul corespunzator. In general, avndu-se in
vedere obligatiile pe care le are contribuabilul, toata procedura fiscala poate fi impartita
conventional in doua faze:
24 Ibidem, p. 262.
178

19

/.

Calcularea impozitelor; 2. Plata impozitelor.

In calitate de component suplimentar al procedurii fiscale se poate delimita si totalitatea relatiilor
care vizeaza documentarea sau fixarea executarii obligatiilor fiscale att in faza calcularii, ct si in
faza platii impozitelor.
Calcularea impozitului reprezinta prima faza a procedurii fiscale. Aceasta consta dintr-o totalitate
de actiuni ale persoanei care calculeaza impozitul viznd determinarea sumei impozitului sau taxei,
care urmeaza a fi platite. in procesul calcularii impozitului se pot evidentia cinci componente
succesive:
1. Determinarea obiectului impozitarii;
2. Determinarea bazei impozabile;
3. Alegerea cotei de calculare a impozitului;
4. Aplicarea inlesnirilor fiscale;
5. Calcularea sumei impozitului.
1.2. Persoanele care calculeaza impozitele
in dependenta de cel care le calculeaza, impozitele pot fi:
1) calculate de organul fiscal;
2) calculate de contribuabil personal;
3) calculate de alte persoane (agenti fiscali).
1. Pentru persoanele fizice, in anumite cazuri, exista un sistem simplifi cat de calculare si
plata a impozitului, constnd in calcularea acestuia de catre organele fiscale. Calcularea
impozitelor de catre organul fi scai se li-nalizeaza cu intocmirea de catre acesta a unui document,
aviz (instiintare de plata), in care se reflecta marimea sumei impozitului pe care
contribuabilul urmeaza sa o introduca in buget in modul corespunzator.
2. De regula, persoanele juridice, potrivit legislatiei fiscale, in calitate de contribuabili sunt
obligate sa calculeze de sine statator sumele impozitelor ce urmeaza a fi platite. Plata
impozitelor in acest caz se face prin prezenta rea la banca a dispozitiilor de plata potrivit
Regulamentului B.N.M. nr.25/11 - 02 din 12 iulie 1996 Cu privire la decontarile fara numerar
in R. Moldova", in vederea transferarii sumelor impozitelor si taxelor, de pe conturile curente
ale acestora, deschise in societatile bancare, pe conturile trezoreriale respective ale bugetului.
3. in alte cazuri, obligatia de calculare a impozitelor este in sarcina agentilor fiscali, adica a
persoanelor care constituie sursa platii. Aceste per soane efectueaza anumite plati, de regula,
pentru anumite servicii, in favoa rea altor persoane fizice sau/si juridice, avnd obligatia legala
sa faca retine rea impozitului din aceste sume. Dintre cazurile de plata a impozitului prin
intermediul unor persoane, avnd calitatea de agenti fiscali, putem specifica urmatoarele:
cazul calcularii si platii impozitului pe venit de catre patroni pentru angajatii lor, in baza
contractului de munca conform art. 88 din Codul fiscal (din salariu, onorarii, prime, ajutoare
etc).
cazul prevazut de art. 89 din Codul fiscal, cnd impozitul pe venit se retine din dobnzi si
royalty (de cel care le plateste- 20% din plata).
retinerile in conditiile art. 90 din Codul fiscal, din plati aferente activitatii de intreprinzator,
care se efectueaza de catre orice persoana care practica activitate de intreprinzator si orice
institutie de stat care presteaza anumite servicii.
persoanele care fac retineri din platile pentru nerezidenti, in conditiile art. 91 din Codul
fiscal.
intreprinderea in cazul platii dividendelor sau repartizarii beneficiului intre si pentru asociati sau
actionari, in cazul in care acestea se obtin de ia un agent economic strain.
i.3. Documente fiscale
Prin documente fiscale se inteleg documentele intocmite in scopuri fiscale, care fixeaza procesul
calcularii impozitului, suma impozitului si intinderea obligatiei fiscale25. in literatura de specialitate,
aceste documente mai poarta denumirea de titluri de creanta fiscala26.
Documentele fiscale se intocmesc, sau numai se confirma de catre organele ce compun
administratia fiscala si carora le revine competenta de a calcula impozitele datorate sau de a verifica
calcularea lor. Prin documentele fiscale, dat fiind specificul obligatiei fiscale (bugetare), aceasta
25 Ibidem, p. 309.
26 aguna Dan Drosu, Drept financiar i fiscal, OSCAR PRINT, Bucureti, 1997 vol.II, p.p. 41-142.
3S

178

20

este impusa in mod unilateral de catre stat platitorului, respectiv documentele fiscaie vor avea
caracterul unui act unilateral.
In functie de natura obligatiilor fiscale pe care documentul fiscal le individualizeaza, putem
exemplifica urmatoarele categorii de documente:
1. avizul de impozitare (avizul de plata), - pentru obligatiile fiscale determinate de catre organele
fiscale;
2. actele de evidenta intocmite de platitor (darile de seama, cartile de venituri si cheltuieli) si orice
alte documente justificative intocmite in scris, care adeveresc sau autentifica operatiunile
economice - pentru obligatiile fiscale care se stabilesc personal de catre platitor;
2. actul de control (verificare), ce cuprinde rezultatele verificarilor - pentru diferentele constatate
intre obligatiile de plata determinate de platitor si cele legal datorate, inclusiv pentru majorarile
de intrziere datorate sau diferentele stabilite in urma verificarilor efectuate de organele fiscale;
4. declaratia vamala - pentru obligatiile de plata constatate in vama;
5. chitanta de plata, iar in cazul timbrelor (actul pe care s-au stins acestea), - pentru obligatiile
fiscale percepute prin plata directa;
6. procesul-verbal de constatare a contraventiei si decizia de aplicare a amenzilor intocmite de
organul fiscal - pentru obligatiile de plata a amenzilor pentru incalcarile fiscale;
7. in cazul executarii silite, - pentru persoanele fizice - hotarrea instantei de judecata referitor la
executarea silita a bunurilor, iar pentru persoanele juridice, - decizia organului fiscal de
executare silita, precum si orice alte acte care constata si individualizeaza creantele fiscale.
Distingem documente fiscale explicite si implicite:
1. Documentele
explicite
sunt actele
intocmite
exclusiv in scopul de a
constata obligatia unui contribuabil de a plati o anumita suma catre buget,
individualiznd
astfel,
obligatia
acestuia.
Dintre
acestea,
putem
exemplifica
urmatoarele:
a) avizul de impozitare (avizul de plata), cnd obligatia fiscala se constata si determina de catre
organele fiscale in baza datelor declarate de contribuabil sau alte persoane. Prin avizul de plata,
organele fiscale comunica subiectului platitor inainte de termenul platii impozitului, o instiintare
de plata care contine precizarea termenului si a sumei datorate de contribuabil.
b) Declaratia de impunere in cazul anumitor impozite (pe venit), intocmita de contribuabil si
depusa organului fiscal respectiv. Organul fiscal va verifica exactitatea datelor inscrise in
declaratia de impunere si a calcului impozitului datorat, prezentat in declaratie.
c) Documentele de evidenta intocmite de contribuabil.
d) in cazul obligatiei fiscale stabilite de platitor, aceste documente se vor intocmi in termenele si
conditiile vizate de lege {darile de seama saptamnale, lunare, trimestriale anuale, registrul de
venituri si cheltuieli). in baza acestor evidente, ulterior, platitorul intocmeste declaratiile fiscale
pe care le depune la organul fiscal. Cu toate acestea, cnd organele fiscale, cu ocazia verificarii
declaratiei de impunere a contribuabilului, constata ca impozitul nu a fost corect calculat, sau
cnd contribuabilul nu a furnizat in declaratie informatiile necesare, vor proceda la recalcularea
impozitului, care se va comunica in scris contribuabilului prin a\>izul de plata, iar documentul
fiscal, va fi acest aviz.
e) Declaratia vamala de import pentru care se datoreaza taxe vamale. Declaratia vamala poate
constata mai multe obligatii fiscale de natura diferita ce revin unui contribuabil.
2. Documentele implicite se intocmesc in alt scop, dar contin totodata si
informatii, care contribuie la individualizarea obligatiei de plata a unui impozit sau taxa. Vor constitui documente implicite:
a) statele de plata a salariilor sau a altor drepturi salariale impozabile;
b) documentele ce constata piata catre asociati sau actionari a dividendelor cuvenite;
c) actele constatatoare intocmite de organele fiscale in procesul controlului, actul de control constata rezultatul unui control fiscal. Actul respectiv se refera numai la constatarea existentei
unor diferente intre obligatiile de plata determinate de platitor si cele legal datorate.
Avizul de plata (de impunere), este instiintarea in forma scrisa a contribuabilului de catre
autoritatea fiscala, prin care se cere achitarea obligatiei fiscale, inclusiv a restantelor.
Avizul de plata a obligatiei fiscale inclusiv a restantelor aferente acestora, se inmneaza in
urmatoarele cazuri:
in cazul calcularii impozitului de catre organul fiscal;
178

21

daca organul fiscal a stabilit ca contribuabilul nu a calculat in modul cuvenit impozitul;

cnd contribuabilul nu si-a onorat obligatia fiscala;
cnd contribuabilul nu a declarat obligatiile sale fiscale (in cazul obligatiilor fiscale pentru care,
potrivit legii, este necesara depunerea declaratiilor).
Organele fiscale determina suma obligatiei fiscale a contribuabilului in baza documentelor de
evidenta contabila sau altor date, lund in considerare platile achitate anterior de contribuabil.
Daca in calculul impozitului se introduc anumite corectari efectuate fie de catre contribuabil, fie
de catre organul fiscal, ultimul va expedia contribuabilului un aviz de plata corectat.
Avizul de plata va contine:
a) numele contribuabilului;
b) codul fiscal personal al contribuabilului;
c) data emiterii avizului;
d) tipul platii, termenul de achitare si suma obligatiei fiscale cu descifrarea aparte a sumelor
curente si restante(dupa caz), a sanctiunilor fiscale, amenzilor si penalitatilor;
e) adresa organului fiscal care a emis avizul.
Avizul de plata a obligatiei fiscale se considera primit de contribuabil daca:
este inmnat personal contribuabilului;
este trimis prin scrisoare recomandata la ultima adresa cunoscuta a contribuabilului.
Avizul intra in vigoare de la data inmnarii acestuia, contribuabilului mentionat in aviz si este
valabil pna la anularea acestuia, sau onorarea tuturor obligatiilor fiscale ale contribuabilului.
Avizul se executa in termenul indicat in acesta, curgerea caruia va incepe de la data inmnarii
avizului.
1.4. Modificarea obligatiei fiscale stabilite initial.
Executarea obligatiei fiscale inseamna plata definitiva si la termen r> impozitului in buget.
Totodata, realizarea executarii in acest mod a obligatiei este posibila numai in cazul aprecierii
corecte si la timp a tuturor elementelor componente ale procedurii fiscale.
Cu toate acestea, pna in momentul stingerii obligatiei fiscale pot interveni o serie de situatii,
de natura sa determine modificarea obligatiei fiscale stabilite initial. in asemenea situatii, obligatia
modificata va fi adusa la indeplinire in conformitate cu noul sau continut27.
Modificarea obligatiei fiscale intervine in una din urmatoarele situatii6^:
1.
2.
3.
4.

Modificarea elementelor in raport cu care s-a facut individualizarea sa;

Modificarea situatiei juridice a subiectului platitor;
Acordarea inlesnirilor prevazute de lege;
Modificarea actelor normative fiscale.

1) Modificarea elementelor in raport cu care s-a facut individualizarea obligatiei.

in marea majoritate a cazurilor care determina modificarea obligatiei fiscale, intervin
schimbari in ceea ce priveste materia impozabila in sensul majorarii sau reducerii acesteia. Aceste
schimbari au loc, de regula, intre momentul individualizarii obligatiei si momentul stingerii
acesteia. Astfel, modificarea elementelor in raport cu care a fost determinata obligatia fiscala
mai poate interveni:
a) in urma admiterii contestatiilor, formulate de contribuabil, atunci cnd obligatia stabilita
initial va fi modificata fie conform hotarrii adoptate de instanta de judecata, fie potrivit
deciziei adoptate de insusi organul fiscal in sensul reducerii intinderii obligatiei, acordarii
unor inlesniri, neaplicarii unor sanctiuni sau reducerii acestora;
b) in urma controlului efectuat (exercitat) de organele financiar-fiscale. Actul de control
intocmit de catre aceste organe, poate modifica obliga tia determinata initial de contribuabil
sau de insusi organul fiscal.
2. Modificarea situatiei juridice a contribuabilului poate consta in reorganizarea contribuabilului
prin divizare, comasare, fuziune sau in cazul lichidarii acestuia pe parcursul anului fiscal.
3. Modificarea obligatiilor fiscale prin acordarea unor inlesniri, intervine atunci cnd, dupa
individualizarea obligatiei fiscale a unui contribuabil, acesta solicita si i se acorda anumite
inlesniri prevazute de lege (amnari,
27Ibidem, p. 156 Ibidem.
178

22

 esalonari, reduceri, scutiri etc). in acest mod obligatia fiscala va fi modificata fie in privinta
termenelor de executare a ei, fie in privinta cuantumului (marimii) sumei care face obiectul
obligatiei. 4 Modificarea actelor normative fiscale. Actele normative in materie fiscala sunt
intotdeauna de imediata aplicare, ele modificnd obligatiile fiscale nascute inainte de intrarea lor in
vigoare dar neajunse la scadenta63. Potrivit art. 7 alin.(2) din Codul fiscal, modificarea obligatiei
fiscale pe parcursul anului fiscal prin stabilirea de noi impozite si taxe, sau modificarea acestora, se
permit numai concomitent cu modificarea corespunzatoare a bugetului de stat.
1.5. Modalitati de plata a impozitelor.
Plata impozitului reprezinta a doua faza a procedurii fiscale, care consta in totalitatea actiunilor
intreprinse de contribuabil sau alt subiect al raporturilor juridice fiscale, in scopul achitarii reale
(efective) a impozitului in bugetul respectiv.
Modurile de plata a impozitului constau in anumite procedee tehnice, utilizate pentru achitarea
efectiva a impozitului in bugetul respectiv. Legislatia Republicii Moldova prevede doua modalitati
de baza:
A. in bani;
E. prin intermediul executarii silite a averii contribuabililor, (reprezinta calea subsidiara si
exceptionala de plata a creantelor fiscale). Modalitatile respective de plata a impozitelor pot fi
clasificate, dupa criteriul vointei, in benevole, - cnd persoana obligata la plata impozitului il achita
(benevol) de sine statator, si fortate, (silite) - cnd executarea se realizeaza la initiativa organelor
fiscale, in cazul neachitarii la termenele legale a impozitelor si taxelor. Aceasta ultima modalitate de
plata a impozitelor, se aplica numai in cazul existentei restantelor la plata sau eschivarii de la plata
impozitelor si taxelor.
A. Plata impozitelor in bani, se poate realiza prin achitarea acestora fie in valuta nationala, fie in
valuta straina.
Conform art. 4 din Regulamentul pricind decontarile fara numerar in Republica Moldova nr.
25/1 l-02(Proces-verbal al Bancii Nationale a Moldovei nr.33/12 iulie 1996), unicul mijloc de plata
legal pe teritoriul Republicii Moldova il constituie moneda nationala, iar art.3 din acelasi act normativ stabileste obligatia de respectare a art.4, in sarcina tuturor intreprinderilor indiferent de forma
de organizare juridica. Persoanele indicate vor infaptui decontarile exclusiv prin virament, inclusiv
plata impozitelor de pe conturile curente deschise in institutiile bancare, pe conturile respective ale
Trezoreriei. Conform art. 19 al Legii privind bazele sistemului fiscal, p.(l) litera(c), bancile si alte
institutii de credit sunt obligate sa execute la timp (in cazul in care la cont sunt mijloace) dispozitiile
contribuabilului si ale organelor fiscale pentru virarea impozitelor la buget, iar conform punctului
(d), bancile sunt obligate sa vireze la contul unic al Trezoreriei impozitele incasate de la
contribuabil, nu mai trziu de sfrsitul zilei imediat urmatoare celei in care acestea s-au varsat.
Un caz particular de plata a impozitelor il constituie plata in numerar a acestora de catre
persoanele fizice - cetateni. Acestea platesc, de regula, impozitele si taxele (taxe de stat, bunuri
imobiliare, funciar), fie prin intermediul bancilor, fie prin intermediul casieriilor primariilor, sau
prin posta.
In cazul efectuarii unor operatiuni in valuta straina si in cazul in care apar obligatii de plata in
valuta straina, calcularea obligatiilor fiscale se efectueaza potrivit Regulamentului "privind modul
de calculare a obligatiilor fiscale in cazul efectuarii operatiunilor in valuta straina", aprobat prin
H.G.nr.488 din 4 mai 1998. Potrivit art 3 din regulament, operatiunile in urma carora apar obligatii
de plata in valuta straina ar fi urmatoarele:
cheltuieli care urmeaza a fi efectuate sau venitul care urmeaza a fi incasat in urma tranzactiilor
efectuate;
acreditivele, cambiile, contractele futures, optiunile si alte operatiuni financiare similare.
La calcularea venitului impozabil, venitul brut si alte incasari, precum si cheltuielile suportate in
valuta straina se recalculeaza in moneda nationala la cursul de schimb al Bancii Nationale Moldova
la data tranzactiei. Potrivit art.5 din regulament, daca tranzactia se efectueaza in valuta al carei curs
fata de moneda nationala nu este stabilit de B.N.M., atunci convertirea (conversiunea) are Ioc in
doua etape: - initial valuta este recalculata in valuta convertibila prin metoda directa de corelatie
dintre cursurile acestor valute, iar dupa, suma obtinuta astfel in valuta convertibila este recalculata
in valuta nationala.
Data tranzactiei care a generat plata. in valuta straina se considera data reflectata in extrasul de
cont al bancii. in cazul expedierii marfurilor - data mentionata in documentele de insotire ale
furnizorului, care trebuie sa coincida cu data transmiterii marfurilor catre organizatia de transport,
sau data primirii acestora de catre reprezentantul cumparatorului. Momentul transmiterii catre
178

23

organele de transport al marfurilor se considera trecerea acestora in posesia cumparatorului, si

reprezinta respectiv data efectuarii tranzactiei.
Totodata legislatia fiscala prevede posibilitatea achitarii impozitelor in valuta straina in cazul
executarii silite a disponibilitatilor de pe contul valutar al contribuabilului in cazul in care pe contul
curent in lei nu exista surse (disponibilitati).
B. Executarea silita a averii contribuabililor.
Executarea silita a bunurilor este reglementata in Legea 633/10 noiembrie 1995 Cu privire la
modul de executare silita a impozitelor si taxelor si altor plati". Aceasta modalitate exceptionala de
executare a obligatiilor fiscale se va trata amanuntit in urmatorul capitol.
1.6. Momentul platii impozitului.
In virtutea faptului ca perceperea impozitului reprezinta, in fond, o preluare in conditiile legii a
unei parti din proprietatea contribuabilului, se poate deduce ca, din momentul preluarii acestei parti
din proprietate, obligatia contribuabilului fata de stat privind achitarea sumei respective a impozitului se stinge, deoarece acesta din urma nu mai poate dispune de aceasta proprietate (suma)64.
In asemenea conditii, se impune si este necesara determinarea momentului preluarii acestei parti
din proprietatea contribuabilului, adica, determinarea momentului platii impozitului.
Cnd se realizeaza momentul platii unui impozit, acesta considerndu-se achitat, - in momentul
prezentarii la banca a dispozitiei de plata, in momentul transferarii de pe contul platitorului a
mijloacelor banesti in contul achitarii impozitului, sau in momentul incasarii efective a sumelor
acestuia in buget?*'
Codul fiscal stabileste ca contribuabilii (persoane fizice si juridice), sunt obligate sa achite la
timp si integral la buget si in fondurile extrabugetare sumele calculate ale impozitelor si taxelor,
asigurnd exactitatea si veridicitatea calculelor prezentate. Cu toate acestea, prevederea in cauza nu
se va interpreta ad literam, deoarece, formularea achitarea in buget si fondurile bugetare" indica
exclusiv destinatia finala a platii. Este imposibil de a in terpreta aceasta prevedere in sensul ca
platitorul este obligat sa achite impo zitul in buget sau fondurile extrabugetare fara utilizarea
unor mecanisme intermediare.
Acest lucru se explica prin faptul ca in cadrul relatiilor care apar in pro cesul achitarii
impozitelor participa nu numai contribuabilul si statul repre zentat de organele sale, dar si
anumiti intermediari (institutiile financiare,). Adica, procesul platii impozitelor urmeaza
conventional cteva faze.
Initial, apar relatii intre platitor si banca care il deserveste, in legatura cu transferarea
impozitelor in buget. Ulterior, in temeiul obligatiei bancilor privind participarea in raporturile de
plata a impozitelor. - relatiile ultimelor de transferare in buget a impozitelor prin intermediul
institutiilor respective ale statului (Trezoreria)65.
De regula, plata impozitelor se face prin prezentarea la banca a dispozi tiilor de plata.
Potrivit Regulamentului B.N.M. nr.25/1 1 - 02 din 12 iulie 1996 Cu privire la decontarile fara
numerar in R.M.", dispozitia de plata (dispozitia de plata trezoreriala) reprezinta ordinul sau
dispozitia data de catre platitor bancii care il deserveste, de a transfera beneficiarului o anu mita suma de bani. in acest caz beneficiarul va fi bugetul de stat.
Potrivit punctului 7 din Regulament, incasarea mijloacelor banesti pe contul beneficiarului
se realizeaza numai dupa transferarea sumelor respec tive de pe contul platitorului, aceasta
facndu-se exclusiv prin dispozitia data de platitor, cu exceptia cazurilor de executare silita.
in aceeasi ordine de idei, sumele de bani nu pot fi incasate pe contul benefi ciarului pna la
transferarea lor de pe contul platitorului. Dupa transferarea lor insa ultimul nu mai raspunde de
soarta ulterioara a acestor mijloace, deoarece sa produs deja preluarea unei parti din proprietatea
acestuia, iar raspunderea in continuare o va purta exclusiv institutia bancara66.
in concluzie, momentul platii impozitului coincide cu momentul transfera rii mijloacelor
banesti de pe contul platitorului, si in acest moment obligatia acestuia de achitare a
impozitului se va stinge67.
Cu toate acestea, in cazul persoanelor fizice - salariati, momentul achi tarii impozitului il
constituie momentul cnd patronul a efectuat retinerea impozitului din venitul salarial al
acestora. Astfel acestor persoane fizice nu li se cere ca impozitul care urmeaza a fi platit sa fie
virat de acestea direct in buget, moment in care, obligatia de plata a acestora s-ar considera
stinsa. Acest fapt vorbeste despre inegalitatea si, respectiv, necoinciderea momen- tului platii
impozitelor intre contribuabilii persoane juridice si, respectiv, intre anumite persoane fizice care
desfasoara si, respectiv, realizeaza un anumit tip de venit - venit salarial din activitati profesionale.
Cor.ditta platii individuale si la timp a impozitului.
178

24

Este o prevedere esentiala in procedura fiscala si consta in faptul ca obligatia de plata a

impozitului este o obligatie personala, care nu poate fi pusa in sarcina altor persoane, daca legea
nu prevede expres acest lucru.
Acest fapt este conditionat de natura administrativa a relatiilor fiscale, care determina si considera
persoana platitorului ca fiind o conditie esentiala pentru indeplinirea intocmai a obligatiilor fiscale.
Astfel, spre exemplu, daca legislatia civila admite, de regula, executarea obligatiei prin cesiune
si de catre o terta persoana, sau poate prevedea in mod direct executarea obligatiilor de catre un
reprezentant (mandatul, comisionul etc), in dreptul fiscal aceste institute sunt neadmise. Se
considera ca o manifestare a conditiei platii individuale a impozitului, o are si prevederea: cu
privire la impozite nu se convine", potrivit careia, partile unui contract nu au dreptul sa-si
reglementeze obligatiile sale fiscale prin intermediul unor clauze sau conventii incheiate intre ei. De
regula, acest lucru se realizeaza prin inserarea in contract a asa-ziselor clauze fiscale.
Clauza fiscala reprezinta o stipulare sau o conditie continuta, de regula, in contractele comerciale
internationale cum ar fi, spre exemplu, contractele despre prestarea unor servicii sau cele de
creditare externa, prin care fiecare parte este obligata sa-si plateasca din contul sau toate impozitele
si taxele in legatura cu executarea respectivului contract, prevazute in tara lor*58.
Clauza fiscala serveste intereselor exportatorilor si transmite sau pune in sarcina importatorului
riscul modificarii legislatiei fiscale sau a cotelor impozitelor.
Cu toate ca legislatia prevede expres cazurile cnd plata impozitului se face de catre alte
persoane, spre exemplu, retinerea la sursa a impozitului si plata prin agentii fiscali, plata acestuia se
realizeaza exclusiv din mijloacele proprii ale contribuabilului si nu a persoanelor vizate mai sus,
care efectueaza retinerea.
Exista de asemenea si cazuri in care averea trece prin succesiune in proprietatea unei persoane
minore, caz in care impozitele ce greveaza aceasta avere, se vor plati de catre reprezentantii sai
legali.
Referitor la conditia platii la timp a impozitelor si taxelor, art.13 punctul (f) al Legii privind
bazele sistemului fiscal, prevede ca contribuabilul este obligat sa verse la timp si in intregime la
buget si fondurile extrabugetare, sumele calculate ale impozitelor si altor plati obligatorii, asigurnd
exactitatea si autenticitatea cuvenita a calculelor prezentate. Aceeasi obligatie este prevazuta si de
Codul fiscal.
in scopul determinarii obligatiilor contribuabilului, actele normative fiscale stabilesc diferite
termene de plata a impozitelor
Astfel, in dependenta de formele de plata a impozitelor se pot evidentia impozite urgente si
periodice.
Impozitele urgente - se platesc fie in momentul aparitiei obiectului impozabil fie la un termen
scurt de la aparitia acestuia.(spre exemplu impozitul privat se plateste pna la primirea certificatului
de achizitionare procurare, taxele vamale - in momentul importului).
Impozitele periodice (calendaristice) - se platesc intr-un anumit termen stabilit calendaristic in
actele normative care le reglementeaza.
in dependenta de frecventa platii acestora, impozitele periodice pot fi delimitate in:
impozite care se achita in decursul unei decade; impozite achitate lunar;
impozite achitate trimestrial; impozite achitate semestrial; impozite
achitate anual.
De termenele de plata a impozitelor este legata si notiunea de restanta -suma impozitului
neachitata (netransferata) in termenele stabilite.
1.8. Retinerea impozitului la sursa de plata.
in anumite cazuri, legislatia obliga persoanele care fac plati cum ar fi remunerari, dividende sau
alte tipuri de venituri, sa retina si sa vireze in buget sumele impozitelor pentru contribuabil. Aceste
persoane constituie sursa platii. Pentru intelegerea notiunii de sursa a platii, este necesar sa delimitam initial notiunile de sursa a platii si sursa a venitului.
Sursa venitului poate fi de doua feluri: sursa pasiva de venituri si sursa activa de venituri.
Prin surse pasive de venituri se inteleg activele care aduc venit unei persoane, in acest caz, sursa
se exprima intr-o forma concreta, cum ar fi spre exemplu bunuri (avere), cota parte din
intreprindere, hrtii de valoare etc.
Prin surse active de venituri se subintelege nemijlocit pres'area unor servicii, executarea unor
lucrari, desfasurarea unor activitati, spre exemplu a celei de intreprinzator.
in baza delimitarii de mai sus, constatam ca sursa a venitului este activitatea sau activele care
produc (aduc) venit, iar sursa a platii - este persoana, care de fapt efectueaza plati altei persoane.
Sursa platii, in sensul de persoana, retine si plateste impozitul numai din acele plati pe care le
primeste de la el o alta persoana si, respectiv, numai din contul mijloacelor contribuabilului, adica a
178

25

persoanei in folosul careia se fac aceste plati. Contribuabilul primeste venitul redus deja cu suma
impozitului.
Platind impozitul din numele sau si din contul contribuabilului, sursa de plata are rolul unui
agent fiscal. Agentii fiscali nu pot fi identificati cu contribuabilii, cu toate ca acestia poseda, practic,
aceleasi drepturi si obligatii.
Retinerea impozitului la sursa de plata, ca modalitate de plata a impozitului, este interesanta prin
faptul ca agentii fiscali, ca si contribuabilii, parcurg practic ambele faze ale procedurii fiscale. Cu
toate acestea, realizarea primei faze de catre agentul fiscal se efectueaza doar in anumite limite
(partial), avndu-si specificul sau. Astfel, agentul fiscal nu trebuie sa determine un obiect strain" al
impozitarii sau alte componente specifice fazei, acesta va determina la concret numai suma retinerii.
Tinnd cont de obligatiile pe care le are agentul fiscal, a doua faza a procedurii fiscale, se realizeaza
de catre acesta in intregime.
Aceasta modalitate de retinere a impozitului se utilizeaza, in principal, in cazurile prevazute de
Codul fiscal, din veniturile salariale, din dobnzi si royalty sau din platile pentru anumite servicii.
1.9. Procedura amnarii si esalonarii platilor.
Prin amnarea platilor fiscale se subintelege amnarea termenelor de achitare a acestor plati,
stabilite printr-un act normativ sau de catre insusi organul fiscal, pe un termen mai indepartat.
Esalonarea platilor fiscale reprezinta amnarea termenului de achitare a unei parti din platile
fiscale, stabilit prin lege, sau de catre organul fiscal, pe un termen indepartat, inclusiv repartizarea
platilor respective in rate.
Amnarile si esalonarile platilor fiscale se acorda, de regula, in anumite situatii exceptionale,
care au cauzat contribuabilului pagube materiale considerabile sau anumite dificultati de plata. in
acest sens, potrivit Legii nr.633 din 10 noiembrie 1995 Cu privire la modul de urmarire a
impozitelor, taxelor si altor plati" (cu modificarile si completarile ulterioare), contribuabilul urmeaza sa depuna o cerere la organul fiscal, la care, se vor anexa si anumite acte doveditoare a
situatiilor care servesc ca temei pentru solicitarea amnarilor sau esalonarilor. Cererile se vor
depune cel trziu cu douazeci de zile calendaristice pna la implinirea termenului de plata stabilit
prin lege. Nerespectarea acestui termen, are ca efect respingerea cererii inaintate, fara instiintarea
obligatorie a petitionarului. Cererile respective privind solicitarea amnarilor si esalonarii platilor se
examineaza in termen de 10 zile din mo mentul primirii acestora. Amnarile si esalonarile se pot
acorda fie cu perce perea (calcularea) majorarilor de intrziere, fie fara calcularea acestora.
Conditiile esentiale pentru acordarea acestora sunt urmatoarele:
a) se acorda numai in limitele anului calendaristic;
b) datoria restanta aferenta platilor restante, sa depaseasca sumele debitoare ale contribuabilului,
adica sa fie mai mare dect toate creantele, pe care le are contribuabilul de incasat de la
debitorii sai.
Conditiile de mai sus se cer indeplinite, indiferent daca amnarile si esalonarile sunt acordate cu,
sau fara calcularea majorarilor de intrziere. Amnarile si esalonarile pot fi acordate cu referinta
la urmatoarele plati.
a) la sumele restantelor la impozite si taxe sau Ia sumele restantelor in bugetul asigurarilor sociale
de stat;
b) pentru sumele majorarilor de intrziere aplicate de catre organele fiscale ;
c) pentru platile in fondurile extrabugetare, controlul asupra achitarii carora revine organelor
fiscale.
Legea recunoaste urmatoarele cazuri exceptionale in urma carora pot fi acordate amnari si
esalonari, fara calcularea majorarilor de intrziere la sumele amnate sau esalonate:
a) calamitati naturale, in urma carora contribuabilul a suportat pagube materiale considerabile,
preintmpinarea carora a fost imposibila;
b) existenta datoriilor pentru cheltuielile efectuate care urmeaza a li compensate din buget prin
finantare directa, sau pentru productia (lucrarile, serviciile) realizate institutiilor bugetare.
in situatiile exceptionale vizate mai sus, organele fiscale, in comun cu Ministerul Finantelor
sau, dupa caz, cu organele executive ale administratiei publice locale, (pentru platile in bugetele
locale), adopta o hotarre prin care la sumele amnarilor sau esalonarilor acordate
contribuabilului nu se vor calcula majorari de intrziere. in acest caz, calcularea penalitatilor se
suspenda din ziua urmatoare dupa ziua adoptarii deciziei respective, iar dispozitiile de incasare
prezentate anterior institutiilor bancare, pentru executarea silita a acestor sume, se vor rechema
in mod obligatoriu.
in ipoteza in care intreaga suma sau o parte din aceasta, amnata sau esalonata anterior, fara
calcularea penalitatilor, nu va fi achitata in termenul stabilit, atunci, odata cu expirarea acestui
178

26

termen, la suma restantei neachitate se va calcula o penalitate in marimea stabilita, din

momentul aparitiei restantei initiale.
Amnarile si esalonarile, la care se calculeaza majorari de intrziere, pot fi acordate la cererea
contribuabilului si in oricare alte cazuri, in afara celor exceptionale vizate mai sus. in acest caz,
hotarrea organelor fiscale se va coordona cu Ministerul Finantelor sau (dupa caz ) cu organele
administratiei publice locale. in acest ultim caz, la sumele amnate sau esalonate se vor aplica
majorarile de intrziere.
Amnarile si esalonarile mentionate, se acorda in baza de contract incheiat cu contribuabilul,
clauzele acestuia fiind stabilite de comun acord cu Ministerul Finantelor sau organele administratiei
locale (dupa caz). in cazul neindeplinirii obligatiunilor contractuale de catre contribuabil, organul
fiscal este in drept sa rezilieze inainte de termen acest contract.
Faptul calamitatii naturale se va confirma printr-o adeverinta a organului teritorial respectiv al
Departamentului de Stat pentru Protectia Civila si situatii exceptionale.
Existenta cheltuielilor care urmeaza sa fie compensate din buget prin finantare directa si a
sumelor restante pentru productia realizata institutiilor bugetare se va confirma prin actele de
verificare a decontarilor reciproce.
impreuna cu documentele indicate mai sus, contribuabilul va trebui sa prezinte o nota
informativa care va include urmatoarea informatie referitoare Ia:.
situatia sa financiara;
decontarile cu debitorii si creditorii, iar intr-un compartiment aparte -cu institutiile bugetare;
cauza si data aparitiei datoriilor neachitate.
Amnarile sau esalonarile se pot opera si in cazul persoanelor fizice care nu desfasoara
activitatea de antreprenoriat. in acest caz, decizia privind acordarea acestora se va emite in baza
actului de cercetare a starii patrimoniale a platitorului, unde se va indica:
data intocmirii actului;
functia, numele si prenumele persoanelor care au intocmit actul;
numele si prenumele contribuabilului restantier, adresa, numarul contului analitic, codul fiscal
atribuit;
marimea datoriei neachitate la data intocmirii actului, pentru fiecare gen de plata;
surseie veniturilor si lista bunurilor pasibile sechestrarii;
concluzia privind imposibilitatea achitarii sau urmaririi platilor in modul stabilit de lege, cu
explicatiile sau obiectiile contribuabilului, daca este cazul, si semnaturile persoanelor care au
intocmit actul .
1.10. Restituirea impozitului
Potrivit Instructiunii nr. 10-7-02/994-208 din 31.05.96 cu privire la modul de restituire si
compensare a platilor in plus si a platilor calculate si varsate (urmarite) in plus, restituirea se
efectueaza pentru urmatoarele plati:
a) impozitele si taxele prevazute de Codul fiscal si alte acte normative;
b) sanctiunile financiare si amenzile aplicate de organul fiscal;
c) platile in fondurile extrabugetare, controlul asupra varsarii carora este stabilit in sarcina
organelor fiscale.
in cazul existentei la cetateni, intreprinderi individuale sau gospodarii taranesti (de fermier) a
platii in plus la platile fiscale si neachitarea amenzilor aplicate fata de ei, platile in plus mentionate,
pot fi trecute in contul platii acestor amenzi, insa nu mai devreme de termenul legal stabilit pentru
achitarea lor si numai in cazul existentei acordului in scris dat de cetateni, intreprinderi individuale
sau gospodarii taranesti (de fermier).
in general, restituirea platilor in plus se efectueaza in baza cererii in scris a contribuabilului,
depusa in interiorul termenului de 3 ani de la momentul achitarii platii in plus sau aparitiei acesteia.
Restituirea se infaptuieste printr-un aviz al organului fiscal, la cererea contribuabilului.
Cererile respective se examineaza in timp de zece zile din ziua urmatoare dupa ziua depunerii
lor, iar rezultatul examinarii se va comunica autorului cererii in termen de trei zile din ziua
urmatoare, dupa ziua adoptarii deciziei de restituire, care se considera ca zi a aprobarii avizului. in
cazul in care apare necesitatea efectuarii unui control documentar pentru confirmarea cererii
primite, examinarea si aprobarea deciziei se va face nu mai trziu de 30 zile, care urmeaza dupa
ziua depunerii ei.
178

27

Restituirea platilor in baza hotarrii instantelor judecatoresti si altor organe de urmarire sau si
control se efectueaza in modul si termenele indicate in hotarrea acestor organe. in acest ultim caz,
depunerea cererii pentru restituire si intocmirea avizelor nu sunt necesare.
Restituirea platilor in plus si a platilor calculate si varsate (urmarite), agentilor economici si
cetatenilor se efectueaza prin cecuri de decontare eliberate de organele fiscale. Restituirea
mijloacelor se face: pentru agentii economici numai pe contul de decontare (curent), pentru
efectuarea operatiunilor legate de activitatea de baza, iar pentru cetateni, in modul indicat in cererile
lor.
Prin plata in plus" se are in vedere platile obligatorii, varsate de catre contribuabil sau urmarite
de organele fiscale in cuantum mai mare in raport cu calculele (declaratiile) prezentate, precum si
cele varsate inainte de termen.
Prin plati calculate si varsate furmarite) in plus" se inteleg platile obligatorii calculate si varsate
(urmarite) in plus ca rezultat al calcularii incorecte sau al incalcarii modului stabilit de calculare a
acestora.
in cazul impozitului pe venit, conform art.l al.2-5 al Legii privind administrarea impozitului pe
venit, in cazul platii in plus a impozitului, contribuabilului i se restituie suma platita in plus, si o
dobnda calculata la aceasta suma la rata dobnzii, conform careia B.N.M., acorda credit in mod
ordinar, desfasurata in luna noiembrie a anului calendaristic precedent.
Venitul sub forma de dobnda pentru orice plata in plus a impozitului, se plateste pentru perioada
care incepe peste 30 zile dupa termenul stabilit de prezentare a declaratiei fiscale (31 martie), sau
dupa primirea declaratiei de catre organele fiscale si care se termina in ziua rambursarii supraplatii.
Dobnda calculata pentru plata in plus nu se plateste in cazurile in care impozitul nu este platit in
termenul stabilit.
Conform art. 19 al Legii cu privire la administrarea impozitului pe venit, restituirea platii in plus
a impozitului, aparuta ca urmare a transferarii in plus sau calcularii si perceperii eronate a
impozitului penalitatilor si amenzilor aferente lui, se efectueaza conform cererii in scris a
contribuabilului, adresata serviciului fiscal in decurs de 3 ani de la data achitarii impozitului,
penalitatilor si amenzilor respective.
Solicitarea privind restituirea impozitului poate fi satisfacuta dupa un control suplimentar al
temeiniciei cerintelor contribuabilului. in cazul in care contribuabilul are restante la alte tipuri de
impozite, suma restituita se va diminua cu suma acestei restante.
in legislatia noastra fiscala, se aplica si operatiunea compensarii ca mod de restituire a
impozitelor. Este necesar de mentionat ca termenul de "compensare" este utilizat in aceasta materie
intr-un sens diferit dect cel consacrat in dreptul civil, deoarece, in dreptul fiscal, operatiunea de
compensare nu presupune existenta unor creante reciproce cum este in cazul dreptului civil, dar
creantele care se compenseaza apartin aceluiasi creditor - statul -iar obligatia de plata revine
aceluiasi debitor - contribuabilul.
Potrivit Instructiunii nr. 10-7-02/994-208 din 31.05.96 cu privire la modul de restituire si
compensare a platilor in plus si a platilor calculate si varsate (urmarite) in plus, sumele platite in
plus se pot compensa cu restantele la:
a) impozitele si taxele prevazute de Codul fiscal si alte acte normative;
b) sanctiunile financiare si amenzile aplicate de organul fiscal;
c) platile in fondurile extrabugetare, controlul asupra varsarii carora este stabilit in sarcina
organelor fiscale.
CAPITOLUL II Procedura executarii silite a obligatiilor fiscale
2.1. Executarea silita in cadrul raporturilor juridice fiscale.
Potrivit art. 132 din Constitutie si art. 2 din Codul fiscal nr. 1163-XI11 din 24 aprilie 1997
sistemul fiscal al R. Moldova reprezinta totalitatea impozitelor si taxelor, altor venituri ale
bugetului public, national, a principiilor, formelor si metodelor de stabilire, modificare si anulare a
acestora, precum si totalitatea masurilor ce asigura achitarea lor.
Organele financiare sunt investite cu competenta de a elabora si executa bugetele publice, sunt
imputernicite si direct responsabile de asigurarea colectarii depline si la termen a impozitelor si
taxelor, de a le administra si de a le repartiza pe destinatii legale, precum si de a exercita controlul
aplicarii normelor juridice financiare. Aceste organe au un statut juridic specific, in sensul ca ele
pot pretinde persoanei juridice (de drept public sau de drept privat) sau persoanei fizice, carora le
revine executarea obligatiilor fiscale, si o anumita conduita obligatorie, iar in acest scop le pot
controla, sanctiona si proceda Ia asigurarea indeplinirii acestor obligatii prin intermediul executarii
silite.

178

28

Executarea silita in cadrul raporturilor juridice fiscale reprezinta calea subsidiara exceptionala de
recuperare a creantelor fiscale, ea fiind declan sata exclusiv in cazul neachitarii de buna voie - la
termenele legale - a impozitelor si taxelor datorate bugetului statului.
Potrivit art. 46 alin.(2), (4) si (5), precum si art. 54 din Constitutie, drepturile si libertatile
persoanei, inclusiv dreptul la proprietate, nu au un caracter absolut. Exercitarea unor drepturi sau
unor libertati poate fi restrnsa numai prin lege si numai daca se impune, dupa caz, inclusiv pentru
apararea sigurantei nationale, a ordinii publice, a sanatatii sau moralei publice, a drepturilor si
libertatilor cetatenilor.
Conform art. 58 alin.(l) din Constitutie, cetatenii au obligatia sa contribuie, prin impozite si
taxe, la cheltuielile publice. Aceasta obligatie fundamentala are un caracter specific si deosebit
determinat de natura publica a puterii de stat, stabilita de art. 1 si 2 alin. (1) din Constitutie.
Impozitele si taxele, percepute in conformitate cu legislatia fiscala reprezinta conditia
indispensabila pentru existenta statului, de aceea obligatia de a plati impozitele si taxele, fixata in
art. 58 alin.(i) din Constitutie, se extinde asupra tuturor contribuabililor (cetatenilor R.Moldova,
cetatenilor straini si apatrizilor, sau persoanelor juridice), ca o modalitate de revendicare
neconditionata de catre stat, a drepturilor sale. Deci urmarirea contributiilor financiare nu poate fi
calificata ca fiind o lipsire a proprietarului de bunuri in mod spontan, dar reprezinta o constrngere
neconditionata de exercitare a platilor ce deriva dintr-o obligatie constitutional-publica. Creanta
fiscala a contribuabilului si dezideratul organului fiscal rezulta nu dintr-o conventie sau intelegere,
dar exclusiv din lege si, ca urmare, raportul privind neexecutarea creantei fiscale tine de dreptul
public. De aici decurge abilitarea sau investirea (autorizarea) organului fiscal cu dreptul de a proceda autoritar in raporturile fiscal-patrimoniale, ceea ce nu suprima si nu reduce drepturile si
libertatile cetateanului.
in concluzie, necesitatea pornirii executarii silite a creantelor fiscale se impune ca o necesitate in
contextul stipularilor art. 126-132 din Constitutie in vederea recuperarii creantelor fiscale restante,
ca o modalitate de percepere a veniturilor bugetare necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice
prevazute de legea bugetara anuala.
Totodata, conform legislatiei fiscale, persoanelor juridice si fizice le este garantata protectia
judiciara a dreptului de proprietate in procesul executarii silite a platilor.
Diferenta dintre procedeele de executare si, respectiv, dintre mecanismele acestei protectii pentru
persoanele juridice (controlul judiciar ulterior) si pentru persoanele fizice (controlul judiciar
anterior) este conditionata in cazui de fata nu de tipul proprietatii, dar de particularitatile persoanei
juridice ca subiect al creantei fiscale, care dispune de patrimoniu separat si raspunde anume cu acest
patrimoniu propriu.
Persoana fizica, spre deosebire de persoana juridica, utilizeaza bunurile sale nu numai in scopuri
antreprenoriale, dar si in calitate de bunuri personale, iata de ce aceste bunuri nu pot fi
individualizate in sens juridic69.
in materia executarii obligatiilor fiscale, regula de baza consta in executarea de buna voie, din
proprie initiativa de catre debitor (contribuabil) a obligatiilor ce ii revin acestuia. De regula,
executarea, respectiv stingerea acestor obligatii, se face prin plata.
Totusi, daca debitorul nu executa obligatia sa, in cuantumul si la termenul stabilit de lege,
creditorul, pentru a valorifica dreptul sau subiectiv patrimonial pe care il are asupra debitorului,
poate recurge la anumite mijloace pe care legea i le pune la dispozitie pentru a-1 sili pe ultimul la
executare70.
in acest caz creditorul va cere executarea silita care este un mijloc subsidiar de realizare a
creantelor fiscale.
.La fel ca si in dreptul civil, executarea silita in cadrul raporturilor juridice fiscale reprezinta calea
exceptionala de recuperare a creantelor fiscale, ea pornindu-se numai in cazul neachitarii - de buna
voie, in cuantumurile si la termenele legale - a impozitelor, taxelor sau altor contributii datorate
bugetului public national28.
Specific insa raporturilor juridice din domeniul fiscal, este faptul ca executarea silita a sumelor
reprezentnd venituri fiscale ale bugetului este pornita si se desfasoara exclusiv de catre organele
administratiei fiscale ale statului. Acest lucru este prevazut expres de art.3 din Legea nr.633 din 10
noiembrie 1995 Cu privire la modul de urmarire a impozitelor, taxelor si altor plati", care nu
admite efectuarea executarii silite a impozitelor si taxelor de catre alte organe de control fie direct,
fie chiar prin intermediul organelor fiscale.
Pentru a se putea trece la executarea silita a creantelor fiscale este necesara indeplinirea
urmatoarelor conditii:
a) expirarea termenului legal de plata fara ca sumele creantelor fiscale sa fi fost achitate;
b) obligatia fiscala sa nu se fi executat de bunavoie;
c) instiintarea (somarea) debitorului despre existenta creantei si despre scadenta ei.
28
Minea Mireea tefan, Dreptul finanelor publice, ACCENT, Cluj-Napoca, 1999, p. 273.

178

29

Ipoteza trecerii de catre creditor la procedeele executarii silite, este aceea in care debitorul nu
executa la termen si in cuantumul stabilit obligatia fiscala.
in situatia in care titularul creantei fiscale a inceput executarea silita prin organul de executare,
va inceta imediat orice executare silita, in cazul in care debitorul, odata cu plata creantei fiscale,
achita si majorarile de intrziere, amenzile, cheltuielile de executare, precum si orice alte sume
stabilite in sarcina sa de legislatia fiscala"29.
Actul normativ care reglementeaza executarea silita in materie fiscala este Legea 633 din 10
noiembrie 1995 Cu privire la modul de urmarire a impozitelor, taxelor si altor plati", care stabileste
normele de drept si principiile organizatorice de executare silita a platii impozitelor si taxelor care
constituie sistemul fiscal al R. Moldova.
Conform legii mentionate, executarea silita reprezinta o constrngere neconditionata de
executare a platilor obligatorii specificate de lege drept urmatoarele:
impozitele si taxele;
platile in bugetul de stat, la bugetele locale (inclusiv creditele acordate cu garantia acestor
bugete), la bugetul asigurarilor sociale de stat si in
fondurile extrabugetare;
majorarile de intrziere aplicate pentru neexecutarea in termen a impozitelor, taxelor si a altor
plati aferente bugetelor mentionate.
2.2. Regulile generale de executare silita.
Potrivit legii cu privire la urmarirea impozitelor, taxelor si a altor plati, putem mentiona
urmatoarele modalitati sau procedee, prin care se realizeaza efectiv executarea silita a creantelor
fiscale de la contribuabilii restantieri:
a) sechestrarea bunurilor contribuabilului;
b) urmarirea sumelor (datoriei) debitoare ale contribuabilului;
c) ridicarea banilor in numerar de la contribuabil.
Indiferent de modalitatea de executare silita la care procedeaza organele fiscale, executarea
hotarrilor de percepere fortata a creantelor fiscale restante se efectueaza in raza de activitate a
organului fiscal, de catre persoanele cu functii de raspundere a acestora, si, neaparat in prezenta
platitorului (contribuabilului) sau a unui reprezentant al acestuia, imputernicit in modul stabilit.
Daca este vorba de o persoana fizica, neinregistrata ca subiect al antreprenoriatului - a unui membru
adult al familiei acesteia.
In situatia in care bunurile contribuabilului platitor se afla in raza de activitate a unui alt organ
fiscal, executarea silita a platilor se efectueaza de catre organul fiscal de la sediul sau domiciliul
contribuabilului. Totodata, potrivit art 61 alin.(3) din legea cu privire la urmarirea impozitelor,
taxelor si a altor plati, este posibila si participarea colaboratorilor organului fiscal, ai
Departamentului de Control Financiar si Revizie si ai politiei de la locul aflarii bunurilor care
urmeaza sa fie executate. in situatia in care organul fiscal a procedat la masura urmaririi sumelor
debitoare ale contribuabilului, executarea bunurilor debitorilor acestuia se va face urmnd aceleasi
reguli, similar cu executarea bunurilor contribuabilului, adica, la sediul (domiciliul) debitorilor, cu
participarea, dupa caz, a organului fiscal si a celorlalte organe de la locul aflarii bunurilor
debitorului.
Executarea silita a platilor se efectueaza in zile lucratoare, nu mai devreme de ora 800 dimineata,
si nu mai trziu de ora 2000 seara. Exista si posibilitatea derogarii de la aceasta regula, iar executarea
silita se va putea efectua si in afara orelor stabilite mai sus, daca contribuabilul si-a dat in acest sens
acordul. in cazul in care contribuabilul nu poate fi gasit in zilele lucratoare, se admite efectuarea
executarii si in zilele nelucratoare.
Daca contribuabilul lipseste pe adresele cunoscute, organul fiscal se va adresa, potrivit
legislatiei, organelor politiei, pentru a fi declarata cautarea acestuia.
Toate cheltuielile aferente executarii silite se suporta de la bugetul de stat, urmnd sa fie
recuperate din contul contribuabilului.
2.3.Executarea silita in cazul persoanelor juridice.
Evident, daca termenul de plata a unui impozit a fost depasit, incepnd cu ziua urmatoare celei in
care expira termenul, sau celei in care s-a aflat despre expirarea lui, organul fiscal este obligat sa
inainteze dispozitii de incasare a banilor de la conturile bancare ale contribuabilului - persoana
juridica.
29 agunaDan Drosu, Drept financiar i fiscal, OSCAR PRIN, Bucureti, 1997. voi.II, p. 173.
178

30

Pe parcursul a 3 zile de la data inaintarii dispozitiei de incasare, in cazul lipsei sau insuficientei
de mijloace banesti in conturile bancare ale platitorului, organul fiscal poate proceda fie la
sechestrarea bunurilor contribuabilului, fie la ridicarea numerarului, inclusiv in valuta straina, care
se afla in seiful casei contribuabilului sau in reteaua comerciala a acestuia, fie la urmarirea sumelor
debitoare ale contribuabilului.
La aceasta ultima modalitate, se va proceda in urmatoarele situatii:
in cazul in care termenul de achitare a datoriei debitoare a expirat, si contribuabilul are toi
dreptul de a cere de la debitorii sai executarea imediata, inclusiv pe cale judiciara;
in cazul in care in conturile bancare ale debitorului sau in seiful casei lui sau in reteaua
comerciala exista mijloace banesti;
cnd debitorul dispune de bunuri care pot fi sechestrate si comercializate.
Sub aspect procedural, daca contribuabilul se eschiveaza de a participa la executarea silita
declansata de organul fiscal sau nu numeste in modul stabilit un reprezentant, in special in cazul in
care s-a procedat la masura sechestrarii bunurilor, executarea se va efectua in lipsa acestuia, dar cu
participarea obligatorie a colaboratorilor politiei si in prezenta a doi martori asistenti.
In eventualitatea in care contribuabilul s-ar conforma, totusi, execu-tndu-si obligatiile sale de
plata, se va acorda potrivit legii un termen de 20 de zile, care are natura juridica a unui moratoriu si
curge din momentul sechestrarii bunurilor acestuia. Dupa expirarea acestui termen, daca platitorul
refuza sa execute platile sau nu are bani in conturile sale bancare, sau daca aceste sume sunt
insuficiente, organul fiscal este in drept sa comercializeze bunurile sechestrate ale contribuabilului persoana juridica.
La masura comercializarii bunurilor, se procedeaza si in cazul in care hotarrea organului fiscal
cu privire la sechestrarea bunurilor nu a fost atacata in modul stabilit de legislatie, fie pe cale
administrativa fie judiciara.
in cazul atacarii hotarrii organului fiscal, comercializarea bunurilor mentionate, dupa caz, in
plngere sau in cererea de chemare in judecata, se va suspenda pna la solutionarea cauzei, existnd
insa posibilitatea ca organul fiscal sa sechestreze si alte bunuri ale platitorului.
2.4.Executarea silita in cazul persoanelor fizice.
Sub aspect procedural executarea silita in cazul persoanelor fizice este, practic, identica cu cea a
persoanelor juridice.
Deosebirea consta in faptul ca odata cu sechestrarea bunurilor contribuabilului - persoana fizica,
organul fiscal este obligat sa-i inmneze concomitent somatia de avertizare privind adresarea in
instanta judecatoreasca pentru urmarirea platilor in cazul in care restantele nu vor fi stinse intr-un
termen de 20 de zile de la data sechestrarii bunurilor.
in caz de neexecutare a platilor, dupa expirarea termenului de 20 zile, organul fiscal inainteaza
cererea de chemare in judecata a contribuabilului pentru executarea lor silita.
Exista cazuri cnd contribuabilul - persoana fizica nu permite reprezentantilor organului fiscal
accesul in domiciliu sau in resedinta sa in vederea sechestrarii bunurilor. Acest fapt se va fixa intrun act, iar sechestrarea pro-priu-zisa a bunurilor se va efectua dupa ce instanta judecatoreasca va
emite o hotarre de executare silita a platilor. in acest ultim caz, adresarea in instanta judecatoreasca
se va face fara respectarea termenului de 20 de zile, iar dupa satisfacerea actiunii organului fiscal,
acesta va proceda la comercializarea in modul stabilit a bunurilor sechestrate.
2.5. Sechestrarea si comercializarea bunurilor sechestrate.
Procedarea la masura sechestrarii bunurilor contribuabilului se face printr-o hotarre cu privire la
punerea sechestrului asupra acestora, adoptata de catre seful organului fiscal teritorial, avnd putere
juridica asupra tuturor bunurile restantierului, indiferent de locul aflarii acestora. Daca contribuabilul este o persoana fizica si a fost necesara adresarea in instanta judecatoreasca pentru executarea
silita a platilor, sechestrarea se va efectua in baza acestei hotarri.
inceperea procedurii de sechestrare, este precedata in mod obligatoriu de transmiterea
restantierului a copiei hotarrii privind sechestrarea bunurilor, aducndu-i-se la cunostinta fie in
forma scrisa, fie orala, drepturile si obligatiile acestuia in timpul sechestrarii, ridicarii si
comercializarii bunurilor, precum si raspunderea prevazuta de lege pentru neindeplinirea
indatoririlor sale.
De la sechestrare sunt exceptate urmatoarele bunuri:
a) produsele agricole perisabile, conform listei aprobate de Guvern; (H.G.nr.685 din 23 iulie 1997);
b) materia prima, materialele (carburanti, piese de schimb, ambalaje, ingrasaminte, pesticide,
erbicide si alte chimicale, seminte, furaje, obiecte de mica valoare si scurta durata), animalele
178

31

pentru crestere si ingrasat si fondurile fixe de productie, necesare lucrarilor agricole pe parcursul
unui an de la data sechestrarii bunurilor;
c) bunurile gajate, pna la expirarea termenelor de achitare a platilor garantate cu gaj;
d) terenurile cu destinatie agricola;
e) instalatiile de irigare si plantatiile multianuale, amplasate pe terenurile fondului de privatizare, a
tractoarelor, combinelor, si altor masini si echipamente cu destinatie agricola, mijloacelor de
transport utilizate pentru obtinerea productiei agricole, vitelor de munca si celor productive si
productiei agricole in stadiu neterminat, care se afla la balanta intreprinderii agricole supuse
privatizarii;
f) bunurile persoanei fizice care, conform Codului de procedura civila, nu pot fi urmarite.
Bunurile se vor sechestra in urmatoarea consecutivitate:
a. bunurile care nu sunt destinate nemijlocit ciclului de productie;
b. productia finita;
c. bunurile care se afla la alte persoane in baza unor contracte de imprumut, arenda, inchiriere, pastrare etc;
d. bunurile imobiliare, cu conditia ca nu fac parte din bunurile enumerate
mai sus.
Principala obligatie a restantierului consta in prezentarea in vederea sechestrarii tuturor bunurilor
ce ii apartin cu drept de proprietate sau administrare economica. in scopul asigurarii indeplinirii
acestei obligatii, contribuabilul va comunica in scris:
a. care dintre bunurile disponibile nu ii apartin
oferind totodata informatii cu privire la proprietarul acestora;

cu

drept

de

proprietate,

b. informatiile referitoare Ia bunurile detinute cu drept de proprietate de

contribuabil, dar transmise in folosinta temporara sau la pastrare altor
persoane.
Aceasta principala obligatie este asigurata prin aplicarea, dupa caz, fie a raspunderii
administrative, fie a raspunderii penale, iar faptul neindeplinirii obligatiei in cauza se va consemna
in mod obligatoriu in scris de catre colaboratorul organului fiscal.
in scopul determinarii bunurilor care vor fi sechesfrate, organul fiscal va intocmi, in doua
exemplare, lista bunurilor care va individualiza bunurile supuse sechestrarii. Fiecare pagina a
acestui act va fi semnata in mod obligatoriu de catre toti participantii la procedura sechestrarii.
Totodata lista va contine descrierea detaliata a starii tehnice si caracteristica fiecarui obiect inclus
in aceasta.
Lista bunurilor sechestrate va include numai bunurile a caror valoare va fi suficienta pentru
stingerea restantelor la impozite si taxe, recuperarea cheltuielilor legate de executarea silita si pentru
achitarea impozitelor si taxelor aferente comercializarii bunurilor sechestrate.
Daca in baza documentelor aflate in posesia restantierului se va constata existenta unor bunuri
aflate la alte persoane, in temeiul unor contracte de imprumut, arenda, inchiriere, pastrare etc.
referitoare la aceste bunuri, lista le va include si pe acestea.
Dupa intocmirea si semnarea actului de sechestru, persoanei la care se afla bunurile in cauza, i se
va trimite o somatie de avertizare, prin care acesteia i se vor comunica la urmatoarele:
a. bunurile restantierului se afla sub sechestru;
b. ca are obligatia sa le asigure integritatea;
c. nu este in drept sa le transmita unor terte persoane, inclusiv restantierului, fara acordul organului fiscal care a efectuat sechestrarea.
Similar, se procedeaza si in cazul in care restantierul nu a oferit sau a refuzat sa ofere informatii
cu privire la bunurile sale aflate la alte persoane, dar care au fost ulterior depistate in cadrul unor
controale. in acest caz, organul fiscal, va intocmi, pe lnga actul de control, si lista acestor bunuri.
Daca exista probe ca aceste persoane au tainuit bunurile in vederea sustragerii lor de la sechestrare,
organul fiscal va fi in drept sa traga la raspundere persoanele la care sau gasit bunuriie sau o parte
dintre acestea.
Dupa concretizarea listei bunurilor, se va proceda la intocmirea in doua exemplare a actului de
sechestru. Daca restantierul sau reprezentantul sau legal refuza sa semneze actul, despre aceasta se
va face mentiunea respectiva.
Exista si situatii, cnd lista bunurilor sechestrate ale restantierului include si hrtii de valoare. in
acest caz, copia actului de sechestru se va transmite registratorului independent sau altor persoane
178

32

care tin evidenta hrtiilor de valoare, moment din care, fara acordul organului fiscal, nu se va
efectua nici o operatiune cu hrtiile de valoare.
Restantierul are dreptul sa inainteze orice obiectiuni sau propuneri in scris, care se vor anexa
in mod obligatoriu la actul de sechestru si se vor transmite conducatorului organului fiscal,
pentru luarea deciziei definitive.
Nu se emite o hotarre cu privire la sechestrul bunurilor si se anuleaza executarea celei deja
emise, daca :
a. conform hotarrii instantei judecatoresti restantierul a fost declarat in
stare de insolvabilitate si i s-a deschis procedura falimentara:
b. restantierul are statutul unei institutii financiare si i s-a intentat procesul
de lichidare conform legislatiei.
Pna sau in timpul semnarii actului de sechestru restantierului i se va in mna somatia de
avertizare, prin care va fi atentionat ca, daca in termen dc 20 de zile din data punerii sub
sechestru a bunurilor, acesta nu-si va stinge res tantele, acele bunuri se vor scoate la licitatie
publica in vederea comercializa rii, iar daca restantierul este o persoana fizica - se va avertiza
ca pentru exe cutarea silita a platilor, aceasta va fi chemata in instanta judecatoreasca.
La expirarea termenului de 20 de zile, daca hotarrea de sechestrare nu a fost atacata in
modul stabilit iar restantele nu au fost stinse, dosarul restanti erului - persoana juridica, se va
remite la Comisia republicana permanenta pentru organizarea evaluarii si comercializarii
bunurilor sechestrate, iar in cazul persoanelor fizice, organul fiscal va inainta cererea de
chemare in judecata pentru executarea silita a platilor.
Daca dosarul este intocmit in privinta fondurilor fixe sechestrate ale in treprinderilor,
organizatiilor si institutiilor de stat, precum si a intreprinde rilor si a altor obiecte incluse in
anexele la Legea cu privire la Programul de privatizare, acesta se va remite de catre organul
fiscal Departamentului Pri vatizarii si Administrarii Proprietatii de Stat. in acest caz,
evaluarea si comercializarea acestor bunuri se efectueaza de catre Departamentul Privatiza rii si Administrarii Proprietatii de Stat, in modul stabilit pentru privatizarea patrimoniului
public.
2.5.1. Evaluarea bunurilor sechestrate.
Iinitial, in momentul sechestrarii bunurilor, organul fiscal va stabili valoarea prealabila a
acestora in baza valorii reziduale de bilant, - la persoa nele care tin evidenta contabila, iar la
persoanele care nu tin contabilitatea, valoarea bunurilor se va stabili de catre reprezentantul
organului fiscal, avndu-se in vedere starea tehnica sau gradul de uzura a acestora. La hrti ile de valoare se va indica valoarea lor nominala.
Organizarea ulterioara a expertizei si evaluarii bunurilor sechestrate se efectueaza de catre
Comisia permanenta, de sine statator sau de specialisti in domeniu, contractati de aceasta. De
asemenea, Comisia permanenta are atributia de numire a organizatorilor licitatiei, care pot fi
organele fiscale teritoriale sau agentii economici care dispun de licenta pentru activitatea respectiva,
atrasi de Comisia permanenta in baza de concurs. Plata pentru serviciile ultimilor nu va depasi zece
la suta din sumele obtinute in urma comercializarii bunurilor sechestrate.
Pna la inceperea licitatiei expertii care au evaluat bunurile, transmit Coznisiei loturile de bunuri
evaluate, care se perfecteaza printr-un procesverbal.
Comisia permanenta:
examineaza loturile;
aproba actul cu privire la pretul initial de licitare pentru fiecare lot aparte (in cazul in care
expertiza si evaluarea bunurilor au fost efectuate de specialisti atrasi de Comisie);
adopta hotarrea de scoatere a bunurilor la licitatia cu strigare;
dispune publicarea in Monitorul Oficial" a anuntului (avizului) despre data si locul
desfasurarii licitatiei, care va contine o informatie ampla privind tipul bunurilor si
caracteristicile lor tehnice; aproba componenta comisiei de licitatie si numeste presedintele
acesteia. Pentru fiecare licitatie se formeaza o comisie de licitatie.
2.5.2. Conditiile de participare la licitatie a cumparatorilor.
Doritorii de a participa la licitatie vor depune la organul fiscal teritorial urmatoarele acte:
a. cererea de participare dupa modelul stabilit.
incheia cu 3 zile pna la data preconizata a licitatiei;
178

Depunerea

cererilor

se

va

33

b. documentul de plata, care

2% din pretul initial al
necesara transferarea acesteia;

confirma
bunurilor,

transferarea unui acont in marime de

daca Comisia permanenta a considerat

c. informatii despre persoanele participante la licitatie;

d. in anumite cazuri, - procura pentru dreptul de a incheia contractul de vnzare cumparare.
Banii destinati cheltuielilor aferente executarii silite se suporta de la bugetul de stat, iar dupa
comercializare aceste sume se vor recupera in primul rnd.
Participantul la licitatie are dreptul sa-si revoce cererea de participare, adresnd in acest sens un
demers in scris cu 3 zile inainte de data stabilita a licitatiei. in acest caz participantului i se va
restitui suma acontului (daca s-a decis perceperea acestuia).
Daca in procesul examinarii cererilor de participare la licitatie, comisia de licitatie constata
inregistrarea a mai mult de 2 participanti, bunurile vor fi scoase la licitatie publica. in cazul
inregistrarii unui singur cumparator, comisia de licitatie va duce in ziua licitatiei negocieri directe
cu acesta, in vederea achizitionarii de catre ultimul a bunurilor sechestrate.
in acest ultim caz, comercializarea bunurilor se va efectua in baza contractului de vnzarecumparare, incheiat cu Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, la un pret nu mai mic dect pretul
stabilit de expertiza, daca este vorba de licitatia cu strigare" si, respectiv, daca este vorba de
licitatia cu reducere - in baza unui contract similar, la un pret redus cu cel mult zece la suta fata de
pretul stabilit de expertiza.
in ipoteza in care la licitatia cu strigare" nu s-a inscris nici un cumparator, Comisia permanenta
va decide anularea licitatiei si publicarea in Monitorul Oficial a avizului cu privire la desfasurarea
licitatiei cu reducere". Daca, si in acest ultim caz, nu s-a inregistrat nici un cumparator. Comisia
permanenta va anula desfasurarea licitatiei si va remite materialele in cauza organului fiscal
teritorial pentru ridicarea sechestrului de pe aceste bunuri si procedarea la alte masuri de executare
silita prevazute de lege.
Licitatia urmeaza sa aiba loc peste 15 zile de la data publicarii anuntului in Monitorul Oficial.
2.5.3. Desfasurarea licitatiei cu strigare'".
La inregistrarea cererilor mai multor cumparatori se va proceda la desfasurarea licitatiei cu
strigare. Licitatia se desfasoara pentru fiecare lot de bunuri aparte cu anuntarea de catre licitator desemnat de catre organizatorul licitatiei in baza de contract - a pretului initial al acestui lot si a
pasului de ridicare a pretului.
Participantul cstigator al unui lot este obligat sa semneze procesul -verbal privind rezultatele
licitatiei. in cazul refuzului de a semna procesul-verbal privind rezultatele licitatiei, participantul va
fi privat de dreptul de a participa la aceasta licitatie, iar licitatia va incepe de la pretul oferit de
participantul anterior. in acest caz, participantului care a refuzat sa semneze pro-cesul-verbal nu i se
va restitui suma acontului.
2.5.4. Desfasurarea licitatiei cu reducere.
Licitatia cu reducere se va incepe cu anuntarea pretului maxim al fiecarui lot supus licitatiei,
care va fi pretul initial de la licitatia cu strigare, dupa care se va anunta pasul de reducere a pretului.
Acesta
nu
poate
fi
mai
mare
j
de 50/o din pretul maxim initial.
j
Reducerea pretului va continua fie pna la achizitionarea lotului de | cumparator, fie pna cnd
reducerea va ajunge la zero. Comisia permanenta i poate stabili pentru unele loturi o limita pna la
care poate fi redus pretul j lor, adica pretul minim. Efectul nesemnarii procesului-verbal de licitatie
de ; catre cumparator, si in acest caz, consta in nerestituirea sumei acontului si pierderea dreptului
de a participa li aceasta licitatie.
2.5.5. incheierea contractului de vnzare-cumparare si achitarea lotului de catre
cstigatorii la licitatie.
Dupa incheierea licitatiei, Comisia de licitatie va organiza negocieri directe cu cstigatorul
lotului privind modul si termenele de achitare a lotului, consemnate obligatoriu in procesul- verbal
cu privire la rezultatele licitatiei.
Achitarea lotului se va face fie dintr-o data, fie esalonat, in dependenta de rezultatele
negocierilor.
in primul caz, cnd plata se va face dintr-o data, cumparatorul va achita integral costul lotului in
termen de cel mult 7 zile din data semnarii contractului de vnzare-cumparare.
178

34

In al doilea caz, daca s-a convenit ca achitarea lotului sa se faca esalonat, cumparatorul va achita
prima rata in marime de patruzeci la suta din valoarea lotului achizitionat in termen de 7 zile din
momentul semnarii contractului, iar restul sumei - in termenul stabilit in contractul de vnzarecumparare, termen care nu va putea depasi 60 de zile din data licitatiei.
Cetatenii straini si apatrizii sau persoanele care nu au relatii fiscale cu bugetul Republicii
Moldova, vor achita lotul dintr-o singura data.
La procurarea lotului, acontul se include in pretul de cumparare stabilit in contractul de vnzarecumparare.
Daca la licitatie au participat mai multi cumparatori, celor care au pierdut licitatia li se va restitui
suma acontului in termen de zece zile de la data'. incheierii licitatiei.
Contractul de vnzare-cumparare se va incheia intre Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, in cazul
in care licitatia nu a avut loc, deoarece s-a inscris un singur cumparator, iar daca bunurile au fost
vndute prin procedura licitatiei - contractul se va incheia cu organul fiscal teritorial care a efectuat
I sechestrarea acestor bunuri. Contractul de vnzare-cumparare se incheie in \ termen de 5 zile din
data cnd dosarul cu privire la rezultatele licitatiei al fost transmis Inspectoratului Fiscal Principal
de Stat, sau din ziua incheieriii \u CBCLUV Xiawsmileiu dosarului \nspectoiate\oT iisca\e
teritoriale. \
Pna la trecerea la cumparator a dreptului de proprietate, exista posibilitatea ca platitorul sa-si
restituie bunurile in cazul in care, acesta prezinta documente ce confirma executarea platilor
(datoriilor) la buget, precum si acoperirea cheltuielilor aferente executarii silite, inclusiv a
cheltuieliloi cumparatorului, aferente participarii la licitatie, fapt care deosebeste executarea silita
de confiscare, ultima avnd natura juridica a unei sanctiuni. in urma comercializarii bunurilor
confiscate, are loc stingerea datoriilor proprietarului, deoarece, dupa confiscare, bunurile respective
trec in proprietatea statului, iar sumele obtinute in cazul comercializarii acestora, reprezinta exclusiv
venitul bugetului de stat.
2.6. Urmarirea datoriei debitoriale a contribuabilului.
in literatura de specialitate acest mecanism de executare silita mai poarta denumirea de poprire73.
Astfel, in literatura de specialitate, poprirea este acea modalitate a executarii silite prin care
creditorul urmareste, in contul creantei sale. sumele pe care o terta persoana le datoreaza debitorului
urmarit74.
Aceasta presupune indisponibilizarea in minile tertului poprit, care este. la rndul sau, debitor al
contribuabilului urmarit, a sumelor datorate de acesta din urma si in plata directa a lor creditorului
urmaritor75.
infiintarea popririi da nastere unui raport juridic intre creditor (statul) si tertul poprit, raport
juridic grefat pe existenta altor doua raporturi juridice: cel dintre creditor si debitorul obligatiei
fiscale si, respectiv, cel dintre debitorul obligatiei fiscale, in calitate de creditor si tertul poprit76.
Executarea silita prin poprire se poate intinde asupra tuturor veniturilor si disponibilitatilor
banesti urmaribile potrivit legii, datorate cu orice titlu debitorului de catre terte persoane fizice sau
juridice77. in legislatia R.Moldova acest mecanism juridic de executare silita este denumit
urmarirea sumelor (datoriei) debitoare.
Si aceasta modalitate de executare silita este reglementata de Legea nr.633 din 10 noiembrie
1995 Cu privire la modul de urmarire a impozitelor, taxelor si altor plati" (cu modificarile si
completarile ulterioare) in acest sens, art.6 alin. (2) pct.(c) al legii, prevede ca organul fiscal este | in
drept, in cazul lipsei sau insuficientei de mijloace banesti pe conturile ; bancare ale platitorului, in
termen de trei zile din ziua transmiterii dispozi- j tiei de incasare pe conturile bancare respective, sa
adopte o hotarre cu pri- | vire la executarea datoriei debitoare a contribuabilului, termenul
achitarii : careia s-a scurs, daca pe conturile bancare, in safeul casei sau in reteaua ! comerciala a
debitorului exista bani sau daca acesta dispune de bunuri care : pot fi supuse sechestrarii si
comercializarii.
Modul de executare a sumelor debitoare este prevazut de art. 65 al legii mentionate, care prevede
anumite conditii att pentru contribuabilul neplatitor, ct si pentru debitorii lui.
Conditii pentru contribuabil:
1. Contribuabilul datornic are obligatia
sa prezinte organelor fiscale lista
tuturor debitorilor semnata de conducator si contabilul sef al acestuia. Lista
respectiva va contine urmatoarele date:
denumirea completa a debitorului, codul fiscal, si adresa juridica a
acestuia;
numarul contului bancar, denumirea si adresa institutiei financiare unde este deschis contul
respectiv;
data formarii (aparitiei) datoriei debitoare, suma si data cnd a expirat termenul de achitare a
acesteia.
178

35

lista masurilor care sau luat in scopul stingerii datoriei debitoare; data ultimului act de
verificare intre contribuabil si debitor, (dupa caz);
2. La prima solicitare a organului fiscal, contribuabilul va confirma informatia
din
continutul
listei,
prin
anexarea
documentelor
respective.
Conditii pentru debitori:
a. debitorul se afla pe teritoriul Republicii Moldova;
b. debitorul nu are restante proprii in fondurile bugetare.
Aceasta informatie este verificata de catre organul fiscal in baza datelor oferite de contribuabil
(restantier), verificarea viznd in principal urmatoarele imprejurari:
daca debitorul nu are restante proprii;
daca termenul pentru achitarea datoriei debitoare s-a scurs si daca contribuabilul are dreptul sa
ceara stingerea ei;
in conformitate cu acordurile internationale insa se poate executa si datoria debitoriala, formata
in afara R. Moldova.
Referitor la procedura executarii, debitorilor care indeplinesc conditiile de mai sus, organul fiscal
le va trimite un aviz, prin care cere confirmarea datoriei debitoare si, concomitent, comunica
debitorului ca din momentul primirii avizului, sumele pe care debitorul le datoreaza
contribuabilului, se vor sechestra in limita restantei ultimului, iar toate platile pe care acesta le
datoreaza contribuabilului, se vor efectua direct in buget, in limita datoriei contribuabilului.
Debitorul care primeste avizul, este obligat in termen de cinci zile sa confirme total sau partial,
sau sa infirme datoria debitoare a contribuabilului continuta in aviz.
in cazul infirmarii datoriei de catre debitor, la scrisoarea de infirmare se anexeaza copiile
documentelor care dovedesc stingerea datoriei (in cazul in care infirmarea se face pe motivul
inexistentei datoriei).
in cazul confirmarii datoriei, de asemenea se vor anexa documente ce confirma datoria in
conditiile art. 65 al.(6) din lege. Potrivit aceluiasi articol, sunt prevazute urmatoarele cazuri cnd pe
conturile bancare ale debitorului se depun dispozitii de incasare in vederea executarii datoriei:
1. daca datoria debitoriala a fost confirmata fara anexarea documentelor de confirmare;
2. daca datoria debitoare a contribuabilului platitor se infirma fara anexarea documentelor
doveditoare;
3. daca, dupa expirarea termenului de cinci zile din momentul trimiterii avizului (care include si
timpul rezonabil, necesar circulatiei corespondentei), organul fiscal nu a primit nici un raspuns
de la debitor.
in cazul lipsei sau insuficientei mijloacelor banesti pe conturile bancare ale debitorului, organul
fiscal, in termen de trei zile din momentul depunerii dispozitiei de incasare, este in drept, in modul
stabilit de lege. sa sechestreze si sa comercializeze bunurile debitorului, respectiv, sa ridice
mijloacele banesti in numerar ale acestuia, inclusiv cele in valuta straina.
2.7. Ridicarea banilor in numerar.
Procedura in cauza este reglementata in Legea nr.633 din 10 noiembrie 1995 Cu privire la
urmarirea impozitelor, taxelor si altor plati".
Aceasta procedura de executare silita se realizeaza cu participarea colaboratorilor organului
fiscal si, in caz de necesitate, a colaboratorilor Garzii financiare.
Potrivit reglementarilor legale, ridicarii se supun orice mijloace banesti in numerar, gasite in
seiful casei platitorului sau in reteaua comerciala a acestuia.
Sub aspect procedural ridicarea numerarului se face in prezenta contribuabilului (conducerii), a
contabilului si in prezenta casierului. La ridicarea mijloacelor banesti din reteaua comerciala poate
participa numai casierul.
Obligatia de baza a contribuabilului, in acest caz, consta in prezentarea documentelor solicitate
de organul fiscal, necesare ridicarii banilor si asigurarea accesului liber al persoanelor care
efectueaza ridicarea in incaperile si la seifurile unde se pastreaza numerarul.
Procedura in cauza este derulata in doua etape:
1. Organul fiscal va controla corectitudinea soldurilor banesti evidentiate in
registrul de casa. Acest lucru se efectueaza inainte de inceperea procedurii propriu-zise de ridicare a mijloacelor banesti in numerar. in cazul
178

36

existentei unor divergente intre soldul numerarului

registrul de casa, sau alte documente, platitorul va
scris.

existent
prezenta

si datele din
o explicatie in

2. Numararea banilor se efectueaza de catre persoana gestionara (casier), in

prezenta
colaboratorilor
care
efectueaza
ridicarea.
Pentru
fiecare
valuta
aparte se intocmesc cte doua exemplare de procese-verbale, care se vor
semna de catre toate persoaneie participante la ridicare. Un exemplar se
ofera contribuabilului iar al doilea
exemplar ramne ia organul fiscal.
Sumele in numerar ridicate se vor preda la banca care deserveste platitorul,
iar drept confirmare de predare a banilor serveste recipisa bancara sau copia ordinului de incasare in
cazul in care incasarea s-a facut in valuta straina.
Numerarul in valuta straina se preda bancii la cursul B.N.M. la zi, in ordinul de incasare a
acesteia indicndu-se numarul de cont unde se va efectua inregistrarea in lei moldovenesti, data si
cursul la care valuta a fost achizitionata.
in situatia cnd, dupa ridicarea banilor in numerar, nu este posibila predarea acestora la banca,
seifurile si incaperile se sigileaza, iar platitorul este obligat sa asigure paza acestora, sau se predau
sub paza colaboratorilor Sectiei Paza a Ministerului Afacerilor Interne in baza de contract.
In cazul imposibilitatii ridicarii numerarului existent, deoarece platitorul refuza sa asigure
accesul in incaperi, de asemenea se va proceda la sigilarea seifului sau a incaperii casei si, totodata,
platitorul se va preintmpina:
despre obligatia asigurarii integritatii sigilului;
despre obligatia asigurarii in termen de doua zile a accesului organului fiscal la perceperea
numerarului.
Dupa expirarea acestui termen, seiful sau incaperea casei poate fi deschisa cu ajutorul unor
specialisti, cu participarea unei comisii formate din colaboratori ai organului fiscal si ai Garzii
Financiare cu participarea politiei.
74
2.8. Scaderea (anularea) debitelor pentru cauze de insolvabilitate sau disparitie a
debitorului.
Este o modalitate speciala de stingere a obligatiilor fiscale, care consta in scoaterea din
evidenta a acestora, atunci cnd debitorul se gaseste intr-o stare de insolvabilitate sau este
declarat ca disparut78.
Este, de regula, - modalitatea de stingere a obligatiilor fiscale, existente in sarcina debitorilor persoane fizice. Cu privire la aceasta categorie de platitori se poate constata uneori starea de
insolvabilitate, situatie in care se procedeaza, mai inti, la scaderea provizorie a creantelor
fiscale din evidentele curente ale organelor fiscale, iar daca aceasta stare de lucruri per sista
pna la implinirea unui anumit termen, se procedeaza la radierea debi tului, care are efectul
juridic de stingere a obligatiei fiscale 7 9 .
in cazul disparitiei debitorului, daca nu exista bunuri din a caror valori ficare sa poata fi
recuperata creanta fiscala restanta, de asemenea se proce deaza la scaderea provizorie si apoi
la radierea creantei respective 8 '. In literatura de specialitate, si decesul debitorului este
considerata o cauza de scadere a obligatiilor fiscale , daca acesta decedeaza fara sa lase
avere*'.
in legislatia noasti'a, aceasta modalitate de stingere a obligatiilor fiscale poarta denumirea
de anulare a platilor compromise sau a caror urmarire este imposibila, fiind reglementata de
art.7 din Legea cu privire la urmarirea impozitelor, taxelor si altor plati.
in reglementarile noastre, anularea vizeaza, pe lnga persoanele fizice, si pe cele juridice .
Anularea platilor se efectueaza prin decizia conducatorului organului fiscal sau loctiitorului
acestuia, de comun acord cu Ministerul Finantelor sau, dupa caz, (pentru platile in bugetele
locale) cu organele executive ale administratiei publice locale.
Urmarirea platilor fiscale se considera compromisa sau imposibila in ca zurile in care:
1) intreprinderea lichidata nu are succesori in drepturi;
2) persoana juridica sau fizica care desfasoara activitate de intreprinzator, declarata falita, nu
are bunuri;
3) persoana fizica care nu desfasoara activitate de intreprinzator si gospoda ria taraneasca (de
fermier), nu au, in decurs de 2 ani din ziua aparitiei datoriei restante, aferente platilor
fiscale, bunuri ce ar putea fi sechestrate conform legii, sau acestea sunt insuficiente pentru
stingerea datoriei;
178

37

4) persoana fizica a decedat si nu exista persoane obligate prin lege sai onoreze obligatiile
acestea;
5) persoana fizica, care si-a parasit domiciliul nu poate fi gasita in decurs de 3 ani de la data
expirarii termenului de varsare a platilor, iar la fostul domiciliul nu exista bunuri care ar putea fi
sechestrate conform legii in scopul achitarii platilor.
Imposibilitatea urmaririi platilor de la persoanele fizice, inclusiv de la cele inregistrate, care
desfasoara activitate de intreprinzator, se va confirma printr-un act de cercetare, care se intocmeste
de catre persoana oficiala din cadrul organului fiscal cu participarea unui reprezentant al organului
administratiei publice locale.
Faptu! lichidarii intreprinderii fara succesori in drepturi se va confirma printr-o adeverinta a
organului abilitat. Lipsa averii la persoana juridica sau fizica care practica activitatea de
antreprenoriat, declarata falita, se va confirma prin decizia instantei care a adoptat hotarrea de
faliment.
Decesui persoanei fizice si lipsa persoanelor obligate prin lege sa-i onoreze obligatiile
acesteia se confirma prin adeverinta respectiva a organelor administratiei publice locale, iar lipsa
persoanei de la locul permanent de trai se va confirma prin adeverinta organelor afacerilor interne,
care au efectuat cautarea.
Anularea platilor se efectueaza dupa expirarea anului calendaristic in care acestea au fost
considerate ca atare.
Platile anulate urmeaza a fi luate la o evidenta speciala, care se tine in decurs de 3 ani
calendaristici din ziua anularii. Decizia organului fiscal de luare la evidenta speciala a platilor se
va coordona cu Ministerul Finantelor sau, dupa caz, (pentru platile in bugetele locale) cu
organele executive ale administratiei publice locale. Dupa expirarea termenului de 3 ani, daca urmarirea platilor respective sa dovedit a fi si in continuare compromisa sau imposibila, acestea se vor
scoate din evidenta speciala.
2.9. Contestarea actiunilor de executare silita.
Deciziile organelor fiscale si actiunile persoanelor cu functii de raspundere din cadrul acestora,
pot fi contestate exclusiv de catre persoanele, referitor !a care s-a aplicat o actiune de
constrngere neconditionata de executare silita a platilor.
in acest sens, potrivit Legii cu privire la urmarirea impozitelor, taxelor si a altor plati, persoanele
vizate pot depune in termen de douazeci de zile o plngere impotriva aplicarii masurilor de
executare silita a platilor sau impotriva deciziei cu privire la urmarirea platilor, termen, care curge
respectiv de la data savrsirii actiunii sau adoptarii deciziei contestate. Plngerea se depune la
organul fiscal ierarhic superior, care este obligat m termen de treizeci de zile de la data primirii
acesteia, sa o examineze si sa comunice solicitantului rezultatele examinarii.
Depunerea plngerii nu are ca efect sistarea procedurii urmaririi platilor, aceasta continund in
modul stabilit.
In cazul in care solicitantul nu este de acord cu modul si rezultatul solutionarii plngerii, acesta
poate ataca decizia organului fiscal ierarhic superior, in termen de treizeci de zile, in instanta
judecatoreasca.
PARTEA A TREIA Reglementarea juridica a impozitelor si taxelor
CAPITOLUL I Reglementarea juridica a impozitului pe
venit
1.1. Notiuni generale.
In conditiile restructurarii economiei Republicii Moldova, determinate de trecerea la sistemul
economic de piata impozitul pe venit este cel mai important venit bugetar.
Trebuie de evidentiat ca la baza Codului fiscal sunt principii moderne de impunere globala care
este mai perfectionata, dar diferita de sistemul precedent legiferat si anume - impunerea separata,
care se realiza prin instituirea mai multor impozite, fiecare viznd veniturile dintr-o anumita sursa.
Pentru o mai buna prezentare a actualei legislatii trebuie de mentionat ca legiuitorul a comasat
impunerea pe circulatia averii ca parte componenta a impunerii pe venit. Impunerea pe circulatia
averii este o specie importanta a impunerii pe avere pe lnga care se mai intlnesc si alte forme cum
ar fi: impunerea propriu-zisa asupra averii si impunerea pe sporul de avere (pe cresterea averii)30.
Impunerea propriu-zisa asupra averii se intlneste si in legislatia Republicii Moldova si anume:
impozitul funciar si impozitul pe bunurile imobiliare.
301., Finanele publice. Teorie i practic, Ed. tiinific, Bucureti 1981, p.240 i urm.
178

38

in ceea ce priveste impunerea pe sporul de avere, in legislatia Republicii Moldova n-a fost
reglementat. Putem doar mentiona ca o astfel de impunere 5-a practicat in Germania si Italia dupa
primul razboi mondial, iar in Franta, Marea Britanie si SUA dupa cel de al doilea razboi mondial.
Aceasta impunere poarta un caracter exceptional si are ca obiect cstigul din averea dobndita in
timpul sau ca urmare nemijlocita a razboiului. Acest impozit se calcula fie asupra venitului care
depasea nivelul perioadei luate ca baza (de exemplu, venitul mediu obtinut in ultimii trei ani
anteriori conflagratiei), fie asupra venitului care depasea o anumita roata considerata normala.
Clasificarea impunerii pe venit si avere a corespuns etapei de inceput a reglementarii juridice
moderne in statele contemporane care continua sa se perfectioneze in procesul reglementarii
juridice a speciilor de impozite directe din fiecare stat, inclusiv si in Republica Moldova.
1.2. Impunerea veniturilor realizate de persoanele ce practica activitatea de
antreprenoriat.
Avnd ca baza structura Codului fiscal putem evidentia ca regimul juridic aplicat persoanelor
fizice si juridice nu este strict delimitat, ceea ce complica aplicarea Codului fiscal. Una din cauze
poate fi, dupa parerea noastra, reglementarea juridica a statutului juridic al persoanelor fizice si
juridice ce practica activitatea de antreprenoriat in baza Legii "cu privire la antreprenoriat si
intreprinderi" nr.845-XII din 03.01.1992.
Se poate de conchis ca subiecti ai antreprenoriatului sunt att persoane juridice, ct si fizice care
activeaza ca antreprinzator avnd ca scop obtinerea venitului in baza legii mentionate.
1.3.Subiectii impunerii.
Impozitul pe venitul global constituie baza surselor bugetare ale statului modern, datorita
faptului ca el participa nemijlocit la formarea surselor bugetare.
Un prim pas in efectuarea unui amplu studiu al regulilor generale si particularitatilor
caracteristice de impozitare a veniturilor ar fi determinarea subiectilor, adica persoanelor care
contribuie nemijlocit cu o parte din venitul realizat la formarea si consolidarea veniturilor bugetare.
Reglementarea juridica in vigoare a Republicii Moldova stabileste ca subiectii impunerii a
impozitului pe venit sunt persoanele fizice si juridice, cu exceptia societatilor (specificate la art.5
alin.9), care obtin pe parcursul anului fiscal venit din orice sursa, aflate in Republica Moldova,
precum si persoanele fizice si juridice rezidente, care obtin venit investitional si finan ciar din
sursele aflate in afara Republicii Moldova31.
Orice "persoana fizica sau juridica" care obtine venituri din activitatea de baza sau din
activitati auxiliare mai are denumirea de contribuabil. Contribuabil poate fi persoana care, conform
legislatiei fiscale, este obligata sa calculeze si/sau sa achite la buget orice impozite si taxe,
penalitatile si amenzile respective, persoana care, conform legislatiei fiscale, este obligata sa
retina sau sa perceapa de la alta persoana si sa achite la buget platile indicate.
in aceasta categorie intra subiectii ce practica activitatea de fabricare a productiei,
executare a lucrarilor si prestare a serviciilor, in mod independent, din proprie initiativa, in
numele lor, pe riscul propriu si sub raspunderea lor patrimoniala cu scopul de a-si asigura o
sursa permanenta de venituri. 8 ;
Dupa statutul juridic, subiectii impunerii se clasifica in:
persoane fara personalitate juridica; persoane cu statut de persoana
juridica32. Persoane fizice sunt:
Cetateni ai Republicii Moldova, cetateni straini, apatrizi, intreprinderi cu statut de persoana fizica
- intreprindere individuala, gospodarie taraneasca (de fermier).
In categoria de subiecti impozabilipersoane fizice ce practica activita tea de
antreprenoriat sunt incadrabile:
intreprinderile individuale; gospodariile taranesti (de fermier);
societatile in comandita; societatile in nume colectiv.
Trebuie de remarcat ca literatura de specialitate33 aduce critici pe margi nea personalitatii
fizice a societatii in nume colectiv si societatii in coman dita, considernd ca acestor subiecti de
drept ar fi necesar sa li se stabileasca statutul de persoana juridica.
in acest sens, trebuie sa mentionam ca, individualiznd categoriile de persoane fizice ce
practica activitatea de antreprenoriat nu s-au inclus so cietatea in comandita si societatea in
nume
colectiv.
De
aceea
este
necesara
j
31 Conform art.13 din Codul fiscal (in redacia Legii I570-X111 din 26.02.1998 i Legii nr. lOf -,4-XIV din 16.06.2000).
32 Vezi Roea N., Bae S., Dreptul afacerilor, Ed."Cartier", Chiinu 1997. p 68
33 Idem, Op.cit., p.68.
J

178

39

includerea in categoria de persoane fizice a acestor societati - societatea in !

nume colectiv si societatea in comandita. j
in categoria de subiecti impozabili - persoane juridice sunt incluse:
|
a) Orice intreprindere (inclusiv reprezentanta permanenta a nerezidentului in | Republica
Moldova), institutie, asociatie si alte organizatii, cu exceptia j subdiviziunilor structurale ale
organizatiilor nominalizate ce nu dispun de . patrimoniu autonom, precum si a intreprinderilor
individuale si a gospoda- : riilor taranesti;
b) nerezidentul care are o prezenta economica pe teritoriul Republicii Moldova.
Deci sunt incadrabile urmatoarele tipuri de societati cu statut de persoana juridica:
societatile pe actiuni; societatile cu raspundere limitata;
cooperativa de productie; intreprinderile de arenda;
intreprinderile de stat si municipale.87
Importanta examinarii acestor deosebiri si atribuirea clara a unei persoane cu statut de persoana
fizica sau juridica este indiscutabila, deoarece acest fapt influenteaza nemijlocit asupra
cuantumului impozitului pe venitul global datorat statului.
Din acest considerent este necesar de a face o prezentare structurata a anumitor categorii de
subiecti impozabili dupa activitatile specifice reglementate de Codul fiscal.
1.3.1. intreprinderile agricole si gospodariile taranesti (de fermier), agentii
micului business.
intreprindere agricola este o persoana juridica, care desfasoara o activitate de intreprinzator
avnd o organizare juridica in conformitate cu Legea cu privire la antreprenoriat si intreprinderi
nr.845-XIII din 03.01.1992, avnd ca obiect de activitate producerea si prelucrarea
materieip^imeagncple.
Gospodaria taraneasca (dlTfermier) este o forma primara de organizare a muncii in agricultura,
bazata pe proprietatea privata asupra pamntului sau pe arenda pamntului si pe utilizarea
mijloacelor de productie de catre membrii unei familii in vederea producerii si prelucrarii materiei
prime agricole, in scop de consum personal sau de afaceri, in conformitate cu legislatia, in
conformitate cu Codul fiscal gospodarii taranesti (de fermier) sunt considerate intreprinderile
agricole cu statut de persoana fizica, constituite in conformitate cu legislatia (vezi art.5, alin.8 Cod
fiscal).
Cuantumul impozitului pe venitul realizat de aceste subiecte este reglementat in art. 15 al
Codului fiscal, cu modificarile aduse la Legea bugetara anuala, stabilind urmatoarele cote pe anul
2000:
a) pentru intreprinderile agricole - in proportie de 28 la suta din venitul anual impozabil;
b) pentru gospodariile taranesti (de fermier):
in proportie de 10 la suta din venitul anual impozabil care nu depaseste suma de 10800 lei;
in proportie de 15 Ia suta din venitul anual impozabil care depaseste suma de 10800 lei si nu
depaseste suma de 15000 lei,
in proportie de 28 la suta din venitul anual impozabil care depaseste suma de 15000 lei.88
intreprinderile agricole care obtin venit impozabil din producerea si comercializarea produselor
agricole proprii precum si din comercializarea produselor obtinute din materia prima proprie ca
rezultat al prelucrarii ei industriale, au dreptul la reducerea cotelor de impozit prevazute la art. 15
Cod fiscal: cu 80% - in 1998, cu 60% - in 1999, cu 40% - in 2000, cu 20% -in 2001.
Agentii micului business care obtin venit de la comercializarea productiei proprii si/sau de la
prestarea serviciilor au dreptul la o reducere de 35%, in decurs de doi ani, a cotelor impozitelor pe
venit:
A. La expirarea termenului de acordare a scutirii de plata a impozitului la care aceste intreprinderi a
avut dreptul si anume la scutire de plata impozitelor pe un termen de trei ani:
a) intreprinderilor cu un numar mediu anual de salariati de pna la 5 persoane inclusiv si cu
cifra de afaceri a productiei si/sau a serviciilor prestate de pna la 1000000 Iei;
b) intreprinderile cu un numar mediu anual de salariati cuprins intre 6 si 19 persoane inclusiv
cu cifra de afaceri a productiei si/sau a serviciilor prestate pna la 3000000 lei.
Aceasta scutire se acorda cu conditia ca:
178

40

50% din venitul brut provine din comercializarea productiei proprii si/sau prestarea serviciilor;
cel putin 80% din suma scutirii se repartizeaza pentru dezvoltarea productiei proprii,
dezvoltarea sferei serviciilor si crearea locurilor noi de munca.
B. Cu conditia asigurarii cresterii numarului mediu scriptic anual al salariatilor cu cel putin 20%
fata de anul fiscal precedent.
Conditiile de obtinere a scutirii si de restituire a sumei de scutire, in cazul neindeplinirii
cerintelor sus-nientionate se indica in acordul incheiat intre agentul micului business si Serviciul
Fiscal de Stat. Procedura de incheiere, actiunile si rezilierile acordului se determina de catre
Ministerul Finantelor in comun cu Ministerul Economiei si Reformelor.
Exercitarea dreptului la facilitate sub forma de scutire de plata impozitului incepe din momentul
incheierii acordului.
Termenul de acordare a scutirii de plata impozitului agentilor micului business incepe cu
perioada fiscala respectiva prevazuta la art.84 Cod fiscal, in cadrul careia a fost obtinut venit
impozabil, si expira peste trei ani. Termenul de acordare a scutirii de la plata impozitului nu depinde
de.faptul daca a fost obtinut venit impozabil sau au fost suportate pierderi in perioadele ulterioare
dupa prima perioada fiscala in cadrul careia a fost obtinuta scutirea. Scutirea de la plata impozitului
se acorda si gospodariilor taranesti (de fermier), independent de numarul salariatilor, de volumul
productiei fabricate, de volumul serviciilor prestate, conditii stabilite numai pentru agentii micului
business.
Gospodariilor taranesti (de fermier) li se acorda scutire de plata impozitului si ele, ulterior, au
dreptul la reducerea cotelor impozitului ca si agentii micului business cu conditia achitarii, in
termenele stabilite de legislatia fiscala, a impozitului funciar, lipsei restantelor la acest impozit sau a
stingerii tuturor restantelor la impozitul funciar pe perioadele fiscale precedente adresarii in
organele fiscale (in redactia Legii nr.l064-XlV din 16.06.2000).
1.3.2. Subiectii impozabili ce activeaza in sfera asigurarii.
inainte de a trece la analiza juridica a art.50 al Codului fiscal este nece sar de stabilit anumite
concepte.
Trebuie sa mentionam ca raporturile juridice fiscale din sfera asigurari lor sunt reglementate
de Legea cu privire la asigurari nr. 1508-XII din 15 iunie 1993 (publicata in MO nr.5 partea I,
art.53 din 15.09.1994). ct si de alte acte normative elaborate in conformitate cu ea.
in conformitate cu aceasta lege, prin asigurare se intelege un sistem de raporturi menite sa
protejeze interesele personale si patrimoniale ale persoanelor fizice si juridice (asigurati) prin
formarea de fonduri banesti din contul primelor de asigurare, platite de asigurati in schimbul
carora asigu ratorii isi asuma obligatia ca la producerea cazului asigurat sa plateasca asi guratilor sumele asigurate sau despagubirele de asigurare.
Calitatea de subiecti ai raporturilor de asigurare o au asiguratorii - persoanele juridice
constituite, inclusiv cu participarea capitalului strain, avnd orice sh'uctura organizatoricojuridica prevazuta de lege, pentru a desfasura activitate de asigurare in baza de licenta si
conform Legii cu privire la asi gurari nr. 1508-XII din 15.06.1993 - si asiguratii, persoanele
fizice si juridice.
Art.50 al Codului fiscal reglementeaza particularitatile impozitarii ve niturilor obtinute de
companiile de asigurari. Tinnd cont de specificul activitatii de asigurare, art.50 stabileste unele
facilitati la impozitarea venituri lor acestora.
in conformitate cu art.50 alin.2 Cod fiscal, la calcularea venitului impo zabil, rezultat din
activitatea de asigurare, se permit urmatoarele deduceri:
sumele de asigurare sau despagubirile platite;
alte plati etectuate in favoarea detinatorilor politelor de asigurare:
alte plati efectuate detinatorilor politelor de asigurare care au dreptul la obtinerea lor;
polite care urineaza a fi achitate in conformitate cu contractele de asigurare si reasigurare^ si
cu conditiile anuitatilor (redactia Legii TTrTTJ64^xTv din 16.06.2000).
Polita de asigurare se identifica cu certificatul care se remite de catre asigurator, in termenul
stabilit prin conditiile asigurarii asiguratului, care serveste drept confirmare a incheierii
contractului de asigurare. in baza contractului de asigurare, asiguratul se obliga sa plateasca
asiguratorului primele de asigurare, iar acesta isi asuma obligatia sa plateasca asiguratului sau
unei terte persoane, denumite de beneficiarul asigurarii, Ia
producerea evenimentului asigurat, suma asigurata sau o indemnizatie, numita despagubire de
asigurare, in limitele convenite34.
34II 9
178

41

in afara de aceasta reglementarea in vigoare35 mai prevede si alte deduceri de care beneficiaza
companiile de asigurari si anume:
deducerea cheltuielilor legate de formarea rezervei de prime asigurarilor pe termen lung; a
fondului de asigurare a pensiilor;
a fondului de rezerva pentru alte tipuri de asigurare (rezerve tehnice); a fondului masurilor
preventive.
1.3.3.Organele puterii de stat si institutiile publice.
P.edactia noua adusaJ art.51 al Codului fiscal a modificat continutul acestui articoi care
prevedea scutirea de la impozitul pe venit a organelor puterii publice finantate din bugetul de stat
si bugetele locale.
In varianta modificata sunt scutite de la impozitul pe venit nu doar organele puterii publice ci si
institutiile publice finantate din bugetul de stat, bugetele unitatilor administrativ-teritoriale ct si din
bugetul asigurarilor sociale ale statului.
in ceea ce priveste intreprinderile de stat si intreprinderile municipale, acestora li se aplica
regimul juridic aplicabil tuturor subiectilor impozabili si sunt supuse impunerii conform art.15 Cod
fiscal.
1.3.4.Organizatiile necomerciale.
Avnd in vedere specificul activitatilor acestor organizatii reglementarile in vigoare prevad
scutirea de la plata impozitului pe venit a urmatoarelor organizatii necomerciale (a se vedea art.52
in redactia Legii 1064-X1V din 16.06.2000):
a) institutiile care activeaza in sferele ocrotirea sanatatii, invatamnt, stiinta si cultura;
b) societatile orbilor, surzilor si invalizilor, precum si intreprinderile create pentru realizarea
scopurilor statutare ale acestor societati, societatile veteranilor si alte asociatii obstesti,
fundatiile, organizatiile filantropice care se ocupa in mod exclusiv de: acordarea de ajutor
material si de servicii gratuite invalizilor, oamenilor bolnavi, persoanelor singure, orfanilor sau
copiilor ramasi fara ingrijire parinteasca, familiilor cu multi copii, somerilor, persoanelor care
au avut de suferit in urma razboaielor, calamitatilor naturale, catastrofelor ecologice,
epidemiilor;
activitatea ce tine de apararea drepturilor omului, invatamnt, dobndirea si propagarea
cunostintelor, ocrotirea sanatatii, acordarea ajutorului social populatiei, cultura, arta, sport
de amatori, lichidarea consecintelor calamitatilor naturale, protectia mediului si de alte
domenii cu caracter social util, in conformitate cu legislatia cu privire la asociatiile
obstesti si cu privire la fundatii;
a) organizatiile sindicale, religioase, asociatiile de economii si imprumuturi ale cetatenilor,
asociatiile patronilor, intreprinzatorilor si fermierilor si alte societati organizate in scopul crearii
unor conditii favorabile pentru realizarea si aplicarea intereselor de productie, tehnico-stiintifice, sociale si altor interese comune ale agentilor economici:
b) barourile si uniunile avocatilor, uniunile si asociatiile notarilor si camerele notariale;
c) partidele si alte organizatii social-politice.
Aceste organizatii pentru a fi scutite de impozit trebuie sa corespunde urmatoarelor cerinte:
sunt inregistrate sau create in conformitate cu legislatia, iar in statut, in regulament sau intr-un
alt document sunt indicate genurile de activitate concrete desfasurate de catre organizatia
necomerciala si statului ei de organizatie necomerciala, precum si interdictia privind
distribuirea venitului sau proprietatii intre membrii organizatiei, intre fondatori sau intre
persoane particulare, inclusiv in procesul reorganizarii si lichidarii organizatiei necomerciale;
intregul venit de la activitatea prevazuta de statut, de regulament sau de alt document sa fie
folosit in scopurile prevazute de statut, de regulament sau de alt document;
sa nu foloseasca vreo parte din proprietate sau din venit in interesele vreunui membru al
organizatiei, vreunui fondator sau vreunei persoane particulare;
nu sustin vreun partid politic, bloc electoral sau candidat la vreo functie in cadrul autoritatilor
publice si nu folosesc vreo parte din venit sau proprietate pentru finantarea acestora.
Conform aii. 18 al Legii cu privire la asigurri nr. 1508-XII din 15.06.1993.

35
178

42

Restrictiile prevazute de a nu sustine vreun bloc politic, bloc electoral sau candidat la vreo
functie in cadrul autoritatilor publice nu se extind asupra partidelor si altor organizatii socialpolitice.
Organizatiile necomerciale - cu exceptia literei "b" a art.52 Cod fiscal -sunt recunoscute drept
necomerciaie si sunt scutite de plata impozitului, daca respecta prevederile art.52 Cod fiscal, la
decizia Inspectoratului Fiscal Principal de Stat de pe lnga Ministerul Finantelor. Decizia se emite
pe baza cererii persoanelor imputernicite ale organizatiilor respective. La cerere se anexeaza
statutul, regulamentul sau un alt document, ce includ dispozitii privind obligatiile de a indeplini
cerintele art.j2 Cod fiscal, precum si certificatul inregistrarii de stat daca aceasta este prevazut de
legislatie. Persoanele imputernicite ale organizatiilor respective, cu exceptia celor recent constituite,
prezinta de asemenea, declaratia cu privire la impozitul pe venit (conform art.83 alin.2 Cod fiscal),
pe perioadele de gestiune precedente, dar nu mai mult dect pe ultimii doi ani fiscali. Ca temei
pentru refuzul de a recunoaste organizatia drept necomerciala si pennn scutirea de plata impozitului
serveste neincluderea in statut, in regulament sau intr-un alt document a dispozitiilor referitoare la
obligatiile privind neindeplinirea prevederilor art.52 Cod fiscal sau existenta obligatiilor fiscale.
Decizia privind recunoasterea organizatiei drept necomerciala si privind scutirea acesteia de plata
impozitului se adopta in termen de 30 zile de la data prezentarii documentelor necesare pentru a fi
recunoscuta drept organizatie necomerciala. Copia deciziei se inmneaza solicitantului in termen de
3 zile.
Organizatiile prevazute la art.52 alin.l lit. b" Cod fiscal pot fi scutite provizoriu de plata
impozitului - avnd aceeasi procedura de recunoastere ca si celelalte organizatii necomerciale - pna
la obtinerea certificatului de stat cu privire la asociatiile obstesti si cu privire la fundatii. in cazul
refuzului de a acorda certificat de stat organizatiilor mentionate, acestea achita impozitul pe toata
perioada scutirii provizorii in modul general stabilit.
in cazul obtinerii certificatului de stat, drept temei pentru scutirea de plata impozitului serveste
prezenta certificatului respectiv si decizia Comisiei de Certificare, care prezinta Inspectoratului
Fiscal Principal de Stat lista organizatiilor necomerciale referitor la care a fost adoptata decizia de
scutire de la plata impozitului.
In unele situatii organizatiile necomerciale pot efectua anumite activitati auxiliare aducatoare de
venit. Afacere auxiliara este considerata orice activitate de intreprinzator prevazuta de statut, in
regulament sau intr-un alt document al organizatiei necomerciale si/sau activitatea desfasurata cu
incalcarea cerintelor art.52 Cod fiscal.
Scutirile mentionate nu se restrng asupra afacerilor auxiliare, practicate de organizatiile
necomerciale. Atacere auxiliara este orice activitate comerciala, industriala ori de alta natura,
practicata, care nu se scuteste de la im punere, conform art.52 Cod fiscal.
Deci, legislatia in vigoare permite practicarea anumitor activitati care nu tin de domeniile
generale de activitate statutara. Aceste venituri vor fi supuse impunerii in conformitate cu regula
generala prevazuta de art.15 lit. "b" Cod fiscal.
in acest sens putem conchide ca :
V i a a = V b a - D a a , unde:91
V i a a - venitul impozabil din afaceri auxiliare;
V b a a - venitul brut din afaceri auxiliare;
D a a - deduceri permise de lege privind afacerile auxiliare.
1.3.5. Fondurile de investitii
in conformitate cu art.63 al Codului fiscal, veniturile realizate de catre fondurile de investitii
urmeaza a fi repartizateactionarilor. Aceste venituri includ:
A. dividendeJe_objtinu_te de la subiectii economici ale caror actiuni apartin,
total sau partial, fondului de investitii.
B. crestenle de.capital ale fondului de investitii, rezultate din activitatea pe
piata hrtiilor de valoare.
C. dobnzile obtinutejn urma investitiilor de fonduri.
Remarcam ca venitul realizat sub forma de dividende, crestere de capi tal, dobnzi pe
parcursul anului fiscal, nu se impoziteaza in baza regulilor generale reglementate de art. 18 alir,7,
art.37 si ar.80 al Codului fiscal. 9 2
In scopul impozitarii acestor venituri, Codul fiscal stabileste tinerea unei evidente separate. De
exemplu, daca in 1999 fondul de investitii a obtinut venit din dividende 100000 lei, 25000 lei cresteri de capital si 20000 lei -din sporuri la dobnzile obtinute ca rezultat al investitiilor, atunci
actionarul fondului de investitii, posesor a 0,1% din actiuni va obtine din contul divi dendelor
(0,1% din 100000 lei) - 100 lei; din contul majorarilor de capital (0,1% din 25000 lei) - 25 lei si
din contul dobnzilor (0,1% din 20000 lei) - 20 lei.
178

43

Aceste plati - ale fondului - in folosul actionarilor sai se fac proportional de pe fiecare cont
de venituri si se impoziteaza de la actionarii fondului ca si cum aceste venituri ar fi fost primite
de actionar fara participarea fondului. 9 '
in general, fondurile de investitii nu se impun la plata impozitului pe venit, aceasta obligatie fiind pusa in seama actionarilor in mod individual.
Ordinea de impozitare a veniturilor se efectueaza in felul urmator: j

a) dividendele nu se supun impozitarii in conformitate cu art.80 al Codu- j

lui fiscal, nici la Fondul de investitii, nici la actionarii acestuia. De ;
mentionat ca fondurile de investitii nu creeaza si deschid conturi aparte \
pentru dividende. Impunerea dividendelor se face nemijlocit, de catre ]
agenti economici in al caror capital social au facut investitii actionarii, j
Astfel, dividendele nu se includ in venitul brut al actionarului. ;
b) Sumele distribuite de fondul de investitii de pe contul cresterii si pierde- j
rii de capital se considera ca o crestere si o pierdere de capital ca si cum :
operatiunile care au adus la aceasta crestere sau pierdere de capital au
avut Ioc in acelasi an fiscal in care a fost efectuata plata. Orice crestere I
sau pierdere de capital se rasfrnge direct si proportional asupra venituri- !
ier actionarilor, reprezentnd venitul realizat de catre acestea pe parcursul i
anului fiscal in care s-a efectuat plata de catre fondul de investitii. Creste- j
riie si pierderile de capital se includ in venitul impozabil al actionarului in :
proportie de 50% din suma repartizata (art.37 alin.7 Cod fiscal). j
c) Venitul distribuit de fondul de investitii de pe contul venitului din do- ;
banda actionarilor sai se considera ca dobnda obtinuta in acelasi an in
care a fost efectuata plata catre fondul de investitii, iar impozitul retinut
la sursa platii (conform art.89 Cod fiscal - se retine si se varsa ca impozit o suma egala cu 20% din plata), se considera ca impozit achitat in
numele actionarului in acelasi an, adica urmeaza a fi trecut in cont Ia
actionar.
Putem semnala ca fondul de investitii are o functie de repartizare a veniturilor actionarilor in
dependenta de cota de participatie la capitalul acesteia.
Art.63 alin.5 Cod fiscal stabileste ca fondurile de investitie sunt obligate sa prezinte actionarilor
sai anual si nu mai trziu de 31 ianuarie a anului uiTnator celui de gestiune, o dare de seama care
va include informatii despre:
marimea venitului anual cu divizarea lui dupa tipurile de venituri;
sumele impozitului retinut din dobnda sau din alte venituri (inclusiv
venitul obtinut de fondul de investitii in anii precedenti) distribuit acti- ;
onarilor in anul fiscal de gestiune.
\
soldul venitului la finele anului dupa tipurile de venituri;
veniturile distribuite actionarilor pe parcursul anului dupa tipurile de ;
venituri;
j
in cazul cnd actionarul inceteaza de a fi membru al fondului de investitii, el trebuie sa considere
toate sumele distribuite in ordinea urmatoare:
venitul sub forma de dividende, crestere de capital, dobnzi, se impoziteaza proportional
percepndu-se de la actionarii fondului ca si cum aceste venituri ar fi fost primite fara
participarea fondului36;
alte tipuri de venituri determinate ca crestere sau pierdere de capital.
in aceasta categorie pot fi incluse, spre exemplu, cresterile de capital realizate de actionar in
cazul vnzarii, schimbului sau din alte forme de instrainare a cotei de participatie la fondul de
investitii. In acest caz, cresterile sau pierderile de capital se includ in venitul impozabil fostului
actionar in proportie de 50% din suma realizata.37
Cheltuielile suportate de managerul fondului de investitii se distribuie proportional veniturilor
obtinute de catre fond sub forma de dividente, crestere de capital, dobnzi si urmeaza a fi deduse ca
deduceri de cheltuieli aferente activitatii de intreprinzator.38
36Conform art.63 alin.4 Cod fiscal.
37Confoiin art.37 alin 7 Cod fiscal.
38Vezi art.80 alin.l Cod fiscal (n redacia Legii 1064-X1V din 16.06.2000).
178

44

13.6. Fondurile de pensionare.

in conformitate cu reglementarile in vigoare mentionam ca exista doua categorii de fonduri
nestatale de pensii:
fonduri nestatale calificate; fondurile nestatale necalificate.
Fondurile nestatale de pensii sunt considerate calificate daca se infiinteaza pe principii benevole
in scopul ameliorarii situatiei materiale a cetatenilor la'batrnete, prin plata unet pensii suplimentare
si corespund urmatoarelor conditii:
a) cota-parte a persoanei fizice in activele si in venitul acestui fond se depune, ccjuannlegislatiei,
a"eThdata_pe un conf separat, de pe~cre este interzisa ridicarea mijloacelor (cu exceptia
transferului acestora de catre membrul fondului) pna la:
atingerea de catre persoana a vrstei de pensionare prevazute de legislatie;
decesul sau survenirea invaliditatii persoanei;
b) in caz de deces al persoanei, activele de pe contul ei in acest fond se platesc succesorilor sau, la
decizia lor, succesorii pot sa adere la fondul d-rjenscu cota-parte in limitele activelor
mostenite;
c) activele din venitul fondului se pastreaza pe un cont separat in institutia financiara care este
depozitarul activelor fondului conform legislatiei;
d) fondul prevede o protectie adecvata, in conformitate cu legislatia, privind acordarea
imprumuturilor, vnzarea activelor sau efectuarea altor operatiuni similare;
e) fondul este inregistrat conform legislatiei.
Suma varsata de catre patron in numele unei persoane fizice pe parcursul anului fiscal in fondul
nestatal calificat de pensii in scopul acumularii se deduce din venitul brut al acestuia. 'Persoanei
fizice i se permite deducerea dirTveTtl sau brut o suma egala cu varsamntul efectuat in fondul
nestatal calificat de pensii.
Pentru persoane fizice suma dedusa - att varsata de patron, ct si de insasi persoana care
efectueaza varsamntul in fondul nestatal calificat de pensii - nu trebuie sa depaseasca (L5%_fjin
venitul cstigat in anul fiscal.
Prin
veniLcstigat
al
persoanei
fizice
se
intelege
venitul
hnit.calculat
pentru munca in calitate de angajat, obtinut pentru munca in_caljtate. de antreprenor
independenOau
obtinut
in
alt
mod,
conform
legislatiei,
exceptie
constituind venitul cstigat sub forma de pensii. "
Venitul fondului nestatal calificat de pensii nu este supus impunerii, insa orice plati efectuate de
acest fond se includ in venitul brut al beneficiarului.
Fondurile nestatale calificate de pensii pot fi instituite si in strainatate, intrunind conditiile
prevazute la art.<59 Cod fiscal.
Fondurile nestatale necalificate de pensii sunt fondurile care nu corespund conditiilor art.64 Cod
fiscal. Acestor fonduri nu li se permite deducerea oricaror varsaminte in fondurile necalificate de
pensii.
Trebuie sa remarcam, ca regimul juridic fiscal al fondurilor nestatale necalificate de pensii este
reglementat ca o constatare a existentei unui asemenea fond .
Nefiind reglementate anumite aspecte privind: conditiile de instituire a acestor fonduri, scopul
acestora, nu putem efectua o individualizare a institutiei date din punct de vedere fiscal.
De aceea, in practica pot aparea discutii privind delimitarea exacta intre fondurile nestatale
necalificate de pensii.
1.3.7. Societatile.
Societatile sunt orice organizatie, cu exceptia societatilor pe actiuni si societatilor cu raspundere
limitata, care desfasoara activitate de intreprinzator pe baza de parteneriat si se constituie in
conformitate cu legislatia, care:
are nu mai mult de 20 membri rezidenti sau persoane care, in cazul decesului membrilor
societatii, administreaza averea celor decedati;
corespunde cerintelor repartizarii proportionale a veniturilor si pierderi lor intre proprietarii
capitalului.
In baza acestor prevederi putem conchide, ca in categoria societatilor pot fi incluse doar
cooperativele de productie, cu conditia ca aceste persoane juridice - agentii antreprenoriatului
- sa corespunda cerintelor sus-mcntio- nate.
178

45

Art. 13 alin.l Cod fiscal exclude societatile din categoria subiectilor de impunere.
In atare situatie s-ar forma impresia ca aceste societati nu sunt subiecti ai impunerii,
deoarece nu exista subiectul impozabil.
Neexistnd elementul primordial, nu poate fi aplicata nici impunerea.
Dar legiuitorul a introdus aceasta modificare (in redactia Legii 1570- XII din 26.02.1998 si
Legii 1064-X1V din 16.06.2000). care prevede ca impozitul pe venit sa fie platit nu de societate,
ci de membrii ei la repartiza rea venitului realizat de societate.
Astfel, adoptarea Codului fiscal a stabilit anumite reguli de impunere inexistente anterior,
care vor schimba strategia si tehnica planificarii fiscale.
Trebuie de semnalat ca in cazul achitarii prealabile a impozitului, acesta se retine si se varsa
in suma egala cu 28%39, spre deosebire de regimul juri dic general aplicat in conformitate cu
art. 15 Cod fiscal si Legea bugetara anuala.
Evidenta si calcularea venitului realizat, a pierderilor suportate, a creste rilor si
pierderilor de capital, deducerilor, trecerilor in cont, donatiilor in scopuri filantropice se tine
separat.
Spre deosebire de alte persoane juridice, societatile n-au dreptul sa efectueze:
deducerea donatiilor in scopuri filantropice conform art.36 Cod fiscal.
Transferul pierderilor pe o perioada posterioara conform art. 32 Cod fiscal.
Fiecare componenta a venitului se considera ca distribuita intre membrii societatii,
indiferent de faptul daca aceasta componenta a fost sau nu distri buita.
Deci, tot venitul societatii este distribuit membrilor in mod obligatoriu.
Analiznd art.5 alin.9 Cod fiscal putem concluziona ca, exceptnd majoritatea tipurilor de agenti ai antreprenoriatului (persoane juridice - socieLate cu raspundere limitata si societate pe actiuni), necesitatea existentei
acestei excategorii de contribuabili este indoielnica. in acest sens se impune
revizuirea art.60 si 61 Cod fiscal privind regimul juridic al societatii.in cazul excluderii acestei categorii de contribuabili.
1.4. Rezidenta.
|
in conformitate cu art.5 alin.5 lit."b" rezident se considera orice per-j coana juridica sau
intreprindere individuala, sau gospodarie taraneasca (dej fermier), a carei activitate de intreprinzator
este organizata sau gestionata in j Republica Moldova, ori locul de baza al desfasurarii activitatii este
Republica Moldova.
in ceea ce priveste recunoasterea persoanelor juridice ca rezident al unui stat, se procedeaza
diferit, in dependenta de anumite criterii. Spre exemplu: in Austria persoana juridica poate, fi
recunoscuta rezident, daca adresa juri-1 dica sau organele de conducere ale acesteia se afla pe
teritoriul Austriei40.
In Danemarca, compania se considera rezident, daca a fost inregistrata conform legislatiei
daneze sau daca organul principal de conducere a acestei companii se afla pe teritoriul
Danemarcii41.
in ceea ce priveste Olanda, persoanele juridice se considera rezident daca: conducerea se afla
remanent pe teritoriul Olandei si statutul este inregistrat in acesta tara42.
Legislatia Luxemburgului prevede ca se considera rezident, companiile inregistrate in
Luxemburg sau care isi au sediul juridic pe teritoriul acestei tari43.
Privitor la ceilalti subiecti ai antreprenoriatului - cum ar fi: societatea in comandita si societatea
in nume colectiv - acestora li se aplica regimul juridic aplicat persoanelor fizice care se afla pe
teritoriul Republicii Moldova cel putin 183 de zile pe parcursul anului fiscal.
1.5. Obiectul impunerii
Obiectul impunerii este venitul brut (inclusiv facilitatile) obtinute din toate sursele de catre orice
persoana juridica sau fizica, exceptnd deducerile si scutirile la care are dreptul aceasta persoana.
in acest sens, facilitatile care se includ in venitul brut sunt facilitati acordate de patron prevazute
la ait.19 al Codului fiscal si nu facilitati sub forma deducerii si scutirii care nu se include in venitul
brut conform art.14 din Codul fiscal.
Analiznd structura fundamentala prevazuta la art.5 alin.5 Cod fiscal, remarcam la lit. e" ca
exista facilitati privind impozitele si taxele.
39Conform art.12 alin.7 Cod fiscal
40 .., .., . .10. j
. 1997. .53-54. |

41' Ibidem, . 104. j

42 Ibidem, p.128. !
43tot

178

46

Aceste facilitati includ deducerea si scutirea la impozit care nu se cumuleaza ci se scad din
venitul brut la calcularea impozitului pe venitul global.
in venitul brut se includ toate tipurile de venituri inclusiv:
A. Venitul provenit din activitatea de intreprinzator, din activitatea
profesionala sau din alte activitati similare.
in cazurile cnd subiectul impunerii nu este inregistrat, conform modului stabilit, la Camera
inregistrarii de Stat sau practica o activitate interzisa, orice venit obtinut de pe urma activitatii
acestui subiect se considera impozabil.
Notiunea "alte activitati similare" include celelalte tipuri de activitati conform art.18 al Codului
fiscal, in scopul obtinerii veniturilor. Deci, "activitati similare" presupune o activitate de afaceri
desfasurata de contribuabil. Mentionam ca nu se precizeaza provenienta licita sau ilicita a venitului
(exemplu, trafic de droguri, arme, etc).
Din acest punct de vedere, se poate afirma ca legislatia actuala din Republica Moldova in materie
de impozite a schimbat conceptia despre sursa venitului si impozitarea acestuia. De aceea, fie acest
venit obtinut ca urmare a unor activitati licite sau ilicite, aceasta materie impozabila este supusa
impunerii.
B. Venitul de la activitatea societatilor obtinut de catre membri societatii
si venitul obtinut de catre actionarii Fondurilor de investitii.
Trebuie de mentionat ca art.60 alin.3 Cod fiscal prevede ca fiecare componenta a venitului se
considera ca distribuita intre membrii societatii, indiferent de faptul daca aceasta componenta a fost
sau nu distribuita.
in ceea ce priveste art.63 alin4, acesta reglementeaza ca "platile fondurilor de investitii in folosul
actionarilor sai se face proportional de pe fiecare cont de venituri si se impoziteaza de la actionarii
fondului, ca si cum aceste venituri ar fi fost primite de actionar fara participarea fondului".
C. Venitul din chirie (arenda).
Darea proprietatii in chirie (arenda)este reglementata de Legea "cu privire la arenda" nr.86l-XII
din 14.01.1992 si Codul civil.
in conformitate cu Legea cu privire la arenda dreptul de a da in arenda are proprietarul din
Republica Moldova cu statut de persoana juridica sau fizica.
Arenda se admite in toate ramurile economiei Republicii Moldova. Pot fi arendate bunurile
intreprinderilor de toate formele organizatorico-juridice, indiferent de tipul de proprietate.
Se pot da in arenda: pamntul si alte resurse naturale, intreprinderi, organizatii, unitati ale
intreprinderilor si organizatiilor, cladiri, instalatii, incaperi, utilaje, tehnica agricola si de alta natura,
mijloace de transport, inventar, instrumente si alte valori materiale.
Conform art.7 al aceleiasi legi, documentul de baza, care reglementeaza relatiile dintre persoana
care da in arenda si arendas este contractul de arenda. Acesta se incheie in scris pe un termen
prevazut de partile contractante, dar sa nu fie mai mare de 99 ani.
D. Cresterea
de
capital
in
urma
vnzarii,
schimbului
sau
altei
forme
de
instrainare
(scoaterea
din
uz)a
activelor
de
capital
(vezi art.37 Cod fiscal).
E. Cresterea de capital peste pierderile de capital, neluate in consideratie in alte tipuri de venit.
in aceasta categorie intra venitul obtinut de la realizarea (scoaterea din uz) activelor neincluse in
categoria activelor de capital conform art.37 alin.2 Cod fiscal si folosit in activitatea de afaceri
(intreprinzator), pentru care se calculeaza uzura dedusa din venitul brut.
in conformitate cu art. 27 alin. 2 al Codului, in cazul cnd pe parcursul anului fiscal proprietatea
aflata pe contul mijloacelor fixe a fost vnduta, valoarea ei de bilant se micsoreaza cu suma obtinuta
de pe urma vnzarii. Daca aceasta vnzare creeaza un sold negativ pe contul mijloacelor fixe, o
marime egala cu acest sold negativ se include in venit, iar soldul de pe contul mijloacelor fixe se
egalizeaza cu zero.
Pentru proprietatea, care, conform Hotarrii Guvernului nr. 1218-XIII din 31.12.1998, este
inclusa in categoria I de proprietate a mijloacelor fixe (cladiri, edificii), se determina separat pe
fiecare obiect in parte, iar pentru mijloacele fixe, incluse in categoriile II-V, rezultatul se determina
in intregime pe categorie (grupa).
Obiect al calcularii uzurii sunt mijloacele fixe folosite in activitatea de antreprenoriat si supuse
uzurii.
Mijloacele fixe prezinta totalitatea valorilor in marfuri si materiale, exploatate in forma naturala
intr-o perioada indelungata.
Calcularea uzurii mijloacelor fixe se extinde asupra tuturor persoanelor juridice si fizice care
desfasoara activitate de antreprenoriat si sunt inregis trate in Republica Moldova, precum si
178

47

asupra filialelor, reprezentantilor si altor structuri ale acestora situate att pe teritoriul Republicii
Moldova, ct si peste hotarele acesteia.
Mijloacele fixe - proprietatea pe care se calculeaza uzura, constituie proprietatea materiala
utilizata in activitate de antreprenoriat, a carei valoare scade prezumtiv ca urmare a uzurii fizice
si morale si a carei perioada de exploatare este mai mare de un an, iar valoarea ei depaseste
suma de 1000 lei.
Uzura mijloacelor fixe se calculeaza si se ia in consideratie de catre toate intreprinderile,
indiferent de forma organizatorico-juridica a proprietatii pe toate tipurile de mijloace fixe date in
exploatare.
Nu se calculeaza uzura loturilor de pamnt, fondurilor bibliotecare, ci nematecilor, valorilor
muzeistice si de arte plastice, cladirilor si instalatiilor, care prezinta monumente de arhitectura
si arta, vitelor productive de munca (cu exceptia cailor de munca), plantatiilor perene care n-au
intrat in rod. mijloacelor fixe care sunt conservate, constructiilor capitale nefinisate.
Calcularea uzurii nu se efectueaza in timpul reconstructiei sau reuti- larii tehnice a mijloacelor
fixe la suspendarea completa a functionarii intreprinderii.
Pentru un autoturism a carui valoare depaseste 100000 lei, uzura, in sco pul impozitarii, nu
se calculeaza.
Pe mijloacele fixe, date in arenda, uzura se calculeaza de catre proprieta rii mijloacelor fixe
sau persoanele la balanta carora se afla mijloacele fixe.
Pentru mijloacele fixe, a caror uzura a fost calculata pe deplin, iar ele continua sa fie
exploatate, uzura nu se calculeaza.
Pentru calcularea uzurii, toate mijloacele fixe se clasifica in V categorii. Fiecare categorie
a mijloacelor fixe reprezinta comasarea a mai multor grupe de mijloace fixe, similare dupa
termenul de exploatare si norma uzurii.
in I grupa intra cladiri, constructii etc. cu norma uzurii anuale de 3%.
in a II grupa intra plantatii forestiere de protectie si alte plantatii multi- anuale de diferite
specii cu norma de uzura anuala de 5%.
in a III grupa intra mijloace de transport cu exceptia autoturismelor, autobuselor, motocicletelor
etc. cu norma de uzura anuala de 10%.
in a IV grupa intra vite de munca, cheltuielile capitale pentru ameliora rea pamntului,
animalele din gradinile zoologice, precum si cladirile din lemn de toate tipurile etc. cu norma de
uzura anuala de 20%.
in a V grupa intra utilaje, instrumente, animale de circuri sl menajerii etc. cu cota de uzura
anuala de 30%.
Uzura mijloacelor fixe se determina prin apucarea la baza valorica a categoriei de proprietate, la
finele perioadei de gestionare, a normei de uzura pentru fiecare categorie de proprietate.
F. Venitul obtinut sub forma de dobnda.
Venitul sub forma de dobnda poate fi obtinut ca rezultat al:
acordarii creditelor;
procurarii obligatiunilor sau altor hrtii de valoare;
depunerii mijloacelor banesti la conturile de depozit si alte conturi bancare;
supraplatilor la impozitele, taxele si alte obligatiuni fata de buget.
G. Royalty.
Traducerea notiunii royalty din engleza in romna are denumirea de reoeventa .
Royalty se considera venitul obtinut de pe urma darii in folosinta a proprietatii nemateriale
(patentei, dreptului de autor, programelor pentru calculatoare etc.) sau din dreptul de folosinta a
acestuia, precum si din dreptul de exploatare a resurselor naturale din Republica Moldova.
K. Venitul rezultat din neachitarea datoriilor de catre agentul economic in cazurile expirarii
termenului de prescriptie, lichidarii creditorului.
Exceptie la acest venit sunt cazurile cnd datoria se formeaza ca urmare a insolvabilitatii
contribuabilului declarate prin decizia instantei judecatoresti.
Termenul de prescriptie privind achitarea datoriilor conform Codului civil constituie:
termenul general este de trei ani;
termenul de un an pentru actiunile ivite intre organizatiile si intreprinderile de stat intre ele(vezi
art.74 Cod civil).
178

48

Conform Legii cu privire la faliment nr. 786-XIII din 26.03.1996 (in redactia Legii 1254 -XIII
din 16.07.1997), insolvabilitatea reprezinta situatia econmico-financiara in care se afla debitorul,
ale carui active sunt de o valoare mai mica dect capitalul social, in cazul cnd acesta este declarat,
sau ale carui pasive depasesc activele, in celelalte cazuri, si care este incapabil sa-si achite datoriile
in volumul stabilit, ajunse la scadenta, indiferent de cauza, timpul si locul provenientei lor.
I. Dotatiile din partea statului, primele si premiile, care nu sunt specificate ca neimpozabile in
legile prin care se stabilesc aceste plati.
J. Sumele obtinute de pe urma acordului (conventiei) de ncangajare in activitatea de concurenta;
K. Dividendele obtinute de la un agent economic nerezident.
Dividend se considera orice plata efectuata de catre o persoana juridica in folosul unui actionar al
acestei persoane juridice, in conformitate cu cota sa de participatie. Ca exceptie de Ia acesta regula
sunt dividendele sub forma de actiuni care nu modifica in nici un fel cotele de participatie ale
actionarilor in capitalul agentului economic (vezi art.56 Cod fiscal - nu se impoziteaza conform art.
80 Cod fiscal - achitarea prealabila a impunerii dividendelor.) si a platilor efectuate in cazul
lichidarii depline a agentului economic.
In cazul lichidarii depline a agentului economic acestea trateaza cresterea sau pierderea de
capital ca si cum proprietatea distribuita sub forma de plati la lichidare ar fi fost vnduta la pretul ei
de piata. in aceasta ordine de idei, beneficiarul proprietatii distribuite este tratat ca si cum el ar fi
schimbat cotele de participatie in capitalul agentului economic lichidat pe o suma egala cu valoarea
de piata a proprietatii obtinute (vezi art.57 alin.2 Cod fiscal).
in Republica Moldova s-a hotart, ca veniturile din dividendele unui agent economic sa fie
impozitate o singura data, spre deosebire de reglementarea respectiva din SUA44, unde veniturile din
dividende se impune o data cnd sunt realizate de catre agentul economic si a doua oara atunci cnd
dividendele sunt distribuite actionarilor.
L. Alte venituri care nu au fost specificate la literele mentionate.
Pentru nerezidenti veniturile obtinute in Republica Moldova se considera:
dobnzile pentru creantele organului administratiei publice locale din Republica Moldova sau
ale agentului economic rezident, sau ale societatii rezidente;
dividendele platite de un agent economic rezident;
venitul de pe urma activitatii de munca si serviciilor prestate in Republica Moldova;
venitul de pe urma darii in folosinta a proprietatii mobiliare aflate in Republica Moldova;
venitul obtinut din vnzarea proprietatii imobiliare aflate in Republica Moldova;
I. ~i13
venitul obtinut din vnzarea proprietatii mobiliare (cu exceptia stocurilor de marfuri si
materiale), daca cumparatorul este rezident;
royalty;.
Primele pe baza contractelor de asigurare sau reasigurare incheiate in Republica Moldova.
intregul venit al contribuabilului nerezident se imparte in:
venitul obtinut in Republica Moldova si provenit din activitatea de intreprinzator
desfasurata in Republica Moldova;
venitul obtinut peste hotarele Republicii Moldova, provenit din activitatea de
intreprinzator desfasurata in alta tara si nu se supune impunerii.
Din reglementarea Codului fiscal remarcam ca sursele de venit impozabile sunt cele mentionate
de ari.71 Cod fiscal si care le-am prezentat mai sus. in acest sens, se poate afirma ca numai aceste
surse care sunt reglementate la art.71 Cod fiscal fac obiectul impunerii venitului obtinut in Republica Moldova si provenit din activitatea de intreprinzator desfasurata in Republica Moldova
(vezi art.70 Cod fiscal).
1.6. Cotele impozitului pe venit.
in conformitate cu art. 15 al Codului fiscal si Legea bugetului pe anul 2000 (nr.918-XIV din
11.04.2000), impozitul pe venitul anual obtinut pe anul 2000 se percepe conform urmatoarelor cote:
a) pentru persoanele juridice - in proportie de 28 la suta din venitul impozabil;
44

:02

178

Vcarel 1, Relaii financiare internaionale. Editura Academic, Bucureti 1995, p.p. 10 i urm.

49

b) pentru persoanele fizice, precum si pentru gospodariile taranesti (de fermier), si intreprinderile
individuale:
in proportie de 10 la suta din venitul anual impozabil care nu depaseste suma de 10800 lei;
in proportie de 15 la suia din venitul anual impozabil care depaseste suma de 10800 lei si
nu depaseste suma de 15000 lei:
in proportie de 28 la suta din venitul anual impozabil care depaseste suma de 15000 lei.
in anumite cazuri, Codul fiscal prevede aplicarea si altor cote de impunere:
1. Fiecare platitor de dobnzi in folosul persoanelor fizice 1 0 4 , cu exceptia intreprinderilor
individuale si a gospodariilor taranesti (de fermier), si royalty (cu exceptia platilor efectuate
catre nerezidenti) este obligat sa re tina din fiecare dobnda si royalty, si sa achite ca parte a
impozitului o suma egala cu 20% din plata. Aceste sume nu se retin de la persoanele in
vrsta de 60 de ani care prezinta platitorului105 un document ce atesta vr sta lor106.
2. Orice persoana care desfasoara activitate de intreprinzator, orice institu tie, organizatie,
inclusiv orice autoritate publica si institutie publica re tine in prealabil o suma in marime de
5% ca parte a impozitului din plata respectiva ce urmeaza a fi trecuta in contul
impozitului pasibil de a fi achitat-de catre persoanele care presteaza anumite servicii a
caror cost se deduce conform art.24 Cod fiscal.
Suma in marime de 5% se retine la urmatoarele tipuri de servicii:
a) darea in arenda;
b) servicii de publicitate (reclama): publicitatea (reclama) prin intermediul publicatiilor
periodice, la radio si televiziune, publicitatea (reclama) exterioara si pe mijloacele de
transport, publicitatea (reclama) in iocul de comercializare a marfurilor si de desfasurare a
manifestatiilor social-teatrale si sportive, alte genuri de publicitate (reclama);
c) servicii de audit: organizarea, restabilirea si tinerea evidentei contabile, intocmirea
rapoartelor financiare si a declaratiilor fiscale, estimarea situatiei financiare, analiza
activitatii econmico-financiare, organizarea evi dentei computerizate, evaluarea
patrimoniului, asistenta in domeniul impozitarii si gestiunii; asistenta juridica in problemele
de activitate econ mico-financiara;
d) servicii de management, marketing, consultanta: elaborarea de noi conceptii de gestiune,
prospectarea pietei, a cererilor si necesitatilor reale ale cumparatorului, cercetarea si prognoza
pietei interne si mondiale de marfuri, servicii, elaborarea de noi tehnologii, elaborarea
studiilor de le- zabilitate pentru obiectivele de colaborare internationala, crearea intreprinderilor mixte etc.
a) servicii de protectie si paza a persoanelor si bunurilor, prestate de catre Serviciul de Protectie si
Paza de Stat, de catre organizatiile si persoanele care practica activitate de depistare-protectie
conform legislatiei;
b) servicii ce tin de instalarea, exploatarea si reparatia tehnicii de calcul, a utilajului de
comunicatie si de retea, a mecanismelor periferice; servicii de prelucrare a datelor, creare si
intretinere a bazelor de date si alte servicii de informatica.
Persoanele care desfasoara activitate de intreprinzator retin de asemenea in prealabil, ca parte a
impozitului, o suma in marime de 5% din platile efectuate in folosul persoanelor fizice, exceptnd
intreprinderile individuale si gospodariile taranesti (de fermier), pe veniturile obtinute de catre
acestia conform art. 18 Cod fiscal. Nu se retine in prealabil suma in marime de 5% din platile
efectuate in folosul persoanelor fizice pe veniturile obtinute de catre acestia in urma facilitatilor
acordate de patron (conform art.20 Cod fiscal), pe veniturile din salarii (conform art.88 Cod fiscal),
veniturile din dobnzi si royalty (conform art.89 Cod fiscal) si pe veniturile obtinute de catre
nerezidenti (conform art.91 Cod fiscal).
Orice oersoana care desfasoara activitate de intreprinzator, orice institutie, organizatie inclusiv
orice autoritate publica si institutie publica retin din veniturile nerezidentului, conform art.71 Cod
fiscal, un impozit in marime de 15% din suma platilor in folosul nerezidentului. Aceste conditii nu
se rasfrng asupra reprezentantilor permanenti care desfasoara activitate in Ftepublica Moldova,
precum si asupra veniturilor obtinute sub forma de salariu, retinere care se efectueaza in
conformitate cu art.88 Cod fiscal.
Toate aceste categorii de venituri se achita prin retinerea la sursa de plata (stopaj la sursa).
in conformitate cu art.24 al Legii cu privire la administrarea impozitelor pe venit si pentru
punerea in aplicare a titlurilor 1 si II ale Codului fiscal nr.l 164-XIII din 24.04.1997, se prevad
anumite inlesniri la impunerea veniturilor.
178

50

in acest sens, intreprinderile cu investitii straine, dupa constituirea capitalului social si declararea
primului venit, au dreptul la reducere cu 50% a impozitului pe venit pe parcursul a 5 ani.
Facilitatea mentionata se extinde asupra intreprinderilor in al caror capital social investitiile
straine depasesc suma echivalenta cu 250000 dolari SUA si peste 50% din venitul brut al carora se
constituie din comercializarea produselor (lucrarilor, serviciilor) de fabricatie proprie.
intreprinderile in al caror capital social investitiile straine depasesc suma echivalenta cu 1000000
dolari SUA, dupa constituirea capitalului social in modul prevazut de legislatie si declararea
primului venit, se scutesc de plata impozitului pe venit pe parcursul a trei ani de la data incheierii
acordului cu Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lnga Ministerul Finantelor, cu conditia ca
cel putin 80% din suma impozitului pe venit, calculata si nevarsata la buget, se investesc in
dezvoltarea productiei proprii ori in programe de stat sau de ramura pentru dezvoltarea economiei
nationale. Facilitatea mentionata se extinde asupra investitorilor care au facut investitii pna la
01.01.2000. Rezidentii zonelor antreprenoriatului liber pe parcursul a 5 ani:
a) platesc impozitul pe venit in marime de 45 % din cota impozitului pe venit stabilita de art. 15 al
Codului fiscal si Legea bugetara anuala.
b) Se scutesc de impozitul pe venitul obtinut de la productia agricola produsa in zona;
c) Se scutesc de impozitul pe venit incepnd cu trimestrul imediat urmator trimestrului in care
rezidentii au investit pentru dezvoltarea zonei in capitalul echivalent cu cel putin de 250000
dolari SUA.
Agentii micului business carora, pna la intrarea in vigoare a titlurilor 1 si II ale Codului fiscal,
le-au fost acordate, conform reglementarii in vigoare, inlesniri si scutiri fiscale, au dreptul sa
beneficieze de acestea pe parcursul perioadei indicate in acordul de creditare incheiat cu
inspectoratele fiscale teritoriale. Agentilor micului business care au beneficiat sau beneficiaza de
inlesnirile si scutirile mentionate nu le se aplica prevederile art.49 din Codul fiscal.
intreprinderile aflate in proces de restructurare sau care urmeaza a fi restructurate in conformitate
cu Legea restructurarii intreprinderilor nr.958-XIII din 19.07.1996 vor beneficia, conform
prevederilor acestei Legi, de inlesniri si scutiri la plata impozitului pe venit in decurs de 5 ani de la
data intrarii in vigoare a-titlurilor I si II ale Codului fiscal. intreprinderile aflate in proces de
restructurare si / sau privatizare ori care urmeaza a fi restructurate si/sau privatizate, conform altor
acte legislative, se impun cu impozitul pe venit in conformitate cu Codul fiscal si Legea 1164-XII1
din 24.04.1997, tinndu-se cont de particularitatile prevazute de actele legislative ce stabilesc modul
de restructurare si /sau privatizare a acestora.
Anuitatile obtinute in baza contractelor de asigurare a pensiei suplimentare, care au fost incheiate
pna la intrarea in vigoare a titlurilor I si II ale Codului fiscal, nu se impoziteaza.
Dobnzile de la depozitele bancare si de la hrtiile de valoare de stat, prevazute la art. 18 lit. g"
si art.89 alin.l din Codul fiscal nu se impoziteaza pna la 01.01.2005.
Veniturile Bancii pentru Dezvoltare si Investitii a Moldovei nu se impoziteaza pna la
01.01.2010.
Veniturile obtinute de catre intreprinderea de Stat "Aeroportul International Chisinau" de la
stabilirea unei plati suplimentare, incluse in costul biletului de avion, in scopul crearii fondului
pentru rambursarea creditului obtinut de la Banca Europeana pentru Reconstructii si Dezvoltare sub
garantia Guvernului Republicii Moldova, nu se impoziteaza pe perioada stingerii creditului.
1.7. Sursele de venit neimpozabile.
in venitul brut al persoanelor ce practica activitate de antreprenoriat, la calcularea venitului
impozabil, nu se includ urmatoarele tipuri de venit in conformitate cu art.20 Cod fiscal.
A. Dividendele, cu exceptia celor primite de la agentii economici
nerezidenti.
Pentru evitarea dublei impuneri, suma dividendelor primite in urma obtinerii unui pachet de
actiuni (unei cote parti) in capitalul social al unui agent economic rezident, nu se includ in
componenta venitului brut, deoarece ele au fost impozitate cu impozitul pe venit prealabil din
dividende de catre intreprinderile platitoare de dividende (a se vedea art.80 Cod fiscal).
B. Contributiile la capitalul agentului economic in conformitate cu art.55
al Codului fiscal.
Conform prevederilor acestui articol, contributiile varsate in schimbul unei cote de participatie in
capitalul agentului economic de catre una sau mai multe persoane, care in acest fel obtin controlul
asupra agentului economic, nu sunt supuse impozitarii. Contributiile pot fi efectuate sub forma de
mijloace fixe, active nemateriale, royalty etc.
Prin control in sensul articolului mentionat se intelege detinerea unei cote de participatie in
capitalul agentului economic, in care se includ:
178

51

a) cel putin 80% din drepturile de vot decisiv ale tuturor formelor de participatie cu drept de
vot decisiv;
b) cel putin 80% din numarul total de actiuni in cazul oricaror altor forme de participatie.
Prevederile acestui articol se refera numai la cazurile efectuarii contributiilor de capital sub
forma de transmitere a proprietatii. Exemplu: SRL "A" a transmis SRL "B", sub forma de
contributii la capital (participarea la capitalul social ca fondator), utilaj in schimbul unui pachet cote parti - in valoare de 40000 lei, prin care a obtinut o cota de participatie in capitalul social de
82%.
Baza valorica a utilajului transmis constituie 32000 lei. Deoarece, ca rezultat al contributiilor
efectuate, SRL "A" a obtinut controlul (cota de participatie mai mare de 80%) asupra SRL "B",
venitul in suma de 8000 lei (40000-32000) pentru SRL "A" esie considerat neimpozabil.
C. Averea primita ca donatie.
in scopul impozitarii, valoarea averii primita ca donatie nu se include in componenta venitului
brut, deoarece platitorul impozitului pe venit (in cazul existentei venitului) este persoana, care
efectueaza donatia in baza prevederilor art.42 din Codul fiscal.
in evidenta proprietatea donata se evalueaza de catre destinatar ca si de persoana care a efectuat
donatia, adica in marimea maxima din baza valorica ajustata la persoana ce efectueaza donatia sau
pretul de piata la momentul donarii acestei proprietati.
1.8. Modul si termenele de achitare a impozitului pe venit.
in conformitate cu art.86 Cod fiscal, fiecarei persoane care obtine venit sau care efectueaza plati
impozabile, i se atribuie cod fiscal care se indica in declaratie, darea de seama sau alt document
pentru a putea fi identificat
Dreptul de a prezenta declaratia fiscala cu privire la impozitul pe venit il au toti contribuabilii.
Sunt obligati sa prezinte declaratia cu privire la impozitul pe venit persoanele fizice si juridice ce
practica activitatea de antreprenoriat si anume:
a) persoanele fizice rezidente (cetatenii Republicii Moldova, cetatenii straini, apatrizii, inclusiv
membrii societatilor si actionarii fondurilor de investitii) care au obligatie privind achitarea
impozitului;
b) persoanele fizice nerezidente (cetatenii straini, apatrizii, cetatenii Republicii Moldova care nu
corespund cerintelor art. 5 alin.5 Cod fiscal, inclusiv actionarii fondului de investitii), care au
obligatii privind achitarea impozitului;
c) persoanele fizice rezidente (rezidentii Republicii Moldova, cetatenii straini si apatrizii, inclusiv
membrii societatilor si actionarii fondurilor de investitii) care nu au obligatii privind achitarea
impozitului, dar:
obtin venit din surse altele dect salariul, care depaseste suma scutirii personale de 2520 lei
pe an, acordate conform art.33 alin. I Cod fiscal.
Obtin venit sub forma de salariul care depaseste suma de 13000 lei pe an, cu exceptia
persoanelor fizice care obtin venit sub forma de salariu la un singur loc de munca;
Obtin venituri att sub forma de salariu, ct si din orice alte surse, a caror suma totala
depaseste 13000 lei pe an;
d) persoanele juridice rezidente:
societati pe actiuni, societati cu raspundere limitata, cooperative, intreprinderile de arenda,
intreprinderi de stat si municipale, inclusiv uniunile acestora;
fondurile de investitii si institutii private ce activeaza in domeniul finantelor, ocrotirii
sanatatii, invatamntului, stiintei si culturii;
asociatii obstesti, fundatii, organizatii social-politicc, organizatii sindicale, organizatii
religioase, asociatii ale patronilor, organizatii ale avocatilor si notarilor, inclusiv uniunile
acestora;
alte organizatii prevazute de legislatie. De la prezentarea declaratiei cu privire la impozitul pe
venit sunt ex-ceutate autoritatile publice si institutiile publice, indiferent de prezenta obliga -Jei
privind achitarea impozitului;
intreprinderile rezidente cu statut de persoana fizica, intreprinderile individuale si gospodariile
taranesti (de fermier), precum si persoanele care administreaza succesiunea, in conformitate cu
art. 17 Cod fiscal, indiferent de prezenta obligatiei privind achitarea impozitului;
178

52

f;

reprezentanta permanenta a nerezidentului in Republica Moldova indiferent de prezenta

obligatiei privind achitarea impozitului;
%, Dersoanele juridice nerezidente care au obligatia privind achitarea impozitului.
in cea ce priveste societatea (reglementata la art.5 pct.9 Cod fiscal si capitolul 9 art.60,61, 62
Cod fiscal), conducatorul societatii sau alt reprezentant al acesteia este obligat sa prezinte un
document cu privire la venitul obtinut de societate in anul fiscal, insotit de informatia necesara, in
conformitate cu cerintele Serviciului Fiscal de Stat.
Declaratia, darea de seama sau alte documente care urmeaza a fi prezentate Serviciului Fiscal de
Stat trebuie sa fie perfectate si semnate in conformitate cu regulile si formele stabilite de Serviciul
in cauza.
Numele persoanei fizice indicat in orice document semnat de aceasta serveste drept dovada ca
documentul a fost semnat anume de catre persoana respectiva, daca nu exista probe contrare.
Declaratia cu privire la impozitul pe venit a unei persoane juridice trebuie sa fie semnata de
catre persoana sau persoanele respective cu functii de raspundere.
Contribuabilii care obtin venit pe parcursul anului fiscal precedent si au depasit suma de 400 lei
sunt obligati sa achite, nu mai trziu de 31 martie, 30 iunie, 30 septembrie si 31 decembrie ale
anului fiscal, sume egale cu o patrime din :
'Oi
suma calculata drept impozit ce urmeaza a fi platit pentru anul respectiv; sau
impozitul ce urma sa fie platit pentru anul precedent.
intreprinderile agricole, gospodariile taranesti (de fermier), obligate sa achite impozitul in rate
dispun de dreptul de achita impozitul in doua etape:
V* din suma calculata drept impozit ce urmeaza a fi platit pentru anul respectiv sau ce urma sa
fie platit pentru anul precedent - pna la 31 martie;
3

A din suma impozitului-pna la 31 decembrie al anului fiscal.

1.9. Facilitati privind impozitul pe venit.

Conform Codului fiscal persoanele fizice care practica activitatea de intreprinzator au dreptul la
deduceri din venitul obtinut in urma activitatii sale.
Deducerea - suma care la calcularea venitului impozabil se scade din venitul brut al
contribuabilului la calcularea venitului impozabil.
Pentru determinarea venitului impozabil din venitul brut se deduc: cheltuieli ce tin de fabricarea,
executarea, prestarea si desfacerea productiei (lucrarilor si serviciilor)realizate, producerea si
desfacerea marfurilor, mijloacelor fixe si altor bunuri precum si cheltuielile legate de obtinerea altor
venituri impozabile.
Deducerea se permite in anul fiscal pe parcursul caruia au fost calculate sau suportate cheltuielile
cu exceptia cazurilor, cnd aceste cheltuieli urmeaza sa fie raportate la un alt an fiscal in scopul
calcularii corecte a venitului conform art. 32 Cod fiscal.
in componenta venitului brut se includ:
A. cheltuielile
ordinare
si
necesare
achitate
sau
suportate
de
contribuabil
pe parcursul anului fiscal, exclusiv in cadrul activitatii de intreprinzator.
Cheltuielile
ordinare
si
necesare
reprezinta
cheltuieli
caracteristice
pentru
gestionarea
anumitor
tipuri
de
activitati
antreprenoriale.
Cheltuielile
achitate
reprezinta
cheltuieli
ordinare
si
necesare
achitate
recunoscute
spre
deducere.
Cheltuielile
suportate
sunt
cheltuieli
ordinare
si
necesare
plata carora nu s-a efectuat dar au fost determinate obligatiuni privind
plata lor.
B. Cota
cheltuielilor
din
cheltuielile
mixte
(cheltuieli
legate
de
desfasurarea activitatii de intreprinzator si personale) aferente activitatii de intreprinzator cu conditia ca cheltuielile realizate in scopuri de afaceri sa
predomine asupra cheltuielilor personale (mai mult de 50%). De exemplu, la arenda unei cladiri cu 2 etaje unde etajul 1 serveste pentru gestionarea activitatii de
afaceri, iar etajul 2 ca locuinta, cheltuielile de arenda pentru primul etaj alcatuiesc 70% din suma
totala catre plata. Arenda se plateste o suma unica. Cheltuielile pentru inchirierea spatiului
locativ nu se deduc. E necesar de a determina prin calcul suma de arenda pentru incaperea care
este recunoscuta la deducere, la determinarea venitului impozabil (contractul de arenda in care sa
fie inclus spatiul locativ in m2 pentru afaceri si locuinta). C. Cheltuielile de delegatie de
reprezentanta de asigurare a persoanelor juridice in limita normelor stabilite de Guvern.
178

53

Deducerea cheltuielilor de delegatie sa efectueaza in conformitate cu normativele prevazute de

Hotarrea Guvernului nr.805 din 07.11.1994 "Cu privire la delegatiile de serviciu ale salariatilor
din intreprinderile, institutiile si organizatiile Republicii Moldova" si Hotarrea Guvernului
nr.613 din 04.09.1995 "Despre aprobarea regulamentului cu privire la detasarea in strainatate a
personalului institutiilor si agentilor economici".
Acest regulament are drept obiect reglementarea cheltuielilor suportate de institutii si agenti
economici pentru detasarea in interes de serviciu a salariatilor sai. Prevederile regulamentului se
extind asupra personalului delegat in strainatate pentru indeplinirea unor misiuni provizorii inclusiv:
vizite oficiale, tratative, consultari, incheierea acordurilor ect;
schimb de experienta, specializare, stagiere, instruire, participarea la trguri si expozitii,
prospectarea pietii, cooperare economica si tehnico-stiintifica, perfectarea contractelor interne
si de comert exterior; participarea la sesiuni, simpozioane, conferinte, consfatuiri, congrese,
reuniuni si manifestari stiintifice, cultural-artistice si sportive;
exercitarea controlului asupra activitatii reprezentantilor, activitatii societatilor mixte, birourilor,
agentiilor, unitatilor comerciale. Deducerea cheltuielilor de reprezentanta se efectueaza in
conformitate cu Regulamentul cu privire la limitarea cheltuielilor de reprezentanta permise spre
deducere din venitul brut, aprobat prin Hotarrea Guvernului nr.130 din 06.02.1998 "Cu privire ia
limitarea unor tipuri de cheltuieli permise spre deducere din venitul brut." (MO nr.26-27 din
26.03.1998).
Deducerea cheltuielilor de asigurare a persoanelor juridice se reglementeaza prin Regulamentul
cu privire la cheltuielile de asigurare a persoanelor juridice, permise spre deducere din venitul brut,
aferente activitatii de intreprinzator in scopul impozitarii, aprobat prin Hotarrea Guvernului nr.484
din 04.05.1998 "Cu privire la limitele cheltuielilor de asigurare ale persoanelor juridice permise ca
deduceri de cheltuieli aferente activitatii de intreprinzator pentru scopuri fiscale" (MO nr.62-65 din
09.07.1998).
D. Cheltuielile pentru plata dobnzilor care se refera exclusiv la efectuarea
activitatii
de
intreprinzator,
cu
exceptia
dobnzilor
aferente
procurarii
(constructiei) mijloacelor fixe pna la punerea lor in exploatare.
Conform art.25 Cod fiscal cheltuielile pentru plata dobnzilor efectuate actionarilor sai, in
cazul in care marea lor majoritate sunt cetateni straini sau persoane scutite de la plata
impozitului si o mare parte din capitalul contribuabilului se finanteaza, direct sau indirect, prin
imprumuturi sau credite acordate de asociati (actionari), se permite spre deducere, in limita
ratei de baza a dobnzii (rotunjita pna la urmatorul procent intreg), conform careia Banca
Nationala a Moldovei a acordat credit in mod ordinar in luna noiem brie a anului calendaristic
precedent.
Aceste restrictii se aplica in cazul cnd cota parte a actionarilor - persoane scutite de
impozit sau cetateni straini - in capitalul statutar al contribuabilului depaseste 50 la suta si
suma creditelor acordate de actionari (asociati) in tota lul capitalului imprumutat constituie
peste 50 la suta.
Cheltuielile pentru plata dobnzilor (discontului) pe titlurile de creanta pe termen lung,
emiterea carora s-a efectuat dupa 01.01.1998, permise ca deducere a dobnzii emitentului, se
determina prin repartizarea proportio nala a sumei acestui discont la perioada de valabilitate a
titlului de creanta. Exemplu: intreprinderea "A" emite hrtii de valoare cu o valoare
nominala de 1000 lei si pe un termen de 5 ani. Obligatiunile sunt realizate cu o va loare de
800 lei si peste 5 ani pentru fiecare obligatiune intoarsa se platesc 1000 lei. Pentru intreprindere
"A" in fiecare perioada gestionara (an fiscal) la deducere se permit cheltuieli in marime de 40 lei,
adica pentru fiecare obligatiune realizata discontul 200 lei se imparte la perioada de
valabilitate a obligatiunii - 5 ani;
E. Uzura mijloacelor fixe.
F. Suma ce este mai mica de 1000 lei, ramasa pe contul mijloacelor fixe, dupa
efectuarea ajustarilor;
G. Cheltuieli pentru intretinere, reparatia si reconditionarea proprietatii nu
mai mari de 10% din valoarea lor la inceputul perioadei de gestionare.
Modul de determinare si deducere a cheltuielilor indicate la literele "E", "F", si "G" este
reflectat in Regulamentul cu privire la modul de calculare a uzurii mijloacelor fixe, in scopul
impozitarii nr.05/1- CF- 07/92 din 25.12.1997, instructiunea aprobata de Ministerul Finantelor
din 25.02.1997 (MO nr.88-91 din 30.12.1997).
La aceste tipuri de cheltuieli sunt atribuite cheltuielile achitate sau suportate in legatura cu
efectuarea tuturor categoriilor de reparatii.
178

54

H. Cheltuielile
legate
de
investigatii
si
cercetari
stiintifice,
cu
exceptia
cheltuielilor
analogice,
legate
de
procurarea
terenurilor
sau
altor
bunuri
supuse uzurii, precum orice alte cheltuieli achitate sau supoitate in scopul descoperirii sau precizarii locului de amplasare a resurselor naturale, determinarii cantitatii si calitatii lor.
I. Amortizarea activelor nemateriale.
La activele nemateriale se atribuie valoarea dreptului pentru utilizarea terenurilor, resurselor
materiale, mijloacelor fixe (masini, utilaje, cladiri), brevetele, licentele pentru anumite genuri de
activitate, elementele novv-how, produsele SOFT (complexe de programare) si aparate cu dirijare
pro-giamata, drepturile monopoliste si privilegiile, inclusiv dreptul pentru cinemacom, folosirea
licentelor, certificatelor pentru anumite genuri de activitate, cheltuielile de organizare (inclusiv plata
pentru inregistrarea de stat si reinregistrarea intreprinderii), marcile comerciale si emblemele
comerciale de firma, mostrele industriale, modelele, drepturile de autor, drepturile adiacente,
drepturile de marketing, alte obiecte ale proprietatii intelectuale.
J. Cheltuielile legate de extractia resurselor naturale.
K. Suma datoriilor compromise in legatura cu efectuarea activitatii de intreprinzator.
Datorie compromisa este considerata datoria debitoare, pentru care termenul de prescriptie a
actiunii, stabilit prin art.74 al Codului civil a expirat, neasigurata de garantii corespunzatoare,
pentru care s-au prezentat revendicari privind nerespectarea indeplinirii obligatiilor si s-a inaintat o
cerere de actiune.
Marimea deducerii datoriilor compromise se determina aparte pe fiecare datorie compromisa in
dependenta de starea financiara (solvabilitatea) a debitorului si de aprecierea probabilitatii stingerii
totale sau partiale a datoriei, dupa intentarea actiunii, pentru nerespectarea indeplinirii obligatiilor.
L. Defalcari de reduceri pentru pierderi la credite (in fondul de risc).
Institutiilor financiare li se permite deducerea defalcarilor de reduceri pentru pierderi la credite
(in fondul de risc), volumul carora se determina conform Regulamentului cu privire la clasificarea
creditelor si formarea reducerilor pentru pierderile la credite (fondul de risc), aprobat de Banca
Nationala a Moldovei nr. 158 din 26.06.1998 (MO nr.87-89 din 24.09.1998).
Daca volumul reducerilor pentru pierderile la credite (fondul de risc), calculat la sfrsitul anului
fiscal (perioadei gestionare), este mai mic dect marimea reala, reflectata in bilantul institutiei
financiare la aceeasi data, diferenta se include in venitul impozabil anual (pentru perioada
gestionara).
cu micsorarea defalcarilor in acest fond efectuate din mijloacele proprii in perioada anterioara.
M. Defalcari in fondul de asigurari.
Companiilor de asigurari li se permite deducerea cheltuielilor legate de formarea rezervei de
prime a asigurarilor pe termen lung si a fondului de asigurare a pensiilor, a fondului de rezerva
pentru alte tipuri de asigurare (rezerve tehnice) si a fondului masurilor preventive conform Hotarrii
Guvernului nr.483 din 04.05.1998"Cu privire la deducerea mijloacelor din rezerva de prime a
asigurarilor pe termen lung si a fondului de asigurare a pensiilor" (MO nr.62-65 din 09.07.1998).
N. Toate impozitele cu exceptia impozitului pe venit.
O. Donatii in scopuri filantropice cu conditia ca acestea sa nu fie mai mari de 7% din venitul
impozabil. Totodata venitul impozabil al contribuabilului se determina fara a se lua in considerare
scutirile ce i se acorda Donatii in scopuri filantropice vor fi deduse numai in cazul in care ele pot fi
confirmate in baza Hotarrii Guvernului nr.489 din 04.05.1998 "Despre aprobarea Regulamentului
cu privire la modul de confirmare a donatiilor pentru scopuri filantropice" (MO nr.62-65 din
09.07.1998).
P. Cheltuieli de investitie. La activitatea de investitie se raporta operatiunile legate de circulatia
activelor pe un termen lung. La ele se raporta: realizarea mijloacelor fixe, veniturile sau
cheltuielile primite din cota parte in alte intreprinderi, venitul din actiuni, oblicatii si alte hrtii
de valoare ce apartin intreprinderii, procentele primite, cresterea de capital, venitul de la royalty,
alte venituri (cheltuieli) de la activitatea de investitii.
Venit din investitii - venit obtinut din investitiile de capital si din investitiile din activitati
financiare, daca participarea contribuabilului in aceste activitati nu este regulata, permanenta si
substantiala. La ele se raporta cheltuielile pentru serviciile de consultatii si intermediere, cheltuielile
achitate pentru serviciile privind pastrarea si evidenta hrtiilor de valoare pe termen lung si evidenta
calculelor pe operatiunile cu ele, registru actionarilor, achitarea pentru inregistrarea actiunilor cotate
la Bursa de valori, alte cheltuieli.
178

55

Dobnzile calculate pentru datoriile neasigurate cu locuinta sau automobilul contribuabilului, cu

conditia ca dobnda sa nu depaseasca suma venitului din investitii, adica suma dobnzii sau chiria
(arenda), sau royalty, sau cresterea de capital ca urmare a vnzarii proprietatii (obtinute din
activitati, altele dect activitatea de intreprinzator).
R. Pierderile rezultate din activitatea de intreprinzator (depasirea deducerilor prevazute conform
art.32 Cod fiscal fata de venitul brut) se raporta ea deducere esalonat pe urmatorii trei ani.
S. Diferentele de curs (conform art.21 alin 2 CF)
Nu se permit spre deducere:
cheltuielile personale si familiale; sumele platite la procurarea
terenurilor;
sumele platite la procurarea proprietatii la care se calculeaza uzura (amortizarea);
sumele pentru compensatii, remuneratii, dobnzi, plati pentru inchirieri de bunuri si alte
cheltuieli efectuate in interesul unui membru al familiei contribuabilului, al unor persoane cu
functii de raspundere sau al unui conducator, al agentului economic, al unui membru al
societatii, sau al altei persoane interdependente, daca nu exista justificarea platii unei astfel de
sume;
pierderile in urma vnzarii sau schimbului proprietatii (direct sau indirect) intre persoanele
interdependente;
cheltuielile neachitate pentru care s-au format obligatiuni cu privire la persoane interdependente;
cheltuieli legate de procurarea, administrarea si intretinerea oricarei proprietati, venitul de pe
urma careia este scutit de impozit. Exemplu: nu se permite deducerea cheltuielilor legate de
obtinerea venitului de la hrtiile de valoare de stat.
Deducerea cheltuielilor neconfirmate documentar se efectueaza conform Hotarrii Guvernului
nr.485 din 04.05.1998 "Cu privire la modul si cuantumul de deducere a cheltuielilor
neconfirmate de contribuabil documentar" (MO nr. 62-65 din 09.07.1998);
cheltuielile legate de investigatie si cercetari stiintifice referitoare pe terenuri si alte bunuri
supuse uzurii precum si de orice alte cheltuieli achitate sau suportate in scopul descoperirii sau
precizarii locului de amplasare a resurselor naturale, determinarii cantitatii si calitatii lor;
impozitul pe venit, penalitatile si amenzile aferente lui, precum si amenzile si penalitatile
aferente altor impozite, taxe si plati obligatorii la buget;
impozitele achitate in numele unei persoane, alta dect contribuabilul (vezi art.88-89,90,91 Cod
fiscal).
CAPITOLUL II Impozitul pe veniturile persoanelor fizice
Din punct de vedere juridic persoanele fizice pot fl subiecte impozabile indiferent, daca au si
capacitatea de exercitiu, ori numai capacitatea de folosinta, ramnnd ca in acest ultim caz actele
juridice necesare in exercitarea drepturilor si indeplinirea obligatiilor de catre subiectele
impozabile sa fie efectuate de reprezentantii legali ai persoanelor care au numai capacitatea
de folosinta (conform art. 9-10-11-13-14 Cod civil).
Acest impozit este datorat de persoanele fizice care nu desfasoara activitate de antreprenoriat
si obtin venit pe parcursul anului fiscal din toate sursele conform art. 18, art.71 si art.80 Cod
fiscal.
in cea ce priveste rezidenta persoanelor fizice, conform art.5 alin.5, pre vederile sunt
urmatoarele:
a) are domiciliu permanent in Republica Moldova, inclusiv:
se afla la tratament sau la odihna sau la invatatura, sau in deplasare peste hotare;
este persoana cu functii de raspundere a Republicii Moldova, aflata in exercitiul functiunii
peste hotare,
b) se afla in Republica Moldova cel putin 183 zile pe parcursul anului fiscal.
Unii subiecti impozabili, de exemplu, juristi, contabili, pot activa ca
prestatori de servicii in baza contractului civil incheiat intre patron si prestatorul de servicii. in
unele tari, cum ar fi, de exemplu. SUA. unii patroni renunta la angajarea persoanelor in cmpul
muncii si prefera sa incheie cu acestea contracte de prestari servicii - pentru a evita salariile
minime, indemnizatii de concediere, influenta sindicatelor etc. Dar, fie este vorba de un
178

56

angajat, fie ca nu, plata primita pentru prestarea serviciilor sub forma de salariu sau cstig in baza
contractului civil, plata pentru serviciile prestate constituie venit impozabil.
In practica legislatiei a statelor contemporane persoana angajata se iden tifica prin termenul de
prestator de servicii dependent.45
in cea ce priveste prestatorul de servicii in baza contractului de prestari servicii acesta este
determinat ca prestator de servicii independent (profesii libere).46
intre aceste doua categorii de contribuabili se poate constata o deferenta la calcularea
impozitelor. De regula, angajatul declara salariul brut primit, prestatorul de servicii independent
trebuie sa declare si veniturile brute.
Impozitul angajatului este retinut din salariu in baza art.88 Cod fiscal, operatia de retinere
executndu-se la sursa de plata. in afara de salariul patronul este responsabil de plata contributiilor
la Fondul Social. in situatia contractantului independent, patronul retine doar 5% din plata lui care
este achitata la contul fiscal al contribuabilului (conform art.90 Cod fiscal). Celelalte venituri
impozabile prestatorul de servicii independent le achita in baza declaratiei fiscale la intocmirea
acesteia. Prestatorul de servicii independent trebuie sa prezinte declaratia fiscala anual si sa
plateasca trimestrial impozitul estimat pentru ca ei poarta raspundere personala privind achitarea
impozitelor inclusiv contributia la Fondul Social.
In venitul brut nu se includ veniturile prevazute in art.20 Cod fiscal.
In ceea ce priveste scutirile personale acordate persoanei fizice, aceasta facilitate !a impozit
se prevede la art. art. 33, 34, 35, Cod fiscal:
scutire personala - 2520 lei anual;
scutire acordata sotiei (sotului), scutire matrimoniala - 2520 lei anual;
scutiri pentru anumite categorii de contribuabili- 10000 lei anual ;
scutiri pentru persoane intretinute - 120 lei anual pentru fiecare persoana intretinuta.
Totodata, venitul impozabil al contribuabilului se determina fara a se lua in considerare scutirile
care se acorda prin lege.
Impozitul pe veniturile persoanelor fizice este stabilit in cote procentuale progresive in functie
de venitul realizat, prevazute Ia art. 15 Cod fiscal si in bugetul de stat anual.
impozitul pe veniturile persoanelor fizice se stabileste pe baza declaratiei de impunere,
intocmita de contribuabil, sau pe baza elementelor de care dispun organele fiscale (o singura sursa
de venit si nu depaseste 13000 lei), (a se vedea Instructiunea cu privire la modul de prezentare de
catre persoanele fizice a declaratiei cu privire la impozitul pe venit nr.2 din 23.10.1998 (MO nr. 1213 din 09.02.1999), Instructiunea privind modul de restituire si compensare a platilor in plus si a
platilor calculate si varsate (urmarite in plus) nr. 107-02/994-208 din 31.05.1996 (MO nr. 12 din
20.02.1997)).
Perceperea impozitului aferent impozitului din veniturile salariale, royalty, premii, dobnzi,
dividende se efectueaza prin stopaj la sursa (retinerea la sursa), (a se vedea Instructiunea cu
privire la retinerea impozitului pe venit la sursa de plata nr.05/l-CF-06/88 din 23.12.1997 (MO
nr 88-91 din30.12.I997)).
CAPITOLUL III Impunerea pe circulatia averii
3.1. Impunerea activelor de capital.
in categoria activelor de capital sunt incluse:
actiunile si alte titluri de proprietate in activitate de intreprinzator; titlurile de creanta;
proprietatea privata nefolosita in activitatea de intreprinzator, care este vnduta la un pret ce
depaseste baza ei valorica ajustata:
terenurile;
optionul la procurarea sau vnzarea activelor de capital 109
Suma cresterii sau pierderilor de capital, provenita din vnzare, schimb sau din alta forma de
instrainare (scoaterea din uz) a activelor de capital este egala cu excedentul sumei incasate in raport
cu baza valorica a acestor active.
Activele de capital sub forma actiunilor si altor titluri de proprietate se individualizeaza in actiuni
detinute de persoanele fizice si juridice intr-o societate pe actiuni sau cotele asociatului intr-un SRL,
intreprindere agricola etc.
45 A se vedea mai detaliat Vcrel I., Relaii financiare internaionale, editura Academiei Romne, Bucureti 1995, p i l
46

7.

A se vedea mai detaliat Vcrel 1., Op. cit., p.l 13.

178

57

in cea ce priveste titlurile de creanta, cel mai elocvent exemplu sunt hrtiile de valoare de stat.
Ministerul Finantelor vinde hrtii de valoare pe termen scurt bancilor prin intermediul Bancii
Nationale a Moldovei care apoi le revnd populatiei. Daca hrtia de valoare este vnduta si pretul
de vnzare poate fi mai mare dect cel de cumparare, aceasta deferenta este supusa impunerii.
Proprietatea privata se materializeaza prin bunuri - cladiri, automobile etc. care sunt supuse
impunerii in cazul vnzarii la un pret mai mare dect baza valorica a acestor bunuri. Deci se impune
numai suma care trece peste baza valorica a acestor bunuri.
Optionul este caracterizat ca fiind dreptul de alegere (exemplu: '"A" cumpara de la "B" 10 tone
de gru la 01 ianuarie 2000 cu executarea contractului la 01 iulie 2000, la un pret de un leu kg. in 01
iulie 2000 pretul unui kg de gru constituie 1,5 lei - crestere de capital 50 bani).
in ceea ce priveste cotele de impunere asupra activelor de capital, trebuie de mentionat ca acestea
se impoziteaza cu cota de 50% din suma excedentara a cresterii de capital recunoscute peste nivelul
oricaror pierderi de capital supurtate pe parcursul anului fiscal. Deci, cresterea de capital se
impoziteaza cu 50% din cotele de impunere prevazute la art.15 Cod fiscal si Legea bugetara anuala.
Astfel, pentru calcularea impozitului, operatiunile de capital sunt supuse impunerii in proportii de
50% si sunt incluse in venitul brut. Sporul sau pierderile de capital nu se recunosc in cazul
redistribuirii proprietatii intre soti si intre fostii soti, daca o astfel de distribuire (transmitere) rezulta
din necesitatea impartirii proprietatii comune in caz de divort (conform art.40 Cod fiscal). Sotul si
sotia sunt tratati ca persoane fizice impozabile separate in cazul operatiunilor de capital.
Transmiterile intre soti nu sunt impozabile si baza lor valorica ramne neschimbata dupa transfer.
Divortul prezinta probleme specifice, deoarece casatoria poate fi desfacuta inaintea momentului
transmiterii unui bun. in mod obisnuit ar fi necesar sa fie impozitat transferul de proprietate intre
fostul sot si fosta sotie, dar atunci cnd o astfel de tranzactie este parte a procesului de impartire a
proprietatii dupa divort, acest transfer de bunuri mobile si imobile nu cade sub incidenta regulilor de
crestere si pierderi de capital si sotul (sotia) primeste prin transfer proprietatea de la celalalt sot cu
aceeasi baza valorica.
La vnzarea, schimbul sau alte forme de instrainare a locuintei de baza a contribuabilului
cresterea de capital realizata prin aceasta tranzactie este impozabila in acesta operatiune pierderile
de capital nu sunt luate in considerare.
Daca contribuabilul a fost proprietarul unei locuinte timp de cel putin trei ani si aceasta a fost
locuinta lui principala pentru perioada respectiva de timp se permit deduceri in suma de 1000 lei
pentru fiecare din anii ce urmeaza dupa anul 1997, pe parcursul caruia (sau carora) contribuabilul a
fost posesorul acestei proprietati si a folosit-o ca domiciliu de baza in decurs de cel putin trei ani.
Vnzarea, spre exemplu, a unei vile, care nu este domiciliul de baza ci doar unul ocazional, va fi
o tranzactie impozabila fara deducere. Vnzarea locuintei care este domiciliu de baza achizitionata
de catre contribuabil anul trecut, va fi de asemenea o tranzactie impozabila.
Vnzarea oricarei locuinte, fie principala sau nu, se va deduce in contul veniturilor de la alte
tranzactii.
3.2. Impunerea donatiilor.
in conformitate cu art.42 Cod fiscal persoana care face donatie se considera ca a vndut bunul
donat la un pret ce reprezinta marimea maxima din baza lui valorica ajustata sau pretul de piata la
momentul donarii. Calcularea bazei valorice ajustate a proprietatii la momentul donatiei se
efectueaza tinnd cont de uzura bunului donat si a bazei valorice a activelor materiale si se reflecta
separat pe fiecare obiect donat.
Persoana care face o donatie sub forma de mijloace banesti se considera drept persoana care a
obtinut venit in marimea sumei mijloacelor banesti donate. in atare situatie pot exista cazuri cnd
acest venit poate fi impozitat dublu, spre exemplu: sumele salariale care au fost deja impozitate prin
impozitul pe venit din veniturile salariale si apoi donate, care vor constitui surse de venit ale
impunerii pe donatii.
Trebuie de remarcat ca achitarea impozitului pe donatii ii revine donatorului si nu donatarului.
3.3. Impunerea din transmiterea proprietatii ca urmare a
decesului
La data decesului toata proprietatea contribuabilului se transmite prin mostenire si se considera
ca fiind vnduta la pretul ei de piata cu exceptia venitului care este scutit de impozit. Proprietatea
care este scutita de acest impozit include:
locuinta de baza ramasa dupa decesul proprietarului;
proprietatea privata, materiala a persoanei decedate care nu a fost nici proprietate utilizata in
activitatea de intreprinzator, nici proprietate rezultata din activitatea de investitii;
178

58

anuitatile si alte venituri de pe urma proprietatii cu caracter de plati periodice care sunt
impozabile pentru mostenitori.
Prin anuitate - in literatura juridica denumita si renta 110 - se intelege o suma platita periodic, la
date fixe, pe timpul vietii sau in timpul unei perioade specificate sau determinabile in virtutea unui
angajament dc efectuare a platilor in schimbul unor contraprestatii depline corespunzatoare facute
in bani ori evaluate in bani.
3.4. Impozitul privat.
Impozitul privat este reglementat prin Decretul Presedintelui Republicii Moldova nr.189 din 0809-1992 (MO nr.9 din 1992 art.260) abrogat prin Decretul nr.415 din 29.12.1997 si introdus in Cod
fiscal si in Legea bugetului pe anul 2000, fara a avea o baza juridica de reglementare.
Subiectii impozitarii sunt cetateni ai RM, persoane juridice din Republica Moldova care au drept
de a procura bunuri-proprietate de stat precum si persoanele juridice si fizice straine care pot
procura obiecte de proprietate de stat contra valuta convertibila. Impozitul privat nu se plateste in
cazul procurarii bunurilor statului inclusiv actiunilor centra bonurilor patrimoniale, precum si in
cazul primirii gratuite de catre cetateni in proprietate primata a locuintei (redactia decretului nr.281
din 17.10.1994).
Impozitul privat se stabileste cu cota de impunere care este prevazuta in cuantumul de 1% din
valoarea bunurilor proprietatii de stat procurate de persoanele fizice si juridice inciusiv din valoarea
actiunilor acestor agenti economici de stat supusi privatizarii. Aceasta cota de impunere se poate
modifica prin Legea bugetului de stat.
CAPITOLUL IV Reglementarea juridica a impozitelor indirecte.
4.1. Particularitati generale.
inca din timpurile stravechi pe lnga impozitele directe au fost instituite si impozite indirecte.
Initial, instituirea lor a fost conditionata de necesitatea majorarii acumularilor bugetare. Mai trziu
insa, cnd a fost pusa intrebarea impunerii echitabile, adeptii instituirii impozitelor indirecte
sustineau ca acestea sunt unicul mijloc ce ar favoriza acest lucru. Ei isi bazau opinia pe faptul ca
impozitele indirecte se realizeaza sub forma impunerii consumului, percepndu-se in momentul
livrarii marfurilor sau serviciilor, si cei ce consuma mai mult (avnd o capacitate de cumparare mai
mare) platesc o suma mai mare in calitate de impozit.
Din motivul ca sunt percepute in momentul iivrarii marfurilor si serviciilor, de la cei ce
beneficiaza de ele, impozitele indirecte mai sunt numite si taxe de consumatie. Viznd in mod direct
consumul, impozitele indirecte sunt suportate de catre consumatorul final, adica de catre acel care
utilizeaza peniru sine bunul sau serviciul in pretul caruia este incorporat impozitul. in sfrsit, se
impune sublinierea faptului ca impozitele indirecte au un caracter real, intruct stabilirea
cuantumului lor se face fara a se tine seama de veniturile, averea sau situatia personala a
contribuabililor debitori"1.
Jn legatura cu aceasta se creeaza impresia ca impozitele indirecte afecteaza mai mult veniturile
consumatorilor cu o capacitate de cumparare mai mare. in realitate insa impozitele indirecte
afecteaza mai mult pe cei cu venituri mici, deoarece cota parte a venitului liber, adica de care
persoana poate dispune dupa bunul sau plac, !a aceste persoane, este mult mai mica dect la cei cu
venituri mari, in iegtura cu faptul ca impozitele indirecte sunt instituite, de obicei, la marfurile de
larg consum.
Adica, daca vom incerca sa raportam impozitele indirecte la persoanele cu venituri diferite, vom
observa ca ponderea acestora la venituri este cu att mai mare cu ct veniturile sunt mai mici.
Din cele mentionate putem constata ca parerea adeptilor instituirii impozitelor indirecte pentru o
impunere fiscala echitabila este eronata. Plus la aceasta, deoarece la impozitele indirecte nu se
acorda scutiri in dependenta de veniturile persoanelor sau de capacitatea de cumparare a acestora,
putem face concluzia ca impozitele indirecte au un caracter regresiv.
Cu toate aspectele negative care au fost mentionate mai sus, practic, in toate tarile lumii pe lnga
impozitele directe sunt instituite impozite indirecte. Aceasta are loc in legatura cu necesitatea
procurarii resurselor financiare necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice.
Instituirea acestora mai este motivata prin faptul ca ele necesita o perioada scurta de timp pendu
a deveni operationale si cheltuielile pentru perceperea si urmarirea lor sunt moderate. Plus la
aceasta se pretinde ca impozitele indirecte sunt mai voalate deoarece intra in pretul de
comercializare i-ar nemul-tamirea consumatorilor se indreapta nu asupra statului, care instituie
aceste impozite, ci asupra acelora ce livreaza marfurile si presteaza serviciile. '12
Milton Friedman, laureat al premiului Nobel pentru economie, fondatorul teoriei montariste,
mentioneaza ca "Prin utilizarea aproape exclusiva a impozitelor indirecte s-a reusit eliminarea
178

59

aproape totala a evaziunii fiscale si, ca urmare, nivelul general de taxare a scazut, permitnd
indivizilor si corporatiilor sa-si exprime liber optiunea pentru consum si investitii".11.
Referitor la ponderea acestor impozite la formarea veniturilor fiscale, acestea difera in
dependenta de nivelul de dezvoltare a fiecarui stat si de traditiile acestor state.
Astfel in statele dezvoltate din punct de vedere economic, ponderea impozitelor directe este mai
mare dect cea a impozitelor indirecte, i-ar in statele in curs de dezvoltare si cele in tranzitie
lucrurile stau invers. Acest fapt se lamureste prin veniturile mici ale populatiei si valoarea mica a
averii persoanelor fizice si juridice.
Impozitele indirecte (advalorice) sunt niste suplimente incluse de catre stat in pretul marfii.
in prezent deosebim urmatoarele impozite indirecte - taxele de consumatie, monopolurile fiscale,
taxele vamale si alte taxe.
Taxele de consumatie sunt impozitele ce se includ in pretul de vnzare a marfii in cazul cnd
marfa este comercializata pe teritoriul tarii care percepe
impozitul. Taxele de consumatie, ia rndul lor, pot fi divizate in taxe de consumatie individuale sau
pe produs care sunt accizele, si taxe de consumatie universale sau taxe generale pe vnzari cum este
impozitul pe cifra de afaceri.
Taxele de consumatie pe produs, adica accizele si monopolurile fiscale, se calculeaza fie in suma
fixa de la unitatea de masura, fie in baza unor cote procentuale aplicate asupra pretului de vnzare.
Cele universale se calculeaza in baza cotelor procentuale aplicate asupra pretului final.
Impozitele indirecte stabilite de stat si incluse in pretul produselor comercializate in regim de
exclusivitate poarta denumirea de monopoluri fiscale.
Taxele vamale sunt niste plati instituite de stat, incluse in pretul marfii, serviciului in cazul cnd
marfurile sau serviciile sunt transportate peste frontiera de stat.
4.2. Taxa pe valoarea adaugata.
Taxa pe valoarea adaugata este unul dintre cele mai importante si in acelasi timp cele mai "tinere
" impozite ce sunt percepute in Republica Moldova. Pentru prima oara modalitatea de calculare a
TVA a fost propusa de catre economistul francez Maurice Laure in anul 1954.Deja in 1958 TVA a
fost implementat in sistemul fiscal al Frantei.
Acest impozit a inlocuit impozitul pe circulatia marfurilor care era calculat in baza pretului
acestei marfi. in acel caz pretul final al marfii depindea de numarul vnzarilor, deoarece fiecare
vnzator, era obligat sa includa acest impozit in pret. Avea loc cumularea impozitului, in legatura cu
aceea ca, la fiecare stadiu, era calculat la pretul total, care includea si impozitele platite anterior.
Impozitarea valorii adaugate, a permis de a inlatura aceste neajunsuri, deoarece in acest caz este
impozitat numai acel supliment pe care producatorul sau vnzatorul il adauga la pretul anterior
(pretul materiei prime, sau pretul de cumparare, in caz cnd suni cteva stadii de cumpararevnzare).
Valoarea adaugata reprezinta diferenta dintre valoarea unui bun obtinuta in urma vnzarii lui si
valoarea tuturor bunurilor si serviciilor care au fost achizitionate si utilizate pentru a se putea
realiza acest bun. La nivel macroeconomic, valoarea adaugata a tuturor agentilor economici
reprezinta produsul intern brut.
In componenta valorii adaugate se includ:
1. cheltuielile salariale;
2. platile in fondul social;
3. uzura calculata;
4. dobnda pentru credite;
5. venitul, impozitele platite din venit;
6. alte cheltuieli;
Cu toate ca pna in acea perioada indicele valorii adaugate nu era folosit in sistemele fiscale, el
era utilizat pe larg in scopuri statistice.
Astfel in SUA acest indice era folosit in cazul prezentarii datelor statistice referitoare la cresterea
productiei industriale inca din 1870, in Rusia sovietica era folosit in perioada asa-zisei "noii politici
economice" in scopuri analitice. in tarile europene acest indice a inceput sa fie folosit in anii 3040
ai secolului XX, de asemenea in scopuri statistice.
O noua etapa in utilizarea indicelui valorii adaugate a inceput, cum deja am mentionat, in 1954,
de cnd acesta este folosit in scopuri fiscale.
178

60

Acordul de la Roma din 1957 despre constituirea Comunitatii Economice Europene stabilea ca
toate statele membre vor lua masuri pentru armonizarea sistemului impunerii indirecte, in scopul
crearii unei piete comune. Primii pasi in aceasta directie au fost facuti la 11 aprilie 1967 prin
adoptarea Directivei a doua a CEE in care a fost indicat ca taxa pe valoarea adaugata va fi prin cipalul impozit indirect pentru statele membre ale Comunitatii Economice Europene. Tot prin
aceasta directiva a fost stabilit ca, pna in 1972,toate statele membre sunt obligate sa modifice
legislatia fiscala si sa introduca acest impozit. Mai mult ca att, prezenta TVA in sistemul fiscal al
tarii era una din conditiile obligatorii pentru a deveni membru a CEE.
Sistema contemporana europeana privind aplicarea TVA a fost stabilita in baza directivei a Vl-a a
Consiliului CEE din 17 mai 1997. adoptata in scopui unificarii bazei TVA in tarile comunitatii
europene. Acest lucru a fost facut in legatura cu faptul ca un anumit procent din sumele TVA,
acumulate in bugetele acestor state, sunt transferate pentru crearea bugetului CEE.
Prevederile directivei a Vl-a au fost concretizate la 16.12.91 prin adoptarea directivei a X-a a
consiliului CEE. Prevederile acestor directive au fost incluse in legislatia fiscala interna a statelor
CEE insa cu toate acestea legislatia ce reglementeaza modalitatea de percepere a TVA difera in
dependenta de situatia economica a acestor state.
Conform datelor statistice din 1999 TVA in prezent este perceputa in 70 de state ale lumii. in
majoritatea dintre aceste state TVA a fost introdusa mult mai trziu ca in statele CEE. Astfel in
Japonia, Norvegia, islanda TVA a fost introdusa in 1989, in Canada, Brazilia, Uruguai - in 1990.
Rusia 1991, Romnia, Cehoslovacia, Polonia - 1992.
in R. Moldova TVA a fost introdusa prin decretul Presedintelui RM "Cu privire la taxa pe
valoarea adaugata" din 27.12.1991, ce a intrat in vigoare la 02.01.1992.
La 8 noiembrie 1994 Parlamentul RM a adoptat legea "Cu privire la laxa pe valoarea adaugata",
iar la 17.12 1997 titlul III al Codului fiscal a RM "Taxa pe valoarea adaugata". Odata cu intrarea in
vigoare a noilor legi, legile anterioare au fost abrogate.
in present in unele state destul de dezvoltate, ca de exemplu SUA, TVA nu este perceputa, pentru
a preveni cresterea cotei impozitelor indirecte, in cadrul veniturilor fiscale, in detrimentul
impozitelor directe.
Taxa pe valoarea adaugata este definita ca acel impozit indirect care se aplica pe fiecare stadiu al
circuitului economic (circuitului de fabricatie si distributie) ai unui produs finit asupra valorii
adaugate realizate in fiecare etapa de catre toti cei care contribuie la producerea si desfacerea acelui
produs, pna cnd el ajunge la consumatorul final.
f axa pe valoarea adaugata este o taxa de consumatie cu caracter general care mai poate fi
definita ca impozitul pe cifra de afaceri neta. El se aplica numai asupra diferentei dintre pretul de
vnzare si pretul de cumparare, adica numai asupra valorii adaugate la fiecare etapa de productie
sau circulatie a marfurilor, serviciilor s.a.m.d., in cazul cnd marfurile, serviciile sunt livrate in tara
de origine sau in cazul importului de marfuri si servicii.
La baza aplicarii TVA poate sta fie principiul originii marfurilor, fie principiul destinatiei
acestora.
Conform principiului originii se impoziteaza valoarea care este adaugata tuturor bunurilor
autohtone, inclusiv valoarea celor care vor fi ulterior exportate, fara insa sa fie impozitata valoarea
adaugata in strainatate si care se afla incorporata in bunurile supuse impozitarii. Reiese ca este
impozitata numai valoarea adaugata in interiorul tarii, exporturile fiind impozitate iar importurile
scutite.
Conform principiului destinatiei, se impoziteaza intreaga valoare adaugata realizata att in tara,
ct si in strainatate, pentru toate bunurile destinate consumului tarii respective. Prin urmare, in baza
acestui principiu, exporturile sunt scutite de TVA iar importurile vor fi impozitate.
Tarile care au introdus TVA, inclusiv cele membre ale Comunitatii Economice Europene, au
optat pentru principiul destinatiei, dnd prioritate ideii de a impulsiona activitatea economica
inclusiv prin consum"4
Deoarece elementele impozitelor au fost deja mentionate in partea generala a acesuii manual
vom incerca sa analizam fiecare element in parte.
Subiecti impozabili, conform articolului 94 CF R.M, sunt:
1. persoanele fizice si juridice inregistrate sau ce urmeaza sa fie inregistrate in conformitate cu art.
112 CF RM.
2. Persoanele fizice si juridice ce importa marfuri, cu exceptia persoanelor fizice ce importa
marfuri pentru necesitatile personale, valoarea carora nu depaseste limita stabilita in legea
bugetului de stat pentru anul in curs.
3. Persoanele juridice si fizice ce importa servicii recunoscute ca livrari impozabile efectuate de
aceste persoane.
Articolul 112 CF RM stabileste categoriile persoanelor ce urmeaza sa fie inregistrate ca platitori
ai TVA si conditiile inregistrarii. Astfel urmeaza sa fie inregistrati in calitate de platitori ai TVA
178

61

subiectii ce practica activitatea de antreprenoriat, (cu exceptia organelor puterii de stat si a

institutiilor publice ce sunt finantate din contul bugetului de stat, a bugetelor locale sau a bugetului
asigurarilor sociale, si a detinatorilor patentelor de intreprinzator), si pe parcursul a 12 luni au
efectuat livrari de marfuri si servicii, valoarea carora depaseste 50000 lei, cu exceptia livrarilor
neimpozabile enumerate in articolul 103 CF RM. Aceasta categorie de antreprenori urmeaza sa
informeze despre depasirea limitei de 50000 lei organele fiscale, intr-un termen nu mai mare de o
luna din momentul depasirii, si sunt recunoscuti ca platitori din prima zi a lunii ce urmeaza dupa
luna in care trebuiau sa se inregistreze.
in cazul cnd antreprenorul are destule argumente pentru a considera ca va depasi plafonul de
inregistrare pna la inceputul perioadei impozabile respective, el urmeaza a fi inregistrat in baza
cererii personale pna la sfrsitul lunii in care urmeaza sa aiba loc depasirea. in acest caz
inregistrarea este recunoscuta din prima zi a lunii in care a avut loc depasirea.
Daca antreprenorul, pe parcursul a 12 luni, nu are livrari de marfuri si servicii valoarea carora
depaseste 50000 lei, adica nu are obligatia de a fi inregistrat ca platitor al TVA, dar doreste sa faca
acest lucru, deoarece livreaza marfuri si presteaza servicii subiectilor impozabili, si trebuie sa aiba
posibilitatea de a prezenta acestora facturi TVA, el se poate inregistra benevol in calitate de
contribuabil al TVA.
in afara de antreprenorii ce presteaza servicii sau livreaza marfuri, valoarea carora depaseste
50000 lei, obligatia de a se inregistra ca contribuabili ai TVA o au si subiectii carora li se presteaza
servicii de catre persoane juridice nerezidenti, ce nu desfasoara activitate de intreprinzator pe
teritoriul RM, daca valoarea acestor servicii depaseste 50000 lei sau valoarea acestora adaugata la
valoarea livrarilor de marfuri sau servicii efectuate sau planificate de el depasesc aceasta limita.
in cazul ca subiectul impozabil suspenda livrarile supuse TVA, el urmeaza sa instiinteze in mod
obligator despre aceasta Serviciul Fiscal de Stat, care este obligat sa anuleze inregistrarea.
in cazurile cnd subiectul nu va mai efectua livrari impozabile si nu doreste sa ramna
inregistrat, deoarece inregistrarea presupune obligatia de a prezenta darile de seama TVA, el
urmeaza sa informeze Serviciul Fiscal de Stat ca, in ultimele 12 luni, volumul livrarilor nu a depasit
plafonul stabilit, si sa aduca dovezi ca in viitor volumul livrarilor impozabile nu va depasi acest
plafon, obligatoriu pentru inregistrare.
Anularea inregistrarii intra in vigoare de la data incetarii livrarilor impozabile, sau dupa
expirarea lunii in care a fost primita instiintarea si dovada indicata mai sus.
Anularea inregistrarii naste obligatia subiectului de a achita TVA pentru toate stocurile de
marfuri si mijloace fixe, de care dispune, (conform al. 4 al art. 113 el se considera ca subiect ce a
efectuat o livrare impozabila) cu exceptia cazurilor cnd el transmite dreptul de desfasurare a
activitatii de intreprinzator sau a unei parti a acestei activitati unei alte persoane, si aceasta persoana
(fizica sau juridica) devine subiect impozabil in momentul transmiterii acestui drept, sau continua
dupa transmitere sa desfasoare aceeasi activitate.
O alta categorie de subiecti impozabili, inregistrarea carora nu este obligatorie sunt persoanele ce
importa marfuri si servicii, cu exceptia persoanelor fizice ce importa marfuri de uz personal in
limita stabilita de legea bugetului de stat.
Cu toate ca legislatorul stabileste in articolul 94 lista subiectilor TVA, aceasta nu inseamna ca
persoanele ce nu cad sub incidenta acestui articol, urmeaza sa fie scutite de plata acestui impozit.
Persoanele respective achita TVA in modul stabilit de lege, dar nu sunt obligate de a prezenta darile
de seama TVA, si nu pot trece in cont TVA achitat altor persoane.
In cadrul legislatiei fiscale lipsa capacitatii de exercitiu a persoanelor fizice nu este un motiv de
a nu recunoaste acestora calitatea de contribuabili.
Obiectul taxei pe valoarea adaugata. Din punct de vedere teoretic prin obiect impozabil
intelegem faptele juridice ce stabilesc obligatia subiectului de a plati impozit (in cazul de fata
livrarea si importul). Conform articolului 95 CF RM obiecte impozabile sunt livrarea marfurilor si
prestarea serviciilor ce prezinta rezultatul activitatii de intreprinzator in RM si importul in RM de
marfuri si servicii, cu exceptia celor de uz sau consum personal importate de catre persoanele fizice,
iista carora este stabilita de legea bugetului de stat pentru anul in curs.
Analiznd obiectul impozabil, este necesar de a indica locul livrarii, deoarece unul din
semnele calificative, necesare pentru stabilirea aparitiei obiectului impozabil este principiul
teritorialitatii.
Confonn articolului 110 CF RM locul livrarii marfurilor se considera locul de aflare a
marfurilor la momentul predarii sau in momentul trecerii lor in posesia consumatorului. Daca
marfurile sunt furnizate cu transportul consumatorului sau al unei organizatii de transport, atunci
locul livrarii mar furilor este locul de aflare a marfurilor la inceputul transportarii, cu exceptia
livrarilor pentru export.
Locul livrarii energiei electrice, energiei termice si a gazului se consi dera locul primirii lor.
Ceea ce se refera la servicii, locul livrarii acestora se considera:
178

62

1. locul aflarii bunurilor imobiliare, daca serviciile sunt legate nemijlocit de aceasta
proprietate;
2. locul real al prestarii serviciilor, daca ele sunt legate de bunurile mobiliare sau de persoane
sau daca ele sunt prestate in domeniul cultu rii, artei, invatamntului, culturii fizice,
sportului sau in alta sfera de activitate similara;
3. locul real al prestarii serviciilor de catre o persoana nerezidenta a RM, daca persoana juridica
sau fizica, consumator al acestor servicii, este rezident al RM sau nu este rezident al RM, dar
desfasoara o activitate de intreprinzator pe teritoriul acesteia, cu exceptia cazurilor cnd
serviciile sunt consumate in afara hotarelor RM.
Locul livrarii serviciilor de transport se considera locul lor de destinatie, lundu-se in
consideratie distanta parcursa.
Ceea ce se refera la marfuri si servicii, acestea sunt obiecte materiale ce genereaza si determina
obiectul impozabil. Prezenta obiectului material nu este suficienta pentru nasterea obligatiilor
fiscale. Pentru aceasta este necesara interactiunea dintre subiect si obiectul material sub forma
livrarii sau importului, adica de obiectul impozabil.
Legislatorul, in cazul de fata, face diferenta daca marfurile sau serviciile vor fi utilizate pentru
consumul propriu sau pentru desfasurarea activitatii de intreprinzator.
Cu toate acestea, nu putem afirma ca toate marfurile de uz sau consuni personal importate nu
sunt obiecte impozabile. Lista acestor marfuri este strict limitata, plus la aceasta, aceste
marfuri nu urmeaza sa fie impozitate dect in cazul importului unic pe parcursul unui an fiscal
(anexa 3 a Legii Bugetului de Stat pentru 2001).
in afara de aceasta, persoanele fizice, ce nu practica activitatea de antreprenoriat, pot primi,
prin intermediul serviciilor postale internationale, bunuri, valoarea vamala a carora nu depaseste
echivalentul a 100 dolari SUA, fara ca aceste bunuri sa fie supuse impozitarii (p.3 art. 6 a Legii Bugetului de Stat pentru 2001) .
Baza de calcul a TVA o reprezinta pretul de vnzare a marfii sau valoarea serviciilor prestate.
Pentru calcularea taxei se stabileste volumul total al livrarilor sau prestarilor de servicii pe perioada
de impunere, la care se aplica cota de impozit. Baza de calcul nu genereaza obligatia de a achita
impozite. Baza de calcul sau baza de impozitare, cum mai este numita, se determina integrarla
livrarea bunurilor, prestarea serviciilor sau intocmirea facturilor, chiar si atunci cnd, conform
contractului, plata urmeaza sa fie achitata in rate.
Baza de calcul sau valoarea impozabila a livrarii impozabile, inclusiv costul transportarii,
reprezinta valoarea livrarii achitate sau care urmeaza a fi achitata. Pentru a putea stabili corect baza
de calcul, este necesar sa respectam cteva reguli speciale stabilite de legislator.
Astfel, daca plata pentru livrare este, in totalitate sau partial, achitata in expresie naturala,
valoarea impozabila a livrarii impozabile constituie valoarea ei de piata.
Valoarea impozabila a livrarii impozabile include toate impozitele cu exceptia TVA. (Reiese ca
fiecare din noi, procurnd o marfa fata de care se aplica TVA, plateste un impozit la impozitul care
a fost deja platit).
Daca valoarea livrarii impozabile, aprobata anticipat, s-a schimbat ca rezultat a! schimbului
preturilor, sau daca livrarea a fost in totalitate sau partial lestituita subiectului impozabil care a
efectuat livrarea, sau valoarea impozabila a acestei livrari a fost redusa in urma acordarii
discontului pentru plata efectuata inainte de termen, atunci valoarea impozabila a acestor livrari urmeaza a fi ajustata, chiar si dupa livrare si plata, cu conditia prezentarii documentelor de confirmare
a acestor schimbari.
In cazul cnd livrarea a fost efectuata la un pret mai mic dect cel de piata, din cauza relatiilor
specifice intre furnizor si consumator sau din cauza ca consumatorul este un angajat al furnizorului,
aceasta livrare este recunoscuta ca o livrare impozabila si valoarea ei impozabila constituie valoarea
de piata a acestei livrari.
Daca subiectul impozabil transmite fara plata altor persoane, inclusiv si membrilor familiei sale,
sau insuseste singur marfurile livrate lui pentru desfasurarea activitatii de intreprinzator,
transmiterea sau insusirea sunt recunoscute livrari impozabile. Valoarea impozabila a acestor livrari
corespunde sumei achitate de subiect pentru aceasta livrare. in caz ca insuseste sau transmite
marfuri de productie proprie, acestea de asemenea sunt recunoscute livrari impozabile, dar valoarea
lor impozabila corespunde valorii de piata.
Daca subiectul impozabil transmite angajatilor sai marfurile sau serviciile livrate acestuia pentru
desfasurarea activitatii de intreprinzator, marfurile de productie proprie, presteaza servicii, fara a
incasa plata, sau in contul retribuirii muncii, aceste livrari sunt recunoscute livrari impozabile,
valoarea carora corespunde valorii lor de piata. in acest caz pretul de piata nu poate fi mai mic dect
pretul de cost al marfii. Daca obiect al livrarii sunt bunuri la care se calculeaza uzura, valoarea
impozabila constituie valoarea ei maxima.

178

63

in cazul importului, valoarea impozabila este calculata in conformitate cu legislatia vamala a

RM. in acest caz valoarea impozabila include cheltuielile pentru transportare si toate impozitele si
taxele achitate cu exceptia TVA.
Termenele obligatiei fiscale. Notiune prin care intelegem momentul aparitiei obligatiei care
corespunde cu momentul livrarii. Data livrarii se considera data predarii marfurilor, prestarii
serviciilor cu exceptia cazurilor cnd, factura TVA este eliberata sau plata primita pna la momentul
efectuarii livrarii si cazurilor cnd serviciile sunt livrate regulat pe parcursul unei perioade de timp
stipulate in contract. in acest caz termen al livrarii, care corespunde cu termenul obligatiei fiscale, se
considera data eliberarii facturii TVA sau data primirii platii, adica momentul livrarii sau momentul
transmiterii dreptului de proprietate asupra bunului nu are nici o importanta in cazul de fata.
in cazul importului marfurilor destinate exercitarii activitatii de antre-prenoriat, termen al
obligatiei fiscale este considerata data declararii marfurilor la posturile vamale si de graniceri.
In cazul importului serviciilor (pentru activitatea de antreprenoriat) termenul obligatiei fiscale
este recunoscuta data achitarii platii pentru acest serviciu.
Perioada fiscala - sau termenul, stabilit de legislator la expirarea caruia este definitivata baza de
calcul a TVA, constituie o luna calendaristica, incepnd din prima zi a lunii. Daca pentru subiect
aceasta este prima perioada dupa inregistrare, ea incepe de la data inregistrarii si se termina in
ultima zi a lunii in care a avut loc inregistrarea. Aceasta este regula generala, stabilita pentru
subiectii, volumul anual al livrarilor carora depaseste 50000 lei.
in cazul cnd volumul livrarilor este mai mic, perioada fiscala privind TVA se considera perioada
de trei luni, incepnd cu prima zi a primei luni si terminnd cu ultima zi a celei de a treia luni.
Adica, analiznd prevederile legii, ajungem la concluzia ca legislatorul stabileste 2 categorii de
perioade fiscale: perioada generala, ce constituie o luna calendaristica, si perioada speciala, ce
constituie trei luni.
in cazul anularii inregistrarii, ultima perioada fiscala incepe in prima zi a lunii in care a avut loc
anularea si se tennina in ziua in care intra in vigoare actul cu privire la anularea inregistrarii (art.
113. al.3 Cod fiscal).
Perioada fiscala nu trebuie confundata cu perioada de prezentare a darilor de seama, care
constituie luna urmatoare dupa expirarea perioadei fis-cale( art. 115 CF RM).
Metoda de evidenta. Sunt cunoscute 2 metode de evidenta: Prima metoda presupune raportarea
livrarilor la perioada fiscala in care a fost primita plata pentru aceste livrari, cea de a doua raportarea livrarilor la perioada fiscala in care a fost perfectata factura TVA sau a fost efectuata
livrarea.
in cazul TVA sunt utilizate ambele metode.
Cota TVA este unul din cele mai importante elemente ale acestui impozit.
in cazul TVA este folosita cota procentuala. Numarul si nivelul cotelor TVA difera de la o tara la
alta, iar in aceeasi tara poate varia de la o perioada la alta. Bazndu-ne pe o logica normala, putem
ajunge la concluzia ca ar fi necesar de stabilit o cota redusa la produsele si serviciile de prima
necesitate (inclusiv produsele alimentare), o cota majorata la obiectele de lux si o cota normala la
celelalte produse si servicii.
Spre exemplu, in Belgia, Italia si Luxemburg se utilizeaza 4 cote: cota zero, cota redusa, cota
normala si cota majorata. in Franta, Spania, Grecia, Irlanda si Portugalia trei cote: cota redusa,
cota normala si cota majorata. In Marea Britanie, Germania si Olanda - doua cote: cota redusa si
cota normala.115 in Danemarca este stabilita o singura cota, in Federatia Rusa: cota normala si cota
redusa, in Romnia 3 cote: normala, redusa si zero.
in Moldova legislatorul a stabilit 4 cote: cota zero, 2 cote reduse: 5 si 8 % si cota normala - 20%
(art. 96 CF RM).
Faptul ca legislatorul nu stabileste o cota majorata pentru marfurile de lux dovedeste o data in
plus ca TVA este un impozit regresiv si afecteaza in cea mai mare masura persoanele cu venituri
modeste.
La cota zero, in afara de marfurile si serviciile, inclusiv cele de transport, destinate exportului, se
impoziteaza:
1. marfurile si serviciile destinate folosintei oficiale a misiunilor diplpma-tice si a altor misiuni
asimilate lor in RM, precum si cele destinate uzului sau consumului personal al membrilor
familiilor personalului diplomatic si administrativ - tehnic al acestor misiuni si al membrilor familiilor care locuiesc impreuna cu ei, pe baza de reciprocitate, in modul stabilit de Guvern;
2. marfurile, serviciile pentru organizatiile internationale in limitele acordurilor la care RM este
parte. Conform legislatiei fiscale lista acestor organizatii se stabileste in legea bugetului de stat
pe anul respectiv (in Legea Bugetului de Stat pentru 2001 - anexa 8).
La cota TVA 5% se impoziteaza gazul natural si lichefiat (art. 96 CF) . att cel importat ct si cel
livrat in republica, productia legumicola si pomicola in stare naturala si productia animaliera livrata
de producatori (L.B.S.).
178

64

La cota TVA 8% se impoziteaza pinea si produsele de panificatie, laptele si produsele lactate

livrate in RM.
La cota de 20%, asa-zisa cota normala, se impoziteaza restul marfurilor si serviciilor importate si
cele livrate pe teritoriul RM, in baza valorii lor impozabile.
Pentru stabilirea suinei TVA ce urmeaza sa fie achitata, fiecare platitor TVA, aplica cota
corespunzatoare la valoarea impozabila a marfii sau serviciului impozabil.
Facilitatile fiscale pentru TVA sunt stabilite prin excluderea de la impozitare a unor elemente
ale obiectului impozabil, adica a unor obiecte materiale, si prin eliberarea de la plata impozitului a
unor categorii de contribuabili.
Daca ne referim la marfurile, lucrarile si serviciile excluse, acestea sunt enumerate in articolul
103 CF RM.
Cu parere de rau, legislatorul nu face diferenta intre aceste categorii de obiecte materiale,
enumerndu-le fara a stabili o anumita ordine. Vom incerca sa facem acest lucru separnd marfurile
de servicii si lucrari.
Sunt scutite de TVA, in conformitate cu articolul 103 CF. urmatoarele marfuri:
1. locuintele, pamntul si sectoarele de pamnt pe care sunt amplasate locuinte (indiferent de tipul
de tranzactii, dar cu exceptia platilor de comision aferente tranzactiilor);
2. produsele alimentare si nealimentare pentru copii conform listei aprobate in legea bugetului
pentru anul respectiv;
3. proprietatea de stat rascumparata in procesul privatizarii;
4. marfurile produse de catre institutiile de invatamnt in cadrul procesului de studii, cu conditia
ca mijloacele primite de la realizarea acestor marfuri vor fi alocate in scopuri de instruire
generala;
5. institutiile prescolare, cluburile, sanatoriile si alte obiecte cu destinatie social-culturala si
locativa, drumurile, retelele si substatiile electrice, retelele de gaz, instalatiile pentru extragerea
apelor subterane cu conditia ca acestea vor fi transmise in mod gratuit autoritatilor publice sau.
in baza deciziei lor, intreprinderilor specializate ce folosesc si exploateaza obiectele respective
conform destinatiei;
bunurile confiscate, bunurile recunoscute fara stapn, bunurile primite de catre stat in baza
dreptului de succesiune, comorile; produsele de fabricatie proprie ale cantinelor studentesti,
scolare si ale cantinelor altor institutii de invatamnt, ale spitalelor si institutiilor prescolare,
precum si ale cantinelor ce apartin altor institutii si organizatii din sfera social-culturala finantate
partial sau in intregime de la buget; remediile medicamentoase indicate in Nomenclatorul de stat
al medicamentelor si cele permise de Ministerul Sanatatii, (cu exceptia mijloacelor cosmetice),
articolele de uz medical, articole ortopedice si de protezare, tehnica medicala, biletele de
tratament (inclusiv cele fara de cazare) si de odihna la statiunile balneo-climaterice, biletele
turistice si de excursie (fara costul serviciilor de intermediere legate de procurarea acestora),
mijloacele tehnice, inclusiv transportul auto, folosite exclusiv in scopuri legate de profilaxia
invaliditatii si reabilitarea invalizilor; energia electrica importata si livrata retelelor de distributie
sau importata de retelele de distributie;
0. metalele si petrele pretioase sub orice aspect si in orice stare, inclusiv resturi si deseuri ce contin
pietre si metale pretioase procurate de vistieria de stat;
1. productia de carti si periodica in domeniul culturii, cultelor, educatiei si
stiintei;
2. marfurile transmise in mod gratuit persoanelor de vrsta inaintata primite din contul organizatiilor
filantropice;
3. semintele amelioratorului, de prebaza si de baza de soiuri si de hibrizi omologati, destinate
inmultirii si implementarii unei noi tehnologii; materialul de inmultire viticol si materialul saditor
viticol si pomicol de prebaza, de baza si certificat, destinat infiintarii de plantatii-mam;
animalele de rasa (inclusiv de o zi); ouale incubabile; materialul genetic pentru piscicultura;
adaosurile nutritive (sroturi de soia, faina de peste, drojdii, fosfaturi de calciu, lizina, enzime si
premixe proteico-vitamino-minerale;), vitaminele si provitaminele; antibioticele; vaccinele veterinare; azotul lichid; pesticidele; ingras aminte le minerale;
4. este scutita de TVA productia atelierelor de productie si tratament pe lnga spitalele de psihiatrie
a Ministerului Sanatatii in care activeaza invalizi. In afara de aceste marfuri prin Legea Bugetului
de Stat pentru anul 2001 au mai fost scutite de TVA utilajele, tehnica si accesoriile acesteia, care
sunt specificate in anexa 10 la aceasta lege, autobusele, camioanele, locomotivele, vagoanele,
tractoarele si combaiiiele. autoturismele, tigarile cu filtru importate.
178

65

Marfurile indicate in p. 14, sunt scutite de TVA att la import ct si in cazul realizarii pe piata
interna.
Sunt scutite de TVA urmatoarele servicii si lucrari:
lucrarile de constructie a caselor de locuit, efectuate cu atragerea mijloacelor bugetare de toate
nivelurile si a fondurilor extrabugetare cu destinatie speciala, cu conditia ca mijloacele respective
constituie nu mai putin de 40% din valoarea acestor lucrari;
1. lucrarile efectuate in perioada de realizare a programelor (proiectelor) social-economice cu
destinatie speciala in domeniul constructiei caselor de locuit;
2. serviciile de pregatire si perfectionare a cadrelor; serviciile de instruire a copiilor si
adolescentilor in cercuri, sectii, studiouri; serviciile prestate copiilor si adolescentilor cu
folosirea instalatiilor sportive; serviciile legate de intretinerea copiilor in institutiile prescolare;
3. serviciile institutiilor de invatamnt, legate de procesul instructiv de productie si educativ cu
conditia alocarii mijloacelor obtinute din livrarea acestor servicii in scopuri de instruire generala
4. serviciile (actiunile) intreprinse de catre autoritatile abilitate, pentru care se aplica taxa de stat;
toate tipurile de activitati legate de taxele incasate de stat pentru acordarea de licente,
inregistrare si eliberare de brevete, precum si de taxele si platile incasate de organele administratiei publice centrale si locale, de alte autoritati abilitate si de catre persoanele cu functie de
raspundere in cazul acordarii anumitor drepturi persoanelor fizice si juridice; serviciile acordate
de catre membrii colegiului avocatilor; serviciile legate de exploatarea subsolului, arendarea
fondului forestier si serviciile legate de folosirea resurselor naturale, pentru care se efectueaza
plati in buget si in fondurile extrabugetare;
5. serviciile legate de operatiunile de acordare de licente si acordare de brevete(cu exceptia celor
de intermediere), referitoare la obiectele proprietatii industriale, precum si obtinerea drepturilor
de autor;
6. serviciile legate de ingrijirea bolnavilor si batrnilor;
7. serviciile medicale contra plata efectuate de catre persoanele juridice si fizice carora, conform
legislatiei, le este permisa practicarea medicinii;
8. serviciile oficiilor postale, inclusiv distribuirea pensiilor si indemnizatiilor;
9. serviciile legate de jocurile de noroc prestate de catre subiectii care desfasoara activitate de
intreprinzator in sfera jocurilor de noroc (inclusiv cu folosirea jocurilor automate) cu exceptia
serviciilor care, in totalitate sau partial, au fost incluse in miza sau in plata pentru intrare si a
altor servicii prestate spectatorilor sau participantilor; loteriile;
10. lucrarile de cercetari stiintifice si de constructie experimentale, efectuate din contul mijloacelor
bugetare;
11 serviciile rituale prestate de birourile de pompe funebre, de cimitire si crematorii; ritualurile si
ceremoniile efectuate de organizatiile religioase;
12. serviciile legate de inchirierea spatiului locativ si cazarea in camine; serviciile comunale
acordate populatiei; alimentarea cu apa, canalizarea, alimentarea cu energie termica
(aprovizionarea centralizata cu caldura si apa calda), salubrizarea, serviciile legate de folosirea
ascensorului;
13. serviciile prestate de transportul urban in comun (cu exceptia taximetre-lor cu numarul de
pasageri nu mai mare de 4) precum si serviciile prestate de transportul de pasageri suburban,
interurban auto, feroviar si fluvial;
14. serviciile de redactare, publicare si tiparire a cartilor si publicatiilor periodice in sfera culturii,
religiei, educatiei si stiintei; serviciile legate de confirmarea drepturilor detinatorilor de terenuri;
15. serviciile financiare:
a. acordarea
si
transmiterea
creditelor,
garantiilor
pe
credite,
alte
garantii ale operatiilor in numerar si de creditare, inclusiv gestionarea
imprumuturilor,
creditelor
sau
garantiilor
din
credit
din
partea
creditorilor
(operatiile
de
creditare,
de
virament,
fiduciare,
legate
de creditare, de decontari de casa, cautarea sumelor care nu au intrat in cont, inchiderea si reintocmirea conturilor);
b. operatiile legate de evidenta conturilor de depozit, inclusiv a conturilor de depunere, de decontare si bugetare, viramentele, titlurile de
creanta, cecurile si alte instrumente financiare (cu exceptia veniturilor de la vnzarea marfurilor in cazul nerambursarii creditului,
din acordarea serviciilor informationale de consultanta si expertiza,
din procurarea si arendarea "locurilor de broker la bursa, din darea
178

66

in arenda, inclusiv in baza leasingului, inclusiv leasingului financiar, din serviciile de incasare si livrare a banilor in numerar clientilor, din serviciile de primire si transferare a banilor in numerar, a
hrtiilor de valoare si a documentelor, a veniturilor de la operatiile
fiduciare de gestionare a bunurilor cWentWor, de \a lichidarea bunurilor intreprinderilor care au dat faliment, din aprovizionarea contra
plata a clientilor cu documentatia normativa);
c. operatiile legate de circulatia valutei, mijloacelor banesti, bancnotelor care constituie un mijloc legal de plata (cu exceptia celor folosite
in scopuri numismatice);
d. operatiile legate de emiterea actiunilor, obligatiilor, cambiilor si altor
hrtii de valoare, inclusiv operatiile comerciale si de intermediere pe
piata hrtiilor de valoare, operatiile registratorilor independenti;
e. operatiile legate de instrumentele financiare derivate,
de
acordurile
forward, de optiuni si de alte operatii financiare;
f. serviciile legate de gestionarea fondurilor investitionale;
g. operatiile de asigurare si reasigurare, cu exceptia
serviciilor
prestate de intermediarii de asigurare;
Toate acestea, (cu exceptia celor enumerate in p. i4) sunt marfurile si serviciile scutite de
TVA in cazul livrarii pe piata interna.
in afara de marfurile si serviciile produse in republica sunt scutite de TVA marfurile si
serviciile importate, destinate pentru acordarea de ajutor in cazul calamitatilor naturale,
conflictelor militare si altor situatii exceptio nale, si marfurile apreciate ca ajutor umanitar in
modul stabilit de guvern. De asemenea sunt scutite marfurile si serviciile importate,
destinate maga zinelor ce deservesc exclusiv misiunile diplomatice si alte misiuni similare si
personalul acestora.
Sunt de asemenea scutite de TVA materia prima, materialele, piesele de schimb si
accesuarele importate de societatea orbilor, societatea surzilor si societatea invalizilor pentru
procesul de productie.
La categoriile de contribuabili scutite de TVA se refera organizatiile si intreprinderile
societatii orbilor, societatii surzilor si societatii invalizilor. Lista acestor intreprinderi si
organizatii este enumerata in Hotarrea Guvernului RM 186 din 3 martie 2001.
in afara de aceste facilitati in Legea Bugetului pentru anul 2001, a fost acordata o noua
facilitate agentilor economici ce efectueaza restructurarea intreprinderilor prin Uniunea
creditorilor. Ei sunt scutiti de plata in buget a 50% din suma TVA ce urmeaza a fi platita in
buget, cu conditia ca toate aceste resurse vor fi folosite pentru acoperirea cheltuielilor de
restructurizare si efectuarea actiunilor prevazute de conventia - memorandum.
Metoda de calculare a impozitului. Obligatia de calculare a impozitului poate fi impusa
contribuabilului, organului fiscal, sau unei terte persoane. Calcularea impozitului poate fi
efectuata prin diferite metode, in dependenta de modul de calculare a valorii adaugate.
Prima metoda este numita metoda aditiva directa (de la engl. Add- a adauga) si presupune
aplicarea cotei la suma componentelor valorii adaugate.
A doua metoda este numita aditiva indirecta si presupune aplicarea cotei ia fiecare din aceste
componente. Aceste doua metode sunt utilizate in cazul calcularii TVA la costul productiei.
in afara de aceste metode, mai sunt elaborate inca doua metode, utilizate pentru calcularea TVA
in cazul procurarii si realizarii productiei. Acestea sunt:
1. metoda scaderii directe, care presupune aplicarea cotei TVA la diferenta dintre pretul de
vnzare sl pretul de procurare a marfii.
2. Metoda scaderii indirecte, care presupune aplicarea cotei catre pretul de realizare, aplicarea
cotei catre pretul de procurare si stabilirea diferentei dintre rezultate.
Nu toate aceste metode sunt practice si usor de realizat. De exemplu, in cazul aplicarii unor cote
diferite, fata de componentele valorii adaugate, folosirea metodelor aditive, att directa ct si
indirecta, necesita o evidenta contabila complexa, in dependenta de cota stabilita pentru fiecare
component al acestei valori. Pentru metoda scaderii directe sunt caracteristice aceleasi neajunsuri.
O aplicare mai larga in practica a avut metoda scaderii indirecte care il scuteste pe contribuabil
de obligatia de a stabili valoarea adaugata sau componentele acesteia. Cota in acest caz este aplicata
fata de indicii care, in mod indirect, indica valoarea adaugata, adica fata de pretul marfii. Plus la
aceasta, metoda permite de a aplica cota, chiar in momentul actului de vnzare - cumparare.
Vnzatorul materiei prime (marfii) majoreaza pretul cu suma impozitului, si indica aceasta suma
178

67

separat in cont. in acelasi fel procedeaza vnzatorul productiei finite, scaznd din suma impozitului
calculat ia aceasta productie impozitul ce a fost platit vnzatorului materiei prime si indicnd aceste
operatii in cont. Diferenta urmeaza sa fie transferata de el in buget. Utilizarea conturilor, simplifica
calcularea acestui impozit.
Legislatorul autohton de asemenea a dat preferinta acestei metode. Astfel, articolul 101 CF RM
stabileste ca TVA se determina ca diferenta dintre sumele TVA primite de la consumatori pentru
marfurile, serviciile livrate lor, si sumele TVA platite furnizorilor, la momentul procurarii valorilor
materiale, serviciilor (inclusiv TVA pe valorile materiale importate) folosite pentru desfasurarea
activitatii de intreprinzator in perioada respectiva.
Suma TVA pe serviciile prestate (importate) pentru subiectii impozabili, in perioada fiscala in
care ele au fost efectuate, se adauga la suma TVA care urmeaza a fi achitata pe marfurile livrate de
catre fiecare subiect impozabil in perioada fiscala corespunzatoare.
Adica, pentru a calcula corect suma TVA, ce urmeaza sa fie achitata, este necesar de a stabili
suma TVA achitata altor persoane si suma TVA ce urmeaza a fi achitata de catre contribuabil.
Daca suma TVA ce a fost achitata de catre el furnizorului la procurarea valorilor materiale,
serviciilor depaseste suma TVA primita sau care urmeaza sa fie primita de la consumatori pentru
marfurile livrate, diferenta va fi raportata la urmatoarea perioada fiscala si va deveni o parte a TVA
pe valorile materiale sau serviciile procurate in aceasta perioada (urmatoare).
in cazul ca aceasta depasire se datoreaza faptului ca subiectul impozabil a efectuat o livrare care
se impoziteaza la cota zero, acesta are dreptul la restituirea sumei de depasire in limitele cotei TVA
obisnuite ( 20%) , inmultite la valoarea livrarii care se impoziteaza la cota zero.
O regula aparte este stabilita pentru intreprinderile ce produc pine si produse de panificatie si
cele ce prelucreaza lapte si produc produse lactate.
Pentru aceste intreprinderi, daca suma TVA la valorile materiale si la serviciile procurate
depaseste suma TVA la livrarile de pine, produse de panificatie, lapte si produse lactate, diferenta
se restituie din buget.
Totodata, pentru a calcula corect suma TVA ce urmeaza a fi achitata la buget, este necesar de a
cunoaste ce sume achitate anterior sunt permise pentru a fi trecute in cont, adica pentru a fi deduse
din suma totala a TVA, calculata pentru livrarile efectuate in acea perioada.
Articolul 102 al Codului fiscal stabileste regula generala, in conformitate cu care, in cazul
achitarii TVA la buget, subiectilor impozabili li se permite trecerea in cont a sumei TVA achitate,
sau care urmeaza a fi achitata, pe valorile materiale sau serviciile procurate pentru efectuarea
livrarilor impozabile in procesul desfasurarii activitatii de intreprinzator. Ceea ce se refera la
sumele TVA pentru serviciile importate de catre subiectii impozabili pentru efectuarea livrarilor
impozabile, acestea urmeaza sa fie trecute in cont numai in cazul achitarii platii la serviciile
importate.
Dar trecerea in cont a sumelor TVA mentionate mai sus este permisa numai cu conditia ca
subiectul impozabil dispune de factura TVA privind valorile materiale si serviciile procurate pentru
care a fost achitata TVA, sau de documentele vamale ce confirma achitarea TVA la marfurile
importate, sau de documentul eliberat de organele fiscale teritoriale ce confirma achitarea TVA la
serviciile importate.
in afara de aceasta, este permisa trecerea in cont a TVA, platite sau ce urmeaza a se plati, numai
daca aceasta livrare a fost efectuata subiectului impozabil de catre livratorul ce a eliberat factura
TVA procurata in modul stabilit de la organul autorizat, sau daca livrarea (sub forma de marfuri sau
servicii) a fost importata de catre subiectul impozabil. Daca valorile materiale sau serviciile
procurate au fost utilizate partial pentru livrari neimpozabile si partial pentru livrari impozabile,
atunci suma TVA achitata, sau ce urmeaza a fi achitata pentru procurarea acestor bunuri, urmeaza sa
fie trecuta in cont numai in cazul evidentei separate a achitarii platilor pentru ele si daca valoarea
impozabila a bunurilor impozabile depaseste 50% din valoarea tuturor livrarilor efectuate de catre
subiectul impozabil.
De la aceasta regula sunt stabilite anumite exceptii pentru:
1. livrarile scutite de TVA ( suma TVA achitata sau ce urmeaza a fi achitata pentru procurarea
bunurilor materiale si serviciilor folosite pentru livrarile scutite de TVA, urmeaza a fi trecuta la
cheltuieli de productie sau circulatie);
2. bunurile si serviciile ce nu sunt folosite pentru desfasurarea activitatii de intreprinzator (sumele
TVA achitate la procurarea acestora se raporteaza la rezultatele activitatii); valorile materiale,
serviciile procurate in scopul organizarii de activitati distractive ce nu tin de domeniul activitatii
de intreprinzator (sumele TVA achitate la procurarea acestora se raporteaza la cheltuielile de
productie si circulatie); daca organizarea distractiilor si a timpului liber este activitate de
intreprinzator aceste cheltuieli urmeaza a fi trecute in cont.
Daca dupa includerea in declaratia fiscala privind TVA, a sumei TVA achitate pentru livrarea
efectuata, toata suma sau o parte a ei se considera, conform legislatiei, datorie compromisa,
subiectul impozabil are dreptul la trecerea in cont a sumei TVA achitate pentru orice perioada
178

68

fiscala privind TVA. Dar poate fi trecuta in cont numai suma TVA egala cu suma TVA achitata pe
livrarea ce corespunde sumei datoriei compromise nerambursate. Daca suma datoriei compromise
se restituie subiectului impozabil dupa primirea dreptului de a o trece in cont aceasta suma se
considera ca plata pentru urmatoarea livrare impozabila efectuata la momentul primirii sumei
datoriei compromise.
Modul de achitare a TVA
Ultimul element esential al TVA este modul de achitare.
Odata cu, sau pna la prezentarea declaratiei fiscale (lucru ce trebuie sa fie facut nu mai trziu de
ultima zi a lunii care urmeaza dupa incheierea perioadei fiscale), fiecare subiect impozabil trebuie
sa verse la buget suma TVA ce urmeaza sa fie achitata pentru aceasta perioada fiscala.
Reguli aparte sunt stabilite pentru persoanele juridice si fizice ce importa marfuri pentru
desfasurarea activitatii de intreprinzator si pentru persoanele fizice ce importa marfuri de uz sau
consum personal, valoarea carora depaseste limita stabilita in legea bugetului de stat pentru anul
respectiv. Aceste categorii achita TVA respectiv pna sau in momentul prezentarii declaratiei
vamale (intreprinzatorii), si in momentul controlului vamal (cei ce importa marfuri pentru uz
personal).
Dupa cele expuse este necesar de mentionat ca la perioada actuala TVA este o sursa de
regularizare a veniturilor sistemului bugetar si, lund in consideratie ponderea veniturilor acestuia
in suma totala a veniturilor, putem face o concluzie despre importanta acestui impozit.
4.3. Accizele.
Accizele preced TVA, fiind incluse in baza de impozitare pentru calcu lul taxei pe valoarea
adaugata. In principiu, accizele se percep o singura data, fiind datorate intr-o singura faza a
circuitului economic. in perioada de formare si afirmare a relatiilor de piata in toata lumea
accizele aveau un toi atotcuprinzator. in Anglia, de exemplu, in secolul XVI! se numarau
circa 200 de accize.47 Mai trziu in majoritatea tarilor au fost stabilite numai accizele mari
asupra celor mai importante obiecte de larg consum si de lux.
Pentru etapa contemporana este caracteristica extinderea sferei de mar furi de la care se percep
accizele. O larga raspndire capata asa-zisul "acciz universal", in cazul caruia se aplica
intregului volum al operatiilor comerci ale cu marfuri industriale.
Sumele incasate de Ia perceperea accizelor ocupa un loc deosebit in partea de venituri a
bugetului statului. Acest fapt este chiar stabilit de legislatie: in articolul 6 alin.(4) al Codului
fiscal accizele, de rnd cu impozitul pe venit si taxa pe valoare adaugata, sunt caracterizate ca
fiind o sursa certa, regulatorie a veniturilor bugetare. Nu in zadar, Parlamentul Republicii
Moldova aproba Titlul IV al Codului fiscal "Accizele" din 16 iunie 2000 Nr. 1053-XiV si Legea
(nr. 105-XIV) pentru punerea in aplicare a titlului IV al Codului fiscal.48
Titlul IV al Codului fiscal este compus din 6 capitole, definind notiunile generale de
aplicare, subiectii, obiectele si modul de calcul si achitate, termenele de plata si administrare
accizelor.
Conform art.119 p. 1 al Titlului IV a Codului fiscal "Accizele fiind impozite generale de stat
stabilite pentru unele marfuri de consum, pentru activitatea in domeniul jocurilor de noroc."
Deci, caracterul indirect al acestui fel de impozit este stipulat deja prin legislatie.
in termeni economici, accizele reprezinta "o forma de impozit indirect perceput asupra
produselor si serviciilor de prima necesitate prin adaugarea la pretul de vnzare a produselor sau
tarifelor pentru serviciu.""8
Subiectii impunerii cu accize sunt indicati in articolul 120 al Capitolului II al Titlului IV al
Codului fiscal:
Subiecti ai impunerii sunt:
a) Persoanele juridice si persoanele fizice care prelucreaza si/sau fabrica marfuri supuse
accizelor pe teritoriul republicii Moldova:
b) Persoanele juridice si persoanele fizice care importa marfuri supuse accizelor, cu exceptia
marfurilor specificate la art.124 alin. (1), (2), (4), (6), (7) si (8);
c) Persoanele juridice care desfasoara activitate de domeniul jocurilor de noroc.
Obiectele impunerii cu accize sunt prevazute de alineatul (1) al articolului 121 al Titlului IV:
"(1) obiecte ale impunerii sunt marfurile supuse accizelor si licentele pentru activitatea in
domeniul jocurilor de noroc, specificate in anexa la prezentul titlu".
Alineatul (2) al aceluiasi articol stabileste baza impozabila care
constituie:
1. Pentru marfuri supuse accizelor:
47Dicionar de economie 1 Academia de studii economice din Moldova //Chiinu, Hditura enciclopedic "Gri. Asachi", 1996,p.5,
48 M. O. nr. 139-140 din 02 noiembrie 2000.
178

69

a) Volumul in expresie naturala, daca cotele accizelor, inclusiv in cazul importului, sunt
stabilite in suma absoluta la unitatea de masura a marfii;
b) Valoarea marfurilor, fara a tine cont de accize si TVA, daca pentru aceste marfuri sunt
stabilite cote ad valorem in procente ale accizelor:
c) Valoarea in vama a marfurilor importate determinata, conform legislatiei vamale, precum si
impozitele si taxele ce urmeaza a fi achitate la momentul importului, fara a tine cont de
accize si TVA, daca pentru marfurile in cauza sunt stabilite cote ad valorem in procente ale
accizelor;
2. Pentru jocurile
lor de noroc".

de

noroc,

costul

licentei

de

activitate

in

domeniul

jocuri-

Mai detaliat obiectele supuse accizelor pot fi grupate in modul urmator

i. Volumul de marfuri (productie) de fabricatie proprie comercializate (transferarea) inclusiv:
Sub forma de retribuire a muncii
Populatiei sau salariatilor sai prin casa intreprinderii,
in cazul schimbului de marfuri (prodnctie)-barter;

M.O. nr. 139-140, 02/11-2000.

in cadrul intreprinderii pentru producerea altor marfuri (productiei), nesupuse accizelor, in
mod gratuit sau cu plata partiala.
2. Volumul de marfuri (productie) comercializate supuse accizelor, produse din materia prima a
clientului;
3. Volumul de marfuri (productie) comercializate supuse accizelor, producerea carora s-a efectuat
la intreprinderile ce nu au raporturi cu sistemul bugetar al Republicii Moldova, din materia
prima a clientului, care apartine agentilor economici ai Republicii Moldova;
4. Volumul de marfuri (productie) comercializate supuse accizelor, produse de catre populatie,
achizitionate si comercializate;
5. Volumul de marfuri (productie) comercializate supuse accizelor, importante pe teritoriul
Republicii Moldova,
Lista marfurilor care se supun accizelor se stabileste anual de catre Parlamentul Republicii
Moldova prin aprobarea Bugetului anual de Stat.
Conform clasificarii bugetare pe venituri1"0 accizele se disting in urmatoarele feluri:
La materialele vinicole;
La rachiu, lichioruri, si alte bauturi spirtoase;
La vinurile de struguri, la divinuri (coniacuri) si vinurile din struguri saturate cu dioxid de
carbon;
La bere;
La produsele din tutun si tutun nefermentat; La bijuterii (inclusiv cu
briliante); La benzina si motorina; La autoturisme; La alte marfuri;
Deci subiectii impozabili sunt determinati de obiectul de impunere, adica intreprinderea produse
si/sau prelucreaza marfuri (productie) supuse accizelor devine platitor de accize.
Platitorii de accize sunt subiectele care desfasoara activitatea de antreprenoriat, indiferent de
forma organizatorico-juridica de gospodarie, inclusiv intreprinderile cu investitii straine care,
conform legislatiei Republicii Moldova, au statut de persoane juridice, cuprinznd si gospodariile
taranesti (de fermieri), si de persoane fizice:
intreprinderile - producatoare, care comercializeaza marfuri (productie) supuse accizelor,
produse din materia prima proprie;
intreprinderile - producatoare, care produc sau finiseaza procesul de productie (de exemplu,
imbu.elierea productiei alcoolice supuse accizelor) al marfurilor (productiei) supuse accizelor
din materia prima a clientului. Materie prima a clientului se considera materia prima, mate178

70

rialele, productia transferata de proprietarul ei altor intreprinderi in scopul prelucrarii

(finisarii), inclusiv imbutelierea;
intreprinderilor, care comercializeaza marfuri supuse accizelor, fabricate din materie proprie la
intreprinderi ce nu au raporturi cu sistemul bugetar al republicii;
intreprinderile ce comercializeaza marfuri (productie) supuse accizelor, dar procurate fara
accize sau care le folosesc pentru fabricarea marfurilor (productiei) nesupuse accizelor;
intreprinderile ce comercializeaza marfuri (productie) supuse accizelor, achizitionate si produse
de populatie;
intreprinderile - importante, care importa pe teritoriul Republicii Moldova marfuri (productie),
supuse accizelor.
Este de mentionat faptul ca platitori ai accizelor se considera att intreprinderile care au
permanent obiecte de impozitare ct si cele, pentru care asemenea operatii poarta un caracter
periodic sau ocazional.
Odata cu aprobarea Bugetului de Stat pe anul financiar ordinar si deci cu intocmirea listei de
marfuri ce sunt supuse accizelor se stabilesc si cotele de impozitare.
Cotele sunt unice pe intreg teritoriul Republicii Moldova. Ele se stabilesc in expresie baneasca,
pornind de la unitatea naturala a marfii (productiei) supuse accizelor, fabricate in tara ct si asupra
marfii (productiei) supuse accizelor importate pe teritoriul Republicii Moldova. Cotele accizelor in
anul 2001 conform Legii bugetare se aplicau in:
1. Expresie baneasca in valuta nationala pentru o unitate de marfa;
2. Expresie baneasca in euro;
3. in procente de la valoarea realizarii, cu includerea accizului in ea. Realizarea marfurilor supuse
accizelor se efectueaza de catre intreprinderile producatoare, importatori si alti platitori la preturi de
livrare libere (formate in conformitate cu legislatia in vigoare), care includ si suma accizelor. Suma
taxei pe valoare adaugata, in acest caz, se calculeaza conform taxei stabilite, pornind de la
aceste preturi, micsorate cu suma accizelor, si se evidentiaza in documentele de decontare si de
insotire intr-un rnd aparte.
Cotele accizelor, modul de calculare si termenele de plata a accizelor sunt stabilite in
capitolul III al Titlului IV: "Articolul 122. Cotele accizelor. Cotele accizelor se stabilesc;
a) in suma absoluta la unitatea de masura a marfii;
b) Ad valorem in procente de la valoarea de piata a marfii;
c) Ad valorem in procente de la costul licentei pentru activitatea in dome niul jocurilor de
noroc".
Conform acestei prevederi reiese ca suma accizelor ce urmeaza a fi var sata la buget se
stabileste in conformitate cu volumul circulant impozabil. Pentru aceasta se ia volumul de
marfuri (productiei) comercializate, transferate sau importate supuse accizelor in expresie naturala
si cotele accizelor ia care ele se impun in expresie baneasca de pe unitatea de marfa, prin
inmulti rea cotei la cantitatea de marfa (productie) in unitatea de masura stabila.
Daca volumul circulant impozabil este stabilit in unitati de masura, ce nu corespund cotelor
stabilite ale accizelor, impozitarea se efectueaza in baza cotelor aprobate, recalculate la unitatea
de masura necesara sau invers, in conformitate cu cota aprobata se indica volumul in unitatea
data
Articolul 123 stabileste modul de calculare si termenele de achitare a ac cizelor, prevede ca
subiectii impunerii specificati la art. 120 lit. a) care expediaza (transporta) marfuri supuse
accizelor din incaperea de accize:
a)

calculeaza accizele pornind de la volumul marfurilor in expresie natu rala sau la valoarea
acestora (in dependenta de cota in suma absoluta sau ad valorem in procente);
b)
achita accizele la momentul expedierii (transportarii) marfurilor din incaperea de accize.49
Conform alineatului (3) al articolului 123 Accizele la marfurile impor tate se calculeaza si se
achita de catre subiectii impunerii specificati la art. 120 lit. b) odata achitarea taxelor vamale.
Subiectii impunerii care desfa soara activitate in domeniul jocurilor de noroc achita accizele
pna sau la data depunerii cererii de obtinere a licentei pentru activitate in domeniul
jocurilor de noroc.50

49 A/.O.,nr.l39-140 din 02 noiembrie 2000.

50 M.a,nr.l39-140 din 02 noiembrie 2000.
178

71

in cazul exportului de marfuri supuse accizelor, obligatia de achitare a accizelor este valabila
pna la momentul repatrierii valutei si prezentarii documentelor justificative specificate in art.125
alin (3).
Ziua efectuarii volumului de operatii, in scopul achitarii accizului in buget, se considera ziua
realizarii marfurilor (productiei), care se determina in dependenta de modul prevazut in evidenta,
conform prevederilor art.44 al Codului fiscal.
Marfurile supuse accizelor, cum. ar fi votca, lichiorurile si alte bauturi spirtoase, vinuri din
struguri, din fructe si pomusoare, vinuri din struguri saturate cu dioxid de carbon, divinurile
(coniacurile), articolele de tutun, comercializate pe teritoriul republicii Moldova sau importate
pentru comercializare pe teritoriul ei, precum si marfurile supuse accizelor procurate de !a
agentii economici rezidenti aflati pe teritoriul Republicii Moldova care nu au. reiatii fiscale
cu sistemul ei bugetar, sunt pasibile marcarii obligatorii cu cimbru de acciz. Marcarea se
efectueaza in timpul fabricarii marfurilor supuse accizelor, pna la importarea acestora sau pna
la exportarea lor din incaperile de acciz. Modul de procurare si de utilizare a timbrelor de acciz
este stabilit de catre Serviciul Fiscal de Stat.12j
G data cu aprobarea Titlului IV al Codului fiscal s-a introdus inregistrarea subiectilor
impunerii, evidenta marfurilor supuse accizelor si declararea achitarii accizelor. Astfel, conform
Capitolului IV, art.126, alin (1) "persoanele juridice si persoanele fizice care preconizeaza sa se
ocupe cu prelucrarea si/sau fabricarea marfurilor pasibile impunerii cu accize ori persoanele
juridice care preconizeaza sa desfasoare sau desfasoara activitate in domeniul jocurilor de
noroc sunt obligate sa primeasca certificatul de acciz pna la inceperea activitatii in cauza".
Prin prevederile art. 127, alin.(l) al aceluiasi capitol se stabileste ca subiectul impunerii este
obligat sa tina registrul de evidenta a marfurilor ce se expediaza (se transporta) pentru fiece
incapere de acciz, inscrierea fcndu-se de mna pna ia expedierea (transportarea) marfurilor.
Subiectii impunerii prevazuti in art.i20 lit. a) sunt obligati sa prezinte declaratia privind
achitarea accizelor cel trziu in ultima zi a lumi care succeda luna in care a fost efectuata
expedierea (transportarea) marfurilor supuse accizelor.'24
CAPITOLUL V Impozitul pe bunurile imobiliare
Impozitul pe bunurile imobiliare, este un impozit direct, real. avnd drept obiect averea
subiectului impozabil, indiferent de situatia lui financiara.
in ce priveste impozitarea intreprinderilor (institutiilor, organizatiilor) obiectul de impunere il
constituie bunurile imobiliare (constructiile, cladirile si instalatiile), raportate la fondurile fixe, in
conformitate cu clasificarea fondurilor fixe ale economiei nationale ale Republicii Moldova,
aprobata prin Hotarrea Departamentului pentru statistica a Republicii Moldova.
Drept bun imobiliar se considera terenurile si/sau imbunatatirile de pe ele - cladiri, constructii,
apartamente, si alte incaperi izolate, a caror stramutare este imposibila fara cauzarea de prejudicii
destinatiei lor.
Drept constructie se considera un edificiu sau instalatie care nu poate fi deplasata fara a
compromite destinatia ei, fiind alcatuita din una sau mai multe parti ce formeaza un tot indivizibil.
Indicii indivizibilitatii sunt urmatorii:
peretele si fundamentul comun cu legatura intre parti, indiferent de destinatia acestora din urma
si de materialele de constructie din care sunt confectionate;
in cazul lipsei legaturii dintre partile unei constructii, drept indiciu al indivizibilitatii poate servi
destinatia comuna a constructiei, omogenitatea materialelor din care sunt ziditi peretii, scarile
comune, finisarea arhitectonica unica.
Sub notiunea de edificiu, in scopul impozitarii, se intelege un sistem de constructii alcatuit din
elemente portante si de protectie sau imbinate, ce constituie un volum terestru inchis, destinat
pentru domicilierea sau sederea persoanelor in dependenta de menirea lui sociala si pentru
indeplinirea diferitelor procese de productie.
in cazul cnd vorbim despre instalatie, avem in vedere un sistem de constructie subterana
suspendata sau terestra, spatiala, plana sau liniara, alcatuita din elemente de constructie portante, in
unele cazuri, si cu elementele de protectie, destinata pentru indeplinirea diverselor procese de
productie, depozitarea materialelor, articolelor, utilajului, adapostirea temporara de persoane,
deplasarea persoanelor si incarcaturilor etc.
in general, proprietatea imobiliara reprezinta o unitate a evidentei de inventare (cadastrale), cu
adresa postala, ce reprezinta un ansamblu de edificii, constructii si instalatii in hotarele lotului de
lnga casa (curte) cu acareturile aferente (garduri, porti, fntni, gropi de gunoi etc.)
Subiectii impunerii acestui impozit sunt:
persoanele juridice si persoanele fizice rezidenti si nerezidenti ai Republicii Moldova:
a) proprietarii bunurilor imobiliare de pe teritoriul Republicii Moldova;
178

72

b) detinatorii drepturilor patrimoniale (drepturilor de posesie, de gestiune, de administrare

operativa) asupra bunurilor imobile de pe teritoriul Republicii Moldova ce se afla in proprietatea
publica a statului sau in proprietatea publica a unitatilor administrativ - teritoriale ori privata, inclusiv arendasii, in cazul in care obiectul impunerii este arendat pe un termen mai mare de 3 ani
si contractul de arenda nu prevede altfel." 51 in cazul coproprietatii in diviziune, subiect al
impunerii este considerat
fiecare dintre aceste persoane, in cota-parte care le revine, iar a coproprietatii in devalmasie, in baza
acordului comun al coproprietarilor - unul din proprietari (coproprietari), toti coproprietarii purtnd,
in acest caz raspundere solidara pentru indeplinirea obligatiei fiscale.
Impozitarea persoanelor fizice difera de cea a persoanelor juridice prin: modul de evaluare a
bunurilor imobiliare (pentru persoanele fizice - in baza documentelor care se pastreaza in arhivele
organelor cadastrale, sau in urma examinarii obiectivelor pe teren, iar pentru persoanele juridice - in
baza documentelor de evidenta contabila); cota de impunere; modul de percepere; termenele si
sistemul de inlesniri.
Bunurile intreprinderilor individuale, societatilor in nume colectiv si in comanda se evolueaza in
modul stabilit pentru persoanele juridice.
Platitori ai impozitului pe bunurile imobiliare date in arenda sunt persoanele ce dau in arenda.
Obiect al impunerii sunt bunurile imobiliare, inclusiv terenurile (terenuri cu destinatie agricola,
terenuri destinate industriei, transporturilor, telecomunicatiilor ti terenurile cu alte destinatii
speciale) din intravilan sau din extravilan si/sau imbunatatirile de pe ele - cladiri, constructii,
apartamente si alte incaperi izolate, inclusiv imbunatatirile aflate la o etapa de finisare a
constructiei de 80% si mai mult, ramase nefinisate timp de 5 ani dupa inceputul lucrarilor de
constructie."52
La calcularea impozitului se ia in seama valoarea reziduala a acestor bunuri, tinnd cont de
reevaluare conform situatiei de la 01 ianuarie 1999. "Valoarea reziduala" a cladirilor s: constructiilor
in scopurile impozitarii este "Valoarea initiala indexata si diminuata cu marimea uzurii.53
Reglementarea se efectueaza de organele cadastrale teritoriale o data Ia 3 ani in modul
stabilit de Guvern. 54
Pna la reevaluarea acestor bunuri imobiliare impozitul se calculeaza din valoarea lor initiala
indexata, cu scaderea uzurii conform datelor cu ajutorul evidentei contabile. Totodata bunurile
imobiliare procurate dupa 01 decembrie 1994, pna la reevaluarea lor se impoziteaza lundu-se
in calcul valoarea de procurare, cu scaderea uzurii. Dupa reevaluare, valoarea impozabila a
bunurilor imobiliare urmeaza a fi corectata, conform rezultatelor acesteia.
In toate cazurile valoarea bunurilor imobiliare se calculeaza in scopul impozitarii, tinndu-se
cont de uzura lor medie anuala.
Conform art.280 Cotele impozitului sunt:
1) Cota maxima a impozitului constituie 0,5% din baza impozabila a bunurilor imobiliare.
2) Cota concreta a impozitului pe bunurile imobiliare se stabileste anual de catre autoritatea
reprezentativa a administratiei publice locale si nu poate fi mai joasa de 50% din cota
maxima.
Suma impozitului pe bunurile imobiliare se calculeaza anual pentru fiece obiect al
impunerii, pornindu-se de la baza bunurilor imobiliare, calculata la 01 ianuarie a anului fiscal
respectiv, de catre serviciile de colectare a impozitelor.
Impozitul pe bunurile imobiliare se achita de catre subiectul impunerii in parti egale nu mai
trziu de 15 iunie si 15 octombrie a anului curent.
CAPITOLUL VI Taxele percepute in fondul rutier
Odata cu abrogarea Legii privind impozitul rutier nr. 1529-X1I din 22.06.1993 si Instructiunea
Ministerului Finantelor cu privire la modul de calculare si plata in buget a impozitului rutier
nr.09-2-12-1 din 18.02.1994. a fost aprobat de Parlamentul Republicii Moldova un cadru
normativ nou, si anume: Legea fondului rutier nr.720-XIII din 02.02.1996 (MO nr.14-15 din
07.03.1996) si Regulamentul cu privire la constituirea si utilizarea fondului rutier, adoptat prin
Hotarrea Parlamentului nr.893-XIH din 26.06.1996 (MO nr.57 din 30.08.1996).
Sursele care constituie acest fond sunt:
a) defalcarile de la accizele la benzina auto si la motorina;
51 M.O. nr.127-129 din 12 octombrie 2000.
52 M.O. nr.127-129 din 12 octombrie 2000.
53
54Scrisoarea Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr. 10-2-09/1 din 25 februarie 1999 (Monitor Oficial, nr.53-54 din 27 mai 1999.)
178

73

b) taxa de trecere pe drumurile Republicii Moldova a vehiculelor neimnatriculate in Republica

percepute de la beneficiarii lor care nu au relatii fiscale cu Bugetul Republicii si care folosesc
teritoriul ei pentru trecere cu vehicule, pentru transportul de incarcaturi si de pasageri;
c) taxa de folosire a drumurilor perceputa de la posesorii de vehicule inmatriculate in Republica
Moldova, cu exceptia defalcarilor la bugetele unitatilor administrativ-teritoriale;
d) taxa de eliberare a autorizatiilor pentru circulatia vehiculelor cu sarcina masica pe osie si cu
gabarite care depasesc limitele admise si pentru lucrari in zona de protectie a drumurilor;
e) taxa de eliberare a licentelor pentru activitati in transportul auto, pentru lucrari de constructie,
reparatie si intretinere a drumurilor si autorizatiilor pentru transporturi rutiere internationale
percepute de la persoanele fizice si juridice;
f) amenzile aplicate pentru deteriorarea drumurilor, constructiilor si utilajelor rutiere, a plantatiilor
aferente drumurilor.
in fond pot fi varsate mijloacele obtinute din imprumuturile cu destinatie speciala si din loterii,
precum si mijloacele de la bugetul de stat (conform Hotarrii Parlamentului) si de la bugetele
unitatilor administrativ-teritoriale (conform deciziei autoritatilor administratiei publice locale).
Defalcarile de la accize si toate tipurile de taxe rutiere se acumuleaza la un fond special al
Trezoreriei Ministerului Finantelor (fiecare tip de taxe avnd un simbol distinct al Bancii Nationale
a Moldovei). Aceste mijloace se vireaza saptamnal, pe masura incasarii in contul fondului
apartinnd organului de administrare a gospodariei rutiere.
Cotele taxelor rutiere se aproba anual de Parlament la examinarea bugetului de stat.
Guvernul publica anual dari de seama privind cheltuirea resurselor fondului si planurile de
utilizare a acestora, indicnd obiectivele principale care urmeaza sa fie reparate si reconstruite.
Controlul asupra virarii in cuantum deplin si la timp a accizelor si taxelor in exercitiul serviciului
fiscal de stat.
CAPITOLUL VII Regimul juridic ai taxelor locale
7.1. Consideratii preliminare.
Conform principiului autonomiei locale a fost necesar de departajat si veniturile bugetare de
diferite nivele. De aceea, a intervenit necesitatea departajarii si diversificarii taxelor locale in
functie de necesitatile crescnde de cheltuieli ale entitatilor administrativ-teritoriale.
Aceste cheltuieli sunt destinate infrastructurii, amenajarii teritoriului etc, mai ales in perioada
actuala de dezvoltare a infrastructurii locale care sunt de interes vital.
Taxele locale sunt reglementate de Legea privind taxele locale nr. 186-XIII din 19.07.1994 (MO
nr.8 din 06.10.1994); Scrisoarea normativa a Inspectoratului Fiscal Principal de Stat de pe lnga
Ministerul Finantelor al Republicii Moldova nr. 10-24-08/2028 din 03.09.1998; Scrisoarea
normativa Inspectoratului Fiscal Principal de Stat de pe lnga Ministerul Finantelor al Republicii
Moldova nr. 10-24-08/2029 din 03.09.1998.
in conformitate cu art.6 al Codului fiscal si Legea privind taxele locale nr.l86-XIII din
19.07.1994, sistemul taxelor locale include:
a) taxa pentru amenajarea teritoriului;
b)
c)
d)
e)
f)
g)

taxa pentru dreptul de a organiza licitatii locale si loterii:

taxa hoteliera;
taxa pentru amplasarea publicitatii (reclamei);
taxa pentru dreptul de a aplica simbolica locala;
taxa pentru amplasarea unitatilor comerciale;
taxa de piata;

h) taxa pentru parcarea autovehiculelor;

i) taxa balneara;
j) taxa de la posesorii de cini;
k) taxa pentru dreptul de a efectua filmarii cinematografice si TV;
1) taxa pentru trecerea frontierei de stat;
m) taxa pentru dreptul de a vinde in zona vamala;
n) taxa pentru dreptul de a presta servicii la transportarea calatorilor.

178

74

Taxele locale sunt puse in aplicare de catre autoritatile administratiei publice locale (consiliile
satesti (comunale), orasenesti si municipale) in limitele competentei lor si in conformitate cu
legislatia in vigoare. Cotele de impunere maxime ale taxelor locale se aproba de catre Parlament.
Conform art. 7 alin. 1 al Codului fiscal taxele locale se stabilesc, se modifica sau se anuleaza
exclusiv prin modificarea si completarea Codului fiscal.
Pe parcursul anului fiscal (calendaristic), in conformitate cu art. 7 (2) al Codului fiscal stabilirea
de noi taxe locale, in afara de cele prevazute de Codul fiscal, sau anularea ori modificarea taxelor in
vigoare, privind determinarea subiectilor impunerii si a bazei impozabile, modificarea cotelor si
aplicarea facilitatilor fiscale se permit numai concomitent cu modificarea corespunzatoare a
bugetului de stat.
Deciziile autoritatilor administratiei publice locale cu privire la punerea in aplicare, la
modificarea, in limitele competentei lor, a cotelor, modului si termenelor de achitare si la aplicarea
facilitatilor pot fi adoptate pe parcursul anului fiscal numai concomitent cu modificarile
corespunzatoare ale bugetelor unitatilor administrativ-teritoriale.
Autoritatile administratiei publice locale sunt imputernicite sa stabileasca taxele locale, cotele,
inlesnirile fiscale si modul lor de plata, pe teritoriul administrat, printr-o decizie prevazuta in
Scrisoarea normativa a Inspectoratului Fiscal Principal de Stat de pe lnga Ministerul Finantelor al
Republicii Moldova nr. 10-24-08/2029 din 03.09.1998:
7.2. Taxa pentru amenajarea teritoriului
Subiectii, taxabili sunt subiectii activitatii de intreprinzator (persoane fizice si juridice), cu
exceptia organizatiilor bugetare.
Obiectul taxabil este volumul fondului anual de retribuire a muncii, calculat din marimea
minima a salariului.
Marimea maxima anuala a taxei mentionate constituie:
a) pentru persoanele juridice - 4 salarii minime si 10 la suta din volumul fondului anual de
retribuire a muncii, calculat prin inmultirea salariului minim cu numarul mediu scriptic de
salariati;
b) pentru persoanele fizice - 2 salarii minime si 10 la suta din volumul fondului anual de
retribuire a muncii, calculat prin inmultirea salariului minim cu numarul mediu scriptic de
salariati.
Achitarea taxei se efectueaza trimestrial in termen de pna la ultima zi a lunii urmatoare dupa
perioada gestionara.
7.3.Taxa pentru dreptul de a organiza licitatii locale si loterii.
Subiectul taxabil al taxei sunt persoanele juridice si fizice care au primit autorizatie de a
organiza licitatii si loterii.
Permisul pentru dreptul de a organiza licitatii locale, vnzari pe baza de concurs si loterii este
eliberat de catre Primarie, numai dupa achitarea de catre organizatori a taxei, el fiind iegalizat in
modul stabilit si inregistrat intru-un registru special.
Achitarea taxei se confirma prin dispozitia (bonul) de plata.
Obiectul taxabil reprezinta valoarea marfurilor declarate la licitatii si suma de emitere a biletelor
de loterie. Cota maxima de impunere a taxei este de 0,1 la suta din valoarea marfurilor declarate la
licitatii ori din suma de emitere a biletelor de loterie
Formularul de calcul conform Scrisorii normative a Inspectoratului Fiscal Principal de Stat de pe
lnga Ministerul Finantelor al Republicii Moldova nr. 10-24-08/2028 din 03.09.1998.
7.4. Taxa hoteliera.
Subiectul taxabil al taxei sunt persoanele juridice si fizice proprietari de hotel precum si de alte
incaperi oferite cu destinatie de hotel.
Obiectul taxabil este numarul de paturi oferite pentru 24 ore in decursul unui an si incaperile cu
destinatie de hotel arendate pentru sedii, cu exceptia celor amplasate in zona de protectie a
drumurilor.
Cota maxima a taxei hoteliere se stabileste, in dependenta de numarul de stele sau categoria
hotelului, in salarii minime, pentru paturile oferite pentru 24 de ore:
a)
b)
c)
d)
178

5 salarii minime in hotelurile cu 5 si mai multe stele;

3 salarii minime in hotelurile cu 4 si 3 stele;
1 salariu minim in hotelurile cu 2 stele;
4 la suta din salariul minim in hotelurile de categoria 1 -a;

75

e) 2 la suta din salariul minim in hotelurile de categoria a Il-a si a II 1-a;

f) I la suta din salariul minim in hotelurile de categoria a iV-a si in cele fara categorii.
Marimea taxei asupra incaperilor cu destinatie hoteliera arendate pentru oficii se calculeaza
pornind de la numarul normat de paturi pentru incaperile mentionate.
7.5. Taxa pentru amplasarea publicitatii (reclamei).
Subiectii taxabili ai taxei sunt persoane juridice si fizice beneficiari ai serviciilor de instalare si
amplasare a mijloacelor de publicitate (reclama).
Obiectul taxabil este costul serviciului de instalare si amplasare a mijloacelor de publicitate
(reclama) si a publicitatii (reclamei).
Taxa pentru amplasarea publicitatii (reclamei) se percepe pe toate tipurile de anunturi si
informatii comerciale difuzate prin mass-media (presa, televiziune, radio), precum si prin afise,
pancarte, panouri, diverse mijloace tehnice, cu exceptia celor amplasate in zona de protectie a
drumurilor.
Cota maxima a taxei pentru amplasare publicitatii (reclamei) este de:
a) 1% fata de costul serviciilor prestate pentru amplasarea unei publicitati (reclame) de o
singura data;
b) 10% fata de costul serviciilor prestate pentru amplasarea publicitatii (reclamei) pe un timp
mai indelungat;
c) 100 salarii minime anual pentru instalarea de afise, pancarte, panouri, de diverse mijloace
tehnice.
Responsabilitatea pentru corectitudinea incasarii si varsarii la buget a taxei pentru amplasarea
publicitatii (reclamei) prevazute Ia literele a) si b) revine agentului economic perceptor al taxei.
Instalarea de afise, pancarte, panouri, de diverse mijloace tehnice se efectueaza numai cu
permisul Primariei. Pentru a obtine permisul, beneficiarul lui urmeaza sa achite la bugetul local taxa
pentru amplasarea publicitatii (reclamei), conform cotei indicate la litera c). Achitarea taxei se confirma prin dispozitia (bonul) de plata. in cazurile in care n-a fost instalat afisul, pancartul, panoul
sau alt mijloc ethnic, permisul pentru instalarea caruia a fost deja eliberat, taxa pentru amplasarea
publicitatii (reclamei) nu se restituie.
Primaria, trimestrial nu mai trziu de ultima zi a lunii urmatoare dupa trimestrul gestionar,
prezinta Inspectoratului Fiscal de Stat darea de seama in care indica lista beneficiarilor de permise
pe parcursul trimestrului gestionar, precum si sumele achitate de ei ca taxa conform formularului
stabilit de catre Inspectoratul Fiscal Principal de Stat.
7.6. Taxa pentru dreptul de a folosi simbolica locala.
Subiectii taxabili ai taxei sunt persoane juridice si fizice care aplica simbolica locala productiei
fabricate.
Obiectul taxabil este valoarea productiei fabricare careia i se aplica simbolica locala. Autorizatia
pentru folosirea simbolicii locale (stema unui oras sau a unui alt tip de localitate, denumirea lui sau
imaginea monumentelor de arhitectura, a monumentelor istorice) este eliberata de catre autoritatile
administratiei publice locale.
Cota maxima a taxei este de 0,1% fata de valoarea productiei fabricate.
7.7. Taxa pentru eliberarea autorizatiei de amplasare a
unitatilor comerciale.
Aceasta taxa reprezinta plata pentru eliberarea autorizatiei de amplasare a unitatilor comerciale,
cu exceptia unitatilor amplasate in zona de protectie a drumurilor si este perceputa de la persoanele
juridice si fizice in dependenta de suprafata obiectului de comert, de amplasarea lui si de tipul
marfurilor desfacute.
Cota maxima a taxei constituie:
a)
b)
c)
d)

in municipiul Chisinau - 500 salarii minime anual;

in municipiul Balti - 400 salarii minime anual;
in alte municipii - 300 salarii minime anual;
in orase si localitati rurale - 200 salarii minime anual.
7.8. Taxa de piata.

178

76

Taxa de piata este perceputa de la persoanele juridice si fizice pentru locurile de desfacere a
productiei industriale agricole si a altor marfuri in piete cu orice tip de proprietate, pavilioane, la
mese acoperite si neacoperite, din automobile, carute, motociclete, carucioare de mna.
Taxa de piata este perceputa pentru fiecare zi de vnzare.
Cota maxima a taxei nu trebuie sa depaseasca 3 salarii minime, in dependenta de tipul pietei, de
amplasarea ei si de tipul marfurilor desfacute.
7.9. Taxa pentru parcarea autovehiculelor.
Subiectul taxabil al taxei sunt persoanele juridice si fizice care isi parcheaza autovehiculele in
locuri special amenajate si rezervate.
Atribuirea locurilor special amenajate la parcaje si parcari se efectueaza conform Hotarrii
Guvernului Republicii Moldova nr.672 din 19 iunie 1998 "Cu privire la parcaje si parcarile auto cu
plata pe teritoriul Republicii Moldova".
Taxa pentru parcarea autovehiculelor este stabilita pentru o ora de stationare.
Cota maxima a taxei este de:
a) 3% fata de salariul minim pentru locurile special amenajate;
b) 1% fata de salariul minim pentru locurile destinate parcarii.
Persoanele cu aparatul locomotor dereglat care folosesc autoturisme cu dirijare manuala sunt
scutite de taxa pentru parcarea autovehiculelor.
7.10. Taxa balneara.
Taxa balneara este perceputa in locul de cazare de la cetatenii care au sosit in localitate balneara.
Cota maxima a taxei balneare este de 5 % fata de salariul minim.
Daca platitorul isi schimba locul cie cazare in localitatea balneara, taxa balneara nu se percepe a
doua oara.
7.11. Taxa de la posesorii de cini.
Subiectii taxabili sunt cetatenii care locuiesc la oras si intretin cini in locuinte de stat,
cooperatiste si obstesti, precum si in apartamente privatizate.
Taxa se percepe pentru fiecare an de intretinere. Cota maxima a taxei este de:
a) 50% fata de salariul minim pentru un cine;
b) 150% fata de salariul minim pentru doi cini;
c) 500% din salariul minim pentru fiecare cine, daca cetateanul intretine mai mult de doi cini.
De aceasta taxa sunt scutiti nevazatorii.
Evidenta platitorilor taxei posesorilor de cini o tin agentii economici (persoanele de raspundere
ale acestora) in gestionarea carora se afla fondul locativ. In scopul evidentei se intocmeste un
registru special in care se inregistreaza platitorii taxei.
Anual, pna la data de 31 martie a anului urmator dupa cel gestionar, raspunzatorii pentru
evidenta platitorilor taxei posesorilor de cini prezinta Inspectoratului Fiscal de Stat darea de seama
in care indica platitorii taxei care la situatia din 31 decembrie a anului raportat locuiesc in fondul
locativ gestionat si sumele care urmau sa fie achitate ca taxa.
7.12. Taxa pentru dreptul de a efectua filmari cinematografice si televizate
Subiectii taxabili sunt organizatiile comerciale, cinematografice si televizate, inclusiv
organizatiile mixte si straine, in cazul cnd filmarile ocazioneaza cheltuieli suplimentare, legate de
repartizarea unui serviciu de politie, incercuirea platoului de filmari, etc.
Cota maxima a taxei nu va depasi cheltuielile efectuate de catre organele de autoadministrare
locala.
Cheltuielile suportate se determina conform calculelor administratiei publice locale. Taxa
urmeaza sa fie achitata de catre platitor la bugetul local cel putin cu o zi inainte de inceperea
filmarilor. Achitarea taxei se confirma prin dispozitia (bonul) de plata.
In cazurile in care filmarile cinematografice si TV nu s-au efectuat din motive ce nu tin de
administratia publica locala taxa achitata nu se restituie.
Primaria localitatii anual, pna la data de 31 martie a anului urmator dupa cel gestionar, prezinta
Inspectoratului Fiscal de Stat darea de seama privitor la platitori si sumele achitate de acestia ca
taxa.
178

77

7.13. Taxa pentru trecerea frontierei de stat.

Subiecti taxabili pentru trecerea frontierei de stat sunt persoanele juri dice si fizice posesori
ai mijloacelor de transport si pietonii care trec fronti era de stat.
Cota maxima a taxei este de:
a) 50 % pentru un autobuz, camion, tractor cu remorca;
b) 25% pentru un autoturism;
c) 20% pentru vehicule cu tractiune animala, motociclete, motorete, trac toare si alta tehnica
agricola;
d) 5% de la un pieton.
Cota taxei se calculeaza in procente fata de salariul minim la momentul trecerii frontierei de
stat.
Nu sunt supuse acestei taxe persoanele cu aparatul locomotor dereglat care se folosesc de
autoturisme cu dirijare manuala, precum si vehicule care transporta ajutor umanitar.
Aceasta taxa se incaseaza de o persoana responsabila intarita de Primarie, la intrarea
platitorilor in zona vamala, in baza bonului (chitantei) de plata.
Persoana responsabila, nu mai trziu de ziua de lucru urmatoare dupa ziua in care a perceput
taxa, depune mijloacele incasate la contul bugetului local si prezinta Primariei lunar, pna la
data de 10 a lunii urmatoare darea de seama despre numarul de bonuri de plata eliberate,
sumele taxei incasate si varsate la buget (formularul darii de seama se stabileste de
Primarie).
Primaria, trimestrial, nu mai trziu de ultima zi a lunii urmatoare dupa perioada gestionara,
prezinta Inspectoratului Fiscal de Stat darea de seama privitor la sumele incasate ca taxa pentru
trecerea frontierei de stat. Darea de seama se perfecteaza prin metoda calculului cumulativ de
la inceputul anului.
7.14. Taxa pentru dreptul de a vinde in zona vamala.
Subiecti taxabili pentru dreptul de a vinde in zona vamala sunt persoa nele juridice si fizice
care practica comertul in zona vamala.
Cota maxima a taxei este de 10% din salariul minim pentru fiecare zi de vnzare.
Primaria localitatii, trimestrial, pna la ultima zi a lunii urmatoare dupa perioada gestionara,
prezinta Inspectoratului Fiscal de Stat informatia in care indica lista agentilor economici care
pe parcursul trimestrului gestionar au practicat comertul in zona vamala si suma taxei pe care
acestia urmeaza s-o achite.
7.15. Taxa pentru dreptul de a presta servicii la transportarea calatorilor.
Subiecti taxabili pentru dreptul de a presta servicii la transportarea calatorilor sunt persoanele
juridice si fizice, care practica transportarea calatorilor pe rutele in perimetrul localitatii conform
foilor de parcurs, in care se stabileste ruta, itinerarul de circulatie, programul de activitate pe traseu
si pite conditii speciale.
Prestarea serviciilor nominalizate, fara a poseda foaia de parcurs este irtt.rzisa.
Foaia de parcurs se elibereaza de Primarie pentru fiecare unitate de transport, folosita in scopul
obtinerii venitului prin prestarea serviciilor la transportarea calatorilor, pentru fiecare luna pe
parcursul careia a fost folosita.
Foaia de parcurs se elibereaza numai dupa achitarea taxei pentru dreptul de a presta servicii la
transportarea calatorilor, fapt care se confirma prin dispozitia (bonul) de plata.
Cota maxima a taxei este de:
s ) 56 de salarii minime pentru autoturisme si autobuze cu o capacitate de pna ia 10 locuri;
o ) 73 de saiarii minime pentru autobuze cu o capacitate de la 11 locuri la
20 de locuri;
z ) 84 de salarii minime pentru autobuze cu o capacitate de la 21 de locuri
la 30 de locuri;
d)

95 de saiarii minime pentru autobuze cu o capacitatea de peste 30 de

locuri.

Daca nu s-au prestat serviciile de transportare a calatorilor, taxa nu se

restituie.
Primaria localitatii, lunar, pna la data de 10 a lunii urmatoare dupa cea gestionara, va prezenta
Inspectoratului Fiscal de Stat darea de seama in care va indica lista persoanelor juridice si fizice
178

78

carora pe parcursul perioadei gestionare le-au fost eliberate foi de parcurs, precum si sumele
achitate de acestea ca taxa pentru dreptul de a presta servicii la transportarea calatorilor in luna
gestionara.
7.16. Competenta administratiei publice locale la stabilirea taxelor locale
Administratia publica locala stabileste lista taxelor locale, cotele, inlesnirile fiscale si modul lor
de piat.
Taxele locale care au fost platite in plus vor fi trecute in contul urmatoarelor plati sau vor fi
restituite contribuabililor la cerere. in ceea ce priveste persoanele juridice si fizice straine, precum si
apatrizii, acestia platesc taxele locale ca si persoanele juridice si fizice din Republica Moldova, daca
acordurile interstatale sau legislatia Republicii Moldova nu stipuleaza altfel.
Responsabilitatea pentru calcularea corecta si plata in termen a taxelor locale la bugetele
unitatilor administrativ - teritoriale revine autoritatilor executive ale administratiei publice locale si
contribuabililor.
Inspectoratele fiscale de stat teritoriale executa controlul asupra modului in care autoritatile
administratiei publice locale si perceptorii de taxe locale executa reglementarea in vigoare privind
taxele locale.
7.17. Impozitul pentru folosirea resurselor naturale
Conform Codului fiscal in lista impozitelor si taxelor care se varsa la bugetul local este inclus
impozitul pe resursele naturale. Legea bugetului pe anul 2000 prevede trei taxe ce se atribuie Ia
acest impozit si anume:
1. Taxa pentru apa.
2. Taxa pentru folosirea resurselor minerale.
3. Taxa pentru lemnul eliberat pe picior (venitul silvic).
7.17.1. Taxa pentru apa.
Conform art.20 al Legii bugetului pe anul 2000 platitori de taxa pentru apa sunt agentii
economici, cu exceptia institutiilor finantate de la bugetele de toate nivelurile.
Agentii economici calculeaza taxa de sine statator si prezinta la Inspectoratul fiscal de stat
calculul taxei pentru apa la momentul achitarii acestei taxe.
Consumatorii care capteaza apa intr-un volum mai mic de 2 mii metri cubi in luna efectueaza
plata de doua ori pe an, pna la 20 iulie anul curent si pna la 20 ianuarie anul urmator.
Consumatorii care capteaza apa intr-un volum de la 2 mii la 30 mii metri cubi in luna efectueaza
plata o data in trimestru, pna la data de 20 a lunii imediat urmatoare trimestrului gestionar.
Consumatorii care capteaza apa intr-un volum de peste 30 mii metri cubi in luna efectueaza plata
o data in luna, pna la data de 20 a lunii imediat urmatoare lunii gestionare.
Taxa pentru apa se stabileste conform anexei nr.12 la Legea bugetului pe anul 2000.
Taxa pentru consumul apei captate din sistemele gospodariei apelor se percepe in urmatoarea
marime:
a) pentru fiecare 10 m3 de apa captata in limitele stabilite din izvoarele de suprafata si din cele
subterane, cu exceptia celor utilizate pentru producerea apelor potabile de masa gazoase si
negazoase, minerale de masa, curative de masa si curative - 1,8 lei;
b) pentru producerea apelor potabile de masa gazoase si negazoase, minerale de masa, curative de
masa si curative destinate imbutelierii - 10 la suta din volumul de comercializare a lor, fara taxa
pe valoarea adaugata si costul ambalajului.
La utilizarea apei din izvoarele de suprafata pentru irigarea terenurilor, taxa se percepe in
proportie de 50 la suta din cota stabilita.
Pentru fiecare 10m3 de apa captata in limitele stabilite din izvoarele de suprafata pentru cresterea
pestelui, taxa se percepe in marime de 0,03 lei.
La utilizarea apei de catre statiile hidroelectrice, taxa pentru apa se percepe in marime de 0,03 lei
pentru fiecare 10 m3.
Pentru volumul de apa captata ce depaseste limitele stabilite se aplica taxa in marime tripla.
Conform punctului 6 art.25 (1) al Legii bugetului, in anul 2000 nu se incaseaza taxa pentru:
a) apele subterane extrase din subsol concomitent cu minereuri sau extrase pentru prevenirea
(lichidarea) actiunilor daunatoare ale acestor ape;
b) apa folosita la apararea impotriva incendiilor;
c) apa consumata de intreprinderile Societatii orbilor, Societatii surzilor si Societatii invalizilor.
178

79

d) apa captata de populatie din izvoarele de suprafata si din cele subterane pentru alimentare cu
apa potabila si menajera;
7.17.2. Taxa pentru folosirea resurselor minerale.
Conform art.21 al Legii bugetului pe anul 2000 este prevazuta incasarea in buget a taxei pentru
folosirea resurselor minerale.
Platitori ai taxei pentru folosirea resurselor minerale sunt persoanele juridice, inclusiv straine,
indiferent de tipul de proprietate si forma juridica de organizare, si persoanele fizice care folosesc in
activitatea lor resurse minerale extrase de ele din mediul natural.
Cuantumul taxei pentru folosirea resurselor minerale se stabileste conform anexei nr. 13 a Legii
bugetului pe anul 2000.
1. Taxa pentru dreptul de efectuare a explorarilor geologice se percepe esalonat in decursul
efectuarii acestora. Cuantumul taxei constituie 1-2 la suta din valoarea contractuala (de deviz) a
lucrarilor, in functie de tipul mineralului util, si este stabilit de autoritatile care elibereaza
licenta pentru dreptul de a efectua aceste lucrari in baza rezultatelor concursurilor sau
licitatiilor.
2. Taxa pentru dreptul de a efectua prospectiuni geologice se percepe in conditii similare cu
cele stabilite pentru dreptul de a desfasura explorari geologice si constituie 3-5 la suta din
valoarea de deviz a lucrarilor. Pentru prospectiunile de exploatare, efectuate in limitele
perimetrului minier al intreprinderii de extractie miniera in functiune, taxa nu se percepe.
3. Taxa pentru dreptul de extractie a mineralelor utile se percepe de la inceputul extractiei sub
forma de taxa initiala si taxe periodice ulte rioare, achitate in termenul de realizare a
dreptului acordat.
Cuantumul taxei initiale nu poate fi mai mic de 10 la sula din cuantumul taxelor periodice,
raportat la capacitatea medie anuala de proiect a intre prinderii extractive.
Cuantumul taxelor periodice se stabileste separat pentru fiecare zaca mnt concret, lunduse in considerare categoria materiei prime, volumul si calitatea rezervelor, conditiile naturale
geografice si conditiile tehnice de extractie miniera, starea si stadiul procesului de extractie,
evaluarea riscului si a rentabilitatii zacamntului.
Cuantumul exact al taxei se calculeaza separat pentru fiecare zacamnt si se indica la
eliberarea licentei. in calculul taxei se iau in considerare vo lumul extractiei mineralului util si
pierderile suportate in procesul de extra gere a acestuia.
Suma taxelor periodice stabilite pentru mineralele utile extrase, impre una cu pierderile
normative aferente, se include in costul productiei.
4. Taxa pentru dreptul de folosire a subsolului in
scopul
ridicarii
si
exploatarii
constructiilor
subterane,
altele
dect
cele
destinate
extractiei
mineralelor utile, se incaseaza o singura data, iar cuantumul ei se determina in limita a 1-3 la suta din costul de deviz al obiectivului in cauza si se include in costul constructiei. Modalitatea de percepere a taxelor, marimea, conditiile si termenele de achitare, pentru fiecare obiectiv separat, se stabilesc in licenta eliberata beneficiarului de organele
respective in conformitate cu Legea Republicii Moldova nr. 332-XIV din
26 martie 1999 "Privind acordarea de licente pentru unele genuri de activitate" (M.O. nr. 62-64 din 17 iunie 1999).
Calculele pe taxele pentru folosirea resurselor minerale se intocmesc de catre platitori in forma
libera, tinndu-se cont de conditiile indicate in licentele corespunzatoare.
Conform p. 14 si 15 din art. 25 (1) al Legii bugetului pe anul 2000, sunt scutite de taxa pentru
folosirea resurselor minerale intreprinderile penitenciare, integral. Societatea pe actiuni "Mina din
Chisinau" - de taxa pentru extragerea materialelor de constructie inerte, daca mijloacele respective
sunt utilizate ia realizarea masurilor de preintmpinare a inundarii excavatiilor miniere.
7.17.3. Taxa pentru lemnul eHberat pe picior (venitul silvic).
.n conformitate cu art. 22 (l)al Legii bugetului pe anul 2000 plata taxei pentru lemnul eliberat pe
picior (venitul silvic) se stabileste conform
arse cei ar. 14.
1
i
Specia
forestiera |
178

Taxa pentru lm 3 , in lei

Pentru lemn de lucru
Pentru
(fara scoarta) de
lemn de foc
diferite dimensiuni
(cu scoarta)

80

j
! Pin
| Molid
Stejar, frasin,
artar, fag
Salcm
Cais, cires, dud,
mar, par
Mesteacan, ulm,
tei, carpen,
gladita
Plop tremurator,
plop, salcie
lNuo
Lozie de salcie

mari mijloci
i
7,80 5,58
7,20 5,04
13,80 10,20

mici
3,06
2,64
5,22

0,90
0,84
1,50

12,60 9,30 4.56

21,60 15,00
7,80

1.50
1.50

7,80

5,58

5,16

3,36

3,18
2,16

25,80 18,60 13,20

0,84

1,26
0,84
0,84

Platitori ai taxei pentru lemnul eliberat pe picior din fondul silvic de stat sunt exploatatorii
forestieri - persoane fizice, persoane juridice indiferent de tipul de proprietate si forma
organizatorico-juridica.
PARTEA A PATRA Administrarea fiscala
CAPITOLUL I Organizarea organelor administrarii fiscale
1.1. Notiuni generale.
in baza raportului juridic existent reglementarea in vigoare prevede expres drepturile si
obligatiile administratiei fiscale (conform art. 10 Cod fiscal). De mentionat ca administratia fiscala
este formata din Ministerul Finantelor ca organ administrativ de specialitate fiscala care exercita
controlul fiscal prin organele sale:
1. Serviciul Fiscal de Stat:
Inspectoratul Fiscal Principal de Stat; Inspectoratele fiscale
teritoriale Garda Financiara.
2. Departamentul
Vamal
organ
de
specialitate
tenta de control vamal si perceperea unor surse de venituri bugetare.
Administratia fiscala are urmatoarele drepturi:

fiscala,

avnd

compe-

dreptul fundamental al administratiei fiscale este impunerea respectarii obligatiilor fiscale de

contribuabili a normelor prevazute de Codul fiscal si alte acte normative;
stabilirea si aplicarea sanctiunilor prevazute de cadrul normativ in vigoare;
organele fiscale sunt autorizate sa atribuie coduri fiscale oricarei persoane fizice sau juridice;
dreptul de a avea acces liber la informatia contribuabililor.
Aceste drepturi ale administratiei fiscale au ca scop imbunatatirea raporturilor juridice existente
si concretizarea limitelor competentei organelor fiscale in exercitarea atributiilor lor.
Mentionam ca una din obligatiile fundamentale ale organelor fiscale este pastrarea
confidentialitatii informatiei despre afacerile financiare si de alta natura ale contribuabililor
(conform art. 10 Cod fiscal).

1.2. Organizarea si functionarea Ministerului Finantelor.

Organizarea si functionarea Ministerului Finantelor este reglementata de Regulamentul
Ministerului Finantelor aprobat prin Hotarrea Guvernului nr.917din 19.12.94.
Ministerul Finantelor este condus de Ministrul Finantelor desemnat si eliberat din functie
conform Constitutiei Republicii Moldova. De catre Guvern sunt numiti si eliberati din functie
viceministrii. Obligatiunile si raspunderea acestora sunt stabilite prin ordinul Ministerului
Finantelor. Ministrul Finantelor poarta raspundere personala pentru indeplinirea sarcinilor si
obligatiunilor atribuite Ministerului Finantelor si stabileste responsabilitatile viceministrilor si
conducatorilor subdiviziunilor structurale pentru dirijarea activitatii de profil. in cadrul Ministerului
178

81

Finantelor functioneaza un Colegiu. Numarul membrilor Colegiului este confirmat de Guvern la

propunerea Ministerului Finantelor. Activitatea Colegiului este condusa de presedintele Colegiului
(Ministrul Finantelor). in componenta Colegiului intra Presedintele Colegiului, viceministrii si alti
lucratori de conducere din sistemul Ministerului. Sedintele Colegiului Ministerului Finantelor au loc
periodic, cel putin o data in trimestru. in cadrul sedintelor se examineaza problemele principale
privind organizarea activitatii de perfectionare a mecanismului financiar, de constituire si executare
a bugetului de stat si bugetelor locale, de selectare si reciclare a cadrelor, de elaborare a proiectelor
de ordine, regulamentelor si instructiunilor de cea mai mare importanta, se iau in dezbatere
rapoartele si darile de seama prezentate de subdiviziunile structurale ale Ministerului, de
organizatiile si institutiile subordonate acestuia. Deciziile Colegiului se realizeaza prin hotarrile
sale sau prin ordinile Ministerului. Pe lnga Ministerul Finantelor functioneaza Consiliul de experti
si Consiliul republican consultativ-metodologic, in componenta carora intra specialisti in domeniul
finantelor, creditarii circulatiei monetare, evidentei contabile si darii de seama contabile, colaboratori stiintifici. Regulamentele consiliilor mentionate si componenta nominala se aproba de catre
Colegiul Ministerului Finantelor.
Ministerul Finantelor exercita conducerea unitara si coordoneaza activitatea organelor financiare
locale, a Serviciului Fiscal de Stat si Garzii Financiare in scopul realizarii efective a principiilor
unice privind progno-zarea financiara si finantarea economiei nationale, formarea fondului de stat al
resurselor financiare, cererea bazei financiare pentru dezsvoltarea socio-industriala in complex a
regiunilor respective si sporirea rentabilitatii gospodaririi.
A. Inspectoratul Fiscal Principal de Stat si Inspectoratele fiscale teritoriale
Sistemul unic al Serviciului Fiscal de Stat se constituie din Inspectoratul Fiscal Principal de Stat
de pe lnga Ministerul Finantelor, Inspectoratul fiscal de stat pe Unitatea teritoriala autonoma
Gagauza inspectoratele fiscale pe judete si municipii, oficiile fiscale pe sectoare.
Sarcina principala a inspectoratelor fiscale de stat consta in exercitarea controlului asupra
respectarii legislatiei fiscale, asupra calcularii corecte, varsarii depline si la timp la buget a
impozitelor si a altor plati stabilite de legislatie.
Inspectoratele fiscale de stat activeaza in temeiul Constitutiei si altor legi, hotarrilor
Parlamentului, decretelor Presedintelui RM, hotarrilor Guvernului, deciziilor in problemele
fiscale adoptate de organele de autoadmi- nistrare locala in limita competentei lor.
Dirijarea metodica generala a activitatii serviciului este exercitata de Ministerul Finantelor
care:
prezinta Guvernului propuneri privind numirea in functie a sefului In spectoratului Fiscal
Principal de Stat si atribuie gradele de clasificare pentru persoanele cu functii de raspundere ale
inspectoratelor fiscale de stat, de consilier principal de stat al Serviciului fiscal si de consilieri
de stat de gra dele I, II si III ai Serviciului fiscal; desemneaza loctiitorii sefului Inspecto ratului
Fiscal Principal de Stat de pe lnga Ministerul Finantelor. Activitatea de conducere in
inspectoratele fiscale de toate gradele este exercitata de sefii acestora.
Seful Inspectoratului Fiscal Principal de Stat este numit si eliberat din functie de Guvernul
Republicii Moldova, sefii inspectoratelor fiscale teritoriale si loctiitorii lor, sefii subdiviziunilor
interioare ale inspectoratelor fiscale de toate gradele si adjunctii lor, precum si contabilii-sefi ai
inspectoratelor sunt numiti in functie si eliberati de catre Ministerul Finantelor, iar ceilalti
colaboratori de catre sefi inspectoratelor respective, carora li se subordoneaza nemijlocit. Sefii
inspectoratelor teritoriale sunt numiti in functie si eliberati de comun acord cu consiliile judetene
si municipale respective.129
Seful Inspectoratului Fiscal Principal de Stat poarta raspundere personala pentru indeplinirea
sarcinilor si obligatiunilor atribuite Serviciului, stabileste gradul de raspundere al loctiitorilor
sai, sefilor subdiviziunilor interioare ale Inspectoratului Principal de Stat, pentru dirijarea
domeniilor in parte ale activitatilor serviciului si pentru activitatea inspectoratelor fiscale de stat.
Seful IFPS I-a si alte hotarri cu privire ia diferite probleme pentru a fi inaintate spre examinare la
Consiliul colegial al Ministerului Finantelor.
Cumularea unei functii la Inspectoratele fiscale de stat cu o alta functie din cadrul altor
organizatii, institutii, intreprinderi nu se admite, cu exceptia activitatii stiintifice si didactice.
Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lnga Ministerul Finantelor, executndu-si drepturile
si obligatiunile prevazute de Legea "Cu privire Serviciul Fiscal de Stat", de legislatia fiscala si de
alte acte normative in vigoare privind platile in buget si in fondurile extrabugetare, dirijeaza activitatea inspectoratelor fiscale si are urmatoarele atributii principale:
organizarea inspectoratelor de stat teritoriale in vederea executarii controlului asupra respectarii
legislatiei privind impozitele si alte plati, asupra calcularii lor corecte, varsarii depline si in
termen la buget si in fondurile extrabugetare;
restituirea impozitelor si altor plati obligatorii percepute sau achitate cu depasire in buget si
fondurile extrabugetare prin intermediul bancilor si aitor institutii financiar-creditare;
178

82

analiza darilor de seama statistice si rezultatul verificarii de pe teren, pregatirea de propuneri in

vederea incalcarilor constatate si elaborarea in colaborare cu Ministerul Finantelor a
materialului metodic si altor documente pentru aplicarea actelor legislative privind impozitele
si alte plati in buget si in fondurile extrabugetare, sintezarea practicii de aplicare a actelor
normative privind impozitele si alte plati in buget si fondurile extrabugetare, organizarea
activitatilor similare la inspectoratele de stat teritoriale si elaborarea propunerilor pentru
perfectionarea acestei practici.
in cadrul exercitarii controlului nemijlocit asupra contribuabililor si altor platitori in buget si
fondurile extrabugetare are fata de acesti contribuabili atributii similare inspectoratelor de stat
teritoriale: luarea la evidenta, evaluarea si comercializarea averii confiscate, fara stapn, a
averii trecute cu drept de succesiune in beneficiul statului si tezaurelor;
efectuarea controlului asupra corectitudinii incasarii si integritatii mijloacelor banesti
provenite din activitatea platilor, precum si la efectuarea de catre organele de autoadministrare
locala a operatiunilor de casa in vederea receptionarii de la populatie a mijloacelor banesti in
procesul de achitare a impozitelor locale si a altor plati stabilite de legislatia republicana si de
deciziile organelor de administrare locala, in limitele drepturilor acordate.55
B. Garda Financiara in cadrul Serviciului Fiscal de Stat
Una din masurile legate de prevenirea si combaterea faptelor de evaziune fiscala instituita de stat
a fost constituirea unui organ specializat, care controleaza, supravegheaza si verifica respectarea
prevederilor financiar-contabile in activitatea persoanelor juridice si fizice, in legatura cu obligatiile
acestora fata de stat, aparat din care face parte si Garda Financiara.
Necesitatea constituirii unui organ specializat care sa aiba un aparat specializat care sa aiba in
competenta sa atributii legate de respectarea regimului fiscal prin efectuarea unui control riguros al
activitatii cu caracter economic, comercial si financiar, se pune in orice stat de drept in care exista
economie de piata si unde relatiile dintre producator si consumator, dinfre cerere si oferta imbraca o
multime de obiecte. Garda Financiara reprezinta un corp de control financiar specializat al statului,
militarizat de tip neincazarmat, care exercita controlul operativ si inopinat in legatura cu aplicarea si
executarea legilor fiscale si a reglementarilor vamale, urmarind impiedicarea oricarei sustrageri sau
eschivari de la plata impozitelor si taxelor, activitatilor de contrabanda si a altor procedee interzise
de lege.bl
In Republica Moldova Garda Financiara a fost creata prin Decretul Presedintelui RM nr.240 din
09.12.1991 "Cu privire la crearea Garzii Financiare".
Conform acestui Decret a fost creata Garda Financiara - organ de control financiar specializat pe
lnga Ministerul Finantelor, care pna in anul 1998 a functionat in cadrul Departamentului Control
Financiar si Revizie, activitatea caruia era reglementata de Regulamentul provizoriu al Departamentului Control Financiar si Revizie. intru realizarea programului de activitate a Guvernului RM
pentru anii 1998-2001 si a Programului guvernamental de masuri anticriza in domeniul socialeconomic Guvernul RM a adoptat Hotarrea "Cu privire la reorganizarea controlului financiar si fiscal" prin care, incepnd cu 01.10.1998, Garda Financiara si subdiviziunile ei teritoriale se exclud
din cadrul Departamentului Control Financiar si Revizie si se includ in componenta inspectoratului
Fiscal Principal de Stat si respectiv in cea a Inspectoratelor fiscale teritoriale ca subdiviziuni
specializate, militarizate de tip neincazarmat pastrndu-si functiile determinate prin actele
normative corespunzatoare.56
Consideram prevederile acestei hotarri ilegale, deoarece activitatea Garzii Financiare, dupa
iesirea din componenta Departamentului Control Financiar si Revizie nu mai poate sa fie
reglementata de actele normative, care determina functiile altui organ (in cazul dat Regulamentul
provizoriu al Departamentului Control Financiar si Revizie). Activitatea Garzii Financiare ca
subdiviziune a Inspectoratului Fiscal Principal de Stat este reglementata doar in Proiectul Titlului V
al Codului fiscal "Administrarea fiscala", unde Garzii Financiare i se atribuie drepturile si
obligatiile autoritatii fiscale iar prin art.137 "indatoririle speciale ale autoritatii fiscale" al
Proiectului Titlului V suplimentar la indatoririle indicate la art. 135 al Proiectului mentionat,
autoritatea fiscala are urmatoarele indatoriri speciale, exercitate de Garda Financiara:
a)

b)

c)

sa intreprinda controale operative si inopinate in scopul depistarii si contracararii incalcarilor

fiscale si a activitatilor ilicite;
sa efectueze actiuni in scopul depistarii si contracararii incalcarilor legislatiei vamale ce conduc
sau pot conduce la contraventii fiscale;
sa efectueze cercetari penale si anchete preliminare in conformitate cu legea si sa urmareasca
persoaneie suspectate de infractiuni si de alte incalcari ale legislatiei fiscale;

55Cap.111, punct 9 al Regulamentului de funcionare a serviciului fiscal de stat, adoptat prin Hotrrea Guvernului RM nr.52 din 01.10.1992.
56 Hotrrea Guvernului nr. 1014 din 10.09.98 "Cu privire la reorganizarea controlului financiar i fiscal".
178

83

d)

sa asigure securitatea activitatii autoritatii fiscale si protectia colaboratorilor acesteia in procesul

exercitarii atributiilor de serviciu, inclusiv securitatea personala;
e)
sa prognozeze eventualele tendinte negative legate de impozitare si sa informeze autoritatile
competente despre cazurile de evaziune fiscala s.a.133
in proiectul sus-numit se mai reglementeaza si un sir de alte drepturi speciale, spre exemplu:
aplicarea si folosirea armei de foc, retinerea persoanelor, controlul corporal s.a.
Garda Financiara este condusa de Sefii-adjuncti - respectiv al Inspectoratului Fiscal Principal de
Stat si al Inspectoratelor fiscale de stat teritoriale care sunt desemnati functie de catre Ministerul
Finantelor.
1.4 Organizarea si functionarea Departamentului Controlului Vamal
Departamentul Controlului Vamal - este organul administratiei de stat, ce promoveaza politica
vamala a Republicii Moldova. Departamentul activeaza in baza Regulamentului Departamentului
Controlului Vamal, aprobat prin Hotarrea Guvernului Republicii Moldova, nr.383 din
06.06.1994.L'4
Departamentul Controlului Vamal este compus din directii si sectii.
Departamentul este condus de Directorul general si doi vicedirectori generali numiti in
functie de Guvernul Republicii Moldova si Consiliul co legial al Departamentului.
Directorul general:
asigura executarea actelor normative prezidentiale si parlamentare a hotarrilor si dispozitiilor
Guvernului, realizarea sarcinilor si functiilor prevazute de legislatie;
introduce in structura aprobata a aparatului central, in limitele fondului stabilit de retribuire
a muncii si a personalului maxim al acestuia, schimbarile determinate de necesitatea
implimentarii unor forme organizatorice progresiste, noi;
conduce activitatea Consiliului colegial al Departamentului;
rezolva problemele activitatii operative, organizatorice, econmico- financiare si asigurarii
materiale si sociale.
Consiliul colegial al Departamentului in cadrul sedintelor sale exami neaza sistematic
problemele principale ale activitatii acestuia, elaboreaza strategia dezvoltarii vamei nationale, ia
in dezbatere darile de seama ale conducatorilor subdiviziunilor interioare subordonate.
Deciziile Consiliului colegial al Departamentului se adopta cu simpla majoritate de voturi
ale membrilor colegiului si se realizeaza, de regula, prin ordine ale Directorului general.
in cadrul unor divergente intre directorul general si membrii consiliului, primul isi
realizeaza propriile decizii, raportnd Guvernului Republicii Moldova despre divergentele
aparute.
Departamentul in cadrul activitatii sale exercita urmatoarele functii:
1. asigura exercitarea in mod stabilit a controlului asupra importului si exportului de marfuri
si alte bunuri, de mijloace de transport, valuta nationala, valuta straina si alte obiecte de
valoare, asupra trecerii averii personale;
2. coordoneaza elaborarea tarifelor vamale si asigura punerea lor in circulatie, aplica
mecanismul taxelor vamale si al altor plati;
3. creeaza conditii pentru accelerarea traficului de marfuri si de calatori peste frontiera vamala;
4. contribuie la dezvoltarea legaturilor economice externe ale tarii si altele.
Subiectii si obiectul supusi controlului fiscal exercitat de catre Departamentul Controlului Vamal
sunt toti agenti economici, indiferent de forma de proprietate si forma de organizare, precum si
persoanele fizice ce desfasoara activitate de export-import privind achitarea taxelor si a platilor
pentru serviciile vamale.
in cadrul exercitarii functiilor sale Departamentul are urmatoarele drepturi:
1. sa exercite controlul asupra legitimitatii importarii si exportarii marfurilor, valutei nationale
si straine, altor bunuri;
2. sa emita in limitele competentei sale, acte normative obligatorii pentru toate persoanele
juridice si fizice;
3. sa aplice persoanelor care incalca regulile vamale sanctiunile prevazute de lege;
4. sa solicite si sa primeasca de la persoanele juridice si fizice informatiile si documentele
necesare, in limitele gestiunii aprobate, referitor la importul si exportul marfii;
5. sa exercite controlul asupra indeplinirii legilor Republicii Moldova si actelor normative ale
Guvernului Republicii Moldova privind activitatea vamala;
178

84

5. sa elaboreze si sa prezinte propuneri privind perfectionarea legislatiei in vigoare in problemele

atribuite in competenta ei.
CAPITOLUL II Controlul fiscal
2.1. Notiunea si functiile controlului fiscal.
Actualmente nici un act normativ in vigoare al Republicii Moldova nu reglementeaza notiunea
de control fiscal. Definitia data este elucidata in proiectul titlului V a! Codului fiscal "Administrarea
fiscala". Potrivit ait. 208 al titlului in discutie "controlul fiscal este procesul de examinare a documentelor de evidenta contabila si a altor informatii de catre autoritatile fiscale in scopul
determinarii corectitudinii obligatiilor fiscale ale contribuabilului."
Controlul fiscal este intreprins exclusiv de autoritatile fiscale in limita competentei lor, stipulate
in legislatia fiscala si poate include controlul fiscal in interiorul biroului autoritatilor fiscale si
controlul fiscal cu deplasarea Ia oficiul contribuabilului. De regula, controlul fiscal documentar se
efectueaza in incinta sediului contribuabilului, din simplul considerent ca in astfel de conditii
inspectorul fiscal are la dispozitie toate documentele ce tin de evidenta contabila, drept rezultat
efectuarea controlului este mai operativa.
Scopul controlului fiscal consta in verificarea corectitudinii respectarii legislatiei fiscale,
calcularii si achitarii in termenele si cuantumul stabilit a impozitelor, taxelor si altor plati la
veniturile bugetului.
Pentru efectuarea controlului fiscal, inspectoratele fiscale de stat, in temeiul art.3 lit. "a-e" al
Legii cu privire la Serviciul Fiscal de Stat, nr. 876-XII din 22 ianuarie 199257 sunt in drept:
a) sa efectueze la ministere, departamente, servicii, inspectorate, la intreprinderi, institutii si
organizatii, indiferent de tipul proprietatii lor, precum si cetatenilor Republicii Moldova,
cetatenilor straini si apatrizilor, verificarea actelor financiare, registrelor contabile si a darilor de
seama contabile, planurilor de cheltuieli, devizelor, declaratiilor asupra veniturilor si altor
documente privind calcularea si achitarea impozitelor si altor plati la buget si in fondurile
extrabugetare, sa ceara explicatiile necesare asupra problemelor ce apar in timpul controlului;
b) sa primeasca de la alte intreprinderi, institutii, organizatii (inclusiv banci si diverse institutii de
credit si finante), precum si de la cetateni, relatiile si documentele necesare efectuarii
controlului, efectuarii operatiunilor fiscale, copiile de pe aceste documente referitoare la
activitatea intreprinderilor, institutiilor, organizatiilor si cetatenilor supusi controlului, cu
exceptia informatiilor care contin secret comercial stabilit de lege;
c) sa examineze, cu permisiunea persoanelor cu functii de raspundere de la intreprinderi, institutii
si organizatii, precum si a cetatenilor, incaperi de productie, depozite, spatii comerciale si de alta
natura ale intreprinderilor, institutiilor, organizatiilor si ale cetatenilor (cu exceptia spatiului
folosit exclusiv ca locativ), utilizate de acestia pentru obtinerea de venituri sau pentru
intretinerea obiectelor impozabile, indiferent de locul aflarii lor. Daca persoanelor cu functii de
raspundere de la inspectoratele fiscale de stat nu li se permite sa examineze incaperile mentionate, inspectoratele fiscale de stat au dreptul sa determine venitul impozabil al acestor
intreprinderi, institutii, organizatii si cetateni pe baza documentelor ce demonstreaza ca ei obtin
venituri, lundu-se in considerare si impunerea persoanelor ce practica activitati similare;
d) sa ceara conducatorilor si altor persoane cu functie de raspundere de Ia intreprinderile,
institutiile, organizatiile supuse controlului, precum si cetatenilor controlati, sa lichideze
cazurile de incalcare a legislatiei fiscale, a legislatiei privind activitatea de antreprenor si sa
controleze lichidarea acestor incalcari; e) sa controleze autenticitatea datelor referitoare la
sursele de mijloace indicate de cetateni in declaratiile asupra veniturilor.
in cadrul unui control fiscal persoanele oficiale ale autoritatilor fiscale se folosesc de drepturile
acordate de lege si trebuie sa examineze toata informatia disponibila, inclusiv si informatia
favorabila pentru contribuabil.
Pe materialele oricarui control fiscal, cu exceptia celui cameral, care a depistat incalcari ale
legislatiei, autoritatile fiscale adopta decizii privind aprecierea obligatiei fiscale si aplicarea
sanctiunilor financiare respective.
Actiunea de verificare a aplicarii si respectarii normelor juridice in procesul formarii si utilizarii
fondurilor canesti ale statului si altor colectivitati sau unitati publice, formeaza continutul
controlului fiscal.'36
Controlul fiscal este exercitat de organele si persoanele imputernicite legal in acest sens,
cuprinznd in esenta operatii de verificare, consemnate prin decizie. in practica financiara
57 Monitorul Oficial nr. 1 din 21.02.1992, art.2
178

85

contemporana, controlul fiscal este privit ca un control al executarii bugetului de stat si a bugetelor
locale. 58
Pna la efectuarea controlului fiscal se instiinteaza agentului economic, privind necesitatea
efectuarii controlului documentar conform planului de activitate, prin intermediul telefonului sau
instiintarii. in cazul refuzului contribuabilului de a permite efectuarea controlului sau neprezentarea
documentelor la control, in caz de efectuare a controlului in localul inspectoratului fiscal, persoanei
vinovate i se intocmeste un proces verbal cu privire la constatarea contraventiei administrative,
prevazute de art. 174]0 al Codului cu privire la contraventiile administrative, pentru impiedicarea
activitatii legitime a persoanelor cu functii de raspundere.
Pna la studierea documentelor ce tin de evidenta contabila de catre inspectorul fiscal se verifica
datele din fisa de evidenta a impozitelor si altor plati a agentului economic cu datele declaratiilor si
darilor de seama prezentate la organul serviciului fiscal pe perioada supusa controlului. Dupa
necesitate se verifica si datele evidentei financiare - bilantul, darea de seama privind rezultatele
financiare si altele, care trebuie prezentate la Departamentul de statistica.
Pentru acumularea informatiei despre activitatea agentului economic si tranzactiile efectuate pe
parcursul perioadei supuse controlului se verifica:
necesitatea de a obtine licenta pentru desfasurarea genului de activitate practicat de catre
agentul econom ic;
infonnatiile vamale;
informatii de la alti agenti economici.
Documentul care permite inspectorului fiscal exercitarea controlului este "delegatia" - adeverinta
ce atesta efectuarea controlului, ce constituie un formular alcatuit din doua parti componente, o
parte dintre care include o informatie mai detailata despre control, iar alta date generale.
Urmatoarea faza care se intreprinde de catre inspectorul fiscal este deplasarea la oficiul, sediul
agentului economic. In caz de efectuare a controlului in localul inspectoratului fiscal se intocmeste
actul de retragere a documentelor privind activitatea econmico-financiara a agentului economic pe
perioada supusa controlului.
Pna Ia inceperea efectuarii controlului, conversnd cu conducerea agentului economic se
acumuleaza informatie despre activitatea intreprinderii, inclusiv:
genul de activitate desfasurat in perioada supusa controlului; prezenta filialelor si
reprezentantelor si activitatea lor; structura si infrastructura intreprinderii de baza;
piata de aprovizionare cu materie prima (marfuri) si piata de desfacere a productiei finite
(marfuri);
numarul angajatilor intreprinderii;
problemele cu care se confrunta intreprinderea in procesul de activitate: solvabilitatea
intreprinderii.
Odata cu acumularea informatiei necesare, inspectorul fiscal face cunostinta nemijlocit in
teritoriu cu subdiviziunile structurale ale intreprinderii supuse controlului, cu scopul identificarii
datelor acumulate (la sectii, depozite, parcul de transport, cladiri administrative, incaperi auxiliare,
etc.), de asemenea se discuta cu sefii de sectii, sectoare, subdiviziuni cu scopul abordarii
problemelor aparute. Toata procedura in cauza se finalizeaza cu efectuarea controlului in baza
documentelor evidentei contabile (cartea mare, registrele contabile, documente primare) in
conformitate cu metodologia de efectuare a controalelor fiscale.
Persoanele cu functii de raspundere de la intreprindere - conducatorul si contabilul-sef sunt
instiintate in mod obligatoriu cu rezultatele controlului si se efectueaza masuri de solutionare a
delictelor stabilite in procesul controlului.
Etapa finala consta in intocmirea actului de control cu elucidarea incalcarilor depistate si
propunerilor in vederea inlaturarii lor. Actul de control este adus la cunostinta conducerii agentului
economic si este semnat de ei ct si de inspectorii fiscali care au efectuat controlul. La expirarea a 7
zile dupa inmnarea actului de control, agentul economic este invitat la adoptarea deciziei sefului
organului serviciului fiscal. In caz de necesitate se efectueaza controale de contrapunere att in raza
teritoriului controlat de oficiul fiscal, ct si in conlucrare cu alte oficii fiscale, inclusiv si peste
hotarele republicii.
Urmare celor expuse, procedura exercitarii controlului fiscal cuprinde trei etape mari,
nerespectarea efectuarii carora nu numai ar tergiversa actiunea in discutie, dar ar duce si la
obtinerea unor rezultate eronate. Asadar procedura efectuarii unui control fiscal include in mod
obligator:
58
Ibidem,p.l65

178

86

i ; pregatirea pentru efectuarea controlului fiscal; 1, efectuarea nemijlocita a

controlului fiscal;
2 ] constatarea rezultatelor controlului cu intocmirea actului de control si adoptarea deciziei
respective.
Controlul fiscal aplicat cu scopul verificarii respectarii legislatiei fiscale are doua functii: una
coercitiva si alta educativ-preventiva.''9
2.2. Metodele controlului fiscal.
Ca si in orice alt domeniu, efectuarea controlului fiscal se bazeaza pe folosirea unui ansamblu de
metode prin intermediul carora are loc exercitarea controlului cu privire la respectarea legislatiei
fiscale. Metodele controlului fiscal aplicate in practica de catre inspectorii fiscali sunt reglementate
de Instructiunea metodologica cu privire la intocmirea formularului despre rezultatele controlului
fiscal efectuat, aprobata prin Ordinul Sefului Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 21 din 10
februarie 2000.
Potrivit prevederilor instructiunii mentionate metodele controlului fiscal sunt:
Controlul fiscal total, care se executa asupra tuturor actelor si operatiunilor legate de
determinarea obiectelor impozabile si exercitarea obligatiunilor fiscale care au avut loc in
perioada de la ultimul control fiscal. Controlul fiscal total este un control documentar si faptic,
in aceiasi timp, si priveste respectarea si executarea de catre contribuabil a legislatiei fiscale in
intregime, inclusiv onorarea tuturor impozitelor si taxelor pe o anumita perioada de timp;
Controlul fiscal partial consta in verificarea onorarii unor tipuri de plati, altor obligatiuni fiscale sau
operatiuni financiar-economice pe o anumita perioada de timp si poate fi efectuat in totalitate sau
prin sondaj asupra unor acte si operatiuni economice si financiare;
Controlul fiscal faptic se exercita la fata locului prin observarea directa a obiectelor, a proceselor si
fenomenelor, cercetarea si investigarea activitatilor economice financiare in scopul determinarii
executarii obligatiei fiscale. Sarcina controlului fiscal faptic consta in constatarea situatiilor, ce nu
rezulta din documentele existente;
Controlul fiscal tematic consta in verificarea documentatiei unitatii controlate, concomitent cu o
verificare a documentelor unitatilor cu care acesta are sau a avut relatii economice, financiare sau
alte relatii, in scopul constatarii autenticitatii actelor si operatiunilor efectuate; Controlul fiscal
operativ se exercita in timpul desfasurarii proceselor economice si financiare, simultan cu
efectuarea actelor si operatiunilor legate de aceste activitati cu scopul confirmarii lor, stabilirii si
prevenirii incalcarilor legislatiei fiscale. Acest control se exercita inopinat prin verificari faptice, pe
baza de documente, in totalitate sau prin sondaj, in timp de cel mult 24 de ore. in cazurile cnd in
cadrul controlului operativ exercitat de catre Garda financiara se constata incalcari ale legislatiei
fiscale, iar verificarea tuturor circumstantelor necesita mai mult de 24 de ore, materialele
controlului se transmit subdiviziunilor respective ale autoritatilor fiscale pentru continuarea si
finalizarea controlului; Controlul fiscal inopinat este exercitat pe neasteptate, fara preintmpinarea
contribuabilului, folosind una sau mai multe metode ale efectuarii controlului fiscal;
Controlul fiscal repetat se exercita in situatia cnd rezultatele actiunii de control efectuat anterior
sunt neconcludente, incomplete sau nesatis-facatoare si deci se impune necesitatea unui nou control.
in aceste cazuri controlul repetat se efectueaza la decizia conducerii autoritatii fiscale. Controlul dat
poate fi exercitat si de instanta autoritatilor fiscale ierarhic superioare sau la initiativa sefului
autoritatii fiscale teritoriale in scopul aprecierii actiunilor colaboratorilor ce au efectuat controlul
precedent. Controlul fiscal repetat poate fi exercitat de asemenea in urma examinarii contestatiilor si
in alte cazuri la decizia conducerii organului fiscal.
Comparativ cu instructiunea mentionata, proiectul titlului V al Codului fiscal la capitolul
"Controale fiscale"140 stabileste urmatoarele tipuri de controale fiscale:
Controlul fiscal cameral - unicul scop al controlului fiscal cameral este de a verifica
corectitudinea calculelor si prezentarea informatiei complete din darea de seama fiscala si
documentele care o insotesc. Controlul fiscal cameral se efectueaza in baza informatiei din
darea de sama fiscala, documentele si informatia orala prezentata de contribuabil sau
reprezentantul lui, ct si in baza documentelor si informatiei referitoare la contribuabil, de care
dispun autoritatile fiscale care efectueaza controlul.
Controlul fiscal documentar, de regula, se efectueaza cu deplasare la oficiul contribuabilului in
cazurile cnd contribuabilul nu dispune de o resedinta, un oficiu determinat sau adresa juridica
a contribuabilului coincide cu adresa de la domiciliul persoanei responsabile de evidenta
contabila a activitatii de intreprinzator, controlul fiscal documentar se va efectua in interiorul
biroului autoritatilor fiscale. Controlul fiscal documentar cu deplasarea la oficiul
178

87

contribuabilului se efectueaza oriunde este convenabil (in contabilitate, atelier, garaj, hala,
magazin, la fabrica, la uzina, depozit etc). La oficiul contribuabilului autoritatile fiscale pot
efectua controale fiscale documentare: de contrapunere, tematice, partiale sau complete, precum
si repetate. Controlul fiscal documentar se petrece pe baza informatiei din darile de seama
fiscale, documentelor de evidenta contabila si informatiei prezentate oral de catre contribuabil
sau reprezentantul lui, la fel si pe baza documentelor si informatiei despre contribuabil de care
dispune sau care a fost adunata de catre administratia fiscala de stat teritoriala, care efectueaza
controlul.
2.3. Actele controlului fiscal. 2.3.1. Actul de control.
in urma efectuarii controlului si stabilirii incalcarilor legislatiei fiscale este intocmit actul de
control cu includerea propunerilor pe marginea materialelor de control. in actul de control sunt
indicate datele in conformitate cu modelul de act de control aprobat.
Potrivit art.15 al Legii privind bazele sistemului fiscal, nr. 1198-XII din 17 noiembrie'1992,
"actul de control documentar intocmit de organul fiscal sau hotarrea adoptata in baza acestuia
trebuie sa descrie obiectiv, clar, laconic si exact incalcarile depistate ale legislatiei fiscale si ale
modului de tinere a evidentei venitului sau a altor obiecte ale impunerii. Relativ Ia fiecare incalcare,
reflectata in actul de control sau in hotarrea adoptata, trebuie sa fie expus clar continutul acesteia
cu trimitere la documentele primare si contabile respective si la alte materiale, indicndu-se actele
normative care au fost incalcate."
Actul de control documentar in mod obligatoriu va include urmatoarele date:
1) Numele, prenumele, inspectorilor care au efectuat controlul cu indicarea functiilor detinute;
2) Denumirea agentului economic cu indicarea codului fiscal si adresei juridice;
3) Numele, prenumele si functia persoanelor responsabile de respectarea legislatiei fiscale ale
contribuabilului pe perioada supusa controlului si participantilor la efectuarea controlului;
4) Perioada supusa controlului;
5) Rezultatele controlului precedent si masurile intreprinse de contribuabil pentru lichidarea
incalcarilor indicate m materialele de control precedent;
6) Termenul efectuarii controlului;
7) Localul unde s-a efectuat controlul;
8) Date privind inregistrarea agentului economic la Camera inregistrarii de Stat de pe lnga
Ministerul Justitiei;
9) Date privind constituirea si varsarea mijloacelor in fondul statutar;
10) Genul de activitate al intreprinderii in perioada supusa controlului cu indicarea existentei
licentei, daca este necesara pentru genul da activitate practicat;
11) Informatie despre toate conturile bancare ale intreprinderii;
12) Filialele si depozitele agentului economic, precum si modificarile in documentele de
constituire;
13) Indicii micro-economici ai activitatii desfasurate de intreprindere;
14) incalcarile depistate cu indicarea obligatorie a actului normativ ce le reglementeaza.
Actul de control este semnat de catre inspectorii fiscali care au efectuat controlul si persoanele
responsabile de respectarea legislatiei fiscale ale agentului economic, care au participat la
efectuarea controlului. Un exemplar al actului se inmneaza reprezentantilor agentului economic.
La actul ele control se anexeaza:
1) delegarea privind efectuarea controlului;
2) informatia despre operatiunile import-export primite de la Departamentul Controlului Vamal;
3) fisa de evidenta a impozitelor;
4) actul de primire-predare a documentelor in cazul efectuarii controlului in localul
inspectoratului;
5) copiile documentelor primare contabile ce confirma evaziunea fiscala;
5) lamuririle persoanelor cu functii de raspundere ale intreprinderii supuse
controlului;
7}
178

in dependenta de caz - alte materiale necesare.

88

La efectuarea controalelor operative, in actul de control nu este obligatorie indicarea tuturor

datelor mentionate mai sus.
La expirarea a 7 zile dupa semnarea actului de control, in caz de necon-estare a actului de
catre conducatorul sau alte persoane cu functii de raspundere care sunt responsabile de indeplinirea
legislatiei fiscale sau de persoanele fizice, este adopta decizia sefului (sefului-adjunct) al
organului Serviciului Fiscal de Stat, in care, pe lnga rezultatele controlului exercitat, sunt
indicate sanctiunile financiare aplicate agentului economic. Decizia va contine:
1) partea introductiva in care se indica data si locul adoptarii deciziei, persoanele participante la
adoptarea ei;
2) partea descriptiva include descrierea succinta a incalcarilor depistate;
3) dispozitivul cu indicarea marimii impozitelor, taxelor, penalitatilor si amenzilor calculate in
urma controlului si actele normative in baza carora au fost calculate si aplicate sumele
respective.
La adoptarea deciziei reprezentantilor agentului economic, de regula, conducatorul si contabilulsef, le sunt lamurite responsabilitatea, drepturile si obligatiunile.
In cazul includerii in actiunile persoanei cu functii de raspundere sau a persoanei fizice a
indicilor unei contraventii administrative, pe lnga actul de control se intocmeste si un procesverbal de constatare a contraventiei administrative. Dar daca actiunile persoanei contin indicii
componentei de infractiune, materialele respective sunt inaintate organelor de ancheta si cercetare
penala pentru examinarea cazului cu tragerea la raspundere penala a persoanelor vinovate.
in temeiul art. 13 alin. 1 lit. i) al Legii privind bazele sistemului fiscal nr.ll98-XII din 17.11.1992
contribuabilul este obligat in termen de o luna sa indeplineasca hotarrile organelor fiscale, adoptate
ca rezultat al exercitarii controalelor. Pe lnga obligatiunea data, art.l 1 lit. c) al legii mentionate
prevede si dreptul contribuabilului sa contesteze, in modul stabilit de legislatie, deciziile organelor
fiscale si actiunile persoanelor cu functii de raspundere ale acestor organe. Inspectoratul fiscal de
stat, in termen de o luna din momentul ] sosirii reclamatiei, o examineaza si remite raspunsul
asupra acesteia.
2.3.2. Procesul-verbal de constatare a contraventiei administrative.
Savrsirea unei contraventii administrative se constata, potrivit art. 241 CCA, printr-un procesverbal, in care, dupa cum prevede art. 242 CC A. se I va indica:
1) data si locul intocmirii lui, functia, numele de familie, prenumele, nu-j
mele dupa tata al
persoanei care a intocmit procesul-verbal; ! 2) date referitoare la persoana contravenientului;
3) locul, timpul comiterii si esenta contraventiei administrative;
4) actul normativ care prevede raspunderea pentru contraventia respectiva;
5)
numele de familie, adresele martorilor si ale partilor vatamate, daca ele exista;
6) explicatiile contravenientului;
j 7) alte date necesare pentru solutionarea cazului.
\
La intocmirea procesului-verbal contravenientului i se explica drepturile | si obligatiile, care
constau in: sa ia cunostinta de materialele din dosar; sa dea explicatii; sa prezinte probe; sa
formuleze cereri; sa se foloseasca in timpul amnarii cazului de asistenta juridica a avocatului, sa ia
cuvntul in limba materna si se foloseasca de serviciile traducatorului, daca nu cunoaste bine limba
in care se desfasoara procedura, sa contesteze decizia asupra s cazului, facndu-se despre aceasta
mentiune in procesul-verbal. i
La incalcarea regulilor de comert, a modului de efectuare a
operatiunilor j economice si de decontare impozabile, ce decurg din activitatea de intre-i prinzator,
in cazul cnd procesul-verbal nu poate fi intocmit la fata locului I si daca intocmirea procesuluiverbal este obligatorie, in scopul intocmirii | lui, potrivit art.245 CCA, contravenientul poate fi adus
de persoana imputernicita la politie, in localul administrarii publice locale ori a organului care !
efectueaza controlul, daca acesta nu are martori care pot confirma despre el i datele necesare.
Procesul-verbal de constatare a contraventiei administrative este semnat de catre constatator si
de persoana care a comis contraventia, in cazul prezentei martorilor - semneaza si ei. Daca persoana
care a comis contraventia
refuza a semna procesul-verbal, despre aceasta se face o mentiune. Agentul constatator va
consemna in procesul-verbal, la cererea contravenientului, obiectiile acestuia cu privire la refuzul de
a semna procesul-verbal.

178

89

intocmirea proceselor-verbale cu incalcarea cerintelor art.242 CCA, daca ele nu pot fi inlaturate
ia examinarea cazului, obliga organul care examineaza cazul, de a trimite materialele organului care
a intocmit procesul-verbal, pentru a inlatura incalcarile legii.
2.3.3. Competenta in cazul incalcarii cadrului normativ fiscal
La constatarea incalcarilor ce contin elementele constitutive ale unei contraventii administrative,
dupa cum s-a mentionat, inspectorul fiscal este obligat sa intocmeasca un proces-verbal cu privire la
contraventia depistata, care, potrivit art. 243 CCA, se trimite neintrziat organului (persoanei cu
functii de raspundere), imputernicit sa examineze cazul. Competenta in cazurile cu privire la
contraventiile administrative este stabilita de capitolul 16 CCA, conform caruia organele abilitate cu
dreptul examinarii cazurilor ce tin de incalcarea legislatiei fiscale sunt: judecatoriile de sector,
organele afacerilor interne, organele Ministerului Finantelor.
Potrivit Legii cu privire la completarea Codului cu privire la contraventiile administrative, nr.
1581-XIII din 27 februarie 199814', CCA a fost completat cu articolul 221potrivit caruia sunt in
drept sa examineze cazurile cu privire ia contraventiile administrative si sa aplice sanctiuni in
numele organelor Ministerului Finantelor: Directorul generai al Departamentului Control Financiar
si Revizie de pe lnga Ministerul Finantelor si adjunctii lui, sefii directiilor financiare principale
teritoriale si adjunctii lor pentru contraventiile administrative prevazute de articolele: 15210transportarea, pastrarea sau comercializarea marfurilor supuse accizelor, fara marcarea lor cu timbre
de control; art. 161 incalcarea regulilor de decontare a mijloacelor banesti; art. 162 alineatele
inti, patru, cinci si sapte - desfasurarea ilegala a activitatii de intreprinzator; art. 1621 - incalcarea
regulilor de organizare si tinere a contabilitatii, de intocmire si prezentare a darilor de seama
financiare. Seful Inspectoratului Fiscal Principal de Stat de pe lnga Ministerul Finantelor, si
adjunctii lui, sefii inspectoratelor fiscale de stat teritoriale si adjunctii lor pentru contraventiile
administrative prevazute de art. 1529 - incalcarea regulilor de exploatare a aparatelor de casa si
control; art. 15210 - transportarea, pastrarea sau comercializarea marfurilor supuse accizelor, fara
marcarea lor cu timbre de control; art. 162 al. 2 - desfasurarea activitatii de intreprinzator fara a se
inregistra la organul fiscal pentru atribuirea codului fiscal; art. 162 2 - incalcarea modului si
termenelor de intocmire si prezentare a darilor de seama fiscale; art. 162' - in calcarea modului de
prezentare a datelor neaferente calcularii si varsarii impozitelor in buget; art. 163 alineatele intisapte - incalcarea regulilor de calculare si varsare a impozitelor si altor plati obligatorii in buget si
in fondurile extrabugetare.
Conform art.210 CCA, se stabileste competenta organelor afacerilor interne, care sunt in drept
sa examineze cazurile cu privire la contraventiile administrative si sa aplice sanctiuni. Comisarii sau
adjunctii comisarilor de politie examineaza cazurile prevazute de articolele 152"; 152'; 162
alinea tele unu - patru. Organele afacerilor interne, dupa cum s-a mentionat mai sus, nu sunt
singure in dreptul de a examina cazurile date.
Judecatoriile de sector examineaza cazurile cu privire la contraventia administrativa stabilita de
art. 174' CCA - impiedicarea activitatii legitime a persoanelor cu functii de raspundere. De
asemenea judecatoriile de sector examineaza plngerile asupra cazului cu privire la contraventia
administra tiva, in temeiul art.274 CCA.
Daca incalcarile in vederea respectarii legislatiei fiscale comise, includ indicii componentei de
infractiune, materialele necesare se remit organelor de ancheta si cercetare penala pentru pornirea
procesului penal, in baza art. 93 Codului de procedura penala, asupra sesizarii primite trebuie sa
se ia in curs de cel mult 3 zile, iar in cazuri exceptionale - cel mult cincisprezece zile, una din
urmatoarele hotarri:
1) sa se porneasca procesul penal;
2) sa se refuze pornirea procesului penal;
3) sesizarea sa fie inaintata organului administrativ sau judecatoresc competent.
Contribuabilul nefiind de acord cu suma impozitului pe venit, cu suma penalitatii, dobnzii sau
amenzii aferente lui ce i s-a calculat, poate depune o plngere la organele Serviciului Fiscal de
Stat. Astfel, potrivit art. 11 al Legii privind bazele sistemului fiscal nr. 1198-X1I din
17.11.1992. contribuabilul poate contesta actiunile si actele angajatilor organelor Serviciului
Fiscal de Stat, ultimii fiind obligati sa examineze contestatia depusa in termen de 30 de zile. in
cazul primirii unui raspuns nesatisfacator, agentul economic poate inainta o actiune judiciara.
Legea cu privire Ia administrarea impozitului pe venit si pentru punerea in aplicare a titlurilor
I si II ale Codului fiscal nr. I 164-XJJ1 din 24 aprilie
i:i97'A2 prevede o alta modalitate de contestare a deciziilor si actiunilor inspectoratelor fiscale ce
tin de impozitul pe venit. in baza art. 20 al Legii ctaie deciziile si actiunile inspectoratelor fiscale
teritoriale si ale persoanelor cu functii de raspundere ale acestora, ce tin de aplicarea titlurilor I si
II ale Codului fiscal si a altor acte normative adoptate in scopul executarii Codului fiscal, pot fi
contestate in inspectoratul fiscal corespunzator, care este obligat sa examineze contestatia si sa
178

90

adopte decizia in termen de 30 de zile ce ia data depunerii ei. Decizia inspectoratului fiscal
teritorial cu privire la contestatie poate fi atacata in Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe
lnga Ministerul Finantelor, care este obligat sa examineze plngerea si sa adopte decizia in
aceiasi termen. Contestarea deciziilor si actiunilor inspectoratelor fiscale teritoriale si ale
persoanelor cu functii de raspundere ale acestora nemijlocit in Inspectoratul Fiscal Principal de
Stat de pe lnga Ministerul Finantelor nu se permite.
Deciziile organelor Serviciului Fiscal de Stat si actiunile persoanelor cu functii de
raspundere ale acestora pot fi contestate numai de catre persoanele in privinta carora au fost
aplicate titlurile I si II ale Codului fiscal si alte acte normative adoptate in scopul executarii
Codului fiscal.
Din cele expuse rezulta ca, pentru a-si exprima dezacordul care se va re-itri la mai multe
impozite, taxe, dintre care unui va fi impozitul pe venit, agentul economic va remite doua
reclamatii organelor fiscale.
CAPITOLUL III Raspunderea juridica si constrngerea statala in sfera dreptului fiscal
3.1. Consideratii preliminare.
Potrivit art. 18 alin.9 al Legii privind bazele sistemului fiscal nr. 1198-XII ain 1 7 .11 .1992
incalcarea legislatei fiscale serveste temei pentru tragerea Ia raspundere juridica a persoanei
fizice sau juridice. Exista un sistem de acte legislative si normative, care stabilesc raspunderea
penala, administrativa, financiar-fiscala, materiala si disciplinara a contribuabililor pentru
incalcarile legislatiei fiscale comise. Aceste acte sunt:
Legea Republicii Moldova privind bazele sistemului fiscal, nr. 1198-XII din 17 noiembrie
1992;
Legea Republicii Moldova cu privire la serviciul fiscal ae stat, nr. 876-XII din 22 ianuarie
1992;
Legea Republicii Moldova cu privire la administrarea impozitului pe venit si pentru punerea in
aplicare a titlurilor I si II ale Codului fiscal, nr. 1164-XIII din 24 aprilie 1997;
Codul penal;
Codul cu privire la contraventiile administrative; Codul muncii.
in sfera data actioneaza de asemenea si alte acte normative ce contin explicatii in vederea
aplicarii sanctiunilor si procedurii realizarii masurilor de raspundere juridica pentru incalcarile
fiscale. Pentru unele forme de incalcari se pot aplica concomitent att sanctiuni financiar-fiscale
agentului economic, ct si sanctiuni penale sau administrative pentru persoana cu functii de
raspundere a intreprinderii date, ce nu exclude faptul aplicarii si a sanctiunii disciplinare si
materiale persoanei pentru indeplinirea necorespunzatoare a obligatiunilor de serviciu.
3.2. Raspunderea penala.
Modificarea conditiilor activitatii econmico-financiare a provocat aparitia unor norme de drept
noi in vederea raspunderii penale pentru infractiunile cu caracter fiscal. in schimbul predominarii
anterioare a diferitelor forme de sustrageri apar incalcarile cu caracter fiscal, continutul carora consta in refuzul persoanei fizice si juridice de a-si onora obligatiile fiscale fata de buget, din ce rezulta
ca cele mai serioase infractiuni economice constau in eschivarea de la indeplinirea cerintelor
legislatiei fiscale.
Prin Legea privind modificarea si completarea Codului penal, Codului de procedura penala,
Codului cu privire la contraventiile administrative, nr. 1326-XIII din 25 septembrie 1997143, s-a
completat Codul penal al RM cu art. 1556, 1577, 1646 si au fost modificate considerabil art.155 1,
1554, 1555, 159, 159', 164, 1642, 1643.
Conform modificarilor date sunt considerate evaziune fiscala in proportii mari diminuarea
impozitelor in marime de la 100 salarii minime - 1800 lei si in proportii deosebit de mari, daca
suma impozitului diminuat depaseste 500 salarii minime - 9000 lei.
Unul din articolele cu care a fost completat codul este art. 164 6, care prevede raspundere pentru
neachitarea impozitelor, taxelor si altor plati la buget in termenele stabilite de legislatie, care fiind
ca o continuare a art. 163 al.2 CCA, prevede raspundere penala pentru neachitarea impozitelor dupa
aplicarea unei sanctiuni administrative sau pentru neachitarea lor in proportii mari, incepnd cu
suma de 3000 salarii minime - 54 mii lei si in proportii deosebit de mari de la 10 mii salarii minime
- 180 mii lei.
Actualmente Codul penal prevede raspunderea pentru faptele ce duc la incalcarea legislatiei
fiscale in cazurile:
178

91

art. 1641 - eschivarea de la prezentarea documentelor si a datelor cu privire Ia venit;

art. 1642 - evaziunea fiscala a intreprinderilor, institutiilor si organizatiilor;
art. 1643 - evaziunea fiscala a persoanelor fizice;
art. 1646 - neachitarea impozitelor, taxelor si altor plati;
art. 199 - delapidarea, instrainarea sau tainuirea bunurilor sechestrate;
art. 204 - impiedicarea activitatii legale a persoanelor cu functii de raspundere;
Drept temei pentru intentarea dosarelor penale in baza articolelor date ale Codului penal servesc
materialele organelor Serviciului Fiscal de Stat care confirma savrsirea faptelor date. Potrivit
Hotarrii Prezidiului Parlamentului Republicii Moldova "privind modul de transmitere a
materialelor in organele de ancheta", nr,1377-XII din 06 aprilie 1993, materialele remise organelor
de ancheta si cercetare penala vor contine urmatoarele documente:
1.
2.
3.
4.
5.
6.

sesizarea privind cazurile scoase la iveala; actul de control;

copiile procesului - verbal, ordinelor si hotarrilor privind rezultatul controalelor;
originalele documentelor ce confirma faptele descoperite;
copiile ordinelor, hotarrilor, deciziilor ce contin derogari;
lamuririle persoanelor responsabile si ale celor ce au comis derogari;
incheierea specialistului cu privire la metodele infractiunii, lund in consideratie lamuririle
persoanelor responsabile.
O mare parte din numarul infractiunilor din domeniul dreptului fiscal le constituie evaziunea
fiscala si neachitarea in termenul stabilit de legislatie a impozitelor, taxelor si altor plati.
Raspunderea pentru savrsirea evaziunii fiscale este reglementata in doua articole ale Codului
penal, in dependenta de subiectii impunerii. Urmare celor expuse, in baza art. 1642 CP este stabilita
raspunderea penala a subiectului special al infractiunii conducator si/sau contabil-sef (contabil).
Potrivii articolului dat este considerata evaziune fiscala a intreprinderilor, institutiilor si
organizatiilor - includerea in documentele contabile a unor date vadit denaturate privind veniturile
sau cheltuielile, sau tainuirea altor obiecte impozabile. Evaziunea fiscala a unei persoane juridice
poate fi savrsita in proportii mari, daca suma impozitului diminuat depaseste marimea de 100
salarii minime si in proportii deosebit de mari, daca suma impozitului diminuat depa seste 500
salarii minime - 9000 lei. Sanctiunea pentru savrsirea infractiunii date variaza in corespundere
cu suma impozitului diminuat sau comiterea lor in repetate rnduri si constituie o amenda in
suma de pna la 4000 salarii mi nime sau privatiune de libertate de pna la 5 ani.
De asemenea este prevazuta raspundere penala pentru evaziunea fiscala savrsita de
persoanele fizice. In baza art. 163J ea consta in neprezentarea de catre o persoana fizica a
declaratiei cu privire la venituri, in cazul cnd depunerea declaratiei este obligatorie, precum si
includerea in declaratie a unor date falsificate despre venituri si cheltuieli, care au adus la
evaziune fiscala in proportii mari, - se pedepseste cu o amenda de la 100 la 150 salarii
minime. Evaziunea fiscala a persoanei fizice se considera in propoitii mari, daca suma
impozitului neachitat depaseste 100 salarii minime, ce constituie 1800 lei.
Un articol nou in legislatia penala este art. 164 , conform caruia:
Neachitarea in termenul stabilit a impozitelor, taxelor si altor plati in buget si fondurile
extrabugetare, daca aceste actiuni au fost savrsite dupa aplicarea unei sanctiuni administrative
pentru o contraventie similara, - se pedepseste cu amenda in marime de la 250 la 500 salarii
minime;
Aceleasi actiuni savrsite repetat sau in proportii mari. - se pedepsesc cu privatiune de
libertate pe un termen de la 6 luni la 3 ani, cu privarea drep tului de a detine anumite functii sau
de a desfasura o anumita activitate pe un termen de la 3 la 5 ani;
Aceleasi actiuni savrsite in proportii deosebit de mari, - se pedepsesc cu privatiune de
libertate pe un termen de la 3 la 7 ani, cu privarea dreptului de a detine anumite functii sau de
a desfasura o anumita activitate pe un termen de la 3 la 5 ani;
Neachitarea impozitelor, taxelor si altor plati se considera savrsita in proportii mari daca
suma datoriei depaseste 3000 salarii minime - 54 mii lei si in proportii deosebit de mari, daca
suma datoriei depaseste 10000 salarii minime - 180 mii lei.
Pentru sesizarea organelor competente in vederea cercetarii unor astfel de infractiuni,
alaturat documentelor indicate in Hotarrea Prezidiului Parlamentului privind modul de
transmitere a materialelor in organele de an cheta nr.l377-XH din 06.04.1993 se vor anexa:
fisa contului personal al contribuabilului;
concluzia inspectoratului fiscal despre situatia financiara a contribuabilului;
178

92

obligatiunile de serviciu ale persoanelor responsabile pentru activitatea economico-financiara a

contribuabilului si copia documentelor de numire in functie;
materialele de tragere a persoanei date la raspunderea administrativa pentru o contraventie
similara.
Fiecare impozit si taxa are termenul sau de achitare, stabilit de careva acte. Spre exemplu:
potrivit punctului 54 al Instructiunii Ministerului Finantelor "Cu privire la retinerea impozitului pe
venit la sursa de plata", nr. C5/1-CF-06/88 din 23 decembrie 1997, in toate cazurile impozitul pe
venit retinut de la sursa de plata, urmeaza sa fie varsat la buget nu mai trziu de data de 10 a
lunii urmatoare dupa luna in care s-a efectuat retinerea; art. 108 Cod fiscal prevede achitarea
taxei pe valoare adaugata la data livrari productiei; art. 18, art. 19 al Legii bugetului pentru a.
2000, nr. 918-XIV din 27 aprilie 2000lv* stabilesc termenele de achitare a impozitelor funciar si pe
imobil in doua transe pna la 15 august si pna la 15 octombrie 2000.
In vederea subiectului infractiunii date legislatorul nu a diferentiat sanctiunea articolului
pentru persoanele cu functii de raspundere ale contribuabilului si persoana fizica, dupa cum a
fcut-o in cazul evaziunii. Dar totusi nnnne deschisa intrebarea tragerii la raspundere a
persoanei cu functii de raspundere . Cine este vinovatul pentru neachitarea impozitelor conducatori.:., contabilii-sefi sau ambii, constituie oare o neachitare intentionata a impozitelor
in persoana contabilului-sef, cnd se executa dispozitiile conducatorului, transfernd suma
preconizata nu la contul bugetar, dar creditorului care i-a avertizat cu o actiune judiciara.
Consideram ca in urma cercetarii fiecarui caz separat se va stabili subiectul infractiunii, mai
mult ca att potrivit art.36 al Legii contabilitatii, nr. 426-XIII din 04 aprilie 199559, sefului
serviciului contabil i se interzice sa primeasca spre executare documente privind operatiunile
economice ce contravin actelor normative."
La cercetarea cazului se stabileste de:asemenea daca persoana vinovata a stiut despre
necesitatea transferarii impozitelor si termenele de achitare a lor, dar si existenta posibilitatii de a
le achita. Posibilitatea achitarii impozitelor se verifica concretizndu-se urmatoarele:
daca a activat subiectul impunerii fiscale;
au fost efectuate tranzactii, acordare de servicii, recoltarea roadei si in
ce volum;
daca a fost obtinut venit ca rezultat al activitatii date;
cum a fost repartizat venitul obtinut (extrema necesitate a intreprinderii, plata salariilor etc);
daca a intreprins contribuabilul careva actiuni intru achitarea restantei la impozite.
Latura obiectiva a acestei componente de infractiune se exprima prin savrsirea uneia din
actiunile prevazute de alineatele 1-3 art. 163 CCA si art.1646 CP:
1. Neachitarea obligatiunilor stabilite de legislatie privind calcularea, retinerea si transferarea in
buget a impozitului pe venit sau a obligatiunilor de primire si transferare in buget si fonduri
extrabugetare in locul contribuabilului a impozitelor si altor plati obligatorii.
2. Neachitarea in termenul stabilit a impozitelor, taxelor si altor plati in buget si fonduri
extrabugetare (pentru cetateni - calculate de organul fiscal si fixate in avizul de plata).
3. Neprezentarea in banca sau in alte institutii de credit a documentelor de plata pentru transferarea
in termenul stabilit de legislatia in vigoare a impozitelor si altor plati obligatorii in buget si in
fonduri extrabugetare (pentru persoanele cu functii de raspundere, care in mod de sine statator
calculeaza marimea impozitelor in conformitate cu legislatia in vigoare). Consecintele pentru
savrsirea infractiunii date survine in dependenta de
suma impozitului neachitat. Daca suma data nu depaseste marimea de 3000 salarii minime,
persoana va fi sanctionata numai in cazul aplicarii anterioare fata de ea pe parcursul ultimelor 12
luni a unei sanctiuni administrative pentru o contraventie similara.
Pna la adoptarea Legii despre completarea unor articole din Codul penal, nr.261-XIV din 24
decembrie 1998,146 nu exista o parere unica in vederea necesitatii existentei unei sanctiuni
administrative precedente pentru tragerea la raspundere penala in caz de neachitare a impozitelor in
proportii mari. Odata cu intrarea in vigoare a legii mentionate s-a stabilit, ca pentru tragerea
persoanei la raspundere penala in legatura cu neachitarea impozitelor in proportii mari nu este
obligatorie aplicarea unei sanctiuni administrative pentru o contraventie analogica aplicata
contribuabilului.
In acest sens anterior a fost introdusa raspunderea penala pentru eschivarea de la prezentarea la
timp a documentelor si a datelor prevazute de legislatie, necesare pentru calcularea si neachitarea
impozitelor, altor plati la buget si in fondurile extrabugetare, precum si includerea cu buna stiinta in
59

!<

178

A/Onr.28 din 25.05.1995, art.321.

93

ele a unor indici vadit denaturati, daca aceste actiuni au fost savrsite dupa aplicarea unei sanctiuni
administrative pentru aceleasi incalcari, adica dupa aplicarea unei amenzi administrative potrivit art.
162" CCA. In cazul savrsirii infractiunii date, stabilite de art. 164' CP, persoanei i se va aplica o
sanctiune penala sub forma de amenda in marime de la 50 la 100 salarii minime.
In temeiul art.204 Codul penal se prevede raspunderea si pentru impiedicarea in orice forma a
activitatii legale a persoanelor cu functii de raspundere ale organelor Serviciului Fiscal de Stat,
aflate in exercitiul functiunii, exprimata prin neadmiterea efectuarii controalelor, neprezentarea
documentelor necesare sau a bunurilor spre sechestrare, neasigurarea accesului liber in incaperi,
neexecutarea prescriptiilor si altor cerinte legale, daca aceste actiuni au fost savrsite dupa aplicarea
unei sanctiuni administrative pentru o contraventie similara sau opunerea de rezistenta a persoanelor
sus-nominalizate aflate in exercitiul functiunii, precum si constrngerea acestora prin violenta sau
prin amenintare cu violenta. Actiunile date vor fi pedepsite cu privatiune de libertate pe un termen
de pna la doi ani sau cu o amenda de pna la 1500 salarii minime.
Persoana vinovata va fi trasa la raspundere penala si pentru incalcarea prevederilor Legii cu
privire la modul de unnarire a impozitelor, taxelor si altor plati, nr. 633-XIII din 10 noiembrie
1995.147 Prezenta lege investeste organele serviciului fiscal cu drepturi de aplicare a sechestrului
fata de bunurile agentului economic restantier ce-i apartin cu titlu de proprietate, cu ulterioara
realizare a lor in caz de mentinere a restantelor la bugetul de stat, bugetele locale si fondurile
extrabugetare. Raspunderea penala, potrivit art. 199 CP, survine in caz de delapidare, substituire,
tainuire a bunurilor sechestrate sau folosirea lor in alte scopuri.
Art. 18 alin.9 al Legii privind bazele sistemului fiscal nr. 1198-XI1 din 17.11.1992
reglementeaza raspunderea penala a persoanelor cu functii de raspundere care au incalcat legislatia
fiscala. Daca legea mentionata nu prevede expres cazurile pentru care o persoana poate fi trasa la
raspundere penala, apoi art. 12 alin. 1 al Legii cu privire la administrarea impozitului pe venit si
pentru punerea in aplicare a titlurilor I si II ale Codului fiscal nr.H64-XIII din 24.04.1997 stabileste:
"Contribuabilul este tras la raspunderea penala in conformitate cu legislatia:
a)
b)
c)
d)

pentru incercarea de evaziune fiscala sau de tainuire a impozitului pe venit;

pentru neachitarea intentionata sau neachitarea impozitului pe venit;
pentru neprezentarea intentionata ? declaratiilor fiscale;
pentru neinregistrarea, tainuirea sau nimicirea documentelor de evidenta a impozitului pe venit;

e) pentru prezentarea intentionata a informatiei false sau a informatiei care duce in eroare,
referitoare la impozitul pe venit;
f) pentru neindeplinirea cerintelor citatiei primite privind depunerea marturiilor, prezentarea
documentelor, inclusiv a celor referitoare la impozitul pe venit."
Facnd o comparatie, intre prevederile articolului mentionat si ale Codului penal constatam ca
nu in toate cazurile stabilite de legislatia fiscala persoana poate fi sanctionata penal. Asadar,
persoana respectiva nu poate fi trasa la raspunderea penala pentru tentativa de evaziune fiscala,
pentru prezentarea intentionata a informatiei false. Art. 12 alin. 1 lit. f) , precum si art. 17 al Legii
nr. 1164-XIII din 24.04.1997 prevede raspunderea pentru neprezentarea conform citatiei la organul
fiscal, fapt ce ar fi posibil spre aplicare potrivit art.204 CP, dar numai dupa aplicarea unei sanctiuni
administrative pentru o contraventie similara.
3.3. Raspunderea contraventionala.
In urma efectuarii controalelor cu privire la respectarea legislatiei fiscale se constata un sir de
incalcari, drept rezultat al comiterii carora este prevazuta sanctiunea administrativa.
Pentru studierea notiunii de raspundere contraventionala, ca rezultat al incalcarii legislatiei
fiscale, este necesara diferentierea statutului persoanei culpabile in savrsirea contraventiei care este
pasibila de raspunderea administrativa.
Contraventie administrativa se considera numai acea incalcare a legislatiei, pentru care CCA
prevede raspunderea administrativa.
Asadar, subiect al contraventiei poate fi numai persoana fizica, responsabila, care pna la
momentul comiterii contraventiei a implinit vrsta de 16 ani.
Persoana cu functie de raspundere, conform art. 14 CCA RM, se considera persoana care intr-o
intreprindere, institutie sau organizatie, indiferent de formele de proprietate, permanent sau
provizoriu, in virtutea legii, prin numire, prin alegere sau in virtutea unei anumite insarcinari, este
dotata cu drepturi si obligatii in vederea exercitarii functiilor puterii de stat fie a actiunilor de ordin
administrativ si de dispozitie, precum si economico-organizatoric.
Persoana cu functie de raspundere este trasa la raspunderea administrativa pentru nerespectarea
prevederilor actelor juridice a caror indeplinire intra in indatoririle ei de serviciu.
178

94

Amenda, ca sanctiune administrativa, se aplica cetatenilor si persoanelor cu functii de

raspundere ale intreprinderilor, institutiilor, organizatiilor.148
Persoanei cu functii de raspundere a agentului economic sau cetateanului i se aplica o sanctiune
contraventionala pentru incalcarea legislatiei fiscale in urmatoarele cazuri:
incalcarea regulilor de exploatare a aparatelor de casa si control, contraventie stabilita de art.1529
CCA, ce consta in:
exploatarea aparatelor de casa si control defectate, nesigilate sau neinregistrate la organele
fiscale;
trecerea indicatiilor cumulative ale contoarelor, aparatelor de casa si control la pozitia zero fara
acordul organelor fiscale; lipsa ia casier a jurnalului de forma stabilita pentru inregistrarea in
ordinea cronologica a indicatiilor contoarelor aparatelor de casa si control ia inceputul si la
sfrsitul lucrului sau completarea lui neregulata;
neeliberarea de catre casier cumparatorului a bonului de plata;
pastrarea in casa a banilor proprii si altor sume de bani neinregistrate prin aparatul de casa si
control, cu exceptia banilor eliberati inainte de inceputul lucrului.
in caz de comitere a uneia din incalcarile mentionate, persoana vinovata, care poate fi numai o
persoana cu functii de raspundere, va fi angajata la o sanctiune administrativa in marime de la 10 la
50 salarii minime.
incalcarile date se stabilesc, de regula, in urma controalelor operative si inopinate, efectuate in
incinta edificiului agentului economic. Cele mai frecvente incalcari de genul dat tin de neeliberarea
bonului de casa cumparatorului.
Art. 12 al Legii bugetului pe anul 2000 stabileste marcarea obligatorie cu timbru de acciz a
votcii, lichiorurilor, altor bauturi spirtoase, vinurilor din struguri, din fructe, si pomusoare,
divinurilor (coniacurilor) si articolelor de tutun transportate, pastrate, comercializate sau importate
spre comercializare, precum si procurate de la agentii economici situati pe teritoriul Republicii
Moldova, care nu au relatii fiscale cu sistemul bugetar al statului exportator. Astfel, potrivit art.
15210 CCA, persoana care va transporta, pastra si comercializa marfuri supuse accizelor, fara
marcarea lor cu timbre de control de model stabilit, va fi sanctionata cu o amenda de la 10 la 25 de
salarii minime, cu confiscarea marfurilor ce constituie obiectul contraventiei.
De asemenea este considerata incalcare a normelor fiscale neindicarea Codului fiscal in
documentele fiscale sau necomunicarea lui, obligatie stabilita de art. 10, 11 al Legii cu privire la
administrarea impozitului pe venit si pentru punerea in aplicare a titlurilor I si II ale Codului fiscal
nr.1164-XIII din 24.04.1997.
in baza art. 162 alin.2 CCA este considerata contraventie "desfasurarea activitatii de
intreprinzator fara a se inregistra la organul fiscal pentru atribuirea codului fiscal sau fara indicarea
in documente a codurilor fiscale, daca indicarea lor este prevazuta de legislatie, fie cu folosirea unui
cod fiscal strain sau unui cod plastografiat, - atrage dupa sine aplicarea unei amenzi cetatenilor in
marime de la 10 la 20 salarii minime si persoanelor cu functii de raspundere -de la 25 la 35 salarii
minime."
Articolul 1622 CCA stabileste raspunderea contraventionala pentru incalcarea modului si
termenelor de intocmire si prezentare a darilor de seama fiscale. Potrivit articolului dat: "incalcarea
modului si termenelor stabilite de legislatie pentru intocmirea si prezentarea darilor de seama fiscale
si a altor documente, necesare pentru calcularea si varsarea impozitelor, taxelor si altor plati la
buget si in fondurile extrabugetare, - atrage dupa sine aplicarea unei amenzi in marime de la 10 la
20 de salarii minime.
Neexecutarea dispozitiei scrise a organului fiscal privind prezentarea, in termenul stabilit de
acesta, a darii de seama fiscale, care nu a fost prezentata in termenul stabilit de legislatie, - atrage
dupa sine aplicarea unei amenzi in marime de la 15 la 25 salarii minime."
Termenele de prezentare a darilor de seama fiscale, precum si a altor documente necesare pentru
calcularea si varsarea impozitelor sunt stabilite de mai multe acte normative, spre exemplu art.83
alin.2 Cod fiscal stabileste: "declaratia cu privire la impozitul pe venit trebuie sa fie prezentata
Serviciului Fiscal de Stat nu mai trziu de 31 martie a anului care urmeaza nemijlocit dupa anul
fiscal de gestiune"; art. 18 alin.2 al Legii bugetului pe anul 2000 prevede: " persoanele fizice si
persoanele juridice, care sunt subiecti ai activitatii de intreprinzator, cu exceptia gospodariilor
taranesti (de fermier), prezinta organelor Serviciului Fiscal de Stat calculul impozitului funciar pna
la 1 iulie curent."; art. 115 Cod fiscal stabileste, ca fiecare subiect impozabil este obligat sa prezinte
declaratia privind TVA pentru fiecare perioada fiscala. Declaratia se prezinta nu mai trziu de ultima
zi a lunii care urmeaza dupa incheierea perioadei fiscale.
Ramne deschisa problema in privinta contribuabililor care temporar si-au suspendat activitatea.
in unele cazuri legiuitorul n-a prevazut necesitatea prezentarii lor in caz de suspendare a activitatii.
178

95

Asadar, punctul 55 alin. 1 al Instructiunii cu privire la retinerea impozitului pe venit de la sursa de

plata
nr.05/l-CF-06/88 din 23.12.1997149 stipuleaza: "agentul economic, care a efectuat retinerea
impozitului pe venit retinut de la sursa de plata, este obligat in termen de 10 zile dupa expirarea
lunii in care a fost efectuata retinerea sau de la data incetarii activitatii, sa prezinte Inspectoratului
fiscal de stat teritorial informatia cu privire la impozitul pe venit retinut la sursa de
( plata." Cum
va proceda atunci agentul economic care nu are retineri a impozitului pe venit? Acest caz intlnit in
practica nu este reglementat de in( structiunea mentionata, de alt act normativ sau chiar de vreo
scrisoare a Inspectoratului Fiscal Principal de Stat, pe cnd Inspectoratele fiscale teritoriale
interpreteaza cazul dat in mod diferit: unele solicitnd astfel de informatii si sanctionnd persoana
care nu le-a prezentat, altele acceptnd prezentarea de catre agentul economic a unei informatii
scrise despre suspenda( rea activitatii. Savrsirea repetata a incalcarilor stabilite de art. 162"
CCA, pe parcursul a 12 luni, duce la aplicarea prevederilor art. 1641 CP si tragerea
j persoanei
culpabile la raspunderea penala pentru eschivarea de la prezentarea documentelor si a datelor cu
privire la venit.
Potrivit art. 13 alin.l lit. b) al Legii privind bazele sistemului fiscal nr.H98-XII din 17.11 1992,
prevede ca contribuabilul este obligat in termen de 15 zile sa comunice organului fiscal despre
modificarile ulterioare ( efectuate in documentele de constituire. Art.162 3 alin.(l) CCA prevede o
amenda de la 10 la 25 de salarii minime pentru neprezentarea organelor fiscale de catre
intreprinzatori in termenul stabilit de legislatie a informatiei privind sediul intreprinderii, al
unitatilor structurale sau subdiviziunilor acesteia (filiale, reprezentante, sucursale, sectii, magazine,
depozite, unitati comerciale), unde se produce, se pastreaza, sau se vinde productia, se executa
lucrari sau se presteaza servicii, privind conturile de decontare si alte conturi bancare deschise, fie
prezentarea unei informatii neveridice cu caracterul indicat.
Cele mai frecvente incalcari stabilite de catre functionarii serviciului fiscal si-au gasit oglindire
in art. 163 CCA, care prevede raspunderea pentru incalcarea regulilor de calculare si varsare a
impozitelor si a altor plati obligatorii in buget si in fondurile extrabugetare. Articolul dat include 8
alineate, sanctiunile carora prevad aplicarea amenzilor administrative in caz de:
(1) "Neindeplinirea obligatiunilor stabilite de legislatie, privind calcularea, retinerea si virarea in
buget a impozitului pe venit, fie a obligatiunilor privind primirea si varsarea in buget si in
fondurile extrabugetare a altor impozite si plati obligatorii in locul contribuabililor, - atrage
dupa sine aplicarea unei amenzi cetatenilor in marime de la 2 la 5 salarii minime si
persoanelor cu functii de raspundere de ia 5 la 10 salarii minime."
Cu toate ca alineatul dat prevede raspunderea att pentru persoanele cu functii de raspundere
ct si pentru cetateni, consideram ca contraventia data poate fi comisa numai de catre o persoana
cu functii de raspundere, din considerentul ca calcularea, retinerea si virarea in locul
contribuabilului pot fi efectuate numai de catre persoane cu functii de raspundere.
(2)"Neachitarea in termenele stabilite de legislatie a impozitelor, taxelor
si altor plati la buget si in fondurile extrabugetare, - atrage dupa sine aplicarea unei amenzi
cetatenilor in marime de la 5 la 10 salarii minime si persoanelor cu functii de raspundere in
marime de la 25 la 55 salarii minime." Adesea in practica persoanele imputernicite ale
inspectoratelor fiscale de a examina cazurile cu privire la contraventiile administrative aplica
diferit sanctiunile in vederea conducatorilor gospodariilor taranesti si directorilor de
intreprinderi individuale, considerndu-i fie cetateni, fie persoane cu functii de raspundere.
Savrsirea incalcarii date in mod repetat pe parcursul unui an dupa angajarea unei sanctiuni
administrative in proportii mai mari de 54 mii lei poate duce la raspunderea penala potrivit art.
164 6 CP.
(3)"Neprezentarea in banci sau in alte institutii de credit in termenul
stabilit de legislatie a documentelor de plata privind virarea impo zitelor si a altor plati obligatorii
in buget si in fondurile extrabugetare, - atrage dupa sine aplicarea unei amenzi persoanelor cu
functii de raspundere in marime de la 10 la 20 salarii minime." Alineatele 4; 5; 6; 7 ale art. 163
CCA prevad raspunderea pentru diminu area impozitelor si altor plati obligatorii ce urmeaza a fi
varsate in buget si in fondurile extrabugetare.
(4) "Diminuarea de catre contribuabil a impozitelor si altor plati obligatorii ce urmeaza a fi varsate la buget si in fondurile extrabugetare prin incalcarea
modului de intocmire documentara a operatiunilor economice, - atrage dupa sine
aplicarea unei amenzi cetatenilor de la 10 la 15 salarii minime si persoanelor cu functii de
raspundere -de la 20 la 30 de salarii minime."
(5)"Diminuarea de catre contribuabili a impozitelor si altor plati obligatorii ce urmeaza a fi varsate in buget si in fondurile extrabugetare prin reflectarea
incorecta in contabilitate a datelor despre ve nituri si cheltuieli fie despre alte obiecte
impozabile - atrage dupa sine aplicarea unei amenzi cetatenilor in marime de la 5 la 10
salarii minime si persoanelor cu functii de raspundere - de la 10 la 20 de salarii
minime."
(6) "Diminuarea de catre contribuabili a impozitelor si a altor plati obli178

96

gatorii ce urmeaza a fi varsate in buget si in fondurile extrabugetare prin intocmirea unei

dari de seama fiscale ce nu corespunde datelor contabilitatii - atrage dupa sine aplicarea
unei amenzi cetatenilor in marime de la 15 la 25 de salarii minime."
(7)
Diminuarea de catre contribuabili a impozitelor si a altor plati obligatorii ce urmeaza a fi varsate la buget si in fondurile extrabugetare prin prezentarea unor
documente ce contin indici denaturati cu buna stiinta, care servesc teniei direct sau indirect pentru
diminuarea marimilor lor, precum si pentru rambursare: (trecere in contul platilor viitoare) a
platilor anterior varsate sau percepute - atrage dupa sine aplicarea unei amenzi cetatenilor in
marime de la 10 la 25 de salarii minime si persoanelor cu functii de raspundere - de la 5 la 50 de
salarii minime." Comiterea contraventiilor stabilite de alin. 4; 5; 6; 7 ale art. 163 CA in repetate
rnduri sau in proportii mai mari de 1800 lei, de catre o persoana cu functii de raspundere,
poate duce la angajarea unei sanctiuni penale potrivit an.164 2 CP.
Se considera, de asemenea, potrivit art. 163 alin. 8 CCA incalcare a re-gdiior de
calculare si varsare a impozitelor si a altor plati obligatorii in buget sl in fondurile extrabugetare
- netransferarea, transferarea cu intrziere sau incompleta a cotelor de asigurare sociala de stat
obligatorie in cazul retribuirii muncii in expresie baneasca sau in natura, pentru toate temeiurile si
felurile de plati, la care conform legislatiei se calculeaza cotele mentionate.
La executarea atributiilor sale de serviciu, indicate in art. 3 al Legii cu privire ia serviciul
fiscal de stat nr.876-XII din 22.01.1992, inspectorii fiscali sunt impiedicati in exercitarea activitatii
sale legitime de catre unii contribuabili prin neadmiterea efectuarii controlului, neprezentarea documentelor corespunzatoare, neexecutarea prescriptiilor si altor cerinte legitime. Pentru
neadmiterea cazurilor date si sanctionarea persoanelor care au actionat astfel, legiuitorul a
prevazut raspunderea administrativa in temeiul art. 174 10 CCA, majornd considerabil, potrivit
modificarilor din 18 decembrie 1997Ij0, marimea sanctiunii. Comiterea contraventiei date atrage
dupa sine aplicarea unei amenzi cetatenilor de la 5 la 20 salarii minime si persoanelor cu functii
de raspundere de la 10 la 75 de salarii minime. Comiterea repetata a contraventiei date pe
parcursul ultimelor 12 luni dupa aplicarea sanctiunii administrative poate atrage raspunderea
penala conform art. 204 CP.
Respectarea legislatiei fiscale este o obligatiune nu numai a contribuabilului, dar si a
colaboratorului organului Serviciului Fiscal de Stat. Astfel, art. 163' al Codului cu privire la
contraventiile administrative prevede sanctionarea functionarilor organelor fiscale pentru incalcarea
drepturilor contribuabilului. Sunt considerate incalcari ale drepturilor si obligatiunilor
contribuabilului:
actiunile ilegale ale organelor fiscale, adica refuzul nejustificat de a inscrie la evidenta fiscala
pentru a atribui cod fiscal ori de a elibera permis pentru deschiderea contului in banca sau in
alta institutie de credit, sistarea nejustificata a operatiunilor la conturile contribuabilului sau
trecerea la cheltuieli fara accept de pe acestea a mijloacelor banesti cu incalcarea legislatei,
sechestrarea nejustificata a bunurilor sau ridicarea documentelor nelegate de calcularea
impozitelor si a altor plati obligatorii in buget, somatia neintemeiata de a mari numarul si
volumul actiunilor de evidenta si a darilor de seama fiscale, refuzul neintemeiat de a acorda
credit fiscal in cazurile prevazute de legislatie;
refuzul mandatarilor organului fiscal de a prezenta gratuit contribuabililor sau altor participanti
ai relatiilor fiscale explicatii in scris cu privire la modul si conditiile de impunere fiscala, la
drepturile, obligatiile lor si inlesniri, fie neprezentarea unei asemenea informatii in termenul
stabilit;
incalcarea termenului stabilit de legislatie pentru calcularea si inmnarea catre cetateni a
avizelor organelor fiscale despre platirea impozitelor.
in temeiul normelor date persoanei vinovate i se va aplica o sanctiune sub forma de amenda de
pna la 35 salarii minime, in dependenta de incalcarea comisa.
Ca rezultat al efectuarii controlului fiscal pe lnga incalcarile depistate ce tin de respectarea
legislatiei fiscale este relevanta si nerespectarea altor acte legislative cum ar fi: Legea cu privire la
antreprenoriat si intreprinderi, nr. 845-XII din 03 ianuarie 1992,IM Legea cu privire la societatile pe
actiuni, nr. 1134-XIII din 2 aprilie 1997,60 Legea contabilitatii, nr. 426-XII1 din 04 aprilie 1995,
Legea cu privire la investitiile straine, nr.998-XII din 01 aprilie 1992 61, incalcarea carora poate
antrena raspunderea contraventionala.
Art. 162 CCA stabileste raspunderea pentru desfasurarea ilegala a activitatii de intreprinzator;
Legea privind modificarea si completarea Codului penal, Codului de procedura penala. Codului
cu privire la contraventiile administrative i\r. 1326-XIII din 25.09.1997, MO nr.84-85 din
18.12.1997, art. 679.
6015?
M?nr.38-39din 12.06.1997, art.332.

61MOnr.5-7 din 13.01.2000.

178

97

Art. 1621 CCA - pentru incalcarea regulilor de organizare si tinere a contabilitatii, de intocmire si
prezentare a darilor de seama financiare;
Art. 162 4 CCA - pentru abuzurile la emiterea hrtiilor de valoare;
Art. 1629 CCA - pentru incalcarea modului de prezentare a actelor pentru efectuarea inscrisurilor
in Registrul Comercial de Stat.
Inspectorii fiscali sunt in drept sa intocmeasca procese-verbale, in special asupra incalcarilor
legislatiei fiscale, precum si a legislatiei privind activitatea de antreprenoriat sau modul de
practicare a acesteia, precum si asupra incalcarilor in domeniul economic si bugetar.
Functionarii organului Serviciului Fiscal de Stat in cazul constatarii in timpul controalelor la
intreprinderi, institutii si organizatii a unor incalcari, pentru care persoanele vinovate sunt pasibile
de sanctiunea administrativa, pe lnga notificarea acestor fapte in actele verificarilor, sunt obligate a
intocmi procese-verbale cu privire la contraventiile administrative. De asemenea, la constatarea
incalcarilor legislatiei din partea cetatenilor se intocmesc procese-verbale de constatare a
contraventiilor administrative.
Procesul-verbal de constatare a contraventiilor administrative se trimite neintrziat organului
(persoanei cu functii de raspundere) imputernicit sa examineze cazul cu privire la contraventia
administrativa, competenta examinarii caruia este stabilita de capitolul 16 al CCA.
Cazul cu privire la contraventia administrativa se examineaza la locul comiterii lui, in termen de
15 zile din ziua in care organul (persoana cu functii de raspundere), imputernicit sa-1 examineze a
primit procesul-verbal si materialele referitoare la cazul dat. Potrivit art.266 CCA, organul
(persoana cu functii de raspundere) in timpul examinarii cazului cu privire la contraventia
administrativa este obligat sa clarifice: daca a fost comisa o contraventie administrativa; daca
persoana respectiva este vinovata de comiterea ei; daca ea trebuie sa fie trasa la raspunderea
administrativa; daca exista circumstante ce atenueaza si ce agraveaza raspunderea; daca a fost
pricinuita o paguba materiala, precum si sa clarifice alte circumstante ce au insemnatate pentru
solutionarea justa a cauzei.
In baza art. 269 CCA, dupa examinarea cazului se pronunta una din urmatoarele decizii:
1) cu privire la aplicarea unei sanctiuni administrative;
2) cu privire la clasarea cazului;
3) cu privire la transmiterea materialelor organului care a intocmit procesul-verbal.
Sanctiunea administrativa, in temeiul art. 37 CCA, poate fi aplicata nu mai trziu de 2 luni de la
comiterea contraventiei, iar in cazul contraventiei continue - nu mai trziu de 2 luni de la
descoperirea ei. Potrivit punctului
35 al Instructiunii privind aplicarea unor prevederi ale Codului cu privire ia contraventiile
administrative de catre organele fiscale, aprobata prin Ordinul Ministrului Finantelor nr.147 din 16
octombrie 1997, "contraventia continua este actiunea sau inactiunea, urmata de neindeplinirea
obligatiilor impuse vinovatului prin lege sub amenintarea cu pedeapsa administrativa. Fapta
(actiunea sau inactiunea) se comite o singura data, iar consecintele ei continua, dureaza in timp
pna la depistarea de catre organele competente sau curmarea lor de catre faptuitor.
Decizia asupra cazului cu privire la contraventia administrativa se pronunta imediat dupa
incheierea examinarii lui. Copia deciziei se inmneaza sub semnatura contravenientului sau se
transmite prin posta. Decizia poate fi atacata de catre persoana fata de care a fost pronuntata
decizia in baza art. 273 CCA.
Amenda aplicata urmeaza a fi platita de catre contravenient nu mai trziu dect dupa 15 zile
din ziua inmnarii deciziei cu privire la aplicarea amenzii. In caz de neachitare decizia va fi
remisa pentru retinerea sumei in mod fortat din salariu, pensie, bursa sau alt cstig. Daca nu
este posibila retinerea amenzii in modul indicat, perceperea se efectueaza, potrivit art. 293
alin.2 CCA de catre executorul judecatoresc prin urmarirea bunurilor personale ale
contravenientului, precum si a partii lui dintr-o proprietate comuna.
3.4. Raspunderea fiscala.
in cadrul reformei fiscale se prevede aprobarea titlului V al Codului fis cal "Administrarea
fiscala". Titlul mentionat va cuprinde toate aspectele ce tin de administrarea fiscala, incepnd cu
organizarea activitatii tuturor orga nelor de stat imputernicite si responsabile de asigurarea
perceperii integrale si in termen a impozitelor, taxelor si altor plati, unde de asemenea vor fi
determinate incalcarile fiscale si amenzile aplicate.
La etapa actuala, pna la adoptarea de catre Parlamentul Republicii a titlului dat si intrarea lui in
vigoare, responsabilitatea financiar-fiscala pentru incalcarea legislatiei fiscale este prevazuta de
trei acte normative de baza:
1. Legea privind Serviciul Fiscal de Stat, nr. 876-XII din 22 ianuarie 1992;
2. Legea privind bazele sistemului fiscal, nr. 1198-X1I din 17 noiembrie 1992;
178

98

3. Legea cu privire la administrarea impozitului pe venit si pentru punerea in aplicare a

titlurilor I si II ale Codului fiscal, nr. 1 164-XIII din 24 aprilie 1997 si intrata in vigoare de la
01 ianuarie 1998.
Concomitent cu actele normative mentionate Legea bugetului care este adoptata in fiecare an,
poate prevedea aplicarea unor sanctiuni financiare pentru incalcarea legislatiei fiscale.
Sanctiunile financiar-fiscale se exprima prin aplicarea de catre persoanele imputernicite de
organele statale si persoanele cu functii de raspundere ale lor fata de contribuabil (persoana
juridica, persoana fizica) pentru incalcarea legislatiei fiscale, in modul reglementat de normele de
drept administrativ si fiscal exprimate in forma baneasca si transferate la buget cu scopul
asigurarii intereselor obstesti si financiare ale statului si compensarea incasarilor banesti
netransferate la buget si fondurile extrabugetare, dar si pentru tragerea la raspundere a
persoanelor culpabile.
in sens restrns raspunderea fmanciar-fiscala se exprima prin aplicarea de catre autoritatile
fiscale, conform procedurii stabilite, a masurilor de raspundere fata de persoanele vinovate de
comiterea incalcarilor fiscale.
Comparativ cu legislatia fiscala in vigoare, proiectul Titlului V al Codului fiscal, in capitolul
13, diferentiaza incalcarea fiscala savrsita cu intentie de cea savrsita din imprudenta, sunt
separate circumstantele ce agraveaza si atenueaza raspunderea fiscala. Potrivit proiectului sunt
considerate persoane pasibile de raspunderea financiar-fiscala:
e) agentul economic, persoanele cu functii de. raspundere ale caruia au comis o incalcare fiscala;
persoana fizica, care nu este subiect al antreprenoriatului, dar care a comis o incalcare
fiscala.
Odata cu intrarea in vigoare a Legii nr. 1164-XIII din 24.04.1997 Cu privire la
administrarea impozitului pe venit si pentru punerea in aplicare a titlurilor I si II ale Codului
fiscal, raspunderea pentru incalcarea legislatiei fiscale privind impozitul pe venit este reglementata
de legea mentionata, pe cnd in rest raspunderea fiscala este reglementata de Legea privind
Serviciul Fiscal de Stat nr.876-XII din 22.01.1992 si Legea privind bazele sistemului fiscal nr.l
198-X1I din 17.11.1992.
In scopul reglementarii raspunderii pentru incalcarea legislatiei privind impozitul pe venit, in
baza Legii nr.l i64-XIII din 24.04.1997 Cu privire la administrarea impozitului pe venit si pentru
punerea in aplicare a titlurilor 1 si II ale Codului fiscal sunt prevazute urmatoarele sanctiuni sub
forma de penalitati si amenzi:
Calcularea penalitatii:
se stabileste pornind de la rata de baza (majorata sau diminuata cu o marja), stabilita de Banca
Nationala a Moldovei in luna noiembrie a anului ce precede anul fiscal de gestiune, la creditele
pe termen scurt si mediu, majorata cu 5 puncte. Rezultatul se rotunjeste pna la urmatorul
154
procent intreg.
Calcularea amenzii se efectueaza:
in cazul sustragerii de la prezentarea catre organele Serviciului Fiscal de Stat a declaratiei
fiscale sau a documentelor anexate la aceasta in termenul stabilit, suma impozitului pe venit
care trebuie sa fie indicata in declaratia fiscala se mareste cu 5% in cazul in care perioada
neprezentarii declaratiei fiscale sau a documentelor anexate la ea nu depaseste o luna,
majorndu-se in cazul neprezentarii ulterioare a documentelor cu 5% in fiecare din lunile
urmatoare sau cu o cota din aceste 5% in cazul in care luna este incompleta, dar nu mai mult de
25% in ansamblu. La determinarea amenzii, suma impozitului care trebuie sa fie indicata in
declaratia fiscala se reduce cu partea impozitului care a fost platit in termen, precum si cu suma
oricarui impozit trecut in cont;
in caz de neplata in termen a oricarei sume a impozitului pe venit, suma care urmeaza sa fie
platita se majoreaza cu 2%, daca termenul neplatii nu depaseste o luna, majorndu-se, in caz de
neplata ulterioara a impozitului, cu 2% in fiecare din lunile urmatoare sau cu o cota din aceste
2% in cazul in care luna este incompleta, dar nu mai mult de 24% in ansamblu. Aceasta amenda
se aplica suplimentar la penalitatea perceputa.
in fiecare caz de neprezentare a documentului sau in caz de prezentare a documentului ce
contine informatie neautentica despre plata impozitului pe venit in termenul stabilit, partea
obligata sa prezinte documentul se sanctioneaza cu o amenda de 10 lei pentru fiecare document
neprezentat sau neautentic. Suma maximala pasibila de incasare in decursul unui an
calendaristic nu poate fi mai mare de 2000 lei.
178

99

Organele serviciului fiscal sunt in drept sa anuleze sau sa reduca amenda data, daca documentul
neautentic a fost prezentat neintentionat si eroarea este corectata in decurs de 30 zile de la data
termenului stabilit de prezentare a documentului:
A. in cazul in care organele Serviciului Fiscal de Stat stabilesc ca suma impozitului pe venit indicat
in declaratia fiscala, este diminuat din cauza pregatirii necorespunztoare de catre contribuabil a
declaratiei fiscale sau a altor documente ori ca urmare a neindeplinirii sau indeplinirii
Conform a r t . l alin.6 al Legii nr.l 164-XIII din 24.04.1997 (redactia Legii nr.l 12-XIV din
29.07.1998; MO.nr.85/557 din 10.09.1998 (Legea nr. 1064-XIV din 16.06.2000). MO.nr.127129/888 dinl2.10.2000.
necorespunzatoare de catre reprezentantul contribuabilului a cerintelor titlului II al Codului
fiscal, ca rezultat al neglijentei, al nepasarii ori al ignorarii intentionate a prevederilor titlului II
din Codul fiscal, impozitul se majoreaza cu 20% din suma impozitului diminuat.
B. impozitul pe venit se majoreaza cu 75% din suma impozitului
diminuat
sau din suma lui platita incomplet in termen, in cazul in care impozitul
a fost diminuat sau platit incomplet ca urmare:
1) a prezentarii intentionate de catre contribuabil a informatiei false sau a informatiei care
induce in eroare;
2) a unor actiuni intreprinse de contribuabil in scopul tainuirii venitului impozabil ori in scopul
evaziui'ii fiscale;
3) a impiedicarii exercitarii corespunzatoare de catre organele Serviciului Fiscal de Stat a
prevederilor titlului II al Codului fiscal;
4) a efectuarii in mod de sine statator ori prin intelegere cu alte persoane a oricaror tranzactii
care cauzeaza prejudiciu statului.
C. pentru neindicarea codului fiscal in declaratia fiscala si documentele de
insotire anexate la Declaratia organelor Serviciului Fiscal de Stat sau
oricarei
alte
persoane
abilitate
sa
perceapa
sau
obligate
sa
plateasca
orice fel de impozit pe venit, se aplica amenda in marime de 100 lei
pentru fiecare derogare de acest fel. Amenda in aceeasi marime (100
lei) se aplica, potrivit art. 11 al legii date si in caz de necomunicare de
catre contribuabilul a codului sau fiscal oricarei alte persoane care urma
sa-1 indice in documentele intocmite de acesta.
Legea privind bazele sistemului fiscal nr.H98-XII din 17.1 1.1992, in temeiul art. 18, prevede
raspunderea contribuabililor pentru incalcarea legislatiei fiscale:
(1) in cazul neprezentarii de catre contribuabili, in termenele stabilite de legislatie a darilor de
seama fiscale, calculelor fiscale si altor documente aferente calcularii si varsarii impozitelor
si altor plati obligatorii la buget si in fondurile extrabugetare, organele fiscale le stabilesc
amenda in marime de 110.% din suma impozitelor respective calculate pentru perioada de
dare de seama precedenta. Dupa prezentarea documentelor respective si verificarea acestora
se efectueaza recalcularea acestora cu aplicarea unei sanctiuni financiare in marime de 10%
din suma impozitelor care urmeaza a fi varsate la buget;
(2) in cazurile in care din lipsa sau neglijarea contabilitatii nu este posibil a determina sumele
impozitelor si ale altor plati obligatorii care urmeaza a fi varsate la buget si in fondurile
extrabugetare, calcularea lor se face de organele fiscale si de alte organe investite cu functii
de control fiscal in temeiul estimarii informatiei disponibile despre operatiunile
contribuabilului, tinndu-se cont de impunerea persoanelor care desfasoara o activitate
similara si efectundu-se recalcularea ulterioara a sumelor dupa restabilirea evidentei in
conformitate cu cerintele legislatiei;
(3) in cazul micsorarii platilor fiscale si altor plati obligatorii la buget si in fondurile extrabugetare
pe calea diminuarii unui obiect impozabil de la contribuabil i se percepe impozit pentru obiectul
impozabil diminuat si amenda in aceiasi marime, iar la incalcarea repetata pe parcursul a 12 luni
- o amenda in marime dubla.
(4) in cazul nevarsarii in termenele stabilite de legislatie a impozitelor si
altor plati obligatorii la buget si in fondurile extrabugetare, calculate de catre contribuabil sau
organul fiscal inclusiv a sumelor adaugate conform rezultatelor controalelor, pentru fiecare zi de
intrziere a platii de la datornic se percepe penalitate in marime de 0,2% din suma neachitata la
timp.
(5) Persoanelor
juridice
li
se
aplica
sanctiuni
financiare
sub
forma
de
amenda de la 20 la 100 de salarii minime pentru:
178

100

neindeplinirea obligatiunilor prevazute de legislatie privind inregistrarea de stat a intreprinderilor, a

unitatilor si subdiviziunilor lor structurale, luarea Ia evidenta in organul fiscal, precum si
obligatiunilor din perioada lichidarii sau reorganizarii;
intocmirea incompleta sau neadecvata a documentelor primare si contabile, precum si acceptarea
unor asemenea documente care impiedica efectuarea controalelor.
(6) Amenda de la 100 la 200 de salarii minime se aplica in cazurile:
neprezentarii sau prezentarii organului fiscal a unor informatii neveridice despre sediul sau despre
schimbarea sediului intreprinderii, al unitatilor si subdiviziunilor ei structurale fara indeplinirea
obligatiilor prevazute de legislatie;
neasigurarii accesului persoanelor cu functii de raspundere din organele fiscale si ale altor organe
investite cu functii de control fiscal in incaperile si locurile de productie, depozite, in localuri de
comert, in alte incaperi si locuri care sunt folosite pentru obtinerea de venituri sau sunt obiecte impozabile;
refuzului de a prezenta persoanelor cu functii de raspundere din organele fiscale si din alte organe
investite cu functii de control fiscal, documentele primare si contabile necesare pentru controlul
indeplinirii de catre contribuabil a obligatiilor fata de buget si fondurile extrabugetare;
organizarii si tinerii contabilitatii duble, neasigurarii integritatii sau nimicirii documentelor
contabile, deteriorarii sau nimicirii memoriei aparatelor de casa si control sau a altor mijloace de
acumulare a datelor. Toate incalcarile comise de catre agentul economic si depistate in urma
controlului se indica in actul de control. Cazul cu privire la constatarea incalcarii legislatiei
fiscale se examineaza de catre seful (seful-adjunct) al organului fiscal.
Marimea sanctiunii financiare aplicate agentului economic se indica in decizia persoanei
imputernicite a organului Serviciului Fiscal de Stat, care se adopta dupa semnarea actului de catre
persoana cu functii de raspundere
a intreprinderii.
3.5. Raspunderea disciplinara.
Iii. P.epubiica Moldova raspunderea disciplinara a functionarilor din cadrul Serviciului
Fiscal de Stat este reglementata de Legea serviciului public nr.443-XIII din 04.05.1995 si
Codul muncii.
Sanctiunile disciplinare se aplica in cazul neexecutarii sau executarii necorespunzatoare a
functiei155 detinute de functionarii Serviciului Fiscal de Star. 1 5 6
In temeiul art.4 al Legii cu privire la serviciul fiscal de stat, persoanele cu functii de
raspundere ale inspectoratelor fiscale care nu-si indeplinesc constiincios obligatiile de serviciu,
poarta raspundere disciplinara, administrativa, materiala si penala in modul stabilit de legislatie.
Potrivit art.30 a! Legii serviciului public, functionarului public i se aplica sanctiune
disciplinara in cazul neexercitarii sau exercitarii necorespunzatoare a functiei. Potrivit legii date
inspectorul fiscal este functionar public si poarta raspundere disciplinara in cazurile si in modul
stabilit de lege.
Temei pentru aplicarea sanctiunii disciplinare este incalcarea disciplinara, neindeplinirea in
modul stabilit a obligatiunilor de serviciu. Obligatiile de serviciu privind respectarea legislatiei
fiscale pot fi incalcate att de persoana cu functii de raspundere a agentului economic, ct si de
inspectorul fiscal in procesul indeplinirii indatoririlor de serviciu.
Daca in consecinta controlului, efectuat de organele serviciului fiscal de stat, s-au stabilit
incalcari ale legislatiei fiscale, ca rezultat al sanctiunilor financiar-fiscale angajate de catre
intreprindere si pe lnga sanctiunea administrativa incasata, persoana cu functii de raspundere
vinovata, poate fi sanctionata disciplinar, din motivul indeplinirii necorespunzatoare a
obligatiunilor sale de serviciu, care au cauzat prejudiciu intreprinderii.
Potrivit art.143 Codul muncii, pentru incalcarile disciplinei muncii administratia aplica
urmatoarele sanctiuni disciplinare:
1.
2.
3.
4.

observatie;
mustrare;
mustrare aspra;
concediere.
Sanctiunea disciplinara, conform art. 144 Codul muncii, se aplica imediat dupa constatarea
abaterii, dar nu mai trziu de o luna dupa ziua constatarii ei, fara a socoti timpul, cnd lucratorul a
fost bolnav sau se afla in con cediu. Sanctiunea disciplinara nu poate fi aplicata dupa trecerea a
sase luni din zitia savrsirii abaterii, iar in urma reviziei sau a controlului activitatii economice si
financiare cel mai trziu dupa doi ani de la data savrsirii ei. in termenele date nu se include
durata de procedura penala.
178

101

in prealabil, pna Ia aplicarea sanctiunii, salariatul urmeaza sa depuna o explicatie in scris,

explicnd cele savrsite. Refuzul de a explica cazul se noteaza printr-un act special si nu este
piedica pentru aplicarea sanctiunii.
Sanctiunea se consemneaza printr-un ordin ce este adus la cunostinta salariatului care trebuie sa1 semneze. Daca nu este de acord cu pedeapsa aplicata, el este in drept sa atace ordinul ori
pedeapsa. La expirarea unui an de la aplicarea sanctiunii, ea devine nula cu conditia, ca salariatul
n-a mai incalcat normele si a avut o comportare corespunzatoare.
3.6. Raspunderea materiala.
in lumina legislatiei muncii din Republica Moldova, raspunderea mate riala este conditionata de
recuperarea unei pagube care a fost pricinuita "in timpul indeplinirii indatoririlor de munca" si
"din vina functionarului".157
Astfel, daca in urma efectuarii controlului cu privire la respectarea 'legislatiei fiscale
contribuabilului i-au fost calculate sanctiuni fiscale - amenda si/sau penalitate, care au survenit ca
rezultat al exercitarii necorespunzatoare sau neexercitarii de catre persoana cu functii de raspundere
a obligatiilor sale de serviciu, prin ce a pricinuit o paguba materiala firmei unde acti veaza,
atunci aceasta paguba trebuie recuperata Potrivit art. 126 Codul muncii, pentru paguba pricinuita
intreprinderii, institutiei, organizatiei, in cadrul indeplinirii indatoririlor de munca, salariatii din
vina carora a fost pricinuita paguba, poarta raspundere materiala egala cu paguba reala directa, dar
nu mai mult de cstigul mediu lunar.
Colaboratorii organelor Serviciului Fiscal de Stat, in temeiul art. 30 al Legii serviciului public
poarta si ei raspundere materiala, dar numai in temeiul si in modul stabilit de legislatie.
Potrivit art.4 al Legii cu privire la Serviciul Fiscal de Stat, persoanele cu functii de raspundere
ale inspectoratelor fiscale de stat care nu-si indeplinesc constiincios obligatiunile de serviciu poara
si raspundere materiala in modul stabilit. Aceleasi prevederi sunt stipulate si in Regulile de comportare a colaboratorilor serviciului fiscal.62
Pe lnga cele expuse, art.4 al Legii mentionate prevede ca sumele impozitelor si altor plati,
percepute incorect de inspectoratele fiscale de stat, urmeaza sa fie restituite, iar prejudiciule
materiale aduse sa fie recuperate din contul bugetelor respective, in conformitate cu hotarrea
instantei judecatoresti.
Din cele mentionate rezulta ca inspectorul fiscal poarta raspundere materiala potrivit
prevederilor Codului muncii.

62
Ordinul efului Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr.38 din 06.04.1998 privind Regulile de comportare a colaboratorilor Serviciului fiscal

178

102