EVAZIUNEA FISCALA INTERNATIONALA

Cuprins

Capitolul 1: Consideraţii generale................................................................................................................. 2

1.1. Evaziunea fiscală în legislaţia internaţională ................................................................................ 2

1.2. Delimitarea evaziunii fiscale de frauda fiscală............................................................................. 4

1.3. Cauzele şi urmările evaziunii fiscale.............................................................................................. 5

Capitolul 2: Fenomenul de evaziune fiscală internaţională........................................................................ 11

2.1. Instrumente de măsurare a evaziunii fiscale ................................................................................ 12

2.2 Forme de manifestare a evaziunii fiscale internaţionale ............................................................. 14

2.3 Instrumente de realizare a evaziunii fiscale internaţionale ......................................................... 23

Capitolul 3: Dubla impunere ....................................................................................................................... 26

3.1. Definiţia şi formele dublei impuneri; criterii de impunere .............................................................. 26

3.2 Metode pentru evitarea dublei impuneri. .................................................................................... 28

3.3 Cum se impun diferite categorii de venituri ..................................................................................... 29

3.4. Tipuri de dublă impunere................................................................................................................. 29

3.5 Convenţii internaţionale pentru evitarea dublei impuneri încheiate între România şi alte state .... 30

Capitolul 4: Concluzii ................................................................................................................................... 30

Bibliografie: ............................................................................................................................................. 33
Capitolul 1: Consideraţii generale

Evaziunea fiscală este un fenomen economic şi social complex, prezent în toate statele
lumii. Aceste fenomen este greu de eradicat, dar trebuie găsite soluţii măcar pentru limitarea şi
micşorarea urmărilor lui. Evaziunea are un efect imediat şi direct asupre nivelului încasărilor
fiscale, ceea ce nu este deloc un lucru bun şi duce automat la un dezechilibru în mecanismele
piaţei şi afectează statul şi până la urma pe fiecare contribuabil care respectă regulile fiscale.
Evaziunea fiscală nu poate fi uşor definită din cauza mai multor accepţiuni existente, dar
s-ar putea explica prin sustragerea contribuabililor de la plata impozitelor, taxelor sau a oricărei
sume datorate bugetului statului. Chiar dacă este vorba de sustragerea unei anumite parţi sau de
întreaga obligaţie dauna este aceeaşi.
Legea nr. 87 din 18 octombrie 1994, publicată în Monitorul Oficial nr.299 din 24.10.1994,
în primul său articol, consideră evaziunea fiscală ca fiind “sustragerea prin orice mijloace, în
întregime sau în parte, de la plata impozitelor, taxelor si a altor sume datorate bugetului
asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale extrabugetare de către persoanele fizice şi
persoanele juridice române sau străine…”

1.1. Evaziunea fiscală în legislaţia internaţională

Olanda: este definită prin întocmirea în mod deliberat a unei declaraţii inexact, de a
prezenta documente false sau de a nu respecta obligaţia legală de a furniza administraţiei anumite
informaţii controlului impozitului. Frauda fiscală e pedepsită prin închisoare.
Luxemburg: frauda fiscală este împărţită în două noţiuni: fraudă simplă şi frauda
internaţională. Frauda simplă are un character involuntar şi este comisă prin neglijenţă de oricine
are calitatea e contribuabil. Aveastă infracţiune se poate pedepsi doar cu o amnedă a cărei sume
variază în funcţie de gravitate. Frauda internaţională se pedepseşte prin amenzi a căror sumă
depinde de aprecierea direcţionară a administraţiei şi nu sunt limitate prin lege, se poate pedepsi
ţi cu închisoarea care are un maxim fixat de doi ani şi ara character facultatic şi privarea de
drepturi civile şi politice în cazul în care cel în cauză a fost închis cel puţin trei luni.
Irlanda: frauda fiscală se poate defini ca orice activitate de infracţiune fiscalî realizată
intenţionat de a sustrage impozitului. Sancţiunile sunt mai mari în cazul în care delictele fiscale
sunt comune tuturor impozitelor şi taxelor percepute de administraţia fiscală. Este cazul
infracţiunilor considerate foarte grave şi pasibile de sancţiuni severe. Ex: stabilirea unei
declaraţii inexacte sau comunicarea de documente inexacte, opunerea controlului fiscal, refuzul
de a păstra sau de a furniza documentele prescrise de lege.
Germania: se consider fraudă fiscală faptul de a omite deliberatdovedirea în faţa
administraţiei elementele care condiţionează calcularea impozitului sau de a furniza documente
inexact sau false dacă ar fi cazul să se micşoreze impozitarea sau de a obţine avantaje fiscale
nejustificate.
Japonia: frauda fiscală face obiectul reprobării şi este calificată ca şi crimă
Spania: are cea mai mare rată de fraudă fiscală datorată unor cauze sociologice şi
sistemului fiscal care alătură impozitele de stat celor provincial şi celor ale comunităţilor
autonome. Sancţiunile diferă în funcţie de gravitatea faptelor .
Evaziunea fiscală internaţională este legată de extinderea producţiei unor companii în ţări
cu legislaţii fiscale şi sociale mult mai favorabile, aşanumitele oaze fiscale sau paradisuri fiscale.
Aici poate fi vorba despre procesul de globalizare al economiei, comerţul global şi orice este
rapid şi simplu de mutat în străinătate. Pentru a-şi creşte competenţa, investitorii se mută în ţări
unde forţa de muncă este mai ieftină, iar legislaţia fiscală le oferă condiţii favorabile şi facilităţi.
În ţările member UE, evaziunea fiscală este observată din perspective direcţiunilor care
defines metodele integrate în colectarea fondurilor proprii ce rezultă din TVA, respective
impozitele legate de producţie şi import. Sustragerea de la plata impozitelor sau a primelor de
asigurare socială include prezentarea către autorităţile fiscale de cifre care conţin omisiuni sau
sunt falsificate, precum şi neplata impozitelor şi cotizaţiilor. Este reglementată scutirea
obligativităţii prezentării de informaţii autorităţilor fiscale în cazul nedepăşirii unui plafon m inim
pentru anumite activităţi sau tranzacţii. (Imbrescu I., 2008)
Legislaţia UE în domeniu este reprezentată de mai multe Directive, Reglementate,
Decizii şi Rezoluţii:
- Directiva Consiliului 77/799/CEE din 19. Dec. 1977 privind asistenţa bilaterală,
în domeniul impozitării directe
- Directiva Consiliului 77/799/CEE
- Directiva Consiliului 89/1070/CEE privind armonizarea alcătuirii PIB, conform
preţurilor de piaţă
- Directiva Consiliului 89/1553/CEE privind normele integrate pentru colectarea
fondurilor proprii rezultate din TVA
- Directiva Consiliului 93/454/CE privind definirea impozitelor la producţie şi
import
- Reglementul Consiliului 218/92/CEE privind cooperarea administrativă în
domeniul impozitării directe (TVA)
- Decizia Comisiei nr. 98/527/CE privind tratamentul fraudei TVA în scopuri
naţionale de înregistrări contabile
- Rezoluţia Consiliului din 10 februarie 1975 asupra măsurilor ce trebuie luate de
comunitate pentru lupta împotriva evaziunii şi sustragerii fiscale
- Rezoluţia Consiliului şi a reprezentanţilor Guvernelor statelor Membre, întâlnirea
în cadrul Consiliului din 13 noiembrie 1001 pe tema protecţiei intereselor
financiare comunitare
 Legislaţia Ue consider prevenirea evaziunii fiscale şi sustragerii fiscale drept o secţiune
distinctă a capitolului de impozitare, separate d eprincipiile generale, impozitarea direct,
impozitare indirect şi alte impozite. Prevenirea este unul din obiectivele principale ale politicii
fiscale a UE, pentru care s-a înfiinţat o structură specializată a comisiei Europene şi anume
Oficiul European Anti-Fraudă (OLAF). Principalele eforturi în domeniul prevenirii s-au
concentrate pe integrarea sistemului TVA pentru a lupta mai efficient împotriva evaziunii şi
sustragerii fiscale.

1.2. Delimitarea evaziunii fiscale de frauda fiscală

Delimitarea între evaziunea legală de cea ilegală este greu de delimitat, intervenind
subiectivitatea. Operaţiunea de delimitare este incertă şi incertitudinea provine de la
interpretarea legalului şi a ilegalului şi contradicţiile soluţiilor dreptului co mparat. În teorie
lucrurile sunt foarte simple, deoarece cetăţenii ori respect legea ori nu, ori îşi plătesc impozitele
ori nu. În practică aceste lucruri nu corespund realităţii fiscale şi intre legal şi illegal există de
fapt o continuitate.

Grade de ilegalitate

Zona ilegală Fraudă

Zona gri Abuz de drept

Abilitate fiscală

Zona legală Abstinenţă

Aplicarea regimurilor fiscale
de favoare
Eroare
Respectarea legii
(Hoanţă N. 2010, p. 191)

Conform schemei, contribuabilul trece de la eroare şi de la abstinenţă la utilizarea

opţiunilor fiscale şi la manipularea textelor de lege şi la abuz faţă de legile fiscale şi la fraudă
calificată. Este foarte greu să descoperi diferenţa dintre o greşală neintenţionată şi una făcută
eliberat. Linia dintre formele evaziunii fiscale legitime şi ilegitime nu poate fi trasată decât de la
caz la caz. Există unele criterii care pot face delimitarea între fraudă şi evaziune:
Delimitarea fraudei propriu-zise: Legea 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea
evaziunii fiscale prevede ca activităţile de sustragere de la plata obligaţiilor să fie pedepsite cu
închisoare de la 2 la 8 ani. Aceasta defineşte frauda ca şi stabilirea cu reacredinţă de către
contribuabili a impozitelor, taxelor sau contribuţiilor având ca rezultat obţinerea, fără drept, a
unor sume cu titlu de rambursări datorate acestuia.
 Sub unghiul fiscal şi cel penal , delictul fraudei fiscale prezintă trei elemente constitutive
clasice: legal, material şi intenţional.
Elementul legal: Principiul legalităţii incriminatoare oferă contribuabilului o garanţie
împotriva abuzurilor posibile ale statului. Condamnarea pentru fraudă fiscală nu este posibilă
decât pe baza unui text legislative corespunzător. În acest caz sunt clare faptele care constituie
infracţiuni şi a pedepselor aplicabile pentru fiecare caz în parte.
Elementul material: fapta de evaziune trebuie să fie dovedit un fapt exterior. În legislaţie
chiar şi tentative fraudei este pedepsită. Această extensie pune problema frontierei dintre
tentativă şi faptă consumată. Fapta consumată se manifestă prin omisiune şi prin acţiune care
implică ascunderea materiei impozabile.
Elementul intenţional: este elemental cel mai delicat al fraudei fiscale.Pentru a dovedi
intenţia trebuie ca contribuabilul să fi avut cunoştinţă de iregularitatea pe care o face, apoi că a
acţionat voluntar şi neconstrâns, în cunoştinţă de cauză. Trebuie demonstrate deci că fapta de
evaziune a fost făcută liber.

Delimitarea evaziunii fiscale se poate face în funcţie de trei criterii: motivaţia fiscală a
contribuabilului, utilizarea forţată a legislaţiei civile şi profitul fiscal tras din operaţia respectivă.
În Olanda, frauda se poate identifica în cazul în care îndeplineşte patru condiţii: acţiunea
realizată de contribuabil trebuie să fie anormală, acţiunea să fie săvârşită cu intenţia de a eluda
legea, rezultatul economic să fie identic celui produs printr-un act normal, generator de impozite
şi în ultimul rând este nevoie ca legea să permită impozitarea.

1.3. Cauzele şi urmările evaziunii fiscale

Cauzele care stau la baza săvârşirii faptelor sau actelor de evaziune şi fraudă fiscală sunt
următoarele:

Una din cauzele evaziunii este excesivitatea sarcinilor fiscale, care se măresc tocmai din
cauza acestui fenomen. Este un ciclu care se datorează faptului că cu cât evaziunea fiscală creşte,
cu atât presiunea fiscală este mai mare.
Cauze morale : ţin de conştiinţa şi conştiinciozitatea contribuabilului în privinţa plăţii
obligaţiilor care i se impun a fi plătite către stat, ci în egală măsură şi de raţiune umană care îşi
pune problema moralităţii fiscalizării în general a veniturilor obţinute corect şi cinstit, dar în
special a unei fiscalizări excessive coroborată cu o utilizare de către stat a veniturilor fiscale
dovedită a fi în dese rânduri ineficientă. O cauză majoră de ordin subiectiv de această dată, o
constituie insuficienţa educaţiei cetăţenesti (fiscale) a contribuabililor, dar si excesul de zel al
organelor fiscale, predispuse uneori la încălcarea drepturilor si intereselor legitime ale plătitorilor
de impozite. Este ştiut că eficienţa unui sistem fiscal se măsoară mai ales prin gradul de
consimţire la impozit, care este invers proporţional cu gradul de rezistenţă a contribuabililor la
impozite, si deci cu evaziunea fiscală.
Ar fi potrivite campanii care să îi facă pe contribuabili să îşi dea seama de importanţa şi
necesitatea achitării taxelor şi impozitelor la bugetul de stat. Este important de conştientizat că
aceste sume se reintorc sub forme unor gratuităţi şi servicii către cei care au contribuit la
formarea fondurilor generale ale societăţii.
Cauze politice: constau în folosirea neadecvată a politicii fiscale. Factorul politic printr -o
manevrare inabilă a fiscalităţii cu scopul de a favoriza excesiv de mult anumite categorii de
cetăţeni şi a împovăra prea m ult pe alţii poate duce la încercări de evaziune fiscală în scop de
protecţie şi justiţie. Dincolo de principiul echităţii fiscale se ascunde în realităţii societăţii
contemporane, discriminare fiscală şi privilegii fiscale, indifferent de orientarea politică a celor
aflaţi la putere. Acestea se explică prin faptul că din cela mai vechi timpuri cei aflaţi la baza
sociatăţii şi care o susţin prin muncă, sunt obligaţi să suporte toate poverile venite pe cale natural
sau impuse de cei de la putere. Cei care nu se împacă cu aceste realităţi, fac din fiscalitate un
inamic şi găsesc evaziunea ca un instrument de supravieţuire sau îmbogăţire.

Cauze economice: se referă la stadiul de dezvoltare şi situaţia economic a unei ţări precum
şi la bunăstarea situaţiei economice a cetăţenilor contribuabili ai acesteia. Aceste cause pot
alimenta şi ele înclinaţia sustregerii de la plata obligaţiilor fiscale. În ţările în curs de dezvoltare
sunt mai ridicate decât în ţările dezvoltate atât potenţialul de evaziune fiscală, cât şi evaziunea în
fapt, chiar dacă nivelul ei individual şi naţional este tributar stadiului slab al dezvoltării
economice.

Cauze tehnice: sunt legate după caz, fie de precaritatea sistemelor fiscale, fie de
complexitatea lor. Poţi să faci evaziune fiscală într-un sistem fragil, insuficient dezvoltat şi
reglementat, ca şi într-un complex în care există multe detalii, m,etode şi modele tehnice cere
privesc impunerea care fac dificil de realizat calcularea cu exactitate a debitelor fiscale de către
contribuabili şi controlul fiscal de către administraţia fiscală. (Hoanţă N., 2010) O altă cauză ar
fi desele modificări şi imperfecţiuni ale legislaţiei fiscale şi defectele ei, şi chiar absenţa unei
legislaţii clare şi concise, unitare care să nu mai lase loc de interpretări şi să reducă considerabil
posibilitatea contribuabililor de a recurge la practici neconforme. De asemenea lipsa unui cod
fiscal sau nefolosirea metodei contabilităţii naţionale pentru evidenţa macroeconomică, poate
duce la încurajarea acestui fenomen. Se poate spune în acest caz că nu doar contribuabilul este
vinovat ci şi legiuitorul care alege metode defectuase de aplicare a legii.
În afară de cauze la fel de importante sunt şi urmările pe care evaziunea fiscală asupra
evazioniştilor, asupra bugetului de stat şi a finanţelor publice şi asupra societăţii în ansamblul ei.

Urmările asupra evazioniştilor pot fi atât pozirive cât şi negative. O evaziune fiscală este
făcută în vederea sustragerii unor sume de la plata lor către bugetul statului astfel încât
patrimonial contribuabilului să nu fie afectat cu obligaţia legală de plată. În cazul în care
operaţiunea de evaziune reuşeşte contribuabilul nu îşi diminuează averea. Dacă se ia în
considerare posibilitatea de a fructifica suma de bani echivalentă cu obligaţiile fiscale, atunci
înavuţirea prin evaziune fiscală faţă de situaţia în care s-ar fi respectat legea este şi mai
consistent şi în mod normal evazioniştii ar fi în câştig pe termen lung sau scurt. În cazul în care
operaţiunea de evaziune nu reuşeşte, în sensul că organelle de control descoperă menevrele de
evaziune, atunci urmările acestui fenomen devin negative. În acest caz trebuie respectată legea şi
contribuabilul trebuie să acopere prejudicial creat şi poate să şi să răspundă penal.

Urmările asupra statului şi a finanţelor publice pot fi doar de ordin negativ. Chiar şi
potenţialitatea produceii unor cazuri de evaziune fiscală pot produce daune statului sau
fondurilor publice prin cheltuieli necesara pentru prevenirea şi supravegherea fiscală a
contribuabililor. Cu atât mai mult vor avea de suferit finanţele publice cu cât extensia
fenomenului de evaziune este mai mare. Un alt aspect important care trebuie evidenţiat este
existenţa unei probabilităţi ridicate ca organelle fiscale să acţioneze sub incidenţa urgenţei şi
stării tensionate şi să inducă această tensiune asupra economiei făcând-o şi mai inaptă de a
susţine finanţele publice degradate.

Urmările asupra societăţii: are de asemene doar urmări negative, deoarece în cazul în care
operaţiunile de evaziune reuşesc, inechitatea fiscală se măreşte, existând prosperitate în rândul
celor care reuşesc în acest demers, asumându-şi riscul fiscal, faţă de situaţia celor care manifestă
civismul fiscal cerut de lege. Un alt aspect este recuperarea valorii evaziunii fiscale, care se
repercutează asupra celorlalţi contribuabili, prin mărimea sarcini viito are pe care o au de
suportat. De asemena exemplul negativ se răspândeşte şi tot mai mulţi contribuabili sunt tentaţi
să încerce. Evaziunea fiscală este asociată de ce le mai multe ori cu corupţia şi iar asta duce la
scăderea moralităţii cetăţenilor săi.

Frauda fiscală

Frauda fiscală este un fenomen care reflectă prin procedeele sale atât structura societăţii
cât şi nivelul tehnic al sistemului fiscal. În cazul săvârşirii unei fraude fiscal, contribuabilul
foloseşte atât tehnici elementare dar şi tehnici sofisticate. Multitudinea de impozite şi taxe pe
care trebuie sa le suporte contribuabilul – persoana fizică ori juridică – dar mai ales mărimea
exagerată a acestora, a condus de-a lungul timpului la identificarea de căi pe cât de ingenioase şi
de eficiente pentru practicant, pe atât de nocive pentru colectori, dar şi pentru noi toţi, în ultima
instanţă ( pentru societate şi pentru piaţa internă în general).
Tehnicile de fraudare se pot clasifica după mai multe criterii (Nicolae Hoanta – Evaziunea
fiscală):

Criteriul fiscal este criteriul în baza căruia se distinge frauda care se sprijină pe aşezarea
impozitului şi cea care are loc in stadiul plăţii obligaţiei fiscale. Evident, prima este cea mai
răspândită, constând în diminuarea bazei impozabile prin minimizarea veniturilor, beneficiilor
sau a cifrei de afaceri ori prin maximizarea cheltuielilor deductibile din punct de vedere fiscal.
Evaziunea fiscală care are loc cu ocazia plaţii obligaţiilor fiscale se referă î n special la taxele
vamale (evaziune vamală) şi taxa pe valoarea adaugată.

Criteriul material permite să se distingă două mari tehnici de fraudă: prima, ascunderea
materiei impozabile, iar cea de-a doua majorarea cheltuielilor deductibile. Tot în funcţie de acest
criteriu s-a procedat la distingerea între evaziunea fiscală săvârşită prin acţiune şi cea săvârşită
prin omisiune. Dacă prima presupune un comportament activ (ex: folosirea unui inscris fictiv),
cea de-a doua se caracterizează printr-o abţinere, cum ar fi nedeclararea unui venit.

Criteriul subiectiv, ce ţine de autorii fraudei, distinge între evaziunea fiscală săvârşită de
persoanele fizice şi cea săvârşită de persoanele juridice. Aceasta distincţie este necesară în ceea
ce priveşte stabilirea răspunderii şi sancţiunii.

Criteriul cantitativ opune frauda artizanală, foarte larg răspândită, fraudei industriale,
aceasta din urmă putând fi caracterizată ca o componentă a crimei organizate.

Criteriul geografic delimitează evaziunea fiscală naţională de cea internaţională, chiar dacă
graniţa dintre acestea a fost deja surmontată.

Există totuşi aşa-numita “evaziune fiscală legală”, destul de întâlnită în practică, şi apare
atunci când normele legale nu sunt foarte clare, sau au anumite lipsuri. În acest caz
contribuabilul poate ocoli prevederile legale şi să recurgă la anumite acte care nu sunt interzise
în mod concret. În cazul existenţei acestor lipsuri contribuabilul poate găsi o situaţie favorabilă
lui în raport cu legislaţ ia fiscală pentru a reuşi să se sustragă de la impunere într -o măsura mai
mare sau mai mică. Acest lucru e posibil datorită modului în care reglementările fiscale dispun
stabilirea obiectului impozabil

Faptele de evaziune fiscală bazate pe interpretarea favorabilă a legii cel mai frecvent
folosite sunt:

 Deducerea din venitul impozabil a cheltuielilor de protocol, reclamă şi publicitate

în cote mult mai mari decât cele prevăzute de lege
 Diminuarea cuantumului impozabil prin constituirea fondurilor de amortizare mai
mari decât ar fi necesar din punct de vedere economic
 Acordarea unor scutiri delimitate temporat de la plata impozitului pe profit, atunci
când se infiinţează noi sociatăţi economice
 Investirea unei părţi din impozit în achiziţionarea unor bunuri care se încadrează
în lista bunurilor pentru care statul acordă reduceri ale impozitului pe venit în
scopul creşterii economice, dar utilitatea acestor bunuri este alta.
 Întocmirea unor documente de plată pentru achiziţionarea unor bunuri fictive,
neprimite în realitate şi returnarea acestor sume după expirarea perioadei de
impunere, cu scopul diminuării impozitului.
În unele cazuri, această formă de evaziune poate fi considerată o modalitate de optimizare
fiscală, întrucât evitarea în tot sau în parte a plăţii impozitelor, taxelor si a celorlalte sume
datorate bugetului de stat, dacă se realizează în limita exigenţelor legale, poate constitui un scop
în sine. (Bogdan Iacob, Ziarul Financiar)
În partea opusă, se află evaziunea fiscală care constă în încalcarea voită a legii cu scopul
de a se sustrage de la plata impozitelor şi taxelor datorate bugetului de stat. Aceasta se poate
efectua prin subevaloarea materiei impozabile sau prin disimularea obiectului impozabil,
incălcând cu bună intenţie reglementările fiscale.
În practică nu este posibilă determinarea tuturor procedurilor prin care se poate săvârşi
evaziunea fiscală, deoarece sunt foarte numeroase, dar cele mai frecvente pot fi amintite:

 Înregistrarea parţială a veniturilor realizate prin neîntocmirea doumentelor de

evidenţă, sau întocmirea acestora cu date neadevărate cu privire la preţ sau
cantităţi
 Înregistrarea unor preţuri sau valori, dobânzi, garanţii mai mici decât în realitate
aunci când se intocmesc contractele, indiferent de natura acestora.
 Achiziţia unor produse prin intermediul unor firme fantomă şi fară a avea acte de
provenienţă
 Înregistrarea în contabilitate a unor rezultate mult mai mici decât cele reale
 Sustragerea de la taxe vamale prin nedeclararea tuturor produselor în vamă, sau
declararea lor la o valoare mult mai mică
 Constituirea de firme offshore în ţări considerate paradisuri fiscale, care se
încadreaza în aţa numita evaziune fiscala legală.
Modalităţile cele mai frecvente pe tipuri de impozite şi taxe
A. Impozitul pe profit
- Neînregistrarea tuturor veniturilor realizate
- Neîncadrarea corectă în perioada de scutire
- Transferul veniturilor impozabile la alte societăţi nou infiinţate î n cadrul grupului
B. TVA
- Declararea unor importuri ca fiind temporare
- Aplicarea incorectă a cotei zero
- Deduceri false – prin întocmirea de facturi false care se referă la achiziţii
inexistente
- Nedeclararea vânzărilor , neînregistrarea lor in contabilitate
- Erori de înregistrare, făcute cu bună ştiinţă şi care sunt uşor de descoperit şi de
demonstrat
- Necuprinderea unor operaţii ce intră în sfera TVA în baza de calcul
C. Accize
- Micşorarea bazei de impozitare
- Folosirea unor cote inadecvate
- Nedeclararea corectă a operaţiunilor care privesc anumite produse a căror preţuri
sunt purtatoare de accize
Mecanismele fraudei
Se încearcă exploatarea punctelor slabe ale pieţei unice prin diferite metode. Se poate
crea o societate de facturi false la export prin care se poate obţine returnarea TVA. Din cauza
unor facturi false se încasează TVA pentru nişte produse fictive. Mai explicit se poate observa ]n
schemele de mai jos.
Societatea A vânzări fictive Societate revânzări fictive Societate B
fondată de complice fondată de
escroci aceeaşi escroci
plată TVA plată fără TVA

deturnare beneficiu
Bancă
Străină Stat de origine ramburs TVA

Sursa: (Rădulescu D. 2007)

Un alt exemplu poate fi şi următoarea schemă:

Societate vânzare mărfuri Societate revânzare grupuri alimentare

mafiotă false importatoare aceeaşi marfă din ţara
importatoare

subvenţii pentru
transformarea mărfurilor
Comisia Europeană
Sursa: (Rădulescu D., 2007)
În ţările cu o experienţă semnificativă in fiscalitate, evaziunea fiscală poate fi întâlnită
cel mai des sub urmatoarele forme:

 Frauda pe termen lung: un agent economic se declară în faliment în ţară unde îşi
desfăşuta activitatea, dar nu înainte de a-şi fi transferat profitul în altă ţară
 Frauda pe termen scurt: o societate nou înfiinţată depune o cerere de rambursare a
TVA, şi după rambursarea propriuzisa îşi încetează activitatea
 Sindromul “phoenix” o firmă ce avea obligaţii la bugetul statului se lichidează şi
apare alta cu acelaşi director
 Sindromul “companiilor multiple” când o firmă fantoma solicită rambursarea TVA,
fară să fi participat la plata TVA , iar după rambursare dispare
 Efectuarea unor modificări aparent nesemnificative în contabilitate, raportări greşite
care să ducă la întocmirea unui decont de TVA incorect.
 Deşi există o diferenţă între cele două noţiuni menţionate mai sus, graniţe dintre ele este
una foarte fragilă de multe ori fiind trasată imaginar şi reprezintă un demers relativ şi arbitrar.
Pentru a înlătura aceste practici care afectează sistemul economic şi nu numai, este nevoie de o
strategie unitară şi consecventă. Legislaţia trebuie să fie foarte clară, fără lacune şi imperfecţiuni
şi să se identifice cauzele reale pentru a putea aplica nişte măsuri într-adevăr eficiente.

Capitolul 2: Fenomenul de evaziune fiscală internaţională

Frauda fiscală internaţională

Cauzele din pricina cărora apare evaziunea fiscală sunt presiunea fiscală şi încercarea de
de a evita dubla impunere. Pentru a evita să fie impozitat de două ori, contribuabilul încercă să
nu plătească niciunul şi pentru asta se poate refugia în zonele protejate din punct de vedere fiscal.
Pentru a putea concretiza aceste idei contribuabilul apelează la diferite tehnici care conţin
combinaţii subtile şi abile de utilizare a disparităţilo dintre sistemele fiscale, recurgând la
mecanisme frauduloase. Evaziunea internaţională este în mare măsură legată de ramificarea
producţiei anumitori întreprinderi spre ţări cu legislaţii fiscale şi sociale mai favorabile. Ea este
favorizată de existenţa zonelor libere care beneficiază de extrateritorialitate vamală şi reuşeşte să
evite în totalitate sau în parte legislaţiile naţionale. Investitorii străini sunt invitaţi să
implementeze unităţi industriale şi să producă pentru export în condiţii salariale şi cheltuieli
sociale foarte avantajoase.

Modalităţile cele mai răspândite de fugă de la nivelul internaţional în faţa impozitelor

sunt abstinenţa şi disimularea
Abstinenţa este forma cea mai simplă de a evita impozitarea. Din cauza presiunii fiscale
prea ridicate, contribuabilul nu mai produce, nu mai munceşte sau nu mai investeşte şi se
îndreaptă spre ţări cu o fiscalitate mai redusă. Există cazul societăţilor mamă stabilite în una din
ţările cu presiune fiscală ridicată, care va sugera filialelor aflate în ţări străine să nu distribuie
dividende şi deci profiturile grupului se vor acumula în afara puterii fiscului naţio nal. La fel se
întâmplă şi cu cei care au venituri mari şi urmăresc încontinuu sporirea lor, chiar şi prin mijloace
nelegale. Vor căuta mereu mijloace de a câştiga şi mai mult, concomitent cu urmărirea refugierii
veniturilor ăn spaţii protejate don punct de vedere fiscal.
Disimularea materiei impozabile presupune nedeclararea veniturilor câştigate în
străinătate sau a averii aflate acolo, contribuabilul dând informaţii inexacte fiscului despre tot ce
trece în afara frontierei naţionale.
Instrumentele de realizare a fraudei fiscale internaţionale sunt reprezentate de trei tipuri
de societăţi instalate în ţări de refugiu: holding, societăţi de bază şi societăţi fictive.
Metode de realizare a fraudei fiscale internaţionale constau în special în două tehnici:
transferul profiturilor către o ţară cu impozite reduse, prin manipularea preţurilor tranzacţiei şi
nerepartizarea veniturilor încasate în străinătate, prin manipularea remuneraţiilor
2.1. Instrumente de măsurare a evaziunii fiscale

Evaziunea fiscală este greu de măsurat în practică datorită lipsei cunoştinţei tuturor
cazurilor existente. Unele instrumente se bazează pe metode aproximative iar cele care sunt mai
preise , au la bază un eşantion.
A. Metode aproximative
Aceste metode au la bază o estimare a valorii şi se referp la incantaţia politică sau la
estimarea metodică.
a) Incantaţia politică constă în avansarea de cifre speculative pentru obţinerea unui
impact asupra opiniei publice. În cazul în care se foloseşte această metodă scopul este
de a determina o reacţie în favoarea unor măsuri urmărite de cel care lansează aceste
cifre şi nu se urmăreşte neaparat informarea reală. Se lansează sume pur speculative
pentru a atrage atenţia ca fenomenul este real. În unele cazuri, evaluarea unor cifre
simbolice ale evaziunii fiscale urmăreţte să pregătească opinia publică în legătură cu
severitatea verificărilor care se impun şi care urmează să se efectueze.
b) Estimarea metodică se face cu ajutorul instrumentelor economice şi sociologice
Instrumentele economice sunt folosite pentru a măsura frauda fiscală dar şi fenomenul de
economie subterană. Această economie subterană este formată din producţia legală
nedeclarată (care cuprinde evaziunea şi frauda fiscală şi munca la negru), producţia de
bunuri şi servicii ilegale şi veniturile în natură disimulate .

2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010

România 33,6 32,5 32,2 31,4 30,2 29,4 29,4 30,2
Austria 10,8 11 10,3 9,7 9,4 8,1 8,47 8,67
Belgia 21,4 20,7 20,1 19,2 18,3 17,5 17,8 17,9
Bulgaria 35,9 35,3 34,4 34 32,7 32,1 32,5 32,9
Cipru 28,7 28,3 28,1 27,9 26,5 26 26,5 26,8
Cehia 19,5 19,1 18,5 18,1 17 16,6 16,9 17,2
Danemarca 17,4 17,1 16,5 15,4 14,8 13,9 14,3 14,4
Estonia 30,7 30,8 30,2 29,6 29,5 29 29,6 29,9
Finlanda 17,6 17,2 16,6 15,3 14,5 13,8 14,2 14,3
Franţa 14,7 14,3 13,8 12,4 11,8 11,1 11,6 11,7
Germania 17,1 16,1 15,4 15 14,7 14,2 14,6 14,7
Grecia 28,2 28,1 27,6 26,2 25,1 24,3 25 25,2
Irlanda 15,4 15,2 14,8 13,4 12,7 12,2 13,1 13,2
Italia 26,1 25,2 24,4 23,2 22,3 21,4 22 22,2
Letonia 30,4 30 29,5 29 27,5 26,5 27,1 27,3
Lituania 32 31,7 31,1 30,6 29,7 29,1 29,6 30
Luxemburg 9,8 9,8 9,9 10 9,4 8,5 8,8 8,8
Malta 26,7 26,7 26,9 27,2 26,4 25,8 25,9 26
Olanda 12,7 12,5 12 10,9 10,1 9,6 10,2 10,3
Polonia 27,7 27,4 27,1 26,8 26 25,3 25,9 26,1
Portugalia 22,2 21,7 21,2 20,1 19,2 18,7 19,5 19,7
Marea Britanie 12,2 12,3 12 11,1 10,6 10,1 10,9 11,1
Slovenia 26,7 26,5 26 25,8 24,7 24 24,6 25
 Spania 22,2 21,9 21,3 20,2 19,3 18,7 19,5 19,8
Slovacia 18,4 18,2 17,6 17,3 16,8 16 16,8 17,3
Suedia 18,6 18,1 17,5 16,2 15,6 14,9 15,4 15,6
Ungaria 25 24,7 24,5 24,4 23,7 23 23,5 23,8
Media UE 27 22,3 21,9 21,5 20,8 19,9 19,3 19,8 20,0
Croaţia 32,3 32,3 31,5 31,2 30,4 29,6 30,1 30,3
Elveţia 9,5 9,4 9 8,5 8,2 7,9 8,3 8,34
Norvegia 18,6 18,2 17,6 16,1 15,4 14,7 15,3 15,4
Turcia 32,2 31,5 30,7 30,4 29,1 28,4 28,9 29,2
Meida EU 31 22,4 22,1 21,6 20,9 20,1 19,4 19,9 20,1

Instrumente sociologice au fost elaborate pe baza statisticilor controlului fiscal sub forma
anchetelor particulare în rândul anumitor profesii care au o mai mare înclinaţie spre evaziunea
fiscală. Rezultatele verificărilor fiscale sunt utilizate în toate ţările OECD pentru evaluarea
econimiei oculte. Pe această bază s-a evaluat în Suedia că 8-15%din venitul naţional al anului
1978 a fost sustras impozitării. Anchetele particulare în rândul anumitor profesiuni sau anumitor
sectoare sunt de asemenea un instrument de măsură. În Franţa în anul 1972 săau efectuat anchete
asupra a nouă profesii libere cum ar fi medicii, avocaţii, etc.. Cu toate acestea, metodele amintite
nu au dat decât indicaţii parţiale sau de o fiabilitate limitată. În SUA au fost utilizate toate aceste
instrumente de măsurare a economiei oculte, dar conform rezultatelor acestor metode de
evaluare, rezultatele au fost cumprinse între 1 şi 5. (Hoanţă N. 2010)

B. Metoda eşantionului reprezentativ al contribuabililor

Aceata este o metodă foarte răspândită care este utilizată în asociaţia cu un sondaj pentru
o anchetă de opinie sau cu verificări fiscale aprofundate.
a) Asocierea unui control fiscal aprofundat şi unui eşantion reprezentativ.
Modalitatea de lucru este crearea unor eşantioane, unul pe baza tragerii la sorţi aleatoare,
pornind de la totalitatea contribuabililor. Prin reduceri succesive şi în funcţie de nivelul
veniturilor impozabil şi de natura venitului categorial dominant s-a ajuns la două eşantioane.
Pentru toţi contribuabilii aflaţi în aceste două eşantioane s-au făcut controale fiscale aprofundate
ale situaţiilor fiscale. Datorită acestui lucru, rezultatele obţinute pentru fiecare dintre ele, în ce
priveşte ratele de creştere a bazelor de impozitare şi procentul de plată a impozitelor, au permis
să se facă o esrtimare statistică pentru întreaga masă a contribuabililor.
b) Asocierea unei anchete chestionar cu un eşantion reprezentativ al populaţiei
Această metodă poate fi folosită pentru măsurarea economiei oculte, pornind de la piaţa
muncii. Metoda de lucru constă în intervievarea persoanelor din cadrul eşantionului, care au
trebuit să completeze chestionare în care spună daca au utilizat servicii ale muncii la negru sau
dacă au ele munci la negru. Datorită acestor chestionare care cuprindeau şi întrebări cantitative s-
a putut face o aproximare a economiei oculte.
Piedicile în calea acestor instrumente şi tehnici metodice şi ştiinţifice pentru măsurarea
fraudei şi evaziunii fiscale se datorează multiplelor imperfecţiuni din domeniul fiscal: evaziunea
masivă realizată de diverse grupuri de intreese şi de unii agenţi economici, comparativ cu
evaziunea fiscală nesemnificativă a contribuabililor persoane fizice; nefolosirea metodei
contabilităţii naţionale pentru evidenţa macroeconomică.

2.2 Forme de manifestare a evaziunii fiscale internaţionale

Pentru a determina şi delimita zonele special sau de refugiu în care se practică un system
fiscal privilegiat OECD a identificat patru criterii sau factori relevanţi şi anume: legislaţia
privind impozitele şi taxele este inexistentă sau nu este semnificativă, în al doilea rând gradul de
transparenţă sau inexistenţa transparenţei privind model de aplicare a legislaţiei fiscale asupra
unor categorii de contribuabili din teritoriul respective, în al treilea rând lipsa de comunicare şi
refuzul de a face schimburi de informaţii, sub pretextul necesităţii păstrării secretului, în vederea
efectuării verificărilor fiscale şi specifice şi în al patrulea rând lipsa unor activităţi substanţiale
care se desfăşoară în spaţiul unui stat sau a unui anumit teritoriu al acestuia, chiar dacă rulajele
reprezentate de sume de bani vehiculate sunt impresionante.
Paradisurile fiscale

Momentul care marchează creşterea importanţei paradisurilor fiscale poate fi considerat

sfârşitul celui de-al doilea război mondial când a avut loc o multiplicare a numărului de filial ale
unei societăţi mamă. Scopul iniţial al acestor filial a fost acela de a -şi extinde activitatea pe plan
internaţional dar mai apoi au început să fie utilizate ca mijloc de evaziune fiscală prin
implementarea lor în ţări cu moneda stabilă, care nu exercitau un control al schimburilor şi aveau
un govern care încuraja investiţiile străine pe teritoriul lor.
Printre primele state care au adoptat acest comportament se enumeră insulele din largul
Coastei de est a Statelor Unite (Bahamas şi British Virgin Islands) precum şi cele din Canalul
Mînecii (Jersey, Sark şi Guernesy). O formă foarte popular de a utilize aceste facilităţi a devenit
investiţia offshore. Indiferent de forma sub care se realizează, fie depozite bancare, asigurări de
viaţă, scopul urmărit este întotdeauna acelaşi şi anume evitarea impozitării veniturilor realizate
din investiţii personale. (Mănailă A., 2004)
În cea mai mare parte cei care apelează la paradisuri fiscal sunt cei care trăiesc în ţări
dezvoltate, în care serviciie fiscal sunt foarte organizate şi bine puse la punct şi îşi fac datoria. În
acest caz, evitarea fiscului este imposibilă, rămânând loc doar pentru o legalitate perfectă. Un
exemplu ar fi Brazilia, unde doar 4% din populaţie îşi plăteşte impozitele.
Apariţia paradisurilor fiscale a fost determinată de lipsa resurselor umane, compensată de
autorităţi prin asigurarea de facilităţi fiscal firmelor şi instituţiilor financiare interesate, în scopul
atragerii lor în teritoriu. Acestea prezintă anumite carecteristici predominante:
- Majoritatea paradisurilor fiscale sunt state mici, dar independente, sau pot fi
teritorii autonome cu populaţie mică (au o reţea bună de comunicaţii, legături cu
multe ţări şi un plasament geagrafic care atrage turişti)
- Oferă avantaje fiscale spre deosebire de alte entităţi juridice (scutiri de impozite a
veniturilor sau a profiturilor realizate, sau aplicarea unor cote foarte reduse,
 scopul fiind atragerea societăţilor în expansiune pentru atragerea de capital şi
simularea apariţiei de activităţi necesare asigurării echilibrului economic şi social)
- Protecţia prin lege a operaţiunilor financiare sau comerciale realizate de personae
fizice sau juridice (dispun de acorduri fiscale cu ţări industrializate, în vederea
evitării dublei impuneri a veniturilor)
- Majoritatea sunt amplasate în apropierea mîrilor şi oceanelor cu câteva excepţii
localizate în central Europei
- Lipsa controlului asupra monedei
- Existenţa confidenţialităţii bancare (chiar şi în cazul săvârşirii unei infracţiuni
grave într-o ţară străină şi în cazul unei anchete juridice nu vor fi divulgate
informaţii)
- Îşi adaptează permanent legislaţia fiscală în concordanţă cu evoluţia acesteia pe
plan internaţional
Clasificarea paradisurilor fiscale
Paradisurile fiscale pot fi clasificate în funcţie de mai multe criterii. Unul dintre criteriile
mai relevante este în funcţie de importanţa lor. În acest caz putem vorbi despre paradisuri fiscale
principale şi paradisuri fiscale secundare.
Paradisurile fiscale principale se impart la rândul lor în funcţie de dispoziţiile legale care
le caracterizează, astfel:
- Ţări care nu aplică nici un fel de impunere asupra veniturilor şi creşterilor de
capital (ex: Cayman Islands, Bahamas, Bermude, Monaco)
- Ţări în care impozitul pe venit este stabilit pe o bază teritorială adică beneficiază
de o exonerare a beneficiilor obţinute prin operaţiuni realizate în afara
teritoriului (ex: Costa Rica, Panama, Filipine, Venezuela)
- Ţări în care cotele de impunere au un nivel scăzut datorate unor acorduri fiscale
privind dubla impunere (ex: Liechtenstein, Elvaţia, Man Island, Jersey)
- Ţări care oferă avantaje specific societăţilor de holding sau societăţi offshore
(ex: Singapore)
- Ţări care oferă exonerări fiscale industriilor create în vederea dezvoltării
exporturilor (ex: Irlanda)
- Ţări care oferă alte avantaje specific anumitor societăţi (ex: Jamaica, Barbados,
Grenada)

Paradisurile fiscale secundare cuprind:

- Ţări mici – nu îndeplinesc toate caracteristicile paradisurilor fiscale, au o
suprafaţă şi o pupulaţie redusă (ex: Vatican, Taiwan, Haiti)
- Ţări industrializate care pot devein un punct de atracţie pentru activităţi
desfăşurate prin acordarea de reduceri sau scutiri de impozite pentru a atrage
capital străin sau creşterea exporturilor (ex: SUA, Italia, Belgia)
 Paradisurile fiscale secundare se caracterizează prin faptul că nivelul de impunere a
anumitor forme de venit este ridicat, însă prezintă anumite dispoziţii cu character particular, care
pot fi utilizate într-o operaţiune tax planningde către investitori.

În funcţie de persoanele care le utilizează paradisurile fiscale se impart în:

Paradisuri fiscale pentru persoane fizice, cum ar fi: Andora unde cota impozitului este
zero, Cayman, care nu prezintă impozit pe profit, Cipru care prezintă privilegii fiscale pentru
persoane fizice pensionate, sau Monaco, care nu percepe impozit pe venit.
Paradisuri fiscale pentru persoane juridice, cum ar fi: Bahamas, Bermude, Cayman unde
se pot înfiinţa societăţi neimpozabile, dacă au o activitate externă, Bahrain este preferat de arabi
şi nu impozitează societăţile străine, Cipru unde se desfăşoară o activitate neîntreruptă, datorită
unei combinaţii între noţiunea de rezidenţă şi nerezidenţă sau Panama unde fabricarea produselor
este un process extrem de profitabil.

Studiu paradisuri fiscale (Mănăilă A., 2004)

Andorra
Sistemul juridic şi fiscal: legile lor sunt inspirate din legislaţia spaniolă şi franceză, iar
sistemul juriciar trece printr-o perioadă e tranziţie.
Sistemul fiscal este foarte avantajos. Impozitele directe pe avere pe proprietăţi, donaţii
moşteniri sau taxe pe valoare adăugată nu există. Condiţiile de confidenţialitate sunt acceptabile,
pentru obţinerea de informaţii privind beneficiarii conturilor bancare locale, fiind necesară o
hotărâre judecătorească, care poate fi eliberată doar în cazul acuzaţiilor de trafic de droguri şi
terrorism. Firmele înregistrate în Andorra nu plătesc impozit pe profit, dar regula este ca cel
puţin 2/3 din capitalul firmei să fie deţinut de cetăţeni andorrani.
Regimul rezidenţilor străini: Reglementările privind obţinerea statutului de resident au
fost înăsprite , cerinţele fiind următoarele: constituirea unui deposit returnabil de 1-2 milioane de
pesetas, solicitanţii trebuie să beneficieze de un fond de pensionare şi asigurare de sănătate şi să
locuiască în Andorra cel puţin 8 luni pe an.
Concluzii: În afara lipsei de taxe Andorra nu are prea multe de oferit. În present
funcţioneaza şapte bănci pe teritoriul statului şi are o rată redusă de criminalitate şi este un foarte
bun loc de vacanţă. Din 2000 Andorra este nominalizată de OECD pe lista neagră a statelor
noncooperante care nu au aderat la măsurile organizaţiei luate împotriva spălărilor de bani.

Bermude

Sistemul juridic şi fiscal : Cea mai mare parte a legislaţiei engleze se găseşte în Bermude.
Autonomia internă acordată de britanici s-a manifestat sub forma renunţării la impozite pe
dividend, creşteri de capital, donaţii şi au renunţat si la taxa pe valoare adaugată. Proprietăţiile
imobiliare sunt taxate gradual de la 0% la 15% şi au o taxă pe timbre. Nu au ăn vigoare tratate de
eliminare a dublei impuneri.
 Tipuri de companii: Durata de înregistrare a unei companii este de trei săptămâni.
Intenţia de a înfiinţa o nouă companie trebuie publicată în ziar local, împreună cu datele firmei.
În Bermude nu sunt impuse taxe pe venituri şi profit. Capitalul minim eutorizat este de 1 USD şi
nu sunt acceptate acţiunile la purtător. Confidenşialitatea deţinătorilor companiei nu este
asigurată.
Regimul rezidenţilor străini: pentru a fi resident în acest stat este nevoie de un certificate
de rezidenţă care trebuie obţinut înainte de sosirea în insule. Aceste proces este unul destul de
costisitor şi greoi, fiind necesara achiziţia unei licenţe de cumpărara a unei locuinţe, preţul ei
fiind ăntre 15% şi 20% din preţul proprietăţii.
Concluzii: Bermuda este un refugiu fiscal şi un centru financiar pentru cei care au o
avere considerabilă. Pe lîngă facilităţile fiscale este şi o zonă turistică foarte ofertantă.

Cayman Islands

Sistemul juridic şi fiscal: În acest stat se aplică legile britanice dar, statul a re propriile
tribunal iar instanţa supremă este Consiliul Privat al Regatului Unit.
Sub aspectul fuiscalităţii Cayman Island este un paradis perfect deoarece nu există
impozite directe nici pentru rezidenţi, nici pentru companiile offshore. Singurele forme de
impozitare sunt o taxă de timbre de 7,5% pe transferurile de proprietate şi una de 1% pe ipoteci.
Tipuri de companii: Cei care doresc să îşi înfiinţeze o companie în acest stat pot allege
dintre trei tipuri de companii şi anume: rezidente, nerezidente şi exceptate. Cel mai de s utilizată
este compania exceptată. Aceasta nu poate deţine proprietăţi şi nu poate să facă afaceri cu
rezidenţi ai statului respectiv. Întreţinerea unui sediu local este obligatorie, scutirea de impozite
este garantată pe o perioadă de 20 de ani şi autorităţile nu pretend bilanţuri contabile sau alte
situaţii şi declaraţii. Firmele noi pot fii înfiinţate în 2 -3 zile de la aprobarea denumirii companiei,
dar există şi variant achiziţionării unei firme gata înfiinţate. Lichidarea se poate face foarte
repede fiind adaptată la cerinţele pieţei.
Regimul rezidenţilor străini: pentru obţinerea permisului de rezidenţă, solicitantul trebuie
să deţină o situaţie materială destul de bună pentru a-şi întreţine familia fără muncă şi să aibă
posibilitatea de a achiziţiona o proprietate sau o afacere.
Concluzii: Cayman Island, ca şi paradis fiscal are câteva dezavantaje cum ar fitaxe
anuale, confidenţialitate slabă compensate cu o reputaţia a autoritaţilor fosrte bună şi un minim
de formalităţi la încorporare. De asemenea sistemul bancare este foarte bine dezvoltat, fiind unul
dintre cele mai mari centre financiare internaţionale, 47 dintre primele 50 de bănci din lume
aflându-se în aceste insule.

Cipru

Sistemul juridic şi fiscal: Legea după care de conduce acest stat este cea britanică. Cipru
a devenit un centru financiar de afaceri de talie internaţională cînd alături de o reţea de tratate
privind evitarea dublei impuneri, a fost adoptată o legislaţie fiscală relaxată. Evoluţia Europei de
Esta a transformat jurisdicţia într -un centru offshore de renume. Odată cu Aderarea Ciprului în
UE impozitul pe profit a fost adus la cota unică de 10%, aplicată atât firmelor offshore cât şi
celor locale. Aici există cea mai vastă reţea de tratate pentru eliminarea dublei impuneri încheiată
cu numeroase state. Rezidenţii permanenţi nu datoreaza impozite pe donaţii şi avere, iar
veniturile introduce în Cipru sunt taxabile cu 5% dacă depăşesc un prag impus. Creşterile de
capital provenite din tranzacţii imobiliare se taxează cu 20%.
Tipuri de companii: Legea companiilor se aseamănă cu ce aengleză unde firmele sunt
împărţite în două categorii: publice şi private. Firmele private nu pot emite acţiuni la purtător şi
numărul de acţionari trebuie să fie mai mic de 50. Pentri companiile offshore este necesară
aprobarea de către autorităţi şi la fel se întîmplă şi în catul în care se doreşte exceptareafondurilor
companiei de la controlul valutar. În 2002 a fost întărită legislaţia bancară iar firmele offshore nu
mai sunt scutite de la plata TVA.
Regimul rezidenţilor străini: Emigranţii ajunşi aici pot primi premise de rezidenţi
permanenţi, dar vor fi taxaţi pentru întreaga lor avere. Pentru a fi considerant resident, o persoană
trebuie să petreacă 183de zile dintr-un an pe insulă.
Concluzii: Cipru este considerat un centru offshore cu potenţial ridicat. Reţeaua vastă de
tratate pentru eliminarea dublei impuneri joacă un rol important în atragerea de noi investitori.
Dezavantajele ar fi numeroasele restricţii şi costuri mari de întreţinere.

Elveţia

Regim juridic şi fiscal: Regimul juridic al Elveţiei este destul de complicat, ghidându -se
după mai multe sisteme democratice moderne. Cel mai mare avantaj fiscal prezent în acest stat,
este confidenţialitatea bancară, în combinaţie cu exceptarea de la impozitare a nerezidenţilor în
baza unui tratat de evitare a dublei impunere, deoarece Elveţia are semnate numeroase tratate de
avitare a dublei impuneri cu alte state. Singurul produs offshore căutat în acest stat este contul
elveţian. Acest secret bancar nu poate fi inlăturat, deoarece conform spuselor lor serviciile
bancare ocupă o pondere de 11% din PIB. Evaziunea fiscală este privită ca o infracţiune civilă,
de aceea autorităţile nu au permisiunea de a colabora cu serviciile fiscale străine.
Tipuri de companii: Companiile pot fi încorporate pentru exercitarea tuturor actelor de
comerţ permise de lege. Contractele de asociere trebuie să conţină detalii despre activitatea
viitoarei companii şi obiectivele sale şi majoritatea directorilor dintr-o firmă trebuie să fie
elveţieni. Companiile pe acţiuni au nevoie de un capital minim la înfiinţare şi se plăteşte o taxă
de timbru de 3% din capitalul declarat. Compania este obligată să depună anual un bilanţ
expertizat. Dividendele se impozitează cu o cotă de 35% şi impozitul poate fi eliminat dacă
există un tratat de evitare a dublei impuneri cu ţara unde sunt transferate dividendele.
Companiile cu răspundere limitată se aseamană celor pe acţiuni.
Concluzii: sistemul banacar nu mai este considerat la fel de sigur ca în trecut, băncile
fiind obligate să identifice fiecare client şi să raporteze orice tranzacţie dubioasă. Totuţi Elveţia
rămâne în contiunare bancherul lumii cu depozite în aur ce depăşesc 2500 de tone.

Luxemburg
 Sistem juridic şi fiscal: sistemul juridic corespunde standardelor europene. Secretul
bancare este protejat prin reglementări legale clare, încălcarea lui fiind pedepsită cu închisoarea.
Ratele normale de impozitare sunt ridicate până la 56% pentru venituri personale şi 39% pentru
companii. Firmele exceptate sunt scutite de obligaţii fiscale. Există şi tratate de eliminare a
dublei impuneri cu numeroase state, printer care şi R omânia.
Tipuri de companii: Există trei tipuri de companii care pot fi utilizate:
- compania holding care trebuie să îndeplinească anumite condiţii: nu poate deţine
acţiuni la alte companii, nu poate active direct în comerţ sau producţie, nu poate
efectua ectivităţi bancare, nu poate deşine proprietăţi imobiliare în afara sediilor
proprii, poate finanţa sucursale sau companii în care deţine interese directe.
Companiile înfiinţate sub această formă sunt exceptate de la toate formele de
impozite, mai puţin de taxă de inregistrare de 1% din valoarea capitalului
subscris şi o taxă anuală pe capital de 0,2% pentru firme care plătesc dividend
- companiile cu menţiuni SOPARFI, fiind o campanile luxemburgheză ordinară
care prezintă avantajul ipotetic al statutului de afiliere şi nu se aplică taxe pentru
dividendele încasate ca urmare a deţinerii de acţiuni la alte companii, veniturilor
încasate prin lichidarea firmelor în compania deţine participaţii, creşterilor de
capital obţinute prin vânzarea acţiunilor altor companii.
- Compania ordinară pentru activităţi comerciale eate supusă tuturor
reglementprilor legale şi fiscale fără derogări, şi trebuie să aibă minim trei
directori, un auditor calificat, un capital minim, minim doi acţionari, statutul
societăţii în engleză sau germană şi sediul în Luxemburg.
Concluzii: Luxemburg şi Irlanda sunt singurele centre financiare offshore integrate
comunităţii europene şi ua o piaţă bine definită. Luxemburgul se adresează afacerilor
mari şi instituţiilor banvar-financiare, fiind cotatt drept al şaptelea centru mondial.

Monaco
Sistemul juridic şi fiscal: Legislaţia este inspirată din cea franceză. Regimul fiscal este
foarte avantajos deoarece nu există impozite pe venituri, creşteri de capital, taxe pe avere, iar
taxele succesorale sunt aplicate numai proprietăţilor din Monaco. Tax ape valoare adăugată este
armonizată cu Franţa. Monaco a intrat pe lista neagră a OECD în 2000 pentru că nu a cooperat în
urmărirea evazioniştilor. În 2001 s-a încheiat totuşi o înţelegere bilaterală privind combaterea
criminalităţii financiare.
Tipuri de companii: Monaco nu este o jurisdicţie favorabilă entităţilor juridice, cu
excepţia trusturilor constituite în favoarea rezidenţilor, care se bucură de exceptarea totală a
impozitelor.
Regimul rezidenţilor străini: pentru a obţine dreptul de rezidenţă este nevoie mai întâi de
obţinerea unei vize pe termen lung de la reprezentanţele diplomatice franceze. Pasul al doilea
este depunerea unei cereri de rezidenţă la un comisariat de poliţie. Cerinţele pentru aprobarea
acestei vize sunt: un cazier curat, garanţia unei locuinţe şi domicilierea de minim 6 luni pe an în
principat şi nu în ultimul rând un depozit confirmat la o bancă, care să ateste bonitatea
soclicitantului.
 Concluzii: Monaco este locul ideal pentru o viaţă activă şi modern şi are un climat fiscal
favorabil. Monaco reprezintă emblema reuşitei în afaceri atât În Europa cât şi în lume.
Cum îi poate deveni util un paradis fiscal unui om de afaceri sau chiar unui individ
obişnuit cu venituri considerabile? În esenţă mecanismele offshore constau în stabilirea şi
domicilierea unei entităţi juridice oarecare prin intermediul căreia sunt derulate afaceri cu alte
entităţi, domiciliate în afara statului respective. Aceste entităţi sunt denumite firme offshore şi
oferă scutiri de la plata impozitelor pe profit, pe dividende distribuite sau alte impozite.

O altă formă de manifestare a evaziunii fiscale internaţionale este zona liberă

Dicţionarul de macroeconomie spune că zona liberă reprezintă un port, aeroport sau sau o
parte din teritoriul naţional în care comerţul (în special cu produse industriale) este liberalizat
prin desfiinţarea oricăror restricţii cantitative sau taxe vamale. Prin lege se prevede ca într-un
perimetru sau zonă bine delimitată a teritoriului naţional să poată fi introduce mărfuri în vederea
prelucrării şi comercializării lor, în principiu pe terţe pieţe, fără aplicarea restricţiilor tarifare şi
netarifare ale regimului vamal, în cmparaţie cu teritoriul naţional, corespunzător spaţiului
rezervat zonei vamale libere. Scopul acestora este de a favoriza dezvoltarea prin atragerea de
investiţii în capitalul străin.

În practica internaţională, facilităşilor vamale le sunt associate facilităţi de natură fiscală,

zonele respective purtând denumirea de zone libere. Primul port liber la Marea Mediterană,
Cartagina a for menţionat încă din anul 814 ÎH alături de cele din China, Grecia sau Roma
antică. Aproape 70 de oraşe din nordul Europei, aflate la încrucişarea unor importante drumuri
comerciale, se bucurau de statutul de oraş liber pentru comerţul cu mărfuri încă din secolul al
XIII-lea, toate fiind cuprinse în aşanumita Ligă Hanseatică. (Buziernescu R., 2007)

Caracteristicile zonei libere:

- Amplasamentul zonei este restrains la o zonă de teren limitată de frontieră şi

situată în apropierea sau in interiorul unei căi de transport prin care se
tranzitează un volum mare de mărfuri
- Statutul juridic al zonei este reglementat precis prin legi care permit accesul
mărfurilor fără restricţii cantitative şi în regim liberalizat, cu condiţia ca acestea
să nu fi profitat de legislaţia ţării respective
- Activitatea zonei este precis reglementată din punct de vedere juridic
- Obiectul de lucru al zonei îl constituie mărfurile, care sunt introduce în interiorul
zonei libere cu scopul prelucrării lor, din care să rezulte alte mărfuri pentru
export
- Activitatea zonei libere include o varietate de operaţiuni la care sunt supuse
mărfurile: comercializare, selectare, cântărire, sortare-combinare, depozitare,
ambalare, marcare, neutralizare, prelucrare. Pe lângă aceste operaţii se mai
adaugă şi : instalarea şi funcţionarea de fabric, prestare de servicii informatice,
financiare, reparaţii şi menţinere
 - Administrarea zonei libere revine unui organ special, care poate să aibă diferire
denumiri, cum ar fi: Administraţie, Autoritate, Agenţie, Regiu Autonomă. Acest
organ trebuie să respecte normele de funcţionare emise de ţara organizatoare,
care-i stabilesc astfel atribuţiile şi competenţele.

Avantajele celor care utilizează zona liberă există atât pentru importatori cât şi pentru
exportatori. Între avantajele exportatorilor amintim: scutirea de impozite pe cifra de afaceri
pentru mărfurile care se vând în zonă şi se reexportă, obţinerea certificatului de origine a ţării pe
teritoriul căreie se află zona liberă, pentru marfa prelucrată în zonă, posibilitatea de a răspunde
promt la cerinţele pieţei apropiate şi de a vinde mărfuri în momentul optim, posibilitatea de a
organiza în zonă magazine, pentru vânzarea produselor.

Printre avantajele importatorilor putem aminti: apropierea mărfurilor de piaţa proprie,

posibilitate a de a cumpăra diverse mărfuri din zonă, după ce au fost supuse unor prelucrări care
le sporesc valoarea şi le fac mai adecvate beneficiarilor interni şi posibilitatea de a a vea stocuri
de marfă în apropiere pentru situaţiile în care conjuncture pieţei internaţionale este defavorabilă,
fără a mai fi obligaţi să plătească preţurile subfurnizorilor.

Analizând funcţionarea zonelor libere economice, principalele dezavantaje constatate

sunt: funcţionarea unor societăţi care fac investiţii mici în zonă, obţinând o rată de profit mare,
posibilitatea introducerii unor produse nocive, protecţia social şi salariul plătit sunt mai reduse
decât în ţara gazdă, riscul nerecuperării investiţiilor effectuate de ţara gazdă. Manoila

Clasificarea zonelor libere

În funcţie de natura operaţiilor realizate, şlocalizare geaografică şi destinaţia mărfurilor

zonele libere sunt:

- Porturi libere – anumite părţi ale porturilor şi sunt folosite pentru operaşiuni de
transbordare
- Aeroporturi libere
- Perimeter libere se înfiinţează în regiuni mai slab dezvoltate pentru satisfacerea
cererii consumului local
- Antrepozite vamale libere
- Zone de tranzit
- Zone de prelucrare pentru export sau zone de export
- Zone de promovare a investiţiilor sau zone industrial
- Zone libere comerciale, au ca funcţie principal aprovizionarea cu mărfuri de
import a marilor pieţe de consum. Situate de regulă în vecinătatea sau chiar pe
teritoriul tărilor dezvoltate, ele oferă scutiri de taxe vamale, ca support avantajos
pentru principalele lor activităţi de transbordare şi prelucrare simplă a
mărfurilor.

În funcţie de facilităţile de export acordate, se pot clasifica astfel:

 - Zona liberă
- Portul liber: cuprinde portul întreg şi localitatea ce îl înconjoară, unde se aduc
mărfurile străine fără să se plătească taxe vamale
- Zona de tranzit: este un port al ţării riveriene în care există facilităţi de
depozitare şi de transport al mărfurilor pentru o ţară vecină lipsită de condiţii
portuare adecvate, sau care nu are acces la mare. Această zonă se stabileşte
printr-un accord bilateral între cele două ţări. Operaţiunile acceptate sunt de
depizitare, rambursare sau operaţiuni ce asigură ajungerea mărfurilor la
destinaţie, în cele mai bune condiţii.
- Perimetrul liberal: se referă la satisfacerea cerinţelor locale de consum şi se
aseamănă cu portul liber. Este destinat în general buburilor de larg consum de
primă necessitate
- Facilităţi specifice: sunt un sistem de facilităţi oferite de unele ţări, care nu se
referă la o suprafaţă limitată din teritoriul naţional. Ele permit intrarea,
depozitarea şi reexportul mărfurilor importate fără vămuire şi cu formalităţi
vamale limitate.

În funcţie de importanţa operaţiunilor desfăşurate există:

- zone liberte comerciale: axate pe operaţiuni comerciale cum ar fi: prelucrarea

bunurilor, etichetare reambalare
- zone libere de fabricaţie, unde are loc prelucrarea mărfurilor

În funcţie de destinaţia mărfurilor există:

- zone orientate spre importul mărfurilor, de obicei ţările dezvoltate

- zone orientate spre exporturi, ţările în curs de dezvoltare

Activitatea desfăşurată în cadrul zonelor libere

Orice fel de marfă străină sau naţională poate fi introdusă în zonă, depozitată, vândută,
recondiţionată, combinată cu alte mărfuri străine sau naţionale, sau supuse manipulării sau
transformării industrial autorizate, fără a fi supuse legislaţiei vamale, cum ar fi operaţiuni de
manipulare, sortare, divizare, ambalare sau operaţiuni de înnobilare prin prelucrare sau montaj.
Mărfurile stocate în locaţia respectivă pot fi comercializate în ţara respectivă sau pot fi destinate
exportului.

Potrivit unei practice internaţionale, dacă produsul finit sau semifabricat obţinut în zona
liberă este rezultatul combinării unor produse, provenite din mai multe ţări, taxele vamele se
aplică diferenţiat, proporţional cu cantitatea de produse care au intrat în componenţa mărfii
respective şi în funcţie de originea lor. În cazul importului din zona liberă, mărfurile străine sunt
supuse legilor ce se aplică tuturor mărfurilor importate în ţara pe teritoriul căreia se află zona
liberă.
2.3 Instrumente de realizare a evaziunii fiscale internaţionale
Societăţi fictive

Societăţile fictive sunt considerate instrumente de realizare a fraudei fiscale sau de

diminuare a obligaţiei fiscale. Aceste societăţi sunt utilizate atât pe plan naţional cît şi
internaţional. În cazul realizării unei societăţi fictive în primul rând este nevoie de crearea în
condiţii de legalitate a unei societăţi care să pară solidă şi cu profesionalism. Pentru a se evita
verificarea prealabilă, sediul central se poate stabili în unul din paradisurile fiscale ale lumii,
unde regimul juridic, mai permisiv, oferă condiţii prielnice.
Pasul următor ar fi înfiinţarea de filial e şi reprezentanţe în centre internaţionale renumite
şi se deschid conturi la mai multe bănci mari, chiar dacă disponibilităţile unei astfle de firme sunt
reduse din cauza resurselor financiare limitate. O altă activitate ar putea fi menţinerea unei
corespondenţe de afaceri cu firme cunoscute din intreaga lume, chiar dacă nu au o finalitate
clară. Nu în ultimul rând se pune accent pe marketing şi reclamă prin publicaţii de largă
răspândire şi tipărirea unor documente cu titulatura societăţii.
Sub aspect fiscal, societăţile fictive determină diminuarea veniturilor sau profiturilor, ca
urmare a impozitului reţinut la sursă sau în timpul transferului.
Aceste societăţi au un dublu scop:

 Să stabilească în ţările de refugiu profituri realizate cu ocazia anumitor operaţiuni

 Să faca mai dificil controlul fiscal ala contabilităţii diverselor întreprinderi de
grup
Au fost înfiinţate ca societăţi fictive: (Antonescu M, 2004)

 Societăţi de brevete, în numele cărora se pot obţine brevetele care urmează să fie
concesionate sau cedate
 Societăţi auxiliare de servicii, care facturează la un preţ majorat serviciile
furnizate în mod real sau servicii fictive(societăţi de marketing, societăţi de
publicitate, trusturi)
Pentru a-şi atinge obiectivele şi anume a-şi înşela partenerii de afaceri firmele fictive
folosesc tehnici de manipulare şi înselătorie din cele mai complexe şi mai bine puse la punct. De
exemplu, unele companii acţionează ca intermediari în contracte de transport şi profită de
neatenţia sau de lipsa pregătirii celor care încarcă marfa, introducând anumite cla uze pentru a
încasa contravaloarea serviciilor fără a mai rambursa suma cuvenită prestatorului efectiv. Un alt
caz ar fi când o firmă încheie contracte de import ca apoi să ceară ca plata se se facă pe credit
fără nici o garanţie de plată pentru partenerul străin.
Pentru a evita şi preveni aceste operaţiuni se impun o serie de măsuri: (Buziernescu R.,
2007)
  Solicitarea unei aprecieri de la o bancă prin care se lucrează şi care evaluează
capacitatea de rambursare a creditului în funcţie de disponibilul şi ru lajul de
conturi
 Culegerea de informaţii dacă nu cumva societatea în cauză are în curs litigii
pentru nerespectarea obligaţiilor de plată
 Oprirea expedierii de mărfuri la primul semn de întârziere nejustificată a
decontărilor
 Sesizarea justiţiei când apar elementele unei operaţiuni frauduloase
Companii offshore

Termenul offshore se poatre traduce liber în larg sau dincolo de ţărm. În lucrarea sa Bursa
la dispoziţia întreprinzătorului (C. Fota 1992) originea termenului este dedusă prin opoziţie cu
activităţile financiare onshore, din statele cu taxe ridicate. La început termenul a fost legat de de
începutul jurisdicţiilor care oferă în anumite condiţii avantaje fiscale. O astfel de companie nu
obţine profit în ţara unde a fost înregistrată, ci în afara graniţelor acelui stat. Statele catalogate
drept paradisuri fiscale oferă companiilor offshore un statut fiscal generos în raport cu firmele
care lucrează în interior. Acest statut constă într-o impozitare redusă sau inexistentă.
Forme ale companiilor offshore:
- Companie holding: administrează resursele financiare ale companiilor de bază –
deţine acţiunin în companiile lucrative din teritoriu cu fiscalitate ridicată
- Firmă de consultanţă şi servicii: consultanţă, proiectare, servicii de marketing,
recrutare şi angajare personal
- Casă de cleaning/factoring: primeţte comisioane pentru facturea plăţilor,
lichidarea, predarea şi urmărirea creanţelor externe
- Trust: administrează drepturi de autor, francize, mărci, brevete şi acumulează
veniturile din acestea
- Agenţie comercială: import-export –obţine profit din diferenţe de preţ sau
comisioane
- Societate de asigurări captive: companii deţinute şi controlate de alte firme şi
deserveşte companis sau un grupul de companii de care este legată –sumele
vărsate în contul asigurărilor şi pensiilor sunt scutite de impozit
- Bănci: băncile captive sunt bănci care lucrează sub acoperirea altor bănci – un
grup îşi poate înfiinţa o bancă proprie localizată într-un paradis fiscal şi care
funcţionează în regim offshore.
Adoptarea legislaţiei offshore duce la apariţia unor filiale ale unor mari bănci existente pe
continent, sau a firmelor de consultanţă sau poate doar a unor profesionişti în diferite domenii
cum ar fi contabili, avocaţi, brokeri, manageri. În ultimii ani afacerilo offshore au cunoscut o
dezvoltare continuă, specialiştii consider că jumătate din fluxul financiar mondial se derulează
prin canale offshore.
 Un exemplu interesent este Isle of Man din Marea Irlandei cu o populaţie de 70000 de
locuitori dar care este domiciliul a 45 de bănci, 5 agenţii de brokeraj şi 167 de firme de audit şi
consulting si numeroase alte firme din diferite domenii. De asemenea Cayman Islands din
Caraibe cu 30000 de locuitori este gazda a peste 570 de bănci. În România, în Bucureşti sunt
deschise aproximativ 10 filiale a unor bănci străine cu toate că are o populaţie ce trece de
2000000 de locuitori.
În general o companie offshore este supusă tuturor reglementărilor normale din jurisdicţia
de origine la care se adugă obligaţia de a se respecta anumite condiţii suplimentare legate de
extrateritorialitatea activităţilor sale şi domiciliul său.. Acestea sunt: (Mănăilă A., 2004)
- Derularea afacerii în afara teritoriului în care a fost încorporată compania, acestea
constituind motivul principal al scutirii de taxe.
- Asigurarea, menţinerea şi întreţinerea unui domiciliu în jurisdicţia respectivă, care
poate fi o adresă poştală sau sediul unei firme care menţine legătura cu
conducerea executivă a firmei şi retransmite corespondenţa.
- Angajarea unui reprezentant al companiei domiciliat în statul respective, în scopul
menţinerii unei legături permanente cu autorităţile
- Evitarea unor activităţi ca: asigurări şi reasigurări, operaţiuni bancare, brokerajul
titlurilor mobiliare; companiile care vor să activeze în aceste domenii o pot face
dupa primirea unei licenţe speciale şi cu respectarea unor condiţii suplimentare
cum ar fi un capital minim, garanţii morale şi material, domicilierea efectivă în
teritoriu.
Nu este foarte dificil să înfiinţezi o firmă offshore, iar comparative cu condiţiile existente
în alte ţări, tot există avantaje, fiind mai rapid, mai ieftin şi mai simplu. Pe lângă acestea există şi
alte avantaje: (Mănăilă A., 2004)
- Fiscalitate 0 sau aproape 0, de regulă companiile offshore datorează o taxă de
înrefistrare anuală fixă
- Impozitul nu depinde de cifra de afaceri, ci de capitalul înregistrat al societăţii (de
exemplu, în Liechtenstein fundaţiile trebuie să plătească 0,1% din capitalul social)
- Impozitarea se face pe baza unor rate liniare
- Formalităţi contabile minime; majoritatea pardisurilor fiscal nu impun depunerea
unui bilanţ anual sa a declaraţiilor contabile
- Anonimitate; garantarea confidenţialităţii beneficiarilor entităţii reprezintă un atu
în atragerea clienţilor
- Flexibilitate şi operativitate în înmatricularea companiei, în majoritatea cazurilor
o companie nouă poate fi înfiinţată în 24 de ore, fără ca prezenţa proprietarului să
fie obligatorie sau există firme gata incorporate care pot fi achiziţionate de la
agenţii specializate.
- Absenţa controalelor şi a restricţiilor valutare destul de des întâlnite în economiile
de interior.
 Un element important este scopul pentru care se înfiinţează o companie offshore, sau
genul de afaceri care vor fi derulate prin intermediul ei. Printre domeniile în care o astfel de
entitate are rezultate garantate foarte bune sunt administrarea lanţurilor hoteliere, agricultura,
asigurări şi reasigurări, comerţ internaţional, leasingul, consultanţa, shipping, servicii bancare si
financiare. Din punct de vedere al scopului infiinţării acestui tip de firmă paradisurile fiscal pot fi
mai mult sau mai puţin atractive, în funcţie de domeniul de activitate. De examplu, Luxemburgul
este renumit pentru companii holding şi instituţii financiare, Liechtensteinul şi Jersey pentru
trusturi, Cayman Islands pentru firme comerciale, iar Panama şi Cipru pentru firme de navigaţie.

Capitolul 3: Dubla impunere

3.1. Definiţia şi formele dublei impuneri; criterii de impunere

Dubla impunere reprezintă supunerea la impozit a aceleiaşi materii impozabile şi pentru

aceiaşi perioadă de timp, de către dauă autorităţi fiscale din ţări diferite. Dubla impunere
internaţională se mai poate defini şi ca o impunere la impozite comparabile în două sau mai
multe state a veniturilor sau elementelor de avere ale aceluiaşi contribuabil, pentru o perioadă de
timp limitată. Această are loc atunci cînd autorităţile din două sau mai multe state diferite
încasează în acelaşi timp impozite cu aceeaşi incidenţă şi îl pune pe contribuabil în situaţia de a
suporta o obligaţie fiscală mult mai mare decăt ar trebui, în cazul în care ar fi fost supusă unei
singure autorităţi fiscale.
Dubla impunere intenaţională poate îmbrăca două forme:
a. dubla impunere economică – impunerea în cadrul unui stat a aceluiaşi venit sau a
aceleiaşi averi la mai multe impozite;
b. dubla impunere juridică – impunerea aceleiaşi materii impozabile de două ori în state
diferite.
Caracteristica dublei impuneri constă în aceea că apare numai în cazul impozitelor
directe (impozitul pe venit şi impozitul pe avere) şi nu a celor indirecte.
Apariţia dublei impuneri internaţionale este posibilă datorită folosirii unor criterii de
impunere:
A. Criteriul rezidenţei(domiciliului fi scal);
B. Criteriul cetăţeniei;
C. Criteriul teritorialităţii.

A. Criteriul rezidenţei(domiciliului fiscal)

Problema domiciliului fiscal a unei persoane fizice care este rezident a cel puţin două
state între care există un tratat de evitare a dublei impuneri este rezolvată în practică astfel:
persoana fizică este considerată ca fiind rezidentă în statul în care deţine o locuinţă permanentă,
indiferent dacă este proprietate personală, sau închiriată. Cerinţa este ca această locuinţă să fie
folosită în cea mai mare parte a anului, să nu aiba caracter temporar. Dacă persoana respectivă
deţine câte o locuinţă în ambele state ale convenţiei, atunci este considerată rezidentă a statului
unde are legături economice şi sociale. În acest caz se ţine cont de relaţiile familiale şi sociale,
de ocupaţie. Dacă se întâmplă ca aceste lucruri să nu poată fi determinate, şi nu dispune de o
locuinţă permanentă în niciunul dintre state, atunci este considerată rezident al statului unde
locuieşte în mod obişnuit. Dacă totuşi persoana în cauză nu locuieşte în mod obişnuit în niciunul
dintre cele state sau locuieşte în amandouă se ia în considerare statul al cărui cetăţean este. Dacă
are cetăţenia ambelor state sau a nici unuia în ultimă instanţă problema domiciliului fiscal va fi
rezolvată prin înţelegere între cela două părţi interesate.

În cazul unei persoane juridice, aceasta se consideră ca fiind rezidentă a statului în care se
află situat sediul conducerii sale efective. Prin sediu permanent, se înţelege o instalaţie fixă de
afaceri prin intermediul căreia o întreprindere exercită, total sau parţial activitatea sa. Noţiunea
de sediu stabil cuprinde un sediu al conducerii, o sucursală, un birou, o uzină sau un atelier.
B. Criteriul cetăţeniei

Taxele şi impozitele se aplică cetăţenilor pentru veniturile şi bunurile obţinute atât în ţară,
cât şi peste hotarele ţării. Pentru cea de-a doua categorie de bunuri şi venituri, perceperea taxelor
şi impozitelor prevăzute de legislaţia fiscală este justificată numai dacă pentru aceleaşi bunuri
sau venituri nu s-au plătit taxe sau impozite pe teritoriul statului unde au fost obţinute sau
dobândite, sau numai pentru eventuala diferenţă dintre taxele şi impozitele plătite în străinătate
şi cele datorate pe teritoriul statului în cauză, dacă acestea din urmă ar fi mai mari. În acest caz
legislaţia statelor prevăde:
- scutirea de impozit a drepturilor băneşti de autor primite din străinătate de către
cetăţenii aflaţi în ţară;
- scutirea de taxe vamale a unor dintre bunurile dobândite în străinătate dobândite de
către cetăţeni la întoarcerea în ţară etc.

C. Criteriul teritorialităţii
Impozitele şi taxele se aplică veniturilor obţinute şi bunurilor dobândite pe teritoriul
statului, indiferent dacă beneficiarul sau dobânditorul este cetăţean al statului respectiv sau e
străin. Ca o excepţie la această regulă sunt stabilite scutiri pentru anumite venituri realiz ate de
cetăţeni.
De ce este necesara evitarea dublei impuneri?
Dubla impunere apare din cauza diversităţii sistemelor fiscale naţionale, din cauza
particularităţilor politice fiscale pricum şi din cauza modului de folosire a impozitelor şi taxelor
ca pârghii de stimulare sau limitare a unor activităţi economice şi nu are efecte nici un efect
pozitiv asupra societăţii în general.
Dubla impunere afectează eficienţa exportului şi competitivitatea externă a mărfurilor,
deoarece sarcina fiscală este mai mare decât dacă venitul sau averea ar fi supuse numai legislaţiei
fiscale dintr-un singur stat. În aceste condiţii dubla impunere este un obstacol în calea dezvoltării
comerţului exterior dacă nu se crează instrumente juridice prin care statele interesate să se oblige
reciproc la măsuri corespunzătoare pentru înlăturarea sau micşorarea acestui fenomen.
Eliminarea dublei impuneri internaţionale presupune o necesitate dacă se doreşte
dezvoltarea relaţiilor econimice internaţionale. Este necesară clarificarea şi garantarea sitiaşiei
fiscale a contribuabililor care sunt principalii pioni ai activităţii economice şi financiare.
Limitarea şi combaterea fenomenului de dublă impunere internaţională este o problemă
destul de importantă. Pentru a reuşi eliminarea ei sunt utilizate instrumente interne şi externe cum
ar fi convenţii între state, prevederi de natură fiscală incluse în acord.

3.2 Metode pentru evitarea dublei impuneri.

Pentru evitarea propriu-zisă a dublei impuneri internaţionale se folosesc, în practica
fiscală internaţională două metode:
1. Metoda scutirii – conform căreia statul de rezidenţă al beneficiarului unui anumit venit
nu impozitează veniturile care, potrivit prevederilor convenţiilor fiscale, sunt impuse în celălalt
stat(statul de sursă sau cel în care se află averea impozabilă, un sediu permanent sau o bază fixă).
Această metodă poate fi aplicată sub două forme:
a) scutirea totală – în cazul căreia statul de rezidenţă al beneficiarului venitului, la
determinarea venitului impozabil al unui rezident al său, nu va lua în considerare venitul
impozabil al acestuia în statul de sursă şi nici venitul aferent unui sediu permanent ori unei baze
fixe din celălalt stat contractant, ci va lua în calcul numai restul venitului impozabil;
b) scutirea progresivă – care impune ca venitul impozabil în statul de sursă sau cel în care
se află sediul permanent să nu se impună în statul de rezidenţă al beneficiarului acestui venit, dar
statul de rezidenţă îşi rezervă dreptul de a lua în considerare acest venit atunci cînd determină
impozitul aferent restului de venit.
2. Metoda creditării– conform căreia statul de rezidenţă calculează impozitul datorat de
un rezident al său pe baza volumului total al veniturilor acestui subiect impozabil.
Aveasta presupune că în venitul impozabil statul de rezidenţă va include atît venitul
împozabil în statul de sursă cât şi venitul impozabil în statul în care se află sediul permanent sau
baza fixă. Nu se va lua în calcul veniturile care nu sunt impozabile decât în celălalt stat
contractant.
Creditarea cunoaşte şi ea două forme:
a. creditarea totală – la care statul de rezidenţă deduce din impozitul aferent totalului
veniturilor(averii) impozabile ale contribuabilului suma totală a impozitului plătit de acesta în
celălalt stat contractant;
b. creditarea ordinară – la care statul de rezidenţă deduce, cu titlu de impozit plătit în
celălalt stat contractant o sumă care poate să fie egală sau mai mică decât cea efectiv plătită
statului de sursă.
3.3 Cum se impun diferite categorii de venituri

Venituri care fac obiectul unor convenţii privind evitarea dublei impuneri(încheiate de
România):

a) dividendele plătite de o societate rezidentă a unui stat contractant unui rezident alceluilalt stat
contractant, pot fi impuse în ambele state contractante. În ţara sursă cota de impozit este limitată.
b) dobînzile la creditele comerciale obţinute de un rezident al unui stat contractant din surse
aparţinând celuilalt stat pot fi impuse în ambele state. Cota este totuşi limitată şi diferă de la o
convenţie la alta şi de la stat la stat.
c) comisioanele provenind dintr-un stat contractant şi plătite unui stat rezident al celuilalt stat
contractant pot fi impuse în acel celălalt stat contractant. Ele pot fi incluse şi în ţara de sursă dar
impozitul astfel stabilit nu poate depăşi o anumită cotă din suma comisioanelor.
d) veniturile realizate din transporturi în trafic internaţional sunt pot fi impozitate numai în statul
contractant ăn care se află sediul conducerii efective a întreprinderii de transport.
e) durata de timp în care un şantier de construcţii sau montaj nu se impune în ţara în care îşi
desfăşoară activitatea este de: 12 luni şi/sau 18 luni.
f) bunurile şi veniturile din folosirea sau înstrăinarea acestora în cazul bunurilor imobiliare se
impun numai în ţara în care sunt situate. În cazul bunurilor mobile impunerea se face în statul în
care se află bunurile făcând parte din activul unui sediu stabil sau dintr -o bază fixă pentru
exercitarea unei profesii.

3.4. Tipuri de dublă impunere

Luând în considerare aspectele de ordin juridic, legate de voinţa legiuitorului, d ubla

impunere realizată într-o ţară este voluntară şi involuntară.
Dubla impunere voluntară este instituită cu scopul realizării atingerii unui anumit
obiectiv. Acest obiectiv poate fi: impunerea mai accentuată a veniturilor realizate în ţară de
persoane fizice şi juridice străine şi aplicarea unor cote adiţionale de impozitare în favoarea
bugetului centralizat, la unul din impozitele locale.
Dubla impunere involuntară poate fi expresia unei repercusiuni a unor impozite, întrucât
legiuitorul nu poate stabili în toate cazurile cine va suporta impozitele.
Dubla impunere poate fi realizată şi de către una şi aceeaşi autoritate financiară, când
aceasta se referă la:
 impunerea aceluiaşi venit de două ori;
 impunerea aceluiaşi capital de două ori;
 impunerea simultană a venitului şi capitalului;
 impunerea concomitentă a profitului rămas la societăţile comerciale şi a
dividendelor repartizate acţionarilor sau asociaţilor;
 impunerea societăţilor comerciale atât pentru capitalul pe care îl deţin, cât şi
pentru obligaţiunile aflate în portofoliu.
3.5 Convenţii internaţionale pentru evitarea dublei impuneri încheiate între
România şi alte state

România are peste 50 de acorduri semnate pentru evitarea dublei impuneri. Scopul
acestora este acela de a stabili reguli clare de impozitare unice în fiecare situaţie. Structura
acestor convenţii este aceeaşi indifferent când au fost semnate. Principiile după care au fist
concepute sunat acelea emise de OECD în anii 1963, 1977 şi 1992.
Convenţiile pentru evitarea dublei impuneri cuprind:
1. persoanele vizate, care trebuie să fie rezidente ale unuia di;tre statele contractante;
2. impozitele vizate în fiecare dintre statele contractante;
3.definiţii generale, cu clarificări clare ale noţiunilor utilizate în convenţie, pentru a nu
exista neînţelegeri şi a nu lăsa loc de interpretări;
4. domiciliul fiscal şi sediul stabil pentru a se putea stabili principiul de impozitare aplicat
în statul de sursă a venitului sau în statul de domiciliu al agentului economic;
5. veniturile supuse impozitării, care pot fi: venituri din bunuri imobiliare, beneficii ale
întreprinderilor, venituri ale întreprinderilor de transport, dividend, dobânzi, redevenţe, câştiguri
din capital, venituri din profesii independente şi dependente, venituri ale artiştilor şi sportivilor,
pensii, venituri obţinute din funcţii publice, personal didactic şi studenţi;
6. venituri nemenţionate clar – care se impozitează numai în statul de domiciliu;
7. dispoziţia privind evitarea dublei impuneri, nediscriminarea, procedura amiabilă şi
schimbul de informaţii;
8. intrarea în vigoare, începerea aplicării şi denunţarea.

Capitolul 4: Concluzii

În ecuaţia fiscalităţii una din variabilele ce trebuie luate în considerare este înclinaţia
contri buabilului spre evaziune fiscală. Cu cât această înclinaţie este mai mare, cu atât va fi
înregistrată o pierdere mai mare de venituri fiscale din partea statului. Pe termen scurt
evazioniştii au de câstigat, în timp ce bugetul statului are de pierdut. Pe termen lung, au de
pierdut şi ceilalţ i contribuabili care nu recurg la evaziune fiscală, prin ridicarea fiscalităţii pentru
reîntregirea resurselor financiare publice diminuate de evaziune.

În faţa evaziuii fiscale sunt puse trei părţi: două părţi active (statul şi evazioniştii) şi o parte
pasivă (neevazionistul). Dacă cele două părţi active au în mod evident ce pierde, respectiv ce
câstiga a treia parte aparent, nu are nici ce pierde şi nici ce câstiga din evaziunea fiscală a altora.
Totuşi, pe termen lung cel care nu recurge la evaziune fiscală ar putea să suporte o
creştere a sarcinii fiscale datorită golurilor produse în bugetul de stat de evazionişti.
Modalităţi de stopare a evaziunii fiscale
Pentru a aplica cele mai bune metode şi măsuri împotriva fraudei fiscale, trebuie să fie
cunoscute cauzele care duc la apariţia acestui fenomen şi de asemenea efectele pe care le
produce atât la nivel economic, cât şi social, politic şi moral. Trebuie acţionat înca de la
începuturi şi eliminate sau măcar limitete cauzele care produc evaziunea fiscală şi nu electele ei.
Trebuie cunoscuţi factorii psihologici şi morali care îl împing pe contribuabil în această direcţie a
ilegalităţii.
Este greu de măsurat evaziunea fiscală cu toate că este un fenomen care a luat tot mai
mulot amploare în ultimii ani. O modalitate de combatere este prin măsuri legislative. Legile
trebuie să fie simple, clare, precise şi stabile, să facă o diferenţă clară între cazurile cînd legea
este încălcată cu intenţie sau când activitatea este săvârşită din neglijenţă sau din cause
independente de contribuabil. Este nevoie de un control şi verificări fiscale şi de norme ce
trebuie îndeplinite alături de documentele ca trebuie prezentate de persoanele fizice. De
asemenea foarte importantă este asigurarea condişiilor necesare educării contribuabililor în
sensul respectării legislaţiei fiscale şi chiar motivarea lor prin stimulente în acest sens. La nivel
administrative , măsurile presupun crearea unui sistem informatic complex pentru a asigura
structure şi instrumente adecvate combaterii evaziunii fiscale şi formarea de specialişti care să fie
într-adevăr profesionişti şi morali.

Pentru identificarea şi combaterea evaziunii fiscale sunt necesare:

- asigurarea unor forţe de control şi intensificarea controalelor fizice – este nevoie de inspector
de control fiscal cu pregătire şi în continuă perfecţionare profesională şi o selectare minuţioasă a
lor
- existenţa unui sistem informatic de control – ar fi foarte utilă existenţa unei baze de date
complexe şi într-o actualizare permanentă care să cuprindă totalitatea contribuabililor împreună
cu obligaţiile lor fiscale. Această bază de date ar facilita realizarea controalelor fiscale pe
documente şi pentru a selecta contribuabilii care prezintă un risc ridicat.
- îmbunătăţirea eficienţei controalelor prin experienţa dobândită anterior – prin elaborarea unor
manual de control fiscal destinate inspectorilor care să cuprindă problemele întâlnite pe parcursul
activităţii lor dar modul în care au fost soluţionate aceste problem.
- alocarea unor resurse, atât financiae cât şi unamne destinate controlului – prin asigurarea unui
buget propriu de venituri şi cheltuieli pentru administraţia fiscală, care să crească calitatea şi
randamentul controlului.
- identificarea modalităţilor prin care au fost eludate obligaţiile fiscale – prin centralizarea
constatărilor cuprinse în actele de control, care pot fi grupate pe tipuri d eimpozite şi în funcţie
de domeniul de activitate în care au fost întâlnite.
- perfecţionarea schimbului de informaţii asupra tehnicilor de control
- elaborarea unor acte normative pe baza cărora se poate ajunge la conturile bancare prin care s -
au efectuat decontările unor livrări ilegale – administraţia fiscală are nevoie să obţină informaţii
privind conturile bancare ale contribuabililor şi tranzacţiile electuate prin intermediul lor, pentru
a putea obţine toate informaţiile necesare în vederea stabilirii corecte a obligaţiilor fiscale ale
contribuabililor şi reducerea evaziunii fiscale.
- identificarea şi înlăturarea defectelor din legislaţia în vigoare - care se poate face pe baza
constatărilor efectuate de organele de control şi pe baza informaţiilor deţinute şi se pot elabora
propuneri de îmbunătăţire a acestora.
- identificarea căilor prin care piaţa ilegală este aprivizionată – se poate face printr-o bună
colaborare între instituţiile statului, care să se implice în activitatea împotriva fraudei şi a
evaziunii fiscale şi în funcţie de modalităţile descoperite prin care se poate realize frauda să se
elaboreze acte normative pentru prevenirea şi combaterea ei.
- ca urmare a amplorii şi dinamicii evaziunii fiscale este nevoie să se regândească şi să se
reproiecteze sistemul administrative al veniturilor publice şi a sistemului de control al subiecţilor
economici în ceea ce priveşte respectarea legislaţiei fiscale.
- de asemenea este necesară o analiză a mecanismelor interne ale fenomenului de evaziune
fiscală, care să permită utilizarea unor instrumente şi măsuri mai eficiente pentru ţinerea sub
control a fenomenului.
Oficiul European de Luptă Antifraudă a fost înfiinţat în 1990, cu scopul de a proteja
interesele financiare ale Uniunii Europene şi totodată de a asigura o utilizare cât mai bună a
resurselor acesteia. Lucrează pentru a combate frauda, corupţia şi orice activitate ilegală, sau de a
îndrepta comportamentele anormale în cadrul instituţiilor europene. Categoria de fraudă care are
cel mai mare impoct financiar asupra Uniunii Europene este deturnarea de fonduri structurale
Europene, fonduri care ar putea fi utilizate pentru proiecte de dezvoltare regională şi socială.
Independenţa investigativã este crucialã pentru efectivitatea OLAF. În consecinţã, are un
statut special în cadrul instituţional al Uniunii Europene. Deşi a fost stabilitã ca parte a Comisiei
Europene, Directorului sãu General nu îi este permis sã caute sau sã accepte instrucţiuni de la
nici un guvern sau instituţie, incluzând însãşi Comisia. OLAF poate sã promoveze cauza în faţa
Curţii Europene de Justiţie dacã independenţa sa este ameninţatã. Oficialii din cadrul OLAF au
puteri extinse de investigaţie în privinţa delictelor civile. Aceştia pot desfãşura controale cu
privire la anumiţi agenţi economici la faţa locului în Statele Membre şi în alte ţãri cu care
Comunitatea a semnat acorduri de cooperare. Aceştia lucreazã îndeaproape cu autoritãţile din
Statele Membre; într-adevãr, ei trebuie sã permitã oficialilor din Statele Membre sã preia
conducerea când vine vorba de cazuri de infracţiuni. (Comisia Europeană).
Oficiul European de Luptă Antifraudă lucrează sub atenţia unui comitet de supervizare
cosnstituit din cinci experţi independenţi care nu activează în nicio instituţie europeană.
Competenţele lor sunt: realizarea unor investigaţii administrative externe, atât în statele member
dar nu numai. Este nevoie de un acord de cooperare, scopul fiind de a combatefrauda şi
activităţile ilegale care afectează interesele financiare ale comunităţii. O altă competenţă ar fi
realizarea unor investigaţii administrative interne, în instituţiile europene, îmbunătăţirea
cooperări cu statele membre în domeniul prevenirii fraudei. Pe lîngă acestea se mai adaugă
dezvoltarea strategiilor de luptă contra fraudei, menţinerea contractelor directe cu poliţia şi
autorităţile judiciare şi reprezentarea Comisiei în domeniul prevenirii fraudei. OLAF are de
asemenea obligaţia de a proteja toţi furnizorii de informaţii, martorii şi alţii care îşi încredinţeazã
informaţiile despre corupţie sau fraudã Oficiului, şi de agaranta confidenţialitatea operaraţiunilor
sale.
Bibliografie:

1. Antonescu M., Revista finanţelor publice şi contabiliotate, nr. 1, ianuarie 2004

2. Buziernescu Radu, Evaziunea fiscală internaţională, editura Universitaria Craiova, an

2007

3. Fota Constantin, Economie internaţională, editura Universitaria, Craiova , an 2008

4. Hoanţă Nicolae, Evaziunea fiscală, editura C H Beck, Bucureşti, an 2010

5. Imbrescu Ion, Economia subterană, editura Mirton, Timişoara, an 2008

6. Mănăilă Adrian , Companii offshore sau evaziunea fiscală legală, editura All Black, an
2004

7. Rădulescu Dragoş, editura Universitară Petrol Gaze Ploieşti, an 2007

8. Comisia europeană – OLAF

9. Ziarul financiar