STANDARDUL INTERNAŢIONAL DE AUDIT 230

DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

(În vigoare pentru auditurile situaţiilor financiare pentru perioadele

cu începere de la sau ulterior datei de 15 decembrie 2009)

CUPRINS
Punct
Introducere
Domeniul de aplicare al prezentului ISA 1
Natura şi scopurile documentaţiei de audit 2-3
Data intrării în vigoare 4
Obiective 5
Definiţii 6
Cerinţe
Întocmirea la timp a documentaţiei de audit 7
Documentarea procedurilor de audit efectuate şi a probelor de audit 8-13
obţinute
Alcătuirea dosarului final de audit 14
Aplicare şi alte materiale explicative
Întocmirea la timp a documentaţiei de audit A1
Documentarea procedurilor de audit efectuate şi a probelor de audit A2-A20
obţinute
Alcătuirea dosarului final de audit A21-A24
Anexă: Cerinţe specifice privind documentaţia de audit în alte ISA-uri

Standardul Internaţional de Audit (ISA) 230, „Documentaţia de

AUDIT

audit” ar trebui citit în paralel cu ISA 200 „Obiective generale ale

auditorului independent şi desfăşurarea unui audit în conformitate
cu Standardele Internaţionale de Audit”.

151
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

Introducere
Domeniul de aplicare al prezentului ISA
1. Prezentul Standard Internaţional de Audit tratează responsabilitatea audi-
torului de a întocmi documentaţia de audit pentru un audit al situaţiilor
financiare. Anexa enumeră alte ISA-uri care conţin cerinţe şi îndrumări
specifice privind documentaţia. Cerinţele specifice privind documentaţia
din alte ISA-uri nu limitează aplicarea prezentului ISA. Legea sau re-
glementările pot stabili dispoziţii suplimentare privind documentaţia.

Natura şi scopurile documentaţiei de audit

2. Documentaţia de audit care îndeplineşte cerinţele prezentului ISA şi cerin-
ţele specifice privind documentaţia din alte ISA-uri relevante, furnizează:
(a) Dovada bazei pentru concluzie a auditorului cu privire la atingerea
obiectivelor generale ale auditorului1; şi
(b) Dovada faptului că auditul a fost planificat şi efectuat în conformi-
tate cu ISA-urile şi dispoziţiile legale şi de reglementare aplicabile.
3. Documentaţia de audit serveşte unor scopuri adiţionale, inclusiv urmă-
toarele:
Sprijinirea echipei misiunii în planificarea şi efectuarea auditului.
Sprijinirea membrilor echipei misiunii responsabili cu supervizarea,
în îndrumarea şi supervizarea activităţii de audit, şi în îndeplinirea
responsabilităţilor de revizuire, în conformitate cu ISA 2202.
Permite ca echipa misiunii să fie responsabilă pentru activitatea sa.
Menţinerea unei evidenţe a problemelor cu semnificaţie continuă
pentru auditurile viitoare.
Permiterea efectuării inspecţiilor şi revizuirilor controlului calită-
ţii în conformitate cu ISQC 13, sau cu cerinţele naţionale care pre-
văd cel puţin acelaşi lucru4.
Permiterea efectuării inspecţiilor externe în conformitate cu dis-
poziţiile legale, de reglementare sau de altă natură, aplicabile.

1
ISA 200, „Obiectivele generale ale auditorului independent şi desfăşurarea unui audit în con-
formitate cu Standardele Internaţionale de Audit”, punctul 11.
2
ISA 220 , „Controlul calităţii pentru un audit al situaţiilor financiare”, punctele 14-17.
3
ISQC 1 „Controlul calităţii pentru firmele care efectuează audituri şi revizuiri ale situaţiilor
financiare, şi alte misiuni de asigurare şi servicii conexe”, punctele 32-33, 35-38 şi 48.
4
Vezi ISA 220, punctul 2.

152
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

Data intrării în vigoare

4. Prezentul ISA intră în vigoare pentru auditurile situaţiilor financiare pen-
tru perioadele cu începere de la sau ulterior datei de 15 decembrie 2009.

Obiectiv
5. Obiectivul auditorului este de a întocmi documentaţie care furnizează:
(a) Evidenţă suficientă şi adecvată a modului în care este fundamentat
raportul auditorului; şi
(b) Dovada faptului că auditul a fost planificat şi efectuat în conformi-
tate cu ISA-urile şi cerinţele legale şi de reglementare aplicabile.

Definiţii
6. În contextul ISA-urilor, următorii termeni au semnificaţiile atribuite
mai jos:
(a) Documentaţie de audit - Înregistrarea procedurilor de audit efectu-
ate, a probelor de audit relevante, precum şi a concluziilor la care
a ajuns auditorul (se utilizează uneori şi termenii „documente de
lucru” sau „foi de lucru”).
(b) Dosar de audit - Unul sau mai multe dosare sau alte medii de sto-
care, în format fizic sau electronic, ce conţin înregistrările care al-
cătuiesc documentaţia de audit pentru o anumită misiune.
(c) Auditor cu experienţă - Persoană fizică (din interiorul sau din afa-
ra firmei) care are experienţă practică de audit şi o cunoaştere re-
zonabilă a:
(i) Proceselor de audit;
(ii) ISA-urilor şi cerinţelor legale şi de reglementare aplicabile;
(iii) Mediului de afaceri în care operează entitatea; şi
(iv) Aspectelor privind auditul şi raportarea financiară relevante
pentru domeniul în care entitatea îşi desfăşoară activitatea.
AUDIT

Cerinţe
Întocmirea la timp a documentaţiei de audit
7. Auditorul întocmeşte la timp documentaţia de audit. (a se vedea punctul A1)

153
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

Documentarea procedurilor de audit efectuate şi a probelor de audit

obţinute
Forma, conţinutul şi amploarea documentaţiei de audit
8. Auditorul va întocmi o documentaţie de audit suficientă pentru ca un
auditor cu experienţă, fără nicio legătură anterioară cu auditul, să înţe-
leagă: (a se vedea punctele A2-A5, A16-A17)
(a) Natura, plasarea în timp şi amploarea procedurilor de audit înde-
plinite în vederea conformităţii cu ISA-urile şi cu dispoziţiile le-
gale şi de reglementare aplicabile; (a se vedea punctele A6-A7)
(b) Rezultatele procedurilor de audit efectuate şi probele de audit ob-
ţinute; şi
(c) Aspectele semnificative ce au apărut în timpul auditului, conclu-
ziile la care s-a ajuns pe marginea acestora şi raţionamentele pro-
fesionale semnificative aplicate pentru a ajunge la acele concluzii
(a se vedea punctele A8-A11)
9. În documentarea naturii, plasării în timp şi amplorii procedurilor de
audit efectuate, auditorul va înregistra:
(a) Caracteristicile de identificare a elementelor sau problemelor spe-
cifice testate; (a se vedea punctul A12)
(b) Persoana care a efectuat activitatea de audit şi data la care acea ac-
tivitate a fost finalizată; şi
(c) Persoana care a revizuit activitatea de audit efectuată, precum şi
data şi amploarea revizuirii. (a se vedea punctul A13)
10. Auditorul va documenta discuţiile asupra aspectelor semnificative pur-
tate cu conducerea, cu persoanele însărcinate cu guvernanţa şi cu alţii,
incluzând natura aspectelor semnificative discutate, precum şi momen-
tul şi persoana cu care au fost purtate discuţiile. (a se vedea punctul A14)
11. Dacă auditorul a identificat informaţii discordante faţă de concluziile
finale ale auditorului cu privire la un aspect semnificativ, auditorul
trebuie să documenteze modul în care a tratat această discordanţă. (a se
vedea punctul A15)
Abaterea de la o cerinţă relevantă
12. Dacă, în condiţii excepţionale, auditorul consideră că este necesar să
se abată de la o cerinţă relevantă a unui ISA, auditorul va documenta
modul în care procedurile alternative de audit efectuate conduc la atin-
gerea scopului acelei cerinţe, precum şi motivele pentru abatere. (a se
vedea punctele A18-A19)

154
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

Aspecte ce apar ulterior datei raportului auditorului

13. Dacă, în condiţii excepţionale, auditorul îndeplineşte proceduri de au-
dit noi sau adiţionale, sau formulează concluzii noi ulterior datei ra-
portului auditorului, auditorul documentează: (a se vedea punctul A20)
(a) Circumstanţele întâlnite;
(b) Procedurile noi sau adiţionale îndeplinite, probele de audit obţinute
şi concluziile la care a ajuns, precum şi efectul acestora asupra ra-
portului auditorului; şi
(c) În ce moment şi de către cine au fost efectuate şi revizuite modifică-
rile la documentaţia de audit.

Alcătuirea dosarului final de audit

14. Auditorul întocmeşte documentaţia de audit într-un dosar de audit şi fina-
lizează procesul administrativ de alcătuire a dosarului final de audit la
timp, ulterior datei raportului auditorului. (a se vedea punctele A21-A22)
15. După finalizarea alcătuirii dosarului final de audit, auditorul nu va
elimina şi nu va îndepărta documentaţia de audit de orice natură, înain-
te de sfârşitul perioadei de păstrare. (a se vedea punctul A23)
16. În alte condiţii decât cele menţionate la punctul 13, în care auditorul
consideră necesar să modifice documentaţia de audit existentă sau să
adauge documentaţie de audit ulterior alcătuirii dosarului final de au-
dit, auditorul, indiferent de natura modificărilor sau adăugirilor, va
trebui să documenteze: (a se vedea punctul A24)
(a) Motivele specifice pentru care au fost efectuate; şi
(b) Data şi persoana care le-a efectuat şi revizuit.

***

Aplicare şi alte materiale explicative

Întocmirea la timp a documentaţiei de audit (a se vedea punctul 7)
AUDIT

A1. Întocmirea la timp a unei documentaţii de audit suficiente contribuie la

creşterea calităţii auditului şi facilitează revizuirea şi evaluarea eficace
a probelor de audit obţinute şi a concluziilor la care s-a ajuns anterior
finalizării raportului auditorului. Este mai probabil ca documentaţia în-
tocmită ulterior efectuării activităţii de audit să fie mai puţin exactă
decât cea întocmită în timpul efectuării unei astfel de activităţi.

155
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

Documentarea procedurilor de audit efectuate şi a probelor de audit

obţinute
Forma, conţinutul şi amploarea documentaţiei de audit (a se vedea punctul 8)
A2. Forma, conţinutul şi amploarea documentaţiei de audit depind de fac-
tori precum:
Dimensiunile şi complexitatea entităţii.
Natura procedurilor de audit ce urmează a fi efectuate.
Riscurile unor denaturări semnificative identificate.
Semnificaţia probelor de audit obţinute.
Natura şi amploarea excepţiilor identificate.
Necesitatea de a documenta o concluzie sau o bază pentru conclu-
zii ce nu poate fi determinată imediat din documentaţia activităţii
efectuate sau din probele de audit obţinute.
Metodologia şi instrumentele de audit folosite.
A3. Documentaţia de audit poate fi înregistrată pe hârtie sau pe un mediu
electronic sau de altă natură. Astfel de exemple de documentaţie de
audit includ:
Programe de audit.
Analize.
Descrierea problematicii.
Rezumate ale aspectelor semnificative.
Scrisori de confirmare şi reprezentare.
Liste de verificare.
Corespondenţă (inclusiv corespondenţa electronică) privind as-
pectele semnificative.
Auditorul poate include rezumate sau copii ale înregistrărilor entităţii
(de exemplu, contracte şi acorduri semnificative specifice) ca parte a
documentaţiei de audit. Totuşi, documentaţia de audit nu este un sub-
stitut pentru înregistrările contabile ale entităţii.
A4. Nu este necesar ca auditorul să includă în documentaţia de audit pro-
iecte de foi de lucru sau situaţii financiare înlocuite, note care reflectă
consideraţii preliminare sau incomplete, copii anterioare ale documen-
telor corectate pentru erori tipografice sau de altă natură şi dubluri ale
documentelor.
A5. Explicaţiile verbale ale auditorului, de sine stătătoare, nu reprezintă o
justificare adecvată pentru activitatea efectuată de auditor şi concluzii-

156
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

le auditorului, dar pot fi folosite pentru a explica sau clarifica informa-

ţiile conţinute în documentaţia de audit.
Documentaţia de conformitate cu ISA-urile [a se vedea punctul 8 litera (a)]
A6. În principiu, respectarea cerinţelor prezentului ISA va produce o do-
cumentaţie de audit suficientă şi adecvată în circumstanţele date. Alte
ISA-uri conţin cerinţe specifice privind documentaţia, care au scopul
de a clarifica modul de aplicare al prezentului ISA la condiţiile parti-
culare ale respectivelor ISA. Cerinţele specifice privind documentaţia
prevăzute de alte ISA-uri nu limitează modul de aplicare al prezentului
ISA. Mai mult, absenţa cerinţelor privind documentaţia dintr-un anu-
mit ISA, nu este menită să sugereze faptul că nu se întocmeşte niciun
fel de documentaţie ca urmare a respectării respectivului ISA.
A7. Documentaţia de audit furnizează dovezi cu privire la faptul că auditul
este conform cu ISA. Totuşi, nu este nici necesar, nici posibil, ca audi-
torul să documenteze fiecare aspect analizat sau raţionament profesio-
nal formulat într-un audit. Mai mult, nu este necesar ca auditorul să
documenteze separat (ca într-o listă de verificare, de exemplu) con-
formitatea cu aspecte pentru care aceasta a fost demonstrată implicit
prin documente incluse în dosarul de audit. De exemplu:
(a) Existenţa unui plan de audit documentat în mod adecvat demon-
strează faptul că auditorul a planificat auditul.
(b) Existenţa unei scrisori de misiune semnate în dosarul de audit de-
monstrează faptul că auditorul a convenit cu conducerea sau, după
caz, cu persoanele însărcinate cu guvernanţa, asupra termenilor
misiunii de audit.
(c) Raportul unui auditor ce conţine o opinie cu rezerve adecvată asu-
pra situaţiilor financiare, demonstrează faptul că auditorul a res-
pectat cerinţa de a exprima o opinie cu rezerve în circumstanţele
specificate în ISA-uri.
(d) În ceea ce priveşte cerinţele care se aplică în mod general pe par-
cursul auditului, pot exista mai multe modalităţi prin care se poate
demonstra conformitatea cu acestea în dosarul de audit:
o De exemplu, nu există o singură modalitate prin care se poate
AUDIT

documenta scepticismul profesional al auditorului. Dar, cu

toate acestea, documentaţia de audit poate furniza dovezi pri-
vind exercitarea de către auditor a scepticismului profesional
în conformitate cu ISA-urile. Astfel de dovezi pot include
proceduri specifice îndeplinite de auditor pentru a corobora
răspunsurile conducerii la intervievările auditorului.

157
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

o În mod similar, faptul că partenerul de misiune şi-a asumat

responsabilitatea pentru îndrumarea, supervizarea şi efectua-
rea auditului în conformitate cu ISA-urile poate fi dovedit în
mai multe moduri în documentaţia de audit. Acestea pot in-
clude documentarea implicării în timp util a partenerului de
misiune în aspecte ale auditului, precum participarea la discu-
ţiile din cadrul echipei, participare prevăzută de ISA 3155.
Documentarea aspectelor semnificative şi a raţionamentelor profesionale afe-
rente [a se vedea punctul 8 litera (c)]
A8. Evaluarea semnificaţiei unui aspect presupune o analiză obiectivă a fapte-
lor şi circumstanţelor. Astfel de exemple de aspecte semnificative includ:
Aspecte ce conduc la apariţia unor riscuri semnificative (aşa cum
sunt definite în ISA 315 6).
Rezultate ale procedurilor de audit care indică (a) faptul că situaţiile
financiare ar putea fi denaturate în mod semnificativ sau (b) necesita-
tea de a revizui evaluarea anterioară a auditorului cu privire la riscuri-
le unor denaturări semnificative şi reacţiile auditorului la acele riscuri.
Circumstanţe care produc dificultăţi semnificative în aplicarea de
către auditor a procedurilor necesare de audit.
Constatări ce ar putea rezulta într-o modificare a opiniei de audit
sau în includerea unui paragraf de observaţii în raportul auditorului.
A9. Un factor important în determinarea formei, conţinutului şi amplorii do-
cumentaţiei de audit corespunzătoare aspectelor semnificative este măsura
în care s-a exercitat raţionamentul profesional în efectuarea activităţii şi în
evaluarea rezultatelor. Documentarea raţionamentelor profesionale efec-
tuate, atunci când sunt semnificative, ajută la explicarea concluziilor audi-
torului şi la fundamentarea calităţii raţionamentului. Aceste aspecte pre-
zintă un interes special pentru cei responsabili de revizuirea documentaţiei
de audit, inclusiv pentru cei care efectuează audituri ulterioare atunci când
examinează aspectele cu semnificaţie continuă (de exemplu, atunci când
efectuează o revizuire retrospectivă a estimărilor contabile).
A10. Unele exemple de circumstanţe în care, în conformitate cu punctul 8,
întocmirea documentaţiei de audit corespunzătoare utilizării raţiona-
mentului profesional este adecvată includ, în cazul în care aspectele şi
raţionamentele sunt semnificative:

5
ISA 315 , „Identificarea şi evaluarea riscurilor unor denaturări semnificative prin înţelegerea
entităţii şi a mediului său”, punctul 10.
6
ISA 315, punctul 4 litera (e).

158
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

Argumentarea concluziilor auditorului, atunci când o cerinţă pre-

vede faptul că auditorul „trebuie să ia în considerare” anumite in-
formaţii sau factori, iar acea considerare este semnificativă în
contextul misiunii respective.
Baza pentru concluzii a auditorului cu privire la caracterul rezonabil
al domeniilor în care s-au aplicat raţionamente subiective (de exem-
plu, caracterul rezonabil al estimărilor contabile semnificative).
Baza pentru concluzii a auditorului cu privire la autenticitatea
unui document atunci când se efectuează investigaţii suplimentare
(precum utilizarea adecvată a activităţii unui expert sau a proce-
durilor de confirmare) ca reacţie la împrejurările identificate în
timpul auditului care i-au creat auditorului impresia că documen-
tul ar putea să nu fie autentic.
A11. Auditorul ar putea considera utile întocmirea şi păstrarea ca parte a do-
cumentaţiei de audit a unui rezumat (cunoscut uneori drept memoran-
dum de finalizare) care să descrie aspectele semnificative identificate în
timpul auditului şi modul în care au fost tratate, sau care să includă refe-
rinţe cu privire la alte documentaţii de audit justificative relevante care
furnizează astfel de informaţii. Un astfel de rezumat poate facilita efec-
tuarea unor examinări şi inspecţii eficace şi eficiente asupra documenta-
ţiei de audit, în special pentru auditurile mari şi complexe. Mai mult, în-
tocmirea unui astfel de rezumat poate contribui la modul în care audito-
rul ia în considerare aspectele semnificative. De asemenea, îl poate ajuta
pe auditor să analizeze dacă, în lumina procedurilor de audit efectuate şi
a concluziilor la care a ajuns, există un obiectiv ISA individual, relevant,
pe care auditorul nu îl poate atinge, care ar împiedica atingerea de către
auditor a obiectivelor generale ale auditorului.
Identificarea elementelor specifice sau a aspectelor testate, precum şi a per-
soanei care întocmeşte şi a celui care a revizuit (a se vedea punctul 9)
A12. Înregistrarea caracteristicilor de identificare serveşte mai multor sco-
puri. De exemplu, permite ca echipa misiunii să fie responsabilă pen-
tru activitatea sa şi facilitează investigarea excepţiilor şi a inconsec-
venţelor. Caracteristicile de identificare vor varia în funcţie de natura
AUDIT

procedurilor de audit şi de elementul sau aspectul testat. De exemplu:

Pentru un test de detaliu al ordinelor de cumpărare generate de en-
titate, auditorul poate identifica documentele selectate pentru tes-
tare după dată şi numerele unice ale ordinelor de cumpărare.
Pentru o procedură ce necesită selectarea sau revizuirea tuturor
elementelor peste o anumită valoare dintr-o populaţie dată, audito-

159
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

rul poate înregistra domeniul de aplicare a procedurii şi identifica

populaţia (de exemplu, toate înregistrările zilnice ce depăşesc o
anumită valoare din registrul jurnal).
Pentru o procedură ce necesită eşantionarea sistematică dintr-o
populaţie totală de documente, auditorul poate identifica docu-
mentele selectate prin înregistrarea sursei, a punctului de începere
şi a intervalului de eşantionare (de exemplu, un eşantion sistema-
tic de rapoarte de transport selectat din registrul de transport pen-
tru perioada cuprinsă între 1 aprilie şi 30 septembrie, începând cu
raportul numărul 12345 şi selectarea fiecărui al 125-lea raport).
Pentru o procedură ce necesită intervievarea anumitor membri ai
personalului entităţii, auditorul poate înregistra datele la care au
avut loc intervievările , precum şi numele şi denumirea posturilor
membrilor personalului entităţii.
Pentru o procedură de observare, auditorul poate înregistra procesul
sau aspectele ce sunt observate, persoanele relevante şi responsabilită-
ţile lor, precum şi locul şi momentul în care s-a desfăşurat observarea.
A13. ISA 220 prevede faptul că auditorul trebuie să revizuiască activitatea
de audit efectuată prin revizuirea documentaţiei de audit7. Cerinţa de a
documenta numele persoanei care a revizuit activitatea de audit efec-
tuată nu implică necesitatea ca fiecare foaie de lucru să includă dovezi
ale revizuirii. Cerinţa implică, totuşi, documentarea activităţii de audit
ce a fost revizuită, a persoanei care a efectuat revizuirea acestei activi-
tăţi şi a momentului la care a fost revizuită.
Documentarea discuţiilor cu conducerea, cu persoanele însărcinate cu guver-
nanţa sau cu alţii privind aspectele semnificative (a se vedea punctul 10)
A14. Documentaţia nu se limitează la înregistrările întocmite de auditor, ci poa-
te include şi alte înregistrări adecvate, precum minute ale şedinţelor, în-
tocmite de personalul entităţii şi asupra cărora a convenit auditorul. Audi-
torul poate purta discuţii cu privire la aspectele semnificative şi cu alte
persoane, membri ai personalului entităţii şi părţi externe, precum ar fi
persoanele ce prestează servicii de consiliere profesională pentru entitate.
Documentarea modului în care au fost tratate inconsecvenţele (a se vedea punctul 11)
A15. Cerinţa de a documenta modul în care auditorul a tratat inconsecvenţe-
le informaţiilor nu presupune păstrarea documentaţiei incorecte sau
perimate de către auditor.

7
ISA 220 , punctul 17 .

160
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

Consideraţii specifice entităţilor mai mici (a se vedea punctul 8)

A16. Documentaţia de audit aferentă unui audit al unei entităţi mai mici este
în general mai puţin extinsă decât cea aferentă auditului unei entităţi mai
mari. Mai mult, în cazul unui audit în care partenerul de misiune efectu-
ează toată activitatea de audit, documentaţia de audit nu va cuprinde as-
pecte care ar trebui documentate numai pentru a informa sau instrui
membrii unei echipe a misiunii sau pentru a furniza dovada revizuirii de
către alţi membri ai unei echipe a misiunii (de exemplu, nu se vor do-
cumenta aspectele privind discuţiile din cadrul echipei sau aspectele
privind supervizarea). Cu toate acestea, partenerul de misiune va respec-
ta cerinţa de la punctul 8 de a întocmi documentaţia de audit astfel încât
să poată fi înţeleasă de un auditor cu experienţă, având în vedere că do-
cumentaţia de audit poate face obiectul unei revizuiri de către părţile ex-
terne în scopul unor reglementări sau în alte scopuri.
A17. La întocmirea documentaţiei de audit, auditorul unei entităţi mai mici
poate considera util şi eficient să înregistreze diferitele aspecte ale audi-
tului împreună, într-un singur document, făcând referire la foile de lucru
justificative, acolo unde este necesar. Astfel de exemple de aspecte ce
pot fi documentate împreună în cazul auditului unei entităţi mai mici in-
clud înţelegerea entităţii şi a controlului său intern, a strategiei generale
de audit şi a planului de audit, a pragului de semnificaţie stabilit în con-
formitate cu ISA 3208, a riscurilor evaluate, a aspectelor semnificative
notate pe parcursul auditului şi a concluziilor formulate.
Abaterea de la o cerinţă relevantă (a se vedea punctul 12)
A18. Cerinţele ISA-urilor sunt proiectate pentru a permite auditorului să atingă
obiectivele specificate în ISA-uri şi, prin urmare, a obiectivelor generale
ale auditorului. Astfel, cu excepţia cazurilor excepţionale, ISA-urile pre-
tind respectarea fiecărei cerinţe relevante pentru circumstanţele auditului.
A19. Cerinţa de documentare se aplică numai cerinţelor care sunt relevante
pentru circumstanţele auditului. O cerinţă este nerelevantă9 numai în
cazurile în care:
(a) Întregul ISA nu este relevant (de exemplu, dacă o entitate nu deţine
AUDIT

funcţia de audit intern, întregul ISA 610 10 nu este relevant); sau

8
ISA 320, „Pragul de semnificaţie în planificarea şi desfăşurarea unui audit”
9
ISA 200, punctul 22.
10
ISA 610, „Utilizarea activităţii auditorilor interni”.

161
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

(b) Cerinţa este condiţionată, iar condiţia nu există (de exemplu, ce-
rinţa de a modifica opinia auditorului atunci când nu este posibilă
obţinerea unor probe de audit suficiente, dar această imposibilitate
nu există).
Aspecte ce apar ulterior datei raportului auditorului (a se vedea punctul 13)
A20. Exemplele de circumstanţe excepţionale includ faptele care sunt aduse
la cunoştinţa auditorului ulterior datei raportului auditorului, dar care
existau la acea dată, şi care, dacă ar fi fost cunoscute la acea dată, ar fi
putut conduce la modificarea situaţiilor financiare sau modificarea de
către auditor a opiniei în raportul auditorului11. Schimbările survenite
în documentaţia de audit sunt revizuite în conformitate cu responsabi-
lităţile de revizuire stabilite în ISA 220 12, partenerul de misiune
asumându-şi responsabilitatea finală pentru modificări.

Alcătuirea dosarului final de audit (a se vedea punctele 14-16)

A21. ISQC 1 (sau cerinţele naţionale care dispun cel puţin acelaşi lucru)
dispune faptul că firmele trebuie să stabilească politici şi proceduri
pentru finalizarea la timp a alcătuirii dosarelor de audit13. Un termen
limită adecvat pentru finalizarea alcătuirii dosarului de audit final este
în mod obişnuit de maxim 60 de zile de la data raportului auditorului14.
A22. Finalizarea alcătuirii dosarului de audit final ulterior datei raportului
auditorului este un proces administrativ ce nu implică aplicarea unor
noi proceduri de audit sau formularea unor noi concluzii. Totuşi, pot fi
efectuate schimbări în documentaţia de audit în timpul procesului final
de alcătuire, dacă acestea sunt de natură administrativă. Exemplele de
astfel de schimbări includ:
Eliminarea sau înlăturarea documentaţiei perimate.
Sortarea, colaţionarea şi stabilirea referinţelor încrucişate pentru
foile de lucru.
Semnarea listelor de verificare aferente finalizării procesului de
alcătuire a dosarului.
Documentarea probelor de audit obţinute de către auditor, discuta-
te şi convenite cu membrii relevanţi ai echipei misiunii anterior
datei raportului auditorului.

11
ISA 560, „Evenimente ulterioare”, punctul 14.
12
ISA 220, punctul 16.
13
ISQC 1, punctul 45.
14
ISQC 1, punctul A54.

162
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

A23. ISQC 1 (sau cerinţele naţionale care prevăd cel puţin acelaşi lucru) ce-
re firmelor să stabilească politici şi proceduri pentru păstrarea docu-
mentaţiei misiunii15. Perioada de păstrare pentru misiunile de audit nu
este, în mod obişnuit, mai scurtă de cinci ani de la data raportului audi-
torului, sau, dacă aceasta este mai lungă, de la data raportului auditoru-
lui la nivelul grupului16.
A24. Un exemplu de circumstanţă în care auditorul ar putea considera nece-
sar să modifice documentaţia de audit sau să adauge o nouă documen-
taţie de audit, ulterior finalizării alcătuirii dosarului de audit final, îl
reprezintă necesitatea de a clarifica documentaţia de audit existentă ce
provine din comentariile primite în timpul inspecţiilor de monitorizare
efectuate de părţile interne sau externe.

AUDIT

15
ISQC 1, punctul 47.
16
ISQC 1, punctul 61.

163
 DOCUMENTAŢIA DE AUDIT

Anexă
(a se vedea punctul 1)

Cerinţe specifice privind documentaţia de audit în alte ISA-uri

Prezenta Anexă identifică puncte din alte ISA-uri în vigoare pentru auditurile
situaţiilor financiare pentru perioadele cu începere de la sau ulterior datei de
15 decembrie 2009 care conţin cerinţe specifice privind documentaţia de audit.
Lista nu constituie un substitut pentru luarea în considerare a cerinţelor, pre-
cum şi a aplicării şi altor materiale explicative aferente din ISA-uri.
ISA 210, „Convenirea asupra termenilor misiunilor de audit” - punctele 10-12
ISA 220, „Controlul calităţii pentru un audit al situaţiilor financiare” -
punctele 24-25
ISA 240, „Responsabilităţile auditorului privind frauda în cadrul unui au-
dit al situaţiilor financiare” - punctele 44-47
ISA 250, „Luarea în considerare a legii şi reglementărilor într-un audit al
situaţiilor financiare ” - punctul 29
ISA 260, „Comunicarea cu persoanele însărcinate cu guvernanţa” - punctul 23
ISA 300, „Planificarea unui audit al situaţiilor financiare” - punctul 12.
ISA 315, „Identificarea şi evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă
prin înţelegerea entităţii şi a mediului său” - punctul 32
ISA 320, „Pragul de semnificaţie în planificarea şi desfăşurarea unui au-
dit” - punctul 14
ISA 330, „Reacţia auditorilor la riscurile evaluate” - punctele 28-30.
ISA 450, „Evaluarea denaturărilor identificate pe parcursul auditului” -
punctul 15
ISA 540, „Auditarea estimărilor contabile, inclusiv a estimărilor contabile
la valoarea justă, şi a prezentărilor aferente”, punctul 23
ISA 550, „Părţi afiliate” - punctul 28
ISA 600, „Considerente speciale – auditurile situaţiilor financiare ale gru-
pului (inclusiv activitatea auditorilor componentelor)”, punctul 50
ISA 610, „Utilizarea activităţii auditorilor interni”, punctul 13

164