STUDIU PRIVIND, CONTABILITATEA, ANALIZA I DECONTAREA TVA LA SC.

"CARO INDUSTRIES SRL

CUPRINS

Introducere......3 PARTEA I. PREZENTAREA ORGANIZATIEI.....5 PARTEA II. STUDIU DE CAZ PRIVIND, ANALIZA I DECONTAREA TVA LA SC. "CARO INDUSTRIES SRL..................................................7 2.1Analiza principalilor indicatori economico- financiari.......... 7 2.2Analiza i nregistrrile contabile a TVA..............9 Concluzii......16 Bibiliografie.........18

INTRODUCERE Fiecare a auzit mcar o data termenul de TVA (Taxa pe Valoarea Adugat). Indiferent c eti cumprtor sau ntreprinztor, avnd propria afacere, aceast tax te vizeaz n ambele cazuri.Ea apare scris pe aproape toate documentele legate de vnzri i cumprri, de la bonul de casa si pana la facturile fiscale.Aceasta taxa este una cu caracter general, care se aplica pentru bunuri si servicii; mai exact, pentru productia si distributia de bunuri si furnizarea de servicii.Este un impozit indirect, care se datoreaza statului, fiind perceput prin cote de impozitare. Numarul cotelor de impozitare difera de la o tara la alta, putand fi: cota normala, cota majorata, cota redusa. Este o taxa consumabila, deoarece este suportata de NOI, consumatorii finali. Taxa pe valoarea adaugata a aparut prima oara in Franta in 1954, vizand pentru inceput doar comertul cu ridicata si serviciile, iar mai tarziu - si comertul cu amanuntul. Ulterior acest impozit indirect a fost introdus si in alte tari din Europa, Asia, Africa si America Latina. Fundamentul introducerii taxei pe valoarea adaugata si-a gasit motivatia in substituirea diverselor taxe practicate asupra cifrei de afaceri si folosirea ei ca taxa unica perceputa in diferitele stadii ale productiei de catre producatori. Fiecare producator era indreptatit prin lege sa deduca taxa pe valoarea adaugata suportata anterior in procesul de productie propriu. In prima etapa organele de decizie ale CEE au mers pe linia armonizarii legislatiei tarilor comunitare pe linia taxei pe valoarea adaugata iar in momentul de fata toate tarile comunitare sunt obligate sa foloseasca acest impozit indirect. TVA-ul nu s-a numit intotdeauna TVA. Cnd era mic si comunist, i se spunea ICM (Impozit pe Circulatia Marfurilor) si, desi era spaima gestionarilor dornici sa faca si ei ,,un ban cinstit, nu beneficia de mediatizarea postdecembrista. In conditiile trecerii la economia de piata, impozitul pe circulatia marfurilor ce functiona in economie ca un impozit indirect nu-si mai justifica mentinerea. Introducerea TVA-ului in locul impozitului pe circulatia marfurilor a reprezentat un moment de cotitura in perfectionarea sistemului fiscal si in acelasi timp primul pas facut pe linia reformei fiscale din tara noastra.Totodata aceasta a constituit o cerinta pentru trecerea la economia de piata si alinierea la standardele europene.Dar pentru introducerea taxei pe valoarea adaugata trebuiau intreprinse o serie de masuri pe linia impozitului pe circulatia marfurilor care trebuia inlocuit.Totodata implementarea taxei pe valoarea adaugata necesita apoi o buna cunoastere a mecanismului functionarii ei, trebuiau cadre pregatite si instruite temeinic pentru a asigura initierea agentilor economici si a personalului din economie pe aceasta linie si nu in ultimul rnd tehnica de calcul si formularistica necesara evidentierii colectarii si platii ei la bugetul de stat. Asa cum a fost stabilita aceasta taxa reprezinta un impozit indirect care spre deosebire de impozitul pe circulatia marfurilor se aplica pe intreg circuitul economic, pna la utilizatorul final al produselor sau serviciilor insa numai la valoarea adaugata in fiecare faza a acestui circuit. Obiectul impozabil este reprezentat de valoarea bunurilor, a lucrarilor si a serviciilor

la preturile de facturare.Materia impozabila este suma globala a vnzarii.Suportatorul este consumatorul final. Taxa pe valoarea adaugata este un impozit indirect deoarece se aplica pe fiecare stadiu al circuitului economic al produsului final, asupra valorii adaugate realizata de producatori, inclusiv asupra distributiei catre consumatorul final. La baza taxei pe valoarea adaugata stau o serie de principii sau caracteristici: - Universalitatea (sfera de aplicare) impozitului - Teritorialitatea impozitului - Deductibilitatea impozitului - Transparenta impozitului - Unicitatea impozitului - Fractionalitatea platii impozitului. T.V.A. respecta principiul universalitatii impozitului deoarece, cu exceptiile prevazute de lege, se aplica asupra tuturor operatiunilor cu plata si similate acestora, efectuate, in mod independent, de catre persoanele fizice si juridice.

PARTEA I
PREZENTAREA ORGANIZATIEI Firma S.C. CARO INDUSTRIES SRL S.R.L. a fost nfiinat n luna ianuarie 2001, avnd doi asociai i nregistrat la Camera de Comer si Industrie sub nr. J13/592/2001. Sediul societii este in Deva, strada Elena Vacarescu nr.5, loc n care se afl i birourile. nc de la nceput aceast firm s-a declarat pltitoare de T.V.A. pe baza declaraiei care a fost nregistrat la Direcia General a Finanelor Publice i Controlul Financiar de Stat cu nr. 1/7379/01/M din data de 22.05.2001. Scopul i obiectul de activitate al societatii forma juridica Obiectul principal de activitate al firmei l constituie fabricarea de constructii metalice si parti componente ale structurilor metalice. Pe lng aceasta n statutul societii mai sunt prevzute urmtoarele: -industria construciilor metalice a produselor din metal; -tratarea si acoperirea metalelor; operaiuni de mecanica generala pentru tratarea si acoperirea metalelor; -fabricarea altor produse prelucrate din metal; -recuperarea deseurilor si resturilor de materiale reciclabile ; -constructii ; -activitati de comert ; -comert cu ridicata ; -comert cu amanuntul ; -transport; -alte activitai anexe transporturilor. S.C. CARO INDUSTRIES S.R.L. este persoan juridic cu forma de societate cu rspundere limitat. Durata de funcionare este nelimitat ncepnd cu data nmatriculrii n Registrul Comerului. Societatea are doi asociai, aa cum este prevzut i n actul constitutiv al societii ntocmite pe data de 07.02.2001 cu nr.125326 , iar administrarea societatii se face de cei doi asociati, care vor asigura atit conducerea societatii cat si reprezentarea ei in relatiile cu tertii. SC CARO INDUSTRIES are ca obiective : Administrare activitate grup firme; Prospectarea si studierea pieei in domeniul confectiilor metalice si distributiei de marfuri si nu numai; Subcontractarea lucrrilor contractate ctre celelalte societi din cadrul grupului de firme CARO in funcie de obiectul de activitate al fiecrei societi; Analizarea contractelor din punct de vedere al eficientei, rentabilitii si productivitii; Implementarea, urmrirea si analizarea sistemului de management al calitatii ISO 9002, avand in vedere faptul ca grupul de firme CARO este certificat incepand din August 2001; 5

Analiza oportunitilor investiiilor; Urmrirea si analizarea activitii subcontractorilor celelalte firme din cadrul grupului; Diferite raportri ctre top management; Transport persoane si marfuri

PARTEA II
STUDIU DE CAZ PRIVIND CONTABILITATEA, ANALIZA I DECONTAREA TVA LA SC. "CARO INDUSTRIES SRL 2.1. ANALIZA PRINCIPALILOR INDICATORI ECONOMICO- FINANCIARI n aceast parte sunt prezentai principalii indicatori economico-financiari: evoluia veniturilor, a cheltuielilor i a rezultatului final. Contabilitatea societii este inut n conformitate cu Reglementrile Contabile Romneti armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene aprobate prin OMFP 1752/2005, modificata si completata prin OMFP 2374/2007, n conformitate cu Legea Contabilitatii 82/1991 (republicata , modificata si completata ulterior).Societatea organizeaza si conduce contabilitatea proprie potrivit prevederilor Legii contabilitatii nr.82/1991 republicata, cu modificarile si completarile ulterioare si intocmeste situatii financiare anuale potrivit prevederilor Ordinului Ministerului de Finante nr.1752/2005 pentru aprobarea Reglementarilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a Comunitatilor Economice Europene, modificata si completata prin OMFP 2374/2007. Contabilitatea cheltuielilor se ine pe categorii de cheltuieli, dup natura lor, care se grupeaz astfel: cheltuieli de exploatare cheltuieli financiare cheltuieli extraordinare provizioane pentru riscuri i cheltuieli; cheltuieli cu impozitul pe profit. venituri din exploatare venituri financiare venituri extraordinare 27.360.268,70 lei 247.896,50 lei 26.923,40 lei

cheltuieli cu amortizrile si provizioanele; 202,191,70 lei 0 216.822,80 lei 28.846.524,70 lei 78.764,10 lei 11.949,90 lei

n acelai fel se ine i contabilitatea pentru venituri:

venituri din diminuarea sau anularea provizioanelor. 0

Rezultatul exerciiului financiar se determin ca diferen ntre veniturile i cheltuielile exerciiului financiar, indiferent de data ncasrii sau plii lor. Venituri totale 2009 28 937 238,70 lei

Venituri din producia vndut 28.913.310,80 lei Venituri din vnzri mrfuri Venituri din dobnzi Alte venituri financiare 725.283,30 lei 4.857,30 lei 78.764,10 lei

Venituri totale 2009 Venituri din productia vanduta Venituri din vanzari marfuri Venituri din dobanzi Alte venituri financiare

Principalii clieni CONSILIUL LOCAL DEVA CONSILIUL LOCAL BRANISCA SC METAL WORKS SRL SC YAPI SISTEM SRL SC ANYARD ROM-NORVEGIA J.RAY Mc DERMOTT MIDDLE EAST,INC-EAU CONSILIUL LOCAL HUNEDOARA

2.2. ANALIZA I NREGISTRRILE CONTABILE A TVA Funciunea financiar-contabil reprezint ansamblul activitilor prin care se realizeaz obiectivele privind obinerea i folosirea mijloacelor financiare necesare unitii precum i nregistrarea i evidena n expresie valoric a fenomenului economic din cadrul unitii. Activitile principale ale acestei funciuni sunt: Activitatea contabil care vizeaz nregistrarea i evidena n expresie valoric a Activitatea financiar care se refer la obinerea i folosirea raional a mijloacelor n cadrul firmei S.C. CARO INDUSTRIES SRL aceast funciune este uurat datorit programului de contabilitate existent. Forma de nregistrare contabila , pe jurnale, este adaptata la echipamente moderne de prelucrare a datelor. Spre a nelege mai bine mecanismul taxei pe valoarea adugat vom prezenta nregistrri contabile privind contabilitatea, raportarea i decontarea TVA la societatea S.C. CARO INDUSTRIES SRL pe baza unor date alese selectiv din luna Noiembrie 2009 1.Pe data de 08.11.2009 societatea achiziioneaz un copiator de la Quik Service cu factura nr. 5494115 conform jurnalului de cumprri % 404 3.994,33 214 3.356,58 4426 637,75 2.Pe data de 06.11.2009 se nregistreaz factura nr.5494115 cu plata lucrrilor conform deviz % 401 10.564,13 628 8.877,42 4426 1.686,71 3.Pe data de 06.11.2009 se nregistreaz prestaii auto conform. deviz % 401 396,59 624 333,27 4426 63,32 4.Pe data de 05.11.2009 se nregistreaz reparaii conform deviz. % 401 905,34 628 760,79 4426 144,55 fenomenelor economice. fixe.

5.Pe data de 14.11.2009 se nregistreaz polia asigurare 613 401 2.122,98 6.Se nregistreaz consumul de energie electrica % 401 294,32 605 247,33 4426 46,99 7.Consum energie electrica, ap, chirie, telefon. % 401 5636,46 605 4079,23 612 524,67 626 132,61 4426 899,93 8.S-a efectuat asistenta medicala la salariaii unitii. 658.02 401 1.269,98 9.Se nregistreaz documentaia pentru portcontainer % 401 51.954,20 205 43.658,99 4426 8.295,20 10.Se nregistreaz rata 4 la contractul de leasing nr.1234. % 401 23.043,85 167.03 14.476,14 666 3.686,36 665 1.790,64 4426 3.090,69 11.Rata leasing Eurial % 401 1.547,46 167.06 805,72 1687.06 403,69 665 164,17 4426 173,86 12. Rata leasing Eurial % 401 1.743,00 167.05 913,72 1687.05 474,07 665 161,42 4426 193,79 13 Rata leasing Eurial % 401 1.743,00 167.04 913,72 1687.04 474,07 665 161,42 4426 193,79 14 Se nregistreaz factura de x-net cu servicii telefon si penaliti % 401 827,08 626 620,23

10

15

6581 89,00 4426 117,84 Se nregistreaz consumul de energie electrica % 401 755,26 605 634,67 4426 120,58 Se nregistreaz mese servite de personal % 401 10.617,25 6458 8.922,06 4426 1.695,19 Se nregistreaz reparaii conform deviz % 401 3.588,51 628 3.015,56 4426 572,95 Consum energie electrica % 401 235,08 605 197,54 4426 37,53 Ecusoane pentru salariai % 401 508,75 628 427,52 4426 81,23 Ecusoane pentru salariai % 401 3.21,32 628 2.70,01 4426 51,30 Consum energie electrica % 401 381,58 605 320,65 4426 60,92 Curenie efectuat % 401 762,09 628 640,41 121,67 Se achiziioneaz Business Notebook bay plus 15" % 404 382,97 214 321,83 4426 61,14 Avans 35% pentru inscripionat agende. % 401 3.878,44 409.13 3.259,20 4426 619,24

16

17

18

19

20

21

22 4426 23

24

11

25

26

Energie electrica % 401 440,09 605 369,83 4426 70,26 Se nregistreaz factura cu redevena 06.11.09 -05.02.10 % 401 23.841,10 612 6.678,18 471.03 13.356,36 4426 3.806,56

Chirie spaiu de cazare si energie electrica conform contract % 401 618,72 612 227,39 605 292,53 4426 98,78 28 Vnzare materiale conform jurnalului de vnzri 411 % 18.131,11 707 15.236,23 4427 2.894,88 29. Se descarc gestiunea cu mrfurile vndute. 371 3021 15.236,23 607 371 15.236,23 30 Se nregistreaz factura cu vnzri de materiale 411 % 5.549,15 707 4.663,15 4427 886,00 Se descarc gestiunea cu mrfurile vndute 371 3021 4.663,15 607 371 4.663,15 Se primete factura cu obiecte de inventar si servicii . % 401 450,00 303 235,29 628 142,85 4426 71,84 Se nregistreaz factura cu echipamente de protecie a muncii :bocanci si veste.

27

31 32

33

% 401 545,00 658.01 457,98 4426 87,01 34. Se factureaz lucrri confectii metalice. 411 % 6.697,32 704 5.628,00 4427 1.069,32

12

35

Se factureaz lucrri de confecii semifabricate. 411 % 682.471.120 702 573.505.143 4427 108.965.977 Se factureaz lucrri de confectii metalice 411 % 186.701,86 704 156.892,32 4427 29.809,54 Se refactureaz consumul de energie electrica la SC CARO INDUSTRIES 411 % 1.102,53 708 926,50 4427 176,03 Se factureaz lucrri de confectii metalice 411 % 9.026,17 704 7.585,01 4427 1.441,15 Se factureaz lucrri de debitat tabla. 411 % 1.537,96 704 1.292,40 4427 245,55 Se refactureaz consumul de energie electrica la SC CARO INDUSTRIES % 19.409,32 708 16.310,35 4427 3.098,96 Se factureaz lucrri de curenie. 411 % 5.963,72 708 5.011,53 4427 952,19 Se refactureaz consumul de energie electrica la SC CARO INDUSTRIES 411 % 67,45 708 56,68 4427 10,77 Se factureaz lucrri de confectii metalice 411 % 8.439,03 704 7.091,62 4427 1.347,40 Se factureaz lucrri de otel conform contract. 411 % 13.566.00 704 11.400.00 4427 2.166.00

36

37

38

38

40

411

41

42

43

43

13

45

Se factureaz lucrri de confectii metalice 411 % 141.398,45 704 118.822,23 4427 22.576,22 46 Se factureaz lucrri de schela. 411 % 14.367,70 704 12.073,70 4427 2.294,00 47 Se factureaz lucrri de schela 411 % 12.791,94 704 10.749,53 4427 2.042,41 48 Se factureaz lucrri conform comanda. 411 % 42.906,90 704 36.056,22 4427 6.850,68 49 Se factureaz lucrri externe la Mc Dermont , conform contract. 411 704.01 376.051,20 50. Se factureaz lucrri de reparaii conform contract. 411 % 55.744,20 704 46.843,86 4427 8.900,33 51 Se factureaz lucrri de reparaii conform contract 411 % 15.971,38 704 13.421,33 4427 2.550,05 52 Se nregistreaz lucrri de confecie semifabricate. 411 % 227.576,50 702 191.240,71 4427 36.335,74 La sfritul lunii se nregistreaz operaiunile de nchidere a conturilor de TVA, a conturilor de cheltuieli i a veniturilor, aa cum este prezentat n Nota contabil nr.1

14

NOTA DE CONTABILITATE NR.1 EXPLICATII Inchidere conturi de venituri DEBIT % 707 704 708 702 704.01 758 121 CREDIT 121 SUMA 1,347,434.14 19,899.39 46,961.31 22,305.07 463,839.02 376,051.20 378.15 0.00 711,713.22 596,189.30 4,973.27 7,783.02 457.98 19,899.39 26,236.30 2,297.37 16,032.68 10,098.60 14,141.82 5,223.64 2,122.98 1,269.96 3,686.37 438.62 861.53 184,562.76 28,362.62 156,200.14

Inchidere conturi de cheltuileli

Inchidere conturi de TVA

4427

% 628 624 605 658.01 607 604 665 612 628.01 6458 626 613 658.02 666 6711.01 612.04 % 4423 4426

CONCLUZII
Se cunoate c n ara noastr n perioada urmtoare introducerii TVA a avut loc o cretere exploziv a preurilor care se datoreaz n cea mai bun parte acestei msuri. Reglementrile adoptate n Romnia au inut cont de sfaturile misiunilor Fondului Monetar 15

Internaional, i de experiena mondial n acest domeniu, dar au fost concepute totui innd cont de realitile concrete romneti.Consider ca legislaia TVA are unele lipsuri si unele modificri ar putea mbunti legislaia actuala Revenind la exemplul practic ,monografia contabila privind contabilizarea si decontarea operaiilor privind TVA la SC CARO INDUSTRIES SRL, pe luna noiembrie 2009, avem la sfritul lunii un TVA de plata in suma de 28.362,62 lei, data scadenta la plata fiind 25.12.2009. Avnd in vedere ca societate nu a avut disponibiliti bneti la aceea data plata fiind fcut ulterior pe data de 15.01.2010, societatea si-a calculat si virat din proprie iniiativa cota dobnzi pentru perioada de ntrziere astfel: 25.12.2005-31.12.2005 7zile *0.07% = 138,97 lei 01.01.2006-15.01.2006 15 zile * 0.06% =255,26 lei . Pe parcursul anului 2009 societatea a avut activitate de import cat si de export atat de bunuri cat si de servicii de bunuri beneficiind de: 1. TVA cu cota o pentru export de bunuri ctre beneficiari cu sediul in strintate pentru care s-au ntocmit: declaraie vamala de export; documentul de transport internaional; polia de asigurare; declaraia de ncasare valutara. certificat de garanie. prestri de servicii in strintate pentru beneficiari cu sediul in strintate, pentru care s-a ntocmit: invoice, nsoit de contractul de colaborare; proces verbal de predare-primire. 2. TVA pentru importul de bunuri pentru care s-a pltit TVA la intrarea in vama pe baza de invoice, declaraie vamala . Pentru plata TVA de import de bunuri societatea a ntlnit cazuri diferite.TVA cu plata n vam pe baza declaraiei vamale. n acest caz societatea a pltit TVA pe baza declaraiei sumare (DRAFT), n luna noiembrie 2005. S-a pltit prin banc suma de 15.623,00 lei iar nregistrarea efectuata a fost: 409 = 5121 15.623,00 lei n luna decembrie se primete declaraia vamal de import n valoare de 98,000,000 lei, Vama a restituit societii suma de 200,00 lei, societatea a efectuat nregistrat n luna decembrie astfel: 4426 = 409 9.800,00 lei 5121 = 409 200,00 lei. n decontul de TVA care s-a ntocmit pentru luna decembrie la rndul 9 se include i suma de 9.800,00 lei. Importul cu scutire de taxe vamale implicit de TVA, pe un termen de 30 de zile. Societatea a cumprat de la Rolls Royce filtre de aer i capace din oel, necesare activitii, acestea fiind scutite de taxe vamale i TVA dac n termen de 30 de zile partenerul extern trimetea documentaia necesar vamuirii.

16

Partenerul extern a trimis cu ntrziere documentaia (depiind cele 30 de zile de scutiri) drept pentru care Vama a procedat la ntocmirea unui act constatator pentru achitarea TVA i a transmis agentului actul constatator cu suma ce trebuia achitat, nregistrarea efectuat este: 4426 = 5121 3.520,02 n decontul de TVA suma de 3.520,02 lei se trece la regularizri, la rndul 3. 3. TVA de recuperat pentru care s-a depus la Administraia Financiara o cerere de rambursare . In concluzie evidenta contabila se tine potrivit legii, astfel nct sa poat determina baza de impozitare si taxa pe valoare adugat colectata pentru livrrile de bunuri si servicii efectuate, precum si cea deductibila aferenta intrrilor. Societatea asigura condiiile necesare pentru emiterea documentelor, prelucrarea informaiilor si conducerea evidentelor prevzute de reglementrile in domeniul taxei pe valoare adugata. Se ntocmete si depune lunar decontul privind taxa pe valoare adugat pana la data de 25 a lunii urmtoare. nregistrrile n contabilitate se fac cronologic i sistematic, potrivit planurilor de conturi i normelor. La S.C. CARO INDUSTRIES S.R.L. forma de nregistrare contabil este adaptat la echipamentele moderne de prelucrare a datelor. Firma are un program de soft care este folosit n contabilitate, gestiune i management. Evidena se ine cu ajutorul a 7 calculatoare legate n reea. Programul de CONTABILITATE cu care se lucreaz este bine pus la punct, are la baz programul FOX PRO i scoate toate situaiile cantitativ valorice i anexele necesare unui control. Datorit acestui program activitatea contabil este foarte mult uurat.

BIBLIOGRAFIE
Dobre, Elena Finane publice: Noiuni de baz, studii caz i teste gril, Editura Muntenia, Constana, 2005 Dobre, Elena Finane publice: Noiuni de baz, studii caz i teste gril, Editura Muntenia, Constana, 2005 Dumbrav Ion, Management general , Editura Constanta, 1998 17

Drgan, C. M Noua contabilitate a agenilor economici, Editura Hercules, Bucuresti, 1993 Feleag Nicolae, Tratatul de contabilitate financiar Editura Economica ,1998 Lambru, Gh. N. Cucui , Fund.Andrei Saguna,1999 Lcri N. Grigore, Evoluia reglementrilor privind TVA, Editura Economica, 1998 Ludoanu urel, TVA pe nelesul tuturor Editura Economica, 1998 Maeso R. Comptabilite des societes 6 edution Editura Dunod, Paris, 2006 Matei, Gheorghe; Negrea, Alexandru; Dobre, Elena Finane publice: teorie, practic, reglementrile, Editura ExPonto, Constana, 2002 Munteanu Victor, Contabilitatea financiar a ntreprinderilor, vol. II Editura Lucman Serv, Bucuresti, 1998 Mihai Ristea , Contabilitatea ntreprinderii, vol.I Tribuna Economica, Bucuresti, 1996 Pntea Iacob P. Contabilitatea financiar a agenilor economici din Romnia, Editura Intelcredo, Deva, 1995 Pndea Iacob Petru, Gheorghe Bodea, Contabilitatea romneasc armonizat cu directivele contabile europene, Editura Intelcredo,2003 Pop Anastasiu , Contabilitatea romneasc armonizat cu directivele contabile europene, Editura Inrercredo,2002 Tufan, Constantin; Ioan Tempea, Taxa pe valoarea adugat n Romnia, Bucuresti , 1999 Ristea Mihai, Corina Graziela Dumitru, Contabilitatea financiara, Editura Mrgritar ,2002 *** Legea nr. 571 din 22 decembrie 2003 privind Codul Fiscal, M.O.R. nr. 927/23 decembrie 2003, modificat si completat Sistemul contabil al agenilor economici, Editura

18