UNIVERSITATEA COOPERATIST-COMERCIALĂ

DIN MOLDOVA

Referat
la disciplina
Reglementarea contabilității impozitelor și taxelor

Tema: Contabilitatea pierderilor fiscale

Grupa: DFFCA1911a

Elaborat: Mocanu Angela

Profesor: Mărgărint Elena

UCCM-2020
 Contabilitatea pierderilor fiscale

1. Generalități 2
2. Pierderilor fiscale 5
3. Reportarea pierderilor fiscale 15
4. Răspunsul expertului Fiscal 18
5. Concluzii 21
6. Bibliografie 22

1. Generalități
Pentru a înțelegerea temei Contabilitatea impozitelor fiscal trebuie să recunoaștem
abordarea pluridisciplinară, care aparțin științelor: economice și juridice, de aceia vom
utiliza dezmembrarea temei pentru a obține claritate.
Contabilitatea culege, prelucrează, generalizează informații contabile având ca obiect:
activele, capitalul propriu, datoriile, veniturile, consumul și cheltuielile.
Raportul dintre contabilitate și fiscalitate: În raport cu toți utilizatirii de
informații, inclusive organelle fiscal, contabilitatea trebuie să fie neutră, furnizând o
informație fidelă, clară și complexă. La întocmirea rapoartelor financiare trebuie să se
respecte întocmai regulile contabile specificate în Legea contabilității, Standardele
Naționale de contabilitate (SNC) și Planul de conturi contabile. Totodată la
înregistrările contabile ce țin de impozite și taxe trebuie să fie exact aplicate regulile
din Codul fiscal al RM și alte acte normative fiscale.
Regulile fiscale apără interesele statului și stimulează unele activități.
Deoarece criteriile și regulile contabile și fiscale sunt diferite, se obțin indicatori
economici diferiți. Însă pentru daterminarea indicatorilor diferiți nu este necesară
ținerea paralelă a 2 contabilități. Rezultatul financiar este calculat în baza regulilor
contabile și este recunoscut de fiscalitate, servind drept bază pentru determinarea
rezultatului impozabil. Rezultatul impozabil se calculează prin corectarea rezultatului
contabil cu diferențele apărute ca incoincidență a regulilor contabile și fiscale.
La temelia sistemului de raporturi între contabilitate și fiscalitate în RM apare
necesitatea de fi aplicate:
 baza informațională unică;
 termenologia unică;
 planul de conturi unic;
 baze normative diferite

2
piérdere (fără câștig, deficit) este pagubă (materială) cu care se soldează o activitate
economică; diferența cu care cheltuielile depășesc veniturile din motive de evaziune,
fraudă fiscală.
evaziune presupune sustragere de la obligațiile fiscale.
fraudă este 1 înșelăciune comisă de cineva, de obicei pentru a realiza un profit material
de pe urma atingerii drepturilor altuia Si: hoție. 2 Sumă sustrasă prin înșelăciune.
pierderea contabilă este cea înregistrată în soldul debitor al contului “Profit și
pierdere”
pierderea fiscală este pierderea declarată prin declarația privind impozitul pe venit,
determinată extracontabil, pe baza pierderii contabile influențate de cheltuielile
deductibile și nedeductibile.
Cheltuielile deductibile sunt acele cheltuieli efectuate în scopul desfăşurării activităţii
eco-nomice, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare, precum şi
taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile datorate către camerele de comerţ şi
industrie, organizaţiile patronale şi organizaţiile sindicale.
Cheltuielile nedeductibile sunt “sancţiuni” pe care statul, prin politica sa fiscală, “le
aplicăentită ţilor care înregistrează unele cheltuieli catalogate prin lege ca nefiind
aferente veniturilor impozabile, prin nerecunoaşterea deductibilităţii lor la
determinarea rezultatului fiscal
Pentru a identifica pierderile fiscale este necesar să identificăm sursa
veniturilor și cheltuielilor fiscale.
Rezultatele financiare negative ale întreprinderii în baza prevederilor SNC 12
”Contabilitatea impozitului pe venit” și a Codului fiscal pot fi clasificate în:
 Pierdere contabilă
 Pierdere neacoperită (profit nerepartizat)
 Pierdere fiscală
Pierderea contabilă- este determinate prin încheierea conturilor:
 claselor VI ”venituri”
 claselor VII ”cheltuieli”( economii) privind impozitul pe venit”;
 în Raportul privind rezultatele financiare pe rândul 130” Profitul
(pierderea) perioadei dse gestiune până la impozitare”.
Pierdere neacoperită- se determină în Raportul privind rezultatele financiare după
închiderea contului 731 ”Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit”. Ea
se determină la contul 351 ”Rezultat financiar total” prin încheierea la contul
333 ”profitul nbet (pierderea neacoperită) al perioadei de gestiune” pe rândul
150 ”profit net (pierdere neacoperită)”.
Pierdere fiscală- se determină în Declarația cu privire la impozitul pe venit a persoanei
ce practică activitate de întreprinzător care se obține exclusive în urma
corectărilor venitului sau pierderii contabile cu ajustările veniturilor și
cheltuielilor în scopuri de impozitare sau reversării diferențelor temporare
deductibile. Până la utilizare pierderea fiscală se numește nereclamată.

3
Schema 1: Clasificarea pierderilor și corelațiile dintre acestea în contabilitate și în
scopuri de impozitare

Tipul pierderii

Contabilă Venituri totale-

Pierderea contabilă se determină în Cheltuieli totale-
contabilitate prin închiderea conturilor (excepție
claselor VI ”Venituri” și VII Cheltuieli”, cheltuieli privind
cu excepția contului 731 ””Cheltuieli impozitul pe
(economii) privind impozitul pe venit”, în venit) < 0
Raportul privind rezultatele financiare pe
rândul 130 ”Profitul (pierderea) perioadei
de gestiune până la impozitare”

Neacoperită Venit (pierdere)

Pierdere neacoperită- se determină în contabil -
Raportul privind rezultatele financiare după
închiderea contului 731 ”Cheltuieli cheltuieli privind
(economii) privind impozitul pe venit”. Ea
impozitul pe
se determină la contul 351 ”Rezultat
financiar total” prin încheierea la contul venit < 0
333 ”profitul nbet (pierderea neacoperită)
al perioadei de gestiune” pe rândul 150
”Profit net (pierdere netă)”.

Fiscală
Pierderea fiscală se determină în Venit (pierdere)
Declarația cu privire la impozitul pe venit contabil ±
a persoanei ce practică activitate de
antreprenor care se obține exclusiv în urma Ajustările
corectărilor venitului sau pierderii veniturilor și
contabile cu ajustările veniturilor și cheltuielilor
cheltuielilor în scopuri de impozitare sau
conform
reversării diferențelor temporare
deductibile. Până la utilizare pierderea legislației fiscale
fiscală se numește nereclamată. <0

4
 2. Pierderi fiscale
Un SRL se poate afla la un moment dat, pe parcursul activitatii sale, pe pierdere.
Chiar la începutul activității, pierderea este inevitabilă, datorită investițiilor făcute de
companii și a cheltuielilor necesare pentru demararea efectivă a activității aducătoare de
venit. De exemplu, un restaurant care își amenajează un spațiu potrivit, angajează
oameni cu câteva luni înainte de deschidere pentru a-i pregăti și care antrenează
cheltuieli de reclama pentru a se face cunoscut, va avea pierdere o periodă bună.

Legea contabilității arată că repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate

pe destinații, după aprobarea situațiilor financiare anuale. Sumele aferente repartizărilor
interimare de dividende se înregistrează în contabilitate și se reflectă în situațiile
financiare interimare drept creanțe față de acționari, respectiv asociați.

Pe de altă parte, pe langă pierderea contabilă, care este cea reflectată în soldul
debitor, poate există și pierdere fiscală, care se reflectă în urma depunerii declarațiilor
de impozit pe profit.

Pentru determinarea venitului impozabil al anului de gestiune în Declarația cu

privire la impozitul pe venit a persoanei ce practică activitate de întreprinzător,
întreprinderea ia în calcul operațiile privind pierderile fiscale calculate și reflectate în
anii de gestiune precedenți.

Pierderea fiscală se formează ca urmare a colectării venitului contabil (pierderii

contabile) cu suma:

 veniturilor și cheltuielilor ajustate în scopuri de impozitare la apariția

diferențelor permanente și temporare;
 diferențelor temporare deductibile la reversarea acestora.

Pierderea fiscală poate fi înregistrată în următoarele situații:

Tabelul 1: Situațiile pierderilor fiscale

Situația 1. Rezultatul financiar determinat în contabilitate până la impozitare este

o mărime negativă numită pierdere contabilă (rd.130 din Raportul
I privind rezultatele financiare)-(4000 lei).
2. Suma totală a ajustărilor veniturilor și cheltuielilor în scopuri de
impozitare este egală cu zero-(0 lei).
3. Pierderea fiscală constituie (4000 lei). [(4000)+0]

5
Situația 1. În contabilitate se înregistrează pierdere contabilă (rd.130 din
II Raportul privind rezultatele financiare) – (2000 lei).
2. Suma totală a ajustărilor veniturilor și cheltuielilor în scopuri de
impozitare este o mărime pozitivă care nu depășește pierderea
contabilă-1000 lei.
3. Pierderea fiscală constituie (1000 lei). [(2000)+1000].

Situația 1. Rezultatul financiar în contabilitate este o mărime negativă numită

III pierdere contabilă (rd.130 din Raportul privind rezultatele financiare)
– (2000 lei).
2. Suma totală a ajustărilo rveniturilor și cheltuielilor este o mărime
negative – (500 lei).
3. Pierderea fiscală constituie (7000 lei). [(2000)+500].

Situația 1. În contabilitate se înregistrează venit contabil (rd.130 din Raportul

IV privind rezultatele financiare)-(4000 lei).
2. Suma totală a ajustărilor veniturilor și cheltuielilor în scopuri de
impozitare este o mărime negative mai mare decât venitul contabil-
(5000 lei).
3. Pierderea fiscală constituie (1000 lei[4000+(5000)]

Situația 1. Rezultatul financiar în contabilitate este egal cu zero(0). (rd.130 din

V Raportul privind rezultatele financiare)-( 0 lei).
2. Suma totală a ajustărilor veniturilor și cheltuielilor în scopuri de
impozitare este o mărime negativă-(1000 lei).
3. Pierderea fiscală constituie (1000 lei). [0+(1000)]

Pierderi fiscale nereclamate (SNC-12)

17. În cazul când întreprinderea a suferit pierderi, apare o pierdere fiscală nereclamată.
Conform Codului fiscal se permite reportarea pierderii anului de gestiune pe perioadele
ulterioare (pe un termen de pînă la trei ani). Existenţa venitului impozabil va permite
entităţii să reclame o parte sau toată suma pierderii obţinută în anul precedent prin
diminuarea impozitului impozabil.

18. Activul amânat privind impozitul pe venit trebuie să se constate pentru pierderile
fiscale nereclamate reportate în perioadele ulterioare în cazul când în anul de gestiune în
evidenţa financiară există profit până la impozitare cu condiţia că suma pierderii fiscale
este egală sau mai mică decât suma diferenţei temporare impozabile. Activul amânat se
constată atunci când întreprinderea este convinsă că pe viitor va obţine venit impozabil
pe seama căruia vor fi utilizate pierderile fiscale nereclamate.
6
19. Existenţa pierderilor fiscale nereclamate constituie o dovadă a faptului că pe viitor
întreprinderea nu va obţine venit impozabil. La aprecierea probabilităţii existenţei
venitului impozabil, în baza căruia întreprinderea va putea să utilizeze pierderile fiscale,
se iau în consideraţie următorii factori:

a) existenţa la întreprindere a unui volum suficient de diferenţe temporare

impozabile aferente unuia şi aceluiaşi buget şi contribuabil, care va duce la
obţinerea sumelor impozabile faţă de care pot fi reclamate pierderile fiscale până
va expira termenul de acţiune a acestora;

b) existenţa unei certitudini suficiente că întreprinderea va obţine venit impozabil

până la expirarea termenului de reclamare a pierderilor fiscale;

c) apariţia unor pierderi fiscale nereclamate din anumite motive, care puţin probabil
că se vor repeta;

d) existenţa la întreprindere a unor posibilităţi pentru planificarea fiscală, care vor

crea venit impozabil în perioada când pot fi reclamate pierderile fiscale;

e) existenţa în evidenţa financiară în anul de gestiune a profitului până la impozitare,

având o certitudine suficientă că pe viitor întreprinderea va obţine venit
impozabil.

20. Activul amânat privind impozitul pe venit pentru pierderile fiscale nereclamate
reportate în perioadele ulterioare pot fi constatate şi în cazul lipsei în perioada de
gestiune a diferenţelor temporare impozabile, însă cu condiţia respectării criteriilor
enumerate în paragraful 19.

21. Activul amânat privind impozitul pe venit nu poate fi constatat în cazul lipsei la
întreprindere în anul de gestiune în evidenţa financiară a profitului până la impozitare şi
dacă întreprinderea nu este sigură că în perioadele de gestiune ulterioare va obţine venit
impozabil pe seama căruia pot fi utilizate pierderile fiscale nereclamate.

22. În cazul în care activul amânat privind impozitul pe venit nu se constată, pierderea
fiscală nereclamată se reflectă în contabilitatea extrabilanţieră şi se constată în anul de
gestiune, în care întreprinderea va obţine venit impozabil, dar nu mai mare decât venitul
impozabil.

Raportul de profit şi pierderi

29. Sumele cheltuielilor (economiei) curente şi amânate privind impozitul pe venit se

consideră ca cheltuială sau venit şi se includ în calculul profitului (pierderii) net al
perioadei de gestiune, cu excepţia cazurilor expuse în paragrafele 27 şi 28 ale
prezentului standard.

7
30. Valoarea de bilanţ a activelor şi datoriilor amânate privind impozitul pe venit poate
să se modifice chiar şi în cazul când suma diferenţelor temporare corespunzătoare
rămâne constantă. Aceasta poate să fie rezultatul modificării cotei impozitului sau a
altor prevederi ale legislaţiei fiscale. Cheltuiala (economia) amânată care se iveşte în
legătură cu aceasta este reflectată în raportul de profit şi pierdere.

Conform art. 32 din Codul fiscal al RM, întreprinderile beneficiază de o facilitate pe

o perioadă de 3 ani care constă în utilizarea pierderii fiscale la reducerea venitului
impozitabil.

Modul de utilizare a pierderilor fiscale are un șir de particularități cu privire la

perioada și suma reportării acestora. Astfel, pierderile fiscale pot fi utilizate:

 Dacă s-au format după 1 ianuarie 1998- data de intrare în vigoare a Codului
fiscal și a Standardelor Naționale de Contabilitate. Pierderile înregistrate până
la această dată nu cad sub incinta Codului fiscal și nu pot fi reportate în viitor;

 Numai dacă a fost înregistrat un venit impozabil în anul utilizării lor. Dacă s-a
înregistrat o pierdere fiscală nouă, pierderile fiscale precedente nu se
utilizează, dar se cumulează, înregistrându-se în contabilitate pe anii de
formare a lor;

 În termen de 3 ani începând cu anul următor în care s-au format. Suma

neutilizată a pierderii fiscale peste 3 ani se anulează;

 În mărime egală cu ⅓ din suma acestora corespunzător fiecărui an. Dacă

partea pierderii fiscale în mărime de ⅓ este mai mare decât venitul impozabil
în anul utilizării pierderii, aceasta se utilizează numai în limita venitului
impozabil, fără a fi trecută pentru perioadelor viitoare.

Exemplu: Întreprinderea ”XXXXX”(SRL) a înregistrat în cursul a 6 ani consecutivi

următoarele rezultate financiare și ajustări ale veniturilor și cheltuielilor în scopuri
de impozitare:

(lei)
Anul
Indicator I II III IV V VI
Venitul contabil (pierderea (4000) (1600) 900 300 1500 5000
contabilă)
Suma ajustărilor 1000 (200) 100 (1500) 200 (4700)
cheltuielilor și veniturilor
în scopuri de impozitare
8
Modul de formare și utilizare a pierderilor fiscale:
(lei)
Anul
Indicatorii I II III IV V VI
Venitul contabil (pierderea (4000) (1600) 900 300 1500 5000
contabilă)
Suma ajustărilor 1000 (200) 100 (1500) 200 (4700)
cheltuielilor și veniturilor
în scopuri de impozitare
Venitul impozitabil (3000) (1800) 1000 (1200) 1700 300
(pierderea fiscal) până la
utilizarea pierderii fiscal ale
perioadelor precedente
Pierderea fiscal utilizată, - - (1000) - (1000) (300)
total inclusive a anului de
gestiune:
I - (1000) -
II - - (600)
IV - - (400) (300)
Venitul impozabil (3000) (1800) 0 (1200) 700 0
(pierderea fiscal) după
utilizarea pierderii fiscal a
perioadelor precedente
Pierderea fiscal (3000) (4800) (3800) (3000) (800) 500
nereclamată, total inclusiv a
anului de gestiune:
I (3000) (3000) (2000) - - -
II - (1800) (1800) (1800) - -
IV - - - (1200) (800) (500)
Pierderea fiscal - - - (2000) (1200) (500)
nereclamată anulată,
inclusive a anului de
gestiune:
I - - - (2000) - -
II - - - - (1200) -

Întreprinderea a utilizat pierderile fiscale numai în anii în care s-a înregistrat venit
impozabil:

 În anul III a fost utilizată ⅓ din pierderea anului I în sumă de 1000 lei
(3000:3);
 În anul V s-a utilizat ⅓ din pierderea anilor II și IV, respective în sumă de
600 lei (1800:3) și 400 lei (1200: 3). De asemenia, în acest an a fost anulată

9
 pierderea fiscal nereclamată a anului II, deoarece a expirat termenul de 3 ani
în care poate fi utilizată pierderea fiscală;
 În anul V a fost utilizată ⅓ din pierderea anului II-600 lei (1800:3) și a anului
IV egală cu 400 lei (1200:3). În acest an a fost anulată pierderea fiscală
nereclamată în anul II în sumă de 1200 lei (1800-600), deoarece a expirat
termenul de 3 ani în care poate fi utilizată pierderea fiscală.

În baza calculelor efectuate se poate constată că întreprinderea în urma utilizării

pierderii fiscale a beneficiat de avantaje prin reducerea datoriei privind inpozitul pe
venit în cursul a 3 ani corespunzător cu suma:

- 280lei (1000 x 0.28) în anul III;

(cota inpozitului pe venit 28%)
- 250lei (1000 x 0.25) în anul V;
(cota inpozitului pe venit 25%)
- 66lei (300 x 0.22) în anul VI;
(cota inpozitului pe venit 22%)
În conformitate cu articolul 17 şi 18 din S.N.C 12 (Contabilitatea inpozitului pe
venit), pierdele fiscale pot fi înregistrate în contabilitate în 2 variante:

 prima constă în reflectarea pieredrii fiscale la conturile extrabilanţiere:

 a doua dă posibilitate de a considera pierderea fiscală drept diferenţă temporară
deductibilă de la care se calculează activul amânat privind impozitul pe venit.
Conform primei variante pierderea fiscală se reflectă la contul contrabilanţier
945”pierderi fiscale nereclamate”, în desfăşurare analitică pe anii de formare în scopul
controlului corectitudinii utilizării pierderii în fiecare an. În debitul contului se reflectă
suma pierderii fiscale formate, iar în credere-suma pierderii fiscale utilizate sau anulate
în cazul exprimării perioadei de 3 ani. În contabilitate pierderile fiscale nu se repetă.

Exemplu. În baza datelor exemplului precedent formarea şi utilizarea pierderelor

fiscale a fost contabilizată în modul următor:
(lei)
Anul Conţinutul operaţiei Înregistrări la contul
economice 945”pierderi fiscale nereclamate
Sold iniţial debit credit Sold final
1
I Reflectarea pierderii 0 3000 - 3000
fiscale nereclamată a
anului I
II Înregistrarea 3000 180011 - 4800
nereclamată a anului
II

10
 III Utilizarea 4800 - 10001 3800
nereclamate a anului
I
IV Înregistrarea pierderii 3800 1200IV - 5000
fiscale nereclamate a
anului IV
Anularea pierderii 5000 - 20001 3000
fiscale nereclamate a
anului I
V Utilizarea pierderii
fiscale nereclamate a
anului 3000 - 60011 2000
-II 400IV
-IV
Anularea pierderii 2000 - 1200II 800
fiscale nereclamate a
anului II
VI Utilizarea pierderii 800 300IV 500
fiscale nereclamate a
anului
IV
Notă: Indicele aferent sumelor reprezintă anul înregistrării pierderii fisclale.

Pierderea fiscală nu se reflectă în contabilitatea financiară, fiind calculată numai în

Declaraţia cu privire la impozitul pe venit a persoanei ce practică activitate de
întreprinzător .

Schema 2: Tipurile, calcularea pierderilor și corelațiile dintre acestea în contabilitate și

în scopuri fiscale

11
Exemplu.În anul 2004 S.R.L. “XXXXX” a obţinut venit contabil (profit până la
impozitare) conform evidenţei contabile în mărime de 6000 lei, reflectată în rd. 130 din
Rapoltul privind rezultatele financiare. Ajustările aferente veniturilor nu au fost
înregistrate iar suma ajustărilor aferente cheltuelilor a fost egalată cu 15000 lei formată
preponderent din diferenţe aferente uzurii utilajului procurat la sfârşitul anului de
gestiune. În urma corectării venitului contalil întreprinderea a obţinut pierderi fiscale ân
sumă de 9000 lei, care au fost reflectate în debitul contului 945”Pierderi fiscale
nereclamate”. Conform politicii de contabilitate întreprinderea nui reflect impozit
amânat de la suma pierderilor fiscale.

În 2005, după efectuarea tuturor corectărilor veniturilor şi cheltuielilor în scopul

impozitării, intreprinderea a obţinut un venit impozabil în sumă de 16000 lei, care poate
fi utilizat la acoperirea pierderilor fiscale ale anilor precedenţi. Întreprinderea analizată
a obţinut următoarele rezultate prezentate în tabelul ce urmează.

(lei)
Nr. Indicatorii anul
crt 2004 2005
1. Profitul până la impozitare (dr.130 6000 21000
din Raportul privind rezultatele
financiare)
2. Ajustările veniturilor în scopuri de - 3000
impozitare
3. Ajustările cheltuielilor în scopuri 15000 8000
de impozitare
4. Suma pierderii fiscale utilizate - 3000
5. Venit impozabil (Pierdere fiscală) (9000) 13000
6. Cheltuieli privind impozitul pe - 2340
venit (rd. 140 din Raportul privind
rezultatele fiscale)*
7. Profit net (Pierdere neacoperită ) 6000 18660
al perioadei de gestiune (rd. 150
din Raportul privind rezultatele
financiare)
*Diferenţe temporare nu au fost înregistrate.

La suma pierderii fiscale utilizate în contabilitate s-a creditat contul 945 “Pierderi
fiscale nereclamate”. Venitul impozabil până la utilizarea pierderii fiscale al
întreprinderii a constituit 16000 lei (21000+3000-8000), iar după folosirea ei venitului
impozabil a constituit 13000 lei, obţinând avantajele la plata impozitului pe venit în
sumă de 540 lei (3000x18:100).

În contabilitatea întreprinderii au fost efectuate următoarele înregistrări contabile.

12
 (lei)
Nr. Conţinutul operaţiei economice Corespondenţa Anul
crt conturilor
Debit Credit 2004 2005
1. Reflectarea datoriei curente 731 534 - 2340
privind impozitul pe venit
2. Trecerea cheltuielilor privind 351 731 - 2340
impozitul pe venit financiar
total
3. Reflectarea profitului net al 351 333 6000 18660
perioadei de gestiune
4. Reflectarea pierderii fiscale a 945 - 9000 -
anului 2004
5. Utilizarea pierderii fiscal a - 945 - 3000
anului 2004
Conform variantei a II de contabilizare a pierderii fiscale aceasta se tratează ca
diferenţa temporară deductibilă, de la care se calculează activul amânat privind
impozitul pe venit şi se reflectă prin formula contabilă:

Debit 135 “Activ amânat privind impozitul pe venit”

Credit 731 “Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit”.
Pierderea fiscală apărută în urma reversării diferenţelor temporare deductibile nu este
reportată pe perioadele de gestiune ulterioare, ci de la suma ei se determină impozitul pe
venit şi se constată drept creanţă privind impozitul pe venit care se reflectă:

Debit 225”Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”.

Credit 731 “Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit”.
Exemplu. SRL “XXXXXX” a înregistrat un venit contabil în mărimi de 10000 lei.
Ajustările cheltuielilor în scopuri de impozitare au constituit 3200 lei, reprezintând
previzionului pentru reparaţia mijloacelor fixe, care au fost creat dar neutilizat.

În scopuri de impozitare soldul acestui previzinu se recunoaşte, de acea suma de 3200

lei este o diferenţă temporară deductibilă, reversată în anul următor în care are loc
utilizarea acestui prevision. Se admite o cotă a impozitului pe venit egală cu 22%. În
primul an de la suma acestei diferenţe au fost calculate activul amânat privind impozitul
pe venit în sumă de 704 lei (3200x0,22).

Venitul impozitabil al întreprinderii a fost egal cu 13200 lei)10000+3200). Datoria

curentă privind impozitul pe venit a fost calculate în sumă de 2904 lei (13200x22: 100).

13
În al doilea an previzionul dat a fost utilizat în mărime totală, ca urmare diferenţa
temporară deductibilă a fost reversată.

În urma reversării diferenţei a fost înregistrată o pierdere fiscal în sumă de 200 lei, de la
care s-a calculat creanţe pe termen scurt privind impozitul pe venit în mărime de 44 lei(
200x22:100).

Rezultatele obţinute se prezintă în tabelul ce urmează.

(lei)
Indicator Anul
I II
Venitul contabil 10000 3000
Ajustările cheltuielilor în scopuri de impozitare 3200 (3200)
(soldul rezervei neutilizat)
Venitul impozabil (pierderea fiscal) 13200 (200)
Cheltuielile privind impozitul pe venit (rd.140
din Raportul privind rezultatele financiare), 2200 660
inclusive: 2904 -
Datoria curentă privind impozitul pe venit - (44)
Creanţele pe termen scurt privind impozitul pe (704) 704
venit.
Activul amânat privind impozitul pe venit
Profitul net al anului de gestiune, (rd. 150 din 7800 2340
Raportul privind rezultatele financiare)

În al II-lea an de gestiune, în urma reversării diferenţei temporare deductibile în

sumă de 3200 lei, are loc anularea activului amânat privind impozitul pe venit
înregistrarea în primul an în mărime de 704 lei.

Datorie curentă privind impozitul pe venit, fără a lua în consideraţie suma reversării
diferenţei temporare, constituie 660 lei (3000x22: 100). Activul amânat privind
impozitul pe venit reprezintă o recuperare a impozitului pe venit din care este acoperită
datoria curentă în sumă de 660 lei, diferenţa de 44 lei fiind constant ca creanţă pe
termen scurt privind decontările cu bugetul.

În contabilitatea întreprinderii au fost efectuate următoarele înregistrări contabile:

(lei)
Nr. crt Conţinutul operaţiilor economice Corespondenţa Anul
conturilor
14
 Debit Credit I II
1. Reflectarea datoriei curente privind 731 5341 2904 -
impozitul pe venit
2. Înregistrarea activului amânat privind 135 731 704 -
impozitul pe venit
3. Anularea activului amânat privind 135 135 - 704
impozitul pe venit
4. Reflectarea creanţei pe termen scurt 2251 731 - 44
privind impozitul pe venit
5. Trecerea cheltuielilor privind 351 731 2200 660
impozitul pe venit la rezultatul
financiar total
6. Reflectarea profilului net al perioadei 351 3331 7800 2340
de gestiune.
3.. Reportarea pierderilor fiscale
Codul Fiscal al RM, Articolul 32. Reportarea pierderilor în viitor

(1) Dacă, pe parcursul anului fiscal, cheltuielile aferente activităţii de întreprinzător

depăşesc venitul brut al contribuabilului în anul curent, suma pierderilor rezultate din
această activitate va fi reportată eşalonat, în părţi egale, pe următorii cinci ani.

(2) Suma reportată pe unul din anii fiscali următori celui în care s-au înregistrat
pierderile este egală cu suma totală a pierderilor, redusă cu suma totală permisă spre
deducere în fiecare din următorii patru ani.

(3) Dacă contribuabilul a suportat pierderi pe parcursul a mai mult de un an, prevederile
prezentului articol se aplică faţă de aceste pierderi în ordinea în care au apărut.

Maxim Banaga Manager, Servicii de consultanţă fiscală, în studiul său menționează

că pe parcursul celor patru ani de vacanţă fiscală (2008-2011), companiile din
Republica Moldova care au înregistrat profituri au avut posibilitatea de a reinvesti
economiile provenind din impozitul pe venit înproiectele lor de dezvoltare. Din păcate,
această facilitate a coincis cu criza financiară. Astfel, companiile care au înregistrat
pierderi nu au putut beneficia de această facilitate sau de alte măsuri fiscale care ar fi
putut impulsiona revenirea acestora pe profit. Anul 2012 marchează debutul primei
perioade fiscale în care se va aplica cota de 12% a impozitului pe venitul din activitatea
de întreprinzător

Odată cu introducerea cotei de 12% a impozitului pe venit, au fost anulate o serie de

facilităţi fiscale şi doar unele au fost păstrate (de exemplu, facilităţile pentru agenţii
15
economici care activează în zonele economice libere, Portul International Liber
Giurgiuleşti etc.). În acelaşi timp, unele restricţii privind deducerea cheltuielilor
suportate în activitatea de întreprinzător (de exemplu, reportarea pierderilor fiscale pe
viitor) nu au fost anulate, astfel majorându-se baza impozabilă şi cota efectivă a
impozitului pe venit. În acest articol ne vom referi la restricţiile aplicabile pierderilor
fiscale, prin prisma practicii internaţionale, precum şi la recomandările privind
îmbunătăţirea cadrului legislativ respectiv.

Prevederile legislaţiei fiscale din Republica Moldova.

Pe parcursul anilor 2007-2011, pierderile fiscale suportate de către contribuabilii din

Republica Moldova au fost reportate în tranşe egale pe parcursul următoarelor cinci
perioade fiscale. Iar potrivit amendamentelor fiscale aduse în anul curent1 la articolul
32 al Codului fiscal, pierderile fiscale din 2012 vor fi reportate în tranşe egale pentru
următorii trei ani. Vă rugăm să consultaţi tabelul de mai jos pentru ilustrarea grafică a
acestor prevederi.

Astfel cum se poate observa din tabelul de mai sus, venitul impozabil aferent:

 anului 2012 poate fi redus cu doar 20% din pierderile fiscale înregistrate în
2007-2011 (cinci ani),
 anului 2013 poate fi diminuat cu doar 20% din pierderile fiscale din 2008-
2011 (patru ani) şi 33% din pierderile fiscale din 2012.

Reportarea pierderilor fiscale are loc potrivit metodei FIFO (adică venitul impozabil
din 2012 se va diminua iniţial cu 20% din pierderea fiscală a anului 2007,

apoi cu 20% din pierderea fiscală a anului 2008 etc.).

Se poate observa că regimul actual de reportare a pierderilor fiscale pe viitor în tranşe

egale nu este favorabil datorită următoarelor restricţii:

16
la înregistrarea unui venit impozabil insuficient pentru deducerea a 20% din pierderile
fiscale din aniiprecedenţi, pierderile fiscale neutilizate sunt anulate („restricţie
cantitativă”);

 perioada de 3 ani este foarte scurtă („restricţie legată de timp”).

Astfel, dacă o companie suportă pierderi fiscale doi ani consecutiv (de exemplu,
2012 şi 2013),

atunci 33% din pierderea fiscală a anului 2012 nu poate fi valorificată şi este anulată.

Dat fiind faptul că pierderile fiscale sunt generate de suportarea de către

contribuabil a cheltuielilor ordinare şi necesare aferente activităţii de întreprinzător
peste nivelul venitului brut, anularea (chiar şi parţială) a acestor pierderi duce la
majorarea cotei efective a impozitului pe venit şi reprezintă un cost fiscal suplimentar
pentru contribuabili.

17
 4. Răspunsul expertului Fiscal
Pierderile fiscale, recunoașterea cheltuielilor în anumite perioade fiscale (art. 32,
44 CF)
Cum se vor repartiza cheltuielile în scopuri fiscale, ținând cont ca acestea sunt
suportate exclusiv în activitatea de întreprinzător, dacă spre exemplu
cheltuielile pentru asigurarea sănătăţii lucratorilor detaşați în străinătate au
fost suportate în luna iunie 2010 pe un termen de 1 an (iunie 2010-mai 2011)?
Potrivit prevederilor art. 44 alin. (3) lit. b) din Codul fiscal, deducerea în scopuri fiscale
se permite în anul fiscal în care au fost calculate sau au fost suportate cheltuielile, ori
au fost efectuate alte plăţi, cu condiţia că aceste cheltuieli şi plăţi nu trebuie raportate la
un alt an fiscal în scopul reflectării corecte a venitului. Totodată, relatăm că, în
conformitate cu prevederile art. 121 art. (1) din Codul fiscal, prin perioada fiscală
privind impozitul pe venit se întelege anul calendaristic la încheierea căruia se
determină venitul impozabil şi se calculează suma impozitului care trebuie achitată.
Prin urmare, ţinând cont de datele indicate în întrebare şi anume ca cheltuielile ce ţin de
asigurare a sănătăţii a fost eliberată pe un termen (iunie 2010-mai 2011), care include
cheltuieli ce trebuie raportate la doi ani 2010-2011, cheltuielile nominalizate urmează a
fi deduse proporţional perioadei fiscale, pe parcursul cărora sunt valabile acestea.

Cum urmează a fi reportate pierderile aferente perioadelor pentru care s-a

aplicat regimul de impozitare general stabilit, dacă în perioada curentă agentul
economic aplică regimul de impozitare cu IVAO (impozitul pe venitul din
activitatea operationala)?
În conformitate cu prevederile art.32 alin.(1) din Codul fiscal (în redacția anului
2017), dacă, pe parcursul perioadei fiscale, cheltuielile aferente activității de
întreprinzător depășesc venitul brut al contribuabilului în perioada fiscală curentă,
suma pierderilor rezultate din această activitate va fi reportată eșalonat pe următoarele
cinci perioade fiscale (începând cu 1 ianuarie 2017).
Respectiv, dat fiind faptul că Codul fiscal nu prevede careva restricții
suplimentare legate de schimbarea regimului de impozitare privind impozitul pe venit,
agentul economic ce prezintă Declaraţia cu privire la impozitul pe venit (forma
VEN12) va ține cont de pierderile reportate pentru perioada de raportare curentă, dacă
acestea s-au format în perioadele, în care acesta a prezentat Declaraţia menționată.
Totodată, pentru perioada în care agentul economic este subiect al impunerii cu
IVAO, acesta nu va putea beneficia de prevederile art.32 alin.(1) din Codul fiscal, dat
fiind faptul că algoritmul de calculare a obiectului impunerii nu conține careva norme
ce vizează posibilitatea reportării sau trecerii valorificării sumei reportate.
18
 Este în drept agentul economic ce a înregistrat pierderi reportate pentru
perioadele ulterioare să le utilizeze dacă, din momentul înregistrării acestora, acesta
și-a schimbat regimul de activitate din regimul general în regimul IVAO ulterior
revenind iarăși la regimul general stabilit?
În conformitate cu prevederile art.32 alin.(1) din Codul fiscal, dacă, pe parcursul
anului fiscal, cheltuielile aferente activităţii de întreprinzător depăşesc venitul brut al
contribuabilului în anul curent, suma pierderilor rezultate din această activitate va fi
reportată eşalonat, în părţi egale, pe următorii trei ani.
Respectiv, dat fiind faptul că Codul fiscal nu prevede careva restricții
suplimentare legate de schimbarea regimului de impozitare privind impozitul pe venit,
agentul economic ce prezintă forma VEN12 va ține cont de pierderile reportate pentru
perioada de raportare curentă, dacă acestea s-au format în perioadele, în care acesta
a prezentat Forma VEN12.
Totodată, pentru perioada în care agentul economic a fost subiect al impunerii cu
IVAO, acesta nu va putea beneficia de prevederile art.32 alin.(1) din Codul fiscal, dat
fiind faptul că algoritmul de calculare a obiectului impunerii nu conține careva norme
ce vizează posibilitatea reportării sau trecerii valorificării sumei reportate.
Poate agentul economic să utilizeze pierderile reportate din perioada aplicării
cotei ”zero” la impozitul pe venit?
În conformitate cu prevederile art.32 alin.(1) din Codul fiscal, dacă, pe
parcursul anului fiscal, cheltuielile aferente activităţii de întreprinzător depăşesc
venitul brut al contribuabilului în anul curent, suma pierderilor rezultate din această
activitate va fi reportată eşalonat, în părţi egale, pe următorii trei ani.
Respectiv, dat fiind faptul că Codul fiscal nu prevede careva restricții
suplimentare ce țin de perioada de aplicare a cotei ”zero” la impozitul pe venit,
pierderile reportate din perioadele indicate vor putea fi utilizate în perioada curentă.
Cum vor fi reportate pierderile în scopuri fiscale aferente perioadelor de pînă la
2016?
În scopuri fiscale pierderile apar ca rezultat al depășirii cheltuielilor legate de
activitatea de întreprinzător recunoscute în scopuri fiscale asupra venitului obținut din
desfășurarea acestei activități. Pierderile rezultate din activitatea de întreprinzător
(depășirea deducerilor prevăzute față de venitul brut, conform Codului fiscal) se
reportă în timp ținînd cont de prevederile art. 32 din Codul fiscal existente la momentul
formării acestora.
Potrivit prevederilor art. 32 alin. (1) din Codul fiscal (în redacția Legii nr. 138 din
17 iunie 2016), dacă, pe parcursul anului fiscal, cheltuielile aferente activității de
întreprinzător depășesc venitul brut al contribuabilului în anul curent, suma pierderilor

19
rezultate din această activitate va fi reportată eșalonat pe următorii cinci ani.
Pentru perioadele fiscale precedente anului 2016, art. 32 din Codul fiscal stabilea
dreptul la repartizarea pierderilor eșalonat în părți egale pe următorii trei ani.
Astfel, pierderile rezultate din activitatea de întreprinzător formate în perioada
2012 -2015 urmau a fi reportate eșalonat, în părți egale în următorii trei ani, iar
pierderile rezultate din activitatea de întreprinzător formate în perioada începînd cu
2016 urmează să fie reportate eșalonat pe următorii cinci ani.
Suma permisă pentru reportare pentru unul din anii fiscali următori celui în care s-
a înregistrat pierderea este stabilită de contribuabil în limita venitului impozabil
înregistrat, redusă cu suma permisă spre deducere.

Cum vor fi reportate pierderile în scopuri fiscale aferente perioadelor de pînă la

2016?
În scopuri fiscale pierderile apar ca rezultat al depășirii cheltuielilor legate de
activitatea de întreprinzător recunoscute în scopuri fiscale asupra venitului obținut din
desfășurarea acestei activități. Pierderile rezultate din activitatea de întreprinzător
(depășirea deducerilor prevăzute față de venitul brut, conform Codului fiscal) se
reportă în timp ținînd cont de prevederile art. 32 din Codul fiscal existente la momentul
formării acestora.
Potrivit prevederilor art. 32 alin. (1) din Codul fiscal (în redacția Legii nr. 138 din
17 iunie 2016), dacă, pe parcursul anului fiscal, cheltuielile aferente activității de
întreprinzător depășesc venitul brut al contribuabilului în anul curent, suma pierderilor
rezultate din această activitate va fi reportată eșalonat pe următorii cinci ani.
Pentru perioadele fiscale precedente anului 2016, art. 32 din Codul fiscal stabilea
dreptul la repartizarea pierderilor eșalonat în părți egale pe următorii trei ani.
Astfel, pierderile rezultate din activitatea de întreprinzător formate în perioada
2012 -2015 urmau a fi reportate eșalonat, în părți egale în următorii trei ani, iar
pierderile rezultate din activitatea de întreprinzător formate în perioada începînd cu
2016 urmează să fie reportate eșalonat pe următorii cinci ani.
Suma permisă pentru reportare pentru unul din anii fiscali următori celui în care s-
a înregistrat pierderea este stabilită de contribuabil în limita venitului impozabil
înregistrat, redusă cu suma permisă spre deducere.

20
 5. Concluzii
La calcularea impozitului pe profit se consideră și pierderea fiscală. Aceasta este o
sumă care se include în declarația pe venit și constituie pierderea anuală a unei firme,
fiind influențată de cheltuielile deductibile și nedeductibile.

Contul 945 ”Pierderi fiscal nereclamate” este destinat generalizării informației

privind existent și mișcarea pierderilor fiscal nereclamate ale întreprinderii, care,
conform Codului fiscal, pot fi reportate la perioadele următoare (pe un termen de până
la 3 ani) pentru micțorarea venitului impozabil. În debitul contului se înregistrează suma
pierderilor fiscal nereclamate în perioada de gestiune, iar în credit-suma pierderilor
fiscale nereclamate în perioada de gestiune, iar în credit-suma pierderilor fiscale
reclamate sau scăderea sumei nereclamate la expirarea termenului stabilit. Evidența
analitică a pierderilor fiscal nereclamate se ține pe perioadele de apariție a pierderilor.

Rezultatul fiscal se calculează ca diferenţă între veniturile şi cheltuielile înregistrate

conform reglementărilor contabile aplicabile, din care se scad veniturile neimpozabile şi
deducerile fiscale şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea
rezultatului fiscal se iau în calcul şi elemente similare veniturilor şi cheltuielilor, potrivit
normelor metodologice, precum şi pierderile fiscale

Rezultatul fiscal pozitiv este profit impozabil, iar rezultatul fiscal negativ este
pierdere fiscală.
Metodele contabile, stabilite prin reglementări legale în vigoare, privind ieşirea din
gestiune a stocurilor sunt recunoscute la calculul rezultatului fiscal.

Rezultatele profitului și pierderilor se înregistrează în Contul de profit și

pierderi completat la începutul anului pentru anul încheiat.

21
 6..Bibliografia:

1. V.Bucur V. Țurcanu, A graur. Contabilitatea impozitelor. Ch.: ASEM, 2005.

562p.ISBN 9975-78-438-0
2. Chidul contabilului.Vivar-editor: Ch., 2007, 536 p. 978-9975-9623-9-1.
3. Moldauditing. http://moldauditing.md/ro/page/snc-12-contabilitatea-impozitului-
pe-venit
4. Dicționare ale limbii române. https://www.dex.md/intrare/pierdere/70709
5. NCF. Noul Cod Fiscal. https://www.noulcodfiscal.ro/titlu-2/capitol-2/articol-
31.html
6. Smart bill.blog. https://www.smartbill.ro/blog/pierderea-contabila-fiscala
7. wultersClower.https://wolterskluwer.ro/art-44-pierderi-fiscale-din-perioadele-de-
scutire/
8. Achiziții de servicii din afara României. Implicații fiscal-contabile.
https://infotva.manager.ro/articole/legislatie/regimul-pierderilor-fiscale-
prevederile-actuale-pentru-recuperarea-pierderilor-7877.html
9. Contabilitate Republica Moldova. https://www.fiscalitatea.ro/procedura-de-
compensare-sau-de-recuperare-a-pierderilor-fiscale-18926/
10.Maxim BanagaManager, Servicii de consultanţă fiscală PwC. Baza generalizată.
Impozitul pe venit. Reportarea pierderilor fiscale – analiza practiciiinternaţionale.
https://www.pwc.com/md/en/publications/assets/fiscal_losses_ro.pdf

22
23