INTRODUCERE

Tema aleas are ca motivaie actualitatea necesitii abordrii corecte fiscalitii n interaciunea i interdependena sa cu sistemul contabil, astfel ncat, printr-o eviden clar, corect i precis s se ofere posibilitatea eficientizrii operaiunilor fiscale att la nivel microeconomic ct i la nivel macroeconomic. Impozitele indirecte au ponderea cea mai mare n cadrul ncasrilor bugetare, au o complexitate deosebit i provoac de multe ori controverse n ceeace privete modul de interpretare a legislaiei. Aadar impozitele indirecte o necesitate a vieii economice, fapt ce va fi demonstrat in lucrarea realizat, care analizeaz i aprofundeaz aspecte teoretice i practice ale acestora. Sunt msuri comode, au un cost relativ mic i o pondere semnificativ n tolul veniturilor la bugetul statului. Printre obiectivele lucrarii pot fii enumerate: - sublinierea aspectelor privind evidenierea i nregistrarea n contabilitate a impozitelor indirecte - analiza unor situaii controversate ntlnite n practica fiscal contabil - analiza influenelor impozitelor indirecte asupra fluxurilor de trezorerie i rentabilitii intreprinderii - definirea modului de taxare a operaiunilor intracomunitare Studiul are ca punct de plecare date i documente din cadrul departamentului financiar contabil al SC ROLEM SRL relevante din punct de vedere al temei analizate, conform anexelor prezentate.

CAPITOLUL I Prezentarea societii ROLEM SRL

nfiinare, denumire, capital n condiiile dezvoltrii care a marcat secolul trecut i sub imperiul fenomenelor economice care au luat natere, unul dintre efectele globalizrii economiei a fost apariia societilor transnaionale. Schimbrile politice i economice din Europa de Est au determinat un aflux de investiii vest europene, sub diferite forme, datorit facilitilor legate de preul forei de munc, a legislaiei prefereniale etc. Acesta este i cazul grupului de firme Drxlmaier din Germania, furnizor de ornamente interioare pentru automobilele de lux BMW, AUDI, MERCEDES i incepnd din 2001 i pentru TOYOTA, care a decis s mute o parte din capacitile sale de producie n Romnia. Amplasarea firmei a fost fcut n Codlea datorit influenelor culturale ale comunitii sseti din aceast zon, precum i a poziiei strategice la intersecia drumurilor naionale. Astfel, prin aceast poziionare se asigur transportul mai uor i mai rapid ctre grupul Drxlmaier i ctre alte firme cliente: Logistikzentrum Hulb Bobligen, Eldra Kunstofftechnick GmbH. Concernul german Drxlmaier Group din care face parte i S.C. ROLEM S.R.L. este prezent n acest moment n 43 de locatii diferite, pe 4 continente i n 17 state diferite: 32 de locatii n Europa (din care jumatate doar n Germania), 3 n Africa, 4 n America de Nord, 4 n Asia. Pn n prezent Grupul Drxlmaier a mai infiinat 6 societi n Romnia: Rolem S.R.L. Codlea, DTR Drxlmaier Sisteme Tehnice Romnia S.R.L. Codlea, DRM Drxlmaier Romnia Sisteme Electrice S.R.L. Satu Mare, DSR Drxlmaier Serviceleistungen Romnia S.R.L. Timioara, S.C. Lisa Drxlmaier Autopart Romania S.R.L. Pitesti i DPR Drxlmaier Procese de Producie Romnia S.R.L Codlea. Activitatea societilor romneti din cadrul Grupului Drxlmaier, este divers, ea fiind n principal orientat ctre industria auto (producia de cabluri electrice, planete montaj, staii verificare, diverse componente auto, ornamente interioare din lemn i piele, matrie, scule i dispozitive verificatoare). Printre clienii importani ai Grupului se numr: Daimler Chrysler, Volkswagen, Audi, Porsche, Rover, BMW i Toyota. Strnsa prietenie dintre Lisa i Fritz Drxlamier, Hans i Anderl Glas, i Georg Maier, fondatorii concernului, a evoluat pe parcursul a 45 de ani de existena intr-o afacere de familie cu o faima greu de egalat n industria automobilelor. 2

Bazele concernului s-au pus n Germania n luna mai 1958 cu doar 10 angajai, dar odata cu deschiderea unei locaii n Tunisia n anul 1974 a inceput globalizarea produciei. A urmat n 1976 construcia unei alte locatii n SUA. n anul 1983, concernul Drxlmaier aniverseaz 25 de ani de la infiinare, iar doi ani mai trziu se fondeaz firmele Lisa Drxlmaier GmbH i Eldra Kunststofftechnik GmbH. De la cei zece angajai s-a ajuns la peste 1.300, iar n acelasi an se creeaz o reea de calculatoare care va conecta toate locaiile Drxlamier. n anul 1988, la aniversarea celor 30 de ani de existena, Fritz Drxlmaier Senior a accentuat n discursul sau faptul c ,,() dezvoltarea enorm, ce se situeaz dj n urma noastr, nu este numai succesul conducerii, ci i a colaborrii eficiente a tuturor angajatelor i angajailor, colaborare intemeiat pe inelegere reciproc (). Incepnd cu anul 1993, concernul Drxlmaier se extinde i n Europa de Est, incepand cu Cehia, Slovacia i Romnia. n ultimii 15 ani numrul locaiilor Drxlmaier practic s-a dublat, iar odat cu creterea volumului de piese produse, s-a pus accentul pe innoirea tehnologiei. n anul 1997, grupul de firme Drxlmaier si schimb numele n Drxlmaier Group (DRX), iar un an mai trziu preia firma HIB Holzindustrie Bruchsal GmbH, prelund astfel un important portofoliu de produse din lemn. n acelasi an, Drxlmaier si deschide o noua filial i pe continentul asiatic, n China.
S.C. ROLEM S.R.L, este o societate cu capital privat, cu rspundere limitat, infiinata n Romnia n anul 1994. Sediul central al societii este n Codlea, Str. Grii, Nr. 25, judeul Brasov. Societatea este inregistrat la Registrul Comertului sub numrul J/08/2546/1994, cod fiscal RO 6382686.

Asociaii acestei firme sunt societatea Lisa Draxlmaier Gmbh care deine un numr de 7615 pri sociale reprezentnd 96,21 % i societatea Fritz Draxalmaier Gmbh care deine un numr de 300 pri sociale reprezentnd 3,79%. Societatea s-a dezvoltat pe parcursul primilor 10 ani de existena inregistrnd n anul 2005 valoarea maxim a cifrei de afaceri, respective 143.401.700 RON i un numr de peste 4000 de angajai. Incepand cu 2006 cifra de afaceri se diminueaza semnificativ conducnd la reacii n ceea ce privete restructurarea personalului i restrangerea activitaii. La finalul exerciiului financiar 2008 societatea a realizat o cifr de afaceri de 96.265.805,9 RON fata de 118.053.296 RON n anul 2007. Criza financiar are un impact notabil asupra entitaii conducand la diminuarea cifrei de afaceri cu 60% comparativ cu aceeasi perioada a exerciiului precedent. De asemenea numrul angajailor din cadrul societaii s-a diminuat semnificativ concretizndu-se intr-o evolutie redat prin tabelul de mai jos: 3

Tabelul 1.1 Structura personalului SC ROLEM n perioada 2006 - 2008 Muncitori direci Muncitori indireci Tesa, personal administrativ Total 2006 1942 856 385 3183 2007 1457 588 316 2316 2008 956 421 262 1639

Capitalul social subscris i vrsat al firmei este n prezent format din de 831.075 RON, reprezentnd 7.915 pri sociale cu o valoare de 105 RON fiecare.
Structura capitalului social

Lisa Draxlmaier GmbH

Fritz Draexlmaier Beteiligungsgesellsschaft GmbH

Fig. 1.1 Structura capitalului social

Principala activitate este fabricarea altor piese i accesorii pentru autovehicule i pentru motoare de autovehicule (Mercedes, BMW, Audi, Porsche, Toyota, Mini), activitate menionat n codul CAEN la poziia 2934. Societatea are ca activitai secundare, fabricarea de furnire i panouri din lemn, materiale din plastic, intermedieri n activitatea comercial actvitai de cercetare, etc. Tot ce se produce este exportat n Germania ctre Holzindustrie Bruchsal de unde piesele sunt trimise ctre clieni. Pe lng producie, SC ROLEM SRL ofer o gam de servicii, cele mai importante dintre ele fiind proiectarea asistata pe calculator. n departamentul Proiectare asistat se concep i se dezvolt noi produse cu ajutorul CAD prin utilizarea software-ului CATIA care permite utilizatorilor s fie compatibili cu productorii de autovehicule. Rolem-ul are i un departament de proiectare i confecionare a dispozitivelor pentru masini cu comand numeric cu 3-5 axe. De asemenea se intocmesc programele pentru prelucrarea pieselor i se asigur consultan pentru funcionarea masinilor. Principalii furnizori ai societaii sunt: LISA DRAXLMAIER GMBH Germania, DDD Draxalmaier Decorative Design Germania, Duna Vitex KFT Germania, Hermes Abrazive SRL, 4

Popa SRL, Corus Anex SRL, Dussmann Serv SRL. Principalul client al firmei este Draxalmaier Decorative Design.

1.2 Structura organizatoric

DIRECTOR GENERAL

DIRECTOR DE PRODUCTIE

DIRECTOR ECONOMIC

PRODUCIE SERIE

PRODUCIE ORNAMENTE LEMN

PRODUCIE PROPRIE PREFABRICATE

CENTRU DE PROFIT COMERCIAL

PRODUCIE ORNAMENTE PIELE

PRODUCIE MIJLOACE DE PRODUCIE

DEZVOLTAREPROIECTARE

COORDONARE COMENZI

FINANE CONTROLLING

PLANIFICARE/ LOGISTIC

PLANIFICARE/ LOGISTIC

COORDONARE PROIECTE

LOGISTIC

APROVIZIONARE Dl Wolff Paul

PRODUCIE

PROIECTARE

PREGTIREA PRODUCIEI

PRODUCIE

IT

CALITATE

COORDONARE PROIECTE

PRODUCIE

CALITATE

RESURSE UMANE

FINANE CONTROLLING

PRODUCIE

LOGISTIC PLANIFICAREA COSTURILOR CALITATE MANAGEMENT AMPLASAMENT PLANIFICAREA COSTURILOR PLANIFICARE COSTURI MN.-ul LUCRRILOR DE CONSTRUCII CALITATE

SERVICIU VMUIRE

Fig.1.2 Organigrama SC ROLEM SRL

Nivel Denumirea

1 Director

2 ef de

3 ef de 5

4 Maistru,

5 ef echip

6 Muncitor

postului

sector grupa funcionar Tabelul 1.2 Niveluri ierarhice in cadrul SC ROLEM SRL

Fig. 1.3 Structura personalului pe diferite criterii 1.3 Trsturile sistemului informatic. Pentru realizarea procesului de cunoatere i gestiune a patrimoniului se procedeaz la organizarea datelor i informaiilor ntr-un sistem informaional. n acest scop, se identific evenimentele i faptele ce genereaz date, se delimiteaz obiectivele cunoaterii i conducerii, se stabilesc purttorii materiali de informaii i modul n care se culeg i se nregistreaz datele, se aleg metodele i instrumentele de prelucrare a acestor date, se definete destinaia informaiilor i se organizeaz transmiterea lor la destinatari. Discutat sub acest aspect, contabilitatea reprezint un sistem informaional orientat spre cunoaterea i gestionarea valorilor economice separate patrimonial. n aceast calitate ea se delimiteaz ca un ansamblu de elemente interdependente orientat spre culegerea, prelucrarea, stocarea, analiza i transmiterea informaiilor privind starea i micarea patrimoniului. Aceste 6

elemente sunt: fondul sau sistemul de informaii, suporturile materiale ale informaiilor, mijloacele de prelucrare a datelor, metodele i procedurile de prelucrare a datelor, circuitele informaionale. Sistemul informatic economic trateaz datele i informaiile tehnico-economice i financiare n mod mecanizat i automatizat, n epoca actual fiind parte component a sistemului informaional. Sistemul informatic al S.C. ROLEM S.R.L. n cadrul departamentului de financiar contabil este compus din 9 calculatoare electronice, , legate n reea pe puncte de lucru, 3 imprimante, i un fax-modem. Programul de contabilitate SAP, sistem folosit n general de ntreprinderile cu activitate extinsa, organizate pe mai multe filiale, oferind posibilitatea analizelor de profitabilitate la nivelul fiecrei filiale i compararea acestora. Sistemul SAP ofera posibilitatea creerii unor rapoarte complexe, realizeaz legturi cu alte programe prin exportul datelor fiind nzestrat cu mecanisme puternice de selecie i sortare i dispunnd de un generator performant de situaii. Sistemul permite lucrul cu mai multe societi (multi-societate) i include urmatoarele module: carte mare, furnizori, clienti, casa, banca. Operaiile efectuate de sistem sunt denumite tranzacii i au un cod specific. Un exemplu de tranzacie este primirea unei facturi de la furnizori, cod F01. Fiecare utilizator i poate grupa dranzaciile folosite n modulul Favorite. Descrierea modulelor componente Balana contabil. Acest modul sintetizeaz rezultatele, din punct de vedere contabil, al tuturor operaiunilor efectuate de sistem. Principalele date din cadrul acestui modul sunt nregistrrile contabile. n cea mai mare masur acestea sunt transferate din celelalte module, (prin mecanismul de contare automat) urmnd ca n acest modul s se fac mici corectii ale balanei contabile i nregistrarile corespunzatoare nchiderii de lun. n urma nregistrrilor contabile programul calculeaz automat balana contabil analitic i sintetic (n dou variante), fie de cont, registrul jurnal, notele contabile etc. Programul efectueaz automat nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli, precum i nchiderea de TVA. Banca n acest modul se opereaz nregistrrile corespunztoare conturilor de banc. Se pot defini oricte conturi analitice de banc se dorete, n lei sau valut. Mai exact, n acest modul se vor introduce toate micrile din extrasul de cont. Plile i ncasrile din acest modul se pot lega de furnizori i clieni, precum i de facturile emise sau primite. n acest caz o astfel de operaiune va nchide aceste facturi i va apare automat n fisa clientului sau furnizorului. n cazul conturilor n valut, programul calculeaz automat diferenele favorabile i nefavorabile de curs precum i diferena de sold de la sfritul lunii. Fiecare cont i creaz propriul jurnal de banc. 7

Toate nregistrrile efectuate n acest modul se pot transfera automat n modulul Balana contabil sub forma de not centralizat sau necentralizat. Registrul de cas n cadrul acestui modul se gestioneaz operaiunile cu numerar. Se pot crea i aici oricte conturi analitice de cas se dorete, n lei sau valut. Exist posibilitatea de a gestiona avansurile i restituirile din deconturi (contul 542) prin corelarea acestora cu o anumit persoan. Plile i ncasrile din acest modul se pot lega de furnizori i clieni, precum i de facturile emise sau primite. n cazul conturilor n valut, programul calculeaz automat diferenele favorabile i nefavorabile de curs precum i diferena de sold de la sfritul lunii. Fiecare cont i creaza propriul jurnal de cas. Toate nregistrrile efectuate n acest modul se pot transfera automat n modulul Balana contabil sub form de not centralizat sau necentralizat.. Puncte de lucru. Documente de intrare si iesire - emiterea documentelor tipizate. Acest modul cuprinde submodulele de editare a principalelor documente de intrare i ieire: facturi, chitane fiscale, avize, consumuri, comenzi, ncasri, pli, producie. Acest modul este n strns legtur cu o mare parte din celelalte module: cu modulul GESTIUNI - de exemplu specificaiile documentelor (facturi, avize, etc) actualizeaz automat stocul reperelor; cu modulul PRODUCTIE - reetarele se bazeaz pe gestiunile de materii prime i manoper; cu modulele BANCA i CASA - ncasrile i plile se pot transfera automat n aceste module; cu modulul de CLIENI / FURNIZORI - completarea fielor analitice. Ca i faciliti putem enumera aici: ntocmirea i tiprirea pe formulare tipizate a facturilor, chitanelor fiscale, avizelor; lucrul cu mai multe valute; generarea preului n diverse metode: ase preuri de vnzare, preuri de catalog n lei i valut etc. Toate nregistrrile efectuate n acest modul se pot transfera automat n modulul Balanta contabil sub form de not centralizat sau necentralizat. Clieni si furnizori Acest modul asigur urmrirea analitic a clienilor i furnizorilor. n mod automat facturile emise i primite, ncasrile i plile din cas si banc, CEC-urile, deconturile, avansurile i nchiderea avansurilor, compensrile sau decontrile n trei produc o nregistrare n fia de client sau furnizor a unei firme. Avantajul lucrului cu acest modul este acela c pot s am o situaie exact a unei firme oricnd, fr s se atepte nchiderea unei balane (care de regula ntrzie). De evideniat este faptul c se poate vizualiza fia analitic complet client/ furnizor, sau doar fia de client, sau doar fisa de 419 a unui client . Acest modul are i o parte de analiz proprie n care se pot vizualiza clienii cu cele mai mari vnzari precum i graficul vnzrilor pe luni pentru un client, o grupa de clieni sau toi clienii. Jurnale TVA. Acest modul asigur calculul i tiprirea jurnalelor de TVA (de cumprri i de vnzri). Pentru un sistem multigestiune este important calculul jurnalelor pe fiecare punct de lucru n parte. n jurnal sunt prelucrate n mod automat toate actele care au 8

caracter fiscal: facturi, bonuri fiscale, deconturi, avansuri, note diverse de reglare TVA. Cotele de TVA sunt modificabile, sistemul fiind proiectat s lucreze cu mai multe seturi de cote de TVA. Personal - salarizare. Acest modul este destinat gestiunii personalului i calculului salariilor. Programul permite actualizarea grilelor de impozitare, a cotelor specifice de impunere (att pentru obligaiile angajatului ct i pentru cele ale angajatorului). n cazul salariailor cu contracte calculul se poate face n acord, orar sau pe zile, n funcie de pontaj sau n sistem tarifar. De asemenea, programul permite calculul sporurilor permanente i nepermanente. n cadrul acestui modul se pot gestiona concediile medicale (mecanism automat de calcul), primele acordate, CAR-urile, avansurile acordate. Sunt posibile: listarea fluturailor, a statelor de plat n forma dorit de utilizator i a centralizatoarelor. Programul calculeaz automat toate datoriile personalului i a unitii ctre instituiile statului i permite emiterea situaiilor specifice att pe suport magnetic, ct i tiprit (FF1, FF2; A11, A12; A1, A2) Mijloace fixe. Acest modul asigur gestiunea mijloacelor fixe dintr-o unitate. Ele pot fi adugate automat pe msura achiziionarii, sau pot fi introduse direct n modul, conform fielor. Programul alege codul de clasificare funcie de catalogul actualizat i va calcula automat durata de funcionare precum i amortizarea lunar. n cazul mijoacelor fixe mai vechi se va introduce amortizarea existent (defalcat pe contul de 281 i 8045). De aici nainte amortizarea este calculat automat. Programul permite folosirea coeficientului de amortizare. Toate nregistrrile efectuate n acest modul se pot transfera automat n modulul Balanta contabil sub form de not centralizat sau necentralizat. Sunt permise selecii funcie de secie, cod de clasificare etc. Controling Acest modul efectueaz colectarea cheltuielilor conform unor conturi interne de urmrire (conturi de gestiune) i apoi repartizarea lor procentual pe comenzi, produse finite etc. De remarcat este c acest modul nu se leag neaprat de conturile contabile de cheltuieli i ele pot fi folosite n analiza costurilor de productie. Programul se poate caracteriza prin:

nregistrrile au structur uniform constituit din tipuri de nregistrri cu caracter

asemntor determinate de structura documentelor primare; operaiile de prelucrare automat au un caracter repetitiv i o frecven mare de executare;

operaiile sunt simple i execut prelucrri succesive asupra caracterelor de acelai

tip.

CAPITOLUL II
9

Contabilitatea impozitelor indirecte

2.1. Caracterizarea general a impozitelor indirecte Impozitele i taxele constituie componente tot mai importante ale vieii economice, prin intermediul crora statul si procur resursele financiare necesare acoperirii cheltuielilor publice, de a caror realizare depinde indeplinirea funciilor sale. Obligaia tuturor cetenilor de a contribui prin impozite i taxe la cheltuielile publice este prevzut de Constituia Romniei.1 Impozitele indirecte se percep de la toi cei care consuma bunuri din categoria celor impuse sau beneficiaz de anumite servicii, indiferent de veniturile, averea sau situaia personal a acestora. Fiind percepute n cote proporionale asupra valorii mrfurilor vndute i a serviciilor prestate ori n sume fixe pe unitatea de msura, impozitele indirecte creeaz impresia fals c ar fi suportate n aceeasi masura de toate pturile sociale, c ar asigura o repartiie echitabil a sarcinilor fiscale. Chiar daca cota impozitului indirect perceput la vanzarea unei anumite mrfi este mic, indiferent dac cel ce o cumpr este muncitor, aran, industria sau comerciant, raportat ins la ntregul venit, impozitul indirect capata un caracter regresiv. Aadar, cu ct o persoan realizeaz venituri mai mici, cu att suport pe calea impozitului pe consum, o sarcin fiscal mai mare. Toate impozitele directe i indirecte contribuie la scderea nivelului de trai al populaiei, dar n mod diferit. Astfel, n timp ce impozitele directe duc la scderea veniturilor nominale ale diferitelor categorii sociale, impozitele indirecte micsoreaz, n schimb, puterea de cumparare. n rile dezvoltate, de regul, aportul impozitelor indirecte la formarea veniturilor fiscale ale statului este mai mic dect al impozitelor directe. n rile n curs de dezvoltare, nsa, ponderea impozitelor indirecte o devanseaz pe cea a impozitelor directe, n totalul veniturilor fiscale ale statului datorit:

randamentului sczut al impozitelor pe venit i a celor pe avere; comoditaii i costului relativ redus al perceperii acestora (reclama, cheltuieli modice de aezare, percepere i urmrire);

Constituia Romniei, articolul 56

10

caracterului lor mai voalat fiind cuprinse n preul de vnzare a bunurilor i serviciilor, nemulumirea cumpratorilor se ndreapta asupra agentului economic i nu asupra statului, care l-a instituit. La impozitele indirecte nu este vorba de o constrngere politic, ca n cazul impozitelor

directe, ci de una de ordin economic. n perioadele cand economia nregistreaza un curs ascendent, impozitele indirecte au un randament fiscal ridicat, n schimb n perioada de criza i de presiune, cand producia i consumul cresc mai lent incasrile din impozitele indirecte urmeaz aceeai evoluie, periclitand echilibrul bugetar. Cresterea n marime absolut se datoreaz att creterii nivelului preurilor, cat i inflaiei, situata la cota ridicat. 2.2 Formele impozitelor indirecte

- pe produs (accize) Taxe de consumaie - impozit cumulativ - generale pe vnzri - impozit unic (cifra de afaceri) - taxa pe valoare adugat - asupra produciei - asupra vnzrii - asupra produciei i vnzrii

Monopoluri fiscale Impozite indirecte Taxe vamale

- de import - de export - de tranzit - de timbru - de nregistrare - pe circulaia averii - alte taxe, contribuii - taxe parafiscale

Taxe tradiionale

Fig. 2.1 Formele impozitelor indirecte

11

2.2.1 Taxa pe valoare adaugata Taxa pe valoarea adugat (TVA) este un impozit indirect datorat, de persoanele impozabile inregistrate n scopuri de TVA i suportat de ctre consumatorii finali. Persoana impozabil inregistrat n scopuri de TVA trebuie s plteasc bugetului de stat diferena dintre suma taxei colectat de la clienii si pentru vnzrile de bunuri i servicii i taxa deductibil achitat sau datorat de ctre persoana respectiv pentru achiziia de bunuri i servicii. Sfera de aplicare: TVA reprezint un impozit care, n ara noastra se aplica asupra: livrrilor de bunuri, prestrilor de servicii i operaiunilor asimilate cu respectarea condiiilor prevzute de Codul Fiscal: locul livrrii sau al prestrii de servicii efectuate de catre o persoana impozabil care desfaoar o activitate economic de o manier independent este considerat a fi n Romnia, activitatea este inclus n categoriile prevzute de Codul Fiscal care cuprind activitile productorilor comercianilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitile extractive, agricole i activitile profesiilor libere sau asimilate acestora, exploatarea bunurilor corporale sau necorporale n scopul obinerii de venituri cu caracter de continuitate. importului de bunuri efectuat n Romnia de orice persoan, dac locul importului este n Romnia achiziia intracomunitar de bunuri, altele dect mijloace de transport noi sau produse accizabile, efectuat de o persoan impozabil ce acioneaz ca atare sau de o persoan juridic neimpozabil, cu exceptia persoanelor impozabile care efectueaz numai livrri de bunuri sau prestri de servicii pentru care taxa nu este deductibil i a persoanelor neimpozabile n cazul valoarea total a acestor achiziii intracomunitare nu depete pe parcursul anului calendaristic curent sau nu a depsit pe parcursul anului calendaristic anterior plafonul de 10.000 euro achiziia intracomunitar de mijloace de transport noi, efectuat de orice persoan achiziia intracomunitar de produse accizabile, efectuat de o persoan impozabil, care acioneaz ca atare, sau de o persoan juridic neimpozabil. Operaiuni scutite cu drept de deducere, pot fi considerate operaiuni taxate cu TVA, dar cota de TVA este zero. De aceea, persoana care efectueaz operaiuni scutite cu drept de deducere este o persoan impozabil, cu obligaia de a se inregistra n scopuri de TVA i cu 12

posibilitatea de a solicita deducerea TVA achitat sau datorat furnizorilor/ prestatorilor si, chiar dac persoana respectiv nu factureaz TVA clienilor si. Principalele operaiuni scutite cu drept de deducere sunt: prestrile de servicii direct legate de exporturi sau cele similare; operaiunile de livrri intracomunitare; transportul de bunuri plasate n regim de antreprozit de TVA, n regim de admitere temporar sau n regim vamal suspensiv i serviciile accesorii; transportul internaional de pasageri; lucrrile efectuate asupra bunurilor mobile transportate n afara Comunitii. Operaiuni scutite de tax fr drept de deducere, pentru care nu se datoreaz TVA i nu este permis deducerea taxei pe valoarea adugat datorate sau pltite pentru bunurile sau serviciile achiziionate. Principalele operaiuni scutite fr drept de deducere sunt: I. Scutiri pentru operaiuni din interiorul rii Operaiuni scutite obligatoriu 1. Operaiuni de interes general: activitile de ingrijire medical desfurate de ctre uniti specializate; prestrile de servicii efectuate de ctre stomatologi i tehnicieni dentari, precum i livrare de ctre acetia a protezelor dentare; livrrile de organe, snge i lapte de provenien uman; transportul bolanvilor i al persoanelor accidentate n vehicule special amenajate; serviciile de ingrijire i supraveghere realizate de personalul medical i paramedical; actviitatea de invmnt prevzut de Legea invmntului nr.84/1995, republicat i formarea profesional a adulilor, prestrile de servicii i livrrile de bunuri strns legate de aceste activiti, efectuate de unitile autorizate; meditaiile acordate n pricular de ctre cadrele didactice din domeniul invmntului colar, preuniversitar i universitar;

13

livrrile de bunuri sau prestrile de servicii realizate de cminele i cantinele organizate pe lng instituiile publice i entitile autorizate n activitatea de invmnt, n folosul exclusiv al persoanelor direct implicate n activitile scutite;

prestrile de servicii i livrrile de bunuri strns legate de asistena i protecia social, efectuate de instituiile publice sau de alte entiti recunoscute ca avnd caracter social, inclusiv cele livrate de cminele de btrni;

prestrile de servicii i livrrile de bunuri furnizate membrilor n interesul lor colectiv, n schimbul unei cotizaii fixe conform statutului, de organizaii fr scop patrimonial ce au obiective de natur politic, sindical, religioas, patriotic, filozofic, filantropic, patronal, profesional sau civic, precum i obiective de reprezentare a intereselor membrilor lor, n condiiile n care aceast scutire nu provoac distorsiuni de concuren;

prestrile de servicii strns legate de practicarea sportului sau a educaiei fizice, efectuate de organizaii fr scop patrimonial pentru persoanele care practic sportul sau educaia fizic;

prestrile de servicii i livrrile de bunuri strns legate, efectuate de organizaii fr scop patrimonial pentru persoanele care practic sportul sau educaia fizic;

prestrile de servicii i livrrile de bunuri strns legate, efectuate de persoane ale cror operaiuni sunt scutite, cu ocazia manifestrilor destinate s le aduc sprijin financiar;

activitile specifice posturilor publice de radio i televiziune, altele dect activitile de natur comercial;

serviciile publice potale i livrarea de bunuri aferent acestora; prestrile de servicii realizate de ctre grupuri independente de persoane ale cror operaiuni sunt scutite sau nu intr n sfera de aplicare a taxei, grupuri create n scopul prestrii de ctre membrii lor de servicii direct legate de exercitarea activitii acestora, n cazul n care aceste grupuri solicit membrilor lor numai rambursarea cotei pri de cheltuieli comune;

furnizarea de personal de ctre instituiile religioase sau filozofice n scopul activitilor specifice. 2. Alte operaiuni scutite sunt:

serviciile de natura financiar-bancar; 14

operaiuni de asigurare i reasigurare, persoanele care intermediaz aceste operaiuni; jocurile de noroc, organizate de persoane autorizate; livrarea la valoarea nominal de timbre potale utilizabile pentru servicii potale, de timbre fiscale i alte timbre similare;

arendarea, concesionarea, inchirierea i leasingul de bunuri imobile cu unele excepii ca: operaiuni de cazare efectuate n cadrul sectorului hotelier sau al celor cu funcii similare; inchirierea terenurilor amenajate pentru camping; inchirierea de spaii sau locaii pentru parcarea autovehicolelor; inchirierea utilajelor i a masinilor fixate definitiv n bunuri imobile; inchirierea seifurilor, livrarea de terenuri; livrarea de ctre orice persoan a unei construcii, a unei pri a acesteia i a terenului pe care st construcia;

livrrile de bunuri care au fost afectate unei activiti scutite, dac taxa aferent bunurilor respective nu a fost dedus;

livrrile de bunuri pentru care nu s-a exercitat dreptul de deducere a taxei cum ar fi: taxa aferent sumelor achitate de furnizor sau prestator n numele i n contul clientului i care apoi se deconteaz acestuia; taxa aferent sumelor incasate n numele i n contul altei persoane; taxa datorat sau achitat pentru achiziiile de buturi alcoolice i produse din tutun. Operaiuni scutite opional Acest lucru presupune c toate entitile impozabile pot opta pentru taxarea operaiilor

referitoare la arendare, concesionare, inchiriere, leasing de bunuri imobile, livrarea unei construcii, a unei pri a acesteia i a terenului pe care este construit, precum i livrarea oricrui alt teren. Regimuri speciale de scutire regimul special de scutire pentru intreprinderile mici, care presupune c persoana impozabil stabilit n Romnia, a crei cifr de afaceri anual, declarat i realizat este inferioar plafonului de 35.000 euro, al crei echivalent n lei se stabilete la cursul

15

de schimb comunicat de BNR la data aderrii, poate solicita scutirea de tax, pentru operaiunuile impozabile, cu excepia livrrilor intracomunitare de mijloace de transport noi. comerciale: Regimul special pentru ageniile de turism; Regimuri speciale pentru bunurile second-hand, opere de art, Regimul special pentru persoanele impozabile nestabilite care Regimul special cu cota forfetar pentru agricultori..

obiecte de colecie i antichiti; presteaz servicii electronice persoanelor neimpozabile; n categoria operatiunilor neimpozabile n Romania se incadreaza urmatoarele tranzactii

achizitiile intracomunitare de bunuri i prestarile de serviciii a caror livrare sau prestare este scutita n Romania, cum ar fi anumite operatiuni efectuate pentru nave maritime, aeronave,

livrari de bunuri i prestari de servicii efectuate n favoarea misiunilor diplomatice n conditii de reciprocitate, livrarile de bunuri i prestarile de servicii efectuate n favoarea reprezentantelor organizatiilor internationale i interguvernamentale acreditate, livrarile de bunuri netransportate n afara Romaniei i prestarile de servicii efectuate n Romania, destinate uzului official al fortelor armate ale statelor straine member NATO sau al personaluli civil care insoteste fortele armate ori pentru aprovizionarea popotelor sau cantinelor, daca fortele iau parte la efortul de aparare comun

acizitia intracomunitara de bunuri, efectuata n cadrul unei operatiuni triunghiulare de o persoana impozabila care are calitatea de comparator revnztor, inregistrata n scopuri de TVA n alt stat membru, dar care nu este stabilita n Romania

Scutirea pentru operatiunile triunghiulare se acorda numai daca sunt indeplinite urmatoarele conditii: a) achizitia este efectuata pentru realizarea unei livrari ulterioare a acestor bunuri pe teritoriul Romaniei de catre cumparator revnztor b) beneficiarul livrarii este o persoana impozabila sau o persoana juridical neimpozabila, inregistrata n scopuri de TVA n Romania c) bunurile sunt transporate sau expediate direct din primul stat membru al furnizorullui catre al treilea stat membru al beneficiarului livrarii;

16

d) bunurile achizitionate de comprtor revnzator sunt transportate catre beneficiarul livrrii ulterioare din Romania ctre furnizor sau de ctre cumpratorul revnzator sau de o alt persoana n contul acestora, direct dintr-un stat membru altul decat cel n care cumprtorul revnztor este inregistrat n scopuri de TVA. Relatia de transport a bunurilor n Romania, trebuie s existe doar intre furnizor i cumparatorul revnztor, n conformitate cu condiiile Icoterms sau cu prevederile actuale; e) Beneficiarul livrrii ullterioare n Romania este obligat la plata taxei pentru livrarea efectuat de persoana impozabil n Romania;

a) b)

achiziiile intracomunitare de bunuri second-hand, opere de arta, obiecte de colecie i antichitai, numai daca vanzatorul este: persoana impozabila revnzatoare i bunurile au fost taxate n statul membru de furnizare; organizator de vnzri prin licitaie public, iar bunurile au fost taxate n statul membru de furnizare; achiziia intracomunitar de bunuri care urmeaz unei livrri de bunuri aflate n regim vamal suspensiv sau sub o procedur de transit intern, dac pentru bunurile respective se ncheie aceste regimuri sau acceast procedur pe teritoriul Romaniei. n interiorul Uniunii Europene livrrile intracomunitare sunt scutite de TVA daca se face

dovada transportului iar destinatarul comunica un cod valid de TVA. Din punct de vedere economic valoarea adaugat este un indicator care permite masurarea valorii nou create de intreprindere n urma activitaii sale. Din punct de vedere contabil valoarea adaugata este definit ca diferena ntre producia exerciiului cu marja comercial i consumurile provenite de la teri. VALOAREA = MARJA ADAUGATA COMERCIALA + PRODUCIA EXERCIIULUI - CONSUMURI PROVENITE DE LA TERI

Fig.2.2 Modul de determinare a valorii adugate Marja comercial se calculeaz ca diferena dintre vnzarile de mrfuri i costul de cumprare al mrfurilor vndute. Producia exerciiului este dat de suma ntre producia vandute, producia stocata i producia de imobilizri necorporale i corporale. 17

Consumurile provenite de la teri reprezint ansamblul cheltuielilor cu materii prime i materiale consumabile, cu serviciile efectiv prestate de teri, inclusive personalul angajat din afara treprinderii. Valoarea adaugata permite remunerarea factorilor : fora de munc (salarii), stat (prin impozite i taxe varsate la stat), creditri din dobnzi vrsate i proprietarii ntreprinderilor private (prin beneficii). Din punct de vedere fiscal, TVA are anumite reguli specifice n care suma valorilor adaugate este efectiv realizata de intreprindere, precum i modalitaile sale de calcul. Aceasta nseamna aplicarea TVA n aval, asupra operaiilor realizate n ntreprindere cu clienii sai i admiterea, din punct de vedere fiscal, a deducerii TVA ocazionate de tranzaciile din amonte cu furnizorii si. Prin diferen, se obine TVA datorata sau de plata de catre ntreprindere la bugetul statului. Din punct de vedere contabil, TVA este neutral pentru ntreprindere. Neutralitatea este efectiv n ceea ce privete contul de rezultate, iar dispozitiile Planului Contabil General oblig ntreprinderea sa nregistreze cumprrile i vnzrile la valoarea lor neta, fr s nglobeze TVA. TVA este definit i ca un cost legat de gestiunea trezoreriei datorit modului defectuos de ncasare a facturilor pentru ntarzierea lor , deoarece ntreprinderea recupereaz TVA deductibil pe cumprrile de bunuri i servicii cu un decalaj mare de timp. Aceeai situaie apare i n cazul avansurilor acordate furnizorilor pentru contractele ce urmeaz a fi realizate ulterior. Taxa pe valoarea adaugat are urmatoarele caracteristici: Neutralitatea se refera la faptul ca acest impozit se prezint sub forma unei cote care se aplic Caracterul fricionat deriva din faptul ca el se calculeaza pe fiecare veriga care prticip la Transparena n sensul c permite fiecrui cetean sau patron s cunoasc exact i concret unicitatea adic indiferent de circuitul pe care-l parcurge materia prima pana la produsul finit, tuturor activitilor economice; realizarea i valorificarea produsului finit; care este i marimea impozitului i a obligaiei de plat ce-i revine; respectiv pe la ci ageni economici trece pn se obine o anumit marf, taxa este aceeai ca marime, ceea ce nseamna ca ea nu mai depinde de mrimea circuitului economic i evit cumulul impozitrii. Documentele de evidenta a TVA

18

Pentru organizarea evidenei fiscale, trebuie s deschidem urmtoarele jurnale, registre i documente2: Jurnalul pentru vanzri, scopul acestuia const n: evidena lucrrilor de bunuri i a prestrilor de servicii efectuate pentru care se datoreaz T.V.A. prin aplicarea regimului normal de taxare; evidena livrrilor de bunuri i a prestrilor de servicii scutite de T.V.A.; evidena achiziiilor intracomunitare pentru care se datoreaz T.V.A. prin aplicarea regimului de taxare invers; evidena prestrilor de servicii efectuate de persoane juridice nerezidente pentru care beneficiarul datoreaz T.V.A. prin aplicarea regimului de taxare invers; evidena livrrilor i a prestrilor de servicii pentru care cumprtorul datoreaz T.V.A. prin aplicarea msurilor de simplificare; Jurnalul pentru cumprri Scopul acestuia const n: evidena achiziiilor de bunuri i a prestrilor de servicii supuse regimului normal de taxare; evidena achiziiilor intracomunitare pentru care se datoreaz T.V.A. prin aplicarea regimului de taxare invers; evidena prestrilor de servicii efectuate de persoane juridice nerezidente pentru care beneficiarul datoreaz T.V.A. prin aplicarea regimului de taxare invers; evidena livrrilor i a prestrilor de servicii pentru care cumprtorul datoreaz T.V.A. prin aplicarea msurilor de simplificare; preluarea datelor necesare pentru completarea decontului de T.V.A. depus lunar, trimestrial, semestrial sau anual; preluarea datelor necesare pentru completarea declaraiei recapitulative trimestriale cu privire la livrrile intracomunitare. Cumprtorul de bunuri i beneficiarul prestrilor de servicii completeaz jurnalul. Registrul bunurilor pentru capital Scopul acestui registru const n evidena bunurilor de capital produse sau achiziionate pentru care s-a dedus T.V.A. la data intrrii n patrimoniu i evidena taxei deduse iniial n vederea efecturii eventualelor ajustri impuse de lege n situaia n care se schimb destinaia bunurilor pentru operaiuni pentru care, prin lege, nu se acord drept integral de deducere.
2

12 Arme pentru a supraveui n jungla T.V.A., Ghid legislativ fiscal, nr.1, Editura Rentrop&Straton, 2008

19

Cumprtorul de bunuri de capital completeaz jurnalul, care cuprinde: numrul i data documentului de achiziie al bunului de capital; datele de identificare ale furnizorului; denumirea bunului de capital produs sau achiziionat; valoarea total a bunului, exclusiv T.V.A.; valoarea T.V.A. inscris n factura furnizorului, din care T.V.A. dedus integral sau T.V.A. dedus parial sau T.V.A. nededus; data inceperii desfurrii de operaiuni economice scutite fr drept de deducere a T.V.A. sau data modificrii obiectului de activitate al firmei; modul de calcul al ajustrii T.V.A.; valoarea T.V.A. ajustat. Registrul bunurilor primite Scopul const n evidena bunurilor expediate sau transportate dintr-un stat membru i primite n Romnia n vederea expertizrii sau efecturii de lucrri asupra acestor bunuri de ctre un prestator. n acest registru nu se evideniaz bunurile plasate n regim de perfecionare activ. Prestatorul de servicii din Romnia completeaz jurnalul, care conine informaii referitoare la: numrul de ordine al operaiunii; data primirii bunurilor care trebuie s rezulte din nota de intrare-receptie; numele, adresa i codul de inregistrare n scopuri de T.V.A. ale clientului; cantitatea i descrierea bunurilor primite; natura serviciilor prestate; data transportului materiilor prime prelucrate, transformate n produs finit, transmise sau puse la dispoziia clientului n vederea transportrii acestora n statul su; cantitatea i descrierea produselor finite transmise clientului dup prelucrarea materiilor prime i materialelor; cantitatea i descrierea materiilor prime, materialelor i produselor finite care nu sunt returnate clientului; data i tipul documentului emis ctre client pentru serviciile prestate. Registrul nontransferurilor

20

Scopul acestuia const n evidena bunurilor expediate sau transportate n afara Romniei, dar n interiorul Comunitii, pe teritoriul unui stat membru de destinaie, n vederea realizrii urmtoarelor operaiunii: prestarea de servicii constnd n lucrri asupra bunurilor corporale efectuate de o firm situate intr-un stat membru, cu condiia ca bunurile, dup prelucrare, s fie reexpediate firmei proprietare din Romnia care le-a expediat sau transportat iniial; utilizarea temporar a bunurilor respective, n scopul prestrii de servicii n statul membru de destinaie, de ctre firma stabilit n Romnia; utilizarea temporar a bunurilor respective, pentru o perioad care nu depaete 24 de luni, pe teritoriul unui alt stat membru, n condiiile n care importatorul aceluiasi bun dintr-un stat ter, ar beneficia de regimul vamal de admitere temporar cu scutire integral de drepturi de import. Registrul transferurilor Scopul registrului const n evidena bunurilor mobile corporale expediate sau transportate din Romnia n alt stat membru n vederea desfurrii unei activiti economice pe teritoriul altui stat. Proprietarul bunurilor transferate completeaz jurnalul, care cuprinde: descrierea, cantitatea i valoarea bunurilor expediate sau transportate; circulaia bunurilor; statul membru de destinaie; denumirea firmei din statul membru, adresa i codul de inregistrare n scopuri de T.V.A. al acesteia; descrierea bunurilor, cantitatea i valoarea bunurilor returnate; descrierea bunurilor, cantitatea i valoarea bunurilor care nu sunt returnate; numrul i data documentului emis pentru bunurile care nu au fost returnate. Registrul special pentru stocuri la dispoziia clientului Scopul: evidena stocurilor de bunuri puse la dispoziia clientului din Romnia de ctre diversi furnizori dintr-un stat comunitar. Documentul de transfer al activelor Scopul acestui registru:const n evidena activelor transferate parial sau total n cadrul operaiunilor de divizare, fuziune sau aport n natur la capitalul unei societi. Registrul de plasare a bunurilor n antrepozitul de TVA

21

Scopul registrului const n evidena cronologic a bunurilor plasate i depozitate n regim de antrepozit de T.V.A. Registrul documentelor de scoatere a bunurilor din antrepozitul de TVA Scopul acestui registru const n evidena cronologic a bunurilor scoase din regimul de antrepozit de T.V.A.

Registrul fielor de stoc a bunurilor ieite i intrate n antrepozitul de TVA Scopul acestui registru const n evidena de gestiune a stocurilor de bunuri intrate i iesite din antrepozitul de T.V.A.. Regimul electronic de evidena a documentelor emise n form electronic Scopul registrului const n evidena facturilor, chitanelor i bonurilor fiscale emise electronic. Reflectarea TVA din punct de vedere contabil Reflectarea n contabilitate a taxei pe valoarea adugat presupune n esen inregistrarea n cursul lunii a taxei pe valoarea adugat deductibil, colectat i neexigibil evideniate n documente justificative primare (ex. factura) i documente justificative centralizatoare (jurnalul de cumprri i jurnalul de vnzri), urmnd ca la sfrsitul lunii s se realizeze operaiunea de regularizare a taxei pe valoarea adugat prin compararea taxei pe valoarea adugat colectat cu cea deductibil. Atunci cnd taxa pe valoarea adugat colectat este mai mare dect cea deductibil rezult TVA de plat iar n situaia invers TVA de recuperat. Regularizarea taxei pe valoarea adugat la sfrsitul lunii sau trimestrului, inseamn inchiderea conturilor 4426 TVA deductibil i 4427 TVA colectat, acestea neprezentnd sold n balana de verificare. Pot prezenta sold n balana de verificare conturile 4423 TVA de plat, 4424 TVA de recuperat i 4428 TVA neexigibil. Inregistrrile contabile pentru a determina, n final, taxa pe valoarea adugat de plat sau taxa pe valoarea adugat de recuperat prezint unele priculariti:
a)

dac intreaga activitate economic a intreprinderii i totalitatea vnzrilor sunt supuse plii taxei pe valoarea adugat; dac sunt activiti scutite de tax pe valoarea adugat; dac intreprinderea are livrri la export; priculariti privind contabilitatea taxei pe valoarea adugat de regularizat. Inregistrri contabile n situaia n care intreaga activitate este supus plii taxei pe valoarea adugat. 22

b) c) d)

Dup ce vnzrile i cumprrile au fost inregistrate n jurnale se face diferena intre taxa pe valoarea adugat colectat i taxa pe valoarea adugat deductibil. Sunt posibile urmtoarele situaii alternative:

existena T.V.A. de plat i achitarea ei, dac T.V.A. colectat > T.V.A. deductibil existena T.V.A. de recuperat de la buget, dac T.V.A. colectat < T.V.A. deductibil Din analiza structurilor de plat a taxei pe valoarea adugat se remarc existena a dou situaii: intreaga activitate economic a intreprinderii este scutit de taxa pe valoarea adugat Scutirea de plat a taxei pe valoarea adugat pentru valoarea nou creat n intreprindere elimin inregistrrile specifice obligaiilor de plat a acestui tip de impozit, prin urmare nu se calculeaz i nu se inregistreaz tax pe valoarea adugat deductibil, chiar dac documentele contabile conin acest lucru i nici tax pe valoarea adugat colectat. n consecin, n contabilitatea acestor intreprinderi nu se separ tax pe valoarea adugat din facturi, ci va intra n costul de achiziie al mrfurilor prin includerea n cheltuieli a valorii produselor cumprate i a taxei pe valoarea adugat aferent. numai unele activiti economice ale intreprinderii sunt scutite de taxa pe valoarea adugat n aceast situaie, intreprinderea desfoar att activiti impozabile, ct i activiti neimpozabile. Trebuie remarcat faptul c dreptul de deducere pentru T.V.A. din facturile furnizorilor se face numai pentru acele produse destinate realizrii produciei impozabile, iar T.V.A, de pe facturile furnizorilor, destinat activitii neimpozabile nu se va deduce, el se va include n cheltuielile de producie. Pentru operaiile de export de bunuri i servicii nu se calculeaz i nu se inregistreaz T.V.A. 2.2.2 Aciczele Accizele reprezint taxe speciale de consumaie care se datoreaz bugetului de stat pentru

produse din import i din ar cum sunt: bere,vinuri, bauturi fermentate altele decat bere i vinuri, produse intermediare, alcool etilic, tutun prelucrat, produse energetice, energie electrica. Accizele se datoreaz la: - data livrrii, pentru produsele din producie intern; - data inregistrrii declaraiei vamale pentru importuri; - data cumprrii pentru agenii economici importatori; - data vnzrii bunurilor pentru bunurile provenite de la persoane fizice neinregistrate ca ageni economici. 23

Plata accizelor se face n lei. Valoarea n lei a accizelor datorate bugetului de stat stabilite n echivalent euro pe unitate de msur se determin prin transformarea sumelor exprimate n echivalent euro la cursul de schimb valutar comunicat de BNR pentru ultima zi a fiecrei luni. Acest curs se utilizeaz pentru calculul accizelor i a altor impozite indirecte pe toat durata lunii imediat urmtoare. Rspunderea pentru calcularea i vrsarea la bugetul de stat a accizelor, a impozitului la ieiul i gazele naturale din producie intern revine pltitorilor. Acetia sunt obligai s se nregistreze ca pltitori de astfel de impozite la organele fiscale teritoriale. Pltitorii de accize au obligaia s depun la organul fiscal teritorial decontul privind accizele, conform dispoziiilor legale privind declararea obligaiilor de plat la bugetul de stat. Plata accizelor i a impozitului la ieiul i la gazele naturale din producia intern se efectueaz lunar pn la data de 25 a lunii urmtoare prin virament bancar sau numerar n contul bugetului de stat. Pentru produsele din import accizele se pltesc n vam odat cu plata taxelor vamale. Accizele sunt exigibile n momentul eliberrii pentru consum sau cnd se constat pierederi sau lipsuri de produse accizabile. Operatorii inregistrai i neinregistrai, precum i reprezentanii fiscali vor inregistra n evidenele proprii toate operaiunile efectuate privind achiziiile i livrrile de produse accizabile i vor depune lunar la autoritatea fiscal teritorial n raza creia si au sediul social, cte o situaie centralizatoare a achiziiilor i livrrilor de produse accizabile, pn la data de 15 a lunii urmtoare celei la care se refer situaia. Aceste taxe se pltesc la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care acciza devine exigibil. Exist ins, i excepii: n cazul operatorilor inregistrai: ziua lucrtoare imediat

urmtoare celei n care au fost recepionate produsele accizabile; n cazul furnizorilor autorizai de energie electric sau de gaz

natural: data de 25 a lunii urmtoare celei n care a avut loc facturarea ctre consumatorul final; n cazul achiziiei intracomunitare a unui produs accizabil,

care nu este plasat intr-un regim suspensiv, momentul plii accizelor este momentul inregistrrii declaraiei vamale de achiziie. 24

Documentele administrative de insoire, intocmite n cazul deplasrii produselor accizabile n regim suspensiv se gestioneaz conform procedurilor legale.

2.2.3 Taxele vamale Taxele vamale sunt un impozit indirect care apar ca urmare a interveniei statului n comerul internaional. Aceast intervenie a statului n economie se realizeaza pe dou ci: direct i indirect. Interventia indirect se realizeaz prin taxele vamale, adic prin impozitarea schimburilor internaionale. Ceea ce se impune este valoarea n vam a produselor care fac obiectul tranzactiei externe. Cota de impunere, adica nivelul taxei vamale, este prevazuta prin lege. Multimea taxelor vamale poate fi ordonata dupa cel puin patru criterii: a)n funcie de sensul fluxurilor comerciale regsim:

taxe vamale de import; taxe vamale de export; taxe vamale de tranzit.

Taxele vamale cu ponderea cea mai mare sunt cele de import i acestea se pltesc de ctre importatori o dat cu depunerea documentelor ce atest efectuarea tranzaciei. Aceast tax vamal se adaug la preul de cumprare, sporind astfel preul la care se vor vinde aceste produse n interiorul arii importatoare. n final taxa va fi suportat de consumatorul individual, ca de altfel, n cazul tuturor impozitelor indirecte. Taxele de export se ntalnesc rar, deoarece statele sunt interesate n general n incurajarea exporturilor. Ratiunea lor este una fiscal i se intalneste n rile care au nevoie stringent de venituri i le pot obine n principal doar prin taxarea exporturilor (spre exemplu n rile care exporta masiv bogatii naturale: minereuri, cafea, cacao etc). Un alt scop al acestor taxe vamale ar fi acela al descurajrii exporturilor de materii prime neprelucrate. Taxele vamale de tranzit sunt introduse doar cu scop fiscal, deoarece nu afecteaz nici producia, nici consumul, dar fiind utilizat teritoriul naional, statul impune taxa. Sunt practicate n cazuri foarte rare deoarece statele sunt interesate n general n tranzitarea teritoriului lor, obinnd diverse beneficii de pe urma acestui lucru. b)Dupa modul de fixare taxele vamale pot fi:

taxe vamale autonome; 25

taxe vamale conventionale; taxe vamale autonom-conventionale; taxe vamale asimilate.

Taxele vamale autonome se aplica la importurile din rile cu care nu exist acorduri privind "clauza naiunii celei mai favorizate". Taxele vamale convenionale au un nivel mai redus decat cele autonome i se aplica asupra relaiilor comerciale intre rile care fac parte din anumite uniuni vamale. Se mai numesc i taxe vamale prefereniale. Taxele vamale asimilate sunt temporare, ele fiind introduse cu ocazia preluarii sistemului vamal al unei alte ri. c)Dupa modul de percepere al taxei intalnim:

taxe vamale ad valorem; taxe vamale specifice; taxe vamale mixte.

Taxele vamale ad-valorem presupun utilizare unei cote procentuale definite care se aplica asupra bazei de impozitare (valoarea n vama). Acest tip de taxe vamale sunt cel mai intlnite. Utilizarea lor are avantajul simplitaii, dar prezint neajunsul fiscal al variaiei randamentului, ca urmare a modificarilor frecvente a preurilor pe pieele mondiale. Taxele vamale specifice sunt stabilite ca suma fix pe unitatea de masur a utilitaii importate. d)Dupa scopul instituirii taxelor vamale regasim:

taxe vamale cu scop fiscal; taxe vamale cu scop protecionist; taxe vamale cu scop preferenial; taxe de sanciune.

Taxele vamale prefereniale sunt determinate de negocierile ntre guverne i constau intr-o reducere reciproc a taxelor vamale. Taxele vamale de sanciune pot mbraca urmatoarele forme:

taxe anti-dumping (=pre mondial - preul de dumping); taxe compensatorii se aplic la produsele importate care beneficiaz n ara de

origine de subvenii ilegale;

26

taxe de retorsiune se aplic atunci cnd un un stat partener n relaii comerciale

ii ridic taxele vamale, far a se fi cazut de comun acord asupra acestui lucru sau far o consultare reciproc prealabil. Taxele vamale pentru bunurile din import nu fac obiectul cheltuielilor agentului economic. Potrivit unuia din cele trei principii ale evalurii (costul istoric. Prudena i stabilitatea unitaii monetare), taxele vamale fac obiectul costului de achiziie pentru bunurile intrate n patrimoniu cu titlu oneros. Deci ele se ntegreaz n cost i se recupereaza prin preul de vnzare, care n final sunt suportate de consumatorul final. Astfel taxele vamale nu fac obiectul unui raport integrat n raport cu contabilitatea, nu se nregistreaz pe cheltuieli i deci nu afecteaza rentabilitatea firmei. n acelai timp, ele determin un cost de trezorerie, prin intervalul de timp intre plata taxelor vamale i recuperarea lor n timp prin vnzarea mrfurilor achiziionate din import. Asezare taxelor vamale porneste de la declaraia vamala de import. Fiecare declaratie de import este insoita de licena care atest legalitatea tranzaciei, factura, documentele de transport internaional, certificatul care atest originea mrfurilor i alte documente.

Taxele vamale se pltesc de importatori i comisionari n vam. Calculul taxei vamale se face pe baza valorii n vam a bunurilor importate determinat potrivit cursurilor comunicate de BNR aflate n vigoare n momentul efecturii operaiei de taxare n fiecare zi de joi valabile pentru toat sptmna viitoare. Taxele vamale sunt prevzute n tariful vamal exprimate n procente i aplicate la valoarea n vam.

Tx.vm. = V v.m. x Cota procentual pe categorii de bunuri Valoarea n vam cuprinde: - costurile n valut la care au fost cumprate bunurile; - costurile de transport i asigurarea pe parcurs extern pn la grani, n vam; - costurile de incrcare, descrcare, manipulare pe parcurs extern; - orice costuri efectuate n afara granielor strict necesare importului de bunuri. Plata taxelor vamale se face n momentul vmuirii respectiv inainte de eliberarea bunurilor din vam. Se observa ca taxele vamale fac obiectul costului de achizitie al bunurilor importate, fara ca acestea sa afecteze contul de profit i pierdere. 27

De specificat ca n situatia n care agentul economic nu este platitor de TVA, aceasta reprezint o cheltuiala fiscal nedeductibila i intra n costul de achizitie al bunurilor importate.

CAPITOLUL III Studiu de caz la S.C. ROLEM S.R.L.

3.1 Aspecte privind raportarea i contabilitatea TVA-ului S.C. ROLEM S.R.L. este o persoan impozabil inregistrat n scopuri de T.V.A. care trebuie s depun la organele fiscale, pentru fiecare perioad fiscal, un decont, pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care se incheie perioada fiscal respectiv. Acest decont se intocmete pe baz de jurnal de cumprri i jurnal pentru vnzri, corelat cu rulajul curent al contului 4426 i al contului 4427, din balana analitic aferent perioadei pentru care se raporteaz. S.C. ROLEM S.R.L. trebuie s intocmeasc i s depun la organele fiscale competente, pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare unui trimestru calendaristic, o declaraie recapitulativ - 390, privind livrrile/achiziiile intracomunitare. Sumele din aceast declaraie se regsesc i n deconturile de T.V.A, aferente lunilor din trimestrul pentru care se face raportarea. Semestrial depune la organele fiscale Declaratia informativa - 394 privind livrarile de bunuri, prestarile de servicii i achizitiile efectuate pe teritoriul national . Din graficul prezentat mai jos, se poate observa o cretere semnificativ a livrrilor intracomunitare, comparativ cu o scdere a achiziiilor intracomunitare. Evoluia graficului este prezentat pe baza deconturilor aferente lunilor octombrie, noiembrie, decembrie 2008. n fiecare luna SC ROLEM SRL inregistreaza creanta de recuperat privind TVA, deoarece achizitioneaza bunuri din interiorul tarii pentru care isi exercita dreptul de deducere i presteaza servicii de procesare care sunt scutite de TVA . Conform evidentei contabile din luna octombrie 2008 se poate evidentia urmatoarea situatie: TVA colectata TVA dedusa 4427 : 154243 lei 4426 : 726640 lei

TVA de recuperat 4424 : 572397 lei 28

-inregistrarea contabila de inchidere a TVA aferent lunii octombrie este urmatoarea: % 4427 4424 = 4426 / 726640 154243 572397

8,0 00,00 0 7,0 00,00 0 6,0 00,00 0 5,0 00,00 0 4,0 00,00 0 3,0 00,00 0 2,0 00,00 0 1,0 00,00 0 0 OC TOMBRIE NOIEMBR IE DEC EMBR IE AC IZ DIN TAR (F A H ITII A AR TV A) LIV ARI L INTER R A N TAX ABIL (F E ARA TV A) LIC AIC

Fig.3.1 Evoluia achiziiilor i livrrilor intracomunitare n cadrul trim.IV 2008 la S.C. ROLEM S.R.L. 3.2 Operaiuni contabile specifice 3.2.1 TVA si operaiunile de leasing financiar Incepand cu data de 01 mai 2009, TVA aferent achiziiilor de vehicule rutiere motorizate, care sunt destinate exclusiv pentru transportul rutier de persoane, cu greutate maxim autorizat de pn la 3.500 kg i care nu au mai mult de 9 scaune de pasageri, inclusiv scaunul oferului, nu se deduce. De asemenea, nu se deduce nici taxa aferent achiziiilor de combustibil destinat utilizrii pentru vehiculele care au aceleai caracteristici, aflate n proprietatea sau n folosina persoanelor impozabile.3
3

OUG 34/2009 pentru rectificarea bugetar pe anul 2009 i aplicarea unor masuri financiar - fiscale

29

Prin achiziie de vehicule se nelege cumprarea unui vehicul din Romnia, importul sau achiziia intracomunitar a vehiculului. Face excepie de la aceast regul transmiterea folosinei n cadrul unui contract de leasing financiar sau operaional. n ceea ce privete utilizarea vehiculelor n cadrul contractelor de leasing, transmiterea folosinei bunurilor n cadrul unui contract de leasing este considerat prestare de servicii. La sfritul perioadei de leasing, dac locatorul/finanatorul transfer locatarului/utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului, la solicitarea acestuia, operaiunea reprezint o livrare de bunuri pentru valoarea la care se face transferul.4 Astfel, se menine dreptul de deducere a TVA pentru ratele de leasing pltite de utilizatori societilor de leasing pe perioada derulrii contractelor de leasing, ntruct acestea reprezint din punct de vedere al TVA prestri de servicii, eliminndu-se dreptul de deducere al TVA pentru valoarea la care se face transferul dreptului de proprietate la sfritul contractului de leasing, aceast valoare fiind considerat o livrare de bunuri. Se consider sfritul perioadei de leasing i data la care locatarul/utilizatorul poate opta pentru cumprarea bunului nainte de sfritul perioadei de leasing, dar nu mai devreme de 12 luni. Dac opiunea de cumprare a bunului de ctre locatar/utilizator se exercit nainte de derularea a 12 luni consecutive de la data nceperii contractului de leasing, se consider c nu a mai avut loc o operaiune de leasing, ci o livrare de bunuri de la data de la care bunul este pus la dispoziia locatarului/utilizatorului iar eliminarea dreptului de deducere se aplic la ntreaga valoare de achiziie a vehiculului. Dac opiunea de cumprare a bunului de ctre locatar/utilizator se exercit dup derularea a 12 luni consecutive de la data nceperii contractului de leasing, dar nainte de sfritul perioadei de leasing, se consider c are loc o livrare de bunuri la valoarea la care se face transferul, valoare ce include i ratele care nu au ajuns la scaden. SC ROLEM SRL achiziioneaz un mijloc de transport in leasing conform contractului nr. 25548/14.05.2009 prin BCR LEASING, autoturism SKODA FABIA in valoare de 13000 eur. La data incheierii contractului se platete un avans de 4800 eur, i un comision de 250 eur. Avans = 4.800 EUR * 3,9852 lei/EUR = 19128,96 lei Comision = 250 EUR * 3,9852 lei/EUR = 996,3 lei

HG nr. 44 pentru aprobarea Normelor Metodologice de aplicare a Lg. 571/2003 privind Codul Fiscal

30

Rata

Valoare rat EUR

Capital Capital rambursat Curs de Dobnda rambursat lunar lunar schimb lei EUR 4.800 600 600 600 600 600 600 600 600 600 600 600 600 2.000 14.000 3,9852 3,9852 3,9852 3,9852 3,9852 3,9852 3,9852 3,9852 3,9852 3,9852 3,9852 3,9852 3,9852 16.800 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100 2.100

Capital rmas EUR 9.200 8.600 8.000 7.400 6.800 6.200 5.600 5.000 4.400 3.800 3.200 2.600 2.000

Capital rmas lei 32.200 30.100 28.000 25.900 23.800 21.700 19.600 17.500 15.400 13.300 11.200 9.100 7.000

Avans Rata 1 Rata 2 Rata 3 Rata 4 Rata 5 Rata 6 Rata 7 Rata 8 Rata 9 Rata 10 Rata 11 Rata 12 Valoare reziduala

645,00 641,25 637,50 633,75 630,00 626,25 622,50 618,75 615,00 611,25 607,50 603,75

45,00 41,25 37,50 33,75 30,00 26,25 22,50 18,75 15,00 11,25 7,50 3,75

7.492,50

292,50

26.223,75

Tabelul 3.1 Scadenar leasing

- facturarea 19.128,96 lei 996,3 lei

avansului si comisionului: 232 Avansuri pt. imobilizri 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri = 404 Furnizori de imobilizri 23.483.51 lei

3.358,25 lei

4426 TVA deductibil

31

- n data de 16.05.2009 platete facture prin contul bancar: 23.483.51 lei 404 Furnizori de imobilizri = 5121 Conturi la bnci 23.483.51 lei

- In data de 26.05.2009 are loc recepia bunului 49.000 lei 2133 Mijloace de transport = 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate - are loc stornarea avansului acordat 16.800 lei 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate - In data 05.06.2009 SC ROLEM SRL primeste factura nr. 62876 aferent primei rate de leasing conform facturii anexate Curs factur = 4,1317 lei/EUR Capital rambursat = 3.9852 lei/EUR * 600 EUR = 2391,12 lei Dobnda = 45 EUR *3.9852 lei/EUR = 179,33 lei Diferene nefavorabile de curs: - rat : 600 EUR * (3,9852 4,1317 ) = 87,9 lei - dobnd : 45 EUR * (3,9852 4,1317 ) = 6,59 lei Rata CASCO: 786,1 lei 2391,12 lei 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate 666 Cheltuieli cu dobnzile 665 Cheelt. Cu diferenele de curs 613 32 = 404 Furnizori de imobilizri 4106,74 lei = 232 Avansuri pentru imobilizri 16.800 i 49.000 lei

179,33 lei 94.49 lei 786,1 lei

655,7 lei

Cheltuieli cu primele de asigurare 4426 TVA deductibil

Amortizarea autoturismului (durata de via util 5 ani): 49.000 lei/ 5*12 = 816,67 lei/lun 816,67 lei 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor = 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor nregistrarea se repet lunar. In momentul nregistrrii opiunii de cumprare conform reglementrilor legislative adoptate la 01 mai 2009, privind modificarile aduse Codului Fiscal, nu se va mai deduce TVA, deoarece se transfer dreptul de proprietate asupra mijlocului de transport iar societatea nu are dreptul de a deduce TVA conform reglementrilor. 2.000 * 3,46 lei/EUR curs la data plii 6.900 lei 20 lei 167 665 = 5121 6.920 lei 816,67 lei

3.2.2 Achiziii intracomunitare. Operaiuni de procesare. Locul achiziiei intracomunitare de bunuri se consider a fi locul unde se gsesc bunurile n momentul n care se ncheie expedierea sau transportul bunurilor. Plata taxei pentru o achiziie intracomunitar va fi intotdeauna obligaia persoanei care efectueaz achiziia. Persoanele romne inregistrate n scopuri de T.V.A. vor aplica taxarea invers inscriind TVA-ul romnesc n factura primit de la furnizor din alt stat membru. TVA-ul se inscrie att n taxa colectat, ct i n taxa deductibil n acelasi decont. De exemplu, S.C. ROLEM S.R.L. achiziioneaz 09.01.2009, conform facturii nr.65851 un lot de materiale auxiliare n sum de 1189 Euro (la cursul de schimb de 4,2172 lei/Euro), de la Draexlmaier Decorative Design Germania, ce se inregistreaz n contabilitate astfel : 33

3021 Materiale auxiliare 4426 T.V.A. deductibil

401 Furnizori

5008,9 lei

4427

5008,9 lei

T.V.A. colectat

Societatea achizitioneaz n perioada cuprins n prezenta lucrare, materii prime, servicii pentru care beneficiarul este obligat la plata taxei (taxare inversa), reprezentnd servicii de consultan tehnic, servicii inginereti i prestaii de arhitect conform art. 133, alin (2), lit g, din Legea nr. 571/2003, cu modificrile i completrile ulterioare i leasing financiar extern, (prestator Draexlmaier Decorative Design ) cu T.V.A., dedus conform prevederilor din Legea nr. 571/2003, cu modificrile i completrile ulterioare, Titlul VI, Cap.XI, art.150, alin.(1), lit.b), care precizeaz: (1) Urmtoarele persoane sunt obligate la plata taxei, dac aceasta este datorat n conformitate cu prevederile prezentului titlu: [...] b) persoana impozabil care acioneaz ca atare i care beneficiaz de serviciile prevzute la art. 133 alin. (2) lit. g), dac aceste servicii sunt prestate de o persoan impozabil care nu este stabilit n Romania, chiar dac este inregistrat n scopuri de T.V.A. n Romnia, conform art. 153 alin. (4); Operaiunile de procesare (Operaiuni de lohn) sunt operaiunile prin care prestatorul primete materii prime n vederea prelucrrii pe baza unui contract, avnd obligaia prelucrrii materiilor prime n vederea obinerii produselor finite i transmiterea produselor finite inapoi, n statul de unde au fost transmise materiile prime. Expedierea materiilor prime nu constituie o livrare intracomunitar de bunuri (non-transferuri). Beneficiarul este obligat s comunice procesatorului codul de inregistrare n scopuri de T.V.A i s se nregistreze n toate SM unde au loc operaiuni de procesare; nu este obligat s nregistreze expediia n declaraia de T.VA. Procesatorul trebuie s fac dovada c bunurile au prsit teritoriul SM respectiv; beneficiarul/procesatorul raporteaz operaiunile n Intrastat. Incepnd cu 1 ianuarie 2007, aceste operaiuni efectuate cu statele membre, nu se mai incadreaz n regimurile vamale suspensive, reglementate de Codul Vamal.

34

Operaiunile de procesare efectuate de S.C. ROLEM S.R.L. pn la 31 decembrie 2006 au fost incadrate din punct de vedere al taxei pe valoarea adugat ca fiind scutite cu drept de deducere. Incepnd cu 1 ianuarie 2007, avnd n vedere modificrile aduse Codului Fiscal, bunurile primite n scopul efecturii de lucrri asupra acestora trebuie inscrise n Registrul bunurilor primite din alt stat membru. Acest registru, conform articolului 1 alin.(5) din Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr.2.217/2006, privind organizarea evidenei n scopul taxei pe valoarea adaugat, conform art.156 alin.(1)-3 din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal cu modificrile ulterioare, cuprinde: 1. un numr de ordine; 2. data primirii bunurilor; 3. numele i adresa primitorului; 4. codul de inregistrare n scopuri de T.V.A, al primitorului; 5. cantitatea bunurilor primite; 6. descrierea bunurilor primite; 7. data transportului bunurilor supuse prelucrrii, transmise clientului; 8. cantitatea i descrierea bunurilor care nu sunt returnate clientului; 9. cantitatea i descrierea bunurilor care sunt returnate clientului dup prelucrare; 10. o meniune referitoare la documentele emise n legtur cu serviciile prestate, precum i data emiterii acestor documente; Din punct de vedere contabil aceste materii prime trebuie inregistrate n grupa de conturi 80, respectiv n contul 8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare Pentru serviciul prestat emitem factura ctre Draxlmaier Decorative Design Gmbh Germania, i efectum inregistrarea contabil : 4111 Clieni = 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate Aceste operaiuni sunt neimpozabile conform art.133 alin.(2), lit.h) pct.2, din Codul Fiscal, deoarece indeplinesc dou condiii cumulativ : a) beneficiarul sus menionat, a comunicat codul de inregistrare n scopuri de T.V.A, valabil atribuit de autoritile competente, din statul su; b) bunurile prelucrate (produsele finite), sunt transportate n afara Romniei. Prin urmare operaiunea nu se impoziteaz n Romnia, din punct de vedere al T.V.A, n schimb este impozitat n Germania, cu cota T.V.A. din acel stat membru. 40.464,52 lei

35

Justificarea transportrii bunurilor intr-un stat membru o putem face pe baza urmtoarelor documente : pentru transportul auto: copie de pe carnetul TIR sau de pe documentul de transit comunitar T; pentru transportul feroviar: scrisoarea de trsur, documentul de transport internaional pe cile ferate care s poarte tampila staiei de expediie, documentul de transmitere a vagonului la calea ferat vecin, care s confirme iesirea mrfii din ar. Din punct de vedere fiscal am inregistrat operaiunea de procesare n: registrul bunurilor primite din alt stat membru; jurnal pentru vnzri; decontul de T.V.A. 3.2.1.1 Cursul de schimb n cazul achiziiilor intracomunitare Vom analiza cursul de schimb folosit pentru inregistrarea n contabilitate a achiziiei intracomunitare incepnd cu 1 ianuarie 2008. n anul 2007, conform art.135 alin.(2) din Codul fiscal, n varianta n vigoare inainte de 1 ianuarie 2008: n cazul unei achiziii intracomunitare de bunuri, exigibilitatea taxei intervine la data la care este emis factura ctre persoana care efectueaz achiziia, pentru intreaga contravaloare a livrrii de bunuri, dar nu mai trziu de a cincisprezecea zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator. Avnd n vedere c legiuitorul lsase un termen de pn n a cincisprezecea zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator, pentru asigurarea concordanei intre evidena contabil i cea fiscal, s-a susinut opinia c exigibilitatea taxei intervenea intre data emiterii facturii i a cincisprezecea zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator, putnd fi i data recepiei. Incepnd cu anul 2008 din punct de vedere fiscal n cazul unei achiziii intracomunitare de bunuri, exigibilitatea taxei intervine: la data emiterii facturii dac aceasta este emis inainte de cea de-a 15-a zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator; n cea de-a 15-a zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator, dac factura nu a fost emis inainte de cea de-a 15-a zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator. 36

Soluia reglementat de legiuitor se explic prin faptul c exist o relaie clar intre faptul generator n cazul unei livrri intracomunitare de bunuri i faptul generator n cazul unei achiziii intracomunitare de bunuri. Astfel, faptul generator n cazul ambelor operaiuni intervine n acelasi moment, respectiv n momentul livrrii de bunuri. Pentru a evita orice neconcordan intre livrrile intracomunitare de bunuri, scutite de T.V.A., care se includ n declaraia recapitulativ pentru astfel de livrri, n statul membru de origine, i achiziiile intracomunitare, evideniate n decontul de T.V.A. i n declaraia recapitulativ pentru achiziii intracomunitare, momentul exigibilitii a fost stabilit fie n a cincisprezecea zi a lunii urmtoare celei n care a avut loc faptul generator, fie la data facturii.
Din punct de vedere contabil incepand cu anul 2008 n cazul bunurilor achiziionate insoite de factur sau de aviz de insoire a mrfii, urmnd ca factura s soseasc ulterior, cursul valutar utilizat la inregistrarea n contabilitate este cursul de la data recepiei bunurilor.

Desigur, taxa pe valoare adugat se determin i se inregistreaz n contabilitate potrivit legii. Exemplu: S.C. ROLEM S.R.L. achiziioneaz materii prime de la Draxlmaier Decorative Design Gmbh din Germania cruia i comunic codul de inregistrare n scopuri de T.V.A., marfa fiind transportat din Germania n Romnia. Faptul generator, adic livrarea mrfii, intervine la data de 09 ianuarie 2009. La aceeasi dat, furnizorul emite factura. S.C. ROLEM S.R.L. receptioneaz marfa n data de 12 ianuarie 2009. Cursul de schimb folosit pentru recepia materiilor prime este cursul din data de 12 ianuarie 2009. Cursul de schimb folosit pentru inregistrarea taxei pe valoarea adaugat este cursul din data de 09 ianuarie 2009, adica cursul din data emiterii facturii, intruct factura a fost emis inainte de cea de-a 15-a zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator (mai exact, chiar n ziua n care a intervenit faptul generator). Concluzionm c incepnd cu 1 ianuarie 2008, n cazul achiziiilor intracomunitare, folosim urmtoarele cursuri de schimb: 1. pentru inregistrarea taxei pe valoare adaugat : cursul de schimb din data emiterii facturii, dac factura a fost emis inainte de cea de-a 15-a zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator;

37

cursul de schimb din data de 15 a lunii urmatoare celei n care a intervenit faptul generator, dac factura nu a fost emis inainte de-a 15-a zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator ; 2. pentru inregistrarea achiziiei de materii prime folosim cursul de schimb din data recepiei materiilor prime. Acte normative aplicabile: Art. 135 alin.(1) i (2) din Codul fiscal Punctul 17 la Titlul VI din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal Punctul 152 alin.(5) i punctul 164 din Reglementrile contabile conforme cu directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 1.752/2005. 3.2.1.2 Achizitii intracomunitare de produse accizabile n luna octombrie 2008 SC ROLEM SRL achizitioneaza de la partenerul comercial ELDRA KUNSTOFTECHNIK Gmbh produse accizabile respectiv motorina cu codul NC 27101942 n cantitate totala de 2655 litri i valoare unitara de 2,9 lei/ litru, motorina utilizata pentru functionarea unui utilaj inchiriat de aceeasi societate comerciala. Acest utilaj este folosit pentru producerea de componente BMW F01. Pentru aceasta achizitie SC ROLEM SRL, inainte de expedierea produselor depune declaratia de primire a produselor accizabile platind garantia aferenta i obtinand calitatea de operator neinregistrat, intrucat efectueaza achizitii intracomunitare accizabile doar ocazional. Garantia platita pentru achizitia de produse accizabile este efectuata sub forma de depozit n numerar la Trezoreria Statului n valoare de 8,33% din valoarea acizelor aferente , n conformitate cu Normele de aplicare a Codului Fiscal. Produsele accizabile sosesc insotite de 3 exemplare ale documentului administrativ de insotire care sunt completate de S.C. ROLEM S.R.L. apoi sunt certificate de catre Agentia Nationala de Administrare Fiscal. Dintre acestea unul ramane la autoritatea fiscal, unul este transmis expeditorului de produse accizabile n timp ce al trei-lea va ramane la beneficiar. Modul de calcul al accizei i garantiei aferente: A=QxKxR G = 8,33% x A Unde: A = cuantumul accizei

38

Q = cantitatea exprimata n tone, 1000 litri sau gigajouli K = acciza unitara prevazuta n Anexa nr.1 la Titlul VII din Codul fiscal R = cursul de schimb leu / euro A = 2,655 x 3,3565 x 274,625 = 2447,32 lei G = 8,33% x 2447,32 = 203,86 lei n data de 14 octombrie se efectueaza receptia combustibilului. Acciza aferenta creste voalarea de achiztie a combustibilului evidentiat din punct de vedere contabil astfel: 3022 combustibili= % 401 Furnizori 446 Alte taxe, impozite i varsaminte asimilate Plata accizelor se efectueaza pe data de 15 octombrie din contul de disponibil n conformitate cu prevederile Codului Fiscal. Fiind o achizitie intracomunitara de produse accizabile, aceasta operatiune se incadreaza n prevederile articolului 126 alineatul (3) litera c i se supune taxarii cu TVA deoarece locul operatiunii este n Romania, iar suma inregistrata contabil prin formula: 4426 = 4427 1992,19 10116,82 7669,5 2447,32

rezulta din aplicarea cotei de 19% i asupra accizei calculate. Pentru astfel de operatiuni, baza de impozitare cuprinde i alte impozite i taxe asa cum se precizeaza la articolul 137, alineatul 2 litera a. n categoria ,,alte impozite i taxe,, intra i accizele armonizate. Aceasta prevedere a fost preluata n legislatia fiscal din Romania din Directiva 112 a CEE din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adaugata care prevede la articolul 84 ca statele membre trebuie sa adopte masurile necesare pentru a se asigura ca accizele datorate sau platite de persoana care efectueaza achizitia intracomunitara a unui produs supus accizelor sunt incluse n baza de impozitare asa cum se impune prin articolul 78 primul paragraf litera (a). La randul sau, articolul 78 din Directiva prevede ca ,,Baza de impozitare include urmatoarele elemente: a) impozite i taxe, cu exceptia TVA-ului insusi; ,,. De asemenea, prin articolul 210, Directiva 112 da libertate statelor membre sa adopte modalitatile de plata pentru a TVA pentru achizitiile intracomunitare de produse supuse accizelor, prevazute la articolul 2 alineatul (1) litera (b) punctul (iii). 39

Suma

taxei

astfel

calculate

inregistrate 4426 =

de

firma

dvs.

prin

formula 4427

se evidentiaza n jurnalul pentru cumparari i n jurnalul pentru vanzari i se inscrie astfel n decontul de T.V.A. cod 300 reglementat prin O.M.E.F. nr. 94 din 17 ianuarie 2008: referitor la T.V.A. colectata, operatiunea se inscrie la randurile 4 (i 4.1. daca este cazul) i randul randul 15 (regularizari); Aceiasi baza de impozitare a T.V.A. inscrisa n decontul de T.V.A. se preia i n Declaratie recapitulativa privind livrarile/achizitiile intracomunitare de bunuri, cod 390. Doar asa se poate respecta concordanta dintre decontul de T.V.A. i declaratia recapitulativa cod 390, cerinta impusa la punctul 3.1 litera c din O.M.E.F. nr. 552/2008 ,,corelarea totalului sumelor aferente ..achizitiilor intracomunitare de bunuri din declaratia recapitulativa cu cele inscrise n randurile corespunzatoare din Decontul de TVA,, . 5(regularizari); referitor la T.V.A. deductibila, operatiunea se inscrie la randurile 14 (i 14.1. daca este cazul) i

3.2.3 Livrrile intracomunitare ncepnd cu data de 1 ianuarie 2007, livrrile de bunuri intr-o ar membr UE sunt denumite livrri intracomunitare. Pentru ca o operaiune s fie impozabil n Romnia, din punct de vedere al T.V.A., trebuie luat n considerare locul de livrare al bunurilor. Astfel, o operaiune este impozabil dac locul de livrare al bunurilor este considerat a fi n Romnia - art.126 lit.b) din Codul Fiscal. Ca regul general, locul livrrii de bunuri se consider a fi locul unde se gsesc bunurile n momentul cnd incepe expedierea sau transportul, n cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate de furnizor, de cumprtor sau de un ter. Prin urmare, n spe operaiunea este impozabil din punct de vedere al taxei pe valoarea adugat-art.132, lit.a) din Codul Fiscal. Prin excepie, dac clientul nostru din alt stat membru, cum ar fi Germania, ne comunic un cod valabil de inregistrare n scopuri de T.V.A., atribuit de autoritile fiscale din alt stat membru, atunci livrarea intracomunitar este scutit de tax. Desi este prevzut de lege cu titlu de excepie, aceast situaie este cel mai des intlnit n practic art.143 alin.(2) din Codul Fiscal. Scutirea de tax, conform art.10 alin(1) din Instruciunile de aplicare a scutirii de tax pe valoare adaugat pentru operaiunile prevzute la art. 143 alin.(1) lit.a)-i, art.143 alin.(2) i art.144 40

din Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare aprobate prin Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr.2.222/2006, pentru aceste livrri intracomunitare o justificm cu : a) factura n care trebuie s menionm codul de inregistrare n scopuri de T.V.A. atribuit cumprtorului n alt stat membru, n cazul nostru Germania; b) documentul care atest c bunurile au fost transportate din Romnia n alt stat membru; c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vnzare/cumprare, documentele de asigurare. Facturile emise de S.C. ROLEM S.R.L. ctre clienii si externi, membrii UE, trebuie s cuprind urmtoarele elemente-art.155 alin.(5) din Codul Fiscal: a) numrul de ordine, n baza uneia sau mai multor serii care identific factura n mod unic. Este generat intern de fiecare companie. Acesta nu trebuie aprobat de ANAF. b) data emiterii facturii; c) denumirea, adresa i codul de inregistrare n scopuri de T.V.A. al societii sus menionate; d) denumirea/numele, adresa i codul de inregistrare n scopuri de T.V.A. ale cumprtorului de bunuri; e) denumirea i cantitatea bunurilor livrate; f) data la care au fost livrate bunurile; g) baza de impozitare al bunurilor i serviciilor scutite, preul unitar, exclusiv taxa; h) meniuneascutit cu drept de deducere; i) o referire la alte facturi sau documente emise anterior, atunci cnd se emit mai multe facturi sau documente pentru aceeasi operaiune. n cazul societii studiate factura se emite n limba romn i german. Baza de impozitare este inscris n valut i n lei la cursul de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei. Facturile de livrri intracomunitare se regsesc n Anexa nr.3. .C. ROLEM S.R.L. efectueaz livrri de bunuri n valoare de 84559,44 Euro (la cursul de 4,2112 lei/Euro), n Germania ctre Lisa Gmbh Germania. Transportul bunurilor este efectuat de societatea sus menionat, intocmindu-se un aviz de insoire a mrfurilor completat cu toate datele cu privire la felul i cantitatea bunurilor livrate. Factura se intocmete n valut, fr T.V.A., pe care se va meniona taxare invers-scutit cu drept de deducere. Aceast livrare se inregistreaz n contabilitate, att n lei, ct i n valut, astfel : 4111 = 41 701 329764,9 lei.

Clieni

Venituri din vnzarea produselor finite

Regulile prezentate mai sus nu se aplic n cazul n care: avem o intreprindere mic care nu este inregistrat n scopuri de T.V.A, deoarece are o cifr de afaceri inferioar plafonului de 35.000 euro; efectum o livrare intracomunitar de mijloace de transport noi; efectum o livrare intracomunitar de produse accizabile; efectum o livrare intracomunitar de bunuri care au fost supuse regimului special pentru bunurile second-hand, opere de art, obiecte de colecie i antichiti; n cazul transferurilor de bunuri. Aceste operaiuni sunt tratate distinct de Codul Fiscal. 3.2.4. Importul SC ROLEM SRL importa la data de 12.10.2008 materiale auxiliare de la o societate din cadrul grupului Draxlmaier, Shenyang , ce isi are sediul n China. Obligatiile vamale pentru aceste materiale sunt plata taxelor vamale i a TVA, care se achita din contul curent Societate depune Declaratia vamala, care este insotita de urmatoarele documente: - documentul de transport al marfurilor - copie dupa factura originala - declaratia de valoare n vama - codul fiscal al societaii Costul de achizitie al materialelor este de 17230 euro, cheltuielile de transport pe parcurs extern 300 euro, cheltuieli de incarcare, descarcae manipulare aferente arcursului extern 100 euro, asigurarea pe parcurs extern 80 euro. Valoarea taxelor vamale este de 10%. Cursul de schimb la data vamuirii este de 4,0131. Valoarea n vama: 17710* 4,0131 = 71072 lei Taxe vamale : 71072 * 10% = 7107,2 lei Baza impozabila pentru TVA : 71072 + 7107,2 = 78179,2 lei TVA: 78179,2 * 19% = 14854,05 lei Societatea inregistreaza n contabilitate:

42

- importul de materiale la valoarea n vama, care cuprinde i cheltuielile de transport, manipulare, asigurare pe parcurs extern astfel: 3021 = 401 / 71072 lei - taxelele vamale aplicand cota de 10% asupra valorii n vama : 3021 = 446.001(taxe vamale)/ 7107,2 lei - TVA n vama, a carui valoare se obtine aplicand cota asupra valorii materialelor inclusiv taxele vamale: 4428 = 446.002(TVA)/ 14854,05 lei - achitarea din contul curent a obligatiilor vamale: % 446.001 446.002 = 5121 / 21961,25 7107,02 14854,05

- concomitent TVA devine taxa exigibila: 4428 = 4426 / 14854,05

3.2.5 Relaia intre depsirea cheltuielilor nedeductibile fiscal i calculul TVAului aferent. Se consider livrare de bunuri pentru care se colecteaz obligatoriu T.V.A. doar depsirea limitelor legale, determinate pe baz de calcule efectuate n inchiderea anului fiscal. Colectarea taxei se impune numai n situaia n care ne-am exercitat dreptul de deducere a taxei la momentul achiziiei acelor bunuri acordate gratuit. Dac n cursul anului nu am exercitat acest drept i am inregistrat, de exemplu, n contul 623, att costul bunurilor, ct i T.V.A. la suma reprezentnd depsirea cheltuielilor limitate enumerate mai jos. Cheltuielile deductibile limitate la determinarea impozitului pe profit sau stabilite doar pentru bunurile acordate gratuit sunt n urmtoarele situaii: efectuarea de sponsorizri i aciuni de mecenat; protocol sau reprezentare; oferirea de mese calde minerilor; acordarea de echipament de protecie i materiale igienico-sanitare pentru prevenirea

mbolnvirii angajailor.

43

Limitele legale sunt: pentru aciuni de protocol i reprezentare: limita de 2% aplicat la suma rezultat din diferena dintre totalul veniturilor impozabile i totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decat cheltuielile de protocol i cheltuielile cu impozitul pe profit; pentru aciuni de sponsorizare sau mecenat: limita de 3 la mie din cifra de afaceri. Cifra de afaceri reglementat prin legislaia de T.V.A. se calculeaz prin insumarea contravalorii livrrilor de bunuri i a prestrilor de servicii realizate n cursul unui an calendaristic din desfaurarea urmtoarelor tipuri de operaiuni: taxabile; scutite cu drept de deducere; scutite fr drept de deducere; servicii financiar-bancare; operaiuni propriu-zise de asigurare sau de reasigurare; prestri de servicii efectuate de intermediari n operaiuni de asigurare sau de reasigurare arendare, concesionare, inchiriere i leasing-ul de bunuri imobile; livrarea de construcii i de teren aferent acestora; livrarea de terenuri. n cifra de afaceri astfel determinat, nu se iau n calcul: livrrile de active fixe corporale sau necorporale; livrrile intracomunitare de mijloace de transport noi. Aceast modalitate de determinare a cifrei de afaceri, complet diferit de cea necesar pentru stabilirea cifrei de afaceri din situaiile financiare anuale, impune colectarea de T.V.A. pentru depsirea cheltuielilor de sponsorizare i de mecenat att de ctre firmele pltitoare de impozit pe profit, ct i de ctre firmele pltitoare de impozit pe venit (microintreprinderi). Obligaia colectrii T.V.A. pentru depsirea cheltuielilor de protocol a revenit microintreprinderilor n anii fiscali 2004, 2005 i 2006. n legislaia TVA-ului aplicat n anii 2007 i 2008, microintreprinderilor nu le mai revine aceast obligaie pentru depsirea cheltuielilor de protocol. Acest fapt rezult din eliminarea prevederilor din normele metodologice de aplicare a art. 128 alin. 8: Bunurile acordate gratuit n cadrul aciunilor de protocol nu sunt 44

efectuate de ctre persoanele impozabile care intermediaza astfel de operaiuni;

considerate livrri de bunuri n limita n care sunt deductibile la calculul impozitului pe profit stabilit la titlul II al Codului Fiscal. Aceeasi limit este aplicabil i microintreprinderilor care se incadreaz n prevederile titlului IV al Codului Fiscal. Incadrarea cheltuielilor n limitele legale ale contravalorii bunurilor acordate n natur se face o singur dat pe an, pe baza totalului preluat din rulajele veniturilor i cheltuielilor care urmeaz a se raporta prin situaile financiare anuale. n acest sens, pentru a economisi timp i bani, renunm la verificarea respectrii acestor limite de patru ori pe an, la fiecare termen de plat al impozitului pe venit sau al impozitului pe profit. Este inutil, iar organul de inspecie fiscal nu are nici un motiv s ne stabileasc eventualele diferene suplimentare de plat dac se afl n control inainte de inchiderea exerciiului financiar pe anul n curs. Nu are acest drept nici n situaia n care efectueaz inspecia fiscal parial pentru rambursarea de T.V.A. cu control anticipat! Etapele de lucru parcurse de S.C. ROLEM S.R.L. pentru a duce la bun sfrsit aceast obligaie fiscal anual. n prima etap finalizm toate inregistrrile n conturile de venituri i de cheltuieli, deci avem toate elementele de calcul pentru determinarea sumei cu care am depsit cheltuielile deductibile limitat. Rolem-ul fiind o firm pltitoare de impozit pe profit, efectum calcule n cadrul registrului de eviden fiscal reglementat prin O.M.F.P. nr. 1.857 din 6 noiembrie 2006. n mod sigur, acesta va fi verificat de ctre organele de inspecie fiscal. Trebuie s recunoatem faptul c, peste ani i ani, ne va fi uor s ne aducem aminte ce elemente am avut n vedere pentru stabilirea limitelor legale. n a doua etap verificm dac n cursul anului am exercitat dreptul de deducere a TVAului pentru bunurile achiziionate i acordate gratuit. Dac dup primele dou etape de lucru, am constatat faptul c am depsit cheltuielile limitate i ne-am exercitat dreptul de deducere, n a treia etap trebuie s colectm TVA-ul, deoarece depsirea se consider operaiune asimilat unei livrri de bunuri. TVA-ul colectat se determin prin aplicarea cotei de 19% asupra sumei reprezentnd depsirea cheltuielilor deductibile limitat. Pentru aceast sum reprezentnd TVA-ul colectat, trebuie s emitem un document, respectiv o autofactur. Spre deosebire de anul fiscal 2007, cnd emiterea acestei autofacturi nu era obligatorie, pentru anul fiscal 2008, s-a introdus aceasta obligaie prin H.G. nr.1.579/2007. Deci, pentru anul 2007, nimeni nu ne interzice s nu emitem aceast autofactur. 45

Pe autofactur se inscriu numele, adresa i codul de inregistrare n scopuri de T.V.A. al Rolem-ului, att la rubrica furnizor, ct i la rubrica cumprtor. Pe acelasi document, drept specificaie, n loc de denumirea bunurilor, se inscrie meniunea depsire plafon protocol, sponsorizare sau mecenat anul fiscal 2007, 2008. Deoarece aceast operaiune de stabilire a depsirii cheltuielilor de protocol se face n luna intocmirii situaiilor financiare anuale, de exemplu n luna aprilie 2009, autofactura se emite la o dat din luna aprilie 2009. Autofactura se emite doar pentru a se crea un document justificativ de inregistrare a taxei colectate att n evidena fiscal (jurnalul pentru vnzri), ct i n evidena contabil. Operaiunea reprezint o livrare asimilat de bunuri, motiv pentru care autofactura se evideniaz n jurnalul pentru vnzri intocmit pentru luna n care s-a emis autofactura (de exemplu, luna aprilie 2009). Acesta este momentul faptului generator i al exigibilitii T.V.A. aferente sumelor reprezentnd depsirea cheltuielilor deductibile limitat. TVA-ul neexigibil n anul 2008, dar exigibil n 2009, se preia n decontul de T.V.A. intocmit i depus pentru luna aprilie 2009, la rndul 12 din noul formular de decont 300 al crui model a fost reglementat prin O.M.E.F. nr. 94, din 17 ianuarie 2008 (publicat n M.O. nr. 68, din 29 ianuarie 2008). n acest moment, avem de-a face cu neconcordana dintre principiul independenei exerciiului reglementat prin legea contabilitii i regula general a stabilirii faptului generator i a exigibilitii T.V.A.! Trebuie s avem n vedere veniturile i cheltuielile aferente exerciiului financiar incheiat 2008, dar s colectm TVA-ul n anul fiscal 2009, luna aprilie. Aceast neconcordan se vede i din formula contabil de inregistrare a acestei operaiuni asimilate unei livrri de bunuri care se efectueaz la data de 31.12.2008: 635 (nedeductibil fiscal) Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate Aceast sum reprezint TVA-ul aferent depsirii cotelor legale la protocol i aciuni sociale, determinate astfel : Baza de calcul protocol x 2 % = (Rezultat brut + Cheltuieli de protocol Venituri neimpozabile + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile ) x 2% Inregistrnd o pierdere contabil Rolem-ul nu beneficiaz de deductibilitatea cheltuielilor aferente protocolului, astfel se colecteaz TVA-ul aferent acestor cheltuieli, deoarece n cursul anului s-a dedus TVA-ul pentru aceste cheltuieli. = 4428 22.535,02 lei T.V.A. neexigibil

46

T.V.A. aferent cheluielilor de protocol: 45.273,78 (rulaj debitor 623)x19 % = 8.602,02 lei Baza de calcul a cheltuielilor sociale * 2% : 641 Cheltuieli cu salariile personalului (rulaj debitor) x 2 % 10.376.078,42 x 2 % = 207.521,57 lei Din situaia cheluielilor nedeductibile fiscal prezentat n acest subcapitol, putem observa c cheltuielile privind aciunile sociale inregistrate de Rolem n anul 2008, au fost n sum de 280.850,93 lei (6458 Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social), rezultnd o diferen dintre cheltuielile efectuate i limitele legale : 280.850,93 (ch.privind asig. i protecia social ) 207.521,57 (limita legal) = 73.329,36 lei T.V.A. aferent cheluielilor sociale = 73.329,36 x 19 % = 13.933 lei Total T.V.A. aferent depsirii cotelor legale la protocol i aciuni sociale = 22.535,02 lei n acest caz, contul 635, analitic distinct, se refer la o cheltuial efectiv de exploatare aferent exerciiului financiar incheiat, respectiv anul 2008, iar contul 4428 se refer la o taxa neexigibil n anul 2008. Taxa neexigibil n anul 2008 devine exigibil n anul 2009. Astfel, contul 635 este o cheltuial raportat prin situaiile financiare anuale ale anului 2008, iar taxa exigibil este raportat prin decontul lunii aprilie 2009. Pentru a fi preluat n jurnalul de vnzri i n decontul de T.V.A. al lunii aprilie 2009, trebuie s efectum inregistrarea contabil n luna aprilie 2009: 4428 T.V.A. neexigibil = 4427 T.V.A. colectat 22.535,02 lei

Luna aprilie 2009 a fost aleas drept exemplu, dar nu sunt restrictii, n sensul ca aceste operaiuni pot fi efectuate i n luna februarie 2009, sau n martie 2009, sau n mai 2009, n funcie de termenul legal de depunere a situailor financiare anuale i de posibilitatea de a ne incadra d.p.v.d. contabil n acest termen. Pentru prima dat n legislaia contabil aplicat dup anul 1993, suma din contul 4428 T.V.A. neexigibil este denumit T.V.A. amnat la plat. Aceast noiune, care ascunde acelasi sens al taxei, se regsete n anexa de la O.M.E.F. nr. 2.374 din 12 decembrie 2007, privind modificarea i completarea O.M.F.P. nr. 1.752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu Directivele Europene (publicat n M.O. nr. 25 din 14 ianuarie 2008).

47

CALCULUL IMPOZITULUI PE PROFIT LA DATA DE 31 DECEMBRIE 2008

varianta III / 27.03.2008 cu tva depsire cote legale

lei

1. Rezultatul net-profit 2. Rezultatul net-pierdere 3. Cheltuieli cu impozitul pe profit I. REZULTATUL BRUT RD.11 Sume de natura veniturilor ca urmare a retratrii RD.12 Sume de natura cheltuielilor ca urmare a retratrii II.PROFIT(PIERDERE) III.DEDUCERI - TOTAL din care: - amortizarea fiscal
-

0.00 -8.150.228,86 951.800,00 -7.198.428,26 0,00 0,00 -7.198.428,26 11.701.728,6 11.701.728,6 0,00 0,00 x 0,00 0,00 3.558.467,93 0,00 3.558.467,93 3.558.467,93 0,00 0,00 19.730.770,51 0,00 0,00

cheltuieli cu dobnzile i diferenele de curs valutar,raportate din perioada precedent rezerva legal deductibil rezerve deductibile constituite de:bnci, fonduri de garantare, societi de credit ipotecar i cooperative de credit alte sume deductibile dividende primite de la alt persoan juridic romn alte venituri neimpozabile-total,din care: alte venituri neimpozabile-anulri de provizioane alte venituri neimpozabile-dif.de conversie creane/datorii i disponibili (n cursul anului) alte venituri neimpozabile -diverse

IV.VENITURI NEIMPOZABILE - TOTAL

-

V. CHELTUIELI NEDEDUCTIBILE - TOTAL

din care: -

cheltuieli cu impozitul pe profit cheltuieli cu impozitul pe profitul/venitul realizat n strintate

48

amenzi, confiscri, dobnzi pentru plata cu intrziere i penaliti datorate autoritilor romne sau strine,altele dect cele prevzute n contracte comerciale intre pers.rezidente cheltuieli de protocol care depesc limita prevazut de lege cheltuieli de sponsorizare i/sau mecenat, burse private, efectuate potrivit legii cheltuieli cu amortizarea contabil - total, din care: amortizarea contabil diferen amortizare imobilizri casate inainte de termen diferen amortizare imobilizri aferent gradului de neutilizare alte cheltuieli cu amortizarea nedeductibile fiscal

cheltuieli cu provizioanele i cu rezervele care depesc limita prevzut de lege cheltuieli cu dobnzile nedeductibile care nu sunt reportate pentru perioada urmtoare cheltuieli cu dobnzi i diferene de curs valutar reportate ptentru perioada urmtoare cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile pierderi din surse externe calculate pe fiecare sursa de venit alte cheltuieli nedeductibile -total, din care: alte cheltuieli nedeductibile-lipsuri la inventar neimputabile alte chelttuieli nedeductibile-depasire cot cheltuieli cu aciunile sociale alte cheltuieli nedeductibile-diferee de conversie la sold creane/datorii i disponibil (n cursul anului) alte cheltuieli nedeductibile-depasirea nivelului legal la cheltuielile de deplasare alte cheltuieli nedeductibile-diverse (conform anexa) alte cheltuieli nedeductibile-tva aferent depasirii cotelor legale la protocol i aciuni sociale

x 49 45.273,78 27.125,93 11.674.477,55 11.674.477,55 0,00 0,00 0,00 7.784182,76 0,00 0,00 0,00 0,00 199.661,49 9686,86 73.329,36 0,00 119,00 107.679,77 8.846,00 2.727.854,88 2.727.854,88 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 951.800,00 -951.800,00

V. TOTAL (rd.II-III-IV+V) VI.PIERDERE FISCAL N PER.CURENTDE REPORTAT PTR.PER.URMTOARE VII. PIERDERE FISCAL DE RECUPERAT DIN ANII PRECEDENI VIII. PROFIT IMPOZABIL ( rd.V+rd.VI-rd.VII) IX. IMPOZIT PE PROFIT DATORAT ( rd.VIII* 16 % ) X.CHELT.SPONSORIZARE, MECENAT, BURSE PRIVATE(Cod.Fiscal.art.31-4) XI.IMPOZIT PE PROFIT DATORAT(RECALCULAT/rd.IX-rd.X) XII.IMPOZIT INREGISTRAT PINA LA FINELE PERIOADEI ANTERIOARE XIII. DIFERENA DE INREGISTRAT ( rd.XI-rd.XII )

n anul 2008 societatea a inregistrat o pierdere de 2.727.854,88 lei, cheltuieli nedeductibile n sum de 19.730.770,51 lei, deduceri de 11.701.728,6 lei i venituri neimpozabile n sum de 3.558.467,93 lei, rezultnd o pierdere de 2.727.854,88 lei.

49

Cheltuieli nedeductibile

amenzi

ch de protocol

amortizarea contabila

ch.cu provizioanele

ch.cu actiunile sociale

ch.cu dobnzi, diferene de curs alte ch nedeductibile

Fig. 3.2 Ponderea cheltuielilor nedeductibile n calculul impozitului pe profit.

CAPITOLUL IV Indicatori economici privind TVA

4.1. Taxa pe valoare adugat n raport cu rezultatele ntreprinderii Taxa pe valoare adugat este neutr pe plan economic n raport cu gestiunea ntreprinderii, doar dac agentul economic intr n sfera de plat a T.V.A., adica a cumulat o cifr de afaceri dfin operatiuni taxabile mai mare de 35000 euro, sau a optat pentru plata T.V.A. prin cerere aprobata de organul fiscal unde agentul economic respectiv este nregistrat ca pltitior de taxe. Exista situaii n care agentul economic ndeplinete situaiile de mai sus dar potrivit activitii pe care o desfoar livreaz i bunuri scutite de T.V.A. Diferena nedeductibil nu mai poate fi neutr din punct de vedere contabil, deci ea va afecta contul de rezultate prin creterea cheltuielilor de exploatare. Din punct de vedere contabil, taxa pe valoare adugat este neutr pentru ntreprindere, dac operaiunile desfurate intr n sfera de aplicare a taxei, iar deductibilitatea este de 100%.. Aceast neutralitate este efectiv n ceea ce privete contul de rezultate, iar dispoziiile Planului de Conturi General oblig ntreprinderea s nregistreze cumprturile i vnzrile la valoarea lor net, fr a fi nglobat TVA. 50

Se apreciaz c TVA implic dou categorii

de raporturi fa de rentabilitatea

intreprinderii. Un raport neutral, pentru agenii economici supui acestui impozit, care livreaz bunuri i servicii impozabile i au prin efectul legii prorata de 100%, astfel nefiind afectat rentabilitatea intreprinderii. Intreprinderea este obligat la plata TVA pentru cumprrile efectuate i de a solicita, prin facturare, clienilor si TVA conform legislaiei. Astfel, ntreprinderea intervine ca un colector de impozit pentru TVA. Pentru agentul economic pltitor de TVA care efectueaz operaii impozabile TVA, reprezint o degajare de cheltuial lsnd contul de rezultate nemodificat. In aceste situaii se apreciaz c ntre contabilitate i fiscalitate se creeaz un raport neutral, informaia contabil fiind folosit ca obiect i ca suport pentru calcularea ei i decontarea TVA. Astfel, TVA nu genereaz probleme pentru amortizarea celor doua categorii de interese, contabi i fiscal. Al doilea raport, integrat, influeneaz rentabilitatea ntreprinderii, TVA, ntrnd n n costul de achiziie pentru agenii economici nepltitori. Contribuabilii supui acestui impozit ce livreaz bunuri i servicii care prin efectul legii sunt scutite de TVA, majoreaz cheltuielile de exploatare, implicnd costuri suplimentare de gestiune i costuri de trezorerie. Raportul integral al TVA asupra rentabilitii ntreprinderii este determinat de intersecia ntre interesul contabil i cel fiscal. In cazul acestor intersecii apar dezacorduri ntre principiile contabile i cele fiscale i n consecin ele trebuiesc armonizate sau conciliate. In cazul TVA se pune problema evalurii patrimoniului determinat de msurarea activelor i pasivelor a cheltuielilor i veniturilor. Fiscalitatea i-a nsuit unul dintre principiile contabilitii i anume metodele de evaluare ale patrimoniului trebuie s fie aceleai n tot cursul exerciiului financiar i de la un exerciiu la altul. Dac n cazuri justificate se schimb metodele, trebuie calculate influenele asupra situaiei patrimoniale i financiare, precum i asupra nivelului contului de rezultate. TVA genereaz costuri pentru ntreprindere n calitatea sa de colector fiscal. Aceste costuri pot fi determinate de urmtoarele categorii: costuri directe, costuri de gestiune i costuri de trezorerie. Costurile directe intervin n cazul n care TVA nu este deductibil n totalitate, partea nedeductibil fiind cuprins n costul de achiziie al bunului respectiv i n situaia n care ntreprinderea este ea nsi asimilat consumatorului final. Dac agentul economic este scutit de TVA i nici nu a fcut opiunea de pltitor de TVA i se aprovizioneaz cu materii prime sau servicii de la teri care au o valoare relativ mare, ncarc 51

costul bunului respectiv i cu valoarea TVA riscnd s fie exclus de pe pia prin concurena furnizorilor. Pentru a-i lua n calcul dimensiunea fiscal a afacerilor, agentul economic trebuie s-i analizeze foarte bine obiectul de activitate. Dac consumurile intermediare, ca participante la valoarea adugat, sunt mari, atunci poate s aprecieze luarea n considerare a capacitii fiscale i este decizia sa normal de opiune ca pltitor de TVA. Pentru un agent economic al crui obiect de activitate l constituie prestrile de servicii, prin analize, consultaii, evaluare, proiectare i n general exploatarea inteligenei, consumurile intermediare vor fi mai mici. In asemenea situaii, ntreprinderea pentru o gestiune eficient, nu va opta pentru plata TVA, deoarece aceasta va fi suportat de client, iar n concuren cu alte ntreprinderi nepltitoare deTVA, va renuna la serviciile sale, chiar dac caliatea lucrrilor prestate este de nivel nalt. Dac agentul economic pltitor de TVA, efectueaz att operaii impozabile, dar i scutite de TVA, el este obligat la calculul proratei TVA. Respectnd principiul costului istoric privind evaluarea bunurilor intrate n patrimoniu cu titlu oneros, TVA ca parte nedeductibil trebuie s fie cuprins n costul bunului achiziionat i nu n contul 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate, aa cum spre exemplu se nregistreaz operaiunile de export import sau cele al cror calcul necesit aplicarea proratei TVA. Creterea costului de achiziie prin includerea taxei fiscale nedeductibile, conduce implicit la creterea cheltuielilor de exploatare i micorarea rezultatului contabil. Costurile de gestiune sunt generate de rolul ntreprinderii de colector fiscal privind TVA. In acest scop, trebuie ntocmite documentele justificative i registrele privind TVA. De asemenea trebuie organizat o eviden contabil detaliat riguroas, complex pentru a dispune de timp i de informaiile necesare ntocmirii decontului de TVA, necesitnd o for de munc deloc neglijabil. Colectarea TVA se deruleaz nu n puine cazuri pe fondul riscului de insolvabilitate al clienilor i al litigiilor ce pot interveni n relaiile cu furnizorii. Costurile de gestiune implic for de munc suplimentar i deci creterea cheltuielilor cu munca vie. Costurile de trezorerie sunt determinate de intervalul de timp care se produce ntre creanele asupra bugetului de stat privind TVA deductibil la intrare i datoriile fa de bugetul de stat privind TVA colectat la ieire. TVA genereaz creditul clieni i creditul furnizori. Aceste diferene sunt regularizate pn la data de 25 a lunii urmtoare. TVA de plat se achit pe baza decontului TVA depus , n schimb TVA de recuperat se ramburseaz , selectiv pentru anumii ageni economici , n termen

52

de maximum 30 de zile de la depunerea decontului, a cererii de rambursare i a documentaiei justificative.. Pentru ali ageni economici, TVA de recuperat se compenseaz cu TVA de plat n lunile urmtoare. In situaia n care, pe o durat de trei luni, TVA de recuperat nu este compensat integral de TVA de plat, diferen se ramburseaz de organul fiscal concomitent n termen de 30 de zile de la depunerea decontului aferent lunii a treia i a cererii de rambursare. TVA angajeaz un cost legat de gestiunea trezoreriei pentru avansurile ncasate la clienii creditori. Din punct de vedere fiscal, avansurile sunt purttoare de TVA i se factureaz. Dac agentul economic n luna respectiv nu are consumuri intermediare, deci TVA deductibil sau mrimea sa este nesemnificativ, furnizorul de bunuri are obligaia de a vira un buget integral TVA aferent avansurilor ncasate. Prin suma virat la buget se creeaz la unitatea furnizoare o reducere de disponibiliti bneti, sum ce nu se poate recupera dect n lunile urmtoare. Aceast situaie poate conduce ntreprinderea furnizoare n ntrzieri la plata unor obligaii scadente. Exist i posibilitatea ca derularea operaiunii pentru care s-a ncasat avansul s nu se mai realizeze, avansul urmnd a fi restituit integral clientului. ntruct virarea la buget a TVA calculat pentru avansurile ncasate a avut loc, recuperarea urmeaz a se realiza n lunile urmtoare de la alte operaiuni sau prin rambursarea de la buget. Este de preferat, renunarea nregistrrii TVA asupra avansurilor ncasate/pltite. 4.2. Impactul TVA asuprea situaiei patrimoniale i a fluxurilor de trezorerie Analiza impactului TVA asupra situaiei financiar-patrimoniale i asupra fluxurilor de trezorerie se refer la influena acesteia asupra patrimoniului i a indicatorilor echilibrului financiar. In situaia n care agentul economic are de plat la bugetul de stat TVA, aceasta sum trebuie achitat n data de 25 a lunii urmtoare, rezult c agentul respectiv beneficiaz de un surplus de trezorerie pentru 25 de zile, cu condiia ca suma pentru vnzrile efectuate s fie ncasat de la teri pn la data de nti a lunii urmtoare. In caz contrar se reduce proporional cu numrul de zile aferente nencasrii contravalorii facturilor emise. Analiza impactului TVA asupra situaiei financiar-patrimoniale i asupra fluxurilor de trezorerie se refer la influena acesteia asupra patrimoniului i a indicatorilor echilibrului financiar. 53

In situaia n care agentul economic are de plat la bugetul de stat TVA, aceasta sum trebuie achitat n data de 25 a lunii urmtoare, rezult c agentul respectiv beneficiaz de un surplus de trezorerie pentru 25 de zile, cu condiia ca suma pentru vnzrile efectuate s fie ncasat de la teri pn la data de nti a lunii urmtoare. In caz contrar se reduce proporional cu numrul de zile aferente nencasrii contravalorii facturilor emise. Studiul de caz SC ROLEM SRL Rolem s-a aprovizionat n cursul lunii noiembrie cu materii prime n valoare de 345.323 mii lei din care: cost achiziie 3.824.421 mii lei TVA deductibil 726.640 mii lei TVA colectat 154.243 mii lei

In cursul aceleiai luni , ROLEM inregistreaz: Rezult c are de recuperat de la bugetul de stat suma de 572.397 mii lei. In situaia n care vnzrile sunt constante, pentru cele 25 de zile se genereaz fluxuri de trezorerie nete de 572.397 mii lei, care contribuie la meninerea echilibrului trezoreriei dup cum reiese din urmtorul tabel.
Tabelul 4.1 Evoluia fluxurilor de trezorerie i a costului de trezorerie

Zile

TVA de recuperat

% aferent perioadei de recuperat 25/25=1 24/25 23/25 15/25 -

Fluxuri de trezorerie

1 2 10 25

platit 572.397 -

neplatit 572.397 572.397 572.397 572.397

negative 549.501 526.605 343.438 -

pozitive 22896 45792 228959 572397

TVA ul de recuperat nu va fi ncasat de SC ROLEM in contul curent ci se va compensa cu celelalte datorii pe care societatea le are de plat la bugetul de stat : impozit pe profit, impozit pe salarii. Aceast situaie conduce la o diminuare a efectului de finanare prin ndatorarea catre 54

bugetul de stat. De obicei, facturile sunt pltite cu aproximativ dou zile nainte de data scadent, aceast perioad reprezentnd, n medie, 25 de zile de la data facturii, dupa cum s-a prevazut n contractele cu furnizorii. Cu ct TVA se va achita mai tarziu furnizorilor, cu att fluxurile nete vor crete. De exemplu, n cazul n care facturile se vor pltii zece zile dup inregistrarea lor, fluxurile nete de trezorerie cresc cu 228959 lei.

CAPITOLUL V CONCLUZII I PROPUNERI

Pe parcursul lucrarii am subliniat etapele si modaltatea tehnic prin care sunt evideniate in contabilitate impozitele indirecte, analiznd n acelai timp rolul pe care acestea l joac in viaa economic. Prin intermediul lor statul isi procur resursele necesare acoperirii cheltuielilor publice, de a caror realizare depinde indeplinirea funciilor sale. La nivelul entitailor economice impozitele indirecte creaza o sarcin fiscal carepoate fi minimizat printr-o gestiune eficient a acestora. In primul capitol am realizat o prezentare a SC ROLEM SRL , entitate pentru care impozitele indirecte au particulariti specifice, influene demne de luat n calcul i, n acelai timp, direcioneaz politica investiional a acesteia. Al doilea capitol cuprinde o prezentare teoretic a ceea ce inseamn impozitele indirecte dar i o descriere a documentelor de eviden a acestora precum i reflectarea lor n contabilitate. Al treilea capitol subliniaz aspecte contabile particulare deosebite privind TVA, accizele si taxele vamale n cadrul operaiunilor de achiziii i livrri intracomunitare, depirea plafonului deductibilitii cheltuielilor, achiziii de produse accizabile , importuri. Al patrulea capitol evideniaz analiza principalilor indicatori economici privind TVA cu influena deosebit asupra situaiei economico-financiare a entitii i asupra rentabilitii acesteia.

55

Astfel, SC ROLEM SRL, ca intreprindere multinational profit din plin de pe urma reglementrilor legislative cu privire la impozitele indirecte. Achiziiile sale intracomunitare sunt efectuate numai de la unitati din cadrul grupului, ceea ce i ofer posibilitatea facturrii sub preurile existente pe pia. Pentru c achiziia intracomunitar se taxeaz la beneficiar, taxa pe valoare adugat va fi automat mai mic. Foarte multe achiziii le efectueaz de la furnizori autohtoni, ceea ce i ofer posibilitatea exercitrii dreptului de deducere. Aa cum am prezentat pe parcursul capitolului al treilea, pentru prestrile serviciilor de procesare societatea nu colecteaz TVA. Taxa colectat provine in mare masur din autofacturarea depairii plafonului deductibilitii cheltuielilor,considerate consum final al entitaii i impozitat ca atare dar i din vnzarea unor material vechi care nu mai sunt utile ntreprinderii. Lunar, entitatea nregistreaza un drept de crean de la Bugetul de Stat nregistrnd un nivel mult superior al taxei deductibile n comparaie cu nivelul taxei colectate.Accizele i taxele vamale nu au o influen deosebit, deoarece tranzaciile care intr sub incidena lor nu sunt numeroase. nsa acestea prezint aspect particulare deosebite din prisma complexitaii procedelor tehnice de calcul i evideniere contabil. Dac am lansa idea c impozite ar putea fi ocolite prin renunarea la consumul de bunuri i servicii la care taxele au un nivel ridicat. n realitate, statul, de regul, prefer s arunce taxele de consumaie tocmai asupra unor bunuri de larg consum, cu cerere neelastic i fr nlocuitori, deoarece ele au un randament fiscal ridicat. Dac presupunem c impozitele indirecte ar fi cele mai echitabile, asigurnd o perfect egalitate pentru toi consumatorii, n sensul c oricine cumpr acelai produs sau aceleai servicii suport exact acelai impozit va trebui s privim spre faptul c, n realitate, impozitele indirecte sunt cele mai inechitabile, datorit caracterului lor regresiv. n plus, ele nu se preteaz nici la minimul neimpozabil, motiv pentru care, spunea un specialist francez, ele nu se dau lturi nici mcar n faa mizeriei. Cu ct omul este mai srac i familia sa este mai numeroas, cu att impozitele indirecte au o pondere mai nsemnat n ansamblul veniturilor sale. Avantajele principale ale impozitrii indirecte sunt acelea c efectele sunt rspndite mai larg n cadrul comunitii fiscale, promovndu-se un sim de responsabilitate social, iar taxa este adeseori pltit fr ca pltitorul s fie contient de ea, deoarece ea apare pentru el ca o parte din preul de cumprare a mrfii sau a serviciului furnizat. Taxele indirecte nu au un efect descurajator asupra efortului, el putnd chiar s mreasc efortul dac sunt percepute pentru bunuri i servicii dezirabile.

56

Principalele avantaje ale impozitelor indirecte sunt urmtoarele : randament fiscal ridicat - reprezint un instrument de anesteziere a contribuabilului, acest lucru devine cunoscut acolo unde comercianii sunt obligai s afieze i s inscrie distinct pe bonul de vnzare accizele i TVA adugate la pre ; au o oarecare elasticitate ; rapiditatea ncasrii este un avantaj considerabil. Principalul neajuns al impozitarii indirecte este caracterul regresiv al acestor impozite, cu alte cuvinte apas mai mult asupra celor sraci dect celor bogai. Pe de alt parte, impozitele directe fiind progresive, apas mai mult asupra celor bogai, astfel c folosirea paralel a impozitelor directe i a celor indirecte este de natur s asigure un anumit echilibru. Un alt neajuns al impozitelor indirecte este acela c aproape toate sunt inflaioniste, decnd la revedincri salariale, iar dac aceste pretenii sunt rezolvate, fiscul este obligat s mreasc din nou taxele.

n continuare voi prezenta cteva propuneri pentru mbuntirea actulului regim fiscal al T.V.A.: o mai mare stabilitate n legislaia privind T.V.A.; reducerea cotei de T.V.A. la produsele de prim necesitate n special alimentare i produsele pentru copii; necesitatea unor apariii, a unor precizri clare privind aplicarea TVA-ului n cazul donaiilor n natur i n bani; dezvoltarea activitilor la care nu se aplic TVA-ul i ai propune n acest sens vnzarea crilor i activitile din educaie i nvmnt; o simplificare a prevederilor legale privind TVA-ul n domeniul prestrii serviciilor prin reducerea excepiilor de la regula general, concret m refer la domeniul transporturilor i a serviciilor conexe transporturilor (ncrcare, descrcare, intermediere). Criza financiar afecteaz intr-o mare msur activitatea i profitul ntreprinderilor multinaionale, in special pe cele care activeaz n industria auto. Noile reglementri privind impozitele indirecte nu vin s sprijineasc aceast ramur, ci acoper doar nevoia atragerii de fonduri la bugetul statului. Consider c statul ar trebui s sprijineasc anumite domenii prin ncheierea unor acorduri care s creeze faciliti fiscale n schimbul unor obligaii ndeplinite de ntreprinderile care beneficiaz de aceste faciliti. O astfel de msur ar fi scaderea cotei de TVA

57

pentru anumite produse i servicii n schimbul obligrii beneficiarilor de a ncadra n munc un anumit numr de omeri sau noi absolveni. Intreprinderile ar trebui s acorde o mai mare atenie modului de interpretare a legislaiei fiscale i a contabilizrii corecte a acestor tipuri de impozite pentru a profita de facilitile legislative i a evita amenzile usturtore. Aadar, putem afirma despre contabilitatea impozitelor indirecte faptul c este una complex, n continu adaptare i transformare, nu din punct de vedere al modului de nregistrare, ci din prisma modului de interpretare a diverselor situaii ntlnite n practica economic.

BIBLIOGRAFIE

1. 12 Arme pentru a supraveui n jungla T.V.A., Ghid legislativ fiscal, nr.1, Editura Rentrop&Straton, 2008 2. Chiric, L., Contabilitate i Fiscalitate, Editura Economic, Bucureti 2003; 3. Feleaga, I, Ionacu,I, Tratat de contabilitate financiar vol. II, Editura Economic, Bucureti 2000; 4. Inceu, A., Elemente de Finane Publice, Editura Presa Universitar, Cluj-Napoca 2000; 5. Minea, ., Dreptul Finanelor Publice, Editura Accent Cluj 2005; 6. Pntea P., Bodea, G., Contabilitatea Romneasc, Editura Intelcredo, Deva, 2004; 7. Possler, R., Sistemul contabil al agenilor economici, Ediia a IV-a, editura Fundaiei Andrei aguna, Constana 2003; 8. Staicu, C., Contabilitatea Financiar armonizat cu Directivele Europene, Editura CECCAR 2002; 9. Tu, L., erbnescu C. , Fiscalitate, Editura All Back, Bucureti 2004; 10. Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale (cu modificrile ulterioare) republicat M.O. 1066/17.11.2004 11. Legea nr.500/2002 privind finaele publice, publicat n Monitorul Oficial nr.597/13.08.2002 58

12. Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal publicat n Monitorul Oficial nr. 927/23.12.2003 13. 13.HG nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 112/2004; 14. OUG nr. 34/2009 cu privire la rectificarea bugetar pe anul 2009 i reglementarea unor msuri financiar-fiscale, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 249/2009; 15. OG nr. 51/1997 privind operaiunile de leasing i societile de leasing, cu modificrile i completrile ulterioare, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 9/2000

ANEXE

59

Furnizor: BCR LEASING IFN SA Nr.ord.reg.com./an : J40/3213/2001 Cod unic de nreg.: RO13795308 Capital social: 15.000.000 LEI Sediu: Piaa Alba Iulia, nr. 8, bl. 17, sector 3, Bucureti Cont: RO63VBBU2511BR0331342701 Banca: VOLKSBANK ROMANIA Ag. BV Tel./Fax: 0268-425900

Seria BVYDU nr. 62876 Cumparator: SC ROLEM SRL Nr.ord.reg.com./an: J08/669/2006 C.U.I.: RO6382686 Sediul: Codlea, Grii, Nr.25 Judetul: Brasov Contul: RO27BACX0000000033924320 Banca: UNICREDIT IRIAC BANK

FACTURA FISCALA
Nr.facturii: 62876 Data: 05.06.2009 Nr.aviz................. (daca este cazul) U.M Cantitat e 3 600 600 45 45 1 60 Pret unitar (fara TVA) - lei 4 3,9852 0,1465 3,9852 0,1465 786,1 Valoarea - lei 5(3 x 4) 2391,12 87,9 179,33 6,59 786,1 ValoareaTVA - lei 6 454,31 2,81 34,07 1,25 149,36

Nr . crt 0 1. 2. 3. 4. 5.

Cota TVA: 19% Denumirea produselor sau a serviciilor 1 Rat principal Diferene de curs rat Dobnd Diferene de curs dobnd Rat CASCO

2 euro euro euro euro leu

Semnatura si stampila furnizorului

Date privind expeditia Numle delegatului: Tamas Ciprian B.I seria BV nr. 090175 Mij.de transp.nr.BV 04 KPA Expedierea s-a efectuat in prezenta noastra la data de 15.08.2008 ora 10.55 Semnatura...............................

TOTAL
Semnatura de primire

3451,04 Total de plat:

655,7

4106,74

Furnizor: SC ROLEM SRL Nr.ord.reg.com./an: J08/669/2006 C.U.I.: RO6382686 Sediul: Codlea, Grii, Nr.25 Judetul: Brasov Contul: RO27BACX0000000033924320 Banca: UNICREDIT IRIAC BANK

Seria BVYDU nr. 62876 Cumparator: SC ROLEM SRL Nr.ord.reg.com./an: J08/669/2006 C.U.I.: RO6382686 Sediul: Codlea, Grii, Nr.25 Judetul: Brasov Contul: RO27BACX0000000033924320 Banca: UNICREDIT IRIAC BANK

FACTURA FISCALA
Nr.facturii: 62879 Data: 15.04.2009 Nr.aviz................. (daca este cazul) U.M Cantitat e 3 1 Pret unitar (fara TVA) - lei 4 45273,78 Valoarea - lei 5(3 x 4) 45273,78 ValoareaTVA - lei 6 8602,02

Cota TVA: 19% Nr Denumirea . produselor crt sau a serviciilor 0 1 1. Depire plafon cheltuieli protocol pe anul 2008

2 lei

61

Semnatura si stampila furnizorului

Date privind expeditia Numle delegatului: Tamas Ciprian B.I seria BV nr. 090175 Mij.de transp.nr.BV 04 KPA Expedierea s-a efectuat in prezenta noastra la data de 15.08.2008 ora 10.55 Semnatura...............................

TOTAL
Semnatura de primire

45273,78 Total de plat:

8602,02

53875,8

62