CORPUL EXPERTILOR CONTABILI SI CONTABILILOR AUTORIZATI DIN ROMANIA

CADRUL LEGISLATIV NORMATIV

SI STUDIUL DE CAZ PRIVIND BAZA
DE IMPOZITARE A TVA PENTRU
ACHIZITII INTRACOMUNITARE

AN I

BUCURESTI
2012

-1-

CADRUL LEGISLATIV NORMATIV SI STUDIUL DE

CAZ PRIVIND BAZA DE IMPOZITARE A TVA PENTRU
ACHIZITII INTRACOMUNITARE

TAXA PE VALOAREA ADAUGATA

Taxa pe valoarea adaugata este un impozit indirect. Este un impozit pe consum care
trebuie colectat de catre statul unde are loc consumul final. TVA-ul este colectat prin intermediul
persoanelor inregistrate in scop de TVA, care lucreaza astfel in calitate de preceptor fiscal
pentru stat. Nu este un cost pentru platitorul de TVA, ci influenteaza numai fluxul de numerar.
Acesta devine un cost doar pentru neplatitorii de TVA.
Aria de aplicare teritoriala pana la 01.07.2007 era teritoriul Romaniei iar dupa
01.01.2007 este comunitatea. Comunitatea este formata statele member ale Uniunii Europeni
minus teritorii excluse plus teritorii incluse.
Mecanismul TVA

-1-

Taxa pe valoare adaugata devine un cost pentru consumatorul final, daca nu este o
persoana impozabila actionand ca atare.
Sunt considerate operatiuni impozabile in Romania cele care indeplinesc cumulativ
urmatoarele conditii:
-

Operatiuni care constituie sau care sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de

servicii, in sfera taxei, effectuate cu plata

Locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi in Romania,

in conformitate cu prevederile legale

Livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizata de o persoana impozabila si

actionand ca atare
Livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor sa rezulte din una dintre activitatile
economice.

Metodologia TVA-ului are la baza cinci intrebari,, si anume:

-1-

Clasificarea operatiunilor impozabila in sfera de aplicare a TVA

- Operatiuni impozabile cu cota standard de 24%
- Operatiuni impozabile cu cota redusa de (% (livrarea de carti, reviste, proteze,
-

medicamente, faina, paine, servicii de cazare etc)

Operatiuni impozabile cu cota redusa de 5% (livrarea locuintelor ca parte a politicii

sociale)
Scutite de TVA cu drept de deducere: nu se datoreaza TVA, dar este permisa deducerea
taxei datorate sau achitate pentru achizitii (livrari intracomunitare de bunuri, prestari

intracomunitare de servicii pentru care locul prestarii nu este in Romania, exporturi)

Scutite de TVA fara drept de deducere: nu se datoreaz TVA si nu este permis deducerea
taxei datorate sau achitate pentru achiziii (servicii medicale, servicii financiar-bancare,

operatiuni de asigurare, inchirierea de bunuri imobile).

- Importuri si achizitii intracomunitare
Persoana impozabila este orice persoana care desfasoara, de o maniera independent si
indifferent de loc, activitati economice, oricare ar fi scopul sau rezoltatul acestor activitati.
Tipuri de personae impozabile:

-1-

Persoana impozabila integral (numai operatiuni impozabile si scutite cu drept de

deducere)
Persoana impozabila scutita (numai operatiuni scutite fara drept de deducere)
Persoana impozabila mixta (operatiuni impozabile/scutite cu drept de deducere si scutite

fara drept de deducere)

Nu sunt persoana impozabile:
- Persoanele fizice care lucreaza in baza unui contract individual de munca
- Institutiile publice pentru unele activitati (persoana juridical neimpozabila)
- Persoanele care realizeaza numai operatiuni cu titlu gratuit
Livrarile de bunuri
Livrarea de bunuri este transferul dreptului de a dispune de bunuri ca si un propietar.
Operatiuni asimilate unei livrari de bunuri:
- Predarea efectiva a bunurilor catre o alta persoana, ca urmare a unui contract care
prevede ca plata se efectueaza in rate sau a oricarui alt tip de contract care prevede ca
proprietatea este atribuita cel mai tarziu in momentul platii ultimei suma scadente, cu
-

exceptia contractelor de leasing

Transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor, in urma executarii silite
Trecerea in domeniul public a unor bunuri din patrimonial persoanelor impozabile, in
conditiile prevazute de legislatia al acesteia, in schimbul unei despagubiri.

Nu constituie livrari de bunuri

- Bunurile distruse ca urmare a unor calamitati natural sau a unor cause de forta majora,
-

precum si bunurile pierdute ori furate, dovedite legal

Bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, precum si

activele corporale fixe casate.

Acordarea in mod gratuity de bunuri ca mostre in cadrul companiilor promotionale,
pentru incercarea produselor sau pentru demonstratii la punctele de vanzare, precum si

alte bunuri acordate in scopul stimularii vanzarilor

Acordarea de bunuri de mica valoare, in mod gratuity, in cadrul actiunilor de
sponsorizare, de mecenat, de protocol/reprezentare, precum si alte destinatii prevazute de
lege.
Locul livrarii de bunuri
Reguli generale:

-1-

locul unde se gasesc bunurile in momentul cand incepe expedierea sau transportul, in
cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate de furnizor, de cumparator sau de un

tert;
locul unde se gasesc bunurile atunci cand sunt puse la dispozitia cumparatorului, in

cazul bunurilor care nu sunt expediate sau transportate;

locul unde se efectueaza instalarea sau montajul, de catre furnizor sau de catre alta
persoana in numele furnizorului, in cazul bunurilor care fac obiectul unei instalari sau
unui montaj.
REPERE LEGISLATIVE PRIVIND ACHIZIIILE INTRACOMUNITARE

Achiziiile intracomunitare n condiiile aderarii Romniei la Uniunea European

Definirea achiziiilor intracomunitare
nceputul anilor 90 a fost marcat de schimbri politice i economice majore n majoritatea
regiunilor lumii. Succesul economiilor de pia, eecurile sistemelor centralizate bazate pe
economia de comand i ineficiena ntreprinderilor publice au nvins rolul puternic al statului
din economiile centralizate.
Aceasta perioad a reprezentat nceputul schimbrilor n societatea romneasc, i anume
trecerea la democraie i de la economia centralizat la economia de pia. Amplul proces de
tranziie spre economia de pia a avut loc loc pe fondul i n corelaie cu un alt proces complex
i major, cel al integrrii europene.
Mirajul integrrii a devenit atractiv prin prisma avantajelor de care se bucurau rile
membre.
Datorit pieei comune, statele Comunitii Europene au reuit s delimiteze un spaiu
economic omogen, n care barierele vamale i comerciale au fost suprimate, la baza acestui
concept aflndu-se o serie de liberti fundamentale: libera circulaie a mrfurilor, a persoanelor,
a serviciilor i a capitalurilor.
Dobndirea statutului de membru al UE a constituit o prioritate absolut a politicii externe
romneti. ncepnd cu semnarea, n 1993, a Acordului European de Asociere, toate Guvernele

-1-

Romniei i-au fixat fr excepie ca obiectiv prioritar al programelor lor de guvernare

imperativul aderrii la Uniunea European, pe baza ndeplinirii ct mai rapide a criteriilor de
aderare de la Copenhaga i Madrid, astfel nct acest obiectiv a devenit realitate la 1 ianuarie
2007.
Din punct de vedere legislativ, aderarea Romaniei a adus multiple modificri, cu impact direct
asupra operaiunilor comerciale desfaurate de agenii economici, dup cum rezult din tabelul.
nr. 1.1.
Tabelul nr. 1.1. Modificri legislative produse prin aderarea la Uniunea European
nainte de Aderare

Dup Aderare

Exporturi ctre Statele Membre

Importuri din Statele Membre

nainte de Aderare

Achiziii Intracomunitare
Dup Aderare

Tariful Vamal al Romniei

Tarif vamal comun

Operaiuni de perfecionare

Servicii asupra bunurilor mobile corporale

activ/pasiv cu Statele Membre

Antrepozite vamale

Livrri Intracomunitare

non transferuri

Stocuri n consignaie sau la dispoziia

clientului

Regimuri speciale - mijloace de transport

noi, bunuri accizabile

Prin armonizarea legislaiei romneti cu cea comunitar, termenul de import din Statele
Membre a fost nlocuit cu cel de achiziie intracomunitar, definit drept obinerea dreptului de
a dispune, ca i un proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinaia
indicat de cumprtor, de ctre furnizor, de ctre cumprtor sau de ctre alt persoan, n
contul furnizorului sau al cumprtorului, ctre un stat membru, altul dect cel de plecare a
transportului sau de expediere a bunurilor.
De asemenea, sunt asimilate unei achiziii intracomunitare cu plat urmtoarele:

-1-

 Utilizarea n Romnia, de ctre o persoan impozabil, n scopul desfurrii activitii

economice proprii, a unor bunuri transportate sau expediate de aceasta sau de alt persoan,
n numele acesteia, din statul membru pe teritoriul cruia aceste bunuri au fost produse,
extrase, achiziionate, dobndite ori importate de ctre aceasta, n scopul desfurrii
activitii economice proprii, dac transportul sau expedierea acestor bunuri, n cazul n care
ar fi fost efectuat din Romnia n alt stat membru, ar fi fost tratat ca transfer de bunuri n alt
stat membru;
Preluarea de ctre forele armatei romne, pentru uzul acestora sau pentru personalul civil din
cadrul forelor armate, de bunuri pe care le-au dobndit n alt stat membru, care este parte a
Tratatului Atlanticului de Nord, semnat la Washington la 4 aprilie 1949, i la a cror achiziie
nu s-au aplicat regulile generale de impozitare din acel alt stat membru, n situaia n care
importul bunurilor respective nu a putut beneficia de scutire; Prevederea legal se aplic n
cazul n care aceste bunuri, dup ce au fost folosite de forele armate, sunt expediate n
Romnia;
Se consider, de asemenea, c este efectuat cu plat achiziia intracomunitar de bunuri a
cror livrare, dac ar fi fost realizat n Romnia, ar fi fost tratat drept o livrare de bunuri
efectuat cu plat;
Este asimilat unei achiziii intracomunitare i achiziionarea de ctre o persoan juridic
neimpozabil a unor bunuri importate de acea persoan n Comunitate i transportate sau
expediate ntr-un alt stat membru dect cel n care s-a efectuat importul. Persoana juridic
neimpozabil va beneficia de rambursarea taxei pltite n Romnia pentru importul bunurilor,
dac dovedete c achiziia sa intracomunitar a fost supus taxei n destinaie a bunurilor
expediate sau transportate.

-1-

Modificrile privind regimul achiziiilor intracomunitare prezint multiple avantaje pentru

agenii economici din ara noastr, respectiv:

proceduri mai simple;

costuri reduse n comparaie cu tratamentul tranzaciei nainte de aderare (nregistrri

contabile, pli pentru servicii adiionale);

eliminarea declaraiei vamale de import;

de asemenea, ntruct TVA se pltete n statul de destinaie 1, clientul, persoan impozabil

nregistrat ca pltitor de TVA n Romnia nregistreaz TVA aplicnd mecanismul taxrii
inverse.
Ca i dezavantaje, mentionm: costurile aferente noilor obligaii de raportare, costuri de

pregtire pentru personal i implementarea noului software sau updatarea celui existent.

Locul achiziiei intracomunitare se consider a fi locul unde se gsesc bunurile n momentul n care se ncheie
expediia sau transportul.

-1-

Noul regim privind achiziiile i livrrile intracomunitare a afectat i ncasrile bugetului de

stat n primul an de aderare. ncasrile din TVA au sczut fa de 2006, din cauza noilor
proceduri de plata a taxei n relaiile comerciale cu statele UE i a duratei acestora, de care unele
firme au profitat, eludnd statul.
Regimul TVA este reglementat la nivelul Uniunii Europene n ceea ce privete baza de
impozitare, scutirile i exceptrile de la plat. n schimb, nivelul taxei este stabilit de fiecare stat
n parte i variaz de la 15% (cota standard n Luxemburg i Cipru), pn la 27% n Ungaria.
"Evaziunea pe TVA exist n toat Uniunea European, tocmai pentru c nu este reglementat
cota taxei la nivelul UE i se exploateaz diferenele dintre state", a explicat Gelu Diaconu,
preedintele Autoritii Naionale a Vmilor. "Fiecare ar dintre cele zece care au aderat n
2004, de exemplu, a avut o pierdere de 3-4% din TVA, fa de perioada anterioar aderrii, pe
seama livrrilor i achiziiilor intracomunitare. 99% din evaziunea pe TVA este cauzat de
regimul livrrilor i achiziiilor intracomunitare", a declarat acesta. O scdere similar a
ncasrilor din TVA a avut loc i n Romnia. Dupa primele cinci luni ale anului 2007, veniturile
din TVA se situau la 97% fa de sumele colectate n anul anterior, n condiiile n care
programarea bugetar estima o cretere cu 20% fa de 2006.

Obligaii de raportare ale operatorilor economici privind achiziiile intracomunitare

Odat cu adoptarea modificrilor privind taxa pe valoarea adaugat i armonizarea ei cu

legislaia european, agenilor economici le revin noi obligaii de nregistrare, evideniere i
declarare, n plus fa de cele cu care erau obinuii. Birocraia suplimentar este impus, pe de-o
parte, de necesiti la nivel naional, inclusiv n ceea ce privete schimbul de informaii, i, pe de
alta, de imperative la nivel european.

-1-

Pentru a putea face fa cerinelor europene la nivel electronic, de urmrire a TVA, informaia
trebuie inclus n documente cu formate speciale.
Astfel, departamentele financiar-contabile ale firmelor romneti au fost nevoite s se
adapteze noilor cerine i s nvete s utilizeze corect toate instrumentele de raportare: jurnalele
de vnzri/cumprri, noul decont de TVA, declaraia recapitulativ pentru livrri sau achiziii
intracomunitare, registrul non-transferurilor, registrul bunurilor primite, registrul bunurilor de
capital i, acolo unde este cazul, declaraia Intrastat i noul decont special de TVA.
Modificarea legislaiei privind TVA permite agenilor economici personalizarea jurnalelor de
vnzri i cumprri n funcie de specificul activitii i de nevoile de raportare, astfel nct s
faciliteze preluarea automat a ct mai multor informaii din acestea n decontul de TVA; de
aceea, modelele de jurnale conin rnduri distincte pentru: achiziii intracomunitare, livrri
intracomunitare scutite, achiziii de bunuri destinate nevoilor firmei, achiziii de bunuri destinate
revnzrii, achiziii de bunuri de capital.
Declaraia recapitulativ este un formular relativ nou, care trebuie completat cu informaii din
jurnalele de vnzri/cumprri - din coloanele privind livrrile sau achiziiile intracomunitare - i
care trebuie depus de companiile nregistrate n scopuri de TVA n Romnia pn la data de 25 a
lunii urmtoare trimestrului pentru care se face raportarea.
n situaia n care companiile nregistrate n scopuri de TVA realizeaz operaiuni de comer
intracomunitar peste un anumit prag valoric, sunt obligate s depun lunar, la Institutul Naional
de Statistic, o declaraie suplimentar Intrastat, ce va nlocui declaraiile vamale.
Companiile nenregistrate n scopuri de TVA i care nu au obligaia sa se nregistreze, precum
i persoanele juridice neimpozabile care intentioneaz s efectueze o achiziie intracomunitar n
Romania, trebuie sa depun un decont special, pentru achiziii de mijloace de transport noi,
servicii sau produse accizabile.

Decontul de TVA

-1-

Codul Fiscal stabilete c, orice persoan impozabil care este stabilit n Romnia i
realizeaz sau intenioneaz s realizeze o activitate economic ce implic operaiuni taxabile
i/sau scutite de taxa pe valoarea adugat cu drept de deducere trebuie s solicite nregistrarea n
scopuri de TVA2 la organul fiscal competent, dup cum urmeaz3:

nainte de realizarea unor astfel de operaiuni, n urmtoarele cazuri:

-

dac declar c urmeaz s realizeze o cifr de afaceri care atinge sau depete
plafonul de scutire de 35.000 euro, cu privire la regimul special de scutire pentru
ntreprinderile mici;

dac declar c urmeaz s realizeze o cifr de afaceri inferioar plafonului de scutire,

dar opteaz pentru aplicarea regimului normal de tax;

n termen de 10 zile de la sfritul lunii n care a atins sau depit acest plafon, dac n
cursul unui an calendaristic atinge sau depete plafonul de scutire;

dac cifra de afaceri realizat n cursul unui an calendaristic este inferioar plafonului
stabilit, dar opteaz pentru aplicarea regimului normal de tax.

De asemenea, o persoan impozabil nenregistrat n scopuri de TVA n Romnia (indiferent

dac are sau nu un sediu fix n n ara noastr), care intenioneaz s efectueze o achiziie
intracomunitar de bunuri, pentru care este obligat la plata taxei, sau o livrare intracomunitar
de bunuri scutit de tax, va solicita nregistrarea n scopuri de TVA naintea efecturii
respectivei operaiuni..
Toate persoanele nregistrate n scop de TVA, trebuie s depun la organele fiscale, pentru
fiecare perioad fiscal, un decont, pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care se
ncheie perioada fiscal respectiv.
Perioada fiscal poate fi considerat luna calendaristic, sau, n unele cazuri, trimestrul
calendaristic4 (dac cifra de afaceri este mai mic de 100.000 euro i cuprinde operaiuni taxabile
i/sau scutite cu drept de deducere).

Codul de nregistrare n scopuri de TVA reprezint codul atribuit de ctre autoritatile competente din Statul
Membru, persoanelor care au obligaia s se nregistreze, sau un cod de nregistrare similar atribuit de autoritile
competente dintr-un alt Stat Membru (ex. cele emise n Romnia vor avea prefixul RO).
3
Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, art. 153, al. (1)
4
Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 35/2007 privind decontul de TVA (formularul 300), publicat n M.O. nr.
62/25.01.2007

-1-

Prin Normele de aplicare ale Codului Fiscal se stabilete c, organele fiscale competente pot
aproba, la solicitarea justificat a persoanei impozabile, o alt perioad fiscal5, respectiv:

semestrul calendaristic, dac persoana impozabil efectueaz operaiuni impozabile

numai pe maximum trei luni calendaristice dintr-un semestru;

anul calendaristic, dac persoana impozabil efectueaz operaiuni impozabile numai pe

maximum ase luni calendaristice dintr-o perioad de un an calendaristic.

Reglementrile referitoare la decontul de TVA sunt cuprinse n Codul Fiscal i n Ordinul

Ministerului Finanelor Publice nr. 35/2007 privind decontul de TVA. Informaiile ce trebuiesc
raportate prin decontul de TVA sunt prezentate n tabelul nr.1.2.:
Tabelul nr.1.2. Coninutul decontului de TVA
Elemente cuprinse n decontul de TVA

suma taxei deductibile pentru care ia

taxa pe valoarea adugat din facturile

natere dreptul de deducere n perioada

de executare silit, de ctre persoanele

fiscal de raportare;

abilitate prin lege s efectueze vnzarea

suma taxei pentru care se exercit dreptul

bunurilor supuse executrii silite;

de deducere;

Nu se nscriu n decont

diferenele de tax pe valoarea adugat

suma taxei colectate a crei exigibilitate ia

de plat constatate de organele de

natere n perioada fiscal de raportare;

control,

suma taxei colectate care nu a fost nscris

reglementat includerea n decont;

n decontul perioadei fiscale n care a luat

documentele neevideniate n jurnalele

natere exigibilitatea taxei;

pentru cumprri sau vnzri, constatate

alte informaii prevzute n modelul

de organele de control fiscal;

stabilit de Ministerul Finantelor Publice.

pentru

care

nu

este

taxa pe valoarea adugat pentru care a

fost aprobat nlesnire la plat.

Hotararea nr .44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul
Fiscal, Titlul VI, Norma metodologic nr. 80, al. (2).

-1-

Datele nscrise incorect ntr-un decont de tax se pot corecta prin decontul unei perioade
fiscale ulterioare i se vor nscrie la rndurile de regularizri.

Decontul special de TVA

Persoanele impozabile care nu sunt nregistrate i care nu au obligaia s se nregistreze, sau
persoane juridice neimpozabile care intenioneaz s efectueze o achiziie intracomunitar n
Romnia, au urmtoarele obligaii:
s solicite nregistrarea n scopuri de TVA naintea efecturii achiziiei intracomunitare, n
cazul n care valoarea achiziiei intracomunitare respective depaete plafonul pentru
achiziii intracomunitare (10.000 euro) n anul calendaristic n care are loc achiziia
intracomunitar;
s depun un decont special de tax.
Prevederile legale privind persoanele obligate s depun decontul special de TVA i
operaiunile cuprinse n acesta6 sunt prezentate n tabelul nr.1.3.
Tabelul nr. 1.3.Informaii cuprinse n decontul special de TVA
Operaiuni cuprinse n
decontul special de tax pe

Contribuabilii pentru care exist obligaia de raportare

valoarea adugat
Achiziii intracomunitare -

persoanele impozabile care efectueaz numai livrri de

altele dect mijloacele de

bunuri sau prestri de servicii pentru care taxa nu este

transport noi i produsele

deductibil (operaiuni scutite sau supuse regimului special

accizabile

de scutire pentru ntreprinderile mici), care nu sunt

nregistrate n scopuri de TVA i nici nu au obligaia de a se
nregistra;

Operaiuni

pentru

persoanele juridice neimpozabile, care sunt nregistrate n

care

scopuri de TVA.
persoanele obligate la plata taxei, respectiv persoanele

Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 36/2007 privind decontul special de TVA (formularul 301)

-1-

beneficiarii sunt obligai la

impozabile nenregistrate, care beneficiaz de servicii

plata taxei

prestate de o persoan impozabil care nu este stabilit n

Romnia, chiar dac este nregistrat n scopuri de TVA n
Romnia;

persoanele obligate la plata taxei, respectiv persoanele

impozabile

nenregistrate,

persoanele

juridice

neimpozabile nregistrate, care beneficiaz de servicii

prestate de o persoan impozabil care nu este stabilit n
Romnia, chiar dac este nregistrat n scopuri de TVA n
Romnia;

persoanele obligate la plata taxei, respectiv persoanele

impozabile

nenregistrate,

persoanele

juridice

neimpozabile nregistrate, care au calitatea de beneficiar al

livrrilor de gaze naturale sau de energie electric, dac
aceste livrri sunt realizate de o persoan impozabil care nu
este stabilit n Romnia, chiar dac este nregistrat n
scopuri de TVA n Romnia;

persoanele obligate la plata taxei, respectiv persoanele

impozabile

nenregistrate,

persoanele

juridice

neimpozabile, indiferent dac sunt sau nu sunt nregistrate,

care sunt beneficiare ale unei livrri de bunuri sau prestri de
servicii care au loc n Romnia, dac sunt realizate de o
persoan impozabil care nu este stabilit n Romnia i care
Achiziii intracomunitare de

nu este nregistrat n Romnia.

persoanele care nu sunt nregistrate, care efectueaz achiziii

mijloace de transport noi

intracomunitare de mijloace de transport noi, pentru care

Achiziii intracomunitare de

exigibilitatea taxei intervine n perioada de raportare.

persoanele impozabile care nu sunt nregistrate i persoanele

produse accizabile

juridice neimpozabile, indiferent dac sunt sau nu sunt

-1-

nregistrate, care efectueaz achiziii intracomunitare de

produse accizabile, pentru care exigibilitatea taxei intervine
n perioada de raportare.

Conform legislatiei, orice cumprtor, pltitor de TVA, sau nu, care cumpr un mijloc de
transport nou provenit dintr-un Stat Membru este considerat c face o achiziie intracomunitar
impozabil, pentru care trebuie s plteasc TVA n ara de destinaie a mijlocului de transport.
Este considerat mijloc de transport nou 7, cel destinat transportului de pasageri sau bunuri,
respectiv:

vehiculul terestru cu motor a crui capacitate depete 48 cm3 sau a crui putere
depete 7,2 kW, a fost livrat n mai puin de 6 luni de la data intrrii n funciune sau a
efectuat deplasri pe distane mai mici de 6.000 km;

nava care depete 7,5 m lungime, nu a fost livrat cu mai mult de 3 luni de la data
intrrii n funciune sau nu a efectuat deplasri a cror durat total depete 100 de ore;

aeronava a crei greutate la decolare depete 1.550 kg, nu a fost livrat n mai mult de
3 luni de la data intrrii n funciune sau a efectuat zboruri a cror durat nu depete 40
de ore.

Achiziiile intracomunitare de produse accizabile sunt ntodeauna operaiuni impozabile, de

aceea nu se are n vedere plafonul pentru achiziii intracomunitare. Fac excepie achiziiile
intracomunitare efectuate de ctre persoanele fizice sau n contul acestora, care sunt scutite n
cadrul unui plafon cantitativ (nevoi personale). n categoria produselor accizabile 8 sunt cuprinse:
produsele energetice, alcoolul, buturile alcoolice i tutunul prelucrat (astfel cum sunt definite de
legislaia n vigoare), cu excepia gazului distribuit prin sistemul de distribuie a gazelor naturale
i a energiei electrice.
Decontul special de tax pe valoarea adugat se depune pn la data de 25 inclusiv a lunii
urmtoare celei n care ia natere exigibilitatea operaiunilor. Obligaia de raportare se refer
numai la perioadele n care ia natere exigibilitatea taxei.

7
8

Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, art. 125.1, al. (3)

Ibidem, art. 125.1, al. (1), pct. 7

-1-

Decaraia recapitulativ privind livrarile/achiziiile intracomunitare de bunuri

n vederea ndeplinirii cerinelor Regulamentului CE nr. 1798/2003, persoanele impozabile
nregistrate n scopuri de TVA, care realizeaz operaiuni intracomunitare, au obligaia s depun
la organele fiscale competente, pn la data de 25, inclusiv, a lunii urmtoare unui trimestru
calendaristic, declaratia recapitulativ privind livrarile/achiziiile intracomunitare de bunuri (390
VIES).
Reglementrile privind ntocmirea i depunerea declaraiei recapitulative sunt prevazute n
Codul Fiscal i n Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 537/2007.
Declaraia 390 cuprinde urmtoarele informatii privind achiziiile intracomunitare 9:
-

suma total a achiziiilor intracomunitare de bunuri, pe fiecare furnizor, pentru care

aceast persoan impozabil este obligat la plata taxei i pentru care exigibilitatea taxei
a intervenit n trimestrul calendaristic respectiv;

suma total a achiziiilor de bunuri efectuate n cadrul unei operaiuni triunghiulare

pentru care furnizorul a desemnat persoana impozabil beneficiar drept persoana
obligat la plata taxei.

Declaraiile recapitulative se depun numai pentru perioadele n care ia natere exigibilitatea

taxei pentru astfel de operaiuni.
Verificarea declaraiilor recapitulative de ctre organul fiscal competent vizeaz urmtoarele
elemente10:
corectitudinea codului de nregistrare n scopuri de TVA al persoanei impozabile care
realizeaz operaiuni intracomunitare, prin verificarea datelor de identificare din
declaraie cu cele existente n Registrul persoanelor impozabile nregistrate n scopuri de
TVA;
integralitatea codurilor de nregistrare n scopuri de TVA ale operatorilor strini nscrii n
declaraie: nscrierea corecta a codului de ar, precum i a numrului de caractere al
codului;
9

Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, art. 156.4, al. (2)

Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 537/2007, Procedura de gestionare a Declaraiei recapitulative privind
livrrile/achiziiile intracomunitare de bunuri, art. 4, al. (1)
10

-1-

 corelarea totalului sumelor aferente livrrilor/achiziiilor intracomunitare din declaraia

recapitulativ cu cele nscrise n rndurile corespunztoare din decontul de TVA sau
decontul special de TVA, dupa caz, astfel:

Achiziii + achiziii n cadrul unei operaiuni triunghiulare din declaraia

recapitulativ
=
Achiziii intracomunitare din decontul de TVA sau decontul special de TVA

ndeplinirea obligaiei de depunere a declaraiei recapitulative, prin ncruciarea

informaiilor referitoare la persoanele impozabile care au declarat livrri/achiziii n
deconturile de TVA i deconturile speciale de TVA depuse, cu informaiile referitoare la
persoanele impozabile care au depus declaraii recapitulative.
Valabilitatea datelor de identificare ale persoanelor pltitoare de TVA din celelalte state
membre UE poate fi verificat i de pltitorii de TVA din Romnia prin intermediul sistemului
informatic VIES11 (VAT Information Exchange System), care a devenit operaional la 1 ianuarie
2007 i n ara noastr.
Sistemul informatic VIES asigur schimbul de informaii cu statele membre ale Uniunii
Europene privind taxa pe valoare adaugat. VIES este sistemul care creeaz baza de date
pentru determinarea contribuiei statelor membre, deci i a Romniei, dup data aderrii,
la bugetul comunitar. Sistemul este o baz de date online care i include pe toi pltitorii
de TVA din statele membre UE, iar informaiile privind tranzaciile comerciale sunt
actualizate periodic.

Declaraia statistic Intrastat

11

http://ec.europa.eu/taxation, customs/vies/en/vieshome.htm.

-1-

Intrastat reprezint sistemul de colectare a datelor statistice privind comerul cu bunuri ntre
rile din Uniunea European. n momentul n care o ar devine membr a Uniunii Europene
(UE) i parte a Pieei Unice, controlul vamal asupra micrii bunurilor ntre aceast ar i
celelalte state membre UE dispare, iar comercianii nu mai au obligaia completrii declaraiilor
vamale pentru aceste bunuri.
Pentru a nlocui aceast surs de date, a fost creat i dezvoltat sistemul statistic Intrastat,
pentru colectarea informaiilor direct de la operatorii economici din rile membre UE care
realizeaz schimb de bunuri cu alte state membre UE.
Rolul informaiilor12 astfel colectate se refer la:
permit cunoaterea volumului schimburilor internaionale ale fiecrei ri;
stau la baza calculului indicatorilor macroeconomici care evideniaz evoluia economic i
social a unei ri;
sunt utilizate pentru fundamentarea politicilor comunitare n diferite domenii (politici
comerciale, monetare, vamale etc) i pentru determinarea cotei din bugetul comunitar care i
revine fiecrui Stat Membru al Uniunii Europene.
Acest sistem statistic este operaional de la 1 ianuarie 1993 la nivelul Uniunii Europene i are
la baz o serie de regulamente care se aplic n toate statele membre UE. n prezent sunt n
vigoare Regulamentul Consiliului nr. 638/2004 privind statisticile de comer ntre statele membre
UE i Regulamentul Comisiei nr. 1982/2004 de implementare a Regulamentului Consiliului nr.
638/2004.
Reglementarile sunt completate la nivel national prin Legea nr. 422/2006 i prin actele emise
de ctre presedintele Institutul National de Statistica, respectiv Ordinul privind Normele de
completare a Declaraiei Statistice Intrastat i Ordinul anual cuprinznd informaii referitoare la
pragurile valorice Intrastat.
Sistemul Intrastat a devenit operaional ncepnd cu data 1 ianuarie 2007, data aderrii
Romniei la Uniunea Europeana. Impactul asupra agenilor economici const n faptul c, trebuie
s-i adapteze sistemele informatice/contabile n aa fel nct acestea s fie capabile s poat
genera informaiile necesare.
12

www.intrastat.ro

-1-

Obligaia furnizrii de date statistice Intrastat revine tuturor operatorilor economici care
ndeplinesc simultan urmtoarele condiii13:

sunt nregistrai n scopuri de TVA (au cod de identificare fiscal);

realizeaz schimburi de bunuri cu alte state membre ale Uniunii Europene;

valoarea total anual a schimburilor de bunuri cu alte state membre ale Uniunii Europene
pentru fiecare din cele dou fluxuri, introduceri i, respectiv, expedieri, depete pragul
valoric Intrastat stabilit pentru fiecare an.
Declaraia

Statistic

Intrastat

trebuie

cuprind

urmtoarele

elemente:

fluxul

(introduceri/expedieri), perioada de referin, date de identificare ale firmei, ar de

destinaie/ar de expediie, cod marf (format din 8 cifre), natura tranzaciei, modul de transport,
termenii de livrare, cantitatea n kg i n uniti de msur suplimentare, valoarea facturat i cea
statistic.
Operatorii economici care n anul anterior au depit pragurile valorice stabilite pentru anul n
curs transmit declaraia Intrastat pentru toate lunile anului. Pentru cei ce nregistreaz depairea
pragurilor valorice n cursul anului, obligaia transmiterii declaraiei se aplic ncepnd cu luna n
care au fost depite pragurile valorice.
Pragurile reprezint limita valoric a schimburilor intracomunitare sub care operatorii
economici sunt scutii s transmit declaraia Intrastat; acestea se stabilesc separat i pot avea
valori diferite pentru introduceri i respectiv expedieri intracomunitare de bunuri.
Informaiile privind pragurile valorice Intrastat se public anual, n Monitorul Oficial al
Romniei, la sfritul anului anterior celui pentru care pragurile valorice sunt n vigoare.
Pragurile valorice Intrastat14 stabilite pentru anul 2008 sunt de 300.000 RON pentru introduceri
intracomunitare, respectiv 900.000 RON pentru expedieri intracomunitare.
Obligaiile operatorilor economici privind furnizarea de date statistice Intrastat, n funcie de
valoarea anual a achiziiilor intracomunitare sunt prezentate n fig. nr. 1.1.

13

Legea nr. 422/2006 privind organizarea i funcionarea sistemului statistic de comer internaional cu bunuri, art.
6, al. 2
14
Anexa la Ordinul Institutului National de Statistica privind Normele de completare a Declaraiei Statistice
Intrastat, publicat n Monitorul Oficial nr. 879/21.12.2007.

-1-

Achiziii
intracomunitar
e mai mici de
300.000 lei

Obligaii
privind
Declaratia
Statistic
Intrastat

Nu exist obligaia
de a transmite
Declaraia Statistic
Intrastat

Achiziii
intracomunitar
e egale sau
mai mari de
300.000 lei i
mai mici de
10.000.000 lei

Declaraia
standard, n care se
completeaz toate
informaiile, mai
putin valoarea
statistic

Achiziii
intracomunitar
e egale sau
mai mari de
10.000.000 lei.

Declaraia extins,
n care se
completeaz toate
informaiile, inclusiv
valoarea statistic

Fig. nr. 1.1.Obligaii privind Declaraia Statistic Intrastat

Sesizm astfel diferena privind declaraia standard i cea extins, respectiv furnizarea
informaiilor privind valoarea facturat15 i cea statistic16.
Datele statistice Intrastat trebuie furnizate n mod obligatoriu, lunar, ntr-un interval de cel
mult 15 zile calendaristice de la expirarea lunii de referin.
Pentru a responsabiliza operatorii economici n legatur cu corectitudinea activitii de
raportare, Institutul National de Statistica realizeaz periodic verificri.

15

Valoarea facturat este cea nscris n documentele de achiziie; se completeaz n RON, fr zecimale i nu
cuprinde TVA sau alte taxe.
16
Valoarea statistic conine - n afar de valoarea bunului - costul transportului i al asigurrii pn la frontiera
romn.

-1-

Informaiile puse la dispoziie de ctre acetia sunt comparate cu cele furnizate de ctre
Ministerul Finanelor Publice.
Se verific astfel ca, valoarea facturat total a bunurilor declarate prin sistemul Intrastat s
fie egala cu cele cuprinse n decontul de tax pe valoarea adugat i n declaraia recapitulativ
privind sistemul de schimb de informaii cu privire la taxa pe valoarea adugat (trimestrial).
Scutirile de TVA aplicate achizitiilor intracomunitare de bunuri effectuate in Romania
Unele achizitii intracomunitare de bunuri sunt scutite de TVA, cum ar fi
-

achizitia intracomunitara de bunuri a caror livrare sau al caror import in Romania ar fi, in
orice situatrie, scutite de taxa

De exemplu
Achizitia intracomunitara a unei nave maritime, destinata sa fie utilizata de o companie, este
scutita de TVA, atata timp cat livrarea sau importul unei asemenea nave in Romania sunt
scutite de TVA.
-

Achizitia intracomunitara de bunuri pentru care taxa ar fi in orice situatie rambursabila

integral

De exemplu
O persoana impozabila din Italia infiinteaza o reprezentatie in Romania care nu realizeaza
operatiuni impozabile si care, in Italiza, dreptul la deducerea integrala a TVA. Aceasta
persoana impozabila cumpara mobilier in Italia, care este transportat in Romania. Achizitia
intracomunitara efectuata in Romania este scutita de TVA, deoarece persoana impozabila din
Italia ar fi avut dreptul la rambursarea integral a tva_ului achitat in Romania pentru achizitia
intracomunitara.
O librare intracomunitara de bunuri din Romania catre un alt stat membru UE este scutita de
TVA, daca sunt indeplinite urmatoarele conditii:
-

Bunurile sunt transportate din Romania catre un al stat membru UE

-1-

Furnizorul este persoana impozabila, inregistrata normal in scopuri de TVA in Romania

(exeptie in cazul mijloacelor de transport noi)

Cumparatorul este inregistrat in scopuri de TVA in alt membru UE (detine un cod valid
de TVA precedat de codul ISO care indica Statul Membru) si comunica acest cod de TVA
furnizorului pentru a-l incrie in facture (exceptie in cazul mijloacelor de transport noi si al
produselor accizabile). In cazul transferului, persoana ca ii transporta bunurile in alt Stat
Membru va trebui sa fie inregistrata in scopuri de TVA in alt Stat Membru pentru a aplica
scutirea de TVA

STUDIU DE CAZ

O societate comerciala a efectuat o achizitie intracomunitara pentru care s-a aplicat taxarea
inversa. Ulterior, in trimestrul urmator, furnizorul va emite o facture prin care va acorda o
reducere comerciala

Din punct de vedere contabil

-1-

 inregistrarea achizitiei de marfuri:

371

401

Marfuri

4426

Furnizori

4427

TVA deductibila

TVA colectata

inregistrarea facturii de reducere in trimestrul urmator:

In cazul in care marfa nu mai este pe stoc deoarece a fost vanduta, reducerea comerciala acordata
de furnizor va fi inregistrata direct pe cheltuieli prin urmatoarele formule contabile, in rosu:
6588

401

Alte cheltuieli

Furnizori

de exploatare
4426

4427

TVA deductibila

TVA colectata

In cazul in care marfa exista in stoc reducerea comerciala acordata de furnizor se inregistreaza
prin urmatoarele formule contabile, in rosu:
371

401

Marfuri
4426

Furnizori
=

4427

TVA deductibila

TVA colectata

Din punct de vedere fiscal

In ceea ce priveste completarea formularului (300) Decont de taxa pe valoarea adaugata, la
randul 5 din acest decont se inscriu regularizarile privind achizitiile intracomunitare declarate in

-1-

trimestre anterioare si datorate unor evenimente care determina modificarea datelor declarate
initial.
Asadar, reducerile de pret acordate ulterior se inregistreaza in decontul de taxa la randul 5
Regularizari privind achizitiile intracomunitare din decontul de taxa.
In ceea ce priveste completarea formularului (390 VIES) Declaratie recapitulativa privind
livrarile/achizitiile intracomunitare de bunuri, reducerile de pret acordate ulterior de furnizor,
intr-un alt trimestru decat cel in care au fost efectuate livrarile de bunuri, se declara in declaratia
recapitulativa intocmita pentru trimestrul in care reducerile de pret au fost acordate, indiferent
daca in trimestrul respectiv valoarea reducerilor depaseste totalul livrarilor/achizitiilor de bunuri
declarate, rezultand astfel o suma negativa.
Acte normative aplicabile:
Ordinul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala nr. 94/2008 pentru aprobarea modelului si
continutului formularului (300) Decont de taxa pe valoarea adaugata Ordinul Agentiei
Nationale de Administrare Fiscala nr. 552/2008 pentru aprobarea modelului si continutului
formularului Declaratie recapitulativa privind livrarile/ achizitiile intracomunitare de bunuri
Societatea X din Romania inregistrata in scop de TVA (cu cod valid de TVA ) achizitioneaza de
la societatea Y din Germania (inregistrata in scopuri de TVA in Germania) marfuri in valoare de
10.000 de euro. Primeste factura si marfa pe data de 1.09.2011, la un curs valutar de 4,35 lei.
Inregistrarile in contabilitate la primirea facturii:
371 = 401 43.500
4426 = 4427 10.440 lei
Operatiunea se va declara in Decontul de TVA aferent lunii septembrie la rd 5,5.1 respectiv
17,17.1 pana la data de 25 octombrie, precum si in Declaratia 390 - tot pana la data de 25
octombrie - operatiune cu cod A.
CAZ 2
Societatea X din Romania inregistrata in scop de TVA (cu cod valid de TVA) achizitioneaza de la

-1-

societatea Y din Germania (inregistrata in scopuri de TVA in Germania) marfuri in valoare de

10.000 de euro. Primeste factura pe data de 1.09.2011, la un curs valutar de 4,35 lei, iar marfa
in data de 15.10.2011 - curs valutar = 4,34
Reglementarile contabile conforme cu Directiva a IV-a a CEE, aprobate prin OMFP 3055/2009 cu modificarile si completarile ulterioare prevad la art 154 alin. (3) "sunt reflectate, de asemenea,
distinct in contabilitate, acele stocuri cumparate, pentru care s-au transferat riscurile si beneficiile
aferente, dar care sunt in curs de aprovizionare (grupa 32 "Stocuri in curs de aprovizionare" din
Planul de conturi general)."
De asemenea, la art. 155 alin. (1) se prevede ca "Inregistrarea in contabilitate a intrarii stocurilor
se efectueaza la data transferului riscurilor si beneficiilor."
In ceea ce priveste cursul utilizat pentru evaluarea stocurilor, la art. 184 alin. (4) se mentioneaza
"In cazul bunurilor achizitionate insotite de factura sau de aviz de insotire a marfii, urmind ca
factura sa soseasca ulterior, cursul valutar utilizat la inregistrarea in contabilitate este cursul de la
data receptiei bunurilor."
In lumina celor prezentate mai sus, rezulta ca receptia bunurilor se efectueaza, de fapt, la data
transferului riscurilor si beneficiilor catre cumparator, in functie de conditiile de livrare.
De exemplu, in conditia de livrare "ex-work" (la poarta vinzatorului din Austria,), proprietatea,
drepturile si beneficiile sint transferate cumparatorului la poarta fabricii vinzatorului.
Transportatorul receptioneaza bunurile de la vinzator in numele cumparatorului, moment in care,
odata cu confirmarea efectuata de transportator catre cumparator a existentei bunurilor,
cumparatorul devine proprietar al bunurilor si ii sint transferate riscurile si beneficiile asupra
bunurilor. Ca urmare, receptia bunurilor a avut loc la poarta fabricii vinzatorului, in data de
1.09.2011, odata cu emiterea facturii.
La data de 01.09.2011, pe baza de factura, se inregistreaza in contabilitatea cumparatorului
bunurile respective prin intermediul contului 327 la cursul de la data receptiei bunurilor

-1-

(respectiv din 01.09.2011), precum si taxarea inversa la TVA, astfel.

327 = 401 10.000 x 4,35 43500
Si
4426 = 4427

10.440

In situatia in care pana la 30.09.2011 nu se efectueaza plata furnizorului, se reevalueaza datoria

in valuta (cont 401) la cursul valutar al BNR din data de 30.09.2011, inregistrand diferentele de
curs valutar prin intermediul contului 665 sau 765 in functie de evolutia cursului valutar
(presupunem ca la 30.09.2011 1 eur = 4.36)
665 = 401 100
In data de 15.10.2011 are loc primirea efectiva a bunurilor, dar nu si transferul dreptului de
proprietate, care a avut loc in 01.09.2011.
Practic, in 15.10.2011, pe baza de NIR, se primesc bunurile de la transportator, nu de la vinzator.
Astfel, in 15.10.2011 se face inregistrarea 371 = 327 la cursul din 01.09.2011 43500
Operatiunea se va declara in Decontul de TVA aferent lunii septembrie la rd 5,5.1 respectiv
17,17.1 pana la data de 25 octombrie, precum si in Declaratia 390 - tot pana la data de 25
octombrie - operatiune cu cod A.
In cazul livrarilor intracomunitare de marfuri
Potrivit art. 128 alin. (9) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal , livrarea intracomunitara
reprezinta o livrare de bunuri care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru in alt stat
membru de catre furnizor sau de persoana catre care se efectueaza livrarea ori de alta persoana in
contul acestora. Art. 132 alin. (1) lit. a) stabileste ca, din punct de vedere al taxei pe valoare
adaugata, se considera a fi locul livrarii de bunuri locul unde se gasesc bunurile in momentul
cand incepe expedierea sau transportul, in cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate de
furnizor, de cumparator sau de un tert.

-1-

In conformitate cu prevederile art. 143 alin. (2), sunt scutite de taxa livrarile intracomunitare de
bunuri catre o persoana care ii comunica furnizorului un cod valabil de inregistrare in scopuri de
TVA, atribuit de autoritatile fiscale din alt stat membru, cu exceptia:
1. livrarilor intracomunitare efectuate de o intreprindere mica, altele decat livrarile
intracomunitare de mijloace de transport noi;
2. livrarilor intracomunitare care au fost supuse regimului special pentru bunurile second-hand,
opere de arta, obiecte de colectie si antichitati, conform prevederilor art. 1522;
Pentru aplicarea acestei scutiri au fost emise Instructiunile de aplicare a scutirii de TVA pentru
operatiunile prevazute la art. 143 alin. (1) lit. a)-i), art. 143 alin. (2) si art. 1441 din Codul fiscal
aprobate prin OMFP 2421/2007 cu modificarile si completarile ulerioare intervenite prin OANAf
3419/2009. Potrivit art. 10 alin. (1) al acestor instructiuni, scutirea de taxa pentru livrarile
intracomunitare de bunuri prevazute la art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, se justifica pe
baza urmatoarelor documente:
a) factura care trebuie sa contina informatiile prevazute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal si
in care sa fie mentionat codul de inregistrare in scopuri de TVA atribuit cumparatorului in alt stat
membru;
b) documentul care atesta ca bunurile au fost transportate din Romania in alt stat membru si,
dupa caz,
c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vanzare/cumparare, documentele de
asigurare.
Astfel, scutirea prevazuta la art. 143 alin.(2) se aplica doar daca sunt indeplinite aceste conditii.
In aceasta situatie, livrarea marfurilor se inregistreaza in contabilitate prin urmatoarea formula:
4111
"Clienti"

707
"Venituri din vanzarea marfurilor"

In situatia indeplinirii conditiilor de scutire, pe factura se mentioneaza "Scutit cu drept de

deducere"

-1-

Livrarile intracomunitare se vor raporta prin formularul 300 "Decont de TVA", aprobat prin
OANAF 183/2011, la Randul 1, si prin formularul (390 VIES) "Declaratie recapitulativa privind
livrarile/achizitiile/prestarile intracomunitare", cod MFP 14.13.01.02/r aprobat prin OANAF
3162/2011.
In situatia in care nu sunt indeplinite conditiile pentru aplicarea scutirii prevazuta la art. 143 alin.
(2) lit. a) se va colecta TVA prin factura emisa.
Livrarea marfurilor se va inregistra in contabilitate prin urmatoarea formula:
4111
"Clienti"

%
707
"Venituri din vanzarea marfurilor"
4427
"TVA colectata"

In aceasta situatie, livrarea se va raporta prin formularul 300 "Decont de TVA", la Randul 9.
Opeatiunea nu se va raporta prin formularul (390 VIES) "Declaratie recapitulativa privind
livrarile/achizitiile/prestarile intracomunitare", nefiind considerata o livrare intracomunitara.

BIBLIOGRAFIE

-1-

Legea 571/2003 privind Codul Fiscal

Hotararea Guvernului 44/2004 Normele pentru aplicarea Codului Fiscal

Ordinul Ministerului Finantelor Publice nr 35/2007 privind decontul de

TVA

www.intrastat.ro

http//ec.europa.eu/taxation

-1-