CUPRINS:

Pag.
ABREVIERI 2
Lista tabelelor, graficilor, casetelor
ANNOTATION
Cuvinte-cheie
INTRODUCERE
Capitolul I. Abordări teoretice privind retribuirea muncii în Republica Moldova
1.1. Noţiuni teoretice privind salarizarea. Norme de reglementare a retribuirii
muncii salariaţilor
1.2. Siteme de salarizare şi evidenţa timpului de muncă
Capitolul II. Organizarea contabilităţii decontărilor cu personalul în cadrul
Societăţii de Asigurări-Reasigurări „MOLDCARGO” S.A.
2.1. Contabilitatea datoriilor faţă de personal privind retribuirea muncii
2.2. Contabilitatea reţinerilor obligatorii din salariul angajaţilor
2.3. Contabilitatea decontărilor cu personalul privind alte operaţii
2.4. Modul de întocmire şi prezentare a rapoartelor privind retribuirea muncii
Capitolul III. Organizarea auditului ciclului salarii-personal în cadrul Societăţii
de Asigurări-Reasigurări „MOLDCARGO” S.A.
3.1. Aspecte teoretice privind auditul decont[rilor cu personalul Proceduri şi tehnici de
auditare a decontărilor cu personalul
3.2. Planificarea auditului ciclului salarii-personal
3.3. Executarea auditului ciclului salarii-personal
Concluzii şi recomandări
Referinţe bibliografice
Anexe
Declaraţia de onestitate

1
 ABREVIERI

Art Articol

BNM Banca Națională a Moldovei;

CAM Primei de asigurare obligatorie de asistenţă medicală de stat;

CAS Contribuții de asigurări sociale de stat obligatorii;

CF Cod fiscal;

CIAS Contribuţiile individuale de asigurare socială de stat obligatorii;

CNAM Casa Națională de Asigurări în Medicină;

CNAS Casa Națională de Asigurări Sociale;

CNPF Comisia Naţională a Pieţii Financiare;

CSNC Comentarii cu privire la aplicarea Standardelor Naționale de Contabilitate;

CM Codul muncii;

IAS Standarde Internaționale de Contabilitate;

IFS Inspectoratul Fiscal de Stat;

RM Republica Moldova;

SIRF Standarde Internaționale de Raportare Financiară;

SNC Standarde Naționale de Contabilitate;

SA Societate pe acţiuni;

SAR Societate de Asigurări-Reasigurări;

TVA Taxa pe valoare adăugată.

2
 Lista tabelelor, graficelor, casetelor

Tabelul 2.1 Salariul şi timpul efectiv lucrat de angajat în ultimele trei luni premergătoare
36
lunii pentru care se calculează concediul
Tabelul 2.2 Venitul acumulat în ultimele 6 luni premergătoare concediului medical
Tabelul 2.3 Tipologia scutirilor şi cuantumul acestora pentru anul 2012-2014
Tabelul 2.4 Cuantumul cotelor impozitului pe venit asupra venitului impozabil din salariu
pentru anul 2012-2014
Tabelul 3.2.1 Lista documentelor necesare efectuării auditului ciclului – salarii
Tabelul 3.2.2 “Fluctuaţia forţei de muncă la SAR „MOLDCARGO” SA pentru perioada
01.01.2013 – 31.12.2013”
Tabelul 3.2.3 “Analiza stabilităţii personaluluiîn cadrul SAR MOLDCARGO SA”
Tabelul 3.3.1 „Sinteză a obiectivelor de audit legate de operaţiuni, mecanismelor-cheie ale
controlului intern, testelor mecanismelor de control şi testelor substanţiale ale opraţiunilor
din sfera salariilor”
Tabelul 3.3.2 „Procedurile analitice aplicate ciclului salarii-personal”

3
 ADNOTARE

Teza este dedicată examinării profunde şi multilaterale a particularităţilor contabilităţii

decontărilor cu personalul în cadrul Societăţii de Asigurări-Reasigurări „MOLDCARGO” S.A.,
aprofundarea bazelor teoretice, pentru a dezvolta noi deprinderi şi priceperi profesionale în
domeniu, precum şi urmărirea prin proceduri şi tehnici de audit dacă operațiunile aferente
decontărilor cu personalul în cadrul Societăţii sunt fidel prezentate, în conformitate cu principiile
contabile general acceptate și actele normative în vigoare.
Actualitatea tezei rezidă în faptul că remunerarea muncii constituie unul dintre cele mai
importante costuri ale oricărui subiect ce desfăşoară activitate de întreprinzător. Decontările cu
personalul reprezintă un domeniu de activitate deosebit de important pentru entitatea economică,
prin intermediul căreia se influențează eficienţa și succesul acesteia, rolul primordial în această
verigă deținând-ul, totuși, salariul. Acesta din urmă fiind un mecanism de echilibrare a relațiilor
dintre entitățile economice.
Prezenta teză are drept scop aprecierea evidenţei personalului în cadrul întreprinderii în
comparație cu cerințele legislației în vigoare, constatării factorilor pozitivi și depistării neajunsurilor
în sectorul dat al contabilității, precum și elaborarea unor propuneri și recomandări spre înlăturarea
acestora.
În cadrul lucrării sînt analizate modalităţile de analiză a corectitudinii evidenţei contabile
aferente salarizării, corespunderea datelor cu dările de seamă, fluxul documentelor primare
elaborate începnd cu angajarea de personal pînă la eliberare, şi alte fapte economice. Pentru
argumentarea recomandărilor au fost utilizate diverse surse bibliografice autohtone şi străine,
precum şi informaţiile entităţii studiate.
Concluziile şi recomandările expuse în teză rezultate din investigaţiile efectuate pot asigura un
grad înalt de relevanţă, credibilitate şi comparabilitate a informaţiilor financiare aferente
remunerării muncii şi a personalului.

4
 CUVINTE-CHEIE

Angajator - persoană juridică (unitate) sau persoană fizică care angajează salariaţi în bază de
contract individual de muncă încheiat conform prevederilor CM;
Deplasare în interes de serviciu – delegarea salariatului, conform ordinului (dispoziţiei,
hotărârii) angajatorului, pe un anumit termen, pentru îndeplinirea obligaţiilor de serviciu în afara
locului de muncă permanent (seminare, schimburi de experienţă, şedinţe, ateliere de lucru, procese
de negocieri, consultări etc.);
Diurnă – indemnizaţie zilnică, în valuta corespunzătoare, acordată în scopul compensării
cheltuielilor suportate suplimentar de salariat în timpul delegării, pentru hrană, diferite servicii,
inclusiv costul transportului pe teritoriul localităţii în care a fost delegat şi alte cheltuieli;
Plafon de cazare (pentru fiecare 24 de ore) – sumă zilnică, în valuta corespunzătoare, în limita
căreia salariatul delegat trebuie să-şi acopere cheltuielile de locaţiune, inclusiv serviciile hoteliere
obligatorii şi cheltuielile pentru rezervarea locurilor în hoteluri;
Primă de asigurare obligatorie de asistenţă medicală - sumă fixă sau contribuţie procentuală la
salariu şi la alte recompense, pe care asiguratul este obligat să o plătească asigurătorului pentru
preluarea riscului persoanei asigurate conform legislaţiei;
Reprezentanţi ai salariaţilor – organ sindical ce activează, de regulă, în cadrul unităţii în
conformitate cu legislaţia în vigoare şi cu statutele sindicatelor, iar în lipsa acestuia – alţi
reprezentanţi aleşi de salariaţii unităţii în modul stabilit de CM;
Salariat – persoană fizică (bărbat sau femeie) care prestează o muncă conform unei anumite
specialităţi, calificări sau într-o anumită funcţie, în schimbul unui salariu, în baza contractului
individual de muncă;
Salariu – orice recompensă sau câştig evaluat în bani, plătit angajaţilor de către angajator sau
de organul împuternicit de acesta, în temeiul contractului individual de muncă, pentru munca
executată sau ce urmează a fi executată;
Salariu tarifar - componenta de bază a sistemului tarifar ce determină mărimea salariului de
bază al salariatului pe unitate de timp (oră, zi);
Salariul funcţiei - mărimea lunară a salariului de bază stabilită pentru conducători, specialişti şi
funcţionari în dependenţă de funcţia deţinută, calificarea şi specificul ramurii.

5
 INTRODUCERE

„Organizaţiile trebuie să recompenseze

angajaţii pentru ca aceştia să dovedească,
în schimb, un comportament adecvat."
(Beer)
La baza unei afaceri de succes stă forţa de muncă calificată, care garantează eficienţa,
rentabilitatea şi maximizarea valorii patrimoniului fiecărui agent economic. Astfel, munca
reprezintă sursa principală a creşterii avuţiei naţionale, satisfacerii necesităţilor materiale şi
culturale ale oamenilor.
Costul serviciilor prestate de către salariaţi mereu s-a aflat în atenţia economiştilor. Astfel, din
cele mai vechi timpuri antreprenorii se confruntă cu determinarea suficienţei salariului. Încă D.
Ricardo afirma că „Salariu trebuie să fie egal cu ceea ce este necesar pentru întreţinerea
salariatului şi a familiei sale”. Realizarea acestui obiectiv, nu în ultimul rând, impune elaborarea
unui program viabil de protecţie a salariaţilor din partea statului.
Sistemul actual de salarizare din Republica Moldova este aplicat în conformitate cu Legea
salarizării, Codul muncii, precum și a unui șir de legi, hotărâri, regulamente și convenții conform
cărora întreprinderile şi organizaţiile cu autonomie financiară au obţinut independenţă deplină în
domeniul remunerării muncii.
Decontările cu personalul reprezintă un domeniu de activitate deosebit de important pentru
entitatea economică, prin intermediul căreia se influențează eficienţa și succesul acesteia, rolul
primordial în această verigă deținând-ul, totuși, salariul. Acesta din urmă fiind un mecanism de
echilibrare a relațiilor dintre entitățile economice.
Astfel, pentru posesorul de capital, salariul constituie cel mai important element al costurilor de
producţie, iar minimizarea acestuia constituie o cerinţă esenţială a menţinerii şi, chiar a creşterii
competitivităţii, capacităţii concurenţiale şi a viabilităţii întreprinderii pe piaţă. Pentru posesorul de
forţă de muncă, salariul reprezintă un venit care este principalul mijloc de existenţă a sa şi a familiei
sale, iar reacţia acestuia va fi de a încerca să maximizeze salariul.
În prezent organizaţiile încearcă să elaboreze propriile politici în domeniul salarizării care stau
la baza construirii sistemelor de salarizare. Astfel, dacă prin politica de salarii organizaţia se
angajează în dezvoltarea unui sistem de salarizare vizând performanţa în muncă, prin urmare se
urmăreşte susţinerea, prin nivelul şi evoluţia salariului, a calităţii, competitivităţii şi performanţei,
ceea ce presupune realizarea unei strânse legături între rezultatele muncii, pe de o parte, şi plata
acesteia, pe de altă parte.

6
 Actualitatea temei este determinată de un șir de factori cum ar fi mediu nefavorabil,
consecințele trecerii la economia de piață, persistența condițiilor de criză economică, nivelul
salariului neadecvat în raport cu necesitățile, tendințele de micșorare a costurilor de producție pe
baza retribuirea muncii, etc. Toate acestea impun necesitatea unei evidențe corecte a personalului și
a decontărilor cu acesta, ceea ce este îndeplinit de contabilitatea decontărilor cu personalul privind
atât retribuirea muncii, câr și a altor operații.
Contabilitatea remunerării muncii şi a decontărilor cu personalul este un sector al evidenţei
contabile care necesită un volum mare de lucru şi ocupă o pondere însemnată din totalitatea
activităților desfășurate de serviciul de contabilitate. Acest sector impune prelucrarea unui volum
mare de informaţie, în termene restrânse, cauzat de diversitatea formelor şi sistemelor de retribuire a
muncii, printr-o gamă variată de documente primare perfectate, precum și complexitatea calculelor
efectuate în raport cu diferiți parametri (timp efectiv, volumul serviciilor prestate, lucrărilor
executate, productivitatea muncii, etc.).
Scopul ce stă la baza elaborării tezei constă în examinarea profundă şi multilaterală a
particularităţilor contabilităţii decontărilor cu personalul, în special în partea ce ține de datoriile față
de personal privind retribuirea muncii în cadrul Societăţii de Asigurări-Reasigurări
„MOLDCARGO” S.A., aprofundarea bazelor teoretice, pentru a dezvolta noi deprinderi şi priceperi
profesionale în domeniu, precum şi urmărirea prin proceduri şi tehnici de audit dacă operațiunile
aferente decontărilor cu personalul în cadrul Societăţii sunt fidel prezentate, în conformitate cu
principiile contabile general acceptate și actele normative în vigoare.
Sarcinile propuse la elaborarea lucrării date țin de aprecierea evidenţei personalului în cadrul
întreprinderii în comparație cu cerințele legislației în vigoare, constatării factorilor pozitivi și
depistării neajunsurilor în sectorul dat al contabilității, precum și elaborarea unor propuneri și
recomandări spre înlăturarea acestora.
Pornind de la scopul şi sarcinile propuse teza este structurată în 3 capitole precedate de o
introducere, în care se specifică actualitatea temei, scopul lucrării, sarcinile propuse şi se
caracterizează obiectul cercetării.
Capitolul I. „Abordări teoretice privind retribuirea muncii în Republica Moldova”
cuprinde expunerea noțiunilor generale privind retribuirea muncii, formelor și sistemelor de
salarizare; precum și analiza actelor normative și legislative ce reglementează sistemul de salarizare
și raportului dintre angajat și angajator.
În cadrul Capitolului II. „Organizarea contabilităţii decontărilor cu personalul în cadrul
Societăţii de Asigurări-Reasigurări „MOLDCARGO” S.A.” este descrisă contabilitatea
decontărilor cu personalul privind retribuirea muncii; modul de contabilizare a reținerilor din

7
salariul angajaților; contabilitatea decontărilor cu personalul privind alte operații și modul de
întocmire și prezentare a rapoartelor privind retribuirea muncii.
Capitolul III. „Organizarea auditului ciclului salarii-personal în cadrul Societăţii de
Asigurări-Reasigurări „MOLDCARGO” S.A.” conține aspecte teoretice și practice cu privire la
aplicarea procedurilor şi tehnicilor de audit a ciclului salarii-personal, pentru a urmări dacă
operațiunile aferente decontărilor cu personalul în cadrul Societăţii sunt fidel prezentate, în
conformitate cu principiile contabile general acceptate și actele normative în vigoare. De asemeni o
atenție deosebită se acordă formulării unor recomandări de eficientizare a contabilității decontărilor
cu personalul.
Concluziile generale și recomandările conțin o sinteză asupra cercetării efectuate, relevă
principalele deducții și căi de perfecționare a contabilității decontărilor cu personalul.
Ulterior sunt prezentate sursele bibliografice și anexele care au stat la baza elaborării lucrării în
cauză.
Obiectul de studiu a lucrării date îl constituie SAR ”MOLDCARGO” SA, care a fost fondată în
octombrie 1999. Capitalul social al SAR ”MOLDCARGO” SA constituie 30 mln lei. Fondatorul
majoritar al Societăţii este Asociaţia Internaţională a Transportatorilor Auto (AITA). Scopul
principal urmărit de către societate este oferirea unor servicii de asigurare noi şi de calitate pentru
societăţile de transport şi expediţie, care activează în sfera transporturilor internaţionale; pentru
firme turistice, instituţii financiare şi pentru persoanele fizice.
Societatea de Asigurări - Reasigurări ”MOLDCARGO” SA a fost înregistrată la Camera
Înregistrării de Stat a Republicii Moldova la 05 iunie 2001, iniţial sub forma organizatorico-
juridică de Societate cu răspundere limitată, numărul de identificare de stat – codul fiscal
1002600005819; adresa juridica: MD-2012, Republica Moldova, mun. Chişinău, str. Vasile
Alecsandri, 97.
Un moment important în dezvoltarea companiei a constituit-o reorganizarea prin transformare
din Societate cu Răspundere Limitată (SRL) în Societate pe Acţiuni (SA), proces ce a fost avizat de
către Consiliul de Administraţie al CNPF la începutul lunii martie 2012 şi a fost definitivat la data de
30 martie 2012. De asemenea, denumirea Societăţii a fost completată prin adăugarea vocabulei
”Reasigurări”. Astfel, la etapa actuală compania activează pe piaţa asigurărilor sub denumirea de
Societate de Asigurări – Reasigurări ”MOLDCARGO” S.A. (vezi Extrasul din Registrul de stat al
persoanelor juridice nr. 264707 din 12.02.2013, Anexa 1)
Societatea în cauză, din data înregistrării de stat are statut de persoană juridică de drept privat,
cu scop lucrativ (comercial). Persoană juridică fiind are patrimoniu propriu distinct şi răspunde
pentru obligaţiile sale cu acest patrimoniu; poate să dobîndească şi să execute în nume propriu

8
drepturi patrimoniale şi personal nepatrimoniale, să-şi asume obligaţii, poate fi reclamant şi pîrît în
instanţa de judecată.
Organele de conducere al societăţii sunt: Adunarea generală a acţionarilor, Consiliul Societăţii,
organul executiv (Directorul general), care este în drept să soluţioneze toate problemele societăţii în
conformitate cu legislaţia în vigoare, comisia de cenzori (cenzorul), conform Organigramei
Societății (Anexa 2).
Structura organizatorică a întreprinderii este una ierarhic funcţională. Organigrama este
polarizată în Departamentul Asigurări şi dezvoltarea vînzărilor, Direcţia Contabilitate, subordonate
directorului general şi vicedirectorului. De asemenea în cadrul Companiei funcţionează şi Secţia
marketing şi reclamă, secţia tehnologii informaţionale, secţia Gospodărie administrativă, care se
subordonează vicedirectorului; secţia securitate, secţia juridică, secţia regularizarea daunelor, care
nemijlocit se subordonează Directorului general.
Societatea pe Acţiuni este persoană juridică care îşi desfăşoară activitatea sa în temeiul Legii
privind societăţile pe acţiuni, altor acte legislative şi Statutul Societăţii.
SAR ”MOLDCARGO” SA posedă cu drept de proprietate bunuri, care sînt separate de bunurile
acţionarilor şi se trec în bilanţul ei independent.
Scopul Societăţii este desfăşurarea activităţii de asigurare şi reasigurare prin acceptarea de
riscuri în schimbul plăţii unor prime de către asiguraţi şi respectiv reasiguraţi, şi prin plata
despăgubirilor în cazul producerii evenimentelor asigurate în vederea compensării daunelor, şi
deservirii calitative a asiguraţilor, şi cu scopul de a obţine beneficiu.
Alte obiective urmărite de către Societate sunt:
- Majorarea cotei de participare a Societății pe piața de asigurări a Republicii Moldova;
- Contribuirea la atingerea unui nivel înalt a culturii asigurărilor în rândul populației țării;
- Dezvoltarea rețelei proprii de vânzări;
- Dezvoltarea relațiilor de parteneriat cu companii internaționale cu renume și brokeri
internaționali;
- Promovarea produselor de asigurare practicate de Societate în toate localitățile țării;
- Menținerea și îmbunătățirea continuă a situației financiare a Societății.
Principalele tipuri de asigurări oferite de Societatea de Asigurări - Reasigurări ”MOLDCARGO”
S.A. sînt: Asigurarea facultativă a autovehiculelor, echipamentului suplimentar, conducătorului auto
şi pasagerilor de accidente (AUTO CASCO); Asigurarea internaţională „Carte Verde”; Asigurarea
obligatorie de răspundere civilă a deţinătorilor de autovehicule şi vehicule electrice urbane;
Asigurarea facultativă de răspundere civilă pentru pagubele produse de autovehicule; Asigurarea
obligatorie de răspundere civilă a transportatorilor faţă de călători (cu transportul aerian, feroviar,
fluvial şi auto); Asigurarea încărcăturilor transportate (CARGO); Asigurarea facultativă de

9
răspundere civilă a transportatorilor auto (CMR); Asigurarea navelor aeriene (AERO CASCO);
Asigurarea facultativă de răspundere civilă a proprietarilor de nave aeriene şi transportatorilor
aerieni; Asigurarea facultativă de garanţii financiare suplimentare la transportul mărfurilor cu statut
de “risc vamal sporit”; Asigurarea cheltuielilor- de tratament medical în perioada aflării temporare
peste hotare; Asigurarea facultativă de accidente – contractele individuale, familiale şi colective din
contul întreprinderii; Asigurarea facultativă a sănătăţii; Asigurarea facultativă a bunurilor (clădiri,
construcţii, utilaj, mărfuri, producţie finită etc.); Asigurarea riscurilor financiare; Asigurarea
responsabilităţii profesionale a persoanelor fizice şi juridice; Asigurarea riscurilor de construcţii –
montaj, a răspunderii în faţa terţilor la lucrările de construcţii – montaj, angajamentelor de garanţie
după darea în exploatare; Asigurarea complexă a băncilor şi altor instituţii financiare (Bankers
Blanket Bond); Asigurarea subventională a riscurilor de producţie în agricultură; Asigurarea
responsabilităţii titularului carnet tir; Asigurarea răspunderii serviciilor şi proprietarilor de
aeroporturi.

10
 Capitolul I. ABORDĂRI TEORETICE PRIVIND RETRIBUIREA MUNCII
ÎN REPUBLICA MOLDOVA

1.1. Noţiuni teoretice privind salarizarea. Norme de reglementare a

retribuirii muncii salariaţilor

Alături de resursele materiale, forța de muncă ocupă un loc principal în producerea de bunuri și
prestarea de servicii din cadrul entităților economice. În schimbul muncii depuse, personalul angajat
primește un salariu, care se stabilește prin negocieri între angajator și salariați, reprezentați de
sindicate.
În teoria și practica economică problematica recompensării muncii deține un loc de o
importanță deosebită deoarece este legată de relațiile ocazionate de angajarea, utilizarea și plata
muncii ca factor de producție și implicit asigurarea cu mijloace de existență a unei părți
semnificative a populației, aceasta din urmă fiind sursa principală de venit a angajatului și familiei
acestuia.
Noțiunea de salariu a cunoscut un șir de abordări, cum ar fi: „salariul constituie remunerarea
muncii”, „salariul este remunerarea muncitorului salariat pentru utilizarea muncii acestuia în calitate
de factor de producție”, „salariul are sensul de venit al unei persoane care muncește pentru
altcineva, față de care este dependentă juridic sau economic”. În știința contemporană salariul este
considerat ca prețul la care se vinde și se cumpără factorul „muncă”, este o remunerare a muncii
depuse de posesorul forței de muncă.
Din punct de vedere etimologic, salariul provine de la latinescul „salarium” care indică suma
de bani ce trebuia plătită fiecărui soldat pentru procurarea sării, prin urmare, are semnificaţia de
venit al unei persoane dependente de alta.
Conform Legii salarizării și a Codului muncii salariul reprezintă orice recompensă sau câştig
evaluat în bani, plătit salariatului de către angajator în temeiul contractului individual de muncă,
pentru munca prestată sau care urmează a fi prestată. [1.4;1.5]
Mărimea salariului se întemeiază pe un sistem coerent de criterii, cum ar fi:
 Complexitatea muncii - nivelul de calificare, gradul de responsabilitate, condiţiile de
muncă;
 Importanţa economica a muncii;
 Rezultatele muncii.
Elementul fundamental care măsoară rezultatul efectiv al muncii este determinat de cel de al
treilea criteriu, în timp ce primele două criterii au un caracter parţial de stabilire a salariului.
Dreptul unei persoane la salariu este considerat consecinţa directă a dreptului la
muncă. În art. 23 alin. 3 din Declaraţia Universală a Drepturilor Omului se afirmă că

11
„cel care munceşte are dreptul la un salariu echitabil şi suficient care să-i asigure lui şi familiei sale
o existenţă conformă cu demnitatea umană”. [1.24]
În literatura de specialitate, salariul are o abordare dublă, astfel:
 din punct de vedere al întreprinzătorului - salariul constituie un element al costului de
producţie;
 de pe poziţiile posesorului forţei de muncă, adică ale angajatului - salariul este o formă a
venitului.
Astfel, salariul este în acelaşi timp:
 un element al costului, o cheltuială pentru angajator, pe care acesta va tinde sa-l minimizeze;
 o formă a venitului factorial, un venit pentru angajat, care va dori majorarea acestuia.
Salariul, ca principalul element al costului de producție necesar pentru desfășurarea activității
economice, cunoaște un șir de particularități dintre care putem menționa:
 salariul privit ca o cheltuială primară, care vine imediat după consumul de materie-primă;
 un element al costului variabil, salariu variind în dependență de volumul producției efectuate
sau a serviciilor prestate;
 salariul reprezintă atât o cheltuiala directă legată de activitatea de bază, cât și o cheltuială
indirectă legată nemijlocit de activitatea de conducere și administrație;
 salariul reprezintă o sursă de recuperare a consumului forței de muncă.
Analiza salariului, ca element al costului de producție, permite de a determina oportunitățile de
reducere a nivelului salariului pe unitate de produs, ceea ce ar contribui la creșterea rentabilității
entități.
Salariul poate fi clasificat după mai multe criterii:
 din punct de vedere al angajatului deosebim:
1. Salariul nominal, care reprezintă suma de bani pe care o primește salariatul pentru munca
depusă, care are o tendință generală de creștere. Mărimea salariului nominal depinde de un șir de
factori, dintre care putem menționa gradul de dezvoltare economică a țării, raportul dintre cererea și
oferta de muncă, mobilitatea muncii etc.
2. Salariul real, care reprezintă cantitatea de bunuri și servicii care poate fi cumpărată la un
moment dat cu salariul nominal.
 din punct de vedere al originii sale, există:
1. Salariu colectiv, care reprezintă o cotă procentuală din beneficiul întreprinderii acordată
tuturor angajaților pentru participarea la obținerea acestuia;
2. Salariu social, de care beneficiază grupurile sociale care se confruntă cu anumite
probleme sociale și economice, cum ar fi: lipsa de venituri sau veniturile foarte mici, șomajul,
accidentele de muncă etc.

12
  din punct de vedere al impozitării:
1. Salariul brut, care reprezintă suma de bani ce se cuvine angajatului sub formă de salariu
și suporturi salariale (spor de vechime, spor pentru folosirea limbii străine etc.);
2. Salariul net, care reprezintă acea sumă pe care o încasează angajatul deja după reținerea
(plata) impozitului pe salariu și a altor plăți, conform legii.
 în dependență de obiectul de evidență:
1. Salariu tarifar – componentă de bază a sistemului tarifar ce determină mărimea salariului
de bază al salariului pe unitate de timp (oră, zi, lună);
2. Salariul funcției – mărimea lunară a salariului de bază stabilită pentru conducători,
specialiști și funcționari în dependență de funcția deținută, calificarea și specificul ramurii.
Raporturile de muncă şi alte raporturi legate nemijlocit de acestea sânt reglementate de un șir
de acte normative și legislative, dintre care sunt:
 Constituţia Republicii Moldova,
 Legea contabilităţii № 113-XVI din 27 aprilie 2007
 Codul muncii al Republicii Moldova,
 Legea salarizării nr. 847-XV din 14.02.2002,
 Planului de conturi contabile ale activităţii economico-financiare a întreprinderilor,
 Standardele naționale de contabilitate, precum și alte acte normative ce conţin norme ale
dreptului muncii, şi anume de:
 hotărârile Parlamentului;
 decretele Preşedintelui Republicii Moldova;
 hotărârile şi dispoziţiile Guvernului;
 actele referitoare la muncă emise de Ministerul Economiei şi Comerţului, de alte autorităţi
centrale de specialitate, în limita împuternicirilor delegate de Guvern;
 actele autorităţilor publice locale;
 actele normative la nivel de unitate;
 contractele colective de muncă şi convenţiile colective; precum şi
 de tratatele, acordurile, convenţiile şi alte acte internaţionale la care Republica Moldova este
parte.

Conform art.43 al Constituției Republicii Moldova fiecare persoană are dreptul la muncă, la
libera alegere a muncii, la condiții echitabile și satisfăcătoare de muncă, precum și la protecția
împotriva șomajului.
Legea contabilității № 113-XVI a fost adoptată pe data de 27 aprilie 2007. Odată cu intrarea în
vigoare a acestei legi Legea contabilității № 426-XIII din 4 aprilie 1995 se abrogă. Scopul

13
acestei legi este stabilirea cadrului juridic, a cerinţelor unice şi a mecanismului de reglementare a
contabilităţii şi raportării financiare în Republica Moldova.
Planul de conturi contabile al activităţii economico - financiare a întreprinderilor reprezintă
un act normativ important aprobat de Ministerul Finanţelor. El stabileşte nomenclatorul şi
caracteristica conturilor contabile, precum şi metodologia reflectării principalelor tipuri de
operaţiuni economice în conturile contabile.
Standardele Naţionale de Contabilitate (SNC) reprezintă documente normative de bază care
stabilesc normele generale de ţinere a contabilităţii şi de întocmire a rapoartelor financiare. Modul
de contabilizare şi prezentare a informaţiei aferente beneficiilor angajaţilor este reglementat de SNC
19 „Beneficiile angajaţilor”. Începînd cu 01 ianuarie 2014 a intrat în vigoare Standardul naţional de
contabilitate “CAPITAL PROPRIU ŞI DATORII”, care reglementează modul de contabilizarea a
datoriilor faţă de personal
Codul muncii și legea salarizării sunt principalele acte normative care reglementează
raporturile de muncă și alte raporturi legate nemijlocit de salariat și salariul acestuia. Aici sunt
stipulate principiile de bază, drepturile și obligațiile atât a angajaților, cât și a angajatorilor, ceea ce
permite statului de a interveni în acest sector cu politici de protecție în primul rând a angajatului,
dar nu în ultimul rând a angajatorului.
La nivel de entitate economică, raportul de muncă și alte raporturi legate nemijlocit de salariat
și salariul acestuia sunt reglementate de prevederile contractului colectiv de muncă – la nivel de
societate, și contractul individual de muncă – la nivel unitar.
Conform prevederilor Codului Muncii contractul colectiv de muncă reprezintă actul juridic
care reglementează raporturile de muncă şi alte raporturi sociale în unitate, încheiat în formă scrisă
între salariaţi şi angajator de către reprezentanţii acestora. Acesta poate fi încheiat atât pe unitate în
ansamblu, cât şi în filialele şi reprezentanţele acesteia.
Conţinutul şi structura contractului colectiv de muncă sânt determinate de părţi, în conformitate
cu prevederile Codului Muncii.
Contractul individual de muncă constituie înţelegerea dintre salariat şi angajator, prin care
salariatul se obligă să presteze o muncă într-o anumită specialitate, calificare sau funcţie, să respecte
regulamentul intern al unităţii, iar angajatorul se obligă să-i asigure condiţiile de muncă prevăzute
de Codul Muncii, de alte acte normative ce conţin norme ale dreptului muncii, de contractul
colectiv de muncă, precum şi să achite la timp şi integral salariul.
La nivel naţional, teritorial şi ramural sunt semnate un șir de convenții colective, ce reprezintă
acte juridice care stabilesc principiile generale de reglementare a raporturilor de muncă şi a
raporturilor social-economice legate nemijlocit de acestea, care se încheie de către reprezentanţii
împuterniciţi ai salariaţilor şi ai angajatorilor, în limitele competenţei lor.

14
 În primul rând o importanță deosebită în reglementarea unui domeniu îl are delimitarea
principiilor de bază. Astfel, principiile de bază ale reglementării raporturilor de muncă şi a altor
raporturi legate nemijlocit de acestea, principii ce reies din normele dreptului internaţional şi din
cele ale Constituţiei Republicii Moldova, sânt următoarele:
 libertatea muncii - cetățenii au dreptul la munca liber aleasă sau acceptată, precum și
dreptul alegerii profesiei şi ocupaţiei în dependență de capacitățile acestuia. Fiecare cetățean are
dreptul de a-și încerca capacitățile în competiția pentru obținerea unui loc de muncă;
 protecţia cetățenilor împotriva şomajului şi acordarea de asistenţă la plasarea în câmpul
muncii, astfel statul trebuie să acorde susținere cetățenilor pentru obținerea unui post de muncă,
precum și prin instituțiile abilitatea să ducă evidența șomerilor;
 asigurarea dreptului fiecărui salariat la condiţii echitabile de muncă, inclusiv la condiţii de
muncă care corespund cerinţelor protecţiei şi igienei muncii, şi a dreptului la odihnă, inclusiv la
reglementarea timpului de muncă, la acordarea concediului anual de odihnă, a pauzelor de odihnă
zilnice, a zilelor de repaus şi de sărbătoare nelucrătoare;
 egalitatea în drepturi şi în posibilităţi a salariaţilor, astfel toți salariații sunt egali în fața
legii;
 garantarea dreptului fiecărui salariat la achitarea la timp integrală şi echitabilă a salariului
care ar asigura o existenţă decentă salariatului şi familiei lui;
 asigurarea egalităţii salariaţilor, fără nici o discriminare, la avansare în serviciu, luându-se
în considerare productivitatea muncii, calificarea şi vechimea în muncă în specialitate, precum şi la
formare profesională, reciclare şi perfecţionare;
 obligativitatea reparării integrale de către angajator a prejudiciului material şi a celui moral
cauzate salariatului în legătură cu îndeplinirea obligaţiilor de muncă;
 asigurarea dreptului fiecărui salariat la apărarea drepturilor şi libertăţilor sale de muncă,
inclusiv prin sesizarea organelor de supraveghere şi control, a organelor de jurisdicţie a muncii;
 asigurarea dreptului la soluţionarea litigiilor individuale de muncă şi a conflictelor
colective de muncă, precum şi a dreptului la grevă, în modul stabilit de actele normative;
 obligaţia părţilor la contractele colective şi individuale de muncă de a respecta clauzele
contractuale, inclusiv dreptul angajatorului de a cere de la salariat îndeplinirea obligaţiilor de muncă
şi manifestarea unei atitudini gospodăreşti faţă de bunurile angajatorului şi, respectiv, dreptul
salariatului de a cere de la angajator îndeplinirea obligaţiilor faţă de salariaţi, respectarea legislaţiei
muncii şi a altor acte ce conţin norme ale dreptului muncii;
 asigurarea dreptului sindicatelor de a exercita controlul obştesc asupra respectării
legislaţiei muncii;
 asigurarea dreptului salariaţilor la apărarea onoarei, demnităţii şi reputaţiei

15
profesionale în perioada activităţii de muncă;
 garantarea dreptului la asigurarea socială şi medicală obligatorie a salariaţilor.
Entitatea trebuie să respecte întocmai aceste principii spre a evita divergențele și neînțelegerile
dintre acesta și angajat. Buna înțelegere dintre aceștia în mare parte condiționează și obținerea unui
grad mai înalt de performanțe din partea angajatului, dat fiind faptul că acesta va ține la locul său de
muncă și va simți susținere din partea angajatorului.
Salariatul în primul rând trebuie să fie sigur în angajatorul său, în aceea că el va fi remunerat în
conformitate cu contractul stabilit, că va fi susținut și ajutat în cazul apariției unor situații
conflictuale. Cu cât acesta va fi mai sigur în angajatorul său, cu atât mai mult va tinde spre a aduce
acestuia un avantaj cât mai mare, ceea ce desigur se va reflecta în remunerarea sa.
O respectare adecvată a legislației în domeniul retribuirii muncii permite evitarea tuturor
divergențelor ce ar putea apărea între angajator și salariat, precum și între acesta și organele statale.
Astfel în continuare vom analiza acele drepturi și obligații pe care trebuie să le respecte părțile
contractuale.
Conform legislației în vigoare salariatul are dreptul la încheierea, modificarea, suspendarea şi
desfacerea contractului individual de muncă, în conformitate cu legislația în vigoare. Munca pe care
acesta o desfășoară trebuie să fie în conformitate cu clauzele contractului individual de muncă
semnat de către părți și să nu contravină prevederilor contractului colectiv de muncă.
Angajatul, nu în ultimul rând trebuie să beneficieze de un loc de muncă în condiţii adecvate, să
i se asigure un orar adecvat de lucru, conform normelor legislative și să i se achite la timp şi integral
salariul, în corespundere cu calificarea sa, cu complexitatea, cantitatea şi calitatea lucrului efectuat.
De asemeni, acesta are dreptul la informare deplină şi veridică despre condiţiile de muncă şi
cerinţele faţă de protecţia şi igiena muncii la locul de muncă, la asigurarea socială şi medicală
obligatorie, în modul prevăzut de legislaţia în vigoare etc.
Angajatul are dreptul la formare profesională, reciclare şi perfecţionare, în conformitate cu
legislația în vigoare, la libera asociere în sindicate, inclusiv la constituirea de organizaţii sindicale şi
aderarea la acestea pentru apărarea drepturilor sale de muncă, a libertăţilor şi intereselor sale
legitime, precum și la apărare, prin metode neinterzise de lege, a drepturilor sale de muncă, a
libertăţilor şi intereselor sale legitime și la soluţionarea litigiilor individuale de muncă şi a
conflictelor colective de muncă, inclusiv dreptul la grevă, în modul prevăzut de legislație.
În cazul apariției unor prejudicii materiale sau/şi morale apărut ca rezultat al îndeplinirii
obligaţiilor de muncă, angajatul are dreptul la repararea prejudiciului în modul stabilit de lege.
Salariatul pe lângă drepturi mai are un șir de obligații. Astfel salariatul este obligat să-şi
îndeplinească conştiincios obligaţiile de muncă prevăzute de contractul individual de muncă și fișa
postului; să îndeplinească normele de muncă stabilite; să respecte regulamentul intern al

16
unităţii; precum și disciplina muncii, cerințele de protecție și igiena muncii. În timpul exercitării
sarcinilor de serviciu angajatul trebuie să manifeste o atitudine gospodărească faţă de bunurile
angajatorului şi ale altor salariaţi.
În cazul apariției unor situații care prezintă pericol pentru viaţa şi sănătatea oamenilor sau
pentru integritatea patrimoniului angajatorului salariatul este obligat să informeze de îndată
angajatorul sau conducătorul nemijlocit despre pericolul apărut.
De asemeni, salariatul este obligat să achite contribuţiile de asigurări sociale de stat obligatorii
şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală în modul stabilit și nu în ultimul rând
angajatul este obligat să îndeplinească alte obligaţii prevăzute de legislaţia în vigoare, de contractul
colectiv de muncă şi de convenţiile colective.
Datorită naturii duble pe care îl joacă salariul Codul muncii reglementează nu doar drepturile și
obligațiile angajatului ci și al angajatorului. În procesul desfășurării activității de antreprenorial
angajatorul are dreptul să încheie, să modifice, să suspende şi să desfacă contractele individuale de
muncă cu salariaţii în modul şi în condiţiile stabilite de legislație. Pentru ca angajatorul să obțină
performanțele dorite, acesta trebuie să dispună de resurse de muncă calificate și instruite, care
trebuie sa-i aducă avantajul economic așteptat. Astfel, angajatorul este în drept să ceară salariaţilor
îndeplinirea obligaţiilor de muncă şi manifestarea unei atitudini gospodăreşti faţă de bunurile sale,
și nu în ultimul rând acesta are dreptul să stimuleze salariaţii pentru munca eficientă şi
conştiincioasă.
În cazul apariției unor abateri de la normele stabilite angajatorul este în drept să tragă salariaţii
la răspundere disciplinară şi materială în modul stabilit de actele normative în vigoare. Spre
diminuarea situațiilor conflictuale ce pot apărea datorită specificului entității, angajatorul are dreptul
să emită acte normative la nivel de unitate. De asemeni, angajatorul are dreptul să creeze patronate
pentru reprezentarea şi apărarea intereselor sale şi să adere la ele.
Angajatorul, în primul rând este obligat să respecte legile şi alte acte normative, clauzele
contractului colectiv de muncă şi ale convenţiilor colective, precum și să respecte clauzele
contractelor individuale de muncă. În conformitate cu modificările Codului Muncii survenite la
începutul anului curent, fiecare entitate economică este obligată să aprobe, în prima lună de la
începutul activităţii unităţii, iar în continuare – în prima lună a fiecărui an calendaristic, statele de
personal ale unităţii şi, în termen de 2 luni de la data aprobării acestora, să prezinte (în formă scrisă
sau electronică), cu excepţia autorităţilor publice centrale şi locale, un exemplar al statelor de
personal inspectoratului teritorial de muncă în a cărui rază de competenţă este amplasată unitatea. În
acest context, e de menționat că angajatorii trebuie să elibereze un permis nominal de acces la locul
de muncă.

17
 Spre obținerea performanțelor dorite angajatorul trebuie să asigure salariaţilor condiţiile de
muncă corespunzătoare cerinţelor de securitate şi sănătate în muncă; să asigure salariaţii cu utilaj,
instrumente, documentaţie tehnică şi alte mijloace necesare pentru îndeplinirea obligaţiilor lor de
muncă. Pe lângă oferirea condițiilor adecvate de muncă angajatorul mai trebuie să asigure o plată
egală pentru o muncă de valoare egală; să plătească integral salariul în termenele stabilite de Codul
muncii, de contractul colectiv de muncă şi de contractele individuale de muncă.
La angajarea salariaților angajatorul este obligat să poarte negocieri colective şi să încheie
contractul colectiv de muncă în modul stabilit de codul muncii, la fel acesta trebuie să furnizeze
reprezentanţilor salariaţilor informaţia completă şi veridică necesară încheierii contractului colectiv
de muncă şi controlului asupra îndeplinirii lui.
Angajatorul poartă răspundere și în fața organelor de stat, astfel acesta este obligat să
îndeplinească la timp prescripţiile organelor de stat de supraveghere şi control, să plătească
amenzile aplicate pentru încălcarea actelor legislative şi altor acte normative ce conţin norme ale
dreptului muncii.
În cazul apariției unor sesizări din partea salariaţilor şi ale reprezentanţilor lor privind
încălcările actelor legislative şi ale altor acte normative ce conţin norme ale dreptului muncii
angajatorul trebuie sa examineze situațiile apărute, să ia măsuri pentru înlăturarea lor, informând
despre aceasta persoanele menţionate în termenele stabilite de lege, precum și să repare prejudiciul
material şi cel moral cauzat salariaţilor în legătură cu îndeplinirea obligaţiilor de muncă, în modul
stabilit de legislație.
Angajatorul, de asemeni, trebuie să mai îndeplinească așa obligații precum:
- să asigure salariaţilor condiţiile social-sanitare necesare pentru îndeplinirea obligaţiilor lor de
muncă;
- să efectueze asigurarea socială şi medicală obligatorie a salariaţilor în modul prevăzut de
legislaţia în vigoare;
- să îndeplinească alte obligaţii stabilite de prezentul cod, de alte acte normative, de convenţiile
colective, de contractul colectiv şi de cel individual de muncă.

Pe lângă actele normative, ce reglementează raporturile de muncă și alte raporturi legate

nemijlocit de salariat și salariul acestuia, specificate mai sus o importanță semnificativă o au și așa
legi cum sunt legea bugetului asigurărilor sociale, legea fondurilor asigurării obligatorii de asistenţă
medicală, codul fiscal, legea cu privire la mărimea, modul şi termenele de achitare a primelor de
asigurare obligatorie de asistenţă medicală, care reglementează modul de calcul și virare a
reținerilor obligatorii din salariu.

18
 De asemeni, în utilizare mai sunt un șir de indicații metodice, hotărâri, indicații de completare a
dărilor de seamă fiscale și statistice, de calcul a indemnizațiilor, etc. Acestea fiind suportul de bază
la contabilizarea operațiilor aferente decontărilor cu personalul.
Actele legislative, normative şi instructive sus-numite constituie baza sistemului de
reglementare normativă a contabilităţii remunerării muncii și a decontărilor cu personalul şi sunt
obligatorii pentru toate întreprinderile, indiferent de tipul de proprietate, forma de organizare
juridică şi apartenenţa ramurală.

19
 1.2. Siteme de salarizare şi evidenţa timpului de muncă

La baza determinării mărimii salariului stau combinarea formelor și sistemelor de salarizare

care ar permite evaluarea performanțelor salariaților în cadrul entității economice în modul cel mai
avantajos pentru ambele părți, cu respectarea, în același timp, a principiilor generale ce stau la baza
segmentului dat.
Art. 5 al Codului Muncii, prevede o serie de principii de bază ale reglementării raporturilor de
muncă şi a altor raporturi legate nemijlocit de acestea. Astfel, în fața angajatorilor este pusă
problema elaborării unui sistem de salarizare ce ar corespunde următoarelor principii generale:
1. salariu egal pentru muncă egală este unul din principiile de bază ale retribuirii muncii
având o utilitate practică deosebit de importantă, dat fiind faptul că acesta stă la temelia calculului
salariului.
Acest principiu este reglementat și de Legea salarizării a Republicii Moldova în care conform
art. 3 se precizează: ”Salariul se stabilește fără nici un fel de discriminare pe criterii de vârstă, sex,
apartenență de rasă și națională, convingeri politice, confesiune și stare materială”.
Conform acestui principiu două sau mai multe persoane, care îndeplinesc aceeași muncă, atât
din punct de vedere cantitativ, cât și calitativ, au dreptul la același salariu, fără a face distincții de
vârstă, sex, religie etc.
Datorită acestui principiu salariații au cea mai bună garanție în ceea ce privește stabilirea unui
salariu echitabil, deci salariații nu sunt discriminați și conflictele ce ar putea apărea din acest motiv
sunt atenuate.
2. Salarizarea în funcție de cantitatea muncii – acest principiu denotă faptul că salariații
trebuie remunerați în dependență de efortul real depus asupra îndeplinirii sarcinilor prestabilite.
Muncitorul care fabrică 100 de unități de produs nu poate fi remunerat la fel ca muncitorul care
fabrică 200 de unități, în caz contrar se va constata o micșorare a productivității muncii. Astfel
apare necesitatea de remunerare a muncitorilor în dependență de volumul de produse efectuate. În
cazul în care acest lucru nu este posibil nivelul salariului va depinde de timpul efectiv lucrat.
3. Salarizarea în funcție de nivelul de calificare profesională – nivelul de calificare
profesională este latura principală care denotă succesul atât a posesorului de cunoștințe, adică a
angajatului, cât și a posesorului de forță de muncă calificată, adică a angajatorului. În cazul în care
antreprenorul va dispune de forță de muncă calificată acesta va obține performanțe cu mult mai
mari. Astfel agentul economic trebuie să fie cointeresat ca salariații săi să dispună de studii cât mai
performante pentru a crește profitabilitatea entității, de aceia acesta trebuie sa ofere angajaților săi
posibilitatea de a se perfecționa prin trimiterea acestora la studii de perfecționare și recalificare. Și
angajatul cu nivel de calificare performant, fiind apreciat și remunerat mai presus ca un
lucrător ce nu dispune de studii, va dori mereu să corespundă nivelului de calificare așteptat
20
pentru a-și majora venitul.
4. Salarizarea în funcție de calitatea muncii – angajatorul întotdeauna va dori să obțină
producție cât mai performantă. Pentru realizarea acestui scop acesta poate stabili careva
beneficii/premii pentru angajații care vor presta servicii calitative, prin reducerea numărului de
rebuturi, economisirea materie-prime, care desigur nu va aduce prejudiciu produsului fabricat,
efectuarea lucrărilor în timp util etc.
Pot exista situații în care doi angajați cu aceeași nivel de calificare fabrică produse de o calitate
diferită, astfel performanțele obținute în acest plan nu trebuie trecute cu vederea, deoarece
stimulentele de acest gen duc nemijlocit la ridicarea nivelul de calitate a produselor, precum și la
micșorarea pierderilor.
5. Salarizarea în funcție de condițiile de muncă – condițiile de muncă, la fel, este o variabilă
foarte importantă la stabilirea nivelului de retribuire a muncii. Munca prestată în condiții grele și
foarte grele de muncă trebuie remunerată diferit de munca prestată în condiții normale și ușoare de
muncă.
Condițiile grele de muncă presupun un consum mult mai mare de forță de muncă, astfel pentru
angajații care activează în astfel de condiții trebuie să li se acorde mai mult timp pentru ca ei să
poată să-și restabilească forțele și capacitățile.
Pentru ca persoanele ce își caută un post de muncă să accepte posturile cu condiții grele de
muncă, angajatorul trebuie să creeze acestora condiții adecvate începând cu salariul și finisând cu
stabilirea unui grafic de lucru adecvat, ziua de muncă cu timp redus, o durată a concediului mai
mare etc.
6. Caracterul confidențial al salariului – principiul dat impune faptul că salariul trebuie să fie
confidențial. În unele entități în cazul divulgării mărimii salariului persoana vinovată este pedepsită.
Astfel despre confidențialitatea salariului este menționat și în contractul individual de muncă.
Această restricție se datorează existenței unor diferențe mari între salariile diferitor entități
economice. Divulgarea secretului referitor la salariu ar duce la apariția unor fluctuații mari a
personalului, nemulțumiri din partea angajaților, reducerea productivității muncii etc. Existența
unor diferențe foarte mari de salarii în diferite ramuri ale economiei poate duce la declanșarea unor
greve ale salariaților din ramura respectivă în vederea majorării salariilor.
Ce reprezintă, totuși, sistemele și formele de salarizare? Sistemul de salarizare a muncii este
alcătuit dintr-un ansamblu cuprinzând, pe de o parte, cadrul său legal, izvoarele de drept, principiile
fundamentale și obiectivele sale, acestea constituind componentele sale teoretice, principale, iar pe
de altă parte, elementele concrete referitoare la condițiile de stabilire și acordare a salariului. Deci
latura practică a sistemului de salarizare cuprinde ca părți componente elementele care intră în

21
alcătuirea salariului, formele de salarizare, modalități de salarizare precum și măsurile de protecție
socială salarială cum ar fi sistemul de indexare - compensare, salariul minim pe economie, etc.
Ca noţiune a dreptului, „sistemul de salarizare” este ansamblul normelor prin care sunt stabilite
principiile, obiectivele, elementele şi formele salarizării muncii, reglementând totodată şi
mijloacele, metodele şi instrumentele de înfăptuire ale acestora, prin determinarea condiţiilor de
stabilire şi acordare a salariilor (salariul de bază, adaosurile şi sporurile la acest salariu). [2.8., p.
336.]
Indiferent de principiile pe care le are în vedere, sistemul de salarizare este unul din mijloacele
care permit să se acţioneze asupra comportamentului salariaţilor unei organizaţii pentru asigurarea
bunului mers al acesteia. De asemenea, într-un sens şi mai general, sistemul de salarizare poate fi
considerat unul din mecanismele de armonizare a exigenţelor, obiectivelor şi aşteptărilor
contradictorii care intervin în funcţionarea întreprinderilor.
Obiectivul prioritar al oricărui sistem de salarizare este de a stabili o structură şi un sistem de
plată echitabil pentru toţi angajaţii în concordanţă cu munca lor şi cu nivelul de performanţă pe care
îl ating. Cu toate că acest obiectiv este clar şi important, realizarea lui nu este o problemă uşoară
deoarece în administrarea salariilor pot să apară numeroase probleme privind relaţiile umane. Nu
este esenţial ca sistemul de salarizare stimulativ să fie corect din punct de vedere tehnic, ci angajaţii
să fie convinşi de acest lucru. Într-un sens toate sistemele de salarizare stabilesc o legătură între
câştig şi rezultate, între salariu şi performanţă. Oricare ar fi principiile care stau la baza sistemului
se aşteaptă ca angajatul să realizeze un anumit nivel de performanţă pentru a-şi păstra postul şi
promovarea într-un post mai bine plătit este subordonată rezultatelor obţinute.
În literatura de specialitate se face distincție între sistem tarifar de salarizare, sistem de sporuri
la salariu și sistem premial.
Sistemul tarifar de salarizare reprezintă un ansamblu de normative cu ajutorul cărora se
înfăptuiește diferențierea nivelului salariului pe diferite grupe și categorii de salariați în funcție de
nivelul de calificare, condițiile de muncă, intensitatea și responsabilitatea lucrărilor executate. [2.3,
p. 65]

Sistemul tarifar de salarizare reprezintă totalitatea normativelor iniţiale de apreciere a

diferitelor tipuri de muncă, dar acesta nu reglementează însăși modul de calculare a salariului
personalului. Din acest motiv apare necesitatea elaborării şi folosirii în practică a celor mai eficiente
forme de salarizare, care constituie o parte integrantă a organizării salarizării personalului. Aceste
forme de salarizare vor permite să stabilească un mod strict determinat de calculare a salariului
pentru fiecare grupă sau categorie de personal în funcţie de calitatea şi cantitatea muncii prestate şi
de rezultatele finale ale acesteia.

22
 Sistemul de sporuri la salariu reprezintă totalitatea avantajelor acordate angajaților pentru ai
atrage și menține la locul unei munci, ce se desfășoară în condiții nefavorabile sau pentru prestarea
muncii în condiții speciale.
Sistemul premial reprezintă suplimente la salariu ce se acordă salariaților pentru realizarea
unor performanțe deosebite.
Forma de salarizare constă în principiile şi metodele prin care se determină mărimea şi
dinamica salariului individual, toate acestea făcând legătura între mărimea rezultatelor unei unităţi
economice, partea ce revine salariaţilor din aceste rezultate şi munca prestată de salariaţi. Alegerea
formelor de salarizare revine patronatului. În fiecare caz concret, patronatul trebuie să folosească
acele forme de salarizare care corespund în cea mai mare măsură condiţiilor tehnice şi
organizatorice de producţie şi contribuie la:
- sporirea producţiei şi productivităţii muncii;
- îmbunătăţirea calităţii produselor;
- reducerea consumurilor de materiale şi energie etc.
Practica economico-socială cunoaşte trei forme principale de salarizare: în regie, în acord şi
mixtă.
Oricât de perfecţionate ar fi formele de salarizare, oricât de bine ar fi ele mediatizate, modul
concret de aplicare a uneia sau alteia dintre acestea a fost, este şi va mai fi contestată de salariaţi.
Sunt şi situaţii când înşişi utilizatorii de muncă salarială cer revederea unor prevederi din formele de
salarizare adoptate.
Formele de salarizare sunt acele modalităţi sau procedee prin intermediul cărora se evidenţiază
şi determină rezultatele muncii prestate şi, în consecinţă, salariul cuvenit persoanei respective. [2.8.,
p. 343]
Formele de salarizare pot fi clasificate după mai multe criterii:
 după posibilitatea măsurării cantității de muncă prestată, deosebim:
 salarizarea în acord;
 salarizarea după timpul lucrat (în regie).
 după modul de organizare și evaluare a rezultatelor muncii, deosebim:
 salarizarea în acord individual;
 salarizarea în acord global.
 după modul influenței muncitorului asupra rezultatelor muncii, deosebim:
 salarizarea în acord direct;
 salarizarea în acord indirect.

23
 Entitățile economice din diferite țări ale lumii folosesc diferite forme de salarizare. Republica
Moldova nu face excepție de la aceasta, astfel în sarcina patronatului entității intră definirea acelor
forme de salarizare specifice activității desfășurate.

În continuare vom analiza aspectele diferitor forme de salarizare întâlnite în entitățile diferitor
țări:

1. Salarizarea în regie (care mai este numită salarizarea după timpul lucrat):
Salarizarea în regie este cea mai simplă şi cea mai veche formă de salarizare. Remunerarea
angajaţilor salarizaţi în regie se calculează şi se plăteşte în raport cu timpul efectiv în care s-a
prestat munca. Salarizarea în regie este direct proporţională cu timpul efectiv lucrat şi nu este
influențată de producţia obţinută. Această formă de salarizare, în cele mai dese cazuri, se aplică
pentru remunerarea personalului de conducere, specialiştilor şi funcţionarilor, care desfăşoară
activităţi administrative în întreprindere.
O altă întrebuințare a salarizării în regie sunt locurile de muncă, unde calitatea produselor
prezintă mai mare importanţă decât cantitatea lor. În asemenea cazuri, salariul e mai mare, pentru că
muncitorul este mai atent la calitate, nefiind presat de timp, ceea ce va favoriza la creșterea
profitabilității entității.
Salarizarea în regie are atât avantaje, cât şi dezavantaje. Principalele avantaje ale salarizării
după timpul lucrat sunt:
- salariul se calculează foarte simplu şi poate fi uşor explicat (argumentat);
- angajaţii au mai multă siguranţă în salariul pe care îl primesc, fiindcă acesta nu se schimbă
direct proporţional cu volumul de producţie;
- se reduc cheltuielile administrative pentru calculul şi contabilizarea salariilor.
Dezavantajele principale ale remunerării după timpul lucrat sunt:
- nu stimulează muncitorii pentru a spori volumul de producţie şi performanţele de muncă;
- salariile sunt calculate uniform pe categoriile de calificare, fără a lua în consideraţie
iniţiativa şi performanţele individuale;
- există tentaţia de încetinire a ritmului de muncă în condiţiile unei supravegheri ineficiente;
În dependență de perioada de timp, pentru care se stabileşte salariul tarifar, salarizarea în regie
poate fi: zilnică şi lunară.
În cazul salarizării pe oră, salariul se calculează pe baza salariului tarifar orar al muncitorului şi
numărul efectiv de ore lucrate de acesta în perioada respectivă:
Stot =S o ∙ N o (1.1)
în care:

Stot – salariul total al muncitorului remunerat după timpul lucrat;

24
 So – salariul tarifar pe oră;
No – numărul de ore efectiv lucrate în perioada respectivă.

2. Salarizarea după timpul cu randament controlat:

Acest sistem a apărut în condițiile producției de masă. Muncitorii care dețin astfel de posturi
sunt grupați în trei categorii:
 muncitori în formare;
 muncitori cu nivel mediu de calificare;
 muncitori cu nivel superior de formare.
Aplicarea unui astfel de sistem de salarizare impune necesitatea calculului randamentului
colectiv, urmărindu-se concomitent și randamentele individuale, în special se atrage o atenție
deosebită muncitorilor la care randamentul este la limita inferioară sau superioară. În acest caz
muncitorul în cauză este trecut la o altă categorie.
Un astfel de sistem de salarizare se aplică în SUA și Franța.

3. Salarizarea în acord:
Salarizarea în acord este raţional să fie folosită în acele sectoare de producţie şi tipuri de
lucrări, în care e posibilă normarea muncii şi măsurarea rezultatelor de muncă – individuale sau
colective.
Aplicarea salarizării în acord necesită respectarea unor condiţii generale a căror încălcare poate
reduce simţitor eficienţa formei date de salarizare şi cauza prejudicii producţiei:
- normarea ştiinţific fundamentală a muncii şi stabilirea tarifelor pe categorii de lucrări în
strictă conformitate cu cerinţele indicatoarelor tarifare de calificare;
- organizarea corectă a evidenţei rezultatelor cantitative ale muncii, care exclude diferite
falsificări şi majorarea artificială a volumului lucrărilor executate;
- efectuarea unui control riguros asupra calităţii lucrărilor efectuate;
- organizarea raţională a muncii, care exclude întreruperile în muncă, staţionările, formularea
tardivă a sarcinilor de producţie, eliberarea materialelor,instrumentelor etc.
În funcţie de condiţiile concrete de producţie şi de interesul pentru stimularea mai puternică a
unor laturi cantitative sau calitative ale activităţii de producţie, se pot aplica diferite variante de
salarizare în acord.
a) Salarizarea în acord direct
Esenţa salarizării în acord direct constă în faptul, că salariul cuvenit muncitorului se stabileşte
în baza tarifelor pe unitate de produs sau lucrare.
Deosebim doua modalități a calculului salariului în dependență de norma de timp și norma de
producţie.

25
 În cazul, în care se folosesc norme de producţie (producţia de masă şi de serie mare), salariul
tarifar pe unitate se determină prin împărţirea salariului tarifar, care corespunde categoriei lucrării,
la norma de producţie:
Sun=S z ÷ N p (1.2)
în care:
Sun – tariful în acord pentru o unitate de produs sau lucrare executată;
Sz - salariul tarifar sau orar al muncitorului salarizat în acord;
Np – norma de producţie pe zi sau oră.
Pe când în cazul folosirii normei de timp (producție de unicate și de serie mică), salariul tarifar
pe unitate reprezintă produsul dintre salariul tarifar care corespunde categoriei lucrării și norma de
timp, conform relației:
Sun=So ∙ N t (1.3)
în care:
S0 – salariul tarifar pe oră al muncitorului salarizat în acord, care corespunde categoriei lucrării;
Nt – norma de timp pentru o unitate de produs.
Salariul efectiv lunar al muncitorului salarizat în acord direct se calculează conform relației:
n
Sl=∑ S un ∙ Qn (1.4)
i=1

în care:
Sl – salariul de bază lunar al muncitorului salarizat în acord;
Sun – salariul tarifar pe unitate pentru fiecare tip de produs n;
Qn – volumul efectiv pe fiecare tip de produs executat.
Salarizarea în acord direct este destul de eficientă şi simplă. Aceasta poate fi înţeleasă de
fiecare muncitor. În cazul salarizării în acord direct muncitorul vede legătura dintre salariul primit şi
producţia fabricată, ceea ce face să-i sporească interesul pentru creşterea producţiei şi a
performanţelor în muncă.
Stabilirea regulamentului privind interesarea materială personală a muncitorilor în sporirea
producţiei individuale poate provoca prejudicii indicatorilor calitativi ai muncii. De aceea
salarizarea în acord direct se foloseşte frecvent în combinaţie cu salarizarea în acord premial, care
prevede premierea muncitorilor pentru îndeplinirea şi depăşirea atât a indicatorilor de muncă
cantitativi şi calitativi generali, cât şi a celor individuali concreţi.
b) Salarizarea în acord indirect
Salarizarea în acord indirect, este aplicată pentru remunerarea muncitorilor auxiliari, care au
drept obiect de activitate deservirea locurilor de muncă ale muncitorilor de bază.

26
 Având în vedere, că muncitorii de bază îndeplinesc lucrări diferite şi au sarcini de muncă
diferite, tarifele în acord indirect se determină diferenţiat pentru fiecare obiect de deservire. Tariful
pe unitate indirect se calculează după formula:
Sz
T ui = (1.5)
Nr ∙ n
în care:
Tui - tariful de unitate indirect;
Sz - salariul zilnic al muncitorului auxiliar;
Nr - norma de lucru a muncitorului (obiectului), care este deservit;
n - numărul de obiecte sau muncitori deserviți.
Esenţa acestei forme de salarizare constă în faptul, că mărimea salariului muncitorilor auxiliari
depinde direct de rezultatele muncii obţinute de muncitorii de bază.
Principalul dezavantaj al salarizării în acord indirect constă în faptul, că nu există o legătură
directă între mărimea salariilor şi eforturile depuse de angajaţii auxiliari. Chiar şi în cazul
îndeplinirii sarcinilor şi obligaţiunilor de muncă, ei vor şti, că mărimea salariilor depinde de
îndeplinirea sarcinilor de muncă de către muncitorii de bază. Neîndeplinirea sarcinilor de către
muncitorii de bază din cauze personale (întârzieri, relaţii nefavorabile cu colegii de muncă sau cu
supervizorul) duce la diminuarea salariilor muncitorilor auxiliari, ceea ce poate provoca
demotivarea muncitorilor auxiliari privind îndeplinirea sarcinilor de muncă sau necesitatea
schimbării locului de muncă.
c) Salarizarea în acord global
Salarizarea în acord global, este utilizată în cazul în care un colectiv de salariaţi preia spre
fabricare unele produse sau spre executare unele lucrări exprimate în unităţi fizice (tone, bucăţi,
m2). Cuantumul salariului se determină pe baza normelor de timp sau producţie şi a tarifelor
existente pentru întregul complex de lucrări sau produse.
Salariul stabilit prin contract se plăteşte integral după realizarea sau recepţionarea lucrărilor sau
produselor contractate. În cazul producerii rebuturilor din vina muncitorilor, în procesul de
executare a lucrărilor sau produselor, acestea sunt eliminate din timpul muncitorilor, pe când în
cazul reducerea duratei de executare a lucrărilor sau fabricare a produselor acestuia i se acordă
premii.
În cazul salarizării în acord global trebuie acordată o atenţie deosebită la:
 fundamentării mărimii totale a salariului pe baza sarcinilor de muncă;
 organizării controlului riguros asupra calităţii îndeplinirii lucrărilor,
 organizării unui control strict privind respectarea duratei normate a schimbului de muncă
etc. Nerespectarea acestor condiţii poate duce la mărirea cheltuielilor pentru salarii; scăderea

27
calităţii producţiei şi la majorarea costului de producţie.
Aplicarea salarizării în acord global este oportună în cazul în care se impune executarea unor
lucrări sau fabricarea unor produse într-un timp mai scurt faţă de cel prevăzut. Astfel, aplicarea
salarizării în acord global poate contribui la sporirea performanţelor în muncă. Muncitorii fiind
conştienţi, că salariile lor pot fi majorate ca urmare a realizării lucrărilor sau produselor într-un
timp mai scurt, ei vor încerca să depună eforturi mai mari în vederea reducerii termenului de
executare a lucrărilor sau de fabricare a produselor.
d) Salarizarea în acord progresiv
Salarizarea în acord progresiv se aplică atunci, când apare necesitatea sporirii volumului de
producţie a unor anumite produse, ca urmare a sporirii cererii la acest produs pe piață.
Salarizarea în acord progresiv constă în faptul că, la un anumit nivel de realizare a sarcinilor de
muncă prestabilite, tariful pe unitate de produs sau lucrare se majorează în anumite proporţii.
Majorarea tarifelor pe unitate de produs sau lucrare se face în funcţie de nivelul de depăşire a
sarcinilor de muncă şi se stabileşte după o scară specială, care reprezintă un element de primă
importanţă a formei de salarizare în acord progresiv.
Salarizarea în acord progresiv se efectuează în funcţie de nivelul iniţial de bază al îndeplinirii
normelor. În cazul, în care nivelul iniţial de bază de îndeplinire a normelor este stabilit în mărime de
100%, salariul în acord progresiv se calculează după formula:
S a (P n−Pb )
Sap=S a + ∙ K p (1.6)
S a + Pn
în care:
Sap –salariul în acord progresiv;
Sa - salariul în acord;
Pn – procentul de îndeplinire a normelor de muncă;
Pb – nivelul iniţial al bazei de îndeplinire a sarcinii de muncă;
Kp – coeficientul progresiv.
Corectitudinea nivelului de realizare a sarcinilor de muncă va determina în ce măsură
salarizarea în acord progresiv va stimula creşterea productivităţii muncii şi cum va influenţa asupra
reducerii costului de producţie.
Perioada, pentru care se introduce salarizarea în acord progresiv se stabileşte pentru fiecare caz
în parte de patronat, de comun acord cu sindicatele, ținând seama de necesităţile de producţie.
Aplicarea nejustificată a salarizării în acord progresiv poate duce la mărirea cheltuielilor pentru
salarii şi creşterea costului de producţie. De aceea, salarizarea în acord progresiv, cere în mod
obligatoriu o serioasă fundamentare economică.
Aplicarea temporară a salarizării în acord progresiv este justificată de faptul, că această
formă de salarizare necesită un surplus de energie umană pentru realizarea sarcinilor de
28
muncă. Introducerea acestei forme pentru o perioadă îndelungată ar putea duce la epuizarea
fiziologică şi psihologică a angajaţilor sau chiar la îmbolnăvirea lor.
e) Salarizarea în acord colectiv
Salarizarea în acord colectiv este aplicată în cazul în care o anumită activitate nu se poate presta
decât în colectiv. Această formă de salarizare prevede formarea câștigului colectiv în funcţie de
rezultatele comune în muncă ale echipei.
Repartizarea salariului între membrii echipei de muncă se face pe baza coeficientului de
participare la muncă. Acest coeficient reprezintă o evaluare a contribuţiei personale a angajatului
(membru al echipei) la rezultatul final al activităţii echipei. Coeficientul de participare la muncă se
stabileşte‚ în funcţie de complexitatea şi calitatea lucrărilor executate, ajutorul în muncă acordat
altor membrii ai echipei, respectarea disciplinei muncii etc.
Coeficientul de participare la munca de bază, este egal cu 1 şi poate fi majorat sau micşorat în
funcţie de contribuţia fiecărui membru al echipei la rezultatele finale. Pe de o parte, coeficientul de
participare la muncă poate fi majorat până la 2,0, ca urmare a îndeplinirii sarcinilor de muncă,
folosirii mai eficiente a utilajelor sau echipamentului, care asigură o productivitate mai mare,
realizării produselor de calitate superioară etc. Pe de altă parte, coeficientul de participare la muncă
poate fi micşorat până la 0 în cazurile: neîndeplinirii sarcinilor de muncă; folosirii neeficiente a
utilajului; fabricării unor produse de calitate inferioară; nerespectării disciplinei muncii etc. Pe baza
coeficientului de participare la muncă, se repartizează salariul tarifar şi prima colectivă.
Coeficientul de participare la muncă nu se aplică asupra primelor unice şi asupra sporurilor
pentru munca prestată în condiţii nefavorabile, pentru intensitatea muncii, pentru munca prestată în
timp de noapte, pentru munca prestată în zile de odihnă şi sărbătoare etc.
Principalul neajuns al salarizării în acord colectiv, constă în faptul, că este foarte dificilă
evaluarea performanţelor individuale în muncă ale membrilor echipei, în acest caz evaluarea
performanţelor individuale o face şeful echipei. Dacă evaluarea nu va fi corectă, se pot isca unele
conflicte între membrii echipei.
f) Salarizarea în acord regresiv
În cazul acestui tip de salarizare, odată cu depășirea normei de muncă salariul creşte în
proporţii mai mici faţă de cantitatea de produse confecţionată suplimentar.
În practica salarizării în acord regresiv, au fost inventate astfel de sisteme, care prevăd că
salariul muncitorului e cu atât mai mic, cu cât e mai mare procentul de depăşire a sarcinii de
producţie normată. Se disting un șir de varietăți a acestuia dintre care putem menționa sistemul
Towne-Halsey, sistemul Bedeaux etc.
g) Salarizarea în acord diferențiat

29
 Salarizarea în acord diferenţial constă în faptul că muncitorii, care îndeplinesc sau chiar
depăşesc sarcina normată sunt remuneraţi cu un salariu de încadrare majorat, în timp ce cei care nu
îndeplinesc sarcina sunt remuneraţi pe baza unui salariu de încadrare redus/micşorat. Şi în cazul
salarizării în acord diferenţial, managerii au elaborat mai multe variante, cum ar fi sistemul Taylor,
sistemului Harlingston-Emerson, etc.
Fiecare dintre aceste forme se aplică într-o mare varietate de subforme. Cauzele cele mai
generale ale diversificării modalităţilor concrete de salarizare rezidă atât în cauzele ce ţin de
progresul tehnic, de apariţia unor noi tipuri de organizare şi conducere a muncii, cât şi de cauze ce
vin dinspre noile forme de instituţionalizare a luptei salariaţilor pentru revendicări sindicale etc. Pe
baza noilor condiţii au fost conturate câteva direcţii de îmbunătăţire a formelor de salarizare cum
sunt: corectarea, participarea, socializarea.
Corectarea – vizează creşterea siguranţei posesorului resurselor de muncă în confruntarea sa cu
utilizatorii şi cu deţinătorii de capital. În acest sens se preconizează măsuri de: atenuare a
disproporţiilor prea mari dintre salarii, indexare în funcţie de rata inflaţiei, acordare de diferite
sporuri etc. Participarea – constă în posibilitatea ca salariaţii să participe la împărţirea beneficiilor
obţinute de întreprindere. Socializarea – presupune un număr de criterii pentru determinarea unor
surplusuri peste drepturile băneşti cuvenite pentru munca depusă.
Elaborarea sistemului de salarizare constituie competenţa managerilor. În atribuțiile conducerii
entității, ținând cont de sarcinile fixate privind îndeplinirea volumului de producţie atât din punct de
vedere cantitativ, cât şi calitativ, intră elaborarea propriului sistem de salarizare, care ulterior este
inclus în contractul colectiv de muncă. Pe când sindicatele, analizează sistemul de salarizare propus
de patronat, poate cere neaprobarea acestuia în cazul în care nu sunt satisfăcute, într-o anumită
măsură, doleanțele salariaţilor.
Prin urmare, alegerea şi conceperea propriului sistem de salarizare reprezintă un atribut al
conducerii întreprinderii, care pe baza elementelor generale şi a restricţiilor prevăzute în legea
salarizării și alte acte normative ce reglementează raporturile de muncă, îşi proiectează propriul
sistem de salarizare ce urmează să asigure realizarea obiectivelor asumate.
Concomitent, este important de conştientizat importanţa, de perceput esenţa formelor de
salarizare. Doar într-o asemenea manieră entitatea economică va dispune de o politica avantajoasă
în domeniul retribuirii muncii, va fi capabilă să ofere condiţii optime de lucru pentru salariaţii săi,
să evite unele dezechilibre în procesul organizaţional şi nu în ultimul rând sa-şi minimizeze
costurile. Totodată fiecare muncitor datorita unei aprecieri reale a efortului depus va fi stimulat spre
a se perfecţiona, implica cu idei creative de diversificare a gamei de produse şi de îmbunătăţire a
imaginii şi calităţii bunurilor deja fabricate. Toate aceste masuri vor încuraja obţinerea unor
indicatori de rentabilitate şi profitabilitate avantajoşi.

30
 Capitolul II. ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII DECONTĂRILOR CU
PERSONALUL ÎN CADRUL SOCIETĂȚII DE ASIGURĂRI-REASIGURĂRI
„MOLDCARGO” S.A.

2.1. Contabilitatea datoriilor faţă de personal privind retribuirea muncii

Resursele umane reprezintă una din cele mai importante investiţii ale unei organizaţii, investiţie
care s-a dovedit a fi calea cea mai sigură de a garanta supravieţuirea unei entităţi sau de a asigura
competitivitatea şi viitorul acesteia. Prin urmare, la calculul indicatorilor ce caracterizează utilizarea
raţională a factorului uman, apare necesitatea organizării în cadrul întreprinderii a unei evidenţe
contabile ce ar permite urmărirea datelor cu privire la angajaţii săi.
La baza relațiilor dintre angajat și angajator stă Contractul individual de muncă (anexa 3), care
se întocmește în două exemplare, câte unul pentru fiecare parte, se semnează de către părţi şi i se
atribuie un număr din registrul entității, cu aplicarea ştampilei.
Pentru ca un candidat la postul de muncă să fie angajat, acesta trebuie să depună o cerere de
angajare, în baza căreia se emite un ordin de angajare la serviciu (anexa 4) care se prezintă
angajatului spre a lua cunoştinţă contra semnătură. Cu angajatul se încheie, după caz, un contract de
răspundere materială pentru valorile primite în gestiune.
În cadrul fiecărei entități economice se formează un dosar personal pentru fiecare angajat, astfel
la încheierea contractului individual de muncă, persoana care se angajează prezintă angajatorului
următoarele documente:
a) buletinul de identitate sau un alt act de identitate;
b) carnetul de muncă, cu excepţia cazurilor când persoana se încadrează în câmpul muncii
pentru prima dată sau se angajează la o muncă prin cumul;
c) documentele de evidenţă militară – pentru recruţi şi rezervişti;
d) diploma de studii, certificatul de calificare ce confirmă pregătirea specială – pentru profesiile
care cer cunoştinţe sau calităţi speciale;
e) certificatul medical, în cazurile prevăzute de legislaţia în vigoare.
Pe lângă acestea persoanele ce se angajează trebuie să prezinte copia la polița medicală și
certificatul de atribuire a codului personal de asigurări sociale (CPAS), în cazul în care aceștia nu
dețin documentele date (angajarea la primul loc de muncă) entitatea este obligată să obțină pentru
angajații săi astfel de certificate.
După încheierea contractului individual de muncă, angajatul completează într-un singur
exemplar fişa personală de evidenţă a cadrelor (anexa 5). Peste 5 zile din data angajării salariatului
se face înscrierea corespunzătoare în carnetul de muncă, în cazul în care salariatul este angajat
pentru prima dată, acestuia i se deschide un carnet de muncă nou. Carnetul de muncă
reprezintă un document de strictă evidenţă şi se înregistrează în registrul de evidenţă a
31
formularelor de carnete de muncă şi registrul de evidenţă a circulaţiei carnetelor de muncă care sunt
numerotate, şnuruite şi semnate.
Datoriile faţă de personal reprezintă angajamentele întreprinderii faţă de salariaţi pentru munca
prestată, privind recuperarea cheltuielilor şi plăţilor efectuate de salariaţi în favoarea întreprinderii.
Retribuirea muncii angajaților în Republica Moldova se efectuează în baza Legii salarizării nr.
847-XV din 14.02.2002 și Codului Muncii al R.M. din 29.03.2003, cu modificările și completările
ulterioare.
Datoriile faţă de personal privind retribuirea muncii se concretizează în drepturile angajaţilor
aferente muncii prestate care se stabilesc prin negocieri colective sau individuale între persoane
fizice şi întreprindere şi sunt în raport direct cu cererea şi oferta forţei de muncă pe piaţa muncii,
cantitatea şi calitatea muncii, rezultatele şi condiţiile funcţionării întreprinderii.
Salariul reprezintă orice recompensă sau cîștig evaluat în bani, plătit slariatului de către
angajator în temeiul contractului individual de muncă, pentru munca prestată sau care urmează a fi
prestată. [1.4, art. 128]
Documentul de bază pentru evidenţa şi retribuirea muncii este Registrul de salariu care include
informaţia privind calcularea salariilor, utilizarea concediilor de odihnă, reţinerile, plăţile
suplimentare şi facilităţile acordate angajatului, premiile, indemnizaţiile pentru incapacitatea
temporară de muncă etc.
Pentru evidenţa decontărilor cu personalul aferente salariilor este destinat contul de pasiv 531
„Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”. În creditul acestui cont se reflectă valoarea
retribuţiilor calculate, iar în debit - totalitatea reţinerilor aferente acestuia, precum şi achitarea
salariului. Soldul acestui cont este creditor şi reprezintă datoria entităţii faţă de personal privind
retribuirea muncii la finele perioadei de gestiune care se reflectă în capitolul 5 „Datorii pe termen
scurt” din Bilanţul contabil. Planul de conturi prevede două subconturi:
531.1 „Datorii privind retribuirea muncii”
531.2 „Datorii faţă de deponenţi”
În cadrul S.AR. ”MOLDCARGO” S.A. pentru retribuirea muncii angajaţilor se utilizează
sistemul tarifar de salarizare. Această formă de salarizare presupune remunerarea angajaţilor în
dependenţă de timpul efectiv lucrat, care se reflectă în Tabelul de pontaj (anexa 6). Acesta din urmă
cuprinde informația cu privire la modul de utilizare a timpului de muncă: numărul de ore efectiv
lucrate în zi, concedii de odihnă, concedii de maternitate, concedii medicale, greve, absențe
nemotivate, etc.
Salariile calculate angajaților se reflectă în dependență de specificul lucrărilor prestate:

32
  În situația în care salariile sunt calculate salariaţilor încadraţi în procesul de procurare, de
creare a activelor, de încărcare şi descărcare a valorilor materiale şi în alte lucrări legate de
aprovizionare, acestea se includ în valoarea de intrare a acestor active:
Debit contul 112 „Active nemateriale în curs de execuţie”

Debit contul 121 „Active materiale în curs de execuţie”

Debit contul 122 „Terenuri”

Debit contul 211 „Materiale”

Debit contul 212 „Animale la creştere şi îngrăşat”

Debit contul 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”

Debit contul 217 „Mărfuri”

Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”;

 În cazul când salariile calculate reprezintă consumuri de producţie directe sau indirecte,
acestea se includ în costul produselor fabricate sau serviciilor prestate şi se reflectă prin formula
contabilă:
Debit contul 811 „Producţia de bază”
Debit contul 812 „Activităţi auxiliare”
Debit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie”
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”;
 În cazul în care salariile se includ în componența cheltuielilor perioadei care la rândul lor
se reflectă în dependență de funcție fie în componențe cheltuielilor comerciale, ale activități de
investiții, activității financiare sau reprezintă cheltuieli generale și administrative:
Debit contul 712 „Cheltuieli comerciale”
Debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”
Debit contul 721 „Cheltuieli ale activităţii de investiţii”
Debit contul 722 „Cheltuieli ale activităţii financiare”
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”.
În cazul angajaților remunerați pentru lucrările de prevenire și lichidare a consecințelor
accidentelor, incendiilor, calamităților naturale și altor evenimente excepționale valoarea
retribuțiilor calculare se reflectă în componența pierderilor excepţionale:
Debit contul 723 „Pierderi excepţionale”
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”.

33
 Concomitent se efectuează şi calculul CAS şi CAM care sunt achitate de angajator în proporţii
de 23% pentru contribuţiile privind asigurările sociale şi 4% (pentru anul 2013 – 3,5%) pentru
contribuţiile privind asigurările medicale.
Ţinând cont de specificul activităţii S.A.R. ”MOLDCARGO” S.A., salariile calculate
personalului constituie un element al cheltuielilor care, în funcţie de destinaţie, se contabilizează
astfel:
- valoarea salariului personalului administrativ și de conducere se constată în componenţa
cheltuielilor generale şi administrative:
Debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, subcont 713.3 „Cheltuieli de
întreţinere a personalului administrativ şi de conducere”
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, subcont 531.1
„Datorii privind retribuirea muncii”
- salariul angajaţilor (contabilii experţi, auditorii) care prestează nemijlocit servicii clienţilor
entităţii se include în costul serviciilor prestate:
Debit contul 711 „Costul vânzărilor”, subcontul 711.3 „Costul serviciilor prestate”
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, subcontul 531.1
„Datorii privind retribuirea muncii”.
Exemplu de calcul și contabilizare al salariului lunar la S.A.R. “MOLDCARGO” S.A.
În luna decembrie 2012, conform Borderoului nr. 31 din 31.12.2012 (anexa 7) s-a calculat
salariul managerului dna Antoniuc Tatiana Ion, pentru 21 zile lucrătoare (168 de ore lucru) (vezi
Tabelul de pontaj, anexa 6) în sumă de 4 000,00 lei, ceea ce se reflectă prin următoarea formulă
contabilă:
Debit contul 713 „Cheltuieli generale și administrative”,
subcontul 713.3 „Cheltuieli de întreținere a personalului administrative și de conducere” -
4 000,00 lei
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,
subcontul 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii”- 4  000,00 lei
Calculul salariu în cele mai dese cazuri nu coincide cu achitarea, astfel la îndreptarea salariului
spre plată în contabilitate se reflectă:
Debit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,
subcontul 531.1 „Datorii privind retribuirea muncii” - 4 000,00 lei
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,
subcontul 531.2 „Datorii faţă de deponenţi” - 4 000,00 lei
După efectuarea tuturor reţinerilor prevăzute de legislaţia în vigoare se efectuează achitarea
salariilor. De regulă, pe teritoriul Republicii Moldova salariile se calculează şi achită în

34
valută naţională, fie în numerar, fie prin intermediul instituţiilor bancare sau oficiilor poştale, pe
contul indicat de angajat, cu reflectarea următoarei formule contabile:
Debit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, subcontul 531.2
„Datorii faţă de deponenţi”
Credit contul 242 „Conturi curente în valută naţională”, subcontul 242.1 „Mijloace băneşti
nelegate”
Credit contul 241 „Casa”, subcontul 241.1 „Casa în valută naţională”.
Astfel, în baza exemplului anterior, pentru luna decembrie 2012, în baza datelor Borderoului de
calcul nr. 31 din 31.12.2012 (Anexa 7) urmează să se achite 3329,00 lei. Achitarea se efectuează în
numerar, în baza Dispoziției de plată nr. 94 din 02.01.2013 (anexa 8), cu reflectarea următoarei
înregistrări:
Debit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,
subcontul 531.2 „Datorii faţă de deponenţi” - 3 329,00 lei
Credit contul 241 „Casa”,
subcontul 241.1 „Casa în valută naţională”. - 3 329,00 lei
De asemenea, în creditul contului 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” se
înregistrează şi valoarea concediului de odihnă calculat angajaţilor.
Conform Codului Muncii art. 113 (1) orice salariat care lucrează în baza unui contract
individual de muncă beneficiază de dreptul la concediul de odihnă anual. Tuturor salariaţilor li se
acordă anual un concediu de odihnă cu durata minimă de 28 de zile calendaristice cu excepţia
zilelor de sărbătoare nelucrătoare. Concediul de odihnă poate fi împărţit la cererea lucrătorului în
părţi mai mici doar cu condiţia ca o parte să nu fie mai mică decât 14 zile lucrătoare.
Programarea concediilor de odihnă anuale pentru anul următor se face de angajator, de comun
acord cu reprezentanţii salariaţilor, cu cel puţin 2 săptămâni înainte de sfârşitul fiecărui an
calendaristic.
În procesul de calculare a retribuţiilor pentru concediile angajaţilor se ţine cont de salariului
mediu zilnic şi de durata concediului. Salariul mediu se calculează conform Hotărârii Guvernului
Republicii Moldova privind aprobarea modului de calculare a salariului mediu, cu modificările şi
completările ulterioare, care reglementează perioadele, sumele şi tipurile de plăţi incluse la
determinarea salariului mediu.
Se stabilesc următoarele perioade de referinţă atunci când se purcede la calcularea salariului
mediu:
- ultimele 12 luni calendaristice – este specific angajaţilor ce activează în cadrul unităţilor
agricole, precum şi acelor categorii de angajaţi al căror timp de lucru nu este normat. Deci, salariul
mediu pe zi se determină prin împărţirea sumei salariului pentru ultimele 12 luni la numărul de

35
luni şi la 25,4 zile (numărul mediu de zile lucrătoare pe lună cu săptămână de lucru de 6 zile).
Atunci când luna lucrată în perioada de decontare este incompletă, plata concediului se efectuează
în baza salariului mediu pe o zi, care se determină prin împărţirea câștigului pentru timpul lucrat
efectiv la numărul de zile lucrătoare;
- ultimele trei luni calendaristice de lucru - specific celorlalte situaţii. Ulterior, salariul mediu
pe o zi se calculează prin împărţirea salariului pe 3 luni la numărul zilelor lucrătoare constatate în
perioada respectivă.
Valoarea indemnizaţiei de concediu se determină conform relaţiei:
I c =N z .c . ∙ S ´z .c .
unde:
I c - Indemnizaţia de concediu
N z .c . - Numărul de zile de concediu
S ´z .c . - Salariul mediu pentru o zi calendaristică
Exemplu de calcul sumei salariului aferent concediului de odihnă la S.A.R.
“MOLDCARGO” S.A.
În baza cererii de acordare a concediului, urmat de ordinului conducătorului entității (anexa 9),
se acordă concediul de odihnă ordinar angajatului Vîrlan Vitalie pe o durată de 14 zile
calendaristice, începînd cu data de 03.12.2012 pînă la data de 16.12.2012 inclusiv.
Modul de stabilire a salariului mediu pe ultimele 3 luni şi a numărului de zile lucrătoare şi
calendaristice este prezentat în tabelul 2.1.

Tabelul 2.1
Salariul şi timpul efectiv lucrat de angajat în ultimele trei luni
premergătoare lunii pentru care se calculează concediul
Numărul Numărul Numărul Suma
Perioada
zilelor real zilelor zilelor salariului
lucrate planificate calendaristica calculat, lei

Septembri 20 20 30 3 000,00
e

Octombrie 23 23 31 3 000,00

36
 Noiembrie 22 22 30 3 000,00

Total: 65 65 91 9 000,00

Sursa: Calculul salariului mediu lunar pentru concediu ordinar de odihnă a dnului Vîrlan
Vitalie conform ordinului 200-c din "03" decembrie 2012 (anexa 10)
Calculul salariului aferent concediului de odihnă cuprinde următoarele etape:
1. Se determină salariul mediu pe o zi lucrătoare prin împărţirea salariului pe 3 luni la
numărul de zile lucrătoare:
9 000:65=138,46 lei/zi lucrătoare
2. Se stabileşte coeficientul dintre zilele lucrătoare şi zilele calendaristice:
65:91 = 0,71
3. Se determină salariul mediu pe o zi calendaristică prin înmulţirea salariului mediu pe o zi
lucrătoare şi coeficientul dintre zilele lucrătoare şi zilele calendaristice:
138,46 x 0,71 = 98,30 lei/zi calendaristică
4. Se determină suma salariului aferent concediului de odihnă prin înmulţirea salariului mediu
pe o zi calendaristică cu durata concediului de odihnă:
98,30 x 14 = 1376,2 lei
Valoarea indemnizației pentru concediul de odihnă constituie 1376,20 lei (Anexa 10).
La suma indemnizaţiei de concediu, în contabilitate se reflectă următoarea formulă contabilă:
Debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, subcontul 713.3 „Cheltuieli de
întreţinere a personalului administrativ şi de conducere”- 1  376,20 lei
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, subcontul 531.1
„Datorii privind retribuirea muncii”- 1 376,20 lei
În cazul de concediere, salariatul are dreptul la compensarea tuturor concediilor de odihnă
nefolosite.
Unele entități economice practică formarea provizioanelor pentru plata concediului de odihnă,
recompensa pentru vechime în muncă, salariile pentru lucrările de pregătire în ramurile sezoniere
etc.
Toate persoanele încadrate în câmpul muncii şi asigurate, în condiţiile legii, dispun de
prerogativa de a beneficia de indemnizaţii. Acest dreptul îşi pierde valabilitatea o dată cu expirarea
termenului contractului de muncă, excepţie fac doar indemnizaţiile de maternitate.
Condiţiile de calcul şi plată a acestora sunt stipulate în „Legea privind indemnizaţiile pentru
incapacitatea temporară de muncă şi alte prestaţii de asigurări sociale” nr. 289-XV din 22.07.2004.
Angajaţii au dreptul la indemnizaţii, la prezentarea certificatului de concediu medical (anexa
11), în următoarele cazuri:
 de boli generale şi accidente nelegate de muncă;

37
  de prevenire a îmbolnăvirilor (carantină);
 pentru recuperarea capacităţii de muncă;
 de maternitate (sarcină şi lăuzie);
 pentru îngrijirea copilului bolnav.
Indemnizaţia se stabileşte în baza certificatului de concediu medical, din prima zi a pierderii
capacităţii de muncă până la restabilirea ei.
Baza de calcul a indemnizaţiilor de asigurări sociale o constituie venitul mediu lunar realizat în
ultimele 6 luni calendaristice premergătoare lunii producerii riscului asigurat, venit din care au fost
calculate contribuţiile individuale de asigurări sociale. Baza de calcul nu poate depăşi suma a 5
salarii medii lunare pe economie prognozate pe anul respectiv. [1.21, art. 7]
În cazul în care lunile luate în calcul, sînt lucrate incomplet din motive întemeiate, la
determinarea bazei de calcul se ia în considerare venitul asigurat din lunile calendaristice lucrate
complet în perioada respectivă.
Dacă asiguratul a lucrat mai puţin de 6 luni, baza de calcul este venitul mediu lunar asigurat,
realizat în lunile calendaristice lucrate integral, iar în cazul cînd a realizat un stagiu de cotizare mai
mic de o lună calendaristică, se ia în considerare venitul asigurat din zilele lucrate. În cazul lipsei
motivate a venitului asigurat în ultimele 6 luni calendaristice premergătoare lunii în care s-a produs
riscul asigurat, baza de calcul este salariul tarifar sau salariul de funcţie al beneficiarului.
În cazul în care persoana desfăşoară activităţi în mai multe unităţi şi în fiecare este asigurată,
conform legislaţiei, indemnizaţia se calculează în funcţie de venitul total asigurat. Venitul asigurat
se va confirma prin certificate eliberate de fiecare din unităţile economice în care îşi desfăşoară
activitatea salariatul.
Cuantumul lunar al indemnizaţiilor se stabileşte diferenţiat, în funcţie de durata stagiului de
cotizare, după cum urmează:
 60% din baza de calcul - în cazul unui stagiu de cotizare de până la 5 ani;
 70% din baza de calcul - în cazul unui stagiu de cotizare cuprins între 5 şi 8 ani;
 90% din baza de calcul - în cazul unui stagiu de cotizare de peste 8 ani [1.21, art.13].
Potrivit art. 124 din Codul Muncii femeilor salariate şi ucenicelor, precum şi soţiilor aflate la
întreţinerea salariaţilor, li se acordă un concediu de maternitate ce include concediul prenatal cu o
durată de 70 de zile calendaristice şi concediul postnatal cu o durată de 56 de zile calendaristice (în
cazul naşterilor complicate sau naşterii a doi sau mai mulţi copii – 70 de zile calendaristice),
plătindu-li-se pentru această perioadă indemnizaţii de maternitate în modul prevăzut de legislaţia în
vigoare. Reieşind din conţinutul art. 16 al Legii privind indemnizaţiile pentru incapacitate
temporară de muncă şi alte prestaţii de asigurări sociale nr. 289-XV din 22.07.2004 indemnizaţia de
maternitate se acordă, începând cu săptămâna a 30-a de sarcină. Cuantumul indemnizaţiei de

38
maternitate este de 100% din baza de calcul a indemnizaţiilor şi constituie venitul mediu lunar
realizat în ultimele 6 luni calendaristice premergătoare lunii producerii riscului asigurat, venit din
care au fost calculate contribuţiile de asigurări sociale.
Începînd cu anul 2013, plata indemnizaţiei pentru incapacitate temporară de muncă cauzată de
boli obişnuite sau de accidente nelegate de muncă se efectuează în modul următor:
a) primele cinci zile calendaristice de incapacitate temporară de muncă se plătesc din
mijloacele financiare ale angajatorului, iar şomerilor li se plătesc din mijloacele bugetului
asigurărilor sociale de stat;
b) începînd cu a şasea zi calendaristică de incapacitate temporară de muncă, indemnizaţia se
plăteşte din mijloacele bugetului asigurărilor sociale de stat.
Pe când, plata indemnizaţiei pentru incapacitate temporară de muncă cauzată de tuberculoză, de
SIDA, de cancer de orice tip sau de apariţia riscului de întrerupere a sarcinii, precum şi plata
indemnizaţiei pentru incapacitate temporară de muncă femeilor gravide care se află la evidenţă în
instituţiile medico-sanitare, se efectuează integral de la bugetul asigurărilor sociale de stat, începînd
cu prima zi calendaristică de incapacitate temporară de muncă.
Valoarea indemnizaţiei pentru incapacitate temporară de muncă se determină conform relaţiei:
V́ l
I= ∙N ∙ p
N cal . c .m .
unde:
I - indemnizaţia pentru incapacitate temporară de muncă;
V́ l - venitul mediu lunar;
N cal . - numărul de zile calendaristice a lunii pentru care se calculează indemnizaţia;
N c .m . - numărul de zile aflate în concediu medical;
p - procentul stabilit conform stagiului de cotizare;
Exemplu de calcul a indemnizației pentru incapacitate temporară de muncă la S.A.R.
“MOLDCARGO” S.A.
În baza certificatului medical al angajatei Rața Raisa (Anexa 11), care confirmă aflarea
angajatului în concediu medical în perioada 01.12.2013 – 12.12.2013, vom analiza modul de calcul
și achitare a indemnizației pentru incapacitate temporară de muncă în comparație cu modificările
survenite în ianuarie anul curent. Stagiul de cotizare al angajatului este de 23 ani 5 luni 8 zile.
Angajatei urmează să i se calculeze indemnizaţie în mărime de 90 % din baza de calcul pentru
12 zile. Dat fiind faptul ca acesta a beneficiat de concediu de odihnă în luna septembrie și
octombrie, aceste luni nu se i-au în calcul la determinarea bazei de calcul.
Tabelul 2.2
Venitul acumulat în ultimele 6 luni premergătoare concediului medical

39
 Zile calendaristice Baza de
Luna pentru calcul Salariul
calcul

Iunie 2013 30 6 770,45 6 770,45

Iulie 2013 31 2 787,25 2 787,25

August 2013 31 2 068,25 2 068,25

Septembrie 2013 0 0,00 0,00

Octombrie 2013 0 0,00 0,00

Noiembrie 2013 30 2 528,50 2 528,50

Total 122 14 154,45 14 154,45

Sursa: Borderou de calcul al concediului medical dnei

Rața Raisa din 13.12.2013 (Anexa 12)
1. Determinăm venitul mediu lunar pentru ultimele 6 luni lucrate complet:
14 154,45:4 = 3 538, 61 lei
2. Mărimea zilnică a venitului mediu asigurat pentru o zi calendaristica în luna decembrie
2013:
3538,61:31 = 114,15 lei
3. Calculăm mărimea zilnica a indemnizației pentru incapacitatea temporară de muncă în
dependență de stagiul de cotizare (90%):
114,15 x 90% = 102,74 lei
4. Determinăm suma indemnizației pentru incapacitatea temporară de muncă pe perioada de
12 zile:
102,74 x 12 = 1232,88 lei
5. Determinăm suma indemnizației pentru incapacitatea temporară de muncă din contul
angajatorului:
102,74 x 5 = 513,7 lei
Reflectarea calculului indemnizației pentru incapacitate temporară de muncă suportată de
angajator:
Debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, subcontul 713.3 „Cheltuieli de
întreţinere a personalului administrativ şi de conducere”- 513,70 lei
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, subcontul 531.1
„Datorii privind retribuirea muncii”- 513,70 lei
6. Suma indemnizației pentru incapacitatea temporară de muncă din contul Bugetului
Asigurărilor Sociale:
1232,88 – 513,7 = 719,12 lei

40
 Reflectarea calculului indemnizației pentru incapacitate temporară de muncă achitată din
mijloacele bugetului asigurărilor sociale de stat:
Debit contul 533 „Datorii privind asigurările”, subcontul 533.3 „Datorii privind asigurarea
medicală”- 513,70 lei
Credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, subcontul 531.1
„Datorii privind retribuirea muncii”- 513,70 lei
La calculul indemnizaţiei se verifică dacă certificatul medical a fost întocmit corect, fără
corectări și ștersături, în cazul descoperirii unor greşeli, angajatul este rugat să prezinte certificatul
corectat.
La S.A.R. ”MOLDCARGO” S.A. evidența decontărilor cu personalul este efectuată în mod
automatizat în programa informatică 1C „Contabilitate” ceea ce permite un acces uşor şi rapid la
datele contabile. Toate înregistrările şi decontările cu salariaţii se efectuează în conformitate cu
Standardele Naţionale de Contabilitate, Legea contabilităţii nr. 113 din 27 aprilie 2007, Planul de
conturi contabile al activităţii economico-financiare a întreprinderilor precum şi cu alte actele
legislative şi normative în vigoare, iar sarcina contabililor fiind de a verifica corectitudinea
înregistrărilor, calculelor efectuate, precum și efectuarea corectărilor necesare, spre a evita erorile și
omisiunilor ce țin de aspectul legislativ.

2.2. Contabilitatea reţinerilor obligatorii din salariul angajaţilor

Din retribuţiile calculate angajaţilor pot fi efectuate un şir de reţineri, atât cu caracter
obligatoriu stabilite de legislaţie, cât şi reţineri aferente hotărârilor luate în cadrul entităţii, cum ar fi
amortizarea creditelor acordate, reţinerea lipsurilor plătite de persoana vinovată etc.
Din salariul calculat al angajatului se pot efectua următoarele reţineri cu caracter obligator:
 contribuţii individuale de asigurare socială de stat obligatorii;
 primele de asigurare medicală obligatorie;
 impozitul pe venit.
Este important ca aceste reţineri să se efectueze în strictă concordanţă cu legislaţia în vigoare,
iar fiecare angajat să-şi cunoască şi să se asigure că beneficiază de toate prerogativele legislaţiei în
vigoare, deoarece de mărimea acestora depinde în mod direct valoarea salariul încasat.
Pentru evidenţa sintetică a defalcărilor şi decontărilor cu bugetul asigurărilor sociale de stat este
destinat contul de pasiv 533 „Datorii privind asigurările”, subcontul 533.1 „Datoriile faţă
de Fondul Social”. În creditul acestui cont se reflectă datoriile calculate privind asigurările
41
sociale de stat obligatorii, iar în debit – transferarea datoriei la bugetul asigurărilor sociale de stat,
precum şi calculul indemnizaţiilor de asigurări sociale (indemnizaţia pentru incapacitatea temporară
de muncă, indemnizaţia de maternitate etc.). Soldul acestui cont este creditor şi reprezintă datoriile
întreprinderii privind asigurările sociale la finele perioadei de gestiune.
O dată cu calculul şi achitarea salariului, angajatorul este obligat să calculeze şi să vireze în
termenul stabilit în bugetul asigurărilor sociale de stat, contribuţii în valoare de 23% calculate în
baza salariilor şi altor recompense salariale (CAS). Aceste contribuţii se atribuie la costul serviciilor
prestate sau cheltuielile perioadei, în dependenţă de activitatea desfăşurată de angajaţi.
Contribuţiile individuale de asigurare socială de stat obligatorii (CIAS) constituie 6% din
salariul lunar şi alte recompense salariale calculate angajatului. Aceste contribuţii se calculează
cumulativ de la începutul anului, suma totală a contribuţiilor individuale nu trebuie să depăşească 5
salarii medii lunare prognozate pe economie, înmulţită cu 12.
La valoarea contribuţiilor de asigurări sociale calculate se întocmeşte următoarea formulă
contabilă:
Debit contul 711 „Costul vânzărilor”, subcontul 711.3 „Costul serviciilor prestate”
Debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, subcontul 713.3 „Cheltuieli de
întreţinere a personalului administrativ şi de conducere”
Credit contul 533 „Datorii privind asigurările”, subcontul 533.1 „Datorii faţă de Fondul
Social”.
Astfel valoarea contribuţiilor individuale de asigurări sociale reţinute din salariul, în cazul
exemplului 1 analizat la suma de 240,00 lei (4000,00·6%) (vezi Borderoului nr. 31 din 31.12.2012
(anexa 7)) în contabilitate se reflectă:
Debit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, subcontul 531.2
„Datorii faţă de deponenţi” - 240,00 lei
Credit contul 533 „Datorii privind asigurările”, subcontul 533.1 „Datorii faţă de Fondul
Social” - 240,00 lei
În cazul în care calculul salariul și achitarea acestuia sunt în luni diferite, calculul contribuţiilor
individuale de asigurări sociale din salariu se reflectă prin intermediului contului de activ 227
„Creanţe pe termen scurt ale personalului”, subcont 227.51„Contribuții individuale de asigurări
sociale”.
Debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, subcontul 227.51„Contribuții
individuale de asigurări sociale”.
Credit contul 533 „Datorii privind asigurările”, subcontul 533.1 „Datorii faţă de Fondul
Social”.
Pe când la achitarea nemijlocită a salariului se reflectă:

42
 Debit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, subcontul 531.2
„Datorii faţă de deponenţi”
Credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, subcontul 227.51„Contribuții
individuale de asigurări sociale”.
Până la sfârşitul lunii imediat următoare celei de gestiune entitate este obligată să stingă datoria
sa faţă de bugetul Casei Naţionale de Asigurări Sociale, ceea ce în contabilitate se reflectă prin
următoarea înregistrare contabilă:
Debit contul 533 „Datorii privind asigurările”, subcontul 533.1 „Datorii faţă de Fondul
Social”
Credit contul 242 „Cont curent în valută naţională”, subcontul 242.1 „Mijloace băneşti
nelegate”.
Pentru evidenţa primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală este destinat contul de
pasiv 533 „Datorii privind asigurările”, subcontul 533.3 „Datorii privind asigurarea medicală”.
În creditul acestui cont se reflectă suma primelor de asigurare medicală calculate, iar în debit
transferarea acestora la fondul asigurărilor obligatorii de asistenţă medicală. Soldul este creditor şi
reflectă valoarea primei neachitate la începutul sau sfârşitul perioadei de gestiune analizate. Odată
cu intrarea în vigoare a noului Plan de conturi contabile, începînd cu 01.01.2014, evidenţa contabilă
a primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală reţinute din salariu se ţine la contul 533
„Datorii privind asigurările sociale şi medicale”, subcontul 533.2 „Datorii faţă de fondurile
asigurării obligatorii de asistenţă medicală”, care funcţionează după acelaşi principiu ca contul
533 „Datorii privind asigurările”, subcontul 533.3 „Datorii privind asigurarea medicală”.
Cuantumul primei de asigurare obligatorie de asistenţă medicală de stat (CAM), conform Legii
fondurilor asigurării obligatorii de asistenţă medicală pe anul 2013 constituia 3,5% pentru angajator
şi angajat, şi, respectiv pe anul 2014, constituie 4 % pentru angajator şi 4 % pentru angajat.
La suma primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală calculate de angajator în
contabilitate se constată cheltuieli ale perioadei, care se reflectă conform următoarei formule
contabile:
Debit contul 711 „Costul vânzărilor”, subcontul 711.3 „Costul serviciilor prestate”
Debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, subcontul 713.3 „Cheltuieli de
întreţinere a personalului administrativ şi de conducere”
Credit contul 533 „Datorii privind asigurările”, subcontul 533.3 „Datorii privind asigurarea
medicală”
În cazul în care calculul și achitarea salariului are loc în luni diferite, în practică se utilizează
contul de pasiv 535 „Datorii preliminate”, subcontul 535.1 „Datorii preliminate privind
decontările cu bugetul” în creditul căruia se reflectă nemijlocit calculul primei de asigurare

43
obligatorie de asistență medicală, iar în debit, la data apariției obligației entității față de Casa
Națională de Asigurări Medicale decontarea în creditul contului 533 „Datorii privind asigurările”,
subcontul 533.3 „Datorii privind asigurarea medicală”.
Pe când la suma primei de asigurare obligatorie de asistenţă medicală reţinută din salariul
angajaţilor, în baza exemplului 1 analizat, la suma de 140,00 lei (4000,00·3,5%), în contabilitate se
reflectă următoarea formulă contabilă:
Debit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, subcontul 531.2
„Datorii faţă de deponenţi”
Credit contul 533 „Datorii privind asigurările”, subcontul 533.3 „Datorii privind asigurarea
medicală”.
Transferarea primelor de asistenţă medicală în bugetul asigurărilor obligatorii de asistenţă
medicală se efectuează concomitent cu plata salariului.
În obligaţiile angajatorului intră de asemenea calculul, reţinerea şi transferul impozitului pe
venit aferent salariului angajaţilor săi.
În scopul determinării venitului impozabil, a sumei scutirilor şi numărul de luni de la începutul
perioadei când lucrătorul se consideră angajat, precum şi calculării impozitului pe venit ce urmează
a fi reţinut la sursa din plăţile salariale (inclusiv prime, facilităţi etc.), întreprinderea deschide pentru
fiecare angajat Fişa personală de evidenţă a veniturilor sub formă de salarii şi alte plăţi (anexa 13)
efectuate de către patron în folosul angajatului pe anul gestionar, precum şi a impozitului pe venit
reţinut din aceste plăţi.
Impozitul pe venit se calculează şi se reţine la momentul îndreptării venitului spre plată din
venitul impozabil, determinat ca diferenţă dintre venitul obţinut de lucrător sub formă de salarii şi
suma scutirilor acordate şi deducerilor la care are dreptul.
Venitul impozabil al salariatului cuprinde orice formă de salarizare, premiile, suplimentele,
onorariile, indemnizaţiile, comisioanele şi alte plăţi, precum şi înlesnirile acordate salariatului de
către entitate. În venitul impozabil nu se includ plăţile de asigurare (despăgubirile), conform
contractului de asigurare, compensaţiile în caz de pierdere temporară a capacităţii de muncă,
inclusiv a invalidităţii, bursele, pensiile alimentare şi indemnizaţiile pentru copii, dividendele de la
rezidenţi, patrimoniul primit ca donaţie, moştenire, câştigurile din loterie şi alte forme de venituri
stabilite în Codul fiscal.
Atunci când se purcede la calculul impozitului pe venit, este important de ţinut cont de scutirile
la care are dreptul angajatul întreprinderii. Scutirile se acordă numai la locul de muncă de bază,
unde se ţine evidenţa carnetului de muncă al angajatului – rezident al Republicii Moldova.
Tipologia şi cuantumul scutirilor este prezentat în tabelul de mai jos:
Tabelul 2.3
Tipologia scutirilor şi cuantumul acestora pentru anul 2012-2014
44
 Co Cuantu Cuantum Cuantumu
Tipuri de scutiri dul mul scutirii ul scutirii pe l scutirii pe
scutirii pe anul anul 2013 (lei) anul 2014 (lei)
2012 (lei)
Suma scutirilor nefolosite în anul A
precedent ca rezultat al neachitări
salariului de către patron şi trecută în anul
de gestiune
Scutire personală P 8 9 120 9 516
640
Scutire personală majorată M 12 13 560 14
840 148
Scutire acordată soţiei (soţului) S 8 9 120 9 516
640
Scutire majorată acordată soţiei S 12 13 560 14
m 840 148
Scutire pentru persoane întreţinute cu N 1 2 040 2 124
excepţia invalizilor din copilărie 920
Scutire pentru persoană întreţinută – H 8 9 120 9 516
invalid din copilărie 640
Sursa: elaborat de autor

Pentru a beneficia de scutire, angajatul prezintă patronului cererea privind acordarea scutirilor
la impozitul pe venit reținut din salariu (anexa 14) până la data încadrării în munca ca angajat sau
până la începutul anului, precum și la apariția modificărilor, anexând la aceasta documentele
necesare pentru confirmarea poziţiei sale de rezident, stării sociale, familiale sau sănătăţii.
În cazul scutirii pentru soţie (soţ) angajatul pe lângă documentele justificative, mai anexează şi
o cerere din parte soţiei (soţului).
În tabelul 2.4 sunt prezentate cotele impozitului pe venit asupra venitului impozabil din salariu:
Tabelul 2.4
Cuantumul cotelor impozitului pe venit asupra venitului impozabil din salariu pentru
anul 2012-2014
Suma Cota
venitului anual impozitului
Anul
impozabil, lei pe venit
< 25 200 7%
2012
>25 200 18%
<26 700 7%
2013
>26 700 18%
<27 852 7%
2014
>27 852 18%
Sursa: elaborat de autor

În continuare vom reveni la exemplul de mai sus, și vom calcula impozitul pe venit. O primă
etapă la calculul impozitului pe venit este determinarea venitului impozabil:
V i=S b+ S s + F−S−CIAS−CAM (2.3)
V i - Venitul impozabil;
Sb - Salariul de funcție;

45
 Ss – Salariul suplimentar, inclusiv adaosuri sporuri (impozabile în scopuri fiscale);
F – Facilități acordate;
S – Suma scutirilor acordate;
CIAS – Contribuții individuale de asigurare socială de stat obligatorii;
CAM – Prime de asigurări obligatorii de asistenţă medicală.
În luna decembrie 2012, conform Borderoului nr. 31 din 31.12.2012 (anexa 7) s-a calculat
salariul managerului dna Antoniuc Tatiana Ion, pentru 21 zile lucrătoare (168 de ore lucru) (vezi
Tabelul de pontaj, anexa 6) în sumă de 4 000,00 lei. Angajata dispune de o scutire personală,
conform datelor din cererea privind acordarea scutirilor personale (Anexa 14) în valoare de 8
640,00 lei anual, ceea ce reprezintă 720,00 lei pe lună.
Pentru a calcula impozitul pe venit din salariul dnei Antoniuc Tatiana pentru luna decembrie
2012, calculăm venitul impozabil:
V i=S b−S−CIAS−CAM
CIAS = 4 000 x 6% = 240 lei
CAM = 4 000 x 3,5% = 140 lei
Vi = 4 000 – 720 – 240 – 140 = 2 900 lei
Impozit pe venit = 2100 x 7% + (2 900 – 2 100) x 18% = 147 + 144 = 291 lei
Pentru evidenţa impozitului pe venit reţinut din salarii în anul 2013 era destinat contul 534
„Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 534.7 „Datorii privind impozitul pe venit al
persoanelor fizice”, fiind un cont de pasiv. În creditul acestui cont se înregistrează calculul
impozitului pe venit, iar în debit achitarea acestuia. Soldul este creditor şi reflectă valoarea datoriei
faţă de Inspectoratul Fiscal Teritorial privind impozitul pe venit reţinut din plăţile salariale.
La suma impozitului pe venit calculat din salariu se înregistrează următoarea formulă contabilă:
Debit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, subcontul 531.2
„Datorii faţă de deponenţi” - 291,00 lei
Credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 534.7 „Datorii privind
impozitul pe venit al persoanelor fizice” - 291,00 lei
După ce angajatorul reţine impozitul pe venit de la toţi salariaţii, acesta trebuie să-l transfere,
până la finele lunii următoare lunii reţinerii impozitului, la buget, astfel întocmind următoarea
formulă contabilă:
Debit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 534.7 „Datorii privind
impozitul pe venit al persoanelor fizice”
Credit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională”, subcontul 242.1 „Numerar la
conturi nelegat”.
Odată cu intrarea în vigoare a noului Plan de conturi contabile începînd cu 01 ianuarie

46
2014, pentru evidenţa impozitului pe venit reţinut din salariu este destinat contul 534 „Datorii
privind decontările cu bugetul”, subcontul 534.2 „Datorii privind impozitul pe venit din salariu”,
care funcţionează după acelaşi principiu ca vechiul subcont 534.7 „Datorii privind impozitul pe
venit al persoanelor fizice”.
Angajații trebuie informați despre toate reținerile care au fost efectuate din salariul acestora. De
aceea entitatea aduce la cunoștința angajaților săi foia de calcul a salariului, unde sunt indicate atât
calculul salariului, cât și reținerile aferente acestuia. După cum a fost menționat anterior salariul are
un caracter confidențial, astfel acesta nu se divulgă fără acordul angajatului.
Acesta prezintă angajaților săi, în termen de o lună de la finele anului, Informația privind
veniturile calculate și achitate în folosul persoanei fizice (juridice) și impozitul pe venit reținut din
aceste venituri (anexa 15), care cuprinde date cu privire la mărimea salariului calculat și a
reținerilor efectuate. Informația dată se întocmește în două exemplare, câte una pentru fiecare parte,
pe exemplarul entității angajatul face o înscriere care confirmă primirea informație, data primirii,
autentificând totul prin semnătură.
Angajatorul poartă răspundere pentru calculul și virarea în bugetul de stat a contribuțiilor
sociale, a primelor de asigurare medicală de stat obligatorii și a impozitului pe venit. În practică
adeseori angajatorul se confruntă cu un șir de dificultăți provocate de lacunele din legislație, ceea ce
creează un șir de consecințe. Astfel apare necesitatea de a lucra în direcția dată spre a evita toate
acestea.
Diversitatea particularităților existente în legislație implică necesitatea utilizării softurilor, care
ar veni în ajutor contabililor, spre a evita erorile la care sunt expuși aceștia.
Cadrele calificate și bine instruite sunt o resursă primordială a oricărei entități economice, prin
urmare aceștia trebuie apreciați și susținuți.

47
 2.3. Contabilitatea decontărilor cu personalul privind alte operaţii

Relaţiile întreprinderii cu personalul pot fi exprimate atât în decontările privind retribuirea

muncii, cât şi în cele rezultate din alte operaţiuni, cum ar fi decontările cu titularii de avans,
datoriile faţă de salariaţi pentru sumele cheltuite de aceştia din contul propriu în interesele
întreprinderii pentru acoperirea unor cheltuieli şi stingerea datoriilor etc. În evidenţa contabilă
aceste decontări pot apărea ca creanţe ale personalului sau ca datorii faţă de personal privind alte
operaţii.
Evidenţa sintetică a acestor operaţiuni economice se efectuează prin utilizarea:
- Pînă la 01.01.2014:
a) contului de activ 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”. În debitul acestui cont
se reflectă apariţia creanţelor pe termen scurt ale personalului, iar în credit - achitarea acestora.
Soldul este debitor şi reprezintă creanţele personalului faţă de întreprindere la finele perioadei de
gestiune.
b) contului de pasiv 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”. În creditul acestui
cont se reflectă datoriile privind alte operaţiuni calculate personalului, iar în debit – achitarea şi
trecerea la scăderi a datoriilor faţă de personal. Soldul acestui cont este creditor şi reprezintă
datoriile întreprinderii faţă de personal privind alte operaţiuni la finele perioadei de gestiune.
- Începînd cu 01.01.2014:
a) contului de activ 226 „Creanţe ale personalului”. În debitul acestui cont se reflectă
apariţia creanţelor pe termen scurt ale personalului, iar în credit - achitarea acestora. Soldul este
debitor şi reprezintă creanţele personalului faţă de întreprindere la finele perioadei de gestiune.
b) contului de pasiv 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”.
Evidenţa analitică a decontărilor cu personalul privind alte operaţii se ţine pe fiecare salariat, pe
felul de creanţe sau datorii, pe termenul de apariţie şi achitare a acestora.
Perfectarea documentară a decontărilor cu personalul privind alte operaţii se efectuează în baza
dispoziţiei de plată, dispoziţiei de încasare, decontului de avans, listei de plată, documentelor cu
titluri executorii, listei de inventariere a creanţelor şi datoriilor, deciziei privind recuperarea
daunelor materiale cauzate, angajamentului de plată, etc.
Creanţele personalului reprezintă sumele datorate de angajaţi întreprinderii, care pot

48
apărea în urma operaţiilor ce se referă la:
 retribuirea muncii;
. . .acordarea avansurilor spre decontare;
. . .mărfurile vândute în credit;
 recuperarea daunei materiale;
 alte operaţii (plata pensiilor alimentare, plata serviciilor comunale şi locative etc.).
Pentru executarea unor sarcini de serviciu, persoanelor numite titulari de avans, li se eliberează
avansuri spre decontare. Avansul eliberat este destinat acoperirii cheltuielilor care urmează a fi
suportate de către angajatul respectiv, pentru procurarea unor active pentru necesități gospodărești,
achitarea în numerar a unor taxe, cheltuieli de reprezentanță, cheltuielile de deplasare etc. La suma
avansului eliberat titularului de avans în contabilitate pînă la 01.01.2014 se reflecta:
Debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, subcontul 227.2 „Creanţe pe
termen scurt ale titularilor de avans”
Credit contul 241 „Casa”, subcontul 241.1 „Casa în valută naţională”
În conformitate cu punctul 10 din Normele pentru efectuarea operațiunilor de casă, persoanele
care au primit numerar spre decontare sunt obligate să prezinte în contabilitatea entității o dare de
seamă cu anexarea documentelor justificative, cum ar fi: bonuri de plată, ordine de plată, facturi
fiscale, facturi de expediție etc. Numerarul neutilizat, eliberat spre decontare, trebuie să fie restituit
în casa întreprinderii cel mai târziu la 3 zile după expirarea termenului pentru care a fost eliberat.
Termenul de acordare a avansului spre decontare nu trebuie să depășească 30 de zile. În cazul în
care acesta depășește termenul dat avansul spre decontare capătă forma de facilitate și se
impozitează conform normelor în vigoare.
Avansul neutilizat poate fi restituit în numerar în casieria entității economice sau prin
depunerea mijloacelor bănești direct pe contul de decontare a acesteia. O altă alternativă este
reținerea din salariul angajatului a sumei avansului spre decontare neutilizat la cererea angajatului.
Prin urmare, la suma avansului neutilizat în contabilitate se reflectă:
Debit contul 241 „Casa”, subcontul 241.1 „Casa în valută naţională”
Debit contul 242 „Conturi curente în valută națională”, subcontul 242.1 „Mijloace bănești
nelegate”
Debit contul 243 „Conturi curente în valută străină”, subcontul 243.1 „Conturi valutare în
țară”
Debit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, subcontul 531.2
„Datorii faţă de deponenţi”
Credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, subcontul 227.2 „Creanţe pe
termen scurt ale titularilor de avans”

49
 În cazul efectuării unor cheltuieli care depăşesc mărimea avansurilor spre decontare eliberate
titularului de avans, soldul creditor al contului 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului” se
trece în categoria datoriilor:
Debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”
Credit contul 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”.
Să analizăm situația în care titularului de avans nu i-a fost eliberat avans spre decontare:
Angajata Societăţii dna Matcovschi Nina din surse proprii a apelat la servicii pentru schimbarea orei
la aparatul de casă al societăţii, pentru care a achitat suma de 216 lei, astfel în baza decontului de
avans nr. 192 din 04.05.2012 (anexa 16) în contabilitate se reflectă:
Debit contul 539 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”,
subcontul 539.3 „Facturi de achitat în țară” - 216,00 lei
Credit contul 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”,
subcontul 532.1 „Datorii față de titularul de avans” - 216,00 lei
După care în baza documentului confirmativ a cheltuielilor Factura fiscală FV 8368358 din
26.04.2012 (anexa 17), dnei Matcovschi Nina i-au fost achitate mijloacele băneşti din casierie în
baza Dispoziției de plată nr. 1061 din 04.05.2012 (Anexa 18) în contabilitate se reflectă:
Debit contul 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”,
subcontul 532.1 „Datorii față de titularul de avans” - 216,00 lei
Credit contul 241 „Casa”, subcontul 241.1 „Casa în valută naţională” - 216,00 lei
În continuare vom analiza un exemplu cînd titularului de avans i-a fost eliberat avans spre
decontare:
La 26.07.2012 angajatei Spătaru Tatiana i-au fost eliberate din casierie mijloace băneşti în
sumă de 334,05 lei pentru trimiterea scrisorilor la poştă, care în contabilitate se reflectă sub formula
contabilă:
Debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, subcontul 227.2 „Creanţe pe
termen scurt ale titularilor de avans” - 334,05 lei
Credit contul 241 „Casa”, subcontul 241.1 „Casa în valută naţională” - 334,05 lei
În baza Facturii HA 2965038 (anexa 19), prezentată de angajată pentru confirmarea
cheltuielilor se întocmeşte decontul de avans nr. 278 din 26.07.2012 (anexa 20), iar în contabilitate
se reflectă:
Debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, subcontul 713.9 „Creanţe pe
termen scurt ale titularilor de avans” - 334,05 lei
Credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, subcontul 227.2 „Creanţe pe
termen scurt ale titularilor de avans” - 334,05 lei
În cazul în care angajatul nu a utilizat avansurile primite după destinație este necesar

50
ca conducătorul să confirme cheltuirea mijloacelor bănești în interesele entității. În cazul deciziei
pozitive conducătorul vizează cererea angajatului privind recuperarea mijloacelor cheltuite în
interes de serviciu, în caz contrar acestea urmează a fi restituite în casieria entității.
În vederea executării unor lucrări sau servicii în altă localitate legate nemijlocit de activitatea
întreprinderii, agenţii economici suportă un şir de cheltuieli pentru deplasări în interes de serviciu a
salariaţilor încadraţi nemijlocit în statele lor de personal. Componenţa şi modul de decontare a
cheltuielilor de deplasare sunt stabilite în Regulamentul cu privire la delegarea salariaţilor entităţilor
din Republica Moldova aprobat prin Hotărârea Guvernului Nr. 10 din 05.01.2012, prin care totodată
se abrogă Hotărârea Guvernului nr. 836 din 24 iunie 2002 „Pentru aprobarea Regulamentului cu
privire la delegarea salariaţilor întreprinderilor, instituţiilor şi organizaţiilor din Republica
Moldova” (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2002, nr. 95, art. 939). [1.23]
Delegarea salariatului se efectuează de către conducătorul entităţii sau altă persoană
împuternicită prin aprobarea ordinului, cu indicarea scopului şi a termenului delegării, precum şi a
ţării gazdă şi se perfectează prin eliberarea legitimaţiei de deplasare.
Termenul deplasării se determină de către conducătorul întreprinderii, dar nu poate depăşi (fără
a lua în calcul timpul aflării în drum) doi ani la detaşarea peste hotare şi 60 de zile – la detaşarea pe
teritoriul Republicii Moldova. Pentru angajaţii detaşaţi în scopul executării lucrărilor de montaj,
reglare, reparare şi construcţie termenul deplasării nu va depăşi un an (cu excepţia timpului aflării în
drum). În unele cazuri termenele de deplasare mai îndelungate pot fi stabilite de Guvernul
Republicii Moldova.
Compensarea cheltuielilor de deplasare se efectuează pentru zilele aflării efective în deplasare,
conform legitimaţiei de deplasare şi documentelor de călătorie prezentate, în limitele termenului
pentru care angajatul a fost detaşat.
Angajaţii aflaţi în deplasare respectă regimul de lucru şi de odihnă al întreprinderii la care ei
sunt detaşaţi. Acestora li se păstrează locul de muncă (funcţia) şi salariul mediu pentru timpul
deplasării, inclusiv pentru timpul aflării în drum, iar la detaşarea în străinătate pe un termen mai
mare de 6 luni – 75 % din salariul mediu lunar la locul respectiv de muncă.
La delegarea persoanei care lucrează prin cumul, salariul mediu se păstrează la acea entitate
care a delegat persoana respectivă. În cazul deleg în același timp de la lucrul de bază și de la cel
prin cumul, salariul mediu se păstrează la ambele funcții, iar cheltuielile pentru plata deplasării se
repartizează de comun acord între entitățile care îl deleagă.
Potrivit Regulamentul cu privire la delegarea salariaţilor entităţilor din Republica Moldova,
cheltuielile de deplasare includ:
..............................................................................................cheltuieli de transport;
..............................................................................................cheltuieli de cazare;

51
 ..............................................................................................diurnele;
..............................................................................................alte cheltuieli (cheltuieli pentru
obţinerea paşaportului străin şi a vizei, taxele rutiere, cheltuieli pentru transportul bagajelor etc.).
[1.23]
În baza documentelor justificative prezentate, angajaţilor detaşaţi li se achită cheltuielile de
transport tur-retur (cu transportul aerian, feroviar, pe apă, transportul auto public, cu excepţia
taximetrelor) la tarifele clasei economice. În cazul neprezentării documentelor de călătorie
cheltuielile pentru transport pe teritoriul Republicii Moldova se recuperează conform tarifului
minim.
Angajatul detaşat poate folosi pentru deplasare transportul de serviciu. În astfel de cazuri lui i
se compensează cheltuielile pentru combustibil şi lubrifianţi, în conformitate cu ruta şi kilometrajul
aprobate de conducătorul întreprinderii, ţinând cont de cantitatea necesară de materiale de marca
respectivă. În acest caz este obligatorie prezentarea documentelor (chitanţe, cecuri, iar pe teritoriul
Republicii Moldova şi a facturilor fiscale) eliberate de staţiile de alimentare cu combustibil care
confirmă cheltuielile respective.
Cheltuielilor efective pentru locaţiune, inclusiv pentru serviciile obligatorii prestate în hoteluri,
i se recuperează salariatului delegat în mărime ce nu va depăşi plafoanele de cazare pentru fiecare
24 ore prevăzute de legislaţia în vigoare.
Cheltuielile pentru cazare se confirmă prin anexarea documentelor justificative la decontul de
avans întocmit. Dacă astfel de documente nu sunt prezentate, la deplasarea pe teritoriul Republicii
Moldova cheltuielile respective se compensează angajatului în sumă de 25 lei, iar la deplasarea
peste hotare – în mărime de 10 % din norma-limită a cheltuielilor de locaţiune pentru fiecare noapte
aflată în deplasare, cu excepţia timpului aflării în drum.
Un alt tip de cheltuieli care necesită de a fi recuperate salariatului în urma deplasării în interes
de serviciu sunt diurnele, care potrivit Regulamentul cu privire la delegarea salariaţilor entităţilor
din Republica Moldova, reprezintă indemnizație zilnică, în valuta corespunzătoare, acordată în
scopul compensării cheltuielilor suportate suplimentar de salariat în timpul delegării, pentru hrană
diferite servicii, inclusiv costul transportului localității în care a fost delegat și alte cheltuieli. [1.23]
Potrivit Regulamentul cu privire la delegarea salariaţilor entităţilor din Republica Moldova,
diurnele sunt diferenţiate pe categoriile I şi II, în funcţie de posturile deţinute de persoanele
detaşate, de scopul şi caracterul deplasării. În conformitate cu noul regulament, pentru zilele de
plecare şi sosire, diurnele se plătesc în mărime de 100 % din normele stabilite, comparativ cu 50 %
până la intrarea în vigoare a noului regulament. În cazul delegării pentru o singură zi în interiorul
Republicii Moldova, diurnele nu se plătesc, iar peste hotarele republicii, diurnele se achită în
mărime de 100 % din norma stabilită de legislaţie. În cazul în care salariatul plecat în

52
misiune de serviciu în străinătate este asigurat gratuit cu hrană de țara gazdă, plata diurnei se
efectuează în mărime de 30 % din norma diurnii.
Salariatului delegat i se restituie, potrivit documentelor primare prezentate de el, cheltuielile
pentru:
 obţinerea paşaportului străin şi a vizei, precum şi a vizei de reşedinţă în paşaport şi alte
taxe aferente obţinerii acestora;
 comisioanele şi taxele bancare pentru schimbarea valutei străine, la utilizarea cardului
bancar sau a cecului de numerar în bancă în valuta corespunzătoare;
 telefaxuri, internet, convorbiri interurbane de serviciu cu entitatea care l-a delegat sau cu
alte entităţi, ce ţin de scopul delegării şi care se compensează conform ordinului conducătorului;
 asigurarea medicală obligatorie în străinătate;
 taxele rutiere şi alte cheltuieli specifice la plecarea salariatului cu transportul auto, care nu
este de uz public;
 transportul bagajelor; etc.
La revenirea din deplasare, în termen de 5 zile lucrătoare, angajatul detaşat prezintă raportul
privind cheltuielile suportate şi restituie soldul neutilizat al avansului. Dacă sumele neutilizate ale
avansului nu se restituie în termenul stabilit, ele se reţin din salariul angajatului în conformitate cu
legislaţia în vigoare. Neprezentarea raportului privind sumele primite anterior spre decontare
exclude posibilitatea eliberării angajatului respectiv a unui nou avans în aceste scopuri.
La detaşarea angajatului pe teritoriul Republicii Moldova lui i se eliberează un avans în lei, iar
în cazul detaşării peste hotare – în valuta ţării respective sau, prin acordul dintre administraţia
întreprinderii şi angajatul detaşat, în altă valută convenabilă pentru ambele părţi.
În cadrul întreprinderii evidenţa mijloacelor băneşti eliberate spre decontare pentru deplasări se
ţine în lei cu aplicarea, după caz, a cursului de schimb valutar stabilit de BNM la data eliberării
avansului.
Soldul avansului neutilizat şi/sau nejustificat prin documentele necesare se restituie de către
angajatul detaşat în valuta în care a fost eliberat avansul sau, prin acordul între administraţia
întreprinderii şi angajatul detaşat – în lei, la cursul de schimb stabilit de BNM la data restituirii
avansului.
Diferenţele de curs valutar rezultate din aplicarea diferitelor cursuri de schimb (stabilite de
BNM şi casele de schimb valutar) se includ în componenţa cheltuielilor sau veniturilor
întreprinderii care suportă şi cheltuielile pentru procurarea valutei străine.
Dacă angajatului detaşat nu i s-a eliberat avans, recuperarea cheltuielilor de deplasare se face în
lei. La sumele cheltuielilor suportate în valută străină pentru recalculare se aplică cursul de schimb
valutar, conform documentelor eliberate de casele de schimb şi prezentate de către

53
angajatul detaşat. Dacă astfel de documente nu sunt prezentate, recalcularea se efectuează la cursul
de schimb valutar stabilit de BNM la data care precedă detaşarea.
Cheltuielile de deplasare se permit spre deducere în scopuri fiscale în limitele stabilite de
Guvern. Din aceste considerente la momentul întocmirii Declaraţiei cu privire la impozitul pe venit
a persoanei ce practică activitate de întreprinzător este necesar de calculat suma cheltuielilor care
depăşesc limita. Suma respectivă majorează venitul impozabil, întrucât astfel de cheltuieli nu se
deduc. Din sumele depăşirii normelor diurnelor se calculează contribuţiile de asigurări sociale de
stat obligatorii şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală.
Creanţe ale personalului pot apărea şi ca urmare a cauzării de către angajat a unui prejudiciu
material entităţii economice, cum ar fi lipsurile de bunuri materiale din vina gestionarilor constatate
cu ocazia inventarierii, rebuturile în producţie etc.
Suma prejudiciului material calculată la valoarea de piaţă a bunului material respectiv se
reflectă ca venit în perioada de gestiune în care ea a fost recunoscută de vinovaţi sau adjudecată de
organele judiciare. Ca urmare, creanţele privind recuperarea prejudiciului material se reflectă prin
formula contabilă:
Debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, subcontul 227.4 „Creanţe pe
termen scurt privind recuperarea daunei materiale” – la valoare totală a prejudiciului material
(inclusiv TVA)
Credit contul 612 „Alte venituri operaţionale” – la suma prejudiciului material care urmează a
fi recuperat în perioada de gestiune curentă
Credit contul 515 „Venituri anticipate curente” – la suma daunei care urmează a fi recuperată
în perioada de gestiune ulterioară, dacă aceasta nu este mai mare de un an
Credit contul 422 „Venituri anticipate pe termen lung” – la suma daunei care urmează a fi
recuperată în perioada de gestiune ulterioară, dacă aceasta este mai mare de un an
Credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” – la suma TVA aferentă sumei
totale a prejudiciului material care urmează a fi recuperată de gestionari.
Începînd cu 01.01.2014 creanţele privind recuperarea prejudiciului material se reflectă prin
formula contabilă:
Debit contul 226 „Creanţe ale personalului”, subcontul 226.2 „Creanţe privind recuperarea
prejudiciului material” – la valoare totală a prejudiciului material (inclusiv TVA)
Credit contul 612 „Alte venituri operaţionale”, 00000subcontul 612.3 „Venituri din
recuperarea prejudiciului material” – la suma prejudiciului material care urmează a fi recuperat în
perioada de gestiune curentă
Credit contul 535 „Venituri anticipate curente” – la suma daunei care urmează a fi recuperată
în perioada de gestiune ulterioară, dacă aceasta nu este mai mare de un an

54
 Credit contul 424 „Venituri anticipate pe termen lung” – la suma daunei care urmează a fi
recuperată în perioada de gestiune ulterioară, dacă aceasta este mai mare de un an
Credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” – la suma TVA aferentă sumei
totale a prejudiciului material care urmează a fi recuperată de gestionari.

Recuperarea prejudiciului material cauzat întreprinderii poate fi recuperat prin:

 achitarea în numerar:
Debit contul 241 „Casa”
Credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”
 reţinerea din salariu:
Debit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”
Credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”.
Potrivit art. 149 din Codul muncii din salariul angajaților nu se permite de a reține mai mult de
20 % din salariu, iar în cazurile prevăzute de legislaţia în vigoare – 50 la sută din salariul ce i se
cuvine salariatului.
Cu ocazia anumitor evenimente, cum ar fi nașterea copilului, nuntă, furtul bunurilor, tratament,
etc., entitățile economice pot să acorde angajaților săi ajutor material atât în formă bănească, cât și
naturală.
Ajutorul material se eliberează la cererea angajatului, perfectându-se ordinul conducătorului în
care se indică suma ajutorului material, sursa de acoperire a cheltuielilor și termenele de plată. La
solicitarea conducătorului entității economice, la cererea angajatului privind acordarea ajutorului
material se anexează documentele justificative respective (certificat de căsătorie, de naștere a
copilului etc.).
Ajutorul material, în conformitate cu decizia Adunării Generale a Fondatorilor, poate fi
acordat:
 din contul profitului nerepartizat al anilor precedenți, ceea ce în contabilitate, potrivit
prevederilor politicii de contabilitate, se reflectă prin următoarea formulă contabilă:
Debit contul 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenți”, subcontul
332.1 „Profit nerepartizat al anilor precedenți”
Credit contul 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”, subcontul 532.1 „Datorii
față de titularul de avans”
 din contul cheltuielilor perioadei:
Debit contul 713 „Cheltuieli generale și administrative”, subcontul 713.9 „Alte cheltuieli
generale și administrative”
Credit contul 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”, subcontul

55
532.1 „Datorii față de titularul de avans”
În conformitate cu art. 19, lit. a) din Codul fiscal, ajutorul material se referă la plățile acordate
salariatului de către patron pentru recuperarea cheltuielilor personale și de aceea, potrivit art. 18, lit.
c) din Codul fiscal, urmează a fi impozitate în componența venitului brut al salariatului.
Ajutorul material sub formă bănească sau naturală acordate de către patron angajaților sau
foștilor angajați înregistrat în contabilitatea financiară ca cheltuieli ale perioadei sânt considerate ca
cheltuieli familiale și personale și potrivit art. 23 din Codul fiscal nu se recunosc ca deduceri la
determinarea venitului impozabil din activitatea de întreprinzător. [1.11] Pe când ajutorul material
acordat din contul profitului nerepartizat al anilor precedenți nu afectează rezultatul financiar și
fiscal al anului de gestiune curent, deoarece se plătește din contul profitului după impozitare.
Din ajutorul material, în expresie bănească sau naturală, acordat pe parcursul anului de către
angajator angajatului sau fostului angajat la locul de muncă de bază în alte cazuri decât cele
specificate la pct. 1 din Anexa nr. 5 la Legea bugetului asigurărilor sociale de stat, a cărui mărime
nu depăşeşte un salariu mediu lunar pe economie prognozat şi aprobat anual de Guvern nu se
calculează contribuţii de asigurări sociale de stat obligatorii (inclusiv contribuţia individuală de
asigurări sociale de stat obligatorii ).
Potrivit pct. 2 din Anexa 3 la Legea cu privire la mărimea, modul şi termenele de achitare a
primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală, primele de asigurare obligatorie de asistenţă
medicală stabilite în formă de contribuţie procentuală nu se calculează din ajutorul material, în
expresie bănească sau naturală, acordat de către angajator angajaţilor sau foştilor angajaţi la
principalul loc de muncă. [1.9]
Informaţia privind calcularea şi mişcarea creanţelor şi a datoriilor faţă de salariaţi privind alte
operaţii se reflectă în registre respectiv pentru conturile 227 „Creanţe pe termen scurt ale
personalului” şi 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”, ţinute independent de
întreprinderi. La sfârşitul lunii informaţia se înregistrează în Cartea mare şi, după verificare – în
Bilanţul contabil.
Evidența analitica suficient de detaliată a decontărilor cu personalul privind alte operații
favorizează urmărirea corectitudinii aplicării prevederilor legislative pentru fiecare situație în parte,
ceea ce asigură prevenirea erorilor care se sancționează de organele împuternicite. Desigur pentru a
fi posibilă implementarea unei astfel de evidențe este nevoie de utilizarea unor softuri performante,
care ar permite efectuarea tuturor operațiunilor în timp util.

56
 2.4. Modul de întocmire şi prezentare a rapoartelor privind retribuirea
muncii
În atribuția serviciului de contabilitate intră întocmirea şi prezentarea următoarelor rapoarte
privind retribuirea muncii:
 Darea de seamă privind suma venitului achitat și impozitului pe venit reținut din acesta,
Forma IRV09 (Anexa 21)
 Raportul forma IAL-09 „Nota de informare privind salariul şi alte plăţi efectuate de către
patron în folosul angajaţilor şi privind impozitul pe venit reţinut din aceste plăţi” (se prezintă la
Inspectoratul Fiscal).
 Raportul privind „Calcularea primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală” (se
prezintă trimestrial la CNAM); (Anexa 22)
 Raportul forma 4-BASS, „Declaraţia privind calcularea şi utilizarea contribuţiilor de
asigurări sociale de stat obligatorii” (se prezintă trimestrial la CNAS); (Anexa 23)

57
  Raportul forma REV-5 „Declaraţia persoanei asigurate” (se prezintă anual la CNAS);
(Anexa 24)
Toate rapoartele trebuie prezentate în termenul stabilit de legislație, cu respectarea principiului
plenitudinii și veridicității.
Pe lângă rapoartele enumerate mai sus fiecare entitate este obligată să informeze Casa
Națională de Asigurări în Medicină (CNAM) despre persoanele angajate/eliberate, prezentând până
la data de 7 a lunii imediat următoare lunii în care a avut loc angajarea/eliberarea Lista de evidență
a persoanelor asigurate angajate, Forma 2-03/I (anexa 25). Acest formular conține informații cu
privire la numele, prenumele persoanei asigurate angajate, codul personal, data nașterii, sex,
domiciliul, categoria persoanei (1- angajată, 2-concediată, 3-decedată, 4-suspendată în temei legal
activitatea unităţii, 5-încorporarea în serviciul militar în termen, 6-acordarea concediului neplătit cu
o durată mai mare de 60 zile calendaristice pe parcursul unui an calendaristic, 7-şomaj tehnic, 8-
suspendarea contractului individual de muncă din iniţiativa salariatului cu excepţiile prevăzute la
lit.f) alin.(5) art.6 din Legea nr. 1585-XIII din 27.02.1998), 9-anularea situaţiilor prevăzute la
pct.4,5,6,7,8), data atribuirii persoanei la una din categoriile menționate anterior și nu în ultimul
rând seria și numărul poliței de asigurare. În cazul în care persoana angajată nu dispune de poliță
medicală coloana respectivă nu se completează. Angajații CNAM vor elibera polița de asigurare
medicală.
Pe lângă informația despre persoanele angajate în acest formular se indică denumirea entității,
codul fiscal, adresa juridică, telefonul de contact, numele, prenumele conducătorului întreprinderii
raportoare. Lista de evidență a persoanelor asigurate angajate este semnată de conducătorul entității,
după care se aplică ștampila și se prezintă CNAM atât pe suport de hârtie, cât și în format
electronic.
În ceea ce privește primele de asigurare obligatorie de asistență medicală se prezintă trimestrial
Raportul privind calcularea primelor de asigurare obligatorie de asistență medicală, Formular
MED08. (anexa 22)
Acest raport se prezintă în conformitate cu prevederile Legii cu privire la mărimea, modul şi
termenele de achitare a primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală și indicațiilor
metodice privind completarea Raportul privind calcularea primelor de asigurare obligatorie de
asistență medicală.
Raportul se prezintă Inspectoratelor Fiscale de Stat Teritoriale trimestrial până la finele lunii
următoare trimestrului de gestiune.
În declarație se indică, în mod obligatoriu perioada gestionară pentru care se prezintă datele,
denumirea completă a entității, adresa juridică, codul fiscal, de asemeni se indică codul unic de

58
identificare a localității, unde este înregistrat sediul central al entității, conform clasificatorului
unităților administrativ–teritoriale al Republicii Moldova.
În coloana 4 se indică baza de calcul a primelor, iar în coloana 5 se indică valoarea nemijlocită
a primei, respectiv pentru angajator și angajat. Ulterior se determină suma totală a primei datorate
bugetului asigurărilor medicale prin însumarea primei datorate de angajator și a primei datorate de
angajat. Această sumă se indică la ”suma de control”.
Raportul este semnat de conducător și contabil-șef, după care se aplică ștampilași se prezintă la
Inspectoratul Fiscal Teritorial.
În cazul în care declarația este prezentată cu erori sau este prezentată cu întârziere se aplică
sancțiuni, în conformitate cu prevederile legii. [1.6]
Lunar până la finele lunii imediat următoare lunii de gestiune, entitatea este obligată să prezinte
Darea de seamă privind suma venitului achitat și impozitului pe venit reținut din acesta, Forma
IRV09 (anexa 21). Această dare de seamă se prezintă la Inspectoratul Fiscal de Stat Teritorial în a
cărei rază este înregistrată entitatea economică.
În dare de seamă se indică în mod obligatoriu denumirea contribuabilului, codul fiscal,
perioada fiscală, codul unic de identificare a localității, unde este înregistrat sediul central al
entității, conform clasificatorului unităților administrativ–teritoriale al Republicii Moldova,
Inspectoratul Fiscal de Stat la care se prezintă darea de seamă.
Forma IRV09 este formată din darea de seamă propriu zisă și anexa la darea de seamă. Darea
de seamă propriu-zisă include date cu privire la tipurile de venit, suma venitului calculat și îndreptat
spre plată, precum și suma impozitului pe venit aferent veniturilor. După completarea dării de
seamă și a anexei se indică suma de control, care trebuie să coincidă cu suma din rândul 6.1,
coloana 5, a dării de seamă și cu totalul din coloana 19 a anexei la darea de seamă. Darea de seamă
este semnată de conducător și contabil-șef, după care se aplică ștampila.
Anual, până la 31 ianuarie a anului următor anului de gestiune, entitatea prezintă Nota
informativă privind salariul și alte plăți efectuate de către patron în folosul angajaților și
impozitul pe venit reținut din aceste plăți, Forma IAL09 la Inspectoratul Fiscal de Stat.
În Forma IAL09 se indică în mod obligatoriu denumirea contribuabilului, codul fiscal,
perioada fiscală, codul unic de identificare a localității, unde este înregistrat sediul central al
entității, conform clasificatorului unităților administrativ–teritoriale al Republicii Moldova,
Inspectoratul Fiscal de Stat la care se prezintă nota informativă, data prezentării și numărul de
înscrieri.
În această notă informativă se prezintă informația cu privire la salariu și alte plăți efectuate de
către entitate în folosul angajatului pentru fiecare muncitor în parte, precum și informația cu privire
la scutirile de care beneficiază fiecare angajat și reținerile aferente salariului calculat.

59
 În nota informativă se indică numele persoanelor, codul fiscal și în caz că acesta beneficiază de
scutire pentru soț (soție), se indică și codul fiscal al acestuia. Tot aici se înscriu datele cu privire la
plățile salariale aferente perioadei precedente și achitate în anul curent, suma totală a venitului
îndreptat spre achitare în perioada fiscală, suma scutirilor acordate pentru perioada fiscală conform
codului scutirilor, precum și suma totală a acestora. În continuare se indică valoarea primelor de
asigurare obligatorie de asistență medicală și contribuțiilor individuale de asigurări sociale de stat
obligatorii și nu în ultimul rând informația cu privire la impozitul pe venit reținut. Ulterior se fac
totalurile pentru toți angajații, pentru toți indicatorii enumerați mai sus. Nota informativă este
semnată de conducător și contabil-șef, după care se aplică ștampila.
Total coloana 6 din Nota informativă, forma IAL 09 trebuie să fie egală cu coloana 4 din
forma IRV 09 (codul sursei de venit(SAL)) cumulativ pentru toată perioada fiscală, iar total coloana
17 din Nota informativă, forma IAL 09 trebuie să fie egală cu coloana 5 din forma IRV 09 (codul
sursei de venit (SAL)) cumulativ pentru toată perioada fiscală.
Conform prevederilor Legii bugetului asigurărilor sociale de stat entitățile sunt obligate să
prezinte trimestrial Declarația privind calcularea și utilizarea contribuțiilor de asigurări sociale
de stat obligatorii, Forma 4-BASS (anexa 23). [1.7]
Conform prevederilor legii, agenții economici sunt obligați să prezinte Forma 4-BASS
trimestrial până la data de 15 a lunii imediat următoare trimestrului de gestiune, pentru trimestrele I-
III și până la data de 20 a lunii imediat următoare trimestrului de gestiune, în cazul declarației
pentru trimestrul IV.
Modul de completare a Declarația privind calcularea și utilizarea contribuțiilor de asigurări
sociale de stat obligatorii, Forma 4-BASS (Anexa 23) este reglementat de Ordinul cu privire la
aprobarea formularelor declarația privind calcularea și utilizarea contribuțiilor de asigurări sociale
de stat obligatorii și instrucțiunilor despre completarea lor.
Formularul declarației este de două tipuri:
 inițial – este destinat pentru a declara calculul și utilizarea contribuțiilor de asigurări sociale
de stat obligatorii perioadei de gestiune corespunzătoare pentru prima dată;
 corectat – este destinat pentru corectarea erorilor apărute în declarația inițială. Diferența
între datele corecte și eronate se completează cu semnul „+” sau „-”.
Declarația se întocmește în două exemplare, cu indicarea sumelor în lei și bani, în termenele
stabilite. La prezentarea declarației pe acestea se aplică mențiunea ”Primit la data”, iar exemplarul
al doilea se restituie plătitorului, care va certifica prezentarea la timp a declarației.
În declarațiile prezentate de entitate nu se permit modificări și completări. În cazul în care se
depistează divergențe, greșeli sau/și erori semnificative, Casa Națională de Asigurări Sociale cere
prezentarea repetată a declarației cu indicarea modificărilor și corectărilor corespunzătoare.

60
 În declarație se indică, în mod obligatoriu perioada gestionară pentru care se prezintă datele,
denumirea completă a entității, adresa juridică, tipul declarației (inițial sau corectat), codul fiscal,
numărul de înregistrare a entității la Casa Națională de Asigurări Sociale, de asemeni se indică
codul unic de identificare a localității, unde este înregistrat sediul central al entității, conform
clasificatorului unităților administrativ–teritoriale al Republicii Moldova. În declarație se indică
numele și prenumele conducătorului și a contabilului-șef, care nemijlocit semnează, după care se
aplică ștampila entității.
Odată cu survenirea modificărilor în legislație și Forma 4-BASS a cunoscut modificări
începând cu iulie 2011, formularul fiind adaptat cerințelor ce țin de modificarea metodei de calcul a
indemnizațiilor pentru incapacitate temporară de muncă.
Declarația este constituită din 3 tabele:
 Tabelul nr. 1 „Calcularea contribuțiilor de asigurări sociale de stat obligatorii”
 Tabelul nr. 2 „Calculul și utilizarea contribuțiilor de asigurări sociale de stat obligatorii”
 Tabelul nr. 3 „Indemnizații de asigurări sociale stabilite și plătite”.
În tabelul 1 sunt reflectate calculele aferente sumei contribuțiilor datorate de angajator și a
contribuțiilor individuale, cu indicarea numărului de persoane asigurate, bazei de calcul și,
nemijlocit, a valorii contribuțiilor datorate de angajator și contribuțiilor individuale .
În tabelul 2 se face o detaliere a datelor, indicându-se contribuțiile datorate de angajator,
contribuțiile individuale, indemnizațiile de asigurări sociale de stat plătite pentru fiecare lună a
trimestrului în parte. Ulterior se fac totalurile cu privire la contribuții datorate, după care se
determină totalul contribuțiilor spre plată, conform relației:
Contribuțiile datorate de angajator - Indemnizațiile de asigurări sociale
de stat plătite + Contribuții individuale = Total contribuții spre plată
În tabelul 3 sunt prezentate informații cu privire la indemnizații de asigurări sociale stabilite și
plătite.
Indemnizațiile sunt clasificate în felul următor:
1. indemnizații pentru incapacitate temporară de muncă în caz de boală sau traumatism;
2. indemnizații pentru incapacitate temporară de muncă survenită din cauza unui accident de
muncă sau unei boli profesionale,
3. indemnizații pentru incapacitate temporară de muncă în legătură cu îngrijirea copilului
bolnav;
4. indemnizații de maternitate;
5. indemnizații pentru incapacitate temporară de muncă în alte cazuri.
Aferent acestor indicatori se indică numărul real de zile, numărul beneficiarilor, suma
indemnizației stabilite și achitate.

61
 În cazul în care declarația este prezentată cu erori sau este prezentată cu întârziere se aplică
sancțiuni, în conformitate cu prevederile legii. [1.5]
Anual entitatea este obligată să completeze Declarația persoanei asigurate pe an, formular
REV5 pentru toate persoanele asigurate angajate (Anexa 24) şi să le prezinte la structurile
teritoriale ale Casei Naționale de Asigurări Sociale la termenul aprobat în Legea bugetului
asigurărilor sociale anuală.
Formularul tipizat REV5 “Declaraţia persoanei asigurate pe an” este de 3 tipuri:
1. primar, care se completează pentru prezentarea informaţiei primare;
2. de corectare, care se completează pentru corectarea informaţiei precedente, unde au fost
depistate greşeli. Se completează varianta corectă, în aşa mod informaţia nouă înlocuieşte
informaţia primară.
3. de stabilire a pensiei, care este destinat pentru persoanele care vor beneficia de prestaţii
sociale și care se vor prezenta pe parcursul anului la cererea angajatului.
Declarația este structurată din trei părți:
1. date despre angajator – aici se indică denumirea angajatorului, numărul de înregistrare a
entității la Casa Națională de Asigurări Sociale și codul fiscal al entității;
2. date despre persoana asigurată – aici se indică codul personal de asigurări sociale (CPAS)
al persoanei asigurate, numele, prenumele și prenumele tatălui, precum și datele din actele de
identitate;
3. date despre salariu (venitul) asiguratului pe perioada de gestiune – aici se indică luna,
perioada de muncă, categoria persoanei asigurate, fondul de salariu și alte recompense, suma
concediilor medicale, contribuțiile individuale de asigurare calculate și contribuțiile datorate de
angajator.
Declarația este completată cu litere de tipar. În cazul în care entitatea economică prezintă mai
mult de 10 declarații, aceasta este obligată să prezinte declarațiile și pe suport magnetic, cu
respectarea normelor prevăzute de Casa Națională de Asigurare Socială. Declarațiile sunt semnate
de conducătorul entității și de contabilul-șef, după care se aplică ștampila.
În cazul în care angajatul nu posedă cod personal de asigurări sociale (CPAS) angajatorul
prezintă la Casa Națională de Asigurări Sociale în a cărei rază este înregistrat ancheta persoanei
asigurate, formular REV1, care conține informații cu privire la datele personale, datele despre
naștere, domiciliu, act de identitate, care se anexează la anchetă.
După cum a mai fost menționat dările de seamă, de obicei, se întocmesc în două exemplare,
unul pentru instituția ce le colectează, celălalt pentru entitatea raportoare. Este foarte important ca
acestea să se completeze cu o mare atenție și cu informație identică. Erorile, la prima vedere
nesemnificative pot aduce consecințe nedorite. Apariția pe piață a declarației electronice este

62
un pas importat pentru contribuabili. Datorită acesteia sunt aplanate un șir de dileme cum ar fi:
comiterea erorilor la completarea rândurilor ce țin de însumarea totalurilor, indicarea sumei de
control, neconcordanța între formularele prezentate și cele rămase la entitate, etc. Un avantaj
considerabil pe care îl are declarația electronică este posibilitatea de prezentarea a dărilor de seamă
direct din oficiu.

Capitolul III. ORGANIZAREA AUDITULUI CICLULUI SALARII-

PERSONAL ÎN CADRUL SOCIETĂŢII DE ASIGURĂRI-REASIGURĂRI
„MOLDCARGO” S.A.

3.1. Aspecte teoretice privind auditul decontărilor cu personalul. Proceduri

şi tehnici de auditare a decontărilor cu personalul
Auditul se efectuează în conformitate cu Legea Republicii Moldova cu privire la activitatea de
audit Nr 61-XVI din 16.03.07 şi Standardele Naţionale de Audit.
Activitatea de audit reprezintă o examinare profesională a unei informaţii, în vederea
exprimării unei opinii responsabile şi independente, prin raportarea la un criteriu sau standard de
calitate.
Auditul remunerării muncii şi a personalului verifică ciclul salarii-personal care începe cu
angajarea de personal şi se încheie cu remunerarea angajaţilor pentru serviciile prestate şi cu plăţile
către stat şi alte instituţii în contul impozitelor şi a altor contribuţii salariale reţinute la sursă şi
acumulate în conturile întreprinderii.
Între aceste două extreme, ciclul implică obţinerea serviciilor de la angajaţi în conformitate cu
obiectivele companiei şi contabilizarea acestor servicii de o manieră adecvată.
Auditul remunerării muncii şi a personalului include obţinerea unei înţelegeri a controlului
intern, estimarea riscului de control, teste substanţiale ale operaţiunilor, proceduri analitice şi teste
ale detaliilor soldurilor. Într-un audit tipic extern există câteva deosebiri importante între ciclul
salarii-personal şi celelalte cicluri, după cum urmează:
• Există o singură categorie de operaţiuni legate de salarii. Majoritatea ciclurilor cuprind cel
puţin două categorii de operaţiuni. Salariile nu au decât o categorie, deoarece primirea

63
serviciilor de la angajaţi şi achitarea acestor servicii prin plata salariilor se derulează într-o perioadă
scurtă de timp.
• Operaţiunile sunt cu mult mai semnificative decât conturile bilanţiere corespunzătoare lor.
Conturile legate de salarii, cum ar fi salariile acumulate şi impozitele reţinute, sunt, de regulă, mici
în comparaţie cu suma totală a operaţiunilor derulate în cursul exerciţiului contabil.
• Mecanismele de control intern aplicate salariilor sunt eficace în majoritatea companiilor, chiar
şi în cele mici. Eficacitatea controlului intern se explică prin sancţiuni foarte severe aplicate în cazul
comiterii de erori în reţinerea la sursă şi plata impozitelor legate de salarii şi prin problemele de
moral al forţei de muncă ce pot apărea în cazul în care angajaţii nu sunt remuneraţi sau sunt
insuficient remuneraţi.
Din cauza acestor trei caracteristici, de regulă, în auditul salariilor auditorii pun accent pe
testele mecanismelor de control, pe testele substanţiale ale operaţiunilor şi pe procedurile analitice.
Remuneraea muncii reprezintă principala formă a cointeresării materiale care presupune pe de
o parte recompensarea fiecăruia în dependenţă de munca prestată, iar pe de altă parte răspunderea
materială pentru neîndeplinirea sarcinii de producţie.
Aşa cum menţionează specialiştii în domeniu, Jack J. Halloran şi David L. Cherrington, pentru
a-şi asigura succesul sau chiar pentru a supravieţui, organizaţiile, în general, şi firmele, în special,
trebuie să soluţioneze în mod corespunzător următoarele probleme:
-.Identificarea calificărilor sau a aptitudinilor şi alegerea sau selecţia candidaţilor care
corespund cel mai bine posturilor noi sau vacante;
-.Identificarea şi atragerea candidaţilor competitivi, folosind cele mai adecvate tehnici, metode,
surse sau medii de recrutare;
-.Respectarea legislaţiei în domeniu, referitor la oportunităţile egale de angajare şi corectarea
practicilor discriminatorii anterioare sau a unor dezechilibre existente, aceasta cu atît mai mult, cu
cît există încă numeroase aspecte discriminatorii. [2.11, pag. 203]
Obiectivul auditului decontărilor cu personalul este de a evalua dacă soldurile conturilor
afectate de operaţiunile de ciclu sunt fidel prezentate, în conformitate cu principiile contabile
generale acceptate şi prevederile legislative în vigoare din domeniu.
Principiile după care trebuie de realizat auditul decontărilor cu personalul coincid cu principiile
generale acceptate în domeniu, şi anume:
a) Integritate. Credibilitatea rezultatelor activităţii de audit este în strînsă legătură cu
integritatea auditorilor. Corectitudinea unui auditor nu se referă numai la competenţele sale
profesionale şi independenţa în efectuarea angajamentului de audit, ci şi la asumarea unei poziţii de
onestitate. Integritatea auditorilor stă la baza încredierii în această categorie profesioanală, creînd
astfel premisele respectului pentru raţionamentul profesional al membrilor

64
acesteia. [2.11, pag. 205]
b) Obiectivitate - trebuie să fie imparţial, să nu se afle în conflict de inte-rese sau sub influenţe
nedorite ale altor părţi, care să prevaleze asupra raţionamentului profesional sau de afaceri.
c) Competenţa profesională şi atenţia cuvenită – trebuie să-şi menţină cunoştinţele şi
aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se asigura că un client sau un angajator primeşte
servicii profesionale competente, bazate pe ultimele evoluţii din practică, legislaţie şi teh-nică şi
acţionează în mod responsabil şi în conformitate cu standar-dele tehnice şi profesionale aplicabile.
d).Confidenţialitate - trebuie să respecte confidenţialitatea informaţiilor dobândite ca urmare a
relaţiilor profesionale şi de afaceri şi nu trebuie să divulge astfel de informaţii către terțe părți fără o
autorizare specifi-că adecvată, cu excepţia cazului în care există un drept sau o obligaţie legală sau
profesională de a dezvălui aceste informaţii, şi nici să folo-sească aceste informaţii pentru avantajul
său personal sau al altor părţi terţe.
e). Comportament profesional - trebuie să respecte legile şi reglementă-rile şi să evite orice
acţiune care discreditează profesia. [[2.13, pag. 846]
f)..Independenţa – adoptarea de către auditor în desfăşurarea misiunii de audit a unui punct de
vedere nepărtinitor.
Auditul ciclului salarii-personal include obţinerea unei înţelegeri a controlului intern, estimarea
riscului de control, teste ale mecanismelor de control şi teste substanţiale ale operaţiunilor,
proceduri analitice şi teste ale detaliilor soldurilor. [2.12, pag. 636]
Conturile tipice aferente decontărilor cu personalul sunt prezentate în figura 3.1:
Salarii, indeminzaţii,
Cont bancar curent
prime şi comisioane acumulate
Plata Sold
salariilor iniţial
Plăţi
Plata Salarii,
impozitelor indemnizaţii
pe salarii etc
Sold
final

Impozite pe salarii
reţinute şi alte deduceri Cheltuieli acumulate
din salarii privind impozitele pe salarii

Sold Sold
Plăţi iniţial iniţial
Reţineri
din salarii Plăţi
Sold Cheltui
final eli privind
impozitele

65
 pe salarii
Sold
final
Figura 3.1 „Contrurile din cilclul salarii – personal”
Sursa: 2.12. Arens Loebbecke „Audit – o abordare integrată”[2.12, pag. 637]
Modul în care informaţiile contabile circulă prin diveresele conturi ale ciclului salarii-personal
este ilustrat de „T”-urile conturilor. În majoritatea sistemelor, contul de salarii şi îndemnizaţii
acumulate (angajate) este folosit numai la sfîrşitul unui exerciţiu contabil. Pe parcursul exerciţiului,
conturile de cheltuieli sunt folosite cînd angajaţii sînt efectiv remuneraţi mai curînd decît în
momentul anagajării costurilor legate de forţa de muncă. Angajamentele legate de forţa de muncă
sînt înregistrate prin regularizări la sfîrşitul exerciţiului pentru a se reflecta orice cheltuieli privind
forţa de muncă acumulate, dar neachitate.
Pentru orice categorie de operaţiuni dată există mai multe obiective de audit ce trebuie atinse
înainte ca auditorul să fie în măsură de a ajunge la concluzia că operaţiunile au fost corect
înregistrate. Acestea sunt numite obiective de audit legate de operaţiuni. De exemplu, există
obiective specifice de audit legate de operaţiunile de remunerare a muncii şi obiective specifice de
audit legate de reţinerile din salarii.
În mod asemănător, există o serie de obiective de audit ce trebuie atinse în legătură cu soldul
fiecărui cont. Ele sînt numite obiective de audit legate de solduri. De exemplu, există obiective
specifice de audit legate de soldul datoriilor faţă de personal privind remunerarea muncii. În
continuare termenul obiective de audit va desemna atît obiectivele legate de operaţiuni, cît şi cele
referitoare la soldurile conturilor.
Înainte de a examina mai detailat obiectivele auditului, este necesar să înţelegem aserţiuniunile
managementului.
Aserţiunile managementului reprezintă afirmaţii implicite sau explicite ale managementului
privind categoriile de operaţiuni şi conturile din situaţiile financiare asociate acestora.
Aserţiunile managementului sînt direct legate de principiile contabile general acceptate. Aceste
aserţiuni fac parte din criteriile utilizate de management pentru înregistratrea şi prezentarea
informaţiilor contabile în situaţiile financiare. Auditorii trebuie să înţeleagă aceste aserţiuni pentru a
putea face audite temeinice.
Aserţiunile se clasifică în cinci categorii generale şi anume:
1. Existenţă sau apariţie (reducere)
2. Exhaustivitate
3. Evaluare sau afectare (alocare)
4. Drepturi şi obligaţii
5. Prezentare şi dezvăluire

66
 Aserţiunile privind existenţa sau apariţia (producerea). Aserţiunile privind existenţa se referă
la faptul că activele, datoriile şi capitalurile proprii incluse în bilanţul contabil au existat cu adevărat
la data întocmirii bilanţului. Aserţiunile privind apariţia se referă la faptul că operaţiunile incluse în
situaţiile financiare s-au produs cu adevărat pe parcursul exerciţiului contabil în cauză. De exemplu,
managemnetul afirmă că suma datoriilor faţă de personal privind remunerarea muncii inclus în
bilanţul contabil este corectă
Aserţiunile privind exhaustivitatea. Aceste aserţiuni ale managementului afirmă că toate
operaţiunile şi conturile care ar trebui prezentate în situaţiile financiare sînt incluse. De exemplu,
managementul afirmă că toate datoriile faţă de personal privind remunerarea muncii sînt înregistrate
şi incluse în situaţiile financiare.
Aserţiunea referitoare la exhaustivitate se referă la aspecte contrare celor vizate de aserţiunile
privind existenţa sau producerea. Aserţiunile de exhaustivitate se referă la posibilitatea omiterii
unor elemente din situaţiile financiare, elemente care ar trebui să fie incluse, în timp ce aserţiunea
de existenţă sau producere vizează includerea unor sume care nu ar fi trebuit incluse în situaţiile
financiare. Astfel, încălcarea aserţiunii de existenţă este legată de supraevaluarea conturilor, pe cînd
încălcarea aserţiunii de exhaustivitate privesc subevaluarea conturilor.
Înregistrarea în lista de salarizare a unei persoane care nu mai este angajat al entităţii ar
constitui o încălcare a aserţiunii privind producerea operaţiunii, în timp ce necalcularea salariului
unui angajat care prestat servicii companiei ar reprezenta o încălcare a aserţiunii privind
exhaustivitatea.
Aserţiuni privind evaluarea sau afectarea (alocarea). Aceste aserţiuni se referă la faptul că
orice cont de active, datorii, capitaluri proprii, venituri şi cheltuieli a fost inclus în situaţiile
financiare cu un sold adecvat.
Aserţiunile privind drepturile şi obligaţiile. Aceste aserţiuni manageriale se referă la faptul că
activele reprezintă drepturile entităţii şi datoriile reprezintă obligaţiile acesteia la un moment dat. În
cazul de faţă salariul reprezintă o datorie a entităţii şi respectiv o obligaţie faţă de personal.
Aserţiunile privind prezentarea şi dezvăluirea. Aceste aserţiuni se referă la faptul că elementele
incluse în situaţiile financiare sînt corect combinate, divizate, descrise şi dezvăluite. Astfel tipurile
de remunerare a muncii trebuie clasificate corect deoarece se impoziteaza diferit, de exemplu
indemnizaţia pentru incapacitate temporara de munca si ajutorul material.
Obiectivele de audit legate de operaţiuni pe care le urmăreşte un auditor corespund aserţiunilor
manageriale şi sînt strîns legate de acestea. Aceste obiective sînt definite în scopul de a crea un
cadru de referinţă, care îl va ajuta pe auditor să colecteze cantitatea suficientă de probe temeinice pe
care o cere cel de-al doilea standard referitor la activitatea de teren, precum şi să determine tipul
adecvat de probe de colectat pentru fiecare categorie de operaţiuni, ţinînd cont de

67
circumstanţele specifice fiecărui angajament. Obiectivele rămîn identice de la un audit la altul, însă
probele diferă, în funcţie de circumstanţe.
Trebuie să se facă o deosebire între obiectivele generale ale auditului în ceea ce proveşte
opraţiunile şi obiectivele de audit specifice pentru fiecare categorie de operaţiuni. Obiectivele
generale de audit referitoare la operaţiuni se referă la orice categorii de operaţiuni, dar sînt
formulate în termeni generali. Obiectivele specifice se aplică, de asemenea, fiecărei categorii de
operaţiuni, însă sînt formulate în termeni adaptaţi unei anumite categorii, cum ar fi remunerarea
muncii şi a personalului după ce se definesc obiectivele generale privind operaţiunile, acestea pot fi
utilizate pentru definirea unor obiective de audit specifice pentru fiecare categorie de operaţiuni
supusă auditului.
Deoarece transferul operaţiunilor din jurnale în registrele analitice, în cartea mare şi în alte
fişiere sistematice conexe este, de regulă, realizată automat de sisteme de contabilitate
informatizate, riscul apariţiei unei erori umane întîmplătoare în cursul transferului datelor este
minim. Dacă auditorul reuşeşte să determine că sistemul informatic funcţionează corect,
preocupările privind erorile din procesul de transfer sînt minime.
Obiectivele de audit legate de solduri sînt similare obiectivelor legate de operaţiuni. Şi ele
rezultă din aserţiunile managementului şi oferă un cadru de referinţă care îl ajută pe auditor să
colecteze o cantitate suficientă de probe temeinice. La rîndul lor, şi obiectivele de audit referitoare
la solduri se împart în două categorii: generale şi specifice.
Totuşi există două deosebiri între obiectivele de audit legate de operaţiuni şi cele legate de
soldurile conturilor. În primul rînd, aşa cum o sugerează şi denumirile lor, obiectivele de audit
legate de solduri se aplică soldurilor conturilor, în timp ce obiectivele de audit legate de operaţiuni
se aplică diverselor categorii de operaţiuni. În al doilea rînd, există mai multe obiective de audit
pentru soldurile conturilor decît pentru categoriile de operaţiuni. Există nouă obiective de audit
referitoare la solduri, comparativ cu numai şase obiective de audit legate de operaţiuni.
Din cauza modului în care este realizat un audit, obiectivele privind soldurile sînt aproape
întotdeauna aplicate soldului final al conturilor bilanţiere, cum ar fi datoriile faţă de personal
privind remunerarea muncii. Totuşi, anumite obiective referitoare la solduri se aplică şi anumite
conturi de rezultate (venituri şi cheltuieli). De obicei, acestea vizează operaţiunile cu caracter
excepţional şi cheltuieli neprevăzute, cum ar fi cheltuielile privind litigiile. Alte conturi de rezultate
sînt strîns legate de anumite conturi bilanţiere şi sînt testate concomitent cu acestea, exemple fiind
contul de cheltuieli privind întreţinerea personalului şi contul de datorii faţă de personal privind
retribuirea muncii.
Utilizînd obiectivele de audit referitoare la solduri ca un cadru de referinţă pentru auditarea
solduilor conturilor, auditorul acumulează probe pentru a confirma informaţiile detaliate

68
care justifică soldul unui cont şi nu verifică soldul propriu-zis al contului.
După înţelegerea obiectivelor generale de audit referitoare la soldurile conturilor pot fi definite
obiectivele specifice de audit privind soldul fiecărui cont în situaţiile financiare. Ar trebui să existe
cel puţin cîte un obiectiv specific legat de soldul conturilor pentru fiecare obiectiv general legat de
solduri, cu excepţia situaţiilor în care auditorul consideră că un anumit obiectiv general de audit
referitor la solduri nu este relevant sau important în circumstanţele date. S-ar putea ca unui obiectiv
general legat de solduri să-i corespundă mai multe obiective specifice.
Auditorul trebuie să obţină suficiente probe de audit temeinice pentru a confirma toate
aserţiunile manageriale din situaţiile financiare. Acest lucru este realizat prin acumularea de probe
care să justifice o anumită combinaţie adecvată de obiective de audit legate de operaţiuni şi
obiective de audit legate de soldurile conturilor, care se suprapun. Singurele aserţiuni care ar trebui
abordate prin intermediul obiectivelor de audit legate de soldurile conturilor şi nu printr-o oarecare
combinaţie de obiective legate de operaţiuni şi obiective legate de solduri sînt aserţiunea privind
drepturile şi obligaţiile şi aserţiunea privind prezentarea şi dezvăluirea. [2.12, p.184-191]
Auditorul planifică o combinaţie adecvată de obiective de audit şi probele care trebuie colectate
pentru atingerea acestor obiective, aplicînd un proces de audit.
Sarcina auditorului este asigurarea corespunderii activităţii întreprinderii, inclusiv evidenţa
contabilă şi rapoartele anuale cu:
• cerinţele legislative,
• instrucţiunile managementului,
• standardele de contabilitate,
• indicaţiile fiscale,
• alte cerinţe, stabilind prin urmare autenticitatea rapoartelor financiare anuale. După
îndeplinirea auditului utilizatorul informaţiei trebuie să fie sigur, că afacerile realizate şi reflectarea
lor în contabilitate, în general, nu conţin erori şi rapoartele anuale corespund normelor legislative.
În procesul auditării decontărilor cu persoanlul, auditorul urmează să analizeze:
1) corectitudinea aplicării planului de conturi şi dispoziţiilor privind organizarea şi ţinerea
contabilităţii;
2) caracterul oportun şi corectitudinea ţinerii registrelor de evidenţă, corespunderea datelor
sintetice cu folosirea prelucrării automatizate a documentelor privind retribuirea muncii ş.a.
3) corectitudinea evidenţei volumului de muncă în procesul de producţie;
4) corectitudinea evaluării mărimilor salariilor, trecute la cheltuieli;
5) organizarea circuitului documentar şi caracterul oportun al intrărilor de documente primare
în contabilitatea remunerării muncii şi a personalului;
6) corespunderea datelor evidenţei contabile cu datele bilanţului contabil şi alte

69
rapoarte financiare, prezentate la organele superioare, cum ar fi 4 BASS, IRV 09 ş.a.
O etapă importantă în verificarea de audit a remunerării muncii şi a personalului este
examinarea situaţiei evidenţei contabile în domeniul dat. Verificînd starea evidenţei contabile şi
dărilor de seamă a entitătii, auditorul urmează să se conducă de următoarele legi:
1. Legea salarizării nr. 847-XV din 14.02.2002;
2. Standarde naţionale de contabilitate;
3. Planul de conturi contabile a activităţii financiar-economice a întreprinderilor nr.174 şi
instrucţiunea de utilizare a lui, introdus în vigoare de Ministerul Finaţelor RM în 25.12.97 cu
modificări ulterioare;
4. Codul fiscal;
5. Codul Muncii;
6. Şi alte acte legislative din domeniu.
Suplimentar, auditorul urmează să verifice dacă activitatea aparatului contabil de calculare a
salariilor este corect organizată; dacă sunt repartizate îndatoririle de serviciu lucrătorilor
contabilităţii respectiv pentru ca fiecare lucrător să ducă responsabilitate pentru efectuarea lor; dacă
este aprobată de conducătorul organizaţiei controlate graficul de prezentare a documentaţiei primare
către persoanele oficiale, dacă există controlul asupra respectării graficului şi sunt întreprinse
măsuri disciplinare sau de alt gen faţă de persoanele vinovate de nerespectare a lui; dacă există
graficul circuitului documentelor în cadrul contabilităţii cu indicarea termenelor de finisare a
lucrărilor (întocmirea borderourilor de plată a salariilor, situaţia mişcării materialelor, închiderea
registrelor de evidenţă şi întocmirea rapoartelor financiare trimestriale).

3.2. Planificarea auditului ciclului salarii-personal

70
 3.2.1 Identificarea caracteristicilor principale generale ale entităţii

Auditorul trebuie să planifice auditul într-o manieră care să asigure că misiunea va fi

îndeplinită în condiţii de economicitate, eficienţă, eficacitate şi la termenul convenit.
Planificarea auditului constă în construirea unei strategii generale şi abordări detaliate cu
privire la natura, durata şi gradul de cuprindere preconizat al auditului.
Figura 3.2.1 prezintă cele şapte componente de bază ale planificării unui audit. Fiecare din
primele şase componente are drept scop să-l ajute pe auditor să realizeze ultima etapă, adică
întocmirea unui plan general de audit eficient şi eficace şi redactarea unui program de audit. Primele
patru etape ale fazei de planificare a unui audit sînt studiate în subcapitolul de faţă.

Preplanificare

Obţinerea informaţiilor de context

Obţinerea informaţiilor privind obligaţiile

juridice ale clientului

Efectuarea procedurilor analitice preliminare

Determinarea pragului de semnificaţie şi

evaluarea riscului de audit acceptabil şi a riscului
inerent

Înţelegerea controlului intern şi evaluarea

riscului legat de control

Întocmirea planului general şi a programului

de audit
Figura 3.2.1 Etapele de bază ale planificării unui audit
Sursa  : elaborat de autor după sursele bibliografice [2.12, p.253]
Preplanificarea auditului presupune trei acţiuni, fiecare trebuie întreprinsă în fazele timpurii ale
auditului. Mai întîi, auditorul decide dacă acceptă clientul nou sau dacă acceptă să deservească un
client cu care colaborează deja. De obicei, această alegere îi revine unui auditor cu experienţă, care
este în măsură să ia decizii importante. Auditorul ar trebui să ia această decizie de timpuriu, înainte
de se angaja anumite cheltuieli care nu vor putea fi recuperate. În al doilea rînd, auditorul identifică
motivele pentru care un client doreşte sau are nevoie de un audit. Această informaţie va afecta
probabil restul etapelor procesului de planificare. În sfîrşit, auditorul trebuie să ajungă la un acord
cu clientul în ceea ce priveşte termenii şi condiţiile angajamentului, pentru a se evita orice
neînţelegeri ulterioare.

71
 Preplanificare Acceptarea SAR „MOLDCARGO” SA este un client de audit curent, cu
noilor clienţi şi care firma continuă colaborarea. În cursul analizei vizînd
continuarea continuarea colaborării nu au fost identificate
colaborării cu circumstanţe care să determine o întrerupere a relaţiei de
clienţii actuali audit cu acest client.

Identificarea Există un motiv principal. Conducerea doreşte un audit al

motivelor cilului-salarii pentru a se asigura dacă operaţiile aferente
pentru care decontărilor cu persoanlul sunt înregistrate conform
clientul doreşte normelor legale în vigoare .
un audit

Ajungerea la un Înainte de a se începe munca de teren, s-a obţinut un

clientul contract de angajament

Numirea Auditor senior – Şerban Luminiţa

angajaţilor care
vor face parte Auditor Asistent – Danoi Lilia
din echipa de
audit

Figura 3.2.2 Etapele preplanificării.

Sursa  : elaborat de autor după sursele bibliografice [2.12, p.266]
Investigarea noilor clienţi înainte de a acepta un nou client, cele mai multe firme de audit fac o
analiza a respectivei companii pentru a determina daca ea poate fi aceptată in calitate de client de
audit. În măsura posibilităţii, ar trebui evaluate reputaţia clientului potenţial în comunitatea de
afaceri respectiva, stabilitatea lui financiară şi relaţiile sale cu firmele de audit cu care a colaborat îi
trecut.
Printre sursele de informaţii se pot număra jurişti locali, alţi auditori, bănci şi alte întreprinderi.
Păstrarea clienţilor. Numeroase firme audit îşi evaluează în fiecare an clienţii curenţi, în
scopul de a determina dacă există motive de a întrerupe relaţia de audit cu aceştia. Conflicte
anterioare din cauze legate de perimetrul adecvat al lucrărilor auditului, de tipul de opinie exprimat,
sau de onorariile pentru audit ar putea determina auditorul să întrerupă colaborarea cu un client.
Auditorul poate, de aseemenea, constata că un client dă dovadă de lipsă de integritate şi că, drept
rezultat, întreprinderea respectivă nu ar mai trebui să fie un client al firmei.
Chiar dacă nu se manifestă nici una dintre condiţiile de mai sus, firma de audit ar putea hotărî
să nu continue relaţia de audit cu un client din cauza unui nivel de risc prea ridicat.
Investigarea noilor clienţi şi reevaluarea clienţilor existenţi este o componentă esenţială a
procesului decizional prin care se determină riscul de audit acceptabil.
Între client şi firma de audit ar trebui să existe un acord clar în ceea ce priveşte termenii şi
condiţiile angajamentului. La această cerinţă se răspunde printr-o scrisoare de angajament

72
(Anexa 26) sau contract de audit sub formă de scrisoare, avînd ca bază Standardul internaţioal de
audit 210 „Convenirea asupra termenilor misiunilor de audit”.
Scrisoarea de angajament (contractul de audit) trebuie să specifice exact ce intră în obligaţiile
auditorului: auditul, verificarea de revizuire sau întocmirea rapoartelor financiare, inclusiv alte
servicii de felul întocmirii declaraţiilor fiscale sau serviciilor administraţiei. În scrisoare sunt fixate
de asemenea limitările sferele de activitate a auditorului introduse de către client, termenii limită de
finisare a auditului, obligaţiile personalului clientului de a ajuta auditorul la colectarea datelor
contabile şi documentelor, pregătirea notelor auxiliare. Scrisoarea de angajament constituie de
asemenea un mijloc de informare a clientului că auditorul nu poartă responsabilitate pentru
descoperirea oricăror acţiuni frauduloase. [2.14]
Obţinerea informaţiilor de context presupune parcurgerea următoarelor subetape, conform
figurii 3.2.2:

Obţinerea Obţinerea unei S.A.R. „MOLDCARGO” SA activează pe piaţa de asigurări a R.M.

informaţiilor de cunoaşteri a de 15 ani, şi se menţine de 3 ani în topul companiilor de sigurări,
context activităţii şi avînd o stabilitate financiară înaltă.
ramurii
clientului

Vizitarea Vizita a fost făcută de auditorul senior şi de asistent în prima zi

spaţiilor de de muncă pe teren. Auditorul senior şi-a notat principalele
producţie şi a observaţii, pentru a le putea verifica ulterior.
spaţiilor
administrative

Identificarea Auditorul senior a verificat informaţiile din dosarele permanente

părţilor afiliate cu ajutorul contabilului-şef şi al proprietarului întreprinderii şi le-
a actualizat.

Evaluarea nevoii Deoarece auditul nu este complex, nu s-a considerat că este

de specialişti nevoie să se facă apel la un specialist extern.
externi

Figura 3.2.2 Obţinerea informaţiilor de context.

Sursa  : elaborat de autor după sursele bibliografice [2.12, p.266]
Există trei motive de bază care explică necesitatea ajungerii la o bună înţelegere a ramurii de
activitate a clientului. În primul rînd, numeroase ramuri economice au circumstanţe contabile unice,
pe care auditorul trebuie să le înţeleagă pentru a determina dacă situaţiile financiare ale clientului
sînt conforme principiilor contabile general acceptate. Auditorul poate adesea identifica riscuri
specifice ramurii, care ar putea afecta modul în care el va estima riscul de audit acceptabil sau chiar
modul în care el va determina dacă este potrivit să accepte să facă auditul unei companii din
respectiva ramură.
73
 Auditorul solicită pregătirea unei liste de documente pentru auditarea ulterioară, astfel lista
documentelor necesare efectuării auditului salariului este prezentată în tabelul 3.2.1:
Tabelul 3.2.1

Lista documentelor necesare efectuării auditului ciclului – salarii:

N Terme Data
r. Documente solicitate n de primirii
d/o predare documentului

1 Dosarele persoanelor angajate la 31.12.2013

.

2 Detalii privind concediile nefolosite la data 31.12.2013

.

3 Detalii privind primele şi bonusurile acordate în

. perioada
Ianuarie –decembrie 2013
4 Copie a centralizatorului de salarii pe luna decembrie
. 2013

Sursa: elaborată de autor

Dosarele permanente ale auditorului conţin deseori un istoric al companiei, o listă a

principalelor domenii de activitate şi o prezentare a celor mai importante politici contabile care au
fost aplicate în anii anteriori.
Obţinerea informaţiilor privind obligaţiile juridice ale clientului. Există trei tipuri strîns
înrudite de documente şi evidenţe cu caracter juridic, care ar trebui examinate din etapele
preliminare ale angajamentului. Statutul de înfiinţare şi regulamentele interne, procesele-verbale ale
şedinţelor consiliului Societăţii şi ale adunărilor acţionarilor şi contractele entităţii. Cunoaşterea din
timp a acestor documente şi evidenţe cu caracter juridic îi permite auditorului să interpreteze
probele asociate lor pe tot parcursul angajamentului de audit şi să se asigure că în situaţiile
financiare există toate dezvăluirile de informaţii necesare.

Citirea statutului de înfiinţare şi a regulamentelor interne

Obţinerea informaţiilor
privind obligaţiile
juridice ale clientului Citirea proceselor -verbale ale şedinţelor clientului

Citirea contractelor clientului

Figura 3.2.4 Obţinerea informaţiilor privind obligaţiile juridice ale clientului .

Sursa : elaborat de autor după sursele bibliografice,[2.12, p.266]

74
 Efectuarea procedurilor analitice preliminare. Auditorii sînt obligaţi să aplice proceduri
analitice preliminare în cursul planificării auditului, cu scopul de a determina natura, programarea
în timp şi profunzimea lucrărilor de audit. Procedurile analitice utilizate în planificare sînt deseori
bazate pe date agregate, reflectînd compania în ansamblu. Pentru anumiţi clienţi, verificarea
schimbărilor intervenite în soldurile conturilor în balanţa de verificare ar putea fi suficientă pentru
atingerea obiectivelor planificării.[2.7, p.254-264]
Tabelul 3.2.2 prezintă un indicator financiar important al SAR „MOLDCARGO” SA,
stabilitatea personalului pe care auditorii i-ar putea analiza pe parcursul planificării auditului.
În legătură directă cu dinamica personalului este stabilitatea acestuia în cadrul întreprinderii,
care constituie o condiţie importantă pentru utilizarea eficientă a forţei de muncă.
Mobilitatea forţei de muncă apare atît sub forma intrărilor, cît şi a ieşirilor, indiferent de cauza
generatoare. Totuşi trebuie să se facă distincţie între circulaţie şi fluctuaţie.
Tabelul 3.2.2
“Fluctuaţia forţei de muncă la SAR „MOLDCARGO” SA pentru perioada 01.01.2013 –
31.12.2013”

SAR „MOLDCARGO” SA

Perioada 01.01.2013 – 31.12.2013

Angaj
  Eliberaţi
aţi
din care:
Total
La iniţiativa angajaţi
La iniţiativa angajatului
angajatorului
Reducere de personal (art. 86(1), lit.

Stab. Grad de invaliditate

expirarea contractului
motive de sănătate

motive personale

creşterea copilui

Tip Total
pensionare

Invăţătură
disciplină

personal eliberati
armată
C)

Administra 1
14         1       1 16
ţie 2
Consultanţ 2
29   1             5 35
i în asigurări 3
Alt 2
36 9 1               31
personal 6
Total 79 9 2   6 1       6 82
1

75
  
Sursa: elaborate de autor în baza datelor întreprinderii
Circulaţia forţei de muncă reprezintă mişcarea personalului în cursul unei perioade (intrări şi
ieşiri) determinată de cauze social-economice (pensionare, decese, transferuri, etc.)
Pentru caracterizarea acestui fenomen se folosesc indicatorii:
 Coeficientul intrărilor = intrări în cursul perioadei/numărulmediu de personal; (3.2.1)
 Coeficientul plecărilor = plecări în cursul perioadei/numărul mediu de personal; (3.2.2)
 Coeficientul mişcării totale = (intrări + ieşiri)/ numărul mediu de personal; (3.2.3)
În cadrul plecărilor poate fi remarcată fluctuaţia forţei de muncă, ca un fenomen nenormal,
reprezentînd plecările din întreprinderi fără aprobarea conducerii întreprinderii sau ca urmare a
nerespectării legislaţiei muncii.
Tabelul 3.2.3
“Analiza stabilităţii personaluluiîn cadrul SAR MOLDCARGO SA”
Nr.
Indicatori 2013
Crt.
1 Numărul mediu de personal 300
2 Numărul mediu al intrărilor 82
3 Numărul mediu al plecărilor 79
4 Coeficientul intrărilor 0,2733
5 Coeficientul plecărilor 0,2633
6 Coeficientul mişcării totale 0,5366
Sursa: Elaborat de autor în baza datelor entităţii

Din tabelul 3.2.3 rezultă că din punct de vedere al stabilităţii personalului la SAR
„MOLDCARGO” SA situaţia practic este stabilă, întrucît coeficientul intrărilor şi coeficentul
plecărilor au valori aroxomativ egale. În urma analizei efectuate asupra numărului mediu al
plecărilor şi intrărilor de personal se observă un nivelul ridicat al fluctuaţiei de personal, fapt care
generează cheltuieli suplimentare cum ar fi cele de recrutare, angajare, pregătire şi acomodare.

3.2.2 Aprecierea sistemului contabil şi identificarea riscurilor de audit

Sistemul contabil constituie un ansamblu (totalitate) de principii (reguli) şi înregistrări
contabile, prin intermediul cărora agentul economic îşi organizează şi îşi ţine contabilitatea
financiară. Cu ajutorul acestui sistem tranzacţiile economice sunt identificate (depistate), acumulate
(colectate), evaluate, clasificate, înregistrate, generalizate şi reflectate în rapoartele financiare.
Sistemul contabil este utilizat nu numai pentru întocmirea rapoartelor financiare, declaraţiilor
fiscale, dar şi pentru fuzrnizarea informaţiilor utile conducerii agentului economic la luarea
deciziilor. Din acest motiv, cunoaşterea sistemului contabil presupune nu numai studierea
principiilor SNC; politicii de contabilitate, dar şi a regulilor contabilităţii manageriale.

76
 Sistemul de control intern este definit ca ansamblul politicilor şi tehnicilor utilizate de
conducerea agentului economic pentru organizarea eficientă a activităţii economice, protejarea
activelor agentului economic, prevenirea şi descoperirea cauzelor de fraudă şi eroare, asigurarea
exactităţii şi plenitudinii înregistrărilor contabile, pregătirea la timp a unor informaţii financiare
credibile.
De regulă, controlul intern aplicat salariilor este foarte bine organizat şi supravegheat cu
stricteţe, urmărindu-se buna gestiune a plăţilor efectuate şi minimizarea reclamaţiilor şi
nemulţumirilor angajaţilor. [2.12, p. 641]
Mediul de control şi procedurile de control împreună cu sistemul contabil formează controlul
intern al agentului economic. [2.15, p.273] Primele două elemente de bază ale controlului intern
(mediul de control şi procedurile de control) alcătuiesc sistemul de control intern.
Mediul de control constă în ansamblul preocupărilor (atitudinii), acţiunilor membrilor
consiliului director şi conducerii în ce priveşte controlul intern şi importanţa ce se acordă acestuia
pentru agentul economic. Factorii care determină mediul de control sunt: modul de funcţionare a
consiliului directo şi celorlalte organe de conducere; filozofia şi stilul de conducere; strucutra
întreprinderii; procedurile ce ţin de cadre; modul de stabilire a responsabilităţilor şi competenţei
angajaţilor agentului economic. [2.16 , p.60]
Categoriile principale de măsuri de control promovate de SAR „MOLDCARGO” SA cu privire
la asigurarea fiabilităţii înregistrărilor contabile a operaţiunilor de remunerare a muncii şi a
personalului sunt prezentate mai jos.
1. Măsuri de înregistrare a operaţiunilor economice – măsuri promovate de conducerea entităţii
în privinţa înregistrării tuturor operaţiunilor economice cu privire la salarizare în documentaţia
contabilă şi anume corespunderea mărimii fondului de salarizare cu volumul realizărilor efectuate,
numărul corect de zile folosite pentru concediu de odihnă, concediu pentru incapacitate temporară
de muncă ş.a. în tabelele de pontaj, ordinele pentru plăţile la card a salariilor, cu borderourile de
decontări, alte documente primare, registre şi conturi corespunzătoare ale evidenţei contabile.
2. Proiectarea şi utilizarea unor formulare de documente contabile adecvate activităţilor
economice efectuate de întreprindere – constituie, de asemenea, o categorie principală de măsuri
întru asigurarea fiabilităţii înregistrărilor contabile. Pentru orice tip de operaţiune economică
întreprinderea trebuie să dispună de documente justificative, documente de stocare a informaţiilor
din documentaţia justificativă, de registre contabile, formulare ce trebuie să fie elaborate în baza
cerinţelor actelor normative şi legislative cu privire la contabilitate. De exemplu, scutirea folosită la
reţinerea impozitului pe venit trebuie verificată cu cererile lucrătorilor cu privire la scutirile la
impozitul pe venit şi compararea acestei informaţii cu datele din fişa personală şi situaţia de calcul a
retribuţiilor.

77
 3. Limitarea accesului către documentaţia contabilă şi sistemul contabil – prezintă o politică de
control aferentă limitării accesului către documentaţia contabilă de calcul a remunerării muncii şi
sistemul contabil automatizat. La SAR „MOLDCARGO” SA acces la informaţiile aferente datelor
de bază a angajaţilor, documentelor de calcul al salariului şi rapoartelor coresunzătoare au doar
persoana responsabilă de calcularea remunerării muncii şi a personalului şi contabilul-şef care
verifică corectitudinea înregistrărilor contabile generate.
4. Verificarea şi reconcilierea periodică a conturilor – în cazul nostru constituie totalitatea
măsurilor de verificare a datoriilor privind retribuirea muncii faţă de personal cu termen mai mare
de o lună (531.2).
Un impact semnificativ asupra desfăşurării şi costurilor auditului o au două categorii de riscuri:
riscul de audit acceptabil şi riscul inerent. O mare parte din planificarea timpurie a auditelor constă
în obţinerea informaţiilor care îi vor ajuta pe auditori să evalueze aceste două riscuri.
Riscul de audit acceptabil este o măsură a gradului în care auditorul este dispus să accepte că
situaţiile financiare ar putea conţine prezentări eronate semnificative după încheierea auditului şi
emiterea unei opinii fără rezerve. Cînd auditorul stabileşte un nivel de risc mai scăzut, aceasta
înseamnă că el vrea să fie cît mai sigur posibil că situaţiile financiare nu sînt semnificativ eronate.
Un risc nul ar însemna certitudine perfectă, iar un risc de 100% ar corespunde unei stări de
incertitudine absolută.
Cînd auditorul decide că pentru un audit este adecvat un nivel mai scăzut de risc acceptabil,
atunci există trei direcţii de acţiune potenţiale. Aceste acţiuni vor fi întreprinse împreună sau
separat, în funcţie de decizia auditorului, astfel:
1. Este nevoie de mai multe probe pentru a mări certitudinea auditorului că nu există erori
semnificative. Această măsură, presupunînd colectarea unei cantităţi mai mari de probe, este greu
de pus în aplicare, deoarece riscul de audit acceptabil se aplică întregului audit. Este prea costisitor
şi, deseori, chiar irealist să se majoreze cantitatea de probe în toate sfere supuse auditului.
2. Angajamentul de audit ar putea necesita implicarea unor angajaţi cu mai multă experienţă.
3. Angajamentul va fi controlat cu mai multă rigurozitate decît de obicei. Firmele de audit
trebuie să fie sigure că foile de lucru, care vor documenta planificarea, colectarea probelor,
concluziile deduse de auditori precum şi alte aspecte ale auditului sînt corespunzător verificate.
Riscul inerent este o măsură a estimării pe care o face auditorul în ceea ce priveşte
probabilitatea existenţei unor prezentări eronate semnificative în soldul unui cont înainte de
verificarea eficacităţii controlului intern. De exemplu, dacă auditorul conclude că există o
probabilitate mica de apariţie a unor prezentări eronate semnificative într-un cont cum ar fi datoriile
faţă de personal privind remunerarea muncii, atunci el va deduce că riscul inerent pentru
remunerarea muncii este mic, spre deosebire de ciclul cumparari-plati si stocuri-depozitare.

78
 Atunci cînd auditorul conclude că un cont sau o categorie de operaţiuni prezintă un risc inerent
mare, vor fi valabile aceleaşi trei acţiuni potenţiale ca şi în cazul riscului acceptabil scăzut. Totuşi
colectarea unei cantităţi mai mari de probe este mai simplă şi mai frecvent aplicată în cazul riscului
inerent decît în cel al riscului acceptabil, deoarece riscul inerent poate fi, în cele mai multe cazuri,
identificat de manieră mai specifică, adică pentru unul sau mi multe conturi. De exemplu, dacă
riscul inerent este înalt numai pentru remunerarea muncii şi a personalului, atunci auditorul poate
limita colectarea unei cantităţi mai mari de probe numai la auditul datoriilor faţă de personal privind
remunerarea muncii. [2.12, p.254]
Riscul de detectare planificat reprezintă o masură a riscului ca probele de audit aferente unui
segment să nu permită detectarea unor erori sau abateri a căror valoare depăşeste o limită tolerabilă,
în cazul în care asemenea abateri sau erori există. Riscul de detectare planificat prezintă două
aspecte-cheie. În primul rînd, acest risc depinde de ceilalţi trei factori din model. Riscul de detectare
planificat se va schimba numai dacă auditorul modifică unul din ceilalţi trei factori. În al doilea
rînd, acest indicator determină cantitatea de probe substanţiale pe care auditorul planifică să o
colecteze şi care este invers proportională cu dimensiunea riscului de detectare planificat. Dacă
riscul de detectare planiifcat este mic, atunci auditorul va trebui să acumuleze o cantitate mai mare
de elemente probante pentru a obţine riscul planificat redus.
Riscul legat de control reprezintă o măsură a aprecierii pe care o face auditorul privind
probabilitatea ca erorile cu o valoare depăşind limita tolerabilă dintr-un segment să nu fie
preintimpinate sau detectate prin mecanismele de control intern aplicate de client. Riscul de control
reprezinta o apreciere a eficacităţii controlului intern al clientului în ceea ce priveşte prevenirea sau
detectarea erorilor şi intenţia auditorului de a plasa această apreciere la un nivel sub pragul
maxim(100%) în cursul planificării auditului.
Pragul de semnificaţie (nivelul de materialitate) adoptat va constitui valoarea în raport cu care
se determină dacă erorile, omisiunile sau greşelile identificate în conturi, considerate individual sau
cumulat, indică dacă acele conturi oferă o imagine fidelă, completă şi exactă rezultatului, a situaţiei
financiare si a patrimoniului întreprinderii.
În general, prin prag de semnificaţie se înţelege nivelul, mărimea unei sume peste care
auditorul considera ca o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea si
sinceritatea situaţiilor financiare, cât si imaginea fidelă a rezultatului, a situaţiei financiare si a
patrimoniului întreprinderii. Altfel spus, pragul de semnificaţie exprimă nivelul maxim admisibil de
eroare acceptat pentru a putea decide dacă conturile sunt corecte sau nu.
Există o corelaţie strânsă intre pragul de semnificaţie si riscul de audit. Pragul de semnificaţie
oferă mai degrabă o limită decât o caracteristică calitativă primară pe care informaţia trebuie să o
aibă pentru a fi utilă.

79
 Relaţia dintre pragul de semnificaţie şi riscul de audit este invers proporţională. Cu cît este mai
înalt nivelul pragului de semnificaţie, cu atît este mai scăzut riscul de audit şi invers. De exemplu
dacă după planificarea procedurilor specifice de audit al remunerarii muncii, auditorul determină că
nivelul acceptabil al pragului de semnificaţie este scăzut, riscul de audit este crescut. Auditorul va
compensa aceasta fie prin reducerea nivelului evaluat al riscului de control, unde reducerea este
posibilă sau prin susţinerea nivelului redus prin efectuarea unor teste extinse sau suplimentare de
control, fie prin reducerea riscului de nedetectare prin modificarea naturii, duratei şi întinderii
procedurilor de fond planificate.
Aprecierea gradului de semnificaţie prezintă importanţă, deoarece prin intermediul acestui
factor se estimează nivelul global al erorii sau inexactităţilor cuprinse în situaţiile financiare. Acest
aspect trebuie avut în vedere încă din etapa de planificare a misiunii de audit, prin care auditorul,
după cunoaşterea generală a întreprinderii şi activităţilor sale, fixează un anumit prag care constituie
o graniţă, şi anume:
- în segmentul dinaintea acestui prag, informaţiile nu sunt semnificative în influenţarea
deciziilor utilizatorilor de informaţii financiare;
- în segmentul după acest prag, informaţiile sunt semnificative în influenţarea deciziilor
utilizatorilor de informaţii.
3.2.3 Planul şi programul de audit al decontărilor cu personalul
Planul general de audit şi programul de audit, în cazuri necesare, trebuie să fie revăzute în
procesul exercitării auditului. Cauzele modificărilor importante în programul şi planul general
de audit urmează a fi documentate.
Planul de audit repretintă o formulare a strategiei generale de audit, care satabileşte direcţia,
sfera de cuprindere şi desfăşurare a auditului, constituind un ghid pentru elaborarea programului de
audit
Planul general de audit trebuie să cuprindă următoarele aspecte esenţiale:
- cunoaşterea activităţii clientului;
- înţelegerea sistemului contabil şi de control;
- riscul şi pragul de semnificaţie;
- natura, durata şi întinderea procedurilor de audit;
- coordonarea, îndrumarea, supervizarea şi revizuirea;
- alte aspecte.
Cunoaşterea activităţii clientului presupune analizarea factorilor economici generali şi
performanţa financiară a entităţii.
Înţelegerea sistemului contabil şi de control intern cere studierea aprofundată a politicilor
contabile, tratamentelor şi/sau alternative adaptate de întreprinderi, efectele noilor

80
reglementări contabile sau de audit. Auditorul trebuie să cunoască sistemele de contabilitate şi
control intern şi testele de control şi proceduri de fond ce urmează a fi utilizate.
Identificarea riscului şi pragului de semnificaţie necesită evaluarea riscurilor interne şi de
control, identificarea domeniilor semnificative, stabilirea nivelurilor pragului de semnificaţie,
identificarea domeniilor complexe de contabilitate şi presupunerea unor erori semnificative sau a
unor fraude.
Natura, durata şi întinderea procedurilor sînt influenţate de importanţa domeniilor specifice de
audit, tehnologia internaţională asupra auditului, activitatea internă de audit şi efectul asupra
procedurilor de audit extern
Coordonarea, îndrumarea, supervizarea şi revizuirea activităţii de audit presupune implicarea
altor auditori în filiale, sucursale, implicarea experţilor şi respectiv cerinţele de personal.
Planul general de audit este urmat de programul de audit. Programul de audit (Anexa 27)
constă dintr-un set de instrucţiuni pentru auditori, fiind un mijloc de documentare şi control a
executării adecvate a lucrărilor de audit.
Programul de audit trebuie să cuprindă următoarele elemente obligatorii:
- Denumirea firmei de audit şi a clientului;
- Perioada raportată;
- Scopul auditului;
- Perioada de exercitare a auditului;
- Compartimentul auditului;
- Lucrările aferente compartimentului de audit respectiv (în cazul de faţă auditul decontărilor
cu personalul);
- Executorii lucrărilor de audit;
- Timpul planificat pentru fiecare lucrare de audit;
- Data efectuării lucrărilor de audit;
- Semnătura persoanei care a întocmit programa de audit şi dta întocmirii lui;
- Semnătura persoanei care a verificat întocmirea programului de audit şi dta verificării lui.

81
 3.3. Executarea auditului ciclului salarii-personal
3.3.1 Proceduri de audit a decontărilor cu personalul
De regulă, controlul intern aplicat salariilor este foarte bine organizat şi supravegheat cu
stricteţe, urmărindu-se buna gestiune a plăţilor efectuate şi minimizarea reclamaţiilor şi
nemulţumirilor angajaţilor. Cecurile de salarii şi toate jurnalele şi evidenţele resurselor umane
corespunzătoare sînt, de cele mai multe ori, prelucrate cu ajutorul computerelor. Figura 3.3.1
ilustrează metodologia folosită pentru proiectarea testelor mecanismelor de control şi a testelor
substanţiale ale operaţiunilor din ciclul salarii-personal.

82
 Înţelegerea controlului intern privind decontările cu personalul
intern – salarii şi personal

Estimarea riscului de control planificat – salarii şi personal

Evaluarea costurilor şi avantajelor testării mecanismelor de

control

Proceduri de audit
Proiectarea testelor mecanismelor de control
şi a testelor substanţiale ale operaţiunilor Dimensiunea eşantionului
legate de salarii şi personal, astfel încît să se
respecte obiectivele de audit referitoare la Elemente de selectat
operaţiuni
Programare în timp

Figura 3.3.1 Metodologia de proiectare a testelor mecanismelor de control şi a testelor

substanţiale ale operaţiunilor pentru ciclul salarii-personal
Sursa  : elaborat de autor după sursele bibliografice, [2.1, p.641]
De cele mai multe ori nu este greu de instaurat un control adecvat în ciclul salarii-personal. În
cazul personalului de desrvire şi a angajaţilor administrativi există, de obicei, un număr mare de
operaţiuni omogene, cu sume individuale mici. Operaţiunile salariale vizînd conducerea de vîrf sînt
mai puţin numeroase, dar ele sînt, de regulă, consecvente în cronologie, conţinut şi valoare. Datorită
trăsăturilor relativ asemănătoare ale sistemelor de gestiune a salariilor din diferite companii, pe
piaţă sînt disponibile aplicaţii informatice de înaltă calitate. Astfel, auditorii se aşteaptă rareori să
găsească abateri prin testarea operaţiunilor legate de salarii. Din cînd în cînd apar devieri de la
procedurile de control, însă majoritatea erorilor monetare sînt corectate prin mecanismele de
verificare internă sau ca reacţie la reclamaţiile depuse de angajaţi.
Procedurile de testare a mecanismelor de control şi de testare substanţială a operaţiunlor
reprezintă cele mai importante mijloace de verificare a soldurilor conturilor din ciclul
salarii-personal. Accentul cade anume pe aceste teste, din cauza imposibilităţii colectării unor
83
 probe, cum ar fi confirmările, de la terţe părţi independente pentru verificarea salariilor acumulate, a
impozitelor pe venituri reţinute la sursă, a impozitelor pe salarii acumulate şi a altor conturi
bilanţiere. Mai mult decît atît, în majoritatea auditelor sumele din conturile bilanţiere sînt mici şi pot
fi verificate relativ uşor dacă auditorul este sigur că operaţiunile de salarii sînt corect introduse în
computer şi declaraţiile privind impozitele pe salarii sînt corect întocmite.
În continuare sînt prezentate cîteva mecanisme-cheie de control din ciclul salarii-personal, care
sînt utilizate pentru estimarea riscului de control.
Separarea adecvată a sarcinilor. Separarea sarcinilor este importantă în ciclul salarii-personal,
mai ales pentru a preîntîmpina plăţile excesive şi plăţile către angajaţii fictivi. Departamentul
resurselor umane ar trebui să fie independent de funcţia de evidenţă a salariilor şi responsabil de
autorizarea angajării şi concedierii angajaţilor, precum şi de operarea modificărilor în tarifele şi
deducerile salariale. Prelucrarea operaţiunilor salariale ar trebui separată de gestiunea cecurilor de
salarii semnate. La SAR „MOLDCARGO” SA se respectă o astfel de separare de sarcini.
Autorizarea adecvată. După cum am menţionat mai devreme, departamentul resurselor umane
ar trebui să răspundă de autorizarea adăugărilor şi elimininărilor angajaţilor din statele de plată.
Tarifele şi deducerile salariale ar trebui, de asemenea, autorizate de manieră adecvată. Orele lucrate
de fiecare angajat, în special cele peste programul normal de lucru, ar trebui autorizate de superiorul
imediat al angajatului în cauză. Aprobarea ar putea fi indicată pe toate fişele de pontaj sau ca o
excepţie, numai pentru orele lucrate peste programul normal.
Documentele şi evidenţele contabile adecvate. Documentele şi evidenţele contabile adecvate
vor depinde de natura sistemului de gestiune a salariilor. De exemplu, fişele de pontaj sau alte
evidenţe ale timpului lucrat sînt necesare pentru angajaţii care lucrează cu ora, dar nu şi pentru cei
care sînt remuneraţi printr-un salariu lunar fix. Anumiţi angajaţi ar putea fi remuneraţi pe baza unui
tarif pe unitate de produs sau prin alte sisteme de recompensare a personalului.
Controlul fizic al activelor şi evidenţelor contabile. Accesul la listele de plată a salariilor
nesemnate ar trebui limitat. listele de plată a salariilor ar trebui semnate de un anagajat împuternicit,
iar salariile ar trebui distribuite de o persoană independentă de funcţiile responsabile de
înregistrarea salariilor şi a timpului lucrat. Toate listele de plată a salariilor nedistribuite ar trebui
restituite pentru a fi îndosariate. Dacă listele de plată a salariilor sînt semnate cu ajutorul unui aparat
special pentru semnături, accesul la acest aparat ar trebui limitat.
Tabelul 3.3.1
„Sinteză a obiectivelor de audit legate de operaţiuni, mecanismelor-cheie ale controlului
intern, testelor mecanismelor de control şi testelor substanţiale ale opraţiunilor din sfera
salariilor”
Obiectiv de audit Test tipic al
Mecanism-cheie al Teste substanţiale tipice ale
referitor la mecanismului de
controlului intern operaţiunilor
operaţiuni control

84
 Cecurile de salarii sînt
prenumerotate şi se ţine o
Operaţiunile
evidenţă a succesiunii lor
salariale existente
numerice.
sînt înregistrate
Soldurile conturilor bancare
(exhaustivitate).
sînt confruntate independent
cu evidenţele interne.
Verificaţi o porţiune din
Confruntaţi plăţile din jurnalul
succesiunea numerică a
salariilor cu plăţile din extrasul
cecurilor de salarii.
contului bancar de salarii.
Discutaţi cu angajaţii şi
Justificaţi confruntarea
observaţi confruntarea
bancară.
soldurilor.

Calculele şi sumele rezultate
Operaţiunile
sînt verificate pe plan intern.
salariale
Totalurile pe pachete de date
înregistrate
sînt comparate cu rapoartele
corespund
sintetice generate de
cantităţii de timp
computer.
efectiv lucrate şi
Tarifele orare, salariile fixe
sînt calculate la
sau ratele comisioanelor sînt
tarifele salariale
corect autorizarte.
adecvate; reţinerile
reţinerile salariale, inclusiv
salariale sînt corect
sumele aferente adăugărilor
calculate
şi planurilor de economiii
(exactitate).
sînt corect autorizate.
Examinaţi menţiunile
verificării interne.
Recalculaţi orele lucrate
Examinaţi feşierul
pornind de la tabelele de
totalurilor pe pachete de
pontaj. Comparaţi tarifele
date pentru a detecta
salariale cu contractul colectiv,
iniţialele angajatului
directivele consiliului de
responsabil de controlul
administraţie sau alte surse.
datelor; comparaţi
Recalculaţi salariile brute.
totalurile cu rapoartele
Verificaţi reţinerile salariale
sintetice.
prin referinţă la tabelele fiscale
Examinaţi evidenţele
şi la formularele de autorizare
salariilor pentru a detecta
din fişierile resurselor umane.
menţiunile verificării
recalculaţi salariile nete.
interne.
Comparaţi sumele din cecurile
Examinaţi autorizările
anulate cu jurnalul salariilor.
din fişierul resurselor
umane.

Comparaţi clasificările cu
planul de conturi sau manualul
de proceduri contabile.
Operaţiunile Se foloseşte un plan de Verificaţi planul de Verificaţi departamentul
salariale sînt corect conturi adecvat. conturi. angajatului menţionat în fişa
clasificate Clasificările în conturi sînt Examinaţi menţiunile de pontaj şi ordinul de
(clasificare). verificate pe plan intern. verificării interne. repartiţie menţionat în cartela
de pontaj pe comenzi şi
confruntaţile cu evidenţele
repartizării forţei de muncă.
Sursa  : elaborat de autor după sursele bibliografice, [2.12, p.643- 644]
Verificările independente ale aplicării şi rezultatelor. Ar trebui să existe o verificare
independentă a tuturor calculelor legate de salarii, inclusiv prin compararea totalurilor pe pachete de
date introduse în sistem cu rapoartele sintetice generate de computer. Un membru al conducerii sau
alt angajat împuternicit ar trebui să verifice datele generate de sistemul informatic prin care se
prelucrează salariile pentru a detecta erorile evidente sau sumele neobişnuite. În cazul în care
manopera de producţie afectează valoarea stocurilor sau în cazul în care este necesară colectarea
costurilor pe comenzi, se impune instaurarea unor mecanisme de control adecvate pentru a verifica
repartizarea corectă a costurilor.
Completarea formularelor impozitelor pe salarii. Ca parte a înţelegere a controlului
intern, auditorul ar trebui să verifice întocmirea a cel puţin unui formular de impozite pe salarii
85
din fiecare tip de declaraţii fiscale pe acre clientul este obligat să le depună. În cazul în care clientul
nu îndeplineşte corect formulare fiscale, pot apărea obligaţii privind impozitele neplătite, penalităţi
şi dobînzi. Formularele fiscale privind salariile sînt întocmite pentru impozite precum: impozitele
federale pe venituri, reţinerile din salarii pentru fondul fe de asigurări socilae, reţinerile din salrii
pentru diverse fonduri statale, precum şi reţinerile pentru fondul de şomaj la nivel statal şi federal.
Printre elementele care ar putea indica existenţa unor erori potenţiale în declaraţiile ficale se
numără: plata de penalităţi şi dobînzi în trecut din cauza achitării necorespunzătoare a impozitelor,
existenţa unor noi angajaţi responsabili de întocmirea declaraţiilor fiscale în departamentul de
evidenţă a salariilor, absenţa unei verificări interne a informaţiilor şi existenţa unor probleme grave
de trezorerie în întreprinderea clientului.
Achitarea la timp a impozitelor pe salarii şi a altor reţineri din salarii. Este de dorit să se
verifice în cazul testelor salariilor dacă respectivul client şi-a îndeplinit obligaţiile juridice privind
efectuarea plăţilor corespunzătoare tuturor reţinerilor din salarii, chiar dacă de regulă aceste plăţi
sînt făcute din contul general de mijloace băneşti. Reţinerile salariale care ar trebui să-l intereseze
pe auditor în cadrul acestor teste sînt: impozitele şi alte contribuţii la planuri de economii în contul
pensiilor, cotizaţiile sindicale, primele de asigurare. Mai întîi, auditorul ar trebui să determine care
sînt obligaţiile clientului în ceea ce priveşte efectuarea acestor plăţi. Aceste obligaţii pot fi
identificate prin referinţă la surse precum legislaţia fiscală, contractele colective de muncă şi
acordurile cu angajaţii. După ce auditorul identifică toate obligaţiile, este uşor să se determine dacă
respectivul client a plătit sumele corecte în timp util prin compararea plăţilor efectuarea plăţilor
efectuate ulterior cu evidenţele contabile legate de salarii.
Testarea înregistrării unor operaţiuni salariale inexistente. Dat fiind faptul că auditorii poartă
o răspundere semnificativă privind detectarea fraudelor, ei trebuie să-şi aprofundeze procedurile de
audit atunci cînd sînt îngrijoraţi de posibilitatea comiterii unor fraude semnificative. Există mai
multe modalităţi prin care angajaţii pot înşela o companie în domeniul salariilor. Discuţia de faţă se
limitează la testele făcute în scopul detectării următoarelor două tipuri de fraudee cel mai frecvent
întîlnite: angajaţii inexistenţi (fictivi) şi fraude privind orele lucrate.
Întocmirea de cecuri de salarii în numele unor persoane care nu lucrează în companie (angajaţii
inexistenţi) se produce adesea prin continuarea remiterii unui cec către un angajat după ce
contarctul de muncă al acestuia a fost reziliat. De regulă, persoana care comite acest tip de deturnare
este un angajat responsabil de evidenţa salariilor, un maistru, un alt angajat sau poate,chiar
angajatul concediat. De exemplu, în anumite sisteme un maistru din producţie poate ponta zilnic în
numele unui muncitor şi aproba fişa de pontaj a acestui muncitor la sfîrşitul perioadei salariale.
Dacă tot maistrul distribuie şi cecurile de salarii, apare o posibilitate importantă de a deturna active.

86
 Pentru a detecta deturnările de acest tip se pot face anumite proceduri vizînd cecurile anulate. O
procedură folosită în auditul salariilor constă în a compara numele din cecurile anulate cu fişele de
pontaj şi alte evidenţe contabile, pentru a detecta prezenţa semnăturilor persoanelor împuternicite şi
a determina caracterul rezonabil al andosărilor. De asemenea, adesea se face o verificare a
andosărilor de pe cecurile anulate pentru a se detecta andosările frecvente sau neobişnuite, ca
indiciu al prezenţei unor posibile cecuri frauduloase. Examinarea cecurilor înregistrate ca nule, este
de asemenea, utilă pentru asigura că aceste cecuri nu au fost folosite de o manieră frauduloasă.
O modalitate de a testa plăţile către angajaţii inexistenţi constă în a confrunta o selecţie de
operaţiuni înregistrate în jurnalul salariilor cu evidenţele departamentului de resurse umane, în
scopul de determina dacă muncitorii respectivi au fost realmente angajaţi în cursul perioadei de
plată a salariilor. Andosarea cecului anulat emis pe numele unui angajat poate fi comparată cu
semnătura corespunzătoare din formularele de autorizare a formularelor de autorizare a reţinerilor
din salariul angajatului în cauză.
O procedură prin care se testează evidenţa adecvată a contractelor de muncă reziliate constă în
a selecta cîteva dosare din evidenţele resurselor umane corespunzînd unor angajaţi concediaţi în
anul în curs, în scopul de a determina dacă fiecare dintre angajaţii în cauză şi-a încasat prima de
concediere în conformitate cu politicile fixate de companie. Continuarea plăţii salariilor către
angajaţi concediaţi poate fi testată şi prin examinarea evidenţelor salariale din perioada următoare
concedierii, pentru a se confirma că salariilor angajatului în cauză nu continuă să fie plătit. Fireşte,
această procedură nu este eficientă dacă departamentul de resurse umane nu este informat despre
rezilierile de contracte de muncă.
Fraudele privind numărul de ore lucrate se produc atunci cînd un angajat raportează mai multe
ore decît a lucrat în realitate. Din cauza absenţei de probe, descoperirea de către auditor a fraudelor
de acest tip este, de regulă, foarte dificilă. O procedură posibilă ar consta în compararea numărului
total de ore pentru care s-au plătit salarii şi care au fost înregistrate în evidenţele contabile ale
salariilor cu o evidenţă independentă a numărului de ore lucrate, cum ar firegistrele ţinute adesea de
departamentul de control al producţiei. În mod similar, s-ar putea observa dacă un muncitor
pontează mai multe fişe ca un „serviciu între prieteni”. Totuşi de cele mai multe ori este mai uşor
pentru întreprinderea auditată să preîntîmpine acest tip de fraude prin instaurarea unor mecanisme
de control adecvate decît pentru auditor să le detecteze.
Figura 3.3.2 prezintă de manieră sintetică metodologia folosită pentru conceperea unor teste ale
detaliilor soldurilor adecvate pentru conturile de obligaţii salariale.
Cele mai multe companii au un mare număr de operaţiuni legate de salarii, deseori cu sume
totale mari.

87
 Cu excepţia probabilităţii comiterii de fraude, riscul inerent este, în mod normal, mic pentru
toate obiectivele de audit referitoare la soldurile conturilor de salarii. Există un risc inerent de
fraude salariale, deoarece majoritatea operaţiunilor implică un transfer de mijloace băneşti. Prin
urmare, obiectivul existenţei este adesea considerat important..
Fixarea erorii tolerabile şi estimarea riscului inerent pentru conturile de obligaţii
salariale

Estimarea riscului de control aferent ciclului salarii-personal

Proiectarea şi efectuarea testelor mecanismelor de control şi a testelor

substanţiale ale operaţiunilor aferente ciclului salarii-personal

Proiectarea şi efectuarea procedurilor analitice aferente ciclului salarii-personal

Proceduri de audit
Proiectarea testelor detaliilor soldurilor
conturilor de salarii astfel încît să se Dimensiunea eşantionului
satisfacă obiectivele de audit referitoare la
solduri Elemente de selectat
Programare în timp

Figura 3.3.2 Metodologia de proiectare a testelor detaliilor soldurilor conturilor de datorii salariale
Sursa : A. Arens, J. Loebbecke, [2.12, p.648]
Folosirea procedurilor analitice în ciclul salarii-personal este la fel de importantă ca şi în orice
alt ciclu de operaţiuni. Tabelul 3.3.2 ilustrează procedurile analitice aplicate conturilor bilanţiere şi
de rezulatate din ciclul salarii-personal. Majoritatea corelaţiilor incluse în tabelul de mai jos pot fi
foarte uşor pronosticate şi sînt, prin urmare, utile pentru descioperirea sferelor în care este dorit să
se facă investigaţii suplimentare.
Tabelul 3.3.2
„Procedurile analitice aplicate ciclului salarii-personal”
Procedură analitică Eroare posibilă
Comparaţi cu anii precedenţi soldul contului de
cheltuieli salariale (după ajustare pentru a Prezentarea eronată a contului de cheltuieli
reflecta volumul majorărilor sau diminuărilor salariale.
de tarife salariale).

Comparaţi cu anii precedenţi cheltuielile

Prezentarea eronată a conturilor de manoperă
privind manopera directă ca procent din
directă şi stocuri.
consumul de producţie.

88
 Comparaţi cu anii precedenţi cheltuielile Prezentarea eronată a cheltuielilor şi datoriilor
privind comisioanele ca procent de vînzări. privind comisioanele.

Comparaţi cu anii precedenţi cheltuielile

privind impozitele pe salarii ca procent din Prezentarea eronată a cheltuielilor şi datoriilor
salarii şi indemnizaţii (după ajustare pentru a privind impozitele pe salarii.
reflecta modificările cotelor de impozitare).

Prezentarea eronată a impozitelor pe salarii

Comparaţi cu anii precedenţi conturile de
acumulate (datorate) şi a cheltuielilor privind
impozite acumulate (datorate).
impozitele pe salarii.
Sursa : Sursa bibliografică [2.12, p.649]
Verificarea conturilor de obligaţii asociate salariilor, deseori numite cheltuieli salariale
acumulate (angajate), este de cele mai multe ori simplă dacă mecanismele de control intern
funcţionează eficient. Cînd un auditor este convins că operaţiunile legate de salarii sînt corect
înregistrate în jurnalul slariilor şi că formularele corespunzătoare impozitelor pe salarii sînt corect
întocmite şi impozitele sînt prompt achitate, testele detaliilor soldurilor nu ar trebui să necesite un
consum prea mare timp.
Principalele două obiective de audit legate solduri confirmate prin testarea datoriilor salariale
sînt: (1) angajamentele din balanţa de verificare sînt exprimate în sume corecte (exactitate) şi
(2) operaţiunile din ciclul salarii-personal sînt înregistrate în exerciţiul contabil adecvat (cezură).
Principala preocupare a auditorului în cazul ambelor obiective este de a se asigura că nu există
anagajamente subevaluate sau omise. Mai jos sînt prezentate principalele conturi de datorii din
ciclul salarii-personal.
Sumele reţinute din salariile angajaţilor. Impozitele din salarii reţinute dar încă neplătite pot fi
testate prin compararea soldului cu jurnalul salariilor, cu formularul de impozite pe salarii întocmit
în exerciţiul următor şi cu plăţile efectuate în exerciţiul următor. Celelalte reţineri la sursă, cum ar fi
contribuţiile la planurile de economii în contul pensiilor, cotizaţiile sindicale, planurile de economiii
bazate pe achiziţii de obligaţiuni şi plăţile în contul diverselor asigurări pot fi verificate în aceeaşi
manieră. Dacă procedurile de control intern sînt aplicate cu eficacitate, cezura şi exactitatea pot fi
uşor testate concomitent cu efectuarea acestor proceduri.
Salariile acumulate (angajate). Un angajament legat de salarii apare ori de cîte ori anagajaţii nu
sînt remuneraţi pentru ultimele căteva zile sau ore de lucru prestate decît în exerciţiul următor. De
regulă, personalul salariat primeşte întregul salariu, cu excepţia celui aferent orelor lucrate peste
programul normal, în ultima zi a lunii, însă adesea se întîmplă ca la sfîrşitul anului să rămînă
neachtatte cîteva zile de lucru ale angajaţilor care sînt plătiţi pe baze de tarife orare.
După ce auditorul a determinat politica folosită în companie pentru calculul salariilor
acumulate la sfîrşit de exerciţiu şi s-a convins că această politică este conformă celei folosite
în anii precedenţi, procedura adecvată pentru testarea cezurii şi exactităţii constă în a
89
recalcula angajamentele determinate de client. Cea mai probabilă eroare care ar putea fi
semnificativă pentru soldul total este includerea unui număr greşit de zile de muncă prestată, dar
nenumărată.
Comisioanele acumulate (angajate). În cazul comisioanelor acumulate se aplică aceleaşi
concepte ca şi cele folosite pentru verificarea salariilor acumulate, însă angajamentele din această
sferă sînt adesea mai greu de verificat, deoarece companiile au, de cele ami multe ori, ami multe
acorduri diferite cu personalul comercial şi cu alţi angajaţi care sînt remuneraţi pe bază de
comisionae. De exemplu, anumiţi angajaţi din vînzări ar putea încasa comisioanele care li se cuvin
în fiecare lună, fără a primi un salariu, în timp ce alţii ar putea fi remuneraţi printr-un salariu de
bază lunar, însoţit de comision plătiti trimestrial. În anumite cazuri, comisionul variază în funcţie
de produse şi ar putea fi plătit cu cîteva luni după sfîrşitul exerciţiului. Pentru verificarea
comisioanelor acumulate trebuie să se determine mai întîi natura acordurilor care stipulează plata
unor comisioane şi apoi să se testeze calculele pornindu-se de la aceste acorduri.
Primele acumulate (angajate). În numeroase companii, primele neachitate la sfîrşit de an
conducerii şi angajaţilor sînt atît de importante încît neînregistrarea lor ar da naştere unei prezentări
semnificativ eronate a conturilor. De regulă, verificarea angajamentelor înregistrată poate fi făcută
prin compararea lor cu sumele aprobate din procesele-verbale ale consiliului de administraţie.
Îndemnizaţiile de concediu, îndemnizaţiile de boală şi alte alocaţii acumulate (angajate).
Consecvenţa metodelor folosite pentru calculul acestor datorii angajate în comparaţie cu metodele
folosite în anii precedenţi este cel mai important aspect luat în considerare pentru evaluarea
corectitudinii acesto sume. Mai întîi trebuie identificate politicile definite de companie pentru
înregistrarea acestor angajamente, după care trebuie făcută o recalculare a sumelor înregistrate.
3.3.2 Finalizarea auditului şi prezentarea raportului de audit
Ultima etapă ale unui audit presupune finalizarea auditului care este un subiect foarte important
pentru auditori. Pe lîngă verificarea rezultatelor, finalizarea auditului cuprinde o serie de alte aspecte
care sunt critice pentru reuşita unui audit.
O componentă importantă a finalizării auditului constă în verificarea evenimentelor produse după
data încheierii exerciţiului. Auditorul trebuie să examineze operaţiunile şi evenimentele apărute după
data închiderii bilanţului contabil, în scopul de a determina dacă s-a produs vreun eveniment care ar
putea afecta prezentarea fidelă sau dezvăluirile din situaţiile financiare ale exerciţiului în curs.
Pe lîngă verificarea evenimentelor ulterioare, auditorul are cîteva responsabilităţi privind
acumularea probelor finale, care se aplică tuturor ciclurilor de operaţiuni. Cele patru tipuri de
colectări de probe finale sunt: efectuarea procedurilor analitice finale; evaluarea prezumţiei privind
continuarea activităţii; obţinerea unei scrisori de reprezentare a managementului şi citirea altor
informaţii incluse în raportul anual.

90
 După acumularea probelor finale auditorul trebuie să integreze rezultatele într-o singură
concluzie de ansamblu. Auditorul trebuie să decidă dacă s-au acumulat probe suficiente pentru a
susţine concluzia că situaţiile financiare sînt prezentate în conformitate cu principiile contabile
general acceptate. Evaluarea finală a caracterului adecvat a probelor constă în verificarea întregului
audit de către auditor, în scopul de a determina dacă toate aspectele importante au fost testate adecvat,
ţinîndu-se cont de toate circumstanţele angajamentului.
După terminarea auditului, există cîteva comunicaţii care ar putea avea loc între auditor şi
personalul clientului. Scrisorile către manageri au drept scop să informeze personalul clientului
despre recomandările auditorului privind îmbunătăţirea oricărui aspect al activităţii clientului.
Recomandările se axează pe sugestii vizînd creşterea eficienţei operaţiunilor. Combinaţia dintre
experienţa auditorului în diverse întreprinderi şi înţelegerea profundă obţinută în cursul auditului îi
oferă auditorului o capacitate unică de a ajuta managementul clientului.

În continuare este prezentată scrisoarea către directorul general al SAR « MOLDCARGO » SA

în urma petrecerii auditului decontărilor cu persoanlul:
În procesul verificării corectitudinii calculării salariului au fost analizate tabelele de pontaj,
ordinele privind circulaţia personalului, ordinele pentru diverse tipuri de plăţi, borderourile de
decontări, alte documente primare, registre şi conturi corespunzătoare ale evidenţei contabile
(531, 227, 229, 533, 534).
În urma efectuării procedurilor de audit aferente acestui sector, am vrea să atragem atenţia
conducerii asupra următoarelor momente :
- Revizuirea politicii companiei privind personalul, în legătură cu aceia ca plecările din cadrul
societăţii ating valori apoape egale cu angajările, de dorit ar fi de micşorat acest indicator.
Recomandăm verificarea calculelor îndemnizaţiilor pentru incapacitatea temporară de muncă,
în legătură cu modificările actuale în legislaţie.

91
 Concluzii şi recomandări
Unul din principalii factori de producție care stau la baza unui business reuşit este factorul
uman. Spre a-și atinge obiectivele propuse entitatea trebuie să dispună de resurse umane cât mai
competente, care îi vor permite obținerea unui avantaj maximal de pe urma utilizării acestuia. Pe de
altă parte factorul muncă reprezintă și principalul element al costului de producție pe care agenții
economici tind să-l micșoreze. De aici rezultă necesitatea de a elabora și implementa un sistem de
salarizare adecvat, care ar fi un mobil pentru angajați, dar care nu ar fi în detrimentul angajatorului.
Pentru a determina daca aceste obiective sunt atinse este nevoie de o evidență detaliată a
angajaților și a mișcărilor aferente acestuia, care este efectuată de contabilitate.
La baza contabilității remunerării muncii și a decontărilor cu personalul stau un șir de
regulamente și legi, care impun în diferite situații de a proceda în mod diferit. Acest litigiu poate fi
aplanat doar în cazul în care entitatea dispune, în primul rând de cadre calificate și nu în ultimul
rând de tehnologii adecvate, care ar permite Departamentului Resurse Umane să ducă o evidență
detaliată a tuturor mișcărilor aferente personalului.
Studiul efectuat în cadrul S.A.R. „MOLDCARGO” S.A., a permis supravegherea modului de
înregistrare, întocmire şi prelucrare a documentelor primare ce vizează decontările cu personalul
privind retribuirea muncii. În baza cunoştinţelor acumulate s-au generalizat, sistematizat şi
evidenţiat avantajele şi dezavantajele sistemului contabil creat în cadrul unităţii economice în cauză,
precum şi s-au implementat unele alternative care ar deschide noi perspective de dezvoltare.

92
 În cadrul S.A.R. „MOLDCARGO” S.A. evidența personalului este dusă în cadrul Secţiei
Resurse umane, managerul resurse umane fiind o persoană competentă şi calificată în domeniu.
În cadrul S.A.R. „MOLDCARGO” S.A. evidenţa contabilă se ţine în mod automatizat în
programa informatică 1C „Contabilitate” ceea ce permite un acces uşor şi rapid la datele contabile.
Toate înregistrările şi decontările cu salariaţii se efectuează în conformitate cu Standardele
Naţionale de Contabilitate (în prezent fiind racordată la cerinţele standardelor internaţionale de
contabilitate), Legea contabilităţii nr. 113 din 27 aprilie 2007, Planul de conturi contabile al
activităţii economico-financiare a întreprinderilor precum şi cu alte actele legislative şi normative în
vigoare.
Un pas benefic în perfecţionarea evidenţei decontărilor cu personalul în cadrul Societăţii îl
reprezintă perfecţionarea de curînd a programei 1C: Contabilitate, versiunea 8.2, şi anume făcîndu-
se posibilă evidenţa personalului de către managerului resurselor umane în programa dată, inclusiv
şi introducerea tabeleor de pontaj în programă. Acest lucru facilitează fluxul de informaţii dintre
departamentul resurse umane şi contabilitate.
Pentru a evita lipsa de facto a angajaților de la serviciu, ar fi bine de înregistrat n registru de
evidenţă în care angajaţii să se semneze la ora sosirii şi plecării de la serviciu.
Dat fiind faptul că progresul tehnico științific nu stă pe loc, entitatea trebuie să nu uite că pentru
aplicarea acestora în practică ea trebuie să contribuie nemijlocit la instruirea angajaților săi, astfel
aceștia trebuie să beneficieze de cursuri de perfecționare, care vor duce la creșterea performanței
lor.
Pe lângă toate sistemele de sporuri și susținere, trebuie să existe și un sistem de control, care ar
permite de a penaliza angajații care încalcă regulamentele și aduc prejudicii entității.
Contabilitatea este principalul instrument care permite înfăptuirea acestor obiective. Aici prin
remunerarea muncii angajaților are loc stabilirea acelor recompense pe care le merită angajații
pentru munca desfășurată și în același timp îi penalizează pe acei care nu desfășoară o activitate
adecvată și aduc prejudiciu entității.
În atribuțiile contabililor intră și întocmirea și prezentarea în timp util a tuturor dărilor de seamă
și rapoartelor, precum și achitarea la timp atât a salariului, cât și a transferării la bugetele respectivă
a reținerilor care au fost efectuate din salariu.
Astfel contabilitatea retribuirii muncii presupune un grad înalt de responsabilitate și o atenție
deosebită spre a evita erorile și omisiunile.

Auditarea procesului de salarizare este necesar pentru a fi siguri că se plăteşte doar pentru
serviciul prestat de angajat către angajator, la tariful corect şi că obligaţiile către organele fiscale
sunt corecte, pentru a evita amenzile şi penalităţile. Este foarte simplu de a falsifica
documentele de remunerare a muncii astfel încît compania să plătească pentru lucrul ce nu a fost
93
făcut. Timpul lucrat după program trebuie să fie autorizat fiindcă dacă nu e, angajaţii pot aduce
reclamaţii false şi în timp ce contabilitea poate fi corectă, afacerea însă poate avea de suferit. La
Societatea analizată se respectă obiectivele existenţei, exhaustivităţii, exactităţii şi clasificării în
procesul salarizării personalului.
O recomandare a activităţii de audit la Societate, ar fi întărirea controlului intern a operaţiilor
de evidenţă a personalului.
Un element foarte important al auditului este determinarea secţiunilor financiare care sînt
predispuse spre cele mai multe erori, şi respectiv se stabilesc zonele cu ponderi ridicate ale pragului
de semnificaţie.
La S.A.R. „MOLDCARGO” S.A. procesul de remunerare a muncii personalului nu implică
multe erori, deoarece transferul operaţiunilor din jurnale în registrele analitice, în cartea mare şi în
alte fişiere sistematice conexe este, de regulă, realizată automat de sisteme de contabilitate
informatizate, riscul apariţiei unei erori umane întîmplătoare în cursul transferului datelor este
minim. Dacă auditorul reuşeşte să determine că sistemul informatic funcţionează corect,
preocupările privind erorile din procesul de transfer sînt minime. Acest fapt este un punct forte atît
pentru procesul de remunerare a muncii şi a personalului în cadrul companiei cît şi pentru auditor.

94
95
 REFERINȚE BIBLIOGRAFICE

I. Acte legislative şi normative

1.1. Legea contabilităţii № 113-XVI din 27 aprilie 2007 // Monitorul Oficial al Republicii
Moldova № 90-93, din 29 iunie 2007;

1.2. Ordinul cu privire la aprobarea şi punerea în aplicare a Standardelor Naţionale de

Contabilitate şi Planului de conturi contabile ale activităţii economico-financiare a întreprinderilor
№ 174 din 25.12.97 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 88-91, din 30 decembrie 1997;

1.3. Ordinul Nr. 166 din 28.11.2013 cu privire la aprobarea Recomandărilor metodice
privind tranziţia la noile Standarde Naţionale de Contabilitate şi modificarea şi completarea
ordinelor nr.118 şi 119 din 6 august 2013// Monitorul Oficial al Republicii Moldova № 291-296,
din 13 decembrie 2013;

1.4. Codul muncii al Republicii Moldova, nr.154-XV din 28.03.2003 // Monitorul Oficial
nr.159-162 din 29.07.2003;

1.5. Legea salarizării № 847 din 14.02.2002 // Monitorul Oficial Nr. 50-52 din
11.04.2002;

1.6. Ordin cu privire la aprobarea formularelor declarațiilor privind calcularea și

utilizarea contribuțiilor de asigurări sociale de stat obligatorii și instrucțiunilor despre completarea
lor, nr. 102-A din 12.03.2008 // Monitorul Oficial nr. 94-96/293 din 30.05.2008;

1.7. Legea fondurilor asigurării obligatorii de asistență medicală pe anul 2013, 251 din
08.11.2012// Monitorul Oficial nr. 248-251 din 07.12.2012;

1.8. Legea fondurilor asigurării obligatorii de asistență medicală pe anul 2014, Nr. 330
din 23.12.2013 // Monitorul Oficial nr. 9-13 din 17.01.2014;

1.9. Legea cu privire la mărimea, modul şi termenele de achitare a primelor de asigurare

obligatorie de asistenţă medicală, nr. 1593-XV din 26.12.2002// Monitorul Oficial nr.18-19/57 din
08.02.2003;

1.10. Indicații metodice privind completarea Raportul privind calcularea primelor de

asigurare obligatorie de asistență medicală;

1.11. Codul fiscal № 1163 din 24 aprilie 1997 // Monitorul Oficial Nr. ed. spec. din
25.03.2005;

96
 1.12. Hotărârea Nr. 108 din 03.02.2005 privind aprobarea Regulamentului cu privire la
condițiile de stabilire, modul de calcul și de plată a indemnizațiilor pentru incapacitate temporară de
muncă și altor prestații de asigurări sociale // Monitorul Oficial nr.024, art. nr. 162 din 11.02.2005;

1.13. Hotărârea Guvernului Republicii Moldova privind aprobarea „Modului de calculare a

salariului mediu” Nr.426 din 26.04.2004 // Monitorul Oficial nr.73-76 / 570 din 7 mai 2004;

1.14. Convenţie Colectivă Nr. 1 din 04.01.2011, Convenţie Colectivă (nivel de ramură) pe
anii 2011–2013 // Monitorul Oficial Nr. 5-14 din 14.01.2011;

1.15. Convenţie Colectivă Nr. 2 din 09.07.2004 // Monitorul Oficial al R. Moldova nr.112-
118/968 din 16.07.2004;

1.16. Convenţia Colectivă (nivel naţional) „Salarizarea angajaţilor aflaţi în relaţii de muncă
în baza contractelor individuale de muncă” Nr.1 din 03.02.2004 // Monitorul Oficial al R. Moldova
nr.30-34/268 din 20.02.2004;

1.17. Hotărârea cu privire la cuantumul sporului de compensare pentru munca prestată în

condiţii nefavorabile nr. 152 din 19.02.2004 // Monitorul Oficial nr. 39-41 din 05.03.2004;

1.18. Hotărârea cu privire la aprobarea cerinţelor minime de securitate şi sănătate la locul

de muncă nr. 353 din 05.05.2010 // Monitorul Oficial nr.91-93/525 din 08.06.2010;

1.19. Hotărârea cu privire la aprobarea Regulamentului privind retribuirea muncii pentru

anumite categorii de salariaţi cărora li se stabileşte durata redusă a timpului de muncă nr. 1254 din
15.11.2004 // Monitorul Oficial nr. 208-211 din 19.11.2004;

1.20. Hotărârea privind carnetul de muncă nr. 1449 din 24.12.2007 // Monitorul Oficial
nr.5-7/23 din 11.01.2008;

1.21. Legea privind indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă şi alte prestaţii
de asigurări sociale nr. 289 din 22.07.2004 // Monitorul Oficial nr.168-170 din 10.09.2004;

1.22. Hotărârea privind aprobarea Normelor pentru efectuarea operaţiunilor de casă în

economia naţională a Republicii Moldova nr. 764 din 25.11.1992 // Monitorul Parlamentului Nr. 11
din 30.11.1992;

1.23. Hotărârea pentru aprobarea Regulamentului cu privire la delegarea salariaţilor

entităţilor din Republica Moldova // Monitorul Oficial Nr. 7-12 din 13.01.2012;

1.24. Declaraţia Universală a Drepturilor Omului, adoptat de Adunarea Generală a

O.N.U., la 16 decembrie 1966 şi intrat în vigoare la 3 ianuarie 1976;

1.25. Legea privind activitatea de audit Nr. 61-XVI din 16.03.2007 // Monitorul
Oficial Nr. 117-126 din 10.08.2007
97
 II. Manuale, monografii, cărţi, broşuri

2.1. Nederiţă Alexandru „Corespondenţa conturilor contabile conform prevederilor

S.N.C. şi Codului Fiscal” - Chişinău: Contabilitate şi audit, 2007. - 640 p.

2.2. Nederiţă Alexandru „Contabilitatea financiară” - Chişinău, ACAP, 2003, 640p.

2.3. Bîrcă Alic ,,Salarizarea personalului. Note de curs la disciplina “Sisteme de

salarizare” - Chişinău, ASEM, 2001, 124p.

2.4. Caraman Stela, Cușmăunsă Rodica „Contabilitate managerială. Note de curs” – Chișinău
2007, ASEM, 225p.

2.5. Moldovanu Dumitru „Curs de teorie economică” – Ediția a II-a, Chișinău, ARC, 2007,
432 p.

2.6. Nelly Filip, Olga Sorocean „Teorie economică” – Chişinău 2009, Tipogr. Primex Com
SRL, 363 p.

2.7. Bîrcă Alic ,,Auditul personalului’’, Chiţinău, ASEM, 2006, 245p.

2.8. Ghimpu Sanda, Ţiclea Alexandru, „Dreptul muncii”, Editura ALLBECK, Bucureşti,
2000, 500 pag.

2.9. Nederiţă Alexandru, Bucur Vasile ,,Noul sistem contabil al agenţilor economici din
Republica Moldova’’, Vol.1, Chişinău, ACAP, 1998, 320p.

2.10. Lilia Grigoroi, L. Lazari, Al. Bîrcă ”Contabilitatea întreprinderii”, Editura

CARTIER, Chișinău 2011, 508 p.

2.11. Irinel Marin „Auditul resurselor umane”, Editura Economică, Bucureşti 2011, 288 p.

2.12. Arens Loebbecke „Audit – o abordare integrată”, ediţia a 8-a, Editura ARC, 2003,
950 p.

2.13. Manual de Standarde internaţionale de audit şi control de calitate 2009/2010,

Federaţia Internaţională a Contabililor, Chişinău 2012

2.14. Ana Vitiuc , Audit, Chişinău, ASEM, 1999 205p.

2.15. Principiile de bază ale contabilităţii, Belverd E. Needles, Ji. Henrz R. Anderson,
James C. Caldvwell, Ed. ARC – 2000 – p.1240
2.16. Auditul financiar, Pavel Bodarev, Chişinău, 2003, 296 p.

III. Articole din presa periodică

3.1. Clara Sorocean, Modul de completare a formularului tipizat REV 5 //

Contabilitate şi audit nr. 4, 2010
98
 3.2. Clara Sorocean, Modul de completare a declaraţiilor persoanelor asigurate în cazul
acordării indemnizaţiei pentru incapacitatea temporară de muncă // Contabilitate şi audit nr. 9, 2011

3.3. Tudor Capşa Comentarii la Codul muncii privind remunerarea muncii suplimentare,
în timp de noapte şi în zilele de sărbătoare nelucrătoare // Contabilitate şi audit nr. 11, 2013

99
Anexe

100
 DECLARAŢIA DE ONESTITATE

Subsemnata, Şerban Luminiţa, declar pe proprie răspundere că materialele prezentate în teza

de master, se referă la propriile activităţi şi realizări, în caz contrar urmând să suport consecinţele,
în conformitate cu legislaţia în vigoare.

_____________
Semnătura

_____________
Data

101