Tema 1.

DEFINIREA, OBIECTIVELE I CONINUTUL AUDITULUI FINANCIAR

1.1. Evoluia istoric a auditului 1.2. Noiunea, obiectul i scopul auditului financiar 1.3. Tipologia misiunilor, serviciilor i formelor de audit financiar 1.1 Evoluia

istoric a auditului

n decursul istoriei, auditul ca toate disciplinele a nregistrat o anumit evoluie. La nceput s-a executat la cererea marilor proprietari de ntreprinderi, care aveau nevoie de a cunoate c lucrrile contabile sunt inute corect. n privina apariiei auditului vei gsi diferite date n diferite surse, la diferii autori. Aa,un grup de autori ai lucrrii Audit financiar (Marin Menu, Iuliana Panaitescu , edituraTehnica-INFO, Chiinu, 2009), care fac trimitere la literatura de specialitate, menioneaz c auditul a fost cunoscut la nceputul secolului al XVIII -lea fr a fi precizat data exact sau localitatea geografic ntr-un stat. Autorii menionai, mai arat c auditul a pornit de la o corectare specific a fraudelor n documentele contabile, a continuat cu aprecierea global de fidelitate a situaiilor emise de entitile economice i cu analiza critic a structurilor acestora i evaluarea procedurilor folosite la ntocmirea situaiilor, iar n prezent este orientat n mare msur spre evaluarea modului de respectare de ctre managementul unitii a principiilor economicitii, eficienei i eficacitii n obinerea i utilizarea rezultatelor financiare. Istoria economic delimiteaz mai multe etape ale auditului, difereniate n funcie de categoria social care ordona auditul, numii ordonatori de audit, n funcie de auditori i de obiectivele auditului. Pn la nceputul secolului XVIII-lea, auditul era ordonat de regi, mprai, biseric i stat cu un singur obiectiv, acela de pedepsire a hoilor pentru deturnarea fondurilor i a fraudelor i prevenirea unor astfel de fapte cu scopul de a proteja patrimoniul propriu al acelei entiti. Auditorii erau numii din rndul preoilor i scribilor (scrib la vechii egipteni funcionar inferior avnd atribuii de contabil i de copist) regali. n perioada secolului XVIII-lea pn la jumtatea secolului al XIX-lea, statele, tribunalele comerciale i acionarii au luat locul vechilor clase sociale, iar auditorii erau selectai din categoria contabililor bine pregtii profesional i cu experien. Obiectivele auditului se extind asupra reprimrii fraudelor i pedepsirea celor care le produceau i a gsirii soluiilor pentru protejarea integritii patrimoniului. Sfritul secolului XIX-lea contureaz relaia ntre auditai i auditorii alei din rndul profesionitilor contabili i juriti. Obiectivul acestora era atestarea fiabilitii situaiilor financiare cu scopul de a evita fraudele i erorile. n primele patru decenii ale secolului XIX-lea, auditul era realizat profesioniti specializai n audit i contabilitate. Lucrrile erau comandate de stat i de acionari i aveau ca obiective principale protejarea patronului mpotriva delapidrilor (hoilor), reprimarea fraudelor i eliminarea erorilor. Perioada anilor 1940-1970 este reprezentat de un audit care a avut ca obiectiv i atestarea fiabilitii (siguran n exploatare .. din francez), sinceritii i regularitii (stare a ceea ce este regul) situaiilor financiare. Aceasta a constituit o perioad de dezvoltare fr precedent a profesiei contabile i a cadrului contabil conceptual, precum i de executare a auditului de ctre profesioniti n audit i contabilitate.

n anii 1970-1990 auditul se caracterizeaz printr-o extindere a obiectivelor i tipurilor de audit. Astfel, apar obiectivele noi, cum ar fi atestarea controlului intern, respectarea cadrului conceptual contabil i a normelor de audit. Cei care ordonau auditul sunt statele, acionarii, bncile, ntreprinderile .a. Auditorii sunt profesioniti n audiere, contabilitate i consultan, organizai ca profesii liberale, independente, societi de expertiz i audit. Parlamentele doresc s cunoasc modul n care guvernele folosesc fondurile alocate prin legile bugetului. Din punct de vedere organizatoric se constituie i s dezvolt structuri naionale i internaionale cu atribuii de organizare, coordonare i ndrumare metodologic a auditului finanelor publice, crendu-se la nivel naional curi de conturi, oficii naionale de audit, iar la nivel internaional, Organizaia Internaional a Instituiilor Supreme de Audit (INTOSAI), care elaboreaz standardele naionale i respectiv internaionale de audit. Specialitii n domeniu din Rusia, ca premis n dezvoltarea auditului consider contabilitatea i prezint evoluia istoric a auditului, ncepnd cu anul 1263, cnd n Spania a fost adoptat o lege special care stipula necesitatea ntocmirii obligatorii a rapoartelor anuale de ctre ntreprinderile de stat ( Alifons Mudri). Apariia dublei nregistrri se refer la secolul XIII, ns descrierea complet al acestui element al contabilitii a fost dat mai trziu de ctre matematicianul italian Luca Paciolo n 1494 n lucrarea Suma de aritmetica, geometria proportioni et proportionalita, n capitolul 9 Tractatus de computis et scripturis (tratat de conturi i nscrisuri), (varianta rus Tractat o scetah i zapiseah). Complicarea sistemului de contabilitate a solicitat concomitent cunotine speciale pentru verificarea lui. 1.2.

Noiunea, obiectul i scopul auditului

Auditul const n colectarea i evaluarea unor probe privind informaiile, n scopul determinrii i raportrii gradului de conformitate a informaiilor respective cu o serie de criterii prestabilite. Auditul ar trebui efectuat de o persoan competent i independent. (Audit, Arens Loebbecke, ediia a 8-a, editura ARC). Audit examinarea independent a rapoartelor financiare anuale, a rapoartelor financiare anuale consolidate i a altor informaii, aferente acestora, ale entitii auditate pentru exprimarea unei opinii profesioniste a auditorului asupra corespunderii lor, sub toate aspectele semnificative, cerinelor stabilite fa de aceste rapoarte. (Legea cu privire la audit nr.61-XYI din 16.03.2007, M.O. nr. 117-126/530 din 10.08.2007) Audit activitate independent i obiectiv desfurat de persoane fizice sau juridice care analizeaz i evalueaz diversele domenii de activitate desfurate de o entitate, emind n urma acestor operaii o opinie responsabil i independen legat de domeniul audit. (autor necunoscut) Vom aborda mai detaliat auditul, pornind de la prima definiie . Aceast definiie a procesului de audit este mai ampl dect definiia unui audit al situaiilor financiare istorice, cuprinznd i numeroasele activiti legate serviciile de certificare i asigurare. Succint ne vom opri la discutarea unor expresii-cheie din aceast definiie: Informaiile i criteriile prestabilite; Colectarea i evaluarea probelor; Persoan competent i independent. Informaiile i criteriile prestabilite. Pentru a efectua un audit, trebuie s existe informaii ntr-o form posibil de verificat, precum i o serie de norme i standarde, criterii n raport cu care auditorul s poat evalua informaiile. Informaiile iau numeroase diferite forme. De obicei, auditorii auditeaz informaii cuantificabile. Printre aceste informaii putem meniona situaiile financiare ale persoanelor juridice, declaraiile fiscale privind impozitul pe venit
2

ntocmite de persoanele fizice, informaii ce in de eficacitatea sistemelor informatice sau eficiena activitilor de producie. Criteriile de evaluare a informaiilor variaz n funcie de in funcie de informaiile audiate. De exemplu, n cadrul unui audit al situaiilor financiare istorice de ctre firmele de expertiz contabil, criteriile constau n principiile contabile general acceptate. Aceasta nseamn c ntrun audit al situaiilor financiare ale S.A.Franzelua, S.A.Tutun, firma de expertiz contabil va determina dac aceste documente de sintez au fost ntocmite n conformitate cu principiile contabile general acceptate. n cazul unui audit al declaraiilor fiscale de ctre Inspectoratul Fiscal, criteriile utilizate se vor regsi n Codul Fiscal. Dac Inspectoratul Fiscal petrece un audit al declaraiei S.A.Franzelua, S.A.Tutun privind impozitul pe profit, inspectorul fiscal se va referi la titlurile II i V ale Codului Fiscal, nu la principiile contabile general acceptate, n ceea ce privete criteriile de determinare a corectitudinii informaiilor. n cazul informaiilor cu caracter mai subiectiv, cum ar fi cele din auditul eficacitii operaiunilor informatizate, criteriile sunt mai complicat de definit. n aa cazuri, n mod normal, auditorii i entitile supuse auditului ajung la un acord n ceea ce privete criteriile care urmeaz a fi aplicate nainte de nceputul auditului. Pentru un program informatic, de exemplu, printre criterii s-ar putea numra absena erorilor de intrare sau ieire a datelor de sistem. Colectarea i evaluarea probelor. Probele reprezint orice informaii utilizate de auditor pentru a determina dac informaiile auditate sunt prezentate n conformitate cu criteriile prestabilite. Probele pot lua diferite, numeroase forme: mrturiile verbale ale persoanei auditate (clientului); comunicrile scrise cu teri din afara entitii; observaiile personale ale auditorului. Este necesar i important s se obin probe de calitate i cantitate suficiente pentru a se atinge scopul auditului. Determinarea tipurilor i cantitilor de probe necesare, precum evaluarea concordanei dintre informaii i criteriile prestabilite reprezint componena decisiv a oricrui audit. Persoan competent i independent. Auditorul trebuie s dispun de toate calificrile necesare pentru a nelege criteriile utilizate, trebuie s fie suficient de competent pentru a cunoate i cantitile de probe necesar de colectat astfel nct s poat ajunge la o concluzie corect dup ce vor fi examinate toate probele. Auditorul trebuie, de asemenea, s dea dovad de atitudine psihic independent. Competena persoanei care efectueaz auditul se devalorizeaz n cazul n care aceast persoan este prtinitoare (favorizeaz, protejeaz pe cineva n dauna altcuiva) n colectarea i evaluarea probelor. Auditorii care ntocmesc rapoarte asupra situaiilor financiare ale entitilor sunt deseori numii auditori independeni. Nectnd la faptul c persoana care face auditul situaiilor financiare publicate este pltit de ctre compania care le-a ntocmit, ea este, de regul, suficient independent pentru a realiza audite n care utilizatorii s poat avea ncredere. Dei o independen total este imposibil, auditorii se strduiesc s menin un grad nalt de detaare pentru a nu pierde ncrederea utilizatorilor care se bazeaz pe rapoartele lor. Cu toate c lucreaz pentru compania n cauz, auditorii interni raporteaz de obicei direct managerilor de vrf, pentru a-i menine poziia independent fa de unitile operaionale subalterne auditate. Etapa final a procesului de audit const n ntocmirea unui raport de audit. Prin intermediul raportului de audit auditorul comunic utilizatorilor concluziile sale. Rapoartele sunt de natur diferite, ns toate trebuie s informeze deopotriv utilizatorii despre concordana dintre informaii i criteriile stabilite. i formele pe care le iau rapoartele sunt diverse, de la

tipurile foarte tehnice, asociate de obicei cu auditele situaiilor financiare, pn la simplele rapoarte orale, n cazul unui audit al eficienei operaionale a unui mic departament.

1.3 Tipologia misiunilor, serviciilor i formelor de audit financiar

Actualmente pot fi menionate trei tipuri fundamentale de audite: audite ale situaiilor financiare; audite operaionale; audite ale conformitii. Auditele operaionale i auditele conformitii deseori sunt numite activiti de audit, dei ele se aseamn mai mult cu serviciile de certificare i asigurare. Auditul situaiilor financiare este petrecut pentru a se determina dac situaiile financiare n ansamblu, informaiile verificate, sunt prezentate n acord cu anumite criterii. Criteriile constau n principiile contabile general acceptate, dei sunt i audite ale situaiilor financiare ntocmite utilizndu-se contabilitatea prin metoda de cas sau prin alt metod contabil adaptat activitii organizaiei. n Republica Moldova toate informaiile ce in de rapoartele financiare sunt parte a Legii contabilitii, nr. 113-XVI din 27.04.2007, Monitorul Oficial nr.90-93/399 din 29.06.2007, Capitolul V RAPOARTE FINANCIARE. Articolul 29 Prevederi generale , al capitolului dat, cere ca entitile de interes public s ntocmeasc i prezinte rapoarte financiare semianuale i anuale, iar entitile, cu excepia instituiilor publice i a entitilor menionate la alin.(1), ntocmesc i prezint rapoarte financiare anuale. Rapoartele financiare semianuale cuprind: bilanul contabil condensat; raportul de profit i pierdere condensat; raportul privind fluxul mijloacelor bneti condensat; raportul privind fluxul capitalului propriu condensat; notele explicative selectate. Rapoartele financiare anuale cuprind: bilanul contabil; raportul de profit i pierdere; raportul privind fluxul mijloacelor bneti; raportul privind fluxul capitalului propriu; notele explicative, inclusiv anexele la rapoartele financiare. Suplimentar la rapoartele financiare, entitatea prezent anual raportul conducerii i raportul auditorului, n cazul n care auditul este obligatoriu. Rapoartele financiare ale entitilor supuse auditului obligatoriu sunt plasate n reeaua Internet pe pagina oficial a entitii i a organului cruia i se prezint rapoartele financiare i sunt puse la dispoziia utilizatorilor. Auditul rapoartelor financiare se efectueaz n conformitate cu Legea privind activitatea de audit. Auditul operaional reprezint analiza oricrei poriuni a procedurilor i metodelor operaionale ale unei organizaii, n scopul evalurii eficienei i eficacitii lor. Dup ncheierea unui audit operaional, managerii ateapt recomandri pentru ameliorarea activitii operaionale. Un exemplu de audit operaional este evaluarea eficienei i acurateei prelucrrii operaiunilor legate de salarii n cadrul unui sistem computerizat nou instalat.
4

Un alt exemplu de situaie in care cei mai muli contabili sunt insuficient de pregtii este evaluarea unor indicatori precum satisfacia clienilor. Din cauza numrului considerabil i diversitii domeniilor a cror eficacitate operaional poate fi evaluat, practic este imposibil de definit un proces de audit operaional tipic. ntr-o anumit entitate, auditorul poate evalua suficiena i relevana informaiilor utilizate de management la luarea de decizii privind achiziionarea unor mijloace fixe noi, iar ntr -o alt entitate eficiena fluxului informaional din cadrul prelucrrii vnzrilor. Ele pot cuprinde evaluarea structurii organizatorice, a operaiunilor informatizate, a metodelor de producie, precum i a oricrei altui domeniu de activitate in care auditorul dispune de cunotine suficiente. Auditul conformitii. Scopul unui audit al conformitii este de a determina dac entitatea audiat respect anumite proceduri, reguli sau reglementri definite de o autoritate supraordonat. Un audit al conformitii pentru o entitate privat ar putea include: a determina dac procedurile recomandate de contabilul-ef, directorul financiar sunt respectate de ctre personalul contabil; a examina salariile pentru a determina respectarea legislaiei privind remunerarea minim; a examina acordurile contractuale cu bncile i cu ali creditori pentru a se asigura c entitatea respect clauzele juridice definite. n cadrul verificrii entitilor guvernamentale, cum ar fi un inspectorat colar, se petrec numeroase audite ale conformitii, din cauza reglementrii puternice a activitii entitil or date de ctre autoritile guvernamentale supraordonate. n practic, n orice organizaie privat i nonprofit exist politici prestabilite, acorduri contractuale i reglementri legislative care pot impune efectuarea de audite ale conformitii. Rezultatele auditelor conformitii sunt raportate unei persoane din interiorul entitii auditate, nu unei game largi de utilizatori. Managerii, spre deosebire de utilizatorii externi, constituie principalul grup interesat de gradul de conformitate cu anumite proceduri i norme prestabilite.

TEMA 2. ORGANIZAREA ACTIVITII DE AUDIT FINANCIAR N REPUBLICA MOLDOVA

2.1 Baza legislativ i normativ a activitii de audit n Republica Moldova 2.2 Certificarea activitii profesionale de audit financiar 2.3 Licenierea activitii de audit. 2.4 Supravegherea activitii de audit

2.1. Baza legislativ i normativ a activitii de audit n Republica Moldova

Activitatea de audit n Republica Moldova este reglementat prin: Legea privind activitatea de audit nr. 61-XVI din 16 martie 2007 (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2007, nr. 117-126, art.530); Standardele Internaionale de Audit (ISA) (Monitorul oficial al Republicii Moldova, 2012, nr. 60-62, art. 210); Regulamentul Consiliului de supraveghere a activitii de audit (CSAA); Regulamentul cu privire la certificarea auditorilor; Codul etic al profesionitilor contabili (n continuare Codul etic); regulamentele privind practica de audit; alte acte normative din domeniul auditului. Primul act normativ adoptat n Republica Moldova, care a avut ca scop reglementarea activitii de audit a fost Legea nr. 729-XIII din 15 februarie 1996 cu privire la activitatea de audit i a fost n vigoare pn la 1 ianuarie 2008. Noua Lege privind activitatea de audit a intrat n vigoare la 1 ianuarie 2008 i, n fond, corespunde prevederilor Directivei Uniunii Europene 2006/43/EC cu privire la auditul obligatoriu al rapoartelor financiare anuale i consolidate. O platform semnificativ, pe baza creia a fost elaborat Legea privind activitatea de audit, a format-o Raportul Bncii Mondiale ROSC de contabilitate i audit n Republica Moldova, emis n iunie 2004. Recomandrile din ROSC aferente politicilor i aciunilor ce trebuie ntreprinse n domeniul auditului au fost ncorporate n versiunea nou a Legii privind activitatea de audit. Principalele aciuni stipulate n ROSC i care au fost luate n considerare la elaborarea Legii in de: concretizarea entitilor care sunt obligate s auditeze rapoartele sale financiare; naintarea cerinei fa de auditori privind elaborarea procedurilor interne de control al calitii; nfiinarea unui organ independent de supraveghere a activitii de audit. Totodat, Legea privind activitatea de audit nu corespunde, n deplin msur, cerinelor Standardelor Internaionale de Audit (SIA), aprobate de Federaia Internaional a Contabililor (IFAC) i urmeaz a fi actualizat. Actualmente, Republica Moldova nu dispune de un organ decisiv lucrativ care ar garanta calitatea raportrii financiare, i anume existena profesiei de auditor independent i de ncredere, loial fa de creditorii, acionarii entitilor i alte pri interesate. Pe plan internaional, aceste activiti fundamentale sunt ndeplinite de auditori ce se afl sub supraveghere public. Legea privind activitatea de audit prevede constituirea unui asemenea organ i n consecin, prin
6

Hotrrea Guvernului nr.1450 din 24 decembrie 2007, au fost aprobate Regulamentul i componena nominal ale CSAA. ns, pn n prezent nu sunt bine determinate obiectivele, aciunile i rezultatele activitii organului respectiv aferente supravegherii activitii de audit, care este un domeniu nou pentru Republica Moldova, acesta coninnd doar prevederi generale. ntru executarea prevederilor Legii nr.61-XYI din 16 martie 2007 privind activitatea de audit, cu modificrile i completrile ulterioare i a Hotrrii Guvernului RM nr.180 din 23 martie 2012, ministerul finanelor a emis Ordinul nr.64 din 14 iunie 2012 Privind acceptarea i publicarea Standardelor de audit i Codului etic (minfin.md, acte normative i legislative, audit) Registrul de stat al auditorilor i Registrul de stat al societilor de audit, al auditorilor ntreprinztori individuali sunt elaborate, inute i actualizate n conformitate cu prevederile Legii nr.61-XVI din 16 martie 2007 privind activitatea de audit. n scopul realizrii prevederilor Legii contabilitii nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007 (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2007, nr. 90-93, art.399) i Legii nr. 61-XVI din 16 martie 2007 privind activitatea de audit (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2007, nr. 117-126, art.530), precum i al crerii condiiilor favorabile pentru armonizarea contabilitii i auditului cu cerinele Directivelor Uniunii Europene, Standardelor Internaionale de Raportare Financiar i Standardelor Internaionale de Audit, Guvernul : 1. A aprobat Planul de dezvoltare a contabilitii i auditului n sectorul corporativ pe anii 20092014 (). 2. Monitorizarea i coordonarea procesului de realizare a Planului de dezvoltare a contabilitii i auditului n sectorul corporativ pe anii 2009-2014 sunt puse n sarcina Ministerului Finanelor. 3. Ministerul Finanelor are ca sarcin iniierea negocierilor cu Banca Mondial, cu instituii internaionale i donatori privind alocarea mijloacelor financiare pentru implementarea Planului de dezvoltare a contabilitii i auditului n sectorul corporativ pe anii 2009-2014. 4. A abrogat Hotrrea Guvernului nr. 1187 din 24 decembrie 1997 cu privire la reforma contabilitii (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 1997, nr.88-91, art.890). n prezent, n Republica Moldova se aplic dou programe principale de instruire profesional i de certificare a contabililor: 3 Contabil practician certificat (CAP)/ Contabil practician certificat internaional; (CIPA) 4 Contabil certificat de Asociaia contabililor profesioniti certificai (ACCA).

Conform acestor programe, dein certificate internaionale 252 contabili, inclusiv 222 CAP, 9 CIPA i 21 ACCA. Totodat, conform legislaiei n vigoare, instruirea profesional continu a contabililor nu este obligatorie. n ceea ce privete instruirea profesional continu a auditorilor, cerinele fa de asemenea instruire sunt specificate n Legea privind activitatea de audit i n Regulamentul cu privire la certificarea auditorilor. Potrivit actelor normative menionate, certificatul de calificare al auditorului se elibereaz pe un termen nelimitat cu condiia c auditorii i vor ridica nivelul de calificare dup un program anual de cel puin 40 ore de studii. Pentru obinerea certificatelor de auditor, pretendenii susin examene de calificare la organele abilitate respective: Ministerul Finanelor, Banca Naional a Moldovei (BNM), Comisia Naional a Pieei Financiare (CNPF),
7

Ministerul Finanelor a elaborat, aprobat i publicat Programul de examinare pentru conferirea calificrii de auditor pentru auditul general, care n linii generale corespunde cerinelor Directivei UE 2006/43/CE. Prezentul Plan prevede realizarea obiectivului general, care const n mbuntirea calitii raportrii financiare a entitilor autohtone, relevnd urmtoarele prioriti naionale: 1) Ameliorarea cadrului normativ de raportare financiar; 2) Fortificarea principalelor instituii responsabile de raportarea financiar; 3) Sprijinirea profesiei de auditor; 4) Modernizarea nvmntului, instruirii profesionale i informrii publicului. Aplicarea instrumentelor sus-menionate nu este posibil fr sprijinirea profesiei de auditor. Actualmente, n Republica Moldova este slab dezvoltat pilonul esenial pentru asigurarea calitii i transparenei raportrii financiare existena profesiei de auditor independent i de ncredere, loial fa de creditorii, acionarii entitii i ali utilizatori. Astfel, sprijinirea i dezvoltarea profesiei de auditor au devenit una din prioritile naionale. Auditorii trebuie s elaboreze propriile standarde i proceduri interne ce ar asigura efectuarea unor audite de calitate, totodat, urmeaz a fi elaborat i implementat un sistem de supraveghere extern public independent a auditorilor. Pe lng aceasta, supravegherea public eficient a auditorilor este un element vital al meninerii i sporirii ncrederii n profesia de auditor. Legea privind activitatea de audit prevede o anumit structur pentru executarea acestor activiti. Planul dat susine elaborarea, crearea i dezvoltarea de ctre aceast structur a sistemului de supraveghere, pentru a ajuta organele de reglementare, investitorii i publicul s se asigure c rapoartele anuale i cele consolidate auditate sunt de ncredere i prezint o imagine veridic a situaiei financiare a entitii auditate. Planul prevede susinerea direct att a auditorilor, ct i a organelor de reglementare i supraveghere a activitii de audit. Susinerea direct a auditorilor se va efectua prin acordarea de asisten la: instruirea n domeniul contabilitii i auditului, inclusiv n partea ce se refer la controlul calitii; atragerea specialitilor strini ce vor contribui la ridicarea competenei profesionale. Susinerea organelor de reglementare i supraveghere a activitii de audit se va efectua prin acordarea asistenei la: atragerea resurselor ce vor fi ndreptate spre instruirea angajailor Serviciului de control i verificare din cadrul CSAA i altor funcionari publici implicai n activitatea de audit; elaborarea procedurilor de control extern al calitii activitii de audit, ce vor fi aplicate de CSAA; elaborarea registrelor de stat ale auditorilor i societilor de audit, conform cerinelor Directivei 2006/43/CE; actualizarea formularului raportului privind transparena societilor de audit i a informaiei privind respectarea procedurilor de control al calitii lucrrilor de audit; actualizarea Legii privind activitatea de audit, conform prevederilor SIA i ale Codului etic; acceptarea i implementarea SIA i a Codului etic revizuit.
8

Susinerea Consiliului de supraveghere a activitii de audit n conformitate cu Legea privind activitatea de audit, n decembrie 2007 au fost aprobate Regulamentul CSAA i componena nominal a acestuia, iar n ianuarie 2008 a fost format CSAA. n linii generale, CSAA are menirea de a garanta utilizatorilor calitatea serviciilor prestate de auditori i societile de audit, ndeosebi calitatea auditelor obligatorii ale rapoartelor financiare, prin supravegherea activitii societilor de audit. ntruct CSAA este o structur nou ce trebuie s ndeplineasc funcii inexistente pn n prezent pe teritoriul Republicii Moldova, iar Regulamentul CSAA conine doar prevederi generale aferente funciilor i atribuiilor membrilor CSAA, acesta necesit suport intern i extern n exercitarea acestor funcii noi. Prezentul Plan prevede acordarea unui suport CSAA n ceea ce privete implementarea procesului i procedurilor de control al calitii profesiei de auditor n Republica Moldova, inclusiv n realizarea activitilor sale de supraveghere. Activitile ce urmeaz a fi ntreprinse de CSAA i suportul ce va fi acordat pot fi divizate n trei direcii principale, descrise n cele ce urmeaz. Activiti de supraveghere a calitii lucrrilor de audit ale societilor de audit. Elaborarea unui plan de aciuni al CSAA pentru anii 2009-2014, ce ar include obiectivele de lucru i capacitile de atingere a obiectivelor trasate. Stabilirea i descrierea ariei de acoperire a procesului de supraveghere din partea CSAA (de exemplu, procesul educaional, licenierea, respectarea standardelor profesionale, asigurarea calitii activitii de audit, aplicarea sistemului disciplinar etc.). Elaborarea programului de control al calitii, ce ar include procedurile de control care trebuie aplicate de colaboratorii Serviciului de control i verificare din cadrul CSAA. Stabilirea i descrierea competenelor de control i disciplinare (pedeaps) ale CSAA. Activiti orientate spre obinerea i meninerea abilitilor de control i a competenei profesionale ale membrilor CSAA Organizarea unor seminare cu membrii CSAA n scopul contientizrii de ctre acetia a rolului i funciilor organului de supraveghere, inclusiv a cerinelor aferente asigurrii calitii activitii de audit i a sistemului disciplinar. Stabilirea relaiilor de cooperare cu organismele de supraveghere din rile care deja aplic asemenea sistem, ceea ce ar permite acumularea experienei, inclusiv organizarea asistenei din partea organismelor internaionale similare n organizarea controalelor pe teren. Asigurarea unei pregtiri profesionale i acumularea experienei adecvate prin participarea la diverse instruiri, inclusiv aferente normelor de etic, ceea ce ar garanta imparialitatea i obiectivitatea angajailor Serviciului de control i verificare fa de subiecii controlai. Activiti orientate spre confirmarea transparenei procesului de supraveghere de c tre CSAA a activitii de audit
9

 Elaborarea documentelor ce vor asigura transparena procesului de supraveghere a activitii de audit. Desfurarea activitilor ce confirm transparena procesului de supraveghere din partea CSAA (de exemplu, informarea publicului pentru programele de lucru anuale i rapoartele ce atest activitatea CSAA). Realizarea prezentei aciuni va contribui la: asigurarea utilizatorilor i organelor de reglementare c acetia se pot baza pe rapoartele financiare auditate i pot lua decizii economice corecte; fortificarea unui organ eficient de control al calitii activitii de audit, care este capabil s-i exercite funciile i care va menine ncrederea publicului n profesie. Asigurarea calitii profesiei de auditor Asigurarea calitii profesiei de auditor este principalul mijloc a auditorilor de a demonstra utilizatorilor c auditorii activeaz la un nivel ce corespunde standardelor de audit i regulilor etice. n acest context este necesar de a lua n considerare actele relevante acestui aspect, aplicate n UE: Recomandarea Comisiei nr.3304/2000 din 15 noiembrie 2000 privind exigenele minime n materie de control al calitii controlului legal al conturilor n Uniunea European; Recomandarea Comisiei nr.1721/2008 din 6 mai 2008 privind asigurarea calitii externe pentru auditorii legali i firmele de audit care auditeaz entitile de interes public. Calitatea poate fi asigurat att prin eforturi interne ale societilor de audit, ct i prin eforturi externe, din partea organelor de reglementare i supraveghere. Pentru realizarea prezentei aciuni este necesar implicarea organelor de reglementare i supraveghere n asigurarea calitii activitii de audit prin: aplicarea unei baze normative adecvate: Legea privind activitatea de audit, SIA, Codul etic; implementarea regulilor de control extern al calitii pentru activitatea de audit; actualizarea Informaiei privind respectarea procedurilor de control al calitii lucrrilor de audit, care urmeaz a fi prezentat de ctre societile de audit n conformitate cu art.10 alin.(5) lit.a) din Legea cu privire la activitatea de audit; actualizarea Raportului privind transparena societii de audit, care este necesar de a fi prezentat de ctre societile de audit ce efectueaz auditul la entitile de interes public, n conformitate cu art.10 alin.(5) lit.b) din Legea cu privire la activitatea de audit. Societile de audit trebuie s asigure controlul calitii prin: actualizarea standardelor i metodelor interne de activitate, conform legislaiei n domeniul auditului i practicilor internaionale avansate; elaborarea politicilor i procedurilor interne de control al calitii; mbuntirea calitii metodelor de audit. Realizarea sus-numitei aciuni va contribui la asigurarea calitii profesiei de auditor din Republica Moldova la nivelul cerinelor internaionale. Perfecionarea procesului de certificare profesional a auditorilor

10

Legea privind activitatea de audit la momentul aprobrii nu prevedea posibilitatea recunoaterii certificatelor internaionale n domeniul contabilitii i auditului, obinute conform programelor internaionale de certificare, cum ar fi ACCA, CIPA, CAP, DipIFR, autorizrile auditorilor obinute n rile-membre ale UE. Prezentul Plan prevede necesitatea recunoaterii certificatelor internaionale de calificare n domeniul contabilitii i auditului, precum i necesitatea asigurrii independenei i obiectivitii procesului de certificare al auditorilor. Atribuiile instituiilor de stat n reglementarea auditului financiar. Instituiile de stat, mputernicite cu reglementarea auditului n Republica Moldova, sunt stabilite prin Legea privind activitatea de audit nr. 61-XVI din 16.03.2007, Monitorul Oficial nr.117-126/530 din 10.08.2007, Capitolul VII REGLEMENTAREA DE STAT A ACTIVITII DE AUDIT. Articolul 27(1), din aceast lege Organele de stat abilitate cu dreptul de reglementare a activitii de audit prevede c reglementarea de stat a activitii de audit cuprinde: asigurarea normativ; certificarea; licenierea; supravegherea i controlul activitii de audit. Suplimentar la 27(1)

Punctul 2, al articolului 27 stabilete c reglementarea de stat a activitii de audit este efectuat de ctre: Ministerul Finanelor; Consiliul de supraveghere a activitii de audit; Camera de Liceniere. De competena Ministerului Finanelor ine:

11

 elaborarea, aprobarea i publicarea standardelor naionale de audit, a regulamentelor privind practica de audit, a Codului privind conduita profesional a auditorilor i contabililor, a programului de examinare i a altor acte normative ce reglementeaz activitatea de audit; organizarea examenului de calificare; inerea, n modul stabilit, a Registrului de stat al auditorilor i a Registrului de stat al societilor de audit, auditorilor ntreprinztori individuali, publicarea acestora n Monitorul Oficial al Republicii Moldova i plasarea pe pagina web a Ministerului Finanelor; reprezentarea intereselor Republicii Moldova n organizaiile internaionale specializate n domeniul auditului, n modul stabilit de legislaie; colaborarea cu asociaiile profesionale ale auditorilor i societilor de audit n procesul elaborrii i implementrii proiectelor de acte normative privind activitatea de audit; eliberarea certificatelor de calificare ale auditorilor n baza deciziei Comisiei de certificare, suspendarea i retragerea certificatelor de calificare ale auditorilor n baza deciziei Consiliului de supraveghere a activitii de audit. Consiliului de supraveghere a activitii de audit ine supravegherea modului n care auditorii, societile de audit, auditorii ntreprinztori individuali respect: prevederile legislaiei n vigoare n domeniul activitii de audit; standardele de audit i regulamentele privind practica de audit; prevederile Codului privind conduita profesional a auditorilor i contabililor; procedurile de control al calitii lucrrilor de audit.

Standardele naionale de audit i Codul privind conduita profesional a auditorilor i a contabililor se elaboreaz i se actualizeaz n conformitate cu directivele Uniunii Europene i cu standardele internaionale de audit. n cazul n care prevederile standardelor naionale de audit i ale altor acte normative nu stabilesc reglementri prevzute n standardele internaionale de audit, entitatea este ncurajat s aplice prevederile standardelor internaionale de audit, pn la includerea unor astfel de prevederi n standardele naionale de audit. Licenierea activitii de audit n Republica Moldova se efectueaz n conformitate cu stipulrile: Legii privind reglementarea prin liceniere a activitii de ntreprinztor nr.451 -XV din 30 iulie 2001, legii nr.176 din 15.07.2010 pentru modificarea i completarea legii nr.451-XV.. Legii privind activitatea de audit nr. 61-XVI din 16.03.2007, Monitorul Oficial nr.117-126/530 din 10.08.2007

Registrul de stat al auditorilor se ine pe suport de hrtie i n form electronic, i se actualizeaz n funcie de modificrile intervenite. Registrul de stat al auditorilor cuprinde: numrul curent al nscrierii, (234 persoane, sursa Extrasul din Registrul de stat a auditorilor care dein certificatele de calificare pentru auditul general (AG), auditul companiilor de
12

asigurare (AA), auditul instituiilor financiare (AIF), auditul participanilor profesioniti la piaa financiar nebancar (APFN), conform situaiei din 01 septembrie 2011); numele i prenumele auditorului; seria, numrul i data eliberrii certificatului de calificare al auditorului; date privind instruirea profesional; date privind ncetarea activitii auditorului; date privind suspendarea certificatului de calificare al auditorului , la 01.09.2011 20 persoane ; date privind retragerea certificatului de calificare al auditorului; date din buletinul de identitate (seria, numrul, data i oficiul emitent); denumirea, sediul i numrul de telefon al societii de audit, al auditorului ntreprinztor individual n care i desfoar activitatea auditorul; apartenena auditorului la o asociaie a auditorilor, contabililor.

Extrasul din Registrul de stat al auditorilor se public n Monitorul Oficial al Republicii Moldova dup caz, dar nu mai rar de 2 ori pe an, i se plaseaz pe pagina web a Ministerului Finanelor. Dac datele stipulate la alin.(2) lit.b), d)-j) s-au modificat, auditorul trebuie sa informeze Ministerul Finanelor i s prezinte acestuia, n termen de 30 de zile de la data modificrii, copii de pe documentele confirmative pentru actualizarea informaiei din Registrul de stat al auditorilor. Pentru inerea Registrului de stat al auditorilor i actualizarea informaiei din el, Banca Naional a Moldovei i Comisia Naional a Pieei Financiare prezint semestrial Ministerului Finanelor informaia corespunztoare. n caz de retragere a certificatului de calificare al auditorului, de ncetare a activitii, auditorul este radiat din Registrul de stat al auditorilor.
[Art.29 modificat prin Legea nr.250-XVI din 04.12.2008, n vigoare 23.12.2008]

Registrul de stat al societilor de audit, al auditorilor ntreprinztori individuali se ine n form electronic, i se actualizeaz n funcie de modificrile intervenite. Registrul de stat al societilor de audit, al auditorilor ntreprinztori individuali cuprinde: numrul curent al nscrierii; denumirea societii de audit, a auditorului ntreprinztor individual; sediul i numrul de telefon al societii de audit, al auditorului ntreprinztor individual; date privind acionarii (asociaii) i cota pe care o dein n capitalul social; date privind nregistrarea societii de audit, a auditorului ntreprinztor individual; date privind ncetarea activitii societii de audit, a auditorului ntreprinztor individual; numele i prenumele auditorilor care desfoar activitate n cadrul societii de audit, la auditorul ntreprinztor individual; seria, numrul i data eliberrii licenei pentru desfurarea activitii de audit; date privind reperfectarea licenei pentru desfurarea activitii de audit; informaia privind suspendarea licenei pentru desfurarea activitii de audit; informaia privind retragerea licenei pentru desfurarea activitii de audit; informaia privind apartenena societii de audit, a auditorului ntreprinztor individual la o asociaie a auditorilor i societilor de audit.

13

Extrasul din Registrul de stat al societilor de audit, al auditorilor ntreprinztori individuali se public n Monitorul Oficial al Republicii Moldova dup caz, dar nu mai rar de 2 ori pe an, i se plaseaz pe pagina web a Ministerului Finanelor. n cazul ncetrii activitii, societile de audit, auditorii ntreprinztori individuali sunt radiai din Registrul de stat al societilor de audit, al auditorilor ntreprinztori individuali. Pentru inerea i actualizarea informaiei din Registrul de stat al societilor de audit, al auditorilor ntreprinztori individuali, semestrial, Camera nregistrrii de Stat i Camera de Liceniere prezint Ministerului Finanelor informaia corespunztoare.

2.2 .Certificarea activitii profesionale de audit financiar.

Genurile de audit certificate n Republica Moldova Legea privind activitatea de audit nr. 61-XVI din 16.03.2007, Monitorul Oficial nr.117126/530 din 10.08.2007, n articolul 4 Tipurile de audit (1), menioneaz c auditul poate fi obligatoriu sau solicitat. Auditul obligatoriu al rapoartelor financiare anuale, inclusiv al celor consolidate, se efectuiaz la entitile de interes public (4,2). (Definiia art. 3, Legea contabilitii nr. 113-XVI din 27.04.2007, M.O. nr.90-93/399 din 29.06.2007 entitate de interes public entitate care are importan deosebit pentru public datorit domeniului (tipului) de activitate i care reprezint o instituie financiar, un fond de investiii, o companie de asigurri, un fond nestatal de pensii, o societate comercial ale crei aciuni se coteaz la Bursa de Valori a Republicii Moldova) Auditul solicitat se efectuiaz la cererea acionarilor (asociailor), a conducerii entitii auditate, a investitorilor, a creditorilor, a organelor de stat, a instanei de judecat (4,3). Legea privind activitatea de audit, pe parcursul ei, recunoate urmtoarele genuri de audit: audit general; auditul instituiilor financiare; auditul participanilor profesioniti la piaa financiar nebancar. Certificatul de calificare al auditorului se elibereaz persoanelor care corespund cerinelor specificate n articolul 20 Cerine generale privind examenul de calificare, din Legea privind activitatea de audit nr. 61-XVI din 16.03.2007 i au susinut examenul de calificare. n scopul realizrii art.21 alin.(4) i a art.31 alin. (2) din Legea privind activitatea de audit, precum i a aciunilor ce in de reglementarea organizrii i dezvoltrii continue a activitii de audit Guvernul prin Hotrrea nr.1450 din 24.12.2007 a aprobat Regulamentul cu privire la certificarea auditorilor (anexa nr. 3). Pentru obinerea calitii de auditor pentru auditul general, pretendentul susine examen de calificare. Examenul const din probe scrise la urmtoarele discipline: auditul: - activitatea de audit; - cerinele legislative i standardele de audit; - conduita profesional i independena;

14

 contabilitatea financiar: - principiile i teoria general a contabilitii; - cerinele legislative privind pregtirea rapoartelor anuale i a rapoartelor anuale privind standardele de contabilitate; contabilitatea de gestiune: - gestionarea riscurilor i controlul intern; - principiile de baz ale gestionrii financiare a ntreprinderilor; managementul financiar: - analiza financiar; - economia afacerilor, economia general i financiar; - matematica i statistica;

consolidate,

dreptul: - legislaia muncii, a asigurrilor sociale i medicale; - legislaia fiscal, civil i comercial; - legislaia privind societile comerciale; - legislaia privind insolvabilitatea i procedurile similare; gestiunea tehnologiilor informaionale i a sistemelor computerizate (la nivel de utilizator). Examenul de calificare poate fi susinut de cetenii Republicii Moldova, de cetenii strini i de apatrizii care ntrunesc urmtoarele cerine: dispun de capacitate de exerciiu deplin, studii superioare n domeniul economicofinanciar sau juridic, confirmate prin diplom de licen, eliberat de o instituie de nvmnt superior din Republica Moldova sau dintr-un alt stat, cu condiia recunoaterii calificrii i echivalrii acestei diplome de ctre Ministerul Educaiei i Tineretului al Republicii Moldova; dispun de o vechime n munc de cel puin 3 ani n domeniul economico-financiar sau juridic, care poate fi acumulat pe parcursul perioadei de susinere a examenelor, din care cel puin dou treimi ca stagiar n activitatea de audit sub ndrumarea unui auditor; nu are antecedente penale nestinse. Pentru susinerea examenului de calificare la fiecare disciplin se percepe o plat n mrimea de 350 lei pentru un examen stabilit de Guvern (Hotrrea Guvernului nr 1432 din 01.12-2008, Cu privire la mijloacele speciale ale Ministerului Finanelor). Suma plilor pentru susinerea examenului se vars la contul special al Trezoreriei teritoriale Chiinu bugetul de stat. Examenul de calificare se organizeaz de Ministerul Finanelor, iar examinarea se efectueaz de Comisia de certificare. n calitate de observatori pot participa reprezentani ai asociaiilor auditorilor, contabililor i societilor de audit. Pretendenii care nu au susinut examenul la unele discipline pot fi admii s repete ex amenul prima dat peste 6 luni i a doua oar peste un an dup ncercarea anterioar, cu respectarea termenului limit de pn la 3 ani, care ncepe s curg din ziua n care candidatul a susinut examenul la una din discipline.
15

Decizia asupra rezultatului examenului de calificare poate fi contestat n Consiliul de supraveghere a activitii de audit n termen de 30 de zile de la data primirii rezultatului. Cerinele generale privind examenul de calificare, gestionarea procesului de examinare i nregistrare a pretendenilor, componena nominal a Comisiei de certificare i modalitatea de selectare a membrilor ei care evalueaz rezultatele examenelor, modul de organizare i supraveghere, termenele de susinere a examenului de calificare, modul de eliberare, suspendare i retragere a certificatului de calificare al auditorului, cerinele privind instruirea profesional continu sunt stabilite n Regulamentul cu privire la certificarea auditorilor, aprobat de Guvern. Eliberarea certificatului de calificare al auditorului. Pretendentul care a susinut examenul de calificare primete certificat de calificare al auditorului. Termenul de valabilitate al certificatului este nelimitat. Certificatul de calificare al auditorului cuprinde: stema de stat; serie i numr; numele i prenumele titularului; denumirea organului emitent; numrul i data deciziei Comisiei de certificare; domeniul de calificare; semntura preedintelui i a secretarului Comisiei de certificare; numrul i data nregistrrii lui; fotografia titularului; tampila Ministerului Finanelor. Formularul certificatului de calificare al auditorului este un document de strict eviden. Certificatul de calificare al auditorului poate fi retrs de ctre Consiliul de supraveghere a activitii de audit n cazul n care: certificatul a fost primit la prezentarea unor documente false ori a fost depistat neautenticitatea datelor din documentele prezentate; titularul certificatului a nclcat cerinele de instruire profesional continu, prevzute la art.15 lit.f); n privina titularului certificatului a fost pronunat o sentin definitiv i irevocabil de condamnare pentru infraciune legat de activitatea profesional. Decizia de retragere a certificatului de calificare al auditorului se aduce la cunotina titularului de ctre Consiliul de supraveghere a activitii de audit n termen de 5 zile de la data emiterii. Decizia este executorie dup expirarea a 10 zile de la data comunicrii. Persoana creia certificatul de calificare al auditorului i s-a retras: n temeiul alin.(1) lit.a), este n drept s susin examenul de calificare peste 5 ani de la data emiterii deciziei de retragere a certificatului; n temeiul alin.(1) lit.b) i c), este n drept s susin examenul de calificare peste 6 luni dup nlturarea nclcrilor comise sau dup executarea sentinei. Activitatea auditorului se suspend automat n cazul n care acesta deine o funcie public incompatibil, conform legislaiei, cu exercitarea funciei de auditor. n cazul prevzut la alin.(1), auditorul va ntiina, n termen de 30 de zile, Consiliul de supraveghere a activitii de audit despre apariia situaiei de incompatibilitate.
16

Orice raport al auditorului ntocmit n perioada pentru care i s-a suspendat activitatea este declarat nul de ctre Consiliul de supraveghere a activitii de audit Pentru obinerea certificatului de calificare al auditorului instituiilor financiare i al auditorului participanilor profesioniti la piaa financiar nebancar, pretendenii susin examene i primesc certificatele de calificare corespunztoare la organele abilitate respective numai dup susinerea examenului i primirea certificatului de calificare al auditorului pentru auditul general.
[Art.20 modificat prin Legea nr.250-XVI din 04.12.2008, n vigoare 23.12.2008]

Comisia de certificare
O R D I N nr. 150 din 22.11.2010 cu privire la aprobarea Normelor de pregtire profesional a stagiarilor n activitatea de audit Ordinul nr. 48 din 31.03.2010 Cu privire la aprobarea Normelor de recunoatere a certificatelor internaionale de calificare n domeniul contabilitii i auditului Programul de examinare pentru conferirea calitii de auditor pentru auditul general HOTRRE cu privire la unele msuri de executare a Legii nr.61-XVI din 16 martie 2007 privind activitatea de audit nr. 1450 din 24.12.2007 H O T R R E cu privire la mijloacele speciale ale Ministerului Finanelor nr. 1342 din 01.12.2008

2.3 Licenierea activitii de audit financiar.

Licenierea activitii de audit se efectueaz n conformitate cu Legea privind reglementarea prin liceniere a activitii de ntreprinztor (Toate informaiile pot fi gsite pe pagina http://www.liceniere.gov.md a Camerei de Liceniere din Republica Moldova). Pentru desfurarea activitii de audit sunt stabilite urmtoarele condiii de liceniere: corespunderea societii de audit i a auditorului ntreprinztor individual prevederilor art.5 al legii privind activitatea de audit; prestarea de ctre societatea de audit i de ctre auditorul ntreprinztor individual, pe lng activitatea de audit, doar a serviciilor prevzute la art.6. La declaraia pentru eliberarea licenei se anexeaz documentele prevzute de Legea privind reglementarea prin liceniere a activitii de ntreprinztor, precum i copiile de pe certificatele de calificare ale auditorilor fondatori i/sau ale auditorilor angajai ai societii de audit, sau, dup caz, ale auditorului ntreprinztor individual. Articolul 21 din Legea privind reglementarea prin liceniere a activitii de ntreprinztor, nr.451 XV din 30 iulie 2001 i Legea nr.176 din 15.07.2010 pentru modificarea i completarea legii nr.451XV.. stabilete condiiile retragerii licenei pentru desfurarea activitii de audit. Suplimentar, la cele prevzute de articolul 21 al legii 451-XV din 30 iulie 2001, licena se retrage i n cazurile n care societatea de audit sau auditorul ntreprinztor individual:
17

 efectueaz o alt activitate de ntreprinztor concomitent cu cea de audit, cu excepia activitilor permise de Legea privind activitatea de audit nr. 61-XVI din 16.03.2007, Monitorul Oficial nr.117-126/530 din 10.08.2007; nu corespunde prevederilor art.5, Legea privind activitatea de audit nr. 61-XVI din 16.03.2007; a comis nclcri n procesul efecturii auditului, fapt confirmat prin decizie a Consiliului de supraveghere a activitii de audit; a nclcat prevederile art.11 alin.(4), Legea privind activitatea de audit nr. 61-XVI din 16.03.2007.
[Art.28 n redacia Legii nr.250-XVI din 04.12.2008, n vigoare 23.12.2008]

n conformitate cu art. 8 alin. (1) al Legii privind reglementarea prin liceniere a activitii de ntreprinztor nr. 451 -XV din 30.07.2001 n Republica Moldova sunt supuse licenierii urmtoarele activiti:
Nr. GENUL DE ACTIVITATE TAXA PENTRU LICEN, LEI 1. Activitatea de audit 2 500 2. Activitatea de evaluare a bunurilor imobile 2 500 3. Activitatea burselor de mrfuri 2 500 4.Activitatea legat de metale preioase si pietre preioase; funcionarea caselor de amanet 2 500 5. Activitatea legat de jocurile de noroc: a) exploatarea automatelor de joc cu cstiguri bnesti cu excepia celor indicate la lit. b) 14 400 pentru fiecare unitate b)exploatarea automatelor de joc cu cstiguri bnesti de tipul American Roulette 80 000 pentru fiecare unitate c) depunerea mizelor la competiii sportive si de alt natur 28% din suma total a mizelor acceptate d) organizarea si desfsurarea loteriilor: momentane 28% din costul total anunat al biletelor de loterie cifrice 28% din costul total al biletelor de loterie vndute e) ntreinerea cazinourilor pn la 6 mese inclusiv 180 000 pentru fiecare mas de joc pentru fiecare mas de joc, ncepnd cu a 7 -ea 360 000 6. Importul si (sau)comercializarea angro alcoolului etilic;a buturilor alcoolice si a berii importate: a) importul alcoolului etilic b) importul si comercializarea angro a buturilor alcoolice importate c) importul si comercializarea angro a berii importate

40 000 40 000 40 000

7.Fabricarea alcoolului etilic, produciei alcoolice, berii si/sau pstrarea, comercializarea angro a alcoolului etilic, a produciei alcoolice si a berii produse de productorii autohtoni: a)fabricarea si (sau) pstrarea, comercializarea angro a alcoolului etilic b)fabricarea si (sau) pstrarea, comercializarea angro a alcoolului etilic si a produciei alcoolice c) fabricarea si (sau) pstrarea, comercializarea angro a berii 8.Importul articolelor din tutun; importul si (sau) prelucrarea industrial a tutunului, fabricarea articolelor din tutun si (sau) comercializarea angro a articolelor din tutun si a tutunului fermentat: a) importul articolelor din tutun

40 000 20 000 20 000

20 000

18

b)importul si prelucrarea industrial a tutunului si/sau comercializarea angro a tutunului fermentat c) fabricarea si comercializarea angro a articolelor din tutun d) comercializarea angro a articolelor din tutun 9. Activitatea farmaceutic veterinar si (sau) asistena veterinar, cu excepia activitii desfsurate de serviciul veterinar de stat 8 a) taxa pentru eliberarea licenei pentru activitatea farmaceutic veterinar n localitile rurale b) taxa pentru eliberarea licenei pentru asisten veterinar n localitile rurale 10.Importul si (sau) comercializarea produselor de uz fitosanitar si a Fertilizanilor 11. Transportul auto de cltori n folos public 12.Activitatea de proiectare pentru toate categoriile de construcii, pentru urbanism si (sau) inginerie, reconstrucii, restaurri 13.Construcii de cldiri si (sau) de instalaii ingineresti si de reele tehnicoedilitare, reconstruciile, consolidrile, restaurrile 14.Extragerea substanelor minerale utile si/sau mbutelierea apelor min erale si naturale potabile 15. Activitatea topogeodezic si cartografic 16.Colectarea, pstrarea, prelucrarea, comercializarea, precum si exportul resturilor si deseurilor de metale feroase si neferoase, de baterii de acumulatoare uzate, inclusiv n stare prelucrat 17.Importul si (sau) fabricarea, depozitarea, comercializarea angro a substanelor si materialelor chimice toxice, articolelor si produselor chimice de menaj 18. Confecionarea si distrugerea stampilelor 19. Activitatea particular de detectiv sau de paz 20.Montarea si (sau) reglarea, asistena tehnic a sistemelor automate de semnalizare si de stingere a incendiilor, precum si de protecie a cld irilor mpotriva fumului si de nstiinare n caz de incendiu 21.Importul si (sau) exportul, comercializarea armamentului si muniiilor, repararea armelor organice, sportive si (sau) de vntoare, de tir, de instrucie, de decoraie, de colecie si de autoaprare 22.Producerea, importul si/sau exportul, reexportul, comercializarea, depozitarea si efectuarea lucrrilor cu explozibil de uz civil; 23.Producerea, asamblarea, importul, exportul, reexportul, depozitarea articolelor pirotehnice si prestarea serviciului Spectacole pirotehnice si focuri de artificii cu articole pirotehnice de divertisment de destinaie profesional; 24.Importul, exportul, elaborarea, producerea si comercializarea mijloacelor criptografice si tehnice de protecie a informaiei, dispozitivelor tehnice speciale pentru obinerea ascuns a informaiei, prestarea serviciilor n domeniul proteciei criptografice si tehnice a informaiei (cu excepia activitii desfsurate de autoritile publice nvestite cu acest drept prin lege) 25.Activitatea farmaceutic, inclusiv cu folosirea preparatelor narcotice si/sau psihotrope, desfsurat de ntreprinderile si/sau instituiile farmaceutice (pentru ntreprinderile si instituiile nou -create, pn la obinerea certificatului de acreditare), cu excepia cazurilor cnd se modific ori se completeaz genul de activitate 7 a) taxa pentru eliberare licenei pentru unitile farmaceutice din localitile rurale 26.Fabricarea, comercializarea, asistena tehnic si reparaia dispozitivelor medicale, inclusiv a opticii 27.Acordarea asistenei medicale de ctre instituiile medico -sanitare private (pentru instituiile nou-create, pn la obinerea certificatului de acreditare), cu excepia cazurilor cnd se modific ori se completeaz

20 000 20 000 20 000 2 500

300 nu se percepe

2 500 2 500 2 500 2 500 2 500 2 500

2 500

2 500 2 500 2 500

2 500

2 500 2 500

2 500

2 500

2 500 1800 2 500

19

genul de activitate 28.Activitatea legat de plasarea n cmpul muncii a cetenilor n ar si (sau) n strintate 29. Activitate de turism 30.Activitatea de depozitare a cerealelor cu eliberarea certificatelor de depozit pentru cereale. 31.Activitatea magazinelor duty-free,inclusiv pentru deservirea corpului Diplomatic 32. Activitatea de broker vamal

2 500 2 500 2 500 0 2 500 2 500

Not: 1. n cazul majorrii numrului de automate de joc cu cstiguri bnesti sau de mese de joc existente la mome ntul eliberrii licenei, taxa de eliberare a licenei pentru activitatea n domeniul jocurilor de noroc se va stabili n funcie de numrul de zile calendaristice rmase pn la expirarea termenului de valabilitate al licenei. 2. Taxa de eliberare a licenei reperfectate pentru activitatea legat de jocurile de noroc si a copiei de pe aceasta se stabileste n mrime de 2 250 lei, iar de eliberare a duplicatului licenei n mrime de 10 000 lei. 3. Taxa de eliberare a licenei pentru activitatea n domen iul jocurilor de noroc (exploatarea automatelor de joc cu cstiguri bnesti, desfsurarea loteriilor momentane si ntreinerea cazinourilor) poate fi achitat trimestrial, n rate egale, pn la data de 25 a ultimei luni din trimestrul de gestiune. 5. n cazul micsorrii numrului de automate de joc cu cstiguri bnesti sau de mese de joc la momentul reperfectrii licenei, taxa de licen se va recalcula n funcie de numrul de zile rmase pn la expirarea termenului de valabilitate a licenei. 6. n cazul suspendrii temporare a licenei la cererea titularului pentru activitatea n domeniul jocurilor de noroc, taxa pentru licen se va recalcula din ziua calendaristic n care a fost adoptat decizia privind suspendarea temporar a licenei. 7. Pentru solicitanii de licen nregistrai cu cel mult un an nainte de data depunerii declaraiei pentru eliberarea licenei, taxa pentru eliberarea licenei constituie 50 la sut din taxa stabilit. Aceast prevedere nu se extind e asupra solicitanilor de licen pentru activitatea n domeniul jocurilor de noroc, produciei alcoolice, tutunului .

2.4 Supravegherea activitii de audit financiar

Supravegherea i controlul activitii de audit, n Republica Moldova sunt exercitate de Consiliul de supraveghere a activitii de audit. mputernicirile sunt delegate prin Legea privind activitatea de audit nr. 61-XVI din 16.03.2007, Monitorul Oficial nr117-126/530 din 10.08.2007, capitolul VIII Supravegherea i controlul activitii de audit. n scopul realizrii art.21 alin.(4) i a art.31 alin. (2) din Legea privind activitatea de audit, precum i a aciunilor ce in de reglementarea organizrii i dezvoltrii continue a activitii de audit Guvernul prin Hotrrea nr.1450 din 24.12.2007 a aprobat Regulamentul Consiliului de supraveghere a activitii de audit de pe lng Ministerul Finanelor (anexa 1) Consiliul de supraveghere a activitii de audit are un statut de persoan juridic. Este o autoritate administrativ creat pe lng Ministerul Finanelor pentru reglementarea i supravegherea de stat a activitii de audit, care i desfoar activitatea n temeiul prezentei legi i al regulamentu lui aprobat de Guvern. Consiliul de supraveghere a activitii de audit are urmtoarele atribuii: avizeaz proiectele standardelor naionale de audit i ale altor acte normative aferente activitii de audit, elaborate de Ministerul Finanelor; elaboreaz recomandri pentru ameliorarea sistemului de instruire profesional i de perfecionare a auditorilor; monitorizeaz procesul de certificare a auditorilor;
20

 stabilete cerine minime pentru executarea programului de pregtire a stagiarului n activitatea de audit; examineaz solicitrile referitoare la calitatea efecturii lucrrilor de audit; prezint Camerei de Liceniere propuneri privind retragerea sau suspendarea licenelor pentru desfurarea activitii de audit; examineaz problemele privind suspendarea sau retragerea certificatelor de calificare ale auditorilor; supravegheaz i controleaz activitatea auditorilor, auditorilor ntreprinztori individuali i a societilor de audit; monitorizeaz procesul de instruire profesional continu a auditorilor, prevzut la art.15 lit.f); selecteaz i aprob specialiti n componena Serviciului de control i verificare; examineaz respectarea principiului de independen a auditorului i adopt deciziile respective. Consiliul de supraveghere a activitii de audit (denumit n continuare Consiliu) este format din 7 membri: cte 2 reprezentani ai Ministerului Finanelor i ai Comisiei Naionale a Pieei Financiare; un reprezentant al Bncii Naionale a Moldovei; 2 reprezentani ai instituiilor de nvmnt superior cu profil economic specializai n contabilitate sau audit, avnd titlu tiinific n economie, se desemneaz de Ministerul Educaiei ... , la solicitarea Ministerului Finanelor . (Articolul 32. Consiliul de supraveghere a activitii de audit) Componena nominal a Consiliului a fost aprobat de Guvern pe un termen de 2 ani, prin Hotrrea nr.1450 din 24.12.2007 (anexa2) . Consiliul prezint Ministerului Finanelor rapoarte anuale de activitate, ale crei rezultate se plaseaz anual pe pagina web a ministerului. n cadrul Consiliului se constituie: Serviciul de control i verificare, care este un aparat permanent de lucru, format din 4 specialiti cu studii superioare n domeniul economico-financiar, cu statut de funcionar public, inclusiv secretarul Consiliului, angajai pe baz de contract individual de munc, n conformitate cu prevederile Codului muncii. Serviciul de control i verificare efectueaz controlul asupra modului n care auditorii, societile de audit i auditorii ntreprinztori individuali respect prevederile actelor legislative i ale altor acte normative ce reglementeaz activitatea de audit, procedu rile de control al calitii lucrrilor de audit. n perioada de exercitare a funciilor de control i verificare, specialitii Serviciului de control i verificare nu au dreptul s desfoare activitate de audit n cadrul societii de audit sau ca auditor ntreprinztor individual. Consiliul elaboreaz i prezint anual spre aprobare ministrului finanelor planul de activitate intern i devizul de cheltuieli. Cheltuielile de remunerare a specialitilor din Serviciul de control i verificare i a membrilor Consiliului n perioada examinrii actelor normative aferente activitii de audit i participrii lor la edinele acestuia, alte cheltuieli legate de activitatea Consiliului vor fi suportate din mijloacele prevzute n bugetul de stat.
[Art.32 modificat prin Legea nr.250-XVI din 04.12.2008, n vigoare 23.12.2008]

21

Consiliul este condus de preedinte, ales de membrii Consiliului prin vot secret din rndul reprezentanilor Ministerului Finanelor, ai Bncii Naionale a Moldovei, ai Comisiei Naionale a Pieei Financiare care sunt membri ai Consiliului (Articolul 33. Conducerea Consiliului). Preedintele Consiliului se alege pe un termen de 2 ani. Una i aceeai persoan poate fi aleas n funcia de preedinte al Consiliului pentru cel mult dou termene consecutive. Preedintele Consiliului conduce activitatea i prezideaz edinele acestuia. n absena preedintelui Consiliului, funciile lui snt exercitate de vicepreedinte. Vicepreedintele Consiliului se alege, la propunerea preedintelui, din rndul membrilor Consiliului prin vot deschis. Candidatura secretarului Consiliului este propus de preedinte dintre membrii Serviciului de control i verificare. Secretarul, pe lng exercitarea funciilor de control i verificare, este responsabil de organizarea lucrrilor de secretariat i a activitilor protocolare ale Consiliului. Membrii Consiliului i ai Serviciului de control i verificare snt responsabili de sectorul de lucru ncredinat de preedintele Consiliului i sunt obligai s respecte cerinele de confidenialitate.
[Art.33 modificat prin Legea nr.250-XVI din 04.12.2008, n vigoare 23.12.2008]

edinele Consiliului se convoac de preedintele lui dup caz, ns nu mai rar de o dat n trimestru. edinele se consemneaz n procese-verbale, semnate de preedinte/vicepreedinte i de secretar. edina Consiliului este legal constituit dac la ea sunt prezeni cel puin 2/3 din numrul total de membri, inclusiv preedintele sau vicepreedintele. Deciziile Consiliului se adopt cu majoritatea simpl de voturi ale membrilor. Consiliul decide independent asupra modului de desfurare a edinelor i de votare secret sau deschis. La edinele Consiliului, cu excepia celor confideniale, pot fi invitai specialiti din domeniul economico-financiar i juridic care nu snt membri ai lui.
[Art.34 modificat prin Legea nr.250-XVI din 04.12.2008, n vigoare 23.12.2008]

ANEXE

GUVERNUL REPUBLICII MOLDOVA

H O T R R E nr. ______ din _____________ Chiinu Cu privire la aprobarea modificrilor i completrilor ce se opereaz n Hotrrea Guvernului nr. 1450 din 24 decembrie 2007

22

n vederea realizrii prevederilor pct. 13 al Articolului XXIX al Legii nr. 267 din 23 decembrie 2011pentru modificarea i completarea unor acte legislative (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2012, nr. 13-14, art. 32), Guvernul HOTRTE: Se aprob modificrile i completrile ce se opereaz n Hotrrea Guvernului nr. 1450 din 24 decembrie 2007 Cu privire la unele msuri de executare a Legii nr. 61 XVI din 16 martie 2007 privind activitatea de audit (se anexeaz).

PRIM MINISTRU Contrasemneaz: Viceprim-ministru, ministrul economiei Ministrul finanelor

Vladimir Filat

Valeriu Lazr Veaceslav Negrua

Aprobate prin Hotrrea Guvernului nr. ____ din ________ 2012

Modificrile i completrile ce se opereaz n Hotrrea Guvernului nr. 1450 din 24 decembrie 2007

23

Hotrrea Guvernului nr. 1450 din 24 decembrie 2007 Cu privire la unele msuri de executare a Legii nr. 61-XVI din 16 martie 2007 privind activitatea de audit (Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2007, nr. 203-206, art. 1493), cu modificrile i completrile ulterioare, se modific i se completeaz dup cum urmeaz: 1. La punctul 1 al Hotrrii, alineatul unu, dup cuvintele Membrii Consiliului care se completeaz cu cuvintele dein funcii de demnitate public sau. 2. Regulamentul Consiliului de supraveghere a activitii de audit de pe lng Ministerul finanelor (anexa nr.1): 1) la punctul 2, cuvintele reglementarea i supravegherea de stat a se substituie cu cuvntul supravegherea; 2) la punctul 6, cuvntul doi se substituie cu cuvntul trei; 3) la punctul 8, cuvntul doi se substituie cu cuvntul trei; 4) punctul 10: la lit.a), cuvintele audit i regulamentelor privind practica de audit, Codului privind conduita profesional a auditorilor i contabililor se substituie cu cuvintele audit, Codului etic al profesionitilor contabili; la lit.b), cuvintele standardelor naionale de audit i ale altor acte se substituie cu cuvntul actelor; lit.h) va avea urmtorul cuprins: h) adopt decizii privind retragerea certificatelor de calificare ale auditorilor, suspendarea activitii auditorilor; lit.i) se completeaz n final cu cuvintele ,stagiarilor n activitatea de audit; 5) punctul 11: se completeaz cu lit.f) cu urmtorul cuprins: f) s atrag specialiti cu un nalt nivel de calificare din domeniul economico-financiar sau juridic ntru soluionarea problemelor aferente desfurrii activitii de audit; 6) la punctul 12, litera c) cuvntul intern se exclude; 7) la punctul 14, cifra 2 se substituie cu cifra 3; 8) la punctul 16, lit.h) se completeaz n final cu cuvintele organizaiile, instituiile cu instruire profesional continu a auditorilor; 9) la punctul 18, lit.c) se exclud cuvintele i generalizarea; 10) la punctul 26, cuvintele preedintele, vicepreedintele i se substituie cu cuvintele preedinte/vicepreedinte i de; 11) la punctul 32, dup cuvintele economico-financiar se completeaz cu cuvintele sau juridic; 12) la punctul 33, dup cuvintele economico-financiar se completeaz cu cuvintele sau juridic; 13) punctul 36:
24

lit. b) va avea urmtorul cuprins: b) elaboreaz i prezint spre aprobare preedintelui Consiliului fia postului a specialitilor Serviciului; se completeaz cu lit.g) i lit.h) cu urmtorul cuprins: g) generalizeaz informaia din rapoartele financiare anuale, informaiile privind respectarea procedurilor de control al calitii lucrrilor de audit i din rapo artele privind transparena societii de audit, auditorului ntreprinztor individual, n baza crora ntocmete un raport i l prezint Consiliului spre examinare; h) ntocmete i prezint spre examinare Consiliului raportul anual de activitate al acestuia;

3. Anexa nr. 2 la Hotrre va avea urmtorul cuprins: Anexa nr. 2 la Hotrrea Guvernului nr. 1450 din 24 decembrie 2007 Componena nominal a Consiliului de supraveghere a activitii de audit de pe lng Ministerul Finanelor BARBNEAGR Victor TONU Natalia viceministru al finanelor ef adjunct al Direciei reglementarea contabilitii i auditului n sectorul corporativ, ef al Seciei reglementarea contabilitii n sectorul corporativ, Ministerul Finanelor ef al Direciei control bancar i monitorizare a activitilor de prevenire i combatere a splrii banilor i finanrii terorismului, Departamentul reglementare i supraveghere bancar, Banca Naional a Moldovei director al Direciei generale plasamente colective i
25

GRATE Ruslan

CEBOTARIOV

Alina TIRBU Vladimir

microfinanare, Comisia Naional a Pieei Financiare director al Departamentului supraveghere asigurri, Comisia Naional a Pieei Financiare doctor n economie, confereniar universitar, Catedra contabilitate i audit, Academia de Studii Economice din Moldova doctor n economie, confereniar universitar, Catedra contabilitate i audit, Academia de Studii Economice din Moldova .

MANOLI Mihail

STAHOVSCHI Ada

4. Regulamentul cu privire la certificarea auditorilor (anexa nr. 3): 1) la punctul 4, cuvintele licenierea unor genuri de activitate se substituie cu cuvintele reglementarea prin liceniere a activitii de ntreprinztor; 2) la punctul 11, lit. a) cuvintele fiecare disciplin se substituie cu cuvintele conferirea calitii de auditor pentru auditul general (n continuare programul de examinare); 3) la punctul 13, dup cuvntul responsabil se completeaz cu cuvintele de confidenialitatea probelor i codului de identificare a pretendentului, precum i; 4) punctul 14: la lit.a), cuvntul licen se substituie cu cuvintele studii superioare; la lit.b), cuvintele care poate fi acumulat pe parcursul perioadei de susinere a examenelor, se exclud; 5) la punctul 23, lit.f), a doua propoziie se exclude; 6) la punctul 24, cuvintele n cazul n care acestea vor coincide cu disciplinele indicate n li sta disciplinelor susinute, anexat la certificat se substituie cu cuvintele n modul stabilit de Ministerul Finanelor; 7) la punctul 30, a doua propoziie se exclude; 8) la punctul 31, cuvntul Guvern se substituie cu cuvintele Legea nr. 61-XVI din 16 martie 2007 privind activitatea de audit; 9) la punctul 39, propoziia a dou, cuvntul Comisie se completeaz cu cuvintele secretarul Comisiei; 10) la punctul 42, cifra 4 se substituie cu cifra 3; 11) la punctul 50, propoziia a doua va avea urmtorul cuprins: Pretendenii vor fi ntiinai despre rezultatele fiecrui examen n termen de 10 zile dup data perfectrii procesului -verbal privind evaluarea probelor. ntiinarea se va efectua de ctre secretar verbal i n scris; 12) la punctul 51, dup primul alineat se completeaz cu un alineat nou cu urmtorul coninut: Cererea de contestare depus de pretendent va conine argumentele de contestare a itemilor, care urmeaz a fi reverificai de ctre Comisie; 13) la punctul 55, cuvintele numrul i data nregistrrii se substituie cu cuvintele data eliberrii acestuia;

26

14) la punctul 59, cuvntul Consiliu se substituie cu cuvintele Ministerul Finanelor n baza deciziei Consiliului; 15) la punctul 60, cifra 30 se substituie cu cifra 10; 16) la punctul 62, cuvintele executarea sentinei se substituie cu cuvintele stingerea antecedentelor penale; 17) la punctul 63, a doua propoziie se exclude; 18) punctul 64 va avea urmtorul cuprins: 64. Activitatea auditorului se suspend de Ministerul Finanelor n cazul n care auditorul: a) deine o funcie public incompatibil, conform legislaiei, cu activitatea de audit; b) depune o cerere de suspendare a activitii pe un termen de cel mult 3 ani. n cazul prevzut la lit.a), auditorul va ntiina n termen de 30 de zile Consiliul despre apariia situaiei de incompatibilitate. n cazul prevzut la lit. b), auditorul va depune la Consiliu o cerere scris de susp endare a activitii n calitate de auditor. Consiliul va ntiina auditorul n termen de 30 de zile despre decizia adoptat. La dispariia situaiei de incompatibilitate conform lit.a), auditorul va ntiina n termen de 30 de zile Consiliul despre reluarea activitii; 19) la punctul 68, cuvintele ,dup caz, dar nu mai rar de 2 ori pe an, i se plaseaz pe pagina web a Ministerului Finanelor se substituie cu cuvintele anual, conform situaiei de la 1 ianuarie, i se plaseaz pe pagina web oficial a Ministerului Finanelor la nceputul fiecrui trimestru sau pe msura survenirii modificrilor; 20) la punctul 71, cuvintele de Guvern se exclud; 21) punctul 76: la primul alineat, dup cuvintele instituiile cu instruire profesional continu se completeaz cu cuvintele pentru anul calendaristic urmtor, cuvintele Ministerul Educaiei i aprobate de Ministerul Finanelor se substituie cu cuvintele Ministerul Finanelor i aprobate de Ministerul Educaiei; la alineatul doi, cuvintele prevzute la punctul 23 al prezentului Regulament se substituie cu cuvintele audit (minimum 20 ore), contabilitate, management financiar i drept; dup alineatul doi se completeaz cu dou alineate noi cu urmtorul cuprins: Organizaiile i instituiile cu instruire profesional continu prezint Ministerului Finanelor pentru coordonare programele de instruire profesional continu a auditorilor pn la 1 noiembrie. Programele de instruire profesional continu a auditorilor coordonate de Ministerul Finanelor se prezint spre aprobare Ministerului Educaiei pn la 1 decembrie; 22) dup punctul 76 se completeaz cu un nou punct 761, cu urmtorul cuprins: 761. Organizaiile i instituiile cu instruire profesional continu a auditorilor care nu au elaborat, coordonat i aprobat programele de instruire n termenele stabilite la punctul 76 al prezentului regulament, nu pot efectua instruirea profesional continu a auditorilor conform prevederilor art. 15 lit.f) al Legii nr. 61-XVI din 16 martie 2007 privind activitatea de audit. Instruirea profesional efectuat de ctre auditori la astfel de organizaii i instituii, se consider nul; 23) punctul 78: la lit. d) cuvntul licenei se substituie cu cuvntul autorizaiei; la ultimul alineat dup cuvntul Consiliului se completeaz cu cuvintele nu mai trziu de 1 martie a anului ce urmeaz dup anul pentru care se prezint informaia,; 24) dup punctul 79 se completeaz cu un nou punct 791,cu urmtorul cuprins: 791. Registrul organizaiilor i instituiilor cu instruire profesional continu a auditorilor cuprinde: a) numrul curent al nscrierii;
27

b) denumirea organizaiei, instituiei cu instruire profesional; c) sediul i numrul de telefon al organizaiei, instituiei cu instruire profesional; d) seria, numrul i data eliberrii autorizaiei care include instruirea profesional a auditorilor; e) numele, prenumele conductorului. nregistrarea organizaiilor i instituiilor cu instruire profesional continu n registru se efectueaz n mod cronologic, separat pentru fiecare an calendaristic. Registrul organizaiilor i instituiilor cu instruire profesional continu a auditorilor se plaseaz pe pagina web oficial a Ministerului Finanelor anual, conform situaiei din 1 ianuarie sau pe msura survenirii modificrilor. 5. Anexa nr. 4 la Hotrre va avea urmtorul cuprins: Anexa nr. 4 la Hotrrea Guvernului nr. 1450 din 24 decembrie 2007 Componena nominal a Comisiei de certificare de pe lng Ministerul Finanelor ef al Direciei reglementarea contabilitii i auditului n sectorul corporativ, Ministerul Finanelor, preedinte al Comisiei confereniar universitar, Catedra analiza activitii economicofinanciare, Academia de Studii Economice din Moldova, vicepreedinte al Comisiei ef al Seciei reglementri n activitatea de audit a rapoartelor financiare, Ministerul Finanelor, secretar al Comisiei ef adjunct al Seciei de asisten a contribuabililor din cadrul Direciei metodologia administrrii fiscale, Inspectoratul Fiscal Principal de Stat doctor n economie, confereniar universitar, Catedra contabilitate, Academia de Studii Economice din Moldova doctor n economie, confereniar universitar, Catedra contabilitate, Academia de Studii Economice din Moldova doctor n economie, confereniar universitar, Catedra contabilitate i audit, Academia de Studii Economice din Moldova confereniar universitar, Catedra analiza activitii economicofinanciare, Academia de Studii Economice din Moldova doctor n drept, confereniar universitar, Catedra drept al antreprenoriatului, prodecan al facultii Drept, Universitatea de
28

FOALEA Lidia

PALADI Valentina

CEMERTAN Silvia CEBOTARENCO Parascovia BRC Aliona HAREA Ruslan IACHIMOVSCHI Anatol PRODAN Natalia

VLAICU Vlad

Stat din Moldova MELNIC Radu magistru n tehnologii informaionale, lector superior, prodecan al facultii Calculatoare, informatic i microelectronic , Catedra automatic i tehnologii informaionale, Universitatea Tehnic a Moldovei.

29

TEMA 3. ETICA PROFESIONAL I CONTROLUL CALITII MISIUNILOR DE AUDIT 3.1 Obiectivele i principiile fundamentale privind conduita profesional a auditorilor 3.2 Regulile conduitei profesionale a auditorilor 3.3 Controlul calitii pentru firmele de audit.

3.1 Obiectivele i principiile fundamentale privind conduita profesional a auditorilor

Din coninutul Codului etic pot fi formulate obiectivele profesiei de auditor, care se refer la: desfurarea activitii prin ndeplinirea standardelor la cel mai nalt nivel profesional; realizarea atribuiilor prin atingerea nivelului competitiv al performanelor; ndeplinirea cerinelor interesului public. ndeplinirea obiectivelor menionate are la baz urmtoarele principii etice: Onestitatea Calitatea auditorului financiar de a fi drept i onest n realizarea serviciilor profesionale. Auditorii trebuie s fie sinceri i oneti la prestarea serviciilor profesionale. Obiectivitatea Auditorii trebuie s fie coreci, impariali i nu trebuie s permit prevalarea asupra obiectivitii a unor prejudeci, conflicte de interese sau influene externe. Competena profesional i contiinciozitatea La prestarea serviciilor auditorii trebuie s fie contiincioi, competeni i silitori, precum i s menin cunotinele i aptitudinile profesionale la aa un nivel, care s asigure posibilitatea ca clientul sau patronul s beneficieze de servicii profesionale competente, bazate pe ultimele modificri n legislaie, activitatea practic i metodologie. Confidenialitatea Auditorii trebuie s respecte confidenialitatea informaiei dobndite n timpul prestrii serviciilor profesionale i nu trebuie s utilizeze sau s divulge informaia respectiv fr o permisiune corespunztoare, cu excepia cazurilor, n care divulgarea este prevzut de legislaie sau de drepturile sau obligaiile profesionale. Independena Atunci cnd auditorul i asum un angajament de audit, acesta trebuie s fie lipsit de orice interes care ar putea fi privit, indiferent de efectul su real, ca incompatibil cu noiunile de onestitate (integritate) i obiectivitate.

30

 Comportamentul profesional(conduita profesional) Auditorii trebuie s acioneze ntr-o manier corespunztoare reputaiei profesiei i s evite orice comportament care ar putea discredita profesia. Cea din urma se ia n considerare la elaborarea cerinelor etice, innd cont de responsabilitatea auditorului fa de clieni, teri, colegi de profesie, colaboratori, patroni, precum i fa de public n ansamblu.

Respectarea standardelor profesionale tehnice Auditorii trebuie s presteze serviciile profesionale n conformitate cu cerinele standardelor profesionale tehnice corespunztoare. Auditorii sunt obligai s execute contiincios i cu pricepere indicaiile clientului sau patronului, n msur n care acestea sunt compatibile cu cerinele de onestitate, obiectivitate, iar n cazul auditorului ce exercit activitate de audit (n continuare auditor), de asemenea i cu cerina de independen (paragrafele 48-60 ale prezentului Cod). n plus, auditorii trebuie s respecte cerinele: Legislaiei Republicii Moldova. Standardelor Internaionale de audit (SIA) recomandate spre aplicare de ctre organul de stat (Ministerul finanelor) ce exercit, n conformitate cu legislaia , regularizarea activitii de audit. Standardelor Naionale de Contabilitate (SNC) sau, Standardelor Internaionale de Contabilitate (SIC) recomandate spre aplicare de ctre organul de stat (Ministerul finanelor) ce exercit, n conformitate cu legislaia n vigoare, regularizarea contabilitii. Altor regulamente i norme aprobate de organele de stat. Interesul public. Ca n orice alt profesie, i n cea de auditor financiar, o caracteristic esenial o constituie acceptarea responsabilitii fa de public. n materie de audit financiar, publicul l reprezint: clienii; creditorii; autoritile statului; angajatorii; angajaii; investitorii; comunitatea de afaceri i financiar; alte entiti. Publicul dat se bazeaz pe obiectivitatea, integritatea i profesionalismul auditorilor financiari n societate. Interesul public este de regul neles ca binele comunitii de indivizi i instituii pe care o deservete un auditor financiar profesionist. Responsabilitatea unui auditor financiar nu presupune numai satisfacerea cerinelor unui client sau angajator individual, ci, potrivit standardelor profesiei de auditor financiar, acestea sunt determinate ntr-o mare msur de interesul public general. Principiile conform prevederilor Codul etic IACPA/AICPA: 1. Responsabiliti. Pentru a-si ndeplini responsabilitile ca profesioniti, membrii ar trebui s aplice raionamente profesionale i morale juste n toate activitile lor.
31

2. Interes public. Membrii ar trebui s-i asume obligaia de a aciona astfel nct s deserveasc interesul public, s respecte ncrederea publicului i s demonstreze angajament fa de profesionalism. 3. Integritate. Pentru a pstra i consolida ncrederea publicului, membrii ar trebui s-i exercite toate responsabilitile profesionale cu cel mai acut sens al integritii. 4. Obiectivitate i independen. Un membru ar trebui s-i pstreze atitudinea obiectiv i s evite conflictele de interese n cursul exercitrii responsabilitilor sale profesionale. Un membru din practica public ar trebui s fie independent n fapte i atitudini atunci cnd presteaz servicii de audit i alte servicii de certificare. 5. Rigoare profesional cuvenit. Un membru ar trebui s respecte normele tehnice i etice ale profesiei, s vizeze continuu mbuntirea competenelor sale i a calitii serviciilor sale, precum i s-i exercite responsabilitile profesionale la cel mai nalt nivel al capacitilor de care dispune. 6. Perimetrul i natura serviciilor. Un membru implicat n practica public ar trebui s respecte principiile Codului etic n cursul determinrii perimetrului i naturii serviciilor de prestat. (Seciunea din Codul etic IACPA/AICPA, ase principii etice)

3.2 Regulile conduitei profesionale a auditorilor

Codul etic al IACPA/AICPA ofer att norme generale pentru conduit ideal, ct i reguli de conduit specifice i cu aplicare concret. Regulile de conduit profesional a auditorilor: Independena. Un membru de practic public va fi independent n prestarea serviciilor profesionale, conform prevederilor din normele adoptate de ctre organismele desemnate. Integritatea i obiectivitatea. n prestarea oricrui serviciu de specialitate, un membru i va pstra obiectivitatea i integritatea, va evita conflictele de interese, nu va prezenta cu bun tiin informaii eronate i nu-i va sacrifica propriul raionament n favoarea opiniilor unor alte persoane. Standardele generale. Pentru toate serviciile, un membru se va conforma urmtoarelor standarde profesionale i interpretrilor acestora de ctre organismele desemnate: va presta numai acele servicii profesionale pe care estimeaz n limite rezonabile c le va putea executa cu competen profesional; va da dovad de rigoare profesional cuvenit; va planifica i supraveghea de manier adecvat toate angajamentele; va obine suficiente date relevante pentru a crea o baz de referin rezonabil n vederea formulrii tuturor concluziilor sau recomandrilor. Respectarea standardelor. Un membru care presteaz servicii legate de audit, revizuire, compilare, consultan de gestiune, fiscalitate sau alte servicii de specialitate se va conforma normelor adoptate de organele desemnate. Principiile contabile. Un membru va aplica standardele de raportare aferente auditului profesionist, adoptate de organele desemnate, n cursul emiterii rapoartelor privind conformarea entitilor examinate cu principiile contabile general acceptate. Confidenialitatea informaiilor clientului. Un membru implicat n practica public nu va dezvlui nici o informaie confidenial a clientului fr acordul explicit al acestuia, sau in
32

cazul in care exist o datorie legal sau profesional, situaiilor specifice incluse n Regula 301. Onorariile condiionate. Un membru implicat n practica public nu va presta nici un tip de serviciu profesional contra unui onorariu condiionat, n cazul n care membru respectiv efectueaz n acelai timp i pentru acelai client un audit, o revizuire, anumite compilri ale situaiilor financiare sau o revizuire a situaiilor financiare previzionale. Pe lng acestea, un membru implicat n practica public nu va ntocmi pentru nici un client, contra unui onorariu condiionat, declaraii fiscale originale sau amendate sau dosare de rambursare a impozitelor pltite n surplus. Faptele compromitoare. Un membru nu va comite nici un fapt care ar putea compromite profesia n ansamblu. Publicitatea i alte forme de abordare (solicitare) a clienilor. Un membru implicat n practica public nu va cuta s atrag clieni prin publicitate sau alte forme de abo rdare, aplicnd metode false, neltoare sau frauduloase. Abordarea (solicitarea) clienilor prin utilizarea unor comportamente de constrngere, nelciune sau hruire este interzis. Comisioanele i onorariile de trimitere (recomandare). Un membru implicat n practica public nu va ncasa sau plti nici un comision sau onorariu de trimitere (recomandare) nici unui client, n cazul n care membrul respectiv efectueaz n acelai timp i pentru acelai client un audit, o revizuire, anumite compilri ale situaiilor financiare sau o revizuire a situaiilor financiare previzionale. n cazul aplicrii unor comisioane sau onorarii de trimitere/recomandare autorizate, un membru este obligat s-i informeze clientul despre existena acestora. Forma de organizare i denumirea. Un membru poate practica n domeniul contabilitii publice numai n cadrul unei firme autorizate n cadrul legislativ a unui stat. Un membru nu va presta servicii n domeniul contabilitii publice sub un nume de entitate neltor.

3.3 Controlul calitii pentru firmele de audit.

Sistemul de control al calitii trebuie s includ politici i proceduri referitoare la urmtoarele elemente: Responsabilitatea conducerii privind calitatea la nivelul companiei; Cerinele de etic; Acceptarea sau continuarea relaiilor cu clienii i a angajamentelor specifice; Resurse umane; Realizarea angajamentului; Monitorizarea.

Politicele i procedurile de control al calitii necesit a fi documentate i comunicate personalului companiei. Aceast comunicare descrie politicele i procedurile de control al calitii i obiectivele ce trebuie atinse cu ajutorul lor, i include mesajul potrivit cruia fiecare persoan are o responsabilitate proprie pentru asigurarea calitii i trebuie s respecte aceste politici i proceduri. n plus, compania recunoate importana obinerii unui feedback (rspuns napoi) cu privire la sistemul de control al calitii din partea personalului su. Astfel, compania trebuie s ncurajeze personalul s comunice opiniile i problemele lor legate de controlul calitii. 3.3.1. Responsabilitatea conducerii privind calitatea la nivelul companiei.
33

Compania trebuie s stabileasc politici i proceduri create pentru promovarea unei culturi interne bazate pe recunoaterea ideii conform creia calitatea este esenial pentru ndeplinirea angajamentelor. Astfel de politici i proceduri cer ca directorii executivi, echivalenii acestora sau consiliul director al partenerilor, dac este cazul, s-i asume responsabilitatea pentru sistemul de control al calitii din cadrul companiei. Conducerea companiei i exemplele pe care le ofer aceasta, influeneaz cultura intern a companiei. Promovarea unei culturi interne orientat spre calitate depinde de aciunile i mesajele frecvente, clare i consistente venite de la toate nivelele de conducere din cadrul companiei, prin care s se pun accentul pe politicele i procedurile de control al calitii i prin care s se solicite: realizarea activitilor n conformitate cu standardele profesionale i cu cerinele normative; emiterea de rapoarte adecvate n circumstanele date. Tipul dat de mesaje i aciuni ncurajeaz o cultur care recunoate i apreciaz munca de nalt calitate. Acestea pot fi comunicate n cadrul unor seminare de pregtire, ntlniri, prin dialog formal sau informal, prin declaraii de misiune, scrisori de ntiinare sau memorandumuri. Acestea sunt incluse n documentele interne i materialele de pregtire profesional, precum i n procedurile de evaluare a partenerilor i a angajailor, astfel nct aceste mesaje i aciuni vor susine i vor ntri viziunea companiei asupra importanei calitii i modul n care aceasta se poate obine. Important este i necesitatea conducerii de a recunoate c strategia companiei depinde ntro msur foarte mare de cerina de verificare a calitii n toate angajamentele pe care le efectueaz compania. Aa: Compania desemneaz responsabilitile de conducere astfel nct motivele comerciale s nu afecteze calitatea muncii prestate; Politicile i procedurile companiei care privesc evaluarea performanelor, compensarea i promovarea personalului (inclusiv sistemele de compensare) sunt elaborate pentru a demonstra angajamentul companiei de a respecta calitatea; Compania aloc resurse suficiente pentru dezvoltarea, documentarea i sprijinirea politicilor i procedurilor de control al calitii. Orice persoan sau persoane care dein responsabilitatea operaional pentru sistemul de control al calitii, persoane numite de directorul executiv sau consiliul director al partenerilor, trebuie s dispun de aptitudini i experien adecvat i suficient, precum i autoritatea necesar pentru asumarea acestor responsabiliti. Experiena i abilitatea adecvat i suficient permite persoanelor responsabile s identifice i s neleag problemele de control al calitii i s elaboreze politici i proceduri potrivite. Autoritatea necesar permite persoanelor responsabile s implementeze aceste politici i proceduri. 3.3.2 Cerinele de etic. Compania trebuie s elaboreze politici i proceduri create pentru ai oferi o asigu rare rezonabil c att compania ct i personalul acesteia respect cerinele etice relevante. Cerinele de etic referitoare la angajamentele de audit i de revizuire a informaiilor financiare istorice, precum i la alte angajamente de asigurare sau se rvicii conexe cuprind, n mod normal, seciunile A i B din Codul de Etic IFAC precum i cerinele naionale care pot fi mai restrictive. Codul de Etic IFAC stabilete principiile fundamentale ale eticii profesionale, care includ: Integritatea (onestitatea); Obiectivitatea;
34

Competena profesional i contiinciozitatea (diligena cuvenit); Confidenialitatea; Comportamentul profesional; Respectarea standardelor profesionale tehnice.

Compartimentul (Seciunea) A Norme generale de conduit profesional aplicabile auditorilor ce exercit activitate de audit i contabililor titulari din Codul de Etic IFAC include o abordare conceptual a independenei pentru angajamentele de asigurare, abordare ce ine cont de ameninrile la adresa independenei, msurile de siguran acceptate i interesul public. Politicile i procedurile companiei prin accentul pe principiile fundamentale, care sunt ntrite n special de conducerea companiei, educaie i pregtire profesional, monitorizare i un proces de abordare a neconformitii. Independena n cadrul angajamentelor de asigurare este att de important nct este discutat separat. Independena Entitatea trebuie s elaboreze politici i proceduri care s-i ofere o asigurare rezonabil c att compania ct i personalul acesteia, i unde este cazul, alte persoane care trebuie s respecte cerinele de independen (inclusiv experii contractai de companie i personalul unei companii conectate), i menin independena n cazurile cerute de cerinele naionale de etic. Astfel de politici i proceduri trebuie s permit companiei: s comunice cerinele de independen personalului su i, unde este cazul, altor persoane care trebuie s le respecte; s identifice i s evalueze circumstanele i relaiile care creeaz ameninri asupra independenei i s adopte msurile necesare pentru eliminarea acestor ameninri sau reducerea lor pn la nivelul acceptabil prin aplicarea unor msuri de siguran sau dac este adecvat retragerea din cadrul angajamentului.

3.3.3 Resurse umane. Compania trebuie s elaboreze politici i proceduri care s-i ofere o asigurare c deine suficient personal, cu capacitatea, competena i dorina de a adera la principiile etice necesare pentru ndeplinirea angajamentelor n conformitate cu standardele profesionale i cerinele legale. Aceste politici trebuie s permit companiei sau partenerilor de angajament s elaboreze rapoarte adecvate n circumstanele date. Astfel de politici i proceduri abordeaz urmtoarele aspecte legate de personal: Recrutare; Evaluarea performanelor; Abiliti; Competen; Dezvoltare profesional; Promovare; Compensare; Estimarea necesitilor personalului.

35

Abordarea aspectelor date permite companiei s evalueze numrul i caracteristicile persoanelor necesare pentru angajamentele companiei. Procesele de recrutare ale firmei includ proceduri care sprijin compania n selectarea unor persoane integre care au capacitatea de a-i dezvolta abilitile i competena necesare pentru activitatea companiei. Abilitile i competena s dezvolt prin mai multe metode, inclusiv: Pregtire profesional. Dezvoltare profesional continu, inclusiv pregtire profesional. Experien profesional. Pregtire efectuat de ctre membrii mai experimentai ai personalului, de exemplu, ali membri ai echipei de angajament. Competena personalului companiei depinde, ntr-o msur semnificativ, de un nivel adecvat de dezvoltare profesional continu, astfel nct personalul s-i menin cunotinele i abilitile. Compania ofer resursele i asistena necesar n pregtirea profesional a personalului. O poate face att prin utilizarea surselor interne, ct i externe (contractare serviciilor din afara companiei). Procedurile companiei pentru evaluarea performanelor, compensare i promovare ofer recunoatere i recompensare pentru dezvoltarea i meninerea competenelor i pentru respectarea principiilor etice. n special, compania: Aduce la cunotin personalului care sunt ateptrile companiei, n ceea ce privete performana i principiile etice; Furnizeaz personalului evaluare i consultan cu privire la performane, progres i dezvoltare profesional; Ajut personalul s neleag c promovarea n poziii cu o responsabilitate mai mare depinde, printre altele, de calitatea performanelor i aderarea la principiile etice, i c neconformarea cu politicile i procedurile companiei poate atrage msuri disciplinare. Mrimea i circumstanele companiei vor influena structura procesului de evaluare a performanelor. n special, companiile mai mici pot folosi metode mai puin formale pentru evaluarea performanelor personalului lor. Determinarea echipelor de angajament Compania trebuie s desemneze responsabilitatea pentru fiecare angajament unui partener de angajament. Compania elaboreaz politici i proceduri care s solicite c: Identitatea i rolul partenerului de angajament s fie comunicat membrilor cheie din managementul i din conducerea clientului; partenerul de angajament s dein capacitatea, competena, autoritatea i timpul necesare pentru ndeplinirea rolului su; responsabilitile partenerului de angajament s fie definite clar i s-i fie comunicate acestuia. Politicile i procedurile includ sisteme de monitorizare a activitilor n desfurare i disponibilitatea partenerilor de angajament astfel nct acetia s dispun de timp s se elibereze n mod adecvat de responsabilitile deinute.
36

Compania trebuie s desemneze personalul adecvat cu capacitatea, competena i timpul necesar pentru a ndeplini angajamentele n conformitate cu standardele profesionale i cu cerinele legale, precum i pentru a permite companiei sau partenerilor de angajament s elaboreze rapoarte adecvate n circumstanele date. Compania stabilete proceduri pentru evaluarea capacitilor i competenei angajailor si. Capacitile i competena de care se ine cont la desemnarea echipelor de angajament, i cnd se determin nivelul de supraveghere necesar, includ urmtoarele: nelegerea i experiena practic cu privire la angajamentele de natur i complexitate similar, prin pregtire profesional i participare adecvat; nelegerea standardelor profesionale i a cerinelor normative i legale; Cunotine tehnice adecvate, inclusiv cunotine cu privire la tehnologia informaiilor; Cunotine cu privire la domeniul de activitate la care opereaz clientul; Abilitatea de a aplica raionamentul profesional; nelegerea politicilor procedurilor de control al calitii proprii companiei.

3.3.4. Realizarea angajamentului Compania trebuie s elaboreze politici i proceduri care s-i ofere o asigurare rezonabil c angajamentele sunt efectuate n conformitate cu standardele i cerinele legale, i c compania sau partenerul de angajament elaboreaz rapoarte adecvate n circumstanele date. Prin politicele i procedurile sale compania ncearc s ofere consisten n calitatea modului de realizare a angajamentului. Acest lucru poate fi obinut prin manuale scrise sau n format electronic, instrumente de software sau alte forme de documentaie standardizat, sau prin materiale de ndrumare cu privire la domeniul de activitate sau obiectul specific de activitate. Aspectele abordate includ: Modul n care li se prezint angajamentul echipelor implicate pentru a putea nelege obiectivele activitii desfurate. Proceduri pentru obinerea conformitii cu standardele aplicabile angajamentelor. Proceduri de supervizare a angajamentului, pregtirea i ndrumarea personalului. Metodele de revizuire a activitii efectuate, a raionamentelor utilizate i a formei raportului emis. Documentarea adecvat a activitii desfurate i a perioadei i ntinderii revizuirii. Proceduri pentru actualizarea tuturor politicilor i procedurilor. Important este ca toi membrii echipei de angajament s neleag obiectivele activitii pe care o realizeaz. Lucrul n echip i pregtirea adecvat sunt necesare pentru a ajuta membrii echipei de angajament care sunt mai puin experimentai s neleag clar obiectivele activitii desfurate. Supervizarea include: Urmrirea gradului de realizare a angajamentului. Evaluarea abilitilor i competenei fiecrui membru al echipei de angajament, dac dispun de destul timp pentru a realiza activitatea, dac neleg instruciunile i dac activitatea se desfoar conform abordrii planificate a angajamentului.
37

 Abordarea problemelor semnificative ce apar n cadrul angajamentului, evaluarea importanei lor i schimbarea modului de abordare planificat n mod adecvat. Identificarea problemelor n care este necesar consultarea sau evaluarea din partea unor membri mai experimentai ai echipei de angajament n cursul angajamentului. Responsabilitile pentru revizuire sunt determinate pe baza ideii conform creia membrii mai experimentai ai echipei de angajament, inclusiv partenerul de angajament, revizuiesc munca efectuat de ctre membrii mai puin experimentai. Persoanele care revizuiesc evalueaz dac: Activitatea s-a efectuat n conformitate cu standardele profesionale i cu cerinele normative i legale; Au aprut probleme ce trebuie n continuare avute n vedere (la control); Au avut loc consultri adecvate i concluziile rezultate au fost documentate i implementate; Este necesar revizuirea naturii, perioadei i ntinderii activitii efectuate; Activitatea efectuat este n concordan cu concluziile trase i este bine documentat; Probele obinute sunt adecvate i suficiente pentru a susine raportul; Au fost atinse obiectivele din procedurile de angajament. Consultan Compania este necesar s elaboreze politici i proceduri care s-i ofere o asigurare rezonabil c: primete o consultan adecvat cu privire la problemele dificile i contencioase; exist suficiente resurse care s-i permit obinerea unei consultane adecvate; natura i scopul acestei consultane sunt documentate; concluziile generate de o astfel de consultan sunt documentate i implementate.

Consultana include discuii, la nivelul profesional adecvat, cu persoane din cadrul companiei sau din afara ei, care dein expertiz necesar pentru a soluiona o problem dificil sau contencioas. Consultana utilizeaz resursele de cercetare potrivite precum i experiena colectiv i expertiza tehnic a companiei. Consultana contribuie la promovarea calitii i mbuntete modul de aplicare a raionamentului profesional. Compania ncearc s construiasc o cultur n care consultana este recunoscut drept un punct forte i ncurajeaz personalul s solicite consultan n privina problemelor dificile sau contencioase. Consultarea eficient cu ali profesioniti cere ca persoanelor crora li se solicit consultan s li se prezinte toate faptele relevante care s le permit s ofere un sfat informat cu privire la problemele tehnice, etice sau de alt natur. Procedurile de consultan cer ca aceasta s fie solicitat persoanelor din cadrul companiei (sau din afara ei), care dein cunotinele i experiena necesare cu privire la problemele importante tehnice, etice sau de alt natur, i, de asemenea, cer s existe o documentare i implementare a concluziilor rezultate n urma consultanei. O companie care este nevoit s obin consultan din exterior poate beneficia de serviciile oferite de: alte firme, organismele profesionale i de reglementare, organizaii comerciale.

38

Documentarea consultanei cu ali profesioniti care implic probleme dificile sau contencioase este necesar s fie aprobat att de cel care solicit, ct i de cel cruia i se solicit consultan. Documentarea trebuie s fie complet i detaliat pentru a permite: nelegerea problemei n privina creia se solicit consultan; nelegerea rezultatelor consultanei, inclusiv deciziile luate, baza pentru aceste decizii i modul n care au fost implementate. Diferene de opinie Compania trebuie s elaboreze politici i proceduri pentru a trata i rezolva diferenele de opinii din cadrul echipei de angajament, mpreun cu cei consultai, i unde este cazul, ntre partenerul de angajament i persoana responsabil cu controlul calitii din cadrul angajamentului. Concluziile obinute trebuie documentate i implementate. Raportul nu trebuie emis nainte de rezolvarea problemei. O companie care folosete o persoan calificat din afara firmei pentru a realiza controlul calitii angajamentului, recunoate c diferenele de opinie pot aprea i elaboreaz proceduri pentru a le rezolva, de exemplu, prin consultarea unui alt practician sau a unei alte companii, sau a unui organism profesional sau de reglementare. Revizuirea controlului calitii n cadrul angajamentului Compania trebuie s elaboreze politici i proceduri care s solicite, n cazul unor angajamente specifice, o revizuire a controlului calitii angajamentului, care s ofere o evaluare obiectiv a raionamentelor profesionale semnificative utilizate de echipa de angajament i a concluziilor formulate n raport. Astfel de politici trebuie s: solicite un control al calitii pentru toate auditurile asupra situaiilor financiare ale entitilor cotate; stabileasc criteriile conform crora toate celelalte audituri i revizuiri ale informaiilor financiare istorice sau celelalte angajamente de asigurare i servicii conexe trebuie s fie evaluate pentru a determina dac este necesar efectuarea unui control al calitii; solicite efectuarea unui control al calitii pentru toate angajamentele ce ndeplinesc criteriile de la punctul precedent. Politicile i procedurile companiei trebuie s impun finalizarea revizuirii controlului calitii asupra angajamentului nainte de emiterea raportului. Criteriile de care ine cont compania n determinarea angajamentelor, altele dect cele de audit al situaiilor financiare a entitilor cotate, urmeaz s fac obiectul unei inspecii pentru controlul calitii, includ urmtoarele: Natura angajamentului, inclusiv msura n care implic aspecte de interes public. Identificarea circumstanelor neobinuite sau a riscurilor n cadrul unui angajament sau a unei clase de angajamente. Dac exist legi sau reglementri care s impun inspecia pentru controlul calitii. Compania trebuie s elaboreze politici i proceduri ce stabilesc: 1. Natura, durata i ntinderea unui control al calitii; 2. Criteriile pentru alegerea persoanelor responsabile cu controlul calitii; 3. Documentarea necesar pentru efectuarea unui control al calitii.
39

Natura, durata i ntinderea unei revizuiri a controlului calitii O inspecie pentru controlul calitii unui angajament n mod normal implic discuii cu partenerul de angajament, o revizuire a situaiilor financiare sau a altor informaii legate de obiectul angajamentului i a raportului i, n special, aprecierea dac raportul este adecvat. De asemenea , implic o revizuire a foilor de lucru selectate din care rezult raionamentele semnificative fcute de echipa de angajament, precum i a concluziilor la care au ajuns. ntinderea revizuirii depinde de complexitatea angajamentului i de riscul ca raportul s nu fie adecvat n circumstanele date. Revizuirea nu micoreaz responsabilitile partenerului de angajament. O inspecie pentru controlul calitii angajamentelor de audit al situaiilor financiare a entitilor cotate include analiza urmtoarelor: Evaluarea fcut de echipa de angajament a independenei companiei n legtur cu respectivul angajament. Riscurile semnificative identificate n timpul angajamentului i rspunsurile la aceste riscuri. Raionamentele fcute, mai ales referitoare la pragul de semnificaie i la riscurile semnificative. Dac a fost solicitat consultan adecvat cu privire la problemele legate la diferenele de opinie sau alte probleme dificile sau contencioase, i concluziile discuiilor purtate. Semnificaia i dispunerea declaraiilor eronate corectate sau necorectate identificate n timpul angajamentului. Aspectele ce trebuie comunicate managementului sau celor din conducere, i, unde este cazul, altor pri interesate cum sunt organismele de reglementare. Dac foile de lucru selectate pentru revizuire reflect activitatea efectuat n legtur cu raionamentele semnificative i dac susin concluziile trase. Gradul de adecvare a raportului ce urmeaz a fi emis. Revizuirea pentru controlul calitii angajamentelor, altele dect cele de audit al situaiilor financiare a entitilor cotate, n funcie de circumstane, pot include unele sau toate aceste consideraii. Persoana responsabil cu controlul calitii efectueaz revizuirea n timp util n etape potrivite din timpul angajamentului astfel nct problemele semnificative s poat fi rezolvate nainte de emiterea raportului. Atunci cnd persoana responsabil cu controlul calitii face recomandri pe care partenerul de angajament nu le accept i problema nu este rezolvat, raportul nu va fi emis pn cnd problema n discuie nu este rezolvat prin aplicarea procedurilor firmei n ce privete diferenele de opinie. Criteriile pentru selectarea persoanelor responsabile cu controlul calitii Modul de selectare a persoanelor date are loc prin: calificrile tehnice necesare pentru ndeplinirea unui astfel de rol, inclusiv experiena i autoritatea necesar; gradul n care o astfel de persoan poate fi consultat cu privire la angajament fr a-i compromite obiectivitatea Politicele i procedurile firmei, companiei sunt elaborate pentru a menine obiectivitatea persoanei responsabile cu controlul calitii. Spre exemplu, aceast persoan:
40

nu este aleas de partenerul de angajament; nu a participat la realizarea angajamentului n timpul perioadei de revizuire; nu ia decizii n locul echipei de angajament; nu este subiectul altor considerente care i-ar putea afecta obiectivitatea.

Partenerul de angajament poate s se consulte cu persoana responsabil cu controlul calitii n timpul derulrii angajamentului. O astfel de consultan nu trebuie s afecteze posibilitatea ca acea persoan s fie aleas pentru controlul calitii. Atunci cnd natura i ntinderea discuiilor devin semnificative, trebuie s se menin obiectivitatea persoanei responsabile cu controlul calitii. Atunci cnd acest lucru nu este posibil, o alt persoan din cadrul companiei (firmei) sau o alt persoan calificat din afara firmei va fi numit pentru a prelua rolul fie al celui responsabil cu controlul calitii, fie al persoanei ce urmeaz a fi consultat n legtur cu angajamentul. Politicele companiei trebuie s ofere ndrumare pentru cazurile n care este necesar nlocuirea persoanei responsabile cu controlul calitii atunci cnd abilitatea de a efectua o revizuire obiectiv este pus n pericol. Documentarea necesar pentru efectuarea unui control al calitii Politicele i procedurile n cazul dat trebuie s arate c: procedurile cerute de politicele companiei legate de controlul calitii au fost urmate; controlul calitii s-a ncheiat nainte de elaborarea raportului; persoana care efectueaz controlul calitii nu are cunotine de probleme nerezolvate care ar face s cread c raionamentele semnificative i concluziile echipei de angajament nu au fost adecvate. 3.3.5 Monitorizarea Scopul monitorizrii conformitii cu politicile i procedurile de control al calitii este de a oferi o evaluare a: Aderrii la standardele profesionale i la cerinele normative i legale; Eficacitii modului de elaborare a sistemului de control al calitii i a modului d e implementare al acestuia; Modului de aplicare a politicilor i procedurilor, pentru a verifica gradul de adecvare, astfel nct rapoartele emise de companie sau de partenerii de angajament s fie potrivite n condiiile date. Compania desemneaz responsabilitatea pentru procesul de monitorizare unui partener sau parteneri, sau altor persoane care dein experiena suficient i adecvat i autoritatea de a-i asuma aceast rspundere n cadrul firmei. Monitorizarea sistemului de control a calitii este efectuat de persoane competente i acoper att gradul de adecvare al sistemului ct i eficacitatea modului de operare a acestuia. Analiza i evaluarea continu a sistemului de control al calitii include: Analiza noilor dezvoltri ale standardelor profesionale i cerinelor normative i legale, i modul n care acestea se reflect n politicile i procedurile companiei, acolo unde este posibil; Analiza confirmrii scrise a conformitii cu politicele i procedurile firmei referitoare la independen; Analiza dezvoltrii profesionale, inclusiv a pregtirii profesionale; Analiza deciziilor legate de acceptarea sau continuarea relaiei cu un client sau a angajamentelor specifice;
41

 Determinarea msurilor corective ce trebuie luate i a mbuntirilor sistemului, i includerea feedback-ului n politicele i procedurile firmei, referitoare la pregtirea i formarea profesional; Comunicarea ctre personalul interesat a problemelor identificate n sistem, la nivelul de nelegere a sistemului, sau n respectarea acestuia; Monitorizarea de ctre personalul adecvat astfel nct modificrile necesare s fie efectuate prompt n politicele i procedurile legate de controlul calitii; Inspectarea unei pri a angajamentelor finalizate se realizeaz n mod normal periodic. Angajamentele selectate pentru inspecie includ cel puin un angajament pentru fiecare partener de angajament la un ciclu de inspecie, care nu poate s depeasc TREI ANI. Maniera n care se organizeaz ciclul de inspecie, inclusiv perioada de selectare a angajamentelor, depinde de unii factori, cum ar fi: Mrimea companiei. Numrul i locaia/adresa birourilor sale. Rezultatele procedurilor anterioare de monitorizare. Gradul de autoritate deinut de personal i de filiale (de exemplu, msura n care acestea sunt autorizate s-i deruleze inspeciile pe cont propriu sau doar oficiul central le poate realiza). Natura i complexitatea practicilor i a organizrii companiei. Riscurile asociate clienilor companiei i a angajamentelor specifice. Procesul de inspecie include selectarea angajamentelor individuale, dintre care unele pot fi selectate fr notificarea anterioar a echipei de angajament. Persoanele care inspecteaz angajamentele nu trebuie s fie implicai n realizarea angajamentului sau a revizuirii pentru controlul calitii. n determinarea ariei de cuprindere a inspeciilor, compania poate lua n considerare scopul sau concluziile unui program extern i independent. Un astfel program extern nu constituie un nlocuitor pentru programul de monitorizare intern al companiei. Compania trebuie s evalueze efectul diferenelor identificate ca rezultat al procesului de monitorizare i s determine dac acestea sunt: Scpri care nu indic neaprat c sistemul de control este deficient n a oferi companiei o asigurare rezonabil c respect standardele profesionale i cerinele legale i c rapoartele elaborate de companie sau de partenerii de angajament sunt potrivite cu circumstanele date; sau Deficiene sistematice, repetate sau semnificative ce necesit msuri corective prompte. Compania trebuie s comunice partenerilor de angajament interesai i altor membri ai personalului, deficienele identificate ca rezultat al procesului de monitorizare i recomandrile cu privire la msurile de remediere a situaiei. Evaluarea fiecrui tip de deficien este necesar s genereze i recomandri pentru una sau mai multe din urmtoarele: Luarea de msuri de remediere a situaiei n legtur cu anume angajament sau membru al personalului; Comunicarea descoperirilor celor responsabili cu pregtirea profesional; Modificri ale politicilor i procedurilor de control al calitii; Msuri disciplinare mpotriva acelora, care ncalc politicile i procedurile firmei, mai ales mpotriva acelora care fac asta n mod repetat.
42

Dac rezultatele procedurilor de monitorizare indic faptul c un raport ar putea fi inadecvat sau c s-au omis unele proceduri pe parcursul efecturii auditului, compania trebuie s determine msurile suplimentare necesare pentru conformitatea cu standardele profesionale i cu cerinele legale. Trebuie s ia n calcul obinerea unei consultane juridice. Cel puin o dat pe an, compania trebuie s ntiineze partenerii de angajament sau personalul adecvat (corespunztor) din firm, inclusiv pe directorii executivi, sau dac e cazul, consiliul de director al partenerilor, despre rezultatele monitorizrii sistemului de control al calitii. O astfel de comunicare permite companiei i persoanelor menionate s adopte msurile necesare prompt, acolo unde este cazul, n concordan cu rolurile i responsabilitile specifice acestora. Informaiile comunicate trebuie s includ urmtoarele: o o descriere a procedurilor de monitorizare utilizate; o concluziile rezultate n urma monitorizrii; o cnd este cazul, o descriere a deficienelor sistematice, repetate sau semnificative i a msurilor adoptate pentru rezolvarea sau corectarea acestor deficiene. Raportarea deficienilor identificate altor persoane dect partenerii de angajament relevani nu presupune menionarea angajamentelor specifice aflate n discuie, dect n cazul n care o astfel de menionare este necesar pentru o eliberare de responsabiliti a persoanelor care nu sunt parteneri de angajament. Documentaia necesar referitoare la monitorizare: o Stabilete procedurile de monitorizare, inclusiv procedura pentru selectarea angajamentelor finalizate ce urmeaz a fi inspectate; o nregistreaz evaluarea: 1. aderrii la standardele profesionale i la cerinele normative i legale; 2. a eficienei modului de elaborare a sistemului de control a calitii i a modului de implementare; 3. a modului de aplicare a politicilor i procedurilor de control al calitii, astfel n ct rapoartele emise de companie sau de partenerii de angajament sunt adecvate n condiiile date; o Identific deficienele descoperite, evalueaz efectul lor, i stabilete baza pentru determinarea msurilor suplimentare necesare, dac este cazul. Plngeri Compania trebuie s elaboreze politici i proceduri care s-i ofere o asigurare rezonabil c abordeaz n mod adecvat: plngerile c activitatea efectuat de companie nu este n conformitate cu standardele profesionale i cu cerinele legale; plngerile referitoare la respectarea sistemului de control al calitii. Plngerile pot fi generate att din interiorul companiei, ct i din afara ei. Pot fi fcute de: personalul companiei; clieni; tere pri. Plngerile pot fi primite: de membrii echipei de angajament; de ali angajai ai companiei.
43

Ca parte a acestui proces, compania elaboreaz canale bine definite pentru a permite personalului companiei s prezinte problemele ntlnite fr team de represalii. 3.3.6. Documentarea Compania elaboreaz politici i proceduri care solicit documente adecvate pentru probarea bunei funcionri a fiecrui element al sistemului de control al calitii. Modalitatea de documentare a acestor aspecte este decizia companiei. Firmele mari pot utiliza baze de date electronice pentru a documenta aspecte cum ar fi confirmarea independenei, evaluarea performanelor i rezultatele inspeciilor de monitorizare. Firmele mici pot folosi metode mai puin formale notie scrise de mn, liste de verificare sau formulare. Factorii care trebuie luai n considerare cnd se determin forma i coninutul documentelor ce probeaz operativitatea fiecruia dintre elementele sistemului de control al calitii includ: Mrimea firmei i numrul filialelor sale. Gradul de autoritate al personalului i filialelor. Natura i complexitatea practicilor i modul de organizare a companiei. Compania pstreaz aceast documentaie pe o perioad suficient de timp care s permit persoanelor care efectueaz procedurile de monitorizare s evalueze conformitatea firmei cu propriul sistem de control al calitii, sau pe o perioad mai lung de timp, prevzut de lege. Controlul calitii exercitrii auditului financiar n conformitate cu Legea privind activitatea de audit, n decembrie 2007 au fost aprobate Regulamentul CSAA i componena nominal a acestuia, iar n ianuarie 2008 a fost format CSAA. n linii generale, CSAA are menirea de a garanta utilizatorilor calitatea serviciilor prestate de auditori i societile de audit, ndeosebi calitatea auditelor obligatorii ale rapoartelor financiare, prin supravegherea activitii societilor de audit. ntruct CSAA este o structur nou ce trebuie s ndeplineasc funcii inexistente pn n prezent pe teritoriul Republicii Moldova, iar Regulamentul CSAA conine doar prevederi generale aferente funciilor i atribuiilor membrilor CSAA, acesta necesit suport intern i extern n exercitarea acestor funcii noi. Prezentul Plan prevede acordarea unui suport CSAA n ceea ce privete implementarea procesului i procedurilor de control al calitii profesiei de auditor n Republica Moldova, inclusiv n realizarea activitilor sale de supraveghere. Activitile ce urmeaz a fi ntreprinse de CSAA i suportul ce va fi acordat pot fi divizate n trei direcii principale, descrise n cele ce urmeaz. Activiti de supraveghere a calitii lucrrilor de audit ale societilor de audit Elaborarea unui plan de aciuni al CSAA pentru anii 2009-2014, ce ar include obiectivele de lucru i capacitile de atingere a obiectivelor trasate. Stabilirea i descrierea ariei de acoperire a procesului de supraveghere din partea CSAA (de exemplu, procesul educaional, licenierea, respectarea standardelor profesionale, asigurarea calitii activitii de audit, aplicarea sistemului disciplinar etc.). Elaborarea programului de control al calitii, ce ar include procedurile de control care trebuie aplicate de colaboratorii Serviciului de control i verificare din cadrul CSAA. Stabilirea i descrierea competenelor de control i disciplinare (pedeaps) ale CSAA. Activiti orientate spre obinerea i meninerea abilitilor de control i a competenei profesionale ale membrilor CSAA
44

 Organizarea unor seminare cu membrii CSAA n scopul contientizrii de ctre acetia a rolului i funciilor organului de supraveghere, inclusiv a cerinelor aferente asigurrii calitii activitii de audit i a sistemului disciplinar. Stabilirea relaiilor de cooperare cu organismele de supraveghere din rile care deja aplic asemenea sistem, ceea ce ar permite acumularea experienei, inclusiv organizarea asistenei din partea organismelor internaionale similare n organizarea controalelor pe teren. Asigurarea unei pregtiri profesionale i acumularea experienei adecvate prin participarea la diverse instruiri, inclusiv aferente normelor de etic, ceea ce ar garanta imparialitatea i obiectivitatea angajailor Serviciului de control i verificare fa de subiecii controlai. Activiti orientate spre confirmarea transparenei procesului de supraveghere de ctre CSAA a activitii de audit Elaborarea documentelor ce vor asigura transparena procesului de supraveghere a activitii de audit. Desfurarea activitilor ce confirm transparena procesului de supraveghere din partea CSAA (de exemplu, informarea publicului pentru programele de lucru anuale i rapoartele ce atest activitatea CSAA). Realizarea prezentei aciuni va contribui la: asigurarea utilizatorilor i organelor de reglementare c acetia se pot baza pe rapoartele financiare auditate i pot lua decizii economice corecte; fortificarea unui organ eficient de control al calitii activitii de audit, care este capabil s-i exercite funciile i care va menine ncrederea publicului n profesie. Asigurarea calitii profesiei de auditor Asigurarea calitii profesiei de auditor este principalul mijloc a auditorilor de a demonstra utilizatorilor c auditorii activeaz la un nivel ce corespunde standardelor de audit i regulilor etice. n acest context este necesar de a lua n considerare actele relevante acestui aspect, aplicate n UE: Recomandarea Comisiei nr.3304/2000 din 15 noiembrie 2000 privind exigenele minime n materie de control al calitii controlului legal al conturilor n Uniunea European; Recomandarea Comisiei nr.1721/2008 din 6 mai 2008 privind asigurarea calitii externe pentru auditorii legali i firmele de audit care auditeaz entitile de interes public. Calitatea poate fi asigurat att prin eforturi interne ale societilor de audit, ct i prin eforturi externe, din partea organelor de reglementare i supraveghere. Pentru realizarea prezentei aciuni este necesar implicarea organelor de reglementare i supraveghere n asigurarea calitii activitii de audit prin: aplicarea unei baze normative adecvate: Legea privind activitatea de audit, SIA, Codul etic; implementarea regulilor de control extern al calitii pentru activitatea de audit;
45

 actualizarea Informaiei privind respectarea procedurilor de control al calitii lucrrilor de audit, care urmeaz a fi prezentat de ctre societile de audit n conformitate cu art.10 alin.(5) lit. a) din Legea cu privire la activitatea de audit; actualizarea Raportului privind transparena societii de audit, care este necesar de a fi prezentat de ctre societile de audit ce efectueaz auditul la entitile de interes public, n conformitate cu art.10 alin.(5) lit. b) din Legea cu privire la activitatea de audit. Societile de audit trebuie s asigure controlul calitii prin: actualizarea standardelor i metodelor interne de activitate, conform legislaiei n domeniul auditului i practicilor internaionale avansate; elaborarea politicilor i procedurilor interne de control al calitii; mbuntirea calitii metodelor de audit. Realizarea sus-numitei aciuni va contribui la asigurarea calitii profesiei de auditor din Republica Moldova la nivelul cerinelor internaionale.

46