Sunteți pe pagina 1din 15

Contabilitatea instituţiilor publice – Suport de curs

1. Particularităţi ale instituţiilor publice


- Instituţia este o organizaţie (de stat) care desfăşoară activităţi cu caracter social, cultural, administrativ; o
formă de organizare a raporturilor sociale, potrivit normelor juridice stabilite pe domenii de activitate.
- Potrivit legii finanţelor publice în sfera instituţiilor publice sunt cuprinse Parlamentul, Administraţia
Prezidenţială, ministerele, celelalte organe centrale şi locale ale administraţiei de stat precum şi instituţiile din
subordinea acestora, indiferent de modul de finanţare.
- Indiferent de domeniul în care îşi desfăşoară activitatea, de modul de organizare, instituţiile publice prezintă o
serie de trăsături care le diferenţiază de agenţii economici, astfel:
 sunt unităţi patrimoniale ale statului de drept care desfăşoară activitate politică sau executivă
reprezentând puterea şi administraţia de stat în societate;
 patrimoniul instituţiilor publice aste atribuit la înfiinţare prin Legi şi Hotărâri ale Guvernului prin
delimitarea lui de patrimoniul public şi privat al statului sau al unităţilor administrativ teritoriale locale.
Constituindu-se pe baza unui act juridic, instituţiile publice dobândesc personalitatea juridică necesară pentru
administrarea patrimoniului şi pentru asumarea de angajamente în relaţiile cu terţii.
 spre deosebire de agenţii economici care îşi creează patrimoniul pe baza capitalului subscris şi vărsat de
investitori, la instituţiile publice nu intervine categoria economică de capital social. Capitalul social nu se
regăseşte în structurile patrimoniale ale instituţiilor publice deoarece acestea au doar calitatea administratori ai
patrimoniului alocat, al cărui proprietar este statul, reprezentat de Guvern sau Consiliile locale. Instituţiile
publice dispun de un anumit patrimoniu de valori materiale şi băneşti pe care trebuie să le folosească cu
respectarea normelor legale şi cu maximum de eficienţă;
 din punct de vedere al statutului juridic au personalitate juridică limitată potrivit actului de înfiinţare şi
sistemului de subordonare ierarhică;
 conducătorii instituţiilor publice abilitaţi să gestioneze resursele bugetare au calitatea de ordonatori de
credite;
 cheltuielile instituţiilor publice sunt finanţate sub forma creditelor bugetare a căror utilizare trebuie
justificată de conducătorul instituţiei la sfârşitul fiecărui exerciţiu financiar;
 nu sunt organizate pe principiile autogestiunii întrucât primesc de la buget mijloacele băneşti de care au
nevoie pentru îndeplinirea sarcinilor ce le revin având totodată obligaţia de a vărsa la buget veniturile din taxe
sau de altă natură realizate în urma activităţii desfăşurate. Pot beneficia de dreptul de a reţine parţial sau integral
aceste venituri ca sursă de autofinanţare a activităţii lor.
 obiectivele instituţiilor publice prevăzute în statutul acestora vizează realizarea completă şi de calitate a
serviciilor publice, fără însă a urmări realizarea de profit. Instituţiile publice sunt unităţi nonprofit care nu au
indicatori de rentabilitate;
 pentru funcţionarea şi realizarea serviciilor publice instituţiile publice au nevoie de capital fix pe care îl
primesc pe calea creditelor bugetare pentru cheltuieli de capital. Dezvoltarea şi modernizarea acestui capital pe
calea investiţiilor se realizează tot pe seama fondurilor primite de la buget;
 planificarea financiară la aceste unităţi se înfăptuieşte sub forma bugetului.

2. Definirea şi clasificarea ordonatorilor de credite. Prezentarea succintă a atribuţiilor acestora.


- Definiţie
Ordonatorul de credite bugetare este conducătorul unei instituţii publice căruia îi este acordat prin lege
dreptul de a utiliza creditele bugetare. Creditele bugetare reprezintă limita maximă până la care se pot angaja şi
efectua cheltuielile prevăzute în bugetul de stat, în bugetele locale, în bugetele instituţiilor şi serviciilor publice
de interes local, în bugetele asigurărilor sociale de stat şi bugetele activităţilor finanţate integral din venituri
extrabugetare, de către ordonatorii de credite.
-Clasificare
După competenţele pe care le au ordonatorii de credite se grupează astfel:
 ordonatori principali de credite - de gradul I (miniştri, conducători ai celorlalte organe centrale de
stat, primari, preşedinţi ai consiliilor judeţene);
 ordonatori secundari de credite - de gradul II (conducători ai instituţiilor publice cu personalitate
juridică şi buget propriu);

 ordonatori terţiari de credite - de gradul III (conducătorii instituţiilor publice cu personalitate juridică
din subordinea unor instituţii finanţate din bugetul public).
În funcţie de bugetele din care se finanţează, ordonatorii de credite pot fi:
 ordonatori de credite ai bugetului de stat;
 ordonatori de credite ai bugetului asigurărilor sociale de stat (ministrul muncii, solidarităţii sociale şi
familiei);
 ordonatori de credite ai bugetelor locale - (primari, preşedinţi ai consiliilor judeţene).
- Atribuţii
a) Ordonatorii principali de credite. La Camera Deputaţilor şi la Senat, îndeplinesc funcţia de ordonatori
principali de credite secretarii generali ai acestora.
Se asimilează cu ordonatorul principal de credite secretarii de stat, care exercită unele atribuţii ale
ministrului, având calitatea de ordonatori delegaţi.
Atribuţiile ordonatorilor principali de credite, în vederea derulării în bune condiţii a procesului bugetar
sunt numeroase. Printre aceste atribuţii menţionăm:
 obligaţia de a comunica anual, până la data de 1 mai, Ministerului Finanţelor Publice propunerile de
modificare a veniturilor şi a cheltuielilor bugetare pe anul viitor, faţă de anul în curs. Aceste comunicări trebuie
să cuprindă cauzele modificărilor şi fundamentările corespunzătoare, fiind întocmite potrivit metodologiei
stabilită de Ministerul Finanţelor Publice.
 stabilesc priorităţile în realizarea obiectivelor de investiţii şi repartizarea sumelor pe fiecare obiectiv
înscris în listele de investiţii în limita fondurilor cuprinse în proiectul de buget. În calitate de investitori şi pe
propria lor răspundere, actualizează şi aprobă valoarea fiecărui obiectiv de investiţii nou sau în continuare, în
funcţie de evoluţia preţurilor.
 au obligaţia de a depune la Ministerul Finanţelor cel mai târziu până la data de 1 iunie a fiecărui an,
propunerile pentru proiectul de buget, potrivit metodologiei stabilită de acest minister;
 repartizează credite bugetare, aprobate prin bugetul de stat şi bugetele fondurilor speciale, pe unităţile
ierarhice inferioare, în raport cu sarcinile acestora, cuprinse, potrivit legii, în bugetele respective şi aprobă
efectuarea cheltuielilor din bugetul propriu;
 ordonatorii principali de credite au atribuţii în ceea ce priveşte angajarea cheltuielilor bugetare.
Ordonatorii principali de credite bugetare pot delega dreptul de a aproba folosirea şi repartizarea
creditelor bugetare înlocuitorilor lor de drept.
b) Ordonatorii secundari de credite sunt conducătorii instituţiilor publice cu personalitate juridică cu rol
de conducere şi coordonare din teritoriu ale ministerelor, cum ar fi: Direcţiile de Sănătate Publică judeţene,
Inspectoratele şcolare judeţene, Consiliul de Cultură Judeţean etc. Astfel de instituţii funcţionează în subordinea
ministerelor.
Ordonatorii secundari au următoarele atribuţii:
 aprobă efectuarea cheltuielilor prevăzute în bugetele proprii şi a celor din bugetele fondurilor
speciale;
 repartizează creditele bugetare aprobate pe unităţile ierarhic inferioare;
 virează creditele bugetare de la o subdiviziune la alta a clasificaţiei economice, potrivit competenţelor
ce le sunt atribuite;
 efectuează controlul asupra activităţii unităţilor subordonate.
c) Ordonatorii terţiari de credite sunt conducătorii instituţiilor publice operative: spitale, şcoli, muzee,
teatre, unităţi militare, instanţe judecătoreşti, case teritoriale de asigurări sociale etc. care primesc credite
bugetare de la ordonatorul principal sau secundar, după caz.
Printre atribuţiile ordonatorilor terţiari de credite menţionăm:
 angajarea şi utilizarea creditelor numai în limita prevederilor şi destinaţiilor aprobate în buget;
 utilizarea resurselor bugetare în strictă conformitate cu destinaţiile stabilite;
 prezentarea la termenele stabilite a situaţiilor privind execuţia bugetară.

3. Aspecte generale privind clasificaţia bugetară. Clasificaţia bugetară a veniturilor.


- Numărul mare al impozitelor şi taxelor care constituie sursa veniturilor bugetare precum şi diversele destinaţii
ale cheltuielilor au făcut necesară elaborarea unui cadru pentru gruparea şi codificarea surselor şi utilizărilor
bugetare, cadru care îmbracă forma clasificaţiei bugetare.
- Clasificaţia bugetară asigură gruparea într-o ordine obligatorie şi după criterii unitare, precis determinate, a
veniturilor şi cheltuielilor cuprinse în bugetul general consolidat al ţării. Structura clasificaţiei bugetare este
formată dintr-un număr de diviziuni şi de subdiviziuni în care sunt încadrate veniturile şi cheltuielile bugetare şi
este obligatorie pentru toate instituţiile publice cu atribuţii în elaborarea şi executarea bugetului general
consolidat al ţării.
- Potrivit Legii finanţelor publice, clasificaţia bugetară a veniturilor şi cheltuielilor statului şi instituţiilor de stat
se stabileşte de către Ministerul Finanţelor Publice şi va fi adaptată şi modificată în funcţie de modificările ce vor
interveni în legislaţie, ca urmare a hotărârilor luate în vederea restructurării procesului bugetar.
- Clasificaţia bugetară grupează veniturile şi cheltuielile care se înscriu în bugetul de stat, astfel:
 Pentru venituri sunt prevăzute capitole şi subcapitole grupate în funcţie de sursa de provenienţă şi de
felul veniturilor bugetare.
 Pentru cheltuieli sunt prevăzute părţi, capitole, subcapitole, titluri, articole şi alineate potrivit naturii şi
destinaţiei lor.
-Clasificaţia bugetară cuprinde:
Anexa I – Clasificaţia indicatorilor privind finanţele publice care se desfăşoară pe mai multe anexe (vezi
OMFP 1954/2005) ce conţin:
Anexele II şi III – Clasificaţia în profil departamental.
Anexa II cuprinde codul şi denumirea a) ordonatorilor principali de credite, b) a judeţelor şi municipiului
Bucureşti.
Anexa III cuprinde codul şi denumirea autorităţilor şi instituţiilor publice finanţate integral din venituri
proprii.
-Clasificaţia indicatorilor privind finanţele publice constituie suportul principal pentru organizarea contabilităţii
bugetare a veniturilor şi cheltuielilor înscrise în bugetul general consolidat al ţării, care se execută prin unităţile
trezoreriei statului şi instituţiile publice cu atribuţii în acest scop.
- Clasificaţia bugetară a veniturilor şi cheltuielilor se compune din două părţi distincte:
A. Clasificaţia veniturilor pe capitole şi subcapitole şi clasificaţia funcţională a cheltuielilor pe părţi,
capitole şi subcapitole.
B. Clasificaţia economică grupează cheltuielile pe titluri, articole şi aliniate.
- Clasificaţia bugetară a veniturilor le sistematizează în funcţie de sursa şi felul lor astfel:
 venituri fiscale care provin din impozite şi taxe directe (impozit pe venit, impozit pe profit, câştiguri
din capital, impozite şi taxe pe proprietate) precum şi impozite şi taxe indirecte (taxa pe valoarea adăugată,
accize, taxe vamale etc.);
 venituri din contribuţii au ca sursă de provenienţă contribuţiile angajatorilor şi asiguraţilor la
asigurările sociale;
 venituri nefiscale .În această categorie se includ venituri din proprietate (venituri din concesiuni şi
închirieri, dividende etc.), venituri din vânzări de bunuri şi servicii (din prestări de servicii, taxe administrative,
eliberări permise, amenzi, penalităţi, confiscări, transferuri voluntare cum ar fi donaţii şi sponsorizări etc.);
 venituri din capital, obţinute din valorificarea unor bunuri deţinute de autorităţile publice (clădiri,
terenuri) sau din vânzarea stocurilor de la rezerva de stat şi de mobilizare, a locuinţelor construite din fondurile
statului, a unor bunuri ce aparţin domeniului privat etc.;
 operaţiuni financiare. În această categorie se includ încasări din rambursarea împrumuturilor
acordate (pentru finalizarea unor obiective aprobate prin acorduri bilaterale şi convenţii interguvernamentale,
investiţii în turism, finanţarea lucrărilor agricole etc.);
 subvenţii, de la bugetul de stat, de la alte administraţii, donaţii din străinătate.

4. Clasificarea bugetară a cheltuielilor


- Clasificaţia funcţională a cheltuielilor indică gruparea acestora potrivit naturii şi destinaţiei lor pe părţi,
capitole şi subcapitole, pe acţiuni şi categorii de instituţii publice pentru care sunt efectuate cheltuielile, precum
şi ordinea în care ele apar în buget.
- Clasificaţia funcţională a cheltuielilor bugetare se realizează pe părţi, capitole şi subcapitole de cheltuieli.
Partea arată destinaţia cheltuielilor corespunzător acţiunilor şi funcţiilor de bază ale statului (servicii
publice generale; apărare, ordine publică şi siguranţă naţională; cheltuieli social-culturale; servicii şi dezvoltare
publică, locuinţe, mediu şi ape; acţiuni economice; rezerve, excedent/deficit).
Capitolele şi subcapitolele grupează cheltuielile după natura lor şi pe categorii de instituţii publice
beneficiare de credite bugetare.
-Clasificaţia economică grupează cheltuielile bugetare în: cheltuieli curente şi cheltuieli de capital ocazionate
cu întreţinerea şi funcţionarea instituţiilor publice care se desfăşoară pe titluri, articole şi aliniate, astfel:
Titlurile se referă la grupe mari de cheltuieli, structurate astfel: cheltuieli curente, cheltuieli de capital;
operaţiuni financiare.
Articolele sunt subdiviziuni ale clasificaţiei cheltuielilor bugetare în funcţie de caracterul economic al
operaţiunilor în care acestea se concretizează şi care desemnează natura unei cheltuieli, indiferent de acţiunea la
care se referă.
Aliniatele sunt ultimele subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare a cheltuielilor care indică destinaţia
consumării creditelor bugetare.
Pentru a putea oglindi fidel realizarea indicatorilor privind veniturile şi cheltuielile bugetare este necesară
organizarea contabilităţii bugetare în ansamblul ei, în concordanţă cu gruparea veniturilor şi cheltuielilor stabilite
prin clasificaţia bugetară.
5. Principiile finanţării bugetare
- Aprobarea bugetului fiecărei instituţii publice echivalează cu autorizarea folosirii unor resurse financiare
publice pentru realizarea sarcinilor şi obiectivelor specifice fiecărei instituţii.
- Finanţarea de la buget prezintă anumite trăsături specifice şi trebuie făcută cu respectarea anumitor principii şi
anume:
 orice cheltuială poate fi înscrisă şi efectuată din buget numai dacă este prevăzută expres într-un act
normativ. Se impune menţionat faptul că în cazul în care o sumă este cuprinsă în buget aceasta nu dă automat
dreptul de utilizare dacă nu există o autorizare expresă în acest sens;
 autorizarea bugetară este limitată în timp, necheltuirea fondurilor alocate pentru o anumită destinaţie
până la finele exerciţiului financiar determinând retragerea fondurilor respective. Eventualele acţiuni neefectuate
sau nefinalizate vor putea fi finanţate numai în măsura în care sunt cuprinse şi aprobate în bugetul elaborat
pentru perioada următoare.
 aprobarea cheltuirii resurselor bugetare nu are un caracter global, ci este strict individualizată, atât în
ceea ce priveşte beneficiarii sumelor alocate cât şi destinaţia acestora, schimbarea destinaţiei resurselor fiind
admisă numai în anumite condiţii.
 alocarea fondurilor bugetare se face astfel încât să se asigure un regim sever de economii în cheltuirea
banului public, instituţiile publice având obligaţia de a acţiona pentru asigurarea maximului de eficientă în
utilizarea mijloacelor bugetare astfel încât obiectivele şi acţiunile lor specifice să se realizeze cu un volum cât
mai redus de mijloace bugetare.
 alocarea resurselor bugetare nu se face în mod automat ci treptat pe măsura justificării sumelor acordate
anterior şi în raport cu gradul de îndeplinire a sarcinilor anterioare şi apariţia altora noi.
 la instituţiile publice care funcţionează pe principiul autogestiunii economico-financiare, tehnica
finanţării bugetare urmăreşte stimularea acestora în vederea lărgirii bazei proprii de venituri şi realizarea acestora
la nivelul previzionat. Nerealizarea veniturilor proprii la nivelul prevăzut nu poate fi suplinită prin alocări de
fonduri de la buget ci trebuie să se reflecte în diminuarea corespunzătoare a cheltuielilor.
 o instituţie publică trebuie să fie finanţată de la un singur buget, în funcţie de importanţa şi e
subordonarea instituţiei.

6. Modalităţi şi etape ale finanţării bugetare


- Finanţarea cheltuielilor de funcţionare şi a celor de investiţii ale instituţiilor publice se face potrivit articolului
62 din legea 500/2002 privind finanţele publice prin următoarele modalităţi:
→ finanţarea integrală din credite bugetare, provenite de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de
stat, bugetele fondurilor speciale;
→ finanţarea din venituri proprii şi din subvenţii acordate de la de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor
sociale de stat, bugetele fondurilor speciale;
→ finanţarea integrală numai din venituri proprii;
Aprobarea bugetului fiecărei instituţii publice echivalează cu autorizarea folosirii unor resurse financiare
publice pentru realizarea sarcinilor şi obiectivelor specifice fiecărei instituţii.
- Finanţarea bugetară presupune două etape:
a) deschiderea de credite bugetare şi repartizarea creditelor bugetare aprobate, de ordonatorii principali
de credite, către ordonatorii secundari şi terţiari din subordine;
Aprobarea şi deschiderea creditelor bugetare este etapa în care are loc finanţarea cheltuielilor prevăzute
în buget pe baza cererii de deschidere de credite întocmită de ordonatorii principali, precum şi repartizarea
creditelor pentru cheltuielile proprii, pentru ordonatorii secundari şi terţiari din subordine.
b) efectuarea plăţilor de casă din mijloace bugetare puse la dispoziţie.
- Plăţile din creditele bugetare deschise sau repartizate, după caz, se efectuează în toate cazurile din iniţiativa
ordonatorilor de credite care poartă răspunderea asupra utilizării creditelor bugetare în conformitate cu
dispoziţiile legale în vigoare.
De regulă, pentru evidenţierea primei etape - deschiderea şi repartizarea - se utilizează conturile din afara
bilanţului, în timp ce pentru evidenţierea celei de a doua etape - plăţile de casă se utilizează numai conturile
bilanţiere.

7. Caracterizaţi fondurile instituţiilor publice


- Structura fondurilor la instituţii publice este formată din următoarele elemente:
→ fondul activelor fixe necorporale;
→ fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului;
→ fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului;
→ fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţii administrativ teritoriale;
→ fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al unităţii administrativ teritoriale;
Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al statului si al unităţilor administrativ-teritoriale
cuprinde bunuri asupra cărora entităţile publice menţionate exercită posesia, folosinţa şi dispoziţia, în limitele şi
în condiţiile legii.
- Bunurile cuprinse în domeniul public sunt inalienabile, insesizabile şi imprescriptibile, astfel:
a) nu pot fi înstrăinate; ele pot fi date numai în administrare, concesionate sau închiriate, în condiţiile legii;
b) nu pot fi supuse executării silite şi asupra lor nu se pot constitui garanţii reale;
c) nu pot fi dobândite de către alte persoane prin uzucapiune 1 sau prin efectul posesiei de bună-credinţă
asupra bunurilor mobile.
- Potrivit legii nr. 213/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia, între bunurile care
alcătuiesc domeniul public al statului regăsim: bogăţiile de orice natură ale subsolului, în stare de zăcământ;
spaţiul aerian; parcurile naţionale; rezervaţiile naturale şi monumentele naturii; reţelele de transport al energiei
electrice, muzeele, colecţiile de artă declarate de interes public naţional; terenurile destinate exclusiv instrucţiei
militare etc.
- La nivelul unităţilor administrativ teritoriale se identifică domeniul public judeţean şi domeniul public local al
comunelor, oraşelor şi municipiilor.
În cadrul domeniului public judeţean regăsim bunuri cum ar fi: terenurile şi clădirile în care îşi
desfăşoară activitatea consiliul judeţean şi aparatul propriu al acestuia, instituţiile publice de interes judeţean,
cum sunt: biblioteci, muzee, spitale judeţene şi alte asemenea bunuri, dacă nu au fost declarate de uz sau interes
public naţional sau local.
La nivel de comună, oraş, municipiu domeniul public este format din bunuri cum ar fi: pieţele publice,
comerciale, târgurile, oboarele şi parcurile publice, precum şi zonele de agrement; reţelele de alimentare cu apă,
canalizare, termoficare, staţiile de tratare şi epurare a apelor uzate, cu instalaţiile, construcţiile şi terenurile
aferente; locuinţele sociale; cimitirele orăşeneşti şi comunale etc.
Domeniul privat al statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale este alcătuit din bunuri aflate în
proprietatea lor şi care nu fac parte din domeniul public. Asupra acestor bunuri statul sau unităţile administrativ-
teritoriale au drept de proprietate privată.
Rezervele din reevaluare se obţin în urma reevaluării bunurilor de natura imobilizărilor corporale,
efectuată la valoarea justă de către evaluatori autorizaţi. Reevaluarea reprezintă operaţiunea de actualizare a
valorii contabile a activelor fixe corporale aflate în patrimoniul instituţiilor publice care trebuie efectuată cu
suficientă regularitate, astfel încât să nu existe diferenţe substanţiale între valoarea contabilă şi cea care ar fi
determinată prin folosirea valorii juste la data bilanţului.
Rezultatul exerciţiului se stabileşte anual prin închiderea conturilor de cheltuieli şi a conturilor de
venituri şi finanţări. Rezultatul obţinut este un rezultat patrimonial, deoarece include drepturi constatate şi
obligaţii neachitate în cursul exerciţiului financiar. În perioada contabilă următoare acesta se transferă asupra
rezultatului reportat.
Rezultatul reportat exprimă rezultatul patrimonial al exerciţiilor financiare anterioare.

8. Caracterizaţi fondurile cu destinaţie specială ale instituţiilor publice


- La nivelul instituţiilor publice se identifică şi fonduri cu destinaţie specială. Tipologia şi caracteristicile
acestor fonduri se prezintă astfel:
 fondul de rulment - se constituie din excedentul anual al bugetului local, iar disponibilităţile sale
pot fi utilizate temporar pentru acoperirea golurilor de casă sau pentru acoperirea definitivă a eventualului deficit
bugetar. Alte destinaţii ale acestui fond se referă la: finanţarea unor investiţii din competenţa autorităţilor
administraţiei publice locale, dezvoltarea serviciilor publice locale în interesul comunităţii;
 fondul de rezervă al bugetului asigurărilor sociale de stat – are ca sursă de constituire o cotă de
până la 3% din veniturile bugetului asigurărilor sociale de stat. Utilizările sale privesc acoperirea prestaţiilor de
asigurări sociale în situaţii temeinic motivate sau a altor cheltuieli ale sistemului public, aprobate prin legea
bugetului asigurărilor sociale de stat. Fondul de rezervă se reportează în anul următor şi se completează potrivit
legii. Deficitul curent al bugetului asigurărilor sociale de stat se acoperă din disponibilităţile din anii precedenţi
şi apoi din fondul de rezervă;
 fondul de rezervă pentru sănătate - reprezintă 1% din sumele constituite la nivelul Casei Naţionale
de Asigurări de Sănătate. Modul său de utilizare se stabileşte prin legi bugetare anuale, iar fondul de rezervă
rămas neutilizat la finele anului se reportează în anul următor cu aceeaşi destinaţie;
 sume reprezentând amortizarea activelor fixe deţinute de serviciile publice de interes local - care
desfăşoară activităţi de natură economică se utilizează pentru realizarea de investiţii în domeniul respectiv şi se
evidenţiază distinct în programul de investiţii, ca surse de finanţare;

1
Uzucapiunea reprezintă dobândirea dreptului de proprietate asupra unui bun prin posedarea lui o anumită
vreme.
 fondul de risc - se constituie distinct pentru garanţii locale la împrumuturi interne şi externe. Are ca
scop acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea de către autorităţile administraţiei publice locale
a împrumuturilor contractate de agenţii economici şi serviciile publice de subordonare locală. Căile de
proveninţă ale acestui fond sunt: sumele încasate sub formă de comisioane de la beneficiarii împrumuturilor
garantate, dobânzile acordate de unităţile trezoreriei statului la disponibilităţile fondului, dobânzi şi penalităţi de
întârziere pentru neplata în termen de către beneficiarii împrumuturilor şi în completare de la bugetul local;
 depozite speciale constituite pentru construcţii de locuinţe;
 taxe speciale – sunt aprobate de către consiliile locale, judeţene şi Consiliul General al
Municipiului Bucureşti pentru funcţionarea unor servicii publice locale, create în interesul persoanelor fizice şi
juridice. Cuantumul taxelor speciale se stabileşte anual, iar veniturile obţinute se utilizează în totalitate pentru
acoperirea cheltuielilor efectuate pentru înfiinţarea, întreţinerea şi funcţionarea serviciilor publice locale;
 fondul de dezvoltare a spitalului – se constituie la nivelul spitalelor şi este utilizat pentru
procurarea de echipamente şi aparatură medicală şi de laborator. Sursele de constituire ale acestui fond sunt
următoarele: cota parte din amortizarea calculată lunar şi cuprinsă în buget, sume rezultate din valorificarea
bunurilor disponibile şi din cele casate, sponsorizări cu destinaţia „dezvoltare”, o cotă de 20% din excedentul
bugetului înregistrat la finele exerciţiului.
Provizioanele sunt impuse de necesitatea aplicării principiului prudenţei şi reprezintă o datorie cu
exigibilitate sau valoare incertă. Scopul constituirii lor este acoperirea unor pierderi viitoare (posibile, sigure dar
nedeterminate), ca urmare a unor fenomene trecute sau în curs de desfăşurare. Litigiile, amenzile şi penalităţile,
despăgubirile, daunele şi alte datorii incerte, activitatea de service şi alte cheltuieli privind garanţia acordată
clienţilor constituie elemente pentru care norma legală permite constituirea provizioanelor.
La finele fiecărui exerciţiu financiar provizioanele trebuie revizuite, pentru a reflecta cea mai bună
estimare a costurilor necesare stingerii obligaţiei curente. Reluarea lor la venituri este impusă fie de producerea
ieşirii de resurse, fie de dispariţia unei asemenea posibilităţi.

9. Precizaţi structura capitalurilor la instituţiile publice. Detaliaţi datoria publică


- Capitalurile reprezintă surse de formare a mijloacelor materiale şi băneşti ale instituţiilor publice.
- Instituţiile publice prezintă următoarea structură a capitalurilor: fonduri, rezerve din reevaluare, rezultat
(patrimonial şi reportat), provizioane, împrumuturi şi datorii asimilate.
- Primele trei elemente menţionate formează capitalurile proprii, împrumuturile şi datorii asimilate reprezintă
surse străine care provin din exterior, iar provizioanele reprezintă o categorie intermediară între sursele proprii şi
cele străine.
- Contabilitatea surselor proprii ale instituţiilor publice, precum şi a împrumuturilor contractate se realizează cu
ajutorul conturilor din clasa 1 de conturi, intitulată „Conturi de capitaluri”, în structura căreia se regăsesc
următoarele grupe de conturi:
 10 - Capital, rezerve, fonduri;
 11 - Rezultatul reportat;
 12 - Rezultatul patrimonial;
 13 - Fonduri cu destinaţie specială;
 15- Provizioane;
 16 - Împrumuturi şi datorii asimilate.

Împrumuturi şi datorii asimilate2.


Datoria publică cuprinde totalitatea obligaţiilor financiare interne şi externe contractate la un moment dat, în
numele statului român, de către Guvern prin intermediul Ministerul Finanţelor Publice.
Între scopurile pentru care Guvernul este autorizat să contracteze împrumuturi de stat, se regăsesc:
finanţarea deficitului bugetului de stat, a proiectelor de investiţii pentru dezvoltarea unor sectoare prioritare ale
economiei naţionale, refinanţarea sau diminuarea datoriei publice, îndeplinirea obligaţiilor referitoare la
garanţiile de stat pentru împrumuturi, obţinerea resurselor financiare necesare pentru lichidarea consecinţelor
dezastrelor naturale, precum şi ale unor calamităţi etc.
Datoria publică poate fi internă sau externă.
În primul caz, sursele de finanţare provin de la persoane fizice şi juridice rezidente în România. Tot în
categoria datoriei publice interne se includ şi sumele utilizate din disponibilităţile aflate temporar în contul
curent general al Trezoreriei Statului.
Datoria publică externă este reprezentată de obligaţiile financiare provenite de la finanţatori nerezidenţi.

2
Vom avea în vedere exclusiv datoriile necurente (pe termen lung) urmând ca tratarea datoriilor curente să fie
realizată într-un subcapitol următor.
Datoria publică internă a statului reprezintă obligaţia necondiţionată şi irevocabilă de rambursare a
împrumuturilor contractate în lei, de plată a dobânzilor şi a altor costuri aferente.
Instrumentele datoriei publice a statului includ, printre altele: titlurile de stat emise pe piaţa internă sau
externă, împrumuturile de stat de la bănci, instituţii de credit, persoane juridice romane sau străine, împrumuturi
de stat de la guverne şi agenţii guvernamentale străine, instituţii financiare/ organizaţii internaţionale,
împrumuturi temporare din disponibilităţile contului curent general al Trezoreriei Statului, garanţii de stat.
Titlurile de stat pot fi emise pe termen scurt (bonurile de tezaur şi certificatele de trezorerie), mediu
sau lung (obligaţiunile de stat cu o scadenţă cuprinsă între 1 şi 5 ani de la emisiune, respectiv peste 5 ani).
Necesitatea examinării oportunităţii şi necesităţii contractării de împrumuturi externe, emiterea de garanţii
de stat pentru acestea constituie atribuţii ale Ministerului Economiei şi Finanţelor alături de cele care vizează
contractarea directă sau lansarea de emisiuni de obligaţiuni pe pieţele externe de capital, împrumuturile de stat
externe, administrarea şi rambursarea acestora împreună cu costurile aferente etc.
10. Particularităţi privind structura şi caracteristicile activelor fixe la instituţiile publice
- Activele fixe sunt active deţinute de către instituţiile în scopul utilizării pe termen lung. În categoria activelor
fixe se includ activele fixe necorporale, corporale, şi activele fixe financiare.
- Definirea şi structura activelor fixe necorporale
Activele fixe necorporale sunt active fixe intangibile, fără substanţă fizică, care se utilizează pe o perioadă mai
mare de un an.
- Structura activelor fixe necorporale este următoarea:
- cheltuieli de dezvoltare;
- concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare;
- înregistrări ale reprezentaţiilor teatrale, programe de radio sau televiziune, lucrări muzicale,
evenimente sportive, lucrări literare, artistice ori recreative efectuate pe pelicule, benzi magnetice sau alte
suporturi;
- alte active fixe necorporale;
- avansuri şi active fixe necorporale în curs de execuţie.
-Activele fixe corporale, concept şi conţinut
Activele fixe corporale reprezintă obiectul sau complexul de obiecte care se utilizează ca atare şi îndeplinesc
cumulativ următoarele condiţii: au valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin Hotărâre a Guvernului
şi durata normală de utilizare mai mare de un an.
În structura activelor fixe corporale se identifică:
 - terenuri si amenajări la terenuri;
 - construcţii;
 - instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale si plantaţii;
 - mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active
corporale;
 - avansuri şi active fixe corporale în curs de execuţie.
-Activele financiare
Un activ financiar se identifică cu orice activ ce constituie: depozite, un instrument de capitaluri proprii
al unei alte entităţi, un drept contractual.
Activele financiare cuprind:
 - titluri de participare;
 - alte titluri imobilizate;
 - creanţe imobilizate.
Potrivit Ordonanţei Guvernului nr. 81/2003 privind reevaluarea şi amortizarea activelor fixe aflate în patrimoniul
instituţiilor publice, nu sunt supuse amortizării următoarele categorii de active fixe:
 bunurile care aparţin domeniului public al statului sau unităţilor administrativ teritoriale, inclusiv
investiţiile efectuate la acestea;
 bunurile de natura activelor fixe corporale identificate în patrimoniul serviciilor publice de interes local
care derulează activităţi economice ce permit recuperarea uzurii fizice şi morale prin tarif sau preţ;
 activele fixe aflate în conservare3 şi rezervele de mobilizare care îmbracă forma activelor fixe corporale;
 lacurile, bălţile, iazurile, care nu sunt rezultatul unei investiţii;
 bunurile din patrimoniul cultural naţional;
 bunurile de natura armamentului şi a tehnicii de luptă.

3
Conservarea reprezintă scoaterea temporară din funcţiune a activelor fixe corporale în situaţia în care nu pot fi
utilizate în scopul pentru care au fost achiziţionate sau în alte scopuri şi care nu justifică efectuarea de cheltuieli
de funcţionare.
11. Particularităţi privind structura şi caracteristicile stocurilor
- Elementele componente ale stocurilor
Activele circulante (curente) se disting de celelalte active deoarece reprezintă: (i) active achiziţionate
sau produse pentru consum propriu sau în scopul comercializării, fiind aşteptată realizarea lor în termen de 12
luni de la data bilanţului; (ii) creanţe aferente ciclului de exploatare; (iii) sub formă numerar sau echivalente de
numerar a căror utilizare nu este restricţionată.
Ciclul de exploatare reprezintă perioada de timp dintre achiziţionarea materiilor prime ce urmează a fi
supuse procesului de transformare şi finalizarea acestora în numerar sau sub forma unui echivalent de numerar
(investiţiile financiare pe termen scurt, uşor convertibile în numerar şi al căror risc de schimbare a valorii este
insignifiant).
-Activele circulante se scindează în patru categorii, astfel: stocuri, creanţe, investiţii financiare pe termen scurt,
casa şi conturi la bănci.
Potrivit normelor legale stocurile reprezintă active circulante:
o deţinute pentru a fi vândute pe parcursul desfăşurării normale a activităţii;
o în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfăşurării normale a activităţii: sau
o sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile ce urmează a fi folosite în desfăşurarea
activităţii curente a instituţiei, în procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii.
În structura stocurilor se cuprind: materii prime, materiale consumabile, materialele de natura obiectelor de
inventar, produsele, animalele şi păsările, mărfurile, ambalajele, producţia în curs de execuţie şi bunurile aflate
în custodie, pentru prelucrare sau în consignaţie la terţi. Se identifică cu această categorie de elemente
patrimoniale şi stocurile de materii prime strategice şi de alte stocuri cu o importanţă deosebită pentru economia
naţională.
Materiale rezervă de stat şi de mobilizare.
Constituirea rezervelor de stat este substituită scopului de a interveni operativ pentru protecţia
populaţiei, economiei şi pentru apărarea ţării, în situaţii excepţionale generate de producerea unor calamităţi
naturale, epidemii, accidente industriale sau nucleare, fenomene socio-economice, conjuncturi externe sau în caz
de război.
Rezervele de mobilizare se formează pe seama unei palete diverse de bunuri, care sunt diferenţiate pe
domenii de activitate, astfel:
o în industrie: materii prime, materiale, semifabricate, subansambluri şi elemente de completare, utilaje
strict specializate, scule, dispozitive, verificatoare;
o în comunicaţii şi transporturi: materiale destinate restabilirii şi menţinerii în stare de funcţionare a
capacităţilor de transport şi telecomunicaţii necesare asigurării nevoilor forţelor sistemului naţional de apărare,;
o în sănătate: materiale sanitar-farmaceutice consumabile, materii prime si materiale necesare fabricării
produselor farmaceutice, aparatura, instrumentar medical;
o în comerţ produse alimentare şi industriale necesare asigurării cererilor unităţilor militare, solicitate pe
plan local, la mobilizare.
Atât rezervele de stat cât şi cele de mobilizare se află în proprietatea publică a statului.
Ambalaje rezervă de stat şi de mobilizare cuprind ambalajele aferente produselor ce se constituie în
rezerva de stat şi de mobilizare.
Tot în categoria activelor circulante materiale se identifică şi următoarele bunuri: muniţiile si furniturile
pentru apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională, precum şi alte stocuri care sunt specifice
activităţii derulate în instituţii publice.
Produsele. În categoria produselor se disting bunurile confiscate sau intrate, potrivit legii, în
proprietatea privată a statului sau a unităţilor administrativ teritoriale evidenţiate de către Direcţiile generale ale
finanţelor publice judeţene, sau alte instituţii ale statului, respectiv de către unităţilor administrativ-teritoriale.

12. Prezentarea relaţiilor de decontare ale instituţiilor publice


- Instituţiile publice, pentru realizarea obiectului de activitate, au relaţii juridice, patrimoniale cu persoane
juridice şi fizice de natura obligaţiilor şi a drepturilor de creanţă pentru aprovizionări cu bunuri sau prestări de
servicii pentru care plata se face ulterior, obligaţiile faţă de personalul instituţiei pentru munca prestată etc.
Aceste relaţii, de forma obligaţiilor şi a drepturilor de creanţă, pot fi grupate astfel:
a) relaţii de decontare cu terţe persoane juridice (din afara instituţiei), având calitatea de instituţii
superioare şi/sau subordonate privind finanţarea bugetară, respectiv de la care primesc sau cărora le repartizează
mijloace băneşti aprobate prin buget. Tot aici se includ şi relaţiile de decontare cu terţii debitori şi creditori
persoane juridice având calitatea de clienţi sau diverşi debitori reprezentând creanţe rezultate în urma activităţii
instituţiei publice, precum şi relaţii de decontare cu terţii creditori din afara instituţiei în calitatea acestora de
furnizori de bunuri şi servicii, respectiv lucrări executate sau alte datorii către persoanele juridice. De asemenea,
instituţiile publice mai pot avea relaţii de decontare cu bugetul statului, bugetele locale, bugetul asigurărilor
sociale de stat, decontările referitoare la fondurile nerambursabile etc.
b) relaţii de decontare în cadrul instituţiei publice privind drepturile şi obligaţiile evaluabile în bani
dintre instituţia propriu-zisă ca persoană juridică şi personalul acestei instituţii care, pe baza contractelor de
muncă sau a contractelor de colaborare întocmite în conformitate cu reglementările în vigoare, stabilesc
drepturile şi obligaţiile de muncă şi gestionare a patrimoniului instituţiei.
O altă grupare a relaţiilor de decontare este următoarea: furnizori şi conturi asimilate, clienţi şi conturi
asimilate, personal şi conturi asimilate, asigurări sociale, protecţia socială şi conturi asimilate, bugetul statului,
bugetul local, bugetul asigurărilor sociale de stat şi conturi asimilate, decontări cu Comunitatea Europeană
privind fondurile nerambursabile, debitori şi creditori diverşi, debitori şi creditori ai bugetelor, conturi de
regularizare si asimilate, decontări.
În literatura de specialitate, pentru evidenţierea relaţiilor de decontare se mai operează cu noţiunile de
terţi debitori (faţă de care instituţia are un drept de creanţă) şi terţi creditori (faţă de care instituţia are o
obligaţie).
Furnizori sunt terţi creditori, cărora instituţiile publice le datorează un echivalent valoric în
contrapartida bunurilor cumpărate, lucrărilor executate, serviciilor prestate.
Clienţii sunt terţi debitori de la care instituţiile publice au de încasat echivalentul valoric al bunurilor,
lucrărilor, serviciilor, vândute.
Decontările cu salariaţii şi cu bursierii şi doctoranzii
a) Salarizarea personalului din unităţile bugetare se face în face în funcţie de specificul fiecărui
domeniu de activitate; învăţământ, cercetare ştiinţifică fundamentală şi avansată şi de proiectare, informatică,
instituţii sanitare şi asistenţă socială, de cultură, de sport precum şi alte instituţii finanţate de la bugetul public
naţional.
Salariile personalului din unităţile bugetare cuprind:
- salariul de bază, se stabileşte în raport cu răspunderea şi complexitatea sarcinilor, precum şi cu nivelul
de pregătire necesar funcţiei ocupate;
- sporuri la salariul de bază: pentru vechimea în muncă, rezultatele obţinute, condiţiile de muncă,
pentru munca desfăşurată peste programul normal de lucru, munca în timpul nopţii, pentru îndeplinirea unor
sarcini, activităţi şi responsabilităţi suplimentare funcţiei de bază;
- premii pentru rezultatele deosebite obţinute în activitatea individuală precum şi un premiu anual
pentru contribuţia la realizările pe ansamblul unităţii;
- premii speciale stabilite în valoare fixă, în raport cu valoarea sau cu importanţa rezultatelor obţinute.
Pe lângă drepturile de salarii, personalul unităţilor bugetare mai poate beneficia şi de alte drepturi ce se
acordă în natură: tichete de masă, transport de la domiciliu la locul de muncă şi invers, suportate integral sau
parţial de unitate, locuinţe de serviciu şi altele.
b) Sistemul de salarizare al funcţionarilor publici are în vedere următoarele:
- crearea unui sistem unitar de salarizare aplicabil tuturor funcţionarilor publici;
- necesitatea de a restrânge costurile administraţiei publice, în condiţiile în care funcţionarii publici
competenţi trebuie motivaţi şi recompensaţi în mod corespunzător;
- crearea unei ierarhii a sistemului de salarizare, pe categorii, clase şi grade;
- stabilirea unui raport just între partea fixă şi partea variabilă a salariului, care să ţină seama de
activitatea depusă şi de importanţa ei.
Pentru activitatea depusă funcţionarii publici au dreptul la salarii care se compun dintr-o parte fixă,
reprezentând salariul de bază, şi o parte variabilă, compusă din sporuri şi indemnizaţii la salariul de bază.
Necesarul de personal al instituţiilor publice se stabileşte prin statele de funcţiuni aprobate de organele
competente. Drepturile de salarii cuvenite personalului se calculează la finele lunii când se întocmesc statele de
salarii.
În categoria relaţiilor de decontare numită personal şi conturi asimilate se regăsesc:
- decontările cu pensionarii - evidenţiază drepturile de pensie şi alte drepturi prevăzute de lege,
cuvenite pensionarilor;
- decontările cu şomerii – evidenţiază indemnizaţiile de şomaj datorate şomerilor;
- decontările cu elevii, studenţii şi doctoranzii pentru drepturile sub forma de burse acordate în
conformitate cu reglementările legale în vigoare.
Decontările privind asigurările sociale cuprind obligaţiile instituţiei publice (directe şi in calitate de
mandatar) la asigurările sociale de stat, la asigurările sociale de sănătate, accidente de muncă şi boli profesionale,
pentru fondul asigurărilor pentru şomaj, asigurări pentru concedii şi indemnizaţii şi asigurările pentru şomaj.
Decontările cu bugetul statului, bugetele locale cuprind taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe
venituri de natură salarială, impozitul pe clădiri, taxa asupra mijloacelor de transport şi alte impozite, taxe şi
vărsăminte asimilate.
Impozitele şi taxele cuvenite bugetelor trebuie recunoscute ca datorie în limita sumei neplătite. Dacă
suma plătită depăşeşte suma datorată, surplusul trebuie recunoscut drept creanţă.
Taxa pe valoare adăugată este un impozit indirect care se datorează bugetului de stat.
Instituţiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activităţile care sunt desfăşurate în calitate de
autorităţi publice, chiar dacă pentru desfăşurarea acestor activităţi se percep cotizaţii, onorarii, redevenţe, taxe şi
alte plăţi.
Pentru activităţile desfăşurate în condiţii similare celor aplicabile operatorilor economici, instituţiile
publice datorează taxă pe valoarea adăugată, chiar dacă desfăşoară acele activităţi în calitate de autoritate
publică. De asemenea, instituţiile publice sunt persoane impozabile pentru următoarele activităţi:
- telecomunicaţii;
- furnizarea de apă, gaze, energie electrică, termică, agent frigorific şi altele de aceeaşi natură;
- transport de bunuri şi persoane;
- servicii prestate în porturi şi aeroporturi;
- livrarea de bunuri noi, produse pentru vânzare;
- activitatea târgurilor şi expoziţiilor comerciale;
- depozitarea;
- activităţile organelor de publicitate comercială;
- activităţile agenţiilor de călătorie;
- activităţile magazinelor pentru personal, cantine, restaurante şi alte localuri asemănătoare.
Instituţiile publice, care realizează operaţiuni impozabile sunt obligate să consemneze livrările de bunuri
şi prestările de servicii în facturi fiscale sau documente înlocuitoare. În calitate de beneficiari de produse şi
servicii îşi execută dreptul de a deduce taxa pe valoare adăugată, pe baza documentelor furnizorilor.
Instituţiile publice scutite de plată a TVA, vor înregistra TVA înscrisă în facturile de cumpărare a
bunurilor materiale (active fixe, obiecte de inventar, materiale, mărfuri etc.) în costul de achiziţie a bunurilor
respective, TVA aferentă serviciilor consumate pentru necesităţile proprii ale acestor unităţi (energie electrică,
gaze naturale, apă, telefon) se include pe cheltuieli, împreună cu preţul acestora achitat furnizorilor.
Impozitul pe venituri de natura salariilor cuprinde totalul impozitelor individuale, calculate asupra
veniturilor impozabile lunare ale personalului angajat permanent al instituţiei publice, precum şi impozitul
reţinut din drepturile băneşti acordate salariaţilor temporari şi colaboratorilor de orice fel, potrivit legii.
Alte datorii şi creanţe cu bugetul statului cuprind: drepturile de personal neridicate, prescrise, datorate
bugetului de stat potrivit legii, sumele datorate creditorilor, cuvenite bugetului statului după prescrierea lor,
plusul de numerar din casierie, amenzi şi penalităţi, vărsăminte efectuate în plus la buget şi altele.
Decontări cu Comunitatea Europeană privind fondurile nerambursabile cuprind sumele primite din
contribuţia financiară nerambursabilă a Comunităţii Europene. La instituţiile publice implicate în derularea
acestor fonduri sumele respective se înregistrează la creanţe sau datorii în cazul sumelor de plată. Aceste sume
sunt recunoscute ca venituri numai la beneficiarii finali, persoane fizice şi juridice. De asemenea, cheltuielile din
aceste fonduri sunt recunoscute numai la beneficiarii finali ai veniturilor.
Debitori si creditori diverşi, debitori şi creditori ai bugetelor
Alte creanţe ale instituţiilor publice cuprind creanţele faţă de alte persoane fizice sau juridice, altele
decât personalul propriu şi clienţi.
Sumele datorate de instituţia publică unor terţe persoane juridice sau fizice, altele decât personalul
propriu, furnizorii şi clienţii-creditori, se recunosc ca aferente creditorilor diverşi.
Creanţele bugetare reprezintă drepturi cuvenite bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului
asigurărilor de sociale de stat şi fondurilor speciale, drepturi constatate pe baza declaraţiilor fiscale depuse de
către persoanele fizice şi juridice.
Conturi de regularizare şi asimilate cuprind: cheltuieli înregistrate în avans, venituri înregistrate în
avans şi decontări din operaţii în curs de clarificare.
Decontările sunt reprezentate de raporturile reciproce de decontare între instituţia superioară şi
instituţiile subordonate finanţate de la buget, raporturi rezultate în urma transmiterii şi primirii de valori
materiale în vederea executării unor acţiuni în cadrul instituţiei precum şi în urma transmiterii de instituţia
superioară către instituţiile subordonate a unor valori băneşti, pentru efectuarea cheltuielilor din alocaţii
bugetare, fonduri speciale, împrumuturi externe rambursabile şi nerambursabile.

13. Particularităţi privind strucutra şi caracteristicile trezoreriei la instituţiile publice


Structura trezoreriei
În componenţa elementelor de trezorerie se includ: investiţii financiare pe termen scurt, conturi la
Trezoreria Statului şi la bănci, disponibil al bugetelor, casa şi alte valori, acreditive, disponibil din fonduri cu
destinaţie specială, disponibil al instituţiei publice finanţate integral sau parţial din venituri proprii, disponibil din
veniturile fondurilor speciale, viramente interne.
Investiţiile pe termen scurt cuprind obligaţiunile emise şi răscumpărate. Pentru asigurarea surselor de
finanţare, unităţile administrativ emit obligaţiuni cu dobândă sau cu discount, care sunt răscumpărate la termen.
Disponibilităţi ale instituţiei publice la Trezoreria statului şi la bănci cuprind: disponibilul din
diverse împrumuturi (din contul general al Trezoreriei statului, contractate/ garantate de stat), valorile de încasat,
disponibilităţile în lei şi valută, împrumuturile pe termen scurt. De asemenea în această categorie se cuprind şi
dobânzile aferente disponibilităţilor şi creditelor acordate de bănci în conturile curente, sumele virate sau depuse
de bănci ori prin mandat poştal, care nu au apărut încă în extrasele de cont.
Disponibilul bugetelor reflectă disponibilităţile băneşti ale bugetului de stat, bugetului asigurărilor
sociale de stat, bugetelor locale la Trezoreria Statului.
Casa. Operaţiile de încasări şi plăţi în numerar se realizează la instituţii publice prin intermediul
casieriei, organizată în cadrul compartimentului financiar-contabil. Operaţiile de încasări şi plăţi în numerar se
efectuează cu respectarea strictă a prevederilor regulamentului operaţiunilor de casă, a regulamentelor emise de
Banca Naţională a României şi MFP şi a altor reglementări.
Încasările şi plăţile prin casierie se efectuează în limita plafonului de casă stabilit de către trezoreria
statului pentru fiecare instituţie publică.
Instituţiile publice pot ridica din contul de finanţare sau din conturile de disponibil deschise la trezoreria
statului, sume pentru efectuarea de plăţi în numerar, reprezentând drepturi de personal, precum şi pentru alte
cheltuieli care nu se justifică a fi efectuate prin decontări.
Timbrele fiscale şi poştale, bonurile valorice pentru carburanţi auto, achiziţionate de instituţiile publice
pentru necesităţi proprii, reprezintă alte valori, a căror utilizarea şi decontare se efectuează potrivit
reglementărilor legale în vigoare.
Acreditivele fac posibilă achitarea obligaţiilor fată de furnizori, iar avansurile de trezorerie efectuarea
unor plăţi în numele instituţiei publice.
Disponibil din fonduri cu destinaţie specială. Bugetele fondurilor cu destinaţie specială se prezintă
distinct ca anexă la bugetul centralizat al ordonatorului principal de credite.
Sumele de mandat şi sumele în depozit sunt sumele pe care instituţiile publice le pot păstra la finele
anului într-un cont distinct de disponibil pentru a fi utilizate în anul următor. Categoriile de sume de mandat şi în
depozit sunt stabilite prin precizări emise de Ministerul Finanţelor Publice. Astfel în această categorie se
cuprind: sumele primite de la alte instituţii publice sau de la agenţii economici în vederea efectuării unor
operaţiuni speciale (garanţii depuse de agenţii economici pentru participarea la licitaţii, inclusiv taxa de
participare şi contravaloarea caietelor de sarcini, operaţiuni de mandat efectuate din sumele puse la dispoziţie de
către agenţii economici, care nu se restituite până la finele anului), sau pentru păstrarea unor drepturi băneşti
(drepturi băneşti ale persoanelor lipsite de libertate păstrate de penitenciare, drepturi de personal, burse şi pensii,
alocaţii pentru copii, alocaţii pentru şomaj ordonanţate, dar neridicate în cursul anului de către persoanele
beneficiare).
Tot în categoria disponibilului din fonduri cu destinaţie specială se includ:
- disponibilităţile unor fonduri gestionate de unităţile administrativ-teritoriale in afara bugetelor locale
(constituite pe seama unor taxe speciale, din amortizarea activelor fixe deţinute de serviciile publice de interes
local, fondul de risc, depozitele speciale constituite pentru construirea de locuinţe;
- disponibilul din valorificarea unor bunuri intrate în proprietatea privata a statului, precum si
disponibilul din cofinanţarea de la buget aferenta programelor/proiectelor finanţate din fonduri externe
nerambursabile.
Disponibil al instituţiei publice finanţate integral sau parţial din venituri proprii. Veniturile proprii
provin din activităţi economice desfăşurate de instituţiile publice şi care rămân la dispoziţia acestora, urmând ca
excedentele rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor publice finanţate din venituri proprii şi subvenţii
acordate de la buget să fie regularizate la sfârşitul anului cu bugetul din care au fost acordate subvenţiile, în
limita sumelor primite de la acesta.
Disponibil din veniturile fondurilor speciale. Cuprinde două elemente, respectiv disponibil din fondul
naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi fondul asigurărilor pentru şomaj.
Viramente interne. În contul de viramente interne se înregistrează transferurile de disponibilităţi
băneşti între conturile la bănci, precum şi între conturile la bănci şi casieria instituţiei publice.
Disponibil din împrumuturi şi asistenţă financiară externă nerambursabilă
Contribuţia financiară a Comunităţii Europene reprezintă sume care se transferă Guvernului României
de către Comisia Comunităţilor Europene cu titlu de asistenţă financiară nerambursabilă. Gestionarea
contribuţiei financiare a Comunităţii Europene se realizează de către Ministerul Economiei şi Finanţelor prin
conturi deschise la Banca Naţională a României, trezoreria statului sau la bănci comerciale.
Disponibilităţile din contribuţia publică naţională destinate cofinanţării în bani a contribuţiei financiare
a Comunităţii Europene, rămase la finele exerciţiului bugetar în conturile structurilor de implementare, se
reportează în anul următor pentru a fi utilizate cu aceiaşi destinaţie.
14. Definirea cheltuielilor şi veniturilor la instituţiile publice. Momentul recunoaşterii acestora.
- Potrivit prevederilor Sistemului European de Conturi, referitoare la principiilor contabile general acceptate, în
cazul contabilităţii de angajamente, cheltuielile reprezintă suma bunurilor şi serviciilor consumate în timpul unui
an, chiar dacă sunt sau nu plătite în acel an.
- Potrivit reglementărilor contabile actuale cheltuielile reflecta costul bunurilor si serviciilor utilizate in vederea
realizării serviciilor publice sau veniturilor, precum şi subvenţii, transferuri, asistenţă socială acordate, aferente
unei perioade de timp.
- Reflectarea în contabilitate a cheltuielilor se poate face în momentul angajării, consumului sau plăţii de resurse,
astfel: cheltuielile legate de achiziţionarea unui bun trebuie să fie înregistrate în momentul transferului
proprietăţii, cele efectuate pentru un serviciu în momentul finalizării prestaţiei, iar consumul propriu atunci când
are loc producţia unui bun.
- Potrivit prevederilor OMFP 1917/2005 contabilitatea cheltuielilor se ţine pe grupe de cheltuieli, după natura şi
destinaţia lor, astfel: cheltuieli privind stocurile, cheltuieli cu lucrări şi servicii executate de terţi, cheltuieli cu
alte servicii executate de terţi, cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate, cheltuieli cu personalul,
alte cheltuieli operaţionale, cheltuieli financiare, alte cheltuieli finanţate din buget, cheltuieli de capital,
amortizări, provizioane, ajustări, cheltuieli extraordinare.
- Veniturile reprezintă impozite, taxe, contribuţii şi alte sume de încasat potrivit legii, precum şi preţul bunurilor
vândute şi serviciilor prestate, aferente unei perioade de timp.
Veniturile instituţiilor publice sunt formate din venituri proprii, alocaţii de la bugetul de stat, venituri
extrabugetare, intrări de credite externe, contribuţii financiare nerambursabile, alte venituri ale bugetului de stat,
bugetelor locale, bugetelor fondurilor speciale.
-Contabilitatea veniturilor bugetare, fondurilor speciale şi veniturilor proprii se ţine pe feluri de venituri, după
natura sau sursa lor şi pe subdiviziunile clasificaţiei bugetare, conform clasificaţiei indicatorilor privind finanţele
publice.
- Ţinând seama de momentul formării veniturilor deosebim venituri angajate care urmează a se încasa ulterior,
venituri constatate în momentul încasării lor şi venituri calculate care nu presupun o încasare, aşa cum este cazul
provizioanelor.
- În contabilitatea instituţiilor publice, veniturile se structurează astfel: venituri din activităţi economice, venituri
din alte activităţi operaţionale, venituri din producţia de active fixe, venituri fiscale, venituri din contribuţii de
asigurări, venituri nefiscale, venituri financiare, finanţări, subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu destinaţie
specială, fonduri cu destinaţie specială, venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere sau pierdere de
valoare, venituri extraordinare.
- Veniturile se înregistrează în contabilitatea instituţiilor publice, pe baza documentelor care atestă crearea
dreptului de creanţă (declaraţia fiscală sau decizia emisă de organul fiscal), avize de expediţie, facturi, alte
documente legal întocmite sau în momentul încasării efective a acestora, în situaţia in care nu exista documente
anterioare încasării pentru înregistrarea creanţei.
- La instituţiile publice rezultatul se stabileşte anual prin închiderea conturilor de cheltuieli efective şi a
conturilor de surse din care au fost efectuate.
- Rezultatul exerciţiului se determină ca diferenţă între veniturile şi cheltuielile exerciţiului bugetar, indiferent
de data încasării sau plăţii lor.

15. Structura situaţiilor financiare la instituţii publice. Bilanţul.


- Prezentarea unitară a datelor contabilităţii este impusă de necesitatea reprezentării structurale, într-o manieră
fidelă a poziţiei financiare, performanţei financiare şi a celorlalte informaţii referitoare la activitatea desfăşurată
pe parcursul unui exerciţiu financiar, deziderat înfăptuit prin întocmirea unor documente de sinteză concretizate
în situaţii financiare.
- Rolul situaţiilor financiare este evidenţiat prin funcţiile pe care acestea le îndeplinesc, respectiv:
 funcţia de generalizare a datelor contabile se realizează prin gruparea şi sistematizarea datelor
contabilităţii curente;
 funcţia de informare este generată de rolul deosebit pe care îl îndeplineşte bilanţul în cadrul sistemului
informaţional contabil, acela de a constitui suportul material al informaţiei;
 funcţia de analiză permite interpretarea informaţiei contabile, identificarea căilor de asigurare a
echilibrului financiar, verificarea corelaţiilor bilanţiere, calculul unor indicatori care exprimă situaţia financiară,
analiza factorilor cu influenţă negativă asupra activităţii instituţiei publice.
Potrivit reglementărilor actuale situaţiile financiare trimestriale şi anuale la instituţiile publice au
următoarea componenţă:
 bilanţul;
 contul de rezultat patrimonial;
 situaţia fluxurilor de trezorerie;
 situaţia modificărilor în structura activelor/capitalurilor;
 anexe la situaţiile financiare, respectiv: politici contabile şi note explicative;
 contul de execuţie bugetară.
Informaţiile consemnate în cadrul componentelor structurale ale situaţiilor financiare se raportează la unitatea
monetară şi necesită obţinerea în prealabil a vizei din partea Trezoreriei.

Bilanţul constituie un model de cunoaştere şi gestiune a patrimoniului, instrumentul cu ajutorul căruia


se sintetizează şi generalizează datele contabile.
Criteriile utilizate pentru gruparea şi sistematizarea trăsăturilor comune şi generale ale structurilor
patrimoniale de activ sunt destinaţia şi lichiditatea, iar pentru elementele de pasiv provenienţa şi exigibilitatea.
Dacă ne raportăm la periodicitate sau intervalul de care timp pentru care trebuie întocmit bilanţul,
deosebim bilanţ intermediar (trimestrial) şi bilanţ final (anual)
În conformitate cu cerinţele contabilităţii bazate pe înregistrări tranzitorii bilanţul prezintă informaţii
despre active şi obligaţii. Reglementările contabile pentru sectorul public prevăd diferenţierea în cadrul
bilanţului a activelor şi pasivelor în curente şi necurente.
Recunoaşterea în bilanţ a elementelor patrimoniale menţionate trebuie condiţionată cumulativ de două
condiţii: obţinerea/diminuarea beneficiilor economice viitoare şi cuantificarea monetară credibilă.
Modelul de bilanţ tip listă, pe care instituţiile publice au obligaţia să-l întocmească, potrivit reglementărilor
legale actuale, se prezintă astfel:

A. ACTIVE
Active necurente (activele fixe)
Active curente
Cheltuieli în avans
Total active
B. DATORII
Datorii necurente (datorii, împrumuturi, provizioane peste un an)
Datorii curente
Împrumuturi pe termen lung ce trebuie plătite în exerciţiul curent
Venituri în avans
Provizioane
Total datorii
Active nete/Capitaluri proprii = Total active – Total datorii
C. Capitaluri proprii
Rezerve şi fonduri
Rezultatul patrimonial
Rezultatul reportat

16. Contul de rezultat patrimonial


- Oferă informaţii diferitelor categorii de utilizatori cu privire la performanţa financiară a instituţiilor publice şi
la modul în care s-a format rezultatul constatat în bilanţ.
- Veniturile, finanţările şi cheltuielile sunt structurate în funcţie de natura activităţilor derulate în operaţionale,
financiare şi extraordinare şi sunt generatoare de excedent sau deficit.
- Structura contului de rezultat patrimonial este următoarea:
Venituri operaţionale
- venituri din impozite şi taxe, contribuţii de asigurări şi alte venituri ale bugetelor;
- venituri din activităţi economice;
- finanţări, subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu destin. specială;
- alte venituri operaţionale
Cheltuieli operaţionale
- cheltuieli cu salariile şi contribuţiile aferente
- subvenţii, transferuri
- cheltuieli privind stocurile, lucrările şi serviciile executate de terţi
- cheltuieli de capital, amortizări si provizioane
- alte cheltuieli operaţionale
Excedent (deficit) din activitatea operaţională
Venituri financiare
Cheltuieli financiare
Excedent (deficit) din activitatea financiară
Excedent (deficit) din activitatea curentă
Venituri extraordinare
Cheltuieli extraordinare
Excedent/deficit din activitatea extraordinară
Rezultatul patrimonial

Rezultatul degajat cumulează rezultatul execuţiei bugetare şi pe cel al execuţiei nebugetare (efectul
variaţiei veniturilor constate în raport cu cheltuielile angajate) şi contribuie la obţinerea de informaţii extrem de
importante pentru contabilitatea previzională.
Devine posibilă realizarea distincţiei între rezultatul exerciţiului din execuţia bugetară şi cel din execuţia
nebugetară. Rezultatul execuţiei bugetare este obţinut prin punerea în balanţă a veniturilor încasate şi a
cheltuielilor plătite, în timp ce rezultatul execuţiei nebugetare este obţinut prin compararea veniturilor
înregistrate şi neîncasate cu cheltuielile efectuate şi neachitate în cursul exerciţiului financiar, fiind consecinţa
aplicării contabilităţii bazate pe obligaţii.

17. Contul de execuţie bugetară


- Importanţa fazei execuţiei bugetare pentru contabilitatea publică a condus la scindarea contului consemnator în
două părţi, una afectată veniturilor, iar cealaltă cheltuielilor.
Elementele informaţionale pe care le conţine partea de venituri a contului se prezintă sintetic astfel:

- prevederi bugetare iniţiale


- prevederi bugetare definitive
Contul de execuţie bugetară
- drepturi constatate
- venituri
- încasări realizate
- drepturi constatate de încasat

Înscrierea veniturilor se efectuează ţinând seama de clasificaţia bugetară şi de specificul operaţiunilor


derulate. Astfel, veniturile sunt structurate pe venituri fiscale (diferenţiate pe categorii de contribuabili),
contribuţii de asigurări, venituri nefiscale, venituri din capital, operaţiuni financiare, subvenţii.
În cazul cheltuielilor sunt furnizate informaţii referitoare la aspecte redate mai jos:

- creditele bugetare
(anuale, trimestriale cumulate)
- angajamentele bugetare
Contul de execuţie bugetară
- angajamentele legale
- cheltuieli
- plăţi efectuate
- angajamente legale plătite
- cheltuieli efective.

Pentru cheltuieli, relevantă este clasificaţia economică a acestora, pe titluri, articole şi aliniate. Vor face,
astfel, obiectul înscrierii în acest document cheltuielile de personal, cele efectuate cu diverse bunuri şi servicii,
cheltuielile cu dobânzile, subvenţii, cheltuieli de capital, diverse transferuri etc.

18. Situaţia fluxurilor de trezorerie


Instituţiile publice trebuie să structureze fluxurile de numerar pe categorii de activităţi desfăşurate,
respectiv: operaţionale, financiare şi de investiţii, iar în cadrul acestora pe capitole şi subcapitole din bugetul
aprobat.
Indicatorul cheie al activităţii derulate, care arată abilitatea instituţiei de a-şi menţine capacitatea
operaţională, îl constituie valoarea fluxurilor de trezorerie degajate de activitatea operaţională. Acestea prezintă
mişcările de numerar rezultate din activitatea curentă a instituţiei publice.
Activităţile operaţionale, numite de exploatare în cadrul IPSAS 2, sunt acele activităţi ale entităţii care
nu sunt activităţi de investiţii sau de finanţare.
Exemple de fluxuri de trezorerie care provin din activitatea operaţională:
∼ încasări din impozite sechestrări şi amenzi;
∼ încasări din vânzarea de bunuri şi prestarea de servicii;
∼ încasări din redevenţe, onorarii, comisioane şi alte venituri;
∼ plăţi către furnizori şi salariaţi ori în numele acestora din urmă;
∼ plăţi către alte entităţi din sectorul public pentru a le finanţa activitatea;
∼ plăţi de impozite etc.
Fluxurile de trezorerie din activitatea de investiţii prezintă mişcările de numerar rezultate din:
◊ achiziţionarea/vânzarea de active fixe corporale şi necorporale, precum şi a de alte active pe termen
lung;
◊ achiziţionarea/vânzarea de instrumente de capitaluri proprii sau de datorie;
◊ acordarea/rambursarea de avansuri de trezorerie şi împrumuturi (altele decât avansurile şi
împrumuturile acordate de o instituţie financiară publică).
Prin intermediul fluxurilor de trezorerie provenite din activitatea de finanţare pot fi efectuate estimări
cu privire la fluxurile viitoare aşteptate de către finanţatori. Fluxurile de trezorerie din activitatea de finanţare
prezintă mişcările de numerar rezultate din: emisiunea de obligaţiuni, primirea de împrumuturi, rambursarea
sumelor împrumutate.

19. Anexele (politici contabile şi note explicative)


Politicile contabile constituie metode detaliate de evaluare, măsurare şi recunoaştere, pe care o entitate
le-a ales dintre cele general acceptate de lege, standarde contabile sau comerciale.
Ele presupun stabilirea unui set de proceduri de către conducerea fiecărei instituţii publice, având în
vedere specificul activităţii şi toate operaţiunile derulate. Aceste proceduri privesc întreg circuitul de prelucrare
contabilă, începând cu documentele justificative până la întocmirea situaţiilor financiare trimestriale şi anuale.
Pot fi modificate numai dacă sunt cerute de lege sau au ca rezultat informaţii mai relevante sau mai credibile
referitoare la operaţiunile economico-financiare.
Politicile contabile semnificative trebuie să descrie baza de evaluare utilizată în recunoaşterea
elementelor de activ şi datorii, eventuale subvenţii guvernamentale; estimări (aparţin conducerii şi privesc
determinarea valorii activelor şi pasivelor, evidenţierea datoriilor şi activelor contingente, variaţia rezultatelor
actuale faţă de estimări este de aşteptat să fie nesemnificativă) etc.
Notele la situaţiile financiare prezintă orice element de activ sau datorie aflat în relaţie cu cel puţin două
elemente bilanţiere, în măsura în care ajută la creşterea gradului de certitudine în ceea ce priveşte relevanţa
informaţiilor pentru necesităţile utilizatorilor. Informaţii referitoare la mediul legislativ, bazele prezentării
situaţiilor financiare conforme cu prevederile legii contabilităţii, a legii privind sistemul public de pensii etc. se
pot prezenta, de asemenea, în cadrul unei note explicative la situaţiile financiare.

Situaţia modificărilor în structura activelor/capitalurilor


Reflectă modificările activului net între două perioade de raportare.
Astfel, prin intermediul acestei situaţii sunt furnizate informaţii cu privire la variaţia elementelor de capitaluri
proprii (a activului net) de la un exerciţiu financiar la altul care permit analiza sa multilaterală şi completă.
Cauzele variaţilor pot fi multiple: schimbarea politicilor contabile, reevaluarea activelor, calculul şi înregistrarea
amortizării, corectarea erorilor contabile.

Principiile contabile reprezintă ansamblu de ipoteze, convenţii şi reguli pe care se sprijină procesul de elaborare
a informaţiilor contabile, al căror obiectiv este de a garanta transparenţa contabilităţii şi furnizarea imaginii
fidele.
Reglementările contabile actuale prevăd evaluarea elementelor prezentate în situaţiile financiare prin
raportare la unele principii contabile respectiv:
- - principiul continuităţii activităţii
- principiul permanentei metodelor
- principiul prudenţei
- principiul contabilităţii pe bază de angajamente presupune considerarea efectelor tranzacţiilor şi
ale altor evenimente din momentul în care acestea se produc şi nu din cel al decontării lor
- principiul necompensării
- evaluarea separată a elementelor de activ şi de pasiv
- principiul intangibilităţii bilanţului de deschidere
- prevalenţa economicului asupra juridicului sau principiul realităţii
- pragul de semnificaţie
- principiul comparabilităţii informaţiilor. Normele reglementare precizează în legătură cu acest
principiu următoarele: elementele prezentate trebuie să dea posibilitatea comparării în timp a informaţiilor. Este
oare suficient şi negenerator de confuzii, de pildă cu principiul permanenţei metodelor?