Student : Ilinescu E.N.

Remus-Cristian Facultatea: Contabilitate si Informatica de Gestiune Anul : II Seria : C Grupa : 630

Tratamente contabile privind fondul comercial pozitiv si negativ IFRS versus OMFP 3055/2009

Odata cu intrarea in vigoare a Ordinului nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, publicat in Monitorul Oficial nr. 766 bis/10.11.2009, la 1 ianuarie 2010, unul din aspectele la care s-au adus completari fata de 31 decembrie 2009 este fondul comercial. Potrivit definitiei, fondul comercial este un tip de imobilizare necorporala. Este un fond destinat achizitionarii unor active fixe corporabile (magazine, depozite en gros etc.) ce pot conduce la un potential economic deosebit datorita pozitiei lor strategice in ceea ce priveste vadul comercial, retelele comerciale, debuseul, dotarile si personalul calificat de care dispun etc. Fondul comercial reprezinta elementele necorporale care nu fac obiectul unei evaluari si/sau unei contabilizari separate in bilant si care concura la dezvoltarea intreprinderii. Notiunea de fond comercial se apropie de cea de "diferenta de achizitie" care apare in contextul conturilor consolidate, cu ocazia operatiilor de achizitie de titluri. Fondul comercial este, deci, o rezultanta, o supravaloare nedisociata de intreprindere.

Factorii care contribuie la aceasta rezultanta sunt de natura obiectiva: - calitatea gestiunii, competenta tehnica si cunostintele acumulate de personal; - know-how industrial; - stabilirea resurselor de aprovizionare;

- clientela, vadul, debuseele, studiile si cercetarile; - reputatia, imaginea intreprinderii.

O.M.F.P. nr. 3.055/2009 imparte fondul comercial in: - fond comercial pozitiv (A) - cont 2071 - cu precizarea ca acest cont apare, de regula, in situatiile financiare anuale consolidate; - fond comercial negativ (P) - cont 2075 - cu precizarea ca acest cont apare numai in situatiile financiare anuale consolidate.

Evidentierea in contabilitate a fondului comercial pozitiv Prevederile detaliate cu privire la tratamentul fondului comercial sunt exprimate in Reglementarile contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin O.M.F.P. 3.055 /2009, doar pentru fondul comercial pozitiv, in situatia in care costul de achizitie este mai mare decat valoarea justa la data tranzactiei, a achizitionarii unui business de catre o societate. In acest caz, recunoasterea in contabilitate a fondului comercial pozitiv se face cu indeplinirea criteriilor de recunoastere prevazute in reglementarile mai sus amintite. Asa cum am mai precizat, fondul comercial poate fi tratat ca un activ si, in acest caz, trebuie sa facem precizari legate de amortizarea acestuia. Ca durata de amortizare, reglementarile contabile precizeaza ca fondul comercial se amortizeaza, de regula, pe o perioada de maximum cinci ani.

Evidentierea in contabilitate a fondului comercial negativ Fondul comercial negativ (cont 2075 "Fond comercial negativ") se intalneste in situatia in care costul de achizitie este mai mic decat valoarea justa la data tranzactiei, a afacerii achizitionate de catre o societate.

In Reglementarile contabile conforme cu Directiva a VII-a a Comunitatilor Economice Europene - O.M.F.P. nr. 3.055/2009 se fac urmatoarele referiri cu privire la fondul comercial negativ: Contul 2075 "Fond comercial negativ" este un cont de pasiv, cu ajutorul lui tinandu-se evidenta fondului comercial negativ rezultat la consolidare.

In creditul contului 2075 "Fond comercial negativ" se inregistreaza diferenta negativa intre costul de achizitie si valoarea, la data tranzactiei, a partii din activele nete achizitionate, iar in debitul contului 2075 "Fond comercial negativ" se inregistreaza cota-parte din fondul comercial negativ reluat la venituri (7815 "Venituri din fondul comercial negativ").Trebuie mentionat faptul ca definitia fondului comercial este aceeasi, indiferent daca este vorba despre fond comercial pozitiv sau fond comercial negativ. Avand in vedere ca in ultimul timp sunt tot mai numeroase situatiile in care o societate achizitioneaza o afacere pentru care costul de achizitie este sub valoarea justa a acesteia, se pune problema tratamentului contabil in aceste situatii. Pentru o intelegere mai buna a celor doua situatii, vom exemplifica achizitia de catre o societate comerciala a unei afaceri, careia ii corespund urmatoarele elemente: - imobilizari corporale in valoare de 100.000 lei, care se vor amortiza pe o perioada de 5 ani; - stocuri in valoare de 5.000 lei; - datorii catre furnizori in valoare de 75.000 lei. Se considera ca valorile elementelor mentionate mai sus sunt cele juste, stabilite cu ocazia achizitiei afacerii si nu exista cheltuieli viitoare legate de achizitie. Astfel, afacerea achizitionata valoreaza (100.000 + 5.000) - 75.000 = 105.000 75.000 = 30.000 lei Vom analiza cele doua situatii in functie de costul de achizitie: 1. Cost de achizitie de 35.000 lei, deci avem o diferenta platita peste valoarea justa a afacerii, iar evidentierea in contabilitate se va face astfel:

110.000 % = % 110.000 100.000 21x 401 75.000 "Imobilizari corporale" "Furnizori/datorii preluate" 5.000 30x 401 35.000 "Stocuri" "Furnizori/cost de achizitie" 2071 5.000 "Fond comercial pozitiv"

Fondul comercial urmeaza sa se amortizeze pe o perioada de 5 ani, insa aceasta amortizare nu este deductibila din punct de vedere fiscal. 2. Cost de achizitie de 28.000 lei, deci in acest caz exista o diferenta negativa fata de valoarea justa a afacerii. in acest caz, diferenta de 2.000 lei trebuie analizata pentru a se putea identifica de unde va obtine societatea in viitor beneficii; intrucat s-a constatat ca prin utilizarea imobilizarilor amortizabile se vor obtine beneficii suplimentare se considera ca intreaga suma de 2.000 lei este asociata acestora, iar evidentierea in contabilitate se va face astfel:

105.000 % = % 105.000 100.000 21x 401 5.000 "Imobilizari corporale" "Furnizori/datorii preluate" 5.000 30x 401 28.000 "Stocuri" "Furnizori/cost de achizitie" 2075 2.000 "Fond comercial negativ"

Fondul comercial negativ urmeaza a fi reluat la venituri pe durata ramasa de amortizare a imobilizarilor corporale. Astfel, pentru fiecare din cei cinci ani ramasi de amortizare, in acelasi timp cu inregistrarea cheltuielilor cu amortizarea (100.000 / 5 ani = 20.000 lei/an), se va proceda la diminuarea veniturilor amanate (2.000 / 5 ani = 400 lei/an).

6811 = 2807 20.000 lei/an "Cheltuieli de exploatare privind "Amortizarea fondului comercial" amortizarea imobilizarilor" 2075 = 7815 400 lei/an "Fond comercial negativ" "Venituri din fondul comercial negativ" Intrucat contul 2075 "Fond comercial negativ" nu poate fi folosit decat in situatiile financiare anuale consolidate, pentru situatiile financiare anuale individuale se va folosi contul 475 "Subventii pentru investitii" .

Intre OMFP 3055/2009 i IFRS exist diferene privind recunoaterea imobilizrilor necorporale n cazul combinrilor de ntreprinderi (de exemplu, spre deosebire de IFRS, listele de

clienti nu sunt recunoscute ca o imobilizare necorporal conform OMFP3055/2009), precum i n ceea ce privete tratamentul contabil al fondului comercial: conform IFRS, fondul comercial negativ este recunoscut integral la venituri comparativ cu OMFP 3055/2009 unde n general acesta se recunoate integral ca i element de pasiv, cu anumite excepii; conform OMFP 3055/2009 fondul comercial pozitiv este supus amortizrii n timp ce conform IFRS acesta este testat periodic pentru depreciere

IFRS
Fondul comercial este supus unui test de depreciere anual. Deprecierea constatat pentru fondul comercial nu poate fi reluat ulterior.

OMFP 3055/2009
Fondul comercial se amortizeaz ntr-o perioad de 5 ani. Totui, entitile pot s amortizeze fondul comercial n mod sistematic ntr-o perioad de peste cinci ani, cu condiia ca aceast perioad s nu depeasc durata de utilizare economic. OMFP 3055/2009 nu permite reevaluarea imobilizrilor necorporale.

Entitile care trec la IFRS pot utiliza pentru imobilizrile necorporale politici contabile n conformitate cu IAS 38 (imobilizri cu durat de via nedeterminat, reevaluare). Entitile vor anula amortizarea fondului comercial existent i vor proceda la efectuarea unui test de depreciere. Opiunea valorii juste drept cost prezumat din IFRS 1 (care presupune evaluarea imobilizrilor necorporale la valoarea just la data trecerii la IFRS care s fie utilizat drept cost ulterior n detrimentul unei aplicri retrospective a politicilor din IAS 38) este aplicabil doar pentru imobilizrile necorporale pentru care exist pia activ

Entitile care trec la IFRS pot aplica excepia opional din IFRS 1 sau pot aplica retroactiv IFRS 3. Fondul comercial negativ este recunoscut integral la venituri. Fondul comercial pozitiv este testat periodic pentru depreciere.

Spre deosebire de IFRS, listele de clieni nu sunt recunoscute ca o imobilizare necorporal conform OMFP 3055/2009. Fondul comercial pozitiv este supus amortizrii.

Bibliografie : www.ceccar.ro www.kpmg.ro www.contabilul.manager.ro www.legalis.ro