Profesioniştii contabili, auditori în practica publică

1. Introducere
Procedura de audit, în practică implică o muncă financiară destul de dificilă, însă pe lîngă aceasta şi în timpul
execuţiei respectivei, auditorul se poate ciocni de diferite circumstanțe, situaţii care generează sau ar putea
genera amenințări asupra conformității cu principiile fundamentale. Prin urmare, profesionistul contabil, auditor
în practica publică trebuie să fie vigilent cu privire la asemenea situaţii şi la relaţiile cu persoanele aferente
cazului. Integritatea şi obiectivitatea profesionistului contabil în practica publică poate fi afetată de activităţile în
care acesta se implică, dacă rezultă în incompatibilitatea cu principiile fundamentale. Propunem în continuare o
abordare mai profundă asupra aplicării eticii profesionale în domeniul respectiv.
2. Ameninţări şi măsuri de protecţie
2.1 Ameninţări
Profesia în cauză necesită o conformare strictă cu principiile fundamentale, ceea ce generează amenințări în
anturajul unei game largi de situaţii şi relații. Natura şi importanţa amenințărilor pot varia în funcție de măsura în
care ele sunt generate în legătură cu prestarea serviciilor unui client de audit şi în dependent de entitatea
clientului respectiv. Ameninţările pot fi: de interes propriu; de auto-revizuire; de reprezentare; de familiaritate; şi
de intimidare.
Există situaţii care pot genera ameninţări de interes propriu pentru profesionistul contabil, auditor în
practica publică, spre exemplu atunci cînd un membru al echipei de asigurare are un interes financiar direct față
de clientul asigurării sau cînd o entitate care se află în situație de dependenţă neadecvată faţă de ono rariile totale
primite de la un client. Alt caz ar fi cînd un profesionist contabil, auditor care descoperă o eroare semnificativă
în momentul evaluării rezultatelor unui serviciu profesional precedent, prestat de către un membru care face
parte din firma profesionistului contabil, etc.
Situaţiile care pot genera ameninţări de auto-revizuire pentru un profesionist contabil, auditor în practica
publică, includ cazuri în care: firma prestează un serviciu unui client pentru care efectuează o misi une de
asigurare care afectează direct obiectul specific al misiunii de asigurare, sau cînd un membru al echipei de
asigurare care este, sau a fost recent, angajat al clientului de asigurare într-o poziţie în care exercita o influenţă
directă şi semnificativă asupra aspectelor vizate de misiune ş.a.m.d.
Exemplele de situaţii care generează ameninţări de reprezentare pentru profesioniştii contabili, auditori în
practica publică, includ cazuri de genul: firma îşi promovează acțiunile deţinute într-un client de audit, sau cînd
un profesionist contabil, auditor se comportă ca reprezentant al unui client de audit în soluționarea litigiilor sau a
disputelor cu terțe părți, etc.
Situaţiile care pot genera ameninţări de familiaritate pentru un profesionist contabil, auditor includ cazuri
în care: un membru al echipei misiunii are o rudă sau un afin care ocupă func ţia de director sau altă funcţie de
conducere în cadrul entităţii client; un membru al echipei misiunii are o rudă sau un afin care, ca angajat al
clientului, se află în poziţia de a exercita o influenţă semnificativă asupra obiectului specific al misiunii; un
profesionist contabil, auditor acceptă cadouri sau tratament preferenţial din partea clientului, cu excepţia cazului
în care valoarea acestora este în mod clar nesemnificativă.
Ameninţările de intimidare pot apărea în cazuri în care: o firmă este amenințată cu concedierea din cadrul
misiunii, de către client; o firmă este amenințată cu litigiul de către client; asupra unei entități se exercită
presiuni în vederea reducerii inadecvate a ariei de acoperire a activităţii executate pentru a reduce onorariile ş.a.
2.1 Măsurile de protecţie
Măsurile de protecţie pot elimina sau reduce ameninţările la un nivel acceptabil. Cele mai effective dintre
respective, se împart în două categorii:
- Măsuri de protecţie generate de profesie, legislaţie sau reglementări; şi
- Măsuri de protecţie aferente mediului de activitate.
Profesionistul contabil, auditor în practica publică trebuie să aleagă măsurile cele mai potrivite pentru a elimina
sau reduce amenințările la un nivel acceptabil. În exercitarea acestui raționament, un profesionist contabil,
auditor în practica publică trebuie să ia în considerare dacă o terță parte rezonabilă şi informată, evaluând toate
faptele specifice şi circumstanțele respective poate concluziona că amenințările vor fi eliminate sau reduse la un
nivel acceptabil prin aplicarea măsurilor de protecție, iar conformitatea cu principiile fundamentale să nu fie
compromisă. Măsurile de protecţie aferente mediului de lucru cuprind măsuri de protecţie la nivelul firmei şi
măsuri de protecţie specifice misiunii.
Exemplele de măsuri de protecţie la nivelul firmei, aferente mediului de lucru, includ următoarele:
conducerea firmei insistă asupra importanţei conformităţii cu princi piile fundamentale; politici şi proceduri de
implementare şi monitorizare a controlului calității misiunilor; politici documentate privind necesitatea
identificării ameninţărilor la adresa conformităţii cu principiile fundamentale, necesitatea evaluă rii importanţei
acestor ameninţări şi aplicarea măsurilor de protecţie pentru a elimina sau reduce amenințările la un nivel
acceptabil sau, atunci când aceste măsuri de protecție nu sunt disponibile sau nu pot fi aplicate, întreruperea sau
refuzul misiunii relevante; politici şi proceduri interne documentate care prevăd conformitatea cu principiile
fundamentale; politici şi proceduri care vor permite identificarea intereselor şi relaţiilor dintre firmă sau membrii
echipelor de misiune şi clienţi, etc.
Măsurile de protecţie aferente mediului de lucru pot include: desemnarea unui profesionist contabil,
auditor care nu a fost membru al echi pei de asigurare pentru a revizui activitatea de asigurare prestată sau în caz
contrar, să furnizeze asistenţa necesară; consultarea unei terţe părţi independente, precum un comitet indepen -
dent de directori, un organism profesional de reglementare sau un alt profesionist contabil, auditor; discutarea
problemelor de etică cu persoanele însărcinate cu guver nanţa clientului; rotaţia personalului senior principal al
echipei de asigurare, etc.
În funcţie de natura misiunii, un profesionist contabil, auditor în practica publică poate să se bazeze pe
măsurile de protecţie implementate de client, însă nu doar pe acestea. Exemple de măsuri de protecţie din cadrul
sistemelor şi procedurilor clientului pot fi: clientul solicită ca alte persoane decât conducerea să ratifice sau să
aprobe numirea unei firme pentru prestarea unei misiuni; clientul dispune de angajaţi competenţi, cu experienţă
şi vechime în muncă, care pot lua decizii manageriale; clientul a implementat proceduri interne care asigură
alegeri obiective în mandatarea misiunilor de non-asigurare sau cînd clientul deţine o structură de guvernanţă
corporativă care asigură o supraveghere şi o comunicare adecvată în ceea ce priveşte serviciile firmei.
3. Numirea profesională
3.1 Acceptarea unui client
Profesionistul contabil, auditor în practica publică este deschis unor ameninţări potenţiale la adresa integrităţii
sau comportamentului profesional ca urmare a unor aspecte associate clientului. Aceste probleme ar putea
ameninţa conformitatea cu principiile fundamentale, de exemplu implicarea cli entului în activităţi ilicite, lipsa
onestităţii sau existenţa unor practici de raportare financiară neonestă.
Un profesionist contabil, auditor trebuie să aplice măsurile de protecție a elimina sau reduce la un nivel
acceptabil respectivele ameninţări. Astfel de măsuri pot fi:
- obținerea de informații cu privire la client şi înțelegerea acestu ia, a proprietarilor săi, a conducerii şi a
persoanelor responsabile cu guvernanța şi cu activitățile de afaceri.
- obținerea asigurării din partea clientului cu privire la angajamentul acestuia de a îmbunătăți practicile de
guvernanță corporativă sau controalele interne.
În cazurile în care nu este posibil să se reducă amenințările la un nivel acceptabil, profesionistul contabil în
practica publică trebuie să refuze acceptarea relației cu clientul.
Consiliul de Raportare Financiara a Marii Britanii
Firmele de audit trebuie să elaboreze politici și proceduri pentru a monitoriza gradul de implicare a
partenerilor și personalului cu în relațiile de afaceri, astfel ca în cazul în echipa au avut implicări extinse cu
beneficiarul misiunii, firma trebuie să evalueze amenințările la adresa de raportare contabilă. În cazul în care
astfel de amentințări potențiale au un grad mare de probabilitate de realizare, este recomandată refuzarea
misiunii. Pentru a evalua astfel de amenințări, este necesar ca firma de audit să atragă atenție asupra
informațiilor de genul:
• natura angajamentului de raportare și dacă se va implica o reevaluare a unui audit anterior efectuat,
• durata de timp în care partenerul de misiune de audit a fost asociat cu misiunea de audit,

2
• dacă obiectivitatea auditului ar putea fi afectată negativ de avizul cu privire la o prognoză de profit al
clientului, etc.
3.2 Acceptarea misiunii
Înainte de acceptarea unei anumite misiuni pentru un client, un profesionist contabil, auditor trebuie să determine
dacă acceptarea ar atrage după sine posibile amenințări în privinţa conformității cu principiile fundamentale.
Astfel se impune aplicarea unor măsurile de protectie, dintre care:
- dobândirea unei înţelegeri adecvate a naturii activităţii clientului, complexităţii operaţiunilor sale, cerinţelor
misiunii, scopului, naturii şi ariei de aplicabilitate a activităţii ce urmează a fi prestată;
- dobândirea de informaţii privind domeniile de activitate relevante sau aspectele cheie;
- desemnarea unui personal suficient care dispune de competenţele necesare;
- convocarea de experţi, acolo unde este necesar, etc.
Atunci când este indispensabil ajutorul, consilierea sau activitatea unui expert, profesionistul contabil, auditor
trebuie să determine dacă această încredere este garantată. Poate fi luate în considerare reputaţia, experienţa,
resursele disponibile şi standardele profesionale şi de etică disponibile şi aplicabile.
3.3 Modificări ale numirii profesionale
Un profesionist contabil, auditor în practica publică rugat să înlocuiască un alt profesionist, sau care
intenţionează să aplice pentru preluarea unei misiuni deţinute de un alt profesionist respectiv, trebuie să ia în
considerare dacă există motive profesionale sau de altă natură, pentru a nu accepta misiunea. Profesionistul
contabil, auditor în practica publică să poată decide, apreciind ameninţările dacă este adec vat să accepte
misiunea. De exemplu, este posibil ca motivele aparente ale modificării numirii să nu reflecte în totalitate faptele
şi este posibil ca acestea să indice contradicţii în raport cu contabilul, auditorul existent care pot influenţa decizia
de a accepta numirea. Exemplele de măsuri de protecție includ: întrevederi cu contabilul existent, pentru a
cercetarea cazului; solicitarea informaţiilor cu privire la orice fapte sau circumstanţe care, după părerea
contabilului, auditorului înlocuit, ar trebui aduse la cunoştinţa profesionistului contabil propus, înainte ca acesta
să decidă dacă acceptă sau nu misiunea; sau obținerea informațiilor necesare din alte surse. În cazul
imposibilităţii aplicării măsurilor de protecţie, un profesionist contabil, auditor în practica publica trebuie să
refuze misiunea.
Un contabil, auditor existent este supus principiului confidențialității. Dacă acelui profesionist contabil, auditor i
se cere să discute cu privire la afacerile clientului său cu un profesionist contabil, auditor propus, va depinde de
natura misiunii şi dacă s-a obținut permisiunea clientului pentru a dezvălui respectivele informații sau cerințele
legale şi etice cu privire la astfel de comunicări şi prezentări de informații, care pot varia în funcție de jurisdicție.
Un profesionist contabil, auditor în practica publică va trebui, în general, să obţină persmiunea clientului,
preferabil în scris, pentru a iniţia discuţii cu un contabil, auditor existent. Odată ce permisiunea a fost obţinută,
contabilul, auditorul existent trebuie să se conformeze cerinţelor relevante legale şi de reglementare care implică
acest tip de solicitări.
4. Conflicte de interese
În practica publică a profesionist contabil, auditor pot fi identificate circumstanţele care ar putea genera un
conflicte de interese. Acestea ar putea crea ameninţări privind conformitatea cu principiile fundamentale. O
ameninţare la adresa obiectivităţii sau confidenţialităţii poate fi generată şi atunci când un profesionist contabil,
auditor în practica publică prestează servicii pentru clienţi ale căror interese sunt în conflict sau pentru clienţi
care au o dispută cu privire la subiectul sau tranzacţia în cauză. Prealabil acceptării sau continuarea unei relaţii
cu un client, trebuie evaluată importanţa oricăror amenințări potenţiale. În funcţie de circumstanţele, este
necesară, aplicarea uneia sau mai multora dintre următoarele măsuri de protectie, precum:
- Notificarea clientului cu privire la interesul de afaceri sau la activităţile firmei care pot reprezenta un conflict
de interese şi obţinerea consimţământului clientului de a acţiona în asemenea împrejurări; sau
- Notificarea tuturor părţilor relevante cunoscute cu privire la faptul că profesionistul contabil în practica publică
acţionează în numele a două sau mai multe părţi într-un aspect în privinţa căruia interesele lor sunt în conflict şi
obţinerea consimţământului acestora de a acţiona astfel; sau

3
- Notificarea clientului că profesionistul contabil, auditor nu acţionează exclusiv pentru nici un client în vederea
furnizării serviciilor propuse şi obţinerea consimţământului clientului de a acţiona astfel.
Prealabil potenţialelor cazuri de conflicte de interese, pot fi aplicate măsuri de protecţie ca:
- Utilizarea unor echipe distincte de misiune;
- Proceduri de securizare a accesului la informaţii;
- Îndrumări clare pentru membrii echipei misiunii privind aspectele de securitate şi confidenţialitate;
- Utilizarea acordurilor de confidenţialitate semnate de către angajaţii şi partenerii firmei; şi
- Revizuirea periodică a aplicării măsurilor de protecţie de către o persoană cu experienţă care nu este implicată
în misiunile relevante ale clienţilor.
Dacă nu este posibilă aplicarea măsurilor de protecţie, profesionistul respectiv trebuie să refuze re spectiva
misiune. Atunci când un profesionist contabil, auditor în practica publică a solicitat consimţământul unui client
de a acţiona pentru o altă parte, într-o problemă în care interesele celor doi sunt în conflict, iar acest
consimţământ i-a fost refuzat de către client, atunci profesionistul nu trebuie să continue să acţio neze în numele
uneia dintre părţile implicate în problema generatoare a conflictului de interese.

Institutul Auditorilor Interni, asociație profesională, înfiintată in 1941, cu sediul central în Altamonte Springs,
Florida, Statele Unite ale Americii, avînd mai mult de 175.000 de membri.
Auditorii interni respectă valoarea şi dreptul de proprietate asupra informaţiilor pe care le primesc şi nu
furnizează informaţii fără aprobarea corespunzătoare, decât în cazul în care există obligaţii legale sau
profesionale în acest sens. Auditorii interni aplică cunoştinţele, abilităţile şi experienţa necesare în furnizarea
serviciilor de audit intern. Reguli de Conduită Auditorii interni (selectate):
- Desfăşoară activitatea cu onestitate, profesionalism şi responsabilitate.
- Nu iau parte la activităţi şi nu stabilesc relaţii personale care pot afecta sau se presupune că
afectează exprimarea unei opinii independente. Acestea includ activităţile sau relaţiile personale care pot fi în
conflict cu interesele organizaţiei.
- Nu acceptă nimic care poate afecta sau se presupune că afectează judecata lor profesională.
- Comunică toate elementele semnificative de care au cunoştinţă şi care, dacă nu ar fi făcute
cunoscute, ar putea prejudicia calitatea rapoartelor privind activităţile aflate sub observaţie.
- Nu utilizează informaţii în scopul obţinerii unor beneficii personale, beneficii unui client sau în orice alt mod
care ar fi contrar legii sau în detrimentul obiectivelor legitime sau etice ale organizaţiei.

O tratare similară este realizată și de Asociația Experților Contabililor Autorizați și Consiliul de Raportare
Financiară a Marii Britanii.
5. Opinii suplimentare
În situaţiile în care unui profesionist contabil, auditor i se solicită să ofere o opinie suplimentară, pot fi generate
ameninţări la adresa conformităţii cu principiile fundamentale. Spre exemplu, poate exista o ameninţare privind
competenţa profesională şi atenţia cuvenită, în circumstanţe în care o a doua opinie nu se bazează pe acelaşi set
de fapte ca cel pe care îl are la dispoziţie profesionistul contabil, auditor existent, sau se bazează pe probe
necorespunzătoare. Existența şi importanţa oricărei ameninţări va depinde de circumstanţele date, iar măsurile de
protecţie necesare pentru a le elimina sau pentru a le reduce la un nivel acceptabil, trebuie alese cu precauţie.
Astfel de măsuri de protecţie pot include obţinerea permisiunii clientului de a contacta contabilul, auditorul
existent, descrierea, în cadrul comunicării cu acel client, a limitărilor aferente ori cărei opinii şi furnizarea unei
copii a opiniei către contabilul, auditorul existent. Dacă comunicarea cu contabilul, auditorul existent nu este
posibilă, un profesionistul trebuie să evalueze dacă este adecvat să ofere opinia cerută.
6. Concluzii
Activitatea profesioniștilor contabili și de audit, în practică implică conformarea cu un set de reguli strict
necesare pentru protejarea calității serviciilor prestate. Acestea servesc drept precauții contra riscurilor aferente
profesiei și pot ajuta la diminuarea efectelor negative, în cazurile producerii respectvelor riscuri.