SUMAR Introducere.............................................................................................................................3 Capitolul 1 Aspecte generale privind contabilitatea veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor..............................................................................................................................11 1.

1 Coninutul economic al veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor, msurarea i constatarea acestora........................................................................11 1.2 Principiile i obiectivele contabilitii veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor..............................................................................................................17 1.3 Starea de cercetare a temei n literatura specialitate......................................19 Capitolul 2 Contabilitatea veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor n ntreprinderea S.R.L. Tocardo Agro....................................................................................................27 2.1 Evidena primar a veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor, primirea i generalizarea datelor acestora.............................................................................27 2.2 Evidena sintetic i analitic a veniturilor din vnzri................................35 2.3 Evidena sintetic i analitic a costului vnzrilor....................................39 2.4 Modul de ntocmire i prezentare a raportului..............................................41 Capitolul 3 Analiza veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor....................................44 3.1 Esena i necesitatea veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor.............44 3.2 Analiza structural a veniturilor din vnzri.................................................45 3.3 Analiza factorial a veniturilor din vnzri.................................................47 3.4 Analiza structurii cheltuielilor activitilor operaionale n dinamic..........54 3.5 Analiza costului la 1 leu venituri din vnzri...............................55 ncheiere......................................................................................................................60 Bibliografie......................................................................................................................64 Anexe...............................................................................................................................67

INTRODUCERE n economia de pia, indicatorul de baz ce caracterizeaz competivitatea i activitatea economic a ntreprinderilor este profitul, axat pe componentele care l determin - veniturile i cheltuielile. Scopul oricrei activiti economice este obinerea de profit, de aceea o sarcin de baz a contabilitii, precum i a ntregii ntreprinderi este corelarea optim dintre venituri i cheltuieli i obinerea unor rezultate financiare favorabile. Veniturile din vnzri i costul vnzrilor i ca rezultat profitul sunt indicatori sintetici principali care caracterizeaz din punct de vedere calitativ ntreaga activitate a ntreprinderii, de aceea ocup un loc primordial ncadrul gestiunii economice i autonomiei financiare, fiind criteriul definirii nsi a acesteia. Deci, veniturile din vnzri i costul vnzrilor unei ntreprinderi constituie punctul de plecare n stabilirea rezultatelor financiare i de aici rezult importana strategiei i tacticii financiare, necesitatea aciunilor care urmresc, pe de o parte reducerea cheltuielilor, iar pe de alt parte, creterea ncasrilor ntreprinderilor [20, p. 9]. Orice agent economic pentru a asigura recuperabilitatea cheltuielilor i eforturilor economice depuse este obligat s menin un nivel constant a vnzrilor prin reducerea cheltuielilor i costurilor. Rezolvarea acestor obiective ine, n primul rnd, de asigurarea unei evidene contabile stricte tuturor operaiunilor economice i controlul asupra integritii patrimoniale, structurii i nivelul cheltuielilor i costurilor. n acest sens contabilitii i revine un rol major n cadrul procesului de calculare, eviden i repartizare a rezultatelor financiare. Studierea contabilitii veniturilor din vnzri i costul vnzrilor este necesar pentru a satisface utilizatorii cu o parte din diversele lor necesiti de informaii. Abordarea temei date e important deoarece este determinat de necesitatea perfecionrii contabilitii veniturilor dinvnzri i costul vnzrilor, precum i a soluionrii problemelor legate de constatarea i contabilizarea acestora i determinrii unei corelaii optime ntre ele pentru obinerea unui rezultat financiar pozitiv. Totodat, controlul, verificarea i contabilizarea corect a veniturilor din vnzri i costul vnzrilor este una din sarcinile principale ale contabilitii.
3

Contabilitatea veniturilor i cheltuielilor este studiat de ctre un ir de savani de notoriu, i anume: Frecueanu A., Nederia A., Bucur V., urcanu V., Iamndi L. etc. Scopul tezei const n examinarea modului de documentare, constatare i Contabilizare a veniturilor din vnzri i costul vnzrilor ntreprinderii i dezvluirea acestora n rapoartele financiare. Pentru realizarea scopului propus se impun urmtoarele sarcini ale cercetrii:

efectuarea unui studiu aprofundat a modului de constatare i evaluare a investigaia problemelor legate de corelaia contabilitii financiare cu determinarea i analiza modului de contabilizare a veniturilor din vnzri i dezvluirea modului de reflectare a veniturilor din vnzri i costul vnzrilor n

veniturilor din vnzri i costul vnzrilor; fiscalitatea privind evaluarea i recunoaterea veniturilor i cheltuielilor, costul vnzrilor; rapoartele financiare i corelaia dintre acestea. Pentru elaborarea acestei lucrri au fost studiate conceptele i principiile contabile fundamentale, precum i lucrrile savanilor n domeniul contabilitii. Societetea cu Rspundere limitat ,,Tocardo-Agro decembrie 1999 de Camera nregistrrii de Stat. Cooperativa este persoan juridic i desfoar activitatea n conformitate cu legislaia n vigoare, dispune de independen economic, financiar i organizaional, are balan autonom, cont n banc, tampil. Sediul SRL ,,Tocardo-Agro: Republica Moldova, raionul Rcani, satul Mihileni, cod potal 5626, distana de 196 km de la Chiinu, 9 km de la centrul raional Rcani, 25 km de la calea ferat Drochia. Gospodria are o suprafa de 783 ha de terenuri agricole arendate de la cotai, dintre care:

a fost nregistrat la 09

Pmnt arabil - 720 ha Livezi - 63 ha Principalel e genuri de activiti snt:

4

Cultura plantelor Prestarea serviciilor agricole Gospodria este format pentru a se ocupa cu activitile enumerate mai sus i

obinerea de venit n baza acestor activiti. Raionul agroclimateric n care se afl ntreprinderea se caracterizeaz prin temperaturi de var nalte i printr-o iarn scurt i cu puin zpad. Dup observaiiele de mai muli ani, temperatura medie anual a aerului constituie +21 C. Temperatura medie a aerului n decursul anului variaz de la -4,3 C n luna ianuarie pn la +26 C n luna iulie. Temperatura maxim este de +33 C, minim de -21 C. Clima este favorabil activitii agricole. Perioada de vegetaie a majoritii culturile de primvar este de circa 200 de zile, fiind suficient pentru coacerea recoltei. Relieful n majoritatea cazurilor este deluros. n structura solurilor cota principal revine cernoziomurilor tipice, dar se ntlnesc i soluri cu fertilitatea redus ca urmare a nerespectrii asolamentelor, nencorporrii ngrmintelor minerale i organice. Pentru orice ntreprindere o importan mare o are deprtarea de la peile de desfacere, cu ct distana este mai mic, cu att pierderile la transportare sunt mai mici i calitatea produciei se menine la celai nivel. S.R.L. ,,Tocardo-Agro face parte din gospodriile agricole de proporii medii. Ca i n majoritatea gospodriilor la etapa actual n ntreprinderea n cauz se fac mai multe schimbri, ns tendinele principal este totui pstrarea proporiilor existente, ceea ce influeneaz foarte mult la creterea eficienei economice a activitii ntreprinderii. Procesul de concentrare la ntreprinderi n mrimi crecnde a mijloacelor de producie, de for de munc, prin urmare i a producerii produselor se numete concentrarea produciei. Importana i locul ntreprinderi n cadrul unitilor teritorial-administrative i a agriculturii ca ramur a economiei naionale este determinat de proporia de producie. Proporia de producie se determin n baza unui sistem de indicatori, care reflect dintr-o parte condiiilor necesare pentru organizarea activitii ntreprinderii (pmnt, for de munc, mijloace fixe), iar din alt parte rezultatul utilizrii acestora (producia global n
5

preuri comparabile, venitul global, vnzri nete, profit brut). Modificarea acestor indicatori n dinamic ne ofer posibilitatea s apreciem nivelul de dezvoltare a ntreprinderii n perioada respectiv. n tabelul 1 vom determina n dinamic indicatorii principali care determin dimensiunile gospodriei. Tabelul 1- Indicatorii mrimii ntreprinderii agricole S.R.L. Tocardo-Agro pentru perioada anilor 2008-2010 Indicatorul A Suprafaa terenurilor agricole, ha inclusiv: terenuri arabile plantaii perene Efectivul mediu anual de lucrtori ncadrai n agricultur, persoane incusiv: n fitotehnie A Valoare medie anual a mijloacelor fixe de producie, mii lei inclusiv: mijloacelor fixe de producie de destinaie agricol
6

Anii 2008 1 783 720 63 2009 2 783 720 63 2010 3 778 716 62

Anul 2010 n % de anii 2008 4 99,6 99,44 98,41

fa 2009 5 99,62 99,44 98,41

195

145

145

116,41

100

195 1

145 2

145 3

116,41 4

100 5

1165

1257

1576

135,28

125,37

1165

1257

1576

135,28

125,37

Valoarea produciei globale agricole, n preuri comparabile 3681,17 2418 2511 68,21 103,84 ale anului 2005, mii lei incusiv: producia vegetal Venituri din vnzri, mii lei Totalul bilanului contabil, mii lei

3681,17 4288 2846166

2418 3946 1793773

2511 4060 2885139

68,21 94,68 101,36

103,84 102,88 160,84

Din datele tabelului 1 rezult urmtoarele concluzii: 1. ntreprinderea agricol ,,Tocardo-Agro S.R.L. este de nivel mediu. Majoritatea indicatorilor examinai are o tendia de cretere. Creterea variaz de la 92,67 % la valoarea medie a mijloacelor fixe pna la 152,24 % la valoarea produciei globale agricole. 2. Fluctuaii semnificative s-au nregistrat la capitolul efectivului mediu anual de lucrtori ncadrai n agricultur. n anul 2009 n comparaie cu anul 2008 acest indicator s-a micorat cu 50 de persoane. Se poate presupune c la teri pur i simplu nu-s locuri de munc, iar n rile economic dezvoltate nu toi doritorii au posibilitatea de a pleca. 3. Valoarea produciei globale agricole n anul 2009 faa de anul 2008 sa micorat cu 1263,17 mii lei, iar n 2010 fa de 2009 sa majorat cu 93 mii lei. 4. Concomitent cu producia global s-au micorat puin i veniturile din vnzri. nssuma lor este suficient de durabil pentru o dezvoltare ntr-adevr durabil, pentru soluionarea problemelor sociale, ridicarea bunstrii pturilor largi ale populaiei. 5.n totalul bilanului contabil obsevm ca n anul 2010 suma este mai mare dect n aceilali ani, ceea ce se datoreaz eficacitii ntreprinderii i roada nalt o produselor. Tabelul 2-Indicatorii eficienei utilizrii factorilor de producie n S.R.L. TocardoAgro pentru perioada anilor 2008-2010 Anii Indicatorul
7

Abaterile la anul 2010 de la anii

A Randamentul producieila 1 ha de terenuri agricole,lei Producia global agricol obinut la un lucrtor mediu anual (productivitatea muncii), lei Randamentul mijloacelor fixe de producie ale activitii de baz,lei A Consumuri suportate la 1 leu venituri din vnzri, lei

2008 1

2009 2

2010 3

2008 4

2009 5

4701,36

3088,1

3227,5

68,65

104,51

18887,78

16675,86

17317,24

91,68

103,84

3,15

1,92

1,59

0,50

0,82

0,99

0,70

0,81

0,82

1,16

Depirea sumei consumurilor suportate la un leu de venituri din vnzri cu 40 bani n anul 2010 i nc cu mai mult n ultimii ani analizai 2008 i 2009, confirm faptul, c activitatea agentului economic este neeficient. Nivelul specializrii produciei agricole n cadrul ntreprinderii i a altor structure organizatorice, reflect i gradul intensificrii acestuia, ca necesitate a reproduciei lrgite n agricultur. n toate ramurile de producie, reproducie lrgit se petrece pe baza extensiv i intensiv.

Extensiv este atunci, cnd sporirea produciei se petrece prin mrimea suprafeelor de teren cultivate i numrul de animale cu folosirea mijloacelor de producie, forelor de munc i tehnologiilor vechi de mai nainte. Intensiv este atunci, cnd majorarea fabricrii produciei se petrece n baza introducerii mijloacelor adugtoare la 1 ha de pmnt i un animal. n continuare s analizm componena, structura i dinamica veniturilor din vnzri pe tipuri de activiti. n baza datelor tabelului 2 observm c, n componena veniturilor din vnzri predomin veniturile din activitatea agricol, ponderea crora n anul 2010 constituie 54.11%.

Tabelul 3 - Componena, structura i dinamica veniturilor din vnzari pe tipuri de activiti a gospodriei producie S.R.L. Tocardo-Agro pentru perioada anilor 2008-2010 Tip de activitate 1 Agricol Industrial Prestrii servicii Total 2008 mii lei % 2 3 4076241 95,06 203802 4,75 8148 0,19 4288191 100,00 2009 mii lei % 4 5 3794188 96,16 137540 3,48 14014 0,36 3945742 100,00 2010 mii lei 6 3931496 114920 13603 4060019 % 7 96,83 2,83 0,34 100,00

Din component acestor venituri cea mai mare parte a fost ncasat de la comercializarea grului. Tot pe baza acestei culture s-au format n special veniturile, care dein n mediu 4,75% n totalul ncasrilor. Un rol deosebit de important l are i utilizarea forei de munc n ntreprindere. Fora de munc este partea activ a resurselor de munc, care o formeaz totalitatea de
9

oameni, munca crora n msura capacitilor fizice i spirituale n condiiile corespunztoare pot fi incluse n procesul de producie.

CAPITOLUL 1 ASPECTE GENERALE PRIVIND CONTABILITATEA VENITURILOR DIN VNZRI I A COSTULUI VNZRILOR 1.1 CONINUTUL ECONOMIC AL VENITURILOR DIN VNZRI I A COSTULUI VNZRILOR, MSURAREA I CONSTATAREA ACESTORA Veniturile i cheltuielile constituie elemente contabile legate direct de determinarea rezultatului activitii economico-financiare a ntreprinderii. Informaiile despre venituri i cheltuieli sunt furnizate de ctre contabilitate care impune soluionarea unui ir de probleme teoretice i metodologice privind formularea definiiilor, clasificarea, recunoaterea, evaluarea, elaborarea politicii de contabilitate, perfectarea documentelor primare, aplicarea registrelor de eviden, utilizarea conturilor contabile i ntocmirea rapoartelor financiare privind veniturile i cheltuielile [20, p. 9]. Veniturile i cheltuielile ce fac obiectul uneia i aceleai tranzacii sau operaiuni economice sunt constatate n aceeai perioad de gestiune. De exemplu, diversele componente ale cheltuielilor, ce compun costul vnzrilor, sunt constatate concomitent cu veniturile rezultate din vnzarea produselor finite, mrfurilor sau din prestri de servicii [5, p. l34].
10

n literatura de specialitate autohton se conin diverse abordri asupra noiunilor de venituri i cheltuieli care sunt corelate respectiv cu modificarea capitalului propriu, activelor i datoriilor, efectului activitii ntreprinderii. Examinarea critic a abordrilor specificate permite aprofundarea noiunilor de venituri i cheltuieli prin definiii [20, p. 9]. Venitul reprezint afluxul global de avantaje economice n cursul perioadei de gestiune, rezultat n procesul activitii ordinare a ntreprinderii sub form de majorare a activelor sau de micorare a datoriilor care conduc la creterea capitalului propriu, cu excepia sporurilor pe seama aporturilor proprietarilor ntreprinderii [5, p. 131]. n componena veniturilor nu se includ:

aporturile (vrsmintele) proprietarilor ntreprinderii (de exemplu, pentru sumele percepute din numele terilor din cazul vnzrii produselor i altor active

acoperirea pierderilor, pentru majorarea capitalului statutar etc.); sau n cazul prestrii serviciilor contra plat. Aici este vorba, n primul rnd, despre taxa pe valoare adugat i accizele care sunt percepute de ntreprindere de la cumprtori din numele organelor de stat i transferate apoi la buget; sumele ncasate n cazul efecturii operaiilor de misitie din numele posesorului bunurilor i transferate (pltite) n continuare acestuia [9, p. 171]. Venitul poate fi obinut din diverse surse: din vnzarea produselor, prestarea serviciilor, transmiterea activelor n folosin temporar, eliberarea produselor sub form de retribuire a muncii n natur etc. Indiferent de sursa de obinere a venitului pentru constatarea lui se conduc de urmtoarele criterii generale: micora;
1.

prezena unei certitudini ferme a ntreprinderii c avantajele economice de la

tranzacia n cauz vor fi obinute de ea, adic activele se vor majora sau datoriile se vor existena unei posibiliti reale de a determina cu exactitate suma venitului. n funcie de sursele de intrare, veniturile se subdivizeaz n dou grupe: Veniturile din activitatea operaional. Veniturile din activitatea neoperaional. 2.

11

Veniturile din activitatea operaional cuprind sumele rezultate din activitatea de baz a ntreprinderii i cuprind: a) b) veniturile din vnzri; alte venituri operaionale. Din veniturile din activitatea neoperaional fac parte sumele primite sau de primit din alte feluri de activiti ale ntreprinderii i cuprind: a) b) c) veniturile din activitatea de investiii; venituri din activitatea financiar; venituri excepionale [2, p. 4 ]. Veniturile din activitatea operaional cuprind sumele rezultate din activitatea de baz a ntreprinderii. Acestea cuprind:
a)

veniturile din vnzri (ncasrile din vnzarea produselor, mrfurilor, prestarea alte venituri operaionale (sumele primite sau de primit din ieirea (vnzarea,

serviciilor, operaiile de barter, contractele de construcie);

b)

schimbul) activelor curente, cu excepia produselor finite i mrfurilor, arenda curent, precum i sub form de amenzi, penaliti, despgubiri, recuperri de daune materiale rezultate de modificri ale metodelor de evaluare a activelor curente). Din veniturile din activitatea neoperaional fac parte sumele primite sau de primit din alte feluri de activiti ale ntreprinderii. Acestea cuprind:
a)

veniturile din activitatea de investiii, n a cror componen intr sumele

rezultate din ieirea i reevaluarea activelor pe termen lung ale ntreprinderii (sumele ncasate din vnzarea activelor nemateriale, terenurilor, mijloacelor fixe, dividendele calculate, dobnzile, sumele diferenelor din reevaluarea activelor pe termen lung ieite, veniturile din operaiunile cu prile legate);
b)

veniturile din activitatea financiar, care cuprind sumele rezultate din

transmiterea n folosina altor persoane juridice i fizice, pe un termen mai mare de un an, a activelor nemateriale i materiale termen lung, valoarea activelor intrate cu titlu gratuit, venituri sub form de diferene de curs valutar, subvenii de stat, prime, premii i sume sponsorizate, sume conform contractelor de neincludere n concuren;
12

c)

venituri excepionale la care se refer sumele primite de la organele de stat,

companiile de asigurri, persoanele juridice i fizice sub form de recuperare a pierderilor din calamiti, perturbri politice i alte evenimente excepionale. Venitul provenit din prestri servicii se constat n baza metodei contabilitii de angajamente pe msura efecturii acestora pe fiecare tranzacie sau pe etape diferite ale acesteia. Serviciile se presteaz n conformitate cu clauzele stipulate n contract pe durata uneia sau mai multor perioade de gestiune. Dac termenul de prestare a serviciilor nu depete durata unei perioade de gestiune, venitul se constat dup ncheierea tranzaciei. Cnd serviciile, conform unuia i aceluiai contract, se presteaz pe o durat mai mare dect perioada de gestiune, venitul se constat pe etape distincte ale tranzaciei potrivit metodei procentului de execuiu (procentajului ndeplinit), adic n perioadele de gestiune n care se presteaz serviciile. Constatarea venitului n baza acestei metode se admite la respectarea urmtoarelor criterii:

momentul ncheierii tranzaciei sau a unei etape distincte al acesteia poate cheltuielile suportate n parcursul tranzaciei i necesare pentru ncheierea

determinat cu un grad nalt de certitudine la data ntocmirii rapoartelor financiare;

acesteia pot fi determinate cu exactitate [5, p. 134, 136]. Veniturile nu se constat pe baza plilor intermediare i a avansurilor ncasate de la beneficiari pn la ncheierea integral a tranzaciei sau a etapelor distincte ale acesteia. n scopuri practice, cnd serviciile sunt prestate n cadrul unui numr nedeterminat de operaiuni, pe parcursul unei perioade, care nu pot fi repartizate exact pe etape, venitul se determin n baza metodei liniare, dac nu exist dovezi c alte metode identific mai corect timpul de terminare a tranzaciei [5, p. 135]. Venitul este exprimat sub form de mijloace bneti ncasate sau care urmeaz a fi ncasate. n unele cazuri suma venitului poate fi mai mic sau mai mare dect valoarea venal a produselor, mrfurilor i serviciilor vndute. De exemplu, la vnzarea mrfurilor cu reduceri de pre (adic la o sum mai joas dect preul de vnzare obinuit), venitul este constatat la suma cea mai mic, dar nu la preul obinuit. La vnzarea mrfurilor i serviciilor n credit suma nominal a ncasrilor viitoare de mijloace bneti, prin urmare,
13

i suma venitului constatat, v-a fi mai mare dect valoarea venal. n acest caz venitul din vnzri cuprinde:

venitul din vnzarea mrfurilor i serviciilor care se evalueaz prin scontarea

tuturor ncasrilor viitoare de mijloace bneti n baza cotei procentuale estimative (imputabile); bneti. Modul de msurare i constatare a venitului este reglementat de prevederile Standardul Naional de Contabilitate 18 ,,Venitul. Msurarea venitului: n conformitate cu cerinele S.N.C 18 Venitul, veniturile se determin la valoarea venal (just), care reprezint suma la care activul poate fi schimbat n procesul operaiei comerciale ntre prile independente, informate i interesate, care au consimit tranzacia. n cazuri distincte, suma veniturilor poate fi mai mic sau mai mare dect, valoarea venal a mrfurilor vndute. Astfel, n cazul cnd mrfurile se vnd la preuri reduse, adic cu o sum mai mic dect preul obinuit de vnzare, veniturile se constat la o sum mai joas, dar nu la pre obinuit. n cazul schimbului de mrfuri, veniturile se determin n felul urmtor: dac se produce schimbul de mrfuri i servicii identice cu aceeai valoare, aceasta nu se consider tranzacie aductoare de venit. Schimbul de produse, mrfuri i servicii neidentice (operaiuni pe baz de barter) se consider o tranzacie aductoare de venit. Constatarea venitului: Veniturile se constat n cazul respectrii unor anumite criterii care difer n funcie de sursele de obinere a acestora: vnzarea produselor finite i a mrfurilor, prestarea serviciilor, acordarea n folosina altor persoane a activelor proprii. Veniturile se constat numai atunci cnd ntreprinderea are o certitudine ntemeiat n vederea obinerii acestora. n unele cazuri, o astfel de certitudine survine numai dup primirea mijloacelor bneti sau dup nlturarea certitudinilor de natur divers. venitul sub form de dobnzi, care reprezint diferena dintre venitul din vnzarea mrfurilor i serviciilor i suma nominal a ncasrilor viitoare de mijloace

14

Conform cerinelor S.N.C. 18 Venitul, veniturile se constat pe fiecare tranzacie, ns n anumite circumstane, veniturile pot fi constatate pe componente distincte ale unei tranzacii. La constatarea veniturilor este necesar de a respecta principiul prudenei sau conservatismului, potrivit cruia veniturile se constat i se reflect n contabilitate numai atunci i cnd acestea sunt ctigate ntreprinderea este sigur c le va obine. Contabilitatea cheltuielilor ntreprinderii constituie unul dintre cele mai importante i dificile sectoare ale sistemului naional de contabilitate [15, p. 223]. n baza informaiilor nregistrate i sistematizate la acest sector se determin un ir ntreg de indicatori utilizai n scopuri analitice, fiscale i de control cum ar fi: costul vnzrilor, venitul impozabil, profitul brut, rentabilitatea fabricrii anumitor tipuri de produse [9, p. 193]. De exactitatea i oportunitatea calculului acestor indicatori sunt cointeresai att utilizatorii interni, ct i cei externi ai informaiei contabile [15, p. 223]. Cheltuielile se nregistreaz la ntreprinderile cu toate tipurile de activiti. Indiferent care ar fi tipul ntreprinderii (societate cu rspundere limitat, societate pe aciuni, gospodrie rneasc, ntreprindere individual etc.) cheltuielile sunt aceleai i se subdivizeaz n trei grupe:
a) b) c)

cheltuieli ale activitii operaionale. cheltuieli ale activitii neoperaionale. cheltuieli privind impozitul pe venit [4, p. 30-39]. Cheltuielile activitii operaionale a ntreprinderii includ costul vnzrilor i

cheltuielile perioadei de gestiune, i anume: cheltuieli comerciale, cheltuieli generale i administrative i alte cheltuieli operaionale. Cheltuielile activitii neoperaionale cuprind cheltuielile suportate de cooperativ la desfaurarea altor feluri de activiti. Cheltuielile activitii neoperaionale include: cheltuieli ale activitii de investiii, cheltuieli ale activitii financiare, pierderi excepionale. Costul vnzrilor reprezint consumurile aferente produselor, mrfurilor vndute i serviciilor prestate. Acesta include:
15

la ntreprinderile de producie - consumurile materiale directe, consumurile

directe privind retribuirea muncii, inclusiv contribuiile pentru asigurri sociale, consumurile indirecte de producie aferente produselor vndute; la ntreprinderile comerciale - valoarea de bilan a mrfurilor vndute ( suma cea

mai mic dintre valoarea de intrare al mrfurilor procurate i valoarea realizabil net); la ntreprinderile de prestri de servicii - consumurile pentru materiale i

retribuirea muncii, precum i consumurile indirecte de producie aferente serviciilor prestate [4, p. 31]. Costul vnzrilor reprezint consumurile care au fost incluse n componena cheltuielilor n legtur cu vnzarea produselor, mrfurilor, animalelor la cretere i ngrat, executarea lucrrilor i prestarea serviciilor [9, p. 194]. Indicatorul costului vnzrilor la ntreprinderile sferei de producie se determin cu ajutorul unui calcul special bazat pe datele calculaiei costului produselor fabricate (lucrrilor executate sau serviciile prestate) n anul de gestiune. Pe parcursul anului cheltuielile aferente vnzrilor se evalueaz la costul planificat, iar la finele anului costul planificat se corecteaz pn la costul efectiv [4, 32]. La contabilizarea cheltuielilor apar dou probleme principale: evaluarea (msurarea) cheltuielilor, adic calcularea sumelor acestora, care constarea cheltuielilor [9, p. 194]. Msurarea cheltuielilor nseamn determinarea sumelor care urmeaz a fi reflectate n conturile contabile i rapoartele financiare.Cheltuielile se msoar prin valoarea de bilan a activelor curente ieite. Constatarea cheltuielilor reprezint stabilirea perioadei de gestiune n care ele urmeaz a fi reflectate n conturile contabile i rapoartele financiare . 1.2 PRINCIPIILE CONTABILITII VENITURILOR DIN VNZRI I A COSTULUI VNZRILOR I OBIECTIVELE ACESTORA
16

trebuie s fie reflectate n contabilitate i rapoartele financiare;

Principiile contabile sunt reguli sau directive care ajut productorii de informaii contabile la msurarea, clasificarea i prezentarea informaiilor financiare. Totodat, ele constituie reguli foarte generale care pot fi puse n aplicare n mai multe moduri care dau natere mai multor norme contabile [8, p. 13-14]. n conformitate cu Legea contabilitii, contabilizarea veniturilor i cheltuielilor se efectueaz n baza urmtoarelor principii: Principiul contabilitii de angajamente. Acest principiu presupune c nregistrarea elimentelor contabile pe msura apariiei lor indiferent de momentul ncasrii s-au plii mijloacelor bneti. De exemplu, s-au vndut produse n luna mai, iar cumprtorii s-au achitat n luna iulie. Prin urmare, venitul din vnzarea produselor va fi recunoscut n momentul vnzrii, n luna mai, indiferent de faptul c achitarea s-a efectuat n luna iulie. Principiul prudenei. Principiu dat presupune c luarea deciziilor n condiiile unei incertitudini este necesar s se respecte msurile de precauie cu scopul ca activele i veniturile s nu fie supraevaluate, iar datoriile i cheltuielile - subevaluate. Conform acestui principiu, veniturile se constat numai n cazul cnd au fost ctigate, iar cheltuielile - nemijlocit n momentul efecturii acestora. Principiul permanenei metodelor. Conform acestui principiu metodele i regulile de contabilizare alese de ntreprindere trebuie s fie aplicate de la o perioad de gestiune la alta. n acest caz, de regul, se are n vedere permanena metodelor adoptate de reflectare a operaiunilor economice, de evaluare a activelor nemateriale n cursul anului de gestiune, precum i de la un an de gestiune la altul. n opinia profesorului universitar A. Frecueanu contabilitii veniturilor i cheltuielilor i sunt proprii i alte principii cum ar fi: Principiul corespunderii. Conform acestuiu princiupiu putem meniona c cheltuielile i veniturile care se refer la una i aceeai operaie economic se constat simultan. Astfel costul cerealelor vndute se reflect n eviden concomitent cu venitul din comercializarea lor.

17

Principiul nestingerii. Principiul dat prevede c cheltuielile se reflect n eviden aparte de venituri, iar decontarea lor reciproc pe parcursul anului nu se admite. Totodat, dac apar dubii referitor la posibilitatea ncasrii unei sume anumite care anterior a fost inclus n componena veniturilor, atunci aceast sum se raporteaz nu la micorarea venitului, ci la majorarea cheltuielilor [9, p. 194-195]. Principiul concordanei prevede reflectarea simultan n contabilitate i rapoartele financiare a cheltuielilor i veniturilor ocazionale de unele i aceleai operaiuni economice. Astfel costul vnzrilor se constat i se reflect n conturile contabile i rapoartele financiare concomitent cu veniturile din vnzri, adic ntr-o singur perioad de gestiune. Principalele obiective ale contabiltii veniturilor i cheltuielilor sunt urmtoarele: 1.
2.

Verificarea constatrii corecte a veniturilor i cheltuielilor. Perfectarea corect i oportun a faptelor economice privind existena ntocmirea corect i la timp a documentelor primare aferente veniturilor i

veniturilor i cheltuielilor.
3.

cheltuielilor.
4. 5. 6. 7.

Trecerea complet a informaiei din documentele primare n registrele contabile. Deducerea argumentat a rezultatelor financiare. Respectarea prevederilor politicii de contabilitate a ntreprinderii. Respectarea prevederilor S.N.C. 3 Componena consumurilor i cheltuielilor

ntreprinderii i S.N.C. 18 Venitul n corelare cu prevederile actelor normative n vigoare.

1.3 STAREA DE CERCETARE A TEMEI N LITERATURA DE SPECIALITATE n ultimele decenii au vzut lumina tiparului numeroase publicaii ale autorilor autohtoni i din strintate viznd diferite aspecte ale contabilitii.

18

Contabilitatea veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor reprezint o tem destul de actual i pe larg studiat n toat literatura de specialitate. S examinm n continuare succint esena acestor publicaii, depistnd laturile pozitive i negative. O lucrare destul de important este Corespondena conturilor contabile a autorului autohton A. Nederia, editat n anul 2007. Autorul n aceast lucrare expune cu o claritate deosebit coninutul economic al veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor. n lucrare se examineaz:

actele normative de baz privind contabilitatea i impozitarea cheltuielilor

veniturilor;

componena cheltuielilor i veniturilor i modul de reflectare a acestora n

conturile contabile;

documentele primare i registrele contabile aferente contabilizrii veniturilor i

cheltuielilor [14, p. 526-528, 573-576]. De menionat c prezenta publicaie nu conine doar nregistrri contabile a veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor, ci i a tuturor activelor, a capitalului propriu, datoriilor, mijloacelor bneti, unde se examineaz regulile de baz de reflectare a faptelor economice n conturile contabile, se expune modul de corectare a nregistrrilor contabile eronate. Toate acestea sunt elaborate n conformitate cu cerinele standardelor naionale de contabilitate, Codului fiscal al Republicii Moldova i ale altor acte normative conform situaiei din 1 ianuarie 2007. n opinia noastr, ar fi oportun, de expus succint caracteristica documentelor primare i registrelor contabile ce in de contabilizarea venitului din vnzri i costului vnzrilor, i anume:

facture fiscal ce conin informaii despre furnizor i cumprtor, caracteristica dispoziia de ncasare ce se perfecteaz la ncasarea veniturilor din vnzarea

bunurilor, cota i sumele T.V.A.

produselor n numerar;

19

raport privind vnzarea produselor agricole se perfecteaz n cazul calculrii i a costului vnzrilor produselor pe pia sau n gheretele

venitului din vnzarea ntreprinderii;

not de contabilitate se perfecteaz n cazul decontrii veniturilor i costului bonul (de uz intern) conine reflectarea costului activelor vindute personalului foaia de parcurs a camionului, foaia de parcurs a tractorului, foaia de eviden a

vnzrii la finele anului la rezultatul financiar total;

ntreprinderii i persoanelor tere;

muncii i lucrrilor executate, act privind prestarea serviciilor reflect costul serviciilor de transport ale camioanelor, tractoarelor i transportului cu traciune animal;

foaia de eviden a tractoristului-mainist, act privind executarea lucrrilor se

perfecteaz la reflectarea costului lucrrilor mecanizate executate contra plat pentru proprietarii cotelor echivalente de pmnt, arendai, pensionari, alte persoane i ntreprinderi. O surs nu mai puin important n care sunt examinate veniturile din vnzri i a costul vnzrilor este manualul Evidena contabil n exploataiile agricole a autorilor autohtoni A. Frecueanu i I. Balan, editat n anul 2002. n acest manual evidenei acestor elemente contabile este dedicat capitolul 10 Contabilitatea veniturilor i cheltuielilor. Expunerea modului de contabilizare a veniturilor i cheltuielilor ncepe, de regul, cu examinarea esenei economice i principiilor de baz viznd nregistrarea operaiilor respective. Sugestiile teoretice viznd contabilitatea veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor sunt ilustrate cu numeroase exemple i tabele, menite s sporeasc nsuirea mai eficient a materialului. Pe msura necesitilor se fac trimiteri la legislative i normative n vigoare. Aici este redat nregistrarea veniturilor i cheltuielilor, contabilizarea lor n diferite situaii. Astfel, autorii dezvolt modalitatea corectrii erorilor admise la nregistrarea veniturilor din vnzri pe parcursul anului de gestiune, ce se corecteaz n modul urmtor: prin formul contabil suplimentar - n cazul diminurii iniiale a sumelor;
20

prin metoda storno rou - n cazul extragerii sumelor sau ntocmirii formulelor

contabile eronate. n caz c greelile au fost constatate n anul de gestiune, dar se refer la anul precedent, se corecteaz cu ajutorul contului 331 Corectarea rezultatelor perioadelor precedente fr implicarea contului 611 Venituri din vnzri [6, p. 229-246]. Ca i sursele elucidate anterior manualul dat nu este lipsit de neajunsuri. n opinia noastr, pentru sporirea gradului de asimilare a materialului relatat nsemntate major revine exemplelor, deoarece n activitatea ntreprinderilor frecvente sunt numeroase probleme care necesit explicri detaliate preluate din practica contabil. Menionm c autorul n manualul su a dezvluit un ir de situaii de caz adeseori ntlnite n contabilitate. n calitate de rezerve de sporire a coninutului sursei date, n viziunea noastr, se poate de recomandat suplinirea materialului cu exemple de documente primare perfectate. O alta publicaie la fel de important este manualul Contabilitate financiar, ce aparine grupului de autori sub conducerea profesorului universitar A. Nederia. Aici, veniturile din vnzri i costul vnzrilor sunt elaborate n conformitate cu Planul de conturi contabile ale activitii economico-financiare ale ntreprinderii, Codul fiscal al Republicii Moldova i standardelor naionale de contabilitate. Autorul expune succint veniturile din vnzri i costul vnzrilor, contabilizarea acestora, nregistrrile contabile i principiile de baz ale veniturilor i cheltuielilor [ 16, p. 223-267]. Analiznd acest manual am constatat c materialul este expus de autori corect, ns ar fi recomandabil, ca n viitor autorii s expun materialul mai detaliat i s se bazeze pe noile modificri din actele legislative i normative, ar fi bine ca n viitoarele ediii s fie inclus evidena primar a veniturilor i cheltuielilor. O alt lucrare destul de valoroas a autorului autohton A. Frecuean este manualul Contabilitate financiar 2, editat n anul 2007. n acest manual evidenei veniturilor i cheltuielilor este dedicat capitolul 13 ,,Contabilitatea veniturilor din activitatea operaional i neoperaional i 14 ,,Contabilitatea cheltuielilor activitii operaionale. n aceste capitole este expus modul de eviden a veniturilor i cheltuielilor elaborat n
21

conformitate cu Standardele naionale de contabilitate i alte acte legislative i normative. n lucrarea dat sunt expuse multiple aspecte ce in de evidena veniturilor din vnzri i costul vnzrilor, n special au fost abordate urmtoarele aspecte contabile:

noiunea de venituri din vnzri, modul de msurare i constatare a acestuia; noiunea de costul vnzrii, modul de msurare i constatare a acestora;

principiile constatrii veniturilor i cheltuielilor;

documentele primare conform crora are loc nregistrarea veniturilor i cheltuielilor; cele mai frecvente nregistrri contabile aferente constatrii costului vnzrilor i veniturilor din vnzri [ 8, p. 171- 175; 193-197]. O surs destul de important reprezint Ghidul contabil cooperativei agricole de

ntreprinztor elaborat prin suportul Asociaiei Contabililor i Auditorilor Profesioniti din Republica Moldova, autorul capitolelor destinat contabilitii veniturilor din vnzri i costul vnzrilor este Alexandru Nederia. Prezentul ghid ne ofer o informaie destul de important n perceperea contabilitii veniturilor i cheltuielilor, materialul teoretic este nsoit de exemple concrete, aplicaii practice, scheme, tabele i operaiunilor contabile, este bine redat caracteristica, evaluarea, constatarea, evidena analitic i sintetic a cheltuielilor i a veniturilor [15, p. 118-135]. La reeditarea acestui ghid, n opinia noastr, ar fi binevenit, de expus succcint analiza documentelor primare i registrelor contabile ce in de contabilizarea veniturilor i cheltuielilor. n sursa Noul sistem contabil al agenilor economici din Republica Moldova elaborat de un grup de autori sub egida lui A. Nederia, editat n anul 1998 autorii caracterizeaz veniturile i cheltuielile. Aceast lucrare are o mare prioritate n ceea ce privete analiza sintetic i analitic a veniturilor i cheltuielilor i a prezenei numeroaselor fapte economice. Autorul definete cheltuielile i veniturile mai detaliat. Informaia din manualul dat este publicat n conformitate cu Standardele naionale de contabilitate, Codul fiscal al Republicii Moldova, Planul de conturi contabile ale activitii economico-financiare ale ntreprinderii i alte actelor legislative i normative [17, p. 249289].
22

n sursa Ghidul contabilului editat n 2007 de ctre grupul de lucru al S.R.L. Vivar-Editor sunt prezentate actele legislative i normative ale activitii economicofinanciare, formularele tipizate ale documentelor de eviden primar pentru reflectarea operaiunilor economice n Republica Moldova, precum i Planul de conturi contabile ale activitii economico-financiare ale ntreprinderii. Totodat sunt prezentate i actele normative care in nemijlocit de evidena costului vnzrilor i a venitului din vnzri S.N.C. 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii S.N.C. ,,Venitul etc. [11, p. 30-34, 134-141]. O alt surs nu mai puin important este Ghidul consultativ n evidena contabil la ntreprinderile agricole, scris de ctre autorul autohton A. Frecueanu i editat n anul 2007. Autorul reprezint o culegere de recomandri privind inerea evidenei contabile la ntreprinderile agricole. Totodat, recomandrile sunt formulate sub form de rspunsuri la diverse ntrebri legate de contabilitatea activelor, pasivelor, veniturilor i cheltuielilor. Referitor la contabilitatea veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor este expus aspectul privind constatarea, msurarea i contabilizarea acestora. n opinia noastr acest ghid are o latur pozitiv n ceea ce privete redare a unor documente care se folosesc la reflectarea veniturilor i cheltuielilor n contabilitate [ 10, p.] Publicaia Contabilitatea aplicat, a autorilor romni N. Mria, L. Ismandi, M. Chimon editat n anul 1996. n acest manual evidenei veniturilor i cheltuielilor este dedicat capitolul 6 din partea a treia a manualului. n acest capitol autorii ne prezint succint caracteristica cheltuielilor i veniturilor, autorii de asemenea menioneaz c cheltuielile i manifest prezena sub diferite forme, iar veniturile i manifest prezena sub forma sumelor realizate de unitatea patrimonial din desfacerea produciei [13, p. 157-159]. Studierea manualului dat atest c evidena contabil din Republica Moldova difer mult de evidena contabil din n Romnia i anume: planul de conturi contabile; clasificarea veniturilor i cheltuielilor.
23

18

O publicaie destul de important este articolul Contabilitatea veniturilor i cheltuielilor n partid simpl: aspecte metodologice i aplicative elaborat de autorul autohton A. Nederia i publicat n revista de specialitate Contabilitate i audit. Autorul n acest articol descrie detaliat modul de inere a contabilitii n partid simpl care este reglementat de S.N.C. 62 Contabilitatea n partid simpl, aprobat prin ordinul Ministerului Finanelor al Republicii Moldova nr. 104 din 27 noiembrie 2002; prezint caracteristica sistemului contabil n partid simpl; modul de inere a registrului de eviden a veniturilor i cheltuielilor precum i direciile principale de perfecionare a contabilitii veniturilor i cheltuielilor n partid simpl i metodele aplicate (fiecare metod fiind analizat cu exemple). Autorul consider c este necesar s se introduc un impozit unic pentru ntreprinderile micului business [18, p. 57-60]. Ca lacun a acestui articol sunt datele ce nu corespund cu modificrile actelor legislative i normative actuale, ceea ce poate duce n eroare tinerii specialiti care nu posed o pregtire teoretic profund. O analiz ampl a contabilitii vnzrii mrfurilor n consignaie este relatat de ctre T. Tuhari n articolul Contabilitatea vnzrii mrfurilor prin comerul de consignaie, publicat n revista ,,Contabilitate i audit n anul 2008. Comercializarea mrfurilor n consignaie are urmtoarele particulariti: cumprtorii pot procura mrfuri la preuri mai mici dect n alte magazine; comitenii nu dispun ntotdeauna de condiii i posibiliti de a contacta cu

cumprtorii mrfurilor, produselor i, n special, de a organiza comercializarea mrfurilor cu achitarea n numerar;

comerul de consignaie contribuie la economisirea timpului i cheltuielilor de momentul apariiei obligaiilor fiscale privind T.V.A. i impozitul pe venit: n

transport de care au nevoie persoanele fizice pentru a vinde anumite mrfuri sau produse;

cazul comercializrii mrfurilor n baza contractului de vnzare-cumprare recunoaterea veniturilor i calcularea T.V.A. au loc la efectuarea livrrii mrfurilor, chiar dac marfa anterior este returnat. Dac, ns, comercializarea mrfurilor se efectueaz n baza
24

contractului de comision, obligaiile fiscale la furnizori apar numai atunci cnd marfa este transportat cumprtorului final [21, p.18-21]. n opinia noastr, materialul este redat corect i desfurat. Prezena modelelor de dare de seam privind comercializarea mrfurilor n baza contractului de comision specificate operaiile i efectuate conform prevederilor comunicatului ne ajut la nelegerea materialului. O alt publicaie destul de important este articolul Particulariti ale veniturilor i cheltuielilor ale ntreprinderilor micului business scris de autorul autohton A. Nederia i publicat n revista tiinific Economic. Autorul menioneaz c modul de constatare a veniturilor i cheltuielilor este reglementat de Bazele conceptuale ale pregtirii i prezentrii rapoartelor financiare i de S.N.C. 18 Venitul. Autorul pune accent pe faptul c ntreprinderile sunt obligate s contabilizeze veniturile i cheltuielile n baza principiului contabilitii de angajamente. La aplicarea acestui principiu ntreprinderea trebuie s porneasc de la necoincidena eventual temporar a operaiei economice i asigurrii cu mijloace bneti a acetia. De aici rezult c toate operaiile economice trebuie s fie reflectate n contbilitate n momentul realizrii lor. Totodat autorul explic c prin metoda de cas veniturile i cheltuielile trebuie s fie constatate n perioada n care au fost ncasate mijloacele bneti sau alt form de compensare. De asemenea autorul menioneaz modul de inere a contabilitii conform sistemului simplificat este reglementat de S.N.C 4 Particularitile contabilitii la ntreprinderile micului business. Conform acestui standart ntreprinderea micului business poate contabiliza veniturilor i cheltuielilor ntr-un singur cont 333 Profit net(pierdere) al perioadei de gestiune sau n conturile din clasele 6 Venituri i 7 Cheltuieli ale Planului de conturi contabile ale activitii economico-financiare ale ntreprinderii [19, p. 93-96]. Generaliznd cele espuse, menionm c implementarea n practic a recomandrilor privind constatarea veniturilor i cheltuielilor i aplicarea sistemelor de eviden va diminua substanial cheltuielile de timp pentru inerea contabilitii i va amplifica rolul acesteia n gestionarea eficient a ntreprinderilor micului business.

25

CAPITOLUL 2 CONTABILITATEA VENITURILOR DIN VNZRI I A COSTURILOR VNZRILOR N NTREPRINDEREA S.R.L. ,,TOCARDO-AGRO 2.1 EVIDENA PRIMAR A VENITURILOR DIN VNZRI I A COSTULUI VNZRILOR, PRIMIREA I GENERALIZAREA DATELOR ACESTEIA n orice unitate patrimonial, selectarea, completarea i ntocmirea documentelor reprezint o cerin major pentru cunoaterea i managementul activitii. Conform Legii contabilitaii nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007 [1] contabilitatea veniturilor i cheltuielilor se ine pe feluri de venituri i cheltuieli, potrivit naturii sau sursei de provenien a acestora. n prezenta lege sunt stabilite principiile metodologice unice ale contabilitaii, modul de organizare i inere a acesteia, ntocmirea i prezentarea drilor de seam financiare. Prin document se nelege un certificat scris privind efectuarea operaiunilor economice ntocmit n modul stabilit care l atribuie puterea juridic sau dreptul la efectuarea acesteia. nregistrarea faptelor economice n conturi se efectueaz numai n baza documentelor primare corect perfectate. Documentele primare se perfecteaz n momentul efecturii faptelor economice i reflect autentic coninutul acestora. De menionat c dup ordinea ntocmirii documentele se divizeaz n: primare snt documentele contabile destinate pentru perfectarea separat a faptelor economice la momentul petrecerii acestora, modul de ntocmire i reflectare n contabilitate, de primire i de pstrare a documentelor primare este determinat de Legea contabilitii.

26

 generalizatoare sunt documentele contabile destinate pentru perfectarea documentelor generalizatoare, n baza documentelor primare. ntreprinderea reflect toate operaiile economice n documentele contabile primare. Responsabilitatea pentru asigurarea controlului asupra operaiilor economice efectuate i nregistrrii acestora n documentele primare o poart conductorul ntreprinderii. ntreprinderea poate s utilizeze formulare de documente contabile primare, precum i formulare de documente elaborate de sine stttor i aprobate n modul stabilit, care conin elemente obligatorii prevzute de legislaia n vigoare. n conformitate cu articolul 18 din Legea contabilitii ciclul contabil al ntreprinderii prevede ntocmirea documentelor primare i centralizatoare. Documentele sunt acte scrise, n care se reflect coninutul faptelor economico -financiare n momentul i la locul nfptuirii lor. Coninutul documentelor difer n funcie de tipul faptelor economice. Informaia i datele care constituie coninutul de baz al documentelor se numesc elemente. Printre aceste elemente unele sunt comune tuturor documentelor, iar altele sunt specifice. Astfel, elementele obligatorii ale documentelor primare potrivit articolului 19 din Legea contabilitii sunt:

denumirea i numrul documentului; data ntocmirii; denumirea, adresa, codul fiscal al entitii n numele creia este ntocmit coninutul faptelor economice; etaloanele cantitative i valorice; numele, prenumele i semnturile persoanelor care au ntocmit, vizat i aprobat alte elemente care caracterizeaz operaiunea efectuat.

documentul;

decumentul;

Caracteristica general a documentelor privind programarea i urmrirea produciei este c ele au form i coninut specific, adaptate tipului de activitate de producie derulat de ntreprindere.
27

Costatarea i decontarea veniturilor din vnzri se perfecteaz cu urmtoarele documente primare:

Factur fiscal n cazul calculrii venitului din vnzri la preuri contractual; Raport privind vnzarea produselor agricole n cazul calculrii venitului din Not de contabilitate n cazul decontrii veniturilor la finele anului la

vnzarea produselor pe pia ; rezultatul finanzia total sau n cazul includerii veniturilor anticipate curente n componena veniturilor perioadei de gestiune. Costatarea i decontarea costului vnzrilor se perfecteaz cu urmtoarele documente primare:

Raport privind vnzarea produselor agricole n cazul reflectrii costului Factura n cazul reflectrii costului bunurilor vndute cu expedierea acestora Not de contabilitate i calculul privind repartizarea sumelor de abateri n

produselor vndute pe pia ; altor ntreprinderi; cazul reflectrii economisirii sau supraconsumului aferent produselor vndute, lucrrilor executate sau serviciilor prestate; Referitor la perfectarea documentar a faptelor economice generatoare de venituri i cheltuieli considerm c este o modalitate mai uoar de perfectare a documentelor n form electronic, cu semntur digital, cu aceeai putere juridic ca i documentele ntocmite pe suport de hrtie, ntreprinderea Tocardo-Agro folosete ambele tipuri de documente. Documentele cu regim special se utilizeaz n urmtoarele cazuri: nstrinarea activelor cu transmiterea dreptului de proprietate; prestarea serviciilor; transportarea intern a activelor n cadrul entitii dezintegrate din punct de vedere teritorial; achiziionarea bunurilor de la furnizorii, ceteni. De asemenea, propunem s se evite ntocmirea mai multor documente primare pentru una i aceeai tranzacie, indiferent de scopurile utilizrii informaiei contabile. n cele ce urmeaz vom efectua caracteristica documentelor ntocmite n S.R.L. ,,Tocardo-Agro ce vizeaz venitul din vnzri i costul vnzrilor.
28

Contractul de vnzare cumprare este acel contract n baza cruia o persoan, numit vnztor, transfer i garanteaz altei persoane, numit cumprtor, dreptul su de proprietate asupra unui bun sau alt drept real ori drept de crean, cumprtorul oblignduse n schimb a plti vnztorului o sum de bani, numit pre. Contractul de vnzare cumprare (anexa 1) cu numrul 21/07 din 21 august 2011. Contractul este o nelegere dintre vnztor S.R.L. ,,Tocardo-Agro i cumprtor S.R.L. Agromagnat. Are loc vnzarea grului cu preul unui kg de 2,200 lei n cantitate de 105 buc. suma total fiind de 231000,00 lei. n compartimentul 2 se indic calitatea grului vndut cu standardu de calitate 9353-90 (umeditatea 14%, externe matriale 1%). n compartimentul 3 se indica felul cum urmeaz achitarea. n 3.1 suma pentru bunurile procurate trebuie sa fie transferate vnztorului pe parcusul unei zile. n 3.2 Vnztorul n ziua n care are loc vnzarea mrfurilor, ii garanteaz cumprtorului ca nu mai are de achitat nimik din partea pesoanei a treia. n compartimentul 4.1 vnztorul trebuie sa transmit marfa n depozitul cumprtorului pn la data de 30 august 2011. n 4.2 se indic ca serviciile de transport sunt din contul cumprtorului. n 4.3 dac vnztorul ntrzie cu transmiterea mrfei la depozit se reine cte 0,5% de la suma total. n compartimentul 5 se indic c contractul este semnat n Republica Moldova n 2 exemplare i care au aceeai putere juridic, unu fiind la cumprtor i unu la vnztor. Data nelegerii fiind din 21 august 2011 pn la ndeplinirea lui. n compartimentul 6 se indic datele concrete despre pri i anume: Vnztorul este S.R.L. ,,Tocardo-Agro satul Mihaileni, raionul rcani, codul fiscal 1003602018672, TVA 7900192, codul bancar FTMDMD2X890, directorul Dodi C.P. Iar cumprtorul este S.R.L. Agromagnat oraul Bli, strada Decebal 166/119. Codul fiscal 1010602004341, TVA 1202430, codul bncii ECOBMMD2X757, director Iurciuc V.B. n cazul calculrii veniturilor din vnzri la preuri contractuale (fr T.V.A. i accize) i reflectrii costului bunurilor vndute cu expedierea acestora altor ntreprinderi se ntocmete factura fiscal. Factura fiscal este un document primar cu regim special, care: nsoete doar livrrile impozabile de mrfuri i servicii efectuate de ctre un subiect impozabil cu taxa pe
29

valoarea adugat, care a obinut n modul corespunztor certificatul de nregistrare n calitate de pltitor T.V.A; acord dreptul la trecerea n cont a T.V.A.

Pentru livrarea bunurilor cu transportul propriu pentru transportarea lor factura fiscal se perfecteaz n 3 exemplare, dintre care: primul exemplar rmne la furnizor; al doilea exemplar se transmite cumprtorului; al treilea exemplar rmne la ofer. Factura fiscal i anexa la ea conin informaii despre furnizor i cumprtor, caracteristica bunurilor, cota i sumele T.V.A. Ea const din 4 pri, i anume: introductiv, calitativ, cantitativ i de nsoire. n partea introductiv se reflect informaia privind denumirea, codul fiscal i numrul de nregistrare al furnizorului, n calitate de subiect impozabil cu T.V.A., precum i informaia despre cumprtor. n partea calitativ se reflect informaia privind caracteristica produselor vndute cu referire la poziia tarifar a mrfurilor conform Nomenclatorului acestora, de asemenea denumirea, unitatea de msur, cantitatea valorilor livrate, cota T.V.A. aplicat. Informaia referitoare la suma T.V.A. calculat pe denumiri de produse i suma total, precum i valoarea bunurilor fr taxa pe valoarea adugat calculat i suma total, se indic n compartimentul cantitativ. Compartimentul de nsoire se completeaz n funcie de specificul transferurilor economice efectuate i reflect informaie referitoare la vnzarea i transportarea mrfurilor. Factura fiscal perfectat n S.R.L. ,,Tocardo-Agro eliberat pe 02.08.2011 (anexa 2) i conine urmtoarele elemente: n rndul 1 Furnizor se nscrie denumirea agentului economic - furnizor S.R.L. ,,Tocardo-Agro, adresa raionul Rcani, satul Mihileni, cont curent -222470900000188, codul fiscal 1003602018672, numrul de nregistrare ca pltitor T.V.A. 7900192; n rubrica 2 Cumprtor se nscrie denumirea agentului economic la care trece dreptul de proprietate asupra produselor S.R.L. Agromagnat,
30

adresa - oraul Bli, strada Decebal 166/119, cont curent -22510757181, cod fiscal 1010602004341, numrul T.V.A.- 1202430; seria BD cu numrul 181021; n rndul 3 Delegaia se nscrie seria i numrul delegaiei, numele i prenumele persoanei delegate pentru ridicarea produselor Garciuc V.; n rndul 4 Documente anexate se nscriu denumirea documentelor anexate la factura fiscal ce urmeaz a fi transmise cumprtorului. O dat cu livrarea mrfurilor n anexa dat avem nregistrat transferul; n rndul 5 Punct ncrcare se nscriu adresa locului, unde iniial produsele au fost ncrcate n autovehicul, satul Mihileni, iar n rndul 6 Punct descrcare se indic adresa, unde produsele se descarc- oraul Bli; n coloanele 10.1-10.4 i 10.6 pentru fiecare denumire a bunurilor livrate se indic unitatea de msur, cantitatea i cota unui articol fr T.V.A., pentru fiecare tip de produs -valoarea total fr T.V.A., suma total a T.V.A. aferent i valoarea total spre plat pentru fiecare tip de produs. Astfel, s-au vndut 104610 kg de gru la preul unitar 2,044 lei n valoare total de 231000 lei, cota T.V.A. aferent produselor vndute constituie 8 %, suma total a T.V.A.- 17111,12 lei; n rndul 11 Total pe pagin se nscriu totalurile determinate pentru 10.5, 10.7 i 10.8 care reprezint valoarea total fr T.V.A.- 213888.89 lei; n rndul 12 Total pe factur fiscal se indic aceeai informaie ca i n rubrica 11. Documentul respectiv este semnat de ctre contabilul ef i de ctre conductor. Dispoziia de plat este un formular tipizat fr regim special. Ea servete pentru casierie, n vederea achitrii n numerar a unor sume, inclusiv a avansurilor aprobate pentru cheltuieli de deplasare, precum i a diferenei de ncasat de ctre titularul de avans n cazul justificrii unor sume mai mari dect avansul primit. Mai servete ca document justificativ de nregistrare n registrul de cas i n contabiliatate, n cazul plilor n numerar efectuate fr alt document justificativ. Se ntocmete ntr-un exemplar Elementele principale a dispoziiei de plat snt (anexa 3):

denumirea agentului economic S.R.L. ,,Tocardo-Agro; codul fiscal 1003602018672; numrul documentului -51 ; destinaia plii -subordonare;
31

a eliberat Popovici Petru; data ntocmirii documentului 08 august 2011; contul corespondent 227 Creane pe termen scurt ale personalului; suma ncasat - 444 lei. Dac cumprtorii de bunuri depun mijloacele bneti n numerar n sum egal cu

valoarea contractual a obiectului de tranzacie (fr T.V.A. i accize) ca document primar servete dispoziia de ncasare. Documentul n cauz se perfecteaz ntr-un singur exemplar. Chitana la dispoziia de ncasare se ntocmete identic ca i dispoziia i se elibereaz pltitorului ca confirmare a depunerii numerarului. Dispoziia de ncasare este semnat de contabilul-ef i casier. Pltitorilor, li se nmneaz ca confirmare a depunerii numerarului o chitan, care se detaeaz de la dispoziia de ncasare. Elementele principale a dispoziiei de ncasare snt (anexa 4):

denumirea agentului economic S.R.L. ,,Tocardo-Agro; codul fiscal 1003602018672; numrul documentului -25 ; destinaia plii - venit de la realizarea orzului; ncasat de la Carazanu Ion; data ntocmirii documentului 10 august 2011; contul corespondent 611 Venituri din vnzri; suma ncasat - 19210 lei.

Documentul este confirmat i parafat prin amprenta tampilei i semnat de ctre casierului i a contabilului-ef. Toate dispoziiile de ncasare din data respectiv se trec n registrul de cas. La sfritul fiecrei zile de munc dispoziiile de ncasare i plat se nregistreaz de ctre casier n registrul de cas, n care se determin, ncasrile i ieirile acestora pe parcursul zilei, precum i boldul la sfritul zilei. Registru de cas se ntocmete n dou exemplare, zilnic, de casierul unitii sau de alt persoan mputernicit, pe baza actelor jstificative de ncasri i pli. Elementele registrului de cas (anexa 5) sunt:
32

data ntocmirii registrului- 10 august 2011; numrul foii - 2 ; numrul documentului, numrul dispoziie de ncasare - 25; descrierea operaiei se indic cumprtorul de la care a primit mijloacele suma ncasat de 19210 lei; soldul la nceputul zilei 1746,44 lei; soldul la sfritul zilei care s-a determinat astfel 20956,44 (1746.44 + 19210). Pentru generalizarea datelor facturilor fiscale la ntreprinderea S.R.L. ,,Tocardo-

bneti- Carazanu Ion;

Agro servete Registrul de eviden a realizrii produciei. Acest document este de form liber i ntocmit anual. Evidena n el se ine pe fiecare cumprtor aparte n fiecare lun. Raport privind vnzarea produselor agricole (anexa 6) se utilizeaz n cazul calculrii venitului din vnzarea produselor i reflectrii costului produselor vndute pe pia . n baza acestui registru S.R.L Tocardo - Agro care este ntocmit de la data de 01.08.11 pn la 30.08.11, n baza facturilor fiscale au avut loc urmtoarele nscrieri: la data de 02.08.11 cu numrul facturii JJ0072497, avnd codul fiscal 1003602018672, numele cumprtorului fiind S.R.L. Agromagnat. Ordin de plat - n acest document se nregistreaz suma care se transfer n contul beneficiarului, se perfecteaz n trei-patru exemplare. Acest ordin se perfecteaz la ntreprinderea dat n unu-dou- trei exemplare, ele sunt semnate i confirmate cu tampila ntreprinderii, reese c aceast achitare se face prin aceiai banc. Orninul de plat este valabil numai n ziua emiterii. Conform ordinului de plat (anexa 7) nr.1, cu data emiterii de 22 august 2011. n acest document se indic suma pltit, care este nregistrat de 231000 lei. Pltitor este S.R.L. Agromagnat cu contul bancar 22510757181, cu codul fiscal 1010602004341. Se indic deasemenea banca pltitoare BC Eurocreditbank SA, unde se indic codul bncii ECBMMD2X757. Benefeciarul este S.R.L. Tocardo-Agro cu contul bancar 222470900000188, codul fiscal 1003602018672 i banca benefeciar Fincombank S.A. i codul bncii FTMDMD2X890. Acest ordin de plat este prezentat n (anexa 7). Toate documentale primare ntocmite ntr-o zi, n dou sau trei zile se
33

anexeaz la extrasul de cont care este eliberat de ctre banc i transmise entitii n scopul efecturii evidenei tranzaciilor mijloacelor bneti. Extrasul de cont este un document bancar care prezint titularului de cont descifrarea micrilor pe contul curent i permite verificarea egalitii soldului final debitor de pe contul contabil din registrul contabil cu soldul final pe contul bancar indicat n ultimul extras de cont. n (anexa 8) este prezentat extrasul de cont de pe data de 22.08.2011 cu numrul contului 22510757181/MDL i codul ECBMMD2X757, n el se indic tipul operaiei, numrul documentului, codul bncii, numrul conturilor corespondente, rulajul n lei i-n valut, precum i cursul curent, indicndu-se n soldul rezultativ suma de 244931,74 lei. ncasarea banilor pentru produsele vndute se face pe baza notei de plat ntocmit n dou exemplare, din care unul se d cumprtorului, iar cellalt rmne la vnztor. ncasarea se poate face nu numai n numerar, ci i prin virament. Prelucrarea datelor reprezint transformarea informaiei primare prin operaiuni logice n scopul obinerii indicatorilor centralizatori i generalizatori despre obiectele contabile. Informaiile din documentele primare se sistematizeaz n registrele contabile a cror structur este condiionat de sistemul de eviden simplificat n partid dubl care se aplic la ntreprinderea dat, precum i de necesitile informaionale ale utilizatorilor datelor contabile.

2.2 EVIDENA SINTETIC I ANALITIC A VENITURILOR DIN VNZRI Informaiile din documentele primare aferente vnzrilor, precum i calcularea costului vnzrilor bunurilor comercializate trebuie s fie generalizate n conturile contabile. n acest scop, n Planul de conturi contabile este destinat contul de pasiv 611 Venituri din vnzri. n creditul acestui cont se nregistreaz n cursul perioadei de gestiune cu total cumulativ de la nceputul anului sumele veniturilor constatate n conformitate cu prevederile Standardul Naional de Contabilitate corespunztoare, iar n

34

debit trecerea la finele anului de gestiune a veniturilor acumulate la contul de rezultate financiare. Pe parcursul anului solul este creditor. La finele anului soldul este egal cu zero. Pentru generalizarea informaiei privind veniturile din vnzri este destinat contul 611Venituri din vnzri, n care, n particular, se reflect veniturile din: vnzarea i alte ieiri de produse; Nu se includ n componena veniturilor din vnzri sumele mijloacelor bneti efectiv primite sau calculate pentru ncasarea sub form de accize i taxa pe valoare adugat n S.R.L. Tocardo-Agro la contul 611 Venituri din vnzri sunt deschise urmtoarele conturi de gradul II: 6111 Venituri din vnzarea produselor; 6112 Venituri din vnzarea mrfurilor; 6113 Venituri din servicii prestate. Pe parcursul anului de gestiune greelile comise n procesul nregistrrii veniturilor se corecteaz:

prin formul contabil suplimentar n cazul diminurii iniiale a sumero; prin metoda storno rou n cazul exagerrii sumelor sau ntocmirii

formulelor contabile eronate. Greelile constatate anul urmtor, dar care se refer la anul precedent, se corecteaz cu ajutorul contului 331 Corectarea rezultatelor perioadelor precedente fr implicarea contului 611Venituri din vnzri. n cazul restituirii produselor comercializate anul trecut sau reducerii preurilor acestora se utilizeaz contul 822 Returnarea i reducerea preurilor la mrfurile vndute. n S.R.L. Tocardo-Agro evidena sintetic a tuturor operaiunilor economice (evident dup perfectarea documentelor primare) se nregistreaz n registru sintetic Jurnal - order. nregistrrile n acest registru se fac sub form de formule contabile. Dac exist un numr mai mare de documente primare de acelai fel, datele din acestea se generalizeaz n diverse documente de form liber. La finele fiecrei luni datele documentelor primare se verific cu datele documentelor generalizatoare dup care se
35

perfectez Jurnalul - order. Toate documentele primare sunt anexate obligatorii la registru sintetic jurnal - order. Cci fr existena documentului nscris, registru sintetic nu e valabil. La finalizarea nregistrrilor operaiunilor economice se fac totalurile pe debitul i pe creditul conturilor i se trec n registru generalizator Cartea Mare, iar registrele sunt cusute sub form de cri. Cartea mare (anexa 12) este un registru contabil obligatoriu n care se nregistreaz lunar i sistematic, prin regruparea conturilor, micarea i existena tuturor elementelor de active i de pasiv, la un moment dat. nregistrrile n aceste registru, spre deosebire de Memorial order se efectuiaz dup criteriu debitar, adic pentru reflectarea rulajului debitor al contului este destinat o pagin aparte,iar rulajul creditor este reprezentat printro singur sum. Registru Cartea mare deine un rol important n sistematizarea i structurarea rulajelor fiecrui cont contabil pe conturi corespondente. Evidena analitic se ine pe tipuri de produse vndute, regiuni de vnzare i alte direcii stabilite n entitate. n continuare vom prezenta faptele economice ntocmite n S.R.L. Tocardo-Agro pentru contul 611 ,,Venituri din vnzri n baza jurnalului order n luna august 2011 (anexa 11): 1. ncasarea mijloacelor bneti n caserie din vnzarea produselor (fr TVA i accize) :

debit contul 241 ,,Casa -186995 lei; credit contul 611 ,,Venituri din vnzri - 186995 lei.

2. Calcularea veniturilor din vnzarea produselor n mrimea valorii contractuale a livrrilor efectuate cu achitarea ulterioar prin virament (anexa 10):

debit contul 521 ,,Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 1439417.21 lei.
36

credit contul 611 ,,Venituri din vnzri - 1439417.21 lei.

3. Calcularea taxei pe valoare adugat n cazul vnzrii bunurilor i serviciilor:

debit contul 521 ,,Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 239902,87 lei

credit contul 534 ,,Datorii privind decontrile cu bugetu 239902,87 lei.

4. Achitarea datoriei fa de personal cu produse pentru serviciile executate:

debit contul 539 Alte datorii pe termen scurt 57339 lei credit contul 611 ,,Venituri din vnzri 57339 lei

5. Reinerea impozitului pe venit din suma plilor efectuate pentru arenda operaional a mijloacelor fixe,precum i din plile efectuate persoanelor fizice pentru bunurile achiziionate de la acetia :

debit contul 539 Alte datorii pe termen scurt 115153,4 lei credit contul 534 ,,Datorii privind decontrile cu bugetu 115153,4 lei

6. Achitarea plii remuneraiilor pentru serviciile acordate:

debit

contul 531 ,,Datorii fa de personal privind retribuirea muncii - 10973lei contul 611 ,,Venituri din vnzri - 10973 lei

credit

7. Trecerea taxei pe valoare adugat n cont la decontri cu bugetul n cazul cumprrii bunurilor:

debit contul 534 ,,Datorii privind decontrile cu bugetu - 1828,83 lei credit contul 521 ,,Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 1828,83 lei

8. La finele anului decontm veniturile acumulate la rezultatul financiar total:

37

debit contul 611 ,, Venituri din vnzri 14394172 lei. credit contul 351 ,,Rezultatul financiar total 14394172 lei. Pentru analiza se utilizeaz contul 521 ,,Datorii pe termen scurt privind facturile

comerciale, da nu 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale deoarece contul 521 este destinat pentru generalizarea informaiei privind decontrile cu furnizorii i antreprenorii. Iar contul 221 este destinat pentru generalizarea informaiei privind existent, formarea i achitarea creanelor cu o durat nu mai mare de un an aferente decontrilor cu cumprtorii i clienii pentru produsele expediate, lucrrilor executate i serviciile prestate la preuri de livrare i tarife inclusive TVA.

2.3 EVIDENA SINTETIC I ANALITIC A COSTULUI VNZRILOR Pentru evidena cheltuielilor activitii operaionale este destinat contul: 711 Costul vnzrilor. Acesta este cont de activ, n debitul lui se reflect cheltuielile suportate (cu total cumulativ de la nceputul anului), iar n credit decontarea acestor cheltuieli la finele anului la rezultatul financiar total. Pe parcursul anului soldul este debitor, iar la finele anului soldul devine egal cu zero. Contul 711 Costul vnzrilor este destinat generalizrii informaiei privind costul efectiv al produselor, mrfurilor vndute i al serviciilor prestate. La acest cont pot fi deschise subconturi pe grupe comasate de active vndute sau servicii prestate. Evidena analitic se ine pe denumiri de active vndute, locuri de vnzare i alte direcii st stabilite de politica de contabiliatate. Evidena sintetic pe evidena tuturor operaiunilor economice care se nregistreaz n registru sintetic Jurnal-order. nregistrrile n acest registru se fac sub form de formule contabile. Dac exist un numr mai mare de documente primare de acelai fel, datele din acestea se generalizeaz n diverse documente de form liber. La finalizarea nregistrrilor operaiunilor economice se fac totalurile pe debitul i pe creditul conturilor i se trec n registru generalizator Cartea Mare, iar registrele sunt cusute sub form de cri.
38

Cartea mare (anexa 14) este un registru contabil obligatoriu n care se nregistreaz lunar i sistematic, prin regruparea conturilor, micarea i existena tuturor elementelor de active i de pasiv, la un moment dat. La contul 711 Costul vnzrilor pot fi deschise urmtoarele subconturi: 7111 Costul produselor finite vndute; 7112 Costul mrfurilor vndute; 7113 Costul serviciilor prestate. Pe parcursul anului soldul contului la S.R.L. Tocardo-Agro este debitor i reprezint suma cheltuielilor acumulate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero. Costul vnzrilor bunurilor vndute se ajusteaz n cazurile returnrii produselor de la cumprtori i corectrii erorilor comise la contabilizarea acestora. n acest caz, trebuie luat n considerare faptul c aceast ajustare poate fi admis doar n cazul n care vnzarea i returnarea produselor , precum i comiterea i corectarea erorilor au avut loc n acela an de gestiune. La ajustarea costului vnzrilor bunurilor returnate sau n cazul majorrii eronate a acestuia n cursul anului de gestiune, urmeaz a fi ntocmit urmtoarea formul contabil de stornare: debit contul 711 Costul vnzrilor din credit contul 216 Produse. Dac, costul vnzrilor bunurilor a fost diminuat n mod eronat, diferena respectiv trebuie reflectat n aceia coresponden a conturilor, ns cu nregistrare obinuite [9, p.128]. Evidena analitic se ine pe tipuri concrete de produse i active vndute, regiuni (locuri) de vnzare i alte direcii stabilite de politica de contabilitate a ntreprinderii. n continuare vom prezenta faptele economice ntocmite n S.R.L. Tocardo-Agro pentru contul 711 ,,Costul vnzrilor n baza jurnalului order n luna august 2011 (anexa 10):
1.

Reflectarea valorii de bilan a produselor vndute: debit contul 711 ,,Costul vnzrilor - 3967860 lei. credit contul 216 ,,Produse - 3967860 lei.

2. La finele anului decontm cheltuielile acumulate la rezultatul financiar total:

39

debit contul 351 ,,Rezultatul financiar total 1066498 lei. credit contul 711 ,,Costul vnzrilor 1066498 lei.

2.4 MODUL DE NTOCMIRE I PREZENTARE A RAPORTULUI DE PROFIT I PIERDERE Contul veniturilor din vnzri este un cont de pasiv. n creditul contului se reflect n decursul perioade de gestiune, cu total cumulativ, de la nceputul anului, sumele veniturilor constate, iar n debit rapotarea veniturilor accumulate la sfritul perioadei de gestiune n contul rezultatelor financiare totale, contul 351. Contul costul vnzrilor este cont de pasiv. n debitul lui se reflect cheltuielile suportate (cu total cumulativ de la nceputul anului), iar n credit decontarea acestor cheltuieli la finele anului la raportul de profit i pierdere. Pe parcursul anului soldul este debitor, iar la finele anului soldul devine egal cu zero. Dupa aceast operaiune veniturile din vnzri i costul vnzrilor se nchid, dar numai prin calcule i fr formule contabile. La finele fiecrui trimestru rulajele creditoare al conturilor se nregistreaz n raportul de profit i pierdere pe rndul respective. Raportul de profit i pierdere se consider ca o etap dintre cele mai importante i eseniale pri a rapoartelor financiare care prezint un interes primordial att pentru conducerea ntreprinderii, ct i pentru ali utilizatori de informaii. Totalitatea indicilor specificai n raportul de profit i pierdere pot fi subdivizai n trei grupe : Venituri; Cheltuieli; Rezultatele financiare (profit sau pierderi) care reprezint diferena dintre

venituri i cheltuieli.
40

Ultima etap de generalizare a informaiei n contabilitate este prezentarea acesteia n rapoartele de profit i pierdere. Informaia coninut n aceste rapoarte se obine n urma prelucrrii datelor furnizate de contabilitatea sintetic i analitic care trebuie sa corespund integral cu acesta. Datele obinute n urma reflectrii veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor n rapoartele de profit i pierdere sunt folosite pentru analiza activitii de producie i strii financiare a ntreprinderii. n urma reflectrii acestei informaii datele trebuie sa fie clare i veridice fiindc ele se folosesc pentru control i conducere. Aceste date trebuie sa fie confirmate de nregistrrile corespunztoare i documentele primare. Modul de ntocmire i prezentare a Raportului de profit i pierdere este stabilit de Legea contabilitii nr. 113-XVI din 27.04.2007 Bazele conceptuale ale pregtirii i prezentrii rapoartele financiare, Standardul Naional de Contabilitate 5 Prezentarea rapoartelor financiare i prevederile Standardul Naional de Contabilitate 7 Raportul privind fluxul mijloacelor bneti. Pentru ntocmirea rapoartelor de profit i pierdere veridice din punct de vedere economic la ntreprinderea analizat se desfoar o activitate ampl de pregtire, care const n reflectarea oportun, integral i obiectiv a datelor incluse n rapoartele financiare. La prima etap se verific corectitudinea reflectrii n bilanul contabil a tuturor operaiunilor economice i corespondena conturilor, conform datelor din documentele primare. n continuare sumele din conturile corespondente se reflect n registrele cerspunztoare ale contabilitii analitice i sintetice. La a doua etap datele registrelor contabile se trec n Cartea mare unde se calculeaz rulajele i soldul fiecrui cont. La sfritul anului dup nregitrrile efectuate att n debitul ct i creditul contului 351 ,,Rezultatul financiar total se determin profitul (pierderea) net al anului de gestiune.n acest scop se compar rulajul din debitul i creditul acestui cont. Dac suma total a veniturilor depete suma cheltuielilor, ntreprinderea obine venit. n caz contrar cnd suma veniturilor este mai mica dect suma cheltuielilor, ntreprinderea are pierderi.
41

La ntocmirea raportului de profit i pierdere este important s se asigure prevederile S.N.C. 18 Venitul privind reflectarea veniturilor i consumurilor aferente unora i acelorai tranzacii sau operaiuni economice n una i aceiai perioad de gestiune. Respectarea acestui principiu presupune c n cazul lipsei veniturilor din vnzri n perioada de gestiune ntreprinderea nu completeaz postul Costul vnzrilor din raportul privind rezultatele financiare. De asemenea, plata anticipat a produselor destinate livrrii care a fost primit de ntreprindere trebuie s fie reflectat n componena veniturilor din vnzri n perioada n care va avea loc expedierea produselor, iar n raportul de profit i pierdere va fi nregistrat costul produselor expediate (livrate). n prezent, rapoartele de profit i pierdere se ntocmete trimestrial i anual cu total cumulativ de la nceputul anului de gestiune, iar anexa la acesta numai anual, conform unor formulare-tip aprobate de ctre Ministerul Finanelor n practica mondial rapoartele de profit i pierdere se ntocmete sub form de o treapt sau mai multe trepte. n primul caz se grupeaz separate toate veniturile i cheltuielile, a cror sum algebric reprezint rezulatul financiar. A doua modalitate se bazeaz pe o serie de calcule intermediare ale profitului sub aspectul unor feluri distincte de activiti ale ntreprinderii i ca urmare a evenimentelor excepionale. Anume acesta form de ntocmire a rapoartelor de profit i pierdere este adoptat actualmente n Republica Moldova. Contabiliatea joac un rol important n asigurarea tuturor utilizrilot cu informaia necesar privind activitatea economico-financiar a fiecrui agent economic. Pentru realizarea acestui scopr contabiliatatea trebuie sa fie organizat astfel nct sa cuprind toate aspectele activitii ntreprinderii, sa fie obiectiv i universal.

42

CAPITOUL 3 ANALIZA VENITURILOR DIN VNZRI I A COSTULUI VNZRILOR 3.1 ESENA I NECESITATEA ANALIZEI VENITURILOR DIN VNZRI I A COSTULUI VNZRILOR Veniturile din vnzri reprezint afluxuri de avantaje economice generate n cursul inului de gestiune n urma vnzrii produselor, mrfurilor, prestrii serviciilor, ndeplinirii Contractelor de construcie. Aceste avantaje pot mbrca diferite forme: ncasri de mijloace bneti, intrri ale activelor nemonetare, recepionri ale serviciilor prestate de teri. Necesitatea analizei veniturilor din vnzri rezult din importana informaiei analitice pentru luarea deciziilor de ctre conducerea ntreprinderii i de utilizatorii externi ai informaiei din rapoartele financiare. Analiza veniturilor din vnzri ofer utilizatorilor rapoartelor financiare posibilitatea aprecierii urmtoarelor aspecte: care este mrimea i evoluia veniturilor din vnzri n ultimii ani; care sunt principalele de venituri, adic care este profilul real al ntreprinderii; ct de diversificat este activitatea operaional a ntreprinderii i ct de stabile care sunt cauzele principale ce au provocat modificarea veniturilor din vnzri.

sunt sursele de venituri; Este evident c rezultatele analizei sunt strict necesare att pentru elaborarea strategiei de dezvoltare i organizare activitii curente a ntreprinderii de ctre echipa de
43

conducere, ct i pentru procesul de decizional din partea utilizatorilor externi ai rapoartelor financiare. De aici rezult c analiza veniturilor din vnzri reprezint o parte component a contabilitii manageriale, ce deservete necesitile interne ale conducerii eprinderii i, de asemenea, o direcie foarte important a analizei rapoartelor financiare cadrul contabilitii financiare [26, p. 7-8]. Analiza veniturilor din vnzri servete drept punct de pornire la ntocmirea diferitelor materiale analitice de uz intern i extern, ntruct de mrimea, evoluia, structura i stabilitatea veniturilor din vnzri depind consumurile i cheltuielile ntreprinderii, profitul i rentabilitatea, precum i situaia financiar. n unitile de producie costul vnzrilor reflect costul efectiv al produselor vndute, lucrrilor executate i serviciilor prestate care const din consumurile directe i indirecte de producie aferente produselor i mrfurilor vndute, lucrrilor executate i serviciilor prestate. La finele perioadei de gestiune costul vnzrilor se reflect n raportul privind rezultatele financiare i se scade din venitul obinut din vnzri la determinarea profitului brut al ntreprinderii, astfel analiza costului vnzrilor are o mare necesitate [26, p.8].

3.2 ANALIZA STRUCTURAL A VENITURILOR DIN VNZRI n cadrul analizei structurale a veniturilor din vnzri, acestea pot fi clasificate n funcie de numeroase criterii. Aceste criterii au putere informativ diferit, oferind utizatorii rapoartelor financiare posibilitatea de a precia diverse aspecte ale activitii ntreprinderii. Aplicarea acestui criteriu pentru analiza structural a veniturilor din vnzri permite stabilirea profitului real al activitii operaionale, cu alte cuvinte specializarea ntreprinderii n fabricarea produselor, comercializarea mrfurilor, prestarea serviciilor sau executarea lucrrilor de construcie. Acest profil, uneori, nu ntru totul corespunde celui minai, adic tipurilor de activitate menionate n documentele juridice [26, p. 10]. Activitatea operaional a ntreprinderii poate fi ngust specializat sau multilateral diversificat. Fiecare din aceste variante are anumite avantaje. n particular, specializarea
44

permite majorarea eficienei activitii operaionale datorit procurrii utilajului special, angajrii personalului calificat n domeniu, acumulrii experienei corespunztoare etc. Totodat, majorarea gradului de diversificare, adic desfurarea diferitor tipuri de activitate operaional asigur o structur mai variat a veniturilor cu scopul diminurii riscurilor i reducerii condiiilor de incertitudine care apar n domeniile de activitate practicat. Aceasta nseamn c, n cazul dificultilor de diferite tipuri ntr-un domeniu de activitate, ntreprinderea poate exista pe seama veniturilor provenite din alte feluri de activiti. Aadar, n procesul analizei structurale a veniturilor din vnzri este necesar a stabili dac activitatea operaional a ntreprinderii este absolut specializat adic practic un singur tip de activitate, sau diversificat. n cazul activitii operaionale diversificate a ntreprinderii, se studiaz dac exist genul principal de activitate ori diferite tipuri de activiti au cote aproximativ echivalente n suma total a vnzrilor. De asemenea, se examineaz stabilitatea sau variabilitatea structurii veniturilor din vnzri pe tipuri de activiti n dinamic [23, p.10-11]. n calitate de surs de informaii pentru aceast etap de analiz servete Anexa la Raportul privind rezultatele financiare. n continuare vom examina structura veniturilor din vnzri ale S.R.L. ,,TocardoAgro pe tipuri de activitate operaional n comparaie cu anul precedent. n baza datelor din Anexa la Raportul privind rezultatele financiare vom construi un tabel analitic i vom interpreta rezultatele obinute. Tabelul 4 - Analiza structurii veniturilor din vnzri pe tipuri ale activitii operaionale n dinamic a S.R.L. Tocardo-Agro pentru perioada anilor 2009-2010 Anul precedent Ponderea Suma, mii , lei % 1 2 3794188 96,16
45

Indicatorul A Venituri din vnzarea produselor finite

Anul de gestiune Ponderea Suma, , mii lei % 3 4 3931496 96.83

Abateri ( +, - ) Suma, mii lei 5=3-1 137308 p.p. 6=4-2 0,67

Venituri din 137540 3,48 114920 2,83 -22620 -0,65 vnzarea mrfurilor Venituri din prestri 14014 0,36 13603 0,34 -411 -0,02 de servicii Alte venituri agricole 14014 0,36 13603 0,34 -411 -0,02 Total venituri din 3945742 100,00 4060019 100,00 114277 X vnzri Din datele prezentate n tabelul de mai sus rezult c activitatea operaional a S.R.L. ,,Tocardo-Agro alte venituri. n componena tipurilor de activitate operaional ca genul principal clar se evideniaz producerea, cota creia este predominant i cresctoare, de la 96,18% n anul precedent la 96,83% n anul de gestiune. n dinamic se observ variabilitatea structurii veniturilor din vnzri. Alte direcii de activitate operaional au nregistrat reduceri. Cea mai considerabil contribuie la micorarea veniturilor din vnzri n ansamblu a adus scderea volumului de comercializare mrfurilor. Cota acestui tip de activitate n anul de gestiune a alctuit 2,83 % sau cu -0,65 % mai puin dect n anul precedent. La micorarea veniturilor din vnzri a contribuit i reducerea veniturilor din prestarea serviciilor. n particular, examinarea evoluiei acestora pe elemente componente arat descreterea veniturilor din prestarea serviciilor i micorarea ponderii acestui tip de activitate de la 0,36 % n anul precedent pn la 0,34 % n anul de gestiune. Analiza factorial a veniturilor din vnzri poate fi detaliat pe feluri de produse, lucrri i servicii prestate. Selectnd datele iniiale din formularele specializate pe activitatea ntreprinderilor agricole se acumuleaz n tabelul 4 pentru efectuarea analizei factoriale a venitului din vnzarea floarei-soarelui. este multilateral diversificat i cuprinde patru direcii componente: producerea, comercializarea mrfurilor, prestarea serviciilor de transport i

3.3 ANALIZA FACTORIAL A VENITURILOR DIN VNZRI

46

Deopotriv cu analiza structural, veniturile din vnzri trebuie s fie analizate din punct de vedere factorial, prin prisma cauzelor ce au condiionat modificarea vnzrilor. Analiza factorial a veniturilor din vnzri reprezint o direcie integrat a analizei Rapoartelor financiare. Totodat, depistarea factorilor ce au cauzat creterea ori scderea vnzrilor nu poate fi efectuat exclusiv n baza datelor Rapoartelor financiare i impune aplicarea informaiilor din cadrul contabilitii manageriale. Cu alte cuvinte, executarea analizei factoriale a veniturilor din vnzri necesit o conexiune foarte strns ntre contabilitatea managerial i cea financiar. La efectuarea analizei factoriale a veniturilor din vnzri, este foarte important s se ia n consideraie tipul activitii operaionale n urma creia au fost generate veniturile corespunztoare. Specificul ramurii condiioneaz i particularitile metodicii ce se aplic n analiza factorial. Aceste particulariti, n primul rnd, se refer la esena factorilor examinai. De exemplu, veniturile din vnzarea produselor finite se modific sub influena a trei factori. 1. Modificarea volumului produciei fabricate; 2. Modificarea stocurilor produselor finite; 3. Modificarea preurilor pentru produsele vndute [26, p. 17]. Pentru determinarea influenei separate a fiecreia din cele trei grupe de factori asupra veniturilordin vnzarea produselor este necesar colectarea datelor iniiale. n calitate de surse informaionale pentru efectuarea analizei factoriale a vnzrilor servesc: anexa la Raportul privind rezultatele financiare; raportul statistic 1-p Producie"; planul de afaceri; calcule speciale. n sursele nominalizate veniturile din vnzarea produselor, volumul produciei fabricate, stocurile produselor finite pot fi reflectate n trei tipuri de evaluare: n preuri curente ale anului de gestiune; n preuri medii ale anului precedent; n preuri planificate.
47

n baza datelor iniiale se efectueaz analiza factorial a veniturilor din vnzarea produselor prin metoda balanier [26, p. 16 -20]. n continuare vom efectua analiza factorial a veniturilor din vnzarea produselor ntreprinderii S.R.L. ,,Tocardo-Agro n comparaie cu anul precedent. n baza datelor iniiale din tabelul 5 vom completa tabelul analitic 6 i vom interpreta rezultatele obinute.

48

Tabelul 5 - Recalculul volumului produciei obinute i a veniturilor din vnzarea produselor finite a S.R.L. TocardoAgro pentru perioada anilor 2009-2010 Denumirea produsului Volumul Venituri din vnzarea Venituri din Cantitatea Volumul produciei produciei Preuri medii produselor n vnzarea produselor vndut n obinute n preurile globale n unitate, lei preurile anului n preuri curente, uniti fizice anului precedent, lei uniti fizice precedent, lei lei gestiuneAnul de gestiuneAnul de gestiuneAnul de Anul precedent Anul precedent Anul precedent Anul precedent Anul precedent Anul precedent Anul de gestiune Anul de gestiune Anul de gestiune 13=5x7 687816 335421 1371488 59850 7000 141680 920010 10050 158912 235980 3928207

1 Gru, q Porumb, q Sfecl de zahr, q Floarea soarelui, q Legume de cmp, q Cartofi, q Orz, q Soia, q Rapia, q Bostnoase, q Smnoase,q Smburoase, q Total

2 3 4 6822 7093 4488 2046 2311 2812 4590 4590

5 5592 909 3378 350 25 1288 2359 134 382 874 X

6 82 486 37 219 167 222 73 346 287 100 234 251 X

7 123 369 406 171 280 110 390 75 416 270 X

8=2x6 559404 994356 169830 799569 43420 11322 498006 403436 34440 21000 483210 45933 4063926
49

9=3x6 581626 1123146 774384 58450 6660 517789 860848 13400 89388 219374 4245065

10=4x6 368016 1366632 169830 757740 43086 3996 129356 349806 35014 21000 482742 45933 3773151

11=5x6 458544 441774 739782 58450 5550 94024 816214 13400 89388 219374 2936500

12=4x7 552024 1037628 1404760 44118 5040 194920 394290 15750 858208 49410 4556148

3651 3536 3460 260 350 258

51 30 18 6822 7093 1772 1166 2488 1011 120 122 210 134 210 2065 382 2063 183 874 183 X X X

Tabelul 6 - Calculul influenei factorilor la modificarea veniturilor din vnzarea produselor finite a S.R.L. Tocardo-Agro pentru perioada anilor 2009-2010 Nr. crt. 1 Indicatori Anul precedent 1 Anul de gestiune 2 Abaterea absolut +, 3=2-1 Influena factorului +, 4

A Venituri din vnzarea 1. produselor finite n preuri: Curente ale anului de 1.1 gestiune 1.2 Medii ale anului precedent Volumul produciei fabricate n preuri 2. medii ale anului precedent Modificarea stocurilor produselor finite 3. (creterea +", scderea -") Modificarea preurilor de vnzare a 4. produselor (creterea +", scderea -")

4556 3773 4064

3928 2937 4245

-628 -836 +181

X X -181

291

1309

+1018

-1018

783

991

+208

-208

Din calculele efectuate n tabelul 6 rezult c la S.R.L. ,,Tocardo-Agro veniturile din vnzarea produselor au nregistrat o reducere fa de anul precedent n suma total de 628 mii lei. n urma analizei factoriale s-a depistat c micorarea nominalizat a fost condiionat, n primul rnd, de majorarea volumului produciei fabricate n suma de 181 mii lei. De asemenea, asupra dinamicii veniturilor din vnzri a influenat pozitiv faptul c preurile de vnzare n anul de gestiune au crescut mai mult dect n cursul anului precedent. Sub influena ultimului factor vnzrile au crescut cu 208 mii lei.

50

Stocurile produselor finite au crescut n cursul anului cu 1309 mii lei, ceea ce nu depete cu 1018 mii lei indicatorul similar din anul precedent. Analiza factorial a veniturilor din vnzri poate fi detaliat pe feluri de produse, lucrri i servicii prestate. Selectnd datele iniiale din formularele specializate pe activitatea ntreprinderilor agricole se acumuleaz n tabelul 7 pentru efectuarea analizei factoriale a venitului din vnzarea floarei-soarelui [23, p. 10]. Tabelul 7 - Date pentru determinar influenei factorilor la modificarea venitului din vnzarea floarei-soarelui n S.R.L. Tocardo-Agro pentru perioada anilor 2009-2010 Indicatorul A Factoriali Cantitatea produciei vndute (Q), q Preul mediu de vnzare a 1 q (P), lei Rezultativ Venitul din vnzarea floareisoarelui (D), lei Anul precedent 1 3460 219 757740 Anul de gestiune 2 3378 406 1371468 Abateri (+,-) 3=2-1 -82 187 613728

n baza datelor din tabelul 7, utiliznd metoda diferenelor absolute se calculeaz influena cantitii produciei vndute i a preului mediu de vnzare asupra venitului din vnzarea floarei-soarelui. Calculele se efectuiaz astfel: 1) determinm influena cantitii asupra venitului din vnzri DQ = Q * P0 DQ = (-82) * 219 = -17958 lei 2) determinm DP = Q1 * P Dp =3378 * 187= 631686 lei D = DQ + DP
51

influena

preului

asupra

venitului

D = (-17958) + 631686= 613728 lei Analiznd datele din tabelul de mai sus observm o micorare a venitului din vnzarea floarei-soarelui n anul de gestiune fa de anul precedent de 613728 lei. Asupra acestei modificri au influenat 2 factori unu cu influen negativ i altu cu influen pozitiv. Descreterea cantitii de floarei-soarelui vndut cu 82 q a avut o influien negativ asupra venitului din vnzarea floarei-soarelui cu 17958 lei. Cu o influen pozitiv asupra venitului din vnzri de 613728 lei a avut o i cretere a preului mediu de vnzare a l q de floarea-soarelui cu 187 lei. Utiliznd informaia din formularele nr. 7 - CAI Vnzarea produciei agricole, prestarea lucrrilor i serviciilor i nr. 9 - CAI Producia i costul produciei vegetale colectm datele necesare pentru analiza factorial a venitului din vnzarea produsului n calcul la un hectar de suprafa productiv. Pentru calculul tabelului ce urmeaz vom folosi datele necesare pentru analiza venitului din vnzarea floarei-soarelui n calcul la un hectar de suprafa productiv [23, p. 10]. Tabelul 8 - Date iniiale pentru analiza factorial a venitului din vnzarea floareisoarelui n calcul la 1 ha de suprafa productiv a S.R.L. Tocardo-Agro pentru perioada anilor 2009-2010 n baza datelor din tabelul 8 calculm influena factorilor asupra modificrii Indicatorul Anul precedent Anul de gestiune Abateri (+,-) A Factoriali 1. Producia medie la hectar(Y), q/ha 2. Nivelul produciei marf (Npm), % 3. Preul mediu de vnzare 1 q(P), lei Rezultativ A Venitul din vnzarea produciei de floarea - soarelui n calcul la 1 ha(D), lei 1 21,9 0,947 219 1 4542
52

2 21,4 0,955 406 2 8297

3=2-1 -0,5 +0,01 +187 3=2-1 +3755

Tabelul 9 - Calculul influenei factorilor detaliai asupra modificrii venitului din vnzarea floarei-soarelui n calcul Ia 1 ha de suprafa productiv a S.R.L. TocardoAgro pentru perioada anilor 2009-2010 Factorii corelai Nr. Nr. calcul Subst. (Y) 1 21,9 21,4 21,4 21,4 X Npm) 2 0,947 0,947 0,955 0,955 X (P) 3 219 219 219 406 X Venitu l din Rezultatul Calculul vnzar infuenei influenei e, factorilor factorilor lei/ha (+,-), lei (D) 4 5 6 4542 4438 4438-4542 -104 4476 4476-4438 +38 8297 X 8297-4476 X +3821 3755

Cauzele abaterii

A 1 2 3 4 Total

B 0 1 2 3

7 Y Npm P X

Analiznd datele din tabelul de mai sus putem vedea o cretere a venitului din vnzarea floarei-soarelui n calcul la un hectar n anul de gestiune fa de anul precedent de 3755 lei. Asupra creterii venitului din vnzarea florei-soarelui n calcul la un hectar a influenat trei factori att negativ ct i pozitiv. Influen pozitiv asupra venitului din vnzarea floarei-soarelui n calcul la un hectar 3821 lei a avut-o cretere a preului de vnzare a 1 q de floarea-soarelui de 187 lei. O influen negativ de 104 lei a avut creterea produciei medii la hectar cu 0,5 q/ha, i creterea nivelului produciei marf n anul de gestiune fa de cel precedent cu 0,01% a avut o influen pozitiv de 38 lei.

3.4 ANALIZA STRUCTURII CHELTUIELILOR ACTIVITII OPERAIONALE N DINAMIC n unitile de producie costul vnzrilor reflect costul efectiv al produselor vndute, lucrrilor executate i serviciilor prestate care const din consumurile directe i indirecte de producie aferente produselor i mrfurilor vndute, lucrrilor executate i serviciilor prestate.

53

Analiza cheltuielilor din activitatea operaional se ncepe cu examinarea stucturii acestor cheltuieli n dinamic n baza datelor din anexa nr. 5 la Raportul privind rezultatele financiare. Cheltuielile apar n urma activitii economico-financiar i nu sunt legate nemijlocit de procesul de producie. Ele se reflect n forma nr.2 Raportul de profit i pierdere i se scad din venituri la determinarea rezultatelor financiare. n procesul analizei apare necesitatea examinrii fiecrui compartiment n parte innd cont de componena lor particular i cauzele care au provocat abaterile respective [22, p. 78]. n continuare vom analiza dinamica i structura cheltuielilor din activitatea operaional la ntreprinderea S.R.L. ,,Tocardo-Agro prin urmtorul tabel. Tabelul 10- Analiza dinamicii i structurii cheltuielilor din activitatea operaional a S.R.L. Tocardo-Agro pentru perioada anilor 2009-2010 Anul precedent Indicatorul A Costul vnzrilor Cheltuielile generale i administrative Alte cheltuieli operaionale A Cheltuieli ale activitii de investiii Total cheltuieli suma, lei 1 3669891 343688 217496 1 11434 4242509 ponderea % 2 86,5 8,10 5,12 2 0,27 100,00 Anul de gestiune suma, lei 3 3162111 294835 (6439) 3 44912 3495419 ponderea % 4 90,46 8,43 0,18 4 1,28 100,00 Abateri (+, -) lei 5=3-1 -507780 -48853 -223935 5=3-1 33478 -747090 p.p. 6=4-2 3,96 0,33 -4,94 6=4-2 1,01 X

n baza datelor din tabelul de mai sus se poate constata c la ntreprinderea S.R.L. ,,Tocardo-Agro s-a nregistrat o tendin de descretere a cheltuielilor comparativ cu anul precedent de la 4242509 la 3495419 lei sau cu -747090 lei. Aceast abatere a fost determinat de micorarea costului vnzrilor cu 507780 lei a cheltuielilor generale i
54

administrative de la 343688 la 294835

lei. O influen negativ asupra modificrii

cheltuielilor a avuto i alte cheltuieli operaionale cu o descretere de 223935 lei. Asupra modificrii cheltuielilor activitii a avut i o influen pozitiv i anume cheltuielile din activitatea de investiii cu o sporire de 33478 lei. Examinnd ponderea fiecrui compartiment n parte, observm c cheltuielile ntreprinderiii ,,Tocardo-Agro s-au micorat ct i s-au majorat relativ fa de anul predent. Costul vnzrilor s-a majorat fa de anul precedent de la 86,5 la 90,46% sau cu 3,96 puncte procentuale. O pondere negativ a avut cheltuielile generale i administrative cu 0,33 puncte procentuale i alte cheltuieli operaionale cu 4,94 puncte procentuale. O majorarea a cheltuielilor observm la cheltuielile activitii de investiii cu 1,01 puncte procentuale.

3.5 ANALIZA COSTULUI LA 1 LEU VENITURI DIN VNZRI Analiza costului la un leu venit din vnzri se efectueaz n dinamic i sub aspect structural. Datele pentru analiza dinamicii se selecteaz din forma nr. 2 Raportul de profit pierderi. La prima etap se examineaz structura costului vnzrilor n dinamic. Aceast analiz vizeaz identificarea posibilitilor de diminuare a costului vnzrilor n scopul sporirii rentabilitii produselor finite, lucrrilor executate i serviciilor prestate. [22, p.79]. Aprecierea dinamicii costului la un leu venit din vnzri se efectueaz conform urmtorului tabel analitic. Tabelul 11- Structura costului vnzrilor pe tipuri de activitate operaional n dinamic a S.R.L. Tocardo-Agro pentru perioada anilor 2009-2010 Tip de activitate operaional Ritmul de cretere anul anul de (reducere preceden )% gestiune t 1 3504685 2 3036691 3=(2/1)* 100 86,6
55

Suma costului vnzrilor,lei

Ponderea,% anul prece dent 4 95,5

Abateri (+,-) p.p 7=5-1 +0,53

anul de gestiun suma, lei e 5 96,03 6=2-1 -467994

A 1. Vnzarea

produselor finite 2.Comercializa rea mrfurilor 3.Prestarea serviciilor Total costul vnzrilor 152006 13200 3669891 114920 10500 3162111 75,6 79,5 86,1 4,14 0,36 100,00 3,64 0,33 100,00 -37086 -2700 -507780 -0,5 -0,03 X

n componena tipurilor de activitate operaional ca genul principal clar se evideniaz producerea, cota creia este predominant i cresctoare, de la 95,5% n anul precedent la 96,03% n anul de gestiune. n dinamic se observ variabilitatea structurii veniturilor din vnzri. Alte direcii de activitate operaional au nregistrat reduceri. Cea mai considerabil contribuie la micorarea veniturilor din vnzri n ansamblu a adus scderea volumului de comercializare mrfurilor. Cota acestui tip de activitate n anul de gestiune a alctuit 3,64% sau cu -0,5% mai puin dect n anul precedent. La micorarea veniturilor din vnzri a contribuit i reducerea veniturilor din prestarea serviciilor. n particular, examinarea evoluiei acestora pe elemente componente arat descreterea veniturilor din prestarea serviciilor i micorarea ponderii acestui tip de activitate de la 0,36 % n anul precedent pn la 0,33 % n anul de gestiune. Conform calculelor efectuate n tabelul 11 este necesar de menionat dac activitatea ntreprinderii este diversificat. La fel se evideniaz genul principal de activitate operaional, cota cruia este predominat n componena i structura costului vnzrilor . La etapa a doua se efectueaz analiza costului la un leu venit din vnzri n dinamic conform tabelului analitic 12. Tabelul 12- Analiza dinamicii costului la 1 leu venituri din vnzri a S.R.L. Tocardo-Agro pentru perioada anilor 2009-2010 Indicatorul A 1. Venituri din vnzri (VV), mii lei
56

Anul precedent 1 3945742

Anul de gestiune 2 4060019

2. Costul vnzrilor (CV), mii lei 3. Costul la 1 leu venituri din vnzri

3669891 93,01

3162111 77,88

4. Majorarea (+), reducerea (-) costului la un leu venituri din vnzri, bani

-15,13

Analiznd datele din tabelul 12 observm o cretere a veniturilor din vnzri n anul 2010 comparativ cu anul 2009, de 114277 lei i de asemenea o descretere a costului vnzrilor de 507780 lei. Examinnd costul la 1 leu venituri din vnzri, putem determina c s-a micorat n anul de gestiune fa de anul precedent cu 15,13 bani, nectnd raptul c a avut loc creterea venitului din vnzri i descreterea costului vnzrilor. n continuare vom efectua analiza factorial a costului la un leu venituri din vnzri. Analiza factorial prevede determinarea, modificarea costului la un leu venit din vnzri sub aciunea urmtorilor factori: modificrii structurii i sortimentului produselor i mrfurilor vndute, lucrrilor executate i serviciilor prestate; modificarea costului pe unitate de produs, marf, lucrare, servicii; modificrii preului unitar la produsele i mrfurile vndute, lucrrilor i serviciilor. Pentru efectuarea analizei factoriale este necesar recalcularea veniturilor din vnzri i a costului vnzrilor.

57

Tabelul 13 - Recalculul costului vnzrilor i a veniturilor din vnzari a S.R.L. Tocardo-Agro pentru perioada anilor (C0)anul de gestiune 2009-2010 Preul unitar, lei anul precedent (P0) anul de gestiune (P0) Costul vnzrii, lei anul precedent (q0C0) anul de gestiune Venituri din vnzri, lei anul de gestiune

anul de gestiune (q1)

Cantitatea vndut, q anul precedent(q0)

Costul unitar, lei anul precedent (C0)

Produsu

anul precedent recalculat recalculat efectiv (q0P0) (q1P0) (q1C0) (q1C1) 8=2x3 567440 808850 760240 59150 9=2x4 844067 651702 884000 46900 10=1x5 559404 994356 169830 799569 43420 11=2x5 581626 1123146 774384 58450 6660 517789 860848 13400 89388 219374 4245065

efectiv (q1P1)

A Gru, q Porumb, q Sfecl de zahr, q Floarea soarelui, q Legume de cmp, q Cartofi, q Orz, q Soia, q Rapia, q Bostnoase, q Smnoase,q Smburoase, q Total

1 6822 2046 4590 3651 260 51 6822 1166 120 210 2065 183 X

2 7093 2311 3536 350 30 7093 2488 134 382 874 X

3 80 350 37 215 169 255 1772 342 292 95 205 197 X

4 119 282 250 134 300 80 239 52 393 267 X

5 82 486 37 219 167 222 119 346 287 100 234 251 X

6 123 369 406 171 280 110 390 75 416 270 X

7=1x3 545760 716100 169830 784965 43940 13005 545760 398772 35040 19950 423325 36051 3732498

12=2x6 872439 852759 1435616 59850 8400 780230 970320 10050 158912 235980 5384556

58

7650 9000 11322 567440 844067 498006 850896 594632 403436 34440 12730 6968 21000 78310 150126 483210 172178 233358 45933 3884884 4264820 4036926

Utiliznd datele recalculate se determin influena factorilor asupra modificrii costului la un leu venit din vnzri dup algoritmul prezentat n urmtorul tabel: Tabelul 14- Calculul influenei factorilor asupra modificrii costului la un leu din vnzri a S.R.L. Tocardo-Agro pentru perioada anilor 2009-2010 Denumirea factorului A 1. Modificarea structurii i sortimentul produselor vndute (q) 2. Modificarea costului unitar (c) 3. Modificarea preului unitar (p) Metoda de calcul B Calculul influenei factorilor 1 Rezultatul influenei (+,-), bani 2

-8

-21

Analiznd datele din tabelul de mai sus putem observa c structura i sortimentul produselor vndute sau micorat cu 8 lei. Costul unitar al produselor vndute sau majorat cu 8 lei, iar preul unitar sa micorat cu 21 lei.

NCHEIERE
59

Contabilitatea veniturilor i cheltuielilor ntreprinderii constituie unul dintre cele mai importante i dificile sectoare de contabilitate ale ntreprinderii. n cadrul acestui sector se formeaz indicatorii contabilitii financiare, cum ar fi costul produselor i mrfurilor vndute, lucrrilor executate i serviciilor prestate, de asemenea veniturile calculate i obinute n urma acestor cheltuieli efectuate. Studiul s-a realizat n baza datelor S.R.L. Tocardo-Agro din satul Mihaileni raionul Rcani. ntreprinderea S.R.L. Tocardo-Agro desfoar urmtoarele genuri de activitate economic:

cultura cerealelor i leguminoaselor boabe, inclusiv producerea seminelor.

Controlul corectitudinii tuturor calculelor, documentrii i reflectrii faptelor economice n contabilitate este asigurat de contabilul-ef. Rezultatele activitii economice a S.R.L. Tocardo-Agro sunt rentabile, ntruct indicatorii care caracterizeaz nivelul rentabilitii i mrimea profitului au mrimi relative i absolute pozitive. Indicatorii mrimii ntreprinderii reprezint un element foarte important n dezvoltarea i funcionarea ntreprinderii. De aici obervm c suprafaa terenurilor agricole n anul 2010 fa de 2009 a constituit o pondere de 99,62% i n anul 2010 fa de 2008 a constituit o pondere de 99,6%. Efectivul mediu anul de lucrtori n anul 2009 i 2010 fa de anul 2008 sa micorat cu o pondere de 116,41%. Valoarea medie anual a mijloacelor fixe n anul 2010 fa de 2009 sa majorat cu o pondere de 125,37% i fa de 2008 cu 135,28%. Valoarea produciei agricole globale n anul 2010 fa de 2009 sa majorat cu o pondere de 103,84%, iar fa de anul 2008 sa micorat cu 68,21%. Veniturile din vnzari de asemenea n anul 2010 fa de 2009 sa majorat cu 102,88%, iar fa de anul 2008 sa micorat cu o pondere de 94,68%. Veniturile din vnzri se poate obine din diferite tipuri de activiti i anume: veniturile din activitatea agricol, observm c n anul 2010 fa de 2009 i sa majorat cu o pondere de 96,83%. Veniturile din activitatea comercial n anul 2010 fa de 2009 i

60

2008 sa micorat cu o pondere de 2,83%, iar venitul din prestarea serviciilor a avut o pondere de 0,34%. Veniturilor din vnzri ale activitii operaionale n dinamic a S.R.L. TocardoAgro sa majorat n anul 2010 fa de anul 2009 cu 114277 lei. Prin aceasta sum se nelege c ntreprindere activez normal, nu are pierderi i obine un venit satisfctor din vnzri. Calculul influenei factorilor influeneaz asupra modificrii veniturilor din vnzarea i de aici observm c venitul din vnzarea produselor finite n preuri curente n anul 2010 fa de 2009 sa micorat cu 628 lei, iar venitul din vnzarea produselor finite n preuri medii n anul 2010 fa de 2009 sa majorat cu 836 lei. Volumul produciei fabricate n preuri medii n anul 2010 fa de 2009 sa majorat cu 181 lei. Modificarea stocurilor produselor finite n anul 2010 fa de 2009 sa majorat cu 1018 lei. Modificarea preurilor de vnzare a produselor n anul 2010 fa de 2009 sa majorat cu 208 lei. La determinar influenei factorilor la modificarea venitului din vnzarea floareisoarelui se utilizeaz idicatorii factoriali: cantitatea produciei i preul mediu de vnzare. Din acestea observm c venitul din vnzarea floarei soarelui n anul 2010 fa de 2009 sa majorat cu 613728 lei. Analiza factorial a venitului din vnzarea floarei-soarelui n calcul la 1 ha n anul 2010 fa de 2009 sa majorat cu 3755 lei. ntreprinderea S.R.L. Tocardo Agro pe parcursul activitii sale a suportat i careva cheltuieli. Cheltuielile din activitatea operaional n anul 2010 fa de 2009 sa micorat cu 747090 lei. Costul vnzrilor a S.R.L. Tocardo Agro au crescut cu o pondere de 86,1%. Din acestea observm c n anul 2010 fa de 2009 costul vnzrilor sau micorat cu 507780 lei. Analiznd dinamica costului la 1 leu venituri din vnzri observm c costul se reduce cu 15,13. Acesta este o reducere pozitiv pentru ntreprindere deoarece se reduc cheltuielile i se mrete profitul.

61

Analiza produselor la S.R.L. Tocardo Agro, anume a grului se face prin calcularea volumului produciei care n 2010 fa de 2009 sa majorat cu 181139 lei, prin calcularea veniturilor din vnzrea produselor n preurile anului precedent care n 2010 fa de 2009 sa micorat cu 836651 lei i Venituri din vnzarea produselor n preuri curente care n 2010 fa de 2009 sa micorat cu 627941 lei. n urma analizei i generalizrii situaiei contabilitii veniturilor din vnzri i costul vnzrilor s-a constatat c la ntreprinderea S.R.L. Tocardo-Agro evaluarea, constatarea i contabilizarea acestora se nfptuiete n conformitatea cu cerinele Standardelor Naionale de Contabilitate, Legii contabilitii, iar procedeele de natur fiscal conform prevederilor Codului Fiscal din Republica Moldova i altor acte normative ce determin principiile economice, juridice i organizatorice ale contabilitii veniturilor i cheltuielilor. Evidena sintetic a veniturilor din vnzri i costul vnzrilor se ine n analiza contului 611 Venituri din vnzri" i 711 Costul vnzrilor". n urma acestei analize putem formula urmtoarele concluzii: 1. inerea evidenei a venitului din vnzri i a costului vnzrilor n S.R.L. Tocardo-Agro se efectueaz cu nclcarea cadrului legislativ-normativ existent, i anume pentru evidena creanelor cumprtorilor n entitate se utilizeaz contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale, ns corect ar fi s se utilizeze contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale. 2. Costul produselor vndute este stabilit reieind din consumurile i cheltuielile reale pe care ntreprinderea le suport pentru fiecare produs n parte. Cu scopul de a majora venitul din vnzarea produselor, de a cuceri noi piee de desfacere este necesar de a mri sortimemtul produselor de panificaie. Totodat, este binevenit de a deschide n centrul raional un magazin specializat de realizare a produselor de panificaie. Iar pentru a micora costul produselor de panificaie i a spori calitatea acestora ar trebui de modernizat tehnologia de producere prin introducerea metodelor noi ca conveer.

62

3. La S.R.L. Tocardo-Agro balana de verificare nu se ntocmete, ceea ce se consider ca fiind un moment negativ, deoarece anume ea permite contabilului de a verifica corectitudinea tuturor operaiilor nainte de a verifica Raportul Financiar. Lipsa unei evidene contabile automatizate este cel mai negativ moment, mai ales, la sfritul perioadei de gestiune o munc enorm a contabililor. n opinia noastr, conducerea ntreprinderii ar trebui s opteze pentru ca evidena contabilitii s fie inut ajutorul programelor de contabilitate, ceea ce ar permite calcularea automat a costului vnzrilor i altor indicatori, precum i faciliteaz ntocmirea rapoartelor financiare i statistice i ofer posibilitatea obinerii diferitor rapoarte pentru gestiune privind mrimea i dinamica veniturilor i cheltuielilor ntr-un timp scurt. 4. Veniturile obinute din subveniile da stat, prime i din alte sponsorizri reprezint pentru ntreprindere un ajutor din partea statului care poate fi utilizat pentru obinerea unor avantaje economice suplimentare, totodat, se asigur dezvoltarea i prosperarea ntreprinderii analizat.

BIBLIOGRAFIE
63

A. ACTE LEGISLATIVE I NORMATIVE ALE REPUBLICII MOLDOVA 1. Legea contabilitii: nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007. n: Contabilitate i audit. 2007, nr. 9, p. 71-87 2. Planul de conturi contabile ale activitii economico-financiar a ntreprinderilor. n: Contabilitate i audit. 1998, nr. 2-3, p. 2-278 3. Standardul naional de contabilitate 1 Politica de contabilitate". n: Contabilitate i audit. 1998, nr. 2-3, p. 2-78 4. Standardul naional de contabilitate 3 Componena consumurilor i cheltuielilor ntreprinderii. n: Contabilitate i audit. 1998, nr. 1, p. 24-42 5. Standardul naional de contabilitate 18 Venitul. n: Contabilitate i audit. 1998, nr. l,p. 130-138

B.

MANUALE, MONOGRAFII, ARTICOLE I ALTE PUBLICAII

6. Balan, I.; Frecueanu Al. Evidena contabil n exploataiile agricole. Ch: Centrul Editorial al UASM, 2002. p. 229-246, ISBN 9975-946-43-7 7. Blnu, V. Analiza gestionar. Ch: ASEM, 2003. 120 p. ISBN 9975-75-186-5 8. Cerne, S.; Chilrescu D. Ghid financiar-contabil pentru instituiile de nvmnt superior: Paideia, 2000 p. 13-14, ISBN 973-8064-88-0 9. Frecueanu, A. Contabilitate financiar - 2. Ch: Centrul Editorial al UASM 2007 p. 171-212, ISBN 978-9975-64-079-4 10. Frecueanu, A. Ghidul consultativ la evidena contabil n ntreprinderile agricole. Ch.: Centrul Editorial al UASM, 2007. p. 88, ISBN 978-9975-946-02-5 11. Ghid Contabil. Ch: Vivar-Editor S.R.L. 2007 ISBN 978-9975-9623-9 12. Iamandi, L. Contabilitate i elemente de control economico-financiar. Editura paional 2001. ISBN 973-8194-71-7 13. Iamandi, L.; Chimon, M.; Mria, N. Contabilitate aplicat. Bucureti: Editura Naional 1996 ISBN 973- 97768-2-5

64

14. Nederia, Al. Corespondena conturilor contabile. Chiinu: ASEM 2007. p. 640, ISBN 978-9975-9546-4-8 15. Nederia, A. Ghidul contabilului cooperativei agricole de ntreprinztor. Chiinu ASEM 2002 p. 272, ISBN 9975-954-8-2 16. Nederia, A. Contabilitate financiar. Chiinu ASEM 1999 p. 440 ISBN 9975-95473-1 17. Nederia, A. Noul sistem contabil al agenilor economici din Republica Moldova. Chiinu ACAP 1998. p. 432, ISBN 9975-9547-0-7 18. Nederia, A. Contabilitatea veniturilor i cheltuielilor n partid simpl: aspecte metodologice i aplicative. n: Contabilitate i audit. 2007, nr. 4, p.57-60 19. Nederia, A. Particulariti ale contabilitii veniturilor i cheltuielilor n ntreprinderile micului business. n: Revista tiinifico-didactic Economica. 2005, nr. 3(5), p. 93- 96 20. Nederia, A. Probleme metodologice ale contabilitii veniturilor i cheltuielilor ntreprinderii. Ch: 2008. Tez de doctor habilitat n economie. 21. Tuhari, T. Contabilitatea vnzrii mrfurilor prin comerul de consignaie, n: Contabilitate i audit. 2008, nr. 5 p. 18-21 22. Tcaci N., (coordonator). ndrumri metodice privind elaborarea tezelor de licen pentru studenii specialitii 361.1 Contabilitate, Chiinu, 2010, UASM, partea I, 91 p. 23. Tcaci N., (coordonator). ndrumri metodice privind elaborarea tezelor de licen pentru studenii specialitii 361.1 Contabilitate, Chiinu, 2010, UASM, partea II, 109 p. 24. Timofti E., Chilaru A., ndrumri metodice pentru efectuarea lucrrilor practice cu studenii facultilor de economie i contabilitate, Chiinu, 2007, UASM, 67 p. 25. Tcaci N.,Nicolaescu A., Tcaci A., Analiza economico-financiar a unitilor agricole. ndrumri metodice privind ndeplinirea lucrrilor practice, partea I UASM. Chiinu 2008, 111p; 26. iriurlnicova, N. Analiza rapoartelor financiare. Ch: Tipografia Central 2004. 384 p. ISBN 9975-78-300-7
65

II,

66

ANEXE

67