1571 - Politici Contabile Si Fiscale - 7754 PDF

Lector univ. dr.
Mariana GURU
POLITICI CONTABILE I FISCALE
Universitatea Nicolae Titulescu

Bucureti, 2015
Introducere
Acest material se adreseaz studenilor anului 3 ai specializrii Contabilitate i
Informatic de Gestiune. Este astfel conceput nct s rspund cerinelor reglementrilor
contabile cu privire la Manualul de politici i proceduri contabile.
Materialul ncepe cu prezentarea raporturilor dintre contabilitate i fiscalitate, raporturi
ce pot s i pun amprenta asupra alegerior reflectate n manualul de politici contabile.
Continu cu prezentarea manualului, a principliior contabilitii, cu rolul n peisajul
contabilitii i cu cerinele privind elaborarea acestuia.
Politicile contabile cuprind metodele de recunoatere i evaluare a elementelor
prezentate n bilan i n contul de profit i pierdere. n mod firesc, materialul de fa continu
cu normele de recunoatere i evaluare pentru elementele poziiei financiare i rezultatului.
Ulima parte cuprinde delimitri teoretice privind recunoaterea i evaluarea veniturilor
i cheltuielilor, diferenele dintre contabilitate i fiscalitate n acest domeniu, trecerea de la
rezultatul contabil la cel fiscal.
Obiectivele cursului (modulului)
- cunoaterea conceptelor, principiilor i normelor financiar contabile din
reglementrile contabile care stau la baza ntocmirii politicilor contabile.
- explicarea principalelor concepte, metode, tratamente contabile i fiscale
pe baza crora se stabilesc politicile contabile ale unei entiti economice. .
- folosirea unor metode i indicatori din informaia contabil pentru
ntocmirea manualului de politici contabile.
- capacitatea de administrare a informaiei contabile i fiscale
- formarea i dezvoltare gndirii economice i a unei atitudini active
pozitive i responsabile n respectarea legalitii.
- aptitudinea de a alege dintre metodele si tratamentele contabile astfel incat
informatia oferita de situatiile finaciare sa fie fidela.
Competene conferite
Dup parcurgerea acestui curs, studentul va fi capabil s:
- Defineasca conceptele, procedeele i metodele folosite n contabilitatea
entitii/organizaiei, precum i a factorilor economici, sociali i
legislativi care influeneaz opiunile entitilor economice n alegerea
politicilor contaboile
- Explice conceptele, procedeele i metodele folosite n ntocmirea
manualului de politici contabile
- Aplice conceptele, procedeele i metodele folosite n contabilitatea
entitii/organizaiei pentru ntocmirea manualului de politici contabilei
negistrarea operaiunilor economice.
- Evalueze procedeele i tehnicile aplicabile ntocmirii manualului de
politici contabile
- Elaboreze politici i proceduri contabile aplicabile n funcie de domeniul
de activitate al unei entiti economice
Resurse i mijloace de lucru

Pe lng materialul ce urmeaz, recomandm studiul OMFP 1802 / 2014
Reglementri contabile privind situaiile financiare anuale individuale i
situaiile financiare consolidate, Ordinul 2861 / 2009 pentru aprobarea
Normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de
natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii.
Structura cursului
Modulul este structurat n 9 uniti de nvare. Recomandm a fi studiate n
ordinea n care sunt numerotate deoarece este o legtur logic ntre informaiile
furnizate:
Unitatea de nvare 1. Raporturile i relaiile dintre contabilitate i fiscalitate
Unitatea de nvare 2. Conceptele de politici contabile i fiscale.
Unitatea de nvare 3. Politici i opiuni referitoare la ntocmirea i prezentarea
situaiilor financiare
Unitatea de nvare 4. Manualul de politici contabile. Erori i estimri contabile
Unitatea de nvare 5. Politici contabile i fiscale privind recunoaterea i
evaluarea imobilizrilor corporale
Unitatea de nvare 6. Politici contabile i fiscale privind amortizarea i
evaluarea alternativ a imobilizrilor corporale
evaluarea imobilizrilor necorporale
Unitatea de nvare 8. Politici contabile privind recunoaterea i evaluarea
stocurilor
evaluarea veniturilor i cheltuielilor
Temele de control se afl la sfritul unitii de nvare 9 i se refer la
ntocmirea unui manual de politici i proceduri contabile. Acestea se vor
transmite pe platforma e-lis pn la data de 01 mai.
Tema este descris astfel nct vei nelege c nu pot exista dou teme identice.
n situaia n care temele nu sunt originale, nu le voi lua n considerare.
La sfritul unitii 9, n anex, este prezentat un extras din Manualul de politici i
proceduri contabile ale unei entiti economice, care s v ajute ca model n
rezolvarea temei.
Cerine preliminare
Pentru intelegerea i aprofundarea disciplinei Politici contabile i fiscale este
necesara parcurgerea si insusirea cunostiinelor urmtoarelor discipline parcurse
anterior: Bazele contabiliii, Contabilitate financiar I, Contabilitate financiar
II, Fiscalitate, Contabilitate i gestiune fiscal.
Discipline deservite
Durata medie de studiu individual
Pentru studiul individual al fiecreia dintre cele 9 UI se estimeaz ca necesar un
minim de dou pn la trei ore.
Evaluarea
Pentru nvmntul la Distan de la Facultatea de tiine Economice
Universitatea Nicolae Titulescu din Bucureti, evaluarea studenilor la cursurile
de Politici contabile i fiscale se realizeaz prin teme de control programate n
cursul semestrului, respectiv realizarea unui manual de politici contabile i
evaluarea prin examen scris la sfritul semestrului. Notarea se face de la 10 la 1.
n evaluarea final examenul scris va avea o pondere de 70%, iar 30% reprezint
activitatea din timpul semestrului (notri, lucrri de control, referate). Examenul
scris conine att subiecte teoretice, dar i lucrri aplicative.
Pentru a fi luat n considerare punctajul obinut la tema de control, trebuie s se
obin cel puin 50% din punctaj la examen (minim nota 5 la examen).
Cuprins
Introducere ................................................................................................................................. 2
Unitatea de nvare 1. Raporturile i relaiile dintre contabilitate i fiscalitate ........................ 8
Introducere ............................................................................................................................. 8
Obiectivele unitii de nvare .............................................................................................. 8
1.1.
Raporturile dintre contabilitate si fiscalitate ................................................................ 8
1.2.
Relaiile ce rezid din raporturile dintre contabilitate i fiscalitate ........................... 10
1.3.
Analiza comparat ntre principiile contabile i principiile fiscale ........................... 12
1.3.1. Principiile contabile................................................................................................ 13

1.3.2. Principiile fiscalitii .............................................................................................. 20
Rezumat ................................................................................................................................ 21
Test de evaluare a cunotinelor ........................................................................................... 22
Bibliografie........................................................................................................................... 23
Unitatea de nvare 2. Conceptele de politici contabile i fiscale. ......................................... 24
Introducere ........................................................................................................................... 24
Obiectivele unitii de nvare ............................................................................................ 24
2.1. Rolul politicilor contabile i fiscale n raporturile dintre contabilitate i fiscalitate ..... 24
2.1.1
Politici contabile ................................................................................................. 25
2.1.2.
Politici fiscale ..................................................................................................... 29
Rezumat ................................................................................................................................ 31
Bibliografie........................................................................................................................... 33
Unitatea de nvare 3. Politici i opiuni referitoare la ntocmirea i prezentarea situaiilor
financiare .................................................................................................................................. 34
Introducere ........................................................................................................................... 34
3.1. Reguli generale de evaluare .......................................................................................... 35
3.1.1. Evaluarea la data intrrii n entitate........................................................................ 35
3.1.2. Evaluarea la inventar i prezentarea elementelor n bilan ..................................... 36

3.1.3. Evaluarea la data ieirii din entitate ....................................................................... 39
3.2. Situaiile financiare anuale ............................................................................................ 39
3.2.1. Bilanul contabil ..................................................................................................... 44
3.2.2. Contul de profit i pierdere..................................................................................... 46
3.2.3. Situaia modificrilor capitalurilor proprii ............................................................. 49
3.2.4. Situaia fluxurilor de trezorerie .............................................................................. 51
3.2.5. Notele explicative ................................................................................................... 56
Rezumat ................................................................................................................................ 59
Bibliografie........................................................................................................................... 62
Unitatea de nvare 4. Manualul de politici i proceduri contabile. Erori i estimri contabile
.................................................................................................................................................. 63
Introducere ........................................................................................................................... 63
4.1.
Manualul de politici contabile ................................................................................... 64
4.2.
Elaborarea manualului de politici contabile .............................................................. 67
4.3.
Elementele referitoare la elaborarea procedurilor contabile...................................... 71
4.4.
Modificarea politicilor contabile ............................................................................... 73
4.5.
Corectarea erorilor contabile ..................................................................................... 76
4.6.
Estimri ...................................................................................................................... 77
4.7.
Evenimente ulterioare datei bilanului ....................................................................... 79
Rezumat ................................................................................................................................ 80
Bibliografie........................................................................................................................... 82
Unitatea de nvare 5. Politici contabile i fiscale privind recunoaterea i evaluarea
imobilizrilor corporale ............................................................................................................ 83
Introducere ........................................................................................................................... 83
5.1. Recunoaterea imobilizrilor corporale ........................................................................ 84
5.1.1. Recunoaterea contabil ......................................................................................... 84
5.1.2. Recunoaterea fiscal: ............................................................................................ 86
5.2. Evaluarea imobilizrilor corporale ................................................................................ 88
5.2.1. Evaluarea la intrarea n entitate .............................................................................. 89
5.2.2. Cheltuieli ulterioare ................................................................................................ 93
5.2.3. Evaluarea la inventar cu reflectare n bilan ........................................................... 94
5.2.4. Evaluarea la data ieirii din entitate sau la darea n consum .................................. 96
Rezumat ................................................................................................................................ 98
Bibliografie......................................................................................................................... 100
Unitatea de nvare 6. Politici contabile i fiscale privind amortizarea i evaluarea alternativ
a imobilizrilor corporale ....................................................................................................... 101
Introducere ......................................................................................................................... 101
Obiectivele unitii de nvare .......................................................................................... 101
6.1. Amortizarea imobilizrilor corporale ...................................................................... 102
6.2. Evaluarea (alternativ) la valoarea just - Reevaluarea imobilizrilor corporale ... 106
6.2.1. Tratamentul rezultatului reevalurii ..................................................................... 107
6.2.2. Tratamentul amortizrii la reevaluare .................................................................. 108
6.2.3. Impactul reevalurii asupra situaiilor financiare ................................................. 112
6.2.4. Reevaluarea din perspectiv fiscal ..................................................................... 113
Rezumat .............................................................................................................................. 116
Test de evaluare a cunotinelor ......................................................................................... 116
Bibliografie......................................................................................................................... 117
imobilizrilor necorporale ...................................................................................................... 118
Introducere ......................................................................................................................... 118
7.1. Definirea imobilizrilor necorporale ........................................................................... 118
7.2. Recunoaterea unei imobilizri necorporale ............................................................... 119
7.3. Evaluarea unei imobilizri necorporale....................................................................... 121
7.4. Amortizarea imobilizrilor necorporale ...................................................................... 122
7.5. Particulariti privind elementele de imobilizri necorporale ..................................... 124
7.5.1. Cheltuielile de constituire..................................................................................... 124
7.5.2. Cheltuielile de dezvoltare ..................................................................................... 125
7.2.3. Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile i activele
similare ........................................................................................................................... 129
Rezumat .............................................................................................................................. 131
Bibliografie......................................................................................................................... 132
Unitatea de nvare 8. Politici contabile privind recunoaterea i evaluarea stocurilor ....... 133
Introducere ......................................................................................................................... 133
8.1 Recunoatere ................................................................................................................ 134
8.2. Evaluarea stocurilor..................................................................................................... 135
8.2.1. Evaluarea la intrare............................................................................................... 136

8.2.2. Evaluarea la inventar i prezentarea elementelor n bilan ................................... 138
8.2.3. Evaluarea la data ieirii din entitate ..................................................................... 139
8.3. Metode de conducere a contabilitii analitice a stocurilor ........................................ 145
8.4. Organizarea contabilitii sintetice a stocurilor ........................................................... 145
Rezumat .............................................................................................................................. 148
Bibliografie......................................................................................................................... 151
veniturilor i cheltuielilor ....................................................................................................... 152
Introducere ......................................................................................................................... 152
9.1. Recunoaterea contabil a veniturilor i cheltuielilor ................................................. 153
9.2. Recunoaterea fiscal a veniturilor i cheltuielilor ..................................................... 154
9.3. Rezultat contabil / rezultat fiscal ................................................................................. 156
9.3.1. Rezultatul contabil................................................................................................ 156
9.3.2. Rezultatul fiscal .................................................................................................... 156
Rezumat .............................................................................................................................. 159
Teme de control .................................................................................................................. 161
Bibliografie............................................................................................................................. 161
Unitatea de nvare 1. Raporturile i relaiile dintre contabilitate i fiscalitate

Cuprins
Unitatea de nvare 1. Raporturile i relaiile dintre contabilitate i fiscalitate ....................... 8
1.1.
Raporturile dintre contabilitate si fiscalitate ............................................................... 8
1.2.
Relaiile ce rezid din raporturile dintre contabilitate i fiscalitate .......................... 10
1.3.
Analiza comparat ntre principiile contabile i principiile fiscale .......................... 12
1.3.1. Principiile contabile............................................................................................... 13

1.3.2. Principiile fiscalitii ............................................................................................. 20
Introducere
n aceast unitate de nvare se face o incursiune asupra relaiilor
dintre contabilitate i fiscalitate pornind de la raporturile existente ntre cele
dou domenii.
Ca viitori profesioniti contabili, studenii trebuie s contientizeze c
fiscalitatea folosete informaiile contabile n calculul impozitelor i taxelor,
dar acest lucru nu trebuie s influeneze lucrul contabil.
Obiectivele unitii de nvare

Studiind unitatea vei fi capabili:
s folosii limbajul i terminologia specific;
s identificati raporturile dintre contabilitate si fiscalitate;
n cadrul raporturilor - s recunoatei situaiile de dependen
dintre cele dou domenii;
s enumerai i s explicai principiile contabile generale.
Durata medie de parcurgere a primei uniti de nvare este de 2,5 ore.
1.1. Raporturile dintre contabilitate si fiscalitate
00:0
0
ntr-o contabilitate reglementat, informaia contabil este construit pe baza

principiilor, regulilor i normelor proprii menite s serveasc obiectivului
acesteia. n schimb, informaia fiscal, subordonat interesului fiscal,
servete ca baz de impozitare i taxare, conform principiilor, regulilor i
normelor definite de dreptul fiscal. Relaia dintre contabilitate i fiscalitate
este influenat de obiectivele celor dou domenii i principiile menite s
ajute la ndeplinirea acestora.
Contabilitatea reprezint un instrument de cunoatere i management
a poziiei financiare i a rezultatului obinut de o entitate economic. Ea

trebuie s asigure informaii fidele pentru investitorii de capital, pentru
instituiile statului (inclusiv administraia fiscal), furnizori, salariai, etc.
Fiscalitatea excesiv i instabilitatea reglementrilor fiscale conduc la
alegerea unor metode contabile care, n final, nu reflect o imagine fidel a
poziiei financiare, ci una adaptat la regulile fiscale i conjuncturale. Relaia
dintre contabilitate i fiscalitate este influenat de raporturile dintre cele
dou. Dat fiind aceasta situaie, se ridic problema delimitrii i ierarhizrii
raporturilor dintre contabilitate i fiscalitate.
Aceste raporturi pot fi grupate n dou categorii: raporturi integrate
(angajate) i raporturi neutrale.
Raporturile integrate (angajate) sunt raporturi care rezult din
ntretierea dintre finalitile dorite de contabilitate i cele ateptate de
fiscalitate. n cazul raporturilor integrate apar disensiuni ntre principiile
celor dou domenii (contabilitate i fiscalitate) care trebuie armonizate.
Raporturile angajate au n vedere concilierea relaiilor dintre contabilitate i
fiscalitate.
n sfera acestor raporturi se nscriu cu precdere trei probleme:
- amortizarea imobilizrilor;
- evaluarea; i
- impozitarea profitului.
Problema amortizrii imobilizrilor are implicaii asupra profitului
i calculului impozitului pe profit. Deoarece se ntinde pe mai multe exerciii
financiare, amortizarea, asemeni profitului reprezint o component a
autofinanrii unei entiti. Atunci cnd contabilitatea este conectat la
fiscalitate, cheltuielile privind amortizarea corespunztoare deprecierii reale,
care se justific din punct de vedere economic sunt deductibile cu prioritate,
deoarece normele contabile impun acest fapt.
i despre evaluare se poate spune c este subordonat profitului,
implicit impozitului pe profit. Opiunile privind principiile i metodele
evalurii sunt reflectate asupra amortizrii i profitului. Este motivul pentru
care, n impozitarea profitului, fiscalitatea respect unele dintre principiile
contabile. Este vorba despre principiul permanenei metodelor conform
cruia metodele de evaluare ale activelor i datoriilor trebuie s fie aceleai
n tot cursul exerciiului financiar, precum i de la un exerciiu la altul.
Dac n cazuri justificate se schimb metodele, trebuie calculate
influenele asupra poziiei financiare, precum i asupra nivelului impozitului
pe profit.
n cadrul raporturilor integrate dintre contabilitate i fiscalitate, prezint
interes analiza acestora prin prisma prevederilor Legii nr. 571/2003 privind
Codul fiscal, referitoare la deductibilitatea cheltuielilor n determinarea
profitului impozabil al entitii. Este vorba despre principiul conectrii
cheltuielilor la venituri care are ca i consecin aceea c: o cheltuiala este
deductibil din punct de vedere fiscal numai dac prin efectuarea ei sunt
generate venituri.
Exemplu
Dac o firm nregistreaz cheltuieli in perioada cnd nu desfoar
activitate, cheltuielile ocazionate sunt considerate nedeductibile din punct de
vedere fiscal.
9
0:20
Raporturile neutrale dintre contabilitate i fiscalitate se refer la

operii care nu afecteaz direct rezultatul activitii unei entiti, nu
genereaz venituri sau cheltuieli. Ele apar n cazul impozitului pe dividende,
impozitului pe salarii, contribuiilor la asigurrile sociale, TVA (atunci cnd
aceasta are o pro-rat de deductibilitate de 100%). n aceste situaii
contabilitatea ofer informaii pe care fiscalitatea le utilizeaz n calculul i
decontarea impozitelor, taxelor i contribuiilor.
Acest tip de raporturi nu necesit concilierea divergenelor dintre
contabilitate i fiscalitate, nu genereaz, de regul, probleme privind
armonizarea celor dou interese. Ele pot deveni incitante pentru
managementul fiscal al firmei, implicit pentru contabilitate, numai n msura
n care mobilizeaz subiectul impus la un comportament nscris n
eficacitatea fiscal.
1.2. Relaiile ce rezid din raporturile dintre contabilitate i fiscalitate
Relaia dintre contabilitate i fiscalitate trebuie analizat pornind de la
evidena c obiectivul contabilitii este diferit de cel al fiscalitii. n plus,
n ecuaie intervin ali doi factori: entitatea, prin intermediul asociailor sau
acionarilor, i profesionistul contabil, fiecare avnd propriul obiectiv.
Astfel, se ntlnesc patru factori de interes cu patru obiective diferite:
Obiectivul contabilitii este acela de a prezenta prin intermediul
situaiilorr financiare anuale informaii fidele despre poziia financiar,
performana financiar i fluxurile de trezorerie ale unei entiti, utile unei
categorii largi de utilizatori. Acest obiectiv contureaz i susine structurile
ce trebuie descrise i recunoscute n situaiile financiare.
Informaiile privind poziia financiar vizeaz:
- resursele economice controlate de entitate i care sunt utile pentru
anticiparea capacitii entitii de a genera beneficii economice
viitoare;
- structura surselor de finanare, care este necesar pentru a anticipa
nevoile viitoare de creditare i posibilitatea obinerii acestor credite;
- modul de repartizare a profiturilor i fluxurile viitoare de trezorerie,
lichiditatea, solvabilitatea entitii i capacitatea de a se adapta
schimbrilor mediului economic n care i desfoar activitatea.
Cele trei tipuri de informaii au o importan difereniat, ns se
regsesc ntr-o strns legtur n situaiile financiare, avnd drept scop
principal evidenierea averii societii.
Informaiile privind performana financiar vizeaz evaluarea
modificrilor poteniale ale resurselor economice pe care entitatea le va putea
controla n viitor i formarea raionamentelor despre eficiena utilizrii unor
noi resurse, despre profitabilitatea entitii.
0:45
Obiectivul fiscalitii const n calculul, perceperea, aezarea,

urmrirea plii impozitelor, taxelor i contribuiilor datorate de unitile
economice statului, obiective realizate prin promovarea politicii financiare,
economice i sociale.
Obiectivul entitii economice, al acionarilor sau asociailor
10
acesteaia este de a obine profit. Orice alte obiective secundare sunt

subordonate obinerii unui rezultat satisfctor n raport cu efortul financiar
depus. Este vorba despre creterea sau maximizarea vnzrii i de calitatea
serviciului prestat sau a bunurilor produse obiectiv acceptat n msura n care
el rezolv o parte din problemele cu care se confrunt entitatea i anume:
a) pe plan social creterea vnzrilor permite rezolvarea problemelor
de munc;
b) creterea entitii permite satisfacerea motivaiilor conductorilor
acesteia.
Obinerea de profit rmne, aadar, prima finalitate a entitii, dar nu i
singura.
Obiectivul profesionistului contabil este acela de a atinge primele 3
obiective respectnd normele contabile i fiscale astfel nct:
- s prezinte o imagine fidel despre poziia financiar, performanele
financiare ale entitii i modificrile poziiei financiare i
performanelor financiare (obiectiv aliniat obiectivului contabil;
- s asigure corectitudinea calculului i nregistrrii impozitelor i
taxelor datorate de entitatea economic (ce rezid din obiectivul
fiscal);
- s construiasc rezultatul dorit de proprietari folosind ct mai benefic
facilitile fiscale i tratamentele contabile i fiscale, atunci cnd are
de ales (n limitele respectrii obiectivelor celor dou
domenii:contabilitate i fiscalitate).
La acestea se adaug, bineneles, i obiectivul propriu, acela de
alege calea ce mai scurt i mai uoar n rezolvarea problemelor contabile
dar i fiscale ceea ce are ca rezultat, de cele mai multe ori, tocmai lipsa
deconectrii dintre contabilitate i fiscalitate.
Contabilitatea societilor comerciale, dei servete entitatea, este
croit, n principal, n funcie de interesele utilizatorilor externi i, mai ales,
de interesele fiscalitii ca reprezentant al statului. Dintotdeauna, pentru
contabilitate a existat problema concilierii sale cu fiscalitatea. Cauza acestei
probleme a fost generat de nenelegerile dintre principiile contabile
subordonate imaginii fidele asupra poziiei financiare i principiile fiscale de
impunere a entitii.
Din analiza modului n care contabilitatea este conectat la fiscalitate
se deduce existena a dou situaii:
- contabilitatea este conectat la fiscalitate;
- contabilitatea nu este conectat la fiscalitate.
Atunci cnd contabilitatea este conectat la fiscalitate, informaia
oferit de contabilitate va fi ndreptat mai mult spre ndeplinirea interesului
fiscal, dect spre ndeplinirea interesului contabil.
Interesul fiscal este acela de a aduce venit la bugetul statului prin
constituirea obligaiilor fiscale ale entitii.
Interesul contabil este reprezentat de reflectarea imaginii fidele a
poziiei financiare i a performanelor financiare ale entitii.
11
Exemplu
n cadrul unei societi comerciale, un stoc de materii prime are
valoarea contabil de 5.000 lei. La inventarierea stocului s-a constatat c
valoarea realizabil net a stocului este de 4.300 lei. n urma valorificrii
rezultatelor inventarierii i potrivit principiilor contabile (principiul
prudenei) entitatea trebuie s recunoasc o pierdere de 700 lei, deci, va
reflecta n contabilitate cheltuiala pentru ajustarea de depreciere a stocului.
Suma de 700 lei nu este recunoscut ca fiind o cheltuial deductibil.
A fost respectat interesul contabil, acela de a reflecta o imagine fidel a
n aceast situaie apare ca necesar concilierea raporturilor dintre
principiile contabile i cele fiscale.
1:00
Principiile contabile au n vedere reflectarea imaginii fidele a poziiei

financiare i a performanelor financiare ale entitii utiliznd o serie de
reguli care vizeaz terminologia: evaluarea, prudena, omogenitatea,
comparabilitatea n timp i n spaiu la nivel naional i internaional.
Contabilitatea se individualizeaz pe urmtoarele situaii care descriu
obiectivul de imagine fidel:
- legarea cheltuielilor i veniturilor de momentul n care acestea s-au
angajat (aplicarea conceptului de contabilitate de angajamente);
- evaluarea activelor la intrarea lor n entitate la costul de achiziie, costul
de producie sau valoarea de utilitate;
- nregistrarea n contabilitate a pierderilor latente i a deprecierilor de
valoare determinate de uzura moral, uzura fizic, degradarea,
demodarea stocurilor, de nencasarea creanelor de la clieni, de clieni
dubioi sau ru-platnici, fr a ine cont de eventualele plusuri de
valoare;
n prezent, la nivel european i internaional, exist preocupri
privind delimitarea raporturilor dintre contabilitate i fiscalitate, dintre
situaiile financiare cu scop general i raportarea fiscal.
Oricte ncercri s-ar face, este exclus o concordan strict ntre
contabilitate i fiscalitate, deoarece dinamica fiscalitii este mai rapid dect
cea a contabilitii. Fiscalitatea rspunde unor interese care variaz n cursul
timpului, adeseori pe termen scurt. n contabilitate, ns, principiul
consecvenei, recunoaterii, evalurii i permanenei metodelor nu permit
modificarea n mod regulat.
La nivel european se aplic pentru situaiile financiare individuale
reglementrile contabile conforme cu directivele europene. n baza acestor
reglementri se opereaz cu metoda impozitului curent, potrivit creia
rezultatul fiscal se calculeaz pornind de la rezultatul contabil, la care se
adaug reintegrrile fiscale (nededucerile fiscale) i se scad deducerile
fiscale (veniturile neimpozabile),
Rezultatul
fiscal
Rezultatul
contail
Reintegrrile fiscale
(nededucerile fiscale)
Deducerile fiscale
(venituri neimpozabile)
1.3. Analiza comparat ntre principiile contabile i principiile fiscale
12
Contabilitatea se bazeaz pe un set de principii i reguli subordonate

nevoii de a furniza informaii relevante i credibile. Obiectivul principal este
cel privind imaginea fidel asupra poziiei i performanei financiare ale
entitii. Totodat, n prezent este formulat un al doilea obiectiv, considerat
secundar, respectiv transparena informaiilor prezentate n situaiile
financiare. Orice informaie, pentru a fi inteligibil i comparabil, trebuie
divulgat, adus la vedere prin situaiile financiare publicate.
n construirea adevrului contabil, potrivit principiilor i regulilor
contabile, productorii de informaii au anumite liberti. n cele mai multe
cazuri, aceste liberti provoac un interes gestionar bazat pe eficien n
raporturile cu fiscalitatea. Contabilitatea, n raporturile sale cu fiscalitatea
manifest o anumit abilitate n construirea profitului dorit i n evaluarea
datoriilor fiscale. Aceste abiliti sunt cunoscute sub denumirea de
contabilitate creativ dar, ele au n vedere i distribuirea bogiei create sub
form de dividende. Managementul de entitate are interesul de a conserva i
dezvolta averea, deci, resursele utilizate, implicit micorarea dividendelor
pltite. Este problema maximizrii valorii averii, respectiv adoptarea valorii
financiare drept criteriu optim n afacerile entitii.
Libertatea contabilitii n relaiile cu fiscalitatea este mobilizat i de
prezena facilitilor fiscale. O asemenea libertate este denumit libertate de
manevr fiscal.
ntre principiile contabile i cele fiscale exist anumite diferene, pn
la divergene. Avem n vedere:
n contabilitate prevaleaz economicul asupra juridicului, substana
asupra formei; n fiscalitate prevaleaz juridicul asupra economicului;
n contabilitate, permanena metodelor i clasificrilor este pe o
perioada mai mare de un exerciiu financiar, n schimb, n fiscalitate,
permanena este circumscris numai la un exerciiu financiar;
contabilitatea poate folosi metode de evaluare altele dect cele bazate
pe costul istoric, metode determinate de nevoia de relevan i
credibilitate privind informaiile construite. n schimb, fiscalitatea se
bazeaz pe valoarea fiscal care, la rndul su, este o valoare a
costului istoric. Orice abatere de la costul istoric este considerat ca o
facilitate fiscal. De exemplu, cheltuielile i veniturile privind
provizioanele sunt deductibile numai n cazul provizioanelor pentru
garanii i restructurare sau n cazul creanelor asupra clienilor
falimentari. n aceste cazuri, fiscalitatea accept principiul prudenei,
respectiv recunoate deprecierile corespunztoare, deci, un cost
istoric din care s-a sczut deprecierea.
1:20
1.3.1. Principiile contabile

Elementele prezentate n situaiile financiare anuale individuale sunt
recunoscute i evaluate n conformitate cu principiile generale prevzute de
reglementrile contabile.
Normalizarea contabilitii genereaz perfecionarea sistemului de
principii contabile a cror validare decurge din acceptarea lor general.
Datorit faptului c este important ca toi cei care in eviden
contabil i/sau recepioneaz raportrile contabile s le poat interpreta
uniform, unitar i corect s-a elaborat un set de norme cu caracter general
13
numite principii contabile.

1. Principiul continuitii activitii presupune c ntreprinderea i
continu n mod normal activitatea ntr-un viitor previzibil, fr a
intra n stare de lichiditate sau de reducere sensibil a activitii
sale.n cazul n care exist informaii de existena unor elemente
care pot duce la incapacitatea entitii de a-i continua activitatea
aceste elemente trebuie prezentate in notele explicative chiar dac
aceste elemente apar dup data bilanului (31.12 de obicei). n
cazul n care situaiile financiare anuale nu sunt ntocmite pe baza
principiului continuitii, aceast informaie trebuie prezentat,
mpreun cu motivele care au stat la baza deciziei conform creia
entitatea nu i mai poate continua activitatea.
Exemplu: La data de 31.03.anul N + 1 se introduce impozitul pe profit
forfetar (pe cifra de afaceri) O societate analizeaz situaia i ajunge la
conluzia c aceast prevedere este dezavantajoas pentru entitate i
conducerea hotrte s nchid ativitatea. Deoarece nu a depus nc
situaiile financiare pentru exerciiul N, entitatea trebuie s prezinte n
notele explicative motivele care stau la baza deciziei conform creia
entitatea nu i va mai putea continua activitatea.
2. Principiul permanenei metodelor presupune ca metodele de
evaluare i politicile contabile s fie aplicate consecvent de la un
exerciiu la altul. Dac, prin excepie i n mod justificat, se
impune schimbarea uneia sau mai multor metode contabile n
timpul unui exerciiu economico-financiar sau de la un exerciiu
economico-financiar la altul, aceast mprejurare va fi menionat
n raportarea denumit Note explicative , cu indicarea i
explicarea mprejurrii care a impus schimbarea metodei
(metodelor) contabile respective i cu indicarea influenei pe care a
produs-o aceast schimbare asupra principalilor indicatori din
raportrile financiare (poziie financiar, capitaluri, rezultat, etc.).
Reglementrile contabile subliniaz c: Efectele modificrii
politicilor contabile aferente exerciiilor financiare precedente se
nregistreaz pe seama rezultatului reportat (contul 1173
"Rezultatul reportat provenit din modificrile politicilor
contabile"), dac efectele modificrii pot fi cuantificate.
Efectele modificrii politicilor contabile aferente exerciiului financiar curent
se contabilizeaz pe seama conturilor de cheltuieli i venituri ale perioadei
Modificarea politicilor contabile este permis doar dac este cerut de lege
sau are ca rezultat informaii mai relevante sau mai credibile referitoare la
operaiunile entitii.
Exemple de situatii care justifica modificarea de politici contabile pot fi:
- admiterea la tranzacionare pe o pia reglementat a valorilor mobiliare pe
termen scurt ale entitii sau retragerea lor de la tranzacionare;
- schimbarea acionariatului, datorat intrrii ntr-un grup, dac noile metode
asigur furnizarea unor informaii mai fidele;
- fuziuni i divizri efectuate la valori contabile, caz n care se impune
14
armonizarea politicilor contabile ale societii absorbite cu cele ale societii

absorbante etc.
Exemplul 1: n anul N entitatea achiziioneaz un utilaj n valoare de
10.000 lei. Prin politicile contabile, se alege metoda de amortizare pe
unitate de produs. La sfritul anului societatea constat c are un rezultat
prea mic i c acesta ar crete dac ar utiliza metoda de amortizare liniar.
Principiul permanenei metodelor nu perrmite schimbarea metodei de
amortizare deoarece informaiile viitoare nu ar mai fi comparabile cu cele
din perioadele trecute, ceea ce ar anula utilitatea informaiilor oferite de
situaiile financiare. Prin urmare, trebuie pstrat metoda de amortizare.
Exemplu: n anul N entitatea achiziioneaz un utilaj n valoare de 10.000
lei. Prin politicile contabile, se alege metoda de amortizare liniar. La
sfritul anului societatea constat c utilajele nu se folosesc n mod egal i
uzura ar fi reflectat mai corect dac ar utiliza metoda de amortizare pe
unitate de produs. Principiul permanenei metodelor permite schimbarea
metodei de amortizare cu scopul de a fi prezentate informaii reale, credibile
cu privire la activele unei entiti economice, la modul de consumare a
beneficiilor economie. Prin urmare, se va schimba metoda de amortizare i
se va prezenta efectul deciziei asupra poziiei financiare i a rezultatului n
notele explicative la situaiile financiare.
1:45
3. Principiul contabilitii de angajamente. Efectele tranzaciilor i

ale altor evenimente sunt recunoscute atunci cnd tranzaciile i
evenimentele se produc (i nu pe msur ce numerarul sau
echivalentul su este ncasat sau pltit) i sunt nregistrate n
contabilitate i raportate n situaiile financiare ale perioadelor
aferente.
Trebuie s se in cont de veniturile i cheltuielile aferente exerciiului
financiar, indiferent de data ncasrii veniturilor sau data plii cheltuielilor.
Astfel, se vor evidenia n conturile de venituri i creanele pentru care nu a
fost ntocmit nc factura (contul 418 "Clieni - facturi de ntocmit"),
respectiv n conturile de cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s-a
primit nc factura (contul 408 "Furnizori - facturi nesosite"). n toate
cazurile, nregistrarea n aceste conturi se efectueaz pe baza documentelor
care atest livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor (de exemplu,
avize de nsoire a mrfii, situaii de lucrri etc.).
Veniturile i cheltuielile care rezult direct i concomitent din aceeai
tranzacie sunt recunoscute simultan n contabilitate, prin asocierea direct
ntre cheltuielile i veniturile aferente, cu evidenierea distinct a acestor
venituri i cheltuieli.
Principiul contabilitii de angajamente se aplic inclusiv la recunoaterea
dobnzii aferente perioadei, indiferent de scadena acesteia.
15
Exemplul 1:
La data de 10.12.N, o societate achiziioneaz mrfuri la costul de
achiziie de 3.000 lei pe credit comercial. Se va achita n termen de 30 zile.
Mrfurile sunt vndute la data de 20.01.N + 1 la preul de vnzare de 4.200
lei care urmeaz a se ncasa pe data de 10.04.N + 1.
Care sunt momentele n care societatea va recunoate achiziia i
vnzarea?
Achiziia se va recunoate la data de 10.12.N, iar vnzarea la data de
20.01.N + 1, venitul va influena rezultatul trim 1 i nu cel al trim 2 n care
are loc ncasarea contravalorii vnzrii mrfurilor
nregistrri:
- achiziia mrfuri: 10.12. N
Mrfuri = Furnizori 3.000 lei
- achitare mrfuri 10.01. N + 1
Furnizori = Conturi la banc 3.000 lei
- vnzare mrfuri 20.01. N + 1
Clieni = Venituri din vnzri mrfuri
4.200 lei
- descrcare gestiune 20.01. N + 1
Cheltuieli privind mrfurile = Mrfuri 3.000 lei
- ncasare creane 10.04. N + 1
Conturi la banc = Clieni 4.200 lei
Exemplul 2: O societate a contractat un mprumut obligatar n valoare
de 10.000 lei la data de 31.08 anul N cu o dobnda de 8% pe an. Dobnda
se pltete annual (la 31. 08 a fiecrui an).
La 31.12 anul N se va nregistra cheltuiala cu dobnda datorat pentru
peroioada 1.09 31.12 chiar dac scadena este pe 31.08 anul viitor.
Cheltuiala va influena rezultatul anului N pentru cele 4 luni de mprumut
obligatar aferente acestui an i pe cel al anului N + 1 pentru cele 8 luni de
mprumut aferente anului N + 1.
nregistrri:
- dobnda datorat la 31.12. N (10.000 x 8% : 12 luni x 4 luni =
266,67 lei)
Cheltuieli cu dobnda = Dobanzi aferente imprumuturilor din emisiuni
de obligatiuni 266,67 lei
- dobnda datorat la 31.08.N + 1 (10.000 x 8% : 12 luni x 8 luni =
533,33 lei)
Cheltuieli cu dobnda = Dobanzi aferente imprumuturilor din emisiuni
de obligatiuni 533,33 lei
- achitarea dobnzii datorate (la 31.08. N + 1)
Dobanzi aferente imprumuturilor din emisiuni de obligatiuni = Casa n
lei 800 lei
Exemplul 3: La data de 15.01. N + 1 se primete factura privind consumul
de energie electric aferent lunii decembrie anul N. Situaiile financiare la
31.12.N nu au fost depuse. n luna decembrie se nregistreaz consumul
aferent exerciiului financiar N n coresponden cu contul 408 "Furnizori facturi nesosite": 605 "Cheltuieli privind energia si apa" = 408 "Furnizori facturi nesosite".
16
La data de 15.01. N + 1 se nregistreaz primirea facturii: 408 "Furnizori facturi nesosite" = 401"Furnizori".
Principiul prudenei cere ca n evaluarea cheltuielilor i
veniturilor s se in seama de riscurile, deprecierile i
pierderile posibile generate de desfurarea activitii n
exerciiul curent sau anterior, asigurnd aprecierea
rezonabil a faptelor i evitarea transferului n viitor a
incertitudinilor prezente susceptibile s greveze poziia
financiar i rezultatul.
Evaluarea prudent vizeaz in special faptul c:
o in contul de profit si pierdere poate fi inclus numai profitul
realizat la data bilantului;
o trebuie sa se tina cont de toate datoriile aparute in cursul
exercitiului financiar curent sau al unui exercitiu precedent,
chiar daca acestea devin evidente numai intre data bilantului
si data intocmirii acestuia;
o trebuie sa se tina cont de toate deprecierile, indiferent daca
rezultatul exercitiului financiar este pierdere sau profit.
Inregistrarea ajustarilor pentru depreciere sau pierdere de
valoare se efectueaza pe seama cheltuielilor, indiferent de
impactul acestora asupra contului de profit i pierdere.
4.
Conform principiului prudenei, nu este admis supraevaluarea

activelor i veniturilor, respectiv subevaluarea datoriilor i cheltuielilor.
Totui, exercitarea prudenei nu permite, de exemplu, constituirea de
provizioane excesive, subevaluarea deliberat a activelor sau veniturilor, dar
nici supraevaluarea deliberat a datoriilor sau cheltuielilor, deoarece
situaiile financiare nu ar mai fi neutre i nu ar mai avea calitatea de a fi
credibile.
Exemplu: O societate al crei obiect de activitate este producia de mobilier
are un stoc de producie (scaune) n valoare de 25.000 lei. Valoarea de
inventar, la sfritul anului este de 23.500 lei. Aceast informaie ne
atenioneaz despre faptul c exist riscul ca entitatea sa nu i poat
recupera ntreaga valoare a stocului. Pentru a fi prudent i a nu
supraevalua activele, societatea recunoate pierderea probabil de 1.500 lei
prin constituire de ajustri pentru depreciere pe seama cheltuielilor.
Stocurile vor fi recunoscute n bilan la valoarea recuperabil de 23.500 lei
prin rectificarea valorii iniiale cu pierderea probabil.
5. Principiul evalurii separate a elementelot de active i de datorii
Conform acestui principiu, componentele elementelor de
activ sau de datorii trebuie evaluate separat, avnd n
vedere specificul fiecrui component bilanier, care atrage
dup sine o metod specific de evaluare i nu o metod
unic, valabil pentru toate componentele bilanului.
6. Principiul intangibilitii bilanului de deschidere semnific
17
deplina concordan a bilanului de deschidere a unui

exerciiu cu bilanul de nchidere a exerciiului precedent.
n cazul modificrii politicilor contabile i al corectrii unor
erori aferente perioadelor precedente, nu se modific
bilanul perioadei anterioare celei de raportare.
nregistrarea pe seama rezultatului reportat a corectrii erorilor semnificative
aferente exerciiilor financiare precedente, precum i a modificrii politicilor
contabile nu se consider nclcare a principiului intangibilitii.
Exemplu: O entitate a aprobat situaiile financiare ale anului N la data de
01.04.N + 1. Ulterior a constatat o eroare privind recunoaterea unui teren
destinat vnzrii n structura imobilizrilor corporale. Se va corecta eroarea
la data la care s-a constatat, bilanul de deschidere respectnd ntocmai
bilanul de nchidere al exerciiului precedent.
7. Principiul necompensrii interzice efectuarea compensrii ntre
creane i datorii, ntre posturile de cheltuieli i venituri, n
scopul asigurrii transparanei informaiei prin evaluarea i
nregistrarea separat n contabilitate a elementelor de activ,
capitaluri proprii i datorii, cheltuieli i venituri.
Eventualele compensri ntre creane i datorii fa de
aceeai entitate efectuate cu respectarea prevederilor legale
pot fi nregistrate numai dup contabilizarea creanelor i
veniturilor, respectiv a datoriilor i cheltuielilor
corespunztoare. n aceast situaie n notele explicative se
prezint valoarea brut a creanelor i datoriilor care au
fcut obiectul compensrii.
n cazul schimbului de active, n contabilitate se
evideniaz distinct operaiunea de vnzare/scoatere din
eviden i cea de cumprare/intrare n eviden, pe baza
documentelor justificative, cu nregistrarea tuturor
veniturilor si cheltuielilor aferente operaiunilor.
Tratamentul contabil este similar i n cazul prestrilor
reciproce de servicii.
Exemplu: O societate are datorii fa de entitatea X n valoare de 13.000
lei. i presteaz acesteaia un serviciu n valoare de 12.000 lei care
genereaz o crean. Aceasta va fi recunoscut ca atare n contabilitate. Am
putea fi tentai sa anulm datoria pe care societatea o are fa de X cu
creana aprut. Principiul enunat ne oblig la necompensarea dintre cele
dou elemente. Ulterior recunoaterii se poate realiza operaia de
compensare cu respectarea unor condiii impuse de cadrul legislativ specific
compensrii.
8. Contabilizarea i prezentarea elementelor din bilan i din contul
de profit i pierdere innd seama de fondul economic al
tranzaciei sau al angajamentului n cauz. Respectarea
acestui principiu are drept scop nregistrarea n contabilitate
2:15
18
i prezentarea fidel a operaiunilor economico- financiare,

n conformitate cu realitatea economic, punnd n eviden
drepturile i obligaiile, precum i riscurile asociate acestor
operaiuni. Fondul tranzaciilor nu este ntotdeauna n
concordan cu ceea ce transpare din forma lor juridic sau
convenional. Pentru a demonstra conotaiile morale ce
intervin din aplicarea acestui principiu trebuie s ne punem
ntrebarea: Este economicul mai real dect juridicul?
Firete c nu, deoarece faptele contabile sunt de natur
economic, juridic, administrativ i natural.
Exemple de situatii cand se aplica principiul prevalentei economicului
asupra juridicului pot fi considerate:
-
ncadrarea de ctre utilizatori a contractelor de leasing n leasing

operaional sau financiar;
recunoaterea veniturilor din chirii, respectiv a cheltuielilor din
chirii n funcie de fondul economic al contractului i de eventualele
gratuiti (stimulente) aferente;
ncadrarea operaiunilor la vnzare n nume propriu sau comision,
respectiv consignaie;
recunoaterea veniturilor, respectiv a cheltuielilor n contul de profit
i pierdere sau ca venituri n avans, respectiv cheltuieli n avans;
recunoaterea participaiilor deinute ca fiind de natura aciunilor
deinute la entiti afiliate sau sub forma altor imobilizri financiare;
ncadrarea reducerilor acordate, respectiv primite, la reduceri
comerciale sau financiare.
9. Principiul evalurii la cost de achiziie sau cost de producie.
Elementele prezentate n situaiile financiare se evalueaz,
de regul, pe baza principiului costului de achiziie sau al
costului de producie. n situaia n care s-a optat pentru
reevaluarea imobilizrilor corporale sau evaluarea
instrumentelor financiare la valoarea just, se utilizaz
"Evaluarea alternativ la valoarea just".
10. Principiul pragului de semnificaie se refer la informaiile
semnificative, care dac ar fi prezentate eronat sau omise ar
distorsiona situaiile financiare, influennd negativ
deciziile economice luate pe baza acestora. Relevana
informaiei este influenat de natura sa i de pragul de
semnificaie. Pragul de semnificaie depinde de mrimea
erorii i de omisiune, reprezentnd o limit i nu o nsuire
calitativ primar pe care informaia trebuie s o aib
pentru a fi util.
Construii situaii / exemple pentru fiecare principiu contabil n parte.

Observai faptul c atunci cnd nu se respect un principiu, acest fapt
atrage dup sine i nerespectarea altui / altor principii. Exist
interdependen ntre principiile contabile?
19
1.3.2. Principiile fiscalitii

Obiectivele fundamentale ale fiscalitii sunt realizate prin
promovarea politicii financiare, economice i sociale. Prin politica
financiar, statul trebuie s-i procure resursele financiare necesare realizrii
funciilor statului.
Funciile sistemului fiscal se definesc prin prisma obiectivelor la a cror
atingere trebuie s contribuie i a ansamblului instituiilor i reglementrilor
fiscale.
Realizarea funciilor fiscalitii este condiionat de existena unui
sistem fiscal corespunztor unor principii. n fiscalitate, deocamdat, nu
exist un set de principii formalizate printr-o reglementare. Fiecare autor,
specialist n fiscalitate, are propriul set de principii fiscale. O asemenea
situaie se explic prin aceea c regulile fiscale sunt foarte dinamice, de la un
an la altul fiscalitatea recunoate noi reguli pariale sau totale privind
raporturile generate de obligaiile fiscale ale contribuabililor.
Codul fiscal al Romniei, adoptat prin Legea nr. 571/2003 enumr la
articolul 3 ca principii pe care se bazeaz impozitele i taxele reglementate,
urmtoarele:
Tabel 1. Principiile impunerii, conform Codului fiscal
Nrcrt
Principiul
1.
Neutralitatea
impunerii
2.
Certitudinea
impunerii
3.
Echitatea fiscal
4.
Eficiena
impunerii
Explicaia
Msurile fiscale trebuie s asigure condiii
egale investitorilor, capitalului romn i
strin, adic s fie neutre n raport cu:
- diferitele categorii de investitori;
- diferitele categorii de capitaluri;
- forma de proprietate.
Certitudinea impunerii se realizeaz prin:
- elaborarea de norme juridice clare, care s
nu conduc la interpretri arbitrare;
- stabilirea precis a termenelor, modalitilor
i sumelor de plat, n scopul ca fiecare
pltitor s poat urmri i nelege sarcina
fiscal care i revine i s poat determina
influena deciziilor lor de management
financiar asupra sarcinii lor fiscale;
Echitatea fiscal la nivelul persoanelor fizice
presupune impunerea diferit a veniturilor n
funcie de mrimea acestora;
Eficiena impunerii se realizeaz prin
asigurarea stabilitii pe termen lung a
prevederilor Codului fiscal pentru a nu genera
efecte retroactive defavorabile pentru
persoane fizice i juridice, n raport cu
impozitarea n vigoare la data adoptrii de
ctre acestea a unor decizii investiionale
majore.
20
2:30
Asimetriile dintre sistemul contabil i sistemul fiscal i au originea n

nsei diferenele dintre obiectivele celor dou sisteme.
Interesul contabil (obiectivul contabilitii) este acela de a prezenta o
imagine fidel a poziiei financiare, performanelor i modificrilor in poziia
financiar a entitii.
Interesul fiscal (obiectivul fiscalitii) const n calculul, perceperea,
aezarea, urmrirea plii impozitelor, taxelor i contribuiilor datorate de
unitile economice, statului.
n vederea atingerii obiectivelor proprii, cele dou sisteme folosesc
instrumente proprii i numim aici principiile. Aa cum obiectivele sunt
diferite, la fel i principiile contabile sunt diferite de principiile fiscale.
Problema concilierii contabilitii cu fiscalitatea este meninut de
faptul c principiile contabile privind evaluarea i calculul economic nu sunt
convergente cu cele fiscale, acestea din urm nu se subordoneaz prezentrii
unei imagini fidele a poziiei financiare, a rezultatului i a modificrii
poziiei financiare a entitii economice.
Prin contrast cu principiile contabile, principiile fiscale urmresc fie
stimularea, fie inhibarea unor activiti.
Comparnd cele dou categorii de principii, contabile i fiscale, am
ajunge, fr dubii la concluzia c acestea nu converg spre un el comun, date
fiind interesele pe care le guverneaz.
Principiile fiscale sunt n total conflict cu cele trei principii contabile:
prudena, contabilitatea de angajamente i continuarea n mod normal a
activitii entitii, datorit presiunii fiscale impus de legislaia ce urmrete
numai realizarea interesului fiscal.
Nici principiul fiscal al echitii nu concord cu cele contabile,
ntruct de multe ori, prin legi, unele grupuri sociale au beneficiat de
avantaje fiscale care conduc la o discriminare legal n detrimentul
imaginii fidele a informaiei, a comparabilitii datelor oferite de
contabilitate. Ne referim aici la unele scutiri sau reealonri, de a cror
prevederi nu pot beneficia, din diverse motive, toi contribuabilii crora li se
adreseaz.
S ne reamintim...
ntre contabilitate i fiscalitate exist raporturi angajate i raporturi
neutrale. Cele care au influen asupra lucrului contabil sunt raporturile
angajate. Aceste raporturi creeaz mai multe tipuri de relaii: dependen,
relativ dependen sau independen ntre contabilitate i fiscalitate.
Sistemele contabile adaptate cerinelor europene sau Standardelor
Internaionale de Raportare Financiar au ca obiectiv debarasarea de
dependena dintre cele dou domenii: contabilitate i fiscalitate.
Rezumat
Raporturile dintre contabilitate i fiscalitate pot fi grupate n dou
categorii: raporturi integrate (angajate) i raporturi neutrale.
Raporturile integrate (angajate) sunt raporturi care rezult din
ntretierea dintre finalitile dorite de contabilitate i cele ateptate de
fiscalitate. n cazul raporturilor integrate apar disensiuni ntre principiile
21
celor dou domenii (contabilitate i fiscalitate) care trebuie armonizate.

Raporturile neutrale dintre contabilitate i fiscalitate se refer la
operii care nu afecteaz direct rezultatul activitii unei entiti, nu
genereaz venituri sau cheltuieli. Relaia dintre contabilitate i fiscalitate
trebuie analizat pornind de la evidena c obiectivul contabilitii este diferit
de cel al fiscalitii. n plus, n ecuaie intervin ali doi factori: entitatea, prin
intermediul asociailor sau acionarilor, i profesionistul contabil, fiecare
avnd propriul obiectiv. Din analiza modului n care contabilitatea este
conectat la fiscalitate se deduce existena a dou situaii:
- contabilitatea este conectat la fiscalitate;
- contabilitatea nu este conectat la fiscalitate.
Atunci cnd contabilitatea este conectat la fiscalitate, informaia
oferit de contabilitate va fi ndreptat mai mult spre ndeplinirea interesului
fiscal, dect spre ndeplinirea interesului contabil.
Interesul fiscal este acela de a aduce venit la bugetul statului prin
constituirea obligaiilor fiscale ale entitii.
Interesul contabil este reprezentat de reflectarea imaginii fidele a
Datorit faptului c este important ca toi cei care in eviden
contabil i/sau recepioneaz raportrile contabile s le poat interpreta
uniform, unitar i corect s-a elaborat un set de norme cu caracter general
numite principii contabile.
Principiul continuitii activitii
Principiul permanenei metodelor
Principiul contabilitii de angajamente
Principiul prudenei
Principiul evalurii separate a elementelot de active i de datorii
Principiul intangibilitii bilanului de deschidere
Principiul necompensrii
Contabilizarea i prezentarea elementelor din bilan i din contul
de profit i pierdere innd seama de fondul economic al
tranzaciei
9. Principiul evalurii la cost de achiziie sau cost de producie
10.
Principiul pragului de semnificaie
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
Test de evaluare a cunotinelor

1. Cum pot fi grupate raporturile dintre contabilitate i fiscalitate? Explicai
cele dou tipuri de raporturi.
2. Care este obiectivul contabilitii? Dar al fiscalitii?
3. Care sunt principiile contabile i la ce srvesc acestea? Formulai situaii
care impun respectarea fiecrui principiu.
4. Care sunt principiile fiscalitii? Care este relaia dintre cele dou seturi
de principii: contabile i fiscale?
22
5. O entitate economic constat deteriorarea rezultatelor din exploatare

i a poziiei financiare, ulterior datei bilanului, nainte de aprobarea
acestora. Ce indicii aduce aceast constatare? Care este principiul
contabil care se aplic? Ce trebuie s fac entitatea economic?
6. Administratorul unei entiti economice, nemulumit de nivelul sczut
al cheltuielilor cere contabilului s revizuiasc politicile contabile
astfel nct acestea s contribuie la creterea cheltuielilor. Care este
atitudinea pe care trebuie s o aib contabilul? Care este principiul
contabil pe care trebuie s l invoce?
7. n luna ianuarie se primete factura pentru telefonie aferent lunii
decembrie a anului precedent. Care este principiul care ne ghideaz n
recunoaterea tranzaciei? Cum va fi recunoascut aceasta?
8. O entitate economic are obiect de activitate Comercializarea de
electrocasnice la vnzarea crora ofer garanii pentru eventualele
defeciuni aprute n decursul a doi ani de funcionare? Ce genereaz
aceste garanii acordate? Care este principiul care trebuie respectat?
9. n luna noiembrie anul N se factureaz chiria pentru un spaiu comercial
pentru lunile decembrie anul N i ianuarie i februarie, anul N + 1. Care
este principiul care ne ghideaz n recunoaterea tranzaciei? Cum va fi
recunoascut aceasta?
10. La data de 20.09.N se depisteaz c n anul N 1 nu s-a nregistrat
corect impozitul pe profit, respectiv a fost nregistrat un impozit de
8.000 lei i ar fi trebuit s se nregistreze 6.900 lei. Cum se corecteaz
aceast eroare? Care este principiul care trebuie respectat?
Bibliografie.
OMFP 1802 / 2014: Reglementrile contabile privind situaiile financiare
anuale individuale i situaiile financiare anuale consolidate.
.
23
Unitatea de nvare 2. Conceptele de politici contabile i fiscale.

Cuprins
Unitatea de nvare 2. Conceptele de politici contabile i fiscale. ........................................ 24
2.1. Rolul politicilor contabile i fiscale n raporturile dintre contabilitate i fiscalitate .... 24
2.1.1
Politici contabile ................................................................................................ 25
2.1.2.
Politici fiscale .................................................................................................... 29
Introducere
In aceasta unitate sunt prezentate politicile contabile si fiscale, modul
de intocmire a manualului de politici contabile si rolul acestuia in rezolvarea
obiectivului unei entiti economice.
Dup parcurgerea acestei uniti vei fi familiarizai cu obiectul de
studiu, cu conceptul de politici i opiuni contabile, vei nelege rolul
politicilor contabile n ntocmirea situaiilor financiare, conceptele de
credibilitate i acela de opiuni contabile.

s definii politicile contabile;
s explicai i s definii conceptul de credibilitate a informaiei
contabile;
s enumerai i s explicai principiile contabile generale;
s motivai schimbarea politicilor contabile;
s explicai rolul politicilor contabile n ntocmirea situaiilor
financiare.
Durata medie de parcurgere a acestei uniti de nvare este de 2 ore.
2.1. Rolul politicilor contabile i fiscale n raporturile dintre

contabilitate i fiscalitate
0:00
Aa cum am subliniat, obiectivul situaiilor financiare este

prezentarea imaginii fidele a poziiei financiare, a performanelor financiare
precum i a modificrii poziiei financiare ale unei entiti. Prezentarea fidel
cere i:
- selectarea i aplicarea unor politici contabile n conformitate cu
referenialul contabil aplicat astfel nct s se asigure prezentarea unei
imagini fidele;
24
- prezentarea de informaii, incluznd politicile contabile, ntr-o

manier care s ofere informaii relevante, credibile, comparabile i
inteligibile.
n continuare se impune studiul politicilor contabile i fiscale, n
condiiile n care att contabilitatea, ct i fiscalitatea prevd, n unele situaii,
mai multe tratamente i opiuni contabile, respectiv fiscale, din care entitatea
are libertatea de a alege. Politicile contabile i fiscale au implicaie direct n
raporturile angajate dintre contabilitate i fiscalitate.
2.1.1 Politici contabile
Situaiile financiare sunt o reprezentare structural a poziiei
financiare i a performanei financiare ale unei entiti. Conceptul de politici
contabile vine n sprijinul realizrii obiectivului contabilitii i a situaiilor
financiare, acela de a prezenta o imagine fidel, real i sincer a elementelor
existente n Bilan i n Contul de profit i pierdere.
Dicionarul de contabilitate1 al Editurii Universitii din Oxford
definete politicile contabile ca fiind bazele contabile specifice i utilizate
n permanen de ctre o organizaie n ntocmirea situaiilor financiare;
aceste baze sunt considerate i determinate de organizaie ca fiind cele mai
adecvate pentru prezentarea cu fidelitate a rezultatelor i operaiilor sale
financiare...
Reglementrile contabile privind situaiile financiare anuale
individuale i situaiile financiare anuale consolidate definesc politicile
contabile ca reprezentnd principiile, bazele, conveniile, regulile i
practicile specifice aplicate de o entitate la ntocmirea i prezentarea
situaiilor financiare anuale.
Pentru formularea i selectarea politicilor contabile prezint interes
principiile contabile:
Principiul prudenei, criteriu de baz n alegerea politicilor
contabile. Prudena impune alegerea acelor politici contabile care
s nu conduc la supraevaluarea activelor i veniturilor i la
subevaluarea cheltuielilor i datoriilor. n acest sens, M. Ristea2
subliniaz c practicile contabile specifice ... sunt generatoare de
agresiv i conservatoare n evaluarea ctigurilor. Cu ct
metodele contabile sunt mai agresive, cu att este mai sczut
calitatea ctigurilor, cu ct este mai sczut calitatea ctigurilor,
cu att este mai ridicat riscul evaluat; cu att este mai sczut
valoarea societii analizate.
Sintetiznd:
Metode
contabile
agresive
=>
Scderea
calitii
ctigurilor
=>
Creterea
riscului
evaluat
=>
Scderea
valorii
societii
analiate
Preluat din Nicolae Feleag i colectiv, Politici i opiuni contabile, Editura Infomega, Bucureti, 2008 dup
Dictionary of Accounting, Edited by R. Hussey; Oxford University Press, second Edition, 1999
2
M. Ristea i C. G. Dumitru n Pruden i agresivitate n tratamentele contabile, Editura Tribuna Economic,
Bucureti, 2008 citeaz din Hennie van Greuning Standarde Internaionale de Raportare Financiar. Ghid
practic, Ediia a II-a revizuit, Editura Irecson, Bucureti 2007
25
Principiul permanenei metodelor i principiul pragului de

semnificaie ce const n recursul la pragul de semnificaie pentru
a aprecia n ce msur politicile contabile alese ofer informaii
relevante (utile pentru decizii). Consecvena are, n alegerea
politicilor contabile, implicaii
asupra
comparabilitii
informaiilor n timp i n spaiu.
Evaluarea separat a activelor i datoriilor. Respectarea acestui
principiu n alegerea politicilor contabile are efect asupra imaginii
fidele, implicit asupra credibilitii informaiei.
Prin politicile contabile se gestioneaz i se controleaz modul de desfurare

a operaiunilor economice, se stabilete baza de determinare a informaiilor
necesare utilizatorilor interni i externi pentru fundamentarea deciziilor.
Exemple de politici contabile sunt urmtoarele: alegerea metodei de
amortizare a imobilizrilor, reevaluarea imobilizrilor corporale sau
pstrarea costului istoric al acestora, nregistrarea, pe perioada n care
imobilizrile corporale sunt trecute n conservare, a unei cheltuieli cu
amortizarea sau a unei cheltuieli corespunztoare ajustrii pentru
deprecierea constatat; alegerea metodei de evaluare a stocurilor,
contabilitatea stocurilor prin inventarul permanent sau intermitent etc.
0:30
Politicile contabile nu se limiteaz, aadar, la tratamente contabile, ci

vizeaz i opiuni asupra crora entitatea trebuie s decid i s fac o
alegere.
Necesitatea politicilor contabile3 rezult din considerente practice,
din nevoia de a stabili condiiile n care se desfoar anumite operaiuni care
au impact n contabilitate i, n final, din faptul c informaia contabil st la
baza deciziilor pe care le iau administratorii i acionarii.
ntr-o contabilitate reglementat, politicile i procedurile contabile au
la baz att principiile contabile ct i sistemul de reglementri normative.
Sistemul de referin pentru elaborarea politicilor contabile admite alternative
privind nregistrarea i evaluarea n contabilitate, respectiv metode diferite de
evaluare i calcul a poziiei financiare, performanelor financiare i
modificrii poziiei financiare.
Alegerea unei politici contabile, dintre cele acceptate, determinarea
volumului i genului de informaii de oferit precum i a formei sub care
aceste informaii trebuie prezentate presupune stabilirea, dintre opiunile
posibile, a celei care genereaz cea mai bun informare n vederea lurii
deciziilor. Cea mai bun informare trebuie s fie n acord cu cea mai fidel
imagine privind poziia financiar, performanele sau evoluia poziiei
financiare.
Punnd accent pe conformitatea situaiilor financiare anuale cu
prevederile referenialului contabil referitoare la imaginea fidel a acestora,
Georgeta Petre, Alexandra Lazr, Elena Iancu, Monica Avram, Elisabeta Duinea, Daniel Petre, Politici
contabile n condiiile aplicrii Reglementrilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a CEE, Editura
Monitorul Oficial, Bucureti, 2010, pg 22
26
M. Ristea4 evideniaz faptul c conformitile cu prevederile din

reglementrile contabile nu exclud i prezena unor liberti.
Prezena mai multor opiuni n referenialul contabil, respectiv a unei
varieti mari de politici contabile, precum i a unei diversiti de tehnici de
estimare poate s conduc la consecine uneori grave asupra procesului
decizional. Opiunea managementului entitii pentru unul din multiplele
tratamente i politici contabile creeaz implicit posibilitatea alegerii
intenionate a tratamentului sau politicii care rspunde intereselor entitii,
care nu ntotdeauna converg spre imaginea fidel i mai degrab spre o
imagine convenional. Este posibil s apar, astfel, o distorsionare a calitii
informaiei financiare, genernd incertitudini cu privire la consecvena i
comparabilitatea informaiilor destinate utilizatorilor, sunt de prere V.
Munteanu i M. Zuca5.
Alegerea politicilor contabile au impact deosebit asupra calitii
informaiilor oferite tuturor utilizatorilor interesai, astfel nct situaiile
financiare trebuie s conin informaii privitoare la politicile contabile
adoptate de entitate, prin notele explicative la situaiile financiare.
n condiiile n care politicile i normele contabile ofer mai multe
tratamente pentru rezolvarea acelorai probleme, inevitabil apar unele
distorsiuni n relevana informaiilor contabile, precum sau/i diferene ntre
rezultatele obinute. Dei trebuie s se subordoneze obiectivului situaiilor
financiare, o entitate economic i alege politicile contabile i n funcie de
interesul propriu, de strategia societii respective.
Maniera n care politicile contabile sunt aplicate are ns la baz
judecata profesional. n multe cazuri, aceast judecat profesional conduce
la prejudicierea rezultatelor i a poziiei financiare, este prerea exprimat
de V. Rileanu6. Exist, astfel, posibilitatea ca la alegerea politicilor
contabile, entitatea s dea dovad de creativitate folosind n mod abuziv
unele tratamente sau politici contabile, ceea ce duce, n mod inevitabil la o
distorsionare a imaginii patrimoniului entitii. Dintre situaiile ce pot fi
folosite n acest sens, menionm:
- aprecierea faptului c nu exist indicii de depreciere a activelor,
evitndu-se astfel nregistrarea de cheltuieli, sau, dimpotriv,
nregistrndu-se deprecieri mai mari dect exist;
- includerea sau neincluderea unor costuri n costul de achiziie sau
de producie;
- adoptarea unei atitudini nejustificat optimiste n privina anselor
de succes ale unui proiect de dezvoltare va conduce la
capitalizarea acestora cu consecine asupra rezultatului;
4
Mihai Ristea, Conformitate i libertate n politicile contabile de nchidere a exerciiului financiar, articol
publicat n Pro Domo, Jurnal lunar al CECCAR, nr. 2/2011 pg 19-22
5
Victor Munteanu i Marilena Zuca, Consideraii privind utilizarea contabilitii creative n denaturarea
informaiilor din situaiile financiare i maximizarea performanei firmei, articol publicat n Revista Audit
financiar nr 3/2011, pg 3-10
6
V. Rileanu, C. L. Manea, C. Rpceanu, Convieuirea eticii profesionitilor contabili cu practicile de
contabilitate creativ, articol publicat n Revista Contabilitate, expertiz i audit financiar, decembrie 2009, pp.
64-68
27
Aa dup cum se desprinde din cele menionate, politicile contabile

influeneaz nivelul rezultatului i este necesar s existe o garanie c
entitatea nu a procedat la manipulri contabile n scopul majorrii profitului.
O asemenea stare de lucruri este mbuntit n cazul societilor comerciale
care au obligaia auditrii situaiilor financiare anuale.
1:00
n condiiile n care reglementrile contabile permit alegerea unei

anumite opiuni contabile, entitatea va aplica raionamentul profesional la
alegerea politicilor contabile, avnd n vedere impactul acestora asupra
informaiilor transmise prin situaiile financiare. Fiecare din elementele
amintite influeneaz imaginea transmis prin intermediul situaiilor
financiare, aflndu-ne pe trmul unei contabiliti de angajamente, doar
fluxul de numerar este independent de politicile alese de entitate.
Politicile contabile sunt elaborate i asumate de conducerea entitii.
La baza elaborrii i asumrii politicilor contabile stau principiile contabile.
Se cuvine amintit, n acest context, necesitatea respectrii principiului
permanenei metodelor, cerut de legislaia n vigoare.
Dac activele, capitalurile proprii, veniturile i datoriile se reflect n
situaiile financiare, n bilan respectiv n contul de profit i pierdere, potrivit
reglementrilor contabile n domeniu, entitatea trebuie s prezinte n Notele
explicative politicile contabile semnificative cu privire la: bazele de evaluare
utilizate la ntocmirea situaiilor financiare, celelalte politici contabile
semnificative utilizate care sunt selectate pentru nelegerea corespunztoare
a situaiilor financiare, raionamentele profesionale n afara celor care
exprim estimri recunoscute n situaiile financiare, care pot afecta
semnificativ sumele7.
ntr-o economie deconectat de fiscalitate politicile contabile adoptate
pot satisface mai uor asigurarea unei informaii reale i concrete, care prin
certificare s fie credibil pentru toi utilizatorii i potrivit obiectivului
fundamental al contabilitii, pot satisface nevoia de adevr.
S ne reamintim...
Politicile contabile reprezint principiile, bazele, conveniile, regulile
i practicile specifice aplicate de o entitate la ntocmirea i prezentarea
Alegerea politicilor contabile au impact deosebit asupra calitii
informaiilor oferite tuturor utilizatorilor interesai, astfel nct situaiile
financiare trebuie s conin informaii privitoare la politicile contabile
adoptate de entitate, prin notele explicative la situaiile financiare.
Selectarea i aplicarea politicilor contabile trebuie s se fac n mod
consecvent pentru tranzacii, alte evenimente i condiii similare, cu excepia
cazului n care o norm contabil permite n mod specific clasificarea
Mihai Ristea, Conformitate i libertate n politicile contabile de nchidere a exerciiului financiar, articol
publicat n Pro Domo, Jurnal lunar al CECCAR, nr. 2/2011 pg 19-22
28
elementelor pentru care ar fi adecvate politici diferite.
2.1.2. Politici fiscale

Politicile fiscale la nivel de entitate reprezint maniera concret prin
care se utilizeaz instrumentele i tehnicile specifice n vederea realizrii
obiectivelor gestiunii fiscale. Dac, din punct de vedere contabil, entitile se
supun regulilor contabile cu scopul de a prezenta o imagine fidel a poziiei
financiare, a rezultatului precum i a modificrii poziiei financiare, din punct
de vedere fiscal, acestea se supun regulilor fiscale existente la momentul
determinrii impozitelor i taxelor.
Aa cum reiese din analiza asupra raporturilor dintre contabilitate i
fiscalitate prezentat n capitolul anterior, divergene ntre principiile
contabile i cele fiscale apar n cazul raporturilor integrate (angajate), fiind
determinate de intersecia dintre interesul contabil i cel fiscal. Principalul
element ce are n vedere concilierea relaiilor dintre contabilitate i fiscalitate
l constituie impozitarea profitului ca rezultat direct sau indirect al
recunoaterii, evalurii i amortizrii, acesta fiind i domeniul la care ne vom
referi ca urmare a analizei politicilor fiscale.
1:15
Politicile fiscale reprezint ansamblul deciziilor, opiunilor i

aciunilor de la nivelul unei ntreprinderi avnd ca obiectiv atingerea unui
cost fiscal optim care s corespund aspiraiilor firmei.
n mod concret, politicile fiscale au ca obiectiv:
asigurarea securitii fiscale a entitii, respectiv respectarea
reglementrilor fiscale n domeniul activitii desfurate;
eficacitatea fiscal, respectiv suportarea i decontarea unor
sume impozabile ct mai mici n raport cu libertatea de
manevr asigurat de reglementrile fiscale;
organizarea unei gestiuni fiscale bazate pe minimizarea
costurilor fiscale alctuite potrivit structurii:
o costul de gestiune privind construirea sistemului informaional i
exploatarea acestuia destinat interesului fiscal;
o costul financiar propriu-zis alctuit din suma cheltuielilor fiscale
privind impozitele i taxele suportate, inclusiv cheltuielile cu
impozitul pe profit;
o costurile de trezorerie determinate de decontarea impozitelor i
taxelor, costuri determinate la recunoaterea datoriilor din
impozite i taxe i costurile privind plata la anumite termene fixe
a impozitelor i taxelor;
Exemplu n acest sens, l constituie impozitul pe profit. Determinarea i
plata impozitului pe profit, cu excepia bncilor i unor instituii financiare,
se face trimestrial, cumulat de la nceputul anului. Nu sunt puine situaiile n
care, n urma calculului cumulat la sfritul exerciiului financiar, s rezulte
o pierdere fiscal dei n cursul anului s-au fcut pli privind impozitul pe
profit. Aceast situaie antreneaz costuri de trezorerie pentru entitatea
29
economic.
Aa cum contabilitatea ofer posibilitatea alegerii unor tratamente,
metode i opiuni contabile, i fiscalitatea d entitilor posibilitatea s
aleag sau s aplice anumite prevederi opionale.
Fiscalitatea recunoate o parte dintre principiile, metodele i regulile
prevzute de reglementrile contabile. Ne referim aici la principiul
permanenei metodelor, principiul conectrii cheltuielilor la venituri,
metodele de evaluare a stocurilor la ieirea din gestiune, etc.
Sunt ns situaii n care aceasta elaboreaz propriile metode i reguli
aplicabile n calculul impozitului pe profit, cum ar fi: recunoaterea
imobilizrilor corporale precum i amortizarea acestora, recunoaterea
veniturilor i cheltuielilor, acordarea de stimulente sau faciliti fiscale, etc.
Interesul unei entiti este de a obine profit, dar i acela de a datora
ct mai puin impozit pe profit. Specialistul contabil trebuie s construiasc
rezultatul dorit de proprietari folosind ct mai benefic facilitile fiscale i
tratamentele contabile i fiscale (atunci cnd are de ales). n acest sens, va
cuta acele politici fiscale care s-i permit amnarea n timp a sarcinilor
fiscale.
Amnarea n timp a sarcinilor fiscale se poate realiza printr-un
ansamblu de politici fiscale dintre care enumerm:
- utilizarea corespunztoare a metodelor de evaluare la intrarea n
entitate;
- folosirea optim a regimurilor de amortizare,
- evaluarea ieirilor de bunuri i valori,
- jocul provizioanelor,
- tratamentul cheltuielilor care pot fi imobilizate.
Dintre posibilitile de folosire a tratamentelor i metodelor fiscale n aa
fel nct entitatea s obin o minimizare a impozitului pe profit prin amnare
n timp a acestuia, fac parte:
- faptul c reglementrile permit utilizarea a trei regimuri de amortizare
pentru activele imobilizate d posibilitatea entitii de a alege ntre o
recuperare mai rapid sau mai lent a sumelor investite n imobilizri.
Din punct de vedere fiscal este favorabil metoda de amortizare care
amn sarcina fiscal, adic metoda care permite recuperarea mai
rapida prin amortizare a valorii activelor imobilizate. Regimurile de
amortizare degresiv si accelerat servesc i obiectivelor de gestiune
fiscal: n primii ani, cheltuiala cu amortizarea este mai mare, deci
profitul fiscal si impozitul sunt mai mici, n timp ce, n ultima parte a
duratei normate de funcionare, amortizarea este mai mic i se
pltete mai mult impozit;
- evaluarea la ieire a elementelor interschimbabile (sau fungibile),
precum stocurile i titlurile de valoare, se poate face dup mai multe
metode. Interesul fiscal recomand utilizarea metodei care permite
evaluarea la costul cel mai mare, respectiv LIFO sau CMP. n condiii
30
2:00
de inflaie, o astfel de abordare este mai bun i datorit implicaiilor

sale financiare;
provizioanele, a cror constituire are la baz probabilitatea apariiei
de pierderi, riscuri sau deprecieri, reprezint un instrument privilegiat
de politic fiscal n msura n care se admite deductibilitatea lor
fiscal. La constituire se diminueaz rezultatul impozabil, fr a
genera pli, iar la anulare sau diminuare se constat venituri care nu
genereaz ncasri.
Aa cum reiese din studiul asupra politicilor contabile i fiscale, dar i

al raporturilor dintre contabilitate i fiscalitate, elementele ce pot genera
divergene ntre cele dou domenii sunt: recunoaterea i evaluarea,
amortizarea i implicit, impozitarea profitului.
S ne reamintim...
Definiii
Obiectivul contabilitii este acela de a prezenta prin intermediul
situaiilorr financiare anuale informaii fidele despre poziia financiar,
performana financiar i fluxurile de trezorerie ale unei entiti, utile unei
categorii largi de utilizatori.
Politicile fiscale reprezint ansamblul deciziilor, opiunilor i
aciunilor de la nivelul unei ntreprinderi avnd ca obiectiv atingerea unui
cost fiscal optim care s corespund aspiraiilor firmei.
Rezumat
Alegerea unei politici contabile, dintre cele acceptate, determinarea
volumului i genului de informaii de oferit precum i a formei sub care
aceste informaii trebuie prezentate presupune stabilirea, dintre opiunile
posibile, a celei care genereaz cea mai bun informare n vederea lurii
deciziilor. Cea mai bun informare trebuie s fie n acord cu cea mai fidel
imagine privind poziia financiar, performanele sau evoluia poziiei
financiare.
Politicile contabile pot fi schimbate ca urmare a unei modificri de
reglementri sau, extrem de rar, la iniiativa entitii i acest lucru trebuie
justificat n Notele explicative la situaiile financiare.
Modificarea de politici contabile la iniiativa entitii poate fi
determinat de o modificare excepional intervenit n situaia entitii sau
31
in contextul economico-financiar n care aceasta i desfoar activitatea sau

atunci cnd politica contabil aplicat conduce la prezentarea de informaii
nereale sau nerelevante.
Politicile contabile influeneaz nivelul rezultatului i este necesar s
existe o garanie c entitatea nu a procedat la manipulri contabile n scopul
majorrii profitului. O asemenea stare de lucruri este mbuntit n cazul
societilor comerciale care au obligaia auditrii situaiilor financiare anuale.
Politicile contabile sunt elaborate i asumate de conducerea entitii.
La baza elaborrii i asumrii politicilor contabile stau principiile contabile.
Se cuvine amintit, n acest context, necesitatea respectrii principiului
permanenei metodelor, cerut de legislaia n vigoare.
Politicile contabile se prezint sub forma unui manual (caiet) i este
propriu fiecrei entiti economice. Este elaborat de departamentul de
contabilitate n colaborare cu specialiti n domeniul de activitate al entitii
economice i cu administratorul entitii economice i semnat de acesta.
Politicile fiscale la nivel de entitate reprezint maniera concret prin
care se utilizeaz instrumentele i tehnicile specifice n vederea realizrii
obiectivelor gestiunii fiscale. Politicile fiscale reprezint ansamblul
deciziilor, opiunilor i aciunilor de la nivelul unei ntreprinderi avnd ca
obiectiv atingerea unui cost fiscal optim care s corespund aspiraiilor
firmei.

1. Ce sunt politicie contabile?
2. Ce este manualul de politici contabile?
3. Care este documentul contabil de sintez n care sunt reflectate
politicile adoptate de o entitate economic?
4. Care este principiul de baz care trebuie respectat la aplicarea
politicilor contabile? Celelalte principii au vreo implicaie n
aplicarea politicilor contabile?
5. Cine ntocmete manualul de politici contabile?
6. Dai exemple de politici contabile.
7. Ce informaii trebuie s conin manualul de politici contabile?
8. La nceputul unui exerciiu financiar se schimb conducerea unei
entiti economice. Noua conducere solicit schimbarea metodei de
amortizare a mijloacelor de transport. Comentai solicitarea
conducerii.
9. Ce sunt erorile contabile? Cum se pot corecta? Care este
documentul contabil de sintez n care se prezint informaii despre
erorile constatate?
10. Care este principiul contabil care se aplic la corectarea erorilor
contabile?
11. Un contabil preia lucrrile de contabilitate ale unei entiti
economice de la un confrate la nceputul lunii august, anul N.
Contabilul nou procedeaz la o analiz complex a elementelor din
balana de verificare. Se constat o serie de erori:
- n exerciiul precedent au fost nregistrate Imobilizri corporale n
curs de execuie n valoare de 800 lei. Fiind o valoare mic i creeaz
32
suspiciuni contabilului. Pune ntrebri i afl c au fost nlocuite nite

plci de gresie.
- nu a fost scos din evidena contabil un mijloc de transport vndut la
data de 01.12.N. Valoarea contabil a mijlocului de transport 15.000
lei, amortizat pentru 7.900 lei.
- n luna mai nu s-a nregistrat transferul cheltuielilor n avans privind
chiria la cheltuieli ale perioadei.
Cre este tratamentul contabil pentru corectarea acestor erori?
Bibliografie.
[1] OMFP 1802 / 2014: Reglementrile contabile privind situaiile financiare
33
Unitatea de nvare 3. Politici i opiuni referitoare la ntocmirea i prezentarea

situaiilor financiare
Cuprins
Unitatea de nvare 3. Politici i opiuni referitoare la ntocmirea i prezentarea situaiilor
financiare ..................................................................................................................................34
3.1. Reguli generale de evaluare...........................................................................................35
3.1.1. Evaluarea la data intrrii n entitate ........................................................................35
3.1.2. Evaluarea la inventar i prezentarea elementelor n bilan .....................................36
3.1.3. Evaluarea la data ieirii din entitate........................................................................39
3.2. Situaiile financiare anuale ............................................................................................39
3.2.1. Bilanul contabil .....................................................................................................44
3.2.2. Contul de profit i pierdere .....................................................................................46
3.2.3. Situaia modificrilor capitalurilor proprii .............................................................49
3.2.4. Situaia fluxurilor de trezorerie ..............................................................................51
3.2.5. Notele explicative ...................................................................................................56
Introducere
Prin parcurgerea acestei uniti vei fi familiarizaicu evaluarea, cu situaiile
financiare, cu coninutul i formatul acestora, vei nelege rolul politicilor
contabile n ntocmirea situaiilor financiare, rolul informaiilor furnizate de
fiecare component a situaiilor financiare.

s selectai metodele de evaluare n ntocmirea manualului de
politici contabile;
s prezentai componentele situaiilor financiare;
s explicai i s dezvoltai informaiile ce se degaj din situaiile
financiare;
s enumerai structurile bilaniere;
s prezentai stabilirea rezultatului net pe baza contului de profit
i pierdere;
s explicai rolul notelor explicative n furnizarea informaiilor
suplimentare privind bilanul i contul de profit i pierdere.
34
3.1. Reguli generale de evaluare

00:0
0
Evaluarea reprezint procesul prin care se determin valoarea la care

elementele situaiilor financiare sunt recunoscute n contabilitate i prezentate
n bilan i n contul de profit i pierdere.
Evaluarea se efectueaz:
la intrarea elementelor n entitate;

la inventar cu prezentarea n bilan
la ieirea din entitate
3.1.1. Evaluarea la data intrrii n entitate

La data intrrii n entitate, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n
contabilitate la valoarea de intrare, care se stabilete astfel:
a) la cost de achiziie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;
b) la cost de producie - pentru bunurile produse n entitate;
c) la valoarea de aport, stabilit n urma evalurii - pentru bunurile
reprezentnd aport la capitalul social;
d) la valoarea just - pentru bunurile obinute cu titlu gratuit sau
constatate plus la inventariere.
n ultimele dou cazuri valoarea de aport i, respectiv, valoarea just se
substituie costului de achiziie.
Cost de achiziie nseamn preul de achiziie la care se adaug taxele
nerecuperabile i eventualele cheltuieli conexe minus eventualele reduceri ale
costului de achiziie.
Cost de producie nseamn preul de achiziie al materiilor prime i
al materialelor consumabile i alte cheltuieli care pot fi atribuite direct
bunului n cauz.
Valoarea just reprezint preul care ar fi ncasat pentru vnzarea
unui activ ntr-o tranzacie reglementat pe piaa principal (dac exist) sau
cea mai avantajoas, la data evalurii, n condiiile curente de pia (adic un
pre de ieire), indiferent dac respectivul pre este direct observabil sau este
estimat utiliznd o alt tehnic de evaluare.
Valoarea just a activelor se determin de ctre evaluatori autorizai.
Reducerile comerciale acordate de furnizor reduc costul de achiziie
35
al bunurilor.
Dac stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare nu mai
sunt n gestiune, acestea se evideniaz distinct n contabilitate (contul 609
"Reduceri comerciale primite"), pe seama conturilor de teri.
La furnizor, atunci cnd vnzarea de produse i acordarea reducerii
comerciale sunt tratate mpreun, reducerile comerciale acordate ulterior
facturrii ajusteaz veniturile din vnzare. Reducerile comerciale acordate
ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz
distinct n contabilitate (contul 709 "Reduceri comerciale acordate"), pe
seama conturilor de teri.
n spiritul principiului contabilitii de angajamente, dac reducerile
comerciale reprezint evenimente ulterioare datei bilanului care conduc la
ajustarea situaiilor financiare anuale, acestea se nregistreaz la data
bilanului n contul 408 "Furnizori - facturi nesosite", respectiv contul 418
"Clieni - facturi de ntocmit", i se reflect n situaiile financiare ale
exerciiului pentru care se face raportarea, pe baza documentelor justificative.
Reducerile care urmeaz a fi primite, nregistrate la data bilanului n contul
408 "Furnizori - facturi nesosite", corecteaz costul stocurilor la care se
refer, dac acestea mai sunt n gestiune.
0:15
Reducerile financiare, sub form de sconturi de decontare pentru

achitarea datoriilor nainte de termenul normal de exigibilitate, primite de la
furnizor reprezint venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se
refer (contul 767 "Venituri din sconturi obinute"). La furnizor, aceste
reduceri acordate reprezint cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la
care se refer (contul 667 "Cheltuieli privind sconturile acordate").
Reducerile comerciale pot fi:
a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate i se practic asupra
preului de vnzare;
b) remizele - se primesc n cazul vnzrilor superioare volumului
convenit sau dac cumprtorul are un statut preferenial; i
c) risturnele - sunt reduceri de pre calculate asupra ansamblului
tranzaciilor efectuate cu acelai ter, n decursul unei perioade
determinate.
3.1.2. Evaluarea la inventar i prezentarea elementelor n bilan
La sfritul exerciiului financiar, n vederea ntocmirii situaiilor
financiare anuale, entitile trebuie s procedeze la inventarierea i evaluarea
elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii. Acestea se
reflect n bilan la valoarea contabil, pus de acord cu rezultatele
inventarierii.
Valoarea contabil a unui activ este valoarea la care acesta este
36
recunoscut dup ce se deduc amortizarea acumulat, pentru activele

amortizabile i ajustrile acumulate din depreciere sau pierdere de valoare;
Valoarea de inventar a unui activ reprezint valoarea activului
stabilit cu ocazia evalurii la inventariere, respectiv valoarea nscris n
listele de inventariere. Valoarea de inventar va fi stabilit cu respectarea
principiului prudenei, care impune s se in seama de toate ajustrile de
valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare.
Atunci cnd valoarea de inventar a elementelor de natura activelor
nregistrate la cost este mai mic dect valoarea contabil, diferenele se vor
evidenia distinct n contabilitate, n conturi de ajustri. Elementele respective
se menin la valoarea lor de intrare.
Pentru efectuarea inventarierii, conducerea entitii trebuie s
stabileasc proceduri proprii, cu respectarea prevederilor legale, iar n
comisiile de inventariere vor fi numite persoane cu pregtire
corespunztoare, tehnic i economic, cunosctoare a domeniului de
activitate.
Creanele i a datoriile se evalueaz la inventar la valoarea lor
probabil de ncasare sau de plat. Diferenele constatate n minus ntre
valoarea de inventar i valoarea contabil a creanelor se nregistreaz n
contabilitate pe seama ajustrilor pentru deprecierea creanelor.
Pentru creanele incerte se constituie ajustri pentru pierdere de
valoare.
Pentru elementele de natura datoriilor, diferenele constatate n plus
ntre valoarea de inventar i valoarea contabil se nregistreaz n
contabilitate, pe seama elementelor corespunztoare de datorii.
Creanele i datoriile exprimate n valut i cele cu decontare n
lei n funcie de cursul unei valute se evalueaz la bilan la cursul de
schimb valutar comunicat de Banca Naional a Romniei, valabil la data
ncheierii exerciiului financiar. n scopul prezentrii n bilan, valoarea
creanelor, astfel evaluate, se diminueaz cu ajustrile pentru pierdere de
valoare.
Disponibilitile bneti i alte valori similare n valut se
evalueaz n bilan la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional
a Romniei, valabil la data ncheierii exerciiului financiar.
0:30
O sintez a regulilor de evaluare la inventar cu reflectare n bilan este

prezentat n tabelul urmtor:
potrivit cruia se va ine seama de toate
ajustrile de valoare datorate deprecierilor
sau pierderilor de valoare.
valoarea de recunoatere (costul de
Se va aplica principiul
prudenei
Valoarea contabil
37
achiziie, costul de producie sa alt

valoare care substituie costul), diminuat cu
amortizarea cumulat pn la acea dat,
precum i cu ajustrile cumulate din
depreciere.
valoarea contabil a unui activ, stabilit cu
ocazia evalurii la inventariere, respectiv
valoarea nscris n listele de inventariere
Diferenele constatate n minus ntre
valoarea de inventar i valoarea contabil se
evideniaz distinct n contabilitate, n
conturi de ajustri, aceste elemente
meninndu-se la valoarea lor de intrare.
Valoarea de inventar
Activele
din care:
Imobilizrile corporale i
necorporale
Daca valoarea de inventar < valoarea

contabil => depreciere
Recunoscut
- prin nregistrarea unei amortizri
suplimentare, pentru deprecierea
ireversibil,
- prin constituirea sau suplimentarea
ajustrilor pentru depreciere, pentru
deprecierea reversibil.
Stocurile
la valoarea contabil, mai puin ajustrile
pentru depreciere constatate.
Dac valoarea contabil este mai mare dect
valoarea de inventar, valoarea stocurilor se
diminueaz pn la valoarea realizabil
net, prin constituirea unei ajustri pentru
depreciere.
Valoare realizabil net
preul de vnzare estimat care ar putea fi
obinut pe parcursul desfurrii normale a
activitii, minus costurile estimate pentru
finalizarea bunului, atunci cnd este cazul,
i costurile estimate necesare vnzrii.
Creanele i datoriile
La valoarea lor probabil de ncasare sau de
plat.
Dac valoarea de inventar < valoarea
contabil a creanelor se nregistreaz
ajustri pentru deprecierea creanelor.
Creane incerte
se constituie ajustri pentru pierdere de
valoare.
Datorii
diferenele constatate n plus ntre valoarea
de inventar i valoarea contabil se
nregistreaz n contabilitate, pe seama
elementelor corespunztoare de datorii
la cursul de schimb valutar comunicat de
exprimate n valut i cele
BNR, valabil la data ncheierii exerciiului
cu decontare n lei n funcie financiar. n scopul prezentrii n bilan,
38
valoarea creanelor, astfel evaluate, se

diminueaz cu ajustrile pentru pierdere de
valoare.
de cursul unei valute
Din care:
exprimate n valut
diferene favorabile sau nefavorabile,

rezultate din evaluarea acestora se
nregistreaz la venituri sau cheltuieli din
diferene de curs valutar, dup caz
Creanele i datoriile cu
diferene favorabile sau nefavorabile,
decontare n lei n funcie de rezultate din evaluarea acestora se
cursul unei valute
nregistreaz la alte venituri sau alte
cheltuieli financiare, dup caz.
Titlurile pe termen lung
la costul istoric mai puin eventualele
(aciuni i alte investiii
ajustri pentru pierdere de valoare.
financiare)
Titlurile pe termen scurt
Pentru depreciere se recunosc ajustri
(aciuni i alte investiii
pentru pierdere de valoare, nregistrate pe
financiare):
seama cheltuielilor.
- admise la tranzacionare
se evalueaz la valoarea de cotaie din
pe o pia reglementat
ultima zi de tranzacionare,
- cele netranzacionate
la costul istoric mai puin eventualele
ajustri pentru p erdere de valoare.
Capitalurile proprii
Rmn evideniate la valorile din
contabilitate.
3.1.3. Evaluarea la data ieirii din entitate

La data ieirii din entitate sau la darea n consum, bunurile se
evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la
care sunt nregistrate n contabilitate (de exemplu, valoarea reevaluat pentru
imobilizrile corporale care au fost reevaluate sau valoarea just pentru
valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia
reglementat).
La scoaterea din eviden a activelor se reiau la venituri ajustrile
pentru depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora.
3.2. Situaiile financiare anuale

n analiza politicilor i opiunilor contabile i prezentarea situaiilor
financiare la entitile care nu sunt cotate la burs pe o pia reglementat,
avem n vedere OMFP nr.1802/2014 care aprob reglementrile contabile
privind situaiile financiare anuale simplificate i situaiile financiare anuale
consolidate, oprindu-nu asupra primei categorii.
Situaiile financiare trebuie s furnizeze informaii cu privire la
39
poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezoreie ale unei

entiti, informaii care sunt utile unei game largi de utilizatori n luarea
deciziilor economice. Situaiile financiare anuale ofer o imagine fidel a
activelor, datoriilor, poziiei financiare, profitului sau pierderii entitii.
n funcie de criteriile de mrime, entitile necotate la burs se
grupeaz n trei categorii, astfel:
- microentiti;
- entiti mici;
- entiti mijlocii i mari.
Microentitile sunt entitile care, la data bilanului, nu depesc
limitele a cel puin dou dintre urmtoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 350 000 EUR;
b) cifra de afaceri net: 700 000 EUR;
c) numrul mediu de salariai n cursul exerciiului financiar: 10.
Entitile mici sunt entitile care, la data bilanului, nu se ncadreaz
n categoria microentitilor i care nu depesc limitele a cel puin dou
dintre urmtoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 4 000 000 EUR;
b) cifra de afaceri net: 8 000 000 EUR;
Entitile mijlocii i mari sunt entitile care, la data bilanului,
depesc limitele a cel puin dou dintre urmtoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 4 000 000 EUR;
b) cifra de afaceri net: 8 000 000 EUR;
Microentitile ntocmesc situaii financiare anuale formate din:
- bilan prescurtat i
- cont prescurtat de profit i pierdere
Entitile mici ntocmesc situaii financiare anuale care cuprind:
- bilan prescurtat,
- cont de profit i pierdere,
- notele explicative la situaiile financiare anuale.
Opional, acestea pot ntocmi situaia modificrilor capitalului
propriu i/sau situaia fluxurilor de trezorerie.
Entitile mijlocii i mari precum i entitile de interes public
ntocmesc situaii financiare anuale care cuprind:
- bilan;
- cont de profit i pierdere;
- situaia modificrilor capitalului propriu;
- situaia fluxurilor de trezorerie;
- notele explicative la situaiile financiare anuale.
O entitate analizeaz permanent, pentru fiecare dat a bilanului, dac
a depit, respectiv a ncetat s depeasc criteriile de mrime
corespunztoare i schimb categoria n care se ncadreaz doar dac n dou
exerciii financiare consecutive depete sau nceteaz s depeasc
40
criteriile de mrime. Ca urmare, modificarea criteriilor de mrime nu

determin automat ncadrarea entitii ntr-o nou categorie.
Entitatea schimb categoria n care se ncadreaz doar dac n dou
exerciii financiare consecutive depete sau nceteaz s depeasc
criteriile de mrime.
0:50
La modificarea criteriilor de mrime se reanalizeaz numrul de

componente ale situaiilor financiare anuale.
Prin dou exerciii financiare consecutive se nelege exerciiul financiar
precedent celui pentru care se ntocmesc situaiile financiare anuale i
exerciiul financiar curent, pentru care se ntocmesc situaiile financiare
anuale.
Ca urmare, pentru intocmirea situatiilor financiare anuale, incadrarea in
criteriile de marime prevazute de reglementarile contabile se efectueaza la
sfarsitul exercitiului financiar, pe baza indicatorilor determinati din situatiile
financiare ale exercitiului financiar precedent celui de raportare si a
indicatorilor determinati pe baza datelor din contabilitate si a balantei de
verificare incheiate la finele exercitiului financiar curent, utilizandu-se cursul
de schimb valutar comunicat de Banca Nationala a Romaniei, valabil la data
incheierii exercitiului financiar.
Pe lng aceste situaii financiare, consiliul de administraie
elaboreaz pentru fiecare exerciiu financiar raportul administratorilor care
cuprinde o analiz financiar cuprinztoare a dezvoltrii i performanei
activitii entitii i poziiei sale financiare, mpreun cu o descriere a
principalelor riscuri i incertitudini cu care se confrunt. Atunci cnd este
cazul, raportul cuprinde i indicatori nefinanciari cheie de performan,
relevani pentru activiti specifice, inclusiv a modificrilor mediului n care
entitatea i desfoar activitatea precum i al politicii de investiii pentru ai menine i mbunti performana inclusiv politica de dividende.
Calculul criteriilor de mrime8
Indicatorii n funcie de care se stabilesc criteriile de mrime sunt:
total active, cifra de afaceri net i numr mediu de salariai n cursul
exerciiului financiar.
Indicatorul total active cuprinde: active imobilizate, active circulante
i cheltuieli n avans.
Cifra de afaceri net se calculeaz prin nsumarea veniturilor rezultate
din livrrile de bunuri i prestrile de servicii i alte venituri din exploatare,
mai puin reducerile comerciale acordate clienilor (veniturile nregistrate n
grupa 70 Cifra de afaceri net.
Atunci cnd, n baza unor prevederi legale exprese, n conturile de
venituri au fost cuprinse sume reprezentnd diverse impozite i taxe
reflectate concomitent n conturi de cheltuieli, cu ocazia ntocmirii contului
de profit i pierdere, la cifra de afaceri net se vor nscrie sumele
reprezentnd veniturile menionate, corectate cu cheltuielile corespunztoare
Exemplu preluat din Unele aspecte privind aplicarea reglementrilor contabile conforme cu directiva a IV-a a
CEE, parte component a reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin OMFP nr.
3.055/2009 - ghid practic -
41
acelor impozite.
Numrul mediu de salariai se determin dup metodologia stabilit
de Institutul Naional de Statistic.
Exemplu de calcul al indicatorilor n condiiile n care exerciiul

financiar coincide cu anul calendaristic (pentru 3 exerciii financiare
consecutive)9
Situaiile financiare anuale ale exerciiului financiar N
Pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale ale exerciiului
financiar N, ncadrarea n criteriile de mrime10 se efectueaz la sfritul
exerciiului financiar, pe baza indicatorilor determinai din situaiile
financiare anuale ale exerciiului financiar N - 1 i a indicatorilor
determinai pe baza datelor din contabilitate i a balanei de verificare
ncheiate pentru exerciiul financiar N.
Presupunem c, pe baza indicatorilor determinai din situaiile
financiare anuale ale exerciiului financiar N - 1 o entitate a depit limitele
a dou din criteriile de mrime.
Indicatorii afereni exerciiului financiar N sunt determinai la finele
exerciiului financiar, pe baza evidenei contabile i a balanei ncheiate
pentru exerciiul financiar N.
Presupunem c indicatorii de mrime la finele exerciiului financiar
N sunt:
- total active: 20.000.000 lei11,
- cifra de afaceri net: 45.000.000 lei,
- numr mediu salariai n cursul exerciiului financiar: 42.
Valorile calculate n euro pentru aceti indicatori sunt:
- total active: 4.580.432,39 euro,
- cifra de afaceri net: 10.305.972,88 euro.
Avnd n vedere valorile calculate ale indicatorilor i faptul c au fost
depite dou dintre limitele criteriilor de mrime n dou exerciii
consecutive, entitatea va ntocmi la finele exerciiului financiar N situaii
financiare anuale formate din:
a) bilan;
b) cont de profit i pierdere;
c) situaia modificrilor capitalului propriu;
d) situaia fluxurilor de trezorerie;
e) note explicative la situaiile financiare anuale.
Situaiile financiare anuale ale exerciiului financiar N + 1
Situaiile financiare anuale aferente exerciiului financiar N + 1 au la
baz valoarea indicatorilor de la finele exerciiilor financiare N i N + 1.
Indicatorii afereni exerciiului financiar N sunt determinai pe baza
situaiilor financiare ntocmite la finele exerciiului financiar N.
Informaiile aferente exerciiului financiar N sunt cele prezentate mai sus.
9
Evoluia cursului de schimb valutar are caracter exemplificativ.

Vom folosi expresia criterii de mrime pentru criterii de mrime prevzute de Reglementrile contabile .
11
Cursul de schimb valutar, comunicat de BNR i valabil la data nchiderii exerciiului financiar N presupunem
c este 4,3664 lei/euro
10
42
Pentru exerciiul financiar N + 1, indicatorii determinai n baza

balanei de verificare sunt:
- cifra de afaceri net: 12.000.000 lei12,
- total active: 25.000.000 lei,
- numr mediu salariai n cursul exerciiului financiar: 38.
Valorile calculate n euro pentru aceti indicatori sunt:
- cifra de afaceri net: 2.727.272,73 euro,
- total active: 5.681.818,18 euro.
Se constat c n exerciiul financiar N entitatea depete limitele a
dou din cele trei criterii de mrime, iar n exerciiul financiar N + 1 nu mai
depete limitele acestor criterii. Entitatease va ncadra n continuare n
categoria entitilor mijlocii i mari i va continua s ntocmeasc situaii
financiare anuale cu cinci componente formate din:
a) bilan;
c) situaia modificrilor capitalului propriu;
d) situaia fluxurilor de trezorerie;
e) note explicative la situaiile financiare anuale.
Situaiile financiare anuale ale exerciiului financiar N + 2
Presupunem c la finele exerciiului financiar N + 2 nu sunt depite
limitele a dou din cele trei criterii de mrime stabilite.
Avnd n vedere c entitatea nu a depit n dou exerciii financiare
consecutive (exerciiul financiar N + 1 i exerciiul financiar N + 2) limitele
a dou din cele trei criterii de mrime, rezult c la finele exerciiului
financiar N + 2 aceasta va ntocmi situaii financiare anuale simplificate
formate din:
a) bilan prescurtat;
c) note explicative la situaiile financiare anuale.
Opional, entitatea poate ntocmi i situaia modificrilor capitalului
propriu i/sau situaia fluxurilor de trezorerie.
1:30
12
Cu privire la structura i coninutul situaiilor financiare propriu-zise,

se prevede o list minimal de rubrici. Informaiile dezvolttoare
(complementare) situaiilor financiare propriu-zise fac obiectul notelor
explicative. Reglementrile contabile conforme cu directivele europene
conin modele de prezentare a setului de situaii financiare.
n cadrul situaiilor financiare, fiecare component trebuie s fie
identificat n mod clar prin:
numele entitii;
data la care au fost ntocmite;
moneda n care sunt prezentate situaiile
financiare;
exprimarea n lei.
Referitor la perioada de raportare, regula de baz cere ca situaiile
financiare s fie ntocmite cel puin o dat pe an. n cazul n care data
bilanului este modificat entitatea trebuie s indice motivul.
Cursul de schimb valutar = 4,4000 lei/euro.
43
3.2.1. Bilanul contabil

Bilantul este documentul contabil de sinteza prin care se prezinta
elementele direct legate de evaluarea poziiei financiare, respectiv elementele
de activ, capital propriu i datorii ale entitatii la sfarsitul exercitiului
financiar, precum si in celelalte situatii prevazute de lege.
a) un activ reprezint o resurs controlat de ctre entitate ca
rezultat al unor evenimente trecute, de la care se ateapt s
genereze beneficii economice viitoare pentru entitate. Un activ
este recunoscut n contabilitate i prezentat n bilan atunci cnd
este probabil realizarea unui beneficiu economic viitor de ctre
entitate i activul are un cost sau o valoare care poate fi
evaluat/evaluat n mod credibil;
b) o datorie reprezint o obligaie actual a entitii ce decurge
din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s
rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice.
O datorie este recunoscut n contabilitate i prezentat n bilan
atunci cnd este probabil c o ieire de resurse ncorpornd
beneficii economice va rezulta din decontarea unei obligaii
prezente i cnd valoarea la care se va realiza aceast decontare
poate fi evaluat n mod credibil;
c) capitalurile proprii reprezint interesul rezidual al acionarilor
sau asociailor n activele unei entiti dup deducerea tuturor
datoriilor sale.
Beneficiile economice reprezint potenialul de a contribui, direct sau
indirect, la fluxul de numerar sau echivalente de numerar ctre entitate.
Aceast contribuie se reflect fie sub forma creterii intrrilor de numerar,
fie sub forma reducerii ieirilor de numerar, de exemplu, prin reducerea
costurilor de producie.
Formatul bilanului ntocmit de entitile mijlocii i mari este
urmtorul:
A. Active imobilizate
I. Imobilizri necorporale
1. Cheltuieli de constituire
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active
similare, dac acestea au fost achiziionate cu titlu oneros i nu trebuie
prezentate la A I 5
4. Active necorporale de explorare i evaluare a resurselor minerale
5. Fondul comercial, n msura n care acesta a fost achiziionat cu
titlu oneros
6. Avansuri
II. Imobilizri corporale
1. Terenuri i construcii
2. Instalaii tehnice i maini
3. Alte instalaii, utilaje i mobilier
4. Investiii imobiliare
5. Active corporale de explorare i evaluare a resurselor minerale
6. Active biologice productive
44
7. Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie

III. Imobilizri financiare
1. Aciuni deinute la entitile afiliate
2. mprumuturi acordate entitilor afiliate
3. Interese de participare
4. mprumuturi acordate entitilor de care entitatea este legat n
virtutea intereselor de participare
5. Investiii deinute ca imobilizri
6. Alte mprumuturi
B. Active circulante
I. Stocuri
1. Materii prime i materiale consumabile
2. Producia n curs de execuie
3. Produse finite i mrfuri
4. Avansuri
II. Creane
(Sumele care urmeaz s fie ncasate dup o perioad mai mare de un an
trebuie prezentate separat pentru fiecare element.)
1. Creane comerciale
2. Sume de ncasat de la entitile afiliate
3. Sume de ncasat de la entitile de care entitatea este legat n
virtutea intereselor de participare
4. Alte creane
5. Capital subscris i nevrsat
III. Investiii pe termen scurt
1. Aciuni deinute la entitile afiliate
2. Alte investiii pe termen scurt
IV. Casa i conturi la bnci
C. Cheltuieli n avans
D. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an
1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat
mprumuturile din emisiunea de obligaiuni convertibile
2. Sume datorate instituiilor de credit
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor
4. Datorii comerciale - furnizori
5. Efecte de comer de pltit
6. Sume datorate entitilor afiliate
7. Sume datorate entitilor de care entitatea este legat n virtutea
intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind asigurrile
sociale
E. Active circulante nete/datorii curente nete
F. Total active minus datorii curente
G. Datorii: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un
an
1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, prezentndu-se separat
mprumuturile din emisiunea de obligaiuni convertibile
2. Sume datorate instituiilor de credit
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor
4. Datorii comerciale - furnizori
45
5. Efecte de comer de pltit

6. Sume datorate entitilor afiliate
7. Sume datorate entitilor de care entitatea este legat n virtutea
intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale i datoriile privind asigurrile
sociale
H. Provizioane
1. Provizioane pentru litigii
2. Provizioane pentru garanii acordate clienilor
3. Provizioane pentru pensii i obligaii similare
4. Provizioane pentru impozite
5. Alte provizioane
I. Venituri n avans
J. Capitaluri proprii
I. Capital subscris
1. Capital subscris vrsat
2. Capital subscris nevrsat
II. Prime de capital
III. Rezerve din reevaluare
IV. Rezerve
1. Rezerve legale
2. Rezerve statutare sau contractuale
3. Alte rezerve
V. Profitul sau pierderea reportat()
VI. Profitul sau pierderea exerciiului financiar
Separarea creanelor i datoriilor pe termene de scadena: rubricile (B
II, D, G ) furnizeaz informaii directe pentru analize complexe ale lichiditii
i solvabilitii entitilor. Existena rubricilor E i F poteneaz eficacitatea
analizelor financiare, prin aceea c rubrica E reprezint fondul de rulment,
iar rubrica F capitalurile permanente.
3.2.2. Contul de profit i pierdere
Veniturile i cheltuielile unui exerciiu financiar, elemente direct
legate de evaluarea performanei unei entiti economice sunt raportate n
contul de profit i pierdere.
a) veniturile - constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate
pe parcursul perioadei contabile, sub form de intrri sau creteri ale
activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri
ale capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din contribuii ale
acionarilor;
Veniturile sunt recunoscute n contul de profit i pierdere atunci cnd
se poate evalua n mod credibil o cretere a beneficiilor economice viitoare
legate de creterea valorii unui activ sau de scderea valorii unei datorii.
Recunoaterea veniturilor se realizeaz simultan cu recunoaterea creterii de
active sau reducerii datoriilor (de exemplu, creterea net a activelor,
rezultat din vnzarea produselor sau serviciilor, ori descreterea datoriilor ca
rezultat al anulrii unei datorii).
46
Exemplu: Se presteaz un serviciu pe credit comercial : obinerea venitului

genereaz creterea unui activ (crean). Anularea unui provizion (scderea
datoriei) se nregistreaz prin creterea veniturilor. Conturile de venituri se
nchid la sfritul perioadei de gestiune prin intermediul contului de Profit
sau pierdere, cea ce reprezint o cretere a capitalurilor proprii.
1:50
b) cheltuielile - constituie diminuri ale beneficiilor economice

nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri sau
scderi ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care se
concretizeaz n reduceri ale capitalurilor proprii, altele dect cele
rezultate din distribuirea acestora ctre acionari.
Cheltuielile sunt recunoscute n contul de profit i pierdere atunci
cnd se poate evalua n mod credibil o diminuare a beneficiilor economice
viitoare legate de o diminuare a valorii unui activ sau de o cretere a valorii
unei datorii. Recunoaterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoaterea
creterii valorii datoriilor sau reducerii valorii activelor (de exemplu,
drepturile salariale angajate sau amortizarea echipamentelor).
Exemplu : Se dau n consum materii prime diminuarea beneficiilor
economice (cheltuieli cu materiile prime) are loc prin diminuarea stocului de
materii prome (activ). nregistrarea impozitului pe profit reprezint o
scdere a beneficiilor economice (cheltuieli cu impozitul pe profit) precum i
o cretere a datoriei privind impozitul pe profit. Conturile de cheltuieli se
nchid la sfritul perioadei de gestiune prin intermediul contului de Profit
sau pierdere, ceea ce reprezint o diminuare a capitalurilor proprii.
Fiecare ar european, n funcie de particularitile economice,
financiare, juridice i culturale poate permite entitilor economice s opteze
pentru modelul care corespunde cel mai bine necesitilor informaionale ale
utilizatorilor.
Normalizatorii notri au adoptat s prezinte i s publice un cont de
profit i pierdere n care cheltuielile sunt structurate dup natur.
Formatul contului de profit i pierdere este urmtorul:
1. Cifra de afaceri neta
2. Variatia stocurilor de produse finite si a productiei in curs de executie
3. Productia realizata de entitate pentru scopurile sale proprii si capitalizata
(veniturile din productia de imobilizari)
4. Alte venituri din exploatare
5.
a) Cheltuieli cu materiile prime si materialele consumabile
b) Alte cheltuieli externe
6. Cheltuieli cu personalul:
a) Salarii si indemnizatii
b) Cheltuieli cu asigurarile sociale, cu indicarea distincta a celor
referitoare la pensii
7.
a) Ajustari de valoare privind imobilizarile corporale si imobilizarile
47
necorporale
b) Ajustari de valoare privind activele circulante, in cazul in care
acestea depasesc suma ajustarilor de valoare care sunt normale in
entitatea in cauza
8. Alte cheltuieli de exploatare
9. Venituri din interese de participare, cu indicarea distincta a celor obtinute
de la entitatile afiliate
10. Venituri din alte investitii si imprumuturi care fac parte din activele
imobilizate, cu indicarea distincta a celor obtinute de la entitatile afiliate
11. Alte dobanzi de incasat si venituri similare, cu indicarea distincta a celor
obtinute de la entitatile afiliate
12. Ajustari de valoare privind imobilizarile financiare si investitiile detinute
ca active circulante
13. Dobanzi de platit si cheltuieli similare, cu indicarea distincta a celor
privind entitatile afiliate
14. Impozitul pe profit
15. Profitul sau pierderea dup impozitare
16. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus
17.. Profitul sau pierderea exercitiului financiar.
Contul de profit i pierdere cuprinde: cifra de afaceri net, veniturile
i cheltuielile exerciiului, grupate dup natura lor, precum i rezultatul
exerciiului (profit sau pierdere).
Activitile curente sunt orice activiti desfurate de o entitate, ca
parte integrant a obiectului su de activitate, precum i activitile conexe
acestora. Veniturile din activiti curente se pot regsi sub diferite
denumiri, cum ar fi: vnzri, prestri de servicii, comisioane, redevene,
chirii, subvenii, dobnzi, dividende.
Contabilitatea veniturilor se ine pe feluri de venituri, dup natura lor,
astfel:
- venituri din exploatare; i
- venituri financiare.
Veniturile din exploatare cuprind:
a) venituri din vnzarea de produse i mrfuri, precum i prestri de
servicii.
b) venituri aferente costului produciei,
c) venituri din producia de imobilizri,
d) venituri din subvenii de exploatare,
e) alte venituri din exploatarea curent, cuprinznd veniturile din
creane recuperate, penaliti contractuale, datorii prescrise, scutite
sau anulate potrivit legii, precum i alte venituri din exploatare.
Veniturile financiare cuprind:
a) venituri din imobilizri financiare;
b) venituri din investiii pe termen scurt;
c) venituri din investiii financiare cedate;
d) venituri din diferene de curs valutar;
e) venituri din dobnzi;
f) venituri din sconturi primite n urma unor reduceri financiare;
g) alte venituri financiare.
48
Contabilitatea cheltuielilor se ine pe feluri de cheltuieli, dup natura

lor, astfel:
a) cheltuieli de exploatare, care cuprind:
- cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile; costul de
achiziie al obiectelor de inventar consumate; costul de achiziie al
materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor;
contravaloarea energiei i a apei consumate; valoarea activelor
biologice de natura stocurilor; costul mrfurilor vndute i al
ambalajelor;
- cheltuieli cu serviciile executate de teri, redevene, locaii de
gestiune i chirii; prime de asigurare; studii i cercetri; cheltuieli
cu alte servicii executate de teri (colaboratori); comisioane i
onorarii; cheltuieli de protocol, reclam i publicitate; transportul
de bunuri i personal; deplasri, detari i transferri; cheltuieli
potale i taxe de telecomunicaii, servicii bancare i altele;
- cheltuieli cu personalul (salariile, asigurrile i protecia social i
alte cheltuieli cu personalul, suportate de entitate);
- alte cheltuieli de exploatare (cheltuielile legate de protejarea
mediului nconjurtor, aferente perioadei; pierderi din creane i
debitori diveri; despgubiri, amenzi i penaliti; donaii,
sponsorizri i alte cheltuieli similare; cheltuieli privind activele
cedate i alte operaii de capital; creane prescrise potrivit legii;
certificatele de emisii de gaze cu efect de ser achiziionate potrivit
legislaiei n vigoare i ale cror costuri pot fi determinate, aferente
perioadei curente etc.); i
b) cheltuieli financiare, care cuprind: pierderi din creane legate de
participaii; cheltuieli privind investiiile financiare cedate; diferenele
nefavorabile de curs valutar; dobnzile privind exerciiul financiar n curs;
sconturile acordate clienilor; pierderi din creane de natur financiar i
altele.
3.2.3. Situaia modificrilor capitalurilor proprii
2:10
Acest document reflect informaiile referitoare la creterea sau

reducerea activului net.
Activ net = Activ Datorii = Capitaluri proprii
Cu excepia modificrilor rezultate din tranzaciile cu proprietarii care
acioneaz n calitatea lor de proprietari (cum ar fi contribuiile la capitalul
propriu, rscumprarea propriilor instrumente de capitaluri proprii ale
entitii i dividendele), modificarea global a capitalurilor proprii n timpul
unei perioade reprezint, n general, valoarea total a veniturilor i
cheltuielilor, inclusiv ctigurile i pierderile, generate de activitile entitii
pe parcursul unei perioade.
n situaia modificrilor capitalurilor proprii se prezint distinct
corectarea pe seama rezultatului reportat a eventualelor erori contabile.
Informaiile minime prezentate n situaia modificrilor capitalurilor
proprii includ:
49
profitul sau pierderea perioadei;

fiecare element de venituri sau cheltuieli recunoscute direct n
capitalurile proprii;
totalul celor dou elemente de mai sus, indicndu-se separat

valorile atribuibile acionarilor minoritare i acionarilor
societii-mame;
efectele modificrilor politicii contabile;
efectele corectrii erorilor;

n situaia modificrilor capitalurilor proprii sau n note se mai pot
include:
tranzaciile de capital cu proprietarii i distribuiile ctre acetia;
reconcilierea soldului profitului cumulat sau al pierderii

cumulate la nceputul i sfritul exerciiului financiar;
reconcilierea ntre valoarea contabil a fiecrei clase de

capitaluri vrsate i a fiecrei rezerve la nceputul i sfritul
perioadei.
Exemplu: Structura situaiei modificrilor capitalurilor proprii este

urmtoarea:
Sold la
nceputul
exerciiului
financiar
A
Capital subscris
Patrimoniul regiei
Prime de capital
Rezerve din reevaluare
Reerve legale
Rezerve statutare sau
contractuale
Rezerve reprezentnd
surplusul realizat din
rezerve din reevaluare
Alte rezerve
Aciuni proprii (109)
Ctiguri legate de
instrumente de
capi aluri propri (141)
Pierderi legate de
instrumentele de
capitaluri proprii (149)
Rezultatul
Sold
reportat
C
reprezentnd
profitul
ld
nerepartizat sau
pierderea
neacoperit
Rezultatul
Sold
reportat
C
provenit din
Sold
corectarea
D
erorilor
contabile
Profitul sau
Sold
pierderea
C
Creteri
Reduceri
Prin
transfer
3
-
Total
din
care:
4
50.000
100. 00
100.000
40.000
90.000
40.000
-
50.000
90.000
200.000
195.000
395.000
195.000
650.000
1
500.000
100.000
-
Total din
care:
Prin
transfer
2
200.000
100.000
-
Sold la
sfritul
exerciiului
fianciar
6
650.000
50.000
-
50
195.000
650.000
exerciiului
financiar
Repartizarea
profitului
Total
capitalurip prii
old
D
1.045.000
1.275.000
285.000
2.035.000
3.2.4. Situaia fluxurilor de trezorerie

2:25
Informaiile cu privire la fluxurile de trezorerie ale unei entiti

furnizeaz utilizatorilor elemente cu privire la:
structura financiar a entitii;
solvabilitatea i lichiditatea, capacitatea de a genera

numerar i echivalente de numerar;
valoarea actualizat a fluxurilor de numerar viitoare.

Fluxurile de numerar sunt intrri i ieiri de numerar i de echivalente
de numerar.
Numerarul este reprezentat de numerarul n cas i de depozitele
pltibile la cerere (disponibilul n cont), altfel spus, nseamn banii la care
entitatea poate avea acces imediat
Echivalentele de numerar sunt investiii pe termen scurt (cum ar fi
titluri de crean pe termen scurt) care sunt uor convertibile n numerar.
O entitate trebuie s prezinte o situaie a fluxurilor de trezorerie n
care sunt nscrise fluxurile de trezorerie pe parcursul perioadei de raportarea,
clasificate n funcie de activitile desfurate.
Activitile de exploatare: sunt principalele activiti productoare
de venit ale ntreprinderii precum i alte activiti care nu sunt activiti de
investiii sau de finanare. Aceasta constituie o parte important a situaiei
fluxurilor de trezorerie deoarece arat succesul nregistrat de activitile
entitii la generarea unor fluxuri de trezorerie suficiente pentru rambursarea
creditelor, plata dividendelor i realizarea de noi investiii fr ca entitatea
s fie nevoit s apeleze la surse externe de finanare.
Exemple de fluxuri de trezorerie provenite din activitati de exploatare:

(a) ncasarile n numerar din vnzarea de bunuri si prestarea de
servicii;
(b) ncasarile n numerar provenite din redevente, onorarii,
comisioane si alte venituri;
(c) platile n numerar efectuate catre furnizorii de bunuri si
prestatorii de servicii;
(d) platile n numerar efectuate catre si n numele angajatilor;
(e) platile n numerar sau restituiri ale impozitelor pe profit, cu
exceptia cazului n care ele pot fi identificate n mod specific cu
activitatile de investitie si finantare; si
Activitile de investiii: Acestea constau n achiziionarea i nstrinarea de
active imobilizate precum i alte investiii care nu sunt incluse in
echivalentele de numerar. Este important prezentarea separat a acestor
fluxuri de numerar deoarece ele reprezint valoarea cheltuielii care a fost
efectuat cu resurse menite s genereze venit i fluxuri de numerar n viitor.
51
Exemple de fluxuri de numerar provenite din activitati de investitie sunt:

(a) platile n numerar pentru achizitionarea de imobilizari corporale,
necorporale si alte active imobilizate. Aceste plati le includ si pe
acelea care se refera la costurile de dezvoltare capitalizate si la
constructia, n regie proprie, a imobilizarilor corporale;
(b) ncasarile n numerar din vnzarea de imobilizari corporale,
active necorporale si alte active imobilizate;
(c) platile n numerar pentru achizitia de instrumente de capitaluri
proprii sau de datorie ale altor ntreprinderi si de interese n
asocierile n participatiune (altele dect platile pentru aceste
instrumente considerate a fi echivalente de numerar sau acelea
pastrate n scopuri de plasament si de tranzactionare);
(d) ncasarile n numerar din vnzarea de instrumente de capitaluri
proprii sau de datorie ale altor ntreprinderi, si interese n asocierile
n participatiune (altele dect ncasarile pentru acele instrumente
considerate a fi echivalente de numerar sau acelea pastrate n
scopuri de plasament si de tranzactionare);
(e) avansurile n numerar si mprumuturile efectuate catre alte parti;
(f) ncasarile n numerar din rambursarea avansurilor si
mprumuturilor efectuate catre alte parti;
2:35
Activitile de finanare: Acestea sunt activiti ce duc la schimbri ale

dimensiunii i compoziiei capitalului propriu i mprumuturilor unei entiti.
Prezentarea separat a fluxurilor de numerar provenite din activiti de
finanare este important deoarece este folositoare n estimarea cererilor
viitoare de fluxuri de numerar din partea finanatorilor ntreprinderii.
Exemple de fluxuri de numerar provenite din activitati de finantare sunt:
(a) ncasarile n numerar provenite din emisiunea de actiuni sau alte
instrumente de capital;
(b) platile n numerar efectuate catre proprietari pentru a achizitiona
sau rascumpara actiunile entitatii;
(c) ncasarile n numerar provenite din emisiunea titlurilor de
creanta, a mprumuturilor, efectelor comerciale, obligatiunilor,
ipotecilor si a altor mprumuturi pe termen scurt sau lung;
(d) rambursarile n numerar ale unor sume mprumutate; si
(e) platile n numerar efectuate de locatar pentru reducerea
obligatiilor aferente unui contract de leasing financiar.
Atenie! Exist situaii n care o singur tranzacie poate include fluxuri de
trezorerie care sunt clasificate diferit.
De exemplu, cnd rambursarea n numerar a unui mprumut include
att dobnda, ct i capitalul mprumutat, elementul de dobnd poate fi
clasificat drept activitate de exploatare, iar elementul de capital, drept
activitate de finanare.
Unele tranzacii, cum ar fi vnzarea unui element al unei instalaii,
pot genera un ctig sau o pierdere, recunoscut () n rezultatul perioadei
curente. Fluxurile de trezorerie aferente acestui tip de tranzacii sunt fluxuri
52
de trezorerie provenite din activiti de investiii. Cu toate acestea, plile n

numerar pentru producerea sau dobndirea de active deinute n vederea
nchirierii ctre alii sunt fluxuri de trezorerie din activiti de exploatare.
ncasrile de numerar din nchirierea i vnzarea ulterioar a acestor active
sunt, de asemenea, fluxuri de trezorerie din activiti de exploatare.
Ctigurile i pierderile nerealizate care provin din variaia cursurilor
de schimb valutar nu sunt fluxuri de trezorerie. Fac excepie efectele variaiei
cursului de schimb valutar asupra numerarului i echivalentelor de numerar
deinute sau datorate n valut. Acest lucru este necesar pentru a reconcilia
numerarul i echivalentele de numerar la nceputul i la sfritul perioadei.
Aceste diferene se va prezenta separat de cele trei fluxuri de
trezorerie.
Fluxurile de trezorerie provenite din impozitul pe profit trebuie
prezentate separat i trebuie clasificate drept fluxuri de trezorerie din
activiti de exploatare, cu excepia situaiei n care pot fi identificate n mod
specific cu activitile de finanare i de investiii.
Pentru ntocmirea i prezentarea situaiei financiare a fluxurilor de
trezorerie se pot folosi dou metode: direct i indirect.
Metoda direct se bazeaz pe delimitarea fluxurilor de ncasri-pli
proprii fiecrei activiti.
Exemplu privind situaia fluxurilor de trezorerie este urmtoarea:
Situaia fluxurilor de trezorerie la data de ....
lei
Denumirea elementului
A
Fluxuri de trezorerie din activiti de exploatare
ncasri de la clieni
Pli ctre furnizori i angajai
Dobnzi pltite
Impozit pe profit pltit
ncasri de asigurri mpotriva cutremurelor
Trezoreria net din activiti de exploatare
Fluxuri de trezorerie din activiti de investiii
Pli pentru achiziionarea de aciuni
Plipentru achiziionarea
de
imobilizri
corporale
ncasri din vnzarea de imobilizri corporale
Dobnzi ncasate
Di idende ncasate
Trezoreria net din activiti de investiie
Fluxuri de trezorerie din activiti de finanare
ncasri din emisiunea de aciuni
ncasri din mprumuturi pe termen lung
Plata datoriilor aferent lea ing-ului financiar
Dividende pltite
Trezorerie net din activiti de finanare
Creterea net a numerarului i echivalenelor de
numerar
53
Exerciiul financiar
Precedent
1
1600
(400)
(100)
280
820
-
Curent
2
(700)
1700
(200)
(5
(40)
1.4 0
(150)
(420)
400
100
(200)
500
(100)
400
1.020
180
220
140
(30)
380
1.220
(570)
(130)
900
2.280
Numerar i echivalente de numerar la nceputul

exerciiului financiar
Numerar i echivalente de numerar la sfritul
exerciiului financiar
10
120
1.120
2400
Metoda direct utilizeaz numai informaii de ncasri i pli ce pot fi

utile pentru estimarea fluxurilor de trezorerie viitoare. Ea este preferat de
investitori.
Metoda indirect se bazeaz pe corectarea profitului net sau pierderii
nete cu efectele tranzaciilor nemonetare sau angajamentele de pli sau
ncasri de numerar i elementele de venituri i cheltuieli asociate cu
fluxurile de trezorerie din investiii sau finanri.
Formulele de calcul pentru determinarea celor 3 fluxuri de trezorerie se
prezinta astfel:
A. Fluxuri de trezorerie din activiti de exploatare metoda direct:
* ncasari de la clienti
- Plati catre furnizori si salariati
+ Dobnzi si dividende aferente activitatii de exploatare ncasate
- Dobnzi si dividende aferente exploatarii platite
- Impozit pe profit platit
- Alte plati generate de exploatare
= Flux net de trezorerie din activitatea de exploatare (A)
B. Fluxuri de trezorerie din activiti de investiii:
* ncasari din vnzarea de imobilizari
- Plati privind imobilizarile achizit onate
- Plati privind acordarea de mbrumuturi catre alte entitati
+ ncasari din rambursarea mprumuturilor acordate altor entitati
+ Dobnzi si dividende ncasate
- Achizitia de filiale, diminuata cu numerarul dobndit
+ ncasari din cesiunea filialelor
= Flux net de trezorerie din activitatea de investitii (B)
C. Fluxuri de trezorerie din activiti de finanare:
* ncasari din meisiu ea de actiuni
+ ncasari din contractarea de credite, emisiunea de obligatiuni
- Plati privind rambursarile de credite, mprumuturi contractate
- Plati privind rascumpararea a tiunilor proprii
- Plata obligatiei privind leasingul financiar
- Dobnzi si dividende platite
= Flux net de trezorerie din activitatea de finantare (C)
Variatia neta a numerarului si echivalentelor de numerar (A + B + C)
Numerar si echivalente de numerar la finele perioadei
Numerar si echivalente de numerar la nceputul perioadei
54
AVANTAJELE NTOCMIRII UNEI SITUAII DE

FLUXURI DE TREZORERIE
Informaiile referitoare la fluxurile de trezorerie aferente unei activiti
sunt utile deoarece constituie pentru utilizatorii situaiilor financiare ale
entitii o baz de evaluare a capacitii acesteia de a genera numerar i
echivalente de numerar, precum i a utilitii acestor fluxuri. Utilizatorii
doresc s cunoasc amnunte despre capacitatea entitii de a genera fluxuri
de trezorerie, despre durata acestora i, de asemenea, despre modalitatea n
care entitatea le utilizeaz, pentru a putea astfel s ia decizii economice
privind entitatea n cauz.
Dac o entitate desfoar o activitate profitabil, dar nu este capabil
s genereze numerar, probabil datorit unui nivel ridicat al creanelor
comerciale care sunt ncasate dup o perioad lung de timp, n acest caz este
posibil ca societatea s dea faliment.
Acei utilizatori care sunt i acionari sau poteniali investitori vor fi
interesai s cunoasc dac societatea va fi capabil s le asigure o
rentabilitate a investiiei lor.
Situaia fluxurilor de trezorerie i ajut, de asemenea, pe utilizatori la
efectuarea unei comparaii ntre societi diferite, deoarece aceasta elimin
efectele utilizrii de tratamente contabile diferite pentru aceleai tranzacii
sau evenimente.
Exemple:
1. Dispunei de urmtoarele date: achizitia filialei GAMA 600 lei, din care
numerar dobndit 50 lei; achiziia de mijloace de transport la cost total
1.250 lei, din care 900 lei au fost obtinui prin leasing financiar, restul
achitate n numerar; instalaiile cu o valoare initial de 80 lei, amortizarea
cumulat de 60 lei au fost vndute cu 20 lei i ncasate; dobnzi ncasate 200
lei; dividende ncasate 200 lei i pltite 300 lei.
Care este mrimea fluxului de trezorerie din activitatea de investiii?
Rezolvare:
- plati achiziie filiala (600 50)
- plati achiz mijl transp (350)
+ incas vz A imob
20
+ dob incasate
200
+ divid incasate
200
= flux investitii
(480)
2. n cursul anului N, o societate comercial efectueaz urmtoarele
operaii: ncaseaz 1.500 lei din vnzarea mrfurilor; ncaseaz 4.000 lei
din vnzarea unei cldiri; pltete 1.200 lei pentru achiziia unor materii
prime; pltete 3.700 lei pentru achiziia unui autoturism; obine 2.800 lei
din emisiunea de capital social; pltete acionarilor 1.550 lei pentru
rscumpararea aciunilor ntreprinderii; pltete o obligaie din leasing
financiar 550 lei; pltete dividende n valoare de 1.700 lei, din care 1.000
lei aferente activitii de finanare; ncaseaz dobnzi i dividende n valoare
de 900 lei, din care 50 lei din activitatea de exploatare i ncaseaz o
55
asigurare de 400 u.m.

Determinati fluxurile de trezorerie provenite din activitile de exploatare,
investiii i finanare.
Rezolvare:
Incas vz mf 1500
Incas vz cladire
Incas majorare CS 2800
- plati fz
4000
- plati actionari (1550)
(1200)
- pl achiz auto 3700 - plati contr leasing fin
- plati div
+ incas dob div
(550)
(700)
850
- plati div (1000)
+ incas dob
50
+ incas asig
= flux investitii
= flux financiar
400
= flux exploatare
3. Dispunei de urmtoarele informaii: ncasri de la clienti 200.000 RON;
pli ctre furnizori 15.000 lei; pli ctre angajai 5.000 lei; dobnzi pltite
legate de activitatea de exploatare 300 lei; impozit pe profit pltit 4.000 lei;
plti privind: achizitii de terenuri 100.000 lei, achiziii instalaii 300.000 lei;
ncasri din vnzarea echipamentelor 50.000 lei; dividende ncasate 130.000
lei; venituri din emisiuni de capital social ncasate 7.000 lei; ncasri din
mprumuturi pe termen lung 2.500 lei. Determinai cele 3 fluxuri de
trezorerie.
Rezolvare:
Incas cl 200.000
- pl teren (100.000)
Incas majorare CS
- plati fz
- pl instal (300.000)
7.000
(15.000)
+ incas vz echip
+ incas credite b 2.500
- plati angajati
50.000
(5.000)
+ incas divid
= flux financiar
- pl dob expl
(300) 130.000
- pl I P
(4.000)
= flux investitii
= flux exploatare
3.2.5. Notele explicative

2:50
Notele explicative la situaiile financiare conin informaii suplimentare

fa de cele prezentate n bilan, n contul de profit i pierdere, situaia
modificrilor capitalurilor proprii i situaia fluxurilor de tezorerie.
Structural, notele trebuie:
- s prezinte informaii despre reglementrile contabile care au stat la
baza de ntocmire a situaiilor financiare i despre politicile contabile;
- s ofere informaii suplimentare care nu sunt prezentate n bilan,
contul de profit i pierdere, situaia modificrilor capitalurilor proprii sau
situaia fluxurilor de trezorerie, dar care sunt relevante pentru nelegerea
oricrora dintre ele;
Notele la situaiile financiare vor fi prezentate, pe ct posibil, ntr-un
mod sistematic. Astfel c fiecare element din bilan, contul de profit i
pierdere, situaia modificrilor capitalurilor proprii i situaia fluxurilor de
56
numerar va face trimitere la toate informaiile aferente din note.

Cu privire la prezentarea politicilor contabile, toate entitile prezint
informaii referitoare la urmtoarele:
a) politicile contabile adoptate, inclusiv:
- bazele de evaluare aplicate diferitelor elemente;
- conformitatea politicilor contabile adoptate cu principiile contabile
prevzute de reglementri;
- orice modificri semnificative ale politicilor contabile adoptate;
b) dac imobilizrile corporale sunt evaluate la valori reevaluate, un
tabel care s prezinte:
- micrile rezervei din reevaluare n cursul exerciiului financiar, cu o
explicaie a tratamentului fiscal al elementelor pe care le conine; i
- valoarea contabil care ar fi fost recunoscut n bilan dac
imobilizrile corporale nu ar fi fost reevaluate;
c) atunci cnd instrumentele financiare sunt evaluate la valoarea just:
- ipotezele semnificative care stau la baza modelelor i tehnicilor de
evaluare,
- pentru fiecare categorie de instrumente financiare, valoarea just,
modificrile de valoare incluse direct n contul de profit i pierdere,
precum i modificrile incluse n rezervele de valoare just;
- pentru fiecare clas de instrumente financiare derivate, informaii
despre aria i natura instrumentelor, inclusiv termenii i condiiile
semnificative care pot afecta valoarea, calendarul i certitudinea
fluxurilor viitoare de numerar; i
- un tabel care s prezinte micrile recunoscute direct n capitalurile
proprii, n cursul exerciiului financiar;
d) valoarea total a oricror angajamente financiare, garanii sau active
i datorii contingente neincluse n bilan, indicnd natura i forma
oricrei garanii reale care a fost acordat; separat de acestea, sunt
prezentate orice angajamente privind pensiile i entitile afiliate sau
asociate;
e) suma avansurilor i creditelor acordate membrilor organelor de
administraie, de conducere i de supraveghere, cu indicarea ratelor
dobnzii, a principalelor condiii i a oricror sume restituite,
amortizate sau la care s-a renunat, precum i a angajamentelor
asumate n numele acestora sub forma garaniilor de orice fel, cu
indicarea totalului pe fiecare categorie;
f) cuantumul i natura elementelor individuale de venituri sau de
cheltuieli care au o mrime sau o inciden excepional;
g) sumele datorate de entitate care devin exigibile dup o perioad mai
mare de cinci ani, precum i valoarea total a datoriilor entitii
acoperite cu garanii reale depuse de aceasta, cu indicarea naturii i
formei garaniilor; i
h) numrul mediu de angajai n cursul exerciiului financiar.
Notele explicative se prezint sistematic. Pentru fiecare element
semnificativ din situaiile financiare anuale trebuie s existe
informaii aferente n notele explicative.
Este important ca utilizatorii s fie informai asupra bazei de evaluare
utilizat, deoarece baza pe care situaiile financiare sunt ntocmite afecteaz
57
3:00
n mod semnificativ analiza lor. n cazul cnd este folosit mai mult de o
baz de evaluare n situaiile financiare (de exemplu atunci cnd sunt
reevaluate anumite clase de active) este suficient indicarea categoriilor de
active i datorii la care se aplic fiecare baz de evaluare.
S ne reamintim...
Evaluarea reprezint procesul prin care se determin valoarea la care
elementele situaiilor financiare sunt recunoscute n contabilitate i prezentate
n bilan i n contul de profit i pierdere.
Cost de achiziie nseamn preul de achiziie la care se adaug taxele
nerecuperabile i eventualele cheltuieli conexe minus eventualele reduceri ale
costului de achiziie.
Cost de producie nseamn preul de achiziie al materiilor prime i
al materialelor consumabile i alte cheltuieli care pot fi atribuite direct
bunului n cauz.
unui activ ntr-o tranzacie reglementat pe piaa principal (dac exist) sau
cea mai avantajoas, la data evalurii, n condiiile curente de pia (adic un
pre de ieire), indiferent dac respectivul pre este direct observabil sau este
estimat utiliznd o alt tehnic de evaluare.
Valoarea contabil a unui activ este valoarea la care acesta este
recunoscut dup ce se deduc amortizarea acumulat, pentru activele
amortizabile i ajustrile acumulate din depreciere sau pierdere de valoare;
Valoarea de inventar a unui activ reprezint valoarea activului
stabilit cu ocazia evalurii la inventariere, respectiv valoarea nscris n
listele de inventariere. Situaiile financiare trebuie s furnizeze informaii cu
privire la poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezoreie
ale unei entiti.
elementele direct legate de evaluarea poziiei financiare, respectiv
elementele de activ, capital propriu i datorii ale entitatii
a) un activ reprezint o resurs controlat de ctre entitate ca
rezultat al unor evenimente trecute, de la care se ateapt s genereze
beneficii economice viitoare pentru entitate. Un activ este recunoscut n
contabilitate i prezentat n bilan atunci cnd este probabil realizarea unui
beneficiu economic viitor de ctre entitate i activul are un cost sau o
valoare care poate fi evaluat/evaluat n mod credibil;
b) o datorie reprezint o obligaie actual a entitii ce decurge
58
din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire

de resurse care ncorporeaz beneficii economice. O datorie este recunoscut
n contabilitate i prezentat n bilan atunci cnd este probabil c o ieire de
resurse ncorpornd beneficii economice va rezulta din decontarea unei
obligaii prezente i cnd valoarea la care se va realiza aceast decontare
poate fi evaluat n mod credibil;
c) capitalurile proprii reprezint interesul rezidual al acionarilor
sau asociailor n activele unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale.
Beneficiile economice reprezint potenialul de a contribui, direct
sau indirect, la fluxul de numerar sau echivalente de numerar ctre entitate.
Aceast contribuie se reflect fie sub forma creterii intrrilor de numerar,
fie sub forma reducerii ieirilor de numerar, de exemplu, prin reducerea
costurilor de producie.
Contul de profit i pierdere prezint informaii despre veniturile i
cheltuielile unui exerciiu financiar, elemente direct legate de evaluarea
performanei unei entiti economice.
Contul de profit i pierdere cuprinde: cifra de afaceri net, veniturile
i cheltuielile exerciiului, grupate dup natura lor, precum i rezultatul
exerciiului (profit sau pierdere).
a) veniturile - constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate
activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri
ale capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din contribuii ale
acionarilor;
b) cheltuielile - constituie diminuri ale beneficiilor economice
nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri sau
scderi ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care se
concretizeaz n reduceri ale capitalurilor proprii, altele dect cele
rezultate din distribuirea acestora ctre acionari.
Situaia modificrii capitalului propriu
reflect informaiile
referitoare la creterea sau reducerea activului net.
Activ net = Activ Datorii = Capitaluri proprii
Notele
explicative
la
situaiile
financiare
conin
informaii
suplimentare fa de cele prezentate n bilan, n contul de profit i pierdere,

situaia modificrilor capitalurilor proprii i situaia fluxurilor de tezorerie.
Rezumat
Situaiile financiare trebuie s furnizeze informaii cu privire la
poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezoreie ale unei
entiti, informaii care sunt utile unei game largi de utilizatori n luarea
59
deciziilor economice.
elementele direct legate de evaluarea poziiei financiare, respectiv elementele
de activ, capital propriu i datorii ale entitatii la sfarsitul exercitiului
financiar.
Veniturile i cheltuielile unui exerciiu financiar, elemente direct
legate de evaluarea performanei unei entiti economice sunt raportate n
Contabilitatea veniturilor se ine pe feluri de venituri, dup natura lor,
astfel: venituri din exploatare; i venituri financiare.
Contabilitatea cheltuielilor se ine pe feluri de cheltuieli, dup natura
lor, astfel: cheltuieli de exploatare i cheltuieli financiare
Situaia modificrilor capitalurilor proprii reflect informaiile
referitoare la creterea sau reducerea activului net.
Fluxurile de numerar sunt intrri i ieiri de numerar i de echivalente
de numerar.
Numerarul este reprezentat de numerarul n cas i de depozitele
pltibile la cerere (disponibilul n cont), altfel spus, nseamn banii la care
entitatea poate avea acces imediat.
Echivalentele de numerar sunt investiii pe termen scurt (cum ar fi
titluri de crean pe termen scurt) care sunt uor convertibile n numerar.
Notele explicative la situaiile financiare conin informaii suplimentare
fa de cele prezentate n bilan, n contul de profit i pierdere, situaia
modificrilor capitalurilor proprii i situaia fluxurilor de numerar.

1. Situaiile financiare pentru ntreprinderile mijlocii i mari cuprind
urmtoarele componente:
a) bilanul, contul de profit i pierdere, notele explicative;
b) bilanul contabil, contul de profit i pierdere, situaia modificrii
capitalurilor proprii, situaia fluxului de trezorerie i note explicative.
c) bilanul contabil, balana de verificare, documente justificative;
d) contul de profit i pierdere, jurnalul de nregistrare, note contabile.
2. Capitalurile proprii au urmtoarea dispunere:
a) capitalul subscris, prime de capital, rezerve din reevaluare, rezerve,
alte rezerve, profitul sau pierderea reportat(), profitul sau pierderea
exerciiului financiar;
b) capitalul subscris, prime de capital, rezerve din reevaluare, rezerve,
creane;
c) capitalul subscris, rezerve din reevaluare, profitul sau pierderea
exerciiului financiar;
d) capitalul subscris, rezerve, profitul sau pierderea reportat().
3. Fluxul de trezorerie provine din urmtoarele activiti:
a) exploatare, investiii i de finanare;
b) investiii i de finanare;
c) exploatare, investiii i distribuie;
60
d) exploatare, investiii, de finanare si de producie.

4. Activele imobilizate constau din:
a) imobilizri necorporale, corporale, financiare i stocuri;
b) imobilizri necorporale, corporale i creane;
c) imobilizri necorporale, corporale i financiare;
d) imobilizri corporale, financiare i de numerar.
Pe parcursul exerciiului N, societatea TED a efectuat
urmtoarele tranzacii:
a ncasat dividende n numerar de 5000 um;
a achiziionat imobilizri n sum de 7000 um
a pltit dobnzi n numerar de 1300 um;
a emis aciuni comune n valoare de 800 um;
a primit dividende n sum de 1200 um;
a ncasat numerar de la clieni 18300 um;
a rambursat capital social 1400 um;
a efectuat cheltuieli de exploatare de 21000 um.
5.
-
ncadrai fiecare tranzacie n activitatea de exploatare investiii i de

finanare n situaia fluxurilor de numerar. Care este soldul final de numerar
tiind c soldul iniial este de 27.500 um?
6. Dispunei de urmtoarele informaii:
- capital social: sold iniial 296.892 um, i la sfritul exerciiului
300.000 um;
- o cretere a rezervelor din reevaluare de 26.837 um, soldul
iniial este de 95.957 um;
- rezultatul raportat sold iniial debitor 78.542 um soldul final este
debitor n suma de 287.763 um;
- rezultatul exerciiului sold iniial debitor 209.131 um, sold final
creditor 65.400 um.
Construii situaia modificrilor capitalului propriu.
7. Dispunei de urmtoare informaii:
a.
Profitul nainte de impozitare:
b.
dobnzi pltite
c.
amortizarea
d.
creterea creanelor
e.
impozitul pe profit de pltit
f.
achiziii de imobilizri corporale
g.
creterea datoriilor pe termen scurt
h.
rambursarea creditelor pe termen lung
70.300 um
1.200 um
24.000 um
7.300 um
900 um
25.400 um
3.600 um
7.800 um
Calculai fluxul detrezorerie din exploatare.

8. O societate comercial efectueaz n cursul exerciiului N
urmtoarele operaiuni:
- ncaseaz 3.000 um din vnzarea mrfurilor;
61
ncaseaz 8.000 um din vnzarea unei cldiri;

pltete 2.400 um pentru cumprarea de materii prime;
pltete 7.400 um pentru procurarea unui utilaj;
obine 5.600 um din emisiunea capital social;
pltete acionarilor 3.100 um pentru rscumprarea
aciunilor entitii;
pltete obligaie din leasing-ul financiar de 1.100 um;
pltete dividende n valoare de 3.400 um din care 2000
um aferente activitii de finanare;
ncaseaz dobnd n valoare de 1.700 um din care 100
din activitatea de exploatare;
ncaseaz o asigurare de 800 um.
Stabilii Situaia fluxurilor de trezorerie.
Bibliografie.
62
Unitatea de nvare 4. Manualul de politici i proceduri contabile. Erori i estimri

contabile
Cuprins
4.1.
Manualul de politici i proceduri contabile ............................................................... 64
4.2.
Elaborarea manualului de politici contabile: ............................................................. 67
4.3.
Modificarea politicilor contabile ............................................................................... 73
4.4.
Corectarea erorilor contabile ..................................................................................... 76
4.5.
Estimri ...................................................................................................................... 77
4.6.
Evenimente ulterioare datei bilanului ....................................................................... 79
Introducere
Prin intermediul acestei uniti vi se va prezenta manualul de politici
contabile: cine are obligaia ntocmirii acestuia, cine rspunde pentru
aplicarea prevederilor manualului de politici contabile, ce trebuie s cuprind
acesta.
Totodat se vor prezenta i situaiile n care se pot modifica politicile
contabile fr nclcarea principiului permanenei metodelor.
i, pentru c manualul trebuie s conin informaii despre tratamentele
contabile impuse la corectarea erorilor, despre raionamentele profesionale
privind estimrile i evenimentele ulterioare datei bilanului, tot n aceast
unitate vor fi descris ei acestea.

s precizai obiectivele manualului de politici contabile;
s realizai care este importana existenei manualului d epolitici
contabile pentru entitatea economic, dar i pentru profesionistul
contabil;
s distingei situaiile care v permit sau nu s modificai
politicile contabile;
s aplicai tratamentul contabil corect la modificarea unei politici
63
contabile;
s corectai erorile contabile,
s aplicai tratamentul contabil corect, cu respectarea principiilor
contabile, n cazul estimrilor i evenimentelor ulterioare datei
bilanului.
Durata medie de parcurgere a acestei uniti de nvare este de 2,5 ore.
4.1. Manualul de politici contabile
0:00
Contabilitatea este reglementat att la nivel general, ct i la nivelul

aspectelor tehnice pe anumite domenii de activitate.
Entitile sunt constrnse s respecte legislaia, att cea din domeniul
contabilitii, ct i cea specific domeniului de activitate i sunt n acelai
timp obligate prin lege s prezinte o imagine fidel n situaiile financiare
anuale.
Reglementrile contabile aplicabile entitilor permit acestora s uzeze
de anumite opiuni la stabilirea politicilor contabile proprii.
n afara faptului c politicile contabile sunt prevzute de lege,
necesitatea lor rezult i din considerente practice, din nevoia de a stabili
condiiile n care se desfoar anumite operaiuni care au impact n
contabilitate i, n final, n informaia contabil care st la baza deciziilor pe
care le iau administratorii i acionarii.
Alegerea unei politici contabile are efecte asupra informaiilor
prezentate n situaiile financiare anuale i a indicatorilor economicofinanciari, iar cei care iau decizii pun n balan efectele mai mult sau mai
puin favorabile ale opiunilor contabile asupra informaiilor fcute publice i
a afacerii n general.
Politicile contabile se prezint sub forma unui manual (caiet) i este
propriu fiecrei entiti economice. Este elaborat de departamentul de
contabilitate n colaborare cu specialiti n domeniul de activitate al entitii
economice i cu administratorul entitii economice i semnat de acesta.
Prin politicile contabile se gestioneaz i se controleaz modul de
desfurare a operaiunilor economice, se stabilete baza de determinare a
informaiilor necesare utilizatorilor interni i externi pentru fundamentarea
deciziilor.
Politicile contabile se elaboreaz avand in vedere specificul activitii,
de ctre specialisti in domeniul economic si tehnic, cunosctori ai activitii
desfsurate si ai strategiei adoptate de entitate i se dezvolt de regul sub
forma unui manual de politici contabile. Acesta este utilizat in mod curent de
ctre persoanele care conduc contabilitatea entittii in vederea identificrii
64
tratamentelor contabile prevzute pentru diferite tipuri de operatiuni.

De asemenea, politicile contabile ale entitii trebuie s fie fcute
cunoscute utilizatorilor informaiilor situaiilor financiare anuale pentru ca
acestia s poat identifica tratamentul contabil aplicat diverselor operaii si s
poat identifica modificarea politicilor contabile intervenite in cursul
timpului.
Conducerea ntreprinderii trebuie s aleag i s aplice politicile
contabile astfel nct situaiile financiare s fie conforme cu toate cerinele
reglementrilor contabile aplicabile.
La ntocmirea politicilor contabile trebuie s se ina cont de:
Tipul de activitate pe care entitatea economic o desfoar;
Structura poziiei financiare proprie activitii desfurate;
Metoda de evalueare si micarea elementelor poziiei financiare;
n anumite domenii, personalul cu pregtire tehnic trebuie s stabileasc
reguli pe care s le transmit compartimentului economic pentru includerea
n cadrul politicilor ntreprinderii, ca de exemplu;
o stabilirea duratelor de via util pentru imobilizrile corporale
i necorporale pentru ca n funcie de acestea s se calculeze i
nregistreze amortizarea n contabilitate;
o stabilirea limitei valorii de la care un activ este ncadrat n
categoria imobilizrilor corporale (limita de 2.500 lei stabilit
prin act normativ privind stabilirea valorilor de intrare a
mijloacelor fixe este utilizat n scopuri fiscale);
o precizarea unor criterii tehnice, n funcie de care cheltuielile
ulterioare cu imobilizrile corporale i necorporale sunt
nregistrate n contul de profit i pierdere sau majoreaz
valoarea acestuia, fiind capitalizate;
o stabilirea metodelor de amortizare pentru imobilizrile
corporale.
Reglementrile contabile naionale ofer, n multe cazuri, posibilitatea
alegerii unui tratament contabil sau a unor reguli de evaluare din mai multe
alternative cuprinse n reglementare. Aprobarea unui tratament contabil,
respectiv a unei reguli de evaluare sau a altuia/alteia, constituie un element de
politic contabil.
La selectarea politicilor contabile e bine s se pstreze un
comportament unitar n sensul c trebuie stabilit o strategie care s conduc
att la prezentarea unei imagini fidele a poziiei financiare i a rezultatului
dar care s in seama i de modul n cae se dorete finanarea entitii
economice.
n acest sens entitatea poate s adopte un comportament conservator,
care s protejeze resursele financiare ale entitii sau un comportament
agresiv. Acesta din urm intete protejarea intereselor asociailor sau
acionarilor care i doresc, de obicei, ctiguri imediate. Trebuie s se aib n
vedere, ns, c acest tip de comportament poate s afecteze principiul
continuitii activitii.
65
n sensul celor artate mai sus se desprinde ideea c, n sprijinul

maximizrii profitului, entitatea va avea un comportament
agresiv, care presupune selectarea unor politici contabile care s
cuprind reguli care s conduc la cheltuieli ct mai mici n contul
de profit i pierdere, neputndu-se exercita o influen asupra
veniturilor, deoarece acestea au reguli stricte de recunoatere n
contabilitate, respectiv nregistrarea veniturilor nu poate fi nici
devansat i nici amnat.
Exemple de nregistrare n contabilitate a unor cheltuieli reduse:

- includerea cheltuielilor de constituire la "active", caz n care
societatea poate imobiliza cheltuielile de constituire. Urmare a
acestei alegeri recuperarea se va face prin amortizare i, dac se
alege perioada maxim de amortizare, cheltuiala va fi una
redus;
- stabilirea unor durate de via economic mari pentru imobilizri
corporale i, prin urmare, amortizarea acestora pe o perioad ct
mai lung, revenind o cheltuial cu amortizarea redus n contul
de profit i pierdere;
- alegerea metodei de amortizare liniar;
- recunoaterea ca o component a activelor imobilizate a unor
elemente care trebuiau recunoscute drept cheltuieli ale perioadei;
- recunoaterea ca o component a activelor imobilizate a unor
elemente care trebuiau recunoscute drept materiale de natura
obiectelor de inventar;
- alegerea, pentru calculul costurilor stocurilor, a metodei primului
intrat primul ieit (FIFO), ce va asigura cheltuieli mai mici;
Exemple: La polul opus se situeaz entitile care au ca strategie un
comportament conservator, cu scopul de meninere a capitalului i care
opteaz pentru politici contabile ca:
- includerea cheltuielilor de constituire la cheltuieli ale perioadei
n care acestea au avut loc;
- cutarea unor durate optime de utilizare a imobilizrilor
corporale, prin corelarea ct mai riguroas din punct de vedere
tehnic a duratelor de via economic pe parcursul creia se
calculeaz amortizarea, cu modul de utilizare efectiv a
imobilizrilor corporale. Poate fi luat ca reper durata de via
utilizat n scop fiscal;
- alegerea metodei de evaluare ultimul intrat primul ieit (LIFO)
sau a metodei costului mediu ponderat (CMP), pentru calculul
costului stocurilor. Aceste metode conduc la un cost mai
echilibrat;
- stabilirea de criterii tehnice clare n funcie de care cheltuielile
ulterioare efectuate cu imobilizrile corporale sunt ncadrate la
cheltuieli ale perioadei sau majoreaz valoarea imobilizrilor
corporale;
- reevaluarea periodic a imobilizrilor corporale care conduce la
cheltuieli cu amortizarea superioare.
66
0:15
Prin intermediul politicilor contabile aprobate, administratoriul

societii poate gestiona i controla n acelai timp modul de derulare a
operaiunilor economice i poate stabili baza de determinare a informaiilor
necesare conducerii pentru fundamentarea deciziilor.
De asemenea, politicile contabile:
reprezinta un mijloc de control pentru administratorul societatii
deoarece, odata aprobate, personalul societatii nu se mai poate abate de la
acestea si orice forma de control ulterior se va raporta la cerintele cuprinse in
politicile contabile aprobate;
reprezinta din punct de vedere al compartimentului financiarcontabil din cadrul societatii, un "cadru legal" intern care trebuie respectat
intocmai;
ofera in relatia cu tertii (auditori, consultanti fiscali, organe de
inspectie fiscala, clienti, potentiali investitori) informatii cu privire la regulile
si tratamentele contabile, precum si la procedurile pe care administratorul lea aprobat.
Pornind de la particularitatile activitatii firmei, politicile contabile
prezinta si argumenteaza pentru elementele prezentate in situatiile financiare
anuale (bilant, cont de profit si pierdere): metoda aleasa de amortizare a
imobilizarilor, regulile de recunoastere si metodele de evaluare a stocurilor,
creantelor si datoriilor, pragul de semnificatie al erorilor constatate in
contabilitate, amd.
Prin intermediul politicilor contabile aprobate, administratoriul
societii poate gestiona i controla n acelai timp modul de derulare a
operaiunilor economice i poate stabili baza de determinare a informaiilor
necesare conducerii pentru fundamentarea deciziilor.
De asemenea, politicile contabile:
reprezinta un mijloc de control pentru administratorul societatii
deoarece, odata aprobate, personalul societatii nu se mai poate abate de la
acestea si orice forma de control ulterior se va raporta la cerintele cuprinse in
politicile contabile aprobate;
reprezinta din punct de vedere al compartimentului financiarcontabil din cadrul societatii, un "cadru legal" intern care trebuie respectat
intocmai;
ofera in relatia cu tertii (auditori, consultanti fiscali, organe de
inspectie fiscala, clienti, potentiali investitori) informatii cu privire la regulile
si tratamentele contabile, precum si la procedurile pe care administratorul lea aprobat.
Pornind de la particularitatile activitatii firmei, politicile contabile
prezinta si argumenteaza pentru elementele prezentate in situatiile financiare
anuale (bilant, cont de profit si pierdere): metoda aleasa de amortizare a
imobilizarilor, regulile de recunoastere si metodele de evaluare a stocurilor,
creantelor si datoriilor, pragul de semnificatie al erorilor constatate in
contabilitate, amd.
4.2. Elaborarea manualului de politici contabile

67
Elaborarea manualului de politici i proceduri contabile poate fi

dificil, dar existena acestuia este benefic pe termen lung deoarece uureaz
munca pe termen lung.
Politicile contabile trebuie astfel elaborate incat sa cuprinda toate
operatiile care sunt realizate de catre entitate precum si sa acopere toate
situatiile in care legislatia prevede doua sau mai multe tratamente alternative
(de exemplu durata de viata a imobilizarilor, alegerea metodei de amortizare,
exercitiul financiar poate fi diferit de anul calendaristic etc.) precum si
situatiile in care legislatia solicita existenta unor politici sau proceduri
specifice (de exemplu inventarierea).
Manualul de politici contabile trebuie s conin:
1. identificarea entitii economice creia i sunt aplicabile politicile
contabile, respectiv denumirea, adresa, numrul din registrul
comerului, codul unic de nregistrare.
Exemplu:
Avand in vedere ca politicile contabile sunt adaptate specificului activitatii
(industrie, constructii, comert, agricultura etc.), fapt care va determina
dezvoltarea anumitor reguli privind evaluarea si contabilizarea
operatiunilor, este necesara prezentarea pe scurt a activitatii entitatii,
plecand de la actul constitutiv al acesteia.
Necesitatea prezentarii este data de faptul ca, desi politicile contabile
reprezinta un document intern, acestea sunt analizate /consultate de catre
auditorii financiari/statutari, auditorii interni, organele cu atributii de
control in domeniul financiar-contabil, personalul din departamentele
financiar-contabile.
2. cadrul de reglementare n baza cruia au fost elaborate politicile
contabile.
Exemplu:
prezentele politici contabile sunt elaborate n baza:
- Legeii contabilitatii nr. 82/1991 cu modificarile si completarile
ultarioare;
- Reglementrilor contabile privind situaiile financiare anuale
individuale i situaiile financiare anuale consolidate aprobate
prin OMFP 1802 / 2014
- Ordinului ministrului finantelor publice nr. 2.861/2009 pentru
aprobarea Normelor privind organizarea si efectuarea
inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor si
capitalurilor proprii;
- Ordinului ministrului finantelor publice nr. 1.826/2003 pentru
aprobarea Precizarilor privind unele masuri referitoare la
organizarea si conducerea contabilitatii de gestiune;
- Ordinului ministrului economiei si finantelor nr. 3.512/2008
privind documentele financiar contabile;
- Legeii nr. 31/1990 privind societatile comerciale, republicata, cu
modificarile si completarile ulterioare.
68
Pentru ca politicile contabile s fie credibile i fundamentate n baza

reglementrilor contabile aplicabile, este necesar precizarea punctului din
reglementarea contabil care se refer la problema respectiv.
3. Chiar daca este prevazuta in legislatia nationala obligativitatea
conducerii contabilitatii in limba romana, politicile contabile
trebuie sa cuprinda o precizare in acest sens.
Exemplu:
Pot fi inregistrate in contabilitate facturi si alte documente intr-o alta limba
si alta moneda, daca acest fapt este prezentat expres printr-un act normativ
(de exemplu Codul fiscal , referitor la factura).
4. mentionarea monedei n care este tinuta contabilitatea, respectiv
leu sau leu i valuta, n cazul tranzactiilor n valuta.
5. Prezentarea obiectivului politicilor contabile.
Exemplu:
Prezentele politici contabile cuprind reguli de recunoastere, evaluare i
prezentare n situatiile financiare a elementelor de bilant i cont de profit i
pierdere, precum i reguli pentru conducerea contabilitatii n entitatea X.
6. precizarea modului n care se procedeaza atunci cind entitatea
deruleaza operatiuni pentru care nu are prevazute tratamente
contabile n politicile contabile aprobate.
Exemplu:
n cazul efectuarii unor operatiuni pentru care nu exista prevedere expresa
n prezentele politici contabile, conducerea compartimentului financiarcontabil va efectua inregistrarile contabile n conformitate cu reglementarile
contabile aplicabile, cu completarea i aprobarea ulterioara a politicilor
contabile aplicate n aceste cazuri, dar nu mai tarziu de intocmirea
situatiilor financiare anuale.
0:30
7. precizarea faptului ca regulile i tratamentele contabile cuprinse n

politicile contabile trebuie sa respecte legislatia nationala n
ansamblul sau. n acest sens, asa cum se mentioneaza i n
reglementarile contabile, este necesara cunoasterea evolutiei
legislatiei contabile
De exemplu:
Prezentele politici contabile trebuie aplicate cu respectarea legislatiei, in
general, si a celei care reglementeaza aspecte financiar-contabile (ordine ale
ministrului finantelor publice etc.), in mod special. Consideram ca este
necesara o astfel de prevedere, deoarece nu este suficienta respectarea
numai a reglementarii contabile. Pot fi prevederi in legislatie care
reglementeaza unele domenii de activitate si care pot conduce la inregistrari
in contabilitate. De asemenea, legislatia care reglementeaza aspectele
fiscale, poate determina anumite inregistrari sau restrictionarea efectuarii
unor inregistrari.
69
Se poate mentiona, cu titlu de exemplificare, prevederea din Codul fiscal

care restrictioneaza utilizarea rezervelor aferente facilitatilor fiscale.
Elaborai un Manual de politici contabile care s rspund
cerinelor de la punctele 1-7.
0:50
8. precizarea modului de corectare a erorilor contabile.

9. precizarea faptului ca politicile contabile aprobate respecta
conceptele i principiile cuprinse n reglementarile contabile
aplicabile. Fara a fi necesara enumerarea tuturor conceptelor i
principiilor prevazute de reglementarile contabile aplicabile,
precizarea ca politicile contabile se bazeaza pe acestea este
suficienta pentru cei care le analizeaza. In masura in care se
doreste prezentarea tuturor conceptelor si a principiilor contabile,
entitatea poate proceda in acest sens.
Manualul de politici contabile se continu cu precizri privind
tratamentele contabile aplicabile fiecrei categorii de elemente din structura
bilanului, n funcie de obiectul de activitate al entitii economice creia i
aparine i de operaiile economico financiare pe care aceasta le efectueaz
sau preconizeaz c le va efectua (imobilizri necorporale, corporale,
financiare, stocuri, etc).
10. Politici contabile privind imobilizarile
11. Politici contabile privind elementele de natura stocurilor
12. Politici contabile privind datoriile entitatii
13. Politici contabile privind creantele entitatii
14. Politici contabile privind disponibilitatile si investitiile pe termen
scurt
15. Politici contabile privind recunoasterea cheltuielilor
16. Politici contabile privind recunoasterea veniturilor
17. Politici contabile privind subventiile si alte fonduri
nerambursabile
18. Politici contabile privind corectarea erorilor contabile
19. Politici contabile privind repartizarea profitului
20. Politici contabile privind productia de bunuri si servicii
21. Politici contabile privind reducerile comerciale si financiare
Trebuie sa existe proceduri de aplicare a manualului de politici
contabile, ca si un control asupra modului de respectare a acestuia.
Pentru ca manualul de politici i proceduri contabile s fie uor de
utilizat, la elaborarea acestuia trebuie s se in cont de un set de reguli
simple:
Prima seciune va cuprinde o serie de descrieri ale entitii pentru
care se elaboreaz manualul, activitii acesteia, reglementrilor
contabile pe care le aplic i altor prevederi generale ale
politicilor contabile,
70
Pentru prezentarea politicilor i procedurilor contabile ale

entitii se vor folosi seciuni separate pentru fiecare grup de
elemente; este recomandat s se dea un numr fiecrei politici i
proceduri descrise. Spre exemplu toate activele imobilizate vor
ncepe cu nr. 1. Pentru imobilizrile necorporale se va folsi nr.
1.1., pentru imobilizrile corporale 1.2, etc;
Folosii un tipar pentru a scrie politicile i procedurile
contabile. n acest fel elaborarea i utilizarea politicilor i
procedurilor este mai facil.
Scriei clar, simplu i fr echivoc, deoarece politicile i
procedurile vor fi folosite i de ctre alte persoane.
Revizuii politicile i procedurile cel puin odat pe an pentru a fi
siguri c sunt nc valide. Lucrurile se mai schimb n
contabilitate.
Pentru ca manualul de politici i proceduri contabile s fie uor de

utilizat, la elaborarea acestuia trebuie s se in cont de un set de reguli
simple:
Prima seciune va cuprinde o serie de descrieri ale entitii pentru
care se elaboreaz manualul, activitii acesteia, reglementrilor
contabile pe care le aplic i altor prevederi generale ale
politicilor contabile,
Pentru prezentarea politicilor i procedurilor contabile ale
entitii se vor folosi seciuni separate pentru fiecare grup de
elemente; este recomandat s se dea un numr fiecrei politici i
proceduri descrise. Spre exemplu toate activele imobilizate vor
ncepe cu nr. 1. Pentru imobilizrile necorporale se va folsi nr.
1.1., pentru imobilizrile corporale 1.2, etc;
Folosii un tipar pentru a scrie politicile i procedurile
contabile. n acest fel elaborarea i utilizarea politicilor i
procedurilor este mai facil.
Scriei clar, simplu i fr echivoc, deoarece politicile i
procedurile vor fi folosite i de ctre alte persoane.
Revizuii politicile i procedurile cel puin odat pe an pentru a fi
siguri c sunt nc valide. Lucrurile se mai schimb n
contabilitate.
4.3. Elementele referitoare la elaborarea procedurilor

contabile
Procedurile contabile reprezint o aplicare practic, o detaliere concret
a politicilor contabile adoptate de societate prin manualul de politici
contabile.
Prin intermediul politicilor contabile o societate trebuie s gseasc
modalitatea proprie, adaptat specificului activitii sale dar n concordan
cu prevederile legale n domeniu prin care s ntocmesc documentele
justificative aferente fiecrei operaiuni contabile, s nregistreze n gestiune
71
i n contabilitate fiecare operaiune contabil.

Procedurile contabile au ca principal scop asigurarea unui cadru unitar
de aplicare a legislaiei contabile, asigurarea continuitii tratamentului
contabil n cazul fluctuaiilor de personal, asigurarea unui suport pentru
auditori dar i a justificrilor necesare a fi aduse n cursul activitii de
auditare, suport n luarea deciziilor de ctre conducerea societii.
La elaborarea procedurilor contabile trebuie s se urmreasc ca
acestea:
S fie conforme cu prevederile legale aplicabile societii;
S corespund cu politicile contabile adoptate de ctre
societate;
S fie adaptate obiectului de activitate i specificului
societii;
Prile componente ale unei proceduri contabile sunt:
Prile introductive:
Lista persoanelor care elaborareaz, verific i aprob procedura;
Data de la care se aplic procedura contabil.
Prile descriptive:
Scopul procedurii operaionale prin care se stabilete modul de
realizare a operaiunii, compartimentele i persoanele implicate,
documentele justificative necesare;
Domeniul de aplicare a procedurii operaionale cu precizarea
activitii reglementate;
Reglementri aplicabile activitii procedurate;
Descrierea procedurii.
Parile finale:
Persoane responsabile;
Dispoziii finale,anexe, nregistrri, arhivri.
De exemplu, in aceste proceduri, pot fi stabilite urmatoarele:

- modalitatea de facturare: pe faze, pe etaj sau sub alte forme,
tinindu-se cont si de prevederile titlului VI TVA din Codul fiscal
- numarul de exemplare in care se intocmesc facturile emise de
socieate (2, 3 sau mai multe), cu mentionarea destinatiei fiecarui
exemplar
- modalitatea de plata a salariatilor direct productivi: in functie de
numarul de ore de munca, in functie de productivitate sau cu o
suma fixa pe luna
- alegerea metodei de amortizare fiscala pentru diverse grupe de
mijloace fixe:
a) amortizarea liniara - realizata prin includerea uniforma in
72
cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proportional

cu numarul de ani ai duratei de utilizare economica a acestora,
b) amortizarea degresiva - consta in multiplicarea cotelor de
amortizare liniara cu un anumit coeficient, caz in care poate fi
avuta in vedere legislatia in vigoare;
c) amortizarea accelerata - consta in includerea, in primul an de
functionare, in cheltuielile de exploatare a unei amortizari de pana
la 50% din valoarea de intrare a imobilizarii. Amortizarile anuale
pentru exercitiile financiare urmatoare sunt calculate la valoarea
ramasa de amortizat, dupa regimul liniar, prin raportare la
numarul de ani de utilizare ramasi.
d) amortizare calculata pe unitate de produs sau serviciu, atunci
cand natura imobilizarii justifica utilizarea unei asemenea metode
de amortizare
daca in perioada inchiderii santierului sau a sistarii lucrarilor din
diverse motive (conditii meteo deosebite) se calculeaza amortizare
contabila pentru activele corporale care nu se utilizeaza in acea
perioada;
referiri la reevaluarea imobilizarilor corporale sau pastrarea
costului istoric al acestora, precum si peridiocitatea in care se
efectuaeza reevaluarile;
in cazul in care societatea are in derulare un credit bancar, pentru
achitionarea unui activ cu ciclu lung de fabricatie - mentiuni la
capitalizarea dobanzii sau recunoasterea acesteia drept cheltuiala;
trecerea la rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerva din
reevaluare a surplusului din reevaluarea - se poate face odata cu
amortizarea activului reevaluat sau la scoaterea din evidenta a
acestuia.
4.4. Modificarea politicilor contabile

1:10
Politicile contabile trebuie elaborate avnd n vedere specificul

activitii, de ctre specialiti n domeniul economic i tehnic, cunosctori ai
activitii desfurate i ai strategiei adoptate de entitate. Administratorii
entitii trebuie s aprobe politici contabile pentru operaiunile derulate,
inclusiv proceduri proprii pentru situaiile prevzute de legislaie.
Indiferent de contextul economic i de strategia entitii trebuie avut n
vedere necesitatea asigurrii continuitii i consecvenei aplicrii politicilor
contabile, pentru respectarea principiului permanenei metodelor contabile.
Acest lucru este necesar pentru ca situaiile financiare s ofere informaii
necesare n luarea deciziilor care s poat s fie comparabile n timp, pentru a
identifica tendinele n poziia financiar i performanele reale ale entitii.
73
Modificarea politicilor contabile

Modificarea de politici contabile la iniiativa entitii poate fi
determinat de o modificare excepional intervenit n situaia entitii sau
in contextul economico-financiar n care aceasta i desfoar activitatea sau
atunci cnd politica contabil aplicat conduce la prezentarea de informaii
nereale sau nerelevante.
Modificarea politicilor contabile poate fi efectuat numai de la
nceputul unui exerciiu financiar.i este permis doar dac:
- este cerut de lege sau
- la iniiativa entitii pentru a oferi informaii mai relevante sau mai
credibile referitoare la operaiunile entitii, caz n care
modificarea trebuie justificat n notele explicative la situaiile
financiare anuale.
Exemplu: O entitate economic are obiect de activitate Producia
de zahr.. Are dou secii de producie. A ales pentru
amortizarea utilajelor metoda liniar. ncheie un contract pentru
exportul zahrului pe care l va produce n secia 2. Deoarece
contractul se refer la o cantitate mare de zahr, va trebui s
lucreze n trei schimburi. Astfel, utilajele din cele dou secii vor
fi folosite diferit. Decide utilizarea metodei de amortizare pe
unitatea de produs considernd c aceast metod va oferi
informaii mai relevante i mai credibile.
Va trebui sa detalieze acest fapt (s prezinte informaiile) n Notele
explicative la situaiile financiare.
Exemple de situaii care justific modificarea de politici contabile pot fi:
- admiterea la tranzacionare pe o pia reglementat a valorilor
mobiliare pe termen scurt ale entitii sau retragerea lor de la
tranzacionare;
- schimbarea acionariatului, datorat intrrii ntr-un grup, dac
noile metode asigur furnizarea unor informaii mai fidele;
- fuziuni i operaiuni asimilate efectuate la valori contabile, caz n
care se impune armonizarea politicilor contabile ale societii
absorbite cu cele ale societii absorbante etc.
Schimbarea conductorilor entitii nu justific modificarea politicilor
contabile.
Nu reprezint modificri de politici contabile:
a) aplicarea unei politici contabile pentru tranzacii, alte
evenimente sau condiii care difer, n fond, de cele care au avut loc
anterior; i
b) aplicarea unei noi politici contabile pentru tranzacii, alte
74
evenimente sau condiii care nu au avut loc anterior sau care au fost
nesemnificative.
Pentru ca informaia contabil s ndeplineasc criteriul de a fi
comparabil, utilizatorii trebuie s fie informati despre politicile contabile
utilizate in elaborarea situatiilor financiare si despre orice modificare a
acestor politici, precum si despre efectele unor astfel de modificari.
Nevoia de comparabilitate nu trebuie confundat cu simpla
uniformitate i nu trebuie s devin un impediment n introducerea de politici
contabile mbunatite. Nu este indicat continuarea evidenei n
contabilitate, in aceeai manier, a unei tranzacii sau un alt eveniment dac
politica adoptat nu mentine relevana i credibilitatea informaiilor. Nu este
indicat ca politicile contabile s fie pstrate nemodificate atunci cnd exist
alternative mai relevante i mai credibile.
n cazul modificrii unei politici contabile, entitatea trebuie s
menioneze n notele explicative natura modificrii politicii contabile,
precum i motivele pentru care aplicarea noii politici contabile ofer
informaii credibile i mai relevante, pentru ca utilizatorii s poat aprecia
dac noua politic contabil a fost aleas n mod adecvat, efectul modificrii
asupra rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a rezultatelor
activitii entitii.
Efectele modificrii politicilor contabile aferente exerciiilor
financiare precedente se nregistreaz pe seama rezultatului reportat (contul
1173 "Rezultatul reportat provenit din modificrile politicilor contabile"),
dac efectele modificrii pot fi cuantificate.
Efectele modificrii politicilor contabile aferente exerciiului financiar
curent se contabilizeaz pe seama conturilor de cheltuieli i venituri ale
perioadei.
Dac efectul modificrii politicii contabile este imposibil de stabilit
pentru perioadele trecute, modificarea politicilor contabile se efectueaz
pentru perioadele viitoare, ncepnd cu exerciiul financiar curent i
exerciiile financiare urmtoare celui n care s-a luat decizia modificrii
politicii contabile.
n cazul modificrii politicilor contabile pentru o perioad anterioar,
entitile trebuie s ia n considerare efectele fiscale ale acestora, respectiv s
se recalculeze rezultatul fiscal.
Exemplu:
O entitate economic a nceput activitatea n anul N. Are ca obiect de
activitate vnzarea de mobilier. Folosete ca metod de evaluare la ieire
metoda FIFO. La sfritul anului N + 1 constat o cretere substanial a
costului de achiziie, ceea duce la cheltuieli cu mrfurile disproporionate
fa de costul actual i, implicit fa de veniturile din vnzri mrfuri.
Constat c folosind metoda CMP ar oferi informaii mai relevante i mai
credibile prin intermediul situaiilor financiare.
Deoarece entitatea nu funcioneaz de lung timp, poate s evalueze mrfurile
sale la noua metod i pe anul precedent.
Constat c n anul N cheltuielile cu mrfurile evaluate cu metoda CMP sunt
75
cu 700 lei mai mari fa de metoda FIFO, iar pentru anul N + 1, anul n
curs, cu 1.200 lei.
Efectul modificrii politicii contabile asupra anului N
1173 "Rezultatul reportat provenit = 371. Mrfuri
din
modificrile
politicilor
contabile"
700
Efectul modificrii politicii contabile asupra anului N + 1

607 "Cheltuieli privind mrfurile "
= 371. Mrfuri
1.200
4.5. Corectarea erorilor contabile

1:30
n desfurarea activitii contabile pot s apar erori contabile care pot

s se refere la greeli matematice, greeli de aplicare a politicilor contabile,
ignorarea sau aplicarea greit a raionamentului contabil la recunoaterea
unor elemente ale situaiilor financiare. Acestea ar putea s aparin
exerciiului financiar curent sau perioadelor trecute.
Indiferent de exerciiul cruia i aparin, erorile se corecteaz la data
constatrii lor.
Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni i declaraii eronate
cuprinse n situaiile financiare ale entitii pentru una sau mai multe perioade
anterioare rezultnd din greeala de a utiliza sau de a nu utiliza informaii
credibile care:
a) erau disponibile la momentul la care situaiile financiare pentru
acele perioade au fost aprobate spre a fi emise;
b) ar fi putut fi obinute n mod rezonabil i luate n considerare la
ntocmirea i prezentarea acelor situaii financiare anuale.
Erorile din perioadele anterioare se refer inclusiv la prezentarea
eronat a informaiilor n situaiile financiare anuale.
1. Corectarea erorilor aferente exerciiului financiar curent se
efectueaz pe seama contului de profit i pierdere.
2. Corectarea erorilor aferente exerciiilor financiare precedente se
efectueaz innd cont de valoarea acestora, astfel:
- erorile semnificative se corecteaz pe seama rezultatului reportat
(contul 1174 "Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor
contabile").
- erorile nesemnificative aferente exerciiilor financiare precedente se
corecteaz, de asemenea, pe seama rezultatului reportat. Totui,
potrivit politicilor contabile aprobate, erorilenesemnificative pot fi
corectate pe seama contului de profit i pierdere.
76
n legtur cu termenii semnificativ / nesemnificativ se consider c

erorile nesemnificative sunt cele de natur s nu influeneze informaiile
financiar-contabile.
O eroare este semnificativ dac aceasta ar putea
influena deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaiilor
financiare anuale. Analizarea dac o eroare este semnificativ sau nu se
efectueaz n context, pe baza raionamentului profesional, avnd n vedere
natura sau valoarea individual ori cumulat a elementelor.
Pentru respectarea principiului intangibilitii bilanului de
deschidere, corectarea erorilor aferente exerciiilor financiare precedente nu
determin modificarea situaiilor financiare ale acelor exerciii.
Informaiile referitoare la erorile aferente exerciiilor financiare
precedente, la natura i valoarea acestora, la perioadele afectate, precum i
modul de corectare a acestora sunt prezentate n notele explicative.
nregistrarea stornrii unei operaiuni contabile aferente exerciiului
financiar curent se efectueaz fie prin corectarea cu semnul minus a
operaiunii iniiale (stornare n rou), fie prin nregistrarea invers a acesteia
(stornare n negru), n funcie de politica contabil i programele informatice
utilizate.
Exemplu:
In luna iulie, anul N se constat c n anul N 1 nu s-a nregistrat
amortizarea pentru un mijloc de transport.
Prin manualul de politici contabile entitatea a ales s corecteze erorile
din exerciiile anterioare, chiar dac sunt nesemnificative, pe seama
rezultatului reportat.
Aadar, eroarea privind amortizarea nenregistrat se va corecta
astfel:
1174 "Rezultatul reportat provenit = 2813. Amortizarea instalaiilor
din corectarea erorilor contabile"
i mijloacelor de transport
4.6. Estimri
1:55
n desfurarea activitii entitilor economice apar situaii n care

unele elemente ale situaiilor financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie,
ci doar estimate.
Exemple de situaii n care se impun estimri:
- clieni inceri;
- uzura moral a stocurilor;
- durata de via util;
- valoarea provizioanelor constituite;
- modul preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare
ncorporate n activele amortizabile etc.
77
Estimarea implic raionamente bazate pe cele mai recente informaii

credibile avute la dispoziie la un moment dat. n situaia n care au loc
schimbri privind informaiile iniiale sau apar informaii noi, estimarea
poate necesita revizuirea.
Revizuirea nu reprezint corectarea unei erori.
Utilizarea unor estimri rezonabile, constituie o parte important a
ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare. Credibilitatea i relevana
informaiilor din situaiile financiare sunt influenate de estimrile contabile
adoptate .
Pentru practicile contabile, prezint importan distincia dintre
modificrile de estimri contabile i modificrile de politici contabile.
O modificare n bazele de evaluare, chiar dac se bazeaz pe estimri,
reprezint o modificare n politicile contabile i nu n estimri. Cnd este
dificil s se disting ntre o modificare a politicii de contabilitate i o
modificare a unei estimri contabile, prevaleaz modificarea de estimare
contabil .
Efectul modificrii unei estimri contabile se recunoate prospectiv
prin includerea sa n rezultatul:
- perioadei n care are loc modificarea, dac aceasta afecteaz numai
perioada respectiv (de exemplu, ajustarea pentru clieni inceri); sau
- perioadei n care are loc modificarea i al perioadelor viitoare, dac
modificarea are efect i asupra acestora (de exemplu, durata de via util a
imobilizrilor corporale).
Exemplu :
O entitate economic achiziioneaz un utilaj n valoare de 500.000 lei.
Durata de via util este de 10 ani, iar societatea l amortizeaz prin
metoda linear. Datorit modificrii condiiilor de utilizare, la sfritul
anului 2 de funcionare, se hotrte c amortizarea se va face pe o perioad
de 8 ani, durata de via util rmas fiind de 6 ani .
Anul 1 :
achiziionarea utilajului :
213 = 404 500.000 lei
evidenierea amortizrii anuale, n primul an de funcionare :
681 = 281 50.000 lei
500.000
= 50.000 lei / an
10ani
Anul 2 :
se modific, prin estimare contabil, durata de via util :
valoarea rmas de amortizat = 500.000 50.000 = 450.000 lei
amortizarea anual =
450.000
= 64.285 lei
7ani
78
(6 ani + anul 2 n care se face estimarea)

681 = 281 64.285 lei
n anii urmtori (anul 3,4,5,6,7,8) se repet nregistrarea :
681 = 281 64.285 lei
4.7. Evenimente ulterioare datei bilanului

2:15
Evenimentele ulterioare datei bilanului sunt acele evenimente,

favorabile sau nefavorabile, care au loc ntre data bilanului i data la care
situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere.
Evenimentele care apar dup data bilanului pot furniza informaii
suplimentare referitoare la perioada raportat fa de cele cunoscute la data
bilanului. Dac situaiile financiare anuale nu au fost aprobate, acestea
trebuie ajustate pentru a reflecta i informaiile suplimentare, dac
informaiile respective se refer la condiii (evenimente, operaiuni etc.) care
au existat la data bilanului.
Evenimentele ulterioare datei bilanului includ toate evenimentele ce
au loc pn la data la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru
emitere, chiar dac acele evenimente au loc dup declararea public a
profitului sau a altor informaii financiare selectate.
Se delimiteaz dou tipuri de evenimente ulterioare datei bilanului:
1) care fac dovada condiiilor care au existat la data bilanului. Aceste
evenimente ulterioare datei bilanului conduc la ajustarea situaiilor
financiare anuale, caz n care entitatea ajusteaz valorile recunoscute n
situaiile sale financiare, pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei
bilanului;
Exemple de evenimente ulterioare datei bilanului care conduc la ajustarea
situaiilor financiare i care impun ajustarea de ctre entitate a valorilor
recunoscute n situaiile sale financiare sau recunoaterea de elemente ce nu
au fost anterior recunoscute sunt urmtoarele:
a) soluionarea ulterioar datei bilanului a unui litigiu care confirm
c o entitate are o obligaie prezent la data bilanului. Entitatea
ajusteaz orice provizion recunoscut anterior, legat de acest litigiu,
sau recunoate un nou provizion. Ca urmare, entitatea nu prezint o
datorie contingent;
b) falimentul unui client, survenit ulterior datei bilanului, confirm de
obicei c la data bilanului exista o pierdere aferent unei creane
comerciale i, n consecin, entitatea trebuie s ajusteze valoarea
contabil a creanei comerciale;
c) descoperirea de fraude sau erori ce arat c situaiile financiare
anuale sunt incorecte;
d) vnzarea stocurilor dup perioada de raportare poate fi o prob a
79
valorii realizabile nete la finalul perioadei de raportare;

e) determinarea ulterioar perioadei de raportare a costului activelor
cumprate sau a ncasrilor din activele vndute nainte de finalul
perioadei de raportare (de exemplu, reduceri comerciale i financiare
acordate, respectiv primite, dup ncheierea exerciiului financiar);
f) determinarea ulterioar perioadei de raportare a valorii primelor i
a altor drepturi cuvenite angajailor pentru exerciiul financiar
ncheiat, dac entitatea are obligaia de a plti aceste sume.
Exemplu:
O entitate economic are, la sfritul anului N un stoc marf a crui valoare
contabil este de 2.000 lei. La evaluarea la inventar s-a estimat o valoare
realizabil net de 1.800 lei pentru care s-a constituit ajustare pentru
depreciere.
n martie anul N + 1 situaiile financiare nu erau autorizate pentru emitere
la momentul n care s-a vndut stocul de marf la preul de 1.950 lei.
Entitatea trbuie s revizuiasc ajustarea pentru depreciere pe care a
recunoscut-o la inventar pn la valoarea de 50 lei care s-a dovedit a fi
deprecierea (mrfurile au fost vndute cu 1.950 lei).
2:30
2) care ofer indicaii despre condiii aprute ulterior datei bilanului.

Aceste evenimente ulterioare datei bilanului nu conduc la ajustarea
Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanului care nu conduce la
ajustarea situaiilor financiare anuale este diminuarea valorii de pia a
valorilor mobiliare, n intervalul de timp dintre data bilanului i data la care
situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere.
Rezumat
Politicile contabile reprezint principiile, bazele, conveniile, regulile i
practicile specifice aplicate de o entitate la ntocmirea i prezentarea
Alegerea unei politici contabile are efecte asupra informaiilor prezentate n
situaiile financiare anuale i a indicatorilor economico-financiari, iar cei care
iau decizii pun n balan efectele mai mult sau mai puin favorabile ale
opiunilor contabile asupra informaiilor fcute publice i a afacerii n
general.
Politicile contabile se prezint sub forma unui manual (caiet) i este propriu
fiecrei entiti economice. Este elaborat de departamentul de contabilitate n
colaborare cu specialiti n domeniul de activitate al entitii economice i cu
administratorul entitii economice i semnat de acesta.
La ntocmirea politicilor contabile trebuie s se ina cont de:
Tipul de activitate pe care entitatea economic o desfoar;
80
Structura poziiei financiare proprie activitii desfurate;

Metoda de evalueare si micarea elementelor poziiei financiare;
Trebuie sa existe o procedura de aplicare a manualului de politici

contabile, ca si un control asupra modului de respectare a acestuia.
Efectele modificrii politicilor contabile aferente exerciiilor financiare
precedente se nregistreaz pe seama rezultatului reportat (contul 1173
"Rezultatul reportat provenit din modificrile politicilor contabile"), dac
efectele modificrii pot fi cuantificate.
Efectele modificrii politicilor contabile aferente exerciiului financiar curent
se contabilizeaz pe seama conturilor de cheltuieli i venituri ale perioadei.
Indiferent de exerciiul cruia i aparin, erorile se corecteaz la data
constatrii lor.
1. Corectarea erorilor aferente exerciiului financiar curent se
efectueaz pe seama contului de profit i pierdere.
2. Corectarea erorilor aferente exerciiilor financiare precedente se
efectueaz pe seama rezultatului reportat (contul 1174 "Rezultatul
reportat provenit din corectarea erorilor contabile").
Evenimentele ulterioare datei bilanului sunt acele evenimente, favorabile sau
nefavorabile, care au loc ntre data bilanului i data la care situaiile
financiare anuale sunt autorizate pentru emitere.
Evenimentele ulterioare datei bilanului includ toate evenimentele ce au loc
pn la data la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere,
chiar dac acele evenimente au loc dup declararea public a profitului sau a
altor informaii financiare selectate.

1. Ce sunt politicile contabile? Dar procedurile contabile?
2. n ce situaii se pot modifica politicile contabile?
3. Cine ntocmete i cine rspunde de existena manualului de politici
contabile?
4. Care este importana manualului de politici contabile i a procedurilor
contabile?
5. Cum se corecteaz erorile contabile aferente exerciilor precedente?
Dar cele ce aparin exerciiului curent?
81
6. La sfritul lunii mai se constat c n kuna martie s-a nregistrat

eronat datoria privind impozitul pe profit n valoare de 400 lei, ca
impozit pe salarii? Care este tratamentul contabil pentru corectarea
erorii?
7. n anul N s-a constituit un provizion pentru litigii n valoare de 5 000
lei. La sfritul anului N + 1 se constat c ar fi trebuit s valoarea
provizionului ar fi trebuit s fie 8 000 lei? Care este raionamentul n
corectarea valorii provizionului? Cum se nregistraz diferena?
8. Pentru un litigiu cu un client, la sfritul exerciiului N, exist un
provizion de 10.000 lei. La 25.03. N + 1 se primete soluionarea
definitiv a litigiului prin care se atest c entitatea nu datoreaz
nimic clientului cu care se afla n litigiu. Care este raionamentul n
recunoaterea acestei soluii? Cum se recunoate?
9. Pentru materii prime achiziionate n decembrie, anul N, se primete o
reducere comercial de 250 lei la 10.01. N + 1. Stocul nu a fost dat n
consum pn la aceast dat. Cum se recunoate reducerea? Care este
raionamentul? Care este principiul contabil care se cere respectat?
10. La sfritul exerciiului N, o entitate are creane fa de un client n
valoare de 8.700 lei ca urmare a prestrii uni serviciu n luna
decembrie, anul N cu termen de ncasare pe 15.01.N + 1. n aprilie N
+ 1 entitatea este anunat despre falimentul clientului. Situaiile
financiare nu au fost aprobate pentru publicare. Care este
raionamentul n recunoaterea acestei situaii? Cum se recunoate?
Bibliografie.
82

imobilizrilor corporale
Cuprins
imobilizrilor corporale ........................................................................................................... 83
5.1. Recunoaterea imobilizrilor corporale ........................................................................ 84
5.1.1. Recunoaterea contabil ........................................................................................ 84
5.1.2. Recunoaterea fiscal: ........................................................................................... 86
5.2. Evaluarea imobilizrilor corporale ............................................................................... 88
5.2.1. Evaluarea la intrarea n entitate ............................................................................. 89
5.2.2. Cheltuieli ulterioare ............................................................................................... 93
5.2.3. Evaluarea la inventar cu reflectare n bilan .......................................................... 94
5.2.4. Evaluarea la data ieirii din entitate sau la darea n consum ................................. 96
Introducere
Manualul de politici contabile cuprinde tratamentele, metodele,
regulile i practicile specifice de recunoatere i evaluare ale elementelor
descrise de situaiile financiare.
n cazul imobilizrilor corporale exist, poate, cea mai mare varietate
de reguli i norme referitoare la recunoaterea, evaluarea (iniial i
ulterioar), amortizarea, reevaluarea acestora.
Opiunile privind politicile contabile aferente imobilizrilor corporale
sunt descrise n unitatea 5, dar, dat fiind complexitatea subiectului, acesta
va fi continuat n Unitatea nr. 6.
Unitatea de fa prezint politicile contabile privind recunoaterea
imobilizrilor corporale i evaluarea acestora, urmnd ca n unitatea nr 6 s
se prezinte amortizarea i alternativa de evaluare la valoarea just.

Ca urmare a nsuirii materialului prezentat n unitatea nr 5 vei fi
capabili sa alegei tratamentele, metodele, regulile privind recunoaterea i
evaluarea imobilizrilor corporale n scopul ntocmirii unui manual de
politici contabile, n aa fel nct imaginea poziiei financiare, a performanei
i a fluxului de trezorerie prezentate prin intermediul situaiilor financiare s
fie una fidel.
83
5.1. Recunoaterea imobilizrilor corporale

0:00
Politicile i opiunile contabile cu privire la evaluarea i

recunoaterea imobilizrilor corporale se desprind din analiza normelor
contabile cuprinse de OMFP nr. 1802/2014 Reglementri contabile
situaiile financiare anuale individuale i situaiile financiare anuale
consolidate , respectiv seciunea ce se refer la situaiile financiare anuale
simplificate care vor fi denumite pe parcursul materialului reglementri
contabile.
Recunoaterea reprezint procesul de ncorporare n bilan sau n
contul de profit i pierdere a elementelor unei tranzacii.
5.1.1. Recunoaterea contabil
Prezentarea activelor ca active imobilizate sau ca active circulante
depinde de scopul caruia ii sunt destinate, potrivit politicilor contabile
aprobate de administratori sau persoanele care au obligatia gestionarii
entitatii.
Fcnd apel la definiia dat activelor de ctre reglementrile
contabile un activ reprezint o resurs:
- controlat de ctre entitate,
- generatoare de beneficii economice viitoare.
O entitate controleaza o imobilizare daca are capacitatea de a obtine
beneficii economice viitoare de pe urma resursei si de a restrictiona accesul
altora la acele beneficii.
Activele imobilizate se mpart n:
- imobilizri necorporale,
- imobilizri corporale i
- imobilizri financiare
Imobilizrile corporale reprezint active care:
a) sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate n producerea sau
furnizarea de bunuri ori servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau
pentru a fi folosite n scopuri administrative; i
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
Pentru a fi recunoscut n categoria imobilizrilor corporale, un
element trebuie s rspund definiiei imobilizrilor corporalr i s
ndeplineasc, cumulativ, dou criterii:
- este probabila realizarea unui beneficiu economic viitor asociat
activului si
- activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat(a) in mod
credibil;
n legtur cu beneficiile economice se face o analiz i asupra
motivelor pentru care se achiziioneaz un bun economic. Astfel, un element
de imobilizri corporale poate fi achiziionat din motive de siguran sau
legate de mediu fr a exista probabilitatea ca acesta s contribuie n mod
direct la creterea beneficiilor economice viitoare. Cu toate acestea poate fi
necesar unei entiti pentru a obine beneficii economice viitoare din alte
active.
Astfel de elemente de imobilizri corporale ndeplinesc condiiile
84
pentru a fi recunoscute ca active, deoarece dau posibilitatea unei entiti s

obin din activele conexe beneficii economice viitoare n plus fa de ceea
ce s-ar putea obine dac elementele respective nu ar fi fost dobndite.
Prin politicile contabile se stabilesc condiiile specifice pentru
recunoaterea imobilizrilor corporale, impunndu-se n acest sens utilizarea
raionamentului profesional la aplicarea criteriilor de recunoatere pentru
circumstanele specifice entitii.
La recunoaterea unor elemente cum ar fi matriele, aparatele de
msur i control, uneltele i alte elemente similare, ar putea fi adecvat s fie
agregate elementele nesemnificative individual, i s se aplice criteriile de
recunoatere a valorii agregate a acestora.
Piesele de schimb importante i echipamentele de securitate deinute
pentru uz propriu sunt considerate imobilizri corporale atunci cnd o
entitate preconizeaz c le va utiliza pe parcursul unei perioade mai mari de
un an.
n plus fa de regulile de recunoatere descrise, fiscalitatea adaug
criteriul privind valoarea de intrare13. Din punct de vedere contabil se va
stabili prin intermediul politicilor contabile dac se va respecta acest criteriu
i din perspectiv contabil.
Exemple
1. Achiziia unei case fiscale de marcat aparent nu aduce beneficii
economice. ns, avnd n vedere c entitatea poate fi sancionat
dac nu are o cas de marcat, aceasta va fi recunoscut n
categoria imobilizrilor corporale. Dac aceasta are o valoare de
intrare mai mic dect limita stabilit prin actele normative n
vigoare i s-a decis prin politicile contabile s se in cont de
aceast regul fiscal i n contabilitate, atunci casa de marcat va
fi recunoscut n categoria Materile de natura obiectelor de
inventar
2. O entitate economic are ca obiect de activitate transporturi
aeriene. Achiziioneaz un motor pentru un aparat de zbor.
Aparent acesta reprezint o pies de schimb. Dar, dat fiind faptul
c are o durat de via semnificativ, motorul va fi recunoscut n
categoria imobilizrilor corporale. Prin intermediul politicilor
contabile se va descrie raionamentul profesional conform cruia
se alege acest tratament.
3. O entitate administreaz un lan de magazine en detail n Romnia.
Este introdus o nou legislaie privind securitatea, care cere ca
toate magazinele s aib instalat un sistem de stropire n caz de
incendiu. Noul sistem nu va determina creterea vnzrilor
magazinului. Se tie c pn n prezent magazinul nu a suferit nici
un incendiu, magazinul are asigurare, iar managementul consider
c probabilitatea unui incendiu viitor este foarte mic. Astfel,
instalarea nu va genera nici reducerea cheltuielilor operaionale
ale magazinului.
Concluzie: Prin politicile contabile se stabilesc conditiile specifice
13
Acest criteriu va fi descris la seciunea Recunoatere fiscal
85
0:20
pentru recunoasterea imobilizarilor corporale.

5.1.2. Recunoaterea fiscal:
Fiscal, activele imobilizate prezint interes mai ales prin prisma cheltuielilor
cu amortizarea.
Mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporal care
ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii:
a) este deinut i utilizat n producia, livrarea de bunuri sau n
prestarea de servicii, pentru a fi nchiriat terilor sau n scopuri
administrative;
b) are o valoare fiscal mai mare dect limita14 stabilit prin hotrre
a Guvernului, la data intrrii n patrimoniul contribuabilului;
c) are o durat normal de utilizare mai mare de un an.
n cazul unei imobilizri corporale care la data intrrii n patrimoniu
are o valoare fiscal mai mic dect limita stabilit prin hotrre a
Guvernului, contribuabilul poate opta pentru deducerea cheltuielilor aferente
imobilizrii sau pentru recuperarea acestor cheltuieli prin deduceri de
amortizare.
Pentru imobilizrile corporale care sunt folosite n loturi, seturi sau care
formeaz un singur corp, lot sau set, la determinarea amortizrii se are n
vedere valoarea ntregului corp, lot sau set.
Exemplul 1:
Se achiziioneaz corpuri de mobilier pentru mobilarea unei buctrii,
potrivit obiectului de activitate. Fiecare n parte are o valoare mai mic
dect limita prevzut de HG. Acestea se vor folosi mpreun, aadar se va
recunoate o imobilizare corporal cu valoarea de intrare egal cu suma
valorilor obiectelor de mobilier.
0:30
14
Exemplul 2
O entitate economic achiziioneaz, pentru o secie de producie, un utilaj
cu preul de achiziie de 1.900 lei, dou matrie interschimbabile pentru
utilaj cu preul de achiziie unitar de 400 lei i un program informatic pentru
utilizarea utilajului cu preul de achiziie de 350 lei.
S se analizeze recunoaterea contabil i fiscal a elementelor.
Rezolvare:
Recunoatere contabil:
- nici utilajul dar nici matriele sau programul informatic nu se pot
folosi separat, aadar se vor recunoate mpreun.
- acestea se vor folosi o perioad mai mare de un, n secia de
producie unde
- se ateapt obiberea de beneficii economice prin intermediul
utilajului
- fiind achiziionate, elementele se pot evalua credibil pe baza
facturii de achiziie.
Bunul achiziionat rspunde definiiei imobilizrilor corporale i
ndeplinete cele dou criterii de recunoatere. Aadar se va recunoate (ca
n prezent limita prevzut de reglementrile legale n vigoare este de 2.500 lei
86
un singur element):
2131. Echipamente tehnologice = 404 Furnizori de imobilizri
3.050
Recunoaterea fiscal:
- imobilizrile corporale care formeaz un singur corp se
recunosc mpreun.
- utilajul este utilizat n producia de bunuri;
- are o valoare fiscal mai mare dect limita15 stabilit prin
hotrre a Guvernului, la data intrrii n patrimoniul
contribuabilului (3.050 lei);
- are o durat normal de utilizare mai mare de un an.
Din punt de vedere fiscal sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea
utilajului mpreun cu matriele i programul informatic n categoria
mijloacelor fixe.
Terenurile i cldirile sunt active separabile i se recunosc separat, chiar
atunci cnd sunt achiziionate mpreun.
Exemplu: Se achiziioneaz o cldire cu o amprent la sol de 150 mp i
1000 mp teren la costul de achiziie de 180.000 lei.
Pentru recunoatere se apeleaz la un expert evaluator care evalueaz
cldirea la valoarea just de 120.000 lei, iar terenul la valoarea just de
80.000 lei.
Evaluare cldire: 120.000 lei x 100 / (120.000 lei + 80.000 lei) = 60%
180.000 lei x 60% = 108.000 lei
Evaluare teren: 80.000 lei x 100 / (120.000 lei + 80.000 lei) = 40%
180.000 lei x 40% = 72.000 lei
Recunoatere:
%
= Furnizori de imobilizri 180.000
Terenuri
72.000
Cldiri
108.000
0:35
n cazul n care o cldire este demolat pentru a fi construit o alta,

cheltuielile cu demolarea sunt recunoscute dup natura lor, fr a fi
considerate costuri de amenajare a amplasamentului. Acelai tratament
contabil se aplic i cheltuielilor reprezentnd valoarea neamortizat a
cldirii demolate.
Se achiziioneaz o cldire cu o amprent la sol de 120 mp i 1.200 mp teren
la costul de achiziie de 200.000 lei.
Pentru recunoatere se apeleaz la un expert evaluator care evalueaz
cldirea la valoarea just de 57.000 lei, iar terenul la valoarea just de
133.000 lei.
Entitatea a fcut achiziia cu scopul de a demola cldirea i a construi o
hala de producie n suprafa de 700 mp.
Care este raionamentul n vederea recunoaterii?
15
n prezent limita prevzut de reglementrile legale n vigoare este de 2.500 lei
87
Care este formula contabil privind recunoaterea?
0:45
Investiii imobiliare
Investiia imobiliar este proprietatea (un teren sau o cldire - ori o
parte a unei cldiri - sau ambele) deinut mai degrab pentru a obine
venituri din chirii sau pentru creterea valorii capitalului, ori ambele, dect
pentru:
a) a fi utilizat n producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori n
scopuri administrative; sau
b) a fi vndut pe parcursul desfurrii normale a activitii.
n cazul costruciilor, se va face o delimitare clar ntre proprietile
(terenuri i / sau cldiri) deinute pentru a fi utilizate pentru producerea de
bunuri sau servicii sau n scopuri administrative, i proprietile deinute
pentru a fi nchiriate sau n scopul creterii valorii acestora.
Prin intermediul politicilor contabile entitile trebuie s elaboreze
criterii astfel nct s i poat exercita n mod consecvent raionamentul, n
conformitate cu definiia investiiei imobiliare.
Trebuie s se analizeze dac serviciile furnizate reprezint o
component semnificativ.
De exemplu 1, dac o entitate are n proprietate i administreaz un hotel,
serviciile furnizate oaspeilor reprezint o component semnificativ a
ntregului contract.
Un hotel administrat de proprietar reprezint mai degrab o proprietate
imobiliar utilizat de posesor dect o investiie imobiliar, aadar va fi
recunoascut n categoria Cldiri.
Exemplu 2. o entitate economic are o cldire pe care o nchiriaz dar tot
proprietarul cldirii de birouri furnizeaz servicii de paz i ntreinere
locatarilor care ocup cldirea. Entitate trateaz o astfel de proprietate
imobiliar ca investiie imobiliar deoarece activitatea principal aferent
cldirii este reprezentat de nchiriere.
5.2. Evaluarea imobilizrilor corporale
1:00
Pentru a fi recunoscute n contabilitate i prezentate n bilan,

imobilizrile corporale se evalueaz cu respectarea principiului evalurii la
cost de achiziie sau cost de producie.
Evaluarea imobilizrilor corporale are n vedere:
- evaluarea initial
- evaluarea ulterioar.
Evaluarea initial se refer la evaluarea la intrarea n entitate.
Evaluarea ulterioar cuprinde:
- cheltuielile ulterioare;
- evaluarea la inventor cu reflectare n bilan;
- reevaluarea;
- evaluarea la ieirea din entitate.
88
5.2.1. Evaluarea la intrarea n entitate

O imobilizare corporala recunoscuta ca activ trebuie evaluata initial la
costul sau determinat potrivit regulilor de evaluare in functie de modalitatea
de intrare in entitate.
1. Costul de achiziie al imobilizrilor corporaler cuprinde preul de
cumprare, taxele de import i alte taxe (cu excepia acelora pe care persoana
juridic le poate recupera de la autoritile fiscale), cheltuielile de transport,
manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor
respective.
n costul de achiziie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale,
cheltuielile cu obinerea de autorizaii i alte cheltuieli nerecuperabile,
atribuibile direct bunurilor respective.
Exemplul 1:
Determinarea costului de achizitie pentru active imobilizate:
O entitate economic a achizitionat un utilaj din import pentru care sunt
necesare lucrari de montare.
- Pretul de cumprarae facturat de furnizor 1.000.000lei
- Taxele vamale achitate in vama 200.000 lei
- Taxa pe valoarea adaugata achitata in vama 228.000 lei
- Cheltuieli de transport pe parcurs intern 100.000 lei
- Cheltuieli de montare 50.000 lei
Pentru aceasta achizitie furnizorul a acordat o reducere comerciala in
valoare de 200.000 lei. Inainte de a se da n funciuner s-a achitat furnizorul
extern, inregistrandu-se o diferenta de curs nefavorabila in suma de 300.000
lei.
Costul de achizitie = 1.000.000 + 200.000 + 100.000 + 50.000 200.000 =
1.150.000 lei
2131. Echipamente
tehnologice
%
404.1 Furnizori de imobilizri
446. Alte impozite, taxe i vrsminte
asimilate
1.150.000
800.000
200.000
100.000
50.000
Exemplul 2.
Pe data de 20.05.N societatea achiziioneaz un utilaj la preul de achiziie
50.000 lei; cheltuieli de transport nscrise n factur 2.500 lei; TVA
24%.Punerea n funciune a utilajului necesit lucrri de montaj de catre o
firm specializat pentru care aceasta factureaz 7.000 lei, TVA
24%.Recepia final a utilajului se face la data de 05.06.N.
Se va determina costul de achiziie i se vor nregistra cronologic operaiile
privind achiziia i punerea n funciune autilajului.
a) Evaluarea la costul de achiziie:
Costul de achiziie = preul de cumprare + cheltuielile de transport +
89
cheltuielile de montaj = 50.000 + 2.500 + 7.000 = 59.500 lei

b) Recunoaterea elementelor privind achiziia i punerea funciune a
utilajului:
- Cumpararea utilajului:
Pret de cumparare
50.000 lei
+ Cheltuieli de transport
2.500 lei
+ TVA 24% (52.500 * 19%) 12.600 lei
= Valoarea din factura
65.100 lei
52.500
lei
231
12.600
lei
4426
231
1.680
lei
4426
65.100 lei
Imobilizari
= 404
corporale in
curs
TVA
deductibil
Furnizori de 8.680 lei

imobilizari
Punerea n functiune a utilajului (receptia):
59.500
lei
1:20
Furnizori
de
imobilizari
Inregistrarea cheltuielilor de montaj efectuate de o unitate

specializata, conform facturii din data de 05.06.N:
Cost lucrare
7.000 lei
+ TVA ( 7.000 * 24%)
1.680 lei
7.000
lei
Imobilizari
= 404
corporale in
curs
TVA
deductibil
2131
Echipamente = 231
tehnologice
Imobilizri
59.500 lei
corporale n
curs
2. Costul de producie: Exemple de costuri care se efectueaz n legtur cu

construcia unei imobilizri corporale, direct atribuibile acesteia, sunt:
a) costurile reprezentnd salariile angajailor, contribuiile legale i alte
cheltuieli legate de acestea, care rezult direct din construcia
imobilizrii corporale;
b) cheltuieli materiale;
c) costurile de amenajare a amplasamentului;
d) costurile iniiale de livrare i manipulare;
e) costurile de instalare i asamblare;
f) cheltuieli de proiectare i pentru obinerea autorizaiilor;
g) costurile de testare a funcionrii corecte a activului, dup deducerea
ncasrilor nete provenite din vnzarea elementelor produse n timpul
aducerii activului la amplasamentul i condiia de funcionare (cum ar
fi eantioanele produse la testarea echipamentului);
h) onorariile profesionale pltite avocailor i experilor, precum i
comisioanele achitate n legtur cu activul etc.
90
Exemple de costuri care nu sunt costuri ale unui element de imobilizri

corporale sunt:
a) costurile de deschidere a unei noi instalaii;
b) costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv
costurile n materie de publicitate i activiti promoionale);
c) costurile de desfurare a unei activiti ntr-un loc nou sau cu o nou
clas de clieni (inclusiv costurile de instruire a personalului);
d) costurile administrative i alte cheltuieli generale de regie;
e) costurile reamplasrii sau reorganizrii pariale sau totale a
activitilor entitii.
n costul unei imobilizri corporale sunt incluse i costurile estimate
iniial cu demontarea i mutarea acesteia la scoaterea din funciune, precum
i cu restaurarea amplasamentului pe care este poziionat imobilizarea,
atunci cnd aceste sume pot fi estimate credibil i entitatea are o obligaie
legat de demontare, mutare a imobilizrii corporale i de refacere a
amplasamentului. n coresponden se folosete un cont de provizioane
(contul 1513 "Provizioane pentru dezafectare imobilizri corporale i alte
aciuni similare legate de acestea").
Exemplul 1:
La data de 01 ianuarie anul N o societare comercial nou nfiinaat
specializat n productia ciocolatei a importat un echipament n valoare de
500.000 u.m., taxe vamale 5.000 u.m., comision vamal 500 u.m., TVA pltit
n vam 1.200 u.m., rabat primit de la furnizor 2.000 u.m.
n vederea achiziiei societatea a suportat urmtoarele costuri
suplimentare: costuri de livrare 36.000 u.m., costuri de instalare 49,000
u.m., costuri generate de administraie 6.000 u.m, cheltuieli un reclama
20.000 u.m, onorariile arhitectiior care instaleaz echipamentul 18.000 u.m.
Perioada de instalare i montare a durat 2 luni, iar pentru a aduce
echipamentui n conditiiie de funcionare s-au efectuat costuri n valoame de
42.000 u.m. Costurile de deschidere a noului echipament 25.000 u.m.
Costurile de testare a funcionarii corecte a activului 12.000 u.m., iar
ncasrile nete provenite din vnzaarea ciocolatei produse la testarea
echipamentului 2.000 u.m.
n primele 4 luni. cantitatea de ciocolata produsa a fost foarte mic
genernd o pierdere nitial din exploatare de 30.000 u.m. Ca atare,
societatea s-a hotrt s ntroduca un nou sortiment, costurile fiind 13.000
u.m.. Costuriie estimate cu demontarea recunoscute printr-un provizion se
ridic la 25.000 u.m.
R.
Pre cump
+ Taxa vam
+ Comision v
- rabat primit
+ cost livrare
+ cost instal
+ onorariu arhit
+ cost pt aducere functionare
91
500.000
5.000
500
- 2.000
36.000
49.000
18.000
42.000
+ cost testate initiala (12.000

2.000)
+ cost demontare rec provizion
= COST
10.000
25.000
683.500
La costul de achiziie de 683.500, la recunoaterea utilajului, se adaug

provizionul constituit pentru demontarea n valoare de 25. 000 u.m.
Valoarea la care se recunoate activul este 708.500 u.m.
Exemplul 2:
La 1 ianuarie anul N, o entitate achiziioneaz un echipament
tehnologic pentru extragerea petrolului i, conform contractului prin care i
s-a acordat dreptul de a efectua exploatri, are obligaia ca la finalizarea
exploatrii s mute echipamentul i s reconstituie stratul de sol afectat. La
data instalrii echipamentului, entitatea a estimat c la terminarea extraciei
va efectua cheltuieli cu demontarea i mutarea activului n valoare de
200.000 lei. Costul de achiziie a echipamentului este de 11.800.000 lei.
Echipamentul are o durat de via estimat iniial de 5 ani.
n valoarea de intrare a activului au fost incluse costurile estimate
pentru demontarea i mutarea activului, astfel:
1. La 01.01.N recunoaterea imobilizrii la valoarea de achiziie plus
valoarea estimat a costurilor pentru demontarea i mutarea activului:
2131 Echipamente
= 404 Furnizori de
11.800.000
tehnologice (maini,
imobilizri
utilaje i instalaii de
lucru)
i
2131 Echipamente
tehnologice (maini,
utilaje i instalaii de
lucru)
1513 Provizioane pentru

dezafectare
imobilizri
corporale i alte
aciuni similare
legate de acestea
200.000
2. nregistrarea amortizrii lunare n valoare de 200.000 lei

(12.000.000/60 luni)
6811 Cheltuieli de
= 2813 Amortizarea
200.000
exploatare privind
instalaiilor,
amortizarea
mijloacelor de
imobilizrilor
transport,
animalelor
3. Efectuarea n exerciiul N + 5 a cheltuielilor cu demontarea,
mutarea activului i cu restaurarea amplasamentului n sum efectiv de
210.000 lei.
6xx =
4xx
210.000 lei
92
4. Anularea provizionului nregistrat n valoarea iniial a activului:

1513 Provizioane pentru
= 7812 Venituri din
200.000
dezafectare
provizioane
imobilizri corporale
i alte aciuni similare
legate de acestea
5.2.2. Cheltuieli ulterioare
2:00
Cheltuielile ulterioare efectuate n legtur cu o imobilizare corporal

se pot recunoate drept:
- cheltuieli ale perioadei n care sunt efectuate sau
- majoreaz valoarea imobilizrii respective, n funcie de beneficiile
economice aferente acestor cheltuieli (de exemplu, influena asupra duratei
de via rmase a imobilizrilor), potrivit criteriilor generale de recunoatere.
Prin politicile contabile se stabilesc criteriile n funcie de care
cheltuielile ulterioare efectuate n legtur cu imobilizrile corporale
majoreaz valoarea acestora sau se evideniaz n contul de profit i pierdere.
Exemplul 1: O entitate deine un mijloc de transport la valoarea de
intrare 21.000 lei. Pe parcursul utilizrii se nlocuiete o component n
valoare de 1.200 lei care conduce la reducerea consumului de carburant cu
20%. Nefuncionnd la parametrii iniiali, se nlocuiete o pies (plcu de
frn) n valoare de 400 lei. Valoarea componentelor nlocuite care
mbuntesc performana activului vor fi capitalizate, valoarea activului
devenind astfel 22.200 lei, iar piesele nlocuite n valoare de 400 lei vor fi
recunoscut la cheltuielile exerciiului.
2133. Mijloace de transport = 404 Furnizori de imobilizri 1.000
611. Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile = 401 Furnizori 400
Exemplul 2:
La data de 01.07.2007 (la 3 luni de la achizitie), entitatea X inlocuieste o
componenta a utilajului cu alta noua, mai performanta si care conduce la
imbunatatirea parametrilor tehnici initiali. Costul de achizitie aferent noii
componente este de 6.000 lei, fara T.V.A. Durata de viata utila este de 5 ani.
Presupunem ca entitatea X dispune de informatii privind componenta
utilajului ce urmeaza a fi inlocuita. Astfel, costul initial al componentei
inlocuite a fost de 5.000 lei.
Inlocuirea componentei se va reflecta in contabilitate astfel:
a) Scoaterea din evidenta a componentei inlocuite, la valoarea ramasa
neamortizata, determinata la data inlocuirii.
Valoarea ramasa neamortizata pentru componenta inlocuita se determina,
astfel:
determinarea amortizarii, aferenta componentei inlocuite, inregistrata pe
cheltuieli:
93
- 5.000 / 5 ani / 12 luni = 83,33 lei (amortizarea lunara aferenta

componentei inlocuite)
- 83,33 x 3 luni = 250 lei (amortizarea aferenta componentei inlocuite,
inregistrata pe cheltuieli in cele 3 luni de folosire pana la inlocuire)
valoarea ramasa neamortizata este de 4.750 lei (5.000 250)
Inregistrarea in contabilitate a componentei inlocuite:
250
281
Amortizari privind
imobilizarile
corporale
4.750 6583 Cheltuieli privind
activele cedate si alte
operatii de capital
= 2131 Echipamente
tehnologice
5.000
b) inregistrarea in valoarea utilajului existent a componentei noi:

2131 Echipamente = 404 Furnizori
tehnologice
de
imobilizari
6.000
n situaia n care unele componente ale unei imobilizri corporale pot

necesita nlocuirea la intervale regulate de timp, costul prii nlocuite se va
recunoate n valoarea contabil a imobilizrii corporale, dac sunt
ndeplinite criteriile de recunoatere pentru imobilizrile corporale.
Exemplu: O entitate economic are o cldire. Este necesar nlocuirea
ascensorului. Costul acestuia va fi capitalizat (va fi recunoscut n valoarea
contabil a cldirii).
212.1 Constructii = 404 Furnizori
2:20
Costul inspeciilor sau reviziilor generale regulate, efectuate de entitate

pentru depistarea defeciunilor, la momentul efecturii fiecrei inspecii
generale, poate fi recunoscut:
- fie drept cheltuial
- fie n valoarea contabil a elementului de imobilizri corporale,
situaie n care valoarea componentei se amortizeaz pe perioada
dintre dou inspecii planificate.
Cea de-a doua opiune se aplic n cazul imobilizrilor corporale ale
cror costuri de inspecie i revizie sunt semnificative, cum ar fi avioane,
nave maritime i fluviale, echipamente complexe, conform politicilor
contabile aprobate.
5.2.3. Evaluarea la inventar cu reflectare n bilan
Evaluarea imobilizrilor corporale la data bilanului se efectueaz la
cost, mai puin amortizarea i ajustrile cumulate din depreciere, sau la
valoarea reevaluat, aceasta fiind valoarea just la data reevalurii, mai puin
94
orice amortizare cumulat i orice pierderi din depreciere cumulate.

Evaluarea imobilizrilor corporale, cu ocazia inventarierii, se face la
valoarea de inventar, stabilit de comisia de inventariere sau de evaluatori
autorizaie.
Valoarea de inventar mai mic dect valoarea contabil indic
deprecierea activului. Aceast depreciere se recunoate:
- prin nregistrarea unei amortizri suplimentare, n cazul n care se
constat o depreciere ireversibil,
- prin constituirea sau suplimentarea ajustrilor pentru depreciere,
n cazul n care se constat o depreciere reversibil
nregistrarea deprecierii reversibile constatate este reflectat n
contabilitate prin debitarea contului de cheltuieli 6813 Cheltuieli de
exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor i prin
creditarea contului 291 Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor
corporale, cu analiticile corespunztoare.
Anularea sau diminuarea unei deprecieri este reflectat n
contabilitate prin creditarea contului de venituri 7813 Venituri din ajustri
pentru deprecierea imobilizrilor i prin debitarea contului 291 Ajustri
pentru deprecierea imobilizrilor corporale, cu analiticile corespunztoare.
Atenie! Plusurile i pierderile de valoare se determin pentru fiecare
activ individual i nu se compenseaz ntre ele.
Principiul prudenei interzice majorarea valorii de nregistrare a
imobilizrilor care s-au apreciat.
Exemplu:
Dispunem de urmtoarele informaii privind un activ :
Imobilzari
corporale
Utilaj A
Valoarea
contabil
Um
216.000
Valoarea
de inventar
Um
207.000
Utilaj B
216.000
185.000
Utilaj C
216.000
218.000
Explicaii
Exist o depreciere de 9.000
u.m. (207.000 216.000).
Expertul a stabilit c este
reversibil
Exist o pierdere de 26.000
um. Expertul a stabilit c este
ireversibil
Nu exist pierdere de valoare
Pierderea din depreciere este diferena dintre valoarea contabil

(mai mare) i valoarea de inventar a unui activ, i se recunoate astfel:
2:40
6813 Cheltuielile de
exploatare privind ajustrile
pentru deprecierea
imobilizrilor
291 Ajustri pentru

deprecierea
imobilizrilor
9.000
6811. Cheltuieli de
exploatare privind
amortizarea imobilizrilor
2813. Amortizarea
instalaiilor i
mijloacelor de
26.000
95
transport
La determinarea pierderilor din depreciere, evaluatorii autorizai sau
personalul entitii pot utiliza diferite metode de evaluare (de exemplu:
metode bazate pe fluxuri de numerar).
Pentru a stabili dac exist deprecieri ale imobilizrilor corporale pot
fi luate n considerare surse externe i interne de informaii.
Sursele externe de informaii:
- pe parcursul perioadei, valoarea de pia a activului a sczut semnificativ
mai mult dect ar fi fost de ateptat ca rezultat al trecerii timpului sau
utilizrii;
- pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect negativ
asupra entitii, sau astfel de modificri se vor produce n viitorul apropiat
asupra mediului tehnologic, comercial, economic sau juridic n care entitatea
i desfoar activitatea sau pe piaa creia i este dedicat activul etc.
Surse interne de informaii:
- exist indicii de uzur fizic sau moral a imobilizrii;
- pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect negativ
asupra entitii, sau astfel de modificri se vor produce n viitorul apropiat, n
ceea ce privete gradul sau modul n care imobilizarea este utilizat sau se
ateapt s fie utilizat. Astfel de modificri includ: situaiile n care
imobilizarea devine neproductiv, planurile de restructurare sau de
ntrerupere a activitii creia i este dedicat imobilizarea, precum i
planificarea cedrii imobilizrii nainte de data estimat anterior;
- raportrile interne pun la dispoziie indicii cu privire la faptul c rezultatele
economice ale unei imobilizri sunt sau vor fi mai slabe dect cele scontate.
Indiciile de depreciere a imobilizrilor, puse la dispoziie de raportrile
interne, includ:
- fluxul de numerar necesar pentru achiziionarea unei imobilizri similare,
pentru exploatarea sau ntreinerea imobilizrii este semnificativ mai mare
dect cel prevzut iniial n buget;
- rezultatul din exploatare generat de imobilizare este vizibil inferior celui
prevzut n buget;
- o scdere semnificativ a profitului din exploatare prevzut n buget,
respectiv o cretere semnificativ a pierderilor prevzute n buget, generate
de imobilizare etc.
5.2.4. Evaluarea la data ieirii din entitate sau la darea n consum
2:50
Imobilizrile corporale se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea

lor de intrare sau valoarea la care sunt nregistrate n contabilitate (de
exemplu, valoarea reevaluat pentru imobilizrile corporale care au fost
reevaluate sau valoarea just pentru valorile mobiliare pe termen scurt
admise la tranzacionare pe o pia reglementat).
La scoaterea din eviden a activelor se reiau la venituri ajustrile pentru
depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora.
96
O entitate economic are un mijloc de transport al crui cost (valoare de

intrare) este de 8.000 lei, amortizat pentru 7.500 lei. Pentru acest mijloc de
transport, pe perioada utilizrii s-au constituit ajustri pentru depreciere n
valoare de 500 lei. Se hotrte casarea mijlocului de transport.
Care este valoarea la care se evalueaz la ieire?
Care este tratamentul contabil pentru nregistrarea ieirii din entitate a
mijlocului de transport (formula contabil)?
3:00
S ne reamintim...
Politicile contabile reprezint principiile, bazele, conveniile,
regulile i practicile specifice aplicate de o entitate la ntocmirea i
prezentarea situaiilor financiare anuale.
Evaluarea reprezint procesul prin care se determin valoarea la
care elementele situaiilor financiare sunt recunoscute n contabilitate i
prezentate n bilan, respectiv bilanul prescurtat, i n contul de profit i
pierdere.
Valoarea de inventar a unui activ reprezint valoarea contabil a
activului, stabilit cu ocazia evalurii la inventariere, respectiv valoarea
nscris n listele de inventariere.
Recunoaterea reprezint procesul de ncorporare n bilan sau n
contul de profit i pierdere a elementelor unei tranzacii.
unui activ ntr-o tranzacie reglementat pe piaa principal (dac exist)
sau cea mai avantajoas, la data evalurii, n condiiile curente de pia
(adic un pre de ieire), indiferent dac respectivul pre este direct
observabil sau este estimat utiliznd o alt tehnic de evaluare.
Imobilizrile corporale reprezint active care:
a) sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate n producerea sau
furnizarea de bunuri ori servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau
pentru a fi folosite n scopuri administrative; i
b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
Investiia imobiliar este proprietatea (un teren sau o cldire - ori
o parte a unei cldiri - sau ambele) deinut mai degrab pentru a obine
venituri din chirii sau pentru creterea valorii capitalului, ori ambele,
97
dect pentru:
a) a fi utilizat n producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori
n scopuri administrative; sau
a fi vndut pe parcursul desfurrii normale a activitii.
Cheltuielile ulterioare efectuate n legtur cu o imobilizare
corporal se pot recunoate drept:
- cheltuieli ale perioadei n care sunt efectuate sau
- majoreaz valoarea imobilizrii respective, n funcie de
beneficiile economice aferente acestor cheltuieli (de exemplu, influena
asupra duratei de via rmase a imobilizrilor), potrivit criteriilor
generale de recunoatere.
Rezumat
Printre situaiile n care Reglementrile contabile ofer posibilitatea
selectrii de politici contabile n cazul imobilizrilor corporale se afl:
recunoaterea imobilizrilor corporale;
bazele de evaluare a imobilizrilor corporale la
recunoaterea iniial i coninutul costurilor;
evaluarea dup recunoatere, fie potrivit modelului
costului, fie pe baza modelului de reevaluare;
metodele de amortizare, valoarea amortizabil i perioada
de amortizare;
recunoaterea pierderilor din deprecierea i reluarea de
pierderi din depreciere, n cazul activelor reevaluate,
respectiv n cazul imobilizrilor corporale care nu au fcut
obiectul unei reevaluri;
evaluarea i recunoaterea tranzaciilor de leasing,
aplicarea principiului prevalenei fondului economic fa
de forma juridic n recunoaterea tratamentului de leasing
financiar; recunoaterea tranzaciilor de leasing
operaional;
cheltuieli ulterioare.

1. O entitate economic are obiect de activitate Transport persoane.
i desfoar activitatea cu 50 autocare. n luna mai au loc
urmtoarele operaii n legtur cu autocarele:
- Se efectueaz reviziile tehnice pentru 30 de autocare;
- Se schimb un parbriz fisurat;
- Se schimb filtrul de uleui la dou autocare;
98
Se monteaz un sistem informatizat pentru estimarea

condiiilor meteo pentru urmtoarele 30 de zile, pe dou
autocare.
Comentai criteriile de recunoatere pentru operaiile descrise.
2. O entitate are o cldire cu valoarea de intrare de 10.000 lei,

amortizat pentru 8.300 lei e terenul aferent cu valoarea d eintrare
de 8.000 lei. Se decide demolarea cldirii pentru a se construi un
complex de locuine n scopul vnzrii. Analizai i comentai
recunoaterea operaiilor descrise. S se ntrgistreze operaiile.
3. La inventarul de la sfritul exerciiului N se constat:
Elemente Val ctb Val de inv Observaii
Utilaj A 5.000
5.100
Exist o ajustare reversibil de 200 lei
Utilaj B
Utilaj C
Utilaj D
2.200
6.300
4.800
1.800
5.400
4.800
Depreciere reversibil
Depreciere ireversibil
-
S se nregistreze deprecierile.
4. Pe data de 20 dec N se achiziioneaz un utilaj cu preul de
achiziie de 25.000 lei. Pe 17.02. N + 1 se primete o reducere
comercial de 10%. Cum va fi recunoscut reducerea? Care este
principiul contabil care trebuie respectat?
5. Se achiziioneaz un computer, pre de achiziie 3.000 lei, TVA
24% i un sistem de operare la preul de achiziie de 1.700 lei,
TVA 24%. Cum vor fi recunoscute cele dou achiziii? Motivai.
6. Un activ identificabil are valoarea de inventar de 22.000 um;
valoarea contabil 25.000 um.
Care va fi pierderea din depreciere?
7. Dispunei de urmtoarele date privind elementele individuale de
natura echipamentelor ce aparin unei entiti la 31.12 N.
Explicaii
Elementul a
Elementul b
Valoarea
contabil
27.500 um
118.200 um
Elementul c
Elementul d
72.000 um
67.300 um
Valoarea de
Observaii
inventar
30.200 um
108.000 um Depreciere
reversibil
75.000 um
62.800 um Depreciere
ireversibil
nregsitrai ajustrile pentru depreciere.

8. Societatea MAV achiziioneaz o linie de fabricaie, cheltuielile
99
ocazionate constau din: preul de cumprare = 35.000 um; costul

de montaj = 10.000 um; cheltuieli de transport pn la locul de
montare = 5.000 um; onorariile inginerilor care monteaz linia
=2.500 um. Entitatea apreciaz c la terminarea produciei va
efectua cheltuieli cu demontarea i restaurarea amplasamentului de
valoare de 9.000 um. S-au nregistrat pierderi de exploatare de
4.000 um.
a. S se evalueze costul de achiziie.
b. S se recunosc efectele tranzaciilor.
9. tiind c societatea VAM are n eviden un teren la valoarea
contabil de 80.000 um. La nchiderea exerciiului valoarea de
inventar a terenului este de 77.000 um.
Ce nregistrare contabil trebuie efectuat potrivit
principiului prudenei ?
10. Pentru o entitate economic, alegei un obiect de activitate i, n
funcie de acesta, alctuii politicile contabile pentru imobilizrile
corporale.
Bibliografie.
[1] OMFP 1802 / 2014: Reglementrile contabile privind situaiile
financiare anuale individuale i situaiile financiare anuale
consolidate.
100
Unitatea de nvare 6. Politici contabile i fiscale privind amortizarea i evaluarea

alternativ a imobilizrilor corporale
Cuprins
Unitatea de nvare 6. Politici contabile i fiscale privind amortizarea i evaluarea alternativ
a imobilizrilor corporale ...................................................................................................... 101
6.1. Amortizarea imobilizrilor corporale ..................................................................... 102
6.2. Evaluarea (alternativ) la valoarea just - Reevaluarea imobilizrilor corporale .. 106
6.2.1. Tratamentul rezultatului reevalurii .................................................................... 107
6.2.2. Tratamentul amortizrii la reevaluare ................................................................. 108
6.2.3. Impactul reevalurii asupra situaiilor financiare ................................................ 112
6.2.4. Reevaluarea din perspectiv fiscal .................................................................... 113
Introducere
Manualul de politici contabile cuprinde tratamentele, metodele, regulile i
practicile specifice de recunoatere i evaluare ale elementelor descrise de
situaiile financiare.
n cazul imobilizrilor corporale exist, poate, cea mai mare varietate de
reguli i norme referitoare la recunoaterea, evaluarea (iniial i ulterioar),
amortizarea, reevaluarea acestora.
Opiunile privind politicile contabile aferente imobilizrilor corporale
sunt descrise n unitatile 5 i 6, dat fiind complexitatea subiectului.
Unitatea de fa prezint politicile contabile privind amortizarea i
evaluarea alternativ la valoarea just a imobilizrilor corporale, respectiv
reevaluarea.

Ca urmare a nsuirii materialului prezentat n unitatea nr 6 vei fi
capabili sa alegei metodele privind amortizarea i evaluarea alternativ la
valoarea just a imobilizrilor corporale n scopul ntocmirii unui manual de
politici contabile, n aa fel nct imaginea poziiei financiare, a performanei i
a fluxului de trezorerie prezentate prin intermediul situaiilor financiare s fie
101
una fidel
Durata medie de parcurgere aacestei uniti de nvare este de 2 ore.
6.1. Amortizarea imobilizrilor corporale

Amortizarea valorii activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare
economic reprezint alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe
ntreaga durat de utilizare economic.
Valoarea amortizabil este reprezentat de cost sau de alt valoare
care substituie costul (de exemplu, valoarea reevaluat).
Durata de utilizare economic se nelege durata de via util, aceasta
reprezentnd:
a) perioada n care un activ este prevzut a fi disponibil pentru utilizare de
ctre o entitate; sau
b) numrul unitilor produse sau al unor uniti similare ce se estimeaz
c vor fi obinute de entitate prin folosirea activului respectiv.
Amortizarea imobilizarilor corporale se calculeaza incepand cu luna
urmatoare punerii in functiune si pana la recuperarea integrala a valorii lor de
intrare.
Activele imobilizate amortizabile sunt prezentate n bilan la valoarea
contabil, aceasta fiind reprezentat de costul de achiziie, costul de producie
sau alt valoare care substituie costul, diminuat cu amortizarea cumulat pn
la acea dat, precum i cu ajustrile cumulate din depreciere.
Amortizarea economic sau contabil se determin pe baza estimrilor
i calculelor rezultate din deciziile conducerii ntreprinderii.
Entitatea economic alege prin politicile contabile, potrivit modului in
care beneficiile economice viitoare ale unui activ se astepta sa fie consumate de
entitate, unul din urmatoarele regimuri de amortizare:
- amortizarea liniara realizata prin includerea uniforma in cheltuielile
de exploatare a unor sume fixe, stabilite proportional cu numarul de
ani ai duratei de utilizare economica a acestora;
- amortizarea degresiva, care consta in multiplicarea cotelor de
amortizare liniara cu un anumit coeficient, caz in care poate fi avuta
in vedere legislatia in vigoare;
- amortizarea accelerata, care consta in includerea, in primul an de
functionare, in cheltuielile de exploatare a unei amortizari de pana
la 50% din valoarea de intrare a imobilizarii. Amortizarile anuale
pentru exercitiile financiare urmatoare sunt calculate la valoarea
ramasa de amortizat, dupa regimul liniar, prin raportare la numarul
de ani de utilizare ramasi. Deoarece amortizarea calculata trebuie sa
fie corelata cu modul de utilizare a activului si, intrucat in cazuri
rare o imobilizare corporala se consuma in primul an in procent de
102
pana la 50%, rezulta ca metoda de amortizare accelerata este mai

putin utilizata in scopuri contabile;
amortizare calculata pe unitate de produs sau serviciu, atunci cand
natura imobilizarii justifica utilizarea unei asemenea metode de
amortizare.
Metoda de amortizare se aplica de o maniera consecventa pentru toate

activele de aceeasi natura si avand conditii de utilizare identice, in functie de
politica contabila adoptata. Aceasta se poate modifica doar atunci cand
modificarea este determinata de o eroare in estimarea modului de consumare a
beneficiilor aferente respectivei imobilizari corporale.
Durata economic stabilit de ctre specialiti n domeniu i
consemnat n manualul de politici contabile poate s fie diferit de durata de
funcionare fiscal, conform catalogului de clasificare.
Exemplu
O ntreprindere achiziioneaz la 1.01 N un utilaj n valoare de 200.000
um. Conform catalogului de clasificare i a duratelor normale de funcionare a
utilajului perioada este de 8 ani. Din punct de vedere contabil ntreprinderea
amortizeaz utilajul pe o perioad de 5 ani.
Anul
Valoarea
contabil
iniial
Amortizarea
contabil
N
N+1
N+2
N+3
N+4
N+5
N+6
N+7
200.000
160.000
120.000
80.000
40.000
-
40.000
40.000
40.000
40.000
40.000
Valoarea
contabil la
sfritul
anului
160.000
120.000
80.000
40.000
0
Valoarea
fiscal
iniial
200.000
175.000
150.000
125.000
100.000
75.000
50.000
25.000
Amortizarea
fiscal
25.000
25.000
25.000
25.000
25.000
25.000
25.000
25.000
Valoarea
fiscal la
sfritul
anului
175.000
150.000
125.000
100.000
75.000
50.000
25.000
0
Metoda de amortizare folosit trebuie s reflecte modul n care

beneficiile economice viitoare ale unui activ se ateapt s fie consumate de
entitate.
Amortizarea nu are la baz n mod obligatoriu anii de utilizare. Ea se
poate determina i pe date fizice (numrul de piese fabricate; numrul de
kilometri de parcurs etc.). Aceast modalitate este prevzut n special, pentru
activele care depreciaz mai mult prin utilizarea lor dect prin nvechirea lor
sau pentru care ritmul de utilizare este nereculat.
O sintez a simetriilor i asimetriilor ntre contabilitate i fiscalitate
privind amortizarea este prezentat n tabelul alturat:
Amortizarea contabil a
Amortizarea fiscal a mijloacelor
fixe amortizabile
Imobilizrile corporale sunt Mijloacele fixe amortizabile sunt
activele care:
reprezentate de orice imobilizare
- sunt deinute de o entitate corporal care ndeplinete cumulativ
103
pentru a fi utilizate n producia urmtoarele condiii:

de bunuri sau prestarea de - sunt deinute i utilizate n producia,
servicii, pentru a fi nchiriate
livrarea de bunuri sau prestarea de
terilor sau pentru a fi folosite n
servicii, pentru a fi nchiriate terilor
scopuri administrative i
sau n scopuri administrative;
- sunt utilizate pe parcursul unei - au o valoare fiscal mai mare dect
perioade mai mari de un an.
limita stabilit prin hotrre a
Guvernului;
- au o durat de utilizare mai mare de un
an.
Prin excepie, n cazul unei imobilizri
corporale cu o valoare fiscal mai mic
dect limita stabilit prin hotrre a
Guvernului, contribuabilul poate opta
pentru deducerea cheltuielilor aferente
imobilizrii sau pentru recuperarea
acestor cheltuieli prin deduceri de
amortizare.
Baza de evaluare:
Baza de evaluare este valoarea fiscal:
- costul de achiziie pentru - costul de achiziie,
bunurile procurate cu titlu - costul de producie,
oneros;
- valoarea de pia a mijloacelor fixe
- costul de producie pentru dobndite cu titlu gratuit ori constituite
bunurile produse n entitate;
ca aport, la data intrrii n patrimoniul
- valoarea de aport pentru contribuabilului
bunurile obinute ca aport la Valoarea fiscal include si reevalurile
capitalul social;
contabile.
- valoarea de pia sau valoarea
just pentru bunurile primite cu
titlu gratuit sau constatate plus la
inventar;
Baza de evaluare se poate Baza de evaluare se poate modifica prin:
modifica prin:
- includere cheltuielilor ulterioare punerii
- includere cheltuielilor ulterioare n funciune a unui activ, care conduc la
care conduc la obinerea de obinerea de beneficii economice
beneficii economice superioare
superioare
- nlocuirea valorii contabile cu - nlocuirea valorii fiscale iniiale cu
valoarea reevaluat.
valoarea reevaluat, numai dac aceasta
nu este mai mic dect valoarea de
intrare.
Durata de via util se stabilete Durata normal de funcionare din
n funcie de durata economic.
Catalog
Durata de via util se poate Durata normal de funcionare nu se
modifica:
poate modifica (revizui).
- urmare a reevalurii;
- poate fi revizuit ca
urmare a modificrii
condiiilor de utilizare sau
a efecturii unor investiii
Metoda de amortizare se poate
104
modifica doar atunci cnd

aceasta este determinata de o
eroare in estimarea modului de
consumare a beneficiilor aferente
respectivei imobilizari corporale.
Nu se amortizeaz: terenurile
Nu se amortizeaz:
- cheltuielile de constituire ;
- imobilizrile necorporale cu durat de
via util nedeterminat, ncadrate astfel
potrivit reglementrilor contabile;
- terenurile, inclusiv cele mpdurite;
- tablourile i operele de art;
- fondul comercial;
- lacurile, blile i iazurile care nu sunt
rezultatul unei investiii;
- bunurile din domeniul public finanate
din surse bugetare;
- orice mijloc fix care nu i pierde
valoarea n timp datorit folosirii, potrivit
normelor;
- casele de odihn proprii, locuinele de
protocol, navele, aeronavele, vasele de
croazier, altele dect cele utilizate n
scopul realizrii veniturilor.
Se amortizeaz i:
Se amortizeaz i:
Investiiile
efectuate
pentru Amenajri de terenuri, liniar pe o
amenajarea lacurilor, blilor, perioad de 10 ani
iazurilor, terenurilor i pentru
alte lucrri similare.
Se amortizeaz:
Se amortizeaz:
investiiile
efectuate
la - cheltuielile cu investiiile efectuate la
imobilizrile
corporale, mijloacele fixe concesionate, nchiriate
nchiriate, pe durata contractului sau luate n locaie de gestiune de cel
de nchiriere. La expirarea care a efectuat investiia, pe perioada
contractului valoarea investiiei contractului sau pe durata normal de
efectuate i a amortizrii utilizare, dup caz.
corespunztoare se
cedeaz
proprietarului imobilului
Metode de amortizare:
Metode de amortizare:
- metoda liniar;
- in cazul construciilor, se aplic metoda
- metoda degresiv;
de amortizare liniar;
- metoda accelerat;
- n cazul echipamentelor tehnologice, al
- metoda pe unitate de produs.
mainilor, uneltelor i instalaiilor,
precum i pentru computere i
echipamente periferice ale acestora, se
poate opta pentru metoda de amortizare
liniar, degresiv sau accelerat;
- in cazul oricrui alt mijloc fix
amortizabil, se poate opta pentru metoda
de amortizare liniar sau degresiv.
105
Se impune folosirea aceleiai

metode de amortizare pentru
toate activele de aceeai natur i
avnd condiii de utilizare
identice
Se mai amortizeaz
- cheltuielile de dezvoltare se
amortizeaz
pe
perioada
contractului sau pe durata de
utilizare
- cheltuieli de constituire se
amortizeaz pe o perioad de
maxim cinci ani,
fondul
comercial
se
amortizeaz, de regul, n cadrul
unei perioade de maxim cinci
ani.
- brevetele, licenele, mrcile
comerciale, drepturile i alte
active similare se amortizeaz pe
durata prevzut pentru utilizarea
lor de ctre entitatea care le
deine.
- pe unitate de produs, in cazul

exploatrilor de substan mineral util
- mijloacele de transport pot fi amortizate
i n funcie de numrul de kilometri sau
numrul de ore de funcionare prevzut
n crile tehnice
Se impune folosirea aceleiai metode de
amortizare pentru toate activele de
aceeai natur i avnd condiii de
utilizare identice
Se mai amortizeaz
prin metoda liniar pe perioada
contractului sau pe durata de
utilizare:
- cheltuielile aferente achiziionrii de
brevete, drepturi de autor, licene, mrci
de comer sau fabric
- alte imobilizri necorporale recunoscute
din punct de vedere contabil,
- cheltuielile de dezvoltare care din punct
de vedere contabil reprezint imobilizri
necorporale
liniar, pe o perioada de 3 ani
- cheltuielile aferente achiziionrii sau
producerii programelor informatice.
metoda de amortizare degresiv sau
accelerat.
- pentru brevetele de invenie
Nu se amortizeaz:
- cheltuielile de constituire;
- fondul comercial,
Dup cum se poate observa din tabel, ntre tratamentul contabil i cel fiscal
exist asimetrii pe toate planurile: elementele care se amortizeaz, perioada de
amortizare, metodele de amortizare, posibilitatea revizuirii, reevaluare.
n cazul n care imobilizrile corporale sunt trecute n conservare, n funcie de
politica contabil adoptat, entitatea nregistreaz n contabilitate o cheltuial
cu amortizarea sau o cheltuial corespunztoare ajustrii pentru deprecierea
constatat.
6.2. Evaluarea (alternativ) la valoarea just - Reevaluarea imobilizrilor

corporale
106
Valoarea just reprezint preul care ar fi ncasat pentru vnzarea unui

activ ntr-o tranzacie reglementat pe piaa principal (dac exist) sau cea mai
avantajoas, la data evalurii, n condiiile curente de pia (adic un pre de
ieire), indiferent dac respectivul pre este direct observabil sau este estimat
utiliznd o alt tehnic de evaluare.
Aa cum am vzut, imobilizrile corporale se evalueaz pe baza
principiului costului de achiziie sau al costului de producie. Ca alternativ
la evaluarea la cost, entitile pot proceda la reevaluarea imobilizrilor
corporale la valoarea just, rezultatele reevalurii urmnd s fie reflectate n
situaiile financiare ntocmite pentru acel exerciiu.
Valoarea just se determin pe baza unor evaluri efectuate, de regul,
de evaluatori autorizai.
Dup reevaluare, valoarea de intrarea a activului reevaluat va fi
nlocuit cu valoarea just stabilit la data reevalurii.
Dac un activ imobilizat este reevaluat, toate celelalte active din
categoria din care face parte trebuie reevaluate.
Atunci cnd se alege evaluarea alternativ la valoarea just, acest lucru
trebuie prezentat n notele explicative, prezentate elementele supuse reevalurii,
metoda prin care s-au calculat valorile prezentate, ct i elementul afectat din
6.2.1. Tratamentul rezultatului reevalurii
Rezultatul reevalurii poate s fie:
1. o cretere fa de valoarea contabil net care se trateaz astfel:
- ca o cretere a rezervei din reevaluare, dac nu a existat o descretere
anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent acelui activ (21X = 105
Rezerve din reevaluare); sau
- ca un venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscut
anterior la acel activ (21X = 755 "Venituri din reevaluarea
imobilizrilor corporale").
2. o descretere a valorii contabile nete care se trateaz:
- ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, atunci cnd n rezerva
din reevaluare nu este nregistrat o sum referitoare la acel activ (655
"Cheltuieli din reevaluarea imobilizrilor corporale" = 21X) sau
- ca o scdere a rezervei din reevaluare cu minimul dintre valoarea acelei
rezerve i valoarea descreterii, iar eventuala diferen rmas
neacoperit se nregistreaz ca o cheltuial
105 Rezerve din reevaluare
= 21X
655 "Cheltuieli din reevaluarea imobilizrilor corporale".
Surplusul din reevaluare inclus n rezerva din reevaluare este capitalizat
prin transferul direct n rezultatul reportat (contul 1175 "Rezultatul reportat
reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare"), atunci cnd acest
surplus reprezint un ctig realizat.
Ctigul se consider realizat la scoaterea din eviden a activului pentru
care s-a constituit rezerva din reevaluare.
SAU
107
O parte din ctig poate fi realizat pe msur ce activul este folosit de

entitate. n acest caz, valoarea rezervei transferate este diferena dintre
amortizarea calculat pe baza valorii contabile reevaluate i valoarea
amortizrii calculate pe baza costului iniial al activului.
Nicio parte din rezerva din reevaluare nu poate fi distribuit, direct
sau indirect, cu excepia cazului n care reprezint un ctig efectiv
realizat.
Dac o imobilizare corporal complet amortizat mai poate fi folosit,
entitatea poate proceda la reevaluarea acesteia. Cu ocazia reevalurii
imobilizrii corporale, acesteia i se stabilesc o nou valoare i o nou durat de
utilizare economic, corespunztoare perioadei estimate a se folosi n
continuare.
Exemplu:
O societate comercial deine o cldire, a crei valoare contabil este de
80.000 lei, amortizat n totalitate. Durata de via pentru care s-a nregistrat
amortizarea a fost de 40 de ani. La sfritul exerciiului financiar se
reevalueaz, la valoarea de pia de 50.000 lei.
Se va nregistra diferena provenit din reevaluare ( 50.000 lei).
212 Construcii = 105 Rezerve din reevaluare 50.000
Se estimeaz o nou durat de utilizare de 25 de ani. Aceasta este perioada n
care se va nregistra amortizarea pentru cldirea reevaluat.
6.2.2. Tratamentul amortizrii la reevaluare
La reevaluarea unei imobilizri corporale, amortizarea cumulat la data
reevalurii este tratat n unul din urmtoarele moduri:
a) recalculat proporional cu schimbarea valorii contabile brute a
activului, astfel nct valoarea contabil a activului, dup reevaluare, s
fie egal cu valoarea sa reevaluat. Aceast metod (metoda valorii
brute) este folosit, deseori, n cazul n care activul este reevaluat prin
aplicarea unui indice; sau
b) eliminat din valoarea contabil brut a activului i valoarea net,
determinat n urma corectrii cu ajustrile de valoare, este recalculat
la valoarea reevaluat a activului. Aceast metod (metoda valorii
brute) este folosit, deseori, pentru cldirile care sunt reevaluate la
valoarea lor de pia.
Baza de calcul a amortizrii dup evaluare va fi valoarea just (care a
nlocuit valoarea de intrare). Amortizarea calculat pentru imobilizrile
corporale reevaluate se nregistreaz n contabilitate ncepnd cu exerciiul
financiar urmtor celui pentru care s-a efectuat reevaluarea.
108
Exemplul 1
Metoda valorii brute
Valoarea de intrare a unui utilaj supus reevalurii este de 10.000 lei,
amortizat pentru 6000 lei. Valoarea just este 5.000 lei.
Rezolvare:
Valoarea contabil = 10.000 lei 6.000 lei = 4.000 lei
Indicele de actualizare este de = 5.000 / 4.000 = 1,25.
Evaluare:
Se calculeaz urmtoarele valori:
valoarea de intrare a utilajului actualizat = 10.000 x 1,25 =
12.500 lei
valoarea amortizrii cumulate actualizat = 6.000 x 1,25 = 7.500
lei
diferena n valoarea contabil din reevaluarea utilajului = 12.50010.000 = 2.500 lei
diferena din amortizarea actualizat = 7.500 - 6.000 = 1.500 lei
diferena dintre plusul de valoare al utilajului i plusul de valoarea
al amortizrii = 2.500 - 1.500 = 1.000 lei
Valoarea bunului supus reevalurii va crete cu 2.500 lei, se vor recunoate
rezerve din reevaluare n valoare de 1.000 lei, iar amortizarea se va
suplimenta cu 1.500 lei.
2131. Echipamente tehnologice =
%
2.500 lei
105 Rezerve din reevaluare
1.000 lei
2813. Amortizarea instalaiilor 1.500 lei
Metoda valorii nete

Valoarea de intrare a unui utilaj supus reevalurii este de 10.000 lei,
amortizat pentru 6000 lei. Ca urmare a reevalurii se stabilete o valoare just
de 5.000 lei.
Evaluare:
Se calculeaz urmtoarele valori:
valoarea net dup anularea amortizrii = 10.000 - 6.000 = 4.000 lei
diferena din reevaluare = 5.000 - 4.000 = 1.000 lei
Recunoatere
a) anularea amortizrii cumulate, anulare care se reflect n diminuarea
valorii utilajului cu 6.000 lei, astfel nct aceasta s fie egal cu
valoarea contabil net la momentul reevalurii.
2813. Amortizarea instalaiilor = 2131. Echipamente tehnologice 6.000 lei
b) nregistrarea diferenei din reevaluare reflectat n majorarea rezervei

din reevaluare concomitent cu majorarea valorii utilajului cu 1.000 lei,
respectiv pn la valoarea just din momentul reevalurii.
2131. Echipamente tehnologice = 105 Rezerve din reevaluare 1.000 lei
Exemplul 2:
O societate comerciala detine un mijloc de transport evaluat la intrare (la
sfritul anului N-1) la valoarea de 10.000 lei, avand durata de viata utila de
109
10 ani. Se amortizeaz liniar.

Cazul 1. La sfarsitul anului al treilea de functiune are loc prima
reevaluare a activului, stabilindu-se ca valoare justa valoarea de 8750 lei.
Se utilizeaz metoda valorii nete:
Amortizarea cumulat: 10.000 lei / 10 ani x 3 ani = 3.000 lei
Valoarea neta contabila la sfarsitul anului N+2: 10.000 lei 3.000
lei = 7.000 lei
Diferenta din reevaluare: VJ VC = 8.750 lei 7.000 lei= 1.750
lei.
La 31 dec N+2 se inregistreaza operatiile:
Anularea amortizarii cumulate pana in momentul reevaluarii:
2813
Amortizarea
echipamentelor
tehnologice
213
213
Echipamente
tehnologice
3.000
nregistrarea diferenei din reevaluare:
Echipamente
tehnologice
105
1.750
Observatie: se va recalcula amortizarea pornind de la noua valoare contabila

(8.750 lei) si de la perioada ramasa de utilizare (7 ani).
Amortizarea anuala recalculata=8.750 lei / 7 ani = 1.250 lei.
La 31 dec N+3 se inregistreaza urmatoarele operatii:
Amortizarea aferenta anului N+3
6811
Cheltuieli
exploatare
amortizarile
de
pv
2813
Amortizarea
echipamentelor
tehnologice
1.250
!! Dac prin politicile contabile s-ar fi ales transferul rezervei din reevaluare
la Rezultatul reportat reprezentnd surplusul din rezerve din reevaluare la
momentul nregistrrii amortizrii16, tratamentul contabil ar fi urmtorul:
Transferarea rezervei din reevaluare la rezultatul reportat pa
masura amortizarii: diferenta de amortizare aferenta reevaluarii este de 1.250
1000 = 250 lei
105
1175
Rezultatul reportatdin
surplusul din rezerve
din reevaluare
250
Observatie: Aceste doua inregistrari se repeta si la sfarsitul anului N+4.

Cazul 2. A doua reevaluare a mijlocului de transport se efectueaza dupa 2 ani
de la prima reevaluare a activului, stabilindu-se valoarea justa de 4.000 lei.
Amortizarea
cumulata
16
in
contul
2813
Amortizarea
Reglementrile contabile recomand utilizarea acestei metode n situaiile n care se estimeaz c

se va face o singur reevaluare.
110
echipamentelor tehnologice este de 2.500 (1250 lei/an x 2 ani).

Anularea amortizarii cumulate pana in momentul reevaluarii se inregistreaza
astfel:
2813
Amortizarea
echipamentelor
tehnologice
213
Echipamente
tehnologice
2.500
Valoarea contabil la sfarsitul anului N+4 =

8.750 lei 2.500 lei = 6.250 lei
Diferena din reevaluare: VJ VC = 4.000 lei

6.250 lei = -2.250 lei
Diferenta din reevaluare negativa se inregistreaza prin debitarea
contului 105 Rezerve din reevaluare cu 1.750 lei si 655 "Cheltuieli din
reevaluarea imobilizrilor corporale" cu suma de 500 lei.
Nota contabila este:
%
105
655
213
Echipamente
tehnologice

Cheltuieli din reevaluarea
2.250
1.750
500

(4000 lei) si de la perioada ramasa de utilizare (5 ani).
Amortizarea anuala recalculata = 4000 lei / 5 ani = 800 lei.
La 31 dec N+5, N+6, N+7 se inregistreaza amoritzarea anuala:
6811
Cheltuieli
exploatare
amortizarile
de
pv
2813
Amortizarea
echipamentelor
tehnologice
800
Cazul 3. A treia reevaluare se efectueaza dupa 3 ani de la a doua reevaluare ,

stabilindu-se ca valoare justa valaorea de 2800 lei.
Amortizarea cumulata: 800 lei / an x 3 ani = 2.400 lei
Anularea amortizarii cumulate pana in momentul reevaluarii:
2813
Amortizarea
echipamentelor
tehnologice
213
Echipamente
tehnologice
2.400
Valoarea contabila la sfarsitul anului N+7: 4.000 lei 2.400 lei

= 1.600 lei
VJ VC = 2.800 lei 1.600 lei = 1.200 lei
Este recunoscuta prin creditarea contului 755 "Venituri din

reevaluarea imobilizrilor corporale" pentru 500 lei, pentru a anula
cheltuielile recunoscute le reevaluarea precedenta, si a contului 105 Rezerve
din reevaluare cu 700, astfel:
111
213
Echipamente tehnologice
%
105
755
1.200
Rezerve
reevaluare
din
700
500
Venituri din
reevaluarea imob.
corporale

(2800 lei) si de la perioada ramasa de utilizare (2 ani).
Amortizarea anuala recalculata = 2800 lei /2 ani = 1400 lei / an.
La 31 dec N+8, N+9, se inregistreaza amoritzarea anuala:
6811
Cheltuieli de exploatare
pv amortizarile
2813
2813
Amortizarea
echipamentelor
tehnologice
1.400
La sfritul anului N + 9 se caseaz activul.
Amortizarea
echipamentelor
tehnologice
105
2133
Mijloace
transport
de
10.00
0
Se transfer rezerva din reevaluare la rezultatul reportat.
1175
Rezultatul
reportat
reprez surplusul din
rezerva din reevaluare
700
6.2.3. Impactul reevalurii asupra situaiilor financiare

Manualul de politici contabile are menirea de a prezenta metodele,
tehnicile, principiile pe care o entitate economic le aplic la recunoaterea i
evaluarea elementelor implicate n operaiile economico financiare pe care
aceasta le desfoar.
De ce trebuie s fie consemnate aceste metode i tehnici? Pentru a se
asigura consecvena aplicrii lor, deoarece finalitatea alegerilor entitii
economice n materie de principii, tehnici, baze, convenii reguli au impact
asupra situaiilor financiare, asupra informaiilor transmise utilizatorilor.
Dei procesul de reevaluare a imobilizrilor corporale este la prima
vedere unul obinuit, aceast tehnic poate cosmetiza performanele financiare
ale companiei. Aflate n dificultate, multe companii apeleaz la aceast politic
contabil, ca ultim ans de ameliorare a performanelor reflectate prin
Situaia modificrilor capitalului propriu.
Tratament contabil alternativ, reevaluarea face obiectul opiunii
entitilor economice i din raionamente de ordin fiscal, i ne referim
aici la nivelul impozitelor locale care se stabilete n funcie de
112
ciclicitatea cu care se procedeaz la evaluare. Pn nu demult, ns, reevaluarea

reprezenta, pentru agenii economice o facilitate fiscal, prin posibilitatea
deducerii amortizrii la nivelul valorii reevaluate, fr ca rezerva din reevaluare
s fie asimilat veniturilor i impozitat ca atare. n prezent, aceast facilitate
nu mai exist.
Exemplu
S.C. Mika S.A. deine o hal industrial achiziionat la valoarea de 800.000
lei cu o valoare amortizat de 200.000 lei. Durata de via util rmas este de
10 ani, iar metoda de amortizare este cea linear.
Managerii companiei decid la nceputul exerciiului N+1 s reevalueze activul,
valoarea just fiind 900.000 lei.
Rezerva din reevaluare va fi de 300.000 lei (900.000 lei 600.000 lei).
Performana financiar a companiei nainte i dup reevaluare,
evideniat prin situaia modificrilor capitalului propriu este:
Extras
din
Situaia
Mii lei
Elemente
Capital social
Total capitaluri proprii
modificrilor
capitalului
propriu
nainte de reevaluare Dup reevaluare

25.800
25.800
16.258
16.558
42.058
42.358
Reevaluarea imobilizrilor amortizabile are ca efect majorarea

cheltuielilor cu amortizarea, i deci, o micorare a rezultatului.
Amortizarea anual nainte de reevaluare este de 80.000 lei (800.000 *
10%), iar dup reevaluare 90.000 lei (900.000 * 10%). Astfel, rezultatul este
micorat cu 10.000 lei dup reevaluare:
Extras din
Mii lei
Elemente
contul
de
profit
Cifra de afaceri
Cheltuieli cu amortizarea
Cheltuieli cu materiile prime
materialele consumabile
Cheltuieli salariale i sociale
Alte cheltuieli de exploatare
Rezultatul contabil
pierdere
al
exerciiului
N+1
nainte
de Dup
reevaluare
reevaluare
55.820
55.820
80
90
i
9.350
9.350
21.500
14.820
10.070
21.500
14.820
10.060
6.2.4. Reevaluarea din perspectiv fiscal

n continuare sunt sintetizate asimetriile dintre contabilitate i fiscalitate
privind reevaluarea.
113
Asimetriile n recunoaterea reevalurii se refer la:

Contabilitate
Fiscalitate
Recunoate valoarea just, indiferent dac Recunoate valoarea just numai n cazul
aceasta este mai mare sau mai mic dect n care aceasta nu determin o descretere
valoarea contabil a imobilizrii reevaluate a valorii mijlocului fix sub costul de
intrare. n acest caz valoarea fiscal
rmas neamortizat a mijloacelor fixe
amortizabile se recalculeaz pn la
nivelul celei stabilite pe baza costului de
intrare.
Surplusul din reevaluare este capitalizat Surplusul din reevaluare este capitalizat
prin transferul direct n rezerve:
prin transferul direct n rezerve:
- la scoaterea din eviden a activului
- - - pe msur ce activul este folosit de
pentru care s-a constituit rezerva din entitate cu valoarea*: AR - AC
reevaluare (tratament de baz)
- - pe msur ce activul este folosit de
entitate cu valoarea *: AR - AC (tratament
admis)
*
AR = amortizarea calculat pe baza valorii contabile reevaluate ,
AC = amortizarea calculat pe baza costului iniial al activului.
Literatura de specialitate prezint numeroase studii centrate pe
reevaluare, prerile asupra reevalurii fiind att contra ct i pro. Un studiu
recent asupra reevalurii se oprete asupra factorilor de influen privind
alegerea politicilor privind reevaluarea. Este tiut faptul c din punct de vedere
economic exist o serie de factori care ar putea s influeneze deciziile
managerilor n adoptarea politicilor privind reevaluarea.
n acest sens, ca urmare unui studiu empiric N. M. Cioara 17 a ajuns la
urmtoarele concluzii:
- gradul de ndatorare al entitii nu influeneaz politica de reevaluare a
entitilor analizate;
- mrimea entitii, exprimat prin mrimea capitalului propriu, cifra de
afaceri i numrul de angajai nu reprezint un factor care s influeneze
managementul n luarea deciziei de reevaluare;
- mrimea activelor imobilizate corporale exprimat prin totalul
activelor imobilizate corporale i prin ponderea activelor imobilizate corporale
n total active, nu determin conducerea s reevalueze activele corporale;
- vechimea activelor imobilizate corporale nu influeneaz politica de
reevaluare a activelor imobilizate corporale deinute de entiti;
- domeniul de activitate n care entitile i desfoar activitatea nu
este un factor demn de luat n considerare pentru adoptarea politicii de
reevaluare a imobilizrilor corporale.
Tratamentului contabil privind reevaluarea se poate alege pentru orice
grup de imobilizri corporale. Cu toate acestea, n practic s-a dovedit c acest
tratament se aplic preponderent pentru cldiri i, n mic msur, pentru
terenuri. Care este motivul?
17
N. M. Cioara Studiu comparativ privind politica de reevaluare a imobilizrilor corporale n Romnia

i n Marea Britanie, The Romanian Economic Journal, Ianuarie 2010
114
Reevaluarea este efectuat din considerente contabile, pentru

mbuntirea poziiei financiare a unei societi i modificarea favorabil a
unor indicatori economico-financiari. De cele mai multe ori, valoarea just este
mai mare dect valoarea contabil, iar diferena dintre acestea se reflect att n
activele, ct i n capitalurile proprii, imaginea entitii fiind una mbuntit.
Subiectivismul la care se poate face apel n cazul oricror evaluri
ulterioare n scopul obinerii unei imagini favorabile poate s fie i n acest caz
un motiv al alegerii aplicrii tratamentului privind reevaluarea.
n acest sens, este tiut faptul c, n condiiile n care se ofer mai multe
tratamente posibile pentru prezentarea acelorai tranzacii i evenimente, se
creeaz mediul necesar pentru a cosmetiza, pe baz licit, situaiile financiare.
S ne reamintim...
Activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii economice
viitoare i deinute pe o perioad mai mare de un an.
Amortizarea valorii activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare
economic reprezint alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe
ntreaga durat de utilizare economic.
Valoarea amortizabil este reprezentat de cost sau de alt valoare
care substituie costul (de exemplu, valoarea reevaluat).
Durata de utilizare economic reprezint durata de via util, aceasta
reprezentnd:
a) perioada n care un activ este prevzut a fi disponibil pentru utilizare de
ctre o entitate; sau
b) numrul unitilor produse sau al unor uniti similare ce se estimeaz
c vor fi obinute de entitate prin folosirea activului respectiv.
Valoarea just reprezint preul care ar fi ncasat pentru vnzarea unui
activ ntr-o tranzacie reglementat pe piaa principal (dac exist) sau cea mai
avantajoas, la data evalurii, n condiiile curente de pia (adic un pre de
ieire), indiferent dac respectivul pre este direct observabil sau este estimat
utiliznd o alt tehnic de evaluare.
Activele imobilizate amortizabile sunt prezentate n bilan la valoarea
contabil, aceasta fiind reprezentat de costul de achiziie, costul de producie
sau alt valoare care substituie costul, diminuat cu amortizarea cumulat pn
la acea dat, precum i cu ajustrile cumulate din depreciere.
115
Rezumat
Printre situaiile n care Reglementrile contabile ofer posibilitatea selectrii
de politici contabile n cazul imobilizrilor corporale se afl:
recunoaterea imobilizrilor corporale;
bazele de evaluare a imobilizrilor corporale la recunoaterea
iniial i coninutul costurilor;
evaluarea dup recunoatere, fie potrivit modelului costului,
fie pe baza modelului de reevaluare;
metodele de amortizare, valoarea amortizabil i perioada de
amortizare;
nregistrarea, pe perioada n care imobilizrile corporale sunt
trecute n conservare, a unei cheltuieli cu amortizarea sau a
unei cheltuieli corespunztoare ajustrii pentru deprecierea
constatat;
recunoaterea pierderilor din deprecierea i reluarea de
pierderi din depreciere, n cazul activelor reevaluate, respectiv
n cazul imobilizrilor corporale care nu au fcut obiectul unei
reevaluri;
cheltuieli ulterioare.

1. O entitate economic achiziionez un utilaj la sfritul lunii decembrie,
anul N cu preul de achiziie de 5.000 lei. Se stabilete o durat de via
util de 5 ani. Metoda de amortizare folosit de entitate pentru alte
utilaje este cea liniar.
a. pentru utilajul achiziionat se decide utilizarea motodei de
amortizare pe unitatea de produs. Comentai.
b. Administratorul decide c este mai bine s se foloseasc aceast
metod i pentru celelalte utilaje. Comentai.
2. O entitate economic achiziionez un mijloc de transport la sfritul
lunii decembrie, anul N cu preul de achiziie de 8.000 lei. Se stabilete
o durat de via util de 5 ani. Metoda de amortizare folosit de entitate
pentru alte mijlpace de transport similare este cea liniar. La sfritul
anului N + 2 se constat c mijloacele de transport se folosesc diferit, n
sensul c unele se utilizeaz 3 schimburi, iar altele un numai 8 ore pe zi.
Se decide schimbarea metodei de amortizare pentru toate mijloacele de
transport. Pentru mijlocul de transport descris entitatea are, din foile de
parcurs, informaii privind numarul de km parcuri. Astfe, acesta este
proiectat pentru a parcurge 200.000 km. n anul N + 1 a parcurs 38.000
km, iar n anul N + 2, 46.000 km.
Care este tratamentul contabil la schimbarea metodei de amortizare a
mijlocului de transport?
3. Cu privire la echipamentul x se tie: n urma primei reevaluri s-a
116
nregistrat o diferen pozitiv de 8.000 um; n urma celei de a doua

reevaluri s-a nregistrat o diferen negativ egal 10.000 um; n urma
celei de a treia reevaluri s-a nregistrat o diferen pozitiv 6.000 um.
Ce nregistrri genereaz cele trei reevaluri?
4. Dispunei de urmtoarele date legate de un utilaj; cost de achiziie
100.000 um; durata de via util 10 ani; metoda de amortizare liniar.
Prima de reevaluare are loc dup 4 ani, valoarea just este de 54.000
um. A doua reevaluare are loc dup 4 ani de la prima reevaluare,
valoarea just 10.000 um.
Ce operaiuni genereaz cea de a doua reevaluare?
5. Entitatea TED a achiziionat la 01.01.N um utilaj la valoarea de 240.000
um. Durata de via util 6 ani La 31.12. N + 2, utilajul este reevaluat la
valoarea just de 175.000 um.
Prezentai nregistrrile care decurg.
6. Entitatea economic TED are n eviden un teren Z nregistrat la
valoarea contabil de 45.000 um, iar la nchiderea exerciiului N a
prezentat o depreciere de 2.800 um.
n cursul exerciiului N+1 a cumprat terenul W la valoarea de
47.000 um. La nchiderea exerciiului N+1 valoarea just a celor dou
terenuri este Z= 37.400 um i W = 46.300 um.
Care sunt nregistrrile care trebuie efectuate?
7.
O entitate economic deine un utilaj, valoarea de intrare 20.000
um, durata de via util 20 ani amortizabili prin metoda liniar. Prima evaluare
se efectueaz dup 6 ani, valoarea just fiind stabilit la 16.800 um surplusul
din reevaluare va fi transferat la rezultat reportat la cedarea activului.
Efectuai nregistrrile folosind cele dou metode.
8. Metoda de amortizare se poate modifica atunci cnd:
a. aceasta este determinat de o eroare n estimarea modului de
consumare a beneficiilor economice aferente respectivei
imobilizri;
b. la schimbarea conductoriloe entitii, dac acetia consider c
metoda aleas nu corespunde noilor politici contabile;
c. se decide reevaluarea respectivei imobilizri;
d. metoda de amortizare nu se poate schimba.
Bibliografie.
117

imobilizrilor necorporale
Cuprins
imobilizrilor necorporale ..................................................................................................... 118
7.1. Definirea imobilizrilor necorporale .......................................................................... 118
7.2. Recunoaterea unei imobilizri necorporale .............................................................. 119
7.3. Evaluarea unei imobilizri necorporale ...................................................................... 121
7.4. Amortizarea imobilizrilor necorporale ..................................................................... 122
7.5. Particulariti privind elementele de imobilizri necorporale .................................... 124
7.5.1. Cheltuielile de constituire .................................................................................... 124
7.5.2. Cheltuielile de dezvoltare .................................................................................... 125
7.2.3. Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile i activele
similare .......................................................................................................................... 129
Introducere
Scurt descriere a coninutului unitii de nvare

Definirea competenelor specifice unitii de nvare curente, utiliznd
verbe cuantificabile similare cu cele aplicate pentru descrierea competenelor
generale ale cursului
7.1. Definirea imobilizrilor necorporale

Contabilitatea definete imobilizrile necorporale ca fiind active
indentificabile, nemonetare, fr suport material.
Potrivit Reglementrilor contabile studiate n acest material, n
structura imobilizrilor necorporale se cuprind:
- cheltuielile de dezvoltare;
- concensiunile, brevetele, licenele, mrcilor comerciale, drepturile
118
i activele similare, cu excepia celor create intern;

active necorporale de explorare i evaluare a resurselor minerale;
fondul comercial pozitiv;
alte imobilizri necorporale;
avansuri acordate furnizorilor de imobilizri necorporale.
Fiscalitate:
Reprezint imobilizri necorporale i se recupereaz prin intermediul
deducerilor de amortizare liniar pe perioada contractului sau pe durata de
utilizare, dup caz:
- cheltuielile aferente achiziionrii de brevete, drepturi de autor,
licene, mrci de comer sau fabric i alte imobilizri
necorporale recunoscute din punct de vedere contabil,
- cheltuielile de dezvoltare care din punct de vedere contabil
reprezint imobilizri necorporale,
Fac excepie:
- cheltuielile de constituire,
- fondul comercial,
- imobilizrile necorporale cu durat de via util nedeterminat, ncadrate
astfel potrivit reglementrilor contabile,
7.2. Recunoaterea unei imobilizri necorporale

Pentru a recunoate o imobilizare necorporal trebuie mai nti s se
aprecieze prin ipoteze raionale i documentate criteriul identificabil,
controlul asupra unei resurse i obinerea de beneficii economice viitoare.
Criteriul de identificare este ndeplinit de o imobilizare necorporal
dac:
- este separabil, adic poate fi separat sau divizat de entitate i
vndut, transferat, nchiriat sau schimbat, fie individual, fie
mpreun cu un contract, un activ sau o datorie corespondent,
sau
- decurge din drepturi contractuale sau de alt natur legal.
Se poate spune c o entitate controleaz un activ, dac entitatea are
capacitatea de a obine beneficii economice viitoare de pe urma resursei de
baz i de a restriciona accesul altora la beneficiile respective.
O entitate poate controla beneficiile economice viitoare de pe urma
unei imobilizri necorporale prin diferite modaliti, ca de exemplu:
cunotinele tehnice i de pia pot genera beneficii economice viitoare dac
sunt protejate de drepturile de autor, sau constrngerea legal a angajailor de
a pstra confidenialitatea, etc.
Folosirea (utilizarea) unei imobilizri necorporale poate genera
beneficii economice viitoare care pot include venitul din vnzarea produselor
sau serviciilor, economisiri sau alte beneficii, ca de exemplu utilizarea
proprietii intelectuale ntr-un proces de producie poate reduce costurile de
producie viitoare.
Recunoaterea unui element drept imobilizare necorporal prevede ca
119
entitatea s demonstreze c elementul respectiv ndeplinete:

a) definiia unei imobilizri necorporale; i
b) criteriile generale de recunoatere:
-
este probabil ca beneficiile economice viitoare atribuibile

imobilizrii s revin entitii; i
costul unei imobilizri poate fi evaluat credibil.
Recunoaterea imobilizrilor necorporale generate intern poate fi

dificil deoarece uneori nu se poate demonstra criteriul privitor la beneficiile
economice viitoare pe care acestea ar putea s le genereze.
Evaluarea probabilitii producerii de beneficii economice viitoare
preconizate se face pe baza unor calcule raionale i uor de susinut care ss
reprezinte cea mai bun estimare pentru condiiile economice care vor exista
pe parcursul duratei de via a imobilizrii.
Gradul de siguran privind obinerea de beneficii economice viitoare
atribuibile unui activ se evalueaz pe baza dovezilor disponibile la
recunoatere folosind raionamentul profesional.
Dac un element nu ndeplinete condiiile de recunoatere a unei
imobilizri necorporale, costul aferent achiziiei sau realizrii sale pe plan
intern este recunoscut drept cheltuial n momentul n care este suportat.
Sunt situaii n care anumite imobilizri necorporale pot fi coninute
n sau pe suporturi fizice, cum ar fi un compact-disc (n cazul programelor
informatice), documentaia legal (n cazul licenelor sau al brevetelor) ori pe
film.
Pentru a stabili dac o imobilizare care ncorporeaz att elemente
corporale, ct i necorporale trebuie recunoscut ca imobilizare corporal sau
ca imobilizare necorporal, o entitate i utilizeaz raionamentul pentru a
evalua care element este mai semnificativ.
Exemple
1. Se achiziioneaz un program informatic pentru un utilaj computerizat
care nu poate funciona fr programul respectiv. Cum se recunoate
programul informatic?
R. Deoarece utilajul nu poate funciona fr acest program informatic,
acesta va fi considerat parte integrant a respectivului hardware i
recunoscut ca imobilizare corporal.
2. Acelai lucru este valabil i pentru sistemul de operare al unui computer.
3. n cazul n care se achiziioneaz dreptul pentru a comercializa sistemul
de operare, acesta este recunoscut ca imobilizri necorporale.
120
7.3. Evaluarea unei imobilizri necorporale

Evaluarea iniial a imobilizrilor necorporale
O imobilizare necorporal se inregistreaz iniial la costul de achiziie
sau de producie, aa cum sunt definite de reglementri i prezentate anterior
n acest material.
Costul de achiziie al unui activ necorporal cuprinde preul de
cumprare, taxele de import i alte taxe, ct i orice cheltuial direct
atribuibil pregtirii acestuia, n vederea utilizrii prevzute. Cheltuielile
atribuibile cuprind, de exemplu, onorariile n numele serviciilor juridice,
costurile testrii funcionrii corespunztoare a imobilizrii. Din cost sunt
deduse remizele i rabaturile comerciale.
Un element raportat drept cheltuiala intr-o perioada nu poate fi
recunoscut ulterior ca parte din costul unei imobilizari necorporale.
Recunoaterea costurilor n valoarea contabil a unei imobilizri
necorporale generate intern nceteaz atunci cnd activul se afl n starea
necesar pentru a putea funciona n maniera intenionat de conducere.
Cheltuieli ulterioare
n general, la imobilizrile necorporale nu exist adugiri sau
nlocuiri ale componentelor acesteia. Prin urmare, majoritatea costurilor
ulterioare sunt menite s menin beneficiile economice viitoare preconizate.
Rareori acestea corespund definiiei unei imobilizri necorporale i criteriilor
de recunoatere aa nct s fie ncorporate n valoarea unei imobilizri
necorporale.
Prin urmare, doar rareori costurile ulterioare - cele suportate dup
recunoaterea iniial a unei imobilizri necorporale dobndite sau dup
finalizarea unei imobilizri necorporale generate intern - sunt recunoscute n
valoarea contabil a unui activ.
Costurile ulterioare aferente mrcilor, titlurilor de publicaii i
elementelor similare n fond (fie dobndite din afar, fie generate intern) sunt
ntotdeauna recunoscute n contul de profit i pierdere n momentul n care
sunt suportate. Aceasta, pentru c astfel de costuri nu pot fi difereniate de
costurile cu dezvoltarea entitii ca ntreg.
Evaluarea la data bilantului
O imobilizare necorporala trebuie prezentata in bilant la valoarea de
intrare, mai putin ajustarile cumulate de valoare.
Evaluarea imobilizrilor necorporale, cu ocazia inventarierii, se face
la valoarea de inventar, stabilit de comisia de inventariere sau de evaluatori
autorizai.
Valoarea imobilizrilor necorporale pentru a fi aduse la nivelul valorii
de inventar se efectueaz, n funcie de tipul de depreciere existent:
121
- prin nregistrarea unei amortizri suplimentare, n cazul n care se

constat o depreciere ireversibil ( 681 = 280),
- prin constituirea sau suplimentarea ajustrilor pentru depreciere, n
cazul n care se constat o depreciere reversibil a acestora ( 681 = 290).
Pentru determinarea pierderilor din depreciere se pot utiliza diferite
metode de evaluare, printre care i metode bazate pe fluxuri de numerar.
n afara constatrii faptice cu ocazia inventarierii, pentru a se stabili
dac exist deprecieri, pot fi luate n considerare surse externe i interne de
informaii.
1) Surse externe de informaii pot fi:
a) pe parcursul perioadei, valoarea de pia a activului a sczut
semnificativ mai mult dect ar fi fost de ateptat ca rezultat al trecerii
timpului sau utilizrii;
b) pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect
negativ asupra entitii, sau astfel de modificri se vor produce n
viitorul apropiat asupra mediului tehnologic, comercial, economic sau
juridic n care entitatea i desfoar activitatea sau pe piaa creia i
este dedicat activul etc.
2) Surse interne de informaii pot fi:
a) exist indicii de uzur fizic sau moral a imobilizrii;
b) pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect
negativ asupra entitii, sau astfel de modificri se vor produce n
viitorul apropiat, n ceea ce privete gradul sau modul n care
imobilizarea este utilizat sau se ateapt s fie utilizat. Astfel de
modificri includ: situaiile n care imobilizarea devine neproductiv,
planurile de restructurare sau de ntrerupere a activitii creia i este
dedicat imobilizarea, precum i planificarea cedrii imobilizrii
nainte de data estimat anterior;
c) raportrile interne pun la dispoziie indicii cu privire la faptul c
rezultatele economice ale unei imobilizri sunt sau vor fi mai slabe
dect cele scontate.
Dac exist indicii c o pierdere din depreciere recunoscut n
perioadele anterioare nu mai exist sau s-a redus, se procedeaz la anularea
acesteia ( 290 = 781)
Cedarea
O imobilizare necorporala trebuie scoasa din evidenta la cedare sau
atunci cand niciun beneficiu economic viitor nu mai este asteptat din
utilizarea sau cedarea sa.
In cazul scoaterii din evidenta a unei imobilizari necorporale, sunt
evidentiate distinct veniturile din vanzare, cheltuielile reprezentand valoarea
neamortizata a imobilizarii si alte cheltuieli legate de cedarea acesteia.
7.4. Amortizarea imobilizrilor necorporale
122
Durata de via util a unei imobilizri necorporale nu trebuie s

depeasc perioada contractului n baza crora o entitate le deine, dar poate
fi mai scurt, n funcie de perioada pentru care entitatea preconizeaz c va
folosi activul.
Astfel:
- Cheltuielile de dezvoltare se amortizeaz pe durata de utilizare sau pe
perioada contractului. Dac durata contractului sau durata de utilizare
depete 5 ani, durata de amortizare a cheltuielilor de dezvoltare nu
poate depi 10 ani.
- Fondul comercial, tratat ca un activ, se amortizeaz, de regul, n
cadrul unei perioade de maximum 5 ani. Totui, n cazurile
excepionale n care durata de utilizare a fondului comercial nu poate
fi estimat n mod credibil, entitile pot s amortizeze fondul
comercial n mod sistematic ntr-o perioad de peste 5 ani, cu condiia
ca aceast perioad s nu depeasc 10 ani. Informaii despre
perioada de amortizare se prezint n notele explicative.
- Dac o entitate a optat pentru a include cheltuielile de constituire la
"Active", acestea trebuie amortizate n cadrul unei perioade de
maximum 5 ani.
Atunci cnd cheltuielile de dezvoltare sau cheltuielile de constituire
nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu
excepia cazului n care suma rezervelor disponibile pentru distribuire i a
profitului reportat este cel puin egal cu cea a cheltuielilor neamortizate.
FISCALITATE:
Cheltuielile aferente imobilizrilor necorporale amortizabile se
recupereaz prin intermediul deducerilor de amortizare liniar pe perioada
contractului sau pe durata de utilizare, dup caz. Cheltuielile aferente
achiziionrii sau producerii programelor informatice se recupereaz prin
intermediul deducerilor de amortizare liniar pe o perioad de 3 ani. Pentru
brevetele de invenie se poate utiliza i metoda de amortizare degresiv sau
accelerat.
Nu se amortizeaz:
- fondul comercial
Exemplu:
O entitate economic alege s capitalizeze cheltuielile de constituire (s le
recunoasc n categoria imobilizrilor necorporale). Le va amortiza liniar
ntr-o perioad de doi ani.
Din punct de vedere fiscal, cheltuielile de constituire nu se amortizeaz. Cum
se va reconcilia aceast situaie?
R. Cel mai uor ar fi s se aleag prin politicile contabile recunoaterea
acestora n contul de rezultate (cheltuieli dup natura lor). Dar nu aceasta
este soluia.
Entitatea va amortize cheltuielile de constituire aa cum a decis prin
intermediul manualului d epolitici contabile, iar fiscal va tine evidena
123
acestora prin intermediul Registrului de eviden fiscal.
7.5. Particulariti privind elementele de imobilizri

necorporale
7.5.1. Cheltuielile de constituire
Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de nfiinarea
sau dezvoltarea unei entiti (taxe i alte cheltuieli de nscriere i
nmatriculare, cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de aciuni i
obligaiuni, precum i alte cheltuieli de aceast natur, legate de nfiinarea i
extinderea activitii entitii).
O entitate poate include cheltuielile de constituire la Active, caz n
care poate imobiliza cheltuielile de constituire. n aceast situaie, cheltuielile
de constituire trebuie amortizate n cadrul unei perioade de maximum 5 ani.
Entitatea va alege modul de recunoatere a cheltuielilor de constituire prin
intermediul manualului de Politici contabile
Exemplu:
O entitate economic dorete s i extind activitatea i deschide un
punct de lucru pentru nfiinarea cruia suport cheltuieli de 5.000 lei.
Varianata a) recunoaterea acestora la Active. Perioada de
amortizare a cheltuielilor de constituire este aleas la 2 ani.
a1) nregistrarea cheltuielilor suportate de entitate:
201
Cheltuieli de
constituire
404
Furnizori de
imobilizri
5.000 lei
a2) achitarea datoriei cu OP:

404
Furnizori de
imobilizri
5121
Conturi la bnci n
lei
5.000 lei
a3) nregistrarea amortizrii anuale a cheltuielilor de constituire (5.000 lei /

2 ani):
6811
=
2801
2.500
Cheltuieli de exploatare privind amortizarea Amortizarea cheltuie lei
imobilizrilor
ilor de constituire
a4) scoaterea din gestiune a cheltuielilor de constituire dup trecerea celor 2
ani:
2801
Amortizarea cheltuielilor de
constituire
124
201
Cheltuieli de
constituire
5.000 lei
Varianta b) recunoaterea acestora la cheltuieli ale perioadei:

6XX Cheltuieli XX
= 401 Furnizori 5.000 lei
n situaia n care cheltuielile de constituire nu sunt integral

amortizate, profitul nu poate fi distribuit, cu excepia cazului n care suma
rezervelor disponibile pentru distribuire i a profitului reportat este cel puin
egal cu cea a cheltuielilor neamortizate.
Sumele nregistrate la Cheltuieli de constituire trebuie s fie
explicate n notele explicative la situaiile financiare.
Exemplu : La sfritul primului an de la nfiinare, o entitate prezint n

bilan cheltuieli de constituire neamortizate n sum de 1.000 lei, iar
capitalul propriu este n sum de 2.100 lei, format din:
- capital social: 500 lei,
- profitul net al exerciiului curent (inclusiv cel destinat rezervei legale):
1.600 lei,
Rezerva legal de constituit din profitul curent, potrivit prevederilor
legale: 100 lei. n aceast situaie, din profitul net al exerciiului de 1.600 lei
se poate distribui o sum maxim de 500 lei (1.600 lei profit net al
exerciiului 100 lei rezerva legal 1.000 lei cheltuieli de constituire
neamortizate).
7.5.2. Cheltuielile de dezvoltare
Pentru a stabili dac o imobilizare necorporal generat intern
ndeplinete criteriile de recunoatere, o entitate clasific generarea
imobilizrii ntr-o faz de cercetare i o faz de dezvoltare. Dac o entitate nu
poate face distincia ntre faza de cercetare i cea de dezvoltare ale unui
proiect intern de creare a unei imobilizri necorporale, aceasta trateaz
cheltuielile cu acel proiect ca i cum ar fi determinate doar de faza de
cercetare.
Cercetarea este investigaia original i planificat ntreprins n
scopul ctigrii unor cunotine sau nelesuri tiinifice ori
tehnice noi.
Dezvoltarea const n aplicarea descoperirilor din cercetare sau a altor
cunotine ntr-un plan sau proiect ce vizeaz producia de
materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii
noi sau mbuntite substanial nainte de nceperea
produciei sau utilizrii comerciale.
Nicio imobilizare necorporal care decurge din cercetare nu se
recunoate. Cheltuielile cu cercetarea se recunosc la cheltuieli atunci cnd
sunt suportate, deoarece n faza de cercetare a unui proiect intern, o entitate
nu poate demonstra c o imobilizare necorporal exist i c aceasta va
genera beneficii economice viitoare.
125
Exemple de activiti de cercetare sunt:

a) activitile al cror scop este acela de a obine cunotine noi;
b) identificarea, evaluarea i selecia final a aplicaiilor descoperirilor
fcute prin cercetare sau a altor cunotine;
c) cutarea de alternative pentru materiale, instrumente, produse,
procese, sisteme sau servicii; i
d) formularea, elaborarea, evaluarea i selecia final a alternativelor
posibile pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau
servicii noi sau mbuntite.
O imobilizare necorporal generat de dezvoltare (sau faza de dezvoltare
a unui proiect intern) se recunoate dac, i numai dac, o entitate poate
demonstra toate elementele urmtoare:
a) fezabilitatea tehnic pentru finalizarea imobilizrii necorporale, astfel
nct aceasta s fie disponibil pentru utilizare sau vnzare;
b) intenia sa de a finaliza imobilizarea necorporal i de a o utiliza sau
vinde;
c) capacitatea sa de a utiliza sau vinde imobilizarea necorporal;
d) modul n care imobilizarea necorporal va genera beneficii
economice viitoare probabile.
e) Printre altele, entitatea poate demonstra existena unei piee pentru
producia generat de imobilizarea necorporal ori pentru
imobilizarea necorporal n sine sau, dac se prevede folosirea ei pe
plan intern, utilitatea imobilizrii necorporale;
f) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare i de alt natur
adecvate pentru a completa dezvoltarea i pentru a utiliza sau vinde
imobilizarea necorporal;
g) capacitatea sa de a evalua credibil cheltuielile atribuibile imobilizrii
necorporale pe perioada dezvoltrii sale.
Exemple de activiti de dezvoltare sunt:
a) proiectarea, construcia i testarea produciei intermediare sau
folosirea intermediar a prototipurilor i modelelor;
b) proiectarea uneltelor i matrielor care implic tehnologie nou;
c) proiectarea, construcia i operarea unei uzine pilot care nu este
fezabil din punct de vedere economic pentru producia pe scar
larg;
d) proiectarea, construcia i testarea unei alternative alese pentru
aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau
mbuntite.
Cheltuielile de dezvoltare se amortizeaz pe perioada contractului sau pe
durata de utilizare, dup caz.
n situaia n care cheltuielile de dezvoltare nu au fost integral amortizate,
nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepia cazului n care suma
rezervelor disponibile pentru distribuire i a profitului reportat este cel puin
egal cu cea a cheltuielilor neamortizate. ntruct legislaia naional nu
definete rezervele distribuibile, se vor avea n vedere rezervele care pot fi
utilizate, potrivit legii.
126
Exemplul 1:
O entitate economic i desfoar activitatea n industria farmaceutic i
are ca obiect de activitate cercetarea-dezvoltarea, realizat prin:
a) laboratorul propriu de cercetare;
b) colaborare cu un centru de cercetri pentru medicamente.
Faza de cercetare
n luna ianuarie N, entitatea a nregistrat urmtoarele consumuri pentru
laboratorul
propriu de cercetare:
- materii prime: 2.000 lei,
- materiale auxiliare: 5.000 lei,
- manoper: 500 lei,
- amortizare imobilizri corporale: 300 lei.
Din activitatea desfurat n laboratorul propriu de cercetare este greu
de prevzut posibilitatea obinerii de beneficii economice viitoare. n acest
sens, cheltuielile ocazionate au fost considerate costuri de cercetare i au
afectat profitul contabil al perioadei.
Pentru reflectarea n contabilitate a consumurilor ocazionate n
activitatea de cercetare, se efectueaz nregistrrile:
601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime 2.000
602 Cheltuieli
consumabile
641 Cheltuieli
personalului
cu
cu
materialele = 302
Materiale 5.000
consumabile
salariile = 421 Personal
datorate
salarii 500
6811 Cheltuieli de exploatare privind = 281 Amortizri privind 300

amortizarea imobilizrilor
imobilizrile corporale
Faza de dezvoltare
n domeniul cercetrii i dezvoltrii, activitatea desfurat la
entitate are ca scop obinerea unui nou vaccin antigripal i a altor trei
medicamente noi.
Entitatea a ncheiat cu un centru de cercetri pentru medicamente un
contract pentru achiziionarea studiului Tehnologia de obinere a
vaccinului Antigrip n valoare de 60.000 lei.
Se apreciaz c sunt ndeplinite criteriile pentru recunoaterea
acestor cheltuieli ca activ.
nregistrarea n contabilitate a achiziiei:
203 Cheltuieli de dezvoltare = 404 Furnizori de imobilizri 60.000
Entitatea nregistreaz n aceeai lun, la Oficiul de Stat pentru
Invenii i Mrci (OSIM), produsul astfel obinut. Taxele pltite pentru
brevetarea acestei invenii se ridic la suma de 5.000 lei, produsul fiind
protejat pe o perioad de trei ani.
Se obine dreptul de a vinde licena asupra fabricrii acestui vaccin
pe o perioad de trei ani.
127
nregistrarea licenei la o valoare de 65.000 lei (cheltuiala de

dezvoltare este de 60.000 lei, la care se adaug cheltuielile aferente
brevetrii n sum de 5.000 lei):
205 Concesiuni, brevete, licene mrci = %
65.000
comerciale, drepturi i active similare
203 Cheltuieli de 60.000
dezvoltare
404 Furnizori de 5.000
imobilizri
Entitatea decide ca licena respectiv s se amortizeze pe perioada
celor trei ani, ct este nregistrat la OSIM, dreptul de exploatare.
Exemplul 218
O societate productoare de autoturisme are un departament de
cercetare, care a efectuat n cursul exerciiului N, dou proiecte:
- proiectul 1: conceperea unui sistem de direcie, care s
reacioneze la impulsurile provenite din degetele oferului;
- proiectul 2: proiectarea unui aparat de sudur controlat
electronic.
n cursul exerciiului N, departamentul a efectuat urmtoarele
cheltuieli
Explicaii
Materiale i servicii
Cheltuieli cu personalul
salarii directe
salariul conductorului
de departament
personal administrativ
Cheltuieli de regie
directe
indirecte
Cheltuieli
generale
250
um
Proiectul 2
Proiectul 1
870
730
894
625
-
278
-
300
315
470
180
518
74
Conductorul de departament a folosit 18% din timpul de lucru la

proiectul 1 i 12% la proiectul 2.
Activitatea desfurat n cadrul proiectul 1 este clasificat ca
cercetare i toate consumurile sunt recunoscute ca cheltuieli i afecteaz
rezultatul exerciiului N.
Pentru proiectul 2 se vor capitaliza cheltuielile de dezvoltare la un
cost de producie:
730 + 278 + 12% x 894 + 518 + 74 = 1709,28 um
18
Inspirat din Standardele internaionale de raportare financiar. Ghid practic, Ed. IRECSON, 2005, pag. 189
128
7.2.3. Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile i

activele similare
Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile i
activele similare reprezentnd aport, achiziionate sau dobndite pe alte ci,
se nregistreaz n conturile de imobilizri necorporale la costul de achiziie
sau valoarea de aport (valoarea just).
Concesionarea reprezint operaiunea juridic prin intermediul creia
concedentul transmite concesionarului dreptul i obligaia de exploatare a
unui bun, a unei activiti sau a unui serviciu public, pentru o perioad
determinat (cel mult 49 ani), n schimbul unei redevene.
Concesiunile primite sunt reflectate la imobilizri necorporale atunci
cnd contractul de concesiune stabilete o durat i o valoare determinate
pentru concesiune. Amortizarea concesiunii va fi nregistrat pe durata de
folosire a acesteia, conform contractului.
n cazul n care contractul prevede plata unei redevene/chirii, i nu o
valoare amortizabil, n contabilitatea entitii care primete concesiunea, se
reflect cheltuiala reprezentnd redevena/chiria, fr recunoaterea unei
imobilizri necorporale.
Exemplu :
Se consider o entitate care preia un bun n concesiune, pentru o perioad
de 40 de ani. Se va exemplifica att situaia n care concesiunea nu se poate
recunoate ca activ, ct i situaia n care aceasta poate fi nscris n activul
bilanului.
Operaiunile ce decurg din derularea contractului de concesiune se
vor nregistra n contabilitate, n funcie de prevederile contractuale.
Astfel, n prima situaie, n care contractul nu prevede o valoare
amortizabil a concesiunii, ci doar plata unor redevene lunare, concesiunea
nu se poate recunoate ca activ. n cea de-a doua situaie, contractul prevede
o durat i o valoare total a concesiunii, ceea ce permite recunoaterea
acesteia ca activ n bilan.
A. Situaia n care concesiunea nu se poate recunoate ca activ
O entitate primete n concesiune un imobil, mpreun cu terenul aferent,
aparinnd domeniului public al statului. Durata concesiunii este de 40 de
ani ncepnd de la data de 01.01.N.
n contractul ncheiat ntre cele dou pri nu se stabilete valoarea
total a concesiunii, ci doar valoarea redevenei trimestriale datorate, care
este n sum de 100.000 lei. La expirarea perioadei de concesionare se
restituie imobilul luat n concesiune, mpreun cu terenul aferent. Plata
redevenei se va face trimestrial, la data de 15 a primei luni a trimestrului.
nregistrri la 01.01.N
a) Conform contractului, nregistrarea sumelor reprezentnd redevenele
datorate pe toat perioada concesionrii n valoare total de 16.000.000 lei
(100.000 lei x 4 trimestre x 40 ani):
Debit cont 8036,
16.000.000 lei
129
Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate

nregistrri la 15.01.2010
b) Redevena aferent trimestrului I - anul N:
612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de = 401 Furnizori 100.000
gestiune i chiriile
Si concomitent se nregistreaz sumele respective n creditul contului 8036
Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate
c) Achitarea datoriei fa de furnizori:
401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 100.000
Not: nregistrrile prezentate mai sus se repet pentru fiecare dat
scadent stabilit n contract.
La ncheierea perioadei de concesionare, odat cu plata ultimei
redevene, contul 8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii
asimilate se soldeaz.
B. Situaia n care concesiunea se poate recunoate ca activ
O entitate primete n concesiune un imobil, mpreun cu terenul
aferent, aparinnd domeniului public al statului. Durata concesiunii este de
40 de ani ncepnd de la data de 01.01.N.
Prin contractul de concesiune s-a stabilit c valoarea total a
concesiunii primite este de 16.000.000 lei, iar valoarea redevenei
trimestriale datorate este de 100.000 lei.
La expirarea perioadei de concesionare se restituie imobilul luat n
concesiune, mpreun cu terenul aferent. Plata redevenelor se va face
trimestrial, la data de 15 a primei luni a fiecrui trimestru.
Amortizarea concesiunii se efectueaz pe durata de folosire a
acesteia, prevzut n contractul de concesionare, prin utilizarea metodei
liniare.
Amortizarea anual este 16.000.000 lei /40 ani = 400.000 lei/an
Amortizarea lunar este 400.000 lei /12 luni = 33.333,33 lei/lun
Anul N:
Concesiunea este recunoscut ca activ.
a) Se nregistreaz n contabilitate valoarea total a concesiunii primite:
205 Concesiuni, brevete, licene, = 167
Alte 16.000.000
mrci comerciale, drepturi i
mprumuturi
i
active similare
datorii asimilate
i concomitent se nregistreaz n afara bilanului activul primit n
concesiune, n debitul contului 8038 Bunuri publice primite n administrare,
concesiune i cu chirie cu valoarea de 16.000.000 lei.
b) nregistrarea amortizrii lunare a concesiunii:
6811 Cheltuieli de = 2805
Amortizarea 33.333,33
exploatare privind
concesiunilor,
brevetelor,
Amortizarea
licenelor,
mrcilor
imobilizrilor
comerciale, drepturilor i
activelor similar
130
Aceast nregistrare contabil se repet n fiecare lun, pe durata

concesionrii:
c) Achitarea redevenei datorate pentru trimestrul I al anului N, conform
contractului:
167 Alte mprumuturi i datorii = 5121 Conturi la bnci n 100.000
asimilate
lei
Not: Redevenele facturate de proprietarul bunului cedat n concesiune i
pltite acestuia se nregistreaz prin articolele contabile 167 = 404 i 404 =
5121, iar taxa pe valoarea adugat are regimul stabilit de Codul fiscal.
Soldul contului 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate la 31.12.N este
15.600.000 lei (16.000.000 lei 400.000 lei), i reflect contravaloarea
redevenelor pe care entitatea le are de achitat pn la expirarea perioadei
de concesionare.
n bilanul ncheiat la data de 31.12.N, concesiunea primit se
reflect la imobilizri necorporale, la valoarea de 15.600.000 lei,
reprezentnd valoarea de intrare (16.000.000 lei) diminuat cu ajustrile
cumulate de valoare, respectiv amortizarea (n cazul nostru 400.000 lei
reprezentnd amortizarea aferent primului an de concesionare).
Soldul contului 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate la data de
31.12.N + 1 este 15.200.000 lei, reprezentnd contravaloarea redevenelor
pe care entitatea le are de achitat pn la expirarea perioadei de
concesionare.
n bilanul ncheiat la data de 31.12.N + 1, concesiunea primit se
reflect la imobilizri necorporale, cu o valoare de 15.200.000 lei,
reprezentnd valoarea de intrare (16.000.000 lei) diminuat cu ajustrile
cumulate de valoare, respectiv amortizarea aferent celor doi ani de
concesionare, n cazul nostru 800.000 lei (33.333,33 lei/lun x 24 luni).
Not: nregistrrile contabile prezentate mai sus se efectueaz n
fiecare lun, respectiv trimestru, pn la expirarea perioadei de
concesionare.
La expirarea duratei contractului, dup amortizarea integral a
concesiunii, se nregistreaz restituirea imobilului i a terenului aferent i,
implicit, scoaterea din eviden a concesiunii primite:
2805
Amortizarea = 205
Concesiuni, 16.000.000
concesiunilor,
brevetelor,
brevete, licene, mrci
licenelor,
mrcilor
comerciale, drepturi i
comerciale, drepturilor i
active similare
activelor similare
i concomitent Credit cont 8038 Bunuri publice primite n administrare,
concesiune i cu chirie cu valoarea de 16.000.000 lei.
Rezumat
Printre situaiile n care exist posibilitatea selectrii de politici
contabile se afl n cazul imobilizrilor necorporale se numr:
bazele
de
evaluare
131
imobilizrilor
necorporale
la
recunoaterea
iniial,
coninutul
costurilor,
valoarea
amortizabil i perioada de amortizare, recunoaterea

cheltuielilor cu imobilizrile necorporale generate intern;
recunoaterea cheltuielilor de constituire;
duratele de via determinate i duratele de via

nedeterminate;
pierderile din deprecierea imobilizrilor necorporale;

1. Care sunt criteriile de recunoatere a unei imobilizri necorporale?
2. La nfiinarea unei entiti economice s-a pltit o tax notarial de
150 lei, taxe la Registrul Comerului n sum de 800 lei i un onorariu unui
avocat de 300 lei, toate achitate numerar. Care este tratamentul contabil
pentru opraiile descrise?
3. Avnd n vedere exemplul anterior, comentai recunoaterea fiscal a
operaiilor.
4. La obinerea unei imobizri necorporale din producie proprie
(cheltuieli de dezvoltare) care sunt fazele n care se mparte recunoaterea?
Care este diferena dintre acestea?
5. Care este tratamentul care se aplic n situaia n care fazele de
recunoatere a unei imobilizri generate intern nu pot fi separate?
6. Care sunt regulile de recunoatere a unui contract de cesiune?
Bibliografie.
[1] OMFP 1802 / 2014: Reglementrile contabile privind situaiile
financiare anuale individuale i situaiile financiare anuale consolidate.
[2] OMFP 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea
i efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor i
capitalurilor proprii
132
Unitatea de nvare 8. Politici contabile privind recunoaterea i evaluarea stocurilor

Cuprins
Unitatea de nvare 8. Politici contabile privind recunoaterea i evaluarea stocurilor ....... 133
Introducere .......................................................................................................................... 133
Obiectivele unitii de nvare ........................................................................................... 133
8.1 Recunoatere................................................................................................................. 134
8.2. Evaluarea stocurilor ..................................................................................................... 135
8.2.1. Evaluarea la intrare ............................................................................................... 136
8.2.2. Evaluarea la inventar i prezentarea elementelor n bilan ................................... 138
8.2.3. Evaluarea la data ieirii din entitate...................................................................... 139
8.3. Metode de conducere a contabilitii analitice a stocurilor ........................................ 145
8.4. Organizarea contabilitii sintetice a stocurilor ........................................................... 145
Rezumat .............................................................................................................................. 148
Introducere
Dup parcurgerea acestei uniti vei putea s discernei asupra modului de
selectare a politicilor contabile referitoare la recunoaterea i evaluarea
stocurilor, vei nelege efectul metodelor contabile privind recunoaterea i
evaluarea, asupra poziiei financiare i a performanei economice.

s definii stocurile;
s explicai i s definii metodele de conducere a contabilitii
stocurilor;
s precizai avantajele i dezavantajele inventarului permanent /
intermitent;
s motivai alegerea politicilor contabile privind metodele de
evaluare a stocurilor;
s explicai efectul metodelor de evaluare a stocurilor asupra
situaiilor financiare.
133
Durata medie de parcurgere a acestei uniti de nvare este de 2,5 ore.
8.1 Recunoatere
Stocurile sunt bunuri economice care fac parte din grupa activelor
circulante. Un activ se clasific ca activ circulant atunci cnd:
a) se ateapt s fie realizat sau este deinut cu intenia de a fi vndut sau
consumat n cursul normal al ciclului de exploatare al entitii;
b) este deinut, n principal, n scopul tranzacionrii;
c) se ateapt a fi realizat n termen de 12 luni de la data bilanului; sau
d) este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a cror utilizare
nu este restricionat.
Toate celelalte active reprezint active imobilizate.
Stocurile sunt active circulante:
detinute pentru a fi vandute pe parcursul desfasurarii normale a
activitatii;
in curs de productie n vederea vanzarii n procesul desfasurarii
normale a activitatii; sau
sub forma de materii prime, materiale i alte consumabile care
urmeaza sa fie folosite n procesul de productie sau pentru prestarea
de servicii.
n situaia construciei de ansambluri sau complexuri de locuinte
realizate de entitile ce au ca activitate principal obinerea i vanzrea de
locuine, acestea vor fi recunoscute la categoria stocuri. Dac construciile
sunt realizate n scopul exploatrii pe termen lung, de ctre entitatea care le-a
realizat, ele reprezint imobilizri.
De asemenea, atunci cand un teren este cumprat n scopul construirii pe
acesta de construcii destinate vnzrii, acesta este inregistrat la stocuri.
Atunci cnd o entitate economic ia decizia de modificare a utilizrii
unei imobilizari corporale, respectiv se hotrte vnzarea acesteia
precedaat de o mbuntire, la momentul luarii deciziei privind modificarea
destinatiei, n contabilitate se inregistreaza transferul activului din categoria
imobilizari corporale n cea de stocuri.
La stocuri se transfer i un teren pe care urmeaz s se construiasc
ansambluri de locuine destinate vnzrii.
Dac decizia de cedare nu nglobeaz i modernizare, nu se pune
problema transferului imobilizrii corporale ca element de stoc.
134
Exemplu:
O entitate economic are o cldire a crei valoare de intrare este de
150.000 lei, amortizat pentru 80.000 lei. AGA decide vnzarea acesteia,
precedat de o renovare substantial.
%
= 212 150.000
281
80.000
371
70.000
In cadrul stocurilor se cuprind:
a) mrfurile, i anume bunurile pe care entitatea le cumpr n vederea
revnzrii sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii;
b) materiile prime, care particip direct la fabricarea produselor i se
regsesc n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial,
fie transformat;
c) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale
pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat,
furaje i alte materiale consumabile), care particip sau ajut la
procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se regsi, de regul, n
produsul finit;
d) materialele de natura obiectelor de inventar;
e) produsele, i anume:
semifabricatele, prin care se nelege produsele al cror proces
tehnologic a fost terminat ntr-o secie (faz de fabricaie) i
care trec n continuare n procesul tehnologic al altei secii
(faze de fabricaie) sau se livreaz terilor;
produsele finite, adic produsele care au parcurs n ntregime
fazele procesului de fabricaie i nu mai au nevoie de
prelucrri ulterioare n cadrul entitii, putnd fi depozitate n
vederea livrrii sau expediate direct clienilor;
rebuturile, materialele recuperabile i deeurile;
produsele agricole;
f) activele biologice de natura stocurilor;
g) ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziionate sau
fabricate, destinate produselor vndute i care n mod temporar pot fi
pstrate de teri, cu obligaia restituirii n condiiile prevzute n
contracte;
h) producia n curs de execuie, reprezentnd producia care nu a trecut
prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevzute n procesul
tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei
tehnice sau necompletate n ntregime. n cadrul produciei n curs de
execuie se cuprind, de asemenea, serviciile i studiile n curs de
execuie sau neterminate.
8.2. Evaluarea stocurilor

Conform regulilor generale de evaluare, stocurile se evalueaz la
intrarea n entitate, la inventar cu reflectare n bilan i la ieirea din entitate.
Pe lng regulile de generale privind evaluarea, n cazul stocurilor
135
intervin i reguli specifice acestora.

8.2.1. Evaluarea la intrare
La data intrrii n entitate, stocurile se evalueaz i se nregistreaz n
Costul de achiziie cuprinde preul de achiziie la care se adaug
taxele nerecuperabile i alte cheltuieli efectuate n scopul achiziionrii
stocurilor.
Costul de achiziie este diminuat cu reducerile comerciale primite de
la furnizor. Dac se primesc reduceri ulterioare i stocurile pentru care au
fost primite nu mai sunt n gestiune, acestea se evideniaz distinct n
contabilitate (contul 609 "Reduceri comerciale primite"), pe seama conturilor
de teri (furnizori).
La furnizor - reducerile comerciale acordate ulterior facturrii,
indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz distinct n contabilitate
(contul 709 "Reduceri comerciale acordate"), pe seama conturilor de teri
(clieni).
n cazul n care reducerile comerciale reprezint evenimente
ulterioare datei bilanului care conduc la ajustarea situaiilor financiare
anuale, acestea se nregistreaz la data bilanului n contul 408 "Furnizori facturi nesosite", respectiv contul 418 "Clieni - facturi de ntocmit", i se
reflect n situaiile financiare ale exerciiului pentru care se face raportarea,
pe baza documentelor justificative. Reducerile care urmeaz a fi primite,
nregistrate la data bilanului n contul 408 "Furnizori - facturi nesosite",
corecteaz costul stocurilor la care se refer, dac acestea mai sunt n
gestiune.
Exemplu:
Se achiziioneaz materii prime n valoare de 5.000 lei. Furnizorul ofer
o reducere de 5% pe factura iniial. Ulterior se acord o reducere de 300
lei (pe alt factur). Jumtate din materiile prime au fost date n folosin
nainte de primirea reducerii.
La client
1. Achiziie: 301 = 401 4.750 lei
2. Reducerea ulterioar:
Pentru materiile prime existente n entitate: 401 = 301 150 lei
Pentru materiile prime date n folosin: 401 = 609 150 lei
O eventual reducere financiar: 401 = 767
Achitare: 401 = 5121
136
La furnizor:
1. Vnzare: 4111 = 707 4.750 lei
2. Reducere ulterioar: 709 = 4111 300 lei
O eventual reducere financiar: 667 = 4111
ncasare: 5121 = 4111
Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:
a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate i se practic asupra
preului de vnzare;
b) remizele - se primesc n cazul vnzrilor superioare volumului
convenit sau dac cumprtorul are un statut preferenial; i
c) risturnele - sunt reduceri de pre calculate asupra ansamblului
tranzaciilor efectuate cu acelai ter, n decursul unei perioade
determinate.
Reducerile financiare sunt sub form de sconturi de decontare acordate
pentru achitarea datoriilor nainte de termenul normal de exigibilitate.
Acestea reprezint venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se
refer (contul 767 "Venituri din sconturi obinute").
La furnizor, aceste reduceri acordate reprezint cheltuieli ale perioadei,
indiferent de perioada la care se refer (contul 667 "Cheltuieli privind
sconturile acordate").
Cost de producie nseamn preul de achiziie al materiilor prime i al
materialelor consumabile i alte cheltuieli care pot fi atribuite direct bunului
n cauz.
Costul de producie sau de prelucrare al stocurilor cuprinde cheltuielile
directe aferente produciei, i anume: materiale directe, energie consumat n
scopuri tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli directe de producie,
costul proiectrii produselor, precum i cota cheltuielilor indirecte de
producie alocat n mod raional ca fiind legat de fabricaia acestora.
Costurile de conversie (prelucrare) a stocurilor includ costurile direct
legate de unitile produse, cum ar fi costurile cu manopera direct. De
asemenea, ele includ i alocarea sistematic a regiei fixe i variabile de
producie generat de transformarea materialelor n produse finite. Regia fix
de producie const n acele costuri indirecte de producie care rmn relativ
constante, indiferent de volumul produciei, cum sunt: amortizarea,
ntreinerea seciilor i utilajelor, precum i costurile cu conducerea i
administrarea seciilor. Regia variabil de producie const n acele costuri
indirecte de producie care variaz direct proporional sau aproape direct
proporional cu volumul produciei, cum sunt materialele indirecte i fora de
munc indirect.
n costul de producie al bunului se include o proporie rezonabil din
cheltuielile de regie fixe sau variabile atribuibile indirect bunului n cauz, n
msura n care acestea se refer la perioada de producie. Includerea n costul
stocurilor a regiilor generale poate fi adecvat n msura n care reprezint
137
costuri suportate pentru a aduce stocurile n locul i forma dorite.

n costul de producie nu se includ costurile de distribuie;
Exemple de costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, ci sunt
recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care au survenit, sunt
urmtoarele:
-
pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producie

nregistrate peste limitele normal admise, inclusiv pierderile datorate
risipei;
cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste costuri
sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou
faz de fabricaie. Cheltuielile de depozitare se includ n costul de
producie atunci cnd sunt necesare pentru a aduce stocurile n locul
i n starea n care se gsesc;
regiile (cheltuielile) generale de administraie care nu particip la
aducerea stocurilor n forma i locul final;
regia fix nealocat costului, care se recunoate drept cheltuial n
perioada n care a aprut. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se
face pe baza capacitii normale de producie (activitate).
Capacitatea normal de producie reprezint producia estimat a fi

obinut, n medie, de-a lungul unui anumit numr de perioade, n condiii
normale, avnd n vedere i pierderea de capacitate rezultat din ntreinerea
planificat a echipamentului.
Costurile ndatorrii atribuibile activelor cu ciclu lung de fabricaie sunt
incluse (capitalizate) n costurile de producie ale acestora, n msura n care
sunt legate de perioada de producie, iar capitalizarea va nceta cnd se
realizeaz cea mai mare parte a activitilor necesare pentru pregtirea
activului, n vederea utilizrii prestabilite sau a vnzrii acestuia.
n costurile ndatorrii se include dobnda la capitalul mprumutat
pentru finanarea achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu
lung de fabricaie.
Entitile care au inclus n valoarea activelor cu ciclu lung de fabricaie
costuri ale ndatorrii prezint informaii corespunztoare n notele
explicative la situaiile financiare.
Activ cu ciclu lung de fabricaie = un activ care solicit n mod necesar o
perioad substanial de timp pentru a fi gata n vederea utilizrii sale
prestabilite sau pentru vnzare.
8.2.2. Evaluarea la inventar i prezentarea elementelor n bilan
n scopul ntocmirii situaiilor financiare anuale, entitile trebuie s

138
procedeze la inventarierea i evaluarea elementelor de natura activelor,

datoriilor i capitalurilor proprii.
La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul
prudenei, potrivit cruia se va ine seama de toate ajustrile de valoare
datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare.
Pentru elementele de natura activelor nregistrate la cost, diferenele
constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil se
evideniaz distinct n contabilitate, n conturi de ajustri, aceste elemente
Activele de natura stocurilor se evalueaz la cost, mai puin ajustrile
pentru depreciere constatate. Ajustri pentru depreciere se constat inclusiv
pentru stocurile fr micare.
n cazul n care valoarea contabil a stocurilor este mai mare dect
valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea
realizabil net, prin constituirea unei ajustri pentru depreciere.
Valoare realizabil net a stocurilor se nelege preul de vnzare
estimat care ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii,
minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci cnd este cazul, i
costurile estimate necesare vnzrii.
Exemplu:
La evaluarea la inventar cu scopul reflectrii n bilan se cunosc
urmtoarele informaii despre valoarea realizabil net (VRN) a unor
stocuri:
Elemente Valoarea
contabil
Stoc A
5.000
Stoc B
4.000
Stoc C
5.600
VRN
Observaii
Recunoatere contabil
6.200 3.400 Depreciere 681 = 29X.B

5.100 Depreciere 681 = 29X.C
600 lei
500 lei
8.2.3. Evaluarea la data ieirii din entitate
La data ieirii din entitate sau la darea n consum, stocurile se

evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare (cost de achiziie
sau cost de producie).
Activele constatate minus n gestiune se scot din eviden la data
constatrii lipsei acestora. La scoaterea din eviden a activelor se reiau la
venituri ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora
139
(29X = 781).
Evaluarea stocurilor la ieire pune probleme din perspectiva
identificrii acestora. Astfel, stocurile se clasific n stocuri fungibile i
stocuri care nu sunt de obicei fungibile.
Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile i al acelor bunuri
sau servicii produse i destinate unor comenzi distincte trebuie determinat
prin metoda identificrii specifice a costurilor individuale.
Identificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor
specifice elementelor identificabile ale stocurilor.
Aceast metod nu poate fi folosit n cazurile n care stocurile
cuprind un numr mare de elemente, care sunt de regul fungibile.
Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natur care nu se pot distinge
n mod substanial unele de altele.
Costul de achiziie sau costul de producie al stocurilor din aceeai
categorie i al tuturor elementelor fungibile se calculeaz prin aplicarea
uneia din urmtoarele metode:
a) metoda costului mediu ponderat - CMP;
b) metoda primul intrat-primul ieit - FIFO;
c) metoda ultimul intrat-primul ieit - LIFO.
Metoda "costului mediu ponderat" (CMP) presupune calcularea
costului fiecrui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor
similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare
produse sau cumprate n timpul perioadei.
Media poate fi calculat periodic sau dup fiecare recepie. Perioada
de calcul nu trebuie s depeasc durata medie de stocare.
Potrivit metodei "primul intrat-primul ieit" (FIFO), bunurile ieite
din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al primei
intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se
evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului urmtor, n ordine
cronologic.
Potrivit metodei "ultimul intrat-primul ieit" (LIFO), bunurile ieite
din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al ultimei
intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se
evalueaz la costul de achiziie sau costul de producie al lotului anterior, n
ordine cronologic.
140
Exemplu:
Se presupune o societate ,,X care este producatoare de buturi
rcoritoare. n cursul lunii iunie N s-au consumat pentru obinerea
acestora 7.000 cutii mere a cte 6 kg fiecare. Se mai cunosc:
a)
Stocul de mere (cutii) la 01.06.N 100 kg x 30 lei/cutie

Intrari in stoc in cursul lunii iunie:
05 iunie N 3.500 cutii mere x 32 lei/cutie

16.iunie N 2.800 cutii mere x 33 lei/cutie
27 iunie N 1.300 cutii mere x 35 lei/cutie
Metoda FIFO
7.000 cutii = 100 cutii + 3.500 cutii + 2.800 cutii + 600 cutii
100 cutii x 30 lei/cutie + 3.500 cutii x 32 lei/cutie + 2.800 cutii x 33 lei/cutie
+ 600 cutii x 35 lei/cutie = 228.400 lei
b)
Metoda LIFO
7.000 cutii = 1.300 cutii + 2.800 cutii + 2.900 cutii

1.300 cutii x 35 lei/cutie + 2.800 cutii x 33 lei/cutie + 2.900 cutii x 32
lei/cutie = 230.700 lei
c)
Metoda CMP
CMP = (100 x 30 + 3.500 x 32 + 2.800 x 33 + 1.300 x 35) / (100 + 3.500

+ 2.800 + 1.300) = 252.900 / 7.700 = 32,844 lei/cutie
32,844 lei/cutie x 7000= 229.908 lei
n funcie de specificul activitii, pentru determinarea costului pot fi

folosite, de asemenea:
- metoda costului standard, n activitatea de producie sau
- metoda preului cu amnuntul, n comerul cu amnuntul.
1. Costul standard ia n considerare nivelurile normale ale
consumurilor de materiale i consumabile, manoperei, eficienei i capacitii
de producie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic i ajustate, dac este
necesar, n funcie de condiiile existente la un moment dat.
Diferenele de pre fa de costul de achiziie sau de producie trebuie
evideniate distinct n contabilitate, fiind recunoscute n costul activului.
141
Repartizarea diferenelor de pre asupra valorii bunurilor ieite i

asupra stocurilor se efectueaz cu ajutorul unui coeficient care se calculeaz
astfel:
Diferente de pret aferente intrarilor in cursul
Soldul initial al
+ perioadei, cumulat de la inceputul exercitiului
diferentelor de pret
financiar pana la finele perioadei de referinta
Coeficient
de
=
x 100
Soldul initial al
Valoarea intrarilor in cursul perioadei la pret de
repartizare2
stocurilor la pret de + inregistrare, cumulat de la inceputul exercitiului
inregistrare
financiar pana la finele perioadei de referinta
___________
2
La calcularea procentului mediu de adaos comercial, soldul initial al
contului de marfuri si valoarea intrarilor de marfuri nu vor include TVA
neexigibila.
Acest coeficient se nmulete cu valoarea bunurilor ieite din
gestiune la pre de nregistrare, iar suma rezultat se nregistreaz n
conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite.
La sfritul perioadei, soldurile conturilor de diferene se cumuleaz
cu soldurile conturilor de stocuri, la pre de nregistrare, astfel nct aceste
conturi s reflecte valoarea stocurilor la costul de achiziie sau costul de
producie, dup caz.
Diferenele de pre se repartizeaz proporional att asupra valorii
bunurilor ieite, ct i asupra bunurilor rmase n stoc.
Exemplu:
Obinerea de produse finite la cost standard:
345 = 711
nregistrarea diferenei nefavorabile dintre costul efectiv i costul
standard:
348 = 711
SAU
nregistrarea diferenei favorabile dintre costul efectiv i costul

standard:
711 = 348
2. Metoda preului cu amnuntul poate fi utilizat n comerul cu
amnuntul, pentru a determina costul stocurilor de articole numeroase i cu
micare rapid, care au marje similare i pentru care nu este practic s se
foloseasc alt metod.
n aceast situaie, costul bunurilor vndute se calculeaz prin
142
deducerea valorii marjei brute din preul de vnzare al stocurilor. Orice

modificare a preului de vnzare presupune recalcularea marjei brute.
Pentru respectarea principiului permanenei metodelor, metoda
aleas trebuie aplicat cu consecven pentru elemente similare de natura
stocurilor i a activelor fungibile de la un exerciiu financiar la altul. Dac, n
situaii excepionale, administratorii decid s modifice metoda pentru un
anumit element de stocuri sau alte active fungibile, n notele explicative
trebuie s se prezinte urmtoarele informaii:
-
motivul modificrii metodei, i

efectele sale asupra rezultatului.
Exemplu:
Specific pentru comertul cu amanuntul este obligativitatea utilizarii
casei de marcat si conducerea raportului de gestiune zilnic pentru evidenta
analitic a marfurilor.
In cazul neplatitorilor de TVA se ignora conturile de TVA: 4426, 4427 si
4428. Astfel, din formulele contabile de mai jos vor disparea inregistrarile
cu aceste conturi.
1. Achizitionarea marfurilor de la furnizori. Marfurile ajung cu factura:
% = 401
371
4426
inregistrarea adaosului comecialconform NIR - ului :
371 =
%
378 (CA x % AC)
4428 (CA + AC) x 24%
2. Achizitionarea marfurilor de la furnizori (cazul n care mrfurile ajung

cu aviz de insotire):
371 = 408
-inregistrarea adaosului comercial
371 = %
378
4428
In momentul primirii facturii:
% = 401
408
143
4426
3. Vinzarea marfurilor cu amanuntul, in baza raportul Z de la casa de
marcat:
A. Prin casa (numerar):
5311 = %
707
4427
B. Prin banca (card):
5121 = %
707
4427
4. Descarcarea de gestiune a marfurilor vandute, tinand cont de
coeficientul K de repartizare a adaosului calculat pentru fiecare luna:
% = 371
607
378
4428
5. Pentru a se putea descarca gestiunea este necesar a se calcula adaosul
marfurilor vandute. Acest adaos se calculeaza cu ajutorul coeficientului
K:
K = (Si 378 + Rc 378) / [ (Si 371 Si 4428) + (Rd 371 Rc 4428) ]
Acest coeficient K se inmulteste cu valoarea marfurilor vandute din care s-a
scazut cota aferenta de TVA, adica cu rulajul lunar al contului 707*.
Adaosul comercial = K x Rulajul lunar al contului 707
Astfel costul marfurilor vandute va fi:
Cost = Rulaj lunar al contului 707 Adaos comercial
* Rulajul lunar al contului 707 se refera doar la veniturile din vanzarea
marfurilor cu amanuntul.
S se rezolve urmtoarea aplicaie:
La nceputul lunii mai, anul N, o entitate economic soldul iniial al contului
371 Mrfuri este de 14.480 lei, soldul iniial al contului 3748 Diferene de
pre la mrfuri este de 4.450 lei.
Care este valoarea TVA neexigibil la nceputul lunii mai?
Se achiziioneaz mrfuri la preul de achiziie de 5000 lei, TVA 24%, adaos
comercial 30% . n cursul lunii se vnd mrfuri la preul de vnzare cu
amnuntul de 8.928 lei.
S se nregistreze operaiile de mai sus.
144
8.3. Metode de conducere a contabilitii analitice a stocurilor

Contabilitatea analitic a stocurilor se poate ine pe baza uneia dintre
urmtoarele metode, n funcie de specificul activitii i necesitile proprii
de informaii ale unitii: operativ-contabil, cantitativ-valoric, globalvaloric.
Metoda operativ-contabil se poate aplica pentru contabilitatea
analitic a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura
obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor
reziduale, mrfurilor i ambalajelor. Aceast metod const n inerea, n
cadrul fiecrei gestiuni, a evidenei cantitative a bunurilor, pe feluri, cu
ajutorul fielor de magazie.
n contabilitate, aceast metod const n inerea evidenei valorice
pe conturi de materiale, desfurate valoric pe gestiuni, iar n cadrul
gestiunilor, pe grupe sau subgrupe de materiale, dup caz. Controlul
exactitii nregistrrilor din evidena gestiunilor i din contabilitate se
asigur prin evaluarea stocurilor cantitative, transcrise din fiele de magazie
n registrul stocurilor.
Metoda cantitativ-valoric se poate folosi pentru contabilitatea
analitic a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura
obiectelor de inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor
reziduale, mrfurilor, animalelor i ambalajelor.
Aceast metod const n inerea evidenei cantitative pe feluri de
stocuri n cadrul fiecrei gestiuni, iar n contabilitate a celei cantitativvalorice. Conturile sintetice care reflect stocurile de valori materiale se
desfoar n analitic pe gestiuni. Verificarea exactitii nregistrrilor din
evidena de la locurile de depozitare i din contabilitate se efectueaz prin
punctajul periodic dintre cantitile operate n fiele de magazie i cele din
fiele de cont analitic din contabilitate.
Metoda global-valoric se poate utiliza pentru contabilitatea analitic
a mrfurilor i ambalajelor din unitile de desfacere cu amnuntul,
rechizitelor de birou, imprimatelor, materialelor folosite la ambalare,
materialelor de natura obiectelor de inventar, echipamentelor de protecie n
folosin, precum i a altor categorii de bunuri.
Aceast metod se aplic pentru evidena mrfurilor i ambalajelor
aflate n unitile de desfacere cu amnuntul (magazine, restaurante, bufete
etc.), folosindu-se formularul comun "Fia de cont pentru operaiuni diverse"
(cod 14-6-22) i raportul de gestiune, dup caz.
Potrivit acestei metode, contabilitatea analitic a mrfurilor i
ambalajelor se ine global-valoric, att la gestiune, ct i n contabilitate, iar
verificarea concordanei nregistrrilor din evidena gestiunii i din
contabilitate se efectueaz numai valoric, la perioade stabilite de unitate.
Raportul de gestiune se completeaz pe baza documentelor de intrare
i de ieire a mrfurilor i ambalajelor i de depunere a numerarului din
vnzare, iar n fiele valorice inute pe gestiuni n cadrul conturilor de
mrfuri i ambalaje din contabilitate) nregistrrile se fac pe baza acelorai
documente.
8.4. Organizarea contabilitii sintetice a stocurilor

145
Contabilitatea stocurilor se ine cantitativ i valoric sau numai valoric

prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.
Metoda inventarului permanent presupune nregistrarea tuturor
operaiunilor de intrare i ieire, ceea ce permite stabilirea i cunoaterea n
orice moment a stocurilor, atat cantitativ, cat i valoric.
Aceast metod const n urmtoarele:
- evidenierea n debitul conturilor de stocuri a valorii stocurilor
intrate;
- creditarea conturilor de stocuri cu toate ieirile din gestiune;
- stocurile finale, stabilite dup punerea de acord a datelor contabile cu
cele constatate la inventariere se preiau ca stocuri iniiale n perioada
contabil urmtoare.
Avantajul metodei inventarului permanent const n cunoaterea
mrimii stocurilor n orice moment, datorit nregistrrii directe n conturile
de stocuri a operaiilor de intrri i ieiri, pe msura derulrii lor.
Metoda inventarului intermitent se difereniaz de inventarul
permanent prin faptul c intrrile de stocuri nu se nregistreaz prin conturile
de stocuri, respectiv conturile din clasa 3, ci prin conturile de cheltuieli,
respectiv conturile din clasa 6.
Astfel:
stocul la nceputul exerciiului curent este stocul stabilit prin
inventariere, la sfritul exerciiului precedent care a fost nregistrat
prin articolul contabil 3xx = 6xx;
intrrile de stocuri se nregistreaz n cursul anului direct n debitul
conturilor de cheltuieli din grupa 60 Cheltuieli cu materiile prime,
materiale i mrfuri n coresponden cu conturile de teri sau de
trezorerie, dup caz (60X = 3XX);
ieirile de stocuri se determin ca diferen ntre valoarea stocurilor
iniiale, la care se adaug valoarea intrrilor (din debitul conturilor de
cheltuieli) i valoarea la sfritul perioadei, stabilit pe baza
inventarului, respectndu-se relaia E = Si + I - Sf,
unde: E - ieiri; I - intrri; Si - stoc iniial; Sf - stoc final..
Stocurile stabilite prin inventariere se evalueaz i se nregistreaz n

debitul conturilor de stocuri corespunztor naturii acestora, n coresponden
cu conturile din grupa 60 Cheltuieli cu materiile prime, materiale i
mrfuri pentru stocurile cumprate i n coresponden cu contul 711
Venituri aferente costurilor stocurilor de produse pentru stocurile obinute
din producie proprie.
Dezavantajele metodei inventarului intermitent:
- imposibilitatea efecturii unui control asupra gestiunii stocurilor
prin intermediul contabilitii;
- eventualele erori sau omisiuni de nregistrare la efectuarea
inventarului fizic denatureaz informaiile preluate n
documentele contabile de sintez.
Inventarul intermitent nu se utilizeaz n comerul cu amnuntul n
146
situaia n care se aplic metoda global valoric.

Entitatea economic trebuie s prezinte n notele explicative
informaii privind metoda de contabilizare a stocurilor, respectiv metoda
inventarului permanent sau cea a inventarului intermitent, metoda care a
fost aleas prin intermediul manualului de politici contabile.
Entitile care utilizeaz metoda inventarului intermitent efectueaz
inventarierea faptic a stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai
trziu de finele perioadei de raportare pentru care au de determinat obligaii
fiscale. Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune respectarea
Normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de
natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii.
Exemplu:
O societate are un stoc de materiale la inceputul anului de 1.000 lei. In
cursul anului se achizitioneaza materiale in valoare de 3.000 lei, TVA 24%.
In timpul anului se dau in consum materiale in valoare de 3.500 lei la cost
de achizitie. Stocul faptic la sfarsitul anului este da 400 lei.
Exista 2 metode de contab. a inventarului:
- metoda inventarului permanent (MIP);
- metoda inventarului intermitent (MII).
MIP
1) ---2) Achizitia materialelor
% = 401
3.720
302
3.000
4426
720
3) Darea in consum a materialelor
602 = 302
3.500
SF faptic
= 400 lei
SF scriptic
= 1.000 lei + 3.000lei 3.500 lei
= 500 lei
Minus la inventar 100 lei
4) Inregistrarea minusului constatat
inventar (cheltuiala suplimentara)
602 = 302
100
147
4) Anularea soldului initial

contului 302
602 = 302
1.000
al
la
Daca se cunoaste vinovatul se imputa

minusul astfel:
Pret imputare 150 lei,TVA=24%
a)Daca vinovatul este salariatul:
4282
=
%
186
Alte creante in leg. 7588
150
cu personalul
Alte venituri din exploatare
4427
36
TVA colectata
b)Daca vinovatul este o persoana din afara
societatii:
461
=
%
186
Debitori diversi
7588
150
Alte venituri din exploatare
4427
36
MII
1) Stocul de la nceputul anului se d
n consum
602 = 302
1.000
2)
Achiziia materialelor
% = 401
3.720
602
3.000
4426
720
3) Nu se inregistreaza consumul i
scaderea din gestiune in cursul anului.
5) Inregistrarea soldului final faptic

302 = 602
400
TVA colectata
S ne reamintim...
Printre situaiile n care Reglementrile contabile ofer posibilitatea
selectrii de politici contabile se afl, n cazul stocurilor:
politicile contabile adoptate la evaluarea stocurilor, inclusiv
formulele folosite pentru determinarea costului stocurilor (la
recunoatere, la inventar cu reflectare n bilan, la ieirea din
gestiune);
recunoaterea drept cheltuial a valorii stocurilor (cnd
stocurile sunt vndute sau consumate);
recunoaterea oricrei diminuri a valorii stocurilor i a
pierderilor de stocuri drept cheltuial n perioada n care are
loc diminuarea sau pierderea;
alegerea metodei de contabilizare a stocurilor prin
inventarul permanent sau intermitent.
alegerea metodei de conducere a contabilitii stocurilor
Rezumat
Stocurile sunt active circulante:
detinute pentru a fi vandute pe parcursul desfasurarii normale a
activitatii;
in curs de productie n vederea vanzarii n procesul desfasurarii
normale a activitatii; sau
sub forma de materii prime, materiale i alte consumabile care
urmeaza sa fie folosite n procesul de productie sau pentru prestarea
de servicii.
La data intrrii n entitate, stocurile se evalueaz i se nregistreaz n
La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul
prudenei, potrivit cruia se va ine seama de toate ajustrile de valoare
datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare.
Pentru elementele de natura activelor nregistrate la cost, diferenele
constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil se
evideniaz distinct n contabilitate, n conturi de ajustri, aceste elemente
148
n cazul n care valoarea contabil a stocurilor este mai mare dect

valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminueaz pn la valoarea
realizabil net, prin constituirea unei ajustri pentru depreciere.
Valoare realizabil net a stocurilor se nelege preul de vnzare
estimat care ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii,
minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci cnd este cazul, i
costurile estimate necesare vnzrii.
La data ieirii din entitate sau la darea n consum, stocurile se
evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare (cost de achiziie
sau cost de producie).
Costul stocurilor care nu sunt de obicei fungibile i al acelor bunuri
sau servicii produse i destinate unor comenzi distincte trebuie determinat
prin metoda identificrii specifice a costurilor individuale.
Costul de achiziie sau costul de producie al stocurilor din aceeai
categorie i al tuturor elementelor fungibile se calculeaz prin aplicarea
uneia din urmtoarele metode:
a) metoda costului mediu ponderat - CMP;
b) metoda primul intrat-primul ieit - FIFO;
c) metoda ultimul intrat-primul ieit - LIFO.
n funcie de specificul activitii, pentru determinarea costului pot fi
folosite, de asemenea:
- metoda costului standard, n activitatea de producie sau
- metoda preului cu amnuntul, n comerul cu amnuntul.

1. O entitate economic, care ine evidena stocurilor la cost de
achiziie prezint la nceputul luni octombrie anul N un stoc iniial de materii
prime de 200 kg (2,5 lei/kg). n data de 10.10.N se cumpr 500 kg materi
prime, la preul de 2 lei/kg (cf. Factura). Transportul aferent materiilor
prime este facturat de o firm specializat la preul de 100 lei (cf. Factura).
L 11.10 N se primete factur pentru o reducere pentru materiile prime de
10%. Cele dou facturi sunt achitate peste cinci zile prin virament bancar (cf.
OP/Extras cont). n data de 20.10.N se consum n producie 400 kg materii
prime (cf. Bon de consum). Peste trei zile societatea mai achiziioneaz 300
kg materii prime la preul de 2,4 lei/kg (cf. Factura), achitarea efectundu-se
n aceeai zi n numerar (cf. Chitan). Contabilitatea sintetic a fluxurilor
de stocuri se organizeaz dup metoda inventarului permanent.
Evaluarea ieirilor din stoc se face dup: a) metoda FIFO, b) metoda
LIFO, c) metoda costului mediu ponderat.
2. O entitate economic (pltitoare de TVA), care ine evidena
stocurilor la cost de achiziie prezint la 01.09.N un stoc iniial de materii
149
prime de 400 kg (3,5 lei/kg). n data de 12.09.N societatea cumpr 400 kg

materii prime, la preul de 4 lei/kg, plus TVA 24% (cf. Factura).
Transportul aferent materiilor prime este facturat de o firm specializat la
preul de 100 lei, TVA 24% (cf. Factura). n data de 21.09.N se consum n
producie 300 kg materii prime (cf. Bon de consum). Peste cinci zile
societatea mai achiziioneaz 500 kg materii prime la preul de 3,4 lei/kg,
plus TVA 24% (cf. Factura). Contabilitatea sintetic a fluxurilor de stocuri
se organizeaz dup metoda inventarului permanent. Evaluarea ieirilor din
stoc se face dup: a) metoda FIFO, b) metoda LIFO, c) metoda costului
mediu ponderat.
3. Acelai enun ca i la aplicaia anterioar, cu deosebirea c societatea
are organizat contabilitatea sintetic a stocurilor dup metoda
inventarului intermitent, efectund astfel n mod obligatoriu
inventarierea stocurilor la sfritul lunii. Cu ocazia acestei
inventarieri se constat un stoc final de 600 kg materi prime.
4. Situaia stocurilor de materiale consumabile n luna mai se prezint
astfel: sold iniial 70 buc x 20 lei;
INTRARI: 05.05. 30 buc x40 lei; 10.05. 40 buc x 45 lei;
IEIRI: 06.05. 80 buc; 31.05 30 buc.
Care este valoarea ieirilor i a stocului final de materiale
consumabile n condiiile utizrii metodei FIFO? Dar LIFO? Dar CMP?
5. O entitate economic obine n procesul de producie, produse finite
la costul standard de 2.000 lei. La sfritul lunii se calculeaz costul
efectiv:
a. 2.200 lei;
b. 1.900 lei.
6. n cadrul unei comenzi, n procesul de producie se obin produse
finite la costul standard de 3.800 lei. Rezult produse reziduale la
costul standard de 500 lei. Costul efectiv al produselor finite a fost
4.000 lei. Produsele finite se livreaz clientului care a fcut comanda
cu preul de vnzare de 6.000 lei, TVA 24%. S se nregistreze
operaiile? Care este metoda de evaluare la ieire a produselor
finite?
7. La o entitate economic se obin produse finite la costul standard de
2.000 lei. La sfarsitul lunii, din contabilitatea interna de gestiune se
preia costul efectiv al produselor finite obtinute care este de 2.200 lei
si care se inregistreaza diferentele de pret aferente. Produsele finite se
predau la magazinul propriu. S se nregistreze obinerea de produse
finite i transferul acestora la magazinul propriu.
8. Entitatea X livreaza la entitii entitii Y conform facturii nr. 1200
din 12.12.N, cantitatea de 4.000 kg vopsele a 2,5 lei/kg, TVA 24%,
care urmeza a fi folosita ca materie prima in procesul de productie.
Se acord o reducere n factura iniial de 10% pentru numrul mare
de comenzi pe care Y le-a plasat.
150
Ulterior, se mai acord o reducere de 5% deoarece nuana de vopsea

nu a fost ntocmai cu cea comandat. Entitatea Y consumase deja
30% din vopsea.
S se efectueze inregistrarile la cele dou entiti economice.
Cum s-ar fi nregistrat reducerea ulterioar dac aceasta ar fi fost
acordat la data de 10.01.N + 1?
9. O entitate economic prezinta la 01.05.N urmatoarea situatie:
stoc initial de marfuri 2.500 lei
cumparari de marfuri 400 lei TVA 24%
vanzari de marfuri 1.500 lei TVA 24%
stoc final de marfuri 1.400 lei
Inregistrari in contabilitate dupa:
A metoda inventarului intermitent;
B metoda inventarului permanent.
10. O societate de comert en-detail, are la inceputul lunii iunie,
urmatoarea situatie in conturi:
371 Sd 16.120 lei
378 Sc 2.000 lei
4428 Sc 3.120 lei
In cursul lunii iunie s-au primit marfuri la costul de achizitie de 70.000
lei, TVA 24%, au fost recepionate cu un adaos comercial de 40% si au
fost vandute marfuri la pretul de vnzare cu amanuntul de 26.660 lei.
S se nregistreze operaiile.
Bibliografie.
OMFP 1802 / 2014 Reglementri contabile privind situaiile
financiare anuale individuale i situaiile financiare anuale consolidate.
151

veniturilor i cheltuielilor
Cuprins
veniturilor i cheltuielilor ....................................................................................................... 152
Introducere ......................................................................................................................... 152
9.1. Recunoaterea contabil a veniturilor i cheltuielilor ................................................. 153
9.2. Recunoaterea fiscal a veniturilor i cheltuielilor ..................................................... 154
9.3. Rezultat contabil / rezultat fiscal ................................................................................. 156
9.3.1. Rezultatul contabil................................................................................................ 156
9.3.2. Rezultatul fiscal .................................................................................................... 156
Rezumat .............................................................................................................................. 159
Teme de control .................................................................................................................. 161
ANEX: Exemplu - extras din Manualul de politici i proceduri contabileError! Bookmark not defined.
Introducere
Aceast unitate i propune s evidenieze regulile de recunoatere i
evaluare a veniturilor i cheltuielilor din perspectiv contabil i fiscal.
Finalitatea difernelor dintre recunoaterea contabil i fiscal a veniturilor
i cheltuielilor este reflectat n rezultat: n rezultatul contabil i cel fiscal.

s definii veniturile i cheltuielile din perspectiv contabil i
fiscal;
s explicai i s definii conceptele de rezultat contabil i
rezultat fiscal;
s precizai principiile care stau la baza recunoaterii veniturilor
i cheltuielilor;
s explicai modul de recunoatere contabil i fiscal a
veniturilor i cheltuielilor.
152
9.1. Recunoaterea contabil a veniturilor i cheltuielilor

Structura situaiilor financiare reflect conceptul de performan n
Contul de profit i pierdere prin intermediul cruia msurarea se face cu
ajutorul rezultatului. Rezultatul, ca msur a performanei, este prezentat
utiliznd dou categorii de structuri: venituri i cheltuieli.
Recunoaterea veniturilor i cheltuielilor este corelat cu evaluarea
acestora, iar dac privim i din perspectiv fiscal, subiectul devine foarte
complex dar i controversat, noiunea de evaluare fiind privit din dou
perspective: aceea a recunoaterii veniturilor i cheltuielilor i, ca i
componente ale rezultatului activitii unei entiti economice.
Veniturile i cheltuielile reprezint esena desfurrii activitii unei
entiti economice. Acestea se recunosc n contabilitate i se evalueaz dup
reguli proprii. Rezultatul activitii se calculeaz ca diferen ntre veniturile
obinute i cheltuielile efectuate ntr-o perioad de gestiune.
Veniturile i cheltuielile sunt elemente direct legate de evaluarea
performanei financiare reflectate prin intermediul contului de profit i
pierdere.
Veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate
activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale
capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din contribuii ale
acionarilor;
Acestea se recunosc n contul de profit i pierdere atunci cnd se
poate evalua n mod credibil o cretere a beneficiilor economice viitoare
legate de creterea valorii unui activ sau de scderea valorii unei datorii.
Recunoaterea veniturilor se realizeaz simultan cu recunoaterea creterii
de active sau reducerii datoriilor (de exemplu, creterea net a activelor,
rezultat din vnzarea produselor sau serviciilor, ori descreterea datoriilor
ca rezultat al anulrii unei datorii).
Exemplu:
- Se presteaz un serviciu unui client.
Aceast operaie duce la creterea unui element de activ (creane) i,
simultan se vor recunoate venituri din serviciile prestate. 411 = 704
- La vnzarea unor mrfuri pentru care au fost constituite ajustri
pentru depreciere acestea se vor anula, ceea ce duce la descreterea
unei datorii. Anularea ajustrilor pentru depreciere conduce la
recunoaterea unui venit.
397 = 781
Recunoaterea veniturilor se concretizeaz n creteri ale
capitalurilor proprii, respectiv la nchiderea conturilor de venituri
prin intermediul contului de Profit sau pierdere conduce la
creterea profitului.
153
% = 121
704
781
Cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice
nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi
ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n
reduceri ale capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din distribuirea
acestora ctre acionari.
Acestea se recunosc n contul de profit i pierdere atunci cnd se
poate evalua n mod credibil o diminuare a beneficiilor economice viitoare
legate de o diminuare a valorii unui activ sau de o cretere a valorii unei
datorii. Recunoaterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoaterea
creterii valorii datoriilor sau reducerii valorii activelor (de exemplu,
drepturile salariale angajate sau amortizarea echipamentelor).
Exemplu:
- Se dau n consum materii prime
Aceast operaie are ca rezultat o scdere a elementului de activ
Materii prime, dar i la creterea Cheltuielilor cu materiilor
prime.
- Se nregistreaz impozitul pe profit datorat
Aceast operaie presupune recunoaterea creterii datoriei cu
impozitul pe profit, dar i creterea Cheltuielilor cu impozitul pe
profit.
Creterea cheltuielilor se concretizeaz n reduceri ale capitalurilor
proprii atunci cnd cheltuielile se nchid prin preluarea lor la
Profit sau pierdereconducnd la reducerea rezultatului (element
de capitaluri proprii).
Veniturile se clasific n venituri din exploatare i venituri financiare,
iar cheltuielile se clasific n cheltuieli de exploatare i cheltuieli financiare.
9.2. Recunoaterea fiscal a veniturilor i cheltuielilor

Din punct de vedere al recunoaterii n raport cu determinarea
impozitului pe profit, putem s afirmm c veniturile se mpart n venituri
impozabile i venituri neimpozabile.
Veniturile i cheltuielile sunt recunoscute n Registrul de eviden
fiscal i, ulterior se raporteaz prin intermediul Declaraiei privind
impozitul pe profit. Prin intermedeiul declaraiei se face retratarea
rezultatului contabil n vederea transformrii lui n rezultat fiscal.
Veniturile impozabile sunt acele venituri realizate de entitate din
orice surs, precum i alte elemente similare veniturilor care sunt
nregistrate n contabilitate potrivit reglementrilor contabile aplicabile i
care se iau n calcul att la determinarea rezultatului contabil ct i a celui
fiscal.
154
Veniturile neimpozabile sunt veniturile care nu se iau n calcul la

determinarea rezultatului fiscal i a impozitului pe profit aferent n cazul n
care exist profit impozabil. Cu alte cuvinte, sunt venituri scutite de
impozitare, deoarece acestea, de regul, au mai fost supuse impozitrii (de
exemplu, dividendele primite de la o persoan juridic) sau provin din
anularea unor cheltuieli pentru care nu s-a acordat deducere (de exemplu,
venituri din anularea unor provizioane pentru care nu s-a acordat deducere).
Codul fiscal menioneaz c, veniturile i cheltuielile care se iau n
calcul sunt cele nregistrate n contabilitate potrivit reglementrilor
contabile, dar i orice alte elemente similare veniturilor i cheltuielilor.
n aceast din urm categorie sunt cuprinse elemente care n
contabilitate nu au fost recunoscute ca venituri, de exemplu: rezervele din
reevaluarea mijloacelor fixe, ctigurile legate de vnzarea sau anularea
titlurilor de participare proprii dobndite/rscumprate.
Prin urmare, Codul fiscal clasific veniturile n:
- Venituri impozabile
- Venituri neimpozabile i
- Elemente similare veniturilor
Conform principiului fundamental al fiscalitii, ntre cheltuielile

efectuate i veniturile realizate de o entitate exist o relaie de cauzalitate, de
dependen, n sensul c orice cheltuial trebuie s fie aferent unui venit
sau venitul impozabil trebuie s fie generat de efectuarea unor cheltuieli.
Mai mult dect n cazul veniturilor, ntre recunoaterea contabil i
fiscal a cheltuielilor exist asimetrii.
Cheltuielile deductibile sunt acele cheltuieli efectuate n scopul
realizrii de venituri impozabile. Pentru a fi deductibile n totalitate sau
limitat, cheltuielile efectuate de o entitate economic trebuie s
ndeplineasc cumulativ o serie de condiii sau cerine, cum ar fi: s fie
aferente obiectului de activitate al entitii; s fie efectuate n scopul
realizrii de venituri impozabile; s fie efectuate n limitele admise de lege.
Cheltuielile nedeductibile sunt sanciuni pe care statul, prin
politica sa fiscal, le aplic entitilor care nregistreaz unele cheltuieli
catalogate prin lege ca nefiind aferente veniturilor impozabile, prin
nerecunoaterea deductibilitii lor la determinarea rezultatului fiscal19.
Cheltuielile sunt clasificate, aadar n:
- Cheltuieli deductibile;
- Cheltuieli nedeductibile;
- Cheltuieli cu deductibilitate limitat.
19
T. Dnescu, N. Todea, M. Prozan, A.C. Dnescu, Studiu privind armonizarea rezultatului contabil cu
rezultatul fiscal, Articol publicat n Revista Audit Financiar, nr. 2/2011
155
9.3. Rezultat contabil / rezultat fiscal

Performana economico-financiar se evalueaz pe baza profitului,
acesta fiind obiectivul de baza al oricrei entiti economice. Rezultatul
obinut din desfurarea activitii economice i financiare poate fi privit din
dubl perspectiv: contabil i fiscal. Diferenele dintre rezultatul contabil
i cel fiscal pot s fie att de mari nct un rezultat poate s fie pozitiv, n
timp ce cellalt s fie negativ.
9.3.1. Rezultatul contabil
Rezultatul contabil este principalul indicator pentru msurarea
performanei unei entiti economice.
Contul de profit i pierdere este instrumentul de raportare a
rezultatului financiar, iar acesta este legtura contabilitii cu fiscalitatea,
materialul pentru calculul rezultatului fiscal.
Pentru asigurarea conformitii n realizarea i prezentarea
rezultatului contabil se impune aplicarea cu rigoare a regulilor i principiilor
contabile, nregistrnd evenimentele atunci cnd tranzaciile se produc i
recunoscnd pe o baz prudent veniturile i cheltuielile atunci cnd sunt
ndeplinite criteriile stabilite prin normele contabile.
Veniturile i cheltuielile recunoscute i evaluate n contabilitate
servesc drept baz pentru determinarea rezultatului contabil.
n Contul de profit i pierdere, document contabil de sintez,
veniturile i cheltuielile sunt prezentate dup natura lor, respectiv venituri
din exploatare, cheltuieli de exploatare i venituri financiare, cheltuieli
financiare.
Rezultatul contabil poate mbrca forma de profit sau pierdere, un
deficit contabil fiind o contraperforman pe care entitatea trebuie s o
corecteze ct mai repede posibil, pentru a nu influena n mod negativ
activitatea viitoare a entitii, fiind pus n joc nsi existena ei.
Ecuaia de calcul pentru rezultatul contabil este:
VENITURI CHELTUIELI = REZULTAT
9.3.2. Rezultatul fiscal
Dac practica a confirmat faptul c abordarea rezultatului contabil
este relativ simpl cnd sunt cunoscute, nelese i aplicate corespunztor
principiile i regulile contabile, nu acelai lucru se poate afirma despre
stabilirea rezultatului fiscal. Stabilirea acestuia este anevoioas din cauz c
exist multiple desincronizri ntre regulile contabile i fiscale privind
stabilirea rezultatului.
Acest fapt duce la necesitatea aplicrii, ulterior, a reglementrilor
fiscale n vederea stabilirii rezultatului fiscal. Spre exemplu, dac din punct
156
de vedere contabil cheltuielile sunt prezentate dup natura lor, din punct de
vedere fiscal prezentarea cheltuielilor se face dup criteriul deductibilitii
prin aplicarea unor reguli stricte, fr a avea n vedere imaginea fidel a
performanelor entitii.
Rezultatul impozabil, respectiv rezultatul fiscal, se determin pe baza
regulilor stabilite de autoritile fiscale, pornind de la rezultatul contabil ce
urmeaz a fi ajustat cu diferenele privind recunoaterea veniturilor sau
cheltuielor.
Diferenele care apar ntre rezultatul contabil i cel fiscal se pot
clasifica n:
1. Diferente permanente.
2. Diferente temporare.
1. Diferentele permanente sunt clasificate dupa tipul de venit sau
cheltuiala, astfel:
1.ch.nedeductibile fiscal
2.venituri neimpozabile
3.degrevrile fiscale
Degrevrile fiscale se acord in scopul incurajarii anumitor actiuni
economice promovate de stat (ca politica )
2. O alta categorie de diferente sunt cele care regula se resorb in
cursul unui exercitiu, ulterior aceste diferente sunt denumite diferente
temporare si provin din decalajul in timp intre momentul contabilizarii unui
element si includerea sa in rezultatul fiscal.
Diferenele permanente cuprind urmtoarele tipuri de venituri i
cheltuieli (Morariu et al., 2005, pp. 194-200):
- cheltuieli deductibile din punct de vedere fiscal, pentru care
nedeductibilitatea este definitiv, deoarece fiscul le consider a fi
exagerate sau ca nefiind necesare pentru activitatea ntreprinderii;
- venituri pe care fiscul renun n mod definitiv s le impoziteze,
datorit faptului c ele provin din rezultate deja impozitate
(dividendele primite de la filial);
- degrevrile fiscale acordate, sub forma de reduceri i scutiri de
impozit, n scopul ncurajrii anumitor aciuni economice promovate
de stat.
Exemple:Venituri din dividende, cheltuieli cu impozitul pe profit,
cheltuieli cu majorri de ntrziere, amenzi i unele penaliti, parte
a cheltuielilor de protocol, cheltuielile cu provizioanele care
depesc limitele prevzute de Codul fiscal, cheltuielile cu ajustrile
pentru depreciere, etc
Diferenele temporare reprezint diferene ntre valoarea contabil a
unui activ sau a unei datorii din bilan i baza lor de impozitare. Aceste
157
diferene provin din decalajul de timp ntre momentul contabilizrii unui

element i includerea sa n rezultatul fiscal. De regul, diferenele temporare
se resorb n cursul unui exerciiu ulterior.
Exist patru tipuri de elemente care stau la baza diferenelor
temporare (Puentes Poyatos, 2004). Acestea sunt:
cheltuieli recunoscute n contabilitate nainte de a fi
declarate din punct de vedere fiscal;
venituri recunoscute n contabilitate naintea declarrii din
punct de vedere fiscal;
venituri declarate fiscal nainte de recunoaterea contabil;
cheltuieli declarate fiscal nainte de a fi recunoscute in
contabilitate.
Exemple: Cheltuieli cu amortizarea, atunci cnd amortizarea fiscal
este diferit de cea contabil;cheltuieli cu dobnzi i diferene de curs
valutar; cheltuielile aferente constituirii entitii economice, atunci cnd,
prin politicile contabile se allege capitalizarea acestora.
Rezultatul fiscal se stabilete extracontabil i se prezint n Registrul
fiscal, n Declaraia privind impozitul pe profit, iar anumite informaii i
n Notele explicative la situaiile financiare. Acesta nu este prezentat n
bilan sau n Contul de profit i pierdere. Fa de prezentarea n Contul de
profit i pierdere a veniturilor i cheltuielilor dup natura acestora, n
Declaraia privind impozitul pe profit, veniturile i cheltuielile sunt
prezentate n prima parte n totalitatea lor, incluznd i impozitul pe profit,
iar mai apoi acestea sunt tratate i clasificate n conformitate cu regulile
fiscale.
Impozitarea profitului se bazeaz pe determinarea rezultatului fiscal
prin trecerea de la rezultatul contabil la cel fiscal, iar relaia de trecere are
forma general:
Rezultat fiscal = Rezultat contabil ajustrile fiscale.
Rezultatul fiscal, numit de Codul fiscal rezultat impozabil, se
calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate din orice surs i cheltuielile
efectuate n scopul realizrii de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad
veniturile neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile.
La stabilirea rezultatului impozabil se iau n calcul i alte elemente
similare veniturilor i cheltuielilor. Un exemplu n aceste sens l constituie
rezerva din reevaluare care se impoziteaz concomitent cu deducerea
amortizrii fiscale, respectiv la momentul scderii din gestiune a
imobilizrilor pentru care a fost constituit rezerva.
Pentru determinarea profitului impozabil contribuabilii sunt obligai
s ntocmeasc un Registru de eviden fiscal, inut n form scris sau
electronic. Completarea acestuia se face in ordine cronologic, iar
informaiile nregistrate trebuie s corespund cu operaiunile fiscale i cu
datele prezentate in declaraiile de impunere.
158
n funcie de obiectul de activitate al entitii pltitoare de impozit pe

profit, rezultatul fiscal i impozitul aferent se stabilesc trimestrial cu
regularizare anual (cu excepia societilor comerciale bancare) sau anual
cu pli trimestriale anticipate, n cazul societilor comerciale bancare.
n tabelul urmtor este redat modul de calcul al rezultatului contabil
i a celui fiscal:
Forme i relaii de calcul ale rezultatului contabil i ale celui fiscal20
Denumire
rezultat
Relaie de calcul
Rezultat
contabil
Venituri totale Cheltuieli totale*
brut
Rezultat
contabil
Venituri totale Cheltuieli totale* Impozit pe profit
net
Rezultat Total
Total
Venituri
Cheltuieli
fiscal
venituri
cheltuieli
neimpozabile
nedeductibile
+
/profit
impozabil
*
Cheltuielile totale luate n calcul la determinarea rezultatului
contabil nu conin cheltuielile cu impozitul pe profit
Se observ, din datele prezentate c, prin ajustarea rezultatului
contabil corespunztor regulilor fiscale, acesta se transform n rezultat
fiscal.
n acest demers, profesionistul contabil trebuie s dein suficiente
cunotine fiscale, astfel nct s poat s delimiteze o cheltuial care, dei
este recunoscut contabil, poate s nu fie recunoscut i fiscal, n sensul c
poate fi una nedeductibil sau limitat deductibil, respectiv s se considere
c nu a fost efectuat n scopul obinerii de venituri. De asemenea s poat
s delimiteze un venit impozabil de unul neimpozabil.
Rezumat
Veniturile i cheltuielile reprezint esena desfurrii activitii unei
entiti economice. Sunt elemente direct legate de evaluarea performanei
financiare reflectate prin intermediul contului de profit i pierdere.
Veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate
activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale
20
Inspirat din T. Dnescu, N. Todea, M. Prozan, A.C. Dnescu, Studiu privind armonizarea rezultatului
contabil cu rezultatul fiscal, Articol publicat n Revista Audit Financiar, nr. 2/2011
159
capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din contribuii ale

acionarilor;
Cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice
nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi
ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n
reduceri ale capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din distribuirea
acestora ctre acionari.
Veniturile se clasific n venituri din exploatare i venituri financiare,
iar cheltuielile se clasific n cheltuieli de exploatare i cheltuieli financiare.
Veniturile i cheltuielile sunt recunoscute n Registrul de eviden
fiscal i, ulterior se raporteaz prin intermediul Declaraiei privind
impozitul pe profit. Prin intermedeiul declaraiei se face retratarea
rezultatului contabil n vederea transformrii lui n rezultat fiscal.
Codul fiscal clasific veniturile n:

- Venituri impozabile
- Venituri neimpozabile i
- Elemente similare veniturilor
Cheltuielile sunt clasificate n:
- Cheltuieli deductibile;
- Cheltuieli nedeductibile;
- Cheltuieli cu deductibilitate limitat.
Contul de profit i pierdere este instrumentul de raportare a
rezultatului financiar, iar acesta este legtura contabilitii cu fiscalitatea,
materialul pentru calculul rezultatului fiscal.
Veniturile i cheltuielile recunoscute i evaluate n contabilitate
servesc drept baz pentru determinarea rezultatului contabil. Rezultatul
impozabil, respectiv rezultatul fiscal, se determin pe baza regulilor stabilite
de autoritile fiscale, pornind de la rezultatul contabil ce urmeaz a fi
ajustat cu diferenele privind recunoaterea veniturilor sau cheltuielilor.

1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
Contabilitate
Ce sunt veniturile?
Care sunt criteriile de recunoatere a acestora n contabilitate?
Ce sunt cheltuielile?
Care sunt criteriile de recunoatere a acestora n contabilitate?
Cum se clasific veniturile i cheltuielile?
Care este documentul contabil de sintez care ofer informaii
detaliate despre veniturile i cheltuielile unei entiti economice?
Cum se calculeaz rezultatul contabil?
Fiscalitate
8. Ce sunt veniturile?
9. Ce sunt cheltuielile?
10. Care sunt criteriile de recunoatere a acestora?
11. Cum se clasific veniturile i cheltuielile?
12. Care este documentul fiscal care ofer informaii detaliate despre
160
veniturile i cheltuielile unei entiti economice?

13. Cum se calculeaz rezultatul fiscal?
Teme de control
Pentru o entitate economic imaginat, elaborai un Manual de politici
i proceduri contabile.
Pentru ajutor n elaborarea temei, la sfritul acestei uniti, vei gsi o
Anex cu un extras din Manualul de politici i proceduri contabile pentru o
entitate economic cu obiect de activitate nchirierea i subnchirierea
bunurilor propri sau nchiriate.
Vei alege pentru entitatea economic imaginar: o denumire, un
sediu, un capital social, nite asociai,un obiect de activitate i alte elemente
pe care trebuie s le prezentai n descriere. Aa cum o s vedei n exemplul
din anex, va trebui s desemnai persoane responsabile pentru respectarea
procedurilor.
n funcie de obiectul de activitate ales, elaborai Manualul de politici
i proceduri contabile, innd cont de operaiile pe care aceasta le
desfoar sau estimeaz c le va desfura.
Tema de control se va transmite prin platforma e-lis, pn la data de
01 mai. Nicio tem transmis dup aceast dat nu va mai fi luat n
considerare.
Tema este conceput astfel nct fiecare Manual de politici i
proceduri contabile va fi unic. n cazul n care vor fi teme identice, acestea
se vor anula.
Ponderea temei n nota final este de 30%. Ea va conta la stabilirea
notei finale numai dac nota la examenul scris este minim 5.
Bibliografie.
[1] N. M. Cioara Studiu comparativ privind politica de reevaluare a
imobilizrilor corporale n Romnia i n Marea Britanie, The
Romanian Economic Journal, Ianuarie 2010
[2] E. Ciucur, M. Guru The role of accounting and fiscal policies in
the relation between accounting and fiscality Business &
Leadership 5th Year No. 2(10) / 2012, co - edited by Scientific
Management Society of Roumania and AGORA University from
Oradea;
[3] T. Dnescu, N. Todea, M. Prozan, A.C. Dnescu, Studiu privind
armonizarea rezultatului contabil cu rezultatul fiscal, Articol
publicat n Revista Audit Financiar, nr. 2/2011
[4] N. Feleag i colectiv, Politici i opiuni contabile, Editura
Infomega, Bucureti, 2008 dup Dictionary of Accounting, Edited
by R. Hussey; Oxford University Press, second Edition, 1999
161
[5] Mariana Gurau, Relation between accounting and tax reflected in

accounting policies. Aggressive vs conservative. Case study for
Romania, LAMBERT Academic Publishing, 2014, 80 pg, ISBN13: 978-3-659-51150-9;
ISBN-10: 3659511501; EAN:
9783659511509 https://www.lap-publishing.com/
[6] M. Guru - Three Types of Accounting Policies Reflected in
Financial Statements. Case Study for Romania Global Economic
Observer, nr 1 Vol 2 / 2014, Nicolae Titulescu University Publishing
House,
[7] M. Guru - Evoluia relaiei dintre contabilitate i fiscalitate n
Romnia, Supplement of Quality - access to success Journal, Year
12, no. 121, 2011,
[8] M. Guru, M. Grigore - Comparative Study on Accounting and
Fiscal Amortization - LEX ET SCIENTIA International Journal, No.
XX, Vol. 2/2012,
[9] V. Munteanu, M. Zuca, Consideraii privind utilizarea contabilitii
creative n denaturarea informaiilor din situaiile financiare i
maximizarea performanei firmei, articol publicat n Revista
Audit financiar nr 3/2011, pg 3-10
[10]
G. Petre, A. Lazr, E. Iancu, M. Avram, E. Duinea, D. Petre,
Politici contabile n condiiile aplicrii Reglementrilor contabile
conforme cu Directiva a IV-a a CEE, Editura Monitorul Oficial,
Bucureti, 2010,
[11]
V. Rileanu, C. L. Manea, C. Rpceanu, Convieuirea eticii
profesionitilor contabili cu practicile de contabilitate creativ,
articol publicat n Revista Contabilitate, expertiz i audit financiar,
decembrie 2009, pp. 64-68
[12]
V. Rileanu, M. Guru - Accounting Policies and
Manipulation of Results, Supplement of Quality - access to success
Journal, Year 12, no. 121, 2011
[13]
M. Ristea i C. G. Dumitru n Pruden i agresivitate n
tratamentele contabile, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 2008
[14]
M. Ristea, Conformitate i libertate n politicile contabile de
nchidere a exerciiului financiar, articol publicat n Pro Domo,
Jurnal lunar al CECCAR, nr. 2/2011 pg 19-22
[15]
Unele aspecte privind aplicarea reglementrilor contabile
conforme cu directiva a IV-a a CEE, parte component a
reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate
prin OMFP nr. 3.055/2009 - ghid practic
[16]
OMFP 1802 / 2014 pentru aprobarea Reglementrilor
contabile privind situaiile financiare anuale individuale i situaiile
financiare anuale consolidate.
[17]
OMFP 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind
organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de natura
activelor, datoriilor i capitalurilor proprii;
[18]
O.M.F.P. nr. 3.512/2008 privind documentele financiar
contabile, cu completrile ulterioare.
[19]
Legea 571 / 2004 privind Codul fiscal
162
163

1571 - Politici Contabile Si Fiscale - 7754 PDF

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

1571 - Politici Contabile Si Fiscale - 7754 PDF

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Lector univ. dr.

POLITICI CONTABILE I FISCALE

Universitatea Nicolae Titulescu

Resurse i mijloace de lucru

Raporturile dintre contabilitate si fiscalitate ................................................................ 8

Relaiile ce rezid din raporturile dintre contabilitate i fiscalitate ........................... 10

Analiza comparat ntre principiile contabile i principiile fiscale ........................... 12

1.3.1. Principiile contabile................................................................................................ 13

Politici contabile ................................................................................................. 25

Politici fiscale ..................................................................................................... 29

3.1.2. Evaluarea la inventar i prezentarea elementelor n bilan ..................................... 36

Manualul de politici contabile ................................................................................... 64

Elaborarea manualului de politici contabile .............................................................. 67

Elementele referitoare la elaborarea procedurilor contabile...................................... 71

Modificarea politicilor contabile ............................................................................... 73

Corectarea erorilor contabile ..................................................................................... 76

Evenimente ulterioare datei bilanului ....................................................................... 79

8.2.1. Evaluarea la intrare............................................................................................... 136

Unitatea de nvare 1. Raporturile i relaiile dintre contabilitate i fiscalitate

Raporturile dintre contabilitate si fiscalitate ............................................................... 8

Relaiile ce rezid din raporturile dintre contabilitate i fiscalitate .......................... 10

Analiza comparat ntre principiile contabile i principiile fiscale .......................... 12

1.3.1. Principiile contabile............................................................................................... 13

Obiectivele unitii de nvare

1.1. Raporturile dintre contabilitate si fiscalitate

ntr-o contabilitate reglementat, informaia contabil este construit pe baza

a poziiei financiare i a rezultatului obinut de o entitate economic. Ea

Raporturile neutrale dintre contabilitate i fiscalitate se refer la

Obiectivul fiscalitii const n calculul, perceperea, aezarea,

acesteaia este de a obine profit. Orice alte obiective secundare sunt

Principiile contabile au n vedere reflectarea imaginii fidele a poziiei

1.3. Analiza comparat ntre principiile contabile i principiile fiscale

Contabilitatea se bazeaz pe un set de principii i reguli subordonate

1.3.1. Principiile contabile

numite principii contabile.

armonizarea politicilor contabile ale societii absorbite cu cele ale societii

3. Principiul contabilitii de angajamente. Efectele tranzaciilor i

Conform principiului prudenei, nu este admis supraevaluarea

deplina concordan a bilanului de deschidere a unui

i prezentarea fidel a operaiunilor economico- financiare,

ncadrarea de ctre utilizatori a contractelor de leasing n leasing

Construii situaii / exemple pentru fiecare principiu contabil n parte.

1.3.2. Principiile fiscalitii

Asimetriile dintre sistemul contabil i sistemul fiscal i au originea n

celor dou domenii (contabilitate i fiscalitate) care trebuie armonizate.

Test de evaluare a cunotinelor

5. O entitate economic constat deteriorarea rezultatelor din exploatare

Unitatea de nvare 2. Conceptele de politici contabile i fiscale.

Politici contabile ................................................................................................ 25

Politici fiscale .................................................................................................... 29

Obiectivele unitii de nvare

2.1. Rolul politicilor contabile i fiscale n raporturile dintre

Aa cum am subliniat, obiectivul situaiilor financiare este

- prezentarea de informaii, incluznd politicile contabile, ntr-o

Principiul permanenei metodelor i principiul pragului de

Prin politicile contabile se gestioneaz i se controleaz modul de desfurare

Politicile contabile nu se limiteaz, aadar, la tratamente contabile, ci

M. Ristea4 evideniaz faptul c conformitile cu prevederile din

Aa dup cum se desprinde din cele menionate, politicile contabile

n condiiile n care reglementrile contabile permit alegerea unei

elementelor pentru care ar fi adecvate politici diferite.

2.1.2. Politici fiscale

Politicile fiscale reprezint ansamblul deciziilor, opiunilor i