Sunteți pe pagina 1din 191

UNIVERSITATEA DE VEST DIN TIMIŞOARA

FACULTATEA DE ECONOMIE ȘI DE
ADMINISTRARE A AFACERILOR

Conf. univ. dr. NICOLAE BOBIłAN

EXPERTIZĂ CONTABILĂ

Timişoara
2010
INTRODUCERE

Activitatea de expertiză contabilă din România trebuie privită şi


definită ca totalitatea misiunilor care pot fi efectuate de către experŃii
contabili din Ńara noastră, neputând fi redusă doar la activitatea de
expertiză contabilă ca activitate specifică numai experŃilor contabili.
Lucrarea prezintă o descriere a misiunilor pe care le pot efectua
experŃii contabili în cadrul activităŃii de expertiză contabilă, continuând
cu prezentarea activităŃii propriu-zise de expertiză contabilă.
Expertiza contabilă – ca activitate specifică numai experŃilor
contabili, se află la confluenŃa dintre domeniul contabilităŃii şi domeniul
dreptului, ilustrând una dintre funcŃiile importante ale contabilităŃii –
aceea de a ajuta la reconstituirea faptelor întâmplate în domeniul
economic.
Pornind de la acestea, lucrarea nu este o iniŃiere în contabilitate şi
nici în disciplinele juridice ci are ca obiective:
 Definirea şi delimitarea sferei de cuprindere a activităŃii de
expertiză contabilă în România;
 Abordarea conceptuală a expertizei contabile;
 Analiza instituŃiei expertizei contabile în România prin
prezentarea evoluŃiei activităŃii de expertiză contabilă în Ńara
noastră;
 Prezentarea organismului profesional şi a exigenŃelor
profesiei de expert contabil în realizarea activităŃii de
expertiză contabilă în România;
 Analiza principiilor de conduită etică şi profesională ale
experŃilor contabili.

5
 Prezentarea metodologiei de efectuare a expertizei contabile
în România;
Totodată, lucrarea îşi propune să scoată în evidenŃă rolul şi
importanŃa expertizei contabile în cadrul activităŃii economico – sociale
iar prin propunerile făcute să aducă o contribuŃie la îmbunătăŃirea
metodologiei de efectuare a lucrărilor de expertiză contabilă în
România precum şi în ce priveşte reconsiderarea rolului şi locului
profesiei de expert contabil în Ńara noastră.
Prin expert, într-o accepŃiune mai largă, se înŃelege un specialist
dintr-un anumit domeniu care, printr-o pregătire teoretică superioară şi
prin experienŃă practică, capătă o competenŃă cu totul deosebită de
înŃelegere şi rezolvare a celor mai complexe şi dificile aspecte şi
probleme din domeniul său de activitate.
Consultarea experŃilor este firesc să aibă loc în cele mai multe
cazuri pentru înŃelegerea cărora este nevoie de cunoştinŃe de specialitate,
datorită faptului că cele mai variate activităŃi economico – sociale se
desfăşoară pe baza unor discipline ştiinŃifice speciale. Omul cu pregătirea
generală cea mai întinsă nu poate stăpâni în mod egal, în toate nuanŃele şi
adâncimile, fiecare domeniu. Astfel ne gândim, de exemplu, că acolo
unde se pune o problemă medicală, nu este suficient să ne adresăm unui
medic generalist, ci trebuie să apelăm la un medic din specialitatea
respectivă. Acelaşi lucru se întâmplă şi în domeniul tehnic, unde nu este
suficient să se recurgă la un inginer, fie că este vorba de construcŃii,
electronică, metalurgie etc, ci trebuie să se facă apel la un inginer
specialist din ramura respectivă.
La fel stau lucrurile şi în domeniul contabilităŃii. Pe piaŃa de
informaŃii contabile se întâlnesc cererea de informaŃii, care vine din

6
partea utilizatorilor de informaŃii contabile şi oferta de informaŃii
susŃinută de producătorii informaŃiei contabile.
Datorită faptului că între producătorii de informaŃii contabile şi
utilizatorii acestora există o lipsă de încredere, intervin cei care verifică şi
certifică informaŃiile contabile.
In conformitate cu Comitetul pentru Standarde InternaŃionale de
Contabilitate, informaŃiile contabile trebuie să satisfacă necesităŃile
informaŃionale ale unui complex de utilizatori şi anume:

 Investitorii prezenŃi şi potenŃiali;


- pe investitori informaŃia contabilă trebuie să-i ajute să decidă
momentul în care trebuie să cumpere, să conserve sau să vândă
părŃi din capital.

 Personalul angajat;
- angajaŃii sunt interesaŃi de stabilitatea locurilor de muncă şi
rentabilitatea întreprinderii, de nivelul şi modalităŃile de
remunerare, avantajele în materie de pensionare, de natura şi
mărimea oportunităŃilor profesionale.

 Creditorii financiari;
- aceştia sunt interesaŃi de capacitatea întreprinderii de a rambursa
împrumuturile şi de a achita dobânzile aferente.

 Furnizorii şi alŃi creditori comerciali;


- pentru aceştia informaŃiile contabile trebuie să le permită să
aprecieze situaŃia financiară şi continuitatea activităŃii firmei,
solvabilitatea şi gradul de lichiditate a acesteia.

 ClienŃii;

7
- aceştia sunt interesaŃi să aibă garanŃia surselor de bunuri şi
servicii care să le asigure securitatea aprovizionării lor.

 Guvernul şi instituŃiile acestuia;


- statul face apel la informaŃiile contabile ale entităŃilor
economice pentru realizarea funcŃiei sale fiscale.

 Publicul.
- de situaŃia financiară a entităŃilor patrimoniale sunt interesaŃi:
analiştii financiari, responsabili politici, agenŃii de mediu, oficiile
de protecŃia consumatorilor etc.
Acestor categorii de utilizatori ai informaŃiilor contabile prevăzuŃi
în cadrul conceptual al Comitetului pentru Standarde InternaŃionale de
Contabilitate li se adaugă managerii entităŃilor patrimoniale şi
instanŃele de judecată.
Managerii utilizează din situaŃiile financiare informaŃiile
referitoare la poziŃia financiară, rezultatele obŃinute şi modificările
poziŃiei financiare a întreprinderii iar în cazul unor litigii între
participanŃii la activitatea economico – socială organele de urmărire
penală sau instanŃele de judecată pot apela la expertiza contabilă
judicară pentru stabilirea adevărului şi o soluŃionare corectă a cauzei,
pornind de la cercetarea documentelor justificative şi a registrelor
contabile.
Dacă contabilitatea necesită o pregătire specială, cu atât mai mult
interpretarea informaŃiei contabile – pentru a reda în mod competent
toate înŃelesurile pe care aceasta le conŃine – reclamă, pe lângă pregătire
de specialitate, şi o anumită experienŃă.
Această categorie de specialişti folosiŃi pentru lămurirea anumitor
fapte, prin intermediul informaŃiei contabile, pot fi experŃii contabili.

8
CAPITOLUL I
NO IUNI FUNDAMENTALE PRIVIND PROFESIA
CONTABILĂ

1.1. NoȘiuni introductive

Profesia contabilă se distinge de alte profesii prin asumarea unei


responsabilități față de utilizatorii informației contabile. În acest
context toți profesionițtii contabili trebuie să-ți asume îndeplinirea
acestei misiuni, ceea ce presupune ca acețtia:
 Să fie conțtienți de rolul pe care profesia contabilă îl are
în dezvoltarea economiei naționale ți mondiale;
 Să fie convinți de rolul social pe care îl au atât la nivelul
unei entități cât ți la nivel național;
 Să înțeleagă că munca lor ți profesia contabilă în
ansamblu nu pot fi recunoscute ți apreciate decât dacă
satisfac dezideratele fundamentale ale profesiei ți anume:
educație, etică ți calitate;
 Să înțeleagă semnificația ți importanța unității ți
unicității profesiei contabile;
 Să cunoască modul de organizare a profesiei contabile.
Pentru a obține accesul la profesia contabilă, cei interesați
trebuie să fie autorizați de autorități competente în domeniu,
autorizarea fiind indicată prin includerea acestora pe o listă a celor
autorizați să exercite activitatea sau activitățile rezervate profesiei. De
fapt prin autorizare se obține o calitate sau calificare profesională.

9
In ce privețte noțiunea de calificare profesională contabilă
există două abordări, la nivel european, ți anume:
- sistemul de calificare a pregătirii;
- sistemul de calificare funcțională.
Sistemul de calificare a pregătirii indică faptul că deținătorul a
terminat un anumit curs de educație ți pregătire, care este cunoscut pe
larg publicului ți care asigură accesul la o serie largă de activități,
adesea fără solicitarea de a deține o calificare funcțională
suplimentară. De regulă deținerea calificării pregătirii este un element
esențial în obținerea calificării funcționale.
Sistemul de calificare funcțională denotă o calificare
profesională care permite deținătorului să exercite îndatoririle specifice
la care numai această calificare permite accesul. Astfel, deținătorul
calificării funcționale poate de obicei să practice numai unica funcție
la care calificarea îi premite accesul ți uneori ți câteva activități
conexe. Totuți, o calificare funcțională nu este de obicei incompatibilă
cu deținerea altor calificări profesionale care pot asigura deținătorului
accesul la un domeniu mai larg de activități.
Profesia contabilă are un domeniu foarte larg de activitate, dar ți
unul care diferă în diferite state membre ale Uniunii Europene.
Sfera de activitate a profesiei contabile acoperă auditul statutar,
auditul în sectorul public, contabilitatea, auditul fuziunilor ți
achizițiilor, auditul elementelor nemonetare ale companiilor, lichidări,
insolvabilitate, expertiză judiciară ți extrajudiciară, consultanță fiscală,
reprezentare fiscală, consiliere în investiții, consiliere privind
organizarea, strategia, gestionarea, tehnologia informației etc.

10
Chiar dacă aceste activități nu fac parte întotdeauna din sfera de
activități rezervate numai profesiei contabile ți uneori se împart cu alte
profesii, o serie de activități importante sunt rezervate, prin lege sau
practică, profesiei contabile, care acoperă producerea ți validarea legală
a datelor financiare ale entităților ți care includ cel puțin:
- contabilitatea;
- expertiza contabilă judiciară ți extrajudiciară.
- auditul statutar;

1.2. Conceptul de profesie contabilă Și structura acesteia

Profesia contabilă este definită, în mod curent, ca totalitatea


activităților ți serviciilor care presupun cunoțtințe în domeniul
contabilității, a specialițtilor care le efectuează sau prestează, precum
ți organismele lor profesionale.
Lista principalelor activități ți servicii care compun profesia
contabilă se prezintă astfel:
- ținerea contabilității;
- elaborarea, examinarea ți prezentarea situațiilor financiare;
- audit statutar;
- alte lucrări de audit financiar-contabil;
- management financiar-contabil;
- servicii fiscale (consultanță, consiliere ți asistență fiscală);
- servicii de studii ți consultanță pentru crearea
întreprinderilor;
- evaluări de întreprinderi ți titluri;
- alte servicii contabile.

11
Activitățile componente ale profesiei contabile se pot organiza
ți exercita:
- prin compartimente proprii;
- prin externalizare.
Excepție face activitatea de audit statutar, care în mod
obligatoriu trebuie organizat ți exercitat doar ca activitate externă
oricărei entități supuse unei astfel de activități.
In funcție de statutul lor juridic, profesionițtii contabili se
împart în :
- dependenți, cu statut de angajați;
- independenți sau liber-profesionițti, furnizori ai serviciilor
componente ale profesiei contabile.
In ce privețte modul de organizare a activității, liber-
profesionițtii contabili pot să-ți desfățoare activitatea astfel:
- individual;
- în forme asociative.
Dintre serviciile furnizate de profesionițtii contabili care sunt
partajate cu alte profesii amintim următoarele:
a. resurse umane ți administrative: întocmirea statelor de
plată, crearea ți implementarea de proceduri de
control intern; asigurarea relațiilor cu instituțiile de
statului; asigurarea de asistență în litigiile legate de
resursele umane; asigurare de asistență în recrutarea
personalului etc.;
b. misiuni de consultanță ți consiliere contabilă ți
fiscală;

12
c. servicii financiare: evaluarea afacerilor; verificare
financiară; analiza investițiilor; planificarea financiară
ți fiscală; gestionarea portofoliului de titluri; brokeraj
etc.;
d. servicii juridice: întocmirea documentelor juridice
pentru persoane fizice; sprijin juridic ți administrativ;
consiliere privind Legea societăților comerciale.

1.3. Reglementarea profesiei contabile

Având în vedere faptul că profesionițtii contabili ți organismele


lor profesionale, pe de o parte ți clienții lor ți guvernele, pe de altă
parte, caută să se asigure că profesia contabilă continuă să furnizeze
servicii de înaltă calitate ți contribuie la crețterea ți dezvoltarea
economică globală, modul de reglementare a profesiei contabile a
constituit în ultima perioadă ți constituie încă subiectul multor dezbateri
ți prin urmare au avut loc multe schimbări.
Dacă membrii individuali ai profesiei contabile au obligația de a
servi interesul public, organismele profesionale sunt cele care au o
responsabilitate specifică ți un rol esențial, regăsindu-se în trei
obiective fundamentale, ți anume:
- educa ia – care constă în asigurarea unei dezvoltări
profesionale continue a membrilor lor;
- etica – reprezentând comportamentul deontologic al
membrilor lor;
- calitatea – reprezentând certificarea calității serviciilor
oferite de membrii lor.

13
Pentru atingerea acestor obiective organismele profesionale
trebuie să susțină ți să promoveze practicile profesionale la un nivel
înalt, inclusiv prin intermediul reglementării profesiei contabile.
O profesie, în general, este definită ți judecată prin
cunoțtințele, aptitudinile, atitudinea ți etica celor implicați în această
profesie, reglementarea unei profesii fiind un răspuns precis la nevoia de
standarde sigure, care să fie îndeplinite de membrii acelei profesii.
Necesitatea reglementării ți natura acestei reglementări depind
de:
 profesia în sine, de capacitatea ei de răspunde efectiv ți
eficient cererilor economiei ți societății;
 condițiile de piață în care activează profesia;
 calitatea serviciilor furnizate de membrii săi.
Reglementarea profesiei contabile poate fi un mijloc eficace de
asigurare a calității ți de abordare a unor aspecte aferente pieței
serviciilor contabilecel puțin datorită următoarelor două cauze:
a) existența unui dezechilibru în ceea ce privețte
cunoțtințele între clientul care primețte serviciile contabile
ți furnizorul acestor servicii care dispune de experiență
profesională, dezechilibru care se poate trata prin
reglementare, adică prin oferirea certificării beneficiarului că
furnizorul dispune de calificările necesare ți va respecta
standardele profesionale adecvate în activitatea sa.
Beneficiarul este astfel încredințat că primețte servicii de
calitate.
b) pe lângă furnizorul ți beneficiarul de servicii contabile există
ți alte părți care pot cumula beneficii sau costuri

14
semnificative de pe urma furnizării de servicii contabile,
aspect care se poate trata prin reglementare, dându-se astfel o
asigurare că beneficiile ți costurile pentru părțile terțe sunt
luate în considerare atunci când se determină ce serviciu
trebuie produs ți la ce standarde de calitate.
Reglementarea profesiei contabile trebuie să acopere cel puțin
următoarele domenii:
- cerințele de acces ți certificarea sau autorizarea;
- cerințele referitoare la educația continuă;
- monitorizarea comportamentului profesionițtilor contabili;
- standardele profesionale ți etice pe care profesionițtii
contabili trebuie să le respecte;
- sistemele ți procedurile disciplinare în cazul în care
profesionițtii contabili nu îndeplinesc cerințele de mai sus.
Efectul unei reglementări a profesiei contabile bine elaborate
constă în furnizarea asidurării potrivit căreia natura ți calitatea
serviciilor contabile răspund atât nevoilor beneficiarilor, cât ți nevoilor
economiei în general.
Pentru implementarea reglementării profesiei contabile se cunosc
trei modalități importante:
1. autoreglementarea, specifică economiilor liberale,
unde organismul profesional este recunoscut de
guvern, care îi deleagă responsabilitatea de a
reglementa profesia;
2. reglementarea externă, atunci când profesia este
reglementată de guvern, fie prin intermediul unei
agenții guvernamentale, fie prin intermediul unei

15
agenții independente, căreia guvernul i-a delegat
sarcini de reglementare;
3. coreglementarea, ce reprezintă o combinare între
autoreglementare ți reglementarea externă.
La nivel european există o reglementare generală ți o
reglementare specială a profesiei contabile.
In ce privețte reglementarea generală, profesia contabilă este
reglementată de Directiva 89/48/CEE înlocuită prin Directica
2005/36/CEE cu privire la recunoațterea calificărilor profesionale.
Astfel profesionistul contabil este definit ca fiind specialistul care
a absolvit într-un stat membru cel mai înalt nivel de pregătire ți formare
cerut în acea țară pentru activitatea de profesionist contabil ți care are
acces fără restricții la toate serviciile ți activitățile componente ale
profesiei contabile.
Acețti profesionițti contabili au studii universitare, un stagiu
practic de cel puțin trei ani ți au susținut ți promovat un test de
aptitudini, iar calitatea profesională obținută are diferite denumiri, dar
cu conținut echivalent, cele mai des întâlnite fiind cea de ”expert
contabil”.
In ce privețte reglementarea specială, dată fiind importanța
activității de audit statutar ca ultimă activitate care filtrează fluxurile
către utilizatorii informațiilor conținute în situațiile fiannciare ale
unei entități, exigențele suplimenatre în ceea ce privețte această
activitate, ca ți condițiile de autorizare a persoanelor fizice ți juridice
care doresc să presteze servicii de audit statutar sunt reglementate distinct
prin Directiva 84/253/CEE, cunoscută sub denumirea de-a 8-a Directivă,
înlocuită prin Directiva 2006/43/CF.

16
1.4. Rolul profesiei contabile

Profesia contabilă se distinge de alte profesii, între altele, prin


asumarea responsabilităților față de interesul public, adică față de
toți utilizatorii informației contabile (investitori, acționari, salariați,
furnizori, creditori, bănci, stat etc.).
Astfel, dacă în piața serviciilor orice alt profesionist prestează
servicii pentru un client determinat ți care este, în general, beneficiarul
final al serviciului respectiv, profesionistul contabil, fie că elaborează,
fie că auditează situațiile financiare ale unei entități, este plătit de către
entitatea respectivă, dar utilizatorii informațiilor desprinse din situațiile
financiare sunt părțile interesate, adică cele care formează publicul ți
ale căror interese trebuie apărate.
Situațiile financiare constituie cea mai bună carte de vizită a
unei entități, iar profesionistul contabil este artizanul acesteia.
Dezvoltarea entităților depinde de costul capitalului acestora, iar costul
capitaluluidepinde ți de încrederea în informațiile financiare, adică de
calitatea muncii profesionițtilor contabili.
Totodată trebuie menționat rolul social al profesionițtilor
contabili prin faptul că determinarea ți plata tuturor veniturilor în
societate constituie una din lucrările importante ale profesionițtilor
contabili.
Profesionițtii contabili sunt implicați în toate domeniile vieții
economice ți sociale, acețtia lucrând în firme mari, mijlocii ți mici
sau ca practicieni individuali, în entități comerciale, industriale,

17
financiare, în organizații non-profit, în entități din sectorul public, în
instituții, în educație etc.

1.5. Treptele de pregătire ale profesionistului contabil

Pornind de la considerentul că orice profesie presupune un


complex de cunoştinŃe teoretice şi de deprinderi practice, arătăm că
profesia contabilă are în vedere doctrina şi practica contabilă, şi se
manifestă în forme specifice fiecărei Ńări, în funcŃie de condiŃiile social
economice, tipul de economie, legislaŃia economică şi financiară, gradul
de aliniere la standardele şi practicile internaŃionale, şi nu în ultimul rând,
de gradul de recunoaştere socială a utilităŃii şi eficienŃei contabilităŃii de
către autorităŃile publice şi conducerile agenŃilor economici. Astfel,
pentru a exercita profesia de contabil este necesar ca persoanele
respective să posede cunoştinŃe teoretice şi legislative precum şi
aptitudini practice necesare în vederea efectuării lucrărilor de
contabilitate.
Complexitatea şi importanŃa contabilităŃii în gestiunea
patrimoniului entităŃilor economice şi sociale determină necesitatea ca
pregătirea profesionistului contabil să fie controlată şi atestată de către un
organ de specialitate, de învăŃământ financiar-contabil şi confirmată de
practică.
Profesia de contabil1, în sens larg, include toŃi specialiştii de
formaŃie economică a căror activitate se circumscrie integral sau
preponderent domeniului contabilităŃii aplicate şi anume:

1
M. Boulescu, M. GhiŃă – Expertiză contabilă şi audit financiar contabil, Ed Didactică
şi Pedagogică, Bucureşti, 1999, pag. 3.

18
• persoanele care organizează şi conduc contabilitatea
entităŃilor economice şi sociale;
• lucrătorii compartimentului financiar-contabil;
• gestionarii;
• persoanele abilitate să verifice, analizeze şi să aprecieze
lucrările de contabilitate.
In sens mai restrâns, profesia de contabil vizează numai
profesionişti, consacraŃi şi atestaŃi public de autorităŃi administrative prin
organisme profesionale oficiale, care efectuează activităŃi de control şi
certificare a conturilor contabile, consultanŃă în domeniul contabilităŃii,
expertize contabile.
Specialiştii în contabilitate se regăsesc în toate întreprinderile,
unde sunt însărcinaŃi cu organizarea tuturor aspectelor managementului
financiar şi raportării, folosindu-şi cunoştinŃele de contabilitate pentru a
coordona resursele şi a conduce întreprinderile spre o rentabilitate
crescută şi o eficienŃă generală, apărând totodată „sănătatea” financiară a
agenŃilor economici.
In condiŃiile concrete ale României profesia de contabil poate şi
trebuie să înregistreze esenŃiale mutaŃii de ordin calitativ şi structural,
problema trebuind privită într-o perspectivă mult mai largă, în contextul
schimbării întregului mecanism de funcŃionare al economiei naŃionale.
Într-un asemenea context larg trebuie conceput şi noul statut al profesiei
contabile în condiŃiile unei economii de piaŃă. Dintre numeroasele
atribute ale economiei de piaŃă, două sunt de natură să influenŃeze
hotărâtor organizarea contabilităŃii agenŃilor economici şi exercitarea
profesiunii de contabil. Este vorba, în primul rând, de cerinŃele
democratizării vieŃii economice ceea ce echivalează cu asigurarea

19
„transparenŃei în mediul economic şi social” şi în al doilea rând de faptul
că economia de piaŃă este o economie concurenŃială, legată organic de
existenŃa unor secrete ale firmei care nu pot fi divulgate întreprinderilor
concurente.
TransparenŃa în mediul economic semnifică, în primul rând,
accesul nestingherit la informaŃiile contabile ale tuturor utilizatorilor
interesaŃi şi îndreptăŃiŃi (conducerea sau administratorii întreprinderii,
acŃionarii sau asociaŃii care sunt titularii dreptului de proprietate asupra
capitalului, partenerii de afaceri – respectiv furnizorii, clienŃii şi
colaboratorii – băncile şi societăŃile financiare care acordă întreprinderii
credite, investitorii autohtoni şi străini, autorităŃile publice şi fiscale,
organele judiciare, etc.). Din acest punct de vedere este îndreptăŃită
opinia care apreciază că astăzi „contabilitatea devine un instrument ale
cărui limbaj şi rezultate sunt tot mai bine înŃelese de către terŃi”. Dar
pentru a putea fi utile terŃilor, informaŃiile din contabilitatea financiară
trebuie făcute publice şi trebuie să se bucure de credibilitatea necesară.
Din punct de vedere juridic cerinŃele de publicare sunt satisfăcute prin
legislaŃia naŃională, care stabileşte obligaŃia expresă a agenŃilor
economici de a publica anual situaŃiile financiare întocmite. În ce priveşte
credibilitatea datelor publicate, aceasta trebuie garantată de profesionişti
contabili abilitaŃi oficial cu o asemenea calitate.
Pe de altă parte, caracterul concurenŃial al economiei de piaŃă
impune oricărui agent economic o anumită strategie comercială şi
financiară, bazată pe secretul operaŃiunilor interne de gestiune, care să o
protejeze în competiŃia cu celelalte întreprinderi. În limbajul specialiştilor
acest fenomen este definit sintetic prin expresia generică
„confidenŃialitatea datelor”, care se traduce prin dreptul întreprinderii de

20
a-şi rezerva în exclusivitate anumite informaŃii financiar – contabile, care
vor putea fi utilizate numai de către administratori şi de organele proprii
de analiză, sinteză şi control intern. Din punctul de vedere al sferei şi
condiŃiilor în care trebuie să se exercite profesia de contabil, este de
remarcat faptul că aceeaşi profesionişti care garantează credibilitatea
informaŃiilor destinate terŃilor trebuie să respecte şi secretul datelor
nepublicabile cu care vin în contact.
In condiŃiile economiei de piaŃă, conform practicii şi doctrinei
contabile din diferite Ńări, profesia de contabil prezintă mai multe trepte
de pregătire şi competenŃă legală şi anume: contabil, contabil autorizat,
expert contabil, auditor financiar.
Contabilul este persoana care posedă studii de specialitate şi este
obligată să facă un anumit timp o practică contabilă, după care, în baza
studiilor şi a unui examen sau a unei calificări în munca sa practică, poate
fi avansată la gradul de contabil autorizat.
Contabilul autorizat este persoana care a dobândit această calitate
în condiŃiile legii şi are capacitatea de a Ńine contabilitatea şi de a întocmi
situaŃiile financiare.
Expertul contabil este persoana care a dobândit această calitate în
condiŃiile legii şi are competenŃa profesională de a verifica şi de a aprecia
modul de organizare şi conducere a activităŃii economico – financiare şi
de contabilitate, de a supraveghea gestiunea societăŃilor comerciale şi de
a verifica legalitatea situaŃiilor financiare. Expertul contabil poate, de
asemenea să organizeze şi să conducă contabilitatea societăŃilor
comerciale şi să analizeze, prin procedee specifice contabilităŃii, situaŃia
economică, financiară şi fiscală a acestora.

21
Auditorul financiar este persoana ce dobândeşte această calitate,
care îi dă dreptul la exercitarea independentă a mandatului de auditor
financiar.

1.6. SituaŃia actuală a profesiei contabile din România

Dacă ar trebui să fie făcută o caracterizare a perioadei actuale, a


semnificaŃiei acesteia pentru profesia contabilă, ar putea fi prefigurate
două scenarii ale evoluŃiei posibile:
- un scenariu tendenŃial, de proiecte şi reglementări cu mutaŃii
progresive ale profesiei în cadrul unui mediu emergent;
- un scenariu de reabilitare şi de recunoaştere a calităŃilor
profesiei contabile într-un mediu dominat de rupturi, colapsuri şi
inconsecvenŃe care, în trecut au diminuat încrederea în piaŃa de capital şi
în corporaŃii, în analişti şi bancheri, jurişti şi contabili. Este un scenariu
mai apropiat de profesie, o viziune de redobândire a încrederii, mai ales
în actul contabil, care derulat competent duce la oferirea unei perspective
profesiei. O perspectivă în care sunt luate în considerare obligaŃiile şi
relaŃiile fundamentale statornicite în cadrul organelor de conducere ale
întreprinderilor, auditori, acŃionari, alŃi investitori. O perspectivă ce se
înscrie într-o acŃiune voluntaristă în care sunt implicate profesioniştii,
cabinetele, societăŃile de expertiză contabilă, precum şi instanŃele
profesionale. O acŃiune voluntaristă care solicită atât competenŃa cât şi
stăruinŃa de a valorifica noile tehnici contabile – Standardele
InternaŃionale de Contabilitate – şi noile tehnologii informaŃionale,
menite să asigure creşterea operativităŃii, fiabilităŃii şi calităŃii demersului
profesional.

22
Se observă însă că serviciile noastre tradiŃionale, care au creat şi
dezvoltat timp de generaŃii cultura contabilă au început să fie privite cam
peste umăr, cu tentă de dispreŃ, atenŃia îndreptându-se spre efemeridele
falimentelor şi nu spre entităŃile noi, în formare care solicită asistenŃa
profesională.
ConsultanŃa, expertiza judiciară sunt pe cale să devină redute în
care cu greu pot pătrunde noile generaŃii şi în graba după onorarii nu se
sprijină totdeauna pe principiile, procedurile şi reglementările la zi. Pe
piaŃa auditului situaŃiilor financiare, concurenŃa, în mare parte sub
controlul marilor şi mai micilor monopoluri, la adăpostul “Secretului
profesional” şi al “ContinuităŃii” uită să promoveze cerinŃele adaptării
reglementărilor autohtone la nivelul exigenŃelor Uniunii Europene.
In această perioadă de maximă solicitare profesională, se cere
răspunsul cuvenit la două întrebări pe care profesia le pune fiecăruia
dintre noi:
• Care este pertinenŃa ofertei şi calitatea serviciilor noastre
actuale?
• Cum am putea regândi oferta, cum am putea reaşeza
activitatea noastră internă pentru a furniza un plus de calitate
serviciului în slujba interesului public, în concordanŃă cu
exigenŃele clienŃilor?
Un răspuns potrivit ar trebui să cuprindă cel puŃin trei referinŃe:

 Mai aproape de cerinŃele clientului


Este cerinŃa “sine qua non” fără a cărei împlinire se exclude orice
pas înainte. Este o cerinŃă aparte; o cerinŃă care ne obligă la tratamentul
diferenŃiat al clientelei, la cunoaşterea şi soluŃionarea solicitărilor

23
fiecăruia “după obraz şi nu după buzunar” – cum spune românul! Care
este obiectul activităŃii pe care o desfăşoară? Care sunt evoluŃiile
sectorului unde activează? La ce riscuri trebuie să facă faŃă? Cum
conduce gestiunea întreprinderii? Numai în momentul în care este bine
cunoscută economia sectorului şi mediul concurenŃial al clientului poate
fi anticipată nevoia de asistenŃă şi de consultanŃă ale acestuia. În prezent,
beneficiem de numeroase surse de informaŃii financiare, economice,
operaŃionale, directe sau accesibile prin Internet. Dar principala sursă de
informaŃie o constituie clientul însăşi, identificarea atentă a problemelor
ce-l preocupă şi conducerea unui dialog în termenii cordiabilităŃii. Se
poate reproşa că asemenea proceduri sunt greoaie şi solicită mult timp.
Poate, dar nu totdeauna! Important este să se treacă de la o viziune
globală a clientului la segmentarea acesteia pe sectoare, activităŃi,
discipline, nevoi etc.
In continuare, pentru fiecare segment trebuie stabilite oferte
adaptate serviciilor de care are nevoie, în strânsă legătură cu
particularităŃile cererii, nivelul exigenŃelor, termenii cantitativi, calitativi
şi mărimea onorariilor.

 Servicii cu valoare adăugată


Oferta de servicii, prestaŃiile furnizate clientului, calitatea
acestora şi onorariile aşteptate se înscriu într-un criteriu de onorabilitate
specific furnizorului, care-l personalizează ca profesionist, cabinet sau
societate şi îl aşează pe treapta nevăzută a ierarhiei calităŃii,
promptitudinii, prezentării proprie lui, care-l deosebeşte de alŃi furnizori.
Achitând factura, clientul plăteşte contravaloarea serviciilor de care
urmează să beneficieze. Dar pentru el, plata are un dublu sens: unul

24
material, care exprimă costul prestaŃiei, celălalt spiritual, care-l va
poziŃiona pe furnizor într-o scară de Good-will, de comparabilitate şi
ierarhizare mentală a onorabilităŃii, conştiinciozităŃii şi
profesionalismului prestaŃiei, o ierarhizare de satisfacŃii sau de regrete şi
care deschide drumul fidelizării clientelei şi sensul valorii nou create
(Economic Value Added - EVA). Formula matematică folosită la nivel
mondial care are ca suport diferenŃa dintre rezultatul net al exploatării şi
costurile de capital implicate, o formulă care aplicată serviciilor noastre
profesionale i-a convins pe neîncrezători. ConŃinutul EVA se regăseşte în
calitatea conceptelor şi onorabilitatea prestaŃiilor noastre conexe, care vor
asigura probabil dezvoltarea profesiei şi vor ajuta întreprinderile să-şi
optimizeze performanŃele. Este o orientare care se sprijină pe integrarea
consultanŃei şi gestiunii economice, alături de competenŃele sectoriale
operaŃionale, pe drumul de la materia primă la produsul finit.
Este una din căile prin care vom putea să ajutăm întreprinderile
să-şi optimizeze performanŃele, o formă cu care să participăm, prin
contribuŃia profesiei contabile, la crearea “Valorii economice adăugate”
ca parte a avuŃiei sociale.

 O evoluŃie de la contabil spre expert contabil


Perimetrul funcŃiei contabile, îndeosebi în cadrul societăŃiilor
mari imprimă o dimensiune aparte rolului şi atribuŃiilor contabilului.
FuncŃia contabilă depăşeşte ceea ce în mod strict organizaŃional se
numeşte serviciul contabil, mai frecvent, al contabilităŃii. Dar, spre
deosebire de celelalte funcŃii, contabilitatea de gestiune, contabilitatea
generală se regăsesc sub forme diferite în ansamblul activităŃilor de
concepŃie şi operaŃionale, aducându-şi contribuŃia specifică la realizarea

25
obiectului de activitate al întreprinderii. La societăŃile mai mici,
respectând proporŃiile, situaŃia se prezintă relativ asemănător.
Contabilului i se cere să fie pluridisciplinar, competenŃă care trebuie să se
manifeste sub multiple aspecte.
Principala faŃetă este însă aceea de a fi şi de a se manifesta ca:

• Expert
Expert în contabilitate şi în disciplinele adiacente. Expertiza
contabilă este profesia de bază, dar şi fundamentele pe care se clădeşte
profesia. În afară de contabilitate şi gestiune economică, cultura
profesională a expertului trebuie să fie probată multilateral.
Schimbările cărora trebuie să le facă faŃă întreprinderile în
actualul mediu financiar-economic emergent impun contabililor
“dezvoltarea profesională continuă”. Este un concept nou, încă neînŃeles
dar, care are menirea să asigure răspunsuri adaptate monitorizării
riscurilor ce pot apărea în diferitele procese sau activităŃi aflate în
responsabilitatea sa. Contabilul, contabilul şef al întreprinderii trebuie în
orice împrejurare să se manifeste ca expert în gestionarea resurselor şi
promovarea intereselor întreprinderii. După caz, poate solicita asistenŃă
din partea altui profesionist de la cabinetul sau societatea de expertiză.

• Organizator
Conceperea, realizarea şi administrarea unui sistem de prelucrare
a informaŃiei de gestiune şi informaŃiei contabile, implicarea în definirea
arhitecturii informaŃionale a întreprinderii, participarea la elaborarea
specificaŃiilor aplicaŃiilor informatice, organizarea şi menŃinerea
echipelor de specialişti care asigură optimizarea diferitelor procese

26
economice şi financiare solicită competenŃe de organizator pe care numai
expertiza în domeniul contabilităŃii o poate asigura. CunoştinŃele sale
profesionale se cer a fi completate cu însuşiri şi talent organizaŃional,
muncă stăruitoare pentru formarea şi monitorizarea activităŃii echipelor
de profesionişti dedicaŃi responsabilităŃilor lor în slujba performanŃelor
întreprinderii.

• Consilier de gestiune
Atributul cunoaşterii, dublat de capacitatea analizei, sintezei,
înŃelegerii şi gestionării rezultatelor reale, a evaluării trendului
indicatorilor economici, financiari, bursieri, sociali etc. de la o perioadă
la alta reprezintă elemente de bază ale competenŃei decizionale, ale
asistenŃei pe care profesionistul contabil o poate furniza organelor de
conducere ale întreprinderii în adoptarea şi urmărirea realizării deciziilor.
Responsabilului funcŃiei contabile i se cere astăzi să fie integrat organic
în viaŃa întreprinderii, să cunoască bine pulsul acestui adevărat organism
viu care se întreŃine prin informaŃiile pe care el însuşi le furnizează.
Aplicarea generalizată de la 1 ianuarie 2005 a Standardelor
InternaŃionale de Raportare Financiară (IFRS), reprezintă treapta
superioară de exigenŃe, proba de competitivitate pe care profesia
contabilă este chemată să o depăşească, cu succes.

27
CAPITOLUL II
STANDARDELE INTERNA IONALE ALE PROFESIEI
CONTABILE

2.1. Standardele InternaȘionale de EducaȘie

Standardele Internaționale de Educație pentru profesionițtii


contabili stabilesc elementele esențiale pe care trebuie să le conțină
programele de educație ți dezvoltare, astfel încât acestea să fie
recunoscute, acceptate ți aplicate pe scară largă.
Federația Internațională a Contabililor (IFAC) are ca misiune
dezvoltarea în întreaga lume ți întărirea unei profesii contabile prin
standarde armonizate, capabilă să ofere servicii de înaltă calitate în
interesul public. Pornind de la marea diversitate de culturi, limbi, sisteme
educaționale, juridice ți sociale din țările din care fac parte
organisemele profesionale membre IFAC, este la latitudinea fiecărui
organism membru să determine cerințe detaliate ale educației care să
aibe la bază elementele esențiale prevăzute în Standardele
Internaționale de Educație.
In acest sens IFAC emite trei tipuri de documente:
 Standardele Internaționale de Educație pentru
Profesionițtii Contabili;
 Îndrumările Internaționale de Educație pentru
Profesionițtii Contabili;
 Documentele Internaționale de Educație pentru
Profesionițtii Contabili.

28
Standardele Internaționale de Educație pentru Profesionițtii
Contabili:
- stabilesc standarde de bună practică general acceptate în
educație ți dezvoltare pentru profesionițtii contabili;
- exprimă reperele pe care organismele membre trebuie să le
atingă în pregătirea ți dezvoltarea continuă a profesionițtilor
contabili;
- stabilesc elementele esențiale ale conținutului ți procesului
de educație ți dezvoltare la nivelul scontat pentru
câțtigarea recunoațterii, acceptării ți aplicării
internaționale;
- dețoi nu pot trece legal peste legile ți reglementările locale,
furnizează referințe autorizate pentru influențarea
reglementărilor locale cu privire la buna practică general
acceptată.
Organisemele profesionale membre IFAC au ca principale
obligații, în legătură cu Standardele Internaționale de Educație,
următoarele:
a) să depună eforturi pentru:
- încorporarea elementelor esențiale ale conținutului ți
procesului de educație ți dezvoltare pe care se bazează
Standardele Internaționale de Educație pentru
Profesionițtii Contabili în cerințele naționale de educație
ți dezvoltare pentru profesia contabilă;
- implementarea Standardelor Internaționale de Educație
pentru Profesionițtii Contabili sau a cerințelor naționale de
educație ți dezvoltare care încorporează aceste standarde.

29
b) să aducă la cunoțtința membrilor toate Standardele,
Îndrumările ți Documentele Internaționale de Educație
pentru Profesionițtii Contabili.

2.2. Standardele InternaȘionale de Calitate

Controlul calității este abordat la trei niveluri, ți anume:


- la nivelul misiunii profesionistului contabil;
- la nivelul cabinetului sau firmei ce activează în domeniul
profesiei contabile;
- la nivelul organismului profesional.
Sistemul de control al calității la nivelul cabinetului sau firmei
trebuie să includă politici ți proceduri care să se refere la fiecare dintre
elementele următoare:
1. responsabilitățile conducerii pentru calitatea din
interiorul cabinetului sau firmei, care constau în:
- stabilirea de politici ți proceduri al căror scop este de a
promova o cultură internă bazată pe recunoațterea faptului că
în realizarea misiunilor calitatea este esențială;
- stabilirea structurilor sau persoanelor care îți a sumă
responsabilitatea finală pentru sistemul de control al calității
în cadrul firmei;
2. cerințele etice, care constau în stabilirea de politici ți
proceduri care să-i ofere firmei asigurarea rezonabilă
că firma ți personalul acesteia respectă cerințele
etice relevante: integritatea, obiectivitatea,

30
competența profesională, confidențialitatea,
profesionalismul ți independența.
3. acceptarea ți continuarea relației cu clienții care
presupun:
- stabilirea de politici ți proceduri pentru acceptarea
clienților;
- stabilirea de politici ți proceduri pentru continuarea
relațiilor cu clienții ți pentru retragerea din misiune sau
din relațiile cu clienții.
4. resursele umane, care se referă la:
- stabilirea de politici ți proceduri pentru a oferi asigurarea
rezonabilă că firma deține suficient personal cu capacitățile
ți competențele necesare, care se referă la: recrutarea
personalului, evaluarea performanței, capacitățile,
competența, dezvoltarea carierei, promovarea, stimulentele
etc;
- stabilirea echipelor de misiuni.
5. realizarea misiunilor, care presupune stabilirea de
politici ți proceduri pentru:
- asigurarea realizării misiunilor în conformitate cu standardele
profesionale ți cu cerințele legale;
- modul de acordare a consultațiilor;
- documentarea misiunilor.
6. monitorizarea, care presupune stabilirea de politici ți
proceduri pentru:

31
- asigurarea rezonabilă că politicile ți procedurile cu privire la
sistemul de control al calității sunt: relevante, adecvate,
funcționează eficient ți sunt respectate în practică;
- analiza ți evaluarea continuă a sistemului de control al
calității;
- inspecția periodică a unor misiuni deja încheiate.

2.3. Standardele InternaȘionale de Etică

Federația Internațională a Contabililor (IFAC) a emis Codul


etic al profesionițtilor contabili care cuprinde standarde etice de înaltă
calitate, precum ți alte prevederi pentru profesionițtii contabili ți
stabilețte principiile fundamentale ale eticii profesionale pentru acețtia
furnizând un cadru conceptual ți îndrumări pentru aplicarea acsetor
principii.
Organismele profesionale membre IFAC au următoarele
obligații:
- nu trebuie să aplice standarde mai puțin stringente decât cele
stipulate în Codul etic IFAC;
- acolo unde responsabilitatea elaborării codurilor naționale de
etică revin terților, organisemele emmbre trebuie să
urmărească convergența codului național cu codul IFAC.
In România, Codul etic IFAC a fost adoptat, cu anumite
modificări, în anul 2002, cunoscut sub numele de Codul etic național al
profesionițtilor contabili.

2.4. Standardele InternaȘionale de Contabilitate

32
Federația Internațională a Contabililor (IFAC) emite Standarde
Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public ți Standarde
Internaționale de Raportare Financiară.
Obligațiile organismelor profesionale membre IFAC în legătură
cu standardele internaționale de contabilitate se referă, în principal, la:
- încorporarea cerințelor standardelor internaționale de
contabilitate în cerințele naționale de contabilitate;
- asistență la implementarea standardelor internaționale de
contabilitate;

2.5. Standardele InternaȘionale de Audit

Federația Internațională a Contabililor (IFAC) emite


următoarele categorii de standarde în ce privețte auditul financiar:
- Standarde Internaționale de Audit;
- Standarde Internaționale pentru Misiunile de Examinare;
- Standarde Internaționale pentru Misiunile de Certificare;
- Standarde Internaționale pentru Serviciile Conexe;
- Declarații aferente de practică;
- Norme metodologice;
- Îndrumări pentru profesionițtii contabili.
Organismele profesionale membre IFAC au, în legătură cu aceste
standarde ți alte documente, următoarele obligații:
- încorporarea acestor standarde în standardele naționale;

33
- asistarea la implementarea standardelor internaționale sau a
standardelor naționale care încorporează standardele
internaționale;
- implementarea unui proces care să furnizeze membrilor la
timp traducerea corectă ți completă a standardelor
internaționale ți a celorlalte documente emise.

34
CAPITOLUL III
INSTITUłIA EXPERTIZEI CONTABILE ÎN
ROMÂNIA

3.1. EvoluŃia instituŃiei expertizei contabile în România

Imediat după primul război mondial s-a iniŃiat (a) legea pentru
organizarea Corpului Contabililor AutorizaŃi şi ExperŃilor Contabili, care
a apărut în 15 iulie 1921 şi a fost promulgată prin Decretul Regal
numărul 3063 din anul 1921. Această lege a fost însoŃită de un
regulament dezvoltat, publicat în Buletinul Oficial numărul 612 din
22.10.1921, stabilind un mod de exercitare a activităŃii după principiul
profesiei liberale şi o organizare care seamăna mult cu cea din FranŃa şi
din Italia.
Prin aplicarea acestei legi, experŃii erau înscrişi într-un tablou al
Corpului, fiind împărŃiŃi pe secŃiuni şi judeŃe şi aveau drepturile şi
obligaŃiile care sunt valabile şi în prezent.
Legea stabilea obligativitatea unor anumite categorii de societăŃi
comerciale, de a prezenta bilanŃul la viza unui expert contabil sau
contabil autorizat precum şi o seamă de cazuri în care prezenŃa expertului
era obligatorie, cum ar fi: falimente, impuneri fiscale etc. Conform
regulamentului de aplicare a legii prin contabil autorizat se înŃelegea, la
acea dată, persoana care înregistrează operaŃiunile comerciale după
principiile ştiinŃei contabilităŃii şi căreia i s-a conferit de către secŃia
respectivă a Corpului această calitate de „contabil autorizat”.

35
Prin expert contabil se înŃelegea, contabilul autorizat căruia i s-a
conferit calitatea de „expert contabil” de către Consiliul Superior al
Corpului şi căruia i se dau, pe acest temei, de către autorităŃile judiciare,
financiare, administrative sau particulari, însărcinări prevăzute în
regulament care se referă la: expertize judiciare, expertize nejudiciare,
verificări de gestiuni şi altele.
In regulament se prevedea că în tablou se vor cuprinde 3 categorii
de membrii:
• contabilii stagiari, cei care îndeplinesc condiŃiile de studii dar
nu au stagiu, aceştia trebuind să facă stagiu de 2 ani într-o
unitate economică.
• contabilii autorizaŃi, care îndeplinesc condiŃiile de studii şi
vechime prevăzute de regulament şi au o practică de 2 ani de
stagiu.
• experŃii contabili, care aveau 5 ani de la înscrierea în Corp ca
stagiari.
Legea şi regulamentul prevedeau sancŃiuni drastice pentru
neîndeplinirea misiunii încredinŃate şi pentru cei care nu respectă
termenele de executare a lucrărilor.
Numirea experŃilor se prevedea a se face prin rotaŃie, alegându-se
specialiştii din Tabloul Corpului, publicat în Monitorul Oficial şi afişat la
toate instituŃiile ce aveau nevoie de serviciile unui contabil sau expert
contabil.
Prin această lege s-a instituit profesia liberală de expert contabil,
acesta având dreptul să-şi deschidă un cabinet particular propriu,
stipulându-se expres că: „vor putea să-şi pună la domiciliul lor o mică
placă cu numele, prenumele, titlurile de studii şi specialitatea”.

36
Legea din 1921 a suferit multe îmbunătăŃiri în anul 1933, însă
neesenŃiale, adaptându-se la stadiul de dezvoltare al economiei, care era
şi atunci în perioadă de tranziŃie.
In anul 1951, prin (b) Decretul numărul 40 a fost desfiinŃat
Corpul contabililor autorizaŃi şi al experŃilor contabili, abrogându-se
şi legea de organizare a acestui corp. Acest decret, însă, nu a rezolvat şi
problema expertizelor contabile, deoarece prin desfiinŃarea corpului
contabililor autorizaŃi şi a experŃilor contabili nu se prevedea pentru
viitor nicio formă organizată de efectuare a expertizelor contabile.
In domeniul contabilităŃii, lucrătorii contabili încadraŃi în diferite
întreprinderi erau conduşi şi îndrumaŃi în munca de contabilitate, în mod
organizat, de forurile superioare, inclusiv de Ministerul FinanŃelor, care
avea îndrumarea metodologică a contabilităŃii pe întreaga economie
naŃională. Problema expertizelor contabile rămânea, însă, deschisă.
Pentru rezolvarea în cât mai bune condiŃii a acestei probleme
importante, solicitată de multe procese, Ministerul FinanŃelor şi
Ministerul JustiŃiei au luat măsuri ca expertizele contabile care se
efectuau, pe baza prevederilor generale din codurile de procedură civilă
şi penală, să fie făcute - în condiŃiile stabilite pe cale de instrucŃiuni – de
lucrătorii contabili din câmpul muncii şi pensionarii care au îndeplinit
funcŃiuni în legătură cu contabilitatea.
In acest sens, Ministerul FinanŃelor, de acord cu Ministerul
JustiŃiei, au stabilit ca expertizele contabile necesare în justiŃie să se facă
de contabili din instituŃii, întreprinderi şi organizaŃii economice de stat şi
cooperatiste. Pe baza măsurilor luate de Ministerul FinanŃelor,
ministerele de resort au întocmit şi înaintat Ministerului JustiŃiei, iar

37
acesta a trimis tuturor instanŃelor judecătoreşti tabele pe regiuni,
cuprinzând experŃii contabili propuşi să efectueze expertize contabile.
InstanŃele judecătoreşti au întâmpinat, însă, în continuare greutăŃi,
deoarece experŃii contabili desemnaŃi să efectueze expertize contabile
erau adesea reŃinuŃi de conducerile instituŃiilor, ale întreprinderilor şi
organizaŃiilor economice unde îşi desfăşurau activitatea, pentru
rezolvarea problemelor curente ale acestor unităŃi, nepermiŃându-li-se să
lipsească în orele de serviciu, pentru efectuarea de expertize; iar în afara
orelor de serviciu, nu puteau pătrunde întotdeauna la locurile unde urmau
să efectueze expertiza.
Totodată, cu ocazia întocmirii tabelelor, nu se Ńinea seama
întotdeauna de calificarea şi capacitatea profesională a contabililor, ceea
ce ducea la efectuarea unor expertize necorespunzătoare, care ar fi putut
induce în eroare, în unele cazuri, instanŃele judecătoreşti, acestea
pronunŃându-se necorespunzător.
Această situaŃie a determinat Ministerul FinanŃelor ca, în anul
1953, să ceară ministerelor întocmirea de noi tabele cu experŃii contabili
din ministere, întreprinderi, organizaŃii economice şi instituŃii, pe care-i
propun să facă expertize contabile, atrăgând atenŃia în mod deosebit că
trebuie să cuprindă doar cele mai bune persoane, pentru a se asigura o
muncă normală de efectuare a expertizelor contabile. Aceste tabele,
întocmite pe regiuni şi raioane, au fost depuse la Ministerul FinaŃelor, iar
în decembrie 1953, Ministerul FinanŃelor a făcut din nou câteva precizări
privind completarea trimestrială a tabelelor de experŃi şi, după această
dată, câteva verificări.
Totuşi aceste măsuri n-au asigurat trecerea pe tabelele de experŃi
numai a lucrătorilor competenŃi pentru efectuarea de expertize contabile

38
şi nici îndrumarea acestora n-a fost asigurată, ceea ce a făcut ca munca de
expertiză contabilă să nu se îmbunătăŃească. Această concluzie a rezultat
clar din toate verificările făcute şi a fost scoasă în evidenŃă prin discuŃiile
purtate în cadrul consfăturii pe Ńară a organelor procuraturii şi ale celor
de control şi revizie care a avut loc la Bucureşti în anul 1956, deşi
obiectul principal al consfăturii a fost activitatea de revizie şi nu cea de
expertiză contabilă. Au fost foarte mult discutate priceperea şi
corectitudinea desăvârşită de care trebuie să dea dovadă expertul contabil
în lucrările sale şi fundamentarea ştiinŃifică a concluziilor din raportul de
expertiză.
De aceea, în cadrul discuŃiilor, s-a pus accentul, în primul rând, pe
necesitatea ca expertiza contabilă să fie făcută cu competenŃă, să nu
poarte amprenta nici a apărării, nici a acuzării. Ea trebuie să contribuie, la
stabilirea adevărului, fiind cât se poate de competentă şi de o calitate
superioară.
Pentru a se realiza această problemă, era necesară selecŃionarea
celor chemaŃi să facă expertize contabile, numai dintre cei care
îndeplineau anumite condiŃii de pregătire teoretică şi experienŃă practică.
De asemenea, era necesară o activitate continuă şi susŃinută de ridicare a
nivelului profesional al experŃilor contabili.
In aceste condiŃii Ministerul de FinanŃe şi Ministerul JustiŃiei
aveau sarcina de a rezolva problema expertizelor contabile, pentru care
nu exista o reglementare corespunzătoare, rezolvare care a fost dată prin
(c) Decretul numărul 434 din anul 1957.
Decretul numărul 434 din anul 1957 a fost modificat prin (d)
Decretul numărul 321 din anul 1958 aducându-i-se unele îmbunătăŃiri.
Astfel, începând din anul 1958, legislaŃia specifică prevedea exercitarea

39
unui singur fel de expertiză, acela care avea caracter de mijloc de probă
în cauze judiciare, iar expertul contabil era considerat un auxiliar al
justiŃiei. Organizatoric funcŃionau birouri de expertize în toate judeŃele şi
în municipiul Bucureşti şi un Birou central cu misiunea de coordonare
din partea Ministerului FinanŃelor.
Ulterior a fost adoptat un nou act normativ care a constituit,
împreună cu prevederile codurilor de procedură civilă şi penală, cadrul
juridic şi organizatoric al funcŃionării expertizei contabile începând din
anul 1971, (e) Decretul numărul 79 valabil până la 30 august 1994.
Noutatea ce se aducea în anul 1971 este aceea că birourile locale preluau
recomandarea şi plata experŃilor tehnici alături de experŃii contabili.
In aplicarea Decretului numărul 79 din anul 1971 s-au dat
îndrumări detaliate de către Ministerul FinanŃelor, care prevăd unele
explicaŃii referitoare la condiŃiile de studii şi vechimea pentru acordarea
calităŃii de expert contabil, norme de disciplină şi altele. Caracteristică
era, printre condiŃiile de dobândire a carnetului de expert contabil şi
obligaŃia celui ce candidează la această calitate de a fi încadrat într-o
„organizaŃie socialistă” sau să fie pensionar. Se mai prevedea că în
vederea obŃinerii calităŃii de expert contabil candidaŃii trebuiau să fie
verificaŃi dacă îndeplinesc condiŃia de „a se bucura de o reputaŃie
neştirbită”. Era aceasta un fel de aviz dat de serviciul cadre, care putea să
refuze pentru considerente politice recomandarea ca un salariat să devină
expert contabil.
Recomandarea experŃilor pentru efectuarea de lucrări se făcea de
birourile locale de expertize după criterii de rotaŃie şi specializare,
trecându-se pe listă 3 nume, din care instanŃa alegea unul. Exista şi

40
instituŃia numirii unor specialişti de înaltă calificare pentru care legea nu
prevedea obligaŃia înscrierii în birourile locale, ca experŃi contabili.
Decretul prevedea cazurile în care expertul contabil se poate
recuza şi când este incompatibil sau când se poate abŃine, ceea ce rezultă
şi din codurile judiciare. De asemenea sunt prevederi cu privire la
legătura cu părŃile, modul de stabilire a obiectivelor şi altele care vor fi
cuprinse în viitor în regulamentele Corpului în măsura în care ele nu
rezultă din codurile de procedură şi alte instrucŃiuni.
Procedura de verificare şi avizare a expertizei contabile de către
experŃi contabili verificatori, operaŃie care a ştirbit însă din autonomia şi
autoritatea experŃilor, aceştia fiind puşi deseori să modifice sau să adauge
constatări ce nu răspundeau realităŃii şi convingerii lor, datorită
presiunilor politice sau intereselor unor factori de decizie care puteau
influenŃa pe reprezentantul biroului local, alteori intervenŃiile având
suport material.
Plata experŃilor contabili era la discreŃia organelor care dispuneau
efectuarea expertizei, sumele fixate drept onorarii fiind adeseori derizorii,
ceea ce influenŃa calitatea şi termenul de efectuare a raportului. Calitatea
lucrărilor lăsa adeseori de dorit întrucât experŃii fiind salariaŃi la unităŃi
de stat nu aveau timp să aprofundeze problemele ce se dădeau spre
soluŃionare.
(f) La 23 ianuarie 1990 apărea prima formă de organizare
profesională a experŃilor contabili care se considerau liberi după atâŃia
ani de încorsetare în legi despotice. Această organizare se realiza sub o
cupolă comună cu experŃii tehnici aşa cum era stabilită relaŃia prin
Decretul numărul 79 din anul 1971.

41
In anul următor asociaŃia experŃilor contabili a obŃinut, prin
judecătorie, denumirea de Corp al ExperŃilor Contabili (fără personalitate
juridică), iar la data de 10 iulie 1992 s-a înfiinŃat Corpul ExperŃilor
Contabili şi Contabililor AutorizaŃi din România (persoană juridică).
Preocuparea centrală a Corpului , încă de la început, a fost de a se obŃine
legiferarea expertizei care să corespundă noii orientări a vieŃii
economico-sociale spre economia de piaŃă.
Principalele momente care au jalonat activitatea Corpului
profesioniştilor contabili români din anul 1992 şi până în prezent sunt
legate de:
 asigurarea, în anul 1994, a cadrului legal privind existenŃa şi
funcŃionarea Corpului prin OrdonanŃa Guvernului numărul 65
din anul 1994, aprobată prin Legea numărul 42 din anul 1995,
în baza căreia s-au elaborat documentele fundamentale ale
unui organism nou, autonom şi de interes public:
Regulamentul privind organizarea şi funcŃionarea Corpului
şi Codul privind conduita etică şi profesională a membrilor;
 recunoaşterea internaŃională, în anul 1996, a Corpului
profesioniştilor contabili români, prin acceptarea ca membru
al organismului mondial al profesioniştilor contabili –
FederaŃia InternaŃională a Contabililor (IFAC) şi al
organismului de specialitate al Uniunii Europene - FederaŃia
ExperŃilor Europeni (FEE), dovadă că profesia contabilă din
România doreşte să se organizeze şi să funcŃioneze pe
directive şi norme europene şi, în acelaşi timp, să aibă un
mijloc de verificare a justeŃei acŃiunilor întreprinse;

42
 desăvârşirea procesului de aşezare a profesiei contabile din
România pe principiile etice stabilite prin Directivele
europene, o dată cu reglementarea incompatibilităŃilor din
activitatea experŃilor contabili şi contabililor autorizaŃi, prin
Legea numărul 186 din anul 1999;
 stabilirea, în anul 2001, a orientărilor şi strategiei de
dezvoltare a Corpului în următorii 5-6 ani;
 republicarea în luna ianuarie 2008 a OrdonanŃei Guvernului
numărul 65 din 1994 privind organizarea activităŃii de
expertiză contabilă şi a contabililor autorizaŃi.
Ordonând şi sistematizând modificările şi completările aduse
dispoziŃiei normative de bază, OG 65/1994, acestea arată după cum
urmează:
1. Accesul la profesie
Accesul la profesia de expert contabil2, care, de la simpla
enunŃare la articolul 3 al primei reglementări, şi anume: “Calitatea de
expert contabil se dobândeşte pe bază de examen”, s-a ajuns la articolul 3
din Legea numărul 186 din anul 1999, în care accesul la profesia de
expert contabil constituie un proces fără echivoc şi posibilităŃi de
completare prin norme şi precizări, altele decât legea, cu următoarele
etape:
 efectuarea unui stagiu de 3 ani;
 susŃinerea unui examen de aptitudini la terminarea stagiului.
O prevedere nouă, care se materializează la articolul 3, aliniatul 2
din lege, deosebit de importantă pentru asigurarea rigurozităŃii

2
Ş. Crăciun – Controlul şi auditul financiar. Expertiza contabilă, Ed. Economică,
Bucureşti, 2002, pag. 315.

43
examenului, pe de o parte, iar pe de altă parte, pentru transparenŃa şi
deschiderea în continuitatea activităŃii, dar nu în ultimul rând şi pentru
evitarea unor “interpretări” ori “adaptări” din partea oricui, legea prevede
obligaŃia ca, prin hotărâre a Guvernului, în termen de şase luni, să fie
aprobat “Regulamentul privind accesul la profesia de expert contabil”,
regulament care să fie elaborat de Corpul ExperŃilor Contabili şi
Contabililor AutorizaŃi din România şi avizat de Ministerul FinanŃelor şi
Ministerul EducaŃiei şi Cercetării.
Incepând cu anul 2008, prin OrdonanŃa Guvernului nr. 65/1994
republicată la data de 8 ianuarie 2008, se prevede (la art. 3) că accesul la
profesia de expert contabil şi de contabil autorizat se face pe bază de
examen de admitere, la care să se obŃină cel puŃin media 7 şi minimum
nota 6 la fiecare disciplină, efectuarea unui stagiu de 3 ani şi susŃinerea
unui examen de aptitudini la terminarea stagiului.

2. Exercitarea profesiei

Exercitarea profesiei de expert contabil constituie o latură


importantă a activităŃii acestor specialişti, profesionişti, care în mod
normal se cuvenea a fi abordată în ideea completării şi modificării
prevederilor legale din anul 1994, în sensul că, de fapt, în acest răstimp s-
au cristalizat o serie de situaŃii inacceptabile în definirea cât mai clară şi
mai logică şi firească a rolului şi locului de expert contabil în contextul
reglementărilor privitoare la reforma economică şi mai ales în direcŃia
definirii profesiei de expert contabil în adevăratul sens al cuvântului şi al
legii, în mod similar cu reglementările privitoare la profesia de avocat,

44
notar public, medic etc., unde nu încape nici un fel de discuŃie că poŃi fi
în acelaşi timp şi liber profesionist şi salariat.
Din acest punct de vedere, articolul 11 din OrdonanŃa Guvernului
numărul 65 din anul 1994 prevedea doar faptul că “experŃii contabili şi
contabilii autorizaŃi nu pot să efectueze lucrări pentru agenŃii economici
sau pentru instituŃii unde sunt salariaŃi şi nici pentru cei cu care acestea
sunt în raporturi contractuale sau se află în concurenŃă”, aşa-numitele
incompatibilităŃi care, nici pe departe nu puteau fi considerate valenŃe ale
liberei profesii în domeniu.
Prin OrdonanŃa Guvernului numărul 89 din anul 1998, dar mai
ales prin Legea numărul 186 din anul 1999, prevederile articolului 11 au
fost definite printr-un ansamblu de mai multe trepte logice, care
determină, din ce în ce mai concret, interdicŃiile şi incompatibilităŃile ce
trebuie respectate în vederea asigurării caracterului liber al acestei
profesii, după cum urmează3:
- prima treaptă
Interzicerea efectuării de lucrări pentru agenŃii economici sau
pentru instituŃiile la care sunt salariaŃi şi pentru care angajatorii lor sunt
în raporturi contractuale ori se află în concurenŃă.
- treapta a doua
Interzicerea efectuării de lucrări pentru agenŃi economici în cazul
în care sunt rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv sau soŃi ai
administratorilor.

3
Ş. Crăciun – Controlul şi auditul financiar. Expertiza contabilă, Ed. Economică,
Bucureşti, 2002, pag. 317.

45
- treapta a treia
Interzicerea efectuării de lucrări în situaŃia în care există elemente
care atestă starea de conflict de interese sau de incompatibilitate.
- treapta a patra
InterdicŃia exercitării atribuŃiilor conferite de această calitate pe
durata în care desfăşoară orice activitate salarizată în afara Corpului sau
activitate comercială, cu excepŃia activităŃilor didactice, literare,
publicistice în domeniu şi cea de parlamentar, consilier local sau
judeŃean, pe durata mandatului, aceste prevederi având aplicabilitate
începând cu exerciŃiul financiar al anului 2000.

- treapta a cincea
Activitatea de cenzor poate fi desfăşurată, potrivit legii, de către
experŃii contabili, contabilii autorizaŃi cu studii superioare, persoanele cu
studii economice superioare, cu diplomă recunoscută de Ministerul
EducaŃiei şi Cercetării şi cu practică în activitatea financiar-contabilă de
cel puŃin cinci ani, precum şi de societăŃile comerciale de expertiză
contabilă.
Asimilarea şi compararea profesiei de expert contabil şi contabil
autorizat cu profesii similare, cum ar fi cea de avocat, notar public,
medic, inginer etc., au o bază principială şi juridică şi au o legătură
nemijlocită cu aplicarea unor dispoziŃii legale organice, cum ar fi cele
privind organizarea unităŃilor şi desfăşurarea activităŃilor, atribuŃiile şi
răspunderile juridice şi de apartenenŃă la o organizaŃie profesională legal
constituită, reglementările cadru privind fiscalitatea – impozite şi taxe
etc.

46
În acelaşi timp se are în vedere specificul pe care îl are profesia
de expert contabil, acela că, spre deosebire de toate celelalte profesii
liberale la un loc, domeniul contabil nu se întinde numai asupra unor
sectoare şi domenii stricte, ci se manifestă şi se aplică în toate sectoarele
şi categoriile de unităŃi economico – sociale, fie că sunt unităŃi
economice din industrie, construcŃii, transporturi, agricultură, turism,
comerŃ exterior etc., fie că sunt instituŃii publice şi, nu în ultimul rând,
asociaŃii, fundaŃii şi alte organizaŃii neguvernamentale.
Tocmai de aceea considerăm că au existat şi mai există încă
greutăŃi în liberalizarea deplină a profesiei contabile, fără însă a crede
cineva că de această situaŃie nu s-a profitat în a monopoliza, a acapara pe
diferite căi piaŃa aşa-zis liberă de efectuare a lucrărilor privind ansamblul
drepturilor profesioniştilor contabili.
In această zonă sensibilă se întrepătrund şi se condiŃionează o
serie întreagă de întrebări şi probleme, metode şi soluŃii, care, dacă se
adoptă şi se aplică ferm, pot da un sens pozitiv reglementărilor, respectiv
construcŃiei unui edificiu al profesiei de expert contabil, edificiu care în
mod obligatoriu trebuie să se caracterizeze prin:
• deplina cinste şi corectitudine în organizarea şi desfăşurarea
întregului proces obiectiv de acces la profesia de expert
contabil şi contabil autorizat;
• organizarea riguroasă a evidenŃei membrilor organizaŃiei
profesionale, a documentelor şi actelor care atestă, în corelaŃie
directă şi nemijlocită cu legile financiare, contabile, fiscale
etc, calitatea, competenŃa, capacitatea de a exercita profesia şi
îndeplinirea condiŃiilor anuale de licenŃă în profesie;

47
• deschiderea deplină, totala transparenŃă prin publicarea şi
cunoaşterea obligatorie de către unităŃile economice şi sociale
a experŃilor contabili care îndeplinesc condiŃiile de exercitare
a profesiei.
În aceeaşi accepŃiune se pune problema şi cu instituŃiile statului
beneficiare de lucrări ale experŃilor contabili şi contabililor autorizaŃi, la
care transparenŃa şi legalitatea trebuie să vizeze cel puŃin publicarea în
toate locurile disponibile a listei cu membrii Corpului care au dreptul de
a efectua expertize contabile judiciare şi alte lucrări în anul respectiv, cu
viza anuală pentru exercitarea profesiei, din care să se recomande şi apoi
să se publice cei desemnaŃi, termenul lucrării, onorariul stabilit etc.
O importanŃă deosebită o are acŃiunea organelor fiscale şi în
general ale Ministerului FinanŃelor, care trebuie să introducă şi să publice
în mod concret şi exact numele experŃilor contabili cu drept de exercitare
a profesiei, lucrările executate, unităŃile economice la care au fost
executate, onorariile stabilite şi plătite, achitarea obligaŃiilor fiscale către
stat şi, nu în ultimul rând, asigurarea unei legături permanente şi la
termenele stabilite cu organele Corpului din judeŃ, pentru schimbul de
date care să asigure cunoaşterea de către organizaŃia profesională a
activităŃii fiecărui membru, a lucrărilor executate, a calităŃii lor, a
veniturilor realizate etc.
In concluzie, putem afirma că procesul de fundamentare al
expertizei contabile în România a început într-un cadru organizat odată
cu apariŃia legii din anul 1921 care era o lege a Corpului prin care se
asigurau anumite drepturi, celor ce dobândeau titlul de expert contabil,
proces care continuă şi astăzi prin îmbunătăŃirea activităŃii de expertiză
contabilă prin crearea unui cadru legal şi instituŃional al acesteia.

48
3.2. Analiza instituŃiei expertizei contabile în România

InstituŃia expertizei contabile din România este formată din


organismele legale şi profesionale care reglementează activitatea de
expertiză contabilă precum şi din totalitatea reglementărilor legale
(regăsite în legi, ordonanŃe, hotărâri, norme metodologice, instrucŃiuni
etc.), procedurale (regăsite în codurile de procedură penală şi civilă), şi
profesionale (regăsite în ghidurile profesionale elaborate de organismul
profesiei contabile).
Sediul reglementărilor legale privind expertiza contabilă se află
în OrdonanŃa Guvernului numărul 65 din anul 1994 privind organizarea
activităŃii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaŃi, aprobată prin
Legea numărul 42 din anul 1995, cu modificările ulterioare, ordonanŃă
republicată în luna ianuarie 2008.
Sediul reglementărilor procedurale privind alegerea şi numirea
experŃilor, precum şi modul de efectuare a expertizelor, îndeosebi a celor
judiciare, se află în codurile de procedură civilă şi penală în vigoare care
însă nu reglementează expertiza contabilă în mod special. Astfel,
reglementările procedurale privind expertiza, în măsura în care nu se
referă la expertize de altă natură sunt aplicabile şi expertizelor contabile
judiciare. În afară de aceste părŃi din cele două coduri de procedură –
consacrate expres expertizei – mai găsim prevederi care interesează
expertiza şi în alte texte.
Dreptul comun în materie de expertiză, ca mijloc de probaŃiune
juridică, îl constituie Codul de Procedură Civilă. Astfel, reglementările
procedurale opozabile expertizei contabile judiciare, stabilesc:

49
 Numirea, recuzarea, sancŃionarea şi plata experŃilor
contabili;
⇒ dacă părŃile nu se învoiesc asupra numirii experŃilor, ei
se vor numi de către instanŃă, prin tragere la sorŃi, în
şedinŃă publică, de pe lista întocmită de biroul legal de
expertiză;
⇒ încheierea de numire va stabili şi plata experŃilor;
⇒ experŃii se pot recuza pentru aceleaşi motive ca şi
judecătorii;
⇒ recuzarea trebuie să fie cerută în termen de 5 zile de la
numirea expertului, dacă motivul ei există la această
dată; în celelalte cazuri termenul va curge de la data
când s-a ivit momentul de recuzare;
⇒ dacă expertul nu se înfăŃişează, instanŃa poate dispune
înlocuirea lui;
⇒ experŃii care vor cere sau vor primi mai mult decât
plata statornicită, se vor pedepsi pentru luare de mită;
⇒ la cererea experŃilor, Ńinându-se seama de lucrare,
instanŃa le va putea mări plata cuvenită prin Încheiere
executorie dată cu citarea părŃilor;
⇒ dacă expertiza se face de o altă instanŃă prin delegaŃie,
numirea părŃilor şi statornicirea plăŃii ce li se cuvine se
va putea lăsa în sarcina acestei instanŃe.
 ObligaŃiile experŃilor, părŃilor implicate şi ale instanŃelor;
⇒ dacă pentru expertiză este nevoie de o lucrare la faŃa
locului, ea nu poate fi făcută decât după citarea
părŃilor prin carte poştală recomandată, cu dovada de

50
primire, arătând zilele şi orele când începe şi continuă
lucarea. Dovada de primire va fi alăturată lucrării
expertului;
Notă: Acest articol este interpretat uneori eronat, în sensul că în
toate situaŃiile expertul contabil trebuie să citeze părŃile înainte de
efectuarea expertizei contabile, fapt care duce de multe ori la anularea
raportului de expertiză întocmit.
⇒ părŃile sunt obligate să dea expertului orice lămuriri în
legătură cu obiectul lucrării;
⇒ expertul este dator să-şi depună lucrarea cu cel puŃin 5
zile înainte de termenul stabilit pentru judecată;
⇒ când sunt mai mulŃi experŃi cu păreri deosebite
lucrarea trebuie să conŃină părerea motivată a
fiecăruia;
⇒ experŃii sunt datori să se înfăŃişeze înaintea instanŃei
pentru a da lămuriri ori de câte ori li se va cere, caz în
care au dreptul la despăgubiri, ce se vor stabili prin
Încheiere executorie;
⇒ dacă instanŃa nu este lămurită prin expertiza făcută,
poate dispune întregirea expertizei sau o nouă
expertiză care va trebui cerută motivat la primul
termen după depunerea lucrării.
Codul de Procedură Penală conŃine, de asemenea, reglementări
procedurale opozabile expertizei contabile judiciare, administrate în
procesele penale, care, în extras sunt următoarele:
 Numirea, recuzarea, sancŃionarea şi plata experŃilor
contabili;

51
 expertiza se efectuează potrivit dispoziŃiilor din Codul
de Procedură Penală, afară de cazul când prin lege se
dispune altfel;
 expertul este numit de organul de urmărire penală sau
de instanŃa de judecată, fiecare din părŃi având dreptul
să ceară ca un expert recomandat de ea să participe la
efectuarea expertizei;
 organul de urmărire penală sau instanŃa de judecată,
când dispune efectuarea unei expertize, fixează un
termen la care sunt chemate părŃile, precum şi
expertul, dacă acesta a fost desemnat de organul de
urmărire penală sau de instanŃă, la termenul fixat
aducându-se la cunoştinŃa părŃilor şi a expertului
contabil obiectul expertizei şi întrebările la care
expertul trebuie să răspundă şi li se pune în vedere că
au dreptul să facă observaŃii la aceste întrebări şi că
pot cere modificarea sau completarea lor;
 expertul are dreptul să ia cunoştinŃă de materialul
dosarului necesar pentru efectuarea expertizei. În
cursul urmăririi penale cercetarea dosarului se face cu
încuviinŃarea organului de urmărire;
 expertul poate cere lămuriri organului de urmărire
penală sau instanŃei de judecată cu privire la anumite
fapte sau împrejurări ale cauzei;
 ObligaŃiile experŃilor, părŃilor implicate şi ale instanŃelor;
 după efectuarea expertizei, expertul întocmeşte un
raport scris. Când sunt mai mulŃi experŃi se întocmeşte

52
un singur raport de expertiză. Dacă sunt deosebiri de
păreri, opiniile separate sunt consemnate în cuprinsul
raportului sau într-o anexă. Raportul de expertiză se
depune la organul de urmărire penală sau la instanŃa de
judecată care a dispus efectuarea expertizei;
 raportul de expertiză cuprinde:
 partea introductivă, în care se arată organul de
urmărire penală sau instanŃa de judecată care a
dispus efectuarea expertizei, data când s-a dispus
efectuarea acesteia, data raportului de expertiză,
obiectul acesteia şi întrebările la care expertul
urma să răspundă, materialul pe baza căruia
expertiza a fost efectuată şi dacă părŃile care au
participat la aceasta au dat explicaŃii în cursul
expertizei;
 descrierea în amănunt a operaŃiilor de efectuare a
expertizei, obiecŃiile sau explicaŃiile părŃilor,
precum şi analiza acestor obiecŃii sau explicaŃii în
lumina celor constatate de expert;
 concluziile, care cuprind răspunsurile la întrebările
puse şi părerea expertului asupra obiectului
expertizei.
 când organul de urmărire penală sau instanŃa de
judecată constată, la cerere sau din oficiu, că expertiza
nu este completă, dispune efectuarea unui supliment
de expertiză, fie de către acelaşi expert, fie de către
altul;

53
 de asemenea, când se consideră necesar, se cer
expertului lămuriri suplimentare în scris, ori se
dispune chemarea lui spre a da informaŃii verbale
asupra raportului de expertiză;
 dacă organul de urmărire penală sau instanŃa de
judecată are îndoieli cu privire la exactitatea
concluziilor raportului de expertiză, dispune
efectuarea unei noi expertize.

Sediul reglementărilor profesionale privind expertiza contabilă


se află în:
Regulamentul de organizare şi funcŃionare a Corpului
experŃilor Contabili şi Contabililor AutorizaŃi din
România care stipulează că experŃii contabili, în
exercitarea profesiei, pot efectua expertize contabile
dispuse de organele judiciare sau solicitate de persoane
fizice sau juridice, cum ar fi: expertize amiabile; expertize
financiar-contabile; arbitraje în cauze civile; expertize de
gestiune;
Norma profesională CECCAR numărul 35 privind
expertizele contabile, care stipulează că acestea pot fi
efectuate numai de către persoanele care au dobândit
calitatea de expert contabil în condiŃiile legii, fiind
înscrise, cu viza la zi, în partea activă a Tabloului
ExperŃilor Contabili şi a Contabililor autorizaŃi din
România.

54
CAPITOLUL IV
ORGANIZAREA ACTIVITĂłII DE EXPERTIZĂ
CONTABILĂ
ÎN ROMÂNIA PRIN CORPUL EXPERłILOR
CONTABILI ŞI CONTABILILOR AUTORIZAłI

4.1. Organele de conducere şi de control ale Corpului


ExperŃilor Contabili şi Contabililor AutorizaŃi din
România

Corpul ExperŃilor Contabili şi Contabililor AutorizaŃi din


România, CECCAR, este instituŃie publică de drept privat, organizaŃie
neguvernamentală, care acŃionează pentru protecŃia titlului profesional şi
a profesiei în ansamblul ei adoptând în acest sens o deontologie proprie şi
un Cod etic naŃional al profesiei contabile.

4.1.1. Organele centrale de conducere ale Corpului

Acestea sunt: ConferinŃa naŃională a experŃilor contabili şi


contabililor autorizaŃi, Consiliul superior al Corpului şi Biroul
permanent al Consiliului superior.

I. ConferinŃa naŃională

Este organul superior de conducere şi de control al Corpului


fiind constituită din membrii Consiliului superior, membrii consiliilor
filialelor Corpului, ai comisiilor de disciplină, reprezentanŃii
Ministerului FinanŃelor de pe lângă Consiliul superior şi consiliile
filialelor, precum şi din reprezentanŃi din fiecare filială a Corpului,

55
desemnaŃi de adunările generale, conform normei de reprezentare de
1/100.

ConferinŃa naŃională este ordinară şi extraordinară.

I.1. ConferinŃa naŃională ordinară se întruneşte anual fiind


organizată de Consiliul superior, care alege locul de desfăşurare, şi are
loc în cel mult două luni de la încheierea exerciŃiului financiar.
Convocarea ConferinŃei naŃionale ordinare se face cu cel puŃin 20 de
zile înaintea datei de desfăşurare a acesteia. Aceasta are următoarele
atribuŃii:

• aprobă Regulamentul de organizare şi funcŃionare a Corpului


ExperŃilor Contabili şi Contabililor AutorizaŃi din România,
modificările şi completările acestuia, avizate de Ministerul
FinanŃelor şi de Ministerul JustiŃiei, precum şi Codul privind
conduita etică şi profesională a experŃilor contabili şi
contabililor autorizaŃi;

• stabileşte direcŃiile de bază şi ia măsurile necesare pentru


asigurarea bunei exercitări a profesiei de expert contabil şi
de contabil autorizat;

• examinează şi aprobă, prin vot deschis, raportul de activitate


prezentat de Consiliul superior pentru exerciŃiul financiar
expirat şi raportul cenzorilor asupra gestiunii financiare a
Consiliului superior;

• aprobă, prin vot deschis, bilanŃul contabil, execuŃia bugetului


de venituri şi cheltuieli pentru exerciŃiul financiar încheiat,

56
precum şi bugetul de venituri şi cheltuieli al exerciŃiului
financiar viitor, prezentate de Consiliul superior;

• aprobă, prin vot deschis, organigrama Consiliului superior,


sistemul de salarizare pentru anul următor, precum şi
principiile şi criteriile de organizare şi de salarizare a
aparatului propriu şi a consiliilor filialelor;

• aprobă, prin vot deschis, sistemul de acordare şi cuantumul


cheltuielilor de deplasare şi reprezentare în consiliile
filialelor Corpului pe anul următor, la propunerea
preşedintelui Consiliului superior;

• alege şi revocă preşedintele şi membrii Consiliului superior


şi ai comisiei de cenzori a acestuia; alege şi revocă
preşedintele şi doi membri ai Comisiei superioare de
disciplină;

• aprobă raportul Consiliului superior referitor la rezultatul


alegerilor privind reînnoirea mandatelor membrilor
consiliilor filialelor Corpului, inclusiv revocarea celor aleşi;

• aprobă, prin vot deschis, nivelul indemnizaŃiilor pentru


organele alese ale Corpului şi al taxelor de înscriere în
evidenŃa Corpului;

• hotărăşte asupra propunerilor de sancŃionare disciplinară a


membrilor Consiliului superior şi ai consiliilor filialelor,
formulate de Comisia superioară de disciplină;

• stabileşte anual cotizaŃiile, datorate de membrii Corpului;

57
• aprobă planurile anuale de activitate ale Consiliului superior
şi ale consiliilor filialelor;

• confirmă lista cuprinzând membrii de onoare ai Corpului;

• stabileşte măsurile necesare şi urmăreşte îndeplinirea altor


atribuŃii prevăzute de actele normative, precum şi a
propriilor hotărâri.

I.2. ConferinŃa naŃională extraordinară are loc numai în cazuri


deosebite şi se convoacă cu cel puŃin 15 zile înaintea datei fixate
pentru desfăşurarea ei, de către Consiliul superior, pe baza ordinii de zi
stabilite de acesta din proprie iniŃiativă sau la propunerea filialelor
reprezentând peste o cincime din totalul membrilor Corpului.

Cu ocazia ConferinŃei naŃionale extraordinare pot fi organizate


"zile de studii" (seminarii, colocvii etc.), ca urmare a unor lucrări
executate şi expuse de experŃi contabili şi contabili autorizaŃi şi,
eventual, cu concursul unor persoane şi personalităŃi din afara
Corpului, sub conducerea unui raportor general, desemnat de Consiliul
superior dintre membrii săi.

II. Consiliul superior

Exercită drepturile Corpului aferente statutului său de persoană


juridică de utilitate publică. În mod esenŃial, are ca atribuŃie
reprezentarea profesiunii în faŃa autorităŃilor publice prin preşedintele
său şi coordonarea acŃiunilor consiliilor filialelor judeŃene.

Consiliul superior cuprinde maximum 24 de membri şi 8


supleanŃi. Reprezentarea experŃilor contabili şi a contabililor autorizaŃi
se stabileşte în funcŃie de procentajul acestora în raport cu totalul

58
membrilor Corpului la nivelul Ńării. FuncŃiile membrilor Consiliului
superior nu sunt remunerate; aceştia însă beneficiază de decontarea
cheltuielilor de deplasare şi de reprezentare. Membrii titulari şi
supleanŃi ai Consiliului superior sunt aleşi, prin vot secret, pentru 4 ani.
Pentru asigurarea continuităŃii activităŃilor Corpului mandatele a
jumătate din numărul celor aleşi sunt reînnoite la fiecare 2 ani.
Locurile vacante în Consiliul superior provin, de regulă, din încetarea
mandatului celor care au împlinit 4 ani în cadrul acestuia. Membrii
cărora le încetează mandatul pot să îşi depună candidatura şi să fie
realeşi după o perioadă cel puŃin egală cu cea a mandatului îndeplinit.

Consiliul superior se convoacă cel puŃin o dată pe semestru de


către preşedintele său şi ori de câte ori este necesar; de asemenea,
poate fi convocat la cererea Biroului permanent, a majorităŃii
membrilor Consiliului superior, precum şi la cererea Comisiei
superioare de disciplină.

Consiliul superior are următoarele atribuŃii4:

• alege dintre membrii săi 5 vicepreşedinŃi ai Consiliului


superior: 4 dintre aceştia sunt aleşi dintre experŃii contabili,
iar unul, dintre contabilii autorizaŃi;

• asigură elaborarea şi completarea Regulamentului de


organizare şi funcŃionare a Corpului, solicitând avizele
Ministerului FinanŃelor Publice şi Ministerului JustiŃiei;
regulamentul de organizare şi funcŃionare nu va fi înaintat

4
REGULAMENTUL din 23 octombrie 1995 de organizare şi funcŃionare a Corpului
ExperŃilor Contabili şi Contabililor AutorizaŃi din România*) – Republicare.

59
pentru aprobare fără avizele favorabile ale celor două
ministere;

• asigură elaborarea şi completarea Codului privind conduita


etică şi profesională a experŃilor contabili şi contabililor
autorizaŃi;

• asigură administrarea şi gestionarea patrimoniului Corpului;

• deliberează asupra tuturor problemelor privind profesia de


expert contabil şi de contabil autorizat;

• veghează ca Regulamentul privind dobândirea calităŃii de


expert contabil şi contabil autorizat să fie aplicat strict;

• asigură coordonarea activităŃii consiliilor filialelor; stabileşte


metodologia de elaborare a bugetului de venituri şi cheltuieli
al Corpului;

• aprobă statele de funcŃii ale Corpului şi ale filialelor;

• asigură participarea membrilor săi în cadrul unor comisii de


studii şi cercetări destinate a face să progreseze profesia şi
ştiinŃa contabilă sau în diverse grupe de lucru din cadrul
instituŃiilor guvernamentale şi neguvernamentale, la
solicitarea acestora;

• decide, în termen de 30 de zile, asupra contestaŃiilor făcute


împotriva hotărârilor luate de Comisia superioară de
disciplină;

• aprobă normele privind desfăşurarea activităŃii curente a


compartimentelor şi verigilor organizatorice ale Corpului;

60
• ia măsurile necesare pentru desfăşurarea în bune condiŃii a
activităŃii de acordare a vizei anuale pentru exercitarea
profesiei şi a celei de asigurare a riscului profesional de către
toŃi membrii Corpului;

• îndeplineşte alte atribuŃii prevăzute de lege, de prezentul


regulament şi de hotărârile ConferinŃei naŃionale a experŃilor
contabili şi contabililor autorizaŃi.

Pe lângă Consiliul superior al Corpului activează următoarele


organe:

A. Comisia superioară de disciplină care are următoarele


competenŃe:

• analizează plângerile referitoare la abateri de la conduita


etică şi profesională ale membrilor Consiliului superior şi ai
consiliilor filialelor, făcând propuneri de sancŃionare a
acestora ConferinŃei naŃionale care hotărăşte;

• soluŃionează plângerile referitoare la abaterile de la conduita


etică şi profesională a preşedinŃilor Consiliului superior şi
consiliilor filialelor, precum şi a persoanelor fizice străine
cărora le-a fost recunoscut dreptul de a exercita profesia de
expert contabil sau contabil autorizat în România;

• rezolvă contestaŃiile formulate împotriva hotărârilor


disciplinare pronunŃate de comisiile de disciplină ale
filialelor;

61
• aplică sancŃiunea interzicerii dreptului de a exercita profesia
de expert contabil sau contabil autorizat membrilor Corpului
care au săvârşit abateri grave.

Comisia superioară de disciplină este formată din 5 membri


titulari şi 5 membri supleanŃi, astfel:

o preşedintele şi 2 membri, experŃi contabili, aleşi de


ConferinŃa naŃională dintre membrii Corpului care se bucură
de autoritate profesională şi morală deosebită;

o 2 membri desemnaŃi de ministrul finanŃelor publice.

În aceleaşi condiŃii sunt desemnaŃi supleanŃii. Mandatul


membrilor comisiei este de 4 ani. Pot face contestaŃii la Comisia
superioară de disciplină împotriva hotărârilor comisiilor de disciplină
ale filialelor toŃi cei interesaŃi, precum şi consiliile filialelor. Termenul
de contestare este de 30 de zile de la data comunicării hotărârii
comisiilor de disciplină ale filialelor. În perioada de judecare a
contestaŃiei se suspendă aplicarea prevederilor hotărârii de sancŃionare,
pentru lucrările începute.

Pregătirea, audierea, deliberarea, natura şi comunicarea


hotărârilor se fac în aceleaşi condiŃii ca şi în cazul celor prevăzute
pentru faptele din competenŃa de judecare a comisiilor de disciplină ale
filialelor.

Raportorul dispune de cel mult 30 de zile pentru a pregăti


raportul şi pentru a-l susŃine în faŃa Comisiei superioare de disciplină
la termenul stabilit. Membrii Comisiei superioare de disciplină sunt
răspunzători de păstrarea secretului profesional în exercitarea

62
mandatului lor. Hotărârile acesteia pot fi contestate la Consiliul
superior în termen de cel mult 15 zile calendaristice de la luarea la
cunoştinŃă. ContestaŃia nu suspendă aplicarea hotărârii.

Pentru constituirea jurisprudenŃei disciplinare Comisia


superioară de disciplină întocmeşte o culegere cu toate soluŃiile proprii
pronunŃate, precum şi cu cele pronunŃate de comisiile de disciplină ale
filialelor, publicându-le anual în revista Corpului.

B. Reprezentantul Ministerului FinanŃelor pe lângă Consiliul


superior

Reprezentantul Ministerului FinanŃelor Publice pe lângă


Consiliul superior participă la lucrările ConferinŃei naŃionale, la
şedinŃele Consiliului superior, ale Biroului permanent şi ale Comisiei
superioare de disciplină fără drept de vot, şi care:

• primeşte convocările la lucrările ConferinŃei naŃionale,


Consiliului superior, Biroului permanent şi Comisiei
superioare de disciplină, materialele supuse dezbaterii
fiindu-i trimise cu 7 zile înainte;

• este înştiinŃat de secretarul Comisiei superioare de disciplină


despre toate contestaŃiile primite de această comisie;

• sesizează Consiliul superior asupra hotărârilor adoptate de


Comisia superioară de disciplină pe care le consideră
nelegale;

• îl sesizează pe ministrul finanŃelor publice ori de câte ori


hotărârile şi măsurile adoptate de Corp contravin

63
reglementărilor legale şi trimite, spre înştiinŃare,
preşedintelui

Biroului permanent primeşte o copie de pe sesizare. Hotărârile


respective devin aplicabile numai după pronunŃarea ministrului
finanŃelor publice.

III. Biroul permanent al Consiliului superior

Este compus din preşedinte, ales de ConferinŃa naŃională, şi din


vicepreşedinŃi, aleşi de Consiliul superior. Preşedintele Consiliului
superior este şi preşedintele Biroului permanent. VicepreşedinŃii
Biroului permanent sunt aleşi prin vot secret dintre membrii
Consiliului superior. După expirarea mandatului vicepreşedinŃii
Biroului permanent pot fi realeşi după o perioadă egală cu cea a
mandatului deŃinut. În cazul în care postul devine vacant sau dacă un
membru este în imposibilitate de a-şi îndeplini mandatul, se
procedează la o nouă alegere.

Biroul permanent al Consiliului superior se întruneşte lunar şi


ori de câte ori este necesar şi ia decizii cu votul majorităŃii simple a
membrilor săi. Biroul permanent asigură înfăptuirea hotărârilor
ConferinŃei naŃionale şi ale Consiliului superior în perioadele dintre
şedinŃele acestuia. Deciziile emise de Biroul permanent între şedinŃele
Consiliului superior se prezintă acestuia pentru validare.

Cu două luni înaintea începerii anului, Biroul permanent


stabileşte normativele de cheltuieli la nivelul Corpului şi al filialelor,
ce trebuie avute în vedere la elaborarea bugetului, privind: -
cheltuielile de deplasare în Ńară şi în străinătate; - cheltuielile de
reprezentare la reuniunile Biroului permanent, ale secŃiunilor,

64
departamentelor şi ale invitaŃilor acestora; - cheltuielile ocazionate de
demersurile, sarcinile şi obligaŃiile diverse ce revin membrilor
Consiliului superior, Ńinând seama de funcŃiile acestora.

Preşedintele Consiliului superior este ales de ConferinŃa


naŃională dintre membrii Corpului ExperŃilor Contabili şi Contabililor
AutorizaŃi din România pentru un mandat de 4 ani. Persoana respectivă
poate să cumuleze această funcŃie numai dacă îşi desfăşoară activitatea
în domeniul cercetării sau în învăŃământul universitar de profil şi se
bucură de autoritate profesională şi morală deosebită. O persoană poate
deŃine funcŃia de preşedinte pe durata maximă a două mandate
consecutive. Pentru asigurarea continuităŃii, în primul an de mandat
preşedintele ales îşi îndeplineşte atribuŃiile prevăzute de lege şi de
regulament, putând solicita şi sprijinul fostului preşedinte.

Preşedintele Consiliului superior asigură executarea hotărârilor


Consiliului superior şi a deciziilor Biroului permanent şi coordonează
activitatea curentă a Corpului.

Preşedintele Consiliului superior are următoarele atribuŃii5:

• convoacă şi conduce şedinŃele Consiliului superior şi ale


Biroului permanent;

• conduce şi coordonează dezbaterile;

• prezintă anual Consiliului superior, spre adoptare, proiectul


de buget pentru exerciŃiul viitor;

5
REGULAMENTUL din 23 octombrie 1995 de organizare şi funcŃionare a Corpului
ExperŃilor Contabili şi Contabililor AutorizaŃi din România*) – Republicare.

65
• aprobă angajarea şi efectuarea cheltuielilor în cadrul
bugetului aprobat de ConferinŃa naŃională;

• prezintă bilanŃul contabil spre adoptare Consiliului superior


şi spre aprobare ConferinŃei naŃionale;

• numeşte şi revocă, cu respectarea statelor de funcŃii aprobate


de Consiliul superior, personalul propriu al Corpului şi îi
stabileşte salariile, cu aprobarea Biroului permanent;

• reprezintă Corpul în faŃa autorităŃilor publice, a terŃilor sau a


organizaŃiilor naŃionale şi internaŃionale, apărând prestigiul
şi independenŃa profesională a membrilor săi;

• îndeplineşte orice alte atribuŃii stabilite de ConferinŃa


naŃională, de Consiliul superior şi de Biroul permanent.

Fiecare vicepreşedinte al Consiliului superior conduce


activitatea unei secŃiuni, comisii sau departament, potrivit celor
stabilite de Biroul permanent al Consiliului superior. VicepreşedinŃii,
cu acordul Biroului permanent, au acces la lucrările consiliilor
filialelor, participând la dezbateri fără drept de vot.

Cenzorii sunt aleşi pentru o perioadă de 4 ani de ConferinŃa


naŃională ordinară, prin vot deschis, dintre membrii Corpului care nu
fac parte din Consiliul superior, şi anume: doi din cadrul experŃilor
contabili şi unul din cadrul contabililor autorizaŃi. Cenzorii nu pot
îndeplini mai mult de două mandate consecutive.

Cenzorii au ca atribuŃii verificarea gestiunii financiare a


Consiliului superior pentru exerciŃiul financiar încheiat, a concordanŃei
dintre operaŃiunile înregistrate în contabilitate şi cele aprobate prin

66
bugetul de venituri şi cheltuieli, raportând ConferinŃei naŃionale în
legătură cu regularitatea şi sinceritatea bilanŃului şi a execuŃiei
bugetare. De asemenea, cenzorii controlează respectarea condiŃiilor
privind convocarea ConferinŃei naŃionale. Cenzorii îşi desfăşoară
activitatea potrivit propriului regulament aprobat de Consiliul superior.

4.1.2. Organele teritoriale de conducere ale Corpului


Acestea sunt: Adunările generale, Consiliile filialelor şi
Birourile permanente ale acestora.
I. Adunarea generală
Este organul de conducere şi control al filialei şi este compusă
din toŃi membrii activi ai acesteia înscrişi în Tabloul Corpului şi care
sunt la zi cu plata cotizaŃiilor profesionale. Un membru al Corpului nu
poate participa decât la adunarea generală a filialei de care aparŃine.

I.1. Adunarea generală ordinară se convoacă anual, în primele


două luni ale anului, iar în cazuri excepŃionale se convoacă adunarea
generală extraordinară. Convocarea adunării generale se publică într-
un ziar local de mare tiraj, cu cel puŃin 15 zile înainte de data fixată
pentru desfăşurarea adunării. Aceasta este legal constituită dacă sunt
prezenŃi cel puŃin jumătate plus unul din numărul membrilor prevăzuŃi
mai sus. Nu este admisă participarea prin delegare a membrilor. Dacă
la prima convocare nu se întruneşte numărul necesar, se convoacă din
nou adunarea generală, prin aceleaşi mijloace, şi se consideră legal
constituită prin participarea a cel puŃin 30% din numărul membrilor
prevăzuŃi mai sus.

67
Hotărârile adunării generale sunt valabile dacă sunt adoptate cu
majoritatea voturilor celor prezenŃi.

Adunarea generală are următoarele atribuŃii:

• ia cunoştinŃă, dezbate şi aprobă prin vot deschis raportul


consiliului filialei pentru exerciŃiul financiar expirat şi
raportul cenzorilor asupra gestiunii financiare a consiliului
filialei;

• aprobă, prin vot deschis, bugetul de venituri şi cheltuieli al


filialei pentru exerciŃiul financiar viitor şi execuŃia bugetului
pentru exerciŃiul financiar expirat;

• ia cunoştinŃă de raportul consiliului filialei privind rezultatul


analizei activităŃii profesionale a experŃilor individuali şi a
societăŃilor comerciale controlate, în vederea asigurării bunei
exercitări a profesiei de expert contabil şi de contabil
autorizat pe teritoriul filialei. Adunarea generală aprobă lista
experŃilor individuali şi societăŃilor comerciale ce vor fi
analizate în anul următor;

• alege şi revocă preşedintele şi 2 membri ai comisiei de


disciplină a filialei;

• alege şi revocă preşedintele şi membrii consiliului filialei şi


ai comisiei de cenzori;

• propune, dintre membrii săi, candidaŃi pentru funcŃia de


preşedinte şi de membru al Consiliului superior;

• adoptă lista cuprinzând membrii de onoare ai filialei;

68
• îndeplineşte orice alte atribuŃii prevăzute de lege,
regulament, de Codul privind conduita etică şi profesională
sau hotărâte de Consiliul superior.

În cazuri excepŃionale sau atunci când trebuie luate hotărâri


urgente care depăşesc competenŃa consiliului filialei, prin grija
preşedintelui acestuia se convoacă I.2. adunarea generală
extraordinară, folosindu-se procedura de convocare pentru adunarea
generală anuală.

Cenzorii sunt aleşi pentru o perioadă de 4 ani de către adunarea


generală, prin vot deschis, dintre membrii Corpului care nu fac parte
din consiliul filialei, şi anume: 2 din cadrul experŃilor contabili şi unul
din cadrul contabililor autorizaŃi. Cenzorii nu pot îndeplini mai mult de
două mandate consecutive. Aceştia au misiunea de a verifica şi de a
raporta adunării generale asupra gestiunii financiare a consiliului
filialei pentru fiecare exerciŃiu financiar din perioada pentru care au
fost aleşi, asupra concordanŃei dintre operaŃiunile înregistrate în
contabilitate şi documentele aprobate prin bugetul de venituri şi
cheltuieli, atestând regularitatea şi sinceritatea bilanŃului şi a execuŃiei
bugetare. Cenzorii controlează respectarea condiŃiilor privind
convocarea adunărilor generale ale filialei.

II. Consiliul filialei


Cuprinde maximum 14 membri titulari şi 6 membri supleanŃi.
RepartiŃia locurilor între experŃii contabili şi contabilii autorizaŃi
variază de la o filială la alta, în funcŃie de procentajul experŃilor
contabili în raport cu numărul total al membrilor Corpului la nivelul

69
Ńării şi după cum numărul membrilor înscrişi în filială este superior sau
inferior totalului de 500 de membri.

Membrii titulari şi supleanŃi ai consiliului filialei sunt aleşi prin


vot secret pentru o perioadă de 4 ani. Pentru asigurarea continuităŃii
activităŃii mandatele a jumătate din numărul membrilor aleşi încetează
după 2 ani. Locurile vacante în consiliul filialei provin, de regulă, din
încetarea mandatului celor care au împlinit 4 ani de activitate în cadrul
consiliului; mandatul membrilor care au fost sancŃionaŃi disciplinar.
Membrii cărora le încetează mandatul pot fi realeşi după o perioadă cel
puŃin egală cu cea a mandatului îndeplinit.

PreşedinŃii consiliilor filialelor se reunesc la intervale de timp


regulate, sub preşedinŃia preşedintelui Consiliului superior, în vederea
realizării unei informări reciproce şi armonizării poziŃiilor lor adoptate
la nivelul filialelor, în domeniul competenŃelor descentralizate.
Deliberările consiliului filialei au caracter strict secret; hotărârile sunt
însă date publicităŃii în revista editată de Corp.

Consiliul filialei are următoarele atribuŃii:


• supraveghează modul de exercitare a profesiilor de expert
contabil şi de contabil autorizat în raza de activitate a filialei;

• asigură apărarea intereselor filialei şi administrarea bunurilor


acesteia;

• asigură prevenirea şi concilierea tuturor contestaŃiilor sau


conflictelor de ordin profesional;

70
• hotărăşte în ceea ce priveşte înscrierea în Tabloul Corpului
sau asupra modificărilor ce se aduc acestuia, potrivit
precizărilor Consiliului superior;

• urmăreşte încasarea cotizaŃiilor profesionale datorate de


membrii filialei;

• sesizează Consiliul superior cu propuneri şi sugestii privind


exercitarea profesiilor de expert contabil şi de contabil
autorizat;

• sesizează Comisia de disciplină a filialei cu abaterile


profesionale constatate în sarcina membrilor Corpului;

• efectuează sau autorizează pe întreg teritoriul filialei toate


formele de publicitate colectivă considerate utile intereselor
profesiei, conform hotărârii Consiliului superior;

• pronunŃă radierea din Tabloul Corpului în cazurile prevăzute


de prezentul regulament, precum şi încetarea provizorie a
calităŃii de membru al Corpului, la cererea celui interesat;

• analizează şi adoptă proiectul bugetului filialei, potrivit


normelor emise de Consiliul superior;

• îndeplineşte alte atribuŃii prevăzute de lege, de hotărârile şi


deciziile organelor de conducere ale Corpului.

Pe lângă Consiliul filialei activează următoarele organe:

A. Comisia de disciplină a filialei

Comisia de disciplină a filialei este formată din 5 membri titulari


şi 5 membri supleanŃi, astfel:

71
o un preşedinte şi 2 membri aleşi de adunarea generală
dintre membrii filialei - experŃi contabili, care se bucură
de autoritate profesională şi morală deosebită;

o 2 membri desemnaŃi de ministrul finanŃelor publice.

Membrii supleanŃi sunt desemnaŃi în aceleaşi condiŃii, o dată cu


titularii. Mandatul membrilor comisiei este de 4 ani.

Comisia de disciplină de pe lângă consiliul filialei este


competentă să sancŃioneze abaterile disciplinare săvârşite de experŃii
contabili şi contabilii autorizaŃi, membri ai filialei, cu domiciliul în
raza teritorială a acesteia, chiar dacă abaterile au fost săvârşite în raza
teritorială a altei filiale. Fac excepŃie plângerile privitoare la fapte
săvârşite de membrii Consiliului superior şi ai consiliilor filialelor, de
preşedinŃii Consiliului superior şi ai consiliilor filialelor, precum şi de
persoanele fizice străine cărora le-a fost recunoscut dreptul de a
exercita profesia de expert contabil sau contabil autorizat în România,
care se depun la Comisia superioară de disciplină.

Următoarele fapte constituie abateri disciplinare:

• comportament necuviincios faŃă de membrii Corpului,


reprezentanŃii Ministerului FinanŃelor Publice sau faŃă de alŃi
participanŃi la reuniunile de lucru ale organelor de conducere
şi control ale Corpului;

• absenŃa nemotivată de la întrunirea adunării generale a


filialei sau de la ConferinŃa naŃională;

72
• nerespectarea dispoziŃiilor Codului privind conduita etică şi
profesională a experŃilor contabili şi contabililor autorizaŃi
din România referitoare la publicitate;

• absenŃa nejustificată de la cursurile de pregătire şi


perfecŃionare profesională reglementate prin normele emise
de Corp;

• prestarea de servicii de contabilitate fără contract scris


încheiat cu clientul sau pe baza unui contract în care nu a
fost înscrisă calitatea profesională a celui care îl încheie:
expert contabil sau contabil autorizat;

• nerespectarea obligaŃiei de păstrare a secretului profesional;

• nedeclararea sau declararea parŃială a veniturilor, în scopul


sustragerii de la plata cotizaŃiei prevăzute în prezentul
regulament;

• fapta membrului Corpului de a nu depune în termenul stabilit


la filiala de care aparŃine fişa pentru persoane fizice sau
juridice; pentru persoanele juridice răspunderea incumbă
preşedintelui consiliului de administraŃie sau
administratorului unic, după caz;

• refuzul de a pune la dispoziŃie organelor de control ale


Corpului documentele privind activitatea profesională;

• declaraŃii neconforme realităŃii, în relaŃiile cu Corpul sau cu


terŃii, în vederea producerii de consecinŃe juridice, precum şi
orice alte încălcări ale conduitei etice şi profesionale.

73
La stabilirea şi aplicarea sancŃiunilor disciplinare se va Ńine
seama de gravitatea încălcării şi de urmările acesteia, precum şi de
persoana celui în cauză. AcŃiunea disciplinară poate fi exercitată în
termen de cel mult un an de la data săvârşirii faptei.

Abaterile disciplinare sunt sancŃionate, în funcŃie de natura lor,


astfel:

Învinuirea SancŃiunea

• Neplata cotizaŃiei profesionale sau/şi a • Suspendarea dreptului de exercitare a profesiei


celorlalte obligaŃii băneşti, la termenele până la plata efectivă, dar nu mai puŃin de 3 luni
stabilite, în cursul unui an calendaristic şi nici mai mult de un an

• Condamnarea definitivă pentru săvârşirea unei • InterdicŃia dreptului de exercitare a profesiei


infracŃiuni care, potrivit legii, interzice dreptul
de gestiune şi de administrare a societăŃilor
comerciale

• Încălcarea, cu intenŃie, prin acŃiune sau • InterdicŃia dreptului de exercitare a profesiei


omisiune a normelor de lucru elaborate de Corp
privind exercitarea profesiei, dacă fapta a avut
ca urmare producerea unui prejudiciu moral sau
material

• Practicarea profesiei de expert contabil fără • InterdicŃia dreptului de exercitare a profesiei


viza anuală pentru exercitarea profesiei, legal
acordată

Sunt nule toate actele, contractele şi convenŃiile care încearcă să


permită, direct sau indirect, exercitarea profesiei de expert contabil sau

74
de contabil autorizat de către persoanele care nu au exerciŃiul dreptului
de a practica profesia de expert contabil sau contabil autorizat,
conform legii şi prezentului regulament.

Membrul Corpului supus de către comisia de disciplină a filialei


la o sancŃiune disciplinară este obligat la plata cheltuielilor care rezultă
din acŃiunea angajată împotriva lui, cu excepŃia cazului în care
Comisia superioară de disciplină decide că nu trebuie aplicată nici o
sancŃiune celui în cauză.

Aplicarea unei sancŃiuni disciplinare trebuie să fie adusă la


cunoştinŃă publicului prin:

 afişarea unui extras al hotărârii de sancŃionare la sediul


filialei Corpului, al direcŃiei generale a finanŃelor publice
judeŃene, respectiv a municipiului Bucureşti, şi al
tribunalului, însoŃită de publicarea acestuia într-un ziar local
de largă circulaŃie;

 comunicarea măsurii, în scris, direcŃiei generale a finanŃelor


publice judeŃene, respectiv a municipiului Bucureşti, şi
tribunalului, în cazul aplicării unor sancŃiuni;

În cazul aplicării sancŃiunii de suspendare a dreptului de


exercitare a profesiei cel în cauză este obligat să depună, sub luare de
semnătură, la consiliul filialei de care aparŃine, carnetul de expert
contabil sau contabil autorizat şi parafa; acestea îi vor fi restituite la
expirarea termenului de suspendare. Aceeaşi obligaŃie există şi în cazul
aplicării măsurii de interzicere a dreptului de exercitare a profesiei.
Membrul care refuză să se conformeze va fi radiat din Tabloul

75
Corpului. Membrii comisiilor de disciplină sunt obligaŃi să păstreze
secretul profesional în exercitarea funcŃiilor lor.

B. Reprezentantul Ministerului FinanŃelor Publice

Reprezentantul Ministerului FinanŃelor Publice pe lângă


consiliul filialei are următoarele atribuŃii:

 participă, fără drept de vot, la lucrările adunării generale, ale


consiliului filialei, ale Biroului permanent şi ale Comisiei de
disciplină; materialele care se dezbat se vor transmite cu 7
zile înainte de data întrunirii;

 sesizează Biroul permanent al Consiliului superior cu privire


la aprobarea sau refuzul de înscriere în Tabloul Corpului de
către consiliul filialei, pe care le consideră nelegale;

 sesizează Comisia superioară de disciplină cu privire la


hotărârile comisiei de disciplină a filialei pe care le consideră
nelegale;

 sesizează pe reprezentantul Ministerului FinanŃelor Publice


de pe lângă Consiliul superior asupra hotărârilor şi măsurilor
consiliului filialei care contravin reglementărilor legale,
precum şi cu privire la cazurile prevăzute mai sus.

III. Biroul permanent al consiliului filialei

Este compus din 2-4 membri: un preşedinte şi 1-3 vicepreşedinŃi;


când sunt mai mulŃi vicepreşedinŃi, unul dintre aceştia este ales din
cadrul contabililor autorizaŃi. Preşedintele consiliului filialei este şi
preşedintele biroului permanent. PreşedinŃii şi vicepreşedinŃii filialelor

76
nu pot fi în acelaşi timp preşedinte sau vicepreşedinŃi ai Consiliului
superior.

VicepreşedinŃii Biroului permanent sunt aleşi prin vot secret


dintre membrii Consiliului.

Biroul permanent se întruneşte lunar şi ori de câte ori este


necesar şi ia decizii cu votul majorităŃii membrilor săi. Biroul
permanent urmăreşte întocmirea proiectului bugetului filialei potrivit
normelor emise de Corp şi înaintarea acestuia în termen la Consiliul
superior.

Preşedintele consiliului filialei este ales de adunarea generală


dintre membrii filialei Corpului pentru un mandat de 4 ani. Persoana
respectivă poate să cumuleze această funcŃie numai dacă îşi desfăşoară
activitatea în domeniul cercetării sau în învăŃământul universitar de
profil şi se bucură de autoritate profesională şi morală deosebită. O
persoană poate deŃine funcŃia de preşedinte pe durata maximă a două
mandate consecutive. Pentru asigurarea continuităŃii, în primul an de
mandat preşedintele ales îşi îndeplineşte atribuŃiile prevăzute de lege şi
de regulament, putând solicita sprijinul fostului preşedinte.

Preşedintele Biroului permanent al filialei asigură executarea


hotărârilor Consiliului superior şi ale consiliului filialei, ca şi buna
desfăşurare a activităŃii membrilor filialei, având următoarele atribuŃii
principale:

 convoacă consiliul filialei şi conduce dezbaterile acestuia;

 reprezintă consiliul filialei pe lângă Consiliul superior şi pe


lângă membrii Corpului;

77
 reprezintă Corpul în faŃa reprezentanŃilor autorităŃilor
publice şi ai colectivităŃilor diverse din cuprinsul teritoriului
filialei sale, pe baza împuternicirilor stabilite de Consiliul
superior;

 angajează cheltuielile în cadrul bugetului aprobat;

 face propuneri de angajare a salariaŃilor din structurile


executive ale filialei şi de stabilire a salariilor acestora, în
limitele statului de funcŃii aprobat; propunerile se înaintează
preşedintelui Consiliului superior spre aprobare;

 poate accepta sponsorizări şi donaŃii acordate filialei, în


limitele stabilite de Consiliul superior şi în condiŃiile legii;

 organizează alegerile în consiliile Corpului;

 supune spre aprobare adunării generale execuŃia bugetului de


venituri şi cheltuieli pe anul expirat;

 arbitrează eventualele litigii dintre membrii filialei şi clienŃii


acestora, în cazul când aceştia din urmă acceptă acest
arbitraj;

 supune adunării generale anuale propunerile pentru


acordarea de distincŃii onorifice;

 răspunde solidar cu consiliul filialei de încasarea cotizaŃiilor


profesionale datorate de membrii filialei;

 îndeplineşte alte atribuŃii prevăzute de lege, de prezentul


regulament, de hotărârile şi deciziile organelor de conducere
ale filialei şi ale Corpului.

78
Când un membru al Corpului este confruntat cu o dificultate
particulară, îndeosebi pe plan etic, acesta poate cere sprijinul colegial al
preşedintelui consiliului filialei; intervenŃia preşedintelui este numai de
natură să aplaneze aceste dificultăŃi.

În caz de deces al unui membru al Corpului, preşedintele poate,


la cererea celor îndreptăŃiŃi, să desemneze un coleg care să asigure
administrarea profesională provizorie a lucrărilor acestuia. O asemenea
măsură poate fi luată, la cerere, şi în cazul incapacităŃii temporare.

Atunci când Comisia superioară de disciplină sau comisia de


disciplină a filialei sancŃionează un membru al Corpului cu
suspendarea dreptului de a exercita profesia, preşedintele consiliului
filialei desemnează pe unul sau pe mai mulŃi dintre membrii filialei
Corpului, sub rezerva acceptării clientului interesat, să execute
misiunile încredinŃate celui suspendat, oricare ar fi durata suspendării.

Preşedintele desemnează pe unul dintre vicepreşedinŃi ca


înlocuitor de drept pe perioada cât el absentează sau în caz de demisie.
Vicepreşedintele desemnat ca înlocuitor de drept poate fi, la rândul
său, înlocuit cu un alt vicepreşedinte desemnat în acest sens sau, în
cazul în care şi acesta este nevoit să lipsească, de cel mai în vârstă
membru al consiliului filialei.

Sub conducerea preşedintelui Biroului permanent al filialei


funcŃionarea administrativă a consiliului filialei se realizează de
secretarul filialei, angajat la propunerea consiliului filialei, salariat,
responsabil cu buna funcŃionare a compartimentelor administrative.

Secretarul filialei are următoarele atribuŃii:

 execută hotărârile consiliului filialei;

79
 elaborează proiectul bugetului filialei, conform normelor
emise de Consiliul superior;

 asigură execuŃia bugetului de venituri şi cheltuieli aprobat;

 asigură executarea tuturor lucrărilor administrative şi de


secretariat ale filialei;

 organizează şi asigură evidenŃa experŃilor contabili şi a


contabililor autorizaŃi în cadrul Tabloului Corpului existent
la filiale;

 asigură elaborarea documentelor primare şi a situaŃiilor


necesare în vederea Ńinerii contabilităŃii, conform
reglementărilor legale şi normelor emise de Consiliul
superior;

 propune anual consiliului filialei schema de funcŃiuni şi


salarizarea personalului necesar, care urmează să fie supuse
aprobării Consiliului superior;

 participă, fără drept de vot, la şedinŃele biroului permanent al


filialei, luând cunoştinŃă de deciziile adoptate;

 îndeplineşte şi alte atribuŃii prevăzute în actele normative,


precum şi în hotărârile şi deciziile organelor de conducere
ale filialei şi ale Corpului.

80
4.2. ACCESUL LA PROFESIA DE EXPERT CONTABIL
ŞI DE CONTABIL AUTORIZAT

Accesul la profesia de expert contabil şi de contabil autorizat se


face pe bază de examen de admitere, la care să se obŃină cel puŃin media
7 şi minimum nota 6 la fiecare disciplină, efectuarea unui stagiu de 3 ani
şi susŃinerea unui examen de aptitudini la terminarea stagiului.

4.2.1. ASPECTE PRIVIND DESFĂŞURAREA EXAMENULUI DE


ADMITERE LA STAGIU ÎN VEDEREA ACCESULUI LA
CALITATEA DE EXPERT CONTABIL ŞI CONTABIL
AUTORIZAT

Examenul de admitere la stagiu în vederea obŃinerii calităŃii de


expert contabil şi de contabil autorizat se organizează de Corpul
ExperŃilor Contabili şi Contabililor AutorizaŃi din România în centrele de
examen stabilite de acesta, de regulă, o dată pe an, iar în cazuri
excepŃionale, Corpul poate organiza examenul de admitere şi de două ori
pe an.
Se poate prezenta la examenul de admitere pentru profesia de
expert contabil persoana care îndeplineşte următoarele condiŃii:
a) are capacitate de exerciŃiu deplină;
b) are studii economice superioare cu diplomă recunoscută de
Ministerul EducaŃiei, Cercetării şi Tineretului;

81
c) nu a suferit nicio condamnare care, potrivit legislaŃiei în
vigoare, interzice dreptul de gestiune şi de administrare a societăŃilor
comerciale.
La cerere, persoanele care au titlul de academician, profesorii şi
conferenŃiarii universitari, doctorii în economie şi doctorii docenŃi, cu
specialitatea finanŃe sau contabilitate, au acces la profesia de expert
contabil pe baza titlului de doctor, cu îndeplinirea condiŃiilor prevăzute la
pct. a) şi c) şi susŃinerea unui interviu privind normele de organizare şi
funcŃionare a Corpului ExperŃilor Contabili şi Contabililor AutorizaŃi.
Se poate prezenta la examenul de admitere prevăzut pentru
profesia de contabil autorizat persoana care îndeplineşte următoarele
condiŃii:
a) are capacitate de exerciŃiu deplină;
b) are studii medii cu diplomă recunoscută de Ministerul
EducaŃiei, Cercetării şi Tineretului;
c) nu a suferit nicio condamnare, care, potrivit legislaŃiei în
vigoare, interzice dreptul de gestiune şi de administrare a societăŃilor
comerciale.
Inscrierea la examenul de admitere la stagiu în vederea obŃinerii
calităŃii de expert contabil sau de contabil autorizat se face pe baza unei
cereri, care se depune la sediul filialei Corpului în a cărei rază teritorială
îşi are domiciliul candidatul, exprimându-şi opŃiunea pentru un centru de
examen dintre cele stabilite de Corp şi afişate la sediul tuturor filialelor.
Pentru susŃinerea examenului de admitere la stagiu în vederea
obŃinerii calităŃii de expert contabil, sau de contabil autorizat cererea de
înscriere este însoŃită de:

82
a) certificatul medical din care să rezulte că solicitantul are
capacitate de exerciŃiu deplină;
b) curriculum vitae, completat şi semnat pe propria răspundere de
către solicitant;
c) copie legalizată de pe actul de studii, din care să rezulte că
solicitantul are studii economice superioare pentru candidaŃii la examenul
de expert contabil, respectiv studii medii pentru candidaŃii la examenul
de contabil autorizat, cu diplomă recunoscută de Ministerul EducaŃiei,
Cercetării şi Tineretului;
d) certificat de cazier judiciar, cu termenul de valabilitate
neexpirat.
Disciplinele examenului de admitere la stagiu sunt:
a) în vederea obŃinerii calităŃii de expert contabil: contabilitate,
fiscalitate, drept, evaluare economică şi financiară a întreprinderilor,
audit, expertiză contabilă şi doctrina şi deontologia profesiei contabile;
b) în vederea obŃinerii calităŃii de contabil autorizat: contabilitate,
fiscalitate şi drept.
Tematica şi bibliografia pe baza cărora se pregătesc candidaŃii se
stabilesc de Corp, cu avizul Ministerului Economiei şi FinanŃelor, pentru
fiecare disciplină. Acestea vor fi actualizate permanent, vor fi publicate
în revista editată de Corp şi vor fi afişate la sediul fiecărei filiale cu cel
puŃin 60 de zile înainte de fiecare sesiune de examen.
Verificarea nivelului de pregătire teoretică a candidaŃilor se face
prin examen scris, diferenŃiat în funcŃie de profesia pentru care a optat
candidatul, expert contabil sau contabil autorizat, astfel:

83
- Pentru admiterea la stagiu în vederea obŃinerii calităŃii de expert
contabil, examenul de admitere constă în susŃinerea a două probe scrise,
cuprinzând subiecte din disciplinele:
a) contabilitate, fiscalitate, drept, cu o durată de 3 ore pentru
elaborarea răspunsurilor;
b) evaluare economică şi financiară a întreprinderilor, audit,
expertiză contabilă şi doctrina şi deontologia profesiei contabile, cu o
durată de 3 ore pentru elaborarea răspunsurilor.
- Pentru admiterea la stagiu în vederea obŃinerii calităŃii de
contabil autorizat, examenul de admitere constă în susŃinerea unei probe
scrise, cuprinzând subiecte din disciplinele: contabilitate, fiscalitate şi
drept, cu o durată de 3 ore pentru elaborarea răspunsurilor.
Aprecierea răspunsurilor candidaŃilor se face cu note de la 1 la 10,
la fiecare disciplină, conform grilei stabilite de comisia centrală de
examinare.
Se declară admişi candidaŃii care obŃin cel puŃin media 7 şi
minimum nota 6 la fiecare disciplină, iar rezultatele se afişează în cel
mult 20 de zile de la susŃinerea examenului.
Împotriva rezultatului obŃinut candidaŃii pot face contestaŃii, în
termen de 24 de ore de la afişarea rezultatelor, pe care le depun la
preşedintele comisiei de examinare. Preşedintele comisiei de examinare
şi membrii examinatori la disciplinele contestate vor reexamina lucrările
şi vor comunica celor în cauză rezultatul, în termen de 48 de ore de la
depunerea contestaŃiilor, făcând menŃiune despre aceasta în procesul-
verbal de stabilire a rezultatului examenului de admitere. Hotărârile
stabilite în aceste condiŃii rămân definitive.

84
CandidaŃilor declaraŃi admişi de către comisiile de examinare li se
eliberează certificate de promovare a examenului, în termen de 30 de
zile, de la filiala unde au susŃinut examenul de admitere în vederea
obŃinerii calităŃii de expert contabil şi, respectiv, de contabil autorizat.
În baza certificatului de promovare a examenului de admitere,
candidatul poate să se înscrie în evidenŃa filialei, să efectueze stagiul de 3
ani şi să susŃină examenul de aptitudini în vederea accesului la profesia
de expert contabil şi, respectiv, de contabil autorizat.

4.2.2. ASPECTE PRIVIND EFECTUAREA STAGIULUI ÎN


VEDEREA ACCESULUI LA CALITATEA DE EXPERT
CONTABIL ŞI CONTABIL AUTORIZAT

Stagiul se efectuează de către persoanele care au promovat


examenul de admitere pentru acces, organizat pe lângă un tutore de
stagiu, membru al Corpului, sau în mod colectiv, la nivelul fiecărei filiale
a Corpului.
Perioada de stagiu începe de la data la care persoana care a reuşit
la examenul de admitere a depus cererea de înscriere la stagiu. Aceasta se
depune în termen de maximum două luni de la data promovării
examenului de admitere, în caz contrar, candidatul va susŃine din nou
examenul de acces.
La cererea stagiarului, stagiul poate fi prelungit sau suspendat
printr-o hotărâre a consiliului filialei Corpului astfel:
- prelungirea stagiului, care nu se poate face decât pentru o
perioadă de maximum 3 ani, poate fi dată în una sau mai
multe etape;

85
- suspendarea poate fi acordată în primii 2 ani, pe perioade care
nu depăşesc 12 luni fiecare. Durata serviciului militar şi
concediul legal de maternitate sau pentru creşterea copilului în
vârstă de până la 2 ani nu sunt luate în calcul în cei 2 ani de
suspendare.
In situaŃia în care candidatul a terminat sau se află în cursul
efectuării stagiului la categoria contabil autorizat şi a promovat examenul
la categoria expert contabil se recunoaşte stagiul efectuat, dar nu mai
mult de două semestre.
In perioada de stagiu, stagiarul este obligat să efectueze minimum
200 de ore pe semestru, în timpul orelor normale de muncă ale tutorelui
de stagiu sau potrivit programului de stagiu în sistem colectiv. RepartiŃia
orelor de stagiu este lăsată la alegerea tutorelui de stagiu, care trebuie să
acorde stagiarului toate facilităŃile, pentru a-i permite să efectueze
instruirea şi să îşi pregătească examenle finale pentru obŃinerea calităŃii
de expert contabil sau de contabil autorizat.
Lista cuprinzând persoanele şi societăŃile comerciale de profil,
abilitate să primească stagiari, se stabileşte de Consiliul superior al
Corpului, la propunerea consiliului filialei Corpului, acestea trebuid să
ofere garanŃii suficiente în ceea ce priveşte asigurarea condiŃiilor pentru
formarea stagiarilor, respectarea normelor şi principiilor Codului etic
naŃional al profesioniştilor contabili.
Fiecare tutore de stagiu are dreptul la un singur stagiar.
Autorizarea de a avea mai mult de un stagiar se acordă, pentru fiecare
stagiar în plus, de consiliul filialei Corpului, după examinarea
ansamblului activităŃilor tutorelui de stagiu.

86
Stagiarul trebuie să aducă la cunoştinŃă consiliului filialei
Corpului, prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire sau direct
la registratura filialei, cu cel puŃin 15 zile înainte de începerea stagiului
următoarele:
- numele şi adresa sa;
- numele şi adresa tutorelui de stagiu;
- atestarea tutorelui de stagiu că acceptă să îl primească pe
stagiar, din care să rezulte şi data începerii stagiului.
In situaŃia în acre stagiarul nu a găsit şi filiala nu poate să-i
recomande un tutore de stagiu, preşedintele consiliului filialei Corpului,
sub proprie semnătură, va face menŃiunea „pregătire în sistem colectiv”
pe cerere.
In perioada în care îşi desfăşoară activitatea sub îndrumarea şi
controlul tutorelui de stagiu, stagiarul poate avea şi calitatea de salariat,
iar relaŃiile contractuale ale stagiarului cu persoana sau cu societatea
comercială de profil în care îşi efectuază stagiul se pot stabili fie pe baza
legislaŃiei muncii fie pe baza legislaŃiei civile.
Pregătirea stagiarilor cuprinde:
- acŃiuni legate de comportamentul profesional şi de doctrina
profesională, care sunt întreprinse în mod curent de consiliul
filialei Corpului;
- acŃiuni de pregătire cu caracter tehnic, care pot fi delegate
unor cabinete sau societăŃi comerciale de profil, membre ale
Corpului, sau unor institute de învăŃământ care au făcut cerere
în acest sens şi ale căror programe au fost agreate de Consiliul
superior al Corpului.

87
Stagiarul trebuie să prezinte controlorului de stagiu la sfârşitul
fiecărui semestru un „Raport semestrial” în care dezvoltă un caz practic
sau, în cazul unei misiuni de audit, prezintă lucrările efectuate, grupate pe
activităŃi.
Tutorele de stagiu trebuie să creeze stagiarilor condiŃii pentru:
a. a urma pregătirea prevăzută;
b. a se achita cu regularitate de obligaŃiile lor;
c. a pregăti examenul de aptitudini, în vederea obŃinerii calităŃii
de expert contabil sau de contabil autorizat.
Tutorii de stagiu sunt obligaŃi să plătească stagiarii în funcŃie de:
numărul de ore efectuate, calitatea lucrărilor efectuate şi baremele orare
stabilite de Consiliul superior al Corpului.
Pe perioada efectuării stagiului, stagiarii sunt supuşi unui control,
care este efectuat de un controlor de stagiu.
Controlul stagiului se referă la:
- respectarea de către stagiari a obligaŃiilor şi a reglementărilor
care îi privesc;
- comportamentul stagiarului;
- calitatea şi diversitatea lucrărilor profesionale;
- trimiterea la timp a rapoartelor semestriale şi a fişelor
semestriale ale tutorelui de stagiu;
- participarea efectivă la acŃiunile de pregătire.
Controlorul de stagiu îi convoacă la filială, în mod periodic, fie pe
toŃi stagiarii odată, fie pe grupe, în reuniuni care pot să corespundă cu
zilele de studiu privind comportamentul profesional şi doctrina
profesională, convocarea făcându-se cu cel puŃin 30 de zile înainte, iar
prezenŃa este obligatorie.

88
La expirarea stagiului profesional efectuat stagiarului i se
eliberează un certificat de stagiu, pe baza raportului tutorelui de stagiu şi
a observaŃiilor scrise de controlorul de stagiu sau pe baza Raportului de
stagiu întocmit de directorul executiv al filialei, care dă dreptul
stagiarului de a se prezenta la examenul de aptitudini, în vederea obŃinerii
calităŃii de expert contabil sau de contabil autorizat.

4.2.3. ASPECTE PRIVIND DESFĂŞURAREA EXAMENULUI DE


APTITUDINI ÎN VEDEREA OBłINERII CALITĂłII DE
EXPERT CONTABIL ŞI CONTABIL AUTORIZAT

Examenul de aptitudini în vederea obŃinerii calităŃii de expert


contabil sau de contabil autorizat se organizează de Corp în fiecare an, la
o dată ce se stabileşte de Consiliul superior.
SusŃinerea examenului de aptitudini se face după efectuarea
stagiului, într-o perioadă maximă de 4 ani de la promovarea examenului
de admitere, cu excepŃia celor aflaŃi în perioadă de prelungire sau
suspendare a stagiului.
Pentru înscrierea la examenul de aptitudini, cel interesat depune
la filiala Corpului un dosar care cuprinde următoarele:
- certificatul de admitere la stagiu;
- certificatul de stagiu;
- copie de pe diploma de studii economice superioare, respectiv
diploma de studii medii, recunoscută de Ministerul EducaŃiei,
Cercetării şi Tineretului;
- cerere pentru înscriere la examenul de aptitudini, adresată
preşedintelui filialei;

89
- copie de pe actul de identitate;
- certificat de cazier judiciar;
- adeverinŃă medicală;
- două fotografii.
Examenul de aptitudini constă în probe scrise şi orale, separat
pentru experŃi contabili şi separat pentru contabili autorizaŃi.
Proba scrisă, cu o durată de 6 ore, constă în:
a. studii de caz, exerciŃii şi probleme din domeniul
expertizei contabile, monografiei contabile, evaluării
întreprinderilor şi auditului fminanciar;
b. întrebări de judecată profesională din doctrina şi
deontologia profesiei contabile, organizarea şi
funcŃionarea Corpului.
La proba scrisă, fiecare lucrare primeşte o notă de la 1 la 10, iar
pentru promovarea acesteia şi continuarea examenului cu proba orală este
necesară obŃinerea cel puŃin a mediei 7.
Proba orală se susŃine în maximum 7 zile calendaristice de la
proba scrisă şi constă în:
a. câte o întrebare din materia juridică şi fiscală;
b. câte o întrebare din domeniile contabilitate, audit financiar şi
evaluarea întreprinderilor.
Comisiile de examinare sunt formate din:
- un magistrat, consilier sau controlor de la Curtea de Conturi;
- două cadre didactice universitare;
- 2 experŃi contabili;
- câte un reprezentant al Ministerului Economiei şi FinanŃelor şi
al Ministerului JustiŃiei;

90
Lista cu persoanele care au promovat examenul de aptitudini se
comunică filialei din raza de domiciliu de către Departamentul pentru
organizarea stagiului şi dezvoltarea profesională continuă din cadrul
Corpului, iar în termen de 30 de zile, absolventul examenului de
aptitudini are obligaŃia înscrierii în evidenŃele Corpului, în caz contrat
fiind înscris din oficiu la categoria membrilor inactivi.

91
CAPITOLUL V
ACTIVITATEA DE EXPERTIZĂ CONTABILĂ ÎN
ROMÂNIA

5.1. Activitatea de expertiză contabilă şi rolul expertului


contabil în economia de piaŃă

Expertul contabil trebuie să fie şi să se manifeste liber faŃă de


orice interes care este incompatibil cu integritatea, obiectivitatea şi, în
general, cu independenŃa profesională. Exercitarea profesiei de expert
contabil se face cu respectarea principiului independenŃei profesiei,
fiind incompatibile cu acesta: orice mandat comercial, cu excepŃia
mandatului de administrator sau director în societăŃi comerciale
recunoscute de Corp; expertul contabil nu trebuie niciodată să se
găsească în situaŃia ca relaŃia contractuală cu clientul său să îl pună în
situaŃia de a i se aduce atingere independenŃei profesionale.

Profesia de expert contabil poate fi exercitată individual, prin


cabinete, sau printr-o societate comercială de profil înfiinŃată potrivit
legii. În exercitarea profesiei experŃii contabili răspund disciplinar,
administrativ, civil sau penal, după caz, potrivit legii.

SocietăŃile comerciale de expertiză pot fi constituite din unul sau


mai mulŃi asociaŃi sau acŃionari, executând întreaga gamă de lucrări
prevăzute de lege, cu respectarea dispoziŃiilor legale.

Lucrările ce se pot executa, fără a fi limitative, de către experŃii


contabili, sunt:

92
 Ńinerea sau supravegherea contabilităŃii şi întocmirea sau
verificarea şi semnarea situaŃiilor financiare;

♦ acordarea asistenŃei privind organizarea şi Ńinerea


contabilităŃii, inclusiv în cazul sistemelor
informatice;

♦ elaborarea şi punerea în aplicare de: procedee


contabile; planul de conturi adaptat unităŃii;
contabilitatea de gestiune, tabloul de bord, control de
gestiune şi control prin buget, în baza şi cu
respectarea normelor generale;

 efectuarea de analize economico-financiare şi evaluări


patrimoniale, ca:

♦ analiza structurilor financiare;

♦ analiza gestiunii financiare şi a rentabilităŃii


capitalului investit;

♦ tehnici de analiză şi de gestiune a fondului de


rulment;

♦ sisteme de credit-leasing, factoring etc.;

♦ determinarea situaŃiilor financiare şi de gestiune prin


rapoarte procentuale;

♦ elaborarea de tablouri de finanŃare şi planuri de


trezorerie;

♦ elaborarea de tablouri de utilizări şi resurse;

93
♦ asistenŃa în prevenirea şi înlăturarea dificultăŃilor
unităŃii;

♦ diagnostic financiar - creşterea, rentabilitatea,


echilibrul şi riscurile financiare;

♦ studii, asistenŃă pentru realizarea de investiŃii


financiare;

♦ evaluarea structurilor patrimoniale ale entităŃilor.

 efectuarea de expertize contabile dispuse de organele


judiciare sau solicitate de persoane fizice ori juridice în
condiŃiile prevăzute de lege, ca:

♦ expertize amiabile (la cerere);

♦ expertize contabile-judiciare;

♦ arbitraje în cauze civile;

♦ expertize de gestiune;

 executarea de lucrări cu caracter financiar-contabil, ca:

♦ întocmirea de situaŃii periodice;

♦ consolidarea conturilor şi a situaŃiilor financiare;

♦ întocmirea de planuri de finanŃare pe termen mediu şi


lung;

 efectuarea de lucrări de organizare administrativă şi


informatică, cum ar fi:

♦ organigrame, structuri, definiri de funcŃii;

94
♦ legături între servicii, circulaŃia documentelor şi
informaŃiilor;

♦ mecanizarea şi automatizarea prelucrării


informaŃiilor, alegerea echipamentelor;

♦ analiza şi organizarea fluxului informaŃional;

♦ alegerea softurilor necesare;

♦ formarea profesională continuă;

♦ contribuŃii la protecŃia patrimoniului unităŃii;

 îndeplinirea atribuŃiilor prevăzute în mandatul de cenzor la


societăŃile comerciale, conform prevederilor legale;

 acordarea de asistenŃă de specialitate necesară pentru


înfiinŃarea şi reorganizarea societăŃilor comerciale;

 efectuarea pentru persoane fizice şi juridice de servicii


profesionale care presupun cunoştinŃe de contabilitate.

Totodată, persoanele fizice şi juridice care au calitatea de expert


contabil pot efectua activităŃile de audit financiar şi consultanŃă fiscală,
cu respectarea reglementărilor specifice acestor activităŃi, adică să aibă,
pe lângă calitatea de expert contabil, şi pe cea de auditor financiar şi
consultant fiscal.

95
5.2. Activitatea de expertiză contabilă judiciară şi
extrajudiciară

Abordările conceptuale ale expertizei contabile relevă menirea


acesteia de a stabili şi clarifica o situaŃie neclară, confuză, asupra căreia
părŃile implicate au opinii divergente.
Expertiza este activitatea de cercetare efectuată de un specialist,
care are calitatea de expert, cu sensul de a stabili adevărul într-o anumită
situaŃie, problemă sau litigiu. Expertiza este un „mijloc de probă, de
constatare, confirmare, evaluare, lămurire sau dovedire, pe baza
cercetării ştiinŃifice de specialitate, a adevărului obiectiv cu privire la o
anumită faptă, împrejurare, problemă, situaŃie, cauză sau litigiu”6.
Prin expertiză contabilă se înŃelege misiunea dată unui expert
contabil de a controla registrele, conturile şi actele justificative ale unui
agent economic, cu scopul de a furniza părŃilor interesate datele necesare
sau de a procura justiŃiei informaŃiile interesate pentru a se pronunŃa, în
cunoştinŃă de cauză, asupra unui proces sau a unei contestaŃii de care a
fost sesizată7.
Din studierea cauzelor generatoare de pagube în dauna
patrimoniului, expertiza contabilă poate desprinde deficienŃele existente
în organizarea şi conducerea sistemului de evidenŃă, imperfecŃiunile
propagate pe traseul procesului decizional, precum şi omisiunile sau
erorile comise în executarea atribuŃiilor de serviciu cu consecinŃe

6
M. Boulescu, M. GhiŃă – Expertiză contabilă şi audit financiar contabil, Ed Didactică
şi Pedagogică, Bucureşti, 1999, pag. 114.
7
I. Mecu – Expertizele contabile- Atelierele “Cartea Românească”, Bucureşti.

96
negative asupra patrimoniului agenŃilor economici la care se efectuează
expertiza.
Expertiza contabilă judiciară este un mijloc de probă în justiŃie, o
formă de cercetare şi lămurire a unor fapte sau împrejurări de natură
economico-financiară indicate de organele judiciare în scopul soluŃionării
litigiilor dintre persoane juridice, dintre acestea şi persoane fizice,
precum şi a proceselor penale privind infracŃiuni prin care au fost aduse
pagube patrimoniului.
Expertiza contabilă judiciară are ca sarcină principală să
contribuie la stabilirea adevărului şi la justa soluŃionare de către organul
judiciar a cauzei aflată în faza de cercetare sau judecată. Ea trebuie să
ofere organului judiciar în cauză o probă temeinică, de neînlăturat pentru
tragerea la răspundere a persoanelor vinovate de încălcarea legalităŃii,
nesocotirea disciplinei financiare şi valutare şi păgubirea patrimoniului
public şi privat.
Expertiza contabilă extrajudiciară sau amiabilă este aceea care, în
afară de orice intervenŃie judecătorească, are loc direct între părŃile în
litigiu sau este solicitată de persoane fizice sau juridice în vederea
stabilirii şi respectării adevărului şi legalităŃii în activitatea lor.
ContribuŃia expertizei contabile la prevenirea pagubelor în
patrimoniu, păstrarea integrităŃii acestuia şi respectarea legalităŃii este
mai operativă şi eficientă în condiŃiile utilizării acesteia nu numai ca
mijloc de probă în justiŃie, ci şi ca mijloc de fundamentare a acŃiunilor de
arbitraj, judecătoreşti sau penale, care se declanşează prin acŃiuni
adresate organelor judiciare. Practica dovedeşte că multe acŃiuni adresate
organelor judiciare sunt o consecinŃă a defecŃiunilor şi lipsei de
operativitate în sistemul de documentare şi evidenŃe.

97
5.3. Abordări conceptuale ale expertizei contabile
Pornind de la noŃiunea de expertiză, în general, expertizei
contabile, în particular, i-au fost date numeroase definiŃii în literatura de
specialitate, definiŃii din care se desprind şi trăsăturile activităŃii de
expertiză contabilă ca atribut al profesiei contabile.
Expertizele pot avea ca obiect elucidarea împrejurărilor în care s-
au petrecut fapte sau acŃiuni, stabilirea situaŃiilor reale sau a stărilor de
lucruri existente la un moment dat, verificarea unor ipoteze, determinarea
unor raporturi cauză-efect, validarea unor sisteme de lucru sau metode de
calcul, restabilirea sau dovedirea adevărului material etc.
Consultarea experŃilor poate îmbrăca mai multe forme şi poate
servi unor scopuri diverse. Dar, în toate împrejurările, experŃii analizează
fapte şi documente, culeg informaŃii directe, pun în valoare cunoştinŃele
de specialitate şi experienŃa lor practică, formulând în final concluzii şi
opinii.
Din multitudinea de definiŃii date expertizei contabile supunem
atenŃiei următoarele:
1. Expertiza contabilă este activitatea depusă de unul sau
mai mulŃi experŃi contabili, care pe baza cunoştinŃelor
teoretice şi a practicii acumulate în domeniul financiar
– contabil, cercetează şi lămuresc modul cum se
reflectă în documente şi în contabilitate diverse fapte
sau împrejurări, prezentând rezultatul cercetării în
raportul de expertiză contabilă.
2. Expertiza contabilă este misiunea dată unui expert
contabil de a controla registrele, conturile şi actele

98
justificative ale unui agent economic, cu scopul de a
furniza părŃilor interesate datele necesare sau de a
procura justiŃiei informaŃiile interesate pentru a se
pronunŃa, în cunoştinŃă de cauză, asupra unui proces
sau a unei contestaŃii de care a fost sesizată.
3. Expertiza contabilă este o formă de cercetare ştiinŃifică
efectuată în vederea lămuririi modului în care sunt
reflectate în documente, evidenŃa tehnic – operativă şi
contabilă anumite fapte, împrejurări, situaŃii de natură
economico - financiară.
In concluzie, având la bază aceste abordări conceptuale ale
expertizei contabile, definim expertiza contabilă ca fiind o activitate de
cercetare, asupra unei situaŃii de fapt, efectuată de unul sau mai
mulŃi experŃi contabili, care pe baza cunoştiinŃelor teoretice şi
practice acumulate în domeniul financiar-contabil şi juridic,
furnizează părŃilor interesate datele necesare luării diverselor
decizii, prezentând rezultatul cercetării într-un raport.
Sintetizate, trăsăturile expertizei contabile sunt următoarele:
 are ca obiect cercetarea unor fapte sau situaŃii de natură
economico-financiară, gestionară şi patrimonială;
 cuprinde în sfera sa de acŃiune activitatea economică a
unui agent economic pentru problemele şi obiectivele
stabilite de organul judiciar ori de persoana juridică care o
solicită;
 cercetează situaŃiile şi împrejurările de fapt pe baza
informaŃiilor furnizate de evidenŃa economică şi a
suporŃilor ei materiali;

99
 interpretează datele de evidenŃă şi formulează opinii cu
privire la problemele investigate pe baza legilor şi actelor
normative care reglementează domeniul de activitate
respectiv;
 elaborează concluzii pe baza constatărilor făcute, care
servesc ca mijloc de probă pentru organul judiciar care a
dispus efectuarea expertizei sau ca mijloc de
fundamenatre a unei decizii de către persoana juridică care
a solicitat efectuarea expertizei contabile;
 analizează cauzele care au determinat abaterile de la
normele legale cu caracter economic şi financiar;
 descifrează relaŃiile economice şi financiare dintre părŃile
aflate în litigiu;
 caracterizează starea de fapt a agentului economic
respectiv în raport cu legea şi actele normative care
reglementează domeniul investigat stabilind legăturile de
cauzalitate şi responsabilitate.
În viziunea Corpului ExperŃilor Contabili şi Contabililor
AutorizaŃi din România, expertiza contabilă este una din activităŃile de
bază ale experŃilor contabili, desfăşurată pe parcursul a peste optzeci de
ani de existenŃă a profesiei contabile în România. Cuvântul expertiză vine
de la latinescul expertus adică priceput – lucrarea unei persoane
experimentate, specializate. Expertiza constituie o noŃiune care depăşeşte
şi acŃiunea de control şi pe cea de verificare, întrucât exprimă în sine
ideea de prezentare a punctului de vedere al expertului contabil, în ceea
ce priveşte faptul sau faptele asupra cărora s-a efectuat expertiza. Deci,
expertiza este prin excelenŃă o lucrare personală şi critică cuprinzând

100
numai rezultatul examinării faptelor din punct de vedere al exactităŃii
formale şi materiale şi părerea expertului contabil asupra cauzelor şi
efectelor în legătură cu obiectul supus cercetării sale.
Potrivit normelor profesionale ale Corpului ExperŃilor Contabili şi
Contabililor AutorizaŃi din România referitoare la expertizele contabile,
acestea sunt mijloace utilizabile în rezolvarea unor cauze care necesită
cunoştinŃe de strictă specialitate din partea unor persoane care au
calitatea de experŃi contabili. Expertizele contabile dispuse din oficiu sau
acceptate la cererea părŃilor în fazele de instrumentare şi judecată a
unor cauze civile şi/sau comerciale, ataşate sau nu unui proces penal, se
numesc expertize contabile judiciare. Toate celelalte expertize contabile
sunt extrajudiciare.

5.4. Formele expertizei contabile


Expertizele contabile se clasifică astfel:
1. După scopul principal în care au fost solicitate:
♦ Expertize contabile judiciare, reglementate de: Codul de
procedură civilă; Codul de procedură penală; alte legi
speciale.
♦ Expertize contabile extrajudicare – cele efectuate în afara
procedurilor reglementate privind rezolvarea unor cauze
supuse verdictului justiŃiei, sunt efectuate în afara unui
proces justiŃiar. Nu au calitatea de mijloc de probă în
justiŃie, ci, cel mult, de argumente pentru solicitarea de
către părŃi a administrării probei cu experiza contabilă
judiciară sau pentru rezolvarea unor litigii pe cale
amiabilă.

101
2. După natura principalelor obiective la care se referă:
♦ Expertize contabile civile dispuse sau acceptate în
rezolvarea litigiilor civile.
♦ Expertize contabile penale dispuse sau acceptate în
rezolvarea unor aspecte civile ataşate litigiilor penale.
♦ Expertize contabile comerciale dispuse sau acceptate în
rezolvarea litigiilor comerciale.
♦ Expertize contabile fiscale dispuse sau acceptate în
rezolvarea litigiilor fiscale.
♦ Alte categorii de expertize contabile judiciare dispuse de
organele în drept sau extrajudicare solicitate de către
clienŃi.
Expertiza contabilă judiciară:
 Este un mijloc de probă în justiŃie, o formă de
cercetare şi lămurire a unor fapte sau împrejurări de
natură economico – financiară indicată de organele
judiciare în scopul soluŃionării litigiilor dintre
persoane juridice, dintre acestea şi persoane fizice,
precum şi a proceselor penale privind infracŃiuni prin
care au fost aduse pagube patrimoniului public sau
privat;
 Constituie un mijloc de probă, la care organul de
urmărire penală sau instanŃa de judecată apelează, la
cererea părŃilor sau din oficiu, în vederea lămuririi
unor împrejurări de fapt şi stabilirii adevărului;
 Se încredinŃează de instanŃele respective unor
specialişti pentru a constata şi evalua anumite fapte,

102
pe care judecătorii nu le-ar putea procura sau aprecia
ei înşişi, stabilind, în acest scop, punctele asupra
cărora experŃii numiŃi să se pronunŃe;
 Trebuie să ofere organului judiciar în cauză o probă
temeinică, de neînlăturat, pentru tragerea la
răspundere a persoanelor vinovate de încălcarea
legalităŃii, nesocotirea disciplinei financiare şi valutare
şi păgubirea patrimoniului;
 Constituie un mijloc de probă prin care se aduce la
cunoştinŃa organelor judiciare opinia unor specialişti
cu privire la acele împrejurări de fapt pentru a căror
lămurire sunt necesare cunoştinŃe deosebite, opinie
care se formează pe baza unei activităŃi de cercetare
concretă a cazului şi a aplicării unor date de
specialitate de către persoanele competente desemnate
de către organul judiciar.
Expertiza contabilă extrajudiciară sau amiabilă:
 Are loc, în afară de orice intervenŃie judecătorească,
direct între părŃile în litigiu sau este solicitată de
persoane fizice sau juridice în vederea stabilirii şi
respectării adevărului şi legalităŃii în activitatea lor;
 Contribuie la prevenirea pagubelor în patrimoniu,
păstrarea integrităŃii acestuia şi respectarea
legalităŃii;
 Este utilizată şi ca mijloc de fundamentare a
acŃiunilor de arbitraj, judecătoreşti sau penale, care se
declanşează prin acŃiuni adresate organelor judiciare;

103
 Poate fi utilizată şi pentru certificarea situaŃiilor
financiare ale agenŃilor economici;
 Este reclamată de manifestarea plenară a liberei
iniŃiative în condiŃiile economiei de piaŃă, fiind o cale
eficientă de asistenŃă de înaltă specialitate a oricărei
afaceri pentru a fi ferită de riscuri şi asigurată de
reuşită;
Expertiza contabilă extrajudiciară poate fi solicitată de:
 manageri – pentru a cunoaşte anumite situaŃii ale
patrimoniului;
 asociaŃi (acŃionari) – în cursul funcŃionării sau la
dizolvarea societăŃii;
 părŃile în litigiu;
 particulari – la constituirea ori fuziunea societăŃii
comerciale.
 etc.

104
CAPITOLUL VI
METODOLOGIA DE EFECTUARE A EXPERTIZEI
CONTABILE

6.1. Etapele de parcurs pentru realizarea expertizei


contabile

Expertizele contabile constituie mijloace de probă ştiinŃifică,


astfel încât în elaborarea lor expertul contabil trebuie să folosească
metode specifice ştiinŃei contabilităŃii. Concluziile expertului contabil
trebuie să fie fundamentate numai pe documente care atestă evenimente
şi tranzacŃii ce fac sau trebuie să facă obiectul recunoaşterilor,
evaluărilor, clasificărilor şi prezentărilor contabile.
In expertizele contabile judiciare, expertul contabil este un terŃ în
proces care, prin calitatea lui procesuală, contribuie la stabilirea
adevărului de către organele în drept. Raportul de expertiză contabilă
judiciară are caracter de probă ştiinŃifică care trebuie să prezinte un înalt
grad al indicelui contributiv la soluŃionarea cauzei în care a fost dispus.
Lipsa de documentare şi fundamentare ştiinŃifică a rapoartelor de
expertiză contabilă judiciară poate şi este adesea sancŃionată de către
organele în drept care le-au dispus, cu înlocuirea expertului contabil şi
dispunerea unei noi expertize contabile. Dacă în aceeaşi cauză s-a dispus
o nouă expertiză contabilă care ajunge la concluzii diferite faŃă de prima,
datorită utilizării altor criterii şi metode de investigaŃie, organul în drept
care le-a dispus are disponibilitatea de a se opri la aceea pe care a

105
consideră mai fundamentată sub aspect ştiinŃific, respectiv, de mai bună
calitate.
Nici expertizele contabile extrajudiciare nu trebuie să facă rabat
calităŃii. IndependenŃa şi competenŃa profesională a expertului contabil
trebuie să asigure o documentare şi fundamentare ştiinŃifică şi
expertizelor contabile extrajudicare.
Dosarul de lucru al expertului contabil, în ce priveşte
documentarea expertizelor contabile, tebuie să cuprindă, după caz:
a) Încheierea de şedinŃă, OrdonanŃa organului de urmărire şi
cercetare penală, sau contractul privind efectuarea
expertizelor contabile extrajudiciare;
b) Raportul de expertiză contabilă – exemplarul expertului
contabil care justifică îndeplinirea misiunii;
c) Eventuale corespondenŃe, răspunsuri la întrebări
suplimentare sau suplimente de expertiză contabilă
solicitate de organele în drept, care au dispus efectuarea
expertizei contabile;
d) Eventuale note personale ale expertului contabil redactate
în timpul efectuării expertizei contabile, necesare fie
redactării raportului, fie urmăririi bugetului de timp şi
decontării lucrărilor de expertiză contabilă cu beneficiarii
acestora.
Efectuarea lucrărilor de expertiză contabilă presupune o
succesiune logică de operaŃii, prin care se urmăreşte atât rezolvarea unor
probleme metodologice (maniera concretă de cercetare a materialului
documentar, prelucrarea şi interpretarea acestuia, formularea
concluziilor), cât şi unele aspecte procedurale, reprezentând relaŃiile

106
expertului cu beneficiarul, cu părŃile şi cu biroul local (în legătură cu
recomandarea şi numirea experŃilor, fixarea obiectivelor, eventuala
prelungire a termenelor, depunerea şi omologarea raportului de
expertiză).
Etapele principale în efectuarea expertizei contabile sunt:
 Etapa preliminară
=> desemnarea experŃilor şi stabilirea obiectivelor expertizei
contabile;
 Etapa efectuării propriu-zise
=> efectuarea lucrărilor de expertiză contabilă;
 Etapa finală
=> întocmirea raportului de expertiză contabilă;
=> verificarea şi avizarea raportului de expertiză contabilă.

6.2. Desemnarea experŃilor şi stabilirea obiectivelor


expertizei contabile

Procedura de recomandare şi numire a experŃilor contabili


urmăreşte desemnarea persoanei sau persoanelor care vor efectua
lucrarea şi se desfăşoară în cadrul unor raporturi bine reglementate.
Necesitatea unei expertize contabile se stabileşte, în principiu, de
către beneficiar, în cazul expertizelor judiciare beneficiari putînd fi
organele de justiŃie (tribunale, judecătorii, curŃi de apel), organele de
urmărire şi cercetare penală (procuratura şi poliŃia), complete speciale
economice din cadrul tribunalelor judeŃene (organele arbitrajului
comercial). Aceste organe solicită Birourilor locale pentru expertize
judiciare recomandarea unor experŃi care ar putea efectua lucrările

107
dispuse, precizând în acest scop natura cauzei şi eventual problemele la
care trebuie să răspundă experŃii. Biroul local, în funcŃie de elementele
comunicate, recomandă mai mulŃi experŃi având calificarea şi
specializarea respectivă, iar organul judiciar alege şi numeşte pe unul
dintre ei sau o comisie de expertiză, evitându-se astfel posibilitatea ca un
singur organ (beneficiarul sau biroul local) să hotărască în mod direct
care persoană va efectua o anumită expertiză.
In operaŃiunile de recomandare a experŃilor contabili, birourile
locale vor Ńine seama nu numai de specializarea, competenŃa şi experienŃa
acestora, dar şi de alte elemente, cum sunt domiciliul experŃilor, prezenŃa
lor în localitate şi posibilitatea de a efectua lucrarea solicitată, gradul de
ocupare a experŃilor contabili.
Totodată, părŃile interesate au dreptul de a cere ca, pe lângă
expertul numit oficial, la lucrările de expertiză contabilă să participe – pe
cheltuiala lor – şi un expert recomandat de ele, cu condiŃia ca acesta să
figureze în evidenŃa unui birou pentru expertize contabile judiciare. În
practica judiciară aceştia se numesc experŃi recomandaŃi de parte sau
experŃi asistenŃi şi au aceleaşi drepturi şi obligaŃii ca şi experŃii numiŃi
oficial. De altfel, în asemenea situaŃii, experŃii afectuează lucrarea în
colaborare şi întocmesc, de regulă, un singur raport de expertiză, care
poate conŃine opinii unitare sau diferite, după caz.
In ce priveşte stabilirea obiectivelor expertizei contabile, orice
lucrare de expertiză contabilă trebuie să aibă un conŃinut şi un rol bine
determinat, trebuind să răspundă unor obiective concrete sau unor
întrebări pe care organul beneficiar le adresează expertului.
Obiectivele expertizei contabile sunt formulate în scris, prin
ordonanŃă (în cazul organelor de cercetare şi urmărire penală) sau

108
încheiere (în cazul organelor de judecată) şi sunt anexate la dosarul
cauzei.
Fixarea obiectivelor expertizei contabile, sub aspect procedural,
se realizează diferit pentru litigiile cu caracter civil şi pentru cele cu
caracter penal. Astfel, în procesele civile obiectivele se stabilesc anticipat
de către instanŃă şi pot fi comunicate birourilor locale atunci când se
solicită recomandarea experŃilor contabili. Expertul sau experŃii
contabili numiŃi iau cunoştinŃă de aceste obiective fie direct din
comunicarea instanŃei, fie din încheierea aflată la dosar.
In procesele penale se foloseşte o procedură specială, în cadrul
căreia fixarea obiectivelor se împleteşte cu numirea experŃilor şi care se
desfăşoară în două faze distincte:
a. în prima fază procedurală se cere şi se încuviinŃează proba, se
numeşte expertul, fără a i se preciza obiectivele, şi se fixează un prim
termen la care sunt citate părŃile şi expertul contabil numit.
b. în cea de-a doua fază, la termenul fixat, se pune în discuŃia
părŃilor şi a expertului problematica lucrării, adică întrebările la care
trebuie să răspundă expertiza, permiŃându-se acestora să facă observaŃii şi
chiar să ceară modificarea sau completarea obiectivelor formulate de
către organul penal sau instanŃă. După definitivarea întrebărilor se
stabileşte expertului termenul de efectuare şi se precizează dacă la
expertiză participă şi părŃile, prin experŃi asistenŃi.
Fixarea obiectivelor este o etapă importantă în munca de
expertiză contabilă influenŃând direct asupra calităŃii lucrărilor.
De aceea, experŃii contabili trebuie să Ńină seama de următoarele
recomandări:

109
 în cazurile în care obiectivele expertizei nu sunt suficient
precizate, expertul contabil este obligat să ceară organului
care a dispus expertiza concretizarea în scris a problemelor
care formează obiectivul acesteia, iar dacă acesta nu
procedează astfel, expertul contabil va executa expertiza
încredinŃată, făcând menŃiunile de rigoare în raportul de
expertiză;
 dacă pe parcursul executării expertizei apar situaŃii care fac
necesară extinderea obiectivelor fixate sau efectuarea unor
expertize complementare (tehnice, grafice etc.), expertul
contabil va sesiza imediat organul beneficiar şi va face
menŃiunile corespunzătoare în raport;
 expertul nu are voie să-şi extindă singur obiectivele date,
răspunzând unor întrebări care nu i-au fost puse sau care
depăşesc competenŃa sa.
După finalizarea procedurii de desemnare a experŃilor contabili şi
de stabilire a obiectivelor, se trece la etapa a doua, cea de efectuare
propriu-zisă a expertizei contabile.

6.3. Efectuarea lucrărilor de expertiză contabilă


Efectuarea lucrărilor de expertiză contabilă presupune
parcurgerea următoarelor etape:
- studierea de către expert a materialului documentar;
- contactul expertului cu părŃile;
- prelungirea termenelor şi imposibilitatea efectuării
unor expertize.

110
Studierea de către expert a materialului documentar
Activitatea propriu-zisă de expertiză contabilă constă în
examinarea de către expert a datelor şi documentelor cu caracter
financiar-contabil, în vederea formulării unor răspunsuri competente la
întrebările puse de organele de cercetare, urmărire penală sau de
instanŃele de judecată.
Documentarea expertului începe în toate cazurile cu studierea
materialelor sau pieselor aflate la dosarul cauzei. Dacă există neclarităŃi,
expertul are dreptul să ceară lămuriri organului care a dispus expertiza
asupra unor fapte sau împrejurări ale cauzei, iar dacă materialele aflate la
dosar nu sunt suficiente pentru lămurirea cauzei, expertul contabil poate
solicita organului beneficiar completarea dosarului cu documentele pe
care le consideră necesare.
Dat fiind faptul că în cele mai multe cazuri materialele aflate la
dosar nu satisfac integral necesităŃile de documentare ale expertului
contabil, acesta este obligat să consulte şi alte documente, aflate în
arhiva unităŃilor, documente ale organelor de control, rapoartele altor
expertize, declaraŃiile părŃilor şi depoziŃiile martorilor, documente
neoficiale.
In legătură cu documentele primare, evidenŃele tehnic-operative şi
registrele de contabilitate, expertul va face examinarea de formă şi de
fond, stabilind în primul rând în ce măsură se poate pune temei pe acestea
în dovedirea adevărului material. Astfel se are în vedere faptul că, pe
parcursul documentării sale, expertul poate constata existenŃa unor
omisiuni sau nereguli în evidenŃele operative sau în contabilitate. În astfel
de situaŃii expertul contabil, cu sprijinul şi folosind autoritatea organului
care l-a numit, poate solicita unităŃii în cauză punerea la punct sau

111
aducerea la zi a evidenŃei, efectuarea unor operaŃiuni de control sau alte
lucrări de acest fel şi numai după aceea îşi va putea continua cercetările
sale.
Ca principiu general, de reŃinut faptul că sarcina expertului nu
este de a descoperi nereguli, furturi, delapidări, falsuri etc., ci de a
verifica şi confirma sau infirma exactitatea faptelor semnalate de alŃii
şi consemnate în documente. Dar, cu toate acestea, el are obligaŃia
juridică şi morală, ca atunci când constată abateri grave să sesizeze
organele în drept.
Documentele financiar-contabile folosesc expertului contabil
pentru mai multe scopuri şi anume:
• clarificarea obiectivelor sau întrebărilor solicitate de
beneficiar;
• stabilirea cuantumului valoric al drepturilor, obligaŃiilor
sau prejudiciilor ce fac obiectul litigiului;
• delimitarea răspunderilor ce revin persoanelor fizice sau
juridice;
• identificarea sau demonstrarea manoperelor frauduloase
prin care au fost săvârşite infracŃiunile, în cadrul procesele
penale.
Datele culese de expertul contabil, în cele mai multe cazuri,
trebuie supuse unor procese specifice de prelucrare şi interpretare,
utilizându-se în acest scop metode contabile sau extracontabile după
împrejurări.
Metodele contabile sunt în general cunoscute şi sunt
regelementate prin norme metodologice, în categoria acestora
incluzându-se: verificarea rulajelor, soldurilor şi reporturilor; refacerea

112
calculelor economico-financiare şi aritmetice; analiza balanŃelor,
situaŃiilor financiare anuale; respectarea metodologiei contabile şi a
normelor de efectuare a înregistrărilor, controlul modului de evaluare a
elementelor patrimoniale, efectuarea unor punctaje între evidenŃa
cantitativă şi cea valorică, între evidenŃa operativă şi contabilitatea
analitică, între conturile analitice şi cele sintetice; verificarea
corectitudinii analizelor pe bază de bilanŃ şi a altor analize economico-
financiare.
Metodele extracontabile Ńin de iniŃiativa şi perspicacitatea
expertului contabil, putând consta în: întocmirea unor desfăşurătoare
pentru intrările şi ieşirile de bunuri; analiza comparativă şi în dinamică a
depunerilor de numerar din vănzări cu vânzările efective; identificarea
eliberării pe bază de acte a unor bunuri ce nu au intrat oficial în gestiune;
analiza intergestionară; metoda stocului maxim posibil; separarea
intrărilor şi ieşirilor de bunuri pe ture sau schimburi în gestiunile
colective etc.
Interpretarea de către experŃi a datelor din documentele
financiar – contabile are în vedere fondul sau conŃinutul acestora şi
respectarea normelor legale ce reglementează operaŃiunile consemnate,
aceasta trebuind pusă în legătură directă cu obiectivele expertizei sau cu
întrebările la care trebuie să răspundă expertul şi foloseşte pentru
fundamentarea concluziilor finale.
Aşa cum am amintit mai sus, o altă categorie importantă de
documente pe care le poate consulta un expert contabil o constituie actele
întocmite de către organele de control. Cercetarea de către expert a
actelor de control are la bază faptul că cele mai multe speŃe ajunse la
organele de cercetare, urmărire penală sau instanŃele de judecată sau

113
cele de arbitraj au ca punct de plecare constatările unor organe de
control economico-financiar.
Dacă aceste acte de control au o legătură directă cu sarcinile sale,
expertul contabil va analiza forma şi conŃinutul acestora, verificând
temeinic concluziile, realitatea datelor pe care se întemeiază şi
respectarea normelor legale ce reglementează materia în cauză. Expertul
contabil poate folosi actele de control numai în măsura în care îi sunt
necesare şi numai în limitele competenŃei sale, el neputându-se substitui
organelor de control, făcând verificări, confruntări, completări de
documente şi alte fapte asemănătoare.
Atunci când consideră că actele de control sunt incomplete sau
nefondate, expertul contabil va lua legătura cu organul de control care a
efectuat verificarea, încercând să lămurească problemele respective, iar
atunci când părerile sunt în total dezacord, va cere organului care l-a
numit să facă demersurile necesare pentru reverificarea unităŃii,
gestiunii sau problemei în cauză. In cazurile în care concluziile
expertului coincid cu cele ale organului de control, consultarea acestuia
din urmă este facultativă.
Trebuie remarcat faptul că în cazul unor opinii contradictorii, mai
ales în ceea ce priveşte cuantumul prejudiciilor, colaborarea cu organele
de control devine obligatorie, expertul contabil trebuind să-şi motiveze
deosebirile de vederi, să menŃioneze documentele suplimentare pe care
le-a consultat, actele normative utilizate sau metodele de calcul folosite.
Dacă actele de control conŃin erori de calcul sau de interpretare, expertul
le va analiza în detaliu şi va arăta influenŃa lor asupra concluziilor, atât cu
privire la prejudiciu, cât şi la departajarea răspunderilor. Prezentarea

114
comparativă a rezultatelor controlului şi expertizei vine în ajutorul
organului beneficiar în corecta soluŃionare a cauzei.
Dacă în aceeaşi cauză sau dosar au fost efectuate şi alte expertize
contabile sau sunt ordonate expertize concomitente de altă specialitate
(tehnice, grafologice, medicale etc.), expertul contabil are obligaŃia să
consulte rapoartele respective şi, eventual să ia legătura cu experŃii carea
le-au elaborat, fără a fi obligat să însuşească concluziile lor. În situaŃia în
care sunt deosebiri de opinii faŃă de expertizele contabile anterioare,
expertul trebuie să le motiveze, comparând punct cu punct toate
concluziile sale cu cele formulate anterior. Aceasta nu înseamnă că este
îndreptăŃit să facă aprecieri pozitive sau critice, la adresa celorlalte
expertize şi experŃi. El trebuie să-şi concentreze atenŃia şi efortul în
direcŃia clarificării şi rezolvării principiale a problemelor, folosind în
acest scop întregul material documentar şi să lase pe seama beneficiarului
aprecierea calităŃii lucrărilor prezentate.
Tot din categoria documentelor care pot fi consultate şi trebuie
avute în vedere de către experŃii contabili se înscriu şi declaraŃiile părŃilor
şi depoziŃiile martorilor, acestea făcând parte integrantă din dosarul
cauzei. Avem, astfel, în vedere faptul că expertul nu poate cere explicaŃii
scrise părŃilor sau martorilor, asemenea operaŃiuni fiind de competenŃa
exclusivă a organelor judiciare. Expertul contabil poate lua cunoştinŃă de
declaraŃiile părŃilor şi depoziŃiile martorilordepuse la dosar, putându-le
utiliza în elaborarea lucrării sale numai în măsura în care îi sunt necesare
şi numai în strânsă corelaŃie cu datele financiar-contabile expertizate.
Totodată documentarea expertului contabil se poate extinde şi
asupra unor documente neoficiale, cum sunt înscrisurile sau însemnările,
evidenŃe personale ale gestionarilor, bonuri de mână, note de cântărire şi

115
alte asemenea acte care folosesc de regulă pentru justificarea mişcării
unor valori materiale sau bunuri. Datorită faptului că întocmirea acestor
documente nu este reglementată prin norme sau instrucŃiuni şi nu
respectă cerinŃele generale ale evidenŃei economice, nu se poate institui
un control asupra formei, conŃinutului şi circulaŃiei acestora, iar
contabilitatea unităŃilor nu Ńine seama de ele în reflectarea mişcărilor de
valori. Din punct de vedere al expertizei contabile, documentele
neoficiale vor putea fi luate în considerare numai în măsura în care
conŃinutul lor poate fi confirmat prin documente oficiale, prin date
înregistrate în contabilitate sau în evidenŃele tehnic-operative.
Contactul expertului cu părŃile
Atunci când documentarea expertului contabil nu satisface
integral cerinŃele lămuririi tuturor aspectelor şi formulării unor concluzii
definitive, expertul contabil simte nevoia unor explicaŃii suplimentare
date de părŃi în legătură cu problemele ce formează obiectul dosarului. În
alte cazuri, însăşi părŃile cer să stabilească un contact direct cu expertul
pentru a-i furniza unele date sau pentru a-i sugera unele direcŃii de
investigaŃie, acest contact putând aduce multe clarificări sau poate
canaliza cercetarea întreprinsă de expert în alte direcŃii decât cele avute în
vedere iniŃial şi fixate prin obiectivele stabilite.
Procedural, contactul experŃilor contabili cu părŃile se realizează
în mod diferit în procesele penale şi cele civile, astfel:
• In procesele penale părŃile pot da expertului explicaŃii
numai cu încuviinŃarea şi în condiŃiile stabilite de organul
care a dispus expertiza.
Fiind interesat în stabilirea adevărului material, acest organ va
accepta contactul direct ori de căte ori expertul are nevoie de lămuriri

116
suplimentare sau de examinarea unor acte, documente şi registre aflate în
păstrarea părŃilor. Totodată, în cazul expertizelor contabile efectuate în
faza de urmărire penală, organele de urmărire pot dispune ca înaintea
formulării concluziilor expertizei să audieze părŃile în prezenŃa expertului
contabil, care are dreptul să ceară explicaŃiile care mai sunt necesare,
aceasta fiind utilă atât pentru mai buna edificare a expertului, cât şi
pentru evitarea obiecŃiunilor ulterioare ale părŃilor.
• In procesele civile contactul expertului cu părŃile nu numai
că nu este îngrădit, dar este obligatoriu în toate cazurile în
care expertiza impune cercetarea, la sediul uneia din părŃi
sau la terŃi, a unor documente neataşate la dosarul cauzei.
Astfel expertul trebuie să citeze părŃile, adică să le anunŃe în scris
(prin recomandată cu confirmare de primire) locul şi data când se fa
desfăşura expertiza, fără să aibă vreo obligaŃie dacă una din părŃi nu se
prezintă. De reŃinut că, dacă expertiza poate fi efectuată numai pe baza
documentelor din dosar, citarea părŃilor nu mai este necesară, lucru care
va fi menŃionat Ńi în raportul de expertiză.
Ca regulă, lucrările de expertiză contabilă trebuie efectuate în
termenul stabilit de organele care dispun efectuarea acestora. Dar, pot
exista situaŃii în care împrejurări independente de voinŃa expertului
împiedică realizarea la timp a lucrărilor, iar uneori fac imposibilă
efectuarea lor. Se au în vedere cazurile în care volumul materialelor ce
trebuie consultate este cu mult mai mare decât s-a putut prevedea iniŃial,
când trebuie cercetate şi alte aspecte sau implicaŃii decât cele cuprinse în
obiectivele expertizei, când continuarea investigaŃiilor este condiŃionată
de executarea unor lucrări complementare, cum sunt: aducerea la zi sau
completarea evidenŃei; inventarierea gestiunii în cauză; efectuarea unor

117
expertize tehnice sau grafologice. În alte situaŃii, expertul constată că
expertiza contabilă nu poate fi efectuată din cauza lipsei materialului
documentar, abundenŃei exagerate a acestuia sau formulării greşite a
obiectivelor.
Pentru prelungirea termenelor de efectuare a expertizelor
contabile, expertul va adresa organului care a dispus expertiza o cerere
motivată.
Atunci când apreciază că, din motive obiective, nu poate efectua
lucrarea solicitată, expertul contabil va întocmi un proces-verbal de
constatare a imposibilităŃii, pe care îl înaintează, prin intermediul biroului
local pentru expertize judiciare, organului beneficiar, în care va indica şi
eventualele căi sau mijloace care ar putea face ca expertiza să devină
posibilă: aducerea la zi a contabilităŃii; efectuarea controlului gestionar;
inventariere; expertiză de altă specialitate etc.
In această situaŃie, dacă lucrările respective sunt prea complicate
şi dispune de suficiente alte probe, organul judiciar poate renunŃa la
expertiza contabilă. În caz contrar, el menŃine necesitatea expertizei,
dispunând efectuarea de către cei în drept a lucrărilor solicitate, cunoscut
fiind că îndeplinirea lor de către expertul contabil este înterzisă prin lege.

6.4. Intocmirea raportului de expertiză contabilă

Concluziile formulate de către expertul contabil în urma


cercetărilor efectuate în calitatea sa de specialist sunt consemnate într-un
document sintetic care poartă numele de raport de expertiză contabilă.
Pentru a putea fi de folos în fundamentarea deciziilor sau pentru a
contribui la stabilirea şi dovedirea adevărului material, raportul de

118
expertiză contabilă trebuie să fie clar, concis, redactat într-un limbaj
accesibil, să conŃină concluzii rezultate din cercetarea datelor şi
documentelor financiar-contabile, să răspundă concret şi principial la
întrebările puse de beneficiar, să fie susŃinut prin calcule şi anexe care să
probeze argumentarea concluziilor.
Ca regulă generală, se consideră că raportul de expertiză contabilă
trebuie să facă dovada competenŃei profesionale, principialităŃii şi
probităŃii expertului contabil, aspecte care au fost interpretate şi explicate
de diferiŃi autori.
Raportul de expertiză este alcătuit din raportul propriu-zis şi
anexele la raport.
In conformitate cu Norma 35 a CECCAR, schema tip a raportului
de expertiză contabilă, pe care o însuşim şi noi, cuprinde trei capitole:
Capitolul I „Introducere”, care trebuie să conŃină cel
puŃin următoarele elemente:
 Paragraful de identificare a expertului contabil nominalizat
pentru efectuarea expertizei contabile, şi anume: numele şi
prenumele expertului, domiciliul, numărul carnetului de
expert contabil şi poziŃia din Tabolul Corpului;
 Paragraful de identificare a organului care a dispus
efectuarea expertizei contabile judiciare sau a clientului care a
solicitat efectuarea expertizei contabile extrajudiciare,
menŃionându-se:
 În cazul expertizelor contabile judiciare: actul care a
stat la baza numirii expertului, respectiv Încheiere de
şedinŃă sau OrdonanŃa organelor de cercetare şi
urmărire penală, cu menŃionarea datei acestuia,

119
denumirea şi calitatea procesuală a părŃilor, domiciliul
sau sediul social al acestora, numărul şi anul dosarului
şi natura acestuia (civil sau penal);
 În cazul expertizelor contabile extrajudiciare:
denumirea clientului, domiciliul sau sediul social al
acestuia, numărul şi data contractului în baza căruia se
efectuează expertiza contabilă solicitată.
 Paragraful privind identificarea împrejurărilor şi
circumstanŃelor în care a luat naştere litigiul în care s-a
dispus efectuarea expertizei contabile judiciare sau contextul
în care a fost contractată expretiza contabilă extrajudiciară.
 Paragraful privind identificarea obiectivelor expertizei
contabile. În cazul expertizelor contabile judiciare, formularea
obiectivelor dispuse se preia adliteram din formularea
acestora în Încheierea de şedinŃă, respectiv în OrdonanŃa
organelor de urmărire şi cercetare penală, iar în cazul
expertizelor contabile extrajudiciare, formularea obiectivelor
acestora trebuie să fie cea din contract.
 Paragraful privind identificarea datei sau perioadei şi locului
în care s-a efectuat expertiza contabilă. În cazul expertizelor
contabile, dispuse de organele în drept, în cauzele civile, data
şi locul începerii lucrărilor expertizei contabile trebuie
documentată prin citarea părŃilor prin scrisoare cu aviz de
primire.
 Paragraful privind identificarea materialului documentar
care are o legătură cauzală cu obiectivele expertizei contabile

120
şi care a stat la baza întocmirii raportului de expertiză
contabilă.
 Paragraful privind identificarea datei sau perioadei în care s-
a redactat raportul de expertiză contabilă cu menŃionarea
expresă dacă s-au mai efectuat sau nu alte expertize contabile
având aceleaşi obiective. Totodată, în acest paragraf trebuie
menŃionat dacă sau folosit lucrările altor experŃi (contabili,
tehnici etc.), probleme ridicate de părŃile interesate în
expertiză şi explicaŃiile date de acestea în timpul efectuării
expertizei.
 Paragraful privind identificarea datei iniŃiale până la care
raportul de expertiză contabilă trebuia depus la beneficiar şi
indicarea eventualelor perioade de prelungire faŃă de
termenul iniŃial.
Capitolul II „Desfăşurarea expertizei contabile”, care trebuie să
conŃină câte un paragraf distinct pentru fiecare obiectiv al expertizei,
care să cuprindă o descriere amănunŃită a operaŃiilor efectuate de expertul
contabil cu privire la structura materialului documentar, actele şi faptele
analizate, locul producerii evenimentelor şi tranzacŃiilor, sursele de
informaŃii utilizate, dacă părŃile interesate în expertiza contabilă au făcut
obiecŃii sau au dat explicaŃii pe care expertul contabil le-a luat sau nu în
considerare în formularea concluziilor sale. În acest capitol trebuie
prezentat ansamblul calculelor şi interpretarea rezultatelor acestora, dar,
dacă aceste prezentări ar îngreuna înŃelegerea expunerii de către
beneficiarul raportului de expertiză contabilă, este recomandabil ca
ansamblul calculelor să se facă în anexe la raportul de expertiză

121
contabilă, iar în textul expertizei să se prezinte doar rezultatele calculelor
şi interpretarea acestora.
Fiecare paragraf din acest capitol trebuie să se încheie cu
concluzia expertului contabil care să fie precisă, concisă, fără echivoc,
redactată într-o manieră analitică, ordonată şi sistematizată fără a face
aprecieri asupra calităŃii documentelor justificative, înregistrărilor
contabile, expertizelor şi actelor de control anterioare şi nici asupra
încadrărilor legale.
Dacă raportul de expertiză contabilă este întocmit de mai mulŃi
experŃi care au opinii diferite, într-un paragraf al acestui capitol, fiecare
expert contabil trebuie să-şi motiveze detaliat şi documentat opinia pe
care o susŃine. De regulă, în expertizele judiciare trebuie motivată separat
opinia expertului recomandat de parte, în raport cu opinia expertului
numit din oficiu.
Capitolul III „Concluzii”, care trebuie să conŃină câte un
paragraf distinct cu concluzia (răspunsul) la fiecare obiectiv (întrebare)
al expertizei contabile preluat în maniera în care a fost formulat în
capitolul II – Desfăşurarea expertizei contabile.
In cazuri cu totul deosebite, experŃii contabili se pot afla în
imposibilitatea întocmirii unui raport de expertiză contabilă, datorită
inexistenŃei documentelor justificative şi/sau evidenŃelor contabile care să
ateste evenimentele şi tranzacŃiile supuse expertizării, astfel ei vor
întocmi un „Raport de imposibilitate a efectuării expertizei contabile”,
care va avea aceeaşi structură ca un raport de expertiză contabilă
obişnuit, dar care, va prezenta justificat şi fundamentat cauzele care
conduc la imposibilitatea efectuării expertizei contabile.

122
Anexele la raportul de expertiză contabilă, indiferent de tipul
acestuia, fac parte integrantă din raportul de expertiză şi se întocmesc de
către expertul contabil cu scopul de a susŃine o constatare din cuprinsul
raportului de expertiză contabilă. Nu pot constitui anexe la raportul de
expertiză contabilă documentele justificative sau registrele contabile
originale, sau reproduse prin tehnici de multiplicare, anexele raportului
de expertiză contabilă sunt un produs al muncii expertului contabil.
Raportul de expertiză contabilă, inclusiv anexele, se semnează şi
parafează de către expertul contabil pe fiecare pagină în parte şi se
depune la beneficiarul acestuia în termenul legal sau contractual.

6.5. Verificarea şi aprecierea raportului de expertiză

Aprecierea rezultatelor investigaŃiilor de specialitate dispuse de


către organul judiciar în vederea justei rezolvări a unei cauze constituie
ultima etapă în desfăşurarea activităŃii procesuale, legată de expertiză.
Aprecierea propriu-zisă a expertizei este precedată de o verificare
amănunŃită, verificare necesară întrucât numai practica lucrurilor poate
fi baza cunoaşterii şi criteriul adevărului.
Verificarea expertizei contabile impune un dublu examen:
• o verificare formală (a formelor procedurale).
• o verificare substanŃială (a conŃinutului).
Verificarea formală comportă un control al îndeplinirii formelor
procedurale prevăzute în materia expertizei. Se va examina, astfel, modul
în care a fost numit expertul şi dacă nu există motive de recuzare în
sarcina sa care să nu fi fost evidenŃiate. În cadrul acestei verificări finale
se va mai reexamina (din elementele pe care organul judiciar le poate

123
avea la îndemână) calificarea expertului, cât şi comportamentul acestuia;
într-adevăr, expertul trebuie să corespundă atât unor condiŃii de
competenŃă profesională, cât şi unor exigenŃe morale, toate aceste
elemente constând pentru evaluarea avizului său. În literatura juridică s-a
subliniat în mod deosebit însemnătatea cunoaşterii valorii etico-
psihologice a expertului, pentru a aprecia credibilitatea avizului său sub
aspectul obiectivităŃii. Tot în etapa verificării formale, organul judiciar
va avea în vedere dacă în raportul de expertiză este cuprinsă o descriere
clară a elementelor examinate de expert, care au folosit ca temei al
concluziilor acestuia. Se va mai urmări dacă s-a răspuns la toate
întrebările puse expertului şi dacă răspunsurile date sunt complete, dacă
părŃile au fost citate în cazul în care legea prevede expres această
obligaŃie, precum şi dacă raportul este datat şi semnat de toŃi experŃii,
dacă opiniile separate sunt consemnate în raport, etc.
Diferitele deficienŃe constatate în cadrul acestei verificări formale
pot antrena consecinŃe diferite: anularea expertizei, restituirea raportului
pentru unele completări sau pentru datare şi semnare, dispunerea unui
supliment de expertiză sau a unei noi expertize.
Dacă organul judiciar consideră că din punct de vedere formal
raportul de expertiză nu prezintă lipsuri, se va trece la etapa următoare:
verificarea substanŃială sau a conŃinutului propriu-zis al raportului de
expertiză pentru a stabili dacă corespunde exigenŃelor de ordin ştiinŃific
şi logic şi dacă este suficient de motivat. În acest cadru, se va examina în
primul rând dacă expertul a folosit pentru investigaŃiile sale, toate
materialele necesare pe care le putea avea la îndemână, condiŃie
considerată deosebit de importantă, neîndeplinirea acesteia ducând la
desfiinŃarea hotărârii judecătoreşti deficitară sub acest aspect. Tot într-o

124
primă ordine se vor verifica şi condiŃiile în care expertul a putut efectua
cercetările, spre a se vedea dacă nu cumva aceste împrejurări au fost atât
de necorespunzătoare, încât au putut influenŃa negativ munca acestuia (de
exemplu, într-un termen foarte scurt, un singur expert a fost nevoit să
întreprindă un volum mare de cercetări, neavând la îndemână mijloacele
tehnice necesare).
Se vor verifica apoi metodele de lucru folosite de experŃii
contabili în cadrul investigaŃiilor de specialitate ce le-au întreprins,
examinându-se dacă s-au utilizat metodele şi datele cele mai noi şi
adecvate ale contabilităŃii. Aceasta are importanŃă nu numai pentru că dă
posibilitatea să se aprecieze justeŃea metodei de cercetare folosită de
expert – lucru foarte însemnat – dar şi pentru că învederează procesul de
formare a opiniei acestuia asupra problemelor ce i-au fost puse, ceea ce,
de asemenea, ajută la formarea convingerii judecătorilor cu privire la
justeŃea concluziilor finale. Cu acest prilej, organul judiciar trebuie să
aibe în vedere dacă datele ştiinŃifice pe care se sprijină expertul oferă – în
domeniul care se cercetează – elemente sigure de judecată sau numai
simple ipoteze.
Evident, o condiŃie neapărat necesară pentru ca organul judiciar
să poată face aceste verificări o constituie motivarea corespunzătoare de
către expert a concluziilor sale, astfel că în cadrul operaŃiei de verificare
trebuie observat dacă expertul a lucrat cu conştiinciozitate sau dimpotrivă
cercetările apar superficiale.
Se va cerceta apoi desfăşurarea raŃionamentelor pe care le face
expertul, dându-se o mare atenŃie logicii interne a concluziilor acestuia,
urmărindu-se dacă s-a ajuns la înŃelegerea justă a faptelor care necesită o
explicaŃie ştiinŃifică. În acest cadru, trebuie să se verifice şi dacă

125
răspunsurile expertului la diferitele întrebări nu se contrazic (se va Ńine
seamă, desigur, în cazul în care sunt mai mulŃi experŃi, dacă au toŃi
aceeaşi opinie sau dacă există şi păreri diferite). BineînŃeles că
organul judiciar va trebui să verifice şi să aibă într-o deosebită atenŃie
dacă opinia expertului este categorică sau aproximativă.
Abia după această verificare formală şi substanŃială a expertizei
organul judiciar va trece la operaŃia de apreciere propriu-zisă a
concluziilor expertizei.
In opera de apreciere a concluziilor acestor cercetări de
specialitate, organul judiciar va avea în primul rând în vedere faptul că
aceste concluzii nu sunt imperative, nici chiar atunci când toŃi experŃii
cauzei sunt în unanimitate de acord, întrucât potrivit prevederilor legale
acest mijloc de probă nu are forŃă doveditoare absolută, ci – aşa cum am
mai arătat – poate servi ca temei soluŃionării unei cauze numai dacă
organul judiciar s-a convins de exactitatea concluziilor emise. Pentru
acest motiv, expertiza trebuie apreciată critic, la fel cu celelalte probe; în
final, pe baza examinării complete şi obiective a tuturor probelor cauzei
în ansamblul lor, organul judiciar va da soluŃia conducându-se după lege
şi potrivit cerinŃelor conştiinŃei juridice.
Expertiza nu este un mijloc de probă ca celelalte pentru că
fundamentul său ştiinŃific îi acordă o trăsătură specială care obligă
organul judiciar în cazul în care nu îşi însuşeşte concluziile acesteia să-şi
motiveze într-un mod deosebit dezacordul său. Aceasta înseamnă că
motivarea organului judiciar trebuie să urmărească ca seriere
argumentele expertizei. Nu trebuie să pierdem din vedere faptul că, deşi
instanŃele sunt suverane de a pune sau nu temei pe cercetările expertului,
această apreciere nu poate fi arbitrară, organele ierarhic superioare având

126
dreptul să verifice aprecierea dată concluziilor expertizei, verificare care
se face pe baza motivării primei instanŃe.
Insuşirea de către organul judiciar a avizului dat de expert pentru
fundamentarea soluŃiei pronunŃate în cauză nu poate fi interpretată ca o
delegare a dreptului de apreciere şi judecare a expertului, ci, dimpotivă,
se poate trage numai concluzia că expertiza a înlesnit formarea
convingerii organului judiciar.
In cazul existenŃei mai multor rapoarte de expertiză, nu se poate
soluŃiona cauza pe baza unei medii a concluziilor acelor expertize,
întrucât fiecare expertiză are individualitatea sa proprie, concluziile ei
examinând o anumită opinie ştiinŃifică.
In legătură cu aprecierea concluziilor experŃilor, se mai ridică o
problemă, şi anume problema concluziilor probabile. Într-adevăr
rapoartele de expertiză pot cuprinde concluzii categorice sau certe
(indiferent dacă au caracter afirmativ sau negativ) şi concluzii probabile.
În cazul concluziilor probabile, expertul exprimă nu certitudinea, ci
probabilitatea, presupunerea unui anumit fapt.
Caracterul probabil al concluziilor unor expertize poate fi
consecinŃa fie a unor factori cu caracter obiectiv (lipsa unor metode de
cercetare adecvate problemei ştiinŃifice sau tehnice care se pune în cauza
respectivă, volumul redus al materialul de expertizat, etc.) fie a unor
factori cu caracter subiectiv (pregătirea necompletă a materialului de
comparaŃie, etc.).
In ce priveşte concluziile probabile s-au emis două opinii diferite.
În cadrul primei păreri, cu care suntem de acord, se arată că uneori este
posibil ca avizul experŃilor să conŃină numai concluzii probabile, dar
chiar acestea pot avea un anumit grad de utilitate în soluŃionarea unei

127
cauze. O a doua opinie susŃine că efectuarea unei expertize nu se poate
încheia decât cu concluzii categorice şi că nişte concluzii probabile nu ar
putea fi de nici un folos, dând numai prilej pentru tergiversarea
soluŃionării cauzei întrucât determină solicitarea unor noi expertize. Se
pot întîmpla situaŃii în care, experŃi de înaltă calificare profesională,
dovedind pe lângă pricepere şi multă conştiinciozitate, să nu poată da
totuşi un răspuns categoric chestiunilor care formează obiectul expertizei
contabile, din cauza unor controverse ivite în legislaŃia economico-
financiară. În aceste cazuri, în care caracterul de probabilitate al
concluziilor este determinat de factori obiectivi, nu este posibil ca ele să
fie respinse, deoarece (ca şi cele certe) concluziile probabile exprimă şi
ele o apreciere a expertului asupra veridicităŃii faptelor, creînd obligaŃia
verificării presupunerilor expertului, ceea ce nu poate avea decât o
contribuŃie pozitivă în soluŃionarea cauzei. În acest cadru, concluziile
probabile apar ca adevărate ipoteze ştiinŃifice, pentru că, dacă sunt bine
motivate (şi aşa trebuie să fie), concluziile probabile ajută adeseori
organul judiciar să elaboreze diferite versiuni sau – cu alte cuvinte –
deschid noi perspective în cercetarea unei cauze.
Utilitatea concluziilor probabile iese mai mult în evidenŃă dacă le
examinăm comparativ cu situaŃia în care nu se poate ajunge la nici o
concluzie, deoarece, pe când în cazul concluziilor probabile expertul
reuşeşte, totuşi, să desprindă anumite particularităŃi ale obiectului
cercetat, acest lucru este imposibil de realizat în situaŃia în care expertiza
nu poate ajunge la nici o concluzie. ExplicaŃia stă în faptul că baza
concluziilor probabile este constituită întotdeauna pe date faptice certe,
stabilite în mod concret şi obiectiv, şi pe o fundamentare ştiinŃifică a
motivaŃiilor care nu au îngăduit o certitudine. Mai mult decât atât, se

128
poate afirma că în locul unor concluzii categorice, nefundamentate
ştiinŃific, sunt preferabile nişte concluzii probabile, bazate pe date
stabilite obiectiv.
Trebuie să se facă însă deosebire între concluziile probabile –
care pot avea deci un oarecare efect – şi situaŃia în care se vădeşte că
expertul nu a ajuns la concluziile respective pe bază de date ştiinŃifice şi
raŃionamente precise, ci a făcut o simplă apreciere subiectivă, caz în care
avizul său nu are nici un fel de valoare.
Aprecierea unui raport de expertiză contabilă este o operaŃie
dificilă, care trebuie făcută cu grijă, supraaprecierea sau subaprecierea
concluziilor unui raport de expertiză contabilă putând conduce la
concluzii greşite.
O apreciere corectă a concluziilor expertizei presupune aşadar o
examinare complexă din partea oprganului judiciar.
Foarte important pentru formarea convingerii organului judiciar
este şi examinarea comparativă a concluziilor raportului de expertiză cu
rezultatele administrării altor mijloace de probă, avându-se în vedere
faptele stabilite definitiv în cauză.

129
CAPITOLUL VII

DREPTURILE, OBLIGAłIILE ŞI
RESPONSABILITĂłILE EXPERłILOR CONTABILI
PARTICIPANłI ÎN ACTIVITATEA EXPERTIZEI
CONTABILE

7.1. Drepturile experŃilor contabili participanŃi în


activitatea expertizei contabile

Orice solicitant de expertize contabile are dreptul să contacteze pe


oricare din experŃii contabili nominalizaŃi ca fiind activi în Tabloul
Corpului. Expertizele contabile judiciare pot fi dispuse numai de către
organele îndreptăŃite de lege pentru administrarea probei cu expertiza, iar
numirea expertului sau experŃilor contabili, atât din oficiu cât şi
recomandaŃi de părŃile în proces, se poate face numai de organul în drept
să dispună administrarea probei cu expertiza.
InstanŃele în drept civil, atunci când consideră necesar să
cunoască părerea unor experŃi contabili, pot numi la cererea părŃilor sau
din oficiu, unul sau trei experŃi contabili prin încheiere de şedinŃă, care
trebuie să cuprindă mai multe elemente obligatorii.

 Contractarea şi numirea experŃilor contabili în dosarele


civile
Potrivit Codului Civil, experŃii se numesc de către părŃi prin
comun acord, şi în caz de neînŃelegere între ele, se numesc din oficiu de

130
tribunal în termen scurt. “Expertul se numeşte direct de instanŃa de
judecată, afară de cazul când părŃile se învoiesc, chiar în şedinŃă, asupra
persoanei expertului. În lipsa unei asemenea învoieli, expertul se numeşte
în mod obligatoriu dintre persoanele nepropuse de părŃi”. Încheierea de
numire va stabili şi plata experŃilor. Lipsa experŃilor contabili la şedinŃa
de dezbatere în care au fost numiŃi nu permite părŃilor să refuze
expertizele contabile dispuse.
Recuzarea este dreptul pe care îl au părŃile din proces de a cere în
anumite cazuri determinate de lege ca expertul contabil să se retragă de la
efectuarea expertizei contabile, aceasta putând fi cerută în termen de 5
zile de la numirea sa, când se cunoaşte motivul, sau de la data când s-a
ivit motivul de recuzare.
Cererea de recuzare se soluŃionează în şedinŃă publică, cu citarea
obligatorie a părŃilor şi a expertului contabil, părŃile având dreptul să
ceară anularea probei cu expertiza contabilă, dacă aceasta este întocmită
de o persoana care nu are dobândită calitatea de expert contabil activ.
In cadrul procesului civil părŃile, adică reclamanta şi pârâta, au
dreptul să cheme şi alte persoane sub forma:
• chemării în judecată;
• chemării în garanŃie;
• precizării titularului dreptului
Chemarea în judecată şi a altor persoane are în vedere acele
ipoteze în care terŃul ar putea să pretindă aceleaşi drepturi ca şi
reclamantul. Chemarea în judecată poate fi folosită atât de pârât, cât şi de
reclamant. Ceea ce diferă este momentul la care ei pot face acest lucru.
Astfel:

131
• pârâtul poate formula cererea prin întâmpinare sau cel târziu
până la prima zi de înfăŃişare;
• reclamantul poate depune cererea până la încheierea
dezbaterilor, înaintea primei instanŃe.
Cererea de chemare în judecată a altei persoane trebuie să
îndeplinească aceleaşi condiŃii de formă ca şi cererea de chemare în
judecată. La exemplarul cererii ce se trimite chematului în judecată se
anexează copii de pe cererea de chemare în judecată, întâmpinare şi de pe
înscrisurile de la dosar.
Chemarea în garanŃie - partea are dreptul să cheme în garanŃie o
altă persoană, împotriva căreia ar putea să îndrepte, în cazul în care ar
cădea în pretenŃiuni, cu o cerere de chemare în garanŃie sau despăgubiri.
Cererea de chemare în garanŃie se comunică terŃului chemat în proces,
căruia i se acordă termen pentru a depune întâmpinare şi a-şi pregăti
apărarea. Chemarea în garanŃie este admisibilă atunci când partea care ar
cădea în pretenŃii s-ar putea întoarce împotriva altei persoane, cu o cerere
de despăgubire. În aceste situaŃii, cererea pârâtului poate fi depusă odată
cu întâmpinarea sau până la prima zi de înfăŃişare, iar reclamantului până
la încheierea dezbaterilor, înaintea primei instanŃe.
Prezentarea titularului dreptului – se poate face de pârât printr-o
cerere motivată. Conform Codului de procedură civilă “pârâtul care
deŃine un lucru pentru altul sau care exercită în numele altuia un drept
asupra unui lucru, va putea arăta pe acela în numele căruia a deŃinut
lucrul sau exercită dreptul, dacă a fost chemat în judecată de o persoană
care pretinde un drept real asupra lucrului”

132
În cazul în care instanŃa urmăreşte prevenirea dispariŃiei sau
degradării bunului în legătură cu care s-a născut litigiul, se impun
măsurile asiguratorii.
Prin lege reclamatul are dreptul de a solicita instanŃei măsuri de
indisponibilizare şi conservare menite să împiedice pe pârât, în timpul
procesului, să distrugă sau să înstrăineze bunul ce constituie obiectul
litigiului sau activul patrimonial, când obiectul litigiului este o sumă de
bani. Măsurile asiguratorii sunt:
• sechestrul judiciar – constă în indisponibilizarea bunului şi
numirea de către instanŃă a unei persoane căreia i se
încredinŃează, pe timpul cât durează judecata, bunul în litigiu,
spre păstrare şi conservare;
• sechestrul asigurator – constă în indisponibilizarea unor
cantităŃi de bunuri mobile ale pârâtului, bunuri ce urmează a fi
executate silit pentru realizarea creanŃei creditorului, în
situaŃia în care acesta câştigă procesul;
• poprirea asiguratorie – constă în indisponibilizarea, prin
hotărârea instanŃei, a sumelor de bani sau titlurilor de credit,
pe care debitorul le are de primit de la un terŃ care îi este
datornic, în baza titlului executoriu obŃinut.

 Contractarea şi numirea experŃilor contabili în dosarele


penale

Potrivit Codului de Procedură Penală, expertul este numit de către


organul de urmărire penală sau de instanŃa de judecată şi totodată fiecare
dintre părŃi are dreptul să ceară un expert contabil recomandat de ea să

133
participe la efectuarea expertizei. În dosarele penale, prezenŃa expertului
contabil, la numire, este obligatorie. ObligaŃia prezenŃei la numire revine
numai expertului din oficiu, dar nu există nici un impediment legal, ci
dimpotrivă, la cerea părŃilor, organul de urmărire penală sau instanŃa de
judecată trebuie să admită prezenŃa şi a experŃilor contabili recomandaŃi
de părŃi pentru a asista la efectuarea expertizei contabile.

Expertul contabil numit să efectueze expertiza contabilă judiciară,


are dreptul:
 Să ia cunoştinŃă de materialul dosarului pentru efectuarea
expertizei, în cursul urmăririi penale, cercetarea dosarului
se face cu încuviinŃarea organului de urmărire penală.
Astfel, Codul de Procedură Penală restricŃionează accesul
expertului contabil, în special al celui numit din oficiu, la informaŃiile
care nu au legătură cu dosarul cauzei. Astfel Codul de procedură Penală
stipulează: “Expertul (inclusiv cel contabil) are dreptul să ia cunoştinŃă
de materialul dosarului necesar pentru efectuarea expertizei. In cursul
urmăririi penale cercetarea dosarului se face cu încuviinŃarea organului
de urmărire penală. Expertul poate cere lămuriri organului de urmărire
penală sau instanŃei de judecată cu privire la anumite fapte şi împrejurări
ale cauzei. PărŃile, cu încuviinŃarea şi condiŃiile stabilite de organul de
urmărire penală sau de instanŃa de judecată, pot da expertului explicaŃiile
necesare”.
Din acest text procedural rezultă că, în dosarele penale, organul
judiciar poate restricŃiona accesul, expertului contabil numit, la o parte
din materialele aflate în dosarul cauzei, dar fără motive obiective organul

134
judiciar nu ar trebui să îngrădească accesul expertului contabil la
dosarul cauzei.
De asemenea trebuie precizat că textul cu privire la accesul la
materialul dosarului nu trebuie interpretat în mod restrictiv, deoarece:
• materialul dosarului, în special documentările în baza cărora
trebuie să se efectueze expertiza contabilă, nu se află în toate
cazurile la dosarul propriu-zis al cauzei;
• în multe cazuri, pentru a răspunde la obiectivele expertizei
este nevoie de o documentare prealabilă, de o selectare a
materialului documentar aflat la părŃile implicate în proces,
înainte ca expertul contabil să decidă ce documente ar trebui
să depună părŃile la dosarul propriu-zis al cauzei;
• transferarea arhivei părŃilor în arhivele organului judiciar,
chiar dacă ar putea fi posibil, ar putea fi costisitoare şi ar
putea prelungi nejustificat timpul necesar elaborării
expertizelor contabile judiciare.

 Să participe la stabilirea obiectivelor expertizei şi să solicite


organului de urmărire penală sau instanŃei de judecată, care a
dispus efectuarea expertizei, modificarea sau completarea
întrebărilor (obiectivelor) la care trebuie să răspundă.
Astfel, în cadrul şedinŃei de numire pot fi lămurite o serie de aspecte,
cum ar fi:
• posibilitatea expertului de a aduce la cunoştinŃă instanŃei
eventualele stări de incompatibilităŃi sau posibilităŃi de
recuzare care îi împiedică să accepte expertizele contabile
solicitate;

135
• inserarea în Încheierea de şedinŃă a paragrafelor minim
necesare;
• posibilitatea de a face observaŃii cu privire la formularea
obiectivelor la care trebuie să răspundă;
• posibilitatea de a stabili împreună cu instanŃa şi/sau cu părŃile
termenul la care se angajează să depună raportul de expertiză;
• posibilitatea de a stabili împreună cu instanŃa şi/sau cu părŃile
onorariul pe care îl considera remuneratoriu pentru acceptarea
expertizei contabile;

 Să primească, cu încuviinŃarea şi în condiŃiile stabilite de


organul care a dispus expertiza, lămuriri şi explicaŃii de la părŃi.
Expertul poate cere lămuriri organului de urmărire penală sau
instanŃei de judecată cu privire la anumite fapte şi împrejurări ale cauzei,
iar părŃile, cu încuviinŃarea şi în condiŃiile stabilite de organul de
urmărire penală sau de instanŃa de judecată, pot da expertului explicaŃiile
necesare.

 Să solicite efectuarea controlului în cazul în care constată ca


expertiza nu se poate efectua fără un prealabil control.
La solicitarea organului de urmărire penală sau a instanŃei de
judecată, conducătorii unităŃilor patrimoniale au obligaŃia să dispună cu
prioritate măsurile de control financiar de gestiune necesare pentru
stabilirea pagubelor produse prin infracŃiune şi clarificarea împrejurărilor
care au condus la săvârşirea faptelor de natură penală, nerespectarea
acestor măsuri fiind faptă contravenŃională şi se sancŃionează cu amendă.

136
 Să ceară lămuriri organului de urmărire penală sau instanŃei
de judecată cu privire la anumite fapte sau împrejurări ale
cauzei.
In cazul în care expertul contabil consideră că nu are suficiente
informaŃii legate de anumite împrejurări ale faptei, sau dacă el consideră
că materialul dosarului trebuie completat, pentru a afla adevărul, poate
cere lămuriri organului în drept, şi de asemenea poate cere motivat
completarea materialului documentar.

 Să fie remunerat pentru munca depusă.


Organul judiciar care dispune efectuarea expertizei contabile şi
care numeşte expertul sau experŃii contabili trebuie să stabilească şi plata
acestora, sediul general al materiei fiind art. 202 din Codul de Procedură
Civilă care precizează că Încheierea de numire va statornici şi plata
experŃilor. Reglementările procedurale (civile şi penale) nu fac însă
referiri la modul de statornicire a plăŃii experŃilor contabili. Acest neajuns
este reglementat de autoreglementările Corpului care a elaborat
Regulamentul privind disciplina onorariilor, indemnizaŃiilor şi criteriile
pentru restituirea cheltuielilor pentru prestaŃiile profesionale ale
experŃilor contabili şi aprobarea Tarifului profesional.
Pentru activitatea desfăşurată în beneficiul unui client expertului
contabil i se cuvin compensaŃii pentru:
• restituirea cheltuielilor de călătorie, cazare şi a altor cheltuieli
necesare, prilejuite de chemarea la organul de urmărire penală
sau de instanŃa de judecată;
• indemnizaŃii;
• onorarii.

137
Sumele se plătesc, pe baza dispoziŃiilor date de organul care a
dispus chemarea în judecată şi în faŃa căruia s-a prezentat expertul, din
fondul cheltuielilor judiciare special alocat. Aceste sume se plătesc
expertului după ce şi-a îndeplinit însărcinările. Pentru a justifica numărul
de ore utilizate la efectuarea lucrării de expertiză contabilă şi costul
expertizei contabile, expertul contabil întocmeşte un Decont de
cheltuieli privind costul expertizei contabile, care se înaintează,
împreună cu raportul de expertiză contabilă, la organul care a dispus
efectuarea expertizei.
CompensaŃiile pentru restituirea cheltuielilor şi pentru
indemnizaŃii sunt cumulabile în fiecare caz, chiar dacă nu se prevede
astfel prin Tariful Profesional .
Tarifele stabilite sunt aplicabile indiferent dacă expertul sau
experŃii sunt numiŃi din oficiu sau la recomandarea părŃilor aflate în
proces, refuzul organului judiciar şi/sau a părŃilor procesuale îndreptăŃind
expertul contabil de a refuza acceptarea expertizei judiciare.
Dacă într-o speŃă concretă obiectivele formulate de organul
judiciar sunt de natură diferită, respectiv opinii motivate şi consultanŃă,
evaluarea bunurilor şi drepturilor, evaluări de întreprinderi, secŃii şi
patrimonii, expertul contabil este îndreptăŃit să solicite cumularea
tarifelor profesionale şi totodată să apeleze la specialişti pentru efectuarea
acestor lucrări, iar concluziile rapoartelor acestora să fie cuprinse în
conŃinutul raportului de expertiză contabilă.

138
7.2. ObligaŃiile experŃilor contabili participanŃi în
activitatea expertizei contabile

In desfăşurarea activităŃii de expertiză contabilă expertul contabil


are o serie de obligaŃii şi anume:
 Să sesizeze organul de urmărire penală sau instanŃa de judecată
dacă se află în caz de abŃinere sau recuzare, sau
incompatibilitate.
In cazul în care în momentul numirii expertului contabil, acesta
constată că din motive obiective se află în imposibilitatea de a efectua
expertiza are obligaŃia să se abŃină sau poate fi recuzat, având obligaŃia să
comunice preşedintelui instanŃei împrejurările privind abŃinerea de la
efectuarea expertizei.
Cazurile de abŃinere şi recuzare ale expertului contabil apar
atunci când acesta:
• este implicat financiar, direct sau indirect în activităŃile
clienŃilor săi;
• este implicat în activitatea clienŃilor săi în calitate de membru
al consiliului de administraŃie, al executivului acestuia sau în
calitate de angajat sub controlul direcŃiunii clienŃilor;
• este implicat în relaŃii familiale şi/sau personale cu clienŃii săi;
• acceptă şi primeşte de la un singur client onorarii care
constituie procentaje inacceptabil de ridicate pentru veniturile
profesionistului contabil.
Expertul contabil este incompatibil să efectueze expertiza
contabilă, într-o anumită cauză penală, în următoarele situaŃii:

139
• a pus în mişcare acŃiunea penală, a emis mandat de arestare, a
dispus trimiterea în judecată, a pus concluzii în fond în
calitate de procuror la instanŃa de judecată, a fost judecător în
acelaşi dosar;
• a fost reprezentant ori apărător al vreuneia din părŃi;
• a fost martor, calitatea de expert fiind incompatibilă cu cea de
martor în aceeaşi cauză;
• face parte din sistemul organizatoric al vreuneia din părŃi;
• a luat parte, ca executant, la întocmirea actelor primare, a
evidenŃelor tehnic-operative şi contabile.
Această listă nefiind exhaustivă, în cazul misiunilor privind
expertizele contabile judiciare şi extrajudiciare, incompatibilitatea trebuie
interpretată particularizat, astfel:
• expertizele contabile judiciare şi extrajudiciare pot fi efectuate
numai de către experŃii contabili şi societăŃile de expertiză
înscrise în partea activă a corpului;
• calitatea de clienŃi în cazul expertizelor contabile judiciare se
extinde de la solicitant (organul judiciar sau de urmărire
penală) la toate părŃile implicate în urmărire, inclusiv terŃele
persoane fizice sau juridice cărora expertizele le-ar putea
deveni opozabile. Aşadar, ori de câte ori expertul contabil are
cunoştinŃe despre astfel de implicaŃii posibile trebuie să le
releve solicitanŃilor judiciari;
• experŃilor contabili le este interzis sa efectueze expertize
contabile, în cazul în care sunt rude sau afini pana la gradul al
patrulea inclusiv sau soŃi ai administratorilor.

140
 Să aplice principiul de imparŃialitate în activitatea de expertiză
contabilă.
Expertul contabil este un profesionist al societăŃii ca şi medicul şi
avocatul. În acest caz acceptarea expertizelor contabile solicitate trebuie
să aibă caracter de universalitate. Corelativ dreptului oricui de a solicita o
expertiza contabilă, expertului contabil îi revine obligaŃia de a presta
serviciul solicitat fără selecŃie pe motive etnice, religioase, politice sau de
altă natură.

 Să execute cu competenŃa şi la termen, mandatul încredinŃat de


organul de urmărire penală sau de instanŃa de judecată.
Expertul contabil abilitat să efectueze expertize contabile are
obligaŃia supunerii la regulile Corpului privind formarea continuă,
actualizarea şi testarea permanentă a cunoştinŃelor pe care le posedă. Ca
urmare a faptului că expertiza contabilă are drept suport documentele
primare şi înregistrarea evenimentelor şi tranzacŃiilor în contabilitate,
expertul contabil solicitat trebuie să posede cunoştinŃe solide şi
actualizate în domeniul economic, în general, şi mai ales în domeniul
financiar-contabil. CompetenŃa expertului contabil se impune din
necesitatea de a apăra onoarea şi independenŃa Corpului şi de a se conferi
lucrărilor acestuia autoritate ştiinŃifico-profesională.
 Să respecte normele legale privind expertiza contabilă.
Expertul contabil este obligat să respecte cu stricteŃe regulile
procedurale şi în cazul în care este necesar să aducă la cunoştinŃa
organului judiciar care a dispus expertiza necesitatea completării
materialului documentar aflat la dosarul cauzei. Dacă, din diferite
motive, organul judiciar nu dispune completarea dosarului cauzei cu

141
materialul documentar sugerat de expertul contabil, este recomandabil ca
expertul contabil să solicite în scris acest lucru motivând cererea sa.
Trebuie precizat că există o deosebire între procedura civilă şi cea
penală în materie de documentare a expertizei contabile. Codul de
procedură civilă, considerat în dreptul comun în materie de probaŃiuni
judiciare, la art. 208 prevede că: “Dacă pentru expertiză este nevoie de o
lucrare la faŃa locului, ea nu poate fi făcută decât după citarea părŃilor
prin carte poştală recomandată, cu dovadă de primire, arătând zilele şi
orele când începe şi continuă lucrarea. Dovada de primire va fi alăturată
lucrării expertului. PărŃile sunt obligate să de expertului orice lămuriri în
legătură cu obiectul lucrării”. Citarea este o garanŃie a dreptului de
apărare al părŃilor.
CerinŃa legală nu este considerată satisfăcută dacă de exemplu
expertul contabil a încunoştinŃat părŃile chir în ziua în care se efectuează
lucrarea, deoarece nu există certitudinea că partea a luat la cunoştinŃă de
termen înainte de începerea lucrării şi dacă a avut posibilitatea să
participe la efectuarea ei. Expertiza este valabilă dacă părŃile au fost
citate cu scrisoare recomandată dar nu s-au prezentat, expertiza făcută
fără citarea părŃilor fiind nulă.
Nulitatea decurgând din necotare poate fi invocată la primul
termen după depunerea raportului de expertiză, neputând fi invocată
direct în apel sau în recurs. ConsecinŃa anulării raportului de expertiză
este refacerea expertizei contabile cu citarea părŃilor. În cazul în care se
face un supliment de expertiză contabilă pe baza documentelor din
dosarul cauzei existent în instanŃă nu este necesară citarea părŃilor.
Oricare a fi natura unei expertize contabile – amiabilă, judiciară, în
materie civilă sau penală – lucrările tehnice referitoare la verificarea

142
registrelor şi actelor justificative sunt aceleaşi, în orice verificare care i se
încredinŃează, expertul contabil având obligaŃia, în primul rând să îşi dea
seama de organizarea contabilităŃii pe care este însărcinat să o examineze
şi să se asigure de sinceritatea acesteia, Ńinând seama că de multe ori,
chiar de la origine, o contabilitate este intenŃionat aranjată în aşa fel încât
să poată favoriza fraudele şi falsurile urmărite. Expertul contabil în
efectuarea expertizelor contabile trebuie să respecte normele legale în
vigoare, precum şi normele profesionale elaborate de organismul
profesiei contabile.

 Să se prezinte la chemările organului judiciar pentru: a i se


aduce la cunoştinŃă obiectul expertizei şi întrebările la care
trebuie să răspundă, a da explicaŃii suplimentare, a completa
raportul de expertiză sau a efectua expertiza suplimentară.
La termenul fixat pentru introducerea în cauză, expertul este
chemat în faŃa organului judiciar, care îi aduce la cunoştinŃă obiectul
expertizei şi întrebările la care trebuie să răspundă. În această fază
expertul poate pune întrebări suplimentare dacă are nelămuriri legate de
un anumit obiectiv, la terminarea expertizei, expertul având obligaŃia
întocmirii unui raport de expertiză contabilă, raport care cuprinde o parte
introductivă, una descriptivă şi alta finală ce cuprinde concluziile. Dacă
organul judiciar constată, fie din oficiu, fie în urma obiecŃiunilor
formulate de părŃi că raportul de expertiză nu clarifică toate problemele
sau nu răspunde la toate întrebările, se va dispune efectuarea unui
supliment de expertiză. Forma este fie orală, când expertul este audiat
după regulile martorului dând explicaŃiile oral, fie scrisă, când se va
redacta un raport suplimentar.

143
 Să păstreze secretul şi caracterul confidenŃial al informaŃiilor la
care a avut acces cu ocazia efectuării expertizelor contabile,
trebuind să se abŃină de la divulgarea lor către terŃi, cu excepŃia
cazurilor în care a fost autorizat în mod expres în acest scop sau
dacă are obligaŃia legală sau profesională să facă o astfel de
divulgare.
Particularizat la expertizele contabile judiciare, secretul
profesional şi confidenŃialitatea expertului contabil numit din oficiu sau
recomandat la cererea uneia dintre părŃi trebuie să se manifeste şi prin
următoarele acte de comportament:
• nu trebuie să se refere la mai mult decât i se cere, el trebuind
să invoce în raportul său de expertiză numai acele evenimente
sau tranzacŃii probate cu documente justificative şi/sau
evidenŃieri contabile care au o legătură cauzală cu obiectivul
ce i-a fost fixat de organul de drept care a dispus expertiza
contabilă judiciară;
• trebuie să se abŃină de la divulgarea conŃinutului raportului de
expertiză contabilă judiciară şi a concluziilor sale direct
părŃilor implicate în actul justiŃiar, fiind obligate să depună
raportul său la organul în drept care a dispus expertiza
contabilă judiciară, unde cei interesaŃi îl pot consulta potrivit
legii;
• trebuie să se abŃină de la contactarea părŃilor implicate în actul
justiŃiar în afara procedurilor prevăzute de lege.

144
 Să întocmească raportul de expertiză contabilă.
Misiunile expertului contabil respective lucrările şi concluziile
expertizei contabile se consemnează într-un raport scris, care trebuie să
cuprindă cel puŃin trei capitole: 1. Introducere; 2. Desfăşurarea expertizei
contabile; 3. Concluzii. Dacă sunt numiŃi mai mulŃi experŃi contabili în
aceeaşi cauză se întocmeşte un singur raport de expertiză contabilă, iar
dacă sunt deosebiri de păreri între experŃi, opiniile separate trebuie
consemnate în cuprinsul raportului de expertiză sau într-o anexă a
acestuia.
În cazul expertizelor contabile judiciare, atât experŃii contabili
numiŃi din oficiu cât şi la recomandarea părŃilor depun raportul de
expertiză contabilă la organul judiciar, unde toŃi cei interesaŃi, inclusiv
părŃile implicate în proces pot să îl consulte. Acest lucru rezultă în mod
explicit din prevederile art.122, alin.3, din Codul de Procedura Penală,
care stipulează: “Raportul de expertiză se depune la organul de
urmărire penală sau la instanŃa de judecată care a dispus efectuarea
expertizei”. Codul de Procedură Civilă, la art.109, alin.1, prevede că:
„Expertul este dator să îşi depună lucrarea cu cel puŃin 5 zile înainte
de termenul sorocit pentru judecată”. Pe cale implicită rezultă ca
expertiza contabilă trebuie depusă la instanŃa de judecată care a dispus-o,
respectiv la dosarul cauzei. Prin această procedură se evită comunicarea
preferenŃială a conŃinutului şi concluziilor expertizelor contabile judiciare
către unii utilizatori ai acestora. În cazul expertizelor contabile
extrajudiciare locul şi data depunerii lucrării trebuie să rezulte din
contractul încheiat între solicitant şi expert.

145
 Să nu încredinŃeze altei persoane efectuarea expertizei pentru
care a fost numit.
Efectuarea lucrărilor de expertiză contabilă judiciară nu poate fi
delegată de către experŃii contabili, numiŃi din oficiu sau la recomandarea
părŃilor, asistenŃilor sau colaboratorilor. În cazul expertizelor contabile
extrajudiciare, expertul contabil poate delega executarea unor lucrări
asistenŃilor.

ObligaŃiile celorlaŃi participanŃi în activitatea expertizei


contabile sunt:
 Să dea expertului contabil orice lămuriri în legătură cu obiectul
lucrării.
Cu ocazia efectuării expertizei, părŃile au obligaŃia să dea
expertului contabil orice lămuriri în legătură cu obiectul lucrării.
Împiedicarea expertului contabil de a efectua lucrările necesare ordonate
de instanŃa nu poate fi înlăturată pe calea ordonanŃei, ci numai prin
mijloace procedurale obişnuite sau extraprocedurale, cum ar fi obligarea
la despăgubiri, dispunerea prin încheiere executorie ca părŃile să permită
accesul expertului contabil şi să îi dea tot sprijinul necesar.
 Să achite onorariul cuvenit expertului contabil.
Potrivit Codului de Procedură Civilă, partea care a solicitat
expertiza contabilă, este obligată ca în termen de cel mult 5 zile de la
numirea expertului să depună suma stabilită ca onorariu în contul
tribunalului, pentru expertiză. Dacă raportul se depune, deşi onorariul nu
este plătit, instanŃa obligă partea care a solicitat expertiza, prin încheire
executorie, la plata onorariului. Dacă expertiza este stabilită din oficiu,
instanŃa stabileşte partea care să avanseze onorariul, iar în situaŃia în care

146
ambele părŃi refuză plata onorariului, instanŃa poate respinge cererea de
chemare în judecată sau cererea reconvenŃională.
Cheltuielile judiciare ocazionate de desfăşurarea procesului penal
se acoperă din sumele avansate de stat sau plătite de părŃi. DispoziŃia din
hotărârea penală privind obligarea la plata cheltuielilor judiciare avansate
de stat se pune în executare prin trimiterea unui extras de pe acea parte
din dispozitiv care priveşte cheltuielile judiciare. Când obligaŃia la plata
cheltuielilor judiciare avansate de stat s-a dispus prin ordonanŃă, punerea
şi executarea se face de către procuror, aplicându-se aceeaşi procedură,
executarea cheltuielilor făcându-se de organele care execută amenda
penală.

7.3. ResponsabilităŃile experŃilor contabili participanŃi în


activitatea expertizei contabile

Expertizele contabile trebuie efectuate în mod responsabil,


responsabilitatea acestora fiind întărită prin jurământ, iar a celor
extrajudiciare prin contract.
Jurământul pe care îl depun experŃii contabili în expertizele
contabile judiciare diferă în funcŃie de confesiunea religioasă a fiecăruia,
dar în esenŃă se depune un jurământ prin care expertul se obligă să spună
numai adevărul şi să nu ascundă nimic din ceea ce ştie instanŃei de
judecată. Toate dispoziŃiile procedurale cu privire la citarea, aducerea cu
mandat şi sancŃionarea martorilor care lipsesc la judecată sunt aplicate şi
expertului sau experŃilor contabili numiŃi pentru efectuarea expertizei
contabile. Dacă expertul contabil numit pentru efectuarea expertizelor

147
contabile judiciare nu se înfăŃişează la citarea organelor în drept care l-a
numit, acestea sunt abilitate să dispună înlocuirea lui.
Totuşi trebuie menŃionat că în efectuarea expertizelor contabile
judiciare şi extrajudiciare, ca în oricare alt domeniu al activităŃii umane,
responsabilitatea este relativă. Prin urmare, aprecierea responsabilităŃii cu
care a fost efectuată o expertiză contabilă poate fi făcută diferit de către:
• expertul contabil care se conformează liberului său arbitru şi
jurământului profesional şi confesional, după caz;
• utilizatorii expertizelor contabile care, vrând nevrând, sunt
influenŃaŃi de interesele lor individuale în care doresc să
utilizeze expertizele contabile.
Dacă expertul contabil s-a conformat conştiinŃei şi jurământului
deontologic şi dacă este cazul, celui confesional, nimic nu i se poate
reproşa. Utilizatorii expertizelor contabile, dacă au însă dubii asupra
responsabilităŃii cu care s-au efectuat expertizele contabile solicitate, au
propriile lor căi de atac, şi anume: în cazul expertizelor contabile
judiciare, la primul termen după depunerea raportului de expertiză,
părŃile vor arăta obiecŃiile lor la acesta, iar instanŃa poate dispune, chiar şi
din oficiu, fie completarea expertizei, fie o nouă expertiză. Potrivit art.
212, alin.2 al Codului de Procedură Civilă, o nouă expertiză contabilă,
respectiv expertiza contrarie, va trebui cerută motivat la primul termen
după depunerea lucrării.
În executarea profesiei, experŃii contabili răspund disciplinar,
administrativ, civil şi penal.
 Răspunderea disciplinară
In raport de gravitatea abaterilor săvârşite, experŃilor contabili li
se pot aplica următoarele sancŃiuni disciplinare:

148
• mustrare;
• avertisment scris;
• suspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil
pe o perioadă de la 3 luni la un an;
• interzicerea dreptului de a exercita profesia de expert contabil.
Printre faptele săvârşite, în legătură cu expertizele contabile, care
pot atrage răspunderea disciplinară sunt:
• efectuarea de expertize contabile extrajudiciare fără
contract scris de prestări servicii sau pe baza unui contract
în care nu a fost înscrisă calitatea profesională de expert
contabil;
• nerespectarea obligaŃiei de păstrare a secretului
profesional;
• nerespectarea normelor profesionale;
• efectuarea de expertize contabile judiciare şi
extrajudiciare fără viza anuală pentru exercitarea profesiei,
legal acordată;
• încălcarea cu intenŃie, prin acŃiune sau omisiune, a
normelor de lucru privind exercitarea profesiei, dacă fapta
a avut ca urmare producerea unui prejudiciu moral sau
material.
Punerea în mişcare a răspunderii disciplinare se face fie în urma
reclamaŃiilor îndreptate contra unui expert contabil, fie în urma
autosesizării Corpului în cadrul activităŃii de control de calitate a
expertizelor contabile.

149
 Răspunderea civilă
Răspunderea civilă a expertului contabil poate fi instituită în
temeiul art. 998 Codul Penal, potrivit căruia: “Orice faptă a omului care
cauzează altuia un prejudiciu obligă pe acela din a cărui greşeală s-a
ocazionat a-l repara”.
Răspunderea civilă poate fi contractuală sau delictuală.
Răspunderea civilă contractuală este generată de fapte, cum sunt
neexecutarea, executarea necorespunzătoare sau cu întârziere a
obligaŃiilor menŃionate în contractele încheiate cu clienŃii.
Răspunderea civilă delictuală intervine în cazul în care printr-o
faptă civilă extracontractuală (încălcarea – neaplicarea prevederilor
legale) comisivă (acŃiune) sau omisivă (inacŃiune) se cauzează un
prejudiciu terŃelor persoane.
Răspunderea civilă a experŃilor contabili se apreciază prin referire
la prevederile legale şi la practicile profesionale.
De exemplu:
• cu ocazia verificării şi certificării situaŃiilor financiare ale
unei societăŃi comerciale se pot comite erori care confirmă
profit mai mare decât cel real, ceea ce a avut drept
consecinŃă o fiscalitate eronată;
• terŃii pot fi în mod determinaŃi să utilizeze situaŃii
financiare stabilite sau controlate de un expert contabil,
însă dacă au fost induşi în eroare de situaŃii pe care le-au
avut în vedere ca sincere şi corecte, terŃii respectivi pot
invoca răspunderea expertului contabil în cauză.

150
ExperŃii contabili garantează răspunderea civilă privind
activitatea desfăşurată prin subscrierea unei poliŃe de asigurare sau prin
vărsarea unei contribuŃii la fondul de garanŃii.8
Această poliŃă de asigurare acopera, în limita sumei asigurate,
despăgubirile pe care asiguratul este obligat să le plătească prin hotărâre
judecătorească pronunŃată de o instanŃă civilă unei terŃe părŃi, pentru un
prejudiciu de natură materială şi financiară, suvernite ca urmare a unor
acte săvârşite în timpul exerciŃiului profesional. Acestea sunt în principal
următoarele:
• neglijenŃă, superficialitate, omisiune sau neîndeplinire a
obligaŃiilor şi atribuŃiilor specifice profesiei;
• pierderea, deteriorarea sau distrugerea documentelor
originale sau a suporturilor magnetice primite de asigurat,
în vederea înregistrării şi preluării datelor financiar –
contabile. ExperŃii contabili sunt obligaŃi să informeze
imediat asiguratorul asupra oricărei plângeri formulate
împotriva lor care pot duce la apariŃia unei cereri de
despăgubiri împotriva lor.

 Răspunderea contravenŃională sau administrativă


Răspunderea contravenŃională sau administrativă a expertului
contabil este reglementată de dreptul procesual, şi anume:
 Codul de procedură civilă, care prevede: “DispoziŃiile
referitoare la citare, aducere cu mandat şi sancŃionarea
martorilor care lipsesc sunt, deopotrivă, aplicabile experŃilor.

8
O.G. NR.65/1994, aprobată prin Legea 42/1995 cu modificările şi completările
ulterioare.

151
Dacă expertul nu se înfăŃişează, instanŃa poate dispune
înlocuirea lui.”9 , astfel expertul contabil putând fi sanŃionat
administrativ prin:
• înlocuirea lui de către instanŃă;
• aducerea în instanŃă a expertului contabil, cu mandat,
pentru a da lămuriri în cazuri urgente sau atunci când i se
cere;
• trimiterea expertului contabil în faŃa autoritărŃilor penale,
în caz de bănuieli de ascundere a adevărului sau luare de
mită, caz în care instanŃa va încheia un proces verbal în
acest sens.
 Codul de procedură penală, stipulează sancŃionarea cu
amendă penală următoarele abateri săvârşite de expertul
contabil în cursul derulării procesului penal:
• lipsa nejustificată a expertului în procesul penal, atunci
când este citat;
• tergiversarea de către expert a îndeplinirii însarcinărilor
primite, respectiv efectuării şi depunerii raportului de
expertiză contabilă judiciară.
Amenda se aplică de organul de urmărire penală, prin ordonanŃă,
iar în cazul instanŃei prin încheiere. Expertul contabil poate cere scutirea
de amendă ori reducerea cuantumului acesteia, cererea de scutire sau
reducere putându-se face în termen de zece zile de la comunicarea
ordonanŃei sau încheierii în care s-a prevăzut amenda.

9
Codul de Procedură Civilă, art.205

152
 Răspunderea penală
ExperŃii contabili pot intra sub incidenŃa unor infracŃiuni, în
următoarele cazuri:
• Luarea de mită, astfel că expertul contabil poate răspunde
penal în cazul obŃinerii de foloase necuvenite şi cuprinderii
unor date nereale în raportul de expertiză. Indiferent dacă îşi
desfăşoară activitatea în cadrul procesului civil sau penal,
experŃii care cer sau primesc mai mult decât plata statornicită
sunt supuşi rigorilor legii penale, fapta putând fi încadrată ca
luare de mită. Banii, valorile sau orice alte lucruri care au
făcut obiectivul luării de mită se confiscă, iar dacă acestea nu
se găsesc, condamnatul este obligat la plata echivalentului lor
în bani.
• Dacă expertul contabil, care a acceptat să efectueze expertiza,
este de rea credinŃă în concluziile sale, şi încearcă să acopere
autorul infracŃiunii, răspunde pentru faptele sale, deoarece
acestea prezintă pericol social vădit şi sunt incriminate de
legea penală. Faptele expertului prin care îngreunează aflarea
adevărului obiectiv în cauză pot fi calificate delict de
favorizare a infractorului sau de mărturisire mincinoasă.

153
CAPITOLUL VIII

PRINCIPIILE FUNDAMENTALE ALE ETICII ŞI


CONDUITEI ROFESIONALE APLICABILE
EXPERłILOR CONTABILI

8.1. Abordarea conceptuală a independenŃei ca principiu


fundamental al eticii şi conduitei profesionale a
experŃilor contabili

Codul etic prevede un cadru, constituit din principii, pentru


identificarea, evaluarea şi măsurile de preîntâmpinare a ameninŃărilor
la adresa independenŃei experŃilor contabili, acesta stabilind principiile
pe care experŃii contabili, cabinetele, societăŃile de profil şi grupurile,
trebuie să le utilizeze pentru a identifica ameninŃările la adresa
independenŃei şi a evalua importanŃa acestor ameninŃări şi măsurile
necesare eliminării sau reducerii lor la un nivel acceptabil, fiind necesară
aplicarea raŃionamentului profesional pentru a determina care sunt
măsurile necesare cele mai indicate.
IndependenŃa cere:
 IndependenŃa raŃionamentului profesional (de spirit)
caracterizată prin starea de spirit care înlesneşte obŃinerea
unei opinii neafectate de influenŃe care pot compromite acest
raŃionament profesional, permiŃând profesionistului contabil
să acŃioneze cu integritate, cu obiectivitate şi prudenŃă
profesională.

 IndependenŃă comportamentală (în aparenŃă) caracterizată


prin evitarea faptelor şi circumstanŃelor care pot fi atât de
semnificative încât o terŃă persoană, logică şi informată,

154
deŃinând toate informaŃiile relevante şi aplicând toate măsurile
de prevedere necesare, ar putea ajunge la concluzia normală
că integritatea, obiectivitatea şi prudenŃa profesională a
expertului contabil, a cabinetului/societăŃii sau grupului, au
fost compromise.

Utilizarea termenului „independenŃă” în mod singular poate crea


neînŃelegeri. Luat separat, termenul poate induce presupunerea că o
persoană care exercită un raŃionament profesional trebuie să fie
independentă în sensul izolării sale de relaŃiile economice, financiare sau
de altă natură. Această ipoteză este imposibilă, deoarece fiecare membru
al societăŃii are relaŃii cu alŃii. Prin urmare, importanŃa relaŃiilor
economice, financiare şi de altă natură trebuie evaluată şi din punctul de
vedere al unei terŃe persoane rezonabilă şi informată care având toate
informaŃiile relevante, ar putea trage concluzia în mod firesc că sunt
inacceptabile.
Multe circumstanŃe diferite sau combinaŃii ale acestora pot fi
relevante, nefiind astfel posibil să se definească fiecare situaŃie care poate
da naştere unor ameninŃări la adresa independenŃei şi, corespunzător, să
se determine măsurile necesare pentru atenuarea lor. De altfel, natura
misunilor profesioniştilor contabili fiind diferită, pot exista ameninŃări la
adresa independenŃei de asemenea diferite, care necesită aplicarea unor
măsuri de prevedere corespunzătoare. Un cadru conceptual care ar indica
profesioniştilor contabili modalitatea de identificare, evaluare şi abordare
a ameninŃărilor la adresa independenŃei ar fi mai folositor interesului
public, decât un set de reguli specifice, care pot fi arbitrare.

155
In continuare propunem o astfel de abordare conceptuală care ia
în considerare atât ameninŃările la adresa independenŃei şi măsurile de
prevedere necesare, cât şi interesul public. Potrivit acestei abordări
experŃii contabili şi membrii cabinetelor lor au obligaŃia de a identifica şi
evalua circumstanŃele şi relaŃiile care pot crea ameninŃări la adresa
independenŃei şi de asemenea, de a lua măsurile corespunzătoare pentru
eliminarea sau reducerea lor la un nivel acceptabil, prin aplicarea
măsurilor de prevedere corespunzătoare. Pe lângă identificarea şi
evaluarea relaŃiilor dintre echipele de experŃi contabili şi clienŃii lor este
necesar să se aprecieze şi dacă relaŃiile dintre aceştia şi terŃe persoane nu
reprezintă cumva ameninŃări la adresa independenŃei.
Totodată, prin cadrul de principii elaborat, se asigură
membrilor echipelor de experŃi contabili, modalitatea de identificare şi
evaluare a ameninŃărilor la adresa independenŃei şi de aplicare a
măsurilor de prevedere în vederea eliminării sau reducerii lor la un
nivel acceptabil, astfel încât independenŃa raŃionamentului profesional
şi independenŃa comportamentală să nu fie compromise.
Natura ameninŃărilor la adresa independenŃei şi măsurile de
eliminare sau reducerea acestora la un nivel acceptabil diferă în funcŃie
de caracteristicile individuale ale fiecărei misiuni,
In continuare sunt prezentate eventualele ameninŃări la adresa
independenŃei experŃilor contabili în legătură cu activitatea desfăşurată.
IndependenŃa este potenŃial ameninŃată de: cauze determinate de
interesul propriu, slăbirea autocontrolului, renunŃări la propriile
convingeri, manifestări de familiarism şi acŃiuni de intimidare.

156
 Cauzele datorate interesului propriu apar atunci când un
cabinet, societate de expertiză sau membrii acestora ar putea
beneficia de un interes financiar din partea clientului sau dacă
un interes propriu al acestora ar intra în conflict cu clientul
respectiv.
Exemple în acest sens (neexhaustive) pot fi:
participare financiară directă sau indirectă a experŃilor
contabili la capitalul propriu al clienŃilor lor;
împrumuturi sau garanŃii la sau de la un client sau de la
persoane care gestionează patrimoniul clientului;
totalitatea onorariilor provin de la un singur client;
relaŃii de afaceri cu clientul contractului de prestări de servicii
profesionale;
onorarii neprevăzute în contractul de prestări de servicii
profesionale.

 Cauzele legate de slăbirea autocontrolului, apar atunci când


unul din membrii cabinetului sau societăŃii de expertiză a fost
anterior una din persoanele care a gestionat patrimoniul
clientului şi din această poziŃie poate exercita o influenŃă
semnificativă directă asupra nivelului de asigurare al
angajamentului faŃă de client.
Exemple în acest sens, neexhaustive, pot fi:
existenŃa în cadrul cabinetului sau societăŃii de expertiză a
unui membru care este sau a fost recent, una din
persoanele care a gestionat patrimoniul clientului;

157
existenŃa în cadrul cabinetului sau societăŃii de expertiză a
unui membru care este sau a fost recent, un angajat al
clientului într-o poziŃie din care poate exercita o influenŃă
semnificativă directă asupra nivelului de certitudine -
asigurare - a contractului faŃă de client;
prestarea de servicii pentru un client al unui contract care
poate afecta direct nivelul certitudinii – asigurării
expertului contabil faŃă de client;
pregătirea datelor originale utilizate la generarea situaŃiilor
financiare sau pregătirea unor înregistrări, care fac
obiectul nivelului de asigurare al profesionistului contabil
faŃă de client.

 Cauzele datorate renunŃării la propriile convingeri apar


atunci când cabinetul sau societatea de expertiză precum şi
dacă un membru al acestora, promovează sau poate fi
perceput a promova, situaŃia sau opinia unui client până la
punctul în care obiectivitatea sa este sau poate fi înŃeleasă ca
fiind compromisă, adică aceştia şi-au subordonat
raŃionamentul lor profesional, aceluia al clientului.
Exemple în acest sens, fără a fi exhaustive, pot fi:
expertul contabil se ocupă cu, sau este promotor al acŃiunilor
sau a altor titluri de valoare ale clientului;
expertul contabil acŃionează ca un avocat sau consilier al
clientului, în litigiile sau în rezolvarea neînŃelegerilor cu
terŃe părŃi.

158
 Cauzele datorate manifestărilor de familiarism, apar atunci
când, în virtutea unor relaŃii strânse cu un client, cu cei care
gestionează patrimoniul sau angajaŃii acestuia, cabinetul sau
societatea de expertiză sau un membru al acestora, devine
prea înŃelegător faŃă de interesele clientului.
Exemple în acest sens, fără a fi exhaustive, pot fi:
existenŃa unui membru al cabinetului sau societăŃii de
expertiză care are un membru de familie (afin) sau o rudă
apropiată cu o funcŃie de răspundere în întreprinderea
clientului;
existenŃa unui membru al cabinetului sau societăŃii care are un
afin sau o rudă apropiată care, ca angajat al clientului, este
în măsură a exercita o influenŃă directă şi importantă
asupra realizării obiectului contractului încheiat cu
clientul;
existenŃa unui fost partener al cabinetului sau societăŃii care a
devenit o persoană care gestionează patrimoniul clientului
sau este angajat al clientului, care ar putea exercita o
influenŃă directă şi importantă asupra realizării obiectului
contractului încheiat cu clientul;
existenŃa unei asocieri de lungă durată a unui membru al
cabinetului sau societăŃii de expertiză cu un client al
acestora;
acceptarea de către experŃi de daruri, în afară de cazul când
valoarea acestora este nesemnificativă, de la clientul
acestora sau de la persoanele care gestionează patrimoniul
sau sunt angajaŃi ai clientului.

159
 Cauzele datorate unor acŃiuni de intimidare apar atunci
când un membru al cabinetului sau societăŃii poate fi
împiedicat să acŃioneze obiectiv şi să exercite prudenŃă
profesională prin ameninŃări reale sau percepute, de la
persoanele care gestionează patrimoniul sau angajaŃii
clientului.
Exemple în acest sens, fără a fi exhaustive, pot fi:
ameninŃarea cauzată de cererea din partea clientului către
cabinetul sau societatea respectivă de a înlocui un membru al
acesteia, în cazul unui dezacord de aplicare a unui principiu
de contabilitate;
presiune din partea clientului pentru a reduce necorespunzător
cantitatea de muncă executată de membrii cabinetului sau
societăŃii în scopul reducerii onorariilor.

Când sunt identificate ameninŃări la adresa independenŃei, altele


decât cele care în mod evident sunt fără importanŃă, trebuie identificate
măsurile de protejare corespunzătoare independenŃei şi a le aplica
pentru a elimina aceste ameninŃări sau a le reduce la un nivel
acceptabil.
Membrii echipei de experŃi contabili în servicii profesionale
contabile au responsabilitatea de a rămâne independenŃi luând în
considerare condiŃiile în care îşi exercită profesia şi ameninŃările la
adresa independenŃei şi să ia toate măsurile de prevedere disponibile
pentru a elimina aceste ameninŃări sau a le reduce la un nivel acceptabil.

160
Această hotărâre trebuie documentată, natura măsurilor de
protejare care urmează a fi aplicate varind în funcŃie de împrejurări.
Trebuie întotdeauna acordată atenŃie la situaŃiile în care o terŃă persoană
responsabilă şi informată cunoscând toate informaŃiile relevante, inclusiv
măsurile de protejare aplicate, ar putea trage concluzia în mod rezonabil
că aceste măsuri sunt inacceptabile.
Această concluzie a unei terŃe persoane va fi influenŃată de factori
cum ar fi semnificaŃia ameninŃării la adresa independenŃei, natura
serviciilor profesionale contractate, utilizatorii anume precizaŃi ai
raportului serviciilor şi structura cabinetului sau societăŃii de expertiză.
Cabinetul sau societatea de expertiză contabilă şi membrii
acestora trebuie să aleagă măsurile de protejare corespunzătoare pentru a
elimina sau reduce ameninŃările la adresa independenŃei la un nivel
acceptabil.
Măsurile de protejare a independenŃei se împart în trei mari
categorii:
măsuri de protejare create de profesie, legislaŃie sau reglementări;
măsuri de protejare stabilite în cadrul contractului încheiat cu
clientul beneficiar al serviciilor profesionale;
• măsuri de protejare stabilite în cadrul propriilor sisteme şi
proceduri ale cabinetelor/societăŃilor;
Dintre acestea de o importanŃă majoră sunt primele două categorii
şi anume:
Măsurile de protejare a independenŃei create de profesie, legislaŃie
sau reglementări care includ următoarele:
stabilirea anumitor cerinŃe de educaŃie, instruire şi experienŃă
pentru accesul la profesie;

161
stabilirea unor cerinŃe de educaŃie, respectiv de formare continuă
a experŃilor contabili;
impunerea de standarde profesionale, monitorizare şi metode
disciplinare;
instituirea controlului extern al calităŃii serviciilor profesionale
prestate de cabinet sau societate de expertiză contabilă;
adaptarea unei legislaŃii care să guverneze cerinŃele de
independenŃă ale profesiei şi experŃilor contabili.

Măsurile de protejare stabilite în cadrul contractului încheiat cu


clientul beneficiar al serviciilor profesionale, cuprind următoarele:
♦ aprobarea sau ratificarea de către Adunarea Generală a
clientului a numirii cabinetului sau societăŃii prestatoare de
servicii profesionale atunci când alte persoane împuternicite
să administreze patrimoniul şi să reprezinte juridic pe client
au semnat contractul;
♦ nominalizarea angajaŃilor competenŃi ai clientului
împuterniciŃi a lua decizii manageriale;
♦ stabilirea de către client a politicilor şi procedurilor pentru o
raportare financiară corectă;
♦ stabilirea procedurilor interne ale clientului privind asigurarea
delegării obiective a angajaŃilor pentru buna gestionare a
bunurilor şi valorilor;
♦ stabilirea structurii conducerii corporative a clientului, care
asigură supravegherea procesului de validare a informaŃiilor şi
situaŃiilor financiare şi legătura, comunicaŃiile cu

162
cabinetul/societatea care prestează servicii profesionale pentru
client.
Când măsurile de protejare a independenŃei, arătate mai sus sunt
insuficiente pentru a elimina sau reduce la un nivel acceptabil
ameninŃările la adresa independenŃei sau atunci când cabinetul sau
societatea consideră necesar să nu elimine activităŃile, situaŃiile sau
interesele care crează ameninŃarea, singura măsură utilă va fi de a refuza
contractul privind acordarea nivelului de asigurare angajat sau de a se
retrage din acest contract.

8.2. CompetenŃa profesională – principiu fundamental al


eticii şi conduitei profesionale a experŃilor contabili

ExperŃii contabili se vor abŃine să fie de acord să presteze servicii


profesionale pe care nu sunt competenŃi să le ofere, în afară de cazul în
care se obŃine consultanŃă şi asistenŃă competentă astfel încât să le
permită să realizeze în mod satisfăcător astfel de servicii. Dacă un expert
contabil nu are competenŃa să presteze o parte specifică a serviciului
profesional, se poate obŃine consultanŃă tehnică de la experŃi cum ar fi alŃi
experŃi contabili, avocaŃi, judecători, ingineri, evaluatori etc.
In astfel de situaŃii, cu toate că experŃii contabili se bazează pe
competenŃa tehnică a expertului la care apelează, nu se poate presupune
automat cunoaşterea de către acesta a cerinŃelor de etică. Cum
responsabilitatea finală pentru serviciul profesional îi rămâne expertului
contabil, acesta trebuie să vadă dacă cerinŃele de comportament etic sunt
respectate.

163
Cînd sunt utilizate serviciile altor experŃi care nu sunt experŃi
contabili, expertul contabil trebuie să ia măsuri pentru a vedea dacă astfel
de experŃi sunt la curent cu cerinŃele de etică, gradul de supraveghere şi
totalul orientărilor necesare depinzând de persoanele implicate şi de
natura misiunii.
Exemplele unor astfel de orientări şi supravegheri ar putea
include:

• să se ceară acelor experŃi să citească dispoziŃiile Codului etic;


• să se ceară o confirmare scrisă a înŃelegerii cerinŃelor de etică;
• să se ofere îndrumări atunci cînd apar conflicte potenŃiale.

Expertul contabil trebuie să fie, de asemenea, vigilent la anumite


cerinŃe privind independenŃa sau alte riscuri unice corespunzătoare
misiunii. Astfel de situaŃii vor cere o atenŃie specială şi o orientare şi
supraveghere pentru a vedea dacă sunt respectate cerinŃele de etică.
Dacă în orice moment expertul contabil nu este convins că poate fi
respectat sau asigurat un comportament etic corect, misiunea nu trebuie
acceptată, sau, dacă misiunea a început, ea trebuie terminată.

8.3. Analiza normelor tehnice şi profesionale

 Norme referitoare la onorarii şi comisioane

ExperŃii contabili care îndeplinesc obligaŃii profesionale faŃă de


un client îşi asumă responsabilitatea de a se achita de aceste sarcini cu
integritate şi obiectivitate şi în conformitate cu standardele tehnice

164
adecvate. Această responsabilitate este îndeplinită aplicând aptitudinile şi
cunoştinŃele profesionale pe care le-a dobândit prin perfecŃionare şi
experienŃă pentru serviciile aduse, expertul contabil având dreptul la o
remuneraŃie.
Onorariile profesionale trebuie să fie o reflectare corectă a valorii
serviciilor aduse clientului Ńinând cont de:

• competenŃa şi cunoştinŃele necesare pentru categoria de


servicii profesionale;
• nivelul pregătirii şi al experienŃei persoanelor angajate în
prestarea activităŃii profesionale;
• timpul efectiv ocupat de fiecare persoană angajată în prestarea
serviciilor profesionale;
• gradul de responsabilitate pe care această prestaŃie îl
presupune.

Onorariile profesionale pot fi calculate în mod normal pe baza


unei rate adecvate pe oră sau pe zi, pentru timpul folosit de fiecare
persoană angajată în prestarea de servicii. Aceste rate trebuie să fie
bazate pe premisa fundamentală că organizarea şi comportarea expertului
contabil şi serviciile aduse clienŃilor sunt bine programate, controlate şi
conduse.
Un expert contabil nu trebuie să afirme că serviciile profesionale
specifice vor fi prestate în perioada curentă sau în cele viitoare în
schimbul unui onorariu stabilit, estimat sau al unei game de onorarii,
dacă este probabil că după data afirmaŃiei astfel de onorarii vor fi sporite
substanŃial, iar potenŃialul client nu este informat de această probabilitate.

165
Faptul că un expert contabil îşi obŃine lucrări oferind un tarif mai
mic decât un altul, nu este incorect. Totuşi, experŃii contabili care obŃin
lucrări la tarife cu mult mai mici decât cele practicate de un expert
contabil în funcŃiune sau cele cerute de alŃii, trebuie să fie conştienŃi că
există riscul perceperii unei diminuări a calităŃii activităŃii prestate.
În consecinŃă, când se decide asupra unui onorariu care urmează
să fie cerut unui client pentru realizarea de servicii profesionale, un
expert contabil trebuie să fie convins că onorariul convenit reprezintă
rezultatul activităŃii ce urmează a o efectua, şi să se asigure că:

• calitatea activităŃii nu va fi diminuată şi că va fi acordată


atenŃia cuvenită respectării tuturor standardelor şi normelor
profesionale şi procedurilor de control al calităŃii în realizarea
acelor servicii;
• clientul nu va fi indus în eroare în legătură cu domeniul exact
al serviciilor pe care le acoperă un onorariu care va fi stabilit
ca bază pentru viitoarele onorarii care vor fi percepute.

Este în interesul ambilor, atât al clientului cât şi al expertului


contabil, ca baza pe care sunt calculate onorariile şi orice angajament de
plată să fie clar definite, de preferat în scris, înainte de începerea
misiunii, pentru a ajuta să se evite neînŃelegerile referitoare la onorarii.
Un expert contabil nu trebuie să plătească un comision pentru a
atrage un client sau să accepte un comision pentru a recomanda un client
unei a treia părŃi.
Plata şi primirea de onorarii recomandate între experŃi contabili
când nu sunt prestate servicii de către unul dintre ei sunt considerate
comisioane şi nu sunt permise.

166
 Norme referitoare la relaŃiile experŃilor contabili cu clienŃii

RelaŃiile experŃilor contabili cu clienŃii lor se stabilesc prin


contract scris de prestări de servicii, semnat de ambele părŃi.
In afara primirii de onorarii pentru lucrările executate, orice altă
relaŃie financiară cu un client este susceptibilă de a afecta obiectivitatea
şi de a determina terŃii să considere că această obiectivitate este
compromisă.
ExperŃii contabili vor trebui să vegheze ca în cadrul îndeplinirii
lucrărilor lor să se rezume numai la acordarea de avize de consultanŃă
profesională şi să nu împieteze activitatea de administrare care este un
atribut exclusiv al clientului.
Orice nou client, ca şi lucrările noi cerute de un client vechi,
trebuie să facă obiectul, prealabil acceptării şi încheierii contractului, al:
• unei evaluări a riscurilor;
• unei verificări privind respectarea principiului independenŃei
profesiei;
• unei aprecieri a eficienŃei executării lucrărilor, în raport
îndeosebi cu competenŃa şi cu mijloacele societăŃii
comerciale.
ExperŃii contabili trebuie să aprecieze periodic dacă eventualele
schimbări intervenite în situaŃia clienŃilor sau a cabinetului sau societăŃii
lor comerciale nu sunt susceptibile de a aduce atingere principiului
independenŃei sau să îi expună la noi riscuri.

167
Dacă în cursul executării lucrărilor se constată necesitatea
modificării sau extinderii lucrărilor, se va încheia un act adiŃional la
contract.
De asemenea, în cursul derulării lucrărilor, experŃii contabili pot
exprima în scris, faŃă de clienŃii lor, recomandări sau rezerve, în caz de
contestare, aceste avertismente scrise putând constitui probe exoneratoare
de responsabilitate a experŃilor contabili.
Dar totodată, o descărcare de responsabilitate, semnată de client
în favoarea unui expert contabil, nu-l scuteşte pe acesta din urmă de
acŃiunile privind stabilirea răspunderii sale, atunci când a comis greşeli.
ExperŃii contabili care se găsesc în situaŃia imposibilităŃii executării
lucrărilor contractate datorită neprimirii datelor şi informaŃiilor necesare,
conform prevederilor contractului sau a lipsei de cooperare a
conducătorului unităŃii, trebuie să rezilieze, motivat, contractul cu acest
client.

 Norme referitoare la relaŃiile cu alŃi colegi experŃi contabili

Extinderea operaŃiilor unui cabinet sau unei societăŃi de expertiză


implică deseori crearea de sedii secundare în localităŃi în care expertul
contabil în funcŃiune nu profesează. În aceste situaŃii, clientul sau
expertul contabil în funcŃie consultându-se cu clientul, poate cere unui
expert contabil de la un cabinet din acele localităŃi care va furniza
serviciile profesionale necesare pentru îndeplinirea misiunii.
Transmiterea afacerilor poate apărea, de asemenea, în sfera
serviciilor speciale sau a lucrărilor speciale. Domeniul serviciilor oferite
de experŃii contabili continuă să se dezvolte şi profunzimea cunoştinŃelor

168
necesare pentru a servi publicul solicită adesea aptitudini speciale.
Deoarece nu este posibil ca fiecare expert contabil să dobândească
experienŃa necesară în toate domeniile contabilităŃii, unii liber-
profesionişti contabili au decis că nu este adecvat şi nici de dorit ca
societăŃile sau cabinetele lor să ofere toată gama de servicii speciale care
ar putea fi cerute, experŃii contabili trebuind să presteze doar acele
servicii pe care ei le pot îndeplini cu competenŃă profesională. Este
esenŃial, de aceea, pentru profesie în general şi în interesul clienŃilor, ca
experŃii contabili să fie încurajaŃi să obŃină, la nevoie, consultanŃa
necesară de la aceia care sunt competenŃi să le-o ofere.
Totuşi un expert contabil în funcŃiune, fără o aptitudine deosebită,
poate să refuze să trimită clientul la un alt expert contabil care posedă
aptitudinea respectivă, din teama de a nu pierde clientul în favoarea altui
coleg expert contabil. Drept rezultat, clienŃii pot fi lipsiŃi de a beneficia
de o consultanŃă pe care sunt îndreptăŃiŃi să o primească.
Astfel, dorinŃele unui client trebuie să fie de maximă importanŃă
în alegerea unor consultanŃi profesionişti, indiferent dacă sunt sau nu
implicate aptitudini speciale. Expertul contabil nu trebuie să încerce să
restricŃioneze în nici un fel libertatea clientului de a obŃine anumite
consultaŃii şi, atunci când este cazul, trebuie chiar să încurajeze clientul
în acest sens.
Serviciile sau sfatul unui expert contabil care are anumite
aptitudini pot fi căutate în unul din următoarele moduri:
a) de către client
• după o discuŃie şi o consultare prealabilă cu expertul contabil
în funcŃie;

169
• pe baza unei cereri sau la recomandarea expertului contabil în
funcŃie;
• fără referire la expertul contabil în funcŃie
sau,
b) prin expertul contabil în funcŃie cu respectarea cuvenită a obligaŃiei de
confidenŃialitate.
Atunci când unui expert contabil i se cer servicii sau consultanŃă,
cererile trebuie să fie făcute ca şi cum potenŃialul client ar avea deja un
contabil. În cazurile în care există un expert contabil în funcŃie care va
continua să furnizeze servicii profesionale, trebuie respectate procedurile
stabilite, expertul contabil solicitat, angajat ulterior, trebuind să-şi
limiteze prestaŃia la atribuŃiile primite de la expertul contabil în funcŃie
sau de la client, cu excepŃia cazului în care clientul îi cere altfel. Expertul
contabil solicitat are, de asemenea, datoria să ia măsuri rezonabile pentru
a menŃine legăturile curente şi colegiale între expertul contabil în funcŃie
şi client şi nu trebuie să îşi exprime vreo opinie critică la adresa
serviciilor profesionale ale expertului contabil în funcŃie.
Un expert contabil solicitat căruia i se cere din partea clientului să
realizeze o misiune care este clar diferită de cea efectuată de către
expertul contabil în funcŃie sau de cea primită iniŃial de la expertul
contabil în funcŃie sau de la client, acesta va trebui să o considere drept o
cerere separată de furnizare de servicii sau consultanŃă. Înaintea
acceptării oricărei misiuni de acest fel, expertul contabil solicitat trebuie
să informeze clientul despre obligaŃia profesională de a comunica cu
expertul contabil în funcŃie şi că trebuie să facă aceasta imediat,
preferabil în scris, informând despre demersul clientului şi despre natura

170
cererii, precum şi căutând toate informaŃiile relevante, dacă există, pentru
îndeplinirea misiunii.
Dacă apar situaŃii în care clientul insistă să nu fie informat
expertul contabil în funcŃie, expertul contabil care primeşte misiunea,
trebuie să stabilească dacă motivele clientului sunt justificate, iar în
absenŃa unor împrejurări speciale, doar simpla rezervă a clientului de a
comunica cu expertul contabil în funcŃie nu constituie o justificare
satisfăcătoare.
Expertul contabil care primeşte misiunea trebuie:
• să se conformeze atribuŃiilor primite de la expertul contabil în
funcŃie sau de la client, în măsura în care acestea nu sunt în
contradicŃie cu cerinŃele legii sau cu alte cerinŃe;
• să se asigure, în măsura în care este posibil, că expertul
contabil în funcŃie este Ńinut la curent cu natura generală a
serviciilor profesionale care sunt executate.
Atunci când există doi sau mai mulŃi experŃi contabili care
furnizează servicii profesionale clientului respectiv, poate fi adecvat să
fie informat numai expertul contabil relevant, în funcŃie de serviciile
specifice pe care le prestează.
Dacă este cazul, expertul contabil în funcŃiune, în completarea
elaborării de atribuŃii referitoare la lucrările transferate, Ńine legătura cu
experŃii contabili solicitaŃi şi cooperează cu ei în privinŃa tuturor
problemelor de asistenŃă care îi vor fi cerute.
In situaŃia în care este solicitată opinia unui expertul contabil,
altul decât liber- profesionistul contabil în funcŃie pentru aplicarea
standardelor contabile, de raportare financiară sau a altor standarde sau
principii pentru circumstanŃe sau tranzacŃii specifice, expertul contabil

171
trebuie să aibă grijă ca opinia pe care o prezintă să nu creeze o presiune
nepotrivită asupra raŃionamentului profesional şi al obiectivităŃii expertul
contabil în funcŃiune. O opinie dată fără elemente complete şi adecvate,
poate cauza dificultăŃi expertul contabil solicitat, dacă opinia este
contestată sau dacă, ulterior, acesta este angajat de către entitatea
respectivă. În consecinŃă, expertul contabil solicitat trebuie să reducă la
minimum riscul de a da o opinie neadecvată, asigurându-se că are acces
la orice informaŃie relevantă. Când există o cerere pentru o opinie în
circumstanŃele de mai sus, există o necesitate de comunicare cu expertul
contabil în funcŃie. Este important ca acesta, cu acordul clientului, să
ofere expertului solicitat consultant toate informaŃiile cerute în legătură
cu clientul său. Cu permisiunea clientului, expertul contabil solicitat
trebuie să ofere expertului contabil în funcŃiune, de asemenea, o copie a
raportului final. Dacă clientul nu este de acord cu aceste comunicări,
atunci misiunea nu ar trebui realizată, în mod normal.
Totodată, proprietarii unei afaceri au dreptul indiscutabil de a-şi
alege consilierii profesionali, şi să-i schimbe cu alŃii dacă o doresc. Cum
este esenŃial ca interesele legitime ale proprietarilor să fie protejate, este,
de asemenea, important ca un expertul contabil căruia i se cere să
înlocuiască un alt expertul contabil să aibă posibilitatea de a constata
dacă există vreun motiv profesional pentru ca această angajare să nu fie
acceptată. Aceasta nu poate fi făcută efectiv fără o comunicare directă cu
expertul contabil în funcŃie. În absenŃa unei cereri specifice, liber-
profesionistul contabil în funcŃie nu trebuie să dea din proprie iniŃiativă
informaŃii despre afacerile clienŃilor.
Comunicarea îi permite expertul contabil să aprecieze dacă
împrejurările în care se propune o schimbare în angajare sunt de

172
asemenea natură încât numirea poate fi acceptată cum se cuvine şi, de
asemenea, dacă există dorinŃa de a prelua angajamentul. În plus, o astfel
de comunicare ajută la păstrarea unor relaŃii armonioase care trebuie să
existe între toŃi experŃii contabili, pe care se bazează clienŃii pentru a
obŃine consultanŃă şi asistenŃă profesională.
Măsura în care un expertul contabil în funcŃie poate discuta
despre afacerile clientului cu expertul contabil propus depinde de:
• permisiunea obŃinută de la client de a proceda astfel;
• cerinŃele legale sau de etică referitoare la astfel de informaŃii.
InformaŃia oferită de expertul contabil în funcŃie poate arăta, de
exemplu, că motivele aparente oferite de client pentru schimbare nu sunt
în concordanŃă cu faptele. Acestea pot arăta că propunerea de a schimba
expertul contabil a fost făcută deoarece acesta a avut opinii ferme şi a
executat corect sarcinile în calitatea sa de expertul contabil, în ciuda
opoziŃiei sau eschivării clientului referitoare la o situaŃie în care au apărut
divergenŃe de opinii, principii sau de practică.
Prin urmare comunicarea între părŃi serveşte pentru:
• a proteja expertul contabil de acceptarea unei numiri, în
situaŃiile în care nu sunt cunoscute toate faptele pertinente;
• a proteja proprietarii minoritari ai afacerii, care pot să nu fie
complet informaŃi de împrejurările în care este propusă
schimbarea;
• a proteja interesele expertului contabil în funcŃie atunci când
schimbarea propusă provine din, sau este o încercare de a
interveni în, exercitarea cu conştiinciozitate a sarcinilor de
către acesta în calitatea sa de expertul contabil.

173
Inainte de a accepta o numire care implică repetarea de servicii
profesionale care au fost realizate de un alt expert contabil, expertul
contabil solicitat trebuie:
• să aprecieze dacă clientul potenŃial l-a înştiinŃat pe expertul
contabil în funcŃie de schimbarea propusă şi pentru care şi-a
exprimat acordul, de preferinŃă în scris, pentru a discuta în
întregime şi liber despre afacerile clientului cu expertul
contabil solicitat;
când expertul contabil solicitat este mulŃumit de răspunsul primit de la
clientul potenŃial, el trebuie să ceară permisiunea de a comunica cu
expertul contabil în funcŃiune, iar dacă o astfel de permisiune este
refuzată expertul contabil solicitat trebuie să renunŃe la această numire;
să ceară expertului contabil în funcŃie, la obŃinerea permisiunii, de
preferinŃă în scris:
informaŃii referitoare la orice probleme profesionale care trebuie
cunoscute înainte de a decide dacă să fie acceptată sau nu numirea, şi
dacă există asemenea probleme;
toate detaliile necesare pentru a putea să ia o decizie.
Expertul contabil în funcŃie, la primirea informaŃiei trebuie
imediat:
să răspundă, de preferinŃă în scris, indicând dacă există vreun motiv
profesional pentru care expertul contabil solicitat nu trebuie să accepte
numirea propusă;
dacă există astfel de motive sau alte probleme care trebuie să fie
transmise, să se asigure că clientul şi-a dat permisiunea să ofere
expertului contabil solicitat detalii referitoare la aceste informaŃii. Dacă

174
nu este acordată permisiunea, liber-profesionistul contabil în funcŃie
trebuie să comunice acest fapt liber-profesionistului contabil solicitat;
la primirea permisiunii clientului, să transmită toate informaŃiile necesare
expertului contabil solicitat pentru ca acesta să poată decide dacă să
accepte sau nu numirea şi să discute deschis cu expertul contabil solicitat
toate aspectele relevante pentru numire, pe care trebuie să le cunoască
acesta din urmă.
Dacă expertul contabil solicitat nu primeşte într-un timp rezonabil
un răspuns de la liber-profesionistul contabil în funcŃie şi dacă nu există
nici un motiv să creadă că există situaŃii excepŃionale în legătură cu
schimbarea propusă, expertul contabil solicitat trebuie să încerce să
comunice cu liber-profesionistul contabil în funcŃie prin alte mijloace.
Dacă nu poate să obŃină un rezultat satisfăcător în acest fel, expertul
contabil solicitat trebuie să trimită o altă scrisoare menŃionând că există o
presupunere că nu ar fi nici un motiv profesional pentru care numirea sa
să nu fie acceptată şi că este o intenŃie de a proceda astfel.
Totodată faptul că pot exista onorarii datorate expertului contabil
în funcŃie nu reprezintă un motiv profesional pentru ca un alt expertul
contabil să nu trebuiască să accepte numirea.
Expertul contabil în funcŃiune trebuie să transfere prompt noului
expertul contabil toate registrele şi hârtiile clientului care sunt sau care
pot fi păstrate după ce a fost efectuată schimbarea sa şi trebuie să
înştiinŃeze clientul în consecinŃă, în afară de cazul în care fostul expertul
contabil are dreptul legal de a le reŃine.
In anumite situaŃii, fie din cauza cerinŃelor legislative, fie din alte
motive, se solicită o ofertă sau se organizează licitaŃii, pentru
contractarea serviciilor profesionale oferite de experŃi contabili. Ca

175
răspuns la un anunŃ publicitar de a prezenta o ofertă sau de a organiza o
licitaŃie, un expertul contabil trebuie, dacă numirea poate avea ca rezultat
înlocuirea unui alt coleg expertul contabil, să declare în cererea sau
formularul de participare la licitaŃie că, înainte de a accepta, este cerută
posibilitatea de a contacta pe celălalt expertul contabil astfel încât să
poată fi făcute cercetări în aşa fel încât să se determine dacă există
motive profesionale pentru care nu trebuie acceptată numirea.
ExperŃii contabili îşi datorează asistenŃă, amabilitate şi respect
reciproc, acestea excluzând nu numai vulgaritatea, ci şi manifestările
dure şi necuviincioase. ExperŃii contabili trebuie să se abŃină de la orice
cuvinte care jignesc, orice imputări răuvoitoare, demersuri sau oferte de
serviciu în folosul lor sau în defavoarea altora şi, în general, să se abŃină
de la orice acŃiune susceptibilă de a aduce daune altor experŃi contabili.
Expertul contabil care are o neînŃelegere cu un coleg trebuie să
încerce mai întâi o conciliere cu acesta, iar în caz de nereuşită, el îl poate
informa despre aceasta pe preşedintele consiliului filialei.

 Norme referitoare la publicitatea şi cererea de ofertă de


servicii ale experŃilor contabili

Prin “Publicitate” se înŃelege comunicarea către public a


informaŃiilor asupra serviciilor oferite sau a calificărilor pe care le posedă
un profesionist contabil, în scopul obŃinerii de lucrări.
“AnunŃul” este comunicarea către public a unor fapte privind un
profesionist contabil, care nu sunt destinate pentru promovarea acestui
profesionist sau a societăŃii sale;

176
“Oferta”, directă sau indirectă, este concretizată în demersurile
făcute pe lângă un eventual client, în scopul de a-i propune servicii
profesionale.
Sunt interzise:
inserările personale făcute în presă, în publicaŃiile profesionale sau altele,
prin scrisori, afişe, circulare, reclame, cinema, TV, radio-difuziune şi, în
general, toate procedeele publicitare, atunci când acestea folosesc
comparaŃii cu alŃi membri sau prin modul de prezentare şi conŃinut aduc
prejudicii în vreun fel altor membri;
oferta, atunci când prin ea se atribuie remize din onorariu, comisioane,
tarife reduse sau alte avantaje, precum şi când face în vreun fel uz de un
mandat politic sau de o misiune sau funcŃie administrativă.
AnunŃurile sunt permise în următoarle cazuri:
anunŃurile în presă cu condiŃia să nu contravină regulilor de etică
profesională, trebuind de asemenea:
- să aibă un caracter sobru şi informativ;
- să respecte un format corespunzător pentru fiecare
publicaŃie;
inserarea în presa locală a unor avize informând publicul despre o primă
deschidere de cabinet sau schimbare de adresă;
inserările în anuare, cărŃi de telefon, cataloage de firme etc. sunt
autorizate cu condiŃia de a fi limitate la indicarea informaŃiilor necesare
utilizatorului pentru a contacta cabinetul.
ExperŃii contabili pot folosi emblema CECCAR pe hârtia cu antet
destinată corespondenŃei, care este compusă din:
- o carte-registru, simbolizând însemnul profesiei;

177
- un caduceu – toiagul de crainic al zeului Hermes, având ca
însemn divin doi şerpi încolăciŃi, preŃuit în Grecia antică, ca având
valoare de simbol diplomatic;
- deviza “ŞtiinŃă, IndependenŃă, Moralitate” – atribute
esenŃiale ale exercitării profesiei.
Atunci când sunt permise, o astfel de publicitate şi cerere de
ofertă de servicii trebuie să aibă ca scop informarea publicului într-o
manieră obiectivă şi trebuie să fie decente, oneste, adevărate şi de bun
gust, trebuind interzisă cererea de ofertă de servicii prin folosirea
constrângerii sau a hărŃuirii.
In continuare sunt prezentate exemple de activităŃi care pot fi
considerate că nu îndeplinesc criteriile de mai sus referitoare la
publicitate şi cererea de ofertă de servicii şi anume:
activităŃi care creează speranŃe false privind posibile rezultate favorabile;
activităŃi care implică posibilitatea de a influenŃa orice instanŃă, tribunal,
agenŃie de reglementare, un organism similar sau vreun oficial;
activităŃi care constau în declaraŃii bombastice care nu se bazează pe
fapte verificabile;
activităŃi care fac comparaŃii cu alŃi experŃi contabili;
activităŃi care conŃin mărturii sau aprobări scrise;
activităŃi care conŃin orice alte prezentări care ar putea să producă unei
persoane rezonabile o neînŃelegere sau o decepŃie;
activităŃi care pretind în mod nejustificat că persoana respectivă este
expert sau specialist într-un anume domeniu al contabilităŃii.
Este evident de dorit ca publicul să fie la curent cu gama de
servicii pe care un expert contabil le poate oferi, în consecinŃă,

178
neexistând nici o obiecŃie ca un organism să comunice astfel de
informaŃii publicului, pe bază instituŃională.
Publicitatea făcută de către experŃii contabili individuali este
acceptată cu condiŃia ca:
aceasta să aibă ca obiect aducerea la cunoştinŃa publicului sau a acelor
sectoare ale publicului care sunt interesate, a faptelor, într-un mod care să
nu fie fals, să nu inducă în eroare şi să nu producă decepŃii;
să fie de bun simŃ;
să fie demnă din punct de vedere profesional.
Exemplele care urmează ilustrează situaŃiile în care publicitatea
este permisă şi problemele care trebuie să fie luate în consideraŃie cu
privire la aceasta, cu condiŃia respectării întotdeauna a cerinŃelor
menŃionate anterior:
Diverse numiri şi recompense ale unor experŃi contabili
Este în interesul publicului şi al profesiunii contabile ca orice
numire sau orice altă activitate a unui expert contabil într-o problemă de
importanŃă naŃională sau locală, sau acordarea oricărei distincŃii unui
expert contabil să se facă cu publicitate şi să fie menŃionată calitatea de
membru al organismului profesional. Totuşi, expertul contabil nu trebuie
să folosească diversele numiri pentru a obŃine avantaje profesionale
personale.
Căutarea de către experŃii contabili a unui contract sau angajament
Un expert contabil poate informa părŃile interesate prin orice
mijloc de informare că este în căutarea unui parteneriat sau a unei
angajări salarizate de natură contabilă. Expertul contabil nu trebuie,
totuşi, să facă publicitate în cadrul unui subcontract, într-o manieră care
ar putea fi interpretată ca un mod de-a căuta să-şi procure afaceri

179
profesionale. Publicitatea referitoare la munca prestată în cadrul unui
subcontract poate fi acceptată, dacă este plasată numai în presa
profesională, cu condiŃia să nu apară în publicitate numele expertului
contabil, adresa sau numărul de telefon.
Publicarea în anuare
Un expert contabil poate fi inclus într-un anuar, cu condiŃia ca
nici anuarul respectiv, nici înregistrarea datelor să nu poată fi în mod
rezonabil privită ca publicitate promoŃională pentru cei listaŃi în anuar,
înregistrările trebuind să se limiteze la nume, adresă, număr de telefon,
descrieri profesionale şi orice alte informaŃii necesare pentru a permite
utilizatorilor anuarului să ia contact cu persoana la care se referă
înregistrarea din anuar.
Publicarea de cărŃi, articole şi participarea la interviuri, colocvii,
emisiuni de radio sau televiziune
ExperŃii contabili care sunt autorii unor cărŃi sau articole cu
subiecte profesionale, pot menŃiona numele lor şi calificările profesionale
şi pot da numele organizaŃiei lor, dar ei nu trebuie să dea nici o
informaŃie referitoare la serviciile pe care le oferă entitatea respectivă.
Prevederi similare sunt aplicabile pentru participarea unui expert
contabil la un colocviu, interviu sau într-un program de radio sau de
televiziune pe o temă profesională. Ceea ce scriu sau spun experŃii
contabili nu trebuie să le facă totuşi publicitate lor sau
cabinetului/societăŃii lor, ci trebuie să fie un punct de vedere profesional
obiectiv asupra subiectului în dezbatere. ExperŃii contabili au obligaŃia să
facă tot ce le stă în putere pentru a se asigura că ceea ce apare în final în
faŃa publicului corespunde acestor cerinŃe.

180
Participarea la cursuri de instruire şi seminarii
Un expert contabil poate invita clienŃii, personalul sau alŃi experŃi
contabili să participe la cursurile de pregătire sau la seminariile
organizate pentru pregătirea personalului. Totodată experŃii contabili pot
să furnizeze servicii de instruire pentru alte organisme profesionale,
asociaŃii sau instituŃii de învăŃământ care organizează cursuri pentru
membrii lor sau pentru public. Oricum, nu trebuie dată o importanŃă
excesivă numelui expertului contabil în orice fel de broşuri sau
documente publicate în legătură cu aceste cursuri, care pot fi publicate şi
distribuite unor anumite persoane sau altor experŃi contabili şi care dau
informaŃii tehnice pentru asistenŃă personalului sau a clienŃilor.
Activitatea de recrutare a personalului
Locurile vacante pentru personal pot fi communicate publicului
prin orice mijloace de media prin care sunt anunŃate de obicei locurile
vacante, acceptându-se ca anunŃul de solicitare să ofere în mod evident
anumite detalii, ca cele referitoare la unul sau mai multe servicii oferite
clienŃilor de către expertul contabil, dar nu trebuie să conŃină nici un
element promoŃional, nu trebuie să apară nici o sugestie că serviciile
oferite sunt superioare celor oferite de alŃi experŃi contabili.
Ca o particularitate în publicaŃii ca cele adresate şcolilor şi altor
instituŃii de învăŃământ pentru informarea studenŃilor sau absolvenŃilor în
legătură cu oportunităŃile de carieră în profesie, serviciile oferite
publicului pot fi descrise într-o manieră comercială.
Elaborarea de elemente de prezentare şi identificare
Elementele de prezentare ale experŃilor contabili trebuie să fie la
un standard profesional acceptabil şi să răspundă cerinŃelor legislaŃiei şi
ale organismului membru în ceea ce priveşte numele partenerilor, al

181
conducătorilor etc. şi al celor care activează în cabinetul respectiv, să
folosească descrierile profesionale şi caractere tipice, să precizeze oraşele
sau Ńările în care este reprezentat cabinetul, slogane etc.
Introducerea numelui expertului contabil într-un document emis de
client
Atunci când un client propune publicarea unui raport făcut de
expertul contabil care se ocupă de afacerile curente ale clientului sau în
legătură cu înfiinŃarea unei noi întreprinderi comerciale, expertul contabil
trebuie să întreprindă măsuri pentru a se asigura că împrejurarea în care
este publicat raportul nu este de natură să inducă în eroare publicul cu
privire la natura şi semnificaŃia acestui raport.
O atenŃie similară trebuie acordată altor documente propuse spre a
fi publicate de client şi care conŃin numele expertului contabil acŃionând
în deplină capacitate profesională. Aceasta nu trebuie să excludă
introducerea numelui liber- profesionistului contabil în raportul anual al
clientului.
Atunci când experŃii contabili, în calitatea lor privată, sunt
asociaŃi sau ocupă o funcŃie într-o organizaŃie, organizaŃia poate utiliza
numele lor şi statutul lor profesional pe elementele sale de identificare şi
prezentare, expertul contabil trebuind să se asigure că această informaŃie
nu este folosită astfel încât ar putea face publicul să creadă că există o
legătură cu organizaŃia în exercitarea activităŃii lui profesionale în mod
independent.
Alte exemple de situaŃii în care este permisă publicitatea
ExperŃii contabili pot face uz numai de titlurile sau diplomele
eliberate de stat sau de şcoli sau instituŃii de învăŃământ atestate legal.

182
Totodată experŃii contabili pot afişa la uşa domiciliului lor o placă
de dimensiunile 10 x 20 cm cuprinzând: numele şi prenumele, calificarea
profesională şi menŃiunea Tabloului Corpului filialei de care aparŃin,
excluzând orice marcă sau indicaŃie cu alură comercială sau prezentând
un interes publicitar.

183
BIBLIOGRAFIE

CărŃi
1. Aydalot, Maurice; Robin, Jean – L’expertise comptable
judiciaire, Press Universitaires de France, Paris, 1962.

2. Bobițan, Nicolae – Expertiza contabilă în România, Editura


Mirton, Timițoara, 2005.

3. Boulescu, Mircea; GhiŃă, Marcel – Control financiar şi expertiză


contabilă, Editura Eficient, Bucureşti, 1996.

4. Boulescu, Mircea; GhiŃă, Marcel – Expertiză contabilă şi audit


financiar-contabil, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti,
1999.

5. Boulescu, Mircea – Contabilitate şi expertiză contabilă, Editura


FundaŃiei România de mâine, Bucureşti, 2000.

6. Boulescu, Mircea; GhiŃă, Marcel – Expertiza contabilă, Editura


Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2001.

7. Boulescu, Mircea (coordonator) – Expertiză contabilă şi audit


financiar – contabil, Editura FundaŃiei România de mâine,
Bucureşti, 2001.

8. Bunget, Ovidiu; Bunget, Elisabeta – Capitalurile agenŃilor


economici şi contabilitatea acestora, Editura Mirton, Timişoara,
1999.

9. Bunget, Ovidiu – Expertiza contabilă, Editura Mirton, Timişoara,


2003.

10. Capron, Michel – Contabilitatea în perspectivă, traducere,


Editura Humanitas, Bucureşti, 1994.

184
11. Ciobanu, Viorel Matei – Tratat teoretic şi practic de procedură
civilă, Editura NaŃional, Bucureşti, 1997.

12. Claire, Anne; Restoux Maddoli – Responsabilite de l’expert-


comptable, Paris, 1998.

13. Colasse, Bernard – Encyclopedie de comptabilite, controle de


gestion et audit, Edition Economica, Paris, 2000.

14. Constantin, Radu; Drăghici Pompei; IoniŃă, Mircea – Expertizele


– mijloc de probă în procesul penal, Editura tehnică, Bucureşti,
2000.

15. CotleŃ, Dumitru – Contabilitate-informaŃie-decizie, Editura


Orizonturi Universitare, Timişoara, 1998.

16. Crăciun, Ştefan – Controlul şi auditul financiar. Expertiza


contabilă, Editura Economică, Bucureşti, 2002.

17. Crăciun, Ştefan – Auditul financiar şi auditul intern. Controlul


financiar şi expertiza contabilă, Editura Economică, Bucureşti,
2004.

18. Delhomme, Maxime – La responsabilite penale de l’expert


comptable, Paris 1998.

19. Demetrescu, Constantin – Tratat de contabilitate, Editura Socec,


Bucureşti, 1947.

20. Demetrescu, Constantin – Istoria critică a literaturii contabile din


România, Editura Socec, Bucureşti, 1947.

21. Demetrescu, Constantin – Istoria contabilităŃii, Editura


ŞtiinŃifică, Bucureşti, 1972.

22. Dobrescu, Emilian – Integrare economică, Editura All Back,


Bucureşti, 2001.

23. Domnişoru, Sorinel – Control financiar-contabil şi expertiză


contabilă, Editura Universitaria, Craiova, 2003.

185
24. DuŃescu, Adriana – Ghid pentru înŃelegerea şi aplicarea
Standardelor InternaŃionale de Contabilitate, Corpul ExperŃilor
Contabili şi Contabililor AutorizaŃi din România, Bucureşti,
2001.

25. Elliott, Barry; Elliot, Jamie – Financial Accounting and


Reporting, Pearson Education Limited, 2003.

26. Epuran, Mihail (coordonator) – Control financiar şi expertiză


contabilă, Tipografia UniversităŃii din Timişoara, 1977.

27. Epuran, Mihail; Bunea Vladimir – Control financiar şi expertiză


contabilă, EdiŃia a II-a, Tipografia UniversităŃii din Timişoara,
1984.

28. Evian, Ion – Teoriile conturilor, Editura CărŃilor Funduare, Cluj,


1940.

29. Feleagă, Niculae – Îmblânzirea junglei contabilităŃii – concept şi


normalizare în contabilitate, Editura Economică, Bucureşti, 1996.

30. Feleagă, Niculae – Controverse contabile. DificultăŃi conceptuale


şi credibilitatea contabilităŃii, Editura Economică, Bucureşri,
1996.

31. Feleagă, Niculae – Sisteme contabile comparate, vol.2, Editura


Economică, Bucureşti, 2000.

32. Florea, Ion – Control financiar şi expertize contabile, EdiŃia a II-


a, Iaşi, 1986.

33. Henegaru, Liviu – Control financiar şi expertiză contabilă,


Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1976.

34. Ionaşcu, Ion – Dinamica doctrinelor contabile contemporane,


Editura Economică, Bucureşti, 2003.

35. Ineovan, Felicia; CotleŃ, Dumitru; Mateş, Dorel; HaŃegan,


Camelia; Iosif, Anda; BobiŃan, Nicolae; NegruŃ, CodruŃa –
Contabilitate financiară, Editura Mirton, Timişoara, 2004.

186
36. Leik, Adrian – Expertiza judiciară – mijloc de probă în procesul
civil, Editura Ankarom, Iaşi, 1998.

37. Matiş, Dumitru – Contabilitatea operaŃiunilor speciale, Editura


Intelcredo, Deva, 2003.

38. Mecu, Ilie – Expertizele contabile, Atelierele Cartea Românească,


Bucureşti, 1980.

39. Mihuleac, Emil – Expertiza judiciară, Editura ŞtiinŃifică,


Bucureşti, 1971.

40. Needles, Belverd; Powers, Marian; Crosson, Susan – Principles


of accounting, Houghton Mifflin Company, Boston, 2005.

41. Pereş, Ion; Popovici, Dumitru – Control financiar şi expertiză


contabilă, Editura Mirton, Timişoara, 1996.

42. Pereş, Ion; Bunget, Ovidiu; Pereş, Cristian – Control financiar şi


expertiză contabilă, Editura Mirton, Timişoara, 2004.

43. Popescu, Cornel; Deboveanu, Aurel – Expertiza contabilă


judiciară, Editura ŞtiinŃifică, Bucureşti, 1960.

44. Popescu, Cornel (coordonator) – Probleme ale activităŃii de


expertiză contabilă judiciară, Bucureşti, 1965.

45. Richard, Jaques – Comptabilite et pratique comptables, Editions


Dalloz, Paris, 1995.

46. Ristea, Mihai; Dumitru, Corina Graziela – Contabilitate


aprofundată, Editura Universitară, Bucureşti, 2004.

47. Rusu, Dumitru – Fra Luca di Borgo şi doctrinele contabilităŃii în


cultura economică românească, Editura Junimea, Iaşi, 1991.

48. Scutaru, Dumitru – Auditul financiar contabil, Editura


Economică, Bucureşti, 1997.

49. Tămăşan, Traian – Bazele ştiinŃifice ale contabilităŃii, Editura


ŞtiinŃifică, Bucureşti, 1973.

187
50. Toma, Marin; Potdevin Jacques – Elemente de doctrină ți
deontologie a profesiei contabile, Editura CECCAR, Bucurețti,
2008.

51. Ministerul FinanŃelor Publice – Reglementări contabile pentru


agenŃii economici, Editura Economică, Bucureşti, 2002.

52. *** – Cartea expertului contabil şi a contabilului autorizat,


Culegere de acte normative şi reglementări ale profesiei elaborate
de Corpul ExperŃilor Contabili şi Contabililor AutorizaŃi din
România, Bucureşti, 2000.

53. *** – Codul etic naŃional al profesioniştilor contabili – EdiŃia a


2-a, Editura CECCAR, Bucureşti, 2002.

54. *** – Expertiza contabilă – norme profesionale, Editura


CECCAR, Bucureşti, 2002.
55. *** – Congresul al XII-lea al profesiei contabile din România,
Editura CECCAR, Bucureşti, 2003.

Articole
1. BobiŃan, Nicolae – Organizarea şi gestiunea cabinetelor de
expertiză financiar – contabilă, Analele UniversităŃii
Independente “Mihai Eminescu”, Vol. 2, Timişoara, 1997.

2. BobiŃan, Nicolae; Bunget Ovidiu – Principalele curente de


gândire în fundamentarea ştiinŃifică a contabilităŃii, Studii de
Economie, Vol. XX, Tom 1, Timişoara, 1999.

3. BobiŃan, Nicolae – SocietăŃile în participaŃie între teorie şi


realitate, Studii de Economie, Vol. VIII, Tom 1, Timişoara, 1997.

4. Brunet, Jean-Paul – Expertul contabil, un şef de întreprindere,


Revista Contabilitatea, Expertiza şi Auditul Afacerilor, nr.
12/2003, p. 63.

188
5. Cristea, D. Horia – CompetenŃă, independenŃă, responsabilitate,
Revista Contabilitatea, Expertiza şi Auditul Afacerilor, nr.
4/2004, p. 13.

6. Feleagă, Niculae – 1+1=3 în profesia contabilă liberală


românească, Revista Contabilitatea, Expertiza şi Auditul
Afacerilor, nr. 5/2001, p. 4-5.

7. Greceanu, Virginia – Controlul, expertiza şi auditul se pot


substitui?, Revista Contabilitatea, Expertiza şi Auditul Afacerilor,
nr. 11/2003, p. 65.

8. Horomnea, Emil – Contabilitatea de la geneză la performanŃă şi


controverse, Revista de FinanŃe - Credit - Contabilitate, nr.
2/2000, p. 17.

9. Iacob, ConstanŃa – ConvergenŃe şi divergenŃe între control şi


expertiză, Revista Controlul economico – financiar, nr. 2/1997.

10. Iconaru, Radu – Reglementări actuale în profesia contabilă din


România, Revista Contabilitatea, Expertiza şi Auditul Afacerilor,
nr. 11/2004, p. 64.

11. Pântea, Iacob Petru; Dumbravă, Partenie; Popa, Ioan; Deaconu,


Adela – Adaptarea contabilităŃii româneşti la condiŃiile
economiei de piaŃă, Revista de FinanŃe - Credit - Contabilitate, nr.
2/1993, p. 15.

12. Rusovici, Alexandru – Profesia contabilă la graniŃa dintre


milenii, Revista Contabilitatea, Expertiza şi Auditul Afacerilor,
nr. 2/2000, p. 9.

13. Rusovici, Alexandru – Etică profesională! De ce?, Revista


Contabilitatea, Expertiza şi Auditul Afacerilor, nr. 4/2003, p. 62.

14. Rusovici, Alexandru – Credibilitate şi responsabilitate în


profesia contabilă, Revista Contabilitatea, Expertiza şi Auditul
Afacerilor, nr. 5/2003, p. 14.

189
15. Rusovici, Alexandru – Expertul contabil şi contabilul autorizat la
întreprinderea mică şi mijlocie, Revista Contabilitatea, Expertiza
şi Auditul Afacerilor, nr. 11/2003, p. 61.

16. Stancu, Constantin – Propuneri cu privire la expertiza contabilă


judiciară, Revista Contabilitatea, Expertiza şi Auditul Afacerilor,
nr. 6/2004, p. 56.

17. Şchiopu, Paul – Propuneri cu privire la expertiza contabilă


judiciară, Revista Contabilitatea, Expertiza şi Auditul Afacerilor,
nr. 12/2003, p. 67.

18. Tabără, Niculae; Horomnea, Emil – Dimensiunile etice ale


profesiunii contabile, Revista Contabilitatea, Expertiza şi Auditul
Afacerilor, nr. 12/2000, p. 51.

19. Vulcan, Dana – Expertia contabilă judiciară – etică şi


professionalism, Revista Contabilitatea, Expertiza şi Auditul
Afacerilor, nr. 9/2003, p. 10.

20. Zodilă, Constantin Radu – ContribuŃii la remodelarea sistemului


managerial al CECCAR, Revista Contabilitatea, Expertiza şi
Auditul Afacerilor, nr. 9/2004, p.62.

Reviste şi periodice
1. Adevărul Economic, colecŃia 2002 – 2004.

2. Capital, colecŃia 2001 – 2009.

3. Contabilitatea, Expertiza şi Auditul Afacerilor, Corpul ExperŃilor


Contabili şi Contabililor AutorizaŃi din România, colecŃia 2001 -
2009.

4. FinanŃe – Credit – Contabilitate, Ministerul FinanŃelor Publice,


colecŃia 1993 – 2004.

5. Tribuna Economică, Tribuna Economică, colecŃia 2000 – 2004.

190
Acte normative
1. *** – Legea contabilităŃii nr. 82/1991, republicată.

2. *** – OrdonanŃa Guvernului nr. 65/1994 – privind organizarea


activităŃii de expertiză contabilă şi a contabililor autorizaŃi,
republicată.

3. *** – Legea nr. 42/1995 – pentru aprobarea OG nr. 65/1994 –


privind organizarea activităŃii de expertiză contabilă şi a
contabililor autorizaŃi.

4. *** – OrdonanŃa Guvernului nr. 50/1997 – pentru completarea


OG nr. 65/1994 – privind organizarea activităŃii de expertiză
contabilă şi a contabililor autorizaŃi.

5. *** – OrdonanŃa Guvernului nr. 89/1998 – pentru modificarea şi


completarea OG nr. 65/1994 – privind organizarea activităŃii de
expertiză contabilă şi a contabililor autorizaŃi.

6. *** – Legea nr. 186/1999 – pentru aprobarea OG nr. 89/1998


pentru modificarea şi completarea OG nr. 65/1994 – privind
organizarea activităŃii de expertiză contabilă şi a contabililor
autorizaŃi.

7. *** – OrdonanŃa Guvernului nr. 2/2000 – privind organizarea


activităŃii de expertiză tehnică judiciară şi extrajudiciară.

8. *** – Normele nr. 1/1995 de audit financiar şi certificare a


bilanŃului contabil – CECCAR.

9. *** – Regulamentul de organizare şi funcŃionare a


CEECCAR/1995 – Republicare - CECCAR.

10. *** – Regulament nr. 0 din 21 noiembrie 2000 privind controlul


de calitate- CECCAR.

191
Site-uri Internet
1. http://www.cafr.ro

2. http:// www.ceccar.ro

3. http:// www.contab-audit.ro

4. http:// www.ifac.org

5. http:// www.fee.be

6. http:// www.cfpc.net

7. http:// www.finances.gouv.fr

8. http:// www.cncc.fr

9. http:// www.experts-comptables.com

192
CUPRINS

INTRODUCERE 5
I. NO IUNI FUNDAMENTALE PRIVIND PROFESIA CONTABILĂ 9

1.1. No iuni introductive 9


1.2. Conceptul de profesie contabilă i structura acesteia 11
1.3. Reglementarea profesiei contabile 13
1.4. Rolul profesiei contabile 17
1.5. Treptele de pregătire ale profesionistului contabil 18
1.6. SituaŃia actuală a profesiei contabile din România 22

II. STANDARDELE INTERNA IONALE ALE PROFESIEI


CONTABILE 28

2.1. Standardele Interna ionale de Educa ie 28


2.2. Standardele Interna ionale de Calitate 30
2.3. Standardele Interna ionale de Etică 32
2.4. Standardele Interna ionale de Contabilitate 32
2.5. Standardele Interna ionale de Audit 33

III. INSTITUłIA EXPERTIZEI CONTABILE ÎN ROMÂNIA 34


3.1. EvoluŃia instituŃiei expertizei contabile în România 34
3.2. Analiza instituŃiei expertizei contabile în România 48
IV. ORGANIZAREA ACTIVITĂłII DE EXPERTIZĂ CONTABILĂ
ÎN ROMÂNIA PRIN CORPUL EXPERłILOR CONTABILI ŞI
CONTABILILOR AUTORIZAłI 54
4.1. Organele de conducere şi de control ale Corpului ExperŃilor Contabili
şi Contabililor AutorizaŃi din România 54
4.1.1. Organele centrale de conducere ale Corpului 54
4.1.2. Organele teritoriale de conducere ale Corpului 66
4.2. Accesul la profesia de expert contabil şi de contabil autorizat 80
4.2.1. Aspecte privind desfă urarea examenului de admitere la stagiu
în vederea ob inerii calită ii de expert contabil i contabil autorizat 80
4.2.2. Aspecte privind efectuarea stagiului în vederea ob inerii
calită ii de expert contabil i contabil autorizat 84
4.2.3. Aspecte privind desfă urarea examenului de aptitudini în
vederea ob inerii calită ii de expert contabil i contabil autorizat 88

193
V. ACTIVITATEA DE EXPERTIZĂ CONTABILĂ ÎN ROMÂNIA 91

5.1. Activitatea de expertiză contabilă şi rolul expertului contabil în


economia de piaŃă 91
5.2. Activitatea de expertiză contabilă judiciară şi extrajudiciară 95
5.3. Abordări conceptuale ale expertizei contabile 97
5.4. Formele expertizei contabile 100

VI. METODOLOGIA DE EFECTUARE A EXPERTIZEI CONTABILE 104


6.1. Etapele de parcurs pentru realizarea expertizei contabile 104
6.2. Desemnarea experŃilor şi stabilirea obiectivelor expertizei 106
6.3. Efectuarea lucrărilor de expertiză 109
6.4. Intocmirea raportului de expertiză contabilă 117
6.5. Verificarea şi aprecierea raportului de expertiză 122
VII. DREPTURILE, OBLIGAłIILE ŞI RESPONSABILITĂłILE
EXPERłILOR CONTABILI PARTICIPANłI ÎN ACTIVITATEA
EXPERTIZEI CONTABILE 129
7.1. Drepturile experŃilor contabili participanŃi în activitatea expertizei
contabile 129
7.2. ObligaŃiile experŃilor contabili participanŃi în activitatea expertizei
contabile 138
7.3. ResponsabilităŃile experŃilor contabili participanŃi în activitatea
expertizei contabile 146

VIII. PRINCIPIILE FUNDAMENTALE ALE ETICII ŞI CONDUITEI


153
ROFESIONALE APLICABILE EXPERłILOR CONTABILI
8.1. Abordarea conceptuală a independenŃei ca principiu fundamental al
eticii şi conduitei profesionale a experŃilor contabili 153
8.2. CompetenŃa profesională – principiu fundamanetal al eticii şi conduitei
profesionale a experŃilor contabili 162
8.3. Analiza normelor tehnice şi profesionale 163

BIBLIOGRAFIE 183

194