Ajustrile fiscale pentru clienii nencasa

n condiiile n care tot mai multe societi se confrunt cu nencasarea facturilor, este important s
se tie de ce nivel de deductibilitate pot beneficia pn la recuperarea sumelor restante
n ceea ce privete regimul fiscal al profitului, cred c problema nu o reprezint nivelul cotei de
impozitare, ci modalitatea - destul de restrictiv, n opinia mea, - de dimensionare a bazei
impozabile asupra creia se aplic respectiva cot. n plus, pornind de la realitile actuale concrete
ale mediului de afaceri - n care tot mai multe firme se confrunt cu situaia nencasrii facturilor
emise ctre clienii lor i, implicit, cu dificulti n optimizarea nivelulul de cash-flow - am apreciat
c tema ajustrilor fiscale aplicabile clienilor nencasai este de actualitate i n msur s suscite
interesul cititorilor. n funcie de relevana incidenelor care pot aprea n practic de zi cu zi, m
voi opri asupra urmtoarelor situaii:
Cazul particular al clienilor nencasai care nregistreaz o ntrziere mai mare de 270 de zile
de la scaden Avnd n vedere baza legal reglementat de art. 22 alin. (1) lit. c Cod fiscal, n
aceast situaie se pot constitui provizioane n limita a 30% din valoarea fr TVA a creanelor
asupra clienilor, n condiiile n care sumele nu sunt datorate de o persoan afiliat contribuabilului.
Provizioanele n cauz reprezint cheltuieli deductibile fiscal n trimestrul n care au fost constituite
i vor diminua n mod corespunztor baza impozabil a profitului aferent trimestrului respectiv.
Diminuarea parial sau anularea provizioanelor se efectueaz prin includerea acestora n categoria
veniturilor impozabile n cazul ncasrii creanei, proporional cu valoarea ncasat, prin not
contabil ntocmit n luna n care creana a fost ncasat. Deoarece textul de lege nu distinge ca
atare, deducem c reglementarea respectiv este aplicabil att n situaia clienilor n cauz aflai n
funciune, ct i n insolven - dar fr a intra n faza procedural de faliment, cnd devin aplicabile
prevederile art. 22 alin. (1) lit. j Cod fiscal, aa cum vom vedea n continuare.
Cazul particular al clienilor nencasai pentru care a fost deschis procedura de faliment
Avnd n vedere baza legal reglementat de art. 22 alin. (1) lit. j Cod fiscal, n aceast situaie se
pot constitui provizioane n limita a 100% din valoarea fr TVA a creanelor asupra clienilor, de
asemenea reprezentnd cheltuieli deductibile fiscal n trimestrul n care au fost constituite, n
condiiile n care sumele nu sunt datorate de o persoan afiliat contribuabilului. S constatm c
posibilitatea constituirii provizioanelor anterior menionate este corelat doar de intrarea
respectivului client-debitor n procedura de faliment, indiferent de perioada de ntrziere fa de
data scadenei. Dei, att n doctrin, ct i n practic, exist unele preri care coreleaz admiterea
la deductibilitate fiscal de nscrierea creanei deinute la masa credal, personal apreciez c acest
fapt este corelat exclusiv de posibilitatea ncasrii ulterioare (fie i numai pariale) a creanei
deinute, nu i de deductibilitatea fiscal menionat. n opinia mea, valoarea creanelor asupra
crora se pot constitui provizioanele deductibile fiscal - reglementate la lit. c) i j) din cuprinsul
alin. (1) al art. 22 Cod fiscal - nu vor include eventualele penaliti i dobnzi de ntrziere facturate
potrivit clauzelor contractuale dintre pri.
Cazul particular al clienilor nencasai pentru care procedura de faliment a fost nchis
definitiv i irevocabil Avnd n vedere baza legal reglementat de art. 21 alin. (2) lit. n Cod fiscal
(privind implicaiile la nivelul impozitului pe profit) i de art. 138 lit.d Cod fiscal (privind
implicaiile la nivelul taxei pe valoarea adugat), n aceast situaie, suma nencasat (fr TVA) de
la clienii respectivi reprezint o cheltuial integral deductibil fiscal din baza impozabil a

profitului aferent trimestrului respectiv i, de asemenea, se va proceda la ajustarea corespunztoare

a taxei pe valoarea adugat nscris pe facturile ntocmite ctre clienii pentru care a fost nchis definitiv i irevocabil - procedura falimentului. La nivel practic, provizioanele constituite anterior
intrrii n faliment a respectivilor clieni nu mai au un caracter temporar, iar, la nchiderea definitiv
i irevocabil a procedurii falimentului, provizioanele deja constituite se trec n categoria veniturilor
impozabile dar, n acelai timp, se evideniaz pierderile nregistrate (integral deductibile fiscal), cu
scoatere din eviden a respectivilor clieni. Din punct de vedere contabil, ajustrile fiscale
menionate anterior vor fi operate prin stornarea facturilor emise ctre fiecare din clienii anterior
menionai, n spe prin emiterea n oglind a facturilor respective, dar cu semnul minus. n
raport de cele prezentate anterior, ar mai fi de menionat un element de noutate destul de important,
introdus prin publicarea HG nr. 670/2012 n Monitorul Oficial nr. 481 din 13 iulie 2012. n acest
sens, prin actul normativ anterior invocat, la pct. 23 din Normele metodologice date n aplicarea art.
21 alin. (1) Cod fiscal a fost introdus lit. k), conform creia sunt asimilate cheltuielilor efectuate n
scopul realizrii de venituri - i, pe cale de consecin, deductibile fiscal - i cheltuielile nregistrate
la scoaterea din gestiune a creanelor asupra clienilor, determinate de punerea n aplicare a unui
plan de reorganizare admis i confirmat printr-o hotrre judectoreasc, n conformitate cu
prevederile Legii nr. 85/2006 privind procedura insolvenei, cu modificrile i completrile
ulterioare. Desigur, n practic pot aprea mai multe situaii privind subiectul supus dezbaterii - cum
ar fi cazul creanelor prescrise la mplinirea termenului de trei ani, dar care nu se ncadreaz n
niciuna din situaiile particulare descrise anterior.

Scoatere din evidentele contabile a creantelor

si a datoriilor prescrise. Cum procedam?
Vom analiza mai jos cum tratam facturile din 4111 si 401 ramase in sold si care sunt mai vechi de
3 ani. Mai exact, vom stabili daca acestea sunt cheltuieli deductibile sau nedeductibile in cazul
clientilor si venituri impozabile in cazul furnizorilor neincasati, precum si care va fi monografia
contabila de scoatere din evidenta contabila.
In plus, vom vedea cand se pot scoate din evidenta si ce se intampla cu TVA dedusa, respectiv,
colectata.
Vom stabili acest informatii atat pentru o societate platitoare de TVA, cat si neplatitoare de TVA,
precum si pentru microintreprindere (3%), cat si pentru impozit profit (16%).
Conform prevederilor pct. 187 din OMFP 3055/2009, aveti obligatia ca la scaderea din evidenta a
creantelor si a datoriilor ale caror termene de incasare sau de plata sunt prescrise, sa demonstrati ca
au fost intreprinse toate demersurile legale, pentru decontarea acestora.
Termenul de prescriere a creantelor/datoriilor este de 3 ani de la termenul de incasare/plata stabilit
prin contract, conform Codului Comercial, daca intre timp nu s-a primit niciun raspuns la orice
demers facut pentru recuperarea creantei/datoriei
Demersurile legale pe care aveti obligatia sa le intreprindeti pentru decontarea acestora sunt,
spre exemplificare: notificari, somatii, mediere pentru reolvarea acestei probleme pe cale
amiabila, proces juridic.
Daca in urma acestor demersuri legale, ramase fara raspuns, nu se reuseste decontarea sumelor dupa
trecerea perioadei de 3 ani si in baza inventarierii acestor debite/credite, consemnata in documente
justificative, se va proceda la scoaterea lor din evidentele contabile ale societatii.

Este necesar ca administratorul firmei sa consemneze aceasta hotarare prin emiterea unei decizii in
acest sens, in care se vor stipula denumirea clientilor/furnizorilor, documentele (nr. si data),
valoarea creantei/debitului neincasata/neplatite, facand trimitere si la motivele ce au stat la baza
deciziei.
In acest caz, in care clientul/furnizorul nu se afla in procedura de insolventa sau faliment, sau
alte cazuri specificate in art. 21 alin. (2) lit. n), coroborat cu art. 22 alin. (1) lit. c) nu se va considera
cheltuiala cu scoaterea din evidentele contabile a clientilor neincasati deductibila fiscal la calculul
impozitului pe profit. Speta prezentata de dumneavoastra se incadreaza sub incidenta art.21 alin.(4)
lit.(o), fiind o cheltuiala este nedeductibila, pentru platitorii de impozit pe profit.
Veniturile inregistrate din scoaterea din evidentele contabile a furnizorilor neachitati sunt venituri
impozabile pentru platitorii de impozit pe profit, avand in vedere faptul ca nu se incadreaza in
prevederile art. 20 Cod fiscal. Pentru platitorii pe venitul microintreprinderi, este de la sine inteles
ca aceste venituri vor fi impozitate, conform art. 112^7 alin. (1).
Din punctul de vedere al TVA, nu puteti ajusta TVA colectata in favoarea dumneavoastra, din
facturile neincasate de la clienti, avand in vedere ca nu se incadreaza sub incidenta art.138 Cod
fiscal.
De asemenea, pentru datoriile catre furnizori, scoase din evidenele contabile nu veti proceda la
ajustarea TVA dedusa, cu conditia ca operatia de scoatere din evidente sa se datoreze strict neplatii,
dar sa puteti dovedi ca achizitiile au respectat prevederile Codului fiscal cu privire la deducerea
TVA, prevazute la art. 146.
Aveti obligatia sa notificati clientii si furnizori scosi din evidentele contabile pentru instiintare.
Monografie contabila:
1. Scoatere din evidenta contabila a clientilor neincasati:
6588 nedeductibil =4111 furnizori = valoare totala a creantelor neincasate
2. Scoatere din evidenta contabila a furnizorilor neachitati:
401 = 7588 impozabil = valoare totala datorii neachitate