Sunteți pe pagina 1din 133

UNIVERSITATEA EUROPEAN "DRGAN" DIN LUGOJ

FACULTATEA DE DREPT

DREPT FISCAL I PROCEDUR


FISCAL

CAPITOLUL I
NOIUNEA DE SISTEM FISCAL
1. DEFINIIA I PRINCIPIILE DE BAZ
ALE SISTEMULUI FISCAL
n orice ornduire social sistemul veniturilor publice este determinat
de forma de proprietate asupra mijloacelor de producie, de gradul de
dezvoltare a forelor de producie i de sfera relaiilor marf-bani.1
Dup cum se tie, n prezent cea mai mare parte a mijloacelor de
producie se afl n patrimoniul regiilor autonome i societilor comerciale
cu capital de stat. O alt parte a mijloacelor de producie aparine
productorilor asociai n organizaiile cooperatiste, astfel c produsul
muncii lor revine organizaiilor respective. Aceste regii, societi i
organizaii cooperatiste, particip la formarea veniturilor publice cu o parte
din veniturile realizate.
Ca atare, n condiiile economico-sociale din Romnia, fondurile
destinate satisfacerii nevoilor publice provin nc, n proporie covritoare
de la regiile autonome i societile comerciale cu capital de stat i
organizaiile cooperatiste.
Dar nu numai acestea, ci i populaia, particip la fondurile publice, cu
o parte din veniturile sale. Ponderea acestei participri devine tot mai mare,
pe msura extinderii privatizrii n toate sectoarele economiei naionale, ca o
trstur specific trecerii la economia de pia.
Totalitatea impozitelor i taxelor provenite de la persoanele fizice i
juridice care alimenteaz bugetele publice, formeaz sistemul fiscal.
Veniturile publice nu au o afectare special astfel c, dup realizare,
ele se depersonalizeaz i sunt utilizate n vederea efecturii cheltuielilor
publice.
Un sistem fiscal raional are la baz un numr de principii
fundamentale care, fie sunt expres definite sau menionate n legislaia
fiscal, fie rezult implicit din caracteristicile ce le cuprinde reglementarea
respectiv.

Iulian Vcrel, Finanele Romniei, Ed. tiinific,Bucureti,1974, pag. 90.

n doctrina fiscal au fost formulate mai multe principii care ar sta la


baza unui sistem fiscal, atribuindu-le denumiri diferite, dei trsturile
specifice ale acestora erau asemntoare.
Ca o prezentare de ansamblu a celor mai importante principii generale
ale sistemului fiscal, nu putem s nu prezentm gruparea principiilor
sistemului fiscal care aparine unui economist de renume mondial, laureat al
premiului Nobel, om de tiin, Maurice Allais.2
Aceste principii sunt:
1.
individualitatea : n cadrul unei societi democratice omul i
nu statul constituie obiectivul final i preocuparea esenial; ca urmare,
fiscalitatea trebuie s constituie un mijloc de asigurare pentru deplina
dezvoltare a personalitii fiecrui cetean, corespunztor propriilor sale
aspiraii;
2.
nediscriminarea : impozitul s fie stabilit potrivit unor reguli
unitare pentru toi, fr discriminri directe sau indirecte fa de unele
grupuri sociale; se poate afirma c este contrar principiului nediscriminrii
ca impozitele s fie percepute numai de la ntreprinderile cele mai capabile,
ale cror beneficii sunt n concordan cu serviciile efectuate, iar cele care
nregistreaz pierderi, datorit unei proaste administrri, s fie exceptate
total sau parial de la plata acestora;
3. impersonalitatea : stabilirea i prelevarea impozitelor nu trebuie s
implice cercetri de tip inchizitorial asupra vieii persoanelor sau asupra
gestiunii ntreprinderilor, innd seama c finalitatea vieii n societate
trebuie s fie respectul persoanei umane i deplina sa nflorire; aplicarea
acestui principiu conduce la preferina pentru impozite analitice calculate pe
seama bunurilor luate n considerare ca atare, n locul impozitelor sintetice
stabilite pe persoan;
4. neutralitatea: impozitul nu trebuie s contravin unei mai bune
administrri n economie, dimpotriv trebuie s stimuleze realizarea unei
economii mai eficiente; pornind de la cerinele progresului economic,
impozitul nu trebuie s se aplice beneficiilor care sunt obinute n urma
reducerii costurilor sau mai bunei orientri a produciei, ntruct aceste
beneficii constituie motorul esenial al unei economii de pia; dac unitile
sau participanii la activitatea economic constat c beneficiile lor sunt
impuse cu prea mult asprime, incitarea lor pentru o mai bun i eficient
gestiune nu poate dect s se diminueze corespunztor;
5. legitimitatea: pe ct posibil, veniturile provenite din serviciile
2

n lucrarea Impozitul pe capital i reform monetar, edit. Hermann Paris, 1989. A se vedea sinteza
prezentat n serial de I. Bati, Proiect de anvergur pentru o economie de pia modern II, n ziarul
Dimineaa nr. 61 din 4 mai 1990.

efectuate n folosul colectivitii, cum sunt veniturile din munc, veniturile


provenite dintr-o mai bun gestiune sau din asumarea unor riscuri, trebuie s
fie considerate ca legitime respectiv, meritate i s nu fie impozitate;
totodat, pe ct posibil, fiscalitatea trebuie s taxeze acele venituri care nu
corespund unui serviciu efectuat n folosul societii, i deci sunt nemeritate;
6. lipsa de arbitrariu: impozitul trebuie s fie prelevat potrivit unor
principii simple, clare i care s nu poat s dea loc nici unui arbitrariu; o
democraie veritabil cere ca principiile generale ale sistemului fiscal s fie
discutate n Parlament i exclude posibilitatea puneri n aplicare a unui
sistem complicat care, prin interpretri mai mult sau mai puin arbitrare i
deciziile mai mult sau mai puin discreionare pe care le comport, implic
delegarea unei puteri excesive tehnocrailor fr rspundere politic i care
conduce la discriminri care contravin att eficienei, ct i eticii.
Desigur c, importana principiilor i mai ales prioritatea unora sau
altora dintre ele este determinat de epoca n care plasm analiza, de evoluia
social - economic i tradiiile din fiecare ar.

CAPITOLUL II
DREPTUL FINANCIAR PUBLIC , RAMUR A
DREPTULUI PUBLIC
1. Definiia dreptului financiar public
Relaiile financiare publice, privite n sens restrns, urmresc
formarea, administrarea i repartizarea fondurilor bneti publice. Naterea,
exercitarea i stingerea acestor relaii financiare publice se realizeaz sub
controlul juridic al unor norme juridice denumite norme juridice de drept
financiar public.
Aceste relaii financiare publice, reglementate de norma juridic,
devin raporturi juridice financiare. Statul, n ndeplinirea sarcinilor sale, este
interesat s asigure aceast reglementare juridic deoarece finanele publice
particip n mod direct la dezvoltarea economico-social a societii. Prin
intermediul finanelor publice se asigur constituirea, repartizarea i
utilizarea cu eficien a banului public pentru sporirea produciei de mrfuri,
dezvoltarea forelor de producie, promovarea activitii de cercetare
tiinific, dezvoltarea nvmntului, culturii i corotirii sntii, protecie
ecologic etc.
Ansamblul normelor juridice care asigur reglementarea juridic
a relaiilor financiare publice se exprim n denumirea de legislaie
financiar sau de drept financiar.
Deosebirea dintre cele dou denumiri, cum de altfel s-a remarcat n
literatura de specialitate, este evident formal deoarece cuvintele legislaie i
drept financiar sunt sinonime i, n acest caz, au acelai obiect de
reglementare, respectiv procedee i mijloace financiare.
Funcie de obiectul reglementrii juridice financiare, n mod raional,
normele juridice financiare se grupeaz n instituii financiare, instituii care
reprezint categorii sau componente structurale ale finanelor publice. n
statul nostru, n virtutea dispoziiilor legii finanelor publice, astfel de
instituii juridice sunt instituii privind bugetul statului, cheltuielile bugetare,
veniturile bugetare mpreun cu bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale
de stat, bugetele locale i finanele instituiilor publice, crora li se adaug
controlul financiar de interes public.
Rezult din cele expuse c, n ncercarea de denumire a dreptului
financiar public, trebuie fcut distincie ntre normele juridice care asigur
reglementarea n ansamblu a dreptului financiar i normele juridice care
asigur reglementarea unor grupe unitare de relaii financiare, grupe care
5

constituie componente structurale ale finanelor publice. n aceast idee,


putem afirma c n denumirea dreptului financiar se poate utiliza o
denumire n sens larg, prin care se distinge dreptul financiar n ansamblul
dreptului, ca ramur distinct de drept, i o denumire n sens restrns, prin
care definim dreptul aplicabil instituiilor juridice de drept financiar,
evideniind astfel subramuri ale dreptului financiar.
n raport cu cele artate, n sens larg, dreptul financiar denumit i
dreptul financiar public sau dreptul relaiilor publice, cunoate mai multe
definiii, care pe fond, exprim aceleai componente necesare
individualizrii dreptului financiar n ansamblul ramurilor de drept, dar care
difer funcie de accentul pus de autorii definiiilor pe componentele
constitutive ale acestor definiii.
ntr-o definiie a dreptului financiar, exprimat de profesorul
universitar doctor D. D. aguna3 consider dreptul financiar ca fiind format
din totalitatea actelor normative care reglementeaz relaii de constituire,
repartizare i utilizare a fondurilor bneti ale statului i ale instituiilor
publice, destinate satisfacerii sarcinilor social-economice ale societii.
ntr-o alt definiie4, dreptul financiar reprezint ansamblul normelor
juridice care au ca obiect procedeele, actele i operaiunile prin intermediul
crora mobilizeaz, repartizeaz i administreaz fondurile bneti publice
pentru satisfacerea nevoilor generale ale societii.
Alt autor de drept5, definete dreptul financiar ca fiind un ansamblu de
norme juridice, instituite conform conceptului modern al finanelor publice
din statele contemporane, care reglementeaz, n regim de drept public,
constituirea i ntrebuinarea fondurilor bneti ale statului i celorlalte
colectiviti publice precum i controlul financiar de interes public.
Din aceste definiii se poate desprinde concluzia c dreptul
financiar cuprinde acel ansamblu de norme juridice care reglementeaz
relaiile sociale publice ce se nasc, exercit i sting n scopul constituirii,
repartizrii i utilizrii fondurilor bneti publice.
n sens restrns, n cuprinsul dreptului financiar se remarc, n
primul rnd, partea privind bugetul statului, parte care n literatura de
specialitate contemporan este denumit drept bugetar. Dreptul bugetar
grupeaz normele juridice care privesc cuprinsul bugetului de stat i
procedura elaborrii, adoptrii, executrii i ncheierii acestui buget.

D. D. aguna Drept financiar i fiscal vol.1. editura Oscar Print 1997 pag. 79.
I. Condor Drept financiar editura R. A. Bucureti. 1994 pag. 46.
5
I. Gliga drept financiar editura Argonaut Cluj-Napoca 1996 pag. 12.
4

Concomitent cu dreptul bugetar, n cuprinsul dreptului financiar se


remarc o individualitate consacrat ca dreptul fiscal. Acesta este cunoscut
mai ales prin dispoziiile care reglementeaz impozitele, taxele i celelalte
venituri ale bugetului de stat, ale bugetelor locale sau ale unitilor
administrativ-teritoriale. n acelai timp, dreptul fiscal mai cuprinde norme
referitoare la procedura fiscal a stabilirii, ncasrii i urmririi impozitelor
i taxelor, completate cu normele privind sancionarea faptelor i omisiunilor
de evaziune fiscal.
Pe lng dreptul bugetar i dreptul fiscal ca subramur a dreptului
financiar public, tiin financiar i legislaie financiar face referire la
normele care reglementeaz mprumutul public denumit i credit public. De
asemenea mai poate fi privit distinct, ca instituie juridic financiar, dreptul
sau normele de drept financiar care reglementeaz controlul financiar i
jurisdicional.
Fa de cele expuse mai sus, constatm c dreptul financiar public,
reprezint un sistem de norme juridice care au ca obiect procedeele, actele i
operaiunile prin care se constituie, repartizeaz i administreaz fondurile
bneti publice pentru acoperirea nevoilor generale ale societii.
2. Normele dreptului financiar public
Norma juridic, ca element constitutiv al dreptului, este o regul de
conduit, instituit de puterea public sau recunoscut de ctre aceasta, a
crei respectare este asigurat, la nevoie, prin fora statului.
Scopul normei juridice sau regulii de drept corespunde finalitii
dreptului i anume, de a asigura convieuirea social, orientnd comportarea
oamenilor n direcia promovrii i consolidrii relaiilor sociale potrivit
idealurilor i valorilor care guverneaz societatea respectiv.6
Normele dreptului financiar sunt, la fel ca i celelalte norme
juridice, reguli de conduit instituite de stat, a cror aplicare este asigurat
prin contiin juridic, iar la nevoie prin fora statului.
Pornind de la noiunea general a normei juridice, norma juridic de
drept financiar poate fi definit ca o regul de conduit stabilit sau
recunoscut de stat, care cuprinde drepturile i obligaiile subiectelor
participante la raporturile juridice de drept financiar i a crei respectare
este asigurat de autoritatea de stat.
Normele juridice financiare sunt adoptate de autoritatea legislativ, de
Guvern, precum i de autoritile de specialitate ale administraiei publice.
6

I. Ceterchi, I. Craiovan, Introducere n Teoria General a Dreptului, Editura All Beck, Bucureti, 1998;

Din punctul de vedere al structurii logico juridice, normele dreptului


financiar cuprind cele trei elemente specifice normei de drept i anume :
ipoteza, dispoziia i sanciunea i au, de asemenea, o construcie extern
dat de modul de exprimare al actelor normative.
n ansamblul normelor juridice, ansamblu care reprezint dreptul
pozitiv din statul nostru, normele dreptului financiar se recunosc prin faptul
c reglementeaz actele i operaiunile ce alctuiesc finanele publice iar
importana lor se apreciaz datorit necesitii i importanei reglementrii
financiare de interes public.7
Specificul relaiilor financiare publice determin ca normele de
drept financiar s comporte n structura logico juridic i unele
particulariti prin care se deosebesc de celelalte norme juridice.
Astfel, din punct de vedere al izvoarelor juridice se observ c
normele de drept financiar public sunt reglementate att n izvoare care
cuprind exclusiv norme de drept financiar, ct i n izvoare care au alt obiect
principal de reglementare.
n principal normele dreptului financiar au caracter general,
impersonal, deci privesc un numr nedeterminat de subiecte de drept i se
aplic repetat n timp, ori de cte ori sunt ndeplinite condiiile vizate de ele.
Pe lng acestea, unele norme de drept financiar au caracter individual
n virtutea anumitor necesiti financiare concrete i n scopul ndeplinirii
respectivelor necesiti.
Despre structura logico juridic a normei de drept financiar
semnalm faptul c nu ntotdeauna ipoteza, dispoziia i sanciunea apar n
aceeai norm juridic.
Pentru simplificarea i raionalizarea textului actelor normative, de
cele mai multe ori ipoteza i dispoziia se gsesc contopite n textele
normative sau chiar n cuprinsul altor acte normative.
Ipoteza normei de drept financiar prevede condiiile sau
mprejurrile n care urmeaz s se aplice dispoziia cuprins n aceste
norme juridice.
Dispoziia normei de drept financiar prevede conduita subiectelor
de drept vizate de aceast norm, fie oblignd aceste subiecte s acioneze
ntr-un anumit fel, s acorde ori s plteasc anumite sume de bani, fie
permindu-le s-i constituie i s ntrebuineze anumite fonduri, fie s le
interzic svrirea unor acte sau operaiuni.
Din punctul de vedere al dispoziiei pe care o cuprind, normele de
drept financiar pot fi oneroase, permisive sau prohibitive.
7

I. Gliga, Drept financiar, Editura Argonaut, Cluj Napoca, 1996;

Cele mai multe dintre normele de drept financiar cuprind dispoziii


onerative, deoarece sunt instituite n virtutea necesitilor economice.
Unele norme de drept financiar cuprind dispoziii permisive, deoarece
este n interesul societii, de exemplu, s se permit unitilor economice de
stat care realizeaz beneficii peste plan s rein pentru trebuinele proprii o
parte mai mare din aceste beneficii, s permit bncilor s acorde credite n
funcie de aprecierea concret a trebuinelor temporare ale unitilor
economice.
Alte norme de drept financiar cuprind dispoziii prohibitive pentru a
proteja mai ales interesele de executare conform a planurilor financiare.
Referitor la sanciunile normelor juridice financiare, se constat c
unele sunt identice cu cele cuprinse n alte reglementri juridice, iar altele
sunt specifice i exclusive pentru domeniul finanelor.
Amenda bneasc este o sanciune asemntoare cu cele cuprinse n
alte reglementri juridice i se aplic faptelor contravenionale prevzute n
normele juridice financiare.
Sanciunile disciplinare se aplic nclcrilor normelor de drept
financiar svrite de persoane ncadrate n uniti economice care
constituie, n acelai timp, nclcri ale unor ndatoriri de serviciu, iar
sanciunile penale se aplic persoanelor care ncalc normele de drept
financiar, chiar prin fapte sau omisiuni care ntrunesc elementele constitutive
ale infraciunilor.
Ca sanciuni specifice i exclusive pentru sfera de aplicare a dreptului
financiar sunt remarcabile majorrile ( dobnzile) de ntrziere, prevzute
n cazuri de neplat n termenele legale a impozitelor i taxelor datorate de
ctre orice subiect de drept.8
Aceste majorri de ntrziere pot fi comparate cu daunele interese
prevzute de legislaia fiscal, ele reprezint o sanciune specific
domeniului finanelor publice.
Pentru nclcarea dispoziiilor din normele de drept financiar privind
stabilirea cheltuielilor i utilizarea fondurilor bneti ale statului i ale
instituiilor sunt prevzute, de asemenea, att sanciuni administrative,
disciplinare, penale i despgubiri materiale, ct i sanciuni exclusiv de
domeniul financiar ca : suspendarea finanrii, sistarea creditrii, blocarea
fondurilor valutare etc.
n funcie de obiectul raporturilor juridice pe care le reglementeaz
juridic, normele juridice financiare sunt grupate pe categorii.

V. Crstea, Drept financiar public, Editura Dacia Europa Nova, Lugoj, 2000;

O prim categorie sunt normele juridice financiare care


reglementeaz procesul de formare, de constituire a resurselor bneti
necesare satisfacerii nevoilor publice, adic a fondurilor bneti publice.
Aceste norme juridice asigur concentrarea n bugetele publice a
resurselor bneti necesare constituirii i alimentrii veniturilor publice,
adic a fondurilor bneti aflate la dispoziia autoritilor centrale i locale
ale administraiei publice i celor din domeniul asigurrilor sociale de stat.
n aceast categorie se cuprind reglementri juridice privind stabilirea
i perceperea impozitelor, taxelor i celorlalte venituri publice.
O alt categorie de norme juridice sunt cele care stabilesc destinaiile
pentru care pot fi utilizate veniturile publice, adic natura cheltuielilor
publice i procedura de efectuare a acestora.
n sfrit, ultima categorie de norme juridice financiare o constituie
normele juridice financiare care reglementeaz creditul public.
Clasificarea prezentat ntrete ideea c dreptul financiar are n
structura sa norme juridice grupate pe instituii juridice, ceea ce ne permite
s afirmm c, alturat acestei calificri a normelor juridice financiare
publice, se poate vorbi de norme juridice de drept bugetar sau norme juridice
care privesc att formarea ct i cheltuirea veniturilor publice, normele
juridice fiscale, norme care privesc mprumuturile de stat sau creditul public,
norme care reglementeaz controlul financiar.
3. Raporturile juridice de drept financiar public
Fenomenul juridic financiar capt contur i se poate realiza numai n
cadrul unor raporturi juridice ce se nasc, se exercit i se sting prin norme
juridice de drept financiar.
Studiul raporturilor juridice subliniaz c raporturile de drept sunt,
nainte de toate, raporturi sociale, n care oamenii intr n vederea
ndestulrii trebuinelor lor variate, raporturi de cooperare i coexisten.
Raportul juridic de drept financiar public, este acel raport social
financiar public care ia natere, se exercit i se stinge n procesul
constituirii, repartizrii i utilizrii fondurilor bneti publice i care
este reglementat juridic de norme juridice speciale financiare.9
n ansamblul raporturilor juridice, raporturile din domeniul finanelor
publice se recunosc prin finalitatea financiar politic. Prin prisma acestei

V. Crstea, Drept financiar public, Editura Dacia Europa Nova, Lugoj, 2000;

10

finaliti se caracterizeaz i elementele distinctive ale acestor raporturi,


adic subiectele participante, coninutul i obiectul lor.
Raporturile juridice de drept financiar public se nasc numai n cadrul
activitii financiare nfptuite de stat i autoritile sale.
Raporturile de drept financiar public se nasc, se modific i se sting pe
baza manifestrii unilaterale de voin a statului, prin forme specifice
prevzute de normele juridice financiare. Aceast particularitate ofer
posibilitatea executrii directe a creanelor fiscale de ctre autoritile de
stat, fr a fi necesar, n acest sens, o hotrre judectoreasc.
n funcie de sfera de cuprindere a finanelor publice, raporturile de
drept financiar pot fi : raporturi juridice ; bugetare ; fiscale ; de creditare ;
raporturi bancare ; raporturi juridice de organizare a circulaiei monetare ;
raporturi juridice de asigurare prin efectul legii i raporturi juridice de
control financiar.
Sfera de cuprindere a raporturilor juridice financiare se explic prin
afirmarea ideii interveniei statului n economie i consacrarea doctrinei
intervenioniste, potrivit creia statul trebuie s joace un rol tot mai activ n
viaa economic i s influeneze procesele economice.
Elementele constitutive ale raporturilor juridice financiare, la fel
ca i n cazul altor categorii de raporturi juridice, sunt subiectele, obiectul i
coninutul.
A. Subiectele raporturilor juridice financiare.
Un prim element care difereniaz raporturile juridice de drept
financiar de raporturile juridice de drept comun este dat de calitatea
subiectelor participante la aceste raporturi juridice.
Subiectele raporturilor juridice de drept financiar public sunt
autoritile administrativ financiare de stat i de control financiar, ca un
prim subiect, iar cel de-al doilea subiect participant poate fi orice persoan
juridic de drept public sau de drept privat sau persoane fizice.
Primul subiect participant n aceste raporturi juridice trebuie s fie,
obligatoriu, o autoritate administrativ financiar de stat sau de control
financiar, investit cu atribuii privind formarea i ntrebuinarea legal a
fondurilor bneti publice.
Cel de-al doilea subiect participant poate fi orice autoritate de stat,
instituii publice, regii autonome i societi comerciale cu capital de stat sau
privat, persoanele fizice crora le revin obligaii de a declara veniturile sau
bunurile impozabile, de a plti impozitele i taxele legal stabilite, de a
accepta controlul financiar de stat.

11

Un alt element care difereniaz raporturile juridice financiar publice


de raporturile juridice de drept comun este poziia pe care o au subiectele
unele fa de altele.
n acest sens trebuie observat c, n cadrul raporturilor juridice
financiar publice, primul subiect intr n aceste raporturi de pe poziia de
purttor al autoritii de stat.
Aceast particularitate creaz o poziie de subordonare a tuturor
celorlalte subiecte participante, chiar i n situaia n care cel de-al doilea
subiect este tot o autoritate financiar administrativ de stat. n virtutea
acestei subordonri, autoritile financiare de stat pot pretinde celuilalt
subiect participant anumite prestaii sau abineri i, n acest scop, l poate
controla, sanciona i executa silit.10
Corelativ acestui drept, autoritile financiare au obligaia de a garanta
drepturile i obligaiile celuilalt subiect. Poziia autoritar de reprezentant al
intereselor financiare de stat a primului subiect participant este o expresie a
regimului de drept public a raporturilor juridice ce se stabilesc n aplicarea
normelor dreptului financiar.
Acest regim este mai concludent n comparaie cu regimul de drept
privat al raporturilor bneti dintre ceteni, n cadrul crora subiectele
participante au o poziie juridic egal i, nainte de aceasta, au latitudinea
de a participa sau nu n asemenea raporturi conform intereselor
patrimoniale.11
Plecnd de la acest raionament constatm ca o specificitate a
raporturilor juridice de drept financiar i faptul c acestea se nasc, se exercit
i se sting numai prin manifestarea unilateral de voin a primului subiect,
exprimat prin forme specifice, prevzute de normele juridice financiare.
B. Coninutul raporturilor juridice financiare.
Drepturile i obligaiile subiectelor care particip n raporturile
juridice din domeniul finanelor publice determin i circumscriu coninutul
acestor raporturi. Acest coninut al raporturilor juridice financiare publice
are un specific al su, determinat de natura financiar public a drepturilor
i obligaiilor ce revin subiecilor participani, prin care se individualizeaz
i se distinge n acelai timp de coninutul altor raporturi juridice.
n acest sens, drepturile i obligaiile corelative, exercitate de
subiectele raporturilor juridice de drept financiar public, urmresc asigurarea
finanrii bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetelor

10
11

V. Crstea, Drept financiar public, Editura Dacia europa Nova, Lugoj, 2000;
I. Gliga, Drept financiar public, Editura Argonaut, Cluj Napoca, 1996;

12

locale, plata i ncasarea impozitelor i taxelor, emisiunea i circulaia


titlurilor de valoare i a mprumuturilor publice etc.
n consecin, coninutul raporturilor juridice financiare publice capt
un caracter special, inconfundabil cu al altor raporturi juridice, fiind un
coninut de finanare bugetar, de impunere fiscal, de credit public, de
control financiar etc.
C. Subiectele raporturilor juridice de drept financiar
n ceea ce privete subiectele raporturilor juridice financiare, subiectul
activ are dreptul de a aciona pentru executarea bugetului public, de a
aciona pentru stabilirea i ncasarea, administrarea, utilizarea i controlul
resurselor financiare publice ; subiectul pasiv are obligaia de achitare a
sarcinilor bugetare, de folosire potrivit destinaiilor legale a sumelor alocate
din bugetul public, precum i dreptul de a contesta modul de impunere, de
executare silit, sanciunile aplicate etc.12
D. Obiectul raporturilor juridice de drept financiar.
n teoria general, prin obiectul raportului juridic se neleg aciunile
pe care titularul dreptului subiectiv le ntreprinde sau le solicit n procesul
desfurrii raportului juridic.13
Asupra noiunii de obiect al raportului juridic i asupra faptului dac
obiectul este un element necesar acestuia s-au purtat numeroase discuii n
literatura juridic. n cadrul acestor discuii s-au formulat puncte de vedere
n conformitate cu care, obiect al raporturilor juridice ar fi bunurile materiale
sau bunurile i aciunile.
S-a afirmat c obiectul raportului juridic este aciunea, bunul material
sau valorile materiale vizate de drepturile i obligaiile prilor participante.
Pe acest raionament juridic trebuie observat c, obiectul juridic al
relaiilor financiare publice este diferit determinat, n primul rnd de sfera
deosebit de larg i complex a acestor relaii, iar n al doilea rnd, de fapte,
acte normative i operaiuni specifice cu privire la activitatea financiar.
n prima situaie, obiectul este format din aciunile de prognoz i
organizare bugetar, de creditare, de control financiar, de circulaie monetar
etc.
n cea de a doua situaie, obiect al raporturilor juridice financiare
publice l constituie plata unor sume de bani, la care sunt inute subiectele
participante la raporturile juridice bugetare, de finanare, de asigurare, de
creditare etc.14
12

E. Blan, Drept financiar, Editura All Beck, Bucureti, 1999;


N. Popa, Teoria General a Dreptului, Editura Actami, Bucureti, 1998;
14
D. D. aguna, Tratat de drept financiar i fiscal, Editura All Beck, Bucureti, 2001;
13

13

Pe lng particularitile subiectelor, coninutului i obiectului,


raporturile juridice de drept financiar public se particularizeaz i din
punct de vedere al modului de soluionare a litigiilor ce apar ntre
subiectele participante.
Litigiile care se ivesc n cadrul raporturilor juridice din domeniul
finanelor publice se soluioneaz, de cele mai multe ori n primul rnd, pe
calea jurisdiciei administrative, de ctre autoriti ale administraiei
finanelor publice investite cu asemenea atribuii, sub conducerea Ministerul
Finanelor.
Pe lng aceast cale administrativ sau dup epuizarea procedurii
administrativ jurisdicionale, litigiile ivite n domeniul finanelor publice, se
pot soluiona i de instanele judectoreti.
Raporturile de drept financiar public se mpart, dup obiectul
specific, n raporturi bugetare, raporturi de credit, de asigurri, de control
financiar etc.
Dintre toate acestea, raporturile juridice de credit i de asigurri se
mpart, din punctul de vedere al modului stabilirii lor, n dou categorii :
raporturi administrative financiar bancare, n care organele
administrative financiar bancare de stat particip exclusiv n aceast
calitate i raporturi financiar contractuale, n care aceste organe
particip att investite cu atribuii de conducere administrativ financiar,
ct i ca pri contractante de credite i asigurri facultative.15
4. Actele administrativ financiare i operaiunile
dreptului financiar public
n general, actele i operaiunile din sfera finanelor publice se emit i
se svresc n condiiile prevzute n Codul fiscal, Codul de procedur
fiscal i n celelalte acte normative de specialitate financiar public.
Datorit condiiilor specifice de emitere i de executare, precum i
datorit poziiei pe care o ocup dreptul financiar public n sistemul de drept,
actele juridice financiar publice au un regim juridic asemntor cu actele de
drept administrativ, i ntrunesc n general particularitile acestor acte.
Aceast situaie este datorat i faptului c finanele publice sunt
administrate de autoriti ale administraiei publice.
Aceast prim constatare permite concluzia c actele i operaiunile
din domeniul finanelor publice se deosebesc de actele i operaiunile din
domeniul finanelor private, aceste ultime acte i operaiuni fiind denumite
15

I. Gliga, Drept financiar, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1981;

14

n mod curent, bneti sau patrimoniale - bneti, avnd un regim


juridic de drept privat civil sau comercial.16
a) Actele financiar publice se identific prin aceea c sunt emise i
svrite n scopul general al formrii fondurilor publice.
n ncercarea de definire a acestei categorii specifice de acte juridice,
trebuie pornit de la definiia general a actului juridic administrativ, care este
o manifestare de voin fcut n scopul de a produce anumite efecte
juridice, a cror realizare este garantat prin fora de constrngere a statului
n condiiile prevzute de normele juridice n vigoare.17
Pe aceast baz, putem defini actele administrativ financiare ca
fiind acele manifestri de voin unilaterale i exprese prin care,
autoritile financiare publice, dau natere, exercit i sting raporturi
juridice financiar publice, n scopul general al formrii i ntrebuinrii
fondurilor bneti publice i a cror realizare este garantat prin fora
de constrngere a statului18.
Fr a avea pretenia c prin aceast definiie am reuit o
individualizare exact a actelor administrativ fiscale putem totui, ca pe baza
elementelor desprinse din coninutul acesteia, s desprindem cteva
trsturi specifice acestei categorii de acte juridice public astfel:
1. O prim trstur specific este aceea c, actul de drept financiar
public este un act juridic.
Rezult de aici c actele de drept financiar public, sunt fcute n
scopul de a produce efecte juridice specifice exercitrii drepturilor i
ndeplinirii obligaiilor prevzute de dreptul financiar, n vederea formrii i
ntrebuinrii fondurilor bneti publice. Aceast prim caracteristic a
actelor administrativ financiare ne permite s le deosebim de operaiunile
administrativ financiare care nu produc efecte juridice prin ele nsele. Dac
se modific o situaie juridic datorit acestor operaiuni, aceasta are loc,
pentru c respectivele operaiuni sunt o condiie a aplicrii unor norme
juridice19.
2. O alt trstur specific actului de drept administrativ financiar
const n aceea c este o manifestare unilateral de voin.
16

I Gliga, op. cit. pag. 18


T. Drganu, Actele de drept administrativ, Editura tiinific Bucureti, 1959, pag. 8
18
Codul de procedur fiscal definete n art. 41 actul administrativ fiscal ca fiind actul emis de organul
fiscal competent n aplicarea legislaiei privind stabilirea, modificarea sau stingerea derepturilor i
obligaiilor fiscale.
19
Ex. aplicarea sechestrului este o operaiune financiar care modific situaia juridic a bunului sechestrat
ntruct l imobilizeaz, debitorul putnd dispune cu privire la acesta doar cu aprobarea autoritii
competente. Ceea ce trebuie remarcat este faptul c aceast operaiune nu produce prin ea nsii efecte
juridice ci este svrit ca o condiie pentru, n cazul de fa, executarea silit a debitoorului.
17

15

Actele administrativ financiare sunt manifestri unilaterale de voin


deoarece interesul n formarea i ntrebuinarea fondurilor bneti publice,
necesare autoritilor de stat i colectivitilor publice, trebuie urmrit i
ndeplinit n mod autoritar, fiind exclus emiterea lor consensual sau n
cadrul unor negocieri, de exemplu ntre autoritile fiscale i debitorii
impozitelor, ntre autoritile financiare i instituiile publice, societile
comerciale, ntr-un cuvnt ntre autoritile financiare i celelalte persoane
juridice, publice i private, i persoanele fizice.
3.
Actele administrativ-financiare, sunt acte care se emit i se
realizeaz n regim de putere public.
Emiterea i realizarea acestor acte juridice n regim de autoritate
public are urmtoarele consecine:
n primul rnd, determin ca realizarea efectelor juridice s fie
garantat prin fora de constrngere a statului, care se manifest n cazurile
de exercitare neconform a drepturilor i de nendeplinire conform a
obligaiilor prevzute de normele dreptului financiar public. Garantarea
efectelor juridice prin apel la coerciiunea statului trebuie neleas ca o
intervenie a statului pentru a se nfrnge o rezisten a subiectelor raportului
juridic i nu ca o garanie a respectrii drepturilor i obligaiilor a cror
ndeplinire reprezint o obligaie legal a acestora. Actul financiar intervine
pentru a da natere, a modifica i a stinge drepturi i obligaii financiare,
fora coercitiv intervine pentru a obliga subiectele raportului juridic
financiar s respecte i s execute aceste drepturi.
n cazuri de acest fel coerciiunea statal se exercit diferit, n funcie
de gradul de periculozitate social i de consecinele faptelor i omisiunilor
prin care sunt nclcate normele financiare, fiind aplicabile sanciuni variate,
pn la sanciuni de drept penal.
4.
Actele administrativ fiscale sunt acte care eman de la o
autoritate fiscal,ceea ce le confer un regim de autoritate public.
Obligativitatea respectrii i executrii actelor administrativ financiare
de ctre autoritile financiare, pe de o parte, i persoanele de drept public i
privat, precum i de persoanele fizice, pe de alt parte, persist atta timp ct
nu a intervenit un alt act financiar contrar.
5.
O a cincia particularitate a actului administrativ fiscal const n
aceea c ele sunt emise n aplicarea legislaiei privind stabilirea,
modificarea sau stingerea drepturilor i obligaiilor financiare. Aceast
particularitate este important,ntruct ne ajut s distingem actele
administrativ financiare de celelalte acte administrative emise de autoritile
publice, n calitatea acestora de autoritii ale administraiei publice.

16

La fel ca actele de drept administrativ, actele juridice financiar


administrative se difereniaz n acte normative i individuale, acte cu
aplicabilitate teritorial general i local. De asemenea, exist acte
financiare cu aplicabilitate nelimitat n timp, sau acte cu aplicabilitate
limitat la un exerciiu financiar.
n sfrit, se observ c ntreaga reglementare a Codului de procedur
fiscal se refer numai la actele administrative fiscale individuale, nu i la
cele normative. Acestea din urm sunt supuse regulilor generale ( n privina
emiterii Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnic legislativ n
elaborarea actelor normative i H.G. nr. 555/2001 pentru aprobarea
regulamentului privind procedurile pentru supunerea proiectelor de acte
normative spre adoptare Guvernului, iar n privina contestrii Legea nr.
554/2004.)
Referitor la condiiile de valabilitate ale actelor financiar publice
acestea sunt:
1.
Actul juridic administrativ financiar s fie conform din punct de
vedere al Constituiei i dispoziiilor legale n vigoare legalitatea actelor;
2.
Actul administrativ financiar s fie conform cu interesul public
urmrit de lege;
3.
Actul administrativ financiar s fie emis de autoritatea
competent i n limitele competenei sale;
4.
Actul administrativ financiar s fie emis n forma i cu
procedura prevzut de lege.
b) Operaiile financiar publice
Putem spune c operaiunile financiar publice sunt aciuni
efectuate de persoanele de specialitate financiar contabil, forme ale
activitii financiare prin care se ajunge la emiterea actului juridic
administrativ fiscal.
Operaiunile financiar publice se deosebesc de actele juridice
administrativ financiare prin faptul c nu produc prin ele nsele efecte
juridice i,n consecin,sunt denumite operaiuni material-tehnice.
nsemntatea acestor operaiuni se apreciaz prin prisma rolului i
rezultatului lor material-tehnic care n domeniul financiar poart
denumirea de tehnic-financiar i care, la rndul lui, se diversific n
tehnic fiscal, tehnic bugetar, etc.
Prin toate aceste operaiuni se asigur transpunerea n practic a
actelor juridice financiar publice, modul de svrire a acestora fiind
reglementat prin acte normative sau diverse precizri cu caracter tehnic
emise de autoritile fiscale, potrivit necesitilor practice tehnico-financiare
ale constituirii i ntrebuinrii fondurilor bneti de utilitate public.
17

5. Aplicarea legislaiei financiar publice


n timp i spaiu
Este cunoscut faptul c de principiu normele juridice au
aplicabilitate doar pentru viitor, sfera lor de acoperire coincide cu limitele
teritoriale ale statului i vizeaz persoanele care domiciliaz i/sau
desfoar activitii n interiorul rii.
Normele juridice incidente n domeniul finanelor publice se
particularizeaz prin anumite trsturi specifice, care pot fi evideniate i
atunci cnd ncercm s le delimitm sfera de aplicare n timp i spaiu,
precum i asupra persoanelor.
ntocmirea,
adoptarea i executarea unor bugete anuale este
consacrat att prin Constituie, ct i prin Legea finanelor publice. Legea
bugetar anual ( prin care se adopt bugetul i n baza creia el se execut)
este actul suveran de autorizare a veniturilor i cheltuielilor pentru ntreaga
perioad de timp n care ea se aplic. mpreun, att legislaia financiar
(prin Legea finanelor publice), ct i legislaia fiscal ( prin Codul fiscal)
statueaz n mod expres c anul financiar/fiscal coincide cu anul civil
(calendaristic), ceea ce nseamn c prevederile legii bugetare au
aplicabilitate numai nuntrul acestei perioade de timp.
Avnd n vedere faptul c impozitele, taxele i celelalte categorii de
venituri bugetare se ncaseaz n temeiul dispoziiilor legii anuale de
adoptare a bugetului i n limitele exerciiului bugetar respectiv, legislaia
fiscal se aplic n timp cu o periodicitate anual, supunndu-se deci
principiului anualitii bugetare. Evident c aplicarea n timp a legislaiei
financiar fiscale se ntinde exclusiv pe perioada ct norma juridic este n
vigoare.
Aplicarea n spaiu a normelor dreptului finanelor publice are n
vedere principiul teritorialitii, astfel c excepie fcnd numai cteva
situaii20 - legislaia finanelor publice vizeaz numai raporturile juridice
care se stabilesc pe teritoriul rii.
Relativ la categoriile de persoane asupra crora se ntinde aplicarea
legislaiei finanelor publice este necesar a preciza c datorit complexitii
i diversitii raporturilor sociale care se stabilesc n domeniul finanelor
publice sfera persoanelor vizate este foarte larg, ea cuprinznd att
persoanele juridice ( autoriti ale statului i instituii publice implicate n
procesul bugetar, contribuabilii rezideni sau nerezideni n Romnia etc.),
20

Excepiile n care se extinde aplicarea legii fiscale n afara teritoriului statului vizeaz impozitarea
veniturilor obinute de persoanele fizice romne, impozitarea profitului realizat de persoanele juridice
romne i, respectiv, aplicarea normelor privind taxa pe valoarea adugat n materia prestrilor de servicii.

18

ct i persoanele fizice ( demnitari, funcionari publici, contribuabili,


reprezentanii fiscale etc.)
6. Izvoarele dreptului financiar public
n teoria dreptului i n tiinele juridice de ramur, izvoarele dreptului
sau sursele dreptului sunt considerate ca fiind acele modaliti specifice de
exprimare a coninutului dreptului.21
Normele juridice sunt exprimate ntr-o diversitate de forme proprii
dreptului, care poart denumirea generic de acte normative.
Izvoarele formale ale dreptului financiar sunt alctuite din
totalitatea actelor normative care reglementeaz raporturile juridice
financiare publice.
n raport de gradul de generalitate sau de specificitate, se disting
izvoare comune ale dreptului financiar cu ale altor ramuri de drept i
izvoare specifice dreptului financiar.
Constituia ocup primul loc n ierarhia izvoarelor dreptului
financiar. ntre prevederile Constituiei sunt cuprinse dispoziii referitoare la
elaborarea, aprobarea i execuia bugetului public naional i a contului de
nchidere a exerciiului bugetar.
De asemenea, prin normele constituionale sunt stabilite competenele
statului cu privire la gestiunea banului public, sarcini referitoare la controlul
execuiei bugetare, politica valutar, politica fiscal etc.
Dispoziiile Constituiei sunt dezvoltate prin sistemul legilor organice
i ordinare, ale ordonanei Guvernului Romniei de punere n aplicare a
legilor, instruciunile i normele metodologice ale ministerelor.
Legile sunt izvoare principale ale dreptului financiar ntruct n
acestea sunt cuprinse normele juridice care reglementeaz activitatea
juridic financiar a statului, constituind cadrul legislativ al finanelor
publice.
Legea finanelor publice ocup un loc important, ea aflndu-se la
baza politicii rii noastre n domeniul finanelor publice.
Obiectivul acestei legi const n stabilirea cadrului juridic privind
descentralizarea, restructurarea i privatizarea economiei. Legea pune n
eviden principalele elemente ale finanelor publice, dintre care amintim :
sistemul bugetelor publice, prin care se constituie i se gestioneaz resursele
financiare publice, restructurarea cheltuielilor bugetare, autonomia bugetelor
locale i asigurrilor sociale de stat, caracterul legal al veniturilor publice.
21

N. Popa, Teoria General a Dreptului, Editura Actami, Bucureti, 1998;

19

Actele normative ale autoritii administrative centrale sunt


izvoare ale dreptului financiar.
Instituiile centrale ale autoritii executive pot emite, de asemenea, o
serie de acte normative cum sunt : Ordonanele i Hotrrile de Guvern.
Ordonanele sunt emise n temeiul delegrii legislative, iar hotrrile
normative financiare sunt elaborate n temeiul i n executarea legilor
financiare.
Pe lng aceste izvoare formale ale dreptului financiar, administraia
central elaboreaz acte cu caracter tehnic, care vin n ntmpinarea i
organizarea executrii acestor izvoare formale.
Alte izvoare ale dreptului financiar sunt actele normative ale
autoritilor administrative locale.
Bugetul propriu al fiecrei uniti administrativ teritoriale care are
personalitate juridic se aprob anual prin hotrri ale consiliilor acestor
uniti.
Tot prin astfel de hotrri se stabilesc msuri pentru executarea
bugetelor locale i se aprob conturile anuale de execuie a bugetelor
respective.
De asemenea, consiliile locale au unele competene speciale n
stabilirea cotelor de impozitare i taxare, atribuii pe care i le ndeplinesc
prin emiterea de acte juridice specifice i anume, hotrri.
7. Rolul i locul dreptului financiar n sistemul
de drept
Fenomenul financiar i dreptul financiar sunt deosebit de complexe,
avnd conexiuni i repercusiuni n toate domeniile activitii economice i
sociale, att publice, ct i private.22
n domeniul public, prin normele juridice financiare se asigur
formarea fondurilor bneti necesare pentru finanarea aciunilor de interes
general ale societii i administrarea acestor fonduri, precum i stabilirea
destinaiei concrete i procedura de realizare a finanrii publice.
n domeniul privat, normele juridice ale finanelor publice
acioneaz pe de o parte, pentru stabilirea i ncasarea veniturilor publice de
la toi contribuabilii, persoane fizice sau juridice, stimulnd unele ramuri sau
activiti economice, n raport de interesele publice, iar pe de alt parte,
pentru sprijinirea unor ageni economici, pentru dezvoltarea lor sau pentru
sprijinirea unor activiti, prin diferite instrumente financiare, cum ar fi :
22

I. Condor, Drept financiar, Editura Monitorul Oficial, Bucureti, 1994;

20

mprumuturi externe acordate sau garantate de stat, taxe vamale, faciliti


valutare etc.
Cu privire la locul pe care l ocup dreptul financiar public n sistemul
de drept, din nsi denumirea i definiia dat, rezult c face parte din
ramura dreptului public.
n diviziunea dreptului public, majoritatea autorilor includ dreptul
constituional, dreptul administrativ, dreptul internaional public, dreptul
financiar, dreptul penal, dreptul procesual, iar n dreptul privat dreptul civil,
dreptul comercial, dreptul internaional privat etc.
n cadrul sistemului de drept, dreptul financiar are strnse legturi cu
celelalte ramuri de drept, prin obiectul su de reglementare, distingndu-se
n acelai timp de acestea, constituindu-se ca ramur distinct n sistemul
nostru de drept.
O legtur evident exist ntre dreptul financiar public i dreptul
constituional, acesta din urm fiind cel ce stabilete principiile i sfera
dreptului financiar public. Dreptul constituional cuprinde totalitatea
normelor juridice care stabilesc principiile fundamentale ale organizrii de
stat, ale structurii social economice, precum i drepturile i ndatoririle
cetenilor.
Dreptul constituional statueaz principiile generale n materia
sistemului finanelor publice, a bugetului naional public, a impozitelor i
taxelor, a controlului Curii de Conturi, dnd expresie legturii dintre aceast
ramur de drept i dreptul financiar.23
Dreptul financiar public are puternice legturi i cu dreptul
administrativ deoarece :
raporturile juridice au un subiect comun i anume, statul
reprezentat printr-o autoritate administrativ ;
sau pentru c aparatul financiar bancar i de credit, cu atribuii
n nfptuirea activitii financiare, face parte, aproape n ntregime, din
sistemul de autoriti ale administraiei de stat.
Dreptul financiar este n relaie strns cu dreptul administrativ pentru
c, acesta din urm cuprinde normele referitoare la organizarea i atribuiile
tuturor autoritilor administraiei de stat, cuprinde i normele privind
conducerea, organizarea i atribuiile organelor financiar bancare de stat
care fac parte din aparatul administraiei de stat.

23

E. Blan, Drept financiar, Editura All Beck, Bucureti, 1999;

21

n acest sens, principiile fundamentale ale dreptului administrativ i


ale administraiei de stat sunt fundamentale i pentru dreptul financiar i
pentru activitatea financiar de stat.
n concordan cu aceasta, reglementarea bugetului de stat, inclusiv a
veniturilor i cheltuielilor bugetare, a condiiilor creditului, a controlului
financiar, este instituit cu specificul de reglementare administrativ
financiar.
Dreptul financiar are strnse legturi i cu dreptul civil, acestea
fiind mai evidente n cadrul raporturilor patrimoniale ale societilor
comerciale, unde aplicarea normei de drept civil este condiionat de
principiile generale stabilite de normele dreptului financiar.
Aceast legtur ntre dreptul financiar i dreptul civil este ntemeiat
n general pe faptul c, att una ct i cealalt dintre aceste ramuri de drept,
reglementeaz mai ales relaii patrimoniale avnd ca obiect drepturi i
obligaii exprimate n bani.
ns, n timp ce dreptul financiar reglementeaz relaiile bneti de
formare i ntrebuinare a fondurilor bneti necesare statului i unitilor
sale, dreptul civil reglementeaz relaiile bneti ce se stabilesc potrivit
intereselor patrimoniale proprii ale persoanelor fizice i juridice.
Relaiile juridice dintre dreptul financiar i dreptul civil se ntemeiaz
pe faptul c ambele se refer la bani.
Reglementarea raporturilor patrimoniale de ctre dreptul civil se face
dup regula egalitii juridice a prilor, deci fr ca o parte s-i impun
voina n mod unilateral celeilalte pri.
Dup cum am specificat, dreptul financiar public reglementeaz
raporturile financiare prin metoda subordonrii prilor raportului juridic.
Cel puin unul dintre subiectele raportului juridic de drept financiar
public, trebuie s fie o autoritate a statului, o astfel de condiie necerndu-se
n cadrul raporturilor juridice civile.
Marea majoritate a normelor de drept financiar sunt norme imperative,
pe cnd marea majoritate a normelor de drept civil sunt norme permisive.

22

8. tiina dreptului financiar public


ntr-o opinie, tiina financiar este considerat ca fiind tiina care ne
d regulile i principiile dup care statul i celelalte organizaii publice
subordonate sau supraordonate i procur, administreaz i ntrebuineaz
bunurile economice i mai ales banii, ntr-o epoc n care predomin
schimbul n viaa economic.
Pe aceast opinie se susine, n continuare, c tiina financiar are
drept scop s strng tot materialul care privete gospodria public, n
trecut i n prezent, pentru a cuta legturi ntre fenomenele i studiile vieii
economice i acelea ale gospodriei publice pentru a vedea dac gsete
legile n evoluia acestei gospodrii i pentru a valorifica rezultatele ctigate
pentru legislaia financiar i pentru politica financiar n neles mai larg.24
tiina financiar este o ramur a tiinelor economice, denumit i
economie financiar care studiaz bugetul de stat, cheltuielile publice i
veniturile publice, creditul public etc., prin prisma determinrilor
economice, n contextul i condiionrile categoriilor economice i bneti.
Explicaiile i concepiile tiinei finanelor publice reprezint
punctul de plecare pentru ideile i teoriile tiinei dreptului financiar.
Dar, tiina financiar nu are o aplicaie imediat pentru practic,
postulatele ei au ntotdeauna o valoare pentru financiarul practic. Cea care
ne arat cum trebuie s fie ndeplinite postulatele tiinei financiare este
politica financiar, prin obiectivele sale proprii i folosind mijloace specifice
pentru atingerea acestora.
Privit n interferen cu tiina finanelor publice i cu politica
financiar, tiina dreptului financiar, ca tiin juridic de ramur, este
aceea care decide cuprinsul reglementrilor juridice referitoare la
componentele structurale ale finanelor publice.
Pe baza acestor explicaii i idei, tiina dreptului financiar public
are ca obiect specific i prin care se distinge de celelalte tiine juridice,
reglementrile juridice privind bugetul de stat i procedura bugetar,
impozitul i celelalte venituri publice, creditul public, controlul
financiar de stat etc.
Conceptele, teoriile i principiile tiinei dreptului financiar public se
afl n strns legtur cu celelalte tiine juridice, cu teoria general a
dreptului i cu tiinele juridice de ramur.25

24
25

V. Crstea, Drept financiar public, Editura Dacia Europa Nova, Lugoj, 2000;
E. Blan, Drept financiar, Editura All Beck, 1999;

23

Interferena concepional dintre tiina dreptului financiar i tiina


finanelor publice se apreciaz n dinamismul ei, al crui scop este
perfecionarea mijloacelor i procedeelor tehnico financiare concomitent i
mbinat cu perfecionarea reglementrii juridice a acestor mijloace i
procedee.
Justiia fiscal este o valoare constant a tiinei financiare i a
politicii financiare, care se realizeaz practic prin mai multe aciuni, mai
frecvent prin impozite stabilite n raport de capacitatea contributiv a
subiectelor debitoare i prin impunerea, o singur dat, a oricrui venit, bun
ori act de consum, ceea ce, evident i exclude impunerile sau taxrile
repetate sau multiple.
n raport de obiectul dreptului financiar i al tiinei acestei ramuri de
drept, disciplina de nvmnt a dreptului financiar, cerceteaz i prezint
problemele teoretice i aspecte ale aplicrii practice a normelor juridice
referitoare la formarea veniturilor publice, repartizarea resurselor financiare
i utilizarea lor, creditul public precum i regimul valutar.
n cadrul acestei discipline de nvmnt se constat, se desprind i
sunt analizate, trsturile specifice ale fiecrei instituii juridice de drept
financiar.
Studierea normelor juridice de drept financiar i a instituiilor juridice
pe care acestea le reglementeaz, permite nelegerea, nsuirea i aplicarea
corect i ct mai complet a legislaiei financiare.26

26

I. Condor, Drept fiscal i financiar, Editura R. A. Monitorul Oficial, Bucureti, 1996;

24

CAPITOLUL III
DREPTUL FISCAL INSTITUIE JURIDIC
A DREPTULUI FINANCIAR PUBLIC

1. Conceptul de fiscalitate
Termenul fiscalitate are provenien roman: cuvntul fiscus
desemna coul pe care romanii l foloseau pentru strngerea banilor. Din
cuvntul fiscus s-a desprins i ncetenit termenul fisc, cu nelesul curent
de ansamblul de organe ale administraiei publice nsrcinate cu colectarea
impozitelor. Potrivit Dicionarului explicativ al limbii romne, fiscalitatea
este sistemul de percepere a impozitelor i taxelor prin fisc, iar fiscul este
instituia de stat care stabilete i ncaseaz contribuiile ctre stat i i
urmrete pe cei care nu i-au pltit aceste contribuii27.
n doctrina juridic s-a apreciat c acest sistem numit sistem fiscal este format din totalitatea impozitelor, taxelor, contribuiilor i celorlalte
categorii de venituri publice de la persoanele fizice i juridice care
alimenteaz bugetele publice.
2. Dreptul fiscal n cadrul dreptului financiar public
Dreptul fiscal, denumit i legislaie fiscal, este conceput i susinut
n doctrina european a finanelor publice cu utilitatea de a individualiza i
pune n eviden, n ansamblul reglementrilor juridice financiare, categoria
normelor juridice privind veniturile publice care se realizeaz primordial cu
specificul fiscal al impozitului28.
Potrivit necesitii de realizare practic a veniturilor bugetare,
reglementarea juridic a impozitelor i taxelor pretinde dou categorii de
norme juridice:
1.
Norme privind obiectul impozitelor ori taxelor i subiectele
debitoare ale impozitelor i taxelor, ori ale altor contribuii bneti
obligatorii;
2.
Norme privind procedura fiscal a stabilirii i ncasrii
impozitelor i taxelor, a soluionrii litigiilor dintre contribuabili i
27

Pentru detalii cu privire la conceptul de fiscalitate a se vedea , Mircea tefan Minea, Lucian Teodor
Chiriac, Cosmin Flavius Costa, Dreptul finanelor publice, Editura Accent, 2005, pag. 251- 252
28
Pentru detalii a se vedea I. Gliga, Drept financiar, Editura Argonaut, Cuj- Napoca, 1996, pag. 113- 115

25

autoritile fiscale ale statului, a sanciunii nclcrilor constatate,


precum i a executrii silite a impozitelor i taxelor neachitate n
termenele legale.
Prima dintre aceste categorii de norme juridice fiscale are, n general,
un coninut de drept material, potrivit necesitii de a se institui legal fiecare
dintre impozite, taxe, etc., precizndu-se obiectul i subiectul impozabil,
tariful de calcul, termenele i eventualele alte condiii de plat a acestora.
A doua categorie cuprinde normele juridice de natur procedural
privind mai nti stabilirea i ncasarea impozitelor i taxelor, ca i
definitivarea lor n caz de contestare a modului n care au fost stabilite. De
asemenea, aceast categorie de norme juridice reglementeaz sanciunile
aplicabile contribuabililor ce nu declar corect obiectele impozabile sau
svresc alte evaziuni fiscale, precum i cile procedurale de executare
silit a impozitelor i taxelor neachitate de bun voie, integral i la termenele
legale.
Faptul c normele legislaiei fiscale se disting de celelalte norme ale
dreptului pozitiv din fiecare stat prin specificul lor de a reglementa impozite,
taxe, etc., ne determin s achiesm la tezele prin care se susine autonomia
dreptului fiscal n cadrul dreptului financiar public.
Autonomia dreptului fiscal, conform unor opinii, este susinut nu
numai n cadrul dreptului fiscal ci i extins, n cadrul dreptului public. n
acest sens s-a afirmat c dreptul fiscal este ramura dreptului public care
reglementeaz drepturile fiscului i prerogativele lui de activitate.
Nu ne nsuim aceast concepie, i aa cum am precizat deja, natura
de drept public a legislaiei fiscale o apreciem nu autonom, ci ca instituie
juridic n cadrul dreptului financiar public.
Pentru susinerea acestei poziii trebuie specificat c, n realitatea
financiar, impozitele, taxele i celelalte venituri publice, fac parte din
structura finanelor publice i, prin urmare, au o natur juridic comun cu
toate celelalte componente structurale ale finanelor publice.
De asemenea, trebuie observat c reglementarea juridic a impozitelor
i taxelor nu se poate realiza autonom ci doar n concordan cu
reglementarea juridic a bugetului de stat, a cheltuielilor publice,
mprumutului public, etc..
n consecin, dreptul fiscal sau legislaia fiscal, este o parte a
dreptului financiar public instituie juridic - care cuprinde
ansamblul de norme prin care sunt reglementate juridic impozitele,
taxele i alte contribuii obligatorii precum i drepturile fiscului i
prerogativele lui de activitate.

26

3. Dreptul de a impune. Temeiul reglementrii


sistemului de impunere.
Dreptul statului de a-i institui un sistem de impunere care s-i asigure
n mod corespunztor cuantumul veniturilor publice necesare ndeplinirii
funciilor sale izvorte conform susinerilor din literatura de specialitate
din mai multe teorii.29
Astfel, conform teoriei organice, dreptul de a institui sistemul de
impunere reprezint un produs necesar al dezvoltrii istorice a popoarelor,
ntruct statul nsui s-a nscut din natur omeneasc.
Teoria sociologic este ce conform creia statul este stpnul absolut
( rezultat din frmntrile organizrilor statale ) i reprezint fora brutal a
minoritilor organizate n vederea impunerii mpotriva majoritii stpnite.
Pentru exercitarea puterii n interesul ntregii societi este necesar
instituirea unui sistem de impunere care s asigure mijloacele bneti
acoperitoare ale nevoilor de funcionare i ntreinere a aparatului de stat.
Teoria contractului social, conform creia dreptul de a institui un
sistem de impunere la nivelul societii reprezint rezultatul nelegerii dintre
stat i contribuabili.
Teoria echivalenei, potrivit creia, impozitele i gsesc justificarea
n serviciile i avantajele realizate i garantate de stat care stabilit cotele de
impunere a supuilor n raport cu avantajele create realizeaz o
echivalen: mrimea impozitelor i taxelor depinde de mrimea serviciilor
i avantajelor oferite cetenilor.
Teoria siguranei, conform creia impozitele i taxele sunt considerate
ca prime de asigurare pentru viaa i bunurile cetenilor.
Teoria sacrificiului susine c raiunea impozitului este justificat de
nsi natura statului, n sensul c aceasta este un produs necesar al
dezvoltrii istorice.
Pentru o mai complet edificare asupra necesitii, oportunitii i
echitii impunerii, alturat acestor teorii este util s avem n vedere i
concepia economistului Adam Smith, exprimat prin urmtoarele maxime:
maxima de justiie, potrivit creia fiecare cetean al statului
trebuie s contribuie la cheltuielile guvernamentale att ct le permit
facultile proprii ( adic n principiu n raport cu mrimea veniturilor pe
care le realizeaz sub protecia statului);
maxima de certitudine, conform creia obligaia fiecrui
cetean trebuie s fie corect stabilit i nu arbitrar;
29

Pentru detalii a se vedea Mircea tefan Minea .a. , op. cit. pag. 254

27

maxima de comoditate impune ca toate contribuiile s fie


pretinse i ncasate la termene, urmrindu-se procedeul care este mai
convenabil contribuabilului;
maxima de economie pretinde ca toate contribuiile s fie
stabilite de o manier care s determine scoaterea din buzunarul ceteanului
a ct mai puin posibil fa de ceea ce urmeaz s intre n buzunarul statului.
4. Noul Cod fiscal
ncepnd cu anul 2004, n ara noastr a fost pus n aplicare un nou
Cod fiscal. Anteriorul cod fiscal adoptat n perioada interbelic a fost n
vigoare pn spre sfritul anilor 1940. Pn la intrarea n vigoare a noului
Cod fiscal adoptat prin Legea nr. 571/2003, publicat n Monitorul Oficial
al Romniei nr. 927 din 23 decembrie 2003, i a fost deja modificat n mai
multe rnduri aproape aizeci de ani reglementarea impozitelor i taxelor a
fost stabilit prin diverse acte juridice.
Scopul principal al Codului fiscal este acela de a stabili cadrul legal
( normativ ) prin care se asigur resursele financiare publice necesare
statului i colectivitilor publice locale pentru ndeplinirea corespunztoare
a funciilor i sarcinilor lor.
Reglementarea printr-un cadru legal unitar a principalelor impozite i
taxe stabilite n sarcina diferitelor categorii de contribuabili prezint o serie
de avantaje astfel:
1.
ofer posibilitatea legiuitorului ca, innd seama de gradul de
suportabilitate al contribuabililor, de a nelege, analiza corect i stabili n
mod corespunztor obligaiile fiscale n raport cu necesitile bneti ale
statului sau ale colectivitilor publice locale;
2.
ajut autoritile fiscale n activitatea bogat i complex de
colectare a veniturilor bugetare;
3.
pltitorii de impozite i taxe vor cunoate mai bine care le sunt
obligaiile , cum i cnd trebuie s le ndeplineasc pentru a evita antrenarea
i aplicarea prevederilor legale sancionatoare;
4.
n fine, magistraii vor putea verifica n modul specific
aplicarea corect a legislaiei fiscale.
Cu toate aceste avantaje, actualul cod fiscal ar trebui alctuit nct s
cuprind dispoziii normative clare, exprimate prin formulri sintetice, care
s acopere n totalitate problematica vizat ( n cazul de fa domeniul fiscal)
i s se dovedeasc peren ( adic s nu necesite modificri la intervale scurte
de timp) contribuind n acest fel la asigurarea stabilitii raporturilor sociale.

28

Prevederile codului fiscal prevaleaz n materie fiscal asupra


oricror dispoziii cuprinse n alte acte normative. Astfel, se stabilete expres
c, n caz de conflict ntre normele juridice se vor aplica dispoziiile codului
fiscal. Legiuitorul a urmrit, n acest fel, s impun codul fiscal ca
reglementare intern suprem n domeniul fiscal.
Dei reprezint reglementarea intern suprem n materie fiscal,
dispoziiile Codului fiscal se subordoneaz prevederilor oricror acte
internaionale la care Romnia este parte, ceea ce nseamn c, ori de cte
ori va exista un conflict ntre o norm a Codului fiscal i un tratat semnat de
Romnia sau la care ara noast a aderat, soluia va fi aplicarea fr ezitare a
normei internaionale.

5. Teoria general a veniturilor publice


5.1. Preliminarii
Satisfacerea nevoilor colective ale oricrei societi impune realizarea
unor venituri publice.
ntr-adevr, pentru a-i ndeplini rolul i funciile sale, statul trebuie s
aib reglementat un sistem care s-i permit constituirea resurselor bneti
necesare satisfacerii nevoilor publice. Formele i metodele de constituire a
fondurilor bneti publice diferea de la o ornduire la alta i de la o ar la
alta, n funcie de condiiile economice, sociale i politice, precum i de
sarcinile i funciile statului n societate.
Legea finanelor publice subliniaz faptul c formarea resurselor
financiare publice are loc pe seama impozitelor, taxelor, contribuiilor i
veniturilor nefiscale, prelevate de la persoanele fizice i juridice, avndu-se
n vedere potenialul lor economic, precum i alte criterii stabilite prin lege.
Conform legislaiei n vigoare, veniturile publice aparin statului,
unitilor administrativ-teritoriale i instituiilor publice. Acestea se
constituie i se gestioneaz printr-un sistem unitar de bugete, i anume:
bugetul statului, bugetul asigurrilor sociale de stat, bugetele locale, bugetele
fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului i bugetele altor instituii
publice cu caracter autonom, n condiiile asigurrii echilibrului financiar.
Fa de aceast situaie juridic, definim veniturile publice ca
fiind veniturile pe care autoritile de drept public le ncaseaz de la
persoanele fizice i juridice, n baza unor prevederi legale, pentru
acoperirea necesitilor colective.
29

n legislaia fiscal i n teoria dreptului financiar, veniturile publice


se regsesc sub denumirea de resurse financiare publice, venituri bugetare
sau venituri fiscale, venituri nefiscale, contribuii etc. Veniturile publice
acumulate la nivel naional alctuiesc venituri bugetare totale.
Dup cum vom vedea, reglementarea juridic a veniturilor publice
este o prerogativ esenial a suveranitii legiuitoare. Norma constituional
stabilete imperativ dreptul exclusiv al legiuitorului de a reglementa prin
lege veniturile publice, puterea executiv putnd s acioneze n acest
domeniu numai pe seama i n baza legii.
Veniturile publice sunt reglementate att cu scop financiar, de formare
a fondului bnesc al bugetului public naional, ct i cu rol politicoeconomic.
5.2. Clasificarea veniturilor publice
Clasificarea veniturilor publice poate fi realizat n baza mai multor
criterii, astfel:
a) veniturile publice se mpart, dup modul cum ele intervin,
periodic sau accidental, n venituri ordinare i venituri extraordinare:
Veniturile ordinare sunt veniturile publice care apar regulat n fiecare
perioad financiar ordinar, pentru acoperirea necesitilor publice;
Veniturile extraordinare sunt provocate de situaii excepionale, fiind
chemate a acoperi cheltuieli extraordinare, sau un deficit bugetar.
Veniturile publice ordinare se ncaseaz, de regul, pe baza puterii de
constrngere a statului, pe cnd veniturile extraordinare statul i le procur,
fie pe baza unui apel la creditul public, mrindu-i astfel pasivul sau prin
nstrinarea unei pri din domeniul fiscal, micorndu-i activul, fie prin
crearea unui impozit excepional - aceast ultim surs deci tot pe cale de
constrngere.
Veniturile curente sunt constituite din venituri fiscale i venituri
nefiscale, precum i din venituri din capital, iar veniturile extraordinare sunt
constituite din mprumuturile publice, emisiunea de moned, mobilizarea la
buget a fondului de amortizare a capitalului fix al unitilor statului, apelul la
rezervele de aur sau disponibilitile valutare, lichidarea participaiilor de
capital n strintate, valorificarea unor bunuri mobile sau imobile aflate
peste grani, n timp de rzboi folosirea unor resurse materiale i bneti
jefuite de pe teritoriile ocupate.

30

b) Veniturile publice, dup criteriul rambursabilitii, se pot


deosebi n:
Venituri permanente, ce intr definitiv n patrimoniul statului, putem
include aici veniturile fiscale i nefiscale, precum i veniturile din capital;
Venituri provizorii, ce trebuie restituite, cum sunt, de exemplu
mprumuturile publice.
c) Dup criteriul obligativitii achiziionrii lor, veniturile publice
pot fi deosebite n:
Venituri obligatorii, sunt marea majoritate a veniturilor publice
ncasate pe temeiul suveranitii statului;
Venituri benevole, care se bazeaz pe voina liber a subiectului de la
care se primete suma respectiv, cum ar fi donaiile sau dobnzile pentru
capitalul plasat pe pia.
d) Dup scopul urmrit, veniturile publice pot fi grupate n:
Venituri principale, sunt veniturile fiscale care urmresc procurarea
de mijloace bneti pentru alimentarea bugetului public naional, cum este
spre exemplu, impozitul pe profit, taxa pe valoarea adugat, impozitul pe
salarii, accizele i impozitul pe circulaie etc.
Venituri secundare, sau venituri nefiscale, cele a cror raiune n
afar de scopul fiscal este scopul economic sau social, cum este impozitul pe
celibat, prin care se urmrete stimularea sporirii natalitii, sau cum sunt
veniturile din capital (veniturile din valorificarea unor bunuri ale instituiilor
publice, veniturile din privatizare, vrsmintele din privatizare pentru
constituirea Fondului la dispoziia Guvernului etc.), vrsminte din profitul
net al regiilor autonome, vrsminte de la instituiile publice.
e) n funcie de locul pe care l ocup n repartiia bugetar,
veniturile publice pot fi clasificate n venituri ale bugetului de stat i venituri
ale bugetelor locale.
Veniturile pentru bugetul de stat sunt veniturile puse la dispoziia
administraiei centrale i care sunt destinate acoperirii cheltuielilor efectuate
de autoritile administraiei centrale.
Veniturile pentru bugetele locale sunt veniturile puse la dispoziia
autoritilor administraiei locale pentru acoperirea cheltuielilor publice
efectuate de aceste autoriti n interesul unitilor administrativ teritoriale pe
care pe reprezint.
g) Din punct de vedere al naturii specifice, veniturile publice se
grupeaz n impozite, taxe i alte venituri ale bugetului de stat
Impozitele sunt cea mai rspndit i cunoscut categorie de venituri
publice instituit odat cu apariia statului pentru ntreinerea bneasc a

31

aparatului de stat i meninut n toate ornduirile sociale, cu coninut i rol


politico-economic diferit.
Taxele, n general, sunt veniturile ce se realizeaz ca pli datorate de
persoanele care beneficiaz de anumite servicii sau activiti din partea
autoritilor administrative. n literatura de specialitate s-a consacrat
caracterizarea potrivit creia taxele reprezint plata unor servicii prestate de
stat direct pltitorului.
Celelalte venituri bugetare dect impozitele i taxele sunt
reglementate cu denumiri specifice condiiilor de calcul i plat, ori
coninutului lor economic diferit. Spre exemplificare menionm veniturile
din aplicarea prescripiei extinctive (pentru instituiile publice), veniturile
din amenzi i alte sanciuni aplicate potrivit legii, ncasri din cota reinut
conform Codului penal al Romniei, ncasarea dobnzilor aferente ratelor
lunare din vnzarea locuinelor construite din fondurile statului etc.
5.3. Elementele terminologice ale veniturilor publice
Veniturile publice se caracterizeaz prin anumite trsturi specifice,
determinate de modul de stabilire, de proveniena de termene de plat etc.
Totodat ns, din reglementarea juridic rezult existena unor
elemente tehnice i juridice comune, care se regsesc n cazul oricrui venit
public, fr de care ar fi imposibil determinarea, urmrirea i realizarea lor.
Aceste elemente terminologice, analizate n unele lucrri de
specialitate sub form de definiii fiscale sunt urmtoarele:
Denumirea venitului public;
Pltitorul venitului public;
Izvorul venitului public;
Unitatea de evaluare;
Unitatea de impunere;
Asieta sau modul de aezare a veniturilor publice;
Perceperea (ncasarea) venitului public;
Termenele de plat;
nlesnirile, drepturile i obligaiile debitorilor;
Rspunderea debitorilor;
Calificarea veniturilor publice;
Clasificarea bugetar a veniturilor publice.
1. Denumirea venitului public
Fiecrui venit public i este atribuit o denumire n raport cu natura sa
economico-social i juridic. Astfel, pot fi remarcate n primul rnd grupele

32

mari de venituri publice i anume impozitele, taxele i alte venituri, iar n


cadrul fiecrei grupe principalele categorii de venituri, cum sunt impozitul
pe profit, impozitul pe salarii, taxa pe valoarea adugat, taxele vamale, taxe
de timbru, venituri din capital etc.
2. Pltitorul venitului public
Este persoana desemnat de lege drept contribuabil, denumit adesea
subiect impozabil sau subiectul impunerii. Aceast calitate o poate avea
orice persoan, fizic sau juridic, romn sau strin, care posed bunuri
sau realizeaz venituri pentru care legea prevede obligaia plii unui
impozit, tax sau alt obligaie de plat ctre bugetul statului.
De regul, contribuabilul este persoana obligat direct de lege s
suporte plata unei obligaii bugetare, acesta fiind i cel care pltete efectiv
venitul public datorat. Sunt ns i cazuri n care o persoan este obligat,
mpreun sau separat de subiectul impozabil, la calcularea, reinerea i
vrsarea la bugetul public a impozitului datorat.
Un astfel de caz prevzut de lege este, spre exemplu, impozitul pe
salarii, unde subiect impozabil este persoana care primete salariul pentru
munca prestat, iar persoana juridic sau fizic care l-a angajat este
rspunztoare pentru calcularea, reinerea i plata impozitului pe salariu
datorat bugetului public.
ntr-un alt caz, pltitor de impozit este garantul. Mai exact, n unele
cazuri cnd subiectul impozabil nu poate sau nu vrea s execute personal
propria sa obligaie fiscal, iar msurile de urmrire luate contra lui sunt fr
succes, legea prevede c obligaia subiectului impozabil va fi nlocuit de
rspunderea persoanei care a garantat execuia raportului juridic fiscal, care
este denumit garant.
Pornind de la cele specificate mai sus, artm c n literatura de
specialitate, se face distincia ntre subiectul impunerii i pltitorul acesteia.
De regul, subiectul impunerii (debitorul) este aceeai persoan cu
pltitorul impozitului. Excepia este determinat de cazurile tehnice,
financiar bugetare, ndeosebi pentru simplificarea actelor i garaniilor de
stabilire i percepere a veniturilor cnd plata se face de alte persoane dect
subiectul impunerii. n astfel de cazuri pltitorul venitului bugetar are
obligaia de a face, respectiv de a calcula i plti efectiv impozitul, taxa sau
alt venit public, stabilit ca obligaie direct pe seama debitorului sau
subiectului impunerii.
3. Izvorul sau baza venitului public
Este obiectul sau venitul (cifra de afaceri), fa de care se stabilete
cuantumul obligaiei financiare. Obiectul venitului public, n cazul
impozitelor directe, este bunul sau venitul pentru care se percep aceste
33

impozite. n cazul impozitelor indirecte, baza venitului public este


operaiunea (operaiunea comercial) sau prestarea de serviciu, ce are ca
rezultat modificarea valorii bunului asupra cruia se exercit i obinerea
unui venit.
n doctrina financiar, pentru desemnarea obiectului venitului public
este utilizat noiunea de obiect impozabil, care se refer la fenomenul
economic prevzut de lege pe baza cruia se stabilete obligaia fiscal.
De asemenea, este utilizat noiunea de baz impozabil prin care
este desemnat suma asupra creia se aplic o cot de impozit pentru a se
determina cuantumul impozitului datorat.
4. Unitatea de evaluare
Unitatea de evaluare, denumit i cot impozabil, reprezint
procentul, suma fix ori ansamblul de procente sau sume fixe cu ajutorul
crora se calculeaz cuantumul bnesc al fiecrui impozit.
Cota de impozitare, funcie de posibilitile tehnic-determinate de
obiectul i de natura venitului, se stabilete sub form de cot fix sau cot
procentual.
Cota fix este o sum fix sau un procent fix, care se aplic asupra
valorii obiectului impozitat sau taxat, cu ajutorul creia se calculeaz
cuantumul venitului public datorat. Cota fix se folosete, de regul, atunci
cnd baza de calcul o formeaz anumite obiecte, fapte sau acte juridice,
suprafaa unui teren agricol, capacitatea cilindric a unui autovehicul,
obinerea unei autorizaii, eliberarea unui act.
Cota procentual reprezint un anumit procent din valoarea bunului
sau a venitului. Se aplic de regul atunci cnd izvorul venitului public l
constituie valoarea bunului deinut sau venitul realizat de debitor.
Cota procentual poate fi progresiv, proporional sau regresiv,
dup cum rmne neschimbat sau suferea modificri determinate de
modificrile intervenite n baza de calcul.
Cota procentual proporional se caracterizeaz prin aceea c
rmne neschimbat, indiferent de modificrile intervenite n baza de calcul.
De exemplu, cota de 8% care se aplic indiferent de creterile sau
descreterile pe care le poate suporta un bun sau un venit impozabil.
Cota procentual progresiv se caracterizeaz prin aceea c ea crete
odat cu creterea bazei de calcul, care, de cele mai multe ori, este un anumit
venit realizat de contribuabil. Cota procentual progresiv este alctuit din
mai multe procente, ornduite n cretere progresiv, pe trane de valori sau
venit impozabil, astfel nct impozitul calculat crete i el progresiv n
funcie de valoarea bunurilor impozabile sau mrimea venitului impozitat.
De exemplu, impozitul pe salarii se calculeaz dup un tarif progresiv,
34

format din sume fixe i cote procentuale n cretere, pe trane de venit, care
se modific odat cu indexarea salariilor.
Cota procentual regresiv se caracterizeaz prin aceea c procentele
de calcul al venitului public descresc pentru trane de valori mai mari, ori
pentru veniturile impozabile care depesc un anumit cuantum.
5. Unitatea de impunere
Orice venit public privete o unitate, care se poate exprima ntr-un
numr, dimensiune, cantitate i aceast unitate se numete unitate de
impunere.
Exemplu, leul n cazul veniturilor, metrul ptrat sau hectarul n cazul
terenurilor agricole, capacitatea cilindric n cazul autovehiculelor etc.
6. Asieta
Reprezint ansamblul msurilor privind constatarea i aezarea
veniturilor publice (identificarea subiectului i materiei impozabile,
evaluarea acesteia i stabilirea cuantumului obligaiei de plat). Rezult
astfel c asieta este operaiunea de aplicare a normelor financiare i
administrative n vederea fixrii datelor impunerii i deci a debitului fiscal al
fiecrui debitor.
n practica financiar, pentru constatarea i aezarea impozitelor se
folosesc mai multe metode, ntre care specificm: metoda indirect de
evaluare, care poate fi bazat pe prezumie, n raport de indicii exteriori ai
obiectului impozabil sau realizat pe baze forfetare30, metoda administrativ
conform creia evaluarea se face de agentul fiscal pe baza datelor ce le
deine i medota direct, bazat pe administrarea de probe (declaraia
contribuabilului sau a unei tere persoane).
7. Perceperea
Perceperea sau ncasarea veniturilor publice reprezint realizarea
efectiv a acestora. Pentru ncasarea veniturilor publice se folosesc n
practica financiar urmtoarele metode:
Metoda plii directe, potrivit creia subiectul impunerii sau debitorul
este cel care stabilete suma datorat ca obligaie fiscal i tot el este cel care
are obligaia s o verse la termenele stabilite la destinaia legal.
Metoda reinerii i vrsrii (stopajului la surs), conform creia
pltitorul are obligaia s calculeze, s rein i s verse la destinaie venitul
datorat ca obligaie fiscal, de ctre debitor sau subiectul impunerii,
eliberndu-i acestuia veniturile nete. Aceast metod este utilizat n cazul
veniturilor impozabile realizate de persoanele fizice angajate, unde

35

angajatorul reine din remuneraie sumele ce se constituie ca venituri


publice.
Metoda aplicrii de timbre fiscale este regula folosit n situaia
prestrii unor servicii publice de ctre instituiile statului (aciuni n justiie,
activiti notariale), unde venitul public se achit prin aplicarea i anularea
de timbre n momentul primirii i eliberrii actului pentru care se datoreaz
taxa.
8. Termenele de plat
Termenul reprezint data la care, sau pn la care, un anumit venit
public trebuie vrsat la destinaie. La stabilirea termenului de plat se are n
vedere att ncasarea ritmic, ct i posibilitile de plat ale deintorilor de
obiecte sau materii impozabile.
Termenele se fixeaz sub forma unor intervale de timp, trimestrial,
lunar, chenzin, decad etc., n cadrul crora sumele trebuie vrsate pe
destinaii, situaie n care scadena (data limit) este ultima zi a perioadei
respective, sau sub forma unei zile fixe, cnd att scadena ct i termenul de
plat coincid.
Cu privire la termenele de plat trebuie menionat c momentul plii
unui venit public nu coincide ntotdeauna cu cel al naterii obligaiei
contribuabilului.
De exemplu, taxa pe valoarea adugat se datoreaz din momentul
ncasrii preurilor sau tarifelor, vrsarea pe destinaie se face ns la
intervale de timp reglementate de lege, moment n care putem vorbi de
stingerea acestei obligaii.
9. nlesnirile, drepturile i obligaiile debitorilor
A. nlesnirile sunt elemente prevzute prin acte normative care
instituie veniturile publice, de care se ine seama la evaluarea bazei de
calcul, n determinarea cuantumului venitului precum i la ncasarea
acestuia.
nlesnirile prevzute n legi se pot prezenta sub urmtoarele forme:
1. Forma de reduceri sau scutiri i au n vedere anumite situaii
deosebite, de excepie, n care anumiii pltitori realizeaz obiectul sau
materia impozabil.
Acordarea nlesnirilor se face innd seama de condiiile specifice de
munc, de faptul c unele uniti nregistreaz costuri mai ridicate dect cele
n condiii normale de munc, folosesc fora de munc n curs de calificare
sau cu capacitate redus de munc.
Aceste nlesniri au ca scop stimularea valorificrii anumitor resurse
materiale, a producerii unor mrfuri i sporirea rentabilitii.

36

nlesnirile se mai acord i n vederea sprijinirii familiei, favorizrii


persoanelor n vrst sau cu capacitate de munc redus etc.
2. Forma amnrii sau ealonrii la plat a obligaiei fiscale a
contribuabilului.
B. Drepturile i obligaiile pltitorilor sunt reglementate n vederea
asigurrii respectrii legalitii la stabilirea i ncasarea veniturilor bugetare.
n acest sens, debitorii au dreptul s cear aplicarea corect a
normelor legale n legtur cu evaluarea i ncasarea veniturilor bugetare, s
cear i s li se admit acordarea nlesnirilor legale, s fac contestaii,
atunci cnd consider c prevederile legale nu au fost aplicate corect. De
asemenea, pentru plile efectuate n plus sau fr o baz legal, au dreptul
s accepte compensri cu obligaii viitoare sau s cear restituirea lor.
Dintre obligaiile pltitorilor menionm datoria de a pune la
dispoziia autoritilor financiare toate informaiile cerute n vederea
evalurii corecte a bazei de calcul, declararea obiectului i materiei
impozabile, plata n cuantumul i la termenele prevzute a veniturilor
publice etc.
10. Rspunderea debitorilor
Reprezint aciunea de aplicare a sarcinilor reglementate de norma
juridic nclcat de subiectul pasiv al raportului juridic financiar, forma
rspunderii fiind administrativ, civil sau penal, dup caz.
11. Calificarea veniturilor publice
Reprezint stabilirea caracterului local sau central al veniturilor
publice, precum i stabilirea locului pe care trebuie s-l urmeze conform
clasificaiei bugetare.
Cunoaterea acestor elemente este necesar i util pentru corecta
repartizare a sarcinilor fiscale, precum i pentru planificarea veniturilor
publice i corelarea lor cu volumul cheltuielilor publice ce urmeaz a fi
efectuate din aceste surse.
12. Clasificarea bugetar a veniturilor publice
Reprezint operaiunea de ordonare i grupare a veniturilor publice n
bugetele publice. Potrivit legii finanelor publice, clasificaia general a
veniturilor publice se stabilete de Ministerul Finanelor i este obligatorie
pentru toate autoritile care fac nscrieri de venituri publice n bugetele
publice.
Avnd n vedere unitatea bugetului, ordonarea i gruparea veniturilor
publice se face n acelai mod pentru bugetul public naional n ansamblul
su i pentru fiecare din verigile sale componente: bugetul administraiei
centrale i bugetele locale.

37

6. Teoria general a impozitelor


6.1. Definiia i elementele impozitului
Etimologic, cuvntul impozit vine din latinescul imponere, dare de
plat, francezii ntrebuinau impot, italienii imposta, denumiri
determinate de funciunea i metoda de aezare a impozitului. Denumirea de
dare n romnete are acelai neles de obligaie material a ceteanului
fa de colectivitatea public.
Doctrina financiar a furnizat numeroase definiii ale impozitului,
aceste definiii confirmnd formula devenit tradiional a dreptului regalian
al statului de a stabili i percepe impozite.
ntr-o definiie dat de specialitii romni, impozitul reprezint plata
bneasc obligatorie, general i definitiv, efectuat de persoanele fizice i
juridice n favoarea bugetului statului, n cuantumul i la termenele stabilite
de lege, fr obligaie din partea statului de a presta pltitorului un
echivalent direct i imediat.
n legea privind finanele publice, L. 189 din 14 octombrie 1998,
impozitul este definit ca fiind o prelevare a unei pri din veniturile i din
averea persoanelor fizice i juridice, obligatoriu, cu titlu nerambursabil i
fr contraprestaie (art. 2, pct. 14 din lege).
Din definiiile prezentate rezult c noiunea de impozit este
caracterizat prin cteva elemente specifice:
- forma pecuniar a impozitelor, este forma de plat obinuit n
statele moderne, ns nu este i exclusiv, deoarece chiar i n perioada
contemporan se poate recurge, alturat impozitelor datorate i pltite n
bani, la impozite n natur. Plata n bani a impozitelor este predominant,
ntruct i cheltuielile publice se efectueaz n bani;
- este o plat general i obligatorie, ntruct este o obligaie care se
refer la grupe sau categorii de contribuabili i nu la subiecii individuali
determinai, pe de o parte, i care trebuie executat de toate persoanele fizice
i juridice ce posed bunuri sau venituri impozabile, pe de alt parte;
- este o plat definitiv, ceea ce evideniaz c plata se realizeaz fr
obligaie de restituire direct ctre contribuabil. Prin efectuarea acestor pli,
contribuabilii, persoane fizice sau persoane juridice, particip dup anumite
criterii la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societii, necesare
finanrii unor trebuine sociale n folosul colectivitii;

38

- plata impozitului se face de ctre persoanele fizice i juridice, ca o


modalitate de participare a acestora la constituirea fondurilor generale ale
societii, pentru veniturile pe care le dein sau bunurile pe care le posed;
- este plata datorat n condiiile legii, n sensul c nici un impozit al
statului nu se poate stabili i percepe, dect n puterea unei legi, conform
principalului nullum impositum sine legae.
Contribuabilii datoreaz contribuia numai n cazul cnd realizeaz
venituri prevzute de lege ca impozabile sau dobndesc sau posed bunuri
care, conform prevederilor legale sunt impozabile. Impunerea unor venituri
sau bunuri, dintre cele care nu sunt prevzute n actele normative, este
abuziv i ilegal, ele fiind restituite de ndat celor de la care s-au perceput
fr temei legal.
Forma legal a plii impozitelor evideniaz un alt element specific,
reinut de unii autori de trstur aparte, i anume stabilirea autoritar
unitar a impozitelor, element care prezint importan sub dou aspecte: cel
al instituirii exclusive de ctre autoritile de stat, crora li s-a rezervat
aceast competen i cel al reglementrii unitare prin norme fixe aplicabile
pe ntreg teritoriul rii, pentru toi contribuabilii.
- caracterul unilateral al obligaiei, n sensul c beneficiarul
necondiionat al plii este statul, iar contribuabilul nu dobndete vreun
drept corelativ la contraprestaie concret i imediat, adic nu poate
pretinde un echivalent corelativ, direct i imediat.
Plata impozitelor fr vreo contraprestaie anumit din partea
statului n folosul imediat al pltitorilor este un element esenial, datorit
cruia impozitele se deosebesc de taxe, tarife i alte pli pecuniare cu
echivalent specific. Aceast particularitate a impozitelor trebuie ns
neleas independent i diferit de aa-numita reversibilitate a lor.
Reversibilitatea impozitelor const n rentoarcerea sumelor
concentrate de stat pe calea impozitelor la contribuabili sub forma unor
aciuni, servicii, gratuiti. Este vorba de gratuitatea nvmntului, ocrotirii
sntii, asisten social, ajutor familial de stat, art, cultur, educaie
fizic i sport etc.
Prin urmare, sub acest aspect, impozitul apare ca o prelevare
obligatorie ctre bugetul de stat, fr echivalent i fr contraprestaie direct
i imediat, ns pltitorii capt vocaie direct ca beneficiari ai unor
activiti organizate de stat fr s fie obligai la plata contravalorii acestora.
- impozitele sunt de utilitate public, ntruct fondurile bneti
formate prin procedeul financiar al impozitelor sunt predestinate acoperirii
cheltuielilor publice, care se efectueaz n interes general.

39

Relaia dintre impozite, cheltuielile publice i interesele generale


ale societii reprezint fundamentul i msura impozitelor moderne.
Aceast relaie este consacrat n prezent i n statul nostru prin
dispoziiile Constituiei Romniei care prevede - ca ndatorire fundamental
a cetenilor - c cetenii au obligaia s contribuie prin impozite i prin
taxe la cheltuielile publice.
- caracterul juridic al impozitelor este elementul esenial care
completeaz celelalte elemente i ndeosebi stabilirea impozitelor n mod
autoritar, n scop de utilitate juridic.
n cadrul finanelor din statele moderne, dup instituirea impozitelor
cu consimmntul cetenilor, aplicarea lor autoritar, unitar i cu scop de
utilitate public pretinde reglementarea lor ca pli, nu benevole, ci
obligatorii. n acest sens contribuabilii sunt obligai - aa cum prevede i
constituia statului nostru - prin norme juridice, s plteasc impozitele
prevzute de legi i calculate n mod autoritare de agenii financiari, iar
neplata impozitelor atrage coerciiunea executrii lor silite. Este o
coerciiune corespunztoare necesitii ncasrii impozitelor ca premis
financiar a cheltuielilor publice i deci a mplinirii unor trebuine generale.
Aceste elemente specifice impozitelor sunt cumulative i se regsesc
n reglementarea i aplicarea practic a impozitelor din toate statele
contemporane.
6.2. Categorii de impozite i contribuabili
n teoria general a impozitelor problema categoriei impozitelor sau a
clasificrii impozitelor are menirea de a pune n eviden att
particularitile impozitelor ct i varietatea lor, nfindu-le pe categorii
determinate de mai multe criterii.
a) Dup forma perceperii (a plii) se disting impozite n natur i
impozite n bani.
Impozitele n natur se prezint sub forma prestaiilor sau drilor n
natur, fiind specifice i frecvente n ornduirile sclavagist i feudal.
Dijma era un impozit care se pltea n natur, la nceput ntre feudali apoi
ctre rege, la sfrit ctre stat. Era posibil ca impozitul s fie pltit de ctre
contribuabili n natur, iar statul l ncasa n bani de la arendaii de impozite.
Fermierii generali, din Frana pn la revoluie, erau arendai de impozite, ei
percepeau dijma n natur, mai ales impozitele pe agricultur i le plteau
statului n bani.
Impozitele n bani au avut o aplicare izolat n ornduirea sclavagist
i au devenit frecvente i specifice odat cu extinderea relaiilor marf-bani,
40

b) Dup obiectul impunerii, impozitele pot fi grupate n: impozite pe


obiecte - impozite reale, impozite pe persoane - impozite personale, impozite
pe venit i impozite pe cheltuieli.
1. Impozitele pe obiecte sau impozitele reale, sunt acelea care sunt
aezate pe obiecte, pe diferite elemente aparente ale averii contribuabililor,
fr a ine seama de persoana nsi a acestor contribuabili, de situaia i
sarcinile lor familiale. Denumite i impozite pe avere, impozitele reale sunt
cele care se datoreaz pentru cldiri, terenuri i alte bunuri imobile i
mobile, pentru capitaluri sau valori mobiliare n general i altele.
Caracteristic pentru aceste impozite este faptul c acestea se stabilesc
pe baza unor criterii care dau o anumit imagine despre materia impozabil,
dar nu i despre puterea economic a subiectului impunerii. Sunt deci toate
drile care fac abstracie de persoana care posed i utilizeaz obiectul
impozabil; consider obiectul ca productor de venituri i n aceast situaie
l ia ca o surs de produs.
Lundu-se n considerare numai obiectul distinct, se nesocotete
situaia personal a subiectului posesor al obiectului, nepermindu-se
scderea datoriilor pe care le are acesta.
n cazul impozitului funciar, spre exemplu, la determinarea sumei
datorate statului se pornete de la suprafaa terenurilor, numrul animalelor
de munc, preul pmntului. Impunerea activitilor industriale, comerciale
i a profesiilor libere se face innd seama de mrimea capitalului, numrul
muncitorilor, capacitatea de producie, fora motrice folosit, felul
activitilor desfurate etc.
Nu se iau n considerare veniturile realizate i nici cheltuielile de
producie i de desfacere.
Aezate asupra unor obiecte materiale sau asupra unor genuri de
activiti, impozitele reale sunt criticate, deoarece creaz stri de inechiti
fiscale. Proprietarul ndatorat de datorii pltete acelai impozit ca i cel
liber de sarcin. Deci, doi contribuabili, cu putere de contribuie inegal,
pltesc un impozit egal. De asemenea, cotele de impozitare sunt sczute,
sistemul de impozitare nu cuprinde ntreaga mas impozabil, oferind
numeroase posibiliti de evaziune fiscal i arbitrariu n percepere.
2. Impozitele personale sunt cele ce stabilesc n funcie de caliti i
situaii personale ale contribuabililor, ncepnd cu existena fizic n cazul
impozitului denumit capitaie, a situaiei de celibatar ori cstorit fr copii
n cazul impozitului reglementat pentru aceast situaie personal i altele.
Este de consemnat faptul c distincia impozitelor reale i personale
nu mai este de actualitate, deoarece, n condiiile legislaiei financiare
contemporane, persoana fizic nu mai constituie obiect al impozitelor.
41

3. Impozitele pe venit sunt categoria care la nceput se percepea numai


asupra veniturilor persoanelor fizice, fie n varianta de impozit pe venitul
global al fiecreia dintre aceste persoane, fie n varianta mai multor impozite
reglementate distinct pe grupe sau cedule de venituri. Alturat acestora s-au
dezvoltat impozitele pe veniturile societilor sau persoanelor juridice.
Impozitul pe venitul persoanelor fizice se prezint n practica
financiar n dou variante, i anume: impunerea separat a veniturilor
persoanelor fizice i impunerea global a veniturilor persoanelor fizice.
Impunerea separat se realizeaz prin instituirea mai multor impozite,
fiecare viznd veniturile dintr-o anumit surs, fie prin instituirea unui
impozit unic, dar care asigur un tratament difereniat fiecrei categorii de
venituri, denumite cedule, n funcie de natura veniturilor. n acest din urm
caz, impunerea se efectueaz pentru fiecare cedul dup regulile i cotele
specifice veniturilor respective.
Uneori, dup impunerea separat a fiecrei categorii de venit,
veniturile din diverse surse cumulate se supun unei noi impozitri.
Impunerea global const n cumularea veniturilor realizate de o
persoan fizic din diverse surse i supunerea acestora unui singur impozit.
Sistemul de impunere separat a veniturilor realizate de persoanele
fizice prezint avantajul c asigur tratarea n mod difereniat a veniturilor,
att ca mod de aezare ct i ca nivel de cote, dup cum acestea provin din
munca salarial, profesii libere, afaceri, proprietate etc.
Dezavantajul acestui sistem const n faptul c elimin efectele
progresivitii impunerii inerente n cazul cumulrii tuturor veniturilor n
vederea impunerii globale.
Sistemul impunerii globale este de preferat, deoarece asigur o
impunere progresiv a tuturor veniturilor realizate de persoanele fizice, dar
prezint i dezavantaje, ntruct nltur orice posibilitate de difereniere a
sarcinii fiscale n funcie de natura veniturilor i, n plus, rezerv acelai
tratament veniturilor corect evaluate n vederea impunerii, mai cu seam a
salariilor ca i celor care, de regul, sunt subevaluate, cum ar fi veniturile din
industrie, profesii libere, comer etc.
Tocmai pentru a evita neajunsurile pe care le prezint fiecare din
aceste sisteme de impunere, n unele ri au finanat vreme ndelungat
sisteme de impunere mixte, care mbinau impunerea separat cu cea global.
n prezent, tendina care se manifest pe plan mondial este aceea de
trecere la impunerea global.
n funcie de obiectivele urmrite, impunerea pe venitul persoanelor
fizice se face pe fiecare persoan care a realizat venituri sau a participat la
acestea, sau pe ansamblul familiei ori gospodriei.
42

Impozitul pe venitul persoanelor fizice se stabilete, de regul, anual,


pe baza declaraiei de impunere a contribuabilului sau pe baza elementelor
de care dispun autoritile financiare. Suma astfel stabilit se trece n debitul
contribuabilului, respectiv n registrul de rol. Perceperea impozitului aferent
veniturilor din salarii, pensii, dobnzi, rente i altele se face n mod frecvent
prin stopaj la surs, iar cel aferent altor venituri prin pli ealonate n contul
debitului stabilit. Att sumele reinute i vrsate de un ter ct i cele vrsate
direct de contribuabili se deconteaz n contul impozitului anual.
Impozitul pe venitul persoanelor juridice se determin, de regul,
pornindu-se de la rezultatele de bilan ale activitii desfurate de societate,
iar impunerea se face pe baza declaraiei lunare sau anuale, iar n lipsa
acestora pe baza datelor deinute de autoritile fiscale.
4. Impozitele pe cheltuieli, denumite i impozite pe fapte de consum,
pot avea ca obiect cheltuielile generale, sau anumite cheltuieli speciale, care
sunt de dou feluri: unele externe, supuse impozitelor vamale, i nuntrul
granielor, lovite de impozite pe articole de consumaie. Impozitele pe
consum, n marea lor majoritate, lovesc indirect venitul contribuabilului,
impunnd cheltuielile ce se presupun proporionale cu venitul nsui. n
legislaie se regsesc sub forma impozitelor indirecte, cum ar fi exemplu
taxa pe valoarea adugat - T.V.A.- accizele i impozitul pe circulaie, taxele
vamale, alte impozite indirecte (majorri i penalizri de ntrziere pentru
veniturile nevrsate la timp, taxe i tarife pentru eliberarea de licene i
autorizaii de funcionare, taxa pentru activitatea de prospeciune, explorarea
i exploatarea resurselor minerale etc.).
c) Dup modul de percepere, impozitele sunt grupate n impozite
directe i impozite indirecte.
1. Impozitele indirecte sunt cele care se stabilesc i se pltesc n
cadrul unui raport direct ntre contribuabilul debitor i agentul public sau
autoritatea de stat investit cu atribuii de a stabili i ncasa impozitele ca i
de a urmri recuperarea celor neachitate integral la termenele prevzute n
actele normative.
Impozitele directe sunt denumite i impozite cu debit, ntruct, dup
calculul lor oficial sunt nscrise i nominalizate n registre de eviden a
contribuabililor, percepia fcndu-se la o anumit dat.
n funcie de criteriile care stau la baza aezrii lor, impozitele directe
pot fi grupate n impozite reale i impozite personale.
I. Impozitele directe reale, denumite i impozite obiective sau pe
produs, se caracterizeaz prin aceea c se stabilesc asupra obiectelor
materiale sau pe produsul obiectului impozabil, fr a avea n vedere
situaia personal a contribuabilului. n categoria acestor impozite sunt
43

cuprinse: impozitul funciar, impozitul pe cldiri, impozitul pe activiti


industriale, comerciale i profesii libere, impozitul pe capital mobiliar (pe
avere).
II. Impozitele directe personale, denumite i impozite subiective, au n
vedere n principal persoana contribuabilului, n conexiune cu veniturile sau
cu averea sa, ori indiferent de acestea. n aceast categorie de impozite pot fi
cuprinse: impozitele pe succesiuni, impozitele pe donaii, impozitele pe
suflet (capitaie), impozitele pe donaii.
1. Impozitele indirecte sunt acele impozite care nu se stabilesc direct
i nominativ asupra contribuabililor, ci se percep adesea printr-un
intermediar, cu ocazia unui fapt care presupune deplasarea unei valori sau
circulaia unui bun. Impozitul indirect nu este suportat de subiectul
impozabil, ci totdeauna de destinatarul impozitului. De exemplu, impozitul
pe consumaie fiind cuprins n constul unui obiect, se pltete prin
intermediul comercianilor.
n categoria acestor impozite sunt cuprinse taxele de consumaie
(accizele) - pentru bunuri de consum, de obiecte de lux, pe alte bunuri,
impozit pe cifra de afaceri; monopoluri fiscale asupra produciei, asupra
vnzrii, asupra produciei i vnzrii; taxele vamale de import, de export,
de tranzit; alte taxe de timbru, de nregistrare, pe circulaia averii, alte taxe.
Analizate comparativ, impozitele directe i impozitele indirecte au
urmtoarele avantaje i dezavantaje n realizarea politic fiscal.
Impozitele indirecte prezint urmtoarele avantaje:
Asigur statului un venit sigur, dinainte cunoscut, pe care se poate
bizui n intervale regulate de timp;
ndeplinesc dezideratele de justiie fiscal, cnd aplic exonerarea
minimului de existen sau prin faptul c in seama de sarcinile familiale;
Uurina stabilirii i perceperii lor.
Ele prezint ns i urmtoarele dezavantaje:
Nu sunt agreabile contribuabililor;
Nu ar fi productive, deoarece conducerea statelor nu ar avea interes s
se fac impopular printr-o mrire a acestor impozite;
D loc la abuzuri n ceea ce privete aezarea impozitelor.
Impozitele indirecte au n schimb avantajul c:
Se pltesc mai lesne dect cele directe, prin aceea c se confund cu
preul mrfurilor, de cele mai multe ori;
Randamentul lor este mai mare dect al impozitelor directe.
Aceste impozite prezint ns i inconveniente ntruct:
Ele ating mai mult pe cel srac dect pe cel bogat prin tariful lor
uniform;
44

n timp de criz, fiecare restrngndu-i consumul, vor da un


randament mult mai sczut, ceea ce influeneaz situaia bugetului;
Presupun o ntreag organizaie fiscal, pentru perceperea i controlul
lor, ceea ce face ca cheltuielile de ncasare i control s fie mai ridicate dect
la impozitele directe.
d) Dup scopul urmrit impozitele se grupeaz n:
1. Impozite financiare, cele care au n vedere n principal obinerea de
venituri publice, cum sunt impozitul pe venit i impozitul pe cifra de afaceri
sau T.V.A.
2. Impozite ordinare care, alturi de scopul fiscal, au i un scop
economic sau social, cum ar fi limitarea unor activiti, realizarea unor eluri
de alt natur dect cea fiscal.
e) n raport de frecvena cu care se realizeaz, impozitele pot fi
grupate n:
1. Impozite permanente, care au o anumit regularitate n aezare i
percepere;
2. Impozite incidentale (ntmpltoare), care se stabilesc i se percep o
singur dat (impozitul pe avere i ctigul de rzboi).
f) Dup instituia sau nivelul la care se administreaz, impozitele pot
fi:
1. Federale, sau ale statelor (landuri, cantoane), membre ale
federaiei, ori ale statului (n cazul statelor unitare).
2. Locale, ale provinciilor, departamentelor, oraelor,
comunelor.
Teoria i practica fiscal cunoate i alte clasificri ale impozitelor,
dar pentru cercetarea noastr credem c gruprile prezentate mai sus sunt
suficiente.
Contribuabilii pot fi grupai n dou mari categorii: persoane fizice i
persoane juridice.
Persoanele juridice, la rndul lor, pot fi grupate din punct de vedere
fiscal n:
I. Persoane juridice propriu-zise, categorie n care se cuprind:
A. Persoane juridice cu activitate economic, cum sunt:
Regiile autonome;
Societile comerciale;
Organizaiile cooperatiste;
Ali ageni economici organizai ca persoane juridice.
B. Persoane juridice fr scop lucrativ, cum sunt:
Instituii publice;
Organizaii sociale;
45

Asociaii de ceteni;
Fundaii.
II. Uniti economice fr personalitate juridic, categorie care
cuprinde:
Uniti aparinnd unor persoane juridice;
Asociaia n participaiune (art. 251-256 din C.com.);
Societatea de drept civil (art. 1491-1531 C. Civ).
III. Societi strine reprezentate prin:
Societi strine;
Filiale ale societilor strine.
Contribuabilii din grupele I i II de mai sus datoreaz urmtoarele
impozite i taxe:
A. Taxa pe valoarea adugat i accize.
B. Impozitele pe profit cuprinznd:
impozitul pe profitul propriu-zis;
impozitul pe dividende de la societile comerciale;
impozitul pe sumele obinute din vnzarea activelor societilor
comerciale cu capital de stat.
C. Contribuii pentru asigurrile sociale.
D. Taxa pentru scoaterea definitiv din circuitul agricol a terenurilor
aflate n extravilan i taxa pentru folosirea terenurilor n alte scopuri dect
producia agricol sau silvic.
E. Impozitul pe cldiri.
D. Alte impozite i taxe cum sunt spre exemplu:
taxa asupra mijloacelor de transport; impozitul pe terenuri; taxele vamale;
taxe de nregistrare; taxe locale; taxe de timbru.
Contribuabilii din grupa a III-a datoreaz:
Impozitul pe unele venituri specifice realizate de nerezideni;
Impozitul pe venitul reprezentanelor firmelor comerciale strine;
unele impozite i taxe prevzute la literele A, B, C, D, E i F de mai sus.
Unele din impozitele i taxele menionate mai sus se aplic i
persoanelor fizice. Trebuie, de asemenea, menionat c nu toate impozitele i
taxele de mai sus se aplic tuturor contribuabililor menionai n grupele I, II
i III de mai sus.
Persoanele fizice, rezidente sau nerezidente, datoreaz diferite
impozite i taxe. Este dificil s se fac o grupare a diferitelor categorii de
impozite i taxe datorate de persoanele fizice. Referindu-ne n general,
putem constata c toi salariaii sunt subieci ai impozitului pe salariu i toate
persoanele fizice care obin ctiguri (meteugari, intelectuali, agricultori)
sunt subieci ai impozitului pe venit.
46

Principalele impozite datorate de persoanele fizice sunt cele pe venit


i pe avere.
7. Teoria taxelor
7.1. Definiia i trsturile caracteristice ale taxelor
Taxele sunt sumele pe care autoritatea public le ia de la ceteni
pentru acoperirea cheltuielilor serviciilor folosite distinct de acetia. Prin
urmare, putem spune c taxele sunt venituri cu caracter administrativ,
reglementate ca obligaii bugetare, datorate de persoanele fizice i juridice
pentru servicii prestate sau activiti efectuate n favoarea acestora de ctre
autoritile administrative publice.
n teoria dreptului financiar, taxele sunt definite ca fiind plile fcute
de persoanele fizice sau juridice pentru servicii prestate sau activiti
efectuate n favoarea acestora de ctre instituiile publice.
Trsturile caracteristice taxelor, aa cum au fost desprinse din
literatura de specialitate, constau n urmtoarele:
1. reprezint plata neechivalent pentru serviciile sau lucrrile
efectuate de autoriti i instituii care primesc, ntocmesc i elibereaz acte,
presteaz servicii i rezolv alte interese legitime ale persoanelor fizice sau
juridice. Plata serviciilor sau lucrrilor este neechivalent deoarece, conform
dispoziiilor legale, aceasta poate fi mai mare sau mai mic, comparativ cu
valoarea prestaiilor efectuate de organele sau instituiile de stat;
2. subiectul pltitor este precis determinat din momentul cnd acesta a
solicitat efectuarea unei activiti din partea unui organ sau instituii de stat;
taxele reprezint o contribuie de acoperire a cheltuielilor necesare
serviciilor solicitate de diferite persoane;
3. taxele reprezint pli fcute de persoanele fizice sau juridice pentru
servicii sau lucrri efectuate n mod direct i imediat acestora de ctre
organele sau instituiile de stat specializate.
Taxele pot fi percepute sub form de sume globale sau sub form de
sume pariale. De exemplu, la scoaterea unui permis de vntoare se pltete
o sum pe un anumit termen.
Taxa se poate plti fie n numerar autoritii prestatoare de servicii, i
atunci avem perceperea direct, fie sub form de timbru, i atunci avem
perceperea indirect.

47

Taxele pot fi taxe sau variabile. Taxele fixe sunt cele egale pentru
toate actele de aceeai categorie, iar taxele variabile sunt stabilite
proporional cu valoarea obiectului la care se refer.
Putem distinge n general dou grupe mari de taxe: taxele
judectoreti i taxele administrative.
n categoria taxelor judectoreti pot fi cuprinse taxele percepute
pentru activitatea judectoreasc i taxele percepute pentru activitatea
notarial.
n categoria taxelor administrative putem cuprinde taxele percepute
pentru servicii i activiti executate de autoriti care fac parte din sfera
administrativului i amintim, fr pretenia de a face o prezentare complet a
lor, taxele vamale, taxele de timbru pentru contestaiile i plngerile asupra
sumelor constatate i aplicate de organele de control sau de imputare ale
Ministerului Finanelor, taxe pentru folosirea terenurilor proprietate de stat,
taxe i tarife pentru eliberarea de licene i autorizaii de funcionare etc.
n stabilirea i aplicarea taxelor se au n vedere urmtoarele
principii:
a) unicitatea taxei, n sensul c pentru unul i acelai serviciu prestat
unei persoane acesta nu datoreaz dect o singur tax;
b) rspunderea pentru nendeplinirea obligaiei de plat revine
funcionarului sau persoanei ncadrate de la instituia sau organul respectiv i
nu debitorului;
c) nulitatea actelor nelegal taxate;
Taxele sunt anticipative, n sensul c ele se datoreaz i se achit n
momentul solicitrii serviciilor sau lucrrilor ce urmeaz a fi efectuate de
organele sau instituiile de stat.
7.2. Deosebiri ntre taxe i impozite
1.Taxa privete un serviciu determinat i determinabil, n cazul
impozitelor prelevarea este fr echivalent i fr o contraprestaie direct i
imediat;
2.Taxa presupune o legtur direct ntre serviciul prestat de o
administraie public sau autoritate judectoreasc i contraserviciul - preul
- dat de beneficiarul acelui serviciu. n situaia pltitorului de impozit
aceast legtur direct nu exist, pltitorul capt vocaie direct ca
beneficiar a unor activiti organizate de stat fr s fie obligat la plata
contravalorii acestora;
3. Mrimea taxei este influenat de valoarea efectiv, patrimonial
sau nepatrimonial a serviciilor sau activitilor prestate n beneficiul
48

pltitorului, spre deosebire de impozite unde cuantumul lor este determinat


n funcie de baza impozabil;
4. Termenele de plat la taxe se datoreaz n momentul solicitrii
serviciilor sau lucrrilor ce urmeaz a fi executate de organele sau instituiile
de stat, pe cnd la impozite acestea sunt stabilite la date i perioade diferite,
conform reglementrilor legale n vigoare;
5 Taxele nu au ca prioritate un scop fiscal, scopul principal al acestora
fiind acela de acoperire parial sau total a valorilor patrimoniale
consumate cu ocazia prestrii serviciului solicitat de beneficiarul acestuia i
n secundar se constituie ca venituri publice, respectiv ca venituri la bugetul
de stat. Impozitele, majoritatea au un scop fiscal, de constituire a veniturilor
publice, excepie fcnd acele categorii de impozite care, pe lng scopul
fiscal, au i un scop economic sau social.
7.3. Funciile taxelor i impozitelor
Impozitele i taxele la care sunt obligate subiectele pltitoare
ndeplinesc, n principal, trei funcii:
- contribuii la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societii;
- redistribuirea unor venituri primare sau derivat;
- reglarea unor fenomene economice i sociale.
Contribuia la formarea fondurilor generale de dezvoltare a
societii este o obligaie a tuturor persoanelor fizice sau juridice care
realizeaz venituri impozabile sau taxabile, deoarece n aceste fonduri se
concentreaz mijloace bneti centralizate pentru finanarea de obiective i
aciuni cu caracter general, finanarea instituiilor publice, constituirea
rezervelor de stat, dezvoltarea bazelor materiale ale unitilor de stat i a
autoritilor de stat, precum i pentru alte scopuri prevzute de dispoziiile
legii.
Redistribuirea unor venituri primare sau derivate este operaiunea
care, prin aplicarea principiului depersonalizrii resurselor, asigur
satisfacerea unor trebuine acceptate n folosul altora dect posesorii iniiali
ai resurselor.
Redistribuirea se nfptuiete n multiple planuri: ntre sfera material
i cea nematerial, ntre sectoarele, ramurile, subramurile i unitile sferei
materiale, ntre diferite forme de proprietate, ntre zonele i unitile
administrative ale rii, precum i n diviziunea internaional a muncii.
Reglarea unor fenomene economice i sociale acioneaz n mod
diferit n cazul unitilor i persoanelor fizice.

49

La unitile economice, prin impozitare i taxare se influeneaz


preurile mrfurilor i tarifele executrii de lucrri i servicii publice,
rentabilitatea, eficiena economico-financiar, se stimuleaz realizarea
produciei nete i fizice, cointeresarea material i rspunderea, se asigur
protecia terenurilor proprietate de stat care pot fi utilizate pentru producia
agricol i silvic i stimularea folosirii ct mai eficiente i ct mai
productive a tuturor terenurilor agricole.
La persoanele fizice sistemul impozitelor i taxelor este reglementat n
aa fel nct s stimuleze executarea de lucrri i servicii, n folosul
populaiei i cuprinderea unui ct mai mare numr de activiti socialmente
utile.
8. Teoria general a cheltuielilor publice
8.1. Aspecte generale privind cheltuielile publice
n cadrul i n structura finanelor publice, noiunea cheltuielilor
publice se desprinde din ansamblul actelor i operaiunilor de constituire,
repartizare i ntrebuinare a fondurilor bneti, efectuate n scopul
ntreinerii sau funcionrii autoritilor i instituiilor de stat, ca i al
desfurrii activitilor de nvmnt, sntate, protecie social i alte
activiti care trebuie finanate de ctre stat. Pe lng cheltuielile de interes
statal i distinct de aceast categorie, cheltuielile publice exprim i
cheltuielile efectuate de alte colectiviti cum sunt asociaiile profesionale,
sportive, culturale etc., n interesul membrilor acestor colectiviti i din
fonduri bneti formate prin contribuii bneti ale oricror subiecte de drept
i din alte resurse.
n oricare din aceste nelesuri, trebuie remarcat faptul c noiunea
cheltuielilor publice i bugetare prezint nsemntate determinat n
mplinirea trebuinelor publice, a cror satisfacere este finanat de bugetul
public naional sau din bugetele unor stabilimente de utilitate public.
Privind semnificaia cheltuielilor publice i bugetare, n tiina
finanelor publice s-a acreditat ideea, dup care, acestea au ca factor
distinctiv elementul de ntrebuinare a unei sume de bani. De asemenea, ntro serie de lucrri de drept financiar din Frana, este prezent nelegerea,
potrivit creia cheltuielile publice se refer la folosirea unei sume de bani de
ctre persoane juridice (stat, instituie, comun etc.), n scopul satisfacerii
unei trebuine publice.
ntr-adevr, orice cheltuial i deci cheltuielile publice sau bugetare,
se caracterizeaz primordial prin elementul de ntrebuinare a unei sume de
50

bani, cu relevana material sau tehnico-financiar, avnd n vedere c n


condiiile economice ale utilizrii banilor, autoritile de stat ca i instituiile
i serviciile publice trebuie ntreinute cu ajutorul unor sume de bani i nu cu
bunuri n form natural.
Pentru realizarea acestui scop, de la bugetele publice sunt repartizate
sume de bani cu ajutorul crora se asigur satisfacerea interesului public,
aceast repartiie fiind exprimat (concretizat) n relaii social economice
avnd form bneasc, i care sunt reglementate prin norm juridic.
Rezult deci c aceast finanare a cheltuielilor publice se nfptuiete
n cadrul unor raporturi juridice de finanare care se stabilesc ntre
autoritile administrative statale sau nestatale investite cu atribuii de
finanare din bugetele publice i subiectele de drept crora le revin drepturi
bneti publice.
Atribuiile de finanare privesc aprobarea proiectelor de cheltuieli
publice financiare, acordarea fondurilor aprobate, controlul ntrebuinrii
acestor fonduri etc., precum i ndrituiri de sancionare administrativ i
suspendare a finanrii n cazuri de nclcri ale disciplinei financiare.
Aceste atribuii i ndrituiri sunt exercitate de organele de conducere
administrativ, de autoritile financiare, bancare i de control financiar,
difereniat. Unitile finanate au dreptul de a cere i de a obine sumele
necesare nzestrrii lor cu cldiri, instalaii, mijloace de transport etc.,
necesare desfurrii activitii lor specifice. Aceste uniti pot contesta
msurile autoritilor financiare i sunt obligate, n principal, s ntrebuineze
fondurile bneti publice primite conform destinaiei i s ntocmeasc
nscrisuri de justificare a cheltuielilor efectuate.
Raporturile juridice de finanare bugetar public prezint anumite
particulariti n cazul fiecreia dintre formele specifice de finanare,
ncadrndu-se n procedura general de ndeplinire a prii de cheltuieli a
bugetelor publice.
8.2. Noiunea i legitimitatea cheltuielilor publice
i bugetare
Din punct de vedere al noiunilor specifice este semnalabil distincia
dintre cheltuieli publice i cele bugetare.
Cheltuielile publice, conform unei definiii, reprezint modaliti de
repartizare i utilizare a fondului bnesc bugetar n vederea satisfacerii
necesitilor generale ale societii.
Obinuit, prin cheltuieli bugetare se neleg sumele de bani repartizate
prin bugetul anual al statului pentru economia naional, pentru nvmnt,
51

sntate etc. Aceste sume de bani rezult de fapt din repartizarea fondului
bnesc bugetar, prin legea de adoptare a bugetului public naional, care
stabilete att veniturile bugetare ct i cheltuielile bugetare, pe categorii i
n totalitatea lor.
Din punct de vedere al noiunilor specifice se poate observa c
noiunea cheltuielilor publice are o sfer mai larg de cuprindere, incluznd
totalitatea cheltuielilor din sectorul public, efectuate prin intermediul
instituiilor publice de stat sau altor colectiviti (stabilimente de utilitate
public) n interes statal sau nestatal, iar cheltuielile bugetare au o sfer mai
restrns, fac parte din categoria cheltuielilor publice i includ numai acele
cheltuieli care se acoper din bugetul public naional.
Cheltuielile de interes statal sunt efectuate n scopul ntreinerii i
funcionrii autoritilor i instituiilor de stat, ca i al desfurrii activitii
de nvmnt, sntate, protecie social i alte activiti care, conform
concepiei politicii financiare, trebuie finanate de ctre stat din fonduri
bneti a cror formare i ntrebuinare este decis de autoritile de stat.
Cheltuielile publice de interes nestatal sunt cheltuielile efectuate de
diferite colectiviti, cum sunt asociaii profesionale, culturale, sportive,
fundaii etc., n interesul membrilor acestor colectiviti i din fondurile
formate prin contribuii bneti ale membrilor acestor colectiviti, din
donaii ale oricror subiecte de drept i din alte surse.
Dintre cheltuielile de interes statal, cele mai importante sunt
cheltuielile bugetare cu ramificaia impus de statul nostru de cuprinsul
bugetului public naional.
Datorit reglementrii n statul nostru a bugetului public naional,
alctuit din bugetul public de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i
bugetele locale, categoria cheltuielilor bugetare cuprinde cheltuielile
bugetului de stat, cheltuielile bugetelor locale i cheltuielile bugetelor
asigurrilor sociale de stat.
Pentru a studia cheltuielile publice din punct de vedere al legitimrii
lor, trebuie avute n vedere:
1. utilitatea obiectului cheltuielii, inndu-se seama n acelai timp de
caracterul urgenei, adic msura n care ar fi acoperit o nevoie mai repede
dect alta nesatisfcut;
2. universalitatea nevoii, fie din punct de vedere al teritoriului, adic a
repartiiei mai mult sau mai puin egale a cheltuielilor publice, fr a se
ajunge la o centralizare din punct de vedere fiscal, prin preferin data
capitalei, fie n ceea ce privete diferite clase sociale;
3. necesitatea cheltuielii, adic aceasta s fie absolut necesar, fiind
cu neputin s se evite satisfacerea nevoii publice;
52

cheltuielile s nu depeasc puterea de contribuie a contribuabilului, ele


trebuind s se fac n raport cu venitul public.
n ceea ce privete constituionalitatea cheltuielilor publice, acestea
trebuie:
- S fie consimite de contribuabil prin mijlocirea parlamentului;
- Autoritile publice autorizate de a cheltui sumele acordate s fie
supuse unui control serios;
- Publicitatea bugetelor i deliberrilor respective s fie observat,
pentru a se garanta o satisfacere optim a nevoilor publice.
8.3. nsemntatea cheltuielilor publice
nsemntatea cheltuielilor publice rezult din locul i rolul lor n
ansamblul actelor i operaiunilor de constituire, repartizare i ntrebuinare a
fondului bnesc public. n acest ansamblu, n timp ce veniturile publice au
nsemntate determinat n formarea sau constituirea fondurilor bneti
publice, cheltuielile publice sunt determinate pentru satisfacerea material a
trebuinelor publice i pentru desfurarea aciunilor economice, socialculturale etc., finanate din bugetul public naional sau din bugetele altor
colectiviti care desfoar activitate n interes public.
Cheltuielile publice bugetare i cele efectuate din fonduri bneti
speciale sau extrabugetare exprim n mod elocvent politica financiar a
fiecrui stat, care este demonstrat de felul i proporia acestor cheltuieli,
decise anual prin actele autoritilor publice de conducere central i local.
Statul ca instituie, servete societatea din punct de vedere politic i
social, adic creaz condiiile necesare pentru perpetuarea concepiilor i
instituiilor publice de drept, religioase, filozofice etc. nsemntatea
cheltuielilor bugetare pentru ndeplinirea funciilor statului este demonstrat
de concordana dintre ordinea i proporia acestor cheltuieli i ordinea i
importana funciilor statului. Astfel, cheltuielile bugetare sunt repartizate de
la bugetul de stat n concordan cu obiectivele strategiei de dezvoltare
economic i social a rii i cu prioritile imediate stabilite de autoritile
publice competente.
Neparticipnd direct la activitatea productiv , statul i acoper
cheltuielile sale legate de scopuri militare, ntreinerea autoritilor
administrativ - poliieneti i de justiie etc., pe seama unei pri din venitul
naional, creat n sfera produciei materiale.

53

Sporirea cheltuielilor publice de la o perioad la alta are n vedere


caracterul crescnd al trebuinelor publice, fiind att o cretere valoric ct i
o cretere ca mrime real, absolut.
Pentru a avea dimensiunea creterii reale a cheltuielilor publice este
necesar ca evoluia acestora s fie analizat n corelaie cu aceea a
produsului intern brut (sau a venitului naional) i a numrului populaiei i
s se refere, bineneles, la acelai teritoriu. Ponderea cheltuielilor publice n
produsul intern brut arat mutaiile care au intervenit n repartiia produsului
intern brut, ntr-o perioad de timp determinat, prin intermediul statului.
8.4. Clasificarea cheltuielilor publice
Cheltuielile publice, fiind numeroase i variate, se pot asocia i
clasifica n temeiul mai multor criterii concepute cu scopul de a nfia i
evidenia elemente de coninut economic, destinaie i finalitate, natura
administrativ sau specific etc., care permite cunoaterea real, mai
temeinic a cheltuielilor publice.
n literatura de specialitate cheltuielile publice se grupeaz dup
criterii administrative, economice, oficiale i legale.
a) Clasificarea administrativ a cheltuielilor publice
Aceast clasificare poate fi:
1. Organic, atunci cnd grupeaz cheltuielile dup instituiile la care
se refer: ministere i alte autoriti centrale, uniti administrativ-teritoriale,
alte instituii publice;
2. Funcional, atunci cnd grupeaz cheltuielile publice dup profilul
activitii instituiilor publice, putere public i administraia general,
justiie, poliie, armat, cultur, nvmnt, sntate, aciuni sociale etc.
b) Clasificarea economic, care folosete urmtoarele criterii:
1. Dup rolul lor n procesul reproduciei, cheltuielile publice pot fi:
-reale (negative) care sunt cheltuieli alocate pentru funcionarea autoritilor
de stat, legislative, administrative, judectoreti, pentru ntreinerea forelor
armate i ordinei publice, precum i pentru nvmnt, sntate, ordine
public etc.
-economice (pozitive), care reprezint o avansare din venitul naional, cum
sunt cele pentru construcie, dezvoltarea i modernizarea ntreprinderilor,
regiilor autonome i altor uniti economice productoare de bunuri
materiale, crora li se altur cheltuieli pentru formarea rezervelor materiale
de stat.

54

Prima dintre aceste grupri de cheltuieli include cheltuieli care sunt


considerate neproductive, iar cea de a doua grupeaz cheltuielile considerate
productive.
2. Dup destinaia specific cheltuielile pot fi:
a) cheltuieli de funcionare (curente), cele necesare bunului mers al
instituiilor publice, adic: salariile pltite funcionarilor publici, cheltuielile
cu procurarea materialelor i serviciilor necesare activitii curente a
instituiilor respective. Aceste cheltuieli publice au la baz ideea
contraprestaiei.
b) cheltuieli de transfer, n care sunt incluse sumele acordate din
fondurile publice diferitelor persoane fizice sau juridice cu titlu definitiv i
nerambursabil, ca de exemplu: dobnzile aferente datoriei publice,
subveniile acordate ntreprinderilor, ajutoarele de omaj, pensiile acordate
veteranilor de rzboi sau altor categorii sociale etc.
c) cheltuielile de investiii, cele care se materializeaz n bunuri
publice cu caracter durabil, cum ar fi: construirea de noi ntreprinderi,
reconstruirea ori utilarea celor existente, lucrri de irigaii sau de drenaj,
construirea de coli, spitale, cldiri administrative, cazrmi, drumuri, strzi,
procurarea de nave fluviale, maritime, aeriene etc.
c) Clasificarea oficial i legal
Se realizeaz prin legi bugetare anuale, dar i prin alte acte normative
menite a prevedea resursele de finanare.
n statul nostru n ultimii ani, legile privind bugetele de stat anuale au
prevzut, din punct de vedere al destinaiei, urmtoarele categorii de
cheltuieli bugetare: aciuni social-culturale viznd nvmntul de stat,
sntatea public, cultura, arta, asisten i protecie social, precum i
activiti sportive de tineret, aprare naional, ordine public, autoriti
publice legislative, judiciare i executive, precum i contribuii i cotizaii
ale statului la organizaiile internaionale, domeniul economic inclusiv
transporturile i telecomunicaiile, precum i cercetarea tiinific, datoria
public, fonduri bneti de investiii etc.
Alturat acestor principale criterii de clasificare a cheltuielilor
publice, n literatura de specialitate se utilizeaz i alte criterii, cum ar fi:
1. Dup criteriul timpului n care se efectueaz:
a) cheltuieli ordinare, care apar n buget n mod periodic i putnd
varia ca sum;
b) cheltuieli extraordinare, care apar n mod accidental n viaa unui
stat, fiind destinate acoperirii necesarurilor ce nu apar periodic. Spre
exemplu, izbucnirea unei revoluii.
2. Dup locul unde se efectueaz:
55

a) cheltuieli externe, fie pentru plata anuitilor unei datorii publice,


fie pentru ntreinerea corpului diplomatic, fie pentru importul de mrfuri
necesare gospodriei publice.
b) cheltuieli interne, nuntrul granielor. Cheltuielile interne apar n
bugetul statului i bugetele unitilor administrativ-teritoriale.
Cheltuielile se mai pot mpri n: cheltuieli definitive sau efective,
care ies din bugetul statului definitiv i cheltuieli cu caracter temporar sau
aparente, care se concretizeaz n sume tranzitorii cum ar fi mprumutul
acordat de la bugetul statului unei uniti administrativ teritoriale.
Indiferent de criteriile de clasificare utilizate, pentru o dimensionare
corect a tuturor cheltuielilor publice, inclusiv a celor bugetare i pentru
repartizarea lor judicioas pe destinaii i beneficiari, n scopul acoperirii
ntr-o msur ct mai mare a trebuinelor generale ale societii, sunt
necesare decizii politice i aciuni economice ferme, menite a duce la
realizarea n cuantumurile prevzute a resurselor bneti din care se asigur
acoperirea acestor cheltuieli.
8.5. Dinamica cheltuielilor publice
Odat cu dezvoltarea civilizaiei creatoare de trebuine, cu schimbarea
sistemelor de guvernare, observm o tendin de cretere a bugetului
statului, n special a cheltuielilor publice.
Cheltuielile publice n economia naional a unei ri sunt hotrte de
activitatea statului, activitate ce st n strns legtur cu scopurile i
atribuiile sale.
Scopurile statului pot fi grupate n dou categorii:
1. Categoria scopurilor pentru pstrarea suveranitii i legalitii
statului;
2. Categoria scopurilor pentru atingerea postulatelor de civilizaie i
caritate.
Prin urmare, cheltuielile publice se pot mpri n dou sisteme:
1. Cheltuieli pentru atingerea scopului de legalitate i suveranitate;
2. Cheltuieli pentru atingerea scopului de caritate i civilizaie.
Creterea cheltuielilor publice poate fi determinat de mai muli
factori, unii dintre acetea avnd caracter temporar, alii producnd efecte pe
termen lung, unii afectnd ntreaga via social-economic, alii numai
anumite sectoare ale acesteia.
Dintre acetia prezentm:
Factorul demografic, care determin creterea cheltuielilor publice,
ndeosebi n statele n care sporul populaiei pretinde mrirea de la un an la
56

altul a cheltuielilor pentru nvmnt i sntate, dezvoltarea serviciilor


publice:
Factorul economic, care determin creterea cheltuielilor publice n
funcie de programele economice guvernamentale prin care se urmrete
dezvoltarea i modernizarea ntreprinderilor din patrimoniul public,
participarea statului la ntreprinderile i asociaiile mixte, acordarea de
subvenii pentru stimularea produciei i exportului de mrfuri, desfurarea
unor activiti de cercetare tiinific n interesul economiei naionale i alte
activiti de aceeai natur;
Factorul militar, poate determina att creterea ponderat a
cheltuielilor publice, atunci cnd se folosesc pentru trebuine normale de
instruirea militar, de modernizare i perfecionare a armamentului ct i o
cretere extraordinar, atunci cnd se folosesc pentru sporirea efectivelor i
unitilor militare, militarizarea economiei naionale, pregtirea i
desfaurarea de aciuni militare i chiar rzboaie.
Dezvoltarea serviciilor publice antreneaz sporirea cheltuielilor
publice necesare pentru dezvoltarea aparatului administrativ, inclusiv fiscal,
al instituiilor jurisdicionale, de ordine public i altor instituii.
Factorii modernizrii i dezvoltrii mijloacelor i cilor de
comunicaie pot fi privii cu influen individual n creterea cheltuielilor
publice, ca i asociai cu factorii economici i demografici, datorit
cerinelor permanente de modernizare a tuturor transporturilor de persoane i
bunuri, de comunicaii, informaie public etc.
Deprecierea monedei naionale i inflaia, asociat cu creterea
preurilor tarifelor i salariilor, n conjunctura neprielnic a scderii
produciei de bunuri, a deficienelor bugetare i a balanelor i plilor
externe, atrage creterea global a cheltuielilor publice att din perspectiva
cuantumului bnesc total al acestor cheltuieli ct i din perspectiva
cuantumului bnesc pe fiecare categorie de cheltuieli publice i bugetare.
8.6. Structura cheltuielilor publice
Cheltuielile publice ale oricrei ri pot fi analizate att sub aspectul
lor global (pe baza nivelului total al acestora), ct i n funcie de structura
lor pe categorii de cheltuieli (potrivit criteriului de clasificaie adoptat de
fiecare stat).
Analiznd structura cheltuielilor publice pe baza clasificaiei
funcionale, n state cu nivele de dezvoltare diferite, se poate constata
existena unor deosebiri ntre rile dezvoltate din punct de vedere economic
i rile mai puin dezvoltate. Astfel, n vreme ce rile dezvoltate ponderea
57

cheltuielilor publice este destinat asigurrilor i asistenei sociale, sntii,


nvmntului i serviciilor publice n general, n rile n curs de dezvoltare
pe primele locuri sunt cheltuielile cu caracter strict economic i apoi cele
privind nvmntul, sntatea, asigurrile sociale, asistena social etc.
n general, pentru ndeplinirea funciilor sale, statul efectueaz
urmtoarele cheltuieli: cheltuieli publice pentru scopuri sociale, cheltuieli
publice pentru cercetare-dezvoltare, cheltuieli militare, cheltuieli pentru
funcionarea aparatului de stat, cheltuieli publice cu caracter economic.
1. Cheltuieli publice n domeniul social
Categoria cheltuielilor publice din domeniul social, n literatura
finanelor publice i a dreptului financiar, este analizat din perspectiva
necesitii i nsemntii, a ramificrii i destinaiei specifice.
Din perspectiva necesitii i nsemntii, cheltuielile din domeniul
social sunt determinate de trebuine de instruire sau nvmnt, asisten
medical, cultur, art, protecie social, pe care cetenii nu le pot ndeplini
sau satisface n mod individual sau particular. n consecin, aceste trebuine
sunt considerate colective, generale sau publice, generatoare de obligaii ce
revin autoritii statale, pentru organizarea satisfacerii lor prin procedeul
financiar al cheltuielilor publice.
Necesitatea cheltuielilor sociale publice determin i importana lor
care, raional, se apreciaz prin condiiile social-culturale create i asigurate
tuturor cetenilor din fiecare stat.
Analizate din perspectiva ramificrii i destinaiei specifice, n
categoria cheltuielilor sociale intr cele pentru finanarea nvmntului de
stat i subvenionarea celui privat, cele destinate aprrii sntii prin
nfiinarea reelei de spitale de stat, organizarea altor aciuni sanitare, pentru
organizarea sistemului securitii i asistenei sociale.
Cheltuielile publice pentru nvmnt sau investiia n capital
uman constau n utilizarea unor resurse bneti n vederea obinerii de ctre
individ de cunotine profesionale, calificare profesional etc., cu ajutorul
crora s-i poat spori contribuia i, respectiv ctigul sau potenialul la
angajarea lui pe piaa forei de munc.
Cheltuielile anuale pentru nvmnt se determin n raport de
programele guvernamentale, la elaborarea crora se are n vedere
perspectiva investiiei n capital uman, sporirea aportului individual al
cetenilor la progresul ntregii societi.
Cheltuielile publice pentru sntate sunt destinate ntreinerii i
funcionrii instituiilor de stat medico-sanitare, dezvoltrii i modernizrii
58

acestor instituii, la care se altur cele destinate educaiei sanitare a


cetenilor.
Datorit necesitilor de dezvoltare i mbuntire a asistenei
medicale, pe lng instituiile medicale de stat, au fost nfiinate policlinici
cu plat a consultaiilor i a tratamentelor medicale, iar n ultimii ani, pe
lng aceste policlinici, conform concepiei de privatizare specific trecerii
la economia de pia, condiiile generale de asisten medical evolueaz
prin nfiinarea de cabinete medicale, particulare, farmacii particulare i
concesiunea unor uniti medicale n perspectiva modernizrii lor.
Cheltuielile publice pentru asisten i protecie social sunt o ramur
a cheltuielilor sociale care asociaz cheltuielile denumite pentru asisten
social i mai recent cheltuieli pentru protecie social.
Cheltuielile bugetare pentru asisten social sunt destinate ntreinerii
cminelor de btrni i pensionari, cminelor de primire a minorilor, plii
alocaiei de stat pentru copii, indemnizaii de natere, ajutoarelor pentru
soiile de militari n termen, pensiile i ajutoarele bneti acordate invalizilor
de rzboi, orfanilor de rzboi i vduvelor de rzboi, ca i indemnizaiilor
bneti acordate veteranilor de rzboi. Acestora li se altur cheltuielile
pentru pensiile i ajutoarele acordate eroilor Revoluiei din decembrie 1989
i urmailor lor.
Pe de alt parte, cheltuielile pentru protecie social au ca obiect
constituirea fondului bnesc pentru plata ajutorului de omaj, precum i plata
ajutoarelor bneti i alte cheltuieli destinate proteciei persoanelor cu
handicap.
Distincia dintre cheltuielile de asisten social i cheltuielile de
protecie social, pe lng destinaia lor, se menine i din punct de vedere al
resurselor de acoperire. Astfel, cheltuielile pentru asisten social sunt n
ntregime ale bugetului de stat anual, prevzndu-se n acest buget sumele de
bani necesare acoperirii drepturilor bneti de asisten social, drepturi care
sunt stabilite i acordate n mod individual, conform normelor de
reglementare special.
Cheltuielile pentru protecie social a omerilor sunt asigurate dintr-un
fond bnesc ce se constituie, n prezent, din contribuii ale salariailor i prin
subvenii bneti din bugetul statului. Aceste cheltuieli urmresc att
acordarea ajutorului de omaj, ct i finanarea unor aciuni de calificare i
recalificare a omerilor n meserii cutate pe piaa forei de munc, n
vederea reintegrrii lor profesionale.
Alturat cheltuielilor pentru ajutorul de omaj i pentru recalificarea
omerilor, din bugetul statului se efectueaz cheltuieli de protecie social a
persoanelor cu handicap, prin intermediul unui fond bnesc special intitulat
59

de risc i accident pentru protecie social a persoanelor handicapate.


Din acest fond, constituit prin contribuii ale agenilor economici i alte
surse, se acord ajutoare bneti, legal prevzute, pentru persoane
handicapate, se pltesc salariile cuvenite persoanelor care ngrijesc de
handicapai i se efectueaz alte cheltuieli cu finalitate de protecie social.
Asistena social i protecia social sunt asociate i subordonate unui
concept denumit securitate social, pentru realizarea cruia, n statele
dezvoltate i industrializate, sunt elaborate programe speciale n care sunt
cuprinse obiective de combatere a srciei, a omajului, ajutorarea
handicapailor, a familiilor cu mai muli copii etc.
2. Cheltuielile publice pentru cercetare-dezvoltare
O parte din fondurile publice este dirijat spre finanarea cheltuielilor
pentru cercetare-dezvoltare. n aceast categorie de cheltuieli publice sunt
incluse:
Cheltuielile pentru cercetare fundamental, care au ca obiect
dezvoltarea cunotinelor ntr-un anumit domeniu al tiinei;
Cheltuielile pentru dezvoltare, care urmresc finanarea aciunilor de
verificare prealabil i realizare a prototipurilor, staiilor pilot etc., n
vederea lansrii pe piaa industrial de noi produse.
Ca urmare, rezultatul activitii de cercetare se materializeaz n
elucidarea unor aspecte cu caracter teoretic sau n dezvoltarea unor probleme
cu caracter practic, legate de nevoile economiei naionale.
Oportunitatea cercetrii i inclusiv a aciunilor de finanare a acesteia,
se judec prin prisma rezultatelor finale ale acesteia, adic n funcie de
eficiena produsului obinut n urma cercetrii, pe timpul ct acesta i
gsete plasamentul pe pia. De aceea, cercetarea trebuie s se ncadreze
organic n strategia dezvoltrii economice, s in seama de progresul tehnic
i tiinific i de cerinele pieei. Cercetarea trebuie s mearg cu un pas
naintea produciei, s asigure rennoirea rapid i modernizarea produselor,
perfecionarea procedeelor tehnologice, n vederea obinerii de profituri ct
mai ridicate.
n condiiile de concuren pe piaa internaional, apare necesitatea
efecturii unor eforturi din ce n ce mai mari, pentru dezvoltarea cercetrii
tiinifice. ntruct, adesea obiectivul cercetrii nu prezint certitudine n
soluionarea problemelor tehnice sau a celor comerciale pe care le ridic,
intervine statul i preia riscul cercetrii asupra sa, alocnd importante surse
bneti pentru cercetare-dezvoltare. Din aceast cauz, cercetarea este o
activitate care necesit cheltuieli importante, costurile proiectelor sistate sau
60

abandonate urmnd a se recupera prin valorificarea proiectelor reuite din


punctul de vedere tehnic i comercial.
3. Cheltuieli militare
Aceste cheltuieli sunt neproductive i risipitoare, afectnd n mod
deosebit economia rilor mai puin dezvoltate, unde ritmul de cretere al
cheltuielilor militare depete pe cel al venitului naional.
Cheltuielile militare, denumite i cheltuieli pentru aprarea rii, sunt
clasificate, n literatura de specialitate, n dou categorii: directe i indirecte.
Cheltuielile militare directe privesc ntreinerea i nzestrarea armatei
cu armament i mijloacele tehnice specifice.
Acestea figureaz n bugetele ministerelor, precum i n bugetele
speciale cu caracter militar i camuflate n bugetele unor departamente cu
caracter civil.
Cheltuielile militare indirecte sunt cele atrase de consecinele
rzboaielor i au ca obiect plata unor despgubiri de rzboi, restituirea
creditelor contractate pentru pregtirea i purtarea rzboiului ca i plata
pensiilor acordate invalizilor, orfanilor i vduvelor de rzboi.
Ponderea cheltuielilor directe i indirecte n totalul cheltuielilor
militare se schimb continuu, de la o etap la alta. n statul nostru
cheltuielile militare sunt destinate ntreinerii i nzestrrii armatei, inclusiv
instruirii militare a cetenilor. n cuprinsul bugetelor anuale ale M.A.N. sunt
cuprinse i cheltuieli cu capital sau investiii necesare aprrii rii.
Ca surs de acoperire a cheltuielilor de aprare, pe lng alocaiile din
bugetul statului nostru, n ultimul timp s-a admis i autofinanarea unora
dintre aceste cheltuieli.
4. Cheltuieli publice pentru funcionarea aparatului de stat
Necesitatea i nsemntatea acestei categorii de cheltuieli publice sunt
demonstrate de necesitatea i importana autoritilor publice de conducere
statal, prezidenial, legislativ, juridic, executiv i de ordine public.
n structura cheltuielilor publice destinate finanrii autoritilor
publice, sunt prevzute distinct cheltuieli curente i cheltuieli de capital,
dintre care sunt covritoare cheltuielile curente de personal - salarii i alte
drepturi salariale, urmate de cheltuieli pentru materiale i servicii, respectiv
ntreinerea i reparaia cldirilor, utilizarea mijloacelor de transport, pentru
gospodrie curent, pot, comunicaii etc.

61

Din punct de vedere al procedurii de finanare, autoritile publice,


avnd personalitate juridic, patrimoniu propriu, cont bancar i servicii
financiar contabile, ntocmesc bugete anuale de venituri i cheltuieli n
cuprinsul crora se prevd alocaiile bugetare, ce se primesc din bugetul
statului i cheltuielile curente anuale de personal, pentru materiale i servicii,
precum i alte cheltuieli legal admise.
Proporia cheltuielilor pentru autoritile publice n ansamblul
cheltuielilor bugetare este diferit de la un stat la altul, n cele mai multe
dintre statele contemporane, ca i n statul nostru, aceste cheltuieli
prezentnd un procentaj de sub 10% din totalul cheltuielilor bugetare.
5. Cheltuieli publice pentru aciuni economice
Conform dispoziiilor referitoare la cheltuielile bugetare din legile
privind bugetele statului nostru din ultimii ani, pentru domeniul economic
sunt prevzute cheltuieli cu urmtoarele destinaii specifice:
- lrgirea fondurilor fixe pe calea investiiilor, unde sunt cuprinse
cheltuieli pentru finanarea aciunilor de construire de noi ntreprinderi i
echiparea lor cu mainile i utilajele necesare produciei, precum i
reconstruirea, modernizarea i lrgirea celor existente;
- pentru reparaii capitale, unde sunt cuprinse cheltuielile pentru
reducerea fondurilor fixe parial uzate ntr-o stare de funcionare ct mai
apropiat de cea iniial;
- asigurarea de mijloace circulante, unde sunt cuprinse cheltuielile
necesare ntreprinderilor nou create pentru asigurarea mijloacelor circulante
i acoperirii creterii de mijloace circulante la ntreprinderile n funciune;
- acoperirea unor diferene de pre;
- alte cheltuieli pentru finanarea aciunilor agrozooveterinare, de
gospodrie comunal, ntreinerea i repararea drumurilor i podurilor etc.
- constituirea rezervelor materiale de stat.
Autoritile financiare realizeaz planurile financiare ale ministerelor
i ale ntreprinderilor n ceea ce privete necesitile de resurse bneti ale
acestora, innd seama de condiiile concrete n care i desfoar
activitatea, precum i de necesitile lor de dezvoltare. n cursul anului,
aceste autoriti exercit un control sistematic asupra activitii unitilor
economice i verific dac resursele financiare de care dispun au fost
utilizate n mod raional i n conformitate cu scopul pentru care au fost
acordate.
Referitor la eficiena cheltuielilor pentru domeniul economic, aceasta
se apreciaz diferit, n primul rnd pentru cele de capital i investiii, apoi
62

pentru cele privind cercetarea tiinific de interes economic, pentru aciuni


care influeneaz producia, circulaia mrfurilor, exportul etc.
ntre cheltuielile pentru finanarea economiei naionale, cheltuielile
pentru investiii sunt considerate ca fiind cele mai importante, ntruct au cel
mai mare aport la crearea produsului social i la creterea venitului naional,
sporirea locurilor de munc, reducerea omajului, creterea i specializarea
bunurilor necesare consumului, precum i la sporirea de resurse bneti ale
statului i ale cetenilor.
Datorit necesitii deosebite a investiiilor de capital n mprejurrile
actuale ale economiei romneti, n condiiile n care cheltuielile de capital
sunt insuficiente, se urmrete concomitent orientarea n acest sector a mai
multor disponibiliti bneti de la ceteni, utilizarea n mai mare proporie
a creditului bancar i atragerea de capitaluri de la investitorii strini.

63

ELEMENTE DE PROCEDUR FISCAL


Titlul I. DISPOZIII PROCEDURALE GENERALE
Capitolul I. Domeniul de aplicare
al Codului de procedur fiscal
Codul de procedur fiscal stabilete regulile juridice procedurale
pentru administrarea impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume
datorate bugetului general consolidat.31
Prin aplicarea dispoziiilor procedurale ale C. pr. f. se reglementeaz
drepturile i obligaiile prilor din raportul juridic fiscal att cu privire
la administrarea impozitelor i taxelor datorate bugetului de stat i bugetelor
locale, prevzute de codul fiscal, ct i cu privire la administrarea
drepturilor vamale, a creanelor provenite din contribuii, amenzi i alte
sume datorate bugetului general consolidat, potrivit legii, n msura n care
prin lege nu se prevede altfel.
Prin administrarea impozitelor, taxelor i altor sume datorate
bugetului general consolidat se nelege activitatea desfurat de organele
fiscale n legtur cu:32
a) nregistrarea fiscal;
b) declararea, stabilirea, verificarea i colectarea impozitelor, taxelor,
contribuiilor i altor sume datorate bugetului general consolidat;
c) soluionarea contestaiilor mpotriva actelor administrativ
fiscale.
Pentru realizarea activitii de administrare a impozitelor, taxelor i
altor contribuii datorate bugetului general consolidat, organele fiscale
trebuie s respecte att dispoziiile C. pr. f. ct i dispoziiile C. f. i ale
altor reglementri date n aplicarea acestora.33
In vederea aplicrii unitare a dispoziiilor C. pr. f., n condiiile art. 6
din Codul fiscal, prin Ordin al Ministrului Finanelor Publice este nfiinat
Comisia Fiscal Central.
Acest organism este coordonat de secretarul de stat din cadrul
Ministerului Finanelor Publice, care rspunde de politicile i legislaia
fiscal.

31

Art. 1 alin. 1 i 2 din C. pr. f.


Art. 1 alin. 3 din C. pr. f.
33
Art. 2 alin. 2 C. pr. f.
32

64

Deciziile Comisiei Fiscale Centrale sunt obligatorii pentru


funcionarii publici din cadrul organelor fiscale.34
Modificarea i completarea C. pr. f. se realizeaz numai prin lege,
promovat, de regul, cu 6 luni nainte de data intrrii n vigoare a
acesteia.35
Orice modificare sau completare a C. pr. f. intr n vigoare ncepnd
cu prima zi a anului urmtor celui n care a fost adoptat legea.
Capitolul II. Principiile generale de conduit
n administrarea impozitelor, taxelor, contribuiilor
i altor sume datorate bugetului general consolidat.
Activitatea de administrare a impozitelor, taxelor i altor contribuii
datorate bugetului general consolidat este supus urmtoarelor principii:
1. Aplicarea unitar a legislaiei36
Pentru aplicarea acestui principiu de conduit fiscal, organele fiscale
emit, prin intermediul Comisiei Fiscale Centrale, Decizii cu privire la
aplicarea unitar a dispoziiilor C. pr. f. i ale C. f. sau a altor reglementri
date n aplicarea acestora sau elaboreaz ghiduri practice pentru ndrumarea
funcionarilor din domeniul fiscal.
2. Exercitarea dreptului de apreciere37
Potrivit acestui principiu de conduit fiscal, pentru a stabili soluia
fiscal admis de lege, organul fiscal este ndreptit s aprecieze, n limita
atribuiilor i competenelor ce-i revin, relevana strilor de fapt, ntemeiat
pe constatri complete asupra tuturor mprejurrilor edificatoare n cauz.
3. Rolul activ al organelor fiscale38
n activitatea de administrare fiscal, organele fiscale au un rol activ,
ce const n exercitarea de ctre acestea a urmtoarelor drepturi i obligaii:
34

Art. 4 alin. 2 din C. pr. f.


Art. 3 C. pr. f.
36
Art. 5 C. ppr. f.
37
Art. 6 C. pr. f.
38
Art. 7 C. pr. f.
35

65

a) obligaia organelor fiscale de a ntiina contribuabilul cu privire


la drepturile i obligaiile pe care le are n desfurarea procedurii
prevzut de C. pr. f. ;
b) dreptul organelor fiscale pentru a determina corect starea fiscal a
contribuabilului;
c) obligaia organelor fiscale pentru examinarea obiectiv a situaiei
fiscale a contribuabililor i cu privire la ndrumarea acestora n
vederea declarrii corecte a obligaiilor fiscale ce le revin, potrivit
legii;
d) dreptul organelor fiscale de a decide asupra felului i volumului
examinrilor fiscale pe care dorete s le realizeze;
e) obligaia organelor fiscale de a ndruma contribuabilii n aplicarea
dispoziiilor, a procedurilor legislaiei fiscale. Aceast obligaie
fiscal este ndeplinit de organele fiscale, fie la solicitarea
contribuabililor, fie din proprie iniiativ.
4. Limba oficial n administraia fiscal39
Limba oficial n administraia fiscal este limba romn. Dispoziiile
legale cu privire la limba minoritilor naionale se aplic n mod
corespunztor.
5. Dreptul contribuabilului de a fi ascultat40
naintea stabilirii soluiei fiscale i adoptrii deciziei de ctre organul
fiscal, contribuabilul are dreptul s-i exprime punctul de vedere cu privire
la faptul i mprejurrile relevante n luarea deciziei fiscale.
Prin excepie la aceast regul de conduit fiscal organul fiscal nu
este obligat s asigure contribuabilului posibilitatea de a-i exprima punctul
de vedere atunci cnd:41
a) ntrzierea n luarea deciziei determin un pericol pentru
constatarea situaiei fiscale reale privind exercitarea obligaiilor
contribuabilului sau pentru luarea altor msuri prevzute de lege;
b) situaia de fapt prezentat urmeaz s se modifice nesemnificativ
cu privire la cuantumul obligaiilor fiscale;

39

Art. 8 din C. pr. f. i Legea nr. 215/2001 a administraiei publice locale, cu modificrile i completrile
ulterioare.
40
Art. 9 C. pr. f.
41
Art. 9 alin. 2 C. pr. f.

66

c) se accept informaiile prezentate de contribuabil, pe care acesta


le-a dat ntr-o declaraiei sau ntr-o cerere;
d) urmeaz s se ia msura executrii silite.
6. Secretul fiscal 42
Potrivit acestui principiu de conduit fiscal, funcionarii publici din
cadrul organelor fiscale, inclusiv persoanele care nu mai dein aceast
calitate, sunt obligate s pstreze secretul asupra tuturor datelor pe care le
dein prin exercitarea atribuiilor de serviciu sau obinute din declaraiile ori
documentele prezentate de ctre contribuabili.
Sunt exceptate de la acest principiu de conduit fiscal dou
situaii:
a)
Informaiile referitoare la impozite, taxe, contribuii i alte sume
datorate bugetului general consolidat se transmit numai:
- autoritilor publice, n scopul ndeplinirii obligaiilor prevzute de
lege;
- autoritilor fiscale ale altor ri, n condiii de reciprocitate n
baza unor convenii;
- autoritilor judiciare competente, potrivit legii;
- n alte cazuri prevzute de lege.
b) n alte situaii dect cele mai sus menionate, dac se asigur c din
acestea nu reiese identitatea vreunei persoane fizice sau juridice.
7. Buna credin 43
Potrivit acestui principiu, relaiile dintre contribuabili i organele
fiscale trebuie s fie fundamentate pe buna credin, n scopul realizrii
cerinelor legale.

42
43

Art. 11 C. pr. f.
Art. 12 C. pr. f.

67

Capitolul III. Aplicarea prevederilor legislaiei fiscale.


Aplicarea legislaiei fiscale se face cu respectarea voinei
legiuitorului.44
Toate veniturile, beneficiile, valorile patrimoniale sunt supuse
legislaiei fiscale, chiar dac sunt obinute din activitii ce ndeplinesc sau
nu cerinele altor dispoziii legale.45
Eludarea legii fiscale nate dreptul organului fiscal de a stabili i
determina obligaia fiscal datorat.46
Capitolul IV. Raportul juridic fiscal
Raportul juridic procesual fiscal este acel raport juridic care
cuprinde reguli ( modaliti) procesuale ce pot fi ndeplinite de subiecii
(prile) acestuia n vederea exercitrii drepturilor i obligaiilor din
raportul juridic de drept material fiscal.
Raportul juridic procesual fiscal poate fi exercitat direct de ctre
subiecii acestuia sau de ctre reprezentanii lor legali.
Subiecii raportului juridic procesual fiscal sunt:47
a) Statul, reprezentat de Ministerul finanelor publice prin Agenia
Naional de Administrare Fiscal i unitile sale teritoriale;
b) Unitile administrativ teritoriale reprezentate de ctre
autoritile administraiei publice locale prin compartimentele de
specialitate ale acestora;
c) Contribuabilii, persoane fizice sau juridice sau orice alt entitate
fr personalitate juridic ce datoreaz impozite, taxe, contribuii
sau alte sume datorate bugetului general consolidat;
44

Art. 13 C. pr. f. n consens cu aceast dispoziie procedural fiscal interpretarea legii fiscale trebuie s
se realizeze att n litera dar mai ales n spiritul ei, printr-o analiz sistematic a cadrului legislativ fiscal n
ansamblul su i prin aplicarea principiului bunei credine.
45
Art. 14 C. pr. f. Rezulta deci ca sunt supuse impozitrii nu numai veniturile, beneficiile i valorile
patrimoniale obinute din activitile ce se desfoar sub incidena legislaiei fiscale ci i veniturile,
beneficiile i valorile spirituale obinute fie sub incidena altor dispoziii legale dect cele fiscale, fie din
activitii ilicite.
46
Art. 15 C. pr. f. Aplicarea acestei dispoziii procedurale fiscale implic activarea principiului exercitarea
dreptului de apreciere.
47
Art. 17 C. pr. f.

68

d) Orice alte persoane, care dobndesc drepturi i obligaii n cadrul


raportului juridic procesual fiscal.
Reprezentanii subiectelor raportului juridic procesual fiscal
sunt:
a) mputerniciii desemnai de contribuabili printr-un act de
mputernicire autentic depus la organele fiscale.48 Calitatea de
mputernicit n relaiile cu organele fiscale o poate avea i
avocatul, situaie n care forma i coninutul mputernicirii sunt
cele prevzute de dispoziiile legale privind organizarea i
exercitarea profesiei de avocat. Contribuabilii fr domiciliul
fiscal n Romnia, care au obligaia de a depune declaraie la
organele fiscale trebuie49 s desemneze un mputernicit cu
domiciliul fiscal n Romnia.
b) Curatorii fiscali50. Sunt persoane numite de instanele
judectoreti, la solicitarea organelor fiscale, pentru reprezentarea
contribuabilului absent, al crui domiciliu nu este cunoscut ori
care, din cauza bolii, unei infirmiti, btrneii sau unui handicap
de orice fel, nu poate s-i exercite sau s-i ndeplineasc
personal drepturile i obligaiile ce-i revin, potrivit legii. Pentru
activitatea desfurat, reprezentanii legali sunt remunerai
potrivit hotrrii judectoreti. Cheltuielile legate de aceast
reprezentare sunt suportate de cei reprezentai.
Reprezentanii legali ai contribuabililor mputerniciii i curatori
sunt obligai s ndeplineasc obligaiile fiscale ale persoanelor reprezentate,
n numele i din averea acestora.

48

Art. 18 C. pr. f.
Rezult c n celelalte cazuri obligaia de a desemna un mputernicit este permisiv, nu imperativ ca n
acest caz.
50
Art. 19 C. pr. f.
49

69

Titlul II. DISPOZIII GENREALE


PRIVIND RAPORTUL JURIDIC
DE DREPT MATERIAL FISCAL.
Capitolul I. Dispoziii generale
Creanele fiscale reprezint drepturile patrimoniale care, potrivit
legii, rezult din raporturile de drept material fiscal i care constau n:51
a) dreptul pentru perceperea creanelor fiscale principale. Sunt
creane fiscale principale:
- impozitele, taxele i alte sume care constituie venituri ale bugetului
general consolidat;
- dreptul la rambursarea TVA;
- dreptul la restituirea impozitelor, taxelor i altor contribuii pltite
fr temei legal;
b)
dreptul la perceperea creanelor fiscale accesorii. Sunt creane
fiscale accesorii:
- dobnzile i penalitile de ntrziere.
Obligaiile fiscale sunt:52
a) obligaia de a declara bunurile i veniturile impozabile;
b) obligaia de a calcula i nregistra n evidene contabile impozitele
i taxele i alte contribuii datorate bugetului general consolidat;
c) obligaia de a plti la termenele legale impozitele, taxele i alte
contribuii datorate bugetului general consolidat:
d) obligaia de a plti creanele fiscale accesorii;
e) obligaia de a calcula, reine i de a nregistra n evidenele
contabile i de a plti, la termenele legale, impozitele i
contribuiile care se realizeaz prin stopaj la surs;
f) orice alte obligaii care revin contribuabililor.
Naterea creanelor i obligaiilor fiscale se realizeaz la momentul
la care se constituie baza de impozitare. 53
51

Art. 21. C. pr. f.


Art. 22 C. pr. f.
53
Art. 23 C. pr. f.
52

70

La acest moment se nate i dreptul organului fiscal de a stabilii i de


a determina obligaia fiscal.
Stingerea creanelor fiscale 54 se realizeaz prin urmtoarele
modalitii: ncasarea, compensarea, executarea silit, scutire, anularea,
prescripie i prin alte modalitii prevzute de lege.
Creditorii fiscali 55 sunt persoanele titulare ale unor drepturi de
crean fiscal.
Debitorii fiscali 56 sunt acele persoane care, potrivit legii, au obligaia
corelativ de a plti drepturile de crean fiscal.
Pot deveni debitorii fiscali, n condiiile legii, urmtoarele persoane:
57

a) motenitorii care au acceptat succesiunea contribuabilului debitor;


b) cel care preia, n tot sau n parte, drepturile debitorului supus
diviziunii, fuziunii ori reorganizrii judiciare, dup caz;
c) persoana la care i s-a stabilit rspunderea n conformitate cu
prevederile referitoare la faliment;
d) persoana care i asum obligaia de plat a debitorului printr-un
angajament de plat sau printr-un act ncheiat n form juridic
autentic, cu asigurarea unei garanii reale la nivelul obligaiei de
plat;
e) persoana juridic pentru obligaiile datorate de sediile secundare
ale acesteia;
f) alte persoane n condiiile legii.58
Pltitorul obligaiei fiscale 59 este persoana care n numele
debitorului, conform legii, are obligaia de a plti sau a reine, dup caz,
impozite, taxe, contribuii, amnezii i alte sume datorate bugetului general
consolidat.
Codul de procedur fiscal stabilete si rspunderea solidar ca
modalitate de stingere a creanelor fiscale n care, n condiiile stabilite de
lege, categoria de persoan fizic sau juridic rspunde solidar cu debitorul,
pentru stingerea creanei fiscale.60
54

Art. 24 C. pr. f.
Art. 25 C. pr. f.
56
Art. 25 C. pr. f.
57
Art. 25 alin. 2 C. pr. f.
58
Precizm c aceste alte persoane care pot deveni debitorii fiscali intr ca pri ale raportului juridic fiscal
fie printr-o intervenie voluntar, cum sunt motenitorii i persoanele care i asum obligaii de plat, fie
printr-o intervenia legii, n cazul diviziunii, fuziunii, reorganizrii judiciare sau n cazul plii datoriilor
pentru sediile secundare.
59
Art. 26 C. pr. f.
60
Art. 27 C. pr. f.
55

71

Astfel, rspund mpreun cu debitorul persoanele fizice sau juridice


care, n cei trei ani anteriori declarrii insolvenei, cu rea credin, au
dobndit n orice mod active de la debitorul insolvabil.
Rspund solidar cu debitorul administratorul, asociaii, acionarii care
au provocat insolvabilitatea persoanei juridice.
De asemenea, rspunde solidar cu debitorul insolvabil persoana care:
direct ori indirect, controleaz, este controlat sau se afl sub
controlul comun al debitorului;
desfoar efectiv aceiai sau aceleai activiti ca i debitorul,
dac este ndeplinit cel puin una din urmtoarele condiii:
1. dobndete, cu orice titlu, dreptul de proprietate asupra unor active
corporale ale debitorului, care reprezint cel puin jumtate din
valoarea contabil net a tuturor activelor corporale ale debitorului;
2. are raporturi contractuale comerciale cu clienii i/sau furnizorii
care, n proporie de cel puin jumtate, au avut sau au raporturi
contractuale cu debitorul;
3. are raporturi de munc sau civile de prestri servicii cu cel puin
jumtate din angajaii sau prestatorii de servicii ai debitorului;
Codul de procedur fiscal permite contribuabililor care au drepturi de
rambursat sau de restituire, sau sume afectate de garantri unei obligaii
fiscale s le cesioneze pentru stingerea obligaiilor fiscale datorate de
cesionari.61
Capitolul II. Domiciliul fiscal
n legislaia fiscal, domiciliul fiscal are un neles specific dat de
modalitatea de administrare a creanelor publice i de categoria de
contribuabili.
Astfel, pentru creanele fiscale administrate de Agenia Naional de
Administrare Fiscal prin domiciliul fiscal se nelege:62
a) n cazul persoanelor fizice:
- adresa unde i au domiciliul sau adresa unde locuiesc efectiv;
- pentru cele care i desfoar activiti economice n mod
independent sau exercit profesii libere, sediul activitii sau locul unde se
desfoar efectiv activitatea principal.
b) n cazul persoanelor juridice:
- sediul social sau locul unde se exercit gestiunea i conducerea
61
62

Art. 30 C. pr. f.
Art. 31 C. pr. f.

72

efectiv a afacerilor.
c)
n cazul asociaiilor i altor entiti fr personalitate juridic,
sediul acestora sau locul unde se desfoar efectiv activitatea principal.
La persoanele juridice, precum i n cazul asociaiilor i altor entiti
fr personalitate juridic, dac nu se poate stabili domiciliul fiscal n
condiiile mai sus artate, acesta este locul n care se afl majoritatea
activelor.
d) n cazul celorlalte creane fiscale ale bugetului general consolidat
prin domiciliul fiscal se nelege domiciliul reglementat potrivit dreptului
comun sau sediul social nregistrat potrivit legii.
Titlul III. DISPOZIII PROCEDURALE GENERALE
Capitolul I. Competena organului fiscal
Sub aspectul competenei materiale generale organul fiscal are o
competen general pentru realizarea activitii de administrare a creanelor
fiscale.63
Tot sub aspectul competenei materiale, organele fiscale au i o
competen material special, astfel:64
a) n cazul impozitului pe venit, prin hotrre a Guvernului se poate
stabili o competen special de administrare;
b) Impozitele, taxele i alte sume care se datoreaz, potrivit legii, n
vam sunt administrate de ctre organele vamale.
Sub aspectul competenei teritoriale, administrarea creanelor
fiscale se realizeaz de ctre organele fiscale n a cror raz teritorial se afl
domiciliul fiscal al contribuabilului sau al pltitorului de venit.
n cazul contribuabililor nerezideni, competent teritorial n
administrarea creanelor fiscale este organul fiscal n a crei raz teritorial
se afl situat fiecare sediu permanent. 65
n cazul n care n care activitatea unui sediu permanent se desfoar
pe raza teritorial a mai multor organe fiscale, competena teritorial revine
acelui organ fiscal n a crui raz teritorial ncepe activitatea acelui sediu
permanent.

63

Art. 32 alin. 1 C. pr. p.


Art. 32 alin. 2 C. pr. f.
65
Art. 32 alin. 2 C. pr. f.
64

73

n cazul marilor contribuabili, competena teritorial de administrare


fiscal se stabilete prin ordin al ministrului finanelor publice, la propunerea
Ageniei Naionale de Administrare Fiscal.66
Dac contribuabilul are obligaia de plat la sediile secundare,
competena teritorial pentru administrarea acestora revine organului fiscal
n a crui raz teritorial acestea se afl situate.
Compartimentele de specialitate ale administraiei publice locale au
competen teritorial pentru administrarea impozitelor i taxelor i altor
sume datorate bugetelor locale.
Dac contribuabilul nu are domiciliu fiscal, competena teritorial
special revine organului fiscal n a crui raz teritorial se face constatarea
actului sau faptului supus dispoziiei legale fiscale.67
Aceast dispoziie procedural fiscal se aplic i n cazul de
dispariie a elementelor de identificare a bazei de impozitare precum i n
cazul de executare silit.
n cazul contribuabililor nerezideni, care nu au pe teritoriul Romniei
un sediu permanent, competena teritorial de administrare se stabilete prin
ordin al Ministrului Finanelor Publice.
Exist conflict de competen cnd dou sau mai multe organe
fiscale se declar deopotriv competente sau necompetente.68
n cazul n care organele fiscale ntre care s-a ivit conflictul de
competen sunt subordonate ierarhic unui organ fiscal comun, conflictul de
competen va fi subordonat de ctre acest organ.
Dac nu sunt subordonate aceluiai organ ierarhic superior, conflictul
de competen va fi soluionat de ctre Comisia Fiscal Central din Cadrul
Ministerului Finanelor Publice.
n materie de competen teritorial, Codul de procedur fiscal
permite acordul asupra competenei69 n sensul c, un alt organ fiscal
poate prelua activitatea de administrare fiscal a unui contribuabil dac n
acest sens exist acordul att al organului fiscal competent teritorial, al
contribuabilului precum i al organului care preia activitatea de administrare
fiscal.

66

Art. 32 alin. 3 C. pr. f.


Art. 36 C. pr. f.
68
Art. 37 C. pr. f.
69
Art. 38 C. pr. f.
67

74

Capitolul II. Actele emise de organele fiscale


Codul de procedur fiscal definete actul administrativ - fiscal ca
fiind actul emis de organul fiscal competent n aplicarea legislaiei privind
stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor i obligailor fiscale.70
Pentru reglementarea unor situaii fiscale viitoare, n c. pr. f. sunt
stabilite doua tipuri de acte fiscale specifice i anume, soluia fiscal
individuala anticipata i acordul de pre n avans 71.
Soluia fiscal individual anticipat este actul administrativ emis
de Agenia Naionala de Administrare Fiscala n vederea soluionrii unei
cereri a contribuabilului, referitoare la reglementarea unor situaii de fapt
viitoare.
Acordul de pre n avans este actul administrativ emis de Agenia
Naionala de Administrare Fiscala n vederea soluionrii unei cereri a
contribuabilului, referitoare la stabilirea condiiilor si modalitilor n care
urmeaz sa fie determinate, pe parcursul unei perioade fixe, preurile de
transfer n cazul tranzaciilor efectuate de persoanele afiliate, astfel cum sunt
denumite de C. f.72
Procedura referitoare la emiterea soluiei fiscale individuale anticipate
i acordului de pre n avans este stabilita prin hotrre a Guvernului.73
70

Art. 41 C.pr. f. Potrivit Deciziei fiscale nr. 7/2004 aprobat prin Ordinul Ministrului Finanelor publice
nr. 1716/2004, publicat n Monitorul Oficial nr. 1112/27.11.2004 decizia privind determinarea definitiv a
valorii n vam a mrfurilor importate nu este act administrativ fiscal n nelesul C. pr. f. n aceasta situaie
act administrativ fiscal este apreciat de ctre aceasta comisie fiscala ca fiind doar este actul constatator
ntocmit de biroul vamal n baza deciziei privind determinarea definitiv a valorii n vam.
71
Ar. 42 din C. pr. f.
72
Potrivit art. 7 pct. 21o persoan este afiliat cu alta persoan dac relaia dintre ele este definit de cel
puin unul dintre urmtoarele cazuri:
a) daca acestea sunt so/soie sau rude pn la gradul al III lea inclusiv;
b) daca o persoan fizica deine n mod direct sau indirect, inclusiv deinerile persoanelor
afiliate, minimul 25% din valoarea/numrul titlurilor de participaie sau al drepturilor de vot
la o persoan juridic ori dac controleaz n mod efectiv persoana juridic;
c) o persoan juridic este afiliat cu persoana juridic dac cel puin:
- prima persoan deine, n mod direct sau indirect, inclusiv deinerile persoanelor afiliate,
minimum 25% din valoarea/numrul titlurilor de participaie sau al drepturilor de vot la
persoana juridic ori daca controleaz n mod efectiv persoana juridic;
- a doua persoan juridic deine n mod direct sau indirect, inclusiv deinerile persoanelor
afiliate, minimum 25% din valoarea/numrul titlurilor de participaie sau al drepturilor de vot
la prima persoan juridic;
- o persoan juridic ter deine n mod direct sau indirect, inclusiv deinerile persoanelor
afiliate, minimum 25% din valoarea/numrul titlurilor de participaie sau al drepturilor de vot
att la prima persoan juridic, ct i la ce-a de a doua persoan juridic.
73
Art. 42 pct. 12 din C. pr. f. In acest articol sunt stabilite si reguli care privesc regimul juridic al acestor
doua tipuri specifice de acte administrative fiscale in ceea ce privete iniiative adoptrii lor, comunicarea,
opozabilitatea lor fa de organele fiscale si fa de persoanele cere le-au solicitat, termenul n care pot fi
emise, contestarea lor i obligativitatea ncasrii unui tarif stabilit prin hotrre de Guvern de ctre organul
fiscal emitent.

75

Actul administrativ fiscal se emite numai n form scris sau prin


intermediul mijloacelor informatice. 74
Elementele de coninut ale actului administrativ fiscal sunt
stabilite n C. pr. f.75
Lipsa elementelor de coninut ale actului administrativ fiscal
referitoare la numele, prenumele i calitatea persoanei mputernicite, a
organului fiscal, numele i prenumele ori denumirea contribuabilului, a
obiectului actului administrativ sau a semnturii persoanei mputernicite a
organului fiscal atrage nulitatea acestuia76.
Referitor la obligativitatea semnturii persoanei mputernicite, sunt
exceptate de la aceasta regula a nulitii actului administrativ fiscal
acele acte administrativ fiscale care sunt comunicate prin intermediul
mijloacelor informatice. Aceste acte sunt valabile i n cazul n care nu
poarta semntura persoanelor mputernicite ale organului fiscal i stampila
organului emitent, cu condiia ca ele s cuprind celelalte elemente de
coninut stabilite de C. pr. f.77
Actul administrativ fiscal i produce efectele juridice numai dac este
comunicat contribuabilului, persoanei mputernicite sau curatorului.
Momentul din care actul administrativ fiscal este opozabil fa de
contribuabil i produce efectele juridice este data comunicrii
contribuabilului sau data ulterioara comunicrii, menionat n actul
administrativ fiscal comunicat.78
Modalitile de comunicare a actului administrativ fiscal sunt
urmtoarele79:
a)
prin prezentarea contribuabilului la sediul organului fiscal
emitent i primirea actului administrativ fiscal de ctre acesta
sub semntur, data comunicrii fiind data ridicrii sub
semntur a actului;
b)
prin remitere, sub semntur, a actului administrativ fiscal de
ctre persoanele mputernicite ale organului fiscal, potrivit
74

Potrivit art. 43 pct. 4 din C.pr. f. categoriile de acte administrative fiscale care se emit prin mijloace
informatice se stabilesc prin Hotrre a Guvernului. n acest sens a se vedea si Ordinul ministrului
finanelor nr. 1430/2004 privind emiterea prin intermediul mijloacelor informatice a unor acte
administrative publicat in M. Of. nr. 900/04.10.2004.
75
Art. 43 din C. pr. f.
76
Art. 46 din C. pr. f.
77
Art. 43, alin. 3 C. pr. f.
78
Art. 45 din c. pr. f.
79
Art. 44 alin. 2 din C.pr. f. In acest sens a se vedea si Ordinul ministrului finanelor publice nr. 94/2006
privind aprobarea modelului si coninutului formularelor si instruciunilor de completare a acestora n
vederea ndeplinirii procedurii de comunicare a actelor administrativ fiscale prin publicitate, publicat in M
Of. nr. 79/27.01. 2006.

76

legii, data comunicrii fiind data remiterii sub semntur


a actului;
c)
prin pot, la domiciliul fiscal al contribuabilului, cu
scrisoare recomandat cu confirmare de primire, precum i
prin mijloace cum sunt fax, e-mail, dac se asigur
transmiterea textului actului administrativ fiscal i
confirmarea primirii acestuia;
d)
prin publicitate80.
La procedura fiscal de comunicare a actelor administrativ
fiscale sunt aplicabile i dispoziiile art. 90, 91 si 92 din C. pr. Civil, privind
comunicarea actelor de procedur.81
Actul administrativ fiscal poate fi desfiinat atunci cnd:
se constat existena unor elemente care atrag nulitatea acestuia
potrivit art. 46 din C. pr. f.;
se constat, potrivit art. 88 din C. pr. f., n urma unor verificri
suplimentare ulterioare c nu exista obligaii fiscale n sarcina
contribuabilului;
se anuleaz actul de executare ori titlul executoriu contestat ca
urmare a soluionrii de ctre instana judectoreasc a contestaiei la
executare;82
- se desfiineaz total actul administrativ fiscal atacat, ca urmare a
soluionrii de ctre organul fiscal a contestaiei formulate.83
Actul administrativ fiscal poate fi modificat atunci cnd:
baza de impozitare este stabilit n sarcina altei persoane dect a
titularului dreptului de proprietate84;
cnd, prin verificri suplimentare se modific cuantumul
obligaiilor fiscale85;
intervine ndreptarea actului de executare ori a titlului
executoriu, contestat ca urmare a soluionrii de ctre instana
judectoreasc a contestaiei la executare;86
intervine desfiinarea parial a actul administrativ fiscal atacat,
ca urmare a soluionrii de ctre organul fiscal a contestaiei formulate.87
80

In art. 44 alin. 3 din C. pr. f. este reglementata procedura de comunicare a actelor administrativ fiscale
prin publicitate
81
Art. 44 alin. 4 din C. pr. f.
82
Potrivit art. 171 din C. pr. f.
83
Art. 186 C. pr. f.
84
Art. 65 C. pr. f.
85
Art. 88 din C. pr. f.
86
Art. 171 C. pr. f.
87
Art. 186 C. pr. f.

77

ndreptarea erorilor materiale din cuprinsul actului administrativ


fiscal se face din oficiu sau la cererea contribuabilului.
Erorile materiale reprezint greeli sau omisiuni cu privire la numele,
calitatea i susinerile prilor din raportul juridic fiscal sau cele de calcul,
ori alte asemenea.
Aceste erori nu pot privi fondul actului, respectiv existena sau
inexistena obligaiilor fiscale stabilite prin actul administrativ fiscal.88
Capitolul III. Administrarea i aprecierea probelor.
Pentru determinarea strii de fapt fiscale, organele fiscale
administreaz mijloace de prob ce constau n89:
a) solicitarea de informaii, de orice fel, din partea contribuabililor i
a altor persoane;
b) solicitarea de expertize;
c) folosirea nscrisurilor;
d) efectuarea de cercetri la faa locului.
Probele administrate vor fi coroborate i apreciate, inndu-se seama
de fora lor doveditoare recunoscut de lege.
Solicitarea de informaii
Organul fiscal poate solicita informaii de la:
a) contribuabilii sau persoanele mputernicite de acetia;
b) alte persoane;
c) bnci;
d) autoriti i alte instituii publice.
Contribuabilii sau alte persoane mputernicite de acetia, pentru
clarificarea i stabilirea strii de fapt fiscale, au obligaia90 de a furniza
informaii fiscale, fie la cererea scris a organului fiscal, fie prin informarea
periodic a acestuia cu privire la activitatea desfurat.
Informaiile solicitate n scris de ctre organul fiscal sunt prezentate
sau consemnate de ctre contribuabili sau mputerniciii acestora n declaraii
scrise, iar informaiile periodice se dau de ctre contribuabili prin

88

A se vedea Ordinul ministrului finanelor publice nr. 520/2005 pentru aprobarea instruciunilor de
corectare a erorilor materiale din documentele de tax ape valoarea adugata, publicat in M. Of. nr.
408/13.05.2005 si Normele metodologice de aplicare a C. pr. f.
89
Art. 49 din C.pr.f.
90
Art. 52 din C.pr.f.

78

completarea, pe proprie rspundere, la o perioada stabilit prin lege, a unor


declaraii tipizate.
Alte persoane pot s furnizeze informaiile solicitate de organele
fiscale n vederea clarificrii situaiei fiscale a contribuabilului n msura n
care informaiile date de acetia sunt confirmate i de alte mijloace de
prob.91
Soul/soia i rudele contribuabilului pana la gradul al III lea inclusiv
pot refuza furnizarea de informaii, efectuarea de expertize precum i
prezentarea unor nscrisuri.92
De asemenea, pot refuza furnizarea de informaii, cu privire la datele
de care au luat cunotin n exercitarea activitii lor preoii, avocaii, notarii
publici, consultanii fiscali, executorii judectoreti, auditorii, experii
contabili, medicii si psihoterapeuii, cu excepia obligaiilor fiscale stabilite
de lege n sarcina lor.93 Aceste persoane, cu excepia preoilor, pot furniza
informaii numai cu acordul contribuabililor.
Sunt asimilate cu aceste alte persoane asistenii i persoanele care
participa la activitatea profesionala a acestora.
Bncile sunt obligate s comunice bilunar informaii cu referire la
conturile deschise de ctre contribuabili precum i cu referire la forma
juridic pe care acetia o au sau sediul acestora.94
Autoritile i instituiile publice au obligaia, n limita atribuiilor
de serviciu, s furnizeze informaiile i actele organelor fiscale la cererea
acestora.95
Solicitarea de expertize
Numirea unui expert pentru ntocmirea unei expertize scrise poate s
o fac att organul fiscal ct i contribuabilul, atunci cnd se consider
necesar o expertiz pentru lmurirea unor mprejurri de fapt96.

91

Art. 52 alin. 1 C. pr. f.


Art. 57 C. pr. f.
93
Art. 58 alin. 1 C. pr. f.
94
Art. 53 C.pr. f. A se vedea si Ordinul comun al Ministerului finanelor publice si al Guvernatorului BNR
nr. 600/2006 privind procedura transmiterii de ctre bnci, persoane juridice romane, i sucursalele din
Romnia ale bncilor, persoane juridice strine a informaiilor referitoare la titularii conturilor deschise
i/sau nchise la bnci, publicat in M. Of. nr. 381/03.05.2006.
95
Art. 59 din C.pr. f.
96
Art. 54 C.pr. f.
92

79

Folosirea nscrisurilor
Organul fiscal are dreptul s solicite contribuabilului s-i pun la
dispoziie, la sediul sau ori la domiciliul fiscal al contribuabilului,
registrelor, documente de afaceri i orice alte nscrisuri solicitate97.
Organele fiscale pot s rein nscrisurile solicitate pe o perioad de
maxim 30 de zile. n cazuri excepionale, cu aprobarea conductorului
organului fiscal, perioada de reinere poate fi prelungit cu maximum 90 de
zile.
Cercetarea la fata locului
Organul fiscal, n condiiile legii, poate efectua o cercetare fiscal la
faa locului, ntocmind n acest sens un proces - verbal.98
Contribuabilii pot s permit funcionarilor mputernicii de organul
fiscal s efectueze cercetare la faa locului, n msura n care acest lucru este
necesar pentru a face constatri n neles fiscal.
Contribuabilii vor fi ntiinai n timp util cu privire la aceast
cercetare, cu excepia situaiei n care controlul este inopinat.
Contribuabilii au dreptul de a refuza intrarea n domiciliul sau
reedina unde se dorete a se face cercetarea la faa locului, situaie n care
organul fiscal poate s apeleze la autorizarea instanei judectoreti.
Sarcina probei n dovedirea situaiei de fapt fiscale revine
contribuabilului.99
Organul fiscal are sarcina de a motiva decizia de impunere fiscal pe
baza de probe sau constatri proprii.
Atunci cnd organul fiscal nu deine probe pentru a determina
mrimea bazei de impozitare, procedeaz la estimarea bazei de impozitare.
Estimarea const n identificarea acelor elemente care sunt cele mai
apropriate situaiei de fapt fiscale.100

97

Art. 55 alin. 1 din C.pr. f.


Art. 56 alin. 1 C. pr. f.
99
Art. 64 C. pr. f.
100
Art. 66 alin. 1 teza II din C. pr. f. Estimarea bazei de impozitare va avea loc n situaii cum sunt: a)
contribuabilul nu depune declaraiile fiscal sau cele prezentate nu permit stabilirea corecta a bazei de
impozitare; b) contribuabilul refuza s colaboreze la stabilirea strii de fapt fiscale, inclusiv situaia n care
contribuabilul obstrucioneaz sau refuz aciunea de inspecie fiscala; c) contribuabilul nu conduce
evidenta contabila sau fiscala; d) cnd au disprut evidentele contabile si fiscale sau acte justificative
privind operaiunile productoare de venituri i contribuabilul nu i-a ndeplinit obligaia de refacere a
acestora - art. 65.1. din Normele metodologice.
98

80

Capitolul IV. Termene


Termenele de orice fel privind exercitarea drepturilor i ndeplinirea
obligaiilor prevzute de C. pr. f., precum i alte dispoziii legale aplicabile
n materie, daca legea fiscal nu dispune astfel, se calculeaz potrivit C. pr.
civ.101
Termenele n care contribuabilii trebuie s-si depun declaraiile pot
fi prelungite n situaii temeinic justificate, la cerere102.
Cererile contribuabililor depuse la organele fiscale se soluioneaz de
ctre acestea in 45 de zile de la nregistrare.103
n situaia n care, pentru soluionarea cererii, sunt necesare informaii
suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungete cu
perioada cuprins ntre data solicitrii i data primirii informaiilor solicitate.
n caz de for major sau caz fortuit, termenele prevzute pentru
ndeplinirea obligaiilor fiscale nu ncep s curg sau se suspend.104
Obligaiile fiscale se consider a fi ndeplinite n termen, fr
perceperea de majorri de ntrziere sau aplicarea de sanciuni prevzute de
lege, dac acestea se execut n termenul de 60 de zile de la ncetarea forei
majore sau cazului fortuit.

101

Art. 67 C. pr. f. A se vedea art. 101-104 C. pr. civ.


Art. 68 C. pr. f.
103
Art. 681 C. pr. f.
104
Art. 682 alin. 1 C. pr. f.
102

81

Titlul IV. NREGISTRAREA FISCL


I EVIDENA CONTABILI I FISCAL
Orice persoan sau entitate, care este subiect ntr-un raport juridic
fiscal trebuie s se nregistreze fiscal primind n acest sens un cod de
identificare fiscal105.
Codul de identificare fiscal este un numr de identificare fiscal
atribuit contribuabililor fiscali de organele fiscale competente din
subordinea Ageniei Naionale de Administrare Fiscala.
Prin excepie la aceast regul, codul de identificare fiscal pentru
persoanele fizice este codul numeric personal atribuit potrivit legii
speciale.106
Codul de identificare fiscal se atribuie contribuabililor fiscali n baza
unei declaraii de nregistrare fiscal, pe care acetia trebuie s o depun la
organul fiscal competent n termen de 30 de zile de la107:
a) data nfiinrii potrivit legii, n cazul persoanelor juridice,
asociaiilor i altor entiti fr personalitate juridic;
b) data eliberrii actului legal de funcionare, data nceperii activitii,
data obinerii primului venit sau dobndirii calitii de angajator,
dup caz, n cazul persoanelor fizice.
Forma i coninutul declaraiei de nregistrare fiscal sunt stabilite de
Agenia Naionala de Administrare Fiscal potrivit C. pr. f.108 i se
ntocmete prin completarea coninutului ei de ctre contribuabil.
Pe baza declaraiei de nregistrare fiscal, organul fiscal elibereaz, n
termen de 15 zile de la depunerea ei, certificatul de nregistrare fiscal.
Certificatul de nregistrare fiscal este documentul fiscal n care este
nscris codul de identificare fiscal al contribuabililor fiscali.
Pltitorii de impozite i taxe au obligaia s nscrie codul de
identificare fiscal pe documentele pe care le emit109iar contribuabilii care
desfoar activiti de comer sau prestri servicii ctre populaie au
obligaia s afieze certificatul de nregistrare fiscal n locurile unde se
desfoar activitatea.110
Evidena contribuabililor este organizat de ctre organele fiscale
n registrul contribuabililor111, ale crui date de coninut sunt completate
105

Art. 69 din C. pr. f.


Art. 69 lit. b din C. pr. f.
107
Art. 69 pct. Din C. pr. f.
108
Art. 73 alin. 2 din C. pr. f.
109
Art. 71 din C. pr. f.
110
Art. 74 alin. 3 din C. pr. f.
111
Art. 76 din C. pr. f.
106

82

pe baza informaiilor comunicate de contribuabili, de Oficiul Registrului


Comerului, de Serviciul de Evident a Populaiei, de alte autoriti i
instituii, precum i din constatrile proprii ale organului fiscal.
Atunci cnd intervin modificri n datele declarate iniial i nscrise n
certificatul de nregistrare fiscal, contribuabilii au obligaia s completeze i
s depun la organul fiscal competent, n termen de 30 de zile de la apariia
acestor modificri, o declaraie de meniuni112.
Odata cu depunerea declaraiei de meniuni contribuabilii fiscali vor
depune i certificatul de nregistrare fiscal n vederea anularii acestuia i
eliberrii unui nou certificat.
n cazul pierderii, furtului sau distrugerii certificatului de nregistrare
fiscal, organul fiscal va elibera un nou duplicat al acestuia, n baza cererii
contribuabililor i a dovezii de publicare a pierderii, furtului sau distrugerii.
n vederea stabilirii strii de fapt fiscale i a obligaiilor fiscale
datorate, contribuabilii sunt obligai s conduc eviden fiscal, potrivit
actelor normative n vigoare113.
Sunt evidene fiscale registrele, situaiile, precum i orice alte
nscrisuri, potrivit legislaiei fiscale cum ar fi: jurnalul pentru vnzri,
jurnalul pentru cumprturi, registrul de eviden fiscal i alte asemenea.114
Pentru conducerea evidenei contabile i fiscale, contribuabilii fiscali
trebuie s respecte urmtoarele reguli:115
- s pstreze evidentele contabile i fiscale la domiciliul fiscal, la
sediile secundare, inclusiv pe suport electronic sau s le
ncredineze spre pstrare unei societi autorizate;
- s respecte dispoziiile legale privind pstrarea, arhivarea i limba
folosit pentru evidenele contabile;
- sa pstreze i s prezinte aplicaiile informatice cu ajutorul crora
ine evidenele contabile i fiscale n sistem electronic de gestiune;
- s ntocmeasc documente i orice alte registre prevzute de lege
n care s evidenieze veniturile realizate i cheltuielile efectuate;
- s utilizeze pentru activitatea desfurata documente primare de
eviden contabil stabilite prin lege, achiziionate numai de la
unitile stabilite prin normele legale n vigoare, s completeze
integral rubricile formularelor, corespunztor operaiunilor
nregistrate.

112

Art. 75 C. pr. f.
Art. 77 C. pr. f.
114
Pct. 76.1. din Normele metodologice
115
Art. 78 din C. pr. f.
113

83

Titlul V. DECLARAIA FISCAL


Declaraiile fiscale sunt acte administrativ - fiscale prin care
contribuabilii fiscali declar la organele fiscale:
a)
impozitele, taxele si contribuiile datorate, n cazul n care,
potrivit legii, obligaia calculrii impozitului i taxei revine
pltitorului;
b)
bunurile i veniturile impozabile, n cazul n care, potrivit
legii, stabilirea impozitului i taxei se face de organul fiscal;
c)
impozitele colectate prin stopaj la surs, n cazul n care
pltitorul are obligaia de a calcula, de a reine i de a vrsa
impozitele si taxele.
Contribuabilii fiscali au obligaia de a depune la organul fiscal
declaraiile fiscale, dup ce le-au completat, au calculat obligaia de plat,
dac acest lucru este prevzut de lege, i le-au semnat, la termenele
stabilite de lege sau de Ministerul Finanelor Publice.
Declaraiile fiscale se depun
la registratura organului fiscal
competent, prin pot sau pot fi trimise prin mijloace electronice sau prin
sisteme de transmitere la distan.
Data depunerii declaraiei fiscale este data nregistrrii acesteia la
organul fiscal sau data depunerii la pot dup caz,116iar n cazul transmiterii
declaraiei prin sistemul electronic de pli, este data debitrii contului
pltitorului n baza acesteia.117
Codul de procedur fiscal, n funcie de particularitatea unor situaii
fiscale, stabilete reguli specifice att n ceea ce privete ndeplinirea de
ctre contribuabil a obligaiei de depunere a declaraiei fiscale ct i a
obligaiei de semnare a ei.
Astfel, contribuabilii fiscali au obligaia s depun declaraiile fiscale
i n cazul n care:118
a) a fost efectuat plata obligaiei fiscale;
b) obligaia fiscal respectiv este scutit la plat, conform
reglementrilor legale;
c) organul fiscal a stabilit din oficiu baza de impunere i obligaia
fiscal;
d) pentru obligaia fiscal nu rezult, n perioada de raportare, sume
de plat, dar exist obligaia declarativ conform legii.
Referitor la obligaia de semnare a obligaiei fiscale se consider a fi
116

Art. 81 alin. 3 C.pr. f.


Art. 81, alin. 4, lit. a) , teza finala, din C. pr. f.
118
Art. 79 alin. 3 din C. pr. f.
117

84

ndeplinit i n urmtoarele situaii:119


a) n cazul transmiterii declaraiei fiscale prin sistem electronic
de pli;
b) n cazul transmiterii declaraiei fiscale prin sisteme
electronice de transmitere la distan.
Declaraiile fiscale pot fi corectate de ctre contribuabil, din proprie
iniiativ, ori de cte ori constat erori n declaraia iniial, prin depunerea
unei declaraii rectificative.
Nedepunera sau depunerea cu ntrziere de ctre contribuabilii
fiscali a declaraiilor fiscale d natere dreptului organelor fiscale s
stabileasc din oficiu cuantumul obligaiilor fiscale datorate de ctre
contribuabilii fiscali aflai n aceste situaii.120
Impunerea din oficiu se poate face numai dup mplinirea unui
termen de 15 zile de ntiinare a contribuabilului cu privire la faptul c a
depit termenul legal de depunere a declaraiei fiscale.121

119

Art. 80 alin. 4 C. pr. f.


Art. 81 alin. 4 din C. pr. f.
121
Art. 81 alin. 4 din C. pr. f.
120

85

Titlul VI. STABILIREA IMPOZITELOR,


TAXELOR, CONTRIBUIILOR
I ALTOR SUME DATZORATE
BUGETULUI GENERAL CONSOLIDAT
Capitolul I. Dispoziii generale.
Actele administrativ fiscale prin care se stabilesc
impozitele,taxele, contribuiile i alte sume datorate de contribuabili
fiscali la bugetul general consolidat sunt:122
a) declaraiile fiscale;
b) deciziile de impunere.
Deciziile de impunere sunt acte administrativ fiscale emise de
organele fiscale n urmtoarele situaii fiscale:123
a) cnd organul fiscal modific baza de impunere;
b) n cazul competenelor stabilite prin ordin al Ministrului Finanelor
Publice ca urmare a inspeciilor fiscale;
c) cnd nu se emit decizii referitoare la baza de impunere deoarece
venitul fiscal este realizat de mai multe persoane, sursa venitului fiscal se
afl pe raza altui organ dect cel competent teritorial.124
Forma i coninutul deciziilor de impunere sunt stabilite prin
normele procedurale ale C. pr. f. 125
Sunt asimilate deciziilor fiscale urmtoarele acte administrativ
fiscale:
a) declaraia fiscal, sub rezerva unei verificri ulterioare;126
b) deciziile privind rambursri de tax pe valoare adugat i deciziile
privind restituirile de impozite, taxe, contribuii i alte venituri ale
bugetului general consolidate;127
c) deciziile referitoare la bazele de impunere;
d) deciziile referitoare la obligaiile de plat accesorii;
e) procesul verbal prin care executorul bugetar stabilete cuantumul
dobnzilor, penalitilor de ntrziere sau altor sume; 128
f) procesul verbal prin care se stabilesc sumele cheltuite cu ocazia
executrii silite.129
122

Art. 83 din C. pr. f.


Art. 84 C. pr. f.
124
Art. 87 din C. pr. f.
125
Art. 43 si 85 din C. pr. f.
126
Art. 84 alin. 4 din C. pr. f.
127
Art. 86 din C. pr. f.
128
Art. 138 alin. 6 din C. pr. f.
123

86

Deciziile referitoare la bazele de impunere se emit n


urmtoarele situaii:130
a) cnd venitul impozabil este realizat de mai multe persoane;
b) cnd sursa venitului impozabil se afl pe raza altui organ fiscal
dect cel competent teritorial.
Organele fiscale pot emite decizii fiscale sub rezerva unei verificri
ulterioare131,care pot fi ulterior modificate sau anulate din iniiativa
organului fiscal sau a contribuabilului pe baza constatrilor fcute de
organul fiscal.
Capitolul II. Prescripia dreptului de a stabili
obligaii fiscale
Dreptul organelor fiscale de a stabili obligaii fiscale se prescrie
n termen de 5 ani, cu excepia cazurilor n care legea dispune
altfel132. Acest termen de prescripie ncepe s curg de la data de 1
ianuarie a anului urmtor celui n care s-a nscut creana, dac legea
nu dispune astfel.
n situaia unei fapte prevzute de legea penal dreptul
organelor fiscale de a stabili obligaii fiscale se prescrie n 10 ani i
acesta curge de la data svririi faptei ce constituie infraciune
sancionat ca atare printr-o hotrre judectoreasca.
ntreruperea i suspendarea termenului de prescripie se
realizeaz n cazurile i n condiiile ntreruperii i suspendrii
termenului de prescripie la aciunea privind dreptul comun.133
mplinirea termenului de prescripie are ca efect ncetarea
procedurii de emitere a titlului de crean fiscal.134

129

Art. 186 alin. 2 din C. pr. f.


Art. 87 din C. pr. f.
131
Art. 88 din C.. f.
132
Art. 89 din C. pr. f.
133
A se vedea n acest sens Decretul nr. 167/1958 privitor la prescripia extintiv cu modificrile ulterioare.
134
Art. 91 din C. pr. f.
130

87

Titlul VII. INSPECIA FISCAL


Capitolul I. Sfera inspeciei fiscale
Asupra tuturor persoanelor, indiferent de forma de organizare, care
au obligaia de stabilire, reinere i plat a impozitelor, taxelor i
contribuiilor datorate bugetului general consolidat, poate fi exercitat control
fiscal denumit inspecie fiscal.135
Inspecia fiscal are ca obiect verificarea bazelor de impunere, a
legalitii i conformitii declaraiilor fiscale, corectitudinii i exactitii
ndeplinirii obligaiilor fiscale de ctre contribuabili, respectrii prevederilor
legislaiei fiscale i contabile, stabilirea diferenelor obligaiilor de plat,
precum i accesoriilor aferente acestora.136
Pentru realizarea obiectului de activitate, inspecia fiscal are stabilite
atribuii ce constau n:137
a) constatarea i investigarea fiscal a tuturor actelor i faptelor
rezultnd din activitatea contribuabililor;
b) analiza i evaluarea informaiilor fiscale, n vederea confruntrii
declaraiilor fiscale cu informaiile proprii sau din alte surse;
c) sancionarea potrivit legii a faptelor constatate i dispunerea de
msuri pentru prevenirea i combaterea abaterilor de la prevederile
legislaiei fiscale.
Organele de inspecie fiscal, prin exercitarea dreptului de apreciere i
a rolului activ, pot s foloseasc dou forme principale de inspecie fiscal
i anume138:
a) inspecia fiscal general, care reprezint activitatea de verificare
a tuturor obligaiilor fiscale ale unui contribuabil, pentru o
perioad de timp determinate;
b) inspecia fiscal parial, care reprezint activitatea de verificare
a uneia sau a mai multor obligaii fiscale pentru o perioada de timp
determinate.
Perioada supusa inspeciei fiscale, este cuprins n cadrul
termenului de prescripie a dreptului de a stabili obligaii fiscale139.

135

Art. 93 din C. pr. f.


Art. 92 din C. pr. f.
137
Art. 92 alin 2 C. pr. f.
138
Art. 94 di C. pr. f.
139
Art. 96 din c pr. f.
136

88

n cadrul termenului de prescripie, ntinderea perioadei de


activitate a contribuabilului supus inspeciei fiscale diferea n funcie de
categoria contribuabilului.
Astfel, la contribuabilii mari, perioada supus inspeciei fiscale
ncepe de la sfritul perioadei controlate anterior.
La celelalte categorii de contribuabili inspecia fiscala se poate
efectua numai asupra creanelor nscute n ultimi trei ani fiscali.
Prin excepie de la aceasta regul, inspecia fiscal se poate extinde
pe perioada de prescripie dac:
a) exista indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor,contribuiilor
i altor sume datorate bugetului general consolidate;
b) nu au fost depuse declaraii fiscale n interiorul termenului de
prescripie;
c) nu au fost ndeplinite obligaiile de plat a impozitelor, taxelor,
contribuiilor i altor sume datorate bugetului general consolidate.
Pentru realizarea inspeciei fiscale, organele fiscale pot aplica
urmtoarele proceduri de control:140
a) controlul inopinat, care const n activitatea de verificare faptic
i documentar, n principal, ca urmare a unei sesizri cu privire la
existena unor fapte de nclcare a legislaiei fiscale, fr
anunarea n prealabil a contribuabilului;
b) controlul ncruciat, care const n verificarea documentelor i
operaiunilor impozabile ale contribuabilului, n corelaie cu cele
deinute de alte persoane; controlul ncruciat poate fi i inopinat.
n realizarea atribuiilor, inspecia fiscal poate aplica urmtoarele
metode de control:141
a) controlul prin sondaj, care const n activitatea de verificare
selectiv a documentelor i operaiunilor semnificative, n care
sunt reflectate modul de calcul, de evideniere i de plat a
obligaiilor fiscale datorate bugetului general consolidate;
b) controlul electronic, care const n activitatea de verificare a
contabilitii i a surselor acesteia, prelucrate n mediul electronic,
utiliznd metodele de analiz, evaluare i testare asistate de
instrumente informatice specializate.

140
141

Art. 96 alin. lit. a si b din C. pr. f.


Art. 95 alin. 3, lit a) si b ) din C. pr. f.

89

Capitolul II. Realizarea inspeciei fiscale


n domeniul impozitelor, taxelor i altor contribuii datorate bugetului
general consolidate, competen exclusiv, nemijlocit i nengrdit n
realizarea inspeciei fiscale are Agenia Naional de Administrare Fiscal,
iar n domeniul impozitelor i taxelor locale competen exclusiv,
nemijlocit i nengrdit revine compartimentelor de specialitate ale
administraiei publice.
Competena privind efectuarea inspecie fiscale poate fi delegat
ntre organele fiscale n situaia efecturii unor controale ncruciate sau n
alte cazuri fortuite.142
Selecia contribuabililor pentru inspecia fiscal se realizeaz de
ctre organele fiscale.143
Pentru a realiza inspecia fiscal, organele fiscale au obligaia s
ntiineze contribuabilii n legtur cu aciunea care urmeaz s o realizeze
prin trimiterea unui aviz de inspecie fiscal.
Comunicarea avizului de inspecie fiscal se face cu 30 de zile
nainte de nceperea inspeciei fiscale n cazul marilor contribuabili i cu 15
zile nainte de nceperea inspeciei fiscale n cazul celorlali contribuabili.144
Prin excepie de la aceasta regul, comunicarea avizului de inspecie
fiscal nu se face:
a) n cazul soluionrii unor cereri ale contribuabilului;
b) n cazul unor aciuni ndeplinite ca urmare a solicitrii unor
autoriti publice;
c) n cazul controlului inopinat i al controlului ncruciat;
d) n cazul refacerii controlului, ca urmare a unei dispoziii de
verificare cuprins n decizia de soluionare a contestaiei;
e) n cazul n care pe durata unei inspecii fiscale, urmare cererii
contribuabilului se decide pentru efectuarea unei inspecii generale
sau pariale.
Inspecia fiscal se desfoar, de regul, n timpul programului de
lucru al contribuabilului,145 n spaiile de lucru ale acestuia146 iar durata
inspeciei fiscale nu poate fi mai mare de trei luni, respectiv ase luni, n
cazul contribuabililor mari.147
142

Art. 97 alin. 3 din C. pr. f si pct. 96.3 din Normele metodologice


Art. 98 din C. pr. f.
144
Art. 100 alin. 1 lit. a) si b) din C. pr. f.
145
Art. 101 alin. 4 din C. pr. f.
146
Art. 101 din C. pr. f.
147
Art. 102 din c. pr. f.
143

90

n aciunea de inspecie fiscal, inspectorii fiscali trebuie s respecte


urmtoarele reguli ale inspeciei fiscale148:
a) s examineze toate strile de fapt i rapoartele juridice care sunt
relevante pentru inspecie;
b) s afecteze ct mai puin activitatea curent a contribuabilului i s
utilizeze eficient timpul destinat inspeciei;
c) s efectueze o singur inspecie fiscal pentru fiecare impozit, tax,
contribuie i alte sume datorate bugetului general consolidate i
pentru fiecare perioad supus impozitrii. Prin excepie de la
aceasta regul, se poate decide reverificarea unei anumite perioade
dac:
- de la nchiderea inspeciei fiscale i pan la mplinirea termenului
de prescripie apar date suplimentare necunoscute inspectorului
fiscal;
- dac apar erori de calcul care influeneaz rezultatele inspeciei.
d) s respecte principiul independentei, unicitii, autonomiei,
ierarhizrii, teritorialitii i descentralizrii;
e) s realizeze inspecia fiscal pe baza unor programe anuale,
trimestriale i lunare, aprobate n condiiile stabilite prin ordin al
Ageniei Naionale de Administrare Fiscala;
f) s se legitimeze la nceperea inspeciei i s prezinte ordinal de
serviciu;
g) la finalizarea inspeciei s solicite contribuabilului o declaraie
scris cu privire la restituirea sau pstrarea documentelor solicitate
pentru verificare;
h) s sesizeze organele de urmrire penal n legtur cu constatrile
efectuate cu ocazia inspeciei fiscale i care ar putea ntruni
elementele constitutive ale infraciunii n condiiile prevzute de
legea penal.149
Pe perioada de desfurare a inspeciei fiscale, contribuabilul are
urmtoarele drepturi si obligaii:150
a) s colaboreze cu organul fiscal n vederea cunoaterii strii sale de
fapt fiscal, furnizndu-i acestuia documentele i informaiile solicitate;
b) are dreptul s beneficieze de asisten juridic sau de specialitate;
c) s fie informat asupra constatrilor rezultate din inspecie;
d) s-i prezinte punctual de vedere cu privire la concluziile inspeciei
fiscale;
148

Art. 103 din C. pr. f.


Art. 106 din c. pr. f.
150
Art. 104 din C. pr. f.
149

91

e) s ndeplineasc msurile prevzute n actul ntocmit cu ocazia


inspeciei fiscale.151
Rezultatul inspeciei fiscale va fi consemnat ntru-un raport de
inspecie fiscal, la care se anexeaz actele privind constatrile
preliminare.152
n baza raportului inspeciei fiscale se emite decizia de impunere,
care va cuprinde i diferene n plus sau n minus, dup caz, fa de creana
fiscal existent la momentul nceperii inspeciei fiscale.153

151

Art. 103 alin. 9 din C. pr. f.


Art. 107 din C.pr. f. si art. 106.2 din Normele metodologice.
153
Art. 107 din C. pr. f.
152

92

Titlul VII. COLECTAREA CREANELOR FISCALE


Capitolul I. Dispoziii generale
Colectarea creanelor fiscale, n sensul codului de procedur
fiscal,154const n exercitarea unor aciuni cu scopul de stingere a
creanelor fiscale.
Actul administrativ fiscal, n baza cruia se exercit aciunea de
colectare a creanelor fiscale, este titlul de crean fiscal sau alt titlu
executoriu, dup caz.
Titlul de crean fiscal este actul prin care se stabilete i se
individualizeaz creana fiscal, ntocmit de organele competente sau de
persoanele ndreptite potrivit legii.155
Creanele fiscale sunt scadente la expirarea termenului prevzut de
Codul fiscal sau de alte legi care le reglementeaz.156
Obligaiile fiscale accesorii sunt scadente la:
a) dac sunt comunicate n intervalul 1 15 din lun, termenul de
plat este pn la data de 5 a lunii urmtoare;
b) dac sunt comunicate n intervalul 16 31 din lun, termenul de
plat este pn la data de 20 a lunii urmtoare.
Obligaiile fiscale ealonate sau amnate la plat, precum i
accesoriile acestora se pltesc la termenul stabilit n documentul de
ealonare.
Obligaiile fiscale, care nu au prevzute termene de plat, se
pltesc la termenul stabilit de organul fiscal.
Contribuiile sociale se pltesc pn la data de 25 a lunii urmtoare,
cele pentru care se efectueaz plata drepturilor salariale.
Prin derogare de la dispoziiile legale n vigoare, n cazul
urmtoarelor categorii de contribuabili, impozitele i contribuiile aferente
veniturilor din salarii se pltesc astfel:
a) contribuabilii care au statut de microntreprinderi, pn la data de
25 inclusiv a lunii urmtoare trimestrului157;

154

Art. 108 din C. pr. f. Asemenea titluri pot fi: a) decizia de impunere emisa de organele competente
potrivit legii; b) declaraia fiscala; c) decizia prin care se stabilesc creanele de plata accesorii; d) declaraia
vamala; procesul verbal de constatare i sancionare ntocmit de organul prevzut de lege.
155
Art. 108 alin. 3 C. pr. f.
156
Art. 109 din C. pr. f.
157
n condiiile legii 346/2004 privind stimularea nfiinarea i dezvoltarea ntreprinderilor mici si mijlocii,
cu modificrile i completrile ulterioare.

93

b) persoanele fizice care desfoar activiti independente, pn la


data de 25 inclusiv a lunii urmtoare trimestrului;
c) asociaiile, fundaiile sau alte entitii fr personalitate, cu
excepia instituiilor publice, pn la data de 25 inclusiv a lunii
ianuarie a anului urmtor.
Contribuabilii pot s cunoasc i s prezinte creanele fiscale
exigibile, existente la o anumit dat prin solicitarea unui certificat de
atestare fiscal.
Certificatul de atestare fiscal este un act fiscal emis de organul
fiscal, care atest creanele fiscale exigibile datorate de o persoan fizic sau
juridic la o anumita dat i care nu stabilete, modific ori stinge obligaii
fiscale158.
Certificatul de atestare fiscal se emite n termen de 5 zile lucrtoare
de la data depunerii cererii de ctre contribuabil i poate fi utilizat de
persoanele juridice pe o perioad de pn la 30 de zile, iar de persoanele
fizice pe o perioad de pn la 90 de zile de la data emiterii159.
Actele prin care se nstrineaz cldiri, terenuri, respectiv
mijloace de transport fr atestat de certificare fiscal sunt nule de
drept.

158

Decizia nr. 6/2006 aprobata prin Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 1553/2006, publicat n M.
Of. nr. 836/11.10.2006. Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 725/2006 privind aprobarea procedurii
de eliberare a certificatului de atestare fiscala pentru persoane juridice i fizice, a certificatului de obligaii
bugetare, precum i a modelului i coninutului acestora, publicat in M. Of. nr. 450/24.05.2006
159
Art. 109 alin 4 din C. pr. f.

94

Capitolul II. Stingerea creanelor fiscale prin plat,


compensare i restituire.
Plata obligaiilor fiscale se face de pltitori pe fiecare impozit, tax i
alt contribuie datorat bugetului general, consolidate prin intermediul
bncilor, trezoreriilor i altor instituii autorizate s deruleze operaiuni de
plat.
I. Stingerea obligaiilor fiscale prin plat
Momentul plii difer n funcie de modalitile de plat astfel160:
a) n cazul plilor prin numerar, momentul plii este data nscris
n documentul de plat eliberat de organul sau persoana abilitat de
organul fiscal;
b) n cazul plilor efectuate prin mandat potal, momentul plii
este data potei nscris pe mandatul potal;
c) n cazul plilor efectuate prin decontare bancar, momentul
plii este data la care bncile debiteaz contul pltitorului;
d) n cazul plilor efectuate prin anulare de timbre fiscale,
momentul plii este data nregistrrii la organul fiscal competent a
documentului sau a actului prin care s-au depus i anulat timbrele
datorate potrivit legii.
n situaia apariiei unor erorii in documentele de plat, data plii
este data la care organul fiscal, la cererea contribuabilului, ndreapt erorile
din documentele de plat.161
Cererea pentru ndreptarea erorii poate fi depus n decurs de un an
de la data plii sub sanciunea decderii din termen.
Plata obligaiilor fiscale se efectueaz de debitori, distinct pe fiecare
impozit, tax, contribuie i alte sume datorate la bugetul general
consolidat.162
Dac un contribuabil datoreaz mai multe tipuri de impozite, taxe i
alte contribuii, ordinea n care se sting aceste datorii este urmtoarea:163
1. cnd suma pltit pentru a stinge toate datoriile nu este
suficient, se sting datoriile corelative acelui tip de crean
fiscal principal pe care l stabilete contribuabilul;
160

Art. 110 alin. 3 din C. pr. f.


Art. 110 alin. 4 din C. pr. f. Potrivit deciziei nr. 1/2005 aprobata prin Ordinul Ministrului Finanelor
Publice nr. 507/2005, publicat in M. Of. nr. 360/27.04.2005, n cazul unor erorii datorate sistemului bancar
in procesarea datelor referitoare la decontarea obligaiilor fiscale depuse n mod corect de ctre pltitorii,
plile se consider a fi efectuate n termen de ctre pltitorii fr calcularea de obligaii fiscale accesorii.
162
Art. 110 alin. 2 din c. pr. f.
163
Art. 111 C.pr. f.
161

95

2. n cadrul aceluiai tip de crean fiscal ,stabilit de


contribuabil, stingerea se efectueaz de drept n urmtoarea
ordine:164
a) sumele de plat datorate la obligaiile fiscale ealonate la plat;
b) sumele de plat datorate obligaiilor fiscale principale sau accesorii
n ordinea vechimii;
c) sumele de plat viitoare, conform graficului de plat al obligaiilor
fiscale, pentru care s-a obinut ealonarea la plat, pn la
concurena cu suma achitat;
d) obligaiile cu scaden viitoare, la solicitarea contribuabilului.165
Vechimea obligaiilor fiscale se stabilete astfel:166
a) n funcie de scaden, pentru obligaiile fiscale principale;
b) n funcie de data comunicrii, pentru diferenele de obligaii
fiscale principale stabilite de organul competent, precum i pentru
obligaiile fiscale accesorii;
c) n funcie de data depunerii la organul fiscal a declaraiilor fiscale
rectificative, pentru diferenele de obligaii fiscale principale
stabilite de contribuabil.
II. Stingerea obligaiilor fiscale prin compensare
Procedura stingerii obligaiilor fiscale prin compensare este folosit
atunci cnd ambele pri, att organul fiscal ct si contribuabilii, dobndesc
reciproc att calitatea de creditor ct i calitatea de debitor.
Prin folosirea procedurii compensrii se sting creanele administrate
de Ministerul Finanelor Publice cu creanele debitorului.
Aceast situaie de fapt fiscal exist atunci cnd contribuabilii au de
primit de la bugetul public sume de restituit sau de rambursat.
Compensarea se face pn la concurena celei mai mici sume datorate
la plata pentru obligaiile fiscale datorate aceluiai buget.167
Dac, dup efectuarea compensrii, rezult diferene rambursat sau de
restituit, se poate face compensarea obligaiilor datorate altor bugete, n
urmtoarea ordine:168
164

Analiza acestor prevederi legislative procedurale permite sa observam ca n prima situaie ordinea plii
creanelor fiscale este stabilita prin exprimarea de ctre contribuabil a voinei sale spre deosebire de cea de
a doua situaie n care ordinea stingerii obligaiilor fiscale este de drept, adic stabilita de lege fiind
nlturat astfel orice manifestare de voin a contribuabilului.
165
Trebuie observat ca in ceea ce privete plata unor obligaii fiscale viitoare, indiferent ca reprezint
obligaii fiscale pentru care s-a obinut ealonarea la plat sau obligaii fiscale curente, plata acestora se
face numai dac contribuabilul hotrte asupra acesteia, organele fiscale fiind obligate s i ncaseze aceste
pli.
166
Art. 111 alin. 3 din C. pr. f.
167
Art. 112 alin. 5 din C. pr. f.
168
Art. 112 alin. 5 din C. pr. f.

96

a)
b)
c)
d)
e)
f)

bugetul de stat;
fondul de risc pentru garanii de stat, pentru mprumuturi externe;
bugetul asigurrilor sociale de stat;
bugetul Fondului naional unic de asigurrii sociale de sntate;
bugetul asigurrilor pentru omaj;
fonduri comunitare cum ar fi PHARE, ISPA, fonduri structurale
ale fondului de coeziune;
Compensarea se poate realiza la cererea debitorului fcut nainte
de restituire sau rambursarea sumelor ce i se cuvin, sau din oficiu, de ctre
organul fiscal ori de cte ori constat existena unor creane reciproce.
Compensarea poate fi efectuat n tot cursul termenului de prescripie
prevzut de lege pentru fiecare obligaie fiscal.169
III. Stingerea obligaiilor fiscale prin restituire
Sumele de restituit reprezint diferene de impozite rezultate
170
din:
a) pli efectuate fr existenta unui titlu de crean;
b) pli efectuate n plus fa de obligaia fiscal;
c) pli efectuate ca urmare a unei erori de calcul;
d) pli fcute ca urmare a aplicrii eronate a prevederilor legale;
e) cele de rambursat de la bugetul de stat;
f) cele stabilite prin hotrri ale organelor judiciare sau ale altor
organe competente potrivit legii;
g) cele ramase dup efectuarea distribuirii efectuate cu ocazia
executrii silite;171
h) cele rezultate din valorificarea bunurilor sechestrate sau din
reinerile prin proprire, dup caz, n temeiul hotrrilor
judectoreti prin care se dispune executarea silit.
Stingerea obligaiilor fiscale prin restituire se efectueaz la cererea
debitorului, cu excepia sumelor rezultate din regularizarea anual a
impozitului pe venit datorat de persoanele fizice cnd acesta se restituie din
oficiu de ctre organul fiscal competent.172
Restituirea obligaiilor fiscale la cererea debitorului se poate efectua
numai dup verificarea urmtoarelor condiii:173

169

Pct. 111.4 din Normele metodologice de aplicarea a C. pr. f.


Art. 113 C. pr. f.
171
Art. 167 C.pr. f.
172
Art. 113 alin. 1 si 2 C. pr. f.
173
Art. 113 alin. 6 C. pr. f.
170

97

a) dac debitorul nregistreaz obligaii fiscale restante, restituirea


sumelor solicitate se poate efectua numai dup efectuarea
compensrii cu sumele restante;
b) dac suma de rambursat sau de restituit este mai mic dect
obligaiile fiscale restante, se va efectua compensarea pn la
concurea sumei de compensare sau de restituit;
c) dac suma de rambursat sau de restituit este mai mare dect suma
reprezentnd obligaii fiscale restante ale debitorului, se va efectua
compensarea pn la concurena obligaiilor fiscale restante,
diferena rezultat restituindu-se debitorului.

98

Capitolul III. Dobnzi i penaliti de ntrziere


Dobnzile i penalitile de ntrziere sunt creane fiscale accesorii ale
creanelor fiscale principale174pe care contribuabilii le datoreaz pentru
neachitarea obligaiilor fiscale la termenele de scaden i care sunt venituri
ale bugetului cruia i aparine creana principal.175
Nu se datoreaz majorri de ntrziere pentru sumele datorate cu
titlu de:176
- amenzi de orice fel;
- obligaii fiscale accesorii stabilite potrivit legii;
- cheltuieli de executare silit;
- cheltuieli judiciare;
- sumele confiscate, precum i sumele reprezentnd echivalentul n
lei al bunurilor i sumelor confiscate care nu sunt gsite la locul
faptei.
Reglementri speciale din C. de pr. f. stabilesc de asemenea c nu se
datoreaz dobnzi:
- pe perioada pentru care au fost acordate nlesniri la plata
obligaiilor fiscale restante;
- n cazul n care unitile bancare nu deconteaz sumele cuvenite
bugetului public n termen de 3 zile de la data debitrii contului
pltitorului, acesta este obligat la plata dobnzilor i penalitilor
de ntrziere. Pentru recuperarea acestor sume bneti, pltitorul se
poate ndrepta mpotriva unitii bancare respective.177
Nivelul majorrilor de ntrziere este de 0,1% pentru fiecare zi de

174

Art. 21 lit. b )din C. pr. f.


Analiza dispoziiilor procesuale din Capitolul al III lea al C. pr. f. pune n evidenta folosirea de ctre
legiuitor a unor noiuni pe care nu le definete iar contextual n care sunt utilizate nate confuzie n ceea ce
privete sensul i utilitatea juridic a lor. Astfel, noiunile de dobnzi, penalitii de ntrziere i majorrii
de ntrziere sunt folosite in acelai context fr a fi definite i individualizate sub aspectul regimului lor
juridic. Din aceasta cauza nu poate fi stabilita cu claritate sanciunea ce trebuie aplicata contribuabililor
care nu-si pltesc la termen obligaiile fiscale. Aceasta poate fi dobnda, penalitate sau majorare de
ntrziere. Printr-o interpretare logica a prevederilor acestui capitol i o interpretare sistematica a C. pr. f. se
poate concluziona ca sanciunile aplicate contribuabililor care nu-si pltesc obligaiile fiscale la termen sunt
dobnzile i penalitile de ntrziere, sanciuni care pot fi exprimate printr-o noiune comuna i anume
aceea de majorrii de ntrziere. n ceea ce privete modalitatea de aplicare a dobnzilor i penalitilor de
ntrziere, folosind metodele de interpretare juridic mai sus precizate putem aprecia ca dobnzile sunt
sanciuni care se calculeaz pn la cuantumul obligaiei de plat iar sanciunile care depesc acest
cuantum sunt penalitile de ntrziere. i ntru-un caz i n celalalt nivelul de calcul al acestora este acelai
respectiv de 0,1% pe fiecare zi de ntrziere astfel cu se dispune in art. 116 alin. 5 din C. pr. f.
176
Art. 115 alin. 2 din C.. f.
177
Art. 117 C. pr. f.
175

99

ntrziere178i se calculeaz pentru fiecare zi de ntrziere, ncepnd cu ziua


imediat urmtoare termenului de scaden i pn la data stingerii sumei
datorate, inclusiv.179
Prin excepie de la aceast prevedere, calculul majorrilor de
ntrziere se face pn la:
- n cazul executrii silite, data ntocmirii procesului verbal de
distribuire inclusiv;
- n cazul debitorului declarat insolvabil care nu are venituri i
bunuri urmribile, pn la data trecerii n evidene separate;
- n cazul creanelor fiscale stinse prin compensare, dobnzile i
penalitile de ntrziere se datoreaz pn la data stingerii
inclusiv;180
n situaia restituirilor sau rambursrilor de la bugetul de stat,
contribuabili au dreptul la dobnda din ziua urmtoare expirrii termenului
de la care se nate obligaia organului fiscal de restituire sau rambursare.181

178

Art. 116 alin 5 C.pr. f.


Art. 116 alin. 1 din C. pr. f.
180
Art. 118 din C.pr. f. Aici este evideniat distinct data stingerii obligaiei fiscale funcie de modalitile
de efectuare a compensrilor.
181
Art. 120 C. pr. f.
179

100

Capitolul IV. nlesnirile la plata


La cererea temeinic justificat a contribuabililor, organul fiscal
competent poate acorda pentru obligaiile fiscale restante, att naintea
nceperii executrii silite, ct i n timpul efecturii acesteia, nlesniri
la plat, n condiiile legii.182
Capitolul V. Constituirea de garanii
Organul fiscal poate solicita constituirea de garanii pentru:183
a) suspendarea executrii silite la cererea debitorului;
b) ridicarea msurilor asiguratorii;
c) asumarea obligaiei de plat de ctre alt persoan prin
angajament de plat;
d) n alte cazuri prevzute de lege.
Tipurile de garanii sunt urmtoarele:184
a) consemnare de mijloace bneti la o unitate a trezoreriei
statului;
b) scrisoare de garanie bancar;
c) ipotec asupra unor bunuri imobile din ar;
d) gaj asupra unor bunuri mobile;
e) fidejusiune.
Capitolul VI. Msuri asigurtorii
Msurile asigurtorii sunt acte procedurale fiscale prin care
se indisponibilizeaz bunuri i/sau venituri ale debitorului n
scopul asigurrii colectrii creanelor fiscale.
Forma msurilor asigurtorii este poprirea asiguratorie sau
sechestrul asupra bunurilor mobile i/sau imobile, proprietate a
debitorului precum i asupra veniturilor acestuia.185
Msurile asigurtorii se dispun atunci cnd exist pericolul
ca debitorul s se sustrag, s i ascund ori s i risipeasc
patrimoniul, periclitnd sau ngreunnd n mod considerabil
colectarea.
Msurile asiguratorii se dispun de ctre:
182

Art. 122 C. pr. f.


Art. 123 C. pr. f.
184
Art. 124 din C.pr. f.
185
Art. 126 alin. 2 din C. pr. f.
183

101

a) prin decizie de ctre organele fiscale;


b) instanele judectoreti;
c) de alte organe competente.
Procedura prin care sunt aduse la ndeplinire msurile asigurtorii este
procedura executrii silite.
Msurile asiguratorii se transform n msuri executorii odat cu
individualizarea creanei bugetare i ajungerea acesteia la scaden.
Msurile asigurtorii se ridic, prin decizie motivat de ctre
creditorii fiscali, cnd au ncetat motivele pentru care au fost dispuse sau la
constituirea de garanii.
Capitolul VII. Prescripia dreptului de a cere executarea
silit i a dreptului de a cere compensarea sau restituirea
Dreptul de a cere executarea creanelor fiscale precum i dreptul de a
cere compensarea sau restituirea se prescrie n termen de 5 ani i ncepe s
curg de la 1 ianuarie a anului urmtor celui n care a luat natere
creana.186
Suspendarea termenului de prescripie se face n urmtoarele
cazuri:187
a) n cazurile i n condiiile stabilite de lege pentru suspendarea
termenului de prescripie a dreptului la aciune;
b) n cazurile i n condiiile n care suspendarea executrii este
prevzut de lege ori a fost dispus de instana judectoreasc sau
de alt organ competent, potrivit legii;
c) pe perioada valabilitii nlesnirii acordat potrivit legii;
d) ct timp debitorul i sustrage veniturile i bunurile de la executare
silit;
e) n alte cazuri prevzute de lege.
ntreruperea termenului de prescripie se face n urmtoarele
cazuri:
a) n cazurile i n condiiile stabilite de lege pentru ntreruperea
termenului de prescripie a dreptului la aciune;
b) pe data ndeplinirii de ctre debitor, naintea nceperii executrii
silite sau n cursul acesteia, a unui act voluntar de plat a obligaiei
186
187

Art. 128 alin. 1 C. pr. f.


Art. 129 C. pr. f.

102

prevzut n titlul executoriu ori a recunoaterii n orice alt mod a


datoriei;
c) pe data ndeplinirii, n cursul executrii silite, a unui act de
executare silit;
d) n alte cazuri prevzute de lege.
Efectele ntreruperii termenului de prescripie sunt urmtoarele:
a) ncetarea msurilor de colectare a creanei fiscale i scderea
pltitorului din evidena analitic;
b) sumele achitate de ctre debitor dup mplinirea termenului de
prescripie nu se restituie.
Capitolul VIII. Stingerea creanelor fiscale
prin executare silit.
Stingerea obligaiilor fiscale prin executare silit se face de organul de
executare competent prin intermediul executorilor fiscali.
Veniturile bugetului general consolidate nu pot fi urmrite de nici un
creditor pentru nici o categorie de creane n cadrul procedurii de executare
silit.188
Procedura executrii silite a creanelor bugetare se declaneaz atunci
cnd se constat c debitorul creanei fiscale nu i pltete de bunvoie
obligaiile fiscale datorate.189
Organul de executare competent este organul fiscal n a crui raz
teritorial i are domiciliul fiscal debitorul obligaiei fiscale.
n situaia n care bunurile urmribile ale debitorului creanei fiscale
se afl n raza teritorial a altui organ fiscal dect cel de domiciliu,
efectuarea procedurii de executare silit se efectueaz de organul fiscal n a
crui raz teritorial se afl bunurile urmribile, coordonarea ntregii
activiti revenind i n aceast situaie organului fiscal de domiciliu.190
Creanele bugetare ale instituiilor publice provenite din venituri
proprii i din raporturi juridice contractuale, precum i creanele bugetare
administrate de Banca de Import Export a Romniei EXIMBANC SA, se
execut prin organe proprii. 191
n cazul declarrii falimentului i atragerii rspunderii materiale a
organelor de conducere ale societii comerciale declarate n faliment, prin

188

Art. 1351 C. pr. f.


Art. 133 C.pr. f.
190
Art. 133 alin. 5 C. pr.f.
191
Art. 133 alin. 3 din C.pr. f.
189

103

derogare de la legea privind procedura insolvenei,192 executarea acestora se


face de organele de executare fiscal.193
n cazul n care asupra acelorai venituri ori bunuri ale
debitorului a fost pornit executarea, att pentru realizarea titlurilor
executorii privind creanele fiscale, ct i pentru titlurile ce se execut n
condiiile prevzute de alte dispoziii legale, executarea silit se face, potrivit
dispoziiilor codului de procedur fiscal de organele de executare prevzute
de acesta.194
n cazul executrii prin poprire executarea silit se face ntotdeauna
de organul de executare coordonator.195
n cazul debitorilor solidari competent n efectuarea procedurii de
executare este organul de executare coordonator n a crui raza teritorial i
are domiciliul fiscal debitorul despre care exist indicii ca deine mai multe
venituri sau bunuri.196
Executorii fiscali sunt funcionari publici mputernicii n faa
debitorului i a terilor prin legitimaie de executor fiscal i delegaie emis
de organul de executare silit.
n vederea identificrii bunurilor sau valorilor deinute de debitorii
bugetari ce pot fi executate silit i pentru analiza evidenei contabile a
acestora, executorii fiscali pot s intre n ncperile ce reprezint domiciliul
sau reedina acestora.
Ptrunderea n ncperea sau reedina debitorilor fiscali se face cu
consimmntul acestora iar, n caz de refuz, organul de executare silit va
cere autorizarea instanei judectoreti.
Accesul executorului fiscal n locuina, incinta de afaceri sau n orice
alt ncpere a debitorului se poate efectua ntre orele 6,00 / 20,00, n orice
zi lucrtoare. Executarea nceput va putea continua n aceiai zi sau in zilele
urmtoare. n cazuri temeinic justificate de pericolul nstrinrii unor bunuri,
accesul n ncperi ale debitorului va avea loc i n alte ore dect cele
menionate mai sus, precum i n zile nelucrtoare, n baza autorizaiei
instanei judectoreti.
n absena debitorului, sau dac acesta refuz accesul executorilor
fiscali n ncperile ce reprezint domiciliul sau reedina acestuia,
executorul fiscal poate sa ptrund n acestea n prezena unui reprezentant

192

Legea nr. 85/2006 privind procedura insolvenei.


Art. 133 alin. 51 C.. f.
194
Art. 133 alin. 8 C. pr. f.
195
Art. 133 alin. 5 teza ultima C. pr. f.
196
Art. 134 alin. 1 C. pr. f.
193

104

al poliiei ori al jandarmeriei sau a altui agent al forelor publice i a doi


martori majori.
Condiiile nceperii executrii silite.
1. Executarea silit a creanelor bugetare se efectueaz n temeiul
unui titlu executoriu emis de organul de executare competent sau a unui alt
nscris care, potrivit legii, constituie titlu executori.197
Titlul de crean devine titlu executoriu la data la care creana fiscal
este scadent.198
2. Executarea silit a creanelor fiscale ncepe prin comunicarea
unei somaii.199
Dac n termen de 15 zile de la comunicarea somaiei nu se stinge
debitul, se continu msurile de executare silit. Somaia este nsoit de un
exemplar al trilului executoriu.
n cazul debitorilor solidari la plata creanelor fiscale se va
ntocmi un singur titlu executoriu.200
Procedura executrii silite a creanelor fiscale se desfoar cu
respectarea urmtoarelor reguli;201
1.
executarea silit se ntinde asupra tuturor bunurilor i
veniturilor proprietate a debitorului urmribile potrivit
legii;
2.
valorificarea bunurilor i veniturilor urmribile se
efectueaz numai n msura necesar pentru realizarea
creanelor fiscale i cheltuielilor de executare;
3.
n cadrul procedurii de executare silita pot fi folosite
succesiv sau concomitent modalitile de executare
silit prevzute de codul de procedur fiscal;
4.
executarea silit a creanelor fiscale nu se perimeaz;
5.
executarea silit se desfoar pn la stingerea
creanelor fiscale nscrise n titlul executoriu, inclusiv a
accesoriilor obligaiilor principale;
6.
executorii fiscali au obligaia calculrii cuantumului
accesoriilor obligaiilor fiscale atunci cnd acestea sunt
prevzute n titlul executoriu i nu sunt calculate.
Procesul verbal prin care este stabilit cuantumul
197

Art. 137 din C. pr. f. Per a contrario lipsa titlului executoriu nu permite nceperea executrii silite n
nici una din formele sale.
198
Art. 137 alin. 2 C. pr. f.
199
Art. 141 C. pr. f.
200
Art. 137 alin. 6. C. pr. f.
201
Art. 138 din C. pr. f.

105

accesoriilor constituie titlu executoriu care se comunic


debitorului;
7.
garaniile reale i celelalte sarcinii reale stabilite asupra
bunurilor supuse executrii silite au un grad de
prioritate att fa de teri ct i fa de stat;
8.
n toate actele de executare trebuie s se indice titlul
executoriu i s se arate natura i cuantumul debitului
ce face obiectul executrii.202
Evaluarea bunurilor supuse executri silite se face de organul de
executare prin experi evaluatori proprii sau prin experii evaluatori
independeni, innd cont de rata inflaiei.203
Executarea silit se suspend n urmtoarele situaii:204
1. cnd suspendarea a fost dispus de instan sau de
creditor, n condiiile legii;
2. la data comunicrii aprobrii nlesnirii la plat, n
condiiile legii;
3. la solicitarea debitorului pentru a achita debitul, n
termen de 15 zile de la primirea procesului verbal de
sechestru, din veniturile bunului urmrit;205
4. n cazuri excepionale, prin hotrre de Guvern, pe o
perioad de cel mult 6 luni de zile i doar o singur
dat pentru acelai debitor;
5. n cazul n care popririle nfiinate genereaz
imposibilitatea debitorului de a-i continua activitatea
economic;206
6. n alte cazuri prevzute de lege.
Executarea silit se ntrerupe n cazurile prevzute de lege.
Executarea silit nu se ntrerupe pe perioada n care un contribuabil
este declarat insolvabil.207
Executarea silit nceteaz dac:208
1. s-au stins integral obligaiile fiscale, accesoriile fiscale i
cheltuielile de executare;
202

Art. 140 C. pr. f.


Art. 141 alin. 1 si 3 C. pr. f.
204
Art. 144 alin. 2 C. pr. f.
205
Art. 152 C. pr. f.
206
Art. 144 alin. 6 C. pr. f. Suspendarea poate fi temporara sau total i se poate dispuune de organul de
executare silit pe o perioada de cel mult 6 luni de la data comunicrii de ctre banca sau alt ter poprit a
suspendrii popririi. n aceast situaie debitorul trebuie s indice bunurile libere de orice sarcina, oferite n
vederea executrii
207
Art. 144 alin. 3 C. pr. f.
208
Art. 144 alin. 4 C. pr. f.
203

106

2. a fost desfiinat titlul executoriu;


3. n alte cazuri prevzute de lege.
A. Executarea silit prin poprire
Executarea silit prin poprirea sumelor ce se cuvin debitorului poate
fi exercitat asupra urmtoarelor categorii de venituri i disponibiliti
bneti ale acestuia astfel:
1.
sume urmribile necondiionat reprezentnd venituri i
disponibiliti bneti n lei i n valut, titluri de valoare sau alte bunuri
mobile necorporale deinute i/sau datorate, cu orice titlu, debitorului de
ctre tere persoane sau pe care acestea le vor datora i/sau deine n viitor n
temeiul unor raporturi juridice existente;209
2.
sume urmribile n anumite limite legale. n aceast categorie
sunt cuprinse veniturile bneti ale debitorului persoan fizic, realizate ca
angajat, pensiile de orice fel, precum i ajutoarele i indemnizaiile cu
destinaie special, care sunt supuse urmririi numai n condiiile prevzute
de C. pr. civil.210
Nu sunt supuse executrii silite prin poprire sumele reprezentnd
credite nerambursabile sau finanri primate de la instituii sau organizaii
internaionale pentru derularea unor programe sau proiecte.211
Poprirea asupra veniturilor sau disponibilitilor debitorului este
dispus (nfiinat) de organul de executare fiscal.
nfiinarea popririi se face de ctre organul de executare fiscal
printr-o adres (ntiinare) pe care o trimite, mpreun cu o copie
certificat de pe titlul executoriu, terului poprit i debitorului.212
Poprirea nu este supus validrii.213
Poprirea este considerat nfiinat din momentul primirii adresei de
nfiinare de ctre terul poprit, care nregistreaz att ziua ct i ora primirii
adresei de nfiinare a popririi .214
Dup nfiinarea popririi, terul poprit are urmtoarele obligaii:215
a) s plteasc, de ndat sau dup data la care creana devine
exigibil, organului fiscal, suma reinut i cuvenit, n contul
indicat de organul de executare;
209

Art. 145 alin. 1 C. pr. f.


Art. 145 alin. 4 C. pr. f.
211
Art. 145 alin. 2 C. pr. f.
212
Aer. 145 alin. 5 C. pr. f.
213
Art. 145 alin. 6 C. pr. f.
214
Art. 145 alin. 7 C. pr. f.
215
Art. 145 alin. 9 C. pr. f.
210

107

b) s indisponibilizeze bunurile necorporale poprite, ntiinnd


despre aceasta organul de executare;
c) s procedeze la distribuirea sumelor potrivit ordinei de preferin
atunci cnd sumele datorate debitorului sunt poprite de mai muli
creditori;216
Executarea prin proprie de ctre terul poprit bncile a
veniturilor sau disponibilitilor debitorilor fiscali deintori de conturi
bancare, se realizeaz prin decontarea documentelor de plat primate,
respectiv debitarea conturilor debitorilor. Bncile nu vor accepta alte plai
din conturile acestora pn la achitarea integral a obligaiilor fiscale
nscrise n adresa de nfiinare a popririi cu excepia sumelor necesare plii
drepturilor salariale.217
nclcarea acestei obligaii de ctre terul poprit banca atrage
nulitatea oricrei pli i rspunderea solidara a terului poprit cu debitorul,
n limita sumelor supuse indisponibilizrii.218
ncetarea executrii silite prin poprire se realizeaz n momentul n
care debitorul obligaiei fiscale a pltit la termenul stabilit prin somaiei
sumele ce la datora bugetului public sau la momentul recuperrii integrale a
debitului obligaiei fiscale fa de care s-a dispus executarea prin poprire.
n situaia n care terul poprit nu execut poprirea, acesta, la
solicitarea organului de executare, poate fi supus executrii silite prin
poprire prin hotrrea instanei judectoreti n a crei raza teritoriala si are
domiciliul.219
B. Executarea silit a bunurilor mobile
Sunt supuse executrii silite orice bunuri mobile ale
debitorului220inclusiv bunurile necesare desfurrii activitii de
comer.221
216

Art. 145 alin. 10 C. pr. f. Ordinea de distribuire este stabilita n art. 167 din C. pr. f. astfel: a) creanele
reprezentnd cheltuielile de orice fel fcute cu urmrirea i conservarea bunurilor al cror pre se distribuie;
b) creanele reprezentnd salariile i alte datorii asimilate acestora; creanele rezultnd din obligaii de
ntreinere, alocaii pentru copii sau de plata a altor sume periodice destinate asigurrii mijloacelor de
existen; d) creanele din impozite, taxe i alte contribuii bugetare; e) creanele rezultnd din mprumuturi
acordate de stat; f) creanele reprezentnd despgubirii pentru repararea pagubelor pricinuite proprietii
publice prin fapte ilicite; g) creanele rezultnd din mprumuturi bancare, din livrri de produse, prestri de
servicii sau execuii de lucrri i din chirii sau amenzi; h) creanele reprezentnd amenzi cuvenite bugetului
de stat sau bugetelor locale; i) alte creane.
217
Art. 145 alin. 12 din C. pr. f.
218
Art. 145 alin. 13 C. pr. f.
219
Art. 146 din C. pr. f.
220
Art. 147 alin. 2 C.pr. f.
221
Art. 147 alin. 3 C. pr. f.

108

Prin excepie de la aceast regul nu sunt supuse executrii silite


bunurile debitorului persoan fizic necesare vieii i muncii sale, precum i
familiei sale i anume:222
1. bunurile mobile de orice fel care servesc la continuarea studiilor i
la formarea profesional, precum i cele necesare profesiei sau altei ocupaii
cu caracter permanent, inclusiv cele necesare desfurrii activitii agricole,
cum sunt uneltele, seminele, ngrmintele, furajele i animalele de
producie i de lucru ;
2. bunurile necesare strict uzului personal sau casnic al debitorului i
familiei sale, precum i obiectele de cult religios, dac nu sunt mai
multe de acelai fel;
3. alimentele necesare debitorului i familiei sale pe timp de 2 luni,
iar dac debitorul se ocup exclusiv cu agricultura, alimentele strict
necesare pn la noua recolt;
4. combustibilul necesar debitorului i familiei sale pentru nclzit i
pentru prepararea hranei, socotit pe trei luni de iarn;
5. obiectele necesare persoanelor cu handicap sau destinate ngrijirii
persoanelor bolnave;
6. bunurile declarate neurmribile prin alte dispoziii legale.
Executarea silit a bunurilor mobile este realizat prin sechestrarea
i valorificarea bunurilor mobile. Sechestrul se instituie printr-un proces
verbal, act administrativ fiscal care confer creditorului fiscal un drept de gaj
asupra bunului sechestrat n sensul prevederilor dreptului comun.
De la data ntocmirii procesului verbal de sechestru, bunurile mobile
sunt indisponibilizate,223orice acte de dispoziie ulterior indisponibilizrii
este lovit de nulitate.224
C. Executarea silit a bunurilor imobile
Sunt supuse executrii silite urmtoarele bunuri imobile:225
a) bunurile imobile proprietate a debitorului;
b) bunurile atribuite debitorului in urma partajului judiciar a bunurilor
pe care le-a deinut n proprietate comun, respectiv sulta;
c) bunurile accesorii bunurilor imobile proprietate a debitorului.
Nu este supus executrii silite imobiliare spaial minim locuit de
222

Art. 147 alin 2 C. pr. f.


Art. 147 alin. 9 C. pr. f.
224
Art. 147 alin. 10 C. pr. f.
225
Art. 150 C. pr. f.
223

109

debitorul persoan fizic i de familia sa, cu excepia creanelor rezultate


din svrirea unei infraciuni.
Executarea silit a bunurilor imobile este realizat prin sechestrarea
i valorificarea bunurilor imobile proprietate a debitorului.. Sechestrul se
instituie printr-un proces - verbal, act administrativ fiscal care confer
creditorului fiscal un drept de ipotec asupra bunului sechestrat n sensul
prevederilor dreptului comun.
La instituirea sechestrului i n tot cursul executrii silite, organul de
executare poate numi un administrator sechestru, dac acesta msur este
necesar pentru administrarea imobilului urmrit, a chiriilor, a arendei i a
altor venituri obinute din administrarea bunului, inclusiv pentru aprarea n
litigii privind interesul respectiv.226
Suspendarea executrii silite a bunurilor imobile poate avea loc la
cererea debitorului prin care se angajeaz c n termen de 6 luni achit
integral creanele fiscale, fie din veniturile imobilului sechestrat, fie din alte
venituri.
Pentru motive temeinice, organul de executare silit poate relua
executarea silit nainte de mplinirea termenului de 6 luni.227
D. Executarea silit a altor bunuri228
1. Fructele neculese i recoltele prinse de rdcini care aparin
debitorului sunt supuse executrii silite conform prevederilor privind
executarea silit a bunurilor imobile;
2. Recoltele i fructele culese care aparin debitorului sunt supuse
executrii silite conform prevederilor privind executarea silit a bunurilor
mobile;
3. Ansamblul de bunuri mobile sau imobile care aparin debitorului
pot fi supuse executrii silite dac organul de executarea apreciaz c
acestea pot fi valorificate n condiii mai avantajoase.
Valorificarea bunurilor sechestrate
Procedura de valorificare a bunurilor sechestrate ncepe la mplinirea
termenului de 15 zile de la ncheierea procesului verbal de sechestru dac, n
acest termen, debitorul nu i-a achitat creana bugetar. 229
226

Art. 151 alin. 1 din C. pr. f.


Art. 152 alin. 3 C. pr. f.
228
Art. 153 C.pr. f.
229
Art. 155 alin. 1 C. pr. f.
227

110

Excepia la aceasta regul procedural fac situaiile n care s-a dispus


desfiinarea sechestrului, suspendarea sau amnarea executrii silite.
Valorificarea bunurilor sechestrate se face de organul de executare
fiscal, innd seama att de interesul legitim i imediat al creditorului, ct i
de drepturile i obligaiile debitorului.230
Pentru aplicarea acestei reguli procedurale fiscale, C. de pr. f.
stabilete urmtoarele modaliti de valorificare a bunurilor
sechestrate:231
a) nelegerea prilor;
b) vnzarea n regim de consignaie a bunurilor mobile;
c) vnzarea direct;
d) vnzarea la licitaie;
e) alte modaliti stabilite de lege, inclusiv
valorificarea bunurilor prin case de licitaie, agenii
imobiliare sau societi de brokeraj, dup caz.
Ca regul, vnzarea bunurilor sechestrate se face numai ctre
persoane fizice sau juridice care nu au obligaii fiscale restante, cu excepia
celor care au obinut, potrivit legii, reduceri, amnri sau ealonri la
plat.232
Valorificarea bunurilor prin nelegerea prilor se realizeaz de
debitorul nsui,233 cu acordul organului de executare fiscal. Debitorul este
obligat sa comunice organului de executare fiscal propunerile ce i s-au
fcut i nivelul de acoperire a creanei. Preul propus de comprator i
acceptat de organul de executare nu poate fi mai mic dect preul de evaluare
al bunului supus valorificrii.
Valorificarea bunurilor prin vnzare direct se poate realiza n
urmtoarele cazuri:234
a) bunurile sechestrate perisabile sau suspuse degradrii;
b) naintea nceperii procedurii de valorificarea prin licitaie, dac se
recupereaz integral creana fiscal;
c) dup finalizarea unei licitaii, dac bunul/bunurile sechestrate nu
au fost vndute i se oferea cel puin preul de evaluare.
Vnzarea direct se realizeaz prin ncheierea unui proces verbal
care constituie titlu de proprietate.

230

Art. 155 alin. 2 C. pr. f.


Art. 155 alin 3 C. pr. f.
232
Art. 155 alin 6 si 7 C. pr. f.
233
Art. 156 C. pr. f.
234
Art. 157 alin. 1 C. pr. f.
231

111

Vnzarea bunurilor la licitaie se realizeaz prin efectuarea


procedurii de publicitate a vnzrii cu cel puin 10 zile nainte de data fixat
pentru desfurarea licitaiei.235
Vnzarea la licitaie a bunurilor sechestrate este organizat de o
comisie condus de un preedinte.236
Licitaia se ine la :237
- locul unde se afl bunurile sechestrate;
- locul stabilit de organul de executare;
- n spatiile pe care le deine debitorul, dac sunt adecvate acestui
scop.
Preul de pornire al licitaiei este preul de evaluare pentru prima
licitaie, diminuat cu 25% pentru a doua licitaie i cu 50% pentru a treia
licitaie.238
Dac la prima licitaie nu s-au prezentat ofertani sau nu s-a obinut
cel puin preul de pornire a licitaiei, organul de executare fiscala va fixa un
nou termen, in cel mult 30 de zile, n vederea inerii celei de-a doua
licitaie.239
n cazul n care nu s-a obinut preul de pornire nici la a doua licitaie,
ori nu s-au prezentat ofertani, organul de executare va fixa un termen n cel
mult 30 de zile, n vederea inerii cele de a treia licitaii. La a treia licitaiei
creditorii urmritori sau intervenienii nu pot s adjudece bunurile spre
vnzare la un pre mai mic de 50% din preul de evaluare.240
Adjudecarea se face n favoarea participantului care a oferit cel mai
mic pre, dar nu mai puin dect preul de pornire. n cazul prezentrii unui
singur ofertant la licitaie, comisia poate s-l declare adjudector dac acesta
oferea cel puin preul de pornire a licitaiei.241
Dup adjudecarea bunului, adjudectorul este obligat s plteasc
preul diminuat cu contravalorea taxei de participare, n cel mult 5 zile de la
data adjudecrii.242
235

Art. 158 alin. 1 si 2 C. pr. f. Publicitatea vnzrii se realizeaz prin afiarea anunului privind vnzarea
la sediul organului de executare, al primriei n a crei raza teritoriala se afla bunul sechestrat, la sediul i
domiciliul debitorului, la locul vnzrii, daca acesta este altul dect cel unde se afla bunul sechestrat, pe
imobilul scos la vnzare, n cazul vnzrii bunurilor imobile, i prin anunuri ntru-un cotidian naional de
larga circulaie, ntr-un cotidian local, n pagina de Internet sau, dup caz, n Monitorul Oficial al Romniei,
precum si prin alte modaliti prevzute de lege.
236
Art. 159 C. pr. f. Aceasta este format din trei persoane desemnate de organul de conducere al
creditorului bugetar.
237
Art. 158 alin. 5 si 6 C. pr. f.
238
Art. 158 alin. 8 C. pr. f.
239
Art. 159 alin.6 C. pr. f.
240
Art. 159 alin. 7 si 8 din C. pr. f.
241
Art. 158 alin. 10 C. pr. f.
242
Art. 160 alin. 1 C.pr. f.

112

Dac adjudectorul nu pltete preul, licitaia se va relua n termen de


10 zile de la data adjudecrii.243
n cazul vnzrii bunurilor imobile la licitaie, cumprtorii pot
solicita plata preului n rate, n cel mult 12 rate, cu un avans minim de 50%
din preul de adjudecare a bunului imobil i cu plata unei dobnzi.244
Dac bunurile supuse executrii silite nu pot fi valorificate prin
modalitile stabilite de Codul de procedur fiscal., respectiv prin nelegerea
parilor, vnzarea n regim de consignaie a bunurilor mobile, vnzarea
direct, vnzarea la licitaie, alte modaliti stabilite de lege, inclusiv
valorificarea bunurilor prin case de licitaie, agenii imobiliare sau societi
de brokeraj, dup caz, se reia procedura de valorificare pn la
mplinirea termenului de prescripie.245
Cheltuielile de executare silit sunt n sarcina debitorului.246
Suma realizat n cursul procedurii de executare silit reprezint
totalitatea sumelor ncasate dup comunicarea somaiei prin orice modalitate
de valorificare a executrii silite.247
Creanele fiscale se sting cu sumele realizate n ordinea vechimii,
mai nti creana principala i apoi accesoriile.248
n cazul n care executarea silit a fost pornit de mai muli
creditori sau cnd pn la eliberarea ori distribuirea sumei rezultate au
depus i ali creditori titlurile lor, distribuirea sumei se face potrivit
urmtoarei ordine de preferin:249
a) creanele reprezentnd cheltuielile de orice fel fcute cu urmrirea
i conservarea bunurilor al cror pre se distribuie;
b) creanele reprezentnd salariile i alte datorii asimilate acestora;
c) creanele rezultnd din obligaii de ntreinere, alocaii pentru copii
sau de plat a altor sume periodice, destinate asigurrii mijloacelor de
existen;
243

Art. 160 alin. 2 C. pr. f.


Art. 161 C. pr. f.
245
Art. 163 C.pr. f.
246
Art. 165 C. pr. f. Conform pct. 164.1 din Normele metodologice de aplicare a C. de pr. f. cheltuielile de
executare silita a creanelor bugetare reprezint totalitatea cheltuielilor necesare efecturii procedurii de
executare silita, reprezentnd plai a unor servicii, cum sunt: a) sumele reprezentnd cheltuieli pentru
comunicarea somaiei i a celorlalte acte procedurale; b) sumele reprezentnd cheltuieli de evaluare a
bunului supus executrii; c) sumele reprezentnd alte cheltuieli privind sechestrarea, ridicarea,
manipularea, transportul, depozitarea, conservarea precum i culegerea fructelor, dup caz; d) sumele
reprezentnd cheltuieli efectuate pentru administrarea bunurilor imobile; e) remuneraia custodelui sau a
administratorului sechestru; f) sumele reprezentnd cheltuieli efectuate cu organizarea licitaiei; g) alte
cheltuieli necesare procedurii de executare silita a creanelor bugetare.
247
Art. 166 alin. 1 C. pr. f.
248
Art. 166 alin. 2 C. pr. f.
249
Art. 167 C. pr. f.
244

113

d) creanele din impozite, taxe i alte contribuii bugetare;


e) creanele rezultnd din mprumuturi acordate de stat;
f) creanele reprezentnd despgubiri pentru repararea pagubelor
pricinuite proprietii publice prin fapte ilicite;
g) creanele rezultnd din mprumuturi bancare, din livrri de produse,
prestri de servicii sau execuii de lucrri i din chirii sau amenzi;
h) creanele reprezentnd amenzi cuvenite bugetului de stat sau
bugetelor locale;
i) alte creane.
Creditorii fiscali care au privilegii prin efectul legii i care
ndeplinesc condiiile de publicitate sau posesie a bunului mobil au prioritate
fa de ali creditori care au garanii reale asupra bunului respectiv.250
Creditorii care au asupra bunului vndut un drept de gaj sau ipotec
sau alte drepturi reale, vor fi pltii naintea creanelor privind drepturile
salariale i alte drepturi de aceiai natur. 251
Accesoriile creanei principale vor urma ordinea de preferin a
creanei principale.252
Eliberarea sau distribuirea sumei rezultat din executarea silit se va
face dup trecerea unui termen de 15 zile de la data depunerii sumei.253

250

Art. 168 alin. 1 C. pr. f.


Art. 168 alin. 3 C. pr. f.
252
Art. 158 alin. 2 C. pr. f.
253
Art. 168 alin. 5 C. pr. f.
251

114

Capitolul XI. Contestaia la executare silit


Contestaia la executare se poate face :254
a) mpotriva oricrui act de executare efectuat cu nclcarea
prevederilor C. de pr. f.;
b) mpotriva refuzului organului de executare de a efectua un act de
executare silit.
Obiectul contestaiei l reprezint titlul de executare silit n temeiul
cruia a fost pornita executarea silit.255
Termenul de contestatei este de 15 zile, sub sanciunea decderii, de
la data de :
a) contestatorul a luat cunotin de executare ori de actul de
executare pe care l contest, n orice mod;
b) contestatorul a luat cunotin de refuzul organului de executare de
a ndeplini un act de executare;
c) cel interesat a luat cunotin de eliberarea sau distribuirea sumelor
pe care le contest.
Judecarea contestaiei se face de instana n a crei raz teritorial se
gsesc bunurile ori, n cazul executrii prin poprire, i are domiciliul sau
sediul terul poprit.256
Prin judecarea contestaiei la executare instana poate decide:
a) la cererea debitorului, asupra mpririi bunurilor pe care le deine
n proprietate comun cu alte persoane;
b) admiterea contestaiei i:
- anularea actului de executare contestat;
- ndreptarea actului de executare contestat;
- anularea ori ncetarea executrii nsi;257
- anularea sau lmurirea titlului executoriu;
- efectuarea actului de executare a crui ndeplinire a fost refuzat.
c) respingerea contestaiei i:
- obligarea contestatorului, la cererea organului de executare, la
despgubiri pentru pagube cauzate prin ntrzierea executrii;
- obligarea contestatorului la plata unei amenzi de 50 la 1000 lei
cnd contestaia a fost exercitat cu rea credin.
254

Art. 169 alin. 1 C. pr. f.


Art. 169 alin. 3 C. pr. f.
256
Art. 171 alin. 1 C. pr. f.
257
Conform art. 171 alin 4 din C. pr. f. n cazul anulari actului de executare contestat sau al ncetrii
executrii nsi i al anulrii titlului executoriu, instana poate dispune prin aceiai hotrre s i se restituie
celui ndreptit suma ce i se cuvine din valorificarea bunurilor sau din reinerile din poprire.
255

115

Capitolul XII. Stingerea creanelor fiscale


prin alte modaliti
Alte modaliti de stingere a creanelor fiscale sunt:
- darea n plat;
- insolvabilitatea;
- anularea creanelor fiscale.
1. Darea n plat
Darea n plat, ca modalitate specific de stingere a creanelor fiscale,
const n trecerea n proprietatea public a statului sau a unitilor
administrativ teritoriale a bunurilor imobile ale debitorului, inclusiv cele
supuse executrii silite.258
Darea n plat se face la cererea creditorului, oricnd, cu acordul
debitorului.259
Creditorul i exprim acordul printr-o decizie emis de o comisie
special, constituit prin ordin al ministrului finanelor publice sau dup caz,
de ctre unitatea administrativ teritorial.
n situaia n care comisia fiscal admite cererea debitorului, bunurile
oferite de ctre acesta trec n proprietatea statului sau a unitii administrativ
teritoriale n baza unui proces verbal de trecere a bunului imobil n
proprietatea public sau a unitii administrativ teritoriale , proces
verbal care constituie titlu de proprietate.260
Creanele fiscale stinse prin aceast modalitate pot s renasc n
cadrul termenului de prescripie n urmtoarele situaii:
1. Dac bunurile date n plat au fost revendicate i restituite
potrivit legii, terelor persoane.261n aceast situaie creanele fiscale renasc,
respectiv, debitorul va fi obligat la plata sumelor strnse prin aceast
modalitate, de la data la care bunurile imobile au fost restituite terului.
2. Dac n interiorul termenului de prescripie, comisia care a
aprobat darea n plat ia cunotin de unele aspecte privind bunurile
imobile, necunoscute la data aprobrii cererii debitorului, poate decide, pe

258

Art. 1711 , teza I, C. pr. f.


Art. 1711 , teza II, C. pr. f.
260
Art. 1741 , alin. 4 C. pr. f.
261
Art. 1711 alin. C. pr. f.
259

116

baza situaiei de fapt, revocarea n tot sau n parte a deciziei prin care s-a
aprobat stingerea creanelor fiscale.262
i n aceast situaie debitorul va fi obligat la plata creanelor fiscale,
n totalitate sau parial, stinse prin aceast modalitate de stingere a creanelor
fiscale.
n ambele situaii mai sus precizate, pentru perioada cuprins ntre
data trecerii n proprietate public i data la care au renscut creanele
fiscale, nu se datoreaz majorri de ntrziere.263
2. Insolvabilitatea
n sensul Codului de procedur fiscal, este insolvabil debitorul ale
crui venituri sau bunuri au o valoare mai mic dect obligaiile fiscale de
plat sau care nu au venituri sau bunuri insolvabile.264
Prin excepie de la principiul conform cruia executarea silit nu
se ntrerupe pe perioada n care contribuabilul a devenit insolvabil, 265n
cazul debitorilor declarai insolvabili pentru c nu au bunuri sau venituri
urmribile, executarea silit se ntrerupe.266
n aceast situaie, organul fiscal dispune scoaterea creanei din
evidena curent i trecerea ei ntr-o eviden special.
De asemenea, acestea au obligaia, ca cel puin o dat pe an, s
efectueze o investigaie asupra strii acestor contribuabili, iar n situaia n
care vor constatata c a dobndit venituri sau bunuri urmribile, vor lua
msuri pentru trecerea lor din evidena separat n evidena curent i
executarea silit.267
n situaia debitorilor insolvabili, la sfritul perioadei de
prescripie, organele fiscale vor dispune scderea creanelor fiscale din
evidena analitic pe pltitor dac:
a) debitorul fiscal nu a dobndit bunuri sau alte venituri care pot fi
urmribile;
b) debitorul a decedat sau disprut i nu exist motenitori care s
accepte succesiunea. n aceast situaie scderea se poate face i n
cursul perioadei de prescripie;

262

Art. 1711 alin. 9 C. pr. f.


Art. 1711 alin. 10 C. pr. f.
264
Art. 172 alin.2 C. pr. f.
265
Art. 144 alin. 3 C. pr. f.
266
Art. 172 alin. 2 i 3 C. pr. f.
267
Art. 172 alin. 3 i 4 din C. pr. f.
263

117

c) debitorul fiscal, persoan juridic, a fost radiat din registrul


comerului, indiferent dac s-a atras sau nu rspunderea altor
persoane pentru plata obligaiilor fiscale, n condiiile legii.
3. Anularea creditelor fiscale
Modalitatea de stingere a creanelor fiscale prin anulare poate fi
utilizat n urmtoarele situaii:268
a) atunci cnd cheltuielile de executare, exclusiv cele privind
comunicarea prin pot, sunt mai mari dect creanele fiscale
supuse executrii silite;
b) atunci cnd creanele restante aflate n sold la 31 decembrie a
anului fiscal sunt mai mici de 10 lei ( RON).269
Capitolul XIII. Aspecte internaionale
Normele procedurale fiscale cuprinse n aceast instituie juridic
fiscal reglementeaz procedura de recuperare n Romnia a creanelor
fiscale aferente stabilite ntr-un alt stat membru al Uniunii Europene,
precum i recuperarea ntru-un alt stat membru al Uniunii Europene a
creanelor fiscale aferente stabilite n Romnia prin intermediul unor
cereri de asistenta. 270
Cererile de asisten pot viza, fie o singur crean, fie mai multe
creane, cu condiia ca acestea sa fie n sarcina aceleai persoane. Nu se
poate formula o cerere de asisten dac valoarea total a creanei este mai
mic dect echivalentul n lei a 1.500 euro, la cursul de schimb comunicat de
BNR din ziua semnrii cererii de recuperare.271
Creanele fiscale aferente faa de care se aplica aceste norme
procedurale fiscale sunt stabilite limitativ n C. pr. f..272
268

Art. 174 C. pr. f.


Conform art. 174 alin. 3 din C. pr. f., anual prin hotrre a Guvernului se stabilete plafonul creanelor
fiscale care pot fi anulate. Pentru autoritile administraiei publice locale aceast limit este limita maxim
pn la care prin hotrre pot stabili plafonul creanelor fiscale ce pot fi anulate
270
Art. 1741 C. pr. f.
271
Art. 174 25 C. pr. f.
272
Potrivit art. 1742 creanele fiscale aferente sunt: a) restituiile, interveniile i alte masuri care fac parte
din sistemul de finanare integral sau parial a Fondului European de Garantare a Agriculturii ( FEGA) i
Fondul European Agricol pentru Dezvoltare Rurala ( FEADR), inclusiv sumele datorate n cadrul acestei
aciunii; b) contribuiile, cotizaiile i alte drepturi prevzute n cadrul organizrii comune a pieelor din
sistemul zaharului; c) drepturile de import reprezentnd taxe vamale i taxe cu efect echivalent prevzute la
importul de mrfuri, precum i taxele de import prevzute n cadrul politicii agricole comune sau n cadrul
regimurilor specifice aplicate anumitor mrfuri care rezulta din transportarea produselor agricole; d)
drepturile de export reprezentnd taxele vamale i taxele cu efect echivalent prevzute la exportul de
269

118

De asemenea, n C. pr. f. sunt stabilite autoritile din Romnia ce au


competen special n aplicarea acestor norme procedurale.
Competena special a acestor autoriti este determinat pe fiecare
categorie de creanele fiscale aferente de care se pot ocupa astfel:273
- pentru creanele privind fonduri europene pentru agricultur, taxa
pe valoarea adugat, accizele i taxele pe primele de asigurare,
competena revine Autoritii Naionale de Administrare Fiscala;
- pentru creanele privind contribuiile, cotizaiile i alte drepturi
prevzute n cadrul organizrii comune a pieei din sectorul
zahrului, competena revine Ageniei de Pli i Intervenii pentru
Agricultur;
- pentru creanele care se datoreaz n cadrul operaiunilor vamale,
competenta revine Autoritii Naionale a Vmilor;
- pentru creanele privind impozitul pe venit i pe capital,
competen revine Autoritii Naionale de Administrare Fiscal i
autoritilor administraie publice , dup caz.
I.
Asistena pentru recuperarea n Romnia a creanelor
stabilite prin titluri de crean emise intr-un alt stat membru
Procedura de recuperare a creanelor stabilite prin titlu de crean
ntru-un alt stat membru al Uniunii Europene are stabilite urmtoarele etape:
4. Furnizarea de informaii.274 n aceast etap procedural,
la solicitarea autoritii competente dintr-un alt stat membru al Uniunii
Europene, solicitare realizat printr-o cerere de informaii , autoritatea
competent din Romnia va furniza toate informaiile necesare pentru
recuperarea unei creane fiscale.
Prin excepie, nu se furnizeaz informaii n cazul n care:275
a) informaiile nu pot fi furnizate potrivit dispoziiilor C. de pr. f.;
b) informaiile constituie secret profesional, industrial i comercial;
mrfuri, precum i taxele de export prevzute n cadrul politicii agricole comune sau n cadrul regimurilor
specifice aplicabile anumitor mrfuri care rezulta din transportarea produselor agricole;e) taxei pe valoarea
adugat; f) accizelor pentru: bere, vinuri, buturi fermentate, altele de cat berea i vinurile, produse
intermediare, alcool etilic, tutun prelucrat, produselor energetice i energii electrica; g) impozitelor pe venit
i pe capital astfel cum sunt definite de Codul fiscal; taxele de prima de asigurare, inclusiv taxele de natur
identic sau similar, care completeaz ori nlocuiesc taxele de primele de asigurare prevzute de legea
naional; dobnzile, majorrile de ntrziere, penalitile i amenzile administrative i cheltuielile privind
creanele menionate la litera a) - h), cu excepia oricrei sanciunii penale prevzute de legislaia n vigoare
n statul membru n care i are sediul autoritatea solicitanta.
273
Art. 1743 C/ pr. f.
274
Art. 1744 C. pr. f.
275275
Art. 1744 alin. 1 C. pr. f.

119

c) furnizarea de informaii ar aduce atingere securitii sau ordinei


publice din Romnia.
Autoritatea competent din Romnia are posibilitatea de a refuza
acordarea asistenei atunci cnd:276
a) executarea silit ar implica venituri i bunuri care, potrivit legii,
sunt exceptate de la executarea silit;
b) cererea de recuperare vizeaz creane fiscale pentru care perioada
de la data emiterii titlului executoriu i data cererii este mai mare
de 5 ani.277
5. Comunicarea actelor n statul membru
n care se afl autoritatea solicitant.278
n aceast etap procedural, autoritatea competent din Romnia
comunic autoritii solicitante toate actele i deciziile, inclusiv juridice,
privind o crean sau recuperarea acesteia, emise n statul membru n care se
afl sediul autoritii solicitante, fr a pune n cauz valabilitatea acestora.
Autoritile competente din Romnia trebuie s asigure
confidenialitatea asupra documentelor i informaiilor primate.279
Pentru punerea n aplicare a acestui principiu procedural, documentele
i informaiile pot fi comunicate numai:
a) persoanei fizice sau juridice vizate de cerea de asistent;
b) persoanelor i autoritilor nsrcinate cu recuperarea creanelor,
numai n scopul recuperrii;
c) autoritilor judiciare sesizate n cazurile referitoare la recuperarea
creanelor bugetare.
6. Recuperarea creanei i aplicarea
msurilor asiguratorii.280
n aceasta etap procedural, la cererea autoritii solicitante,
autoritatea competent din Romnia procedeaz, potrivit dispoziiilor
privind recuperarea creanelor bugetare, la recuperarea creanelor care fac
obiectul titlului executoriu transmis de autoritatea solicitant , precum i la
ducerea la ndeplinirea, dup caz, a msurilor asigurtorii.
Recuperarea creanelor fiscale se face numai n baza titlului
executoriu transmis de autoritatea solicitant o dat cu cerea de recuperare.

276

Art. 1749 C. pr. f.


Art. 1749 alin. 1 lit. b) C. pr. f. Aceast perioad este ntrerupta atunci cnd creana sau titlul fac obiectul
unei contestaii.
278
Art. 1745 C.pr. f.
279
Art. 17410 C. pr. f.
280
Art. 174 6 C.pr. f.
277

120

Orice crean care face obiectul unei cereri de recuperare este


considerat ca fiind o crean fiscal, ceea ce face ca sumele recuperate s
intre n procedura de distribuire mpreun cu alte creane fiscale.281
Recuperarea creanei i transferul acesteia la autoritatea solicitant se
face n moneda naional a Romniei.282
Pentru creanele nscrise n titlul executoriu, debitorul datoreaz
majorri de ntrziere, ncepnd cu ziua urmtore datei comunicrii titlului
executoriu i pn la data stingerii sumei datorate, inclusiv.
Tot n aceast etap a procedurii de recuperare a creanelor fiscale,
autoritatea competent din Romnia este obligat:
a) s comunice autoritii solicitante motivele pentru care creana nu
este posibil a fi recuperat parial sau integral;
b) la expirarea fiecrei 6 luni de la data confirmrii de primire a
cererii s informeze autoritatea solicitant asupra situaiei sau
rezultatului procedurii de recuperare.
7. Modificarea ulterioar a creanei.
Aceast etap procedural se aplic atunci cnd autoritatea solicitant
comunic autoritii competente din Romnia modificarea n minus sau n
plus a creanei fiscale pentru care a solicitat recuperarea.
Atunci cnd cuantumul creanei este mai mic dect cel stabilit prin
titlul de creane i cererea de recuperare, autoritatea competent din
Romnia restituie debitorului suma perceput n plus.
Dac cuantumul creanei crete, autoritatea competent din Romnia,
dac este posibil, conexeaz aceast nou cerere de recuperare la cerea
iniial i d curs procedurii de recuperare.
Cheltuielile privind asistena sunt suportate de autoritatea
competent din Romnia i cad n sarcina debitorului.283
II.

Asistena pentru recuperarea ntr-un stat membru a


creanelor stabilite prin titluri de creane emise n Romnia.

Procedura de recuperare a creanelor stabilite printr-un titlu executoriu


emis n Romnia dintr-un stat membru al Uniunii Europene are urmtoarele
etape:
1. Solicitarea de informaii.284 In aceasta etap, autoritatea

281

Art. 1746 alin. 3 C. pr. f.


Art. 1746 alin. 3 C. pr. f.
283
Art. 17411 alin. 1 si 2 din C. pr. f.
284
Art. 17412 C. pr. f.
282

121

competent din Romnia solicit autoritii dintr-un stat membru al Uniunii


Europene, denumit autoritate solicitat,
informaii utile, pentru
recuperarea unei creane fiscale, despre debitor sau despre orice alt
persoan din acel stat, care este obligat la plata creanei fiscale, stabilite
prin titlul de crean fiscal.
Autoritatea competent din Romnia poate retrage n orice moment
cererea de informaii pe care a transmis-o autoritii solicitate. Decizia de
retragere se comunic n scris autoritii solicitate.285
2. Comunicarea actelor emise n Romnia.286
n aceast etap procedural, autoritile competente din Romnia
comunic autoritii solicitate cererea de asisten la care anexeaz actele
emise n Romnia privind creana, inclusiv deciziile juridice, fa de care
solicit asistena.
3. Recuperarea creanelor stabilite n Romnia.287
Pentru recuperarea creanelor stabilite n Romnia, autoritatea
competent adreseaz autoritii solicitate o cerere de recuperare sau de
ducere la ndeplinire a msurilor asigurtorii, nsoit de titlul de crean
emis n Romnia.
Cerea de recuperare a creanelor fiscale stabilite n Romnia se poate
face de ctre autoritatea competent din Romnia numai dac sunt
ndeplinite urmtoarele condiii:
a) creana sau titlul executoriu nu este contestat n Romnia;
b) a fost realizat n Romnia procedura de recuperare n temeiul
titlului executoriu, iar masurile luate nu au condus la plata
integral a creanei;
n situaia n care creana se modific n plus, autoritatea competent
din Romnia printr-o cerere suplimentar va solicita autoritii solicitate
recuperarea i a diferenei de crean.
Dac cererea de recuperare rmne fr obiect ca urmare a ncasrii
creanei, a anularii ei sau din orice alte motiv, autoritatea competent din
Romnia va informa de ndat autoritatea solicitat despre acest lucru.
Cheltuielile privind asistena se suport de autoritatea solicitat i
cad n sarcina debitorului de la care le recupereaz autoritatea competent
din Romnia.288

285285

Art. 17412 alin. 5 C. pr. f.


Art. 17413 C. pr. f.
287
Art. 17414 C. pr. f.
288
Art. 14415 C. pr. f.
286

122

Persoanele interesate, n cursul procedurii de recuperare a


creanelor fiscale, pot formula contestaie mpotriva creanei sau a
msurii de executare.289
Contestaia mpotriva creanei.
Contestaia se depune de cei interesai la instane sau la autoritatea
competent pentru soluionarea contestaiilor din statul membru al Uniunii
Europene n care se afl sediul autoritii solicitante.
Aceast aciune se notific autoritii solicitate de ctre autoritatea
solicitant sau de ctre persoana interesat care a formulat contestaia.
Din momentul notificrii, autoritatea solicitat suspend procedura de
executare i ateapt decizia instanei sau autoritii competente pentru
soluionarea contestaiei.
Prin excepie la aceasta regul procedural, contestaia nu se
suspend dac autoritatea solicitant formuleaz o cerere contrara prin care
solicit autoritii solicitate s recupereze creana contestat, n msura n
care dispoziiile legale, reglementrile i practicile administrative n vigoare
permit acest lucru.
Dac acest lucru nu este posibil, autoritatea solicitat informeaz
autoritatea solicitant n cel mai scurt timp i, n orice caz n termen de o
lun de la primirea cererii de recuperare.
Dac soluia instanei sau autoritii competente n soluionarea
contestaiei este favorabil persoanei interesate, autoritatea solicitant
trebuie s recupereze orice sum recuperat precum i s plteasc orice
compensaie datorat.
Contestaia mpotriva msurii de executare.
n cazul n care contestaia se refer la msurile de executare luate n
statul membru n care se afl sediul autoritii solicitate, contestaia este
depus n faa instanei sau a autoritii competente pentru soluionarea
contestaiei din statul membru respectiv.
Decizia tribunalului judiciar sau administrativ, atunci cnd este
favorabil autoritii solicitante, constituie titlul executoriu, iar recuperarea
creanei fiscale la care se refera cererea de asisten se efectueaz n baza
acestei cereri.
Prescripia dreptului de a cere executarea silit prin asisten
internaional opereaz n conformitate cu dispoziiile legale n vigoare n
statul membru n care se afla sediul autoritii solicitante.

289

Art. 17420 C. pr. f.

123

Actele de recuperare efectuate de autoritatea solicitat au drept efect


suspendarea sau ntreruperea termenului de prescripie dac au acest
efect i n statul membru n care se afl sediul autoritii solicitante.290

290

Art. 17421 C. pr. f.

124

Titlul XI. SOLUIONAREA CONTESTAIILOR


FORMULATE MPOTRIVA
ACTELOR ADMINISTRATIV FISCALE
Capitolul I. Dreptul la contestaie.
Au dreptul s conteste titlul de crean sau alte acte administrativ
fiscale contribuabilii, persoane fizice sau juridice, care se consider lezai n
drepturile lor printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia.291
Din punct de vedre al naturii sale juridice, contestaia mpotriva
titlului de crean sau a altor acte administrativ fiscale este o cale
administrativ de atac care se exercita la organul fiscal, respectiv vamal, al
crui act administrativ este atacat, cauz pentru care nu nltur dreptul la
aciune n instan a celui care se consider lezat n drepturile sale prin actele
administrativ fiscale care fac obiectul contestaiei.292
Obiectul contestaiei l constituie numai sumele sau msurile stabilite
i nscrise de organul fiscal n titlul de crean fiscal sau n actul
administrativ fiscal atacat.293
n situaia n care contestatorul precizeaz c obiectul contestaiei l
formeaz actul administrativ atacat, fr ns a meniona, nuntrul
termenului acordat de organul de soluionare, cuantumul sumei total
contestate, individualizat pe feluri de impozite, taxe, datorie vamal,
contribuii, precum i accesorii ale acestora, sau msurile pe care le contest,
contestaia se consider formul mpotriva ntregului act administrativ
fiscal.294
Contestaia se depune, motivat n fapt i n drept, la organul
fiscal, respectiv vamal, al crui act administrativ este atacat.295
Contestaia este scutit de tax de timbru.
Din punct de vedere al formei i coninutului, contestaia se
formuleaz n scris i cuprinde;296
291

Art. 175 alin. 2 C. pr. f.


n condiiile art. 175 alin. 3, 4 si 6 din C. pr. f. baza de impunere i impozitul, taxa sau contribuia
stabilit prin decizia de impunere se contest numai mpreun.
Bazele de impunere constatate separate ntr-o decizie referitoare la baza de impunere pot fi atacate
numai prin contestarea acelei decizii.
De asemenea, pot fi contestate deciziile de impunere prin care sunt stabilite impozite, taxe,
contribuii sau alte sume datorate bugetului general consolidate.
293
Art. 176 alin. 2 C. pr. f.
294
Pct. 2.1 din Normele metodologice de aplicare a C. pr. f.
295
Art. 176 alin. 3 din C. pr. f. Potrivit pct. 2.5 din Normele metodologice, daca contribuabilul nu-si
motiveaz contestaia n fapt i n drept, n termen de 5 zile de la data solicitrii acestui lucru de crte
organul fiscal, aceasta este respinsa ca nemotivata.
292

125

a)
b)
c)
d)
e)

date de identificare a contestatorului;


obiectul contestaiei;
motivele de fapt i de drept;
dovezile pe care se ntemeiaz;
semntura contestatorului sau a mputernicitului acestuia, precum
i tampila n cazul persoanelor juridice.
Termenul de depunere a contestaiei este de 30 de zile de la data
comunicrii actului administrativ fiscal sau 3 luni de la data comunicrii
actului administrativ fiscal, atunci cnd n coninutul actului administrativ
fiscal nu este artat termenul de depunere a contestaiei i organul fiscal la
care se depune contestaia.297
n ambele situaii, nedepunerea contestaiei n termen este sancionat
cu decderea din termen.298
Prin excepie la aceasta regul, excepie introdus prin Normele
metodologice de aplicare a C. pr. f.,299n condiiile n care din actele
dosarului cauzei nu se poate verifica respectarea termenului de depunere a
contestaiei, iar in urma demersurilor ntreprinse nu se poate face dovada
datei la care contestatorul a luat cunotin de actul administrativ fiscal
atacat, aceasta va fi considerat depus n termenul legal.
Contestaia poate fi retras de ctre contestator pn la soluionarea
acesteia. Prin retragerea contestaiei nu se pierde dreptul de a se nainta o
nou contestaie n interiorul termenului general de depunere a acesteia. 300

296

Art. 176 alin. 1 C. pr. f.


Art. 177 alin. 1 si 4 din C. pr. f.
298
Art. 177 alin. 1 C. pr. f.
299
Pct. 3.9 din Normele metodologice de aplicare a C. pr. f.
300
Art. 178 alin. 1 si 2 din C. pr. f.
297

126

Capitolul II. Competena de soluionare a contestaiei.


Decizia de soluionare
Organul competent s soluioneze contestaia formulat de
contribuabili mpotriva actelor administrative fiscale este organul fiscal
emitent al actului atacat.301
n cazul refuzului nejustificat de a emite actul administrativ
fiscal, organul competent s soluioneze contestaia este organul ierarhic
superior organului fiscal competent sa emit actul atacat.302
Pe lng aceasta competen material general, C. de pr. f. stabilete
i o competen material special determinat n funcie de cuantumul
sumelor care fac obiectul contestaiilor astfel:303
a) contestaiile prin care sumele contestate au un cuantum sub
500.000 lei (RON) se soluioneaz de ctre compartimentele
Direciilor Generale ale Finanelor Publice unde contestatorii au
domiciliul fiscal;
b) contestaiile formulate de marii contribuabili prin care sumele
contestate au un cuantum sub 500. 000 lei (RON) se soluioneaz
de ctre compartimentele Direciilor Generale ale Finanelor
Publice unde contestatorii au domiciliul fiscal;
c) contestaiile prin care sumele contestate au un cuantum de 500.000
lei ( RON) sau mai mare, precum i cele formulate mpotriva
actelor emise de organele centrale, se soluioneaz de ctre
organele competente de soluionare a contestaiilor la nivel
central.304
La soluionarea contestaiilor formulate de ctre contribuabili
mpotriva actelor administrativ fiscale, organele competente se pronun
prin decizie sau dispoziie.305
Decizia emis n soluionarea contestaiei este definitiv n sistemul
cilor administrative de atac, n sensul c asupra ei organul de soluionare
competent nu mai poate reveni, cu excepia situaiilor privind ndreptarea
erorilor materiale, potrivit legii.306

301

Art. 179 alin. 2 C. pr. f.


Art. 179 alin. 3 C. pr. f.
303
Art. 179 alin. 1 lit a), b) si c).
304
Conform art. 179 alin. 5 din C. pr. f. cuantumul acestor sume se actualizate prin hotrre a Guvernului
305
Decizie emit organele de soluionare competente ale Ageniei Naionale de Administrare Fiscala, iar
decizie cele ale administraiei publice locale.
306
Pct. 6.3. din Normele Metodologice de aplicare a C. pr. f.
302

127

d)

Deciziile prin care se soluioneaz contestaiile se emit n form


scris i cuprind: preambul, considerentele i dispozitivul;307
Capitolul III. Dispoziii procedurale

n cadrul procedurii de soluionare a contestaiilor formulate mpotriva


actelor administrativ fiscale sunt aplicabile dispoziiile C. pr. civil
referitoare la intervenia forat i voluntar.308
Astfel, intervenia voluntar este forma de participare n
soluionarea contestaiilor la cererea terilor ale cror interese juridice de
natur fiscal sunt afectate n urma unei decizii.309
Intervenia forat este forma de participare a terilor n soluionarea
contestaiilor introduse de ctre organele de soluionare din oficiu sau la
cererea contestatorului.
Atunci cnd intervenia urmrete realizarea sau conservarea unor
interese de natur juridic proprii, aceasta are caracter principal.
Atunci cnd intervenia este fcut pentru aprarea dreptului uneia din
pri, aceasta are caracter accesoriu.
n soluionarea contestaiei organul fiscal verific situaia de fapt i
de drept n raport cu susinerile prilor, de dispoziiile invocate de acestea i
de documentele existente la dosar.310
La soluionarea contestaiei, organul fiscal se va pronuna mai nti
asupra excepiilor de procedur i asupra celor de fond, iar cnd se consider
c acestea sunt ntemeiate, nu se va mai proceda asupra analizei pe fond a
cauzei.311
Prin soluionarea contestaiei nu se poate crea o situatei mai grea
contestatorului.312
Organul de soluionare a contestaiei poate suspenda procedura de
soluionare a cauzei atunci cnd313:

307

Art. 181 C. pr. f.


Art. 182 alin. 4 din C. pr. f.
309
Art. 182 alin. 1 C. pr. f.
310
Art 183 alin. C. pr. f.
311
Sunt excepii de procedura: nerspectarea termenului de depunere a contestaie, lipsa calitii procesuale,
lipsa unui interes legitim, contestarea altor sume i msuri dect cele care au fcut obiectul actului atacat.
Sunt excepii de fond: necompetena organului care a ncheiat actul contestat, prescripia, autoritatea de
lucru judecat, etc.
312
Art. 183 alin. 3 C. pr. f.
313
Art. 184 alin. 1 lit a) si b) C. pr. f.
308

128

a) exista indicii cu privire la svrirea unei infraciuni a crei


constatare ar avea o nrurire hotrtoare asupra soluiei ce
urmeaz a fi dat n procedura administrativ;
b) soluionarea cauzei depinde n tot sau n parte de existena sau
inexistena unui drept care face obiectul unei alte judeci.
Suspendarea procedurii de soluionare a contestaiei pe cale
administrativ se poate face din oficiu sau la cerea contestatorului.
La aprobarea suspendrii, organul fiscal va stabili termenul pn la
care se suspend. Suspendarea poate fi solicitat o singur dat.314
Reluarea procedurii de soluionare a contestaiei se face la ncetarea
motivului care a determinat-o sau, dup caz, la expirarea termenului stabilit
de organul de soluionare.315
Introducerea contestaiei pe calea administrativ de atac nu
suspend executarea actului administrativ.316
Suspendarea actului administrativ poate fi dispus doar de instana de
judecat n temeiul Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004 dac se
depune o cauiune de pn la 20% din cuantumul sumei contestate, iar n
cazul cererilor al cror obiect nu este evaluabil n bani, o cauiune de pn la
2.000 lei.
e)
500. 000 lei (RON) se soluioneaz de ctre compartimentele
Direciilor Generale ale Finanelor Publice unde contestatorii au
domiciliul fiscal;
f) 500. 000 lei (RON) se soluioneaz de ctre compartimentele
Direciilor Generale ale Finanelor Publice unde contestatorii au
domiciliul fiscal;
Soluiile asupra contestaiei sunt de admitere, n totalitate sau n
parte, ori de respingere.317
n cazul admiterii se pronun anularea total sau parial a actului,
situaie n care urmeaz s se ncheie un nou act administrativ fiscal care va
avea n vedere strict considerentele deciziei de soluionare.318
Contestaia poate fi respins ca:
a) nentemiat;
b) nemotivat;
c) lips de obiect;
d) inadmisibil;
314

Art. 184 alin. 2 C. pr. f.


Art. 184 alin. 3 C.pr. f.
316
Art. 185 alin. 1 C. pr. f.
317
Art. 186 alin. 1 C.pr. f.
318
Art. 186 alin. 3 C. pr. f.
315

129

e) nendeplinirea condiiilor procedurale.


Deciziile privind soluionarea contestaiei se comunic
contestatorului, persoanelor interesate precum i organului fiscal emitent.
Deciziile emise n soluionarea contestaiilor pot fi atacate la instana
judectoreasc de contencios administrativ.

130

CUPRINS
ELEMENTE DE DREPT FISCAL
Cap. I Noiunea de sistem fiscal
1.Definiia i principiile de baz ale sistemului
fiscal p. 2
Cap. II Dreptul financiar public ramur a dreptului public
1. Definiia dreptului financiar public p. 5
2. Normele dreptului financiar public p. 7
3. Raporturile juridice de drept financiar public p. 10
4. Actele administrativ financiare i operaiunile dreptului financiar
public p. 14
5. Aplicarea legislaiei financiar publice n timp i spaiu p. 18
6. Izvoarele dreptului financiar public p. 19
7. Rolul i locul dreptului financiar n sistemul de drept..p. 20
8. tiina dreptului financiar public.. . 23
Cap. III Dreptul fiscal instituie juridic a dreptului financiar public
1. Conceptul de fiscalitate p. 25
2. Dreptul fiscal n cadrul dreptului financiar public p. 25
3. Dreptul de a impune. Temeiul reglementrii sistemului de
impunere p 27
4. Noul Cod fiscal p. 28
5. Teoria general a veniturilor publice p. 29
5.1. Preliminarii p. 29
5.2. Clasificarea veniturilor publice p. 30
5.3. Elemente terminologice ale veniturilor publice .. p. 31
6. Teoria general a impozitelor p.38
6.1. Definiia i elementele impozitului p. 38
6.2. Categorii de impozite i contribuabili p. 40
7. Teoria taxelor .. p. 47
7.1. Definiia i trsturile caracteristice ale taxelor .p. 47
7.2. Deosebiri ntre taxe i impozite p. 48
7.3. Funciile taxelor i impozitelor .. p. 49
8. Teoria general a cheltuielilor publice .p. 50
8.1. Aspecte generale privind cheltuielile publice p. 50
8.2. Noiunea i legitimitatea cheltuielilor publice i bugetare ..p. 51
8.3. nsemntatea cheltuielilor publice p. 53
131

8.4. Clasificarea cheltuielilor publice p. 54


8.5. Dinamica cheltuielilor publice p. 56
8.6. Structura cheltuielilor publice .p. 57
ELEMENTE DE PROCEDUR FISCAL
Titlul I. Dispoziii procedurale generale
Cap I. Domeniul de aplicare al Codului de procedur fiscal p. 64
Cap. II Principiile generale de conduit n administrarea impozitelor,
taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general
consolidat . p. 65
Cap. III. Aplicarea prevederilor legislaiei fiscale p. 68
Cap. IV. Raportul juridic fiscal p. 68
Titlul II. Dispoziii generale privind raportul juridic de drept
material fiscal.
Cap. I Dispoziii generale p. 70
Cap. II Domiciliul fiscal p. 72
Titlul III. Dispoziii procedurale generale
Cap. I Competena organului fiscal p. 73
Cap. II. Actele emise de organele fiscale p. 75
Cap. III Administrarea i aprecierea probelor p. 78
Cap. IV. Termene p. 81
Titlul IV. nregistrarea contabil i evidena fiscal i contabil
.. p. 82
Titlul V. Declaraia fiscal p. 84
Titlul IV. Stabilirea impozitelor , taxelor, contribuiilor
i altor sume datorate bugetului general consolidat
Cap. I Dispoziii generale . p. 86
Cap. II Prescripia dreptului de a stabili obligaii fiscale p. 87
Titlul VII. Inspecia fiscal ..p. 88
Cap. I Sfera inspeciei fiscale p. 88
Cap. II Realizarea inspeciei fiscale p. 90
Titlul VII. Colectarea creanelor fiscale
Cap. I Dispoziii generale p. 93
Cap. II Stingerea creanelor fiscale prin plat, compensare
i restituire. p. 95
Cap. III Dobnzi i penalitii de ntrziere p. 98
Cap. IV nlesnirile la plat . p. 101
Cap. V Constituirea de garanii .. p. 101
Cap. VI Msuri asiguratorii p. 101
132

Cap. VII. Prescripia dreptului de a cere executarea silit


i a dreptului de a cere compensarea sau restituirea
p. 102
Cap. VIII Stingerea creanelor fiscale prin executare silit.
p. 103
Cap. XI Contestaia la executare silit p. 115
Cap. XII Stingerea creanelor fiscale prin alte modaliti p. 116
Cap. XIII Aspecte internaionale p. 118
Titlul XI. Soluionarea contestaiilor formulate mpotriva
actelor administrativ fiscale
Cap. I Dreptul la contestaie . p. 125
Cap. II Competena de soluionare a contestaiei. Decizia de
soluionare p. 127
Cap. II Dispoziii procedurale p. 128

133